Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.320.2023.2.END
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-07
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w świetle art. 60 ust. 1 Ustawy Nowelizującej w zw. z art. 15e Ustawy o CIT nadwyżka kosztów może być przez Wnioskodawcę rozliczona jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów w rozliczeniu podatku CIT za 2022 r.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nowelizacja; podmiot-podmioty powiązane; usługi-usługi o charakterze niematerialnym
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ograniczenie kosztów niektórych usług niematerialnych i praw świadczonych przez podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

30 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w świetle art. 60 ust. 1 Ustawy Nowelizującej w zw. z art. 15e Ustawy o CIT nadwyżka kosztów może być przez Wnioskodawcę rozliczona jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów w rozliczeniu podatku CIT za 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, polskim rezydentem podatkowym. Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.

Wnioskodawca należy do Grupy (…) (dalej: „Grupa”), wiodącego w skali międzynarodowej producenta produktów z sektora szeroko pojętej (…). Obecnie w skład Grupy wchodzi ponad 30 podmiotów, między innymi z państwach skandynawskich, Wielkiej Brytanii, Niemczech, Holandii, Polski, Czech, a także z USA i Chin. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż (…). Spółka produkuje i sprzedaje Produkty pod marką (…).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywała szereg usług wsparcia od podmiotów powiązanych (w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT).

Niniejszy wniosek dotyczy kosztów, wynikających z następujących usług świadczonych przez podmioty powiązane:

\- usługi wsparcia sprzedaży;

\- usługi marketingowe;

\- usługi zarządcze;

\- usługi IT (w tym wsparcia w zakresie IT czy usługi utrzymania systemu do wideokonferencji);

\- usługi ubezpieczeniowe

\- dalej jako „Usługi Grupowe”.

Spółka podkreśliła, że koszty wynikające z Usług Grupowych spełniają wszelkie przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, a kwestia ta nie jest przedmiotem niniejszego wniosku. Z tytułu świadczenia Usług Grupowych nie powstała w Spółce jakakolwiek wartość niematerialna i prawna.

W ubiegłych latach (tj. do roku 2021 włącznie) Spółka traktowała koszty wynikające z Usług Grupowych jako podlegające ograniczeniom, o których mowa w art. 15e Ustawy CIT. Stąd też Spółka zaliczała do kosztów uzyskania przychodów w CIT jedynie taką część kosztów związanych z Usługami Grupowymi, jaka możliwa była przy zastosowaniu reguł wynikających z art. 15e Ustawy CIT.

W rozliczeniu za rok 2021 uwzględniono jedynie część kosztów uzyskania przychodów, związanych z Usługami Grupowymi. Bowiem po zastosowaniu limitacji z art. 15e Ustawy CIT pozostała kwota kosztów, związanych z Usługami Grupowymi, która przekraczała dopuszczalny tym przepisem limit (dalej jako „Nadwyżka Kosztów”). Nadwyżka Kosztów nie została po dziś dzień rozliczona w kosztach uzyskania przychodów Spółki, a wysokość Nadwyżki Kosztów nie przekracza kwoty 3 mln zł.

W związku z uchyleniem z dniem 1 stycznia 2022 r. art. 15e Ustawy CIT Spółka powzięła wątpliwości w zakresie sposobu rozliczenia po tym dniu Nadwyżki Kosztów.

Niniejszy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego z uwagi na to, że Spółka złożyła już zeznanie roczne w CIT za 2022 rok.

**Pytanie**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w świetle art. 60 ust. 1 Ustawy Nowelizującej w zw. z art. 15e Ustawy CIT Nadwyżka Kosztów może być przez Wnioskodawcę rozliczona jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów w rozliczeniu CIT za 2022 rok?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w świetle art. 60 ust. 1 Ustawy Nowelizującej w zw. z art. 15e Ustawy CIT Nadwyżka Kosztów może być przez Wnioskodawcę rozliczona jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów w rozliczeniu CIT za 2022 rok.

UZASADNIENIE

1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Tak jak wskazano powyżej, w opisie elementów stanu faktycznego, w wypadku Spółki warunek ten jest wobec Nadwyżki Kosztów spełniony.

Dalej, zgodnie z art. 15e ust. 1 Ustawy CIT (w wersji obowiązującej do końca 2021 r.), podatnicy byli obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

\- usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze;

\- wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7;

\- przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W świetle powyższego, nie ulega wątpliwości, że koszty wynikające z Usług Grupowych mieszczą się w regulacji tego przepisu.

