Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-840/15/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-13
Teza: Czy przychodem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze zbycia nieruchomości będzie cała kwota uzyskana z tej sprzedaży, czy tylko przypadająca na grunt i ½ wartości budynku mieszkalnego?
Słowa kluczowe: budowa; majątek-majątek odrębny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-źródła przychodu; skutki podatkowe; spadek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2015 r. (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym w dniu 28 października 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 28 października 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 28 września 1988 r. mąż Wnioskodawczyni nabył do majątku odrębnego działkę położoną w C., przy ul. K. o pow. 690 m2. W dniu 22 grudnia 1966 r. zawarto związek małżeński. W trakcie małżeństwa żadnych umów majątkowych nie zawierano. W maju 2003 r. małżonkowie sprzedali nieruchomość położoną w C. (2/3 własność małżonków, 1/3 córki) i rozpoczęli budowę domu jednorodzinnego na działce przy ul. K. na podstawie pozwolenia na budowę z dnia 30 września 2003 r. W lipcu 2004 r. sprzedali kolejną nieruchomość zabudowaną domem w mieście C. i całość środków z tych dwóch transakcji sprzedaży przeznaczyli na budowę. Budowa domu została zakończona w lutym 2004 r.

W dniu 15 grudnia 2010 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Całość spadku na podstawie testamentu otrzymała Wnioskodawczyni (Postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 6 listopada 2012 r.).

W styczniu 2013 r. Wnioskodawczyni złożyła do Urzędu Skarbowego zgłoszenie SD-Z2. Na żądanie pracownika Urzędu Skarbowego dokonała zmiany wartości nieruchomości położonej przy ul. K. na 1/2. W 2014 r. Wnioskodawczyni prostuje zapisy w księdze wieczystej, gdyż nie zgadza się powierzchnia działki – została ona powiększona do 829 m2. W dniu 13 sierpnia 2015 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowej nieruchomości za kwotę 560 000 zł. Sprzedaż ww. nieruchomości nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie.

Czy przychodem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze zbycia nieruchomości będzie cała kwota uzyskana z tej sprzedaży, czy tylko przypadająca na grunt i ½ wartości budynku mieszkalnego?

Wnioskodawczyni uważa, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości będzie kwota przypadająca na wartość gruntu i połowę budynku mieszkalnego. Grunt został nabyty w darowiźnie przez męża i był jego majątkiem odrębnym. Prawdą jest, że ilość metrów została powiększona już w trakcie kiedy Wnioskodawczyni była właścicielką, ale wynikało to z błędnych pomiarów geodezyjnych. Natomiast nakłady na budowę budynku jednorodzinnego ponosiła wspólnie z majątku wspólnego (zbycie innych nieruchomości) i wspólnej pracy. Mimo, iż jako jedyny właściciel wpisany był do ksiąg wieczystych mąż Wnioskodawczyni – to w Jej ocenie - oczywistym jest jednak, że był to ich majątek wspólny. W przypadku rozwodu – jak podkreśla Wnioskodawczyni – mogłaby żądać zwrotu połowy nakładów, tj. połowy wartości budynku, co wynika z przepisów Kodeksu cywilnego i Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że 28 września 1988 r. mąż Wnioskodawczyni nabył do majątku odrębnego działkę położoną w C., przy ul. K. o pow. 690 m2. W dniu 22 grudnia 1966 r. zawarto związek małżeński. W trakcie małżeństwa żadnych umów majątkowych nie zawierano. W maju 2003 r. małżonkowie sprzedali nieruchomość położoną w C. (2/3 własność małżonków, 1/3 córki) i rozpoczęli budowę domu jednorodzinnego na działce przy ul. K. na podstawie pozwolenia na budowę z dnia 30 września 2003 r. W lipcu 2004 r. sprzedali kolejną nieruchomość zabudowaną domem w mieście C. i całość środków z tych dwóch transakcji sprzedaży przeznaczyli na budowę. Budowa domu została zakończona w lutym 2004 r.

W dniu 15 grudnia 2010 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Całość spadku na podstawie testamentu otrzymała Wnioskodawczyni (Postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 6 listopada 2012 r.).

W styczniu 2013 r. Wnioskodawczyni złożyła do Urzędu Skarbowego zgłoszenie SD-Z2. Na żądanie pracownika Urzędu Skarbowego dokonała zmiany wartości nieruchomości położonej przy ul. K. na 1/2. W 2014 r. Wnioskodawczyni prostuje zapisy w księdze wieczystej, gdyż nie zgadza się powierzchnia działki – została ona powiększona do 829 m2. W dniu 13 sierpnia 2015 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowej nieruchomości za kwotę 560 000 zł. Sprzedaż ww. nieruchomości nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Z uwagi na brak definicji nieruchomości w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z art. 46 § 1 ww. ustawy nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale związane z gruntem lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie natomiast do art. 48 Kodeksu cywilnego – budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią, co do zasady części składowe gruntu i na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek jest wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Ze względu na treść art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Zgodnie natomiast z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2015 r. poz. 583) – z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jego trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich. Jednakże do majątku osobistego każdego z małżonków – w myśl art. 33 pkt 2 Kodeksu – należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

W omawianej sprawie działka, na której został wybudowany budynek stanowiła majątek odrębny małżonka Wnioskodawczyni. Natomiast zgodnie z ww. przepisami Kodeksu cywilnego budynek jest zawsze własnością właściciela gruntu, chyba że został wzniesiony na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Wówczas jako odrębna nieruchomość stanowi własność użytkownika wieczystego. Własność ta jest prawem związanym z użytkownikiem wieczystym, które ma charakter nadrzędny w stosunku do prawa własności budynków i urządzeń na gruncie. Natomiast, jeżeli ktoś wzniesie budynek na gruncie należącym do innej osoby (nie będącym w użytkowaniu wieczystym), to właścicielem tego budynku nie jest osoba, która go wybudowała, a osoba do której ten grunt należy.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawczyni pomimo, że dokonywała nakładów na nieruchomość stanowiącą majątek odrębny męża, poprzez ponoszenie ekonomicznego ciężaru budowy domu jej własność nabyła dopiero jako spadkobierca 15 grudnia 2010 r. w dacie śmierci małżonka

Zgodnie bowiem z art. 922 § 1 ustawy - Kodeks cywilny prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 k.c. spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 k.c., spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

W związku z tym, że zbycia nieruchomości dokonano przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, sprzedaż ta stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wg zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 cytowanej ustawy).

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze zbycia nieruchomości nabytej w 2010 r. w drodze spadku po zmarłym mężu dokonanego w dniu 13 sierpnia 2015 r. - przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - stanowiący różnicę pomiędzy przychodem, określonym zgodnie z dyspozycją art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi w oparciu o art. 22 ust. 6d ww. ustawy podlega opodatkowaniu 19% podatkiem według zasad określonych w art. 30e ustawy. Przychodem Wnioskodawczyni z tytułu zbycia przedmiotowej nieruchomości jest jej wartość obejmująca zarówno wartość gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku trwale z nim związanego wyrażona w cenie określonej w umowie pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Jednocześnie tut. organ pragnie zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie uzyskany dochód może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Zwolnieniem objęta będzie ta część dochodu, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.