Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.611.2020.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-27
Teza: W sytuacji użyczenia ruchomości i dokumentacji, Wnioskodawca występuje w roli podatnika podatku od towarów i usług. Użyczenie ruchomości i dokumentacji przez Miasto na rzecz spółki stanowi czynność wewnętrzną Miasta, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy.
Słowa kluczowe: gmina; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; powiat; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2020 r. (data wpływu 27 października 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania Wnioskodawcy za podatnika w przypadku opisanych czynności użyczenia ruchomości i dokumentacji (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe,**
*   uznania za wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy czynności użyczenia ruchomości i dokumentacji (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika w przypadku opisanych czynności użyczenia ruchomości i dokumentacji, a także uznania za wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy czynności użyczenia ruchomości i dokumentacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Miasto A (dalej: Miasto lub, Wnioskodawca) stosownie do treści art. 1 ust. 1 ustawy z dnia (…) (Dz.U. z \`(...)\`) jest gminą mającą status miasta na prawach powiatu.

Miasto jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Miasto realizuje zadania z zakresu użyteczności publicznej należące zarówno do właściwości gminy, jak i powiatu.

Wybrane zadania z zakresu administracji samorządowej gminnej zostały określone m.in. w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2020 r., poz. 713, dalej: u.s.g.) stanowiącym, iż zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
*   wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Natomiast zadania samorządu powiatowego ustawodawca wskazał m.in. w art. 4 ust. 1 pkt 12 i 13 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz.U. z 2020 r., poz. 920), zgodnie z którym powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie:

*   gospodarki wodnej;
*   ochrony środowiska i przyrody.

Z kolei art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2019 r., poz. 1437 z późn. zm.) stanowi, iż zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca wyjaśnia, iż w dniu (…) doszło do awarii w układzie przesyłowym ścieków do oczyszczalni ścieków (…) wskutek czego zniszczeniu uległy m.in. przewody DN 1600 transportujące ścieki.

Działaniem niezbędnym we wskazanej sytuacji było zbudowanie tymczasowego układu przesyłowego, położonego na moście pontonowym.

W związku z tym B. działające poprzez upoważnionego Dyrektora (…) na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego nieodpłatnie przekazało A. na czas nieokreślony składniki rzeczowe majątku ruchomego (rury, armatura) oraz na podstawie umowy użyczenia (…) dokumentację wykorzystaną przez B. do likwidacji awarii kolektorów oczyszczalni ścieków (…).

Następnie w oparciu o art. 43 i art. 45 ust. 1 w związku z art. 50 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 u.s.g. Miasto oddało C. S.A. (dalej: Spółka) na podstawie umowy użyczenia (…) do bezpłatnego używania, przekazane Miastu przez B, mienie w postaci rzeczy ruchomych oraz dokumentację.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w ramach przedmiotowej czynności użyczenia ruchomości i dokumentacji przez A. na rzecz C. S.A. Miasto występuje w roli podatnika podatku od towarów i usług? W przypadku, gdy A. zostanie uznane za podatnika podatku od towarów i usług proszę o udzielenie odpowiedzi na następujące pytanie:
2.  Czy opisane użyczenie ruchomości i dokumentacji stanowi podlegające opodatkowaniu odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

A. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie i w granicach określonych przez przepisy art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT.

Przepisy te stanowią, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyżej wskazanych przepisów wynika, iż organy władzy publicznej są podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług są zatem czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego, nawet, jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Wyłączona z opodatkowania będzie, zatem ta działalność organu podlegająca prawu publicznemu, w odniesieniu, do której organ ten występuje w charakterze organu publicznego, tj. którą wykonuje w ramach szczególnych zadań i obowiązków przypisanych organom publicznym.

Ponadto Miasto powinno być traktowane jako organ władzy publicznej w zakresie wykonywania zadań własnych gminy, za czym przemawiają przepisy Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483 z późn. zm.). W szczególności art. 16 ust. 2 Konstytucji stanowi, iż samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej.

Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Z kolei w myśl art. 166 ust. 1 Konstytucji RP zadania publiczne służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej są wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadania własne.

Mając powyższe na uwadze zdaniem Wnioskodawcy, A. zawierając z C. S.A. umowę użyczenia występuje jako organ władzy publicznej realizujący zadania własne z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, o czym stanowią wskazane w stanie faktycznym przepisy ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków oraz ustawy o samorządzie gminnym. Realizacja zadań własnych w tym przypadku ma na celu umożliwienie usunięcia awarii w układzie przesyłowym ścieków (…).

Zatem Miasto nie może być w tym przypadku uznane za podatnika VAT.

Również w orzecznictwie obowiązki gminy wyrażone w art. 3 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków rozumiane są jako zadania obligatoryjne, za których zrealizowanie gmina ponosi odpowiedzialność (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 2 lutego 2012 r., sygn. akt IV SA/Wr 715/11, LEX nr 1139682). Jak przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 września 2010 r., sygn. akt II OSK 1405/09 (LEX nr 746515), gmina ma zapewnić realizację tych zadań z własnego budżetu.

Określając zakres zadań gminy, opisany jako zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków, w orzecznictwie sądów administracyjnych i cywilnych, wskazywane są następujące obowiązki gminy:

1.  budowa urządzeń wodociągowo-kanalizacyjnych - nie jest to jednak obowiązek o charakterze bezwzględnym, lecz warunkowym, stanowi bowiem jedynie środek do realizacji zadań polegających na zaopatrzeniu w wodę. Gmina nie ma obowiązku budować urządzeń na każdej nieruchomości, na której planowane są inwestycje mieszkaniowe (wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II SA/Łd 220/12, LEX nr 1267500);
2.  zapewnienie należytej jakości wody, w razie gdy przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne nie istnieje, gdyż gmina go nie utworzyła. Z obowiązku dbałości za jakość wody nie zwalnia gminy budowa gminnych wodociągów ani przejmowanie przez nią takich urządzeń, gmina bowiem ponosi odpowiedzialność za realizację przypisanych jej ustawowo zadań (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 2 lutego 2012 r., sygn. akt IV SA/Wr 715/11, LEX nr 1139682);
3.  realizowanie określonych w ustawie zaopatrzeniowej zadań także w sytuacji, gdy w gminie nie działa przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne. Przedsiębiorstwem takim może być sama gmina (wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 grudnia 2011 r., sygn. akt II SA/Kr 1634/11, LEX nr 1152857; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 września 2010 r., sygn. akt II SA/Gd 329/10, LEX nr 741416).

Należy też podkreślić, że charakter zadań nałożonych na gminę w postaci obowiązku utrzymywania w należytym stanie urządzeń jest ogólny, nie wymaga uprzedniego powstania zobowiązania. Brak dbałości o te urządzenia skutkuje powstaniem odpowiedzialności odszkodowawczej (w relacji sprawca - poszkodowany).

W kontekście przepisu statuującego kompetencje gminy warto także podnieść kwestię podziału zadań między gminę a przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne. Mimo, iż ustawa zaopatrzeniowa wprowadza niejako domniemanie kompetencji gminy, należy podkreślić, że wynika z niej jednocześnie zasada podziału zadań w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków między gminę i przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne. Zadania przedsiębiorstw zostały uregulowane przede wszystkim w rozdziale 2 i 4 ww. ustawy jako zadania związane z obsługą odbiorców. Natomiast zadania gminy określone są przede wszystkim w rozdziale 3 i 5 ww. ustawy, jako zadania związane z funkcją regulacyjną gminy.

Ponadto należy zauważyć, iż wody, jako integralna część środowiska oraz siedlisko dla organizmów, podlegają ochronie, niezależnie od tego, czyją stanowią własność w świetle art. 50 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz. U. z 2020 r., poz. 310 z późn. zm.).

W związku z powyższym w ocenie Miasta opisana umowa użyczenia zostanie zrealizowana wyłącznie w ramach wykonania zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g., zatem Wnioskodawca nie będzie występował w roli podatnika podatku VAT.

