Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-211/12-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-06-19
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca może stosować zwolnienie przedmiotowe określone w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2012r. (data wpływu 14 marca 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2012 r. (data wpływu 01 czerwca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług szkoleniowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług szkoleniowych.

Ww. wniosek został uzupełniony w dniu 01 czerwca 2012r. w zakresie doprecyzowania zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

V. półka cywilna (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT). Spółka świadczy usługi medyczne (specjalistyczna praktyka lekarska), usługi w zakresie profilaktyki zdrowia psychicznego oraz usługi szkoleniowo - edukacyjne.

W zakresie tego ostatniego segmentu działalności (szkoleniowo - edukacyjnego) wyjaśnić należy, że polega ono na organizowaniu szkoleń w ramach projektów współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjny Kapitał Ludzki (dalej: POKL). Realizacja szkoleń odbywa się na zlecenie ośrodków pomocy społecznej (dalej: OPS) w oparciu o umowy zawarte po wyborze najkorzystniejszej oferty w ramach postępowania o udzielenie i realizację zamówienia. Ośrodki pomocy społecznej są bezpośrednimi beneficjentami dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

Usługi świadczone na rzecz OPS są kierowane do osób dorosłych i składają się z następujących części:

1.  zajęć grupowych i indywidualnych w zakresie warsztatów z doradcą zawodowym (w tym określona liczba godzin zajęć grupowych i określona liczba godzin zajęć indywidualnych, tzw. konsultacji),
2.  zajęć grupowych i indywidualnych w zakresie treningu kompetencji i umiejętności społecznych - tzw. wsparcie psychologiczne (w tym określona liczba godzin zajęć grupowych i określona liczba zajęć indywidualnych, tzw. konsultacji),
3.  wsparcia edukacyjno-zawodowego w ściśle określnej specjalności np. opieki nad osobą starszą i niepełnosprawną, pilarz - drwal, kucharz małej gastronomii, kierowca, operator koparko - ładowarki itp. oraz, w razie takich wymagań, indywidualnej konsultacji lekarza medycyny pracy w celu zweryfikowania stanu zdrowia i ewentualnych przeciwskazań do wykonywania konkretnego zawodu. Zarówno wsparcie, jak i konsultacja lekarska stanowią jeden wzajemnie uzupełniający się przedmiot działań.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonych zajęć zapewnia uczestnikom materiały szkoleniowe i catering. Uczestnicy szkolenia są kierowani przez OPS. Za każde z ww. części (czynności) Spółce przysługuje wynagrodzenie, określone odrębnie dla każdej części i płatne po wykonaniu każdego z zadań w określonym w umowie terminie. Na rachunkach wyszczególniane są poszczególne części zleconego zadania. Po zakończeniu szkolenia, uczestnicy otrzymują odpowiednie zaświadczenie o jego ukończeniu. Przedmiotem zlecenia jest zorganizowanie i realizacja przez Wnioskodawcę szkoleń dla osób dorosłych przy wykorzystaniu ściśle określonych instrumentów aktywnej integracji zawodowej, społecznej, edukacyjnej i medycznej. Zgodnie z zamówieniem OPS obejmuje ono zajęcia z doradcą zawodowym mającym ułatwić aktywizację zawodową uczestników, decyzję o zdobyciu wyższych czy uzupełniających kwalifikacji zawodowych, treningu kompetencji i umiejętności społecznych i wsparcia psychologicznego w formie warsztatów z psychologiem. Natomiast czynności wykorzystania instrumentów aktywnej integracji edukacyjnej i zdrowotnej (medycznej) obejmują konsultacje lekarza medycyny pracy w określeniu zdolności do wykonywania danego zawodu oraz działania edukacyjne (teoretyczno - praktyczne) w zakresie uzyskania konkretnego zawodu lub przygotowania zawodowego, podnoszenia kompetencji i umiejętności w danych konkretnych zawodach. Zgodnie z „….” z dnia 1 stycznia 2011 roku niezbędne jest skierowanie do każdego finalnego uczestnika projektu co najmniej trzech instrumentów aktywnej integracji społecznej i zawodowej w gminach, tj. zajęć indywidualnych i grupowych w formie warsztatów z doradcą zawodowym, zajęć grupowych i indywidualnych w formie treningu kompetencji i umiejętności społecznych (wsparcie psychologiczne) i wsparcia edukacyjno – zawodowego w zakresie konkretnych zawodów. Tylko takie łączne wsparcie jest kosztem kwalifikowalnym projektu EFS. Stąd przedmiotem umowy realizowanej przez Wnioskodawcę jest organizacja pełnego cyklu szkoleniowego dla wyłonionej grupy uczestników, obejmującego łącznie i konsekwentnie wszystkie ww. części.

