Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.192.2024.4.KKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-10
Teza: Skutki podatkowe wniesienia Przedsiębiorstwa w spadku jako wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki z o.o. i możliwość skorzystania ze zwolnienia.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-przedsiębiorstwo w spadku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 109

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia Przedsiębiorstwa w spadku jako wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki z o.o. i możliwości skorzystania ze zwolnienia. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 6 maja 2024 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
--------------------------------------------

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania: A

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: B

Opis zdarzenia przyszłego (po uzupełnieniu)
-------------------------------------------

Na podstawie przepisów ustawy z 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1629 ze zm..; dalej: u.z.s.) A został zarządcą sukcesyjnym przedsiębiorstwa w spadku pod firmą „X” NIP: ….

Zarząd sukcesyjny nad przedsiębiorstwem został ustanowiony z chwilą śmierci \`(...)\` (dalej: Spadkodawca). Spadkobiercami \`(...)\` są jego synowie – A (Wnioskodawca) oraz B (dalej: Spadkobiercy).

Spadkobiercy posiadają każdy z nich udział w wysokości ½ w spadku, w tym udział w wysokości ½ w przedsiębiorstwie prowadzonym przez zmarłego pod firmą „X”.

Spadkodawca prowadził do chwili śmierci jednoosobową działalność gospodarczą będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności przedsiębiorstwa na moment śmierci Spadkodawcy był wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi.

W następstwie śmierci Spadkodawcy przedsiębiorstwo prowadzone jest obecnie przez zarządcę sukcesyjnego. Otrzymane w drodze spadku przez Spadkobierców składniki majątku przedsiębiorstwa w spadku stanowiły przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. 1964 nr 16 poz. 93 ze zm., dalej: k.c.), a udziały przekazane na rzecz Spadkobierców dotyczyły całości przedsiębiorstwa nabytego w drodze spadku.

W następstwie śmierci Spadkodawcy kontynuowana jest działalność przedsiębiorstwa w spadku, która jest zgodna z dotychczasowym profilem działalności przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spadkodawcę. Przedsiębiorstwo w spadku jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W skład przedsiębiorstwa w spadku wchodzą m. in.:

1\. nieruchomość o pow. gruntu 7 809 m2, obejmująca działki nr: a, b, położona: woj. \`(...)\` , pow. \`(...)\`., gm\`(...)\`.., \`(...)\`, nr \`(...)\`3, zabudowana budynkiem produkcyjno-magazynowym, z częścią socjalno-biurową oraz budynkiem portierni, wraz z infrastrukturą podziemną i nadziemną, o powierzchni użytkowej zabudowań 3 860 m2;

2\. nieruchomość o pow. gruntu 6 028 m2, obejmująca działki nr: c, d, położona: woj\`(...)\`., gm\`(...)\`\`(...)\`., zabudowana budynkiem produkcyjno-magazynowym z częścią socjalno-biurową wraz z infrastrukturą podziemną i nadziemną, o powierzchni użytkowej zabudowań 3 385 m2;

3\. nieruchomość o pow. gruntu 242 m2, obejmująca działkę nr: e, położona: woj. \`(...)\`, pow\`(...)\`., gm\`(...)\`.,.., nr \`(...)\`, utwardzona kostką betonową, pow. utwardzenia 242 m2;

4\. nieruchomość niezabudowana o pow. gruntu 52 947 m2, obejmująca działki nr: f, g, h, położona: woj. \`(...)\`, pow. \`(...)\`, gm\`(...)\`.,\`(...)\`., nr \`(...)\`;

5\. samochody;

6\. środki trwałe – w tym maszyny i urządzenia;

7\. wierzytelności;

8\. urządzenia gospodarcze;

9\. urządzenia biurowe;

10\. prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu nieruchomości z punktu 1;

11\. prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu nieruchomości z punktu 2;

12\. prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu nieruchomości z punktu 2;

13\. prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę;

14\. prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o świadczenie usług.

