Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-549/13/16-S/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-26
Teza: Czy realizacja przez OSiR zadań własnych tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego (tj. Miasta), wskazanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym podlega opodatkowaniu VAT, w szczególności czy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; czynności-czynności opodatkowane; samorząd; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2015 r., sygn. akt I FSK 969/14 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 12 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 120/14, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2013 r. (data wpływu 14 czerwca 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności, dotyczących realizacji przez Wnioskodawcę zadań własnych tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego (tj. Miasta) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności, dotyczących realizacji przez Wnioskodawcę zadań własnych tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego (tj. Miasta).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Ośrodek Sportu i Rekreacji w I. (dalej: „OSiR” lub „Wnioskodawca”) działa w formie zakładu budżetowego Miasta I. (dalej: „Miasto”). W ramach swojej działalności określonej w statucie, OSiR realizuje zadania własne Miasta z zakresu:

1.  kultury fizycznej i sportu, w tym w szczególności zarządza i podejmuje działania na rzecz rozwoju bazy sportowo-rekreacyjnej Miasta, zaspokaja potrzeby jego mieszkańców w zakresie kultury fizycznej, jak również wynajmuje obiekty i urządzenia sportowo-rekreacyjne między innymi na cele związane z organizacją wystaw, pokazów, imprez. OSiR administruje również licznymi obiektami rekreacyjno-sportowymi położonymi na terenie Miasta,
2.  prowadzenia targowisk, w tym w szczególności zarządza targowiskami miejskimi, utrzymuje czystość i porządek na terenie targowisk oraz pobiera opłaty z tytułu korzystania z targowisk oraz z obiektów i urządzeń na nich zlokalizowanych.

Jednocześnie Wnioskodawca został zobowiązany do organizacji imprez sportowo-rekreacyjnych, przewidzianych w kalendarzu imprez Miasta. Na ten cel Miasto określa środki, które mają zostać przeznaczone na pokrycie kosztów tychże imprez. Kwestie te regulowane są przez odpowiednie zarządzenie Prezydenta Miasta lub w ramach budżetu na dany rok. W szczególności, w odniesieniu do roku 2012 środki przyznane OSiR na wykonanie zleconego Wnioskodawcy zadania określone zostały zarządzeniem Prezydenta Miasta I. nr xx/xxxx z dnia 30 stycznia 2012 r. w sprawie przeznaczenia środków finansowych na organizację imprez sportowo-rekreacyjnych z Miejskiego Kalendarza Imprez na rok 2012. Alternatywnie środki na ten cel mogą być określone w innych latach w ramach uchwalanego przez Miasto budżetu na poszczególne lata. W przypadku wystąpienia kosztów działalności OSiR związanych z organizacją lub współorganizacją imprez sportowo-rekreacyjnych z miejskiego kalendarza imprez OSiR obciąża(ł) Miasto odpowiednimi kosztami.

Wnioskodawca zamierza określić właściwy sposób rozpoznania tego rodzaju rozliczeń z Miastem z perspektywy VAT.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 18 września 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, prowadzi odpowiednie rejestry VAT, składa deklaracje VAT i z tego tytułu rozlicza się z właściwym urzędem skarbowym.

W zakresie poszczególnych czynności OSiR rozlicza się z Miastem w następujący sposób:

1.  w ramach zarządzania bazą sportowo-rekreacyjną - zgodnie z regulacjami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. w Dz.U. z 2013 r. poz. 885) rozliczenie następuje w formie dotacji przedmiotowej wyliczonej na podstawie kalkulacji stawek jednostkowych do wysokości 50% kosztów działalności, nie są z ww. tytułu wystawiane faktury VAT;
2.  w ramach zarządzania targowiskiem – G. B. - OSiR nie rozlicza się finansowo z Miastem. Na podstawie Uchwały Rady Miejskiej I. w sprawie ustalenia stawek i zasad poboru opłaty targowej, OSiR wskazany został jako inkasent miejskiej opłaty targowej. Z tego tytułu uzyskuje wynagrodzenie prowizyjne na podstawie faktur VAT wystawianych na rzecz Miasta;
3.  w ramach organizacji imprez sportowo-rekreacyjnych - OSiR rozlicza się na podstawie faktur wystawianych na rzecz Miasta z tytułu współorganizacji, organizacji lub zabezpieczenia technicznego ww. imprez.

