Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.725.2022.1.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-09
Teza: W zakresie ustalenia, czy na podstawie art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 10 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159), w opisywanym stanie faktycznym w związku z utworzeniem w dniu (...) sierpnia 2022 roku, przez Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki kapitału rezerwowego z przeznaczeniem na wypłatę przyszłej dywidendy i przeznaczeniem na Kapitał rezerwowy niepodzielonego zysku z lat 2018 i 2019 w wysokości 1 607 425,20 zł (jeden milion sześćset siedem tysięcy czterysta dwadzieścia pięć złotych dwadzieścia groszy), Spółce będzie przysługiwało prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty określonej w art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej NBP obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki w roku 2022 wypracowanego za lata wcześniejsze niż rok 2021 (tj. za lata 2018 i 2019).
Słowa kluczowe: dywidendy; kapitał-kapitał rezerwowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; strata; zyski-zysk niepodzielony
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Reguły zaliczenia dopłat wnoszonych przez wspólników lub zysków zatrzymanych do kosztów uzyskania przychodu (finansowanie wewnętrzne)-Koszt związany z zyskiem przekazanym na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15cb

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe, i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy na podstawie art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 10 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159), w opisywanym stanie faktycznym w związku z utworzeniem w dniu (\`(...)\`) sierpnia 2022 roku, przez Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki kapitału rezerwowego z przeznaczeniem na wypłatę przyszłej dywidendy i przeznaczeniem na Kapitał rezerwowy niepodzielonego zysku z lat 2018 i 2019 w wysokości 1 607 425,20 zł (jeden milion sześćset siedem tysięcy czterysta dwadzieścia pięć złotych dwadzieścia groszy), Spółce będzie przysługiwało prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty określonej w art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej NBP obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki w roku 2022 wypracowanego za lata wcześniejsze niż rok 2021 (tj. za lata 2018 i 2019).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością wpisaną do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla (…) Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (…), o kapitale zakładowym (…) złotych opłaconym w całości (zwaną dalej jako „Spółka”).

W dniu (…) sierpnia 2022 roku, Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło Uchwałę nr (…) w sprawie utworzenia kapitału rezerwowego, którą to uwzględniając treść art. 6 ust. 3 umowy spółki, utworzono kapitał rezerwowy z przeznaczeniem na wypłatę dywidendy, w tym zaliczek na poczet dywidendy (dalej jako „Kapitał rezerwowy”) i upoważniono Zarząd do dysponowania nim w celu wypłaty zaliczek na poczet dywidendy, zgodnie z art. 194 Kodeksu spółek handlowych oraz uwzględniając wniosek Zarządu, postanowiono przeznaczyć na Kapitał rezerwowy niepodzielony zysk z lat poprzednich w wysokości 1 607 425,20 zł (jeden milion sześćset siedem tysięcy czterysta dwadzieścia pięć złotych dwadzieścia groszy) (§ 1). Uchwała weszła w życie z chwilą powzięcia (§ 2). Przeznaczony uchwałą na Kapitał rezerwowy zysk z lat poprzednich w wysokości 1 607 425,20 zł (jeden milion sześćset siedem tysięcy czterysta dwadzieścia pięć złotych dwadzieścia groszy) pochodził z zysków spółki za rok obrotowy 2018 i 2019, co do których to zysków Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki pod firmą R Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K podejmowało uprzednio uchwały o nie dokonywaniu podziału zysku netto wykazanego w sprawozdaniu finansowym Spółki za dany rok obrotowy.

Ponadto w dniu (…) sierpnia 2022 roku, Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki pod firmą R Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K w sprawie pokrycia straty Spółki za rok obrotowy 2021 oraz dalszego istnienia Spółki, podjęło Uchwałę nr (…), zgodnie z którą uwzględniając treść sprawozdania Zarządu z działalności Spółki w roku 2021 i wniosek Zarządu co do sposobu pokrycia straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym Spółki za rok obrotowy 2021 postanowiło, że strata netto Spółki za rok obrotowy 2021 w wysokości 58 569,78 zł (pięćdziesiąt osiem tysięcy pięćset sześćdziesiąt dziewięć złotych siedemdziesiąt osiem groszy) zostanie pokryta w całości z niepodzielonego zysku z lat ubiegłych (§ 1). Uchwała ta weszła w życie z chwilą powzięcia (§ 2).

