Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-890/11-2/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-10-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązku samodzielnego obliczenia wpłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia oraz podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: akcja; akcjonariusz; obowiązek-obowiązek płatnika; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2011 r. (data wpływu 13 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku samodzielnego obliczenia wpłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku samodzielnego obliczenia wpłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia oraz podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zawarła w dniu 18 marca 2009 r. z „E” S.A. (dalej: Spółka) umowę nabycia akcji w celu ich umorzenia (dalej: Umowa). Przedmiotem umowy było 60 300 akcji imiennych serii A oraz 23 700 akcji imiennych serii B. Wynagrodzenie za każdą ze zbywanych akcji zostało określone na podstawie paragrafu 9 ust. 12 Statutu Spółki. Zgodnie z paragrafem 2 ust. 5 Umowy, wynagrodzenie za umarzane akcje miało zostać wypłacone w dwóch ratach w terminie do 30 września 2009 r. i 30 września 2010 r. W 2009 i 2010 roku Spółka dokonała częściowej zapłaty wynagrodzenia. Ze względów płynnościowych terminy wypłacenia rat wynagrodzenia za umorzone akcje zostały zmodyfikowane w umowie z 23 marca 2010 r. zawartej pomiędzy Spółką a Wnioskodawczynią. Strony postanowiły, że ostatnia rata zostanie wypłacona do 31 grudnia 2011 r.

Zgodnie z tymi postanowieniami Wnioskodawczyni planuje otrzymanie zapłaty ostatniej raty wynagrodzenia za umorzone akcje we wskazanym wyżej terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie obowiązku samodzielnego obliczenia i wpłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia.

Czy Wnioskodawczyni będzie miała obowiązek samodzielnie obliczyć i wpłacić podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia akcji na rzecz Spółki w celu ich umorzenia, w zakresie raty, która zostanie zapłacona do 31 grudnia 2011 r., w przypadku gdy umowa zbycia akcji w celu ich umorzenia została zawarta w dniu 18 marca 2009 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia akcji celem umorzenia powinien być obliczony, pobrany i wpłacony do właściwego urzędu skarbowego przez Spółkę, która w tej sytuacji pełni rolę płatnika.

Obowiązki płatnika nakłada na Spółkę przepis art. 41 ust. 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne uchyliła z dniem 1 stycznia 2011 r. przepis art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wprowadzając żadnych przepisów przejściowych w tym zakresie.

W ocenie Wnioskodawczyni z uwagi na brak przepisów przejściowych, o kwalifikacji dochodu akcjonariusza, który zbył swoje akcje w celu ich umorzenia, jako dochodu z udziału w zyskach osób prawnych decydują przepisy obowiązujące w dniu zawarcia Umowy zbycia akcji w celu ich umorzenia czyli przepis art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązujący do 31 grudnia 2010 r.

Powyższe rozumowanie podzielają organy podatkowe np. w interpretacji Dyrektora tut. IS z 18 maja 2011 r. sygn. ILPB1/415-196/11-2/TW: „Nie jest więc istotne, że wynagrodzenie zostanie wypłacone wspólnikom Spółki w ratach przypadających na różne okresy podatkowe, bowiem jak wyjaśniono powyżej, moment przeniesienia prawa własności udziałów \[zbywanych celem umorzenia – przyp. Wnioskodawczyni\] rzutuje na kwalifikację powstałego źródła przychodu.”

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który obowiązywał w dniu zawarcia umowy zbycia akcji w celu ich umorzenia, określając tym samym rodzaj dochodu akcjonariusza dokonującego zbycia swych akcji, dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tych akcji, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu umorzenia tych akcji. Tak więc to Spółka, jako płatnik w myśl art. 30 ust. 1 pkt 4 oraz art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zobowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wypłaty danej raty wynagrodzenia. Obowiązek poboru zryczałtowanego podatku powstanie w dniu, w którym wynagrodzenie zostanie wypłacone.

Zgodnie z cytowaną wyżej interpretacją Dyrektora tut. IS konsekwencje prawno-podatkowe powinien wyznaczać moment faktycznego przeniesienia prawa własności akcji na rzecz Spółki w celu ich umorzenia i bez znaczenia pozostanie wypłata wynagrodzenia w terminie późniejszym. Wnioskodawczyni uzyska przychód z udziału w zyskach osób prawnych w momencie wypłaty danej raty, a wypłacająca Spółka będzie pełniła za każdym razem rolę płatnika, nawet pomimo zmiany przepisów.

Stąd w ocenie Wnioskodawczyni nie ma Ona obowiązku samodzielnego obliczenia i wpłacenia podatku z tytułu dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji na rzecz Spółki w celu ich umorzenia na podstawie raty płatnej do dnia 31 grudnia 2011 r.