Przedsiębiorstwo w spadku od momentu swojego powstania dysponowało wszelkimi składnikami niezbędnymi dla funkcjonowania, które składało się na przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Ze względu na wygasający z dniem 31 sierpnia 2025 r. zarząd sukcesyjny, Spadkobiercy zamierzają podjąć działania pozwalające na kontynuację działalności przedsiębiorstwa z uwzględnieniem zamiaru prowadzenia działalności wspólnie przez obu Spadkobierców. Decyzją Spadkobierców jest kontynuacja działalności prowadzonej przez przedsiębiorstwo w spadku w ramach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która przejąć miałaby całość składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa w spadku i kontynuować dotychczasowy profil działalności przy wykorzystaniu całości przejętych składników.

W tym celu Spadkobiercy zamierzają utworzyć nowy podmiot w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której będą wyłącznymi udziałowcami z zachowaniem proporcji posiadanych udziałów w kapitale zakładowym, która odpowiadać będzie proporcji współwłasności aktualnego przedsiębiorstwa w spadku. Spółka dla celów kontynuacji działalności przedsiębiorstwa w spadku zarejestrowana zostanie jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Spadkobiercy celem zapewnienia pełnej kontynuacji działalności prowadzonej w ramach przedsiębiorstwa w spadku przez spółkę z o. o., zamierzają w ramach jednej czynności prawnej, wnieść w drodze wkładu niepieniężnego do spółki z o. o. posiadane przez nich udziały w przedsiębiorstwie w spadku w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym.

Podstawą czynności będzie uchwała zgromadzenia spółki z o. o. w przedmiocie podwyższenia kapitału zakładowego, w związku z którą wspólnicy obejmą nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym pokrywając je wkładem niepieniężnym w postaci posiadanych przez nich udziałów w przedsiębiorstwie w spadku, które przeniesione zostaną na spółkę w oparciu o jedną czynność prawną sporządzoną w formie aktu notarialnego.

Mające być wniesionymi do spółki z o. o. udziały w przedsiębiorstwie w spadku dotyczyć będą całości składników majątkowych składających się na przedsiębiorstwo w spadku, które spadkobiercy otrzymali w drodze spadku, a także składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, które nabyte zostały w okresie trwania zarządu sukcesyjnego.

Czynność wniesienia wkładu w postaci udziałów w przedsiębiorstwie w spadku obejmie wobec powyższego wszystkie jego składniki niematerialne i materialne przeznaczone do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa w spadku, stanowiące przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c., na które składać będą się w szczególności wymienione w opisie zdarzenia przyszłego elementy przedsiębiorstwa w spadku. Powyższe oznacza, że przedmiotem aportu będą wszystkie składniki przedsiębiorstwa w spadku, które są przeznaczone do realizacji celów działalności gospodarczej.

Jednocześnie, wszyscy pracownicy przedsiębiorstwa w spadku zostaną przez spółkę z o. o. przejęci na zasadzie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeksu pracy (Dz. U. z 1974 r. nr 24 poz. 141 ze zm.).

Całość czynności skorelowana zostanie ze sobą w czasie, tak aby na skutek przeniesienia udziałów w przedsiębiorstwie w spadku, przejmująca przedsiębiorstwo spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mogła płynnie kontynuować działalność przedsiębiorstwa w spadku. W dacie nabycia przedsiębiorstwa w spadku przez spółkę z o. o. wygaśnie zarząd sukcesyjny, co wynika z art. 59 ust. 1 pkt 3 u.z.s.

Przejmująca wszystkie udziały w spadku spółka z o. o. będzie zdolna do kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o całość przejętych składników materialnych i niematerialnych, które składać się będą na całość przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu art. 551 k.c., bez konieczności angażowania dodatkowych środków.

Spółka z o. o. dla celów podatkowych przyjmie składniki majątku wchodzące w skład aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Pytania
-------

1\. Czy czynność wniesienia przez Spadkobierców przysługujących Im udziałów w przedsiębiorstwie w spadku w formie wkładu niepieniężnego do spółki z o. o. podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 u.p.t.u.?

2\. Czy czynność wniesienia przez Spadkobierców przysługujących Im udziałów w przedsiębiorstwie w spadku w formie wkładu niepieniężnego do spółki z o. o. stanowić będzie czynność wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 3 u.p.d.o.f., a wobec tego podlegać będzie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 u.p.d.o.f. zwolnieniu z opodatkowania?

