Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.48.2018.14.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-20
Teza: Skutki otrzymania środków otrzymanych od fundacji rodzinnej.
Słowa kluczowe: fundacje; spadek; środek-środki pieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Wyłączenia spod ustawy PIT.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2-ust. 1-pkt 3

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowna Pani:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z wniosku z 18 stycznia 2018 r. (data wpływu 25 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 14 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 730/18 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 lipca 2022 r., sygn. akt III FSK 734/21;

2) stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 stycznia 2018 r. wpłynął Pani wniosek z 18 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku od spadków i darowizn (pytania oznaczone we wniosku jako nr 1 i 2) oraz podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3).

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 8 lutego 2018 r. (wpływ 14 lutego 2018 r.) oraz z 21 lutego 2022 r. (wpływ 26 lutego 2018 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego (wynikający z wniosku jak i jego uzupełnienia)

Wnioskodawczyni jest niepełnoletnią osobą fizyczną posiadającą obywatelstwo polskie, mającą stałe miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i tym samym jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Wnioskodawczyni jest w grupie osób wymienionych jako Beneficjenci fundacji rodzinnej (dalej: „Fundacja”) w przypadku śmierci pierwszego Beneficjenta (tj. ojca Wnioskodawczyni).

Fundacja rodzinna z siedzibą w (…) powstała (…) jako podmiot prawa utworzony przez ojca Wnioskodawczyni (dalej: „Założyciel Fundacji”) i działa według przepisów prawa obowiązującego w państwie (…). Założyciel wniósł do utworzonej Fundacji składniki swojego majątku osobistego (środki pieniężne), którymi Fundacja zarządza po to, aby w przyszłości zgromadzone środki przekazać w sposób zgodny z wolą Założyciela na rzecz określonych sukcesorów. Fundacja ma osobowość prawną i jest podmiotem odrębnym od Założyciela. Fundacja została powołana w celu „zarządzania majątkiem fundacji, używania majątku fundacji i/lub używania dochodów uzyskiwanych z tego majątku na dotacje lub do przyznania innych korzyści ekonomicznych jednemu lub kilku członkom (\`(...)\`) określonych rodzin na pokrycie kosztów wychowania, kształcenia, wyposażenia, wsparcia ogólnego utrzymania lub ekonomicznego wsparcia w najszerszym sensie, jak również realizacji podobnych celów” (art. … statutu Fundacji). Zgodnie z postanowieniami swojego statutu „Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej o charakterze …”.

W regulacji opartej na statusie Fundacji określono Beneficjentów Fundacji, czyli osoby uprawnione do majątku Fundacji oraz świadczeń z jej aktywów i dochodów. W pierwszej kolejności wyłącznym Beneficjentem uprawnionym do majątku i dochodu Fundacji jest Założyciel w okresie swojego życia. Następnie, wyszczególniona została grupa kolejnych Beneficjentów uprawnionych oraz określone zostały postanowienia dotyczące zarządzania i rozporządzania majątkiem Fundacji w przypadku śmierci Założyciela. Co do zasady kolejnymi Beneficjentami mają być dzieci Założyciela, które są polskimi rezydentami podatkowymi oraz ewentualnie ich potomkowie. Właśnie w tej grupie Beneficjentów jest Wnioskodawczyni.

W oparciu o statut i regulacje prawne Rada Fundacji jest zobowiązana do rozdysponowania środków zgromadzonych w ramach Fundacji według postanowień zawartych w tych dokumentach, które szczegółowo określają zasady rozdysponowania majątkiem Fundacji przez Radę w chwili śmierci pierwszego Beneficjenta.

W prawie polskim nie występuje podmiot prawa o charakterze fundacji rodzinnej, który znany jest w systemie prawnym (…) i jaki został opisany powyżej.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do Organu 14 lutego 2018 r., przesłała Pani (…).

