Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.108.2018.1.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-20
Teza: ustalenie, czy w zeznaniu podatkowym CIT-8 za rok podatkowy, w którym dojdzie do podziału, Wnioskodawca powinien wykazać przychody i koszty związane z działalnością ZCP Wydzielanego uzyskane od dnia podziału do końca przyjętego roku podatkowego
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; rok-rok podatkowy; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 marca 2018 r. (data wpływu 19 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w zeznaniu podatkowym CIT-8 za rok podatkowy, w którym dojdzie do podziału, Wnioskodawca powinien wykazać przychody i koszty związane z działalnością ZCP Wydzielanego uzyskane od dnia podziału do końca przyjętego roku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w zeznaniu podatkowym CIT-8 za rok podatkowy, w którym dojdzie do podziału, Wnioskodawca powinien wykazać przychody i koszty związane z działalnością ZCP Wydzielanego uzyskane od dnia podziału do końca przyjętego roku podatkowego.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Kapitałowa (dalej: „Spółka Kapitałowa”) jest operatorem telekomunikacyjnym świadczącym usługi telekomunikacyjne.

Wspólnik Spółki Kapitałowej planuje dokonać podziału Spółki Kapitałowej poprzez wydzielenie do Wnioskodawcy materialnych i niematerialnych składników majątku stanowiących na moment podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zorganizowana część przedsiębiorstwa dalej: „ZCP”, majątek wydzielany dalej: „ZCP Wydzielane”) w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Jednocześnie w związku z przeprowadzonym podziałem przez wydzielenie w Spółce Kapitałowej pozostanie majątek służący do realizacji zadań gospodarczych, w szczególności do świadczenia usług telekomunikacyjnych. Pozostający w Spółce Kapitałowej majątek będzie stanowił przedsiębiorstwo (dalej: „Majątek Pozostający”) w rozumieniu w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Podział przez wydzielenie zostanie dokonany w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577 z późn. zm.).

W następstwie podziału przez wydzielenie wspólnik Spółki Kapitałowej otrzyma udziały Wnioskodawcy. Na moment podziału, zgodnie z przepisami art. 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2342 z późn. zm.) (winno być: t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395 z późn. zm.), nie dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki Kapitałowej, w związku z tym na podstawie art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”) nie dojdzie również do zakończenia roku podatkowego.

Przeniesienie ZCP Wydzielanego do Wnioskodawcy jest elementem szerszej strategii przyjętej przez grupę kapitałową w skład której wchodzi Spółka Kapitałowa oraz Wnioskodawca. Uprzednio do Wnioskodawcy został przeniesiony także w drodze podziału przez wydzielenie dział infrastrukturalny (skupiający infrastrukturę telekomunikacyjną) z jednej ze spółek zależnych od Spółki Kapitałowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy po stronie Spółki powstanie obowiązek wykazania w swoim zeznaniu rocznym CIT-8 za rok w którym dojdzie do podziału przez wydzielenie, przychodów i kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do ZCP Wydzielanego uzyskanych od dnia podziału i wydzielenia ZCP Wydzielanego do końca przyjętego roku podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, przyporządkowane do ZCP Wydzielanego:

*   przychody powstałe i rozpoznane zgodnie z przepisami ustawy o CIT przed dniem podziału stanowić będą przychód Spółki Kapitałowej, natomiast przychody powstałe i rozpoznane zgodnie z przepisami ustawy o CIT od dnia podziału stanowić będą przychód Wnioskodawcy;
*   koszty uzyskania przychodów poniesione i rozpoznane zgodnie z przepisami ustawy o CIT przed dniem podziału stanowić będą koszty Spółki Kapitałowej, natomiast koszty uzyskania przychodu poniesione i rozpoznane zgodnie z przepisami ustawy o CIT od dnia podziału stanowić będą koszty Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące oraz osoby prawne powstałe w wyniku podziału, wstępują z dniem podziału lub wydzielenia, we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, wydzielany ze Spółki Kapitałowej zespół składników majątku będzie stanowił ZCP. Natomiast Majątek Pozostający w Spółce Kapitałowej będzie stanowił przedsiębiorstwo. Nie oznacza to jednak, że w takim stanie rzeczy art. 93c Ordynacji podatkowej nie znajdzie zastosowania.

