Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.143.2019.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-12
Teza: w zakresie kosztów kwalifikowanych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; odliczenia-warunki odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 lutego 2019 r. (data wpływu 13 lutego 2019 r.), uzupełnionym 2 kwietnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy:

\-koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz usług równorzędnych nabytych od jednostek naukowych/instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT:

*   w części dotyczącej kosztów poniesionych na rzecz zagranicznych jednostek naukowych/instytucji - **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części - **jest prawidłowe,**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

\-wskazane Koszty związane z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 Ustawy o PDOP:

*   w części dotyczącej kosztu najmu pomieszczeń –**jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe,**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie kosztów kwalifikowanych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 18 marca 2019 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.55.2019.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 2 kwietnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”), powstał w 2013 r. jako spółka spin-out Centrum Badań (…). Misją Spółki jest dostarczanie klientom niezawodnych produktów i usług wysokiej jakości, które będą odpowiadały na aktualne potrzeby i wyzwania przemysłu.

Podstawowym obszarem działalności Spółki jest projektowanie, budowa, integracja i testy systemów mechanicznych. Specjalnością firmy są mechanizmy i instrumenty … - m.in. (\`(...)\`) .

W ramach prowadzonej działalności Spółka wykorzystuje najnowszą dostępną wiedzę z zakresu mechaniki i trybologii w celu projektowania nowych mechanizmów na specjalne zamówienie klientów z branży oraz w celu opracowywania nowych lub znacząco ulepszonych mechanizmów, które mogą znaleźć zastosowanie w przemyśle.

W ramach dotychczas prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Prace B+R”) Spółka projektowała mechanizmy do zastosowań na statkach oraz prowadziła prace służące budowie innowacyjnych mechanizmów lub poprawie istniejących mechanizmów do zastosowań. Spółka prowadziła m.in. projekty obejmujące: przeprojektowanie mechanizmu wbijającego dla sondy termicznej dedykowanej badaniu, zaprojektowanie mechanizmu rozwijającego anteny do badania fal radiowych, opracowanie powłok materiałowych poprawiających właściwości tarciowe, a w konsekwencji żywotność mechanizmów. Prace prowadzone przez Spółkę na zamówienie podejmowane były zawsze w następstwie zidentyfikowania przez zamawiającego niedostateczności dostępnej wiedzy technologicznej dla osiągnięcia pożądanego celu (badawczego lub komercyjnego) lub z uwagi na diagnozę zamawiającego, iż nie istnieje mechanizm spełniający (uprzednio zdefiniowanej) potrzeby misji ani koncepcja jego przygotowania. Z reguły zamawiający dokonuje wyboru spośród konkurencyjnych propozycji różnych podmiotów, stąd konieczność wyróżnienia się rozwiązaniem najbardziej innowacyjnym i twórczym.

Ponadto, część Prac B+R Spółki nakierowanych jest na pozyskiwanie nowej wiedzy poprzez wykonywanie analiz technologicznych, prowadzenie eksperymentów w środowisku laboratoryjnym, projektowanie i koncepcyjnie opracowywanie nowych rozwiązań konstrukcyjnych.

Ze względu na profil działalności, Wnioskodawca planuje kontynuować w przyszłości opisane powyżej Prace B+R oraz skorzystać z podatkowej ulgi na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Ulga B+R”).

Planowane Prace B+R prowadzone przez Spółkę będą każdorazowo realizowane w formie projektów. Projekty takie co do zasady będą stanowić część większych projektów koordynowanych przez agencje …. lub podmioty zajmujące się integracją statków … . Projekty Spółki będą realizowane w przypadku wskazania konkretnej potrzeby przez zamawiającego lub zidentyfikowania możliwości poprawy już istniejących rozwiązań, a w konsekwencji pozyskania nowych zleceń lub stworzenia nowego produktu. Z uwagi na specyfikę branży, dla budowy pozycji konkurencyjnej przedsiębiorców kluczowa jest innowacyjność produktowa (rozumiana także jako czynnik podnoszący niezawodność).

Prowadzone przez Wnioskodawcę Prace B+R będą obejmować różne etapy projektu - począwszy od prac koncepcyjnych, poprzez projektowanie i wykonywanie testów, a skończywszy na budowie w pełni funkcjonalnych prototypów urządzeń. Wynikami Prac B+R prowadzonych przez Spółkę będą mogły być zarówno finalne urządzenia, jak i zamknięte etapy produkcji takich urządzeń (projektowanie, analizy, testy). Warto w tym miejscu również zaznaczyć, że te same wyniki Prac B+R stanowią często punkt wyjścia dla dalszych badań i prac rozwojowych nad ulepszonymi rozwiązaniami.

