Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.29.2020.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-05
Teza: Zwolnienie od podatku czynności wycofania działek nr A i B wraz z posadowionym na nich budynkiem mieszkalnym do majątku osobistego wspólników Spółki oraz konieczności dokonania korekty podatku naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na zakup działek.
Słowa kluczowe: działki; korekta; majątek-majątek osobisty; nieruchomości; wycofanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 stycznia 2020 r. (data wpływu 21 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z 10 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wycofania działek nr A i B wraz z posadowionym na nich budynkiem mieszkalnym do majątku osobistego wspólników Spółki oraz konieczności dokonania korekty podatku naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na zakup działek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wycofania działek nr A i B wraz z posadowionym na nich budynkiem mieszkalnym do majątku osobistego wspólników Spółki oraz konieczności dokonania korekty podatku naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na zakup działek.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 10 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 2 marca 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.29.2020.1.MS.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą działającym pod firmą … spółka jawna, z siedzibą w …, zarejestrowaną dnia 23 stycznia 2002 r. w Rejestrze Przedsiębiorców KRS pod numerem .. (dalej jako „Spółka”). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych.

Spółka jest spółką dwuosobową, w której każdy ze wspólników jest uprawniony i zobowiązany do samodzielnego i nieograniczonego prowadzenia spraw spółki oraz reprezentowania spółki na zewnątrz. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej ,,VAT”) z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej jako „Zainteresowany Wspólnik”) jest osobą fizyczną, wspólnikiem Spółki.

W 2009 r. Spółka zakupiła nieruchomość gruntową niezabudowaną, dla której prowadzona jest księga wieczysta. Przy zakupie nieruchomości Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, a tym samym spółka skorzystała z prawa do odliczenia podatku VAT. Nieruchomość została wprowadzona do Ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych Spółki. Natomiast Wnioskodawca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych.

Następnie Spółka wynajęła przedmiotową nieruchomość na podstawie umowy dzierżawy z dnia 1 marca 2013 r. Z tytułu umowy dzierżawy Spółka uzyskiwała przychód opodatkowany podatkiem VAT. Dzierżawca na przedmiotowej nieruchomości wzniósł budynek, który został oddany do użytkowania w dniu 19 września 2016 r. Z chwilą oddania budynku do użytkowania, dokonano zmiany treści umowy w ten sposób, że przedmiotem dzierżawy stała się nieruchomość wraz z budynkiem.

Po wybudowaniu budynku Spółka nie dokonywała na budynku ulepszeń, których wartość w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekraczała 30% wartości początkowej. Ponadto nieruchomość (grunt wraz z budynkiem) przez cały czas prowadzenia działalności przez Spółkę była wykorzystywana jedynie w celach opodatkowanych VAT.

Wspólnicy Spółki zamierzają podjąć uchwałę o wycofaniu nieruchomości z majątku Spółki i przenieść ją do majątku osobistego wspólników, tj. majątku niezwiązanego z prowadzeniem działalności w formie Spółki. W wykonaniu powyższej uchwały pomiędzy Spółką a wspólnikami zostanie zawarta umowa nieodpłatnego przekazania środka trwałego na potrzeby własne wspólników Spółki w formie aktu notarialnego. Po zawarciu umowy wspólnicy staną się współwłaścicielami nieruchomości w częściach odpowiadających udziałowi w zysku Spółki - tj. po połowie.

W dalszej części opisu sprawy wnioskodawca wskazał:

