Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.560.2021.1.JJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-13
Teza: Uznanie składników za przedsiębiorstwo i w konsekwencji wyłączenie aportu z opodatkowania.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; majątek-składniki majątku; przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 sierpnia 2021 r. (data wpływu 12 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

12 sierpnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

B.W. jest osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (\`(...)\`) (zwany w dalszej części wniosku „Wnioskodawcą”). Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponadto Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym zakresem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność usługowa polegająca na wynajmie sprzętu budowlanego wraz z operatorem (PKD 43.99.Z oraz PKD 96.09.Z).

W ramach planowanej restrukturyzacji majątku, Wnioskodawca zamierza wnieść w drodze aportu prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą (dalej: „Aport”) do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Maszynowa”), w której Wnioskodawca w zamian za ww. wkład niepieniężny obejmie udziały.

Przedsiębiorstwo będące przedmiotem Aportu, w skład którego wchodzą składniki materialne i niematerialne, służące Wnioskodawcy do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu sprzętu budowlanego, zostanie wniesione do Spółki Maszynowej w całości i będzie zdolne do dalszego funkcjonowania na niezmienionych zasadach. Spółka Maszynowa będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem wniesionych składników majątkowych, przy czym Wnioskodawca nie wyklucza rozszerzenia zakresu prowadzonej działalności po wniesieniu aportem przedsiębiorstwa do Spółki Maszynowej. Rozszerzenie zakresu działalności pozostanie jednak bez wpływu na kontynuowanie działalności prowadzonej w ramach przedsiębiorstwa wniesionego Aportem.

Wartość przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zostanie ustalona poprzez zsumowanie wartości poszczególnych składników majątkowych, określonych na podstawie wartości ujawnionej w prowadzonej ewidencji księgowej. Następnie składniki przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zostaną wniesione aportem do Spółki Maszynowej i posłużą do pokrycia kapitału zakładowego Spółki Maszynowej w zamian za określoną ilość udziałów w tej Spółce. Oprócz Wnioskodawcy, udziałowcami w spółce Maszynowej będą również inne osoby fizyczne, które posiadają wiedzę i zasoby majątkowe umożliwiające kontunuowanie działalności na większą skalę, a co za tym idzie – zwiększenie zysków przedsiębiorstwa.

Zarówno Wnioskodawca jak i pozostali wspólnicy Spółki Maszynowej, na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, będą posiadali miejsce zamieszkania (rezydencję podatkową) na terytorium Polski.

Spółka Maszynowa, do której zostanie wzniesiony aport przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, również będzie miała siedzibę na terytorium Polski.

Rozważane wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do Spółki Maszynowej w postaci przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzą określone składniki materialne i niematerialne, związane jest z planowanym rozwijaniem zakresu działalności prowadzonej dotychczas w formie jednoosobowej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Zatem opisany w zdarzeniu przyszłym Aport zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych a głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu do Spółki Maszynowej nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Działalność usługowa Wnioskodawcy

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w zakresie wynajmu sprzętu budowlanego wraz z operatorem. Działalność prowadzona jest z wykorzystaniem posiadanych środków trwałych, takich jak: specjalistyczny sprzęt budowlany (żuraw samojezdny), samochody ciężarowe i inne środki transportu służące do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności usługowej.

Wnioskodawca, w prowadzonej działalności usługowej wykorzystuje również wyposażenie, m.in.: kontenery, szafy narzędziowe, urządzenia, narzędzia oraz sprzęt elektroniczny.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie zatrudnia pracowników.

Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą jest stroną umów (dalej: „Umowy”), m.in.

· umowy najmu gruntu, na którym mieści się baza sprzętowa,

· umów leasingu, kredytu i ubezpieczenia,

· umów telekomunikacyjnych,

· umów z kontrahentami na realizację usług wynajmu sprzętu budowlanego.

Przedmiot Aportu

Wnioskodawca zamierza wnieść Aportem do Spółki Maszynowej prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, tj. składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia Działalności Usługowej w tym:

· specjalistyczny sprzęt budowlany (żuraw samojezdny);

· środki transportu (w tym w szczególności pojazdy ciężarowe i osobowe wykorzystywane w Działalności Usługowej);

· wyposażenie (w tym w szczególności: kontenery, szafy narzędziowe, urządzenia, narzędzia oraz sprzęt elektroniczny);

· środki pieniężne na rachunku bankowym;

· prawa i obowiązki wynikające z umów, których stroną jest Wnioskodawca;

· zobowiązania, a także wierzytelności, które są związane z prowadzoną działalnością (w tym w szczególności zobowiązania płatnicze, zobowiązania z innych umów związanych z działalnością usługową, dostawami energii, umów o świadczenie usług, należności od kontrahentów, jak również zobowiązaniami wynikającymi z umów kredytu, leasingu);

· ewidencję księgową (księga przychodów i rozchodów), a także wszelką wymaganą stosownymi przepisami dokumentację związaną z prowadzoną działalnością – w części będącej przedmiotem aportu do spółki, w tym m.in. pozwalającą na kontynuowanie dotychczasowych zasad amortyzacji środków trwałych.

