Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.74.2020.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-22
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki podatku dla usługi polegającej na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów.
Słowa kluczowe: podatnik; usługi-usługi gastronomiczne; świadczenie-świadczenie kompleksowe ; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2020 r. (data wpływu 24 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 kwietnia 2020 r. (data wpływu 1 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki podatku dla usługi polegającej na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki podatku dla usługi polegającej na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów. Wniosek został uzupełniony w dniu 1 kwietnia 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług gastronomicznych zgodnie z klasyfikacją numer 56.10.A.A. Klasa ta obejmuje przygotowywanie i podawanie posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu, bez względu na to czy spożywają oni przygotowywane posiłki na miejscu, biorą je na wynos czy są im dostarczane. Podklasa ta obejmuje działalność: - restauracji, - kawiarni, - restauracji typu fast food, - barów mlecznych, - barów szybkiej obsługi, - lodziarni, - pizzerii, - miejsc z żywnością na wynos, - restauracyjną lub barową prowadzoną w środkach transportu, wykonywaną przez oddzielne jednostki. Przedsiębiorca świadczy te usługi w lokalu położonym przy (…) od 10 lat. Restauracja specjalizuje się w daniach kuchni polskiej i jest czynna od poniedziałku do soboty w godzinach od 07:00 do 24:00, a w niedziele od 07:00 do 22:00. Świadczone usługi obejmują zarówno sprzedaż posiłków, jak i napojów. Przedsiębiorca na dzień złożenia wniosku nie posiada zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych, które reguluje art. 18 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Klienci zwracali się z pytaniem o możliwość przyniesienia do lokalu własnych napojów alkoholowych – win – celem ich spożycia podczas posiłku. Wychodząc naprzeciw ich oczekiwaniom przedsiębiorca planuje uruchomić usługę, znaną na świecie pod nazwą (…). Usługa ta polega na: udostępnieniu klientowi odpowiednich kieliszków, ich wymianie, umyciu, otwarciu butelki, ewentualnie udostępnieniu wiaderek z lodem do schłodzenia alkoholu przyniesionego przez klienta. Usługa ta nie obejmuje sprzedaży alkoholu, więc nie jest wymagane zezwolenie, które zgodnie z brzmieniem przepisów wymagane jest wyłącznie do sprzedaży napojów alkoholowych przeznaczonych do spożycia w miejscu lub poza miejscem sprzedaży. Sam zaś termin sprzedaż oznacza „wzajemną umowę między sprzedawcą a kupującym na podstawie której wymienione w umowie rzeczy po zapłaceniu określonej sumy przechodzą na własność kupującego; wydawanie towarów po określonej cenie” (Mały słownik języka polskiego, S. Skorupka, H. Auderska, Z. Łemipcka (red.), Warszawa 1969, s. 771.).

Należy zwrócić również uwagę, że przedsiębiorca nie prowadzi działalności gospodarczej w żadnym z miejsc objętych zakazem sprzedaży, podawania i spożywania napojów alkoholowych według art. 14 i 16 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Nigdy nie został orzeczony w stosunku do Przedsiębiorcy zakaz prowadzenia działalności gospodarczej objętej zezwoleniem ani nie zostało cofnięte zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej reglamentowanej. Wątpliwości interpretacyjne, w ocenie Przedsiębiorcy, budzi kwestia wysokości opodatkowania usługi polegającej na: udostępnieniu kieliszków, ich wymianie, umyciu, otwarciu butelki, udostępnieniu wiaderek z lodem.

Wniosek został uzupełniony w dniu 1 kwietnia 2020 r. o następujące informacje:

