Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-436/14/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-12-18
Teza: 1. Czy Spółka będzie mogła zaliczać odpisy amortyzacyjne od nabytego Znaku towarowego do kosztów uzyskania przychodu? 2. Od kiedy odpisy amortyzacyjne od Znaku towarowego będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2014 r. (data wpływu 25 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji znaku towarowego **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji znaku towarowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z o. o., podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej również jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”).

W przyszłości Wnioskodawca planuje nabyć w drodze kupna w szczególności prawo ochronne na znak towarowy zarejestrowany w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej (dalej „Znak towarowy”).

Po nabyciu Znaku towarowego Spółka będzie pobierać opłaty z tytułu jego udostępniania na rzecz innych podmiotów (na podstawie odrębnych umów). Działalność ta będzie wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Spółka planuje wykorzystywanie Znaku towarowego w okresie przekraczającym jeden rok.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka będzie mogła zaliczać odpisy amortyzacyjne od nabytego Znaku towarowego do kosztów uzyskania przychodu?
2.  Od kiedy odpisy amortyzacyjne od Znaku towarowego będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie mogła zaliczać odpisy amortyzacyjne od nabytego Znaku towarowego do kosztów uzyskania przychodu. Odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Znaku towarowego będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki od momentu rozpoczęcia przez Spółkę amortyzacji, tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wprowadzenie ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki (miesiącu przekazania WNiP do używania).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodu są odpisy z tytułu zużyciu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają miedzy innymi:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1117, ze zm., dalej: „Prawo WP”),
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jeżeli chodzi o znak towarowy to zgodnie z art. 120 Prawa WP, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 153 Prawa WP). Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 Prawa WP). Powyższe oznacza, że amortyzacji mogą podlegać znaki towarowe, na które zostały udzielone prawa ochronne. Przedmiot amortyzacji będą stanowić de facto prawa ochronne do znaku towarowego.

Stąd nie powinno ulegać wątpliwości, iż nabyty przez Wnioskodawcę w drodze kupna Znak towarowy, który będzie wykorzystywany w celu oddania do używania podmiotom trzecim za wynagrodzeniem będzie podlegał amortyzacji, a odpisy amortyzacyjne powinny stanowić koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że amortyzacji podlegają wartości niematerialne i prawne „(\`(...)\`) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (\`(...)\`) zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.” Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „Podatnicy (\`(...)\`) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`)”. Powyższe oznacza, że w przypadku nabytych przez Spółkę wartości niematerialnych i prawnych (dalej WNiP), które spełniać będą warunki wskazane w art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisy amortyzacyjne od ich wartości początkowej będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu.

Na podstawie art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych WNiP wymienione w art. 16b ust. 1 „wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`) najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.” Art. 16h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje natomiast, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się „od wartości początkowej środków trwałych łub wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`) począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (\`(...)\`)”.

Zgodnie więc z powołanymi powyżej przepisami, nabyty Znak towarowy stanowiący WNiP powinien zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki najpóźniej w miesiącu przekazania go do używania, natomiast odpisy amortyzacyjne od Znaku towarowego Spółka powinna dokonywać od pierwszego miesiąca po miesiącu, w którym Znak towarowy zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Spółka planuje korzystać z przedmiotowego Znaku towarowego w okresie przekraczającym jeden rok, w związku z czym obowiązana jest wprowadzić go do swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Stąd odpisy amortyzacyjne od podlegającego amortyzacji Znaku towarowego będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki od momentu rozpoczęcia przez Spółkę amortyzacji, tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wprowadzenie Znaku towarowego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki (miesiącu przekazania Znaku towarowego do używania).

