Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB2.4510.260.2016.3.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-03
Teza: Zorganizowana część przedsiębiorstwa w kontekście art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy.
Słowa kluczowe: definicja; należność; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; składnik-składnik majątkowy; spółki-podział spółki przez wydzielenie; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 grudnia 2016 r. (data wpływu: 30 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   określenia, czy zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i przenoszony do Spółki Nowo Zawiązanej będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest nieprawidłowe**,
*   skutków podatkowych podziału Spółki przez wydzielenie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest bezprzedmiotowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 24 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.) oraz pismem z 20 marca 2017 r. (data wpływu: 27 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   określenia, czy zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i przenoszony do Spółki Nowo Zawiązanej będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   skutków podatkowych podziału Spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka/Wnioskodawca) zajmuje się głównie obrotem hurtowym produktami chemii gospodarczej, artykułami higienicznymi i kosmetycznymi. W przyszłości planowany jest podział przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa z majątku Wnioskodawcy (Spółki Dzielonej) do Nowo Zawiązanej Spółki (kapitałowej). Planowany podział Spółki zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, ze względu na przyjętą na poziomie właścicielskim Spółki decyzję o rozdzieleniu działalności o charakterze operacyjnym związanej z obrotem hurtowym produktami chemii gospodarczej, artykułami higienicznymi i kosmetycznymi od działalności pomocniczej związanej z wynajmem (dzierżawą/leasingiem) samochodów osobowych i furgonetek oraz zarządzaniem nieruchomościami. W jego wyniku Spółka Dzielona ma zamiar świadczyć usługi wynajmu (dzierżawy/leasingu) floty samochodowej oraz powierzchni nieruchomości na rzecz Spółki Nowo Zawiązanej, a także świadczenie usług doradztwa.

Na moment dokonania podziału przez wydzielenie w Spółce będzie można wyróżnić dwie jednostki organizacyjne: Wydział I (dalej: Wydział I) oraz Wydział II (dalej: Wydział II) (dalej łącznie: Wydziały). Wydział I oraz Wydział II wyodrębnione będą na podstawie uchwały Zarządu Spółki w przedmiocie utworzenia dwóch odrębnych pionów. Uchwała będzie uwzględniała między innymi następujące aspekty wyodrębnienia Wydziału I oraz Wydziału II w strukturze Spółki:

1) wyodrębnienie organizacyjne:

Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu Wydziału I oraz Wydziału II oraz wskazanie osób kierujących nimi. Do uchwały zostaną załączone:

*   lista pracowników przypisanych do Wydziału I oraz Wydziału II, w tym wskazani zostaną kierownicy odpowiedzialni za zarządzanie nimi,
*   struktura organizacyjna Wydziału I oraz Wydziału II,
*   zestawienie przypisanych materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa (w tym zobowiązań).

Do Wydziału I zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności operacyjnej związanej z obrotem hurtowym produktami chemii gospodarczej, artykułami higienicznymi i kosmetycznymi, takie jak środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy gospodarcze, kontrakty handlowe, część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania, towary handlowe. Z kolei do Wydziału II zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności pomocniczej związanej z wynajmem (dzierżawą/leasingiem) samochodów osobowych i furgonetek oraz zarządzaniem nieruchomościami, takie jak środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy gospodarcze związane ze świadczonymi usługami, część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania.

2) wyodrębnienie finansowe:

W ewidencji księgowej Spółki, na podstawie uchwały Zarządu o wyodrębnieniu Wydziału I oraz Wydziału II w strukturze wewnętrznej Spółki, zarówno Wydział I, jak i Wydział II zostaną wyodrębnione jako niezależne wydziały. W konsekwencji możliwe będzie oddzielne prezentowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla obu niezależnych jednostek organizacyjnych, tj. dla Wydziału I oraz Wydziału II. Wydział I oraz Wydział II będą miały przypisane własne (osobne) rachunki bankowe (lub subkonta). Do Wydziału I oraz Wydziału II zostaną alokowane w odpowiedniej proporcji środki – znajdujące się w kasie oraz na rachunkach bankowych Spółki.

3) wyodrębnienie funkcjonalne:

Uchwała o wyodrębnieniu obu jednostek organizacyjnych w Spółce będzie zawierała opis działalności, jaką będą prowadziły Wydział I oraz Wydział II. Zarówno do Wydziału I, jak i do Wydziału II przypisane zostaną stosowne kontrakty handlowe, pozwalające na prowadzenie własnej działalności, co oznacza, że będą posiadały one niezależne źródła przychodów. Należy podkreślić, że po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami etc. Wydział I oraz Wydział II będą mogły samodzielnie realizować swoje zadania. Wydział I oraz Wydział II nie będą jedynie sumą składników, lecz zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań.

