Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-159/16-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-16
Teza: opodatkowanie cesji wierzytelności
Słowa kluczowe: cesja; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; wierzytelność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2016 r. (data wpływu 26 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania cesji wierzytelności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania cesji wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

P. Sp. z o. o. (dalej jako „Wnioskodawca”, „Spółka”, „Podatnik”) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka planuje nabywać od osób fizycznych lub osób prawnych („Cedent”) wierzytelności przeciwko przewoźnikom lotniczym o zapłatę odszkodowania finansowego zgodnie z przepisami krajowymi, wspólnotowymi i międzynarodowymi dotyczącymi praw pasażera przewoźników lotniczych z tytułu opóźnionych lotów (dalej jako „Wierzytelność”).

Po nabyciu Wierzytelności w celu ich wyegzekwowania Spółka będzie działała we własnym imieniu, na własny rachunek i na własne ryzyko. Wierzytelności nie zawsze będą egzekwowalne. Nabyte Wierzytelności w dacie ich nabycia będą wymagalne, nieprzedawnione, nie będą zajęte przez organ w postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym ani obciążone prawem osoby trzeciej oraz będą wolne od innych wad prawnych.

Czynność zakupu Wierzytelności dokonywana będzie przez Wnioskodawcę na podstawie umowy cywilnoprawnej przelewu prawa majątkowego (cesji) w postaci wierzytelności wymagalnej, opisanej w Kodeksie cywilnym w art. 509 i nast.

Cena sprzedaży będzie niższa od wartości nominalnej sprzedawanej Wierzytelności.

Cena sprzedaży Wierzytelności nie będzie zawierała żadnego dodatkowego wynagrodzenia z tytułu np. uwolnienia Cedenta od konieczności podejmowania czynności związanych z egzekucją Wierzytelności.

Umowa cesji nie będzie również zawierała żadnego dodatkowego wynagrodzenia czy świadczenia usług na rzecz Cedenta przez Spółkę.

Umowa sprzedaży Wierzytelności nie będzie zawierała postanowienia o możliwości zwrotnego przeniesienia Wierzytelności na rzecz Cedenta.

Umowa sprzedaży Wierzytelności nie ustanawia upoważnienia dla Wnioskodawcy do występowania wobec dłużnika, po to by wyegzekwować Wierzytelność na rachunek zbywcy Wierzytelności.

Niektóre umowy sprzedaży Wierzytelności będą zawierały postanowienia, zgodnie z którymi wynagrodzenie będzie płatne przy zawarciu umowy sprzedaży Wierzytelności, niektóre umowy przewidują, że wynagrodzenie będzie płatne po upływie określonego czasu od zawarcia umowy (np. 3-6-12-18 miesięcy), a w niektórych umowach mogą znaleźć się postanowienia o możliwości zmiany ceny Wierzytelności w zależności od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytych Wierzytelności (nawet w takiej sytuacji Cedent będzie otrzymywał wynagrodzenie za Wierzytelność od Spółki).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy transakcja przelewu (cesji) wierzytelności pieniężnej na rzecz Spółki (Cesjonariusza), na podstawie umowy nabycia od zbywcy (Cedenta), będącego pierwotnym wierzycielem lub też innej osoby uprawnionej do rozporządzenia tą wierzytelnością, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Transakcja przelewu (cesji) wierzytelności pieniężnej na rzecz Spółki (Cesjonariusza), na podstawie umowy nabycia od zbywcy (Cedenta), będącego pierwotnym wierzycielem lub też innej osoby uprawnionej do rozporządzenia tą wierzytelnością, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ww. ustawy.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przez świadczenie usług należy zatem uznać każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Jednocześnie, skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej).

Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. Powyższe oznacza, że zgodnie z ustawą, usługi o charakterze nieodpłatnym, jako niemieszczące się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług co do zasady nie podlegają opodatkowaniu. Ustawodawca przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 oraz w przypadku świadczenia usług - w art. 8 ust. 2 ustawy.

W świetle art. 8 ust 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że nie ma podstaw do opodatkowania usług świadczonych nieodpłatnie, lecz do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 kodeksu cywilnego.

