Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-856/11-3/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-10-04
Teza: Czy uzyskany przez wnioskodawcę dochód z tytułu umorzenia akcji Spółki działającej w formie spółki akcyjnej jako fundusz inwestycyjny (lub odpłatnego zbycia akcji Spółki w celu umorzenia) będzie podlegał w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: akcja-umorzenie akcji; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; spółki-spółka akcyjna; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2011 r. (data wpływu 4 lipca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 29 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu umorzenia akcji Spółki z siedzibą w Luksemburgu, działającej w formie spółki akcyjnej jako fundusz inwestycyjny SICAV-SIF (lub odpłatnego zbycia akcji ww. Spółki w celu umorzenia) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu umorzenia akcji Spółki z siedzibą w Luksemburgu, działającej w formie spółki akcyjnej jako fundusz inwestycyjny SICAV-SIF (lub odpłatnego zbycia akcji ww. Spółki w celu umorzenia).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Tym samym, na mocy art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Zainteresowany podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Co istotne, Wnioskodawca nie prowadzi i nie będzie w przyszłości prowadzić działalności w Luksemburgu poprzez położony tam zakład w rozumieniu Konwencji, jak również nie wykonuje i nie będzie wykonywał wolnego zawodu w oparciu o położoną tam stałą placówkę.

Zainteresowany zamierza nabyć lub objąć akcje spółki akcyjnej (société anonyme) mającej siedzibę w Luksemburgu (dalej również jako: „SA” lub „Spółka”). Spółka uzyska (przed lub po nabyciu/objęciu przez Wnioskodawcę) status specjalistycznego funduszu inwestycyjnego typu SICAV-SIF (z franc. société d’investissment a capital variable – fonds d’investissement spécialisé – tj. spółka inwestycyjna o kapitale zmiennym – specjalistyczny fundusz inwestycyjny) zgodnie z luksemburską ustawą z dnia 13 lutego 2007 r. o Specjalistycznych Funduszach Inwestycyjnych (fonds d’investissement spécialisés), dalej: „Prawo o Funduszach Inwestycyjnych”.

Okoliczność, iż Spółka będzie funkcjonować jako specjalistyczny fundusz inwestycyjny SICAV-SIF nie zmienia faktu, że Spółka pozostanie w dalszym ciągu spółką utworzoną i działającą na podstawie luksemburskiego prawa handlowego. W szczególności, Spółka jako SA (société anonyme) będzie spółką kapitałową prawa luksemburskiego (odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej), która w szczególności będzie posiadać osobowość prawną oraz zarząd jako organ wykonawczy. Przyjęcie reżimu SICAV-SIF oznacza natomiast, że Spółka będzie stanowić fundusz inwestycyjny poddany nadzorowi luksemburskiemu organowi nadzoru finansowego (Commission de Surveillance du Secteur Financier – dalej „CSSF”). Jednocześnie Spółka będzie prowadziła działalność inwestycyjną poprzez inwestowanie posiadanych środków majątkowych zgodnie z przepisami Prawa o Funduszach Inwestycyjnych przy zachowaniu odpowiednich wymogów regulacyjnych, informacyjnych oraz dotyczących dywersyfikacji aktywów.

Należy również wskazać, że co do zasady na gruncie prawa podatkowego Luksemburga spółka akcyjna jest traktowana jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych w Luksemburgu podobnie jak inne spółki kapitałowe posiadające osobowość prawną. Oznacza to, że spółka akcyjna podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Luksemburgu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Należy również wskazać, że na gruncie prawa luksemburskiego dywidendy oraz dochody z umorzenia akcji (traktowane co do zasady jak dywidendy) podlegają co do zasady opodatkowaniu podatkiem u źródła.

Spółka (co do zasady jako spółka akcyjna - société anonyme) podlegająca opodatkowaniu w Luksemburgu) jako fundusz inwestycyjny SICAV-SIF zostanie zwolniona podmiotowo z podatku dochodowego w Luksemburgu zgodnie z Prawem o Funduszach Inwestycyjnych – tj. zgodnie z art. 66 tej ustawy Spółka jako fundusz SICAV-SIF nie będzie płaciła innych podatków poza tzw. podatkiem subskrypcyjnym (taxe d’abonnement - podatek określany corocznie w odniesieniu do wartości netto zainwestowanych aktywów). Co istotne, zgodnie z art. 69 Prawa o Funduszach Inwestycyjnych, jeśli okaże się, że fundusz SICAV-SIF angażuje się w działalność wykraczającą poza działalność dozwoloną przez to prawo, powyżej opisane zwolnienie z podatku dochodowego przestaje mieć zastosowanie. Podobnie zgodnie z Prawem o Funduszach Inwestycyjnych, tak długo jak Spółka będzie działać w ramach reżimu SICAV-SIF, nie będą podlegały opodatkowaniu u źródła dywidendy wypłacane przez Spółkę oraz inne wypłaty na rzecz akcjonariuszy (np. dochody z umorzenia akcji).

