Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.749.2019.2.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-14
Teza: Opodatkowanie usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców w ramach projektu pn. „ (…) oraz prawo do pełnego odliczenia podatku od wydatków ponoszonych na realizację projektów pn. „ (…).
Słowa kluczowe: gmina; opodatkowanie; stawka; umowa; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 listopada 2019 r. (data wpływu 7 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z 13 stycznia 2020 r. (data wpływu 21 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców w ramach projektu pn. „ (…)”,
*   prawa do pełnego odliczenia podatku od wydatków ponoszonych na realizację projektów pn. „ (…)”,

**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2019 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców w ramach projektu pn. „ (…)” oraz prawa do pełnego odliczenia podatku od wydatków ponoszonych na realizację projektów pn. „ (…)”.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 13 stycznia 2020 r. (data wpływu 21 stycznia 2020 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 3 stycznia 2020 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.749.2019.1.ICZ.

We wniosku przedstawiono zaistniały stan faktyczny:

Gmina (dalej Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca przystąpił do realizacji projektów „ (…)” współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020. Przedmiotem projektu jest (\`(...)\`) w gospodarstwach domowych na terenie Gminy. Zakres projektów obejmuje dostawę i montaż kotłów na e. wraz z zasobnikami wody dla c.w.u., oraz montaż wkładów kominowych, a także dostawę i montaż kotłów na gaz i biomasę wraz zasobnikami wody dla c.w.u. oraz montaż wkładów kominowych. Gmina w ramach projektów zawrze z mieszkańcami umowy, w ramach których zabezpieczy rzeczową i finansową realizację projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy, nadzór inwestorski, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie. Mieszkańcy przystępujący do projektu zobowiązują się w zamian za wykonanie powyższej umowy do zapłaty 15% kosztów kwalifikowanych, całości kosztów niekwalifikowalnych w tym całości podatku VAT od przedmiotowego źródła ciepła.

Wkład wniesiony przez uczestników projektu na rachunek Gminy stanowi wynagrodzenie z tytułu realizacji usługi termomodernizacyjnej. Urządzenia przez okres trwania umowy czyli przez 5 lat będą własnością Wnioskodawcy.

Po upływie w/w okresu urządzenia staną się własnością danego mieszkańca bez zawierania odrębnej umowy. Dofinansowanie do projektów wynosi 85% kosztów kwalifikowanych. Brak wpłaty ze strony mieszkańca jest równoznaczny z jego rezygnacją ze świadczenia usług.

Pismem z 13 stycznia 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy i wyjaśnił, że:

1.  usługa wymiany indywidualnych źródeł ciepła w Gminie wykonywana jest w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) jako termomodernizacja,
2.  usługa wymiany indywidualnych źródeł ciepła w Gminie jest wykonywana wyłącznie w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonym w przepisie art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
3.  nabywane towary i usługi w związku z realizacją ww. Projektów Gmina będzie wykorzystywała do świadczenia na rzecz mieszkańców opodatkowanych usług termomodernizacji. Z powyższego wynika że towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją ww. Projektów będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczenie Gminy na rzecz mieszkańców należy opodatkować obniżoną stawką 8 %?
2.  Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT w pełnej wysokości od wydatków, które zostaną poniesione w związku z realizacją Projektu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm., dalej Ustawa) opodatkowaniu VAT podlegają m in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Z kolei na podstawie art. 7 Ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast zgodnie z art. 8 przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Gmina w ramach zawartych z mieszkańcami umów cywilnoprawnych, nie przenosi własności instalacji, a nawet nie może tego zrobić w okresie 5 lat od płatności końcowej, z uwagi na wymogi instytucji finansującej. W konsekwencji należy uznać, że realizując swoje zobowiązania wobec mieszkańców wynikające z umów, Wnioskodawca nie dokonuje dostawy towarów w rozumieniu przepisów VAT. W okresie obowiązywania umów nie dochodzi bowiem do przeniesienia własności na rzecz mieszkańców.