W wyniku dokonania Aportu przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do Spółki Maszynowej, Spółka Maszynowa stanie się stroną wszystkich umów handlowych, których stroną jest obecnie Wnioskodawca.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w przypadku uznania opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, czynność Aportu opisanych składników będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** w przypadku uznania opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 poz. 685) – dalej „ustawa o VAT”, czynność Aportu opisanych składników będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca podkreśla, że Ustawodawca w ustawie VAT nie zdefiniował pojęcia przedsiębiorstwa.

Niemniej jednak, w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych zostało przyjęte, że należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740; zwany w dalszej części: „Kodeksem cywilnym”).

W ujęciu Kodeksu cywilnego, zgodnie z art. 551, za przedsiębiorstwo rozumie się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który w szczególności obejmuje:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Katalog elementów (składników), o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie „w szczególności”.

Użyte w powyższym artykule określenie, wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej – brak któregoś z tych elementów nie musi pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Zgodnie zaś z przepisem art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zespół składników niematerialnych i materialnych, wnoszonych aportem do Spółki, a wyszczególnionych w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Analizując powyższe należy stwierdzić, że przedsiębiorstwo – dla celów prawa podatkowego – należy rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klienteli czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie, czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności, środków pieniężnych, udziałów) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. w:

· interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2019 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.154.2019.2.MD, w którym organ zaaprobował stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Przedmiotem transakcji sprzedaży było całe przedsiębiorstwo spełniające definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. (\`(...)\`) Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy – Kodeks cywilny.”;

· interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 czerwca 2019 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.201.2019.3.AD, w której organ stwierdził, że: „Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, posiadany przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowany zespół składników, na które składają się:

· specjalistyczny sprzęt budowlany (żuraw samojezdny);

· środki transportu (w tym w szczególności pojazdy ciężarowe i osobowe wykorzystywane w Działalności Usługowej);

· wyposażenie (w tym w szczególności: kontenery, szafy narzędziowe, urządzenia, narzędzia oraz sprzęt elektroniczny);

· środki pieniężne na rachunku bankowym;

· prawa i obowiązki wynikające z umów, których stroną jest Wnioskodawca;

· zobowiązania, a także wierzytelności, które są związane z prowadzoną działalnością (w tym w szczególności zobowiązania płatnicze, zobowiązania z innych umów związanych z działalnością usługową, dostawami energii, umów o świadczenie usług, należności od kontrahentów, jak również zobowiązaniami wynikającymi z umów kredytu, leasingu);

· ewidencję księgową (księga przychodów i rozchodów), a także wszelką wymaganą stosownymi przepisami dokumentację związaną z prowadzoną działalnością – w części będącej przedmiotem aportu do spółki, w tym m.in. pozwalającą na kontynuowanie dotychczasowych zasad amortyzacji środków trwałych.

Dodatkowo, należy wskazać, że składniki materialne i niematerialne, które Wnioskodawca zamierza wnieść Aportem do spółki Maszynowej służą Wnioskodawcy do prowadzenia działalności gospodarczej. Poszczególne elementy przedsiębiorstwa kształtują Działalność Usługową oraz realizują zadania gospodarcze, do których zostały przypisane, tj. wynajmu sprzętu budowlanego.

Jeżeli zatem, Wnioskodawca w drodze Aportu wniesie wszystkie posiadane przez siebie składniki materialne i niematerialne w postaci prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, które uprzednio służyło mu do prowadzenia Działalności Usługowej, czynność taką należy uznać za czynność polegającą na transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Tym samym, będzie ona wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 VAT.

Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Tego rodzaju stanowisko, zostało również zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 czerwca 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.193.2018.1.ISZ, w której organ zgodził się z zaprezentowaną argumentacją podatnika i wskazał, że „aport składników materialnych i niematerialnych do spółki obejmuje całość stanowiącą zorganizowane przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego kontynuowania działalności polegającej na fermowej hodowli i chowie drobiu. (\`(...)\`). W konsekwencji, w analizowanej sprawie wniesienie aportem do spółki zespołu składników majątkowych i niemajątkowych przedstawionych w opisie sprawy, stanowiącego przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług”.

Biorąc pod uwagę powyższe uzasadnienie, zdaniem Wnioskodawcy, uznania opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, czynność Aportu opisanych składników będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W rezultacie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT w celu udokumentowania wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki Maszynowej.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W konsekwencji, wniesienie aportem składników materialnych i niematerialnych w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego zostaną spełnione to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W związku z tym, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu Cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

I tak, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), stwierdził, że: „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, będącym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym zakresem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność usługowa polegająca na wynajmie sprzętu budowlanego wraz z operatorem (PKD 43.99.Z oraz PKD 96.09.Z).

W ramach planowanej restrukturyzacji majątku, Wnioskodawca zamierza wnieść w drodze aportu prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca w zamian za ww. wkład niepieniężny obejmie udziały.

