Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.305.2019.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-02
Teza: Prawo dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych.
Słowa kluczowe: nieruchomości; pełnomocnictwo; sprzedaż; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2019 r. (data wpływu 9 lipca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 sierpnia 2019 r. (data wpływu 21 sierpnia 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 6 sierpnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.305.2019.1.KK (doręczone Stronie w dniu 9 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych o nr 670/1, 670/2 - **nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 14 sierpnia 2019 r. (data wpływu 21 sierpnia 2019 r.) będący odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 6 sierpnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.305.2019.1.KK (doręczone Stronie w dniu 9 sierpnia 2019 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych o nr 670/1, 670/2.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, rolnikiem od roku 1979, który nigdy nie składał zgłoszenia rejestracyjnego o którym mowa w art. 96 ust. 1. Strona nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej oraz nie dokonywała sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawca jest właścicielem, między innymi niezabudowanych nieruchomości, oznaczonych jako działki gruntu o numerze ewidencyjnym 670/1 o powierzchni 1.700,00 m2 i 670/2 o powierzchni 1.900,00 m2 , dla których Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą.

Nieruchomość została nabyta jako niezabudowana działka o numerze ewidencyjnym 670 o obszarze 0,3600 ha na podstawie Umowy przekazania własności i posiadania gospodarstwa rolnego z dnia 4 czerwca 1979 r. Wnioskodawca był w tym czasie kawalerem, opisywana nieruchomość stanowi więc Jego majątek osobisty.

Zaświadczenie z dnia 14 lipca 2016 roku wydane z upoważnienia Wójta wskazuje, że działka o numerze ewidencyjnym 670 znajduje się na terenie upraw polowych i ogrodniczych oraz łąk i pastwisk w strefie ekologicznej obszaru chronionego nieobjętym ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego gminy utracił moc z dniem 31 grudnia 2003 r. na postawie art. 87 ustawy z dnia 27 marca 2003 r., o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym). Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży omawianej nieruchomości.

Wnioskodawca w roku 2016 rozpoczął rozmowy z firmą D. Spółka Akcyjna z siedzibą w K. Kupujący zażądał podziału ww. nieruchomości na dwie części. W wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu numer ew. 670 powstały dwie działki gruntu 670/1 o powierzchni 1.700,00 m2 oraz 670/2 o powierzchni 1.900,00 m2 .

Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży, na mocy której Kupujący otrzymał pełnomocnictwo w zakresie;

*   wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę , uzyskania zgód i opinii itp.,

*   dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej.

W związku ze spełnieniem wszelkich żądań Kupującego i otrzymaniem przez niego pozwolenia na budowę na działkach gruntu 670/1 i 670/2 zaplanowano finalizację transakcji i spisanie aktu notarialnego na przeniesienie własności działek gruntu o numerach 670/1 i 670/2. Umówiona cena sprzedaży to 400.000 złotych.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że Działki nr 670/1 i 670/2 stanowiące łąkę były wykorzystywane przez Stronę w celach rolniczych. W dniu 8 stycznia 2018 roku Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy z firmą D. S.A. z siedzibą w K., w której wyraził zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę działkami na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń. Aneksem do umowy uległa ona rozwiązaniu po upływie 3 miesięcy.

Dla działek nr 670/1 i 670/2 miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego gminy utracił moc z dniem 31 grudnia 2003 r. na podstawie art. 87 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Nie został opracowany i nie obowiązuje nowy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Warunki zabudowy dla działek nr. 670/1 i 670/2 wydano na wniosek firmy D. S.A.

Przed sprzedażą działek Wnioskodawca nie podejmował aktywnego działania marketingowego w zakresie obrotu nieruchomościami, nie zamieszczał również reklam ani ogłoszeń.

Wnioskodawca udzielił Kupującemu:

*   pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń , w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień.

Pracownikom Kupującemu udzielono:

*   pełnomocnictwa do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru a także z wydaniem zaświadczenia potwierdzającego status istniejącego zjazdu oraz na przebudowanie istniejącego zjazdu, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru,

*   pełnomocnictwa do dokonywania wszelkich czynności z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności złożenia dokumentów w celu jej uzyskania oraz odbioru,

*   pełnomocnictwa do dokonywania wszelkich czynności z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw związanych z uzyskaniem decyzji pozwolenia na budowę budynku handlowo- usługowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, w szczególności złożenia dokumentów w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej zawartymi w § 2 pkt 1 Wnioskodawca oraz Maciej W. w imieniu spółki D. S.A. zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, zgodnie z którą Wnioskodawca sprzeda spółce pod firmą D. S.A. z siedzibą w K. w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń nieruchomości stanowiące działki gruntu o obszarach 1.700,00 m2 oraz 1.900,00 m2 , powstałe w wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu numer ew. 670, za łączną cenę w kwocie 400.000 zł.

