Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-171/15/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-05
Teza: 1. Czy w zaistniałym stanie faktycznym usługi świadczone na rzecz Spółki przez zawodowego piłkarza w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? 2. Czy Wnioskodawca posiada prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego określonych w wystawionych przez zawodników fakturach VAT dokumentujących usługi świadczone na rzecz Spółki przez zawodowego piłkarza w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; sport-klub sportowy; usługi; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 lutego 2015 r. (data wpływu 24 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z 13 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących usługę świadczoną na rzecz klubu sportowego przez zawodnika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących usługę świadczoną na rzecz klubu sportowego przez zawodnika.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 13 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 4 maja 2015 r. znak: IBPP2/4512-171/15/IK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również „Spółka”) jest klubem sportowym prowadzącym działalność sportową w formie spółki akcyjnej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawiera umowy zlecenia w rozumieniu art. 734 Kodeksu cywilnego o profesjonalne uprawianie piłki nożnej z zawodnikami, którzy zawodowo zajmują się grą w piłkę nożną. Część zawodników chce rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej na własny rachunek i wykonywać ją na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Prowadzona przez zawodników działalność gospodarcza będzie obejmować przede wszystkim świadczenie usług polegających na profesjonalnym uprawianiu sportu - grze w piłkę nożną na rzecz drużyn piłkarskich. W konsekwencji Spółka będzie zawierać z zawodnikami umowy zlecenia na profesjonalne uprawianie piłki nożnej w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Kontrakty zawierane z zawodnikami muszą być zgodne z przepisami Polskiego Związku Piłki Nożnej (dalej „PZPN”), mającego wyłączne prawo ustanawiania reguł organizacyjnych i dyscyplinarnych zarówno dla klubów sportowych, jak i dla piłkarzy (art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r o sporcie (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 715, z późn. zm.), dalej „SportU”). W związku z powyższym Wnioskodawca podkreśla, że umowy będą zawierane z zastosowaniem jednolitego wzorca umownego odpowiadającego regulacjom PZPN. Zgodnie z postanowieniami umowy zlecenia na profesjonalne usługi gry w piłkę nożną zawieranej w ramach prowadzonej przez zawodnika działalności gospodarczej, piłkarz jest zobowiązany do reprezentowania Wnioskodawcy w rozgrywkach piłkarskich oraz do świadczenia innych usług opisanych w kontrakcie.

Wynagrodzenie zawodnika z tytułu świadczonych usług jest zmienne i określane odrębnie dla każdej usługi. Znaczna jego część zależy od:

*   czasu gry zawodnika w meczach rozgrywanych przez klub;
*   ilości punktów zdobytych przez klub w meczu z udziałem zawodnika;
*   miejsca zajmowanego przez drużynę w tabeli rozgrywek.

Zarobki uzyskane przez zawodników mogą wzrosnąć w przypadku osiągnięcia przez Wnioskodawcę wyniku sportowego określonego w umowie. Spółka nie ma obowiązku wypłacać zawodnikowi wynagrodzenia, jeśli ten czasowo lub na stałe nie ma możliwości wykonywania określonych w umowie zobowiązań.

Wnioskodawca, który w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zleca zawodowym piłkarzom wykonywanie usług sportowych, nie ponosi kosztów dodatkowych treningów, suplementów diety, itp. Piłkarze jako przedsiębiorcy zamierzający z wykonywania usług piłkarskich osiągać przychody, są zobowiązani dodatkowo indywidualnie zadbać o właściwe przygotowanie do świadczenia tych usług na możliwie najwyższym poziomie. W tym celu podejmują szereg dodatkowych działań przygotowawczych takich jak: zatrudnianie pracowników, menadżerów, dietetyków, itp. Umowy z zawodnikami nie zawierają postanowienia, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodników.

Zdaniem Spółki przychód osiągany przez zawodników z tytułu świadczonych usług profesjonalnej gry w piłkę nożną oraz usług marketingowych po rozpoczęciu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej i złożeniu oświadczenia, o którym mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „PU"), będzie przychodem osiąganym ze źródła przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 3 PIT tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z powyższym Spółka nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnika składek na ubezpieczenia społeczne. Zawodnicy sami będą obliczać i wpłacać w odpowiednim terminie zaliczki na podatek dochodowy oraz składki na ubezpieczenie społeczne. Potwierdzeniem stanowiska Spółki są:

*   interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 27 maja 2014 r., nr DD2/033/30/KBF/14/RD-47426;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 października 2014 r., sygn. ITPB1/415-774/14/MR.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że