Na marginesie należy wskazać, iż na powyższe nie będzie miał wpływu moment formalnej rejestracji nowego uprawnionego do korzystania ze znaku towarowego w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej. Data ta pozostaje bowiem bez znaczenia dla momentu przejścia praw ze znaku, gdyż stosowny wpis ma jedynie charakter deklaratoryjny i determinuje powoływanie się na dane z wpisu wobec osób trzecich. Zasady takie obowiązują na gruncie krajowym, gdzie zgodnie z art. 67 ust. 3 ustawy Prawo własności przemysłowej „Przeniesienie patentu staje się skuteczne wobec osób trzecich z chwilą wpisu tego przeniesienia do rejestru patentowego” jak i unijnego - art. 17 ust. 6 Rozporządzenia. Jak podkreśla orzecznictwo „Rejestracja umowy dotyczącej przeniesienia prawa ochronnego na znak towarowy wywołuje jej skuteczność wobec osób trzecich, ale nie stanowi przedmiotowo istotnej przesłanki przeniesienia praw” (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. VIII SA/Wa 373/08). Analogicznie jak podnosi się w doktrynie „Zgodnie z ustawą - Prawo własności przemysłowej do przeniesienia prawa ochronnego na znak towarowy ze skutkiem między stronami dochodzi z chwilą zawarcia umowy w formie pisemnej. Jest oczywiste, że skoro udzielone prawo ochronne zostało wpisane w rejestrze znaków towarowych, to nabywca tego prawa ma uzasadniony interes w tym, aby również wpisać się w rejestrze jako następca prawny zbywcy. Wpis ten w związku z art. 67 ust. 3 PrWIPrzem nie ma charakteru konstytutywnego, lecz legitymacyjny względem osób trzecich. (Prawo własności przemysłowej. System Prawa Prywatnego. Ryszard Skubisz, Edyta Całka, Andrzej Jakubecki - § 246, uwaga nr. 51).

Podobne stanowisko prezentuje Minister Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 października 2012 r., sygn. IPPB3/423-554/12-3/PK1 - dalej cytowane stanowisko podatnika uznane za prawidłowe bez dodatkowego uzasadnienia): „powyższe przepisy wskazują również, że dla określenia momentu rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od WNIP bez znaczenia będzie data przerejestrowania wchodzących w skład WNIP praw do zarejestrowanych znaków towarowych z nabywcy na Spółkę. Zgodnie z art. 67 ust. 2 w związku z art. 162 ust. 1 Prawa WP dla skutecznego przeniesienia prawa z rejestracji znaku towarowego wystarczy zachowanie formy pisemnej. W odniesieniu do podobnego zagadnienia rozpoczęcia amortyzacji składników majątku otrzymanych w drodze wniosek ten potwierdził Minister Finansów w piśmie „Skutki podatkowe otrzymania przez spółkę znaku towarowego, wchodzącego w skład przedsiębiorstwa, wniesionego do niej tytułem wkładu niepieniężnego” zamieszczonym w Biuletynie Skarbowym Ministra Finansów nr 4/2007. Minister Finansów wskazał, że skoro amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania prawa, o których mowa w Prawie WP, to w przypadku zachowania formy pisemnej przy ich przenoszeniu spółka, do której został wniesiony wkład obejmujący prawo do znaku towarowego, może (\`(...)\`) dokonywać amortyzacji tego prawa. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje to, czy i kiedy dokonany zostanie wpis w rejestrze patentowym przeniesienia prawa do znaku towarowego.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy.

W myśl natomiast art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a (tj. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Regulacja zawarta w art. 15 ust. 6 omawianej ustawy normuje ponadto, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać należy, iż pod pojęciem użytym w art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mieszczą się tylko te prawa podmiotowe do znaku towarowego, które mają charakter bezwzględnego prawa majątkowego, tj. znaki towarowe, na które Urząd Patentowy wydał decyzję w sprawie udzielenia prawa ochronnego. Decyzja ta bowiem tworzy podmiotowe prawo używania znaku towarowego i oznaczania nim towarów i usług jako bezwzględne prawo majątkowe. Prawo ochronne jest więc wyłącznym prawem podmiotowym o czasowej i terytorialnej skuteczności.

W konsekwencji znaki towarowe, które nie zostały zarejestrowane w Urzędzie Patentowym czy też w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego i które na moment sprzedaży nie będą objęte prawem ochronnym, nie można uznać za prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej, które stosownie do treści art. 16b ust. 1 pkt 6 stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazano, że Spółka zamierza nabyć prawo ochronne do znaku towarowego zarejestrowanego w Urzędzie Patentowym.

W związku z powyższym, stanowisko Spółki, w świetle którego Spółka będzie mogła zaliczać odpisy amortyzacyjne od nabytego Znaku towarowego do kosztów uzyskania przychodu, które będą stanowić koszty uzyskania przychodu od momentu rozpoczęcia przez Spółkę amortyzacji, tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wprowadzenie jego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – jest co do zasady prawidłowe.

Odnośnie powołanej interpretacji indywidualnej oraz wyroku sądowego, wskazać należy również, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.