Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-87/14-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-15
Teza: 1) Czy Wnioskodawca uprawniony był do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot zapłaconych odsetek od pożyczek hipotecznych przejętych na podstawie umów o przejęcie długu zawartych w związku z otrzymaniem aportu w postaci przedsiębiorstwa? 2) Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do zaliczania w przyszłości do kosztów uzyskania przychodów kwot zapłaconych odsetek od pożyczek hipotecznych przejętych na podstawie umów o przejęcie długu zawartych w związku z otrzymaniem aportu w postaci przedsiębiorstwa?
Słowa kluczowe: aport; dług-przejęcie długu; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; przedsiębiorstwa; umowa; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2014 r. (data wpływu 27 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów (pytanie numer 1 i 2) **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie nieruchomościami, obsługi rynku nieruchomości, wynajmu i zarządzania nieruchomościami.

Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy w 2011 r. podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego poprzez utworzenie nowych udziałów.

Nowoutworzone udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy objął dotychczasowy wspólnik Wnioskodawcy (dalej jako: „Udziałowiec”) pokrywając je wkładem niepieniężnym w postaci całego prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16. poz. 93), stanowiącego zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującego wszystko co wchodzi w skład tego przedsiębiorstwa według stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych na dzień wniesienia aportu.

W skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu wchodziły m.in.:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo,
2.  prawa własności lokali niemieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość,
3.  prawa i roszczenia wynikające z umów pożyczek hipotecznych zawartych z Bankiem,
4.  wierzytelności,
5.  środki trwale i wyposażenie,
6.  wartości niematerialne i prawne,
7.  prawo własności rzeczowych aktywów trwałych,
8.  środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych,
9.  tajemnice przedsiębiorstwa,
10.  księgi i dokumenty,
11.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości,
12.  prawa wynikające z umów partnerskich, kredytowych, leasingowych, ubezpieczeniowych oraz wszelkich pozostałych umów związanych z działalnością gospodarczą,
13.  prawa i roszczenia ze stosunków pracy,
14.  itp.

W związku z przejęciem przedsiębiorstwa Udziałowca w drodze aportu, na podstawie umów cywilnoprawnych Wnioskodawca przejął zobowiązania związane z tym przedsiębiorstwem.

Na podstawie umowy przejęcia długu zawartej w 2012 r. pomiędzy Wnioskodawcą, Udziałowcem oraz Bankiem, Wnioskodawca przejął dług Udziałowca i stal się stroną umowy pożyczki hipotecznej z 29.04.2011 r. w miejsce Udziałowca.

Udziałowiec w wyniku zawarcia tej umowy został zwolniony z długu.

Na podstawie umowy przejęcia długu zawartej w 2012 r. pomiędzy Wnioskodawcą, Udziałowcem oraz Bankiem,

Wnioskodawca przejął dług Udziałowca i stał się stroną umowy pożyczki hipotecznej z dnia 30.04.2008 r. w miejsce Udziałowca. Udziałowiec w wyniku zawarcia tej umowy został zwolniony z długu.

Pożyczki hipoteczne zostały zaciągnięte przez Udziałowca w związku z prowadzona działalnością gospodarczą prowadzoną przez przedsiębiorstwo wniesione aportem.

Dla zabezpieczenia swoich roszczeń wynikających z wyżej opisanych umów pożyczek Bank ustanowił hipoteki na nieruchomościach wchodzących w skład aportowanego przedsiębiorstwa Udziałowca.

W księgach wieczystych założonych dla lokali niemieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu wpisane są:

1.  hipoteka umowna łączna zwykła na rzecz Banku zabezpieczająca należność z tytułu kredytu podlegającego spłacie do 29.04.2023 r. na podstawie umowy z dnia 30.04.2008 r. (dalej jako: „umowa pożyczki hipotecznej z 30.04.2008 r.”),
2.  hipoteka umowna łączna kaucyjna na rzecz Banku zabezpieczająca spłatę należności ubocznych z terminem spłaty do dnia 29.04.2023 r. na podstawie umowy pożyczki hipotecznej z 30.04.2008 r.,
3.  hipoteka łączna umowna zwykła na rzecz Banku zabezpieczająca spłatę pożyczki podlegającej spłacie do dnia 29.04.2023 r., na podstawie umowy pożyczki hipotecznej z 30.04.2008 r.,
4.  hipoteka umowna łączna kaucyjna na rzecz Banku zabezpieczająca spłatę należności ubocznych z terminem spłaty do dnia 29.04.2023 r. na podstawie umowy pożyczki hipotecznej z 30.04.2008 r.,
5.  hipoteka umowna łączna na rzecz Banku zabezpieczająca spłatę należności głównej, odsetek umownych, odsetek za opóźnienie, kosztów, prowizji i opłat wynikających z umowy, roszczeń o odszkodowanie z powodu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy z dnia 29.04.2011 r. (dalej jako: „umowa pożyczki hipotecznej z 29.04.2011 r.”).

