Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.193.2019.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-23
Teza: Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2019 r. (data wpływu 8 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Przeważającym PKD Spółki jest 85.59.B pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Wnioskodawca nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Wnioskodawca nie posiada także statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Wnioskodawca nie jest również podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.

Od 1 kwietnia 2019 r. Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia dla drobnych przedsiębiorców, określonego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT i zarejestrował się jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawca świadczy usługi szkoleniowe w następującym zakresie:

1.  Kurs na licencję maszynisty - szkolenie i egzaminowanie kandydatów na maszynistów ubiegających się o uzyskanie licencji maszynisty w zakresie ogólnej wiedzy zawodowej

Szkolenie i zdanie egzaminu niezbędne jest do uzyskania uprawnień pozwalających na wykonywanie zawodu maszynisty.

Zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. 2003 Nr 86 poz. 789 z późn. zm.) licencję maszynisty może uzyskać osoba, która odbyła szkolenie i zdała egzamin maszynisty. Program szkolenia oraz wytyczne dotyczące egzaminu określa Rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie licencji maszynisty (Dz. U. z 2014 r. poz. 211 z póżn. zm.).

1.  Szkolenie i egzaminowanie kandydatów na maszynistów ubiegających się o uzyskanie świadectw maszynisty w zakresie wiedzy i umiejętności dotyczących: infrastruktury kolejowej, pojazdu kolejowego.

Szkolenie i zdanie egzaminu na świadectwo maszynisty niezbędne jest do uzyskania uprawnień pozwalających na prowadzenie pociągu lub pojazdu kolejowego.

Zgodnie z art. 22b ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. 2003 Nr 86 poz. 789 z późn. zm.) licencję maszynisty może uzyskać osoba, która odbyła szkolenie i zdała egzamin maszynisty. Program szkolenia oraz wytyczne dotyczące egzaminu określa Rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty (Dz.U. z 2014 r. poz. 212 z późn. zm.).

1.  Szkolenia i sprawdziany wiedzy i umiejętności maszynistów, w tym:

3a. Pouczenia okresowe

Pouczenia okresowe to szkolenia teoretyczne, które przeprowadza się nie rzadziej niż trzy razy w roku, minimalnie 24 godziny rocznie. Pouczenia okresowe odbywają się w ramach procesu szkolenia maszynistów i są obowiązkowe.

Obowiązek pouczeń okresowych wynika z § 8 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty (Dz. U. z 2014 r., poz. 212 z póżn. zm.)

3b. Pouczenia doraźne

Pouczenia doraźne to szkolenia teoretyczne, które przeprowadza się w przypadku zmian organizacyjnych lub technicznych działalności przewoźnika kolejowego oraz w przypadku wydania zaleceń Państwowej Komisji Badania Wypadków Kolejowych. Pouczenia okresowe odbywają się w ramach procesu szkolenia maszynistów i są obowiązkowe.

Obowiązek pouczeń doraźnych wynika z § 9 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty (Dz. U. z 2014 r„ poz. 212 z późn. zm.)

3c. Szkolenie przy użyciu symulatora kolejowego

Szkolenie przy użyciu symulatora pojazdu kolejowego przeprowadza się nie rzadziej niż raz w roku w wymiarze 3 godzin. Szkolenie odbywa się w ramach procesu szkolenia maszynistów i jest szkoleniem obowiązkowym.

Obowiązek szkoleń wynika z wejścia w życie § 10 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty (Dz. U. z 2014 r., poz. 212 z późn. zm.). Zgodnie z § 21 obowiązek szkoleń miał wejść w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. W 2017 r. ogłoszone Rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 19 grudnia 2017 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie świadectwa maszynisty (Dz. U. z 2017 r., poz. 2430) zmieniło datę wejścia w życie obowiązku szkoleń na 1 stycznia 2019 r. Zgodnie z § 11 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty (Dz. U. z 2014 r., poz. 212 z późn. zm.) sprawdziany wiedzy i umiejętności maszynistów są niezbędne do zachowania ważności świadectwa maszynisty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu z VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy: świadczone usługi będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 2 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z treści art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a. nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18. 18a, 22-24, 26. 28. 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Stosownie do art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Ponadto należy wskazać, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, str. 1, z późn. zm.). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, że przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, świadczone usługi muszą być usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz dodatkowo muszą spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

