Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.634.2024.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia właściwego
sposobu określenia proporcji w celu odliczenia podatku
naliczonego od wydatków związanych z utworzeniem
Powiatowego Zakładu Aktywności Zawodowej.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy
korekta-korekta podatku naliczonego
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Korekta podatku w razie nastąpienia
zmiany w stopniu wykorzystywania nieruchomości do
celów działalności gospodarczej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90c-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91-ust. 3

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 listopada 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy:
    · ustalenia właściwego sposobu określenia proporcji w celu odliczenia podatku
      naliczonego od wydatków związanych z utworzeniem Powiatowego Zakładu
      Aktywności Zawodowej, tj. dla zakładu budżetowego (pytanie oznaczone we wniosku
      nr 1) oraz
    · sposobu dokonania korekty (pytania oznaczone we wniosku nr 2-4),
    Uzupełnili go Państwo pismem z 27 lutego 2025 r. (wpływ 27 lutego 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Powiat jest podatnikiem VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Na podstawie
    ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, dalej: „ustawa o samorządzie
    powiatowym” Powiat jest wyposażony w osobowość prawną i posiada zdolność do
    czynności cywilnoprawnych.
    Powiat od 1 stycznia 2017 r. prowadzi rozliczenia zcentralizowane z własnymi jednostkami.
    Powiat zrealizował zadanie inwestycyjne pod nazwą: „(...)”. W ramach zadania został
    wybudowany budynek Zakładu Aktywności Zawodowej wraz z zapleczem pracowni
    ogrodniczej oraz zagospodarowaniem terenu.
    (...).
    Budynek Zakładu Aktywności Zawodowej przeznaczony będzie na przygotowanie i
    przystosowanie osób niepełnosprawnych do życia zawodowego. Wybudowany budynek
    obejmował będzie kilka głównych funkcji:
    1. pracownia (...),
    2. pracownia (...),
    3. pracownia (...),
    4. część mieszkalna,
    5. część socjalna,
    6. część administracyjna,
    7. część rehabilitacyjna.
    Osób korzystających z budynku będzie łącznie X, natomiast Y z nich to osoby
    niepełnosprawne (w stopniu umiarkowanym i znacznym) – liczba godzin pracy na jednej
    zmianie to 6h.
    Ponadto zbudowana została wiata.
    Dokonano także przebudowy istniejącej sieci wodociągowej w zakresie opracowania (na
    własnym terenie). Kolidujący istniejący odcinek sieci wodociągowej zostanie
    zdemontowany.
    Wartość inwestycji wynosiła (...);

