Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-441/16-1/MJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-28
Teza: Czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozostawiony w Spółce M. w toku podziału, za pomocą którego Spółka M. prowadzić będzie działalność farmaceutyczną (tj. działalność pozostała w Spółce M.) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT; czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych przenoszony w toku podziału do Przejmującej Spółki, za pomocą którego Przejmująca Spółka prowadzić będzie działalność nieruchomościową stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT; czy podział przez wydzielenie Spółki M. polegający na pozostawieniu w Spółce M. działalności farmaceutycznej (w tym działów wspierających) i przeniesieniu w toku podziału do Przejmującej Spółki działalności nieruchomościowej nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2016 r. (data wpływu 17 sierpnia 2016 r.), uzupełnione pismem z dnia 16 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

1.  zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozostawiony w Spółce M. w toku podziału, za pomocą którego Spółka M. prowadzić będzie działalność farmaceutyczną (tj. działalność pozostała w Spółce M.) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT - **jest prawidłowe,**
2.  zespół składników majątkowych i niemajątkowych przenoszony w toku podziału do Przejmującej Spółki, za pomocą którego Przejmująca Spółka prowadzić będzie działalność nieruchomościową stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT - **jest prawidłowe,**
3.  podział przez wydzielenie Spółki M. polegający na pozostawieniu w Spółce M. działalności farmaceutycznej (w tym działów wspierających) i przeniesieniu w toku podziału do Przejmującej Spółki działalności nieruchomościowej nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 16 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania, czy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego zespoły składników majątkowych i niemajątkowych, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT oraz czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 tejże ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

M Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca", „Spółka dzielona", „Spółka M") jest podmiotem podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Podstawową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy jest działalność w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów farmaceutycznych, medycznych i kosmetycznych („sprzedaż leków", „działalność farmaceutyczna"). Działalność farmaceutyczna prowadzona jest poprzez sieć aptek stacjonarnych znajdujących się w różnych województwach oraz poprzez apteki internetowe.

Dodatkowo, oprócz ww. podstawowej działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi także działalność gospodarczą w zakresie szeroko rozumianego obrotu nieruchomościami („działalność nieruchomościowa").

Działalność nieruchomościowa Spółki M polega obecnie na realizowaniu projektów zgodnie z działem 68 PKD Działalność związana z obsługą rynku nieruchomości w szczególności handlu i wynajmie nieruchomości, z czego uzyskuje stałe miesięczne przychody. Dodatkowo spółka M. prowadzi działania mające na celu doprowadzenia do zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nabytej nieruchomości w roku 2012 („Nieruchomość A"). W przyszłości Wnioskodawca planuje rozszerzyć tę działalność o czynności związane z budową i sprzedażą lokali (budynków) mieszkalnych.

Sprawami związanymi z prowadzeniem tej działalności od dnia 1 czerwca 2013 roku zajmuje się wyłącznie jeden pracownik („Pracownik N"), który nie jest zaangażowany w żaden sposób w pozostałą działalność Spółki M., tj. w szczególności nie bierze udziału w działalności farmaceutycznej.

Poza działalnością farmaceutyczną i nieruchomościową w Spółce M. znajdują się także funkcje wspierające działalność Wnioskodawcy, tj. zespół księgowości, kadry etc. Ze względu na rozmiary działalności nieruchomościowej i farmaceutycznej głównym zadaniem wskazanych wyżej zespołów jest wspieranie funkcjonowania działalności farmaceutycznej, natomiast dla potrzeb działalności nieruchomościowej, wykorzystywana jest niewielka część jej zasobów.

Poza powyższymi jednostkami organizacyjnymi znajduje się zarząd Spółki M.

Składniki majątkowe wykorzystywane w działalności nieruchomościowej (tj. Nieruchomość A wraz z gruntem, działka, niezbędny sprzęt biurowy) nie są wykorzystywane w działalności farmaceutycznej. Tym samym, chociaż w ramach Spółki M. nie doszło do ich formalnego wyodrębnienia jako odrębnej jednostki, wydziału, działu, to możliwe jest wskazanie tych składników majątkowych Spółki M., które wykorzystywane są wyłącznie do działalności nieruchomościowej. Podobnie możliwe jest wskazanie tych umów zarówno z kontrahentami jak i pracownikami, które dotyczą wyłącznie działalności nieruchomościowej lub farmaceutycznej.

