Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4512-8/16/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-25
Teza: wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - dokumenty uprawniające do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; stawka; towar-przemieszczanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2015 r. (data wpływu 13 stycznia 2016 r.) uzupełnionym pismem z 8 marca 2016 r. (data wpływu 11 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - opisanej w przypadku pierwszym we wniosku - jeżeli podpis na dokumencie przewozowym CMR nie będzie podpisem umożliwiającym w sposób nie budzący wątpliwości identyfikację osoby go składającej oraz w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów opisanej w przypadku szóstym we wniosku;
*   **prawidłowe** \- w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 marca 2016 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 26 lutego 2016 r. znak: IBPP4/4512-8/16/EK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 8 marca 2016 r.).

Wnioskodawca jest Spółką handlową, która dokonuje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do kontrahentów mających siedzibę na terenie Unii Europejskiej. Zarówno Wnioskodawca jak i kontrahenci-odbiorcy towarów są zarejestrowani do celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Towary handlowe przewożone są z terytorium kraju na terytorium innych krajów członkowskich przez przewoźnika. Transport towaru organizowany jest zarówno przez dostawcę jak i odbiorcę wyrobów.

Przy każdej transakcji WDT, Wnioskodawca wystawia na rzecz kontrahenta fakturę VAT z tytułu sprzedaży towarów. Na fakturze tej podawane są:

*   właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany Kontrahentowi przez właściwe dla niego państwo członkowskie, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
*   numer VAT Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy o VAT;
*   w przypadku, gdy miejsce dostawy różni się od siedziby nabywcy, oprócz adresu Kontrahenta wskazane jest miejsce dostarczenia towarów.

Z uwagi na fakt, iż czasami występują trudności w uzyskaniu potwierdzenia od klienta, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, Wnioskodawca w celu udokumentowania dokonywanych transakcji WDT i ich rozliczenia przy zastosowaniu stawki 0% VAT planuje wykorzystywać następujące dokumenty:

1.  Fakturę VAT,
2.  Specyfikację towarów ( dokument WZ)
3.  Potwierdzenie dostarczenia towarów do odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju - w zależności od zaistniałej sytuacji, dla objęcia transakcji WDT stawką 0% wykorzystywany będzie jeden z przedstawionych poniżej wariantów potwierdzenia dostarczenia towarów do odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Wariant I

Wnioskodawca będzie dysponować dokumentem przewozowym CMR w miarę możliwości czytelnie podpisanym przez odbiorcę, niekoniecznie z pieczątką i datą.

Złożony podpis na dokumencie przewozowym CMR wskazany w tym wariancie nie w każdym przypadku jest podpisem umożliwiającym w sposób nie budzący wątpliwości identyfikację osoby go składającej - odbiorcy, przy odbiorze towaru w innym niż Polska kraju członkowskim.

Wariant II

Wnioskodawca będzie dysponować oświadczeniem klienta, że towary będące przedmiotem WDT zostały dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju w elektronicznej formie w postaci e-maila, w treści którego zawarte będą następujące informacje:

*   dane Wnioskodawcy jako podmiotu wysyłającego towary,
*   dane Kontrahenta, jako nabywcy towarów,
*   miejsce i data odbioru towarów na terytorium Państwa Członkowskiego innego niż Polska,
*   numer i datę faktury.

Oświadczenie może być również w formie oryginału lub skanu, w tym przypadku musi zawierać podpis klienta. Oświadczenie klienta zostało przesłane od odbiorcy towaru w innym niż Polska kraju członkowskim pocztą elektroniczną ze skrzynki elektronicznej odbiorcy przez osobę składającą zamówienie lub inną zwyczajowo kontaktującą się ze Spółką. Przyjmuje się, iż osoba składająca zamówienie w imieniu klienta jest osobą upoważnioną do wysłania oświadczenia klienta, że towary będące przedmiotem WDT zostały dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Wariant III

Wnioskodawca będzie dysponować oświadczeniem firmy spedycyjnej, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Oświadczenie zawierać będzie następujące informacje:

*   nazwę, przewoźnika,
*   dane Wnioskodawcy, jako podmiotu wysyłającego towary,
*   dane odbiorcy towarów- nazwę i adres lub przynajmniej miasto odbioru i nazwisko odbierającego,
*   miejsce i datę otrzymania towaru przez odbiorcę,
*   datę wysyłki towaru lub jej numer.

Oświadczenie (lub faktura) firmy spedycyjnej nie będzie zawierało podpisu odbiorcy towarów. Wynika to z faktu, że oświadczenie (faktura) generowane jest z systemu firmy spedycyjnej - dotyczy to przypadków, gdy spedytorem jest międzynarodowa/ogólnopolska sieć logistyczna i przekazanie oryginału podpisanego przez odbiorcę dokumentu wiąże się dla tego spedytora z dodatkowymi kosztami, które byłyby przerzucane na Wnioskodawcę.

Należy wskazać, że Wnioskodawca posiada udokumentowane zlecenie usługi transportowej oraz dokument przewozowy otrzymywany w trakcie nadania dostawy.

Dokument przewozowy potwierdzony przez odbiorcę, z wyżej wymienionych względów, zastępuje oświadczenie dostawcy.

Zapłata za towar w większości przypadków następuje po dostarczeniu towaru do nabywcy, co stanowi zdaniem Spółki wiarygodną informację o tym, że towar dotarł do nabywcy. W nielicznych przypadkach, zwłaszcza jeśli chodzi o nowego kontrahenta, zapłata następuje przed dostawą towaru. Dodatkowo należy wskazać, że w większości przypadków dochodzi do kolejnych dostaw, a dokonanie kolejnej zapłaty (w tym przedpłaty) przez odbiorcę, również jest potwierdzeniem zrealizowania wcześniejszych transakcji.

