Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.304.2021.1.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-17
Teza: Transakcja zbycia składników majątkowych i uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenie tej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 13 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT Transakcji przeniesienia za wynagrodzeniem składników majątkowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

17 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT Transakcji przeniesienia za wynagrodzeniem składników majątkowych.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

*   Spółka A;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   Spółka B.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(i) Wnioskodawcy i planowana transakcja

Spółka A z siedzibą w (…) (dalej: „Cedent” lub „Zbywca”) jest najemcą lokalu (dalej: „Lokal”) mieszczącego się w nieruchomości położonej w (…), tj. w centrum handlowym (…) (dalej: „Nieruchomość …”), o czym szerzej mowa w punkcie (ii) poniżej.

Spółka B z siedzibą we (…) (dalej: „Cesjonariusz” lub „Nabywca”) jest spółką, która planuje nabyć od Cedenta prawa i obowiązki z opisanej poniżej umowy najmu Lokalu położonego w Nieruchomości ….

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej transakcji przeniesienia, za wynagrodzeniem, praw i obowiązków z opisanej poniżej umowy najmu Lokalu, przejęcia przez Nabywcę części pracowników Cedenta, którzy w dacie efektywnego wejścia transakcji w życie będą pozostawać w zatrudnieniu u Cedenta z miejscem wykonywania pracy w Lokalu (dalej: „Pracownicy Cedenta”) oraz określonego wyposażenia stanowiącego własność Cedenta i znajdującego się w Lokalu (dalej: „Transakcja”), jaka ma być dokonana pomiędzy Zbywcą a Nabywcą.

Nabywca i Zbywca nie są i na moment Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi. W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

Zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w artykule 15 ustawy o VAT.

(ii) Opis Umowy Najmu i Lokalu

Cedent, jako Najemca, jest stroną umowy najmu z 9 września 2005 r., zmienionej aneksami z: 14 listopada 2005 r., 25 lipca 2006 r., 25 lipca 2007 r., 1 marca 2011 r., 8 maja 2015/13 maja 2015, 27 lutego 2017/21 marca 2017 r., 27 września 2019 r. i 23 marca 2021/6 kwietnia 2021/16 kwietnia 2021 r. (dalej: „Umowa Najmu”), wiążącej go z Spółką C z siedzibą w (…) jako wynajmującym (dalej: „Właściciel” lub „Wynajmujący”).

Na podstawie Umowy Najmu Cedent wynajmuje od Właściciela Nieruchomości … położony w niej duży Lokal. Budynek, w którym znajduje się Lokal objęty jest KW o nr (…).

Zbywca prowadzi w Lokalu własną działalność gospodarczą polegającą m.in. na sprzedaży detalicznej towarów, tj. głównie żywności, sprzedaży napojów alkoholowych, napojów i wyrobów tytoniowych, magazynowaniu i przechowywaniu towarów, oraz pozostałej działalności wspomagającej prowadzenie działalności gospodarczej.

W Nieruchomości (…), oprócz Lokalu zajmowanego przez Cedenta, znajduje się szereg innych lokali, które są wynajmowane przez Właściciela do innych najemców.

(iii) Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji

Przedmiotem Transakcji będzie przeniesienie w zamian za określone pomiędzy Cedentem, a Cesjonariuszem wynagrodzenie, praw i obowiązków z Umowy Najmu obejmującej najem Lokalu (z wyłączeniem zobowiązań Cedenta jako najemcy powstałych do opisanego niżej Dnia Przekazania lub odnoszących się do okresu poprzedzającego opisany niżej Dzień Przekazania). Tym samym Nabywca wstąpi na podstawie art. 519 k.c. i następnych w miejsce Zbywcy w zobowiązania wynikające z Umowy Najmu. Jednocześnie, zgodnie z bezwzględnie obowiązującymi przepisami prawa przeniesienie na Cesjonariusza praw i obowiązków wynikających z Umowy Najmu, będzie stanowić przejście części (dotyczącej Lokalu) zakładu pracy Cedenta na Cesjonariusza w rozumieniu art. 23 (1) ustawy z 26 czerwca 1974 roku - Kodeks pracy (obejmujące przejście Pracowników Cedenta).