Z kolei w uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do Organu 26 lutego 2018 r., wskazała Pani, że tytułem prawnym, jakim fundacja rodzinna przekaże Wnioskodawczyni aktywa jest tytuł zapisu zwykłego lub dziedziczenie - sytuacja, która będzie miała miejsce po śmierci pierwszego Beneficjenta Fundacji, czyli jej Założyciela. W zakresie rodzaju aktywów jakie zostaną przekazane Wnioskodawczyni przez fundację rodzinną Wnioskodawczyni podkreśliła, że będą to wyłącznie środki pieniężne. Ponadto, Wnioskodawczyni wskazała, że na podstawie statutu Fundacji, fundacja rodzinna z siedzibą w (…) posiada własną osobowość prawną zgodnie z przepisami prawa podmiotowego i dotyczącego spółek prawa państwa (…) (art. … i nast. prawa podmiotowego i dotyczącego spółek). Fundacja nie jest zarejestrowana w publicznym rejestrze. Aby otrzymać składniki majątku fundacji Wnioskodawczyni nie musi spełniać żadnych dodatkowych warunków – otrzymanie środków pieniężnych nastąpi tytułem dziedziczenia lub zapisu zwykłego po śmierci pierwszego Beneficjenta, czyli Założyciela Fundacji.

### Pytanie

1) Czy w przypadku śmierci Założyciela środki otrzymane od Fundacji przez jego zstępnych (Beneficjentów Fundacji), w tym przez Wnioskodawczynię, będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn (dalej: „ustawa o psd”) dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych (w tym środków pieniężnych) tytułem zapisu zwykłego lub dziedziczenia? (pytanie nr 1 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

2) Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1) będzie pozytywna, to czy nabycie ww. środków od Fundacji podlegać będzie zwolnieniu z tego podatku na podstawie art. 4a ustawy o psd, pod warunkiem spełnienia przewidzianych w tym przepisie warunków formalnych?

3) Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1) będzie negatywna, to czy nabycie ww. środków od Fundacji podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z innych źródeł na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”)?

W tym miejscu informuję, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej po wyroku sądu jest udzielenie odpowiedzi na zagadnienie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3), natomiast w zakresie podatku od spadków i darowizn (pytania oznaczone we wniosku jako nr 1 i 2) w dniu 16 grudnia 2022 roku zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr 0111-KDIB2-3.4015.12.2018.13.MJ.

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, nabycie przez zstępnych Założyciela środków w wyniku przekazania ich przez Fundację, będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o psd (winno być: ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn – Dz. U. z 2018 r. poz. 644, dalej: „ustawa o psd”) dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych (w tym środków pieniężnych) tytułem zapisu zwykłego. Nabycie takie będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 4a ustawy o psd, pod warunkiem spełnienia przewidzianych w tym przepisie warunków formalnych. W związku z powyższym nabycie to nie będzie podlegać pod przepisy ustawy o PIT.

Charakter prawny rodzinnej fundacji.

Rodzinna fundacja, której głównym celem jest zarządzanie majątkiem fundacji oraz jego używanie i/lub używanie dochodów uzyskiwanych z tego majątku na świadczenia przekazywane na rzecz określonych beneficjentów, jest instytucją prawną nieznaną prawu polskiemu, zarówno cywilnemu jak i podatkowemu, z tego względu ocena prawnopodatkowych skutków nabycia przez beneficjenta środków pochodzących od takiej fundacji powinna nastąpić na zasadzie analogii do istniejących i znanych prawu polskiemu instytucji prawnych.

W polskiej literaturze i orzecznictwie szeroko opisana jest instytucja trustu opartego o stosunek powierniczy. W tradycyjnym ujęciu trust jest określany jako „wynikające z zasad equity zobowiązanie (equitable obligation) obciążające osobę zwaną właścicielem powierniczym (trustem) do takiego postępowania z pozostającym pod jego kontrolą majątkiem trustowym, aby korzyści z niego przypadały innemu podmiotowi lub podmiotom (beneficjentom/cestui que trust), przy czym właściciel powierniczy może być także jednym z nich. Beneficjenci trustu mogą domagać się wykonania tego zobowiązania na mocy samej umowy Trustu” (M. Zacharasiewicz, Trust w praktyce polskich sądów i notariatu Rejent 03-04/2004). Trust jest to relacja, „w której osoba fizyczna lub prawna (powiernik) zgadza się wziąć w zarząd powierniczy tytuł prawny do określonego majątku (majątek lub kapitał przekazany w zarząd powierniczy) na wniosek drugiej strony (osoby przekazującej majątek lub kapitał), przy założeniu, że pierwsza z osób na mocy zobowiązania powierniczego ma wykonywać kontrolę prawną na wyłączną korzyść jednej lub kilku osób fizycznych, prawnych lub podmiotów niebędących osobami prawnymi (beneficjentów), którzy pozostają właścicielami praw do korzyści lub tytułu prawnego opartego na prawie słuszności” (D.L Hill, Tomasz Kardach, Trust i prywatna fundacja jako narzędzia planowania podatkowego – Wybrane zagadnienia (1), Przegląd podatkowy 05/2007).

