Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.140.2023.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-29
Teza: WIS usługa – zajęcia z akrobatyki powietrznej dla dzieci.
Słowa kluczowe: usługi-usługi rekreacyjne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ea-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku z dnia 16 marca 2023 r. (data wpływu 21 marca 2023 r.), uzupełnionego pismem z dnia 7 czerwca 2023 r. (data wpływu 9 czerwca 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – zajęcia z akrobatyki powietrznej dla dzieci

**Opis usługi**:

Wnioskodawczyni prowadzi zajęcia z akrobatyki powietrznej. Zajęcia odbywają się w wynajętej Sali (nie są to zajęcia w szkole dla określonej grupy uczniów). Sala jest przystosowana do prowadzenia zajęć i wyposażona jest w niezbędne sprzęty (nie jest to obiekt sportowy). Zajęcia te przeznaczone są dla dzieci od 5 roku życia i prowadzone są przez wykwalifikowanego trenera w poszczególnych grupach. Zajęcia odbywają się z wykorzystaniem koła cyrkowego, szarfy wertykalnej, a także innych rzadziej spotykanych rekwizytów (np. lina, trapez, sześcian akrobatyczny). Zajęcia akrobatyczne prowadzone są w czterech grupach, tj.: Grupa (…) (przeznaczone dla dzieci w wieku od 5 lat do 6 lat), Grupa (…) (przeznaczone dla dzieci po 7 roku życia), Grupa (…) (przeznaczone dla dzieci, które opanowały już podstawy), Grupa (…) (przeznaczone dla dzieci, które od wielu lat zajmują się akrobatyką i opanowały na bardzo dobrym poziomie złożone elementy). Podczas zajęć uczestnicy poznają nazwy i techniki wykonywania poszczególnych elementów oraz tworzą proste choreografie. Program zajęć nie jest ograniczony poprzez ilość wejść. Uczestnik jeśli osiągnął pewien stopień umiejętności akrobatycznej może przenieść się na zajęcia o innej godzinie, na które uczestniczą osoby o wyższym stopniu zaawansowania. Zajęcia realizowane są w trakcie roku szkolnego. Opłata za zajęcia jest opłatą miesięczna i stałą, tj. niezależną od liczby dni w danym miesiącu. Aktualnie uczestnicy zajęć nie otrzymują certyfikatów potwierdzających uczestnictwo w zajęciach i nabycia umiejętności. Ze względu na specyfikę akrobatyki powietrznej oraz wymogi bezpieczeństwa, na sali, każdorazowo, gdy jest ona udostępniana uczestnikom zajęć, znajduje się co najmniej jedna osoba, która posiada niezbędną wiedzę z zakresu tej dyscypliny sportu. Jej rolą jest nadzór nad przestrzeganiem regulaminu przez klientów, koordynowanie ruchem na sali tak, aby ćwiczący np. nie zderzyli się, wykonując poszczególne akrobacje. Instruktor dba również o stan techniczny sprzętu, zapewnienie odpowiednich warunków wentylacyjnych, oświetleniowych, itp. Zadaniem instruktora jest dodatkowo przygotowanie sprzętu (np. koła cyrkowego) pod kątem danych zajęć, czasem podkładu muzycznego. W trakcie zajęć instruktor pokazuje jak należy wykonywać odpowiednie układy i ćwiczenia. Ponadto, Instruktor ma za zadanie prowadzić zajęcia ruchowe w oparciu o układ choreograficzny z elementami ćwiczeń rozciągających. Instruktor motywuje uczestników zajęć do wysiłku, nawiązuje kontakty międzyludzkie, wskazuje na błędy, które popełniają uczestnicy i koryguje je. Instruktorzy zatrudnieni są na podstawie umowy zlecenia/umowy o pracę. Zajęcia te mają walor edukacyjny, ponieważ podczas zajęć uczestnicy nabywają i rozwijają pewne umiejętności akrobatyczne.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 85.5

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 21 marca 2023 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Dnia 9 czerwca 2023 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu sprawy.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi**

