Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.270.2017.2.KBR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-01
Teza: Opodatkowanie zbycia składników majątkowych i prawo do odliczenia.
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 czerwca 2017 r. (data wpływu 22 czerwca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 lipca 2017 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.270.2017.1.KBR (doręczone w dniu 12 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

*   opodatkowania dostawy Budynków i Budowli oraz

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostawy Nieruchomości - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Budynków i Budowli oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostawy Nieruchomości.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 lipca 2017 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.270.2017.1.KBR (doręczone w dniu 12 lipca 2017 r.).

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

I. GmbH (dalej: „Spółka” lub „Zbywca”) jest niemiecką spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Republice Federalnej Niemiec, prowadzącą działalność w zakresie wynajmowania powierzchni na cele komercyjne. Spółka powstała na mocy umowy spółki z 29 grudnia 2016 r. Przedmiotem działalności Spółki jest posiadanie, rozwijanie, wynajmowanie, wydzierżawianie, wykorzystywanie i zarządzanie niżej wymienionymi nieruchomościami położonymi w Polsce, jak i innymi nieruchomościowymi aktywami majątkowymi. Ponadto, Spółka podlega innym ograniczeniom w zakresie jej działalności, co wynika z właściwych przepisów, w tym niemieckiej ustawy o działalności inwestycyjnej.

Obecnie Spółka wśród swoich aktywów posiada m.in. cztery nieruchomości zlokalizowane w Polsce tj:\`(...)\`

Poza ww. nieruchomościami na majątek Spółki składają się: środki pieniężne w kasie, środki pieniężne na rachunkach bankowych oraz należności.

Ponadto Spółka, jak każdy inny podmiot gospodarczy, posiada tajemnice handlowe, firmę, księgi i pozostałą dokumentację handlową, w tym dokumentację ściśle związaną ze zbywanymi nieruchomościami i jest stroną różnych umów dotyczących ww. nieruchomości oraz niezwiązanych ściśle z ww. nieruchomościami, takich jak umowy na prowadzenie obsługi księgowej, świadczenie usług doradztwa podatkowego.

Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, a także posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT w związku z najmem posiadanych w Polsce nieruchomości. Nieruchomości te pozostają w bezpośrednim zarządzie Spółki oraz są przeznaczone na wynajem komercyjny, czyli do działalności w pełni opodatkowanej VAT. Spółka zamierza zbyć wspomniane nieruchomości, w tym nieruchomość przy ul. D\`(...)\`, obejmującą prawo wieczystego użytkowania gruntu (działka numer 4/1) wraz z posadowionymi na niej dwoma budynkami (budynkiem biurowym oraz innym budynkiem niemieszkalnym - budką ochrony) oraz budowlami: parkingiem podziemnym, parkingiem naziemnym (z kostki brukowej), nakładami i urządzeniami (maszyny/wyposażenie, takie jak klimatyzacja, system IT) związanymi z budynkami, a także wszelkimi przynależnościami (szlaban wjazdowy z ogrodzeniem/budka ochrony). Wraz z budynkami i budowlami przeniesione zostaną na Nabywcę także ruchomości i wyposażenie, które nie należy do osób trzecich (najemców) oraz wszystkie prawa z rękojmi i gwarancji wynikające z umów z wykonawcami, zawartych w celu wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych nieruchomości, o ile nie wygasły. W dalszej części wniosku wszystkie przenoszone składniki opisane w tym akapicie dotyczące nieruchomości przy ul. D\`(...)\` są zwane łącznie jako „Nieruchomość”.

Dodatkowo, wymienione w tym akapicie budynki i budowle, wchodzące w skład Nieruchomości mogą być w dalszej części wniosku odrębnie zwane „Budynkami i Budowlami”.

W Dziale III księgi wieczystej Nieruchomości ujawniono, że:

1.  na Nieruchomości ustanowiono nieodpłatne służebności przesyłu o różnym zakresie uprawnień na rzecz przedsiębiorstw zajmujących się dostawą energii elektrycznej i cieplnej,
2.  spółce prawa niemieckiego S. AG przysługuje prawo pierwokupu umownego Nieruchomości. Strony przewidują, że na moment zawarcia transakcji S. AG nie będzie już przysługiwało prawo pierwokupu.

Po zbyciu wszystkich ww. nieruchomości, w majątku Spółki pozostaną głównie następujące składniki:

*   tajemnice handlowe Spółki,

*   firma,

*   księgi i pozostała dokumentacja handlowa, poza dokumentacją ściśle związaną ze zbywanymi nieruchomościami,

*   rachunki bankowe,

*   środki pieniężne w kasie,

*   środki pieniężne ze zbycia nieruchomości,

*   zawarte umowy dot. nieruchomości, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę, do czasu ich rozwiązania po sprzedaży nieruchomości,

*   zawarte umowy z podmiotami trzecimi, a dotyczące bieżącej działalności operacyjnej Spółki (niedotyczące bezpośrednio nieruchomości), takie jak umowy na prowadzenie obsługi księgowej, świadczenie usług doradztwa podatkowego.

Wszystkie ww. nieruchomości od Zbywcy zamierza nabyć A. S.a.r.l., spółka utworzona i działająca zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburga, z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga (dalej: „Nabywca”). Rzeczywisty ośrodek zarządzania oraz siedziba Nabywcy w chwili przeniesienia przez Spółkę własności Nieruchomości na jego rzecz będą się znajdowały na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga. Nabywca został utworzony 7 kwietnia 2017 r. Przedmiotem działalności Nabywcy jest w szczególności: obejmowanie udziałów w jakiejkolwiek formie w przedsiębiorstwach luksemburskich lub zagranicznych, nabywanie i zbywanie papierów wartościowych, obligacji, wierzytelności, a także posiadanie, administrowanie, rozwijanie i zarządzanie swoim portfelem. Nabywca może uczestniczyć w tworzeniu, rozwoju i zarządzaniu wszelkiego rodzaju przedsiębiorstw, podejmować wszelkie działania kontrolne i nadzorcze, jak również dokonywać wszelkich operacji finansowych oraz operacji na ruchomościach i nieruchomościach.

Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości dokona rejestracji dla celów podatku VAT (jako podatnik VAT czynny) i - w związku z tym - na moment sprzedaży Nieruchomości, będzie on zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Po nabyciu przez Nabywcę, wskazane Budynki i Budowle będą nadal eksploatowane (wynajmowane/wykorzystywane na cele komercyjne), choć nie jest wykluczone, że w przyszłości mogą one zostać także przez Nabywcę odsprzedane lub zbyte w innej formie. Najem przejętej Nieruchomości oraz innych nabytych przez Nabywcę nieruchomości w Polsce spowoduje, że Nabywca będzie posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT.

Nabywca i Zbywca wystąpili z wnioskami wspólnymi o wydanie interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego w zakresie skutków w podatku od towarów i usług i podatku od czynności cywilnoprawnych sprzedaży każdej z ww. nieruchomości odrębnie. Przedmiotem niniejszego wniosku jest traktowanie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług i podatku od czynności cywilnoprawnych sprzedaży Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Nabywcy.

Historia Nieruchomości.

Dla pełności obrazu, zainteresowani poniżej przedstawiają historię nabycia wskazanej Nieruchomości, która będzie przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy.

Własność opisywanej Nieruchomości została przeniesiona na Spółkę w drodze umowy sprzedaży (akt notarialny z dnia 23 maja 2017 r.). Wskazana Nieruchomość została nabyta od podmiotu powiązanego ze Zbywcą tj. S. GmbH ("S."). Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej (23%), na skutek złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji zbycia Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT. Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Nieruchomości. Jednocześnie Zbywca informuje, że na wspólny wniosek (jego i S.) została wydana interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z dnia 11 maja 2017 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.86.2017.2.MPE, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko stron w zakresie skutków transakcji dostawy ww. nieruchomości (w tym Nieruchomości) przez S. dla celów VAT oraz w odniesieniu do podatku od czynności cywilnoprawnych, interpretacja indywidualna z dnia 11 maja 2017 r., sygn. 1462-IPPB2.4514.33.2017.2.LS.

Status obecny.

W stosunku do opisywanych Budynków i Budowli Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość by przekroczyła 30% wartości początkowej Budynków lub Budowli. Spółka nie przewiduje także, aby ewentualne poniesione przed planowaną transakcją wydatki na ulepszenie Budynków lub Budowli przekroczyły 30% wartości początkowej Budynków lub Budowli.

Ponadto, Spółka pragnie wskazać, iż Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w ramach struktury Spółki jako dział, oddział czy wydział. Nieruchomość nie jest również wydzielona organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do Nieruchomości. W chwili obecnej funkcjonuje co prawda dokument - regulamin (dalej: „Regulamin”), będący dokumentem określającym wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni. Regulamin nie jest natomiast dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Nieruchomości jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz Zbywcy.

W stosunku do Nieruchomości Zbywca prowadzi ewidencję pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności inwestycji dla celów zarządczych, jak i dla celów skutecznego wypełniania obowiązków podatkowych w Polsce (kraju położenia Nieruchomości). W ramach ewidencji prowadzonej dla tych celów możliwe jest przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do Nieruchomości, jednak Zbywca nie sporządza odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadzi odrębnych bilansów w stosunku do Nieruchomości.

Bieżący operacyjny zarząd Nieruchomością oraz prowadzenie ewidencji podatkowych (w tym rozliczeń podatkowych) zlecono zewnętrznym podmiotom. Zbywca jest także stroną umów w zakresie dostawy mediów na potrzeby Nieruchomości. Zgodnie z postanowieniami odpowiednich umów zawartych z najemcami, koszty z tego wynikające są następnie - co do zasady - refakturowane na najemców. Spółka nie zatrudnia i na moment transakcji nie planuje zatrudniać żadnych pracowników w Polsce.

Dla porządku, Spółka pragnie nadmienić, że niektóre powierzchnie nie są wynajęte na dzień złożenia niniejszego wniosku.

Planowana transakcja.

Planowana transakcja odbywa się w ramach szerszej transakcji na podstawie podlegającej niemieckiemu prawu umowy ramowej zawartej w dniu 28 kwietnia 2017 r. ("Umowa Ramowa"). Na mocy Umowy Ramowej Nabywca i inne spółki z grupy kapitałowej Nabywcy nabędą od Zbywcy, ale także od innych spółek powiązanych ze Zbywcą oraz S., szereg nieruchomości i spółek nieruchomościowych znajdujących się w różnych jurysdykcjach. Nabywca nabędzie w sumie 7 nieruchomości położonych w Polsce. W ramach opisywanej transakcji Nabywca nabędzie od Zbywcy 4 nieruchomości opisane na wstępie, w tym Nieruchomość.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej o sygnaturze 1462-IPPP1.4512.86.2017.2.MPE (oraz powtórzono w interpretacji o sygnaturze 1462-IPPB2.4514.33.2017.2.LS), Zbywca wszedł w posiadanie wszystkich ww. nieruchomości (w tym Nieruchomości) w drodze nabycia ich od S.. Przeniesienie nieruchomości na Zbywcę było elementem większej restrukturyzacji, jakiej S. dokonał w tym czasie. Szczegółowy opis omawianej restrukturyzacji, w której uczestniczyli S. i Zbywca, znajduje się w ww. interpretacjach indywidualnych (o sygnaturach: 1462-IPPP1.4512.86.2017.2.MPE i 1462-IPPB2.4514.33.2017.2.LS).

