Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.459.2017.11.GK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-14
Teza: Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia do
wykonywanych przez Spółkę świadczeń związanych z dostawą
i montażem konstrukcji stalowych uznanych za kompleksową
usługę budowlaną; z wyłączeniem usług projektowych.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów
montaż
obciążenia-odwrotne obciążenie
roboty-roboty budowlano-montażowe
usługi-usługi budowlane
usługi-usługi projektowe
świadczenie-świadczenie kompleksowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Inni podatnicy-Inni podatnicy -
nabywający usługi wymienione w zał. 14 (odwrotne
obciążenie)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 8 (uchylony)
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 17-ust. 1h (uchylony)

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 września 2017 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 sierpnia 2017 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do
    wykonywanych przez Spółkę świadczeń związanych z dostawą i montażem konstrukcji
    stalowych. Uzupełniony - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 2 listopada 2017 r. (data
    wpływu 6 listopada 2017 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    A. S.A. („Spółka”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, prowadzącym
    działalność gospodarczą m.in. w zakresie robót budowlanych i produkcji konstrukcji
    stalowych.
    Spółka działa zarówno jako główny wykonawca, jak i podwykonawca głównych
    wykonawców świadczących usługi budowlane. Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji
    dotyczy przypadków, w których Spółka występuje jako podwykonawca. Główni
    wykonawcy, na rzecz których działa Spółka określani będą w dalszej części wniosku jako
    „Kontrahenci”.
    Spółka zawiera z Kontrahentami m.in. umowy dotyczące produkcji, dostawy i montażu
    różnego rodzaju konstrukcji stalowych („Konstrukcje Stalowe”). Tytułem przykładu, Spółka
    produkuje, dostarcza i montuje Konstrukcje Stalowe stanowiące obudowę szklanych wiat
    nad wejściami do stacji metra albo produkuje, dostarcza i montuje Konstrukcje Stalowe
    stanowiące element konstrukcji mostów. Są to m.in.:
        konstrukcje stalowe głowic do słupów na poziomie rusztu belkowego,
        konstrukcje stalowe słupów i belek dachowych, kratownice i tandemy wraz z
        zabezpieczeniem p.poż.,
        balustrady ze stali nierdzewnej,
        pochwyty ze stali nierdzewnej,

        oboje ze stali nierdzewnej,
        konstrukcje podstawy pod słup z pokrywą ze stali kwasoodpornej,
        stalowe konstrukcje zadaszenia.
    Spółka realizuje na rzecz Kontrahentów zamówienia składające się łącznie z:
        produkcji,
        dostawy oraz
        montażu Konstrukcji Stalowych.
    Zamawiając dostawę i montaż Konstrukcji Stalowych, Kontrahenci przekazują Spółce
    niezbędne dane i dokumenty (np. dokumentację techniczną, wytyczne), z których wynika
    jakie parametry ma mieć konkretna Konstrukcja Stalowa.
    Spółka otrzymała interpretacje wydane przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu
    Statystycznego (...), zgodnie z którymi (na podstawie zasad metodycznych Polskiej
    Kwalifikacji Wyrobów i Usług Statystycznych (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem
    Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r., Dz.U. z 2015 r., poz. 1678 ze zm.):
        Konstrukcje Stalowe mieszczą się w grupowaniu PKWiU: 25.11.23.0 - Pozostałe
        konstrukcje i ich części; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki itp. z żeliwa, stali lub
        aluminium,
        czynności montażu Konstrukcji Stalowych należy klasyfikować do grupowań PKWiU
        43.99.50.0 (roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych), ew. 43.34.20.0
        (roboty szklarskie w zakresie montowania szkła na konstrukcji wiat do metra).
    Czynności związane z montażem mogą obejmować również inne roboty klasyfikowane do
    innych grupowań PKWiU wskazanych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy o VAT.
    Co do zasady, Spółka ustala z Kontrahentami ryczałtowe wynagrodzenie obejmujące
    wszystkie świadczenia wykonywane przez Spółkę w ramach umowy. Tym samym, co do
    zasady, Spółka jest uprawniona do otrzymania łącznej kwoty stanowiącej wynagrodzenie
    za produkcję, dostawę i montaż Konstrukcji Stalowych (bez wyszczególniania
    wynagrodzenia za poszczególne świadczenia). W niektórych umowach może jednak
    występować dodatkowo kosztorys wskazujący wysokości wynagrodzenia za poszczególne
    elementy, tj. odrębnie wskazane może zostać wynagrodzenie za dostawę Konstrukcji
    Stalowych i odrębnie za pozostałe elementy świadczenia. Odrębne wskazanie kosztów
    dostawy oraz prac z zakresu montażu może wynikać w szczególności z wymogów wzoru
    oferty, którego stosowania wymaga Kontrahent. Powyższe nie zmienia faktu, że zgodnie z
    umową Spółka zobowiązana jest do wykonania wszystkich wskazanych czynności za
    łączne wynagrodzenie.
    Zarówno Spółka, jak i Kontrahenci są podatnikami podatku VAT, o których mowa w art. 15
    Ustawy o VAT, zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, u których sprzedaż nie jest
    zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 tej ustawy.
    Uzupełnienie wniosku:
    Przykład nr 1
    Spółka działa jako podwykonawca i zawiera umowę z Kontrahentem, który realizuje
    roboty budowlane, w zakresie przebudowy wejścia do stacji metra. Kontrahent zlecił
    Spółce łącznie wykonanie, dostawę i montaż:
        balustrad ze stali nierdzewnej,

        podchwytów ze stali nierdzewnej,
        odbojów ze stali nierdzewnej,
        podstawy pod słup z pokrywą ze stali kwasoodpornej,
        ścian szklanych,
        zadaszenia szklanego.
    Zamawiający dostawę i montaż Konstrukcji Stalowych Kontrahent przekazuje Spółce
    niezbędne dane i dokumenty (dokumentację techniczną, wytyczne), z których wynika jakie
    parametry ma mieć Konstrukcja Stalowa.
    Realizując przedmiotowe zamówienie, Spółka działa w kilku etapach:
        produkcji Konstrukcji Stalowych,
        dostawy wyprodukowanych elementów Konstrukcji Stalowych,
        montażu Konstrukcji Stalowych,
        zamówienia a następnie montażu ścian szklanych.
    Poszczególne czynności wchodzące w kolejne etapy zamówienia, to:
        przygotowanie projektu warsztatowego niezbędnego do prefabrykacji konstrukcji
        stalowej, - wykonanie konstrukcji stalowej na warsztacie,
        dokonanie dostawy na miejsce budowy kontrahenta,
        montaż konstrukcji stalowych,
        zlecenie wykonania i dostawy tafli szklanych zadaszenia,
        montaż elementów szklanych.
    Jak zostało to już wskazane we wniosku o interpretację:
        Konstrukcje Stalowe mieszczą się w grupowaniu PKWiU: 25.11.23.0 - „Pozostałe
        konstrukcje i ich części; płyty pręty, kątowniki, kształtowniki itp. Z żeliwa, stali i
        aluminium”. W grupowaniu tym mieszczą się balustrady ze stali nierdzewnej,
        pochwyty ze stali nierdzewnej, odboje ze stali nierdzewnej, konstrukcje podstawy
        pod słup z pokrywą ze stali kwasoodpornej.
        Montaż balustrad, pochwytów, odbojów ze stali nierdzewnej, montaż konstrukcji
        stalowych zadaszenia, montaż konstrukcji stalowych z wypełnieniem ze szkła,
        mieszczą się w grupowaniu PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze wznoszeniem
        konstrukcji stalowych”.
        Szklenie konstrukcji zadaszeń i ścian, wykonanie ścian całoszklanych mieści się w
        grupowaniu PKWiU 43.34.20.0 „Roboty szklarskie”.
    Spółka posiada ogólną wiedzę na temat kontraktów Kontrahenta, że są to kontrakty
    budowlane. Spółka nie posiada jednak szczegółowej wiedzy w zakresie klasyfikacji
    wykonywanych przez Kontrahenta czynności, tj. czy Kontrahent nabywa Konstrukcje
    Stalowe od Spółki wraz z ich montażem celem wykonania usług wymienionych w poz. 2-48
    załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Wymagałoby to konkretnych informacji dot.
    zamówienia, na podstawie którego Kontrahent realizuje swoje świadczenie, klasyfikacji
    tego świadczenia itd.

    W opinii Spółki istotą wykonywanego zlecenie jest wykonanie (produkcja), dostawa
    określonych konstrukcji stalowych, których celem jest przebudowa wejścia do metra. Są to
    zatem czynności wiodące w realizowanym świadczeniu. Konstrukcja Stalowa jest towarem,
    którego wyprodukowanie wymaga specjalistycznej wiedzy, sprzętu i doświadczenia.
    Istotne jest, że Konstrukcje Stalowe dostarczane i montowane przez Spółkę są
    dopasowane do konkretnych potrzeb Kontrahentów. Mają one indywidualny charakter, a
    ich produkcja odbywa się w oparciu o dokumentację techniczną oraz wytyczne otrzymane
    od Kontrahentów.
    W sytuacji takiej jak opisana w stanie faktycznym dostawa i montaż Konstrukcji Stalowych
    występują łącznie. Dla nabywcy bowiem niezbędny jest zarówno towar (sama
    konstrukcja), jak i prawidłowy jej montaż. Dla Kontrahenta ważne jest nie tylko samo
    objęcie Konstrukcji Stalowej we władanie, ale również odpowiednie jej zamontowanie, a w
    niektórych przypadkach przytwierdzenie i połączenie z innymi elementami obiektu
    budowlanego. Aby Konstrukcja Stalowa prawidłowo spełniała swoją funkcję niezbędny jest
    jej prawidłowy montaż.
    W opisanym stanie faktycznym dopiero połączenie dostawy Konstrukcji Stalowej i jej
    odpowiedniego zamontowania stanowi realizację celu gospodarczego przyświecającego
    Kontrahentowi. Dla Kontrahenta istotne jest bowiem, aby nabyć Konstrukcję Stalową o
    określonych parametrach, oraz aby została ona właściwie zamontowana. Czynności te
    rozpatrywane osobno nie miałyby dla Kontrahenta żadnego znaczenia. Sztuczne byłoby
    ich dzielenie, ponieważ dla Kontrahenta stanowią nierozerwalną całość. Celem
    ekonomicznym Kontrahenta jest nabycie towaru i jego właściwe zamontowanie. Powyższe
    dwa świadczenia nie mogą istnieć osobno.
    Zgodnie z zapisami zlecenia wynagrodzenie za świadczenie ma charakter ryczałtowy.
    Fakturowanie odbywa się na podstawie protokołu zaawansowania robót, fakturami
    częściowymi w jednej pozycji z opisem np. „Dostawa i montaż balustrad, pochwytów,
    odbojników, nakryw ze stali nierdzewnej, itd.” Wynagrodzenie kalkulowane jest na
    podstawie wcześniej składanych ofert.
    Przykład nr 2
    Spółka jest wykonawcą konstrukcji stalowych oraz robót budowlanych w ramach realizacji
    różnych projektów budowlanych, w tym wykonuje roboty budowlane działając jako
    podwykonawca.
    W związku z realizowanym kontraktem spółka świadcząca usługi budowlane
    odpowiedzialna za wykonawstwo zleciła Spółce dostawę i montaż głowic z blachy S355 na
    słupach stalowych na poziomie rusztu belkowego (elementy górne głowic częściowo
    spawane, natomiast elementy dolne głowic spawane do słupów na budowie po
    oczyszczeniu powierzchni). Blachy oraz dwuteowniki, z których powstały głowice,
    wykonane zostały w należącej do Spółki Wytwórni Konstrukcji Stalowych, a następnie na
    budowie głowice zostają przyspawane do słupów stalowych. Prace spawalnicze są
    wykonywane siłami własnymi Spółki.
    Opisane wyżej prace powierzone zostały Spółce przez wykonawcę na podstawie
    pojedynczego zlecenia.
    Spółka jest producentem konstrukcji stalowych wykorzystanych do realizacji opisanych
    wyżej prac.
    Realizując przedmiotowe zamówienie, Spółka działa w kilku etapach:
        produkcji Konstrukcji Stalowych,
        dostawy wyprodukowanych elementów Konstrukcji Stalowych,
        montażu Konstrukcji Stalowych.

