Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPB4/423-384/13/17-S/ŁM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-13
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą na rzecz spółki słowackiej dywidendy.
Słowa kluczowe: dywidendy; obowiązek-obowiązek płatnika; podatek-podatek należny; płatnik; spółki-spółka osobowa; Słowacja; zwolnienie-warunki zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 28 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 227/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 15 marca 2017 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3790/14 – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2013 r. (data wpływu 18 września 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą na rzecz spółki słowackiej dywidendy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2013 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą na rzecz spółki słowackiej dywidendy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka została poinformowana przez jednego z udziałowców o zamiarze wniesienia posiadanych przez niego udziałów w kapitale zakładowym Spółki aportem do utworzonej na podstawie przepisów prawa słowackiego spółki typu komanditná spoločnosť z siedzibą w Republice Słowackiej (dalej: Spółka Komandytowa).

W wyniku otrzymania aportu Spółka Komandytowa stanie się udziałowcem Spółki i będzie ona bezpośrednim właścicielem 40% udziałów w jej kapitale zakładowym.

Spółka Komandytowa będzie posiadać udziały w Spółce w wysokości co najmniej 10% nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Spółka będzie wypłacać na rzecz nowego udziałowca (Spółki Komandytowej) dywidendę.

Spółka Komandytowa będzie posiadać stałą siedzibę na terytorium Słowacji, gdzie podejmowane będą decyzje istotne z punktu widzenia jej działalności oraz sprawowane będzie bieżące zarządzanie spółką.

Komanditná spoločnosť jest spółką słowackiego prawa handlowego posiadającą osobowość prawną. Komanditná spoločnosť podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na Słowacji.

Na gruncie przepisów słowackiego prawa podatkowego podstawa opodatkowania komanditná spoločnosť jest ustalana w szczególny sposób. Podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym ustala się dla komanditná spoločnosť jako odrębnego podmiotu. Następnie, od tak ustalonej podstawy opodatkowania odejmuje się część przypadającą na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności (określoną proporcjonalnie do ich udziałów w zysku). Kwota ta stanowi dochód tych wspólników podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Pozostała część podstawy opodatkowania, po odjęciu udziałów wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności, jest dochodem komanditná spoločnosť i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na poziomie spółki.

Spółka Komandytowa jest słowackim rezydentem podatkowym. Na potwierdzenie tego faktu, Spółka Komandytowa przedstawi Spółce certyfikat rezydencji podatkowej, potwierdzający jej miejsce siedziby dla celów podatkowych. Jednocześnie, Spółka Komandytowa złoży Spółce oświadczenie, że nie podlega ona zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku wypłaty przez Spółkę dywidendy na rzecz Spółki Komandytowej, Spółka będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej dywidendy na podstawie art. 22 ust. 4-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty przez Spółkę dywidendy na rzecz Spółki Komandytowej, Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej dywidendy.

Powyższe stanowisko Spółka argumentuje następująco.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na mocy art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochody z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%. Jednocześnie, stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne dokonujące wypłat należności z tytułu udziału w zyskach osób prawnych są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

I tak, na mocy art. 10 ust. 2 UPO PL-SK możliwe jest zastosowanie do wypłacanych dywidend następujących stawek podatku:

1.  5% – jeżeli właścicielem dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 20 procent,
2.  10% – we wszystkich pozostałych przypadkach.

Jednocześnie należy wskazać, że słowacka komanditná spoločnosť została wymieniona w Załączniku nr 1 do Dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (dalej: Dyrektywa). Oznacza to, że w świetle art. 5 Dyrektywy, Polska powinna się powstrzymać od pobierania podatku u źródła w przypadku wypłaty przez polską spółkę kapitałową dywidendy do komanditná spoločnosť, jeżeli komanditná spoločnosť jest dla polskiej spółki kapitałowej spółką dominującą.

W celu uniknięcia kolizji pomiędzy postanowieniami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (w tym UPO PL-SK) a treścią Dyrektywy, przepisy Dyrektywy pozwalają Polsce na jej implementację na dwa sposoby:

1.  poprzez zwolnienie dywidendy wypłacanej przez polską spółkę na rzecz spółki-matki posiadającej siedzibę w innym państwie Unii Europejskiej z opodatkowania podatkiem u źródła, albo
2.  poprzez opodatkowanie takiej dywidendy według stawki wynikającej z umowy o unikaniu opodatkowania zawartej z danym państwem Unii Europejskiej.

