Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-966/13/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-11-12
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową parkingu leśnego.
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; zadania-zadania publiczne; zadania-zadania statutowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2013 r. (data wpływu 23 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową parkingu leśnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową parkingu leśnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe (PGL LP) zwane Lasami Państwowymi. Lasy Państwowe jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. W skład Lasów Państwowych wchodzą: Dyrekcja Generalna Lasów Państwowych, regionalne dyrekcje Lasów Państwowych, nadleśnictwa oraz inne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Nadleśnictwo jest jedną z jednostek organizacyjnych Lasów Państwowych. Nadleśnictwo prowadzi gospodarkę leśną na podstawie planu urządzania lasu oraz odpowiada za stan lasu. Zasadniczym aktem prawa na podstawie którego działa PGL LP jest ustawa z dnia 28.09.1991 r o lasach - tj, dz. U. nr. 12 z 2011 r. poz. 59 ze zm. Zgodnie z art. 8 ustawy o lasach, gospodarkę leśną prowadzi się według następujących zasad:

1.  powszechnej ochrony lasów,
2.  trwałości utrzymania lasów,
3.  ciągłości i zrównoważonego wykorzystywania wszystkich funkcji lasów
4.  powiększania zasobów leśnych.

Zgodnie z jej art. 4 - lasem w rozumieniu ustawy jest grunt :

1.  o zwartej powierzchni co najmniej 0,10 ha, pokryty roślinnością leśną { uprawami leśnymi) drzewami krzewami oraz runem leśnym - lub przejścowo jej pozbawiony

1.  przeznaczony do produkcji leśnej lub,
2.  stanowiący rezerwat przyrody lub wchodzący w skład parku narodowego albo,
3.  wpisany do rejestru zabytków;

3.  związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywanie dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowie, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne.

Nadleśnictwo wchodzi w skład Leśnego Kompleksu Promocyjnego i realizuje projekt w ramach programu Aktywnego Udostępniania Lasu, którego główną koncepcją jest ułatwienie i ukierunkowanie dostępu do lasu, stworzenie optymalnych rozwiązań funkcjonalnych i przestrzennych dla zaspokojenia zróżnicowanych potrzeb użytkowników lasu, oraz zapewnienie bezpieczeństwa i komfortu spędzania czasu. Projekt realizowany jest w roku 2013, z możliwością przedłużenia na lata następne. W ramach projektu Nadleśnictwo rozpoczęło budowę parkingu leśnego. Planowany koszt inwestycji wyniesie 436,3 tys. zł, w tym 350 tys., będzie sfinansowane z Funduszu Leśnego, zaś 86,3 tys. zł, będzie stanowiło koszt własny Nadleśnictwa. Celem projektu jest ochrona obszaru Natura 2000 oraz innych obszarów przyrodniczo cennych w obrębie puszczy przed nadmierną i niekontrolowaną presją turystyczną. Inwestycja obejmować będzie budowę parkingu leśnego, w tym zakup z Ośrodka Techniki Leśnej (stanowiącej również państwową jednostkę organizacyjną PGL LP nieposiadająca osobowości prawnej) wiat, stołów, ławek, koszy na segregację odpadów, toalet, tablic informacyjnych i tablic tematycznych, jak również elementów wyposażenia ścieżki zdrowia i placu zabaw - takich jak drążki, drabinki, równoważnie itp. Budowa małej infrastruktury nastawiona jest na zaspokojenie potrzeb społecznych w zakresie wypoczynku, turystyki, rekreacji i edukacji. Skupienie integracji człowieka w naturę w wyznaczonych miejscach skutkować będzie ograniczeniem degradacji środowiska naturalnego oraz zwiększania różnorodności biologicznej. W ramach realizowanego zadania, Nadleśnictwo poniesie wydatki na zakup urządzeń i wyposażenia parkingu, oraz wydatki jego budowy.

