Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.101.2021.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-15
Teza: Zastosowanie zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, w związku z zastosowaniem alkoholu etylowego skażonego do wytwarzania oferowanych (produkowanych przez Spółkę) produktów biobójczych.
Słowa kluczowe: napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy; napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy-alkohol etylowy skażony; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; produkty-produkty biobójcze
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 kwietnia 2021 r. (data wpływu – 26 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 6 lipca 2021 r. (data wpływu – 13 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie zastosowania zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, w związku z zastosowaniem alkoholu etylowego skażonego do wytwarzania oferowanych (produkowanych przez Spółkę) produktów biobójczych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie zastosowania zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, w związku z zastosowaniem alkoholu etylowego skażonego do wytwarzania oferowanych (produkowanych przez Spółkę) produktów biobójczych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 6 lipca 2021 r. (data wpływu – 13 lipca 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 22 czerwca 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.101.2021.1.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej także jako: „Spółka”) jest polskim podmiotem, prowadzącym działalność gospodarczą w sektorze wyrobów chemicznych, w tym m.in. środków biobójczych. Spółka posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług oraz podatnika podatku akcyzowego. Jednym z obszarów działalności Spółki jest wytwarzanie oraz obrót produktami biobójczymi zawierającymi alkohol etylowy skażony, przy czym produkcja ta jest realizowana przez Spółkę jako tzw. podmiot zużywający, bądź zlecana podmiotom zewnętrznym (produkcja usługowa) na materiałach Spółki, co oznacza że również w tych scenariuszach podatnikiem w rozumieniu akcyzy jest Spółka.

Niniejszy wniosek dotyczy zasad korzystania ze zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do aktualnie oferowanych przez Spółkę wyrobów o następujących nazwach handlowych:

*   A…
*   B…;
*   C…;
*   D…;
*   E…;
*   F… (w różnego rodzaju wersjach zapachowych m.in. …);
*   G… (w różnego rodzaju wersjach zapachowych m.in. …);
*   H… (w różnego rodzaju wersjach zapachowych - j.w.);
*   I… (w różnego rodzaju wersjach zapachowych - j.w.);
*   J… (w różnego rodzaju wersjach zapachowych -j.w.);
*   K… (w różnego rodzaju wersjach zapachowych - j.w.);
*   L… (w różnego rodzaju wersjach zapachowych j.w.);

(dalej łącznie jako: „produkty biobójcze”).

Powyższe wyroby zawierają alkohol etylowy skażony zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 października 2018 r. w sprawie środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2018 r., poz. 2158, ze zm.; dalej jako: „rozp. MF w/s skażania” lub „rozporządzenie ws. środków skażających”), metodami dedykowanymi w tymże rozporządzeniu dla tzw. produktów biobójczych, natomiast ich główne zastosowanie to dezynfekcja powierzchni, urządzeń, sprzętów, a także higieniczna i chirurgiczna dezynfekcja rąk. Produkty te skuteczne są przede wszystkim przeciwko bakteriom, grzybom i wirusom. Oferowane są w opakowaniach jednostkowych różnej pojemności (w załączeniu Spółka przedkłada szczegółowy wykaz oferowanych produktów wraz z ich opisem).

Powyższe produkty zostały wpisane do rejestru produktów biobójczych – decyzjami Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych z dnia … . W załączeniu do niniejszego wniosku Spółka przedkłada również kopie ww. decyzji.

Jednocześnie Spółka informuje, że powyższy opis nie ogranicza się wyłącznie do wyżej wymienionych produktów biobójczych, bowiem Spółka zakłada, że w przyszłości może wprowadzić na rynek inne produkty biobójcze, które będą wpisane do Wykazu Produktów Biobójczych.

Oferowane przez Spółkę Produkty biobójcze spełniają warunki określone w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1272/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie klasyfikacji, oznakowania i pakowania substancji i mieszanin, zmieniającego i uchylającego dyrektywy 67/548/EWG i 1999/45/WE oraz zmieniającego rozporządzenie (WE) nr 1907/2006 (Dz.Urz. UE L 353 z 31.12.2008. str. 1, z późn. zm., dalej jako: „Rozporządzenie w sprawie klasyfikacji, oznakowania i pakowania substancji i mieszanin").

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 69 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) NR 528/2012 z dnia 22 maja 2012 r. w sprawie udostępniania na rynku i stosowania produktów biobójczych, posiadacze pozwoleń zapewniają, aby produkty biobójcze były klasyfikowane, pakowane i oznakowane zgodnie z zatwierdzoną charakterystyką produktu biobójczego, w szczególności w odniesieniu do zwrotów określających zagrożenie i środki ostrożności, o których mowa odpowiednio w art. 22 ust. 2 lit. i) oraz zgodnie z dyrektywą 1999/45/WE, a także zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1272/2008. Zatem z powyższego wynika, że podmioty, którym zezwolono na udostępnienie na rynku i stosowanie produktu biobójczego na terytorium państwa członkowskiego lub na terenie Unii Europejskiej, są zobowiązane do spełnienia warunków określonych w Rozporządzeniu w sprawie klasyfikacji, oznakowania i pakowania substancji i mieszanin.