Polska zdecydowała się na zastosowanie rozwiązania opisanego w pkt 1 i tym samym, w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadziła zwolnienie dla dywidend objętych zakresem Dyrektywy. Tym samym, w przypadku spełnienia warunków opisanych w przedmiotowej regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wypłata dywidendy przez Spółkę na rzecz Spółki Komandytowej będzie podlegała zwolnieniu z podatku u źródła w Polsce.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla zastosowania zwolnienia wypłacanej dywidendy z opodatkowania w Polsce muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   dywidenda jest wypłacana przez spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego, mającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski,
*   dywidenda jest uzyskiwana przez spółkę podlegającą w Polsce lub innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
*   spółka uzyskująca dywidendę posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale spółki wypłacającej dywidendę,
*   spółka uzyskująca dywidendę nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

W świetle art. 22 ust. 4a i 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zastosowanie powyższego zwolnienia uwarunkowane jest utrzymaniem nieprzerwanego 2-letniego posiadania przez spółkę uzyskującą dywidendę udziałów w kapitale spółki wypłacającej dywidendę, przy czym przedmiotowy okres może upłynąć po dniu wypłaty dywidendy.

Zgodnie z art. 22 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie stosuje się, jeżeli posiadanie udziałów wynika z tytułu własności.

Na mocy art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w Załączniku nr 4 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zastosowanie przedmiotowego zwolnienia wymaga spełnienia wymogów dokumentacyjnych określonych w art. 26 ust. 1c i 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. spółka wypłacająca musi uzyskać od spółki otrzymującej dywidendę:

1.  certyfikat rezydencji oraz
2.  oświadczenie, że nie korzysta ona ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

W ocenie Spółki, w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku zostaną spełnione wyżej wskazane warunki, ponieważ:

*   dywidenda zostanie wypłacona przez Spółkę, tj. podatnika podatku dochodowego w Polsce, mającego siedzibę i zarząd na terytorium Polski,
*   uzyskującym dywidendę i jednocześnie jej odbiorcą będzie Spółka Komandytowa, tj. podmiot podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na Słowacji (słowacki rezydent podatkowy),
*   Spółka Komandytowa będzie posiadać bezpośrednio więcej niż 10% udziałów w kapitale zakładowym Spółki,
*   Spółka Komandytowa nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania,
*   Spółka Komandytowa będzie posiadać udziały w Spółce w wysokości wyższej niż 10% przez nieprzerwany okres przekraczający 2 lata, przy czym okres ten upłynie po wypłacie dywidendy przez Spółkę,
*   posiadanie udziałów w Spółce przez Spółkę Komandytową będzie wynikać z tytułu własności,
*   Spółka Komandytowa jest wymieniona w Załączniku nr 4 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   spełnione zostaną wymogi dokumentacyjne, zawarte w art. 26 ust. 1c i 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Spółka otrzyma od Spółki Komandytowej certyfikat rezydencji oraz oświadczenie, że nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania).

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że dywidenda wypłacana przez Spółkę na rzecz Spółki Komandytowej będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

W konsekwencji, zwolnienie z podatku u źródła przewidziane w art. 22 ust. 4-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajdzie zastosowanie wyłącznie, jeżeli istnieją podstawy prawne do wymiany informacji pomiędzy polskimi i słowackimi organami podatkowymi.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 UPO PL-SK właściwe władze Umawiających się Państw będą wymieniały informacje konieczne do stosowania postanowień niniejszej umowy, a także informacje o ustawodawstwie wewnętrznym Umawiających się Państw dotyczącym podatków objętych niniejszą umową w takim zakresie, w jakim opodatkowanie, jakie ono przewiduje, nie jest sprzeczne z umową. Tym samym, należy uznać, iż warunek istnienia podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowych pomiędzy organami podatkowymi Polski i Słowacji jest spełniony.

Wniosek.

