Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-107/16-4/JO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-22
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży soków owocowych, smoothies, koktajli owocowych, gofrów, rurek z bitą śmietaną, deserów lodowych, ciast gotowych, koktajli extra oraz kawy.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); napoje; stawka-stawki podatku; usługi-usługi gastronomiczne; wyżywienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2016 r. (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 czerwca 2016 r. (data wpływu 15 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży soków owocowych, smoothies, koktajli owocowych, gofrów, rurek z bitą śmietaną, deserów lodowych, ciast gotowych, koktajli extra oraz kawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży soków owocowych, smoothies, koktajli owocowych, gofrów, rurek z bitą śmietaną, deserów lodowych, ciast gotowych, koktajli extra oraz kawy.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 czerwca 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie gastronomii. Zainteresowany posiada 8 punktów sprzedaży, tzn. są to wyspy w galeriach handlowych. 6 punktów jest wyposażonych w bar i miejsca siedzące, służące klientom do oczekiwania na zamówienie, oraz do konsumpcji, nie występuje obsługa kelnerska, jedynie gorące napoje (kawa, herbata) są podawane przez baristę do stolika, w naczyniach wielokrotnego użytku. 2 punkty nie posiadają miejsc siedzących, cały asortyment podawany jest przy barze w naczyniach jednorazowych. Wszystkie punkty nie stanowią restauracji, gdyż nie posiadają pełnej infrastruktury towarzyszącej, tzn. szatni, toalet czy pełnej obsługi kelnerskiej. Informacja o produktach znajduje się na tablicy na ścianie.

Wnioskodawca oferuje głównie:

*   lody gałkowe (zakupione gotowe w kuwetach) z zastosowaniem – 5% stawki VAT,
*   lody włoskie i amerykańskie (sporządzane z gotowych suchych mieszanek) – 5% stawki VAT,
*   soki owocowe (sporządzane z owoców świeżych i mrożonych, oraz warzyw na miejscu – 8% stawki VAT,
*   smoothies (owoce świeże i mrożone z jogurtem ) – 8% stawki VAT,
*   koktajle owocowe (bezalkoholowe) – 8% stawki VAT,
*   desery lodowe (lody gałkowe z dodatkiem owoców lub polew) – 8% stawki VAT,
*   gofry (sporządzane na miejscu z gotowych mieszanek) – 8% stawki VAT,
*   ciasta (gotowe wyroby zakupione i przechowywane w witrynie) – 23% stawki VAT,
*   rurki z bitą śmietaną – 8% stawki VAT,
*   napoje: kawa, herbata, coca-cola, woda, nestea, burn – 23% stawki VAT,
*   sok cappy – 8% stawki VAT,
*   koktajle extra (pomarańcze, imbir i limonka) – 23% stawki VAT.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wskazał, że:

1.  Jest czynnym podatnikiem VAT, podatek należny jest ewidencjonowany przy zastosowaniu kas rejestrujących.
2.  Oferuje produkty, które są w pełni przyrządzone i serwowane jako posiłek gotowy do bezpośredniego spożycia.
3.  Prowadzi działalność związaną z zapewnieniem pełnego wyżywienia.
4.  W ewidencji działalności gospodarczej przeważającą działalnością gospodarczą Zainteresowanego jest 56.10.A „Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne”. Według PKWiU jest to działalność związana z wyżywieniem – kategoria 56.10.1. Wnioskodawca zalicza swoją działalność do pozycji 56.10.13.0 – usługi przygotowywania i podawania posiłków w lokalach samoobsługowych. Jednak analizując związane z tą sprawą regulacje prawne (w tym orzecznictwo) Wnioskodawca wnioskuje, że czynności, które wykonuje należy uznać za dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ nie są charakterystyczne dla działalności restauracyjnej.
5.  Klasyfikuje produkty następująco:
    
    1.  sprzedaż jogurtów z dodatkiem nieprzetworzonych owoców i/lub bakalii, sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 10.51.52.0, tzw. smoothies;
    2.  sprzedaż wyciskanych na miejscu soków z owoców i warzyw o zawartości co najmniej 70% surowców klasyfikowanych do grupowania PKWiU 11.07.19.0;
    3.  tarty, ciasta – klasyfikowane do grupowania PKWiU 10.85.1 jako gotowe dania;
    4.  lody (gałkowe i z maszyny), desery lodowe w załączniku stanowiącym „Wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%”, w poz. 21 wymieniono – sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem ex 10.5 – „Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)”;
    5.  Rurki waflowe – PKWiU 10.72.19.0.
    