Spełnianie przez Wnioskodawcę warunków określonych w Rozporządzeniu w sprawie klasyfikacji, oznakowania i pakowania substancji i mieszanin potwierdza fakt, że Wnioskodawca uzyskał wpis do Wykazu Produktów Biobójczych, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o produktach biobójczych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2231) oraz wskazane powyżej pozwolenie na udostępnianie na rynku produktów biobójczych.

Produkowane przez Spółkę Produkty biobójcze nie są i nie będą produktami przeznaczonymi do spożycia przez ludzi.

Jednocześnie Wnioskodawca potwierdza, iż spełnia warunki określone w art. 32 ust. 5, 12 i 13 ustawy o podatku akcyzowym (warunki te nie są przedmiotem niniejszego wniosku).

W uzupełnieniu wniosku z 6 lipca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że ani opis stanu faktycznego, ani zadane pytanie nie dotyczą produkcji produktów biobójczych zlecanej przez Spółkę podmiotom zewnętrznym – usługowej produkcji produktów biobójczych z wykorzystaniem materiałów Spółki. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczył działalności Spółki jako podmiotu zużywającego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy oferowane przez Spółkę produkty biobójcze, niezależnie od kodu CN tych produktów biobójczych, mogą korzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego, w związku z zastosowaniem do ich produkcji alkoholu etylowego skażonego, korzystającego ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym i czy w konsekwencji mogą być one przedmiotem obrotu na terenie Polski i poza Polską, bez dodatkowych rygorów i procedur akcyzowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, oferowane przez Spółkę produkty biobójcze, niezależnie od kodu CN tych produktów biobójczych, mogą korzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego, w związku z zastosowaniem do ich produkcji alkoholu etylowego skażonego, korzystającego ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym i w konsekwencji mogą być one przedmiotem obrotu na terenie Polski i poza Polską, bez dodatkowych rygorów i procedur akcyzowych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki, produkowane i oferowane przez nią produkty biobójcze, w których skład wchodzi alkohol etylowy skażony, którego zużycie do produkcji tych wyrobów korzysta ze zwolnienia z akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o akcyzie, korzystają ze zwolnienia z podatku akcyzowego i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym jako „nowy wyrób” i mogą być przedmiotem obrotu na terenie Polski i poza Polską, bez dodatkowych rygorów i procedur akcyzowych.

Należy przy tym podkreślić, iż zagadnienie przedkładane niniejszym wnioskiem Dyrektorowi KIS zostało już przez ten Organ jednoznacznie rozstrzygnięte w niedawnych interpretacjach z dnia 30 września 2020 r. nr 0111-KDIB3-3.4013.124.2020.2.MAZ, a także z dnia 24 marca 2021 r. nr 0111-KDIB3-3.4013.224.2020.2.MAZ.

Prawidłowość tego stanowiska została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2020 r., nr 0111-KDIB3-3.4013.124.2020.2.MAZ oraz z 24 marca 2021 r., nr 0111-KDIB3-3.4013.224.2020.2.MAZ. W ocenie Spółki przedkładane przez nią zagadnienie prawne jest analogiczne do rozstrzygniętego w przywołanych interpretacjach, przy czym ze względu na indywidualny charakter instytucji interpretacji z art. 14b Ordynacji podatkowej, Spółka zdecydowała się skierować swój indywidualny wniosek w tej samej materii.

1\. Krajowe przepisy akcyzowe

Zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również alkohol etylowy skażony środkami skażającymi, określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz.U. z 2018 r. poz. 2352), i wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5-6b, 12 i 13; w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 2 pkt 3.

Z powyższego wynika, że ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym korzysta alkohol etylowy, który jest:

*   skażony właściwymi substancjami skażającymi (tj. określonymi w rozp. MF ws. skażania); oraz
*   wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, w przypadkach określonych w art. 32 ust. 3 pkt 1 lub 8 ustawy o podatku akcyzowym.

W szczególności zatem zwolnienie od akcyzy nie \[jest\] warunkowane klasyfikacją CN gotowego produktu, o ile jest to produkt nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi.