Mając na uwadze, iż:

*   w przypadku wypłaty przez Spółkę dywidendy na rzecz Spółki Komandytowej zostaną spełnione warunki przewidziane w art. 22 ust. 4-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz
*   istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowej pomiędzy organami podatkowymi Polski i Słowacji,

‒‒ na podstawie art. 22 ust. 4-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania podatku dochodowego od wypłacanej dywidendy.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13.03.2013 r. sygn. IPPB5/423-1261/12-2/AJ, cyt.:

„Wobec powyższego, do zbadania pozostaje, czy spełnione będą wszystkie przesłanki zwolnienia wynikające z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. I tak:

*   dywidendy będą wypłacane przez Wnioskodawcę, tj. spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski,
*   uzyskującą dochody (przychody) wskazane w pkt 1 będzie słowacka spółka (SKS), która została wymieniona pod pozycją 19 w załączniku nr 4 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   spółka słowacka SKS będzie posiadać powyżej 10% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy,
*   wskazaną w pkt 3 ilość udziałów SKS będzie posiadać nieprzerwanie przez okres dwóch lat,
*   SKS nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, co zostanie potwierdzone pisemnym oświadczeniem spółki słowackiej (SKS),
*   Wnioskodawca będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji podatkowej spółki słowackiej (SKS) na moment wypłacania jej dywidendy.

Ponieważ wszystkie wymogi wymienionych przepisów będą spełnione, tym samym, zostaną spełnione łącznie wszystkie warunki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania wypłaconej przez Wnioskodawcę dywidendy na rzecz spółki słowackiej”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w poniższych interpretacjach:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17.07.2012 r. sygn. IBPBII/2/423-12/12/JG,
*   w interpretacji Indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15.06.2012 r. sygn. ILPB4/423-104/12-4/DS,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12.06.2012 r. sygn. ILPB4/423-96/12-4/ŁM.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 17 grudnia 2013 r. interpretację indywidualną nr ILPB4/4510-1-384/13-2/ŁM, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu ww. interpretacji wskazano, że w ocenie Organu, w niniejszej sprawie nie został spełniony warunek wynikający z art. 22 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z przedstawionego przez Spółkę stanu prawnego obowiązującego na terytorium Słowacji nie wynika, że Spółka Komandytowa (komanditná spoločnosť) podlega w Słowacji opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Tym samym – w przypadku wypłaty przez Spółkę dywidendy na rzecz Spółki Komandytowej – Spółka będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej dywidendy, w oparciu o przepisy art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pismem z 20 grudnia 2013 r. (data wpływu: 23 grudnia 2013 r.) Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednak w wyniku ponownej analizy sprawy Organ stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z 10 stycznia 2014 r. nr ILPB4/423W-75/13-2/HS).

W związku z powyższym, Strona – reprezentowana przez pełnomocnika –wystosowała w dniu 6 lutego 2014 r. (data nadania w Urzędzie Poczta Polska), za pośrednictwem tut. Organu, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 12 marca 2014 r. nr ILPB4/4240-15/14-2/HS.

Po rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny wydał w dniu 28 sierpnia 2014 r. wyrok sygn. akt I SA/Po 227/14, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Jak wskazano w wyroku, kluczową kwestią dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, którą Sąd rozważał w ramach sądowej kontroli zaskarżonego aktu na podstawie kryterium zgodności z prawem, jest prawidłowa wykładnia art. 22 ust. 4 w zw. z ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak podkreślił Sąd, przepisy art. 22 ust. 4 oraz ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są wynikiem dostosowania polskiej ustawy do postanowień Dyrektywy Rady 90/435/EWG z dnia 23 lipca 1990 r. (obecnie Dyrektywa Rady 2011/96/UE). Celem Dyrektywy 2011/96/UE jest zwolnienie dywidend i innych zysków podzielonych wypłacanych przez spółki zależne ich spółkom dominującym z podatku potrącanego u źródła dochodu oraz wyeliminowanie podwójnego opodatkowania takiego dochodu na poziomie spółki dominującej (pkt 3 preambuły). Niezbędne jest, w celu zapewnienia neutralności fiskalnej, aby zyski podzielone przez spółkę zależną na rzecz spółki dominującej były zwolnione z podatku potrącanego u źródła dochodu (pkt 8 preambuły).

