Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1076/14-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-02-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania zbycia składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; korekta; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 stycznia 2015 r. (data wpływu 26 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zbycia składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zbycia składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 stycznia 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej z dnia 7 marca 2012 r. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedmiotem działalności jest sprzedaż detaliczna paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw. W chwili obecnej Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą gazu propan butan w butlach 11 kg oraz kosmetyków i akcesoriów samochodowych. Zainteresowany rozlicza się na zasadach ogólnych, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Ojciec Wnioskodawcy będący przedsiębiorcą prowadzącym firmę, zajmował się sprzedażą opału – głównie węglem oraz świadczył usługi transportowe. Korzystając z możliwości uzyskania środków finansowych wybudował stację paliw. Stacja została oddana do użytkowania w dniu 13 czerwca 2011 r.

Budowa stacji finansowana była kredytem oraz częściowo środkami Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Sprzedaż paliw w nowo wybudowanej stacji prowadzona była przez okres trzech lat od chwili oddania stacji do użytkowania. Prowadzona jest jedna księga podatkowa, jedna wspólna ewidencja dla wszystkich środków trwałych i wspólny dla całej działalności rachunek bankowy.

Ojciec Wnioskodawcy pozostaje w związku małżeńskim z matką Wnioskodawcy. Wybudowana stacja paliw objęta jest wspólnością majątkową małżeńską.

Ojciec Zainteresowanego (zbywca) nie likwiduje działalności gospodarczej. Zainteresowany zamierza kupić od ojca część jego przedsiębiorstwa pn. „Stacja Paliw”. Nabycie nastąpi w grudniu 2014 r., czyli z końcem roku obrachunkowego.

Po dokonaniu nabycia będzie kontynuowana działalność – sprzedaż paliw do pojazdów silnikowych. Nie nastąpi korekta VAT ustanowiona w art. 91 ust. 9 ustawy.

Dla celów podatku dochodowego definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 5a pkt 4, natomiast dla celów podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedmiotem zbycia będą prawa i składniki majątkowe oraz zobowiązania i należności tworzące – w ocenie Zainteresowanego – zorganizowaną część przedsiębiorstwa pn. „Stacja Paliw”, a będą to:

*   drogi wewnętrzne,
*   wiata,
*   stacja paliw,
*   stacja auto-gaz,
*   budynek socjalny,
*   grunty zabudowane,
*   zbiornik kanalizacyjny,
*   wyposażenie (meble, sejf, tablica informacyjna, agregat proszkowy),
*   otok świetlny,
*   system alarmowy,
*   programy komputerowe, zespoły komputerowe,
*   pracownicy obsługi stacji,
*   towary handlowe,
*   kontakty handlowe,
*   umowy handlowe (dostawcy i odbiorcy),
*   ewidencja środków trwałych, ewidencja wynagrodzeń,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   zobowiązania podatkowe w zakresie podatku VAT i PIT 4,
*   zobowiązania wobec ZUS,
*   zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości od działalności gospodarczej dotyczącej stacji paliw,
*   zobowiązania wobec kontrahentów,
*   gotówka w kasie na dzień zbycia,
*   cesje umów na zakup: energii elektrycznej, towarów handlowych (paliw), nadzoru nad urządzeniami stacji paliw, dozoru technicznego.

Nie nastąpi:

*   cesja umowy kredytowej – nabywca otrzyma skonsolidowany kredyt na spłatę długu ojca Zainteresowanego,
*   cesja koncesji na sprzedaż paliw płynnych.

Wnioskodawca zachowa własną nazwę firmy.

Umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostanie zawarta w formie aktu notarialnego.

W uzupełnieniu z dnia 23 stycznia 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że zespół składników materialnych i niematerialnych w ramach stacji paliw może stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Na zorganizowaną część przedsiębiorstwa składają się:

Nieruchomość zabudowana składająca się z działki nr 1220 o powierzchni 02131 ha.

Na działce posadowiony jest budynek – pawilon handlowo-socjalny oraz budowle – stacja paliw płynnych – moduł tankowania, stacja auto-gaz LPG, utwardzenia i place, drogi wewnętrzne i ogrodzenia, zbiornik kanalizacyjny wraz z siecią kanalizacji deszczowej. Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej. W strukturze przedsiębiorstwa stacja paliw jest częścią przedsiębiorstwa wyodrębnioną terytorialnie.