Jak wspomniano powyżej, Nabywca i Zbywca wystąpili z wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnych dla dostawy każdej z ww. 4 nieruchomości osobno. W stosunku do pozostałych 3 nieruchomości położonych w Polsce, Nabywca oraz ich obecni właściciele, również wystąpili z odrębnymi wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnych. Niniejszy wniosek dotyczy skutków podatkowych w podatku od towarów i usług oraz w podatku od czynności cywilnoprawnych zbycia szczegółowo opisanej w tym wniosku Nieruchomości. Dla pełności obrazu należy dodać, że - jak to wskazano w ww. interpretacjach indywidualnych (o sygnaturach: 1462-IPPP1.4512.86.2017.2.MPE i 1462-IPPB2.4514.33.2017.2.LS) - Budynki i Budowle przed ich sprzedażą przez S. na rzecz Zbywcy zostały przez S. nabyte w marcu 2010 r. od podmiotu niepowiązanego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Nabywca i Zbywca zawarli w dniu 4 maja 2017 r. umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości, na podstawie której, z zastrzeżeniem pewnych zdarzeń tam przewidzianych, Nabywca i Zbywca zobowiązali się do zawarcia umowy przyrzeczonej. Na mocy umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości dojdzie do przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Nabywcy w zamian za zapłatę umówionej ceny. W ramach planowanej transakcji, zgodnie z art. 678 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 dalej: „k.c.”), Nabywca wstąpi z mocy prawa w stosunek najmu na miejsce Zbywcy. Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami stron transakcji, jako integralną część Budynków, Budowli i ich wartości, Zbywca przeniesie na Nabywcę wszystkie istniejące prawa z rękojmi i gwarancji wynikające z umów z wykonawcami, zawartych w celu wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych Nieruchomości (choć według wiedzy Stron prawa takie już wygasły), jak również kaucje i zabezpieczenia związane z umowami najmu.

W ramach transakcji nie zostaną natomiast przeniesione na Nabywcę jakiekolwiek należności czy też zobowiązania Zbywcy związane z Budynkami i Budowlami (np. związane z dodatkowymi opłatami wynikającymi z warunków umów najmu lub kosztami eksploatacyjnymi, dotyczącymi zbywanej Nieruchomości, np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej etc.). Wszelkie koszty dodatkowe wynikające z warunków umów najmu oraz koszty eksploatacyjne będą regulowane przez Zbywcę i Nabywcę odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był/będzie właścicielem Budynków i Budowli i stroną stosownych umów. Dodatkowo, w ramach transakcji nie przejdą na Nabywcę umowy o zarządzanie oraz ubezpieczenia dotyczące Budynków i Budowli.

W związku z przeprowadzeniem transakcji może się jednak zdarzyć, że część kosztów/opłat związanych z Nieruchomością, zostanie uregulowana jeszcze przez lub na rzecz Zbywcy (choć będą one dotyczyły okresu po dniu transakcji) oraz że część kosztów/opłat zostanie uregulowana już przez lub na rzecz Nabywcy (choć będą one dotyczyły okresu, w którym Nieruchomość należała jeszcze do Zbywcy) (dalej: „Koszty rozdzielone”). Koszty rozdzielone mogą dotyczyć przykładowo następujących aspektów:

*   jakichkolwiek kosztów dotyczących Nieruchomości, czynszów i/lub zwrotów kosztów dodatkowych zapłaconych przez najemców zgodnie z umowami najmu dotyczącymi Nieruchomości;

*   podatków i opłat związanych z użytkowaniem wieczystym.

Wysokość rozliczeń z tytułu Kosztów rozdzielonych zostanie ustalona w drodze porozumienia Zbywcy z Nabywcą i będzie podstawą do uregulowania wzajemnych zobowiązań.

Przeprowadzenie transakcji będzie się wiązać z rozwiązaniem/wypowiedzeniem lub cesją wybranych umów związanych z Nieruchomością (m.in. umów z dostawcami mediów, umowy o zarządzanie), których obecnie stroną jest Spółka, a które dotyczą Nieruchomości. W przypadku niektórych umów, w tym w szczególności tych dotyczących usług telekomunikacyjnych, czynności takie - z uwagi na ograniczenia po stronie dostawców (w tym procedury wewnętrzne tych dostawców) zostaną dokonane już po dacie sprzedaży Budynków i Budowli i - w związku z tym - efektywnie Nabywca może zawrzeć nowe lub wejdzie w prawa i obowiązki z takich umów już po dacie przejścia Nieruchomości na Nabywcę. Taką konieczność utrzymania wybranych umów wymuszają zasady bezpieczeństwa w stosunku do Nieruchomości (np. systemy bezpieczeństwa wymagają stałego łącza dostarczanego przez usługodawcę i brak świadczenia usługi wiązałby się z brakiem możliwości monitorowania zagrożeń), ale także procedury wewnętrzne tych partnerów handlowych (dostawców usług).

Dodatkowo, Zbywca jest stroną (jako zlecający) umowy o zarządzanie Budynkami i Budowlami, która to umowa zostanie rozwiązana. W przypadku rozwiązania, odpowiednia nowa umowa (lub umowy) w tym zakresie zostaną zawarte przez Nabywcę, po dokonaniu nabycia.

Oznacza to, że prawne zobowiązania wynikające z dotychczas istniejących umów co do zasady nie zostaną przeniesione na Nabywcę. Zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Budynków po dokonaniu transakcji będzie więc leżeć w gestii Nabywcy, który albo przejmie dotychczasowe umowy, albo zawrze nowe umowy według własnego uznania. Nie można przy tym wykluczyć, że Nabywca zawrze te umowy z dotychczasowymi dostawcami Spółki.

W ramach transakcji nie nastąpi również przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek pracowników Zbywcy, gdyż jak wspomniano, Spółka nie zatrudniała i nadal nie zatrudnia pracowników w Polsce.

Co więcej, transakcja nie będzie obejmować również tajemnic handlowych Spółki, ksiąg i pozostałej dokumentacji handlowej, firmy (choć Nabywca nadal zapewne posługiwać się będzie niezarejestrowaną, będącą jednak w użyciu/rozpoznawaną na rynku nazwą jednego z Budynków - budynku biurowego), czy środków pieniężnych na rachunku bankowym (z wyjątkiem kaucji pieniężnych wpłaconych przez dotychczasowych najemców, które przejdą na Nabywcę).

