Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.530.2020.1.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-30
Teza: obowiązki płatnika w związku z wypłatą diet zleceniobiorcom (opiekunki w Niemczech)
Słowa kluczowe: dieta; Niemcy; opieka; podróż; płatnik; zleceniobiorca; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2020 r. (data wpływu 23 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą diet zleceniobiorcom – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą diet zleceniobiorcom.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że uprzednio – działając w formie spółki cywilnej – złożył do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z tożsamym zakresem wniosku, jednakże wyłącznie co do kwoty 12,25 Euro tytułem tzw. diet za każdą dobę pobytu za granicą, uzyskując interpretację indywidualną, potwierdzającą przedstawione stanowisko Wnioskodawcy.

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Spółka”) świadczy usługi w zakresie opieki nad osobami w podeszłym wieku oraz osobami niepełnosprawnymi. W tym celu Spółka zawiera umowy z przedstawicielem rodziny osoby wymagającej opieki (Klientem). Umowy zawierane są z Klientami mającymi siedzibę na terytorium Niemiec. W celu prawidłowego świadczenia usług na rzecz Klientów, Spółka współpracuje z osobami fizycznymi (opiekunkami), które w Jej imieniu wykonują czynności opiekuńcze. Podstawą współpracy pomiędzy Spółką a opiekunką jest umowa cywilnoprawna ‒ umowa zlecenia. Opiekunki są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Spółka zawiera umowy zlecenia wykonania pracy na terenie Niemiec, w której definiuje pojęcie „podróży” opiekunki, a jej wynagrodzenie określone jest kwotowo, w stałej wysokości, w zależności od miejsca zamieszkania Klienta, w stosunku do którego opiekunka świadczy swoje usługi. Stałe wynagrodzenie, określone w umowie, uwzględnia fakt konieczności ponoszenia przez opiekunki zwiększonych kosztów na utrzymanie za granicą. „Podróżą” jest świadczenie usług opiekuńczych poza miejscem zamieszkania opiekunki oraz poza miejscem siedziby Spółki pod warunkiem, że łączy się z wyjazdem poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na fakt, że Klienci (podopieczni, nad którymi Spółka będzie sprawowała opiekę) mieszkają na terytorium Niemiec, Spółka wysyła opiekunki do wykonania czynności opiekuńczych w podróż do Niemiec.

Umowy z opiekunkami zawierane są na czas nieokreślony – są to umowy ramowe.

W tym czasie wyjazdy opiekunek do Niemiec odbywają się w celu wykonania czynności zleconych przez Spółkę na podstawie każdorazowych zleceń (poleceń wyjazdu). Zgodnie z przyjętą zasadą, wyjazdy trwają ok. 2 miesięcy i powtarzają w ciągu roku. Niektóre usługi objęte umowami zawieranymi z opiekunkami są wykonywane na terenie kraju. W sytuacji, kiedy opiekunki powracają do kraju i oczekują na następny wyjazd, świadczą usługi polegające na działaniach informacyjno-promocyjnych i rekrutacyjnych, obejmujących wyszukiwanie potencjalnych osób zainteresowanych współpracą ze Spółką w zakresie opieki w Niemczech, gdzie potrzebne są osoby z podstawową znajomością języka niemieckiego, a ponadto szczególnie ważne są predyspozycje do takiej pracy oraz kwalifikacje i dyspozycyjność. Usługi te wykonywane są na terenie kraju i objęte są odrębnym wynagrodzeniem, w całości opodatkowanym w Polsce. Okres świadczenia poszczególnych usług to najczęściej dwa miesiące pracy na terytorium Niemiec związanej z podróżą i jeden-dwa miesiące pracy na terytorium RP w celu wykonywania czynności informacyjno-rekrutacyjnych. Opiekunki, z którymi Spółka zawiera umowy zlecenia, mają miejsce zamieszkania (rezydencję podatkową) na terytorium Polski. Jednocześnie, okres wykonywania pracy przez poszczególne opiekunki w Niemczech jest na tyle krótki, że nie dochodzi do sytuacji, gdy podatek dochodowy od wynagrodzeń zleceniobiorców płatny byłby na terytorium Niemiec. Tak więc podatek dochodowy od wynagrodzeń opiekunek płatny jest na terytorium Polski. Konsekwentnie, w celu realizacji usługi, Spółka zawiera umowę zlecenia z osobą fizyczną na terytorium Polski. Następnie, w celu wykonania usługi opiekuńczej w imieniu Spółki, opiekunka jest wysyłana przez Spółkę w podróż do Niemiec na podstawie polecenia wyjazdu. Z uwagi na fakt, że usługa opieki jest wykonywana poza miejscem zamieszkania zleceniobiorcy (opiekunki), a także poza miejscowością, w której znajduje się siedziba zleceniodawcy, w ramach wynagrodzenia określonego w umowach zlecenia dotyczącego usług opieki, zawarte są także należności związane z pobytem opiekunki poza granicami Polski (uwzględniające fakt, że koszty utrzymania są wyższe za granicą aniżeli w Polsce) – tzw. diety, a więc należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania (pokrycie kosztów wyżywienia i innych drobnych wydatków wynikających z odbywania podróży na terytorium Niemiec.).

