Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.652.2020.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-14
Teza: dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości nabytych częściowo w drodze działu spadku (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Słowa kluczowe: amortyzacja; nieruchomości; spadek-dział spadku; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 1 kwietnia 2020 r. (data wpływu 17 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2020 r. (data wpływu 5 czerwca 2020 r.) oraz pismem z dnia 2 lipca 2020 r. (data wpływu 13 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości nabytych częściowo w drodze działu spadku (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), w związku z czym pismem z dnia 20 maja 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.395.2020.1.MD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h i 14r powołanej ustawy, wezwano Zainteresowaną będącą stroną postępowania do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 20 maja 2020 r. (data doręczenia 24 maja 2020 r., identyfikator poświadczenia doręczenia UPD …). Zainteresowana uzupełniła powyższy wniosek pismem z dnia 28 maja 2020 r. (data wpływu 5 czerwca 2020 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 29 maja 2020 r.

Ponieważ w wyniku uzupełnienia wniosku wystąpiły nowe okoliczności, pismem z dnia 26 czerwca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.395.2020.2.MD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h i 14r ustawy Ordynacja podatkowa, ponownie wezwano Zainteresowaną będącą stroną postępowania do uzupełnia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Ww. pismo zostało przesłane za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 29 czerwca 2020 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 1 lipca 2020 r., identyfikator poświadczenia doręczenia UPD …). Zainteresowana uzupełniła powyższy wniosek pismem z dnia 2 lipca 2020 r. (data wpływu 13 lipca 2020 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 7 lipca 2020 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowaną będącą stroną postępowania: Panią A.,

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią B.,

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zainteresowane (A i B) w wyniku działu spadku po swoim ojcu (\`(...)\`), zawartego w formie aktu notarialnego z dnia 26 kwietnia 2019 r., stały się współwłaścicielami, bądź nabyły na wyłączną własność nieruchomości.

Zainteresowane na mocy ww. aktu notarialnego nabyły na dalszą współwłasność w udziałach wynoszących po 1/2 (jedna druga) część każda, zabudowane halą magazynową działki nr X i Y w T. (dalej jako: „nieruchomość nr 1”). Wartość rynkowa ww. nieruchomości, zgodnie ze wskazanym w ww. akcie operatem szacunkowym wynosi 2 339 110 zł dla zabudowanej działki gruntu nr X oraz 451 900 zł dla zabudowanej działki gruntu nr Y.

Nieruchomość stanowiąca lokal mieszkalny nr \`(...)\` przy \`(...)\` (dalej jako: „nieruchomość nr 2”), nabyła na wyłączną własność Zainteresowana będąca stroną postępowania - A. Wartość rynkowa tej nieruchomości, zgodnie ze wskazanym w ww. akcie operatem szacunkowym wynosi 513 600 zł, wraz z udziałem w lokalu niemieszkalnym stanowiącym podziemny garaż wielostanowiskowy.

W ramach ww. aktu notarialnego, Zainteresowane na nabytej w akcie notarialnym nieruchomości zabudowanej halą magazynową (zabudowane działki gruntu nr X i Y) - nieruchomość nr 1, ustanowiły na rzecz swojej matki, nieodpłatne i na czas nieoznaczony prawo użytkowania, polegające na nieodpłatnym i dożywotnim korzystaniu przez uprawnioną z opisanej nieruchomości oraz pobieraniu połowy jej pożytków.

Ponadto, w ramach ww. aktu notarialnego, Zainteresowana będąca stroną postępowania (A.) w odniesieniu do lokalu mieszkalnego nr \`(...)\` położonego w \`(...)\`. - nieruchomość nr 2, ustanowiła na rzecz swojej matki (\`(...)\`) nieodpłatne i na czas nieoznaczony prawo użytkowania, polegające na dożywotnim korzystaniu przez uprawnioną z opisanej nieruchomości oraz pobieraniu połowy jej pożytków.