Zgodnie z § 2 pkt 3 rozporządzenia ws. środków skażających, do skażania alkoholu etylowego jako służące do stosowania zwolnienia z akcyzy, w przypadku produkcji produktów biobójczych, dopuszcza się użycie:

*   alkoholu izopropylowego 2000 ml i benzoesanu denatonium 1 g lub
*   alkoholu tert-butylowego 78 g i benzoesanu denatonium 1 g lub
*   alkoholu izopropylowego 10 000 ml;

\-w ilości minimalnej na 1 hl alkoholu 100% vol.

Spółka do produkcji ww. produktów biobójczych stosuje wyłącznie alkohol etylowy skażony zgodnie z ww. przepisami (prawidłowość skażenia nie jest przedmiotem niniejszego wniosku ani przedmiotem wątpliwości Spółki).

Spółka nie wyklucza, że w przyszłości, w związku ze zmianami rozporządzenia ws. środków skażających, do skażania alkoholu etylowego będzie zmuszona do stosowania innych środków skażających niż wymienione wyżej, w każdym przypadku zgodnie z rozporządzeniem ws. środków skażających.

Jednocześnie Spółka zakłada (a na potrzeby niniejszego wniosku o wydanie interpretacji przyjmuje to jako element stanu faktycznego), iż spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-6b, 12 i 13 \[ustawy o podatku akcyzowym\]. Tym samym w ocenie Spółki nie powinno budzić wątpliwości, iż jej produkty mogą korzystać z omawianego zwolnienia.

2\. Przepisy akcyzowe UE

Art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o akcyzie został wprowadzony do polskiego porządku prawnego na skutek implementacji art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 92/83/EWG z 19 października 1992 r. (t.j. Dz.U. UE L 1992.316.21 ze zm.; dalej jako: „Dyrektywa 92/83/EWG”).

W związku z powyższym, w celu prawidłowego zrozumienia pojęcia „wykorzystywany do produkcji”, użytego w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o akcyzie, należy odwołać się do treści Dyrektywy 92/83/EWG.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy 92/83/EWG, Państwa Członkowskie zwalniają produkty objęte niniejszą dyrektywą z ujednoliconego podatku akcyzowego na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów, gdy są one denaturowane zgodnie z wymogami każdego Państwa Członkowskiego i używane do wytwarzania jakiegokolwiek produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi.

Dodatkowo w preambule do Dyrektywy 92/83/EWG wskazano, że „możliwe jest pozostawienie Państwom Członkowskim wyboru odnośnie do stosowania zwolnień od podatku w zależności od sposobu ostatecznego wykorzystania produktów na ich terytorium”.

Powyższe prowadzi do wniosku, że użyte w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o akcyzie określenie „wykorzystywany do produkcji” oznacza, że skażony alkohol etylowy powinien zostać użyty, ostatecznie wykorzystany do wytworzenia produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi. Tym samym powinien wejść w skład wytworzonego produktu lub przestać istnieć w wyniku wytwarzania tych produktów.

Jednocześnie również w odniesieniu do przepisów Dyrektywy 92/83/EWG należy podkreślić, iż żaden jej przepis nie uzależnia stosowania zwolnienia od klasyfikacji CN gotowego wyrobu, do produkcji którego został zużyty alkohol etylowy skażony. Kluczowe jest jedynie (co w niniejszej sprawie jest spełnione), aby był to produkt nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi.

Natomiast zgodnie z art. 2 rozporządzenia (WE) nr 178/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 28 stycznia 2002 r. ustanawiającego ogólne zasady i wymagania prawa żywnościowego, powołującego Europejski Urząd ds. Bezpieczeństwa Żywności oraz ustanawiającego procedury w zakresie bezpieczeństwa żywności, przez pojęcie „przeznaczone do spożycia przez ludzi” należy rozumieć żywność lub środek spożywczy.

W związku z powyższym należy uznać, że jeśli alkohol etylowy skażony jest wykorzystany do produkcji gotowego produktu, który jest nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi, który w momencie użycia do produkcji produktów biobójczych korzysta ze zwolnienia z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o akcyzie, to taki gotowy produkt będzie podlegał zwolnieniu z akcyzy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości z 28 lutego 2019 r., sygn. C-567/17, w którym stwierdzono, że:

„Alkohol etylowy zawarty w produkcie nieprzeznaczonym do spożycia przez ludzi, który został poddany skażeniu zgodnie z metodą zatwierdzoną w państwie członkowskim, korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 27 ust. 1 lit. b) dyrektywy 92/83”.

Tak samo podniósł Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 7 grudnia 2000 r., sygn. C-482/98, w którym wskazano, że:

„Z brzmienia art. 27 ust. 1 lit. a i b dyrektywy 92/83 w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych jasno wynika, iż przyznanie lub odmowa zwolnienia z podatków akcyzowych zależy od metody denaturacji. Jeśli metoda została zaakceptowana na poziomie wspólnotowym, alkohol jest zwolniony z podatków akcyzowych na podstawie art. 27 ust. 1 lit. a. Jeśli, z drugiej strony, alkohol, zawarty w produkcie nieprzez-naczonym do spożycia przez ludzi, był denaturowany zgodnie z metodą uznaną w danym Państwie Członkowskim, zastosowanie powinno znaleźć zwolnienie przewidziane w art. 27 ust. 1 lit. b”.

