Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.158.2021.1.AMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-26
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dzierżawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; pełnomocnictwo; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2021 r. (data wpływu 12 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wyłącznym właścicielem nieruchomości niezabudowanej (dalej „Nieruchomość”), stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji gruntów pod numerem (…), o obszarze 0,72 ha, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą (…). Nieruchomość ta została nabyta przez Wnioskodawcę w 2020 roku na podstawie umowy darowizny i stanowi grunty orne, pastwiska trwałe, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych oraz nieużytki. Objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wydanym z upoważnienia Wójta Gminy (…), zgodnie z którym działka nr (…) stanowi tereny zabudowy produkcyjnej oraz usługowej – PU, lasy – ZL, drogi publiczne klasy drogi dojazdowej – KD.

Nieruchomość nie była przez Wnioskodawcę oddana do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym charakterze. Nieruchomość nie była również w okresie ostatnich 5 lat i nie jest aktualnie wykorzystywana na cele prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Sam Wnioskodawca nie prowadzi aktualnie i nie prowadził w okresie ostatnich 5 lat działalności gospodarczej. Nie jest również zarejestrowanym podatnikiem VAT. W przeszłości nie dokonywał sprzedaży nieruchomości. Nie ponosił żadnych nakładów na uzbrojenie działki, jak również nie podejmował w stosunku do Nieruchomości żadnych działań charakterystycznych dla podmiotów prowadzących profesjonalną działalność w zakresie obrotu nieruchomościami – takich jak czynności mające umożliwić sprzedaż działki, związanych ze zmianą przeznaczenia działki i umożliwienia jej zabudowy.

Obecnie Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży działki gruntu, która ma być wyodrębniona z Nieruchomości. Wnioskodawca zobowiązał się wydzielić jedną działkę, o obszarze około 0,2500 ha, z części Nieruchomości stanowiącej działkę nr (…) oraz sprzedać prawo do tak wydzielonej działki, pod warunkiem:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego;
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę zjazdu według koncepcji Kupującego;
3.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji;
4.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;
5.  wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki nr (…) zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego;
6.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy zgodnie z koncepcją Kupującego;
7.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowo - usługowym;
8.  uzyskania przez Wnioskodawcę interpretacji podatkowej o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczenia podatku VAT.

Wnioskodawca udzielił Kupującemu wszelkich pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń. Jednocześnie Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie przez Kupującego nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 11 Prawa budowlanego, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii, itp. oraz zobowiązał się udostępnić Nieruchomość celem przeprowadzenia badań gruntu. W dniu podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży Wnioskodawca i Kupujący zawarli jednocześnie umowę dzierżawy działki będącej przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowana sprzedaż działki przez Wnioskodawcę będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy planowana sprzedaż działki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towaru i usług, ponieważ Wnioskodawcy nie można przypisać statusu podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem: „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Z kolei art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Z przywołanych przepisów wynika, że dla uznania, że w danym przypadku przysługuje danej osobie status podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, konieczne jest każdorazowe ustalenie, czy w związku z konkretną czynnością działa ona w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, w tym podmiotu pozyskującego zasoby naturalne, rolnika albo osoby wykonującej wolny zawód. Biorąc pod uwagę okoliczności stanu faktycznego, brak jest podstaw do uznania, iż planowana sprzedaż działki zostanie dokonana przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, może być np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Wnioskodawca nie podjął żadnych działań i nie zaangażował żadnych środków, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Nie wykazał żadnej aktywność w przedmiocie zbycia działek, a jednocześnie zawarł z Kupującym umowę dzierżawy działki będącej przedmiotem umowy przedwstępnej, co oznacza, iż Kupujący posiada tytuł prawny do dysponowania nieruchomością na cele budowlane i może wystąpić z wnioskiem o pozwolenie na budowę. Wszystkie czynności Kupujący będzie zatem wykonywał we własnym imieniu, a nie na rzecz Wnioskodawcy. Zatem czynność zbycia działki będzie mieścić się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, a tym samym uznać należy, że działka będąca przedmiotem sprzedaży, nie będzie wykorzystywana w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów (np. gruntu) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku od towarów i usług w przypadku gdy dokonują oni sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany jest na własne potrzeby, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tych sprawach, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347 z 11 grudnia 2006 r., s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg wskazanych powyżej przykładowych czynności, a nie wystąpienie jednej z nich.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz że nie prowadzi On aktualnie, ani też w okresie ostatnich pięciu lat, działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest wyłącznym właścicielem nieruchomości niezabudowanej, stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji gruntów pod numerem (…), o obszarze 0,72 ha, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą (…), do której prawo nabył w roku 2020 na podstawie umowy darowizny. Wnioskodawca zobowiązał się w umowie przedwstępnej sprzedaży wydzielić jedną działkę, o obszarze około 0,25 ha, z części nieruchomości stanowiącej działkę nr (…) oraz sprzedać wydzieloną działkę. Działkę o numerze ewidencyjnym (…) stanowią grunty orne, pastwiska trwałe, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych oraz nieużytki. Nieruchomość ta objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wydanym z upoważnienia Wójta Gminy (…), z którego wynika że działka nr (…) stanowi tereny zabudowy produkcyjnej oraz usługowej, lasy, drogi publiczne klasy drogi dojazdowej. Wnioskodawca zaznaczył, że nieruchomość stanowiąca działkę nr (…) nie była przez Niego oddana do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym charakterze. Nieruchomość ta nie jest aktualnie i nie była w okresie ostatnich 5 lat wykorzystywana na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto, Wnioskodawca nie dokonywał w przeszłości sprzedaży nieruchomości, nie ponosił żadnych nakładów na uzbrojenie ww. działki, jak również nie podejmował, w stosunku do ww. nieruchomości, żadnych działań charakterystycznych dla podmiotów prowadzących profesjonalną działalność w zakresie obrotu nieruchomościami – takich jak czynności mające umożliwić sprzedaż działki, związanych ze zmianą przeznaczenia działki i umożliwienia jej zabudowy. Obecnie Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży działki gruntu, która ma być wyodrębniona z nieruchomości stanowiącej działkę nr (…), pod warunkiem:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego;
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę zjazdu według koncepcji Kupującego;
3.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji;
4.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;
5.  wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki nr (…) zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego;
6.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy zgodnie z koncepcją Kupującego;
7.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowo – usługowym.