    Budowa finansowana była z czterech źródeł.
    Pierwsza faktura dotycząca inwestycji wpłynęła do Starostwa 2 lutego 2022 r. i dotyczyła
    dokumentacji projektowej. Powiat nie dokonał odliczenia podatku VAT. Faktury zostały
    wystawione na Powiat.
    W celu wykonywania zadań Powiat utworzył samorządowy zakład budżetowy pod nazwą
    Powiatowy Zakład Aktywności Zawodowej. Podstawowym zadaniem statutowym Zakładu
    Aktywności Zawodowej jest rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych.
    Podstawowym celem funkcjonowania ZAZ jest zatrudnienie osób niepełnosprawnych
    zaliczanych do znacznego i umiarkowanego stopnia niepełnosprawności poprzez
    prowadzenie rehabilitacji zawodowej i społecznej. Przygotowanie ich do samodzielnego i
    niezależnego życia adekwatnego do ich możliwości psychomotorycznych. Wspomniany
    wyżej cel realizowany jest w ramach prowadzonej przez Zakład Aktywności Zawodowej,
    szeroko rozumianej działalności wytwórczo-usługowej. Koszty utrzymania i działania
    zakładu aktywności zawodowej są finansowane ze środków PFRON, samorządu
    terytorialnego lub innych źródeł. Szczegółowo warunki utworzenia i finansowania
    działalności Zakładu określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17
    lipca 2012 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 850).
    Powiatowy Zakład Aktywności Zawodowej został utworzony przez Powiat na podstawie
    uchwały Rady Powiatu z 2023 r. Zakład posiada aktualną decyzję o przyznaniu statusu
    zakładu aktywności zawodowej, wydaną przez wojewodę. Obecnie Zakład prowadzony
    jest w formie samorządowego zakładu budżetowego. Koszty swojej działalności Zakład
    pokrywa z przychodów własnych, dotacji podmiotowej udzielonej przez samorząd
    województwa, dofinansowanie ze środków PFRON dokonywane przez samorząd
    województwa na warunkach i w wysokości określonych umową z Powiatem oraz innych
    źródeł. Zakład Aktywności Zawodowej prowadzi opodatkowaną działalność wytwórczo-
    usługową, w ramach której świadczy usługi (...) dla osób indywidualnych, jak i zbiorowych,
    opodatkowanych stawkami VAT 8% i 23%. Personel Zakładu, w większości stanowią osoby
    niepełnosprawne.
    Do zadań Zakładu należy w szczególności:
    a. Przygotowanie poprzez rehabilitację zawodową i społeczną do życia osób o znacznym i
      umiarkowanym stopniu niepełnosprawności na otwarty rynek pracy.
    b. Pomoc w realizacji pełnego, niezależnego, samodzielnego i aktywnego życia na miarę
      indywidualnych możliwości osób niepełnosprawnych.
    c. Prowadzenie działalności wytwórczej i usługowej oraz zbyt wyprodukowanych
      wyrobów i usług. Zakład nie prowadzi działalności publicznej (nie jest organem władzy
      publicznej), nieodpłatnej działalności statutowej (nie oferuje usług za darmo).
    Oprócz działalności opodatkowanej Zakład będzie świadczył także usługi na rzecz innych
    jednostek Powiatu. Usługi te będą dokumentowane notami księgowymi (nie będą
    podlegać opodatkowaniu VAT).
    Zakład Aktywności Zawodowej rozpoczął działalność w roku 2024, wobec tego Powiat
    będzie w stanie ustalić na podstawie danych za rok 2024 wartość prewspółczynnika dla
    wskazanej jednostki.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
    Do tej pory Wnioskodawca nie dokonywał żadnych odliczeń podatku od wydatków
    poniesionych na wskazaną we wniosku inwestycję.
    Czynności zwolnionych Wnioskodawca nie przewiduje. W ramach zadania realizowane
    będą wyłącznie czynności opodatkowane bez zwolnionych i niepodlegające.
    Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać nabywanych w ramach Zadania towarów i usług
    w całości do prowadzonej przez PZAZ działalności gospodarczej. Dostawy mogą być