W ramach czynności, o których mowa w pkt b) i c), świadczonych przez OSiR na rzecz Miasta, wystawiane są przez OSiR faktury VAT ze stawką zwolnioną.

Wyżej wymienione czynności, tj. zarządzania bazą sportowo-rekreacyjną, zarządzania targowiskiem nie są realizowane na podstawie umów z Miastem, ale na podstawie Uchwały Rady Miejskiej w sprawie zmian w zakresie działalności OSiR w I. oraz nadania mu statutu. Uchwały Rady Miejskiej w sprawie ustalenia stawek i zasad poboru opłaty targowej oraz Porozumienia o powierzeniu wykonywania czynności świadczenia usług związanych z należytym utrzymaniem i gospodarowaniem obiektami sportowo-rekreacyjnymi.

Z kolei czynności związane z organizacją imprez sportowo-rekreacyjnych są realizowane przez OSiR na podstawie Miejskiego kalendarza imprez, zgodnie ze statutem OSiR. Wnioskodawca wskazuje, iż w ramach ww. czynności wystawiane są na rzecz Miasta przez OSiR faktury VAT. Tym niemniej OSiR nie zawierał z tytułu wykonywania ww. świadczeń z Miastem umów o charakterze cywilnoprawnym. Zgodnie z zaprezentowanym przez OSiR opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego kwestia środków, które mają zostać przeznaczone na ten cel przez Miasto na rzecz OSiR ujmowane są w budżecie na dany rok.

W ramach czynności będących przedmiotem zapytania (tj. czynności związanych z kulturą fizyczną i sportem, prowadzeniem targowisk oraz organizacją imprez sportowo-rekreacyjnych, przewidzianych w kalendarzu imprez Miasta) OSiR świadczy na rzecz osób trzecich usługi.

Obiekty sportowe administrowane przez OSiR

OSiR administruje licznymi obiektami rekreacyjno-sportowymi położonymi na terenie Miasta. W tym zakresie Wnioskodawca organizuje bieżącą działalność związaną z funkcjonowaniem przekazanych mu obiektów. W szczególności ponosi bieżące koszty ich utrzymania, jak również część wydatków o charakterze inwestycyjnym, ustala harmonogram korzystania z tych obiektów wg zasad ustalonych zarządzeniem Prezydenta Miasta,

Do katalogu odpłatnych usług świadczonych w tym zakresie na rzecz osób trzecich zalicza się udostępnianie obiektów sportowych takich jak: hale sportowe, baseny, stadiony, korty tenisowe, lodowiska i inne.

Obiekty te mogą być wykorzystywane do czynności (i) opodatkowanych (np. bilety wstępu na obiekty sportowe, karnety grupowe, abonamenty na korzystanie z obiektów), (ii) niepodlegających opodatkowaniu (np. udostępnianie nieodpłatnie obiektów szkołom publicznym w ramach zajęć z wychowania fizycznego) lub do (iii) opodatkowanych lecz podlegających zwolnieniu z VAT (np. wstęp na obiekt na rzecz innych jednostek budżetowych).

Targowisko

Jak wskazano we wniosku OSiR administruje również terenem przeznaczonym pod organizację targowiska miejskiego, oddanym mu nieodpłatnie do używania przez Miasto.

W związku z powyższym OSiR administruje terenem, na którym co niedzielę organizowane jest targowisko. OSiR utrzymuje czystość i porządek na terenie targowiska. Dokonuje remontów i konserwacji obiektów budowlanych i urządzeń zlokalizowanych na targowisku. Wnioskodawca pobiera opłaty za korzystanie z urządzenia handlowego (oznakowane miejsce handlowe) przez osoby prowadzące działalność w zakresie handlu na terenie targowiska, naliczając z tego tytułu podatek VAT należny.