Ad. 1

Wnioskodawca będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Ad. 2

Oprócz usług polegających na profesjonalnym uprawianiu piłki nożnej zawodnik, na podstawie umowy, będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy usługi marketingowe, w szczególności realizowane w drodze: wyrażenia przez zawodnika zgody na pozyskanie przez Wnioskodawcę jego wizerunku, imienia i nazwiska, pseudonimu, innych danych osobowych, biografii, kopii podpisu („autograf) do celów gospodarczych i promocyjnych Wnioskodawcy oraz oficjalnych sponsorów Wnioskodawcy, w szczególności przez filmowanie, fotografowanie lub inne utrwalanie podczas festynów, akcji promocyjnych, meczy, turniejów, sparingów, przygotowań, oraz uczestniczenia we wszelkich nagraniach telewizyjnych, wywiadach radiowych, innych akcjach promocyjnych i imprezach organizowanych przez klub piłkarski Wnioskodawcy i/lub oficjalnych sponsorów Wnioskodawcy.

Ad. 3

Z warunków umowy będzie wynikało, że zawodnik będzie dysponował niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalająca uznać, że będzie działać jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

1.  Działalność piłkarska (świadczenie usług piłkarskich) prowadzona przez zawodnika na rzecz Wnioskodawcy będzie działalnością w pełni profesjonalną i w pełni zorganizowaną. Zawodnik jako przedsiębiorca, zamierzający osiągać przychody (korzyści) z wykonywania usług piłkarskich, aby sprostać wymaganiom rynkowym, musi być należycie przygotowany do ich świadczenia. Celem ich świadczenia, zawodnik podejmuje określone działania przygotowawcze i ponosi określone koszty, w tym m.in. koszty dodatkowych treningów (m.in. wydatki na treningi sportowe) czy koszty przygotowania fizycznego (m.in. wydatki na specjalny ubiór sportowy czy niezbędne suplementy diety).
2.  Świadczenie usług piłkarskich prowadzone przez zawodnika będzie działalnością wykonywaną w sposób częstotliwy. Zawodnik zawierając umowę z Wnioskodawcą będzie prowadził taką działalność przez kilka lat. Działalność ta może być oferowana na rzecz różnych podmiotów, w zależności od popytu rynkowego na nabycie tego typu usług piłkarskich. Decydując się na rejestrację tej działalności zawodnik zamierza z niej osiągać przychody (korzyści) w sposób częstotliwy (tj. dopuszcza możliwość świadczenia usług piłkarskich w ramach działalności na rzecz różnych podmiotów), co potwierdza, iż świadczenie przez niego usług piłkarskich będzie stanowiło element prowadzonej działalności gospodarczej.
3.  Zawodnik będzie ponosił ryzyko odnośnie jakości świadczonych przez siebie usług. Znaczna część wynagrodzenia zawodnika określonego umową z Wnioskodawcą będzie uzależniona od: (i) czasu gry zawodnika w meczach ligowych, (ii) ilości punktów zdobytych przez klub/Wnioskodawcę w meczu z jego udziałem, (iii) miejsca w tabeli/awansu do wyższej klasy rozrywkowej klubu piłkarskiego prowadzonego przez Wnioskodawcę. Tak więc: im lepiej zawodnik będzie świadczył usługi piłkarskie, tym wyższe będą jego szanse na grę w podstawowym składzie zespołu piłkarskiego Wnioskodawcy. Im lepszy wynik sportowy osiągnie zespół piłkarski Wnioskodawcy, tym wyższe będą możliwości zarobkowania zawodnika. Jeżeli zatem usługi piłkarskie zawodnika będą niskiej jakości to jego wynagrodzenie będzie niższe, a negatywna selekcja prowadzona przez sztab trenerski może doprowadzić do wygaśnięcia umowy w związku z brakiem osiągnięcia określonego wymiaru czasu gry zawodnika bądź w związku z brakiem osiągnięcia określonego wyniku sportowego (np. awansu do wyższej klasy rozgrywkowej).
4.  Zawodnik, z uwagi na profesjonalny i ciągły charakter prowadzonej działalności, jest przygotowany aby w każdym momencie świadczyć takie same usługi piłkarskie na rzecz dowolnych podmiotów, z którymi zawrze odpowiednie umowy. Co prawda, w przypadku zawarcia umowy z Wnioskodawcą, oferowanie usług piłkarskich na rzecz wszystkich zainteresowanych podmiotów będzie ograniczone, niemniej jednak, po wygaśnięciu umowy, zawodnik ma dowolność w wyborze kolejnego kontrahenta. Ponadto w umowie zastosowana będzie tak zwana klauzula "odstępnego", oparta na art. 395 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: KC), powodująca, iż inny klub piłkarski może doprowadzić do wygaśnięcia umowy (oraz w konsekwencji do zmiany klubu przez zawodnika) poprzez wpłatę określonej w umowie kwoty na rzecz klubu piłkarskiego Wnioskodawcy. Za zgodą zawodnika możliwy też będzie jego transfer do innego klubu sportowego na podstawie umowy zawartej przez dwa kluby sportowe. Jakość świadczonych przez zawodnika usług piłkarskich rozstrzyga zatem o zmianie przynależności klubowej przez zawodnika. Ograniczenia w prowadzeniu działalności