1.  Z uwagi na zaistniały stan epidemii w kraju usługi będące przedmiotem pytania będą świadczone po 1 kwietnia 2020 r.
2.  Wnioskodawca nie występował z wnioskiem o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług.
3.  Zgodnie z aktualnym brzmieniem Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu świadczona przez Wnioskodawcę jest zaklasyfikowana jako 56.10.11.0.
4.  Wnioskodawca planuje pobierać opłatę za usługę polegającą udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów. Cena tej usługi skalkulowana będzie w oparciu o koszt przygotowania odpowiednich kieliszków, na które będzie składała się cena zakupu kieliszków do różnych typów alkoholi (np. kufli, kieliszków smukłych do białego wina, kieliszków szerokich do wina czerwonego, kieliszków do napojów wysokoprocentowych), koszt umycia, dezynfekcji kieliszków przed ich podaniem, koszt utylizacji resztek napojów pozostawionych w kieliszkach, ponownego umycia kieliszków po ich użyciu, odpowiedniego osuszenia, koszt utylizacji butelek zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów, koszt zakupu wiaderek do lodu, koszt zakupu zamrażarek do przygotowania lodu oraz koszt ich obsługi. Wnioskodawca rozważa wstępnie opłatę od pojedynczej butelki w wysokości 10 zł z możliwością obniżenia ceny w przypadku popularyzacji tej usługi. Proponowana usługa będzie usługą dodatkową, więc będzie odrębnie naliczana od usługi przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stolach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu?
5.  Usługa polegająca na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów będzie świadczona wyłącznie z usługą przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu. Innymi słowy warunkiem koniecznym do skorzystania z możliwości spożywania alkoholu zakupionego poza restauracją będzie zamówienie posiłków restauracji.
6.  Usługa polegająca na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów nie będzie świadczona osobom, które nie będą korzystały z podstawowej usługi gastronomicznej świadczonej w restauracji, czyli sprzedaży posiłków na miejscu.
7.  1.  Dominującą usługą będzie usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu. Wynika to z faktu, że działalność gospodarcza Wnioskodawcy jest zogniskowana na działalności gastronomicznej sensu stricto, czyli działalności związanej z przygotowywaniem i wydawaniem posiłków. Tę aktywność Wnioskodawca uznaje za podstawową, w niej posiada wieloletnie doświadczenie oraz jest laureatem licznych nagród przyznanych za poziom oferowanej kuchni. Również ten rodzaj działalności jest wskazany jako dominujący zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług. Dodatkowo działalność polegająca na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją przyniesionych przez klientów ma mieć charakter komplementarny do podstawowej działalności gastronomicznej. Wynika to również z faktu, że udostępnianie gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów będzie miała miejsce tylko wtedy, gdy klienci Ci zamówią posiłki. Ponadto należy wskazać, że alkohol przyniesiony przez klientów będzie wyłącznie dodatkiem do potraw, a nie jego obligatoryjnym elementem.
    2.  Jeśli klient wniesie do restauracji zakupiony przez siebie alkohol w celu jego konsumpcji wraz z zamówionym w restauracji daniem, to kelner będzie miał obowiązek oznaczyć taką usługę w systemie elektronicznej obsługi sali przy pomocy przypisanego do niego oznaczenia. W zależności od rodzaju wniesionego alkoholu w systemie dostępne będą trzy różne znaki według podziału grup alkoholi zastosowanym w ustawie z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Zgodnie z jej art. 18, który wyróżnia napoje alkoholowe do 4,5% zawartości alkoholu oraz piwo; powyżej 4,5% do 18% zawartości alkoholu (z wyjątkiem piwa); powyżej 18% zawartości alkoholu. W tym celu kelner poprosi klientów o okazanie zakupionego alkoholu, aby móc dokonać odpowiedniej identyfikacji.
    3.  Z uwagi na to, że usługi te są powiązane w ten sposób, że udostępnianie gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów będzie możliwe wówczas, jeśli klient wpierw zamówi danie, obie usługi skalkulowane będą oddzielnie.
    4.  Do każdego z tych świadczeń Wnioskodawca będzie w stanie określić wynagrodzenie. W przypadku zamówionych posiłków klient płaci cenę za każdy zamówiony posiłek. W przypadku usługi udostępniania gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją przyniesionych przez klientów wynagrodzenie będzie liczone od ilości otwartych w lokalu butelek z alkoholem.
    5.  Możliwość spożywania zakupionego poza lokalem alkoholu przez klientów w trakcie spożywania w restauracji posiłku ma być ukłonem w stronę osób, które dla walorów smakowych jak i dla większej przyjemności czerpanej z jedzenia potrzebują raczyć się napojem alkoholowym. W związku z tym ma być to usługa dodatkowa, która będzie towarzyszyła posiłkowi zamówionemu w kuchni. Stąd też udostępnianie gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów ma być elementem całej usługi gastronomicznej oferowanej klientowi przy założeniu bycia „aktywną opcją”. Jej aktywność zaś polega na podjęciu pewnych działań przez samego klienta, który chcąc z niej skorzystać musi sam zakupić alkohol poza lokalem restauracji. Natomiast sama jego konsumpcja, przy użyciu profesjonalnego, eleganckiego sprzętu, w przyjemnym otoczeniu podczas spożywania posiłku powinna, z perspektywy klienta, wyglądać jako jedna profesjonalna usługa. Wnioskodawca nie zamierza uzależniać możliwości spożycia alkoholu od uprzedniego podania zamówionego posiłku, będąc świadomym, że nierzadko napój alkoholowy, w szczególności wino, powinno być spożywane przed posiłkiem, aby zwiększyć apetyt i wyostrzyć smak, w ten sposób zwiększając przyjemność z przeżywanego kulinarnego doznania. Elastycznego podejścia wymagałoby również umożliwienie klientowi spożywania napoju alkoholowego po zakończonym posiłku w celach trawiennych.
    6.  Jeśli chodzi o skalkulowanie ceny świadczenia, to cena jest osobna za przegotowanie i podanie posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu oraz będzie osobna cena za usługę polegającą na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów. Wynika to z faktu, że nie wszystkie osoby konsumujące dania spożywają alkohol, więc byłoby niedopuszczalnym obarczanie ich opłatą za usługę, z której nie mogą skorzystać z powodu bezwzględnie obowiązującego prawa (np. małoletni, kierowcy) lub ze względów zdrowotnych (np. kobiety ciężarne).
8.  1.  Świadczona przez Wnioskodawcę usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu nie obejmuje sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%.
    2.  Świadczona przez Wnioskodawcę usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu nie obejmuje sprzedaży napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%.
    3.  Świadczona przez Wnioskodawcę usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu obejmuje sprzedaż napojów, przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju.
    4.  Świadczona przez Wnioskodawcę usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu obejmuje sprzedaż napojów bezalkoholowych gazowanych.
    5.  Świadczona przez Wnioskodawcę usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu obejmuje sprzedaż wód mineralnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Jaką stawkę należy zastosować do usługi gastronomicznej polegającej na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa taka winna być opodatkowana według obniżonej stawki podatku VAT. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług usługa, którą zamierza uruchomić Przedsiębiorca, mieści się w grupie 56.10.11.0 i winna być opodatkowana stawką 8%. Regulacja ta zawiera wyjątki od stosowania obniżonej stawki, które związane są ze sprzedażą wymienionych tam napojów i produktów. Jednakże przedsiębiorca w tej usłudze nie będzie sprzedawał napojów alkoholowych, ponieważ nie posiada na to zezwolenia, a sprzedaż takich napojów jest działalnością reglamentowaną. Planowana usługa nie będzie polegała na sprzedaży kieliszków czy innych naczyń, ale wyłącznie na ich udostępnianiu konsumentom podczas spożywania posiłków, aby mogli napić się z naczyń restauracji przyniesionego przez nich samych alkoholu. Z uwagi na to usługa ta mieści się w kategorii 56.10.11.0 PKWiU, która obejmuje wszystkie czynności związane z przygotowywaniem posiłków i ich podaniem. Natomiast stosowane przez prawodawcę wyłącznie preferencyjnej stawki 8% podatku VAT dotyczy wyłącznie sprzedaży: 1) napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2 %; 2) napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5 %; 3) napojów, przy przygotowaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowanym napoju; 4) napojów bezalkoholowych gazowanych; 5) wód mineralnych; 6) innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych podstawową stawką VAT. Natomiast zgodnie z dyrektywami wykładni przepisów prawa wyjątków nie należy interpretować rozszerzająco, ale zawężająco. Dlatego też skoro ustawodawca posłużył się terminem sprzedaż, zdefiniowanym co prawda w ustawie o podatku od towarów i usług jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, to musi ona być powiązana z dostarczeniem jednego z produktów opisanych powyżej, aby zastosowanie znalazła stawka podstawowa (tymczasowa) czyli 23%. Jednakże planowana usługa dotyczyć będzie wyłącznie udostępniania wystylizowanych i dedykowanych do spożywania alkoholu naczyń bez sprzedaży alkoholu z uwagi na brak zezwolenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z przepisem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Powyższy przepis wprost stanowi, że oznaczenia PKWiU stosuje się jedynie w określonych w ustawie lub rozporządzeniach sytuacjach, tzn. gdy przepis wprost odnosi się do symbolu PKWiU.