Ad. 2.

W przypadku natomiast, gdyby zdaniem organu interpretacyjnego stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania nr 1 nie było prawidłowe, a w konsekwencji Miasto uznane zostanie za podatnika VAT zauważyć należy, iż wyłączenia spod opodatkowania podatkiem VAT dla czynności użyczenia można dokonać na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Natomiast z treści art. 8 ust. 2 ustawy o VAT wynika, iż za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy również na treść przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r =. poz. 1145 z późn. zm., dalej: Kodeks cywilny).

Zgodnie z art. 710 Kodeksu cywilnego przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Stosownie natomiast do treści art. 713 Kodeksu cywilnego biorący do używania ponosi zwykle koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.

W związku z powyższym w niniejszej sprawie w ocenie Miasta mamy bezwzględnie do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług (umowa użyczenia), które służy celom prowadzonej działalności gospodarczej Miasta.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Wskazane okoliczności sprawy prowadzą do jednoznacznego przyjęcia, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z czynnościami, które mieszczą się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wnioskodawca, za pośrednictwem spółki komunalnej C. S.A., będzie wykorzystywać użyczoną infrastrukturę (mienie związane z układem przesyłowym ścieków) do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (odprowadzanie ścieków). W zakresie wykonywanych czynności Spółka prowadzi działalność gospodarczą, a tym samym działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę to czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, iż zarówno w stosunku do towarów (mienia ruchomego), jak i dokumentacji Miastu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ich nabycia, gdyż przedmiotowe mienie otrzymane zostało w drodze nieodpłatnego użyczenia od B.

Zatem A. stwierdza, iż czynność nieodpłatnego użyczenia mienia i dokumentacji nie spełnia definicji odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.59.2020.1.MP, w której organ interpretacyjny zauważył, iż „(\`(...)\`) świadczenie polegające na nieodpłatnym udostępnianiu przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości (stawów) na rzecz Stowarzyszenia, odbywa się w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością, tj. w ramach wykonywania zadań własnych Gminy mających na celu zaspokajanie zbiorowych potrzeb społeczności lokalnej z zakresu ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej; kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych; utrzymania gminnych obiektów użyteczności publicznej; a także promocji gminy (\`(...)\`).

Tym samym nieodpłatne udostępnianie przedmiotowej nieruchomości będącej własnością Wnioskodawcy na rzecz (\`(...)\`), realizowane w ramach wykonywania zadań własnych gminy, niewątpliwie stanowi sprawę publiczną, należącą do sfery działalności jednostki samorządowej. W konsekwencji, nieodpłatne użyczenie ww. nieruchomości (stawów) będących własnością Gminy na rzecz (\`(...)\`), nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

Również w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 7 marca 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.70.2019.1.EK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, iż „(\`(...)\`) skoro jak podano we wniosku - Wnioskodawcy - Miastu z tytułu nabycia opisanej we wniosku Nieruchomości nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, to - przy uwzględnieniu treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług - planowane nieodpłatne udostępnienie Skarbowi Państwa pomieszczeń w Budynku, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie w tym przypadku nie ma zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika w przypadku opisanych czynności użyczenia ruchomości i dokumentacji, a także jest prawidłowe w zakresie uznania za wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy czynności użyczenia ruchomości i dokumentacji.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Ponadto w myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z cyt. wyżej art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie przewidziane w tym przepisie dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1),
*   wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3).

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz.U. z 2020 r., poz. 920), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie:

*   gospodarki wodnej (art. 4 ust. 1 pkt 12);
*   ochrony środowiska i przyrody (art. 4 ust. 1 pkt 13).

W tym miejscu wskazać należy, że kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.). Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego. W świetle tego przepisu, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Zatem strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, zgodnie bowiem z art. 710 Kodeksu cywilnego, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony, lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas i nieodpłatność.

Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy. Oznacza to, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest gminą mającą status miasta na prawach powiatu. Miasto jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Miasto realizuje zadania z zakresu użyteczności publicznej należące zarówno do właściwości gminy, jak i powiatu.