konkurencyjnej, regulowane przez wewnętrzne przepisy związkowe (m.in. Uchwała w sprawie statusu zawodników występujących w polskich klubach piłkarskich oraz zasad zmiany przynależności klubowej), dotyczą głównie reprezentowania przez zawodnika różnych klubów piłkarskich w okresie, kiedy zawodnik jest związany kontraktem z jednym klubem, nie dotyczą natomiast świadczenia usług podobnych na rzecz innych podmiotów niż kluby sportowe. Odwołując się do przepisów Uchwały Zarządu PZPN z dnia 27 marca 2015 r. „Minimalne wymagania dla standardowych kontraktów zawodników w sektorze zawodowej piłki nożnej” („Uchwała”), która stanowić będzie integralną część umowy, należy stwierdzić, iż zawodnik w trakcie obowiązywania umowy nie może prowadzić działalności gospodarczej utrudniającej pełne jego zaangażowanie w reprezentowanie klubu (chyba, że klub wyrazi na to zgodę). Co więcej, zgodnie z Uchwałą, zawodnik nie może reprezentować jednocześnie w tej samej dyscyplinie sportu więcej niż jednego klubu lub związku sportowego. Przywołane regulacje stanowią przepisy o charakterze antykonkurencyjnym. Piłkarskie przepisy związkowe wprowadzają pewne ograniczenia w świadczeniu piłkarskiej działalności gospodarczej, niemniej jednak nie negują, iż taka działalność może być prowadzona profesjonalnie (przez przedsiębiorców). Z ograniczeń w świadczeniu usług piłkarskich na rzecz konkurencji należy wnioskować, iż takich ograniczeń nie ma w przypadku usług świadczonych na rzecz podmiotów niekonkurencyjnych (reprezentacja narodowa, działalność charytatywna, itp.), co potwierdza, iż świadczenie przez zawodnika usług piłkarskich stanowi element prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Zawodnik może uprawiać inny sport (np. rozgrywki piłki halowej, piłki plażowej oraz tzw. siatkonogi), o ile nie będzie kolidowało to z wykonywaniem umowy.
5.  Wynagrodzenie za wskazane powyżej usługi piłkarskie oraz usługi marketingowe będzie określone odrębnie dla każdej usługi i będzie zdefiniowane jako kwota netto, do której zawodnik powinien doliczyć należny VAT a Wnioskodawca odliczyć VAT naliczony.
6.  Jeżeli zawodnik czasowo lub stale nie będzie miał możliwości wykonywania swoich zobowiązań regulowanych umową, Wnioskodawca będzie zwolniony z wypłacania wszelkich świadczeń finansowych na rzecz zawodnika (z wyjątkiem, kiedy zawodnik odniesie kontuzję bądź chorobę w związku z wykonywaniem umowy).
7.  Wnioskodawca będzie mógł osiągać przychody w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (w powyższym zakresie) z tytułu świadczenia usług na rzecz innych podmiotów (m.in. usługi marketingowe na rzecz innych podmiotów np. producentów odzieży sportowej, producentów odżywek dla sportowców) o ile nie będzie się to odbywało bez zgody klubu, której brak będzie uzasadniony tylko gdy działania zawodnika będą niezgodne z interesami klubu.
8.  Zawodnik w ramach prowadzonej przez niego działalności będzie mógł zatrudniać pracowników oraz będzie ponosił różnego rodzaju koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przykładowo:
    *   koszty obsługi menedżerskiej (np. wydatki na menedżera piłkarskiego),
    *   koszty dodatkowych treningów piłkarskich i utrzymania należytej formy sportowej (np. wydatki na dodatkowe treningi czy odżywki, zatrudnianie dodatkowych dietetyków, masażystów),
    *   koszty kar związanych ze świadczeniem usług piłkarskich, np. kary regulaminowe i dyscyplinarne płacone na rzecz organizatora rozgrywek piłkarskich na podstawie Regulaminu Dyscyplinarnego Polskiego Związku Piłki Nożnej, bądź na rzecz Spółki na podstawie Regulaminu Nagród i Kar obowiązującego w Klubie,
    *   koszty naprawienia szkody wyrządzonej przez Wnioskodawcę innemu zawodnikowi w związku z zawinionym przez niego działaniem prowadzącym do uszczerbku na zdrowiu innego zawodnika,
    *   koszty "budowy" własnego wizerunku (np. wydatki na sesje zdjęciowe),
    *   koszty obsługi prawnej, rachunkowej i administracyjnej (np. wydatki na doradztwo księgowe czy usługi telekomunikacyjne).
9.  Zawodnik będzie ponosił odpowiedzialność wobec osób trzecich za swoje działania. Umowa nie będzie zawierała postanowienia, iż to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodnika.
10.  Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę zawodnikom z tytułu świadczonych usług będzie traktowane przez Wnioskodawcę jako przychody zawodników osiągane z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zawodnik osobiście będzie opłacał składkę społeczną i zdrowotną oraz zaliczkę na podatek dochodowy. Zawodnik będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT a jego przychody będą stanowiły przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).

