Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1096/15-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-16
Teza: Potwierdzanie odbioru faktury korygującej uprawniającego do obniżenia podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: doręczanie; faktura-faktura korygująca; odbiór-potwierdzenie odbioru
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2015 r. (data wpływu 26 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu uzyskania potwierdzenia otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu uzyskania potwierdzenia otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, Marek B. jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą "Kl" Marek B. z siedzibą we W, wpisanym do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, prowadzonej przez Ministra właściwego do spraw gospodarki. Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku VAT. Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę polega na sprzedaży m.in. kratek wentylacyjnych, kominków, wkładów kominkowych, itp., poprzez prowadzony przez siebie sklep internetowy. Po dokonaniu zakupu określonego towaru przez nabywcę, Wnioskodawca wystawia fakturę imienną lub fakturę VAT w formie elektronicznej, która taką sprzedaż dokumentuje.

W przypadku wystąpienia przyczyn zmieniających podstawę opodatkowania oraz wysokość podatku należnego (np. odstąpienie od umowy zawartej na odległość przez konsumenta, brak odbioru wysłanego towaru przez kupującego), Wnioskodawca wystawia faktury korygujące - również w formie elektronicznej. Tak wystawione dokumenty korygujące przesyła swoim klientom (nabywcom) za pomocą poczty elektronicznej, na wskazany przez nich w zamówieniu adres e-mail. W związku z tym, że opisywane powyżej sytuacje zdarzają się dość często, Wnioskodawca niejednokrotnie spotkał się z brakiem potwierdzenia otrzymania faktury korygującej, mimo licznych prób kontaktu z nabywcą - zarówno telefonicznego jak i za pośrednictwem poczty elektronicznej. Powyższe, a zatem brak kontaktu ze strony nabywcy, dotyczy w szczególności klientów detalicznych - osób fizycznych. Pomimo braku odbioru przesyłki wysłanej do klienta za pobraniem, wystawiona faktura VAT znajduje się w jego skrzynce poczty elektronicznej, co jest równoznaczne z wprowadzeniem jej do obrotu, natomiast po wystawieniu korekty faktury VAT - kiedy uzyskanie potwierdzenia otrzymania dokumentu korygującego okazują się bezskuteczne - jedynymi dokumentami, jakimi dysponuje w takiej sytuacji Wnioskodawca są właśnie list przewozowy oraz elektroniczne potwierdzenie wysłania/nadania/otrzymania przez nabywcę korekty faktury (e-mail). Koniecznym zaznaczenia jest również fakt, iż sporządzany w takich przypadkach list przewozowy nie stanowi potwierdzenia odbioru przesyłki, a jest de facto odmową jej przyjęcia (a zatem stanowi dokument na podstawie którego dokonywany jest zwrot towaru do magazynu).

W przypadku kiedy Wnioskodawca wysyłałby pisemne korekty wystawionych faktur drogą pocztową, celem uzyskania zwrotnego potwierdzenia odbioru - spowodowałoby to wzrost kosztów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Wnioskodawca ponosiłby bowiem duże koszty wysyłki korygowanych faktur, a dodatkowo - wobec częstego braku otrzymania (odesłania) zwrotnej, podpisanej przez nabywcę faktury korygującej (szczególnie w przypadku konsumentów), problem wciąż stanowiłoby odpowiednie dokumentowanie przeprowadzonych transakcji finansowych. Niejednokrotnie Wnioskodawcy nie udaje się uzyskać podpisanej faktury korygującej od nabywcy - w takim przypadku pozostają jednak inne dokumenty, takie jak np. formularz odstąpienia od umowy, list przewozowy będący jednocześnie dokumentem potwierdzającym zwrot towaru do magazynu, potwierdzenia wysłania oraz potwierdzenie otrzymania faktury korygującej wysłanej drogą elektroniczną poprzez zwrotną wiadomość e-mail itp.