Przedmiotem wniosku są zajęcia z akrobatyki powietrznej. Zajęcia przeznaczone są dla dzieci od 5 roku życia. Zajęcia odbywają się z wykorzystaniem koła cyrkowego, szarfy wertykalnej, a także innych, rzadziej spotykanych rekwizytach, takich jak lina, trapez i sześcian akrobatyczny. Podczas zajęć uczestnicy poznają nazwy i technikę wykonywania poszczególnych elementów, oraz tworzą proste choreografie. Program zajęć przewiduje również naukę podstawowych spadków. Program zajęć nie jest ograniczony poprzez ilość wejść. Uczestnik jeżeli osiągnął pewien stopień umiejętności akrobatycznej może przenieść się na zajęcia o innej godzinie, na które uczestniczą osoby o wyższym stopniu zaawansowania. Jedna jednostka zajęć trwa 60 minut (grupa (…), grupy (…) i (…)). Zajęcia dla grupy wyczynowej trwają dłużej i odbywają się trzy razy w tygodniu (\`(...)\`).

Zajęcia odbywają się w wynajętej Sali, nie są to zajęcia organizowane w szkole dla określonej grupy uczniów. Sala została przystosowana do prowadzenia zajęć i wyposażona w niezbędne sprzęty, tj. koła cyrkowe i zamontowane szarfy itp. Zajęcia odbywają się grupowo. Wszystko zorganizowane jest tak, aby każdy trening odpowiadał indywidualnym potrzebom uczestników, dlatego zajęcia podzielone są na grupy z uwzględnieniem wieku oraz stopnia zawansowania.

Płacąc uczestnik otrzymuje możliwość wstępu na sale, które są odpowiednio przystosowane i wyposażone w celu uczestnictwa w zorganizowanych zajęciach grupowych, prowadzonych na dostępnych urządzeniach przez personel Wnioskodawczyni, które odbywają się w dniach i godzinach określonych harmonogramem, niezależnie od liczby przybyłych uczestników. W ramach świadczonej usługi udostępnia wejście na sale, które są odpowiednio przystosowane i wyposażone do prowadzenia określonych zajęć. Wnioskodawczyni wynajmuje jedną salę. Zajęcia grupowe mają określony limit osób max 25, ale zazwyczaj jest dużo mniej osób w grupie. Osoby, które chcą zapisać się na zajęcia muszą wcześniej napisać maila lub zadzwonić telefonicznie.

Ze względu na specyfikę akrobatyki powietrznej oraz wymogi bezpieczeństwa, na sali, każdorazowo, gdy jest ona udostępniana uczestnikom zajęć znajduje się co najmniej jedna osoba, która posiada niezbędną wiedzę z zakresu tej dyscypliny sportu. Jej rolą jest nadzór nad przestrzeganiem regulaminu przez klientów, koordynowanie ruchem na sali tak, aby ćwiczący np. nie zderzyli się, wykonując poszczególne akrobacje. Instruktor dba również o stan techniczny sprzętu, zapewnienie odpowiednich warunków wentylacyjnych, oświetleniowych, itp. Zadaniem instruktora jest dodatkowo przygotowanie sprzętu (np. koła cyrkowego) pod kątem danych zajęć, czasem podkładu muzycznego. W trakcie zajęć instruktor pokazuje jak należy wykonywać odpowiednie układy i ćwiczenia.

1\. Zajęcia akrobatyczne prowadzone dla dzieci od 5 roku życia przez wykwalifikowanego trenera w poszczególnych grupach. Mają one na celu poprawę sylwetki oraz eliminowanie wad postawy, rozwój wszystkich zdolności motorycznych, rozwój zmysłu równowagi oraz orientacji w przestrzeni, rozwój umiejętności pracy indywidualnej oraz w zespole, uczą skupienia, zaangażowania i poświęceń, rozwój koncentracji oraz dyscypliny u uczestnika zajęć.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię: nadzór nad przestrzeganiem regulaminu przez klientów, koordynowanie ruchem na sali, dbanie o stan techniczny sprzętu, zapewnienie odpowiednich warunków, przygotowanie sprzętu, podkładu muzycznego, udzielanie wskazówek jak wykonywać odpowiednie układy i ćwiczenia.

2\. Zajęcia odbywają się w wynajmowanej przez Wnioskodawczynię sali w (\`(...)\`) na podstawie umowy najmu. Nie jest to obiekt sportowy.