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka otrzyma certyfikat rezydencji wydany przez właściwe władze podatkowe w Luksemburgu zaświadczający, że Spółka funkcjonując jako SICAV-SIF posiada status rezydenta podatkowego w Luksemburgu (tj. podmiotu podlegającego w tym państwie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania) w rozumieniu Konwencji.

Spółka funkcjonując jako fundusz inwestycyjny typu SICAV-SIF nie będzie spółką holdingową w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga, opartego aktualnie na ustawie z dnia 31 lipca 1929 r. i dekrecie wielkoksiążęcym z dnia 17 grudnia 1938 r., o której mowa w art. 29 Konwencji.

Wnioskodawca może uzyskiwać w przyszłości dochód z tytułu umorzenia akcji Spółki (lub odpłatnego zbycia akcji Spółki w celu umorzenia) zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburga.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu umorzenia akcji Spółki działającej w formie spółki akcyjnej (société anonyme) jako fundusz inwestycyjny SICAV-SIF (lub odpłatnego zbycia akcji Spółki w celu umorzenia) będzie podlegał w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskany przez Niego dochód z tytułu umorzenia akcji Spółki działającej w formie spółki akcyjnej jako fundusz inwestycyjny SICAV-SIF (lub odpłatnego zbycia akcji Spółki w celu umorzenia) będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Konwencja będąc aktem prawnym określającym zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów uzyskanych przez polskich rezydentów podatkowych ze źródeł przychodów położonych na terytorium Luksemburga, przewiduje w art. 1, iż określone w niej reguły opodatkowania dotyczą „osób, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub w obu Umawiających się Państwach”. Przy czym pojęcie „osoba”, zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. e) Konwencji, obejmuje zarówno osoby fizyczne, spółki jak i każde inne zrzeszenie osób.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 1 Konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Innymi słowy pojęcie osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę (czyli rezydenta podatkowego) oznacza osobę podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce lub Luksemburgu.

W tym zakresie Zainteresowany wskazał, że spółki typu société anonyme są zgodnie z prawem podatkowym Luksemburga traktowane jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych i w konsekwencji za rezydentów podatkowych tego państwa.

Jednocześnie Wnioskodawca zauważył, iż żaden z przepisów Konwencji nie wyłącza jej zastosowania do spółek prawa luksemburskiego utworzonych w reżimie SICAV-SIF. Jedyne ograniczenie podmiotowe w stosowaniu Konwencji zostało przewidziane w art. 29, który stanowi, że Konwencja nie ma zastosowania do spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga, opartego aktualnie na ustawie z dnia 31 lipca 1929 r. i dekrecie wielkoksiążęcym z dnia 17 grudnia 1938 r. oraz dochodów, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje z takich spółek. Ponieważ spółki kapitałowe prawa luksemburskiego (w tym société anonyme) będące SICAV-SIF nie stanowią spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga, należy a contrario przyjąć, że przepisy Konwencji będą miały zastosowanie w odniesieniu do Spółki, która będzie poddana reżimowi prawnemu SICAV-SIF. Istniejące bowiem w Konwencji ograniczenie jej stosowania dotyczy jedynie ściśle określonych spółek luksemburskich działających w oparciu o wyżej powołane ustawodawstwo luksemburskie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 Konwencji, dotyczy ona w szczególności podatku dochodowego od osób fizycznych.

Biorąc więc pod uwagę, że:

*   Spółka (w formie spółki akcyjnej) zostanie utworzona w Luksemburgu i będzie miała swoją siedzibę w tym kraju oraz uzyska certyfikat rezydencji wydany przez właściwe organy podatkowe w Luksemburgu, który będzie potwierdzał, iż Spółka jest luksemburskim rezydentem podatkowym w rozumieniu Konwencji;
*   Wnioskodawca osiągający przychód z tego tytułu podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu; oraz
*   Spółka nie jest spółką holdingową w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga, opartego aktualnie na ustawie z dnia 31 lipca 1929 r. i dekrecie wielkoksiążęcym z dnia 17 grudnia 1938 r., o których mowa w art. 29 Konwencji;