    Dodatek:
    *   bita śmietana – PKWiU 10.89.19.0,
    *   gofry – PKWiU 10.12.12.0.
6.  Wśród sprzedawanych towarów:
    1.  nie ma produktów o zawartości powyżej 1,2% alkoholu;
    2.  nie ma napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych;
    3.  są napoje gazowane i woda mineralna;
    4.  są inne towary w stanie nieprzetworzonym.
7.  W sokach owocowych, smoothies i koktajlach owocowych, oraz koktajlach extra udział masowy soku owocowego, warzywnego wynosi nie mniej jak 20% składu surowcowego.
8.  Są towary, które zawierają tłuszcz mlekowy, z udziałem naparu z kawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w punktach, które nie spełniają pełnej definicji „restauracji” sprzedaż produktów nie powinna być opodatkowana jak sprzedaż „na wynos” stawką – 5% (soki owocowe, smoothies, koktajle owocowe, gofry, rurki z bitą śmietaną, desery lodowe, ciasta gotowe, koktajle extra)?
2.  Czy Wnioskodawca ma prawo w punktach, w których kawę podaje barista w naczyniach wielokrotnego użytku do zastosowania stawki 23% na kawę i 8% na usługę towarzyszącą?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa wyrobów wymienionych w pkt 81 powinna być opodatkowana stawką – 5%, gdyż nie stanowi usług związanych z wyżywieniem. Transakcje dotyczące działalności restauracyjnej charakteryzuje ciąg elementów i czynności od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania (dotyczy to kawy), wśród których dostawa towaru stanowi tylko jeden ze składników. Z żywnością na wynos (z dostawą) mamy do czynienia, jeśli poza dostawą artykułów żywnościowych nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji w „restauracyjnych” warunkach (dotyczy sprzedaży soków owocowych, koktajli owocowych, gofrów, deserów lodowych, ciast gotowych, smoothies, rurek z bitą śmietaną).

Wnioskodawca uważa, że wszystkie soki, koktajle, smoothies mieszczą się w ex 11.07.19.0 – pozostałe napoje bezalkoholowe (załącznik nr 10 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) – stawka 5% VAT. Świadczenie usługi restauracyjnej – sprzedaż kawy właściwe byłoby zastosowanie odrębnej stawki dla samego produktu – 23% i 8% dla czynności dodatkowych, które stanowią przeważającą część usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…) – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy.

Art. 5a ustawy stanowi, że towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła częstokroć do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku, zwolnień od podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Obowiązującą klasyfikacją statystyczną dla celów podatku od towarów i usług jest od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2017 r. Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. U. z 2008 r., Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednak, zgodnie z art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Ponadto, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy, wymienione zostały towary o symbolu PKWiU ex 10.85.1 gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%.

Również w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

I tak, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1719, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem, stosowanie do treści § 3 ust. 1 pkt 1 przewidziano, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy, obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 7 załącznika do rozporządzenia wymieniono usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów, przy przygotowaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowanym napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Wyjaśnić również należy, że w myśl art. 2 pkt 30 ustawy, symbol PKWiU „ex” – oznacza zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania preferencji tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Podkreślenia wymaga, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) opodatkowanych stawką obniżoną, a określonych m.in. w załączniku do ww. rozporządzenia, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 ustawy).

Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły, równocześnie zgodnie z celami realizowanymi przez te odstępstwa oraz zgodnie z zasadą neutralności i powszechności VAT.

W związku z powyższym, funkcją powołanej regulacji jest wyłączenie z możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku sprzedaży towarów wymienionych w pozycji 7 załącznika do rozporządzenia. Regulacja ta rozumiana ściśle winna odnosić się do każdego przypadku obrotu tymi towarami (jednym z przypadków obrotu tymi towarami jest ich sprzedaż w ramach usługi związanej z wyżywieniem).

Usługi związane z wyżywieniem – (PKWiU 56) zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 7 załącznika rozporządzenia podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku. Jednak stawka ta nie ma zastosowania do wymienionych w tym akcie towarów serwowanych w ramach usługi związanej z wyżywieniem, do których stosuje się stawkę podstawową w wysokości 23%.

Tak więc, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT dotyczy wyłącznie danego towaru lub usługi z danego grupowania. Mając na uwadze, że przy obu wyżej wskazanych pozycjach załączników powołano symbole klasyfikacji statystycznej należy zauważyć, że zgodnie z zasadą metodyczną PKWiU każdy produkt (wyrób, usługa), powinien być zaliczony wyłącznie do jednego rodzaju działalności gospodarczej, określonego w PKD 2007.