W ramach obu prowadzonych działalności możliwe jest ponadto precyzyjne przyporządkowanie poszczególnych wydatków oraz przychodów związanych z daną działalnością. Przychody osiągane z działalności nieruchomościowej, wpływają na odrębny rachunek bankowy oraz ewidencjonowane są na odrębnym koncie księgowym. Także koszty z tytułu amortyzacji, podatków i opłat, płac i składek ZUS Pracownika N, zużycia energii księgowane są w odrębnej ewidencji księgowej (konta analityczne). Podobnie należności i zobowiązania są ewidencjonowane na odrębnych dla tej działalności kontach rozrachunków. Dla działalności nieruchomościowej zostało założone odrębne konto bankowe. W analogiczny sposób alokowane są przychody i koszty dotyczące działalności farmaceutycznej. Tym samym możliwe jest ustalenie wyniku finansowego zarówno dla działalności farmaceutycznej jak i działalności nieruchomościowej.

Kierując się względami ekonomicznymi - w ramach usprawnienia procesu zarządzania dwoma różnymi obszarami działalności, tj. rozwiniętą na dużą skalę sprzedażą detaliczną leków prowadzoną w ramach podstawowej działalności Spółki M. oraz z uwagi na planowane rozszerzenie działalności nieruchomościowej o czynności związane z budową i sprzedażą lokali (budynków) mieszkalnych - Wnioskodawca planuje dokonać podziału Spółki M. przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych („Restrukturyzacja"). Zamierzony podział Spółki dzielonej nastąpi poprzez przeniesienie części majątku Spółki dzielonej - na już istniejącą Spółkę SAR Nieruchomości spółka z o.o („Spółka wydzielana", „Przejmująca Spółka"), która to Spółka została zawiązana przez tych samych wspólników Spółki M, celem dokonania podziału Spółki M.

Biorąc pod uwagę fakt znacznego stopnia skomplikowania jednoczesnego wydzielania majątku spółki dzielonej z jednoczesnym zakładaniem spółki przejmującej, wspólnicy spółki dzielonej postanowili przed rozpoczęciem procesu dzielenia spółki, założyć już nową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, która to spółka w procesie dzielenia spółki M sp. z o.o. (spółki dzielonej) przejmie wydzielaną z majątku spółki dzielonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przeniesienie tego majątku nastąpi poprzez wprowadzenie tego wydzielanego majątku, do spółki Przejmującej w drodze podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej, o wartość przejmowanego majątku.

Tego rodzaju sposób wydzielania - poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej poprzez podwyższenie kapitału zakładowego spółki przejmującej, opisany jest w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h, część pierwsza tego punktu.

Art. 529. § 1. Podział może być dokonany:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek);
3.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);
4.  przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Opisany w niniejszym stanie faktycznym planowany sposób dokonania podziału: przeniesienie części majątku spółki dzielonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa i przeniesienie tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa na spółkę już istniejącą poprzez podwyższenie jej kapitału zakładowego, jest w ocenie podatnika prostszym i czytelniejszym sposobem dokonania podziału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Do chwili obecnej nie zostały podjęte uchwały dokonujące podziału spółki dzielonej co oznacza, że proces dzielenia nie wyszedł poza fazę przygotowawczą, a opisany wyżej stan faktyczny jest zdarzeniem przyszłym.

W wyniku podziału w Spółce dzielonej pozostanie działalność farmaceutyczna. Natomiast działalność nieruchomościowa zostanie przeniesiona na Przejmującą Spółkę.

Po przeprowadzeniu podziału, w Spółce M. pozostanie cała działalność w zakresie sprzedaży detalicznej leków. Ponadto, ze względu na fakt, że funkcje wspierające wykorzystywane były w Spółce M. przede wszystkim w ramach wsparcia funkcjonowania działalności farmaceutycznej, natomiast dla potrzeb działalności nieruchomościowej, wykorzystywana jest jedynie niewielka część zasobów - funkcje te także pozostaną w Spółce M. po podziale. W związku z opisanymi wcześniej zasadami alokacji składników majątkowych w ramach struktury Spółki w wyniku podziału w Spółce M. pozostaną wszystkie składniki majątkowe, w tym wierzytelności i zobowiązania związane z pozostawianą działalnością farmaceutyczną. W Spółce M. pozostaną też wszyscy pracownicy związani z działalnością farmaceutyczną (w tym także pracownicy funkcji wspierających).