Z uwagi na to, iż przepisy ustawy o VAT nie określają wprost, jakie dokumenty uznaje się za potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez Klienta (nabywcę), Wnioskodawca chciałby uzyskać pewność, że wskazane powyżej formy potwierdzenia (formularz odstąpienia od umowy, list przewozowy, zwrotne potwierdzenia odbioru - e-mail) będą wystarczające dla organów podatkowych do stwierdzenia zgodnego z prawem dokumentowania transakcji finansowych w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Tym samym, Wnioskodawca chciałby ustalić sposób postępowania na przyszłość, kiedy w przypadku braku kontaktu z Klientem (nabywcą), będzie mógł powołać się na określone fakty, na podstawie których dopuszczalne będzie uznanie, iż wystawiona korekta faktury VAT została doręczona. Dzięki temu, Wnioskodawca będzie mógł dokonać stosownych rozliczeń przeprowadzonych transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy w przypadku, kiedy z różnych przyczyn (np. odstąpienie od umowy, brak odbioru towaru wysłanego za pobraniem lub opłaconego z góry, itp.) zachodzi konieczność wystawienia dokumentu, jakim jest faktura korygująca, to czy konieczne jest każdorazowo podpisanie korekty przez nabywcę (osobę fizyczną lub przedsiębiorcę) oraz odesłanie jej do podatnika (Wnioskodawcy) w celu właściwego zaksięgowania przez niego takiej korekty, czy też w opisywanym stanie faktycznym możliwe jest uzyskanie innego rodzaju, niebudzącego wątpliwości dowodu, w szczególności: oświadczenia klienta o odstąpieniu od umowy, listu przewozowego, potwierdzenia wysłania oraz potwierdzenie otrzymania faktury korygującej wysłanej drogą elektroniczną poprzez zwrotną wiadomość e-mail lub analogiczne zastosowanie tzw. fikcji doręczenia elektronicznego tj. założenia, że przesłany dokument dotarł do nabywcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wątpliwości nie budzi fakt, iż w świetle obowiązujących przepisów prawnych należy stwierdzić istnienie wymogu sporządzenia korekty wystawionej faktury w związku z zaistnieniem wskazanych w ustawie o VAT okoliczności. Wynika to z art. 106j ust. 1 pkt 3 przywołanej ustawy, który wskazuje, że w przypadku gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, podatnik zobowiązany jest do wystawienia faktury korygującej. Konieczność wystawienia takiego dokumentu powstaje również w sytuacji podwyższenia ceny, udzielenia rabatu, bądź stwierdzenia pomyłek w stawce, kwocie podatku lub w cenie. Dodatkowo, należy pamiętać o tym, iż w świetle art. 106j ust. 2 ustawy faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA";
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie zaś z art. 219 dyrektywy 2006/112/WE, każdy dokument lub nota, która zmienia fakturę pierwotną i odnosi się do niej w sposób wyraźny i jednoznaczny, uznaje się za fakturę.

Bezsporny jest także fakt, że w sytuacji wystawienia faktury korygującej, Wnioskodawca powinien dysponować potwierdzeniem otrzymania takiej faktury przez Klienta (nabywcę) towaru bądź usługi. Jednocześnie - zgodnie z art. 29a ust 15. ustawy o VAT - ustawodawca dopuszcza pewne wyjątki w tym przedmiocie. Jak można wnioskować z ustępu 4 wskazanego w poprzednim zdaniu przepisu - jeżeli podatnik nie otrzyma potwierdzenia faktury korygującej mimo udokumentowanej próby jej doręczenia, a z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, to podatnik nie musi posiadać potwierdzenia otrzymania korekty faktury VAT.

Koniecznym zaznaczenia jest również fakt, iż mimo braku jednoznacznego określenia przez przepisy ustawy o VAT, sposobu oraz formy potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, organy podatkowe wskazują w swoich interpretacjach, że każda zmaterializowana forma potwierdzenia, z której w sposób wiarygodny i jednoznaczny wynika, że nabywca korektę otrzymał i zapoznał się z jej treścią, może być uznana za potwierdzenie jej otrzymania. Kontynuując - zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku, uzyskanie innego niż podpisana faktura korygująca, wiarygodnego dokumentu, wypełni ustawowe przesłanki do uznania takiego dokumentu jako podstawę do zaksięgowania prowadzonych operacji finansowych.

