Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-528/12/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-08-27
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla specjalistycznych kursów medycznych - ultrasonografia w położnictwie i ginekologii w ramach kształcenia podyplomowego lekarzy ginekologów – położników.
Słowa kluczowe: kurs; lekarze; usługi-usługi medyczne; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2012r. (data wpływu 17 maja 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2012r. (data wpływu 26 lipca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla specjalistycznych kursów medycznych - ultrasonografia w położnictwie i ginekologii w ramach kształcenia podyplomowego lekarzy ginekologów - położników – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla specjalistycznych kursów medycznych - ultrasonografia w położnictwie i ginekologii w ramach kształcenia podyplomowego lekarzy ginekologów - położników.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 lipca 2012r. (data wpływu 26 lipca 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak: IBPP1/443-528/12/LSz z dnia 16 lipca 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jest obok specjalistycznej praktyki lekarskiej i badań naukowych, pozaszkolna działalność edukacyjna. W ramach tej działalności Wnioskodawca prowadzi specjalistyczne kursy medyczne - ultrasonografia w położnictwie i ginekologii.

Przeprowadzenie kursów jest uwarunkowane otrzymaniem zgody w formie potwierdzenia, które wydawane jest w drodze uchwały Prezydium Okręgowej Izby Lekarskiej w K. (na podstawie art. 26 ust. ustawy z dnia 9 grudnia 2009r. o izbach lekarskich (Dz. U nr 219 poz. 1708) oraz Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 5 grudnia 2006r. w sprawie rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i dentystów (Dz. U. nr 239, poz. 1739). Uzyskanie wspomnianego potwierdzenia jest uwarunkowane spełnieniem wymogów dotyczących kształcenia podyplomowego lekarzy oraz posiadaniem wpisu do rejestru podmiotów uprawnionych do prowadzenia kształcenia podyplomowego lekarzy i dentystów.

Warunki przeprowadzenia szkoleń są określone przez ustawę o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2011r. nr 277 poz. 1634) oraz stosownych rozporządzeń (Rozporządzenie Ministra Zdrowia w sprawie umiejętności z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych (Dz. U. z 2007r. nr 124 poz. 867).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej, prowadzonej przez Prezydenta Miasta K. przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jest: 86.22. Z specjalistyczna praktyka lekarska, 72.19 Z badania naukowe, 85.59 B pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. W ramach działalności edukacyjnej Wnioskodawca prowadzi specjalistyczne kursy medyczne - ultrasonografia w położnictwie i ginekologii. Szkolenia przeznaczone są dla lekarzy, którzy mają ustawowy obowiązek doskonalenia zawodowego. Wynika to wprost z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 roku o zawodzie lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. 2008, nr 136, poz. 857 ze zm.), zgodnie z którym „Lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego”. § 2 pkt 1 ww. rozp. Ministra Zdrowia stanowi, że doskonalenie zawodowe lekarza obejmuje aktywność zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia podyplomowego poprzez odbywanie szkolenia specjalizacyjnego, zwanego dalej „specjalizacją”, nabywanie umiejętności zawodowych z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych, zwane dalej „umiejętnością” oraz doskonalenie w innych formach kształcenia. Zgodnie z § 2 pkt 2 i 3 rozp. dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza polega na stałej aktywności zawodowej, a lekarz potwierdza tę aktywność poprzez uzyskiwanie odpowiedniej liczby punktów edukacyjnych, obliczonych w ustalonych okresach rozliczeniowych. Lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego m.in. poprzez udział w kursie medycznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji lub nabywanej umiejętności lub w kursie medycznym, realizowanym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej (§ 3 pkt 2 ww. rozp.). Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza okręgowa rada lekarska potwierdza przez dokonanie wpisu w okręgowym rejestrze lekarzy oraz w dokumencie „Prawo wykonywania zawodu lekarza” w części „wpisy uzupełniające” (§ 4 pkt 4 ww. rozp.). W art. 19 ustawy o zawodzie lekarza wskazano, jakie podmioty mogą prowadzić kształcenie podyplomowe lekarzy. Zgodnie z ust. 1 pkt 3 tego artykułu mogą to być podmioty po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”. W art. 19 ustawy o zawodzie lekarza w ust. 2 wskazano wymagania, jakie muszą spełnić podmioty chcące prowadzić kształcenie podyplomowe lekarzy. Spełnienie warunków prowadzenia kształcenia wymaga potwierdzenia przez okręgową radę lekarską, a następnie uzyskania wpisu do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów.