Ponadto w związku z funkcjonowaniem targowiska, od 2010 r. Miasto otrzymuje dochody wynikające z poboru opłaty targowej, wg której, zgodnie z Uchwały Rady Miejskiej I. w sprawie ustalenia stawek i zasad poboru opłaty targowej, inkasentem jest OSiR. Za usługi świadczone w związku z poborem opłaty targowej, OSiR obciąża Miasto kwotą należnego wynagrodzenia, traktując tę sprzedaż jako podlegającą opodatkowaniu VAT, lecz korzystającą ze zwolnienia z tego podatku na podstawie § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tj. zwolnienia przewidzianego dla świadczeń dokonywanych między jednostkami/zakładami budżetowymi).

Imprezy sportowo-rekreacyjne

OSiR organizuje na terenie I. szereg imprez otwartych o charakterze rekreacyjno-sportowym. Imprezy tego rodzaju mają co do zasady charakter nieodpłatny dla publiczności. W przypadku części imprez sportowych Wnioskodawca pobiera opłaty wpisowe uiszczane przez kluby sportowe w związku z uczestnictwem w imprezach sportowych, np. „B. P.”, w którym uczestnictwo wiąże się z obowiązkiem uiszczenia opłaty wpisowej. OSiR nalicza podatek VAT należny z tytułu poboru opłaty wpisowej. Opłaty te nie pokrywają w całości kosztów organizacji imprez.

Jednocześnie OSiR w zakresie organizacji imprez sportowo-rekreacyjnych świadczy usługi dla osób trzecich, takie jak:

*   wynajem sceny;
*   udostępnianie urządzeń i sprzętu sportowego;
*   obsługa techniczna organizowanych imprez;
*   udostępnianie powierzchni reklamowych.

Odbiorcami tych usług są między innymi:

*   Centrum Kultury w I.;
*   Centrum Kultury i Sportu „…” w K.;
*   Kluby i Stowarzyszenia Sportowe;
*   podmioty gospodarcze.

Usługi świadczone na rzecz osób trzecich OSiR dokumentuje na podstawie następujących dokumentów:

*   dla osób fizycznych - zgodnie z obowiązującą stawką VAT dla danej usługi wystawiane są paragony fiskalne,
*   dla podmiotów gospodarczych, klubów i stowarzyszeń sportowych - wystawiane są faktury VAT zgodnie z obowiązującą stawką VAT dla danej usługi,
*   dla jednostek budżetowych samorządu terytorialnego – wystawiane są faktury VAT ze stawką zwolnioną,
*   dla jednostek samorządowych instytucji kultury (osoba prawna) – wystawiane są faktury VAT ze stawką podstawową.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy realizacja przez OSiR zadań własnych tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego (tj. Miasta), wskazanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym podlega opodatkowaniu VAT, w szczególności czy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, OSiR jako jednostka organizacyjna Miasta nie wykonuje na jego rzecz czynności opodatkowanych VAT, a jedynie realizuje zadania władzy publicznej. OSiR wskazuje, że relacja między Miastem, a jego zakładem budżetowym nie ma charakteru cywilnoprawnego, tym samym nie może zostać uznana za wykonywanie czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. Nr 177, poz. 1054, dalej: „ustawa o VAT”). W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, realizacja przez OSiR zadań własnych tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego nie będzie stanowić odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

Wnioskodawca uzasadniając swoje stanowisko powołuje treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 2, art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Jak również powołuje poglądy doktryny w tym zakresie.

Ponadto Wnioskodawca cytuje treść art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. Nr 142, poz. 1591, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), z którego wynika, że w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami. Jednostkami organizacyjnymi wskazanymi w ww. regulacji są m.in. zakłady budżetowe powoływane w celu wykonywania określonych zadań przez organ stanowiący właściwej jednostki stanowiącej samorządu terytorialnego. Przy określaniu, jakimi sprawami zajmuje się gmina, ustawodawca wskazuje zasady ich realizacji. Należy tu wziąć pod uwagę, z jednej strony, zasadę niezależności gminy i jej ochronę z drugiej natomiast strony, gminę wiąże zasada legalizmu, wprowadzająca restrykcje dla tej swobody i konieczność podporządkowania się gminy mechanizmom rządzącym administracją publiczną. Stąd też wymagana jest podstawa prawna dla całokształtu działalności gminy. Dotyczy to nie tylko spraw, którymi może się ona zajmować, ale też sposobów ich wykonywania. Muszą one być umocowane w obowiązującym prawie. (R. Hauser, Z. Niewiadomski (red.), Ustawa o samorządzie gminnym. Komentarz. Warszawa 2011 r.)