Ad. 4 Zawodnik będzie zobowiązany do uczestnictwa w treningach, szkoleniach, które będą związane ze świadczeniem przez niego usług w ramach zawartej umowy o świadczenie usług piłkarskich. Koszty treningów, szkoleń, suplementów diety, podróży będą ponoszone przez Wnioskodawcę. Ad. 5 Zawodnik będzie ponosił odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności przez siebie wykonywane. Umowa nie będzie zawierała postanowienia, iż to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodnika. Postanowienia umowy o profesjonalne uprawianie piłki nożnej, jak również postanowienia Uchwały nie przewidują, aby z tytułu zleconych czynności, których skutki dotyczą osób trzecich, zawodnik ponosił odpowiedzialność wobec Wnioskodawcy (abstrahując w tym miejscu od odpowiedzialności cywilnej zawodnika wobec Wnioskodawcy za naruszenie umowy zawartej przez zawodnika z Wnioskodawcą). W praktyce, o odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu wykonywania przez zawodnika zleconych mu przez Wnioskodawcę czynności można mówić w sytuacji wywołania przez zawodnika ciężkiego uszczerbku na zdrowiu (kontuzji) innego zawodnika. W takim przypadku zawodnik ponosi pełną odpowiedzialność cywilnoprawną bezpośrednio wobec tego zawodnika, tzn. kontuzjowany zawodnik może się domagać naprawiania w całości wyrządzonej szkody bezpośrednio od zawodnika będącego w omawianej sytuacji zleceniobiorcą Wnioskodawcy. Nadto, zawodnik ponosi odpowiedzialność dyscyplinarną i finansową wobec PZPN i/lub Ekstraklasy S.A. (organizatora rozgrywek), jeśli otrzyma on upomnienie w trakcie oficjalnego meczu (w danych rozgrywkach) za naruszenie zasad gry lub za przewinienie podlegające odpowiedzialności dyscyplinarnej (np. naruszenie nietykalności cielesnej innego zawodnika lub sędziego, zniewaga słowna innego zawodnika lub sędziego). W takiej sytuacji jest on zobowiązany do uiszczenia na rzecz PZPN/organizatora rozgrywek (w zależności od rodzaju rozgrywek) kary z tytułu otrzymania tego upomnienia. Ad. 6 Umowa nie będzie zawierała postanowienia, iż to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodnika i będzie rekomendowała zawodnikowi zawarcie umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich. Ad. 7 Postanowienia i warunki ubezpieczenia w związku z odpowiedzialnością wobec osób trzecich będą kwestią uzgodnień między zawodnikiem a zakładem ubezpieczeń odzwierciedlonych w umowie między tymi podmiotami Ad. 8 W umowie nie zostaną zawarte postanowienia w ramach których Wnioskodawca wziąłby na siebie jakąkolwiek odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez zawodnika na rzecz Wnioskodawcy. Ad. 9 Czynności świadczone przez zawodnika będą wykorzystywane w pełnym zakresie do świadczenia czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Piłkarz świadczy swoje usługi na rzecz Wnioskodawcy, który organizując mecz (zawody sportowe) sprzedaje bilety uprawniające nabywców do ich obejrzenia, podpisuje odpłatne umowy reklamowe, sponsorskie, umowy o prawa do transmisji telewizyjnych z organizowanego wydarzenia sportowego w celu finansowania swojej działalności. Działalność ta nie jest możliwa bez udziału zawodnika świadczącego na rzecz Wnioskodawcy usługi piłkarskie ponieważ polega na udziale we współzawodnictwie sportowym zorganizowanym w formie rozgrywek toczonych pomiędzy klubami piłkarskimi, której istotą jest rozgrywanie meczów drużynami piłkarskimi składającymi się z zawodników uprawnionych do reprezentowania Wnioskodawcy, w wyniku zawarcia przez nich jako przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą umów o świadczenie usług piłkarskich z Wnioskodawcą. Świadczenie przez zawodników usług piłkarskich na rzecz Wnioskodawcy jest zatem ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę, która zgodnie ze statutem Wnioskodawcy polega głównie na działalności związanej ze sportem umieszczonej w PKD w dziale 93, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w zaistniałym stanie faktycznym usługi świadczone na rzecz Spółki przez zawodowego piłkarza w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy Wnioskodawca posiada prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego określonych w wystawionych przez zawodników fakturach VAT dokumentujących usługi świadczone na rzecz Spółki przez zawodowego piłkarza w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. l

