Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.158.2017.2.ZD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-22
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT w związku ze świadczeniem usług zarządzania i czy usługi te stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą.
Słowa kluczowe: kontrakt-kontrakt menedżerski; opodatkowanie; usługi; usługi-usługi zarządzania; wynagrodzenia; zarządzanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2017 r. (data wpływu 19 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lipca 2017 r. (data wpływu 28 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT w związku ze świadczeniem usług zarządzania i czy usługi te stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT w związku ze świadczeniem usług zarządzania i czy usługi te stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą. Wniosek uzupełniono w dniu 28 lipca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i wskazanie właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W Dzienniku Ustaw z dnia 9 sierpnia 2016 r. pod pozycją 1202 ogłoszono ustawę z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (tzw. Ustawa kominowa). Wnioskodawca, jako Członek Zarządu, podlega pod przepisy tej ustawy.

W świetle przepisów Ustawy, zasady wynagradzania członka zarządu oraz inne kluczowe postanowienia związane z pełnioną funkcją określa umowa o świadczenie usług zarządzania (Umowa). Umowa o świadczenie usług zarządzania zostanie zawarta między Wnioskodawcą a Spółką reprezentowaną przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej Przedsiębiorstwa Spółka Akcyjna. Zarządzający rozpocznie świadczenie usług od dnia 1 lipca 2017 r. W projektowanej Umowie Wnioskodawca, zwany dalej „Zarządzający, Prezes Zarządu”.

