Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.492.2025.2.JMS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-23
Teza: Dotyczy ustalenia, czy działalność opisana przez
Wnioskodawcę stanowi działalność badawczo; rozwojową oraz
czy koszty Projektów stanowią koszty kwalifikowane.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa
grupa
komputery-program komputerowy
oprogramowanie
projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy
opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 26
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 27
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 28
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1a
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 2a
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 września 2025 r. (data
    wpływu 18 września 2025 r.)
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    XX sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) to spółka z branży IT zajmująca się
    opracowywaniem oraz dostarczeniem zaawansowanych rozwiązań informatycznych (...)
    (dalej: „Oprogramowanie”). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym
    podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1
    ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.
    U. 2025 poz. 278, ze zm., dalej: „Ustawa CIT”). Spółka uzyskuje przede wszystkim
    przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych.
    Wnioskodawca świadczy usługi związane z tworzeniem Oprogramowania wyłącznie dla
    podmiotów powiązanych kapitałowo ze Spółką (dalej: „Grupa”). Spółka otrzymuje
    informację o potrzebie stworzenia danej funkcjonalności/Oprogramowania od podmiotu z
    Grupy. Następnie Wnioskodawca jest w całości odpowiedzialny za stworzenie
    Oprogramowania. Wynagrodzenie otrzymywane przez Spółkę z tytułu świadczonych usług
    w zakresie tworzenia Oprogramowania dla podmiotów z Grupy jest ustalane jako suma
    poniesionych kosztów pośrednich i bezpośrednich związanych z nabyciem lub
    wytworzeniem Oprogramowania powiększona o narzut zysku (tzw. koszt plus).
    W celu realizacji zleceń, Spółka zatrudnia osoby w oparciu o umowę o pracę, umowę
    zlecenia oraz umowę o dzieło (dalej: „Pracownicy”). Pracownicy posiadają odpowiednie
    kompetencje, doświadczenie i wykształcenie do realizowania projektów z zakresu
    wytwarzania Oprogramowania (dalej: „Projekty”).
    Obecnie w strukturze Spółki obowiązuje podział na zespoły ze specjalizacją (...). Pozwala to
    na płynniejszą realizację Projektów w zakresie tworzenia Oprogramowania.
    Spółka świadczy również usługi utrzymania do wytworzonego Oprogramowania. Usługa
    utrzymania polega głównie na usuwaniu błędów zidentyfikowanych w trakcie użytkowania
    Oprogramowania oraz tworzeniu nowych funkcjonalności w zależności od zgłaszanych
    potrzeb użytkowników. Ponadto, działania Spółki obejmują wdrożenie oraz integrację

    tworzonego Oprogramowania z istniejącymi systemami, a następnie nadzór nad
    prawidłowym działaniem takiego Oprogramowania. Usługa utrzymania świadczona jest po
    zakończeniu Projektu (tj. oddania Oprogramowania do użytkowania).
    Prace nad tworzeniem Oprogramowania rozpoczynają się od otrzymania zlecenia na
    stworzenie Oprogramowania od podmiotu z Grupy. W większości przypadków są to
    projekty o bardzo długim horyzoncie czasowym, mogą one bowiem trwać nawet do
    dwóch lat. Zlecenie na stworzenie Oprogramowania może mieć stosunkowo łatwy zakres
    (np. (...)) bądź bardziej złożony jak np. stworzenie nowatorskiego rozwiązania od nowa.
    Usługi w zakresie tworzenia, rozwoju i ulepszania Oprogramowania realizowane są
    stopniowo w ramach etapów o określonej długości (tzw. (...)). Tym samym, Spółka tworzy
    Oprogramowanie stale (tzn. regularnie), a ich realizacja przebiega według przyjętych
    harmonogramów.
    Po otrzymaniu zapytania, (...) (dalej: (...)) przeprowadza analizę biznesową pod kątem
    zasobów ludzkich oraz czasochłonności danego zlecenia. (...) może nie zgodzić się ze
    wstępnie założonymi ramami czasowymi przez podmiot z Grupy i może renegocjować
    czas na realizację danego zlecenia (np. wydłużyć jego realizację o jeden kwartał).
    Renegocjacja czasu na realizację zlecenia najczęściej podyktowana jest stopniem
    złożoności i skomplikowania danego zlecenia, tj. ze względu na innowacyjny charakter
    danego Projektu, wymagane jest więcej czasu. Może się też zdarzyć, że Spółka ze względu
    na brak odpowiedniej wiedzy (bądź osób z odpowiednim doświadczeniem) nie będzie w
    stanie przyjąć zlecenia na stworzenie danego Oprogramowania.
    Po ustaleniu wstępnego horyzontu czasowego pomiędzy (...) a innym podmiotem z Grupy,
    (...) przygotowuje plan pracy nad danym Oprogramowaniem – przeważnie według
    kwartalnych projekcji. Plan ten obejmuje informacje na temat problemów do rozwiązania
    oraz wstępnego zarysu całości Oprogramowania. Projekt jest później realizowany w
    ramach (...). Wnioskodawca ponownie podkreśla, że otrzymywane od podmiotów z Grupy
    informacje obejmują wyłącznie potrzebę na stworzenie danego Oprogramowania
    natomiast w żaden sposób nie określają one, jak takie Oprogramowanie należy zbudować.
    Tym samym, całość pracy twórczej w zakresie danego zlecenia otrzymanego od podmiotu
    z Grupy pozostaje po stronie Spółki.
    Metodologią wykorzystywaną do tworzenia Oprogramowania przez Wnioskodawcę jest
    (...).
    Ogólne zasady powyższej metodologii:
    • oprogramowanie jest rozwijane w (...) i w ciągłej interakcji z podmiotem z Grupy, po
    każdym cyklu może nastąpić zmiana założeń co do dalszej pracy, co więcej, może
    nastąpić rewizja już napisanego kodu,
    • każdy przyrost dostarcza konkretne funkcjonalności określone na podstawie wymagań
    podmiotów z Grupy,
    • dokumentacja oprogramowania składa się głównie z komentarzy w kodzie oraz
    dodatkowych opisów,
    • zapewnienie jakości odbywa się poprzez testowanie dokonywane na bieżąco,
    • określenie wewnątrz zespołu tzw. (...) – który Pracownik będzie odpowiedzialny za dane
    zadanie.
    Zespół na podstawie otrzymanych informacji planuje realizację danego Projektu.
    Przygotowywana jest również dokładna lista wymagań niezbędnych do
    zaimplementowania w systemie informatycznym. Projekt techniczny składa się z:
    • mechanizmów – (...),
    • komponentów – (...),
    • zasad programowania – (...).

