Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-532/16-9/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-21
Teza: Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej BTC, które zostaną wydane Wnioskodawcy w związku z wystąpieniem ze Spółki lub likwidacją Spółki, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako przychód z działalności gospodarczej zgodnie z zasadami określonymi w UPDOF? (pyt. 5)
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; likwidacja; sprzedaż; spółki-likwidacja spółki; waluta; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 24 czerwca 2016 r. (data wpływu 30 czerwca 2016 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 15 lipca 2016 r. (data wpływu 18 lipca 2016 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/4511-532/16-4/EC z dnia 13 lipca 2016 r. (data nadania 13 lipca 2016 r., data doręczenia 13 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej bitcoinów otrzymanych w związku z wystąpieniem ze spółki lub likwidacją spółki cywilnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej bitcoinów otrzymanych w związku z wystąpieniem ze spółki lub likwidacją spółki cywilnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca") jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia usług informatycznych oraz komputerowych. Przychody Wnioskodawcy pochodzą przede wszystkim ze świadczenia usług związanych z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi - oznaczonych symbolem PKD 62.03.Z.

Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Dochody Wnioskodawcy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 19%, o którym mowa w art. 9a ust. 2 w zw. z art. 30c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U.2012.361 ze zm.; dalej: „UPDOF").

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę spółki cywilnej z osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą również m.in. w zakresie świadczenia usług informatycznych oraz komputerowych (dalej: „Wspólnik”; Wspólnik i Wnioskodawca są powoływani łącznie jako „Wspólnicy”). W pewnym zakresie Wspólnik uzyskuje przychody z tytułu świadczenia usług oznaczonych w PKD pod symbolem 68.10.Z - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Przedmiotem działalności planowanej spółki cywilnej (dalej: „Spółka”) będzie wyłącznie dokonywanie czynności z zakresu obrotu wirtualnymi jednostkami kryptowaluty Bitcoin (dalej: „BTC”), w szczególności skup oraz sprzedaż BTC. Przychody Spółki będą pochodziły ze sprzedaży BTC na rzecz osób trzecich.

BTC to wirtualne znaki legitymacyjne o charakterze zbliżonym do pieniądza bezgotówkowego. BTC nie posiadają centralnego emitenta ani instytucji kontrolującej jej obrót. Wartość rynkowa BTC jest zdeterminowana poprzez wolnorynkowe mechanizmy popytu i podaży w serwisach wymiany BTC, na podstawie których ustala się ich aktualny kurs w stosunku do walut tradycyjnych, takich jak Euro, dolar czy polski złoty. Rynkowa wartość BTC podlega istotnym wahaniom. Może w niektórych okresach przekraczać 2.000 zł. Transakcje sprzedaży BTC odbywają się z reguły za pośrednictwem dedykowanych serwisów internetowych. Ponadto istnieje duża liczba przedsiębiorców, którzy oferują osobom trzecim możliwość nabycia towarów lub usług w zamian za transfer określonej ilości BTC, odpowiadającej cenie danego towaru lub usługi. Jednocześnie w obrocie funkcjonują liczne podmioty gospodarcze zajmujące się kupnem i sprzedażą BTC.

BTC, podobnie jak inne wirtualne kryptowaluty, stanowią zapis cyfrowy, który jest przechowywany w postaci elektronicznej, ich przechowywanie może odbywać się bez pośrednictwa jakiegokolwiek podmiotu trzeciego, w tzw. portfelu na dysku twardym komputera, innym nośniku danych lub w pamięci wirtualnej. BTC może zostać nabyty dzięki udostępnieniu mocy obliczeniowej własnego komputera użytkownika aplikacji obsługującej zdecentralizowaną sieć służącą do kreowania BTC (tzw. „mining” lub „wykopywanie”). Proces wykopywania odbywa się w ten sposób, że użytkownik sieci Internet udostępnia swój komputer, i z tego tytułu uzyskuje BTC o wartości uzależnionej od udostępnionej mocy obliczeniowej posiadanego komputera. BTC mogą zostać również nabyte od innych podmiotów, podobnie jak towary, papiery wartościowe lub prawa majątkowe.

Jednocześnie z utworzeniem Spółki, każdy ze Wspólników zamierza złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów osiąganych w ramach działalności Spółki w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o którym mowa w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. 1998.144.930 ze zm.; dalej: „UZPD”). Oświadczenie zostanie złożone przez każdego ze Wspólników nie później niż w dniu uzyskania w ramach Spółki pierwszego przychodu.

