Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/100/209/SBA/13/RD34961
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-04-11
Teza: Zastosowanie 7% stawki podatku dla prac związanych przebudową budynku szkoły na cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; infrastruktura-infrastruktura towarzysząca; instalacja-instalacja wodno-kanalizacyjna; roboty-roboty budowlane; roboty-roboty budowlano-montażowe; stawka; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2010 r., nr IBPP2/443-602/10/ICz, wydanej w imieniu Ministra Finansów, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dla Urzędu Gminy na wniosek z dnia 20 lipca 2010 r. (data wpływu 23 lipca 2010 r.), uzupełniony pismem z dnia 7 października 2010 r. (data wpływu 7 października 210 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 7% stawki podatku dla prac związanych z przebudową budynku szkoły na cele mieszkaniowe, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku:

*   w zakresie zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług dla robót związanych z przebudową budynku szkoły na cele mieszkaniowe - wykonywanych w budynku - **jest prawidłowe**,
*   w zakresie zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług dla robót związanych z przebudową budynku szkoły na cele mieszkaniowe - wykonywanych poza budynkiem oraz zaprojektowanie nowych przyłączy - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2010 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wpłynął wniosek z dnia 20 lipca 2010 r. Urzędu Gminy o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 7% stawki podatku dla prac związanych z przebudową budynku szkoły na cele mieszkaniowe. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 października 2010 r. (data wpływu 7 października 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina działając poprzez Urząd Gminy, jako jednostkę organizacyjną, planuje dokonać przebudowy budynku po byłej szkole podstawowej na dwa budynki jednorodzinne o dwóch lokalach mieszkalnych w zabudowie bliźniaczej wraz ze zmianą sposobu użytkowania na lokale socjalne, wyburzenie fragmentu obiektu, zagospodarowanie terenu (droga wjazdowa, miejsca postojowe, chodnik, ogrodzenie), przebudowa istniejącego zjazdu na drogę gminą.

Zlikwidowanie części przyłącza gazu i wody oraz zaprojektowanie nowych przyłączy (wod-kan, gaz, elektrycznych) jak również wykonanie instalacji wewnętrznych (wod.-kan, co., gaz, elektryka).

W piśmie uzupełniającym z dnia 7 października 2010 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) budynek szkoły podstawowej, w którym zostanie dokonana przebudowa, jest sklasyfikowany w sekcji 1 dziale 12 grupie 126 klasie 1263.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przebudowę budynku szkoły na cele mieszkaniowe i stworzenie przez to dwóch budynków jednorodzinnych o dwóch lokalach mieszkalnych można traktować jako proces budowy nowych obiektów budowlanych a co za tym idzie czy można zastosować do prac związanych z tą budową stawkę VAT 7%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług stawkę obniżoną 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wnioskodawca uważa, że przebudowa budynku szkoły w tak szerokim zakresie jest równoważna z tworzeniem nowych obiektów mieszkaniowych. W związku z powyższym, takie działanie spełnia wymogi art. 41 ust. 12 ww. ustawy, gdyż w jego wyniku powstają obiekty objęte społecznym programem mieszkaniowym.

W dniu 12 października 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie przepisów § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w imieniu Ministra Finansów - wydał interpretację indywidualną nr IBPP2/443-602/10/ICz, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał następujące przepisy: art. 2 pkt 12, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 3, art. 41 ust. 1, ust. 12 –12c, art. 146 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) oraz § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799, z późn. zm.) oraz odniósł ich treść do stanowiska Wnioskodawcy.

Organ wskazał również na przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) oraz rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.).

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że jeżeli roboty remontowo-budowlane będą wykonywane w budynku sklasyfikowanym według PKOB w grupowaniu 1263 (budynek szkoły), który nie mieści się w definicji obiektów budownictwa mieszkaniowego oraz budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, wówczas do tych robót zastosowanie będzie miała stawka podatku VAT w wysokości 22%, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, zdaniem organu, w przypadku wykonania robót budowlanych związanych z wykonaniem infrastruktury towarzyszącej tj. zagospodarowanie terenu (droga wjazdowa, miejsca postojowe, chodnik, odrodzenie, przebudowa istniejącego zjazdu na drogę gminną oraz zlikwidowanie części przyłącza gazu i wody oraz zaprojektowanie nowych przyłączy (wod-kan, gaz, elektrycznych), należy również zastosować stawkę w wysokości 22%, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ww. ustawy.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy należało stwierdzić, że interpretacja indywidualna z dnia 12 października 2010 r. nr IBPP2/443-602/10/ICz, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej:

*   w zakresie zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług dla robót związanych z przebudową budynku szkoły na cele mieszkaniowe - wykonywanych w budynku - jest prawidłowe,
*   w zakresie zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług dla robót związanych z przebudową budynku szkoły na cele mieszkaniowe - wykonywanych poza budynkiem oraz zaprojektowanie nowych przyłączy - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy przewidują dla niektórych czynności stawki obniżone.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a wskazanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b ustawy stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto na podstawie § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799, z późn. zm.), w okresie do 31 grudnia 2010 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7%, w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budownictwa w dziale 12

\-w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12 - 12c ustawy.

