Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.252.2018.12.TW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-25
Teza: Skutki podatkowe zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty (uwzględniając opisane transakcje związane z ICO).
Słowa kluczowe: prawa-prawa majątkowe; przychód; waluta; zamiana
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 1 czerwca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 29 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Wr Po 906/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 marca 2022 r. sygn. akt II FSK 1688/19; i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 czerwca 2018 r. wpłynął Pana wniosek z 22 maja 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty (uwzględniając opisane transakcje związane z ICO).

Uzupełnił go Pan pismem z 2 lipca 2018 r. (data wpływu 10 lipca 2018 r.).

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest osoba fizyczna nieprowadząca pozarolniczej działalności gospodarczej (dalej: „Wnioskodawca”), w tym również w zakresie obrotu kryptowalutami. W szczególności Wnioskodawca nie świadczy na rzecz żadnego podmiotu trzeciego usług w zakresie obrotu kryptowalutami. Wnioskodawca jest osobą podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca pozyskiwał i zamierza pozyskiwać jednostki kryptowalut na rynku wtórnym, tj. nabywając jednostki kryptowalut od podmiotów trzecich, w szczególności poprzez zawieranie na giełdach kryptowalut transakcji zamian jednej kryptowaluty na inną.

Wnioskodawca dokonuje obrotu kryptowalutą za pośrednictwem giełd internetowych, zajmujących się pośrednictwem w takim obrocie. W przypadku, gdy Wnioskodawca zdecyduje się na zamianę kryptowaluty, dokonuje odpowiedniej dyspozycji i otrzymuje w zamian za dotychczas posiadaną kryptowalutę określoną ilość innego rodzaju kryptowaluty. Giełda pozwala na znalezienie podmiotu gotowego do zawarcia transakcji, przy czym proces jest zautomatyzowany i transakcja zamiany kryptowaluty może zostać podzielona na wiele mniejszych transakcji. Wnioskodawca nie ma możliwości zidentyfikowania podmiotu, z którym dokonuje transakcji.

Wnioskodawca brał również udział (i nie wyklucza w przyszłości) w nabyciu kryptowalut w drodze tzw. Initial Coin Offering (ICO), tj. w drodze swego rodzaju emisji tokenów, które później podlegają zamianie na nową kryptowalutę, gdzie kosztem nabycia była określona ilość wcześniej posiadanej przez Wnioskodawcę kryptowaluty. W ramach takiej transakcji prowadzący emisję nowych kryptowalut wystawił do sprzedaży określoną ilość tokenów, które są następnie wymieniane na określoną ilość jednostek nowej kryptowaluty. Do tej pory Wnioskodawca, jako kupujący przeznaczył na zakup pewną ilość kryptowaluty ETH, za co zakupił odpowiednią ilość tokenów wymienionych następnie na odpowiadającą im (przy zastosowaniu przyjętego przelicznika) ilość nowej kryptowaluty BAT, która została zamieniona na kryptowalutę BTC, czyli nadal nie na walutę tradycyjną FIAT (pieniądz fiducjarny, wyemitowany i gwarantowany przez bank centralny).

Jednostki kryptowalut stanowią zapis cyfrowy, który jest przechowywany w formie elektronicznej. Ich przechowywanie może odbywać się za pośrednictwem podmiotu trzeciego (np. giełda), jak też bez pośrednictwa jakiegokolwiek podmiotu trzeciego w tzw. portfelu na dysku twardym komputera, innym nośniku danych lub w pamięci wirtualnej. Wszelkie operacje dokonywane za pośrednictwem kryptowalut polegają tylko i wyłącznie na dokonywaniu odpowiednich zapisów w systemach informatycznych i nie są związane z wydawaniem jakichkolwiek dokumentów lub innego rodzaju potwierdzeń o charakterze materialnym.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że uzyskanie realnego przysporzenia nie jest w żaden sposób gwarantowane. Giełdy zajmujące się obrotem kryptowalutami padały w przeszłości ofiarami ataku hakerów / oszustw dokonywanych przez założycieli samych giełd, co przekładało się na utratę kryptowalut przez samych użytkowników giełd. Świadczy to o tym, że realnym momentem przysporzenia po stronie Wnioskodawcy jest uzyskanie powszechnie akceptowalnej waluty FIAT (realizacja sprzedaży kryptowalut do waluty FIAT oraz transfer środków na tradycyjny rachunek bankowy).

Ponadto, często spotykane są problemy z samym spieniężeniem posiadanych kryptowalut. Jest to związanie zarówno z funkcjonowaniem samych giełd kryptowalut, które najczęściej nie gwarantują wypłat np. poprzez funkcjonowanie odpowiednika bankowego funduszu gwarancyjnego, jak też z istotnymi trudnościami po stronie polskiego systemu bankowego. Polskie banki w związku z wytycznymi NBP i KNF wycofują się z prowadzenia rachunków bankowych podmiotom, które zajmują się kryptowalutami, co dodatkowo wydłuża okres, w którym osoby zajmujące się obrotem kryptowalutami, w tym Wnioskodawca, mają możliwość wypłacania realnych środków (waluty FIAT). Jest to konieczne m.in. celem pokrycia zobowiązań podatkowych.

