Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-240/13-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-03
Teza: Umowa darowizny.
Słowa kluczowe: darowizna; przedsiębiorstwa; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2013 r. (data wpływu 3 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie umowy darowizny – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie umowy darowizny.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Elementem wspólnego majątku wspólników spółki cywilnej jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie zespół składników majątkowych i niemajątkowych w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego (zwana dalej „przedsiębiorstwem”). W skład przedsiębiorstwa wchodzi również nieruchomość. Wspólnicy planują zawarcie umowy darowizny, na mocy której przedsiębiorstwo zostanie przeniesione z majątku wspólnego wspólników objętego umową spółki cywilnej do ich majątków odrębnych, przy czym poszczególni wspólnicy nabędą udział ułamkowy w przedsiębiorstwie, który będzie odpowiadał ich udziałom w zyskach spółki cywilnej. Ze względu na fakt, że przedmiotem darowizny jest przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzi nieruchomość, umowa darowizny zostanie zawarta w formie aktu notarialnego. Tutaj podkreślić należy, że przepisy prawa nie zabraniają przeniesienia przez wspólników spółki cywilnej własności składników wchodzących w skład ich majątku wspólnego do ich majątków odrębnych. Na potwierdzenie powyższego należy powołać wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. akt V CSK 132/07 oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 11 maja 2004 r. sygn. akt II CK 267/03. Wobec powyższego należy stwierdzić, że umowa darowizny w niniejszym przypadku jest zarówno zgodna z prawem, jak i dopuszczalna przez nie. Następnie wspólnicy zamierzają otrzymane udziały w przedsiębiorstwie wnieść jako aport do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonanie darowizny, w wyniku której przedsiębiorstwo zostanie przekazane z majątku wspólnego wspólników, objętego umową spółki cywilnej, do ich majątków odrębnych, przy czym Wnioskodawca nabędzie udział ułamkowy w przedsiębiorstwie, odpowiadający jego udziałowi w zyskach spółki, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy dokonaniu przedmiotowego zdarzenia przyszłego jakim jest zawarcie umowy darowizny nie dojdzie do nabycia przez Wnioskodawcę własności przedsiębiorstwa. Spółka cywilna bowiem, zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, nie posiada podmiotowości prawnej, natomiast stanowi umowę na mocy której jej strony, czyli wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności poprzez wniesienie wkładów (art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego). Wobec czego, faktem jest, że majątek wspólny wspólników, określany często jako majątek spółki cywilnej objęty jest współwłasnością łączną wspólników spółki.

Dalej należy podkreślić, że w wyniku prezentowanego zdarzenia przyszłego, czyli zawarcia umowy darowizny wspólnicy spółki cywilnej uzyskają udziały w przedsiębiorstwie, które będą odpowiadały ich udziałom w zyskach spółki cywilnej. Zatem niewątpliwie nie dojdzie do zmiany wysokości majątku żadnego ze wspólników, w tym Wnioskodawcy.

Biorąc powyższe pod uwagę niewątpliwie w przedmiotowej sprawie dojdzie jedynie do zmiany rodzaju współwłasności przedsiębiorstwa, a mianowicie współwłasność łączna zmieni się na współwłasność w częściach ułamkowych. Majątki wspólników, w tym Wnioskodawcy, natomiast pozostaną w niezmienionym stanie.

Następnie wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega w szczególności nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny. Natomiast, jak wyżej zostało wskazane, przy dokonaniu przedmiotowego zdarzenia przyszłego nie dojdzie do nabycia przez Wnioskodawcę własności nieruchomości.

Podsumowując, spółka cywilna to umowa, a majątek wspólny wspólników określany często jako majątek spółki cywilnej objęty jest współwłasnością łączną wspólników spółki, w tym Wnioskodawcy, dlatego też w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do nabycia przez Wnioskodawcę własności przedsiębiorstwa, a jedynie do zmiany rodzaju współwłasności przedsiębiorstwa, a mianowicie współwłasność łączna zmieni się na współwłasność w częściach ułamkowych. Nadto nie dojdzie również do zmiany wysokości majątku żadnego ze wspólników, bowiem każdy z nich nabędzie udział ułamkowy w przedsiębiorstwie, odpowiadający jego udziale w zyskach spółki cywilnej. W przedmiotowej sprawie brak jest elementu nabycia, skutkującego przysporzeniem w majątku wspólników, w tym Wnioskodawcy, dlatego też nie zachodzi okoliczność, która powoduje powstanie obowiązku w podatku od spadków i darowizn.

Zatem należy stwierdzić, zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, że dokonanie darowizny, w wyniku której przedsiębiorstwo zostanie przekazane z majątku wspólnego wspólników, objętego umową spółki cywilnej, do ich majątków odrębnych, przy czym Wnioskodawca nabędzie udział ułamkowy w przedsiębiorstwie, odpowiadający jego udziałowi w zyskach spółki, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Ponadto, zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy, podatkowi od spadków i darowizn podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Należy mieć na uwadze, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn określony w art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest katalogiem zamkniętym. Wobec tego wymienione w nim tytuły nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych stanowią jedyne przypadki podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

Art. 5 ww. ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Jak wynika z wyżyj cytowanego art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in.: darowizny.

Na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Ponieważ ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji umowy darowizny, to należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) regulującymi sprawy zobowiązań.

W myśl art. 888 § 1. Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Jednocześnie, jak stanowi art. 889 Kodeksu nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

1.  gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;
2.  gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nie nabyte.

Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny – jako czynności nieodpłatnej – jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego.

Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

W wyniku zawarcia umowy darowizny może dochodzić do określonych zmian w położeniu prawno-majątkowym darczyńcy i obdarowanego. Przedmiotem darowizny mogą bowiem strony uczynić wszelkie postacie zwolnienia obdarowanego od określonych zobowiązań. Może to nastąpić w drodze zrzeczenia się przez darczyńcę wierzytelności, jaka służyła mu w stosunku do obdarowanego lub poprzez przejęcie długu obdarowanego względem osoby trzeciej, będącej jego wierzycielem. Darczyńca może wreszcie wypełnić zobowiązanie ciążące na obdarowanym względem osoby trzeciej.

Nie jest przy tym konieczne, aby dokonanie darowizny łączyło się z bezpośrednim transferem darowanego przedmiotu z masy majątkowej darczyńcy do majątku obdarowanego. Transfer ten może mieć miejsce między masą majątkową osoby trzeciej a obdarowanym. Wystarczy, że świadczenie spełnione faktycznie przez inna osobę zostanie następnie skompensowane wartościami pochodzącymi z majątku darczyńcy.

Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Natomiast z treści art. 890 § 1 wynika, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wspólnicy spółki cywilnej planują zawarcie umowy darowizny, na mocy której przedsiębiorstwo zostanie przeniesione z majątku wspólnego wspólników objętego umową spółki cywilnej do ich majątków odrębnych, przy czym poszczególni wspólnicy nabędą udział ułamkowy w przedsiębiorstwie, który będzie odpowiadał ich udziałom w zyskach spółki cywilnej. Ze względu na fakt, że przedmiotem darowizny jest przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzi nieruchomość, umowa darowizny zostanie zawarta w formie aktu notarialnego.

Skoro zatem, jak wskazał Wnioskodawca, przeniesienie przedsiębiorstwa z majątku wspólnego wspólników objętego umową spółki cywilnej do ich majątków odrębnych, nastąpi tytułem umowy darowizny, to taka umowa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.