Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.1087.2025.1.KC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-31
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego wg współczynnika metrażowego w
związku z realizacją inwestycji kanalizacyjnych.
Słowa kluczowe: gmina
kanalizacja
sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Prawo do odliczenia podatku
naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami
samochodowymi
1
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wg współczynnika metrażowego w związku z
    realizacją inwestycji kanalizacyjnych.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (..) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem VAT zarejestrowanym
    jako podatnik VAT czynny. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość
    prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.
    Gmina z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku od towarów i
    usług, zwanego dalej podatkiem VAT, z podległymi jednostkami budżetowymi.
    Na terenie Gminy funkcjonują następujące scentralizowane jednostki:
      1) Urząd Gminy w (...);
      2) Szkoła Podstawowa w (...);
      3) Szkoła Podstawowa w (...);
      4) Szkoła Podstawowa w (...);
      5) Szkoła Podstawowa w (...);
      6) Szkoła Podstawowa w (...);
      7) Szkoła Podstawowa w (...);
      8) Szkoła Podstawowa w (...);
      9) Szkoła Podstawowa w (...);
      10) Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w (...);
      11) Gminne Przedszkole w (...).
    Gmina jest właścicielem infrastruktury kanalizacyjnej, która jest przez nią wykorzystywana
    przede wszystkim w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego
    odbierania ścieków. Sprzedaż jest prowadzona przez referat w Urzędzie Gminy.
    Czynności wykonywane przy pomocy Infrastruktury, w przeważającej mierze, polegają na
    prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj. m. in. mieszkańców Gminy,
    jak również przedsiębiorców lub instytucji zewnętrznych, na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych (dalej: transakcje zewnętrzne podlegające VAT).

    Gmina dokonuje rozliczeń VAT należnego z tytułu świadczenia ww. usług.
    Ponadto Gmina wskazuje, że w marginalnym zakresie dokonuje odbioru ścieków na
    potrzeby wewnętrzne, tj. miedzy innymi jednostek scentralizowanych. Jednakże warto
    podkreślić, że ilość tych jednostek w porównaniu z ilością odbiorców zewnętrznych jest
    znikoma.
    Gmina w tym miejscu wskazuje, iż przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczy Infrastruktury, która służy zarówno działalności opodatkowanej VAT
    – w zakresie odbioru ścieków na podstawie umów cywilnoprawnych, jak i działalności
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT – w zakresie wykorzystania Infrastruktury na
    potrzeby własne Gmina zrealizowała (dalej łącznie: Inwestycje kanalizacyjne):
    I. Budowa sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości (...) wraz z odbudową dróg oraz
    budową nowej drogi Gminnej.
    Inwestycja obejmuje budowę sieci kanalizacji sanitarnej. Zadanie przewiduje także
    odbudowę dróg po wykonaniu inwestycji oraz budowę nowej drogi gminnej w miejscu
    budowy sieci kanalizacji sanitarnej, o dł. 0,645 km z kanalizacją deszczową i oświetleniem.
    Przedmiotem inwestycji jest:
      1) Wykonanie sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości (...) w zakresach opisanych w
        dokumentacji projektowej jako: 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 11, 14, 17, 18, 19, tj. w ciągu ulic:
        (...), (...), (...), (...), (...), (...) oraz Osiedle (...) oraz Osiedle (...) wraz z odbudową dróg po
        wykonanej inwestycji;
      2) Budowa nowej drogi gminnej na Osiedlu (...) Gmina wskazuje, że jest w stanie
        przypisać poszczególne wydatki do poszczególnych elementów inwestycji (na
        podstawie protokołów odbioru). Gmina wskazuje, że przedmiotem niniejszego
        zapytania o interpretację jest jedynie cześć inwestycji dotycząca wykonania sieci
        kanalizacji sanitarnej (1).
    Zadanie jest dofinansowane ze Środków Rządowego Funduszu Polski Ład – Program
    Inwestycji
    Lokalnych, w wysokości (...) zł
    Wartość inwestycji wynosi: (...)
    Inwestycja została zakończona (...) 2024 r.
    II. Budowa kanalizacji sanitarnej w miejscowości (...) – etap I
    Przedmiotem Inwestycji było wykonanie sieci kanalizacji sanitarnej na Osiedlu (...) w
    miejscowości (...) oraz w ciągu ulicy (...) w miejscowości (...) wraz z odtworzeniem terenu po
    wykonanej inwestycji.
    Zakres robót obejmował:
      - budowę sieci kanalizacji tłocznej pomiędzy pompownią P4 zlokalizowaną na dz. ewid.
        nr (...), obr. (...) a IS – istniejącą studnią kanalizacji sanitarnej zarządzanej przez (...)
        Sp. z o. o., zlokalizowaną na dz. ewid. nr (...), obr. (...),
      - budowę sieci kanalizacji grawitacyjnej na odcinku od studni (...) do pompowni (...)
        wraz z odgałęzieniami (bez odcinka (...)),
      - budowę sieci kanalizacji grawitacyjnej pomiędzy studniami (...) wraz z odgałęzieniami
        oraz pomiędzy studniami (...) wraz z odgałęzieniami,
      - budowę pompowni ścieków (...),
      - odtworzenie terenu po wykonanych pracach.
    Zrealizowana sieć kanalizacyjna składa się z:

    1.2.1. głównego kanału sanitarnego grawitacyjnego wykonanego z rur:
      - PVC – U klasy S SDR 34, SN 8/lite łączone na uszczelki DN 200 x 6,5 L= ok. (...) m
        oznaczonego na dokumentacji kolorem brązowym.
    1.2.2. kolektorów tłocznych z rur:
      - PE 100 SDR 17 PN 10/łączone na uszczelki, łączna długość L=ok. (...) m (zgodnie z
        profilami) oznaczonych na dokumentacji kolorem zielonym – fragmenty.
    1.2.3. odejść bocznych wykonanych z rur:
      - DN 160 PVC SN 8 SDR 34 lite/łączone na uszczelki, łączna długość – L=ok. (...) m,
        oznaczonych na dokumentacji kolorem fioletowym – odcinki: od (...) do granicy dz.
        (...), od (...) do (...), od (...) do (...), od (...) do granicy działki (...), od (...) do granicy
        działki (...).
    Całkowita wartość inwestycji wyniosła (...) brutto z czego (...) zł zostało dofinansowane ze
    środków pochodzących z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych natomiast (...) zł
    pochodziło z subwencji wodno-kanalizacyjnej z Budżetu Państwa przekazanej Gminie (...)
    w grudniu (...) roku.
    Inwestycja została zakończona (...) r.
    III. Budowa kanalizacji sanitarnej w miejscowości (...) – etap II
    Inwestycja została realizowana w dwóch zadaniach:
    Zadanie nr 1
    „...”
    Przedmiotem zamówienia jest wykonanie sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości (...) w
    ciągu ulic (...) i (...) na odcinku od studni (...) (Osiedle (...)) do pompowni (...) (dz. (...), obr. (...))
    wraz z odtworzeniem terenu po wykonanej inwestycji.
    Zadanie nr 1 jest dofinansowane ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz
    Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata
    2014-2020
    1.1.1. Zakres zadania obejmuje:
      - budowę sieci kanalizacji tłocznej pomiędzy pompownią (...) zlokalizowaną na dz. ewid.
        nr (...), obr. (...) a studnią (...) w ciągu ulicy (...),
      - budowę sieci kanalizacji grawitacyjnej na odcinkach (...), (...), (...), (...), w tym metodą
        bezwykopową na odcinku od (...) do (...),
      - budowę pompowni ścieków (...),
      - odtworzenie terenu po wykonanych pracach.
    Zadanie nr 2:
    „...”
    Przedmiotem zadania było wykonanie sieci kanalizacji sanitarnej fi 160 w miejscowości (...)
    w ciągu ulic (...) i (...) na odcinku od studni (...) do (...) wraz z odtworzeniem terenu po
    wykonanej inwestycji.
    Zakres zadania obejmował:
      - budowę sieci kanalizacji grawitacyjnej fi 160 na odcinkach od niżej wymienionych
        studni do granic działek drogowych: (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...),
        (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...),
        (...),