Ponadto, Spółka i Nabywca zamierzają w stosunku do planowanej transakcji dotyczącej Nieruchomości złożyć oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Przeniesienie własności Budynków i Budowli w ramach transakcji nie zmieni modelu biznesowego wykorzystania Budynków i Budowli, tj. nadal będą to wynajmowane komercyjnie powierzchnie biurowe, a więc działalność opodatkowana VAT (zastosowanie znajdą właściwe stawki VAT).

Po dniu transakcji, ale przed upływem terminów związanych z odpowiedzialnością Zbywcy wynikających z umów dotyczących sprzedaży Nieruchomości, Zbywca nie ulegnie likwidacji ani rozwiązaniu. Po upływie ww. terminów nie jest natomiast wykluczone, że Zbywca ulegnie rozwiązaniu/likwidacji.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, Zbywca i Nabywca niniejszym pragną dokonać potwierdzenia skutków podatkowych planowanej transakcji.

Jak już wspomniano, Zbywca i Nabywca zadali w związku z planowaną dostawą pozostałych trzech nieruchomości położonych w Polsce analogiczne pytania w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, które zostały przekazane odrębnymi wnioskami do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Bielsku-Białej.

Pismem z dnia 13 lipca 2017 r. uzupełniono złożony wniosek i wskazano, że zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, spółka S. GmbH, od której Spółka nabyła 23 maja 2017 r. Nieruchomość, nie ponosiła wydatków na ulepszenie któregokolwiek z budynków i budowli znajdujących się na tej Nieruchomości w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej danego budynku lub budowli, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dodatkowo Spółka pragnie zwrócić uwagę, że S. GmbH we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej załatwionym poprzez wydanie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 11 maja 2017 r. interpretacji indywidualnej o sygn. 1462-IPPP1.4512.86.2017.2.MPE oraz interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2017 r. o sygn. 1462-IPPB2.4514.33.2017.2.LS wskazał, że w okresie ostatnich dwóch lat przed zbyciem Nieruchomości na rzecz Spółki nie ponosił wydatków na ulepszenie któregokolwiek z budynków i budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej danego budynku i budowli.

Ponadto spółka wskazała, że pytanie nr 3 we wniosku należy rozumieć jako obejmujące również skutki przeniesienia ruchomości i wyposażenia. Tym samym, A. S.a.r.l. („Nabywca”) chciałby potwierdzić, że w świetle opisanego zdarzenia przyszłego będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Spółki faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości (obejmującej również dostawę ruchomości i wyposażenia), które będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej Nabywcy. Spółka zamierza bowiem wystawić jedną fakturę dokumentującą całość dostawy dokonanej na rzecz Nabywcy, w tym również objąć jej zakresem dostawę ruchomości i wyposażenia.

W związku z nabyciem Nieruchomości (wraz z ruchomościami i wyposażeniem) od S. GmbH i wykorzystywaniem Nieruchomości wraz ruchomościami i wyposażeniem na cele działalności opodatkowanej Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego przedmiotem transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości dokonywana przez Zbywcę na rzecz Nabywcy (dokonana w formie umowy sprzedaży) będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i będzie podlegała udokumentowaniu fakturą, skoro strony transakcji złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania w rozumieniu art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT?
3.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Majątek składający się na Nieruchomość będący przedmiotem planowanej transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
2.  Dostawa Nieruchomości dokonana przez Zbywcę na rzecz Nabywcy (dokonana w formie umowy sprzedaży) będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i będzie podlegała udokumentowaniu fakturą, skoro strony transakcji złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania w rozumieniu art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.
3.  Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy.

Uzasadnienie:

Ad. 1.

Jak wynika z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej: „ZCP”) oznacza, że sprzedawca dokonujący takiego zbycia nie nalicza podatku należnego ani nie dokumentuje transakcji fakturą.

W pierwszej kolejności niezbędne jest więc ustalenie, czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego Nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP, co wyłączyłoby transakcję jej zbycia z zakresu opodatkowania VAT.

1.  Przedsiębiorstwo.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. Jednak zarówno w doktrynie prawa podatkowego, jak i w orzecznictwie organów podatkowych (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB) oraz orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10) jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm; dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie ze wskazanym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do dyspozycji art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, przeniesienie przedsiębiorstwa ma miejsce co do zasady wtedy, gdy wszystkie elementy wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, czynności takiej nie należy postrzegać jako przeniesienia przedsiębiorstwa. W ocenie Zbywcy i Nabywcy, w ramach transakcji nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Nabywca będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące niezbędne elementy, takie jak zawarcie nowych umów z dostawcami wybranych usług serwisowych i mediów oraz z zarządcą Budynków.

Jak już zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, transakcji sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, składających się na powyższą definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Zbywcy. Z perspektywy Nabywcy przedmiotem nabycia będą tylko niektóre składniki należące do majątku stanowiącego cywilnoprawnie własność Zbywcy, tj. Nieruchomość. Wskutek dokonania dostawy Nieruchomości, co do zasady, nie przejdą na Nabywcę prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (jako niezwiązane bezpośrednio z Budynkami), w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Zbywcy,
*   umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych,
*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych wpłaconych przez dotychczasowych najemców),
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   firma Zbywcy.

Ze względu na to, że ww. elementy konstytutywne przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego nie przejdą na Nabywcę w wyniku planowanej transakcji, sama Nieruchomość nie będzie stanowiła masy pozwalającej na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, będącej całością pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej przy wykorzystaniu Nieruchomości będzie możliwe dopiero w razie doposażenia jej w szereg dodatkowych, niezbędnych elementów. Tym samym, w ocenie Zbywcy i Nabywcy nie sposób uznać, że przedmiotem dostawy dokonywanej przez Zbywcę będzie przedsiębiorstwo.