Zgonie z art. 6 ust.1 pkt 1 a, ustawy o lasach, trwale zrównoważona gospodarka leśna oznacza działalność zmierzającą do ukształtowania struktury „lasów i ich wykorzystywania" w sposób i w tempie zapewniającym trwałe zachowanie ich bogactwa biologicznego, wysokiej produkcyjności oraz potencjału regenarecyjnego, żywotności i zdolności do wypełniania, teraz i w przyszłości, wszystkich ważnych ochronnych, gospodarczych i socjalnych funkcji na poziomie lokalnym, narodowym i globalnym, bez szkody dla innych ekosystemów. Nadleśnictwo jest podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054 ze zm.) i prowadzi działalność gospodarczą, zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 tej ustawy, który stanowi że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Lasy państwowe są strategicznymi zasobami naturalnymi kraju, co wynika m.in. z art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 lipca 2001 r o zachowaniu narodowego charakteru strategicznych zasobów naturalnych kraju (Dz. U. nr 97 poz. 1051 ze zm.). Z tych zasobów naturalnych Nadleśnictwo w wyniku prowadzenia gospodarki leśnej w rozumieniu m.in. art. 6 ust 1 pkt 1 ustawy o lasach, pozyskuje i sprzedaje towary w postaci drewna, choinek, sadzonek (produkt zagospodarowania lasu, igliwia). Dostawa wymienionych produktów i innych, pozyskanych z tych zasobów naturalnych (tj. lasu) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT).

Zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 1 ustawy o lasach, Nadleśnictwo zobowiązane jest do prowadzenia zrównoważonej gospodarki leśnej, a więc m.in. pozyskiwania i sprzedaży m.in. drewna, choinek, sadzonek, igliwia, według planu urządzania lasu, z uwzględnieniem zachowania i ochrony lasów, ochrony gleb i wód, produkcji na zasadzie racjonalnej gospodarki drewna oraz surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu.

Z przytoczonych wyżej przepisów ustawy o lasach jednoznacznie wynika, że sposób prowadzenia gospodarki leśnej, zwłaszcza na terenie lasów, (a parking leśny jest uznany za las) zdeterminowany jest przepisami art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 tej ustawy (a więc m.in. wykorzystywanie lasów w sposób i w tempie zapewniającym trwałe zachowanie lasów, ochronę lasów, ochronę wód itp.) ma istotny wpływ na jakość drewna, sadzonek, choinek i innych produktów gospodarki leśnej, przeznaczonych do pozyskania i pozyskanych, przeznaczonych do sprzedaży, jak wyżej wykazano, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Wobec tego budowa parkingu leśnego (wraz z całą jego infrastrukturą) ma istotny wpływ na ochronę lasów i innych elementów środowiska w ramach obowiązku prowadzenia trwale zrównoważonej gospodarki leśnej. Usytuowanie parkingów leśnych zmniejsza niekontrolowaną ingerencję ludności w środowisko lasu, zapobiega jego zaśmiecaniu, stwarza warunki do odpowiedniego wypoczynku, co w sposób pośredni wiąże się ze sprzedażą opodatkowaną drewna lub jakichkolwiek innych produktów pochodzących z lasu. Koszty ponoszone przez Nadleśnictwo choćby na prowadzenie uprzątania lasów z terenów gdzie nie ma parkingów leśnych, są znacznie wyższe, niż te na których parkingi istnieją. Każde działanie Nadleśnictwa, polegające na prowadzeniu gospodarki leśnej w sposób zrównoważony, nakierowane jest na uzyskanie produktów w jak największej ilości o jak najlepszej jakości. Ponieważ są to zasoby naturalne, to ma dla nich znaczenie również ochrona lasu, wód, gleb, innej roślinności i zwierząt. Zachwianie równowagi w ekosystem!, skutkuje również zmniejszeniem i pogorszeniem produkcji, zatem to również gorsza jakość produktów i zmniejszenie sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Ochrona lasu, to również skanalizowanie

