Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-373/13-5/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-19
Teza: brak prawa do przyspieszonego zwrotu podatku naliczonego oraz obowiązek korekty podatku naliczonego
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; korekta-korekta podatku naliczonego; podatek-zwrot podatku; weksel
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2013r. (data wpływu 24 kwietnia 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 maja 2013r. (data wpływu 20 maja 2013r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 9 maja 2013r. nr IPPP2/443-373/13-2/MM o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do przyspieszonego zwrotu podatku naliczonego oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2013r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do przyspieszonego zwrotu podatku naliczonego oraz obowiązku korekty podatku naliczonego.

Przedmiotowy wniosek zawierał braki formalne. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 9 maja 2013r. znak IPPP2/443-373/13-2/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Grupa (dalej: Grupa) planuje dalszą restrukturyzację, której celem jest konsolidacja w jednym podmiocie znaków towarowych należących obecnie do spółek z Grupy oraz nowych znaków towarowych, które spółki z Grupy planują nabyć na rynku. W ramach restrukturyzacji planowane jest m.in.: przekształcenie funkcjonującej w Grupie spółki komandytowej w spółkę komandytowo-akcyjną (dalej: Spółka) i utworzenie spółki osobowej, np. spółki komandytowej lub innej spółki osobowej (dalej: Nowa SK), w której zostaną skonsolidowane znaki towarowe należące do Grupy. W tym celu Nowa SK, po uzyskaniu statusu podatnika VAT czynnego, będzie nabywać znaki towarowe od spółek z Grupy oraz z rynku.

Wspólnikami Nowej SK będą L. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) oraz S. S.A. — spółka dominująca Grupy.

Przedmiotem działalności Spółki jest nabywanie, zbywanie, opracowywanie, zarządzanie, udostępnianie, licencjonowanie, promocja, reklama, działania marketingowe oraz rozwój znaków handlowych, nazw marek, znaków towarowych oraz innych praw własności przemysłowej. Przedmiot działalności Spółki jest szczegółowo określony w umowie spółki (klasyfikacja usług wg PKD).

Spółka została utworzona przez wspólników w marcu 2009 roku. Wnioskodawca uzyskał prawo do udziału w zysku Spółki w wyniku wniesienia do niej wkładu pieniężnego oraz wkładu niepieniężnego w postaci praw do marki S., rozumianych jako grupa znaków towarowych, w skład której wchodzi znak towarowy X. i jego przedstawienie słowno-graficzne oraz znaki towarowe powiązane (dalej: Znaki Towarowe). Przedmiot wkładu nie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Otrzymane w wyniku aportu Znaki Towarowe Spółka wykorzystuje w swojej działalności poprzez odpłatne udzielanie licencji na korzystanie ze Znaków Towarowych spółkom z Grupy S.

Zarówno Nowa SK jak i Spółka będą podatnikami VAT czynnymi na moment restrukturyzacji.

W ramach restrukturyzacji planowane jest, że S. S.A. wystawi weksel własny tj. przyrzeczenie bezwarunkowe zapłaty oznaczonej sumy pieniężnej z odroczonym terminem płatności. Weksel zostanie wniesiony przez S. S.A. w formie wkładu niepieniężnego do Nowej SK.

W ramach restrukturyzacji planowane jest również, że Nowa SK nabędzie od Spółki na podstawie umów sprzedaży posiadane przez nią Znaki Towarowe. Znaki Towarowe będą wykorzystywane przez Nową SK w jej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów podlegających opodatkowaniu, tj. Nowa SK zamierza m.in. udzielać odpłatnych licencji dotyczących Znaków Towarowych innym podmiotom z Grupy S.. Znaki Towarowe będą spełniały definicję wartości niematerialnych i prawnych zawartą w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT i zostaną ujęte w Ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych, która będzie prowadzone przez Nową SK.

Transakcja sprzedaży zostanie potwierdzona fakturą VAT wystawioną przez Spółkę na rzecz Nowej SK.

W związku z umową sprzedaży Znaku Towarowego Nowa SK będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Spółki ustalonej ceny w ustalonym w umowie terminie. Zgodnie z umową, zapłata zostanie dokonana przez Nową SK w ustalonym w umowie terminie poprzez przeniesienie na Spółkę weksla otrzymanego wcześniej od S. S.A. tytułem wkładu niepieniężnego.

