Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-187/14-4/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-30
Teza: Czy z tytułu dokonania odpłatnego zbycia ww. działek gruntu, należących do majątku prywatnego Wnioskodawczyni, należało/należy uznać ją za podatnika podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 czerwca 2014 r. (data wpływu 20 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 czerwca 2014 r. (data wpływu 20 czerwca 2014 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem w 50% nieruchomości niezabudowanej, położonej w K. gm. R., oznaczonej w ewidencji gruntów jako obręb K., ark. 6, działka 787/30 o powierzchni 202190 m2, zapisana w księdze wieczystej (\`(...)\`). Nieruchomość tą Zainteresowana nabyła pierwotnie wraz z mężem do majątku wspólnego w 1983 r. od Skarbu Państwa, a następnie nabyła udział w przedmiotowym prawie w 1996 r. w wyniku ustania ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Zakupiony grunt rolny powiększył wielkość posiadanego już gospodarstwa rolnego. Drugim ze współwłaścicieli jest syn Wnioskodawczyni – (\`(...)\`), który nabył swój udział 50% w ww. działce w 1996 r. w drodze dziedziczenia po zmarłym ojcu (postanowienie Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 4 kwietnia 2007 r. sygn. (\`(...)\`)).

Na wniosek Zainteresowanej i jej syna, Wójt Gminy (\`(...)\`) decyzją z dnia 7 października 2013 r. zatwierdził podział ww. nieruchomości poprzez wydzielenie działek: 787/33 o pow. 646 m2, 787/34 o pow. 1222 m2, 787/35 o pow. 1381 m2, 787/36 o pow. 1376 m2, 787/37 o pow. 1208 m2, 787/38 o pow. 1724 m2, 787/39 o pow. 1317 m2, 787/40 o pow. 1406 m2, 787/41 o pow. 1405 m2, 787/42 o pow. 10480 m2. Podział nieruchomości uzależniono od zapewnienia dla działek nieposiadających dostępu do drogi publicznej odpowiednich służebności gruntowych. Teren, na którym posadowiona jest nieruchomość nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dlatego Wnioskodawczyni wraz z synem wystąpiła do Wójta Gminy (\`(...)\`) z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Decyzją z dnia 5 lipca 2013 r. organ ten ustalił warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie siedmiu budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z drogami wewnętrznymi.

Zainteresowana wraz z synem zamierza sprzedać dziewięć niezabudowanych działek gruntu, które zostały oznaczone numerami 787/34, 787/35, 787/36, 787/37, 787/38, 787/39, 787/40, 787/41. Działka numer 787/37 została sprzedana w dniu 6 lutego 2014 r. Największą z działek powstałych na skutek podziału działki 787/30, a mianowicie działkę nr 787/42 o powierzchni 10480 m2 Wnioskodawczyni oraz drugi ze współwłaścicieli zamierzają przeznaczyć na potrzeby własne.

Ani Zainteresowana ani drugi ze współwłaścicieli nie podejmują żadnych działań reklamowych ani marketingowych, które miałyby na celu zainteresowanie potencjalnych nabywców zakupem wydzielonych działek. Współwłaściciele nie korzystają z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami. Informacja o sprzedaży działek jest podawana w kręgu znajomych oraz mieszkańców (\`(...)\`) w drodze ogłoszenia. Poza uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy Wnioskodawczyni ani drugi ze współwłaścicieli nie podejmują żadnych działań mających na celu uzbrojenie terenu.

Zainteresowana wraz z drugim współwłaścicielem wcześniej dokonywała sprzedaży dziesięciu niezabudowanych nieruchomości gruntowych, powstałych na skutek podziału działki gruntu nabytych również w drodze zakupu wraz z mężem od Skarbu Państwa i w drodze dziedziczenia po zmarłym ojcu drugiego ze współwłaścicieli.

Od dostawy działki gruntu numer 787/37 nie został zapłacony podatek od towarów i usług, albowiem Wnioskodawczyni oraz drugi ze współwłaścicieli uznali, że nie działają w charakterze podatników tego podatku. Ani Zainteresowana ani jej syn, będący współwłaścicielem działek nie są podatnikami podatku od towarów i usług z jakiegokolwiek tytułu.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawczyni poinformowała, że:

*   powodem sprzedaży działek będących przedmiotem pytania jest chęć spieniężenia jej majątku prywatnego. Środki uzyskane ze sprzedaży działek Zainteresowana zamierza przeznaczyć na zaspokojenie swoich bieżących potrzeb;
*   działki będące przedmiotem sprzedaży nie były i nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w tym również w działalności rolniczej. Wnioskodawczyni z gruntu, który zamierza zbyć nigdy nie dokonywała zbioru i sprzedaży płodów rolnych;
*   działki będące przedmiotem zapytania nie były, ani obecnie nie są udostępniane innym osobom na podstawie umowy najmu dzierżawy czy użyczenia, jak również innych podobnych umów;
*   Zainteresowana nie poniosła ani nie zamierza ponieść żadnych nakładów związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży. Wnioskodawczyni nie podejmowała działań związanych z ogrodzeniem działek, utwardzaniem dróg wewnętrznych ani innych działań, które zmierzałyby do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek oferowanych do sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu dokonania odpłatnego zbycia ww. działek gruntu, należących do majątku prywatnego Wnioskodawczyni, należało/należy uznać ją za podatnika podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotowa sprzedaż działek nie wchodzi w zakres działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Art. 15 ust. 1 stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestia prawidłowego zastosowania przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, była wielokrotnie przedmiotem wypowiedzi krajowych sądów administracyjnych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE). Godzi się w tym miejscu wskazać na istotne dla rozpoznania niniejszej sprawy orzeczenie TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/l0) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska -Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) z którego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność ,,handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Odnosząc powyższe do przedmiotowego stanu sprawy należy wskazać, że nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Nabycie nieruchomości, z której wydzielone zostały przedmiotowe działki, nastąpiło bowiem w związku z ustaniem wspólności majątkowej małżeńskiej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, czynności wykonywane przez nią, a polegające na wydzieleniu z działki 787/30 dziewięciu mniejszych działek i jednej większej – przeznaczonej na jej potrzeby prywatne, należy rozumieć jako zwykły zarząd majątkiem osobistym.

W ocenie Zainteresowanej, nie powinno mieć znaczenia, że wcześniej sprzedawała działki gruntu, jak również to, że planuje sprzedać jeszcze osiem działek gruntu powstałych na skutek podziału. Wskazać w tej mierze należy na stanowisko wyrażone w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 6 września 2006 r. o sygn. akt I SA/Wr 1254/05 w którym wskazano, że sprzedaż – nawet kilkukrotna – przedmiotów, majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 25 lutego 2009 r. o sygn. akt I SA/Sz 630/08 wskazał, że „okoliczność, że już w przeszłości (w latach 2005 -2007) skarżący dokonywał zakupu i sprzedaży nieruchomości gruntowych, nie może przesądzać, iż przy sprzedaży działek wydzielonych z nieruchomości rolnej nabytej w 1991 roku – bez wykazania, że nabył tę nieruchomość w celach handlowych – skarżącego uznać należy za podatnika VAT”.

Identyczne stanowisko przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 2 kwietnia 2008 r. o sygn. akt SA/Wa 45/08, a za nim również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2009 r. o sygn. akt I FSK 1167/08, zgodnie z którym „przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając przeznaczone pod zabudowę grunty działa w charakterze podatnika VAT jako handlowiec, wymaga ustalenia, że jej aktywność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną,) czyli stałą (charakteryzująca się powtarzalnością czynności i chęcią ich kontynuacji, a w konsekwencji zorganizowaną). Także samo nabycie gruntów musi nastąpić w celach handlowych, nie zaś w innych celach”.

Planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż działek nie ma bynajmniej charakteru zorganizowanego. Zainteresowana w miarę zgłoszenia się osoby zainteresowanej kupnem działki sprzedaje nieruchomość pozostawioną jej przez zmarłego męża. Ponadto nie można uznać za działalność gospodarczą czynności podejmowanych przez Wnioskodawczynię przed planowaną sprzedażą działek gruntu. Czynności podejmowane przez Zainteresowaną stanowiły zwykły zarząd majątkiem osobistym, co jednocześnie nie może być podstawą przyjęcia, że działała zawodowo. W odróżnieniu od profesjonalnych podmiotów (przykładowo deweloperów) Wnioskodawczyni nie podejmuje szeroko zakrojonych działań mających na celu zbycie działek za najniższą możliwą cenę, wszelkich działań przygotowawczych i marketingowych (sesji zdjęciowych, rozbudowanych ogłoszeń prasowych w dużej ilości czy innych adekwatnych działań jak sporządzenie bazy klientów), nie dokonuje analiz rynku nieruchomości pod kątem osiągnięcia jak najwyższych cen sprzedaży działek gruntów czy analiz zagospodarowania nieruchomości w aspekcie jego optymalnego efektu ekonomicznego.