W zaistniałym stanie faktycznym usługi świadczone na rzecz Spółki przez zawodowych piłkarzy w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy będzie on miał prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego określonych w fakturach wystawionych przez zawodników dokumentujących usługi świadczone na rzecz Spółki przez zawodowego piłkarza w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ad. l

Wnioskodawca jest klubem sportowym działającym w formie spółki akcyjnej, która prowadzi działalność gospodarczą polegającą na czerpaniu zysków z uczestniczenia w rozgrywkach sportowych. W celu ich osiągania Wnioskodawca dąży do uzyskiwania jak najlepszych wyników w rozgrywkach sportowych, w których zobowiązany jest brać udział. Pociąga to za sobą wzrost zainteresowania widzów płacących za bilety, potencjalnych reklamodawców mogących promować swoje produkty podczas wydarzeń sportowych organizowanych przez Wnioskodawcę, co w rezultacie przyczynia się do wzrostu przychodów Spółki. Warunkiem koniecznym dla osiągnięcia zamierzonego celu jest zlecenie świadczenia usług sportowych osobom mogącym zapewnić ich wykonanie na możliwie najwyższym poziomie. W związku z powyższym Wnioskodawca zawiera z piłkarzami trudniącymi się zawodowo grą w piłkę nożną umowy profesjonalnego świadczenia usług gry w piłkę nożną.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 VAT przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również świadczenie usług zgodnie z nakazem władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 15 ust. 1 VAT podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ustawa o VAT definiuje działalność gospodarczą (art. 15 ust. 2 VAT) jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ustawodawca określił w VAT rodzaje działalności, które nie mogą stanowić działalności wykonywanej samodzielnie, tj. m.in. czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (art. 15 ust. 3 pkt 3 VAT).

Świadczenie usług piłkarskich przez zawodników będzie miało charakter zorganizowany i profesjonalny. Wnioskodawca, który zleca profesjonalne usługi sportowe piłkarzom nie będzie ponosił kosztów związanych z jakością usług gry w piłkę nożną, ponosząc koszty wynagrodzenia zawodnika z tytułu zawartego kontraktu oczekuje, że przyjmujący zlecenie piłkarz sam zadba o to, żeby jego usługi były najwyższej jakości. W przeciwnym wypadku Spółka zrezygnuje z jego usług. W związku z powyższym w celu zwiększenia swojej konkurencyjności na rynku oraz osiągania wyższego wynagrodzenia zawodnicy zamierzają ponosić dodatkowe koszty m.in. na dodatkowe treningi, niezbędne suplementy diety, itp. Ponadto ponoszą lub będą ponosić koszty związane z obsługą księgową, administracyjną, prawną oraz zatrudniają lub będą zatrudniać pracowników. Zawodnicy będą prowadzić opisaną we wniosku działalność w sposób częstotliwy. Nie jest wykluczone, że piłkarze będą osiągać przychody z prowadzonej działalności z tytułu świadczenia usług na rzecz innych podmiotów. Ryzyko jakości świadczonych usług piłkarskich jest ponoszone przez sportowców, w szczególności w ten sposób, że znaczna część ich wynagrodzenia jest zmienna i uwarunkowana od poniższych czynników:

*   czasu gry w meczach rozgrywanych przez klub;
*   ilości punktów zdobytych przez klub w meczu z jego udziałem;
*   miejsca drużyny w tabeli.

Mając na względzie to, że działalność prowadzona przez zawodników ma charakter profesjonalny, zorganizowany i ciągły, nie ma wątpliwości, że piłkarze w każdym momencie są gotowi świadczyć profesjonalne usługi gry w piłkę nożną na rzecz dowolnych podmiotów, z którymi zawrą umowy.

Z brzmienia zacytowanych przepisów wynika, że ustawodawca nie limituje kategorii działalności, które na gruncie VAT można uznać za działalność gospodarczą. Inaczej mówiąc każda działalność, która wypełnia ustawowe znamiona działalności gospodarczej będzie skutkować uznaniem podmiotu ją wykonującego za podatnika VAT. W niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 3 pkt 3 VAT, gdyż w umowach zawartych z zawodnikami brak jest postanowień, na podstawie których odpowiedzialność za czynności piłkarzy zostałaby przeniesiona na Spółkę.

