Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-3.4512.56.2017.2.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-24
Teza: Sposób wystawienia faktury przez konsorcjanta na rzecz lidera konsorcjum.
Słowa kluczowe: faktura; konsorcjum; podatnik; umowa; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2017 r. (data wpływu 30 stycznia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 marca 2017 r. (data wpływu 13 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia, czy konsorcjant Spółka będzie traktowana jako podwykonawca oraz wystawienia faktury przez konsorcjanta Spółkę dla Wnioskodawcy, a także w zakresie zawarcia umowy dodatkowej między Wnioskodawcą a konsorcjantem Spółką określającej zakres i wartość wykonywanych robót – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie określenia, czy konsorcjant Spółka będzie traktowana jako podwykonawca oraz wystawienia faktury przez konsorcjanta Spółkę dla Wnioskodawcy, a także w zakresie zawarcia umowy dodatkowej między Wnioskodawcą a konsorcjantem Spółką określającej zakres i wartość wykonywanych robót. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 marca 2017 r. (data wpływu 13 marca 2017 r.) o przeformułowane pytanie, stanowisko oraz potwierdzenie dokonania opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, świadczy usługi między innymi oznaczone symbolami PKWiU: 42.11, 42.21, 42.99, tj. roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych (sieci wodociągowe, kanalizacyjne, przyłącza do budynków), roboty ogólnobudowlane związane z budową dróg i chodników oraz roboty budowlane związane z budową pozostałych obiektów inżynierii wodnej gdzie indziej niesklasyfikowane (przywracanie przekroju poprzecznego rzek, utrzymanie koryt rzek).

Wnioskodawca chce wziąć udział w przetargu, który ogłasza Zamawiający-Inwestor (czynny podatnik VAT) na budowę sieci wodociągowej jako konsorcjum z inną Spółką, która również jest czynnym podatnikiem VAT i świadczy takie same usługi.

Umowa konsorcjum zawarta w celu realizacji tego zadania zakładałaby, że liderem konsorcjum będzie Wnioskodawca i zgodnie z pełnomocnictwem udzielonym przez konsorcjanta, będzie występować w imieniu konsorcjum jako upoważniona do podpisania umowy między Zamawiającym-Inwestorem a konsorcjum firm Wnioskodawca i Spółka oraz do wystawienia faktury Zamawiającemu-Inwestorowi za wykonane usługi.

Zakres robót do umowy z Zamawiającym-Inwestorem zostanie podzielony między lidera Wnioskodawcę i konsorcjanta Spółkę w odrębnej umowie dodatkowej do umowy konsorcjum zawartej po wygranym przetargu. Umowa ta będzie określać, jakie długości i które odcinki (np. ulice) będą wykonane przez lidera konsorcjum Wnioskodawcę i konsorcjanta Spółkę i jaka będzie wartość robót wykonanych przez każdego z konsorcjantów.

W umowie z Zamawiającym-Inwestorem stroną umowy będzie zarówno Wnioskodawca jak i Spółka jako konsorcjum firm.

Za całość wykonanych usług, zarówno tych wykonanych przez Wnioskodawcę jak i konsorcjanta Spółkę, zgodnie z pełnomocnictwem Wnioskodawca wystawi fakturę Zamawiającemu-Inwestorowi.

Konsorcjant Spółka wystawi fakturę Wnioskodawcy za swoją część wykonanych robót.

W związku z wprowadzeniem od stycznia 2017 r. procedury „odwrotnego obciążenia” w usługach budowlanych oznaczonych ww. symbolami PKWiU Wnioskodawca ma wątpliwości co do stosowania tej zasady w rozliczeniach w ramach umowy konsorcjum.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