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Czy Nadleśnictwo może uznać przyszłe wydatki związane z budową parkingu leśnego przeznaczonego na działalność wypoczynkowo-edukacyjną, jako wydatki związane z działalnością opodatkowaną i w całości odliczyć podatek VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054 z pózn. zm) w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W orzecznictwie NSA utrwalił się jednolity pogląd, że przewidziane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczy także wydatków (zakupu towarów i usług), które nie mogą zostać powiązane z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi, ale jednocześnie wykazują one związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą (wyrok z dnia 5.04.2011 r. sygn. akt I FSK 485/10, wyrok z dnia 16.02.2010 r. sygn. akt l FSK 2105/03, wyrok z dnia 12.05.2010:. sygn. akt I FSK 691/09). Do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, koniecznym jest związek wydatków z działalnością opodatkowana podatnika. Jednak związek ten nie musi być bezpośredni wobec czynności podlegających opodatkowaniu, może mieć on także charakter pośredni - jak w niniejszej sprawie. Jak wynika z powyższego dla możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, konieczny jest związek wydatków z działalnością opodatkowaną podatnika, jednak związek ten nie musi być bezpośredni wobec czynności podlegających opodatkowaniu, może on mieć (tak jak w tej sprawie ) także charakter pośredni. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny”: co do zasady ustawa o VAT nie wymaga dla odliczenia podatku naliczonego istnienia bezpośredniego związku między zakupem i sprzedażą tego samego towaru (wyrok z 22.02.2002r. sygn. akt III SA 7776/98). Jest to stanowisko zgodne z orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości UE, który uznaje: "prawo do odliczenia zostaje jednak również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika" (wyrok z 6.09.2012: w sprawie C-496/11, Portugal Telecom SGPS SA p. Fazenda Publica). Prowadzona przez Nadleśnictwo gospodarka leśna w sposób zrównoważony, w tym polegający na budowie parkingów leśnych stanowi działalność wynikającą z podstawowego aktu prawnego jakim jest ustawa z dnia 28.09.1991r. o lasach. Na podstawie jej unormowań funkcjonuje Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe. Z tych względów, w ocenie wnioskodawcy, Nadleśnictwo ma uprawnienie do odliczenia podatku VAT od zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu opisanego w części dotyczącej przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego, ponieważ realizacja projektu służy działalności Nadleśnictwa - sprzedaży opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności podstawowej z zakresu gospodarki leśnej. Tak więc towary i usługi zakupione w związku z realizacją projektu wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych przez Nadleśnictwo poprzez zwiększanie dostępu do rynku sprzedaży ze względu na uzyskane między innymi dzięki projektowi certyfikaty oraz potwierdzenie sprawnego systemu zarządzania jakością, który ma pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych, ale bezpośrednio ma wpływ na sprawniejsze prowadzenie działalności Nadleśnictwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z powołanego powyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz. U. 2011 Nr 12, poz. 59 ze zm.), trwale zrównoważoną gospodarkę leśną prowadzi się według planu urządzenia lasu lub uproszczonego planu urządzenia lasu (…).

Stosownie do art. 8 powołanej ustawy, gospodarkę leśną prowadzi się według następujących zasad:

1.  powszechnej ochrony lasów;
2.  trwałości utrzymania lasów;
3.  ciągłości i zrównoważonego wykorzystania wszystkich funkcji lasów;
4.  powiększania zasobów leśnych.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Nadleśnictwo jest zarejestrowane jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Realizuje program „Aktywne udostępnianie lasu”, obejmujący budowę parkingu leśnego wraz z jego infrastrukturą tj. wiatami, stołami, ławkami, koszami do segregacji odpadów, toaletami oraz tablicami informacyjnymi i tematycznymi.

Z analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika, aby nabywane w ramach realizowanego projektu towary i usługi miały bezpośredni, czy nawet pośredni związek z działalnością opodatkowaną prowadzoną przez Nadleśnictwo. W przedmiotowym wniosku wskazano, że usytuowanie parkingów leśnych zmniejsza niekontrolowaną ingerencję ludności w środowisko lasu, zapobiega jego zaśmiecaniu, stwarza warunki do odpowiedniego wypoczynku, co w sposób pośredni wiąże się ze sprzedażą opodatkowaną drewna lub jakichkolwiek innych produktów pochodzących z lasu.

Zatem przyjmując nawet, że realizowany projekt służy prowadzeniu zrównoważonej gospodarki leśnej, to trudno uznać, że zadania wynikające z tego projektu, takie jak budowa miejsc postojowych dla pojazdów oraz wyposażenie ich w wiatę, stoły, ławy, kosze na śmieci oraz tablice informacyjne i tematyczne przyczyni się w sposób choćby pośredni do wzrostu przychodów ze sprzedaży drewna. Zatem w ocenie tut. organu, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, realizacja przedmiotowego projektu nie służy działalności opodatkowanej Nadleśnictwa, lecz ma związek wyłącznie z działalnością statutową.

Wobec powyższego, skoro realizowany projekt nie służy czynnościom opodatkowanym, to w świetle powołanego art. 86 ust. 1 ustawy, nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług od poniesionych wydatków związanych z realizowanym projektem.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.