Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4011.61.2020.2.AS/RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-17
Teza: W zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawo własności intelektualnej (IP BOX).
Słowa kluczowe: dochód; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; sprzedaż-sprzedaż praw
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2020 r. (data wpływu 14 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z 29 maja 2020 r. (data nadania i data wpływu 29 maja 2020 r.) na wezwanie nr 0114-KDIP2-2.4011.61.2020.1.AS/RK z dnia 23 kwietnia 2020 r. (data nadania 23 kwietnia 2020 r., data odbioru 27 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów z praw własności intelektualnej (IP BOX) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów z praw własności intelektualnej (IP BOX).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, dalej: ustawa PIT), podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jest w szczególności tworzenie programów komputerowych (oprogramowania).

Wnioskodawca zawarł z polską spółką działającą na rynku usług informatycznych (dalej: Spółka) umowę o współpracę (dalej: Umowa). W ramach Umowy Wnioskodawca zobowiązuje się do świadczenia na rzecz Spółki usług tworzenia oprogramowania oraz projektowania i wdrożenia systemów informatycznych.

Świadcząc powyższe usługi Wnioskodawca wykonuje takie czynności jak:

*   poznawanie potrzeb klienta, dotyczących zamówionego oprogramowania,

*   projektowanie architektury, wymyślanie algorytmów,

*   kodowanie,

*   zapewnienie jakości (testowanie, weryfikacja kodów tworzonych przez innych programistów),

*   tzw. debugowanie funkcjonalności tj. weryfikacja, że napisany program jest zgodny z wymaganiami i ewentualne usuwanie błędów i niezgodności z wymaganiami,

*   tworzenie dokumentacji wykonanego kodu, algorytmów lub architektury,

*   testowanie i analiza osiągów.

W ramach świadczonych usług programistycznych Wnioskodawca, w szczególności, tworzy algorytmy, opisy procedur operacyjnych, interfejsy, kody źródłowe i kody wynikowe oraz funkcjonalne części składowe tych kodów (dalej: Utwory). W przypadku gdy Utworem jest kod, Wnioskodawca tworzy kod od zera, weryfikuje działanie kodów napisanych przez innych programistów, współpracujących ze Spółką, porównując je z wynikami kodu stworzonego przez siebie, pisze specyfikacje potrzebne do stworzenia danego kodu oraz uczestniczy w spotkaniach omawiających działanie kodów i ewentualnie ustalających kierunek zmian, które należy wprowadzić do danego kodu.

Poza tworzeniem nowego oprogramowania „od zera”, Wnioskodawca, w ramach prac zleconych przez Spółkę, rozwija lub ulepsza w sposób twórczy istniejące oprogramowanie.

W sytuacji gdy Wnioskodawca stworzy Utwór we własnym zakresie, jest on wyłącznym twórcą Utworu, natomiast w sytuacji gdy w wytworzeniu Utworów Wnioskodawca bierze udział wraz z innymi programistami współpracującymi ze Spółką (co, ze względu na skalę i złożoność tworzonego oprogramowania, jest sytuacją bardzo częstą), Wnioskodawca jest współautorem (współtwórcą) takich Utworów.

Wnioskodawca jest zobowiązany do przeniesienia na Spółkę wszystkich autorskich praw majątkowych na wszystkich polach eksploatacji do wszelkich Utworów, które są utworami w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231; dalej: prawo autorskie), a które powstały w wyniku świadczenia przez niego usług w trakcie obowiązywania Umowy.

Powyższe oznacza, iż z chwilą stworzenia każdego poszczególnego Utworu, na Spółkę przechodzą wszelkie autorskie prawa majątkowe do tego Utworu, co oznacza, iż począwszy od tej chwili Spółce przysługuje wyłączne i nieograniczone w czasie prawo korzystania z Utworu i rozporządzania Utworem na wszystkich polach eksploatacji.

Utwory powstałe w wyniku prac Wnioskodawcy podlegają ochronie na mocy art. 74 prawa autorskiego.

Rozliczenia między Spółką a Wnioskodawcą są dokonywane na podstawie faktur wystawianych przez Wnioskodawcę za miesięczne okresy rozliczeniowe, a wynagrodzenie Wnioskodawcy ustalane jest jako iloczyn uzgodnionej stawki godzinowej oraz czasu (w ujęciu godzinowym) poświęconego przez Wnioskodawcę na świadczenie usług na rzecz Spółki. Oprócz powyższego wynagrodzenia, Wnioskodawca może otrzymać od Spółki dodatkową premię w przypadku osiągnięcia określonych celów. Wynagrodzenie Wnioskodawcy obliczone w powyższy sposób zawiera w sobie również zapłatę za przeniesienie na Spółkę praw autorskich do Utworów, które powstaną w wyniku świadczenia usług przez Wnioskodawcę, i które są utworami w rozumieniu art. 1 prawa autorskiego.