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, iż takie postępowanie jest rozwiązaniem powszechnie funkcjonującym w praktyce, a zarówno organy podatkowe, jak i aktualna krajowa oraz europejska linia orzecznicza nie miały do powyższego zastrzeżeń. Stanowisko takie potwierdził między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w Interpretacji indywidualnej z dnia 4 listopada 2013 r., sygn.: ITPP3/443-366b/13/AT, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w Interpretacji indywidualnej z dnia 29 października 2014 r.; sygn.: IBPP1/443-777/14/BM. Analogicznie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku wydanym w sprawie C-588/1 (Kraft Foods Polska S.A.), gdzie jasno wskazuje, iż jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury".

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy przedstawiony sposób dokumentowania wysyłki i odbioru faktur korygujących nie stanowi naruszenia obowiązujących przepisów prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym – art. 2 pkt 32 ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Według art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Jak wynika z art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
    1.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    2.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
3.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, również gdy dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, udzielono rabatu, bądź upustów i obniżek cen. Zatem, co do zasady, korygowanie pierwotnie wystawionej faktury, z przyczyn wskazanych wyżej, powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy – podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 ustawy).

Jak stanowi art. 29a ust. 14 ustawy – przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Ponadto, na podstawie art. 29a ust. 15 ustawy – warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Jak stanowi art. 29a ust. 16 ustawy – w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę polega na sprzedaży m.in. kratek wentylacyjnych, kominków, wkładów kominkowych, itp., poprzez prowadzony przez siebie sklep internetowy. Po dokonaniu zakupu określonego towaru przez nabywcę, Wnioskodawca wystawia fakturę imienną lub fakturę VAT w formie elektronicznej, która taką sprzedaż dokumentuje. W przypadku wystąpienia przyczyn zmieniających podstawę opodatkowania oraz wysokość podatku należnego (np. odstąpienie od umowy zawartej na odległość przez konsumenta, brak odbioru wysłanego towaru przez kupującego), Wnioskodawca wystawia faktury korygujące - również w formie elektronicznej. Tak wystawione dokumenty korygujące przesyła swoim klientom (nabywcom) za pomocą poczty elektronicznej, na wskazany przez nich w zamówieniu adres e-mail. W związku z tym, że opisywane powyżej sytuacje zdarzają się dość często, Wnioskodawca niejednokrotnie spotkał się z brakiem potwierdzenia otrzymania faktury korygującej, mimo licznych prób kontaktu z nabywcą - zarówno telefonicznego jak i za pośrednictwem poczty elektronicznej. Powyższe, a zatem brak kontaktu ze strony nabywcy, dotyczy w szczególności klientów detalicznych - osób fizycznych. Pomimo braku odbioru przesyłki wysłanej do klienta za pobraniem, wystawiona faktura VAT znajduje się w jego skrzynce poczty elektronicznej, co jest równoznaczne z wprowadzeniem jej do obrotu, natomiast po wystawieniu korekty faktury VAT - kiedy uzyskanie potwierdzenia otrzymania dokumentu korygującego okazują się bezskuteczne - jedynymi dokumentami, jakimi dysponuje w takiej sytuacji Wnioskodawca są list przewozowy oraz elektroniczne potwierdzenie wysłania/nadania/otrzymania przez nabywcę korekty faktury (e-mail). Wnioskodawca wskazał, że sporządzany w takich przypadkach list przewozowy nie stanowi potwierdzenia odbioru przesyłki, a jest de facto odmową jej przyjęcia (a zatem stanowi dokument na podstawie którego dokonywany jest zwrot towaru do magazynu).

W przypadku kiedy Wnioskodawca wysyłałby pisemne korekty wystawionych faktur drogą pocztową, celem uzyskania zwrotnego potwierdzenia odbioru - spowodowałoby to wzrost kosztów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Wnioskodawca ponosiłby bowiem duże koszty wysyłki korygowanych faktur, a dodatkowo - wobec częstego braku otrzymania (odesłania) zwrotnej, podpisanej przez nabywcę faktury korygującej (szczególnie w przypadku konsumentów), problem wciąż stanowiłoby odpowiednie dokumentowanie przeprowadzonych transakcji finansowych. Niejednokrotnie Wnioskodawcy nie udaje się uzyskać podpisanej faktury korygującej od nabywcy - w takim przypadku pozostają jednak inne dokumenty, takie jak np. formularz odstąpienia od umowy, list przewozowy będący jednocześnie dokumentem potwierdzającym zwrot towaru do magazynu, potwierdzenia wysłania oraz potwierdzenie otrzymania faktury korygującej wysłanej drogą elektroniczną poprzez zwrotną wiadomość e-mail itp.

