Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.366.2021.4.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-21
Teza: Sprzedaż udziału w nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; prawa-prawo własności; przychód; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2021 r. (data wpływu 12 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży udziału w nieruchomości (działki) pytanie oznaczone we wniosku nr 2 – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek ‒ uzupełniony pismem z 6 lipca 2021 r. (data wpływu 9 lipca 2021 r.) ‒ o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   sprzedaży udziału w nieruchomości (działki) pytanie oznaczone we wniosku nr 2,
*   sprzedaży nieruchomości (działek) pytanie oznaczone we wniosku nr 4.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług informatycznych (PKD 62.02.Z, działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki), jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W zakresie przedmiotu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności od 2019 r. wpisane jest także PKD 68.20.Z, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Wpisanie tego rodzaju działalności wynikało wyłącznie z tego, że w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca wynajmuje osobom trzecim jedno mieszkanie na cele mieszkaniowe. Mieszkanie to Wnioskodawca nabył jako osoba fizyczna i weszło ono do majątku wspólnego małżonków.

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym panuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawca nie dokonywał zakupu nieruchomości z zamiarem sprzedaży, nie prowadził działalności deweloperskiej.

W 2016 r. Wnioskodawca wraz ze swoim bratem A nabył w drodze spadku po ich matce C, wraz z innymi spadkobiercami, udziały w spadku, w skład którego wchodziło szereg nieruchomości, w tym udział w prawie własności działki nr 1.

Udział w prawie własności działki 1 został nabyty przez spadkodawczynię C w dniu 18 listopada 1997 r. w drodze darowizny dokonanej na rzecz C i D ze strony ich ojca E.

W czerwcu 2017 r. miał miejsce dział spadku i nieodpłatne zniesienie współwłasności bez spłat i dopłat, w ramach którego Wnioskodawca nabył udział wynoszący 1/4 w prawie własności działki nr 1, a w ramach tego samego działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat brat Wnioskodawcy ‒ A nabył również udział wynoszący 1/4 w prawie własności działki nr 1. Wartość udziału Wnioskodawcy w spadku nabytym w 2016 r. była równa wartości udziału wynoszącego 1/4 w prawie własności działki nr (…) jaki Wnioskodawca nabył w czerwcu 2017 r. w wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat. Tak więc w wyniku działu spadku z czerwca 2017 r. Wnioskodawca nie nabył majątku o wartości wyższej niż wartość przypadającego mu udziału w spadku po C.

Wartość udziału brata Wnioskodawcy ‒ A w spadku nabytym w 2016 r. była równa wartości udziału wynoszącego 1/4 w prawie własności działki nr 1 jaki A nabył w czerwcu 2017 r. w wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat. Tak więc w wyniku działu spadku z czerwca 2017 r. A nie nabył majątku o wartości wyższej niż wartość przypadającego mu udziału w spadku po C.

W tym miejscu, ze względu na dalszą część wniosku zasadne jest opisanie statusu brata Wnioskodawcy, to jest A.

A prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania wdrażaniem produktów z branży oświetleniowej, od etapu koncepcji aż do uruchomienia ich produkcji (PKD 70.22.Z, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania) oraz w zakresie organizacji kursów edukacyjnych dla dzieci i młodzieży (PKD 85.59.B, pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane).

A jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. A pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej.

A jest także wspólnikiem spółki cywilnej prowadzącej działalność w zakresie kursów edukacyjnych dla dzieci i młodzieży. A nie dokonywał zakupu nieruchomości z zamiarem sprzedaży, nie prowadzi działalności deweloperskiej.

W dacie nabycia w drodze spadkobrania udziału w prawie własności działki nr 1 nie obowiązywał dla tej działki miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w ewidencji gruntów działka nr 1 widniała jako rolna.

W czerwcu 2017 r. przeprowadzono dział spadku wraz ze zniesieniem współwłasności bez spłat i dopłat, w następstwie którego jedynymi współwłaścicielami działki nr 1 został Wnioskodawca (udział 1/4) oraz W (udział 1/4) i D (udział 1/2).

Przed styczniem 2019 r. Wnioskodawca wystąpił wraz ze swoim bratem A o wydanie warunków przyłączenia dla gazu, wody i prądu (co było to niezbędne aby można było złożyć wniosek o warunki zabudowy) dla działki nr 1.

W styczniu 2019 r. A złożył wniosek o wydanie warunków zabudowy dla działki nr 1 ze wskazaniem budowy na tej działce dwóch hal biurowo-magazynowych oraz dwóch zjazdów do drogi publicznej. W marcu 2019 r. została wydana dla Wnioskodawcy oraz dla A i dla D decyzja o warunkach zabudowy w sprawie ustalenia warunków zabudowy dla budowy dwóch hal biurowo-magazynowych wraz z dwoma zjazdami na terenie działki nr 1.