W ramach Transakcji Cesjonariusz nabędzie od Cedenta również:

*   prawo własności oznaczonego, stanowiącego własność Cedenta, wyposażenia znajdującego się w Lokalu, w tym m.in. regały chłodnicze, lady chłodnicze, wózki widłowe, wózki sklepowe, regały magazynowe, zestaw mebli sklepowych, krajalnice, piece piekarskie, klimatyzatory (dalej: „Wyposażenie”),

*   dokumentację prawną i techniczną związaną z Lokalem, dokumentację pracowniczą oraz decyzje administracyjne związane z użytkowaniem Lokalu (na datę składania niniejszego wniosku strony nie zidentyfikowały takich decyzji administracyjnych. Niemniej jednak, w przypadku gdyby okazało się, iż takie decyzje administracyjne istnieją, Strony nie wykluczają ich przeniesienia na Cesjonariusza).

Wyposażenie było wykorzystywane przez Zbywcę do prowadzenia w Lokalu działalności gospodarczej (w zakresie handlu detalicznego towarami) opodatkowanej VAT (i nie zwolnionej z VAT).

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę innych należności i zobowiązań Zbywcy.

Przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą podlegać:

*   podstawowa działalność gospodarcza Zbywcy (tj. działalność handlowa),

*   własność towarów handlowych, w tym towarów przeznaczonych do sprzedaży na terenie Lokalu,

*   nieruchomości będące własnością Zbywcy,

*   umowy Zbywcy z dostawcami towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy (w szczególności w zakresie działalności handlowej),

*   inne umowy najmu powierzchni zawarte przez Zbywcę (zarówno jako wynajmującego jak i najemcę);

*   prawa własności intelektualnej,

*   prawa do domeny internetowej, prawo do znaków towarowych,

*   know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej (w szczególności w zakresie handlu detalicznego),

*   prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń ze swoimi kontrahentami),

*   środki pieniężne Zbywcy zdeponowane na rachunkach bankowych,

*   finansowanie (kredyty, pożyczki) zaciągnięte przez Zbywcę,

*   umowy dotyczące zarządzania Lokalem (obecnie nie ma takich umów),

*   księgi rachunkowe Zbywcy oraz inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe.

Po przeprowadzeniu Transakcji Zbywca nadal będzie właścicielem wielu nieruchomości, w których będzie prowadził działalność gospodarczą.

Działalność prowadzona przez Zbywcę w Lokalu nie jest prawnie wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy (jako oddział, departament, wydział), nie są dla niej również prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat. Na potrzeby rachunkowości zarządczej, Lokal jest oznaczony jako odrębne centrum kosztowe i jest możliwe określenie kosztów i przychodów przypadających na Lokal.

Obecnie, prawa i obowiązki z Umowy Najmu obejmującej najem Lokalu mają zostać przeniesione na rzecz Nabywcy. W tym celu Wnioskodawcy podpisali umowę przeniesienia praw i obowiązków z Umowy Najmu (dalej: „Umowa Cesji”), zawartą pod warunkiem zawieszającym. Zgodnie z treścią Umowy Cesji, przeniesienie praw i obowiązków z Umowy Najmu, przeniesienie praw do Wyposażenia zlokalizowanego w Lokalu oraz przejęcie pracowników Cedenta nastąpi pierwszego dnia miesiąca następującego po upływie okresu rozpoczynającego się w dniu spełnienia się warunku zawieszającego, a kończącego się w ostatnim dniu następnego miesiąca („Dzień Przekazania”). Tym samym, Umowa Cesji efektywnie wejdzie w życie w Dniu Przekazania.

Nie można wykluczyć, że w niektórych przypadkach Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z decyzji administracyjnych wydanych na rzecz Zbywcy (na moment składania niniejszego wniosku strony nie zidentyfikowały takich decyzji). Ponadto intencją Stron jest wypowiedzenie umów o media jednak nie wcześniej niż w Dniu Przekazania, przy czym umowy te wygasną w dniu: (i) upływu okresu wypowiedzenia określonego w tych umowach lub (ii) zawarcia odpowiadającej jej umowy na dostawę mediów do Lokalu przez Cesjonariusza. Cesjonariusz zawrze umowy o media możliwie jak najszybciej po Dacie Przekazania. Do momentu wygaśnięcia umów o media zawartych przez Cedenta, będzie on obciążał Cesjonariusza poniesionymi kosztami mediów dotyczącymi okresu od Dnia Przekazania Lokalu Cesjonariuszowi.

(iv) Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po wstąpieniu w prawa i obowiązki z Umowy Najmu Lokalu

Bezpośrednio po nabyciu praw i obowiązków z Umowy Najmu Lokalu, Nabywca planuje prowadzić z jej wykorzystaniem działalność gospodarczą polegającą m.in. na sprzedaży detalicznej towarów, w tym głównie żywności.

Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów, własnego know-how wypracowanego przez wiele lat prowadzenia działalności w zakresie detalicznego handlu towarami oraz, częściowo, przy pomocy profesjonalnych usługodawców zatrudnionych przez Nabywcę.

Cesjonariusz jest międzynarodową firmą handlową, posiada własną bazę dostawców, z którym ma wynegocjowane własne umowy, własne procedury zakupowe, jak również regulaminy obowiązujące w sklepach prowadzonych przez Cesjonariusza, własne programy lojalnościowe itd. Tym samym, należy podkreślić, iż, mimo, iż Nabywca po Dniu Przekazania będzie prowadził w Lokalu działalność gospodarczą zasadniczo tego samego rodzaju co działalność prowadzona w Lokalu przed Dniem Przekazania przez Cedenta (tj. działalność w zakresie detalicznego handlu towarami), będzie ją prowadził w oparciu o własne umowy z dostawcami (w tym stałymi dostawcami Nabywcy, z którymi jedynie rozszerzy współpracę na obsługę również Lokalu oraz nowymi dostawcami, z którymi zawrze umowy), własną paletę towarów, które są sprzedawane w innych lokalach sieci Nabywcy, własne regulaminy, reklamę i marketing (w tym z wykorzystaniem własnej, powszechnie znanej marki), organizację logistyki, magazynowania i innych elementów organizacji pracy wypracowanych przez lata działalności w tej branży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1):

Czy planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawców:

Planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów7 tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt i ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. W przeszłości, organy podatkowe (oraz sądy administracyjne) odwoływały się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego. W ostatnim jednak okresie, w objaśnieniach Ministerstwa Finansów („Objaśnienia podatkowe z dnia 11 grudnia 2018 r., Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”, dalej: „Objaśnienia”) Minister Finansów odszedł od interpretowania tego pojęcia wyłącznie przez pryzmat przepisów Kodeksu cywilnego i przyjął wykładnię funkcjonalną wskazując, że przedsiębiorstwem w rozumieniu Ustawy o VAT jest zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który zbywający prowadził działalność opodatkowaną, i w ramach którego:

1.  istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Ustawa o VAT definiuje natomiast pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa dalej: „ZCP”).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji na potrzeby podatku VAT - w świetle objaśnień podatkowych MF

Jak wskazano powyżej, kwalifikacja dostaw nieruchomości komercyjnych (np. budynków handlowych lub handlowo-usługowych będących w całości przedmiotem najmu) jako „przedsiębiorstw” lub „zorganizowanych części przedsiębiorstw” na gruncie podatku VAT (a tym samym kwestia podlegania tego typu transakcji pod ustawę o VAT) była przedmiotem objaśnień podatkowych Ministra Finansów wydanych 11 grudnia 2018 r., na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie dostawa Lokalu, ale przeniesienie praw i obowiązków z Umowy Najmu Lokalu i przejęcie Pracowników Cedenta przez Nabywcę. Niemniej jednak, zdaniem Wnioskodawcy, konkluzje i wskazówki zawarte w Objaśnieniach są również pomocne przy klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji.

Jak wskazano w Objaśnieniach:

*   Co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawy towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym zakresie, za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT Minister wskazał takie elementy jak: grunt, budynek (budynki), budowie, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu, na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

*   W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (pozostającą poza zakresem zastosowania ustawy o VAT). Takie wyjątkowe okoliczności zachodzą - w świetle Objaśnień - wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

*   Przy czym, co istotne, Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (opisanych powyżej), na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: (i) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów; (ii) umowy o zarządzanie nieruchomością; (iii) umowy zarządzania aktywami; (iv) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

*   Dodatkowa Minister Finansów wskazał, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę”.

Zgodnie z treścią Objaśnień, dla oceny, czy określone składniki majątku powinny zostać uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP, decydujące znaczenie mają dwa aspekty: (a) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę oraz (b) faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Ad (a) zamiar kontynuowania przez Nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez Zbywcę

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Zbywcy jest handel detaliczny towarami. Działalność tą Zbywca prowadzi za pośrednictwem nieruchomości własnych bądź, jak ma to miejsce w przypadku Lokalu, wynajmowanych od podmiotu trzeciego. Zbywca zdecydował się na przeniesienie praw i obowiązków z Umów Najmu obejmującej najem Lokalu na Nabywcę. Dodatkowo, w ramach Transakcji na Nabywcę przejdzie prawo własności Wyposażenia zlokalizowanego w Lokalu oraz, z mocy prawa, nastąpi przejście części (dotyczącej Lokalu) zakładu pracy Cedenta na Cesjonariusza (tj. przejście Pracowników Cedenta).

