Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-303/15/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-10-30
Teza: 1. Czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „UPDOP”)? 2. Czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku? 3. Czy Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat z tytułu wykupu certyfikatów będzie zobowiązany do poboru i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przychodu osiągniętego przez Uczestnika?
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; Cypr; fundusz-fundusz inwestycyjny; fundusz-Zamknięty Fundusz Inwestycyjny; uczestnicy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wypłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym 27 sierpnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku,
*   czy Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat z tytułu wykupu certyfikatów będzie zobowiązany do poboru i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przychodu osiągniętego przez Uczestnika

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku,
*   czy Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat z tytułu wykupu certyfikatów będzie zobowiązany do poboru i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przychodu osiągniętego przez Uczestnika.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Fundusz”) działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz.U. 2004 r. Nr 146, poz. 1546, dalej: „UFI”). Fundusz jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych w rozumieniu UFI.

Uczestnikiem Funduszu jest m.in. spółka kapitałowa utworzona zgodnie z prawem cypryjskim (dalej: „Uczestnik”). Uczestnik posiada siedzibę na Cyprze i jest rezydentem podatkowym na Cyprze. Uczestnik nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1993 r., Nr 117 poz. 523 ze zm., dalej: „UPO”). Niewykluczone jest, że w przyszłości uczestnikami Funduszu będą inne spółki z siedzibą w Polsce lub w innych krajach.

Głównym przedmiotem działalności Funduszu jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze niepublicznego proponowania nabycia certyfikatów inwestycyjnych w papiery wartościowe, oraz inne prawa majątkowe określone szczegółowo w statucie Funduszu.

Dotychczasowe inwestycje Funduszu obejmują między innymi:

\-akcje spółki A SKA, po zarejestrowaniu zmiany firmy: B SKA. B SKA jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. B SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) B SKA jest C S.A. Komplementariuszem B SKA jest spółka D Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku B SKA w następujący sposób:

1.  komplementariusz - 0,05% zysku netto,
2.  akcjonariusze - 99,95% zysku netto.

Głównym aktywem B SKA jest nieruchomość położona w Polsce.

\-akcje spółki E SKA. E SKA jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. E SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) E SKA jest C S.A. Komplementariuszem E SKA jest spółka F Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku E SKA w następujący sposób:

1.  komplementariusz - 0,05% zysku netto,
2.  akcjonariusze - 99,95% zysku netto.

Głównym aktywem E SKA jest nieruchomość położona w Polsce.

\-akcje spółki G SKA. G SKA jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. G SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) G SKA jest C S.A. Komplementariuszem G SKA jest spółka H Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku G SKA w następujący sposób:

1.  komplementariusz - 0,05% zysku netto,
2.  akcjonariusze - 99,95% zysku netto.

Głównym aktywem G SKA jest nieruchomość położona w Polsce.

\-akcje spółki I SKA. I SKA jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. I SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) I SKA jest C S.A. Komplementariuszem I SKA jest spółka J Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku I SKA w następujący sposób:

1.  komplementariusz - 0,05% zysku netto,
2.  akcjonariusze - 99,95% zysku netto.

Głównym aktywem I SKA jest nieruchomość położona w Polsce.

\-akcje spółki K SKA. K SKA jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. K SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) K SKA jest C S.A. Komplementariuszem K SKA jest spółka L Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku K SKA w następujący sposób:

1.  komplementariusz - 0,05% zysku netto,
2.  akcjonariusze - 99,95% zysku netto.

Głównym aktywem K SKA jest nieruchomość położona w Polsce.

\-akcje spółki Ł SKA. Ł SKA jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Ł SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) Ł SKA jest C S.A. Komplementariuszem Ł SKA jest spółka M Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Ł SKA w następujący sposób:

1.  komplementariusz - 0,05% zysku netto,
2.  akcjonariusze - 99,95% zysku netto.

Głównym aktywem Ł SKA jest nieruchomość położona w Polsce.

\-akcje spółki N SKA, po zarejestrowaniu zmiany firmy: O SKA. O SKA jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. O SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) O SKA jest C S.A. Komplementariuszem O SKA jest spółka P Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku O SKA w następujący sposób:

1.  komplementariusz - 0,05% zysku netto,
2.  akcjonariusze - 99,95% zysku netto.

Głównym aktywem O SKA jest nieruchomość położona w Polsce.