Weksel będzie zatem pełnić funkcję płatniczą.

Wnioskodawca jako jeden z podmiotów planujących utworzenie Nowej SK zwraca się na podstawie art. 14n § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa) z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w zakresu skutków podatkowych planowanych działań dla Nowej SK (w szczególności w zakresie potwierdzenia, iż w wyniku zapłaty wekslem doszło do uregulowania należności i brak jest obowiązku korekty podatku VAT naliczonego po upływie terminu 150 dni od dnia upływu terminu płatności za Znaki Towarowe oraz w zakresie możliwości uzyskania zwrotu VAT naliczonego w terminie przyspieszonym 25 dni).

Analogiczny wniosek został złożony w Biurze Krajowej Informacji Podatkowej przez S. S.A., który będzie drugim wspólnikiem Nowej SK.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

Dane umożliwiające identyfikację nowej spółki, której utworzenie planuje Spółka:

Ad. 1

*   planowana nazwa: TM „X.” Spółka Akcyjna spółka jawna

*   planowany adres siedziby: ul. B\`(...)\` W\`(...)\`.

Ad. 2

\- planowana forma organizacyjno-prawna, w jakiej będzie działać nowa spółka: spółka jawna

Ad. 3

*   w dniu 27 lutego 2013 r. podjęta została uchwała Rady Nadzorczej spółki „X.” S.A. (Nr 3/2013), w której, w związku z planowaną restrukturyzacją w Grupie, której częścią będzie konsolidacja praw własności przemysłowej, Rada Nadzorcza wyraziła zgodę m.in. na zawiązanie spółki osobowej w wybranej formie prawnej z udziałem „X.” S.A. oraz Spółki oraz wyposażenie jej w środki niezbędne do uruchomienia i prowadzenia działalności;

*   trwają prace nad przygotowaniem dokumentacji korporacyjnej nowej spółki, w tym nad przygotowaniem umowy nowej spółki,

*   „X.” S.A. weryfikuje dostępne metody udostępnienia finansowania nowej spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy uregulowanie ceny nabycia z tytułu nabycia Znaków Towarowych w formie weksla w przedstawionym stanie faktycznym będzie traktowane na równi z zapłatą i tym samym Nowa SK będzie uprawniona — przy założeniu spełnienia pozostałych warunków do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego w przyspieszonym terminie 25 dni, zgodnie z art. 87 ust. 6 Ustawy o VAT?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym zapłata za pomocą weksla będzie stanowiła formę uregulowania należności w świetle art. 89b ustawy o VAT i w konsekwencji Nowa SK nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego po upływie terminu 150 dni od dnia upływu terminu płatności za Znaki Towarowe?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym uregulowanie przez Nową SK ceny nabycia Znaków Towarowych w formie weksla stanowi jedną z możliwych form zapłaty za Znaki i w związku z tym Nowa SK będzie uprawniona przy założeniu spełnienia pozostałych warunków - do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego tytułu zakupu Znaków Towarowych w przyspieszonym terminie 25 dni, zgodnie z art. 87 ust. 6 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie zaś do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Znaki Towarowe będą wykorzystywane przez Nową SK w jej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów podlegających opodatkowaniu, tj. Nowa SK zamierza m.in. udzielać odpłatnych licencji dotyczących Znaków Towarowych innym podmiotom z Grupy S., a zatem Nowej SK będzie co do zasady, przysługiwało prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwot podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ponadto, w myśl art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.) (\`(...)\`).

Z analizy powyższego przepisu wynika, iż na umotywowany wniosek podatnika i przy spełnieniu określonych warunków podstawowe terminy zwrotów mogą być skrócone. Podatnik może otrzymać wcześniejszy zwrot, gdy spełnia następujące warunki:

*   opłaci wszystkie faktury dokumentujące zakupy rozliczone w deklaracji VAT,

*   zostanie dokonana zapłata za faktury zakupowe uwzględnione w deklaracji, z uwzględnieniem przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Dokonując analizy przytoczonych powyżej przepisów zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie stawia ograniczeń co do formy zapłaty należności. A zatem dopuszczalne jest, że jedną z form zapłaty należności jest też zapłata wekslem.

