Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-129/10-4/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-05-05
Teza: Czy planowana dostawa (aport) budynku korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy?
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki., przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2010 r. (data wpływu 5 lutego 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 marca 2010 r. (data wpływu: 7 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT aportu budynku biurowego, będącego przedmiotem wynajmu oraz będącego siedzibą Spółki (eksploatacja obiektu we własnym zakresie) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT aportu budynku biurowego, będącego przedmiotem wynajmu oraz będącego siedzibą Spółki (eksploatacja obiektu we własnym zakresie). Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 marca 2010 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest właścicielem budynku biurowego, wybudowanego etapami na zlecenie (dalej: „Nieruchomość”). Przyjęcie przedmiotowego budynku do użytkowania nastąpiło w roku 2002. Następnie Spółka przystąpiła do wynajmu powierzchni użytkowej budynku oraz jego częściowej eksploatacji we własnym zakresie (w budynku mieszczą się siedziby instytucji finansowych, klub fitness oraz siedziba samej Spółki). Po roku 2002 zsumowane wydatki na ulepszenie budynku oscylowały w granicach 1-2% wartości początkowej budynku.

W związku z restrukturyzacją działalności rozważane jest obecnie przeniesienie budynku ze Spółki w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowoutworzonej spółki celowej.

Ze złożonego w dniu 7 kwietnia 2010 r. uzupełnienia do wniosku wynika, iż:

1.  Przyjęcie przedmiotowego budynku do użytkowania nastąpiło w roku 2002 (co dokumentują: decyzja Prezydenta – pozwolenie na użytkowanie budynku oraz protokoły przyjęcia do używania z dnia 30 sierpnia 2002 r. Spółka jako inwestor nabyła budynek (części składowe) etapami od różnych wykonawców działających na zlecenie Spółki. Przyjęcie budynku do użytkowania nastąpiło więc w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (odpłatnej dostawy składowych budynku od podwykonawców na rzecz pierwszego nabywcy - właściciela nieruchomości). Suma poniesionych wszystkich wydatków na ulepszenie budynku po jego przyjęciu do użytkowania oscylowała w granicach 1-2% jego wartości początkowej, a zatem pozostawała znacznie poniżej ustawowego progu 30% z wyżej wymienionego przepisu. Tym samym, rozważana obecnie we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dostawa budynku (przeniesienie budynku ze Spółki w formie aportu do nowoutworzonej spółki celowej) nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: „ustawa VAT”), gdyż dokonało się już ono w przeszłości.
2.  Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowoutworzonej spółki upłynie okres dłuższy niż 2 lata (realnie powyżej 7 lat).
3.  Spółce (właścicielowi nieruchomości) przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości.
4.  Spółka jako właściciel nieruchomości ponosiła wydatki na jej ulepszenie, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wskazano w pkt 1 wydatki te łącznie oscylowały w wysokości 1-2% wartości początkowej obiektu i były niższe od ustawowego progu 30% wzmiankowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.
5.  Opisane w pkt 4 ulepszenia budynku występowały regularnie, kilka razy w roku. Dotyczyły one w szczególności rozbudowy i unowocześniania systemów obsługujących budynek (np. systemu ostrzegania dźwiękowego, systemu kontroli dostępu, systemu oświetlenia budynku). Tym samym, w stanie ulepszonym budynek wykorzystywany jest do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres poniżej 5 lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji planowana dostawa (aport) budynku korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym przypadku dostawa (aport) budynku korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, przed nim lub w ciągu 2 lat następujących po nim. z kolei zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z powyższą definicją w przedmiotowej sytuacji do pierwszego zasiedlenia budynku doszło w roku 2003, kiedy to Wnioskodawca zawarł umowy wynajmu budynku (a więc dokonał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT).