*   Wnioskodawca – Zarządzający, nie prowadzi działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
*   Wnioskodawca (Zarządzający) otrzymuje wynagrodzenie od Spółki, ale nie są to przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 do 6 ustawy o PDOF.
*   Wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi przychody, o których mowa w przepisach art. 13 punkty 2 do 9 ze wskazaniem na pkt 9.
*   Umowa zostanie zawarta w związku z wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202) o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (tzw. nowa ustawa kominowa), która wyeliminowała możliwość zawierania z członkami organów zarządzających umów o pracę, dotychczas powszechnie stosowanych, również w przypadku Wnioskodawcy. Głównym celem ustawodawcy była zmiana formy wykonywania stosunku korporacyjnego pomiędzy spółką a członkiem zarządu, a nie zmiana zakresu podporządkowania takiej osoby organom spółki w sposób oczywisty wynikającego z istoty umowy o pracę. Tak więc w dalszym ciągu osoba świadcząca usługi zarządzania jest zobowiązania do stosowania się do uchwał organów spółki, tj. Rady Nadzorczej i Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy. Znajduje to także potwierdzenie w zapisach umowy o świadczenie usług zarządzania, z której wynika, że Zarządzający (cytat z treści Umowy) „Wykonując Umowę Zarządzający zobowiązany jest współdziałać z organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Statutu Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki”. Przywołane powyżej przepisy nowej ustawy kominowej oraz korespondujące z nimi zapisy umowy o świadczenie usług przewidują również, że Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy we współdziałaniu z Radą Nadzorczą, wyznacza Zarządzającemu cele zarządcze, których realizacja warunkuje przyznanie takiej osobie dodatkowego wynagrodzenia za dany rok obrotowy. Członek Zarządu ma swobodę w zakresie bieżącego prowadzenia spraw spółki, podejmowania decyzji kadrowych i inwestycyjnych, jednakże w istocie mają one służyć efektywnej realizacji celów wyznaczanych przez ww. organy spółki. Potwierdzeniem pozytywnej oceny realizacji tych zadań jest nie tylko przyznanie dodatkowego wynagrodzenia, ale również uzyskanie absolutorium przez członka zarządu, co wynika z powszechnie obowiązujących przepisów KSH. Członek zarządu świadcząc usługi zarządzania nie posiada pełnej swobody co do czasu i miejsca ich wykonywania.
*   Zgodnie z obowiązującymi przepisami KSH oraz Statutem Spółki, Członek Zarządu jest uprawniony do jej reprezentacji a więc także składania w jej imieniu oświadczeń woli.
*   Członek Zarządu nie posiada akcji Spółki, tak więc nie jest to przyczyna powołania go do sprawowania tej funkcji. Powierzenie mu obowiązków w tym zakresie wynika z posiadanej wiedzy, wykształcenia, wieloletniego doświadczenia i stażu pracy w Spółce, tj. posiadanych atrybutów niezbędnych do prawidłowego, sprawnego i bezkolizyjnego kierowania tak dużym przedsiębiorstwem.
*   Umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania zawiera postanowienia regulujące wynagrodzenie należne Członkowi Zarządu. Wynagrodzenie to składa się z części stałej oraz premii rocznej jako wynagrodzenia zmiennego wynikowego, stanowiącego wynagrodzenie uzupełniające. Sposób wynagradzania Zarządzającego uregulowany został w umowie zgodnie z zasadami kształtowania wynagrodzeń członków zarządów, przewidzianymi w „ustawie kominowej” – art. 4 ust. 1, ust. 2 oraz ust. 5. Członek Zarządu/Wnioskodawca nie ma wpływu na wysokość swojego wynagrodzenia stałego, bowiem ustala je w formie uchwały Rada Nadzorcza. Ale również Rada Nadzorcza nie ma swobody działania w tym zakresie, ponieważ art. 4 ust. 2 „ustawy kominowej” stwierdza wprost, że „część stałą wynagrodzenia członka organu zarządzającego ustała się z uwzględnieniem skali działalności spółki, w szczególności jej aktywów, osiągniętych przychodów i wielkości zatrudnienia”. Oznacza to, że jedynie zmiana wymienionych kryteriów (poparta ustawą) może być podstawą do ustalenia nowej wysokości wynagrodzenia stałego Zarządzającego. Tożsamy zapis zawarty został w umowie o świadczenie usług pod pozycją w rozdziale „Wynagrodzenie Zarządzającego i przerwy w świadczeniu usługi”.
*   Wynagrodzenie członka zarządu jest ustalane w trybie przewidzianym w nowej ustawie kominowej. Składa się ono z miesięcznego wynagrodzenia stałego oraz wynagrodzenia zmiennego przyznawanego za dany rok obrotowy. Jest ono uzależnione od poziomu realizacji celów zarządczych. Cele zarządcze, wagi tych celów, obiektywne i niezależne kryteria ich realizacji oraz rozliczania zostały ustalone w sposób jednolity przez Radę Nadzorczą dla wszystkich Członków Zarządu Spółki. Część zmienna wynagrodzenia nie może przekroczyć 50% sumy wynagrodzenia podstawowego Członka Zarządu w poprzednim roku obrotowym. Decyzja o przyznaniu albo nieprzyznaniu tego wynagrodzenia zostanie podjęta po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy (czyli za rok 2017 w roku 2018) oraz po udzieleniu przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy konkretnemu Członkowi Zarządu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków. O powyższym mówią zapisy nowej ustawy kominowej.
*   Wnioskodawca wykonuje czynności związane z zarządzaniem Spółką w siedzibie Spółki. Miejsce i czas wykonywania obowiązków, osobiście przez Wnioskodawcę, określiła Rada Nadzorcza w umowie o świadczeniu usług zarządzania. Członek Zarządu funkcjonuje w ramach organizacji Spółki. Jest zintegrowany z jej organizacją. Aby więc wypełniał z należytą starannością swoje obowiązki w czasie i miejscu od niego wymaganym, Spółka zapewnia Wnioskodawcy środki i infrastrukturę biurową, sprzętową, organizacyjną wraz z obsługą wg standardów i regulacji obowiązujących w Spółce. Wszystkie koszty opisane przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej ponosi Spółka.
*   Odpowiedzialność Zarządzającego zawarta jest w punkcie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania (cytat z treści Umowy) „Strony zgodnie postanawiają, iż Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności względem osób trzecich z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy. Odpowiedzialność z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Usług ponosi Spółka, co nie wyklucza możliwości dochodzenia roszczeń regresowych Spółki względem Zarządzającego.”. Zarządzający odpowiada wobec Spółki za naruszenie postanowień Umowy, interesów Spółki a także powszechnie obowiązujących przepisów, w szczególności Kodeksu spółek handlowych, postanowień Statutu oraz uchwał Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy. Niewątpliwie Członek Zarządu, na mocy art. 483 § 1 KSH, ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną wobec Spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami Statutu Spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter odpowiedzialności odszkodowawczej i jest oparta na istniejącej między Spółką a członkiem jej organu więzi zobowiązującej, której naruszenie skutkuje odpowiedzialnością odszkodowawczą. Członek Zarządu ponosi ją wyłącznie wobec Spółki. Wnioskodawca w okolicznościach przedstawionej sprawy, będąc Członkiem Zarządu – Zarządzającym w Spółce, nie jest w pełni osobą samodzielną w zakresie praw i obowiązków, co jest priorytetową cechą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Jako Członek Zarządu – Zarządzający działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, jego wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działa jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną osobom trzecim. Wnioskodawca, jako Członek Zarządu, nie działa w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje on swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek, lecz w imieniu zarządzanej Spółki.
*   Umowa o świadczenie usług zarządzania nakazuje Spółce objąć Zarządzającego ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej, co wynika z zapisów Umowy, „Zarządzający zobowiązany jest do posiadania aktualnej polisy OC związanej z ryzykiem świadczenia usług zarządzania oraz polis NW i na życie. Koszty uzyskania i utrzymania polisy w okresie pełnienia Funkcji ponosi Spółka.”.
*   Umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania nie reguluje szczegółowo kwestii reprezentacji, lecz odwołuje się do obowiązujących przepisów zarówno KSH jak i Statutu Spółki, określającego sposób jej reprezentacji. Jednym z obowiązków Zarządzającego, zgodnie z zapisami umowy, jest „reprezentowanie Spółki na zewnątrz jako członek organu zarządzającego, zgodnie z zasadami reprezentacji”.

Pismem z dnia 21 lipca 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – wskazano, co następuje:

*   Ad 1. Zawierana umowa o zarządzanie nie obliguje Wnioskodawcy do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności względem osób trzecich. Co więcej, na mocy postanowień umowy o świadczenie usług zarządzania (dalej również: kontrakt menedżerski), pełniąc funkcję Prezesa Zarządu Spółki Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności względem osób trzecich z tytułu niewykonania bądź nienależytego wykonania kontraktu menedżerskiego. Odpowiedzialność względem osób trzecich ciąży na Spółce. Nie wyklucza to jednakże ewentualnych roszczeń regresowych wobec Wnioskodawcy, w tym roszczeń Spółki przewidzianych w obowiązujących przepisach – w tym w Kodeksie spółek handlowych. Na mocy zawieranej umowy Wnioskodawca jest natomiast zobowiązany do posiadania aktualnej polisy OC związanej z ryzykiem świadczenia usług zarządzania oraz polis NW i na życie. Koszty uzyskania i utrzymania polis w okresie pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki ponosi Spółka. Poniżej Wnioskodawca przedstawia postanowienia zawieranej umowy o świadczenie usług zarządzania odnoszące się do przedmiotowej kwestii: „ § 7 Odpowiedzialność Zarządzającego
    1.  Strony zgodnie postanawiają, iż Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności względem osób trzecich z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy. Odpowiedzialność z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Usług ponosi Spółka, co nie wyklucza możliwości dochodzenia roszczeń regresowych Spółki względem Zarządzającego.
    2.  Zarządzający zobowiązany jest do posiadania aktualnej polisy OC związanej z ryzykiem świadczenia usług zarządzania oraz polis NW i na życie. Koszty uzyskania i utrzymania polis w okresie pełnienia Funkcji ponosi Spółka.”.
*   Ad 2. Jak wskazano powyżej, kontrakt menedżerski nie wymaga zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności względem osób trzecich. Odpowiedzialność względem osób trzecich ciąży na Spółce. Kwestię odpowiedzialności względem osób trzecich regulują wyżej przytoczone postanowienia kontraktu menedżerskiego.
*   Ad 3. Zgodnie z zawieraną umową o świadczenie usług zarządzania (kontraktem menedżerskim), do obowiązków Wnioskodawcy pełniącego funkcję Prezesa Zarządu Spółki należy wykonywanie usług zarządzania w taki sposób, aby zapewnione zostało prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki. Wnioskodawca jest zatem uprawniony do świadczenia usług zarządzania poza siedzibą Spółki, przy czym zarządzanie poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania, a nadto zarządzanie poza siedzibą Spółki trwające powyżej 7 dni kalendarzowych, wymaga wcześniejszego uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej lub, w przypadku jego nieobecności, z zastępcą Przewodniczącego lub innym członkiem Rady Nadzorczej Spółki. Celem zapewnienia prawidłowego i nieprzerwanego funkcjonowania Spółki w okresie zarządzania przez Wnioskodawcę poza siedzibą Spółki, Spółka zobowiązana jest zapewnić Wnioskodawcy niezbędny sprzęt komunikacyjny (telefon komórkowy, smartfon, tablet, notebook z miesięcznym limitem kosztów związanych z korzystaniem z usług telekomunikacyjnych w celach służbowych w wysokości 250 netto). Jednocześnie Wnioskodawca nie jest zobowiązany wykonywać usług zarządzania w dni, kiedy ich wykonywanie jest obiektywnie niemożliwe lub niecelowe, a w związku z ich niewykonywaniem Spółka nie poniesie szkody. Ponadto w myśl postanowień zawieranej umowy, Wnioskodawcy przysługuje przerwa w wykonywaniu kontraktu menedżerskiego w wymiarze 26 dni roboczych w ciągu roku obrotowego (niezależnie od sobót oraz dni ustawowo wolnych od pracy) z zachowaniem prawa do wynagrodzenia. Termin przerwy w świadczeniu usług zarządzania winien być uzgodniony z Przewodniczącym Rady Nadzorczej Spółki, przy czym Wnioskodawcy przysługiwać będzie 5 dni przerwy w zarządzaniu na jego żądanie. Wnioskodawca będzie miał również prawo do odpłatnej przerwy w wykonaniu Usługi z powodu choroby potwierdzonej stosownym zaświadczeniem lekarskim, o czym Prezes Zarządu poinformuje Członka Rady Nadzorczej. Poniżej Wnioskodawca przedstawia postanowienia zawieranej umowy o świadczenie usług zarządzania odnoszące się do przedmiotowej kwestii: „ § 3
    
    1.  Zarządzający zobowiązany jest wykonywać Usługi w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację Umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki.
    2.  Zarządzający zobowiązany jest wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie Usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania.
    3.  Świadczenie Usług poza siedzibą Spółki trwające nieprzerwanie powyżej 7 dni kalendarzowych wymaga wcześniejszego uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej lub w przypadku jego nieobecności z zastępcą Przewodniczącego lub innym członkiem Rady Nadzorczej.
    