Najbardziej charakterystyczną cechą trustu jako instytucji prawnej jest to, iż o ile trust może być podmiotem praw i obowiązków i konsekwentnie być właścicielem rzeczy i praw, przeniesienie własności na trust ma charakter powierniczy z obowiązkiem czy to używania, korzystania, czy też dysponowania tak nabytym majątkiem na rzecz beneficjentów trustu. Trust nie ma żadnego „własnego interesu” jeśli chodzi o prawa, które mu formalnie przysługują. Jedną z naturalnych konsekwencji powyższego jest to, iż przesunięcia majątkowe pomiędzy trustem a jego założycielem najczęściej nie wywołują żadnych skutków podatkowych. Trusty zakładane są w celu ułatwienia procedur formalnych związanych z podziałem majątku po śmierci założyciela trustu i wynikających z tego oszczędności czasu i kosztów podziału majątku, a nie w celu np. prowadzenia działalności gospodarczej, jak to dzieje się w przypadku spółki.

Instytucja fundacji rodzinnej jest w systemie prawa kontynentalnego odpowiednikiem instytucji trustu, powszechnej w systemie prawa common law. Z tego względu rozwiązania przyjęte w sytuacjach przekazania środków beneficjentom uprawnionym z tytułu zawarcia umowy trustu należałoby na zasadzie analogii zastosować według opinii Wnioskodawczyni w przypadku przekazania środków beneficjentom przez fundację rodzinną.

Zgodnie z licznymi interpretacjami indywidualnymi w zakresie skutków podatkowych nabycia składników majątkowych przekazywanych przez trust po śmierci spadkodawcy beneficjentom sytuacja taka podlega pod przepisy ustawy o psd. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 2 marca 2015 r., nr IBPBII/1/436-369/14/AZ stwierdził: „_iż nabycie przez Wnioskodawczynię składników majątku (rzeczy oraz praw majątkowych) w wyniku przekazania ich po śmierci spadkodawczyni przez Trust I oraz Trust II będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu”._

Zdaniem Wnioskodawczyni, środki przekazane beneficjentom przez Fundację po śmierci Założyciela nie podlegają przepisom ustawy o PIT, na co wskazuje art. 2 ust. 1 pkt 3, zgodnie z którym „Przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn”, a w związku z tym nie mogą być zakwalifikowane jako przychód z innych źródeł w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 czerwca 2017 r., nr 0111-KDIB2-3.4011.51.2017.2.KB wydanej w zbliżonym stanie faktycznym, potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że przepisy ustawy o PIT, nie znajdą w tej sytuacji zastosowania, co wynika wprost z brzmienia przywołanego już art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Ocena skutków prawnopodatkowych przekazania zstępnym Założyciela środków majątkowych Fundacji.

Jak wskazano powyżej, z uwagi na brak jakichkolwiek regulacji w tym zakresie w polskim prawie podatkowym, ustalenie konsekwencji podatkowych przekazywania majątku Fundacji jego Beneficjentom napotyka trudności. Zdaniem Wnioskodawczyni, w ich ocenie należy kierować się charakterem i skutkami takich czynności, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności związanych z powstaniem Fundacji, opisanej w niniejszym wniosku.