1.  Czy doszło, bądź dojdzie do rozliczenia nakładów poczynionych na gruncie pomiędzy Wnioskodawcą a Dzierżawcą przed datą wycofania nieruchomości z majątku Spółki do majątku osobistego Wspólników? Wnioskodawca wskazuje, że aktualnie nie doszło do rozliczenia nakładów. Umowa dzierżawy/najmu aktualnie trwa i zawarta jest na czas nieokreślony. Umowa zawarta z kontrahentem nie zawiera zapisów dotyczących ewentualnych rozliczeń nakładów. Zastosowanie mają przepisy kodeksu cywilnego.
2.  Kiedy nastąpi wycofanie nieruchomości z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę? Jest do zdarzenie przyszłe i ma wystąpić w czerwcu 2020 r. Wnioskodawca zamierza wycofać nieruchomość, wypowiedzieć umowę najmu/dzierżawy.
3.  Czy Wnioskodawca ma prawo do rozporządzania budynkiem oddanym do użytkowania w dniu 19 września 2016 r. jak właściciel? Budynek jest trwale złączony z gruntem tworząc jedność. Nie ma wydzielonej księgi wieczystej. Całość jest przedmiotem umowy najmu.
    1.  czy wycofany z działalności będzie sam grunt, czy grunt z ww. budynkiem? Gdyby miało dojść do wycofania nieruchomości to nastąpi to wraz z budynkiem, gdyż budynek nie jest wyodrębniony i nie stanowi odrębnej nieruchomości.
    2.  czy ww. budynek był zakwalifikowany w Spółce do środków trwałych? Budynek nie, grunt tak w 2009 r.
    3.  czy Wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od ww. budynku? Wnioskodawca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od budynku. Ponadto Wnioskodawca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od gruntu z uwagi na charakter nieruchomości (nieruchomości gruntowej). Po wybudowaniu budynku również nie amortyzowano nieruchomości.
    4.  czy i komu w związku z budową budynku przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego? Wnioskodawcy w związku z budową budynku nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie realizował budowy.
    5.  czy w momencie przekazania ww. budynku do majątku prywatnego minie okres 10 lat, licząc od końca roku, w którym budynek ten został oddany do użytkowania? Nieruchomość jest w posiadaniu Wnioskodawcy od 2009 r. Budynek został wybudowany i oddany do użytkowania w dniu 26 września 2016 r.
4.  Jeśli przedmiotem nieodpłatnego przekazania środka trwałego na potrzeby własne Wspólników będzie wyłącznie grunt proszę o wskazanie:
    1.  czy dla działki będącej przedmiotem planowanego przekazania z majątku Spółki do majątku prywatnego Wspólników na dzień dokonania tej czynności będzie istniał obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Zgodnie z aktem notarialnym z dnia 30 czerwca 2009 r. nieruchomość była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego od dnia 19 lipca 2007 r.
    2.  proszę o wskazanie jakie przeznaczenie tego gruntu wynika z ww. dokumentów, czy działka ta jest terenem przeznaczonym pod zabudowę tj. stanowi teren budowlany? Zgodnie z ww. planem zagospodarowania przestrzennego ww. nieruchomość jest terenem przeznaczonym na zabudowę, drogi lokalne oraz ciągi piesze.

Ponadto w piśmie z 10 marca 2020 r. Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na zadane przez Organ pytania.

