Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-9/12/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-03-21
Teza: Czy doręczenie Wnioskodawcy przez operatora pocztowego informacji o niepodjęciu przez dłużnika zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego w terminie, po spełnieniu wszystkich innych przesłanek, uprawnia wierzyciela do korekty podatku VAT należnego od należności nieściągalnych, zgodnie z art. 89a ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: doręczanie-skuteczność doręczenia; korekta-korekta podatku; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2012 r. (data wpływu 2 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty z tytułu wierzytelności nieściągalnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty z tytułu wierzytelności nieściągalnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu hurtowego i handlu detalicznego artykułami spożywczymi. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą współpracuje z wieloma kontrahentami, będącymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Nie wszyscy kontrahenci regulują swoje zobowiązania względem Wnioskodawcy. W związku z powyższym Wnioskodawca niejednokrotnie korzysta z możliwości korekty podatku od towarów i usług należnego od należności nieściągalnych (tzw. ulga za złe długi), zgodnie z art. 89a ustawy o VAT.

Ustawa o VAT, w art. 89a, wymienia szereg przesłanek, jakie należy spełnić, aby z ulgi za złe długi skorzystać. Jedną z nich jest konieczność zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na nieściągalność wierzytelności oraz uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przed dłużnika tego zawiadomienia. Nie wszyscy dłużnicy odbierają korespondencję, wobec czego uzyskanie potwierdzenia odbioru w pewnych sytuacjach nie będzie możliwe.

Jednocześnie wskazano, że pomiędzy Wnioskodawcą a jej dłużnikami nie istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 -4 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy doręczenie Wnioskodawcy przez operatora pocztowego informacji o niepodjęciu przez dłużnika zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego w terminie, po spełnieniu wszystkich innych przesłanek, uprawnia wierzyciela do korekty podatku VAT należnego od należności nieściągalnych, zgodnie z art. 89a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy dłużnik nie odbierze przesłanego pocztą za potwierdzeniem odbioru zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności o których mowa w art. 89a ust. 1, na postawie art. 89b ust. 5, zastosowanie znajdzie art. 150 Ordynacji podatkowej, stanowiący o doręczeniu zastępczym, na mocy którego doręczenie będzie skuteczne wraz z upływem 14. dnia od pozostawienia przez pocztę zawiadomienia o przechowywaniu pisma w placówce pocztowej.

W związku z powyższym Spółka, po spełnieniu wszystkich przesłanek ustanowionych w przepisach ustawy o VAT, pomimo uchylania się dłużnika od odbioru korespondencji, będzie miała możliwość dokonania korekty podatku VAT należnego od należności nieściągalnych, zgodnie z art. 89a ustawy o VAT.

Wnioskodawca powołując treść art. 89a ust. 1, 2 i 3 i art. 89b ust. 1 i 5 ustawy o VAT oraz art. 150 § 1, § 1a i § 2 wskazuje, iż celem doręczenia zastępczego jest skuteczność czynności doręczenia pisma, zwłaszcza w przypadku, gdy adresat świadomie utrudnia jej dokonanie. Taka regulacja ma na celu zabezpieczenie wierzyciela przed negatywnymi konsekwencjami nieodbierania przez dłużników kierowanej do nich korespondencji. Zatem, według Wnioskodawcy, uchylanie się dłużnika od odbierania korespondencji nie może zasługiwać na ochronę prawną, a co więcej, nie może powodować negatywnych skutków dla wierzyciela, zwłaszcza w zakresie możliwości skorzystania z ulgi za złe długi. Wierzyciel nie może ponosić negatywnych konsekwencji nierzetelnego i nieuczciwego działania dłużnika, dlatego też ustawodawca wprowadził tzw. „fikcję prawną” doręczenia, która w niniejszym przypadku znajduje zastosowanie.

Na marginesie Wnioskodawca dodaje, że taka wykładnia przepisów ustawy o VAT potwierdzona została w licznych interpretacjach podatkowych, m.in. wydanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 lutego 2011 r. (ITPP1/443-1217/10/KM) oraz z dnia 5 listopada 2009 r. (ITPP1 /443-773/10/KM);
*   Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z dnia 3 listopada 2010 r. (IPPP2/443-923/09-2/PW).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy).

Natomiast na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny,
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
4.  wierzytelności nie zostały zbyte,
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.

Przepis ten wprost wskazuje, że warunkiem niezbędnym dla dokonania korekty jest otrzymanie przez dłużnika zawiadomienia. Potwierdza to również art. 89b ust. 5 ustawy przewidujący, iż do zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach. Z kolei ust. 1 tego artykułu stanowi, że w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Biorąc pod uwagę cytowane przepisy należy zwrócić uwagę, iż aby podatnikowi przysługiwało prawo do skorygowania podatku należnego muszą być spełnione określone tymi przepisami warunki. Możliwość skorzystania z tzw. „ulgi na złe długi” powstaje wówczas, gdy spełnione są warunki dotyczące zarówno samej wierzytelności, jej powstania, jak i osoby dłużnika i wierzyciela. Wskazuje na to językowy zapis przepisu, który mówi o warunkach, których spełnienie pozwala na skorzystanie z przysługującego prawa. Obowiązek poinformowania dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w art. 89a ust. 1 ustawy ma charakter warunku formalnego. Odwołanie się w art. 89b ust. 5 ustawy wprost do przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących doręczeń, ma na celu zabezpieczenie wierzyciela przed negatywnymi konsekwencjami nieodbierania przez dłużników kierowanej do nich korespondencji.

Stosownie do zapisu art. 148 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Art. 148 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż pisma mogą być również doręczone:

1.  w siedzibie organu podatkowego;
2.  w miejscu pracy adresata – osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji;

W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (art. 148 § 3 Ordynacji podatkowej).

W przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (art. 149 ustawy Ordynacja podatkowa).

Zgodnie z art. 150 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

1.  poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczania pisma przez pocztę;
2.  pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) – w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę.

Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (art. 150 § 1a Ordynacji podatkowej).

W myśl art. 150 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. w tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Natomiast osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym mniemającym osobowości prawnej – na podstawie art. 151 Ordynacji podatkowej – pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności – osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 i 3 oraz art. 150 stosuje się odpowiednio.

W art. 151a ustawy Ordynacja podatkowa postanowiono, że jeżeli podany przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej adres jej siedziby nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności, pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia.

Zatem, podatnik chcąc skorzystać z uprawnienia do korekty podatku należnego, o którym mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, jest obowiązany dowieść, że dłużnik został w sposób prawidłowy zawiadomiony, posiadając odpowiednie pokwitowanie odbioru.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca zamierza korzystać z prawa do korekty podatku należnego, na podstawie art. 89a ustawy, w stosunku do wierzytelności nieściągalnych. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą spełnienia warunku dotyczącego doręczenia dłużnikowi zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, w przypadku gdy doręczenie będzie dokonane w sposób przewidziany w art. 150 Ordynacji podatkowej.

W świetle powyżej dokonanej analizy przepisów, w przypadku, gdy dłużnik Wnioskodawcy nie odbierze zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy i jednocześnie zawiadomienie to zostanie doręczone w sposób przewidziany w art. 150 Ordynacji podatkowej, uznać należy, iż spełniony zostanie warunek wymieniony w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy, tj. wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1 (…)

Jeśli spełnione będą jednocześnie również inne warunki wymienione w art. 89a ust. 2 ustawy, Spółka będzie miała prawo do dokonania korekty podatku należnego z tytułu tzw. „złych długów”.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.