Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.1016.2016.1.DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-13
Teza: Czy uczestnictwo pielęgniarek i położnych – członków Wnioskodawcy – w formach szkolenia lub doskonalenia zawodowego organizowanych przez spółkę utworzoną przez Wnioskodawcę, których koszt jest całkowicie lub częściowo refundowany uczestnikom przez Wnioskodawcę stanowi dla tych uczestników nieodpłatne świadczenie, podlegające kwalifikacji jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i skutkuje po stronie uczestników powstaniem przychodu w rozumieniu tej ustawy? Czy Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić informację PIT-8C dla pielęgniarek i położnych, którym po spełnieniu warunków wynikających z Regulaminu, w szczególności regularnego opłacania składek na rzecz samorządu, który finansuje albo współfinansuje udział w różnych formach kształcenia podyplomowego?
Słowa kluczowe: członkowie; dofinansowanie; izba; obowiązek-obowiązek płatnika; przychód; składki-składki członkowskie; szkolenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2016 r. (data wpływu 14 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych finansowania członkom Izby udziału w szkoleniach zawodowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych finansowania członkom Izby udziału w szkoleniach zawodowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na Wnioskodawcy, jako na jednostce organizacyjnej samorządu zawodowego pielęgniarek i położnych ciąży obowiązek sprawowania pieczy nad należytym wykonywaniem zawodów pielęgniarki i położnej w granicach interesu publicznego i dla jego ochrony (art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 1 lipca 2011 r. o samorządzie pielęgniarek i położnych – dalej „uspp” w zw. z art. 17 ust. 1 Konstytucji RP), ponadto zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 6 uspp do zadań samorządu należy prowadzenie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych. Wnioskodawca realizuje ten obowiązek za pośrednictwem spółki, współtworzonej przez Wnioskodawcę.

Wspólnikami ww. spółki jest dwóch wspólników, tj. Wnioskodawca oraz inna jednostka organizacyjna samorządu zawodowego pielęgniarek i położnych.

Ustawa o samorządzie pielęgniarek i położnych (podobnie jak ustawy korporacyjne innych zawodów, m.in. radców prawnych, adwokatów, lekarzy) nakłada na swoich członków liczne obowiązki, w tym obowiązek opłacania składek członkowskich (art. 11 ust. 2 pkt 4 uspp), z których finansowana jest działalność samorządu zawodowego oraz obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i podnoszenia kwalifikacji zawodowych (art. 61 ust. 1 i 2 oraz art. 11 ust. 1 pkt 2 uspp).

Składka członkowska opłacana jest comiesięcznie, a jej wysokość określona jest w uchwale Krajowego Zjazdu Pielęgniarek i Położnych. Wnioskodawca w ramach prawidłowego zarządzania majątkiem własnym (pochodzącym w znacznej części że składek członków), przeznacza jego część na udzielanie swoim członkom dofinansowania (w formie refundacji) do kosztów uczestnictwa w różnych formach szkolenia i doskonalenia zawodowego na warunkach określonych w wewnętrznym akcie uchwalonym przez Wnioskodawcę – Regulaminie dofinansowania kosztów kształcenia i doskonalenia zawodowego członków (zwany dalej „Regulaminem dofinansowania doskonalenia zawodowego”).

Zgodnie z tym Regulaminem warunkiem udzielenia przez Wnioskodawcę swojemu członkowi dofinansowania do kosztów uczestnictwa w formach szkolenia i doskonalenia zawodowego jest regularne opłacanie składek członkowskich przez co najmniej okres określony w tym Regulaminie. Zgodnie z tym Regulaminem członek Wnioskodawcy może w odniesieniu do określonych form szkolenia lub doskonalenia zawodowego otrzymać refundację 100% kosztów uczestnictwa w formie szkolenia (doskonalenia) zawodowego, a w odniesieniu do innych form refundację tylko części (określonej Regulaminem) tych kosztów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy uczestnictwo pielęgniarek i położnych – członków Wnioskodawcy – w formach szkolenia lub doskonalenia zawodowego organizowanych przez spółkę utworzoną przez Wnioskodawcę, których koszt jest całkowicie lub częściowo refundowany uczestnikom przez Wnioskodawcę stanowi dla tych uczestników nieodpłatne świadczenie, podlegające kwalifikacji jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i skutkuje po stronie uczestników powstaniem przychodu w rozumieniu tej ustawy?