3\. Wnioskodawczyni korzysta z sali na podstawie umowy najmu. Umowa najmu sali (\`(...)\`). W przypadku chęci wynajmu sali na dodatkowe godziny (poza umową) istnieje taka możliwość po wcześniejszym naszym słownym uzgodnieniu w (\`(...)\`). Wówczas wtedy do faktury doliczane są godziny. W zależności od danego miesiąca te godziny ulegają zmianie. Nie są to stałe godziny i stałe kwoty. Czasami sala wynajmowana jest na dodatkowe godziny doszkalające przed zawodami sportowymi dla grupy wyczynowej w zależności od potrzeb. Wówczas trener nie pobiera opłaty za treningi.

4\. Wnioskodawczyni nie prowadzi innych zajęć w tym obiekcie, tylko zajęcia z akrobatyki. Wnioskodawczyni nie ma wiedzy na temat prowadzenia w budynku (\`(...)\`) zajęć sportowych przez innych przedsiębiorców.

5\. Karnety czy pojedyncze wejściówki są sprzedawane na zajęcia akrobatyczne, więc uprawniają do wstępu tylko na takie zajęcia.

6\. Osoby korzystające z zajęć uczestniczą w nich wyłącznie w ramach rekreacji, gdyż mają one miejsce w czasie wolnym, podejmowane są dobrowolnie, bezinteresownie i dla przyjemności, służą odnowie i umacnianiu sił oraz innej od codziennej, aktywnej i różnorodnej samorealizacji o cechach zabawy realizowanej w grupach. Rozwijanie sportowych umiejętności pociąga za sobą kształtowanie pozytywnych cech charakteru, takich jak determinacja, odwaga i wiara we własne możliwości. Wspólne treningi wpływają na poprawę nastroju i nawiązanie bliższej więzi między uczestnikami zajęć.

7\. Uczestnicy zajęć nie otrzymują certyfikatów potwierdzające ich uczestnictwo w zajęciach i nabycie związanych z nimi umiejętności.

Aktualnie uczestnicy nie otrzymują certyfikatów potwierdzających udział w zajęciach, ale nie wykluczone, że w przyszłości się to zmieni i Wnioskodawczyni będzie wydawać uczestnikom certyfikaty potwierdzające udział w zajęciach pod koniec każdego sezonu.

8\. Zajęcia akrobatyczne prowadzone są w 4 grupach:

I. Grupa (…) to propozycja dla najmłodszych podopiecznych szkoły. Przeznaczona jest dla dzieci w wieku od 5 do 6 lat, a prowadzone w jej ramach zajęcia mają na celu wprowadzenie maluchów w świat akrobatyki poprzez zabawę.

II. Grupa (…) – stworzona zmyślą o dzieciach po 7 roku życia, rozpoczynających przygodę z akrobatyką powietrzną. W tej grupie uczy się podstaw z wykorzystaniem koła cyrkowego i szarfy wertykalnej.

III. Grupa (…) – do grupy (…) zapraszane są dzieci, które opanowały już podstawy. Na uczestników czeka nauka trudniejszych elementów i spadków, a także tworzenie bardziej urozmaiconych choreografii.

IV. Grupa (…) – Grupa (…) jest grupą zamkniętą. Przeznaczona jest dla dzieci, które z akrobatyką powietrzną mają do czynienia wiele lat i które na bardzo dobrym poziomie mają opanowane złożone elementy.

Osoby, które wykupują karnet na zajęcia deklarują chęć uczestnictwa w danej grupie, z reguły odpowiedniej wiekowo, aby można było jak najlepiej dostosować ćwiczenia do danej grupy. Zdarza się, że osoby młodsze, ale wykazujące dużo większe umiejętności, należą do grupy starszej wiekowo, gdyż jest ona bardziej dostosowana do ich potrzeb.

9\. Instruktorzy są zatrudnieni na podstawie umowy zlecenia/umowy o pracę.

Dwóch instruktorów zatrudnionych jest na umowę zlecenie. Jeden instruktor współpracuje z Wnioskodawczynią na zasadzie B2B wystawiając fakturę za swoje usługi. Wcześniej również był zatrudniony na podstawie umowy zlecenia.