1.  Ile działek Wnioskodawcy ma być przedmiotem wycofania (należy podać ich oznaczenie zgodnie z ewidencją gruntów)? Na przedmiotową nieruchomość składają się dwie działki. Przedmiotem wycofania mają być dwie działki zabudowane
2.  Jeżeli przedmiotem wycofania będzie więcej niż 1 działka to proszę o wskazanie, która (które) z wymienionych działek jest (są) działkami zabudowanymi, a która (które) niezabudowanymi. Należy się odnieść do każdej działki mającej być przedmiotem wycofania oddzielnie. Jeden budynek stoi na dwóch tych działkach, które mają zostać wycofane z nieruchomości.
3.  Wskazanie w odniesieniu do działki/działek zabudowanej/zabudowanych jaki budynek, budowle lub ich części są na działce/działkach posadowione. Należy się odnieść do każdej działki mającej być przedmiotem wycofania oddzielnie. Budynek, który stoi na nieruchomości jest budynkiem mieszkalnym.
4.  Czy obiekty posadowione na działce (działkach) mających być przedmiotem planowanego wycofania ze spółki Wnioskodawcy stanowią budynki i budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1202 ze zm.) oraz budynki i obiekty inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.)? Należy wskazać symbole PKOB poszczególnych budynków i budowli, określone zgodnie z ww. rozporządzeniem. Należy się odnieść do każdej z ww. działek oddzielnie z podaniem obiektów na nie posadowionych. Przedmiotem wycofania mają być dwie działki zabudowane budynkiem trwale z nim złączone o nr A oraz B budynek oznaczony jest symbolem 1110.
5.  Czy budynki i budowle znajdujące się na działce/działkach mających być przedmiotem wycofania są trwale z gruntem związane? Na nieruchomości (dwóch działkach) jest tylko budynek trwale złączony z gruntem. Nie ma budowli.
6.  Czy Wnioskodawca wybudował budowle (wskazaną w stanowisku infrastrukturę techniczną i drogową, m.in. utwardzony plac) lub ich części posadowione na działce (działkach) mającej być przedmiotem wycofania? Na nieruchomości (dwóch działkach) nie ma budowli. Jest tylko budynek trwale złączony z gruntem. Wnioskodawca nie wybudował przedmiotowego budynku.
7.  Jeżeli Wnioskodawca wybudował budowle (wskazaną w stanowisku infrastrukturę techniczną i drogową, m.in. utwardzony plac) lub ich części na działkach mających być przedmiotem wycofania to czy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich wybudowaniem i czy Wnioskodawca z tego prawa skorzystał? Na nieruchomości (dwóch działkach) nie ma budowli. Jest tylko budynek trwale złączony z gruntem. W związku z tym, że nie wybudował budynku nie dokonał również odliczenia od podatku, gdyż nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku.
8.  Kiedy (proszę o podanie daty) wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) budowli (wskazanej w stanowisku infrastruktury technicznej i drogowej, m.in. utwardzonego placu) lub ich części posadowionych na działce (działkach) mającej (mających) być przedmiotem wycofania dla potrzeb działalności gospodarczej Wnioskodawcy (proszę wskazać odrębnie dla każdego z obiektów jeżeli jest ich więcej)? Na nieruchomości (dwóch działkach) nie ma budowli. Jest tylko budynek trwale złączony z gruntem. Sama nieruchomość jako grunt (dwóch działek) wprowadzona jest do ewidencji Spółki od 2009 r. Następnie Spółka wynajęła przedmiotową nieruchomość na podstawie umowy dzierżawy z dnia 1 marca 2013 r. Z tytułu umowy dzierżawy Spółka uzyskiwała przychód opodatkowany podatkiem VAT. Dzierżawca na przedmiotowej nieruchomości wzniósł budynek, który został oddany do użytkowania w dniu 19 września 2016 r. Z chwilą oddania budynku do użytkowania, dokonano zmiany treści umowy w ten sposób, że przedmiotem dzierżawy stała się nieruchomość wraz z budynkiem.
9.  Czy w odniesieniu do każdej odrębnej budowli lub ich części (wskazanej w stanowisku infrastruktury technicznej i drogowej, m.in. utwardzonego placu) mających być przedmiotem wycofania Wnioskodawca ponosił wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, jeżeli ponosił takie wydatki to proszę o wskazanie (należy wskazać odrębnie dla każdego z obiektów):
    1.  czy nakłady na to ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budowli lub ich części?
    2.  kiedy ulepszenie to zostało oddane do użytkowania, jaka to była czynność?
    3.  czy od tego ulepszenia Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego o podatek naliczony? Na nieruchomości (dwóch działkach) nie ma budowli. Jest tylko budynek trwale złączony z gruntem. Wnioskodawca nie ponosił nakładów na wybudowany budynek. Te nakłady poczynił dzierżawca nieruchomości (dwóch działek).
10.  W jaki sposób i do jakich czynności w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy były wykorzystywane mające być przedmiotem wycofania budowle lub ich części w całym okresie ich posiadania tj.:
    *   do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
    *   do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT,
    *   do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.Odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdej budowli lub jej części. Na nieruchomości (dwóch działkach) nie ma budowli. Jest tylko budynek trwale złączony z gruntem. Wnioskodawca z chwilą wybudowania budynku na dwóch działkach zmienił treść umowy dzierżawy z Dzierżawcą w ten sposób, że przedmiotem umowy dzierżawy jest grunt (dwóch działek) wraz z wybudowanym i oddanym do użytkowania budynkiem.
11.  Czy Wnioskodawca ma prawo do rozporządzania budynkiem oddanym do użytkowania w dniu 19 września 2016 r. jak właściciel (Wnioskodawca ma możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania tym budynkiem)? Zgodnie z przepisami tak, gdyż budynek jest trwale złączony z gruntem. Nie jest wyodrębniony i nie ma odrębnej księgi wieczystej. Aktualnie jest przedmiotem umowy dzierżawy.
12.  Czy Wnioskodawca ma prawo do rozporządzania budowlami i ich częściami posadowionymi na działkach (działce) mających być przedmiotem wycofania jak właściciel (Wnioskodawca ma możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania tymi budowlami lub ich częściami)? Na nieruchomości (dwóch działkach) nie ma budowli. Jest tylko budynek trwale złączony z gruntem. W zakresie budynku odpowiedz jak w pytaniu nr 11.
13.  Czy budowle lub ich części posadowione na działce (działkach) mających być przedmiotem wycofania były zakwalifikowane w spółce do środków trwałych? Na nieruchomości (dwóch działkach) nie ma budowli. Jest tylko budynek trwale złączony z gruntem. Na nieruchomości (dwóch działkach) jest tylko budynek. Grunt jest w ewidencji środków trwałych, wartość początkowa środka trwałego nie została zwiększona z chwilą wybudowania budynku.
14.  Czy w momencie przekazania budowli lub ich części posadowionych na działkach (działce) mających być przedmiotem wycofania minie okres 10 lat, licząc od końca roku, w którym obiekty te zostały oddane do użytkowania? Na nieruchomości (dwóch działkach) nie ma budowli. Jest tylko budynek trwale złączony z gruntem. Przedmiotem wycofania ma być budynek posadowiony na dwóch działkach oznaczonej jako jedna nieruchomość.
15.  Z wniosku wynika, że nieruchomość gruntowa mająca być przedmiotem wycofania była dzierżawiona na podstawie umowy dzierżawy z 1 marca 2013 r. Następnie umowa dzierżawy została zmieniona i obejmowała dzierżawę nieruchomości wraz z budynkiem. Czy budowle i ich części były również przedmiotem dzierżawy, jeżeli tak to w jakim okresie? Na nieruchomości nie ma budowli i ich części. Przedmiotem wycofania ma być nieruchomość gruntowa dzierżawiona.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku wycofania przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym z ewidencji Środków Trwałych prowadzonej na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy i przekazanie jej do majątku prywatnego Wnioskodawcy, powyższa czynność będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku wycofania nieruchomości Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty podatku VAT odliczonego w dacie nabycia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Wnioskodawca zamierza wycofać z majątku spółki jawnej na rzecz jej wspólników powyżej opisaną nieruchomość, tj. grunt wraz z budynkiem posadowionym na tym gruncie stanowiący własność Wnioskodawcy wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową (m.in. utwardzony plac) wykorzystywany w prowadzonej przez Wnioskodawcę opodatkowanej podatkiem VAT działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), (zwanej dalej ustawą lub VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, budynek i grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług (VAT). Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług (VAT), przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Tak więc, aby doszło do opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów, muszą być spełnione następujące warunki: dokonującym nieodpłatnego przekazania powinien być podatnik podatku od towarów i usług; przekazane przez podatnika towary powinny należeć do jego przedsiębiorstwa; przedmiotem nieodpłatnego przekazania powinien być towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu, imporcie lub wytworzeniu - powyższe ma miejsce w niniejszej sprawie i w opisanym na wstępnie wniosku stanie faktycznym.

