Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-819/09-2/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-09-29
Teza: Czy w świetle art. 27 ust. 4 pkt 3 oraz ust. 3 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług doradczych w zakresie rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych, świadczonych przez Spółkę na rzecz podatnika mającego siedzibę w Szwajcarii, jest terytorium Szwajcarii, a tym samym przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce?
Słowa kluczowe: rejestracja; usługi-usługi doradcze; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21.07.2009r. (data wpływu 24.07.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług doradczych w zakresie rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2009r. wpłynął w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług doradczych w zakresie rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

A. (dalej jako: „Spółka” lub „A.”) świadczy na rzecz podmiotu z siedzibą na terytorium państwa trzeciego (w Szwajcarii), kompleksowe usługi wsparcia oraz usługi podobne do usług doradczych, w zakresie rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych usługobiorcy na terytorium Polski. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako „podatek VAT”) w Polsce i nie jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Szwajcarii. Beneficjentem przedmiotowych usług jest podatnik zarejestrowany dla potrzeb podatku od wartości dodanej w Szwajcarii i nie zarejestrowany dla potrzeb podatku VAT w Polsce. Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Spółką i jej zagranicznym kontrahentem (dalej jako: „Umowa”) A. zobowiązał się do świadczenia usług wsparcia oraz usług podobnych do usług doradczych w zakresie rejestracji wybranych produktów leczniczych oraz wyrobów medycznych w Polsce. W szczególności, wykorzystując swoje doświadczenie oraz ekspertyzę, Spółka udziela wsparcia usługobiorcy w celu uzyskania przez niego odpowiednich rejestracji produktów na terytorium Polski w możliwie najkrótszym czasie oraz z zachowaniem wszelkich wymogów formalnych i prawnych w tym zakresie. W praktyce, w zakres świadczonych przez Spółkę usług wchodzą min. takie czynności jak:

*   dostarczanie dokumentacji niezbędnej w procesie rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych;

*   zapewnienie odpowiednich pełnomocnictw i innych upoważnień niezbędnych w celu reprezentowania usługobiorcy w kontaktach z polskimi władzami, w procesie rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych;

*   zapewnienie tłumaczenia na język polski dokumentów wymaganych przez polskie władze w procesie rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych;

*   świadczenie na rzecz usługobiorcy usług doradztwa technicznego w zakresie rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych;

*   zapewnienie kompletnej dokumentacji wniosków składanych do właściwych organów polskich władz;

*   nieprzerwana koordynacja i monitorowanie procesu rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych;

*   przekazywanie usługobiorcy regularnych raportów i informacji zwrotnych dotyczących procesu rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych;

*   utrzymywanie kontaktów z lokalnymi władzami w zakresie postępów procesu rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych;

*   odpowiadanie na wszystkie pytania zadawane przez organy władz w procesie rejestracji.

Usługi są świadczone przez Spółkę na każdym etapie procesu rejestracji produktów leczniczych lub wyrobów medycznych usługobiorcy na terytorium Polski – (tj. od wstępnego etapu wsparcia w kompletowaniu odpowiedniej dokumentacji, poprzez złożenie odpowiednich wniosków po monitorowanie procesu rejestracji oraz ostatecznie uzyskanie odpowiednich rejestracji). Biorąc powyższe pod uwagę, usługobiorca nabywając od Spółki przedmiotowe usługi, uzyskuje profesjonalne doradztwo oraz wsparcie w zakresie rejestracji wybranych produktów leczniczych i wyrobów medycznych na terytorium Polski, w sposób zapewniający przebieg w/w procesu w sposób sprawny, efektywny oraz zgodny z prawem i wymogami formalnymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 27 ust. 4 pkt 3 oraz ust. 3 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług doradczych w zakresie rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych, świadczonych przez Spółkę na rzecz podatnika mającego siedzibę w Szwajcarii, jest terytorium Szwajcarii, a tym samym przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce?

Zdaniem wnioskodawcy:

1\. Opodatkowanie usług świadczonych przez Spółkę na podstawie przepisów ustawy o VAT

Zgodnie z generalną zasadą odnoszącą się do miejsca opodatkowania usług wyrażoną w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usługi jest siedziba świadczącego usługę, a w przypadku posiadania przez świadczącego usługi stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności miejsce jego stałego zamieszkania. Jednakże w kolejnych przepisach art. 27 ustawy o VAT, ustawodawca przewidział szczególne zasady opodatkowania usług.