Kwota odsetek od przejętych pożyczek hipotecznych w ramach aportu przedsiębiorstwa nie została ujęta w wartości aportowanego przedsiębiorstwa, ustalonej na dzień jego wniesienia. Oznacza to, że przedmiotowe odsetki nie pomniejszały wartości aportowanego przedsiębiorstwa.

W związku z zawarciem wyżej wymienionych umów o przejęcie długów, od dnia zawarcia umów o przejęcie długów na Wnioskodawcy ciąży obowiązek spłaty na rzecz Banku kwot pożyczek hipotecznych wraz z odsetkami od tych pożyczek.

Wnioskodawca nie zaliczał do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych odsetek od przejętych pożyczek hipotecznych. Lokale niemieszkalne przejęte przez Wnioskodawcę w ramach aportu przedsiębiorstwa są wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy — są przedmiotem wynajmu.

Wnioskodawca w przyszłości również będzie spłacał na rzecz Banku kwoty przejętych pożyczek hipotecznych wraz z odsetkami od tych pożyczek.

Wnioskodawca, zamierza dalej wynajmować lokale niemieszkalne przejęte w ramach aportu przedsiębiorstwa. W dalszej perspektywie, Wnioskodawca pragnie zaadoptować budynek, w którym znajdują się przedmiotowe lokale na centrum handlowo-usługowe (w porozumieniu z właścicielami innych lokali znajdujących się w budynku).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca uprawniony był do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot zapłaconych odsetek od pożyczek hipotecznych przejętych na podstawie umów o przejęcie długu zawartych w związku z otrzymaniem aportu w postaci przedsiębiorstwa?
2.  Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do zaliczania w przyszłości do kosztów uzyskania przychodów kwot zapłaconych odsetek od pożyczek hipotecznych przejętych na podstawie umów o przejęcie długu zawartych w związku z otrzymaniem aportu w postaci przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad.1.

W ocenie Wnioskodawcy, był on uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot zapłaconych odsetek od pożyczek hipotecznych przejętych na podstawie umów o przejęcie długu zawartych w związku z otrzymaniem aportu w postaci przedsiębiorstwa.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zaliczania w przyszłości do kosztów uzyskania przychodów kwot zapłaconych odsetek od pożyczek hipotecznych przejętych na podstawie umów o przejęcie długu zawartych w związku z otrzymaniem aportu w postaci przedsiębiorstwa.

Ad. 1. i 2.

Na wstępie wskazać należy, że Wnioskodawca przejął w drodze aportu przedsiębiorstwo Udziałowca w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Dalej w przepisie wymieniono przykładowe elementy składające się na przedsiębiorstwo. Wskazać należy, że przepis ten nie wymienia zobowiązań i obciążeń związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Wynika to z faktu, że zobowiązania nie mogą przejść na nabywcę przedsiębiorstwa bez zgody wierzyciela.

Aby doszło do przeniesienia na nabywcę przedsiębiorstwa również zobowiązań związanych z tym przedsiębiorstwem konieczne jest zawarcie umów o przejęcie długu, o których mowa w art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego. W przedstawionym stanie faktycznym, na podstawie umów o przejęcie długów, Wnioskodawca przejął zobowiązania Udziałowca wynikające z tych umów pożyczek hipotecznych.

Wnioskodawca w tym miejscu pragnie wskazać, że nie ulega wątpliwości, że przepisy Ordynacji podatkowej regulujące uprawnienia podmiotów wynikające z tzw. sukcesji podatkowej nie znajdą zastosowania w analizowanym stanie faktycznym. W analizowanym stanie faktycznym nie chodzi bowiem o wydatki (koszty) poniesione przez Udziałowca, które miałyby przejść w ramach rozliczeń za dany rok podatkowy na Wnioskodawcę i stanowić u niego koszty uzyskania przychodów, leczo wydatki ponoszone przez ten drugi podmiot (Wnioskodawcę po objęciu aportu).

Brak uniwersalnej sukcesji podatkowej nie wyklucza jednak automatycznie możliwości zaliczenia wydatków na zapłatę odsetek od przejętych pożyczek hipotecznych na podstawie umów o przejecie długów, w związku z aportem przedsiębiorstwa, do kosztów uzyskania przychodów.

Ponad wszystko, kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów danego wydatku powinna być analizowana w świetle przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011r., nr 24, poz. 397, z późn. zm., dalej : „ustawa o CIT”). Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Z powołanego przepisu wynika, że każdy wydatek który nie jest ujęty w katalogu uregulowanym w przepisie art. 16 ustawy o CIT, oceniony przez pryzmat przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, o ile podatnik wykaże jego związek z przychodem.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CLT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań w tym również od pożyczek (kredytów).