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych
------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność wniesienia przez Spadkobierców przysługujących Im udziałów w przedsiębiorstwie w spadku w formie wkładu niepieniężnego do spółki z o. o. stanowić będzie czynność wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 3 u.p.d.o.f., a wobec tego podlegać będzie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 u.p.d.o.f. zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 u.p.d.o.f. ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Skutki podatkowe wniesienia wkładu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zależą od charakteru wkładu.

W przypadku, gdy podatnik opodatkowany na podstawie przepisów u.p.d.o.f. obejmuje udziały (akcje) w spółce:

1) w zamian za wkład niepieniężny - powstaje u niego przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.;

2) w zamian za wkład pieniężny - nie powstaje u niego przychód podatkowy (a contrario art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.).

Także w odniesieniu do samego objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny (jako czynności, która generuje przychód podatkowy) ustawodawca przewidział zróżnicowanie jego skutków podatkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 u.p.d.o.f., wolne od podatku są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Przepis art. 24 ust. 23 ww. ustawy stanowi zaś, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 u.p.d.o.f. ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy podatnik obejmuje udziały (akcje) w spółce w zamian za wkład niepieniężny, po jego stronie powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., przy czym:

1) jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - przychód ten jest zwolniony z opodatkowania, o ile spółka otrzymująca wkład spełnia warunek określony w art. 24 ust. 23 u.p.d.o.f.;

2) jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku i przychód taki podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b u.p.d.o.f.

Definicja „przedsiębiorstwa” została zawarta w art. 5a pkt 3 u.p.d.o.f. W myśl tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie natomiast z art. 551 k.c. przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wynika z tej definicji, przedsiębiorstwo jest zespołem składników majątkowych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie chodzi zatem o jakikolwiek zbiór składników materialnych i niematerialnych, które są wykorzystywane w działalności podatnika, ale o ich „zespół”. Przez „zespół” należy rozumieć zbiór składników pomiędzy którymi istnieją powiązania, które pozwalają uznać ten zbiór za wyodrębnioną funkcjonalnie całość. Przeznaczeniem tego zespołu jest prowadzenie działalności gospodarczej. Powiązania pomiędzy elementami przedsiębiorstwa wynikają z funkcji pełnionych w działalności.

W sytuacji, gdy podatnik prowadzący działalność gospodarczą zbywa (wnosi jako wkład do spółki) wszystkie składniki majątkowe, które służyły prowadzeniu tej działalności, przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo.

Przedsiębiorstwo - dla celów prawa podatkowego - należy zatem rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klienteli, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie, czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności, środków pieniężnych, udziałów) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spadkobiercy zamierzają przenieść całość majątku przedsiębiorstwa w spadku na rzecz spółki z o. o., która ma kontynuować działalność gospodarczą w oparciu o przejęty zespół składników przedsiębiorstwa w spadku. Na skutek czynności dojdzie do przejęcia przez spółkę z o. o. całości majątku przedsiębiorstwa w spadku, które na moment wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) będzie spełniało definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., ponieważ przedmiotem aportu będzie zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który pozwala na prowadzenie przez spółkę z o. o. działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją Spadkodawca, a następnie przedsiębiorstwo w spadku. Na spółkę z o.o. przejdą bowiem wszystkie składniki majątku konieczne do kontynuacji przez nią działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorstwo w spadku w dotychczasowym zakresie. Przedmiotem aportu będzie zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją Spadkodawca, a następnie przedsiębiorstwo w spadku, bez konieczności angażowania przez Spółkę z o.o. dodatkowych środków.

Wobec powyższego przyjąć należy, że przekazanie przez Spadkobierców przedsiębiorstwa w spadku w ramach wkładu niepieniężnego na rzecz spółki z o. o. w opisanych okolicznościach sprawy, z uwzględnieniem specyfiki ustawy o zarządzie sukcesyjnym, będzie stanowiło aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, a w związku z tym korzystać będzie ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 109 u.p.d.o.f., pod warunkiem, że spółka otrzymująca wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza w tożsamych stanach faktycznych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w ramach wydawanych interpretacji indywidualnych, spośród których wymienić można m. in.:

1) interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji z 28 października 2022 r. Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.899.2022.1.AK;

2) interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji z 17 marca 2022 r. Skarbowej 0115-KDWT.4011.278.2021.2.MJA ;

3) interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lipca 2023 r. 0113-KDIPT2-3.4011.329.2023.4.KKA.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Przepisy ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. z 2021 r. poz. 170; zwanej dalej: „ustawą o zarządzie sukcesyjnym”), wprowadziły specyficzny rodzaj podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.

Stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Jeżeli w chwili śmierci przedsiębiorcy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740) stanowiło w całości mienie przedsiębiorcy i jego małżonka, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje całe to przedsiębiorstwo.

Jak stanowi art. 2 ust. 3 ww. ustawy:

Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje także składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte przez zarządcę sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13, w okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego.

Z kolei, zgodnie z art. 3 cytowanej ustawy:

Właścicielem przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu ustawy jest:

1) osoba, która zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia albo europejskim poświadczeniem spadkowym, nabyła składniki niematerialne i materialne, o których mowa w art. 2 ust. 1, na podstawie powołania do spadku z ustawy albo testamentu albo nabyła przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie na podstawie zapisu windykacyjnego;

2) małżonek przedsiębiorcy w przypadku, o którym mowa w art. 2 ust. 2, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;

3) osoba, która nabyła przedsiębiorstwo w spadku albo udział w przedsiębiorstwie w spadku bezpośrednio od osoby, o której mowa w pkt 1 lub 2, w tym osoba prawna albo jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 331 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, do której wniesiono przedsiębiorstwo tytułem wkładu – w przypadku gdy po śmierci przedsiębiorcy nastąpiło zbycie tego przedsiębiorstwa albo udziału w tym przedsiębiorstwie.

Stosownie do art. 29 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Od chwili ustanowienia zarządu sukcesyjnego zarządca sukcesyjny wykonuje prawa i obowiązki zmarłego przedsiębiorcy wynikające z wykonywanej przez niego działalności gospodarczej oraz prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku.

W myśl zaś art. 59 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Zarząd sukcesyjny wygasa z:

1) upływem dwóch miesięcy od dnia śmierci przedsiębiorcy, jeżeli w tym okresie żaden ze spadkobierców przedsiębiorcy nie przyjął spadku ani zapisobierca windykacyjny nie przyjął zapisu windykacyjnego, którego przedmiotem jest przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie, chyba że zarządca sukcesyjny działa na rzecz małżonka przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;

2) dniem uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia albo wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, jeżeli jeden spadkobierca albo zapisobierca windykacyjny nabył przedsiębiorstwo w spadku w całości;

3) dniem nabycia przedsiębiorstwa w spadku w całości przez jedną osobę, o której mowa w art. 3 pkt 3;

4) upływem miesiąca od dnia wykreślenia zarządcy sukcesyjnego z CEIDG, chyba że w tym okresie powołano kolejnego zarządcę sukcesyjnego;

5) dniem ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy;

6) dniem dokonania działu spadku obejmującego przedsiębiorstwo w spadku;

7) upływem dwóch lat od dnia śmierci przedsiębiorcy.

Z kolei, art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) stanowi, że:

Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową.

Natomiast, na mocy art. 1a ust. 1 – ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje również opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów przedsiębiorstwa w spadku.

Zgodnie z art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przedsiębiorstwo w spadku, stanowiące jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:

1) zarządu sukcesyjnego albo

2) uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2020 r. poz. 170 oraz z 2021 r. poz. 802).

Stosownie do treści art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody przedsiębiorstwa w spadku uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Jak stanowi art. 7a ust. 2 ww. ustawy:

Powstanie przedsiębiorstwa w spadku nie jest traktowane jako rozpoczęcie działalności gospodarczej.

W myśl art. 7a ust. 3 tej ustawy:

Równoznaczne z likwidacją działalności gospodarczej jest wygaśnięcie:

1) zarządu sukcesyjnego albo

2) uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego – w przypadku gdy zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

Art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) przesądza, że:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast, w myśl art. 925 Kodeksu cywilnego:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Zgodnie natomiast z art. 1035 ww. ustawy:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Skutki podatkowe wniesienia wkładu do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zależą od charakteru wkładu.