W opinii Wnioskodawczyni, w przedmiotowej sytuacji zasadne jest odniesienie się do przewidzianych w Kodeksie cywilnym oraz na gruncie prawa podatkowego w ustawie o podatku od spadków i darowizn instytucji wykonawcy testamentu i zwykłego zapisu testamentowego. Zdaniem Wnioskodawczyni, biorąc pod uwagę charakter i cel Fundacji, sytuację przekazania środków przez Fundację Beneficjentom, którzy są dziećmi Założyciela, można przyrównać wprost do sytuacji wykonawcy testamentu, realizującego ostatnią wolę spadkodawcy na rzecz ustanowionych zapisobiorców, natomiast sytuację Beneficjentów można odnieść do sytuacji zapisobierców.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o psd „podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego”. Zadaniem enumeratywnego wymienienia w ustawie o psd tytułów, które stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn jest ścisłe określenie przedmiotu opodatkowania z tego tytułu. Wyraźne i jednoznaczne skonkretyzowanie przedmiotu opodatkowania w ustawie o psd ma na celu, jak wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 29 października 2015 r., nr IPPB4/4511-998/15-4/JK2 _„zapobieżenie sytuacji, w której to samo przysporzenie majątkowe powodowałoby powstanie obowiązku podatkowego w dwóch podatkach, czego skutkiem byłoby podwójne opodatkowanie tego samego przysporzenia majątkowego”._ Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, podleganie przepisom ustawy o psd z tytułu przekazania środków przez Fundację na zasadzie zapisu zwykłego, wyklucza możliwość zastosowania przepisów ustawy o PIT.

Fundacja a instytucja wykonawcy testamentu.

Zgodnie z art. 986 § 1 Kodeksu cywilnego: „spadkodawca może w testamencie powołać wykonawcę testamentu”. Natomiast stosownie do art. 988 § 1 Kodeksu cywilnego, „jeżeli spadkodawca nie postanowił inaczej, wykonawca testamentu powinien zarządzać majątkiem spadkowym, spłacić długi spadkowe, w szczególności wykonać zapisy zwykłe i polecenia, a następnie wydać spadkobiercom majątek spadkowy zgodnie z wolą spadkodawcy i z ustawą, a w każdym razie niezwłocznie po dokonaniu działu spadku”. Zatem do zadań wykonawcy testamentu należy zatem czuwanie nad wypełnieniem i uszanowaniem ostatniej woli spadkodawcy. „Spadkodawca może też mieć na uwadze inne cele, np. zapewnienie jednolitego zarządu spadkiem aż do chwili jego działu i uwolnienie spadkobierców (nie tylko zresztą testamentowych) od obowiązków z tym związanych”. (M. Pazdan, K. Pietrzykowski, red. Kodeks cywilny Tom U, Komentarz do artykułów 450-1088, C.H. BECK, Warszawa 2009). Jak podnosi się w literaturze: „wykonawcą testamentu może być zarówno osoba, na której rzecz testator dokonał rozrządzenia testamentowego (np. spadkobierca ustawowy lub albo osoba zupełnie obca). (\`(...)\`). Sprawowanie zarządu majątkiem spadkowym jest nie tylko uprawnieniem, ale i obowiązkiem wykonawcy testamentu. Jeżeli więc zarząd majątkiem spadkowym należy do wykonawcy testamentu, wyłączeni są od zarządu tym majątkiem spadkobiercy (\`(...)\`)”, (S. Wójcik, F. Zoll, B. Kordasiewicz, red., Prawo spadkowe, C.H. BECK, Warszawa 2009, s. 391 i nast.). Ponadto podkreśla się, że wykonawca testamentu nie jest niczyim przedstawicielem – ani spadkodawcy, ani spadkobiercy lub zapisobiercy. Działa on we własnym imieniu, lecz nie we własnym interesie i nie na swój rachunek.

Pomimo posiadania dużego zakresu swobody w odniesieniu do sposobu zarządzania majątkiem, w tym rozporządzania przedmiotami wchodzącymi w jego skład, w czasie trwania Fundacji, jej ostatecznym i nadrzędnym celem jest dokonanie przysporzeń na rzecz beneficjentów. Fundacja ma zarządzać przekazanym jej majątkiem na zasadach wynikających ze statutu i innych dokumentów regulujących jej funkcjonowanie.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, należy uznać, że w sytuacji opisanej we wniosku Fundacja pełni rolę zbliżoną do wykonawcy testamentu.

Beneficjenci Fundacji (zstępni Założyciela a instytucja zapisobierców).