Zazwyczaj zamówienia są składane w formie pisemnej, w tym elektronicznej, jednak, nawet, jeśli dochodzi do zamówienia telefonicznego lub zamówienia osobistego w czasie spotkania biznesowego, to potwierdzenie przyjęcia zamówienia jest wysyłane do klienta w formie pisemnej drogą elektroniczną. Dotyczy to wszystkich zamówień (składanych w formie pisemnej i telefonicznej).

Wariant IV

Wnioskodawca będzie dysponować raportem generowanym automatycznie przez system informatyczny firmy transportowej lub spedycyjnej. Wspomniany dokument będzie drukowany przez Wnioskodawcę z systemu internetowego/strony internetowej firmy kurierskiej i będzie zawierał niezbędne informacje potwierdzające wywóz towarów z Polski i dostarczenie ich na terytorium innego kraju z Unii Europejskiej, w szczególności:

*   numer przewozowy przesyłki,
*   datę odebrania towaru od Wnioskodawcy przez firmę transportową lub spedycyjną,
*   miejsce i datę otrzymania towaru przez odbiorcę,
*   numer przewozowy przesyłki,
*   adres URL strony/systemu firmy kurierskiej z którego wydrukowano potwierdzenie,
*   datę wydruku.

Zapłata za towar w większości przypadków następuje po dostarczeniu towaru do nabywcy, co stanowi wiarygodną informację o tym, że towar dotarł do nabywcy. W nielicznych przypadkach, zwłaszcza jeśli chodzi o nowego kontrahenta, zapłata następuje przed dostawą towaru. Dodatkowo należy wskazać, że w większości przypadków dochodzi do kolejnych dostaw, a dokonanie kolejnej zapłaty (w tym przedpłaty) przez odbiorcę, również jest potwierdzeniem zrealizowania wcześniejszych transakcji. Powyższy wariant dotyczy nabycia usług transportu od firm kurierskich, które co do zasady nie odsyłają zwrotnie podpisanych dokumentów (CMR), a zamiast tego udostępniają online dane na temat statusu dostawy.

Wariant V

Wnioskodawca będzie dysponować oryginałem lub kopią podpisanego potwierdzenia odbioru towarów przez nabywcę, zawierającym następująca dane:

*   dane Wnioskodawcy jako podmiotu przekazującego towary,
*   dane Kontrahenta, jako nabywcy towarów,
*   miejsce i datę odbioru towarów,
*   numer i datę faktury,
*   zobowiązanie nabywcy do wywiezienia towaru poza granice kraju.

Wariant ten dotyczy wywozu towarów bezpośrednio przez nabywcę przy użyciu własnego środka transportu. W tym przypadku Wnioskodawca posiada dokumenty o których mowa w art. 42 ust. 4 ustawy. Są to w szczególności dokumenty zawierające następujące dane:

*   specyfikację poszczególnych sztuk ładunku,
*   nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów,
*   adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej,
*   określenie towarów i ich ilości,
*   potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę w miejscu ich odbioru, oraz potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju w formie oświadczenia: „Potwierdzam odbiór u Sprzedającego towarów określonych na fakturze \[numer faktury\] oraz potwierdzam przyjęcie ww. towarów do miejsca \[terytorium innego kraju członkowskiego\], co oznacza, że zobowiązują się do dostarczenia towarów w to miejsce”,
*   rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary.

Wariant VI

Wnioskodawca będzie dysponować korespondencją handlową z nabywcą, w tym jego zamówienie, dokument potwierdzający zapłatę za towar, ewentualnie dokumenty reklamacyjne.

W większości przypadków zapłata za towar następuje po dostarczeniu towarów do nabywcy, tylko w nielicznych przypadkach, zwłaszcza jeśli chodzi o nowego kontrahenta, zapłata następuje przed dostawą towaru. Dodatkowo należy wskazać, że w większości przypadków dochodzi do kolejnych dostaw, a dokonanie kolejnej zapłaty (w tym przedpłaty) przez odbiorcę, również jest potwierdzeniem zrealizowania wcześniejszych transakcji.

Wnioskodawca nie będzie posiadał oświadczenia nabywcy, opisanego w wariancie II, jednak z korespondencji z kontrahentem (np. wiadomości mailowych, dokumentów zgłoszonych reklamacji), będzie wynikało, że przyjął towar na terytorium innego państwa członkowskiego.

Dodatkowo należy wskazać, że część dostaw jest organizowanych/zlecanych przez odbiorców, na ich koszt, wobec czego Wnioskodawca nie zawsze dysponuje udokumentowanym zleceniem usługi transportowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy posiadanie faktury VAT, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku (dokument WZ) oraz dokumentu wymienionego odpowiednio w wariantach I-VI będzie upoważniać Wnioskodawcę do zastosowania stawki podatku 0% w stosunku do tak udokumentowanej transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy, posiadanie faktury WDT, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz dodatkowego dokumentu wskazanego w poszczególnych wariantach, tzn. od wariantu I do wariantu VI - uprawniać będzie Wnioskodawcę do zastosowania w stosunku do danej transakcji WDT stawki podatku VAT 0%. W myśl art. 41 ust. 3 ustawy o VAT, stawka podatku dla transakcji WDT wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Natomiast, zgodnie z art. 42 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Odnośnie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2 przywołanej regulacji, w myśl art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, są nimi następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy, dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Brzmienie przytoczonych regulacji wskazuje, iż transakcje WDT podlegają opodatkowaniu stawką 0% pod warunkiem, iż zostaną spełnione określone wymogi formalno-prawne.

Nie ulega wątpliwości, iż w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełniony będzie pierwszy z elementów wymienionych w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, tj. dostawa dokonywana będzie na rzecz podatników zarejestrowanych w innych krajach Unii Europejskiej na potrzeby rozliczania transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz numery VAT UE kontrahenta i Wnioskodawcy będą znajdowały się na fakturze dokumentującej transakcję (Faktura WDT). Również drugi warunek zawarty w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT pozostanie spełniony. Wnioskodawca będzie dysponował bowiem dwoma z trzech rodzajów dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT (tj. Fakturą WDT oraz specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku), a ponadto w jego posiadaniu będzie znajdować się dodatkowy dokument (inny dla każdego z potencjalnych wariantów dokumentowania transakcji), które łącznie bezsprzecznie potwierdzać będą faktyczne dokonanie dostawy towarów na terytorium kraju Wspólnoty innego niż Polska oraz ich dostarczenie do odbiorcy.

