Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.361.2018.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-05
Teza: skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku (data wpływu 27 czerwca 2018 r.) uzupełnionego pismem z dnia 11 lipca 2018 r. (data wpływu 13 lipca 2018 r.) na wezwanie z dnia 4 lipca 2018 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.369.2018.1.LS oraz pismem z dnia 7 sierpnia 2018 r. (data wpływu 13 sierpnia 2018 r.) na wezwanie z dnia 2 sierpnia 2018 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.361.2018.1 o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych odpłatnego zbycia części nieruchomości mieszkalnej, nabytej w drodze spadku po zmarłym ojcu – **jest nieprawidłowe,**
*   skutków podatkowych odpłatnego zbycia części nieruchomości mieszkalnej, nabytej w drodze spadku po zmarłej babci – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2015 r. (po ślubie) Wnioskodawczyni nabyła w spadku po babci część nieruchomości, która weszła do Jej majątku osobistego. Pozostałą część wspomnianej nieruchomości Wnioskodawczyni już posiadała przed ślubem. W 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość, a że nie była jej właścicielem przez pełne 5 lat powinna zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych. Wnioskodawczyni złożyła jednak deklarację o przeznaczeniu środków z tytułu sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe, tj. zakup innej nieruchomości (w zeznaniu podatkowym za rok 2016). Mąż Wnioskodawczyni, będąc kawalerem, otrzymał w darowiźnie od ojca działkę, na której przed ślubem rozpoczął budowę domu ze środków własnych zgromadzonych przed ślubem oraz pochodzących z darowizny od ojca.

Budowa domu trwała rok i w całości została sfinansowana z majątku osobistego męża. Środki pozyskane ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na zakup udziału własności w nieruchomości męża, tj. Wnioskodawczyni będzie zamieszkiwała w wybudowanym domu zaspokajając podstawowe indywidualne potrzeby mieszkaniowe. Nabycie udziałów w nieruchomości męża nastąpi przed upływem 2 lat od sprzedaży nieruchomości, którą posiada. Wnioskodawczyni podkreśla, że nieruchomość męża należy w całości do jego majątku osobistego.

Pismem z dnia 11 lipca 2018 r. (data wpływu 13 lipca 2018 r.) Wnioskodawczyni wskazała, że część nieruchomości, którą nabyła przed ślubem nabyła w spadku po ojcu – postanowieniem sądu rejonowego z dnia 4 listopada 2008 r.

Obecnie Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Od 4 lutego 2015 r. do 31 grudnia 2016 r. Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą, która zarejestrowana była na adres nieruchomości Wnioskodawczyni od otwarcia do listopada 2016 r. Przeważającą działalnością była „Działalność wesołych miasteczek i parków rozrywki” (kod PKD 93.21.Z). Ponadto między innymi w wykonywanej działalności znajdował się także „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi” (kod PKD 68.20.Z). Od lutego 2015 r. do marca 2016 r. nieruchomość była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej jako najem lokali mieszkaniowych oraz lokalu usługowego.

Sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej.

Pismem z dnia 7 sierpnia 2018 r. (data wpływu 13 sierpnia 2018 r.) Wnioskodawczyni doprecyzowała opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie dat śmierci spadkodawców:

*   Liliana M. (Babcia) - 15 sierpnia 2015 r.
*   Zbigniew M. (ojciec) – 28 kwietnia 2008 r.

Sprzedana nieruchomość, która stanowiła własność Wnioskodawczyni miała charakter nieruchomości mieszkalnej. Jej powierzchnia mieszkalna przekraczała co najmniej połowę całkowitej powierzchni użytkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zakup od męża udziału własności w zabudowanej nieruchomości, należącej do niego i wchodzącej do jego majątku osobistego, zwolni Wnioskodawczynię z obowiązku zapłaty podatku od dochodu ze sprzedaży nieruchomości należącej do majątku osobistego Wnioskodawczyni?