10\. Instruktor ma za zadanie prowadzić zajęcia ruchowe w oparciu o układ choreograficzny z elementami ćwiczeń rozciągających. Możliwe jest także wykonywanie własnych koncepcji ćwiczeń. Instruktor motywuje uczestników zajęć do wysiłku, nawiązuje kontakty międzyludzkie, wskazuje na błędy, które popełniają uczestnicy i koryguje je. Instruktor dba również o stan techniczny sprzętu, zapewnienie odpowiednich warunków wentylacyjnych, oświetleniowych, itp. Zadaniem instruktora jest dodatkowo przygotowanie sprzętu (np. koła cyrkowego) pod kątem danych zajęć, czasem podkładu muzycznego. Instruktor spełnia funkcję opiekuna sali oraz ćwiczących – pilnuje przestrzegania przez ćwiczących regulaminu ćwiczeń, dba o bezpieczeństwo ćwiczących. Instruktor służy również pomocą przy objaśnianiu sposobu wykonywania ćwiczeń. W trakcie zajęć Instruktor pokazuje jak je wykonywać w sposób prawidłowy, na bieżąco wskazując błędy popełniane przez uczestników.

11\. W razie wystąpienia kontuzji u uczestnika zajęć będących przedmiotem wniosku odpowiedzialność ponosi Wnioskodawczyni.

12\. Przeważający zakres działalności to PKD 85.51.Z. – Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych.

Pozostałe kody:

· 85.51.Z Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych,

· 77.21.Z Wypożyczanie i dzierżawa sprzętu rekreacyjnego i sportowego,

· 85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,

· 86.90.A Działalność fizjoterapeutyczna,

· 90.01.Z Działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych,

· 90.02.Z Działalność wspomagająca wystawianie przedstawień artystycznych,

· 93.11.Z Działalność obiektów sportowych,

· 93.13.Z Działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej,

· 93.19.Z Pozostała działalność związana ze sportem.

13\. Usługa jest wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie działalności jednoosobowej.

14\. Jak wcześniej wskazano, głównym celem prowadzonych zajęć jest rekreacja. Oczywiście zajęcia w naturalny sposób mają w pewnym sensie walor edukacyjny, ponieważ podczas zajęć uczestnicy nabywają i rozwijają pewne umiejętności akrobatyczne, natomiast zasadniczym celem świadczonych usług jest rekreacja. Zajęcia prowadzone przez Wnioskodawczynię są formą aktywności fizycznej podnoszącą kondycję, korzystnie wpływającą na zdrowie i samopoczucie uczestników, jak również są formą spędzania wolnego czasu, czyli mają charakter wypoczynku, relaksu, mają wymiar towarzyski. Pełnią zatem funkcję typowo rekreacyjną.

15\. Ceny przedstawiają się następująco:

– Grupa (…) - karnet (…) zł (zajęcia są raz w tygodniu);

– Grupa (…), karnet:

• Zajęcia 1 raz w tygodniu – (…) zł,

• Zajęcia 2 razy w tygodniu – (…) zł,

• Zajęcia 3 razy w tygodniu – (…) zł.

– Grupa (…), karnet:

• Zajęcia 1 raz w tygodniu – (…) zł,

• Zajęcia 2 razy w tygodniu – (…) zł,

• Zajęcia 3 razy w tygodniu – (…) zł.

– Grupa (…) – (…) zł. Koszt zajęć grupy wyczynowej obejmuje zajęcia z akrobatyki sportowej i powietrznej.

Grupa (…) dotyczy zajęć z akrobatyki powietrznej. Jeśli uczestnicy chcą dodatkowo zapisać się na zajęcia z akrobatyki (…) muszą również dodatkowo dopłacić za te zajęcia. Prowadzone są 2 grupy z akrobatyki sportowej (jedna grupa (…) i jedna (…)). Koszt miesięczny zajęć z akrobatyki (…) wynosi (…) zł lub (…) zł. Zniżka przysługuje uczestnikom, którzy uczęszczają również na zajęcia z akrobatyki powietrznej.

Przykładowo: Osoba z grupy (…) uczęszcza na zajęcia z akrobatyki powietrznej 1 x w tygodniu + uczęszcza na zajęcia z akrobatyki (…) w związku z tym płaci 1 x (…) zł + (…) zł (po zniżce) = (…) zł miesięcznie.