      - odtworzenie terenu po wykonanych pracach.
    W ramach inwestycji „...” wykonano sieć kanalizacji sanitarnej o łącznej długości ponad (...)
    km, pompownię ścieków wraz z jej wyposażeniem i ogrodzeniem oraz odbudową dróg po
    wykonanej inwestycji. Zadanie zostało zakończone w roku (...) natomiast wydatki
    poniesione w roku (...) to kwota (...) zł z czego (...) zł zostało sfinansowane z subwencji
    wodno-kanalizacyjnej z Budżetu Państwa przekazanej Gminie (...) w grudniu (...) roku.
    Dodatkowo, na wykonanie zadania pn. „...” Gmina (...) pozyskała dofinansowanie w
    ramach poddziałania (...) „...” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata
    2014-2020 w kwocie (...) zł.
    Opisane powyżej inwestycje kanalizacyjne są wykorzystywane przez Urząd Gminy (...)
    (jednostka dokonująca zcentralizowanych rozliczeń podatku VAT z Gminą).
                                                3Podkreślenia wymaga fakt, że Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać ilości m
    odebranych ścieków podmiotom zewnętrznym (dokumentowane fakturami) oraz
    podmiotom wewnętrznym (dokumentowane notami księgowymi). Gwarantuje to między
    innymi zastosowanie odpowiedniej aparatury pomiarowej, posiadającej stosowne atesty i
    gwarantującej dokładne odczyty zainstalowanej u wszystkich odbiorców. Dla odbiorców, u
    których nie zostały zamontowane wodomierze ustalany jest ryczałt według norm zużycia
    wody na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury 14 stycznia 2002 r. w sprawie
    określenia przeciętnych norm zużycia wody.
    Gmina na podstawie posiadanych danych historycznych (za 2024 rok) wskazuje, że ilość
    odebranych ścieków:
                                3- Jednostkom zcentralizowanym – wyniosła (...) m,
                                        3- Podmiotom zewnętrznym (opodatkowana) – wyniosła (...) m.
    Na podstawie tych danych należy wskazać, że proporcja odebranych ścieków dla
    podmiotów zewnętrznych (podlegająca opodatkowaniu VAT) w całkowitej ilości
    odebranych ścieków, wynosiła w 2024 roku 100%. [(...)/(...) = (...)]
    Tak wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Przez co
    zostanie zapewnione odliczenie tej części podatku naliczonego, która obiektywnie
    związana jest z działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego odbioru ścieków przy
    wykorzystaniu Infrastruktury, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT dotyczącymi
    transakcji zewnętrznych podlegających VAT.
    Przesłanki jakimi kierował się Wnioskodawca wybierając wskazany we wniosku sposób
    określenia proporcji, to obiektywizm i proporcjonalność. Ze względu na te przesłanki
    Wnioskodawca uznał, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji odpowiada
    specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności oraz dokonywania nabyć.
    Przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według
    klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach.
    Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu
    kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów
    w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki
    budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności)
    opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności
    podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z
    samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w
    odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych.

    Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii
    podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu
    terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i
    w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob.
    uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i
    usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych).
    Ponadto, przyjęty w rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania proporcji obrotu z
    działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością dochodów
    wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają
    wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu
    terytorialnego.
    Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem
    obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w
    mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika (a zatem
    ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).
    W przypadku działalności kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo
    odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w
    odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT.
    Działalność infrastruktury kanalizacyjnej jest bowiem w głównej mierze działalnością
    gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu
    znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z
    uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być
    przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady
    traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i
    może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art.
    86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX).
    Nie można także racjonalnie zakładać, że korzystanie z dotacji (np. na pokrycie wydatków
    inwestycyjnych w zakresie infrastruktury kanalizacyjnej) będzie służyło jedynie realizacji
    czynności nieopodatkowanych. Z tego względu ujęcie tego rodzaju dofinansowania po
    stronie rocznych całkowitych obrotów z działalności kanalizacyjnej prowadziłoby do
    uzyskania wyniku odbiegającego od faktycznych proporcji między działaniami
    podlegającymi i niepodlegającymi VAT w zakresie działalności polegającej na odbiorze
    ścieków, zakłócając tym samym neutralność podatku VAT.
    W rezultacie o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada
    charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki
    działalności kanalizacyjnej Pogląd ten, był także wielokrotnie potwierdzany przez Naczelny
    Sąd Administracyjny, np. w wyroku I FSK 425/18 z dnia 19 grudnia 2018 roku.