Również i kalkulacja przeprowadzona przez Spółkę - celem ustalenia kosztów polegających zaliczeniu w poczet kosztów podatkowych roku 2021 oraz nierozliczanej w roku 2021 nadwyżki (tu: Nadwyżka Kosztów) - oparta była na wskazanej powyżej regulacji.

2.

Jak stanowił art. 15e ust. 12 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. przepis ust. 1 stosuje się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3 000 000 zł. Jeżeli rok podatkowy podatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę tego progu oblicza się, mnożąc kwotę 250 000 zł przez liczbę rozpoczętych miesięcy roku podatkowego podatnika.

Art. 15e ust. 9 Ustawy CIT (w wersji obowiązującej do końca 2021 r.) normował, iż kwota kosztów, o których mowa w art. 15e ust. 1, nieodliczona w danym roku podatkowym podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych, zgodnie z zasadami określonymi w ust. 1-8 i 10-15 oraz w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z tych przepisów.

W praktyce, regulacja ta przewidywała, że nieodliczona nadwyżka ponad limit w danym roku podatkowym nie stanowi „trwałego” kosztu niepodatkowego (jak szereg przypadków określonych w art. 16 Ustawy CIT), lecz stanowi swoistą „różnicę przejściową” - kwotę, która może stanowić koszt uzyskania przychodów w latach następnych (przy maksymalnym limicie 5 kolejnych lat podatkowych).

3.

Analizowany przepis art. 15e Ustawy CIT został uchylony przez art. 2 pkt 30 Ustawy Nowelizującej.

Jednocześnie, ustawodawca przewidział w art. 60 ust. 1 Ustawy Nowelizującej przepis przejściowy - zgodnie z tą regulacją: „Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują prawo do tego odliczenia po dniu 31 grudnia 2021 r., w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie.”

Co ważne, regulacja ta wskazuje, że prawo do odliczenia nadwyżki następuje w zakresie i na zasadach określonych w art. 15e Ustawy CIT.

Powyższe oznacza, że pomimo uchylenia z dniem 1 stycznia 2022 r. tegoż przepisu, zasady w nim uregulowane dalej znajdują zastosowanie - jednakże jedynie dla celu rozliczenia w kosztach podatkowych (od 1 stycznia 2022 r.) nadwyżki, która powstała jeszcze przed tym dniem.

Z praktycznego punktu widzenia, oznacza to, że dla celów rozliczenia nadwyżki podatnik zobowiązany jest do:

\- obliczenia „hipotetycznego limitu” za dany kolejny rok podatkowy (pierwszy taki rok to 2022), na który składa się kwota 3 mln zł, powiększona o 5% „podatkowej EBIDTA” za dany kolejny rok podatkowy (pierwszy taki rok to 2022);

\- odniesienia tak ustalonej kwoty do wskazanej nadwyżki;

\- zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów danego kolejnego roku podatkowego (pierwszy taki rok to 2022) nadwyżki w takim zakresie, w jakim nie przekracza wskazanego „hipotetycznego limitu”.

Przez „podatkową EBIDTA” Spółka rozumie - zgodzie z art. 15e Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2021 r. - kwotę odpowiadającą obliczonej dla danego roku podatkowego nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16 m Ustawy CIT, i odsetek.

Co ważne, o ile dla celów obliczenia „hipotetycznego limitu” wykorzystuje się dane kolejnego roku podatkowego (pierwszy taki rok to 2022), to nie ma potrzeby wyliczania „nowej” limitacji kosztów w zakresie tych lat. Przepis art. 15e Ustawy CIT już bowiem nie obowiązuje, zatem nie może stanowić - wobec lat podatkowych od 2022 r. - „dalszej” podstawy do limitacji kosztów podatkowych w CIT.

4.

Jak wskazano w opisie elementów stanu faktycznego, Nadwyżka Kosztów jest kwotą mniejszą niż 3 mln zł i pochodzi z roku podatkowego 2021.

Oznacza to, że Spółka uprawniona będzie do jednorazowego rozliczenia Nadwyżki Kosztów w rozliczeniu za rok 2022. Przesądza o tym użycie sformułowania „kolejnych 5 lat podatkowych” w przepisie art. 15e ust. 9 Ustawy CIT - należy bowiem stosować alokację do danego roku po kolei, w porządku chronologicznym, zaczynając od pierwszego roku po powstaniu nadwyżki. Tu będzie to rok 2022, bowiem Nadwyżka Kosztów powstała w roku 2021 r.

