Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-461/10-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-27
Teza: Opodatkowanie przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: mieszkanie-sprzedaż mieszkania; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; spółdzielnie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 28 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 24.05.2010 r. (data wpływu 31.05.2010 r.) oraz w piśmie z dnia 11.08.2010 r. (data nadania 11.08.2010 r., data wpływu 16.08.2010 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 04.08.2010 r. Nr IPPB4/415-461/10-2/JK (data nadania 04.08.2010 r., data doręczenia 09.08.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.05.2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 04.08.2010 r. (data nadania 04.08.2010 r., data doręczenia 09.08.2010 r.) Nr IPPB4/415-461/10-2/JK tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez dokładne sprecyzowanie pytania, które winno być związane z przepisami prawa podatkowego będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego odnośnie zadanego pytania.

Pismem z dnia 11.08.2010 r. (data nadania 11.08.2010 r., data wpływu 16.08.2010 r.) Wnioskodawczyni sprecyzowała pytanie oraz przedstawiła własne stanowisko w terminie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 28.12.2001 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła i podpisała umowę z K. w K.w sprawie wybudowania mieszkania własnościowego o powierzchni 50 m2 wraz z przynależną piwnicą i udziałem w częściach wspólnych w budynku wielorodzinnym. Budowę mieszkania własnościowego małżonkowie spłacali w uzgodnionych w umowie miesięcznych kwotach. Pismem z dnia 04.09.2002 r. Spółdzielnia powiadomiła małżonków o zbliżającym się terminie odbioru budynku i przysłała deklarację o przystąpieniu do członkostwa. To zalecenie małżonkowie wykonują. Pismem z dnia 24.09.2002 r. Spółdzielnia stawia do dyspozycji wybudowane własnościowe mieszkanie i wyznacza jego odbiór na dzień 30.09.2002 r. W dniu 30.09.2002 r. małżonkowie dokonali odbioru mieszkania – potwierdzonego protokołem zdawczo – odbiorczym. Z tą datą małżonkowie stali się prawnymi właścicielami własnościowego mieszkania w K. Następnie otrzymali pismo z dnia 23.12.2004 r. o ostatecznym rozliczeniu kosztów budowy własnościowego mieszkania (po dwóch latach i trzech miesiącach od odbioru mieszkania). Przypisaną kwotę małżonkowie zapłacili. W dniu 22.02.2006 r. została podpisana umowa Nr o ustalenie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na podstawie umowy z dnia 28.12.2001 r.

W dniu 24.04.2006 r. małżonkowie podpisali ze spółdzielnią akt notarialny o przeniesieniu własności mieszkania – Repertorium A Nr. Jest to trzy i pół roku od odbioru mieszkania w którego czasie byli jego prawnymi właścicielami. Wyżej wymienione mieszkanie w tym roku małżonkowie wystawili do sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przychód uzyskany ze sprzedaży własnościowego mieszkania będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia gdyż właścicielami prawnymi mieszkania małżonkowie są dłużej jak 5 lat. Umowa zakupu mieszkania została zawarta w dniu 28.12.2001 r. natomiast przekazanie mieszkania nastąpiło w dniu 30.09.2002 r. Okres pięcioletniej karencji rozpoczął się od 01.01.2003 r. i zdaniem Wnioskodawczyni zakończył się 31.12.2007 r.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W rozpatrywanej sprawie dla ustalenia 5 – letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest ustalenie momentu nabycia lokalu mieszkalnego, które ma być przedmiotem sprzedaży.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 28.12.2001 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła i podpisała umowę ze Spółdzielnią w sprawie wybudowania mieszkania własnościowego o powierzchni 50 m2 wraz z przynależną piwnicą i udziałem w częściach wspólnych w budynku wielorodzinnym. W dniu 30.09.2002 r. został dokonany odbiór mieszkania – potwierdzone protokołem zdawczo – odbiorczym. Następnie małżonkowie otrzymali pismo z dnia 23.12.2004 r. o ostatecznym rozliczeniu kosztów budowy własnościowego mieszkania. W dniu 22.02.2006 r. została podpisana umowa Nr o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. W dniu 24.04.2006 r. natomiast małżonkowie podpisali ze Spółdzielnią akt notarialny o przeniesieniu własności mieszkania – Repertorium A Nr.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni zawierając w dniu 28.12.2001 r. umowę nie nabyła prawa własności do lokalu. Przedmiotem zawartej umowy była budowa lokalu mieszkaniowego wraz z przynależną piwnicą i udziałem w częściach wspólnych w budynku wielorodzinnym.

