Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.371.2025.2.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-08
Teza: Uznanie czynszu najmu oraz czynszu dzierżawy płaconego na
rzecz Spółki Jawnej po przekształceniu Wnioskodawcy i
zmianie formy opodatkowania na tzw. estoński CIT jako tzw.
ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT,
podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek
(tzw. estońskim CIT) na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy
o CIT.
Słowa kluczowe: dzierżawa
najem
podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
podmiot-podmioty powiązane
zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Warunki opodatkowania ryczałtem
od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 4
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Ukryte zyski
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 czerwca 2025 r., o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 25 lipca 2025 r. (data
    wpływu do Organu tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką komandytową, której przedmiotem działalności gospodarczej
    jest sprzedaż hurtowa (...). W przyszłości, biorąc pod uwagę plany rozwoju Wnioskodawcy
    oraz plany biznesowe, Wnioskodawca planuje przekształcenie w spółkę z ograniczoną
    odpowiedzialnością oraz zmianę formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek
    (tzw. estoński CIT).
    W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie rozliczenia
    ryczałtu od dochodu spółek (tzw. estońskiego CIT), w szczególności w zakresie dotyczącym
    możliwości potraktowania niektórych świadczeń wypłacanych na rzecz podmiotów
    powiązanych z Wnioskodawcą jako tzw. ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2
    Ustawy o CIT w zw. z art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT.
    Wnioskodawca aktualnie na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej
    dzierżawi od podmiotu (...) (dalej: „Spółka Jawna”), powierzchnię magazynową oraz
    powierzchnię biurową, na której Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Należy
    przy tym wskazać, że Wnioskodawca i Spółka Jawna są podmiotami powiązanymi w
    rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. b Ustawy o CIT, gdyż zarówno u Wnioskodawcy jak i
    Spółce Jawnej wspólnikami są te same osoby fizyczne.
    Umowa dzierżawy została zawarta przez Wnioskodawcę i Spółkę Jawną w (...) 2003 r. (dalej
    jako: „Umowa Dzierżawy"), a zgodnie z jej postanowieniami Wnioskodawca będąc
    dzierżawcą:
    - nie ma prawa do podnajmu ani do oddania do nieodpłatnego używania w całości lub
    części dzierżawy bez uprzedniej pisemnej zgody Spółki Jawnej,
    - zobowiązany jest do dokonywania na własny koszt drobnych nakładów na przedmiot
    dzierżawy, a w szczególności: drobnych napraw podłóg, drzwi, okien, malowania ścian,
    drobnych napraw i wymiany instalacji oraz urządzeń technicznych zapewniających
    korzystanie ze światła, prądu, ogrzewania lokalu, dopływu i odpływu wody,
    - przez cały okres umowy jest zobowiązany do płacenia czynszu miesięcznego w wysokości
    określonej w umowie (dalej jako: „Czynsz Dzierżawny”),
    - przez cały okres umowy będzie ponosił opłaty eksploatacyjne rozliczane miesięcznie.

    Umowa Dzierżawy została zawarta przez Wnioskodawcę i Spółkę Jawną na czas
    nieokreślony.
    Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca, na podstawie umowy najmu zawartej ze
    Spółką Jawną w (...) 2015 r. (dalej jako: „Umowa Najmu”) wynajmuje także od Spółki Jawnej
    samochody ciężarowe oraz osobowe, które służą Wnioskodawcy do prowadzonej przez
    spółkę działalności gospodarczej. W zamian za wynajem samochodów ciężarowych oraz
    osobowych, Wnioskodawca uiszcza na rzez Spółki Jawnej czynsz miesięczny w kwocie
    ustalonej w umowie najmu (dalej jako: „Czynsz Najmu”).
    Zgodnie z Umową Najmu Wnioskodawcę obciążają opłaty związane z eksploatacją
    pojazdów. Umowa Najmu przewiduje także kary umowne obciążające Wnioskodawcę w
    przypadku częściowego lub całkowitego zniszczenia pojazdów będących przedmiotem
    najmu.
    Umowa najmu została zawarta przez Wnioskodawcę i Spółkę Jawną na czas nieokreślony.