    Poszczególne czynności wchodzące w kolejne etapy zamówienia, to:
        przygotowanie projektu warsztatowego niezbędnego do prefabrykacji konstrukcji
        stalowej,
        wykonanie konstrukcji stalowej na warsztacie,
        dokonanie dostawy na miejsce budowy kontrahenta,
        montaż konstrukcji stalowych.
    Jak zostało to już wskazane we wniosku o interpretację:
        Konstrukcje Stalowe mieszczą się w grupowaniu PKWiU: 25.11.23.0 - „Pozostałe
        konstrukcje i ich części; płyty pręty, kątowniki, kształtowniki itp. Z żeliwa, stali i
        aluminium”. W grupowaniu tym mieszczą się konstrukcje stalowe głowic do słupów
        na poziomie rusztowania belkowego.
        Montaż głowic z blachy stalowej na słupach rusztu belkowego, mieści się w
        grupowaniu PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji
        stalowych”.
    Spółka posiada ogólną wiedzę na temat kontraktów Kontrahenta, że są to kontrakty
    budowlane. Spółka nie posiada jednak szczegółowej wiedzy w zakresie klasyfikacji
    wykonywanych przez Kontrahenta czynności, tj. czy Kontrahent nabywa Konstrukcje
    Stalowe od Spółki wraz z ich montażem celem wykonania usług wymienionych w poz. 2-48
    załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Wymagałoby to konkretnych informacji dot.
    zamówienia, na podstawie którego Kontrahent realizuje swoje świadczenie, klasyfikacji
    tego świadczenia itd.
    Jak wskazano powyżej istotą wykonywanego zlecenia jest wykonanie (produkcja), dostawa
    określonych konstrukcji stalowych (głowic z blachy S355 na słupach stalowych na
    poziomie rusztu belkowego). Są to zatem czynności wiodące w realizowanym świadczeniu.
    Konstrukcja Stalowa jest towarem, którego wyprodukowanie wymaga specjalistycznej
    wiedzy, sprzętu i doświadczenia. Istotne jest, że Konstrukcje Stalowe dostarczane i
    montowane przez Spółkę są dopasowane do konkretnych potrzeb Kontrahentów. Mają
    one indywidualny charakter, a ich produkcja odbywa się w oparciu o dokumentację
    techniczną oraz wytyczne otrzymane od Kontrahentów
    W sytuacji takiej jak opisana w stanie faktycznym dostawa i montaż Konstrukcji Stalowych
    występują łącznie. Dla nabywcy bowiem niezbędny jest zarówno towar (sama
    konstrukcja), jak i prawidłowy jej montaż. Dla Kontrahenta ważne jest nie tylko samo
    objęcie Konstrukcji Stalowej we władanie, ale również odpowiednie jej zamontowanie, a w
    niektórych przypadkach przytwierdzenie i połączenie z innymi elementami obiektu
    budowlanego. Aby Konstrukcja Stalowa prawidłowo spełniała swoją funkcję niezbędny jest
    jej prawidłowy montaż.
    W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dopiero połączenie dostawy
    Konstrukcji Stalowej i jej odpowiedniego zamontowania stanowi realizację celu
    gospodarczego przyświecającego Kontrahentowi. Dla Kontrahenta istotne jest bowiem,
    aby nabyć Konstrukcję Stalową o określonych parametrach, oraz aby została ona
    właściwie zamontowana. Czynności te rozpatrywane osobno nie miałyby dla Kontrahenta
    żadnego znaczenia. Sztuczne byłoby ich dzielenie, ponieważ dla Kontrahenta stanowią
    nierozerwalną całość. Celem ekonomicznym Kontrahenta jest nabycie towaru i jego
    właściwe zamontowanie. Powyższe dwa świadczenia nie mogą istnieć osobno.
    Zgodnie z zapisami zlecenia wynagrodzenie za świadczenie ma charakter ryczałtowy.
    Fakturowanie odbywa się na podstawie protokołu zaawansowania robót, fakturami

    częściowymi w jednej pozycji z opisem np., „Dostawa i montaż głowic z blachy na słupach
    stalowych”, „Dostawa i montaż głowic na ruszcie pośrednim w osiach 25-39".
    Wynagrodzenie kalkulowane jest na podstawie wcześniej składanych ofert.
    Przykład nr 3
    Spółka jest wykonawcą konstrukcji stalowych oraz robót budowlanych w ramach realizacji
    różnych projektów budowlanych, w tym wykonuje roboty budowlane działając jako
    podwykonawca.
    W związku z realizowanym zadaniem inwestycyjnym tj. budową łącznika komunikacyjnego
    oraz rozbudową kompleksu hal magazynowych o halę magazynową w kompleksie
    centrum logistycznego, Spółka zobowiązał się do realizacji następujących prac i robót:
        wykonanie projektu wykonawczo-warsztatowego całości konstrukcji stalowej z
        zabezpieczeniami antykorozyjnymi: konstrukcji głównej dachu (dźwigary i podciągi
        kratowe), konstrukcja II-go rzędnej, podkonstrukcji, stężeń, belek oczepowych,
        wymiarów dachów, stężeń, stężeń stalowych konstrukcji żelbetowej w ilości 1 tony,
        płatwi, tężników, attyk, drabin, schodów stalowych (1 szt.), daszków, ryglówek
        okiennych, bramowych i innych elementów niezbędnych do wykonania otworów w
        istniejących halach, podkonstrukcji pod ściany (panele), podkonstrukcji pod
        centrale wentylacyjne i inne urządzenia na dachu (z pomostem obsługowym z krat i
        ewentualną balustradą), podkonstrukcji pod żaluzje w wiacie (bez żaluzji), okuć
        posadzek, balustrad na ścianie oporowej. Przez pojęcie konstrukcji stalowej
        (rozumie się całość konstrukcji stalowej (bez blach, poszycia dachu) niezbędnej do
        realizacji całości projektów nowoprojektowanej hali, łączników, wiaty między
        łącznikami oraz obiektami istniejącymi. W zakres prac wchodzi również
        sprawowanie nadzoru autorskiego,
        kompleksowe wyprodukowanie elementów konstrukcji stalowej wykonanie powłok
        antykorozyjnych w systemie malarskim odpowiednim dla środowiska korozyjności
        o kategorii C3 (dla elementów zewnętrznych - ocynk ogniowy), dostarczanie na plac
        budowy, montaż konstrukcji stalowej: konstrukcji głównej dachu (dźwigary i
        podciągi kratowe), konstr. Il-go rzędnej, podkonstrukcji, stężeń, belek oczepowych,
        wymianów dachów, stężeń, stężeń stalowych kontr, żelbetowej w ilości do 1 tony,
        płatwi, tężników, attyk, drabin, schodów stalowych (1 szt.), daszków, ryglówek
        okiennych, bramowych i innych elementów niezbędnych do wykonania nowych
        otworów w istniejących halach, podkonstrukcji pod ściany (panele), podkonstrukcji
        pod centrale wentylacyjne i inne urządzenia na dachu (z pomostem obsługowym z
        krat i ewentualną balustradą), podkonstrukcji pod żaluzje w wiacie (bez żaluzji),
        okuć posadzek, balustrad w ścianie oporowej, bez blach poszycia dachu, wykonanie
        naprawy powłok antykorozyjnych po montażu. Po stronie Spółki kompleksowa
        dostawa robocizny, materiału i sprzętu niezbędnego do prawidłowego i
        bezpiecznego wykonania zakresu prac. W zakres prac wchodzi wykonanie
        podlewek pomiędzy konstrukcją stalową a elementami betonowymi/żelbetowymi,
        dostawa elementów złączonych w tym podkładek i śrub, kotew, dostawa i montaż

        niezbędnych elementów kotwiących (mechanicznych i chemicznych), dostaw i
        montaż blach niwelacyjnych. W zakres prac wchodzi demontaż daszków na
        istniejących obiektach będących w obrysie nowoprojektowanych obiektów,
        dostawę i montaż blach w regałach będących przegrodą dymowo-ogniową w
        istniejących regałach magazynowych hali. Blachy te będą zamontowane pod/nad
        kartkami Wema. W zakresie prac demontaż krat Wema, montaż blach z ich
        zamocowaniem (z dostawą łączników) i ponowny montaż krat (dopuszcza się
        zmianę technologii montażu blach - po wcześniejszym uzgodnieniu z
        Zamawiającym). Wykonane blaszane powierzchnie muszą być równe, szczelne (bez
        zwisu) i odpowiadać warunkom umownym (maksymalna szczelina pomiędzy
        arkuszami do 30 cm),
        wykonanie projektu podwykonawczego ułożenia blach na (w) regałach
        magazynowych zlokalizowanych w istniejącej hali (założenie projektowe i
        wykonawcze: montaż blachy płaskiej pod/nad półkami regałowymi (pod/nad
        kratkami Wema - blacha ocynkowana płaska gr. min. 0,7 mm, maksymalna
        szczelina pomiędzy arkuszami do 30 cm). Uzgodnienie projektu z Zamawiającym i
        Inwestorem. Ułożenie i sposób montaży musi być uzgodnione z wykonawcą
        instalacji tryskaczowej.
    Przed rozpoczęciem prac Spółka jest zobowiązana dostarczyć projekt montażu, podpisany
    przez Projektanta konstrukcji stalowej i kierownika robót/montażu.
    Opisane wyżej prace Spółka realizuje na podstawie zawartej z kontrahentem umowy o
    roboty budowlane.
    Spółka jest producentem konstrukcji stalowych wykorzystanych do realizacji opisanych
    wyżej prac.
    Realizując przedmiotowe zamówienie, Spółka działa w kilku etapach:
        produkcji Konstrukcji Stalowych,
        dostawy wyprodukowanych elementów Konstrukcji Stalowych,
        montażu Konstrukcji Stalowych.
    Poszczególne czynności wchodzące w kolejne etapy zamówienia, to:
        wykonanie projektu wykonawczo-warsztatowego całości Konstrukcji Stalowej z
        zabezpieczeniami antykorozyjnymi,
        wykonanie Konstrukcji Stalowej na warsztacie,
        dokonanie dostawy na miejsce budowy kontrahenta,
        montaż konstrukcji stalowych,
        wykonanie projektu podwykonawczego ułożenia blach na (w) regałach
        magazynowych zlokalizowanych w istniejącej hali.
    Jak zostało to już wskazane we wniosku o interpretację:
        Konstrukcje Stalowe mieszczą się w grupowaniu PKWiU: 25.11.23.0 - „Pozostałe
        konstrukcje i ich części; płyty pręty, kątowniki, kształtowniki itp. Z żeliwa, stali i

