Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.402.2019.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-18
Teza: braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizowanym projektem
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2019 r. (data wpływu 11 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizowanym projektem - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizowanym projektem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację zadań własnych określonych w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506 ze zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”). W katalogu powierzonych Gminie zadań własnych przewidziane zostały, w szczególności sprawy dotyczące kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym). W ramach realizacji zadań własnych, w 2019 r. Gmina zrealizowała projekt pn. „..” (dalej: „Projekt”).

Przedmiotem Projektu była poprawa istniejącej infrastruktury i przebudowa dotychczasowych obiektów rekreacyjnych i turystycznych. Budowa obiektów (pomostów i przystani) pozwoliła na wytyczenie bezpiecznej strefy kąpielowej, natomiast budowa dodatkowej przystani dla urządzeń pływających przyczyniła się m.in. do uprawiania kameralnych form turystyki aktywnej. Budowa pomostów oddzieli część rekreacyjną (kąpieliskową) od części zbiornika, którą zamieszkuje ptactwo objęte ochroną prawną. Budowa pomostów spowoduje, że rekreacja skoncentruje się w części użytkowej zbiornika i tym samym nie będzie rozproszona na całym obszarze, co ograniczy degradację środowiska. W ramach Projektu wykonane zostaną: pale fundamentowe z rur stalowych, ustrój nośny w konstrukcji drewnianej, układ legarowy oparty na palach, podesty z bali ryflowanych oraz barierki ochronne drewniane.

Gmina zrealizowała Projekt częściowo ze środków własnych, jak również ze środków zewnętrznych. Projekt został dofinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Podatek VAT stanowił koszt kwalifikowany Projektu.

Ponoszone w ramach Projektu wydatki zostały udokumentowane wystawianymi na rzecz Gminy przez dostawców / usługodawców fakturami, z wykazanym podatkiem naliczonym, na których to fakturach Gmina została wskazana jako nabywca. Gmina nie dokonała odliczenia VAT z ww. faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu.

Efekty zrealizowanego Projektu są przeznaczone do użytku niekomercyjnego i są ogólnodostępne. Gmina nie wykorzystuje Projektu do wykonywania jakichkolwiek odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, w szczególności nie jest i nie będzie on przedmiotem np. umowy dzierżawy czy też najmu. Stanowi on natomiast realizację zadań własnych Gminy w zakresie kształtowania przestrzeni rekreacyjnej, kreowania potencjału turystycznego oraz ochrony środowiska, tym samym przyczyniając się do zwiększenia aktywizacji i integracji społecznej. Realizacja Projektu ściśle wiąże się z rozwojem infrastruktury, która jest udostępniana całorocznie dla ogółu mieszkańców i która służy lokalnym inicjatywom, a efekty Projektu nie są wykorzystywane do działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT). Gmina nie pobiera i nie będzie pobierała jakiejkolwiek odpłatności w związku z wykorzystaniem efektów zrealizowanego Projektu. Służy on bowiem, jak wskazano wyżej, do realizacji zadań własnych Gminy w zakresie turystyki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu.

Uzasadnienie stanowiska:

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, a także gdy towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. czynności, których następstwem jest określenie podatku należnego.

W myśl natomiast art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Projekt jest wykorzystywany do realizacji zadań własnych Gminy w zakresie kształtowania przestrzeni rekreacyjnej, kreowania potencjału turystycznego, jak również ochrony środowiska w celu zwiększenia aktywizacji oraz integracji społecznej i nie jest w ogóle wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Efekty realizowanych zadań (tutaj budowa pomostów i przystani cumowniczej) mają publiczny charakter (tj. tworzenie infrastruktury rekreacyjnej służącej potrzebom społeczności, a także środowisku naturalnemu) i stanowią czynności niepodlegające ustawie o VAT.

Gmina nie uzyskuje oraz nie będzie uzyskiwała żadnych przychodów z efektów Projektu, a także nie będzie go wykorzystywała do wykonywania czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W szczególności, Gmina nie będzie odpłatnie udostępniała elementów powstałych w ramach Projektu. Zrealizowany Projekt nie generuje/ nie będzie generował po stronie Gminy żadnych dochodów.

