Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-1/10/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-04-01
Teza: Dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nakładów poniesionych na tworzenie oprogramowania komputerowego (zaprzestanie prac nad systemem informatycznym – wycofanie się klienta z zakupu programu).
Słowa kluczowe: cel-cel wydatku; inwestycje-wydatki inwestycyjne; komputery-program komputerowy; koszt-koszt wytworzenia; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; odstąpienie; prawa-prawa autorskie; prawa-prawa majątkowe; programy; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2009 r. (data wpływu 4 stycznia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 lutego 2010 r. (data wpływu 22 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nakładów poniesionych na wytworzenie systemu informatycznego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nakładów poniesionych na wytworzenie systemu informatycznego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka istnieje na rynku od 2006 roku i zajmuje się głównie działalnością związaną z oprogramowaniem. Po rozmowach z holenderskim kontrahentem, w miesiącu czerwcu 2007 roku Spółka postanowiła zainwestować i wybudować system informatyczny, który będzie wykorzystywany przy usługach medycznych. W momencie podjęcia decyzji realizacji projektu, oprogramowanie tego rodzaju było poszukiwane zarówno z uwagi na wysoki stopień zaawansowania technologii, jak i niewiele atrakcyjnych finansowo propozycji na rynku realizującym zlecenia szczególne na zamówienie o konkretnych wymaganiach systemowych dostosowanych dla indywidualnego zleceniodawcy. Ponadto dogłębna znajomość potrzeb branży finansowych usług medycznych w zakresie oprogramowania była dodatkowym atutem Spółki jako potencjalnego realizatora systemu informatycznego spełniającego życzenia wymagającego klienta. Z uwagi na zawiadomienie z miesiąca lipca 2009 roku o wycofaniu się kontrahenta, Spółka rozpoczęła poszukiwania innych odbiorców budowanego systemu z gotowością jego modernizacji, zwłaszcza że budowa nie została jeszcze zakończona. Niestety kryzys panujący na rynku oraz wysoka specyfika oprogramowania znacznie zawężająca grupę potencjalnych odbiorców systemu okazała się bardzo niesprzyjająca. Po bezowocnych poszukiwaniach podjęto więc decyzję o zaprzestaniu prac nad systemem. Nie znaleziono odbiorcy na budowany system. Dramatyczna sytuacja finansowa i brak środków na kolejne inwestycje spowodowała, że po czterech miesiącach podjęto decyzję o likwidacji Spółki. Podsumowując, realizacja projektu była traktowana analogicznie jak inwestycja, a więc z rozliczeniem w zakresie kosztów uzyskania przychodów oczekiwano na zakończenie realizowanego projektu, który miał zaowocować przychodem i zapewnić Spółce egzystencję na rynku. Decyzję o budowie systemu w roku 2007 oparto na realnym zainteresowaniu klienta i dopiero w 2009 roku otrzymano zawiadomienie, że wycofuje się on z zakupu. Kolejnego odbiorcy nie pozyskano.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji poniesienia kosztów na budowę systemu informatycznego – produktu do dalszej odsprzedaży, którego budowy nie zakończono z uwagi na realne przesłanki wskazujące na brak wskazań ekonomicznych do kontynuacji – wydatki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, jeśli zaniechano dalszej budowy i podjęto likwidację?

Spółka uważa, że wydatki na system informatyczny, którego budowa nie została zakończona będą stanowiły koszty uzyskania przychodów z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych. Były to wydatki ściśle zwiane z prowadzoną działalnością Spółki, z jej profilem, służące zachowaniu źródła przychodu, mające zapewnić Spółce istnienie i zysk z prowadzonej działalności. Wnioskodawca zaznacza, że wstrzymał się z uwzględnieniem w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych ww. inwestycji do czasu uzyskania oficjalnej interpretacji, by mieć absolutną pewność prawidłowości postępowania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Co istotne również, muszą być to wydatki, dzięki którym podatnik może osiągnąć przychód podlegający opodatkowaniu.