W świetle art. 27 ust. 3 oraz art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, w przypadku:

świadczenia usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, w tym w szczególności:

1.  usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1),
2.  usług doradztwa w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2),
3.  usług prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1),
4.  usług architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) – z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1,
5.  usług w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3);

na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa
2.  2)podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę,

*   miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

W świetle powyższego, zgodnie z przepisem art. 27 ustawy o VAT, aby usługi świadczone na rzecz podmiotów z siedzibą poza terytorium Wspólnoty Europejskiej mogły być opodatkowane podatkiem VAT w kraju siedziby usługobiorcy (lub stałym miejscu prowadzenia przez niego działalności) usługi te muszą:

*   mieścić się w katalogu usług wymienionych w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT;

*   być świadczone na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania poza terytorium Wspólnoty Europejskiej.

Zdaniem Spółki, zarówno ze względu na charakter świadczonych usług (usługi niematerialne w zakresie wsparcia procesu rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych) oraz fakt, iż odbiorcą tych usług jest podmiot z siedzibą w Szwajcarii, miejscem opodatkowania przedmiotowych usług jest terytorium Szwajcarii.

Według Spółki, z uwagi na wskazany w stanie faktycznym zakres określonych w Umowie usług, Spółka świadczy usługi o charakterze podobnym do usług doradczych.

Spółka zwraca uwagę, iż podstawową cechą świadczonych przez Spółkę usług jest niematerialny (ekspercki) charakter. W szczególności, w skład usług wchodzą m.in. czynności odpowiadające swoją treścią usługom podobnym do usług doradztwa prawnego. W szczególności, Spółka w ramach procesu rejestracji ma na celu zapewnienie, że wszelkie działania podejmowane na rzecz usługobiorcy tj. kompletowanie oraz wypełnianie odpowiedniej dokumentacji, wniosków, przygotowanie i złożenie wniosku oraz monitorowanie procesu rejestracji poprzez kontakty z odpowiednimi władzami są w pełni zgodne z obowiązującymi regulacjami prawnymi oraz wymogami formalnymi określonymi ściśle przepisami prawa, np. ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271 ze zm.). W celu kompetentnego wykonywania swoich obowiązków w ramach Umowy, Spółka zatrudnia wykwalifikowany personel posiadający odpowiednią wiedzę, doświadczenie oraz ekspertyzę w zakresie rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych w Polsce.

Ponadto, Spółka odpowiada przed zleceniodawcą z perspektywy zarządczej za efektywne administrowanie wszelkimi aspektami prowadzonych rejestracji produktów na terytorium Polski oraz za ich monitorowanie i koordynowanie. W szczególności, Spółka zobowiązana jest do regularnego przekazywania usługobiorcy raportów oraz informacji dotyczących procesu rejestracji wybranych produktów.

Istotną częścią świadczonych przez Spółkę usług jest również element doradczy. W szczególności zobowiązana jest do bieżącego doradztwa w zakresie wszelkich aspektów dotyczących rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych (w tym m.in. do wyjaśniania ewentualnych niejasności w odpowiednich regulacjach oraz przedstawiania usługobiorcy rekomendacji oraz wskazówek, co do optymalnego przebiegu / strategii procesu rejestracji w przypadku poszczególnych Produktów). Doradczy charakter świadczonych usług wynika również z faktu, iż świadcząc przedmiotowe usługi Spółka wykorzystuje swoją ekspercką wiedzę, profesjonalizm oraz doświadczenie zdobyte w projektach podobnego lub tego samego rodzaju. W tym kontekście, Spółka pragnie wskazać na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 kwietnia 2009 (sygn. IPPP2/443-90/09-4/IK), w której Dyrektor podzielił stanowisko podatnika oraz doktryny, iż usługi doradcze nie muszą być wykonywane przez wyspecjalizowane podmioty (wykonawców charakteryzujących się stosownymi cechami i uprawnieniami zawodowymi), ale mogą być wykonywane również przez inne podmioty.

W związku ze złożonym oraz kompleksowym charakterem przedmiotowych usług, które – jak wskazano powyżej – wykazują elementy kilku kategorii usług niematerialnych wskazanych w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, zdaniem Spółki, usługi te – ze względu na ekspercki charakter – powinny być zakwalifikowane jako usługi podobne do usług doradczych.

Dodatkowo, usługi te są świadczone na rzecz podmiotu z siedzibą na terytorium państwa trzeciego (w Szwajcarii). W rezultacie, wymogi wskazane przez ustawodawcę w ustawie o VAT, wskazujące na możliwość opodatkowania usług na terytorium kraju usługobiorcy w przedmiotowym przypadku zostały przez Spółkę spełnione.