Okoliczność, że przedmiotu transakcji pomiędzy Zbywcą a Nabywcą nie można uznać za przedsiębiorstwo Zbywcy znajduje potwierdzenie również w stanowisku prezentowanym przez organy interpretacyjne - dla przykładu wskazać można na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 listopada 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-733/15/SR), interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 października 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-544/15-3/HW), czy też interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1256/14-4/MPe). Warta szczególnej uwagi jest też interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(\`(...)\`) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego”.

1.  Zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP).

W ocenie Zbywcy i Nabywcy, składniki majątku, których własność będzie przenoszona w wyniku transakcji, nie stanowią również ZCP.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa - w odróżnieniu od terminu „przedsiębiorstwo” - zostało zdefiniowane w Ustawie o VAT, ściślej w jej art. 2 pkt 27e. Zgodnie ze wskazanym przepisem, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (por. m.in. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 sierpnia 2015 r., sygn. IBPP2/4512-510/15/ICz oraz z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR), z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Jak interpretować powyższe przesłanki wskazują organy interpretacyjne. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR, stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobne uwagi przedstawił również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC.

W świetle powyższych wskazań, zdaniem Zbywcy i Nabywcy, Nieruchomość, która będzie zbyta w ramach planowanej transakcji przez Zbywcę na rzecz Nabywcy (w formie umowy sprzedaży) nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT ze względu na niespełnienie ustawowych przesłanek.

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Ponadto, jak podkreślane jest w orzecznictwie organów interpretacyjnych, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który stanowi pewną całość. Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, oraz z dnia 25 stycznia 2016 r., sygn. IPPP1/4512-1162/15-3/IGo.

W przypadku przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, powyższy warunek nie jest spełniony, ponieważ trudno uznać za samodzielny zespół Nieruchomość bez pracowników, bez środków na rachunkach bankowych, a przede wszystkim bez praw i obowiązków (w tym należności i zobowiązań) wynikających z umów związanych z Nieruchomością. Jak bowiem wskazano, poza umowami najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, co do zasady, inne umowy związane z obsługą Nieruchomości zostaną rozwiązane przed transakcją, ewentualnie Nieruchomość zostanie wyłączona z zakresu umów podpisanych przez Zbywcę, a wszelkie koszty dodatkowe wynikające z warunków umów najmu oraz koszty eksploatacyjne będą regulowane przez Nabywcę i Zbywcę odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był/będzie właścicielem Nieruchomości i stroną stosownych umów. Ponadto, w ocenie Zbywcy i Nabywcy, Nieruchomość nie stanowi formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa jako dział, oddział lub wydział w przedsiębiorstwie Zbywcy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, aktywa będące przedmiotem transferu do Nabywcy nie są również wydzielone organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Zbywcy. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów. W chwili obecnej funkcjonuje co prawda dokument - Regulamin, Regulamin jest dokumentem określającym wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni Budynków. Regulamin nie jest natomiast dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynków jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz Zbywcy. W konsekwencji, nie można w przypadku Nieruchomości mówić o jej wyodrębnieniu organizacyjnym z przedsiębiorstwa Zbywcy.

Co więcej, zdaniem Zbywcy i Nabywcy, prowadzenie przez Zbywcę wewnętrznej ewidencji pozwalającej na ocenę sytuacji i efektywności inwestycji dla celów zarządczych, jak i dla celów skutecznego wypełniania obowiązków podatkowych w Polsce nie pozwala także na stwierdzenie istnienia wyodrębnienia finansowego. Jak bowiem wskazano, Zbywca nie sporządza odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadzi odrębnych bilansów w stosunku do Nieruchomości. W związku z tym, finanse Nieruchomości nie podlegają oddzieleniu od całkowitych finansów Zbywcy. Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w opinii Zbywcy i Nabywcy nie zostanie spełniony, co przesądza jednocześnie o braku możliwości uznania transferowanych składników majątkowych Zbywcy za ZCP, jest wyodrębnienie funkcjonalne w majątku Zbywcy, tj. przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1417/14-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-476/15/KG) oraz z dnia 22 lipca 2014 r. (sygn. IBPP1/443-474/14/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. (sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS).

Opisaną okoliczność akcentuje się również w orzecznictwie sądów administracyjnych - tytułem przykładu warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny, tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

Innymi słowy, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe - materialne i niematerialne - wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze podnoszone już okoliczności, że na Nabywcę w wyniku sprzedaży Nieruchomości nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Zbywcę umów w zakresie:

*   zarządzania Budynkami,
*   obsługi technicznej Budynków,
*   dostawy wybranych mediów do Budynków (m.in. energia elektryczna, dostawa wody i odbiór ścieków),

należy uznać, że przedmiot transakcji pomiędzy Zbywcą a Nabywcą nie będzie obejmował wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych przez Nabywcę przy wykorzystaniu Nieruchomości. Nie można więc w opinii Zbywcy i Nabywcy przyjąć, że transferowane składniki majątku Zbywcy (przede wszystkim Nieruchomość rozumiana jako prawo użytkowania wieczystego gruntu przy ul. D\`(...)\` wraz z posadowionymi na nim dwoma Budynkami oraz parkingiem) będą wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności związanej z komercyjnym najmem powierzchni, bez konieczności angażowania dodatkowych środków/składników majątkowych przez samego Nabywcę. Trudno chociażby przyjąć, by Budynki, do których Nabywca nie zapewni we własnym zakresie dostawy mediów od podmiotów trzecich, będą nadawały się do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym wynajmowaniu części tych Budynków na cele użytkowe. Skoro zaś Budynki nie będą posiadały potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, to nie zostanie spełniona także przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Zbywcy i Nabywcy, przeprowadzona transakcja, której przedmiotem będzie Nieruchomość, nie będzie objęta wyłączeniem przewidzianym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad. 2.