Należy dodać, że szkolenia są kierowane do osób bezrobotnych i nieaktywnych zawodowo. Rekrutacja jest prowadzona przez OSP wśród grup docelowych, zagrożonych wykluczeniem społecznym i zawodowym. Ponadto dofinansowanie, które otrzymują Zleceniodawcy na realizację projektów stanowi 100% całkowitych wydatków kwalifikowalnych. Takim wydatkiem jest wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy z tytułu realizacji wyżej opisanych usług. A zatem stwierdzić należy, że wynagrodzenie to w całości pochodzi ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, które niewątpliwie są środkami publicznymi w rozumieniu przepisów o finansach publicznych.

Wnioskodawca:

1.  nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
2.  nie jest uczelnią wyższą,
3.  nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
4.  nie jest zakładem opieki zdrowotnej,
5.  kształcenie odbywa się w formach i zasadach przewidzianych w umowie, gdzie brak jest odwołania do szczególnych przepisów prawa powszechnie obowiązującego.

Przedmiotem świadczenia ze strony Wnioskodawcy jest zorganizowanie i realizacja szkolenia poprzez jednoczesne (łączne) wykorzystanie kilku instrumentów aktywnej integracji zawodowej, społecznej, edukacyjnej i zdrowotnej uczestników szkolenia.

Zajęcia z doradcą zawodowym mają na celu przede wszystkim ukierunkowanie uczestników na najlepszy dla posiadanych indywidualnych predyspozycji i umiejętności zawód. Ponadto, równorzędnym celem takich zajęć jest zbadanie i zdefiniowanie własnego problemu zawodowego, dokonanie adekwatnej oceny siebie oraz nabycia lub rozwoju umiejętności podejmowania własnej kariery zawodowej tak, aby osiągnąć wyznaczony cel.

Zajęcia z psychologiem mają na celu poprawę albo wręcz nabycie kompetencji i umiejętności społecznych, które są nieodzowne dla każdej osoby, której praca wiąże się z kontaktem z innymi ludźmi, która pracuje w zespołowej formie organizacji pracy, ale także której stanowisko wiąże się z dużą dozą samodzielności i odpowiedzialności. Poziom kompetencji społecznych bezpośrednio zależy od rodzaju, intensywności oraz efektywności treningu społecznego. Stąd też treningi rozwoju umiejętności społecznych są obecnie ważnym elementem szkoleń zawodowych. Zmiany w zakresie organizacji, jak i struktury współczesnych przedsiębiorstw spowodowały zmiany charakteru samej pracy zawodowej. Coraz większe ukierunkowanie procesów przedsiębiorstw bezpośrednio na klienta oznacza częstsze tworzenie wielofunkcyjnych zespołów, przypisywanie ról do procesów zamiast do funkcji oraz wymaganie od każdego pracownika, aby przynosił pracodawcy wymierne korzyści finansowe.

