Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-130/12-4/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-04-24
Teza: podmiot, na rzecz którego świadczone są usługi gwarancyjne i miejsce ich świadczenia
Słowa kluczowe: gwarancje; naprawa-naprawa gwarancyjna; usługi-usługi gwarancyjne; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 26.01.2012 r. (data wpływu 01.02.2012 r.), uzupełnionym w dniu 23.02.2012 r. (data wpływu 24.02.2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-130/12-2/SM z dnia 13.02.2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 20.02.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podmiotu, będącego odbiorcą usług gwarancyjnych i miejsca ich świadczenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.02.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podmiotu, będącego odbiorcą usług gwarancyjnych i miejsca ich świadczenia.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 21.02.2012 r., złożonym w dniu 23.02.2012 r. (data wpływu 24.02.2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 13.02.2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podatnik niemiecki posiadający siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności na terenie Niemiec, armaturę łazienkową, której jest producentem, dystrybuuje na terenie Polski za pośrednictwem polskich podmiotów gospodarczych. W Polsce od kilku lat istnieje przedstawicielstwo podatnika niemieckiego, którego rolą są wyłącznie zadania logistyczne związane z koordynacją zamówień na wyroby podatnika niemieckiego, składanych przez dystrybutorów/polskie podmioty gospodarcze.

Podatnik niemiecki na swe wyroby udziela użytkownikowi/właścicielowi 24 miesięcznej gwarancji. Wnioskodawca - podatnik zidentyfikowany w Polsce dla potrzeb transakcji wewnątrzunijnych, w oparciu o umowę zawartą z podatnikiem niemieckim świadczy usługi serwisowe polegające na usunięciu usterek zgłoszonych przez użytkowników/właścicieli armatury, którymi są zarówno osoby fizyczne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, jak i osoby prawne, np. hotele, ośrodki wypoczynkowe itp.

Po wykonaniu usługi Wnioskodawca zgodnie z wyżej wspomnianą umową wystawia fakturę VAT opiewającą na wartość wykonanej usługi ze stawką VAT – „nie podlega”, zaznaczając równocześnie, że wykonana usługa w zakresie podatku od towarów i usług winna zostać rozliczona przez podatnika niemieckiego zgodnie z art. 28b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu z dnia 21.02.2012 r. Wnioskodawca poinformował, że niemiecki podatnik (Firma G. A.G. - NIP/DE), na rzecz którego świadczy usługi serwisowe w zakresie napraw gwarancyjnych armatury łazienkowej, na terytorium naszego kraju nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności.

Polski podmiot „G. Polska” sp. z o.o. (NIP/PL) świadczy usługi w zakresie reklamy i marketingu, zajmuje się stroną logistyczną zamówień na towary handlowe „G. A.G.” składanych przez polskich dystrybutorów armatury łazienkowej. Firma „G. Polska” sp. z o.o. nie będąc gwarantem armatury łazienkowej produkowanej przez podatnika niemieckiego „G. A.G.” nie zatrudnia personelu wykwalifikowanego w zakresie usług serwisowych i nie świadczy tego rodzaju usług. Usługi napraw gwarancyjnych wyrobów firmy „G. A.G.” świadczone są przez polskie podmioty gospodarcze (w tym Wnioskodawcę) w oparciu o umowę zawartą z firmą „G. A.G.” w Niemczech. Po wykonaniu usług naprawy gwarancyjnej faktury wystawiane są na firmę „G. A.G.” Niemcy będącą gwarantem swoich wyrobów i ponoszącym koszty z tego tytułu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w świetle ustawy o podatku od towarów i usług usługobiorcą opisanej transakcji jest podmiot niemiecki, a nie użytkownik/właściciel naprawianego produktu?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanej transakcji miejscem świadczenia usługi w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie jest terytorium kraju, lecz kraj siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności, tj. Niemcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy pomimo faktu, że rzeczywistym beneficjentem jego usługi jest użytkownik/właściciel armatury łazienkowej, to w związku z tym, że dla beneficjenta usługa nie rodzi zobowiązania finansowego wobec usługodawcy - usługobiorcą tej transakcji w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług jest podatnik niemiecki zidentyfikowany dla potrzeb transakcji wewnątrzunijnych.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy podatnik niemiecki spełnia kryteria art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług, posiadającego siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności w Niemczech, wobec czego należy zastosować przepis art. 28b ust. 1 ustawy o VAT uznając, że miejscem świadczenia przez Wnioskodawcę usług gwarancyjnych będzie terytorium Niemiec. W konsekwencji, do świadczonych przez Wnioskodawcę usług należy zastosować stawkę VAT „nie podlega”, zobowiązując usługobiorcę do dokonania rozliczenia w tym zakresie zgodnie z przepisami obowiązującymi w kraju usługobiorcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że niemiecki podatnik (posiadający siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności na terenie Niemiec) dystrybuuje na terenie Polski (za pośrednictwem polskich podmiotów gospodarczych) armaturę łazienkową, której jest producentem. Podatnik niemiecki na swe wyroby udziela użytkownikowi/właścicielowi 24 miesięcznej gwarancji.