Dodatkowo należy wskazać, że wyżej zaprezentowane stanowisko Trybunału Sprawiedliwości w kwestii dotyczącej zwolnienia z podatku akcyzowego alkoholu etylowego, wchodzącego w skład gotowego produktu, jest tożsame ze stanowiskiem krajowych sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 kwietnia 2016 r., sygn. I GSK 1164/14, stwierdzono, że:

„Skorzystanie z omawianego zwolnienia wymaga, oprócz spełnienia wymogów formalnoprawnych (co nie wchodzi w zakres zapytania), bezwzględnego spełnienia przez podatnika warunków materialnoprawnych, a ich naruszenie powinno prowadzić w każdym przypadku do utraty zwolnienia. Niemniej jednak, z uwagi na szczególną wagę omawianej regulacji (zneutralizowanie wpływu akcyzy na alkohol będący półproduktem wchodzącym w skład innych produktów handlowych lub przemysłowych), dokonywana przez organ wykładnia art. 30 ust. 9 pkt 2 upa powinna pozwolić na zrealizowanie celów, o jakich mowa w dyrektywie Rady 92/83/EWG. Z punktu widzenia przepisów podatkowych nie ma znaczenia ostateczny sposób zużycia alkoholu, który podlegał denaturacji zgodnie z art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 92/83/EWG, ale spełnienie ściśle określonych wymogów zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, tj.: wyrób akcyzowy, który ma skorzystać ze zwolnienia, musi być skażony zgodnie z wymogami państwa członkowskiego i używany do wytwarzania jakiegokolwiek produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi (v. wyroki TSUE: z 7 grudnia 2000 r. w sprawie C-482/98 i z 28 lutego 2019 r. w sprawie C-567/17). W art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 92/83/EWG, w przeciwieństwie np. do art. 27 ust. 1 lit. c tej dyrektywy („\`(...)\` Państwa Członkowskie zwalniają produkty objęte niniejszą dyrektywą z ujednoliconego podatku akcyzowego na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów, gdy są one używane do produkcji octu oznaczonego kodem taryfowym CN 2209\`(...)\`”) prawodawca unijny uzależnia zwolnienie od tego, aby alkohol denaturowany zgodnie z wymogami państwa członkowskiego został użyty do wytworzenia „jakiegokolwiek” produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi. Zatem dla omawianego zwolnienia kluczowe znaczenie ma przeznaczenie wytworzonego produktu, a nie to, czy skład tego wyrobu będzie różnił się w zasadniczy sposób od alkoholu etylowego skażonego i nie będzie klasyfikowany do pozycji CN 2207 20”.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że produkty biobójcze produkowane przez Spółkę, w skład których wchodzi alkohol etylowy skażony, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem akcyzowym, bowiem produkty biobójcze stanowią finalny produkt.

Produkty biobójcze posiadają inne właściwości fizyko-chemiczne niż skażony alkohol etylowy, który jest surowcem służącym do ich produkowania. Zatem jeśli nawet będą one klasyfikowane jako wyrób objęty pozycją CN 2207, to nie będą one ujmowane w tej pozycji z tej przyczyny, że są skażonym alkoholem etylowym, lecz z tej przyczyny, że będą pozostałym wyrobem alkoholowym skażonym.

Oznacza to, że klasyfikacja do kodu CN 2207, czy też do kodu CN 3808, który obejmuje swoim zakresem „Środki owadobójcze, gryzoniobójcze, grzybobójcze, chwastobójcze, opóźniające kiełkowanie, regulatory wzrostu roślin, środki odkażające i podobne produkty, pakowane do postaci lub w opakowania do sprzedaży detalicznej, lub w postaci preparatów lub artykułów (na przykład taśm nasyconych siarką, knotów i świec oraz lepów na muchy)”, nie wpływa na objęcie tego wyrobu zwolnieniem z akcyzy. Kluczowe jest bowiem przeznaczenie tego wyrobu, co wynika z orzecznictwa NSA, a nie jego klasyfikacja do określonego kodu CN.

W konsekwencji należy uznać, że produkty biobójcze produkowane przez Spółkę jako podmiot zużywający, przy zastosowaniu alkoholu etylowego skażonego, nawet w przypadku klasyfikacji tych produktów biobójczych do kodu CN 2207, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o akcyzie.