        aluminium”. W grupowaniu tym mieści się wykonanie projektu oraz produkcja
        stalowych elementów konstrukcji łącznika komunikacyjnego, hali magazynowej tj.
        dźwigarów, podciągów kratowych, podkonstrukcji, słupów, stężeń, belek
        oczepowych, płatwi, tężników, attyk, drabin, schodów itp., zapieczenie ich
        powłokami antykorozyjnymi.
        Montaż stalowych elementów konstrukcji hali, zadaszenia łącznika
        komunikacyjnego, mieści się w grupowaniu PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze
        wznoszeniem konstrukcji stalowych”.
    Spółka posiada ogólną wiedzę na temat kontraktów Kontrahenta, że są to kontrakty
    budowlane. Spółka nie posiada jednak szczegółowej wiedzy w zakresie klasyfikacji
    wykonywanych przez Kontrahenta czynności, tj. czy Kontrahent nabywa Konstrukcje
    Stalowe od Spółki wraz z ich montażem celem wykonania usług wymienionych w poz. 2-48
    załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Wymagałoby to konkretnych informacji dot.
    zamówienia, na podstawie którego Kontrahent realizuje swoje świadczenie, klasyfikacji
    tego świadczenia itd.
    Jak wskazano powyżej istotą wykonywanego zlecenia jest wykonanie (produkcja), dostawa
    i montaż określonych konstrukcji stalowych w celu budowy łącznika komunikacyjnego
    oraz rozbudowy kompleksu hal magazynowych o halę magazynową w kompleksie
    centrum logistycznego. Dominująca czynnością jest „produkcja konstrukcji stalowych”,
    jednak należy podkreślić, że bez wykonania innych czynności, tj. projektu oraz montażu
    nie można by było wykonać prac objętych umową. Spółka jest producentem Konstrukcji
    Stalowych, które sprzedaje np. konstrukcje stalowe hali, łączniki itp. Prace projektowe
    oraz montaż Konstrukcji Stalowych na budowie są etapami koniecznymi, aby wykonać
    całkowicie warunki umowy, jednakże można je traktować jako pomocnicze. Prace
    projektowe, których efektem jest projekt warsztatowy są nieodzowne i konieczne, aby
    można było w ogóle rozpocząć wykonać konstrukcje stalowe na produkcji. Natomiast
    montaż Konstrukcji Stalowych na budowie powoduje, że wyrób zakupiony przez
    Kontrahenta będzie gotowy do dalszego wykorzystywania bez jego ingerencji w ten
    zakres. Tym samym Kontrahent powierzył Spółce cały proces produkcji Konstrukcji
    Stalowych będących przedmiotem umowy.
    Fakturowanie następuje co miesiąc, na podstawie wystawionego przez kontrahenta
    „protokołu przerobowego”, jednakże dopiero po wykonaniu prac projektowych,
    wyprodukowaniu części konstrukcji i jej zamontowaniu na budowie. Wszystkie usługi
    wynikające z umowy były fakturowane w jednej pozycji pod nazwą: „Wykonanie projektu
    warsztatowego. Wykonanie i montaż konstrukcji stalowej”.
    Zgodnie z zapisami umownymi wynagrodzenie za świadczenie ma charakter ryczałtowy,
    czyli wartość poszczególnych czynności jest zsumowana i stanowi jedną kwotę
    wynagrodzenia. W związku z powyższym strony uznały, że będą fakturowały na koniec
    miesiąca wszystkie prace, których efektem było zamontowanie określonej ilości
    Konstrukcji Stalowych na budowie oceniając ich zaawansowanie wskaźnikiem
    procentowym.
    Przykład nr 4
    Spółka jest wykonawcą konstrukcji stalowych oraz robót budowlanych w ramach realizacji
    różnych projektów budowlanych, w tym wykonuje roboty budowlane działając jako
    podwykonawca.
    W związku z realizowanym zadaniem spółka świadcząca usługi budowlane odpowiedzialna
    za wykonawstwo zleciła Spółce dostawę oraz montaż konstrukcji stalowej zejść do metra
    zabezpieczonej ppoż - zadaszenia wiat południowej oraz zachodniej. Prace obejmują
    wykonanie w należącej do Spółki Wytwórni Konstrukcji Stalowych słupów i belek

    dachowych wiaty zachodniej, kratownicy i tandemów wiaty południowej wraz z
    zabezpieczeniem ppoż. R30, a następnie ich zmontowanie na budowie siłami własnymi.
    Opisane wyżej prace powierzone zostały Spółce przez wykonawcę na podstawie
    pojedynczego zlecenia.
    Spółka jest producentem konstrukcji stalowych wykorzystanych do realizacji opisanych
    wyżej prac.
    Realizując przedmiotowe zamówienie, Spółka działa w kilku etapach:
        produkcji Konstrukcji Stalowych,
        dostawy wyprodukowanych elementów Konstrukcji Stalowych, oraz,
        montażu Konstrukcji Stalowych.
    Poszczególne czynności wchodzące w kolejne etapy zamówienia, to:
        przygotowanie projektu warsztatowego niezbędnego do prefabrykacji konstrukcji
        stalowej, - wykonanie konstrukcji stalowej na warsztacie,
        dokonanie dostawy na miejsce budowy kontrahenta,
        montaż konstrukcji stalowych.
    Jak zostało to już wskazane we wniosku o interpretację:
        Konstrukcje Stalowe mieszczą się w grupowaniu PKWiU: 25.11.23.0 - „Pozostałe
        konstrukcje i ich części; płyty pręty, kątowniki, kształtowniki itp. Z żeliwa, stali i
        aluminium”. W grupowaniu tym mieszczą się konstrukcje stalowe słupów i belek
        dachowych zachodniej kratownicy i tandemów wiaty wraz zabezpieczeniami p.poż.
        R.30.
        Montaż stalowych elementów słupów i belek dachowych wiaty zachodniej,
        kratownicy i tandemów wiaty, mieści się w grupowaniu PKWiU 43.99.50.0 „Roboty
        związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych”.
    Spółka posiada ogólną wiedzę na temat kontraktów Kontrahenta, że są to kontrakty
    budowlane. Spółka nie posiada jednak szczegółowej wiedzy w zakresie klasyfikacji
    wykonywanych przez Kontrahenta czynności tj. czy Kontrahent nabywa Konstrukcje
    Stalowe od Spółki wraz z ich montażem celem wykonania usług wymienionych w poz. 2-48
    załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Wymagałoby to konkretnych informacji dot.
    zamówienia, na podstawie którego Kontrahent realizuje swoje świadczenie, klasyfikacji
    tego świadczenia itd.
    Jak wskazano, istotą wykonywanego zlecenia jest wykonanie (produkcja), dostawa
    określonych konstrukcji stalowych, których celem zadaszenia wiaty południowej oraz
    zachodniej zejść ppoż. do metra. Są to zatem czynności wiodące w realizowanym
    świadczeniu. Konstrukcja Stalowa jest to towarem, którego wyprodukowanie wymaga
    specjalistycznej wiedzy, sprzętu i doświadczenia. Istotne jest, że Konstrukcje Stalowe
    dostarczane i montowane przez Spółkę są dopasowane do konkretnych potrzeb
    Kontrahentów. Mają one indywidualny charakter, a ich produkcja odbywa się w oparciu o
    dokumentację techniczną oraz wytyczne otrzymane od Kontrahentów
    W sytuacji takiej jak opisana w stanie faktycznym dostawa i montaż Konstrukcji Stalowych
    występują łącznie. Dla nabywcy bowiem niezbędny jest zarówno towar (sama
    konstrukcja), jak i prawidłowy jej montaż. Dla Kontrahenta ważne jest nie tylko samo
    objęcie Konstrukcji Stalowej we władanie, ale również odpowiednie jej zamontowanie, a w

    niektórych przypadkach przytwierdzenie i połączenie z innymi elementami obiektu
    budowlanego. Aby Konstrukcja Stalowa prawidłowo spełniała swoją funkcję niezbędny jest
    jej prawidłowy montaż.
    W opisanym stanie faktycznym dopiero połączenie dostawy Konstrukcji Stalowej i jej
    odpowiedniego zamontowania stanowi realizację celu gospodarczego przyświecającego
    Kontrahentowi. Dla Kontrahenta istotne jest bowiem, aby nabyć Konstrukcję Stalową o
    określonych parametrach, oraz aby została ona właściwie zamontowana. Czynności te
    rozpatrywane osobno nie miałyby dla Kontrahenta żadnego znaczenia. Sztuczne byłoby
    ich dzielenie, ponieważ dla Kontrahenta stanowią nierozerwalną całość. Celem
    ekonomicznym Kontrahenta jest nabycie towaru i jego właściwe zamontowanie. Powyższe
    dwa świadczenia nie mogą istnieć osobno.
    Zgodnie z zapisami zlecenia wynagrodzenie za świadczenie ma charakter ryczałtowy.
    Fakturowanie odbywa się na podstawie protokołu zaawansowania robót, fakturami
    częściowymi w jednej pozycji z opisem np. „Dostawa i montaż konstrukcji stalowej
    zabezpieczonej ppoż. - zadaszenie wiat południowej i zachodniej”, „Konstrukcja stalowa
    wiat”. Wynagrodzenie kalkulowane jest na podstawie wcześniej składanych ofert.
    Pytania
    1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym świadczenie polegające na
      produkcji, dostawie i montażu Konstrukcji Stalowych stanowi świadczenie złożone -
      dostawę towarów - a Spółka zobowiązana jest do wykazania podatku należnego w
      fakturze dokumentującej powyższe świadczenie, a co za tym idzie w omawianym
      stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie ma zastosowania procedura odwrotnego
      obciążenia, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT?
    2. W przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, iż stanowisko
      Spółki w zakresie pytania numer 1 jest nieprawidłowe, Spółka zwraca się z pytaniem,
      czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym świadczenie polegające na produkcji,
      dostawie i montażu Konstrukcji Stalowych stanowi świadczenie złożone - świadczenie
      usługi - a Spółka nie jest uprawniona do wykazania podatku należnego w fakturze
      dokumentującej powyższe świadczenie z uwagi na fakt, że do takiego świadczenia w
      całości ma zastosowania procedura odwrotnego obciążenia, o której mowa w art. 17
      ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1
    Zdaniem Spółki, świadczenie polegające na produkcji, dostawie i montażu Konstrukcji
    Stalowych stanowi świadczenie złożone - dostawę towarów - a Spółka zobowiązana jest do
    wykazania podatku należnego w fakturze dokumentującej powyższe świadczenie, a co za
    tym idzie w omawianym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie ma zastosowania
    procedura odwrotnego obciążenia, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT.
    Zgodnie z ustawą z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług
    oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2016 r., poz. 2024), od 1 stycznia 2017 r. zmianie
    uległy przepisy o odwrotnym obciążeniu w podatku VAT.
    Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne,
    jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające
    usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące
    warunki:
        usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest
        zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
        usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik
        VAT czynny.

    W poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy o VAT wymienione zostały m.in. (roboty związane
    ze wznoszeniem konstrukcji stalowych (43.99.50.0 PKWiU) oraz roboty szklarskie
    (43.34.20.0 PKWiU).
    Na podstawie dodanego do Ustawy o VAT art. 17 ust. 1h w przypadku usług wymienionych
    w poz. 2- 48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca
    świadczy te usługi jako podwykonawca.
    Zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie mają
    zastosowania powyższe przepisy o tzw. odwrotnym obciążeniu, ponieważ w świetle
    Ustawy o VAT Spółka nie świadczy usług na rzecz Kontrahentów, lecz dokonuje dostawy
    towarów.
    Kluczową kwestią w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy czynności wykonywane
    przez Spółkę na rzecz Kontrahentów stanowią dostawę towarów, czy też świadczenie
    usług.
    Jak wynika z otrzymanych przez Spółkę interpretacji statystycznych, Spółka dostarcza
    Kontrahentom towary (Konstrukcje Stalowe) mieszczące się w grupowaniu 25.11.23.0
    PKWiU oraz dokonuje ich montażu, która to czynność mieści się w grupowaniach
    43.99.50.0 lub 43.34.20.0. (a więc w grupowaniach wskazanych w poz. 45 i 36 załącznika nr
    14 do Ustawy o VAT). Czynności związane z montażem mogą również być klasyfikowane
    do innych grupowań PKWiU wskazanych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy o VAT.
    Analizując zatem osobno czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz Kontrahentów
    należałoby stwierdzić, że Spółka dokonuje dostawy Konstrukcji Stalowych oraz świadczy
    usługi objęte tzw. odwrotnym obciążeniem. W świetle przepisów o VAT taki wniosek byłby
    jednak nieprawidłowy, ponieważ wskazane czynności składają się na jedno świadczenie
    kompleksowe, które powinno zostać opodatkowane na jednolitych zasadach właściwych
    dla dostawy towarów.
    Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) każde
    świadczenie, co do zasady, powinno być traktowane dla celów podatku VAT odrębnie.
    Jeżeli jednak dwa lub więcej świadczeń tworzą jedną gospodarczą całość, a ich
    rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, wówczas należy je zakwalifikować - dla celów
    rozliczeń podatku VAT - jako jedno świadczenie złożone (kompleksowe). W takim
    przypadku całe świadczenie należy opodatkować na zasadach właściwych dla świadczenia
    głównego (dominującego).
    Zdaniem Spółki, czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz Kontrahentów stanowią
    świadczenie złożone (kompleksowe) opodatkowane VAT na jednolitych zasadach
    właściwych dla dostawy towarów (Konstrukcji Stalowych).
    Należy mieć na uwadze, że pojęcie świadczenia złożonego (kompleksowego) nie zostało
    zdefiniowane ani w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r.),
    ani w poprzedzającej ją Szóstej Dyrektywie Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie
    harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków
    obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa
    wymiaru podatku (Dz. U. UE. L z dnia 13 czerwca 1977 r.), ani w Ustawie o VAT. Dlatego
    też, analizując zagadnienie świadczeń złożonych, należy odwoływać się do orzecznictwa
    TSUE oraz sądów administracyjnych.
    W wyroku z 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 TSUE zauważył:
    „Jak wynika z ugruntowanego orzecznictwa ETS, w przypadku, gdy transakcja składa się z
    zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich
    jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej
    świadczenia odrębne, czy też o świadczenie jednolite, a po drugie, czy w tym ostatnim
    przypadku owo jednolite świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa

    towarów, czy jako świadczenie usług (wyrok ETS z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94
    Faaborg-Gelting Linien, wyrok ETS z dnia 25 lutego 1999 r w sprawie C-349/96 CPP, wyrok
    ETS z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank)”.
    W wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 TSUE stwierdził zaś, że:
    „jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co
    najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle
    związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze,
    którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.
    W ocenie Spółki, dostawa i montaż Konstrukcji Stalowych są ze sobą ściśle związane i
    dlatego świadczenia te powinny być traktowane w świetle przepisów o VAT jako jedno
    świadczenie kompleksowe. Ich rozdzielanie i odrębne opodatkowywanie nie
    odpowiadałoby celom nabywcy, a tym samym miałoby sztuczny charakter.
    Konstrukcja Stalowa jest towarem o dużym znaczeniu dla usług budowlanych
    świadczonych przez Kontrahentów. Częstokroć stanowi ona element, bez którego nie jest
    możliwe wzniesienie lub wyremontowanie danego obiektu budowlanego, a w niektórych
    przypadkach sama w sobie stanowi obiekt budowlany. Trzeba przy tym pamiętać, że jest
    to towar, którego wyprodukowanie wymaga specjalistycznej wiedzy, sprzętu i
    doświadczenia, a liczba podmiotów oferujących tego rodzaju towary nie jest znaczna.
    Istotne jest, że Konstrukcje Stalowe dostarczane i montowane przez Spółkę są
    dopasowane do konkretnych potrzeb Kontrahentów. Mają one indywidualny charakter, a
    ich produkcja odbywa się w oparciu o dokumentację techniczną oraz wytyczne otrzymane
    od Kontrahentów.
    W sytuacji takiej jak opisana w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dostawa i montaż
    Konstrukcji Stalowych występują łącznie. Dla nabywcy bowiem niezbędny jest zarówno
    towar (sama konstrukcja), jak i prawidłowy jej montaż. Dla Kontrahenta ważne jest nie
    tylko samo objęcie Konstrukcji Stalowej we władanie, ale również odpowiednie jej
    zamontowanie, a w niektórych przypadkach przytwierdzenie i połączenie z innymi
    elementami obiektu budowlanego. Ażeby bowiem Konstrukcja Stalowa prawidłowo
    spełniała swoją funkcję niezbędny jest jej prawidłowy montaż.
    W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dopiero połączenie dostawy
    Konstrukcji Stalowej i jej odpowiedniego zamontowania stanowi realizację celu
    gospodarczego przyświecającego Kontrahentowi. Dla Kontrahenta istotne jest bowiem,
    aby nabyć Konstrukcję Stalową o określonych parametrach, oraz aby została ona
    właściwie zamontowana. Czynności te rozpatrywane osobno nie miałyby dla Kontrahenta
    żadnego znaczenia. Sztuczne byłoby ich dzielenie, ponieważ dla Kontrahenta stanowią
    nierozerwalną całość. Celem ekonomicznym Kontrahenta jest nabycie towaru i jego
    właściwe zamontowanie. Powyższe dwa świadczenia nie mogą istnieć osobno.
    Podsumowując dotychczasowe rozważania, Spółka wskazuje, że jej zdaniem dostawa i
    montaż Konstrukcji Stalowych stanowią jedno świadczenie złożone, które powinno zostać
    opodatkowane VAT na jednolitych zasadach.
    Konieczne jest zatem ustalenie, które ze świadczeń wchodzących w skład powyższego
    świadczenia złożonego - dostawa towarów czy świadczenie usług - ma dominujący
    charakter.
    W wyroku z 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 TSUE
    wskazał, że:
    „W celu określenia, czy jedna transakcja złożona, taka jak będąca przedmiotem
    postępowania przed sądem krajowym, powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa
    towarów, czy jako świadczenie usług, należy zidentyfikować jej elementy dominujące. Z
    orzecznictwa Trybunału wynika, że w przypadku jednej, złożonej transakcji, dane

    świadczenie musi być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie
    stanowi dla klientów celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu
    skorzystaniu ze świadczenia głównego”.
    Zdaniem Spółki, w analizowanym przypadku świadczeniem dominującym jest dostawa
    towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT.
    Dla Kontrahenta kluczowym elementem nabywanego świadczenia jest towar - Konstrukcja
    Stalowa. Jej odpowiednie zamontowanie, jakkolwiek bardzo ważne, stanowi jedynie
    środek, który ma na celu prawidłowe wykorzystanie towaru. Kluczowym i końcowym
    efektem świadczenia Spółki jest dostawa towaru. Montaż ma więc znaczenie pomocnicze i
    wtórne względem samej dostawy.
    Na potwierdzenie stanowiska prezentowanego przez Spółkę wskazać można następujące
    interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wydane w
    podobnych stanach faktycznych:
    - w interpretacji indywidulanej z dnia 14 czerwca 2017 r. (nr 0112-KDIL1-
      3.4012.122.2017.1.JNA) uznano, że:
    „Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zobowiązał się wykonać na terenie budowy
    budynku produkcyjno-magazynowego z częścią biurową wraz z infrastrukturą techniczną,
    jak wynika z załącznika do zawartej umowy, kompletne zaprojektowanie i wykonanie,
    dostawę i montaż konstrukcji, urządzeń i elementów dla potrzeb technologii.
    Wnioskodawca wykonuje czynności, o których mowa powyżej w charakterze
    podwykonawcy (na zlecenie głównego wykonawcy) (...) realizowane przez Wnioskodawcę
    czynności z tytułu zawarcia umowy obejmującej kompletne zaprojektowanie, wykonanie,
    dostawę i montaż konstrukcji, urządzeń oraz elementów dla potrzeb technologii nie są
    objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy,
    ponieważ stanowią dostawę towaru. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od
    towarów i usług zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT na zasadach ogólnych i
    odprowadzenia go do urzędu skarbowego.”
    - w interpretacji indywidulanej z dnia 9 grudnia 2014 r. (nr IBPP1/443-846/14/BM)
      stwierdzono, iż:
    „usługi montażu konstrukcji stalowych realizowane na podstawie jednego zamówienia
    /umowy w związku ze sprzedażą towarów - konstrukcji stalowych (stanowiące element
    transakcji dostawy towaru) zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towaru
    i powinny być opodatkowane na zasadach właściwych dla dostawy towaru według stawki
    podatkowej właściwej dla tego towaru. W rezultacie, w omawianym przypadku mamy do
    czynienia z jednym przedmiotem opodatkowania - jedną czynnością, tj. dostawą towarów
    (konstrukcji stalowych). Podstawą opodatkowania z tytułu tej czynności jest łączną
    wartość dostawy towarów wraz z usługą montażu konstrukcji stalowych”.
    Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach
    indywidualnych z dnia 28 czerwca 2017 r. (nr 0112-KDIL1-2.4012.91.2017.3.JO i 0112-
    KDIL1-2.4012.229.2017.1.JO). Organ wskazał, że gdy przedmiotem umowy jest dostawa
    konstrukcji stalowych oraz ich montaż, przy czym elementem dominującym jest dostawa
    towaru, to tym samym nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy
    o VAT. W takiej sytuacji należy, zdaniem organu, przyjąć zasady opodatkowania VAT
    właściwe dla kompleksowego świadczenia polegającego na dostawie towaru, tj.
    Konstrukcji Stalowej.
    Rozważania zawarte w powyższych interpretacjach mają zastosowanie do stanu
    faktycznego i zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku. Wszystkie opisane
    czynności związane z dostawą towarów (Konstrukcji Stalowych) są ze sobą ściśle związane
    przy czym przeważające znaczenie ma dla Kontrahentów dostawa Konstrukcji Stalowych,
    a nie ich montaż.

    Istotna w niniejszej sprawie jest również okoliczność, że Spółka jest producentem
    Konstrukcji Stalowych. Dla Kontrahenta ważne jest otrzymanie towaru o określonych
    (często nietypowych) parametrach, a Spółka produkuje i dostarcza taki towar. Kontrahent
    nie bierze udziału w procesie produkcji Konstrukcji Stalowych, w szczególności produkcja
    nie stanowi pracy na materiałach powierzonych, lecz na materiałach stanowiących
    własność Spółki. Do momentu wydania i zamontowania Konstrukcji Stalowych, są więc
    one własnością Spółki. Świadczenie polegające na wykonaniu Konstrukcji Stalowej „na
    wymiar”, jej dostawie i montażu należy zatem zakwalifikować jako świadczenie złożone,
    którego przeważającym (zasadniczym) elementem jest dostawa towaru. Spółka wytwarza
    Konstrukcje Stalowe i przekazuje je Kontrahentom. Czynność montażu służy jedynie
    prawidłowemu wykorzystaniu samego towaru, który został uprzednio wyprodukowany i
    dostarczony przez Spółkę.
    Bez znaczenia jest również ewentualne wyodrębnienie w ofercie lub kosztorysie
    dołączonym do umowy kosztu dostawy i montażu. Wskazane czynności tworzą bowiem
    obiektywnie jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby
    charakter sztuczny. Trzeba mieć na uwadze, że ustalenia stron co do odrębnej wyceny
    poszczególnych świadczeń wykonywanych przez podatnika nie przesądzają o zasadach
    opodatkowania VAT tych świadczeń. Tym bardziej kiedy ostateczna cena świadczenia
    obejmuje łącznie dostawę oraz czynności z zakresu montażu konstrukcji.
    O tym, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, czy z kilkoma odrębnymi nie
    decyduje formuła płatności, lecz powiązanie gospodarcze świadczeń oraz ich przydatność
    dla nabywcy. Zdaniem Spółki, dostawa i montaż Konstrukcji Stalowych stanowią ściśle
    związane ze sobą świadczenia, które powinny być traktowane jako świadczenie
    kompleksowe - dostawa towaru. Ustanowienie jednego wynagrodzenia w przypadku, gdy
    w kosztorysie prac wyodrębnione są dwa lub więcej świadczeń nie czyni z nich odrębnych
    świadczeń, które opodatkowane są na różnych zasadach. Za powyższym poglądem
    przemawia utrwalona linia orzecznicza sądów administracyjnych, zgodnie z którą nie ma
    znaczenia stosunek cywilnoprawny łączący strony, tzn. w jaki sposób strony się umówiły
    na rozliczenie transakcji. W szczególności umowa łącząca strony nie może decydować o
    zasadach opodatkowania VAT danej transakcji (dotyczy to m.in. wysokości stawki podatku,
    jak również ew. zastosowania procedury odwrotnego obciążenia). Niezależnie bowiem od
    tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o zasadach opodatkowania decyduje
    faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże skutki podatkowe (tak np. Naczelny Sąd
    Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2008 r. sygn. akt: I FSK 264/07 oraz w wyroku z 14
    maja 2008 r. sygn. akt: I FSK 685/07).
    Akceptacja stanowiska zgodnie, z którym sposób kalkulacji wynagrodzenia, tj. odrębna
    wycena w kosztorysie dostawy i montażu skutkuje kwalifikacją transakcji jako dwóch
    osobnych czynności (dostawy i usługi) prowadziłaby do stwierdzenia, że strony umowy,
    mocą jej postanowień mogą dowolnie ustalać zasady opodatkowania VAT świadczonych
    czynności. Takie stanowisko byłoby nieuprawnione, bowiem zasady opodatkowania
    podatkiem VAT mają charakter obiektywny i wynikają z przepisów ustawy, a nie z zapisów
    umów. Oczywiście zapisy umowy należy traktować jako wskazówkę przy ocenie, czy w
    danej sprawie występuje świadczenie kompleksowe, jednak nie należy przyznawać im w
    tym zakresie charakteru decydującego.
    Innymi słowy, odrębna wycena dostawy towaru i świadczenia usługi stanowiących łącznie
    świadczenie kompleksowe nie pozbawia tego świadczenia cech „kompleksowości”. Za
    powyższym poglądem przemawia utrwalona linia TSUE. Tytułem przykładu, wskazać
    można następujące orzeczenia:
    - w wyroku TSUE z 27 października 2005 r. (sygn. C-41/04) zauważono, że:
    „Uwypuklona w pytaniu okoliczność, że w umowie zostały przewidziane dwie odrębne
    ceny za dostarczenie oprogramowania bazowego i za jego przystosowanie nie jest sama w
    sobie decydująca. Okoliczność ta nie przeczy bowiem ani obiektywnemu ścisłemu