Stawka podatku – zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są opodatkowane stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2020 r., poz. 527, zwanym dalej rozporządzeniem), w § 3 ust. 1 pkt 1 przewidziano, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy, obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 7 załącznika do rozporządzenia wymieniono usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów, przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Tut. Organ informuje, że od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązuje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U., poz. 1676). Jednakże zgodnie § 1 pkt 2 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 marca 2020 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2020 r., poz. 556), po § 3 rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U., poz. 1676, z 2017, poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440 oraz z 2019 r. poz. 2554) wprowadza się § 3a, który stanowi m.in., że do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2020 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Klasyfikacja Wyrobów i Usług zawiera Sekcję I – usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne, która obejmuje m.in.:

*   usługi gastronomiczne,
*   usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),
*   usługi stołówkowe,
*   usługi przygotowywania i podawania napojów.

Przy czym, w klasyfikacji tej ustawodawca w dziale 56 sklasyfikował „Usługi związane z wyżywieniem”, w grupowaniu:

*   56.10.11.0 Usługi przygotowywania i podawania posiłków w restauracjach,
*   56.21.11.0 Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla gospodarstw domowych,
*   56.21.19.0 Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (katering),
*   56.29.19.0 Pozostałe usługi gastronomiczne świadczone w oparciu o zawartą z klientem umowę,
*   56.30.10.0 Usługi przygotowywania i podawania napojów.

Należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności. Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Podkreślenia wymaga, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) opodatkowanych stawką obniżoną, a określonych m.in. w załączniku do rozporządzenia, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług gastronomicznych zgodnie z klasyfikacją numer 56.10.A.A. Klasa ta obejmuje przygotowywanie i podawanie posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu, bez względu na to czy spożywają oni przygotowywane posiłki na miejscu, biorą je na wynos czy są im dostarczane. Podklasa ta obejmuje działalność: - restauracji, - kawiarni, - restauracji typu fast food, - barów mlecznych, - barów szybkiej obsługi, - lodziarni, - pizzerii, - miejsc z żywnością na wynos, - restauracyjną lub barową prowadzoną w środkach transportu, wykonywaną przez oddzielne jednostki. Świadczone usługi obejmują zarówno sprzedaż posiłków, jak i napojów. Przedsiębiorca na dzień złożenia wniosku nie posiada zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych, które reguluje art. 18 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Klienci zwracali się z pytaniem o możliwość przyniesienia do lokalu własnych napojów alkoholowych – win – celem ich spożycia podczas posiłku. Wychodząc naprzeciw ich oczekiwaniom przedsiębiorca planuje uruchomić usługę, znaną na świecie pod nazwą (…). Usługa ta polega na udostępnieniu klientowi odpowiednich kieliszków, ich wymianie, umyciu, otwarciu butelki, ewentualnie udostępnieniu wiaderek z lodem do schłodzenia alkoholu przyniesionego przez klienta. Usługa ta nie obejmuje sprzedaży alkoholu, więc nie jest wymagane zezwolenie, które zgodnie z brzmieniem przepisów wymagane jest wyłącznie do sprzedaży napojów alkoholowych przeznaczonych do spożycia w miejscu lub poza miejscem sprzedaży. Sam zaś termin sprzedaż oznacza „wzajemną umowę między sprzedawcą a kupującym na podstawie której wymienione w umowie rzeczy po zapłaceniu określonej sumy przechodzą na własność kupującego; wydawanie towarów po określonej cenie” (Mały słownik języka polskiego, S. Skorupka, H. Auderska, Z. Łemipcka (red.), Warszawa 1969, s. 771.). Przedsiębiorca nie prowadzi działalności gospodarczej w żadnym z miejsc objętych zakazem sprzedaży, podawania i spożywania napojów alkoholowych według art. 14 i 16 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Nigdy nie został orzeczony w stosunku do przedsiębiorcy zakaz prowadzenia działalności gospodarczej objętej zezwoleniem ani nie zostało cofnięte zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej reglamentowanej. Usługi będące przedmiotem pytania będą świadczone po 1 kwietnia 2020 r. Zgodnie z aktualnym brzmieniem Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług usługa przegotowania podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu świadczona przez Wnioskodawcę jest zaklasyfikowana jako 56.10.11.0. Wnioskodawca planuje pobierać opłatę za usługę polegającą udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów. Cena tej usługi skalkulowana będzie w oparciu o koszt przygotowania odpowiednich kieliszków, na które będzie składała się cena zakupu kieliszków do różnych typów alkoholi (np. kufli, kieliszków smukłych do białego wina, kieliszków szerokich do wina czerwonego, kieliszków do napojów wysokoprocentowych), koszt umycia, dezynfekcji kieliszków przed ich podaniem, koszt utylizacji resztek napojów pozostawionych w kieliszkach, ponownego umycia kieliszków po ich użyciu, odpowiedniego osuszenia, koszt utylizacji butelek zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów, koszt zakupu wiaderek do lodu, koszt zakupu zamrażarek do przygotowania lodu oraz koszt ich obsługi. Wnioskodawca rozważa wstępnie opłatę od pojedynczej butelki w wysokości 10 zł z możliwością obniżenia ceny w przypadku popularyzacji tej usługi. Proponowana usługa będzie usługą dodatkową, więc będzie odrębnie naliczana od usługi przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu.

Usługa polegająca na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów będzie świadczona wyłącznie z usługą przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu. Innymi słowy warunkiem koniecznym do skorzystania z możliwości spożywania alkoholu zakupionego poza restauracją będzie zamówienie posiłków restauracji. Usługa polegająca na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów nie będzie świadczona osobom, które nie będą korzystały z podstawowej usługi gastronomicznej świadczonej w restauracji czyli sprzedaży posiłków na miejscu.

Dominującą usługą będzie usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu. Wynika to z faktu, że działalność gospodarcza Wnioskodawcy jest zogniskowana na działalności gastronomicznej sensu stricto czyli działalności związanej z przygotowywaniem i wydawaniem posiłków. Tę aktywność Wnioskodawca uznaje za podstawową, w niej posiada wieloletnie doświadczenie oraz jest laureatem licznych nagród przyznanych za poziom oferowanej kuchni. Również ten rodzaj działalności jest wskazany jako dominujący zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług. Dodatkowo działalność polegająca na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją przyniesionych przez klientów ma mieć charakter komplementarny do podstawowej działalności gastronomicznej. Wynika to również z faktu, że udostępnianie gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów będzie miała miejsce tylko wtedy, gdy klienci zamówią posiłki. Ponadto należy wskazać, że alkohol przyniesiony przez klientów będzie wyłącznie dodatkiem do potraw a nie jego obligatoryjnym elementem.