W grudniu 2019 r. wydana została dla Wnioskodawcy oraz dla D i A decyzja zatwierdzająca podział działki nr 1 na dwie działki o nr 2 oraz 3 dla realizacji warunków zabudowy ustalonych w decyzji o warunkach zabudowy z marca 2019 r.

Oznacza to, że na działce nr 2 może być wybudowany jeden budynek biurowo-magazynowy ze zjazdem do drogi publicznej, a na działce nr 3 może być wybudowany drugi budynek biurowo-magazynowy ze zjazdem do drogi publicznej.

Działki nr 2 i nr 3 były na ten moment niezabudowane i miały bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Tym samym każda z działek o numerach 2 i 3 była terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

W marcu 2020 r. D, A i Wnioskodawca zawarli notarialnie umowę o zniesienie współwłasności działek nr 2 i 2 bez spłat i dopłat w ten sposób, że:

*   działka nr 2 przypadła na współwłasność A i Wnioskodawcy (każdemu w 1/2), do majątków osobistych każdego z nich,
*   działka 3 przypadła na wyłączną własność D do jej majątku osobistego.

Podział ten został dokonany w ten sposób, że w jego wyniku Wnioskodawca uzyskał wynoszący 1/2 udział w prawie własności działki nr 2 o wartości równej wartości udziału Wnioskodawcy 1/4 w prawie własności działki nr 1 przed jej podziałem. Tym samym Wnioskodawca nabył udział w wysokości 1/2 w prawie własności działki nr 2 a wartość tego udziału była równa wartości udziału nabytego przez Wnioskodawcę w drodze spadku po E.

Działka nr 2 będąca przedmiotem zbycia nie była do czasu sprzedaży wykorzystywana przez Wnioskodawcę ani przez jego brata A w działalności gospodarczej ani rolniczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w tym w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy.

Działka nr 2 nie była do czasu sprzedaży wykorzystywana przez Wnioskodawcę ani przez jego brata A w jakikolwiek sposób: ani w działalności gospodarczej ani też w prywatnym użytkowaniu. Działka nr 2 nie była użytkowana od dnia nabycia do momentu sprzedaży. Działka nr 2 nie była nigdy udostępniania osobom trzecim. Nie były zawierane żadne umowy najmu, dzierżawy czy użyczenia. Dotyczy to całego okresu od dnia nabycia do dnia sprzedaży.

Działka nr 2 nie była wykorzystywana do czasu sprzedaży przez Wnioskodawcę ani przez jego brata A w działalności gospodarczej w żaden sposób: ani w działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, ani wyłącznie na cele działalności zwolnionej z tego podatku.

Ani Wnioskodawca, ani jego brat A nie ponosili do dnia sprzedaży działki nr 2 kosztów związanych z ogrodzeniem działki nr 2. Nieruchomość stanowiąca wówczas działkę nr 1 została ogrodzona jeszcze przez poprzedniego właściciela przed nabyciem udziału w niej w drodze spadku przez Wnioskodawcę i jego brata A, a celem tego ogrodzenia działki nr 1 przez jej poprzedniego właściciela było uniemożliwienie wstępu na działkę nr 1 osobom nieupoważnionym.

Działka nr 2 nie była do dnia sprzedaży uzbrojona w media typu prąd, woda, gaz, kanalizacja, ani też Wnioskodawca nie ponosił, ani jego brat A żadnych nakładów z tytułu uzbrojenia działki nr 2 w wymienione media. Działka nr 1 (z której podziału powstała działka nr 2) jeszcze przed nabyciem udziału w niej w drodze spadkobrania graniczyła z utwardzoną gminną drogą dojazdową. Nie były wytyczane nowe drogi ani podjazdy, a Wnioskodawca ani A nie ponosili żadnych nakładów z tego tytułu. Decyzja o warunkach zabudowy działki nr 1 z marca 2019 r. przewiduje dwa zjazdy z nieruchomości na drogi publiczne, przy czym określenie w tej decyzji zjazdów na drogi publiczne wynika z przepisów powszechnie obowiązujących nakładających obowiązek dostępu działki przeznaczonej pod zabudowę do drogi publicznej. Po wydaniu decyzji o warunkach zabudowy działki nr (…), została wydana decyzja o podziale działki nr 1 na dwie działki nr 2 i 3. Na podstawie z kolei decyzji o podziale został dokonany podział geodezyjny działki nr 1 na dwie działki o nr 2 i 3. Podział geodezyjny wynikał z tego, że Wnioskodawca, A i D zamierzali podzielić się prawem własności wydzielonych działek w sposób odpowiadający udziałowi każdej z wymienionych osób w prawie własności działki nr 1 przed jej podziałem. Ani Wnioskodawca nie podejmował, ani A przed sprzedażą żadnych innych działań zwiększających atrakcyjność działki nr 2.