Artykuł 2 pkt 12 ustawy zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług preferencyjna stawka opodatkowania w wysokości 7% znajduje zastosowanie do usług budowlanych wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego (z wyłączeniem lokali użytkowych) oraz w lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynkach niemieszkalnych. Ponadto opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT podlegają również usługi budowlane wykonywane w obiektach sklasyfikowanych w PKOB w klasie 1264 jako budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską.

W świetle powyższych uregulowań należy uznać, że dla określenia właściwej stawki podatku VAT na usługi budowlane związane z przebudową obiektu budowlanego (lub jego części) uzasadnione jest odniesienie się do statusu obiektu budowlanego (jego części), który ma być efektem inwestycji.

Nadmienić należy, że odmienna interpretacja prowadziłaby do nieuzasadnionego różnicowania stawki VAT np. w odniesieniu do inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego od inwestycji polegającej na przebudowie budynku niemieszkalnego, w wyniku której powstanie budynek mieszkalny.

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 3 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 7/12 stwierdził, iż obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) i w § 37 rozporządzenia ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799, z późn. zm.) nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Jeżeli zatem w wyniku przebudowy obiekt budowlany jej poddany będzie się kwalifikował do budynków mieszkalnych (dział 11 PKOB) to do robót wykonywanych w budynku będzie miała zastosowanie stawka - 7%, przy czym klasyfikacja i zmiana przeznaczenia musi mieć odzwierciedlenie w stosownej dokumentacji (np. w zawartych umowach o roboty budowlane, w decyzji o pozwoleniu na budowę). Natomiast do robót wykonywanych poza budynkiem mieszkalnym będzie miała zastosowanie stawka - 22 %.

W przypadku zaprojektowania nowych przyłączy, analiza powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż brak jest podstaw do zastosowania dla przedmiotowych usług projektowych stawki preferencyjnej w wysokości 7%. W odniesieniu bowiem do budownictwa mieszkaniowego przepisy dotyczące podatku od towarów i usług przewidują możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku jedynie w zakresie dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji czy też przebudowy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części. Jednocześnie przepisy te nie przewidują takiej stawki podatku dla usług projektowania.

Usługi projektowe mają bowiem charakter samoistny i mogą występować niezależnie. Usługa projektowa poprzedza roboty w zakresie przebudowy budynku, może być wykonana przez dowolny, inny podmiot trzeci i usługi te nie są ze sobą tak ściśle powiązane, by nie było możliwe ich wyodrębnienie - wręcz przeciwnie - co do zasady są to dwie różne i niezależne od siebie usługi.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż skoro prawodawca nie przewidział preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług dla usług projektowych, gdyż nie mają do niej zastosowania powołane przepisy art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług usługi te nie mogą korzystać z opodatkowania obniżoną 7% stawką podatku. A zatem, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, przedmiotowe usługi projektowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 22%.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca planuje dokonać przebudowy budynku po byłej szkole podstawowej na dwa budynki jednorodzinne o dwóch lokalach mieszkalnych w zabudowie bliźniaczej wraz ze zmianą sposobu użytkowania na lokale socjalne, wyburzenie fragmentu obiektu, zagospodarowanie terenu (droga wjazdowa, miejsca postojowe, chodnik, ogrodzenie), przebudowę istniejącego zjazdu na drogę gminną. Ponadto planowane jest zlikwidowanie części przyłącza gazu i wody oraz zaprojektowanie nowych przyłączy (wod.-kan., gaz, elektrycznych) jak również wykonanie instalacji wewnętrznych (wod.-kan., co., gaz, elektryka).

Zdaniem Ministra Finansów, mając na względzie powyższe uregulowania, a także ww. uchwałę NSA, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym roboty wykonywane wewnątrz budynku, będą podlegały opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług, o ile przebudowane budynki będą zaliczone do obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Nadmienić należy, że zmiana przeznaczenia i klasyfikacji obiektu budowlanego winna znajdować potwierdzenie w stosownej dokumentacji (np. zawartych umowach, w decyzji o pozwoleniu na budowę).

Natomiast roboty związane z przebudową budynku szkoły na cele mieszkaniowe wykonywane poza budynkiem oraz zaprojektowanie nowych przyłączy, będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług w wysokości 22%.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu stawki 7% robót związanych z przebudową budynku szkoły na cele mieszkaniowe, wykonywanych w budynku, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług w wysokości 7% robót wykonanych poza budynkiem oraz zaprojektowania nowych przyłączy należało uznać za nieprawidłowe.

Mając powyższe na względzie należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 12 października 2010 r. nr IBPP2/443-602/10/ICz, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § l ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.