Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-91/14-6/JBB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-11
Teza: Czy wniesione w przyszłości przez Akcjonariuszy Dopłaty do Spółki Akcyjnej nie będą zaliczane do przychodów Spółki Akcyjnej podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dopłata; opodatkowanie; przychód; spółki-spółka akcyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku (ePUAP) z dnia 28 stycznia 2014r. (data wpływu 29 stycznia 2014 r.) uzupełnionym w dniu 19.03.2014r., na podstawie wezwania z dnia 12 marca 2014r., o dane identyfikacyjne przyszłej spółki, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych związanych z wniesieniem dopłaty do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wniesione w przyszłości przez Akcjonariuszy Dopłaty do Spółki Akcyjnej nie będą zaliczane do przychodów Spółki Akcyjnej podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest organizacją pozarządową działającą w formie fundacji. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, posiadającym siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Fundacja prowadzi działalność w zakresie wspierania rozwoju przedsiębiorczości w Polsce współorganizując sieć centrów rozwijania młodej przedsiębiorczości, w ramach których Fundacja wspiera rozwój nowych oraz innowacyjnych przedsięwzięć gospodarczych. Wnioskodawca rozważa zawiązanie w przyszłości spółki akcyjnej (dalej: „Spółka Akcyjna”). Spółka Akcyjna będzie posiadała siedzibę i zarząd na terytorium Polski. Akcjonariuszami Spółki Akcyjnej obok Wnioskodawcy będą również osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi (dalej: „Inwestorzy”), którzy będą wskazywać i wspierać konkretne przedsięwzięcia prowadzone przez Spółkę Akcyjną (dalej: „Start-up”). Inwestorami będą mogły być tylko osoby niemające doświadczenia biznesowego (inwestycyjnego), tj. studenci uczelni wyższych i absolwenci. Spółka Akcyjna zamierza prowadzić tzw. I. przedsiębiorczości (dalej: Inkubator). Celem działania I. będzie umożliwienie Inwestorom przetestowania i wdrożenia swojego pomysłu biznesowego. Inwestorzy będą współpracowali ze Spółką Akcyjną w rozwoju wydzielonego pionu Spółki Akcyjnej - działającego w ramach I. tzw. start-up’a (dalej: Start-up). Inwestorzy będą współprowadzili przez określony czas wyodrębnioną w sensie rachunkowym działalność (tj. Start-up) i będą dbali o jej rozwój współpracując z pracownikami I. i z ekspertami współpracującymi z Inkubatorem. Sam cel i sens istnienia I. będzie polegał na przygotowaniu Uczestników do uczestniczenia w przyszłości w obrocie gospodarczym w tym na nauczeniu ich prawidłowego wypełniania obowiązków publicznoprawnych. Działalność Spółki Akcyjnej oraz funkcjonowanie wydzielonych Start-up’ów będzie miało na celu przygotowanie Inwestorów do uczestniczenia w przyszłości w obrocie gospodarczym poprzez m.in. edukację w zakresie prawidłowego wypełniania obowiązków publicznoprawnych. Inwestorzy będą obciążeni obowiązkiem dokapitalizowywania wskazanego Start-up’a w drodze obejmowania akcji kolejnych emisji, wnoszenia dopłat lub pożyczek do Spółki Akcyjnej. Obowiązki Inwestorów w zakresie wspierania danego Start-up’a będą wynikały ze statutu Spółki Akcyjnej oraz umów inwestycyjnych, które Spółka Akcyjna będzie zawierała z Inwestorami zainteresowanymi współfinansowaniem rozwoju Start-up’a. Jeżeli charakter działania Start-up będzie wymagał wykonywania przez Inwestorów na rzecz Spółki Akcyjnej pracy osobiście obok ponoszenia nakładów finansowych, Inwestorzy zostaną zatrudnieni przez Spółkę Akcyjną na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Statut Spółki Akcyjnej będzie przewidywał, że część akcji w Spółce Akcyjnej będzie akcjami uprzywilejowanymi, niektóre akcje uprzywilejowane mogą być akcjami niemymi (dalej: Akcje) - w rozumieniu art. 351 § 1 oraz art. 353 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, dalej: KSH). Statut Spółki Akcyjnej będzie również określał obowiązek spełniania przez Inwestorów posiadających Akcje (dalej: Akcjonariusz, Akcjonariusze) dodatkowych świadczeń na rzecz Spółki na podstawie art. 351 § 3 KSH, o których to świadczeniach mowa jest również w art. 396 § 3 KSH (dalej: Dopłaty). Dopłaty do Spółki Akcyjnej będą wnoszone na zasadach określonych w odrębnych przepisach w tym w szczególności na podstawie art. 396 § 3 KSH, który brzmi: „Do kapitału zapasowego wpływają również dopłaty, które uiszczają akcjonariusze w zamian za przyznanie szczególnych uprawnień ich dotychczasowym akcjom, o ile te dopłaty nie będą użyte na wyrównanie nadzwyczajnych odpisów lub strat”. Dopłaty będą zasilały kapitał zapasowy Spółki Akcyjnej, chyba że Dopłaty będą użyte na wyrównanie nadzwyczajnych odpisów lub strat na podstawie odpowiednich przepisów KSH oraz statutu Spółki Akcyjnej. Statut Spółki Akcyjnej będzie przewidywał, że Dopłaty będą miały charakter zwrotny, zwrot Dopłat będzie następował np. w sytuacji gdy Akcje utracą charakter uprzywilejowany.