Należy zatem uznać, iż wszystkie przesłanki dla zastosowania stawki 0% VAT, określone w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, zostaną spełnione dla dostaw WDT realizowanych przez Wnioskodawcę, które dokumentowane będą w sposób określony w Wariantach I - VI.

Ustawa o VAT nie precyzuje, jaki konkretnie dokument przewozowy jest wymagany. Przepisy stanowią wyłącznie o dokumencie przewozowym otrzymanym od przewoźnika odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z którego jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsce przeznaczenia. Do międzynarodowego transportu drogowego stosuje się przepisy Konwencji o Umowie Międzynarodowego Przewozu Drogowego Towarów (CMR) i Protokół Podpisania z dnia 19 maja 1956r. (dalej: „Konwencja”). Zgodnie z art. 4 Konwencji, dowodem zawarcia umowy przewozu jest list przewozowy, przy czym jego brak lub nieprawidłowość nie wpływa na istnienie ani ważność umowy przewozu. Ponadto, zgodnie z art. 5 Konwencji, list przewozowy wystawia się w trzech oryginalnych egzemplarzach, podpisanych przez nadawcę i przez przewoźnika, przy czym podpisy te mogą być wydrukowane lub też zastąpione przez stemple nadawcy i przewoźnika, jeżeli pozwala na to ustawodawstwo kraju, w którym wystawiono list przewozowy.

Tym samym, zdaniem Spółki, brak pieczęci nabywcy w poz. 24 dokumentu CMR nie oznacza, że dokument ten nie stanowi dokumentu, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT.

Potwierdził to Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w Interpretacji indywidualnej nr IBPP2/443-261/11/RSZ z dnia 18 maja 2011 r., w której stwierdził, że \`(\`(...)\`)\` powołane wyżej przepisy, w tym również art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, nie rozstrzygająco do formy potwierdzenia faktu dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Zasadniczo dopuszczalna będzie więc każda forma takiego potwierdzenia, w tym również podpis odbiorcy ale bez pieczątki nabywcy towarów, byle uprawdopodobniony został fakt dokonania takiej dostawy, tj. fakt, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. W celu uniknięcia wątpliwości, co do tożsamości osoby podpisującej i potwierdzającej tym samym fakt dostarczenia towaru, dążyć należy do uzyskania czytelnej formy identyfikacji osoby sygnującej (posiadającej nie budzące wątpliwości umocowanie). Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje brak pieczątki nabywcy na dokumencie CMR. Odnosząc wskazany wyżej stan prawny do przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż wymienione we wniosku dokumenty, którymi dysponuje Wnioskodawca - łącznie z ww. dokumentem CMR z podpisem odbiorcy towarów, bez pieczątki nabywcy są wystarczającymi dokumentami potwierdzającymi dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - mogą być wystarczającą podstawą do udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i zastosowania preferencyjnej stawki 0%. Przedstawione stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z założeniami funkcjonowania prawa europejskiego w zakresie opodatkowania VAT. W myśl przesłanek Dyrektywy 2006/112/WE, zastosowanie stawki 0% VAT dla transakcji WDT stanowi regułę podstawową zaś objęcie WDT stawką krajową powinno być sytuacją wyjątkową. Tym samym, wykładnia regulacji ustawy o VAT przedstawiających warunki zastosowania stawki zerowej powinna być interpretowana na korzyść reguły ogólnej, która ma na celu zagwarantowanie neutralności obciążenia VAT. Jeżeli zatem faktycznie doszło do dostawy towarów z terytorium Polski na rzecz kontrahentów z Unii Europejskiej, Wnioskodawca jest w stanie udowodnić zrealizowanie transakcji za pomocą posiadanych dokumentów, to powinien mieć prawo do zastosowania stawki 0% VAT niezależnie od faktu, iż nie dysponuje dokumentem przewozowym (CMR) wystawionym przez firmę transportową. W tym miejscu należy wskazać również stanowisko Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zaprezentowane w sprawie C-146/05 (Albert Colee), w której ETS wskazał, iż nałożone na podatnika obowiązki dokumentacyjne dotyczące WDT (chociaż państwa członkowskie mogą je wprowadzić) nie mogą zagrażać neutralności podatku VAT. Tym samym, przepisy krajowe nie mogą uzależniać prawa do preferencji (tj. stawki 0% VAT) od spełnienia obowiązków formalnych, jeżeli pozostaje oczywistym, iż nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w ugruntowanym poglądzie prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, w myśl którego brak dokumentu przewozowego nie może przesądzać o braku prawa do zastosowania stawki 0% VAT. Powyższe potwierdzają orzeczenie NSA z 21 października 2011 r. ( I FSK 1549/10), z 18 maja 2011 r. (I FSK 639/10) oraz 22 marca 2011 r. (I FSK 587/10), a także uchwała NSA z 11 października 2010 r. podjęta w składzie siedmiu sędziów (sygn. I FPS 1/10), w której sąd wskazał, iż „dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 4 u.p.t., nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych, lecz jedynie dowodów względnie obowiązkowych, co oznacza, że podatnik powinien co do zasady nimi dysponować, lecz w przypadku ich braku lub braku pewnych danych na dokumentach wymaganych tymi przepisami - co czyni je niepełnowartościowymi dowodami w zakresie wykazania dowodzonej okoliczności - może ona zostać udowodniona również innymi dowodami, określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy”. Należy podkreślić, iż wspomniana uchwala NSA jest wiążąca dla sądów administracyjnych we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis. Ponieważ wykaz dowodów wymienionych w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT stanowi katalog otwarty, podatnik może posłużyć się również innymi dowodami, niewymienionymi bezpośrednio w przywołanej regulacji.