    Poza powierzchnią biurową i magazynową, która jest przedmiotem Umowy Dzierżawy
    oraz pojazdami ciężarowymi i osobowymi, które są przedmiotem Umowy Najmu,
    Wnioskodawca posiada własne aktywa, umożliwiające mu prowadzenie działalności
    gospodarczej w postaci urządzeń technicznych i maszyn, środków transportu, sprzętu i
    mebli biurowych oraz wyposażenia biurowego. Wspólnicy wyposażyli zatem
    Wnioskodawcę w aktywa, które umożliwiają spółce prowadzenie działalności
    gospodarczej. Jednak zawarcie przez spółkę Umowy Najmu i Umowy Dzierżawy pozwala
    doposażyć ją w aktywa, które pozwalają zwiększyć jej potencjał biznesowy.
    W przypadku, gdy dojdzie do przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną
    odpowiedzialnością zastosowanie znajdzie zasada kontynuacji, o której mowa w art. 553 §
    1 KSH, stosownie do której spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki
    spółki przekształcanej. Zatem, z dniem przekształcenia spółka z ograniczoną
    odpowiedzialnością powstała na skutek przekształcenia, stanie się stroną Umowy
    Dzierżawy oraz Umowy Najmu, zawartych w 2022 r. przez Wnioskodawcę ze Spółką Jawną.
    Nie jest przy tym planowane zakończenie przedmiotowych umów po przekształceniu.
    Umowy te będą również kontynuowane także po zmianie formy opodatkowania spółki z
    ograniczoną odpowiedzialnością na tzw. estoński CIT.
    Jednocześnie, w celu weryfikacji poziomu rynkowego dzierżawy powierzchni
    magazynowych oraz najmu pojazdów, Wnioskodawca zamierza skorzystać z usług
    profesjonalnego rzeczoznawcy, który określi rynkową wartość tych usług, aby
    zweryfikować i upewnić się, że zawarta przez Wnioskodawcę Umowa Najmu oraz Umowa
    Dzierżawy nie odbiegają od warunków rynkowych.
    W piśmie uzupełniającym wskazali Państwo ponadto, że:
    - (...) (dalej: „Spółka jawna”), prowadzi działalność gospodarczą obejmującą m.in.
    produkcję (...).
    Jednocześnie, Spółka jawna jest i była właścicielem magazynu, którego powierzchnia
    jest przedmiotem dzierżawy przez Spółkę, a umowy dzierżawy i najmu zostały zawarte i
    nadal obowiązują, a w efekcie nie mają związku z przekształceniem Spółki w spółkę z
    ograniczoną odpowiedzialnością ani zmianą formy opodatkowania na ryczałt od
    dochodów spółek (tzw. estoński CIT). Jak wskazano we wniosku umowy najmu
    powierzchni zostały zawarte w 2015 r. i od tego czasu obowiązują i będą obowiązywały
    po przekształceniu.
    - Dzierżawa i najem powierzchni magazynowej i powierzchni biurowej oraz samochodów
    osobowych i ciężarowych przez Spółkę od Spółki jawnej wynika z potrzeb biznesowych
    Spółki, stąd do transakcji doszłoby również w przypadku braku występowania powiązań
    pomiędzy Spółką a Spółką jawną.

    - Dzierżawa powierzchni magazynowej i powierzchni biurowej oraz najmu samochodów
    osobowych i ciężarowych przez Spółkę od Spółki jawnej wynika z potrzeb biznesowych
    Spółki i jest niezbędne do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej.
    Spółka prowadzi handel hurtowy (...). Do prowadzenia działalności na tym rynku w
    oczywisty sposób niezbędne jest posiadanie magazynu.
    W tym zakresie, Spółka potrzebuje powierzchni magazynowej do przechowywania
    sprzedawanych towarów oraz powierzchni biurowej do organizacji spotkań i
    bezpiecznego przechowywania sprzętu oraz pojazdów ciężarowych i osobowych do
    realizacji dostaw oraz spotkań przedstawicieli Spółki z jej kontrahentami.
    Bardzo często w praktyce w branży magazyn nie jest własnością dystrybutora lecz jest
    wynajmowany.