Zakres czynności podlegających opodatkowaniu określa art. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z związku z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT stanowiącą, że na gruncie omawianej ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, sprzedaż Budynków i Budowli dokonywana przez Zbywcę na rzecz Nabywcy w zamian za wynagrodzenie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Powyższa konkluzja dotyczyć będzie także przeniesienia na Nabywcę prawa użytkowania wieczystego gruntu położonego w Warszawie przy ul. Domaniewskiej, gdyż na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się również zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Skoro odpłatna dostawa Budynków i Budowli (dokonana poprzez zawarcie umowy sprzedaży) będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy dostawa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Termin „pierwsze zasiedlenie” posiada swoją definicję legalną wyrażoną w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowiącym, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Dodatkowo, w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ma charakter obligatoryjny w odróżnieniu od zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego - stosownie do dyspozycji art. 43 ust. 10 ustawy o VAT - podatnik może zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje ponadto art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, ww. oświadczenie musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z treści przytoczonych powyżej przepisów wynika, że intencją ustawodawcy było opodatkowanie obrotu nieruchomościami wyłącznie na pierwszym etapie obrotu lub po gruntownej ich modernizacji („ulepszeniu” w rozumieniu ustawy o VAT i przepisów ustaw o podatku dochodowym). Obrót na dalszych etapach ma podlegać zwolnieniu.

W konsekwencji, dostawy nieruchomości, które są dokonywane przed ich pierwszym zasiedleniem, w jego ramach lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia tychże nieruchomości podlegają co do zasady opodatkowaniu. Jedynie w drodze wyjątku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, dostawa nieruchomości, która co do zasady powinna być opodatkowana (jako „nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10” ze względu na jej dokonywanie przed, w ramach lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) będzie także podlegać zwolnieniu, jeśli łącznie spełnione zostaną dodatkowe przesłanki dotyczące braku gruntownego ulepszenia i braku u sprzedawcy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do nieruchomości będącej przedmiotem dostawy.

Kluczowe znaczenie dla prawnopodatkowej oceny przedstawianego zdarzenia przyszłego ma więc pojęcie „pierwszego zasiedlenia”. Zgodnie z definicją legalną z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (dalej: „Definicja”), pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższej Definicji do pierwszego zasiedlenia dochodzi, gdy nieruchomość po jej wybudowaniu (bądź gruntownym ulepszeniu) zostanie oddana do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Użycie w definicji słów „nabywcy lub użytkownikowi” oznacza, że pierwsze zasiedlenie następuje zarówno w sytuacji, gdy nieruchomość zostanie sprzedana (zbyta), jak i wówczas, gdy zostanie oddana do odpłatnego używania wskutek świadczenia opodatkowanej usługi najmu/dzierżawy/leasingu.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Zbywca nabył Nieruchomość od S. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zbywca dokona odliczenia podatku naliczonego na fakturze dokumentującej nabycie Nieruchomości i wykorzystuje Budynki i Budowle do świadczenia opodatkowanych VAT usług najmu ich powierzchni.

Od dnia powyższej transakcji Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie któregokolwiek z Budynków i Budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej danego Budynku i Budowli. Dodatkowo należy wskazać, że od pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli upłynęło więcej niż 2 lata.

W świetle powyższego, mając na uwadze, że Zbywca nie poniósł i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli w wysokości, która spowodowałaby ponowne wpadnięcie w reżim pierwszego zasiedlenia, to dostawa Budynków i Budowli będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro Zbywca i Nabywca złożą przed dniem dostawy zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania (spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT), dostawa Budynków i Budowli będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23% - stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie Zbywca wskazuje, że w ust. 8 art. 29a ustawy o VAT wskazano, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że dostawa gruntu wraz z budynkami lub budowlami trwale z tym gruntem związanymi jest opodatkowana stawką właściwą dla dostawy takich budynków lub budowli. Innymi słowy, dostawa gruntu dzieli na gruncie VAT los dostawy budynków lub budowli z tym gruntem związanych.

Zdaniem Zbywcy i Nabywcy, do opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego wchodzącego w skład Budynków i Budowli znajdzie zastosowanie przepis ogólny, tj. art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Tym samym, w razie uznania, że dostawa Budynków i Budowli posadowionych na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 23%, to również zbycie prawa użytkowania wieczystego będzie opodatkowane tą samą stawką VAT.

Jedynie na marginesie należy wskazać, że przewidziane w art. 29a ust. 9 ustawy o VAT wyłączenie zastosowania art. 29a ust. 8 tejże ustawy nie znajdzie zastosowania w omawianym zdarzeniu przyszłym, gdyż dyspozycja art. 29a ust. 9 ustawy o VAT nie obejmuje sytuacji zbywania prawa użytkowania wieczystego przez dotychczasowego użytkownika, lecz dotyczy odrębnej sytuacji oddawania gruntu w użytkowanie wieczyste (do czego na mocy art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego uprawnieni są tylko Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki).

Zgodnie natomiast z dyspozycją art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy o VAT, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Zważywszy więc na brzmienie art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT (definiującego pojęcie „sprzedaży” jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) oraz na fakt, iż Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, Zbywca - dokonując opodatkowanej według stawki 23% odpłatnej dostawy Nieruchomości na rzecz Nabywcy - będzie miał obowiązek wystawić fakturę dokumentującą tę dostawę.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w sprawie Spółki i Nabywcy). Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak już wskazano, Nabywca nabyte Budynki i Budowle będzie wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej opodatkowany VAT wynajem powierzchni. Należy ponadto uznać, że nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 Ustawy o VAT. W konsekwencji, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Stosownie do art. 86 ust. 10 w związku z ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie u Nabywcy w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytej Nieruchomości powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym Nabywca otrzyma fakturę.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle powyższego, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z ww. faktury lub alternatywnie - według wyboru Nabywcy - będzie on uprawniony do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459).

Stosownie do ww. artykułu Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów.

Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55(1) Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 55(2) Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wobec powyższego, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik zobowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e) ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć Nieruchomość obejmującą prawo wieczystego użytkowania gruntu (działka numer 4/1) wraz z posadowionymi na niej dwoma budynkami (budynkiem biurowym oraz innym budynkiem niemieszkalnym - budką ochrony) oraz budowlami: parkingiem podziemnym, parkingiem naziemnym (z kostki brukowej), nakładami i urządzeniami (maszyny/wyposażenie, takie jak klimatyzacja, system IT) związanymi z budynkami, a także wszelkimi przynależnościami (szlaban wjazdowy z ogrodzeniem/budka ochrony). Wraz z budynkami i budowlami przeniesione zostaną na Nabywcę także ruchomości i wyposażenie, które nie należy do osób trzecich (najemców) oraz wszystkie prawa z rękojmi i gwarancji wynikające z umów z wykonawcami, zawartych w celu wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych nieruchomości, o ile nie wygasły.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w ramach struktury Spółki jako dział, oddział czy wydział. Aktywa będące przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy nie są również wydzielone organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów. W chwili obecnej funkcjonuje co prawda dokument - regulamin Budynków. Regulamin jest dokumentem określającym wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni Budynków. Regulamin nie jest natomiast dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynków jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz Zbywcy.

W stosunku do Nieruchomości Wnioskodawca (Zbywca) prowadzi ewidencję pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności inwestycji dla celów zarządczych, jak i dla celów skutecznego wypełniania obowiązków podatkowych w Polsce (kraju położenia Nieruchomości). W ramach ewidencji prowadzonej dla tych celów możliwe jest przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do Nieruchomości, jednak Zbywca nie sporządza odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadzi odrębnych bilansów w stosunku do Nieruchomości.

Bieżący operacyjny zarząd Nieruchomością oraz prowadzenie ewidencji podatkowych (w tym rozliczeń podatkowych) zlecono zewnętrznym podmiotom. Zbywca jest także stroną umów w zakresie dostawy mediów na potrzeby Nieruchomości. Zgodnie z postanowieniami odpowiednich umów zawartych z najemcami, koszty z tego wynikające są następnie - co do zasady - refakturowane na najemców. Spółka nie zatrudnia i na moment transakcji nie planuje zatrudniać żadnych pracowników w Polsce.

Nabywca i Zbywca zawarli w dniu 4 maja 2017 r. umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości, na podstawie której, z zastrzeżeniem pewnych zdarzeń tam przewidzianych, Nabywca i Zbywca zobowiązali się do zawarcia umowy przyrzeczonej. Na mocy umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości dojdzie do przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Nabywcy w zamian za zapłatę umówionej ceny. W ramach planowanej transakcji, zgodnie z art. 678 Ustawy Kodeks cywilny, Nabywca wstąpi z mocy prawa w stosunek najmu na miejsce Zbywcy. Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami stron transakcji, Zbywca, jako integralną część Budynków i Budowli i ich wartości, przeniesie na Nabywcę wszystkie prawa z rękojmi i gwarancji wynikające z umów z wykonawcami, zawartych w celu wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych Nieruchomości, jak również kaucje i zabezpieczenia związane z umowami najmu.

W ramach transakcji nie zostaną natomiast przeniesione na Nabywcę jakiekolwiek należności czy też zobowiązania Zbywcy związane z Budynkami i Budowlami (np. związane z dodatkowymi opłatami wynikającymi z warunków umów najmu lub kosztami eksploatacyjnymi, dotyczącymi zbywanej Nieruchomości, np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej etc.). Wszelkie koszty dodatkowe wynikające z warunków umów najmu oraz koszty eksploatacyjne będą regulowane przez Zbywcę i Nabywcę odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był/będzie właścicielem Budynków i Budowli i stroną stosownych umów. Dodatkowo, w ramach transakcji nie przejdą na Nabywcę umowy o zarządzanie oraz ubezpieczenia dotyczące Budynków i Budowli.

Przeprowadzenie transakcji będzie się wiązać z rozwiązaniem/wypowiedzeniem lub cesją wybranych umów związanych z Nieruchomością (m in. umów z dostawcami mediów, umowy o zarządzanie), których obecnie stroną jest Wnioskodawca, a które dotyczą Nieruchomości. W przypadku niektórych umów, w tym w szczególności tych dotyczących usług telekomunikacyjnych, czynności takie - z uwagi na ograniczenia po stronie dostawców (w tym procedury wewnętrzne tych dostawców) zostaną dokonane już po dacie sprzedaży Budynków i Budowli i - w związku z tym - efektywnie Nabywca może zawrzeć lub wejdzie w prawa i obowiązki z takich umów już po dacie przejścia Nieruchomości na Nabywcę.

Dodatkowo, Zbywca jest stroną (jako zlecający) umowy o zarządzanie Budynkami i Budowlami, która to umowa zostanie rozwiązana. W przypadku rozwiązania, odpowiednia nowa umowa (lub umowy) w tym zakresie zostaną zawarte przez Nabywcę, po dokonaniu nabycia.

Oznacza to, że prawne zobowiązania wynikające z dotychczas istniejących umów co do zasady nie zostaną przeniesione na Nabywcę. Zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Budynków po dokonaniu transakcji będzie więc leżeć w gestii Nabywcy, który albo przejmie dotychczasowe umowy, albo zawrze nowe umowy według własnego uznania. Nie można przy tym wykluczyć, że Nabywca zawrze te umowy z dotychczasowymi dostawcami Spółki.

Co więcej, transakcja nie będzie obejmować również tajemnic handlowych Spółki, ksiąg i pozostałej dokumentacji handlowej, firmy (choć Nabywca nadal zapewne posługiwać się będzie niezarejestrowanymi, będącymi jednak w użyciu / rozpoznawanymi na rynku nazwami Budynków), czy środków pieniężnych na rachunku bankowym (z wyjątkiem kaucji pieniężnych wpłaconych przez dotychczasowych najemców, które przejdą na Nabywcę).