Z powyższych przepisów wynika zatem ze kosztem uzyskania przychodów mogą być zapłacone odsetki od pożyczki w przypadku gdy zapłata tych odsetek związana jest z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą a tym samym wpływa na możliwość osiągnięcia przychodów albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe przesłanki zaliczenia odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów są spełnione w opisanym stanie faktycznym oraz będą spełnione w przyszłości.

Wnioskodawca w tym miejscu pragnie wskazać, że odsetki od pożyczek hipotecznych zostały przez Wnioskodawcę zapłacone nie znajdzie więc zastosowania wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów uregulowane w art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT.

Po drugie w ocenie Wnioskodawcy zapłata przedmiotowych odsetek jest związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę (wykorzystuje on w niej przedsiębiorstwo wniesione aportem) i związana z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów (jakim jest przedsiębiorstwo wniesione aportem). Podkreślić w tym miejscu należy że przy rozpatrywaniu niezbędnego dla kosztów uzyskania przychodów związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganymi w jej ramach przychodami (lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów) należy brać pod rozwagę istnienie tego związku w momencie ponoszenia tych wydatków z działalnością Wnioskodawcy który objął aport.

W ocenie Wnioskodawcy wydatki w postaci odsetek mają przede wszystkim związek z przychodami Wnioskodawcy tj. poniesione są w celu osiągnięcia przychodu a także w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów jakim są elementy składające się na przejęte przedsiębiorstwo.

Nie ulega wątpliwości, ze prowadzenie działalności gospodarczej poprzez przedsiębiorstwo będące przedmiotem aportu — pierwotnie przez Udziałowca w ramach jego przedsiębiorstwa, a następnie po wniesieniu aportu w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ma charakter permanentny. Po otrzymaniu aportu przez Wnioskodawcę nadal istnieje więc związek pomiędzy zobowiązaniami a aktywami przejętego przedsiębiorstwa Zapłata odsetek od tych zobowiązań po otrzymaniu aportu przez Wnioskodawcę związana jest z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy Wnioskodawca wykorzystując przejęte w drodze aportu przedsiębiorstwo uzyskuje przychody związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez to przedsiębiorstwo w szczególności są to przychody z wynajmu lokali. Równocześnie, w dalszej perspektywie Wnioskodawca zamierza zaadoptować budynek, w którym znajdują się przedmiotowe lokale na centrum handlowo usługowe (w porozumieniu z właścicielami innych lokali znajdujących się w budynku) Adaptacja budynku niewątpliwe uatrakcyjni ofertę lokalową pozwoli na pozyskanie nowych najemców i tym samym pozwoli na osiąganie nowych lub wyższych przychodów z wynajmu.

Skoro wykorzystywanie przez Wnioskodawcę przejętych aktywów przedsiębiorstwa (np. praw własności nieruchomości) przynosi Wnioskodawcy przychody, to towarzyszące temu od momentu wniesienia aportu wydatki, w tym również obejmujące obsługę zobowiązań, nie mogą zostać wykluczone z kosztów uzyskania przychodów, tylko z tego powodu ze zdarzenia gospodarcze z których one wynikają miały miejsce jeszcze przed wniesieniem aportu.

Wskazać należy ze Wnioskodawca na bieżąco zmuszony jest do ponoszenia określonych kosztów w celu zapewnienia niezakłóconego funkcjonowania prowadzonego przedsiębiorca Takimi kosztami obok kosztów związanych z eksploatacją, utrzymaniem w ruchu przejętych materialnych składników przedsiębiorstwa są także niewątpliwie koszty o charakterze czysto finansowym takie jak odsetki od zobowiązań Pozwalają one bowiem na normalne funkcjonowanie przedsiębiorstwa — zabezpieczają źródło przychodów jakim są w tej sytuacji przejęte lokale niemieszkalne. Wnioskodawca zauważa, że brak spłaty pożyczek hipotecznych względem Banku może skutkować utratą przez Wnioskodawcę źródła przychodu jakimi są nieruchomości wchodzące w skład przejętego przedsiębiorstwa. Pożyczki te są bowiem zabezpieczone hipotekami na nieruchomościach na rzecz Banku i zabezpieczają spłatę pożyczek oraz odsetek od tych pożyczek.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 grudnia 2010 r. sygn. III SA/Wa 245/110, wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2012 r. sygn. II FSK 61 3/11 wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 czerwca 2009 r., sygn. III SA/Wa 113/09, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 czerwca 7013 r. sygn. I SA/Gl 388/13.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, odsetki od pożyczek hipotecznych zapłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Banku od dnia przejęcia pożyczek hipotecznych Udziałowca stanowiły koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Równocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, odsetki od przejętych pożyczek hipotecznych, które zostaną zapłacone w przyszłości przez Wnioskodawcę, również będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.