Efektywność zawodowa wymaga czegoś więcej niż tylko biegłości technicznej w danym zawodzie czy branży. Oczywistym jest, że pracownicy muszą przez cały czas uaktualniać swoją wiedzę i umiejętności, podnosić kwalifikacje i doskonalić kompetencje zawodowe. Bez kompetencji zawodowych, określanych także jako twarde, nie można wypełniać funkcji zawodowej. Stanowią one konieczny, ale jednocześnie niewystarczający warunek efektywnej pracy zawodowej. Miękkie kompetencje, inaczej umiejętności psychospołeczne, to termin zbiorczy na określenie kompetencji osobistych oraz kompetencji społecznych. Z funkcjonalnego punku widzenia miękkie kompetencje zapewniają sprawne zarządzanie sobą oraz wysoką skuteczność interpersonalną i są uznawane za kluczowe kompetencje współczesnego pracownika chcącego odnieś sukces zawodowy lub chociażby podjąć aktywność zawodową. Kompetencjami społecznymi, szczególnie oczekiwanymi w obszarze aktywności zawodowej są: dzielenie się wiedzą i doświadczeniem, identyfikacja z firmą, komunikatywność, kultura osobista, umiejętność negocjacji, obsługa klienta, obycie międzykulturowe, orientacja na klienta, procedury - znajomość i stosowanie, proces sprzedaży, prowadzenie prezentacji, relacje z klientami, relacje z przełożonymi, współpraca w zespole, wywieranie wpływu na odbiorcę.

Konsultacje lekarza medycyny pracy w przedmiocie zdolności uczestnika szkolenia do wykonywania konkretnego zawodu oraz działania szkoleniowe z zakresu uzyskania umiejętności teoretyczno - praktycznych w konkretnym zawodzie, specjalności np. opieki nad osobą starszą i niepełnosprawną, pilarz - drwal, kucharz małej gastronomii, kierowca, operator koparko – ładowarki, itp. mają na celu po pierwsze naukę praktyczną zawodu, a w przypadku konsultacji lekarskich stwierdzenie czy nie ma przeciwskazań zdrowotnych do wykonywania zawodu, który jest czy był przedmiotem szkolenia praktycznego.

Stwierdzić należy, że żadna z tych czynności wchodząca w zakres świadczenia nie jest odrębnym przedmiotem umowy i nie prowadzi do osiągnięcia celu, jakim jest uzyskanie umiejętności do wykonywania określonego zawodu. Dopiero wykonanie wszystkich etapów szkolenia począwszy od zajęć z doradcą zawodowym, przez trening kompetencji i umiejętności społecznych, a na szkoleniu umiejętności praktycznych i konsultacji lekarza medycyny pracy kończąc stanowi realizację przedmiotu zamówionej usługi. Głównym świadczeniem jest tu świadczenie usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Wszystkie inne czynności, takie jak zajęcia z doradcą zawodowym czy konsultacje lekarza medycyny pracy muszą być postrzegane jako świadczenia pomocnicze w stosunku do głównego świadczenia. Pozwalają one bowiem lepiej, w sposób bardziej efektywny wykonać świadczenie główne, tj. przygotowanie uczestnika szkolenia do wykonywania ściśle określonego zawodu i odnalezienia się na rynku pracy. W wyniku kompilacji wszystkich czynności tenże uczestnik staje się przygotowany do podjęcia zadań w nowym zawodzie, do którego jest przygotowany nie tylko od strony teoretycznej i praktycznej, ale także pod względem kompetencji i umiejętności społecznych. Ponadto, wyuczony nowy zawód jest dobrany po odbyciu cyklu spotkań z doradcą zawodowym, co w stopniu znaczącym wpływa na trafność wyboru tego, a nie innego zawodu przez uczestnika szkolenia i stanowi gwarancję, iż wybór ten jest zgodny z jego predyspozycjami.

Zakończeniem procesu przygotowania uczestnika do wykonywania nowego zawodu i wykorzystania nabytych w trakcie szkolenia umiejętności w praktyce jest konsultacja lekarska.

Powyższe ustalenia mają bezpośredni związek z definicją usług „kształcenia” i „przekwalifikowania zawodowego” zawartego w rozporządzeniu Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Rozporządzenie Rady wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Dyrektywy VAT.

Art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 definiuje pojęcie usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112A/VE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm., obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

W świetle tej definicji nie może być żadnych wątpliwości, że opisane w stanie faktycznym czynności stanowiące jedno świadczenie jest usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania (w przypadku uczestników posiadających już określony zawód).