W odniesieniu do tego dochodu płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych jest bowiem płatnik (Spółka).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z akcji. Tryb umarzania akcji reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą akcjonariusza w drodze nabycia akcji przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody akcjonariusza – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą akcjonariusza w drodze nabycia akcji przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia akcji przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 k.s.h.). Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia akcji przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Z tej przyczyny przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) nie obejmuje swą dyspozycją zbycia akcji w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego. Zbycie akcji w celu umorzenia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. objęte było dyspozycją art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy.

Natomiast z dniem 1 stycznia 2011 r. zmieniono zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 16 lit. d) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) uzyskany od 1 stycznia 2011 r. ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia akcji w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Przychód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni zawarła w 2009 roku ze Spółką umowę nabycia akcji w celu ich umorzenia. Zgodnie z Umową, wynagrodzenie za umarzane akcje miało zostać wypłacone w dwóch ratach w terminie do 30 września 2009 r. i 30 września 2010 r. W 2009 i 2010 roku Spółka dokonała częściowej zapłaty wynagrodzenia. Ze względów płynnościowych terminy wypłacenia rat wynagrodzenia za umorzone akcje zostały zmodyfikowane w umowie z 23 marca 2010 r. zawartej pomiędzy Wnioskodawczynią a Spółką. Strony postanowiły, że ostatnia rata zostanie wypłacona do 31 grudnia 2011 r.

W rozpatrywanej sprawie istotnym dla określenia sposobu opodatkowania otrzymanego przez Wnioskodawczynię (akcjonariusza Spółki) wynagrodzenia będzie moment przeniesienia prawa własności akcji na rzecz Spółki. Zbycie określonych akcji na rzecz Spółki jest czynnością prawną o charakterze jednorazowym. Stanowi konkretne zdarzenia prawne, które dokonane zostaje w jednym ściśle określonym momencie. Owe zbycie następuje w drodze jednej czynności prawnej, która determinuje moment zakwalifikowania przychodu do określonego źródła. Skoro zatem Wnioskodawczyni zawarła ze Spółką umowę nabycia akcji w celu ich umorzenia w 2009 roku, to otrzymane wynagrodzenie stanowić będzie przychód z udziału w zyskach osób prawnych, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że dochód z udziału w zyskach osób prawnych powstaje w momencie faktycznego uzyskania wynagrodzenia z tytułu zbycia akcji w celu umorzenia.

Nie jest więc istotne, że wynagrodzenie zostanie wypłacone akcjonariuszowi Spółki w ratach przypadających na różne okresy podatkowe, bowiem jak wyjaśniono powyżej, moment przeniesienia prawa własności akcji rzutuje na kwalifikację powstałego źródła przychodu.

Stosownie do art. 24 ust. 5d ww. ustawy dochodem z umorzenia akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Należy zaznaczyć, że w świetle art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d.

Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zobowiązanym do pobrania zryczałtowanego podatku z tego tytułu jest spółka, która występuje w roli płatnika. Stosownie bowiem do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Tym samym, jeżeli umowa nabycia akcji w celu ich umorzenia została zawarta w 2009 roku a wynagrodzenie za umorzone akcje wypłacone będzie w ratach, płatnik ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek z tytułu wypłaty poszczególnej raty wynagrodzenia.

Zatem, bez wpływu na przedmiotową sprawę pozostaje zmiana przepisów, która nastąpiła z dniem 1 stycznia 2011 r. Ponieważ konsekwencje prawnopodatkowe wyznacza moment faktycznego przeniesienia prawa własności akcji na rzecz Spółki w celu ich umorzenia, źródło przychodu określone zostanie według przepisów obowiązujących na dzień 31 grudnia 2010 r. i bez znaczenia będzie miała wypłata wynagrodzenia w terminie późniejszym. Akcjonariusz Spółki uzyska przychód z udziału w zyskach osób prawnych w momencie wypłaty poszczególnej raty, a wypłacająca Spółka będzie pełniła za każdym razem rolę płatnika, nawet pomimo zmiany przepisów.

Zatem, w związku z dokonaniem przez Spółkę w styczniu 2011 roku wypłat wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawczyni z tytułu nabytych w latach poprzednich przez Spółkę akcji w celu ich umorzenia, Spółka jako płatnik zobowiązana będzie pobrać zryczałtowany podatek dochodowy w związku z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, Wnioskodawczyni nie będzie miała obowiązku samodzielnie obliczyć i wpłacić podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia akcji na rzecz Spółki w celu ich umorzenia, w zakresie raty, która zostanie zapłacona do 31 grudnia 2011 r., w przypadku gdy umowa zbycia akcji w celu ich umorzenia została zawarta w dniu 18 marca 2009 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawczynię pisma urzędowego co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Rozstrzygnięcie przedstawionego we wniosku zapytania dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podstawy opodatkowania, zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2011 r. nr ILPB1/415-890/11-3/AMN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.