**Pytanie**

Czy na podstawie art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 10 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159), w opisywanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) w związku z utworzeniem w dniu (…) sierpnia 2022 roku, przez Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki kapitału rezerwowego z przeznaczeniem na wypłatę przyszłej dywidendy i przeznaczeniem na Kapitał rezerwowy niepodzielonego zysku z lat 2018 i 2019 w wysokości 1 607 425,20 zł (jeden milion sześćset siedem tysięcy czterysta dwadzieścia pięć złotych dwadzieścia groszy), Spółce będzie przysługiwało prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty określonej w art. 15cb ust. 1 u.p.d.o.p. odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej NBP obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki w roku 2022 wypracowanego za lata wcześniejsze niż rok 2021 (tj. za lata 2018 i 2019)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisywanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) w związku z utworzeniem w dniu (…) 2022 roku (winno być: „(…) sierpnia 2022 r.”), przez Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki kapitału rezerwowego z przeznaczeniem na wypłatę przyszłej dywidendy i przeznaczeniem na Kapitał rezerwowy niepodzielonego zysku z lat 2018 i 2019 w wysokości 1 607 425,20 zł (jeden milion sześćset siedem tysięcy czterysta dwadzieścia pięć złotych dwadzieścia groszy), Spółce będzie przysługiwało prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty określonej w art. 15cb u.p.d.o.p. obliczonej także w oparciu o kwoty zysku przekazanego w roku 2022 na kapitały rezerwowe wypracowane za lata wcześniejsze niż rok 2021 (tj. za lata 2018 i 2019).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159, dalej jako: „ustawa nowelizująca”), art. 15cb u.p.d.o.p. stosuje się po raz pierwszy do roku podatkowego rozpoczętego po 31 grudnia 2019 r. Niemniej zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy nowelizującej przepis art. 15cb stosuje się również do zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy po 31 grudnia 2018 r., jednakże w takim przypadku za rok wniesienia dopłaty lub przekazania zysku przyjmuje się rok podatkowy rozpoczęty po 31 grudnia 2019 r. Powołany powyżej przepis przejściowy określa najwcześniejszy moment aktywacji nowych kosztów (wskazuje, że po raz pierwszy nastąpić to mogło dopiero w 2020 r.), a intencją przepisów art. 10 ust. 1 ustawy nowelizującej i art. 15cb u.p.d.o.p, jest wskazanie, że aktywacja kosztu następuje z chwilą (rokiem) podjęcia uchwały o zatrzymaniu zysku.

Powyższe w ocenie Wnioskodawcy pozwala na przyjęcie, że przepis art. 15cb stosuje się również do zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy w roku 2022 wypracowanego za lata wcześniejsze niż rok 2021, a co za tym idzie Spółce będzie przysługiwało prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty określonej w art. 15cb ust. 1 u.p.d.o.p. odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej NBP obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty m.in. zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki w roku 2022 wypracowanego za lata wcześniejsze niż rok 2021 (tj. za lata 2018 i 2019).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”),

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Natomiast treść art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., wskazuje, że:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Na mocy przepisów ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159, dalej jako: „ustawa nowelizująca”), nastąpiła nowelizacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy nowelizującej od 1 stycznia 2019 r. po art. 15ca dodano art. 15cb u.p.d.o.p.

I tak, w myśl art. 15cb ust. 1 u.p.d.o.p.,

w spółce za koszt uzyskania przychodów uznaje się również kwotę odpowiadającą iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty:

1) dopłaty wniesionej do spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach lub

2) zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki.