Mając na uwadze, że Wnioskodawca może dokonywać podobnych transakcji w przyszłości, opisane zdarzenie traktowane jest zarówno jako stan faktyczny, jak i zdarzenie przyszłe.

### Pytanie

Czy w odniesieniu do opisanego powyżej stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, tj. w odniesieniu do transakcji zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty (uwzględniając opisane transakcje związane z ICO), obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje dopiero w momencie uzyskania środków pieniężnych przez Wnioskodawcę, tj. w chwili uzyskania realnego przysporzenia w postaci jednej z walut FIAT lub w momencie zapłaty za towar / usługę?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, mając na uwadze, że kryptowaluta nie jest oficjalnym środkiem płatniczym, w przypadku zamiany jednej kryptowaluty na inną nie powstanie przychód do opodatkowania ze względu na fakt, że nie ma możliwości odniesienia wartości zamienianych kryptowalut do wartości pieniężnych, a Wnioskodawca nie uzyskuje w takiej sytuacji realnego przysporzenia, którym może swobodnie dysponować.

Należy wskazać, że rzeczywistą wartość kryptowaluty można wycenić dopiero w momencie jej sprzedaży w zamian za walutę tradycyjną, bądź dokonania zapłaty nią za towar lub usługę. Przychód z tytułu sprzedaży kryptowaluty do waluty FIAT (lub zapłaty za towar lub usługę) stanowić będzie przychód z praw majątkowych, zgodnie z art. 18 ustawy o PIT. Uzyskany dochód należy opodatkować na zasadach ogólnych, tj. wg skali podatkowej (tj. ze stawką do 32%) zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. Uzyskany dochód podlega wykazaniu w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (PIT-36), składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym będzie miała miejsce sprzedaż kryptowaluty do waluty tradycyjnej i w tym samym terminie wpłacić należny podatek.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 1a ww. ustawy, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

W myśl art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 7 wymienia się przychód z tytułu praw majątkowych.

Stosownie do treści tego przepisu, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11a ust. 1 ww. ustawy, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Natomiast koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, zgodnie z art. 11a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Katalog zawarty w ww. przepisie nie ma charakteru zamkniętego, co oznacza, że także przychody uzyskiwane przez podatników z innych praw majątkowych (z ich posiadania, wykorzystywania), jak również odpłatnego zbycia tych praw stanowią przychody z praw majątkowych, o których mowa w ww. przepisie.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Co do zasady zatem kosztami uzyskania ww. przychodów będą wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki poniesione w celu ich osiągnięcia (lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu), o ile nie zostały wyłączone z tych kosztów na mocy art. 23 ww. ustawy, a ich poniesienie zostało udokumentowane w sposób niebudzący wątpliwości.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Należy zauważyć, że w świetle obowiązujących przepisów prawa kryptowaluty nie są walutą uznawaną jako prawny środek płatniczy i nie funkcjonują jako instrument rynku pieniężnego. Stanowisko to podzielają również organy podatkowe. Przykładem potwierdzającym takie podejście jest interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 grudnia 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.472.2017.1.DJD). Organ wskazał, że „W świetle obowiązujących przepisów prawa ww. kryptowaluty nie są walutami uznawanymi jako prawny środek płatniczy. Nie są również stosowane w rozliczeniach międzynarodowych w sensie prawnym, ponieważ nie posługują się nimi żadne instytucje publiczne. W konsekwencji w zakresie zagadnień dotyczących obrotu kryptowalutami nie można automatycznie stosować rozwiązań, jakie mają zastosowanie do tzw. waluty tradycyjnej”.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny / zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że w przypadku zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty, rzeczywistą wartość kryptowaluty można wycenić dopiero w momencie jej sprzedaży w zamian za walutę tradycyjną, bądź dokonania zapłaty nią za towar bądź usługę. Tym samym, momentem powstania przychodu w związku z zamianą jednego rodzaju kryptowaluty na inny, jest dopiero moment zawarcia kolejnej transakcji, tj. sprzedaż kryptowaluty do waluty tradycyjnej (waluty FIAT), kiedy to Wnioskodawca otrzymuje określone wartości pieniężne. Ponadto, ze względu na często bardzo istotne zmiany wartości kryptowalut, które mają miejsce nawet w obrębie tej samej minuty, zasadnym wydaje się rozpoznanie momentu podatkowego dopiero w chwili realizacji transakcji sprzedaży do jednej z tradycyjnych walut. Wnioskodawca nie ma możliwości precyzyjnego określenia wartości przychodu oraz kosztów, bowiem w wielu przypadkach giełdy kryptowalut nie gromadzą wystarczająco szczegółowych danych na temat cen kryptowalut w czasie (np. wyceny nie są podawane na każdą sekundę). Odmienne podejście mogłoby spowodować sytuację, gdzie podatnik, który nigdy realnie nie posiadał środków pieniężnych z tytułu zamiany kryptowalut, musiałby zapłacić od takiego wirtualnego przysporzenia podatek. W skrajnej sytuacji – w przypadku istotnego spadku kursu kryptowaluty (na którą dokonano wymiany) nie posiadałby nigdy wystarczających środków na opłacenie potencjalnego podatku dochodowego z tytułu takiej wymiany.

