Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-717/14-3/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-02
Teza: W zakresie obowiązków płatnika związanych z przysporzeniem majątkowym uzyskiwanym przez Uczestników będących stronami umowy realizacji pochodnego instrumentu finansowego
Słowa kluczowe: akcja; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kapitał-kapitały pieniężne; obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z przysporzeniem majątkowym uzyskiwanym przez Uczestników będących stronami umowy realizacji pochodnego instrumentu finansowego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z przysporzeniem majątkowym uzyskiwanym przez Uczestników będących stronami umowy realizacji pochodnego instrumentu finansowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zawiera umowy realizacji instrumentu pochodnego (tzw. „Derivative Contracts”; dalej: Umowy) z wybranymi osobami świadczącymi pracę lub usługi (dalej: Uczestnicy) na rzecz spółki z grupy, Wnioskodawca i związanymi z nią stosunkiem prawnym, np. umową o pracę lub umową cywilnoprawną. Na podstawie Umów Uczestnikom przyznaje się instrumenty finansowe (dalej: Instrumenty). Ich finalna wartość jest zależna od wartości instrumentu bazowego jakim są akcje (dalej: Akcje) spółki AL S.A. z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka docelowa), w okresie 20 lat trwania Umowy. Instrumenty są przyznawane Uczestnikom na warunkach i zasadach określonych w Umowie.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, celem objęcia Instrumentów, Uczestnicy zobowiązują się zapłacić Spółce premię określoną w Umowie (aktualnie 100 EUR) w przeciągu 2 dni od dnia objęcia Instrumentów. Należy zaznaczyć, iż w momencie przyznawania Instrumentu, jego realna wartość wynosi zero a Uczestnicy nie mogą w żaden sposób zbyć, obciążyć lub przenieść jakichkolwiek praw wynikających z posiadania instrumentów na rzecz osób trzecich.

Dopiero po zaistnieniu niżej wskazanych zdarzeń warunkujących realizację Instrumentu po stronie Uczestnika może pojawić się ewentualne roszczenie wynikające z posiadanych Instrumentów przyznanych na podstawie Umowy. Roszczenie nie może być kierowane do Wnioskodawcy na podstawie innych relacji prawnych łączących Uczestników z Wnioskodawcą, gdyż jedyną podstawą otrzymania wypłaty z tytułu realizacji Instrumentu jest Umowa.

Za dzień rozliczenia Umowy (dalej: Dzień rozliczenia) uważa się dzień wcześniejszy spośród poniższych terminów:

1.  dzień przypadający na 2 dni robocze po dwudziestej rocznicy dnia nabycia instrumentów; oraz
2.  dzień otrzymania przez Spółkę wszystkich należności z tytułu sprzedaży akcji związanych z zajściem któregokolwiek z następujących zdarzeń:
    1.  sprzedaży wszystkich akcji w Spółce docelowej przez Uczestnika;
    2.  sprzedaży wszystkich udziałów Spółki w AN sp. z o.o.;
    3.  rozwiązania stosunku pracy pomiędzy Wnioskodawcą a Uczestnikiem.

Spółka w Umowie zobowiązuje się wypłacić Uczestnikowi w Dniu rozliczenia różnicę pomiędzy wartością końcową Akcji na Dzień rozliczenia, a ich wartością początkową na dzień objęcia Instrumentów. Na wypadek gdyby była to wartość ujemna, przyjmuje się, że wartość do wypłaty wyniesie 0 PLN.

