Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.208.2019.2.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-29
Teza: czy osiągane przez Wnioskodawcę przychody z Sublicencji stanowią przychody z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: licencja; przychód; przychód-źródła przychodu; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 maja 2019 r. (data wpływu 24 maja 2019 r.) uzupełnionym 28 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy osiągane przez Wnioskodawcę przychody z Sublicencji stanowią przychody z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2019 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy osiągane przez Wnioskodawcę przychody z Sublicencji stanowią przychody z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 18 czerwca 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.208.2019.1.BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 28 czerwca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym - podatnikiem CIT, funkcjonującym w strukturze Grupy X (dalej: „Grupa”). Grupa jest największym zrzeszeniem niezależnych przedsiębiorców w Europie. Obecnie liczy ona ok. 3.000 właścicieli zarządzających 3.600 sklepami. Grupa opiera się na organizacji centralnej - spółki centralne odpowiedzialne są za rozwój sieci (centrale zakupowe, logistyka, zarządzanie nieruchomościami) oraz sieci sklepów prowadzonych przez niezależnych przedsiębiorców.

Wnioskodawca jako podmiot zarządzający z ramienia Grupy w Polsce, dysponuje wyłącznym prawem do znaków towarowych A i B na terenie Polski (dalej: „Znaki”). Spółka pełni rolę podmiotu odpowiedzialnego za tworzenie systemu franchisingowego oraz za organizację na terenie kraju sieci punktów sprzedaży działających pod Znakami, ale będących prawnie i organizacyjnie odrębnymi jednostkami (podmiotami). Poza usługami zarządzania marką Grupy, Spółka świadczy również usługi administracyjne, finansowo-księgowe oraz inne usługi wsparcia dla spółek centralnych wchodzących w skład Grupy. Powyższe stanowią główne źródła przychodów Wnioskodawcy. Znaki nie stanowią dla Spółki wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 16b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa o CIT”) oraz nie są przez nią amortyzowane.

Spółka 3 września 1997 r. zawarła z X S.A.S (dalej: „Licencjodawca”) umowę licencyjną na korzystanie ze Znaków w celu prowadzenia i rozwijania działalności Grupy w Polsce (dalej: „Umowa”), których Licencjodawca jest globalnym właścicielem.

Zgodnie z Umową, Spółka jest i będzie w przyszłych okresach zobowiązana do podejmowania stałych działań mających na celu śledzenie rozwoju związanego ze Znakami, szeroko pojętą marką oraz wiedzy i umiejętności z nią związaną, a ponadto do podejmowania wszelkich prac mających na celu jak najlepsze przystosowanie tych Znaków do specyfiki i realiów polskiego rynku, aby powiększyć w ten sposób wartość tych Znaków na skalę światową i europejską. W związku z powyższym na mocy Umowy środki, które Spółka otrzymuje (i będzie otrzymywała) za udzielanie dalszych licencji (dalej: „Sublicencje”) na rzecz podmiotów powiązanych (dalej: „Sublicencjobiorcy”) są i będą przynajmniej w części przez Wnioskodawcę przeznaczane na realizację tych celów.

Wraz z prawem do Znaków Sublicencjobiorcy otrzymują wiedzę o prowadzeniu działalności gospodarczej, wszelkie usługi wsparcia niezbędne do prowadzenia przedsiębiorstwa handlu detalicznego pod Znakami. Umowy sublicencyjne zawierane są standardowo na okres 10 lat, przy czym przewiduje się jej automatyczne przedłużenie na kolejne dziesięcioletnie okresy. Strony Sublicencji mają prawo do nieprzedłużania umowy poprzez przekazanie / złożenie stosownego oświadczenia w tym zakresie drugiej stronie w terminie jednego roku przed końcem umowy.

Spółka pobiera od Sublicencjobiorców roczną opłatę w wysokości określonej jako procent uzyskiwanych przez nich przychodów z prowadzonej działalności (dalej: „Opłata sublicencyjna”). Spółka następnie zobowiązana jest do uiszczenia na rzecz Licencjodawcy opłaty w wysokości kalkulowanej jako określony procent od Opłaty sublicencyjnej z tytułu Umowy. Pozostała część Opłat sublicencyjnych wykorzystywana jest przez Wnioskodawcę na ww. cele określone w Umowie.