Wnioskodawca podkreśla, że katalog zadań własnych jednostki samorządowej, które mogą być realizowane przez zakład budżetowy określone w art. 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240 dalej: „ustawa o finansach publicznych”) jest katalogiem zamkniętym. W konsekwencji samorządowy zakład budżetowy może być powołany jedynie do wykonywania w imieniu powołującej go jednostki samorządu terytorialnego zadań własnych tej jednostki z zakresu gospodarki komunalnej o charakterze użyteczności publicznej. Zgodnie z ust. 7 ww. regulacji, samorządowy zakład budżetowy może być powołany do realizacji zadań w zakresie kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymywania terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Ponadto Wnioskodawca zaznacza, że samorządowy zakład budżetowy wykonując zadania własne jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej odrębną w stosunku do jednostki samorządu terytorialnego, która go utworzyła. Posiada bowiem wyodrębniony zespół środków organizacyjnych, majątkowych finansowych oraz osobowych, który pozwala w powierzonym mu zakresie gospodarki komunalnej na samodzielne działanie, zgodnie bowiem z ustawą o finansach publicznych samorządowy zakład budżetowy posiada własne mienie oraz osiąga dochód. Ma przyznane liczne prawa i obowiązki, chociażby podatkowe, w zakresie prawa pracy czy prawa bankowego.

Niewątpliwie, w ocenie Wnioskodawcy, zadania wykonywane przez samorządowy zakład budżetowy z zakresu gospodarki komunalnej wskazane w art. 14 ustawy o finansach publicznych mogą się mieścić również w pojęciu działalności gospodarczej, o której stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmującej wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców. W sytuacji zaś, gdy samorządowy zakład budżetowy jest bytem wyodrębnionym w stosunku do tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego pod względem organizacyjnym, majątkowym oraz finansowym, mimo że działa w imieniu tej jednostki, należy uznać, że w powierzonym mu zakresie gospodarki komunalnej wykonuje tę działalność samodzielnie. Przemawia za tym stopień wyodrębnienia zakładu budżetowego ze struktury tworzącej go jednostki samorządowej, zarówno pod względem wydzielenia materialnych środków finansowych i rzeczowych, ale również w miarę swobodnego gospodarowania nimi. Uwzględnić przy tym również należy, że koszty działalności zakładu budżetowego pokrywane są z uzyskiwanych dochodów własnych, a dotacje ze strony jednostki samorządu terytorialnego stanowią jedynie dodatkową formę dofinansowania, co przemawia również za tym, że działa on w zakresie działalności statutowej na własny rachunek. Powyższe oczywiście nie sprzeciwia się temu, że działa również na rachunek jednostki samorządu terytorialnego, gdyż wpłaty od samorządowych zakładów budżetowych nadwyżek obrotowych, stanowią również dochody własne tych jednostek.

W dalszej części uzasadnienia Wnioskodawca wskazuje, że nawet pomimo swoistego rodzaju wyodrębnienia samorządowego zakładu budżetowego ze struktury tworzącej go jednostki samorządowej w celu realizacji zadań własnych gminy/miasta, zakład ten nadal działa w imieniu jednostki, która go utworzyła realizując powierzone jej zadania.

W niniejszej sprawie wątpliwości budzi fakt, czy realizacja przez OSiR zadań własnych tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego (tj. Miasta), tj. w szczególności organizacja imprez przewidzianych w Miejskim Kalendarzu Imprez, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Odnosząc się do ww. problemu Wnioskodawca wskazuje, że jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych (wyrok TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 Tolsma, oraz wyrok TSUE z dnia 21 marca 2002 r. w sprawie C-174/00 Krennemer Golf).