Przedsiębiorstwo będące przedmiotem Aportu, w skład którego wchodzą składniki materialne i niematerialne, służące Wnioskodawcy do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu sprzętu budowlanego, zostanie wniesione do Spółki Maszynowej w całości i będzie zdolne do dalszego funkcjonowania na niezmienionych zasadach. Spółka Maszynowa będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem wniesionych składników majątkowych, przy czym Wnioskodawca nie wyklucza rozszerzenia zakresu prowadzonej działalności po wniesieniu aportem przedsiębiorstwa do Spółki Maszynowej. Rozszerzenie zakresu działalności pozostanie jednak bez wpływu na kontynuowanie działalności prowadzonej w ramach przedsiębiorstwa wniesionego Aportem.

Wartość przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zostanie ustalona poprzez zsumowanie wartości poszczególnych składników majątkowych, określonych na podstawie wartości ujawnionej w prowadzonej ewidencji księgowej. Następnie składniki przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zostaną wniesione aportem do Spółki Maszynowej i posłużą do pokrycia kapitału zakładowego Spółki Maszynowej w zamian za określoną ilość udziałów w tej Spółce. Oprócz Wnioskodawcy, udziałowcami w spółce Maszynowej będą również inne osoby fizyczne, które posiadają wiedzę i zasoby majątkowe umożliwiające kontunuowanie działalności na większą skalę, a co za tym idzie – zwiększenie zysków przedsiębiorstwa.

Zarówno Wnioskodawca jak i pozostali wspólnicy Spółki Maszynowej, na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, będą posiadali miejsce zamieszkania (rezydencję podatkową) na terytorium Polski. Spółka Maszynowa, do której zostanie wzniesiony aport przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, również będzie miała siedzibę na terytorium Polski.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w zakresie wynajmu sprzętu budowlanego wraz z operatorem. Działalność prowadzona jest z wykorzystaniem posiadanych środków trwałych, takich jak: specjalistyczny sprzęt budowlany (żuraw samojezdny), samochody ciężarowe i inne środki transportu służące do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności usługowej. Wnioskodawca, w prowadzonej działalności usługowej wykorzystuje również wyposażenie, m.in.: kontenery, szafy narzędziowe, urządzenia, narzędzia oraz sprzęt elektroniczny. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie zatrudnia pracowników. Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą jest stroną umów, m.in.:

· umowy najmu gruntu, na którym mieści się baza sprzętowa,

· umów leasingu, kredytu i ubezpieczenia,

· umów telekomunikacyjnych,

· umów z kontrahentami na realizację usług wynajmu sprzętu budowlanego.

Wnioskodawca zamierza wnieść Aportem do Spółki Maszynowej prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, tj. składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia Działalności Usługowej w tym:

· specjalistyczny sprzęt budowlany (żuraw samojezdny);

· środki transportu (w tym w szczególności pojazdy ciężarowe i osobowe wykorzystywane w Działalności Usługowej);

· wyposażenie (w tym w szczególności: kontenery, szafy narzędziowe, urządzenia, narzędzia oraz sprzęt elektroniczny);

· środki pieniężne na rachunku bankowym;

· prawa i obowiązki wynikające z umów, których stroną jest Wnioskodawca;

· zobowiązania, a także wierzytelności, które są związane z prowadzoną działalnością (w tym w szczególności zobowiązania płatnicze, zobowiązania z innych umów związanych z działalnością usługową, dostawami energii, umów o świadczenie usług, należności od kontrahentów, jak również zobowiązaniami wynikającymi z umów kredytu, leasingu);

· ewidencję księgową (księga przychodów i rozchodów), a także wszelką wymaganą stosownymi przepisami dokumentację związaną z prowadzoną działalnością – w części będącej przedmiotem aportu do spółki, w tym m.in. pozwalającą na kontynuowanie dotychczasowych zasad amortyzacji środków trwałych.

W wyniku dokonania Aportu przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do Spółki Maszynowej, Spółka Maszynowa stanie się stroną wszystkich umów handlowych, których stroną jest obecnie Wnioskodawca.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w przypadku uznania opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, czynność Aportu opisanych składników będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych na wstępie przepisów wynika, że jeżeli zostaną spełnione warunki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego, dotyczące definicji przedsiębiorstwa, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, zbycie przedsiębiorstwa- również w formie aportu do spółki - będzie czynnością, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Kierując się przedstawionym powyżej opisem sprawy oraz mając na uwadze wskazanie Wnioskodawcy, że przedsiębiorstwo będące przedmiotem Aportu, w skład którego wchodzą składniki materialne i niematerialne, służące Wnioskodawcy do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu sprzętu budowlanego, zostanie wniesione do Spółki Maszynowej w całości i będzie zdolne do dalszego funkcjonowania na niezmienionych zasadach, a Spółka Maszynowa będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem wniesionych składników majątkowych, należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, wchodzących w skład prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i mających być przedmiotem aportu, za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. Tym samym, planowana przez Wnioskodawcę transakcja wniesienia ww. składników majątku do Spółki Maszynowej będzie stanowić transakcję zbycia, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy oraz na tej podstawie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, wniesienie przez Wnioskodawcę do Spółki Maszynowej wkładu niepieniężnego należy traktować jako transakcję zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za **prawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.