stwierdzić należy, że Konwencja ma zastosowanie do określenia sposobu opodatkowania w Polsce dochodów otrzymywanych przez Zainteresowanego z tytułu uczestnictwa w Spółce objętej reżimem funduszu inwestycyjnego SICAV-SIF.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych przez podatników dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Jednocześnie art. 30a ust. 2 ww. ustawy przewiduje, że przepisy art. 30a ust. 1 pkt 1-5 ww. ustawy należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W niniejszej sprawie aktem nadrzędnym w stosunku do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest Konwencja, która w sposób wiążący określa reguły opodatkowania dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez polskich rezydentów podatkowych z tytułu dywidend wypłacanych im przez spółki z siedzibą na terytorium Luksemburga.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 oraz ust. 2 lit. a) i b) Konwencji:

*   „Dywidendy wypłacane przez spółką mającą siedzibą w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie”,
*   „Dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:
    1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25 procent,
    2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach”.

Jednocześnie jednak art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji stanowi, że „jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami Konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień zawartych pod literą b) (litera b) tego artykułu odnosi się do odsetek i należności licencyjnych), taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania”.

Tak więc na mocy Konwencji dochody z dywidend ze źródła położonego w Luksemburgu (tj. wypłacone przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu) uzyskiwane przez osoby o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce podlegają zwolnieniu z opodatkowania w Polsce. Przy czym zastosowanie, zgodnie z Konwencją, ma w takim przypadku tzw. metoda wyłączenia z progresją, co oznacza, że Polska ma prawo uwzględnić zwolniony dochód przy ustaleniu stawki podatkowej dla innych dochodów osiąganych przez polskich rezydentów podatkowych.

Zainteresowany podkreślił, że przedstawiony we wniosku pogląd jest zgodny ze stanowiskiem prezentowanym przez polskie organy podatkowe:

„Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki akcyjnej mającej siedzibę w Luksemburgu (societe anyome). Spółka ta przyjmie reżim SICAV (societe d’investissement a capital variable - spółka inwestycyjna z kapitałem zmiennym) lub SICAF (societe d’investissement a capital fixe - spółka inwestycyjna z kapitałem stałym) oraz dodatkowo reżim SIF (Specialised Investment Fund - Wyspecjalizowany Fundusz Inwestycyjny) zgodnie z ustawą z dnia 13 lutego 2007 r. o specjalnych funduszach inwestycyjnych przyjętą przez ustawodawcę luksemburskiego.

(\`(...)\`) W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce dywidenda wypłacona na rzecz Wnioskodawczyni przez spółkę kapitałową prawa luksemburskiego (tj. societe anyome oraz société a responsibilite limitee) utworzoną w reżimie SICAV lub SICAF, która przyjmie dodatkowo reżim SIF?

(\`(...)\`) Na podstawie art. 24 ust. 1 Konwencji należy więc uznać, iż osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce uzyskująca dochód w Luksemburgu:

*   podlega opodatkowaniu w Polsce metodą kredytu podatkowego w przypadku uzyskiwania dochodów z odsetek (art. 11 Konwencji) i należności licencyjnych (art. 12 Konwencji),
*   nie podlega opodatkowaniu w Polsce w przypadku pozostałych dochodów, które na mocy przepisów Konwencji mogą podlegać opodatkowaniu w Luksemburgu.

Biorąc powyższe pod uwagę należy więc uznać, że dywidenda wypłacana osobie fizycznej mającej miejsce zamieszkania w Polsce przez luksemburską spółkę z o.o. lub akcyjną nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji. Nie ma przy tym znaczenia czy dywidenda podlega faktycznie opodatkowaniu w Luksemburgu. Na podstawie przepisów Konwencji wystarczającym jest, aby istniało prawo do opodatkowania dywidend w Luksemburgu, a nie to czy Luksemburg z tego prawa faktycznie korzysta. (\`(...)\`) Podsumowując, należy więc uznać, iż otrzymane przez Wnioskodawczynię dywidendy od spółki akcyjnej (societe anyome) lub z o.o. (societe a responsibilite limitee) mających siedzibę w Luksemburgu, utworzonych w reżimie SICAF lub SICAV, które to spółki przyjęły dodatkowo reżim SIF, nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.” (Interpretacja indywidualna z dnia 21 października 2008 r., sygn. ILPB2/415-495/08 -4/JK, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu).

Zainteresowany wskazał, że identyczne tezy zostały przedstawione także w interpretacjach indywidualnych wydanych przez ten organ podatkowy w dniu 21 października 2008 r., sygn. ILPB2/415-472/08-3/AJ i sygn. ILPB2/415-471/08-2/JK.