Uiszczane przez Wnioskodawcę opłaty za Znaki stanowią określony procent od Opłat sublicencyjnych, ponoszonych przez Sublicencjobiorców na rzecz Spółki. Opłaty sublicencyjne, z kolei, są zależne od obrotów osiąganych z prowadzonej przez Sublicecjobiorców działalności gospodarczych. Zatem, uiszczane przez Spółkę na rzecz Licencjodawcy opłaty za Znaki są bezpośrednio skorelowane z obrotami osiągniętymi przez Sublicencjobiorców. W konsekwencji, z uwagi na zmieniające się czynniki rynkowe i gospodarcze, ponoszone przez Spółkę opłaty za Znaki charakteryzują się w całości zmienną wysokością.

W odpowiedzi na wezwanie w piśmie z 26 czerwca 2019 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o dane kontrahentów w zakresie realizacji wymiany informacji podatkowych z innymi państwami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy osiągane przez Wnioskodawcę przychody z Sublicencji stanowią przychody z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z Sublicencji nie stanowią dla Wnioskodawcy przychodów z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b ustawy o CIT.

1\. Przychód w rozumieniu ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
2.  wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

W myśl ust. 3 ww. ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

2\. Podział na dwa źródła przychodów.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgodnie z postanowieniami ustawy, Ustawodawca do ustawy o CIT wprowadził podział przychodów na dwie kategorie: przychody z zysków kapitałowych oraz tzw. przychody z działalności operacyjnej, dodając do ustawy o CIT art. 7b.

Na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (dalej: „Ustawa nowelizująca”) treść art. 7b CIT została znowelizowana.

Zgodnie ze znowelizowanym art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT przychodami z zysków kapitałowych są przychody osiągnięte m.in. z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika.

3\. Amortyzowane wartości niematerialne i prawne.

Zgodnie z treścią art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, do którego odsyła powyżej wskazana regulacja, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W ocenie Wnioskodawcy, odesłanie do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT wskazane w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT ma charakter kompleksowy, nie zaś polegający wyłącznie na wyliczenia katalogu praw majątkowych, z których osiągane przychody należy zaliczyć do przychodów z zysków kapitałowych.

Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 lipca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.212.2018.1.AS, zgodnie z którą: „(\`(...)\`) przeniesienie na klientów praw autorskich do produktów wytwarzanych przez Wnioskodawcę nie będzie skutkowało uzyskaniem przychodu z zysków kapitałowych, bowiem do tej kategorii przychodów nie zalicza się przychodów z praw majątkowych wytworzonych we własnym zakresie, nie stanowiących wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop.”

Zgodnie z interpretacją indywidualną z 16 listopada 2018 r., Znak: 0114-KDIP2- 1.4010.385.2018.1.AJ: „Biorąc pod uwagę fakt, że treść art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT w sposób jednoznaczny odsyła do regulacji art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT należy dojść do wniosku, że przepis ten nie znajdzie zastosowania dla praw majątkowych niemieszczących się w dyspozycji art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT.”

Stanowisko Wnioskodawcy zostało również potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 9 października 2018 r., sygn. I SA/Rz 740/18, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) odesłanie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p. do art. 14b ust. 1 pkt 3-7 u.p.d.o.p. nie polega na prostym wskazaniu rodzaju praw majątkowych wyszczególnionych pod kolejnymi punktami od 4 do 7 ustępu 1 art. 16b u.p.d.o.p., lecz nakazuje uwzględnić także warunki, którym powinny odpowiadać te prawa majątkowe zgodnie z treścią przepisu prawnego do którego następuje odesłanie.”

W ocenie Wnioskodawcy, odesłanie do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT ma charakter kompleksowy oraz nie stanowi wyłącznie przywołania katalogu praw majątkowych w nim wskazanych.