## Pytanie

Czy w przypadku dokonywania przez Gminę zakupów dotyczących realizacji inwestycji
    kanalizacyjnych, Gmina będzie mieć prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego wg sposobu określenia proporcji innego niż wymieniony w art.
    86 ust. 2c, tj. współczynnika metrażowego?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej wytworzonej w
    ramach inwestycji kanalizacyjnych w celu odpłatnego świadczenia usług odprowadzania
    ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, a także odbioru ścieków od jednostek
    objętych centralizacją, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego
    z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą
    kanalizacyjną wytworzoną w ramach inwestycji, obliczonej według udziału procentowego,
    w jakim przedmiotowa infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana będzie do
    wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie

    zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych
    odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w
    liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców
    zewnętrznych i na rzecz jednostek objętych centralizacją).
    Odpłatne świadczenie odbioru ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych przy
    zastosowaniu infrastruktury kanalizacyjnej stanowi czynność podlegająca opodatkowaniu
    VAT. Natomiast wykorzystywanie ww. infrastruktury na rzecz jednostek budżetowych jest
    czynnością, która znajduje się poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług. Tak
    więc należy wskazać, że infrastruktura ta jest wykorzystywana do czynności podlegającym
    VAT oraz czynności niepodlegającym VAT. Ponadto Gmina nie będzie w stanie dokonać
    tzw. alokacji bezpośredniej, polegającej na bezpośrednim przyporządkowaniu wydatków
    do poszczególnych rodzajów działalności.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT: W przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, (...), gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Warto podkreślić, że ustawodawca nie wprowadził jednego, ściśle określonego wzoru
    sposobu obliczania proporcji, a zawarty w art. 86 ust. 2c katalog ma na celu jedynie
    wskazanie przykładowych danych, możliwych do wykorzystania przy ustalaniu wielkości
    proporcji. Nie ma on jednak charakteru wiążącego i należy go traktować jako wskazówki,
    tożsame stanowisko jest wyrażane w poglądach doktryny.
    Jednak należy podkreślić, że proporcja ta musi zawsze realizować wymagania zawarte w
    art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Zgodnie art. 86 ust. 2b ustawy o VAT sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów,
        o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
        przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Jednostki Samorządu terytorialnego zostały objęte rozporządzeniem wydanym na
    podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, wskazano w nim sposób określenia proporcji oraz
    dane, które powinny być wykorzystywane przez JST w celu ustalenia współczynnika.
    Jednak należy wskazać na art. 86 ust 2h ustawy o VAT: „W przypadku gdy podatnik
    (gmina), dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie
    ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób
    określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez
    niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji.”
    Potwierdzeniem możliwości zastosowania powyższego jest uzasadnienie do projektu
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania

    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników (dalej: Uzasadnienie do projektu), w którym
    wskazano, iż: „Wskazanie dla podmiotów wymienionych w projektowanym
    rozporządzeniu sposobu określenia proporcji uznanego w ich przypadku za najbardziej
    odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i
    dokonywanych przez nich nabyć ułatwi im określenie najwłaściwszego, biorąc pod uwagę
    specyfikę ich działalności i dokonywanych nabyć, sposobu obliczenia podatku
    podlegającego odliczeniu. Celem ww. sposobu zaproponowanego w projektowanym
    rozporządzeniu jest przede wszystkim zagwarantowanie pewności prawa tym
    podmiotom. Pozwoli to także zminimalizować ewentualne przyszłe spory z organami
    podatkowymi na gruncie rozliczania podatku naliczonego.
    Podkreślenia jednak wymaga, że zgodnie z zapisem ustawowym (art. 86 ust. 2h ustawy o
    VAT), podatnicy, którym dedykowane jest to rozporządzenie nie muszą stosować
    zawartych w nim zapisów i mogą stosować inny – bardziej w ich ocenie – reprezentatywny
    sposób określenia proporcji, przy czym rezygnując ze stosowania przepisów
    rozporządzenia nie skorzystają z pewności prawa gwarantowanej tym aktem”. Ponadto w
    broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia 17 lutego 2016 r. w sprawie zasad
    odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o
    charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.
    także znajduje się potwierdzenie możliwości odejścia od proporcji liczonej wg. danych z
    rozporządzenia.
    W konsekwencji należy wskazać, że zdaniem Gminy zastosowanie współczynnika
    wskazanego w rozporządzeniu jest zupełnie nieadekwatne do specyfiki działalności gminy
    w zakresie odbioru ścieków. Ponieważ zawiera on w sobie elementy, zarówno
    zwiększające proporcję (w liczniku) jak i ją zaniżające (w mianowniku), które nie są
    związane z wykorzystywaniem infrastruktury kanalizacyjnej.
    Proporcja liczona w ten sposób może mieć zastosowanie do wydatków ogólnych
    dotyczących całościowemu działaniu Gminy (np. zakup środków czystości, ogrzewanie
    itp.), a nie specyficznemu typowi działalności jakim jest działalność w zakresie odbioru
    ścieków. W przypadku odbioru nieczystości istnieje bowiem możliwość precyzyjnego
    wskazania stopnia wykorzystania infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT oraz
    pozostałych, a mianowicie poprzez zastosowanie proporcji ilości ścieków odbieranych od
    odbiorców zewnętrznych oraz jednostek budżetowych. Dlatego zastosowanie
    współczynnika zawartego w rozporządzeniu nie może mieć miejsca, ze względu na
    pominięcie specyfiki działalności, związanej z gospodarką kanalizacyjną, a także
    dokonywanych przez Gminę nabyć.
    Warto wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26.06.2018 r. sygn. akt I
    FSK 219/18 wskazuje, iż całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określeniu
    proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym
    wskazuje, że ustawodawca – mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych
    przez podatnika – nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów,
    których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza
    możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi
    pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej
    reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywania nabyć.
    Ponadto stanowisko gminy jest tożsame z zaprezentowanym w powyższym wyroku NSA (I
    FSK 219/18), w którym NSA stwierdza, że: „Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik
    obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu
    ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących
    specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów
    ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między
    czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Nie sposób zgodzić
    się z twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, jakoby porównanie wielkości

    prewspółczynników ustalonych na podstawie rozporządzenia (...) i w oparciu o metodę
    przyjętą przez Gminę (...) nie miało znaczenia dla weryfikacji reprezentatywności
    poszczególnych sposobów ustalania proporcji, w sytuacji, gdy nie jest kwestionowana
    specyfika działalności wodno-kanalizacyjnej stanowiącej w przeważającej mierze
    działalność gospodarczą. Argument, że proporcja ustalona przez skarżącą jest
    nieadekwatna, gdyż nie uwzględnia, że woda i ścieki zużyte/wytworzone przez własne
    jednostki organizacyjne mają pośredni związek nie tylko z działalnością inną niż
    gospodarcza, ale również – w pewnym zakresie – z działalnością gospodarczą (s. 13
    uzasadnienia) jest o tyle nietrafny, że prowadzi w istocie do wniosku o konieczności
    ustalenia szerszego niż zakłada to Gmina zakresu odliczenia (prewspółczynnik
    proponowany przez skarżącą nie uwzględnia bowiem, że usługi świadczone na rzecz
    jednostek wewnętrznych gminy mogą być pośrednio związane z dokonywaniem przez
    Gminę czynności opodatkowanych)”.
    Ponadto stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach Naczelnego Sądu
    Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np.
      - Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2019 r. – I FSK 2118/18,
      - Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lipca 2019 r. – I FSK 732/18,
      - Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2019 r. – I FSK 411/18,
      - Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r. – I FSK 1662/18,
      - Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r. – I FSK 1019/18,
      - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 lipca 2019 r. – I
        SA/Gl 435/19,
      - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 2 lipca 2019 r. – I
        SA/Rz 362/19,
      - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 2 lipca 2019 r. – I
        SA/Rz 303/19,
      - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 czerwca 2019 r. –
        I SA/Kr 409/19,
      - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 kwietnia 2019 r.
        – I SA/Kr 133/19.
    A także interpretacjach, np. Interpretacja Indywidualna z dnia 09 sierpnia 2024 r., 0111-
    KDIB3-2.4012.282.2024.2KK, gdzie stwierdzono: „Zatem, w związku z wykorzystywaniem
    przez Państwa infrastruktury, zarówno w celu odpłatnego świadczenia usług w zakresie
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i do odbioru ścieków od
    Odbiorców wewnętrznych, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia
    części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z
    infrastrukturą, którego wysokość zostanie obliczona według udziału procentowego, w
    jakim ww. infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności
    gospodarczej, tj. według klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
    sześciennych odprowadzonych ścieków od Odbiorców zewnętrznych (czynności
    opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj.
    od Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych).”
    Oprócz powyższej interpretacji, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wielu innych
    interpretacjach, przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z dnia:
      - 28 października 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.404.2022.3.HW,
      - 21 października 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.551.2022.1.APR,