Zgodnie z brzmieniem art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 tej ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

W kwestii sprzedaży wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, iż artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

O ile więc, ustalona przez strony umowy cesji cena wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej i jednocześnie różnica między wartością nominalną tej wierzytelności a ceną jej sprzedaży, odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, nie można mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2012 r. sygn. akt I FPS 5/11 rozważał okoliczności, jakie należy wziąć pod uwagę, ustalając, czy po stronie kupującego-cesjonariusza wystąpiło wynagrodzenie bezpośrednio związane z nabyciem wierzytelności, rzeczywiście otrzymane (bądź należne), jako świadczenie wzajemne za wykonaną na rzecz zbywcy-cedenta usługę, stającą się tym samym usługą odpłatną, czyli czynnością opodatkowaną. Sąd wyraził w tym zakresie pogląd, że „poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy-cedenta do nabywcy cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy”. Stwierdził zarazem, że trzeba odpowiedzieć na pytanie, „czy - obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności - wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę”. W ocenie Sądu, „w sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi”.

W przedmiotowym stanie faktycznym, jedyną występującą zapłatą jest zapłata ceny za Wierzytelność. Dlatego nie można uznać, że dochodzi do świadczenia usługi o charakterze odpłatnym. Można dojść do jednoznacznego wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła zostać zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Ponieważ Spółka w opisanej umowie cesji wierzytelności nie zobowiązała się do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie, nie dojdzie do świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Spółka nie będzie również dokonywała nieodpłatnego świadczenia usług, zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, podlegającym opodatkowaniu, bowiem przedmiotowy stan faktyczny nie wskazuje, by nabywane przez Wnioskodawcę wierzytelności miały służyć do celów innych niż działalność gospodarcza.

Należy stwierdzić, że w tym opisywanym przypadku, gdy cena nabycia wierzytelności jest niższa od wartości nominalnej, a cena ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności w chwili nabycia, a poza cena zakupu wierzytelności nie dojdzie do przekazania innego wynagrodzenia, jak również pomiędzy zbywcą wierzytelności a Wnioskodawcą nie będzie istniał odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy w związku z nabyciem i egzekucją wierzytelności, to w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy, nabycie wierzytelności od wierzyciela wtórnego, który wcześniej nabył wierzytelność od wierzyciela pierwotnego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Argumentacja Spółki znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach indywidualnych, m.in. IBPP2/443-726/13/RSz z 19 listopada 2013 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, IBPP2/443-191/13/AMP z 17 czerwca 2013 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach czy też ITPP2/443-241/12/AK z 23 maja 2012 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 7 kwietnia 2015 r. sygn. IPTPP2/4512-64/15-2/JS podkreślił, że „biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro - jak wynika z wniosku - cena sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności w chwili jej nabycia, a Spółka płaci cenę za rynkową wartość wierzytelności i nie otrzymuje z tytułu tej umowy żadnego wynagrodzenia, jak również pomiędzy Cedentem wierzytelności a Wnioskodawcą nie istnieje odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Spółki w związku z nabyciem i egzekucją wierzytelności, to w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Opisana w stanie faktycznym transakcja dotyczy jedynie przelewu wierzytelności z Cedenta na Cesjonariusza, skoro Wnioskodawca wyraźnie wskazał, że nabywając wierzytelność dokona za nią zapłaty, w której nie będzie mieściło się wynagrodzenie, to nabywając we własnym imieniu i na własny rachunek cudzą wierzytelność Wnioskodawca wejdzie w miejsce dotychczasowego wierzyciela, natomiast dalsze losy wierzytelności są poza tą transakcją. Pamiętać jednak należy, że tylko nabycie wierzytelności trudnych, przy nabyciu których zostaną spełnione warunki wskazane powyżej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mając zatem powyższe na uwadze należy stwierdzić, że transakcja przelewu (cesji) wierzytelności pieniężnej na rzecz Spółki (Cesjonariusza), na podstawie umowy nabycia od zbywcy (Cedenta), Jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Reasumując powyższe, transakcja przelewu (cesji) wierzytelności pieniężnej na rzecz Spółki (Cesjonariusza), na podstawie umowy nabycia od zbywcy (Cedenta), będącego pierwotnym wierzycielem lub też innej osoby uprawnionej do rozporządzenia tą wierzytelnością, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając na względzie powyższe, stosownie do treści art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.