Analiza przedstawionego opisu sprawy prowadzi do wniosku, że do sprzedaży opisanej Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) ustawy Kodeks cywilny, gdyż jak wskazał Wnioskodawca transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki majątkowe, niezdolne bez odpowiedniego zorganizowania do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Planowanej transakcji sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, składających się na definicję przedsiębiorstwa (umowy rachunków bankowych, umowy o świadczenie usług księgowych i prawnych, środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe). W celu jej prowadzenia Nabywca będzie musiał podjąć działania np. zawrzeć nowe umowy z dostawcami wybranych usług serwisowych i mediów, umowy z zarządcą Budynku).

Przedmiot planowanej transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca przedmiot planowanej transakcji nie jest wyodrębniony organizacyjnie w ramach struktury Spółki jako dział, oddział czy wydział ani w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Ponadto jak wskazano - w ocenie Zbywcy i Nabywcy, w ramach transakcji nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Nabywca będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące niezbędne elementy, takie jak zawarcie nowych umów z dostawcami wybranych usług serwisowych i mediów oraz z zarządcą Budynku.

Wobec powyższego, przedmiotem planowanej dostawy będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowić dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu stanowi dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki określonej w art. 41 ust. 1 ustawy.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W sytuacji gdy nieruchomość jest zabudowana budynkami lub budowlami przy sprzedaży tych budynków, budowli lub ich części ustawa umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy, po spełnieniu warunków zawartych w tych przepisach.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawę budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z pózn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Powyższy przepis dotyczy również prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył Nieruchomość na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży z dnia 23 maja 2017 r. od podmiotu powiązanego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej (23%).

Budynki i Budowle przed ich sprzedażą na rzecz Wnioskodawcy nabyte zostały marcu 2010 r. od podmiotu niepowiązanego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W związku z nabyciem Nieruchomości i wykorzystywaniem Nieruchomości na cele działalności opodatkowanej (komercyjny wynajem Nieruchomości), Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Nieruchomości. Z tytułu odliczenia podatku VAT otrzymał pełny zwrot VAT.

W stosunku do Budynków i Budowli posadowionych na Nieruchomości Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej któregokolwiek z Budynków lub Budowli. Wnioskodawca nie przewiduje także, aby ewentualne poniesione przed planowaną transakcją wydatki na ulepszenie któregokolwiek z Budynków lub Budowli przekroczyły 30% wartości początkowej takiego Budynku lub Budowli.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, Zbywca, od którego Spółka nabyła 23 maja 2017 r. Nieruchomość, nie ponosiła wydatków na ulepszenie któregokolwiek z budynków i budowli znajdujących się na tej Nieruchomości w kwocie przekraczającej 30 % wartości początkowej danego budynku lub budowli, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że planowana dostawa Budynków i Budowli posadowionych na Nieruchomości może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego, dostawa ta nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim - Wnioskodawca wskazuje, że budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały nabyte przez poprzedniego Zbywcę w 2010 r. i transakcja ta podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka, od której zakupiono nieruchomość nie ponosiła wydatków na ulepszenie, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów, wydatków takich nie ponosił również Wnioskodawca.

Tym samym, planowana dostawa budynków i budowli będzie podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Również dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym te Budynki i Budowle są posadowione będzie korzystać ze zwolnienia, w związku z cyt. wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że w przypadku zaistnienia przesłanek umożliwiających podatnikowi zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca zezwala na zrezygnowanie z tego zwolnienia i zastosowanie opodatkowania transakcji po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, w odniesieniu do planowanej transakcji dotyczącej Nieruchomości Wnioskodawca oraz Nabywca zamierzają złożyć oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Tym samym, planowana dostawa Budynków i Budowli oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym są one posadowione, opodatkowana będzie podstawową tj. 23% stawką podatku od towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 Ustawy o VAT, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Wnioskodawca – dokonując odpłatnej dostawy na rzecz Nabywcy – będzie miał obowiązek wystawić fakturę dokumentującą tę transakcję.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Artykuł 86 ust. 10 ustawy stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy - w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o te różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, a także posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT w związku z wynajmem posiadanej w Polsce nieruchomości, które ma być przedmiotem planowanej sprzedaży.

Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości dokona rejestracji dla celów podatku VAT (jako podatnik VAT czynny) i - w związku z tym - na moment sprzedaży Nieruchomości, będzie on zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Po nabyciu przez Nabywcę, wskazane Budynki i Budowle będą nadal eksploatowane (wynajmowane na cele komercyjne), choć nie jest wykluczone, że w przyszłości mogą one zostać także odsprzedane lub zbyte w innej formie. Najem przejętej Nieruchomości oraz innych nabytych przez Nabywcę nieruchomości w Polsce spowoduje, że będzie on posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT.

Jak wykazano wyżej, planowana transakcja dostawy Budynków i Budowli będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie, Strony transakcji planują skorzystać z opcji opodatkowania dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, wraz z Budynkami i Budowlami przeniesione zostaną na Nabywcę także ruchomości i wyposażenie, które nie należy do najemców. Wnioskodawca zamierza wystawić jedną fakturę dokumentującą całość dostawy dokonanej na rzecz Nabywcy, w tym również dostawę ruchomości i wyposażenia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Opisana we wniosku Nieruchomość jest przeznaczona na wynajem komercyjny, czyli do działalności w pełni opodatkowanej VAT. Ponadto, w związku z nabyciem Nieruchomości (wraz z ruchomościami i wyposażeniem) wykorzystywaniem Nieruchomości wraz ruchomościami i wyposażeniem na cele działalności opodatkowanej Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, do planowanej dostawy ruchomości i wyposażenia nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Dostawa ruchomości i wyposażenia będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawek właściwych dla danego towaru.

Z powyższego wynika zatem, że okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie mają zastosowania w analizowanej sprawie.

Po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełnione zostaną warunki niezbędne do dokonania takiego obniżenia, określone w art. 86 ust.1 ustawy o VAT. Natomiast ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Organ podatkowy informuje ponadto, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.