Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-100/13-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-19
Teza: Czy wydatki na zakup upominków przekazywanych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; upominki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 31.01.2013 r. (data wpływu 04.02.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków ponoszonych na zakup upominków, przekazywanych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą do kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.02.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków ponoszonych na zakup upominków, przekazywanych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: również jako „Spółka”) jest wiodącym producentem i dystrybutorem produktów leczniczych („Produkty”) w Polsce. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zajmuje się także prowadzeniem działań marketingowych i promocyjnych, wspierających sprzedaż oferowanych przez nią Produktów.

Prowadzona przez Spółkę reklama produktów leczniczych jest zgodna z przepisami Ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo Farmaceutyczne („Prawo Farmaceutyczne”). W ramach działań promocyjnych Spółka podejmuje szereg działań o charakterze reklamowym zmierzających do zainteresowania ofertą Spółki osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi (dalej „Osoby Upoważnione”). Jednym z rodzajów prowadzonej przez Spółkę reklamy jest przekazywanie Osobom Upoważnionym upominków z logo firmy lub produktu. Wręczanie upominków odbywa się podczas spotkań promocyjnych organizowanych przez Konsultantów Medycznych Spółki w gabinetach lekarskich, aptekach, oddziałach szpitalnych jak również podczas konferencji naukowych.

Ww. przekazania dotyczą upominków/prezentów o wartości nie przekraczającej 100zł związanych z praktyką medyczną lub farmaceutyczną (np.: ciśnieniomierze, stetoskopy, strzykawki, obuwie lekarskie, fartuchy, ręczniki, notesy, długopisy itp.), opatrzone nazwą/logiem Spółki lub nazwą promowanego produktu leczniczego.

Celem tego typu działań jest prezentacja i reklama produktów Spółki, dbałość o rozpoznawalność marki produktu poprzez utrwalone logo, pod którym sprzedawane są wyroby Spółki, co ma prowadzić do intensyfikacji sprzedaży (zwiększenie wolumenu sprzedaży).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy wydatki na zakup upominków przekazywanych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust.1 ustawy o PDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na zakup upominków przekazywanych nieodpłatnie Osobom Upoważnionym stanowią koszty uzyskania przychodu Spółki.

Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Ustawa o PDOP) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem, aby można było uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodu niezbędne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

*   pierwszej: poniesienie go w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;

*   drugiej: brak wymienienia danego wydatku w katalogu wyłączeń określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc się do pierwszej z powyższych przesłanek, zgodnie z wykładnią art. 15 ust. 1 Ustawy o PDOP, a także utrwalonym poglądem doktryny i orzecznictwa, jako wydatki „poniesione w celu osiągnięcia przychodów” powinny być kwalifikowane wszystkie wydatki dzięki poniesieniu których, zgodnie z zasadami racjonalności ekonomicznej, podatnik może oczekiwać uzyskania przychodów. Zgodnie z uchwałą 7 Sędziów NSA z dnia 16 czerwca 2007 r. (sygn. akt II FPS 08/06): „Ustawodawca posłużył się pojęciem „przychodów”, a nie „przychodu”. Liczba mnoga, w której użyto tego słowa, wskazuje, że aby wydatek można było uznać za koszt w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., nie jest konieczne wykazanie zależności między nim, a powstaniem lub powiększeniem konkretnego, mierzalnego przychodu”. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 marca 2008 r. (sygn. akt I SA/Po 1466/08), potwierdził prezentowane powyżej stanowisko: „Związek pomiędzy kosztem, a przychodem może być bezpośredni lub pośredni, koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle związane z danymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie tych przychodów. W przypadku tego rodzaju kosztów nie zachodzi bezpośrednia relacja z przychodami. Koszty takie, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami”. Z tego wynika, że nie jest konieczne wykazanie w każdym przypadku bezpośredniego związku między wydatkiem a przychodem.

Niewątpliwie należy uznać, że podejmowanie działań reklamowych i promocyjnych ma na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródeł przychodów. Wynika to z samej istoty takich działań, podejmowanych właśnie w tym celu, by zwiększyć rozpoznawalność reklamowanych produktów/usług oraz uwidocznić te produkty/usługi na rynku, co w konsekwencji przełożyć ma się korzystnie na ich sprzedaż (na zwiększenie sprzedaży bądź zachowanie na niezmniejszonym poziomie).