Aby prowadzić specjalistyczne kursyw zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy Wnioskodawca ma zatem obowiązek przedstawienia danych potwierdzających spełnienie warunków, o których mowa w art. 19 ust. 2 Ustawy o zawodach lekarza i złożenia do właściwej rady lekarskiej wniosek o wpis do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy zawierający wymienione powyżej wymagane dane. Dopiero uzyskanie zgody w formie potwierdzenia, które wydawane jest w drodze uchwały Prezydium Okręgowej Izby Lekarskiej w K. (na podstawie art. 26 ust. ustawy z dnia 9 grudnia 2009 o izbach lekarskich Dz. U. nr 219 poz. 1708), uprawnia Wnioskodawcę do przeprowadzenia kursu. Jako podmiot prowadzący szkolenia Wnioskodawca uzyskał wpis w rejestrze podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi (Wnioskodawca jest głównym wykonawcą kursu) są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wskazać bowiem należy, że uczestnictwo w prowadzonych przez Wnioskodawcę specjalistycznych kursach w dziedzinie ultrasonografii w ginekologii i położnictwie należy do niezbędnych elementów wykształcenia lekarza o specjalności ginekolog położnik. Zdobyta wiedza i umiejętności służą kształceniu zawodowemu lekarza tej specjalności (głównie na temat nowoczesnych technik obrazowania, wczesnych badań anatomicznych, oceny serca płodu w pierwszym trymestrze ciąży, badań pierwszego i drugiego trymestru ciąży oraz ginekologii onkologicznej).

Jako organizator kursu Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty i nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, a prowadzone przez Wnioskodawcę kursy nie są finansowane ze środków publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy działalność obejmująca prowadzenie specjalistycznych kursów medycznych -ultrasonografia w położnictwie i ginekologii w ramach kształcenia podyplomowego lekarzy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 23 lipca 2012r.): prowadzenie specjalistycznych kursów ultrasonograficznych w dziedzinie ginekologii i położnictwa jest formą kształcenia zawodowego, podyplomowego dla lekarzy o specjalności w ginekologii i położnictwie. Ustawa o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2011 nr 277 poz. 1634) daje lekarzom prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego. Aby prowadzić specjalistyczne kursy w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy Wnioskodawca ma obowiązek przedstawienia danych potwierdzających spełnienie warunków, o których mowa w art. 19 ust. 2 Ustawy o zawodach lekarza i złożenia do właściwej rady lekarskiej wniosek o wpis do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy zawierający dane wymagane w art. 19c ust. 3 pkt 1 - 6 wspomnianej Ustawy. Dopiero uzyskanie zgody w formie potwierdzenia, które wydawane jest w drodze uchwały Prezydium Okręgowej Izby Lekarskiej w K. (na podstawie art. 26 ust. ustawy z dnia 9 grudnia 2009r. o izbach lekarskich Dz. U nr 219 poz. 1708), uprawnia Wnioskodawcę do przeprowadzenia kursu.

Mając zatem na uwadze powyższe Wnioskodawca uważa, że prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia lekarzy ginekologów - położników mające postać kształcenia podyplomowego lekarzy, co do których Wnioskodawca posiada uprawnienia i spełnia wszystkie inne wymogi - korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Zgodnie bowiem z tym artykułem zwalnia się usługi kształcenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z przepisem art. 15 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT – dodanego do tej ustawy od dnia 1 stycznia 2011r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

Ponadto powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia ze środków publicznych.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Wnioskodawca stwierdził bowiem, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty, a ponadto z opisu przedstawionego we wniosku nie wynika, żeby Wnioskodawca był podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez niego usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca w ramach swojej działalności prowadzi specjalistyczne kursy medyczne - ultrasonografia w położnictwie i ginekologii dla lekarzy. Szkolenia przeznaczone są dla lekarzy, którzy mają ustawowy obowiązek doskonalenia zawodowego.