Zgodnie z § 2 pkt 2 Strony uzależniły zawarcie umowy przyrzeczonej od uprzedniego łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki 670,
2.  uzyskania przez Kupującego mapy sytuacyjnej z projektem podziału działki numer ew. 670,
3.  uzyskania przez Kupującego wypisu z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej podzielonej działki nr 670 oraz wypisu z rejestru gruntów dla wszystkich działek z księgi wieczystej,
4.  uzyskania przez Kupującego zaświadczenia z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wraz i informacją czy na terenie gminy nie została wprowadzona specjalna strefa rewitalizacyjna zgodnie z ustawą o rewitalizacji (Dz. U. z 2015 r., poz. 1777) wraz z informacją, że nieruchomości opisane wyżej nie są przeznaczone do zalesienia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania, a ponadto nie są lasem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2015 r., poz. 2100) oraz nie są objęte decyzją starosty wydaną na podstawie inwentaryzacji stanu lasów, wobec czego stosownie do treści art. 37a ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2015 r., poz. 2100) Skarbowi Państwa nie przysługuje prawo pierwokupu powyższych nieruchomości,
5.  uzyskaniu przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania ww. nieruchomości, składającej się z działek gruntu o powierzchniach 1.700,00 m2 oraz 1.900,00 m2 , powstałe w wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu numer ew. 670, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 550 m2 ,
6.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwolenie na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25t., bez konieczności przebudowy układu drogowego,
7.  niestwierdzeniu ponadnormatywnego zanieczyszczania nieruchomości skutkującej koniecznością rekultywacji,
8.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
9.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Zgodnie z § 3 Umowy strony oświadczyły, że Kupującemu przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z warunków określonych w § 2 Umowy, złożone w formie pisemnej, a także prawo domagania się zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży mimo nie spełnienia warunków określonych w § 2 niniejszej umowy, z wyłączeniem warunków określonych w § 2.2 pkt a) i b) umowy.

W § 4 umowy Sprzedawca zobowiązuje się nie obciążać prawa własności przedmiotowych nieruchomości jakimikolwiek prawami na rzecz osób trzecich w czasie pomiędzy zawarciem umowy przedwstępnej a zawarciem umowy przyrzeczonej.

W § 5 Sprzedawca zobowiązał się do złożenia w umowie przeniesienia prawa własności nieruchomości oświadczenia następującej treści:

*   „Sprzedawca zobowiązuje się nie podejmować osobiście jakichkolwiek czynności oraz powstrzymywać się od dokonywania jakichkolwiek działań zarówno faktycznych jak i prawnych uniemożliwiających lub utrudniających realizację przez Kupującego na działkach gruntu o obszarach 1.700,00 m2 oraz 1.900,00 m2 powstałych, w szczególności powodujących opóźnienie procesu w wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu numer ew. 670, w szczególności powodujących opóźnienie procesu inwestycyjnego”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowana sprzedaż niezabudowanych działek gruntu 670/1 i 670/2 nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie Wnioskodawcy w odniesieniu do tej sprzedaży nie można uznać za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca jest zdania, że transakcja sprzedaży niezabudowanych działek gruntu 670/1 i 670/2 nie podlega przepisom o VAT. W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowej, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Warunkiem uznania danej czynności jako opodatkowanej podatkiem VAT jest, aby podmiot w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Zarówno krajowe, jak i unijne orzecznictwo wypracowało pewne kryteria pomagające ocenić, kiedy zbywca nieruchomości występuje w roli podatnika VAT, a kiedy jedynie zarządza własnym majątkiem. Wskazano je m.in. w wyroku TSUE z 15 września 2011 r. (C-180/10 i C-181/10) oraz w wyrokach NSA: z 18 października 2011 r. (I FSK 1536/10) i z 1 czerwca 2017 r. (I FSK 451/17).