W wyniku podziału przez wydzielenie zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmująca działalność operacyjną w zakresie obrotu produktami chemii gospodarczej, artykułami higienicznymi i kosmetycznymi (Wydział I) zostanie przeniesiona do Nowo Zawiązanej Spółki. W Spółce pozostanie zorganizowana część przedsiębiorstwa przeznaczona do prowadzenia działalności pomocniczej w zakresie wynajmu (dzierżawy/leasingu) samochodów osobowych i furgonetek oraz zarządzania nieruchomościami (Wydział II).

W uzupełnieniu do powyższego opisu Wnioskodawca precyzuje, że planowana restrukturyzacja Spółki, polegająca na jej podziale przez wydzielenie zostanie dokonana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jej głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto w piśmie z 24 lutego 2017 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, wyjaśniono co następuje:

Pytanie organu (1):

Jak należy odczytywać stwierdzenie Wnioskodawcy, iż: „Do Wydziału I zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności operacyjnej związanej z obrotem hurtowym produktami chemii gospodarczej, artykułami higienicznymi i kosmetycznymi, takie jak (\`(...)\`)„ część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania, towary handlowe. Z kolei do Wydziału II zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności pomocniczej związanej z wynajmem (dzierżawą/leasingiem) samochodów osobowych i furgonetek oraz zarządzaniem nieruchomościami, takie jak (\`(...)\`), część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania”.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Większość (w sensie ilościowym) składników majątkowych (w tym serwerownia z oprogramowaniem i większością komputerów, telefonów, samochody dostawcze i dla przedstawicieli handlowych z leasingowanymi włącznie oraz wyposażenie magazynu i zostanie alokowana do Wydziału I wraz z wszystkimi towarami będącymi w ewidencji magazynowej. Do Wydziału I zostanie również alokowana większość należności z tytułu sprzedaży towarów i usług związanych z działalnością handlową, jak również środki pieniężne w kasach, pieniądze w drodze (z inkasa przedstawicieli handlowych i kierowców), jak i na istniejących określonych rachunkach bankowych. Zostaną również alokowane zobowiązania z tyt. zakupu towarów handlowych i kosztów z działalnością handlową związanych oraz wynagrodzeń większości przekazanych pracowników, wszystkie zobowiązania z tyt. umów kredytowych i większości umów leasingu.

Do Wydziału II zostaną alokowane aktywa trwałe związane z działalnością pomocniczą, a w szczególności: nieruchomość zabudowana budynkiem magazynowym z zapleczem socjalno-biurowym, namiot do kompletacji dostaw posadowiony na przedmiotowej nieruchomości, część wyposażenia (komputery, telefony i inne), należności związane m.in. z najmem i część rozrachunków oraz należności dochodzone na drodze sądowej oraz środki pieniężne zgromadzone na jednym koncie bankowym. Alokowane do Wydziału II będą również zobowiązania z tyt. podatku od nieruchomości i od środków transportu, ubezpieczeń, umów leasingu umów przedwstępnych nabycia nieruchomości oraz wynagrodzeń i inne.

Pytanie organu (2):

Jak należy odczytywać stwierdzenie Wnioskodawcy, że: „Spółka podejmie działania celem takiego zorganizowania tej ewidencji, aby możliwa była identyfikacja – co do zasady – przychodów i kosztów poszczególnych ZCP w ramach wszystkich przychodów i kosztów Spółki. Przyporządkuje aktywa i zobowiązania odpowiednio do każdego z wyodrębnionych organizacyjnie Wydziałów” w kontekście wskazania, że: „W ewidencji księgowej Spółki, na podstawie uchwały Zarządu o wyodrębnieniu Wydziału I oraz Wydziału II w strukturze wewnętrznej Spółki, zarówno Wydział I, jak i Wydział II zostaną wyodrębnione jako niezależne wydziały. W konsekwencji możliwe będzie oddzielne prezentowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla obu niezależnych jednostek organizacyjnych, tj. dla Wydziału I oraz Wydziału II. Wydział I oraz Wydział II będą miały przypisane własne (osobne) rachunki bankowe (lub subkonta) – w szczególności należy jednoznacznie wskazać, czy na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie składników majątku, rzeczywistych przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych części przedsiębiorstwa, przez co możliwe będzie określenie ich wyniku finansowego.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej będzie możliwe przyporządkowanie, gdyż nie zmieniając planu kont syntetycznych, dodano konta analityczne dotyczące działalności w ramach Wydziału II poprzez dodanie w analityce kont wyznacznika „-INW-„, który pozwala na wygenerowanie np. zestawienia obrotów i sald dla obu Wydziałów odrębnie. W ten sposób możliwe będzie przyporządkowanie składników majątku, rzeczywistych przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych części przedsiębiorstwa.