Należności te będą wypłacane (zwracane) na zasadach i w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (dalej: „Rozporządzenie”), przy czym dieta przysługiwać będzie w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. Zgodnie z Rozporządzeniem, w wypadku Niemiec maksymalna wysokość diety wynosi 49,00 Euro.

Opiekunki będą miały zapewnione częściowe wyżywienie w postaci jednego posiłku dziennie – śniadania. Należności z tego tytułu nie będą więc określone w maksymalnej wysokości (49,00 Euro za dobę pobytu na terytorium Niemiec), lecz odpowiednio mniej, gdyż śniadanie obniża kwotę diety o 15% (§ 14 ust. 2 Rozporządzenia). Należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania (diety) wynosić będą zatem 41,65 Euro (85% z 49 Euro) i nie będą przekraczać tej kwoty.

Spółka przewiduje jednak wyjątki od tej zasady, gdyż może się zdarzyć, że na podstawie ustaleń z konkretnym Klientem będzie Ona zapewniała opiekunce wyżywienie w zwiększonym zakresie, albo też koszty utrzymania w danej miejscowości (gdzie opiekunka będzie świadczyć usługi pielęgnacyjne) będą niższe. Wtedy rekompensata należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania byłaby niższa aniżeli przewidziana powyżej kwota 41,65 Euro.

Jak wykazano powyżej, wynagrodzenie opiekunki w umowie jest wskazane ryczałtowo, w określonej stałej kwocie, wyrażonej w przypadku wyjazdu w celu świadczenia usług za granicę do Niemiec – w walucie euro. Jednocześnie wysokość tego wynagrodzenia każdorazowo uwzględnia diety, jednak wynagrodzenie w umowie nie jest „rozbite” na te poszczególne składniki. Z umowy wynika, że wysokość przyznanego wynagrodzenia uwzględnia fakt zwiększonych kosztów utrzymania opiekunki za granicą. Wysokość poszczególnych składników, zawierających się w przyznanym wynagrodzeniu, będzie natomiast każdorazowo wynikać z rachunku dokumentującego wypłatę wynagrodzenia. Zatem z rachunku każdorazowo będzie wynikać: kwota przyznanej diety – nie wyższa niż 41,65 Euro za dobę pobytu opiekunki za granicą.

Wnioskodawca, jako płatnik podatku zamierza wyłączyć z opodatkowania (zwolnić z podatku dochodowego) należność z tytułu diety, w łącznej kwocie nieprzekraczającej każdorazowo kwoty wynikającej z Rozporządzenia z uwzględnieniem podanych wyżej zasad, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opiekunki, jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, otrzymanych świadczeń z tytułu diet nie będą zaliczały do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na Spółce (zleceniodawcy) – jako płatniku – ciąży obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w związku z wypłacaniem zleceniobiorcom, wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski, diet (należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania) zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju i czy prawidłowe jest odprowadzanie zaliczki na podatek dochodowy wyłącznie od kwoty wynagrodzenia podstawowego po odliczeniu (wyłączeniu) diet w kwocie maksymalnej 41,65 Euro za dobę pobytu opiekunki za granicą?

Zdaniem Wnioskodawcy, diety – do maksymalnej wysokości określonej w załączniku do Rozporządzenia za dobę pobytu poza granicami Polski w celu wykonywania umowy zlecenia – korzystają ze zwolnienia od opodatkowania w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to sytuacji, gdy diety wypłacane są w oparciu o rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od opodatkowania są m.in. diety osoby nie będącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, są przepisy § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej stanowiące, że z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Natomiast § 14 ust. 2 rozporządzenia stanowi, że kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że śniadanie stanowi 15% diety (pkt 1).

Współpracujące ze Spółką opiekunki będą mieć zapewnione w każdej dobie śniadanie, co obniża wysokość przysługującej im diety o 15% (7,35 Euro) z maksymalnej kwoty 49 Euro dla Niemiec. Przy czym może się zdarzyć – zależnie od okoliczności danego polecenia wyjazdu – że ponoszone na rzecz opiekunki koszty będą niższe niż założone, gdyż Klient zapewniać będzie wyżywienie w zwiększonym zakresie lub też ze względu na warunki obowiązujące w miejscowości, w której opiekunka świadczyć będzie usługi.

Z kolei w myśl art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów, lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Ponadto, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również inne regulacje nie definiują pojęcia podróży zleceniobiorcy, w związku z tym należy pojęcie to rozumieć zgodnie z jego potoczną (słownikową) definicją.

Zgodnie zaś z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl), podróż to przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca. W tym kontekście wyjazd zleceniobiorcy, mającego miejsce zamieszkania na terytorium Polski poza granice kraju (na terytorium Niemiec) jest odbywaniem przez niego podróży w rozumieniu powołanego przepisu.

