Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-92/15-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-24
Teza: czy koszty wypłacane z tytułu opłat za parkingi/ autostrady zwracane pracownikowi oprócz kwoty wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu wypłacane w związku z odbytą podróżą służbową samochodem prywatnym pracownika, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodu, w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop?
Słowa kluczowe: autostrada; delegacja; delegacja-delegacja służbowa; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; kilometrówka; koszt-koszty uzyskania przychodów; parking; samochód-samochód prywatny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu 17 czerwca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 sierpnia 2015 r. (data nadania 6 sierpnia 2015 r., data wpływu 10 sierpnia 2015 r.) na wezwanie z dnia 27 lipca 2015 r., Nr IPPB4/4511-713/15-2/JK3, IPPB6/4510-92/15-2/AG (data nadania 28 lipca 2015 r., data odbioru 30 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków na płatne autostrady i parkingi do kosztów uzyskania przychodu Spółki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków na płatne autostrady i parkingi do kosztów uzyskania przychodu Spółki.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej „Spółka”) w marcu bieżącego roku delegowała (w różnym czasie) dwóch swoich pracowników w podróż służbową, którzy w tym celu użyli swoich prywatnych samochodów. Obaj pracownicy zawarli ze Spółką stosowne porozumienia w zakresie korzystania z prywatnych samochodów i rozliczeń z tego tytułu.

Po powrocie z podróży służbowej, każdy z nich rozliczył się ze swojej delegacji, przedkładając odpowiednie dokumenty w postaci: ewidencji przebiegu pojazdu oraz paragony fiskalne potwierdzające poniesione wydatki w związku z odbytą podróżą służbową (opłaty za przejazd autostradą).

Na tej podstawie Spółka jako pracodawca rozliczyła z pracownikami delegację, tzn. zwróciła koszty przejazdu bazując na ewidencji przebiegu pojazdu, poprzez obliczenie „kilometrówki”, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271), oraz zwróciła pozostałe koszty zgodnie z załączonymi i zaakceptowanymi przez Spółkę paragonami fiskalnymi.

Mając powyższe na uwadze, Spółka zaliczyła koszty wynikające z ewidencji przebiegu pojazdu do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Wątpliwości jednak wzbudziła kwalifikacja podatkowa kosztów podlegających zwrotowi z tytułu pozostałych wydatków poniesionych przez pracowników, tj. z tytułu opłat za przejazdy autostradą. Zastrzeżenia w tym przypadku wynikają z braku definicji ustawowej zakresu „kilometrówki”, przez co niejasnym w świetle obowiązujących przepisów jest czy wydatki z tytułu przejazdów autostradami pozostają objęte ewidencją przebiegu pojazdu czy też nie. W związku z tym Spółka nie zaliczyła tych kosztów ani do kosztów uzyskania przychodu Spółki, ani nie zaliczyła ich do przychodów pracowników, wstrzymując się do chwili wyjaśnienia tematu w zakresie jak przedstawiono powyżej.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi wniosku ORD-IN Wnioskodawca został wezwany pismem z dnia 27 lipca 2015 r. Nr IPPB4/4511-713/15-2/JK3, IPPB6/4510-92/15-2/AG do wniesienia dodatkowej opłaty, przeformułowanie pytań oznaczonych we wniosku lit. a i c, oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w kontekście przeformułowanych pytań – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia w zakresie pytań oznaczonych we wniosku lit. a i c.

Wezwanie odebrano w dniu 30 lipca 2015 r., zatem termin do jego uzupełnienia mijał z dniem 6 sierpnia 2015 r.

