Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-186/11-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-12-07
Teza: Podatek od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nabycia spadku.
Słowa kluczowe: data; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od spadków i darowizn; przepisy-przepisy przejściowe; spadek; spadek-nabycie spadku
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2011 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 9 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nabycia spadku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2011 r. Pani złożyła do Urzędu Skarbowego wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nabycia spadku, a także w przedmiocie podatku z tytułu zbycia nieruchomości. Pismem z dnia 5 września 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego – działając na podstawie art. 14b § 1, § 6 i art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego – przekazał wniosek Pani do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Finansów. Natomiast, stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej Minister Finansów upoważnił – w drodze ww. rozporządzenia – dyrektorów pięciu izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów. W analizowanym przypadku, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest – w związku z § 6 ww. rozporządzenia – Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 10 września 1981 r. zmarła matka Wnioskodawczyni. Zainteresowana jest jedyną spadkobierczynią, która dziedziczy na podstawie ustawy, gdyż jak wskazuje, w sprawie nie sporządzono testamentu, spadkodawczyni nie posiadała innych dzieci, a jej mąż zmarł przed nią. Do tej pory – jak Zainteresowana informuje – w sprawie nie toczyło się żadne postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku, tj. zarówno sądowe jak i przed notariuszem. W skład spadku wchodzi udział w nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, w którym Wnioskodawczyni mieszka od 13 roku życia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy po uprawomocnieniu się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku i dochowaniu warunku określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn Wnioskodawczyni podlega zwolnieniu od podatku od nabycia spadku?
2.  Czy w przypadku odpowiedzi, iż Zainteresowana będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od spadku, czy wartość spadku będzie oceniana według cen z 1981 r. – czyli z chwili śmierci spadkodawcy, czy według cen aktualnych?
3.  Czy w przypadku zamieszkiwania przez 5 lat od chwili stwierdzenia nabycia spadku, a następnie zbycia tej nieruchomości Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty jakiegokolwiek podatku?

Tutejszy Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na dwa pierwsze pytania. Natomiast w zakresie odpowiedzi na trzecie pytanie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie, gdyż z uwagi na braki formalne wniosku w tym zakresie pismem z dnia 28 listopada 2011 r. nr ILPB2/436-186/11-2/MK, ILPB2/415-916/11-2/MK wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, art. 4 przyznający zwolnienie od podatku będzie miał zastosowanie do nabytych w spadku rzeczy i praw majątkowych, gdy nabycie nastąpiło przed 1 stycznia 2007 r. albowiem w przypadku nabycia, które nastąpiło przed tą datą będą miały zastosowanie przepisy obowiązujące w dniu wymiaru podatku. Taka zasada wynika z przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2007 r.

Przepis przejściowy ustawy, która wprowadziła zwolnienie spadkobierców z zerowej grupy podatkowej nakazuje by do spadków nabytych przed 1 stycznia 2007 r. stosować przepisy obowiązujące do końca 2006 r. Art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. stanowi, że jeżeli nabycie spadku nie zostało zgłoszone do opodatkowania, a następnie stwierdzono je pismem, którym jest orzeczenie sądu, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się tego orzeczenia. Wobec powyższego data uprawomocnienia się orzeczenia winna być brana pod uwagę jeżeli chodzi o stosowanie zarówno stawek podatku jak i zwolnienia. W tej sytuacji po wniesieniu przez Wnioskodawczynię sprawy do sądu, po uprawomocnieniu się orzeczenia o stwierdzeniu nabycia spadku – co dopiero nastąpi – powinna być ona zwolniona od podatku od spadku jako osoba najbliższa spadkodawcy (córka), przy spełnieniu obowiązku zgłoszenia nabycia spadku do urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy po uprawomocnieniu się tego orzeczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) o podatku od spadków i darowizn, podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia.

Ponieważ ustawa o podatku od spadków i darowizn nie określa chwili (daty) otwarcia spadku, to należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) regulującymi sprawy spadkowe.

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego spadek stanowią prawa i obowiązki zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Stwierdzenie nabycia spadku stanowi jedynie domniemanie, że osoba która takie stwierdzenie uzyskała jest spadkobiercą (art. 1025 § 2 Kodeksu cywilnego). Ma ono charakter tylko deklaratywny (potwierdza jedynie prawo domniemanego spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia).