Omawiany przepis jest odpowiednikiem art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. W swoim orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „TSUE”) wyjaśnił cel wprowadzenia tej regulacji. Przykładowo w wyroku w sprawie C-20/91 Pieter de Jong TSUE zaznaczył, że: „celem art. 5(6) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) jest zapewnienie równego traktowania zarówno podatnika stosującego do użytku prywatnego towary stanowiące część składową majątku przedsiębiorstwa, jak i zwykłego konsumenta kupującego towary tego samego rodzaju. Mając na względzie powyższy cel, przepis ten zapobiega sytuacji unikania przez podatnika, który odliczył VAT od zakupu towarów wykorzystywanych do swego przedsiębiorstwa, zapłaty VAT w momencie przenoszenia tych towarów z przedsiębiorstwa do użytku prywatnego oraz odnoszenia przez niego korzyści, do których nie jest uprawniony w porównaniu ze zwykłym konsumentem, który nabywa towary i uiszcza od nich VAT” (pkt 15 wyroku). Ponadto w wyroku w sprawie C-48/97 Kuwait Petroleum TSUE wskazał, że „celem art. 5(6) Szóstej Dyrektywy jest zapewnienie równego traktowania podatnika, który wykorzystuje aktywa przedsiębiorstwa do celów prywatnych i zwykłego konsumenta, który nabywa towary tego samego rodzaju” (pkt 21 wyroku).

Zatem, co do zasady, mając na względzie opis sprawy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości bądź w części.