W przypadku, gdy podatnik obejmuje udziały (akcje) w spółce:

· w zamian za wkład niepieniężny – powstaje u niego przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy;

· w zamian za wkład pieniężny – nie powstaje u niego przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy a contrario).

Także w odniesieniu do samego objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny (jako czynności, która generuje przychód podatkowy) ustawodawca przewidział zróżnicowanie jego skutków podatkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Przepis art. 24 ust. 23 ww. ustawy stanowi zaś, że:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

A zatem, w przypadku, gdy podatnik obejmuje udziały (akcji) w spółce w zamian za wkład niepieniężny, po jego stronie powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, przy czym:

*   jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – przychód ten jest wolny od podatku, o ile spółka otrzymująca wkład spełnia warunek określony w art. 24 ust. 23 ustawy i przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład;
*   jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku i przychód taki podlega opodatkowaniu w trybie art. 30b.

Definicja „przedsiębiorstwa” została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie natomiast z art. 551 ustawy Kodeks cywilny:

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wynika z tej definicji, przedsiębiorstwo jest zespołem składników majątkowych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie chodzi zatem o jakikolwiek zbiór składników materialnych i niematerialnych, które są wykorzystywane w działalności podatnika, ale o ich „zespół”. Przez „zespół” należy rozumieć zbiór składników pomiędzy którymi istnieją powiązania, które pozwalają uznać ten zbiór za wyodrębnioną funkcjonalnie całość. Przeznaczeniem tego zespołu jest prowadzenie działalności gospodarczej. Powiązania pomiędzy elementami przedsiębiorstwa wynikają z funkcji pełnionych w działalności.

Co istotne, wyliczenie składników przedsiębiorstwa zawarte w art. 551 Kodeksu cywilnego, ma charakter otwarty (ustawodawca użył określenia „w szczególności”). Więcej, wyliczenie to ma charakter ogólny, przykładowy, w tym znaczeniu, że warunkiem istnienia przedsiębiorstwa nie jest posiadanie każdego z wymienionych w przepisie elementów. O tym, co w konkretnym przypadku wchodzi w skład przedsiębiorstwa podatnika – jako zespołu składników majątkowych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej – decyduje specyfika działalności prowadzonej w oparciu o to przedsiębiorstwo. Oznacza to, że, np. może istnieć przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, którego elementem nie są patenty, bo w ramach konkretnej prowadzonej działalności nie było potrzeby uzyskiwania, czy nabywania przez przedsiębiorcę patentów. Dla oceny, czy przedmiotem transakcji zbycia dokonywanej przez podatnika jest przedsiębiorstwo, należy zatem kierować się ogólną definicją przedsiębiorstwa oraz uwzględniać indywidualne warunki prowadzenia działalności przez podatnika.

W sytuacji, gdy podatnik prowadzący działalność gospodarczą zbywa (wnosi jako wkład do spółki) wszystkie składniki majątkowe, które służyły prowadzeniu tej działalności, przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo.

Przedsiębiorstwo – dla celów prawa podatkowego – należy zatem rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klienteli, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie, czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności, środków pieniężnych, udziałów) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Po dokonaniu analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, mając na względzie przytoczone wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że przedmiotem aportu będzie zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który pozwala kontynuowanie działalności gospodarczej w oparciu o całość ww. składników bez konieczności angażowania dodatkowych środków. Całość czynności skorelowana zostanie ze sobą w czasie, tak aby na skutek przeniesienia udziałów w przedsiębiorstwie w spadku, przejmująca przedsiębiorstwo spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mogła płynnie kontynuować działalność przedsiębiorstwa w spadku.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności w sprawie należy stwierdzić, że przekazanie przez Państwa odziedziczonego przedsiębiorstwa będzie stanowiło aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Mając na uwadze istotę ustawy o zarządzie sukcesyjnym, wniesienie przez Państwa całości przysługujących Państwu udziałów w Przedsiębiorstwie w spadku, jako wkład niepieniężny do utworzonej przez Państwa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pan A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji Podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu….

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1364 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.