1.  Jaką fakturę wystawi liderowi konsorcjum Wnioskodawcy konsorcjant Spółka za swój zakres wykonanych robót?
2.  Czy ma znaczenie, w którym momencie (przed przystąpieniem do przetargu, przed podpisaniem umowy z Zamawiającym-Inwestorem itp.) będzie zawarta umowa dodatkowa między liderem konsorcjum Wnioskodawcą a konsorcjantem Spółką określająca zakres i wartość wykonywanych robót, dla ustalenia czy konsorcjant Spółka jest głównym wykonawcą czy podwykonawcą, a tym samym jaką fakturę, tj. VAT 23% czy „odwrotne obciążenie” ma wystawić konsorcjant Spółka liderowi konsorcjum Wnioskodawcy?
3.  Czy konsorcjant Spółka jest w takiej sytuacji traktowana jako podwykonawca i wystawia liderowi „fakturę na usługi budowlane z odwrotnym obciążeniem”, która obowiązek zapłacenia podatku VAT przerzuca na jej odbiorcę, czyli lidera konsorcjum Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, konsorcjant Spółka wystawi liderowi konsorcjum również „fakturę na usługi budowlane” z 23% stawką podatku VAT, dla której moment obowiązku podatkowego powstaje w dacie wystawienia faktury, a ta nie może być późniejsza niż 30 dni od daty wykonania usługi, ponieważ faktura ta będzie dotyczyć zakresu robót wykonanych przez konsorcjanta Spółkę również na rzecz odbiorcy będącego Zamawiającym-Inwestorem, lecz zgodnie z umową konsorcjum i pełnomocnictwem udzielonym liderowi konsorcjum, Spółka nie może wystawić faktury Zamawiającemu-Inwestorowi.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dla ustalenia czy konsorcjant Spółka jest głównym wykonawcą czy podwykonawcą, moment podpisania umowy dodatkowej między konsorcjantami dotyczącej zakresu i wartości wykonywania przez nich robót w ramach umowy z Zamawiającym -Inwestorem nie ma znaczenia (nie musi być przedstawiana Zamawiającemu-Inwestorowi na etapie przed i po podpisaniu z nim umowy głównej), bowiem bezpośrednio z umowy z Zamawiającym-Inwestorem wynika, że Konsorcjant Spółka jest głównym wykonawcą razem z Wnioskodawcą, powinien zatem wystawić liderowi konsorcjum Wnioskodawcy fakturę z podatkiem VAT 23%, który zostanie odliczony od podatku należnego u Wnioskodawcy.

Według Wnioskodawcy, umowa dodatkowa powinna być podpisana przed rozpoczęciem robót.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, konsorcjant Spółka nie będzie podwykonawcą bowiem będzie występować jako wykonawca wspólnie z Wnioskodawcą w umowie z Zamawiającym -Inwestorem. Spółka nie wystawi liderowi „faktury na usługi budowlane z odwrotnym obciążeniem” bowiem lider konsorcjum Wnioskodawca wystawiając fakturę Zamawiającemu -Inwestorowi za wykonaną usługę naliczy i odprowadzi podatek VAT od całości kontraktu, zarówno za swoją część sprzedaży jak i za część sprzedaży, którą wykona konsorcjant Spółka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy – w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i świadczy usługi między innymi oznaczone symbolami PKWiU: 42.11, 42.21, 42.99, tj. roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych (sieci wodociągowe, kanalizacyjne, przyłącza do budynków), roboty ogólnobudowlane związane z budową dróg i chodników oraz roboty budowlane związane z budową pozostałych obiektów inżynierii wodnej gdzie indziej niesklasyfikowane (przywracanie przekroju poprzecznego rzek, utrzymanie koryt rzek).

Wnioskodawca chce wziąć udział w przetargu, który ogłasza Zamawiający-Inwestor (czynny podatnik VAT) na budowę sieci wodociągowej jako konsorcjum z inną Spółką, która również jest czynnym podatnikiem VAT i świadczy takie same usługi. Umowa konsorcjum zawarta w celu realizacji tego zadania zakładałaby, że liderem konsorcjum będzie Wnioskodawca i zgodnie z pełnomocnictwem udzielonym przez konsorcjanta, będzie występować w imieniu konsorcjum jako upoważniona do podpisania umowy między Zamawiającym-Inwestorem a konsorcjum firm Wnioskodawca i Spółka oraz do wystawienia faktury Zamawiającemu-Inwestorowi za wykonane usługi.

