Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.147.2017.1.EA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-22
Teza: Czy Gmina ma możliwość odliczenia kwot podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących realizację zadania inwestycyjnego pn. „……”?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; jednostka-jednostka budżetowa; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2017 r. (data wpływu 13 kwietnia 2017 r.), uzupełnionego w dniu 16 maja 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na realizację projektu pn. „……” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na realizację projektu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina …. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina realizuje zadanie pn. „……”.

Realizacja ww. zadania jest zadaniem własnym gminy – art. 7 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446 z późn. zm.).

Gmina złożyła wniosek o przyznanie pomocy na przebudowę drogi w ramach PROW 2014-2020 i w dniu 29 lipca 2016 r. podpisała umowę z Samorządem Województwa …… o przyznaniu pomocy na realizację operacji „…….” w wysokości 63,63 % poniesionych kosztów kwalifikowanych operacji, tj. 1.030.121,00 zł. Zgodnie z zestawieniem rzeczowo-finansowym, stanowiącym załącznik do umowy kosztami kwalifikowanymi jest wartość brutto kosztów inwestycyjnych (wraz z podatkiem VAT) oraz kosztów ogólnych.

Gmina w ramach przetargu wyłoni wykonawcę robót budowlanych i podpisze umowę z wykonawcą. Zgodnie ze specyfikacją do przetargu termin zakończenia robót określono na dzień 30 września 2017 roku.

W wyniku realizacji inwestycji zostanie przebudowany odcinek drogi o długości 557 metrów. Na koszty realizacji inwestycji składają się koszty inwestycyjne: roboty przygotowawcze, roboty ziemne, odwodnienie korpusu drogowego, podbudowa, nawierzchnie, roboty wykończeniowe, oznakowanie ulic, elementy ulic, inne roboty, przebudowa urządzeń teletechnicznych, demontaż urządzeń teletechnicznych, przebudowa wodociągu, w tym roboty demontażowe wodociągu, roboty ziemne i towarzyszące, roboty montażowe próby, budowa sieci i przyłącza kanalizacji deszczowej, w tym roboty ziemnie i przygotowawcze, roboty montażowe, umocnienie wylotu oraz koszty ogólne: nadzór inwestorski, inwentaryzacja powykonawcza (kanalizacja deszczowa, wodociąg, droga), dokumentacja.

Faktury VAT, dokumentujące wydatki związane z realizacją zadania, wystawione będą na Gminę ….. W wyniku tej operacji powstanie droga publiczna ogólnodostępna, a korzystanie z niej będzie nieodpłatne. W ramach inwestycji zostanie również przebudowana sieć wodociągowa. Koszt przebudowy wg kosztorysu inwestorskiego to 100.390,68 zł oraz koszt inwentaryzacji powykonawczej to 1.845,00 zł. Przebudowana sieć wodociągowa w …. jest częścią hydroforni w …..

Sieć wodociągowa jest własnością Gminy …. i służy do zaspakajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, jest to zadanie własne gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. Zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę realizowane są przy pomocy gminnego zakładu budżetowego o nazwie G. w ….. W celu umożliwienia Zakładowi realizacji powyższych zadań Gmina nieodpłatnie udostępnia mu realizowaną przez siebie Infrastrukturę do używania i pobierania pożytków. Planowana do przebudowy sieć wodociągowa dostarcza wodę do gospodarstw domowych we wsi ….. Gmina wystawia faktury VAT za sprzedawaną wodę.

Nabywane podczas realizacji Inwestycji towary i usługi w zakresie robót drogowych oraz kanalizacji deszczowej będą służyły do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przebudowana droga gminna będzie stanowiła ogólnodostępną drogę publiczną, bezpłatnie udostępnianą wszystkim użytkownikom.

Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z drogi publicznej.

Natomiast w zakresie przebudowy wodociągu, inwestycja będzie służyć do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z warunkami przetargu i wzorem umowy za roboty budowlane oraz na wykonanie inwentaryzacji powykonawczej, zostanie wystawiona jedna faktura VAT na Gminę po zakończeniu inwestycji i podpisaniu protokołu końcowego odbioru robót. Wynagrodzenie będzie ryczałtowe w jednej kwocie, załącznikiem do faktury będzie kosztorys powykonawczy, w którym zostanie wyszczególniona wartość netto robót i usług związanych z przebudową wodociągu oraz podatek VAT.

Otrzymanie powyższej interpretacji podatkowej jest niezbędne, celem złożenia wniosku do Urzędu Marszałkowskiego o płatność w ramach działania „…….” PROW na lata 2014-2020.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma możliwość odliczenia kwot podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących realizację zadania inwestycyjnego pn. „……”?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji w części dotyczącej przebudowy drogi, budowy kanalizacji deszczowej oraz przebudowy sieci teletechnicznej.

Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji w części dotyczącej przebudowy wodociągu.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi w zakresie przebudowy drogi, budowy kanalizacji deszczowej i sieci teletechnicznej. Przy realizacji inwestycji nabycie usług (roboty budowlane, nadzór inwestorski) nie będzie mieć związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Inwestycja w zakresie przebudowy drogi wykonywana będzie przez organ władzy publicznej w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został on powołany - czyli ustawą o samorządzie gminnym. Powstała w wyniku realizacji zadania infrastruktura będzie ogólnodostępna, a korzystanie z niej będzie nieodpłatne.

Natomiast w zakresie przebudowy wodociągu, inwestycja będzie służyć do wykonywania czynności opodatkowanych, mieszkańcom wystawiane są faktury za dostarczaną wodę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Ponadto zaznacza się, że zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Na podstawie ww. delegacji ustawowej, wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia). Należy zauważyć, że wśród wymienionych w ww. rozporządzeniu podmiotów Minister Finansów wskazał m.in. zakładu budżetowego.

I tak, stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl § 3 ust. 4 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:

A x 100

X = −−−−−−−−−

P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący cześć rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

P – przychody wykonane zakładu budżetowego.

Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością, przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży lub też są niezbędne do wytworzenia towarów lub wykonania usług będących przedmiotem sprzedaży. Bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi, wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami.

Aby jednak można było uznać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do obrotu osiąganego przez podatnika, np. poprzez odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do rozstrzygnięcia kwestii, czy Gmina ma możliwość odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących realizację ww. zadania inwestycyjnego, mającego służyć czynnościom opodatkowanym w części dotyczącej przebudowy wodociągu oraz czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu w części dotyczącej przebudowy drogi, budowy kanalizacji deszczowej oraz przebudowy sieci teletechnicznej.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, stwierdzić należy, że skoro planowana inwestycja w części dotyczącej przebudowy drogi gminnej, budowy kanalizacji deszczowej, przebudowy sieci teletechnicznej nie będzie dotyczyła sprzedaży opodatkowanej, to w świetle brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Gminie w ww. zakresie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Natomiast, skoro planowana inwestycja w pozostałym zakresie, tj. przebudowy wodociągu będzie służyła sprzedaży opodatkowanej (wykorzystywana będzie przez Gminę do świadczenia usług w zakresie dostarczania wody do gospodarstw domowych), to Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi związane z tymi nakładami inwestycyjnymi wykorzystywane będą do wykonywanych czynności opodatkowanych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednakże należy wskazać, że niniejsza interpretacja wydana została jedynie w zakresie zadanego pytania, a więc nie rozstrzyga kwestii, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego związanego z ww. zakupami, czy z zastosowaniem sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Ponadto należy zaznaczyć, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania kwestii możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, ponieważ kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …… w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.