Zgodnie natomiast ze wspomnianym art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność jest inny przedsiębiorca oraz gdy jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 EURO przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Przepis ten nie odnosi się natomiast bezpośrednio do zapłaty w formie weksla, gdyż w tej formie płatności nie dochodzi do przekazania gotówki pomiędzy stronami transakcji. Wartość 15.000 EURO, o jakiej mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi wyłącznie granicę zapłaty w formie gotówkowej, natomiast nie ma żadnego wpływu na możliwość dokonywania zapłaty w innej formie, np. w formie weksla czy kompensaty wierzytelności. Interpretacja powyższego przepisu w ten sposób, że dokonywanie płatności związanych z działalnością gospodarczą uznawane za zapłatę dotyczy tylko sytuacji, gdy płatności dokonano za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy byłaby w ocenie Spółki nieuzasadniona i zbyt restrykcyjna.

Gdyby zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie obowiązku regulowania wszystkich należności tylko i wyłącznie za pośrednictwem rachunku bankowego w formie przepływów pieniężnych, to zostałoby to zastrzeżone bezpośrednio przepisie. Sposób rozliczania wzajemnych należności przedsiębiorców np. poprzez przekazanie weksla nie stanowi więc naruszenia dyspozycji zawartej w art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Powyższa interpretacja terminu zapłata na gruncie art. 87 ust. 6 ustawy o VAT była potwierdzana przez Ministra Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych dotyczących np. zapłaty w formie kompensaty wzajemnych wierzytelności, gdzie również nie dochodzi do faktycznego przekazania płatności za pośrednictwem rachunku bankowego (np. w interpretacji z 9 sierpnia 2010 r., sygn. ILPPI/443-565/10-2/BD czy w interpretacji z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. ITPP2/443-1071/10/12-S/AF oraz w wyrokach sądów administracyjnych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 7 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 388/11, sąd podkreślił, że warunek otrzymania przyspieszonego zwrotu nadwyżki podatku jest spełniony także wtedy, gdy w miejsce zapłaty należności z faktury wskazanej w przepisie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik i wystawca faktury dokonają wzajemnego potrącenia przysługujących im wierzytelności”. Stanowisko to zostało również w pełni potwierdzone w późniejszym wyroku NSA z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 1731/11 w wydanym w powyższej sprawie, w którym NSA oddalił skargę kasacyjną organu w analogicznej sprawie jak ta będąca przedmiotem niniejszego wniosku.

Dodatkowo, NSA uznał, że interpretacja przepisów art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.) przyjęta przez organ, zawężająca pojęcie zapłaty do przelewów bankowych, jest zbyt restrykcyjna.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy Nowa SK będzie uprawniona do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z tytułu nabycia Znaków Towarowych w terminie 25 dni, jeśli w okresie rozliczeniowym, za który Nowa SK wystąpi z wnioskiem o zwrot, dokona ona sprzedaży opodatkowanej VAT. Warunek zapłaty, będąc warunkiem koniecznym do przyspieszonego zwrotu będzie bowiem spełniony w przypadku dokonania zapłaty w formie weksla.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana zapłata za pomocą weksla będzie stanowiła formę uregulowania należności w świetle art. 89b ustawy o VAT i w konsekwencji Nowa SK nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego po upływie terminu 150 dni od dnia upływu terminu płatności za Znaki Towarowe.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Art. 89b ust. 1 ustawy o VAT obowiązujący od 1 stycznia 2013 r. stanowi, iż w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze,

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Nowa SK zapłaci za Znaki Towarowe za pomocą weksla otrzymanego od S. S.A. w formie wkładu niepieniężnego.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „uregulowania” należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju dla potrzeb art. 89b. Zdaniem Wnioskodawcy „uregulowanie” ceny może być dokonane w różnych formach, np. za pomocą weksla. Należy podkreślić, że przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń co do formy uregulowania należności.

