Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.203.2022.2.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-18
Teza: Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy usług edukacyjnych na rzecz małoletnich.
Słowa kluczowe: kształcenie; małoletni; placówki-placówka oświatowa; usługi-usługi edukacyjne; usługi-usługi szkoleniowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy świadczenie usług edukacyjnych na rzecz małoletnich przez jednostkę objętą systemem oświaty będzie korzystało ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy świadczenie usług edukacyjnych na rzecz małoletnich przez jednostkę objętą systemem oświaty będzie korzystało ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 czerwca 2022 r. (wpływ 23 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka"), została powołana w celu prowadzenia działalności szkoleniowej i edukacyjnej (PKD 85). Obecnie prowadzi ona działalność w zakresie kursów artystycznych/plastycznych. Spółka podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów (polski rezydent podatkowy). Spółka zamierza uzyskać status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz.U.2021.1082 ze zm.). Spółka planuje założyć placówkę niepubliczną po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek, zgodnie z art. 168 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 4 Prawa oświatowego (dalej: „Placówka”). Usługi, opisane w punktach poniżej będzie świadczyła placówka, która będzie jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.). Placówka prowadzi działalność w zakresie kursów artystycznych/plastycznych, zajęć przygotowawczych do matury z historii sztuki, których uczestnikami są osoby małoletnie oraz osoby dorosłe. Placówka realizuje swoje zadania poprzez:

\- kursy rysunku przygotowujące do egzaminów wstępnych na studia architektoniczne,

\- kursy artystyczne przygotowawcze do egzaminów na studia artystyczne (ASP),

\- zajęcia plastyczne dla młodzieży w wieku szkolnym od 6 do 16 lat (w tym zajęcia hobbystyczne oraz zajęcia przygotowawcze do egzaminów do liceum plastycznego),

\- artystyczne zajęcia hobbystyczne dla dorosłych,

\- zajęcia przygotowawcze do matury z historii sztuki,

\- kursy digital painting (malarstwo cyfrowe na komputerze).

Do większości kursów są tworzone obszerne drukowane materiały pomocnicze. Poniżej zostanie przedstawiony dokładny opis każdego z takich kursów:

a) kurs rysunku architektonicznego – przygotowawczy na studia architektoniczne Uczestnikami są osoby w wieku licealnym planujące zdawać na Architekturę w tym roku lub kolejnych latach. Są też w mniejszej ilości osoby w wieku 20-24 lata, które planują zmienić kierunek studiów lub późno się na te studia zdecydowały. Ilość osób w grupie około 10-12 osób, pojedyncze zajęcia trwają 4 godziny zegarowe. Wnioskodawca ma program kursu na 3 lata, są różne poziomy zaawansowania, czyli osobne grupy od podstaw, osobne grupy dla osób kontynuujących naukę w kolejnych latach. Zajęcia odbywają się w siedzibie placówki. Te zajęcia wyglądają następująco: Na początku zajęć prowadzący robi wykład dotyczący tematu zajęć, rozdaje materiały dodatkowe. Uczestnicy robią szkic do tematu, po zatwierdzeniu przez prowadzącego zaczynają pracować nad swoim rysunkiem na dużym formacie. Prowadzący w czasie zajęć rysuje przykładowe ujęcia na tablicy, robi korekty kursantom, sprawdza dokańczane rysunki w domu i prace domowe. Raz na kilka tygodni Wnioskodawca robi różne dodatkowe rzecz, np. indywidualne przeglądy prac z ostatnich miesięcy, próbne egzaminy z grupowym omówieniem, dodatkowe nieodpłatne zajęcia;