Analogiczne stanowisko odnośnie dywidend wypłacanych przez spółkę z siedzibą w Luksemburgu na rzecz polskiego rezydenta podatkowego zostało zaprezentowane także w interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2008 r., sygn. IPPB2/415-721/08-4/SR, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, czy też w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 4 maja 2009 r., sygn. IBPBII/2/415-130/09/NG.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy podkreślić, iż na możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia nie ma wpływu fakt potencjalnego braku opodatkowania dywidend w Luksemburgu. Znaczenie wyrażenia użytego w art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji „może być opodatkowany w Luksemburgu” należy bowiem rozumieć zgodnie z odpowiednimi zapisami Konwencji. W analizowanym przypadku jest to art. 10 ust. 2 Konwencji, który stanowi, że „dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę”.

Taka interpretacja została potwierdzona w Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD (Model Tax Convention on Income and on Capital, OECD, January 2003, Commentary on Article 23 A and 23 B, par. 8.) oraz w cytowanych powyżej interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oraz w postanowieniu Ministra Finansów z dnia 24 października 2006 r.

Wnioskodawca wskazuje, że dochody z tytułu umorzenia akcji spółki akcyjnej (société anonyme) są na gruncie prawa luksemburskiego traktowane analogicznie jak dywidendy – tj. w szczególności zyski wypłacone na podstawie takiej transakcji podlegają podatkowi u źródła w Luksemburgu tak jak dywidendy.

Jednocześnie Zainteresowany zauważa, iż zgodnie z art. 10 ust. 3 Konwencji, na potrzeby stosowania jej postanowień pod pojęciem dywidendy należy rozumieć dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku należy wskazać, że dochody z umorzenia akcji w spółce akcyjnej prawa luksemburskiego traktowane są co do zasady jak dywidendy i podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła (podobnie jak dywidendy). Przy czym zarówno dywidendy jak i dochody z umorzenia akcji nie podlegają podatkowi u źródła w Luksemburgu na mocy Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych.

W ocenie Wnioskodawcy z powyższego wynika, że dochód z tytułu umorzenia akcji Spółki (będącej spółką kapitałową z siedzibą w Luksemburgu) wypłacany na rzecz osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce jest na gruncie Konwencji traktowany jako dochód z tytułu dywidendy i może być (zgodnie z art. 10 Konwencji) opodatkowany w Luksemburgu, przy czym podatek nie może przekroczyć 15% kwoty dywidendy brutto.

Z przedstawionych powyżej uregulowań Konwencji wynika, iż w przypadku, gdy osoba będąca polskim rezydentem podatkowym uzyska dochód, który zgodnie z postanowieniami Konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu jednocześnie dochód ten nie stanowi dochodu z tytułu odsetek lub należności licencyjnych, dochód ten będzie zwolniony w Polsce z opodatkowania podatkiem dochodowym, z zastrzeżeniem, iż Polska będzie uprawniona do uwzględnienia kwoty zwolnionego dochodu przy ustalaniu stawki podatkowej dla innych dochodów osiąganych przez polskiego rezydenta podatkowego.

Mając zatem na uwadze, iż wynagrodzenie z tytułu umorzenia akcji Spółki nie może być uważane za odsetki lub należność licencyjną w rozumieniu art. 11 i art. 12 Konwencji, należy uznać, że wypłacane przez Spółkę na rzecz Zainteresowanego wynagrodzenie za umorzone akcje Spółki będzie zwolnione z opodatkowania w Polsce podatkiem dochodowym na podstawie art. 10 ust. 3 w zw. z art. 24 pkt 1 lit. a) Konwencji.

Wnioskodawca twierdzi, że należy wskazać, iż zawarte w niniejszym wniosku stanowisko jest prezentowane także przez organy podatkowe: „Stosownie do art. 10 ust. 3 Konwencji określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibą, zrównane są z wpływami z akcji.

Z powyższego wynika, iż dochód z tytułu umorzenia udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu wypłacany na rzecz osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce jest traktowany jako dochód z tytułu dywidendy i może być opodatkowany w Luksemburgu, przy czym podatek nie może przekroczyć 15% kwoty dywidendy brutto. Jednocześnie, mając na uwadze przepisy art. 10 ust. 1 Konwencji, dochód ten podlega opodatkowaniu w Polsce, przy czym w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować określoną w art. 24 Konwencji metodą unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją). (\`(...)\`) Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dochód uzyskany z tytułu umorzenia udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu jest zwolniony w Polsce z opodatkowania z tym, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu należy zastosować stawką podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony.” (Interpretacja indywidualna z dnia 9 listopada 2007 r., sygn. IPPB1/415-116/07 -4/AG, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie).