Ordynacja podatkowa nie zawiera przepisów określających definicję ZCP oraz definicję przedsiębiorstwa. Dlatego też zasadnym jest odwołanie się do innych ustaw podatkowych. Zgodnie z definicją ZCP wskazaną w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.; dalej: „ustawa o VAT”), przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast ustawodawca w art. 4 pkt 3 (winno być: art. 4a pkt 3) ustawy o CIT, który zawiera definicję przedsiębiorstwa, nakazuje odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.; dalej: „KC”). Zgodnie z art. 551 zdanie pierwsze KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Z zestawienia powyższych przepisów wprost wynika, że definicja przedsiębiorstwa jest definicją szerszą niż definicja ZCP. Na jedno przedsiębiorstwo może się składać kilka ZCP. W takim stanie rzeczy, skoro Majątek Pozostający w Spółce Kapitałowej będzie stanowił przedsiębiorstwo, to tym samym będzie z natury rzeczy spełniać wymogi uznania go za ZCP.

W zakresie rozliczenia dochodu i wynikającego z niego podatku dochodowego nie można mówić o prawach i obowiązkach pozostających w związku z konkretnymi składnikami majątku. Podatek dochodowy nie jest bowiem podatkiem wynikającym z faktu posiadania konkretnych składników majątku (jak to ma miejsce np. w przypadku podatku od nieruchomości czy podatku od środków transportowych). Obowiązek zapłaty tego podatku wynika z powstania dochodu na który składa się dochód z działalności całej jednostki. Fakt wykazania określonego dochodu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie oznacza, że taki dochód jest wyłącznie efektem jego działalności.

Sukcesji w zakresie podatku dochodowego, o której mowa w art. 93c Ordynacji podatkowej, mogą podlegać wyłącznie prawa i obowiązki związane z konkretnymi składnikami majątku ZCP (przykładowo Wnioskodawca będzie więc miał obowiązek kontynuacji zasad amortyzacji podatkowej przyjętych przez Spółkę Kapitałową do składników majątku związanych z ZCP Wydzielanym).

Gdyby nawet uznać, iż prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego można przypisać do konkretnych składników majątku przypisanych do ZCP Wydzielanego należałoby uznać, iż w wyniku podziału przez wydzielenie sukcesji podlegają prawa i obowiązki, które wynikając ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych (przychód i koszt).

Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki pozostające w związku z przydzielonymi Wnioskodawcy składnikami majątku. W przepisie tym, ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi spółce składnikami majątku. Nie mogą być więc przedmiotem sukcesji podatkowej prawa i obowiązki, które pozostawały w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. Jeżeli więc przychody oraz koszty dotyczące działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa powstały do dnia wydzielenia i zostały rozpoznane przez dzieloną spółkę, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 listopada 2016 r., Znak:. ILPB2/4510-1-59/16-5/EK, który stwierdził, że Wnioskodawca 2 powinien przyjąć obowiązek rozliczeń wyłącznie przychodów należnych i kosztów związanych z działalnością Działu Produkcyjno-Dystrybucyjnego odpowiednio powstałych i potrąconych w dniu wydzielania lub po tej dacie oraz tych, które przed dniem podziału z uwagi na moment ich potrącenia nie będą mogły zostać uwzględnione przez Wnioskodawcę 1.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 października 2016 r., Znak:. IPPB5/4510-816/16-2/PW w interpretacji tej wskazano, że Nowa Spółka powinna wykazać w swoim zeznaniu rocznym CIT-8 za rok, w którym nastąpi Dzień Podziału, przychody i koszty podatkowe związane z działalnością ZCP, których moment rozpoznania dla celów podatku CIT przypadnie na okres od Dnia Podziału (włącznie z tym Dniem) do końca roku podatkowego, w którym nastąpi Podział.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 czerwca 2016 r., Znak: IPPB3/4510-403/16-2/MS w której Organ zgodził się, że w świetle art. 93c Ordynacji podatkowej Spółka Dzielona powinna ująć w swoim rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podziału, przychody i odpowiadające im koszty uzyskania przychodów związane z działalnością dystrybucyjną, które powstały do dnia wydzielenia. Konsekwentnie, te przychody i odpowiadające im koszty uzyskania, które dotyczą działalności dystrybucyjnej, a powstały w dniu wydzielenia i po tej dacie powinny być wyłączone przez Spółkę Dzieloną z jej rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podziału. Przychody te i koszty powinny zostać rozpoznane odpowiednio przez Spółkę Przejmującą.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 maja 2016 r., Znak: IPPB5/4510-197/16-3/AK w której uznano, że w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej Wnioskodawca 1 będzie zobowiązany do ujęcia w swoim rozliczeniu CIT za rok, w którym będzie miał miejsce Podział, przychodów związanych z Działalnością w zakresie Dystrybucji i Działalnością w zakresie Produkcji powstałych przed dniem Podziału oraz odpowiadających im kosztów uzyskania przychodów, a Wnioskodawca 2 będzie zobowiązany do ujęcia w swoim rozliczeniu CIT za rok, w którym będzie miał miejsce Podział, wyłącznie przychodów związanych z Działalnością w zakresie Dystrybucji powstałych od dnia Podziału oraz odpowiadających im kosztów uzyskania przychodów.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 września 2015 r., Znak: IPPB3/4510-605/15-2/MS, w której potwierdzona pogląd zgodnie z którym Wnioskodawca będzie zobowiązany do uwzględnienia w swoich rozliczeniach wyłącznie tych przychodów oraz kosztów, które podlegają ujęciu dla celów podatkowych w dniu wydzielenia lub po tej dacie. Jednocześnie, przychody i koszty powstałe (podlegające uwzględnieniu) dla celów podatkowych do dnia wydzielenia, powinna zdaniem Wnioskodawcy ująć w swoich rozliczeniach Spółka dzielona (C.).
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 marca 2015 r., Znak: IPPB5/4510-11/15-4/MK, w której za prawidłowe uznano stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, Wnioskodawca będzie miał obowiązek uwzględnić w swoim rozliczeniu podatku dochodowego przychodów i kosztów wykazanych przez ZCP po dniu podziału. Przychody i koszty powstałe przed dniem podziału powinny zostać rozliczone przez Spółkę. Przedmiotem sukcesji będą natomiast przychody i koszty nierozliczone przed dniem podziału Spółki.