Wnioskodawca oraz Spółka nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy PIT lub art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 865).

Dla potrzeb księgowych i podatkowych, Wnioskodawca ewidencjonuje operacje gospodarcze związane ze świadczeniem usług na rzecz Spółki w księdze przychodów i rozchodów (dalej: KPiR).

W związku z uzyskiwaniem przychodów z tytułu powyższych usług, wykonywanych w ramach Umowy, Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową (dalej: IP BO) dochodów osiąganych z tzw. kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: kwalifikowane IP).

W związku z powyższym, Wnioskodawca prowadzi odrębną od KPiR ewidencję, umożliwiającą prawidłową kalkulację dochodów osiąganych z kwalifikowanego IP, wytworzonego w ramach świadczenia usług na podstawie Umowy. Ewidencja ta jest prowadzona na bieżąco w formie arkusza kalkulacyjnego.

W ramach wykonywania Umowy Wnioskodawca może również otrzymywać wynagrodzenie za czynności, które nie skutkują wytworzeniem kwalifikowanego IP. Wynagrodzenie za takie czynności nie jest uwzględniane przy kalkulacji dochodu z kwalifikowanego IP i tym samym nie jest wykazywane w odrębnej ewidencji.

W celu wytworzenia kwalifikowanego IP Wnioskodawca korzysta z komputera stacjonarnego, laptopa, monitora, klawiatury, drukarki, zewnętrznych nośników pamięci (dysk zewnętrzny, pendrive, karta pamięci SD), telefonu, literatury fachowej oraz czytnika ebooków do tej literatury (w przypadku literatury zapisanej w postaci cyfrowej), zestawu do telekonferencji (słuchawki, kamera i mikrofon podłączane do komputera), a także wynajmuje zdalny serwer oraz korzysta z dostępu do Internetu. W związku z powyższym Wnioskodawca faktycznie ponosi koszty na nabycie powyższych rzeczy i usług, które służą Wnioskodawcy do wytworzenia kwalifikowanego IP.

Koszty związane z kwalifikowanym IP, które zostało lub zostanie wytworzone w roku podatkowym następującym po 31 grudnia 2018 r., Wnioskodawca ponosił także w poprzednich latach podatkowych.

Pismem z dnia 29 maja 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego o wskazane poniżej informacje:

Pytanie: Czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r, o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), w szczególności czy jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań:

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, te w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących;

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem. kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku;

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej);

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy wytworzenie prawa własności intelektualnej ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej:

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy Wnioskodawca jako wykonujący ww. czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością;

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy Wnioskodawca tworzy całość oprogramowania, czy także jego część, czy też inne programy/moduły/aplikacje itp.:

Odpowiedź: Pracuję nad ulepszaniem bardzo dużego programu który ma wielu autorów. Modyfikuję więc istniejący program. W większości ulepszam fragmenty programu, które wcześniej sam wytworzyłem. Ale zdarza się że ulepszam fragmenty programu autorstwa innych osób. Celem tych modyfikacji jest m.in. dodanie funkcjonalności, których wcześniej nie było, poprawienie funkcjonalności, która nie spełnia oczekiwań klienta, zwiększenie szybkości działania systemu poprzez zmianę jego architektury lub dostosowanie systemu do nowych rozwiązań technologicznych. Zwracam jednak uwagę, że ten program jest bardzo duży - jest to w zasadzie duży skomplikowany jedyny w swoim rodzaju system informatyczny na świecie. W związku z tym te modyfikacje są duże. Zajmują przynajmniej 2-4 miesiące pracy, ale zdarza się, że praca nad nową funkcjonalnością może zajmować nawet rok. Często skutkuje to usunięciem istniejącego kodu źródłowego i zastąpienie go nowym lepszym kodem. Nie są to więc proste i szybkie zmiany.

System który współtworzę jest na tyle innowacyjny, że jego autorzy (także ja) uzyskali w poprzednich latach patenty. Powstały także na jego podstawie prace magisterskie z dziedziny informatyki a także dwie prace doktorskie, w tym moja.

Pytanie: Czy autorskie prawa do części oprogramowania podlegają odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Odpowiedź: Tak.

Wynika to w szczególności z definicji programu i jego ochronie opisanych w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX wydanego przez ministerstwo finansów i ochrony prawnej programów komputerowych wynikających z przytoczonej ustawy.

Pytanie: Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody;

Odpowiedź: W ramach działalności gospodarczej prowadzę działalność badawczo-rozwojową od 2014 r.