Pogląd podobny prezentują również Wojewódzkie Sądy Administracyjne. Przykładowo, WSA w Łodzi w orzeczeniu z 4 stycznia 2011 r. (I SA/Łd 1287/10) stwierdził, iż „omawiane dokumenty mają „łącznie” potwierdzać, że doszło do dostawy wewnątrzwspólnotowej. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w dyspozycji cytowanego przepisu. W orzecznictwie ugruntowany jest już pogląd, iż rozstrzygające jest posiadanie dwóch z tych dokumentów (a nawet jednego - w postaci faktury zawierającej specyfikację towarów i będącej równocześnie dokumentem potwierdzającym przewóz towaru), o ile jednoznacznie potwierdzają dostarczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego”. Podobnie, WSA w Warszawie w orzeczeniu z 29 września 2011 r. orzekł, że „możliwość dowodzenia faktu dostarczenia towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju, istnieje także wówczas, gdy podatnik nie posiada „dokumentów przewozowych otrzymanych od przewoźnika (spedytora) (\`(...)\`) fakt WDT może być przez podatnika udowodniony także innymi dowodami - co jest zgodne także z treścią art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej”.

Przedstawiona powyżej argumentacja sądów administracyjnych podzielana jest również przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 6 lipca 2011 r. (IPPP2/443-139/09/11-67S/AS/KOM) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że „jeżeli spółka posiada dowody w postaci kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz dokument potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju oraz spełnia pozostałe warunki zawarte w art. 42 ustawy o VAT, to w takiej sytuacji przysługuje jej prawo do zastosowania stawki 0%, pomimo braku posiadania dokumentów przewozowych otrzymanych od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju”. Brak konieczności posiadania dokumentu przewozowego (CMR) w celu zastosowania stawki 0% VAT został potwierdzony również w innych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, przykładowo:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 stycznia 2012 r. (IPTPP2/443-624/11-5/JN);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 czerwca 2011 r. (IBPP3/443-410/11/PK);
*   w interpretacji Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z 1 czerwca 2011 r. (ILPP4/443-226/11-2/EWW);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 maja 2011 r. (IBPP3/443-3427/11/AB).

Z powyższego wynika, iż dokumenty podstawowe wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT nie stanowią zamkniętego katalogu dokumentów których posiadanie jest konieczne dla prawa do zastosowania stawki 0% VAT. Możliwe jest albowiem udokumentowanie dokonanego wywozu na terytorium innego kraju Unii Europejskiej na podstawie innych dowodów.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zastosowania stawki 0% VAT w przypadku posiadania Faktury WDT, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumentów wskazanych w poszczególnych wariantach - od Wariantu II do Wariantu VI.

Wskazane dokumenty, stosowane niezależnie od siebie, w opinii Wnioskodawcy jednoznacznie dowodzić będą, iż dana transakcja WDT została zrealizowana i towary zostały dostarczone do odbiorcy z innego kraju Wspólnoty aniżeli Polska.

Możliwość zastosowania stawki 0% VAT na podstawie zaprezentowanych przez Wnioskodawcę kompletów dokumentów znajduje potwierdzenie nie tylko w przywołanych wyrokach sądów administracyjnych, ale także w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 18 sierpnia 2011 r. (IPPP1-443-1100/09/11-67S/BS) uznał za prawidłowe stanowisko spółki „w zakresie uznania zestawu dokumentów w postaci kopii faktury VAT, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, potwierdzenia (przesłanego faksem) otrzymania towaru przez klienta w innym kraju UE niż Polska, za wystarczający do potwierdzenia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i zastosowania stawki VAT w wysokości 0%”. Podobne stanowisko przedstawione zostało w innych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, przykładowo:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 sierpnia 2011 r. (ITPP2/443-460/09/11-S/AW);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 lipca 2011 r. (IPPP2/443-139/09/11-6/S/AS/KOM).

Zgodnie z powyższym, wystarczającym dla celów VAT pozostanie potwierdzenie transakcji WDT w postaci oświadczenia odbiorcy, iż otrzymał określony towar. Informacje zawarte w takim oświadczeniu, jak zostało wskazane w Wariancie V, jednoznacznie potwierdzają, iż nabywca z innego kraju Unii Europejskiej otrzymał określone towary, a tym samym spełniony został warunek zawarty w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W opinii Wnioskodawcy, jednakową interpretację należy zastosować do potwierdzeń odbioru towarów wysyłanych przez kontrahentów drogą elektroniczną w treści e-maila. Korespondencja mailowa, zawierająca oświadczenie kontrahenta, jak zostało wskazane w Wariancie II, jednoznacznie dowodzić będzie, iż towar został wysłany z Polski i dostarczony do odbiorcy na terytorium innego kraju Unii Europejskiej. Tym samym, spełnione będą warunki ustawowe uznania transakcji za WDT i zastosowania stawki 0%, zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. Również oświadczenie przewoźnika (Wariant III) stwierdzające, iż towary zostały faktycznie dostarczone do kontrahenta na terytorium Unii Europejskiej, co zostałoby potwierdzone podpisem osób reprezentujących przewoźnika, stanowiłoby zarówno dokument potwierdzający wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium innego kraju członkowskiego, jak również potwierdzenie ich otrzymania przez odbiorcę. Możliwość stosowania takiego dokumentu, jako uzupełnienia do posiadanych kopii faktur prezentujących w treści specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, została potwierdzona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, który w interpretacji indywidualnej z 1 czerwca 2011 r. (ILPP4/443-228/11-2/EWW) zgodził się ze spółką, iż „podpisany przez przewoźnika Dokument może skutecznie zastąpić dokument CMR, ponieważ ustawa o VAT nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”, a Dokument, razem z pozostałą posiadaną dokumentacją (kopia faktury VAT, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) dowodzi, iż towary zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. W konsekwencji, Spółka w związku z wypełnieniem przepisu art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, będzie uprawniona do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dokonanych oraz przyszłych”.