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami kształcenia lub przekwalifikowania (przekwalifikowania w przypadku uczestników posiadających już określony zawód) zawodowego.

Zamawiającymi i świadczeniobiorcami usług opisanych w stanie faktycznym są ośrodki pomocy społecznej, które opierają swoje źródła finansowania wyłącznie o środki publiczne w rozumieniu art. 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych.

Dotyczy to także dofinansowania, które otrzymują Zleceniodawcy (OPS) na realizację projektów, a które pokrywa 100% całkowitych wydatków kwalifikowanych projektów i składa się z:

1.  płatności ze środków europejskich w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego w 85%,
2.  dotacji celowej z budżetu państwa w pozostałych 15%.

Takim wydatkiem jest również wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy z tytułu realizacji wyżej opisanych usług. A zatem stwierdzić należy, że wynagrodzenie to w całości pochodzi ze środków publicznych w rozumieniu przepisów o finansach publicznych. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, skoro wynagrodzenie za wykonane usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego pochodzi ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego i budżetu państwa, stwierdzić należy, że usługi szkoleniowe są w całości finansowane ze środków publicznych. W ocenie Wnioskodawcy usługi są w całości finansowane ze środków publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca może stosować zwolnienie przedmiotowe określone w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi, opisane w stanie faktycznym, są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy VAT. Za powyższym przemawia następująca argumentacja.

W ocenie Wnioskodawcy usługi świadczone na rzecz uczestników szkolenia pomimo tego, że składają się z szeregu czynności winny być postrzegane jako jedno świadczenie. Punktem dla oceny czy dany kompleks świadczeń jest jednym świadczeniem czy też od siebie odrębnymi, winno być orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, zgodnie z którym „każde świadczenie usług musi być zasadniczo uznawane za odrębne i niezależne, ponadto świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT; należy określić zasadnicze cechy transakcji w celu ustalenia, czy podatnik świadczy na rzecz klienta, który jest typowym klientem, kilka odrębnych usług zasadniczych czy też jedną usługę. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej” - wyrok w sprawie C-349/96 (Card Protection Plan Ltd vs. Commissioners of Customs and Excise).

A zatem, w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli są od siebie zależne. Istotne znaczenie ma tu:

*   czy jedno lub więcej świadczeń jest świadczeniem głównym, a pozostałe (jedno lub więcej) są świadczeniami pomocniczymi dzielącymi los świadczenia głównego;

*   czy świadczenie pomocnicze stanowi dla klientów cel sam w sobie, czy środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy;

*   czy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności wykonywanych przez podatnika jest ze sobą tak ściśle związanych, że tworzą obiektywnie jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny;

*   to, że dla nabywcy świadczenie nie miałoby ekonomicznego sensu, jeżeli nie otrzymałby od świadczącego również drugiego elementu świadczenia.

Przedmiotem świadczenia ze strony Wnioskodawcy jest zorganizowanie i realizacja szkolenia poprzez jednoczesne (łączne) wykorzystanie kilku instrumentów aktywnej integracji zawodowej, społecznej, edukacyjnej i zdrowotnej uczestników szkolenia.

Zajęcia z doradcą zawodowym mają na celu przede wszystkim ukierunkowanie uczestników na najlepszy dla posiadanych indywidualnych predyspozycji i umiejętności zawód. Ponadto, równorzędnym celem takich zajęć jest zbadanie i zdefiniowanie własnego problemu zawodowego, dokonanie adekwatnej oceny siebie oraz nabycia lub rozwoju umiejętności podejmowania własnej kariery zawodowej tak, aby osiągnąć wyznaczony cel.

