Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-319/12-3/MF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-12-10
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w sytuacji, gdy na dzień przekształcenia w Spółce wystąpią zyski niepodzielone podlegające opodatkowaniu Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatku z tytułu dochodu osiągniętego przez Fundusz (za pośrednictwem udziału w zagranicznej spółce osobowej) - z uwagi na fakt, że Fundusz jest podmiotowo zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Będzie natomiast zobowiązana do pobrania i wpłaty podatku z tytułu dochodu osiągniętego przez „P”.
Słowa kluczowe: fundusz-Zamknięty Fundusz Inwestycyjny; obowiązek-obowiązek podatkowy; przekształcanie; przychód; płatnik; spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; spółki-spółka zagraniczna; sukcesja; współczynnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zyski-udział w zyskach; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2012 r. (data wpływu 12 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia obowiązku płatnika poboru podatku z tytułu dochodu osiągniętego przez Fundusz jako akcjonariusza zagranicznej spółki osobowej będącej udziałowcem oraz przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w sytuacji wystąpienia na dzień przekształcenia zysków niepodzielonych podlegających opodatkowaniu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

„T” Spóła z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Spółka lub Wnioskodawca) z siedzibą w O., prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży części i akcesoriów do pojazdów silnikowych. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości osiąganych dochodów w Polsce, bez względu na miejsce ich osiągania.

Jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest „T” GmbH (dalej jako: „T” GmbH) - spółka utworzona według prawa niemieckiego.

W związku z restrukturyzacją planowaną w grupie „T. I.” (do której należy Wnioskodawca), „T” GmbH wniesie większość udziałów posiadanych w Spółce do nowoutworzonej spółki prawa holenderskiego – „T. A. E. E. B.V.” (dalej: „T” B.V.) – w zamian za udziały tej spółki (wymiana udziałów) oraz dokona sprzedaż mniejszości udziałów w Spółce na rzecz polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „P”).

Na dalszym etapie restrukturyzacji „T” B.V. wniesie udziały posiadane w Spółce do spółki osobowej, mające siedzibę w innym państwie, utworzonej zgodnie z przepisami prawa tego państwa (dalej: zagraniczna spółka osobowa), w zamian za własnościowe papiery wartościowe, wyemitowane przez zagraniczną spółkę osobową zgodnie z prawem jej właściwym, inkorporujące prawa do udziału w tej spółce.

Zagraniczna spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej, nie jest traktowana jak osoba prawna i nie podlega w państwie siedziby lub zarządu opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z właściwymi przepisami prawa podatkowego. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym w zakresie dochodów osiąganych przez zagraniczną spółkę osobową podlegają jej wspólnicy.

Następnie, „T” B.V. wniesie posiadane papiery wartościowe z tytułu udziału w zagranicznej spółce osobowej do zamkniętego funduszu inwestycyjnego (dalej: Fundusz) mającego siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, działającego na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 ze zm., dalej: ustawa o funduszach inwestycyjnych), w zamian za certyfikaty inwestycyjne wyemitowane przez Fundusz.

W konsekwencji powyższej transakcji udziałowcem większościowym Wnioskodawcy (bezpośrednim) będzie zagraniczna spółka osobowa, natomiast udziałowcem mniejszościowym stanie się „P”. Jednocześnie, akcjonariuszem zagranicznej spółki osobowej a tym samym pośrednim udziałowcem Spółki będzie Fundusz.

Docelowo, Spółka zostanie przekształcona w spółkę komandytową (dalej: Sp. K.) w trybie art. 551 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: KSH), której komandytariuszem będzie zagraniczna spółka osobowa, a komplementariuszem „P”. Na dzień przekształcenia w Spółce może wystąpić kapitał rezerwowy lub zapasowy utworzony z zysków wypracowanych przez Spółkę w latach ubiegłych.