Ruchomości wymienione w zestawieniu składników materialnych.

Zapasy wymienione w protokole inwentaryzacyjnym.

W skład stacji paliw wchodzą prawa i obowiązki wynikające z umów z pracownikami związanymi wyłącznie ze stacją paliw, a także prawa i obowiązki wynikające z wszystkich innych umów związanych z tą działalnością. W skład stacji paliw wchodzą prawa do korzystania z aktywów trwałych, tj. meble, sprzęt komputerowy, programy komputerowe.

Zespół składników wchodzący w skład stacji paliw pozwala na prowadzenie działalności jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Pracownicy stacji paliw zajmują pomieszczenia przyporządkowane wyłącznie do prowadzenia tej działalności. Wiedza i doświadczenie pracowników pozwalają na prowadzenie skutecznej konkurencji z innymi podmiotami o podobnym charakterze.

Ewidencja podatkowa prowadzona – podatkowa księga przychodów i rozchodów – pozwala na ustalenie przychodów oraz kosztów ich uzyskania związanych ze stacją paliw.

Stacja paliw nie posiada oddzielnej księgi. Przez ostatni rok 2014 prowadzona była tylko sprzedaż paliw oraz sporadyczna sprzedaż środków trwałych niezwiązanych ze stacją paliw.

Stacja paliw jest samodzielna finansowo. Wszelkiego rodzaju zobowiązania dotyczące stacji paliw regulowane są z wpływów ze sprzedaży paliwa oraz kredytu hipotecznego zaciągniętego na budowę tej stacji.

Nabywający stację paliw – Wnioskodawca przejmuje za zgodą Banku Spółdzielczego, a także za zgodą zbywającego – ojca Zainteresowanego – kredyt hipoteczny w kwocie 1.600.000,00 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy składniki majątku, prawa i obowiązki nabyte przez Wnioskodawcę można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?
2.  Czy w związku z zakupem przez Wnioskodawcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa wystąpi u niego obowiązek dokonania korekty podatku od towarów i usług określony w art. 91 ust. 9 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)?

Zdaniem Wnioskodawcy, kryterium decydującym o tym, czy dany zespół składników majątkowych i praw stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest aspekt funkcjonalny. Ważne jest aby wydzielona część przedsiębiorstwa była na tyle spójnym elementem, aby zdolna była do kontynuowania zadań gospodarczych dla których została stworzona, stacja paliw jest wyodrębnioną w strukturze organizacyjnej firmy jednostką gospodarczą. Ma potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Nie posiada oddzielnej ewidencji finansowej działa w ramach jednego podmiotu.

Nabywca przejmuje majątek, a także wszelkie zobowiązania i należności związane z wydzielonym majątkiem oraz cesję umów. Nabywca będzie kontynuował działalność zbywcy.

Wydzielenie i ustalenie stanu zobowiązań i należności oraz majątku trwałego i ruchomego oraz towarów handlowych przypadający na zbywany majątek nastąpi poprzez inwentaryzację.

Będzie wyodrębniony inwentarz składników majątkowych (w tym należności i zobowiązania).

Ostateczne rozliczenie podatkowe stacji paliw nastąpi we wspólnej podatkowej księdze przychodów za dany rok obrotowy.

Fakt, że nabywca zachowa własną nazwę nie wywiera wpływu na omawianą transakcję, gdyż nie zachodzi zbycie całego przedsiębiorstwa, o którym jest mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego.

W ocenie Zainteresowanego, transakcję należy uznać za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przyjmując, że mamy do czynienia ze zbyciem ZCP nabywca staje się beneficjentem praw i obowiązków zbywającego. Nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. Oznacza to, że następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania (naliczenia i odliczenia) VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem. Na podstawie art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, nabywca ZCP, jako następca zbywającego jest zobowiązany do korekty (stanowi o tym art. 91 ust. 9 ustawy). Regulacja ta nie nakłada na nabywcę ZCP odrębnego obowiązku dokonania korekty, a jedynie zakłada kontynuację korekty, gdy obowiązek taki ciążył na zbywcy (wyrok NSA z dnia 28 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1660/10, orzeczenie prawomocne).

W konsekwencji podatnik, który nabył ZCP i nadal je prowadzi, będzie dokonywał korekty podatku naliczonego tylko w zakresie, w jakim korekta ta byłaby dokonywana przez zbywającego.