3\. Stanowisko MF (Dyrektora KIS) wydawane w analogicznych sprawach

Prawidłowość tego stanowiska został potwierdzony w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2020 r., nr 0111-KDIB3-3.4013.124.2020.2.MAZ. Jedyna różnica (niemająca znaczenia dla kierunku rozstrzygnięcia) pomiędzy stanem faktycznym analizowanej sprawy oraz stanem faktycznym przywoływanej interpretacji odnosi się do miejsca wytwarzania produktu (tj. skład podatkowy vs. miejsce prowadzenia działalności podmiotu zużywającego, co nie ma znaczenia, jako że obie sytuacje są równo uprawnione do korzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 32 ust. 4 pkt 2, w zw. z ust. 3 pkt 1 lub pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym).

W cytowanej interpretacji Dyrektor KIS wskazał, co następuje:

„Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego zdarzenia przyszłego, we własnym składzie podatkowym skaża alkohol etylowy środkami wymienionymi w § 2 pkt 3 rozporzą-dzenia w sprawie środków skażających. Przepis § 2 pkt 3 rozporządzenia w sprawie środków skażających znajduje zastosowanie w przypadku Spółki, która ze skażonego alkoholu etylowego wytwarza, również w składzie podatkowym, Produkty biobójcze. Z kolei te Produkty biobójcze produkowane obecnie (wymienione przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), zostały wpisane do Wykazu Produktów Biobójczych, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o produktach biobójczych (Dz.U. z 2018 r. poz. 122, 138, 650,1000 i 1637).

Ponadto przedmiotowe Produkty biobójcze spełniają warunki Rozporządzenia w sprawie klasyfikacji, oznakowania i pakowania substancji i mieszanin. Przy tym - jak wskazał Wnioskodawca - opis zdarzenia przyszłego odnosi się do Produktów wytwarzanych obecnie oraz tych, które mogą być produkowane w przyszłości. Produkty biobójcze nie są i nie będą przeznaczone do spożycia przez ludzi.

Powyższe oznacza, że Spółka spełnia przesłanki do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy - na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy - alkoholu etylowego skażonego, który wykorzystuje i będzie wykorzystywała do produkcji Produktów biobójczych, tj. wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. W przypadku Spółki znajdzie zastosowanie art. 32 ust. 3 pkt 8 ustawy, bowiem w tym wypadku Wnioskodawca będzie zużywał skażony we własnym składzie podatkowym alkohol do wytwarzania Produktów biobójczych i będzie w związku z tym występował jako podmiot zużywający. Powyższe oznacza zarazem, że niezależnie do jakiego kodu Nomenklatury Scalonej CN zostały przyporządkowane Produkty biobójcze, do wytworzenia których został zużyty prawidłowo skażony alkohol etylowy, Produkty te nie będą podlegały już opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Tym samym oceniając całościowo, w zakresie zwolnienia od akcyzy produkowanych Produktów biobójczych - niezależnie od kodu CN jaki będą posiadały - w związku z zastosowaniem do ich produkcji alkoholu etylowego skażonego, korzystającego ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy oraz możliwości wydania tych Produktów biobójczych ze składu podatkowego i obrotu bez żadnych rygorów i procedur akcyzowych, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe”.

Kolejno, w interpretacji z dnia 24 marca 2021 r., nr 0111-KDIB3-3.4013.224.2020.2.MAZ, w której stan faktyczny był analogiczny do niniejszego wskazano:

„Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego - wykorzystując skażony alkohol etylowy - wytwarza produkt biobójczy (ABC) wpisany do Wykazu Produktów Biobójczych, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o produktach biobójczych (Dz.U. z 2018 r. poz. 122, 138, 650, 1000 i 1637). Przedmiotowy produkt biobójczy spełnia warunki rozporządzenia w sprawie klasyfikacji, oznakowania i pakowania, a także nie jest i nie będzie przeznaczony do spożycia przez ludzi. Wytwarzając wskazany produkt biobójczy, Spółka działa jako podmiot zużywający, co oznacza, że alkohol etylowy skażony, objęty zwolnieniem od akcyzy ze względu na jego przeznaczenie, zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Przy tym jak wskazał Wnioskodawca, opis zdarzenia przyszłego dotyczy produktu biobójczego już wytwarzanego (ABC), jak również innych produktów biobójczych, które zamierza Spółka wytwarzać w przyszłości. Powyższe stwierdzenie Spółki oznacza, że również wytwarzane w przyszłości produkty biobójcze będą spełniały wszystkie warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia dla alkoholu etylowego skażonego, odnoszące się do już wytwarzanego produktu biobójczego ABC.