b) kurs artystyczny – przygotowawczy na studia na ASP

Uczestnikami są osoby w wieku licealnym planujące zdawać na studia artystyczne w tym roku lub kolejnych latach. Są też w mniejszej ilości osoby w wieku 20-24 lata, które planują zmienić kierunek studiów lub późno się na te studia zdecydowały. Pojedyncze zajęcia trwają 3 godziny zegarowe. Ilość osób w grupie – około 8. W tych grupach pracuje się bardziej indywidualnie, ponieważ rekrutacja na studia artystyczne odbywa się na podstawie teczki prac, więc ważne, żeby uczestnicy nie mieli takich samych prac. Zajęcia odbywają się w placówce Wnioskodawcy. Kursanci pracują najczęściej rysują lub malują z natury, tzn. na bazie martwej natury lub pozującego modela. Prowadzący na tych zajęciach robi słowne wprowadzenie, daje wskazówki do tematu i robi korekty kursantom w czasie, gdy pracują nad swoimi pracami. Zajęcia przygotowują do różnych studiów artystycznych, Wnioskodawca prowadzi dwa rodzaje grup z podziałem na dwie grupy kierunków studiów:

\- grafika (kierunki grafika, intermedia, digital design),

\- art&design (wzornictwo, architektura wnętrz, malarstwo, konserwacja zabytków, rzeźba, scenografia);

c) kursy plastyczne dla młodzieży w wieku 11-16 lat

Uczestnikami są osoby w wieku 11-16 lat, zajęcia odbywają się w placówce Wnioskodawcy.

Jest kilka różnych grup w ramach tego kursu:

\- przygotowanie do liceum plastycznego – dla starszych dzieci, w wieku 14-16 lat. Te zajęcia maja najbardziej artystyczny profil, dzieci przygotowują się do egzaminów wstępnych do szkół plastycznych – uczą się malować, rysować i rzeźbić. Zajęcia wyglądają podobnie, jak zajęcia kursu artystycznego w podpunkcie b), tylko są prostsze. Grupy liczą około 8-10 dzieci, pojedyncze zajęcia trwają 3 godziny zegarowe z 15-minutową przerwą w środku;

\- kurs hobbystyczny – grupy liczą około 10-12 osób w wieku 11-16 lat. Pojedyncze zajęcia trwają 3 godziny zegarowe z 15-minutową przerwą w środku. Te zajęcia są skierowane na rekreacyjny rozwój. Na początku zajęć prowadzący robi wstęp na temat danego tematu i rozdaje materiały pomocnicze. W czasie zajęć rysuje przykładowy rysunek na tablicy, robi korekty kursantom, którzy w tym czasie pracują nad własnymi rysunkami;

d) kursy hobbystyczne dla dorosłych

Uczestnikami są osoby dorosłe, tzn. osoby, które już zakończyły edukację szkolną i studenci, którzy traktują ten kurs hobbistycznie. Grupy wiekowe rozkładają się różnie w zależności od konkretnej tematyki danej grupy, ale mamy tu osoby w wieku od 20 do około 50 lat. To są zajęcia całkowicie nastawione na rekreacyjne rozwijanie umiejętności. Grupy tego kursu liczą od 8 do 11 osób. Te zajęcia odbywają się w 10-spotkaniowych modułach, czyli kursant zapisuje się na kurs, który trwa 10 spotkań, raz w tygodniu po 3 godziny. Później może zapisać się na inny kurs hobbystyczny;

e) zajęcia z historii sztuki – przygotowawcze do matury

Uczestnikami są licealiści, przygotowujący się do matury z historii sztuki lub egzaminów na ASP gdzie nie liczą się matury tylko rozmowa wstępna, gdzie też pojawiają się pytania z tego zakresu. Te zajęcia trwają 90 minut, odbywają się raz w tygodniu od września do kwietnia, wszystkie w siedzibie. Te zajęcia mają charakter wykładów z pisemnymi zadaniami domowymi;

f) kursy digital painting

Jest to kurs malarstwa cyfrowego w programach graficznych za pomocą tabletu z piórkiem. Uczestnikami są osoby w wieku licealnym oraz dorośli. Większość osób na tych zajęciach jest nastawiona na rozwój umiejętności w celach zawodowych (starają się o pracę grafika komputerowego lub w branży gier komputerowych), lub na zdawanie na studia związane z grafiką komputerową. Część osób uczęszcza na te zajęcia w celach rekreacyjnych. Te zajęcia prowadzone są w podobnym porządku jak zajęcia hobby dla dorosłych (jeden kurs to 10 spotkań raz w tygodniu po 3 godziny). Zajęcia odbywają się albo w siedzibie albo online. Każdy uczestnik musi mieć ze sobą swój sprzęt z odpowiednim oprogramowaniem. Placówka realizować będzie swoje zadania w sposób bezpośrednich zajęć w placówce.