Przechodząc do analizy zakresu objętego ww. pozycjami załączników, należy zauważyć, że PKWiU 10.85 Gotowe posiłki i dania, odnosi się do gotowych posiłków i dań, która obejmuje produkcję gotowych (tj. przygotowanych, przyprawionych i ugotowanych) posiłków i dań, zamrożonych lub w puszkach, lub pakowanych próżniowo składających się co najmniej z dwóch różnych składników (z wyłączeniem przypraw itp.), które zwykle są pakowane i etykietowane z przeznaczeniem na sprzedaż. Opakowanie ma zapewnić daniu należyte warunki przechowywania, przez deklarowany okres przydatności do spożycia. Dlatego mrożenie lub pakowanie próżniowe, jest najczęstszym sposobem pakowania.

Z kolei, zgodnie z wyjaśnieniami PKWiU 56 Działalność usługowa związana z wyżywieniem – dział ten obejmuje działalność usługową związaną z zapewnianiem pełnego wyżywienia przeznaczonego do bezpośredniej konsumpcji w restauracjach, włączając restauracje samoobsługowe i oferujące posiłki „na wynos”, z lub bez miejsc do siedzenia. Nie jest tu istotny rodzaj obiektu serwującego posiłki, ale fakt, że są one przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (podatnik VAT czynny) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie gastronomii. Zainteresowany posiada 8 punktów sprzedaży, tzn. są to wyspy w galeriach handlowych. 6 punktów jest wyposażonych w bar i miejsca siedzące, służące klientom do oczekiwania na zamówienie, oraz do konsumpcji, nie występuje obsługa kelnerska jedynie gorące napoje (kawa, herbata) są podawane przez baristę do stolika, w naczyniach wielokrotnego użytku. 2 punkty nie posiadają miejsc siedzących, cały asortyment podawany jest przy barze w naczyniach jednorazowych. Wszystkie punkty nie stanowią restauracji, gdyż nie posiadają pełnej infrastruktury towarzyszącej, tzn. szatni, toalet czy pełnej obsługi kelnerskiej. Informacja o produktach znajduje się na tablicy na ścianie.

Wnioskodawca oferuje głównie: lody gałkowe, lody włoskie i amerykańskie, soki owocowe (sporządzane z owoców świeżych i mrożonych, oraz warzyw na miejscu), smoothies, koktajle owocowe, desery lodowe, gofry, ciasta, rurki z bitą śmietaną, napoje: kawa, herbata, coca-cola, woda, Nestea, Burn, sok Cappy, koktajle extra.

Wnioskodawca oferuje produkty, które są w pełni przyrządzone i serwowane jako posiłek gotowy do bezpośredniego spożycia. Ponadto prowadzi działalność związaną z zapewnieniem pełnego wyżywienia. W ewidencji działalności gospodarczej przeważającą działalnością gospodarczą Wnioskodawcy jest 56.10.A „Restauracje i inne placówki gastronomiczne”.

Według PKWiU jest to działalność związana z wyżywieniem – kategoria 56.10.1. Wnioskodawca zalicza swoją działalność do pozycji 56.10.13.0 – usługi przygotowywania i podawania posiłków w lokalach samoobsługowych.

Wśród sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów:

1.  nie ma produktów o zawartości powyżej 1,2% alkoholu;
2.  nie ma napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych;
3.  są napoje gazowane i woda mineralna;
4.  są inne towary w stanie nieprzetworzonym;
5.  są towary przy przygotowaniu, których jest wykorzystywany napar z kawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania prawidłowej stawki podatku dla wykonywanych przez niego czynności.

Odnosząc się do kwestii zastosowania właściwej stawki podatku od towarów i usług dla sprzedaży posiłków i dań przez placówki gastronomiczne, podkreślić należy, że ustawa dla potrzeb określenia właściwej stawki podatku w określonych w ustawie sytuacjach odwołuje się do klasyfikacji statystycznych.

Jak już wskazano, stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W przedmiotowej sprawie, istotnym jest zatem zaklasyfikowanie przez Wnioskodawcę wykonywanych czynności do odpowiedniego grupowania statystycznego PKWiU. Należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. usługodawca/dostawca towaru posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia usługi bądź towaru do odpowiedniego grupowania PKWiU.

Tym samym, przesądzające dla potrzeb stosowania właściwej stawki podatku jest – w przypadku gdy przepisy regulujące zakres stosowania stawek podatku od towarów i usług odwołują się do klasyfikacji statystycznych – sposób sklasyfikowania danego towaru lub usługi.