    związkowi, który został właśnie wskazany w odniesieniu do owej dostawy i
    przystosowania, ani ich przynależności do jednolitej transakcji gospodarczej”,
    - w wyroku z dnia 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09, TSUE wskazał, że:
    „(...) okoliczność, że zafakturowana została jedna cena lub że umowa przewiduje odrębne
    ceny, nie ma decydującego znaczenia przy określaniu, czy w danym przypadku występuje
    kilka odrębnych i niezależnych czynności, czy też jedna czynność pod względem
    gospodarczym (akapit 29)”.
    - wyroku z dnia 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11 TSUE stwierdził, że:
    „(...) sposoby fakturowania i taryfikacji mogą dostarczać wskazówek w odniesieniu do
    jednolitego charakteru świadczenia (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 31).
    Zatem oddzielne fakturowanie, jak również odrębna taryfikacja świadczeń przemawiają za
    istnieniem niezależnych świadczeń, jednakże nie przybierają przy tym rozstrzygającego
    znaczenia (zob. podobnie ww. postanowienie w sprawie Purple Parking i Airparks Services,
    pkt 34 i przytoczone tam orzecznictwo)”.
    Co więcej, również z powołanej wyżej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z 28 czerwca 2017 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.91.2017.3.JO wynika, że
    wyszczególnienie wynagrodzenia za dostawę i montaż nie sprzeciwia się uznaniu, iż
    transakcja stanowi świadczenie kompleksowe (w tym przypadku dostawę towarów)
    opodatkowane na jednolitych zasadach. W przedmiotowym stanie faktycznym i zdarzeniu
    przyszłym nie tyle dochodzi do ustalenia odrębnego wynagrodzenia za dostawę i za
    montaż, lecz jedynie w kosztorysie następuje kalkulacja części składowych jednego
    wynagrodzenia - oznacza to, że w analizowanym przypadku tym bardziej nie występują
    dwa odrębne świadczenia, ale jedno świadczenie kompleksowe.
    Podsumowując, zdaniem Spółki, świadczenie polegające na produkcji, dostawie i montażu
    Konstrukcji Stalowych stanowi świadczenie złożone - dostawę towarów - a Spółka
    zobowiązana jest do wykazania podatku należnego w fakturze dokumentującej powyższe
    świadczenie, a co za tym idzie w omawianym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie
    ma zastosowania procedura odwrotnego obciążenia, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8
    Ustawy o VAT.
    Ad 2
    W przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, iż stanowisko Spółki
    w zakresie pytania numer 1 jest nieprawidłowe, należałoby stwierdzić, że świadczenie
    polegające na produkcji, dostawie i montażu Konstrukcji Stalowych powinno zostać
    zakwalifikowane jako świadczenie złożone - świadczenie usługi - a co za tym idzie, że
    Spółka nie jest uprawniona do wykazania podatku należnego w fakturze dokumentującej
    powyższe świadczenie z uwagi na fakt, że do takiego świadczenia w całości zastosowanie
    znajduje procedura odwrotnego obciążenia, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o
    VAT.
    Zdaniem Spółki, o ile dokonywana przez nią dostawa Konstrukcji Stalowych wraz z
    montażem nie zostałaby uznana za kompleksową dostawę towarów, należałoby wówczas
    uznać, że czynność ta stanowi kompleksowe świadczenie usług w świetle przepisów o VAT.
    Innymi słowy, należałoby uznać, że Spółka dokonuje świadczenia usług, o którym mowa w
    art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.
    Jak wskazano we własnym stanowisku dotyczącym pytania nr 1, Spółka twierdzi, że
    dostawa i montaż Konstrukcji Stalowych stanowią jednolite świadczenie dla celów VAT, a
    ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Dla Kontrahenta celem gospodarczym
    transakcji nie jest bowiem nabycie jednego z dwóch powyższych świadczeń, ale tylko ich
    „kompletu” - tylko wówczas (w przypadku dostawy połączonej z montażem) Kontrahent
    ma możliwość zamierzonego wykorzystania Konstrukcji Stalowych w wykonywanych przez
    siebie pracach budowlanych.

    W bogatym orzecznictwie TSUE oraz sądów administracyjnych dotyczącym świadczeń
    złożonych, wskazać można orzeczenia przemawiające za dominującym charakterem
    świadczenia usług względem dostawy towarów w podobnych przypadkach.
    Tytułem przykładu, w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2013 r.
    sygn. I FPS 2/13 uznano, że świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu,
    dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami
    konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową stanowi
    kompleksowe świadczenie usług w rozumieniu przepisów o VAT. NSA stwierdził, że: „jeśli
    czynności te polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w
    sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego
    części trwałą zabudowę meblową to mają one charakter usługi. Elementem dominującym
    jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego
    lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli
    wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale
    związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak
    jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części. Wykonane na
    wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami
    konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w
    przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich
    utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie moją żadnego
    trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią (...) W omawianym wypadku
    nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu
    budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które
    przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu
    budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję
    użytkową".
    Wywody zawarte w powyższej uchwale w dużej mierze mogłyby znaleźć zastosowanie do
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku. Wypada dodać
    jednak, że do przedmiotowej uchwały NSA zgłoszono zdanie odrębne, w którym zajęto
    stanowisko, że analizowane świadczenie powinno być kwalifikowane w całości jako
    dostawa towarów, a nie świadczenie usługi. Trzeba przy tym podkreślić, że ani w uchwale,
    ani w zdaniu odrębnym nie kwestionowano, że omawiane świadczenie ma charakter
    kompleksowy i powinno być opodatkowane na jednolitych zasadach. Kontrowersje
    wzbudzało jedynie, czy świadczenie to należy uznać za dostawę towarów, czy świadczenie
    usług.
    W ocenie Spółki, podobny przypadek ma miejsce w opisanym w niniejszym wniosku stanie
    faktycznym i zdarzeniu przyszłym: nie powinno być wątpliwości, że dostawa Konstrukcji
    Stalowych wraz z ich montażem stanowi świadczenie kompleksowe, a do rozstrzygnięcia
    pozostaje jedynie, czy owo świadczenie jest w całości dostawą towaru, czy świadczeniem
    usługi.
    Innym rozstrzygnięciem, które może przemawiać za kwalifikacją analizowanej transakcji
    jako kompleksowej usługi jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w
    Poznaniu z 27 lutego 2017 r. nr 3063-ILPP2-1.4512.239.2016.2.AWA dotycząca dostawy
    saun wraz z ich montażem i uruchomieniem. Organ stwierdził w powyższej interpretacji,
    że opisane świadczenie ma charakter kompleksowy, a elementem przeważającym jest
    świadczenie usługi: „przedstawione przez Wnioskodawcę czynności polegające na
    dostawie i montażu kabin saun oraz urządzeń do saun, wanien SPA i łaźni parowych wraz
    z ich uruchomieniem, należy uznać za kompleksową usługę, przedmiotem której jest
    montaż i uruchomienie saun, wanien SPA i łaźni parowych, a nie dostawa poszczególnych
    materiałów budowlanych i instalacyjnych, czy też zbiór wyodrębnionych w jej ramach
    usług”.
    W przypadku przyjęcia, że wykonywane przez Spółkę świadczenia składające się z dostawy
    i montażu Konstrukcji Stalowych stanowią świadczenie kompleksowe - świadczenie usługi

    - należałoby stwierdzić, że Spółka nie jest uprawniona do wykazywania podatku VAT w
    fakturach dokumentujących ich wykonanie. „Cząstkowa” usługa wchodząca w zakres takiej
    usługi kompleksowej, decydująca o zasadach opodatkowania VAT całego świadczenia
    złożonego jest bowiem usługą mieszczącą się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy o
    VAT, a więc usługą opodatkowaną zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia. Z
    tego powodu, to nabywca usługi - a nie Spółka - jest zobowiązany do wykazania i
    rozliczenia podatku z tego tytułu.
    Podsumowując, w przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, iż
    stanowisko Spółki w zakresie pytania numer 1 jest nieprawidłowe, należałoby stwierdzić,
    że świadczenie polegające na produkcji, dostawie i montażu Konstrukcji Stalowych
    powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie złożone - świadczenie usługi - a co za
    tym idzie, że Spółka nie jest uprawniona do wykazania podatku należnego w fakturze
    dokumentującej powyższe świadczenie z uwagi na fakt, że do takiego świadczenia w
    całości zastosowanie znajduje procedura odwrotnego obciążenia, o której mowa w art. 17
    ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT.
    Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 10 listopada 2017 r. wydałem do Państwa wniosku z 5
    września 2017 r. w zakresie rozliczenia wykonywanych przez Spółkę świadczeń z
    zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia, postanowienie o pozostawieniu
    wniosku bez rozpatrzenia znak 0114-KDIP1-2.4012.459.2017.2.KT.
    Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia doręczono Państwu 10
    listopada 2017 r.
    17 listopada 2017 r. wnieśli Państwo zażalenie na to postanowienie (data wpływu 22
    listopada 2017 r.).
    W odpowiedzi na powyższe zażalenie, 18 stycznia 2018 r. wydałem postanowienie
    utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie nr 0114-KDIP1-2.4012.459.2017.3.KT.EK.
    Skarga na interpretację indywidualną
    21 lutego 2018 r. wnieśli Państwo skargę na postanowienie do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie, który wpłynął do mnie 23 lutego 2018 r.
    Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 30 listopada 2018 r. sygn. akt III
    SA/Wa 869/18 uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 listopada 2017 r. nr 0114-KDIP1-
    2.4012.459.2017.2.KT.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 24 stycznia 2024 r. sygn. akt I FSK 1210/21
    oddalił skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił zaskarżone postanowienie stał się prawomocny od 24 stycznia 2025 r.
    Odpis prawomocnego wyroku WSA wraz z aktami sprawy wpłynął 21 maja 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.