Składy orzekające uznały, że decydujące znaczenie ma stopień aktywności zbywcy w zakresie obrotu nieruchomościami, który dowodzi, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego należy przy tym uwzględnić w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Istotne są przede wszystkim te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Na pewno nie można za nie uznać liczby i zakresu dokonywanych transakcji sprzedaży ani okoliczności, że przed zbyciem sprzedawca podzielił grunt na działki w celu osiągnięcia wyższej łącznej ceny. Podobnie nie ma charakteru decydującego długość okresu, w którym następowały transakcje, ani wysokość uzyskanych z nich przychodów. Wszystkie powyższe okoliczności mogą równie dobrze odnosić się do zarządzania majątkiem osobistym zbywcy.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży niezabudowanych działek 670/1 o powierzchni 1.700,00 m2 i 670/2 o powierzchni 1.900,00 m2 .

Działka gruntu 670 wraz z innymi działkami została nabyta na podstawie Umowy przekazania własności i posiadania gospodarstwa rolnego z dnia 4 czerwca 1979 roku. Działka była wykorzystywana jako łąka. Od roku 1979 tj. od 40 lat Wnioskodawca jest rolnikiem a obecnie rolnikiem ryczałtowym, który nigdy nie składał zgłoszenia rejestracyjnego o którym mowa w art. 96 ust. 1. Wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności gospodarczej oraz nie dokonywał sprzedaży nieruchomości. Działka nie była przedmiotem najmu ani dzierżawy.

W roku 2016 do Wnioskodawcy zwróciła się firma D. Spółka Akcyjna z siedzibą w K. z propozycją zakupu ww. nieruchomości za cenę 400.000 złotych.

Z powodu wieku i chęci ograniczenia powierzchni upraw Wnioskodawca podjął rozmowy mające na celu sprzedaż działki.

Przeprowadzenie transakcji zostało uzależnione od uzyskania przez firmę D. spółka Akcyjna z siedzibą w K. pozwolenia na budowę obiektu handlowo-usługowego. Firma D. zażądała od Wnioskodawcy geodezyjnego podziału działki 670 na dwie części. W związku z uzyskaniem w dniu 31 maja 2019 r. powyższego zezwolenia na budowę na działkach gruntu 670/1 i 670/2 postanowiliśmy dokonać przeniesienia ich własności aktem notarialnym.

W ocenie Wnioskodawcy ww. sprzedaż nieruchomości stanowi zwykły zarząd majątkiem osobistym i nie nosi znamion prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie prowadził aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca czy usługodawcę.

Nieruchomość nie została nabyta celem odsprzedaży. Środki ze sprzedaży zostaną przeznaczone na osobiste cele Wnioskodawcy.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy dla celów ww. transakcji nie można go traktować jako podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Czynność sprzedaży nie podlega więc przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy, nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również czy podmiot dokonujący sprzedaży gruntu podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, rolnikiem od roku 1979, który nigdy nie składał zgłoszenia rejestracyjnego o którym mowa w art. 96 ust. 1. Wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności gospodarczej oraz nie dokonywał sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawca jest właścicielem, między innymi niezabudowanych nieruchomości, oznaczonych jako działki gruntu o numerze ewidencyjnym 670/1 i 670/2. Nieruchomość została nabyta jako niezabudowana działka o numerze ewidencyjnym 670 o obszarze 0,3600 ha na podstawie Umowy przekazania własności i posiadania gospodarstwa rolnego z dnia 4 czerwca 1979 roku, która stanowi Jego majątek osobisty.

Wnioskodawca w roku 2016 rozpoczął rozmowy dotyczące sprzedaży działki z firmą D. Spółka Akcyjna z siedzibą w K. Kupujący zażądał podziału ww. nieruchomości na dwie części. W wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu numer ew. 670, powstały dwie działki gruntu 670/1 o powierzchni 1.700,00 m2 oraz 670/2 o powierzchni 1.900,00 m2 .

W związku ze spełnieniem wszelkich żądań Kupującego i otrzymaniem przez niego pozwolenia na budowę na działkach gruntu 670/1 i 670/2 zaplanowano finalizację transakcji i spisanie aktu notarialnego na przeniesienie własności działek gruntu o numerach 670/1 i 670/2.

Wnioskodawca wskazał, że Działki nr 670/1 i 670/2 stanowiące łąkę były wykorzystywane przez Stronę w celach rolniczych. W dniu 8 stycznia 2018 roku Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy = z firmą D. S.A. z siedzibą w K., w której wyraził zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę działkami na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń. Aneksem do umowy uległa ona rozwiązaniu po upływie 3 miesięcy.