Brak powstania przychodu wynika również z faktu, że Ustawodawca w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT posługuje się sformułowaniem „otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym”. W przedmiotowym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym nie sposób mówić o spełnieniu tej przesłanki, bowiem, jak wskazano, kryptowaluta nie jest środkiem pieniężnym, a możliwość realnego dysponowania przysporzeniem pojawia się dopiero w momencie sprzedaży kryptowaluty do jednej z walut FIAT. Należy w tym miejscu zauważyć, że Wnioskodawca nie posiada gwarancji realizacji (wypłaty) przysporzenia z transakcji na giełdach kryptowalut, dlatego o realnym charakterze przysporzenia można mówić dopiero w chwili sprzedaży kryptowaluty do waluty FIAT.

Podobnie uznał skład sędziowski Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie w wyrokach z dnia 9 maja 2018 r., sygn. I SA/Ol 201/18 oraz I SA/Ol 202/18. Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku nie jest dostępne oficjalne uzasadnienie orzeczeń.

Stanowisko zbieżne z przedstawionym w niniejszym wniosku przyjął również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z dnia 29 marca 2018 r. (sygn. 0112-KDIL3-1.4011.31.2018.2.AN) oraz z dnia 24 października 2017 r. (0113-KDIPT2-1.4011.240.2017.2.MGR):

\- „\[\`(...)\`\] w przypadku obrotu kryptowalutą poza prowadzoną działalnością gospodarczą, momentem powstania przychodu jest moment kiedy to Wnioskodawca otrzymuje (ma stawiane do dyspozycji) określone wartości w walucie tradycyjnej.”;

\- „\[\`(...)\`\] momentem powstania przychodów w związku z zamianą jednego rodzaju Kryptowaluty na inny, jest moment zawarcia transakcji, tj. ich sprzedaż-przewalutowanie na walutę tradycyjną, kiedy to Wnioskodawca otrzymuje określone wartości pieniężne.”

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że wskazane interpretacje indywidualne zostały wydane oraz orzeczenia zapadły na kanwie zbliżonych stanów faktycznych, ale odnoszą się one w sposób generalny do kwestii braku istnienia obowiązku podatkowego po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej w związku z dokonaniem transakcji zamiany jednej kryptowaluty na inną kryptowalutę. Per analogiam oraz mając na uwadze zasadę zaufania do organów publicznych, powinny w sprawie niniejszej znaleźć zastosowanie konkluzje wynikające z tych interpretacji indywidualnych i orzeczeń.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutę nie powstaje w momencie takiej zamiany (powstaje dopiero w momencie sprzedaży kryptowaluty do jednej z walut FIAT) ze względu na:

\- fakt, że kryptowaluta nie jest środkiem pieniężnym w rozumieniu polskich przepisów;

\- brak możliwości określenia faktycznej wartości przychodu i kosztów uzyskania przychodu w momencie zamiany kryptowalut;

\- brak pozostawania w dyspozycji po stronie Wnioskodawcy realnego przysporzenia z tytułu zamiany kryptowalut (w związku z dużą zmiennością kursu kryptowalut oraz brakiem gwarancji wypłaty środków z giełdy kryptowalut);

\- stanowisko takie dodatkowo potwierdza praktyka organów podatkowych oraz bieżące orzecznictwo sądów administracyjnych.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 27 lipca 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL3-1.4011.252.2018.2.AN, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 27 lipca 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

27 sierpnia 2018 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarga wpłynęła do mnie 3 września 2018 r. Wniósł Pan o uchylenie interpretacji.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 29 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Wr Po 906/18.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 22 marca 2022 r. sygn. akt II FSK 1688/19 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 22 marca 2022 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 29 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Wr Po 906/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 marca 2022 r. sygn. akt II FSK 1688/19.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.),

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy,

dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 7 wymienia się przychód z tytułu praw majątkowych.