    wykorzystywane w części do działalności gospodarczej, a w części do działalności
    niepodlegającej.
    PZAZ nie wykonuje i nie będzie wykonywał czynności zwolnionych od podatku VAT.
    PZAZ na rzecz innych jednostek Powiatu świadczy i świadczyć będzie te same czynności co
    dla pozostałych kontrahentów i na te czynności wystawia noty księgowe.
    Powiat, ani też żadna z jego jednostek nie realizuje zadań z zakresu doprowadzania wody
    do mieszkańców i podmiotów na terenie powiatu.
    Przebudowa sieci wodociągowej zrealizowana została w ramach Zadania pn. „(...)”.
    Wynikało to z potrzeby przesunięcia na nieruchomości istniejącej sieci wodociągowej
    której usytuowanie kolidowało z lokalizacją budynku.
    Właścicielem powstałej w ramach Zadania sieci wodociągowej są Wodociągi.
    Powiatowy Zakład Aktywności Zawodowej z sieci wodociągowej korzysta poprzez
    przyłącze do sieci na podstawie zawartej umowy.
    Umowa dostarczania wody na rzecz Zakładu przy użyciu przebudowanej sieci
    wodociągowej zawarta została z Wodociągami.
    Przebudowany odcinek sieci wodociągowej znajduje się poza obrębem budynku Zakładu
    Aktywności Zawodowej.
    Wiata służy do realizacji przez Zakład celów związanych z przygotowaniem i
    przystosowaniem osób niepełnosprawnych do życia zawodowego. Zorganizowana tam
    została pracownia ogrodnicza.
    Faktury, o których prawo do odliczenia pyta Wnioskodawca w złożonym wniosku:
    · 2022 r.: 1 lutego 2022, 6 kwietnia 2022;
    · 2023 r.: 17 marca 2023, 5 maja 2023, 14 czerwca 2023, 30 czerwca 2023, 19 września
      2023, 19 października 2023, 28 listopada 2023;
    · 2024 r.: 2 lutego 2024, 11 kwietnia 2024, 25 kwietnia 2024, 29 kwietnia 2024, 27 maja
      2024, 4 czerwca 2024, 6 czerwca 2024, 11 czerwca 2024, 21 czerwca 2024, 11 lipca
      2024, 26 lipca 2024, 31 lipca 2024, 1 sierpnia 2024, 5 sierpnia 2024, 8 sierpnia 2024, 30
      sierpnia 2024, 26 września 2024, 27 września 2024, 30 września 2024, 2 października
      2024, 3 października 2024, 7 października 2024, 8 października 2024, 9 października
      2024, 10 października 2024, 11 października 2024, 14 października 2024, 15
      października 2024, 17 października 2024, 18 października 2024, 21 października 2024,
      22 października 2024, 23 października 2024, 24 października 2024, 25 października
      2024, 28 października 2024;
    Zarówno budynek Zakładu jak i wiata stanowią nieruchomości, które na podstawie
    przepisów o podatku dochodowym są zaliczane do środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Wartość początkowa zarówno
    budynku jak i wiaty przekracza 15.000 zł. Sieć wodociągowa natomiast nie stanowi
    własności Powiatu.
    Pytania
    1. Czy Powiat może odliczyć podatek VAT z zastosowaniem wskaźnika obliczanego przez
      Powiatowy Zakład Aktywności Zawodowej?
    2. Czy odliczenie podatku ma zostać dokonane poprzez korektę poszczególnych okresów
      w których Powiat otrzymał faktury?
    3. Prewspółczynnikiem za jaki okres oraz przez jaką jednostkę ma zostać dokonane
      odliczenie faktur zakupowych dotyczących realizacji inwestycji, o którym mowa w
      pytaniu 2?

    4. Jakim prewspółczynnikiem powinna zostać dokonana korekta wieloletnia i która
      jednostka powinna jej dokonać?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1
    Powiat będzie miał prawo do odliczenia wydatków inwestycyjnych za pomocą
    współczynnika wyliczonego dla jednostki Powiatowego Zakładu Aktywności Zawodowej.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w
    przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób
    określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na
    podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego
    sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych
    jednostki samorządu terytorialnego.
    Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku
    naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele
    prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u
    podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności
    zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się
    także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste,
    w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    W art. 86 ust 2e, Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie
    działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia

    kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
    wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
    skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia miesiąca
    następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został zastosowany
    po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art.
    109 ust. 3.
    Ad 2
    Odliczenie podatku VAT powinno zostać dokonane w drodze korekty poszczególnych
    okresów w których Powiat otrzymał faktury VAT lub jednego z trzech kolejnych okresów.
    Powiat nie korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Wobec tego zgodnie
    z art. 86 ust. 13, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on
    obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:
    1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo
    2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o
      którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów
      rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego
    – nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo
    do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Zgodnie z powyższym zapisem, korekty można dokonać w ciągu 5 lat, licząc od początku
    roku, w którym podatnik najwcześniej miał prawo do odliczenia. Zatem, Powiat może
    dokonać korekty podatku VAT w jednym z okresów wskazanych powyżej.
    Ad 3 i 4
    W ocenie Powiatu, zarówno odliczenie podatku VAT od faktur inwestycyjnych, jak i korekta
    wieloletnia powinna być dokonywana przez jednostkę – Starostwo Powiatowe, przy
    zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Powiatowego Zakładu Aktywności
    Zawodowej.
    Faktury dotyczące realizacji inwestycji zostały wystawione na Powiat oraz skierowane i
    opłacone przez Starostwo Powiatowe. W momencie ich otrzymania jednostka Powiatowy
    Zakład Aktywności Zawodowej nie istniał. Został on powołany w roku 2024. Tak więc w
    ocenie Wnioskodawcy korekty zawierające odliczenie podatku VAT powinny zostać
    przeprowadzone przez Starostwo, przy zastosowaniu prewspółczynnika Zakładu
    obliczonego na podstawie danych za rok 2024 (pierwszy rok działalności). Natomiast w
    drodze korekty wieloletniej wartość odliczenia zostanie dostosowana do
    prewspółczynników właściwych dla danego roku podatkowego.
    Także korekta wieloletnia powinna zostać dokonana przez jednostkę Starostwo
    Powiatowe, ale z zastosowaniem prewspółczynnika jednostki, która użytkuje wskazany
    przedmiot inwestycji.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej
    ustalenia właściwego sposobu określenia proporcji w celu odliczenia podatku naliczonego
    od wydatków związanych z utworzeniem Powiatowego Zakładu Aktywności Zawodowej, tj.
    dla zakładu budżetowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz jest nieprawidłowe w
    części dotyczącej sposobu dokonania korekty (pytania oznaczone we wniosku nr 2-4),

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

    Art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika również, że odliczyć można w całości podatek naliczony,
    który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza
    możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami,
    które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych
    wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik
    ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany
    podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    System odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT
    zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności
    gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności
    będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może
    domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji

      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2
        , oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym
        przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej
        nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej
        i poza tą działalnością.
    Art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji
      został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    Art. 86 ust. 2f ustawy:

      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Na podstawie delegacji sformułowanej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane
    rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane
    dalej rozporządzeniem, które:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.

    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      W myśl § 3 ust. 4 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w
      przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:
      X= A x 100/P
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy,
      stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności
      gospodarczej,
      P – przychody wykonane zakładu budżetowego.
    Stosownie do treści § 2 pkt 4 ww. rozporządzenia:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    Zgodnie z treścią § 2 pkt 11 rozporządzenia:
      Przez przychody wykonane zakładu budżetowego rozumie się przychody zakładu
      budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje
      przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
      pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z
      wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej
      działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z
      wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do
      przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu
      zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a
      ust. 1 ustawy.
    Według § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      W sprawie proporcji, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę
      samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody
      wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub
      przychodów uzyskanych z tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych
        oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz

        gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio
        do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki
        organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby
        prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, w jaki sposób obliczać
    kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych. Prawidłowa wykładnia tego przepisu wymaga zdefiniowania pojęć: „cele
    wykonywanej działalności gospodarczej” oraz „cele inne niż działalność gospodarcza”.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że
    u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za
    czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej
    uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele
    osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia
    to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego
    podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,
    odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie
    nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik
    winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku
    wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi
    pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86
    ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić również
    przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status,
    wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    A zatem organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w
    związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli
    pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami VAT w
    przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a
    realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Role powiatu szczegółowo określa ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie
    powiatowym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 107 ze zm.)
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym:
      Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na
      własną odpowiedzialność.
    Art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy o samorządzie powiatowym:
      Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze
      ponadgminnym w zakresie wspierania osób niepełnosprawnych.
    Jak wynika z opisu sprawy są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    VAT. Realizują Państwo zadanie inwestycyjne polegające na wybudowaniu budynku
    Zakładu Aktywności Zawodowej wraz z zapleczem pracowni ogrodniczej oraz
    zagospodarowaniem terenu. Budynek przeznaczony będzie na przygotowanie i
    przystosowanie osób niepełnosprawnych do życia zawodowego. Ponadto zbudowana
    została wiata oraz dokonano także przebudowy istniejącej sieci wodociągowej. W celu
    wykonywania zadań utworzyli Państwo samorządowy zakład budżetowy pod nazwą
    Powiatowy Zakład Aktywności Zawodowej, którego podstawowym zadaniem statutowym
    jest rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych. Podstawowym celem
    funkcjonowania ZAZ jest zatrudnienie osób niepełnosprawnych zaliczanych do znacznego
    i umiarkowanego stopnia niepełnosprawności poprzez prowadzenie rehabilitacji
    zawodowej i społecznej. Zakład prowadzi opodatkowaną działalność wytwórczo-usługową,
    w ramach której świadczy usługi (...) dla osób indywidualnych, jak i zbiorowych,
    opodatkowanych VAT. Personel Zakładu, w większości stanowią osoby niepełnosprawne.
    Zakład rozpoczął działalność w roku 2024. Do tej pory nie dokonywali Państwo żadnych
    odliczeń podatku od wydatków poniesionych na wskazaną we wniosku inwestycję. W
    ramach zadania realizowane będą wyłącznie czynności opodatkowane bez zwolnionych i

    niepodlegające. Nie są Państwo w stanie przypisać nabywanych w ramach zadania
    towarów i usług w całości do prowadzonej przez Zakład działalności gospodarczej.
    Dostawy mogą być wykorzystywane w części do działalności gospodarczej, a w części do
    działalności niepodlegającej. Zakład na rzecz innych jednostek Powiatu świadczy i
    świadczyć będzie te same czynności co dla pozostałych kontrahentów i na te czynności
    wystawia noty księgowe. Powiat, ani też żadna z Państwa jednostek nie realizuje zadań z
    zakresu doprowadzania wody do mieszkańców i podmiotów na terenie powiatu.
    Przebudowa sieci wodociągowej zrealizowana została w ramach zadania. Wynikało to z
    potrzeby przesunięcia na nieruchomości istniejącej sieci wodociągowej której
    usytuowanie kolidowało z lokalizacją budynku. Właścicielem powstałej w ramach zadania
    sieci wodociągowej są Wodociągi Wierzchosławickie. Zakład z sieci wodociągowej korzysta
    poprzez przyłącze do sieci na podstawie zawartej umowy. Umowa dostarczania wody na
    rzecz Zakładu przy użyciu przebudowanej sieci wodociągowej zawarta została z
    Wodociągami. Przebudowany odcinek sieci wodociągowej znajduje się poza obrębem
    budynku Zakładu. Wiata służy do realizacji przez Zakład celów związanych z
    przygotowaniem i przystosowaniem osób niepełnosprawnych do życia zawodowego.
    Zorganizowana tam została pracownia ogrodnicza. Faktury, o których prawo do odliczenia
    pyta Wnioskodawca w złożonym wniosku wystawione zostały w okresie od 1 lutego 2022 r
    do 28 października 2024 r. Zarówno budynek Zakładu jak i wiata stanowią nieruchomości,
    które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane do środków trwałych
    oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Wartość początkowa
    zarówno budynku jak i wiaty przekracza 15.000 zł. Sieć wodociągowa natomiast nie
    stanowi Państwa własności.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia właściwego sposobu określenia proporcji w
    celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z utworzeniem
    Powiatowego Zakładu Aktywności Zawodowej, tj. dla zakładu budżetowego (