\-akcje spółki R SKA. R SKA jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. R SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) R SKA jest C S.A. Komplementariuszem R SKA jest spółka S Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku R SKA w następujący sposób:

1.  komplementariusz - 0,05% zysku netto,
2.  akcjonariusze - 99,95% zysku netto.

Głównym aktywem R SKA jest nieruchomość położona w Polsce.

\-akcje spółki T SKA. T SKA jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. T SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) T SKA jest C S.A. Komplementariuszem T SKA jest spółka U Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku T SKA w następujący sposób:

1.  komplementariusz - 0,05% zysku netto,
2.  akcjonariusze - 99,95% zysku netto.

Głównym aktywem T SKA jest nieruchomość położona w Polsce.

\-udziały spółki W Sp. z o.o. W Sp. z o.o. jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami W Sp. z o.o. są Fundusz i C S.A. Wspólnicy uczestniczą w zysku W Sp. z o.o. w stosunku do posiadanych udziałów, co oznacza, że na dzień wystąpienia z wnioskiem, uczestniczą w zysku w następujący sposób:

1.  Fundusz - 95,24% zysku netto,
2.  C S.A. - 4,76% zysku netto.

Głównym aktywem W Sp. z o.o. jest nieruchomość położona w Polsce.

dalej razem: „Spółki Inwestycyjne”.

Niewykluczone, że w przyszłości spółka C S.A. zbędzie część lub wszystkie posiadane przez siebie udziały/akcje w Spółkach Inwestycyjnych do Funduszu lub innej spółki z siedzibą w Polsce lub w innych krajach.

Y luksemburska Sp. z o.o. (société à responsabilité limitée) będąca rezydentem podatkowym w Wielkim Księstwie Luksemburga wraz z Funduszem planują założyć specjalne spółki osobowe zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburga (société en commandite spéciale - SCSp) o nazwach 1 SCSp, 2 SCSp, 3 SCSp, 4 SCSp, 5 SCSp; dalej razem: „Z SCSp”. Fundusz zostanie wspólnikiem odpowiadającym w ograniczony sposób za wszystkie zobowiązania Z SCSp (associé commanditaire). Wspólnikiem odpowiadającym w nieograniczony sposób za wszystkie zobowiązania Z SCSp (associé commandité) będzie Y luksemburska Sp. z o.o. Z SCSp będą posiadać siedzibę na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga. Wspólnicy będą uczestniczyć w zysku Z SCSp w następujący sposób:

1.  wspólnik odpowiadający w nieograniczony sposób za zobowiązania - 0,01% zysku netto,
2.  wspólnik odpowiadający w ograniczony sposób za zobowiązania - 99,99% zysku netto. Zgodnie z luksemburską ustawą z dnia 10 sierpnia 1915 r. o spółkach handlowych (ze zmianami, dalej: „Ustawa luksemburska o spółkach handlowych”), spółka utworzona w formie SCSp to spółka nie posiadająca osobowości prawnej.

Przygotowania związane z utworzeniem Z SCSp są zaawansowane. Przygotowano wstępny projekt umowy Z SCSp, która reguluje funkcjonowanie i relacje pomiędzy wspólnikami SCSp (dalej: „Umowa Spółki”). Finalny kształt Umowy Spółki powinien zostać ustalony w najbliższym czasie. Ustalono nazwy spółek na 1 SCSp, 2 SCSp, 3 SCSp, 4 SCSp, 5 SCSp. Początkowo działalność Z SCSp będzie finansowana z kapitałów własnych wniesionych przez wspólników i pożyczek udzielonych im w ramach grupy kapitałowej, a następnie z przychodów generowanych przez spółki, których Z SCSp będą wspólnikami.

Niewykluczone jest, że w przyszłości wspólnikami Z SCSp zostaną inne spółki z siedzibą w Polsce lub w innych krajach.

Ponadto, Z SCSp mogą w przyszłości posiadać również, w sposób bezpośredni lub pośredni, udziały lub akcje w spółkach osobowych lub kapitałowych z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działających na rynku nieruchomości.

Następnie, rozważana jest restrukturyzacja, która pozwoli na osiągnięcie m.in. następującego celu przygotowania struktury kapitałowo-organizacyjnej, która ma zachęcić nowych, zagranicznych inwestorów do zainwestowania pośrednio lub bezpośrednio w certyfikaty FIZ.