Zajęcia z psychologiem mają na celu poprawę albo wręcz nabycie kompetencji i umiejętności społecznych, które są nieodzowne dla każdej osoby, której praca wiąże się z kontaktem z innymi ludźmi, która pracuje w zespołowej formie organizacji pracy, ale także której stanowisko wiąże się z dużą dozą samodzielności i odpowiedzialności. Poziom kompetencji społecznych bezpośrednio zależy od rodzaju, intensywności oraz efektywności treningu społecznego. Stąd też treningi rozwoju umiejętności społecznych są obecnie ważnym elementem szkoleń zawodowych. Zmiany w zakresie organizacji, jak i struktury współczesnych przedsiębiorstw spowodowały zmiany charakteru samej pracy zawodowej. Coraz większe ukierunkowanie procesów przedsiębiorstw bezpośrednio na klienta oznacza częstsze tworzenie wielofunkcyjnych zespołów, przypisywanie ról do procesów zamiast do funkcji oraz wymaganie od każdego pracownika, aby przynosił pracodawcy wymierne korzyści finansowe.

Efektywność zawodowa wymaga czegoś więcej niż tylko biegłości technicznej w danym zawodzie czy branży. Oczywistym jest, że pracownicy muszą przez cały czas uaktualniać swoją wiedzę i umiejętności, podnosić kwalifikacje i doskonalić kompetencje zawodowe. Bez kompetencji zawodowych, określanych także jako twarde, nie można wypełniać funkcji zawodowej. Stanowią one konieczny, ale jednocześnie niewystarczający warunek efektywnej pracy zawodowej. Miękkie kompetencje, inaczej umiejętności psychospołeczne, to termin zbiorczy na określenie kompetencji osobistych oraz kompetencji społecznych. Z funkcjonalnego punku widzenia miękkie kompetencje zapewniają sprawne zarządzanie sobą oraz wysoką skuteczność interpersonalną i są uznawane za kluczowe kompetencje współczesnego pracownika chcącego odnieś sukces zawodowy lub chociażby podjąć aktywność zawodową. Kompetencjami społecznymi, szczególnie oczekiwanymi w obszarze aktywności zawodowej są: dzielenie się wiedzą i doświadczeniem, identyfikacja z firmą, komunikatywność, kultura osobista, umiejętność negocjacji, obsługa klienta, obycie międzykulturowe, orientacja na klienta, procedury - znajomość i stosowanie, proces sprzedaży, prowadzenie prezentacji, relacje z klientami, relacje z przełożonymi, współpraca w zespole, wywieranie wpływu na odbiorcę.

Konsultacje lekarza medycyny pracy w przedmiocie zdolności uczestnika szkolenia do wykonywania konkretnego zawodu oraz działania szkoleniowe z zakresu uzyskania umiejętności teoretyczno - praktycznych w konkretnym zawodzie, specjalności np. opieki nad osobą starszą i niepełnosprawną, pilarz - drwal, kucharz małej gastronomii, kierowca, operator koparko – ładowarki, itp. mają na celu po pierwsze naukę praktyczną zawodu, a w przypadku konsultacji lekarskich stwierdzenie czy nie ma przeciwskazań zdrowotnych do wykonywania zawodu, który jest czy był przedmiotem szkolenia praktycznego.

Stwierdzić należy, że żadna z tych czynności wchodząca w zakres świadczenia nie jest odrębnym przedmiotem umowy i nie prowadzi do osiągnięcia celu, jakim jest uzyskanie umiejętności do wykonywania określonego zawodu. Dopiero wykonanie wszystkich etapów szkolenia począwszy od zajęć z doradcą zawodowym, przez trening kompetencji i umiejętności społecznych, a na szkoleniu umiejętności praktycznych i konsultacji lekarza medycyny pracy kończąc stanowi realizację przedmiotu zamówionej usługi. Głównym świadczeniem jest tu świadczenie usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Wszystkie inne czynności, takie jak zajęcia z doradcą zawodowym czy konsultacje lekarza medycyny pracy muszą być postrzegane jako świadczenia pomocnicze w stosunku do głównego świadczenia. Pozwalają one bowiem lepiej, w sposób bardziej efektywny wykonać świadczenie główne, tj. przygotowanie uczestnika szkolenia do wykonywania ściśle określonego zawodu i odnalezienia się na rynku pracy. W wyniku kompilacji wszystkich czynności tenże uczestnik staje się przygotowany do podjęcia zadań w nowym zawodzie, do którego jest przygotowany nie tylko od strony teoretycznej i praktycznej, ale także pod względem kompetencji i umiejętności społecznych. Ponadto, wyuczony nowy zawód jest dobrany po odbyciu cyklu spotkań z doradcą zawodowym, co w stopniu znaczącym wpływa na trafność wyboru tego, a nie innego zawodu przez uczestnika szkolenia i stanowi gwarancję, iż wybór ten jest zgodny z jego predyspozycjami.