Ponadto brzmienie innych przepisów i regulacji piłkarskich świadczy, że to zawodnicy ponoszą odpowiedzialność wobec osób trzecich. Zgodnie z art. 46 SportU to zawodnik (a nie klub piłkarski) ponosi odpowiedzialność karną za przyjęcie korzyści materialnej lub poprzez wpływanie na wynik zawodów sportowych obietnica takiej korzyści. Natomiast regulacje dotyczące stricte piłki nożnej stanowią, że zawodnik ponosi także odpowiedzialność dyscyplinarną za swoje zachowanie na boisku lub popełnienie czynu zabronionego określonego w tych regulacjach. Tytułem przykładu można wskazać, że w przypadku naruszenia nietykalności cielesnej innego zawodnika na boisku, to sam zawodnik, który się takiego zachowania dopuścił jest zobowiązany do uiszczenia kary na rzecz organizatora rozgrywek. Warto podkreślić, że także art. 429 Kodeksu cywilnego wskazuje wprost, że odpowiedzialność cywilną za skutki czynności podejmowanych w ramach działalności gospodarczej ponosi jej wykonawca (a nie zleceniodawca).

W ocenie Wnioskodawcy brak jest zatem podstaw by uznać, że Spółka ponosi odpowiedzialność względem osób trzecich z tytułu zawartych z zawodnikami umów zleceń na świadczenie profesjonalnych usług gry w piłkę nożną. Oznacza to, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 3 pkt 3 VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy świadczone przez piłkarzy na rzecz Spółki usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności . opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Mając na uwadze, że zdaniem Wnioskodawcy świadczone przez zawodników usługi piłkarskie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej będą podlegały opodatkowaniu VAT, Spółka ma prawo odliczyć kwoty podatku naliczonego określonych na fakturach wystawionych przez zawodników dokumentujących świadczone przez nich usługi sportowe.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. IPTPP1/443-605/12-5/MW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W związku z zakresem interpretacji i zakreślonymi pytaniami w przedmiotowej sprawie należy w pierwszej kolejności zbadać czy usługi świadczone na rzez Wnioskodawcy wykonywane przez zawodnika - zawodowego piłkarza podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Zaznaczyć należy, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, czynność podlegała będzie opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Natomiast, świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności z innym podmiotem.

Nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ww. ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z ww. przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, to w pierwszej kolejności przychody uzyskiwane przez świadczącego usługę muszą być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ponadto istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności. Należy przy tym zauważyć, że sformułowanie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów usług.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”. W myśl tego artykułu działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 wyjaśnia znaczenie terminu „samodzielnie” użytego w art. 9 (1). Stwierdza on, że warunek określony w art. 9 (1) stwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona „samodzielnie” wyklucza pracowników i inne osoby z podatku VAT, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący relacje między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla a Recandadores de Tributos de las Zonas primera y Segunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka), który będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, jest klubem sportowym prowadzącym działalność sportową w formie spółki akcyjnej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawiera umowy zlecenia w rozumieniu art. 734 Kodeksu cywilnego o profesjonalne uprawianie piłki nożnej z zawodnikami, którzy zawodowo zajmują się grą w piłkę nożną. Spółka będzie zawierać z zawodnikami umowy zlecenia na profesjonalne uprawianie piłki nożnej w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Prowadzona przez zawodników działalność gospodarcza będzie obejmować przede wszystkim świadczenie usług polegających na profesjonalnym uprawianiu sportu. Stąd też Wnioskodawca będzie zawierać z zawodnikami omowy zlecenia na profesjonalne uprawianie piłki nożnej.

Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę zawodnikom z tytułu świadczonych usług będzie traktowane przez Wnioskodawcę jako przychody zawodników osiągane z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zawodnik osobiście będzie opłacał składkę społeczną i zdrowotną oraz zaliczkę na podatek dochodowy. Zawodnik będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT a jego przychody będą stanowiły przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z postanowieniami umowy zlecenia, piłkarz jest zobowiązany do reprezentowania Wnioskodawcy w rozgrywkach piłkarskich oraz do świadczenia innych usług opisanych w kontrakcie. Wynagrodzenie zawodnika z tytułu świadczonych usług jest zmienne i określane odrębnie dla każdej usługi. Znaczna jego część zależy od czasu gry zawodnika w meczach rozgrywanych przez klub, ilości punktów zdobytych przez klub w meczu z udziałem zawodnika, miejsca zajmowanego przez drużynę w tabeli rozgrywek. Zarobki uzyskane przez zawodników mogą wzrosnąć w przypadku osiągnięcia przez Wnioskodawcę wyniku sportowego określonego w umowie. Spółka nie ma obowiązku wypłacać zawodnikowi wynagrodzenia, jeśli ten czasowo lub na stałe nie ma możliwości wykonywania określonych w umowie zobowiązań.

