Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.171.2021.3.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-12
Teza: Wyłączenie od opodatkowania wniesienia do spółki kapitałowej zespołu składników materialnych i niematerialnych służącego do realizacji sprzedaży detalicznej.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-przeniesienie składników majątkowych; składnik-składnik majątkowy; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 marca 2021 r. (data wpływu – 7 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 17 czerwca 2021 r. (data wpływu – 23 czerwca 2021 r.) oraz pismem z 8 lipca 2021 r. (data wpływu – 13 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, służącego do realizacji sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której wniesienie do spółki kapitałowej w formie aportu nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, służącego do realizacji sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której wniesienie do spółki kapitałowej w formie aportu nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 czerwca 2021 r. (data wpływu – 23 czerwca 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 26 maja 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.171.2021.1.MAZ oraz pismem z 8 lipca 2021 r. (data wpływu – 13 lipca 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 2 lipca 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.171.2021.2.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (dalej również jako: „Przedsiębiorstwo”), której głównym przedmiotem jest „Sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych” sklasyfikowana zgonie z kodem PKD pod symbolem 47.11.Z Pozostała działalność, zgodnie z PKD to:

*   sprzedaż hurtowa napojów bezalkoholowych (46.34.B)
*   sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (46.90.Z),
*   pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach (47.19.Z);
*   sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych prowadzona w wyspecja-lizowanych sklepach (47.25.Z);
*   sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet (47.91.Z);
*   pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami (47.99.Z);
*   magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów (52.10.B);
*   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68.20.Z);
*   działalność agencji reklamowych (73.11.Z);
*   wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (77.11.Z);
*   wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (77.12.Z).

W chwili obecnej w skład całego Przedsiębiorstwa wchodzą następujące składniki majątkowe i niemajątkowe:

1.  środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, w tym nieruchomości (biura i magazyny) oraz środki trwałe i elementy wyposażenia, takie jak:
    *   samochód …,
    *   sprzęty/wyposażenie, np. komputer, monitor, drukarka, telefon,
2.  sklepy (domeny) internetowe Przedsiębiorstwa (…),
3.  profil (fanpage) na platformie (\`(...)\`) ,
4.  konto sprzedażowe na platformie (\`(...)\`) ,
5.  baza danych klientów i dostawców (kontrahentów) Przedsiębiorstwa (baza klientów sklepu internetowego, baza mailowa klientów prywatnych);
6.  prawa wynikające z umów i aneksów do umów dotyczących działalności Przedsiębiorstwa, w tym z tytułu m.in. umów:
    *   na usługi kurierskie;
    *   na świadczenie usług telekomunikacyjnych;
    *   z jednostką certyfikującą … Sp z o.o.;
    *   z tyt. abonamentu dot. platformy sklepu internetowego …;
    *   polisa łączona z ubezpieczeniem mienia;
    *   polisa OC na samochód;
    *   rachunku bieżącego;
    *   rachunku oszczędnościowego w EURO;
7.  umowa z pracownikiem biurowym na pełen etat;
8.  umowa pożyczki hipotecznej;
9.  certyfikat rolnictwa ekologicznego;
10.  postanowienie sanepidu o zatwierdzeniu zakładu;
11.  umowa najmu pomieszczeń dla Spółki;
12.  umowa najmu samochodu dla Spółki;
13.  umowa na odzysk odpadów.

Wnioskodawczyni rozważa wyodrębnienie i przeniesienie głównej działalności Przedsię-biorstwa, skoncentrowanej na sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet, tj. poprzez sklepy internetowe, biuro zamówień, platformę (\`(...)\`) , do istniejącej spółki z o.o., w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”), w zamian za udziały. Wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa przyjmie formę wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej, w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych (Dz.U. 2020r.1526 t.j.; dalej jako: „k.s.h.”), a więc spółki będącej osobą prawną. Wszystkie składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa przeniesione zostaną w wyniku jednej czynności prawnej.

W skład wnoszonej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa wejdą m.in.

