Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-612/10-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-29
Teza: CIT - w zakresie sposobu rozliczenia w czasie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi rachunkowe; noty; stowarzyszenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 07.09.2010r. (data wpływu 20.09.2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   konieczności ujęcia dla potrzeb podatku dochodowego w roku 2009 faktury wystawionej w styczniu 2009r. o numerze XX/ZZ/01/2009/WW i faktury korygującej ją do zera o numerze XX/ZZ/01/2010/WW wystawionej w styczniu 2010 r. – **jest prawidłowe,**
*   rozliczenia w czasie kosztów podatkowych dotyczących lat 2004–2009 **jest prawidłowe,**

*   sposobu rozliczenia kosztów podatkowych wynikających z noty odsetkowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.09.2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczenia w czasie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Stowarzyszenie” (zwane dalej: „Wnioskodawcą” lub „Stowarzyszeniem”) dzierżawiło od Miasta(zwane dalej: „Miastem”) grunt przy ulicy B. w W. na podstawie umowy dzierżawy zawartej na okres od dnia 8 grudnia 1995 r. do dnia 7 grudnia 2004 r.

Miasto w grudniu 2008 r. zaproponowało Stowarzyszeniu warunki zawarcia nowej umowy dzierżawy, uzależniając jej podpisanie od uiszczenia przez Stowarzyszenie opłaty za bezumowne korzystanie z nieruchomości za okres od dnia 8 grudnia 2004 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. określając wysokość tej opłaty wg stawek innych (kilkakrotnie wyższych) niż w wygasłej umowie na które Stowarzyszenie nie wyraziło zgody. W styczniu 2009 r. Miasto wystawiło fakturę VAT nr XX/ZZ/01/2009/WW za dzierżawę gruntów zgodnie z pismem z grudnia 2008r.

Stowarzyszenie odesłało tę fakturę prosząc o wystawienie faktury zgodnie ze stawkami obowiązującymi w umowie. W odpowiedzi Miasto przesłało tę samą fakturę oraz fakturę korygującą nr XX/ZZ/02/2009/WW zmieniając jedynie nazwę usługi na bezumowne korzystanie z gruntu a kwotę należności pozostawiając bez zmian. Po otrzymaniu przez Stowarzyszenie opinii prawnej, zgodnie z którą mimo wygaśnięcia umowy dzierżawy, strony faktycznie kontynuują istniejący dotychczas stosunek prawny, a łącząca je umowa dzierżawy została przedłużona na czas nieoznaczony Stowarzyszenie przekazało ją do Miasta wraz fakturami do Wydziału Budżetowo-Księgowego m.W. W odpowiedzi z dnia 20 lipca 2009 r. zwrócono Stowarzyszeniu te same faktury. Stowarzyszenie nie zaksięgowało tych faktur do dnia 31 grudnia 2009 r. Miasto po otrzymaniu opinii sporządzonej dla Stowarzyszenia skierowało sprawę do zaopiniowania swoim ekspertom. Dnia 10 grudnia 2009 r. Stowarzyszenie otrzymało pismo z Urzędu m. W, w którym wyjaśnia, że wg opinii prawnej opracowanej dla Miasta doszło do przedłużenia dzierżawy na czas nieoznaczony i warunki dzierżawy określone w umowie nie zmieniły się. Stowarzyszenie otrzymało ponadto notę księgową obciążeniową datowaną na dzień 23 grudnia 2009 r. z kwotą odsetek za zwłokę na dzień 15 grudnia 2009 r. i terminem płatności do dnia 14 stycznia 2010 r. W dniu 13 stycznia 2010 r. Stowarzyszenie zapłaciło kwotę wykazaną w nocie obciążeniowej. W dniu 18 stycznia 2010 r. Stowarzyszenie otrzymało następujące faktury: - wystawioną w dniu 18 grudnia 2009 r. fakturę z datą sprzedaży 10 listopada 2009 r. za m-c 10/2009 oraz fakturę z datą sprzedaży 10 grudnia 2009 r. za m-c 11/2009 r., - wystawioną w dniu 12 stycznia 2010 r. fakturę korygującą należność do 0 z faktur XX/ZZ/01/2009/WW ze stycznia 2009 r. i faktury korygującej XX/ZZ/02/2009/WW z lutego 2009 r., - wystawioną w dniu 12 stycznia 2010 r. fakturę z datą sprzedaży 10 styczeń 2010 r. za m-c 12/2009. -59 faktur wystawionych w dniu 12 stycznia 2010 r. z datami sprzedaży na koniec m-ca którego dotyczą za okres od grudnia 2004 r. do września 2009 r. Stowarzyszenie dzierżawiło od dnia 1 czerwca 1992 r. do dnia 7 grudnia 2004 r. nieruchomość gruntową znajdującą się w W przy ul. B. Umowa dzierżawy była zawarta na czas określony od dnia 8 grudnia 1995 r. do dnia 7 grudnia 2004 r. Po wygaśnięciu umowy teren nadal pozostawał w użytkowaniu Stowarzyszenia Miasto nie zwróciło się o wydanie nieruchomości ponieważ nadal miało zamiar wydzierżawiać grunt Stowarzyszeniu. Trwały negocjacje dotyczące zawarcia „nowej” umowy, co do zakresu dzierżawy i stawki jaką ma płacić Stowarzyszenie. Doszło więc pomiędzy stronami do tzw. milczącego przedłużenia starej umowy dzierżawy na czas nieoznaczony na podstawie art. 674 w związku z art. 694 Kodeksu cywilnego. Stowarzyszenie nie korzystało więc z gruntu bezumownie, bowiem umowa z dnia 8 grudnia 1995r. została przedłużona na czas nieoznaczony. Jednakże Miasto nie wystawiało faktur zgodnie z tą umową, czyniąc to dopiero po zawarciu porozumienia w styczniu 2010 r.