    Przygotowywane są również dokumenty (...), w których wstępnie opracowane jest
    rozwiązanie danego problemu. Na tej podstawie przygotowywane są następnie przypadki
    bardziej szczegółowe.
    Poza samym projektem technicznym przygotowywana jest również wstępna architektura
    Oprogramowania, tj. opis ogólnej budowy i funkcjonowania systemu, określającej jego
    składowe oraz wzajemne relacje logiczne i występujące między nimi powiązania fizyczne
    (...).
    Charakter działalności Spółki w zakresie Oprogramowania może być różny. Jak zostało
    wskazane powyżej, Spółka może być odpowiedzialna za stworzenie Oprogramowania od
    samego początku bądź za rozwój i ulepszanie Oprogramowania stworzonego pierwotnie
    przez podmioty trzecie. Wszystko zależy od potrzeb zamawiającego.
    Po opracowaniu wstępnego projektu oraz architektury, Oprogramowanie tworzone jest
    według następujących kroków:
    1. Implementacja algorytmu we właściwych technologiach oraz narzędziach.
    Etap polega na pisaniu kodu źródłowego w oparciu o wcześniej ustalone wytyczne. Jest to
    zazwyczaj etap najbardziej czasochłonny oraz wymaga wysoko wyspecjalizowanej wiedzy
    na temat programowania.
    Do pisania kodu wykorzystywane są różne techniki, np.:
    • programowanie obiektowe (...),
    • debugowanie (...),
    • refaktoryzacja (...),
    • analiza statyczna.
    2. Testy Oprogramowania.
    a) testy manualne:
    - wykonywanie testów na zgodność z analizą – tj. (...),
    - wykonywanie testów użyteczności polegających na weryfikacji (...),
    - testowanie aplikacji pod kątem zgodności (...).
    b) testy automatyczne:
    - uruchamianie testów jednostkowych przygotowanych przez (...),
    - testy wydajnościowe/obciążeniowe,
    - testy integracyjne infrastruktury po zmianach;
    - wykonywanie testów automatycznych za pomocą narzędzi symulujących pracę
    użytkownika.
    c) unit testy, czyli testy programisty polegające na weryfikacji konkretnych fragmentów
    kodów źródłowych. Fragment programu poddawany jest testowaniu, którego wynikiem
    może być np. stan danego obiektu, wartość oczekiwana lub wyjątek.
    3. W przypadku niektórych projektów tworzone są również projekty (...)– tj. projektowanie
    makiet, ekranów, wizualizacji na różne urządzenia końcowe w sposób umożliwiający
    realizowanie kluczowych funkcjonalności w sposób najbardziej dopasowany do grupy
    odbiorców produktu. Wypracowywanie wizualizacji pod kątem funkcjonalnym,
    wydajnościowym i estetycznym, rozkład zestawu wizualizacji na każdej stronie
    rozwiązania, zaprojektowanie i stworzenie interaktywnych elementów funkcjonalnych
    takich jak: (...).
    Następnie, Spółka projektuje całościowy produkt zawierający wszystkie zdefiniowane
    scenariusze użycia i spełniające kryteria ram projektu (np. ekrany, języki). Projekt końcowy

    tworzony jest jako wysokiej jakości wizualizacja, pozwalająca na jej oprogramowanie
    (podłączenie do baz danych i opracowanie kodu programistycznego). Wizualizacja składa
    się najczęściej z ekranów prezentujących widoki użytkowe produktu, połączonych ze sobą
    za pomocą hiperłączy umożliwiających nawigowanie. Ilość ekranów zależy od wielkości
    systemu i poziomu szczegółowości.
    Na bieżąco uzupełniana i modyfikowana jest dokumentacja, która umożliwia zrozumienie
    logiki powiązań elementów i poszczególnych ekranów ((...)).
    4. Po skutecznie przeprowadzonych testach, program jest uruchamiany na środowisku
    produkcyjnym. Przyjęto, że pierwsze kilka uruchomień (...) monitoruje developer celem
    upewnienia się, iż system działa zgodnie z założeniami.
    Jest to ostatni etap przed wdrożeniem Oprogramowania do infrastruktury informatycznej
    podmiotu z Grupy. Po rozpoczęciu działania kodu w warunkach rzeczywistych, wszystko
    jest dokładnie obserwowane. Pomimo przeprowadzania testów, nie jest możliwe
    bezbłędne odwzorowanie rzeczywistych ruchów użytkowników na danym
    Oprogramowaniu. Na tym etapie nierzadko dochodzi do znalezienia błędów, które
    następnie są poprawiane. Czasami wymagana jest znacząca modyfikacja kodu
    źródłowego, bądź – w bardzo nielicznych przypadkach – napisane kodu źródłowego od
    nowa.
    Przykładem projektów w zakresie Oprogramowania są:
    - stworzenie od podstaw aplikacji (...);
    - rozbudowanie systemu (...).
    Reasumując, Wnioskodawca zauważa, że realizowane projekty w ramach tworzonego
    Oprogramowania:
    1. są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii wskazanej we
    wcześniejszej części wniosku przez Pracowników posiadających wiedzę, niezbędne
    doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;
    2. są dokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy,
    3. mają na celu tworzenie nowego Oprogramowania.
    Poza projektami z zakresu projektowania, tworzenia i rozwijania Oprogramowania,
    Wnioskodawca planuje podjąć także projekt, który będzie polegał na wdrożeniu nowego
    programu komputerowego do zarządzania Spółką (dalej: „Program Do Zarządzania”),
    który zostanie zakupiony od zewnętrznego dostawcy. Za wdrożenie Programu Do
    Zarządzania odpowiedzialni będą Pracownicy, którzy będą odbywać spotkania z
    zewnętrznym dostawcą jak i dostosują Program Do Zarządzania do potrzeb Spółki.
    Pracownicy będą także wykonywać testy, mające na celu dostosowanie Programu Do
    Zarządzania do potrzeb Spółki.
    Wdrożenie Programu Do Zarządzania pozwoli na poprawę obiegu dokumentów w Spółce i
    tym samym usprawni wewnętrzne procesy jak i samą współpracę z kontrahentami.
    Finalnie wdrożenie Programu Do Zarządzania pozwoli na optymalizację czasu wszystkich
    Pracowników.
    Dodatkowo Wnioskodawca:
    1. będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej również w przyszłości;
    2. nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie
    zezwolenia;
    3. w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w
    zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, wykaże
    koszty kwalifikowane poniesione na tworzenie Oprogramowania w zeznaniach
    podatkowych składanych za poszczególne lata podatkowe. Koszty kwalifikowane,

    wykazane w zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowy, będą jednocześnie
    stanowiły koszt uzyskania przychodu w tym roku podatkowym;
    4. prowadzi i będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT oraz zgodnie
    z art. 24e Ustawy CIT, pozwalającą wyodrębnić koszty oraz przychody działalności w
    zakresie opisanym powyżej;
    5. nie posiada/nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w
    art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności
    innowacyjnej;
    6. nie otrzymał/nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na
    wynagrodzenia Pracowników, materiałów, surowców i narzędzi oraz środków trwałych
    oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji działalności w
    zakresie wytwarzania Oprogramowania;
    7. nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17
    ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy CIT.
    W Spółce została wdrożona wewnętrzna dokumentacja dotyczącą prac związanych z
    Oprogramowaniem, m.in. Regulamin B+R, który określa m.in. sposób kwalifikacji
    realizowanych przez Pracowników projektów jako spełniające definicję prac badawczo-
    rozwojowych, a także sposób dokumentowania realizacji projektów z zakresu
    Oprogramowania.
    W odniesieniu do opisanych powyżej prac Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów
    uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, związanych z
    realizowanymi projektami w zakresie wytwarzania Oprogramowania, Spółka zalicza
    następujące wydatki (zwane dalej: „Kosztami Projektów B+R”):
    1. Wynagrodzenia przeznaczone dla Pracowników biorących udział w realizacji projektów,
    posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje oraz doświadczenie.
    Pracownicy są przede wszystkim odpowiedzialni za tworzenie Oprogramowania oraz
    poszukiwanie i opracowywanie nowych rozwiązań.
    Powyższe znajduje się bezpośrednio w treści umów o pracę zawartych między
    Wnioskodawcą, a Pracownikami bądź w wewnętrznej dokumentacji Wnioskodawcy.
    Ponadto, Wnioskodawca dysponuje ewidencją czasu pracy, która wskazuje, ile godzin
    poświęcił dany Pracownik na realizację danego projektu.
    Do Kosztów Projektów B+R Spółka nie zalicza i nie będzie zaliczać wynagrodzenia
    Pracowników przypadającego na czas absencji.
    2. Koszty materiałów – wyposażenie komputerowe, niestanowiące środków trwałych.
    3. Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w tej
    części, w jakiej są wykorzystywane w prowadzonej działalności związanej z realizacją
    danego Projektu B+R – z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli,
    budynków i lokali będących odrębną własnością.
    W piśmie uzupełniającym z 12 września 2025 r., wskazali Państwo, że:
    1. Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania, niewystępujące w praktyce
    gospodarczej (w tym Wnioskodawcy) zastosowano w zakresie Projektów B+R? Innymi
    słowy, co powoduje, że nowe rozwiązania w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań
    już funkcjonujących; na czym polega unikatowość tych konkretnych rozwiązań, co
    pozwala uznać je za nowatorskie?
    Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność wymaga stałego korzystania z nowej wiedzy
    i narzędzi informatycznych oraz wypracowywania własnych rozwiązań technicznych.
    Dzięki temu możliwe jest nie tylko osiąganie zakładanych celów, lecz także odpowiadanie
    na potrzeby poszczególnych podmiotów z Grupy.