Zgodnie z postanowieniami aktu notarialnego „A i B ustanawiają: A ustanawia na rzecz swojej matki \`(...)\` nieodpłatne i na czas nieoznaczony prawo użytkowania polegające na nieodpłatnym i dożywotnim korzystaniu przez uprawnioną z opisanej wyżej nieruchomości oraz pobieraniu połowy jej pożytków, a \`(...)\` (matka) oświadcza, że na powyższe ustanowienie użytkowania wyraża zgodę” (akt notarialny z dnia 26 kwietnia 2019 r., s. 30 i 31). Mając na uwadze powyższy fragment aktu notarialnego, postanowienie to sprawia, że poza ustanowieniem użytkowania na rzecz matki, Zainteresowane ponadto przekazują swojej matce połowę pożytków uzyskanych z nieruchomości nr 1 i 2.

Nieruchomości nr 1 i 2 są przez Zainteresowane wynajmowane na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z najemcami. Do umów z najemcami dołączany jest załącznik stanowiący zgodę użytkownika (matka) na m.in. zawarcie umowy, jej treść, użytkowanie nieruchomości w sposób opisany w umowie. W załączniku tym użytkownik wyraża również zgodę na pobieranie przez Zainteresowane całości kwoty z czynszu najmu wynikającej z umowy oraz na przekazywanie użytkownikowi połowy pożytków (zgodnie z przysługującym matce prawem). Rozliczenia z matką (użytkownikiem nieruchomości) przebiegają następująco: Zainteresowane posiadają wspólne konto, na które najemcy dokonują co miesiąc płatności tytułem najmu. Tak uzyskaną kwotę rozdysponowują między siebie, a uprawnioną do pobierania pożytków z nieruchomości nr 1 i 2 - matkę. Zainteresowane ze swojego rachunku przelewają ww. kwotę na konto matki (połowę pożytków).

W piśmie z dnia 28 maja 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowana będąca stroną postępowania wskazała, że Zainteresowane nie prowadzą działalności gospodarczej. Źródłami przychodów Zainteresowanej będącej stroną postępowania są: emerytura i dochody z najmu prywatnego. Z kolei, źródłami przychodów Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania są: dochody z działalności rolniczej oraz dochody z najmu prywatnego. Ojciec Zainteresowanych zmarł w dniu 20 października 2018 r. W wyniku działu spadku po ojcu, zawartego w formie aktu notarialnego z dnia 26 kwietnia 2019 r., wartość otrzymanego przez Zainteresowane majątku nie mieści się w udziale, jaki przysługiwał Im w spadku po ojcu – przekracza ten udział, z uwagi, że część majątku została przekazana w formie darowizny. Udział Zainteresowanych otrzymany w drodze działu spadku zawartego w formie aktu notarialnego z dnia 26 kwietnia 2019 r. przewyższa udziały Zainteresowanych nabyte w drodze spadku odziedziczonego po ojcu. Nieruchomość oznaczona we wniosku jako „nieruchomość 2” stanowi odrębny lokal mieszkalny. Z własnością lokalu związany jest również udział w nieruchomości części wspólnej, którą stanowi prawo własności gruntu oraz części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Umowa najmu nieruchomości 1 została zawarta w dniu 1 maja 2019 r., natomiast umowa najmu nieruchomości 2 została zawarta w dniu 21 maja 2019 r. Najem prowadzony jest na zasadach najmu prywatnego. Nieruchomości zostały przyjęte do używania przez każdą z Zainteresowanych w maju 2019 r. Nieruchomości oznaczone we wniosku nr 1 i 2 nie były amortyzowane przez spadkodawcę. Zainteresowane korzystały ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn od nabycia spadku. Zainteresowana będąca stroną postępowania wpisała do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nieruchomości oznaczone nr 1 i 2 w maju 2019 r. Obie nieruchomości zostały wpisane do ewidencji w tym samym czasie. Natomiast Zainteresowana niebędąca stroną postępowania dokonała wpisania do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nieruchomości oznaczonej nr 1 w maju 2019 r.