W tym czasie Wnioskodawca pismem z dnia 5 sierpnia 2015 r. przeformułował zadane we wniosku pytania, oznaczone literami a i c, oraz przedstawił własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w kontekście przeformułowanych pytań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  czy koszt przejazdu płatnymi autostradami pojazdem prywatnym pracownika w związku z odbywaną podróżą służbową jest wydatkiem z tytułu używania samochodu na potrzeby wykonywanej działalności w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 36 updof, tj. pozostaje uwzględniony w stawce za 1 km przebiegu pojazdu zgodnie z przepisami wykonawczymi, czy też stanowi inną należność w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 updof?
2.  czy zwrot kwot wydatkowanych przez pracownika na płatne autostrady i parkingi podlega zwolnieniu z PIT w całości jako inna należność związana z podróżą służbową, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) ?
3.  czy koszty wypłacane z tytułu opłat za parkingi/ autostrady zwracane pracownikowi oprócz kwoty wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu wypłacane w związku z odbytą podróżą służbową samochodem prywatnym pracownika, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodu, w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku lit. c, dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków na płatne autostrady i parkingi do kosztów uzyskania przychodu Spółki. Natomiast w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie oznaczone lit. a i b) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z delegacją pracownika wszelkie koszty poniesione z tego tytułu, w tym opłaty za parkingi oraz opłaty za płatne autostrady stanowią koszty uzyskania przychodu.

Zastosowanie znajduje tu zasada ogólna wyrażona w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: Ustawa o PDOP), która stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 Ustawy.

Autostrady są najszybszymi traktami komunikacyjnymi w kraju, wybierane są więc ze względu na ekonomię czasu. Ponoszenie opłat parkingowych to wynik wyznaczania w większości aglomeracji miejskich płatnych stref parkowania. Poniesienie ww. kosztów bezspornie związane jest z odbywaną podróżą służbową. Bez wątpienia wszelkie wydatki ponoszone przez pracowników, w związku z odbywaniem podróży służbowej związane są z uzyskiwaniem przez Spółkę przychodu. Spółka uważa, że w tym kontekście spełnione są warunki uznania ich za koszty uzyskania przychodu.

Art. 16 ust. 1 pkt 30 Ustawy o PDOP stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika:

*   w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) - w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu,
*   jazdach lokalnych - w wysokości przekraczającej wysokość miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo w wysokości przekraczającej stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu.

Zdaniem Spółki przywołany powyżej przepis ograniczający możliwość zaliczenia w koszty uzyskania przychodu wydatków poczynionych w związku z używaniem przez pracownika samochodu prywatnego ponad limit obliczony przez przemnożenie stawki za 1 km przez ilość przejechanych kilometrów, nie obejmuje opłat parkingowych i autostradowych. Do limitu tzw. kilometrówki należy zakwalifikować wyłącznie koszty bezpośrednio związane z eksploatacją samochodu, bez których wykorzystanie samochodu byłoby niemożliwe ze względów technicznych lub nie spełnienia wymogów określonych prawem o ruchu drogowym, tj.: paliwo, płyny eksploatacyjne, ubezpieczenie, przegląd okresowy, koszty napraw.

Konieczność wyraźnego rozróżnienia kosztów rozliczanych kilometrówką od innych wydatków dostrzegł Minister Pracy i Polityki Społecznej w rozporządzeniu z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi o czym Spółka już wspominała we wcześniej części wniosku odpowiadając na pytanie a).

W świetle powyższego stanowisko Spółki, zgodnie z którym zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów zwróconych pracownikom udokumentowanych wydatków za przejazdy autostradą i opłaty parkingowe nie jest limitowane do wysokości kilometrówki należy uznać za uprawnione.

Twierdzenie przeciwne, tj. możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zwróconych pracownikom przedmiotowych wydatków do wysokości nie wyższej niż kwota wynikająca z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu byłoby nieprawidłowe i wewnętrznie nielogiczne. W istocie bowiem sprowadzałoby się do tego, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów pełnej kwoty wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu oznaczałoby automatycznie wykluczenie z tych kosztów wszystkich pozostałych wydatków zwróconych pracownikowi ze względu na przekroczenie limitu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30. Takie rozumienie przepisu byłoby niczym nie uzasadnionym rozszerzeniem katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Gdyby intencją ustawodawcy było wprowadzenie takiego ograniczenia byłoby ono wyrażone wprost.