    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Naczelny Sąd Administracyjny
        w ww. wyrokach;
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej -
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie
        zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do wykonywanych przez Spółkę
        świadczeń związanych z dostawą i montażem konstrukcji stalowych jest
        nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu, czy opodatkowanie danej czynności
    powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, istotne jest
    prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Jak bowiem wynika z art. 5a ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze
    zm.), zwanej dalej ustawą, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których
    mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o
    statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych
    towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie
    powołują symbole statystyczne.
    Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na informacjach
    wynikających z przedstawionego we wniosku opisu sprawy, tj. na klasyfikacji podanej
    przez Wnioskodawcę.
    Zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w
    załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie
    Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu
    do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy).
    Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje
    niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj.
    informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i
    przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.
    Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu
    opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem
    wykonywanych czynności. Natomiast tut. Organ nie jest uprawniony do
    przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania
    klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego
    grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww.
    ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
    na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację
    przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą
    interpretację wydano w oparciu o informację, że przedmiotowy wniosek dotyczy usług
    wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Według art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7.
    Zgodnie z art. 5a ww. ustawy:
      Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5,
      wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce
      publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub
      usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują
      symbole statystyczne.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy:
      Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w
      załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
      a) usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest
      zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
      b) usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako
      podatnik VAT czynny.
    Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy:
      W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis
      ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.
    Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48)
    zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług
    (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia
    tych usług przez podwykonawców. Zatem tylko te konkretne usługi, sklasyfikowane pod
    danym PKWiU, wymagają rozliczenia podatku na zasadzie odwrotnego obciążenia. Wykaz
    ten obejmuje m.in. „Roboty związane z wznoszeniem konstrukcji stalowych”
    sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 43.99.50.0 (poz. 45 załącznika) oraz „Roboty
    szklarskie” pod symbolem PKWiU 43.34.20.0 (poz. 36 załącznika).
    Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy
    wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na

    podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do
    ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż
    nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest
    podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym,
    stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy, mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca
    świadczy usługi jako podwykonawca.
    Tym samym, nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy,
    świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenie podatku VAT z
    tytułu tego nabycia. Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie
    wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę
    (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu według zasad
    ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę, natomiast inwestor otrzymuje
    fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT. W przypadku,
    wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą
    swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas
    zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego
    obciążenia.
    Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia
    podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca”
    wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z
    wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka
    Polskiego PWN podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie
    głównego wykonawcy”.
    Jak wynika z opisu sprawy Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku
    VAT, prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie robót budowlanych i
    produkcji konstrukcji stalowych. Wniosek dotyczy przypadków gdzie Spółka występuje
    jako podwykonawca zawierający z głównym wykonawcą (Kontrahentem) umowy
    dotyczące produkcji, dostawy i montażu różnego rodzaju konstrukcji stalowych.
    Kontrahenci na rzecz których Spółka wykonuje świadczenie będące przedmiotem
    zapytania również są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.
    Przykład nr 1 na zlecenie Kontrahenta odpowiedzialnego za wykonawstwo Spółka
    realizuje roboty budowlane w zakresie przebudowy wejścia do stacji metra. Kontrahent
    zlecił Spółce jako podwykonawcy, łącznie dostawę i montaż: balustrad ze stali
    nierdzewnej, podchwytów ze stali nierdzewnej, odbojów ze stali nierdzewnej, podstawy
    pod słup z pokrywą ze stali kwasoodpornej, ścian szklanych, zadaszenia szklanego. Istotą
    wykonywana zlecenia jest wykonanie (produkcja), dostawa określonych konstrukcji
    stalowych, których celem jest przebudowa wejścia do metra. Kontrahent przekazuje
    Spółce niezbędne dane i dokumenty (dokumentację techniczną, wytyczne), z których
    wynika jakie parametry ma mieć Konstrukcja stalowa. Realizując przedmiotowe
    zamówienie, Spółka działa w kilku etapach produkuje Konstrukcje Stalowe, dokonuje
    dostawy wyprodukowanych elementów Konstrukcji Stalowych, montuje Konstrukcje
    Stalowe i zamówienia a następnie montuje ściany szklane. Poszczególne czynności
    wchodzące w kolejne etapy zamówienia, to przygotowanie projektu warsztatowego
    niezbędnego do prefabrykacji konstrukcji stalowej, - wykonanie konstrukcji stalowej na
    warsztacie, dokonanie dostawy na miejsce budowy kontrahenta, montaż konstrukcji
    stalowych, zlecenie wykonania i dostawy tafli szklanych zadaszenia, montaż elementów
    szklanych. Spółka wskazała, że Konstrukcje Stalowe mieszczą się w grupowaniu PKWiU:
    25.11.23.0 - „Pozostałe konstrukcje i ich części; płyty pręty, kątowniki, kształtowniki itp. Z
    żeliwa, stali i aluminium”. Z kolei w grupowaniu tym mieszczą się balustrady ze stali
    nierdzewnej, pochwyty ze stali nierdzewnej, odboje ze stali nierdzewnej, konstrukcje
    podstawy pod słup z pokrywą ze stali kwasoodpornej. Montaż balustrad, pochwytów,
    odbojów ze stali nierdzewnej, montaż konstrukcji stalowych zadaszenia, montaż
    konstrukcji stalowych z wypełnieniem ze szkła, mieszczą się w grupowaniu PKWiU

    43.99.50.0 „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych”. Szklenie konstrukcji
    zadaszeń i ścian, wykonanie ścian całoszklanych mieści się w grupowaniu PKWiU
    43.34.20.0 „Roboty szklarskie”.
    Przykład nr 2 w związku z realizowanym kontraktem spółka świadcząca usługi budowlane
    odpowiedzialna za wykonawstwo zleciła Spółce dostawę i montaż głowic z blachy S355 na
    słupach stalowych. Blachy oraz dwuteowniki, z których powstały głowice, wykonane
    zostały w należącej do Spółki Wytwórni Konstrukcji Stalowych, a następnie na budowie
    głowice zostają przyspawane do słupów stalowych. Prace spawalnicze są wykonywane
    siłami własnymi Spółki. Istotą wykonywanego zlecenia jest wykonanie (produkcja),
    dostawa określonych konstrukcji stalowych (głowic z blachy S355 na słupach stalowych na
    poziomie rusztu belkowego). Opisane wyżej prace powierzone zostały Spółce przez
    wykonawcę na podstawie pojedynczego zlecenia. Spółka jest producentem konstrukcji
    stalowych wykorzystanych do realizacji opisanych wyżej prac. Realizując przedmiotowe
    zamówienie, Spółka działa w kilku etapach produkcje Konstrukcje Stalowe, dokonuje
    dostawy wyprodukowanych elementów Konstrukcji Stalowych, a następnie montuje
    Konstrukcje Stalowe. Realizowana na podstawie przedmiotowej umowy dostawa i montaż
    polega na wytworzeniu w wytwórni konstrukcji stalowych Spółki blach oraz
    dwuteowników, z których powstały głowice, które następnie zostały przyspawane do
    słupów stalowych na budowie. Poszczególne czynności wchodzące w kolejne etapy
    zamówienia, to przygotowanie projektu warsztatowego niezbędnego do prefabrykacji
    konstrukcji stalowej, wykonanie konstrukcji stalowej na warsztacie, dokonanie dostawy na
    miejsce budowy kontrahenta oraz montaż konstrukcji stalowych. Spółka wskazała, że
    konstrukcje Stalowe mieszczą się w grupowaniu PKWiU: 25.11.23.0 - „Pozostałe
    konstrukcje i ich części; płyty pręty, kątowniki, kształtowniki itp. Z żeliwa, stali i
    aluminium”. W grupowaniu tym mieszczą się konstrukcje stalowe głowic do słupów na
    poziomie rusztowania belkowego. Natomiast montaż głowic z blachy stalowej na słupach
    rusztu belkowego Spółka klasyfikuje w grupowaniu PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze
    wznoszeniem konstrukcji stalowych”.
    Przykład nr 3 w związku z realizowanym zadaniem inwestycyjnym tj. budową łącznika
    komunikacyjnego oraz rozbudową kompleksu hal magazynowych o halę magazynową w
    kompleksie centrum logistycznego, Spółka zobowiązał się do realizacji następujących prac
    i robót:
        wykonanie projektu wykonawczo-warsztatowego całości konstrukcji stalowej z
        zabezpieczeniami antykorozyjnymi: konstrukcji głównej dachu (dźwigary i podciągi
        kratowe), konstrukcja II-go rzędnej, podkonstrukcji, stężeń, belek oczepowych,
        wymiarów dachów, stężeń, stężeń stalowych konstrukcji żelbetowej w ilości 1 tony,
        płatwi, tężników, attyk, drabin, schodów stalowych (1 szt.), daszków, ryglówek
        okiennych, bramowych i innych elementów niezbędnych do wykonania otworów w
        istniejących halach, podkonstrukcji pod ściany (panele), podkonstrukcji pod
        centrale wentylacyjne i inne urządzenia na dachu (z pomostem obsługowym z krat i
        ewentualną balustradą), podkonstrukcji pod żaluzje w wiacie (bez żaluzji), okuć
        posadzek, balustrad na ścianie oporowej. Przez pojęcie konstrukcji stalowej
        (rozumie się całość konstrukcji stalowej (bez blach, poszycia dachu) niezbędnej do
        realizacji całości projektów nowoprojektowanej hali, łączników, wiaty między
        łącznikami oraz obiektami istniejącymi. W zakres prac wchodzi również
        sprawowanie nadzoru autorskiego,
        kompleksowe wyprodukowanie elementów konstrukcji stalowej wykonanie powłok
        antykorozyjnych w systemie malarskim odpowiednim dla środowiska korozyjności

        o kategorii C3 (dla elementów zewnętrznych - ocynk ogniowy), dostarczanie na plac
        budowy, montaż konstrukcji stalowej: konstrukcji głównej dachu (dźwigary i
        podciągi kratowe), konstr. Il-go rzędnej, podkonstrukcji, stężeń, belek oczepowych,
        wymianów dachów, stężeń, stężeń stalowych kontr, żelbetowej w ilości do 1 tony,
        płatwi, tężników, attyk, drabin, schodów stalowych (1 szt.), daszków, ryglówek
        okiennych, bramowych i innych elementów niezbędnych do wykonania nowych
        otworów w istniejących halach, podkonstrukcji pod ściany (panele), podkonstrukcji
        pod centrale wentylacyjne i inne urządzenia na dachu (z pomostem obsługowym z
        krat i ewentualną balustradą), podkonstrukcji pod żaluzje w wiacie (bez żaluzji),
        okuć posadzek, balustrad w ścianie oporowej, bez blach poszycia dachu, wykonanie
        naprawy powłok antykorozyjnych po montażu. Po stronie Spółki kompleksowa
        dostawa robocizny, materiału i sprzętu niezbędnego do prawidłowego i
        bezpiecznego wykonania zakresu prac. W zakres prac wchodzi wykonanie
        podlewek pomiędzy konstrukcją stalową a elementami betonowymi/żelbetowymi,
        dostawa elementów złączonych w tym podkładek i śrub, kotew, dostawa i montaż
        niezbędnych elementów kotwiących (mechanicznych i chemicznych), dostaw i
        montaż blach niwelacyjnych. W zakres prac wchodzi demontaż daszków na
        istniejących obiektach będących w obrysie nowoprojektowanych obiektów,
        dostawę i montaż blach w regałach będących przegrodą dymowo-ogniową w
        istniejących regałach magazynowych hali. Blachy te będą zamontowane pod/nad
        kartkami Wema. W zakresie prac demontaż krat Wema, montaż blach z ich
        zamocowaniem (z dostawą łączników) i ponowny montaż krat (dopuszcza się
        zmianę technologii montażu blach - po wcześniejszym uzgodnieniu z
        Zamawiającym). Wykonane blaszane powierzchnie muszą być równe, szczelne (bez
        zwisu) i odpowiadać warunkom umownym (maksymalna szczelina pomiędzy
        arkuszami do 30 cm),
        wykonanie projektu podwykonawczego ułożenia blach na (w) regałach
        magazynowych zlokalizowanych w istniejącej hali (założenie projektowe i
        wykonawcze: montaż blachy płaskiej pod/nad półkami regałowymi (pod/nad
        kratkami Wema - blacha ocynkowana płaska gr. min. 0,7 mm, maksymalna
        szczelina pomiędzy arkuszami do 30 cm). Uzgodnienie projektu z Zamawiającym i
        Inwestorem. Ułożenie i sposób montaży musi być uzgodnione z wykonawcą
        instalacji tryskaczowej.
    Przed rozpoczęciem prac Spółka jest zobowiązana dostarczyć projekt montażu, podpisany
    przez Projektanta konstrukcji stalowej i kierownika robót/montażu. Opisane wyżej prace
    Spółka realizuje na podstawie zawartej z kontrahentem umowy o roboty budowlane.
    Spółka jest producentem konstrukcji stalowych wykorzystanych do realizacji opisanych
    wyżej prac. Realizując przedmiotowe zamówienie, Spółka działa w kilku etapach: produkcji
    Konstrukcji Stalowych, dostawy wyprodukowanych elementów Konstrukcji Stalowych,
    montażu Konstrukcji Stalowych.
    Poszczególne czynności wchodzące w kolejne etapy zamówienia, to wykonanie projektu
    wykonawczo-warsztatowego całości Konstrukcji Stalowej z zabezpieczeniami
    antykorozyjnymi, wykonanie Konstrukcji Stalowej na warsztacie, dokonanie dostawy na
    miejsce budowy kontrahenta, montaż konstrukcji stalowych, wykonanie projektu