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić informację PIT-8C dla pielęgniarek i położnych, którym po spełnieniu warunków wynikających z Regulaminu, w szczególności regularnego opłacania składek na rzecz samorządu, który finansuje albo współfinansuje udział w różnych formach kształcenia podyplomowego?

Zdaniem Wnioskodawcy uczestnictwo pielęgniarek i położnych – członków Wnioskodawcy – w formach szkolenia lub doskonalenia zawodowego organizowanych przez spółkę utworzoną, przez Wnioskodawcę, których koszt jest całkowicie lub częściowo refundowany uczestnikom przez Wnioskodawcę, nie stanowi dla tych uczestników nieodpłatnego świadczenia podlegającego kwalifikacji jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 updof i nie skutkuje po stronie uczestników powstaniem przychodu w rozumieniu updof.

Wnioskodawca wskazuje, że zaprezentowane przez niego stanowisko zostało już wcześniej podzielone przez sądy administracyjne (m.in. wyrok WSA w Krakowie z dnia 6 października 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 868/16, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 8 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/G1624/14, wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1501/15).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 updof opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z kolei przepis art. 11 ust. 1 updof zawiera generalną definicję przychodu stanowiąc, że „Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”. Przepis ten należy interpretować w powiązaniu z art. 10 oraz art. 12-20 updof w celu ustalenia, czy dana kwota lub świadczenie przynależy do któregokolwiek ze źródeł przychodów podatkowych.

W art. 10 ust. 1 updof ustawodawca sformułował katalog źródeł przychodu, w którym w punkcie 9 wymienił przychód z innych źródeł. Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 updof za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

W niniejszej sprawie kluczowe znaczenie ma zinterpretowanie pojęcia „nieodpłatne świadczenie”. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej, stąd zasadne jest odwołanie się w tym zakresie w pierwszej kolejności do poglądu wyrażonego w uchwale NSA składu siedmiu sędziów z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 podtrzymującej stanowisko prawne wyrażone w uchwale z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, gdzie NSA stwierdził, że podatkowe pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. W uchwałach tych NSA stanął na stanowisku, że nieodpłatne świadczenie w rozumieniu prawa podatkowego obejmuje wszelkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W tym miejscu wskazać także należy na ugruntowany pogląd, że ze świadczeniem nieodpłatnym będziemy mieli do czynienia w przypadkach, w których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym. Oznacza to, że nie świadczy nic w zamian ani obecnie, ani w przyszłości. Ponadto NSA w wyroku z dnia 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt II FSK 1741/11 wskazał, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Stąd, w świetle przytoczonych przepisów i przyjętego w judykaturze sposobu interpretacji określenia nieodpłatnego świadczenia uczestnictwo przez pielęgniarkę lub położną – będącą członkiem Wnioskodawcy – w formach szkolenia lub doskonalenia zawodowego organizowanych przez spółkę utworzoną przez Wnioskodawcę, których koszt jest całkowicie lub częściowo refundowany uczestnikom przez Wnioskodawcę, na warunkach opisanych w niniejszym wniosku nie stanowi dla tej pielęgniarki czy położnej przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

Ponieważ nie stanowi również przychodu z innych źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 updof, tym samym nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy podatkowej.

