Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-357/15-2/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-11
Teza: Miejsce świadczenia kompleksowej usługi składowania paliw ciekłych.
Słowa kluczowe: paliwo; podatek-podatek od towarów i usług; zbiornik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia kompleksowej usługi składowania paliw ciekłych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia kompleksowej usługi składowania paliw ciekłych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Spółka posiada koncesję na magazynowanie paliw ciekłych. Spółka będzie świadczyć na rzecz podmiotu z siedzibą poza terytorium Polski (dalej: „Kontrahent”) kompleksowe usługi składowania paliw ciekłych w składzie akcyzowym prowadzonym przez Spółkę na terenie Polski (dalej: „Skład”).

Usługa będzie obejmowała czynności takie jak: przyjęcie paliwa z tankowca do zbiorników, składowanie paliwa w zbiornikach zbiorczych oraz załadunek paliwa ze zbiorników na tankowiec. Spółka nie będzie nabywać prawa do rozporządzania towarem (paliwem) jak właściciel na żadnym etapie świadczonej usługi. Paliwa przejdą jedynie w pieczę Spółki bez zmian w zakresie prawa własności produktu.

Na podstawie pisemnego zlecenia Kontrahenta paliwo będzie wyładowywane z tankowca do rurociągu i transportowane rurociągiem do zbiorników w bazie paliw Spółki. Przejęcie w pieczę będzie następowało po zwolnieniu i wyładunku paliwa z tankowca do kołnierza systemu odbioru Spółki przy linii rozładowczej dla tankowców. Przyjęcie paliwa będzie dokumentowane dowodem składowym. Spółka będzie zobowiązana do wydania takiej samej ilości paliwa spełniającego określone wymagania jakościowe, jaka została przyjęta do składowania. Wydanie paliwa ze zbiornika do rurociągu, a następnie na tankowiec będzie dokonywane przez Spółkę na podstawie pisemnego zlecenia kontrahenta i dokumentowane dowodem wydania.

Na żadnym etapie realizacji usługi, Kontrahent (osoby działające na jego rzecz) nie będzie pojawiał się fizycznie w bazie paliw, w której składowane jest jego paliwo. Kontrahent posiada możliwość wizytowania Składu, co wynika z art. 8591 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej: „KC”) mającego zastosowanie do umów składu, jednak wizytacja odbywać się może tylko i wyłącznie w obecności oraz pod nadzorem pracowników Spółki. Kontrahent nie posiada tym samym swobodnego dostępu do nieruchomości zajmowanej przez Skład.

Zgodnie z projektowaną umową, Spółka w ramach świadczonej usługi będzie rezerwować na rzecz Kontrahenta określoną w metrach sześciennych pojemność magazynową w danej bazie paliw. Umowa będzie również określać minimalną ilość paliwa jaka może zostać jednorazowo przyjęta do Składu. O ile Kontrahent nie wyrazi zgody na odmienne składowanie, paliwo Kontrahenta będzie składowane w odrębnych zbiornikach i podczas magazynowania nie będzie mieszane z paliwami osób trzecich. Kontrahent zgadza się natomiast na zmieszanie w rurociągach jego paliwa z paliwami innego podmiotu lub Spółki podczas przyjęcia/wydania oraz przetłaczania międzyzbiornikowego paliwa.

Warunkiem przyjęcia paliwa do Składu będzie spełnianie przez paliwo określonych norm jakościowych, a odbiór ilościowy i jakościowy paliwa przyjmowanego z tankowca dokonywany będzie przez niezależną firmę kontrolną. W projektowanej umowie wskazano, iż w przypadku, gdy parametry jakościowe paliwa przeznaczonego do magazynowania odbiegać będą od ustalonych wymagań, Spółka będzie miała prawo, według swojego uznania, odmówić przyjęcia paliwa. Konieczność przestrzegania ściśle określonych norm jakościowych paliwa przeznaczonego do magazynowania wynika z faktu, iż dopuszczalne będzie wymieszanie (w rurociągach, a za zgodą Kontrahenta także w zbiornikach) paliw dostarczonych przez Kontrahenta z innymi przechowywanymi w Składzie paliwami o właściwościach spełniających te same kryteria jakościowe.

Co więcej, odbiór paliwa przez Spółkę odbywał się będzie w ściśle określonych terminach i Spółka będzie miała prawo odmówić przyjęcia paliwa w przypadku dostarczenia paliwa w terminie niezgodnym z harmonogramem.

Wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług będzie obliczone na podstawie opłat za przyjęcie i wydanie paliwa oraz na podstawie stałej miesięcznej opłaty za rezerwację pojemności magazynowej.

Ponadto, Kontrahent będzie miał prawo dokonać cesji praw i obowiązków wynikających z umowy zawartej ze Spółką oraz udostępniać pojemności magazynowe osobom trzecim tylko za zgodą Spółki.

Kontrahent Spółki jest podatnikiem nieposiadającym w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Kontrahent nie jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce.

W związku z opisanym wyżej zdarzeniem przyszłym, Spółka powzięła wątpliwość w zakresie miejsca opodatkowania kompleksowych usług składowania świadczonych na rzecz Kontrahenta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kompleksowa usługa składowania świadczona przez Spółkę na rzecz Kontrahenta podlega opodatkowaniu VAT w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że świadczona przez nią na rzecz Kontrahenta kompleksowa usługa składowania paliw nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce, bowiem miejscem świadczenia tej usługi będzie miejsce, w którym Kontrahent posiada siedzibę działalności gospodarczej (lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego usługa jest świadczona), zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z cytowanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu VAT podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o VAT, przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (niemającym znaczenia dla rozpatrywanej sprawy). Natomiast, jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy o VAT, przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzącego w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka świadczyć będzie na rzecz Kontrahenta kompleksową usługę składowania paliw obejmującą takie czynności jak przyjęcie paliwa z tankowca do zbiorników, składowanie paliwa w zbiornikach zbiorczych oraz załadunek paliwa ze zbiorników na tankowiec.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”), świadczenie kompleksowe występuje wówczas, gdy dwa lub więcej świadczeń (czynności) dokonanych przez podatnika na rzecz konsumenta jest ze sobą tak ściśle powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. W takim wypadku wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej (wyrok w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd). Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassemes Datacenter (SDC), czy też w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

Należy wskazać, iż świadczona przez Spółkę usługa stanowi świadczenie kompleksowe, w którym usługą nadrzędną jest przechowywanie paliwa w Składzie. Czynności polegające na przyjmowaniu oraz wydawaniu paliwa stanowić będą świadczenia pomocnicze względem usługi głównej - tj. magazynowania.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu VAT w Polsce.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Zgodnie z ust. 2, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W Rozdziale 3 ustawy o VAT (Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług) ustawodawca, odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika na potrzeby tego rozdziału. Zgodnie z art. 28a pkt 1 ustawy o VAT, na potrzeby stosowania ww. rozdziału ustawy o VAT przez podatnika rozumie się:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

W kontekście ww. definicji podatnika, Kontrahent Spółki spełnia wskazane w regulacji kryteria, co oznacza, iż Spółka świadczy przedmiotowe usługi na rzecz podatnika.

Sformułowana w art. 28b ustawy o VAT zasada ogólna ustalania miejsca świadczenia usług wykonywanych na rzecz podatników doznaje wyjątków ustanowionych przez szereg przepisów Rozdziału 3 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku rozważenia wymaga, czy zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy o VAT dotyczący świadczenia usług związanych z nieruchomością.

Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Odpowiednikiem komentowanego artykułu w prawie wspólnotowym jest art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „dyrektywa VAT”), zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną, aby usługa mogła zostać uznana za związaną z nieruchomością, świadczenie musi pozostawać w bezpośrednim związku z konkretną nieruchomością. Konieczne jest, aby przedmiotem świadczenia była sama nieruchomość, stanowiąc centralny i nieodzowny element świadczonej usługi. Usługą związaną z nieruchomością będzie więc usługa, której istota polega na bezpośrednim wykorzystaniu nieruchomości do jej wyświadczenia (np. poprzez przyznawanie prawa do użytkowania nieruchomości), a także usługa, w ramach której „przedmiotem zainteresowania” jest nieruchomość (np. usługi świadczone przez architektów).

Kwestia dotycząca określenia miejsca świadczenia usługi magazynowania towarów była przedmiotem orzeczenia TSUE z dnia 27 czerwca 2013 r. sygn. akt C-155/12 w sprawie Ministerstwo Finansów Rzeczypospolitej Polskiej przeciwko RR Donnelly Globar Turnkey Solution Poland sp. z o.o. Powyższy wyrok sprecyzował orzecznictwo Trybunału dotyczące miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami oraz wyjaśnił dla celów stosowania prawa, co TSUE rozumie pod pojęciem „wystarczająco bezpośredniego” związku usługi z nieruchomością.