Zakończeniem procesu przygotowania uczestnika do wykonywania nowego zawodu i wykorzystania nabytych w trakcie szkolenia umiejętności w praktyce jest konsultacja lekarska.

Powyższe ustalenia mają bezpośredni związek z definicją usług „kształcenia” i „przekwalifikowania zawodowego” zawartego w rozporządzeniu Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Rozporządzenie Rady wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Dyrektywy VAT.

Art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 definiuje pojęcie usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112A/VE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm., obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

W świetle tej definicji nie może być żadnych wątpliwości, że opisane w stanie faktycznym czynności stanowiące jedno świadczenie jest usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania (w przypadku uczestników posiadających już określony zawód).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie zatem do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 01.01.2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 29 zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), środkami publicznymi są dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące ze sprzedaży papierów wartościowych, z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego, ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych, z otrzymanych pożyczek i kredytów, z innych operacji finansowych oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Zamawiającym usługi są Ośrodki Pomocy Społecznej, które zaliczane są do podmiotów sektora publicznego i dysponują środkami publicznymi, w tym także środkami funduszy strukturalnych (Europejski Fundusz Społeczny), stąd też nie ulega żadnej wątpliwości, że przedmiotowe szkolenia, organizowane przez Wnioskodawcę są finansowane w całości ze środków publicznych.

Tym samym spełnione zostają wszystkie przesłanki określone art. 41 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy VAT warunkujące zwolnienie od podatku VAT dla wykonywanych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych: usługi są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania oraz są finansowane w całości ze środków publicznych, co potwierdza stosowne oświadczenie składane przez Zlecających (OPS).

Końcowo należy dodać, że stanowisko Wnioskodawcy znalazło pełne odzwierciedlenie w interpretacji Ministra Finansów z dnia 16 maja 2011 roku, znak: IPPP1-443-275/11-4/PR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym w myśl art. 146a ust. 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie zaś do treści art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, iż jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania.

Równocześnie na podstawie uregulowań zawartych w pkt 29 niniejszego artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

W myśl § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczenie usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych niż podatkowe (odrębnych) przepisach. Ze zwolnienia korzystają również takie usługi szkolenia, które prowadzone są przez podmioty posiadające akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wreszcie zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w całości finansowane ze środków publicznych – zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Nadto, na podstawie przepisu § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L z 2011 r. Nr 23.3). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Natomiast, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. nr 157, poz. 1240 ze zm.) środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się:

1.  środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
2.  niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:
    1.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009-2014,
    2.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014,
    3.  Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;
3.  środki przeznaczone na realizację programów przedakcesyjnych oraz Programu Środki Przejściowe;
4.  środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej:
    1.  Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej "Sekcja Gwarancji",
    2.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji,
    3.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich;
5.  środki przeznaczone na realizację:
    1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 1),
    2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 09.11.2006, str. 1),
    3.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2004-2009,
    4.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2004-2009;
6.  inne środki.

