Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.421.2018.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-18
Teza: Który z Zainteresowanych - Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca - będzie uprawniony do dokonywania korekt zeznań podatkowych CIT za okres przed podziałem, a dotyczących działalności wydzielanej ZCP oraz korekt rozliczeń podatkowych (zapłaty zaległego podatku lub wystąpienia o jego nadpłatę) w części dotyczącej działalności wydzielanej ZCP za okres do dnia poprzedzającego dzień podziału?
Słowa kluczowe: deklaracje; korekta; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu 20 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, który z Zainteresowanych - Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca - będzie uprawniony do dokonywania korekt zeznań podatkowych CIT za okres przed podziałem, a dotyczących działalności wydzielanej ZCP oraz korekt rozliczeń podatkowych (zapłaty zaległego podatku lub wystąpienia o jego nadpłatę) w części dotyczącej działalności wydzielanej ZCP za okres do dnia poprzedzającego dzień podziału (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) -**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2018 r. do Organu wpłynął wniosek wspólny o wydanie w interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, który z Zainteresowanych - Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca - będzie uprawniony do dokonywania korekt zeznań podatkowych CIT za okres przed podziałem, a dotyczących działalności wydzielanej ZCP oraz korekt rozliczeń podatkowych (zapłaty zaległego podatku lub wystąpienia o jego nadpłatę) w części dotyczącej działalności wydzielanej ZCP za okres do dnia poprzedzającego dzień podziału.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka Dzielona
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka Przejmująca

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej: „Spółka Dzielona”) oraz X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”) są spółkami kapitałowymi mającymi siedzibę na terytorium Polski, podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”)) oraz będącymi podatnikami VAT czynnymi.

Spółka Dzielona prowadzi działalność m.in. w zakresie udostępniania na rzecz odrębnych podmiotów infrastruktury kolejowej (w szczególności, torów oraz bocznic kolejowych) oraz rekultywacji terenów przekształconych w wyniku prowadzenia działalności górniczej, a także działalność serwisową taboru. Działalność ta prowadzona jest za pomocą zorganizowanego zespołu składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, zobowiązań oraz określonego personelu (dalej: „Pion Operacyjny”).

Obok tego, Spółka Dzielona prowadzi również działalność polegającą na wydzierżawianiu posiadanego przez siebie (jako właściciel, leasingobiorca lub dzierżawca) specjalistycznego taboru w postaci lokomotyw oraz wagonów kolejowych dedykowanych do transportu odpadów i produktów ubocznych z kopalń węgla kamiennego. Działalność ta jest również prowadzona za pomocą zorganizowanego zespołu składników majątkowych, materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań (a także dedykowanego pracownika) (dalej: „Pion Taboru”).

W przyszłości planowane jest dokonanie podziału Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie części jego majątku w postaci Pionu Taboru do Spółki Przejmującej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577; dalej: „KSH”).

Zainteresowani pragną wskazać, że na moment podziału zarówno Pion Operacyjny jak i Pion Taboru stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”), (dalej jako: „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, „ZCP” - przy czym Zainteresowani pragną zwrócić uwagę, że użyte w dalszej części określenie „ZCP” odnosi się wyłącznie do Pionu Taboru).

Należy podkreślić, że kwalifikacja Pionu Operacyjnego oraz Pionu Taboru jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa na gruncie ww. przepisów prawa podatkowego jest przedmiotem odrębnego wniosku. W związku z tym, powyższa kwestia nie jest przedmiotem zapytania we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Rok podatkowy Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej jest równy roku kalendarzowemu.

Rozliczenia CIT związane z transakcjami przeprowadzonymi przed dniem podziału i w dniu podziału bądź po tym dniu

Możliwe jest, że w związku z prowadzoną przez wydzielaną ZCP działalnością osiągane będą przychody, w stosunku do których, zgodnie z ustawą o CIT, data powstania przychodu będzie przypadała w dniu podziału bądź po tym dniu, podczas gdy dotyczyć one mogą również świadczeń/operacji zrealizowanych do dnia poprzedzającego dzień podziału.

Powyższe będzie mieć również analogiczne zastosowanie do kosztów ponoszonych w związku z prowadzoną przez wydzielaną ZCP działalnością. Sytuacje takie mogą mieć w szczególności miejsce, gdy wydatki związane z wydzielaną ZCP zostaną faktycznie poniesione do dnia poprzedzającego dzień podziału przez Spółkę Dzieloną, a jednocześnie przychody, z którymi wskazane wydatki będą bezpośrednio związane, zostaną osiągnięte w dniu podziału bądź po tym dniu. Podobnie, może się zdarzyć, że wydatki związane z wydzielaną ZCP zostaną faktycznie poniesione do dnia poprzedzającego dzień podziału przez Spółkę Dzieloną, niemniej jednak będą one z innych przyczyn podlegały rozpoznaniu w dniu podziału bądź po tym dniu.

