Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.720.2024.2.DJD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-20
Teza: Określenie stawki ryczałtu dla usług sklasyfikowanych wg PKWiU symbolem 86.22.1.
Słowa kluczowe: działalność-działalność lecznicza; kontrakt; lekarze; pracodawca-usługi na rzecz pracodawcy; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawka ryczałtowa; tożsamość; umowa-umowa o pracę
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Przychody podlegające opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych; Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 14 % ; Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wyłączenie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2a-lit. a; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 września 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 20 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Uzupełniła go Pani pismem z 16 listopada 2024 r. (wpływ 16 listopada 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Jest Pani w chwili obecnej zatrudniona na podstawie umowy o pracę na czas określony do 27 grudnia 2024 r. na stanowisku „lekarz”, w ramach realizacji szkolenia specjalizacyjnego (lekarza nieposiadającego specjalizacji - rezydenta) w dziedzinie neonatologii w…\`(...)\`

W ramach pracy lekarza rezydenta, pracuje i wykonuje Pani wszelkie czynności medyczne, zgodnie z zatwierdzonym przez Centrum Medyczne Kształcenia Podyplomowego (CMKP) „Programem specjalizacji w dziedzinie neonatologii”, wyłącznie pod ścisłym nadzorem kierownika specjalizacji lub - w razie jego nieobecności - innego lekarza specjalisty, ponosi Pani ograniczoną odpowiedzialność za błędne rozpoznania, prowadzoną diagnostykę i leczenie.

Do Pani obowiązków, jako lekarza rezydenta należy:

· udzielanie świadczeń zdrowotnych pod nadzorem lekarza specjalisty;

· opiekowanie się chorymi;

· prowadzenie dokumentacji medycznej, codzienne uzupełnianie i staranne prowadzenie historii choroby pacjenta;

· uczestniczenie w obchodach lekarskich i realizacja otrzymanych w ich trakcie zaleceń;

· weryfikowanie postępowania diagnostyczno-terapeutycznego oraz zaleceń dla pacjenta z kierownikiem specjalizacji lub w razie jego nieobecności z innym lekarzem specjalistą

· za zgodą kierownika specjalizacji - pełnienie dyżurów lekarskich w Oddziale Neonatologii, pod nadzorem lekarza specjalisty (z wyłączeniem Oddziału Intensywnej Terapii Noworodka);

· w przypadku stanów nagłych i zagrażających życiu chorego, konsultowanie się z ordynatorem oddziału;

· realizacja staży kierunkowych oraz kursów specjalizacyjnych zgodnie z programem specjalizacji CMKP, również w oddziałach o innych specjalnościach;

· uczestniczenie w wykonywaniu oraz wykonywanie samodzielne z asystą lub pod nadzorem specjalisty ustalonej liczby określonych zabiegów i procedur medycznych, zgodnie z programem specjalizacji;

· wprowadzanie postępów z realizacji programu szkolenia specjalizacyjnego do Systemu Monitorowania Kształcenia (SMK), z następową ich akceptacją przez kierownika specjalizacji.

Po zakończeniu realizacji programu specjalizacji CMKP oraz zdaniu Państwowego Egzaminu Specjalizacyjnego w dziedzinie neonatologii, nabędzie Pani uprawnienia i tytuł specjalisty w dziedzinie neonatologii. Zamierza Pani wtedy otworzyć działalność gospodarczą w zakresie ogólnej praktyki lekarskiej (PKD 86.21.Z) z wyborem sposobu opodatkowania - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. W ramach tej działalności (po zakończeniu umowy o pracę lekarza rezydenta i zdaniu egzaminu specjalizacyjnego), zamierza Pani świadczyć usługi dla różnych podmiotów leczniczych, ale także podpisać kontrakt lekarski pomiędzy Pani firmą (indywidualną praktyką lekarską), a dotychczasowym pracodawcą, na świadczenie specjalistycznej praktyki lekarskiej (PKD 86.22.Z), a według PKWiU 86.22.1.

W ramach tego kontraktu będzie Pani ponosiła jako lekarz specjalista, od którego wymaga się posiadania umiejętności podejmowania decyzji i gotowości wzięcia odpowiedzialności za swoje postępowanie, pełną odpowiedzialność za podejmowane decyzje w zakresie udzielonych świadczeń zdrowotnych w dziedzinie neonatologii. Będzie także Pani mogła przeprowadzać konsultacje specjalistyczne, nadzorować i szkolić (pełnić funkcję kierownika specjalizacji) lekarzy rezydentów. Od lekarza specjalisty wymaga się ponadto, właściwej organizacji pracy, umiejętności nawiązywania relacji z pacjentem, znajomości psychologicznych uwarunkowań relacji lekarz - pacjent, czyli umiejętności i obowiązków, które lekarz nabywa w trakcie odbywania szkolenia specjalizacyjnego.

