Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPB2/415-602/13/16-S/JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-20
Teza: Wymiana udziałów
Słowa kluczowe: spółki; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1216/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 3200/14 – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2013 r. (data wpływu 17 czerwca 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2013 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada 26 udziałów w „A” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Pozostałe udziały w ilości 25 udziałów posiada inna osoba fizyczna.

Obecnie wszyscy wspólnicy „A”, tj. Zainteresowany oraz osoba trzecia planują jednocześnie dokonać wymiany swoich udziałów w „A” na udziały spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „B”).

W wyniku tej transakcji wspólnicy „A” otrzymają nowowyemitowane udziały w „B” i zwiększą dotychczas posiadany przez siebie stan udziałów w „B”, a „B” zostanie 100% udziałowcem w „A”. W ten sposób „B” nabędzie bezwzględną większość praw głosu (100%) w spółce „A”. Dodatkowo – na moment wymiany udziałów jako element tej transakcji – Wspólnicy otrzymają dopłaty pieniężne w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej nowowyemitowanych udziałów w „B”, które „B” wyda na rzecz Wspólników w zamian za udziały w „A”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana przez Wnioskodawcę – na moment wymiany udziałów „A” na udziały „B” – dopłata pieniężna w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej nowowyemitowanych udziałów w „B” podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana – na moment wymiany udziałów „A” na udziały „B” – dopłata w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej nowowyemitowanych udziałów w „B” nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z jakiegokolwiek tytułu.

W opinii Zainteresowanego, otrzymana dopłata pieniężna w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej nowowyemitowanych udziałów w „B” na moment wymiany udziałów korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych określonym w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem z jakiegokolwiek tytułu.

Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 8a ww. ustawy, jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej -wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce,

– do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

W konsekwencji, na podstawie tego przepisu do przychodów Wnioskodawcy nie wlicza się zarówno wartości udziałów otrzymanych w spółce obejmującej wymieniane udziały (tj. „B”) jak i wartości dopłat przypadających na Zainteresowanego w wysokości nie wyższej jednak niż 10% wartości nominalnej nowowyemitowanych udziałów w „B”.

Taka konkluzja wypływa nie tylko z analizy art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale także z analizy art. 24 ust. 5 ww. ustawy, gdzie jako dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych wskazano dopłaty wypłacane przy transakcji połączenia lub podziału spółek. Brak jest tam jednak wyszczególnienia dopłat wypłacanych na moment wymiany udziałów.

Dopłaty pieniężne nie zostały także wskazane w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód z kapitałów pieniężnych.

Brak zatem wskazania wprost w ustawie dopłat pieniężnych wypłacanych przy transakcji wymiany udziałów jako podlegających z jakiegokolwiek tytułu skutkuje brakiem opodatkowania takich dopłat pieniężnych.

Taki wniosek wypływa także z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), który wskazuje, iż nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Podsumowując, otrzymana przez Wnioskodawcę dopłata pieniężna w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej nowowyemitowanych udziałów w „B” nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał dnia 17 września 2013 r. interpretację indywidualną nr ILPB2/4511-1-602/13-2/JK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W interpretacji indywidualnej stwierdzono, że otrzymana – na moment wymiany udziałów „A” na udziały „B” – dopłata w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej nowowyemitowanych udziałów w „B”, nie spełnia warunków okręconych w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Pismem z dnia 27 września 2013 r. Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z dnia 14 października 2013 r. nr ILPB2/415/W-84/13-2/JWP).

W związku z powyższym, Strona wniosła skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu za pośrednictwem tut. Organu (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 6 listopada 2013 r.).

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z dnia 6 grudnia 2013 r. nr ILPB2/4160-81/13-2/JWP, w którym wniesiono o jej oddalenie.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wydał wyrok w dniu 25 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1216/13, którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z dnia 6 sierpnia 2014 r. nr ILRP–007–225/14-2/MT Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej przywołanego wyroku WSA.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 3 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 3200/14 oddalił skargę kasacyjną. W ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się z zapatrywaniem, że aby ocenić skutki podatkowe wymiany udziałów na gruncie art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do danego podatnika, należy także uwzględnić sytuację innych udziałowców. Ograniczenie stosowania art. 24 ust. 8a cyt. ustawy tylko do przypadku, gdy wymiany udziałów dokonuje odrębnie każdy z udziałowców, stanowiłoby warunek nadmiernie restrykcyjny, niweczący w istotnym stopniu cele leżące u podstaw dyrektywy 2009/133/WE oraz dokonanej na jej podstawie nowelizacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dnia 16 lutego 2017 r. do tut. Organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 14 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1216/13 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

W toku rozpoznania sprawy Sąd stwierdził, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wadliwie zinterpretował przepis art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wykluczając z transakcji wymiany udziały nowowyemitowane oraz błędnie rozpoznał wymianę udziałów pomiędzy spółkami (Spółką zależną i Spółką kapitałową) u ich udziałowców (akcjonariuszy), gdy tymczasem transakcję tę powinien rozpoznać pomiędzy spółkami, a jedynie skutek prawnopodatkowy w postaci zwolnienia przychodu od opodatkowania winien zanalizować u udziałowców (akcjonariuszy) spółki nabywającej. Uchybienie to doprowadziło organ do błędnej konstatacji, że warunek wielkości praw głosu - wymagany do zastosowania art. 24 ust. 8a ww. ustawy przy wymianie udziałów - nie zostanie spełniony, w sytuacji gdy skarżący dokona wniesienia aportem udziałów w ten sposób, że czynność ta zostanie dokonana jednocześnie z czynnością wniesienia aportu udziałów w Spółce zależnej przez drugiego wspólnika. W konsekwencji skład orzekający Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu stwierdził, że zaskarżona interpretacja indywidualna wydana została z naruszeniem prawa materialnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 25 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1216/13 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 3200/14 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień 17 września 2013 r., tj. na dzień wydania interpretacji indywidualnej o nr ILPB2/415-602/13-2/JK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.