Koszt pojedynczego wejścia to (…) zł – Koszt odnosi się do wszystkich grup. Z takiej możliwości korzystają osoby, które chcą sprawdzić zajęcia i potencjalnie zapisać się do szkoły.

(…) zł – Płaci uczestnik zajęć indywidualnych. Są to zajęcia personalne z trenerem umawiane wcześniej dodatkowo w innym terminie trwające godzinę.

16\. Usługi wstępu są świadczone na podstawie pojedynczych biletów wstępu jak również karnetów miesięcznych. W przypadku nieprzewidzianych sytuacji (kontuzja, problemy ze zdrowiem uniemożliwiające uczestnictwo w zajęciach) istnieje możliwość zmniejszenia ceny karnetu po uprzednim wspólnym uzgodnieniu i doniesieniu odpowiednich dokumentów (np. zaświadczenie ze szpitala).

17\. (\`(...)\`) Zajęcia będące przedmiotem wniosku opierają się na cenniku oraz harmonogramie dostępnym na stronie. Regulamin jest zawarty w przykładowej umowie (\`(...)\`), w której zawarty jest regulamin korzystania z zajęć. Regulamin stanowi załącznik nr 1 do umowy.

(\`(...)\`)

Dnia 9 czerwca 2023 r. wniosek doprecyzowano o następujące informacje:

Wnioskodawczyni wskazuje, że przedmiotem wniosku jest usługa wstępu na zajęcia akrobatyczne świadczona na podstawie (\`(...)\`) umowy o prowadzenie zajęć (…) oraz zapisanych w niej postanowieniach umownych. Wnioskodawczyni pragnie doprecyzować, że wcześniejsze użycie określenia karnet było wynikiem zastosowania skrótu terminologicznego. Na podstawie umowy usługa wstępu na zajęcia jest świadczona przez cały rok szkolny, z cyklicznymi płatnościami co miesiąc. Wnioskodawczyni traktuje te co­miesięczne stałe płatności jako swego rodzaju „karnet”. Niemniej jednak, będąc precyzyjnym i odpowiadając na zadane przez Organ pytanie należy przyjąć, że usługa realizowana jest na podstawie wskazanej umowy. Wnioskodawczyni nie posiada opinii Głównego Urzędu Statystycznego.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 19 czerwca 2023 r. nr 0112-KDSL2-1.440.140.2023.2.MK tut. organ wyznaczył Wnioskodawczyni siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawczyni w dniu 19 czerwca 2023 r. Wnioskodawczyni nie skorzystała z ww. prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja P Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „EDUKACJA”.

Na podstawie wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja P obejmuje:

\- usługi placówek wychowania przedszkolnego,

\- usługi szkół podstawowych,

\- usługi gimnazjów,

\- usługi liceów ogólnokształcących, techników, branżowych szkół I i II stopnia,

\- usługi szkół policealnych,

\- usługi kolegiów pracowników służb społecznych i placówek doskonalenia nauczycieli,

\- usługi szkół wyższych,

\- usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- usług opieki dziennej nad dziećmi, sklasyfikowanych w 88.91.1.

W sekcji P zawarty jest m.in. dział 85 „USŁUGI W ZAKRESIE EDUKACJI”, który obejmuje:

\- usługi szkół publicznych i niepublicznych wszystkich typów (włączając szkoły specjalne), prowadzone przez organy administracji rządowej, jednostki samorządu terytorialnego lub inne osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego lub osoby fizyczne w ramach obowiązującego sytemu oświaty i szkolnictwa wyższego,

\- edukację w formach: stacjonarnej, niestacjonarnej lub z wykorzystaniem metod i technik kształcenia na odległość, np.: przez radio, telewizję, Internet lub drogą korespondencyjną,

\- edukację prowadzoną na różnych poziomach kształcenia, włączając kształcenie specjalne,

\- edukację dla dorosłych prowadzoną na poziomie szkół podstawowych, gimnazjów, liceów ogólnokształcących i szkół policealnych oraz w formach pozaszkolnych (w tym: edukację dla dorosłych wchodzącą w skład publicznych i niepublicznych placówek kształcenia ustawicznego, placówek kształcenia praktycznego, ośrodków dokształcania i doskonalenia zawodowego oraz na kwalifikacyjnych kursach zawodowych),