Wnioskodawca podał również w opisie zdarzenia przyszłego, że spełnia warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-6b, 12 i 13 ustawy. Zauważyć zatem należy, że w związku ze wskazaną powyżej zmianą od 1 lutego 2021 r. ustawy o podatku akcyzowym, dla skorzystania ze zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego skażonego, na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, Spółka jest zobowiązana do spełniania warunków wskazanych w art. 32 ust. 5 pkt 1 i 2 oraz ust. 6 ustawy, w okolicznościach sprawy przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego. Z kolei na mocy ustawy zmieniającej przepisy art. 32 ust. 6a i 6b zostały z dniem 1 lutego 2021 r. uchylone.

Powyższe oznacza, że Spółka, jako podmiot zużywający, spełnia przesłanki do skorzystania - na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy - ze zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego skażonego, który wykorzystuje już do wytwarzania produktu biobójczego ABC i będzie wykorzystywała w przyszłości do produkcji produktów biobójczych, tj. wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od akcyzy produkowanego produktu biobójczego (ABC) oraz innych produktów biobójczych wytwarzanych i oferowanych w przyszłości (niezależnie od kodu CN jaki będą posiadały), w związku z zastosowaniem do ich produkcji alkoholu etylowego skażonego, korzystającego ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, a także możliwości obrotu tymi produktami biobójczymi bez żadnych rygorów i procedur akcyzowych, należy uznać za prawidłowe”.

W ocenie Spółki jednoznacznie i ostatecznie potwierdza to prawidłowość jej stanowiska oraz zasadność niniejszego wniosku. Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2020 r., poz. 722, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod pozycją 17 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN 2207, został wymieniony alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone.

Również w załączniku nr 2 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie rady 92/12/EWG, w poz. 17 wskazany został ww. alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone, o kodzie CN 2207.

Jak stanowi art. 92 ustawy, do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Natomiast w myśl art. 93 ust. 1 ustawy, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1.  wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;
2.  wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;
3.  napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.

Produkcją alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie, przetwarzanie, oczyszczanie, skażanie lub odwadnianie alkoholu etylowego, a także jego rozlew – art. 93 ust. 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 stycznia 2021 r., alkohol etylowy skażony środkami skażającymi, określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2352), i wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5-6b, 12 i 13; w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 2 pkt 3.

Zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lutego 2021 r., zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również alkohol etylowy skażony środkami skażającymi, określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz.U. z 2018 r. poz. 2352), i wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2 oraz w ust. 6, 12 i 13; w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 2 pkt 3.

Przypadkiem, o którym mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1 jest dostarczenie wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy, podmiot zużywający to podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

W myśl art. 32 ust. 5 pkt 1 ustawy, warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8.

Zgodnie z art. 32 ust. 5 pkt 2 ustawy, warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również przemieszczanie wyrobów akcyzowych na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD oraz zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Ponadto do art. 32 ust. 5 ustawy, na mocy art. 1 pkt 15 lit. e tiret pierwsze ustawy z dnia 10 grudnia 2020 r. (Dz.U. z 2021 r., poz. 72; dalej jako: „ustawa zmieniająca”), zmieniającej ustawę o podatku akcyzowym z dniem 1 lutego 2021 r., dodany został pkt 1a; natomiast pkt 2a dodany został przez art. 1 pkt 15 lit. e tiret drugie wskazanej ustawy zmieniającej. Przy czym zauważyć należy, że oba dodane przepisy nie dotyczą alkoholu etylowego skażonego.

Jak stanowi art. 32 ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lutego 2021 r., warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3 i 5-7, jest dokonanie przez podmiot odbierający, podlegający obowiązkowi rejestracji, zgłoszenia rejestracyjnego na podstawie art. 16 ust. 1.

W myśl art. 32 ust. 6a ustawy, obowiązującego do 31 stycznia 2021 r., warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie, w sytuacji gdy System jest niedostępny, a wyroby akcyzowe są przemieszczane na podstawie dokumentu zastępującego e-DD, w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3 i 5, jest przedstawienie przez podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiotowi wysyłającemu, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3.

Natomiast przepis art. 32 ust. 6b, obowiązujący do 31 stycznia 2021 r., dotyczył zwolnienia od akcyzy paliw lotniczych. Przy czym art. 32 ust. 6a i 6b zostały uchylone przez art. 1 pkt 15 lit. g ustawy zmieniającej ustawę o podatku akcyzowym z dniem 1 lutego 2021 r.

Podmiot zużywający będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej nabywającą wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do okazania dostarczającemu dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość, w celu potwierdzenia jego tożsamości – art. 32 ust. 12 ustawy.

Podmiot, który dostarcza wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi zużywającemu, o którym mowa w ust. 12, jest obowiązany odmówić wydania tych wyrobów w przypadku, gdy podmiot zużywający odmawia okazania dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość lub gdy dane podane przez podmiot zużywający do e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD nie zgadzają się z danymi wynikającymi z dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość – art. 32 ust. 13 ustawy.