Uzupełniliście Państwo wniosek pismem z 23 czerwca 2022 r. o następujące informacje.

Spółka zamierza uzyskać status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe. Spółka planuje założyć placówkę (dalej: „Placówka”) niepubliczną po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek, zgodnie z art. 168 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

1\. W odpowiedzi na pytanie „czy Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?” Wnioskodawca wskazał: „TAK”

2\. Z kolei w odpowiedzi na pytanie: „czy usługi edukacyjne (kursy artystyczne/plastyczne), których dotyczy ostatecznie sformułowane pytanie będą wymienione we wpisie do ewidencji Szkół i Placówek Niepublicznych? Jeśli tak, to które?”

Spółka poinformowała, że „TAK. Poniżej wymienione:

· kursy rysunku przygotowujące do egzaminów wstępnych na studia architektoniczne,

· kursy artystyczne przygotowawcze do egzaminów na studia artystyczne (ASP),

· zajęcia plastyczne dla młodzieży w wieku szkolnym od 6 do 16 lat (w tym zajęcia hobbystyczne oraz zajęcia przygotowawcze do egzaminów do liceum plastycznego),

· artystyczne zajęcia hobbystyczne dla dorosłych,

· zajęcia przygotowawcze do matury z historii sztuki,

· kursy digital painting (malarstwo cyfrowe na komputerze)”.

3\. Natomiast w odpowiedzi na pytanie: „czy Wnioskodawca posiada status uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego i świadczy usługi w zakresie kształcenia na poziomie wyższym jako taka jednostka?”

Wnioskodawca wskazał, że „NIE”

4\. Z kolei na pytanie: „czy w związku ze świadczeniem usług edukacyjnych polegających na prowadzeniu zajęć w zakresie objętym pytaniem, Wnioskodawca zawrze umowę ze Szkołą, czy z osobami biorącymi udział w ww. zajęciach (uczniami/rodzicami uczniów lub nauczycielami i pracownikami Szkoły)?”

Spółka poinformowała, że „Z osobami biorącymi udział w ww. zajęciach”.

5\. Na pytanie o treści: „czy Wnioskodawca realizując ww. zajęcia będzie działał jako podwykonawca na rzecz Szkoły?”

Wnioskodawca wskazał, że „NIE”.

6\. Natomiast na pytanie: „czy Wnioskodawca będzie świadczył usługi polegające na prowadzeniu zajęć w zakresie ww. kursów na własny rachunek i własną odpowiedzialność?”

Zainteresowany wskazał, że „TAK”.

7\. Z kolei na pytanie: „czy Wnioskodawca będzie podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe, tj. placówką kształcenia ustawicznego lub centrum kształcenia zawodowego, umożliwiającym uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych?”

Wnioskodawca poinformował, że „NIE”.

8\. Na pytanie o treści: „czy kursy objęte zakresem ostatecznie zadanego pytania stanowią usługi w zakresie kształcenia i wychowania?”

Spółka wskazała, że „TAK”.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 23 czerwca 2022 r.)

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym usługi edukacyjne, które będzie świadczyła Placówka na rzecz osób małoletnich, która będzie jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (tj. Spółka planuje założyć placówkę (dalej: „Placówka”) niepubliczną po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek, zgodnie z art. 168 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe) będące usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, świadczone przez Wnioskodawcę w ramach Placówki będą zwolnione od VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 23 czerwca 2022 r.)

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W kwestii usług w zakresie wychowania, należy wskazać, że jest ono przypisane podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Dla oceny tego, czy świadczone usługi są zwolnione od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, konieczne jest stwierdzenie:

1) czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania oraz

2) czy są świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty.