Prace B+R prowadzone przez Spółkę będzie można podzielić na dwie kategorie:

1.  wewnętrzne, tj. identyfikowane i inicjowane przez pracowników Spółki w odpowiedzi na możliwości poprawy już istniejących rozwiązań, a w konsekwencji pozyskania nowych zleceń lub stworzenia nowego produktu;
2.  zewnętrzne, tj. prowadzone na zamówienie klienta zewnętrznego (najczęściej dla E. lub jednego z tzw. integratorów).

Prace z kategorii a) i b) często będą się przenikać, gdyż złożenie wniosku projektowego w odpowiedzi na przetarg E. wymaga pokazania pewnej dojrzałości technologii (na różnym poziomie w zależności od realizowanego projektu), która osiągana jest nierzadko w ramach projektów wewnętrznych. Z drugiej strony, prawa własności intelektualnej projektów realizowanych dla E. co do zasady zostaną własnością Spółki, toteż wyniki prac prowadzonych na zlecenia E. często będą stanowić punkt wyjścia dla dalszych prac (zarówno wewnętrznych jak i zewnętrznych).

Wszystkie projekty związane z Pracami B+R prowadzone przez Spółkę będą miały precyzyjnie zdefiniowany cel i obejmą m.in.:

*   opracowywanie nowych rozwiązań konstrukcyjnych;
*   ulepszanie i wprowadzanie znaczących udoskonaleń do istniejących konstrukcji;
*   przeprowadzanie analiz pozwalających na ocenę właściwości konstrukcji przed jej wykonaniem;
*   definiowanie i przeprowadzanie testów oraz analiza ich wyników;
*   opracowywanie nowych procedur badawczych.

Ww. Prace B+R będą mogły stanowić samodzielne projekty Spółki lub etapy projektów Spółki.

Rezultatami projektów w ramach Prac B+R Spółki będą nowe i bardziej sprawne rozwiązania konstrukcyjne mechanizmów do zastosowań, czy też nowe rozwiązania materiałowe poprawiające sprawność mechanizmów. Rezultaty systematycznie wykonywanych przez pracowników Wnioskodawcy Prac B+R będą mieć indywidualny i innowacyjny charakter. Jednocześnie, projekty Spółki, klasyfikowane jako Prace B+R, nie będą obejmować wprowadzania rutynowych i okresowych zmian do produktów, niepociągających za sobą postępu technologicznego.

Pracownicy zaangażowani w prace nad projektami Spółki, klasyfikowanymi jako Prace B+R, będą wykonywać m.in. następujące zadania:

*   badanie stanu techniki i rekomendacje co do możliwych zastosowań technologii i rozwiązań w czasie dalszych etapów prac badawczych;
*   twórcze opracowanie koncepcji projektowanych rozwiązań oraz rysowanie modeli;
*   formułowanie założeń do przeprowadzanie analiz (symulacji) zachowań projektowanych modeli;
*   projektowanie testów ukierunkowanych na ocenę projektowanych rozwiązań;
*   modyfikacja pierwotnych rozwiązań konstrukcyjnych.

W związku z opisaną powyżej działalnością, Spółka w ramach prowadzonych Prac B+R będzie ponosić szereg kosztów (dalej jako „Koszty B+R”). Do nakładów na realizację Prac B+R Spółka planuje zaliczać w szczególności poniższe kategorie kosztów.

1.Koszty pracownicze.

Planowane przez Spółkę koszty (dalej: „Koszty pracownicze”) w odniesieniu do osób realizujących Prace B+R na podstawie umowy o pracę (dalej: „Pracownicy”) to m.in. koszty:

1.  wynagrodzenia (podstawowego, jubileuszowego, za pracę w godzinach nadliczbowych, za czas urlopu) wypłacanego Pracownikom;
2.  premii i nagród wypłacanych Pracownikom;
3.  wynagrodzenia wypłacanego Pracownikom za czas niezdolności do pracy, w części finansowanej przez Wnioskodawcę (za pierwsze 33 lub 14 dni niezdolności do pracy w roku kalendarzowym);
4.  składek na polisy ubezpieczeniowe oraz abonamentu za świadczenie prywatnej opieki medycznej poniesionych przez Wnioskodawcę na rzecz Pracowników;
5.  składek z tytułu należności wskazanych w punktach a) - d) powyżej, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek.

Wnioskodawca zamierza wyłączyć z Kosztów B+R koszty składek z tytułu Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych opłacanych przez Spółkę jako płatnika składek.