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, prawa i wartości podlegają amortyzacji, gdy:

1.  zostały nabyte przez podatnika od innego podmiotu,
2.  nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
3.  ich przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok,
4.  są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b ustawy o CIT, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie zaś z art. 16g ust. 14 ustawy o CIT, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw. W sytuacji, w której wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Jak Wnioskodawca wskazał w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, opłaty uiszczane przez Spółkę na rzecz Licencjodawcy uzależnione są całkowicie od wolumenu przychodów z Sublicencji. Te zaś uzależnione są od wolumenu przychodów osiąganych przez Sublicencjobiorców. Końcowo oznacza to, że opłaty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Licencjodawcy są zmienne oraz uzależnione od wolumenu osiąganych przez Wnioskodawcę oraz Sublicencjobiorców przychodów.

Zatem z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Znaki nie stanowią dla Spółki amortyzowanych wartości niematerialnych i prawnych, ponieważ wynagrodzenie należne Licencjodawcy z tytułu Umowy jest całkowicie uzależnione od przychodów uzyskiwanych z tytułu Sublicencji. Z uwagi na treść art. 16g ust. 14 ustawy o CIT oraz sposób kalkulacji ceny, wartość początkową znaków należałoby określić jako 0 zł.

Konkludując powyższe, w ocenie Wnioskodawcy w rozumieniu art. 16g ust. 14 ustawy o CIT jako przepisu szczególnego do art. 16b, Znaki nie stanowią dla Spółki podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, do którego odsyła art. 7b. Tym samym Spółka stoi na stanowisku, że przychody z tytułu Sublicencji nie stanowią przychodów z zysków kapitałowych.

4\. Bezpośredni związek przychodów z licencji z przychodami z pozostałej działalności.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT przychodami z zysków kapitałowych są przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika.

W ocenie Spółki, przychody z Sublicencji, w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT stanowią dla Wnioskodawcy przychody z licencji bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, głównym źródłem przychodów Wnioskodawcy są przychody z tytułu świadczenia usług wsparcia operacyjnego dla innych spółek z Grupy. Na mocy Umowy, kluczowym zadaniem Spółki jest budowanie marki Grupy w Polsce. W tym celu, Wnioskodawca podejmuje szereg działań takich jak:

*   ustalanie jednolitych zasad wykorzystywania Znaków oraz sposobu prowadzenia działalności przez Sublicencjobiorców,
*   nałożenie na Sublicencjobiorców obowiązku podejmowania działań zgodnie z zasadami i politykami Grupy,
*   koordynacja działań marketingowych realizowanych przez Sublicencjobiorców,
*   kształtowanie wizerunku Grupy w Polsce.

Celem realizacji postanowień Umowy, Wnioskodawca w ramach umów podpisywanych z Sublicencjobiorcami, nie tylko udziela Sublicencji, lecz w głównej mierze przekazuje wiedzę i doświadczenie niezbędne do prowadzenia w Polsce działalności gospodarczej zgodnie z założeniami Grupy oraz zobowiązuje się do świadczenia na rzecz Sublicencjobiorców wszelkiego rodzaju usług wsparcia niezbędnych, by realizować ww. cele. Oznacza to, że udzielenie dalszej licencji na znaki w ramach umów z Sublicencjobiorcami stanowi kompleksową usługę wsparcia dla podmiotów z Grupy, które nie zostało wymienione w katalogu przychodów w rozumieniu art. 7b ustawy o CIT. Przy czym istotne jest również, że Wnioskodawca nie byłby uprawniony do pełnienia powyższej funkcji i świadczenia ww. usług bez uprawniającej jej do tego Umowy. Przychody te tym samym nie spełniają przesłanek uznania ich za przychody z zysków kapitałowych, zatem należy zaliczyć je do przychodów z pozostałej działalności operacyjnej.

Korzystanie ze Znaków warunkuje silną pozycję Spółki na polskim rynku. Posługiwanie się uznanym i rozpoznawalnymi na rynku Znakami jest nierozerwalnie powiązane z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami.