Pytanie: Czy dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu:

1.  opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej,
2.  sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
3.  kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu:

Odpowiedź: Punkt b, tj. sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Pytanie: Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy:

1.  dotyczą/będą dotyczyć wyłącznie prac w zakresie projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów. procesów lub usług. które będą miały charakter unikalny/innowacyjny,
2.  nie dotyczą/nie będą dotyczyć prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany, czynności wdrożeniowych. produkcji seryjnej/produkcji komercyjnej/bieżącej działalności Wnioskodawcy, serwisowania itp. prac spoza B+R;

Odpowiedź: Przytoczę fragment mojego wpisu we wniosku o wydanie interpretacji:

„W ramach wykonywania Umowy Wnioskodawca może również otrzymywać wynagrodzenie za czynności, które nie skutkują wytworzeniem kwalifikowanego IP. Wynagrodzenie za takie czynności nie jest uwzględniane przy kalkulacji dochodu z kwalifikowanego IP i tym samym nie jest wykazywane w odrębnej ewidencji”.

Inaczej mówiąc moje usługi jakie świadczę dla Zleceniodawcy można podzielić na dwie grupy. Pierwsza grupa to usługi, które skutkują powstaniem kwalifikowanego IP i druga grupa to usługi, które nie skutkują powstaniem kwalifikowanego IP. Mój wniosek o interpretację IP BOX dotyczy tylko tej pierwszej grupy usług tj. tej która skutkuje powstaniem kwalifikowanego IP. Dla tej grupy usług odpowiedź na pytanie 11a i 11b jest “Tak”.

Pytanie: Czy Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo- rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP:

Odpowiedź: Jest prowadzona od początku 2019 roku.

Pytanie: Czy odrębna ewidencja będzie prowadzona na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów. o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odpowiedź: Tak, odrębna ewidencja jest i będzie prowadzona na bieżąco od początku 2019 roku.

Pytanie: Czy rozwijanie oraz ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej;

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy działania Wnioskodawcy polegające na modyfikacji/ulepszeniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania;

Odpowiedź: Tak.

Odpowiedź na to pytanie jest rozwinięta w odpowiedzi na pytanie 7.

Pytanie: Czy rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej);

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy - w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie - Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej;

Odpowiedź: Nie.

Nie potrzebuję licencji, bo nie czerpię dochodu z wykorzystywania tego oprogramowania w szczególności nie świadczę osobom trzecim usług, które wymagały by wykorzystania tego oprogramowania. Moja usługą jest rozwijanie tego oprogramowania dla Zlecającego, co skutkuje powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które następnie sprzedaję Zleceniodawcy.

Pytanie: Jeśli Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji;

Odpowiedź: Nie ma wyłączności, bo nie ma umowy licencyjnej. Wyłączność nie jest potrzebna do świadczenia usług dla Zleceniodawcy skutkujących wytworzeniem kwalifikowanego IP.

Pytanie: Jeśli Wnioskodawca nie nabył na własność kwalifikowanego IP ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:

\- na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu,

Odpowiedź: Na podstawie oczywistej zgody właściciela, który w szczególności udostępnia kod źródłowy programu i umożliwia dostęp do jego systemu informatycznego, w którym ten kod źródłowy wraz z ulepszeniami/rozwinięciami jest przechowywany.

Pytanie: Czy w wyniku tworzenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Odpowiedź: Tak.

Wszystko co wytworzę w ramach usług programistycznych mieści się w kategorii programów komputerowych chronionych prawem własności intelektualnej. Wynika to m.in. z Objaśnienia podatkowego z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX wydanego przez Ministerstwo Finansów.

Pytanie: Czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

Odpowiedź: Tak.

Uzasadnienie jak wyżej. Ponadto to co wytworzę w ramach usług programistycznych jest programem i zgodnie z przytoczoną ustawą podlega ochronie. Ponadto jest to kwalifikowane IP zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie: Czy, w związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, Wnioskodawca osiągnął/osiągnie dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a dochód został/zostanie osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Odpowiedź: Dochód został/zostanie osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Pytanie: Czy wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę w pytaniu Nr 5 poniesione rzeczywiście wydatki są faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej:

Odpowiedź: Do tej pory faktycznie poniosłem następujące wydatki na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową:

*   zakup laptopa,

*   zakup drukarki,

*   zakup czytnika ebooków do odczytania literatury fachowej zapisanej w postaci cyfrowej,

*   zakup usług telefonicznych wraz z dostępem do Internetu,

*   zakup kamery do komputera do telekonferencji,

*   zakup słuchawek do telekonferencji.

Ponadto planuję ponieść następujące dodatkowe koszty:

*   wynajem zdalnego serwera,

*   zakup komputera stacjonarnego,

*   zakup monitora,

*   zakup klawiatury,

*   zakup zewnętrznych nośników pamięci takich jak dysk zewnętrzny, pendrive, karta pamięci SD,

*   literatury fachowej,

*   mikrofon do telekonferencji.