Planowane przez Spółkę w przyszłości koszty (dalej: „Koszty współpracowników”) w odniesieniu do osób realizujących Prace B+R na podstawie umów o dzieło oraz umów zlecenia (dalej: „Współpracownicy”) to m.in. koszty:

1.  wynagrodzenia wypłacanego Współpracownikom;
2.  składek na polisy ubezpieczeniowe oraz abonamentu za świadczenie prywatnej opieki medycznej poniesionych przez Wnioskodawcę na rzecz Współpracowników;
3.  składek z tytułu należności wskazanych w punktach a) - b) powyżej (w odniesieniu do Współpracowników), określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek.

Wewnętrzna struktura Spółki pozwala na wyodrębnienie 3 głównych pionów operacyjnych:

1.  projektowo-inżynierskiego - który w ramach prowadzonych Prac B+R zadaniowo obejmuje m.in. obszary: projektowania, analiz, inżynierii materiałowej, wytwarzania i testowania, zarządzania łańcuchem dostaw, zapewnienia jakości i niezawodności produktów oraz procesów;
2.  strategii, rozwoju i sprzedaży - który zadaniowo obejmuje głównie nadzór nad przeprowadzeniem technologii do fazy produktu, ale również m.in. planowanie i podejmowanie decyzji o kierunku Prac B+R, szczegółowe badania rynku, dbanie o własność intelektualną firmy, poszukiwanie możliwości rozwoju w nowych obszarach i na nowych rynkach oraz sprzedaż obecnych usług i produktów Spółki;
3.  ogólnoadministracyjny - w skład którego wchodzą pracownicy administracyjni czy chociażby pracownicy IT. Wymienione osoby pośrednio, ale w sposób konieczny, wspierają prowadzone Prace B+R (dalej: „Osoby pośrednio zaangażowane w Prace B+R”).

Pracownicy oraz Współpracownicy wszystkich powyżej opisanych pionów w różnym stopniu będą pełnić rolę zarządczo-administracyjną w zakresie prowadzenia portfolio Prac B+R, wspomagania zarządzania poszczególnymi projektami, gromadzenia i przechowywania dokumentacji oraz zbierania danych rzeczywistych.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że Pracownicy oraz Współpracownicy, którzy będą realizować Prace B+R, będą mogli również wykonywać inne czynności - zarówno związane pośrednio (np. ewidencjonowanie wykonanej pracy, tworzenie raportów z wyjazdów szkoleniowych itp.) jak i niezwiązane z Pracami B+R.

Wszystkie wydatki związane z Pracami B+R zostaną sklasyfikowane na poszczególne projekty kluczem alokacji wynikającym z systemu raportowania czasu pracy:

1.  w całości - w przypadku, gdy dany Pracownik/Współpracownik 100% czasu pracy poświęci na realizację Prac B+R,
2.  w określonej części - w przypadku, gdy dany Pracownik/Współpracownik poświęci na wykonywanie Prac B+R mniej niż 100% czasu pracy.

W związku z powyższym, Pracownicy/Współpracownicy raportują czas w oparciu o elektroniczne raporty, które zawierają pytania o udział w projektach, informacje o najważniejszych zadaniach realizowanych w ramach danego projektu oraz procentowe zaangażowanie w projekt. Zebrane odpowiedzi trafiają do bazy danych i po weryfikacji na poziomie Kierowników Projektów są przetwarzane w sposób umożliwiający analizę zaangażowania poszczególnych pracowników, jak i analizę alokacji zasobów na projekty. Dzięki takiemu rozwiązaniu Spółka posiada dokładne i rzetelne dane wskazujące jaka część wydatków ponoszonych w odniesieniu do Pracowników (Koszty pracownicze) oraz Współpracowników (Koszty współpracowników) stanowić będzie Koszty B+R.

2.Koszty związane z nabyciem materiałów i surowców oraz sprzętu specjalistycznego.