    Jak wskazano we Wniosku, poza powierzchnią biurową i magazynową, która jest
    przedmiotem dzierżawy od Spółki Jawnej oraz pojazdami ciężarowymi i osobowymi,
    które są przedmiotem najmu od Spółki Jawnej, Spółka posiada własne aktywa,
    umożliwiające jej prowadzenie działalności gospodarczej w postaci urządzeń
    technicznych i maszyn, środków transportu, sprzętu i mebli biurowych oraz
    wyposażenia biurowego. Stąd, Spółka dysponuje aktywami umożliwiającymi jej
    prowadzenie działalności gospodarczej, a dzięki dzierżawie powierzchni magazynowej
    biurowej od Spółki jawnej oraz najmu pojazdów osobowych i ciężarowych Spółka może
    zwiększyć swój potencjał biznesowy.
    - Spółka jawna dzierżawi powierzchnię biurową na rzecz spółki (...), która jest wspólnikiem
    Spółki. W dzierżawionej powierzchni biurowej od Spółki jawnej znajduje się siedziba
    wspólnika Wnioskodawcy.
    - Wynagrodzenie wypłacane Spółce jawnej z tytułu dzierżawy powierzchni magazynowych i
    biurowych oraz najmu pojazdów osobowych i ciężarowych nie służy dokapitalizowaniu
    Spółki jawnej, ale stanowi rynkowe wynagrodzenie za wydzierżawioną powierzchnię
    oraz wynajęte pojazdy osobowe i ciężarowe.
    - Warunki transakcji o których mowa we wniosku pomiędzy Spółką a Podmiotem
    powiązanym ustalone zostały na warunkach rynkowych.
    Pytania
    1. Czy Czynsz Najmu, który Wnioskodawca zamierza płacić na rzecz Spółki Jawnej po
    przekształceniu Wnioskodawcy i zmianie formy opodatkowania na tzw. estoński CIT
    będzie traktowany jako tzw. ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a
    tym samym będzie podlegał opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek (tzw.
    estońskim CIT) na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT?
    2. Czy Czynsz Dzierżawny, który Wnioskodawca zamierza płacić na rzecz Spółki Jawnej po
    przekształceniu Wnioskodawcy i zmianie formy opodatkowania na tzw. estoński CIT
    będzie traktowany jako tzw. ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a
    tym samym będzie podlegał opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek (tzw.
    estońskim CIT) na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1) Czynsz Najmu, który Wnioskodawca zamierza płacić na rzecz Spółki Jawnej po
    przekształceniu Wnioskodawcy i zmianie formy opodatkowania na tzw. estoński CIT nie
    stanowi tzw. ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a tym samym
    nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estońskim CIT) na
    podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.
    2) Czynsz Dzierżawny, który Wnioskodawca zamierza płacić na rzecz Spółki Jawnej po
    przekształceniu Wnioskodawcy i zmianie formy opodatkowania na tzw. estoński CIT nie
    stanowi tzw. ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a tym samym

    nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estońskim CIT) na
    podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    Opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estońskim CIT) oznacza dla
    podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o podatku
    dochodowym od osób prawnych wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie
    dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych
    przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według
    ogólnych zasad CIT zgodnie z art. 7 Ustawy o CIT dla celów ustalenia podstawy
    opodatkowania.
    Z kolei, przepis art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT wskazuje, że opodatkowaniu podlega
    dochód opowiadający wysokości ukrytych zysków.
    Ustawodawca w art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, wprowadza definicję używanego w ust. 1 pkt
    2 pojęcia „ukrytego zysku” jako świadczenia pieniężnego, niepieniężnego, odpłatnego,
    nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego, wykonanego w związku z prawem do udziału w
    zysku, innego niż podzielony zysk, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio
    jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązanych bezpośrednio lub
    pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w
    szczególności:
    1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi
      albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub
      podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz
      odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
      podmioty podatnikowi;
    2) świadczenia wykonane na rzecz:
      a. fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
        przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na
        rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiot,
      b. trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. lic ponad ustaloną cenę
      tej transakcji;
    4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
      przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
      wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
      średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
      odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
    5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów (akcji), ze zmniejszenia
      wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce;
    6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
    7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
    8) wydatki na reprezentację;
    9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
    10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
    11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
    12) świadczenie pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce.