Powyższe stanowisko potwierdza wyrok z dnia 7 marca 2005 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (sygn. akt 1729/03) który stwierdził: „Wydatki na cele reprezentacji i reklamy są kosztami pośrednimi, posiadającymi specyficzny charakter, bowiem nie występuje bezpośredni wpływ tych wydatków na powstanie przychodu. (\`(...)\`) Celem reklamy jest przekazywanie informacji o towarach (usługach) i nakłanianie potencjalnych klientów do ich nabycia, co polega głównie na prezentowaniu towarów, usług, ewentualnie marki cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych, modnych czy nawet prowokujących, aby skłonić jak największą ilość potencjalnych nabywców do zakupu (korzystania z usługi). Jednym słowem poniesienie wydatków na reprezentację i reklamę, mimo, iż brak jest bezpośredniego związku między nimi a przychodem, podlega zaliczeniu w koszty uzyskania przychodu, jeżeli podatnik wykaże związek takich wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą.”

Wskazać należy jednak, iż Ustawa o PDOP nie zawiera definicji reklamy. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, zasadne jest odwołanie się w tej kwestii w pierwszej kolejności do właściwych przepisów regulujących zasady prowadzenia działalności gospodarczej na rynku farmaceutycznym - tj. do ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (tekst jednolity Dz. U. z 2008 r., Nr 45, poz. 271 ze zm., dalej jako: „Prawo farmaceutyczne”).

Zgodnie z art. 52 ust. 1 Prawa Farmaceutycznego, reklamą produktu leczniczego jest działalność polegająca na informowaniu lub zachęcaniu do stosowania produktu leczniczego, mająca na celu zwiększenie: liczby przepisywanych recept, dostarczania, sprzedaży lub konsumpcji produktów leczniczych. Art. 52 ust. 2 ww. Prawa Farmaceutycznego dodatkowo wskazuje na przykładowe formy reklamy produktu leczniczego, do których zalicza się:

*   reklama produktu leczniczego kierowaną do publicznej wiadomości,
*   reklama produktu leczniczego kierowaną do osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi,
*   odwiedzanie osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi przez przedstawicieli handlowych lub medycznych;
*   dostarczanie próbek produktów leczniczych,
*   sponsorowanie spotkań promocyjnych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi,
*   sponsorowanie konferencji, zjazdów i kongresów naukowych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi.

Jednocześnie, jak wynika z regulacji art. 58 ust. 1 Prawa Farmaceutycznego niedozwolone jest kierowanie do osób uprawnionych do wystawiania recept oraz osób prowadzących obrót produktami leczniczymi reklamy produktu leczniczego polegającej na wręczaniu, oferowaniu i obiecywaniu korzyści materialnych, prezentów i różnych ułatwień, nagród, wycieczek oraz organizowaniu i finansowaniu spotkań promocyjnych produktów leczniczych, podczas których przejawy gościnności wykraczają poza główny cel tego spotkania. Niemniej, zgodnie z ust. 3 tego artykułu, dozwoloną formą reklamy jest wręczanie wyłącznie takich przedmiotów, których wartość materialna nie przekracza kwoty 100 złotych, i które związane są z praktyką medyczną lub farmaceutyczną oraz opatrzone są znakiem reklamującym daną firmę lub produkt leczniczy.

W tym kontekście, mając na uwadze, iż przekazywane upominki:

*   są związane z praktyką medyczną lub farmaceutyczną;
*   są niewielkiej wartości, nigdy nie przekraczającej kwoty 100 zł;
*   są opatrzone logo Spólki lub jej produktu, - w opinii Spółki, przekazywanie upominków Osobom Upoważnionym stanowi dozwoloną prawem reklamę produktu leczniczego.