W ramach prowadzonej działalności Spółka planuje nabywać następujące składniki majątkowe (niebędące rozpoznane/zaewidencjonowane jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne) (dalej: „Koszty związane z nabyciem materiałów i surowców oraz sprzętu specjalistycznego”):

1.  elementy wyposażenia - m.in.: komputery, laptopy, monitory i inne urządzenia peryferyjne oraz maszyny wykorzystywane w laboratorium i warsztacie: tokarki, frezarki, drukarki 3D, stoły antywibracyjne, krzesła antystatyczne, narzędzia ręczne (dłuta precyzyjne itp.) i osprzęt pomiarowy ręczny (czujniki, mierniki, termometry itp.) oraz części zamienne urządzeń wykorzystywanych na potrzeby Prac B+R;
2.  materiały/surowce - m.in.: śruby i druty tytanowe, kulki stalowe, wkręty i wiertła do metalu, sprężyny naciskowe, taśmy sprężynowe, pałeczki bezpyłowe, pierścienie, wkręty, podkładki, łożyska kulkowe, wiertła do metalu, tuleje zaciskowe, płytki polerujące, taśmy szklane i węglowe, złącza, konektory, rozdzielacze, maty szklane, rezystory, sterowniki silnika, nakrętki, magnesy, tarcze do szlifierek, smary, folie do izolacji termicznej, olej do łożysk kulkowych, pasty polerskie, środki ochrony indywidualnej oraz profesjonalne środki czyszczące - m.in. obuwie i odzież ochronna, kombinezony, maski, płyny i pasty do mycia/czyszczenia, materiały do wycierania itd. oraz materiały biurowe (tonery, papier, segregatory, pojemniki do przechowywania i magazynowania itp.), literaturę fachową taką jak specjalistyczne czasopisma oraz publikacje branżowe;
3.  surowce, m.in.: brąz berylowy, aluminium, ciekły azot, suchy lód, sprężone powietrze oraz inne substancje czynne niezbędne do Prac B+R w laboratorium i warsztacie.

Dodatkowo, Spółka nabywa następujące składniki majątkowe (niebędące rozpoznane/zaewidencjonowane jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne):

a.materiały wykonywane na zamówienie (dalej: „Materiały wykonywane na zamówienie”) - projektowane i produkowane przez Spółkę prototypy nie występują powszechnie na rynku, ponieważ ich specyfika polega na ścisłym dopasowaniu do potrzeb dyktowanych przez projekt/zleceniodawcę, przy zachowaniu nowatorskiego charakteru nadawanego przez Spółkę. Tym samym, innowacyjny charakter tego obszaru działalności implikuje zakup niezbędnych do realizacji Prac B+R specjalistycznych części bądź elementów wykonywanych na zamówienie. Spółka w ramach prowadzonej działalności opisuje otrzymane faktury zgodnie z następującym schematem: projekt, kierownik, nr wew., opis, kategoria, kwota netto. Niejednokrotnie zdarza się, że pomimo nazwy towaru określonej na fakturze jako „element X”, zakup powyżej wspomnianych elementów oznaczony jest w opisie faktury (dokonywanym przez Spółkę) jako „wykonanie/usługa wykonania elementu X”. Spółka zakup takich części zalicza na poczet kategorii nabycia materiałów i wyposażenia;

b.licencje na oprogramowanie komputerowe przeznaczone do wykorzystywania przez Pracowników/Współpracowników prowadzących Prace B+R (dalej: „Licencje”). Oprogramowanie to ma na celu zapewnienie m.in. możliwości specjalistycznego projektowania, tworzenia symulacji i analiz, lepszego zarządzenia procesem produkcyjnym, łańcuchem dostaw itp. Spółka na podstawie obecnie ponoszonych wydatków na zakup Licencji, planuje nabywać następujące Licencje:

*   N (narzędzie do analizy symulacji mechanicznej),
*   P (system służący do analizy systemów mechanicznych),
*   I (system 3D do projektowania mechanicznego),
*   P Online (narzędzie do zarządzania portfelem projektów),
*   VP (oprogramowanie do tworzenia diagramów, modelowania procesów i wizualizacji danych),
*   WebEx Premium (narzędzie do prowadzenia interaktywnych konferencji i prowadzenia szkoleń on-line),
*   D Business (rozwiązanie w zakresie bezpiecznego udostępniania i synchronizacji plików),
*   itp.

Z uwagi na fakt, iż Spółka będzie dokonywać zakupu Licencji na okres używania krótszy niż rok (zazwyczaj będą to subskrypcje miesięczne), powyższe Licencje nie będą przez Spółkę amortyzowane, a poniesione na ich zakup koszty, podobnie jak pozostałe koszty związane z nabyciem materiałów i surowców oraz sprzętu specjalistycznego, zaliczane będą:

1.  (jeśli mogą być przyporządkowane do konkretnego projektu) do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostaną zakończone Prace B+R lub
2.  (jeśli nie mogą być przyporządkowane do konkretnego projektu, np. w sytuacji, gdy używane licencje służą w danym okresie realizacji kilku projektów B+R) do kosztów uzyskania przychodu w okresie, którego dotyczą.