    podwykonawczego ułożenia blach na (w) regałach magazynowych zlokalizowanych w
    istniejącej hali. Spółka wskazała, że konstrukcje Stalowe mieszczą się w grupowaniu
    PKWiU: 25.11.23.0 - „Pozostałe konstrukcje i ich części; płyty pręty, kątowniki, kształtowniki
    itp. Z żeliwa, stali i aluminium”. W grupowaniu tym mieści się wykonanie projektu oraz
    produkcja stalowych elementów konstrukcji łącznika komunikacyjnego, hali magazynowej
    tj. dźwigarów, podciągów kratowych, podkonstrukcji, słupów, stężeń, belek oczepowych,
    płatwi, tężników, attyk, drabin, schodów itp., zapieczenie ich powłokami antykorozyjnymi.
    Natomiast montaż stalowych elementów konstrukcji hali, zadaszenia łącznika
    komunikacyjnego, mieści się w grupowaniu PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze
    wznoszeniem konstrukcji stalowych”.
    Istotą wykonywanego zlecenia jest wykonanie (produkcja), dostawa i montaż określonych
    konstrukcji stalowych w celu budowy łącznika komunikacyjnego oraz rozbudowy
    kompleksu hal magazynowych o halę magazynową w kompleksie centrum logistycznego.
    Dominująca czynnością jest „produkcja konstrukcji stalowych”, jednak należy podkreślić,
    że bez wykonania innych czynności, tj. projektu oraz montażu nie można by było wykonać
    prac objętych umową. Spółka jest producentem Konstrukcji Stalowych, które sprzedaje
    np. konstrukcje stalowe hali, łączniki itp. Prace projektowe oraz montaż Konstrukcji
    Stalowych na budowie są etapami koniecznymi, aby wykonać całkowicie warunki umowy,
    jednakże można je traktować jako pomocnicze. Prace projektowe, których efektem jest
    projekt warsztatowy są nieodzowne i konieczne, aby można było w ogóle rozpocząć
    wykonać konstrukcje stalowe na produkcji. Natomiast montaż Konstrukcji Stalowych na
    budowie powoduje, że wyrób zakupiony przez Kontrahenta będzie gotowy do dalszego
    wykorzystywania bez jego ingerencji w ten zakres. Tym samym Kontrahent powierzył
    Spółce cały proces produkcji Konstrukcji Stalowych będących przedmiotem umowy.
    Fakturowanie następuje co miesiąc, na podstawie wystawionego przez kontrahenta
    „protokołu przerobowego”, jednakże dopiero po wykonaniu prac projektowych,
    wyprodukowaniu części konstrukcji i jej zamontowaniu na budowie. Wszystkie usługi
    wynikające z umowy były fakturowane w jednej pozycji pod nazwą: „Wykonanie projektu
    warsztatowego. Wykonanie i montaż konstrukcji stalowej”.
    Zgodnie z zapisami umownymi wynagrodzenie za świadczenie ma charakter ryczałtowy,
    czyli wartość poszczególnych czynności jest zsumowana i stanowi jedną kwotę
    wynagrodzenia. W związku z powyższym strony uznały, że będą fakturowały na koniec
    miesiąca wszystkie prace, których efektem było zamontowanie określonej ilości
    Konstrukcji Stalowych na budowie oceniając ich zaawansowanie wskaźnikiem
    procentowym.
    Przykład nr 4 Kontrahent świadczący usługi budowlane odpowiedzialny za wykonawstwo
    zlecił Spółce dostawę oraz montaż konstrukcji stalowej zejść do metra zabezpieczonego
    ppoż - zadaszenia wiat południowej oraz zachodniej. Spółka będzie wykonywała
    przedmiotowe prace jako podwykonawca na rzecz Kontrahenta. Prace obejmują
    wykonanie w należącej do Spółki wytwórni konstrukcji stalowych słupów i belek
    dachowych wiaty zachodniej, kratownicy, tandemów wiaty południowej wraz z
    zabezpieczeniem przeciwpożarowym R30, a następnie ich montaż na budowie siłami
    własnymi. Konstrukcje Stalowe mieszczą się w grupowaniu PKWiU: 25.11.23.0 - „Pozostałe
    konstrukcje i ich części; płyty pręty, kątowniki, kształtowniki itp. Z żeliwa, stali i
    aluminium”. W grupowaniu tym mieszczą się konstrukcje stalowe słupów i belek
    dachowych zachodniej kratownicy i tandemów wiaty wraz zabezpieczeniami p.poż. R.30.
    Montaż stalowych elementów słupów i belek dachowych wiaty zachodniej, kratownicy i
    tandemów wiaty, mieści się w grupowaniu PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze
    wznoszeniem konstrukcji stalowych”. Realizowana dostawa i montaż polegała na
    wytworzeniu przez Spółkę elementów oraz ich późniejszym zmontowaniu na budowie.
    Realizując przedmiotowe zamówienie, Spółka działa w kilku etapach: produkuje
    Konstrukcje Stalowe, dokonuje dostawy wyprodukowanych elementów Konstrukcji
    Stalowych oraz montuje Konstrukcje Stalowe. Poszczególne czynności wchodzące w

    kolejne etapy zamówienia, to przygotowanie projektu warsztatowego niezbędnego do
    prefabrykacji konstrukcji stalowej, wykonanie konstrukcji stalowej na warsztacie,
    dokonanie dostawy na miejsce budowy kontrahenta, montaż konstrukcji stalowych.
    Spółka wskazała, że istotą wykonywanych zleceń jest produkcja i dostawa określonych
    konstrukcji stalowych oraz ich montaż. Konstrukcja stalowa jest towarem, którego
    wyprodukowanie wymaga specjalistycznej wiedzy, sprzętu i doświadczenia. Dostarczane i
    montowane przez Spółkę konstrukcje stalowe są dopasowane do konkretnych potrzeb
    Kontrahentów. Mają one indywidualny charakter, a ich produkcja odbywa się w oparciu o
    dokumentację techniczną oraz wytyczne otrzymane od Kontrahentów. Dostawa i montaż
    konstrukcji stalowych występują łącznie. Dla nabywcy niezbędny jest zarówno towar
    (sama konstrukcja), jak i prawidłowy jej montaż. Dla Kontrahenta ważne jest nie tylko
    samo objęcie konstrukcji stalowej we władanie, ale również odpowiednie jej
    zamontowanie, a w niektórych przypadkach przytwierdzenie i połączenie z innymi
    elementami obiektu budowlanego. Aby konstrukcja stalowa prawidłowo spełniała swoją
    funkcję niezbędny jest jej prawidłowy montaż. Dopiero połączenie dostawy elementów
    konstrukcji stalowej i ich odpowiednie zamontowanie stanowi realizację celu
    gospodarczego przyświecającego Kontrahentowi. Dla Kontrahenta istotne jest bowiem,
    aby nabyć konstrukcję stalową o określonych parametrach, oraz aby została ona właściwie
    zamontowana. Czynności te rozpatrywane osobno nie miałyby dla Kontrahenta żadnego
    znaczenia - sztuczne byłoby ich dzielenie, ponieważ dla Kontrahenta stanowią
    nierozerwalną całość. Celem ekonomicznym Kontrahenta jest nabycie towaru i jego
    właściwe zamontowanie. Powyższe dwa świadczenia nie mogą istnieć osobno.
    Na tle przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania
    wykonywanych w ramach opisanych Przypadków 1-4 czynności jako świadczeń
    kompleksowych, w szczególności czy stanowią one kompleksową dostawę towarów czy
    też kompleksową usługę budowlano-montażową, do której ma zastosowanie mechanizm
    odwrotnego obciążenia.
    Na wstępie podkreślić należy, że w obrocie gospodarczym występują świadczenia natury
    kompleksowej, czyli takie, które nie dają się w prosty sposób zaklasyfikować do danej
    kategorii, gdyż składają z kilku różnych czynności. Dla określenia skutków podatkowych
    transakcji złożonych należy brać pod uwagę, czy mamy do czynienia z kompozycją
    świadczenia głównego - dominującego, wzbogaconą o świadczenie pomocnicze, czy też
    dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.
    Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Za świadczenia odrębne uznaje się
    świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które
    nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie i nie wpłynie
    to na ich charakter ani nie sprawi, że wartość tych świadczeń z punktu widzenia nabywcy
    będzie inna, niż gdyby były uznane za świadczenie złożone. Natomiast jeżeli dwa lub
    więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz klienta są tak
    ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której
    rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to do celów stosowania przepisów ustawy należy
    je uznać za świadczenie jednolite. Zatem, na świadczenie złożone składa się kombinacja
    różnych czynności prowadzących do wykonania świadczenia głównego, na które składają
    się różne świadczenia pomocnicze. Przy czym, za świadczenie pomocnicze należy uznać
    świadczenie, które nie stanowi celu samego w sobie, lecz służy do zrealizowania
    świadczenia zasadniczego. Świadczenie o charakterze złożonym podlega opodatkowaniu
    według jednolitych zasad właściwych dla świadczenia głównego.
    Świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych
    czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie
    podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które nie mają celu same w sobie, a
    jedynie są środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia głównego
    (lub też są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia głównego). Pojedyncze