Uwzględniając uwarunkowania wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że: działka nr 2 nie była w żaden sposób związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Działka nr 2 nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę, ani A i stanowiła nieużytek. Wnioskodawca nie prowadził ani A na działce nr 2 gospodarstwa rolnego. Nieruchomość działki nr 2 nie była przedmiotem najmu, dzierżawy. Wnioskodawca nie czerpał, ani A z działki nr 2 żadnych pożytków.

W styczniu 2019 r. A złożył wniosek o wydanie warunków zabudowy dla działki nr 1 ze wskazaniem budowy na tej działce dwóch hal biurowo-magazynowych oraz dwóch zjazdów do drogi publicznej. W marcu 2019 r. została wydana dla Wnioskodawcy oraz dla A i dla D decyzja o warunkach zabudowy w sprawie ustalenia warunków zabudowy dla budowy dwóch hal biurowo-magazynowych wraz z dwoma zjazdami na terenie działki nr 1.

Zgodnie z art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami w przypadku braku planu miejscowego, jeżeli nieruchomość jest położona na obszarze nieobjętym obowiązkiem sporządzenia takiego planu, podziału nieruchomości można dokonać jeżeli jest zgodny z warunkami określonymi w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Działka nr 1 znajdowała się właśnie na terenie, na którym nie było planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego. Wniosek o podział działki nr 1 został rozpatrzony przez organ w oparciu o wcześniejszą decyzję tego organu o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu działki nr 1. Wniosek o podział działki nr 1 był z kolei konieczny by spadkobiercy, to jest Wnioskodawca, A i D mogli się podzielić nabytym w drodze spadku prawem własności nieruchomości w sposób zgodny z przypadającą każdej z tych osób wielkości udziału ułamkowego. Powyższe wynika wprost z przepisu art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Bez złożenia wniosku o wydanie decyzji o warunkach zabudowy nie mogłaby zatem zostać wydana decyzja o podziale działki nr 1 na dwie działki o nr 2 i 3. Decyzja o podziale działki nr 1 na działki 2 i 3 była zgodna z ustaleniami decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Przy nabyciu działki nr 2 (powstałej w wyniku podziału działki nr 1 na dwie działki 2 i 3) Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W czerwcu 2020 r. Wnioskodawca stanął wraz ze swoim bratem A do aktu notarialnego sprzedaży działki nr 2 i sprzedali działkę nr 2.

Nabywcą działki nr 2 okazał się sąsiad, którego nieruchomość bezpośrednio graniczy z działką nr 2. Nabywca został pozyskany w drodze bezpośredniej rozmowy z nim po tym, jak na płocie okalającym nieruchomość Wnioskodawca wraz z A wywiesili informację o tym, że działka jest na sprzedaż i podali nr telefonu kontaktowego.

W akcie notarialnym oświadczyli, że sprzedają działkę nr 3 działając każdy z osobna, jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Ustaloną cenę sprzedaży działki nr 3, w części przypadającej na Wnioskodawcę, Wnioskodawca opodatkował podatkiem od towarów i usług według stawki 23%. Tak samo postąpił brat Wnioskodawcy (…) w zakresie części ceny sprzedaży przypadającej na niego. Zarówno Wnioskodawca, jak i odrębnie A wystawili na nabywcę działki nr 2 fakturę VAT (każdy z nich w zakresie siebie dotyczącym).

Celem Wnioskodawcy i A jako współwłaścicieli działki nr 2 było zbycie majątku prywatnego dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych (to jest w celu pozyskania środków na budowę domu na innej działce oraz w celu spłaty kredytu) lub przeznaczenie tych środków na inne cele życiowe.

Działka nr 2 była w dacie sprzedaży działką nieuzbrojoną (brak na tej działce przyłącza gazu, wody, sieci kanalizacyjnej, energii elektrycznej), natomiast na etapie poprzedzającym złożenie w styczniu 2019 r. wniosku o warunki zabudowy Wnioskodawca i A wystąpili o wydanie warunków przyłączenia dla gazu, wody i prądu (co było to niezbędne aby można było złożyć wniosek o warunki zabudowy). Warunki przyłączenia dla gazu, wody i prądu dla działki nr 2 zostały wydane. Samo natomiast przyłączenie w zakresie przyłącza gazu, wody, sieci kanalizacyjnej energii elektrycznej nie zostało wykonane. Media (gaz, woda, sieć kanalizacyjna, sieć energii elektrycznej) znajdowały się na dzień sprzedaży „w drodze” publicznej, do której przylega działka nr 2. Na działce nr 2 nie było na dzień sprzedaży żadnych przyłączy z zakresu tych mediów.