Wnioskodawca nie ponosi kosztów dodatkowych treningów, suplementów diety, itp. Umowy z zawodnikami nie zawierają postanowienia, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodników.

Oprócz usług polegających na profesjonalnym uprawianiu piłki nożnej zawodnik, na podstawie umowy, będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy usługi marketingowe, w szczególności realizowane w drodze: wyrażenia przez zawodnika zgody na pozyskanie przez Wnioskodawcę jego wizerunku, imienia i nazwiska, pseudonimu, innych danych osobowych, biografii, kopii podpisu („autograf) do celów gospodarczych i promocyjnych Wnioskodawcy oraz oficjalnych sponsorów Wnioskodawcy, w szczególności przez filmowanie, fotografowanie lub inne utrwalanie podczas festynów, akcji promocyjnych, meczy, turniejów, sparingów, przygotowań, oraz uczestniczenia we wszelkich nagraniach telewizyjnych, wywiadach radiowych, innych akcjach promocyjnych i imprezach organizowanych przez klub piłkarski Wnioskodawcy i/lub oficjalnych sponsorów Wnioskodawcy.

Z warunków umowy będzie wynikało, że zawodnik będzie dysponował niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalająca uznać, że będzie działać jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Świadczenie usług piłkarskich będzie działalnością w pełni profesjonalną i w pełni zorganizowaną i wykonywana w sposób częstotliwy. Zawodnik będzie ponosił ryzyko odnośnie jakości świadczonych przez siebie usług. Znaczna część wynagrodzenia zawodnika będzie uzależniona od czasu gry zawodnika w meczach ligowych, ilości punktów zdobytych przez klub/Wnioskodawcę w meczu z jego udziałem, miejsca w tabeli/awansu do wyższej klasy rozrywkowej klubu piłkarskiego prowadzonego przez Wnioskodawcę. Jeżeli zawodnik czasowo lub stale nie będzie miał możliwości wykonywania swoich zobowiązań regulowanych umową, Wnioskodawca będzie zwolniony z wypłacania wszelkich świadczeń finansowych na rzecz zawodnika (z wyjątkiem, kiedy zawodnik odniesie kontuzję bądź chorobę w związku z wykonywaniem umowy).

Zawodnik w ramach prowadzonej przez niego działalności będzie mógł zatrudniać pracowników oraz będzie ponosił różnego rodzaju koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, np. koszty obsługi menedżerskiej, koszty dodatkowych treningów piłkarskich. Zawodnik będzie ponosił odpowiedzialność wobec osób trzecich za swoje działania. Umowa nie będzie zawierała postanowienia, iż to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodnika.

Postanowienia umowy o profesjonalne uprawianie piłki nożnej, jak również postanowienia Uchwały nie przewidują, aby z tytułu zleconych czynności, których skutki dotyczą osób trzecich, zawodnik ponosił odpowiedzialność wobec Wnioskodawcy (abstrahując w tym miejscu od odpowiedzialności cywilnej zawodnika wobec Wnioskodawcy za naruszenie umowy zawartej przez zawodnika z Wnioskodawcą). W praktyce, o odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu wykonywania przez zawodnika zleconych mu przez Wnioskodawcę czynności można mówić w sytuacji wywołania przez zawodnika ciężkiego uszczerbku na zdrowiu (kontuzji) innego zawodnika. W takim przypadku zawodnik ponosi pełną odpowiedzialność cywilnoprawną bezpośrednio wobec tego zawodnika, tzn. kontuzjowany zawodnik może się domagać naprawiania w całości wyrządzonej szkody bezpośrednio od zawodnika będącego w omawianej sytuacji zleceniobiorcą Wnioskodawcy. Umowa nie będzie zawierała postanowienia, iż to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodnika i będzie rekomendowała zawodnikowi zawarcie umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich. W umowie nie zostaną zawarte postanowienia w ramach których Wnioskodawca wziąłby na siebie jakąkolwiek odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez zawodnika na rzecz Wnioskodawcy. Czynności świadczone przez zawodnika będą wykorzystywane w pełnym zakresie do świadczenia czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Piłkarz świadczy swoje usługi na rzecz Wnioskodawcy, który organizując mecz (zawody sportowe) sprzedaje bilety uprawniające nabywców do ich obejrzenia, podpisuje odpłatne umowy reklamowe.