\- usługi szkół wojskowych i akademii wojskowych,

\- usługi szkół w zakładach karnych i aresztach śledczych oraz w szkołach w zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich na odpowiednich poziomach nauczania,

\- pozaszkolne formy dokształcania i doskonalenia zawodowego (w tym: kwalifikacyjne kursy zawodowe umożliwiające przystąpienie do egzaminu zawodowego oraz uzyskanie dyplomu potwierdzającego kwalifikacje w zawodzie lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe),

\- pozaszkolne formy edukacji związane głównie ze sportem i rekreacją, np. kursy gry w tenisa lub golfa itp.,

\- usługi wspomagające edukację.

W dziale tym zawarta jest grupa 85.5 „USŁUGI W ZAKRESIE POZASZKOLNYCH FORM EDUKACJI”, obejmująca kontynuację edukacji ogólnej oraz kształcenie zawodowe (kształcenie związane jest głównie z rozwijaniem własnych zainteresowań oraz doskonaleniem zawodowym).

Grupa ta nie obejmuje:

\- usług sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach grup 85.1-85.4, tj. edukacji na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym.

Ponadto w dziale tym znajduje się klasa 85.51 „USŁUGI W ZAKRESIE POZASZKOLNYCH FORM EDUKACJI SPORTOWEJ ORAZ ZAJĘĆ SPORTOWYCH I REKREACYJNYCH”.

Klasa ta obejmuje kursy, zajęcia sportowe i rekreacyjne dla grup i osób indywidualnych. Zajęcia mogą być prowadzone w szkołach, na obozach, obiektach własnych jednostki nauczającej, obiektach klienta lub innych obiektach, włączając zakwaterowanie. Kursy i zajęcia ujęte w tej klasie mają charakter formalnie zorganizowany.

Z kolei w ww. dziale zostało wymienione grupowanie 85.51.10.0 „Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych”.

Grupowanie to obejmuje:

\- zajęcia sportowe (siatkówkę, koszykówkę, krykiet, piłkę nożną, hokej, tenis, łyżwiarstwo figurowe itp.);

\- szkolenia sportowe;

\- kursy dla cheerleaderek;

\- **zajęcia gimnastyczne;**

\- rytmikę;

\- naukę jazdy konnej;

\- naukę pływania;

\- kursy sztuk walki, kursy jogi;

\- kursy gry w karty (np. brydż).

Grupowanie to obejmuje kursy, zajęcia sportowe i rekreacyjne dla grup i osób indywidualnych. Mogą one być prowadzone na obozach, w szkołach przez zawodowych instruktorów sportowych, nauczycieli, trenerów.

Jak wynika z powyższych wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zajęcia gimnastyczne zostały wprost wskazane jako pozaszkolna forma edukacji związana ze sportem, należąca do grupy PKWiU 85.5.