Pytanie organu (3):

Czy wyodrębnione w ramach Spółki zespoły składników majątkowych w postaci Wydziału I i Wydziału II wymagają dla celów funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych umieszczenia w stałej placówce takiej jak np. pomieszczenie lokalowe, czy wyodrębniona nieruchomość?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Składniki majątkowe Wydziału I służące działalności handlu hurtowego wymagają powierzchni magazynowej i towarzyszącego jej zaplecza socjalno-biurowego. Wydział I w ramach składników majątkowych i praw będzie przejmował istniejącą umowę na najem powierzchni magazynowej o powierzchni 700 m kw. Pozostała część powierzchni magazynowej potrzebna do prowadzenia działalności handlowej niezmienionym rozmiarze będzie wynajmowana od Wydziału II.

Wydział II dla prowadzenia swojej działalności nie potrzebuje dużych wymagań lokalowych (przynajmniej bezpośrednio po wydzieleniu) – wystarczy jedno pomieszczenie biurowe z alokowanym wyposażeniem. Wg wstępnych ustaleń będzie to 1 pokój w części socjalno- biurowej magazynu przy ul. X.

Pytanie organu (4):

Czy ww. zespoły składników majątkowych w postaci Wydziału I i Wydziału II obejmować będą również prawo własności lub oraz inny tytuł prawny do lokalu/nieruchomości (jeśli tak, to jaki?), w którym/której te części przedsiębiorstwa są usytuowane?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Tak, zespół składników majątkowych Wydziału II będzie obejmował prawo własności nieruchomości o nr (…) oraz umowę przedwstępną na nabycie lokali pod wynajem.

Wydział I przejmuje jedną umowę na wynajem magazynu, a drugą podpisze na wynajem magazynu z zapleczem socjalno-biurowym z możliwością korzystania od „dnia wydzielenia”.

Pytanie organu (5):

Czy wraz z wydzieleniem zespołu składników majątkowych w postaci Wydziału I do Spółki Nowo Zawiązanej dojdzie do przeniesienia tytułów prawnych (tj. tytułów własności, umów najmu itp.) do pomieszczeń (nieruchomości) wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej przez tę część przedsiębiorstwa działalności gospodarczej?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Tak, do Spółki Nowo Zawiązanej przenosząc ZCP zostaną przeniesione m.in. tytuły prawne – umowa najem już wykorzystywanej powierzchni magazynowej (700 m kw.) oraz na „dzień wydzielenia” zacznie obowiązywać umowa na najem magazynu od Spółki z Wydziału I.

Pytanie organu (6):

Czy działalność operacyjna obejmująca obrót hurtowy produktami chemii gospodarczej, artykułami higienicznymi i kosmetykami może być prowadzona w sposób niezakłócony bez korzystania z usług wynajmu (dzierżawy/leasingu) floty samochodowej oraz powierzchni nieruchomości świadczonych przez Spółkę Dzieloną na rzecz Spółki Nowo Zawiązanej?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Nie, działalność operacyjna w niezmienionym i niezakłóconym rozmiarze bez podpisanej umowy wynajmu powierzchni magazynowej na „dzień wydzielenia” (niezależnie od tego z kim, czy ze Spółką Dzieloną czy z innym podmiotem) nie byłaby możliwa. Takie rozwiązanie wiązałoby się ze zmniejszeniem rozmiarów działalności gospodarczej.

Należy wskazać, iż większość floty samochodowej będzie przedmiotem alokacji. Możliwe, jest iż jeden samochód pozostanie w Spółce dzielonej.

Pytanie organu (7):

Czy przedmiotem wydzielenia do Spółki Nowo Zawiązanej będą wszystkie składniki majątku przypisane do Wydziału I, natomiast w Spółce Dzielonej pozostaną wszystkie składniki majątkowe przypisane do Wydziału II. W przypadku odpowiedzi negatywnej, należy wskazać które składniki nie zostaną przeniesione do Spółki Nowo Zawiązanej, jaki jest tego powód oraz czy ich nieprzeniesienie może wpłynąć na realizację zadań przez wydzielone składniki majątku.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Tak, przedmiotem wydzielenia do Spółki Nowo Zawiązanej będą wszystkie składniki majątku przypisane do Wydziału I, a w Spółce Dzielonej pozostaną wszystkie składniki majątkowe przypisane do Wydziału II.

Następnie w piśmie z 20 marca 2017 r. stanowiącym odpowiedź na II wezwanie do uzupełnienia wniosku, wyjaśniono co następuje:

Pytanie organu (1):

Czy stwierdzenie, że: większość (w sensie ilościowym) składników majątkowych (w tym serwerownia z oprogramowaniem i większością komputerów, telefonów, samochody dostawcze i dla przedstawicieli handlowych z leasingowanymi włącznie oraz wyposażenie magazynu) zostanie alokowana do Wydziału I wraz ze wszystkimi towarami będącymi w ewidencji magazynowej oznacza, że do Wydziału I zostaną przypisane wszystkie te składniki majątkowe, które związane są z działalnością wykonywaną przez ten Wydział?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Tak, do Wydziału I zostały przypisane wszystkie składniki majątkowe związane z działalnością wykonywaną przez ten Wydział, tj. polegającą na prowadzeniu działalności handlowej (operacyjnej) związanej z obrotem hurtowym produktami chemii gospodarczej, artykułami chemicznymi i kosmetycznymi. Słowo większość użyte w odpowiedzi na wniosek, tj. w piśmie z 24 lutego 2017 r. oznacza, że składniki majątkowe związane z działalnością Wydziału I mają wyższy udział ilościowy w składnikach majątkowych ogółem Wnioskodawcy.