Dzieje się tak, bowiem rozliczana kwota nie przekraczać będzie granicy, którą określają art. 15e ust. 1 i ust. 12 Ustawy CIT.

Tym samym, Spółka dokona rozliczenia „przeniesionej” Nadwyżki Kosztów w sposób jednorazowy, bez konieczności stosowania metod alokacji nieodliczonych kosztów pomiędzy 5 następujących po sobie po 2021 r. lat podatkowych.

5.

Warto też podkreślić, że w uzasadnieniu do Ustawy Nowelizującej wskazuje się przy tym, że wprowadzenie możliwości odliczenia nieodliczonych dotychczas kosztów podatkowych stanowi przejaw ochrony praw nabytych:

„Przy czym, podatnicy którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. (planowana data wejścia w życie niniejszej ustawy) nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e w brzmieniu dotychczasowym, zachowują prawo do tego odliczenia także po dniu 31 grudnia 2021 r., w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie (ochrona praw nabytych). ”

(Sejm RP, IX Kadencja, druk nr 1532,

https://orka.sejm.qov.p1/Druki9ka.nsf/0/A8566521AD17EECEC125874A006F1417/%24File/ 1532.pdf)

Dlatego też umożliwienie Spółce rozliczenia Nadwyżki Kosztów jest także istotne z punktu widzenia ochrony jej praw jako podatnika.

6.

Spółka zwróciła uwagę na fakt, iż istnieje ugruntowana linia orzecznicza, która podkreśla prawidłowość stosowania takiego podejścia jak wskazane przez Spółkę powyżej.

Jako przykład wskazać można następujące oceny prawne, wyrażone w interpretacjach indywidualnych:

„Z powyższego wynika, że podatnicy, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9, zachowują uprawnienie do odliczenia w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie (tj. w kolejnych 5 latach podatkowych w ramach obowiązujących w danym roku limitów).”

(interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.474.2022.1.ES)

„Przykładowo podatnik, ustalając w roku 2022 prawo do odliczenia kosztów uprzednio wyłączonych na podstawie art. 15e Ustawy o CIT, ustala limit odliczenia przypadający na rok 2022, zgodnie z zasadami określonymi w tym przepisie. Podatnik w pierwszej kolejności ustala ile wyniesie w 2022 r. nadwyżka sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek (podatkowa EBIDTA). Następnie w oparciu o ustaloną podatkową EBIDTA wylicza limit odliczenia kosztów nieodliczonych w poprzednich latach podatkowych, który stanowi kwota 3.000.000 złotych powiększona o 5% kwoty podatkowej EBIDTA. (\`(...)\`)

Zatem w latach podatkowych rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Wnioskodawca jest uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów Kosztów Nieodliczonych do wysokości odpowiadającej obliczonemu dla danego roku limitowi z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r., który to limit nie jest pomniejszany o Koszty Usług ponoszonych w danym roku. Na skutek uchylenia art. 15e Ustawy o CIT, bieżące koszty, o których mowa w tym przepisie - nie podlegają limitowaniu.”

(interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.486.2022.1.BJ)

Poniżej Spółka wskazuje na kolejne, przykładowe, interpretacje indywidualne, które prezentują analogiczne oceny prawne - interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia:

\- 28 kwietnia 2022 r. (nr 0111-KDIB2.1.4010.589.2021.1.BJ);

\- 21 lipca 2022 r. (nr 0111-KDIB1-2.4010.286.2022.1.EJ);

\- 25 lipca 2022 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.287.2022.1.PB);

\- 5 września 2022 r. (nr 0114-KDIP2-2.4010.44.2022.1.RK);

\- 5 września 2022 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.474.2022.1.ES);

\- 6 września 2022 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.406.2022.1.MKU);

\- 2 lutego 2023 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.811.2022.1.SH);

\- 1 czerwca 2023 r. (nr 0111-KDIB1-2.4010.149.2023.2.AK);

\- 7 czerwca 2023 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.143.2023.1.AS).

7.

Podsumowując powyższe, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w świetle art. 60 ust. 1 Ustawy Nowelizującej w zw. z art. 15e Ustawy CIT Nadwyżka Kosztów może zostać przez Wnioskodawcę rozliczona jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów w rozliczeniu CIT za 2022 rok.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W myśl art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.):

Podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.):

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Na podstawie art. 15e ust. 9 Ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.):

Kwota kosztów, o których mowa w ust. 1, nieodliczona w danym roku podatkowym podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych, zgodnie z zasadami określonymi w ust. 1-8 i 10-16 oraz w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z tych przepisów.