Jak wskazał Wnioskodawca, z uwagi na to, że przepisy ustawy o VAT nie określają wprost, jakie dokumenty uznaje się za potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez Klienta (nabywcę), Wnioskodawca chciałby uzyskać pewność, że wskazane powyżej formy potwierdzenia (formularz odstąpienia od umowy, list przewozowy, zwrotne potwierdzenia odbioru - e-mail) będą wystarczające dla organów podatkowych do stwierdzenia zgodnego z prawem dokumentowania transakcji finansowych w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Tym samym, Wnioskodawca chciałby ustalić sposób postępowania na przyszłość, kiedy w przypadku braku kontaktu z Klientem (nabywcą), będzie mógł powołać się na określone fakty, na podstawie których dopuszczalne będzie uznanie, że wystawiona korekta faktury VAT została doręczona. Dzięki temu, Wnioskodawca będzie mógł dokonać stosownych rozliczeń przeprowadzonych transakcji.

Jak już wyżej wskazano faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Warunkiem obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie przez wystawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę.

Z literalnej wykładni cytowanego art. 29a ust. 13 ustawy, wynika, że warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę (z zastrzeżeniem art. 29a ust. 15 ustawy).

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a nabywca musi potwierdzić jej otrzymanie, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z jej wystawieniem. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego. Przytoczone regulacje stanowią, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia. Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Wskazać przy tym należy, że ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą – w formie listu poleconego – przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej, lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

Kwestia obowiązku posiadania potwierdzenia przez nabywcę odbioru faktury korygującej, jak słusznie zauważa Wnioskodawca, była również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku (powołanym przez Wnioskodawcę) z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska S.A. przeciwko Ministrowi Finansów orzekł, że wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednakże, jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Wnioskiem płynącym z przytoczonego orzeczenia jest to, że podatnik powinien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi wykazać, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał, a transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w tej korekcie faktury.

Zatem potwierdzeniem odbioru faktury korygującej mogą być więc wszystkie dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że nabywca miał możliwość zapoznać się z treścią faktury korygującej, czyli otrzymał informację o obniżeniu podstawy opodatkowania przez sprzedawcę.

W tym miejscu powtórzyć należy, co zauważa również Wnioskodawca, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają żadnego wymogu dotyczącego formy takiego potwierdzenia. Akceptowany jest każdy rodzaj potwierdzenia, który pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić czy i kiedy faktura korygująca dotarła do nabywcy. Warunkowi legitymowania się potwierdzeniem odbioru korekty faktury przez nabywcę czyni zadość np. potwierdzenie przez adresata przyjęcia przesyłki poleconej (za zwrotnym poświadczeniem odbioru), pisemne odrębne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, faks potwierdzający odbiór faktury korygującej, potwierdzenie przesłane drogą elektroniczną, czy też potwierdzony odbiór faktury korygującej przesłany drogą elektroniczną. Przy ocenie zgodności zapisów ustawy z prawem wspólnotowym ten wachlarz potencjalnie akceptowalnych form potwierdzenia otrzymania korekty faktury stwarza pole i możliwości do rozróżnienia konkretnych sytuacji, w których z punktu widzenia zasad prawa wspólnotowego należałoby uznać, że podatnik zachował prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i należnego podatku, bądź też prawa tego nie ma. Nie oznacza to jednak, że podatnik może w ogóle zrezygnować z otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

