Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-319/15/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-11
Teza: Czy w przypadku nieodpłatnego udostępnienia pracownikom samochodów służbowych również do celów prywatnych Spółka (pracodawca) nadal ma prawo kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z użytkowaniem tych samochodów (odpisy amortyzacyjne, opłaty i raty leasingowe, wydatki eksploatacyjne)?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-opłata leasingowa; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; samochód-eksploatacja samochodu; samochód-samochód służbowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 2 marca 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z nieodpłatnym użytkowaniem przez pracowników samochodów służbowych wykorzystywanych również do celów prywatnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z nieodpłatnym użytkowaniem przez pracowników samochodów służbowych również do celów prywatnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w ramach wykonywanej działalności gospodarczej użytkuje samochody służbowe. Niektóre samochody stanowią środki trwałe Spółki, a niektóre Spółka użytkuje na podstawie umów leasingu. Z uwagi na powyższe, wszystkie wydatki ponoszone w związku z użytkowaniem samochodów (takie jak: odpisy amortyzacyjne, opłaty i raty leasingowe, wydatki eksploatacyjne) kwalifikowane są do kosztów uzyskania przychodów. Spółka zamierza nieodpłatnie udostępnić posiadane samochody służbowe swoim pracownikom również do ich celów prywatnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku nieodpłatnego udostępnienia pracownikom samochodów służbowych również do celów prywatnych Spółka (pracodawca) nadal ma prawo kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z użytkowaniem tych samochodów (odpisy amortyzacyjne, opłaty i raty leasingowe, wydatki eksploatacyjne)?

W ocenie Spółki nieodpłatne udostępnienie pracownikom samochodów służbowych również do celów prywatnych pozostaje bez wpływu na prawo Spółki do kwalifikowania wydatków związanych z użytkowaniem tych samochodów do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wynika z treści przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

To z kolei oznacza, że aby wydatek poniesiony przez pracodawcę mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, musi spełnić dwa warunki:

1.  musi zaistnieć pomiędzy wydatkiem, a przychodem związek przyczynowo - skutkowy,
2.  wydatek ten nie może znajdować się w art. 16 ust. 1 updop, który zawiera katalog wydatków nie uznawanych za koszt uzyskania przychodów.

Co do zasady przyjmuje się, że wszelkie wydatki ponoszone na rzecz pracowników mają związek z osiąganiem przychodów. Poniesionych w tym celów wydatków nie da się wprawdzie powiązać z określonym przychodem (tzw. koszty pośrednie pracodawcy), jednak niewątpliwie mają one wpływ na ich osiąganie.

Spółka zauważa, że poza wynagrodzeniem wypłacanym pracownikom w pieniądzu, pracownik z tytułu świadczonej pracy może otrzymywać także inne pozapłacowe świadczenia pracownicze. Nie zmienia to jednak faktu, że zarówno w pierwszym, jak i drugim przypadku stanowią one przychody ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Odnosząc się zatem do analizowanej sytuacji Spółka wskazuje, że wymagany związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkami ponoszonymi na użytkowanie samochodów służbowych nawet w sytuacji użytkowania ich przez pracowników do celów prywatnych, niewątpliwie zachodzi.

Wskazuje na to także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w swojej interpretacji indywidualnej z 13 grudnia 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1784/10/PC, zgodnie z którą „(\`(...)\`) należy zauważyć, iż kosztami podatkowymi są m.in. tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują nie tylko wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie, ale i diety, inne należności za czas podróży służbowej, wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, świadczenia medyczne. Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ze środków obrotowych finansuje wydatki na rzecz pracowników na koszty związane z użytkowaniem samochodów służbowych na cele prywatne pracowników. Spółka finansuje przedmiotowe świadczenia ponieważ wynikają one z przepisów płacowych obowiązujących u Wnioskodawcy. Dodatkowe świadczenia otrzymywane przez pracowników są traktowane jako elementy systemu wynagradzania pracowników, który poprawia ich motywację do pracy w danej jednostce, a w konsekwencji zwiększa jej efektywność, która ma bezpośredni wpływ na wyniki pracy, tj. przychody osiągane z działalności gospodarczej. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, iż ponoszone przez Spółkę ze środków obrotowych, wydatki związane z użytkowaniem samochodów służbowych na cele prywatne pracowników, są pośrednio związane z jej działalnością. Należy więc uznać, iż zachodzą przesłanki uprawniające do ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów. Podsumowując, w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż Wnioskodawca, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowe wydatki, na rzecz pracowników, jeśli obowiązek ich poniesienia wynika z przepisów płacowych”.