Poza złożeniem wspomnianego wyżej wniosku o wydanie warunków przyłączenia dla gazu, wody i prądu, Wnioskodawca i A nie podejmowali przed sprzedażą działań mających na celu doprowadzenie mediów do działki nr 2. Wnioskodawca i A nie ponosili innych nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działki nr 2 do sprzedaży.

Ani Wnioskodawca nie prowadził, ani jego brat A działań marketingowych celem zwiększenia atrakcyjności działki nr 2.

Niezależnie od sprzedaży działki nr 2, w dniu 22 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca sprzedał także prawo własności dwóch działek: nr 4 położonej w (…), nr 5, położonej w (…) zabudowanej domkiem letniskowym. Działki te Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od swojego dziadka, dokonanej na podstawie umowy darowizny zawartej w czerwcu 2020 r.

Przy transakcji sprzedaży prawa własności działek nr 4 i % Wnioskodawca nie działał w charakterze czynnego podatnika podatku od towarów i usług (choć posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług).

Działka nr 4 była na dzień sprzedaży w części objęta uproszczonym planem urządzenia lasu dla lasów niestanowiących własności Skarbu Państwa, należących do osób fizycznych i wspólnot gruntowych, sporządzonym na okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2024 r.

Działka nr 5 była na dzień sprzedaży w całości objęta uproszczonym planem urządzenia lasu dla lasów niestanowiących własności Skarbu Państwa, należących do osób fizycznych i wspólnot gruntowych, sporządzonym na okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2024 r. Działka nr 5 zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego terenów zabudowy mieszkalno-letniskowej stanowiła na dzień sprzedaży teren zabudowy letniskowej, w planie zabudowy oznaczony symbolem 3ML, działka ta znajdowała się na obszarze zdegradowanym i obszarze rewitalizacji na podstawie uchwały rady gminy w sprawie uchwalenia lokalnego programu rewitalizacji. Działka nr 5 była na dzień sprzedaży zabudowana domkiem letniskowym zbudowanym w między rokiem 1960 a 1970, domek letniskowy był na dzień sprzedaży posadowiony na płycie betonowej położonej na bloczkach m8, domek letniskowy nie posiadał fundamentów. Domek letniskowy nie był budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy prawo budowlane.

Zarówno działka nr 4 jak i nr 5 nie były nigdy przez Wnioskodawcę wykorzystywane w działalności gospodarczej ani wynajmowane/wydzierżawiane. Działki nr 4 i nr 5 będące przedmiotem zbycia w dniu 22 sierpnia 2020 r. nie były przez Wnioskodawcę do dnia sprzedaży wykorzystywane w działalności gospodarczej, ani rolniczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Działki nr 4 i nr 5 nie były przez Wnioskodawcę wykorzystywane w jakikolwiek sposób: ani w działalności gospodarczej, ani też w prywatnym użytkowaniu. Działki nr 4 i nr 5 nie były użytkowane od dnia nabycia w czerwcu 2020 r. do dnia sprzedaży 22 sierpnia 2020 r. Działki nr 4 i nr 5 nie były nigdy udostępnianie osobom trzecim. Nie były zawierane żadne umowy najmu, dzierżawy czy użyczenia. Dotyczy to całego okresu od dnia nabycia w czerwcu 2020 r. do dnia sprzedaży 22 sierpnia 2020 r.

Działka nr 4 była na dzień sprzedaży w części objęta uproszczonym planem urządzenia lasu dla lasów niestanowiących własności Skarbu Państwa, należących do osób fizycznych i wspólnot gruntowych, sporządzonym na okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2024 r. ale nie było dla tej działki wydanej decyzji o warunkach zabudowy. Nie było dla działki nr 5 wydanej na dzień sprzedaży decyzji o warunkach zabudowy.

Przy nabyciu nr 4 i nr 5 nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem nabycie obu tych działek nastąpiło w drodze darowizny z czerwca 2020 r.

Działki nr 4 i nr 5 nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej w żaden sposób: ani w działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, ani wyłącznie na cele działalności zwolnionej z tego podatku.

Wnioskodawca nie ponosił do dnia sprzedaży kosztów związanych z ogrodzeniem działek nr 4 i nr 5. Nieruchomość stanowiąca działkę 4 została ogrodzona jeszcze przez poprzedniego właściciela przez nabyciem jej w drodze darowizny przez Wnioskodawcę a celem tego ogrodzenia przez jej poprzedniego właściciela było uniemożliwienie wstępu na działkę osobom nieupoważnionym.