Również Dyrektor tutejszej Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 2 września 2011 r. (IPPP1-443-1340/09/11-7/S/PR) stwierdził, iż „dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy”.

Tym samym, organy podatkowe potwierdziły, iż nie tylko dokument CMR spełnia przesłanki dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, ale jest nim każdy dokument wystawiony przez spedytora potwierdzający dostawę towarów na terytorium kraju Unii Europejskiej. Za taki dokument można więc też uznać fakturę wystawioną przez przewoźnika za wykonaną usługę transportu towaru z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. W treści faktury wskazana jest data i miejsce dostarczenia towaru oraz numer listu przewozowego lub bezpośrednio numer dokumentu WZ, który stanowi specyfikację poszczególnych sztuk towaru.

Prezentowany przez organy podatkowe w tym zakresie pogląd potwierdza zatem prawidłowość metodologii, którą przyjąć zamierza Wnioskodawca w Wariancie III.

Ponadto, organy podatkowe uznają iż dokumentem potwierdzającym wywóz towarów z Polski i dostarczenie ich na terytorium innego kraju z Unii Europejskiej może być również raport generowany automatycznie przez firmy spedycyjne (tj. raporty pozwalające śledzić aktualny status wysyłki) - rozwiązanie to przedstawione zostało w Wariancie IV. Prawidłowość takiej formy dokumentacji transakcji WDT potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2011 r. (IBPP3/443-410/11/PK), w której wskazał: „Zatem Wnioskodawca posiada (..) dokument spedytora potwierdzający dostarczenie towaru do kontrahenta wydrukowany z Internetu po wcześniejszym otrzymaniu od firmy spedytorskiej kodu dostępu do strony internetowej i numeru referencyjnego danej wysyłki (dokument ten zawiera datę odebrania towaru przez firmę spedytorską, datę i miejsce dostawy oraz wagę dostawy). (\`(...)\`) należy uznać posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty wskazane we wniosku za dokumenty, które jednoznacznie potwierdzają przemieszczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym, posiadanie łącznie ww. dokumentów uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki podatku 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Zgodnie z wyrokiem WSA w Gdańsku sygn. I SA/Gd 310/10 z 24.06.2010 r. w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3 ustawy, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa (art. 42 ust. 11 ustawy o VAT). W szczególności może to być korespondenta handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie, dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu, dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania, dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Powołany przepis oznacza, że jeśli lista dokumentów obowiązkowych nie dostarczy odpowiedzi na pytanie, czy towar został faktycznie przetransportowany na terytorium innego państwa członkowskiego, dopuszczalne jest posiłkowanie się jakimikolwiek innymi dokumentami, które staną się dowodami określonymi w art. 42 ust. 1 pkt 2, jeśli wskazują one, że dostawa wewnątrzwspólnotowa nastąpiła.

Wskazane w art. 42 ust. 11 ustawy VAT dokumenty uzupełniające (nieobowiązkowe) nie muszą potwierdzać faktu dostarczenia towaru na terytorium innego państwa członkowskiego, lecz mają wskazywać, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa, czyli transakcja polegająca na wywozie towarów z terytorium Polski w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy VAT na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski. Innymi słowy, dokumenty uzupełniające mają uprawdopodobnić, że miał miejsce „wywóz” towaru z terytorium Polski, ale nie muszą stanowić dowodu, że towar faktycznie dotarł na terytorium innego państwa członkowskiego. Taką funkcję przypisano dokumentom określonym w art. 42 ust. 3, a skoro one tej roli nie spełniły, to posiłkowanie si dokumentami uzupełniającymi, wymienionymi w ust. 11, może dotyczyć już tylko samego faktu, że transakcja miała w ogóle miejsce (por. Ustawa o VAT Komentarz Z. Modzelewski, G. Mularczyk, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis Warszawa 2006).

Analogiczne stanowisko zajął WSA w Warszawie w orzeczeniu z dnia 27 września 2007 r. III SA/Wa 1210/07, w którego uzasadnieniu Sąd ten wyjaśnił, że w zależności od okoliczności faktycznych dostawca towaru ma niejako do dyspozycji dwa sposoby udowodnienia, że dokonał dostawy towarów opodatkowanej stawką 0%. Tam, gdzie to możliwe, dostawca powinien dążyć do zebrania dowodów potwierdzających przyjęcie towarów przez nabywcę w innym państwie członkowskim, czyli posiadać dokumenty obowiązkowe. Jeśli dostawca posiada wszystkie dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3-5 lub posiada niektóre z nich, ale jednoznacznie potwierdzają one fakt dostarczenia towaru na terytorium innego państwa członkowskiego, wówczas z mocy prawa dostawcy przysługuje prawo do zastosowania stawki 0%. Jeżeli podatnik nie jest w stanie zgromadzić dokumentów wymienionych w katalogu podstawowym, powinien mieć prawo zastosowania dowodów pomocniczych, określonych w art. 42 ust. 11 ustawy, w celu skorzystania ze stawki 0% VAT przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

W świetle powyższego, mając na uwadze zarówno brzmienie przepisów, jak i jednolitą wykładnię prezentowane przez sądy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, i prawo do zastosowania stawki 0% VAT będzie przysługiwało również w przypadku przedstawionym w Wariancie VI.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy należy przyjąć, iż w każdym z wariantów - od Wariantu I do Wariantu VI - będzie On posiadał zestaw dokumentów uprawniających do zastosowania stawki 0% VAT dla transakcji WDT. Mianowicie:

1.  dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży - Faktura WDT
2.  specyfikacja poszczególnych towarów pozwalająca określić tożsamość dostarczonego towaru,
3.  dokument, z którego jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju – w zależności od Wariantu są to oświadczenia/potwierdzenia odbioru towarów lub też ich dostarczenia przez firmy transportowe oraz inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (korespondencja handlowa z klientem).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   nieprawidłowe - w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - opisanej w przypadku pierwszym we wniosku - jeżeli podpis na dokumencie przewozowym CMR nie będzie podpisem umożliwiającym w sposób nie budzący wątpliwości identyfikację osoby go składającej oraz w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów opisanej w przypadku szóstym we wniosku;
*   prawidłowe - w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do art. 13 ust. 2 ustawy o VAT przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 (art. 13 ust. 6 ustawy).