W piśmie z dnia 2 lipca 2020 r., Zainteresowana będąca stroną postępowania wyjaśniła, że do odpowiedzi, której udzieliła pismem z dnia 28 maja 2020 r., wkradła się nieścisłość – nie miała miejsca jakakolwiek darowizna między stronami. W przedmiotowej sprawie Zainteresowana będąca stroną postępowania wskazuje, że w wyniku śmierci ojca, aktem notarialnym z dnia 26 kwietnia 2019 r. dokonane zostały następujące czynności: umowa o dział spadku i podział majątku wspólnego, umowa ustanowienia służebności osobistej, umowa ustanowienia użytkowania oraz umowa darowizny. Darowizna, o której mowa w ww. akcie notarialnym nie wywiera jakiegokolwiek wpływu na majątek Zainteresowanych, bowiem dotyczy innych uczestników aktu notarialnego.

Określenie w tytule aktu notarialnego słowa „darowizna” powodowało, że w odpowiedzi na wezwanie z dnia 20 maja 2020 r. błędnie wskazano, że część majątku została przekazana w formie darowizny. Prawidłowo powinno zostać wskazane dokonanie podziału majątku wspólnego zmarłego …(ojca) i jego małżonki - …. (matki Zainteresowanych). W wyniku przedmiotowego podziału, Zainteresowane nabyły majątek wykraczający poza majątek, jaki przysługiwałby Im, gdyby poprzestano na dziedziczeniu ustawowym po zmarłym ojcu. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawczyni modyfikuje odpowiedź udzieloną na wezwania Dyrektora KIS z dnia 20 maja 2020 r., która powinna brzmieć „W wyniku działu spadku po ojcu w formie aktu notarialnego z dnia 26 kwietnia 2019 r., wartość otrzymanego przez Zainteresowane majątku nie mieści się w dziale, jaki przysługiwał Im w spadku po ojcu - przekracza ten udział. Wynika to z faktu, że Zainteresowane wraz ze swoją matką i siostrą w ramach tego samego aktu notarialnego (tj. z dnia 26 kwietnia 2019 r.) dokonały zgodnego działu spadku oraz podziału majątku wspólnego zmarłego ojca (małżonka). W ten sposób Zainteresowane (A. i B.) nabyły na dalszą współwłasność po 1/2 każda nieruchomości oznaczone we wniosku numerem 1, tj. zabudowane halą magazynową działki nr X i Y w T., a także A. nabyła na wyłączną własność nieruchomość oznaczoną we wniosku numerem 2, tj. lokal mieszkalny nr … przy…. W odniesieniu do przedmiotowej sprawy nie miały miejsca jakiekolwiek darowizny między stronami.” Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do przedmiotowej sprawy nie miała miejsca jakakolwiek darowizna między stronami, mająca jakikolwiek wpływ na opisany we wniosku stan faktyczny. Dział spadku po ojcu został zawarty w formie nieodpłatnej. Czynność ta korzystała ze zwolnienia w podatku od spadków i darowizn. Podmioty uczestniczące w akcie notarialnym należą do kręgu osób wymienionych w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (wstępne i zstępne).

W odniesieniu do nieruchomości oznaczonej we wniosku numerem 1 (tj. zabudowanych halą magazynową działki nr X i Y w T.) nie dokonano zniesienia współwłasności. Zainteresowane nabyły przedmiotową nieruchomość na dalszą współwłasność w udziale 1/2 każda. W odniesieniu natomiast do nieruchomości oznaczonej we wniosku numerem 2 (tj. lokalu mieszkalnego …), Zainteresowana A. nabyła ww. nieruchomość na wyłączną własność.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota przekazywana matce na podstawie umowy o dział spadku, jako część pożytków z nieruchomości przekazanych Zainteresowanym, stanowi koszt uzyskania przychodu przy rozliczeniu tych dochodów przez Zainteresowane wg. skali podatkowej?
2.  W jaki sposób prawidłowo ustalić amortyzację części nieruchomości nabytych przez Zainteresowane w drodze umowy działu spadku (nieruchomość nr 1), w szczególności, w jakiej wysokości ustalić wartość początkową przedmiotowej nieruchomości?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku Nr 2, natomiast w zakresie pytania oznaczonego Nr 1 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Zainteresowanych: nieruchomość nr 1, której są współwłaścicielkami, może być przez Nie amortyzowana, pomimo jej nieodpłatnego nabycia, poprzez wprowadzenie całego budynku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych każdej z nich, jednak odpisy amortyzacyjne mogą dokonywać wyłącznie od tej części wartości nieruchomości odpowiadającej udziałowi każdej z Zainteresowanych w danym środku trwałym.