    Branża IT zmienia się bardzo szybko, dlatego konieczne jest ciągłe poszukiwanie nowych
    metod tworzenia oprogramowania, projektowania architektury systemów czy
    prowadzenia testów.
    Innowacyjność realizowanych projektów widoczna jest przede wszystkim w
    opracowywaniu nowych architektur systemów i dedykowanych rozwiązań projektowych.
    Przykładem są (...), w których Wnioskodawca dokumentuje przyjęte podejście do (...).
    Każdy projekt wiąże się również z tworzeniem (...), często w językach takich jak (...), z
    wykorzystaniem infrastruktury (...). W procesie rozwoju oprogramowania Wnioskodawca
    korzysta m.in. z (...).
    Prace prowadzone przez Spółkę obejmują także wdrażanie funkcjonalności opartych na
    uczeniu maszynowym, np. modułów do automatycznej weryfikacji aktualizacji stron
    internetowych. Równolegle, Wnioskodawca opracowuje nowe interfejsy użytkownika,
    przygotowywane na podstawie makiet i prototypów, tak aby były dostosowane do
    oczekiwań odbiorców.
    Całość procesu organizowana jest w oparciu o metodologię (...), co pozwala na regularne
    dostarczanie kolejnych wersji oprogramowania, testowanie ich i wprowadzanie zmian
    zgodnie z bieżącymi potrzebami biznesowymi. W efekcie powstają systemy skalowalne,
    często wykorzystujące rozwiązania chmurowe takie jak (...).
    Rezultatem prowadzonych projektów są nowe wytwory intelektu: kody źródłowe,
    architektura systemów, aplikacje i programy komputerowe lub ich części. Każdy projekt
    ma odrębny charakter — różni się funkcjonalnością, zakresem, użytymi technologiami i
    sposobem realizacji. Tym samym podejmowane prace nie stanowią powtórzenia
    wcześniejszych prac, ale odpowiadają na konkretne, indywidualne potrzeby podmiotów z
    Grupy.
    2. W czym przejawia się twórczy charakter prowadzonych przez Państwa prac w zakresie
    tworzenia oprogramowania?
    Twórczy charakter realizowanych przez Spółkę prac przejawia się w poszukiwaniu i
    projektowaniu (planowaniu) rozwiązań na zgłaszane przez klientowi potrzeby. W praktyce
    oznacza to, że cała koncepcja rozwiązania, struktura systemu i sposób realizacji
    opracowywana i rozwijana jest przez Wnioskodawcę.
    Na poziomie koncepcyjnym opracowywana jest wstępna architektura, która rozpoczyna
    się od zdefiniowania komponentów i mechanizmów współpracy między nimi. Następnie
    przygotowywane są (...), w których porównuje się warianty i sporządza uzasadnienie dla
    konkretnego, wybranego rozwiązania.
    W warstwie implementacyjnej Spółka projektuje (...) oraz dobiera technologie (...).
    Tworzenie kodu w Spółce nie ogranicza się do odwzorowania specyfikacji. Proces
    obejmuje szereg działań wymagających wiedzy inżynierskiej, takich jak optymalizacja,
    refaktoryzacja, debugowanie czy analiza statyczna. W wielu projektach opracowywane są
    rozwiązania od podstaw albo wprowadzane są istotne, nowe funkcjonalności. Takie
    działania mają wyraźnie twórczy charakter.
    Prace programistyczne prowadzone są w oparciu o (...). Iteracyjny sposób pracy w (...)
    umożliwia stałe weryfikowanie założeń, wprowadzanie korekt i modyfikowanie projektu.
    Każdy sprint może wymagać nowych rozwiązań technicznych lub organizacyjnych, co
    oznacza, że element twórczy pojawia się również w dostosowywaniu projektu do
    zmieniających się wymagań.
    Osobnym obszarem działalności jest projektowanie doświadczeń użytkownika (...). W tym
    zakresie przygotowywane są makiety, scenariusze użycia oraz interakcje pomiędzy
    poszczególnymi elementami systemu. Uwzględniane są przy tym aspekty ergonomii oraz
    faktyczne potrzeby użytkowników. Następnie opracowane projekty przekładane są na
    konkretne rozwiązania technologiczne.

    Twórczy charakter prowadzonych prac Wnioskodawcy przejawia się także w testowaniu i
    weryfikacji jakości tworzonego oprogramowania. Jest to proces (praca) polegający na
    wyłapywaniu nieoczywistych błędów i znajdowaniu rozwiązań. Wykonywanie manualnych
    testów użyteczności jak również testów automatycznych i wydajnościowych oraz
    jednostkowych wymaga kreatywnego podejścia, które pozwala wykryć zagrożenia i
    zapewnić stabilność przy wysokich obciążeniach.
    Integracja z istniejącymi systemami i wdrożenie produkcyjne także zawierają w sobie
    elementy twórcze - obejmują bowiem wypracowanie sposobu komunikacji, skalowania,
    monitoringu oraz procedur na wypadek konieczności szybkich zmian w kodzie — czasem
    wymagających istotnych modyfikacji lub ponownego napisania fragmentów systemu.
    3. Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem działalności, o której
    mowa we wniosku, a jakie zasoby pozyskali Państwo w toku prowadzonych przez
    Państwa prac będących przedmiotem wniosku - w odniesieniu do każdego z obszarów
    tej działalności?
    Wnioskodawca przed rozpoczęciem realizacji Projektów dysponował wiedzą w zakresie
    tworzenia programów komputerowych, obejmującą przede wszystkim umiejętności
    związane z programowaniem oraz ogólną znajomością procesów tworzenia
    oprogramowania. Wiedza ta wynikała z doświadczenia i kompetencji pracowników
    zatrudnionych przez Spółkę, którzy posiadali odpowiednie wykształcenie i praktykę w
    obszarze inżynierii oprogramowania.
    W toku prowadzonych prac w ramach Projektów Wnioskodawca znacząco rozwinął
    posiadane zasoby wiedzy. Obejmowało to w szczególności pogłębienie umiejętności w
    zakresie nowoczesnych metod programowania, w tym programowania (...), z
    wykorzystaniem infrastruktury (...), a także stosowania technik (...), oraz analizy (...).
    Wnioskodawca rozwinął również kompetencje w zakresie (...), opracowywania
    dokumentów projektowych takich jak (...) oraz projektowania rozwiązań integracyjnych
    zapewniających stabilność i skalowalność systemów. Dodatkowo, w toku realizacji
    Projektów zdobyta została wiedza w obszarze projektowania interfejsów użytkownika
    ((...)), w tym tworzenia makiet, prototypów oraz wizualizacji funkcjonalnych
    dostosowanych do specyficznych potrzeb użytkowników końcowych.
    Wiedza rozwijana była także w zakresie zarządzania procesem tworzenia oprogramowania
    z wykorzystaniem metodologii (...), co pozwoliło na doskonalenie umiejętności pracy w
    sprintach, elastycznego dostosowywania harmonogramów i efektywnego zarządzania (...)
    projektowym Ponadto, w ramach niektórych prac Wnioskodawca zdobył nową wiedzę w
    obszarze wykorzystania technologii sztucznej inteligencji i uczenia maszynowego, na
    przykład przy projektach polegających na wdrożeniu mechanizmów automatycznej
    weryfikacji poprawności aktualizacji (...).
    Wiedza posiadana przez Wnioskodawcę przed rozpoczęciem Projektów miała charakter
    ogólny i dotyczyła podstawowych procesów programistycznych, natomiast w toku
    realizacji prac została ona znacząco poszerzona i uszczegółowiona, prowadząc do
    wypracowania nowych rozwiązań programistycznych oraz organizacyjnych. Wiedza
    zdobyta w trakcie Projektów znajduje swoje odzwierciedlenie w tworzonych
    dokumentacjach technicznych oraz w praktycznych umiejętnościach pracowników i jest
    oraz może być wykorzystywana w kolejnych przedsięwzięciach.
    Rezultatem podejmowanych przez Wnioskodawcę działań było więc nie tylko rozwinięcie
    dotychczasowych kompetencji, ale również stworzenie nowych rozwiązań intelektualnych,
    takich jak dedykowane architektury systemowe, unikalne moduły funkcjonalne czy
    zaawansowane mechanizmy integracyjne. Dzięki temu działalność Wnioskodawcy
    charakteryzuje się twórczym podejściem, a zdobyte zasoby wiedzy mogą być stosowane
    przy realizacji oraz rozwoju kolejnych projektów programistycznych.