Wspólnicy zamierzają wnieść do Spółki wkłady w postaci pewnej ilości posiadanych przez nich BTC. Spółka będzie dokonywała odsprzedaży BTC osobom trzecim a za uzyskane w ten sposób środki będzie nabywała kolejne BTC w celu ich dalszej odsprzedaży. Wspólnicy przewidują możliwość podnoszenia wkładów, poprzez wnoszenie do Spółki kolejnych BTC. Część BTC, które Wspólnicy planują wnieść do Spółki, została pozyskana przez Wspólników w wyniku „minigu”, większość BTC jednak Wspólnicy nabyli od osób trzecich.

Wspólnicy w ramach prowadzonej w Spółce działalności planują sprzedawać osobom trzecim BTC wniesione do Spółki, lub nabyte w toku działalności Spółki od innych podmiotów. Spółka w zależności od potrzeb będzie mogła za środki uzyskane ze sprzedaży posiadanych BTC nabywać kolejne BTC w celu ich dalszej odsprzedaży.

Ponieważ kurs i wartość rynkowa BTC ulegają istotnym wahaniom Wnioskodawca nie wyklucza, że przychody z działalności Spółki mogą w toku jej działalności przekroczyć limit równowartości 150.000 Euro określonej dla danego roku podatkowego zgodnie z postanowieniami UZPD.

Umowa Spółki zostanie zawarta na czas nieokreślony. Wnioskodawca nie wyklucza jednak możliwości wystąpienia ze Spółki lub likwidacji Spółki w przyszłości, w szczególności w przypadku osiągnięcia wyników finansowych niesatysfakcjonujących Wspólników. W takim wypadku Wnioskodawca będzie mógł otrzymać bądź środki pieniężne pochodzące ze wcześniejszej sprzedaży przez Spółkę BTC lub BTC posiadane w chwili wystąpienia lub likwidacji przez Spółkę jako towary handlowe Spółki przeznaczone do dalszej odsprzedaży. W wypadku otrzymania przedmiotowych BTC Wnioskodawca będzie mógł dokonać ich sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca powziął wątpliwość m.in. odnośnie skutków podatkowych prowadzenia działalności w zakresie handlu BTC a także w zakresie ewentualnych skutków podatkowych związanych z wystąpieniem ze Spółki bądź jej likwidacją oraz wydaniem składników jej majątku na rzecz Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 czerwca 2016 r. (data wpływu 30 czerwca 2016 r.) Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do opisanej w stanie faktycznym Wniosku spółki cywilnej, która powstanie na podstawie umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą oraz drugą osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, chciałby wyjaśnić, że przedmiotem działalności tej spółki, według Polskiej Klasyfikacji Działalności, stanowiącej załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz.U.2007.251.1885 ze zm.), będzie:

1.  pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach (symbol PKD 47.19.Z);
2.  sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet (symbol PKD 47.91.Z);
3.  sprzedaż detaliczna pozostałych nowych wyrobów prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (symbol PKD 47.78.Z.).

Tym samym, przedmiotowa spółka cywilna będzie świadczyć usługi oznaczone symbolem PKWiU 47.00.89.0 - sprzedaż detaliczna towarów niekonsumpcyjnych, nieżywnościowych, gdzie indziej niesklasyfikowanych oraz usługi sprzedaży detalicznej komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania według Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług (symbol PKWiU 47.00.31), według klasyfikacji stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U.2015.1676).

Ponadto, Wnioskodawca chciałby wyjaśnić, że sprzedaż kryptowaluty Bitcoin wydanej Wnioskodawcy w związku z likwidacją lub wystąpieniem z przedmiotowej spółki cywilnej, może nastąpić zarówno w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jak również poza ramami tej działalności gospodarczej, np. w przypadku jej zawieszenia lub zakończenia, bądź też w przypadku przekazania kryptowalut Bitcoin do majątku prywatnego Wnioskodawcy. Wnioskodawca zakłada możliwość wystąpienia jednego z obu wskazanych powyżej wariantów.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 13 lipca 2016 r. Nr IPPB1/4511-532/16-4/EC Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego o informację, że:

*   w wypadku sprzedaży wirtualnej waluty Bitcoin, otrzymanej przez Wnioskodawcę w wyniku ewentualnej likwidacji lub wystąpienia z opisanej w treści Wniosku spółki cywilnej, Wnioskodawca zakłada możliwość prowadzenia działalność gospodarczej również w zakresie nabywania i zbywania (obrotu) wirtualnej waluty Bitcoin. Innymi słowy, przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy będzie w analizowanym scenariuszu czerpanie pożytków z wirtualnej waluty Bitcoin, a działalność ta będzie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).
*   Wnioskodawca zakłada, że ewentualna sprzedaż wirtualnej waluty Bitcoin, otrzymanej przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji lub wystąpienia z opisanej w treści Wniosku spółki cywilnej, będzie dokonywana przez Wnioskodawcę w warunkach określonych w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), tj. we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły, czyli w sposób stały, nieokazjonalny, profesjonalny, metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń. Tym samym, zgodnie z zamiarem Wnioskodawcy, przedmiotowa ewentualna sprzedaż nie będzie miała charakteru okazjonalnego, incydentalnego, przypadkowego ani nieregularnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania przychodów z tytułu sprzedaży BTC opisanych w przedstawionym stanie faktycznym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (ryczałt) jako przychodów z działalności usługowej w zakresie handlu z zastosowaniem stawki 3%?
2.  Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania przychodów osiągniętych w ramach działalności Spółki w formie ryczałtu, jeżeli dochody Wnioskodawcy z tytułu jednoosobowej działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 19% (tzw. podatkiem liniowym), o którym mowa w art. 9a ust. 2 w zw. z art. 30c ust. 1 UPDOF, a przychody Wnioskodawcy i Wspólnika z prowadzonych przez nich jednoosobowej działalności gospodarczej mogą obejmować przychody wyłączone z opodatkowania ryczałtem na podstawie art. 8 ust. 1 UZPD?
3.  Czy w przypadku, gdy suma przychodów Wspólników osiągniętych w ramach działalności Spółki przekroczy w danym roku podatkowym równowartość kwoty 150.000 Euro, o której mowa w UZPD, Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania przychodów osiągniętych w ramach działalności Spółki w formie ryczałtu do końca tego roku podatkowego, w którym przekroczono wskazany limit?
4.  Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca utraci prawo do opodatkowania przychodów osiągniętych w ramach działalności Spółki w formie ryczałtu w wyniku przekroczenia limitu 150.000 Euro, Wspólnicy będą mogli ponownie skorzystać z prawa do opodatkowania przychodów Spółki w formie ryczałtu w kolejnym roku podatkowym po roku, w którym Wspólnicy nie byli uprawnieni do opodatkowania przychodów Spółki ryczałtem, jeżeli suma przychodów Wspólników osiągniętych w ramach działalności Spółki nie przekroczy w tym roku podatkowym równowartości kwoty 150.000 Euro?
5.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej BTC, które zostaną wydane Wnioskodawcy w związku z wystąpieniem ze Spółki lub likwidacją Spółki, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako przychód z działalności gospodarczej zgodnie z zasadami określonymi w UPDOF?
6.  Czy w przypadku, gdy w wyniku wystąpienia ze Spółki lub jej likwidacji Wnioskodawca otrzyma prawo własności określonej ilości BTC, Wnioskodawca nie uzyska w momencie otrzymania tych BTC przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
7.  Czy w przypadku, gdy w wyniku wystąpienia ze Spółki lub jej likwidacji Wnioskodawca otrzyma określoną ilość środków pieniężnych, Wnioskodawca nie uzyska w momencie otrzymania środków pieniężnych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 5. Odpowiedź na pytania nr 1, 2, 3, 4, 6 i 7 zostanie udzielona odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, na wszystkie przedstawione powyżej pytania należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Pytanie 5.

Przychody z tytułu sprzedaży BTC podlegają opodatkowaniu ryczałtem ze stawką 3% wynikającą z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. b UPZD jako przychody z tytułu świadczenia usług w zakresie handlu.

W odniesieniu do BTC nie znajdą zatem zastosowania zasady wynikające ze szczególnych regulacji dotyczących sprzedaży środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz innych składników majątku podatnika opodatkowanych na podstawie art. 12 ust. 10 UZPD z zastosowaniem stawki 10%.

BTC nie stanowią składników majątku (aktywów trwałych) podatnika, ale jedynie towary handlowe przeznaczone do dalszego obrotu. Opodatkowanie ich sprzedaży zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. b) UPZD wyklucza możliwość ich równoczesnego objęcia zasadami opodatkowania ryczałtem właściwym składników majątku określonymi w art. 12 ust. 10 UZPD. Ten ostatni przepis dotyczy bowiem przypadków sprzedaży składników majątku podatnika stanowiących aktywa trwałe, których sprzedaż nie jest opodatkowana zgodnie zasadami właściwymi dla innych form działalności handlowej opodatkowanych ryczałtem.