Wartość początkowa nieruchomości przyjęta do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, nabyta w wyniku działu spadku, powinna być określona zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, według wartości rynkowej z dnia zawarcia ww. umowy.

Zainteresowane stoją na stanowisku, że możliwa jest amortyzacja nabytych przez Nie w drodze umowy działu spadku po zmarłym ojcu nieruchomości.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, dokonywane zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 ustawy o PIT.

Stosownie z art. 22a ust. 1 ustawy o PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty,

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 zwane środkami trwałymi.

Co prawda, ogólna zasada ustawy o PIT przewiduje, że kosztami uzyskania przychodu nie są odpisy amortyzacyjne od środków trwałych nabytych nieodpłatnie, ale sam ustawodawca w przepisie art. 23 ust. 1 pkt 45a ustawy o PIT przewidział wyjątki od tej zasady. Zgodnie z przytoczonym przepisem, możliwe jest dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, pod warunkiem, że:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego lub

*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca w przepisie posługuje się spójnikiem „lub”, co oznacza alternatywę rozłączną, a zatem, by móc amortyzować nieruchomość otrzymaną w spadku, wystarczy spełnienie jednego z warunków, a nie zaś wszystkich z nich łącznie.

W obliczu powyższego, Zainteresowane wskazują, że spełnione zostały warunki uprawniające Je do amortyzacji przedmiotowych nieruchomości, bowiem nabycie korzystało ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn. Tym samym, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 a ustawy o PIT, możliwe jest zaliczenie przez Zainteresowane do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych do nabytych nieodpłatnie nieruchomości, analogicznie wnioski wypływają z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 września 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.144.2017.2.RK.

W odniesieniu natomiast do ustalenia wartości początkowej ww. nieruchomości, istotne znaczenie ma tutaj art. 22g ust. 1 ustawy o PIT, który określa wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w zależności od rodzaju nabycia. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, wartością początkową w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób jest wartość rynkowa z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Z racji tego, że na podstawie art. 22g ust. 16 ustawy o PIT, ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3-5 (\`(...)\`), przepis art. 19 stosuje się odpowiednio. W myśl zaś art. 19 ust. 3 ustawy o PIT, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1 rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Co do zasady, zgodnie z art. 22d ust. 2 ustawy o PIT, składniki majątku podlegające amortyzacji, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Z kolei, zgodnie z art. 22h ust. 1 ustawy o PIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu).

Mając na uwadze sposób nabycia nieruchomości przez Zainteresowane, w wyniku śmierci ojca, z dniem jego śmierci, spadek został nabyty w drodze spadkobrania. Nabycie spadku nastąpiło automatycznie, z mocy ustawy (Kodeksu cywilnego). Następnie, w przedmiotowej sprawie miał miejsce dział spadku. Jak wskazują organy podatkowe, z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, gdy spadek przypada kilku spadkobiercom. Dział spadku może nastąpić, bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców (art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego - interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 marca 2011 r., Nr IBPBI/1/415-1228/10/AB).

Tym samym należy stwierdzić, że Zainteresowane, z dniem śmierci ojca, nabyły w drodze spadku przypadający na Nie udział we współwłasności środków trwałych (opisanych we wniosku nieruchomości nr 1 i 2). I tak, wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze spadku (a w istocie tę część wartości początkowej środków trwałych, która została nabyta w drodze spadku), Zainteresowane winny określić, w takiej proporcji ich wartości, w jakiej pozostawał Ich udział we własności tych składników majątku, według wartości rynkowej z dnia nabycia spadku, zgodnie z przytaczanym art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Innymi słowy, nabyte w drodze spadku nieruchomości (środki trwałe), z uwzględnieniem przypadającej na Zainteresowane części tych środków - udziału we współwłasności, Zainteresowane mogą wycenić według wartości rynkowej z dnia nabycia spadku, z zastosowaniem cytowanego wyżej przepisu art. 19 ustawy o PIT, nie wyższej jednak niż ich wartość określona dla celów podatku od spadków i darowizn.