      - 19 października 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.470.2022.2.AW,
      - 1 września 2022 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.260.2022.2.MBN,
      - 30 listopada 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.792.2021.1.ALN.
    Proporcja obliczona przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość
    w metrach sześciennych odprowadzenia ścieków) obrazujących specyfikę działalności
    kanalizacyjnej. Pozwala ona na obiektywne ustalenie proporcji pomiędzy czynnościami
    opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w zakresie gospodarki kanalizacyjnej. Działalność
    kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania
    podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Ponadto infrastruktura ściekowa jest wyodrębnionym niezależnym zespołem urządzeń,
    środków trwałych, przy pomocy której możliwe jest świadczenie usług wyłącznie
    odprowadzenia ścieków.
    Gmina na podstawie posiadanych danych historycznych (za 2024 rok) wskazuje, że ilość
    odebranych ścieków:
                                3- Jednostkom zcentralizowanym – wyniosła (...) m,
                                        3- Podmiotom zewnętrznym (opodatkowana) – wyniosła (...) m.
    Na podstawie tych danych należy wskazać, że proporcja odebranych ścieków dla
    podmiotów zewnętrznych (podlegająca opodatkowaniu VAT) w całkowitej ilości
    odebranych ścieków, wynosiła w 2024 roku 100 %. [(...)/(...) = (...)]
    Podsumowując, stanowisko Gminy o zastosowaniu współczynnika wyliczonego według
    udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych
    ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych
    ścieków ogółem (od odbiorców zewnętrznych i na rzecz jednostek budżetowych) należy
    uznać za prawidłowe. W związku z czym Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia
    części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane
    z Infrastrukturą obliczoną według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa
    infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana jest do wykonywania działalności
    gospodarczej, tj. według klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
    sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności
    opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj.
    od Odbiorców zewnętrznych oraz od jednostek objętych centralizacją rozliczeń podatku
    VAT Gminy).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, w szczególności kwestia
    prawa do odliczenia podatku VAT w związku z odbudową dróg po wykonaniu inwestycji
    oraz budową nowej drogi gminnej w miejscu budowy sieci kanalizacji sanitarnej, nie mogą
    być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

    Interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że „(...) Gmina jest w
                      3stanie precyzyjnie wskazać ilości m odebranych ścieków podmiotom zewnętrznym
    (dokumentowane fakturami) oraz podmiotom wewnętrznym (dokumentowane notami
    księgowymi), a „proporcja obliczona przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych
    kryteriach (ilość w metrach sześciennych odprowadzenia ścieków) obrazujących specyfikę
    działalności kanalizacyjnej” oraz, że „wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji
    będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane”.
    W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.
    Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez
    Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z
    infrastrukturą kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą
    oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na
    działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej
    odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez
    Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy
    zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w
    indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych
    podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych
    stanów faktycznych, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku
    wyroków sądów, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych
    sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają.
    Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej
    interpretacji rozstrzygnięcie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.