Jednocześnie Spółka zwraca uwagę, iż przepis art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT określając, że usługi doradcze i usługi podobne do tych usług podlegają opodatkowaniu w kraju siedziby usługobiorcy nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznej tych usług. Tym samym, zdaniem Spółki, uznanie przedmiotowych usług jako usług podobnych do usług doradczych nie zależy od klasyfikacji statystycznej, ale od charakteru świadczonych usług, które – jak wskazano powyżej – mają charakter usług podobnych do usług doradczych. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPP2/443-335/09-2/AS), gdzie stwierdzono, iż w przypadku usług niedefiniowanych w ustawie o VAT na podstawie klasyfikacji statystycznych, jedynie analiza przedmiotu oraz rodzaju zadań wchodzących w zakres świadczonej usługi) jest podstawą do uznania danej usługi za usługę niematerialną wchodzącą w zakres regulacji ust. 4 art. 27 ustawy o VAT.

Konsekwencją tego jest uznanie, iż na podstawie art. 27 ust. 4 pkt 3 oraz ust. 3 ustawy o VAT miejscem świadczenia przez Spółkę przedmiotowych usług na rzecz zagranicznego kontrahenta jest terytorium Szwajcarii, a tym samym usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce,

2\. Opodatkowanie usług świadczonych przez Spółkę na podstawie przepisów wspólnotowych

Spółka zwraca uwagę, iż art. 27 ust 3 oraz art. 21 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT stanowią implementację postanowień art. 56 ust. 1 lit. (c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347/1, dalej jako: „Dyrektywa 2006/112/WE Rady) (wcześniej art. 9 ust. 2 lit. (e) VI Dyrektywy VAT) na gruncie przepisów krajowych i nie mogą być interpretowane w sposób dający rezultat sprzeczny z postanowieniami tejże Dyrektywy.

Zgodnie z art. 56 ust. 1 lit. (c), miejscem świadczenia między innymi, usług konsultantów lub innych podobnych usług, jak również przetwarzania danych i dostarczania informacji, wykonywanych na rzecz usługobiorców mających siedzibę poza Wspólnotą jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczone są usługi lub, w przypadku ich braku, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Usługi takie podlegają opodatkowaniu w kraju, w którym zgodnie z tym przepisem są świadczone. Zdaniem Spółki, usługi świadczone przez nią na rzecz szwajcarskiego kontrahenta powinny zostać zakwalifikowane jako „usługi konsultantów” oraz „inne podobne usługi”, o których mowa w art. 56 ust. 1 lit. (c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Usługi świadczone przez A. na rzecz zagranicznego kontrahenta są usługami podobnymi do usług doradczych, które odnoszą się do kompleksowego wsparcia usługobiorcy w procesie uzyskiwania rejestracji wybranych produktów leczniczych i wyrobów medycznych na terytorium Polski.

Biorąc pod uwagę, że ustawa o VAT stanowi wdrożenie na grunt prawa polskiego odzwierciedlenia unormowań zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady, przy dokonywaniu wykładni zawartych w niej przepisów należy uwzględnić wskazówki wynikające z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości,

Zgodnie z tym orzecznictwem, opodatkowanie usług wymienionych w art. 56 ust. 1 lit. (c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady (wcześniej art. 9 (2) (e) VI Dyrektywy) w kraju siedziby usługobiorcy nie jest wyjątkiem on ogólnej zasady opodatkowania usług w kraju usługodawcy, a w konsekwencji nie należy stosować tego przepisu w sposób zawężający (por. wyrok ETS z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C 41/04 Levob Verzekeringen BV).

Co więcej, brzmienie art. 56 ust. 1 lit. (c) Dyrektywy 2006/112/WE nakazujące opodatkowanie w kraju usługobiorcy również usług podobnych do usług konsultantów jasno wskazuje, iż zapis ten ma zastosowanie do szerszej kategorii usług niż usługi konsultingowe w wąskim tego słowa znaczeniu.

Jak wskazał bowiem Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-401/06 wyrażenie „inne podobne usługi” nie dotyczą określonej wspólnej cechy wszystkich usług wskazanych w trzecim myślniku art. 9 (2) (e) VI Dyrektywy, lecz dotyczą usługi podobnej do każdych z wskazanych w tym przepisie usług rozważanych oddzielnie. W rezultacie w przedmiotowym orzeczeniu ETS stwierdził, iż dana usługa jest uważana za podobną do jednej z czynności wskazanych w tym przepisie o ile służy podobnym celom. W świetle powyższego, w opinii Spółki w wyniku nabycia usługi konsultanta, usługobiorca uzyskuje od innego podmiotu fachowe wsparcie mające na celu zapewnienie uzyskania odpowiednich rejestracji produktów na terytorium Polski.