Z kolei pojęcie podróży zleceniobiorcy należy odróżnić od pojęcia podróży służbowej. Podróż służbowa jest bowiem pojęciem zdefiniowanym na gruncie Kodeksu pracy, zgodnie z którym podróż służbowa to wykonywanie określonego zadania na polecenie pracodawcy poza miejscem stałego zatrudnienia.

Z uwagi na fakt, że umowa zlecenia jest odrębną od umowy o pracę instytucją prawną, do której stosuje się całkowicie inne regulacje, czyli Kodeks cywilny a nie Kodeks pracy – nie można utożsamiać tych dwóch pojęć, czyli zrównywać podróży zleceniobiorcy i podróży służbowej pracownika. W tym kontekście:

*   podróż zleceniobiorcy jest pojęciem szerszym od podróży służbowej i w praktyce obejmuje każdy wyjazd osoby wykonującej umowę zlecenia poza miejsce zamieszkania i miejsce siedziby zleceniodawcy, który to wyjazd wiąże się z wykonaniem przez zleceniobiorcę zleconych mu przez zleceniodawcę czynności;

*   wyjazd zleceniobiorców na terytorium Niemiec w celu wykonania zleconych przez Spółkę czynności bez wątpienia spełnia definicję podróży, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko takie potwierdza także wykładnia systemowa ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Gdyby ustawodawca utożsamiał podróż odbywaną przez osobę niebędącą pracownikiem z podróżą służbową pracowników, to nie wyodrębniałby dwóch zwolnień od opodatkowania diet i kosztów ich podróży – odrębnie przewidując zwolnienie od opodatkowania diet i kosztów podróży służbowej pracowników i odrębnie regulując kwestie zwolnienia diet i kosztów podróży innych niż pracownicy (w tym także zleceniobiorców).

Powyższe stanowisko potwierdzają:

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1446/16,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2019 r., nr 0112- KDIL3-3.4011.48.2019.1.DS.

Z przytoczonych regulacji wynika więc, że w celu zwolnienia od opodatkowania diet zleceniobiorców wykonujących na rzecz Spółki czynności na terytorium Niemiec, konieczne jest spełnienie następujących warunków:

1.  zleceniobiorca musi odbyć podróż w celu realizacji zleconych mu przez zleceniodawcę czynności,
2.  diety (\`(...)\`) muszą zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodu,
3.  diety (\`(...)\`) nie zostaną zaliczone przez zleceniobiorcę do kosztów podatkowych,
4.  diety (\`(...)\`) nie mogą przekroczyć kwot określonych w Rozporządzeniu i muszą być wypłacane na obowiązujących w nim zasadach.

Wobec powyższego, na Spółce (zleceniodawcy) jako płatniku – nie ciąży obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od diet wypłacanych zleceniobiorcom, wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski – zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Zatem, stanowisko Spółki, Jej zdaniem, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl pkt 2 tego artykułu, do źródeł przychodów zalicza się działalność wykonywaną osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 cytowanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
3.  przedsiębiorstwa w spadku

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednocześnie – na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Zasady rozliczania zagranicznych podróży służbowych reguluje ww. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Zgodnie z § 2 powołanego rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
3.  przejazdów,
4.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
5.  noclegów,
6.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W myśl § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Na podstawie § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe.

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Jak stanowi § 14 ust. 2 powołanego rozporządzenia, kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie – 15% diety;
2.  obiad – 30% diety;
3.  kolacja – 30% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 2 stosuje się odpowiednio (§ 14 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Na podstawie § 14 ust. 4 ww. rozporządzenia, pracownikowi, który otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie, dieta nie przysługuje. Jeżeli należność pieniężna jest niższa od diety, pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety.

Zgodnie z § 16 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.

W myśl § 16 ust. 2 ww. rozporządzenia, w razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu.

W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 16 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Na podstawie § 16 ust. 4 rozporządzenia, przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg.

Przenosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że tzw. diety, a wiec należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania (pokrycie kosztów wyżywienia i innych drobnych wydatków wynikających z odbywania podróży na terytorium Niemiec) związanych z podróżą wypłacane zleceniobiorcom – w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży – korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w tym rozporządzeniu. Tym samym, w sytuacji gdy wypłacane diety nie przekroczą wysokości określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążyć obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w związku z wypłaceniem zleceniobiorcom, wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski, ww. kwot. Jeżeli jednak należności wypłacone przez Wnioskodawcę będą wyższe od limitów określonych w przepisach ww. rozporządzenia, to nadwyżki ponad te limity będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym i w takiej sytuacji z tytułu ich wypłaty Wnioskodawca będzie miał obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczeń przedstawionych w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Z uwagi na powyższe, nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) opisanych we wniosku należności, gdyż wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji tut. Organu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.