    § 8 Wynagrodzenie Zarządzającego i przerwy w świadczeniu Usługi
    
    Czas i sposób wykonywania usług przez Prezesa Zarządu musi zapewnić należyte wykonanie obowiązków wynikających z Umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki.1.  Prezes Zarządu nie jest zobowiązany wykonywać usług zarządzania w dni, kiedy ich wykonywanie jest obiektywnie niemożliwe lub niecelowe, a w związku z ich niewykonywaniem Spółka nie poniesie szkody. Dniami tymi są w szczególności dni ustawowo wolne od pracy, soboty, a także dni w których nie wykonuje pracy personel administracyjny Spółki. Niewykonywanie Usługi w powyższej sytuacji nie powoduje utraty prawa do wynagrodzenia.
    2.  Prezesowi Zarządu przysługuje 26 dni roboczych przerwy w wykonywaniu Umowy celem wypoczynku w ciągu roku obrotowego niezależnie od sobót oraz dni ustawowo wolnych od pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, w terminach uzgodnionych z Przewodniczącym Rady Nadzorczej, z czego 5 dni będzie udzielone na jego żądanie, chyba że pilne sprawy Spółki będą wymagały zaangażowania Zarządzającego, Prezesowi Zarządu przysługuje również prawo do odpłatnej przerwy. W wykonaniu Usługi z powodu choroby potwierdzonej stosownym zaświadczeniem lekarskim, o czym Prezes Zarządu poinformuje Członka Rady Nadzorczej. W przypadku niewykorzystania przez Zarządzającego wyżej wskazanego okresu płatnej przerwy w wykonywaniu Umowy celem wypoczynku w danym roku obrotowym, Rada Nadzorcza odrębną uchwałą podjętą w terminie do końca marca kolejnego roku obrotowego, zdecyduje o przejściu niewykorzystanych w danym roku obrotowym płatnych dni przerwy w wykonywaniu Usługi na kolejny rok obrotowy bądź alternatywnie o wypłacie Zarządzającemu ekwiwalentu za niewykorzystany w danym roku obrotowym okres płatnej przerwy, kierując się każdorazowo interesem Spółki. W przypadku podjęcia uchwały o wypłacie Zarządzającemu ekwiwalentu, ekwiwalent zostanie wypłacony w terminie 5 dni od podjęcia przez Radę Nadzorczą uchwały w tym zakresie. W przypadku konieczności odwołania Zarządzającego z płatnego okresu przerwy w świadczeniu Usługi, ze względu np. na pilne sprawy Spółki wymagające osobistego zaangażowania Zarządzającego, Spółka zwróci Zarządzającemu wszelkie koszty związane z tym odwołaniem.
    3.  W przypadku przerwy w świadczeniu Usługi (innej niż przerwa, o której mowa w ust. 6 oraz z uwzględnieniem postanowień ust. 5), Wynagrodzenie Stałe Prezesa Zarządu będzie obniżone proporcjonalnie o okres, w którym Prezes Zarządu Usługi nie świadczył.”.
    
    Kontrakt menedżerski nie przewiduje ograniczeń samodzielności i niezależności Wnioskodawcy. Wnioskodawca jako Zarządzający Spółką wykonuje czynności z zachowaniem najwyższej staranności i kierując się dobrem zarządzanej Spółki, przy wykorzystaniu swoich zdolności oraz doświadczenia. Wnioskodawca samodzielnie podejmuje decyzje obarczone ryzykiem gospodarczym, dążąc do osiągnięcia satysfakcjonujących wyników finansowych Spółki i dbając o jej interesy. Poniżej Wnioskodawca przedstawia postanowienia zawieranej umowy o świadczenie usług zarządzania odnoszące się do przedmiotowej kwestii: „ § 2 Prawa i obowiązki Zarządzającego
    
    1.  Zarządzający zobowiązuje się do świadczenia Usług:
        1.  z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętych standardach zarządzania, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań;
        2.  w sposób zgodny z interesem Spółki i prowadzący do jej rozwoju, w szczególności poprzez osiągnięcie celów postawionych Spółce, w tym planowanych wyników gospodarczych i zamierzonej pozycji na rynku, ochrony wartości jej aktywów, a także kreowanie pozytywnego wewnętrznego i zewnętrznego wizerunku Spółki.
    2.  Wykonując Umowę Zarządzający zobowiązany jest współdziałać z organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Statutu Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki.
    3.  Świadczenie Usług będzie polegało w szczególności na:
        1.  prowadzeniu spraw Spółki z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z Funkcji,
        2.  reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
        3.  osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do Funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,
        4.  realizacji wyznaczonych celów zarządczych, o których mowa w § 8 ust. 6 Umowy.”.
    
    Poza zawieranym kontraktem menedżerskim, który nie przewiduje ograniczeń samodzielności i niezależności Wnioskodawcy w wykonywaniu usług zarządzania, na względzie należy mieć jednakże przepisy powszechnie obowiązujące – Kodeks spółek handlowych, oraz przepisy korporacyjne – statut Spółki, obowiązujące Wnioskodawcę z racji pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki. Tym samym ograniczenia samodzielności Wnioskodawcy wynikają nie z zawieranego kontraktu menedżerskiego, lecz ze stosunku korporacyjnego. Postanowienia Statutu Spółki ograniczające samodzielność Wnioskodawcy: „ § 23.
    1.  Do czasu uzyskania statusu spółki publicznej (to jest spółki, w której co najmniej jedna akcja jest zdematerializowana w rozumieniu przepisów o obrocie instrumentami finansowymi) uchwały Walnego Zgromadzenia wymaga:
        1.  nabycie nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego, udziałów w nieruchomości lub udziałów w prawie użytkowania wieczystego o wartości rynkowej przekraczającej równowartość w złotych 100.000,00 EUR (słownie: sto tysięcy euro),
        2.  zbycie lub obciążenie ograniczonymi prawami rzeczowymi nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego, udziałów w nieruchomości albo udziałów w prawie użytkowania wieczystego o wartości rynkowej przekraczającej równowartość w złotych 100.000,00 EUR (słownie: sto tysięcy euro),
        3.  zawarcie przez Spółkę umowy o wartości przekraczającej równowartość w złotych 10.000,00 EUR (dziesięć tysięcy euro), której zamiarem jest darowizna lub zwolnienie z długu oraz innej umowy niezwiązanej z przedmiotem działalności gospodarczej Spółki określonej w niniejszym Statucie,
        4.  ustalanie wynagrodzenia członków Zarządu zatrudnionych na podstawie umowy o pracę lub innej umowy.
    2.  Wartość euro, o której mowa w ust. 1, oblicza się na podstawie średniego kursu ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego dzień zwołania Walnego Zgromadzenia, a jeżeli Walne Zgromadzenie odbywa się bez formalnego zwołania z zachowaniem warunków ustawowych, z dnia poprzedzającego dzień odbycia Walnego Zgromadzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Zainteresowany wnosi o potwierdzenie, że czynności realizowane przez niego na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że „podatnikiem są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

W myśl art. 15 ust. 2, „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (\`(...)\`)”.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3, „Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.”.