3.Koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz usług równorzędnych nabytych od jednostek naukowych.

W ramach prowadzonych Prac B+R Spółka nieustannie będzie pracować nad funkcjonalnością swoich produktów. Wnioskodawca prowadzi oraz będzie prowadzić prace projektowe związane z wdrożeniem nowych wyrobów, a także modyfikacjami produktów będących w ofercie. W odpowiedzi na potrzeby rynku prace projektowe będą dotyczyć również detali, które jako zupełnie nowe lub podlegające zmianom konstrukcyjnym mają na celu usprawnienie wyrobu. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nieustannie poszukuje i będzie poszukiwać nowych rozwiązań, w związku z czym Wnioskodawca będzie nabywać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne od podmiotów będących jednostkami naukowymi w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2018 r., poz. 87 z późn. zm., dalej: „Ustawa o ZFN”), obowiązującej do 30 września 2018 r. i jednocześnie instytucjami tworzącymi system szkolnictwa wyższego i nauki w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1668 z późn. zm.), dalej: „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”) (dalej: „Koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz usług równorzędnych nabytych od jednostek naukowych/instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki”), działających na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, takich jak:

1.  (…);
2.  Instytut (…).

Dodatkowo, Spółka zamierza nabywać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne od jednostek naukowych/instytucji niemających siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: „Koszty zagranicznych jednostek naukowych/instytucji”).

Powyższe koszty będą niezbędne do przeprowadzenia Prac B+R Spółki, a ich wykorzystanie w realizowanej działalności badawczo-rozwojowej będzie każdorazowo potwierdzane w formie prowadzonej przez Wnioskodawcę pisemnej dokumentacji projektów badawczo-rozwojowych (dokumentacji projektowej).

4.Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Spółka w ramach Prac B+R będzie ponosić także Koszty B+R związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych”), m.in.:

1.  amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych np. licencji na specjalistyczne oprogramowanie do obliczeń numerycznych metodą elementów skończonych itp. wykorzystywanych w ramach Prac B+R;
2.  amortyzacja sprzętu komputerowego i elektronicznego oraz maszyn: komputerów, laptopów, drukarek, drukarek 3D, tokarek, komór laminarnych, mikroskopów itp., wykorzystywanych przez Pracowników/Współpracowników realizujących Prace B+R.

5.Koszty związane z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej.

Spółka w ramach prowadzonych Prac B+R planuje prowadzić szereg projektów wymagających użycia specjalistycznego sprzętu badawczego. W niektórych przypadkach do prawidłowej realizacji Prac B+R niezbędne będzie bezpośrednie wykorzystanie odpłatnie wynajmowanej aparatury i pomieszczeń badawczych.

Biorąc pod uwagę dotychczas ponoszone koszty, Wnioskodawca w przyszłości może ponosić następującego rodzaju koszty (dalej: „Koszty związane z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej”):

1.  wynajmu cleanroomu;
2.  wynajmu pomieszczeń i urządzeń do testów;
3.  wykonania badania tomograficznego podzespołów;
4.  wykonania testów wibracyjnych.

Powyżej opisane przykłady odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej nie wynikają i nie będą wynikać z umowy zawartej z podmiotem powiązanym ze Spółką.

6.Koszty uzyskania patentu na wynalazki oraz innych praw pokrewnych.

Spółka planuje również poniesienie Kosztów B+R związanych z uzyskaniem i utrzymaniem patentów (dalej: „Koszty patentów”), w szczególności koszty:

1.  przygotowania dokumentacji zgłoszeniowej i dokonania zgłoszenia do Urzędu Patentowego;
2.  prowadzenia postępowania przez Urząd Patentowy;
3.  wykonania opracowań, czynności prawnych i faktycznych w badaniach formalnoprawnych;
4.  badania przez eksperta zdolności patentowej i uzyskania decyzji o udzieleniu prawa z patentu na projekty wynalazcze w kategorii patentu na wynalazki itp.

Koszty B+R będą ewidencjonowane w systemie księgowym Spółki w podziale na projekty. Zastosowanie Ulgi B+R nie wymaga prowadzenia ewidencji uwzględniającej podział na projekty, a jedynie rodzaje kosztów, niemniej jednak ewidencja w podziale na projekty daje przedsiębiorstwu ważną informację zarządczą i pozwala na bardziej elastyczne podejście do całego systemu

Zastosowany system ewidencji rachunkowej pozwoli na wyodrębnienie Kosztów B+R związanych z realizacją konkretnego projektu badawczo-rozwojowego i wykazanie w zeznaniach podatkowych za odpowiednie lata podatkowe, w których dany projekt będzie realizowany. Spółka planuje zaliczać koszty Prac B+R do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, zgodnie z treścią art. 15 ust. 4a pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej jako: „Ustawa o PDOP”).