Z powyższego powodu w szczególności brak będzie podstaw do zastosowania art. 12 ust. 10 UZPD w wypadku sprzedaży BTC przez podatnika w razie likwidacji Spółki lub wystąpienia wspólnika ze Spółki i późniejszej sprzedaży otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku tych czynności BTC.

W takim wypadku Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania przedmiotowej sprzedaży według zasad szczególnych. Jeżeli zaś sprzedaż będzie realizowana w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, która nie jest opodatkowana ryczałtem, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia tej sprzedaży na zasadach właściwych dla prowadzonej działalności zgodnie z przepisami UPDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy wynika natomiast, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

W przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej, podatnik otrzyma określone składniki majątku, na moment otrzymania nie powstanie przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten, powstanie dopiero w momencie, ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki składników majątku z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w wyniku wystąpienia ze spółki cywilnej lub likwidacji tej spółki otrzyma bitcoiny, które w spółce stanowiły towar handlowy przeznaczony do dalszej odsprzedaży. W wypadku otrzymania przedmiotowych BTC Wnioskodawca będzie mógł dokonać ich sprzedaży w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności gospodarczej będzie obrót wirtualną walutą bitcoin.

W związku z tym, że Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży bitcoinów – otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki cywilnej lub jej likwidacji - w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, zastosowania nie znajdzie wskazany powyżej przepis art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy.

W takim wypadku Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania przedmiotowej sprzedaży według zasad szczególnych. Jeżeli sprzedaż będzie realizowana w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, która nie jest opodatkowana ryczałtem, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia tej sprzedaży na zasadach właściwych dla prowadzonej działalności zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalności gospodarcza, (art. 10 ust. 1 pkt 3),
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalanie podstawy opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

W art. 5a pkt 6 ww. ustawy została zawarta definicja pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl natomiast art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z tak skonstruowanej definicji wynika, że w sytuacji, gdy działalność spełnia warunki wskazane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy a nie spełnia warunków określonych w art. 5b ustawy, to przychody osiągane z tego tytułu stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przychody z działalności gospodarczej zostały zdefiniowane w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ww. ustawy.

Odrębne źródło przychodów stanowią kapitały pieniężne i prawa majątkowe, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Katalog zawarty w ww. przepisie nie ma charakteru zamkniętego, co oznacza, że także przychody uzyskiwane przez podatników z innych praw majątkowych (z ich posiadania, wykorzystywania), jak również odpłatnego zbycia tych praw stanowią przychody z praw majątkowych, o których mowa w ww. przepisie.

Zauważyć w tym miejscu należy, że przez prawa majątkowe, o których mowa w cyt. art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć prawa podmiotowe, które mogą występować w trzech postaciach: roszczeń, uprawnień kształtujących i zarzutów. Jednym z podziałów praw podmiotowych, jaki jest dokonywany w doktrynie, jest podział na prawa majątkowe i prawa niemajątkowe. Podstawą dokonania tego podziału jest interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. W doktrynie prawa podatkowego (por. np. A. Gomułowicz, J. Małecki, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, Komentarz, Warszawa 2002 s. 93, 153-154) przy definiowaniu praw majątkowych sięga się do wykładni systemowej i powszechnie stosowanego tego terminu na gruncie prawa cywilnego. Prawa majątkowe to, najogólniej rzecz ujmując, prawa podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego, związane z jego majątkiem charakteryzujące się dwoma podstawowymi cechami, tj.:

*   zbywalnością (mogą być przedmiotem obrotu),
*   posiadaniem określonej wartości majątkowej.

W sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej będzie obrót bitcoinami i podatnik dokona takiej transakcji, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskany przychód (dochód) należy traktować jako przychód z wykonywanej działalności gospodarczej. Tak uzyskany przychód (dochód) podlega łącznemu opodatkowaniu z pozostałymi przychodami, w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

Aby działalność ta mogła być traktowana jako działalność gospodarcza, musi spełniać przesłanki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że musi być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że sprzedaż bitcoinów, które zostaną wydane Wnioskodawcy w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej lub likwidacją spółki, nastąpi w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedmiotem tej działalności będzie obrót bitcoinami.

W konsekwencji, przychody uzyskane w związku ze sprzedażą bitcoinów w ramach działalności gospodarczej będą stanowiły przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z działalności polegającej na sprzedaży bitcoinów stanowić będzie przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Dochód uzyskany z tej sprzedaży należy opodatkować, zgodnie z wybraną przez Wnioskodawcę dla tego źródła formą opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.