Pytanie organu (2):

Czy stwierdzenie, że: do Wydziału I zostanie również alokowana większość należności z tytułu sprzedaży towarów i usług związanych z działalnością handlową, jak również środki pieniężne w kasach, pieniądze w drodze (z inkasa przedstawicieli handlowych i kierowców) jak i na istniejących rachunkach bankowych oznacza, że istnieją należności związane z działalnością handlową, które nie zostaną alokowane do Wydziału I. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, należy wskazać jakiego rodzaju należności nie zostaną przypisane do Wydziału I, jaki będzie tego powód oraz czy ich niealokowanie do tego Wydziału może wpłynąć na realizację zadań przez wydzielone składniki majątku?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Co do zasady, należności zostały podzielone precyzyjnie w stosunku do zakresu prowadzonej działalności przez poszczególne wydziały. Do Wydziału I zostaną alokowane wszystkie należności z tytułu towarów i usług, a także pozostałe składniki majątku obrotowego, o których mowa w piśmie z 14 marca 2017 r., wynikające z prowadzonej przez ten Wydział działalności handlowej (operacyjnej) związanej z obrotem hurtowym produktami chemii gospodarczej, artykułami chemicznymi i kosmetycznymi. Istnieją jednak należności z tytułu sprzedaży towarów i usług, wynikające z prowadzonej przez Wydział I działalności operacyjnej, które nie zostaną przypisane do tego Wydziału. Są to należności dochodzone na drodze sądowej. Brak ich wyodrębnienia do Wydziału I wynika z zamiaru nieobciążania nowego podmiotu kosztami egzekucji tych należności. Brak przypisania tych należności do Wydziału I nie wpłynie na realizację zadań przez ten podmiot, gdyż będą to wierzytelności w stosunku do kontrahentów, z którymi Wydział I nie będzie dalej współpracował.

Podział składników majątkowych dokonany pomiędzy Wydział I oraz Wydział II umożliwia w pełni prowadzenie wskazanej działalności i realizację zadań przez wydzielone składniki majątku – Wydział I obrót hurtowy oraz Wydział II wynajem nieruchomości i działalność pomocnicza.

Pytanie organu (3):

Czy stwierdzenie, że do Wydziału II zostanie alokowana część rozrachunków, oznacza, że istnieją rozrachunki związane z działalnością pomocniczą, które nie zostaną przypisane do działalności tego Wydziału. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, należy wskazać jakiego rodzaju rozrachunki nie zostaną przypisane do Wydziału II, jaki będzie tego powód oraz czy ich niealokowanie do tego Wydziału może wpłynąć na realizację zadań przez wydzielone składniki majątku?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Nie, do Wydziału II zostały alokowane wszystkie rozrachunki związane z działalnością tego Wydziału.

Pytanie organu (4):

Czy stwierdzenie, że: większość floty samochodowej będzie przedmiotem alokacji. Możliwe jest, iż jeden samochód pozostanie w Spółce dzielonej oznacza, że do Wydziału II zostanie alokowana flota samochodowa przeznaczona tylko i wyłącznie do prowadzenia działalności przez ten Wydział?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Tak, alokacja floty samochodowej do poszczególnych Wydziałów nastąpiła w oparciu o zakres prowadzonej przez Wydziały działalności. Tym samym do Wydziału II przypisano flotę samochodową przeznaczoną tylko i wyłącznie do prowadzenia działalności przez ten Wydział.

Pytanie organu (5):

Jak należy odczytywać stwierdzenie, że: do Spółki Nowo Zawiązanej przenosząc ZCP zostaną przeniesione m.in. tytuły prawne – umowa najem już wykorzystywanej powierzchni magazynowej (700 m kw.) oraz na „dzień wydzielenia” zacznie obowiązywać umowa na najem magazynu od Spółki z Wydziału I (w piśmie uzupełniającym Ad. 5) w kontekście wskazania, że: Wydział I w ramach składników majątkowych i praw będzie przejmował istniejącą umowę na najem powierzchni magazynowej o powierzchni 700 m kw. Pozostała część powierzchni magazynowej potrzebna do prowadzenia działalności handlowej w niezmienionym rozmiarze będzie wynajmowana od Wydziału II (w piśmie uzupełniającym Ad. 3)?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Aktualnie obowiązująca umowa najmu z podmiotem zewnętrznym, której stroną jest Wnioskodawca związana jest z działalnością operacyjną prowadzoną przez Wydział I, tj. ZCP przenoszony do Spółki Nowo Zawiązanej. W związku z tym wchodzi w zakres Wydziału I. Na dzień wydzielenia Spółka Nowo Zawiązana stanie się stroną tej umowy najmu, tj. wejdzie w prawa i obowiązki (przejmie prawa i obowiązki) umowy, której stroną jest Wnioskodawca.