Z przytoczonych przepisów wynika, iż o kwalifikacji działalności gospodarczej zawodnika sportowego decydują przepisy podatkowe zawarte w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług w powiązaniu z przepisem art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwalifikacja działalności sportowej zawodnika jako samodzielnej działalności gospodarczej uzależniona jest od charakteru stosunku prawnego łączącego zawodnika z klubem sportowym. Jeżeli z zawartego kontraktu wynika podporządkowanie się zawodnika sportowego klubowi, którego barwy ma reprezentować na określonych warunkach wykonania zleconej działalności, podporządkowanie się warunkom wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich za wykonanie zlecenia, wówczas taki stosunek prawny nie ma charakteru samodzielnej działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że ustanowione w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług przesłanki, przy zaistnieniu których dopuszczalne jest wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług muszą wystąpić łącznie.

Kierując się przesłankami wynikającymi z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, w pierwszej kolejności wskazać należy, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku przychody zawodników nie zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ani w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co spowodowało, że podstawowa przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT nie została spełniona, tym samym czynności wykonywane przez zawodników stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą (Wnioskodawca wskazał, że przychody zawodników będą stanowiły przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zdefiniowany w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ponadto nie zostały także spełnione inne warunki wynikające z ww. przepisu dotyczące kwestii odpowiedzialności zawodnika wobec osób trzecich. W konsekwencji, biorąc pod uwagę specyficzne okoliczności przedstawione we wniosku dotyczące umów zawieranych z zawodnikami na świadczenie na rzecz Wnioskodawcy usług polegających na profesjonalnym uprawianiu piłki nożnej oraz usług marketingowych stwierdzić należy, że zawodnik będzie dysponował niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalającą uznać go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Na takie stwierdzenie wskazują warunki wykonywania usług m.in., że zawodnik będzie ponosił ryzyko świadczonych przez siebie usług oraz odpowiedzialność wobec osób trzecich za swoje działania, wynagrodzenie zawodnika będzie zmienne, uzależnione od czynników wskazanych we wniosku, zawodnik będzie zatrudniać pracowników i ponosić różnego rodzaju koszty związane z prowadzoną działalnością, po wygaśnięciu umowy zawodnik ma dowolność w wyborze kolejnego kontrahenta, umowa nie będzie zawierała postanowień, iż to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodnika i będzie rekomendowała zawodnikowi zawarcie umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich, zawodnik będzie ponosił odpowiedzialność dyscyplinarną i finansową wobec PZPN i/lub organizatora rozgrywek, jeśli otrzyma upomnienie w trakcie oficjalnego meczu za naruszenie zasad gry lub za przewinienie podlegające odpowiedzialności dyscyplinarnej. Wskazane warunki świadczenia usług wynikające z umowy nie pozwalają przyjąć, że więzy łączące Wnioskodawcę z zawodnikiem są tożsame do więzów łączących pracownika z pracodawcą.

Wobec powyższego, że nie zostają łącznie spełnione kryteria, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, nie znajdzie także zastosowania wyłącznie, o którym mowa w tym przepisie.

Zatem w przypadku wykonywania przez zawodnika sportowego działalności sportowej – na podstawie zawartej z klubem sportowym umowy określającej warunki wykonywania zleconych czynności oraz wynagrodzenie, ponoszącym jednakże osobiście ryzyko i odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonaną przez siebie usługę, a przychody zawodnika będą stanowiły przychód zdefiniowany w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zachodzą przesłanki pozwalające uznać prowadzoną przez zawodnika piłki nożnej działalność za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zaś zawodnika za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Uwzględniając, że z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie czynnym podatnikiem VAT, wskazać należy, że na zasadach określonych w ustawie o podatku od towarów i usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących usługi piłkarskie, w części w jakiej nabycia związane będzie ze sprzedażą opodatkowaną.

Ponadto prawo do odliczenia podatku naliczonego, przysługiwać będzie Wnioskodawcy również w odniesieniu do faktur wystawianych przez zawodników z tytułu odpłatnego świadczenia usług marketingowych na rzecz Wnioskodawcy, jako że usługi te pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi podejmowanymi przez Wnioskodawcę.

Reasumując wskazać należy, że wynikające z powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego, przysługuje gdy odliczenia dokonuje podatnik oraz towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Z tych względów, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca występując jako nabywca usług świadczonych przez zawodników, udokumentowanych fakturami VAT, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego w zakresie w jakim nabycia związane są ze sprzedażą opodatkowaną.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem wydając interpretację indywidualną tut. organ ma uprawnienie jedynie do wskazania, czy Spółka, jako Wnioskodawca prawidłowo ocenia kwestię wpływu zdarzenia przyszłego na jej obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Interpretacja dotyczy zatem wyłącznie praw i obowiązków Wnioskodawcy (w niniejszej sprawie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur), nie zaś jej kontrahentów. Z tych też względów - mając na uwadze, że Spółka jest stroną wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług - zaznacza się, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla zawodników, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nadmienia się jednocześnie, że zmiana któregokolwiek z elementów opisu zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci ważność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.