Wnioskodawca - podatnik zidentyfikowany w Polsce dla potrzeb transakcji wewnątrzunijnych, w oparciu o umowę zawartą z podatnikiem niemieckim świadczy usługi serwisowe polegające na usunięciu usterek zgłoszonych przez użytkowników/właścicieli armatury, którymi są zarówno osoby fizyczne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, jak i osoby prawne, np. hotele, ośrodki wypoczynkowe itp. Po wykonaniu usług naprawy gwarancyjnej Wnioskodawca wystawia faktury VAT na ww. firmę niemiecką, będącą gwarantem swoich wyrobów i ponoszącym koszty z tego tytułu. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia usługobiorcy świadczonych przez niego usług gwarancyjnych.

Odnosząc się zatem do ww. sytuacji zauważyć należy, że w myśl art. 556 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne).

Ponadto zgodnie z art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego, w wypadku gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji.

Natomiast w myśl art. 580 § 1 Kodeksu cywilnego, kto wykonuje uprawnienia wynikające z gwarancji, powinien dostarczyć rzecz na koszt gwaranta do miejsca wskazanego w gwarancji lub do miejsca, w którym rzecz została wydana przy udzieleniu gwarancji, chyba że z okoliczności wynika, iż wada powinna być usunięta w miejscu, w którym rzecz znajdowała się w chwili ujawnienia wady.

Zgodnie z art. 580 § 2, gwarant jest obowiązany wykonać obowiązki wynikające z gwarancji w odpowiednim terminie i dostarczyć uprawnionemu z gwarancji rzecz na swój koszt do miejsca wskazanego w paragrafie poprzedzającym. W myśl art. 580 § 3, niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy w czasie od wydania jej gwarantowi do jej odebrania przez uprawnionego z gwarancji ponosi gwarant.

A zatem z powyższych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, iż dokonując sprzedaży i wydając dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, gwarant staje się zobowiązanym wobec nabywcy określonego towaru.

Jednakże w rzeczywistości prowadzenia działalności gospodarczej, w miejsce bezpośredniej realizacji swych zobowiązań wynikających z udzielonych gwarancji, gwarant może zdecydować się na zlecenie wykonania tych obowiązków podmiotowi trzeciemu, co może wynikać np. z przewagi kosztowej lub logistycznej takiego rozwiązania. W tym momencie powstaje nowy stosunek cywilnoprawny pomiędzy gwarantem, a tym podmiotem, który to stosunek jednak nie posiada już związku z gwarancją, o której mowa w art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego. Umowa pomiędzy gwarantem, a podmiotem trzecim ma charakter autonomiczny.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca nie jest zobowiązany wobec klientów realizujących swe uprawnienia wynikające z gwarancji. Wnioskodawca jest natomiast zobowiązany wobec gwaranta, gdyż to na jego zlecenie będzie dokonywać napraw towarów klientom gwaranta.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie świadczył usługi serwisowe w zakresie napraw gwarancyjnych armatury łazienkowej na rzecz niemieckiego producenta, a nie na rzecz klientów zgłaszających urządzenia w ramach gwarancji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2)

W myśl ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 28b ustawy. Generalnie, usługi opodatkowane są w miejscu, gdzie nabywca ma swoją siedzibę, jeśli jest on podatnikiem, bowiem w myśl art. 28b ust. 1 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W przypadku zaś, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 cyt. ustawy).

W tym miejscu wskazać należy, że na potrzeby Rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług” ustawy, w art. 28a ustawodawca zawarł definicję podatnika.

W myśl art. 28a na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o VAT. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność uznawaną za działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zauważyć należy, że Wnioskodawca świadczy opisane we wniosku usługi na rzecz niemieckiego podatnika, posiadającego siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności na terenie Niemiec. Podatnik ten (Firma G. A.G. - NIP/DE) na terytorium naszego kraju nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności.

W Polsce od kilku lat istnieje przedstawicielstwo podatnika niemieckiego („G. Polska” sp. z o.o. (NIP/PL)), którego rolą są wyłącznie zadania logistyczne związane z koordynacją zamówień na wyroby podatnika niemieckiego, składanych przez dystrybutorów/polskie podmioty gospodarcze, jak również świadczenie usług w zakresie reklamy i marketingu.

Z powyższego wynika zatem, że przedmiotowe usługi są świadczone na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, posiadającego siedzibę i miejsce stałego miejsca prowadzenia działalności w Niemczech i jednocześnie nie posiadającego stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium naszego kraju, zastosowanie więc znajdzie przepis art. 28b ust. 1 ustawy i miejscem świadczenia tych usług będzie terytorium Niemiec.

Ze względu na powyższe, o sposobie rozliczenia podatku od wartości dodanej i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi, tj. w przedmiotowej sprawie będą to przepisy obowiązujące na terytorium Niemiec.

Jednocześnie należy zauważyć, że Wnioskodawca prawidłowo wystawia w tym przypadku fakturę VAT na wartość wykonanej usługi ze stawką VAT – „nie podlega”, zaznaczając równocześnie, że wykonana usługa winna zostać rozliczona przez podatnika niemieckiego.

Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 1, w przypadkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku.

Natomiast zgodnie z ust. 2 tego przepisu, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 także należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.