Podstawą prawną działania Placówki będzie statut oraz ustawa o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, art. 84 ze zm.). Placówka dotyczy jedynie uczenia osób małoletnich.

Placówka będzie prowadziła działalność w zakresie edukacji pozaszkolnej w formie zajęć edukacyjnych, których uczestnikami są osoby małoletnie. Głównym celem działalności Placówki będzie zaspokajanie potrzeb społecznych w zakresie, rozwoju ogólnego uczestników zajęć edukacyjnych, m.in. rozwój twórczego myślenia, zwiększanie efektywności uczenia się oraz uzupełnianie wiedzy. Ponadto z uwagi na to, że jedną z najważniejszych aktywności w życiu każdego człowieka jest proces uczenia się, celem Placówki jest przywrócenie, szczególnie u ludzi młodych, znajdujących się obecnie w systemie nauczania, naturalnej radości i lekkości w doświadczaniu otaczającego nas świata i przyswajaniu nowych informacji na jego temat.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca posiadać będzie status podmiotu objętego systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty to należy uznać, że podmiotowa przesłanka określona w zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług zostanie spełniona. W odniesieniu do przedmiotowej przesłanki tego przepisu należy wskazać, że kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń. Działania realizowane przez Wnioskodawcę taki wpływ wywierają.

W konsekwencji, Wnioskodawca jako placówka oświatowo-wychowawcza w zakresie usług świadczonych na rzecz dzieci i młodzieży, stanowi jednostkę objętą systemem oświaty na podstawie przepisów ustawy o systemie oświaty, która świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Zatem w odniesieniu do ww. świadczonych usług w zakresie kształcenia i wychowania Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Ustawa nie wspomina, czy usługi świadczone przez Placówkę świadczone muszą być bezpośrednio w placówce, czy mogą być też świadczone w innych miejscach. Zdaniem Wnioskodawcy, aby podmiot był zwolniony od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a wystarczy spełnić przesłankę podmiotową a także przedmiotową.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy świadczenie usług edukacyjnych na rzecz małoletnich przez jednostkę objętą systemem oświaty będzie korzystało ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednakże w tym miejscu należy wskazać, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być albo opodatkowana podatkiem albo może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział m.in. zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Wskazać należy, że ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Powyższy przepis ma więc zastosowanie wyłącznie do tych usług, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty, tj. w ramach uzyskanego wpisu. Zwolnienie to dotyczy tylko i wyłącznie tych usług kształcenia, które podmiot będący jednostką objętą systemem oświaty wskazał we wpisie do ewidencji placówek oświatowych. W zakresie bowiem tylko tych usług kształcenia, podatnik działa jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu ustawy Prawo oświatowe, a w konsekwencji tylko w tym zakresie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 1082 ze zm.). Zgodnie z art. 2 pkt 2 ww. ustawy:

System oświaty obejmuje szkoły:

a) podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe i mistrzostwa sportowego,

b) ponadpodstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa,

c) artystyczne.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia oraz dostawę towarów i usług ściśle z tymi usługami związane.

Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 ww. aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy 2006/112/WE Rady nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa, jak i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Analizując powołane wyżej regulacje należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. kształcenia, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Analogicznie w przypadku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy koniecznym jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. kształcenia na poziomie wyższym, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk albo jednostką badawczo-rozwojową. Również w tym przypadku niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Jednocześnie z powołanych przepisów art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy wynika, że zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli: są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka – zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług – została powołana w celu prowadzenia działalności szkoleniowej i edukacyjnej (PKD 85). Obecnie prowadzi ona działalność w zakresie kursów artystycznych/plastycznych. Spółka zamierza uzyskać status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe. Spółka planuje założyć placówkę niepubliczną po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek, zgodnie z art. 168 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 4 Prawa oświatowego. Usługi, opisane w punktach poniżej będzie świadczyła placówka, która będzie jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Placówka prowadzi działalność w zakresie kursów artystycznych/plastycznych, zajęć przygotowawczych do matury z historii sztuki, których uczestnikami są osoby małoletnie oraz osoby dorosłe. Placówka realizuje swoje zadania poprzez: kursy rysunku przygotowujące do egzaminów wstępnych na studia architektoniczne, kursy artystyczne przygotowawcze do egzaminów na studia artystyczne (ASP), zajęcia plastyczne dla młodzieży w wieku szkolnym od 6 do 16 lat (w tym zajęcia hobbystyczne oraz zajęcia przygotowawcze do egzaminów do liceum plastycznego), artystyczne zajęcia hobbystyczne dla dorosłych, zajęcia przygotowawcze do matury z historii sztuki, kursy digital painting (malarstwo cyfrowe na komputerze). Do większości kursów są tworzone obszerne drukowane materiały pomocnicze.