Odnosząc się do powyższych stwierdzeń Spółka stoi na stanowisku, że do wydatków ponoszonych przez pracodawcę celem zwrócenia pracownikowi poniesionych kosztów opłat parkingowych i autostradowych nie ma zastosowania ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 30 Ustawy o PDOP - nie są one więc limitowane, a tym samym można te wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Podsumowując powyższe, oraz pytania postawione w pkt 69 niniejszego uzupełnienia do wniosku uprzejmie prosimy o potwierdzenie czy przedstawione powyżej stanowiska Spółki są prawidłowe zarówno w zakresie interpretacji przepisów updof, jak i updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostaną na mocy ustawy uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W tym miejscu należy stwierdzić, że wydatki związane z użytkowanymi w prowadzonej działalności gospodarczej samochodami osobowymi stanowią koszt uzyskania przychodów. Niemniej jednak przepisy zawierają w tej kwestii kilka ograniczeń. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczą one m.in. kosztów używania samochodów niebędących własnością podatnika.

Ograniczenie wynika wprost z art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) - w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Powyższy przepis ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków związanych ze zwrotem pracownikom kosztów użytkowania samochodów osobowych na potrzeby pracodawcy. Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu tych wydatków, wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów faktycznego przebiegu i stawki za jeden kilometr. Zaliczenie ww. wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest ponadto uwarunkowane prowadzeniem przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu.

Sposób prowadzenia ewidencji – w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika – został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z jego treścią, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30 i 51, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Z powyższego przepisu wynika więc, że warunkiem zaliczenia wydatków z tytułu kosztów używania samochodów niestanowiących składników majątku podatnika do kosztów uzyskania przychodów jest prowadzenie przez podatnika, według obowiązującego wzoru, ewidencji przebiegu pojazdu. Brak tej ewidencji lub też jej prowadzenie w sposób nie spełniający ww. wymogów powoduje, że wydatki poniesione z tytułu używania samochodu osobowego, niestanowiącego jednocześnie składnika majątku podatnika, nie mogą zostać zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów, pomimo iż wydatki te spełniają przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedstawionym opisie sprawy, w celu dokonania prawidłowej kwalifikacji ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów kluczowe znaczenie ma ustalenie co mieści się w zakresie pojęcia „koszty używania” samochodu.

W związku z tym, że ustawodawca na gruncie prawa podatkowego nie definiuje pojęcia „wydatków z tytułu używania” odwołać należy się do Słownika Języka Polskiego, w którym przez wydatek należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś”, natomiast „używać” oznacza „stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, robić z czegoś użytek” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, str. 1200,1262). Są to zatem wszelkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy. Przytoczony wyżej przepis art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych limituje podatkowe rozliczenie wydatków z tytułu używania przez pracowników samochodów na potrzeby podatnika. Ustawodawca pojęciem „używania samochodów” objął wszelkie wydatki związane z odbywaniem podróży tym środkiem transportu. Koszty używania pojazdu są bowiem pojęciem znacznie szerszym niż eksploatacja pojazdu. Zatem do wydatków związanych z używaniem samochodu niestanowiącego własności podatnika zaliczyć niewątpliwie należy wszystkie wydatki poniesione w związku z posługiwaniem się rzeczą (korzystaniem z rzeczy), a więc również wskazane we wniosku wydatki z tytułu opłat za przejazd autostradą oraz opłat za parkingi.

Skoro wydatki z tytułu opłat za przejazd autostradą oraz opłat za parkingi stanowią wydatki z tytułu używania samochodu dla potrzeb działalności gospodarczej, to podatnik będzie zobowiązany uwzględniać je w ewidencji przebiegu tego pojazdu i rozliczać w ramach wynikającego z niej limitu. Opłata za autostradę czy parking wiąże się nierozerwalnie z używaniem samochodu, a zatem objęta jest limitem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie może być zaliczona do kosztów podatkowych na zasadach ogólnych określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Podsumowując, wydatki na płatne autostrady i parkingi można uznać za koszty uzyskania przychodu Spółki tylko do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia wydatków na płatne autostrady i parkingi do kosztów uzyskania przychodu Spółki jest **nieprawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.