Na mocy art. 13 pkt 9 ustawy o PDOF, „za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 (tejże ustawy), uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7”.

W ocenie Wnioskodawcy, umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania łącząca go ze Spółką zawiera łącznie wszystkie elementy opisane w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, czyli w sposób precyzyjny określa:

*   warunki wykonywania umowy w zakresie zarządzania Spółką,
*   warunki wynagrodzenia,
*   odpowiedzialność zlecającego za wykonanie tych czynności. Odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności to odpowiedzialność wobec osób trzecich.

Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wskazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia oraz kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich. Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak odpowiedzialność za wykonanie czynności rozumie Wnioskodawca. Ważne jest, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, bo to wskazuje na wyłączenie lub nie ze sfery samodzielności, czyli z grona podatników VAT tego podmiotu, który odpowiada lub nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

W ocenie Wnioskodawcy istotny jest również kontekst słowa „samodzielnie”, użytego w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Samodzielność wyklucza bowiem związanie z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny, wyklucza stosunek podporządkowania oraz wyklucza ustalenia między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Z przedstawionego całościowo opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podpisze umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania ze spółką prawa handlowego (spółką kapitałową). Na mocy postanowień przedmiotowej umowy Spółka powierzy Wnioskodawcy pełnienie funkcji Członka Zarządu, a Wnioskodawca zobowiąże się do zarządzania Spółką. Zakres zarządzania obejmuje reprezentowanie Spółki oraz prowadzenie wszystkich spraw zarządzanego podmiotu. Zgodnie z umową wszelkie obowiązki z zakresu zarządzania Spółką Zarządzający powinien wykonywać ze starannością, jaka wymagana jest od podmiotu zajmującego się profesjonalnie zarządzaniem cudzymi interesami i jest on odpowiedzialny w sytuacji niezachowania takiej staranności. Ponadto, w ramach postanowień określających sposób wykonywania przez Wnioskodawcę czynności, umowa przewiduje, że Zarządzający sprawuje swoje czynności w siedzibie Spółki w takich ramach czasowych, jakie niezbędne są do sprawnego zarządzania, jednakże jednocześnie powinien on być stale dostępny dla Spółki w sprawach wymagających jego osobistego zaangażowania, co oznacza, że podejmowane czynności świadczone są na rzecz i w interesie Spółki. Wnioskodawca, będący Członkiem Zarządu, funkcjonuje w ramach organizacji Spółki. Czynności związane z prowadzeniem spraw Spółki, sprawowanie zarządu Spółką wykonywane są przez Członka Zarządu w ramach członkostwa w Zarządzie.

Dodatkowo Wnioskodawcy przysługuje prawo do korzystania z pewnych składników majątku Spółki: telefonu komórkowego z abonamentem, komputera osobistego i środków łączności umożliwiających dostęp do internetu. Spółka zobowiązana jest do pokrycia Wnioskodawcy wszelkich prawidłowo udokumentowanych wydatków związanych z prowadzeniem powierzonych zadań, w szczególności kosztów delegacji służbowych. Jak przewidziano w Umowie, Zarządzający zarządzając Spółką jest obowiązany stosować się do przepisów Kodeksu spółek handlowych, postanowień niniejszej Umowy i uchwał organu stanowiącego oraz nadzorczego Spółki. Za świadczenie usług polegających na zarządzaniu przysługuje wynagrodzenie, na które składa się podstawowe wynagrodzenie określone miesięcznie oraz nagroda roczna w formie wynagrodzenia uzupełniającego, której uwarunkowania, parametry ekonomiczne i wysokość określa Rada Nadzorcza Spółki. Wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście. Od tego przychodu Spółka naliczy i odprowadzi za Wnioskodawcę zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz należne składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, zgodnie z zasadami dotyczącymi umów zlecenia.

Wnioskodawca ubezpieczony jest od odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone Spółce oraz osobom trzecim, jest również objęty ubezpieczeniem w przypadku zarzutów i konsekwencji finansowych wynikających z Kodeksu Karnego Skarbowego w sporze z organami skarbowymi i celnymi. Spółka objęła Zarządzającego ubezpieczeniem, a należna składka jest kosztem Spółki. Ubezpieczenie obowiązuje do czasu wygaśnięcia trwającej aktualnie kadencji Członka Zarządu. Ponadto Zarządzającemu przysługuje prawo do przerwy w wykonywaniu czynności z zakresu zarządzania Spółką 26 dni roboczych oraz na czas choroby potwierdzonej stosownym zaświadczeniem bez utraty prawa do wynagrodzenia za dni nieświadczenia pracy. Natomiast wynagrodzenie w części uzupełniającej (nagroda roczna) jest uzależnione od wyników osiąganych przez Wnioskodawcę, co wskazuje, że Wnioskodawca nie działa samodzielnie i niezależnie lecz mając na względzie interesy i wyniki finansowe Spółki. W rezultacie, to na Spółce ciąży ryzyko ekonomiczne podejmowanych działań. To również Spółka odpowie wobec swoich wszystkich zatrudnionych pracowników, nie podnosząc im wynagrodzeń, z powodu złych wyników czy może raczej nieuzyskania przewidywanych, zaplanowanych wyników ekonomiczno-finansowych przez odpowiadających za to Członków Zarządu. Część stała wynagrodzenia Członka Zarządu jest „stała”, ustalona uchwałą Rady Nadzorczej, a więc nie jest wynikiem intensywności podejmowanych przez Wnioskodawcę działań i ich skuteczności. W ocenie Wnioskodawcy pełnienie funkcji Członka Zarządu nie zawiera elementu ryzyka ekonomicznego, które jednak jest integralnie związane z każdą działalnością gospodarczą. Sytuacja Członka Zarządu/Zarządzającego jest zupełnie odmienna od sytuacji świadczenia usługi przez usługodawcę na rzecz usługobiorcy w warunkach rynkowych.