Zakres robót do umowy z Zamawiającym-Inwestorem zostanie podzielony między lidera Wnioskodawcę i konsorcjanta Spółkę w odrębnej umowie dodatkowej do umowy konsorcjum zawartej po wygranym przetargu. Umowa ta będzie określać, jakie długości i które odcinki (np. ulice) będą wykonane przez lidera konsorcjum Wnioskodawcę i konsorcjanta Spółkę i jaka będzie wartość robót wykonanych przez każdego z konsorcjantów.

W umowie z Zamawiającym-Inwestorem stroną umowy będzie zarówno Wnioskodawca jak i Spółka jako konsorcjum firm. Za całość wykonanych usług, zarówno tych wykonanych przez Wnioskodawcę jak i konsorcjanta Spółkę, zgodnie z pełnomocnictwem Wnioskodawca wystawi fakturę Zamawiającemu-Inwestorowi. Konsorcjant Spółka wystawi fakturę Wnioskodawcy za swoją część wykonanych robót.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia, czy konsorcjant Spółka będzie w przedmiotowej sytuacji traktowana jako podwykonawca oraz jaką fakturę powinna ona wystawić liderowi konsorcjum Wnioskodawcy za swój zakres wykonanych robót, tj. czy wystawia Wnioskodawcy „fakturę na usługi budowlane z odwrotnym obciążeniem”, przerzucając obowiązek zapłacenia podatku VAT na jej odbiorcę, czyli lidera konsorcjum Wnioskodawcę.

Należy zauważyć, że w praktyce gospodarczej bardzo często inwestycje budowlane realizowane są przez wykonawców funkcjonujących w formie konsorcjum, które jest związkiem kilku przedsiębiorstw zawartym w celu dokonania wspólnego przedsięwzięcia. Występują różne modele konsorcjów, z których każde może mieć indywidualny charakter. To z postanowień konkretnej umowy konsorcjum wynika sposób jego organizacji i rozliczeń pomiędzy jego członkami a inwestorem, jak również zakres usług świadczonych przez poszczególnych członków konsorcjum.

W prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje definicja konsorcjum, jednakże przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), w ramach tzw. swobody umów. W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Konsorcjum nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum, a przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. W konsekwencji działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy – obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. – zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

W załączniku nr 14 do ustawy – stanowiącym wykaz usług, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – zostały wskazane m.in. następujące usługi:

*   w poz. 4 – PKWiU 42.11.20.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg, ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budową pasów startowych;
*   w poz. 7 – PKWiU 42.21.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych;
*   w poz. 8 – PKWiU 42.21.22.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową sieci rozdzielczych, włączając prace pomocnicze;
*   w poz. 9 – PKWiU 42.21.23.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową systemów irygacyjnych (kanałów), magistrali i linii wodociągowych, obiektów do uzdatniania wody i oczyszczania ścieków oraz stacji pomp;
*   w poz. 10 – PKWiU 42.21.24.0 – Roboty związane z wierceniem studni i ujęć wodnych oraz instalowaniem zbiorników septycznych;
*   w poz. 15 – PKWiU 42.99.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów produkcyjnych i górniczych;
*   w poz. 16 – PKWiU 42.99.22.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową stadionów i boisk sportowych;
*   w poz. 17 – PKWiU 42.99.29.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Trzeba przy tym zaznaczyć, że fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Odnosząc się do kwestii zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do usług budowlanych świadczonych w ramach konsorcjum trzeba mieć na uwadze, że wprowadzane zmiany w zakresie reverse charge dla usług budowlanych generalnie nie powodują zmiany sposobu opodatkowania tych usług (np. w zakresie stawki VAT), w określonych przypadkach będzie dochodzić jedynie do przeniesienia obowiązku rozliczenia podatku VAT z usługodawcy na usługobiorcę.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku, ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę.

W przedstawionej sprawie, skoro konsorcjant Spółka wystawi fakturę Wnioskodawcy za swoją część wykonanych robót (w zakresie wynikającym z zawartej umowy), natomiast Wnioskodawca wystawi fakturę na rzecz Zamawiającego-Inwestora za całość wykonanych usług (zarówno wykonanych przez Wnioskodawcę jak i konsorcjanta Spółkę ) należy stwierdzić, że konsorcjant Spółka będzie w tym schemacie występowała w charakterze podwykonawcy Wnioskodawcy, działającego w takim przypadku jako główny wykonawca względem Zamawiającego-Inwestora. W świetle obowiązujących przepisów prawa oznacza to, że obowiązek rozliczenia podatku VAT od wykonanych przez konsorcjanta Spółkę – jako podwykonawcę – usług będzie w tej sytuacji ciążył na Wnioskodawcy, jako liderze konsorcjum.