Pytanie: Jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu poszczególnych wydatków z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem. ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania;

Odpowiedź: Przesłanki o bezpośrednim powiązaniu kosztów:

1.  Komputer i/lub laptop - by tworzyć oprogramowanie niezbędny jest komputer osobisty;
2.  Monitor - by tworzyć oprogramowanie niezbędny jest monitor podłączony do komputera, by to oprogramowanie móc zobaczyć. W przypadku laptopa dodatkowy zewnętrzny monitor zwiększa efektywność pracy i ergonomię pracy;
3.  Klawiatura - by tworzyć oprogramowanie trzeba je pisać używając klawiatury;
4.  Drukarka - przy tworzeniu oprogramowania dokumentację projektową trzeba czasem dostarczyć na piśmie lub najwygodniej nad nią pracować w formie wydruku. Często wygodniej, łatwiej jest pracować na wydrukowanych schematach programu /systemu/architektury;
5.  Twardy dysk - komputer by działał potrzebuje twardego dysku;
6.  Pendrive i/lub dysk zewnętrzny - czasem pewne dane (np. duży obraz maszyny wirtualnej) muszę przenieść między biurem Zlecającego w (…) i moim komputerem /laptopem osobistym. Z zewnętrzny przenośny nośnik danych jest najwygodniejszy. Poza tym potrzebny jest do tworzenia kopii zapasowych danych. Są też inne cele, np. do instalacji nowej wersji systemu operacyjnego;
7.  Wynajem serwera - by przetestować działanie stworzonego programu potrzebuję serwera komputerowego (który ma lepsze parametry niż komputer osobisty służący do pisania programu), którego nikt inny nie używa np. w celu zmierzenia wydajności programu, który wytworzyłem. Także po to by uruchomić jednocześnie dużo testów programu przeze mnie wytworzonego. Zakup takiego serwera jest znacznie droższy niż wynajęcie serwera na określony czas np. tydzień;
8.  Dostępu do Internetu - tworzenie oprogramowania wymaga ciągłej wymiany danych między moim osobistym komputerem a komputerami Zamawiającego, gdzie znajduje się baza programu który rozwijam. Internet jest także konieczny do współpracy z innymi programistami tworzącymi rozwijany program oraz do kontaktu z Zamawiającym;
9.  Literatura fachowa i czytnik do niej - ze względu na twórczy charakter pracy konieczne jest ciągłe zdobywanie przeze mnie nowej wiedzy, m.in. poprzez literaturę;
10.  Mikrofon, słuchawki i kamera internetowa - sprzęt do wideokonferencji jest konieczny do przeprowadzenia wideokonferencji, a wideokonferencje są konieczne do efektywnej współpracy z innymi programistami tworzącymi rozwijany program oraz do kontaktu z Zamawiającym i jego klientami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Utwór wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach Umowy jest kwalifikowanym IP w rozumieniu ustawy PIT?
2.  Czy prowadzenie przez Wnioskodawcę odrębnej od KPiR bieżącej ewidencji umożliwiającej kalkulację dochodu z każdego kwalifikowanego IP w formie arkusza kalkulacyjnego jest wystarczające dla celów skorzystania z ulgi IP BOX?
3.  Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych na podstawie Umowy?
4.  Czy jeżeli Wnioskodawca uzyska w danym roku podatkowym dochody z wytworzonego przez siebie kwalifikowanego IP, a nie poniesie w tym roku kosztów związanych z tym kwalifikowanym IP, będzie mógł uwzględnić do kalkulacji wskaźnika nexus koszty związane z tym kwalifikowanym IP poniesione w latach poprzednich, po dniu 31 grudnia 2012 r.
5.  Czy koszty związane z wytwarzaniem kwalifikowanych IP, takie jak koszty nabycia, komputera stacjonarnego, laptopa, monitora, klawiatury, drukarki, zewnętrznych nośników pamięci (dysk zewnętrzny, pendrive i karta pamięci SD), usług telefonicznych, literatury fachowej oraz ebooka do jej odczytania (w przypadku literatury zapisanej w postaci cyfrowej), zestawu do telekonferencji (słuchawki, kamera i mikrofon podłączane do komputera), wynajmu zdalnego serwera oraz dostępu do Internetu, faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę, mogą być uwzględnione przy kalkulacji wskaźnika nexus?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania oznaczone Nr 1,3,4,5 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania Nr 2 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Utwór wytworzony przez niego w ramach Umowy jest kwalifikowanym IP w rozumieniu ustawy PIT.

Ad. 2

Prowadzenie przez Wnioskodawcę na bieżąco ewidencji odrębnej od KPiR w postaci arkusza kalkulacyjnego zawierającego kumulatywne zestawienie danych umożliwiających kalkulację dochodu z każdego kwalifikowanego IP jest wystarczające dla celów skorzystania przez niego z ulgi IP BOX.

Ad. 3

Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych na podstawie Umowy.