Jeśli klient wniesie do restauracji zakupiony przez siebie alkohol w celu jego konsumpcji wraz z zamówionym w restauracji daniem, to kelner będzie miał obowiązek oznaczyć taką usługę w systemu elektronicznej obsługi sali przy pomocy przypisanego do niego oznaczenia. W zależności od rodzaju wniesionego alkoholu w systemie dostępne będą trzy różne znaki według podziału grup alkoholi zastosowanym w ustawie o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Zgodnie z jej art. 18, który wyróżnia napoje alkoholowe do 4,5% zawartości alkoholu oraz piwo; powyżej 4,5% do 18% zawartości alkoholu (z wyjątkiem piwa); powyżej 18% zawartości alkoholu. W tym celu kelner poprosi klientów o okazanie zakupionego alkoholu, aby móc dokonać odpowiedniej identyfikacji.

Z uwagi na to, że usługi te są powiązane w ten sposób, że udostępnianie gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów będzie możliwe wówczas, jeśli klient wpierw zamówi danie, obie usługi skalkulowane będą oddzielnie.

Do każdego z tych świadczeń Wnioskodawca będzie w stanie określić wynagrodzenie. W przypadku zamówionych posiłków klient płaci cenę za każdy zamówiony posiłek. W przypadku usługi udostępniania gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją przyniesionych przez klientów wynagrodzenie będzie liczone od ilości otwartych w lokalu butelek z alkoholem.

Możliwość spożywania zakupionego poza lokalem alkoholu przez klientów w trakcie spożywania w restauracji posiłku ma być ukłonem w stronę osób, które dla walorów smakowych jak i dla większej przyjemności czerpanej z jedzenia potrzebują raczyć się napojem alkoholowym. W związku z tym ma być to usługa dodatkowa, która będzie towarzyszyła posiłkowi zamówionemu w kuchni. Stąd też udostępnianie gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów ma być elementem całej usługi gastronomicznej oferowanej klientowi przy założeniu bycia „aktywną opcją”. Jej aktywność zaś polega na podjęciu pewnych działań przez samego klienta, który chcąc z niej skorzystać musi sam zakupić alkohol poza lokalem restauracji. Natomiast sama jego konsumpcja, przy użyciu profesjonalnego, eleganckiego sprzętu, w przyjemnym otoczeniu podczas spożywania posiłku powinna, z perspektywy klienta, wyglądać jako jedna profesjonalna usługa. Wnioskodawca nie zamierza uzależniać możliwości spożycia alkoholu od uprzedniego podania zamówionego posiłku, będąc świadomym, że nierzadko napój alkoholowy, w szczególności wino, powinno być spożywane przed posiłkiem, aby zwiększyć apetyt i wyostrzyć smak, w ten sposób zwiększając przyjemność z przeżywanego kulinarnego doznania. Elastycznego podejścia wymagałoby również umożliwienie klientowi spożywania napoju alkoholowego po zakończonym posiłku w celach trawiennych.

Jeśli chodzi o skalkulowanie ceny świadczenia, to cena jest osobna za przegotowanie i podanie posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu oraz będzie osobna cena za usługę polegającą na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów. Wynika to z faktu, że nie wszystkie osoby konsumujące dania spożywają alkohol, więc byłoby niedopuszczalnym obarczanie ich opłatą za usługę, z której nie mogą skorzystać z powodu bezwzględnie obowiązującego prawa (np. małoletni, kierowcy) lub ze względów zdrowotnych (np. kobiety ciężarne).

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu nie obejmuje sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu nie obejmuje sprzedaży napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu obejmuje sprzedaż napojów, przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu obejmuje sprzedaż napojów bezalkoholowych gazowanych.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu obejmuje sprzedaż wód mineralnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wysokości stawki podatku, jaką należy zastosować do usługi gastronomicznej polegającej na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów.

W analizowanej sprawie ustalenia wymaga zatem w pierwszej kolejności, czy w okolicznościach opisanych we wniosku można mówić o jednym świadczeniu złożonym, tj. o świadczeniu kompleksowej usługi gastronomicznej, na którą składają się świadczenie zasadnicze oraz inne świadczenia pomocnicze, niebędące celem samym w sobie, lecz środkiem do pełnego zrealizowania usługi podstawowej.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedna lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Natomiast, aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Należy w tym miejscu wskazać, że w przypadku gdy mamy do czynienia ze „świadczeniem złożonym” przepisy ustawy, jak i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, nie definiują takiego pojęcia, należałoby zatem sięgnąć do orzecznictwa TSUE, które wskazuje, jakie cechy danych czynności i relacje miedzy nimi mogą wskazywać na jedno kompleksowe świadczenie.

Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne (m.in. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji, gdy „dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej”.