1.  formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych, lub
2.  na świadczone usługi szkoleniowe uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, lub
3.  szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z ww. przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Zauważyć należy - opierając się na powołanych regulacjach prawa unijnego - że definicja usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Powyższe oznacza, że świadczone przez Wnioskodawcę szkolenia należy uznać za szkolenia w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, bowiem skierowane są wyłącznie dla osób wykonujących zawód maszynisty lub zamierzających zdobyć uprawnienia do wykonywania tego zawodu.

Dodatkowo, wszystkie te szkolenia określone zostały w odrębnych przepisach:

1.  Kurs na licencję maszynisty - art. 22 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. 2003 Nr 86 poz. 789 z późn. zm.) licencję maszynisty może uzyskać osoba, która odbyła szkolenie i zdała egzamin maszynisty. Program szkolenia oraz wytyczne dotyczące egzaminu określa Rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie licencji maszynisty (Dz. U. z 2014 r. poz. 211 z późn. zm.).
2.  Świadectwa maszynisty (szkolenie i egzaminowanie) - zgodnie art. 22b ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. 2003 Nr 86 poz. 789 z póżn. zm.) licencję maszynisty może uzyskać osoba, która odbyła szkolenie i zdała egzamin maszynisty. Program szkolenia oraz wytyczne dotyczące egzaminu określa Rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty (Dz. U. z 2014 r. poz. 212 z późn. zm.).
3.  Szkolenia i sprawdziany wiedzy i umiejętności maszynistów (pouczenia okresowe, pouczenia doraźne, szkolenie przy użyciu symulatora kolejowego) obowiązek ich przeprowadzenia wynika z odpowiednio § 7-11 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty (Dz. U. z 2014 r., poz. 212 z późn. zm.).

Reasumując, należy uznać, że przedmiotowe szkolenia należy zakwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych od ustawy o VAT przepisach, co powoduje, że objęte są one zwolnieniem z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy – zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie, stosownie do treści § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736, z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem – zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy – zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wskazać należy, że krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „kształcenie zawodowe” i „przekwalifikowanie zawodowe”. Niemniej jednak, co należy rozumieć przez usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego wyjaśnia art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi szkoleniowe w następującym zakresie:

1.  Kurs na licencję maszynisty - szkolenie i egzaminowanie kandydatów na maszynistów ubiegających się o uzyskanie licencji maszynisty w zakresie ogólnej wiedzy zawodowej.

Szkolenie i zdanie egzaminu niezbędne jest do uzyskania uprawnień pozwalających na wykonywanie zawodu maszynisty. Zgodnie z art. 22 ustawy o transporcie kolejowym licencję maszynisty może uzyskać osoba, która odbyła szkolenie i zdała egzamin maszynisty. Program szkolenia oraz wytyczne dotyczące egzaminu określa Rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie licencji maszynisty.

1.  Szkolenie i egzaminowanie kandydatów na maszynistów ubiegających się o uzyskanie świadectw maszynisty w zakresie wiedzy i umiejętności dotyczących: infrastruktury kolejowej, pojazdu kolejowego.

Szkolenie i zdanie egzaminu na świadectwo maszynisty niezbędne jest do uzyskania uprawnień pozwalających na prowadzenie pociągu lub pojazdu kolejowego. Zgodnie z art. 22b ustawy o transporcie kolejowym licencję maszynisty może uzyskać osoba, która odbyła szkolenie i zdała egzamin maszynisty. Program szkolenia oraz wytyczne dotyczące egzaminu określa Rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty.