Wartość początkowa Akcji wyrażona w EUR na dzień objęcia Instrumentu wyznacza się zgodnie z poniższym wzorem:

Wartość początkowa Akcji = (wartość aktywów Spółki docelowej - jej zobowiązania) / całkowita ilość akcji w Spółce docelowej

Wartość końcowa Akcji na Dzień rozliczenia stanowi:

1.  cena, za jaką akcje zostały sprzedane w przypadku sprzedaży przez Spółkę wszystkich akcji Spółki docelowej podmiotowi spoza grupy kapitałowej Spółki;
2.  w każdym innym przypadku - wartość końcową oblicza się w sposób analogiczny do wartości początkowej, tj.:

Wartość końcowa Akcji = (wartość aktywów Spółki docelowej - jej zobowiązania) / całkowita ilość akcji w Spółce docelowej

Dla celów obliczania wartości początkowej i końcowej Akcji, wartość akcji (udziałów) należących do Spółki docelowej w spółce niepublicznej wynosi:

1.  na wypadek sprzedaży wszystkich akcji spółki niepublicznej posiadanych przez Spółkę docelową podmiotowi spoza grupy kapitałowej Spółki - cenę, za jaką 1 akcja została sprzedana;
2.  w sytuacji, gdy punkt a) nie ma zastosowania oraz wszystkie aktywa i zobowiązania spółki niepublicznej mają charakter finansowy, wartość oblicza się przez pomniejszenie wartości aktywów spółki niepublicznej o wartość zobowiązań i podzielenie wyniku przez całkowitą liczbę akcji spółki niepublicznej;
3.  w każdym innym przypadku przyjmuje się nominalną wartość akcji spółki niepublicznej.

Korzyści wynikające z przyznania Instrumentów są warunkowe, co związane jest nieodłącznie z niepewnością korzyści i charakterem instrumentów finansowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ewentualne przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez. Uczestników z tytułu uczestnictwa w Umowie, w tym realizacji praw wynikających z Instrumentów, powinno być zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu w momencie realizacji i czy w związku z tym na Wnioskodawcy będą ciążyły w tym zakresie jakiekolwiek obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W opinii Wnioskodawcy ewentualne przysporzenie majątkowe uzyskane przez Uczestników z tytułu realizacji praw wynikających z Instrumentów powinno zostać zakwalifikowane do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 17 UPDOF. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu UPDOF. Jedynym momentem powstania obowiązku podatkowego po stronie Uczestników będzie natomiast realizacja praw wynikających z Instrumentów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 UPDOF, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, szczegółowo uregulowane w art. 17 UPDOF. W myśl przepisu art. 17 ust. 1 pkt 10 UPDOF, za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Pochodne instrumenty finansowe zostały natomiast zdefiniowane w UPDOF w art. 5a pkt 13. Zgodnie z jego treścią pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r., Nr 183, poz. 1538, z późn. zm., dalej: ustawa OIF).

Stosownie do tego przepisu pochodnymi instrumentami finansowymi są (niebędące papierami wartościowymi):

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę iub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Jak wskazywano wielokrotnie w opracowaniach dotyczących funkcjonowania instrumentów pochodnych w Polsce, nie ma w polskim systemie prawnym jednej legalnej definicji finansowego instrumentu pochodnego. „System prawny, co do zasady, odwołuje się do apriorycznego, tj. wynikającego z języka finansów, pojęcia instrumentu finansowego (podobnie - instrumentu pochodnego czy opcji). Prawnik, definiując dany instrument finansowy, musi zatem posługiwać się zasadami, kryteriami i definicjami języka ekonomii i finansów.” (A. Chłopecki, Instrumenty pochodne w polskim systemie prawnym. Przegląd Prawa Handlowego, lipiec 2009).

Inne instrumenty pochodne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy OIF nie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę. Nie wprowadzono również w ustawie OIF odniesienia do innego aktu prawnego, który zawiera warunki i kryteria dla uznania danego prawa za inny instrument pochodny wymieniony w lit. c. Stąd, zdaniem Spółki, celem potwierdzenia, że Umowa funkcjonuje w formie innego instrumentu pochodnego, którego instrumentem bazowym są papiery wartościowe i który jest wykonywany przez rozliczenie pieniężne, należy odwołać się do wykładni językowej i systemowej.

Wykładnia językowa

Co do zasady, instrument pochodny jest to instrument finansowy, którego wartość zależy od wartości innego instrumentu finansowego, zwanego instrumentem podstawowym (bazowym). Przez pojęcie instrumentu pochodnego rozumie się opcje, kontrakty terminowe, swapy, derywaty, umowy forward oraz inne prawa majątkowe. których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych).