W doktrynie jednoznacznie przyjmuje się, że weksel może pełnić funkcję płatniczą. Funkcja płatnicza weksla polega na regulowaniu zobowiązań płatniczych poprzez wręczenie weksla zamiast zapłaty z tytułu zawartych transakcji gospodarczych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zapłata za pomocą weksla stanowi formę uregulowania należności rodząc takie same skutki podatkowe jak zapłata.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, opisana zapłata za pomocą weksla będzie stanowiła formę uregulowania należności w świetle art. 89b ustawy o VAT. W konsekwencji, w przypadku gdy zapłata za pomocą weksla nastąpi w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności za Znaki Towarowe, Nowa SK nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następny okres lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Natomiast w myśl przepisów art. 87 ust. 6 ustawy o VAT na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

1.  faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.),
2.  dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone,
3.  importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji – przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z analizy powyższego przepisu wynika, iż na wniosek podatnika i przy spełnieniu określonych warunków podstawowy termin zwrotu może być skrócony: 60 dniowy do 25 dniowego. Podatnik może otrzymać wcześniejszy zwrot, gdy spełni następujące warunki:

*   opłaci wszystkie faktury lub dokumenty celne dokumentujące zakupy rozliczone w deklaracji VAT-7,

*   zapłata za te faktury zostanie dokonana z uwzględnieniem przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Zgodnie z ww. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.) dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Przepis ten ustanawia konieczność zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego należności za transakcję o wartości przekraczającej 15.000 euro, a zatem nie dopuszcza w takim przypadku zapłaty bezpośrednio w formie gotówkowej. Nie odnosi się natomiast do zapłaty w formie weksla własnego, którego regulacja znajduje się w ustawie z dnia 28 kwietnia 1936r. prawo wekslowe (Dz. U. z 1936r. Nr 37, poz. 282 ze zm.).

Zgodnie z art. 101 ustawy prawo wekslowe weksel własny zawiera:

1.  nazwę "weksel" w samym tekście dokumentu, w języku, w jakim go wystawiono;
2.  przyrzeczenie bezwarunkowe zapłacenia oznaczonej sumy pieniężnej;
3.  oznaczenie terminu płatności;
4.  oznaczenie miejsca płatności;
5.  nazwisko osoby, na której rzecz lub na której zlecenie zapłata ma być dokonana;
6.  oznaczenie daty i miejsca wystawienia wekslu;
7.  podpis wystawcy wekslu.

W świetle przepisów prawa wekslowego weksel własny to papier wartościowy zawierający bezwarunkowe przyrzeczenie wystawcy weksla do zapłaty sumy pieniężnej w określonym miejscu i czasie. Wystawca weksla własnego jest jednocześnie jego akceptantem. Treścią weksla własnego jest bezwarunkowe przyrzeczenie zapłaty sumy wekslowej przez wystawcę weksla.

Z opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że Grupa S. planuje restrukturyzację, której celem jest konsolidacja w jednym podmiocie znaków towarowych należących obecnie do spółek z Grupy oraz nowych znaków towarowych, które spółki z Grupy planują nabyć na rynku. W ramach restrukturyzacji planowane jest m.in. utworzenie spółki osobowej, np. spółki komandytowej lub innej spółki osobowej (Nowa SK), w której zostaną skonsolidowane znaki towarowe należące do Grupy. Planowana nazwa Nowej SK to TM „X.”, a miejsce jej siedziby: W-wa, ul. Bukowińska 22B. W tym celu Nowa SK, po uzyskaniu statusu podatnika VAT czynnego, będzie nabywać znaki towarowe od spółek z Grupy oraz z rynku. W ramach restrukturyzacji planowane jest, że S. S.A. wystawi weksel własny tj. przyrzeczenie bezwarunkowe zapłaty oznaczonej sumy pieniężnej z odroczonym terminem płatności. Weksel zostanie wniesiony przez S. S.A. w formie wkładu niepieniężnego do Nowej SK. W ramach restrukturyzacji planowane jest również, że Nowa SK nabędzie od Spółki na podstawie umów sprzedaży posiadane przez nią znaki towarowe. Znaki towarowe będą wykorzystywane przez Nową SK w jej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów podlegających opodatkowaniu, tj. Nowa SK zamierza m.in. udzielać odpłatnych licencji dotyczących Znaków Towarowych innym podmiotom z Grupy S.. Transakcja sprzedaży zostanie potwierdzona fakturą VAT wystawioną przez Spółkę na rzecz Nowej SK. W związku z umową sprzedaży Znaku Towarowego Nowa SK będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Spółki ustalonej ceny w ustalonym w umowie terminie. Zgodnie z umową, zapłata zostanie dokonana przez Nową SK w ustalonym w umowie terminie poprzez przeniesienie na Spółkę weksla otrzymanego wcześniej od S. S.A. tytułem wkładu niepieniężnego.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy uregulowanie ceny nabycia wynikającej z faktury dokumentującej nabycie Znaków Towarowych w formie weksla własnego będzie traktowane na równi z zapłatą tej faktury przez Nową SK i tym samym Nowa SK będzie uprawniona do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni.