Według art. 15e ust. 12 Ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.):

Przepis ust. 1 stosuje się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3 000 000 zł. Jeżeli rok podatkowy podatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę tego progu oblicza się, mnożąc kwotę 250 000 zł przez liczbę rozpoczętych miesięcy roku podatkowego podatnika.

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm., dalej: „ustawa nowelizująca”), zgodnie z art. 2 pkt 30 ww. ustawy z dniem 1 stycznia 2022 r. uchylony został przepis art. 15e.

Oznacza to, że art. 15e Ustawy o CIT, limitujący wysokość kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatnika na nabycie określonych usług lub praw niematerialnych z 1 stycznia 2022 r. został uchylony, jednak przepisy definiujące to rozwiązanie zostają odpowiednio włączone do regulacji art. 24ca ust. 2 Ustawy o CIT.

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy nowelizującej:

Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują prawo do tego odliczenia po dniu 31 grudnia 2021 r., w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie.

Z powyższego wynika, że podatnicy, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9, zachowują uprawnienie do odliczenia w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie (tj. w kolejnych 5 latach podatkowych w ramach obowiązujących w danym roku limitów).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywała szereg usług wsparcia od podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT. W ubiegłych latach Spółka traktowała koszty wynikające z ww. usług jako podlegające ograniczeniom, o których mowa w art. 15e Ustawy o CIT, dlatego zaliczała do kosztów uzyskania przychodów jedynie taką część kosztów, jaka była możliwa przy zastosowaniu limitu wynikającego z art. 15e Ustawy o CIT. W rozliczeniu podatku CIT za 2021 r. Spółka nie uwzględniła całości kosztów wynikających z usług świadczonych przez podmioty z Grupy - kwota kosztów, która przekraczała ustawowy limit, nie została rozliczona w kosztach uzyskania przychodów Spółki. Wysokość nierozliczonej nadwyżki kosztów nie przekracza kwoty 3 mln zł.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy w świetle art. 60 ust. 1 ustawy nowelizującej w zw. z art. 15e Ustawy o CIT nierozliczona nadwyżka kosztów może być przez Wnioskodawcę rozliczona jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów, w rozliczeniu podatku CIT za 2022 r.

Podatnik, ustalając od 2022 r. prawo do odliczenia kosztów uprzednio wyłączonych na podstawie art. 15e Ustawy o CIT, ustala limit odliczenia, przypadający na dany rok podatkowy począwszy od 2022 r., zgodnie z zasadami określonymi w tym przepisie. Innymi słowy, dla celów ustalenia limitu warunkującego prawo do odliczenia należy, zgodnie z art. 60 ust. 1 ustawy nowelizującej, przyjmować założenie, że art. 15e Ustawy o CIT nadal jest stosowany.

Dotyczy to jednakże wyłącznie zasad ustalania limitu odliczeń dla tych podatników, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 Ustawy o CIT.

Limit odliczenia w danym roku ustala się na podstawie art. 15e ust. 1-8 i 10-16 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. Wskazać należy, że na podstawie art. 15e ust. 12 Ustawy o CIT, wyliczony limit zgodnie z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT powiększa się o kwotę 3 mln zł.

W ramach tak ustalonego limitu Wnioskodawca będzie mógł odliczyć kwoty kosztów limitowanych nieodliczonych w poprzednich latach podatkowych. Na skutek uchylenia art. 15e Ustawy o CIT, bieżące koszty, o których mowa w tym przepisie – nie podlegają temu limitowaniu.

Zatem, w latach podatkowych rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Wnioskodawca jest uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów kosztów nierozliczonych w latach poprzednich do wysokości odpowiadającej obliczonemu dla danego roku limitowi z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.

W Państwa sytuacji, z uwagi na fakt, że kwota pozostałych do rozliczenia kosztów wyłączonych w poprzednich latach podatkowych nie przekracza kwoty 3 000 000 zł będą Państwo uprawnieni do jednorazowego rozliczenia w 2022 r. nieodliczonych dotychczas kosztów (Nadwyżki Kosztów).

W konsekwencji należy się z Państwem zgodzić, że w świetle art. 60 ust. 1 ustawy nowelizującej w zw. z art. 15e Ustawy o CIT Nadwyżka Kosztów może być przez Wnioskodawcę rozliczona jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów w rozliczeniu CIT za 2022 r.

W świetle powyższego, przedstawione przez Państwa we wniosku stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).