Tak więc w niniejszej sprawie - według opisu zawartego we wniosku - co do zasady wycofanie ww. nieruchomości przez Wnioskodawcę i przekazanie jej na potrzeby osobiste wspólników będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednakże stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku opisanego na początku stanu faktycznego wniosku i jaki upłynął okres od tego momentu.

Powyższe istotnym jest z punktu widzenia zadanego pytania do wniosku i opisu wskazanego we wniosku o interpretację.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem; dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, dostawa budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Powyższe wiąże się z tym. że jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jak wyjaśniono wyżej, dla ustalenia kwestii opodatkowania VAT dostawy budynków lub ich części w pierwszej kolejności należy określić, czy i kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie obiektu.

W związku z czym należy wskazać, że opisany w niniejszym wniosku budynek był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Budynek był przedmiotem umowy dzierżawy.

Do chwili składania niniejszego wniosku o interpretację budynek nadal jest przedmiotem najmu. Zasiedlenie budynku nastąpiło z chwilą wydania pozwolenia na użytkowanie przedmiotowego budynku.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, planowane przez niego wycofanie ww. nieruchomości zabudowanej budynkiem i przeznaczenie jej na potrzeby osobiste Wspólników będzie spełniało przesłanki warunkujące możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. budynku - w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy - co więcej pomiędzy pierwszym zasiedleniem a wycofaniem do majątku osobistego budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji będą miały zastosowanie przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w ostatnich wyrokach sądów administracyjnych oraz interpretacjach przepisów prawa podatkowego. NSA w wyroku z dnia 30 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1545/13) stwierdził, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz „pierwszego nabywcy” lub „użytkownika NSA stwierdził, że oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkowania będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 382/14) stwierdził, że „pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu ustawy o VAT jest niezgodne z ideą opodatkowania dostaw używanych nieruchomości, wyrażoną w Dyrektywie VAT. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pierwsze zasiedlenie to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

Sąd uznał, że warunek oddania nieruchomości do używania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, niezasadnie i sztucznie różnicuje sytuację podatkową podatnika, który po wybudowaniu budynku oddał jego część w najem, a część użytkował sam. NSA wskazał, że w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Dokonując zatem wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT Sąd stwierdził, że „pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się (\`(...)\`) użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. (\`(...)\`) Spółka użytkując w części budynek dla celów działalności gospodarczej spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu wyżej wskazanym i nie można twierdzić, że przedmiotowa dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia (\`(...)\`)”. Jak zatem wynika z przedmiotowego wyroku, jeżeli podatnik wybudował lub nabył budynek, budowlę, który wykorzystywał ponad dwa lata w wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej, to ten budynek, budowla został zasiedlony i jego dostawa powinna podlegać zwolnieniu od podatku VAT (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP1/4512-123/16-2/JL).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 wniosku z uwagi na wycofanie nieruchomości do majątku prywatnego wspólników Spółki jawnej tj. gruntu wraz z wybudowanym na tym gruncie budynkiem wykorzystywanej przez Wnioskodawcę do opodatkowanej podatkiem od towarów i usług prowadzonej działalności gospodarczej nie będzie on zobligowany do dokonania korekty odliczonego podatku VAT w związku z nabyciem nieruchomości, gdyż wycofanie nastąpi z upływem 10 lat, licząc od 2008 r., w którym ww. budynek został oddany do użytkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

–jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez wytworzeniu nieruchomości rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Nie będą zatem spełnione przesłanki do opodatkowania w przypadku, gdy wymienione towary będą uznane za przynależności, przez które zgodnie z art. 51 § 1 k.c. rozumie się rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z innej rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostają z nią w faktycznym związku odpowiadającemu temu celowi.

Art. 48 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Wobec powyższego, tj. odwołując się wyłącznie do funkcjonującej na gruncie prawa cywilnego zasady superficies solo cedit, nieruchomości wzniesione na cudzym gruncie są co do zasady własnością właściciela gruntu i w związku z tym, ich własność powinna zostać przeniesiona łącznie z przeniesieniem własności samego gruntu.

Wyjaśnić jednak należy, że dla oceny skutków podatkowych takiej dostawy, nie jest natomiast wystarczająca analiza wyłącznie jej aspektów cywilnoprawnych.