Instytucja zapisu uregulowana została w art. 968 i nast. Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 968 § 1 Kodeksu cywilnego: „spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby (zapis zwykły)”.

Sytuacja Beneficjentki Fundacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym jest porównywalna do sytuacji zapisobierców, Beneficjentka otrzyma bowiem składniki majątku Fundacji na podstawie rozrządzeń Założyciela zapisanych w dokumentach regulujących działanie Fundacji.

Pogląd o istnieniu podobnej analogii można również spotkać w doktrynie. Jak wskazuje M. Zacharewicz: „z powyższego wynika, że za pomocą zapisu możliwe jest osiągnięcie niektórych ze skutków właściwych fideikomisom i trustom. Testator może przykładowo nałożyć na spadkobiercę (lub zapisobiercę) obowiązek okresowego świadczenia w pieniądzu na rzecz utrzymania i edukacji określonych małoletnich krewnych, a ponadto (lub zupełnie niezależnie od pierwszego z obowiązków) – po spełnieniu się określonego warunku lub terminu (np. ukończenie ustalonego wieku, zawarcie małżeństwa) – do świadczenia na ich rzecz określonych kwot pieniężnych w postaci zgromadzonego kapitału lub przeniesienia na ich własność domu rodzinnego itp.” (M. Zacharasiewicz, Ustanowienie trustu w testamencie lub za pomocą innej czynności prawnej mortis causa pod rządami polskiego prawa spadkowego, Rejent 02/2009).

Przedstawiona powyżej argumentacja sprawia, że zdaniem Wnioskodawczyni, jej opinię o traktowaniu Beneficjentów Fundacji (zstępnych Założyciela) na gruncie polskiego prawa podatkowego w sposób analogiczny do zapisobierców należy uznać za uzasadnioną.

Skutki Podatkowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawczyni, przekazanie zstępnym Założyciela (Beneficjentom) składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w szczególności środków pieniężnych) przez Fundację, należy na gruncie polskiego prawa podatkowego traktować tak jak nabycie przez Beneficjentów rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu zwykłego.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o psd, temu podatkowi „podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego”.

Stosownie do art. 2 ww. ustawy: „nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

Jak podkreśla R. Mastalski: „istota ekonomiczna podatków od spadków i darowizn tkwi w przyroście majątkowym podatnika, a właściwie we wzbogaceniu podatnika na skutek przejęcia majątku pod tytułem darmym. Ma to także ważne znaczenie dla konstrukcji podatkowo-prawnego stanu faktycznego. Koncentruje się on nie tyle na prawnym akcie obrotu, co na będącym jego następstwem wzbogaceniu podatnika”. (R. Mastalski, Prawo podatkowe, Warszawa 2006, s. 606).

W związku z powyższym, nabycie przez Beneficjentów składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w szczególności środków pieniężnych) w drodze przekazania ich przez Fundację, zdaniem Wnioskodawczyni, będzie podlegać zasadom opodatkowania określonym w ustawie o psd dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu zwykłego, a w szczególności:

a) obowiązek podatkowy będzie ciążył na Beneficjentach, jako nabywcach rzeczy lub praw majątkowych, zgodnie z art. 5 ustawy o psd,

b) obowiązek podatkowy powstanie w momencie każdorazowego przekazania rzeczy lub praw majątkowych, w szczególności środków pieniężnych, Beneficjentowi przez Fundację. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy; „przy nabyciu w drodze zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub z polecenia testamentowego – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub polecenia”,

c) nabycie takie będzie podlegać zwolnieniu od podatku na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, pod warunkiem spełnienia przez Beneficjentów warunków formalnych przewidzianych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 4a ust. 1 ustawy o psd: „zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz

2) udokumentują – w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 – ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

Wnioskodawczyni pragnie podkreślić, że znane są jej ponadto sytuacje, gdzie w podobnych stanach faktycznych, organy podatkowe interpretowały przepisy ustawy o psd w sposób identyczny z przedstawionym w powyższym wniosku.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 30 września 2013 r., nr IPPB2/436-424/13-2/MZ stwierdził, iż: „_nabycie (\`(...)\`) składników majątku (rzeczy oraz praw majątkowych) w wyniku przekazania ich przez trust na podstawie umowy trustu będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu. Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, o ile spełni wszystkie wymienione w tym przepisie warunki”._

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 23 lutego 2009 r., nr IPPB2/436-447/08-4/AF, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 22 czerwca 2016 r., nr IBPB-2-1/4515-151/16/DP; Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 19 grudnia 2016 r., nr 2461-IBPB-2-1.4515.437.2016.1.ASz, czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 2 marca 2015 r., nr IBPBII/1/436-369/14/AZ.