Kolejną kwestią wymagającą analizy jest okoliczność wyłączająca możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych, o której mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) updop. Stosownie do jego treści nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.

Spółka jednakże zauważa, że wskazane wyłączenie nie znajduje zastosowania w analizowanej sytuacji. Regulacja ta znajdzie bowiem zastosowanie dopiero wówczas, gdy samochód służbowy zostałby przekazany pracownikowi nieodpłatnie wyłącznie do używania w celach prywatnych.

Potwierdzają to również organy podatkowe. Dla przykładu warto wskazać na interpretację wydaną przez Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu (z 16 lutego 2007 r., sygn. 1473/808/KDO/423/35/06/ES), zgodnie z którą „(\`(...)\`) w sytuacji gdy samochód osobowy stanowiący środek trwały jest wykorzystywany na potrzeby związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, a Spółka udostępnia pracownikowi pojazd nieodpłatnie poza godzinami pracy, nie znajduje zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) ustawy i spółka ma prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dotyczących tego samochodu na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (\`(...)\`)”.

Podobną opinię wyraził także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w swojej interpretacji z 20 sierpnia 2014 r., sygn. ITPB1/415-574/14/WM. „(\`(...)\`) Zatem w przypadku składników majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej, spełniających kryteria do uznania ich za środki trwałe (innych niż nieruchomości), możliwe jest dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od pełnej wartości początkowej, niezależnie od tego czy są wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą, czy też częściowo - do celów prywatnych (\`(...)\`)”.

Następnie Spółka zauważa, że w przypadku gdy Pracodawca użytkuje samochód na podstawie umowy leasingu, jego udostępnienie pracownikowi również do celów prywatnych nie powoduje wyłączenia opłat i rat leasingowych z kosztów uzyskania przychodów. „(\`(...)\`) W części dotyczącej opłat i rat leasingowych, stwierdzić należy, że bez znaczenia jest fakt, że leasingowany samochód został oddany w użyczenie dyrektorowi Spółki, na podstawie której używa on ten samochód do celów służbowych i prywatnych. Tak więc, wydatki dotyczące opłat i rat leasingowych stanowią co do zasady koszty podatkowe (\`(...)\`)” \[interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 grudnia 2010 r., sygn. ILPB4/423-169/10-6/DS\].

Ostatnią grupę kosztów związaną z użytkowaniem samochodów służbowych stanowią wydatki eksploatacyjne (takie jak paliwo, czy koszty napraw). W tym zakresie (nieodpłatnego użytku prywatnego pracowników) Spółka również wskazuje na możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Tak samo jak wskazane powyżej kategorie wydatków - albo związane są one zarówno z użytkiem służbowym, jak i z prywatnym, i jako takie niewątpliwie mogą być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów - albo w przypadku refundowania kosztów użytku prywatnego samochodów, stanowiąc dodatkowe przysporzenie dla pracowników, tak jak pozostałe koszty pracownicze stanowią również koszty uzyskania przychodów.

Dla potwierdzenia przedstawionego stanowiska Spółka zwraca uwagę na interpretację indywidualną wydaną w podobnej tematyce, w której organ wyraził korzystne dla podatnika stanowisko w zakresie możliwości kwalifikowania wydatków związanych z użytkowaniem samochodów służbowych do kosztów uzyskania przychodów również w zakresie ich używania do prywatnych celów pracowników \[interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 listopada 2014 r., sygn. IPPB5/423-894/14-4/AM\].

Podsumowując należy zatem stwierdzić, że istnieją uzasadnione argumenty przemawiające za zasadnością kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy wydatków ponoszonych w związku z użytkowaniem samochodów służbowych również w okolicznościach udostępniania ich pracownikom do ich celów prywatnych.

