Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.714.2017.1.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-17
Teza: Brak opodatkowania czynności sprzedaży prawa użytkowania wieczystego na rzecz użytkownika wieczystego.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2017 r. (data wpływu 2 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania transakcji sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania transakcji sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pani M. D. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowych Skarbu Państwa położonej w T., oznaczonej w ewidencji gruntów jako działki nr 142/15, 142/82 i 142/84 o łącznej pow. 0,0649 ha, zapisane w księgach wieczystych. Obecny użytkownik wieczysty nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu i własność posadowionych na nim budynków i budowli w dniu 7 września 2016 r. na mocy aktu notarialnego umowy sprzedaży. Pierwszym użytkownikiem wieczystym przedmiotowego gruntu były Zakłady … w T. na podstawie decyzji Urzędu Wojewódzkiego z 30 listopada 1992 r. i 17 grudnia 1992 r. nieodpłatnie, z mocy prawa, w trybie tzw. „uwłaszczenia". Nabycie nastąpiło z dniem 5 grudnia 1990 r.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomości (uchwała Rady Miasta z dnia 13 grudnia 2012 r.) położone są na terenie przeznaczonym pod funkcje usług komercyjnych (symbol planu XX.XX-X(X)X.

Pani M. D. złożyła wniosek o sprzedaż prawa własności gruntu. Postępowanie w sprawie sprzedaży gruntu prowadzone będzie w oparciu o przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147 ze zm.), a jego tryb będzie następujący:

*   sprzedaż może nastąpić po ustaleniu, że jest dopuszczalna w świetle obowiązującego prawa i zgodna z zasadami prawidłowej gospodarki zasobem nieruchomościami,
*   ustalenie ceny nieruchomości gruntowej następuje w oparciu o opinię rzeczoznawcy majątkowego, działającego na zlecenie tut. urzędu,
*   cena sprzedaży nie może być mniejsza niż wartość prawa własności nieruchomości, a na poczet ceny zalicza się wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu (obie wartości ustala rzeczoznawcę majątkowy), cena sprzedaży może zostać powiększona o podatek VAT o ile w toku postępowania organy podatkowe uznają tę czynność za podlegającą opodatkowaniu,
*   warunki finansowe transakcji wymagają akceptacji Wojewody, który udziela jej w formie zarządzenia, wydanego w terminie miesiąca od złożenia odpowiedniego wniosku, po ustaleniu że sprzedaż jest dopuszczalna w świetle obowiązującego prawa i zgodna z zasadami prawidłowej gospodarki zasobem nieruchomości Skarbu Państwa,
*   na wniosek nabywcy, cena sprzedaży może zostać rozłożona na 10 rat rocznych płatnych następująco: pierwsza rata stanowiąca co najmniej 10% ceny oraz ewentualny podatek VAT winna być wpłacona w terminie i w sposób pozwalający stwierdzić wpłynięcie środków finansowych przed zawarciem umowy w formie aktu notarialnego, pozostała do uiszczenia cena płatna jest w rocznych ratach w terminie do 31 marca każdego roku, po powiększeniu o odsetki od całej niespłaconej kwoty, liczone od dnia sporządzenia aktu notarialnego,
*   zgodnie z zarządzeniem Wojewody z dnia 24 kwietnia 2014 r. w sprawie warunków zastosowania innej stopy procentowej w odniesieniu do rozłożonej na raty niespłaconej części ceny nieruchomości stanowiących przedmiot własności Gminy Miasta, rozłożona na raty niespłacona cześć ceny nieruchomości, podlegać będzie oprocentowaniu przy zastosowaniu 6- krotności stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli, stosowanej przez Narodowy Bank Polski,
*   warunkiem rozłożenia ceny sprzedaży nieruchomości gruntowej na raty jest, aby hipoteki już ustanowione w księdze wieczystej prowadzonej dla sprzedawanej nieruchomości, łącznie z hipoteką Skarbu Państwa ustanawianą w kwocie odpowiadającej niespłaconej części ceny sprzedaży oraz zabezpieczającej roszczenia o odsetki i przyznane koszty postępowania, nie przekroczyły wartości nieruchomości wynikającej z wyceny,
*   zgodnie z art. 34 i 35 ustawy o gospodarce nieruchomościami, informacja o zamiarze sprzedaży gruntu zostanie podana do publicznej wiadomości, na okres co najmniej 6 tygodni, w celu umożliwienia ewentualnego zgłoszenia się osób, którym przysługuje roszczenie o nabycie tej nieruchomości, po upływie tego terminu zostanie przedstawiony do akceptacji protokół uzgodnień, będący podstawą zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego,
*   w świetle przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2004 r., nr 123 poz. 1291 ze zm.) rozłożenie na raty płatności z tytułu nabycia przez użytkownika wieczystego prawa własności nieruchomości SP kwalifikowane jest jako udzielenie pomocy publicznej de minimis, zgodnie z zapisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis (Dz. U. z 2010 r. Nr 53, poz. 311), konieczne jest przekazanie danych dotyczących sytuacji ekonomicznej Wnioskodawcy za okres 3 ostatnich lat obrotowych, sporządzone zgodnie z zasadami rachunkowości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej, będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz jej użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r., pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy uiszczenie przez dotychczasowego użytkownika wieczystego kwoty należnej właścicielowi gruntu, równej różnicy pomiędzy wartością prawa własności oraz wartością prawa użytkowania wieczystego, ustalonej zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, w sytuacji gdy oddanie w użytkowanie wieczyste nastąpiło do 30 kwietnia 2004 r. będzie rodzić po stronie zbywcy powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług i czy cena transakcyjna zawiera podatek od towarów i usług (cena brutto)?

AD.1

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkowania wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, nie będzie stanowiła dostawy towarów i usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wobec czego pozostaje poza zakresem powołanej ustawy.

Czynność ta będzie jedynie zmianą tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływając natomiast na władztwo rzeczy, które użytkownik wieczysty już uzyskał. Okoliczności przedmiotowej sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomości jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości. Sprzedaż przez Skarb Państwa prawa własności nieruchomości nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami, jak właściciel.

AD.2

Uiszczenie przez dotychczasowego użytkownika wieczystego kwoty należnej właścicielowi gruntu z tytułu jego sprzedaży nie jest ponowną dostawą towaru, ani inną czynnością objętą opodatkowaniem i w związku z tym nie rodzi po stronie zbywcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustaw o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

W świetle art. 233 ustawy, użytkownik wieczysty może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2017 r., poz. 624 z późn. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

W myśl ust. 1a powyższego artykułu, nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Ustęp 3 cytowanego artykułu wskazuje, że w odniesieniu do nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste przeniesienie własności tej nieruchomości, w drodze umowy, między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między jednostkami samorządu terytorialnego może nastąpić za powiadomieniem jej użytkownika wieczystego.

W świetle art. 37 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi ust. 2 pkt 5 powyższego artykułu, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Na podstawie regulacji art. 69 tej ustawy, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro prawo użytkowania wieczystego ustanowiono w dniu 5 grudnia 1990 r. na rzecz pierwszego użytkownika, a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to ustanowienie tego prawa nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W związku z powyższym, planowana sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, będzie w istocie „przekształceniem” prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości. Będzie stanowiło jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpłynie na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał. Czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, w związku z czym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu uiszczenia kwoty należnej przez użytkownika wieczystego.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.