W ramach powyższej restrukturyzacji (przekształcenia Spółki w Sp. K.):

1.  do Spółki nie przystąpi żaden nowy podmiot,
2.  nie dojdzie do zwiększenia majątku Spółki - w szczególności:
    1.  w związku z przekształceniem do Spółki nie zostaną wniesione żadne nowe wkłady (tym samym Spółka przekształcona w Sp. K. nie otrzyma żadnego dodatkowego majątku w wyniku przekształcenia w porównaniu do jej majątku przed przekształceniem),
    2.  w konsekwencji, majątek Spółki przekształconej w Sp. K. nie będzie wyższy od majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością istniejącego na dzień poprzedzający dzień przekształcenia,
3.  po przekształceniu Spółka nadal będzie miała siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Po dokonaniu restrukturyzacji:

1.  zagraniczna spółka osobowa, tj. komandytariusz oraz „P”, tj. komplementariusz, mogą uzyskiwać przychody z udziału w Spółce (przekształconej w Sp. K.),
2.  Fundusz, jako wspólnik (akcjonariusz) zagranicznej spółki osobowej będzie uzyskiwał przychody z udziału w tej spółce, w formie odpowiedniej części dochodów zrealizowanych przez Spółkę (Sp. K.),
3.  posiadacze certyfikatów inwestycyjnych mogą otrzymywać wypłaty z Funduszu na skutek:
    1.  wykupienia przez Fundusz certyfikatów zgodnie z art. 139 ustawy o funduszach inwestycyjnych na podstawie odpowiednich postanowień statutu Funduszu,
    2.  wypłat przez Fundusz dochodu na podstawie brzmienia statutu Funduszu w związku art. 18 ust. 2 pkt 13 ustawy o funduszach inwestycyjnych,
    3.  wypłaty przychodu ze zbycia lokat funduszu zgodnie z art. 198 ustawy o funduszach inwestycyjnych na podstawie odpowiednich postanowień statutu Funduszu,
    4.  umorzenia certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu, zgodnie z art. 249 ustawy o funduszach inwestycyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przekształcenie Spółki w Sp. K, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC)?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym na skutek przekształcenia Spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową (Sp. K.) nie powstanie w Spółce przychód podlegający opodatkowaniu?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przekształcenie Spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową (Sp. K.) nie podlega opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym zagraniczna spółka osobowa, która nie jest traktowana jak osoba prawna na gruncie prawa właściwego i nie podlega w państwie siedziby lub zarządu opodatkowaniu od całości swoich dochodów nie będzie objęta zakresem podmiotowym ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce z tytułu udziału w dochodach Spółki?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w sytuacji, gdy na dzień przekształcenia w Spółce wystąpią zyski niepodzielone podlegające opodatkowaniu Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatku z tytułu dochodu osiągniętego przez Fundusz (za pośrednictwem udziału w zagranicznej spółce osobowej) — z uwagi na fakt, że Fundusz jest podmiotowo zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Będzie natomiast zobowiązana do pobrania i wpłaty podatku z tytułu dochodu osiągniętego przez „P”.
6.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Fundusz z udziału w Spółce (po przekształceniu w Sp. K.), za pośrednictwem zagranicznej spółki osobowej, Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłaty podatku z tytułu dochodu osiąganego przez Fundusz na rachunek właściwego urzędu skarbowego?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 5 wniosku. Wniosek w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy na dzień przekształcenia w Spółce wystąpią ewentualne zyski niepodzielone podlegające opodatkowaniu, Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatku z tytułu dochodu osiągniętego przez Fundusz za pośrednictwem transparentnej podatkowo zagranicznej spółki osobowej. Spółka będzie natomiast zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatku z tytułu dochodu osiągniętego przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością „P”.