Ad. 4

Wnioskodawca, w razie gdy uzyska w danym roku podatkowym dochody z wytworzonego przez siebie kwalifikowanego IP, a nie poniesie w tym roku kosztów związanych z tym kwalifikowanym IP, będzie mógł uwzględnić do kalkulacji wskaźnika nexus koszty związane z tym kwalifikowanym IP poniesione w latach poprzednich, po dniu 31 grudnia 2012 r.

Ad. 5

Koszty związane z wytwarzaniem kwalifikowanych IP takie jak koszty nabycia komputera, laptopa, monitora, klawiatury, drukarki, zewnętrznych nośników pamięci (dysk zewnętrzny, pendrive i karta pamięci SD), usług telefonicznych, literatury fachowej oraz ebooka do jej odczytania (w przypadku literatury zapisanej w postaci cyfrowej), zestawu do telekonferencji (słuchawki, kamera i mikrofon podłączane do komputera), wynajmu zdalnego serwera oraz dostępu do Internetu, faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę, mogą być uwzględnione przy kalkulacji wskaźnika nexus.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Natomiast w myśl 30ca ust. 1 ustawy PIT kwalifikowanymi IP są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z treści powyższych przepisów wynika, iż kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej, które spełnia łącznie trzy warunki:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy PIT;
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Ad. a)

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobu wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl powyższej definicji, w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo- rozwojową niezbędne jest, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Zatem nie jest wymagane jednoczesne prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych.

Przepisy podatkowe, chociaż wskazują kryteria działalności badawczo-rozwojowej, a mianowicie: twórczość, systematyczność i zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, to w kwestii definicji badań naukowych i prac rozwojowych odsyłają do przepisów zawartych w art. 4 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 poz. 1668; dalej: prawo o nauce).

Zgodnie z art. 4 ust. 3 prawa o nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność wykonywana w ramach Umowy spełnia kryteria powyższej definicji prac rozwojowych.

Jak wskazano bowiem w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, na mocy Umowy Wnioskodawca zobowiązuje się do świadczenia na rzecz Spółki usług tworzenia oprogramowania oraz projektowania i wdrożenia systemów informatycznych. Zdaniem Wnioskodawcy, „tworzenie” i „projektowanie” świadczy o tym, iż usługi wpisują się w definicję prac rozwojowych i jednocześnie nie mają „rutynowego” charakteru.

Ponadto, Wnioskodawca będąc przedsiębiorcą wyspecjalizowanym w zakresie wykonywania projektów z branży informatycznej dysponuje faktycznymi i prawnymi możliwościami prawidłowego wykonywania Umowy, a w szczególności dysponuje on odpowiednią wiedzą i umiejętnościami do świadczenia usług tworzenia i projektowania oprogramowania. W konsekwencji, Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Spółki z wykorzystaniem tej wiedzy i umiejętności.

Zdaniem Wnioskodawcy jego działalność wypełnia również kryteria prac badawczo-rozwojowych tj. twórczość, systematyczność i zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kryteria pierwsze i trzecie zostały wskazane powyżej. Natomiast w kwestii systematyczności, zdaniem Wnioskodawcy, należy odwołać się do znaczenia słownikowego tego słowa. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/szukaj/systematyczny.html), systematyczność to działania prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

Zdaniem Wnioskodawcy jego działalność mieści się w powyższej definicji, gdyż jest ona prowadzona w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Ponadto Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy prowadzi on prace badawczo-rozwojowe stale (tak jak ma to miejsce w jego przypadku), czy też gdyby robił to okazjonalnie (np. w związku z określonym projektem czy umową).

W podobny sposób do kwestii systematyczności odnoszą się również opublikowane w dniu 16 lipca 2019 r. przez Ministerstwo Finansów „Objaśnienia podatkowe dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX” (dalej: objaśnienia). Zgodnie bowiem z Objaśnieniami: „wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

Podsumowując powyższe, a w szczególności biorąc pod uwagę, iż działalność Wnioskodawcy

*   mieści się w definicji prac rozwojowych, zawartej w art. 4 ust. 3 prawa o nauce oraz

*   spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej z art. 5a pkt 38 ustawy PIT,

\- zdaniem Wnioskodawcy, należy ją uznać za działalność badawczo-rozwojową dla celów IP BOX.

Ad. b)

Jak wskazano powyżej, katalog kwalifikowanych IP został zawarty w art. 30ca ust. 2 ustawy PIT. Katalog ten ma charakter zamknięty, co oznacza, że tylko prawa wymienione w tym przepisie są kwalifikowanymi IP. Wśród kwalifikowanych IP znajduje się także autorskie prawo do programu komputerowego.

Prawo do programu komputerowego podlega ochronie prawnej na mocy art. 74 ust. 1 prawa autorskiego, co oznacza, iż nie jest wymagane zgłoszenie ani rejestracja tego prawa w celu uzyskania ochrony prawnej.

Pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” czy też „program komputerowy (oprogramowanie)” nie zostały zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego ani w prawie autorskim. Ze względu na dynamiczny rozwój technologiczny, taka uniwersalna definicje powyższych pojęć nie została również wypracowana w judykaturze.

Z kolei, w doktrynie program komputerowy (oprogramowanie) jest często definiowany jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów.

Natomiast zgodnie z Objaśnieniami (pkt 80 Objaśnień), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Zdaniem Wnioskodawcy, Utwory tworzone przez niego są programami komputerowymi objętymi ochroną prawną. Zawierają bowiem element twórczy oraz noszą cechę funkcjonalności zapewniającą możliwość wykorzystania ich w pracy na komputerze.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w Objaśnieniach, w których stwierdzono, iż „pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”.

Podobne stanowisko prezentuje również Dyrektor KIS w wydanych interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji z dnia z dnia 8 października 2019 r (sygn. 0115-KDIT2-1. 4011.287.2019.2.KK), w której potwierdził, iż działalność podatnika polegająca na tworzeniu nowych lub bardziej wydajnych algorytmów czy tworzeniu nowych typów danych jest działalnością uprawniającą go do skorzystania z IP BOX. Takie samo stanowisko Dyrektor KIS zajął w przypadku działalności, której efektem jest powstanie kodu źródłowego (np. interpretacja z dnia 23 września 2019 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.398.2019.2.MG).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wytworzone przez niego Utwory, co do których na mocy Umowy zostały (lub zostaną) przeniesione na Spółkę prawa autorskie, są autorskimi prawami do programu komputerowego.

Ad. c)

Zgodnie z art. 74 ust. 1 prawa autorskiego, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

W związku z powyższym, Utwory jako programy komputerowe podlegają ochronie prawnej na mocy art. 74 ust. 1 prawa autorskiego.

Mając zatem na uwadze, iż Utwory:

*   zostały wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należą do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy PIT;

*   podlegają ochronie prawnej na podstawie prawa autorskiego

\- zdaniem Wnioskodawcy stanowią one kwalifikowane IP w rozumieniu ustawy PIT.

Pytanie nr 2

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane IP w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane IP;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych IP - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane IP, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych IP w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane IP lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy PIT, podatnicy prowadzący podatkową KPiR wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Wnioskodawca prowadzi na bieżąco ewidencję uwzględniającą odpowiednio dane wskazane w punktach 1-5 powyżej w sposób umożliwiający kalkulację dochodu z każdego kwalifikowanego IP. Ewidencja jest prowadzona odrębnie od KPiR.

Ponieważ przepisy dotyczące IP BOX nie zawierają wskazówek co do wymogów, którym powinna odpowiadać ewidencja IP BOX, ani nie narzucają podatnikom konkretnej formy jej prowadzenia, to, zdaniem Wnioskodawcy, takie rozwiązanie daje podatnikom pewną dowolność w prowadzeniu ewidencji IP BOX.

W związku z powyższym, według Wnioskodawcy, ewidencja może być prowadzona również w formie arkusza kalkulacyjnego (np. z wykorzystaniem programu Excel). Takie stanowisko zostało także przedstawione w Objaśnieniach, w których wskazano, iż „wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki. Wersja elektroniczna powinna zostać zarchiwizowana natomiast konstrukcja arkusza kalkulacyjnego powinna umożliwiać uzyskanie danych w okresie późniejszym według stanu na koniec poszczególnych, miesięcy kalendarzowych”.

Podobne podejście zaprezentował również Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 października 2019 r. (sygn. 0115-KDIT2-1.4011.287.2019.2.KK), czy interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2019 r. (sygn. 0115-KDIT2-1.4011.405.2019.2.KK), w której Dyrektor KIS stwierdził, iż „obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest wówczas stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięczne zestawienie dokumentów, potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki”.

Pytanie nr 3

Zgodnie z art. 30 ust. 7 pkt 2 ustawy PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego IP jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego IP.

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą. Ponadto Wnioskodawca osiąga dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na Spółkę praw autorskich do Utworu tj. wytwarzanego programu komputerowego - autorskiego oprogramowania, które stanowi Utwór prawnie chroniony, wytworzony w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej i który kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy PIT.

Wnioskodawca prowadzi również na bieżąco odrębną od KPiR ewidencję umożliwiającą kalkulację dochodu dla celów IP BOX. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tytułu IP BOX według stawki 5%.

Pytanie nr 4

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3 (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego IP.

Konstrukcja powyższego wzoru oznacza, iż w celu skorzystania z IP BOX, podatnik musi ponieść koszty bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową (litera a) lub ewentualnie nabyć od podmiotu niepowiązanego wyniki prac badawczo-rozwojowych, związanych z kwalifikowanym IP (litera b). Brak powyższych kosztów oznacza zatem w praktyce niemożność skorzystania z IP BOX, ponieważ wskaźnik nexus nie może być wyliczony.