Natomiast z dniem zawarcia umowy działu spadku, Zainteresowane winny uwzględnić w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wartość udziału we współwłasności środków trwałych nabytych w wyniku działu spadku, określając ich wartość również według wartości rynkowej z dnia zawarcia ww. umowy, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 ustawy o PIT, Zainteresowane powinny naliczać odpisy amortyzacyjne od środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki trwałe lub wartość wprowadzono do ewidencji, tj. w części dotyczącej środków trwałych nabytych w drodze spadku od miesiąca listopada 2019 r., natomiast w części dotyczącej środków trwałych nabytych w wyniku działu spadku od miesiąca następującego po miesiącu w którym zawarto umowę częściowego działu spadku. Przy czym, zastrzec należy, że zgodnie z art. 22g ust. 11 ustawy o PIT, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku. W analizowanym przypadku proporcja ta będzie wynosić po 50% wartości początkowej nieruchomości nr 1 dla każdej z Zainteresowanych.

Stanowisko Zainteresowanych potwierdzono m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 czerwca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.177.2018.2.EJ, czy interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 maja 2019 r., Nr 0114- KDIP3-1.4011.103.2019.2.AC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Stosownie zaś do treści art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Stosownie do art. 1037 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Dział spadku odbywa się według tych samych zasad co zniesienie współwłasności w częściach ułamkowych (art. 210 ˗ 212 w związku z art. 1035 Kodeksu cywilnego).

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Organ podkreśla, że dział spadku jest czynnością dokonywaną wyłącznie między samymi spadkobiercami dziedziczącymi po tym samym spadkodawcy. Dział spadku jest czynnością wtórną, wynikającą z podziału majątku spadkowego, a zatem nie jest tą samą czynnością co zniesienie współwłasności.

W myśl art. 210 ww. ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego). W momencie nabycia udziału w prawie własności każdy ze współwłaścicieli staje się współwłaścicielem całej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności, a więc każdego metra kwadratowego tej nieruchomości. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności.

Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat.

Ponadto, należy wyjaśnić, że o tym, czy w wyniku zniesienia współwłasności doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany udział decyduje porównanie wartości tych nieruchomości, a nie ich powierzchni.

Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem, jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

*   wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku lub zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego działu spadku lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty, wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział.

Tym samym, data działu spadku lub zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów wskazanej ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 cyt. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie zaś do treści art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

\-zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Z przepisu art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Art. 22h ust. 2 cyt. ustawy stanowi, że podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Zgodnie zaś z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie nabycia środka trwałego w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - za jego wartość początkową uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia (ust. 8 przytoczonej regulacji).

W myśl art. 22g ust. 16 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio. Przy czym, w myśl art. 19 ust. 3 powołanej ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W tym miejscu należy wskazać na przepis art. 22g ust. 11 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku.

Z analizy przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Nieruchomość oznaczona Nr 1 opisana we wniosku została nabyta przez Zainteresowane w dwóch okresach, tj. w wyniku nabycia spadku oraz w wyniku działu spadku.

Odnosząc się zatem do sposobu ustalenia wartości początkowej nieruchomości, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie wartość początkową poszczególnych środków trwałych należy ustalić w zróżnicowany sposób, inny dla części nabytej w spadku po zmarłym ojcu oraz inny dla nabycia w drodze działu spadku.