Ustawowy obowiązek doskonalenia zawodowego lekarzy wynika z art. 18 ust. 1 ww. ustawy z dnia 5 grudnia 1996r. o zawodzie lekarza i lekarza dentysty (t.j. Dz. U. 2008r., nr 136, poz. 857 ze zm. obecnie t.j. Dz. U. z 2011r. nr 277 poz. 1634).

Przeprowadzenie kursów jest uwarunkowane otrzymaniem zgody w formie potwierdzenia, które wydawane jest w drodze uchwały Prezydium Okręgowej Izby Lekarskiej w K. (na podstawie art. 26 ustawy z dnia 9 grudnia 2009r. o izbach lekarskich (Dz. U nr 219 poz. 1708) oraz Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 5 grudnia 2006r. w sprawie rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i dentystów (Dz. U. nr 239, poz. 1739). Uzyskanie potwierdzenia jest uwarunkowane spełnieniem wymogów dotyczących kształcenia podyplomowego lekarzy oraz posiadaniem wpisu do rejestru podmiotów uprawnionych do prowadzenia kształcenia podyplomowego lekarzy i dentystów.

Wnioskodawca uzyskał wpis w rejestrze podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy. Wnioskodawca jest głównym wykonawcą kursu.

Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza Okręgowa Rada Lekarska potwierdza przez dokonanie wpisu w okręgowym rejestrze lekarzy oraz w dokumencie „Prawo wykonywania zawodu lekarza” albo „Prawo wykonywania zawodu lekarza dentysty”, w części „wpisy uzupełniające”.

Wnioskodawca podał, iż kursy przeprowadzane przez Wnioskodawcę są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że uczestnictwo w prowadzonych przez Wnioskodawcę specjalistycznych kursach w dziedzinie ultrasonografii w ginekologii i położnictwie należy do niezbędnych elementów wykształcenia lekarza o specjalności ginekolog położnik. Zdobyta wiedza i umiejętności służą kształceniu zawodowemu lekarza tej specjalności (głównie na temat nowoczesnych technik obrazowania, wczesnych badań anatomicznych, oceny serca płodu w pierwszym trymestrze ciąży, badań pierwszego i drugiego trymestru ciąży oraz ginekologii onkologicznej).

Z powyższego wynika, że medyczne szkolenia podyplomowe dla lekarzy o specjalności ginekolog położnik prowadzone są na podstawie art. 18 ust. 1 ww. ustawy z dnia 5 grudnia 1996r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty, zgodnie z którym, lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego.

Szkolenia podyplomowe dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. Nr 231 poz. 2326 ze zm.).

Przepis § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Zdrowia stanowi, iż doskonalenie zawodowe lekarza obejmuje aktywność zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia podyplomowego poprzez odbywanie szkolenia specjalizacyjnego, zwanego dalej „specjalizacją”, nabywanie umiejętności zawodowych z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych, zwane dalej „umiejętnością”, oraz doskonalenie w innych formach kształcenia.

1.  Doskonalenie zawodowe lekarza obejmuje aktywność zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia podyplomowego poprzez odbywanie szkolenia specjalizacyjnego, zwanego dalej „specjalizacją”, nabywanie umiejętności zawodowych z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych, zwane dalej „umiejętnością”, oraz doskonalenie w innych formach kształcenia.
2.  Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza polega na stałej aktywności zawodowej.
3.  Lekarz potwierdza aktywność zawodową poprzez uzyskiwanie odpowiedniej liczby punktów edukacyjnych, obliczonych w ustalonych okresach rozliczeniowych.