W kwestii odpowiedzialności Wnioskodawcy: Z zapisów umowy wynika, że Członek Zarządu ponosi odpowiedzialność wyłącznie wobec Spółki. Zatem, nawet jeśli następstwem wadliwego działania lub zaniechania Członka Zarządu będzie szkoda wyrządzona przez Spółkę osobie trzeciej, to osoba ta skieruje roszczenia przeciwko Spółce, a nie wobec członka jej organu. Natomiast Członek Zarządu odpowiada wobec Spółki za szkodę wyrządzoną z jego winy. Jest to odpowiedzialność na zasadzie winy wyłącznie wobec Spółki (art. 1 oraz 38 Kodeksu cywilnego).

Spółka odpowiada za działania i zaniechania swoich ustawowych organów – Zarządu jak za swoje własne, natomiast odpowiedzialność ta nie obciąża członków organów Spółki, w tym także Członków Zarządu w ich relacji do osób trzecich. Wyjątkowo Członek Zarządu może ponosić odpowiedzialność wobec osób trzecich, jeżeli jego działania wyrządzą osobom trzecim szkodę (niejako poza jego stosunkiem ze Spółką), podstawą w tym przypadku jest art. 490 KSH. Wskazane powyżej zasady stanowią tzw. zasady ogólne odpowiedzialności, obowiązujące domyślnie z mocy przepisów prawa, które co do zasady nie mogą być modyfikowane przez strony.

Treść stosunku prawnego w zakresie odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich regulowana jest także, a nawet przede wszystkim, w przepisach Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 56 oraz 353(1) ustawowe zasady odpowiedzialności zlecającego (tj. zasady odpowiedzialności Spółki) stanowią element stosunku prawnego, jaki na mocy umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania powstał między Spółką a Członkiem Zarządu.

Wynikające z przepisów KSH oraz KC zasady odpowiedzialności powtórzone zostały w treści umowy, wskazane w opisie stanu faktycznego niniejszego wniosku. Umowa ta wskazuje bowiem, że Członkowie Zarządu odpowiadają na zasadach ogólnych wobec Spółki (tj. na mocy art. 483 § 1 KSH) oraz wobec osób trzecich (w przypadku, o którym mowa w art. 490 KSH). Na marginesie należy dodać, że odpowiedzialność Członków Zarządu wobec osób trzecich wynika z treści przepisu art. 490 KSH, który to przepis ma charakter bezwzględnie obowiązujący, a zatem treść tego przepisu nie może zostać wyłączona przez strony w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania.

Powyższe stanowisko znalazło również potwierdzenie w uzasadnieniu do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1014/15.

Zauważyć należy także, że zgodnie z art. 211 § 1 KSH, Członek Zarządu nie może bez zgody Spółki zajmować się interesami konkurencyjnymi ani też uczestniczyć w spółce konkurencyjnej jako wspólnik spółki cywilnej, spółki osobowej lub jako członek organu spółki kapitałowej bądź uczestniczyć w innej konkurencyjnej osobie prawnej jako członek organu. Jak ważne jest to zagadnienie niech świadczy fakt, że załącznikiem do Umowy o świadczenie usług zarządzania jest samoistna Umowa o zakazie konkurencji obowiązująca w czasie pełnienia funkcji Członka Zarządu przez Wnioskodawcę. W przypadku naruszenia przez Zarządzającego, w okresie zakazu konkurencji, któregokolwiek ze zobowiązań wymienionych w Umowie o zakazie konkurencji, Zarządzający zobowiązany będzie zapłacić Spółce karę umowną równą trzykrotności miesięcznego wynagrodzenia stałego. Spółka może ponadto dochodzić na zasadach ogólnych odszkodowania przekraczającego wysokość kary umownej.

Podsumowanie

Uwzględniając wszystkie przytoczone argumenty, Wnioskodawca wskazuje, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy, będąc Członkiem Zarządu – Zarządzającym w Spółce, jego działanie nie mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Działaniom Wnioskodawcy nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi priorytetową cechę działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Jako Członek Zarządu – Menedżer, Wnioskodawca działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działa jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną osobom trzecim. Wnioskodawca nie działa w warunkach ryzyka, niepewności np. co do wielkości sprzedaży, konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Z tych też względów, świadczone przez Wnioskodawcę czynności na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r. poz. 60, 528, 648 i 859);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

*   7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

1.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
2.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy czynności realizowane przez niego na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy i tym samym czy Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów usług.

Mając na uwadze, że w zasadzie każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, określa wynagrodzenie oraz przynajmniej podstawowe warunki wykonywania czynności, należy uznać, że „odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich” jest kryterium kluczowym dla oceny charakteru prawno-podatkowego danego podmiotu. Jest to czynnik odróżniający na gruncie ustawy VAT prowadzenie działalności gospodarczej (przesłanki warunkującej status podatnika podatku VAT) od innego rodzaju aktywności zawodowej nie powodującej powstania podmiotowości prawno-podatkowej na gruncie ww. ustawy. Istotna jest w tym przypadku analiza istoty odpowiedzialności, wynikającej z charakteru stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę oraz Spółkę.