Wnioskodawca podkreśla, że realizacja zadań własnych jednostki samorządowej przez utworzony przez nią zakład budżetowy nie powoduje powstania pomiędzy tymi podmiotami takiego stosunku prawnego, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie VAT. W ocenie OSiR pomimo takiego stopnia wyodrębnienia zakładu budżetowego ze struktury tworzącej go jednostki samorządowej, które pozwala na uznanie go za samodzielnego od tej jednostki podatnika VAT pomiędzy OSiR a Miastem nie dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Wynika to z faktu, iż w ww. przypadku zakład budżetowy nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, wykonując jej zadania własne, co w ocenie OSiR pozostaje poza przedmiotem regulacji art. 5 ustawy o VAT.

Ponadto OSiR pragnie podkreślić, iż rozliczenia pomiędzy nim, a Miastem są dokonywane na podstawie odpowiedniego zarządzenia Prezydenta Miasta w sprawie przeznaczenia środków finansowych na organizację imprez sportowo-rekreacyjnych z Miejskiego Kalendarza Imprez na dany rok lub w ramach uchwalonego przez Miasto na poszczególne lata. Należy więc uznać, iż realizacja omawianych świadczeń ma charakter publicznoprawny i wynika ze stosunku o charakterze administracyjnym występującego pomiędzy Wnioskodawcą a Miastem.

Jednocześnie, jak zostało wskazane na wstępie, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Biorąc pod uwagę brzmienie ww. regulacji, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji przekazywania środków pieniężnych na realizację zadań Miasta (w tym przypadku w zakresie ustalonego przez Miasto kalendarza imprez), rozliczenie to powinno być traktowane jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu VAT, gdyż przedmiotowe rozliczenia nie są dokonywane na podstawie umowy cywilnoprawnej, lecz aktu o charakterze publicznoprawnym, tj. zarządzenia lub budżetu.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Między innymi w wyroku z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1369/10, Naczelny Sąd Administracyjny - przedmiotowy wyrok był obiektem analizy doktryny w tym między innymi J. Zubrzyckiego, który w pełni podzielił stanowisko zajęte w powyższym orzeczeniu przez NSA; wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 21 listopada 2012 r. o sygn. I SA/Go 764/12, w wyroku NSA z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. I FSK 938/11., w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 maja 2012 r. o sygn. VIII SA/Wa 1071/11w ramach ponownego rozpoznania po wyroku NSA z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. I FSK 938/11.

W ocenie Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie wykształciła się już jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych.

Wnioskodawca wnosi o rozpatrzenie wskazanej w niniejszym wniosku linii orzeczniczej sądów administracyjnych w celu wydania przedmiotowej interpretacji.

Wnioskodawca wskazuje, że prezentowane w treści niniejszego wniosku stanowisko znajduje również potwierdzenie w treści interpretacji indywidualnych. Między innymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 września 2012 r. o sygn. IPPP1/443-925/09/12-8/S/PR, Minister Finansów uznając stanowisko podatnika za prawidłowe wskazał., że: „Realizacja przez samorządowy zakład budżetowy zadań własnych tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej, nie stanowi świadczeń w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, które podlegałyby opodatkowaniu VAT pomiędzy tymi podmiotami, co jednakże nie wyklucza ich opodatkowania w sytuacji ich odpłatnego świadczenia na rzecz podmiotów zewnętrznych tj. konsumentów w zakresie gospodarki komunalnej.”

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy jest również pismo Ministerstwa Finansów z dnia 12 września 1994 r. nr MWM-4547/94, op. Biuletyn Skarbowy 1995/3/22.