Stosownie do § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 października 2018 r. w sprawie środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2021 r., poz. 761; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie środków skażających”), środkiem skażającym, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, służącym do stosowania zwolnień od podatku akcyzowego, jest mieszanina alkoholu izopropylowego 2000 ml i benzoesanu denatonium 1 g lub alkoholu tert-butylowego 78 g i benzoesanu denatonium 1 g lub alkohol izopropylowy 10 000 ml, w ilości minimalnej na 1 hl alkoholu 100% vol, w przypadku produkcji produktów biobójczych:

1.  wpisanych do Wykazu Produktów Biobójczych, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o produktach biobójczych (Dz.U. z 2021 r. poz. 24), lub
2.  których substancje czynne zostały wpisane do unijnego wykazu zatwierdzonych substancji czynnych, o którym mowa w art. 9 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 528/2012 z dnia 22 maja 2012 r. w sprawie udostępniania na rynku i stosowania produktów biobójczych (Dz Urz. UE L 167 z 27.06.2012, str. 1, z późn. zm.), albo których substancje czynne zostały wymienione w załączniku II rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) nr 1062/2014 z dnia 4 sierpnia 2014 r. w sprawie programu pracy, którego celem jest systematyczne badanie wszystkich istniejących substancji czynnych zawartych w produktach biobójczych, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 528/2012 (Dz.Urz. UE L 294 z 10.10.2014, str. 1, z późn. zm.), i które nie będą sprzedawane na terytorium kraju

\-spełniających warunki rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1272/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie klasyfikacji, oznakowania i pakowania substancji i mieszanin, zmieniającego i uchylającego dyrektywy 67/548/EWG i 1999/45/WE oraz zmieniającego rozporządzenie (WE) nr 1907/2006 (Dz.Urz. UE L 353 z 31.12.2008, str. 1, z późn. zm.; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie klasyfikacji, oznakowania i pakowania”), gdy spełnienie tych warunków jest wymagane dla tych produktów biobójczych.

Przepisy ustawy dotyczące zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego stanowią wyraz implementacji do polskiego prawa podatkowego uregulowań unijnych, zawartych w dyrektywie Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz.U. UE L 316 z 31.10.1992, str. 21, ze zm.; dalej jako: „Dyrektywa strukturalna” lub „Dyrektywa”).

Jak stwierdził bowiem Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 11 maja 2005 r, sygn. akt 18/04, dyrektywa wiąże każde państwo członkowskie, do którego jest kierowana, w zakresie rezultatu, który ma być osiągnięty. Pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków.

Zgodnie z powyższym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, ustawodawca polski, dokonując implementacji dyrektywy strukturalnej, skorzystał z prawa do swobodnego wyboru formy i środków służących osiągnięciu zakładanego przez dyrektywę rezultatu.

Jak stanowi art. 20 Dyrektywy strukturalnej, dla celów niniejszej dyrektywy przez pojęcie „alkohol etylowy” rozumie się:

*   wszelkie produkty o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2 % obj., oznaczone kodami taryfowymi CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to produkty stanowiące część produktu należącego do innego rozdziału Nomenklatury Scalonej,
*   produkty oznaczone kodami taryfowymi CN 2204, 2205, 2206 o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 22 % obj.,
*   napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony spirytus.

Stosownie do art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy, w brzmieniu obowiązującym przed 25 sierpnia 2020 r., państwa członkowskie zwalniają produkty objęte Dyrektywą z ujednoliconego podatku akcyzowego na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów, gdy są one denaturowane zgodnie z wymogami każdego państwa członkowskiego i używane do wytwarzania jakiegokolwiek produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi.

W myśl art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy strukturalnej, w brzmieniu obowiązującym od 25 sierpnia 2020 r., Państwa Członkowskie zwalniają produkty objęte niniejszą dyrektywą z ujednoliconego podatku akcyzowego na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów, gdy są one używane w trakcie procesu wytwarzania dowolnego produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi, pod warunkiem że alkohol został denaturowany zgodnie z wymogami dowolnego państwa członkowskiego dla danego zastosowania.

Zwolnienie to stosuje się, gdy taki denaturowany alkohol:

*   został dodany do produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi, lub
*   jest używany do konserwacji i czyszczenia urządzeń produkcyjnych wykorzystywanych do tego konkretnego procesu wytwarzania.

Państwa członkowskie stosują rozdział IV dyrektywy 2008/118/WE do przemieszczania alkoholu denaturowanego, który nie został jeszcze dodany do produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi.