Ze złożonego wniosku wynika, że przeważający zakres działalności Wnioskodawczyni to PKD: 85.51.Z „Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych”. Przedmiotem wniosku jest prowadzenie zajęć z akrobatyki powietrznej dla dzieci realizowana w sali gimnastycznej nie będącej obiektem sportowym, przystosowanej do prowadzenia zajęć i wyposażonej w niezbędne sprzęty. Zajęcia te przeznaczone są dla dzieci od 5 roku życia i prowadzone są przez wykwalifikowanego trenera w poszczególnych grupach. Zajęcia odbywają się z wykorzystaniem koła cyrkowego, szarfy wertykalnej, a także innych rzadziej spotykanych rekwizytów (np. lina, trapez, sześcian akrobatyczny). Zajęcia akrobatyczne prowadzone są w czterech grupach, tj.: Grupa (…) (przeznaczone dla dzieci w wieku od 5 lat do 6 lat), Grupa (…) (przeznaczone dla dzieci po 7 roku życia), Grupa (…) (przeznaczone dla dzieci, które opanowały już podstawy), Grupa (…) (przeznaczone dla dzieci, które od wielu lat zajmują się akrobatyką i opanowały na bardzo dobrym poziomie złożone elementy). Podczas zajęć uczestnicy poznają nazwy i techniki wykonywania poszczególnych elementów oraz tworzą proste choreografie. Program zajęć przewiduje również naukę podstawowych spadków. Uczestnik jeśli osiągnął pewien stopień umiejętności akrobatycznej może przenieść się na zajęcia o innej godzinie, na które uczestniczą osoby o wyższym stopniu zaawansowania. Zajęcia realizowane są w roku szkolnym, od września 2022 r. do czerwca 2023 r., zgodnie z harmonogramem. Ze względu na specyfikę akrobatyki powietrznej oraz wymogi bezpieczeństwa, na sali, każdorazowo, gdy jest ona udostępniana uczestnikom zajęć znajduje się co najmniej jedna osoba, która posiada niezbędną wiedzę z zakresu tej dyscypliny sportu. Jej rolą jest nadzór nad przestrzeganiem regulaminu przez klientów, koordynowanie ruchem na sali tak, aby ćwiczący np. nie zderzyli się, wykonując poszczególne akrobacje. Instruktor dba również o stan techniczny sprzętu, zapewnienie odpowiednich warunków wentylacyjnych, oświetleniowych, itp. Zadaniem instruktora jest dodatkowo przygotowanie sprzętu (np. koła cyrkowego) pod kątem danych zajęć, czasem podkładu muzycznego. W trakcie zajęć instruktor pokazuje jak należy wykonywać odpowiednie układy i ćwiczenia. Ponadto, Instruktor ma za zadanie prowadzić zajęcia ruchowe w oparciu o układ choreograficzny z elementami ćwiczeń rozciągających. Instruktor motywuje uczestników zajęć do wysiłku, nawiązuje kontakty międzyludzkie, wskazuje na błędy, które popełniają uczestnicy i koryguje je. Instruktorzy zatrudnieni są na podstawie umowy zlecenia/umowy o pracę. Zajęcia mają w pewnym sensie walor edukacyjny, ponieważ podczas zajęć uczestnicy nabywają i rozwijają pewne umiejętności akrobatyczne.

Ponadto – jak wynika z zapisów § 1.1. Umowy – zajęcia z akrobatyki stanowią usługę sportowo-rekreacyjną o charakterze (…). Warunkiem uczestnictwa w przedmiotowych zajęciach (§ 2.12 Umowy) jest posiadanie przez Uczestnika aktualnego ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków w zakresie sportów ekstremalnych przez cały okres obowiązywania umowy. W zajęciach będących przedmiotem wniosku mogą uczestniczyć dzieci i młodzież od 5 roku życia, których aktualny stan zdrowia na to pozwala (§ 2.1 Umowy). W zależności od wieku oraz poziomu umiejętności Uczestnik zostaje zakwalifikowany do odpowiedniej grupy. Zmiana Grupy jest możliwa po akceptacji przez osobę prowadzącą Zajęcia, na podstawie oceny posiadanych przez Uczestnika umiejętności. Ponadto, Prowadzący zastrzega sobie prawo do przeniesienia Uczestnika zajęć do grupy o wyższym lub niższym poziomie w przypadku gdy uzna to za uzasadnione i konieczne (§ 2.2).

Dodatkowe informacje na temat zajęć będących przedmiotem wniosku zawarte zostały w Regulaminie. Znajdują się w nim zasady oraz obowiązki spoczywające na Uczestniku zajęć. I tak m.in. uczestnictwo w zajęciach wymaga punktualności pod rygorem niewpuszczenia na zajęcia (punkt 1). Podczas zajęć obowiązuje strój sportowy, ćwiczenia odbywają się boso lub w skarpetkach antypoślizgowych (punkt 2), całkowicie zakazuje się noszenia łańcuszków, bransoletek, kolczyków czy zegarków (punkt 3). Uczestnicy nie wykonują ćwiczeń bez wcześniejszej rozgrzewki oraz bez nadzoru osoby prowadzącej (punkt 7). Zabronione jest korzystanie ze sprzętu bez nadzoru osoby prowadzącej (punkt 8), a opuszczenie sali nie jest możliwe bez wiedzy i zgody osoby prowadzącej (punkt 11).