W dniu 12 marca 2014r., Wnioskodawca został wezwany, o uzupełnienie wniosku poprzez podanie danych umożliwiających identyfikację przyszłej spółki – Spółki Akcyjnej, której utworzenie jest planowane przez Wnioskodawcę, tj. dokładne określenie nazwy (firmy) spółki oraz podanie właściwego dla planowanej spółki adresu do doręczeń.

W odpowiedzi z dnia 19 marca 2014r., Wnioskodawca wskazał, że planowana firma spółki brzmi: I. S.A., ul. P..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesione w przyszłości przez Akcjonariuszy Dopłaty do Spółki Akcyjnej nie będą zaliczane do przychodów Spółki Akcyjnej podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Dopłaty które w przyszłości Akcjonariusze wniosą do Spółki Akcyjnej nie będą zaliczane do przychodów Spółki Akcyjnej podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 Ustawy o CIT, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika lub pomniejsza pasywa. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi. Ustawa przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.: a) przychodów z działalności gospodarczej i z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT); b) przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 Ustawy o CIT).

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy. Przepisami, o których mowa w powyższym artykule są unormowania zawarte w KSH. Wskazać należy, iż KSH zawiera regulację prawną instytucji dopłat zarówno w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jak również w spółce akcyjnej. Dopłata stanowi specyficzny rodzaj świadczenia pieniężnego ze strony wspólników na rzecz spółki, podlegającego regulacji KSH. Dopłaty służą powiększeniu majątku spółki w celu zwiększenia efektywności jej działania. Dopłaty mogą być wnoszone na realizację różnych celów, np. na pokrycie strat wykazanych w sprawozdaniu finansowym, w zamiarze realizacji określonego przedsięwzięcia inwestycyjnego, spłaty długu, zakupu nieruchomości na cele spółkowe czy współfinansowania akcji promującej określone dobro społeczne. Kodeks spółek handlowych nie zawiera listy celów, na które może być przeznaczona dopłata. W przypadku spółek akcyjnych, obowiązek wnoszenia dopłat wynika z uprzywilejowania akcji (por. art. 351 § 3 KSH w zw. z 396 § 3 KSH). Jednocześnie wskazać należy, iż dopłaty ze swej istoty nie stanowią wkładu wspólnika do spółki na pokrycie jego udziałów (akcji), tak więc nie powodują one zwiększenia udziału (pakietu akcji) wspólnika w spółce. W konsekwencji, dopłaty nie są formą podwyższenia kapitału zakładowego spółki, aczkolwiek niewątpliwie powodują zwiększenie jej majątku. W opisanym zdarzeniu przyszłym obowiązek wnoszenia Dopłat będzie wynikał również z odpowiednich zapisów w statucie Spółki Akcyjnej.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, iż dopłaty wnoszone do spółki nie stanowią jej przychodu podatkowego wyłącznie wówczas, gdy są wniesione w trybie i na zasadach określonych w ustawie Kodeks spółek handlowych. Powyższe regulacje wskazują zatem na szczególny charakter dopłat, jako jednego ze sposobów pozyskiwania kapitału przez spółkę.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 Ustawy o CIT - Dopłaty wniesione do Spółki Akcyjnej nie będą stanowiły Jej przychodu podatkowego i jako takie nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dopłaty w spółce akcyjnej powinny być bowiem traktowane na gruncie prawa podatkowego analogicznie jak dopłaty wnoszone do spółek z o.o. Dopłaty wnoszone do spółek akcyjnych (podobnie jak dopłaty wnoszone do spółek z o.o.) spełniają warunki wskazane w art. 12 ust. 4 pkt 11 Ustawy o CIT, tj. są wnoszone „w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach”.

