Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1335/13/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-14
Teza: Sposób opodatkowania nieodpłatnego świadczenia związanego z budową domu na cele osobiste.
Słowa kluczowe: cel-cele osobiste; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; towar-przekazanie towarów; towar-przekazanie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2013 r. (data wpływu 17 grudnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 11 marca 2014 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania nieodpłatnego świadczenia związanego z budową domu na cele osobiste – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 11 marca 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania nieodpłatnego świadczenia związanego z budową domu na cele osobiste.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (osoba fizyczna) od 2007 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie projektowania i wykonawstwa w branży budowlanej. W podatku dochodowym korzysta z opodatkowania podatkiem liniowym. Wspólnie z żoną zamierza wybudować dom. Dom ten Wnioskodawca zamierza wybudować przy pomocy pracowników zatrudnionych w Jego firmie.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano dodatkowo, że budynek będzie użytkowany w 90% do celów prywatnych oraz w 10% będzie przeznaczony na biuro potrzebne do prowadzonej działalności. Nabywane materiały budowlane do budowy będą obciążone podatkiem w wysokości 23%, natomiast prace budowlane Wnioskodawca będzie wykonywał w zakresie własnej firmy (pracownikami zatrudnionymi w firmie Wnioskodawcy). Firma Wnioskodawcy działa w branży budowlanej i jest „płatnikiem VAT”. Usługi budowlane obciążone są podatkiem VAT w wysokości 8%.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie, sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu do wniosku, sprowadzające się do rozstrzygnięcia stawki VAT przy rozliczeniu usługi budowlanej łącznie z materiałami budowlanymi wykorzystywanymi przy budowie domu.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazanym w uzupełnieniu do wniosku, rozliczenie usługi budowlanej łącznie z materiałami budowlanymi wykorzystywanymi przy budowie własnego domu powinno być rozliczone wg 8% stawki VAT, tak jak ma to miejsce przy realizacji na bazie firm podwykonawczych. Wnioskodawca wskazał, że jeżeli wynajmuje firmę, która buduje dom do celów prywatnych, „firma ma w zakresie usługę budowlaną” łącznie z materiałami potrzebnymi do realizacji inwestycji, firma wystawia fakturę całościową, obciążoną stawką VAT w wysokości 8%. Więc jeżeli Wnioskodawca ma firmę budowlaną i nie musi wynajmować firmy zewnętrznej, dlaczego miałby w inny sposób rozliczać inwestycję?

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 7 ust. 2 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W świetle powyższego opodatkowaniu podlega przekazanie towarów bez wynagrodzenia, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (osoba fizyczna) będący podatnikiem VAT czynnym, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie projektowania i wykonawstwa w branży budowlanej. Wspólnie z żoną zamierza wybudować dom przy pomocy pracowników zatrudnionych w Jego firmie. Budynek ten będzie użytkowany w 90% do celów prywatnych oraz w 10% będzie przeznaczony na biuro potrzebne do prowadzonej działalności.

Nabywane materiały budowlane do budowy będą obciążone podatkiem w wysokości 23%, natomiast prace budowlane Wnioskodawca będzie wykonywał w zakresie własnej firmy (pracownikami zatrudnionymi w firmie Wnioskodawcy).

Na tym tle, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do sposobu opodatkowania planowanej budowy domu jednorodzinnego na cele osobiste Wnioskodawcy.

W tym miejscu wskazać należy, że aby rozstrzygnąć sposób opodatkowania należy ustalić istnienie ewentualnego prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową budynku mieszkalnego, który będzie użytkowany w 90% do celów prywatnych oraz w 10% na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podkreślić jednocześnie należy, że zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność, i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy.

Definicja pojęcia „wytworzenia nieruchomości” zawarta została w art. 2 pkt 14a cytowanej ustawy, zgodnie z którym ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wytworzeniu nieruchomości - rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ponadto zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Stosownie natomiast do art. 90a ust. 2 ustawy o VAT w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Przenosząc ww. przepisy na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że Wnioskodawca przy zakupie materiałów budowlanych, które będą wykorzystane do budowy opisanego budynku mieszkalnego nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących nabycie tych materiałów w części, w jakiej będą one służyły celom prywatnym Wnioskodawcy i jego małżonki, a więc w części niezwiązanej z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

W takich zatem okolicznościach, skoro przy zakupie materiałów budowlanych Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w części niezwiązanej z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością, nie będzie miało miejsca przekazanie (zużycie) tych materiałów budowlanych na cele osobiste Wnioskodawcy i jego małżonki, o których mowa w art. 7 ust. 7 ustawy, a w konsekwencji nie będzie rodziło obowiązku opodatkowania tych czynności.

Niezależnie od powyższego, w przypadku gdy w ramach prowadzonej działalności – przy pomocy zatrudnionych pracowników – będą świadczone usługi podlegające na budowie domu mieszkalnego, takie nieodpłatne świadczenia – na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług – będą podlegały opodatkowaniu, jako zrównane z odpłatnym świadczeniem usług.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże w oparciu o art. 146a pkt 1 i pkt 2 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

A zatem mając na uwadze opis przedstawiony we wniosku oraz o powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że nieodpłatne świadczenie usług budowlanych (przy pomocy zatrudnionych pracowników Wnioskodawcy) na cele prywatne podatnika (właściciela) i jego małżonki – przy założeniu, że dotyczą budowy budynku mieszkalnego stałego zamieszkania, sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11, tj. obiektu budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz którego powierzchnia nie przekracza 300 m2 – będzie opodatkowane stawką w wysokości 8%.

W świetle powyższego uzasadnienia nie można uznać stanowiska Wnioskodawcy – zgodnie z którym rozliczenie usługi budowlanej łącznie z materiałami budowlanymi wykorzystywanymi przy budowie własnego domu powinno być rozliczone wg 8% stawki VAT, tak jak ma to miejsce przy realizacji na bazie firm podwykonawczych – za prawidłowe. Wyjaśnić bowiem należy, że w przedmiotowej sprawie nie istnieją dwa odrębne podmioty, pomiędzy którymi, możliwe jest zawarcie skutecznie prawnej umowy w świetle przepisów prawa cywilnego dotyczącej wykonania kompleksowej usługi polegającej na robotach budowlano-montażowych, co mogłoby skutkować ewentualnym zastosowaniem obniżonej stawki VAT do całej usługi. Na uwagę zasługuje również fakt, że Wnioskodawca na etapie dokonywania zakupu konkretnych materiałów budowlanych winien dokonać ich kwalifikacji do określonego rodzaju działalności, w tym m.in. do budowy domu, a w takich okolicznościach nie można przyjąć, że zakupy te są dokonywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej, dającej prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.