Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-488/11-3/KSU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-11-09
Teza: 1. Czy uzyskiwane przez członków organów OlPiP określonych w art. 12 ustawy z dnia 19 kwietnia 1991 r. o samorządzie pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 41, poz. 178 ze zm.), przychody (tj. zryczałtowane diety za uczestnictwo w posiedzeniach organów oraz wynagrodzenia otrzymywane przez Przewodniczącego Rady, Wiceprzewodniczących, Sekretarz i Skarbnika) należy zaliczyć do źródeł przychodu, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy w przypadku członków organów OlPiP otrzymujących zryczałtowane diety za uczestnictwo w posiedzeniach organów (wynoszące 75,00 zł) w przypadku wynagrodzenia niższego niż przysługująca kwota kosztów uzyskania przychodów - koszty należy pomniejszyć do wysokości otrzymanego przychodu, a w rozliczeniu rocznym należy uwzględnić za poszczególne miesiące roku podatkowego pełną normę kosztów, a w przypadku wystąpienia straty, podatnik będzie mógł ją odliczyć od dochodu z tego samego źródła w ciągu pięciu kolejnych lat, czy może w sytuacji, gdy przewidziane wynagrodzenie za udział w posiedzeniu organów, nie przekracza kwoty 200,00 zł możliwe jest zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku do dochodowym od osób fizycznych i pobranie zryczałtowanego podatku w wysokości 18% przychodu?
Słowa kluczowe: członkowie; dieta; działalność-działalność wykonywana osobiście; koszt-koszty uzyskania przychodów; pielęgniarki i położne; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Okręgowej Izby Pielęgniarek i Położnych, reprezentowanej przez radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2011 r. (data wpływu 10 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów członków organów Okręgowej Izby Pielęgniarek i Położnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów członków organów Okręgowej Izby Pielęgniarek i Położnych oraz członków Komisji nienależących do składu żadnego z organów Okręgowej Izby Pielęgniarek i Położnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Okręgowa Izba Pielęgniarek i Położnych, zwana dalej „OlPiP" jest jednostką organizacyjną samorządu działającą w oparciu o ustawę z dnia 19 kwietnia 1991 r. o samorządzie pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 41, poz. 178 ze zm.), zwana dalej „ustawą”. Przepis art. 1 ust. 2 przyznaje Okręgowym Izbom Pielęgniarek i Położnych osobowość prawną.

Stan faktyczny/zdarzenie przyszłe Nr 1

Organami OlPiP są zgodnie z art. 12 ustawy, Okręgowy Zjazd Pielęgniarek i Położnych, Okręgowa Rada Pielęgniarek i Położnych, Okręgowa Komisja Rewizyjna, Okręgowy Sąd Pielęgniarek i Położnych, Okręgowy Rzecznik Odpowiedzialności Zawodowej. Członkowie organów Okręgowej Rady Pielęgniarek i Położnych (poza osobami pełniącymi funkcje Przewodniczącego Rady, Wiceprzewodniczącego, Sekretarza, Skarbnika), członkowie Okręgowej Komisji Rewizyjnej, Okręgowego Sądu Pielęgniarek i Położnych oraz Okręgowego Rzecznika Odpowiedzialności Zawodowej za udział w posiedzeniu tychże organów, które tworzą otrzymują zryczałtowaną dietę (naliczaną osobno za każde posiedzenie), nie przekraczającą 200,00 zł za udział w posiedzeniu. Podstawą naliczenia diety jest obowiązująca uchwała Rady OIPiP, z członkami organów nie są zawierane żadne umowy. Natomiast wchodzący w skład Rady Przewodniczący Rady wybrany przez Okręgowy Zjazd oraz wybrani przez Radę spośród jej członków: Wiceprzewodniczący Rady, Sekretarz i Skarbnik otrzymują comiesięczne wynagrodzenie z tytułu pełnionych funkcji (nie otrzymują natomiast zryczałtowanych diet za udział w posiedzeniach Rady czy Prezydium Rady). Wnioskodawcę i ww. osoby nie wiąże żadna umowa, z tytuły której osoby te miałyby otrzymywać ww. przychody, podstawą naliczenia diety (wynagrodzenia) jest uchwała Rady.