We wpisie do ewidencji Szkół i Placówek Niepublicznych będą wymienione następujące usługi edukacyjne (kursy artystyczne/plastyczne): kursy rysunku przygotowujące do egzaminów wstępnych na studia architektoniczne, kursy artystyczne przygotowawcze do egzaminów na studia artystyczne (ASP), zajęcia plastyczne dla młodzieży w wieku szkolnym od 6 do 16 lat (w tym zajęcia hobbystyczne oraz zajęcia przygotowawcze do egzaminów do liceum plastycznego), artystyczne zajęcia hobbystyczne dla dorosłych, zajęcia przygotowawcze do matury z historii sztuki, kursy digital painting (malarstwo cyfrowe na komputerze). Wnioskodawca będzie świadczył usługi polegające na prowadzeniu zajęć w zakresie ww. kursów na własny rachunek i własną odpowiedzialność.

Usługi edukacyjne, które Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz osób małoletnich stanowią usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w rozpatrywanej sprawie usługi edukacyjne, które będzie świadczyła Placówka na rzecz osób małoletnich, która będzie jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe (niepubliczną po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek, zgodnie z art. 168 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe), będące usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, świadczone przez Wnioskodawcę w ramach Placówki będą zwolnione od VAT.

W świetle art. 1 pkt 10 ustawy Prawo oświatowe:

System oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

Szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 4-13, może być zakładana i prowadzona przez:

1) jednostkę samorządu terytorialnego;

2) inną osobę prawną;

3) osobę fizyczną.

Według art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

Osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Z przepisu tego wynika, że placówki niepubliczne mogą być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Tym samym, w sytuacji, gdy założona przez Spółkę Placówka będzie jednostką objętą systemem oświaty, spełnione zostanie kryterium podmiotowe zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca świadczone przez Spółkę usługi edukacyjne na rzecz małoletnich wskazane w opisie sprawy będą usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Tym samym, usługi edukacyjne na rzecz osób małoletnich, które Spółka zamierza świadczyć po uzyskaniu wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, stanowić będą usługi w zakresie kształcenia, korzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Bez wpływu na to zwolnienie będzie pozostawał fakt, iż usługi te będą realizowane także w innych miejscach aniżeli adres Placówki założonej przez Państwa Spółkę. Nie nastąpi bowiem zmiana statusu Placówki jako jednostki oświatowej, a tym samym nie wpłynie to na zmianę kwalifikowania usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT.

Jednakże – co należy podkreślić – powyższe zwolnienie będzie dotyczyło tylko i wyłącznie tych usług w zakresie kształcenia na rzecz osób małoletnich, które Wnioskodawca wskazał we wpisie do ewidencji placówek oświatowych, tj. wpisie do ewidencji Szkół i Placówek Niepublicznych wykazanych w piśmie uzupełniającym do wniosku.

W konsekwencji zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, objęte będą tylko te usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone na rzecz małoletnich, które zostaną wskazane we wpisie do ewidencji placówek oświatowych. Zatem usługi niewskazane w ww. wpisie nie będą korzystały z tego zwolnienia.

**Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie usługi edukacyjne, które będzie świadczyła założona przez Spółkę Placówka (która będzie jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe – niepubliczną po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek, zgodnie z art. 168 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe) na rzecz osób małoletnich, będące usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, które zostaną wskazane we wpisie do ewidencji placówek oświatowych, będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.**

**Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja straci swą aktualność.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).