Obowiązek dokonania korekty VAT w zakresie podatku naliczonego pojawia się po stronie nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jedynie w sytuacji, gdy nabyte przez niego składniki majątku nie będą w całości wykorzystane do działalności opodatkowanej VAT, lecz będą służyć również działalności zwolnionej od VAT lub VAT niepodlegającej.

Reasumując, w sytuacji przedstawionej w pytaniu należy stwierdzić, że do skorygowania uprzednio odliczonego podatku (w razie zaistnienia sytuacji określonej w art. 91 ust. l-8 ustawy o VAT) zobowiązany będzie nabywca. Tym samym zbywca nie będzie miał obowiązku dokonania jednorazowej korekty za cały pozostały okres korekty w związku z czynnością zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Korekty wieloletnie do których był zobowiązany zbywca będą kontynuowane przez nabywcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że regulacja zawarta w art. 6 pkt 1 ustawy, stanowi implementację art. 19 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

W myśl art. 19 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport) itp.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W ocenie tut. Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy.

Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines (publ.: „Przegląd Podatkowy” 2004/4/50, ECR 2003/11B/I-14393) Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, i prowadzi działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności jest sprzedaż detaliczna paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw. W chwili obecnej Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą gazu propan butan w butlach 11 kg oraz kosmetyków i akcesoriów samochodowych.

Ojciec Wnioskodawcy, będący przedsiębiorcą prowadzącym firmę, zajmował się sprzedażą opału – głównie węglem oraz świadczył usługi transportowe. Korzystając z możliwości uzyskania środków finansowych wybudował stację paliw. Stacja została oddana do użytkowania w dniu 13 czerwca 2011 r.

Budowa stacji finansowana była kredytem oraz częściowo środkami Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Sprzedaż paliw w nowo wybudowanej stacji prowadzona była przez okres trzech lat od chwili oddania stacji do użytkowania. Prowadzona jest jedna księga podatkowa, jedna wspólna ewidencja dla wszystkich środków trwałych i wspólny dla całej działalności rachunek bankowy.

Ojciec Wnioskodawcy (zbywca) nie likwiduje działalności gospodarczej. Zainteresowany zamierza kupić od ojca część jego przedsiębiorstwa pn. „Stacja Paliw”. Nabycie nastąpi w grudniu 2014 r., czyli z końcem roku obrachunkowego.

Po dokonaniu nabycia będzie kontynuowana działalność – sprzedaż paliw do pojazdów silnikowych. Nie nastąpi korekta VAT ustanowiona w art. 91 ust. 9 ustawy.

Przedmiotem zbycia będą prawa i składniki majątkowe oraz zobowiązania i należności tworzące – w ocenie Zainteresowanego – zorganizowaną część przedsiębiorstwa pn. „Stacja Paliw”, a będą to: drogi wewnętrzne, wiata, stacja paliw, stacja auto-gaz, budynek socjalny, grunty zabudowane, zbiornik kanalizacyjny, wyposażenie (meble, sejf, tablica informacyjna, agregat proszkowy), otok świetlny, system alarmowy, programy komputerowe, zespoły komputerowe, pracownicy obsługi stacji, towary handlowe, kontakty handlowe, umowy handlowe (dostawcy i odbiorcy), ewidencja środków trwałych, ewidencja wynagrodzeń, tajemnice przedsiębiorstwa, zobowiązania podatkowe w zakresie podatku VAT i PIT 4, zobowiązania wobec ZUS, zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości od działalności gospodarczej dotyczącej stacji paliw, zobowiązania wobec kontrahentów, gotówka w kasie na dzień zbycia, cesje umów na zakup: energii elektrycznej, towarów handlowych (paliw), nadzór nad urządzeniami stacji paliw, dozoru technicznego.

Nie nastąpi cesja umowy kredytowej – nabywca otrzyma skonsolidowany kredyt na spłatę długu zbywcy i cesja koncesji na sprzedaż paliw płynnych.

Wnioskodawca zachowa własną nazwę firmy.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że zespół składników materialnych i niematerialnych w ramach stacji paliw może stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Na zorganizowaną część przedsiębiorstwa składają się:

Nieruchomość zabudowana składająca się z działki nr 1220 na której posadowiony jest budynek - pawilon handlowo-socjalny oraz budowle – stacja paliw płynnych – moduł tankowania, stacja auto-gaz LPG, utwardzenia i place, drogi wewnętrzne i ogrodzenia, zbiornik kanalizacyjny wraz z siecią kanalizacji deszczowej. Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej. W strukturze przedsiębiorstwa stacja paliw jest częścią przedsiębiorstwa wyodrębnioną terytorialnie.