W rezultacie, w skutek podziału w Spółce M. pozostawione będą składniki majątkowe przypisane do działalności farmaceutycznej (oraz funkcji wspierających), a mianowicie:

*   środki trwałe przypisane do i związane z działalnością farmaceutyczną, a także funkcji wspierających (w tym komputery, sprzęt elektroniczny, wyposażenie aptek, wyposażenie biurowe);
*   wartości niematerialne i prawne w postaci głownie programów komputerowych i licencji, przypisane do działalności farmaceutycznej, a także w ramach funkcji wspierających;
*   wierzytelności przypisane do i związane z działalnością farmaceutyczną, a także funkcjami wspierającymi (w tym także wierzytelności wynikające z umów z kontrahentami);
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z kontrahentami w ramach działalności farmaceutycznej, a także funkcji wspierających;
*   środki pieniężne i inne aktywa pieniężne przypisane do i związane z prowadzeniem działalności farmaceutycznej, a także funkcji wspierających;
*   zobowiązania bilansowe przypisane i związane z działalnością farmaceutyczną, w tym także wszelkie zobowiązania z tytułu wynagrodzeń pracowników związanych z działalnością farmaceutyczną (w tym także pracowników wspierających);
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami zatrudnionymi w ramach działalności farmaceutycznej (w tym także pracowników wspierających);
*   wszelkie inne niewymienione wyżej wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe przypisane do i związane z działalnością farmaceutyczną lub związane z funkcjami wspierającymi.

W Spółce M. pozostaną także wszyscy pracownicy oprócz Pracownika N.

Po przeprowadzeniu podziału Wnioskodawca poprzez pozostawiony w Spółce M. zespół składników majątkowych przypisanych do działalności farmaceutycznej, w tym także funkcji wspierających, prowadzić będzie działalność w zakresie nie zmienionym co do swojej istoty w stosunku do obecnej działalności farmaceutycznej.

Tak jak wskazano powyżej, w wyniku podziału część majątku Spółki dzielonej w postaci działalności nieruchomościowej zostanie przeniesiona na Przejmującą Spółkę. W rezultacie do tej Przejmującej Spółki przeniesione zostaną składniki majątkowe przypisane do działalności nieruchomościowej. Wszystkie przenoszone składniki majątkowe związane są wyłącznie z działalnością nieruchomościową i nie są wykorzystywane do działalności farmaceutycznej.

W szczególności przeniesione zostaną:

*   środki trwałe i środki trwałe w budowie przypisane do i związane z całą przenoszoną działalnością nieruchomościowa (tj. Nieruchomość A. wraz z gruntem, działka, komputer z oprogramowaniem, drukarka, biurko, fotel);
*   wierzytelności związane z całą przenoszoną działalnością nieruchomościową;
*   środki pieniężne i inne aktywa pieniężne wynikające z przenoszonej działalności nieruchomościowej;
*   zobowiązania zarówno bilansowe jak i pozabilansowe wynikające z zawartych umów, przypisane i związane z całą przenoszoną działalnością nieruchomościowa, w tym także zobowiązania z tytułu wynagrodzeń Pracownika N;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami, związanych z całą przenoszoną działalnością nieruchomościowa;
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z Pracownikiem N;
*   wszelkie inne niewymienione wyżej wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe wykorzystywane i przypisane do całej przenoszonej działalności nieruchomościowej.

Do Przejmującej Spółki przeniesiony zostanie także Pracownik N.

W ramach podziału Przejmującej Spółce przypadną wskazane wyżej składniki majątkowe wykorzystywane wyłącznie w działalności nieruchomościowej, w tym sprzęt niezbędny do biurowej obsługi tej działalności wraz z pracownikiem, który tą obsługą obecnie się zajmuje. Po przeprowadzeniu podziału składniki te będą umożliwiać Przejmującej Spółce prowadzenie działalności nieruchomościowej, w takim samym zakresie w jakim prowadzona ona jest obecnie przez Spółkę M. Dotychczasowe usługi wspierające na rzecz działalności nieruchomościowej, które jak wskazano powyżej stanowiły marginalną część pracy dla zespołów wspierających, będą świadczone odpłatnie na rzecz Przejmującej Spółki przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano min. następujące pytania:

1.  Czy opisany w stanie przyszłym zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozostawiony w Spółce M. w toku podziału, za pomocą którego Spółka M. prowadzić będzie działalność farmaceutyczną (tj. działalność pozostała w Spółce M.) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT ?
2.  Czy opisany w stanie przyszłym zespół składników majątkowych i niemajątkowych przenoszony w toku podziału do Przejmującej Spółki, za pomocą którego Przejmująca Spółka prowadzić będzie działalność nieruchomościową stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT?
3.  Czy podział przez wydzielenie Spółki M. polegający na pozostawieniu w Spółce M. działalności farmaceutycznej (w tym działów wspierających) i przeniesieniu w toku podziału do
4.  Przejmującej Spółki działalności nieruchomościowej nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT?

(w zakresie pozostałych pytań zawartych we wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia).