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Na podstawie art. 42 ust. 3 ustawy o VAT dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony)
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

\-z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

W świetle art. 42 ust. 11 ustawy w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji, tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia.

W związku z tym istotne jest to, aby ww. dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis. Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”. Nawiązując do cyt. art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, dokument ten powinien być dowodem potwierdzającym (łącznie z pozostałymi dowodami wskazanymi w art. 42 ust. 3 ustawy), że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. List przewozowy opisany w Rozdziale III Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz.U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238, z późn. zm.), jest niewątpliwie dowodem zawarcia umowy przewozu. Zgodnie z art. 4 oraz art. 9 Konwencji Genewskiej list przewozowy stanowi dowód zawarcia umowy przewozu, warunków tej umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, o ile nie zostanie przeprowadzony dowód przeciwny. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. Zatem, sama Konwencja również nie ogranicza możliwości przeprowadzania dowodu w zakresie przewozu towarów tylko do listu przewozowego.

Wobec tego, nie należy utożsamiać pojęcia „dokumentu przewozowego” o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, tylko i wyłącznie z listem przewozowym. Za taki dokument uznać należy każdy dokument potwierdzający powierzenie przewoźnikowi lub spedytorowi przewozu lub spedycji towaru, zgodnego ze specyfikacją, poza terytorium kraju i dostarczenie tego towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jeżeli dokument taki potwierdza essentialia negotii umowy przewozu (obowiązkiem kontrahenta przewoźnika jest wydanie towaru i zapłata wynagrodzenia za przewóz, natomiast podstawowym obowiązkiem przewoźnika jest przewiezienie towaru do miejsca przeznaczenia i wydanie go odbiorcy), nie można mu odmówić mocy dowodowej i uznać, że nie jest on dokumentem, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy (chyba, że istnieje dowód przeciwny).

Zatem dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że z powołanych wyżej uregulowań prawa wynika, że prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski i dostarczenia ich do nabywcy w innym kraju UE. Istotą przywołanych przepisów jest przede wszystkim zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju i zostały dostarczone do ich nabywcy, ze względu na korzystniejsze skutki podatkowe, niż w przypadku dostaw krajowych.

Wobec tego, zasadniczą kwestią w przedmiotowej sprawie jest to, aby posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty jednoznacznie świadczyły o tym, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Przy czym, jak wskazano powyżej, dokumenty wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy stanowią podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, które w przypadku, gdy nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy mogą być uzupełnione dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy.

W analizowanej sprawie w przypadku pierwszym, Wnioskodawca jako dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy będzie posiadał dokument przewozowy CMR w miarę możliwości czytelnie podpisany przez odbiorcę, niekoniecznie z pieczątką i datą, a także fakturę VAT oraz specyfikację towarów

Złożony podpis na dokumencie przewozowym CMR wskazany w pierwszym wariancie nie w każdym przypadku jest podpisem umożliwiającym w sposób nie budzący wątpliwości identyfikację osoby go składającej - odbiorcy, przy odbiorze towaru w innym niż Polska kraju członkowskim.

Należy wskazać, że pojęcie „czytelny podpis” nie jest pojęciem, które posiadałoby jakąś definicję prawną. Jego istota wynika z celu, któremu ma służyć, czyli identyfikacji osoby, która go złożyła. Zatem, za czytelny podpis składającego oświadczenie można uznać napisany znak graficzny określonej osoby, co oznacza, że powinien on wskazywać tę osobę, a więc przedstawiać nie tylko jej charakter pisma, ale i dane, które ją indywidualizują. Należą do nich, między innymi, imię i nazwisko, przy czym funkcję indywidualizującą pełni przede wszystkim nazwisko.

Jeżeli chodzi o podpisy składane w stosunkach urzędowych, zwłaszcza na pismach mających charakter czynności prawnej, przyjmuje się powszechnie, że podpis oznacza imię i nazwisko lub co najmniej nazwisko podpisującego. Przeświadczenie takie utrwaliło się w społeczeństwie ze względu na funkcję nazwiska, która polega na ustaleniu tożsamości osoby fizycznej. Z braku wyraźnego ustanowienia terminologicznego użyte w ustawie wyrazy rozumie się w takim znaczeniu, w jakim są one powszechnie i stale używane w mowie potocznej. Są zatem argumenty na rzecz tezy, że podpis w rozumieniu ustawy powinien obejmować co najmniej nazwisko podpisującego.

Z wymagania tego wynika, że nie chodzi o dowolną postać pisanego znaku ręcznego, lecz o napisane nazwisko. Wymaganie podpisania nazwiskiem to - innymi słowy - wymaganie napisania swojego nazwiska. Istotne jest to, by napisany znak ręczny - przy całej tolerancji co do kształtu własnoręcznego podpisu - stwarzał w stosunku do osób trzecich pewność, że podpisujący chciał podpisać się pełnym swoim nazwiskiem oraz że uczynił to w formie, jakiej przy podpisywaniu dokumentów stale używa.

Przy najłagodniejszym traktowaniu przesłanek uznania konkretnego znaku pisarskiego za podpis nie można odstąpić od minimum, jakim jest to, by znak pisarski umożliwiał identyfikację osoby, od której pochodzi, przynajmniej według takich kryteriów, jak cech indywidualne i powtarzalne. Chociaż podpis nie musi być sporządzony czytelnie, to powinien odzwierciedlać cechy charakterystyczne dla osoby, która go składa i tym samym – wskazywać na te osobę.