Tym samym, w świetle wskazanych powyżej wyroków Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy uznać, iż usługi świadczone przez Spółkę mieszczą się w zakresie pojęcia usług konsultantów, biur konsultingowych oraz im podobnych. W konsekwencji, usługi świadczone przez Spółkę powinny zostać zakwalifikowane jako „usługi konsultantów” lub „inne podobne usługi”, o których mowa w art. 56 ust. 1 lit. (c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady (w konsekwencji w art. 27 ust. 4 pkt 3, który stanowi inkorporacje przepisów przedmiotowych regulacji niniejszej dyrektywy do prawodawstwa krajowego).

3\. Nowelizacja przepisów art. 27 ustawy o VAT

Zdaniem Spółki, dodatkowym argumentem przemawiającym za prawidłowością jej stanowiska, jest również dokonana w listopadzie 2008 r. nowelizacja art. 27 ust. 4 ustawy o VAT, która doprowadziła do harmonizacji przepisów wspólnotowych z krajowymi w przedmiotowym zakresie.

Z dniem 1 grudnia 2008 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320, zwana dalej „Ustawą o zmianie VAT”), na mocy której m.in. nadano nowe brzmienie art. 27 ust. 4 ustawy o VAT. Przepis ten określa usługi o charakterze niematerialnym, w przypadku których miejscem świadczenia na rzecz m.in. osób prawnych posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, zgodnie z art. 27 ust. 3 ustawy o VAT jest kraj siedziby usługobiorcy. W konsekwencji, tego typu usługi są opodatkowane podatkiem od wartości dodanej w państwie nabywcy usług, co powoduje, że na świadczących usług nie spoczywa obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług.

W brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie Ustawy o zmianie VAT, art. 27 ust. 4 pkt 3 Ustawy o VAT dotyczył m. in.: usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1), oprogramowania (PKWiU 72.2), prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWIU 74.1) oraz usług przetwarzania danych, dostarczania informacji i tłumaczeń. Natomiast w wyniku wspomnianej nowelizacji przepisy art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, obejmują m. in. o usługi doradcze oraz usługi do nich podobne.

W wyniku nowelizacji poszerzeniu uległ zakres m. in. usług doradczych (o usługi do nich podobne), w przypadku świadczenia których na rzecz podmiotu posiadającego siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT powstaje w państwie siedziby nabywcy usług.

O jakościowej zmianie przepisów świadczy również odejście przez ustawodawcę od Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (zwanej dalej „PKWiU”) przy klasyfikacji usług, dla których miejscem świadczenia usług jest kraj siedziby nabywcy usług. Mianowicie, przepisy art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT określając usługi doradcze, inżynierskie, prawnicze, księgowe oraz inne usługi podobne, nie posługują się obecnie PKWiU. Oznacza to, że umiejscowienie danej usługi w określonej pozycji PKWiU nie przesądza o zakwalifikowaniu jej do usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT.

Zmiana art. 27 ust. 4 ustawy o VAT wynika z wcześniejszej niepełnej implementacji przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady, która zastąpiła obowiązującą we wrześniu 2006 r. VI Dyrektywę. Mianowicie, art. 9 ust. 2 lit. e tiret trzecie VI Dyrektywy VAT (obecnie art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady) stanowił, że w przypadku usług konsultantów, inżynierów, biur konsultingowych, prawników, księgowych oraz innych podobnych usług, jak również przetwarzania danych i dostarczania informacji, miejscem ich świadczenia jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przepisy wspólnotowe w tym zakresie wyraźnie odnoszą się nie tylko do typowych usług doradczych, ale także do usług do nich podobnych, w żaden sposób nie odnoszą się natomiast do klasyfikacji statystycznych. Dlatego te same opinie statystyczne nie mogą przesądzać o charakterze usług. W każdym konkretnym przypadku należy dokonać szczegółowej analizy natury świadczenia i na tej podstawie ustalić kwalifikację podatkową zaistniałych zdarzeń (Zob. Dyrektywa VAT. Komentarz, pod. red. K. Sachsa, R. Namysłowskiego, Warszawa 2008, s. 382).