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

Ad. 1. W ocenie Wnioskodawcy opisany w stanie przyszłym zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozostawiony w Spółce M. w toku podziału, za pomocą którego Spółka M. prowadzić będzie działalność farmaceutyczną (tj. działalność pozostała w Spółce M. ) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

Ad. 2. W ocenie Wnioskodawcy opisany w stanie przyszłym zespół składników majątkowych i niemajątkowych przenoszony w toku podziału do Przejmującej Spółki, za pomocą którego Przejmująca Spółka prowadzić będzie działalność nieruchomościową stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

Ad. 3. W ocenie Wnioskodawcy podział przez wydzielenie Spółki M. polegający na pozostawieniu w Spółce M. działalności farmaceutycznej (w tym działów wspierających) i przeniesieniu w toku podziału do Przejmującej Spółki działalności nieruchomościowej nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 i 2.

Zgodnie z przepisem art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa — oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać określonymi w przepisach cechami, nie jest to zatem zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, ani nawet suma poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład.

Reasumując, w świetle praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów na gruncie przepisów Ustawy o CIT istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkuje łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne); oraz
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ad 1) Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania.

Jak wskazano powyżej warunkiem uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż zarówno pozostawiona w toku podziału w Spółce M. działalność farmaceutyczna (w tym także funkcje wspierające) jak i przenoszona w toku podziału działalność nieruchomościowa stanowią odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego w skład pozostającej w toku podziału w Spółce M. działalności polegającej na detalicznej sprzedaży leków (oraz funkcji wspierających) wchodzić będą:

*   środki trwałe przypisane do i związane z działalnością farmaceutyczną, a także funkcji wspierających (w tym komputery, sprzęt elektroniczny, wyposażenie aptek, wyposażenie biurowe);
*   wartości niematerialne i prawne w postaci głownie programów komputerowych i licencji, przypisane do działalności farmaceutycznej, a także w ramach funkcji wspierających;
*   wierzytelności przypisane do i związane z działalnością farmaceutyczną, a także funkcjami wspierającymi (w tym także wierzytelności wynikające z umów z kontrahentami);
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z kontrahentami w ramach działalności farmaceutycznej, a także funkcji wspierających;
*   środki pieniężne i inne aktywa pieniężne przypisane do i związane z prowadzeniem działalności farmaceutycznej, a także funkcji wspierających;
*   zobowiązania bilansowe przypisane i związane z działalnością farmaceutyczną, w tym także wszelkie zobowiązania z tytułu wynagrodzeń pracowników związanych z działalnością farmaceutyczną (w tym także pracowników wspierających).;
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami zatrudnionymi w ramach działalności farmaceutycznej (w tym także pracowników wspierających).;
*   wszelkie inne niewymienione wyżej wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe

przypisane do i związane z działalnością farmaceutyczną lub związane z funkcjami wspierającymi.

W Spółce M. pozostaną także wszyscy pracownicy (oprócz Pracownika N.).

Analogicznie w toku podziału przeniesiony zostanie zespół składników materialnych i niematerialnych, przypisanych do działalności nieruchomościowej. W rezultacie do Przejmującej Spółki przeniesione zostaną składniki majątkowe związane wyłącznie z działalnością nieruchomościową i nie wykorzystywane do działalności farmaceutycznej. W szczególności przeniesione zostaną:

*   środki trwałe i środki trwałe w budowie przypisane do i związane z całą przenoszoną działalnością nieruchomościową (tj. Nieruchomość A. wraz z gruntem, działka, komputer z oprogramowaniem, drukarka, biurko, fotel);
*   wierzytelności związane z całą przenoszoną działalnością nieruchomościową;
*   środki pieniężne i inne aktywa pieniężne wynikające z przenoszonej działalności nieruchomościowej;
*   zobowiązania zarówno bilansowe jak i pozabilansowe wynikające z zawartych umów, przypisane i związane z całą przenoszoną działalnością nieruchomościową, w tym także zobowiązania z tytułu wynagrodzeń Pracownika N;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami, związanych z całą przenoszoną działalnością nieruchomościową;
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z Pracownikiem N;
*   wszelkie inne niewymienione wyżej wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe wykorzystywane i przypisane do całej przenoszonej działalności nieruchomościowej.

Do Przejmującej Spółki przeniesiony zostanie także Pracownik N.

