Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-565/14-3/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-07
Teza: Uznanie nieodpłatnego udostępniania świetlic na cele gminne za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nieodpłatnego udostępniania świetlic na cele gminne za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nieodpłatnego udostępniania świetlic na cele gminne za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

1.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina posiada w swoich zasobach mienia gminnego liczne świetlice wiejskie (łącznie zwane dalej: Świetlicami).

2.

Po oddaniu poszczególnych Świetlic do użytkowania, Gmina wykorzystywała Świetlice wyłącznie dla realizacji zadań własnych Gminy, tj. w szczególności były one udostępniane nieodpłatnie na rzecz podmiotów trzecich.

Następnie, Gmina podjęła decyzję o zmianie wykorzystania Świetlic, tj. rozpoczęcia ich wykorzystywania także dla celów czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Obecnie Gmina na podstawie Zarządzenia z dnia 4 kwietnia 2014 r. Wójta Gminy w sprawie ustalenia wysokości stawek za najem świetlic wiejskich, wysokość kaucji stanowiącej zabezpieczenie roszczenia wynajmującego z tytułu najmu i szkód powstałych podczas najmu oraz regulaminu korzystania ze świetlic wiejskich z terenu Gminy – zmienionego Zarządzeniem Wójta Gminy z dnia 29 kwietnia 2014 r – udostępnia odpłatnie / wynajmuje Świetlice na rzecz podmiotów trzecich (w szczególności w związku z imprezami okolicznościowymi, weselami, uroczystościami i innymi imprezami komercyjnymi).

We wcześniejszym okresie obowiązywało Zarządzenie Wójta Gminy z dnia 9 grudnia 2013 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek za wynajem świetlic wiejskich, wysokość kaucji stanowiącej zabezpieczenie roszczenia wynajmującego z tytułu najmu i szkód powstałych podczas najmu oraz regulaminu korzystania ze świetlic wiejskich z terenu Gminy.

Innymi słowy, Świetlice wraz z wyposażeniem są wykorzystywane przez Gminę w dwojaki sposób:

1.  Są udostępniane odpłatnie na rzecz podmiotów trzecich (firm lub osób fizycznych), w celu komercyjnego wykorzystania Świetlic.
2.  Są udostępniane nieodpłatnie na cele gminne (w celu realizacji zadań własnych Gminy).

Z tytułu odpłatnego udostępniania Świetlic, Gmina wystawia faktury VAT oraz wykazuje podatek VAT należny w rejestrach VAT i deklaracjach VAT.

3.

Gmina ponosi bieżące wydatki związane z utrzymaniem Świetlic dokumentowane otrzymywanymi od kontrahentów fakturami.

Wydatki bieżące związane z utrzymaniem Świetlic obejmują zarówno nabycie towarów (m.in. media, środki czystości itp.), jak i usług (m.in. drobne remonty / konserwacje, utrzymanie czystości, wywóz nieczystości itp.).

Do tej pory Gmina nie odliczała podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie tych towarów i usług.

4.

Wnioskodawca nie jest w stanie wyodrębnić, w jakiej części podatek naliczony zawarty w cenie zakupów dokonywanych w związku z bieżącymi wydatkami związanymi z utrzymaniem Świetlic, związany jest z czynnościami opodatkowanymi (tj. odpłatnym wykorzystaniem Świetlic) oraz niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (tj. wykorzystaniem Świetlic w celu realizacji zadań własnych Gminy). W praktyce nie jest możliwe dokonanie takiego podziału. Brak jest bowiem możliwości wyznaczania określonych godzin i dni tygodnia, w których Świetlice są przeznaczane wyłącznie do nieodpłatnego oraz odpowiednio do odpłatnego korzystania, a tym samym do określenia udziału procentowego, w jakim Świetlice są wykorzystywane przez Gminę dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Sposób wykorzystywania Świetlic jest regulowany poprzez zapotrzebowanie na obie formy ich udostępniania. W konsekwencji, w danym miesiącu może się zdarzyć, że Świetlice są udostępniane wyłącznie odpłatnie bądź też wyłącznie nieodpłatnie lub też w określonej części odpłatnie i nieodpłatnie.

Powyższe oznacza, że w momencie ponoszenia wydatków na Świetlice związanych z bieżącym utrzymaniem, Gmina nie była i nie będzie w stanie określić zakresu / podziału, w jakim obiekty te będą udostępniane odpłatnie, a w jakim nieodpłatnie. Zależy to bowiem od popytu w danym okresie na tego typu świadczenia i innych okoliczności.

5.

Gmina od 1 stycznia 2011 r. jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i składa miesięczne deklaracje VAT-7 do właściwego urzędu skarbowego.

We wcześniejszym okresie jako podatnik VAT zarejestrowany był Urząd Gminy (dalej: Urząd Gminy) i to on składał miesięczne deklaracje VAT-7 do właściwego urzędu skarbowego. Wynikało to z faktu, że podejście takie (tj. uznanie Urzędu Gminy za podatnika VAT) było zgodne z obowiązującą w przeszłości praktyką, w ramach której władze skarbowe uznawały za podatnika VAT urzędy gmin lub urzędy miast i nakazywały rejestrację podatnika w oparciu o dane tych urzędów. Fakt rejestracji Urzędu Gminy dla potrzeb VAT i dokonywanie przez Urząd Gminy odpowiednich rozliczeń nie był nigdy kwestionowany przez właściwe dla Gminy władze skarbowe. Urząd Gminy w dalszym ciągu posiada swój numer NIP i posługuje się nim dla wykonywania określonych czynności wynikających z przepisów prawa (np. wykonywanie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych). Czynność zarejestrowania Gminy jako podatnika VAT, będąca efektem dostosowania się do stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych miała charakter techniczny, porządkujący status jednostek samorządu terytorialnego jako podatników VAT.

