Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-852/12/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-09
Teza: Czy Spółka jest zobowiązana jako płatnik do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych wynagrodzeń na rzecz pracowników oraz osób z którymi Spółka podpisała umowy cywilno-prawne (umowy zlecenia) jeżeli osoby te realizują bezpośrednio cel projektu w ramach 7 Programu Ramowego?
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-środki pomocowe; programy; umowa-umowa o pracę; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1891/11, wniosku z dnia 17 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura – 19 kwietnia 2011 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osób fizycznych zatrudnionych w celu bezpośredniej realizacji projektu w ramach 7 Programu Ramowego:

*   w części dotyczącej spełnienia przesłanki określonej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy - **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej spełnienia przesłanki określonej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2011 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osób fizycznych zatrudnionych w celu bezpośredniej realizacji projektu w ramach 7 Programu Ramowego.

W dniu 19 lipca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPB II/1/415-433/11/BD, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 03 sierpnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura – 04 sierpnia 2011 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 02 września 2011 r. znak: IBPB II/1/415W-38/11/BD odmawiając zmiany ww. indywidualnej interpretacji indywidualnej.

Pismem z dnia 30 września 2011 r. (data wpływu do tut. Biura – 18 października 2011 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z dnia 17 listopada 2011 r. znak: IBPB II/1/4160-35/11/BD, IBRP/007-339/11 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1891/11 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Prawomocny Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1891/11 wpłynął do tut. Biura w dniu 09 października 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych jest również płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłacanych wynagrodzeń. W bieżącym roku Spółka uzyskała dofinansowanie z Unii Europejskiej, reprezentowanej przez Komisję Europejską, na realizację projektu pod nazwą „(…)”. Dofinansowanie zostało udzielone w ramach 7 Programu Ramowego Badań i Rozwoju Technicznego i Prezentacji Unii Europejskiej. Celem projektu jest wspieranie rozproszonych infrastruktur informatycznych, zbudowanych na bazie oprogramowania G (…). Jest to oprogramowanie warstwy pośredniej, które ułatwia tworzenie, konfigurację i korzystanie z udostępnianych w ich ramach zasobów. Ze względu na planowany rozmiar projektu badawczego realizowany on będzie łącznie przez 11 beneficjentów w ramach konsorcjum, w tym przez Wnioskodawcę. Liderem konsorcjum (koordynatorem) jest Uniwersytet B (…) z siedzibą w N. Wymagania odnośnie projektu i warunki finansowania projektu zostały określone w umowie z Unią Europejską. Wynika z nich, iż Unia Europejska zobowiązuje się do wypłacenia zaliczkowo wnioskowanej kwoty bezzwrotnej pomocy na konto lidera, który następnie przekaże środki beneficjentom uczestniczącym w konsorcjum. Spółka, zgodnie z warunkami umowy, będzie miała prawo do bezzwrotnej pomocy na poczet wydatków kwalifikowanych w wysokości 75%. Jednym z wydatków objętych dofinansowaniem są koszty pracowników, zatrudnionych w ramach umowy o pracę, bezpośrednio zaangażowanych w realizację projektu oraz wynagrodzenia osób, z którymi podpisano umowy cywilno-prawne. Praca ich będzie merytorycznie związana z realizowanym projektem.

Pracownicy oraz osoby z którymi zawarto umowy cywilno-prawne będą wykonywać następujące zadania w ramach realizowanego projektu:

1.  zebranie obiektywnych informacji o G (\`(...)\`) oraz innych, podobnych technologiach,
2.  przygotowanie materiałów na temat G (\`(...)\`) i podobnych technologii - whitepapery, zawierających opis wyzwania i możliwe rozwiązania,
3.  integracja AdHoc czyli oprogramowania autorskiego wnioskodawcy ze strukturą bezpieczeństwa G (\`(...)\`) w celu zwiększenia używalności G (…),
4.  modyfikacje istniejących komponentów G (\`(...)\`) i tworzenie nowych komponentów,
5.  wsparcie dla serwisów G (\`(...)\`),
6.  testowanie i certyfikowanie nowych komponentów.