W przedmiotowej sprawie należy zauważyć, że dla określenia prawidłowej stawki podatku jaka ma zastosowanie przy sprzedaży produktów przez placówki gastronomiczne jest prawidłowe zaklasyfikowanie tej czynności wg PKWiU. Dla uznania czy dana czynność będzie zaliczona do klasy PKWiU 10.85 „Gotowe posiłki i dania”, czy do działu PKWiU 56 „Usługi związane z wyżywieniem” istotne jest, czy oferowane produkty są w pełni przyrządzone i serwowane jako posiłek gotowy do bezpośredniego spożycia, czy też nie są przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji – np. są zamrożone lub pakowane próżniowo i etykietowane z przeznaczeniem na sprzedaż.

Na dokonanie prawidłowej klasyfikacji wg PKWiU nie mają wpływu czynniki takie jak:

*   czy punkty sprzedaży znajdują się w miejscu ogólnodostępnym,
*   czy w punktach sprzedaży znajdują się stoliki i krzesła,
*   czy dostępne są naczynia i sztućce,
*   czy produkty są przeznaczone do spożycia na miejscu czy na wynos (np. pakowane w bibułki czy tekturowe pudełka),
*   czy w punktach sprzedaży: są toalety, zainstalowana jest klimatyzacja czy ogrzewanie.

Na sposób zaklasyfikowania nie ma również wpływu to czy produkty są oferowane osobno bądź w zestawach.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że dla prawidłowego zaklasyfikowania wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności wg PKWiU nie ma znaczenia to, że:

*   działalność gastronomiczna prowadzona jest, w tzw. wyspach w galeriach handlowych;
*   część punktów sprzedaży wyposażonych jest w bar i miejsca siedzące umożliwiające oczekiwanie na zamówienie i konsumpcję oraz że w tych punktach do stolika są podawane przez baristę napoje gorące (kawa i herbata);
*   pozostałe punkty nie posiadają miejsc siedzących, cały asortyment podawany jest przy barze w naczyniach jednorazowych, miejsca te nie posiadają szatni czy toalet i nie występuje obsługa kelnerska.

Opisane czynności, Wnioskodawca zaklasyfikował jako usługi związane z wyżywieniem PKWiU 56. W związku z tym, dla tych czynności zastosowanie znajdzie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8% stosownie do powołanego rozporządzenia.

Wnioskodawca ma także wątpliwości czy ma prawo w punktach, w których kawę podaje barista w naczyniach wielokrotnego użytku do zastosowania stawki 23% na kawę i 8% na usługę towarzyszącą.

W celu wyjaśnienia powyższej kwestii należy przeanalizować art. 29a ust. 1 ustawy, który stanowi, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy zauważyć, że generalnie ustawa, jako podstawę opodatkowania określa wszystko to, co otrzymuje dostawca/usługodawca od nabywcy za dostarczone towary/wykonane usługi, a więc za dokonaną sprzedaż.

W myśl, art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r., poz. 915), ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową – zgodnie z art. 3 ust. 2 cyt. ustawy.

Skoro, zatem zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy, obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych z dostawą towarów lub świadczoną przez podatnika usługą oraz inne elementy kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy, to koszty wyłożone przez sprzedającego winny wchodzić w podstawę opodatkowania.

Tym samym w podstawie opodatkowania, np. dostaw napojów (lub innych towarów wymienionych w poz. 7 pkt 1-6 załącznika do ww. rozporządzenia), powinny znaleźć się wszystkie elementy cenotwórcze tej konkretnej dostawy i konsekwentnie zastosowanie znajdzie stawka 23% do tak określonej podstawy opodatkowania.

Przenosząc zatem powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż towarów wymienionych w poz. 7 załącznika do rozporządzenia – w ramach usługi sklasyfikowanej w dziale PKWiU 56, nie jest czynnością (dostawą) samoistną, gdyż następuje właśnie w ramach usługi związanej z wyżywieniem, stąd też stawką właściwą dla dostawy tych produktów (tj. stawką 23%) objęta jest również odnosząca się do tej dostawy część usługi związanej z wyżywieniem, w ramach świadczenia której następuje ta dostawa.

Świadczenie Wnioskodawcy, tj. usługa związana z wyżywieniem, która co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8%, w przypadku gdy w jej ramach dochodzi do wydania towarów wymienionych w poz. 7 załącznika do rozporządzenia wykonawczego podlega opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%. Zatem w sytuacji, w której np. jeden napój (kawa) – objęty wyłączeniem na podstawie poz. 7 załącznika do rozporządzenia – jest wydawany w ramach usługi związanej z wyżywieniem, to cena za ten napój zarówno w części odpowiadającej usłudze związanej z wyżywieniem, jak też odpowiadającej samej wartości napoju winna być opodatkowana stawką podstawową 23%.