Podsumowując, Spółka będzie miała obowiązek uwzględnić w swoim zeznaniu rocznym CIT-8 za rok w którym dojedzie do podziału przez wydzielenie, przychody i koszty uzyskania przychodów przyporządkowane do ZCP Wydzielanego uzyskane od dnia podziału (włączając ten dzień) i wydzielenia ZCP Wydzielanego do końca przyjętego roku podatkowego. Przychody i koszty powstałe przed dniem podziału (z wyłączeniem tego dnia) powinny zostać rozliczone przez Spółkę Kapitałową. Przedmiotem sukcesji będą natomiast przychody i koszty nierozliczone przed dniem podziału Spółki Kapitałowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577 z późn. zm., dalej: „Ksh”), podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 Ksh), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

W myśl ogólnej zasady do podziału przez wydzielenie należy stosować przepisy o podziale spółek, dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej z wyjątkami dotyczącymi podziału przez wydzielenie. Odpowiednie stosowanie przepisów uzależnione jest od tego, czy spółka, do której jest wnoszona część majątku spółki dzielonej istnieje (wtedy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki przejmującej), czy jest nowo zawiązana.

Punktem wyjścia dla podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, jak w każdym przypadku podziału, jest sporządzany przez zarząd spółki dzielonej plan podziału.

Zgodnie z art. 534 Ksh, plan podziału powinien zawierać m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Wskazane powyżej przepisy regulują problematykę związaną z sukcesją spółek kapitałowych na gruncie prawa cywilnego. Natomiast zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił zamknięty katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych.

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. W myśl art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych”, będących na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej przedmiotem sukcesji. Jednakże należy podkreślić, że przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej przewidzianej w ww. przepisie, będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku. Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada wyodrębnienie praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz wskazuje, że w odniesieniu do tak wyodrębnionych zespołów praw i obowiązków zachodzi sukcesja podatkowa.

Powyższy przepis wprowadza do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący (spółka nowo zawiązana) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm., dalej „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem, ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku.

Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia.

W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział, powinno być rozliczone w tym właśnie czasie. Skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi Spółki Dzielonej, tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem. Tym samym, jeżeli przychody należne i - odpowiednio - związane z nim koszty dotyczące działalności wydzielonego majątku powstały do dnia wydzielenia i zostały rozliczone przez Spółkę Dzieloną, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej. Z kolei w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie spółki przejmującej (lub nowo zawiązanej).

Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez spółkę przejmującą całości rozliczeń podatkowych wydzielanej części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem.

Oznacza to, że przedmiotem sukcesji zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, będzie np. kontynuacja, w stosunku do składników majątku, metody amortyzacji czy rozliczenie przychodów i kosztów nierozliczonych przed dniem podziału. Przedmiotem sukcesji nie będzie mógł być natomiast obowiązek rozpoznania przychodów oraz uprawnienie do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów dotyczących okresu sprzed dnia wydzielenia. Przychody i koszty tego okresu zostały już zgodnie z prawem rozliczone przed dniem podziału.