Spółka posiada wyodrębniony rachunek bankowy, na który wpływają środki w ramach realizowanego projektu. Wynagrodzenia osób realizujących bezpośrednio cel projektu oraz związane z nimi należne składki na ubezpieczenie społeczne ze względów technicznych wypłacane są, wraz z innymi wynagrodzeniami, z bieżącego rachunku bankowego firmy. Następnie kwoty te są przeksięgowywane między rachunkiem przeznaczonym do obsługi dotacji a rachunkiem bieżącym Spółki. Faktycznie nie dochodzi jednak do refundacji ze strony Spółki, gdyż na dzień dokonywania wypłaty Spółka posiada już środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka jest zobowiązana jako płatnik do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych wynagrodzeń na rzecz pracowników oraz osób, z którymi Spółka podpisała umowy cywilno-prawne (umowy zlecenia), jeżeli osoby te realizują bezpośrednio cel projektu w ramach 7 Programu Ramowego?

W ocenie Wnioskodawcy, warunkiem zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest aby dochody otrzymane przez podatnika pochodziły od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy. Warunek ten w ocenie Spółki jest spełniony. Zgodnie z zawartą umową środki pochodzą bezpośrednio z Unii Europejskiej. Skutki ekonomiczne związane z udzieleniem bezzwrotnej pomocy poniesie w całości Unia Europejska. Środki są przekazywane na konto lidera konsorcjum, który to następnie na mocy zawartej umowy, jest upoważniony i zobowiązany jednocześnie do rozdzielenia całości otrzymanych środków zgodnie z budżetem projektu zapisanym w umowie zawartej z Komisją Europejską na rzecz poszczególnych beneficjentów będących członkami konsorcjum. Fakt ten nie wpływa jednak na to, iż środków tych nie można uznać za pochodzących z Unii Europejskiej. Natomiast sam fakt dokonania przelewów wynagrodzeń i należnych składek ZUS dla pracowników bezpośrednio realizujących cel programu wraz z wynagrodzeniami i składkami pozostałych pracowników nie może mieć wpływu na istnienie bądź brak podstawy do zwolnienia wynagrodzeń z podatku dochodowego gdyż jest to tylko kwestią techniczną. Pogląd taki, w podobnych sprawach, zaprezentowało już szereg składów sędziowskich wojewódzkich sądów administracyjnych.

Drugim warunkiem wymienionym w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) jest aby podatnik (którego dochód ma być objęty zwolnieniem) bezpośrednio realizował cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Warunek ten jest również spełniony ponieważ zgodnie ze stanem faktycznym i treścią zawartych umów cywilno-prawnych i umów o pracę pracownicy ci będą bezpośrednio realizować cel programu.

Prawidłowość takiego stanowiska potwierdza pismo Ministra Finansów z dnia 30 kwietnia 2009 r. znak PK3/033/132/LKA/BM19-1731/2009. Zgodnie z nim „dochody pracowników, uzyskiwane na podstawie umowy o pracę, zawartej z osobą prawną, która „pierwsza” otrzymała bezzwrotną pomoc unijną na realizację programu działania, są objęte zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że pracownik bezpośrednio realizuje cel programu”.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 19 lipca 2011 r. znak: IBPB II/1/415-433/11/BD Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, iż dochody osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych i umów o pracę nie są finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską, tylko wypłacane ze środków własnych (bieżących) Wnioskodawcy, a następnie są przeksięgowywane między rachunkiem przeznaczonym do obsługi dotacji a rachunkiem bieżącym Spółki. W tej sytuacji dochody te nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż ich wypłata nie pochodziła ze środków pomocowych zgromadzonych na rachunku bankowym wyodrębnionym na potrzeby realizacji projektu. Drugą z okoliczności mających wpływ na zastosowanie zwolnienia przedmiotowego jest charakter czynności wykonywanych przez pracownika. Wnioskodawca wskazał, że praca zatrudnionych osób jest merytorycznie związana z bezpośrednią realizacją projektu. Z uwagi jednak na to, iż w niniejszym przypadku nie zostało spełnione kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródło finansowania), samo spełnienie przesłanki bezpośredniej realizacji celu projektu finansowanego z bezzwrotnej pomocy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ww. ustawy jest niewystarczające, gdyż obie te przesłanki dla zastosowania omawianego zwolnienia od podatku dochodowego muszą być spełnione łącznie.

Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie prawomocnym wyrokiem z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1891/11 uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 lipca 2011 r. znak: IBPB II/1/415-433/11/BD.

Zdaniem Sądu dokonana przez Organ podatkowy interpretacja art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest jednakże błędna. Z ugruntowanej już linii orzeczniczej sądów administracyjnych, w tym z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1609/2010, wynika, że sposób przekazywania środków bezzwrotnej pomocy, nie ma wpływu na zasadniczą ocenę, że pomoc ta pochodzi z tychże środków. W wyrokach NSA przyjmuje się, że sposób przekazywania środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla oceny źródła pochodzenia środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych w ramach funduszy europejskich. Decydujące jest ustalenie podmiotu, który finalnie ponosi ekonomiczny ciężar finansowania programu. W orzecznictwie podkreśla się także, że wobec braku w ustawie podatkowej definicji pojęcia „pochodzą” użytego w odniesieniu do środków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odwołać się należy do potocznego znaczenia tego słowa. Wyrażenie to w języku potocznym oznacza „miejsce, z którego dana rzecz się wywodzi”. Takie znaczenie tego terminu wskazuje na to, że chodzi o pochodzenie środków od tego podmiotu, który ponosi ekonomiczny ciężar pomocy. Wniosek ten jest uprawniony tym bardziej, że stosownie do analizowanego przepisu, przekazanie środków może być dokonane także przez pośrednika (podmiot upoważniony do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy). Przyjęcie stanowiska prezentowanego przez organ, z którego wynika, że kwestie sposobu realizowania płatności przez odbiorcę pomocy warunkują możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, prowadziłoby także do nieuprawnionego różnicowania sytuacji podatników w zależności od przyjętego sposobu wypłaty środków pomocowych (zob. wyrok NSA z dnia 28 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 255/2009).

Podsumowując powyższe rozważania Sąd uznał za błędne stanowisko organu wydającego interpretację, że środki z których wypłacano wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację projektu pochodziły z funduszy Spółki, a nie ze środków pomocowych. Sposób realizowania płatności, przepływu środków u beneficjenta pomocy jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla oceny źródła pochodzenia środków przeznaczonych na realizację opisanego we wniosku projektu. Decydujące jest bowiem ustalenie podmiotu, który finalnie ponosi ciężar finansowania danego programu. Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bezspornie wynika, że ciężar ten ponosi Unia Europejska.

Ponadto Sąd zwrócił uwagę, iż z racji tego, że Organ interpretacyjny skoncentrował się w swojej interpretacji jedynie na omówieniu przesłanki określonej w lit. a) analizowanego przepisu koniecznym jest, aby wydając ponowie interpretację dokonał oceny przesłanek zastosowania zwolnienia określonego w całej treści art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwzględnieniem zaprezentowanego przez Sąd stanowiska w zakresie przesłanki dotyczącej pochodzenia środków pieniężnych.

Mając na uwadze uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie oraz art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), który stanowi, iż „ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia”, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2010 r. stwierdza, iż w świetle stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dochodów osób fizycznych zatrudnionych w celu bezpośredniej realizacji projektu w ramach 7 Programu Ramowego:

*   w części dotyczącej spełnienia przesłanki określonej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy - jest prawidłowe,
*   w części dotyczącej spełnienia przesłanki określonej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy - jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednakże, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W związku z powyższym warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

*   bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie, w tym gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w tym przepisie, oraz
*   podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Z ww. przepisu wynika, że istotną przesłanką nabycia przedmiotowego zwolnienia jest „pochodzenie” dochodów otrzymanych przez podatnika od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przyjmuje się, że sposób przekazywania środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla oceny źródła pochodzenia środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych w ramach funduszy europejskich. Decydujące jest ustalenie podmiotu, który finalnie ponosi ekonomiczny ciężar finansowania programu.