Zgodnie z art. 15cb ust. 2 u.p.d.o.p.,

koszt, o którym mowa w ust. 1, przysługuje w roku wniesienia dopłaty lub podwyższenia kapitału rezerwowego lub zapasowego oraz w kolejnych dwóch bezpośrednio po sobie następujących latach podatkowych.

W świetle art. 15cb ust. 3 u.p.d.o.p.,

łączna kwota kosztów uzyskania przychodów odliczona w roku podatkowym z tytułów wymienionych w ust. 1 nie może przekroczyć kwoty 250 000 zł.

W myśl art. 15cb ust. 4 u.p.d.o.p.,

przepisu ust. 1 nie stosuje się do dopłat i zysków przeznaczonych na pokrycie straty bilansowej.

Zgodnie z art. 15cb ust. 5 u.p.d.o.p.,

przepis ust. 1 stosuje się, jeżeli zwrot dopłaty lub podział i wypłata zysku nastąpi nie wcześniej niż po upływie 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym ta dopłata została wniesiona do spółki albo została podjęta uchwała o zatrzymaniu zysku w spółce.

Zgodnie z art. 15cb ust. 10 u.p.d.o.p.:

przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli podatnik lub podmiot z nim powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 dokonał czynności prawnej albo powiązanych czynności prawnych bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, głównie w celu uznania kwoty określonej w ust. 1 za koszt uzyskania przychodów. Do uzasadnionych przyczyn ekonomicznych nie zalicza się przypadku, gdy korzyść uzyskana w roku podatkowym lub w latach następnych wynika z zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wynika z art. 10 ust. 1 ustawy nowelizującej,

przepis art. 15cb ustawy zmienianej w art. 2 stosuje się po raz pierwszy do roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2019 r.

Natomiast, art. 10 ust. 2 tej ustawy wskazuje, że:

przepis art. 15cb ustawy zmienianej w art. 2 stosuje się również do wniesionych dopłat oraz zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy po dniu 31 grudnia 2018 r. W takim przypadku za rok wniesienia dopłaty lub przekazania zysku, o którym mowa w art. 15cb ust. 2 i 5 ustawy zmienianej w art. 2, przyjmuje się rok podatkowy rozpoczęty po dniu 31 grudnia 2019 r.

Zgodnie z art. 191 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm., dalej: „ksh”) wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197.

W myśl art. 231 § 1 ww. ustawy zwyczajne zgromadzenie wspólników powinno odbyć się w terminie sześciu miesięcy po upływie każdego roku obrotowego.

Z kolei art. 231 § 2 ksh stanowi, że przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników powinno być:

1) rozpatrzenie i zatwierdzenie sprawozdania zarządu z działalności spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy;

2) powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu straty, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji zgromadzenia wspólników;

3) udzielenie członkom organów spółki absolutorium z wykonania przez nich obowiązków.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w dniu (…) sierpnia 2022 roku, Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło Uchwałę nr (…) w sprawie utworzenia kapitału rezerwowego, którą to uwzględniając treść art. 6 ust. 3 umowy spółki, utworzono kapitał rezerwowy z przeznaczeniem na wypłatę dywidendy, w tym zaliczek na poczet dywidendy i upoważniono Zarząd do dysponowania nim w celu wypłaty zaliczek na poczet dywidendy, zgodnie z art. 194 Kodeksu spółek handlowych oraz uwzględniając wniosek Zarządu, postanowiono przeznaczyć na Kapitał rezerwowy niepodzielony zysk z lat poprzednich w wysokości 1 607 425,20 zł (jeden milion sześćset siedem tysięcy czterysta dwadzieścia pięć złotych dwadzieścia groszy) (§ 1). Uchwała weszła w życie z chwilą powzięcia (§ 2). Przeznaczony uchwałą na Kapitał rezerwowy zysk z lat poprzednich w wysokości 1 607 425,20 zł (jeden milion sześćset siedem tysięcy czterysta dwadzieścia pięć złotych dwadzieścia groszy) pochodził z zysków spółki za rok obrotowy 2018 i 2019, co do których to zysków Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podejmowało uprzednio uchwały o nie dokonywaniu podziału zysku netto wykazanego w sprawozdaniu finansowym Spółki za dany rok obrotowy. W dniu (…) sierpnia 2022 roku, Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło również Uchwałę nr (…), zgodnie z którą uwzględniając treść sprawozdania Zarządu z działalności Spółki w roku 2021 i wniosek Zarządu co do sposobu pokrycia straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym Spółki za rok obrotowy 2021 postanowiło, że strata netto Spółki za rok obrotowy 2021 w wysokości 58 569,78 zł (pięćdziesiąt osiem tysięcy pięćset sześćdziesiąt dziewięć złotych siedemdziesiąt osiem groszy) zostanie pokryta w całości z niepodzielonego zysku z lat ubiegłych. Uchwała ta weszła w życie z chwilą powzięcia.