1.  Szkolenia i sprawdziany wiedzy i umiejętności maszynistów, w tym:

3a. Pouczenia okresowe

Pouczenia okresowe to szkolenia teoretyczne, które przeprowadza się nie rzadziej niż trzy razy w roku, minimalnie 24 godziny rocznie. Pouczenia okresowe odbywają się w ramach procesu szkolenia maszynistów i są obowiązkowe. Obowiązek pouczeń okresowych wynika z § 8 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty.

3b. Pouczenia doraźne

Pouczenia doraźne to szkolenia teoretyczne, które przeprowadza się w przypadku zmian organizacyjnych lub technicznych działalności przewoźnika kolejowego oraz w przypadku wydania zaleceń Państwowej Komisji Badania Wypadków Kolejowych. Pouczenia okresowe odbywają się w ramach procesu szkolenia maszynistów i są obowiązkowe. Obowiązek pouczeń doraźnych wynika z § 9 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty.

3c. Szkolenie przy użyciu symulatora kolejowego

Szkolenie przy użyciu symulatora pojazdu kolejowego przeprowadza się nie rzadziej niż raz w roku w wymiarze 3 godzin. Szkolenie odbywa się w ramach procesu szkolenia maszynistów i jest szkoleniem obowiązkowym. Obowiązek szkoleń wynika z wejścia w życie § 10 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty. Zgodnie z § 11 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty sprawdziany wiedzy i umiejętności maszynistów są niezbędne do zachowania ważności świadectwa maszynisty.

Wnioskodawca nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Wnioskodawca nie posiada także statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Wnioskodawca nie jest również podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.

W związku z powyższym, Wnioskodawca ma wątpliwości czy świadczone usługi podlegają zwolnieniu z VAT.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe oraz usługi kształcenia świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze jak również świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (innych niż wymienione w pkt 26) prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w całości ze środków publicznych jak również świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związanymi.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej. Zatem realizowane przez Wnioskodawcę usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Niemniej jednak świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

W analizowanym przypadku należy bowiem uznać, że realizowane przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Realizowane przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w ustawie o transporcie kolejowym, w przepisach rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie licencji maszynisty oraz w przepisach rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. 2019 poz. 710), zwanej dalej ustawą o transporcie kolejowym, licencję maszynisty może uzyskać osoba, która:

1.  nie była karana za przestępstwo umyślne;
2.  ukończyła 20 lat;
3.  ma co najmniej wykształcenie zasadnicze zawodowe lub zasadnicze branżowe;
4.  spełnia wymagania zdrowotne, fizyczne i psychiczne określone w przepisach wydanych na podstawie art. 22a rejestr licencji maszynistów i uprawnionych do szkolenia, egzaminowania i badań lekarskich ubiegających się o licencje i świadectwa maszynisty ust. 11 pkt 2;
5.  odbyła szkolenie i zdała egzamin maszynisty.

Natomiast w myśl art. 22b ust. 1a ustawy o transporcie kolejowym warunkami niezbędnymi do uzyskania świadectwa maszynisty są:

1.  posiadanie licencji maszynisty;
2.  odbycie szkolenia i zdanie egzaminu przeprowadzonych w trybie i w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie ust. 21 pkt 2 i 3 – dotyczy kandydatów na maszynistów;
3.  odbycie szkolenia i złożenie z wynikiem pozytywnym sprawdzianu wiedzy i umiejętności przeprowadzonych w trybie i w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie ust. 21 pkt 4 – dotyczy maszynistów ubiegających się o uzyskanie kolejnego świadectwa maszynisty;
4.  uzyskanie orzeczenia lekarskiego potwierdzającego spełnienie wymagań zdrowotnych, fizycznych i psychicznych, określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 22 pkt 1, po przeprowadzeniu badań lekarskich i psychologicznych.