Jednocześnie do prowadzenia działalności operacyjnej przez Wydział I związanej z obrotem hurtowym produktami chemii gospodarczej, artykułami chemicznymi i kosmetycznymi, niezbędna jest powierzchnia magazynowa, która będzie najmowana od Wydziału II. W związku z faktem, że nieruchomość nie będzie stanowić przedmiotu wydzielenia w ramach Wydziału I, zostanie ona wynajęta w całości od Wydziału II.

W przyszłości działalność operacyjna Wydziału II dotyczy m.in. zarządzania nieruchomością.

Pytanie organu (6):

W zasobach którego z Wydziałów znajdować się będzie część socjalno-biurowa magazynu przy ul. X wykorzystywana przez Wydział II oraz czy stwierdzenie: składniki majątkowe Wydziału I służące działalności handlu hurtowego wymagają powierzchni magazynowej i towarzyszącego jej zaplecza socjalno-biurowego dotyczy tego samego obiektu co wymieniony przez Wnioskodawcę przy opisie Wydziału II (w piśmie uzupełniającym Ad. 3)?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Prowadzenie działalności związanej z zarządzaniem nieruchomością i pozostała działalność pomocnicza będą realizowane przez Wydział II. W związku z tym część socjalno-biurowa magazynu została alokowana do Wydziału II zgodnie z przedmiotem oraz zakresem działalności i będzie stanowiła przedmiot wynajmu na rzecz Wydziału I.

Składniki majątkowe Wydziału I służące działalności handlu hurtowego wymagają powierzchni magazynowej i towarzyszącego jej zaplecza socjalno-biurowego, która będzie zlokalizowana w obiekcie wskazanym przy opisie Wydziału II (w piśmie uzupełniającym Ad. 3).

Cena oraz pozostałe warunki wynajmu zostaną określone na warunkach rynkowych. Tym samym współpraca między podmiotami (dotychczasowy Wnioskodawca – Wydział II i Spółka Nowo Zawiązana – Wydział I) będzie przebiegała na wolnorynkowych zasadach, w której każda ze stron będzie realizowała określoną działalność przy maksymalizowaniu swoich korzyści ekonomicznych.

Pytanie organu (7):

Czy wyodrębniony w strukturze Spółki Wydział II będzie wykonywał (do dnia podziału) usługi w zakresie wynajmu (dzierżawy/leasingu) floty samochodowej i powierzchni magazynowej oraz usług doradztwa wyłącznie na wewnętrzne potrzeby Spółki, tj. Wydziału I; a przychody Wydziału II nie będą miały charakteru zewnętrznego strumienia pieniężnego?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wydział II realizuje swoje funkcje i wykonuje usługi na wewnętrzne potrzeby Wydziału I do dnia podziału. Przychody Wydziału II z tego tytułu i jednocześnie koszty Wydziału I nie będą miały do dnia podziału charakteru zewnętrznego strumienia pieniężnego z uwagi na jeden byt prawny. Z uwagi na dokonane wydzielenie finansowe w ewidencji księgowej, możliwe jest określenie między Wydziałami rozliczeń wewnętrznych z ww. tytułu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zarówno majątek pozostający u Wnioskodawcy, jak i przenoszony do Spółki Nowo Zawiązanej będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, czy planowane przez Wnioskodawcę czynności podziału przez wydzielenie będzie neutralna podatkowo dla Spółki?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, majątek pozostający w Spółce, jak i majątek przenoszony do Spółki Nowo Zawiązanej stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej również: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 529 i n. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: k.s.h.). Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział przez wydzielenie ma miejsce w sytuacji przeniesienia części majątku spółki dzielonej na spółkę nowo zawiązaną. Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.). Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji do spółek nowo tworzonych. Art. 532 § 1 k.s.h. wprost stanowi, że do podziału spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych. Istotą podziału przez wydzielenie w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych jest to, że przy takim trybie podziału nie dochodzi do wniesienia aportu do nowo zawiązanej spółki. Spółka nowo zawiązana powstała w związku z podziałem wstępuje z dniem podziału w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału (art. 531 § 1 k.s.h.).