Tym samym, w opinii Spółki wydatki związane z zakupem ww. upominków jako wydatki związane z prowadzoną reklama produktów leczniczych - wypełniają pierwszą z przesłanek przewidzianych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W odniesieniu do drugiej przesłanki należy rozważyć, czy wydatki związane z zakupem upominków nie mogą być uznane za jeden z rodzajów wydatków wskazanych w negatywnym katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę specyfikę analizowanych kosztów, wskazać należy, iż ograniczenie w tym zakresie wynikać może przede wszystkim z ewentualnego zakwalifikowania określonego wydatku do kosztów reprezentacji. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia reprezentacji, wobec czego, w pierwszej kolejności, należy uznać, że pojęcie to powinno być w kontekście analizowanego przepisu rozumiane w sposób przyjęty w języku potocznym. Zgodnie z definicją reprezentacji z Nowego Słownika Języka Polskiego, PWN, Warszawa 2003 r. „reprezentacja” może być też rozumiana jako „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną”.

W tym kontekście, mając na uwadze, że przekazywane upominki:

*   mają niewielką, niekiedy wręcz symboliczną wartość;
*   są rozdawane masowo, do szerokiego grona odbiorców (będących osobami Upoważnionymi);
*   są oznakowane logo Spółki lub nazwą produktu;
*   stanowią dozwoloną prawem formę reklamy produktu leczniczego, o której mowa w art. 58 ust 3 Prawa Farmaceutycznego; - w opinii Spółki wydatki na ich zakup nie powinny być uznane za wydatki reprezentacyjne. Dodatkowo zdaniem Spółki przekazywanie niewielkich prezentów Osobom Upoważnionym jest dziś tak powszechne, że nie przyczynia się do budowy wizerunku firmy, a wręcz ich brak może uchodzić za odstępstwo od zwyczajowego postępowania.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że wydatki poniesione na nabycie drobnych gadżetów i upominków, które są rozdawane masowo oraz opatrzone są logo Wnioskodawcy lub produktu leczniczego, stanowi na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, koszt uzyskania przychodów jako wydatki reklamowe.

Prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona w dostępnych interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 21.10.2010 r. (sygn. ITPB3/423 -406/10/PS), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził że: „nieodpłatnie przekazywane gadżety w trakcie spotkań biznesowych, jeżeli opatrzone zostaną trwale logo Spółki, a ich wartość jednostkowa będzie stosunkowo niska, nie będą miały charakteru reprezentacyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy, a w konsekwencji wydatki ich dotyczące również stanowić będą, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, koszty uzyskania przychodów”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się – za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm. dalej jako: updop).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższych przepisów wynika, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Nie każdy koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Takimi kosztami bowiem nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Należy ponadto wskazać, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża Podatnika.

Natomiast na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy do katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Próbę zdefiniowania tego pojęcia podjął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1445/10. Sąd ten stwierdził, iż wykładnia terminu "reprezentacja" użyta przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. wymaga odwołania się do rozumienia powyższego pojęcia w języku prawnym i prawniczym, zgodnie z który oznacza "przedstawicielstwo, występowanie w czyimś imieniu, w czyimś interesie", a nie "wystawność, okazałość, wytworność".

W ocenie NSA, norma art. 16 ust. 1 pkt 28 updop nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielskie są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności.

Z powyższego wynika, iż reprezentacja nie musi odnosić się wyłącznie do okazałości oraz wystawności, lecz do szeroko rozumianego pojęcia reprezentowania firmy w kontaktach z podmiotami trzecimi. Podkreślenia wymaga fakt, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazują kwotowo górnej granicy upominku/prezentu, w oparciu o którą można by dokonać zaliczenia do kosztów reklamy albo reprezentacji. W konsekwencji przyjęcie określonego limitu kwotowego związanego z wręczanymi upominkami/prezentami nie gwarantuje, iż wydatki te nie będą spełniały przesłanki wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia reklama, ani nie odsyła do innych gałęzi prawa. Zgodnie aktualnym orzecznictwem sądów administracyjnych oraz ugruntowanymi poglądami doktryny prawa podatkowego, przez reklamę należy rozumieć szereg działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, iż reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni. Celem reklamy jest więc nakłonienie potencjalnego klienta do zakupu reklamowanego towaru lub usługi oraz zwiększenie sprzedaży oferowanych towarów czy też świadczonych usług. Może się to odbywać poprzez przedstawienie cech (zalet) towarów, usług, produktów oraz podkreślenie atrakcyjnej ceny.