Dla działek nr. 670/1 i 670/2 miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego gminy utracił moc z dniem 31 grudnia 2003 r. Nie został opracowany i nie obowiązuje nowy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Warunki zabudowy dla działek nr. 670/1 i 670/2 wydano na wniosek firmy D. S.A,

Przed sprzedażą działek Wnioskodawca nie podejmował aktywnego działania marketingowego w zakresie obrotu nieruchomościami, nie zamieszczał również reklam ani ogłoszeń.

Wnioskodawca udzielił Kupującemu:

*   pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń , w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień.
    
    Ponadto pracownikom Kupującemu udzielono:
    
    *   pełnomocnictwa do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru a także wydania zaświadczenia potwierdzającego status istniejącego zjazdu oraz na przebudowanie istniejącego zjazdu, w szczególności do złożenia wniosków w celu jego uzyskania oraz odbioru,
    
    *   pełnomocnictwa do dokonywania wszelkich czynności z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności złożenia dokumentów w celu jej uzyskania oraz odbioru,
    
    *   pełnomocnictwa do dokonywania wszelkich czynności z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw związanych z uzyskaniem decyzji pozwolenia na budowę budynku handlowo- usługowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, w szczególności złożenia dokumentów w celu jej uzyskania oraz odbioru.
    
    Zgodnie z § 2 pkt 2 Strony uzależniły zawarcie umowy przyrzeczonej od uprzedniego łącznego spełnienia następujących warunków:
    
    *   wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki nr 670 (Jak wskazał Wnioskodawca dokonano już podziału geodezyjnego działki nr 670, z której powstały dwie działki o nr 670/1, 670/2).
    
    *   uzyskania przez Kupującego zaświadczenia z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wraz i informacją czy na terenie gminy nie została wprowadzona specjalna strefa rewitalizacyjna zgodnie z ustawą o rewitalizacji (Dz. U. z 2015 r., poz. 1777) wraz z informacją, że nieruchomości opisane wyżej nie są przeznaczone do zalesienia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania, a ponadto nie są lasem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2015 r., poz. 2100) oraz nie są objęte decyzją starosty wydaną na podstawie inwentaryzacji stanu lasów, wobec czego stosownie do treści art. 37a. ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2015 r., poz. 2100) Skarbowi Państwa nie przysługuje prawo pierwokupu powyższych nieruchomości,
    
    *   uzyskaniu przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania ww. nieruchomości, składającej się z działek gruntu o powierzchniach 1.700,00 m2 oraz 1.900,00 m2 , powstałe w wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu numer ew. 670, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 550 m2 ,
    
    *   uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwolenie na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25t, bez konieczności przebudowy układu drogowego,
    
    *   uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.
    
    Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą czy będzie On podatnikiem podatku VAT na gruncie przepisów ustawy VAT.
    
    Jak już wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT podmiot dokonujący dostawy w związku z przedmiotową sprzedażą musi wystąpić jako podatnik podatku od towarów i usług.
    
    W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną, w ramach której udzielono Kupującemu oraz jego pracownikom pełnomocnictw celem dokonywania w imieniu Strony szeregu czynności związanych z przedmiotową działką – dotyczących m.in. uzyskania prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę, uzyskania decyzji na budowę wjazdu na nieruchomość, uzyskania warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego.
    
    Ponadto Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy z firmą D. S.A., w której Strona wyraziła zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę działkami na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń.
    
    Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), zwanej dalej Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.
    
    Stosownie do treści powyższych przepisów dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Oddanie rzeczy innej osobie do używania na podstawie umowy dzierżawy związane jest z wzajemnym świadczeniem dzierżawcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego dzierżawcę.
    
    W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    
    Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa nieruchomość wydzierżawiana na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywana była przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.
    
    Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielanego pełnomocnictwa. Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.
    
    W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności. Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.
    
    Wobec tego działania w postaci uzyskania wszelkich decyzji, zaświadczeń, zgód, warunków technicznych, a także zawarcie określonych umów, pomimo że nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie (pełnomocnika) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Zatem osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową nieruchomość będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość będzie własnością Wnioskodawcy i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Strony.
    
    Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.
    
    W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działek w ramach zarządu Jego majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Zainteresowanego działek będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a działki będą stanowiły realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.
    
    W konsekwencji należy stwierdzić, że opisana w przedmiotowej sprawie transakcja sprzedaży działek 670/1 i 670/2 będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, z tytułu której Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.
    
    W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.
    
    Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    
    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    
    1.  z zastosowaniem art. 119a;
    2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).
    
    Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00- 013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).
    
    Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).
    
    Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.