We wspomnianym wyroku Trybunał udzielił odpowiedzi na pytanie prejudycjalne skierowane przez sąd krajowy odnoście tego, czy unormowania wynikające z art. 44 i 47 Dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania towarów, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, umieszczanie towarów na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie tych towarów dla klienta, wydawanie towarów, rozładunek i załadunek oraz - w stosunku do niektórych klientów - przepakowywanie materiałów dostarczonych w opakowaniach zbiorczych do indywidualnych zestawów, są usługami związanymi z nieruchomościami, które opodatkowane są w miejscu, w którym znajduje się nieruchomość, zgodnie z art. 47 Dyrektywy VAT czy też należy przyjąć, że są to usługi opodatkowane w miejscu, gdzie usługobiorca, na rzecz którego świadczone są usługi, posiada stałą siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, lub też — w przypadku jej braku — stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, stosownie do art. 44 Dyrektywy VAT.

W rozstrzygnięciu Trybunał uznał, że artykuł 47 Dyrektywy VAT, należy interpretować w ten sposób, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek są objęte tym artykułem jedynie wówczas, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcom jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości.

W uzasadnieniu cytowanego wyroku TSUE wskazał, iż „(\`(...)\`) usługa magazynowania, tego rodzaju jak usługa sporna w postępowaniu głównym, której nie można uznać za związaną z urządzaniem, zarządzaniem lub wyceną nieruchomości, może być objęta zakresem stosowania wskazanego art. 47 jedynie pod warunkiem, że usługobiorcy jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości.

Jeżeli miałoby się okazać - jak wskazała rzecznik generalna w pkt 42 i 43 opinii - że np. usługobiorcy tego rodzaju usługi magazynowania nie mają jakiegokolwiek prawa wstępu do części nieruchomości, w której były magazynowane ich towary lub nieruchomość, na której lub w której mają one być magazynowane, nie stanowi centralnego i nieodzownego elementu usługi, co podlega ocenie sądów krajowych, wówczas usługa tego rodzaju jak usługa sporna w postępowaniu głównym nie może być objęta art. 47 dyrektywy 2006/112” (tezy 37 i 38).

W związku z powyższym, w sytuacji, gdy kontrahent, będący nabywcą usługi magazynowania, nie ma prawa do używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości, to wówczas miejsce świadczenia tych usług należy ustalić na podstawie zasad ogólnych określonych w art. 28b ustawy o VAT, tj. w miejscu siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności usługobiorcy.

Należy zaznaczyć, że NSA, który skierował pytanie prejudycjalne do TSUE, w następstwie powyższego wyroku wydał orzeczenie, w którym ocenił, że będące przedmiotem rozważań kompleksowe usługi magazynowania nie stanowią usług związanych z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT (wyrok z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. I FSK 1786/13). NSA uznał zatem, że miejsce świadczenia tego typu usług należy ustalać na podstawie art. 28b ustawy o VAT.

Opisane wyżej stanowisko Trybunału znajduje również odzwierciedlenie w rozstrzygnięciach polskich organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 marca 2015 r., sygn. IBPP4/4512-9/15/EK, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 stycznia 2015 r., sygn. ITPP2/443-1402/14/RS lub w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 grudnia 2014 r., sygn. IBPP4/443-444/14/PK, w której wskazano, iż: analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, przywołanych przepisów prawa podatkowego oraz treści powołanego wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pozwala stwierdzić, że ponieważ jak wskazano w treści wniosku, Wnioskodawca, będący usługodawcą, nie udziela usługobiorcy prawa do używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości, to usługa ta nie ma bezpośredniego związku z nieruchomością. Tym samym, w opisanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 28e ustawy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kontrahent nie otrzymuje od Spółki prawa do używania całości lub części nieruchomości, na której znajduje się Skład. W szczególności nie jest uprawniony do samodzielnego umieszczenia lub pobrania paliwa ze zbiornika. Ponadto, przekazywać do składowania może tylko produkty określonej jakości - Kontrahent nie może więc swobodnie decydować jakie towary będą przechowywane w ramach zarezerwowanej dla niego pojemności magazynowej.