Z chwilą zawarcia umowy o budowę lokalu członkowi spółdzielni przysługuje dopiero roszczenie o ustanowienie prawa własności lokalu, czyli tzw. ekspektatywa własnościowego prawa do lokalu. Ekspektatywą w prawie cywilnym określa się zatem prawo oczekiwane, prawo tymczasowe, którego treścią jest jedynie przygotowanie i zabezpieczenie ostatecznego nabycia określonego prawa. Tak więc ekspektatywa jest podstawą do uzyskania po zakończeniu budowy lokalu prawa do lokalu (ograniczonego prawa rzeczowego lub prawa własności). Jednakże uzyskanie ekspektatywy prawa do lokalu w żadnym wypadku nie jest równoznaczne z nabyciem tego prawa. Ekspektatywa nie jest też prawem własności do nieruchomości ani spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu. Oznacza to, że brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych, aby za datę nabycia własności lokalu mieszkalnego, od której upływa pięcioletni termin określony w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 można było uznać datę zawarcia umowy o budowę lokalu, tj. 28.12.2001 r. bądź datę przekazania Wnioskodawczyni lokalu mieszkalnego na podstawie protokołu zdawczo – odbiorczego, tj. 30.09.2002 r. Data zawarcia umowy ze spółdzielnią o budowę lokalu mieszkalnego oraz data jego odbioru nie może być utożsamiana z równoznacznym nabyciem tegoż lokalu, gdyż na podstawie tych dokumentów Wnioskodawczyni nie nabyła prawa własności do tego lokalu mieszkalnego, a tym samym nie była jeszcze jego prawnym właścicielem. Natomiast na podstawie wskazanych dokumentów spółdzielnia zobowiązała się jedynie do budowy lokalu mieszkalnego oraz postawienia go do dyspozycji Wnioskodawczyni. Pomimo podpisania powyższych dokumentów Wnioskodawczyni w żadnym wypadku nie była właścicielem posiadanego mieszkania i nie miała do tego mieszkania praw własności.

Zgodnie ze wskazanymi przepisami Kodeksu cywilnego, formalne nabycie mieszkania następuje dopiero w chwili podpisania umowy o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu lub prawa własności, jako niezbędnej do przeniesienia tego prawa. Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 22.02.2006 r. małżonkowie podpisali umowę Nr o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz w dniu 24.04.2006 r. akt notarialny o przeniesieniu własności mieszkania – Repertorium A Nr. W związku z tym za datę nabycia lokalu mieszkalnego należy uznać datę 22.02.2006 r., czyli datę ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Z uwagi na fakt, iż w sprawie, której dotyczy przedmiotowy wniosek Wnioskodawczyni nabyła lokal mieszkalny w dniu 22.02.2006 r. a sprzedaż tego mieszkania ma nastąpić w tym roku tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

W świetle art. 28 ust. 2, 2a i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w terminie płatności podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23). Powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

W myśl powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) – c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży.:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

Z kolei przepis lit. e) cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 32 mówi o zwolnieniu tychże przychodów w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Ponadto w myśl ust. 2a przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, m.in. że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanych środków pieniężnych nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ww. ustawy.

Należy przy tym wskazać, iż zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy, przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne,

Reasumując, w sytuacji przedstawionej we wniosku umowa o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego została zawarta w dniu 22.04.2006 r. i z tą datą należy utożsamiać nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy winien być liczony od końca roku kalendarzowego 2006 r. Okres pięcioletni upływa z dniem 31.12.2011 r.

W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowego lokalu mieszkalnego przed dniem 31.12.2011 r. a więc przed upływem 5 – letniego okresu będzie stanowiła źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Przy czym wskazać należy, iż Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego jedynie w sytuacji, gdy spełni przesłanki do zastosowania zwolnienia przedmiotowego wskazanego w przytoczonych powyżej przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r.

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako występującej z wnioskiem o interpretację indywidualną. Nie chroni natomiast męża Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.