Na podstawie art. 22a ust. 11 pkt 1-7, 11, 12 lit a i b ustawy o transporcie kolejowym Minister Infrastruktury i Rozwoju wydał rozporządzenie z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie licencji maszynisty (Dz. U. z 2014 r. poz. 211 z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem w sprawie licencji maszynisty, w którym określił:

1.  szczegółowe warunki i tryb wydawania, przedłużania ważności, zawieszania, przywracania i cofania licencji maszynisty, aktualizacji danych zawartych w licencji maszynisty oraz wydawania jej wtórników;
2.  wymagania zdrowotne, fizyczne i psychiczne, jakie powinny spełniać osoby ubiegające się o licencję maszynisty albo o zachowanie jej ważności;
3.  zakres badań lekarskich i psychologicznych oraz sposób oceny zdolności fizycznej i psychicznej osób ubiegających się o licencję maszynisty albo o zachowanie jej ważności oraz tryb orzekania o tej zdolności;
4.  wzory dokumentów potwierdzających zdolność fizyczną i psychiczną osób ubiegających się o licencję maszynisty albo o zachowanie jej ważności;
5.  zakres wiedzy i umiejętności objętych szkoleniem i egzaminem niezbędny dla uzyskania licencji maszynisty;
6.  program oraz czas trwania szkolenia kandydatów na maszynistów ubiegających się o licencję maszynisty;
7.  sposób, formę i tryb przygotowania oraz przeprowadzania egzaminów dla kandydatów na maszynistów ubiegających się o licencję maszynisty, a także tryb pracy komisji egzaminacyjnej;
8.  warunki, sposób prowadzenia rejestru licencji maszynistów, zakres danych w nim ujętych oraz okres ich przechowywania, wzór tego rejestru, a także tryb przekazywania danych ujętych w rejestrze podmiotom, o których mowa w art. 22a ust. 1a ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym;
9.  wzór:
    1.  wniosku o wydanie licencji maszynisty, przedłużenie ważności, wydanie wtórnika, przywrócenie tego dokumentu i aktualizację danych zawartych w tym dokumencie,
    2.  dokumentu potwierdzającego ukończenie szkolenia i zdanie egzaminu w celu uzyskania licencji maszynisty.

Na podstawie § 14 ust. 1 rozporządzenia w sprawie licencji maszynisty, zakres wiedzy i umiejętności objętych szkoleniem i egzaminem obejmuje następujące zagadnienia:

1.  specyfikę i środowisko pracy maszynisty, w tym jego rolę i odpowiedzialność w ruchu kolejowym, wymagania zawodowe i predyspozycje niezbędne do wykonywania pracy na tym stanowisku;
2.  technologię transportu kolejowego, w tym przepisy bezpieczeństwa i eksploatacji;
3.  infrastrukturę kolejową;
4.  radiołączność pociągową;
5.  pociągi, ich składy oraz wymogi techniczne dotyczące lokomotyw, zespołów trakcyjnych, wagonów osobowych i towarowych oraz innego rodzaju taboru kolejowego;
6.  zagrożenia występujące w ruchu kolejowym;
7.  podstawowe zasady fizyki.

Program oraz czas trwania szkolenia kandydatów na maszynistów ubiegających się o licencję maszynisty określa załącznik nr 4 do rozporządzenia (§ 14 ust. 2 rozporządzenia w sprawie licencji maszynisty).

Po przeprowadzonym egzaminie ośrodek szkolenia i egzaminowania wydaje kandydatowi na maszynistę, który zdał egzamin, dokument potwierdzający zdanie egzaminu w celu uzyskania licencji maszynisty zgodnie ze wzorem określonym w załączniku nr 5 do rozporządzenia (§ 17 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie licencji maszynisty).