Wnioskodawca wskazuje, że analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane także w innych interpretacjach organów podatkowych, w tym np. w interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2008 r., sygn. IPPB2/415-507/07-2/SR, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 29 Konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527; dalej: Konwencja), nie ma ona zastosowania do spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga opartego na ustawie z dnia 31 lipca 1929 r. i dekrecie wielkoksiążęcym z dnia 17 grudnia 1938 r. oraz dochodów, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje z takich spółek.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca może uzyskiwać w przyszłości dochód z tytułu umorzenia akcji Spółki działającej jako wyspecjalizowany fundusz inwestycyjny SICAV-SIF (lub odpłatnego zbycia akcji ww. Spółki w celu umorzenia) zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburga. Spółka nie jest spółką holdingową w rozumieniu prawa luksemburskiego.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż w niniejszym przypadku zastosowanie znajdzie powoływana wyżej polsko-luksemburska Konwencja.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. Konwencji, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce. Art. 10 ust. 2 ww. Konwencji, daje prawo opodatkowania tak uzyskanego dochodu państwu źródła (Luksemburgowi), z zastrzeżeniem, że jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25 procent,
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Ponadto należy zauważyć, iż w art. 10 ust. 3 Konwencji znajduje się definicja „dywidend”, zgodnie z którą użyte w powyższym artykule określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Przedstawiając opis zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że dochody z tytułu umorzenia akcji są na gruncie prawa luksemburskiego traktowane analogicznie jak dywidendy - tj. w szczególności zyski wypłacone na podstawie takiej transakcji podlegają podatkowi u źródła w Luksemburgu tak jak dywidendy.

Zatem, dochód z tytułu umorzenia akcji w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu (lub odpłatnego zbycia akcji spółki w celu ich umorzenia), o ile prawo luksemburskie rzeczywiście zrównuje ww. dochód z wpływami z akcji, będzie podlegał dyspozycji art. 10 Konwencji, a zatem dochód ten może podlegać opodatkowaniu w Polsce i Luksemburgu. W tym przypadku, w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji (metoda wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania.

Natomiast w przypadku kiedy prawo luksemburskie nie zrównuje dochodów z tytułu umorzenia akcji (lub odpłatnego zbycia akcji spółki w celu ich umorzenia), z wpływami z akcji, a tym samym dochód ten nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 10 Konwencji, to należy wyodrębnić w przedmiotowej sprawie dwie kwestie podatkowe:

1.  dochód z umorzenia akcji w Spółce akcyjnej mającej siedzibę w Luksemburgu i działającej jako fundusz inwestycyjny SICAV-SIF,
2.  dochód z odpłatnego zbycia akcji ww. Spółki w celu ich umorzenia.

Dochód uzyskany przez Zainteresowanego z tytułu umorzenia akcji w Spółce akcyjnej mającej siedzibę w Luksemburgu i działającej jako fundusz inwestycyjny SICAV-SIF podlegałby opodatkowaniu zgodnie z art. 22 ust. 1 Konwencji, zgodnie z którym części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. W konsekwencji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdzie zastosowanie przepis art. 24 ust. 5 pkt 1.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Natomiast art. 24 ust. 5d ww. ustawy stanowi, iż dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonym zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38, jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Natomiast w odniesieniu do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia akcji w Spółce akcyjnej mającej siedzibę w Luksemburgu i działającej jako fundusz inwestycyjny SICAV-SIF w celu ich umorzenia zauważyć należy, iż od 1 stycznia 2011 r. zmieniono zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 16 lit. d) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) uzyskany od dnia 1 stycznia 2011 r. ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Przychód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika. W konsekwencji dochody te podlegałyby opodatkowaniu zgodnie z art. 13 ust. 4 polsko-luksemburskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, w myśl którego zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Zatem dochód ten podlegałby opodatkowaniu tylko w Polsce.

Reasumując, stwierdzić należy, iż prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dochód z tytułu umorzenia akcji Spółki działającej w formie spółki akcyjnej jako fundusz inwestycyjny SICAV-SIF lub odpłatnego zbycia akcji Spółki w celu umorzenia będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce, o ile prawo luksemburskie zrównuje ww. dochód z wpływami z akcji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż interpretacje powołane we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.