Rozważana restrukturyzacja wymaga podjęcia kilku kroków prawnych w celu osiągnięcia pożądanej struktury działalności grupy, tj. między innymi:

*   wniesienie akcji/udziałów Spółek Inwestycyjnych do Z SCSp,
*   przekształcenie wniesionych Spółek Inwestycyjnych w spółki komandytowe, w których komplementariuszem będą odpowiednio: D Sp. z o.o., F Sp. z o.o., H Sp. z o.o., J Sp. z o.o., L Sp. z o.o., M Sp. z o.o., P Spółka z o.o., S Sp. z o.o., U Sp. z o.o., X Sp. z o.o. (Komplementariusze).

Podatnikami z tytułu przychodów/kosztów osiąganych przez spółki komandytowe w strukturze docelowej będą Komplementariusze oraz Fundusz i Y luksemburska Sp. z o.o. jako wspólnicy odpowiednio spółek komandytowych i Z SCSp. Z SCSp jako podmioty transparentne podatkowo nie będą podatnikami z tytułu ww. przychodów/kosztów.

Zyski osiągane przez Fundusz w ramach nowej struktury będą wypłacane uczestnikom Funduszu zgodnie z postanowieniami statutu Funduszu. Statut Funduszu przewiduje, że Fundusz może dokonywać wykupu certyfikatów na żądanie uczestnika na zasadach określonych w samym statucie oraz zgodnie z przepisami UFI.

Z chwilą wykupu certyfikatu przez Fundusz, certyfikat ulega umorzeniu z mocy prawa.

Zatem Fundusz będzie mógł wypłacać na rzecz Uczestnika należności m.in. z tytułu wykupienia certyfikatów przez Fundusz.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „UPDOP”)?
2.  Czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku?
3.  Czy Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat z tytułu wykupu certyfikatów będzie zobowiązany do poboru i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przychodu osiągniętego przez Uczestnika?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 UPDOP.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 UFI, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Ponadto, zgodnie z art. 139 ust. 1 UFI, fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi. Z chwilą wykupienia certyfikaty takie są umarzane z mocy prawa. Równocześnie, zgodnie z art. 139 ust. 4 UFI, cena wykupu certyfikatu inwestycyjnego jest równa wartości aktywów netto funduszu, przypadającej na certyfikat inwestycyjny, według wyceny aktywów z dnia wykupu.

Statut Funduszu zezwala na wykupywanie wyemitowanych uprzednio przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych.

W opinii Funduszu, przychód osiągnięty przez Uczestnika z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów w świetle UPDOP stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, które zostały sformułowane w art. 12 UPDOP.

W oparciu o przepis art. 12 UPDOP, przychód należy określić jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe podatnika. W art. 12 UPDOP, zawarto jedynie przykładowy, otwarty katalog kategorii, które zaliczane są do przychodu podatkowego. Tym samym, art. 12 UPDOP obejmuje swoim zakresem również te kategorie przychodów, które nie zostały w nim wymienione expressis verbis. W związku z powyższym należy przyjąć, że w kategorii przychodu opodatkowanego „na zasadach ogólnych”, tj. zgodnie z art. 12 UPDOP, mieszczą się wszelkie przysporzenia w majątku podatnika, które nie zostały wyraźnie zaliczone do kategorii wymienionych w innych przepisach ustawy.

Zdaniem Funduszu, opodatkowanie przychodu osiągniętego przez Uczestnika z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów nie jest uregulowane w innych przepisach UPDOP, a tym samym nie zostało wyraźnie zaliczone do kategorii wymienionych w innych przepisach ustawy.

Z kolei, w świetle art. 16 ust. 1 pkt 8 UPDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że intencją ustawodawcy było ustalenie przychodów uczestników funduszy inwestycyjnych zgodnie z zasadami ogólnymi. Powyższa konstatacja dotyczy także przychodu z tytułu wykupienia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych, które wcześniej wyemitował.

W szczególności należy podkreślić, że certyfikaty inwestycyjne nie stanowią udziałów ani akcji, w związku z czym, przychody osiągnięte w przypadku wykupu certyfikatów inwestycyjnych nie zostały ujęte wśród dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (podlegających opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym), o których mowa w art. 10 ust. 1 UPDOP.

W świetle powyższego, zdaniem Funduszu, przychód z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 UPDOP.

Powyższy pogląd został potwierdzony w interpretacjach prawa podatkowego m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-16/14-3/IŚ z 3 kwietnia 2014 r.;
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-690/13-4/KS z 20 listopada 2013 r.;
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-1089/12-4/IŚ z 11 stycznia 2013 r.