Zainteresowane z dniem śmierci ojca, tj. 20 października 2018 r., nabyły w drodze spadku przypadające na Nie udziały we współwłasności Nieruchomości (oznaczonych we wniosku Nr 1 i Nr 2). Wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze spadku Zainteresowane winny określić, w takiej proporcji ich wartości, w jakiej pozostawał udział każdej z Nich we własności tych składników majątku, według wartości rynkowej z dnia nabycia spadku, zgodnie z cytowanym powyżej art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Innymi słowy, nabyte w drodze spadku środki trwałe, Zainteresowane mogą wycenić wg wartości rynkowej z dnia nabycia spadku, z zastosowaniem cytowanego wyżej przepisu art. 19, nie wyższej jednak niż ich wartość określona dla celów podatku od spadków i darowizn. Przy czym, przy określeniu wartości początkowej środków trwałych Zainteresowane powinny uwzględnić proporcję ich wartości, w jakiej pozostaje udział nabyty przez każdą z Zainteresowanych w spadku we własności tych składników majątku.

Natomiast w tej części, w której środki trwałe zostały nabyte nieodpłatnie w drodze działu spadku, wartość początkową należy ustalić również zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w ustalonej proporcjonalnie części wartości rynkowej środka trwałego z dnia zawarcia umowy działu spadku.

Przechodząc natomiast do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, o których mowa we wniosku, wskazać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowane w wyniku działu spadku po swoim ojcu, zawartego w formie aktu notarialnego z dnia 26 kwietnia 2019 r. stały się współwłaścicielami, bądź nabyły na wyłączną własność nieruchomości. Zainteresowane na mocy ww. aktu notarialnego nabyły na dalszą współwłasność w udziałach wynoszących po 1/2 (jedna druga) część każda, nieruchomość nr 1, zabudowaną halą magazynową. Wartość rynkowa powyższej nieruchomości, została ustalona zgodnie z operatem szacunkowym powołanym w akcie notarialnym. Nieruchomość 2 stanowiąca lokal mieszkalny, nabyła na wyłączną własność Zainteresowana będąca stroną postępowania. Wartość rynkowa tej nieruchomości, również została ustalona, zgodnie z wskazanym w ww. akcie operatem szacunkowym.

W ramach ww. aktu notarialnego, Zainteresowane na nabytej w akcie notarialnym nieruchomości nr 1, ustanowiły na rzecz swojej matki, nieodpłatne i na czas nieoznaczony prawo użytkowania, polegające na nieodpłatnym i dożywotnim korzystaniu przez uprawnioną z opisanej nieruchomości oraz pobieraniu połowy jej pożytków. Nieruchomości nr 1 i 2, są przez Zainteresowane wynajmowane na podstawie umów cywilnoprawnych z najemcami.

Zainteresowane nie prowadzą działalności gospodarczej. Źródłami przychodów Zainteresowanej będącej stroną postępowania są: emerytura i dochody z najmu prywatnego. Z kolei źródłami przychodów Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania są: dochody z działalności rolniczej oraz dochody z najmu prywatnego. Ojciec Zainteresowanych zmarł w dniu 20 października 2018 r. W wyniku działu spadku po ojcu, zawartego w formie aktu notarialnego z dnia 26 kwietnia 2019 r., wartość otrzymanego przez Zainteresowane majątku nie mieści się w udziale, jaki przysługiwał Im w spadku po ojcu – przekracza ten udział, Udział Zainteresowanych otrzymany w drodze działu spadku zawartego w formie aktu notarialnego z dnia 26 kwietnia 2019 r. przewyższa udziały zainteresowanych nabyte w drodze spadku odziedziczonego po ojcu. Nieruchomość oznaczona we wniosku jako nieruchomość 2 stanowi odrębny lokal mieszkalny. Z własnością lokalu związany jest również udział w nieruchomości części wspólnej, którą stanowi prawo własności gruntu oraz części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Umowa najmu nieruchomości nr 1 została zawarta w dniu 1 maja 2019 r., natomiast umowa najmu Nieruchomości nr 2 została zawarta w dniu 21 maja 2019 r. Najem prowadzony jest na zasadach najmu prywatnego. Nieruchomości zostały przyjęte do używania przez każdą z Zainteresowanych w maju 2019 r. Nieruchomości oznaczone we wniosku nr 1 i 2 nie były amortyzowane przez spadkodawcę. Zainteresowane korzystały ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn od nabycia spadku. Zainteresowana będąca stroną postępowania wpisała do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nieruchomości oznaczone nr 1 i 2 w maju 2019 r. Obie nieruchomości zostały wpisane do ewidencji w tym samym czasie. Natomiast Zainteresowana niebędąca stroną postępowania dokonała wpisania do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nieruchomości oznaczonej nr 1 w maju 2019 r.