Mimo, iż ma on prawo wstępu na teren Składu, to nie można określić tego uprawnienia jako „swobodny dostęp” z uwagi na okoliczność, iż wizytowanie przez Kontrahenta nieruchomości zajmowanej przez Skład odbywać się może tylko w obecności i pod nadzorem pracowników Spółki. Wspomnianego uprawnienia nie można uznać za prawo do używania części nieruchomości. Za konstytuujący takie uprawnienie nie może zostać uznany obowiązek Spółki umożliwienia składającemu obejrzenia rzeczy, dzielenia ich lub łączenia, pobierania próbek oraz dokonywania innych czynności w celu zachowania rzeczy w należytym stanie, który wynika z art. 8591 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej: ,.KC”) mającej zastosowanie do stosunku prawnego łączącego strony w zakresie nieuregulowanym w umowie.

Zgodnie z art. 853 § 1 KC, przez umowę składu przedsiębiorca składowy zobowiązuje się do przechowania, za wynagrodzeniem, oznaczonych w umowie rzeczy ruchomych. Regulacje prawa cywilnego odnoszące się do umowy składu wskazują, jako centralny jej element, zobowiązanie przedsiębiorcy składowego do przechowania rzeczy, które powierzył mu składający. W związku z tym, w odróżnieniu od umów związanych z udostępnieniem określonej nieruchomości lub jej części (np. najem, dzierżawa) uprawnienie wierzyciela nie realizuje się w prawie korzystania z określonej powierzchni, ale w prawie do żądania od przedsiębiorcy składowego, aby ten ostatni sprawował pieczę nad powierzonymi rzeczami. Podkreślenia przy tym wymaga, iż kwestia miejsca, w jakim przedsiębiorca składowy przechowuje powierzone rzeczy, ma znaczenie drugorzędne.

Powyższe znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa cywilnego. Przykładowo, w komentarzu do art. 853 KC wskazano, iż „Z uwagi na to, że obowiązek pieczy nad składowanymi rzeczami i dokonywania czynności konserwacyjnych stanowi podstawowe zobowiązanie przedsiębiorcy składowego, nie jest umową składu umowa, w której podstawowe świadczenie polega na udostępnieniu powierzchni (magazynu, placu, chłodni) w celu składowania rzeczy ruchomych, bez obowiązku ich przechowania (P. Machnikowski (w:) E. Gniewek, P. Machnikowski, Komentarz, 2013, s. 1413; J. Napierała (w:) System prawa prywatnego, t. 7, 2011, s. 795), czy umowa, na podstawie której udostępnione zostałoby pomieszczenie w celu składowania rzeczy, do którego wyłączny dostęp miałby tylko składający (B. Łubkowski (w:) Komentarz, t. II, 1972, s. 1687).”.

Komentator wskazuje również, iż „Do elementów przedmiotowo istotnych (essentialia negotii) umowy składu należy zaliczyć: 1) zobowiązanie przedsiębiorcy składowego do przechowania (sprawowania pieczy nad rzeczami i dokonywania czynności konserwacyjnych); 2) oznaczenie rzeczy ruchomych będących przedmiotem umowy składu; 3) zobowiązanie składającego do zapłaty wynagrodzenia; 4) zobowiązanie przedsiębiorcy składowego do zwrotu oddanych na skład rzeczy w stanie niepogorszonym.”. (Kodeks cywilny. Komentarz. Tom IDL Zobowiązania - część szczególna, K. Kopaczyńska-Pieczniak, pod red. A. Kidyby). Oznaczenie nieruchomości nie stanowi elementu przedmiotowo istotnego dla umowy składu. Odróżnia to umowę składu od umów najmu, dzierżawy, użyczenia lub leasingu, tj. umów, których przedmiotem jest korzystanie z rzeczy lub praw i w przypadku których przedmiot korzystania musi zostać konkretnie oznaczony, będąc centralnym elementem stosunku prawnego.

Oznacza to, iż Kontrahent po zawarciu projektowanej umowy ze Spółką nie będzie dysponował prawem do używania określonej przestrzeni magazynowej. Nabycie takiego prawa nie jest dla Kontrahenta celem, dla którego planuje zawrzeć umowę ze Spółką. Uprawnienia, z których korzystać będzie Kontrahent realizują się w obowiązku Spółki do odebrania, przechowania oraz wydania zakontraktowanej ilości paliwa należącego do Kontrahenta.

W związku z powyższym należy uznać, iż kompleksowa usługa składowania świadczona przez Spółkę na rzecz Kontrahenta nie stanowi usługi związanej z nieruchomością i jako taka podlega opodatkowaniu w miejscu określonym zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, tj. w miejscu, w którym Kontrahent posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona, a więc poza terytorium Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.