Spółka Dzielona uiszcza miesięczne zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o CIT (nie korzystając z uproszczonej metody wpłat zaliczek na podatek dochodowy określonej w art. 25 ust. 6 i następne ustawy o CIT). Zainteresowani nie mogą wykluczyć sytuacji, w której do dnia poprzedzającego dzień podziału dojdzie do uiszczenia przez Spółkę Dzieloną zaliczek na podatek CIT za rok podatkowy, w którym będzie miał miejsce podział (w sytuacji, gdy przed dniem podziału upłynie termin zapłaty chociażby jednej zaliczki miesięcznej za rok podziału, bądź taka zaliczka/zaliczki zostaną uiszczone przez Spółkę Dzieloną niezależnie od upływu wspomnianego terminu).

Mając na względzie treść art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 395 z późn. zm.), w związku z podziałem nie dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki Dzielonej.

Rozliczenia VAT związane z transakcjami przeprowadzonymi przed dniem podziału i w dniu podziału bądź po tym dniu

Możliwe jest, że do dnia poprzedzającego dzień podziału Spółka Dzielona dokona określonych czynności składających się na transakcje dostawy towarów i świadczenia usług realizowanych na rzecz nabywców/usługobiorców związanych z wydzielaną ZCP, co do których moment ich wykonania/zakończenia, a tym samym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) powstanie w dniu podziału bądź po tym dniu. Dotyczy to przypadków, dla których obowiązek podatkowy rozpoznawany jest na zasadach określonych w art. 19a ust. 1-4 ustawy o VAT, dla których nie otrzymano płatności (zaliczki) przed ich wykonaniem. Przykładowo, w przedmiotowym wypadku może nastąpić wykonanie usługi rozliczanej zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT w następujących po sobie miesięcznych okresach rozliczeniowych (tj. z końcem miesiąca powstanie dla niej obowiązek podatkowy w VAT), gdzie w trakcie tego miesiąca dojdzie do podziału Spółki Dzielonej.

Mogą również wystąpić przypadki, kiedy dla czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT (np. usługi najmu, dzierżawy, dostawy mediów, usług telekomunikacyjnych), świadczonych w miesiącu (lub innym okresie rozliczeniowym), w którym będzie miała miejsce operacja podziału, odpowiednia faktura dokumentująca tego typu czynności zostanie wystawiona do dnia poprzedzającego dzień podziału lub w dniu podziału bądź po tym dniu (w odniesieniu do całego okresu rozliczeniowego, którego faktura dotyczy) - przykładowo, faktura za dany miesiąc, wystawiona z góry lub z dołu, gdzie w trakcie tego miesiąca dojdzie do podziału.

Analogicznie, w zakresie podatku naliczonego, mogą mieć miejsce sytuacje, kiedy w zakresie nabywanych przez Spółkę Dzieloną towarów lub usług w kraju, związanych z wydzielaną ZCP, obowiązek podatkowy dla tych transakcji powstanie do dnia poprzedzającego dzień podziału, a odpowiednia faktura dokumentująca te transakcje (i) zostanie otrzymana do dnia poprzedzającego dzień podziału lub (ii) zostanie otrzymana w dniu podziału bądź po tym dniu (przy czym faktury te mogą zostać wystawione odpowiednio na Spółkę Dzieloną, jak i na Spółkę Przejmującą).

Wystąpić mogą ponadto sytuacje, kiedy w odniesieniu do towarów nabywanych przez Spółkę Dzieloną na potrzeby ZCP od dostawców z innych krajów UE (deklarowanych w Polsce jako wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów - dalej: „WNT”) Spółka Dzielona otrzyma fakturę wystawioną przez takiego dostawcę (będącego podatnikiem VAT w innym kraju UE) do dnia poprzedzającego dzień podziału, a towary zostaną dostarczone w dniu podziału bądź po tym dniu do Spółki Przejmującej. Analogicznie, mogą mieć miejsce przypadki, kiedy towary zostaną otrzymane przez Spółkę Dzieloną do dnia poprzedzającego dzień podziału, a zagraniczny dostawca wystawi fakturę dokumentującą tą dostawę już w dniu podziału bądź po tym dniu.