W ocenie Spółki, ma ona prawo do skorzystania z regulacji zawartej w art. 15cb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów kwoty określonej w art. 15cb ust. 1 u.p.d.o.p. odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy Spółki w roku 2022, wypracowanego za lata wcześniejsze niż rok 2021 tj. za lata 2018 i 2019.

Z prezentowanym przez Spółkę stanowiskiem należy się zgodzić jednakże jedynie w części.

Jak wynika z wniosku na kapitał rezerwowy zostanie przekazany niepodzielony przez Spółkę zysk za lata 2018 i 2019. Zatem – co do zasady – istnieje możliwość zastosowania przez Spółkę preferencji podatkowej określonej w ww. art. 15cb ust. 1 u.p.d.o.p.

Zauważyć przy tym należy, że możliwość rozpoznania ww. kosztów przysługuje w roku wniesienia dopłaty do spółki albo podwyższenia kapitału rezerwowego bądź zapasowego oraz w kolejnych dwóch bezpośrednio po sobie następujących latach podatkowych.

Brzmienie art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazuje przy tym, że wysokość kosztów z tytułu hipotetycznych odsetek powinna być ustalana przy zastosowaniu stopy referencyjnej NBP obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy (rok rozpoznania kosztu podatkowego). Z przepisu nie wynika bowiem, że raz ustalona wartość oprocentowania (tj. w oparciu o stopę referencyjną obowiązującą w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok wniesienia dopłaty bądź przekazania zysku na odpowiedni kapitał) powinna być stosowana w całym okresie odliczenia. Z tego też względu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w każdym z trzech lat podatkowych, może podlegać kwota odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty zysku za rok obrotowy, przy czym dla wyliczenia wysokości kosztu za rok podatkowy, zgodny z rokiem kalendarzowym, kończący się 31 grudnia 2022 r. wartość stopy referencyjnej będzie stanowiła 0,1% stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej 31 grudnia 2021 r., natomiast dla wyliczenia wysokości kosztu za rok podatkowy kończący się 31 grudnia 2023 r. należy uwzględnić stopę referencyjną wg stanu na 30 grudnia 2022 r. (31 grudnia 2022 r. nie był dniem roboczym), zaś dla wyliczenia wysokości kosztu za rok podatkowy kończący się 31 grudnia 2024 wartość stopy referencyjnej będzie właściwa i ogłoszona przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy tj. roku poprzedzającego rok podatkowy tj. na dzień 29 grudnia 2023 r. (31 grudnia 2023 r. nie będzie dniem roboczym).

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy (z którego nie wynika jakoby rok podatkowy Spółki był inny niż rok kalendarzowy) oraz przytoczone przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy nowelizującej, zgodnie z art. 15cb u.p.d.o.p. Wnioskodawca jest – co do zasady - zatem uprawniony w 2022 roku, oraz w kolejnych dwóch bezpośrednio po sobie następujących latach podatkowych (tj. 2023 i 2024) do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty zysku za rok obrotowy 2018 i 2019 przekazany w roku 2022 na podstawie uchwały Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki na kapitał rezerwy w kwocie nie przekraczającej w roku podatkowym 250.000 zł. W tym też zakresie Państwa Stanowisko uznano za prawidłowe.