Natomiast stosownie do art. 9 ww. ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe;
5.  agencje wykonawcze;
6.  instytucje gospodarki budżetowej;
7.  państwowe fundusze celowe;
8.  Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
9.  Narodowy Fundusz Zdrowia;
10.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
11.  uczelnie publiczne;
12.  Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
13.  państwowe i samorządowe instytucje kultury oraz państwowe instytucje filmowe;
14.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł (pkt 4 i 5). Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca na zlecenie ośrodków pomocy społecznej organizuje szkolenia w ramach projektów współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjny Kapitał Ludzki. Ośrodki pomocy społecznej są bezpośrednimi beneficjentami dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

Usługi świadczone na rzecz OPS są kierowane do osób dorosłych i składają się z następujących części:

1.  zajęć grupowych i indywidualnych w zakresie warsztatów z doradcą zawodowym (w tym określona liczba godzin zajęć grupowych i określona liczba godzin zajęć indywidualnych, tzw. konsultacji),
2.  zajęć grupowych i indywidualnych w zakresie treningu kompetencji i umiejętności społecznych - tzw. wsparcie psychologiczne (w tym określona liczba godzin zajęć grupowych i określona liczba zajęć indywidualnych, tzw. konsultacji),
3.  wsparcia edukacyjno-zawodowego w ściśle określnej specjalności np. opieki nad osobą starszą i niepełnosprawną, pilarz - drwal, kucharz małej gastronomii, kierowca, operator koparko - ładowarki itp. oraz, w razie takich wymagań, indywidualnej konsultacji lekarza medycyny pracy w celu zweryfikowania stanu zdrowia i ewentualnych przeciwskazań do wykonywania konkretnego zawodu. Zarówno wsparcie, jak i konsultacja lekarska stanowią jeden wzajemnie uzupełniający się przedmiot działań.

Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie jest uczelnią wyższą, nie posiada akredytacji.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonych zajęć zapewnia uczestnikom materiały szkoleniowe i catering. Uczestnicy szkolenia są kierowani przez OPS. Za każde z ww. części (czynności) Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie, określone odrębnie dla każdej części i płatne po wykonaniu każdego z zadań w określonym w umowie terminie. Na rachunkach wyszczególniane są poszczególne części zleconego zadania. Po zakończeniu szkolenia, uczestnicy otrzymują odpowiednie zaświadczenie o jego ukończeniu. Przedmiotem zlecenia jest zorganizowanie i realizacja przez Wnioskodawcę szkoleń dla osób dorosłych przy wykorzystaniu ściśle określonych instrumentów aktywnej integracji zawodowej, społecznej, edukacyjnej i medycznej. Zgodnie z zamówieniem OPS obejmuje ono zajęcia z doradcą zawodowym mającym ułatwić aktywizację zawodową uczestników, decyzję o zdobyciu wyższych czy uzupełniających kwalifikacji zawodowych, treningu kompetencji i umiejętności społecznych i wsparcia psychologicznego w formie warsztatów z psychologiem. Natomiast czynności wykorzystania instrumentów aktywnej integracji edukacyjnej i zdrowotnej (medycznej) obejmują konsultacje lekarza medycyny pracy w określeniu zdolności do wykonywania danego zawodu oraz działania edukacyjne (teoretyczno - praktyczne) w zakresie uzyskania konkretnego zawodu lub przygotowania zawodowego, podnoszenia kompetencji i umiejętności w danych konkretnych zawodach. Zgodnie z „….” z dnia 1 stycznia 2011 roku niezbędne jest skierowanie do każdego finalnego uczestnika projektu co najmniej trzech instrumentów aktywnej integracji społecznej i zawodowej w gminach, tj. zajęć indywidualnych i grupowych w formie warsztatów z doradcą zawodowym, zajęć grupowych i indywidualnych w formie treningu kompetencji i umiejętności społecznych (wsparcie psychologiczne) i wsparcia edukacyjno - zawodowego w zakresie konkretnych zawodów. Tylko takie łączne wsparcie jest kosztem kwalifikowanym projektu EFS. Stąd przedmiotem umowy realizowanej przez Wnioskodawcę jest organizacja pełnego cyklu szkoleniowego dla wyłonionej grupy uczestników, obejmującego łącznie i konsekwentnie wszystkie ww. części.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami kształcenia lub przekwalifikowania (przekwalifikowania w przypadku uczestników posiadających już określony zawód) zawodowego. Ww. usługi są w całości finansowane ze środków publicznych.