W ramach kontraktu do Pani obowiązków będzie należało:

· w pełni samodzielne udzielanie świadczeń zdrowotnych;

· ponoszenie pełnej odpowiedzialności za proces diagnostyczno-terapeutyczny;

· opiekowanie się chorymi;

· szkolenie i nadzorowanie pracy lekarzy rezydentów;

· pełnienie funkcji kierownika specjalizacji lekarza rezydenta;

· udzielanie świadczeń zdrowotnych (w tym całodobowych) w Oddziale Neonatologii, Oddziale Intensywnej Terapii Noworodka, w Ambulatorium w Poradni Neonatologicznej;

· w stanach nagłych zagrożenia życia udzielanie świadczeń na terenie całego szpitala;

· jako kierownik dyżuru: nadzorowanie pracy lekarza rezydenta, przeprowadzanie wieczornego obchodu chorych;

· samodzielne kwalifikowanie pacjentów do wypisu ze szpitala i przygotowywanie ich kart informacyjnych;

· prowadzenie dokumentacji medycznej, codzienne uzupełnianie i staranne prowadzenie historii choroby;

· samodzielne wykonywanie inwazyjnych procedur medycznych (bez nadzoru);

· przeprowadzanie konsultacji specjalistycznych na terenie szpitala;

· nadzorowanie transportu medycznego noworodków w karetce N.

Czynności, które wykonuje Pani w trakcie pracy jako lekarz rezydent, są więc częściowo zbieżne z czynnościami, które będzie Pani świadczyła w ramach kontraktu w ramach działalności gospodarczej.

Istotą różnicy pomiędzy dotychczas wykonywaną pracą jako lekarz rezydent, a nową jako kontraktowy lekarz specjalista, jest:

· szerszy zakres obowiązków i odpowiedzialności,

· w pełni samodzielne udzielanie świadczeń zdrowotnych (bez nadzoru),

· ponoszenie pełnej odpowiedzialności za proces diagnostyczno-terapeutyczny,

· pełnienie funkcji kierownika dyżuru.

· nadzorowanie pracy lekarzy rezydentów,

· pełnienie funkcji kierownika specjalizacji lekarza rezydenta,

· praca w Oddziale Neonatologii, Oddziale Intensywnej Terapii Noworodka, w Ambulatorium w Poradni Neonatologicznej,

· przeprowadzanie konsultacji specjalistycznych na terenie szpitala.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że działalność gospodarczą zamierza założyć w grudniu 2024 r., a jej zakresem chce Pani objąć działalność leczniczą w dziedzinie neonatologii w ramach indywidualnej praktyki lekarskiej. Oświadczenie o wyborze opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, zamierza Pani złożyć wraz z wnioskiem o wpisanie działalności do CEiDG. Pani działalność będzie działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W stosunku do Pani będą zachowane warunki określone w art. 6 ust. 4 ww. ustawy. W zakresie art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, wymienione tam wyłączenia nie będą miały zastosowania.

Na początek zamierza Pani współpracować z dwoma - trzema podmiotami medycznymi. Zakres czynności wykonywanych jako lekarz specjalista w ramach działalności gospodarczej, będzie częściowo zbieżny z czynnościami które wykonuje jako rezydent, natomiast w przeważającej części będzie odmienny w rozumieniu art. 8 ust. ww. ustawy. Zawarcie kontraktu z dotychczasowym pracodawcą jest możliwe dopiero po wydaniu przez CEM dyplomu i tytułu specjalisty w dziedzinie neonatologii, co będzie realne najwcześniej pod koniec pierwszego kwartału przyszłego roku.

Pytanie
-------

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, będzie Pani mogła rozliczać przychody z prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej - specjalistycznej praktyki lekarskiej, sklasyfikowanej wg PKWiU symbolem 86.22.1, na zasadzie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne według stawki 14%, przewidzianej w art 12 ust. 1 pkt 2a Iit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, między innymi dla lekarzy?

Pani stanowisko
---------------

Pani zdaniem**,** wobec zmiany zakresu obowiązków nie można uznać czynności, wykonywanych przez Panią w ramach działalności gospodarczej za tożsame z wykonywanymi przez Panią na podstawie umowy o pracę.

Zawarty a art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z działalności gospodarczej, gdyż częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością.

W tej sytuacji może Pani zastosować rozliczenie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki właściwej dla usług związanych z ochroną zdrowia (PKWiU 86.22.1), czyli 14% od przychodu, gdyż nie zachodzą żadne wyłączenia, w tym w szczególności określone w art 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Pani stanowisko zostało potwierdzone wydaną interpretacją indywidualną z 6 marca 2024 r. Nr 0113-KDIPT2-1 4011.10.2024.2.RK odnoszącą się do identycznej sytuacji (różnica tylko w zakresie specjalizacji lekarskiej), oraz interpretacją indywidualną z 12 czerwca 2024 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.329.2024.2 MC (brak różnic).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):

Ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Na podstawie art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Według art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Jak wskazuje art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) uchylony

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) – e) uchylony

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

\- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

6) (uchylony).