Instrumentem bazowym na rynku finansowym jest instrument finansowy lub aktywo stanowiące bazę dla instrumentów pochodnych. Instrument ten stanowi jedną ze zmiennych wymaganych do wyceny instrumentu pochodnego oraz podpisania kontraktu terminowego. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy OIF instrumentem bazowym może być papier wartościowy.

Instrument pochodny jest wykonywany (realizowany) poprzez rozliczenie pieniężne, czyli świadome i zgodne z prawem przemieszczanie środków pieniężnych między podmiotami gospodarczymi, instytucjami, osobami fizycznymi.

W ocenie Spółki przewidziana konstrukcja kwalifikuje się do katalogu pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy OIF, jako instrument pochodny, którego instrumentem bazowym są papiery wartościowe.

Wykładnia systemowa

Jak wskazano powyżej, w polskim porządku prawnym nie istnieje jedna, legalna definicja finansowego instrumentu pochodnego, natomiast podjęto kilka prób ich zdefiniowania na potrzeby różnych aktów prawnych.

Definicja zawarta w § 3 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r., Nr 149, poz. 1674 z późn. zm.; dalej: Rozporządzenie) jest jedyną do tej pory próbą ustawodawcy przedstawienia warunków uznania danej konstrukcji za instrument pochodny - instrument finansowy, a nie jedynie wyliczeniem rodzajów instrumentów finansowych, bez próby ich definiowania, które mogą być uznane za instrument pochodny. W świetle Rozporządzenia finansowy instrument pochodny to taki, którego:

1.  wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i
2.  nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i
3.  rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Mając na uwadze wyżej przedstawiony stan prawny, należy stwierdzić, iż Instrumenty przyznane Uczestnikom w ramach Umowy stanowią instrumenty finansowe w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 13 UPDOF. Tym samym potencjalne przychody z tytułu realizacji Umowy (sprzedaży) spełniają przesłanki art. 17 UPDOF i w konsekwencji stanowią przychód z kapitałów pieniężnych.

Powyższe znajduje potwierdzenie z uwagi na następujące okoliczności:

*   wartość Instrumentów (rozumiana jako potencjalna wypłata związana z realizacją wynikających z nich praw) jest kalkulowana jak w oparciu o instrumenty bazowe (papiery wartościowe),
*   wartość końcowa Instrumentów zależy bezpośrednio od warunków rynkowych, których wpływ jest bezpośrednio uwzględniony w zmiennych będących podstawą do ustalenia tej wartości,
*   realizacja następuje w przyszłości i przyjmuje formę pieniężną.

Podstawą i powodem potencjalnego przysporzenia dla Uczestników jest realizacja (sprzedaż) praw wynikających z posiadania Instrumentów, które zostały nabyte przez Uczestników za symboliczną kwotę (100 EUR), a których wartość jest ściśle zależna od ceny Akcji Spółki docelowej. Nie ma zatem możliwości zaliczenia przysporzenia z tego tytułu do innych (niż kapitały pieniężne) źródeł przychodów, w szczególności do takich, które bezpośrednio wynikają z ewentualnej innej relacji Uczestników z Wnioskodawcą.

Należy również zaznaczyć, iż stosownie do postanowień art. 17 ust. 1b UPDOF przychód z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Dodatkowo do momentu realizacji praw wynikających z posiadania Instrumentów nie ma możliwości określenia wartości (czy nawet istnienia) przysporzenia po stronie Uczestnika.

Co za tym idzie, przychód uzyskany w związku z realizacją uprawnień wynikających z posiadania Instrumentów powstaje w momencie realizacji tego instrumentu i dopiero wtedy Uczestnik może otrzymać realne przysporzenie majątkowe. W konsekwencji, wyznaczenie wcześniejszego momentu powstania obowiązku podatkowego nie jest możliwe. Realizacja praw wynikających z posiadania Instrumentów jest zatem pierwszym i jedynym momentem powstania obowiązku podatkowego po stronie Uczestników.