Odpowiadając zatem na pytanie zadane przez Wnioskodawcę, należy stwierdzić, że z wymienionych wyżej przepisów wynika konieczność podejmowania przez podatnika działań mających na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, jednakże potwierdzeniem tym nie musi być każdorazowe podpisywanie i odsyłanie przez kontrahentów faktur korygujących. Potwierdzeniem otrzymania faktur korygujących może być każdy dokument świadczący o tym, że kontrahent miał możliwość zapoznania się z treścią faktury korygującej, czyli że otrzymał informację o obniżeniu podstawy opodatkowania przez sprzedawcę. Wnioskodawca jako przykładowe dokumenty, które w jego ocenie, spełniają takie warunki, wskazuje oświadczenie klienta o odstąpieniu od umowy, list przewozowy, stanowiący dokument na podstawie którego dokonywany jest zwrot towaru do magazynu, potwierdzenie wysłania oraz potwierdzenie otrzymania faktury korygującej wysłanej drogą elektroniczną poprzez zwrotną wiadomość e-maile, lub, zastosowanie tzw. fikcji doręczenia elektronicznego, tj. założenia, że przesłany dokument dotarł do nabywcy. Odnosząc się do przytoczonych przykładów, należy stwierdzić, że za dokument potwierdzający otrzymanie faktury korygującej przez nabywcę należy uznać automatyczny komunikat zwrotny, dotyczący dostarczenia/otrzymania wiadomości z wysłaną fakturą korygującą.

Nie można natomiast uznać, że wysłanie oświadczenie klienta o odstąpieniu od umowy czy też list przewozowy, stanowiący dokument na podstawie którego dokonywany jest zwrot towaru do magazynu, bez podejmowania wcześniej próby uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, spełniają wymogi wynikające z powyżej cytowanych przepisów, tzn. są dokumentem z którego wynika, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi na fakturze korygującej (tzw. potwierdzeniem odbioru faktur korygujących). Wymienione dokumenty jedynie stwierdzają, że transakcja nie doszła do skutku, gdyż albo klient zrezygnował z transakcji, albo nie odebrał przesyłki, w wyniku czego nastąpił zwrot towaru. W wyniku właśnie tych zdarzeń Wnioskodawca był zmuszony do wystawienia faktury korygującej. Zatem, w ocenie Organu, dokumentów tych nie można uznać za potwierdzenie odbioru faktur korygujących.

Należy przy tym podkreślić, że z art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik nie uzyskał takiego potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej. Stosownie zaś do art. 29a ust. 16 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 29a ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w tym przepisie. Zatem w przypadku, kiedy Wnioskodawca podejmie próbę doręczenia faktur korygujących i pomimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej nie otrzyma potwierdzenia faktury korygującej i będzie w posiadaniu oświadczenia klienta o odstąpieniu od umowy czy też w posiadaniu listu przewozowego wówczas dopiero warunki wynikające z art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy będą spełnione i Wnioskodawca, na podstawie art. 29a ust. 16 ustawy będzie mógł obniżyć podstawę opodatkowania. Wymienione dokumenty bowiem, dowodzą, że transakcja między Wnioskodawcą i nabywcą nie została zrealizowana, tym samym transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w korekcie faktury.

Również, w ocenie Organu, za potwierdzenie odbioru faktur korygujących nie można uznać tzw. fikcji doręczenia elektronicznego, tj. założenia, że przesłany dokument dotarł do nabywcy, gdyż samo wysłanie drogą elektroniczną korekty faktury bez zwrotnego potwierdzenia dostarczenia maila nie dowodzi, że nabywca mógł się z fakturą korygującą zapoznać. W ocenie Organu, wysłanie przez Wnioskodawcę faktur korygujących na podany adres mailowy kontrahenta nie może stanowić dla Wnioskodawcy potwierdzenia otrzymania przez nabywcę faktury korygującej. Sama wysyłka nie może być jednocześnie dowodem doręczenia. Zatem samo wysłanie faktur korygujących na podany adres mailowy, jak to wskazał Wnioskodawca, tym samym przyjęcie fikcji doręczenia elektronicznego, bez posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru tej faktury korygującej przez kontrahenta np. w formie zwrotnego komunikatu o dostarczeniu maila, nie może być uznane za potwierdzenie odbioru faktury korygującej.

Tym samym, nie można się zgodzić z Zainteresowanym, że w przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku, uzyskanie innego niż podpisana faktura korygująca, wiarygodnego dokumentu (wymienionego we wniosku) wypełni ustawowe przesłanki do uznania takiego dokumentu jako podstawę do zaksięgowania prowadzonych operacji finansowych. W związku z powyższym oceniając całościowo stanowiska Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.