Formy realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów określone zostały w § 3 powyższego rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem, lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego poprzez:

1.  realizowanie programu specjalizacji lub umiejętności;
2.  udział w kursie medycznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji lub nabywanej umiejętności lub w kursie medycznym, realizowanym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej;
3.  odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub zagranicznym ośrodku specjalistycznym;
4.  udział w krajowym lub zagranicznym kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym;
5.  udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia działającego jako „kolegium specjalistów” albo „lekarskie towarzystwo naukowe”, zwane dalej „towarzystwem naukowym”;
6.  udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym przez zakład opieki zdrowotnej, w którym lekarz udziela świadczeń zdrowotnych, lub przez grupę lekarzy;
7.  wykłady lub doniesienia w formie ustnej lub plakatowej na kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym;
8.  udział w programie edukacyjnym opartym o zadania testowe, akredytowanym przez towarzystwo naukowe lub kolegium specjalistów lub w programie edukacyjnym, realizowanym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej;
9.  uzyskanie stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu profesora – w zakresie nauk medycznych;
10.  napisanie i opublikowanie fachowej książki medycznej, artykułu w fachowym, recenzowanym czasopiśmie lub edukacyjnego programu multimedialnego;
11.  napisanie i opublikowanie książki, artykułu lub programu multimedialnego o charakterze popularnonaukowym;
12.  przetłumaczenie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w książce, artykułu w fachowym czasopiśmie medycznym lub edukacyjnego programu multimedialnego;
13.  kierowanie specjalizacją lekarzy lub nabywaniem przez lekarzy umiejętności;
14.  prowadzenie szkolenia lekarzy stażystów;
15.  indywidualną prenumeratę fachowego czasopisma medycznego indeksowanego przez filadelfijski Instytut Informacji Naukowej lub Index Copernicus;
16.  przynależność do kolegium specjalistów lub towarzystwa naukowego.

Stosownie do § 4 ww. rozporządzenia:

1.  Lekarz realizujący obowiązek doskonalenia zawodowego prowadzi indywidualną ewidencję przebiegu doskonalenia zawodowego, w formie „Ewidencji Doskonalenia Zawodowego”, której wzór jest określony w załączniku nr 1 do rozporządzenia.
2.  „Ewidencję Doskonalenia Zawodowego” lekarz otrzymuje nieodpłatnie od okręgowej izby lekarskiej, której jest członkiem.
3.  Lekarz przedstawia okręgowej radzie lekarskiej do wglądu „Ewidencję Doskonalenia Zawodowego” wraz z dokumentami stanowiącymi potwierdzenie odbycia określonych form doskonalenia zawodowego przed zakończeniem okresu rozliczeniowego.
4.  Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza okręgowa rada lekarska potwierdza przez dokonanie wpisu w okręgowym rejestrze lekarzy oraz w dokumencie „Prawo wykonywania zawodu lekarza” albo „Prawo wykonywania zawodu lekarza dentysty”, w części „wpisy uzupełniające”. Wzór wpisu do dokumentu prawa wykonywania zawodu stanowi załącznik nr 2 do rozporządzenia.
5.  Potwierdzenia, o którym mowa w ust. 4, dokonuje się na podstawie przedłożonej przez lekarza „Ewidencji Doskonalenia Zawodowego” oraz dokumentacji potwierdzającej odbycie określonych form doskonalenia zawodowego.
6.  Liczbę punktów edukacyjnych odpowiadających poszczególnym formom doskonalenia zawodowego określa załącznik nr 3 do rozporządzenia.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż usługi doskonalenia zawodowego w formie specjalistycznych kursów medycznych - ultrasonografia w położnictwie i ginekologii dla lekarzy o specjalności ginekolog położnik, przeprowadzane przez Wnioskodawcę spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, głównie dlatego, że są niezbędnym elementem wykształcenia lekarza o specjalności ginekolog położnik. Osoby szkolące się mają ustawiczny obowiązek podnoszenia swoich kwalifikacji zawodowych, które muszą być potwierdzone dokumentem w formie Ewidencji Doskonalenia Zawodowego. Ewidencję tę lekarz przedstawia okręgowej radzie lekarskiej do wglądu wraz z dokumentami stanowiącymi potwierdzenie odbycia określonych form doskonalenia zawodowego. Wnioskodawca jako podmiot prowadzący szkolenia uzyskał wpis w rejestrze podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy.

Tym samym osoby poprzez udział w organizowanych szkoleniach uaktualnią posiadaną wiedzę oraz będą ją wykorzystywały w prowadzonej praktyce lekarza o specjalności ginekolog położnik.