Powyższe oznacza więc, że nabycie - tytułem dziedziczenia (spadku) - opisanego na wstępie majątku nastąpiło w dacie śmierci matki Wnioskodawczyni, tj. w 1981 r. Oznacza to, że w badanej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie bowiem z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2007 r., stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Zatem, mając na uwadze fakt, że w ww. przepisie intertemporalnym ustawodawca posłużył się kryterium obiektywnym jakim jest data nabycia spadku, tj. data zgonu spadkodawcy, a nie data uprawomocnienia się urzędowego potwierdzenia nabycia spadku (np. orzeczenie sądu), która – jak wskazuje się poniżej – określa jedynie datę powstania obowiązku podatkowego, to w analizowanej sprawie, wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni, nie znajdzie zastosowania obowiązujący od 1 stycznia 2007 r. przepis art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że zgodnie z zasadą lex retro non agit (prawo nie działa wstecz) ustawodawca nie może ustanawiać przepisów prawa, które wiązałyby skutki prawne ze zdarzeniami prawnymi mającymi miejsce w przeszłości. Norma prawna z zasady odnosi się do zdarzeń przyszłych i nie ma zastosowania do zdarzeń, które miały miejsce przed jej ustanowieniem. Prawo musi być bowiem przewidywalne i budzić zaufanie, a podmiot tego prawa musi mieć pewność, że w danej sytuacji postępuje zgodnie lub niezgodnie z obowiązującym prawem. Nowa ustawa nie powinna zmieniać ocen prawnych dokonanych pod rządem dawnego prawa. Zdarza się, że prawo dopuszcza retroaktywność przepisów, gdy zmiana prawa związana jest z koniecznością realizacji pewnych zasad, a jednocześnie realizacja tych zasad nie jest możliwa bez wstecznego działania prawa. Jednakże w przedstawianej materii taka sytuacja nie zachodzi.

Mając na uwadze poczynione do tej pory uwagi wskazać należy na treść art. 5 i art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. – zgodnie z którymi obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych i powstaje z chwilą przyjęcia spadku. Natomiast stosownie do art. 6 ust. 4 zd. 1 ww. ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Jak z powyższego wynika w ustawie o podatku od spadków i darowizn w sposób szczególny uregulowana została instytucja powstania obowiązku podatkowego. Mianowicie przewidziano w nim możliwość zaistnienia dwóch momentów powstania obowiązku podatkowego z tego samego tytułu.

Zgodnie z ww. przepisami obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia: z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 pkt 1) lub jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, z chwilą sporządzenia pisma, a w przypadku gdy pismem tym jest orzeczenie sądu, z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia (art. 6 ust. 4 zd. 1).

Z przepisów tych wynika, że przewidziane w nich rozwiązania nawzajem się uzupełniają, z tym, że z analizy poszczególnych uregulowań wynika, że różne są stany faktyczne, w jakim przepisy te znajdują zastosowanie.

Zgłoszenie nabycia do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn następuje poprzez złożenie zeznania podatkowego.

Powyższe wynika z treści art. 17a ust. 1 ww. ustawy, według którego podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2 (obowiązek składania zeznań podatkowych nie dotyczy przypadków, w których podatek jest pobierany przez płatnika), złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania. Zgodnie z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 139, poz. 988 ze zm.) ww. zgłoszenia dokonuje się na formularzu SD-3.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 analizowanej ustawy, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Jeżeli spadkobierca i zapisobierca lub obdarowany został obciążony obowiązkiem wykonania polecenia lub zapisu, wartość obciążenia z tego tytułu stanowi ciężar spadku (zapisu) lub darowizny, o ile polecenie zostało wykonane (art. 7 ust. 2).

Do długów i ciężarów zalicza się również koszty ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów oraz poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków (art. 7 ust. 3).

Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów.

Rozwinięcie powyższego przepisu stanowi art. 8 ust. 3 ww. ustawy, zgodnie z którym wartość rynkową rzeczy i praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Konsekwencje zaniechania bądź wadliwego wykonania ww. obowiązku zawiera art. 8 ust. 4 ww. ustawy, w myśl którego jeżeli nabywca nie podał wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych lub wartość podana przez nabywcę według oceny naczelnika urzędu skarbowego nie odpowiada ich wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę do określenia wartości rzeczy i praw lub podwyższenia tej wartości w terminie nie krótszym niż 14 dni. W razie nieudzielenia odpowiedzi lub podania wartości nieodpowiadającej wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego ustali wartość z uwzględnieniem opinii biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób przekroczy o 33 % wartość podaną przez nabywcę, koszty opinii biegłych ponosi nabywca.

Powyższe oznacza, że opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn - w przypadku dziedziczenia - podlega jedynie czysta rynkowa wartość spadku (rzeczy i praw majątkowych) ustalona według stanu w dniu nabycia (data śmierci spadkodawcy) i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego (data: uprawomocnienia się orzeczenia sądu lub zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia ).

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.