Przy wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, istotne jest zastrzeżenie, że chodzi o prawa i obowiązki „pozostające w związku z przydzielonymi, m.in. w planie podziału, składnikami majątku”. Podatek dochodowy od osób prawnych odnosi się do osoby podatnika (a nie jego majątku) i co do zasady nie jest możliwe przypisanie zobowiązania podatkowego do określonych składników majątku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, m.in. że Spółka Kapitałowa jest operatorem telekomunikacyjnym świadczącym usługi telekomunikacyjne. Wspólnik Spółki Kapitałowej planuje dokonać podziału Spółki Kapitałowej poprzez wydzielenie do Wnioskodawcy materialnych i niematerialnych składników majątku stanowiących na moment podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Jednocześnie w związku z przeprowadzonym podziałem przez wydzielenie w Spółce Kapitałowej pozostanie majątek służący do realizacji zadań gospodarczych, w szczególności do świadczenia usług telekomunikacyjnych. Pozostający w Spółce Kapitałowej majątek będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Podział przez wydzielenie zostanie dokonany w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych. W następstwie podziału przez wydzielenie wspólnik Spółki Kapitałowej otrzyma udziały Wnioskodawcy. Na moment podziału, zgodnie z przepisami art. 12 ustawy o rachunkowości, nie dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki Kapitałowej, w związku z tym na podstawie art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dojdzie również do zakończenia roku podatkowego. Przeniesienie ZCP Wydzielanego do Wnioskodawcy jest elementem szerszej strategii przyjętej przez grupę kapitałową w skład której wchodzi Spółka Kapitałowa oraz Wnioskodawca. Uprzednio do Wnioskodawcy został przeniesiony także w drodze podziału przez wydzielenie dział infrastrukturalny (skupiający infrastrukturę telekomunikacyjną) z jednej ze spółek zależnych od Spółki Kapitałowej.

Podsumowując powyższe, należy przyjąć, że:

*   sukcesji nie będą podlegały te prawa i obowiązki, które na mocy obowiązujących przepisów podatkowych zostały przypisane do dnia poprzedzającego dzień wydzielenia do osoby dzielonego podatnika, oraz
*   sukcesji będą podlegały prawa i obowiązki, które choć mogą wynikać z pewnych zdarzeń mających miejsce przed dniem wydzielenia – to do dnia wydzielenia nie uległy konkretyzacji dla celów rozliczeń podatkowych (tj. przed dniem wydzielenia, zgodnie z normami przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie nastąpił moment powstania przychodu podatkowego oraz moment poniesienia kosztu podatkowego).

W przypadku podziału przez wydzielenie, decydujące znaczenie ma zatem:

*   moment powstania danego prawa lub obowiązku przed, czy po wydzieleniu oraz
*   czy dane prawo lub obowiązek istniało przed dniem wydzielenia, tj. czy zostało skonkretyzowane przed czy po dokonaniu wydzielenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że jeżeli przychód podatkowy i koszty podatkowe dotyczące wydzielanej działalności powstały w dniu wydzielenia lub po tej dacie oraz tych, które przed dniem podziału z uwagi na moment ich potrącenia nie mogły zostać uwzględnione przez Spółkę Kapitałową, to prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów są przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej i jako takie, podlegają uwzględnieniu w rozliczeniach Wnioskodawcy. W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie miał obowiązek rozliczania wyłącznie przychodów należnych i kosztów odpowiednio powstałych potrącalnych w dniu wydzielenia lub po tej dacie oraz tych, które przed dniem podziału z uwagi na moment ich potrącenia nie mogły zostać uwzględnione przez Spółkę Kapitałową.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w zeznaniu podatkowym CIT-8 za rok podatkowy, w którym dojdzie do podziału, Wnioskodawca powinien wykazać przychody i koszty związane z działalnością ZCP Wydzielanego uzyskane od dnia podziału do końca przyjętego roku podatkowego należy uznać za prawidłowe.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia ustalenia, czy w zeznaniu podatkowym CIT-8 za rok podatkowy, w którym dojdzie do podziału, Wnioskodawca powinien wykazać przychody i koszty związane z działalnością ZCP Wydzielanego uzyskane od dnia podziału do końca przyjętego roku podatkowego. Nie była przedmiotem interpretacji ta część przedstawionego stanowiska, która odnosiła się do przychodów i kosztów podatkowych Spółki Kapitałowej.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.