Do rozstrzygnięcia, czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym, bądź wieloma świadczeniami, istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Wymaga to wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Z przywołanego na wstępie przepisu art. 5 ustawy wynika, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. m.in. dostawą towaru lub świadczeniem usług. Dla opodatkowania istotne zatem jest to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. O stosowaniu określonej stawki podatku decydować zatem będzie faktyczna czynność.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT.

W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, TSUE analizował problem związany z dostarczeniem nabywcy typowego, standardowego oprogramowania oraz – jednocześnie – usługi jego dostosowania do indywidualnych potrzeb klienta, przy czym klient otrzymywał od dostawcy od razu oprogramowanie dostosowane do jego potrzeb. Powstała więc wątpliwość co do tego, czy podatnik wykonał, de facto, dwa odrębne świadczenia – dostawę typowego oprogramowania i usługę jego dostosowania do potrzeb klienta, czy też świadczenie podatnika miało charakter jednego świadczenia kompleksowego (złożonego).

W wyroku tym TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną (pkt 20 uzasadnienia), jednocześnie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT (pkt 20).

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy. Bo przecież w omawianym przypadku to właśnie perspektywa nabywcy (dla którego wartość nabytego świadczenia jest tworzona przez fakt wejścia w posiadanie oprogramowania przystosowanego do jego indywidualnych potrzeb, a nie oprogramowania standardowego, które mogło być wręcz bezużyteczne – przystosowanie to zostało dokonane przez ten sam podmiot, który dokonał dostawy oprogramowania) była podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Trybunał szczególnie wyraźnie w omawianym wyroku podkreśla fakt, iż: „(\`(...)\`) nabycie przez klienta samego standardowego oprogramowania nie było w żaden sposób użyteczne”. W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, iż nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Warto także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 (RLRE Tellmer), w którym Trybunał rozstrzygał kwestię związaną z opodatkowaniem usługi wynajmu mieszkań i towarzyszącej jej usłudze sprzątania części wspólnych budynku mieszkalnego. W sprawie spółki Tellmer nie występuje w ocenie TSUE jedno świadczenie złożone. Dla takiej oceny TSUE, kluczowy charakter ma fakt, że: „(\`(...)\`) usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem”.

A zatem za szczególnie znaczące TSUE uznał to, że sprzątanie może być świadczone w sposób całkowicie niezależny od usługi najmu, np. poprzez samodzielny zakup danego świadczenia (sprzątania) przez najemcę. To sprawia, że związek pomiędzy najmem i sprzątaniem jest, w ocenie Trybunału na tyle swobodny, że nie można mówić o istnieniu świadczenia złożonego. A zatem, jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu Dyrektywy.

Na uwagę również zasługuje wyrok z dnia 29 marca 2007 r., w sprawie C-111/05, w którym TSUE wskazał kryteria określenia, czy dana czynność złożona powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług uznając, że należy zidentyfikować przede wszystkim elementy dominujące. Z orzecznictwa TSUE wynika również, że w przypadku jednej, złożonej transakcji dane świadczenie musi być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi dla klientów celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego. Podkreślono także, że koszt materiałów i prac nie może samodzielnie mieć decydującego znaczenia. Z kolei w wyroku w sprawie C-251/05 TSUE uznał, że okoliczność, iż „określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty przez ustawodawstwo danego państwa członkowskiego zwolnieniem dającym prawo do zwrotu zapłaconego podatku w rozumieniu art. 28 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. (\`(...)\`) oraz z drugiej strony towary wyłączone przez to ustawodawstwo z zakresu zastosowania takiego zwolnienia, nie stoi na przeszkodzie temu, aby dane państwo członkowskie pobierało podatek VAT od dostawy towarów wyłączonych według stawki zwykłej”. W wyroku tym położono akcent na prymat ochrony zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Prymat ochrony tej zasady TSUE potwierdził również w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 (Minister Finansów przeciwko Wojskowej Agencji Mieszkaniowej), w którym rozpatrywana była kwestia rozliczenia podatku od towarów i usług od mediów przy najmie nieruchomości.

Mając na uwadze powołane powyżej orzecznictwo TSUE między innymi wyroki: C-425/06, C-349/96, C-41/04, C-111/05, C-572/07, można wysunąć następujące wnioski:

*   za zasadę przewodnią należy przyjąć, że każde świadczenie powinno być uznane za odrębne i niezależne, i tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność,
*   w przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeżeli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną,
*   w przypadku gdy wykonana usługa stanowi jedno świadczenie w aspekcie gospodarczym, w ramach którego jeden z elementów stanowi świadczenie główne/zasadnicze a inny pomocnicze/uboczne, to usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej,
*   odrębna kalkulacja wynagrodzenia za poszczególne czynności składające się na kompleksową usługę, nie uzasadnia podziału takiej usługi na potrzeby opodatkowania. Podobnie sposób fakturowania nie ma wpływu na reżim opodatkowania usług kompleksowych,
*   kryterium odrębności często stosowane w kontekście świadczeń złożonych opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że ze świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

Zatem w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Zwrócić należy uwagę na to, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jak zakres tych został w umowie przez strony oznaczony. Z fiskalnego punktu widzenia to nie brzmienie zapisów umowy decydować winno o stosowaniu określonej stawki.