Wydatki poniesione na realizację Projektu Gmina poniosła, jako organ władzy publicznej realizujący zadania nałożone na niego odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został on powołany - czyli zgodnie ustawą o samorządzie gminnym. Dodatkowo, Infrastruktura powstała w ramach Projektu jest/ będzie przez Gminę wykorzystywana wyłącznie do czynności, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższe potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych stanach faktycznych, tj. przykładowo w interpretacji z dnia 26 lipca 2019 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.379.2019.1.AD, w której stwierdził, iż „ Analiza (\`(...)\`) prowadzi do stwierdzenia, że zarówno w trakcie realizowania inwestycji, jak i po jej zakończeniu Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z inwestycją polegającą na budowie wiat turystycznych, gdyż wiaty będą ogólnodostępne dla mieszkańców i turystów i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie będzie przysługiwało również Gminie prawo do zwrotu podatku naliczonego, bowiem dofinansowanie, o którym mowa we wniosku, nie stanowi środków wskazanych w powołanym rozporządzeniu”.

W odniesieniu do poniesionych przez Gminę wydatków związanych z realizacją Projektu nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego. Gmina bowiem nie występuje tu w charakterze podatnika VAT i nie istnieje związek pomiędzy realizacją Projektu, a wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

W konsekwencji należy uznać, że Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy organy te podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach realizacji zadań własnych, w 2019 r. Gmina zrealizowała projekt pn. „…”.

Przedmiotem Projektu była poprawa istniejącej infrastruktury i przebudowa dotychczasowych obiektów rekreacyjnych i turystycznych. W ramach Projektu wykonane zostaną: pale fundamentowe z rur stalowych, ustrój nośny w konstrukcji drewnianej, układ legarowy oparty na palach, podesty z bali ryflowanych oraz barierki ochronne drewniane. Gmina zrealizowała Projekt częściowo ze środków własnych, jak również ze środków zewnętrznych. Projekt został dofinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Podatek VAT stanowił koszt kwalifikowany Projektu.

Ponoszone w ramach Projektu wydatki zostały udokumentowane wystawianymi na rzecz Gminy przez dostawców / usługodawców fakturami, z wykazanym podatkiem naliczonym, na których to fakturach Gmina została wskazana jako nabywca. Gmina nie dokonała odliczenia VAT z ww. faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu. Efekty zrealizowanego Projektu są przeznaczone do użytku niekomercyjnego i są ogólnodostępne. Gmina nie wykorzystuje Projektu do wykonywania jakichkolwiek odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, w szczególności nie jest i nie będzie on przedmiotem np. umowy dzierżawy czy też najmu. Stanowi on natomiast realizację zadań własnych Gminy w zakresie kształtowania przestrzeni rekreacyjnej, kreowania potencjału turystycznego oraz ochrony środowiska, tym samym przyczyniając się do zwiększenia aktywizacji i integracji społecznej. Realizacja Projektu ściśle wiąże się z rozwojem infrastruktury, która jest udostępniana całorocznie dla ogółu mieszkańców i która służy lokalnym inicjatywom, a efekty Projektu nie są wykorzystywane do działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT). Gmina nie pobiera i nie będzie pobierała jakiejkolwiek odpłatności w związku z wykorzystaniem efektów zrealizowanego Projektu. Służy on bowiem, jak wskazano wyżej, do realizacji zadań własnych Gminy w zakresie turystyki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją ww. projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie zostanie spełniony, ponieważ – jak wskazano w okolicznościach sprawy – efekty realizacji projektu nie są przez Wnioskodawcę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina nie pobiera i nie będzie pobierała jakiejkolwiek odpłatności w związku z wykorzystaniem efektów zrealizowanego projektu. Ponadto Wnioskodawca będzie realizował projekt w związku z wykonywaniem zadań własnych gminy nałożonych ustawą o samorządzie gminnym. Oznacza to, że w odniesieniu do tych czynności Gmina będzie występować jako organ władzy publicznej i na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy nie będzie uznawana za podatnika.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z realizacji projektu pn. „…”.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.