    świadczenie traktowane jest zatem jak element świadczenia kompleksowego, jeżeli cel
    wykonania czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez świadczenie główne oraz
    nie można wykonać lub wykorzystać świadczenia głównego bez czynności pomocniczej. W
    sytuacji, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym - świadczeniem dwóch lub
    więcej czynności, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie
    gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie
    te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku
    VAT. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów
    należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego (wyrok TSUE z dnia 29 marca
    2007 r. sygn. C-111/05 w sprawie Aktiebolaget NN).
    Natomiast o tym, czy mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też
    kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach
    danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r.
    w sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96
    Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27
    października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v
    Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem
    dominującym w ramach danej transakcji jest wydanie towaru w celu przeniesienia prawa
    do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności mają charakter pomocniczy
    lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów.
    Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji są inne czynności, to mimo, że w ramach
    takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako
    świadczenie usług.
    W niniejszej sprawie Wnioskodawca zawiera z Kontrahentami umowę o roboty
    budowalne, które dotyczącą produkcji, dostawy i montażu różnych typów konstrukcji
    stalowych. Kontrahent jest wykonawcą zadania inwestycyjnego dotyczącego - w każdym z
    opisanych Przypadków - wykonania określonych prac budowlanych w ramach realizacji
    kontraktu budowlanego. Realizując opisane we wniosku umowy Spółka działa w kilku
    etapach, produkcje konstrukcje stalowe, dokonuje ich dostawy na teren budowy a
    następnie własnymi siłami montuje je zgodnie z przedmiotem umowy. Na podstawie
    każdej umowy Spółka zobowiązała się również do przygotowania projektu warsztatowego
    wykonywanej konstrukcji stalowej. Odnosząc się do wykonywanych przez Spółkę
    projektów warsztatowych w kontekście uznania ich wraz z innymi czynnościami
    wykonywanymi przez Spółkę za świadczenie kompleksowe wskazać należy, że co do
    zasady usługi projektowe oraz usługi budowlane mają charakter samoistny i mogą być
    wykonywane niezależnie od siebie, jak również nie występuje między nimi tak ścisły
    związek, by nie było możliwe ich wyodrębnienie. Zarówno usługa projektowa jak i usługa
    budowlana są rodzajem usług, które nabywca może kupić oddzielnie. Uznać zatem należy,
    że w analizowanych przypadkach wykonanie projektów stanowi usługę niezależną od
    pozostałych świadczeń. Zatem opisane usługi projektowe powinny być opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług według zasad ogólnych, gdyż takie świadczenia nie zostały
    wymienione w załączniku nr 14 do ustawy jako usługi podlegające mechanizmowi
    odwrotnego obciążenia. Podmiotem zobowiązanym do rozliczenia VAT z tytułu
    świadczenia przez Spółkę usług projektowych na rzecz Kontrahenta powinna być Spółka,
    gdyż usługi projektowe nie stanowią elementu usługi kompleksowej.
    Natomiast w przypadku pozostałych świadczeń mamy do czynienia ze świadczeniem
    złożonym, na które składają się wymienione we wniosku - w Przypadkach 1-4 - pozostałe
    czynności związane z wyprodukowaniem, dostarczeniem i zamontowaniem konstrukcji
    stalowej. Kontrahent nabywa od Spółki powyższe świadczenia w związki z realizacją
    zadania inwestycyjnego dotyczącego - w każdym z opisanych Przypadków - wykonania
    określonych prac budowlanych w ramach realizacji kontraktu budowlanego. Ponadto jak
    podkreślił Wnioskodawca, dla Nabywcy niezbędny jest zarówno towar (konstrukcja
    stalowa) jak i jej prawidłowy montaż. Zatem czynności realizowane przez Spółkę są ze
    sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość której rozdzielenie,

    miałoby sztuczny charakter. Czynności te rozpatrywane osobno nie miałyby dla
    Kontrahenta znaczenia. Dopiero połączenie dostawy konstrukcji stalowej i jej odpowiednie
    zamontowanie stanowi realizację celu gospodarczego Nabywcy.
    W dalszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia charakteru przedmiotowego
    świadczenia, tj. określenia czy mamy w tym przypadku do czynienia z dostawą towarów
    czy też usługą budowlano-montażową wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy. Należy
    podkreślić, że świadczeniem głównym dominującym w analizowanych Przypadkach jest
    usługa budowlano-montażowa. W opisanych Przypadkach z analizy całokształtu
    okoliczności towarzyszących transakcji wynika, że celem gospodarczym dla Kontrahenta
    jest nabycie kompleksowej usługi montażu konstrukcji stalowej, gdyż samo nabycie
    elementów tej konstrukcji nie pozwoliłoby na osiągnięcie zamierzonego celu Kontrahenta,
    jakim jest realizacja kontraktu budowlanego.
    O takim charakterze świadczenia przesądza fakt, że z punktu widzenia odbiorcy istotne
    jest zamontowanie kompletnej konstrukcji w konkretnym obiekcie, czyli przeprowadzenie
    odpowiednich robót budowlano-montażowych, a nie przeniesienia prawa do
    rozporządzania towarem jak właściciel. Jak bowiem wskazano we wniosku, Spółka
    realizuje zamówienie polegające na kompleksowym wyprodukowaniu, dostawie i montażu
    różnych konstrukcji stalowych. Wnioskodawca jako podwykonawca, wykonuje: w
    Przypadku nr 1 - roboty budowlane w zakresie przebudowy wejścia do metra, w
    Przypadku nr 2 - świadczenie w postaci dostawy i montażu głowic z blachy S355 na
    słupach stalowych na poziomie rusztu belkowego, w Przypadku 3 - budowę łącznika
    komunikacyjnego oraz rozbudowa kompleksu hal magazynowych o halę magazynową w
    kompleksie centrum logistycznego, w Przypadku nr 4 - dostawę oraz montaż konstrukcji
    stalowej zejść do metra zabezpieczonej ppoż - zadaszenia wiat południowej oraz
    zachodniej. Kontrahenci nabywają te świadczenia w ramach realizacji inwestycji
    (kontraktów) budowlanych. Dla Kontrahenta ważne jest aby nabyć konstrukcje stalowe o
    określonych parametrach oraz aby zostały one właściwie zamontowane. Ponadto dla
    Kontrahenta ważne jest nie tylko samo objęcie konstrukcji stalowej we władanie, ale
    również odpowiednie jej zamontowanie, a w niektórych przypadkach przytwierdzenie i
    połącznie z innymi elementami obiektu budowlanego. Aby Konstrukcja stalowa
    prawidłowo spełnia swoje funkcje niezbędny jest jej prawidłowy montaż. Zatem dopiero
    montaż konstrukcji stalowych powoduje, że wyrób zakupiony przez Kontrahenta będzie
    gotowy do dalszego wykorzystania. Poszczególne elementy konstrukcji stalowych bez ich
    właściwego połączenia nie spełniają swojej funkcji użytkowej.
    W konsekwencji dostarczone części konstrukcji stalowej (czy też elementy szklane
    konstrukcji) nie są więc z punktu widzenia nabywcy celem samym w sobie - jako
    przedmiot dostawy - ale są elementem składowym realizowanego kontraktu
    budowlanego. Spółka wskazała, że jest dla Kontrahenta podwykonawcą usług
    budowlanych, w skład których wchodzi również dostawa towarów, niezbędnych do
    wykonania zlecenia. Zatem nie można uznać montażu za świadczenie uboczne. Dostawa
    wyprodukowanych elementów konstrukcji stalowych jest świadczeniem niezbędnym lecz
    równocześnie pomocniczym w stosunku do usługi głównej, której przedmiotem jest
    właściwe i trwałe zamontowanie konstrukcji stalowej, umożlwiające bezpieczne
    korzystanie z konkretnego obiektu. Jak już pokreślono dla Kontrahenta ważne jest nabycie
    konstrukcji stalowych o określonych parametrach oraz aby zostały one właściwie
    zamontowane, a nie objęcie konstrukcji stalowej jako elementów we władanie.
    Zatem, mając na uwadze powyższe należy uznać, że świadczenia wykonywane przez
    Spółkę na rzecz Kontrahenta, mają charakter świadczeń złożonych (kompleksowych),
    gdzie świadczeniem głównym jest element usługowy w postaci montażu. Świadczenia,
    jakie wchodzą w skład tego świadczenia mają bowiem wyłącznie charakter pomocniczy i
    są niezbędnym elementem dla realizacji prac opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu
    przyszłym.

    Odnosząc się do wątpliwości dotyczących opodatkowania usług świadczonych na rzecz
    Generalnego Wykonawcy z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia należy
    wskazać, że ustalenie czy dana usługa podlega rozliczeniu z zastosowaniem mechanizmu
    odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, czy też zastosowanie
    będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku - ma charakter indywidualny. Oznacza to,
    że w każdej sytuacji należy zbadać, czy spełnione są następujące warunki:
        usługodawcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie
        jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
        usługobiorcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako
        podatnik VAT czynny,
        dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz
        usługa jest świadczona przez podwykonawcę.
    Dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia wszystkie wymienione powyżej
    warunki muszą być spełnione łącznie.
    Opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie ww.
    art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podlegają usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy
    świadczone przez podwykonawcę, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. W
    przedstawionej sprawie Spółka realizuje kompleksowe świadczenie polegające na
    wykonaniu, dostawie i montażu konstrukcji stalowych, gdzie świadczeniem głównym jest
    usługa montażu konstrukcji stalowych sklasyfikowana przez Spółkę pod symbolem PKWiU
    43.99.50.0 „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych”. Usługi te
    ustawodawca wymienił pod poz. 45 załącznika nr 14 do ustawy o VAT jako podlegające
    mechanizmowi odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.
    Z wniosku wynika, że Spółka świadczy opisane we wniosku usługi jako podwykonawca
    głównego wykonawcy inwestycji budowlanej. Kontrahenci Spółki natomiast świadczą te
    usługi w związku z zawartymi kontaktami budowlanymi. Należy zatem stwierdzić, że
    Spółka, będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, wykonuje - jako
    podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy - usługi wskazane pod poz. 45
    załącznika nr 14 do ustawy na rzecz czynnego podatnika będącego wykonawcą robót
    budowlanych. Tym samym, spełnione są przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw.
    z art. 17 ust. 1h ustawy. W takim przypadku świadczone przez Spółkę kompleksowe usługi
    wykonania robót montażowych związanych ze wznoszeniem konstrukcji stalowych
    podlegają rozliczeniu przez nabywcę na zasadzie odwrotnego obciążenia.
    Stosownie zaś do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także
      dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2,
      dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości
      dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
      niebędącej podatnikiem
    Elementy jakie powinna zawierać faktura określa przepis art. 106e ustawy.
    Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy:
      Faktura w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których
      obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym
      charakterze jest nabywca towaru lub usługi powinna zawierać wyrazy „odwrotne
      obciążenie”.
    Zaś w myśl art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy:

      Faktura nie zawiera, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla
      których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest
      nabywca towaru lub usługobiorca - danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.
    Zatem w sytuacji gdy podatnikiem jest nabywca towarów lub usług, wówczas podatnik
    dokonujący dostaw lub świadczący usługę wystawia na rzecz tego nabywcy fakturę, która
    nie uwzględnia stawki i kwoty podatku oraz sumy sprzedaży netto, powinna być jednak
    opatrzona adnotacją „odwrotne obciążenie”.
    W konsekwencji faktury wystawione przez Spółkę na rzecz Kontrahenta dokumentujące
    świadczenie kompleksowych usług budowlano-montażowych (poza usługami
    projektowymi) nie powinny zawierać danych dotyczących stawki podatku, sumy wartości
    sprzedaży netto oraz kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, a jednocześnie
    powinny zawierać adnotację „odwrotne obciążenie”.
    Zatem, odpowiadając na sformułowane we wniosku wątpliwości należy stwierdzić, że
    stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:
        wykonywane przez Spółkę świadczenia związane z dostawą i montażem konstrukcji
        stalowych stanowią kompleksową dostawę towarów, do której nie ma
        zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia i Spółka zobowiązana jest do
        wykazania podatku należnego w fakturze dokumentującej to świadczenie
        (stanowisko do pytania nr 1) - jest nieprawidłowe;
        wykonywane przez Spółkę świadczenia mają charakter usługi kompleksowej
        podlegającej w całości opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego
        obciążenia i Spółka, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, nie jest uprawniona do
        wykazania podatku należnego w fakturze dokumentującej to kompleksowe
        świadczenie (stanowisko do pytania nr 2) - jest nieprawidłowe, ponieważ, jak wyżej
        wskazano, usługi projektowe stanowią świadczenie odrębne i niezależne,
        niewchodzące w skład usługi kompleksowej, a więc mechanizm odwrotnego
        obciążenia nie ma zastosowania do wszystkich czynności wykonywanych w ramach
        umowy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, który
    Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu
    wniesienia wniosku, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej
    samej sprawy w wyniku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z
    30 listopada 2018 r. sygn. III SA/Wa 869/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24
    stycznia 2025 r. sygn. akt I FSK 1210/21.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.

        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.