Podkreślić należy, że gdyby przyjąć proponowane przez Wnioskodawcę dokonanie rozdzielenia podstawy opodatkowania na „część towarową” i „usługową” np. przy dostawie kawy podawanej z mlekiem, cukrem – to przy ewidencjonowaniu takiej sprzedaży doszłoby do sytuacji, w której w istocie np. na paragonie należałoby wydzielić oddzielnie wszystkie towary wykorzystywane do przygotowania serwowanego napoju, a dodatkowo należałoby zaewidencjonować sprzedaż poszczególnych usług związanych z przygotowaniem tego produktu. Takie postępowanie nie jest jednak dopuszczalne w świetle obowiązujących przepisów w zakresie podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że zastosowanie jednej stawki podatku i opodatkowanie nią zarówno usługi, jak i dostawy produktów, wykorzystywanych do wykonania tej usługi uwarunkowane jest zakresem, w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem umowy zawartej ze zleceniodawcą (konsumentem).

Zauważyć należy, że w przypadku nabycia przez konsumenta usługi związanej z wyżywieniem, w ramach której powstają gotowe produkty (np. kawa), oczywistym jest, że istotą zamówienia jest nabycie – przygotowanego w ramach usługi – gotowego napoju (produktu) przeznaczonego do konsumpcji, a nie odrębnie poszczególnych produktów lub usług służących do jego przygotowania.

Rozdzielanie dostawy napoju serwowanego w lokalu gastronomicznym na dostawę produktu (np. kawy) oraz na świadczenie usługi przygotowania tego napoju (np. parzenie, mieszanie, podawanie) jest sztuczne. Przesądza o tym przede wszystkim postrzeganie świadczenia przez przeciętnego konsumenta. Oba świadczenia są ze sobą ściśle powiązane i są niezbędne w celu spełnienia świadczenia jako całości. Przeciętny konsument jest zainteresowany przede wszystkim konsumpcją kawy, której nie mógłby dokonać bez istnienia chociażby jednego z ww. świadczeń. W przypadku możliwości nabycia jednego z tych świadczeń bez zakupu drugiego, świadczenie takie dla osoby nie przedstawia żadnej wartości. Np. zakup kawy (rozumianej jako produkt) bez usługi gastronomicznej, jak również zakupu usługi bez kawy nie wypełni takiego celu konsumenta, jakim jest konsumpcja przygotowanej i podanej kawy.

Skoro zatem przedmiotem świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę jest usługa związana z wyżywieniem, polegająca na podaniu do spożycia towarów wymienionych w poz. 7 załącznika do powołanego rozporządzenia (wyłączonych z możliwości zastosowania preferencyjnej stawki, w przypadku ich sprzedaży w ramach usługi związanej z wyżywieniem), to wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ zapłatą dla podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonego świadczenia, bez względu na jego poszczególne elementy (produkty, robocizna, zużyta energia, itp.). Wyliczenie co składa się na wykonane świadczenie ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Podsumowując należy stwierdzić, że Wnioskodawca do sprzedaży produktów w punktach, które nie spełniają pełnej definicji „restauracji” nie powinien stosować stawki podatku 5%, ponieważ wykonywane przez niego czynności jak sam wskazał stanowią usługi związane z wyżywieniem mieszczące się w PKWiU 56 i powinny być opodatkowane preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% zgodnie z poz. 7 załącznika do rozporządzenia.

Natomiast w sytuacji, gdy w ramach świadczonych przez Wnioskodawcę usług związanych z wyżywieniem (PKWiU 56) dojdzie do wydania produktów objętych wyłączeniem z poz. 7 załącznika do rozporządzenia, tj. napojów gazowanych, wody mineralnej, towarów w stanie nieprzetworzonym, a także towarów przy przygotowaniu których jest wykorzystywany napar z kawy, do dostawy tych produktów zastosowanie znajdzie podstawowa stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Ponadto jak to już wyjaśniono powyżej Wnioskodawca nie ma prawa w punktach, w których kawę podaje barista w naczyniach wielokrotnego użytku do zastosowania stawki 23% na kawę i 8% na usługę towarzyszącą.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które zostały przedstawione w opisie sprawy oraz stanowisku Wnioskodawcy a nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.