1.  środki trwałe i elementy wyposażenia, takie jak:
    *   samochód VW Caddy;
    *   sprzęty/wyposażenie, np. komputer, monitor, drukarka, telefon;
2.  sklepy (domeny) internetowe Przedsiębiorstwa (…);
3.  profil (fanpage) na platformie (\`(...)\`) ;
4.  konto sprzedażowe na platformie (\`(...)\`) ;
5.  baza danych klientów i dostawców (kontrahentów) Przedsiębiorstwa (baza klientów sklepu internetowego, baza mailowa klientów prywatnych);
6.  logo Przedsiębiorstwa;
7.  prawa wynikające z umów i aneksów do umów dotyczących działalności Przedsiębiorstwa, w tym z tytułu m.in. umów
    *   na świadczenie usług telekomunikacyjnych (\`(...)\`), wraz z numerem telefonu;
    *   polisa OC na samochód;
    *   z tyt. abonamentu dot. platformy sklepu internetowego …;
    *   umów najmu;
8.  umowa z pracownikiem biurowym na pełny etat.

Po przeprowadzeniu planowanej operacji aportu ZCP, w majątku Przedsiębiorstwa pozostaną zatem składniki majątku pozwalające na prowadzenie działalności związanej z przedsta-wicielstwem handlowym.

Z kolei spółka z o.o. nabędzie zespół składników materialnych i niematerialnych, przy pomocy których będzie kontynuowała prowadzenie działalności w zakresie m.in. sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet.

Wnioskodawczyni podkreśla, że tak wyodrębniony zespół składników odznaczać się będzie pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, a system informatyczno-księgowy umożliwia takie ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych, by przyporządkowane wyłącznie do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa należności można było łatwo przypisać do zobowiązań, a koszty do przychodów.

Spółka z o.o. nie będzie musiała podejmować ani wykonywać szczególnych działań faktycznych i prawnych, ani zapewnić dodatkowych składników majątku poza nabytymi. Jedynymi działaniami, jakie będą musiały zostać podjęte w związku z planowaną operacją, są czynności stricte wymagane przez przepisy prawa cywilnego czy umowy cesji przenoszące obowiązki, uzyskanie zgody wierzycieli (stron umów) na takie przeniesienie. Przykładowo spółka będzie zobowiązana do zgłoszenia sklepów internetowych oraz samochodu do Sanepidu, w związku z zamiarem kontynuowania działalności w zakresie sprzedaży detalicznej przez tę spółkę.

Końcowo Wnioskodawczyni podkreśla, że jej zdaniem wyodrębniona i przenoszona do sp. z o.o. część składników materialnych i niematerialnych, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ będzie ona wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Wnioskodawczyni potwierdza, że zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem aportu, będzie wyodrębniony organizacyjnie na bazie regulaminu, umowy lub innego aktu o podobnym charakterze.

W ocenie Wnioskodawczyni, przesłanka wyodrębnienia finansowego zostanie także spełniona, ponieważ wyodrębniona jednostka będzie mogła prowadzić ewidencję księgową w sposób umożliwiający jednoznaczną identyfikację aktywów i pasywów, kosztów i przychodów, należności i zobowiązań. Ponadto przyporządkowane do ZCP składniki majątkowe będą również wyodrębnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. System informatyczno-księgowy umożliwia takie ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych, by przyporządkowane wyłącznie do ZCP należności można było łatwo przypisać do zobowiązań, a koszty do przychodów. Powyższe działanie ma pozwolić na odseparowanie operacji gospodarczych związanych z ZCP od pozostałej części istniejącego Przedsiębiorstwa, skoncentrowanej po aporcie już tylko na działalności związanej z przedstawicielstwem handlowym.

Wnioskodawczyni wskazuje także, że składniki majątkowe (tj. środki trwałe, wyposażenie, umowy, itd.) oraz zaplecze kadrowe w osobie pracownika, stanowią zasoby wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży detalicznej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Zatem zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie posiadać nie tylko potencjalną, ale także faktyczną i realną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy i realizować zadania gospodarcze, a w konsekwencji osiągać zyski z tej działalności.