Podkreślić jednak należy, że przy obliczaniu kosztu uzyskania przychodu stosuje się jedynie kwotę zysku przeznaczoną na podwyższenie kapitału rezerwowego/zapasowego, pomniejszoną o część zysku przeznaczoną na pokrycie ewentualnych strat oraz zysku przeznaczonego na wypłatę zaliczek na poczet dywidendy należnej wspólnikom.

Jak wynika bowiem z art. 15cb ust. 4 u.p.d.o.p. brak jest podstawy do naliczania hipotetycznych odsetek od zysków zatrzymanych, przeznaczonych na pokrycie straty bilansowej.

Z opisu sprawy wynika m.in., że w dniu (\`(...)\`) sierpnia 2022 r. zostały przez Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęte dwie uchwały. Jedna dotyczył przekazania na kapitał rezerwowy niepodzielonego zysku z lat poprzednich w kwocie 1 604 425,20 zł (pochodzącego z zysków Spółki za lata obrotowe 2018 i 2019), z przeznaczeniem na wypłatę dywidendy i zaliczek na poczet dywidendy. Natomiast druga z uchwał dotyczyła pokrycia straty Spółki za rok obrotowy 2021 w wysokości 58 569,78 zł w całości z niepodzielonego zysku z lat ubiegłych. Przy czym z wniosku nie wynikało aby na kapitał rezerwowy zostały przekazane niepodzielone zyski z lat innych aniżeli za lata 2018 i 2019.

Z tego też względu, przeznaczenie części niepodzielonego zysku z lat 2018 i 2019 na pokrycie straty bilansowej za 2021 r. zgodnie z ww. art. 15cb ust. 4 u.p.d.o.p. powoduje, że w tej części Spółka nie będzie mogła uznać hipotetycznych odsetek za koszt podatkowy.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że przekazanie zatrzymanego zysku na kapitał zapasowy, a następnie przed upływem 3-letniego terminu wynikającego z art. 15cb ust. 5 u.p.d.o.p. przeznaczenie tych środków na wypłatę zaliczki na poczet dywidendy stanowi o naruszeniu warunku do skorzystania z preferencji podatkowej określonej w art. 15cb ust. 1 u.p.d.o.p.

Zasady dotyczące wypłaty zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy zawierają przepisy art. 194-195 ksh. Zgodnie z ich treścią, umowa spółki może upoważniać zarząd do wypłaty wspólnikom zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy za rok obrotowy, jeżeli spółka posiada środki wystarczające na wypłatę. Spółka może wypłacić zaliczkę na poczet przewidywanej dywidendy, jeżeli jej zatwierdzone sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy wykazuje zysk.

Wypłata zaliczek na poczet dywidendy stanowi zatem zdarzenie analogiczne do wypłaty dywidendy (jako przychody z udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału), a zatem stanowi również wypłatę zysków w rozumieniu art. 15cb ust. 5 u.p.d.o.p.

Z przepisu tego jednoznacznie wynika natomiast, że wypłata zysku przed upływem 3 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym została podjęta uchwała o zatrzymaniu zysku w spółce rodzi skutek w postaci braku możliwości rozpoznania kosztów, o których mowa w art. 15cb ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

Mając powyższe na względzie, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że Spółka może stosować preferencję podatkową określoną w art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do zysku przekazanego na kapitał rezerwowy powstałego w latach 2018 i 2019 i dotychczas niepodzielonego. W tej zatem części Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe. Za nieprawidłowe natomiast należy uznać tą część Państwa stanowiska, która dotyczy sposobu ustalenia hipotetycznych odsetek od zysku przekazanego w 2022 r. na kapitał rezerwowy, albowiem Państwa zamiarem jest uznanie za koszt podatkowy hipotetycznych odsetek od niepodzielonego za lata 2018 i 2019 w pełnej wysokości, tj. bez pomniejszenia tego zysku o tę część, która zostanie przekazana na pokrycie straty bilansowej za 2021 r. oraz bez uwzględnienia kwot wypłacanych tytułem zaliczek na dywidendę.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).