Jednocześnie Gmina bezsprzecznie wykonuje świadczenie na rzecz mieszkańców. Wnioskodawca zobowiązuje się do montażu urządzeń, przekazania ich mieszkańcom do korzystania, a następnie na własność. Na podstawie art. 8 Ustawy, należy stwierdzić, że mamy w tym przypadku do czynienia ze świadczeniem usług na rzecz mieszkańców.

Jednocześnie Gmina bezsprzecznie wykonuje świadczenie na rzecz mieszkańców. Wnioskodawca zobowiązuje się do montażu urządzeń, przekazania ich mieszkańcom do korzystania, a następnie na własność. Na podstawie art. 8 Ustawy, należy stwierdzić, że mamy w tym przypadku do czynienia ze świadczeniem usług na rzecz mieszkańców.

Usługom świadczonym przez Wnioskodawcę odpowiada określone wynagrodzenie, do którego zapłaty zobowiązani są mieszkańcy. Na wynagrodzenie to składa się 15% kosztów kwalifikowanych, całość kosztów niekwalifikowalnych w tym całość podatku VAT.

Gmina wskazuje, iż podstawowym celem tej usługi jest trwałe zwiększenie sprawności energetycznej danej nieruchomości, poprzez zapewnienie możliwości korzystania z urządzeń. Ze względu na swą naturę, usługi te wiążą się z ingerencją w system cieplny danej nieruchomości, poprzez rozbudowę tego systemu o określone urządzenia, które w okresie obowiązywania umowy pozostają własnością świadczącego usługę i są udostępniane do korzystania mieszkańcom. Z powyższego wynika, że usługi świadczone przez Gminę mają ewidentnie charakter termomodernizacji. Należy wskazać, że w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowego określenia pojęcia termomodernizacji obiektu budowlanego. Wyjaśnienie tego pojęcia zawarto w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz.U. z 2018r. poz. 966, ze zm.). Przedsięwzięcie termomodernizacyjne polega między innymi na ulepszeniu, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego, służących do wykonywania przez nie zadań publicznych. Ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż Ustawa, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw aby je odrzucać. Należy zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem jaki ma zostać osiągnięty w jego wyniku. Zastosowanie definicji określającej przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty jest w pełni usprawiedliwione na gruncie prawa podatkowego.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i uzasadnienia prawnego jasno wynika, iż instalacja przez Gminę kotłów ma w założeniu poprawić gospodarkę energetyczną danego gospodarstwa domowego i obniżyć koszty.

Charakter świadczonej usługi nie pozostawia wątpliwości, że należy ją zakwalifikować jako termomodernizację obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a Ustawy rozumie się między innymi obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12. Zgodnie z art. 41 ust. 12b Ustawy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 i lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Budynki, w których instalowane będą kotły stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne o powierzchni nie przekraczającej 300 m2. W związku z tym, objęte są społecznym programem mieszkaniowym.

Zdaniem wnioskodawcy wpłaty od mieszkańców stanowią wynagrodzenie za usługę termomodernizacyjną, o której mowa w art. 41 ust. 12 i powinny być opodatkowane obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT w pełnej wysokości od wydatków, które zostaną przez nią poniesione na realizacją Projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 Ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy wskazano iż, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z powyższym ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 Ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 Ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle przedstawionego przez Gminę stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 Ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków związanych z realizacją Projektu, albowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a ponoszone przez Gminę wydatki w związku z realizacją Inwestycji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tj. odpłatnego świadczenia usług termomodernizacji.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 lutego 2018 r. nr 0112-KDIL1-14012.690.2017.1.SJ oraz z dnia 8 października 2019 r. nr 0112-KDIL2-1.4012.337.2019.2.SS.