Pojęcie reklamy, w tym reklamy produktu leczniczego, zawarte zostało także w przepisach szczególnych, którymi w przedmiotowej sprawie są przepisy ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271 ze zm.).

Zgodnie z art. 52 ust. 1 i 2 Prawa farmaceutycznego reklamą produktu leczniczego jest działalność polegająca na informowaniu lub zachęcaniu do stosowania produktu leczniczego, mająca na celu zwiększenie: liczby przepisywanych recept, dostarczania, sprzedaży lub konsumpcji produktów leczniczych.

Obejmuje ona w szczególności:

1.  reklamę produktu leczniczego kierowaną do publicznej wiadomości,
2.  reklamę produktu leczniczego kierowaną do osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi,
3.  odwiedzanie osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi przez przedstawicieli handlowych lub medycznych,
4.  dostarczanie próbek produktów leczniczych,
5.  sponsorowanie spotkań promocyjnych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi,
6.  sponsorowanie konferencji, zjazdów i kongresów naukowych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi.

Zauważyć przy tym należy, że w art. 53-64 Prawa farmaceutycznego zawarto szereg ograniczeń odnośnie reklamy produktu leczniczego.

Jak stanowi art. 57 ust. 1 pkt 1 Prawa farmaceutycznego zabrania się kierowania do publicznej wiadomości reklamy dotyczącej produktów leczniczych wydawanych wyłącznie na podstawie recepty.

W myśl art. 58 ustawy Prawo farmaceutyczne zabrania się kierowania do osób uprawnionych do wystawiania recept oraz osób prowadzących obrót produktami leczniczymi reklamy produktu leczniczego polegającej na wręczaniu, oferowaniu i obiecywaniu korzyści materialnych, prezentów i różnych ułatwień, nagród, wycieczek oraz organizowaniu i finansowaniu spotkań promocyjnych produktów leczniczych, podczas których przejawy gościnności wykraczają poza główny cel tego spotkania. Przepisy te nie dotyczą dawania lub przyjmowania przedmiotów o wartości materialnej nieprzekraczającej kwoty 100 złotych, związanych z praktyką medyczną lub farmaceutyczną, opatrzonych znakiem reklamującym daną firmę lub produkt leczniczy.

Zgodnie z art. 60 ust. 1 Prawa farmaceutycznego reklama produktu leczniczego może być prowadzona wyłącznie przez podmiot odpowiedzialny lub na jego zlecenie, natomiast na podstawie ust. 4 tegoż przepisu podmiot odpowiedzialny zatrudnia w charakterze przedstawicieli medycznych i handlowych osoby, które mają wystarczającą wiedzę naukową pozwalającą na przekazywanie możliwie pełnej i ścisłej informacji o reklamowanym produkcie leczniczym.

Należy przy tym zauważyć, iż uznanie określonych działań jako reklamy w Prawie farmaceutycznym, nie oznacza automatycznie, iż dla celów podatkowych działania te nie będą stanowić reprezentacji.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zajmuje się także prowadzeniem działań marketingowych i promocyjnych, wspierających sprzedaż oferowanych przez nią Produktów. Spółka podejmuje szereg działań o charakterze reklamowym zmierzających do zainteresowania ofertą osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi (dalej „Osoby Upoważnione”). Jednym z rodzajów prowadzonej przez Spółkę reklamy jest przekazywanie Osobom Upoważnionym upominków z logo firmy lub produktu. Wręczanie upominków odbywa się podczas spotkań promocyjnych organizowanych przez Konsultantów Medycznych Wnioskodawcy w gabinetach lekarskich, aptekach, oddziałach szpitalnych jak również podczas konferencji naukowych. m. in.: sponsorowanie spotkań promocyjnych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi.

Przekazywane upominki/prezenty nie przekraczającej kwoty 100zł i związane są z praktyką medyczną lub farmaceutyczną (np.: ciśnieniomierze, stetoskopy, strzykawki, obuwie lekarskie, fartuchy, ręczniki, notesy, długopisy itp.), opatrzone nazwą/logiem Spółki lub nazwą promowanego produktu leczniczego.