Wobec powyższego, należy wskazać, że przedmiot transakcji stanowić będzie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W ocenie Wnioskodawczyni powyższe oznacza, że ww. jednostka będzie stanowiła część Przedsiębiorstwa wyodrębnioną funkcjonalnie.

Odpowiadając na pytania Organu, w uzupełnieniu z 17 czerwca 2021 r., Wnioskodawczyni wyjaśniła, że jej zamiarem jest wyodrębnienie i przeniesienie tej części działalności Przedsiębiorstwa, która polega na sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet, tj. poprzez sklepy internetowe, biuro zamówień, platformę (\`(...)\`) , do istniejącej spółki z o.o.

Obecnie Wnioskodawczyni prowadzi działalność związaną ze sprzedażą przez Internet produktów spożywczych, przede wszystkim zdrowej żywności i suplementów diety, m.in. produktów renomowanych niemieckich firm.

W związku z powyższym – jak opisano we wniosku o interpretację – w ramach aportu do spółki z o.o. mają być przeniesione m.in. sklepy (domeny) internetowe Przedsiębiorstwa, profil (fanpage) na platformie (\`(...)\`) oraz konto sprzedażowe na platformie (\`(...)\`) .

Drugą istotną częścią działalności Wnioskodawczyni jest przedstawicielstwo handlowe, ale ta część nie będzie już przedmiotem aportu do spółki z o.o. W tym zakresie Wnioskodawczyni m.in.:

*   nawiązuje i utrzymuje kontakty handlowe z odbiorcami hurtowymi i detalicznymi spółki,
*   dba o pozytywny wizerunek firmy,
*   prowadzi aktywne działania marketingowe oraz reklamowe, promuje produkty,
*   monitoruje rynek pod względem popytu i podaży,
*   analizuje potrzeby rynku,
*   analizuje efektywność prowadzonej działalności handlowej,
*   doradza w zakresie dotyczącym kierunku rozwoju nowych produktów,
*   bierze udział w spotkaniach i negocjacjach z kluczowymi partnerami biznesowymi firmy,
*   reprezentuje spółkę podczas targów i konferencji branżowych.

W tym zakresie Wnioskodawczyni zamierza nadal kontynuować swoją działalność po przeprowadzonej operacji aportu do sp. z o.o.

Towary handlowe nie będą stanowiły składnika majątkowego wnoszonego aportem do spółki kapitałowej. Wynika to ze sposobu realizacji bieżących zamówień. Wnioskodawczyni kupuje towar tylko pod konkretne zapotrzebowania (zamówienia) wynikające ze sprzedaży poprzez sklepy internetowe, biuro zamówień oraz platformę (\`(...)\`) . Wnioskodawczyni nie prowadzi dodatkowych stanów magazynowych.

Wnioskodawczyni potwierdza (jak wskazano we wniosku o interpretację), że nieruchomości (biura i magazyny) nie zostaną przeniesione do spółki kapitałowej, ponieważ planowana operacja nie wymaga, by spółka posiadała je na własność. Przenoszone będą natomiast umowy najmu. Wnioskodawczyni prowadzi działalność w wyodrębnionej należącej do niej nieruchomości. Spółka wynajmuje część tych powierzchni, w tym biura i magazyny.

W związku z powyższym wyodrębniona część Przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni, celem kontynuacji tej części działalności przez spółkę kapitałową, nie wymaga posiadania ww. nieruchomości, bowiem inne aktywa materialne i niematerialne są wystarczające do kontynuacji działalności przez spółkę kapitałową (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2017 r„ sygn. I SA/Wr 1125/16). Spółka będzie mogła wykorzystywać części ww. nieruchomości na podstawie umowy najmu.

Wnioskodawczyni wynajmuje spółce samochód VW Caddy. Umowa najmu samochodu zostanie wniesiona do spółki kapitałowej. Wnioskodawczyni wynajmuje również część nieruchomości spółce.