Zgodnie z treścią art. 368 § 1 i § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), zwany dalej ustawą K.s.h., zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, natomiast członków zarządu powołuje i odwołuje rada nadzorcza, chyba że statut spółki stanowi inaczej. Członek zarządu może być odwołany lub zawieszony w czynnościach także przez walne zgromadzenie.

Ponadto, w myśl art. 370 § 1 ustawy K.s.h., członek zarządu może być w każdym czasie odwołany. Nie pozbawia go to roszczeń ze stosunku pracy lub innego stosunku prawnego dotyczącego pełnienia funkcji członka zarządu.

Jednocześnie, z treści art. 372 § 1 ustawy K.s.h. wynika, że prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich (art. 372 § 2 ustawy K.s.h.). Czynności takie zawsze będą wywoływały skutek na zewnątrz, nawet gdyby dochodziło do ograniczeń. Oznacza to, że w stosunkach zewnętrznych istnieje odpowiedzialność zlecającego za czynności wykonywane przez członka zarządu, natomiast w stosunkach wewnętrznych będzie rodziło odpowiedzialność odszkodowawczą osób działających wbrew ograniczeniom względem zlecającego.

Jeżeli członkowie zarządu umyślnie lub przez niedbalstwo podali fałszywe dane w oświadczeniu, o którym mowa w art. 320 § 1 pkt 3 i 4 lub w art. 441 § 2 pkt 5, odpowiadają wobec wierzycieli spółki solidarnie ze spółką przez trzy lata od dnia zarejestrowania spółki lub zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego (art. 479 ustawy K.s.h.).

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z treścią art. 483 § 1 ustawy K.s.h., członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponosi winy.

Kto współdziałał w wydaniu przez spółkę bezpośrednio lub za pośrednictwem osób trzecich akcji, obligacji lub innych tytułów uczestnictwa w zyskach albo podziale majątku, obowiązany jest do naprawienia wyrządzonej szkody, jeżeli zamieścił w ogłoszeniach lub zapisach fałszywe dane lub w inny sposób dane te rozpowszechniał albo, podając dane o stanie majątkowym spółki, zataił okoliczności, które powinny być ujawnione zgodnie z obowiązującymi przepisami (art. 484 ustawy K.s.h.).

Zgodnie z art. 490 ustawy K.s.h., przepisy art. 479-489 nie naruszają praw akcjonariuszy oraz innych osób do dochodzenia naprawienia szkody na zasadach ogólnych.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. W myśl tego artykułu działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE, określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która prowadzi samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 Dyrektywy 2006/112/WE wyjaśnia znaczenie terminu „samodzielnie” użytego w art. 9 (1). Stwierdza on, że warunek, o którym mowa w art. 9 ust. 1, przewidujący, że działalność gospodarcza jest prowadzona samodzielnie wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

W celu określenia granic pojęcia „działalności gospodarczej” i „podatnika” należy przypomnieć art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy 2006/112/WE.

Artykuł 9 (2) Dyrektywy 2006/112/WE stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że „państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi (\`(...)\`)”.

Dyrektywa 2006/112/WE wskazuje na bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera v. segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Ponadto, zgodnie z opinią RG M.G. Tesauro z dnia 4 czerwca 1991 r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (\`(...)\`) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy. W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).

Z kolei w wyroku z dnia 18 października 2007 r. sprawa C-355/06 J.A. van der Steen, Trybunał wskazał, że osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie jest podatnikiem. Uznano bowiem, że istnieje stosunek podporządkowania pomiędzy ww. obydwoma zainteresowanymi podmiotami. J.A. van der Steen, świadcząc usługi jako pracownik, nie działał we własnym imieniu, na własny rachunek lub na własną odpowiedzialność, lecz na rachunek i na odpowiedzialność spółki, która ponosiła de facto ryzyko gospodarcze – zawierała umowy z klientami i wykonywała na ich rzecz usługi o charakterze gospodarczym.

Dokonując więc wykładni analizowanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy należy wskazać, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreujące stosunek podporządkowania co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Powyższe potwierdza również uchwała NSA z dnia 12 stycznia 2009 r. w sprawie sygn. akt I FPS 3/08, w której wskazano, że za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Zauważyć też należy, że sformułowanie wyżej cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, że z treści zawartych umów wynikać winno zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Analizując treść wniosku, nie można zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, że Zarządzający nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich. Odpowiedzialność wobec osób trzecich ocenić należy nie tylko na podstawie samej umowy, lecz na podstawie całokształtu okoliczności i więzów tworzących stosunek prawny pomiędzy zleceniodawcą a zleceniobiorcą.