Działki nr 4 i nr 5 były na dzień sprzedaży działkami uzbrojonymi w następujące media: prąd, woda, kanalizacja. Uzbrojenie zostało wykonane przez (…) lub przez jeszcze wcześniejszych właścicieli, którzy ponosili związane z tym wydatki. Miało to miejsce przed 2005 rokiem a kanalizacja została podłączona około roku 2010 przez (…). Nie były wytyczane nowe drogi ani podjazdy do działek nr 4 i 5, a Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów z tego tytułu.

Wnioskodawca nie podejmował przed sprzedażą żadnych innych działań zwiększających atrakcyjność działek nr 4 i 5.

Działki nr 4 i 5 nie były w żaden sposób związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Działki nr 4 i nr 5 nie były w żaden sposób wykorzystywane przez Wnioskodawcę i Wnioskodawca nie prowadził na nieruchomości działek nr 4 i nr 5 gospodarstwa rolnego.

Działki nr 4 i nr 5 nie były przedmiotem najmu, dzierżawy i Wnioskodawca nie czerpał z nich żadnych pożytków. Nabywcą działek nr 4 i 5 została osoba będąca właścicielem działek sąsiadujących z działkami nr 4 i nr 5 i w związku z tym, że już wcześniej osoba ta kilkukrotnie zgłaszała chęć nabycia działek nr 4 i 5, to podczas bezpośredniej rozmowy osoba ta zaproponowała Wnioskodawcy chęć zakupu działek nr 4 i nr 5 co skutkowało sprzedażą z dnia 22 sierpnia 2020 r.

Oprócz udziału ułamkowego w działce nr 2 oraz prawa własności działek nr 4 i nr 5 objętych niniejszym wnioskiem, Wnioskodawca jest wraz z małżonką współwłaścicielem następujących nieruchomości:

*   zlokalizowanej przy ul. (…). Powierzchnia lokalu mieszkalnego wynosi 20,70 m2. Nabycie tej nieruchomości nastąpiło w 2018 r. ze środków własnych,
*   zlokalizowanej w (…): na działce stoi dom jednorodzinny o powierzchni użytkowej 148 m2. Powierzchnia działki wynosi 851 m2.

Poza sprzedażą udziału w prawie własności działki nr 2 oraz prawa własności działek nr 4 i nr 5, których sprzedaż jest objęta niniejszym wnioskiem, Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej sprzedaży innych nieruchomości.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na pytania:

Czy W jest Wnioskodawcą zainteresowanym uzyskaniem interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2 na podstawie wniosku z dnia 12 kwietnia 2021 r. i czy przedstawiony opis stanu faktycznego dotyczy jego sytuacji prawno-podatkowej?

W zakresie uwag organu dotyczących ujęcia w opisie stanu faktycznego w części G wniosku, poz. 74, osoby A i Wnioskodawcy oraz oczywistej omyłki pisarskiej zawartej w treści zacytowanej przez organ, Wnioskodawca prosi przyjąć za sprostowany fragment wniosku treść pomieszczoną w następujących zdaniach:

‒ „(\`(...)\`) w czerwcu 2017 r. przeprowadzono dział spadku wraz ze zniesieniem współwłasności bez spłat i dopłat, w następstwie którego jedynymi współwłaścicielami działki nr 1 zostałem ja ‒ W (udział 1/4) oraz brat Wnioskodawcy A (udział 1/4) i D (udział 1/2) (\`(...)\`)”.

Czyli współwłaścicielami działki nr 1 byli: W, A i D.

oraz

„(\`(...)\`) w styczniu 2019 A złożył wniosek o wydanie warunków zabudowy dla działki nr 1 ze wskazaniem budowy na tej działce (\`(...)\`)".

Tak więc Wnioskodawcą zainteresowanym uzyskaniem interpretacji indywidualnej w zakresie pytania nr 1 i nr 2, na podstawie wniosku, którego dotyczy wezwanie organu z dnia 29 czerwca 2021 r. jest wyłącznie Wnioskodawca.

Natomiast nie było błędem pisarskim zdanie w zakresie pomieszczonym w słowach „(\`(...)\`) w styczniu 2019 A złożył wniosek o wydanie warunków zabudowy dla działki nr 1 ze wskazaniem budowy na tej działce (\`(...)\`)”, bowiem wniosek ten faktycznie złożył tylko A a ujęcie tej okoliczności we wniosku ma służyć wyczerpującemu opisowi stanu faktycznego.

Wnioskodawca wskazuje zatem, że to tylko W jest Wnioskodawcą zainteresowanym uzyskaniem interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie pytania nr 1 i nr 2, na podstawie wniosku z dnia 12 kwietnia 2021 r. a przedstawiony opis stanu faktycznego dotyczy jego sytuacji prawno-podatkowej.