Spółka ponadto zaznacza, że:

1.  jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy o PDOP;
2.  nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego w rozumieniu ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2018 r., poz. 141 z późn. zm.);
3.  nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;
4.  nakłady ponoszone na projekty realizowane przez Spółkę nie są Spółce zwracane w jakiejkolwiek formie. Spółka nie planuje również, aby w przyszłości korzystać z jakiejkolwiek formy zwrotu nakładów. Jednak gdyby wbrew założeniom taki zwrot uzyskała, zwrócona część wydatków nie będzie potraktowana jako koszty kwalifikowane w rozumieniu przepisu art. 18d Ustawy o PDOP;
5.  prowadzone Prace B+R nie stanowią i nie będą stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a) Ustawy o PDOP;
6.  Koszty B+R nie obejmują i nie będą obejmować inwestycji w aparaturę naukowo-badawczą dostarczaną w ramach umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o PDOP oraz inwestycji w samochody osobowe oraz budowle, budynki i lokale będące odrębną własnością;
7.  kwota odliczenia w ramach Ulgi B+R nie przekroczy limitów, o których mowa w art. 18d ust. 7 Ustawy o PDOP.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a Ustawy o PDOP, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy wskazane Koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz usług równorzędnych nabytych zarówno od polskich, jak i od zagranicznych jednostek naukowych/instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o PDOP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
2.  Czy wskazane Koszty związane z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 Ustawy o PDOP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz usług równorzędnych nabytych zarówno od polskich, jak i od zagranicznych jednostek naukowych/instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o PDOP.

Ad. 2.

Koszty związane z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 Ustawy o PDOP.

Ad. 1.

Ustawowa definicja prac rozwojowych, stanowiących jeden z rodzajów działalności badawczo-rozwojowej określa prace rozwojowe jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności. Wobec tego nabywanie i wykorzystywanie dostępnej wiedzy, zgodnie z powyższą definicją, stanowi prace rozwojowe. Taka wiedza może być nabywana w formie różnego rodzaju opinii, ekspertyz, usług doradczych i usług równorzędnych.

Stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 3 (w brzmieniu obowiązującym przed 1 października 2018 r.), za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 2 ust. 9 Ustawy o ZFN, jednostki naukowe to prowadzące w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe:

1.  podstawowe jednostki organizacyjne uczelni w rozumieniu statutów tych uczelni,
2.  jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2016 r. poz. 572 i 1311),
3.  instytuty badawcze w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2016 r. poz. 371, 1079 i 1311),
4.  międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych przepisów, działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
5.  Polską Akademię Umiejętności,
6.  inne jednostki organizacyjne niewymienione w lit. a-e, posiadające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będące organizacjami prowadzącymi badania i upowszechniającymi wiedzę w rozumieniu art. 2 pkt 83 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187 z 26.6.2014, str. 1).

Począwszy od 1 października 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 7 ust. 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce stanowi, że system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1.  uczelnie,
2.  federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki,
3.  Polska Akademia Nauk. działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2018 r. poz. 1475),
4.  instytuty naukowe Pan, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3,
5.  instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2018 r. poz. 736),
6.  międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
7.  Polska Akademia Umiejętności,
8.  inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

W związku z powyższym, zagadnienie przedstawione we wniosku koncentruje się na rozstrzygnięciu czy wydatki na nabycie ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz usług równorzędnych na potrzeby Prac B+R nabytych od jednostek spełniających definicję jednostki naukowej w rozumieniu Ustawy o ZFN/instytucji tworzącej system szkolnictwa wyższego i nauki w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce będą stanowić koszty kwalifikowane niezależnie od tego, czy ich siedziba znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy poza jej granicami.