W sprawie będącej przedmiotem analizy, w pierwszej kolejności należy wskazać, że tutejszy organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy w kwestii ponoszenia odpowiedzialności przez Prezesa Zarządu wyłącznie wobec Spółki. Pomimo wskazania w opisie sprawy, że „Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności względem osób trzecich z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy. Odpowiedzialność z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Usług ponosi Spółka, co nie wyklucza możliwości dochodzenia roszczeń regresowych Spółki względem Zarządzającego”, nie można uznać że odpowiedzialności tej nie ma w ogóle. Należy bowiem zauważyć, że Zainteresowany ma świadomość tego, że odpowiedzialność wobec osób trzecich wynika z całokształtu jego działań i więzów łączących go ze Spółką, ponieważ wskazał we wniosku, że „Wyjątkowo Członek Zarządu może ponosić odpowiedzialność wobec osób trzecich, jeżeli jego działania wyrządzą osobom trzecim szkodę (niejako poza jego stosunkiem ze Spółką), podstawą w tym przypadku jest art. 490 KSH. Wskazane powyżej zasady stanowią tzw. zasady ogólne odpowiedzialności, obowiązujące domyślnie z mocy przepisów prawa, które co do zasady nie mogą być modyfikowane przez strony”.

W przedmiotowym przypadku nie można zatem uznać, że Wnioskodawca nie ponosi żadnej odpowiedzialności wobec osób trzecich. Nie ma tu znaczenia fakt, że odpowiedzialność ta jest solidarna ze Spółką lub innymi członkami zarządu oraz ma charakter akcesoryjny.

W rezultacie odpowiedzialność Zainteresowanego została ukształtowana w sposób odmienny niż odpowiedzialność pracownika za szkody wyrządzone w ramach wykonywania obowiązków pracowniczych. Zatem warunek odpowiedzialności za wykonanie czynności w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania, który m.in. decyduje o uznaniu czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, jest spełniony.

W przedmiotowym przypadku należy zatem uznać, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich.

Dla określenia statusu prawno-podatkowego ww. podmiotu istotne znaczenie ma również zakres niezależności i samodzielności przy wykonywaniu usług zarządzania. Na taki charakter świadczenia wskazuje fakt, że „Kontrakt menedżerski nie przewiduje ograniczeń samodzielności i niezależności Wnioskodawcy. (…) Zarządzający Spółką wykonuje czynności z zachowaniem najwyższej staranności i kierując się dobrem zarządzanej Spółki, przy wykorzystaniu swoich zdolności oraz doświadczenia. Wnioskodawca samodzielnie podejmuje decyzje obarczone ryzykiem gospodarczym, dążąc do osiągnięcia satysfakcjonujących wyników finansowych Spółki i dbając o jej interesy” oraz fakt, że jak wskazał Zainteresowany: „Członek Zarządu ma swobodę w zakresie bieżącego prowadzenia spraw spółki, podejmowania decyzji kadrowych i inwestycyjnych, jednakże w istocie mają one służyć efektywnej realizacji celów wyznaczanych przez ww. organy spółki”.

Zakres samodzielności jest co prawda w części ograniczony przez postanowienia zawarte w umowie, jednakże dotyczą one spraw wewnętrznych spółki. Ponadto samodzielność w pewnym stopniu ogranicza przepis art. 375 ustawy K.s.h., który odnosi się jedynie do spraw wyraźnie zastrzeżonych w ustawie lub statucie, regulaminie zarządu oraz w uchwałach rady nadzorczej lub walnego zgromadzenia. Natomiast w pozostałych kwestiach walne zgromadzenie i rada nadzorcza nie mogą wydawać zarządowi wiążących poleceń dotyczących prowadzenia spraw spółki (art. 375¹ ustawy K.s.h.). Należy przy tym zauważyć, że ww. uregulowania mają również zastosowanie w stosunkach wewnętrznych Spółki, co nie przekłada się na zakres przysługującego członkom zarządu prawa do reprezentacji oraz przypisują im domniemanie samodzielności we wszystkich sprawach niezastrzeżonych ww. przepisami. W tym kontekście zachodzą przesłanki wskazujące na samodzielność Wnioskodawcy w zarządzaniu Spółką w wyznaczonym obszarze jej działalności.

Na swobodę (autonomię) w wykonywaniu swoich funkcji członka zarządu może również wskazywać to czy realizuje on swoje zadania w wybranym przez siebie czasie i miejscu. Wprawdzie we wniosku wskazano, że Zarządzający zobowiązany jest wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki, a w uzasadnionych przypadkach w innym miejscu na terytorium kraju bądź poza jego granicami, to z opisu sprawy wynika jednak, że występują przypadki, w których nie będzie on świadczył w danym miesiącu swoich usług w sposób nieprzerwany, np. wskutek własnej decyzji. Powyższe wskazuje zatem na swobodny wybór czasu realizacji powierzonych zadań.

Kolejną przesłanką wskazującą na działanie Wnioskodawcy w charakterze podatnika, jest sposób ustalenia jego wynagrodzenia, które składa się z wynagrodzenia stałego oraz z wynagrodzenia zmiennego. Jak wynika z wniosku, wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od poziomu realizacji celów zarządczych i nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia podstawowego Wnioskodawcy w poprzednim roku obrotowym. Wynagrodzenie to może zostać wypłacone po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Wnioskodawcy absolutorium z wykonania przez niego obowiązków przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy. Powyższe okoliczności wskazują zatem, że wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od efektów działania Wnioskodawcy (poziomu realizacji celów zarządczych), co oznacza, że ponosi on ekonomiczne ryzyko swojej działalności.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy będąc członkiem zarządu – menedżerem w Spółce, działanie Wnioskodawcy mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że czynności realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem w związku z wykonywaniem ww. czynności Wnioskodawca jest podatnikiem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie wystąpiły wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis zdarzenia przyszłego sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1014/15, tutejszy organ wyjaśnia, że powołany wyrok stanowi rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się zawęża. Zatem ww. wyrok nie ma wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.