W przekonaniu Wnioskodawczyni, przesłanka wyodrębnienia finansowego zostanie spełniona, ponieważ wyodrębniona jednostka będzie mogła prowadzić ewidencję księgową w sposób umożliwiający jednoznaczną identyfikację aktywów i pasywów, kosztów i przychodów, należności i zobowiązań. Ponadto przyporządkowane do ZCP składniki majątkowe będą również wyodrębnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

System informatyczno-księgowy umożliwia takie ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych, by przyporządkowane wyłącznie do ZCP należności można było łatwo przypisać do zobowiązań, a koszty do przychodów. Powyższe działanie ma pozwolić na odseparowanie operacji gospodarczych związanych z ZCP od pozostałej części istniejącego Przedsiębiorstwa, skoncentrowanej po aporcie już tylko na działalności związanej z przedstawicielstwem handlowym.

Wnioskodawczyni wskazuje również, że przedmiotem wyodrębnienia i wniesienia aportem do spółki kapitałowej będą także prawa i zobowiązania, wynikające np. z umów wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wymienionych w zdarzeniu przyszłym. Będą to zatem zobowiązania związane z działalnością w zakresie sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet.

Stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie uległo zmianie.

W uzupełnieniu z 8 lipca 2021 r. Wnioskodawczyni wskazała, że samochód VW Caddy, jako środek trwały, zostanie wniesiony do spółki kapitałowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany zespół składników majątkowych, przenoszony do spółki kapitałowej, spełnia przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług? W przypadku odpowiedzi twierdzącej:
2.  Czy wniesienie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w sposób opisany we wniosku, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, planowane wyodrębnienie zespołu składników majątku Przedsiębiorstwa spełni wszystkie przesłanki by uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako: „ustawa o VAT”). W konsekwencji czynność wniesienia aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w związku z art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W pierwszej kolejności Wnioskodawczyni wskazuje, że podejmując decyzję o wniesieniu aportem całego przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części) kluczowe dla prawidłowego przeprowadzenia przedmiotowej transakcji aportu jest ustalenie składników majątku (zarówno aktywów materialnych i niematerialnych), które zostaną wniesione do sp. z o.o. Kwalifikacja przedmiotu aportu i jego poszczególnych składników ma bowiem istotne znaczenie z punktu widzenia skutków podatkowych dla tego typu transakcji.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych (np. nieruchomości, urządzenia, materiały) i niematerialnych (np. koncesje, licencje, know-how), w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, na gruncie cywilistycznym przedsiębiorstwo jest zatem zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Składniki materialne i niematerialne tworzą więc pewien zorganizowany kompleks przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych i mogący być przedmiotem obrotu. W skład przedsiębiorstwa wchodzą zatem wszelkie zobowiązania i obciążenia związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Na gruncie przepisów podatkowych – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – pod pojęciem ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe (materialne i niematerialne) wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, w odniesieniu do przedstawionej powyżej definicji, na gruncie ustaw podatkowych, należy stwierdzić, że ZCP to wyodrębniony w strukturze przedsiębiorstwa zorganizowany pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, a składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a ich zespół mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, przy czym:

*   wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej firmy jako dział, oddział, wydział, czy też zakład. Przez wyodrębnienie organizacyjne rozumiane jest wyodrębnienie części składników majątkowych i niemajątkowych w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa, przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem jest to wyodrębniona organizacyjnie część przedsiębiorstwa, która będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
*   wyodrębnienie funkcjonalne to kryterium, \[które\] należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych, które sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Przesłanką wyodrębnienia funkcjonalnego może być np. posiadanie własnej grupy odbiorców bądź kontrahentów, z którymi istnieją bezpośrednie relacje. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku. Zatem, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.
*   wyodrębnienie finansowe oznacza, że w strukturze przedsiębiorstwa możliwe jest oddzielenie finansów firmy od jej wyodrębnionej części, tj. nie ma problemu z przyporządkowaniem przychodów, kosztów, zobowiązań, jak i należności do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawczyni, wydzielony majątek Przedsiębiorstwa będzie mógł być zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa tylko wówczas, gdy będzie on wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Ponadto na gruncie prawa podatkowego wymienia się również takie cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jak:

1.  zapewnienie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych (w tym: pracowników oraz pozwoleń i koncesji) koniecznych do prowadzenia działalności;
2.  zapewnienie źródła przychodów w postaci przeniesienia np. kontraktów i kontrahentów;
3.  zachowanie ciągłości (kontynuacji) działalności bez przestojów z powodu np. konieczności dodatkowych zakupów środków trwałych, czy dostosowania maszyn i urządzeń;
4.  wszelkie elementy potrzebne do prowadzenia działalności ZCP będzie w stanie zapewnić sobie we własnym zakresie lub też na podstawie umowy z podmiotem, z którego została wydzielona w zakresie kadr, BHP, usług informatycznych i finansowych i innych.

Jak przykładowo stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 lutego 2017 r. (sygn. 1462-IPPP3.4512.79.2017.1.RD):

„(\`(...)\`) aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

Niemniej jednak, w opinii Wnioskodawczyni, należy brać pod uwagę, że zdolność wydzielonej części organizacji do samodzielnego funkcjonowania nie powinna być rozumiana jako pełna niezależność od pozostałej części przedsiębiorstwa i samowystarczalność. Należy bowiem wskazać, iż z praktyki gospodarczej wynika, że wiele funkcji jest scentralizowanych w ramach przedsiębiorstwa (np. księgowość, kadry, ochrona mienia itp.) i nie byłoby zasadne ich dublowanie (choćby z ekonomicznego punktu widzenia) dla potrzeb samego zorganizowania ZCP.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, wydzielenie powinno dotyczyć głównego zakresu działalności realizowanej przez ZCP, a centralizacja niektórych z ww. funkcji nie powinna mieć negatywnego wpływu na ocenę poziomu wydzielenia organizacyjnego, co potwierdza m.in. wyrok TSUE, w którym Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Ponadto w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Kolejną istotną kwestią jest również konieczność przekazania pracowników związanych z daną masą majątkową. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. W sytuacji, gdy pracownicy przedsiębiorstwa są związani z jego częścią, to dla spełnienia kryterium organizacyjnego, w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, koniecznym jest również, aby podążali oni w ślad za wnoszoną do nowego podmiotu gospodarczego masą majątkową.

Zatem składniki majątkowe (tj. środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, wyposażenie, umowy itd.) tworzące jednostkę organizacyjną (ZCP) oraz czynnik ludzki w osobie pracownika, stanowią zasoby wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności, skoncentrowanej na sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Wobec tego, w wyniku aportu ww. składników majątku do spółki kapitałowej (sp. z o.o.) wyodrębniona część przedsiębiorstwa zostanie wyposażona we wszelkie niezbędne instrumenty, które pozwolą jej na natychmiastowe kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie ww. sprzedaży detalicznej.

Należy zatem uznać, że składniki przypisane w ramach wyodrębnionej jednostki organizacyjnej niewątpliwie będą stanowić zespół składników pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach, zorganizowanych w sposób pozwalający na niezależne, samodzielne prowadzenie działalności. Zatem w ocenie Wnioskodawczyni powyższe oznacza, że ww. jednostka będzie stanowiła część przedsiębiorstwa wyodrębnioną funkcjonalnie. Ponadto dysponując własnym personelem oraz relacjami i kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami etc., i ta część przedsiębiorstwa może samodzielnie realizować swoje zadania gospodarcze.

W świetle powyższego ZCP, jako przedmiot zbycia, musi stanowić kompletną całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest potwierdzenie, że przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków, rzeczy i osób, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Ostatnim istotnym kryterium, którego wystąpienie potwierdza istnienie ZCP, jest wyodrębnienie finansowe, w przypadku którego poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, system informatyczno-księgowy umożliwia takie ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych, by przyporządkowane wyłącznie do ZCP należności można było łatwo przypisać do zobowiązań, a koszty do przychodów. Powyższe działanie ma pozwolić na odseparowanie operacji gospodarczych związanych z ZCP od pozostałej części istniejącego Przedsiębiorstwa