Jak podniósł dalej Sąd, zgodnie z art. 1 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2011/96/UE każde z państw członkowskich stosuje niniejszą dyrektywę w odniesieniu m. in. do podziału zysków, które spółki danego państwa członkowskiego przekazują spółkom innych państw członkowskich, wobec których są zależne. Za spółkę państwa członkowskiego uważana jest, w myśl art. 2 lit. a) ppkt (i) Dyrektywy 2011/96/UE, każda spółka, która ma jedną z form wymienionych w załączniku nr 1 do Dyrektywy część A - wykaz spółek, o których mowa w art. 2 lit. a) ppkt (i). Z kolei w części A załącznika nr 1 wyszczególniona została pod lit. y) przy spółkach utworzonych według prawa słowackiego „Komanditná spoločnosť”. Poza tym spółka państwa członkowskiego powinna być zgodnie z prawem podatkowym państwa członkowskiego uważana za rezydenta podatkowego w tym państwie członkowskim oraz powinna podlegać jednemu z podatków wymienionych w załączniku nr 1 do Dyrektywy część B bez możliwości wyboru lub zwolnienia (art. 2 lit. a ppkt (ii) (iii). Należy także zauważyć, że w części B  wykaz podatków, o których mowa w art. 2 lit. a) ppkt (iii) wymieniony został m. in. daň z prijmov právnických osôb na Słowacji.

Sąd zaakcentował ponadto, że w myśl art. 5 Dyrektywy 2011/96/UE zyski, które spółka zależna wypłaca swojej spółce dominującej, są zwolnione z podatku potrącanego u źródła dochodu. Warunki, jakie winny spełniać spółki dominujące i zależne określone zostały w art. 3 ust. 1 Dyrektywy.

Zdaniem Sądu, warunek, o którym mowa w art. 22 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nawiązuje do rezydencji podatkowej spółki uzyskującej dochody (przychody) z dywidend lub inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Sformułowanie dotyczące podlegania „opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania” oznacza, że odbiorca dywidendy podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów jako rezydent danego kraju (czyli podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Metoda obliczania podstawy opodatkowania nie ma znaczenia dla ustalenia podległości opodatkowania.

Sąd podkreślił również, że Organ nie wziął pod uwagę podstawową zasadę wykładni prawa, tj. założenie o racjonalności ustawodawcy. Założenie to nakazuje przyjąć, że racjonalny ustawodawca znał ustawowe zasady opodatkowania spółki komandytowej obowiązujące w słowackich ustawach podatkowych. I skoro zamieścił na liście podmiotów, do których ma zastosowanie m.in. art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w załączniku nr 4 do ustawy w pozycji 19 wśród spółek ustanowionych według prawa słowackiego także komanditná spoločnosť Słowacji to znaczy, że uznał, że zasady opodatkowania tej spółki nie kolidują z warunkiem, o którym mowa w art. 22 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przeciwnym razie należałoby uznać, że ustawodawca ujął w załączniku nr 4 do ustawy podmiot, który z uwagi na konstrukcję ustalania podstawy opodatkowania nie mógłby korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 tej ustawy.

Tym samym, w opinii Sądu, w sytuacji gdy spółka słowacka komanditná spoločnosť, o której mowa we wniosku, jest słowackim rezydentem podatkowym, to spełnia warunek z art. 22 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych albowiem jest spółką podlegającą w państwie członkowskim Unii Europejskiej „opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania”. Mając na względzie powyższe Sąd uznał, że Minister Finansów wydając zaskarżoną interpretację naruszył art. 22 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy.

Na zakończenie Sąd wskazał, że przechodząc do oceny zarzutu naruszenia prawa procesowego stwierdzić należy, że choć jest on częściowo zasadny, to nie można mu przypisać istotnego wpływu na wynik sprawy.

Pismem z 20 października 2014 r. nr ILRP-007-271/14-2/EŚ Minister Finansów – przez organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie – złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 12 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3790/14 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 28 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 227/14.

W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że uwzględniając sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty, sedno sporu w rozpatrywanej sprawie wiąże się w istocie z rozstrzygnięciem, czy Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że w realiach faktycznych sprawy (wynikających - jak wskazano - z treści złożonego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji), udziałowiec wnioskodawcy - spółka prawa słowackiego „Komanditná spoločnost” spełnia warunki, o których mowa w art. 22 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie NSA zauważył, że odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej dotyczącej wykładni art. 22 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należało przede wszystkim podkreślić, że choć do akt sprawy nie został załączony certyfikat rezydencji wydany przez właściwy słowacki urząd podatkowy, to nie jest kwestionowane przez strony, że „Komanditná spoločnost”, zgodnie z przepisami prawa podatkowego Słowacji podlega jako osoba prawna opodatkowaniu na Słowacji od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania oraz nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów”.