Rozstrzygając zagadnienie przedstawione we wniosku należy zaznaczyć, iż co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Usługa kompleksowa zawiera zatem kilka czynności (usług) opodatkowanych różnymi stawkami VAT z tym, że jedna z nich jest usługą główną przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Mając zatem na uwadze treść złożonego wniosku, w świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe są usługami o charakterze kompleksowym, w skład bowiem tych usług wchodzą odrębne elementy - warsztaty z doradcą zawodowym, trening kompetencji i umiejętności społecznych, wsparcie edukacyjno-zawodowe, konsultacje medycyny pracy, materiały szkoleniowe, catering, które składają się na świadczenie główne – szkolenie dla osób dorosłych zlecone przez ośrodki pomocy społecznej.

W związku z tym, że Wnioskodawca nie jest jednostką działającą w ramach systemu oświaty ani uczelnią wyższą, usługi świadczone przez niego nie mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy oraz ww. § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że prowadzone szkolenia – zajęcia z doradcą zawodowym mającym ułatwić aktywizację zawodową uczestników, decyzję o zdobyciu wyższych czy uzupełniających kwalifikacji zawodowych, trening kompetencji i umiejętności społecznych i wsparcia psychologicznego w formie warsztatów z psychologiem, konsultacje lekarza medycyny pracy w określeniu zdolności do wykonywania danego zawodu oraz działania edukacyjne (teoretyczno - praktyczne) w zakresie uzyskania konkretnego zawodu lub przygotowania zawodowego, podnoszenia kompetencji i umiejętności w danych konkretnych zawodach są usługami kształcenia lub przekwalifikowania (przekwalifikowania w przypadku uczestników posiadających już określony zawód) zawodowego.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż aby świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe mogły korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, to winny spełniać warunki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy lub w § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że nie posiada akredytacji, a szkolenia nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w przepisach prawa powszechnie obowiązującego, w związku z czym usługi będące przedmiotem wniosku nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) i lit. b) ustawy.

Aby świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe mogły korzystać ze zwolnienia z podatku VAT to środki stanowiące wynagrodzenie Wnioskodawcy za realizowane usługi szkoleniowe muszą być środkami publicznymi, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Jednocześnie podmiot dysponujący środkami publicznymi musi być podmiotem bezpośrednio dysponującym tymi środkami, tj. podmiotem bezpośrednio płacącym za usługi szkoleniowe środkami publicznymi. Nadto aby usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego mogły korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług muszą być finansowane w całości lub w co najmniej 70 % ze środków publicznych.

W analizowanej sprawie Zainteresowany wskazał, że szkolenia będą przeprowadzane na zlecenie podmiotów będących bezpośrednimi beneficjentami dofinansowania ze środków unijnych. Szkolenia te w całości będą finansowane ze środków publicznych.

Należy zauważyć, że zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach ustawodawca nie przewidział obowiązku posiadania konkretnych dokumentów potwierdzających okoliczności pochodzenia środków publicznych. Jednakże po stronie podmiotu korzystającego z preferencji podatkowych leży ciężar dowodu zaistniałych okoliczności faktycznych. Bowiem to podmiot prowadzący działalność gospodarczą ponosi konsekwencje będące wynikiem naruszenia obowiązujących przepisów. Wnioskodawca winien posiadać dla celów dowodowych odpowiednią dokumentację wykonywanych czynności, jednakże żaden przepis nie wymienia katalogu dokumentów, które Wnioskodawca jest obowiązany posiadać aby zastosować zwolnienie.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro wymienione w opisie stanu faktycznego świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego to jako usługi kompleksowe, na które składają się: warsztaty z doradcą zawodowym, trening kompetencji i umiejętności społecznych, wsparcie edukacyjno-zawodowe, konsultacje z zakresu medycyny pracy, materiały szkoleniowe, catering, w całości finansowane ze środków publicznych, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi kształcenia zawodowego oraz przekwalifikowania zawodowego, zlecane przez ośrodki pomocy społecznej, finansowane w całości ze środków publicznych, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Zgodnie z art. 14b § 1 Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Ponadto należy zauważyć, iż pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.