Spółka przy tym wskazuje, że nieodpłatne udostępnianie pracownikom Spółki samochodów służbowych również do celów prywatnych ma charakter świadczenia pozapłacowego, w przypadku których źródłem - tak jak w przypadku wynagrodzeń wypłacanych w pieniądzu jest stosunek pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. dalej: updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Oznacza to, że co do zasady wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowo - skutkowego w odniesieniu do osiąganych przychodów.

Z tego względu, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu,
*   poniesiony wydatek ma na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,
*   wydatek nie może należeć do kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, który dotyczy wydatków nie uznawanych za koszt uzyskania przychodu.

Z informacji ujętych we wniosku wynika, że Spółka zamierza nieodpłatnie udostępniać pracownikom samochody służbowe również w celach prywatnych, co stanowi pozapłacowe świadczenie pracownicze. Dodatkowe świadczenia otrzymywane przez pracowników są traktowane jako elementy systemu wynagradzania pracowników, który ma wpływ na ich motywację do pracy w danej jednostce, a w konsekwencji zwiększa jej efektywność, która z kolei wpływa na wyniki pracy, t.j. przychody osiągane z działalności gospodarczej. Wskazać należy, że co do zasady wszystkie wydatki ponoszone przez pracodawców na rzecz pracowników pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganiem przychodów. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że ponoszone przez Spółkę wydatki związane z użytkowaniem samochodów służbowych na cele prywatne pracowników, są pośrednio związane z jej działalnością. Należy więc uznać, że zachodzą przesłanki uprawniające do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 updop kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 updop. W odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od udostępnionych pracownikom m.in. na cele prywatne samochodów należy zwrócić uwagę na treść art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c updop który stanowi, że nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania. Jednak mając na uwadze fakt, że samochody udostępniane pracownikom służą przede wszystkim celom służbowym i są zakupione na potrzeby działalności gospodarczej, możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów pełnych odpisów amortyzacyjnych (z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 4 updop), gdyż w tym przypadku art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c updop nie ma zastosowania.

Odnosząc się do opłat i rat leasingowych wskazać należy, że w myśl art. 17b ust. 1 updop opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości,
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Mając na względzie powyższe należy wziąć pod uwagę, że stroną umowy leasingu jest Spółka, a wydatki związane z utrzymaniem przedmiotu leasingu obciążają w całości Spółkę i z tego względu ma ona prawo do zaliczenia opłat leasingowych do kosztów uzyskania przychodu w całości pomimo, że samochód służbowy został oddany pracownikowi w użytkowanie również do celów prywatnych. Należy także mieć na uwadze, że samochód udostępniony pracownikowi do celów prywatnych jest wykorzystywany w głównej mierze na potrzeby działalności gospodarczej Spółki. Podsumowując, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy samochód służbowy, będący przedmiotem leasingu spełniającym warunki określone w art. 17b ust. 1 updop jest wykorzystywany zarówno w związku z działalnością gospodarczą Spółki, jak i dla celów prywatnych jej pracownika, to koszty związane z uiszczaniem opłat i rat leasingowych są kosztem uzyskania przychodów Spółki.

Natomiast w części dotyczącej kosztów eksploatacyjnych należy stwierdzić, że wszystkie wydatki związane z utrzymaniem samochodu do celów służbowych są kosztem uzyskania przychodu ponoszonym przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 updop. Uwzględniając zatem fakt, że udostępnianie samochodów służbowych również do celów prywatnych pracownika stanowi pozapłacową formę wynagradzania i jest dla niego przychodem ze stosunku służbowego, to wydatki na utrzymanie samochodu ponoszone przez Spółkę będą stanowić koszt uzyskania przychodu. Z tego względu należy zauważyć, że pomiędzy wydatkami poniesionymi na eksploatację samochodu, a przychodem istnieje związek przyczynowo - skutkowy, w tym znaczeniu że są one uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, a w rezultacie ich poniesienie może mieć wpływ na zwiększenie przychodów przez Spółkę.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wszelkie ponoszone przez Spółkę koszty związanie z udostępnieniem samochodów służbowych pracownikom również do prywatnego wykorzystania będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.