Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.616.2022.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-17
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji zamiany działki.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; teren-teren budowlany; zamiana; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zamiany działki (część pytań nr 1 i 2 zadanych we wniosku) **– jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT i zastosowania stawki w wysokości 23% dla transakcji zamiany działki (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2).

Uzupełnili go Państwo pismem z 6 lutego 2023 r. (wpływ 7 lutego 2023 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 lutego 2023 r. (wpływ 1 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina dokonała zamiany nieruchomości oznaczonej nr. ewid. działki 1 o powierzchni (…) ha położonej w (…) stanowiącej własność Gminy na części nieruchomości oznaczonych nr. ewid. 2 o powierzchni (…) ha oraz 3 o powierzchni (…) ha położonych w obrębie (…) należące do osób fizycznych. Zamiana nieruchomości, zgodnie z ust. 2 pkt 2 załącznika do uchwały Rady Gminy z 31 maja 2019 r. w sprawie określenia zasad nabywania, zbywania i obciążania nieruchomości oraz ich wynajmowania na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub na czas nieoznaczony, realizowana jest na podstawie zarządzenia Wójta Gminy w trybie bezprzetargowym. Działka gminna podlegająca zamianie przeznaczona jest na poprawę zagospodarowania nieruchomości przyległych oznaczonych nr. ewid. 4/1, 4/2 oraz 2 i 3 stanowiące własność Zamieniających. Celem zamiany jest poprawa warunków prowadzenia przez nich działalności gospodarczej, co zostało wyraźnie wskazane we wniosku o zamianę działek.

Informacje o nieruchomości oznaczonej nr. ewid. 1 o powierzchni (…) ha, położonej w (…) stanowiącej własność Gminy.

Przedmiotowa działka jest niezabudowana. Znajduje się ona na obszarze nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nie wydano też dla niej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a w ewidencji gruntów i budynków jest sklasyfikowana jako PsV – (…) ha. Natomiast dla działki Wójt Gminy wydał 3 lutego 2022 r. decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego pn. (…), jednak planowana inwestycja w oparciu o tą decyzję na dzień zamiany nie została zrealizowana (nie uzyskano dla działki decyzji pozwolenia na budowę).

Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy, uchwalonym uchwałą Rady Gminy z 29 grudnia 1998 r. nieruchomość położona jest w terenach kompleksów gruntów ornych oraz w obszarze Strefy podwyższonej aktywności gospodarczej (…).

Jak już wyżej wspomniano przedmiotowa działka jest zamieniana z przeznaczeniem na poprawienie warunków zagospodarowania sąsiednich działek oznaczonych nr. ewid. 4/1, 4/2 oraz 2 i 3 położonych w obrębie (…).

### Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

1\. Dla działki o nr. 1 w miejscowości (…) nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, natomiast wydano decyzję z 3 lutego 2022 r. o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dla inwestycji.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.) w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Z cytowanego powyżej przepisu wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu należy rozumieć także decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

2\. Działka jest własnością Gminy na podstawie decyzji Prezydium Powiatowej Rady Narodowej z 8 września 1972 r. w sprawie zatwierdzenia projektu scalenia gruntów we wsi (…) i części wsi (…). Na mocy ww. decyzji Gmina została wpisana do ksiąg wieczystych jako właściciel działki o nr 1 w miejscowości (…).

3\. Gmina nabyła ww. działkę nieodpłatnie, w związku z tym czynność ta nie była opodatkowana podatkiem VAT (nie została wystawiona faktura).

4\. Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

5\. Przedmiotowa działka o nr 1 w (…) była sklasyfikowana jako grunt o symbolu „dr” (drogi).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 559) o samorządzie gminnym: sprawy dotyczące gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego należą do zadań własnych gminy. Natomiast na podstawie § 8 ust. 1 pkt. 13 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 97 poz. 970) w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług: zwalnia się od podatku od towarów i usług czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na podstawie przetoczonych powyżej przepisów działka o nr. 1 w miejscowości (…) była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT.