Przepis ograniczający korzystanie z zachęty podatkowej na rzecz badań i rozwoju do działalności prowadzonej w danym kraju jest przykładem wyraźnego ograniczenia które należy traktować jako naruszające swobody wynikające z Traktatu ustanawiającego WE (ponieważ opiera się na kryterium siedziby świadczącego usługę i w związku z tym może utrudniać wykonywanie przez niego działalności wykraczającej poza granice tego państwa). Regulacje jak cytowany powyżej art. 2 ust. 9 Ustawy o ZFN (w związku z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o PDOP) stoją w bezpośredniej sprzeczności z celami polityki wspólnotowej w zakresie badań i rozwoju, która ma na celu „wzmacnianie bazy naukowej i technologicznej przemysłu Wspólnoty i sprzyjanie jego międzynarodowej konkurencyjności”.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 10 marca 2005 r. w sprawie dotyczącej Laboratoires Fournier (C39/04), podczas której ETS orzekł o niezgodności z prawem UE obowiązujących wówczas francuskich regulacji „Credit d’impôt Recherche”. Na mocy francuskiego „Code Général des Impôts” przedsiębiorstwa otrzymywały ulgę podatkową wyłącznie w odniesieniu do wydatków na działalność B+R realizowaną we Francji. ETS orzekł, że prawo ograniczające korzystanie z ulgi podatkowej do działalności B+R prowadzonej na terytorium danego kraju narusza zasadę swobody świadczenia usług. Zgodnie z orzeczeniem, wprowadzając rozróżnienie dotyczące miejsca siedziby usługodawcy, regulacja ta mogła ograniczać działalność transgraniczną i była bezpośrednio sprzeczna z celem wspólnotowej polityki w zakresie badań i rozwoju, tzn. pełnego wykorzystania potencjału rynku wewnętrznego poprzez usunięcie barier prawnych i podatkowych dla współpracy między przedsiębiorstwami.

Spółka również zauważa, że żaden punkt art. 7 ust. 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, która obowiązuje od 1 października 2018 r., nie zawiera ograniczenia dotyczącego siedziby instytucji tworzącej system szkolnictwa wyższego i nauki.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Spółki, zarówno na gruncie przepisów obowiązujących przed, jak i po 1 października 2018 roku, koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz usług równorzędnych zarówno od polskich, jak i od zagranicznych jednostek naukowych/instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 Ustawy o PDOP.

Ad. 2.

Stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 4 Ustawy o PDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o PDOP.

Zgodnie ze opisem zdarzenia przyszłego, Spółka w ramach prowadzonych Prac B+R planuje prowadzić szereg projektów wymagających użycia specjalistycznego sprzętu badawczego. W niektórych przypadkach do prawidłowej realizacji Prac B+R niezbędne będzie bezpośrednie wykorzystanie odpłatnie wynajmowanej aparatury i pomieszczeń badawczych.

Biorąc pod uwagę dotychczas ponoszone koszty, Wnioskodawca w przyszłości może ponosić następującego rodzaju koszty związane z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej:

1.  wynajmu cleanroomu;
2.  wynajmu pomieszczeń i urządzeń do testów;
3.  wykonania badania tomograficznego podzespołów;
4.  wykonania testów wibracyjnych.

Powyżej opisane przykłady odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej nie wynikają i nie będą wynikać z umowy zawartej z podmiotem powiązanym ze Spółką.

Ww. koszty będą ponoszone przez Spółkę na działalność badawczo-rozwojową, stanowiąc dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy o PDOP.

Koszty związane z odpłatnym korzystaniem z aparatury badawczej zostaną poniesione przez Spółkę na działalność badawczo-rozwojową, będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy o PDOP i nie zostaną poniesione w związku z działalnością na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Koszty te zostaną wyodrębnione w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy o PDOP, nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie przekroczą limitów określonych w Ustawie o PDOP.

Wobec powyższego, opłaty ponoszone w związku z korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej będą stanowić koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 4 Ustawy o PDOP i Spółka będzie mogła skorzystać z możliwości odliczenia w zeznaniu podatkowym ww. kosztów w ramach Ulgi B+R.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.11.2017.2.IZ),
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1 -3.4010.12.2017.2.IZ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „uCIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
2.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 18d ust. 4 uCIT, koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 uCIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy wskazane Koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz usług równorzędnych nabytych zarówno od polskich, jak i od zagranicznych jednostek naukowych/instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 o zasadach finansowania nauki, za użyte w ustawie określenie „jednostki naukowe” należy rozumieć jednostki prowadzące w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe:

1.  podstawowe jednostki organizacyjne uczelni w rozumieniu statutów tych uczelni,
2.  jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. Nr 96, poz. 619 z późn. zm.),
3.  instytuty badawcze w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. Nr 96, poz. 618, z późn. zm.),
4.  międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych przepisów, działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
5.  Polską Akademię Umiejętności;
6.  inne jednostki organizacyjne niewymienione w lit. a-e, posiadające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będące organizacjami prowadzącymi badania i upowszechniającymi wiedzę w rozumieniu art. 2 pkt 83 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 18 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187 z 26.6.214, str. 1).

Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1.  uczelnie;
2.  federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;
3.  Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2018 r. poz. 1475), zwana dalej „PAN”;
4.  instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;
5.  instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2018 r. poz. 736);
6.  międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;
7.  Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;
8.  inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

*   na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki oraz
*   na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie nabywać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne od podmiotów będących jednostkami naukowymi w rozumieniu Ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki i jednocześnie instytucjami tworzącymi system szkolnictwa wyższego i nauki w rozumieniu Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, działających na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, takich jak:

*   (…);
*   Instytut (…).

Dodatkowo, Spółka zamierza nabywać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne od jednostek naukowych/instytucji niemających siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Powyższe koszty będą niezbędne do przeprowadzenia Prac B+R Spółki, a ich wykorzystanie w realizowanej działalności badawczo-rozwojowej będzie każdorazowo potwierdzane w formie prowadzonej przez Wnioskodawcę pisemnej dokumentacji projektów badawczo-rozwojowych.

Należy zauważyć, że we wskazanych powyżej przepisach art. 2 pkt 9 o zasadach finansowania nauki, jak również art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, wymienione zostały jednostki naukowe/instytucje mające siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”.

W związku z tym, że Spółka zamierza nabywać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne od jednostek naukowych/instytucji niemających siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, nie można uznać, że koszty związane z ich nabyciem będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT. Natomiast, Koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz usług równorzędnych nabytych od polskich jednostek naukowych/instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT.

W tym miejscu podkreślić należy, że nie leży w gestii Organu badanie, ocena i stwierdzanie niezgodności przepisu prawa krajowego z przepisami unijnymi. To stanowisko potwierdza orzeczenie WSA w Gliwicach z 7 listopada 2014 r. sygn. akt II SA/Gl 1287/14 w którym sąd stwierdza, że cyt. „ocena zgodności przepisów z konstytucją bądź prawem wspólnotowym nie należy bowiem do administracji…”. Organ wydał interpretację na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 3 uCIT i nie badał, czy przepis ten jest niezgodny z prawem wspólnotowym, albowiem działanie takie nie należy do kompetencji Organu wydającego interpretacje indywidualne w trybie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Ad. 2.

W odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych Prac B+R, kosztów związanych z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej, wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, należy zauważyć, że zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4.

W tym miejscu wskazać należy, że uCIT nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem aparatury badawczo-rozwojowej.

W świetle wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego, aparatura naukowo-badawcza, to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych). Do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac B+R.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w przyszłości może ponosić następującego rodzaju koszty:

1.  wynajmu cleanroomu;
2.  wynajmu pomieszczeń i urządzeń do testów;
3.  wykonania badania tomograficznego podzespołów;
4.  wykonania testów wibracyjnych.

Powyżej opisane przykłady odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej nie wynikają i nie będą wynikać z umowy zawartej z podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu art. 11a uCIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

Zdaniem tut. organu, kosztów kwalifikowanych nie będą stanowiły po stronie Wnioskodawcy wydatki poniesione na wynajem pomieszczeń. Przepis art. 18d ust. 2 pkt 4 uCIT, dotyczy odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej, zatem najem pomieszczeń, choćby przeznaczonych do przeprowadzania badań/testów na aparaturze naukowo-badawczej nie spełnia tego warunku.

Należy wskazać, że aby można było dany wydatek związany z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową zaliczyć do wydatków kwalifikowanych, musi on znajdować się w zamkniętym katalogu zawartym w art. 18d ust. 2-3 uCIT.

W związku z tym, że kosztów wynajmu pomieszczeń nie można zaliczyć do wydatków kwalifikowanych, nie podlegają i nie będą podlegały one odliczeniu od podstawy opodatkowania u Wnioskodawcy, zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT.

Kosztem kwalifikowanym podlegającym odliczeniu zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 uCIT, będą natomiast wydatki z tytułu wynajmu cleanroomu, urządzeń do testów, wykonania badania tomograficznego podzespołów, wykonania testów wibracyjnych.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

\-koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz usług równorzędnych nabytych od jednostek naukowych/instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT:

*   w części dotyczącej kosztów poniesionych na rzecz zagranicznych jednostek naukowych/instytucji jest nieprawidłowe,
*   w pozostałej części jest prawidłowe,

\-wskazane Koszty związane z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 uCIT:

*   w części dotyczącej kosztu najmu pomieszczeń jest nieprawidłowe,
*   w pozostałej części jest prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3, 5 i 7 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\`, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.