Powołany wyżej art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiując pojęcie dostawy towarów, posługuje się terminem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, którego nie można jednoznacznie utożsamiać z przeniesieniem własności towarów funkcjonującym w oparciu o zasady prawa cywilnego.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej termin ten obejmuje swoim zakresem przeniesienie tzw. „własności ekonomicznej” (faktyczne dysponowanie danym towarem jak właściciel). W konsekwencji, dla kwalifikacji danej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT i jej skutków podatkowych, znaczenie ma przede wszystkim ekonomiczny aspekt danej transakcji, nie natomiast wyłącznie jej charakter cywilnoprawny.

Przykładowo, w wyroku z dnia 8 lutego 1990r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financien v. Shipping and Forwarding Safe B.V., TSUE stwierdza, iż: „\[\`(...)\`\] dostawa towarów nie odnosi się do przeniesienia własności zgodnie z procedurami określonymi w stosownych przepisach krajowych, ale obejmuje każde przeniesienie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzenia tym majątkiem, tak jak gdyby była ona ich właścicielem.” oraz, że: „do kompetencji sądu krajowego należy ocena - w każdym indywidualnym przypadku, na podstawie okoliczności sprawy - czy występowało przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel w rozumieniu art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy”.

W związku z powyższym, mimo nierozłączności na gruncie prawa cywilnego gruntu (działek) oraz postawionego na nim budynku jako jego części składowej, dla oceny skutków podatkowych planowanej czynności sprzedaży, istotne jest to, który z podmiotów faktycznie dysponuje tym budynkiem.

Zgodnie z treścią art. 693 § 1 k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy – stosownie do brzmienia art. 694 k.c. – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

W myśl art. 676 k.c., jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Zgodnie z art. 678 § 1 k.c., w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; może jednak wypowiedzieć najem z zachowaniem ustawowych terminów wypowiedzenia. W myśl § 2 ww. artykułu, powyższe uprawnienie do wypowiedzenia najmu nie przysługuje nabywcy, jeżeli umowa najmu była zawarta na czas oznaczony z zachowaniem formy pisemnej i z datą pewną, a rzecz została najemcy wydana.

Stosownie do art. 81 § 1, jeżeli ustawa uzależnia ważność albo określone skutki czynności prawnej od urzędowego poświadczenia daty, poświadczenie takie jest skuteczne także względem osób nieuczestniczących w dokonaniu tej czynności prawnej (data pewna).

Na podstawie art. 705 k.c., po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających, jeżeli umowa przewiduje taki sposób rozliczenia przez wydzierżawiającego poniesionych przez dzierżawcę nakładów, powstaje w momencie zwrotu dzierżawionych nieruchomości, a nie w momencie zakończenia umowy czy też zawarcia z dzierżawcą umowy sprzedaży nieruchomości. Dopiero wobec braku stosownych postanowień umowy miałyby zastosowanie powołany wyżej przepis art. 705 k.c.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży (dostawy) zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi. Jednocześnie wynajmujący jest właścicielem obiektów wzniesionych na wynajmowanych gruntach. Sposób rozliczenia się przez strony umowy najmu w związku z ulepszeniami poczynionymi przez najemcę na rzecz najmowaną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku najmu, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z art. 3531 kc.

Jak wynika z treści art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przesłanka do opodatkowania nieodpłatnego przekazania nieruchomości wystąpi nie tylko w sytuacji, gdy przy jej nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ale również wówczas, gdy prawo takie przysługuje w związku z nabyciem lub wytworzeniem części składowych tej nieruchomości.

Analizując treść art. 7 ust. 2 ustawy, warto odwołać się również do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który wielokrotnie wypowiadał się w kwestii opodatkowania nieodpłatnych świadczeń. W wyroku z dnia 27 czerwca 1989 r. w sprawie C-50/88 (Heinz Küchne) Trybunał stwierdził, że ze wspólnym systemem podatku od wartości dodanej spójne jest nieopodatkowanie amortyzacji aktywów przedsiębiorstwa w odniesieniu do ich prywatnego użytku w przypadku, gdy VAT od tych towarów nie podlegał odliczeniu, przy jednoczesnym opodatkowaniu wydatków ponoszonych na utrzymanie i używanie towarów, w odniesieniu do których podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku. Rozwiązanie to pozwala zarówno uniknąć podwójnego opodatkowania samych towarów, jak i braku opodatkowania ostatecznej konsumpcji. Również w orzeczeniu z dnia 25 maja 1993 r. w sprawie C-193/91 (Gerhard Mohsche) oraz w orzeczeniu z dnia 17 maja 2001 r. w połączonych sprawach C-322/99 (Hans-Georg Fisher) i C-323/99 (Klaus Brandenstein) Trybunał wskazał, że nieodpłatne świadczenia mogą być opodatkowane wyłącznie w takim zakresie, w jakim podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego.