W świetle powyższego Spółka zwraca z prośbą o potwierdzenie, że w opisanych okolicznościach dostawa (aport) budynku korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. w efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności opodatkowanej, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć także umowy najmu i dzierżawy. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Ponadto, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak stanowi przepis art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jednakże należy zaznaczyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 11 cyt. ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Podkreślenia wymaga, iż w przypadku spełnienia przesłanek do zastosowania względem wnoszonych w formie aportu nieruchomości warunków zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług – istnieje możliwość rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia, po spełnieniu warunków uregulowanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ww. ustawy.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem budynku biurowego wybudowanego etapami na zlecenie. Przyjęcie przedmiotowego budynku do użytkowania nastąpiło w roku 2002. Następnie Spółka przystąpiła do wynajmu powierzchni użytkowej budynku oraz jego częściowej eksploatacji we własnym zakresie (w budynku mieszczą się siedziby instytucji finansowych, klub fitness oraz siedziba samej Spółki). Zainteresowany informuje, iż w przedmiotowej sytuacji do pierwszego zasiedlenia budynku doszło w roku 2003, kiedy to Wnioskodawca zawarł umowy wynajmu budynku (a więc dokonał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT).

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą ww. budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata (realnie powyżej 7 lat). Spółce (właścicielowi nieruchomości) przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości. Po roku 2002 zsumowane wydatki na ulepszenie budynku, w stosunku do których Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oscylowały w granicach 1-2% wartości początkowej budynku (były niższe niż 30% wartości początkowej przedmiotowego obiektu). Ulepszenia budynku występowały regularnie, kilka razy w roku. Dotyczyły one w szczególności rozbudowy i unowocześniania systemów obsługujących budynek (np. systemu ostrzegania dźwiękowego, systemu kontroli dostępu, systemu oświetlenia budynku). Tym samym, w stanie ulepszonym budynek wykorzystywany jest do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres poniżej 5 lat. w związku z restrukturyzacją działalności rozważane jest obecnie przeniesienie budynku ze Spółki w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowoutworzonej spółki celowej.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż tylko część budynku biurowego była oddana do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi (umowa najmu), ponieważ – jak wskazuje Zainteresowany – przystąpił on do wynajmu tylko części powierzchni użytkowej budynku, w której mieszczą się siedziby instytucji finansowych, klub fitness. Pozostałą część Wnioskodawca eksploatował we własnym zakresie, tj. w części budynku mieściła się siedziba samej Spółki. Tym samym, tylko w odniesieniu do części budynku został wypełniony warunek wynikający z definicji pierwszego zasiedlenia (art. 2 pkt 14 ustawy). Ponieważ wcześniej nie doszło do wydania całości nieruchomości w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi obiektu, tylko dostawa (aport) części budynku biurowego, która była wynajmowana (przez okres dłuższy niż 2 lata) będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10. Zaznacza się przy tym, iż Wnioskodawca będzie miał możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i będzie mógł wybrać opodatkowanie ww. czynności, pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ww. ustawy.

Natomiast, dostawa (aport) części przedmiotowego budynku, będącego siedzibą Spółki, która nie była wynajmowana, lecz wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej (eksploatacja obiektu we własnym zakresie) nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ze względu na fakt, iż w stosunku do ww. nieruchomości przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku od towarów i usług przy jego nabyciu nie zostanie spełniony również warunek konieczny do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Reasumując, przekazanie budynku biurowego w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowoutworzonej spółki celowej może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jednakże wyłącznie w części uprzednio wynajmowanej. Natomiast, w części obiektu wykorzystywanego we własnym zakresie, tj. na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg podstawowej stawki tego podatku w wysokości 22%.

Zaznacza się również, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT aportu budynku biurowego, będącego przedmiotem wynajmu oraz będącego siedzibą Spółki (eksploatacja obiektu we własnym zakresie), natomiast w części dotyczącej korekty podatku odliczonego w odniesieniu do części budynku korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT została wydana odrębna interpretacja nr ILPP1/443-129/10-5/AT z dnia 5 maja 2010 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.