W niniejszej sprawie udzielenie przez Wnioskodawcę pielęgniarce lub położnej świadczenia w postaci udziału w całkowicie lub częściowo zrefundowanych przez Wnioskodawcę formach szkolenia lub doskonalenia zawodowego, następuje pod warunkiem regularnego opłacania składek członkowskich przez co najmniej okres określony w uchwalonym przez Wnioskodawcę Regulaminie dofinansowania doskonalenia zawodowego. Skoro otrzymanie przez pielęgniarkę lub położną refundacji kosztów uczestnictwa w formach szkoleń lub doskonalenia zawodowego jest regularne opłacanie składek członkowskich przez co najmniej minimalny okres określony w obowiązującym w Izbie Regulaminie dofinansowania doskonalenia zawodowego, nie można przyjąć, że mamy do czynienia z nieodpłatnością świadczenia. W niniejszym przypadku występuje wzajemność świadczeń, która wynika z uwarunkowania otrzymania refundacji kosztów uczestnictwa w formach szkoleń lub doskonalenia zawodowego, od realizacji przez pielęgniarkę lub położną ustawowego obowiązku o wymiarze finansowym, którego realizacja ma znaczenie dla stanu majątku samorządu zawodowego. Przekazywane przez pielęgniarki i położne składki członkowskie są formą ekwiwalentności za uzyskane formy szkolenia i doskonalenia zawodowego. Przy tym jak wskazał WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 8 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 624/14 wydanym w analogicznej sprawie, wzajemność świadczeń, której wystąpienie eliminuje dane świadczenie ze zbioru świadczeń nieodpłatnych, nie ogranicza się tylko do ekwiwalentności w cywilistycznym obligacyjnym rozumieniu. Ocena, czy świadczenia mają charakter wzajemny powinna zostać dokonana w konkretnym kontekście, z uwzględnieniem okoliczności, w których dochodzi do udzielenia świadczenia.

W niniejszej sprawie istotnym elementem kontekstu sytuacyjnego wpływającego na ocenę charakteru świadczenia jest okoliczność, że udzielenie świadczenia stanowi zgodny z prawem sposób realizacji obowiązku samorządu zawodowego sprawowania pieczy nad należytym wykonywaniem zawodów pielęgniarki i położnej w granicach interesu publicznego i dalszej jego ochrony (art. 2 ust. 1 uspp w zw. art. 17 ust. 1 Konstytucji RP) poprzez wykonywanie zadania ustawowego – prowadzenia kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych (art. 4 ust. 2 pkt 6 uspp) w warunkach prawidłowego zarządzania majątkiem własnym (pochodzącym w znacznej części ze składek członków), poprzez przeznaczenie jego części na udzielanie swoim członkom dofinansowania (w formie refundacji) do kosztów uczestnictwa w różnych formach szkolenia i doskonalenia zawodowego.

W sytuacji nałożenia na pielęgniarki i położne obowiązku podnoszenia kwalifikacji, a na samorząd zawodowy pielęgniarek i położnych obowiązku sprawowania pieczy nad wykonywaniem zawodu ze względu na interes publiczny, występuje korelacja obowiązków tych podmiotów. Sprowadza się to do tego, że składki które pielęgniarki i położne opłacają winny być chociażby w części spożytkowane w celu ułatwienia powinności należytego wykonywania zawodu. Samorząd nie powstał w celu budowania kolejnej struktury biurokratycznej i nakładania na jego członków finansowych ciężarów (w związku z obowiązkowym uczestnictwem). Samorządy zawodowe z woli ustawodawcy powinny pełnić role gwaranta należytego wykonywania zawodów zaufania publicznego w celu ochrony interesu publicznego. Członkowie samorządu winni ponosić ciężary finansowe, aby umożliwić Samorządowi wypełnianie zadań ustawowych m.in. szkolenia członków. W sytuacji przyjęcia korporacyjnych zasad udzielania świadczeń w postaci umożliwienia udziału w formach szkoleń/doskonalenia zawodowego podlegających całkowitej lub częściowej refundacji, przeznaczenie środków pochodzących ze składek na finansowanie form szkolenia i doskonalenia zawodowego członków samorządu oraz udzielenie świadczenia członkowi samorządu nie ma cech arbitralnej decyzji, lecz wskazuje na jednoznaczne uwarunkowanie udzielenia świadczenia, spełnieniem przez tego członka innego świadczenia finansowego ze skutkiem dla stanu majątku samorządu zawodowego. Składki płacone przez członków Wnioskodawcy mają za zadanie umożliwić Izbie, jako jednostce samorządu zawodowego wykonywanie jej ustawowych zadań, w tym poprzez prowadzenie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych (art. 4 ust. 2 pkt 6 uspp), a co za tym idzie są one formą ekwiwalentności za uzyskane formy szkolenia i doskonalenia zawodowego.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawiania osobom korzystającym z refundacji informacji PIT-8C. Zgodnie bowiem z art. 42a updof osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, dokonujące wypłaty należności lub świadczeń zaliczanych do tzw. innych źródeł przychodów (art. 20 ust. 1 updof), od których nie mają obowiązku poboru zaliczki na podatek lub podatku zryczałtowanego, są zobowiązane po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do końca lutego, sporządzić informację według określonego wzoru i przekazać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika.