Korekta rozliczeń

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami Spółka Dzielona wystawia faktury korygujące (in minus oraz in plus), które wynikają z udzielonych kontrahentom rabatów bądź z innych okoliczności skutkujących koniecznością wystawienia faktury korygującej.

Możliwe jest, że w dniu podziału bądź po tym dniu będzie konieczne wystawienie faktur korygujących w stosunku do sprzedaży związanej z działalnością wydzielanej ZCP, zrealizowanej do dnia poprzedzającego dzień podziału.

Możliwe jest również, że w dniu podziału bądź po tym dniu otrzymywane będą faktury korygujące zakupy związane ze wspomnianą ZCP za okres do dnia poprzedzającego dzień podziału.

Możliwe są również sytuacje, w których w dniu podziału bądź po tym dniu konieczna będzie korekta złożonych za okres do dnia poprzedzającego dzień podziału deklaracji i zeznań podatkowych Spółki Dzielonej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Który z Zainteresowanych - Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca - będzie uprawniony do dokonywania korekt zeznań podatkowych CIT za okres przed podziałem, a dotyczących działalności wydzielanej ZCP oraz korekt rozliczeń podatkowych (zapłaty zaległego podatku lub wystąpienia o jego nadpłatę) w części dotyczącej działalności wydzielanej ZCP za okres do dnia poprzedzającego dzień podziału? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Zdaniem Zainteresowanych, podmiotem zobowiązanym do dokonywania korekt deklaracji i zeznań podatkowych w CIT za lata podatkowe zakończone przed podziałem, a dotyczących działalności wydzielanej ZCP oraz korekt rozliczeń podatkowych (zapłaty zaległego podatku lub wystąpienia o jego nadpłatę) w części dotyczącej działalności wydzielanej ZCP do dnia poprzedzającego dzień podziału będzie Spółka Dzielona (a nie Spółka Przejmująca).

Możliwe są sytuacje, gdzie w dniu podziału bądź po tym dniu konieczna stanie się korekta złożonego za rok podatkowy zakończony przed podziałem zeznania podatkowego CIT, dotyczącego działalności wydzielanej ZCP, które to zeznanie podatkowe zostało pierwotnie złożone przez Spółkę Dzieloną.

Zgodnie z art. 81 § 1 OP, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Uprawnienie do skorygowania deklaracji jest, zgodnie z art. 81 § 1 OP, ściśle związane z osobą podatnika. Uprawnionym do skorygowania własnych rozliczeń, w zakresie których deklaracje złożył dany podatnik, może być jedynie ten podatnik. W konsekwencji, zeznania podatkowe CIT, które zostały pierwotnie złożone przez Spółkę Dzieloną mogą być skorygowane jedynie przez Spółkę Dzieloną. Należy w tym zakresie wskazać, że konieczność korekty zobowiązań podatkowych odnoszących się do działalności wydzielanej ZCP za zamknięte okresy rozliczeniowe sprzed okresu podziału nie może w takim przypadku być przedmiotem sukcesji podatkowej.

W opinii Zainteresowanych, mimo, że korekta zeznania podatkowego CIT może być związana z działalnością wydzielanej ZCP, która zostanie przejęta przez Spółkę Przejmującą, to obowiązek skorygowania zeznań podatkowych złożonych pierwotnie przez Spółkę Dzieloną za zamknięty rok podatkowy przed dniem podziału oraz obowiązek poniesienia związanych z tym ewentualnych ciężarów (zapłata zaległego podatku lub wystąpienie o jego nadpłatę) będzie w każdym przypadku ciążyć na Spółce Dzielonej a nie Spółce Przejmującej.

Jednocześnie, zdaniem Zainteresowanych, obowiązek dokonania jakiejkolwiek korekty rozliczeń podatkowych (np. zapłaty zaległego podatku lub wystąpienia o jego nadpłatę) w części dotyczącej działalności wydzielanej ZCP za okres od początku roku podatkowego, w którym nastąpi dzień podziału do dnia poprzedzającego dzień podziału, będzie spoczywał również na Spółce Dzielonej (a nie Przejmującej).

Stanowisko takie potwierdzają organy podatkowe, w szczególności:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 6 września 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.228.2017.1.MS,
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualne z 5 maja 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.64.2017.1.MST,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 23 lutego 2017 r., sygn. 1462-1PPB6.4510.639.2016.1.AZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

*   z zastosowaniem art. 119a;
*   w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-5 i 7-17 wydano/wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.