Brak możliwości korzystania ze Znaków uniemożliwiłby Spółce prowadzenie działalności w strukturach Grupy. Tym samym Wnioskodawca nie mógłby prowadzić działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług wsparcia operacyjnego dla Spółek z Grupy, z których przychody należy zaliczyć do przychodów z pozostałej działalności operacyjnej. Konkludując powyższe rozważania, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie zgodnie z przesłankami art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT przychody osiągane przez Spółkę nie stanowią zysków kapitałowych.

Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lipca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.137.2018.1: „(\`(...)\`) udzielanie (\`(...)\`) licencji na korzystanie ze znaku towarowego na podstawie zawartej Umowy Usługowej, nie spowoduje powstania przychodów z zysków kapitałowych gdyż w tym przypadku przychody z licencji są bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych. W związku z tym w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a. Zatem przychody z omawianej licencji nie będą stanowić przychodów z zysków kapitałowych, a będą zaliczane do przychodów z innych źródeł.”

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podobne stanowisko zajął w interpretacji indywidualnej z 31 października 2018 r. (Znak: 0111-KDIB1-3.4010.342.2018.2.PH), zgodnie z którą: „z powołanych powyżej regulacji wynika, że m.in. przychody z autorskich praw majątkowych, a także przychody pochodzące z licencji są przypisane do źródła przychodów z zysków kapitałowych. Ustawodawca przewidział wyłączenie z tego źródła dla przychodów z licencji, ale tylko takich, które można bezpośrednio powiązać z uzyskaniem przez danego podatnika przychodów z innych źródeł. (\`(...)\`) Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że Wnioskodawca postępuje prawidłowo kwalifikując przychody ze świadczenia usług informatycznych, których elementem składowym są również opłaty za udzielenie licencji, sublicencji, niezbędne do świadczenia usług informatycznych do przychodów z innych źródeł ”.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki przychody z Sublicencji nie stanowią dla Wnioskodawcy przychodów z zysków kapitałowych, z tego względu, że Znaki nie stanowią podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT. Ponadto w ocenie Wnioskodawcy osiągane przychody z Sublicencji uzyskiwane przez Spółkę nie stanowią przychodów z zysków kapitałowych na mocy wyłączenia wskazanego w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT jako przychody z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych, gdyż jednym z głównych źródeł przychodów dla Spółki są przychody z tytułu świadczenia usług wsparcia operacyjnego dla pozostałych spółek z Grupy, które nie stanowią przychodów z zysków kapitałowych. Natomiast bez uzyskanej licencji Spółka nie byłaby uprawniona do świadczenia usług w prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, osiągane przez Spółkę przychody z Sublicencji nie stanowią przychodów z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy w tym miejscu zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o CIT przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz
*   z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie ustawy o CIT, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,
2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,
6.  z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Przepis art. 7b ust. 1 ustawy o CIT, zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Ponadto konstrukcja powyższych przepisów wskazuje, że przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT odnosi się do art. 16b ustawy o CIT, tj. do kategorii praw stanowiących dla podatnika wartości niematerialne i prawne, które to wartości są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa.

W myśl art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
2.  licencje,
3.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
4.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, licencje podlegają amortyzacji, jako wartości niematerialne i prawne, jeżeli spełniają łącznie następujące warunki:

*   zostały nabyte przez Spółkę,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Regulacje odnoszące się do pojęcia wartości początkowej zawarto w art. 16g ustawy o CIT. Według przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2–14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 16g ust. 14 ustawy o CIT, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako podmiot zarządzający z ramienia Grupy w Polsce, dysponuje wyłącznym prawem do znaków towarowych na terenie Polski. Jak twierdzi Wnioskodawca, Znaki nie stanowią dla Spółki wartości niematerialnych i prawnych oraz nie są przez nią amortyzowane. Spółka zawarła z Licencjodawcą umowę licencyjną na korzystanie ze Znaków w celu prowadzenia i rozwijania działalności Grupy. Na mocy Umowy środki, które Spółka otrzymuje (i będzie otrzymywała) za udzielanie dalszych licencji („Sublicencje”) na rzecz podmiotów powiązanych są i będą przynajmniej w części przez Wnioskodawcę przeznaczane na realizację tych celów. Wraz z prawem do Znaków Sublicencjobiorcy otrzymują wiedzę o prowadzeniu działalności gospodarczej, wszelkie usługi wsparcia niezbędne do prowadzenia przedsiębiorstwa handlu detalicznego. Umowy sublicencyjne zawierane są standardowo na okres 10 lat, przy czym przewiduje się jej automatyczne przedłużenie. Strony Sublicencji mają prawo do nieprzedłużania umowy. Spółka pobiera od Sublicencjobiorców roczną opłatę w wysokości określonej jako procent uzyskiwanych przychodów z prowadzonej działalności. Spółka następnie zobowiązana jest do uiszczenia na rzecz Licencjodawcy opłaty w wysokości kalkulowanej jako określony procent od Opłaty sublicencyjnej. Pozostała część Opłat sublicencyjnych wykorzystywana jest przez Wnioskodawcę na cele określone w Umowie. Uiszczane przez Wnioskodawcę opłaty za Znaki stanowią określony procent od Opłat sublicencyjnych, ponoszonych przez Sublicencjobiorców na rzecz Spółki. Opłaty sublicencyjne, są zależne od obrotów osiąganych z prowadzonej przez Sublicecjobiorców działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w zakresie rozumienia art. 16g ust. 14 ustawy o CIT jako przepisu szczególnego do art. 16b ustawy o CIT oraz że Znaki nie stanowią dla Spółki podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT a w związku z tym, że przychody z Sublicencji nie powinny zostać zakwalifikowane do przychodów z zysków kapitałowych o których mowa w art. 7b ustawy o CIT. Wystąpienie sytuacji objętej normą art. 16g ust. 14 ustawy o CIT, nie oznacza, że prawa majątkowe wymienione w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ww. ustawy nie mogą być uznane za wartości niematerialne i prawne. Ustalenie wartości początkowej lub brak takiej możliwości nie jest warunkiem konstytutywnym uznania prawa majątkowego za wartość niematerialną i prawną.

Cechy jakie powinno posiadać prawo majątkowe aby być uznanym za wartość niematerialną i prawną zostały wymienione w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, a w przepisie tym nie wskazano warunku o jakim mowa w art. 16g ust. 14 ww. ustawy. Brak możliwości ustalenia wartości początkowej, a więc wystąpienie okoliczności o jakiej mowa w art. 16g ust. 14 ustawy o CIT, oznacza jedynie, że wartość niematerialna i prawna nie może być amortyzowana podatkowo. Wracając zatem do zasadniczego wątku wskazać należy, że prawa majątkowe, których dotyczy wniosek, przy spełnieniu warunków z art. 16b ust. 1 ustawy o CIT mogą być - co do zasady - uznane za wartości niematerialne i prawne. Argumentacja Spółki przedstawiona w stanowisku co do braku możliwości uznania tych praw za wartości niematerialne i prawne ze względu na wystąpienie okoliczności przedstawionych w art. 16g ust. 14 ustawy o CIT nie zasługuje na uwzględnienie.

Skoro zatem prawa o jakich mowa we wniosku mogą być uznane za wartości niematerialne i prawne należy zbadać, czy nie zachodzi okoliczność wskazana w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT.

Z literalnego brzmienia art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT wprost wynika, że za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika. Udzielenie przez Wnioskodawcę innym podmiotom sublicencji jest odrębną od innych podejmowanych przez Spółkę w ramach działalności gospodarczej czynności i nie jest ona objęta wyłączeniem o jakim mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT. Tym samym, zakwalifikowanie przychodu uzyskanego z sublicencji do innych źródeł przychodów nie znajduje potwierdzenia w treści przepisu art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT. W konsekwencji stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie obowiązany zaliczyć przychody z sublicencji do zysków kapitałowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych – stwierdzić należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.