Zatem, w niniejszej sprawie nie można uznać, że zarówno Wnioskodawca jak i konsorcjant Spółka równocześnie będą głównymi wykonawcami względem Zamawiającego-Inwestora.

W konsekwencji należy stwierdzić, że do świadczonych przez konsorcjanta Spółkę – jako podwykonawcę – usług (wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy) na rzecz Wnioskodawcy będzie miał zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy, zatem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego z tytułu ich wykonania będzie Wnioskodawca jako nabywca tych usług.

Stosownie do art. 106a pkt 1 ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Ponadto jak wynika z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 106e ust. 1 pkt 1-18 ustawy – faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:
    1.  obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
    2.  w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty– wyrazy „metoda kasowa”;
17.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”;
18.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Zgodnie z art. 106 ust. 4 pkt 1 ustawy – faktura nie zawiera w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca – danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że z tytułu świadczonych przez konsorcjanta Spółkę usług będzie miała ona obowiązek wystawić fakturę dla Wnioskodawcy, która będzie zawierała wyrazy „odwrotne obciążenie”, jednak nie będzie zawierała stawki podatku, sumy wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku oraz kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku. W konsekwencji faktura dokumentująca wykonane przez konsorcjanta Spółkę usługi dla Wnioskodawcy nie będzie zawierała podatku w wysokości 23%.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących określenia, czy ma znaczenie, w którym momencie (przed przystąpieniem do przetargu, przed podpisaniem umowy z Zamawiającym-Inwestorem itp.) będzie zawarta umowa dodatkowa między liderem konsorcjum Wnioskodawcą a konsorcjantem Spółką określająca zakres i wartość wykonywanych robót, dla ustalenia czy konsorcjant Spółka będzie głównym wykonawcą czy podwykonawcą, a tym samym jaką fakturę, tj. VAT 23% czy „odwrotne obciążenie” ma wystawić konsorcjant Spółka liderowi konsorcjum Wnioskodawcy należy stwierdzić, że moment zawarcia tej umowy nie wpływa na sposób rozliczenia podatku. Jak już wskazano, konsorcjant Spółka będzie w przedmiotowej sprawie występowała jako podwykonawca – niezależnie od terminu zawarcia tej umowy (umowa dodatkowa może być podpisana np. przed terminem rozpoczęcia robót). W związku z tym w stosunku do wykonywanych usług będzie miało zastosowanie odwrotne obciążenie.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie konsorcjant Spółka będzie traktowana jako podwykonawca, w związku z tym do świadczonych przez nią usług budowlanych będzie miało zastosowanie odwrotne obciążenie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Zatem konsorcjant Spółka będzie zobowiązana do wystawienia Wnioskodawcy „faktury na usługi budowlane z odwrotnym obciążeniem”, przerzucając obowiązek zapłacenia podatku VAT na jej odbiorcę, czyli lidera konsorcjum Wnioskodawcę. Jednocześnie moment zawarcia umowy dodatkowej między liderem konsorcjum Wnioskodawcą a konsorcjantem Spółką pozostanie bez wpływu na ustalenie czy konsorcjant Spółka jest głównym wykonawcą czy podwykonawcą, a tym samym jaką fakturę, tj. VAT 23% czy „odwrotne obciążenie” ma wystawić konsorcjant Spółka liderowi konsorcjum Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające ze stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to momentu powstania obowiązku podatkowego dla nabywanych przez Wnioskodawcę usług.

Informuje się jednocześnie, że wniosek w części dotyczącej wystawienia faktury przez Wnioskodawcę Zamawiającemu-Inwestorowi został rozpatrzony w interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2017 r. nr 3063-ILPP1-3.4512.27.2017.2.KB.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.