Jeśli w opisie stanu faktycznego pojawiały się osoby A i D, to wyłącznie ze względu na konieczność zobrazowania kolejnych zdarzeń prawnych, które doprowadziły do tego, że Wnioskodawca stał się właścicielem w 1/2 udziału prawa własności działki nr 2, które dotyczyły pytania nr 1 i nr 2 zawarte we wniosku z dnia 12 kwietnia 2021 r.

Ilekroć w treści wniosku pojawia się osoba D ‒ Wnioskodawca prosi o przyjęcie doprecyzowania, że osoba ta nosi pełne nazwisko D.

Czy Wnioskodawca również złożył wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działki nr 1 ze wskazaniem budowy na tej działce dwóch hal biurowo-magazynowych oraz dwóch zjazdów do drogi publicznej?

Wnioskodawca nie złożył takiego wniosku. Wniosek ten złożył brat Wnioskodawcy ‒ to jest A.

Czy też Pan A złożył ww. wniosek w imieniu Wnioskodawcy?

A złożył ww. wniosek w swoim imieniu a następnie udostępnił/okazał Wnioskodawcy decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działki (…).

Czy Wnioskodawca, jako współwłaściciel działki nr 1, wyraził zgodę na złożenie przez A wniosku o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu dla działki nr 1 ze wskazaniem budowy na tej działce dwóch hal biurowo-magazynowych oraz dwóch zjazdów do drogi publicznej?

Tak. Wnioskodawca wyraził taką zgodę.

Czy Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o podział działki nr 1? Jeśli nie, to należy wskazać, kto wystąpił o podział tej działki i na podstawie jakich dokumentów?

Wnioskodawca złożył wniosek o podział działki nr 1 wspólnie z D oraz z bratem A ‒ jako współwłaścicielami działki nr 1. Decyzja na podstawie wniosku została wydana przez Wójta Gminy .

Czy Wnioskodawca udzielił Panu A pełnomocnictwa do podejmowania czynności związanych ze sprzedażą nieruchomości, na podstawie którego Pan A składał wnioski, odbierał decyzje i postanowienia, dokonywał wszelkich czynności związanych z:

*   uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, gazowniczej oraz sieci elektroenergetycznej?

W tym zakresie czynności realizował tylko A, bez udzielonego przez Wnioskodawcę pełnomocnictwa.

*   uzyskaniem decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości?

To było składane wspólnie przez Wnioskodawcę, D oraz A jako trzech współwłaścicieli działki nr 1.

*   uzyskaniem decyzji zatwierdzającej lokalizację zjazdu publicznego?

Nikt nie podejmował działań w zakresie decyzji zatwierdzającej lokalizację zjazdu publicznego.

Jeśli Wnioskodawca udzielił Panu A pełnomocnictwa, to należy wskazać, jakie dokładnie czynności wykonał Pan A (jako pełnomocnik Wnioskodawcy) w związku ze sprzedażą przedmiotowego gruntu.

A nie podejmował jako pełnomocnik Wnioskodawcy żadnych czynności związanych ściśle ze sprzedażą (nie podpisywał umowy z pośrednikiem obrotu nieruchomościami, bo takiej umowy nie zawarto, nie stawał w imieniu Wnioskodawcy do aktu notarialnego umowy sprzedaży).

Czy nabywca działki nr 2 na dzień jej zakupu był czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Nabywca działki nr 2 na dzień jej zakupu był czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy prawidłowe jest stanowisko, że sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 2 była sprzedażą dokonaną przez Wnioskodawcę poza działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jako taka ze względu na upływ 5-letniego terminu liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym udział w prawie własności działki, wtedy jeszcze o nr 1, nabyła spadkodawczyni D, nie stanowiła przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 2 nie była przychodem z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej ‒ oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową;
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż;
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Udział w prawie własności działki nr 2 stanowił majątek osobisty Wnioskodawcy nabyty w drodze spadkobrania i nie był nigdy wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W definicji działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie zaznaczono, że działalnością gospodarczą nie jest taka działalność zarobkowa, z której uzyskane przychody zaliczone zostały do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W związku z powyższym „nawet w sytuacji spełnienia przez podatnika warunku przewidzianego w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazującego na to, że w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła” (tak wskazano przykładowo w wyroku NSA z 18.05.2010 r., II FSK 47/09).

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 marca 2019 r., sygn. II FSK 829/17 brak jest podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, to znaczy mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem ‒ normalnych w takich przypadkach ‒ reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. NSA wskazał wyraźnie, że samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi.