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 1) oraz sposobu dokonania korekty (pytania oznaczone we
    wniosku nr 2-4)
    W pierwszej kolejności należy zauważyć, że nie jesteście Państwo właścicielami sieci
    wodociągowej. Przenieśliście jej własność na inny podmiot. Z opisu sprawy wynika
    również, że podmiot ten świadczy na Państwa rzecz usługi za pośrednictwem sieci.
    Powyższe pytania dotyczą natomiast wydatków mieszanych, tj. innych niż związanych z
    przekazaną do Spółki siecią (czynność przenosząca własność nie może stanowić podstawy
    do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej wytworzenia/przebudowania w oparciu o
    przepisy w art. 90c ustawy, tak jak ma to miejsce do pozostałej części inwestycji – budynku
    i wiaty). Tym samym, mając na uwadze treść zadanych przez Państwa pytań, inwestycja w
    części przekazanej do Spółki sieci nie jest objęta zakresem zadanych pytań.
    Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały
    określone w art. 90c i art. 91 ustawy.
    Przepis art. 90c ust. 1 ustawy stanowi, że:
      W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku
      naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego,
      w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
      o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest
      obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając
      dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się
      odpowiednio.
    Natomiast stosownie z art. 90c ust. 2 i ust. 3 ustawy:
      2. W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego
      sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22,

      może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok
      podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w
      przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
      3. Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób
      określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby
      on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.
    Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z
    jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91
    ust. 2-9 ustawy.
    W myśl art. 91 ust. 1 ustawy:
      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
      ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z
      art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób
      określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na
      podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
    Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik
      dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
      użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
      użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
      dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania
      gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub
      wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1
      stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w
      którym zostały oddane do użytkowania.
    Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy:
      Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej
      za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który
      dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w
      deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
    Jak stanowi art. 86 ust. 14 ustawy:
      W przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku
      naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, część kwoty podatku naliczonego
      obniżającą kwotę podatku należnego oblicza się w oparciu o proporcję właściwą dla
      roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego niezależnie od terminu obniżenia kwoty podatku.
    Zgodnie natomiast z § 8 rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-
      7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok
      podatkowy.

    W tym miejscu należy wskazać, że dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego
    ma charakter wstępny – „prewspółczynnik”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, co
    do zasady wyliczany jest na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego (z
    wyjątkiem wskazanym wcześniej dla jednostek samorządu terytorialnego, dla których na
    podstawie § 8 rozporządzenia mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający
    poprzedni rok podatkowy). Po zakończeniu roku podatkowego w pierwszym okresie
    rozliczeniowym roku następnego (tj. styczniu lub I kwartale) podatnik zobowiązany jest do
    dokonania stosownej korekty dokonanego odliczenia z wykorzystaniem już realnych
    danych za rok korygowany (z wyjątkiem wskazanym wcześniej dla jednostek samorządu
    terytorialnego).
    Zatem, po zakończeniu roku podatkowego – w rozliczeniu za styczeń (lub I kwartał roku
    następnego) podatnik jest zobowiązany dokonać korekty podatku naliczonego
    odliczonego według proporcji wstępnej, przy uwzględnieniu danych dla zakończonego
    roku podatkowego – według proporcji rzeczywistej na podstawie art. 90c ust. 1 i ust. 2
    oraz art. 91 ust. 1-3 ustawy.
    Natomiast w sytuacji, gdy w celu ustalenia proporcji wstępnej przyjęto zasady, o których
    mowa w § 8 rozporządzenia, to podatnik jest zobowiązany – w rozliczeniu za styczeń (lub I
    kwartał roku następnego) dokonać korekty podatku naliczonego – według proporcji
    rzeczywistej na podstawie art. 90c ust. 2 oraz art. 91 ust. 1-3 ustawy.
    Wyjaśnić należy, że w momencie dokonywania korekty deklaracji za lata poprzednie w
    celu skorzystania z odliczenia podatku naliczonego, proporcja ostateczna dla danego roku
    podatkowego jest już znana. Podatnik korygując deklaracje VAT za dany rok, w stosunku
    do którego nie upłynął okres przedawnienia, jest w stanie skalkulować proporcję właściwą
    w oparciu o obroty osiągnięte w tym roku. W konsekwencji nie ma konieczności ustalania
    w pierwszej kolejności proporcji wstępnej (w oparciu o obroty z roku poprzedzającego
    dany rok) i rozliczenia podatku w oparciu o tę wstępną proporcję, a następnie dokonania
    korekty odliczenia podatku w deklaracji za styczeń następnego roku. Wynika to z faktu, że
    przepisy dotyczące wstępnej proporcji mają na celu umożliwienie odliczania podatku
    naliczonego w formie szacunkowej.
    Jak wynika z treści wniosku, nie dokonywali Państwo żadnych odliczeń podatku
    naliczonego od wydatków poniesionych na wskazaną inwestycję. Nabyte towary i usługi w
    ramach inwestycji wykorzystywane są przez Zakład do wykonywania czynności
    opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie są Państwo w
    stanie przypisać wydatków do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej i
    niepodlegającej opodatkowaniu).
    Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w celu odliczenia podatku naliczonego od
    wydatków poniesionych na realizację zadania powinni Państwo zastosować sposób
    określenia proporcji właściwy dla Zakładu. Sposób ten należy uznać jako bardziej
    reprezentatywny, tj. właściwy dla podmiotu faktycznie wykorzystującego inwestycję.
    Podsumowując, stwierdzam, że przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków poniesionych na realizację zadania przy zastosowaniu sposobu
    określenia proporcji właściwego dla Zakładu.
    Zatem Państwa stanowisko w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 1
    uznałem jako prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również sposobu dokonania korekty (pytania oznaczone we
    wniosku nr 2-4).
    Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i obowiązujący stan prawny należy
    stwierdzić, że korekty poniesionych wydatków są Państwo obowiązani dokonać na
    podstawie art. 90c ust. 1 i art. 91 ust. 1-3 według proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a
    i następne ustawy, obliczonej z uwzględnieniem danych dla zakończonego roku
    podatkowego.