W przedstawionych okolicznościach bezwzględnym warunkiem jaki Nowa SK musi spełnić jest zapłata w całości należności wynikających z rozliczonych faktur. W przedmiotowej sprawie Nowa SK nabyte Znaki Towarowe zobowiąże się spłacić w formie weksla własnego. Nie dojdzie zatem w żadnym przypadku do uregulowania należności z tytułu nabycia Znaków Towarowych ani w formie gotówki ani przelewu.

Dokonując analizy przytoczonych powyżej przepisów należy stwierdzić, że art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT odwołuje się do art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którym należności, których wysokość nie przekracza kwoty 15.000 euro mogą być regulowane zarówno gotówką jak i przelewem na rachunek bankowy kontrahenta podatnika. Jednakże gdy płatność wynikająca z jednorazowej transakcji przekracza 15.000 euro, to wówczas bezwzględnie należy dokonać tej zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego. Cytowany przepis bowiem w sposób jednoznaczny i bardzo czytelny wskazuje, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji. Tak więc wskazany przepis art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w sytuacji gdy podatnik chce skorzystać z uprawnienia w nim wskazanego, nakazuje bezwzględnie dokonać zapłaty za dokonane zakupy gotówką bądź przelewem za pośrednictwem rachunku bankowego. W żadnym miejscu wskazany przepis nie odnosi się do możliwości regulowania należności w drodze wystawienia weksla własnego. Tym samym Nowa SK chcąc skorzystać z tego uprawnienia szczególnego tzn. otrzymać zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni jest zobowiązana dokonać zapłaty gotówką lub przelewem za faktury dotyczące transakcji poniżej 15.000 euro oraz wyłącznie przelewem z rachunku bankowego w odniesieniu do transakcji udokumentowanych fakturami, gdy należność przekracza kwotę 15.000 euro, o której mowa w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

W konsekwencji powyższego Nowa SK nie będzie miała prawa do ubiegania się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni, jeśli dokona zapłaty za znaki towarowe w formie weksla własnego będącego jedynie bezwarunkowym przyrzeczeniem zapłaty sumy wekslowej przez wystawcę weksla – w żadnym razie nie wystąpi płatność gotówką lub przelewem bankowym.

Oczywiście w przypadku, gdy Nowa SK dokona zapłaty w formie weksla własnego nastąpi wygaśnięcie zobowiązania, jednakże pozbawi to Nową SK możliwości ubiegania się o dokonanie przez urząd skarbowy zwrotu różnicy podatku naliczonego nad podatkiem należnym w skróconym terminie – 25 dni.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Nowa SK, która złoży wniosek o wcześniejszy zwrot, w sytuacji, gdy kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji wynikają z faktur dokumentujących transakcje, które zostały uregulowane poprzez wystawienie weksla własnego – nie będzie uprawniona do zwrotu różnicy podatku VAT (wynikającego z tych faktur) w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia. Rozliczenie bowiem faktur poprzez wystawienie weksla własnego nie wyczerpuje znamion przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie stanowi podstawy do ubiegania się o zwrot ww. nadwyżki w przyspieszonym terminie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanej przez Spółkę interpretacji z dnia 9 sierpnia 2010r., sygn. ILPP1/443-565/10-2/BD prezentującej odmienne stanowisko od przyjętego w rozpatrywanej sprawie, należy zauważyć, że zgodnie z art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości UE (interpretacje ogólne). Stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości UE. Ponadto zauważyć należy, iż interpretacja ta jest tylko jednym z wielu rozstrzygnięć w tym zakresie. Zapewnienie jednolitości stosowania prawa podatkowego wynikające z art. 14a Ordynacji podatkowej dokonuje się w odniesieniu do utrwalonej praktyki organów podatkowych mającej odniesienie od całego katalogu wydanych interpretacji w tym zakresie. Wobec tego należy wziąć pod uwagę liczne odmienne rozstrzygnięcia w tym zakresie, np. IPPP2/443-724/12 4/DG z 9.11.2012r., IBPP2/443-788/12/ICz z 31.10.2012 r., IPPP1/443-812/12-3/AS z 29.11.2012 r. czy ITPP1/443-1045/12/KM z 28.11.2012r.