Podsumowując, Wnioskodawczyni jest zdania, że przekazanie przez Fundację po śmierci Założyciela Fundacji środków Beneficjentom, którymi będą jego dzieci (zstępni) w oparciu o reguły zapisane w statucie i regulacjach Fundacji, będzie podlegało przepisom ustawy o psd według zasad określonych dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu zwykłego. W opinii Wnioskodawczyni, tacy Beneficjenci będą mogli skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 4a ustawy o psd, o ile zgłoszą (na formularzu SD-Z2) nabycie przedmiotowych środków pieniężnych naczelnikowi właściwego dla siebie urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego, czyli od dnia otrzymania składników majątkowych od Fundacji.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że uzupełnienie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 (o informację, że nabycie środków z fundacji może się odbyć tytułem dziedziczenia) nie zmienia przedstawionego przez Wnioskodawczynię uzasadnienia, ponieważ do nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu zwykłego oraz do nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem dziedziczenia odnoszą się te same przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania
----------------------------------------------

Rozpatrzyłem Pani wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – 5 kwietnia 2018 r. wydałem postanowienie znak: 0111-KDIB2-3.4015.12.2018.2.KB, 0112-KDIL3-2.4011.48.2018.2.MK o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie Pani wniosku z 18 stycznia 2018 r.

Postanowienie doręczono Pani 9 kwietnia 2018 r.

Pismem z 10 kwietnia 2018 r. (wpływ 19 kwietnia 2018 r.) złożyła Pani zażalenie na powyższe postanowienie.

Postanowieniem z 21 maja 2018 r., znak: 0111-KDIB2-3.4015.12.2018.3.KK, 0112-KDIL3-2.4011.48.2018.5.TR, utrzymałem w mocy zaskarżone postanowienie.

Postanowienie utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie doręczono Pani 24 maja 2018 r.

Skarga na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania
--------------------------------------------------------

Pismem z 14 czerwca 2018 r., które wpłynęło 18 czerwca 2018 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, wniosła Pani skargę na powyższe postanowienie. Skarga, nadana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu 19 czerwca 2018 r., wpłynęła do mnie 26 czerwca 2018 r.

Wniosła Pani o:

1) uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0111-KDIB2-3.4015.12.2018.2.KB oraz nr 0112-KDIL3-2.4011.48.2018.2.MK z 5 kwietnia 2018 r. o odmowie wszczęcia postępowania i wydanie interpretacji zgodnie z prezentowanym przez Skarżących stanowiskiem;

2) zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania wedle norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżone postanowienie w całości oraz poprzedzające je postanowienie wyrokiem z 14 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 730/18.

Pismem z 21 stycznia 2019 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 21 lipca 2022 r., sygn. akt III FSK 734/21 oddalił skargę kasacyjną.

Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wpłynął do mnie 31 października 2022 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

**Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania skarżonego postanowienia.

Ponadto, niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3), natomiast w zakresie podatku od spadków i darowizn (pytania oznaczone we wniosku jako nr 1 i 2) w dniu 16 grudnia 2022 roku zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr 0111-KDIB2-3.4015.12.2018.13.MJ.

Końcowo doprecyzować należy, że we własnym stanowisku w sprawie przywołała Pani treść przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, której uregulowanie znajduje swój wyraz w Dz. U. z 2022 r. poz. 2647. Powyższe doprecyzowanie nie miało jednakże wpływu na rozstrzygnięcie sprawy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie, zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania postanowienia, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 14 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 730/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 lipca 2022 r. III FSK 734/21.

W odniesieniu do przywołanych przez Panią pism organów podatkowych wyjaśniam, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.