Zatem została spełniona pierwsza przesłanka warunkująca prawo do zwolnienia świadczonych usług szkoleniowych bowiem usługi te są usługami kształcenia lub doskonalenia zawodowego w zawodzie lekarza o specjalności ginekolog położnik.

Jednak dla oceny czy usługi przeprowadzania kursów świadczone przez Wnioskodawcę, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, konieczne jest jeszcze uznanie, że są to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub są finansowane w całości ze środków publicznych.

We wniosku podano, że warunki przeprowadzania szkoleń wynikają z ww. ustawy o zawodzie lekarza i lekarza dentysty z dnia 5 grudnia 1996r. Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty a prowadzone przez Wnioskodawcę kursy nie są finansowane ze środków publicznych.

Zgodnie z art. 18 ust. 2 ww. ustawy o zawodzie lekarza i lekarza dentysty, Minister właściwy do spraw zdrowia, po zasięgnięciu opinii Naczelnej Rady Lekarskiej określi, w drodze rozporządzenia, sposób dopełnienia obowiązku, o którym mowa w ust. 1.

W związku z powyższym zostało wydane rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004r. w sprawie sposobów dopełniania obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. 231, poz. 2326 ze zm.).

Stosownie natomiast do art. 19 ww. ustawy o zawodzie lekarza i lekarza dentysty:

1.  Kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów mogą prowadzić:
    1.  podmioty uprawnione do prowadzenia odpowiednio stażu podyplomowego, specjalizacji lub szkolenia w zakresie uzyskiwania umiejętności z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych;
    2.  inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia podyplomowego na podstawie odrębnych przepisów, w szczególności: medyczne szkoły wyższe, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych, medyczne jednostki badawczo-rozwojowe;
    3.  inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.
2.  Warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:
    1.  posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego w szczególności:
        1.  cel (cele) kształcenia,
        2.  przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną,
        3.  formę (formy) kształcenia,
        4.  wymagane kwalifikacje uczestników,
        5.  sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia,
        6.  sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia;
    2.  zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia;
    3.  zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;
    4.  posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;
    5.  zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.
3.  Spełnienie warunków prowadzenia kształcenia określonych w ust. 2 przez podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, potwierdza okręgowa rada lekarska właściwa ze względu na miejsce prowadzenia kształcenia lub Naczelna Rada Lekarska w odniesieniu do okręgowej izby lekarskiej będącej organizatorem kształcenia oraz organizatora kształcenia zamierzającego prowadzić kształcenie na terenie całego kraju.

Jednocześnie rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 5 grudnia 2006r. w sprawie rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. Nr 239, poz. 1739) określa:

1.  szczegółowy tryb postępowania w sprawach dokonywania wpisu podmiotów zamierzających wykonywać działalność w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy i lekarzy dentystów, zwanych dalej „organizatorem kształcenia”, do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwanego dalej „rejestrem”;
2.  wzory dokumentów:
    1.  wniosku o wpis do rejestru,
    2.  informacji o formie kształcenia, o której mowa w art. 19c ust. 5 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty, zwanej dalej „informacją”,
    3.  zaświadczenia o wpisie do rejestru;
3.  sposób prowadzenia rejestru;
4.  wysokość opłaty za wpis do rejestru.

Z powyższego wynika, że zasady i formy przeprowadzania takich szkoleń zostały uregulowane w ww. odrębnych przepisach.

W związku z powyższym spełniona została przesłanka warunkująca prawo do zwolnienia realizowanych przez Wnioskodawcę specjalistycznych kursów podyplomowych dla lekarzy o specjalności ginekolog położnik wynikająca z artykułu 43 ust. 1 pkt 29 lit. a cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem realizowane przez Wnioskodawcę specjalistyczne kursy medyczne dla lekarzy o specjalności ginekolog położnik korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast z uwagi, że Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz, że prowadzone przez Wnioskodawcę kursy nie są finansowane ze środków publicznych Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b i c.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, iż prowadzone przez Wnioskodawcę specjalistyczne kursy medyczne dla lekarzy o specjalności ginekolog położnik korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.