Błędne jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania, w szczególności w XXI wieku, nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi. Jak trafnie zauważa NSA w powołanym wyżej wyroku, gospodarowanie osobistym majątkiem nie może być zarezerwowane wyłącznie dla czynności jednorazowych. Przy ocenie charakteru sprzedaży dokonywanej przez podatnika nie może decydować liczba i zakres transakcji. Jednorazowe zbycie dużego majątku może być bowiem trudne czy mniej korzystne, niż podzielonego. Właściciel, który nie może sprzedać całości, będzie sukcesywnie sprzedawać części swojego majątku. W tego rodzaju sytuacjach należałoby mówić, że działania podatnika polegające na sukcesywnej sprzedaży swojego majątku mają w istocie rzeczy charakter okazjonalny, incydentalny, a nie stały. Cecha stałości nie wynika bowiem z samej liczby zbywanych przedmiotów, ale ciągłego dokonywania określonych czynności. Jeżeli zatem jest z góry określona liczba sprzedawanych przedmiotów, to przebieg procesu ich wyzbywania się z osobistego majątku podatnika zależy od możliwości ich sprzedaży, a nie jest wynikiem planowego charakteru działań i woli ich realizacji w sposób ciągły. Działania te ustaną bowiem wraz ze zbyciem ostatniej rzeczy przeznaczonej do sprzedaży.

Podobnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2018, sygn. II FSK 2577/17 wskazano, że nie ma podstaw aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która oznacza działalność prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy. Należy także wyraźnie podkreślić błędność przeciwstawiania sobie działalności gospodarczej jako podejmowanej z chęci zysku oraz działalności w zakresie zarządu majątkiem osobistym jako nienakierowanej na osiągnięcie zysku. Oznaczałoby to bowiem, że działalność w zakresie zarządu majątkiem osobistym miałaby być prowadzona z naruszeniem reguł gospodarności i z założenia miałaby nie przynosić zysku.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 lutego 2017 r. sygn. II FSK 4025/14 wyjaśnił, że działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych wykazują cechy zorganizowania i ciągłości w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia formę stałego, ciągłego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania. Do zakwalifikowania aktywności podatnika jako działalności gospodarczej niezbędne jest również wykazanie profesjonalnego charakteru podejmowanych przez niego działań. Odróżnić od nich należy działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym mieniem, których cechą jest kierowanie się zasadami gospodarności. Działań z zachowaniem ‒ normalnych w takich przypadkach ‒ reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą (por. cyt. wyroki NSA w sprawach II FSK 855/14, II FSK 1423/14 oraz II FSK 379/14).

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca uważa, że sprzedaż przez niego udziału w prawie własności działki nr 2 nie stanowiła przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a w konsekwencji nie stanowiła przychodu ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza” wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa także, że sprzedaż przez niego udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 2 ze względu na upływ 5-letniego terminu liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym udział w prawie własności działki, wtedy jeszcze o nr 1, nabyła spadkodawczyni E (to jest od końca 1997 r.), nie stanowiła przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

E nabyła swój udział w prawie własności działki nr (…) w 1997 r. Spadek po E Wnioskodawca nabył w 2016 r. a dział spadku i nieodpłatne zniesienie współwłasności bez spłat i dopłat doprowadziło do nabycia przez niego w czerwcu 2017 r. udziału w prawie własności działki nr 1.

W wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat z czerwca 2017 r. Wnioskodawca nie nabył majątku o wartości wyższej niż wartość swojego udziału w spadku.

Także w wyniku nieodpłatnego zniesienia współwłasności działek nr 3 i nr 2 z marca 2020 r. bez spłat i dopłat Wnioskodawca nie nabył udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 2, którego wartość byłaby wyższa niż przysługujący mu udział ¼ w prawie własności działki nr 1 przed jej podziałem.

Zgodnie z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowiło nabycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy, nabycie w drodze działu spadku, nieruchomości określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku. Przepis ten należy rozumieć tak, że nabycie wystąpi tylko wtedy, gdy w wyniku działu spadku udział (a nie ułamek w prawie własności konkretnej działki) danej osoby ulega powiększeniu, i tylko wtedy mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego (pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 kwietnia 2020 r., nr 115-KDIT2.4011.91.2020.2.MD). Zniesienie współwłasności jest zatem formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy ‒ w wyniku tego zniesienia ‒ podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału w spadku, jaki pierwotnie mu przysługiwał (pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 kwietnia 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.116.2020.2.TR).

Oznacza to, że nabycie przez Wnioskodawcę w 2017 r. udziału w prawie własności działki nr 1 nie stanowiło nabycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Tak więc pięcioletni termin należy liczyć od końca 1997 r., kiedy to E nabyła swój udział w prawie własności działki nr 1, który to udział został następnie odziedziczony przez jej spadkobierców w 2016 r, a w 2017 r, w wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat udział w wysokości 1/4 w prawie własności działki nr 1 przypadł Wnioskodawcy. To oznacza, że pięcioletni termin minął z końcem 2002 r.