Zauważyć należy, iż przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy, w szczególności przychodu, a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo, np. osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od obiektywnej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten spodziewanego przychodu nie przysporzy.

Wskazać trzeba na wstępie, iż programy komputerowe są przedmiotem prawa autorskiego, uregulowanego przepisami rozdziału 7 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631 ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 1 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie (…).

W sytuacji, gdy programy komputerowe są nabywane przez jednostkę w celu wykorzystywania ich w działalności gospodarczej, a przewidywany okres ich ekonomicznej użyteczności jest dłuższy niż rok, ujmowane powinny być więc w ewidencji bilansowej jako wartości niematerialne i prawne, a mianowicie jako autorskie prawa majątkowe (art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Inaczej jednak traktowane powinny być programy komputerowe, które nie są nabywane przez jednostkę lecz są przez nią stworzone. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują bowiem możliwości amortyzacji wytworzonego we własnym zakresie programu komputerowego, jako wartości niematerialnej i prawnej.

Z treści art. 16b ust. 1 ww. ustawy wynika bowiem, że jednym z warunków zaliczenia do wartości niematerialnych i prawnych danego składnika majątkowego jest jego nabycie przez podatnika. Zgodnie z treścią ww. przepisu, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

*   przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Art. 16g ust. 14 stanowi tymczasem, że wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw (…).

Przepis art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowi, że prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

W przypadku zatem, gdy program komputerowy nie został nabyty lecz został stworzony przez pracowników jednostki na jej użytek, a w umowach o pracę nie została zawarta klauzula wyłączająca z zakresu czynności tych pracowników tworzenie programów komputerowych, to powstały w wyniku ich pracy program komputerowy traktuje się jako wytworzony przez jednostkę we własnym zakresie.

W konsekwencji, na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzić należy, iż wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na tworzenie systemu informatycznego, który będzie wykorzystywany przy usługach medycznych, powinny być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych wynikających z treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Wnioskodawca zajmuje się głównie działalnością związaną z oprogramowaniem. W 2007 roku Spółka podjęła się wytworzenia (budowy) systemu informatycznego dla konkretnego odbiorcy, który jednak w 2009 roku poinformował Wnioskodawcę, iż wycofuje się z zakupu tego produktu. Spółka rozpoczęła poszukiwania innych odbiorców budowanego systemu, lecz kryzys panujący na rynku oraz wysoka specyfika oprogramowania znacznie zawężająca grupę potencjalnych odbiorców systemu okazała się bardzo niesprzyjająca. W konsekwencji podjęto decyzję o zaprzestaniu prac nad systemem.

W związku z powyższym zaznaczyć należy, iż decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także ich racjonalność.

Należy również zaakcentować, że udowodnienie, że wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu spoczywa na podatniku. Ustawodawca w sposób wyraźny wiąże te koszty z celem osiągnięcia przychodu. Cel ten musi być zatem widoczny, a ponoszone koszty winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny.

Zatem w obiektywnej ocenie przedstawionych okoliczności, przedmiotowe wydatki ponoszone na budowę systemu informatycznego skierowanego dla konkretnego odbiorcy, będące konsekwencją prowadzonej działalności gospodarczej mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W momencie ponoszenia przedmiotowych wydatków na wytworzenie systemu informatycznego podatnik dysponował bowiem wiedzą, iż uzyska przychody z jego sprzedaży holenderskiemu kontrahentowi. Istniał zatem widoczny cel ponoszenia tych wydatków, które miały go bezpośrednio realizować.

Pamiętać należy jednak, iż warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowych wydatków jest ich racjonalność, a więc adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego wydatki na system informatyczny, którego budowa nie została zakończona, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych bowiem są ściśle zwiane z prowadzoną działalnością Spółki, z jej profilem, służące zachowaniu źródła przychodu, mające zapewnić Spółce istnienie i zysk z prowadzonej działalności, uznać należy za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.