    4. Jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystują i rozwijają Państwo oraz zdobywają
    Państwo w ramach opisanej we wniosku działalności? Prosimy o wskazanie
    konkretnych dziedzin wiedzy, z których dorobku Państwo korzystacie i które Państwo
    rozwijają oraz zdobywają.
    Działalność Spółki wymaga i jednocześnie pozwala na rozwijanie wiedzy z obszaru
    informatyki, w szczególności inżynierii oprogramowania, algorytmiki oraz architektury
    systemów.
    W praktyce oznacza to znajomość języków programowania, takich jak (...), a także
    technologii chmurowych, w tym (...). Kluczowe znaczenie ma umiejętność stosowania
    programowania obiektowego, (...), testowania (zarówno automatycznego, jak i
    manualnego) oraz analizy wydajności systemów.
    Spółka rozwija również kompetencje w dziedzinie uczenia maszynowego i sztucznej
    inteligencji, zwłaszcza w projektach wymagających wykorzystania zaawansowanych
    modeli do przetwarzania danych Równocześnie poszerzana jest wiedza dotycząca
    bezpieczeństwa systemów IT, integracji z istniejącą infrastrukturą oraz budowania
    rozwiązań skalowalnych.
    Poza aspektami technicznymi istotną rolę odgrywa rozwój kompetencji związanych z
    zarządzaniem projektami IT. Obejmuje to stosowanie metodologii (...), planowanie
    sprintów, szacowanie czasochłonności zadań i nadzorowanie jakości realizowanych prac.
    Ważnym elementem jest także wiedza w zakresie projektowania (...), czyli tworzenia
    interfejsów przyjaznych użytkownikom i dostosowanych do ich realnych potrzeb.
    5. Jakie konkretnie cele zostały przez Państwa osiągnięte, w ramach jakich zasobów
    ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania
    praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?
    Spółka w ramach wykonywanej działalności gospodarczej opracowuje różne rozwiązania,
    które co do ogółu można podzielić na dwie grupy. Pierwsza grupa opracowywanych
    rozwiązań wiąże się z mierzeniem się z realnymi problemami zgłaszanymi przez podmioty
    z Grupy, natomiast drugą kategorią celów (problemów do rozwiązania) jest opracowanie
    nowych innowacyjnych funkcjonalności.
    Przykładem takiego działania było stworzenie (...), który umożliwia skalowalne i bezpieczne
    utrzymywanie (...) klientów. Innym projektem było zastosowanie modeli uczenia
    maszynowego (ang. machinę learning) do automatycznej (...). W obu przypadkach
    priorytetem było zwiększenie efektywności, bezpieczeństwa i jakości świadczonych usług.
    Do realizacji tych celów Spółka angażowała zespoły specjalistów zatrudnionych na
    podstawie umów o pracę, umów zlecenie i umów o dzieło. W skład zespołów
    projektowych wchodzili programiści, testerzy, architekci systemów oraz projektanci (...).
    Każdy zespół projektowy odpowiadał za określony obszar projektu i realizował zadania
    zgodnie z przyjętymi sprintami.
    W zakresie zasobów rzeczowych wykorzystywana była infrastruktura (...), środowiska
    developerskie, narzędzia do testowania automatycznego i manualnego, repozytoria kodu
    oraz systemy do zarządzania projektem.
    Efektem prowadzonych prac było dostarczenie kompletnych, działających systemów
    informatycznych odpowiadających na konkretne potrzeby biznesowe podmiotów z Grupy
    Jednocześnie rozwiązania te wprowadzały element nowatorski — w postaci nowych
    algorytmów, architektury opartej na rozwiązaniach (...) lub zastosowania metod uczenia
    maszynowego.
    6. Czy koszty wynagrodzeń pracowników, stanowią należności o których mowa w art. 12
    ust. 1 i art. 13 ust. 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    Tak, koszty wynagrodzeń pracowników, stanowią należności o których mowa w art. 12 ust
    1 i/lub art. 13 ust. 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

    7. Czy projekt polegający na wdrożeniu nowego programu komputerowego do
    zarządzania Spółką („Program do zarządzania”) również jest przedmiotem niniejszego
    wniosku?
    Tak, projekt polegający na wdrożeniu nowego programu komputerowego do zarządzania
    („Program do zarządzania") również jest przedmiotem Wniosku.
    8. Czy przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest również zaliczenie do
    kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia za czas choroby, urlopu, lub innej
    nieobecności pracowników?
    Tak, przedmiotem pytania nr 2 jest zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów
    wynagrodzeń pracowników za czas ich choroby, urlopu lub innej nieobecności.
    Pytania
    1. Czy działalność Wnioskodawcy, przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28
    Ustawy CIT, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy
    CIT za lata 2019-2025 oraz lata kolejne?
    2. Czy Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym
    /zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa
    w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT, które Wnioskodawca może odliczyć w ramach ulgi
    określonej w art. 18d Ustawy CIT za lata 2019-2025 oraz lata kolejne? (część pytania z
    wyłączeniem wynagrodzenia pracowników za czas ich choroby, urlopu lub innej
    nieobecności)
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego w zakresie realizacji projektów związanych z tworzeniem Oprogramowania
    stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28
    Ustawy CIT, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT w
    stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 roku oraz w stanie prawnym
    obowiązującym od 1 stycznia 2022 roku.
    Ad. 2
    Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu
    przyszłym w zakresie realizacji projektów związanych z tworzeniem Oprogramowania
    stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3
    Ustawy CIT.
    Uzasadnienie:
    Ad. 1
    Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż
    przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie
    z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.
    Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego
    przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.
    Definicję działalności „badawczo-rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, który
    mówi, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą
    obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób
    systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do
    tworzenia nowych zastosowań.
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na
    celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace

    realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich
    przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej
    działalności, uwzględniając zmienne czynniki takie jak choćby odmienne wymagania
    stawiane tworzeniu Oprogramowania.
    Prace realizowane przy tworzeniu Oprogramowania mają więc charakter twórczy,
    oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz
    koncepcji, które są wykorzystywane do opracowywania nowego/zmodyfikowanego
    /ulepszonego Oprogramowania, tak jak w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.
    Dodatkowo jak zostało wskazane w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca
    2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez
    prawa własności intelektualnej – IP Box (dalej: „Objaśnienia”) we fragmencie odnoszącym
    się do wykładni słowa „twórczy”: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości
    związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze
    kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność
    twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat
    (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych
    rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie
    ma znaczenia.”
    W świetle wyżej przytoczonych definicji, w ocenie Wnioskodawcy, prace realizowane przez
    Spółkę mają charakter „twórczy”.
    Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy CIT (w odniesieniu do art. 4 ust. 3
    Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. Dz.U. 2022 poz. 574),
    są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie
    dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub
    oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych,
    ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności
    obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany
    mają charakter ulepszeń.
    Odnosząc powyższe do prac realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach tworzenia
    Oprogramowania należy zauważyć, że prace te:
    • dotyczą tworzenia nowego Oprogramowania, co wyklucza możliwość uznania prac za
    mające na celu wprowadzanie rutynowych bądź okresowych zmian (co wykluczyłoby
    możliwość skorzystania z ulgi B+R);
    • są realizowane w sposób systematyczny, według określonego harmonogramu oraz
    planu nakreślonego przez dedykowanych Pracowników w tzw. „sprintach”;
    • mają charakter twórczy, gdyż działania Pracowników nakierowane są na stworzenie
    nowego Oprogramowania. Cały proces tworzenia Oprogramowania składa się z
    ciągłego projektowania i przeprowadzania testów, nie jest to więc odwzorowywany,
    powtarzalny proces, lecz innowacyjna działalność Wnioskodawcy;
    • są realizowane przez wysoko wykwalifikowanych Pracowników, posiadających
    specjalistyczną wiedzę i niezbędne doświadczenie.
    Mając powyższe na uwadze, podejmowane przez Wnioskodawcę prace w ramach
    tworzenia Oprogramowania będą spełniały definicję „prac rozwojowych” w rozumieniu
    art. 4a pkt 28 Ustawy CIT.
    Należy również wspomnieć, że wytwarzanie/modyfikowanie/ulepszanie Oprogramowania
    były dokonywane w nieregularnych odstępach czasu i miały różny zakres. Wypełnione
    zostają tym samym znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT.
    Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe działalności wykonywanej w sposób
    rutynowy i okresowy. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy
    podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście

    odnajdujemy m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
    z dnia 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-34010.352.2017.2.MST, który w swoim
    piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W.
    Doroszewskiego” stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany
    często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.
    W przypadku Wnioskodawcy nie mamy do czynienia zatem z działaniami wykonywanymi
    automatycznie i „według utartych schematów”. Jak już zostało wskazane wyżej
    Wnioskodawca zajmuje się projektowaniem, opracowywaniem oraz wytwarzaniem
    Oprogramowania. Nie można zatem uznać, że są to działania automatyczne i według
    utartych schematów, gdyż wszystkie prace podejmowane przy Oprogramowaniu są
    zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą jest więc
    wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Wnioskodawcy w proces twórczy
    dotyczący Oprogramowania. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a
    ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanego personelu
    oraz zaplecza technicznego potrzebnych do finalizacji zlecenia, co jest przeciwnością
    działań wykonywanych w sposób rutynowy.
    W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej,
    należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN
    (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się,
    występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”.
    Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o
    podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Z tego
    wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości,
    ponieważ – jak już zostało wskazane na wcześniejszym etapie wniosku – czynności
    związane z tworzeniem Oprogramowania każdorazowo podejmowane są w odpowiedzi na
    zupełnie nowe zapotrzebowanie pojawiające się ze strony podmiotów z Grupy.
    Oprogramowanie jest tworzone na zlecenie podmiotów z Grupy, dlatego zawsze zostaje
    dopasowane do indywidualnych wymagań, co każdorazowo wiążę się z wykonaniem prac
    twórczych, które pozwolą na wytworzenie/modyfikację/ulepszenie Oprogramowania
    zgodnie z wymaganiami podmiotu z Grupy.
    Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że realizowane przez Spółkę Projekty są
    prowadzone w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac, jaki
    przedstawiono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.
    Należy więc zauważyć, że cały cykl; od przyjęcia zlecenia od podmiotu z Grupy; aż do
    wytworzenia Oprogramowania, stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między
    poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek; tworzą one
    spójny, systematyczny proces pozwalający na zaprojektowanie nowego rozwiązania, czyli
    wytworzenie Oprogramowania. Stworzenie ich nie byłoby bowiem możliwe bez
    opracowania koncepcji, stworzenia projektu, fazy badań, opracowania technologii i testów
    opracowywanych rozwiązań.
    W konsekwencji, między poszczególnymi fazami procesu realizacji Projektu istnieje ścisła
    zależność i związek przyczynowo- skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku
    „systematyczności” z definicji zawartej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.
    Dodatkowo jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca wykonuje dokumentację
    Oprogramowania, co jest niezbędnym elementem do prawidłowego korzystania z
    Oprogramowania. Należy bowiem zaznaczyć, że Oprogramowanie bez dokumentacji jest
    niekompletne, a korzystanie z niego może być bardzo utrudnione, a w niektórych
    przypadkach - niemożliwe.
    Mając powyższe na uwadze, wszystkie działania podejmowane w ramach tworzenia
    Oprogramowania wymagają zaangażowania Pracowników z odpowiednimi kwalifikacjami.
    Rezultatem podjętych przez nich prac jest nowe Oprogramowanie.

    Wnioskodawca jest właścicielem procesu przy realizacji prac rozwojowych, ponieważ
    odpowiada za jego opracowanie, począwszy od otrzymania zlecenia, przez opracowanie
    koncepcji, testowanie oraz finalne stworzenie Oprogramowania.
    Dodatkowo, mając na względzie charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności,
    istotne znaczenie ma jego aktywna postawa w zakresie wykorzystywania nowych
    technologii oraz szukania nowych rozwiązań pozwalających na stworzenie
    Oprogramowania. Każdy Projekt wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego
    podejścia. Dodatkowo prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej
    wiedzy i umiejętności z dziedziny informatyki.
    Reasumując, realizowane przez Spółkę Projekty wpisują się w definicje prac badawczo-
    rozwojowych zawartą w Ustawie CIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie wprowadzają
    zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób
    systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez Pracowników
    posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez
    Wnioskodawcę prace dążą do stworzenia całkowicie nowego Oprogramowania. W
    rezultacie uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych
    zawartych w art. 18d Ustawy CIT.
    Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, w
    tym odnoszących się do branży, w której operuje Wnioskodawca. Należy wskazać, iż
    tożsame regulacje dotyczące ulgi badawczo-rozwojowej zostały wprowadzone na gruncie
    Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2022
    poz. 2647 z późn. zm.; dalej: „Ustawa PIT”). Dla potwierdzenia, Spółka przywołuje
    fragmenty interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:
    • Interpretacja indywidualna z dnia 10 stycznia 2023 r. sygn. 0111-KDIB1-
    3.4010.815.2022.2.ZK:
    „Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie:
    - realizowanych przez Spółkę czynności w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 30 września
    2018 r., opisanych w stanie faktycznym wniosku, polegające na tworzeniu
    Oprogramowania oraz Ulepszeń, przez zorganizowane przez Spółkę do tego celu
    Zespoły Projektowe, spełniały definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu
    art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do
    30 września 2018 r. - jest prawidłowe;
    - realizowane przez Spółkę czynności w okresie od 1 października 2018 r., opisane w
    stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wniosku, polegające na tworzeniu
    Oprogramowania oraz Ulepszeń, przez zorganizowane przez Spółkę do tego celu
    Zespoły Projektowe, spełniały i spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w
    rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w stanie prawnym obowiązującym od 1
    października 2018 r. - jest prawidłowe”
    • Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-
    1.4010.694.2022.2.AW:
    „Resumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy:
    - podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie wytwarzania oprogramowania, w
    całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu
    art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo
    o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. - jest prawidłowe”
    • Interpretacja Indywidualna z dnia 24 września 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-
    1.4010.222.2020.2.MR, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podmiotu
    świadczącego usługi polegające na tworzeniu oprogramowania:

    „W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny
    prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia,
    czy działalność Wnioskodawcy spełnia warunki, od których uzależniona jest możliwość
    skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi badawczo rozwojowej wskazanej w art. 18d
    ustawy o CIT należało uznać za prawidłowe.”
    • Interpretacja Indywidualna z dnia 27 sierpnia 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-
    3.4010.290.2020.1.IZ, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podmiotu z
    branży IT, specjalizującego się w tworzeniu rozwiązań informatycznych (aplikacje,
    oprogramowanie itp.): „W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać,
    że realizowana przez Spółkę działalność B+R w ramach Projektu X spełnia definicje
    wskazane w art. 4a pkt 26 oraz pkt 28 ustawy o CIT, a tym samym spełnia definicję
    działalności B+R. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez Spółkę
    działalność w ramach Projektu X, obejmująca fazy 1-3 przedstawione w opisie stanu
    faktycznego, stanowi działalność B+R, co uprawnia Spółkę do korzystania z ulgi B+R.”
    • Interpretacja Indywidualna z dnia 24 lipca 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.174.2.2020.
    ŚS:
    „Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe,
    należy stwierdzić, że w ocenie tut. Organu, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie
    tworzenia oprogramowania, spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-
    rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 u.p.d.o.p.”
    Z powyższych względów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż czynności podejmowane w
    ramach tworzenia Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej,
    a w konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w
    art. 18d Ustawy CIT.
    Ad. 2
    Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:
    1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1
    ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
    sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia
    13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej
    czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w
    ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
    1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit.
    a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
    sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia
    13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej
    czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej
    pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy
    zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
    2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością
    badawczo-rozwojową;
    2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego
      bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności
      naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.
    Stosownie do art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także
    dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów,
    odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem
    samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

    Zgodnie z art. 18d ust. 3k Ustawy CIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy
    amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art.
    16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.
    Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w
    jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem
    dochodowym (art. 18d ust. 5 Ustawa CIT).
    W świetle powyższego przepisu, odliczenie kosztów kwalifikowanych przysługuje jedynie w
    przypadku, gdy koszty kwalifikowane nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek
    formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
    Wynagrodzenie za prace badawczo-rozwojowe wykonywane na zlecenie innego podmiotu
    z Grupy oraz rozliczane na podstawie zasady „koszt+” nie stanowi „zwrotu kosztów” w
    rozumieniu art. 18d ust. 5 Ustawy CIT, ponieważ jest wynagrodzeniem uzyskiwanym przez
    Spółkę w zamian za świadczenie usług badawczo-rozwojowych.
    Poprzez „zwrot kosztów” należy rozumieć rekompensatę poniesionych nakładów, której
    celem nie jest wynagradzanie podmiotu, lecz pokrycie poniesionych przez niego
    wydatków w ich faktycznej wysokości. Z taką sytuacją moglibyśmy mieć do czynienia np. w
    sytuacji tzw. „refakturowania” ponoszonych kosztów. W przedmiotowej sprawie nie
    dochodzi jednakże do refakturowania kosztów. Koszty są jedynie podstawą do wyliczenia
    wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług B+R z
    wykorzystaniem przepisów dot. cen transferowych.
    Ponadto, celem analizowanego przepisu jest zakaz kumulacji pomocy publicznej, co
    oznacza, że koszty raz zwrócone podatnikowi np. w formie dotacji, subwencji lub innego
    dofinansowania, nie mogą stanowić podstawy wymiaru ulgi podatkowej. W przeciwnym
    wypadku podatnik uzyskałby korzyść dwukrotnie: raz w formie bezpośredniej jako zwrot
    poniesionych kosztów oraz ponownie w formie kwoty zmniejszającej zobowiązanie
    podatkowe.
    Wnioskodawca wskazuje, że celem ustawodawcy było wsparcie prowadzonej w kraju
    działalności badawczo-rozwojowej bez względu na jej cel, tzn. bez względu na to, czy
    ostateczna komercjalizacja prac nastąpi przez podatnika, czy też podmiot, na zlecenie
    którego prace były prowadzone. Przyjęcie odmiennego poglądu stanowiłoby rozszerzającą
    wykładnię przepisów prawa.
    Analogiczne sytuacje były już przedmiotem licznych interpretacji indywidulanych
    wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w których dokonano oceny
    modelu świadczenia usług B+R za wynagrodzeniem jako niestanowiącego zwrotu kosztów.
    Przykładami takich rozstrzygnięć są interpretacje:
    • Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2019 r. znak: 0111-KDIB1-
    3.4010.350.2019.1.MBD,
    • Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2019 r. znak: 0111-KDIB1-
    3.4010.182.2019.1.MBD,
    • Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 maja 2019 r. znak: 0111-KDIB1-
    3.4010.121.2019.1.MBD.
    Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty
    poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania
    albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.
    1.
    Jak wynika z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w
    roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym
    osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

    Natomiast, w przypadku pośrednich kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że
    zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli
    koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie,
    jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty
    uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    W myśl art. 15 ust. 4g Ustawy CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6
    ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki
    pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty
    uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały
    wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa
    pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia
    temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g,
    określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych,
    w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz
    Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40,
    stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod
    warunkiem że składki zostaną opłacone:
    1. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są
    należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
    2. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym,
    w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku
    prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.
    W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i
    ust. 7d Ustawy CIT.
    Stosownie do treści art. 15 ust. 6 Ustawy CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z
    tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy
    amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z
    uwzględnieniem art. 16.
    Zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT amortyzacji podlegają również, z
    zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, koszty prac
    rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na
    potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
    a) produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac
    rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
    b) techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio
    udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych
    produktów lub stosowaniu technologii, oraz
    c) z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych
    zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub
    zastosowania technologii,
    - zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.
    W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku
    dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania
    tych kosztów na cele podatkowe. W myśl art. 15 ust. 4a Ustawy CIT, koszty prac
    rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych
    sposobów:
    1. w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych
    częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