Stan faktyczny/zdarzenie przyszłe Nr 2

Podstawowe zadania samorządu na obszarze działania OlPiP, wykonuje Rada Pielęgniarek i Położnych, zwana dalej „Radą". W ramach tego organu, ustawa o samorządzie pielęgniarek i położnych (art. 25 ust. 1 ustawy) wyodrębnia Prezydium. W skład Prezydium wchodzą, obok Przewodniczącego Rady, Wiceprzewodniczących, Sekretarza, Skarbnika - którzy otrzymują comiesięczne wynagrodzenie z tytułu pełnionych funkcji w Radzie - pozostali członkowie Prezydium.

Prezydium działa w imieniu Rady w sprawach określonych jej uchwałą, jedynie za wyjątkiem spraw związanych ze sprawozdaniami z działalności Rady oraz wykonania budżetu. Pozostali członkowie Prezydium Rady (będący również członkami Rady) otrzymują zryczałtowane diety w określonej wysokości za udział w posiedzeniu Prezydium Rady nie przekraczającą 200,00 zł za udział w posiedzeniu Prezydium. Osobno wypłacana jest zryczałtowana dieta za udział w posiedzeniu Rady. Wnioskodawcę i ww. osoby nie wiąże żadna umowa, z tytuły której osoby te miałyby otrzymywać ww. przychody, podstawą naliczenia diety jest uchwała Rady.

Stan faktyczny/zdarzenie przyszłe Nr 3

Niektórzy członkowie organów OlPiP (np. Rady), wchodzą również w skład regulaminowych komisji (komisje te nie są organami OlPiP - poza katalogiem z art. 12 ustawy) np. Komisji Kształcenia i Doskonalenia Zawodowego Pielęgniarek i Położnych - rozpatrującej wnioski pielęgniarek położnych o refundację kosztów związanych z kształceniem i doskonaleniem zawodowym, Komisji Socjalnej - rozpatrującej wnioski o zapomogi losowe, zapomogi socjalne przyznawane pielęgniarkom, położnym w ramach świadczonej przez OlPiP pomocy socjalnej, Okręgowej Komisji Wyborczej - przygotowującej i nadzorującej wybory na delegatów na Okręgowy Zjazd OlPiP. Z tego tytułu otrzymują zryczałtowane diety w określonej wysokości za udział w posiedzeniu danej komisji (naliczane osobno za każde posiedzenie). Diety te obecnie wynoszą 75,00 zł za udział w posiedzeniu członka komisji (a w wypadku przewodniczących komisji 155,00 zł), a w przypadku członków Okręgowej Komisji Wyborczej 50,00 zł za udział w zebraniach wyborczych. Należności te stanowią ekwiwalent za wykonaną na rzecz samorządu pracę, osobno osobom tym służy również wypłata środków z tytułu zwrotu kosztów podróży liczona na podstawie wypełnionych delegacji, zgodnie z ceną biletu środkiem komunikacji publicznej (bilety PKP, PKS). Wnioskodawcę i ww. osoby nie wiąże żadna umowa, z tytuły której osoby te miałyby otrzymywać ww. przychody, podstawą naliczenia diety jest uchwała Rady.

Stan faktyczny/zdarzenie przyszłe Nr 4

W ramach przynależności do OlPiP wykonywane są przez jej członków także czynności związane z uczestnictwem w regulaminowych komisjach (komisje te nie są organami OlPiP, - poza katalogiem z art. 12 ustawy) np. Komisji Kształcenia i Doskonalenia Zawodowego Pielęgniarek i Położnych - rozpatrującej wnioski pielęgniarek położnych o refundację kosztów związanych z kształceniem i doskonaleniem zawodowym, Komisji Socjalnej - rozpatrującej wnioski o zapomogi losowe, zapomogi socjalne przyznawane pielęgniarkom, położnym w ramach świadczonej przez OlPiP pomocy socjalnej, Okręgowej Komisji Wyborczej - przygotowującej i nadzorującej wybory na delegatów na Okręgowy Zjazd OlPiP. Członkami tychże komisji są (obok osób będących jednocześnie członkami organów - stan faktyczny Nr 3) osoby niepełniące żadnych funkcji w organach OlPiP. Będące jedynie członkami samorządu zawodowego. Diety te obecnie wynoszą 75,00 zł za udział w posiedzeniu członka komisji (a w wypadku przewodniczących komisji 155,00 zł), a w przypadku członków Okręgowej Komisji Wyborczej 50,00 zł za udział w zebraniach wyborczych. Wypłacane należności stanowią ekwiwalent za wykonaną w ramach komisji pracę na rzecz samorządu pielęgniarek i położnych. Osobno osobom tym służy również wypłata środków z tytułu zwrotu kosztów podróży liczona na podstawie wypełnionych delegacji, zgodnie ceną biletu środkiem komunikacji publicznej (bilety PKP, PKS). Wnioskodawcę i ww. osoby nie wiąże żadna umowa, z tytuły której osoby te miałyby otrzymywać ww. przychody, podstawą naliczenia diety jest uchwala Rady. Do chwili obecnej od ww. zryczałtowanych diet odprowadzany jest podatek. Jednakże Wnioskodawca ma wątpliwości, czy przychody te nie korzystają czasem ze zwolnienia przewidzianego przez art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Pytania do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Nr 1:

1.  1 Czy uzyskiwane przez członków organów OlPiP określonych w art. 12 ustawy z dnia 19 kwietnia 1991 r. o samorządzie pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 41, poz. 178 ze zm.), przychody (tj. zryczałtowane diety za uczestnictwo w posiedzeniach organów oraz wynagrodzenia otrzymywane przez Przewodniczącego Rady, Wiceprzewodniczących, Sekretarz i Skarbnika) należy zaliczyć do źródeł przychodu, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

1.  2 Czy w przypadku członków organów OlPiP otrzymujących zryczałtowane diety za uczestnictwo w posiedzeniach organów (wynoszące 75,00 zł) w przypadku wynagrodzenia niższego niż przysługująca kwota kosztów uzyskania przychodów - koszty należy pomniejszyć do wysokości otrzymanego przychodu, a w rozliczeniu rocznym należy uwzględnić za poszczególne miesiące roku podatkowego pełną normę kosztów, a w przypadku wystąpienia straty, podatnik będzie mógł ją odliczyć od dochodu z tego samego źródła w ciągu pięciu kolejnych lat, czy może w sytuacji, gdy przewidziane wynagrodzenie za udział w posiedzeniu organów, nie przekracza kwoty 200,00 zł możliwe jest zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku do dochodowym od osób fizycznych i pobranie zryczałtowanego podatku w wysokości 18% przychodu?

Pytanie do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Nr 2:

1.  Czy przychody uzyskiwane przez członków Prezydium Rady będących jednocześnie członkami Rady OlPiP (poza Przewodniczącą, Wiceprzewodniczącym, Sekretarzem i Skarbnikiem) z tytułu udziału w posiedzeniach Prezydium Rady powinny zostać opodatkowane na zasadach określonych w art. 13 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pytanie do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Nr 3

1.  Czy przychody osób wykonujących funkcje w komisjach regulaminowych: Komisji Kształcenia i Doskonalenia Zawodowego Pielęgniarek i Położnych, Komisji Socjalnej, Okręgowej Komisji Wyborczej - zryczałtowana dieta za udział w posiedzeniu komisji, gdy członkowie ww. komisji są jednocześnie członkami organów OIPIP (np. Rady) należy zaliczyć do innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym istnieje obowiązek sporządzania informacji o wysokości otrzymanych dochodów na formularzu PIT-8C?

Pytanie do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Nr 4;

1.  Czy w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zryczałtowana dieta za udział w posiedzeniu Komisji Kształcenia i Doskonalenia Zawodowego Pielęgniarek i Położnych, Komisji Socjalnej, Okręgowej Komisji Wyborczej, gdy członkowie ww. Komisji nie należą do składu żadnego z organów OIPiP - pełniącego tą funkcją społecznie, jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku numerami 1.1 i 1.2. Wniosek w zakresie pytań oznaczonych numerami 2, 3 i 4 zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.1

Otrzymywane przez osoby należące do składów organów OlPiP, tj. przez: członków Rady OlPiP, członków Okręgowej Komisji Rewizyjnej, Członków Okręgowego Sądu Pielęgniarek i Położnych, Okręgowego Rzecznika Odpowiedzialności Zawodowej, którym wypłacane są zryczałtowane diety za udział w każdym posiedzeniu oraz Przewodniczącego, Wiceprzewodniczących, Sekretarza i Skarbnika - którym wypłacane jest comiesięcznie wynagrodzenie - przychody winny być opodatkowane na zasadach określonych w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zalicza się wynagrodzenia członków zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Zatem, otrzymywane przez członków organów przychody z tytułu pełnienia funkcji w organach OlPiP, należy zakwalifikować do źródła przychodu, o którym mowa art. 13 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, albowiem ustawodawca wprost wskazał na taką kwalifikację tych przychodów. Zgodnie z ww. normą do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zalicza się wynagrodzenia członków zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. W związku z zakwalifikowaniem wynagrodzeń do przychodów z art. 13 ust. 1 pkt 7 należy podczas naliczania wynagrodzenia zastosować koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 1.2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52 a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Natomiast z treści przepisu art. 22 ust. 9 pkt 5 powołanej wyżej ustawy wynika, że koszty uzyskania przychodów z tytułu określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustala się w wysokości wskazanej w ust. 2, tj. w takiej samej wysokości jak koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy.