Na podstawie art. 22b ust. 21 ustawy o transporcie kolejowym Minister Infrastruktury i Rozwoju wydał rozporządzenie z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie świadectwa maszynisty (Dz. U. z 2014 r. poz. 212 z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem w sprawie świadectwa maszynisty, w którym określił:

1.  zakres wiedzy i umiejętności dotyczących pojazdu kolejowego i infrastruktury kolejowej, objętych szkoleniem i egzaminem, które są niezbędne do uzyskania świadectwa maszynisty;
2.  program oraz czas trwania szkolenia kandydatów na maszynistów ubiegających się o uzyskanie świadectwa maszynisty;
3.  sposób, formę oraz tryb przygotowania i przeprowadzania egzaminów dla kandydatów na maszynistów ubiegających się o uzyskanie świadectwa maszynisty oraz tryb pracy komisji egzaminacyjnej przeprowadzającej te egzaminy;
4.  tryb oraz szczegółowe warunki i minimalną częstotliwość przeprowadzania szkoleń oraz sprawdzianów wiedzy i umiejętności maszynistów;
5.  zakres danych dotyczących infrastruktury kolejowej ujęty w świadectwie maszynisty;
6.  szczegółowe warunki i sposób prowadzenia rejestru świadectw maszynistów, zakres danych w nim ujętych, a także okres ich przechowywania, wzór tego rejestru oraz tryb udostępniania danych ujętych w rejestrze podmiotom, o których mowa w art. 22b ust. 14a ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym, zwanej dalej „ustawą”.

Na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w sprawie świadectwa maszynisty, zakres wiedzy i umiejętności dotyczących pojazdu kolejowego, objętych szkoleniem i egzaminem, które są niezbędne do uzyskania świadectwa maszynisty, określa załącznik nr 1 do rozporządzenia.

Zakres wiedzy i umiejętności dotyczących infrastruktury kolejowej, objętych szkoleniem i egzaminem, które są niezbędne do uzyskania świadectwa maszynisty, określa załącznik nr 2 do rozporządzenia (§ 2 ust. 1 rozporządzenia w sprawie świadectwa maszynisty).

Program oraz czas trwania szkolenia kandydatów na maszynistów ubiegających się o uzyskanie świadectwa maszynisty określa załącznik nr 3 do rozporządzenia. (§ 3 rozporządzenia w sprawie świadectwa maszynisty).

Na podstawie § 4 ust. 1 rozporządzenia w sprawie świadectwa maszynisty, osoba upoważniona przez przedsiębiorcę prowadzącego ośrodek szkolenia i egzaminowania maszynistów oraz kandydatów na maszynistów:

1.  powołuje komisję egzaminacyjną, w skład której wchodzi co najmniej trzech egzaminatorów wpisanych do wykazu, o którym mowa w art. 22a ust. 8 pkt 1 ustawy, z których jeden pełni funkcję egzaminatora prowadzącego;
2.  wyznacza sekretarza komisji;
3.  wyznacza termin i miejsce egzaminu;
4.  powiadamia pisemnie Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego, zwanego dalej „Prezesem UTK”, o terminie i miejscu przeprowadzenia egzaminu oraz o liczbie egzaminowanych, nie później niż w terminie 14 dni przed planowanym terminem egzaminu;
5.  zapewnia obsługę administracyjną komisji egzaminacyjnej.

Na podstawie § 7 rozporządzenia w sprawie świadectwa maszynisty proces szkolenia maszynistów jest realizowany na podstawie przyjętych u przewoźników kolejowych i zarządców infrastruktury systemów zarządzania kompetencjami opracowanych na podstawie rozporządzenia Komisji (UE) nr 1158/2010 z dnia 9 grudnia 2010 r. w sprawie wspólnej metody oceny bezpieczeństwa w odniesieniu do zgodności z wymogami dotyczącymi uzyskania kolejowych certyfikatów bezpieczeństwa (Dz. Urz. UE L 326 z 10.12.2010, str. 11) oraz rozporządzenia Komisji (UE) nr 1169/2010 z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie wspólnej metody oceny bezpieczeństwa w odniesieniu do zgodności z wymogami dotyczącymi uzyskania kolejowych autoryzacji w zakresie bezpieczeństwa (Dz. Urz. UE L 327 z 11.12.2010, str. 13) i obejmuje w szczególności:

1.  pouczenia okresowe;
2.  pouczenia doraźne;
3.  szkolenie przy użyciu symulatora pojazdu kolejowego.

Zatem wskazane przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.