Stosownie do powyższych przepisów, jeżeli podpis na dokumencie przewozowym CMR nie będzie podpisem umożliwiającym w sposób nie budzący wątpliwości identyfikację osoby go składającej, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do zastosowania stawki podatku VAT w wysokość 0%.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przypadku pierwszego opisanego we wniosku należy uznać za:

*   nieprawidłowe w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jeżeli podpis na dokumencie przewozowym CMR nie będzie podpisem umożliwiającym w sposób nie budzący wątpliwości identyfikację osoby go składającej.
*   prawidłowe w pozostałym zakresie.

W przypadku drugim Wnioskodawca wskazał, że będzie posiadał fakturę VAT, specyfikacje towarów oraz oświadczenie klienta że towary będące przedmiotem WDT zostały dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju w elektronicznej formie w postaci e-maila, w treści którego zawarte będą następujące informacje: dane Wnioskodawcy jako podmiotu wysyłającego towary, dane Kontrahenta, jako nabywcy towarów, miejsce i data odbioru towarów na terytorium Państwa Członkowskiego innego niż Polska, numer i datę faktury. Oświadczenie może być również w formie oryginału lub skanu, w tym przypadku musi zawierać podpis klienta. Oświadczenie klienta zostało przesłane od odbiorcy towaru w innym niż Polska kraju członkowskim pocztą elektroniczną ze skrzynki elektronicznej odbiorcy przez osobę składającą zamówienie lub inną zwyczajowo kontaktującą się ze Spółką. Przyjmuje się, iż osoba składająca zamówienie w imieniu klienta jest osobą upoważnioną do wysłania oświadczenia klienta, że towary będące przedmiotem WDT zostały dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Należy zgodzić się ze Spółką, że ww. oświadczenie otrzymane od klienta jest dokumentem potwierdzającym, że towary zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w przypadku drugim, należy uznać za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku przypadku nr 3 wynika, że Spółka będzie dysponować oświadczeniem firmy spedycyjnej, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Oświadczenie zawierać będzie następujące informacje: nazwę, przewoźnika, dane Wnioskodawcy, jako podmiotu wysyłającego towary, dane odbiorcy towarów- nazwę i adres lub przynajmniej miasto odbioru i nazwisko odbierającego, miejsce i datę otrzymania towaru przez odbiorcę, datę wysyłki towaru lub jej numer. Oświadczenie (lub faktura) firmy spedycyjnej nie będzie zawierało podpisu odbiorcy towarów. Wynika to z faktu, że oświadczenie (faktura) generowane jest z systemu firmy spedycyjnej - dotyczy to przypadków, gdy spedytorem jest międzynarodowa/ogólnopolska sieć logistyczna i przekazanie oryginału podpisanego przez odbiorcę dokumentu wiąże się dla tego spedytora z dodatkowymi kosztami, które byłyby przerzucane na Wnioskodawcę.

Należy wskazać, że Wnioskodawca posiada udokumentowane zlecenie usługi transportowej oraz dokument przewozowy otrzymywany w trakcie nadania dostawy.

Dokument przewozowy potwierdzony przez odbiorcę, z wyżej wymienionych względów, zastępuje oświadczenie dostawcy.

Zapłata za towar w większości przypadków następuje po dostarczeniu towaru do nabywcy, co stanowi zdaniem Spółki wiarygodną informację o tym, że towar dotarł do nabywcy. W nielicznych przypadkach, zwłaszcza jeśli chodzi o nowego kontrahenta, zapłata następuje przed dostawą towaru. Dodatkowo należy wskazać, że w większości przypadków dochodzi do kolejnych dostaw, a dokonanie kolejnej zapłaty (w tym przedpłaty) przez odbiorcę, również jest potwierdzeniem zrealizowania wcześniejszych transakcji.

Zazwyczaj zamówienia są składane w formie pisemnej, w tym elektronicznej, jednak, nawet, jeśli dochodzi do zamówienia telefonicznego lub zamówienia osobistego w czasie spotkania biznesowego, to potwierdzenie przyjęcia zamówienia jest wysyłane do klienta w formie pisemnej drogą elektroniczną. Dotyczy to wszystkich zamówień (składanych w formie pisemnej i telefonicznej).

W tym miejscu zauważyć należy, że powołane powyżej przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma dokumentu, która dowodzi wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi o nazwie „oświadczenie spedytora” z danymi które wskazał Wnioskodawca, skoro jednoznacznie wynika z niego, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Odnosząc powyższe do obowiązujących przepisów należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawca - zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym - dla potwierdzenia dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiada fakturę, specyfikację wysłanego towaru, potwierdzenie przyjęcia zamówienia oraz potwierdzenie od przewoźnika, o dostarczeniu towarów do miejsca przeznaczenia w innym państwie członkowskim, należy uznać, że dokumenty te łącznie uprawdopodobniają przemieszczenie towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego oraz ich dostarczenie do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem Spółka na podstawie tych dokumentów będzie uprawniona do zastosowania preferencyjnej stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przypadku trzeciego przedstawionego we wniosku należy uznać za prawidłowe.

W przypadku czwartym Spółka wskazała, że będzie dysponować raportem generowanym automatycznie przez system informatyczny firmy transportowej lub spedycyjnej. Dokument będzie drukowany przez Wnioskodawcę z systemu internetowego/strony internetowej firmy kurierskiej i będzie zawierał niezbędne informacje potwierdzające wywóz towarów z Polski i dostarczenie ich na terytorium innego kraju z Unii Europejskiej, w szczególności: numer przewozowy przesyłki, datę odebrania towaru od Wnioskodawcy przez firmę transportową lub spedycyjną, miejsce i datę otrzymania towaru przez odbiorcę, numer przewozowy przesyłki, adres URL strony/systemu firmy kurierskiej z którego wydrukowano potwierdzenie, datę wydruku. Zapłata za towar w większości przypadków następuje po dostarczeniu towaru do nabywcy, co stanowi wiarygodną informację o tym, że towar dotarł do nabywcy. W nielicznych przypadkach, zwłaszcza jeśli chodzi o nowego kontrahenta, zapłata następuje przed dostawą towaru. Dodatkowo należy wskazać, że w większości przypadków dochodzi do kolejnych dostaw, a dokonanie kolejnej zapłaty (w tym przedpłaty) przez odbiorcę, również jest potwierdzeniem zrealizowania wcześniejszych transakcji. Powyższy wariant dotyczy nabycia usług transportu od firm kurierskich, które co do zasady nie odsyłają zwrotnie podpisanych dokumentów (CMR), a zamiast tego udostępniają online dane na temat statusu dostawy.