Jak Wnioskodawcy wskazali powyżej, po Transakcji Nabywca będzie prowadzić w Lokalu działalność opodatkowaną, która nie będzie kontynuacją działalności Zbywcy. Przedmiotem działalności Nabywcy będzie wprawdzie również handel detaliczny towarami, jednak powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz przy pomocy profesjonalnych usługodawców, a przede wszystkim w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie przez wiele lat zdobywania doświadczenia w tej branży (w tym własna marka Nabywcy, znaki towarowe, znaki handlowe, regulaminy, programy lojalnościowe, własna wypracowana przez lata organizacja logistyki, baza dostawców, kontrakty z dostawcami i usługodawcami, własny marketing i reklama itd.). W celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Lokalu, Nabywca zamierza zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami towarów usług, a także zapewnić finansowanie działalności prowadzonej w Lokalu.

Zbycie praw i obowiązków z Umowy Najmu Lokalu przez Zbywcę nie oznacza również, iż w wyniku tej Transakcji Zbywca zmieni charakter prowadzonej działalności gospodarczej (w szczególności zaprzestanie tej działalności). Transakcja nie da Nabywcy żadnych praw w zakresie działalności gospodarczej Zbywcy.

Ad (b) faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zgodnie z treścią Objaśnień, o faktycznej możliwości kontynuowania działalności zbywcy przez nowego nabywcę nieruchomości można mówić wyłącznie w przypadku, gdy kontynuowanie takiej działalności możliwe jest bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki majątku.

W szczególności, w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy - oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nie nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak sam grunt, budynki, budowle czy prawa i obowiązki z umów najmu) - na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Wnioskodawcy podkreślają, iż Transakcja nie obejmuje żadnego z ww. elementów. Jest to logiczna konsekwencja faktu, iż intencją Nabywcy nie jest kontynuowanie działalności gospodarczej Zbywcy, a jedynie rozszerzenie własnej działalności prowadzonej przez Cesjonariusza w tym zakresie w oparciu o własne umowy z dostawcami towarów i usług, własne towary i własny know-how wypracowany przez lata zdobywania doświadczenia w tej branży.

Celem gospodarczym Nabywcy jest prowadzenie w Lokalu działalności opodatkowanej, której przedmiotem jest, podobnie jak działalność prowadzona przez Zbywcę, handel detaliczny towarami, jednak powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów (ewentualnie częściowo przy pomocy profesjonalnych usługodawców) oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie (własna marka Nabywcy, znaki towarowe, znaki handlowe, regulaminy, programy lojalnościowe, zasady organizacji pracy, logistyki, własne umowy handlowe, własne finansowanie, księgowość itd.). W szczególności w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Lokalu Nabywca zamierza zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług bądź poszerzyć zakres umów zawartych ze stałymi dostawcami Cesjonariusza bądź innych podmiotów Grupy Nabywcy. Zarządzanie Lokalem będzie prowadzone również przez Nabywcę.

Cesjonariusz jest międzynarodową firmą handlową, posiada własną bazę dostawców, z którym ma wynegocjowane własne umowy, własne procedury zakupowe, jak również regulaminy obowiązujące w sklepach prowadzonych przez Cesjonariusza, własne programy lojalnościowe itd. Tym samym, należy podkreślić, iż, mimo, iż Nabywca po Dniu Przekazania będzie prowadził w Lokalu działalność gospodarczą zasadniczo tego samego rodzaju co działalność prowadzona w Lokalu przed Dniem Przekazania przez Cedenta (tj. działalność w zakresie detalicznego handlu towarami), będzie ją prowadził w oparciu o własne umowy z dostawcami (w tym stałymi dostawcami Cedenta, z którymi jedynie rozszerzy współpracę na obsługę również Lokalu oraz nowymi dostawcami, z którymi zawrze umowy), własną paletę towarów, które są sprzedawane w innych lokalach sieci Nabywcy, własne regulaminy, reklamę i marketing (w tym z wykorzystaniem własnej, powszechnie znanej marki), organizację logistyki, magazynowania i innych elementów organizacji pracy wypracowanych przez lata działalności w tej branży.