Zgodnie z powyższym w ramach podziału w Spółce M. pozostaną także wszelkie składniki majątkowe i pracownicy funkcji wspierających Spółki M. Jak opisano w stanie przyszłym część tych składników wykorzystywana jest także w niewielkim stopniu w ramach przenoszonej działalności nieruchomościowej. Okoliczność ta, w ocenie Wnioskodawcy nie wpływa na ocenę, czy wydzielany kompleks składników stanowi „zespół", czy też jedynie luźno powiązany zbiór aktywów. Tak jak bowiem wskazano w opisie stanu przyszłego, biorąc pod uwagę stosunek rozmiarów działalności nieruchomościowej i farmaceutycznej głównym zadaniem wskazanych wyżej zespołów jest wspieranie funkcjonowania działalności farmaceutycznej, natomiast dla potrzeb działalności nieruchomościowej, wykorzystywana jest niewielka część jej zasobów. Tym samym są one w większości wykorzystywane dla potrzeb pozostawianej w toku podziału działalności farmaceutycznej. W przypadku ich braku Spółka M. musiałaby nabyć koniecznie odpowiednie usługi na rynku. Tym samym stanowią one razem z pozostawianą działalnością jeden zespół składników majątkowych i niemajątkowych Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podnosi ponadto, iż w praktyce niekiedy wskazuje się, że aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w skład tego zespołu zgodnie z definicją zawartą w przepisach powinny wchodzić zobowiązania.

Tak jak wskazano powyżej w opisie zdarzenia przyszłego do zobowiązań odpowiednio przenoszonych do Przejmującej Spółki należeć będą:

*   zobowiązania zarówno bilansowe jak i pozabilansowe wynikające z zawartych umów, przypisane i związane z całą przenoszoną działalnością nieruchomościową, w tym także zobowiązania z tytułu wynagrodzeń Pracownika N;
*   wszelkie inne zobowiązania wykorzystywane i przypisane do całej przenoszonej działalności nieruchomościowej.

Jednocześnie w dzielonej Spółce M. pozostaną:

*   zobowiązania bilansowe przypisane i związane z działalnością farmaceutyczną, w tym także wszelkie zobowiązania z tytułu wynagrodzeń pracowników związanych z działalnością farmaceutyczną (w tym także pracowników wspierających);
*   wszelkie inne zobowiązania przypisane do i związane z działalnością farmaceutyczną lub związane z funkcjami wspierającymi.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jest w przedmiotowej sprawie spełniona zarówno w odniesieniu do majątku pozostawionego w Spółce M. jak i z niej wydzielanego.

Zdaniem Wnioskodawcy nie przeczy temu sytuacja w której zobowiązania bilansowe przenoszone przez Spółkę M. w ramach podziału do Przejmującej Spółki, będą równe „0" bowiem, w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa przenoszone są umowy z kontrahentami, wraz z tymi umowami przenoszone są związane z nimi prawa i obowiązki, czyli zobowiązania (jak chociażby zobowiązanie do wykonywania tych umów). Taka sytuacja ma miejsce w przypadku przenoszonej działalności nieruchomościowej. Zatem, jeśli w toku podziału nie dochodzi do przeniesienia konkretnych kwot zobowiązań bilansowych nie oznacza to, że zobowiązania w ramach tej zorganizowanej części nie występują.

Ad. 2) Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Kolejnym warunkiem jest organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników majątkowych i niemajątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. W praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych przyjmuje się, iż dany zespół składników jest organizacyjnie wyodrębniony jeżeli występuje on samodzielnie w strukturze organizacyjnej podatnika. Istotne znaczenie ma również rola, jaką owe składniki odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Jednocześnie jednak warunek ten nie oznacza konieczności wyodrębnienia danego zespołu składników majątkowych w formie oddziału lub innej formie. Wystarczająca jest możliwość bezpośredniej i precyzyjnej alokacji na podstawie ewidencji podatnika składników majątkowych związanych z tą działalnością i wyłącznie w niej wykorzystywanych (co nie oznacza, że nie mogą wystąpić składniki współdzielone przez różne działalności).

Takie stanowisko wyrażają ograny podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładem może tu być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 stycznia 2012 r., nr IPTPP3/443-105/11-5/ALN:

„Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)."

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. IPPP1-443-702/11-2/MP.

W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 18 maja 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP2/443-30/11-3/BM, stwierdzono natomiast, że:

„O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)."

Jak podkreśla się w doktrynie prawniczej, wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa może nastąpić nie tylko na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może również wynikać z innych okoliczności i mieć charakter faktyczny.

Taką argumentację podzielają również sądy administracyjne. Wskazać tutaj można przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 971/12, w którym sąd stwierdził, że:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)".