Powyższe stanowisko potwierdza treść art. 5 ust. 2 ustawy, który stanowi, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego, czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Prawnopodatkowe skutki opodatkowania czynności, o jakich mowa w art. 5 ust. 1 ustawy są zatem „oderwane” od stosunku cywilnoprawnego, z którego wynikają, albowiem nawet jego wadliwość pozostaje bez wpływu na zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem jeszcze raz podkreślić należy, że w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości zastosowanej stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Sama wola stron umowy, że celem transakcji jest nabycie usługi kompleksowej, a nie poszczególnych wyodrębnionych świadczeń, nie decyduje o zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazał Wnioskodawca, planowane jest pobieranie opłaty za usługę polegającą na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów. Cena tej usługi skalkulowana będzie w oparciu o koszt przygotowania odpowiednich kieliszków, na które będzie składała się cena zakupu kieliszków do różnych typów alkoholi (np. kufli, kieliszków smukłych do białego wina, kieliszków szerokich do wina czerwonego, kieliszków do napojów wysokoprocentowych), koszt umycia, dezynfekcji kieliszków przed ich podaniem, koszt utylizacji resztek napojów pozostawionych w kieliszkach, ponownego umycia kieliszków po ich użyciu, odpowiedniego osuszenia, koszt utylizacji butelek zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów, koszt zakupu wiaderek do lodu, koszt zakupu zamrażarek do przygotowania lodu oraz koszt ich obsługi. Wnioskodawca rozważa wstępnie opłatę od pojedynczej butelki w wysokości 10 zł z możliwością obniżenia ceny w przypadku popularyzacji tej usługi. Skalkulowanie ceny świadczenia, to cena osobna za przegotowanie i podanie posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu oraz osobna cena za usługę polegającą na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów. Proponowana usługa będzie usługą dodatkową, więc będzie odrębnie naliczana od usługi przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu. Alkohol przyniesiony przez klientów będzie wyłącznie dodatkiem do potraw a nie jego obligatoryjnym elementem. Jeśli klient wniesie do restauracji zakupiony przez siebie alkohol w celu jego konsumpcji wraz z zamówionym w restauracji daniem, to kelner będzie miał obowiązek oznaczyć taką usługę w systemu elektronicznej obsługi sali przy pomocy przypisanego do niego oznaczenia. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, udostępnianie gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów ma być elementem całej usługi gastronomicznej oferowanej klientowi przy założeniu bycia „aktywną opcją”. Jej aktywność zaś polega na podjęciu pewnych działań przez samego klienta, który chcąc z niej skorzystać musi sam zakupić alkohol poza lokalem restauracji.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że pomiędzy usługą przygotowania i podania posiłków gościom restauracji i usługą polegającą na udostępnianiu: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi nie zachodzi zależność tego rodzaju, że są one ze sobą tak ściśle powiązane, że tworzą (z punktu widzenia świadczeniodawcy lub świadczeniobiorcy) jedno niepodzielne świadczenie. Faktem jest, że usługa udostępniania przedmiotów przeznaczonych do spożycia alkoholu będzie świadczona wyłącznie wraz z usługą przygotowania i podawania posiłków. Okoliczność ta nie przesądza jednak o kompleksowym charakterze tego świadczenia, z tego względu, że usługa udostępniania przedmiotów przeznaczonych do spożycia alkoholu nie jest niezbędna do świadczenia usług przygotowania i podawania posiłków skoro klient może nabyć sam posiłek bez ww. usługi w przypadku gdy nie korzysta z możliwości przyniesienia do lokalu własnych napojów alkoholowych.

Usługa udostępnienia przedmiotów przeznaczonych do spożycia alkoholu nie jest również pomocnicza w stosunku do usługi przygotowania i podawania posiłków, gdyż w żaden sposób nie służy do lepszego wykonania tej usługi jako świadczenia zasadniczego. Ma ona bowiem na celu przede wszystkim umożliwienie klientom spożycia na terenie lokalu przyniesionych przez nich napojów alkoholowych – jak wskazał Wnioskodawca – „dotyczyć będzie wyłącznie udostępniania wystylizowanych i dedykowanych do spożycia alkoholu naczyń”. Usługa ta jest oferowana głównie ze względu na brak możliwości sprzedaży przez Wnioskodawcę napojów alkoholowych, gdyż z przyczyn formalnych nie posiada on do tego odpowiednich zezwoleń.

Z powyższych względów nie można uznać wykonania tego typu czynności niejako dodatkowo, „przy okazji” za element świadczenia kompleksowego, tj. usług związanych z przygotowaniem i podawaniem posiłków. Czynności te mają charakter samoistny i powinny podlegać opodatkowaniu jako odrębne świadczenie.