Podobne stanowisko - kwalifikacja przychodów uzyskanych w drodze realizacji praw wynikających z instrumentów pochodnych jako przychodów z kapitałów pieniężnych - zostało zaprezentowane również w interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy skarbowe: m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 marca 2008 roku (sygn. IPPB2/415-542/07-2/JK), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 marca 2009 roku (sygn. IBPBII/2/415-159/08/MW), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 października 2013 roku (sygn. IPPB2/410-564/13-2/AK), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 stycznia 2014 roku (sygn. ILPB2/415-999/13-4/WM), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 1 kwietnia 2014 roku (sygn. IPPB2/415-85/14-2/AS), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2014 roku (sygn. IPPB2/415-110/14-2/AS) czy też interpretacja Dyrektora izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 kwietnia 2014 roku (sygn. ITPB1/415-89/14/MR).

Powyższa kwalifikacja do źródła przychodów, jakim są kapitały pieniężne, oznacza, iż na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki w zakresie deklarowania oraz rozliczania dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów wynikających z realizacji praw wynikających z Instrumentów.

W świetle takiej klasyfikacji przychodu, na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 UPDOP wyliczony dochód powinien zostać wykazany przez Uczestników w odrębnym zeznaniu podatkowym (PIT-38) sporządzanym do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym dochód został osiągnięty. W tym samym terminie podatek wynikający z zeznania, obliczony zgodnie z 19% stawką podatkową, powinien zostać wpłacony do urzędu skarbowego samodzielnie przez Uczestników.

Mając na uwadze przytoczone fakty i argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

*   obliczenie,
*   pobranie,
*   wpłacenie

podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisów art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

W myśl art. 41 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Na podstawie art. 42 ust. 1 powoływanej ustawy, płatnik ma (w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym zaliczkę pobrano) obowiązek przekazania pobranej zaliczki na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika. W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnik ma obowiązek przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, imienne informacje o wysokości dochodu na formularzu PIT-11 (art. 42 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy). Jednocześnie podatnik osiągający przedmiotowe dochody obowiązany jest wykazać je w zeznaniu rocznym, wraz z innymi dochodami uzyskanymi w roku podatkowym.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, iż warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

Na podstawie art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy, sporządzone według ustalonego wzoru (informację PIT-8C).

W myśl art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z treści powyższych przepisów wynika, iż warunkiem istnienia obowiązków informacyjnych dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz tych osób.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że A. w Luksemburgu zawiera umowy realizacji instrumentu pochodnego z wybranymi osobami świadczącymi pracę lub usługi na rzecz spółki z grupy, tj. A. sp. z o.o. (Wnioskodawcy) i związanymi z nią stosunkiem prawnym, np. umową o pracę lub umową cywilnoprawną. Na podstawie Umów Uczestnikom przyznaje się instrumenty finansowe. Ich finalna wartość jest zależna od wartości instrumentu bazowego jakim są akcje spółki AN S.A. z siedzibą w Polsce, w okresie 20 lat trwania Umowy. Instrumenty są przyznawane Uczestnikom na warunkach i zasadach określonych w Umowie.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, celem objęcia Instrumentów, Uczestnicy zobowiązują się zapłacić Spółce premię określoną w Umowie (aktualnie 100 EUR) w przeciągu 2 dni od dnia objęcia Instrumentów. Należy zaznaczyć, iż w momencie przyznawania Instrumentu, jego realna wartość wynosi zero a Uczestnicy nie mogą w żaden sposób zbyć, obciążyć lub przenieść jakichkolwiek praw wynikających z posiadania instrumentów na rzecz osób trzecich.