Zdaniem Wnioskodawczyni, uzasadnione będzie zwolnienie od płatności podatku od dochodu ze sprzedaży nieruchomości gdyż nabycie przez nią udziału własności w nieruchomości męża będzie zaspokajało podstawowe i indywidualne potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawczyni. Będzie to nieruchomość przeznaczona na własne cele mieszkaniowe – będzie tam zamieszkiwała. Nieruchomość męża Wnioskodawczyni należy w całości do jego majątku osobistego, a Wnioskodawczyni udziały nabędzie przed upływem 2 lat od sprzedaży nieruchomości, którą posiadała zgodnie ze złożoną deklaracją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   skutków podatkowych odpłatnego zbycia części nieruchomości mieszkalnej, nabytej w drodze spadku po zmarłym ojcu – **jest nieprawidłowe,**
*   skutków podatkowych odpłatnego zbycia części nieruchomości mieszkalnej, nabytej w drodze spadku po zmarłej babci – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 wyżej powoływanej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z powyższych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw (po spełnieniu określonych przesłanek) może stanowić przychód z dwóch źródeł tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw (art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy). Ustalenie z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby sposobu opodatkowania przychodu bądź możliwości odliczenia kosztów uzyskania przychodu.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z kolei w myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Jak stanowi art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, które zgodnie z art. 22 n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c, przy określaniu wysokości przychodów ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi bądź wartościami niematerialnymi lub prawnymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub prawa wieczystego użytkowania gruntu związanego z takimi nieruchomościami, wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy. Natomiast odpłatne zbycie nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub prawa wieczystego użytkowania gruntu związanego z takimi nieruchomościami, nie powoduje powstania przychodu z działalności gospodarczej (chyba że są one towarem handlowym), lecz stanowi po spełnieniu określonych przesłanek, przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjątek od tej zasady ma miejsce w sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność deweloperską, a nieruchomość ta stanowiłaby towar handlowy w prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że obecnie Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Od 4 lutego 2015 r. do 31 grudnia 2016 r. Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą, która zarejestrowana była na adres nieruchomości Wnioskodawczyni od otwarcia do listopada 2016 r. Przeważającą działalnością była „Działalność wesołych miasteczek i parków rozrywki” (kod PKD 93.21.Z). Przedmiotem działalności był także „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi” (kod PKD 68.20.Z). Od lutego 2015 r. do marca 2016 r. nieruchomość była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej jako najem lokali mieszkalnych oraz lokalu usługowego.

Sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej. Sprzedana nieruchomość, która stanowiła własność Wnioskodawczyni miała charakter nieruchomości mieszkalnej. Jej powierzchnia mieszkalna przekraczała co najmniej połowę całkowitej powierzchni użytkowej.

Mając na względzie powołane przepisy prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że kwota uzyskana ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości mieszkalnej, nie będzie stanowiła po stronie Wnioskodawczyni przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wobec tego przychód ze sprzedaży należy zakwalifikować do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższy przepis formułuje zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Natomiast jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jak z powyższego wynika, dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości oraz prawa majątkowego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 917, z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwila jego śmierci przechodzą na jedna lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku. Oznacza to, ze z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w spadku po zmarłej babci część nieruchomości, która weszła do jej majątku osobistego. Pozostałą część wspomnianej nieruchomości Wnioskodawczyni już posiadała przed ślubem. Babcia Wnioskodawczyni zmarła 15 sierpnia 2015 r., a Jego ojciec 28 kwietnia 2008 r.

W świetle powyższych przepisów Wnioskodawczyni nabyła:

*   28 kwietnia 2008 r. – część nieruchomości mieszkalnej, w drodze spadku po zmarłym ojcu,

*   15 sierpnia 2015 r. – pozostałą część nieruchomości mieszkalnej, w drodze spadku po zmarłej babci.