Stosownie do treści tegoż przepisu,

źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 18 ww. ustawy,

za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Katalog zawarty w ww. przepisie nie ma charakteru zamkniętego, co oznacza, że także przychody uzyskiwane przez podatników z innych praw majątkowych (z ich posiadania, wykorzystywania), jak również odpłatnego zbycia tych praw stanowią przychody z praw majątkowych, o których mowa w ww. przepisie.

Zauważyć w tym miejscu należy, że przez prawa majątkowe, o których mowa w cyt. art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć prawa podmiotowe, które mogą występować w trzech postaciach: roszczeń, uprawnień kształtujących i zarzutów. Jednym z podziałów praw podmiotowych, jaki jest dokonywany w doktrynie, jest podział na prawa majątkowe i prawa niemajątkowe. Podstawą dokonania tego podziału jest interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 29 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Wr Po 906/18, generalną zasadą w przypadku opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest stwierdzenie, że przychód powstaje w momencie faktycznego uzyskania przez podatnika (postawienia do jego dyspozycji) określonych przysporzeń majątkowych. Postawionymi do dyspozycji są takie pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych odpłatnych, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa, a więc ma możliwość skorzystania z nich i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do jego dyspozycji. Oznacza to, że przychód powstaje jedynie w przypadku otrzymania przez podatnika rzeczywistego przysporzenia majątkowego. Takie przysporzenie Wnioskodawca może uzyskać niewątpliwie w momencie gdy otrzyma w zamian za walutę wirtualną (kryptowalutę) walutę tradycyjną, także towar lub usługę, której realną wartość (tj. wartość w walucie tradycyjnej) na moment zawarcia transakcji można określić. Jak wskazał WSA – trudno jednak przyjąć, że do takiego realnego przysporzenia, w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dojdzie także w sytuacji zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty, czy zamiany kryptowaluty na tokeny. Dokonujący zamiany nie otrzymuje bowiem wówczas ani pieniędzy, ani wartości pieniężnych o jakich mowa w ww. przepisie. Jak wynika bowiem z Komunikatu Narodowego Banku Polskiego i Komisji Nadzoru Finansowego w sprawie „walut” wirtualnych z 7 lipca 2017 r, jak i definicji „waluty” wirtualnej zamieszczonej w art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2018 r., poz. 723), która weszła w życie od 13 lipca 2018 r., „waluty” wirtualne nie są prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej, nie są międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące, nie są też pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych. „Waluty” wirtualne (w tym kryptowaluty) nie są zatem pieniądzem tradycyjnym, a z uwagi na brak punktu odniesienia nie istnieje też możliwość określenia wartości pieniężnej walut wirtualnych w momencie ich zamiany, tj. określenia wartości waluty wirtualnej wyrażonej w walucie tradycyjnej. Dlatego przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstanie jedynie przy zamianie waluty wirtualnej (kryptowaluty) na walutę tradycyjną, a także na towar lub usługę. W takim przypadku istnieje bowiem punkt odniesienia pozwalający określić wartość waluty wirtualnej w walucie tradycyjnej.

W omawianym zatem przypadku, na co wskazał WSA we Wrocławiu w ww. wyroku, tak rozumiane przysporzenie w przypadku zamiany kryptowalut nie wystąpi. Niewątpliwie jest to transakcja odpłatna, ale kryptowaluty nie są pieniądzem tradycyjnym, a ustawa podatkowa nie określa metody przeliczenia poszczególnych kryptowalut na pieniądz tradycyjny, nie jest zatem możliwe określenie wartości pieniężnej przysporzenie jakie mogło nastąpić w przypadku zamiany kryptowalut. Zatem w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym momentem powstania przychodu z zamiany jednej kryptowaluty na inną będzie moment przewalutowania na walutę tradycyjną, kiedy to podatnik otrzymuje określone wartości pieniężne lub też moment zapłaty kryptowalutą za towar bądź usługę, kiedy dochodzi do realnego przysporzenia w majątku podatnika, wyrażonego w walicie tradycyjnej. Natomiast w przypadku, gdy w związku z zamianą kryptowaluty na inną kryptowalutę podatnik nie otrzymuje wartości pieniężnych lub też nie dokonuje zapłaty kryptowalutą za towar bądź usługę transakcja taka jest neutralna podatkowo, nie kreuje bowiem przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ponadto zauważyć trzeba, że ustawa z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadziła kompleksową regulację w zakresie opodatkowania obrotu kryptowalutami.

W treści art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano pkt 33a, zgodnie z którym,

ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej - oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Ponadto ustawodawca przychody z odpłatnego zbycia „waluty” wirtualnej zaliczył do przychodów z kapitałów pieniężnych, bowiem z art. 17 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wskazano, że przez odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumie się wymianę waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż „waluta” wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań „walutą” wirtualną. Skutkuje to tym, że zamiana „walut” wirtualnych nie generuje obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, Pana stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).