    Raz jeszcze należy wskazać, że wydatki na realizację inwestycji ponoszone były w okresie
    od lutego 2022 r. do października 2024 r. Nie dokonywali Państwo żadnych odliczeń
    podatku naliczonego od wydatków poniesionych na wskazaną inwestycję. Zarówno
    budynek Zakładu jak i wiata stanowią nieruchomości, które na podstawie przepisów o
    podatku dochodowym są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
    prawnych podlegających amortyzacji. Wartość początkowa zarówno budynku jak i wiaty
    przekracza 15.000 zł.
    Jak wskazali Państwo w treści wniosku wydatki ponoszone na realizację inwestycji
    wykorzystywane są do czynności mieszanych (opodatkowanych i niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT). Jednocześnie z wniosku wynika, że sieć nie stanowi
    Państwa własności.
    Zatem powinni Państwo odpowiednio w rozliczeniu za styczeń 2023 r., styczeń 2024 r.
    oraz styczeń 2025 r. dokonać skorygowania dokonanej korekty rocznej podatku
    odliczonego, bez konieczności dokonywania korekt poszczególnych okresów
    rozliczeniowych, w których pierwotnie ujęto dany wydatek. Jako ostateczny pre-
    współczynnik za lata od 2022 do 2024, w rozumieniu przepisów o korekcie rocznej,
    przyjmą Państwo pre-współczynnik właściwy dla Zakładu.
    Podsumowując, stwierdzam, że w celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków na
    realizację zadania powinni Państwo dokonać rocznej korekty w rozliczeniu za pierwszy
    okres rozliczeniowy następujący po danym roku, tj. odpowiednio za styczeń 2023 r.,
    styczeń 2024 r. oraz styczeń 2025 r., a nie poszczególnych okresów, w których otrzymali
    Państwo faktury lub jednego z trzech kolejnych. Powinni Państwo dokonać odliczenia
    przez dokonanie korekty przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Zakładu.
    Zatem – oceniając całościowo – Państwa stanowisko w kwestii dotyczącej pytań
    oznaczonych we wniosku nr 2-4 uznałem jako nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, które nie zostały objęte
    pytaniem nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl
    którego:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.