### Pytania

1\. Czy sytuacja, iż dla działki wydano decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego pn. (…), ale równocześnie inwestycja w oparciu o tą decyzję na dzień zamiany nie została zrealizowana, powoduje, iż czynność ta staje się transakcją opodatkowaną podatkiem VAT czy też będzie stanowić czynność zwolnioną?

2\. Czy fakt, iż przedmiotowa działka była zamieniana na poprawę zagospodarowania nieruchomości przyległych oznaczonych nr ewid. 4/1, 4/2 oraz 2 i 3 na których Zamieniający prowadzi działalność gospodarczą, powoduje, że czynność ta miała podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT czy też stanowiła czynność zwolnioną?

### Państwa stanowisko w sprawie

Czynności w zakresie sprzedaży przedmiotowej działki stanowiły czynność zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

**Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie**

Zamiana wyżej wymienionej nieruchomości jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż zgodnie z jej stanem prawnym na dzień transakcji nie stanowi dostawy terenów zabudowanych lub przeznaczonych pod zabudowę.

Przedmiotowa działka jest niezabudowana. Obszar, na którym się znajduje nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nie wydano też dla niej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a w ewidencji gruntów i budynków jest oznaczona jako działka rolna użytek PsV. Równocześnie inwestycja w oparciu o decyzję w sprawie ustalenia lokalizacji inwestycji celu publicznego na dzień zamiany nie została zrealizowana (nie uzyskano dla działki decyzji pozwolenia na budowę).

Zdaniem Gminy fakt, iż przedmiotowa działka jest zamieniana na poprawę warunków zagospodarowania działek sąsiednich na których prowadzona jest działalność gospodarcza nie ma wpływu na jej opodatkowanie. Ustawa o podatku od towarów i usług w punkcie dotyczącym zakresu zwolnienia odnosi się bezpośrednio do stanu prawnego nieruchomości, która jest przedmiotem zamiany, a nie jest brany pod uwagę status działek sąsiednich.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zamiany działki (część pytań nr 1 i 2 zadanych we wniosku) **– jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W odniesieniu do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy regulacji nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), dalej Kodeks cywilny:

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Zgodnie z art. 604 Kodeksu cywilnego:

Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

W myśl art. 158 Kodeksu cywilnego:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. W konsekwencji, przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina dokonała zamiany działki nr 1 na części nieruchomości nr 2 oraz 3 należące do osób fizycznych. Zamiana nieruchomości realizowana była w trybie bezprzetargowym. Działka gminna podlegająca zamianie przeznaczona jest na poprawę zagospodarowania nieruchomości przyległych oznaczonych nr. ewid. 4/1, 4/2 oraz 2 i 3 stanowiących własność Zamieniających. Celem zamiany jest poprawa warunków prowadzenia przez nich działalności gospodarczej. Przedmiotowa działka jest niezabudowana. Znajduje się ona na obszarze nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nie wydano też dla niej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, natomiast wydano dla niej decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. Ponadto w uzupełnieniu Gmina wskazała, że nieodpłatnie nabyła działkę nr 1 na podstawie decyzji Prezydium Powiatowej Rady Narodowej, w związku z tym czynność ta nie była opodatkowana podatkiem VAT (nie została wystawiona faktura). Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem działki nr 1. Przedmiotowa działka była sklasyfikowana jako grunt o symbolu „dr” (drogi). Gmina wykorzystywała przedmiotową działkę wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym oraz na podstawie § 8 ust. 1 pkt 13 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT lub opodatkowania tym podatkiem transakcji zamiany działki (część pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2).

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że z uwagi na fakt, że zamiana nieruchomości jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla czynności zamiany działki Państwa Gmina występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a powyższa czynność w świetle ustawy stanowiła odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Z zapisów wyżej cytowanego przepisu wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu należy rozumieć zarówno decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak i decyzję o warunkach zabudowy.

W świetle art. 2 pkt 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Przez inwestycję celu publicznego należy rozumieć działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym, wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje międzynarodowe i ponadregionalne), oraz metropolitalnym (obejmującym obszar metropolitalny) bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899).