Na podstawie Umowy Cesji Nabywca przejmie od Zbywcy jedynie udostępnioną powierzchnię sklepu, Wyposażenie i część pracowników Zbywcy, a także może czasowo korzystać z zawartych przez Zbywcę umów na dostawę mediów (przy czym Zbywca będzie obciążał Nabywcę kosztami mediów, dotyczącymi okresu od Dnia Przekazania).

Wskazany cel gospodarczy (tj. prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie handlu detalicznego) spowodował, iż składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie są wystarczające dla kontynuowania przez Nabywcę działalności gospodarczej Zbywcy. Takie ukształtowanie przedmiotu Transakcji wynika z intencji Nabywcy. Tym samym przedmiot Transakcji z perspektywy Nabywcy stanowi wyłącznie grupę pewnych składników majątkowych, które będę musiały zostać uzupełnione o szereg niezbędnych dodatkowych elementów, aby umożliwić Nabywcy prowadzenie zaplanowanej przez niego działalności gospodarczej. Bez uzupełnienia o te elementy (w tym w szczególności o towary handlowe, umowy z dostawcami towarów i usług, reklamę i marketing, finansowanie itd.) nabyty przez Cesjonariusza zespół składników stanowi jedynie powierzchnię Lokalu i wyposażenie (tj. puste półki sklepowe i inne elementy wyposażenia, które muszą dopiero zostać uzupełnione/wypełnione towarami, aby możliwe było prowadzenie działalności gospodarczej).

Pojęcie przedsiębiorstwa i ZCP w dotychczasowej praktyce interpretacyjnej

Prawidłowość stanowiska, iż składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Zdaniem Wnioskodawców, powyższe wskazówki można odnieść również do opisanego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego (mimo, iż, jak Wnioskodawcy wskazywali powyżej, przedmiotem planowanej Transakcji będą prawa i obowiązki z Umowy Najmu Lokalu a nie dostawa (tj. sprzedaż) nieruchomości. Jak zaznaczono w stanie faktycznymi - w analizowanym przypadku Transakcji nie będzie towarzyszy transfer należności ani zobowiązań Zbywcy. A zatem, po dacie planowanej Transakcji, istniejące należności i zobowiązania pozostaną w bilansie Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów, w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem, przedmiot Transakcji nie tworzy takiej funkcjonalnej całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in., zobowiązania i należności, a także szereg innych ważnych składników służących Zbywcy do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej (w tym w szczególności towary handlowe, umowy z dostawcami, umowy z usługodawcami, umowy o marketing i usługi reklamowe, know-how konieczny do prowadzenia działalności w zakresie handlu detalicznego towarami itd.), nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby przedmiotową Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, działalność w zakresie handlu detalicznego towarami prowadzona w Lokalu nie stanów ZCP wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem, aby:

*   istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby zatem można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespól. Tymczasem, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż m.in. prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy, jak i cały szereg istotnych składników wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej Zbywcy nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie organizacyjne spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp.

Tymczasem, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie prawnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy. Podobnie, Umowa Najmu Lokalu i Wyposażenie będące przedmiotem Transakcji nie są wyodrębnione finansowo w tym znaczeniu, iż nie są dla nich prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.

W szczególności też przenoszone prawa i obowiązki z Umowy Najmu, obejmującej najem Lokalu nie będą skutkowały tym, iż Lokal będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Na rzecz Nabywcy nie będzie przenoszone również finansowanie (tzn. zobowiązania) kluczowe dla działania każdego biznesu. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przenoszone prawa i obowiązki z Umowy Najmu Lokalu oraz Wyposażenie (i przechodząca z mocy prawa część zakładu pracy) nie będą skutkowały tym, iż Lokal będzie posiadał sam w sobie zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo ani ZCP Zbywcy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Jednocześnie, wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zaznacza się zatem, że niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla Wykonawców.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT Transakcji przeniesienia za wynagrodzeniem składników majątkowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), natomiast w zakresie opodatkowania podatkiem VAT planowanej Transakcji jako odpłatnego świadczenia usług (w zakresie przeniesienia praw i obowiązków z Umowy Najmu Lokalu oraz przejęcia Pracowników Cedenta przez Nabywcę) oraz jako dostawa towarów (w zakresie przeniesienia własności Wyposażenia) (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) i prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji i zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.