Jak wynika z powyższego, kluczowym elementem determinującym opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu towarów jest to, czy przy nabyciu (w tym również imporcie lub wytworzeniu) tych towarów lub ich części składowych podatnikowi przysługiwało – w całości lub w części – prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Za prawidłowością takiego rozstrzygnięcia przemawia zarówno treść przywołanych wyżej przepisów, jak i wskazane orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który opowiada się za opodatkowaniem podatkiem VAT nieodpłatnych dostaw tych towarów, przy nabyciu których podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tylko takie rozwiązanie pozwala bowiem zarówno uniknąć podwójnego opodatkowania, jak i braku opodatkowania ostatecznej konsumpcji.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką jawną, zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych.

W 2009 r. Wnioskodawca zakupił niezabudowaną nieruchomość gruntową składającą się z działek nr A i B. Przy zakupie nieruchomości Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, a tym samym Wnioskodawca skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT. Nieruchomość została wprowadzona do Ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych Spółki.

Następnie Wnioskodawca wynajął przedmiotową nieruchomość na podstawie umowy dzierżawy z dnia 1 marca 2013 r. Z tytułu tej umowy Wnioskodawca uzyskiwał przychód opodatkowany podatkiem VAT. Dzierżawca na przedmiotowej nieruchomości wzniósł budynek, który został oddany do użytkowania w dniu 19 września 2016 r. Z chwilą oddania budynku do użytkowania, dokonano zmiany treści umowy dzierżawy w ten sposób, że przedmiotem dzierżawy stała się nieruchomość wraz z budynkiem. Wnioskodawca wskazuje, że aktualnie nie doszło do rozliczenia nakładów. Umowa dzierżawy/najmu aktualnie trwa i zawarta jest na czas nieokreślony. Umowa zawarta z kontrahentem nie zawiera zapisów dotyczących ewentualnych rozliczeń nakładów. Zastosowanie mają przepisy kodeksu cywilnego.

Obecnie Wnioskodawca zamierza podjąć uchwałę o wycofaniu nieruchomości z majątku Spółki i przenieść ją do majątku osobistego wspólników, tj. majątku niezwiązanego z prowadzeniem działalności w formie Spółki. W czerwcu 2020 r. Wnioskodawca zamierza wycofać nieruchomość, wypowiedzieć umowę najmu/dzierżawy. W wykonaniu powyższej uchwały pomiędzy Spółką a wspólnikami zostanie zawarta umowa nieodpłatnego przekazania środka trwałego na potrzeby własne wspólników Spółki w formie aktu notarialnego. Po zawarciu umowy wspólnicy staną się współwłaścicielami nieruchomości w częściach odpowiadających udziałowi w zysku Spółki - tj. po połowie. Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem wycofania ze spółki ma być budynek posadowiony na dwóch działkach.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy czynność wycofania ze spółki Wnioskodawcy nieruchomości – działek nr A i B zabudowanych budynkiem mieszkalnym będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, czynność polegająca na nieodpłatnym przekazaniu należących do majątku przedsiębiorstwa nieruchomości na cele osobiste wspólników – w oparciu o przepis art. 7 ust. 2 ustawy – będzie podlegać opodatkowaniu pod warunkiem, że Wnioskodawcy przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych nieruchomości lub ich części składowych. W tej sytuacji bowiem dla czynności przekazania nieruchomości wspólnikom, zostaną spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów, co w konsekwencji oznacza, że czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że planowane wycofanie z majątku Wnioskodawcy działek nr A i B zabudowanych budynkiem mieszkalnym i nieodpłatne ich przekazanie na cele osobiste wspólników, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wnioskodawcy co prawda – jak wynika z opisu sprawy – nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wybudowaniem budynku mieszkalnego posadowionego na działkach nr A i B, jednakże Wnioskodawca w związku z nabyciem przedmiotowych działek miał prawo do odliczenia podatku naliczonego i z tego prawa skorzystał. W konsekwencji czynność wycofania z majątku Wnioskodawcy opisanej we wniosku nieruchomości (tj. wskazanego przez Wnioskodawcę budynku mieszkalnego posadowionego na dwóch działkach nr A i B) na cele osobiste wspólników będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r. - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy dostawie budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W przedstawionych we wniosku okolicznościach planowanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jednoznacznie podaje, że przedmiotem wycofania ze spółki ma być budynek posadowiony na dwóch działkach odznaczonych jako jedna nieruchomość. Budynek jest trwale złączony z gruntem tworząc jedność. Nie ma wydzielonej księgi wieczystej. Całość jest aktualnie przedmiotem umowy najmu, umowa ta zostanie dzierżawcy wypowiedziana. Wnioskodawca wprost wskazał, że ma prawo do dysponowania budynkiem.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowych nieruchomości (przekazania na rzecz wspólników) zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do wskazanego budynku miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie doszło do pierwszego zajęcia budynku mieszkalnego posadowionego na działkach nr A i B, gdyż po wybudowaniu przez dzierżawcę został on oddany do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy z 19 września 2016 r., opodatkowanej podatkiem VAT. Ponadto, w odniesieniu do ww. budynku mieszkalnego Wnioskodawca nie ponosił wydatków na jego ulepszenie. Należy zatem stwierdzić, że od oddania go do użytkowania w 2016 r. upłynie okres dłuższy niż dwa lata. W związku z powyższym, dostawa opisanego wyżej budynku mieszkalnego będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analogicznie, ze zwolnienia od podatku VAT będzie korzystać również dostawa gruntu, tj. działek nr A i B, na których posadowiony są wskazane wyżej budynek mieszkalny, do czego uprawnia art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia, czy konieczna będzie korekta odliczonego podatku VAT od wydatków na zakup działek nr A i B, w związku z ich wycofaniem z majątku Spółki na rzecz jej wspólników.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