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

\- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jak wynika z powyższego możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te odpowiadają czynnościom, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy albo wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:

*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych – usługi na rzecz produkcji;
*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Kwalifikacji poszczególnych przychodów ze świadczonych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Z kolei, wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a) ww. ustawy:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 14% przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86).

W Sekcji Q Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) sklasyfikowano usługi w zakresie opieki zdrowotnej i pomocy społecznej. Sekcja ta obejmuje m.in. Dział 86, tj. usługi w zakresie opieki zdrowotnej.

Z opisu sprawy wynika, że obecnie jest Pani zatrudniona na podstawie umowy o pracę do 27 grudnia 2024 r. na stanowisku lekarz - rezydent, w ramach realizacji szkolenia specjalizacyjnego. Wykonuje Pani wszelkie czynności medyczne, zgodnie z zatwierdzonym przez Centrum Medyczne Kształcenia Podyplomowego Programem specjalizacji w dziedzinie neonatologii, wyłącznie pod ścisłym nadzorem kierownika specjalizacji. Po zakończeniu specjalizacji i zdaniu Państwowego Egzaminu Specjalizacyjnego nabędzie Pani uprawnienia i tytuł specjalisty w dziedzinie neonatologii. Zamierza Pani wtedy otworzyć działalność gospodarczą w zakresie ogólnej praktyki lekarskiej (PKD 86.21.Z) z wyborem sposobu opodatkowania - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. W ramach tej działalności będzie Pani świadczyć usługi dla różnych podmiotów leczniczych, ale także zamierza Pani podpisać kontrakt lekarski, a dotychczasowym pracodawcą, na świadczenie specjalistycznej praktyki lekarskiej (PKD 86.22.Z). Pani działalność będzie działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W stosunku do Pani będą zachowane warunki określone w art. 6 ust. 4 ww. ustawy, jak również nie będą miały zastosowania wyłączenia wskazane w art. 8 ust. 1 ww. ustawy. Świadczone przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi sklasyfikowane będą pod symbolem PKWiU 86.22.1 - usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej. Szczegółowo opisała Pani zakres świadczonych usług lekarskich wykonywanych na podstawie umowy na stanowisku lekarz rezydent, a także zakres czynności wykonywanych w przyszłości jako lekarz specjalista w ramach działalności gospodarczej. Ponadto, wskazała Pani istotne różnice pomiędzy dotychczas wykonywaną pracą jako lekarz rezydent, a nową jako kontraktowy lekarz specjalista. Zakres czynności wykonywanych prze Panią jako lekarz specjalista, będzie częściowo zbieżny z czynnościami wykonywanymi jako rezydent, natomiast w przeważającej części będzie odmienny.

Zauważyć w tym miejscu należy, że możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te odpowiadają czynnościom, które podatnik wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy albo wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że obecnie świadczy usługi w ramach stosunku pracy na rzecz pracodawcy, przy czym zakres obecnie wykonywanych czynności jest tylko częściowo zbieżny z zakresem czynności, które zamierza Pani wykonywać w przyszłości w ramach działalności gospodarczej jako lekarz specjalista, w przeważającej części będzie on jednak odmienny.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy na tle przedstawionych okoliczności sprawy stwierdzić należy, że skoro zakres czynności, które będzie Pani świadczyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz wskazanego podmiotu leczniczego na podstawie kontraktu, różnić się będzie od czynności wykonywanych do 27 grudnia 2024 r. w ramach stosunku pracy z tym samym podmiotem leczniczym w ramach szkolenia specjalizacyjnego, tj. świadczone w przyszłości usługi na rzecz podmiotu leczniczego, nie będą tożsame z czynnościami, które wykonuje Pani obecnie w ramach umowy o pracę, to nie będą zachodzić okoliczności, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wyłączające możliwość opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Tym samym, przysługuje Pani prawo do opodatkowania przychodów ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 86.22.1, 14% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jeżeli przedstawione okoliczności sprawy oraz stan prawny nie ulegną zmianie, a także spełni Pani pozostałe ustawowe przesłanki opodatkowania w tej formie.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy o pracę, odpowiadają czynnościom, które wykonuje Pan ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Interpretacja indywidualna jest wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowała Pani świadczone usługi do odpowiedniej klasyfikacji wg PKWiU. Nie jestem bowiem uprawniony do przyporządkowywania formalnego usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Tak więc interpretację wydano na podstawie wskazanego przez Panią we wniosku grupowania PKWiU oraz opisu sprawy i kwestia ta nie podlegała ocenie.

Przy wydawaniu interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zastrzec należy, że niniejsza interpretacja dotyczy sprawy będącej przedmiotem zapytania. Inne kwestie zawarte we wniosku nie podlegały ocenie.

Odnosząc się do powołanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników, dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).