Wskazać w tym miejscu należy, że art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy stanowi implementację art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy strukturalnej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada status podatnika podatku akcyzowego i jako podmiot zużywający zajmuje się produkcją szeregu produktów biobójczych, wymienionych w opisie stanu faktycznego, zawierających alkohol etylowy skażony zgodnie z przepisami rozporządzenia w sprawie środków skażających. Wskazane produkty biobójcze są wpisane do Wykazu Produktów Biobójczych. Oferowane przez Spółkę produkty biobójcze spełniają warunki rozporządzenia w sprawie klasyfikacji, oznakowania i pakowania. Ponadto produkowane przez Spółkę produkty biobójcze nie są i nie będą produktami przeznaczonymi do spożycia przez ludzi. Wnioskodawca podał, że spełnia warunki określone w art. 32 ust. 5, 12 i 13 ustawy (spełnienie wskazanych warunków nie było przedmiotem wniosku). Wnioskodawca wskazał, że ani opis stanu faktycznego, ani zadane pytanie nie dotyczą produkcji produktów biobójczych zlecanej przez Spółkę podmiotom zewnętrznym – usługowej produkcji produktów biobójczych z wykorzystaniem materiałów Spółki. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy działalności Spółki jako podmiotu zużywającego.

Wątpliwości Spółki, wyrażone w zadanym pytaniu, dotyczą zwolnienia od akcyzy oferowanych produktów biobójczych – niezależnie od kodu CN tych produktów – w związku z zastosowaniem do ich produkcji alkoholu etylowego skażonego, korzystającego ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy oraz możliwości obrotu nimi bez dodatkowych rygorów i procedur akcyzowych.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego – wykorzystując skażony alkohol etylowy – wytwarza produkty biobójcze wpisane do Wykazu Produktów Biobójczych, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o produktach biobójczych (Dz.U. z 2021 r. poz. 24). Przedmiotowe produkty biobójcze spełniają warunki rozporządzenia w sprawie klasyfikacji, oznakowania i pakowania, a także nie są i nie będą przeznaczone do spożycia przez ludzi. Wytwarzając wskazane produkty biobójcze Spółka działa jako podmiot zużywający, co oznacza, że alkohol etylowy skażony, objęty zwolnieniem od akcyzy ze względu na jego przeznaczenie, zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Wnioskodawca podał również w opisie stanu faktycznego, że spełnia warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5, 12 i 13 ustawy, natomiast w stanowisku własnym w sprawie wskazał, że spełnia warunki wymienione w art. 32 ust. 5-6b, 12 i 13 ustawy. Zauważyć zatem należy, że w związku ze wskazaną powyżej zmianą od 1 lutego 2021 r. ustawy o podatku akcyzowym, dla skorzystania ze zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego skażonego, na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, Spółka jest obecnie zobowiązana do spełniania warunków wskazanych w art. 32 ust. 5 pkt 1 i 2 oraz ust. 6 ustawy. Z kolei przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, tj. do 31 stycznia 2021 r., Wnioskodawca był zobowiązany do spełniania warunku wymienionego w art. 32 ust. 6a ustawy.

Powyższe oznacza, że Spółka, jako podmiot zużywający, spełnia przesłanki do skorzystania – na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy – ze zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego skażonego, który wykorzystuje do wytwarzania produktów biobójczych wymienionych w opisie stanu faktycznego, tj. wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. Zauważyć zatem należy, że w przypadku, gdy którykolwiek z wymienionych w opisie stanu faktycznego produktów biobójczych, zawierających alkohol etylowy skażony, jest wyrobem akcyzowym (spełnia definicję wyrobu akcyzowego zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, bez względu na kod CN), może wówczas korzystać ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy oferowane (produkowane) przez Spółkę produkty biobójcze objęte wnioskiem nie będą wyrobami akcyzowymi, przedmiotem zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy jest alkohol etylowy skażony, zastosowany do produkcji tych produktów. Przepisy ustawy o podatku akcyzowym dotyczą bowiem wyłącznie wyrobów akcyzowych, a nie każdy produkt biobójczy jest takim wyrobem. W konsekwencji te produkty biobójcze, do wytworzenia których wykorzystywany jest alkohol etylowy skażony, mogą być przedmiotem obrotu bez dodatkowych rygorów i procedur akcyzowych.

Tym samym, oceniając całościowo, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku Spółki (pytania dotyczącego wyłącznie produktów biobójczych wymienionych we wniosku, już wytwarzanych przez Spółkę jako podmiot zużywający) w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być  zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej  rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidulane nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Natomiast odnosząc się do powołanego w stanowisku Wnioskodawcy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt I GSK 1164/14, Organ pragnie zauważyć, że dotyczy on zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy. Jest to zatem przepis ustawy o podatku akcyzowym, o interpretację którego Spółka nie występowała, a który w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.