Mając na uwadze charakter działalności Wnioskodawcy, gdzie wykorzystuje on własną wiedzę i umiejętności, znaczna część kosztów jego działalności związana z wytworzeniem kwalifikowanego IP dotyczy kosztów pracy własnej, które nie mogą być brane pod uwagę do kalkulacji wskaźnika nexus. Istnieje zatem możliwość, iż w roku podatkowym Wnioskodawca faktycznie nie poniesie kosztów związanych z kwalifikowanym IP.

Ustawodawca przewidział taką sytuację i w art. 24 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2018 r. poz. 2193; dalej: ustawa zmieniająca) dał podatnikom możliwość użycia do kalkulacji wskaźnika nexus we wskazanych w tym przepisie przypadkach kosztów poniesionych w przeszłości (tj. po dniu 31 grudnia 2012 r.).

Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 2 ustawy zmieniającej, jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. podatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. podatnicy ponoszący koszty z tytułu kwalifikowanego IP), nie ponoszą kosztów związanych z kwalifikowanymi IP, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po dniu 31 grudnia 2012 r.

Mając na uwadze powyższy przepis oraz przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, jeżeli w roku podatkowym zaczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. Wnioskodawca uzyska dochody z wytworzonego przez siebie kwalifikowanego IP, a nie poniesie w tym roku kosztów związanych z tym kwalifikowanym IP, Wnioskodawca będzie mógł uwzględnić do kalkulacji wskaźnika nexus koszty związane z tym kwalifikowanym IP poniesione w latach poprzednich, po dniu 31 grudnia 2012 r.

Przykładowo, jeżeli w 2014 r. Wnioskodawca poniósł koszty na nabycie komputera, który był wykorzystywany w wytworzeniu, rozwinięciu lub ulepszeniu kwalifikowanego IP, z którego Wnioskodawca osiągnął dochody w 2019 r. (a nie poniósł w tym roku kosztów związanych z wytworzeniem kwalifikowanego IP) lub osiągnie takie dochody w 2020 r. (a nie poniesie w tym roku kosztów związanych z wytworzeniem kwalifikowanego IP), koszty nabycia komputera będą mogły być uwzględnione przez Wnioskodawcę do kalkulacji wskaźnika nexus za 2019 r. (oraz za 2020 r.) w celu ustalenia dochodu z tego kwalifikowanego IP.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

Pytanie nr 5

Jak wskazano powyżej, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP, osiągniętego w roku podatkowym, i wskaźnika nexus. Wzór, według którego oblicza się wskaźnik nexus, został zawarty w przepisie art. 30ca ust. 4 ustawy PIT.

Jedną z kategorii kosztów, która została uwzględniona w tymże wzorze pod literą a), są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

Z kolei, zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy RIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Mając na uwadze powyższe przepisy zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż jeżeli Wnioskodawca faktycznie poniósł lub poniesie koszty związane bezpośrednio z kwalifikowanym IP, które nie mają postaci odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami, takie koszty mogą zostać uwzględnione przez Wnioskodawcę we wzorze nexus pod literą a).

W związku z powyższym koszty wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym faktycznie poniesione na nabycie:

1.  komputera,
2.  laptopa,
3.  monitora,
4.  klawiatury,
5.  drukarki,
6.  zewnętrznych nośników pamięci takich jak:
    *   dysk zewnętrzny,
    *   pendrive,
    *   karta pamięci SD
7.  usług telefonicznych,
8.  literatury fachowej,
9.  czytnika ebooków do odczytania literatury fachowej zapisanej w postaci cyfrowej.
10.  zestawu do telekonferencji (słuchawki, kamera i mikrofon podłączane do komputera),
11.  wynajmu zdalnego serwera oraz
12.  dostępu do Internetu

\- są kosztami związanymi bezpośrednio z kwalifikowanym IP z racji tego, iż zostały lub zostaną poniesione przez Wnioskodawcę w celu nabycia rzeczy i usług, które służą Wnioskodawcy do wytworzenia kwalifikowanego IP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, dalej: „Ustawa zmieniająca”), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm., dalej: „Ustawa o PIT”) podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Przyjąć również należy, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie bowiem do art. 30ca ust. 4 omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3 (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

W związku z powyższym podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odpowiedź na pytanie Nr 1 i 2

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy oprogramowanie komputerowe (utwór) lub jego części w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;
2.  Wnioskodawca tworzy oprogramowanie lub jego części w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie lub jego części stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4.  rozwój/modyfikacja oprogramowania lub jego części zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności oprogramowania; powstaje nowe prawo własności intelektualnej i Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/modyfikacji oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
5.  Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania lub jego części; wynagrodzenie za świadczenie usług obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie tych praw;
6.  Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy w tym miejscu wskazać, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, utwory tworzone przez Wnioskodawcę są programami komputerowymi lub jego częścią objętymi ochroną prawną na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dochód ze zbycia prawa autorskiego do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części, które stanowi/stanowią utwór prawnie chroniony i zostało/zostały wytworzone/rozwinięte w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. Oznacza to, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Podsumowując powyższe – autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych lub ich części, za co otrzymuje wynagrodzenie, będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według stawki 5%.