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej nie są zobowiązane do sporządzenia informacji PIT-8C, gdy wypłaciły należność lub zrealizowały świadczenia, które są zwolnione z opodatkowania (na podstawie art. 21, 52 i 52a ustawy o PIT), albo gdy dotyczy to dochodów, od których zaniechano poboru podatku na podstawie Ordynacji podatkowej.

Ponieważ na gruncie przedstawionego zagadnienia nie powstaje nieodpłatne świadczenie, nie ma także podstawy do wystawiania informacji PIT-8C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ustawy).

Stosownie do treści art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Zatem przy zastosowaniu wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenie „nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 2003 r.). Tym samym należy przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie (mające konkretny wymiar finansowy), kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że na Wnioskodawcy, jako na jednostce organizacyjnej samorządu zawodowego pielęgniarek i położnych ciąży obowiązek sprawowania pieczy nad należytym wykonywaniem zawodów pielęgniarki i położnej w granicach interesu publicznego i dla jego ochrony. Ponadto do zadań samorządu należy prowadzenie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych. Wnioskodawca realizuje ten obowiązek za pośrednictwem spółki, współtworzonej przez Wnioskodawcę. Wspólnikami ww. spółki jest dwóch wspólników, tj. Wnioskodawca oraz inna jednostka organizacyjna samorządu zawodowego pielęgniarek i położnych. Ustawa o samorządzie pielęgniarek i położnych (podobnie jak ustawy korporacyjne innych zawodów, m.in. radców prawnych, adwokatów, lekarzy) nakłada na swoich członków liczne obowiązki, w tym obowiązek opłacania składek członkowskich, z których finansowana jest działalność samorządu zawodowego oraz obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i podnoszenia kwalifikacji zawodowych. Składka członkowska opłacana jest comiesięcznie, a jej wysokość określona jest w uchwale Krajowego Zjazdu Pielęgniarek i Położnych. Wnioskodawca w ramach prawidłowego zarządzania majątkiem własnym (pochodzącym w znacznej części że składek członków), przeznacza jego część na udzielanie swoim członkom dofinansowania (w formie refundacji) do kosztów uczestnictwa w różnych formach szkolenia i doskonalenia zawodowego na warunkach określonych w wewnętrznym akcie uchwalonym przez Wnioskodawcę – Regulaminie dofinansowania kosztów kształcenia i doskonalenia zawodowego członków. Zgodnie z tym Regulaminem warunkiem udzielenia przez Wnioskodawcę swojemu członkowi dofinansowania do kosztów uczestnictwa w formach szkolenia i doskonalenia zawodowego jest regularne opłacanie składek członkowskich przez co najmniej okres określony w tym Regulaminie. Zgodnie z tym Regulaminem członek Wnioskodawcy może w odniesieniu do określonych form szkolenia lub doskonalenia zawodowego otrzymać refundację 100% kosztów uczestnictwa w formie szkolenia (doskonalenia) zawodowego, a w odniesieniu do innych form refundację tylko części (określonej Regulaminem) tych kosztów.