Skoro przepis ten odsyła w sposób ogólny do „pochodzenia” środków bezzwrotnej pomocy, to w istocie chodzi tu o pierwotne źródło, z którego pochodzi dochód. Wobec braku w ustawie podatkowej definicji pojęcia „pochodzą” użytego w odniesieniu do środków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odwołać się należy do potocznego znaczenia tego słowa. Wyrażenie to w języku potocznym oznacza „miejsce, z którego dana rzecz się wywodzi”. Takie znaczenie tego terminu wskazuje na to, że chodzi o pochodzenie środków od tego podmiotu, który ponosi ekonomiczny ciężar pomocy. Wniosek ten jest uprawniony tym bardziej, że stosownie do analizowanego przepisu, przekazanie środków może być dokonane także przez pośrednika (podmiot upoważniony do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy).

Wynagrodzenia wypłacane na rzecz pracowników jak i osób, z którymi Spółka podpisała stosowne umowy cywilnoprawne (umowy zlecenia) pochodzą więc ze środków Unii Europejskiej. Fakt, iż obowiązujące w Spółce zasady wypłacania tychże wynagrodzeń, tj. ze względów technicznych wypłacane są one wraz z innymi wynagrodzeniami z bieżącego rachunku bankowego firmy, a następnie kwoty te są przeksięgowywane między rachunkiem przeznaczonym do obsługi dotacji a rachunkiem bieżącym Spółki ma tutaj znaczenie drugorzędne i jest tylko kwestią techniczną nie mającą istotnego znaczenia dla spełnienia przesłanki uprawniającej do nabycia prawa do przedmiotowego zwolnienia, podobnie jak i to czy środki te pochodzą ze środków zgromadzonych na odpowiednim rachunku bankowym. Decydujące jest bowiem ustalenie podmiotu, który finalnie ponosi ciężar finansowania danego programu. Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bezspornie wynika, że ciężar ten ponosi Unia Europejska.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące źródła pochodzenia i charakteru środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy, z których finansowane są przez Wnioskodawcę wynagrodzenia, tj. spełnienia przesłanki określonej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym koniecznym jest zwrócenie uwagi na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Skoro w ww. przepisie, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia, mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, czy to o pracę, czy też o dzieło, zlecenia itp. Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Tak więc, z owego zwolnienia nie mogą korzystać pracownicy podmiotu bezpośrednio realizującego cele programu, a także osoby, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu zlecił wykonanie określonych tylko czynności (np. w oparciu o umowę o pracę, czy umowy zlecenia). Podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie jest wyłącznie Wnioskodawca jako jeden z jedenastu beneficjentów.

Zatrudnione przez Wnioskodawcę na podstawie umów o pracę czy umów cywilnoprawnych osoby realizują zatem cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio, poprzez wykonywanie powierzonych im w ramach obowiązków służbowych zadań. Zapłatę za wykonanie zadań osoby te otrzymują od Wnioskodawcy jako pracodawcy i zleceniodawcy, który za tę wypłatę odpowiada na podstawie zawartych umów o pracę i umów cywilnoprawnych i którą jest zobowiązany zrealizować ze środków finansowych, jakimi dysponuje, niezależnie skąd one pochodzą. Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów czy osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych. Osoby te otrzymują wynagrodzenie za pracę czy też za wykonane zlecenie, które z natury swej są uniezależnione od rodzaju wykonywanej przez pracodawcę czy zleceniodawcę działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie została spełniona przesłanka wynikająca z lit. b) ww. artykułu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a to oznacza, iż stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest nieprawidłowe, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z regulacji omawianego przepisu aby zwolnienie w nim przewidziane mogło mieć zastosowanie, warunki nim określone muszą być spełnione łącznie. Z wyżej wskazanych przyczyn – w zakresie dochodów, o których mowa powyżej – nie została spełniona przesłanka wymieniona pod lit. b) analizowanego przepisu. To oznacza, że rzeczone dochody osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę czy też umów cywilnoprawnych finansowane ze środków finansowych 7 Programu Ramowego nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym Skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.