Z drugiej strony jednak, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r, sygn. III SA/Wa 2836/11, sąd uznał, że:

„wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

W sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, nie ulega wątpliwości, że wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce oraz ma charakter faktyczny. Tak jak bowiem wskazano, Spółka M. jest w stanie w sposób precyzyjny wskazać zarówno majątek wykorzystywany wyłącznie w działalności nieruchomościowej i działalności farmaceutycznej. Żaden bowiem ze składników działalności nieruchomościowej nie jest wykorzystywany w działalności farmaceutycznej i odwrotnie.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przenoszony zespół składników związany z działalnością nieruchomościową, jak również, ten związany z działalnością farmaceutyczną, tj. pozostawiany w Spółce M. są faktycznie wyodrębnione organizacyjnie.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, na ocenę wyodrębnienia organizacyjnego zarówno pozostawionej w Spółce M. działalności farmaceutycznej jak i działalności przenoszonej, nie może wpływać fakt, że w toku podziału pozostaną w Spółce M. także składniki oraz pracownicy funkcji wspierających, pośrednio związani także z działalnością przenoszoną. Bowiem składniki majątkowe oraz pracownicy działów wspierających, biorąc pod uwagę stosunek rozmiarów działalności nieruchomościowej i farmaceutycznej wykorzystywani byli przede wszystkim w Spółce M. w ramach wsparcia funkcjonowania działalności farmaceutycznej, natomiast dla potrzeb działalności nieruchomościowej, wykorzystywana jest jedynie niewielka część zasobów. Co więcej, po podziale usługi wspierające będą świadczone odpłatnie na rzecz Przejmującej Spółki przez Wnioskodawcę.

Wyodrębnienie finansowe

W świetle doktryny, praktyki organów podatkowych i orzecznictwa wyodrębnienie finansowe występuje wtedy, gdy określone przepływy finansowe, należności i zobowiązania można na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji alokować do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (por. T. Michalik, VAT. Komentarz. Warszawa 2012, str. 58). W szczególności wskazuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi polegać na samodzielnym sporządzaniu bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2011 r., IPPB5/423-797/10-4/DG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że:

„Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest poprzez odpowiednie prowadzenie ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa, pozwalające na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Przy czym przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymagają, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa przybrała postać prawną samodzielnie sporządzającą bilans."

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. IPPP1-443-702/11-2/MP:

„Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części."

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r. nr IBPP3/4441-23/11/IK uznał, że:

„Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze)."

Stanowisko takie potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-369/13-3/KJ.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych warunkiem wystarczającym do uznania, że spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego jest zapewnienie możliwości przyporządkowania do danej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów w ewidencji księgowej (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB). W szczególności nie jest istotny sam fakt prowadzenia odrębnych kont, na których księgowane są np. przychody związane z określonym zespołem składników, ale musi istnieć zespół narzędzi rachunkowych umożliwiających określenie wyniku finansowego osiągniętego przez dany zespół składników majątkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2013 r. nr IPPP2/443-783/13-3/KG stwierdził, że:

„o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie, którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, która będzie przedmiotem zbycia".

Przechodząc do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zwraca uwagę, że w ramach obu prowadzonych działalności możliwe jest precyzyjne przyporządkowanie poszczególnych wydatków oraz przychodów związanych z daną działalnością. Przykładowo przychody osiągane z działalności nieruchomościowej wpływają na odrębny rachunek bankowy oraz ewidencjonowane są na odrębnym koncie księgowym. Także koszty z tytułu amortyzacji, podatków i opłat, płac i składek ZUS Pracownika N., zużycia energii są wyodrębnione dla działalności nieruchomościowej w ewidencji księgowej (konta analityczne). Podobnie należności i zobowiązania są ewidencjonowane na odrębnych dla tej działalności kontach rozrachunków W analogiczny sposób alokowane są przychody i koszty dotyczące działalności farmaceutycznej. Tym samym możliwe jest ustalenie wyniku finansowego zarówno dla działalności farmaceutycznej jak i działalności nieruchomościowej.

W rezultacie w opinii Wnioskodawcy kryterium wyodrębnienia finansowego w stosunku do działalności pozostającej w Spółce M., tj. działalności farmaceutycznej, jak również w stosunku do przenoszonej działalności, tj. działalności nieruchomościowej, w przedstawionej we wniosku sytuacji będzie spełnione.

Ad 3) Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne).

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w istniejącym przedsiębiorstwie.

W kwestii rozumienia tego pojęcia istotny jest dorobek praktyki wypracowany przez organy podatkowe. Zgodnie z rozpowszechnionym poglądem, który również wyrażony został w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 marca 2011 r. nr ILPP2/443-2032/10-2/AD:

„Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, to kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa."

Jak natomiast wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 9 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-340/13-4/GG:

„Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa."

Z kolei w orzecznictwie sądowym podkreśla się, że istotą wyodrębnienia funkcjonalnego jest przydatność do realizacji działań gospodarczych bez względu na organizacyjne wyodrębnienie. Powyższa teza została zaprezentowana przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1929/13:

„dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby stanowiły (funkcjonowały) one w strukturze przedsiębiorstwa odrębną jednostkę organizacyjną jako np. dział, wydział, oddział. Wymóg taki nie wynika z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. Każdy bowiem zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp - może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa."