Stosownie do art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod pojęciem ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Orzecznictwo sądowo-administracyjne wskazuje, że za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uznaje się taką część mienia przedsiębiorstwa, która posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego i umożliwia działalność samodzielnego podmiotu gospodarczego – zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 955/12; z 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1090/12; z 5 lipca 2007 r., sygn. akt II FSK 874/06; z 3 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2833/12. ,,(\`(...)\`) zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi (\`(...)\`) stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze (\`(...)\`) jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (\`(...)\`)” – zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1823/15.

Organy podatkowe uznają zazwyczaj, że na gruncie prawa podatkowego mówimy o ZCP, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze;

– zob. przykładowe interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 lipca 2015 r. nr IBPP3/4512-380/15/KG, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 października 2014 r. nr ILPP2/443-712/14-5/EN.

W opinii Wnioskodawcy, każdy z wyżej wymienionych warunków zostaje spełniony w odniesieniu do planowanej czynności podziału przez wydzielenie. W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie poniższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków.

Wydzielenie organizacyjne.

Pierwszym etapem analizy powinna być ocena schematu organizacyjnego Spółki na moment dokonywania podziału. Z opisu stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że utworzone Wydziały będą organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Spółki. Będąc niezależnymi jednostkami organizacyjnymi posiadającymi zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności. Do każdego Wydziału zostanie przypisany kierownik, który będzie podległy bezpośrednio zarządowi Spółki. Wydzielenie organizacyjne wiąże się również z przydzieleniem pracowników do odpowiedniego ZCP, co jest ściśle powiązane z odpowiednio zbudowaną i sprecyzowaną pod kątem wydzielenia strukturą organizacyjną. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wydzielenie dwóch ZCP na gruncie organizacyjnym nie powinno budzić wątpliwości.

Wydzielenie finansowe.

W kontekście oceny poziomu wydzielenia finansowego niewątpliwie kluczowym elementem jest organizacja ewidencji księgowej Spółki. Spółka podejmie działania celem takiego zorganizowania tej ewidencji, aby możliwa była identyfikacja – co do zasady – przychodów i kosztów poszczególnych ZCP w ramach wszystkich przychodów i kosztów Spółki. Przyporządkuje aktywa i zobowiązania odpowiednio do każdego z wyodrębnionych organizacyjnie Wydziałów. Dotyczy to przy tym nie tylko takich pozycji jak środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zapasy, towary handlowe, itp., ale również chociażby należności oraz zobowiązań. W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, wydzielenie dwóch ZCP na gruncie finansowym nie powinno budzić wątpliwości.

Wydzielenie funkcjonalne.

Wydziały będą wyodrębnione funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Spółki. Wydział I będzie bowiem przeznaczony do wykonywania zadań gospodarczych w zakresie obrotu hurtowym produktami chemii gospodarczej, artykułami higienicznymi i kosmetycznymi. Wydział II natomiast – do zadań gospodarczych związanych z wynajmem (dzierżawą/leasingiem) samochodów osobowych i furgonetek oraz zarządzaniem nieruchomościami. Podział określonych funkcji pomiędzy poszczególne Wydziały również nie powinien budzić wątpliwości.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż oba Wydziały mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Dzięki wyodrębnieniu organizacyjnemu i finansowemu w ramach Spółki oba Wydziały będą posiadać w szczególności zarówno materialne i niematerialne składniki majątkowe oraz kadrę pracowniczą i zarządzającą, potrzebne do prowadzenia działalności gospodarczej. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i majątek przenoszony do Spółki Nowo Zawiązanej stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Marginalnie podkreślenia wymaga, że brak precyzyjnej alokacji wszystkich istniejących zobowiązań nie powinno stanowić przeszkody do uznania majątku wydzielonego i pozostającego w spółce za zorganizowane części przedsiębiorstwa – zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1823/15.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, planowana czynności podziału przez wydzielenie będzie neutralna podatkowo dla Spółki.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, w spółce podlegającej podziałowi przez wydzielenie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki nowo zawiązane ustalona na dzień wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

W przypadku podziału przez wydzielenie prawodawca uznał, że w spółce podlegającej podziałowi przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, aby podział przez wydzielenie nie rodził konsekwencji w postaci przychodów dla Spółki to obydwie części (część wydzielona ze Spółki i część pozostająca w tej Spółce) muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa – zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 czerwca 2014 r. nr IBPBI/2/423-247/14/MO, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 czerwca 2014 r. nr IBPBI/2/423-596/14/MO, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 sierpnia 2015 r. nr IPPB5/45 10-633/15-2/AK.

Mając na uwadze powyższe uregulowania, zdaniem Wnioskodawcy, czynność podziału przez wydzielenie będzie neutralna podatkowo dla Spółki na gruncie przepisów podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie określenia, czy zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i przenoszony do Spółki Nowo Zawiązanej będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   **bezprzedmiotowe** w zakresie skutków podatkowych podziału Spółki przez wydzielenie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ww. ustawy, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tejże ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

W związku z powyższym, w przepisach dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych uregulowane zostały skutki podatkowe podziału spółek. Skutki te zależne są od faktu, czy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce – stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa czy też nie.