Wnioskodawca udzielił również Kupującemu wszelkich pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń. Jednocześnie Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie przez Kupującego nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.), w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii, itp. oraz zobowiązał się udostępnić ww. nieruchomość celem przeprowadzenia badań gruntu.

Ponadto, w dniu podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży, Wnioskodawca i Kupujący zawarli jednocześnie umowę dzierżawy działki będącej przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży ww. działki.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do faktycznych okoliczności danej sprawy. Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynności tej dokonuje podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do planowanej czynności sprzedaży części nieruchomości, która ma zostać wyodrębniona z działki nr (…), Wnioskodawca będzie spełniał przesłanki do uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się do treści przepisów ustawy – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika ono z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 ww. Kodeksu, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł z Kupującym umowę przedwstępną sprzedaży działki gruntu oraz udzielił Kupującemu pełnomocnictwa do występowania w jego imieniu w celu uzyskania decyzji i pozwoleń niezbędnych do realizacji planów inwestycyjnych Kupującego. Wnioskodawca udostępnił również Kupującemu opisaną nieruchomość na cele budowlane oraz w celu przeprowadzenia badań gruntu. Zgodnie z zawartą umową przedwstępną sprzedaży Kupujący zobowiązał się do wykonania szeregu czynności tj. uzyskanie pozwoleń na budowę określonych w planie inwestycyjnym zabudowań oraz zjazdu, uzyskanie ostatecznej decyzji o podziale działki nr (…), uzyskanie warunków technicznych przyłączy. W dniu podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży Wnioskodawca i Kupujący zawarli jednocześnie umowę dzierżawy działki będącej przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży. Zatem Wnioskodawca oraz Kupujący zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie warunkuje podpisanie umowy przyrzeczonej.

Z powyższych informacji wynika, że do momentu faktycznego przeniesienia prawa własności przedmiotowej nieruchomości, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, nieruchomość pozostaje we własności Wnioskodawcy. Pomimo, że działania te nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez Kupującego, to nie pozostaną one bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Szereg czynności, wykonywanych przez Kupującego na podstawie udzielonych mu pełnomocnictw, wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy jako mocodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującego. Zatem stroną podejmowanych czynności będzie Wnioskodawca, a nie Kupujący. Kupujący, jako pełnomocnik Wnioskodawcy, nie działa we własnym imieniu lecz w imieniu Wnioskodawcy, bez względu na to, kto poniesie koszty związane z wyżej wymienionymi czynnościami.

Ponadto Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość, stanowiącą nadal własność Wnioskodawcy. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru, w celu zwiększenia możliwości jego sprzedaży. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W niniejszej sprawie, wystąpią więc przesłanki świadczące o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia opisanej we wniosku nieruchomości, które będą porównywalne do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (stały i zorganizowany charakter takiej działalności). Wystąpi bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż ww. nieruchomości wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca będzie podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, które będą świadczyć o zaangażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności.

Z opisu sprawy wynika również, że Wnioskodawca zawarł z Kupującym umowę dzierżawy nieruchomości będącej przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży. Należy zatem w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W kontekście niniejszej sprawy, należy również zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej. Wydzierżawienie przez Wnioskodawcę części działki, która będzie przedmiotem sprzedaży spowodowało, że straciła ona charakter majątku prywatnego.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana sprzedaż wydzielonej działki o obszarze około 0,25 ha z niezabudowanej działki nr (…), będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmuje działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykaże aktywność w przedmiocie zbycia działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Ponadto działka gruntu, która została wydzierżawiona, na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywana jest przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Reasumując, skoro w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę do uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to sprzedaż działki, wydzielonej z działki nr (…), będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.