Przedmiotem wydzielenia w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym będzie działalność nieruchomościowa. Tym samym przeniesieniu do Przejmującej Spółki podlegać będą wszystkie składniki majątkowe służące do prowadzenia tej działalności (tj. Nieruchomość A, grunt, działka, a także związany z tą działalnością Pracownik N i jego wyposażenie biurowe). Powyższy zespół składników majątkowych przypisanych do działalności będącej przedmiotem przeniesienia w tym także Pracownik N. stanowią w ramach Spółki M. odrębną spójną funkcjonalnie całość. Wydzielany zespół składników majątkowych niewątpliwie przeznaczony jest do określonych zadań gospodarczych, innych niż pozostawiona w Spółce M. działalność farmaceutyczna.

Po przeprowadzeniu podziału Wnioskodawca prowadzić będzie działalność farmaceutyczną, w oparciu o pozostawione w Spółce M. składniki majątkowe (wykorzystywane wyłącznie w działalności farmaceutycznej). Wszyscy obecni pracownicy Spółki M., oprócz Pracownika N. zaangażowanego w działalność nieruchomościową pozostaną w Spółce M. Podobnie działy wspierające podstawową działalność Wnioskodawcy po podziale zostaną w Spółce M. Tym samym Spółka M. prowadzić będzie działalność farmaceutyczną w zakresie nie zmienionym, co do swojej istoty w stosunku do obecnej działalności polegającej na detalicznej sprzedaży leków.

Tym samym zarówno zespół składników pozostawionych w Spółce M. jak i zespół składników z niej wydzielonych przeznaczone są do wykorzystania w określonych zadaniach gospodarczych.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, na wyodrębnienie funkcjonalne działalności przenoszonej jak i pozostawianej w Spółce M. nie może wpływać fakt, że w toku podziału pozostaną w Spółce M. także składniki oraz pracownicy funkcji wspierających, pośrednio związani także z działalnością przenoszoną. Bowiem składniki majątkowe oraz pracownicy działów wspierających, biorąc pod uwagę stosunek rozmiarów działalności nieruchomościowej i farmaceutycznej wykorzystywani byli przede wszystkim w Spółce M. w ramach wsparcia funkcjonowania działalności farmaceutycznej, natomiast dla potrzeb działalności nieruchomościowej, wykorzystywana jest jedynie niewielka część zasobów. Co więcej, po podziale usługi wspierające będą świadczone odpłatnie na rzecz Przejmującej Spółki przez Wnioskodawcę.

W ocenie Wnioskodawcy, po przeprowadzeniu Restrukturyzacji zarówno działalność wydzielana do Przejmującej Spółki, tj. działalność nieruchomościowa, jak i pozostająca w Spółce M. działalność farmaceutyczna funkcjonować będą jako samodzielne przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego (przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych) w przedstawionej we wniosku sytuacji będzie spełnione.

Ad 4) Zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze

Konsekwencją powyżej wskazanych aspektów jest zdolność wyodrębnionych zespołów składników do funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwa. Albowiem jak podnosi się w doktrynie prawa i praktyce jego stosowania wypracowanej przez organy podatkowe i sądy administracyjne, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić Spółce przejmującej podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie zorganizowanej część przedsiębiorstwa odnajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydanych przez władze \[winno być: organy\] podatkowe. Przykładowo w interpretacji z dnia 18 czerwca 2009 r. nr IPPB5/423-152/09-2/MB Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż:

„Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)."

Ostatnim czynnikiem przesądzającym o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest tym samym zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej. Tak też wskazano w doktrynie:

„W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy nabyty zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo." (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

Zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki jest zatem istotną przesłanką uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 226/09 uznał, że:.

"by mówić o nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przedmiotem transakcji winny być składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony dla realizacji zadań gospodarczych. Przedmiotem czynności prawnej muszą być istotne elementy, które decydują, czy wyodrębniony zespół składników służy do realizacji celów gospodarczych realizowanych przez zbywcę."

W opinii Wnioskodawcy w przypadku zarówno działalności wydzielanej do Przejmującej Spółki, tj. działalności nieruchomościowej, jak i pozostającej w Spółce M. działalności farmaceutycznej powyższe kryterium należy uznać za spełnione. Wszystkie opisane w zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe służą realizacji określonych, im tylko przypisanych zadań gospodarczych tak jak to funkcjonowało dotychczas w ramach obu działalności. W przypadku działalności farmaceutycznej, dzięki pozostającym w Spółce M. składnikom majątkowym oraz wszystkim pracownikom (oprócz Pracownika N.) możliwe będzie prowadzenie tej działalności w zakresie nie zmienionym co do swojej istoty w stosunku do obecnej działalności farmaceutycznej. Zaś w przypadku przenoszonej działalności nieruchomościowej fakt przeniesienia oprócz nieruchomości także związanego z tą działalnością Pracownika N. i jego wyposażenia biurowego powoduje, że wydzielany zespół składników majątkowych umożliwi prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym po podziale możliwe będzie samodzielne prowadzenie zarówno działalności farmaceutycznej przez Spółkę M., jak i działalności nieruchomościowej przez Przejmowaną Spółkę.