    Jednocześnie, w art. 28m ust. 4, ustawodawca wskazuje katalog wyłączeń, których nie
    zalicza się do ukrytych zysków, a są to:
    1) wynagrodzenie z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy
    z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków
    pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w
    jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danych miesiącu tej osobie nie
    przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez
    podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z
    dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż
    pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw,
    przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający
    miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;
    2) wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, związane z
    używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru
    pływającego oraz innych składników majątku:
      a. w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie
        na cele działalności gospodarczej;
      b. w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
        wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
      c. kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi
        lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji,
        wynagrodzeń i opłat;
    3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub
    wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji,
    wynagrodzeń i opłat.
    Wobec powyższego stanu prawnego należy podkreślić, że istotą konstrukcji ryczałtu od
    dochodów spółek pozostaje fakt dystrybucji zysku wypracowanego przez spółkę
    kapitałową do jej udziałowca bądź akcjonariusza. Jednakże, konstrukcja tej formy
    opodatkowania uwzględnia nie tylko dystrybucję zysku w postaci dywidendy, ale również
    inne formy dystrybucji zysku. W konsekwencji, opodatkowanie podmiotu korzystającego z
    ryczałtu od dochodu spółek zostaje odroczone do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu
    zysku i wypłacenia go lub innego zdarzenia, które Ustawa o CIT traktuje na równi z
    dystrybucją tego zysku. Intencją ustawodawcy jest także uwzględnienie w katalogu
    dochodów do opodatkowania tzw. estońskim CIT także innych, alternatywnych niż
    dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów
    powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami
    /akcjonariuszami (tzw. ukryte zyski).
    Analizując, czy dane świadczenie może spełniać definicję tzw. „ukrytego zysku”, należy
    zwrócić uwagę, że zgodnie z dyrektywami prawidłowej interpretacji przepisów prawa
    podatkowego, dokonując wykładni art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 Ustawy o
    CIT, należy wziąć pod uwagę literalne brzmienie treści przepisu, a dopiero wówczas, gdy
    nie daje ono jednoznacznego obrazu należy posiłkować się pozostałymi regułami wykładni
    przepisów prawa, tj. wykładnia celowościowa czy systemowa.
    Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowa interpretacja art. 28m ust. 3 Ustawy o
    CIT, powinna prowadzić do konkluzji, że za „ukryty zysk”, należy uznać:
    1) świadczenie pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne,
    2) wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    3) inne niż podzielony zysk,

    4) wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca, akcjonariusza, wspólnika
    lub podmiotu powiązanego bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
    udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem,
    5) które zostało wymienione w art. 28m ust. 3 pkt 1-12 Ustawy o CIT lub świadczenie o
    podobnym charakterze,
    6) oraz nie zostało wymienione w art. 28m ust. 4 Ustawy o CIT
    - przy czym wszystkie powyższe warunki muszą być spełnione łącznie.
    Mając na uwadze powyższe przesłanki, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu
    przyszłym warunki te nie będą spełnione łącznie. Przede wszystkim, zarówno Czynsz
    Najmu jak i Czynsz Dzierżawny nie będą wypłacane na rzecz Spółki Jawnej w związku z
    prawem do udziału w zysku. Decyzja o zawarciu Umowy Najmu została podjęta przez
    Wnioskodawcę już w 2015 r., natomiast decyzja o zawarciu Umowy Dzierżawy została
    bowiem podjęta przez Wnioskodawcę w 2003 r., gdyż w tych właśnie latach zostały
    zawarte przedmiotowe umowy, a ich dalsze obowiązywanie wynika z obowiązującej w
    prawie handlowym zasady kontynuacji spółki przekształconej. Ponadto, zarówno Umowa
    Dzierżawy jak i Umowa Najmu zostały zawarte przez Wnioskodawcę wyłączenie z uwagi na
    chęć umożliwienia Wnioskodawcy korzystania z przestrzeni magazynowo-biurowej oraz
    zapewnienia środków transportu. Umowy te, a co za tym idzie Czynsz Dzierżawny i Czynsz
    Najmu wynikający z tych umów nie zostaną wykonane w związku z prawem do udziału w
    zysku, co jest warunkiem sine qua non uznania, że dane świadczenie stanowi tzw. „ukryty
    zysk”. Zatem, celem przedmiotowych umów nie będzie w szczególności udostępnienie
    środków pieniężnych wspólnikom do dyspozycji (np. na konsumpcję), co byłoby
    porównywalne do dystrybucji zysku w formie dywidendy.