Ponadto NSA wskazał, że stanowisko autora skargi kasacyjnej prowadzące do wniosku, że „Komanditná spoločnost” „nie jest samodzielnym podmiotem podatkowym” (zdaniem organu stanowi ona podmiot „hybrydowy”, półtransparentny), jest próbą zaprezentowania własnych, subiektywnych, pozbawionych uzasadnienia prawnego racji.

W ocenie NSA autor skargi kasacyjnej, choć wskazał na postanowienia Dyrektywy Rady 90/435/EWG z dnia 23 lipca 1990 r. (obecnie Dyrektywa Rady 201 1/96/UE), to pominął, na co zwrócił uwagę WSA, że powołane wyżej przepisy są wynikiem dostosowania polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do treści tych dyrektyw, których celem jest zwolnienie dywidend i innych zysków podzielonych wypłacanych przez spółki zależne ich spółkom dominującym z podatku potrącanego u źródła dochodu oraz wyeliminowanie podwójnego opodatkowania takiego dochodu na poziomie spółki dominującej (pkt 3 preambuły). Niezbędne jest, w celu zapewnienia neutralności fiskalnej, aby zyski podzielone przez spółkę zależną na rzecz spółki dominującej były zwolnione z podatku potrącanego u źródła dochodu (pkt 8 preambuły).

Jak podniósł dalej Naczelny Sąd Administracyjny warunek, o którym mowa w art. 22 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nawiązuje do rezydencji podatkowej spółki uzyskującej dochody (przychody) z dywidend lub inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Sformułowanie dotyczące podlegania „opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania” oznacza, że odbiorca dywidendy podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów jako rezydent danego kraju (czyli podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Metoda obliczania podstawy opodatkowania nie ma znaczenia dla ustalenia podległości opodatkowania.

Zdaniem NSA Organ nie wziął pod uwagę podstawowej zasady wykładni prawa, tj. założenia o racjonalności ustawodawcy. Założenie to nakazuje przyjąć, że racjonalny ustawodawca znał ustawowe zasady opodatkowania spółki komandytowej obowiązujące w słowackich ustawach podatkowych. I skoro zamieścił na liście podmiotów, do których ma zastosowanie m.in. art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w załączniku nr 4 do ustawy w pozycji 19 wśród spółek ustanowionych według prawa słowackiego także komanditná spoločnosť Słowacji to znaczy, że uznał, że zasady opodatkowania tej spółki nie kolidują z warunkiem, o którym mowa w art. 22 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przeciwnym fazie należałoby uznać, że ustawodawca ujął w załączniku nr 4 do ustawy podmiot, który z uwagi na konstrukcję ustalania podstawy opodatkowania nie mógłby korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 tej ustawy.

Na zakończenie Naczelny Sąd Administracyjny wskazał ponadto, że w sytuacji gdy spółka słowacka komanditná spoločnosť, o której mowa we wniosku, jest słowackim rezydentem podatkowym, to spełnia warunek z art. 22 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych albowiem jest spółką podlegającą w państwie członkowskim Unii Europejskiej „opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania”. Wykracza natomiast poza granice badanej sprawy interpretacyjnej (zarówno z uwagi na sformułowany we wniosku problem, jak i datę wydania interpretacji indywidualnej), kwestia oceny czy w relacjach między podmiotem wnoszącym udziały w spółce polskiej do spółki prawa słowackiego zastosowania nie znajdą wprowadzone z dniem 1 stycznia 2015 r. regulacje dotyczące zasad opodatkowania dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej (Controlled Foreign Corporation - CFC), tj. odpowiednio art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych albo art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W dniu 15 marca 2017 r. do Organu wpłynęło prawomocne – od dnia 12 stycznia 2017 r. – orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 28 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 227/14.

Uwzględniając powyższe oraz uzasadnienie wyroku WSA oraz wyroku NSA, stwierdza się co następuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.