Zatem, na gruncie zarówno przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak również orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, nie można w tym konkretnym przypadku poszczególnych usług traktować jako jedną kompleksową usługę, której podstawowym świadczeniem jest usługa przegotowania i podania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu. Nie można bowiem w przedstawionych okolicznościach uznać, że dodatkowa usługa w postaci udostępniania gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów, nie ma charakteru samoistnego. Nie ma podstaw do traktowania jej jako elementu usługi kompleksowej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w przypadku oferowania usługi w postaci udostępniania gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów mamy do czynienia z odrębnym świadczeniem, które należy rozliczyć według zasad właściwych dla oferowanego świadczenia.

W analizowanej sprawie dla świadczonych usług polegających na udostępnianiu gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów nie znajdzie zastosowania obniżona stawka podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 25 marca 2020 r., ustalana dla usług związanych z wyżywieniem. Ponadto w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca nie przewidział opodatkowania udostępniania gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów według obniżonej stawki podatku.

Na marginesie należy również dodać, że zastosowanie dla ww. usług udostępniania: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi obniżonej stawki podatku VAT – 8% nie znajduje także uzasadnienia w kontekście opodatkowania tego typu czynności w przypadku świadczenia usług związanych z wyżywieniem wraz z dostawą napojów alkoholowych. W takim bowiem przypadku przygotowanie i podawanie (sprzedaż) napojów wymienionych w punktach 1-5 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych – w ramach usług związanych z wyżywieniem (PKWiU ex 56), opodatkowane jest stawką podstawową (23%), jako jednorodna czynność świadczenia usług. (vide: wyrok NSA I FSK 1672/14 oraz I FSK 916/16). W ww. przypadku stawką właściwą dla dostawy napojów alkoholowych, tj. stawką 23% objęta jest również odnosząca się do tej dostawy ta część usługi, która obejmuje serwowanie tych towarów, w zakres której niewątpliwie wchodzą takie czynności jak udostępnienie odpowiednich naczyń, ich wymiana, umycie oraz związana z tym obsługa kelnerska. Zatem nie sposób uznać, że usługi polegające na udostępnianiu: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów w przypadku, gdy są świadczone bez dostawy tego typu towaru są opodatkowane obniżoną stawką podatku VAT. W związku z powyższym należy przyjąć, że ww. usługi jako świadczenie odrębne są opodatkowane według stawki właściwej dla tego typu czynności.

Zatem dla ww. usług obejmujących świadczenia w postaci udostępniania gościom restauracji: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów, zastosowanie będzie miała podstawowa stawka podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy. Ww. usługi stanowią bowiem świadczenia odrębne od oferowanej przez Wnioskodawcę usługi gastronomicznej, dla której Zainteresowany stosuje stawkę obniżoną.

Podsumowując, dla świadczonej w restauracji usługi polegającej na udostępnianiu gościom: kieliszków, nakrycia stołów, wiaderek z lodem do schładzania alkoholi zakupionych poza restauracją i przyniesionych przez klientów należy zastosować stawkę podatku w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Zauważyć należy, że – zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1751, z późn. zm.) – przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c-12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 kwietnia 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Natomiast, w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 31 marca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72-75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32-35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Zaznaczyć należy jednak przy tym, że stosownie do art. 63 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568), na dzień 1 lipca 2020 r. przesunięty zostaje termin, od którego stosowana będzie nowa matryca stawek podatku od towarów i usług wprowadzona ustawą z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw.

Zatem od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. stosuje się wyżej powołane przepisy ustawy i załącznik nr 3 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 października 2019 r.

Należy ponadto wskazać, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację, Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania, jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja, nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego, nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto wskazać należy, że tut. Organ nie ocenia skuteczności opisanych we wniosku czynności, zatem niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu, że opisane czynności będą dokonane zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa. Przepisy podatkowe bowiem nie regulują stosunków cywilnoprawnych ani nie mają wpływu na ich treść oraz sposób rozliczania transakcji. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób ustalenia należności pomiędzy stronami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 199a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, a jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Natomiast organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej nie ma prawnej możliwości ingerencji w treść tych umów. W konsekwencji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanej interpretacji opiera się wyłącznie na przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego. Wydając interpretację nie dokonuje bowiem w tym zakresie żadnych ustaleń we własnym zakresie, lecz bazuje wyłącznie na tym co przedstawi Wnioskodawca w opisie sprawy. Tym samym Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność za przedstawione przez siebie zdarzenie przyszłe i ewentualne negatywne skutki przedstawienia opisu w sposób niezgodny z rzeczywistością. Powyższe dotyczy stwierdzenia Wnioskodawcy, że na dzień złożenia wniosku nie posiada zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych, które reguluje art. 18 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi oraz że nie jest wymagane zezwolenie, które zgodnie z brzmieniem przepisów wymagane jest wyłącznie do sprzedaży napojów alkoholowych przeznaczonych do spożycia w miejscu lub poza miejscem sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.