Dopiero po zaistnieniu niżej wskazanych zdarzeń warunkujących realizację Instrumentu po stronie Uczestnika może pojawić się ewentualne roszczenie wynikające z posiadanych Instrumentów przyznanych na podstawie Umowy. Roszczenie nie może być kierowane do Wnioskodawcy na podstawie innych relacji prawnych łączących Uczestników z Wnioskodawcą, gdyż jedyną podstawą otrzymania wypłaty z tytułu realizacji Instrumentu jest Umowa.

Za dzień rozliczenia Umowy (dalej: Dzień rozliczenia) uważa się dzień wcześniejszy spośród poniższych terminów:

1.  dzień przypadający na 2 dni robocze po dwudziestej rocznicy dnia nabycia instrumentów; oraz
2.  dzień otrzymania przez Spółkę wszystkich należności z tytułu sprzedaży akcji związanych z zajściem któregokolwiek z następujących zdarzeń:
    1.  sprzedaży wszystkich akcji w Spółce docelowej przez Uczestnika;
    2.  sprzedaży wszystkich udziałów Spółki w A. sp. z o.o.;
    3.  rozwiązania stosunku pracy pomiędzy Wnioskodawcą a Uczestnikiem.

Spółka w Umowie zobowiązuje się wypłacić Uczestnikowi w Dniu rozliczenia różnicę pomiędzy wartością końcową Akcji na Dzień rozliczenia, a ich wartością początkową na dzień objęcia Instrumentów. Na wypadek gdyby była to wartość ujemna, przyjmuje się, że wartość do wypłaty wyniesie 0 PLN.

Wartość początkowa Akcji wyrażona w EUR na dzień objęcia Instrumentu wyznacza się zgodnie z poniższym wzorem:

Wartość początkowa Akcji = (wartość aktywów Spółki docelowej - jej zobowiązania) / całkowita ilość akcji w Spółce docelowej

Wartość końcowa Akcji na Dzień rozliczenia stanowi:

1.  cena, za jaką akcje zostały sprzedane w przypadku sprzedaży przez Spółkę wszystkich akcji Spółki docelowej podmiotowi spoza grupy kapitałowej Spółki;
2.  w każdym innym przypadku - wartość końcową oblicza się w sposób analogiczny do wartości początkowej, tj.:

Wartość końcowa Akcji = (wartość aktywów Spółki docelowej - jej zobowiązania) / całkowita ilość akcji w Spółce docelowej

Dla celów obliczania wartości początkowej i końcowej Akcji, wartość akcji (udziałów) należących do Spółki docelowej w spółce niepublicznej wynosi:

1.  na wypadek sprzedaży wszystkich akcji spółki niepublicznej posiadanych przez Spółkę docelową podmiotowi spoza grupy kapitałowej Spółki - cenę, za jaką 1 akcja została sprzedana;
2.  w sytuacji, gdy punkt a) nie ma zastosowania oraz wszystkie aktywa i zobowiązania spółki niepublicznej mają charakter finansowy, wartość oblicza się przez pomniejszenie wartości aktywów spółki niepublicznej o wartość zobowiązań i podzielenie wyniku przez całkowitą liczbę akcji spółki niepublicznej;
3.  w każdym innym przypadku przyjmuje się nominalną wartość akcji spółki niepublicznej.

Korzyści wynikające z przyznania Instrumentów są warunkowe, co związane jest nieodłącznie z niepewnością korzyści i charakterem instrumentów finansowych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przypadku zrealizowania przez Uczestników praw wynikających z instrumentów finansowych w drodze rozliczenia pieniężnego, Uczestnicy osiągną przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychód ten nie będzie stanowił dla Uczestników przychodu ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy (Spółce) nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika.

Stosownie do art. 30b ust. 6 tej ustawy rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38) wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Powyższe oznacza, że do rozliczenia przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uprawniających do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego, w tym złożenia zeznania i zapłaty podatku zobowiązani będą wyłącznie Uczestnicy których prawa zostaną zrealizowane. W tym zakresie na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika.

Reasumując, przychód uzyskiwany przez Uczestników związany z realizacją instrumentów finansowych należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania w związku z czym na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.