Tak więc sprzedaż w czerwcu 2020 r. udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 2 (powstałej w wyniku podziału działki nr 1) jako dokonana po upływie 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowiła także przychodu ze źródła „odpłatne zbycie nieruchomości”.

Powyższe wynika z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a w związku z ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   odpłatne zbycie (pkt 8), z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 cytowanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednak brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) podejmowanych w celach zarobkowych, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności definicję działalności gospodarczej wypełniają działania podatnika, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawca wraz z bratem w czerwcu 2020 r. sprzedał udział w prawie własności działki nr 2 ‒ powstałej w wyniku podziału działki nr 1 ‒ (dalej: działka). Udział w prawie własności działki stanowił majątek osobisty Wnioskodawcy nabyty w drodze spadkobrania i nigdy nie był wykorzystywany w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, rolniczej ani też w prywatnym użytkowaniu. Działka nie była nigdy udostępniania osobom trzecim. Nie były zawierane żadne umowy najmu, dzierżawy czy użyczenia. Ani Wnioskodawca, ani jego brat nie ponosili do dnia sprzedaży działki kosztów związanych z ogrodzeniem działki. Nieruchomość stanowiąca wówczas działkę nr 1 została ogrodzona jeszcze przez poprzedniego właściciela przed nabyciem udziału w niej w drodze spadku przez Wnioskodawcę. Działka nie była do dnia sprzedaży uzbrojona w media typu prąd, woda, gaz, kanalizacja, ani Wnioskodawca, ani jego brat nie ponosili żadnych nakładów z tytułu uzbrojenia działki w wymienione media. Nieruchomość działki nie była przedmiotem najmu, dzierżawy, Wnioskodawca nie czerpał z działki żadnych pożytków. Nabywcą działek została osoba będąca właścicielem sąsiadującej działki. Poza złożeniem wniosku o wydanie warunków przyłączenia dla gazu, wody i prądu Wnioskodawca wraz z bratem nie podejmowali przed sprzedażą działań mających na celu doprowadzenie mediów do działki. Celem Wnioskodawcy jako współwłaściciela działki było zbycie majątku prywatnego dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych

Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając udział w nieruchomości (działce) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, itp.

Zatem w celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę ze sprzedaży należy rozważyć, czy czynność sprzedaży udziału w działce, ma znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że udział w prawie własności działki został nabyty przez Wnioskodawcę w drodze spadku. Sprzedaż nieruchomości nie miała cech zorganizowanej i profesjonalnej działalności w zakresie handlu nieruchomościami. Wnioskodawca nie podejmował w stosunku do sprzedawanej nieruchomości żadnych celowych, uporządkowanych i profesjonalnych działań typowych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami. Działka nie była w żaden sposób wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Zatem sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji należy dokonać analizy czy sprzedaż udziału w prawie własności działki nr 2 spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Poza tym, ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5 i ust. 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W myśl art. 10 ust. 7 cyt. ustawy: nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”; należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że: umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego: spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie natomiast do art. 195 Kodeksu cywilnego: własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 § 1 ww. Kodeksu: współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 powyższej ustawy.

Art. 210 powołanego Kodeksu stanowi, że każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnych między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionych (podzielonych) rzeczy wspólnych. Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest zatem nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

1.  podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub
2.  wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku lub zniesienia współwłasności nieruchomości, należy przyjąć więc datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu lub zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat.

Powyższe potwierdza brzmienie cytowanego wcześniej art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Nabycie w wyniku działu spadku lub zniesienia współwłasności części majątku, który należał do innych spadkobierców, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc co do zasady, dział spadku lub zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tej czynności prawnej podatnik otrzymuje rzecz lub prawo, którego wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał w dzielonej masie spadkowej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zarówno w drodze działu spadku, jak i późniejszego zniesienia współwłasności nieruchomości (dokonanej po podziale działek) nie uzyskał przyrostu masy majątkowej ponad udział przysługujący mu w masie dzielonej. Zatem, uznać należy, że 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku Wnioskodawcy niewątpliwie minął. Jak wynika bowiem z treści wniosku, udział w działce został nabyty przez spadkodawcę w 1997 r., a więc od końca roku kalendarzowego, w którym spadkodawca nabył ww. nieruchomość, do sprzedaży w 2020 roku przez Wnioskodawcę ww. działki upłynęło ponad 5 lat.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy uznać, że przychody ze sprzedaży udziału w prawie własności działki, o której mowa we wniosku nie będą uzyskane ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód ze sprzedaży udziału w prawie własności działki nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Organ wskazuje, że powołane w treści wniosku wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Ponadto należy wskazać, że wniosek:

*   w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4, dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych,
*   w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, dotyczącego podatku od towarów i usług,
*   w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3, dotyczącego podatku od towarów i usług,

podlega odrębnym rozstrzygnięciom.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.