Pomimo rejestracji Gminy jako podatnika podatku VAT mogą zdarzać się sytuacje, w których część otrzymywanych przez Gminę faktur zakupowych związanych z bieżącymi wydatkami związanymi z utrzymaniem Świetlic była / może być wystawiana przez kontrahentów ze wskazaniem:

*   Urzędu Gminy jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu NIP Gminy,
*   Gminy jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu NIP Urzędu Gminy,
*   Urzędu Gminy jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu NIP Urzędu Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest podejście Gminy, zgodnie z którym nieodpłatne udostępnienie Świetlic przez Gminę na cele gminne stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest podejście Gminy, zgodnie z którym nieodpłatne udostępnienie Świetlic przez Gminę na cele gminne stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, tj. Gmina nie ma obowiązku naliczania podatku z tego tytułu.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane. Z uwagi na fakt, że w analizowanym przypadku Gmina – za pomocą Świetlic – wykonuje również czynności własne – tj. są one wykonywane z mocy prawa, a nie na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych – Gmina w zakresie tych czynności nie działa w charakterze podatnika VAT. W konsekwencji, udostępnienie Świetlic przez Gminę na cele gminne stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Niezależnie, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że we wskazanej sytuacji Gmina działa w charakterze podatnika VAT, należy podkreślić, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 1, a także art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT zrównuje zużycie towarów z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. W opinii Gminy, nawet w ewentualnym przypadku uznania przez organy podatkowe, że Gmina we wskazanej sytuacji działa w roli podatnika VAT, nieodpłatne użycie towarów byłoby wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Gminę i w związku z powyższym wskazany przepis i tak nie znalazłby zastosowania. Nieodpłatne wykorzystanie Świetlic ma bowiem charakter stricte służący realizacji zadań Gminy i tym samym jej działalności.

Stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. W szczególności:

*   w interpretacji z 28 lutego 2013 r. (sygn. IPTPP1/443-951/12-7/MW) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że: „w związku z tym, iż Gmina będzie nieodpłatnie udostępniała świetlice na cele gminne, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na jej nieodpłatność oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy – nieodpłatne wykorzystanie będzie się odbywało w związku z wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność”;
*   w interpretacji z 3 grudnia 2012 r. (sygn. IPTPP4/443-602/12-6/ALN) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że: „Reasumując, świadczone przez Gminę usługi nieodpłatnego wynajmu świetlic wiejskich, o których mowa w punkcie B, jako czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy, nie stanowią/nie będą stanowić odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy i tym samym czynności te nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT”;
*   w interpretacji z 17 maja 2012 r. (sygn. IPTPP1/443-138/12-7/MW) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi przedstawił analogiczne stanowisko potwierdzając, że czynność nieodpłatnego udostępniania świetlic wiejskich na rzecz lokalnej społeczności nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko – odnośnie analogicznego stanu faktycznego (tj. nieodpłatnego udostępniania świetlic na cele gminne) – zostało także uznane za prawidłowe przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 9 stycznia 2013 r. (sygn. ILPP1/443-950/12-5/NS), 9 maja 2012 r. (sygn. ILPP2/443-153/12-3/MR) oraz 11 września 2012 r. (sygn. ILPP1/443-577/12-6/NS).

Reasumując, zdaniem Gminy, nie jest ona zobowiązana do naliczania podatku należnego w związku z częściowym wykorzystaniem Świetlic dla celów gminnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W oparciu o art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (art. 7 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca posiada w swoich zasobach mienia gminnego liczne świetlice wiejskie. Po oddaniu poszczególnych Świetlic do użytkowania, Gmina wykorzystywała je wyłącznie dla realizacji zadań własnych Gminy, tj. w szczególności były one udostępniane nieodpłatnie na rzecz podmiotów trzecich.

Następnie, Gmina podjęła decyzję o zmianie wykorzystania Świetlic, tj. rozpoczęcia ich wykorzystywania także dla celów czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Innymi słowy, Świetlice wraz z wyposażeniem są wykorzystywane przez Gminę w dwojaki sposób:

1.  Są udostępniane odpłatnie na rzecz podmiotów trzecich (firm lub osób fizycznych), w celu komercyjnego wykorzystania Świetlic.
2.  Są udostępniane nieodpłatnie na cele gminne (w celu realizacji zadań własnych Gminy).

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania nieodpłatnego udostępniania świetlic na cele gminne za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Aby daną czynność uznać za opodatkowane podatkiem VAT świadczenie usług musi ona być odpłatna w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatna, ale spełniająca warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Wobec tego aby uznać dane świadczenie za odpłatne, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

W rozpatrywanej sprawie nieodpłatne udostępnienie świetlic wiejskich na cele gminne nie powoduje zawiązania stosunku zobowiązaniowego. Tym samym czynność ta nie wpisuje się w hipotezę art. 8 ust. 1 ustawy.

Ponadto zważywszy, że ww. świetlice wiejskie, będące przedmiotem wniosku, służą wykonywaniu przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, to nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy.

Podsumowując, nieodpłatne udostępnienie świetlic wiejskich przez Gminę na cele gminne stanowi/będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania nieodpłatnego udostępniania świetlic na cele gminne za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast, w kwestii dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnego udostępniania (wynajmowania) świetlic (lub ich części) za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem świetlic zostały wydane odrębne interpretacje indywidualne z dnia 7 października 2014 r., nr ILPP1/443-565/14-2/AW i nr ILPP1/443-565/14-4/AW.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.