    Zdaniem Wnioskodawcy, zamieszczenie w art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT zwrotu „wykonane
    w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk”, świadczy o istnieniu
    przesłanki w stosunku do wszystkich przykładowych świadczeń wymienionych w
    omawianym przepisie. Zatem, z przepisu wynika, że każdorazowa weryfikacja czy
    świadczenie można zaliczyć, bądź nie, do kategorii ukrytych zysków wiąże się z
    koniecznością każdorazowego zweryfikowania, czy wypłacane świadczenie jest
    wykonywane w związku z prawem do udziału w zysku. Jeżeli warunek ten nie jest
    spełniony, jak w analizowanym przypadku, brak jest podstaw do zakwalifikowania
    świadczenia jako „ukrytego zysku”.
    Niezależnie od powyższego, należy wziąć pod uwagę, że art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT,
    określa jako przedmiot opodatkowania m.in. dochód z ukrytych zysków jednocześnie
    wyszczególniając w art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, świadczenia w formie nadwyżki rynkowej
    transakcji określoną zgodnie z art. lic ponad ustaloną cenę tej transakcji.
    Abstrahując zatem od faktu, że w ocenie Wnioskodawcy Czynsz Najmu i Czynsz
    Dzierżawny nie powinny zostać potraktowane jako ukryty zysk z uwagi na brak związku
    wypłaty tych świadczeń z prawem do udziału w zysku, Wnioskodawca wskazuje także z
    ostrożności, że w jego ocenie zarówno Czynsz Najmu jak i Czynsz Dzierżawny nie
    wyczerpują także definicji świadczeń, o których mowa w art. 28m ust. 3 pkt 3 Ustawy o CIT.
    Jak wynika bowiem z art. 28m ust. 3 pkt 3 Ustawy o CIT, co do zasady ukrytym zyskiem
    mogą być świadczenia stanowiące jedynie nadwyżkę wartości rynkowej transakcji
    określoną zgodnie z art. 11c Ustawy o CIT, ponad ustaloną cenę tej transakcji.
    Zatem, fakt powiązania Wnioskodawcy ze Spółką Jawną może hipotetycznie powodować
    konieczność weryfikacji, czy zastrzeżony w umowach Czynsz Najmu i Czynsz Dzierżawny
    został przez strony ustalony na poziomie rynkowym i nie generuje nadwyżki rynkowej
    transakcji ponad ustaloną cenę transakcji.
    Jak zostało to już wskazane przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, w celu
    weryfikacji poziomu rynkowego dzierżawy powierzchni magazynowych oraz najmu

    pojazdów, Wnioskodawca zamierza skorzystać z usług profesjonalnego rzeczoznawcy,
    który określi rynkową wartość tych usług, aby zweryfikować i upewnić się, że zawarta
    przez Wnioskodawcę Umowa Najmu oraz Umowa Dzierżawy nie odbiegają od warunków
    rynkowych. W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli ta weryfikacja przebiegnie pomyślnie, brak jest
    przesłanek wskazujących na możliwość uznania Czynszu Dzierżawnego oraz Czynszu
    Najmu jako ukrytych zysków.
    Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy stwierdzić należy, że odpłatne udostępnienie
    Wnioskodawcy w ramach Umowy Najmu jak i Umowy Dzierżawy zawartych ze Spółką
    Jawną, w zamian za zapłatę przez Wnioskodawcę Czynszu Najmu i Czynszu Dzierżawnego
    nie stanowi ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust.
    3 Ustawy o CIT, co za tym idzie nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów
    spółek, przede wszystkim z uwagi na brak powiązania świadczenia w postaci Czynszu
    Najmu jak i Czynszu Dzierżawnego z prawem do udziału w zysku, co jest warunkiem
    niezbędnym do zakwalifikowania tych świadczeń jako ukrytego zysku.
    Niezależnie od powyższego, z ostrożności Wnioskodawca wskazuje także, że w jego ocenie
    Czynsz Najmu oraz Czynsz Dzierżawny nie stanowią ukrytego zysku, gdyż nie występuje w
    ich wypadku nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c Ustawy o
    CIT ponad ustaloną cenę tych transakcji.