    2. jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
    3. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości
    niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.
    W świetle przywołanych powyżej regulacji należy stwierdzić, że aby podatnikowi
    przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych
    poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące
    warunki:
    • podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;
    • koszty na działalność badawczo rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania
    przychodów w rozumieniu Ustawy CIT;
    • koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu
    kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT;
    • ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy
    CIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań
    podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z
    jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;
    • w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, podatnik wyodrębnił koszty
    działalności badawczo-rozwojowej;
    • podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;
    • kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w
    Ustawie CIT;
    • koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.
    Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki które musi spełnić podatnik na grunt
    analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że Spółka spełnia wszystkie powyższe wymagania.
    Zajmowane przez Spółkę stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych indywidualnych
    interpretacjach organów podatkowych. Dla potwierdzenia Spółka pragnie przywołać
    poniżej fragmenty interpretacji indywidualnych wydanej dla podmiotów działających w
    branży IT, odnoszących się do każdego z rodzajów kosztów, które Spółka ponosi przy
    tworzeniu Oprogramowania:
    1. Pracownicy
    Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 lipca 2020
    r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.174.2.2020.ŚS: „Koszty o których mowa w pkt 1-4 zostaną
    uznane za koszty kwalifikowane wyłącznie w takiej ich części, w jakiej czas przeznaczony
    na realizację działalności badawczo-rozwojowej (tworzenie oprogramowania)
    pracowników, zleceniobiorców (współpracowników bez B2B) pozostaje (będzie
    pozostawał) w ogólnym czasie ich pracy w danym miesiącu.
    Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy i przedstawiony opis stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego zgodzić się należy ze stanowiskiem Spółki, zgodnie z którym
    ponoszone przez Wnioskodawcę koszty wynagrodzenia pracowników i współpracowników
    (bez B2B) tworzącymi oprogramowanie komputerowe, stanowią i będą stanowić koszty
    kwalifikowane w rozumieniu art. 18d u.p.d.o.p., podlegające odliczeniu od podstawy
    opodatkowania.”
    2. Materiały oraz surowce
    Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 lutego 2019
    r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.639.2018.2.BM:
    „Artykuł 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie
    materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością

    badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy
    rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i
    surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności
    badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności. W
    ocenie tut. organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia ww.
    materiałów bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową,
    należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww.
    przepisie.”
    3. Amortyzacja środków trwałych
    Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od
    sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z
    przepisów, to samo tyczy się sprzętu oraz maszyn, które są tylko częściowo
    wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych, w takim wypadku kosztem
    kwalifikowanym będzie tylko część odpisów amortyzacyjnych, wydzielona procentowo na
    podstawie czasu użytkowanego maszyny na prace badawczo-rozwojowe w ogólnym czasie
    jej pracy. Na potwierdzenie powyższego można przytoczyć m.in. Interpretację
    indywidualną z dnia 25 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.639.2018.2.BM:
    „Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka może do kosztów
    kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 3 uCIT, zaliczyć koszty związane z
    dokonywanymi przez Wnioskodawcę odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych
    oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także od środków trwałych albo wartości
    niematerialnych i prawnych lub wyposażenia, których wartość początkowa jest równa lub
    niższa niż 10.000.00 zł, w części odpowiadającej ich wykorzystaniu na potrzeby prac
    badawczo-rozwojowych - jest prawidłowe.”
    Do wszystkich Kosztów Projektów B+R:
    • Interpretacja indywidualna z dnia 10 stycznia 2023 r. sygn. 0111-KDIB1-
    3.4010.815.2022.2.ZK
    • Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-
    1.4010.694.2022.2.AW
    Reasumując, ponoszone przez Spółkę Koszty Projektów B+R przy tworzeniu
    Oprogramowania stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d
    ust. 2 Ustawy CIT. Wynika to z faktu, iż ponoszone przez Spółkę Koszty Projektów B+R:
    - są/będą związane z realizowaną przez Spółka działalnością badawczo rozwojową;
    - stanowią/będą stanowiły koszty uzyskania przychodów;
    - mieszczą/będą mieściły się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym
    przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy CIT;
    - zostały/zostaną wyodrębnione w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT;
    - zostaną wykazane w składanych przez Spółkę rocznych zeznaniach podatkowych;
    - nie przekroczyły i nie przekroczą limitów określonych w Ustawie CIT;
    - nie zostały i nie zostaną Spółce zwrócone w jakiekolwiek formie.
    Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o ocenę przedstawionego stanowiska.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

    Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):
        ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to
        działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
        podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
        wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r.,
        ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:
        1. badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub
        teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o
        podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie
        zastosowanie komercyjne,
        2. badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej
        wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
        3. badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz
        umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub
        wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług;
        badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych,
        budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym
        istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów
        technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w
        tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.
    Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września
    2018 r.,
        ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie,
        łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i
        umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej
        wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania
        nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z
        wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do
        produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz
        innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w
        szczególności:
        a. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje,
        testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w
        otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których
        głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub
        usług, których ostateczny kształt nie został określony,
        b. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać
        do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi
        produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja
        wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.
    Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”),
    znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o
    podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej,
    nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z 1 października 2018 r.
    W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.,
        ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

        a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca
        2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
        b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018
        r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
        badania naukowe są działalnością obejmującą:
        a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające
        przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
        obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie
        komercyjne;
        b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej
        wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów,
        procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,
        ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe
        w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie
        wyższym i nauce.
    W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
        prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
        wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie
        narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz
        projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,
        procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe
        zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania
    oznaczonego nr 1 wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-
    rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów
    działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową
    (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28
    updop).
    Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26
    updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową,
    należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
    podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
    wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które
    wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i
    badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
    Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy.
    Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka
    aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o
    charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik
    języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku
    tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś
    (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie
    prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede
    wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona
    wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że

    „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego
    działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego
    samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.
    Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się
    opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w
    praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu
    odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
    Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być
    podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN
    słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach:
    zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób
    uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy,
    metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo
    „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób
    systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych
    w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest
    definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według
    pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności
    prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że
    działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy
    podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet
    incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb
    rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie
    kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej
    działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona
    ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w
    przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden
    projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia,
    harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną,
    tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
    Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na
    zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.
    Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną
    wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych
    projektów.
    Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac
    badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub
    zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi
    słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w
    wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu
    wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące
    udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze
    zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności
    podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem
    badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy
    badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik,
    biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych
    zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów
    wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i
    oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego
    charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

    Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15
    lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych
    przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1.
    poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.
    in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało
    wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).
    Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań
    podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności
    badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji,
    narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub
    na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już
    funkcjonujących u podatnika.
    Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN
    rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub
    dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza
    w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze
    udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została
    wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu
    przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień
    MF).
    Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju
    działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.
    Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle
    obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w
    taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:
    - w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź
    - w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo,
    metodycznie).
    Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć
    zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium
    systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób
    uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).
    Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za
    badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt
    43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania
    istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe,
    obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych
    zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).
    Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie
    zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że
    sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest
    element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do
    tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić
    będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie
    służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45
    Objaśnień MF).
    Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zadanego pytania oznaczonego nr 1
    wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy

    przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności
    gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych
    aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).
    Opisywana przez Państwa działalność w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym spełnia
    przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art.
    4a pkt 26 u.p.d.o.p., oprócz opisanego we wniosku Projektu, polegającego na wdrożeniu
    nowego programu komputerowego do zarządzania Spółką („Program do zarządzania”),
    który będzie dostosowany do potrzeb Spółki i pozwoli na poprawę obiegu dokumentów w
    Spółce.
    Pomimo twórczego charakteru prac Projekt wdrożenia programu komputerowego nie ma
    na celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia
    nowych zastosowań tj. tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów,
    procesów lub usług. Prace te nie spełniają przesłanek zawartych w powyżej cytowanym
    przepisie, zatem w tej części Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.
    W pozostałej części opisywanych we wniosku prac badawczo-rozwojowych, Państwa
    stanowisko należało uznać za prawidłowe.
    Ad. 2
    Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop,
        podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza
        od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania
        przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej
        „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym
        przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż
        przychody z zysków kapitałowych.
    Na podstawie art. 18d ust. 2 updop,
        za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:
        1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12
        ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
        oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w
        ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w
        takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-
        rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
        1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13
        pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
        fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności
        określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń
        społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w
        zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu
        przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o
        dzieło w danym miesiącu;
        2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną
        działalnością badawczo-rozwojową;
        2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego
        wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-
        rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń
        pomiarowych.
    Art. 18d ust. 3 updop, stanowi, że:
        za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym,
        zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków

        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w
        prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów
        osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
    Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,
        koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone
        w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania
        podatkiem dochodowym.
    Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021
    r.,
        kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
        1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą,
        małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
        marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-
        3a;
        2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150%
        kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o
        których mowa w ust. 2 pkt 5;
        3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-
        3.
    Art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,
        kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
        1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą,
        małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
        marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-
        3a;
        2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200%
        kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o
        których mowa w ust. 2 pkt 5;
        3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2
        pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.
    W myśl art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,
        odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty
        kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo
        wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń,
        odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w
        zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących
        bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z
        odliczenia.
    Art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,
        odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty
        kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo
        wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń,
        odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w
        zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących
        bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z
        odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się
        kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

        kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia
        przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia
        źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,
        podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają
        skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o
        której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.
    Zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi
    podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i
    powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być
    interpretowane ściśle.
    Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi
    podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu
    podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny
    być łącznie spełnione następujące warunki:
    - podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
    - koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania
    przychodów w rozumieniu updop,
    - koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów
    kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,
    - ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop,
    przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań
    podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z
    jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
    - jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy
    ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia
    przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez
    podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie
    zezwolenia/decyzji o wsparciu,
    - w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty
    działalności badawczo-rozwojowej,
    - podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
    - kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w
    updop,
    - koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie
    zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
    Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z
    tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace
    badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące
    realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz
    koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy
    koszt kwalifikowany w całości.
    Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie
    tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie
    (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń
    wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także
    składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o
    systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności
    badawczo-rozwojowej.

    Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału
    /wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został
    podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest,
    aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na
    działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.
    Dodatkowo, wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja
    2017 r. o Uldze B+R, zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju
    ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie
    ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności
    innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły
    koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej
    czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym
    czasie pracy pracownika.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: „updof”):
        za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
        spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne
        oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu
        na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia
        zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki,
        nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie
        od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia
        pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych
        świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
    W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny
    nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust.
    1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako
    przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych,
    o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.
    Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne
    kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest
    katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc
    wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem
    przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą
    stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.
    Wskazać również należy, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość
    uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12
    ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez
    płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października
    1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop),
    należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z
    tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie
    ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).
    Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a updof.:
        za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust.
        1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy
        zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej
        prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki
        organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, - z
        wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach

        prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz
        przychodów, o których mowa w pkt 9.
    Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią
    wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia lub umowa o
    dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa
    działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na
    wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu
    przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym
    miesiącu.
    Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie
    określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy
    wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt
    kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.
    Odnosząc się natomiast do kosztów materiałów wykorzystywanych przy pracy nad
    realizacją Projektów B+R ponoszonych przez Spółkę, należy zwrócić uwagę, że w art. 18d
    ust. 2 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”,
    które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w
    podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane
    bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.
    Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia
    na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu
    zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na
    gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia
    zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub
    energii” (www.sjp.pwn.pl).
    Jeżeli chodzi o pojęcie „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego
    pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o
    rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy
    o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.
    Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że
    materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które
    jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na
    potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności
    ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe
    wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności
    pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a
    pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do
    uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska
    Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław,
    Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska
    Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel
    Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).
    W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym
    powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością
    badawczo-rozwojową.
    Stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 2a updop,
        za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi
        sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej
        działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów
        laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

    Użycie w powyższym przepisie sformułowania w szczególności, oznacza że wymieniony
    katalog sprzętów nie jest zamknięty.
    Wg internetowego słownika języka polskiego PWN, „sprzęt” to: przedmiot użytkowy,
    przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach. Według słownika
    języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, sprzęt to każdy przedmiot użytkowy jak
    mebel, narzędzie, naczynie, to przedmioty używane w określonym celu, związane z jakąś
    dziedziną.
    Z kolei, „specjalistyczny” wg słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego,
    oznacza m.in. związany z pewną specjalnością.
    Z przywołanego art. 18d ust. 2 pkt 2a updop wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt
    specjalistyczny, uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:
    - sprzęt nie stanowi środka trwałego,
    - zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego”, oraz
    - jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.
    Koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, mogą stanowić wyłącznie
    wydatki poniesione na sprzęt specjalistyczny nie stanowiący u podatnika środka trwałego.
    Natomiast, jeżeli sprzęt taki stanowi środek trwały kosztem kwalifikowanym mogą zostać
    wyłącznie odpisy amortyzacyjne w myśl art. 18d ust. 3 updop, w części w jakiej sprzęt jest
    wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej.
    Wydatki poniesione na zakup sprzętu specjalistycznego niebędącego środkiem trwałym,
    wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej przez Spółkę działalności opisanej we
    wniosku stanowią koszt kwalifikowany o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o
    CIT.
    Przechodząc do odpisów amortyzacyjnych, od środków trwałych i wartości
    niematerialnych i prawnych, wskazać należy, że mogą one zostać odliczone od podstawy
    opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:
    - zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym
    roku podatkowym;
    - nie dotyczą środków trwałych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów
    osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;
    - środek trwały, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności
    badawczo-rozwojowej.
    W myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w
    danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy
    amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem
    samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
    Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przesłanki, jakie muszą zostać
    spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i
    prawnych stanowiły koszty kwalifikowane.
    Kosztem kwalifikowanym może być tym samym tylko taki odpis amortyzacyjny, który
    spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 updop.
    Tak więc, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów
    amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i
    prawnych, jeżeli będą one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-
    rozwojowej.

    Natomiast, jeżeli będą służyć one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych
    środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów
    kwalifikowanych.
    Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop sformułowania „wyłącznie”, to
    jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać
    dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów,
    odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli
    są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
    Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od
    środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt
    kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane
    jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki
    będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do
    bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą
    stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości
    niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
    Podsumowując, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych
    i prawnych mogą stanowić koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, ale tylko
    w takiej części, w jakiej służą one prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-
    rozwojowej.
    Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:
    - działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28
    Ustawy CIT, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d ustawy
    CIT za lata 2019-2025 oraz lata kolejne:
    - w części dotyczącej wdrożenia nowego programu komputerowego do zarządzania
      Spółką („Program do zarządzania”), jest nieprawidłowe;
    - w pozostałej części jest prawidłowe;
    - koszty projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu
    przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d
    ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT, które Wnioskodawca może odliczyć w ramach ulgi określonej
    w art. 18d Ustawy CIT za lata 2019-2025 oraz lata kolejne:
    - w części dotyczącej wdrożenia nowego programu komputerowego do zarządzania
      Spółką („Program do zarządzania”), jest nieprawidłowe;
    - w pozostałej części jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    W części pytania nr 2 dotyczącej kosztów wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na
    podstawie umowy o prace za okres ich usprawiedliwionej nieobecności w pracy za czas
    ich choroby, urlopu lub innej nieobecności, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.
    Odnosząc się do powołanych interpretacji, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich
    zawarte dotyczą konkretnej indywidualnej sprawy w określonym stanie faktycznym
    /zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem
    nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez
    Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w
    przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem
    faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany przedstawionego we wniosku opisu sprawy,
    udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny
        lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi
        element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
        decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
        praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.