Na dzierżawionym terenie znajdują się pawilony handlowe wybudowane przez członków Stowarzyszenia , prowadzących na tym terenie działalność gospodarczą. Stowarzyszenie zostało zawiązane, aby reprezentować na zewnątrz interesy swoich członków i (jako podmiot uprawniony) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dzierżawi od Miasta grunt znajdujący się pod pawilonami swoich członków i „podnajmuje” je odpłatnie swoim członkom, a także zarządza Centrum Handlowym (m.in. infrastrukturą techniczną, mediami). Za powyższe czynności Stowarzyszenie pobiera czynsz na podstawie zawartych z członkami Stowarzyszenia umów. Ponadto Stowarzyszenie odprzedaje (refakturuje) koszty mediów (energia elektryczna, wywóz śmieci, ochrona itp.) swoim podnajemcom. Oznacza to, że Stowarzyszenie nabywając od Miasta usługi dzierżawy odprzedaje je swoim członkom. Stowarzyszenie jest wpisane do Rejestru Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji i Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej oraz do Rejestru Przedsiębiorców pod numerem KRS XXXXX Przedmiot działalności wpisany do KRS to: 1. 22,,, Działalność wydawnicza; poligrafia i reprodukcja zapisanych nośników informacji 2. 70,,, Obsługa nieruchomości 3. 71,,, Wynajem maszyn i urządzeń bez obsługi oraz wypożyczanie artykułów użytku osobistego i domowego 4. 72,,, Informatyka 5. 73,,, Nauka 6. 74,,, Pozostałe usługi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 7. 80,42,Z, Pozaszkolne formy kształcenia, gdzie indziej niesklasyfikowane 8. 91 „33,Z, Działalność pozostałych organizacji członkowskich, gdzie indziej niesklasyfikowana W okresie od dnia 7 grudnia 2004 r. do stycznia 2010 r. Stowarzyszenie pobierało od członków opłatę za dzierżawę gruntów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania

1.  Czy fakturę wystawioną w styczniu 2009 r. o numerze XX/ZZ/01/2009/WW otrzymaną w dniu 15 stycznia 2009 r. i fakturę korygującą ją do zera o numerze ZZ/XXX/01/2010/WW wystawioną w styczniu 2010 r., należy ująć w księgach rachunkowych Stowarzyszenia dla celów podatku dochodowego od osób prawnych? Jeśli je trzeba ująć w księgach, to czy zaksięgować je (ująć w księgach rachunkowych) dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w 2009 r.? 2. Kiedy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty wynikające z wystawionych na rzecz Stowarzyszenia faktur VAT? 3. Czy koszty podatkowe wynikające z noty odsetkowej, która została wystawiona w dniu 23 grudnia 2009 r., a otrzymana w dniu 5 stycznia 2010 r., natomiast zapłacona została w styczniu 2010 r. - należy potrącić w roku 2009, czy też w styczniu 2010 r.?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Faktura nr ZZ/XX/01/2009/WW otrzymana w dniu 15 stycznia 2009 r. i faktura korygująca tę fakturę do zera - nr ZZ/XX/01/2010/WW powinny zostać - w opinii Wnioskodawcy - ujęte przez Stowarzyszenie w księgach rachunkowych 2009 r. dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, Nie ma podstaw prawnych do nieujmowania tych faktur w księgach rachunkowych Stowarzyszenia w 2009 r. Ich ujęcie nie wpłynie na zmianę wyniku podatkowego. Brak ich ujęcia w księgach mógłby rodzić ryzyko zarzutu nierzetelności - w tym zakresie - ksiąg rachunkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Ad 2. W zakresie podatkowego sposobu rozpoznania kosztów wynikających z otrzymanych faktur należy wskazać na odmienny stan prawny obowiązujący do dnia 31 grudnia 2006 r. oraz od dnia 1 stycznia 2007 r. W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. - koszty uzyskania przychodów były potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczyły, tj. były potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku były one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione. Z powyższego wynika, że w przypadku braku możliwości zarachowania kosztu do roku, którego przychodów dotyczył, koszt taki mógł być potrącony (zaliczony do kosztów podatkowych) w roku, w którym został poniesiony, przy czym w tamtym stanie prawnym przez poniesienie kosztu rozumiano - co do zasady - poniesienie wydatku. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r., który ma zastosowanie do dochodów osiąganych od tego dnia, obowiązują uregulowania zawarte w art. 15 ust. 4 - 4c powołanej ustawy. Koszty związane z nabyciem od Miasta usług dzierżawy są dla Stowarzyszenia kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami. Na mocy ustępów 4 - 4c art. 15 powołanej ustawy, koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami:

*   poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4 ustawy), - odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4b pkt 1 tej ustawy), - odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ustawy). Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się przy tym dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy).

W opinii Wnioskodawcy, koszty wynikające z faktur dotyczących okresu od grudnia 2004 r. do grudnia 2006 r. należy potrącić (zaliczyć do kosztów podatkowych) w 2010 r., ponieważ w tym roku zostaną ujęte w księgach rachunkowych dla celów bilansowych, ich ujęcie nastąpi wprawdzie w księgach rachunkowych 2010 r. przed terminem sporządzenia sprawozdania finansowego za 2009 r. (upływem terminu do złożenia zeznania za 2009 r.), to jednak z uwagi na to, że powyższe koszty nie dotyczą przychodów roku 2009 r. - powinny być potrącone (zaliczone do kosztów podatkowych) w 2010 r. Koszty wynikające z faktur dotyczących roku 2009 r. powinny być potrącone (zaliczone do kosztów podatkowych) w 2009 r. Wątpliwości prawne związane są z momentem potrącenia kosztów dotyczących lat 2007 i 2008. Z treści art. 15 ust. 4c wynika, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego (upływu terminu określonego do złożenia zeznania) są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie. Ustawodawca w tym zakresie nie przewidział innych uregulowań, w tym dotyczących przypadków jak w przedstawionym stanie faktycznym. Poniesienie (ujęcie w księgach rachunkowych) po terminie wskazanym powyżej - niekoniecznie w roku następującym po roku, którego przychodów dane koszty dotyczą, za które sporządzane jest sprawozdanie finansowe (składane zeznanie), skutkuje prawem do potrącenia kosztów jako kosztów podatkowych w roku następnym po roku, za które sporządzane jest sprawozdanie finansowe (składane zeznanie).

Koszty wynikające z faktur dotyczących 2007 i 2008 r. zostaną ujęte w księgach rachunkowych w 2010 r. Nie oznacza to jednak, że w 2010 r. zostaną zaliczone do kosztów podatkowych. Wykładnia gramatyczna art. 15 ust. 4c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. prowadzi bowiem do wyrażenia poglądu, zgodnie z którym koszty wynikające z faktur dotyczących 2007 r. powinny być zaliczone do kosztów podatkowych 2008 r., a koszty wynikające z faktur dotyczących 2008 r. powinny być zaliczone do kosztów podatkowych 2009 r.

Ad3. Koszty wynikające z otrzymanej noty odsetkowej powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w 2010 r., tzn. w roku, w którym zapłacone zostały odsetki. Nie są bowiem - stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. naliczone, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W analizowanym stanie faktycznym Stowarzyszenie zapłaciło odsetki z tytułu zaległego czynszu dzierżawnego. Spełnione zostały ponadto przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. do zaliczenia kwoty zapłaconych odsetek do kosztów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.