Ruchomości wymienione w zestawieniu składników materialnych.

Zapasy wymienione w protokole inwentaryzacyjnym.

W skład stacji paliw wchodzą prawa i obowiązki wynikające z umów z pracownikami związanymi wyłącznie ze stacją paliw, a także prawa i obowiązki wynikające z wszystkich innych umów związanych z tą działalnością. W skład stacji paliw wchodzą prawa do korzystania z aktywów trwałych, tj. meble, sprzęt komputerowy, programy komputerowe.

Zespół składników wchodzący w skład stacji paliw pozwala na prowadzenie działalności jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Pracownicy stacji paliw zajmują pomieszczenia przyporządkowane wyłącznie do prowadzenia tej działalności. Wiedza i doświadczenie pracowników pozwalają na prowadzenie skutecznej konkurencji z innymi podmiotami o podobnym charakterze.

Ewidencja podatkowa prowadzona – podatkowa księga przychodów i rozchodów – pozwala na ustalenie przychodów oraz kosztów ich uzyskania związanych ze stacją paliw.

Stacja paliw nie posiada oddzielnej księgi. Przez ostatni rok 2014 prowadzona była tylko sprzedaż paliw oraz sporadyczna sprzedaż środków trwałych niezwiązanych ze stacją paliw.

Stacja paliw jest samodzielna finansowo. Wszelkiego rodzaju zobowiązania dotyczące stacji paliw regulowane są z wpływów ze sprzedaży paliwa oraz kredytu hipotecznego zaciągniętego na budowę tej stacji.

Nabywający stację paliw – Wnioskodawca przejmuje za zgodą Banku, a także za zgodą zbywającego – ojca Zainteresowanego – kredyt hipoteczny w kwocie 1.600.000,00 zł.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania zbycia składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy.

Stwierdzić zatem należy, że część przedsiębiorstwa zbywcy – stacja paliw  będąca zespołem określonych składników materialnych i niematerialnych jest wyodrębniona pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Jak wyżej zaznaczono wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części. Biorąc natomiast po uwagę aspekt wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego tego zespołu składników w strukturze przedsiębiorstwa zbywcy jest ona niewątpliwie jednostką wyodrębnioną pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym przede wszystkim ze względu na charakter działalności jakiemu służy ten zespół składników, który może samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych mający być przedmiotem sprzedaży (stacja paliw), który będzie realizował określone zadania gospodarcze jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, gdyż jak przedstawił Wnioskodawca stanowi ona organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół czynników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym część przedsiębiorstwa zbywcy (tj. mająca być przedmiotem dostawy stacja paliw) będzie spełniała wymogi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które zostały zawarte w art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że zespół składników materialnych oraz niematerialnych w postaci stacji paliw nabyty przez Wnioskodawcę będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa zdefiniowaną w art. 2 pkt 27e ustawy.

Prawidłowe jest zatem stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa transakcji dostawy stacji paliw.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy budzi konieczność dokonania korekty podatku naliczonego, na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości. Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz treść powołanych przepisów prawnych należy stwierdzić, że jak wskazano powyżej przedmiotem transakcji dostawy będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 e ustawy. Zatem zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji do dokonania ewentualnych korekt podatku naliczonego, odliczonego uprzednio przez zbywcę, zgodnie z art. 91 ust. 9 ww. ustawy, zobowiązany będzie Wnioskodawca.

W tym zakresie należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania zbycia składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, jakie ewidencje powinny być przyporządkowane do odrębnego zespołu składników majątkowych w celu uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz w zakresie zachowania nazwy firmy przez nabywającego majątek została załatwiona postanowieniem o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 20 lutego 2015 r., nr ILPP1/443-1076/14-5/AW.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna rozstrzyga tylko w kwestii wyczerpująco przedstawionego we wniosku, zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa cyt. w sentencji, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zaznaczyć zatem należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie nadmienia się, że zgodnie z powołanym wyżej art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dołączonych do niego dokumentów. W związku z tym załączone przez Wnioskodawcę do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.