W ocenie Wnioskodawcy podkreślić należy również okoliczność, iż w treści interpretacji indywidualnych w zakresie analogicznego pod wieloma względami stanu faktycznego tj. realizacji przez spółki komunalne zadań publicznych, finansowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego Minister Finansów wielokrotnie wskazywał, iż realizacja wskazanych powyżej zadań, nie może być traktowana jako wykonywanie na rzecz organu założycielskiego czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Wnioskodawca stwierdza, iż między innymi jedna ze spółek komunalnych Miasta, tj. Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) otrzymała indywidualną interpretację prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 5 maja 2009 r., sygn. ITPP2/443-103b/09/MD, w której organ podatkowy uznał, że Spółka, wykonując zadania publiczne, finansowane przez Miasto i należące do jego zadań własnych nałożonych odrębnymi ustawami, nie wykonuje na rzecz organu założycielskiego odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Co więcej, organ uznał, że Miasto nie może być nabywcą usług świadczonych przez Spółkę, bowiem wykonuje ona jedynie zadania należące do jego kompetencji, jako organu władzy publicznej. Jak wskazał organ w treści ww. interpelacji indywidualnej: „Wnioskodawca, który wykonuje zadania własne gminy, polegające na zarządzaniu nieruchomościami, stanowiącymi zasób własny, tj. czynności o charakterze użyteczności publicznej, które nie są efektem realizacji zobowiązań wynikających z kontraktów cywilnoprawnych, za które otrzymuje od organu założycielskiego zwrot kosztów, nie dokonuje sprzedaży towarów, ani nie świadczy usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów / usług, tym samym wykonywanie tych czynności na rzecz Gminy nie podlega przepisom tej ustawy, przy czym bez znaczenia jest fakt działania Jednostki w formie spółki prawa handlowego.” Analogiczne stanowisko organ podatkowy zaprezentował w odniesieniu do dwóch innych wniosków Spółki, złożonych w zakresie podobnych stanów faktycznych (tj. interpretacje indywidualne z 5 maja 2009 r., sygn. ITPP2/443-103a/09/MD oraz ITPP2/443-103c/09/MD).

Z kolei w treści interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 listopada 2012 r. o sygn. ITPP1/443-914/12/AJ, Minister Finansów wskazał, iż: „Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy co do wykonywanych czynności w zakresie utrzymania czystości, remontach dróg, zimowego utrzymania dróg oraz przewozów szkolnych należy stwierdzić, iż skoro jak wskazano w złożonym wniosku, świadczenia te Wnioskodawca dokonuje na rzecz Gminy bez zawierania umów i nie otrzymuje za nie wynagrodzenia a jedynie dopłaty (na podstawie art. 177 K.s.h. oraz aktu założycielskiego), zwiększające fundusz rezerwowy, mające na celu pokrycie kosztów dokonywanych świadczeń, za które Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia i pozostające bez wpływu na cenę wykonywanych świadczeń, to w tak przedstawionym opisie sprawy uznać należy, iż czynności te, jako świadczenia nieodpłatne związane z prowadzoną działalnością, w świetle powołanych przepisów, nie stanowią usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Odnosząc się do powyższego należy Wnioskodawca wskazuje, że jeśli w treści wydawanych interpretacji indywidualnych Minister Finansów zajmuje stanowisko, w świetle którego rozliczenia pomiędzy spółką komunalną, a tworzącą ją jednostką samorządu terytorialnego dotyczące realizacji zadań własnych tej jednostki samorządu terytorialnego nie stanowią czynności opodatkowanych VAT, to tym bardziej takie rozliczenia pomiędzy zakładem budżetowym, a tworzącą ją jednostką samorządu terytorialnego nie powinny stanowić czynności opodatkowanych VAT. W ocenie OSiR wynika to z istoty funkcjonowania zakładu budżetowego działającego w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, która go utworzyła w celu realizacji jej zadań, czyli w ramach reżimu publiczno-prawnego pozostającego poza zakresem regulacji VAT.