Dokonany przez Zainteresowaną podział działki 787/30 na działki mniejsze i jedną większą, jest związany wyłącznie z prawidłowym gospodarowaniem własnym majątkiem i nie stanowi przejawu działalności gospodarczej. Jest oczywiste, że działki o mniejszej powierzchni łatwiej znajdują nabywców. Sprzedaż działki o mniejszej powierzchni pozwala również na uzyskanie relatywnie wyższej ceny za jeden metr kwadratowy. Podział nieruchomości na działki mniejsze w celu uzyskania wyższej ceny sprzedaży za 1 m2 wpisuje się w prawidłowy zarząd majątkiem prywatnym. Każdy ma bowiem prawo do zwiększania zysku z rozporządzania własnym majątkiem i takie postępowanie nie stanowi samo w sobie przejawu zorganizowanej działalności gospodarczej.

Wskazać również należy, że uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla podzielonych działek również nie stanowi przejawu działalności gospodarczej. Z uwagi na brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy jest wymagane przez przepisy prawa dla potwierdzenia możliwości posadowienia na oferowanych działkach gruntu budynków mieszkalnych. Bez uzyskania takiej decyzji działki gruntu nie mogą być oferowane jako działki budowlane. W księdze wieczystej wszystkie działki powstałe w wyniku podziału są oznaczone jako grunty orne. Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, jest wymagane do uzyskania pozwolenia na budowę przez potencjalnych nabywców takich działek. W konsekwencji uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy pozwala na oferowanie działek jako budowlanych, a tym samym sprzedaż ich po bardziej atrakcyjnej cenie niż sprzedaż gruntów ornych. Jak już wskazano powyżej, Wnioskodawczyni ma pełne prawo do zwiększania zysku z rozporządzania własnym majątkiem i takie postępowanie nie stanowi bynajmniej przejawu zorganizowanej działalności gospodarczej.

Reasumując należy stwierdzić, że czynności podejmowane przez Zainteresowaną nie wypełniają definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Stąd też Wnioskodawczyni nie wystąpiła i nie będzie występowała w związku z dostawą przedmiotowych działek w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.)  zwanej dalej ustawą  opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów  zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy  rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Wskazać należy, że towarem jest również udział w prawie własności lub użytkowaniu wieczystym nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, ponieważ w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.UE L Nr 347.1 ze zm.)  zwanej dalej Dyrektywą  państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195–221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

Jak stanowi art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego  współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (art. 196 § 2 tego Kodeksu).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego).

Zatem współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego, jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 Kodeksu cywilnego, stanowi odpłatną dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów  w rozumieniu art. 7 ustawy  podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy  podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej  zawarta w ustawie  ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347.1 ze zm.; dalej: Dyrektywa)  „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zarówno z brzmienia powołanego przepisu Dyrektywy, jak i art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku VAT jest ustalenie, czy działa on niezależnie, jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

Należy zauważyć, że dla uznania danego podmiotu za podatnika nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji, jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza.

Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W niniejszej sprawie konieczne stało się zatem ustalenie, czy w świetle przedstawionych informacji Zainteresowana w celu sprzedaży działek, podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkować będzie koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem w 50% nieruchomości niezabudowanej, położonej w K. gm. R., oznaczonej w ewidencji gruntów jako obręb K., ark. 6, działka 787/30 o powierzchni 202190 m2, zapisana w księdze wieczystej (\`(...)\`). Nieruchomość tą Zainteresowana nabyła pierwotnie wraz z mężem do majątku wspólnego w 1983 r. od Skarbu Państwa, a następnie nabyła udział w przedmiotowym prawie w 1996 r. w wyniku ustania ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Zakupiony grunt rolny powiększył wielkość posiadanego już gospodarstwa rolnego. Drugim ze współwłaścicieli jest syn Wnioskodawczyni – (\`(...)\`), który nabył swój udział 50% w ww. działce w 1996 r. w drodze dziedziczenia po zmarłym ojcu. Na wniosek Zainteresowanej i jej syna, Wójt Gminy R. decyzją z dnia 7 października 2013 r. zatwierdził podział ww. nieruchomości poprzez wydzielenie działek: 787/33 o pow. 646 m2, 787/34 o pow. 1222 m2, 787/35 o pow. 1381 m2, 787/36 o pow. 1376 m2, 787/37 o pow. 1208 m2, 787/38 o pow. 1724 m2, 787/39 o pow. 1317 m2, 787/40 o pow. 1406 m2, 787/41 o pow. 1405 m2, 787/42 o pow. 10480 m2. Podział nieruchomości uzależniono od zapewnienia dla działek nieposiadających dostępu do drogi publicznej odpowiednich służebności gruntowych. Teren, na którym posadowiona jest nieruchomość nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dlatego Wnioskodawczyni wraz z synem wystąpiła do Wójta Gminy R. z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Decyzją z dnia 5 lipca 2013 r. organ ten ustalił warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie siedmiu budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z drogami wewnętrznymi. Zainteresowana wraz z synem zamierza sprzedać dziewięć niezabudowanych działek gruntu, które zostały oznaczone numerami 787/34, 787/35, 787/36, 787/37, 787/38, 787/39, 787/40, 787/41. Działka numer 787/37 została sprzedana w dniu 6 lutego 2014 r. Największą z działek powstałych na skutek podziału działki 787/30, a mianowicie działkę nr 787/42 o powierzchni 10480 m2 Wnioskodawczyni oraz drugi ze współwłaścicieli zamierzają przeznaczyć na potrzeby własne. Ani Zainteresowana ani drugi ze współwłaścicieli nie podejmują żadnych działań reklamowych ani marketingowych, które miałyby na celu zainteresowanie potencjalnych nabywców zakupem wydzielonych działek. Współwłaściciele nie korzystają z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami. Informacja o sprzedaży działek jest podawana w kręgu znajomych oraz mieszkańców (\`(...)\`) w drodze ogłoszenia. Poza uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy Wnioskodawczyni ani drugi ze współwłaścicieli nie podejmują żadnych działań mających na celu uzbrojenie terenu. Zainteresowana wraz z drugim współwłaścicielem wcześniej dokonywała sprzedaży dziesięciu niezabudowanych nieruchomości gruntowych, powstałych na skutek podziału działki gruntu nabytych również w drodze zakupu wraz z mężem od Skarbu Państwa i w drodze dziedziczenia po zmarłym ojcu drugiego ze współwłaścicieli. Ani Wnioskodawczyni ani jej syn, będący współwłaścicielem działek nie są podatnikami podatku od towarów i usług z jakiegokolwiek tytułu. Zainteresowana wskazała, że powodem sprzedaży działek będących przedmiotem pytania jest chęć spieniężenia jej majątku prywatnego. Środki uzyskane ze sprzedaży działek Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na zaspokojenie swoich bieżących potrzeb. Działki będące przedmiotem sprzedaży nie były i nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, w tym również w działalności rolniczej. Zainteresowana z gruntu, który zamierza zbyć nigdy nie dokonywała zbioru i sprzedaży płodów rolnych. Działki będące przedmiotem zapytania nie były, ani obecnie nie są udostępniane innym osobom na podstawie umowy najmu dzierżawy czy użyczenia, jak również innych podobnych umów. Wnioskodawczyni nie poniosła ani nie zamierza ponieść żadnych nakładów związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży. Zainteresowana nie podejmowała działań związanych z ogrodzeniem działek, utwardzaniem dróg wewnętrznych ani innych działań, które zmierzałyby do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek oferowanych do sprzedaży.

Przedstawione okoliczności faktyczne sprawy w żadnym zakresie nie wskazują, że aktywność Wnioskodawczyni w przedmiocie sprzedaży działek będzie porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Zainteresowana dokonała jedynie ich podziału oraz wystąpiła o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

Jak wskazała Wnioskodawczyni – w celu dokonania sprzedaży – nie poniosła ani nie zamierza ponieść żadnych nakładów związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży, nie podejmowała działań związanych z ogrodzeniem działek, utwardzaniem dróg wewnętrznych ani innych działań, które zmierzałyby do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek oferowanych do sprzedaży. Nie podjęła także żadnych działań reklamowych ani marketingowych, które miałyby na celu zainteresowanie potencjalnych nabywców zakupem wydzielonych działek. Nie korzysta również z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami.

Wobec powyższego należy uznać, że zbycie przez Wnioskodawczynię działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości, nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Zatem w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży przedmiotowych działek Zainteresowana wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawczyni będzie korzystać z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Podsumowując, z tytułu dokonania odpłatnego zbycia ww. działek gruntu, należących do majątku prywatnego Zainteresowanej, nie należy/nie będzie należało uznawać jej za podatnika podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.)  minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego, udzielona interpretacja indywidualna jest wiążąca tylko dla Zainteresowanej, a nie dla jej syna.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.