Wyjaśnia się, że w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Działalność szkoły akrobatyki powietrznej prowadzonej przez Wnioskodawczynię nie polega na sprzedaży biletów/karnetów wstępu do obiektu sportowego, lecz na prowadzeniu zajęć nauki i doskonalenia akrobatyki powietrznej przez wykwalifikowanych instruktorów, za które to zajęcia Wnioskodawczyni pobiera opłatę od uczestników. Jak wynika z Umowy, opłata za zajęcia jest opłatą miesięczną i stałą, tj. niezależną od liczby dni w danym miesiącu.

Uwzględniając powyższe wskazać należy, że przedmiotowe zajęcia – w opisanym kształcie – stanowią de facto usługę nauki akrobatyki powietrznej dla dzieci mającą formę edukacyjną. Za powyższym przemawia fakt, że uczestnicy poznają nazwy i techniki wykonywania poszczególnych elementów oraz proste choreografie. Program zajęć przewiduje również naukę prostych spadków. Ponadto, program zajęć nie jest ograniczony poprzez ilość wejść. Zajęcia bezsprzecznie mają walor edukacyjny, gdyż uczestnicy nabywają i rozwijają umiejętności akrobatyczne. Kluczem w przedmiotowych zajęciach są umiejętności uczestnika, decydujące o zakwalifikowaniu do określonej grupy (mini, początkującej, średniozaawansowanej, wyczynowej). Zmiana grupy jest możliwa po akceptacji przez osobę prowadzącą zajęcia, na podstawie oceny posiadanych przez uczestnika umiejętności. Wyróżnia się 4 grupy ćwiczeniowe oparte na kryterium wieku i umiejętności. Będący na zajęciach instruktor ma za zadanie prowadzić zajęcia ruchowe w oparciu o układ choreograficzny z elementami ćwiczeń rozciągających. Jednocześnie instruktor motywuje do wysiłku, wskazując uczestnikowi błędy i określa jak je skorygować. W trakcie zajęć uczestnicy zobowiązani są do punktualności, odpowiedniego stroju oraz przestrzegania pewnych zakazów. To wszystko jednoznacznie wskazuje, że prowadzone zajęcia ukierunkowane są na konsekwentną naukę akrobatyki powietrznej. Zdobywanie umiejętności oraz ich ocena przez osobę prowadzącą zajęcia jest wiodącym elementem przedmiotowych zajęć. Nie bez znaczenia jest tu nadzór oraz szczególna – oparta na obowiązkach i zakazach – atmosfera zajęć. Jednocześnie – jak wskazują zapisy umowy – w zajęciach mogą uczestniczyć dzieci i młodzież, których aktualny stan zdrowia na to pozwala. Udział w zajęciach obliguje uczestników również do posiadania ubezpieczenia od następstwo nieszczęśliwych wypadków w zakresie sportów ekstremalnych. Dodać należy, że zajęcia prowadzone są w okresie roku szkolnego, tj. od września do czerwca następnego roku. Analizując powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa usługa ma cechy edukacji sportowej. Jednocześnie wbrew twierdzeniom Wnioskodawczyni – głównym celem przedmiotowej usługi nie jest rekreacja, lecz konsekwentna nauka akrobatyki powietrznej i związana z nią ocena umiejętności, postępy w nauce, sprzyjająca nauce atmosfera zajęć oparta na obowiązkach uczestnika oraz nadzór nad uczestnikami. Tak ukierunkowane zajęcia wykluczają relaksacyjny charakter spotkań mających na celu jedynie zabawę i spędzanie czasu, co stanowi główny element rekreacji.

W konsekwencji ponieważ podstawowym przedmiotem analizowanej usługi jest nauka akrobatyki, a nie wstęp na zajęcia z akrobatyki powietrznej, a ich celem jest przede wszystkim edukacja, to należy stwierdzić, że poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy nie obejmuje swoim zakresem opisanej usługi.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych symbolem PKWiU 85.5 „Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146ea pkt 1 ustawy, w roku 2023 stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Usługa będąca przedmiotem wniosku mieści się w grupie PKWiU 85.5 „USŁUGI W ZAKRESIE POZASZKOLNYCH FORM EDUKACJI”. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP oraz e-Urząd Skarbowy.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).