Reasumując po przeprowadzeniu Restrukturyzacji zarówno działalność wydzielana do Przejmowanej Spółki, tj. działalność nieruchomościowa, jak i pozostająca w Spółce M działalność farmaceutyczna, funkcjonować będą jako samodzielne przedsiębiorstwa w oparciu o przydzielone w ramach podziału składniki materialne i niematerialne. Tym samym powyższa przesłanka jest spełniona.

Zdaniem Wnioskodawcy opisany w stanie przyszłym zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozostawiony w Spółce M. w toku podziału, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki M., na gruncie Ustawy o CIT, gdyż spełnia on ustawowe przesłanki zawarte w definicjach tego pojęcia, tj. stanowi masę majątkową wydzieloną finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, w tym zobowiązania, która umożliwiałyby jej funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, opisany w stanie przyszłym zespół składników majątkowych i niemajątkowych przenoszony w toku podziału do Przejmowanej Spółki, za pomocą którego Przejmowana Spółka prowadzić będzie działalność nieruchomościową stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki M. na gruncie Ustawy o CIT, gdyż spełnia on ustawowe przesłanki zawarte w definicjach tego pojęcia, tj. stanowi masę majątkową wydzieloną finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, w tym zobowiązania, która umożliwiałyby jej funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 3.

Stosownie do postanowień przepisu art. 528 § 1 ksh, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ksh, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 ksh).

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Biorąc zatem pod uwagę treść art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT należy stwierdzić, że przepis ten odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem ażeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku (wydzielana i pozostająca w dzielonej spółce) muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji ewentualne wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającemu podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

Jak Wnioskodawca wskazuje powyżej wszystkie przesłanki wynikające z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT są spełnione zarówno w przypadku działalności wydzielanej do Przejmującej Spółki, tj. działalności nieruchomościowej, jak i w przypadku pozostającej w Spółce M. działalności farmaceutycznej. Z uwagi na powyższe zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT podział Spółki M. przez wydzielenie działalności nieruchomościowej (i wchodzącego w jej skład zespołu składników materialnych i niematerialnych z nią związanego w sposób opisany w stanie przyszłym) do Przejmującej Spółki przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce M. działalności farmaceutycznej (i wchodzącego w jej skład zespołu składników materialnych i niematerialnych z nią związanego), w tym także pozostawieniu działalności działów wspierających, nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w jego ocenie, w zakresie pytania trzeciego jest prawidłowe.

Podsumowując, Wnioskodawca twierdzi, iż jego stanowisko w zakresie pytania pierwszego i drugiego, zgodnie z którym w przedstawionym w opisie stanu przyszłego zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozostawiony w Spółce M. w toku podziału, za pomocą którego Spółka M. prowadzić będzie działalność farmaceutyczną (w tym też działalność jednostek wspierających) oraz zespół składników majątkowych i niemajątkowych przenoszony w toku podziału do Przejmującej Spółki, za pomocą którego Przejmująca Spółka prowadzić będzie działalność nieruchomościową, każde z osobna stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT jest prawidłowe.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego, zgodnie z którym podział przez wydzielenie Spółki M. polegający na pozostawieniu w Spółce M. działalności farmaceutycznej i przeniesienie w toku podziału do Przejmującej Spółki działalności nieruchomościowej, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT, w jego ocenie jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości zakwalifikowania składników majątkowych przeniesionych do innych podmiotów oraz pozostawionych w Spółce jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy – Ordynacja podatkowa. Dokonując interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

W świetle powyższego, w procesie wydawania interpretacji indywidualnych właściwy organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń w ramach postępowania dowodowego, ale przedstawia wyłącznie ocenę stanowiska Wnioskodawcy na tle przedstawionego przez niego zdarzenia przyszłego. Innymi słowy, podane przez Wnioskodawcę fakty nie podlegają weryfikacji ani konfrontacji z dokumentami źródłowymi, ponieważ w oparciu o wydaną w indywidualnej sprawie interpretację, Wnioskodawca uzyskuje jedynie informację o poglądzie organu w konkretnej, przedstawionej we wniosku sprawie.

Reasumując, zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądów, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczy tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.