Przenosząc powołane przepisy na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że finansowanie przez Wnioskodawcę na rzecz członków (tj. pielęgniarek i położnych), kosztów szkoleń oraz kosztów doskonalenia zawodowego to nic innego jak przekazanie konkretnego świadczenia nieodpłatnego. Gdyby bowiem nie finansowanie wskazanych wydatków z majątku Wnioskodawcy (Izby) członek Izby (pielęgniarka, położna) musiałby w całości sfinansować omawiane wydatki (koszty) własnym majątkiem. Tym samym członkowie Izby uzyskują konkretne przysporzenie majątkowe kosztem majątku innego podmiotu (tutaj Izby). Bez znaczenia dla kwalifikacji tegoż świadczenia jako przychodu podatkowego jest to, że pielęgniarki czy też położne uczestnicząc w takich szkoleniach (kursach doskonalenia zawodowego) wykonują ustawowy obowiązek podnoszenia kwalifikacji. Należy bowiem podkreślić, że fakt, iż ustawodawca zobligował osoby wykonujące niektóre zawody do stałego podnoszenia kwalifikacji nie oznacza, że mają to czynić bezpłatnie (kosztem majątku innego podmiotu). Zatem, w sytuacji kiedy dana osoba bezpłatnie uczestniczy w szkoleniach, kursach czy też innych formach kształcenia w celu zdobywania określonej wiedzy, to tym samym uzyskuje nieodpłatne świadczenie.

Podkreślić także należy, że bez znaczenia dla powstania przychodu po stronie członków z ww. tytułu – w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest fakt, iż część szkoleń finansowana jest ze składek członkowskich. Wpłaty tych składek pochodzące ze składek członkowskich stanowią przychód Izby. Zatem, środki te są środkami własnymi Izby, która jest uprawniona do zarządzania tymi środkami, np. w celu finansowania świadczeń dla swoich członków. To oznacza, że organizując i finansując kursy szkoleniowe oraz kursy doskonalenia zawodowego dla pielęgniarek lub położnych Wnioskodawca finansuje je swoim własnym majątkiem. W przedmiotowej sprawie zatem warunek regularnego opłacania składek i niezalegania z ich zapłatą, na który zwraca uwagę Wnioskodawca, w żaden sposób nie wpływa na powstanie przychodu. Przychód dla osób uczestniczących w szkoleniach powstaje bowiem niezależnie od spełnienia tych warunków.

Nie można się zatem zgodzić z Wnioskodawcą, że uczestnictwo pielęgniarki lub położnej w kursie szkoleniowym lub kursie doskonalenia zawodowego organizowanym przez organ samorządu zawodowego nie stanowi nieodpłatnego świadczenia na rzecz uczestników tych kursów.

Wartość ww. świadczeń stanowi przysporzenie majątkowe dla ww. członków, które zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł.

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, że przepis zawiera tylko przykładowe wyliczenie przychodów, co oznacza, że przysporzenia majątkowe, nie zaliczane do pozostałych źródeł przychodów stanowią przychody objęte tym przepisem.

W przypadku świadczeń stanowiących przychody z innych źródeł, zastosowanie znajdzie przepis art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów (PIT-8C) i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Opisane we wniosku nieodpłatne świadczenie nie zostało również wymienione w katalogu zwolnień, a tym samym podlega opodatkowaniu.

Reasumując, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, finansowanie kosztów uczestnictwa członków Wnioskodawcy w różnych formach szkoleń lub doskonalenia zawodowego stanowi dla członka Izby w świetle przepisów podatkowych konkretne przysporzenie majątkowe, które należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym na Izbie ciąży obowiązek sporządzenia dla tych osób informacji PIT-8C, w myśl art. 42a ww. ustawy.

Końcowo odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego w kwestii zdefiniowania pojęcia „nieodpłatne świadczenia” wskazać należy, że organ w pełni zgadza się z przywołaną definicją nieopłatnych świadczeń, zgodnie z którą w zakres tego pojęcia wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. W niniejszej sprawie – jak zostało to wyżej wykazane – zostały jednak spełnione wszystkie przesłanki do uznania opisanych we wniosku świadczeń jako tzw. „nieopłatnych świadczeń” skutkujących powstaniem przychodu.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.