Stosownie do art. 6 pkt 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344):

Celami publicznymi w rozumieniu ustawy są budowa i utrzymywanie publicznych urządzeń służących do zaopatrzenia ludności w wodę, gromadzenia, przesyłania, oczyszczania i odprowadzania ścieków oraz odzysku i unieszkodliwiania odpadów, w tym ich składowania.

Zgodnie z przepisem art. 50 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Inwestycja celu publicznego jest lokalizowana na podstawie planu miejscowego, a w przypadku jego braku – w drodze decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. Warunek, o którym mowa w art. 61 ust. 1 pkt 4, stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 52 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie lokalizacji inwestycji celu publicznego następuje na wniosek inwestora.

W myśl art. 52 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Wniosek o ustalenie lokalizacji inwestycji celu publicznego powinien zawierać określenie granic terenu objętego wnioskiem, przedstawionych na kopii mapy zasadniczej lub, w przypadku jej braku, na kopii mapy katastralnej, przyjętych do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, obejmujących teren, którego wniosek dotyczy, i obszaru, na który ta inwestycja będzie oddziaływać, w skali 1:500 lub 1:1000, a w stosunku do inwestycji liniowych również w skali 1:2000, w postaci:

a) elektronicznej – w obowiązującym państwowym systemie odniesień przestrzennych albo

b) papierowej.

Natomiast art. 54 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym przewiduje, że:

Decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego określa:

1) rodzaj inwestycji;

2) warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy wynikające z przepisów odrębnych, a w szczególności w zakresie:

a) warunków i wymagań ochrony i kształtowania ładu przestrzennego,

b) ochrony środowiska i zdrowia ludzi oraz dziedzictwa kulturowego i zabytków oraz dóbr kultury współczesnej,

c) obsługi w zakresie infrastruktury technicznej i komunikacji,

d) wymagań dotyczących ochrony interesów osób trzecich,

e) ochrony obiektów budowlanych na terenach górniczych;

3) linie rozgraniczające teren inwestycji, wyznaczone na mapie w odpowiedniej skali, z zastrzeżeniem art. 52 ust. 2 pkt 1.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Jak wynika z opisu sprawy działka nr 1 jest niezabudowana i nie znajduje się na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jednak wydano dla niej decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, która dotyczy budowy sieci kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą techniczną.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro dla działki została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji celu publicznego, która umożliwia jej zabudowanie, to ww. działka spełnia definicję terenu budowlanego określoną w art. 2 pkt 33 ustawy, a więc jej dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że wobec działki o nr. 1 nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów, tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: towary muszą służyć wyłącznie do działalności zwolnionej oraz przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od podatku VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył podatku VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Gmina nieodpłatnie nabyła działkę nr 1 na podstawie decyzji Prezydium Powiatowej Rady Narodowej, w związku z czym, czynność ta nie była opodatkowana podatkiem VAT. W myśl przytoczonych wyżej regulacji prawnych w takiej sytuacji nie można mówić, że Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. nieruchomości, lub że takie prawo Gminie nie przysługiwało.

W konsekwencji, brak spełnienia warunków, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wyklucza zastosowanie zwolnienia.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że zamiana przedmiotowej działki nie korzysta również ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W odniesieniu do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, bądź opodatkowania tym podatkiem zamiany działki, bez znaczenia pozostaje fakt, że celem tej zamiany jest poprawa zagospodarowania nieruchomości przyległych.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że transakcja zamiany działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a zatem będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując, transakcja zamiany działki nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, lecz stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT. Fakt, iż przedmiotowa działka była zamieniana na poprawę zagospodarowania nieruchomości przyległych nie ma wpływu na opodatkowanie transakcji zamiany działki Gminy.**

Tym samym, oceniając całościowo, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto informuję, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zamiany działki. Natomiast, w kwestii dotyczącej zastosowania stawki w wysokości 23% dla transakcji zamiany działki wydane zostało 17 marca 2023 r. postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej nr 0112-KDIL1-2.4012.639.2022.1.AS.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 23 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 23 ze zm.).