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, przesłanka wyodrębnienia finansowego zostanie spełniona, ponieważ wyodrębniona jako ZCP jednostka będzie prowadziła ewidencję księgową w sposób umożliwiający jednoznaczną identyfikację kosztów i przychodów, należności i zobowiązań. Ponadto przyporządkowane do ZCP składniki majątkowe będą również wyodrębnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem, w przypadku realizacji opisanych w zdarzeniu przyszłym działań należy stwierdzić, że składniki materialne i niematerialne, które Wnioskodawczyni zamierza wnieść do istniejącej spółki z o.o., stanowią jedną, spójną, zorganizowaną i zdolną samodzielnie funkcjonować w środowisku gospodarczym jednostkę, która tworzy odrębne przedsiębiorstwo, zdolne do osiągania przychodów i zwiększania swojej wartości w przyszłości.

Wskazane składniki majątku będą powiązane w taki sposób, by możliwe było dalsze samodzielne funkcjonowanie ZCP i realizowanie przyszłych zadań gospodarczych, ponieważ składniki te:

*   będą wyodrębnione organizacyjnie, tzn. wydzielenie jednostki nastąpi w sposób formalny. Posiadane aktywa będzie można wyodrębnić i uniezależnić od pozostałej części przedsiębiorstwa, dzięki czemu wyodrębniona część będzie miała możliwości samodzielnego funkcjonowania i generowania przychodów.
*   będą wyodrębnione funkcjonalnie, tzn. jednostka będzie posiadać aktywa (środki trwałe, wyposażenie, pracownika, umowy/relacje, bazę kontrahentów - klientów i dostawców) niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, a wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy;
*   będą wyodrębnione finansowo, tzn. ewidencja rachunkowa Przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji powyższego, wydzielony z jednoosobowej działalności Wnioskodawczyni zespół składników majątkowych i niemajątkowych, będzie stanowił ZCP - zatem wniesienie tego zespołu składników majątkowych w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wyłączone spod działania ustawy o VAT.

Końcowo Wnioskodawczyni wskazuje, że powyższe znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji z dnia 4 lutego 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.903.2020.2.RG, w której jak podkreślił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej: „(\`(...)\`) wydzielony z jednoosobowej działalności Wnioskodawcy zespół składników majątkowych i niemajątkowych, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji, wniesienie tego zespołu składników majątkowych przez Wnioskodawcę w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wyłączone spod działania ustawy o VAT jako czynność niepodlegająca przepisom ustawy, zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy”.