W ocenie Wnioskodawcy realizacja przez OSiR będący samorządowym zakładem budżetowym zadań własnych tworzącej go samorządowej osoby prawnej, tj. Miasta, nie stanowi czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT. W szczególności w ocenie Wnioskodawcy realizacja przez OSiR zadań własnych tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego nie będzie stanowić odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

W interpretacji indywidualnej z dnia 27 września 2013 r. stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, w części dotyczącej braku opodatkowania czynności wykonywanych na rzecz Miasta, tj. organizacji imprez sportowo-rekreacyjnych. Tut. organ stwierdził, że w zakresie organizacji imprez sportowo-rekreacyjnych mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca co prawda wykonuje czynności związane z realizacją zadań własnych Miasta na podstawie powierzenia, ale wykonuje te czynności, jako odrębny podmiot posiadający status podatnika VAT na rzecz Miasta, za które to usługi otrzymuje wynagrodzenie. Wobec powyższego, przedmiotowe czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, OSiR złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.

Wyrokiem z dnia 12 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 120/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżoną interpretację w całości. W orzeczeniu tym Sąd stwierdził, że samorządowy zakład budżetowy wykonując zadania własne jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej, jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, wykonującą w tym zakresie samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a zatem ma podmiotowość podatkową VAT odrębną od jednostki samorządu terytorialnego, która go utworzyła.

Zdaniem Sądu, w celu rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania realizacji przez zakład budżetowych zadań własnych tworzącej go jednostki samorządowej należy uwzględnić treść wyroku TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 Tolsma oraz wyrok z dnia 21 marca 2002 r. w sprawie C-174/00 Krennemer Golf).

W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie realizacja przez zakład budżetowy wyodrębniony ze struktury tworzącej go jednostki samorządowej zadań własnych tej jednostki pozbawiona jest stosunku prawnego pomiędzy podmiotami, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie. W takim przypadku komunalny zakład budżetowy nie wykonuje usług na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu, jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, wykonując zadania własne, co pozostaje poza regulacją art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Sąd wskazał również, że nie aprobuje stanowiska tut. organu, że wykonywanie opisanych czynności przez zakład budżetowy na rzecz gminy w sferze gospodarki komunalnej stanowi naruszenie zasady neutralności i zasady konkurencji. W ocenie Sądu przyjmując takie stanowisko organu należałoby założyć konkurencję gminy w stosunku do samej siebie. Sąd zwrócił uwagę na fakt, że działalność komunalna jest szczególnym rodzajem działalności gospodarczej i co do zasady nie ma celu zarobkowego, dlatego wykonywana przez jednostki utworzone przez gminę nie narusza zasad konkurencji.

W podsumowaniu tego wyroku Sąd wskazał, że realizacja przez samorządowy zakład budżetowy zadań własnych tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej nie stanowi świadczeń, podlegających opodatkowaniu VAT pomiędzy tymi podmiotami. Powyższe nie wyklucza opodatkowania odpłatnego świadczenia usług na rzecz podmiotów zewnętrznych.

Sąd uchylił interpretację indywidualną w całości z uwagi na brak spójności pomiędzy stanowiskiem organu wyrażonym w „sentencji interpretacji”, a jej uzasadnieniem w części odnoszącej się do zarzadzania targowiskiem i otrzymywaniem przez OSiR wynagrodzenia z tytułu inkasa.

Minister Finansów kwestionując stanowisko Sądu pierwszej instancji, pismem z dnia 23 kwietnia 2014 r. złożył skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 września 2015 r., sygn. akt I FSK 969/14 oddalił skargę kasacyjną, stwierdzając że jest niezasadna. Sąd powołał treść wyroku NSA z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1369/10, który w pełni podzielił orzekając w niniejszej sprawie.

NSA stwierdził, że odrębność Ośrodka (OSiR) od Miasta jako podatnika VAT nie oznacza konieczności opodatkowania czynności wykonywanych przez Ośrodek na rzecz Miasta. NSA wskazał, że pomiędzy podatnikami może dochodzić od czynności niemających charakteru świadczenia usług.

NSA podzielił również stanowisko Sądu pierwszej instancji dotyczące braku spójności między stanowiskiem organu wyrażonym w „sentencji” interpretacji i w jej uzasadnieniu w części odnoszącej się do zarządzania targowiskiem i otrzymywaniem przez OSiR wynagrodzenia z tytułu inkasa.

W dniu 4 stycznia 2016 r. wpłynął do tut. organu prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się w całości za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.