Zdaniem Wnioskodawcy Gmina będzie miała prawo odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Projektu pełnej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jednocześnie należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem projektu jest (\`(...)\`) w gospodarstwach domowych na terenie Gminy. Zakres projektów obejmuje dostawę i montaż kotłów na e. wraz z zasobnikami wody dla c.w.u., oraz montaż wkładów kominowych, a także dostawę i montaż kotłów na gaz i biomasę wraz zasobnikami wody dla c.w.u. oraz montaż wkładów kominowych. Gmina w ramach projektów zawrze z mieszkańcami umowy, w ramach których zabezpieczy rzeczową i finansową realizację projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy, nadzór inwestorski, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie. Mieszkańcy przystępujący do projektu zobowiązują się w zamian za wykonanie powyższej umowy do zapłaty 15% kosztów kwalifikowanych, całości kosztów niekwalifikowalnych w tym całości podatku VAT od przedmiotowego źródła ciepła.

Wkład wniesiony przez uczestników projektu na rachunek Gminy stanowi wynagrodzenie z tytułu realizacji usługi termomodernizacyjnej.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie wystąpią skonkretyzowane świadczenia, które są wykonywane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców), a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do wniesienia zapłaty wynagrodzenia na rzecz Gminy w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

W związku z powyższym wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a zapłatą wnoszoną przez ww. właścicieli. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz właścicieli nieruchomości należy stwierdzić, że usługi, które wykonuje Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od Mieszkańców, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem pytania nr 1 wniosku wskazać należy, że stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast, jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W świetle art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (ust. 12c powołanego artykułu).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2020 r., poz. 22), przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych; budynkiem natomiast jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

Zatem, obniżoną stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W treści wniosku wskazano, że usługa wymiany indywidualnych źródeł ciepła w Gminie wykonywana jest w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jako termomodernizacja. Zakres projektu obejmuje dostawę i montaż kotłów na e. wraz z zasobnikami wody dla c.w.u., oraz montaż wkładów kominowych, a także dostawę i montaż kotłów na gaz i biomasę wraz zasobnikami wody dla c.w.u. oraz montaż wkładów kominowych. Usługa wymiany indywidualnych źródeł ciepła w Gminie jest wykonywana wyłącznie w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonym w przepisie art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, świadczenia wykonywane przez Gminę na rzecz Mieszkańców stanowią usługę termomodernizacji w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy, która jest wykonywana w budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zatem usługi te należy opodatkować 8% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku w pełnej wysokości od wydatków, które zostaną poniesione w związku z realizacją Projektu (dot. pytania nr 2), należy wskazać co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. l ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że nabywane towary i usługi w związku z realizacją ww. Projektów Gmina będzie wykorzystywała do świadczenia na rzecz mieszkańców opodatkowanych usług termomodernizacji. Z powyższego wynika że towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją ww. Projektów będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy w kontekście opisu sprawy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca w związku z realizację projektów pn. „ (\`(...)\`), działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a nabyte towary i usługi w związku z realizacją projektu są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z opisanym projektem, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 2, jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy zauważyć, że od dnia 23 listopada 2019 r., na podstawie art. 6 ustawy z dnia 16 października 2019 r. o zmianie ustawy – Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 2166) nowe brzmienie otrzymał przepis art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.

Ponadto mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie przepisy art. 5a, art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12 i ust. 12c ustawy o VAT, od dnia 1 listopada 2019 r., na podstawie art. 1 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751) – określanej jako ustawa nowelizująca - otrzymały nowe brzmienie.

Przy czym, zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy nowelizującej, przepisy m.in. art. 5a, art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12 i ust. 12c ustawy o VAT, w brzmieniu nadanym ww. ustawą z 9 sierpnia 2019 r., stosuje się od dnia 1 kwietnia 2020 r., lecz jednocześnie zgodnie z ust. 2 artykułu 7 ww. ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r., w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 31 marca 2020 r,. przepisy m.in. art. 5a, art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12 i ust. 12c ustawy o VAT stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.