    Z uwagi na fakt, że poza powierzchnią biurową i magazynową, która jest przedmiotem
    Umowy Dzierżawy, oraz pojazdami ciężarowymi oraz osobowymi objętymi Umową Najmu,
    Wnioskodawca dysponuje również własnymi aktywami umożliwiającymi prowadzenie
    działalności gospodarczej — w szczególności urządzeniami technicznymi i maszynami,
    środkami transportu, sprzętem i meblami biurowymi, jak również innym wyposażeniem
    biurowym — należy uznać, że wspólnicy wyposażyli spółkę w niezbędne zasoby
    umożliwiające jej samodzielne funkcjonowanie na rynku.
    Zawarcie przez Wnioskodawcę Umowy Najmu oraz Umowy Dzierżawy należy natomiast
    postrzegać jako działanie służące doposażeniu przedsiębiorstwa w dodatkowe aktywa,
    które przyczyniają się do zwiększenia jego potencjału operacyjnego i biznesowego.
    W ocenie Wnioskodawcy, fakt zawarcia wskazanych umów jeszcze przed przekształceniem
    spółki oraz zamiar ich kontynuacji po zakończeniu procesu przekształcenia nie powinny
    być interpretowane na niekorzyść Wnioskodawcy. Przeciwnie — działania te należy
    traktować jako przejaw dbałości o ciągłość i rozwój prowadzonej działalności
    gospodarczej, zmierzającej do zwiększenia efektywności operacyjnej oraz budowania
    trwałej pozycji rynkowej spółki.
    Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo podatkowe, przykładowo indywidualna
    interpretacja prawa podatkowego wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
    z dnia 31 października 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.448.2024.3.SH, w której wskazano,
    że „zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT wskazuje na otwarty (a nie
    zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu
    ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy dochód z tytułu wskazanych we wniosku transakcji
    spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku, powinna zostać
    dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego
    przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie
    obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli
    świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych
    na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego
    świadczenia. Zatem czynsz za najem Nieruchomości wynajmowanej oraz Sklepów
    opłacany przez Spółkę na rzecz Wynajmującego, którego wspólnikami są udziałowcy
    Spółki, nie ma charakteru ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT,
    a w konsekwencji nie będzie podlegał opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po
    stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Również ewentualny czynsz
    za najem Nieruchomości własnej opłacany przez Spółkę na rzecz Wynajmującego, którego
    wspólnikami są udziałowcy Spółki, nie będzie miał charakteru ukrytego zysku w

    rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3, a w konsekwencji nie będzie podlegały opodatkowaniu
    ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2
    ustawy o CIT”.
    Pogląd ten potwierdza także wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 7 grudnia 2023
    r. sygn. I SA/Go 276/23 w którym wskazano, że „wynajem nieruchomości, na której jest
    prowadzona działalność gospodarcza, jest częstą praktyką gospodarczą. Znaczna część
    podmiotów gospodarczych nie posiada własności nieruchomości i opiera się na wynajmie.
    Ważne jest, aby udziałowcy spółki z o.o. wyposażyli ją w aktywa niezbędne do
    generowania przychodów i aby spółka była w stanie własnymi środkami finansowymi
    zaspokoić swoje potrzeby w zakresie posiadania nieruchomości niezbędnej do
    prowadzenia działalności np. na podstawie umowy najmu (tak też WSA w Gdańsku w
    wyroku z 11 lipca 2023 r., I SA/Gd 176/23, WSA w Łodzi w wyroku z 17 października 2023
    r., I SA/Łd 513/23). Podzielić należy stanowisko skarżącej, że nie ma podstaw prawnych do
    zrównania udziału w zysku Spółki z wypłatą świadczenia z tytułu zapłaty Czynszu za
    wynajmowane Spółce Aktywa”. Zapłata Czynszu nie stanowi wszakże „świadczenia
    wykonanego w związku z prawem do udziału w zysku” w rozumieniu art. 28m ust. 3 CIT.
    Podkreślić bowiem należy, że wskazana regulacja nie definiuje każdego świadczenia na
    rzecz wspólnika jako ukrytego zysku, lecz stanowi, że musi to być świadczenie
    wykonywane w związku z prawem do udziału w zysku”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Uzasadnienie
    Na podstawie art. 28j ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),
        opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1
        ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium
        Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości
        swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w
        każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w
        przepisie art. 28j ustawy o CIT.
    Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu
    opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów
    (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów
    ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych
    zasad podatku dochodowego od osób prawnych (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia
    podstawy opodatkowania.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
        opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych
        zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:
        przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia
        pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane
        w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których
        beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo
        wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z
        tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
        1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi,
        akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku

        funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub
        wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu)
        udzielonej przez te podmioty podatnikowi;
        2) świadczenia wykonane na rzecz:
        a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
        przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na
        rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
        b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze
        powierniczym;
        3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad
        ustaloną cenę tej transakcji;
        4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
        przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
        wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
        średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
        odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
        5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze
        zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze
        zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;
        6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
        7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
        8) wydatki na reprezentację;
        9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
        10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
        11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
        12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia
        udziału kapitałowego wspólnika w spółce.
    W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:
        do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:
        1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9
        ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
        zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej –
        w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu
        tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia
        wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art.
        13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
        fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego
        wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne
        miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania
        wypłat osobie fizycznej;
        2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty
        wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu
        lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
        a) w pełnej wysokości – w przypadku składników majątku wykorzystywanych
        wyłącznie na cele działalności gospodarczej,
        b) w wysokości 50% – w przypadku składników majątku, które nie są
        wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

        3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi
        akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem
        odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.
    Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy o CIT:
        Ryczałt wynosi:
        1) 10% podstawy opodatkowania – w przypadku małego podatnika oraz podatnika
        rozpoczynającego prowadzenie działalności;
        2) 20% podstawy opodatkowania – w przypadku podatnika innego niż wskazany w
        pkt 1.
    Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna
    dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy
    czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale
    uwzględniają również inne formy dystrybucji.
    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania
    także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców
    /akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio
    z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski).
    Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu,
    podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
    Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
    - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
      nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
      odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika
      lub podmiotu powiązanego,
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem
      /akcjonariuszem/wspólnikiem.
    Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:
        Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to
        podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość
        udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z
        zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.
    W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:
        Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to:
        a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej
        jeden inny podmiot, lub
        b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
        – ten sam inny podmiot lub
        – małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej
        wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
        c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub
        ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub
        cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

        d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy
        kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;
    Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:
        Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b,
        rozumie się
        1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
        a) udziałów w kapitale lub
        b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
        c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich
        ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,
        2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych
        decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną
        nieposiadającą osobowości prawnej, lub
        3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub
        powinowactwa do drugiego stopnia.
    Z opisu sprawy wynika, że planują Państwo po przekształceniu w spółkę z ograniczoną
    odpowiedzialnością skorzystanie z opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek.
    Wnioskodawca aktualnie na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej
    dzierżawi od Spółki Jawnej powierzchnię magazynową oraz powierzchnię biurową, na
    której Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Wnioskodawca i Spółka Jawna są
    podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. b Ustawy o CIT (...).
    Umowa dzierżawy została zawarta przez Wnioskodawcę i Spółkę Jawną w dniu 2 stycznia
    2003 r. Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca, na podstawie Umowy Najmu zawartej
    ze Spółką Jawną w (...) 2015 r. wynajmuje także od Spółki Jawnej samochody ciężarowe
    oraz osobowe, które służą Wnioskodawcy do prowadzonej przez spółkę działalności
    gospodarczej. W zamian za wynajem samochodów ciężarowych oraz osobowych,
    Wnioskodawca uiszcza na rzez Spółki Jawnej Czynsz Najmu.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy Czynsz Najmu oraz Czynsz
    Dzierżawy, który Wnioskodawca zamierza płacić na rzecz Spółki Jawnej po przekształceniu
    Wnioskodawcy i zmianie formy opodatkowania na tzw. estoński CIT będzie traktowany
    jako tzw. ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a tym samym będzie
    podlegał opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estońskim CIT) na
    podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.
    Jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in.
    dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    Z kolei, przez ukryte zyski (co wynika z powołanego art. 28m ust. 3 ustawy o CIT), rozumie
    się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne,
    wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których
    beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik
    lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
    udziałowcem lub akcjonariuszem albo wspólnikiem.
    Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, ustawodawca przykładowo wymienia
    niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków
    ma otwarty charakter zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku
    dochodowym od osób prawnych nie oznacza, że są to jedyne kategorie dochodu uznane
    za ukryte zyski.
    Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka
    wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej
    transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko

    co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający
    opodatkowaniu.
    Jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o
    CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do
    powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie
    najmu spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać
    dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego
    przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku
    nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów
    powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie
    ocenianego świadczenia.
    Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde
    świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec i które
    jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W
    praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie
    zawarłyby podmioty niepowiązane.
    Ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między spółką, a wspólnikiem/udziałowcem
    nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według
    wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt, czy doszłoby w ogóle do
    zawarcia danej transakcji, gdyby nie powiązania podmiotów. Dokonując takiej oceny
    należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności,
    zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki
    czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.
    W relacji Spółka – wspólnik/udziałowiec istotne może być to, czy zadbał on o wyposażenie
    spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny
    niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu
    spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie
    pożyczki, udostępniania nieruchomości).
    Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod
    pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do
    korzyści udziałowca, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w
    postaci dywidendy, kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.
    Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej
    uregulowania prawne stwierdzić należy, że ponoszony przez Spółkę Czynsz Dzierżawy
    powierzchni magazynowo-biurowej oraz Czynsz Najmu samochodów ciężarowych i
    osobowych, nie będą stanowić dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m
    ust. 3 ustawy o CIT.
    Jak wynika z wniosku, umowy Najmu oraz Dzierżawy zostały zawarte pomiędzy Spółką a
    Spółką Jawną już w 2003 oraz 2015 roku, a zatem na długo przed wprowadzeniem
    regulacji dotyczących estońskiego CIT. Dzierżawa i najem powierzchni magazynowej i
    powierzchni biurowej oraz samochodów osobowych i ciężarowych przez Spółkę od Spółki
    jawnej wynika z potrzeb biznesowych Spółki, stąd do transakcji doszłoby również w
    przypadku braku występowania powiązań pomiędzy Spółką a Spółką jawną. Dzierżawa
    powierzchni magazynowej i powierzchni biurowej oraz najmu samochodów osobowych i
    ciężarowych przez Spółkę od Spółki jawnej jest niezbędna do prowadzenia przez nią
    działalności gospodarczej. Ponadto, warunki transakcji o których mowa we wniosku
    pomiędzy Spółką a Podmiotem powiązanym ustalone zostały na warunkach rynkowych. Z
    wniosku wynika ponadto, że Wspólnicy zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne
    dla prowadzonej działalności gospodarczej ponieważ Wnioskodawca posiada własne
    aktywa, umożliwiające mu prowadzenie działalności gospodarczej w postaci urządzeń
    technicznych i maszyn, środków transportu, sprzętu i mebli biurowych oraz wyposażenia

    biurowego. Wspólnicy wyposażyli zatem Wnioskodawcę w aktywa, które umożliwiają
    spółce prowadzenie działalności gospodarczej. Jednak zawarcie przez spółkę Umowy
    Najmu i Umowy Dzierżawy pozwolą doposażyć ją w aktywa, które zwiększą jej potencjał
    biznesowy.
    W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:
    - Czynsz Najmu, który Wnioskodawca zamierza płacić na rzecz Spółki Jawnej po
    przekształceniu Wnioskodawcy i zmianie formy opodatkowania na tzw. estoński CIT,
    będzie traktowany jako tzw. ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a
    tym samym będzie podlegał opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek (tzw.
    estońskim CIT) na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT;
    - Czynsz Dzierżawny, który Wnioskodawca zamierza płacić na rzecz Spółki Jawnej po
    przekształceniu Wnioskodawcy i zmianie formy opodatkowania na tzw. estoński CIT,
    będzie traktowany jako tzw. ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a
    tym samym będzie podlegał opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek (tzw.
    estońskim CIT) na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT,
    uznałem za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Odnosząc się do powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że
    została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji
    wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia
    przyszłego.
    Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że
    orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ,
    mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi
    rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost,
    ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny
        lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi
        element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
        decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
        praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.