Odpowiedź na pytanie Nr 4 i 5

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych wydatków poniesionych w latach poprzednich, tj. po dniu 31 grudnia 2012 r., dotyczących zakupu:

*   laptopa,

*   drukarki,

*   czytnika ebooków do odczytania literatury fachowej zapisanej w postaci cyfrowej,

*   usług telefonicznych wraz z dostępem do Internetu,

*   kamery do komputera do telekonferencji,

*   słuchawek do telekonferencji.

\- za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 Ustawy zmieniającej: w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania art. 30ca i art. 30cb ustawy zmienianej w art. 1 mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r. Jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. podatnicy, o których mowa w ust. 1, nie ponoszą kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po dniu 31 grudnia 2012 r. (art. 24 ust. 2 ww. Ustawy zmieniającej).

Powyższe regulacje pozwalają podatnikom, którzy wytworzyli, rozwinęli lub ulepszyli kwalifikowane prawa IP przed 1 stycznia 2019 r. i nie mogą ustalić (na podstawie wówczas prowadzonej ewidencji) kosztów poniesionych na te kwalifikowane prawa IP w ramach działalności badawczo-rozwojowej, na potrzeby stosowania przepisów dotyczących IP Box mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po 31 grudnia 2018 r.

Jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po 31 grudnia 2018 r. podatnicy nie ponoszą kosztów związanych z kwalifikowanymi IP, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po 31 grudnia 2012 r., o ile wydatki te nie zostały już ujęte w kosztach uzyskania przychodów, które pomniejszyły dochód.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Wobec powyższego – ww. koszty poniesione przez Wnioskodawcę w latach poprzednich, tj. nie wcześniej niż po 31 grudnia 2012 r., przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zasadą jednak jest, że przy stosowaniu preferencyjnej 5 % stawki do opodatkowania dochodu z praw własności intelektualnej (IP) należy mieć na uwadze, czy przedmiotowe koszty zakupu: laptopa, drukarki, czytnika ebooków do odczytania literatury fachowej zapisanej w postaci cyfrowej, usług telefonicznych wraz z dostępem do Internetu, kamery do komputera do telekonferencji, słuchawek do telekonferencji - poniesione przed dniem 1 stycznia 2019 r., ale nie wcześniej niż po 31 grudnia 2012 r. - nie zostały już ujęte w kosztach uzyskania przychodów, pomniejszając tym samym dochód do opodatkowania. Koszty te bowiem nie mogą zostać ponownie uwzględnione do obliczenia wskaźnika nexus, który służy do określenia tej części dochodu z kwalifikowanego prawa podlegającego opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku. Innymi słowy, koszty te nie mogą dwukrotnie zmniejszać podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, jeżeli Wnioskodawca uzyska dochody z wytworzonego przez siebie kwalifikowanego IP w roku podatkowym zaczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r., a nie poniesie w tym roku kosztów związanych z tym kwalifikowanym IP, Wnioskodawca będzie mógł uwzględnić do kalkulacji wskaźnika nexus koszty związane z tym kwalifikowanym IP poniesione w latach poprzednich, po dniu 31 grudnia 2012 r., a nie odliczone uprzednio od podstawy opodatkowania.

Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku uzyskania dochodu w roku zaczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. z wytworzonego kwalifikowanego IP, koszty związane z tym kwalifikowanym prawem - poniesione nie wcześniej niż po 31 grudnia 2012 r. - - Wnioskodawca będzie mógł uwzględnić do kalkulacji wskaźnika nexus koszty w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania lub jego części.

W związku z powyższym należy uznać, że wydatki faktycznie poniesione, jak i wydatki dopiero planowane przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną bezpośrednio działalnością badawczo-rozwojową, w postaci zakupu:

*   laptopa,

*   drukarki,

*   czytnika ebooków do odczytania literatury fachowej zapisanej w postaci cyfrowej,

*   usług telefonicznych wraz z dostępem do Internetu,

*   kamery do komputera do telekonferencji,

*   słuchawek do telekonferencji.

*   wynajmu zdalnego serwera,

*   komputera stacjonarnego,

*   monitora,

*   klawiatury,

*   zewnętrznych nośników pamięci takich jak dysk zewnętrzny, pendrive, karta pamięci SD,

*   literatury fachowej,

*   mikrofonu do telekonferencji.

\- w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania lub jego części mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytań Nr 1, 3, 4, 5 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.