Biorąc pod uwagę powyższy opis - zawarty w przypadku nr 4 - w kontekście powołanych przepisów, należy uznać że posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca – w przypadku piątym - ma również wątpliwości czy może zastosować stawkę w wysokości 0% jeżeli będzie dysponować oryginałem lub kopią podpisanego potwierdzenia odbioru towarów przez nabywcę, zawierającym następująca dane: dane Wnioskodawcy jako podmiotu przekazującego towary, dane Kontrahenta, jako nabywcy towarów, miejsce i datę odbioru towarów, numer) datę faktury, zobowiązanie nabywcy do wywiezienia towaru poza granice kraju. Wariant ten dotyczy wywozu towarów bezpośrednio przez nabywcę przy użyciu własnego środka transportu. W tym przypadku Wnioskodawca posiada dokumenty o których mowa w art. 42 ust. 4 ustawy. Są to w szczególności dokumenty zawierające następujące dane:

*   specyfikację poszczególnych sztuk ładunku,
*   nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów,
*   adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej,
*   określenie towarów i ich ilości,
*   potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę w miejscu ich odbioru, oraz potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju w formie oświadczenia: „Potwierdzam odbiór u Sprzedającego towarów określonych na fakturze \[numer faktury\] oraz potwierdzam przyjęcie ww. towarów do miejsca \[terytorium innego kraju członkowskiego\], co oznacza, że zobowiązują się do dostarczenia towarów w to miejsce”,
*   rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary.

Mając powyższe na uwadze, skoro wywóz towarów będzie dokonywany bezpośrednio przez nabywcę przy użyciu własnego środka transportu a Spółka będzie posiadać dokumenty o których mowa w art. 42 ust. 4 ustawy, to będzie mogła zastosować stawkę w wysokości 0%, gdyż dokumenty te będą potwierdzać, że towar został dostarczony do miejsca przeznaczenia w innym kraju wspólnotowym.

Stosownie do powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przypadku nr 5 należy uznać za prawidłowe.

W przypadku szóstym Spółka wskazała, że będzie dysponować korespondencją handlową z nabywcą, w tym jego zamówieniem, dokumentem potwierdzającym zapłatę za towar, ewentualnie dokumenty reklamacyjne. W większości przypadków zapłata za towar następuje po dostarczeniu towarów do nabywcy, tylko w nielicznych przypadkach, zwłaszcza jeśli chodzi o nowego kontrahenta, zapłata następuje przed dostawą towaru. Dodatkowo należy wskazać, że w większości przypadków dochodzi do kolejnych dostaw, a dokonanie kolejnej zapłaty (w tym przedpłaty) przez odbiorcę, również jest potwierdzeniem zrealizowania wcześniejszych transakcji.

Wnioskodawca nie będzie posiadał oświadczenia nabywcy, opisanego w przypadku nr 2, jednak z korespondencji z kontrahentem (np. wiadomości mailowych, dokumentów zgłoszonych reklamacji), będzie wynikało, że przyjął towar na terytorium innego państwa członkowskiego.

Dodatkowo należy wskazać, że część dostaw jest organizowanych/zlecanych przez odbiorców, na ich koszt, wobec czego Wnioskodawca nie zawsze dysponuje udokumentowanym zleceniem usługi transportowej.

W odniesieniu do powołanych regulacji należy stwierdzić, że na podstawie dokumentów posiadanych przez Spółkę nie można jednoznacznie wskazać, że towary będące przedmiotem sprzedaży zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia w innym kraju wspólnotowym.

Dokumenty te potwierdzają zawarcie transakcji handlowej, lecz są niewystarczające do stwierdzenia, że doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, tj. że transakcja ta miała charakter ruchomy. Nie wynika z nich, że towar został wysłany z Polski i dostarczony do nabywcy w kraju docelowym (innym niż Polska kraju członkowskim).

W związku w powyższym w przedmiotowym zakresie (przypadku szóstym) stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo Organ wskazuje, że to iż zapłata za towar będzie dokonana dopiero po otrzymaniu towarów przez nabywcę (jak wskazał Wnioskodawca w niektórych przypadkach) - powinno wynikać z umowy lub jakiegoś innego dokumentu zawartego pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą. Dokument ten wraz z dowodem zapłaty stanowić będzie potwierdzenie, że kontrahent otrzymał żądane towary.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za:

*   nieprawidłowe - w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - opisanej w przypadku pierwszym we wniosku - jeżeli podpis na dokumencie przewozowym CMR nie będzie podpisem umożliwiającym w sposób nie budzący wątpliwości identyfikację osoby go składającej oraz w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów opisanej w przypadku szóstym we wniosku;
*   prawidłowe - w pozostałym zakresie.

Jednocześnie należy podkreślić, że Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy, Niniejsza interpretacja ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Trzeba zatem podkreślić, że prawidłowość i wiarygodność opisanych dokumentów może zostać potwierdzone wyłącznie w toku postępowania dowodowego prowadzonego w ramach kontroli lub postępowania podatkowego. Ponadto Zainteresowany ponosi ryzyko związane z błędnym lub nieprecyzyjnym opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Interpretacja wywołuje skutki prawno-podatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji pokrywa się ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Ponadto w odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę we wniosku orzecznictwa sądowego, również należy zauważyć, że powołane wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Katowicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.