W myśl bowiem art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja znajdzie więc zastosowanie w następujących sytuacjach:

*   gdy na każdą ze spółek przejmujących lub nowo zawiązanych nie przechodzi zorganizowana część przedsiębiorstwa (przy podziale przez przejęcie) lub
*   gdy na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną przeniesione zostają składniki majątku niestanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub na spółkę tę zostaną przeniesione składniki majątkowe stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa, lecz składniki majątkowe pozostałe w spółce dzielonej nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy podziale przez wydzielenie).

Na mocy art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się głównie obrotem hurtowym produktami chemii gospodarczej, artykułami higienicznymi i kosmetycznymi.

W przyszłości planowany jest podział przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa z majątku Wnioskodawcy (Spółki Dzielonej) do Nowo Zawiązanej Spółki (kapitałowej). Planowany podział Spółki zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, ze względu na przyjętą na poziomie właścicielskim Spółki decyzję o rozdzieleniu działalności o charakterze operacyjnym związanej z obrotem hurtowym produktami chemii gospodarczej, artykułami higienicznymi i kosmetycznymi od działalności pomocniczej związanej z wynajmem (dzierżawą/leasingiem) samochodów osobowych i furgonetek oraz zarządzaniem nieruchomościami. W jego wyniku Spółka Dzielona ma zamiar świadczyć usługi wynajmu (dzierżawy/leasingu) floty samochodowej oraz powierzchni nieruchomości na rzecz Spółki Nowo Zawiązanej, a także usługi doradztwa.

W ocenie tut. Organu, z przedstawionego opisu sprawy nie wynika by pozostający w Spółce Dzielonej Wydział II, jak i przenoszony do Spółki Nowo Zawiązanej Wydział I stanowiły – każdy z nich z osobna – zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z powołaną wcześniej definicją, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uważa się wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Treść art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje więc na samodzielność rzeczywistą, a nie tylko potencjalną majątku zbywcy – ustawodawca w konstrukcji tego przepisu nakazuje, aby majątek był wyodrębniony już w istniejącym przedsiębiorstwie oraz by był przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych. Termin „przeznaczony” należy interpretować jako istnienie u zbywcy określonego stosunku prawno-faktycznego, który charakteryzuje się funkcjonalną odrębnością majątku.

W sytuacji gdy działalność pomocnicza Wydziału II w zakresie wynajmu (dzierżawy/leasingu) floty samochodowej i zarządzania nieruchomościami jest aktualnie (do dnia podziału) wykonywana wyłącznie na potrzeby wewnętrzne Spółki Dzielonej, o takiej rzeczywistej samodzielności Wydziału nie można jednak mówić.

Zdaniem tut. Organu, stopień wyodrębnienia funkcjonalnego i wzajemne zależności pomiędzy wydziałami nie gwarantują zdolności do realizowania przez nie działalności gospodarczej w sposób niezależny.

Jak wskazuje sam Wnioskodawca: działalność operacyjna w niezmienionym i niezakłóconym rozmiarze bez podpisanej umowy wynajmu powierzchni magazynowej na „dzień wydzielenia” (niezależnie od tego z kim, czy ze Spółką Dzieloną czy z innym podmiotem) nie byłaby możliwa. Takie rozwiązanie wiązałoby się ze zmniejszeniem rozmiarów działalności gospodarczej (…).

Zatem, wyodrębniony w strukturze Spółki Wydział I nie spełnia wymogu samodzielności, bowiem nie został wyposażony w nieruchomość (powierzchnię magazynową oraz zaplecze biurowo-socjalne), w której mógłby niezależnie prowadzić swoją działalność gospodarczą (powierzchnia magazynowa (700 m kw.), którą dysponuje Wydział I na podstawie umowy najmu, jest niewystarczająca). Funkcjonowanie Wydziału I zostało uzależnione od podmiotu powiązanego (Spółki Nowo Zawiązanej), w majątku którego znajdą się owe nieruchomości. Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki samodzielny składnik majątku, który umożliwia bez żadnych zmian prowadzenie na nim w takim samym lub zbliżonym charakterze działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w przedstawionej sytuacji wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych nie może zostać uznany za nadający się do realizacji określonego zadania, gdyż warunkiem koniecznym prowadzenia tego rodzaju działalności (obrót hurtowy produktami chemii gospodarczej, artykułami higienicznymi i kosmetycznymi) jest posiadanie odpowiedniego miejsca (nieruchomości). Przeniesienie ww. zespołu składników z wyłączeniem nieruchomości oznacza, iż z punktu widzenia art. 4 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostanie przeniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa. Fakt, iż nieruchomość (prawo do nieruchomości) jest niezbędna do podjęcia (kontynuowania) działalności w niezmienionym rozmiarze, nie jest kwestionowany przez Spółkę, która wskazuje, że Wydział I przejmuje jedną umowę na wynajem magazynu, a drugą podpisze na wynajem magazynu z zapleczem socjalno-biurowym z możliwością korzystania „od dnia wydzielenia”.