Odnosząc się do powołanej przez Skarżącą interpretacji indywidualnej z dnia 18 lipca 2012r. znak ITPP2/443-1071/10/12-S/AF tut. Organ podatkowy wskazuje, że interpretacja ta została wydana zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1731/11 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 czerwca 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 388/11. Wskazać należy, że Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.).

Ad. 2

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy o VAT.

W myśl art. 89b ust. 1 ustawy o VAT w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Natomiast w oparciu o art. 89b ust. 1a ustawy o VAT przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art. 89b ust. 2 ustawy o VAT).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Nowa SK zapłaci za Znaki Towarowe za pomocą weksla otrzymanego od Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego.

Przepis art. 89b ust. 1 ustawy o VAT nakłada obowiązek skorygowania podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika w określonej sytuacji. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „uregulowania” należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju. W art. 89 a ust. 1a ustawy o VAT regulującym rozliczenie podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, ustawodawca wskazuje, iż „nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie (…)”. Termin „należność uregulowana w jakiejkolwiek formie” obejmuje zaspokojenie wierzyciela, powodujące wygaśnięcie jego roszczeń wobec dłużnika. Wykonanie to może nastąpić w różny sposób, uzgodniony przez strony. Oznacza to, że nabywca towarów i usług może dokonać płatności w dowolnej formie, która spowoduje wygaśniecie roszczeń dostawcy bądź usługodawcy do zapłaty ceny za towary lub usługi. W niniejszej sprawie Nowa SK zamierza nabyć Znaki Towarowe, za które płatność nastąpi w formie wystawienia weksla własnego, a więc bezwarunkowego przyrzeczenia zapłaty w przyszłości określonej sumy wekslowej przez wystawcę weksla.

Biorąc pod uwagę powyższe spostrzeżenia należy stwierdzić, że zapłata za pomocą weksla jest formą uregulowania należności z tytułu zawartych pomiędzy stronami transakcji gospodarczych, co nie implikuje, że wręczenie weksla spowoduje wygaśniecie zobowiązań finansowych. Wystawienie weksla powoduje jedynie bezwarunkowe przyrzeczenie zapłaty określonej sumy w przyszłości, która widnieje na wystawionym wekslu. Oznacza to, że sama czynność wręczenia weksla własnego (wprowadzonego do obrotu gospodarczego) wierzycielowi nie powoduje, że wierzyciel zostanie zaspokojony. W takiej sytuacji nie nastąpi wygaśnięcie roszczeń finansowych wobec dłużnika – spowoduje jedynie odroczenie w czasie płatności za nabyty towar lub usługę z jednoczesną bezwarunkową gwarancją dłużnika, że płatność nastąpi w przyszłości w terminie określonym w wekslu.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o VAT w zakresie korekty podatku naliczonego nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że Nowa SK nie będzie w ogóle zobowiązana do korekty podatku naliczonego po upływie terminu 150 dni od dnia upływu terminu płatności za Znaki Towarowe. Samo wręczenie weksla przez Nową SK nie spowoduje, że Spółka otrzyma zapłatę za sprzedaż Znaków Towarowych. Będzie ona jedynie w posiadaniu weksla stanowiącego bezwarunkowe przyrzeczenia zapłaty określonej sumy pieniężnej w przyszłości, a więc będzie ona mogła domagać się otrzymania zapłaty za sprzedaż Znaków Towarowych, po upływie terminu określonego w wekslu.

W świetle powyższego należy uznać, iż termin 150 dni wynikający z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT rozpocznie bieg od dnia następującego po upływie określonych w wekslu terminów płatności. Dopiero w przypadku upływu 150 dniowego terminu liczonego od dnia terminu płatności określonego w wekslu, tj. niezapłacenia przez Nową SK należności za nabyte Znaki Towarowe Nowa SK będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku odliczonego VAT stosownie do art. 89b ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.