Zatem, jeżeli podatnik uzyskuje w danym miesiącu przychody mniejsze od miesięcznej normy kosztów, płatnik w obliczeniu rocznym ma obowiązek uwzględnić za poszczególne miesiące roku podatkowego pełną normę kosztów, stąd w przedstawionej sytuacji wystąpi strata, którą podatnik będzie mógł odliczyć od dochodu z tego samego źródła wciągu pięciu kolejnych lat. Stanowisko takie potwierdza w szczególności Urząd Skarbowy w Ciechanowie – interpretacja indywidualna z dnia 16 grudnia 2005 r. (US/3/PDM/4150-26/05/MB), Urząd Skarbowy w Obornikach Wielkopolskich - interpretacja indywidualna z dnia 19 sierpnia 2005 r. (ZB/415-16/2005).

W ocenie Wnioskodawcy wypłacane zryczałtowane diety za udział w posiedzeniach organów i prezydium, nawet w przypadku gdy jednorazowo nie przekraczają 200,00 zł, nie będą opodatkowane ryczałtem wynikającym z art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 13 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

*   przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych (pkt 2);

*   przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (pkt 5);

*   przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9 (pkt 6);

*   przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (pkt 7);

*   przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    *   osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    *   właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 (pkt 8);

*   przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (pkt 9).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż członkowie organów: Okręgowej Rady Pielęgniarek i Położnych (poza osobami pełniącymi funkcje Przewodniczącego Rady, Wiceprzewodniczącego, Sekretarza, Skarbnika), członkowie Okręgowej Komisji Rewizyjnej, Okręgowego Sądu Pielęgniarek i Położnych oraz Okręgowego Rzecznika Odpowiedzialności Zawodowej za udział w posiedzeniu tychże organów, które tworzą otrzymują zryczałtowaną dietę (naliczaną osobno za każde posiedzenie), nie przekraczającą 200,00 zł za udział w posiedzeniu. Podstawą naliczenia diety jest obowiązująca uchwała Rady OIPiP, z członkami organów nie są zawierane żadne umowy. Natomiast wchodzący w skład Rady Przewodniczący Rady wybrany przez Okręgowy Zjazd oraz wybrani przez Radę spośród jej członków: Wiceprzewodniczący Rady, Sekretarz i Skarbnik otrzymują comiesięczne wynagrodzenie z tytułu pełnionych funkcji (nie otrzymują natomiast zryczałtowanych diet za udział w posiedzeniach Rady czy Prezydium Rady). Wnioskodawcę i ww. osoby nie wiąże żadna umowa, z tytuły której osoby te miałyby otrzymywać ww. przychody, podstawą naliczenia diety (wynagrodzenia) jest uchwała Rady.

Dla wyjaśnienia należy podkreślić, iż zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 19 kwietnia 1991 r. o samorządzie pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 41, poz. 178 ze zm.), jednostkami organizacyjnymi samorządu posiadającymi osobowość prawną są: okręgowe izby pielęgniarek i położnych oraz Naczelna Izba Pielęgniarek i Położnych.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż wszystkie przychody uzyskiwane przez osobę fizyczną, w związku z pełnieniem jej obowiązków na podstawie powołania do organu osoby prawnej należy uznawać, w świetle art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, jako przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Argumentem przemawiającym za powyższym stanowiskiem jest fakt, że dana osoba fizyczna otrzymuje świadczenie od osoby prawnej tylko dlatego, że łączą ją z osobą prawną zależności w związku z pełnioną funkcją w organie osoby prawnej i świadczenie to otrzymywane jest właśnie w związku z wykonywaną funkcją.

W konsekwencji, w przypadku wypłaty zryczałtowanych diet oraz wynagrodzeń zaliczonych do źródeł przychodu na podstawie art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek płatnika, wynikający z art. 41 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z treści przepisu art. 22 ust. 9 pkt 5 powołanej wyżej ustawy wynika, że koszty uzyskania przychodów określa się z tytułów określonych w art. 13 pkt 5, 7 i 9 w wysokości określonej w ust. 2 pkt 1, a jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych, w wysokości określonej w ust. 2 pkt 2.

Zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła na kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2). W myśl art. 9 ust. 3 wyżej cyt. ustawy, o wysokości straty ze źródła przychodów, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Biorąc powyższe pod uwagę, jeżeli podatnik uzyskuje w danym miesiącu przychody mniejsze od miesięcznej kwoty kosztów określonej w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca jako płatnik w obliczeniu rocznym ma obowiązek uwzględnić za poszczególne miesiące roku podatkowego pełną normę kosztów. W takiej sytuacji może wystąpić strata, którą podatnik będzie mógł odliczyć od dochodu z tego samego źródła w ciągu pięciu kolejnych lat.

Stosownie do art. 42 ust. 1 płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1a ustawy podatkowej w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-4R). Ponadto stosownie do art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowej w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11).

Należy zauważyć, iż w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., ustawodawca ukonstytuował w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odmienne zasady opodatkowania dla przychodów z działalności wykonywanej osobiście spełniających określone warunki.

Zgodnie z tym przepisem od dochodów (przychodów) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu. Zryczałtowany podatek od przychodów wymienionych wyżej pobierany jest bez pomniejszania tych przychodów o koszty ich uzyskania (art. 30 ust. 3 ustawy). Dodatkowo, przychody te nie łączą się z dochodami podlegającymi opodatkowaniu według skali podatkowej, co wynika z art. 30 ust. 8 ustawy.

Analiza normy wyrażonej w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy wykazuje, że opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma miejsce gdy:

*   przychody są osiągane na podstawie art. 13 pkt 2 lub 5-9,

*   suma należności określona w umowie lub umowach z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł oraz

*   umowa lub umowy zawarte są z osobą niebędącą pracownikiem płatnika.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca wypłaca członkom organów: Okręgowej Rady Pielęgniarek i Położnych (poza osobami pełniącymi funkcje Przewodniczącego Rady, Wiceprzewodniczącego, Sekretarza, Skarbnika), Okręgowej Komisji Rewizyjnej, Okręgowego Sądu Pielęgniarek i Położnych oraz Okręgowego Rzecznika Odpowiedzialności Zawodowej zryczałtowaną dietę (naliczaną osobno za każde posiedzenie), nieprzekraczającą 200 zł za udział w posiedzeniu tychże organów.

W związku z powyższym, mimo iż Wnioskodawca nie zawiera umowy z członkami ww. organów, to jednak otrzymują oni zryczałtowane diety wypłacane na podstawie uchwały Rady. Zatem, Wnioskodawca zleca im wykonanie określonych czynności. Z tego punktu widzenia przepis dotyczący opodatkowania ryczałtem miałby zastosowanie w analizowanym przypadku. Niemniej jednak, skoro z tego zlecenia nie wynika jaka jest wysokość należności miesięcznej, to oznacza, że nie są spełnione warunki do zastosowania ryczałtu. Aby bowiem przepis art. 30 ust. 1 pkt 5a cyt. ustawy mógł mieć zastosowanie, to z treści aktu, na podstawie którego wypłacane są zryczałtowane diety (zlecenia, uchwały, powołania) winna wynikać miesięczna kwota należności przysługująca z tego tytułu.

Natomiast z opisanego stanu faktycznego wynika, iż zryczałtowana dieta dla członków ww. organów biorących udział w posiedzeniu wynika z uchwały Rady, gdzie za każde posiedzenie członkowie uzyskują dietę w wysokości nieprzekraczającej 200 zł. Niemniej jednak, skoro z ww. uchwały nie wynika należność określona miesięcznie, to oznacza, że nie są spełnione warunki do zastosowania opodatkowania zryczałtowanego na podstawie tego przepisu.

A zatem, na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych od zryczałtowanej diety wypłaconej członkom organów: Okręgowej Rady Pielęgniarek i Położnych (poza osobami pełniącymi funkcje Przewodniczącego Rady, Wiceprzewodniczącego, Sekretarza, Skarbnika), Okręgowej Komisji Rewizyjnej, Okręgowego Sądu Pielęgniarek i Położnych oraz Okręgowego Rzecznika Odpowiedzialności Zawodowej za udział w posiedzeniu na podstawie wskazanego wcześniej art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.