W dniu (…) doszło do awarii w układzie przesyłowym ścieków z (…) wskutek czego zniszczeniu uległy m.in. przewody DN 1600 transportujące ścieki.

Działaniem niezbędnym we wskazanej sytuacji było zbudowanie tymczasowego układu przesyłowego, położonego na moście pontonowym.

W związku z tym B. działające poprzez upoważnionego Dyrektora (…) na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego nieodpłatnie przekazało Wnioskodawcy na czas nieokreślony składniki rzeczowe majątku ruchomego (rury, armatura) oraz na podstawie umowy użyczenia zawartej w dniu (…) dokumentację wykorzystaną przez B. do likwidacji awarii kolektorów oczyszczalni ścieków (…).

Następnie w oparciu o art. 43 i art. 45 ust. 1 w związku z art. 50 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym, Miasto oddało C. S.A. na podstawie umowy użyczenia z dnia (…) do bezpłatnego używania, przekazane Miastu przez B., mienie w postaci rzeczy ruchomych oraz dokumentację.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy w ramach przedmiotowej czynności użyczenia ruchomości i dokumentacji przez A. na rzecz (…) S.A. Miasto występuje w roli podatnika podatku od towarów i usług, a w przypadku, gdy A. zostanie uznane za podatnika podatku od towarów i usług - czy opisane użyczenie ruchomości i dokumentacji stanowi podlegające opodatkowaniu odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy VAT.

Ad. 1

Jak wskazano wcześniej, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Zatem umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną. Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy. Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Umowa użyczenia spełnia warunki umowy cywilnoprawnej.

Należy zauważyć, że zakres aktywności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, że jej realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy. Działania podejmowane przez jednostki w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu jednostek, a dotyczące mienia gminy (ale również przekazanego gminie np. w ramach umowy użyczenia), należy uznać za działanie publiczne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne. Jednakże powyższe nie oznacza, że aktywność taka nie może odbywać się również w ramach działalności gospodarczej.

W opisanej sytuacji właśnie fakt, że Wnioskodawca zawarł cywilnoprawną umowę użyczenia rzeczy ruchomych i dokumentacji z C. S.A., zdaniem Organu przesądza, że takie działanie odbyło się również w sferze działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

C. S.A. na podstawie cywilnoprawnej umowy użyczenia mienia w postaci rzeczy ruchomych oraz dokumentacji, odbywa się w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością.

Skoro istotnymi cechami umowy użyczenia są dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność, oznacza to, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie cywilnoprawnej umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczenie polegające na nieodpłatnym użyczeniu przez Wnioskodawcę mienia w postaci rzeczy ruchomych oraz dokumentacji na podstawie cywilnoprawnej umowy użyczenia, odbyło się w związku z prowadzoną przez Miasto działalnością gospodarczą jako podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, w ramach realizacji zadań własnych wynikających z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym i art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym.

Zatem w opisanej sytuacji użyczenia ruchomości i dokumentacji, Wnioskodawca występuje w roli podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Z powołanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony, podatnik nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług. Zauważyć należy, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Z ww. art. 8 ust. 2 ustawy wynika zatem, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi mieć miejsce brak związku świadczonych usług z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

W opisanej sytuacji występuje właśnie sytuacja, że nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, świadczenie Wnioskodawcy polegające na nieodpłatnym użyczeniu C. S.A. rzeczy ruchomych i dokumentacji, niewątpliwie odbywać się będzie w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością, tj. w ramach zadań własnych wynikających z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym.

W konsekwencji użyczenie ruchomości i dokumentacji przez Miasto na rzecz spółki C. S.A. stanowi czynność wewnętrzną Miasta, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Wskazane w uzasadnieniu wyroki sądowe przyjęto jako element argumentacji Wnioskodawcy, jednakże dotyczą one odmiennych opisów sytuacji niż to wskazano we wniosku będącej przedmiotem niniejszej interpretacji i jako takie nie znajdują zastosowania w tej sprawie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.