Zdaniem wnioskodawcy tego typu wydatki stanowią koszty reklamy i jako takie powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przywołał treść wyroku z dnia 7 marca 2005 r. Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (sygn. Akt 1729/03) który stwierdził: „Wydatki na cele reprezentacji i reklamy są kosztami pośrednimi, posiadającymi specyficzny charakter, bowiem nie występuje bezpośredni wpływ tych wydatków na powstanie przychodu. (\`(...)\`) Celem reklamy jest przekazywanie informacji o towarach (usługach) i nakłanianie potencjalnych klientów do ich nabycia, co polega głównie na prezentowaniu towarów, usług, ewentualnie marki cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych, modnych czy nawet prowokujących, aby skłonić jak największą ilość potencjalnych nabywców do zakupu (korzystania z usługi). Jednym słowem poniesienie wydatków na reprezentację i reklamę, mimo, iż brak jest bezpośredniego związku między nimi a przychodem, podlega zaliczeniu w koszty uzyskania przychodu, jeżeli podatnik wykaże związek takich wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą.”

W ocenie tut. Organu ww. orzeczenie WSA z Wrocławia straciło na aktualności w części dotyczącej wydatków związanych z reprezentacją, z końcem 2006 r. Od 1 stycznia 2007 r. zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nadanym przez art. 1 ust. 9 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z woli ustawodawcy niestanowią kosztów uzyskania przychodów koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Do dnia 31 grudnia 2006 r. zgodnie z obowiązującym do końca 2006 r. przepisem art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy - zarówno wydatki na reprezentację i reklamę mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów do wysokości 0,25% przychodów podatnika, chyba, że reklama była prowadzona w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób. W konsekwencji tej zmiany od początku 2007 r. skutki podatkowe powiązano z rozróżnieniem pomiędzy reklamą a reprezentacją przyjmując, iż pierwsza z nich w całości może stanowić koszt uzyskania przychodów pod warunkiem spełniania przesłanek art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast wydatki reprezentacyjne nawet, gdy odpowiadają przesłankom art. 15 ust. 1 ww. ustawy nie mogą być traktowane, jako koszt podatkowy.

Jednakże pamiętać należy, iż z faktu niezaliczenia danej kategorii wydatku do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów na podstawie wyłączenia zawartego w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie wynika automatyczny wniosek, że wydatek ten może stanowić koszt uzyskania przychodów. Wydatek ten musi bowiem spełniać przesłanki zawarte w ogólnej zasadzie zawartej w art. 15 ust. 1 tej ustawy, tj. być poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Stwierdzić należy, iż w obecnym stanie prawnym wszelkiego rodzaju wydatki ponoszone na zakup upominków/prezentów oznaczonych logo Spółki przekazywanych potencjalnym klientom Wnioskodawcy mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdy gadżety te będą rozdawane masowo, tzn. przekazywane każdemu zainteresowanemu podmiotowi.

Mając na uwadze powyższe rozważania oraz specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, należy zgodzić się ze Spółką, iż tego typu działania polegające na wręczaniu skromnych upominków/prezentów - oznakowanych logo Spółki lub promowanego produktu - podmiotom uprawnionym do wystawiania recept oraz prowadzących obrót produktami leczniczymi (jeżeli są prowadzone na masową skalę), wypełniają ogólną przesłankę reklamy i jako takie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ocenie tut. Organu opisana powyżej praktyka zmierza do lepszej rozpoznawalności Wnioskodawcy na rynku i w konsekwencji może wpływać na zwiększenie zainteresowania oferowanymi produktami, i tym samym do zwiększenia przychodów.

Reasumując, uznać należy za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki ponoszone zakup upominków/prezentów oznaczonych logo Spółki, przekazywanych podmiotom uprawnionym do wystawiania recept oraz prowadzącym obrót produktami leczniczymi mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Końcowo wskazać należy, iż w celu dokonania oceny, czy dane wydatki stanowią koszty reklamy czy reprezentacji, czy też inny rodzaj wydatków, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, która może nastąpić jedynie w postępowaniu dowodowym. Organ wydający interpretację indywidualną prawa podatkowego związany jest przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, i tym samym nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w postępowaniu interpretacyjnym. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim, wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.