Wadliwość implementacji powyższych regulacji potwierdziły takie organy jak Komisja Europejska, która prowadziła wobec Rzeczpospolitej Polskiej postępowanie w tej sprawie oraz Urząd Komitetu Integracji Europejskiej. W informacji prasowej Komisji Europejskiej z dnia 28 lutego 2008 r. w postępowaniu nr 2005/4916 o wystąpieniu do Polski z tzw. uzasadnioną opinią zmierzającą do uzgodnienia ustawodawstwa w sprawie stosowania niektórych przepisów w zakresie podatku VAT dotyczących miejsca świadczenia usług z dyrektywą w sprawie podatku VAT stwierdzono, że: „(\`(...)\`) pojęcia odnoszące się do „usług konsultantów” i „usług” użyte w polskiej ustawie o VAT mają węższe znaczenie niż pojęcia użyte w art. 56 ust. 1 lit. (c) dyrektywy w sprawie VAT, gdyż dotyczą szczególnych rodzajów doradztwa, takich jak doradztwo w zakresie sprzętu komputerowego lub oprogramowania. Z tych powodów, Komisja w uzasadnionej opinii oficjalnie wezwała Polskę do zmiany przepisów”.

Pierwotne przepisy krajowe nieprawidłowo implementowały omawianą instytucję również w odniesieniu do innych rodzajów usług, co potwierdzono w orzecznictwie sądów administracyjnych (w odniesieniu do usług w zakresie oprogramowania por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 2007 r., sygn. akt I FSK 829/06).

Zdaniem Spółki, poprzez nadanie nowego brzmienia przepisów art. 27 ust. 4 pkt 3, jak również art. 8 ust. 4 ustawy o VAT (zgodnie z którym stwierdzono, iż przy określaniu miejsca świadczenia usług o których mowa w art. 27 usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, ale tylko wtedy, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy o VAT oraz przepisy wykonawcze przywołują symbole statystyczne), celem ustawodawcy było objęcie zakresem opodatkowania w kraju odbiorcy wszelkich usług doradczych oraz usług do nich podobnych. A zatem, ustawodawca zmierzał do potwierdzenia, iż regulacja art. 27 ust. 4 ustawy o VAT obejmuje wszystkie usługi, o których mowa w art. 56 ust. 1 lit. (c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Świadczy o tym uzasadnienie do projektu nowelizacji ustawy o VAT (Druk nr 819 z dnia 16 lipca 2008 r., Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw). Jak podnoszono w uzasadnieniu do projektu tejże nowelizacji: „Zmiana w art. 27 ust. 4 pkt 3 polega na zaznaczeniu, że przepis ten stosuje się do wszystkich usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych, w tym również do tych, które są obecnie identyfikowane za pomocą PKWiU (m.in. usług doradztwa w zakresie oprogramowania – PKWiU 72.2), zmierza do uniknięcia wątpliwości w związku z definiowaniem usług w obecnie obowiązującej ustawie przez odwołanie się do klasyfikacji statystycznych. Zmiana ta mogłaby przyczynić się do częściowego rozwiania wątpliwości co do zgodności obecnego przepisu z Szóstą Dyrektywą, które to wątpliwości zostały podniesione przez Komisję Europejską w postępowaniu o naruszenie przepisów wspólnotowych w trybie art. 226 TWE.”

W tym kontekście Spółka pragnie wskazać, że przepisy art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT określając usługi doradcze, inżynierskie, prawnicze, księgowe oraz inne usługi podobne nie posługują się obecnie odniesieniem do klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że umiejscowienie danej usługi w określonej pozycji wybranej klasyfikacji statystycznej nie przesądza o zakwalifikowaniu jej do usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT.

Jak Spółka wskazywała wcześniej, usługi przez nią świadczone na rzecz podmiotów zagranicznych są usługami podobnymi do usług doradczych (usług konsultantów), zarówno ze względu na ich cel, jak i charakter. W konsekwencji oznacza to, iż stanowisko wyrażone przez Spółkę jest prawidłowe, ponieważ przesłanki wskazane przez unijnego i krajowego prawodawcę zostały przez Spółkę spełnione – co pozwala na opodatkowanie świadczonych przez nią usług na terytorium kraju usługobiorcy a tym samym nie opodatkowywanie przedmiotowych usług podatkiem VAT w Polsce.

4\. Podsumowanie

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka wnosi o potwierdzenie, że opisany powyżej sposób traktowania świadczonych przez nią usług podobnych do doradczych w zakresie zarządzania i koordynowania projektami dotyczącymi rejestracji produktów leczniczych i wyrobów medycznych jako podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju usługobiorcy i nie podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce jest prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.