I tak, zgodnie z treścią art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania. (art. 91 ust. 2 ustawy).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 7e ustawy, podatnik, który ponownie skorzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 albo art. 113 ust. 1, może dokonać korekty podatku naliczonego za pozostający okres korekty w deklaracji podatkowej składanej za ostatni okres rozliczeniowy, w którym podatnik był podatnikiem VAT czynnym.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych (np. ze związanych z czynnościami niedającymi prawa do odliczenia na związane z czynnościami opodatkowanymi), wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok.

Ponadto, przepis art. 91 ust. 5 ustawy wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej – tj. w okresie 10 lat w przypadku nieruchomości – zbywa dany środek trwały.

W takich sytuacjach – zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub nadal działalności zwolnionej, aż do końca okresu korekty. Jednakże w miesiącu dokonania sprzedaży dokonuje się od razu korekty za wszystkie pozostałe okresy. Korekty dokonuje się w deklaracji za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży.

Jeśli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały do korekty okres towar ten bądź usługa służy w całości transakcjom dającym prawo do odliczenia. Natomiast jeśli sprzedaż była zwolniona, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały służy czynnościom niedającym prawa do odliczenia.

Odnosząc się do kwestii dokonania korekty odliczonego podatku VAT od zakupu działek nr A i B w związku z ich wycofaniem z majątku Wnioskodawcy, tut. Organ stwierdza, że wystąpi zmiana przeznaczenia tych działek, gdyż były one wykorzystywane uprzednio w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę opodatkowanej działalności gospodarczej (dzierżawa działek wraz z posadowionym na nich budynkiem mieszkalnym), natomiast czynność wycofania ich z działalności Wnioskodawcy do majątku prywatnego wspólników będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Należy jednakże zauważyć, że w analizowanej sprawie przedmiotowe działki zostały nabyte w 2009 r. i wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Następnie działki zostały w 2013 r. wydzierżawione. Wynika z tego że działki wykorzystywane były ponad 10 lat na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość (grunt wraz budynkiem) przez cały czas prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę była wykorzystywana jedynie w celach opodatkowanych VAT.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że odnosząc się do korekty podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na nabycie działek nr A i B, wykorzystywanych w działalności gospodarczej, 10-letni okres korekty już minął i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w związku z ich wycofaniem z działalności gospodarczej.

Natomiast w odniesieniu do budynku posadowionego na działkach nr A i B Wnioskodawca wskazał, że w związku z budową budynku nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem w tych okolicznościach nie wystąpi podatek naliczony podlegający korekcie.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać również za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.