Przedmiotem wynajmu oprócz powierzchni nieruchomości będzie także flota samochodowa.

W przedstawionej sytuacji trudno jest też mówić o prowadzeniu przez Wydział II określonego rodzaju działalności gospodarczej.

Sam Wnioskodawca określa działalność prowadzoną przez Wydział II jako działalność pomocniczą i jednoznacznie wskazuje, że: Wydział II realizuje swoje funkcje i wykonuje usługi na wewnętrzne potrzeby Wydziału I do dnia podziału. Przychody Wydziału II z tego tytułu i jednocześnie koszty Wydziału I nie będą miały do dnia podziału charakteru zewnętrznego strumienia pieniężnego z uwagi na jeden byt prawny (…).

Należy też zauważyć, że zgodnie z wyjaśnieniami przedstawionymi przez Spółkę, Wydział II dla prowadzenia swojej działalności nie potrzebuje dużych wymagań lokalowych (przynajmniej bezpośrednio po wydzieleniu) – wystarczy jedno pomieszczenie biurowe z alokowanym wyposażeniem. Wg wstępnych ustaleń będzie to 1 pokój w części socjalno-biurowej magazynu przy ul. X, a jednak mimo tego część socjalno-biurowa magazynu została alokowana do Wydziału II i będzie stanowiła przedmiot wynajmu na rzecz Wydziału I.

Co istotne, składniki majątkowe Wydziału I służące działalności handlu hurtowego wymagają powierzchni magazynowej i towarzyszącego jej zaplecza socjalno-biurowego, która będzie zlokalizowana w obiekcie wskazanym przy opisie Wydziału II.

Trudno więc mówić o wyodrębnieniu Wydziału I na płaszczyźnie funkcjonalnej, skoro: do prowadzenia działalności operacyjnej przez Wydział I związanej z obrotem hurtowym produktami chemii gospodarczej, artykułami chemicznymi i kosmetycznymi, niezbędna jest powierzchnia magazynowa, która będzie najmowana od Wydziału II. W związku z faktem, że nieruchomość nie będzie stanowić przedmiotu wydzielenia w ramach Wydziału I, zostanie ona wynajęta w całości od Wydziału II.

Dla istnienia zorganizowanej części koniecznym jest aby w dacie podziału Spółki przez wydzielenie zespół składników majątkowych pozostających w spółce, a także zespół składników majątkowych przenoszony na inną spółkę charakteryzował się rzeczywistym zorganizowaniem składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) w stopniu umożliwiającym faktyczne prowadzenie działalności gospodarczej.

Natomiast jak wskazuje sam Wnioskodawca: Wydział II realizuje swoje funkcje i wykonuje usługi na wewnętrzne potrzeby Wydziału I do dnia podziału.

Ponadto konsekwencją finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do niej wszelkich rzeczywistych przychodów, kosztów, zobowiązań i należności związanych z jej działalnością.

Natomiast, jak wskazano w piśmie uzupełniającym, Wydział II realizuje swoje funkcje i wykonuje usługi na wewnętrzne potrzeby Wydziału I do dnia podziału. Przychody Wydziału II z tego tytułu i jednocześnie koszty Wydziału I nie będą miały do dnia podziału charakteru zewnętrznego strumienia pieniężnego z uwagi na jeden byt prawny. Z uwagi na dokonane wydzielenie finansowe w ewidencji księgowej, możliwe jest określenie między Wydziałami rozliczeń wewnętrznych z ww. tytułu.

Powyższe pozostaje w sprzeczności z przedstawioną we wniosku informacją, że: Zarówno do Wydziału I, jak i do Wydziału II przypisane zostaną stosowne kontrakty handlowe, pozwalające na prowadzenie własnej działalności, co oznacza, że będą posiadały one niezależne źródła przychodów.

W świetle powyższego trudno zgodzić się z Wnioskodawcą, że po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami etc. Wydział I oraz Wydział II będą mogły samodzielnie realizować swoje zadania.

Mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, że zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i majątek przenoszony do Spółki Nowo Zawiązanej nie będą stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uwagi na rozstrzygnięcie w zakresie pytania nr 1 odpowiedź na pytanie nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Na uwagę zasługuje również okoliczność, że pełna weryfikacja stanowiska podatnika w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej. W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej organ podatkowy nie dokonuje żadnych ustaleń faktycznych, nie dysponuje także narzędziami przewidzianymi w art. 199a Ordynacji podatkowej.

Końcowo odnosząc się do powołanych we wniosku pism urzędowych oraz orzeczeń, tut. Organ zauważa, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.