Reasumując, w przypadku ziszczenia się planowanych przez Wnioskodawczynię działań opisanych w zdarzeniu przyszłym, składniki majątku będące przedmiotem przyszłego aportu do spółki kapitałowej (sp. z o.o.) będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym jego wniesienie w ramach aportu do sp. z o.o. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych, wymienionych w pkt 1 powołanego przepisu, należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni prowadzi działalność związaną ze sprzedażą przez Internet produktów spożywczych, przede wszystkim zdrowej żywności i suplementów diety. Wnioskodawczyni rozważa wyodrębnienie i przeniesienie głównej działalności przedsię-biorstwa, skoncentrowanej na sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet, tj. poprzez sklepy internetowe, biuro zamówień, platformę (\`(...)\`) , do istniejącej spółki kapitałowej, w zamian za udziały. W skład wnoszonej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa wejdą m.in.: środki trwałe i elementy wyposażenia, takie jak samochód VW Caddy, sprzęty/wyposażenie, np. komputer, monitor, drukarka, telefon; sklepy (domeny) internetowe przedsiębiorstwa (…); profil (fanpage) na platformie (\`(...)\`) ; konto sprzedażowe na platformie (\`(...)\`) ; baza danych klientów i dostawców (kontrahentów) przedsiębiorstwa (baza klientów sklepu internetowego, baza mailowa klientów prywatnych); logo przedsiębiorstwa; prawa wynikające z umów i aneksów do umów dotyczących działalności przedsiębiorstwa; umowa z pracownikiem biurowym na pełny etat. Spółka kapitałowa nabędzie zespół składników materialnych i niematerialnych, przy pomocy których będzie kontynuowała prowadzenie działalności w zakresie m.in. sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Spółka kapitałowa nie będzie musiała podejmować ani wykonywać szczególnych działań faktycznych i prawnych, ani zapewnić dodatkowych składników majątku poza nabytymi. Zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem aportu, będzie wyodrębniony organizacyjnie na bazie regulaminu, umowy lub innego aktu o podobnym charakterze. Przesłanka wyodrębnienia finansowego zostanie także spełniona, ponieważ wyodrębniona jednostka będzie mogła prowadzić ewidencję księgową w sposób umożliwiający jednoznaczną identyfikację aktywów i pasywów, kosztów i przychodów, należności i zobowiązań. Ponadto przyporządkowane do ZCP składniki majątkowe będą również wyodrębnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wnioskodawczyni wskazała, że składniki majątkowe (tj. środki trwałe, wyposażenie, umowy itd.) oraz zaplecze kadrowe w osobie pracownika, stanowią zasoby wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży detalicznej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie posiadać nie tylko potencjalną, ale także faktyczną i realną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy i realizować zadania gospodarcze. Towary handlowe nie będą stanowiły składnika majątkowego wnoszonego aportem do spółki kapitałowej. Wynika to ze sposobu realizacji bieżących zamówień. Wnioskodawczyni kupuje towar tylko pod konkretne zapotrzebowania (zamówienia) wynikające ze sprzedaży poprzez sklepy internetowe, biuro zamówień oraz platformę (\`(...)\`) . Wnioskodawczyni nie utrzymuje zapasów magazynowych. Nieruchomości (biura i magazyny) nie zostaną przeniesione do spółki kapitałowej, ponieważ planowana operacja nie wymaga, by spółka posiadała je na własność. Przenoszone będą natomiast umowy najmu. Wnioskodawczyni prowadzi działalność w wyodrębnionej należącej do niej nieruchomości. Spółka wynajmuje część tych powierzchni, w tym biura i magazyny. Po przeprowadzeniu planowanej operacji, w majątku Wnioskodawczyni pozostaną składniki majątku pozwalające na prowadzenie działalności związanej z przedstawicielstwem handlowym.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii, czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, służący do realizacji sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet, może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której wniesienie do spółki kapitałowej w formie aportu nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01, stwierdzając: „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE wskazać należy, że przedmiotem aportu do spółki celowej ma być zorganizowana część przedsiębiorstwa, tj. wyodrębniony w ramach struktury przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni zespół składników materialnych i niematerialnych, przy pomocy którego prowadzona będzie w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni działalność w zakresie sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Jak wskazała Wnioskodawczyni w opisie zdarzenia przyszłego, zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na działalność w zakresie sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet, w momencie wniesienia do spółki kapitałowej będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni. Zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie posiadać nie tylko potencjalną, ale także faktyczną i realną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy i realizować zadania gospodarcze. Spółka kapitałowa, do której wniesiony zostanie aportem zespół składników materialnych i niematerialnych, przy pomocy tego zespołu składników będzie kontynuowała prowadzenie działalności w zakresie m.in. sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Spółka kapitałowa nie będzie musiała przy tym podejmować ani wykonywać szczególnych działań faktycznych i prawnych, ani zapewnić dodatkowych składników majątku poza nabytymi dla kontynuacji działalności.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych, przy pomocy którego prowadzona będzie w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni działalność w zakresie sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet, do którego przypisany zostanie pracownik, jako przedmiot aportu do spółki z o.o., przy pomocy którego spółka będzie kontynuowała działalność w zakresie w jakim była ona wykonywana w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, zdolną do niezależnego działania. W takich okolicznościach czynność wniesienia aportem tego zespołu składników materialnych i niematerialnych do spółki kapitałowej będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która nie będzie podlegała opodatkowaniu na gruncie przepisów ustawy, korzystając z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, oceniając całościowo, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawczyni. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawczyni, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawczyni powołała się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidulane nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.