Ad. 2

Wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów podlega na mocy UPO opodatkowaniu wyłącznie na Cyprze i nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 UPDOP, Uczestnik może podlegać w Polsce opodatkowaniu wyłącznie od dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski. Równocześnie zakres dochodów Uczestnika jakie mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce określony jest w UPO. Ustalenie zakresu dochodów, jakie mogą podlegać opodatkowaniu w poszczególnych państwach - stronach UPO, wymaga prawidłowej kwalifikacji uzyskanego przez Uczestnika dochodu do odpowiedniej kategorii określonej w UPO.

Regulacja zawarta w UPO nie wskazuje wprost, w jaki sposób należy klasyfikować wypłaty z tytułu wykupu przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych.

Zdaniem Funduszu, w związku z tym, że:

1.  osiągnięty przez Uczestnika przychód z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód opodatkowany na zasadach ogólnych, oraz
2.  UPO nie zawiera żadnych specyficznych postanowień odnośnie klasyfikacji takiego przychodu

przedmiotowy przychód powinien zostać zakwalifikowany jako przychód, o którym mowa w art. 7 (zyski przedsiębiorstw) lub art. 22 UPO (inne dochody).

Zgodnie z art. 7 UPO (zyski przedsiębiorstw), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Unormowanie to dokonuje zatem rozgraniczenia jurysdykcji podatkowej pomiędzy państwa będące stronami umowy w zakresie opodatkowania zysków przedsiębiorstw będących w tych państwach rezydentami. W rezultacie co do zasady, tylko państwo, w którym siedzibę ma przedsiębiorstwo (państwo siedziby), może opodatkować zyski tego przedsiębiorstwa.

Jeżeli jednak przedsiębiorstwo prowadzi w drugim umawiającym się państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład, to państwo położenia zakładu może opodatkować zyski przedsiębiorstwa w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Natomiast, zgodnie z art. 22 UPO, (inne dochody), części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Postanowienia powyższe nie mają jednak zastosowania do dochodów nie będących dochodami z majątku nieruchomego określonego w artykule 6 ustęp 2 UPO, jeżeli osoba uzyskująca takie dochody, posiadająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie działalność zarobkową przez zakład w nim położony lub wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę w nim położoną i gdy prawa lub dobra, z których tytułu wypłacany jest dochód, są rzeczywiście związane z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14 UPO.

Przepisem tym objęte są wszelkie dochody, które nie zostały wyliczone w katalogu źródeł nazwanych, a więc zdaniem Funduszu także dochody osiągnięte przez Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów. Owe „inne dochody” mogą być opodatkowane wyłącznie w kraju siedziby lub miejsca zamieszkania uprawnionego do ich uzyskania. Jeśli uprawnionym do uzyskania dochodu jest cypryjski rezydent podatkowy, to państwem posiadającym wyłączne prawo do nałożenia podatku jest Cypr.

Biorąc pod uwagę treść wskazanych powyżej przepisów, oraz w związku z okolicznością, że Uczestnik nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu UPO należy uznać, że w każdym z tych przypadków, zyski osiągnięte przez Uczestnika z tytułu wykupienia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz byłyby opodatkowane wyłącznie na terytorium na Cypru.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie między innymi w następujących interpretacjach prawa podatkowego:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-742/14-3/RS z 8 października 2014 r.,
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-274/14-2/IŚ z 16 czerwca 2014 r.,
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-745/13-2/IŚ z 3 grudnia 2013 r.

Ad.3

Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu certyfikatów nie będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku od przychodu uzyskanego przez Uczestnika.

Zgodnie z brzmieniem art. 26 ust. 1 UPDOP, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.

Zgodnie ze stanowiskiem Funduszu przedstawionym w pkt 1, przychód osiągany przez Uczestnika z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów stanowi w świetle UPDOP przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Przychód ten w szczególności nie może zostać zaklasyfikowany jako wypłata należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 (tj. przychody z tytułu odsetek, praw autorskich, z tytułu świadczeń doradczych, księgowych itp.) oraz w art. 22 ust. 1 (tj. dochody z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej).

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w pkt 2, powyższy przychód nie będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce na gruncie UPO. Prawo do opodatkowania tego przychodu na mocy przepisów UPO zostanie przyznane cypryjskiej jurysdykcji podatkowej.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji nie będzie żadnych podstaw do zastosowania art. 26 ust. 1 UPDOP i w konsekwencji Fundusz, jako podmiot dokonujący wypłat na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu certyfikatów nie będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku od przychodu uzyskiwanego przez Uczestnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.