1.  Zgodnie z:
    1.  art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej ustawa o CIT), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w analizowanej sprawie, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia;
    2.  art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd n terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu;
    3.  art. 1 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ustawy nie mają zastosowania do spółek niemających osobowości prawnej;
    4.  art. 1 ust. 3 ustawy o CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej, mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
    5.  art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych.
    6.  art. 26 ust. 6 ustawy o CIT, w przypadku dochodu, o którym mowa m.in. w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, spółka powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku;
    7.  art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), płatnikiem jest m.in. osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.
2.  W świetle powołanych powyżej przepisów, co do zasady, w sytuacji przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową (np. w spółkę komandytową), jeżeli na dzień przekształcenia spółki wystąpią niepodzielone zyski, ich wartość stanowi dochód (przychód) udziałowca (udziałowców) z udziału w zyskach osób prawnych, w związku z którym spółka po przekształceniu jest zobowiązana, jako płatnik, wpłacić kwotę podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego.
3.  W ocenie Spółki, jeżeli na dzień przekształcenia w Spółce wystąpią jakiekolwiek zyski, które nie zostały wypłacone udziałowcom (w tym w szczególności zyski przekazane na kapitał rezerwowy lub zapasowy), to w konsekwencji:
    1.  powyższe kwoty mogą być uznane za zyski niepodzielone zasadniczo podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT,
    2.  z uwagi na fakt, że zagraniczna spółka osobowa nie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów na gruncie właściwych przepisów prawa jej właściwego, a tym samym na podstawie art. 1 ust. 3 ustawy o CIT nie będzie podatnikiem podatku dochodowego w Polsce - podatnikami podatku dochodowego będą wspólnicy tej spółki, w tym Fundusz jako akcjonariusz posiadający większość jej udziałów,
    3.  z uwagi na fakt, że zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Fundusz inwestycyjny jest podmiotowo zwolnionym z podatku dochodowego od osób prawnych - w odniesieniu do dochodów osiągniętych przez Fundusz z tytułu wartości zysków niepodzielonych przypadających na Fundusz, Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłaty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego,
    4.  w odniesieniu do dochodów osiągniętych przez „P” z tytułu wartości zysków niepodzielonych przypadających na „P”, Spółka będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłaty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Zaprezentowane stanowisko znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 marca 2012 r., znak IPTPB2/415-16/12-2/TS, w której stwierdzono, że „zyski, które nie zostały podzielone i wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz gromadzono je w kapitałach własnych spółki jako kapitał zapasowy, rezerwowy, czy też inwestycyjny, odpowiadają pojęciu «niepodzielone zyski»”;

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 września 2011 r., znak IPPB3/423-620/11-2/JG, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: „przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. nie definiuje pojęcia „niepodzielone zyski”. Przyjmuje się, że dotyczy ono zarówno zysków bieżących, jak i zysków z lat ubiegłych, które nie zostały podzielone między wspólników przekształcanej spółki kapitałowej”;

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 marca 2010 r., znak IPPB3/423-990/09-2/JG, zgodnie z którą: „jako „niepodzielone zyski”, o których mowa w art. 10 ust. l pkt 8 updop należy uznać zyski wynikające ze sprawozdań finansowych, których nie przeznaczono do podziału między wspólników, np. przeniesione na kapitał zapasowy”;

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 października 2011 r., znak IPPB3/423-569/11-2/DP. w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: „Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 10 UPDOP zwalnia się od podatku dochodowego fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów UFI (ustawy o funduszach inwestycyjnych - przypis Spółki).

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że przysługuje mu prawo do zwolnienia z opodatkowania tak ustalonego dochodu na podstawie zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 UPDOP.

Wymienione zwolnienie ma charakter bezwzględny, co oznacza że nie jest ono uzależnione ani od wielkości przychodów uzyskiwanych przez podmioty zwolnione ani od źródła uzyskania przychodów. Zwolnienie to obejmuje wszystkie rodzaje dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę. W konsekwencji zwolnieniu z opodatkowania podlegać będą również przypadające na Wnioskodawcę dochody spółek komandytowo - akcyjnych, których akcjonariuszem (bezpośrednio lub pośrednio) będzie Wnioskodawca (nie będą one opodatkowane ani w momencie powstania ani przy późniejszej wypłacie)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.