Oznacza to, że przychód jaki Wnioskodawczyni uzyskała w 2016 r. ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej, przypadający na udział nabyty w 2008 r., w spadku po zmarłym ojcu nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Przychód ten nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości, która miała miejsce w 2016 r., przypadający na udział nabyty w 2015 r. w spadku po zmarłej babci stanowi źródło przychodu stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten co do zasady podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z powyższą regulacją prawną przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości lub prawa przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości lub prawa, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości lub prawa). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo–skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodów. Ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw należy dokonać w zależności od sposobu nabycia zbywanej nieruchomości lub prawa bądź na podstawie art. 22 ust. 6c, bądź art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ww. ustawy, w myśl którego – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1a ww. ustawy). Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia (sprzedaży) zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Podkreślić należy, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalną treść przepisów. Stąd też korzystanie z omawianego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w przywołanym wcześniej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym. Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych.

Z wniosku wynika, że przychód ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na zakup udziału w nieruchomości, należącej obecnie do małżonka Wnioskodawczyni, która została przez niego nabyta do jego majątku osobistego.

Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, czy środki uzyskane ze zbycia udziału w nieruchomości przeznaczone na nabycie ww. udziału w nieruchomości, który należy obecnie do małżonka Wnioskodawczyni oraz który wchodzi do jego majątku odrębnego będą mogły korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Celem wyjaśnienia powyższej wątpliwości należy odnieść się do regulacji ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, zawartej w przepisach ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2017 r. poz. 682).

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu – do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił. Należy podkreślić, że przedmioty, o których mowa art. 33 Kodeksu, tj. należące do majątku osobistego danego małżonka, pomimo istnienia wspólnoty majątkowej między małżonkami nie stanowią ich majątku wspólnego. Przedmioty takie stanowią majątek odrębny danego małżonka. Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich.

Zatem zgodnie z przepisami prawa rodzinnego o zaliczeniu przedmiotów majątkowych do wspólnego czy też odrębnego majątku decyduje przede wszystkim moment oraz sposób ich nabycia. Nieruchomości nabyte w drodze darowizny czy spadkobrania – zgodnie z art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – stanowią wyłączną własność małżonka, którą może on swobodnie rozporządzać bez zgody drugiego z nich.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego poprzez przeznaczenie przychodu ze sprzedaży na wskazane w tej ustawie cele mieszkaniowe, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2. Niemniej jednak, aby podatnik mógł wywodzić prawo do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, a tym samym z niego skorzystać, to musi bezwzględnie spełnić wynikające z tego przepisu warunki. W opisanym zdarzeniu warunek wydatkowania przychodu na własne cele mieszkaniowe zostanie spełniony, jako że Wnioskodawczyni uzyskany wyłącznie przez siebie przychód ze sprzedaży przeznaczy na nabycie udziału w nieruchomości stanowiącej majątek osobisty jej małżonka. Wnioskodawczyni wypełni tym samym dyspozycję wydatkowania przychodu na własne cele mieszkaniowe, o czym wprost stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym zauważyć należy, że samo wydatkowanie środków nie jest wystarczające. Należy pamiętać też o tym, że okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w przywołanym wcześniej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przywołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przychód jaki Wnioskodawczyni uzyskała w 2016 r. ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej, przypadający na udział nabyty w 2008 r., w spadku po zmarłym ojcu nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód ze sprzedaży w 2016 r. ww. nieruchomości, przypadający na udział nabyty w 2015 r. w spadku po zmarłej babci stanowi źródło przychodu stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli jednak przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części nabytej w 2015 r. zostanie przeznaczony w ciągu dwóch lat, liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, a więc do końca 2018 r., na zakup udziału w nieruchomości, będącej własnością wyłącznie małżonka Wnioskodawczyni i nabytego do jego majątku osobistego, a więc nie objętego wspólnością majątkową małżeńską, to zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy zakup spełni definicję wydatków poniesionych na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131, wówczas Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w ww. przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotnym warunkiem jest jednak to, żeby w lokalu tym Wnioskodawczyni realizowała własne cele mieszkaniowe. Wówczas dochód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przypadający na udział nabyty w 2015 r. będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym w części jaka proporcjonalnie będzie odpowiadać udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętym przychodzie z opłatnego zbycia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.