W wyniku śmierci ojca, aktem notarialnym z dnia 26 kwietnia 2019 r. dokonane zostały następujące czynności: umowa o dział spadku i podział majątku wspólnego, umowa ustanowienia służebności osobistej, umowa ustanowienia użytkowania oraz umowa darowizny. Darowizna o której mowa w ww. akcie notarialnym nie wywiera jakiegokolwiek wpływu na majątek Zainteresowanych, bowiem dotyczy innych uczestników aktu notarialnego. W odniesieniu do przedmiotowej sprawy nie miała miejsca jakakolwiek darowizna między stronami mająca jakikolwiek wpływ na opisany we wniosku stan faktyczny. Dział spadku po ojcu został zawarty w formie nieodpłatnej. Czynność ta korzystała ze zwolnienia w podatku od spadków i darowizn. Podmioty uczestniczące w akcie notarialnym należą do kręgu osób wymienionych w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn (wstępne i zstępne). W odniesieniu do nieruchomości oznaczonej we wniosku numerem 1, Zainteresowane nie dokonały zniesienia współwłasności. Zainteresowane nabyły przedmiotową nieruchomość na dalszą współwłasność w udziale 1/2 każda. W odniesieniu natomiast do nieruchomości oznaczonej we wniosku numerem 2, Zainteresowana będąca strona postępowania nabyła ww. nieruchomość na wyłączną własność.

Należy podkreślić, że w zakresie pojęcia „nabycie w drodze spadku” mieszczą się te sytuacje, w których własność przechodzi na spadkobiercę w drodze dziedziczenia, w wyniku zdarzenia, jakim jest otwarcie spadku (śmierć spadkodawcy). Natomiast nieodpłatnego nabycia rzeczy i praw majątkowych w wyniku umowy o dział spadku nie należy traktować w taki sam sposób jak nabycie w drodze dziedziczenia. Dział spadku jest bowiem zniesieniem współwłasności, co doprowadzić może do nabycia rzeczy lub praw ponad odziedziczony udział w spadku. W sytuacji, w której spadkobierca, w wyniku działu spadku, nabywa prawa ponad udział przez siebie odziedziczony, dochodzi do przejścia praw majątkowych, które wcześniej w drodze spadku przeszły na innego spadkobiercę. Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego, czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy.

Zaznaczyć należy, że w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Reasumując, wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze spadku Zainteresowane powinny określić, w takiej proporcji ich wartości, w jakiej pozostawał Ich udział we własności tych składników majątku, według wartości rynkowej z dnia nabycia spadku, w myśl art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w tej części, w której środki trwałe zostały nabyte nieodpłatnie w drodze działu spadku, wartość początkową należy ustalić również na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w ustalonej proporcjonalnie części wartości rynkowej z dnia zawarcia umowy o dział spadku.

Zainteresowane winny środki trwałe wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w dniu przyjęcia ich do używania. Zatem od tej części nieruchomości, która została nabyta przez Nie w drodze nabycia spadku, Zainteresowane mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Natomiast mając na uwadze treść cyt. art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że nabycie nieodpłatnie, tj. w drodze działu spadku nie mieści się w zakresie sposobu nabycia, który umożliwia zaliczenie odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów. Jak wskazano we wniosku, ww. czynność korzystała ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn. Zatem odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środków trwałych, w której środki te nabyte zostały nieodpłatnie wyniku działu spadku, stosownie do treści cytowanego powyżej art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ww. ustawy, nie będą one stanowić kosztów uzyskania przychodów u Zainteresowanych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowane i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanej będącej stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.