Na potwierdzenie tej tezy, należy przytoczyć następujące wypowiedzi przedstawicieli doktryny prawa handlowego dotyczące dopłat wnoszonych do spółek akcyjnych (komentarze do art. 396 K.S.H.):

1.  „Kapitał zapasowy - jako jedyny obok kapitału zakładowego obligatoryjny fundusz własny spółki akcyjnej - jest także tworzony w celu przelewania nań mogących się pojawić nadwyżek ponad kapitał zakładowy wynikających z agio emisyjnego (art. 396 § 2) oraz dopłat w zamian za przyznanie akcji uprzywilejowanych (art. 396 § 3 w zw. z art. 351 § 3). Mimo że art. 396 § 3 nie wspomina o dopłatach w zamian za przyznanie uprawnień osobistych (art. 354 § 2), należy przyjąć, że także te dopłaty powinny trafiać do kapitału zapasowego. Pomniejszenie odpisu na kapitał zapasowy w przypadku agio o koszty emisji akcji koresponduje z wymaganiem art. 36 ust. 2b u.rach.” (Rodzynkiewicz Mateusz, Kodeks spółek handlowych. Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2013);
2.  „W myśl art. 351 § 1 i 3 statut może uzależnić przyznanie akcji uprzywilejowanych od spełnienia dodatkowych świadczeń na rzecz spółki, w tym dopłat. Kwoty dopłat przekazanych z tego tytułu na rzecz spółki przez akcjonariuszy dysponujących akcjami uprzywilejowanymi są przelewane na kapitał zapasowy, chyba że konieczne jest ich użycie na wyrównanie nadzwyczajnych odpisów lub strat (art. 396 § 3, to szczególne unormowanie dotyczy tzw. akcji sanacyjnej, por. uwagi do art. 351). Zob. też M. Litwińska-Werner, Kodeks\`(...)\`, s. 952.” (Potrzeszcz Radosław, Siemiątkowski Tomasz, Naworski Jerzy P., Strzelczyk Krzysztof, Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Tytuł III. Spółki kapitałowe. Dział II. Spółka akcyjna, LexisNexis 2012);
3.  „Przepisy art. 396 § 1–3 KSH normują obligatoryjne źródła tworzenia kapitału zapasowego. Należą do nich: (…) dopłaty akcjonariuszy wnoszone do spółki w zamian za przyznanie im szczególnych uprawnień w spółce (tj. akcji uprzywilejowanych – art. 351 § 1 i 3 KSH czy uprawnień osobistych – art. 354 § 1 i 2 KSH); należy uznać, że chodzi tu nie tylko o dopłaty za przywileje przyznane już wydanym akcjom, a więc w trakcie funkcjonowania spółki (co literalnie sugeruje art. 396 § 3 KSH), lecz także dopłaty za nowo wydawane akcje zarówno przy tworzeniu czy podwyższeniu kapitału zakładowego; teza ta jest konsekwencją faktu, że w przeciwnym przypadku wspomniane dopłaty nie mogłyby być zaliczone na kapitał zakładowy (zob. niżej funkcję tezauryzacyjną kapitału zapasowego), a w sytuacji nieutworzenia specjalnego funduszu rezerwowego w ogóle nie mogłyby być przyjęte przez spółkę. (S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, Kodeks spółek handlowych. Komentarz. T. 3, Wyd. 3, Warszawa 2013).

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w następujących orzeczeniach:

1.  Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 maja 2006 r., sygn. II FSK 770/05: „2. Norma wywiedziona z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 53 oraz art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654 ze zm./, nie uzależnia zaliczenia bądź wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wnoszonych przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych dopłat w zależności od typu spółki, do której dopłaty te zostały wniesione lub czy dopłaty te podlegają zwrotowi czy też zwrotowi temu nie podlegają. Nawet jeśli takie rozróżnienie jest uzasadnione specyfiką dopłat do obu rodzajów spółek na gruncie obowiązującego w 2000 r. rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 27 czerwca 1934 r. - Kodeks handlowy /Dz.U. nr 57 poz. 502 ze zm./. Nie nadają im bowiem różnych skutków prawnopodatkowych w zakresie kształtowania kosztów uzyskania przychodów, a szerzej mówiąc podstawy wymiaru podatku dochodowego od osób prawnych. 3. O tym, że za koszty uzyskania przychodów nie uważa się dopłat, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przemawia także treść art. 12 ust. 4 pkt 3 tej ustawy. Zwrócona akcjonariuszom dopłata nie jest więc dla nich przychodem. Tym samym wniesiona do spółki dopłata nie może być kosztem uzyskania przychodu. Treść przepisów ustawy podatkowej wskazuje, że dokonywane dopłaty oraz ich ewentualne zwroty są w swych skutkach podatkowych neutralne. Nie stanowią one z jednej strony kosztów uzyskania przychodu, z drugiej natomiast ich zwrot nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu.”
2.  Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 lutego 2005 r., sygn. III SA/Wa 1288/04 (orzeczenie prawomocne): „Trafnie zatem w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazuje się na treść art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy dla poparcia tej interpretacji. W przepisie tym stanowiącym łącznie z art. 12 ust. 4 pkt 11 całość regulacji w zakresie podatkowych skutków otrzymania dopłaty lub otrzymania jej zwrotu, mowa o zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłatach wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami. Oznacza to, iż w art. 12 ust. 4 pkt 11 updop ustawodawca reguluje otrzymanie dopłat także przez spółki akcyjne.”

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późń. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.