Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-95/13-4/AWa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-02
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym SKA, któr± Wnioskodawca zamierza zawi±zać jako jej wspólnik będzie zobowi±zana do rozpoznania obowi±zku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży Nieruchomo¶ci nr 1 oraz z tytułu sprzedaży Nieruchomo¶ci nr 2?
Słowa kluczowe: aport; budynek; budynek-sprzedaż budynków; dostawa; działki; grunty; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedaż-sprzedaż budynków; stawka-stawki podatku; wkład-wkłady niepieniężne; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki jawnej X, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2013 r. (data wpływu 5 lutego 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 kwietnia 2013 r. (data wpływu 18 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest:**

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej Nieruchomości nr 1,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej Nieruchomości nr 2.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 16 kwietnia 2013 r. (data wpływu 18 kwietnia 2013 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jawna (dalej: Wnioskodawca) jest spółką jawną, podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca planuje zawiązanie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA), w której będzie komplementariuszem.

Wnioskodawca rozważa sytuację, w której SKA dokona sprzedaży nieruchomości wniesionych uprzednio przez Wnioskodawcę do SKA w formie aportu, tj.: nieruchomości obejmującej działkę nr 11/17 (dalej: Nieruchomość nr 1) oraz nieruchomości obejmującej działkę nr 11/18 (dalej: Nieruchomość nr 2). Nieruchomości te powstały w wyniku podziału decyzją administracyjną (dalej: Decyzja podziałowa) działki nr 11/12. Działka nr 11/12 (podzielona Decyzją podziałową na działki nr 11/17 i nr 11/18) znajduje się na obszarze przeznaczonym pod aktywizację gospodarczą zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Nieruchomość nr 1 położona jest na terenach przemysłowych zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Ww. nieruchomość jest zabudowana budynkiem biurowym. Wnioskodawca zakłada, że w stosunku do dostawy tego budynku nie przysługiwało SKA prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwagi na objęcie zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Wnioskodawca zakłada, że SKA nie będzie też ponosić na ten budynek żadnych nakładów czy wydatków na jego ulepszenie, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomość nr 2 jest z kolei położona na zurbanizowanych terenach niezabudowanych zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Ww. nieruchomość jest niezabudowana.

Z pisma z dnia 16 kwietnia 2013 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż:

1.  Dostawa Nieruchomości nr l, na której znajduje się budynek biurowy nie będzie – zdaniem Wnioskodawcy – dokonywana przez SKA w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. w ramach oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku, po jego wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
2.  Zainteresowany nie udzielił odpowiedzi na pytanie czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. nieruchomości upłynie okres krótszy niż 2 lata, z uwagi na fakt, że – w Jego opinii – brak jest w niniejszej sprawie pierwszego zasiedlenia.
3.  Działka nr 11/18 – wydzielona z działki 11/12 – znajduje się na obszarze przeznaczonym pod aktywizację gospodarczą zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie sprawy SKA, którą Wnioskodawca zamierza zawiązać jako jej wspólnik, będzie zobowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży Nieruchomości nr 1 oraz z tytułu sprzedaży Nieruchomości nr 2?

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno sprzedaż przez SKA Nieruchomości nr 1, jak i sprzedaż Nieruchomości nr 2 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, jeżeli chodzi o sprzedaż Nieruchomości nr 1, to korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Natomiast, jeżeli chodzi o sprzedaż Nieruchomości nr 2, to korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się m. in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem sprzedaży są towary w rozumieniu ustawy o VAT, to mamy do czynienia z odpłatną dostawą w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie jednak z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i lit. b, uprawniające do zwolnienia sprzedaży Nieruchomości nr 1 od podatku od towarów i usług.

Natomiast, w kwestii sprzedaży Nieruchomości nr 2, w ocenie Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Jak zostało wskazane w opisanym zdarzeniu przyszłym, działka nr 11/12, z której Decyzją podziałową wydzielono m. in. Nieruchomość nr 2 obejmującą działkę nr 11/18, znajduje się zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego na obszarze przeznaczonym pod aktywizację gospodarczą. Przeznaczenie pod aktywizację gospodarczą nie jest równoznaczne z przeznaczeniem pod zabudowę. Tym samym, uprawnione jest stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż Nieruchomości nr 2 podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej Nieruchomości nr 1,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej Nieruchomości nr 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., nadanym art. 1 pkt 34 lit. a tiret czwarte ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35) – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Nadmienia się, iż powyższy przepis do dnia 31 marca 2013 r. posiadał następującą treść: „zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę”.

Powyższe oznacza, iż zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Ponadto, definicję terenów budowlanych ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 33, który został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 1 pkt 1 lit. b tiret trzecie ww. ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. i obowiązuje od dnia 1 kwietnia 2013 r. Zgodnie z tym przepisem, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powołany przepis, zawierający definicję terenu budowlanego, wszedł w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r. i odnosi się do zapisów prawa administracyjnego, które do dnia 31 marca 2013 r., wyznaczały zakres interpretacji pojęcia terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz budowlanych.

Wskazać jednocześnie należy, iż kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają z VAT dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, iż stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja wynikająca z takich dokumentów jak: ewidencja gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Ponadto, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Należy jednakże zauważyć, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia, gdyż czynność ta nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca, będący podatnikiem podatku od towarów i usług, planuje utworzenie spółki komandytowo-akcyjnej SKA, w której będzie komplementariuszem. Zainteresowany rozważa sytuację, w której SKA dokona sprzedaży nieruchomości wniesionych uprzednio przez Wnioskodawcę do SKA w formie aportu, tj.: nieruchomości obejmującej działkę nr 11/17 (dalej: Nieruchomość nr 1) oraz nieruchomości obejmującej działkę nr 11/18 (dalej: Nieruchomość nr 2). Nieruchomości te powstały w wyniku podziału decyzją administracyjną (dalej: Decyzja podziałowa) działki nr 11/12. Działka nr 11/12 (podzielona Decyzją podziałową na działki nr 11/17 i nr 11/18) znajduje się na obszarze przeznaczonym pod aktywizację gospodarczą zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nr 1 jest zabudowana budynkiem biurowym. Dostawa tej nieruchomości nie będzie – zdaniem Wnioskodawcy – dokonywana przez SKA w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy. Wnioskodawca zakłada, że w stosunku do dostawy tego budynku nie przysługiwało SKA prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwagi na objęcie zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Wnioskodawca zakłada, że SKA nie będzie też ponosić na ten budynek żadnych nakładów czy wydatków na jego ulepszenie, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nieruchomość nr 2 jest niezabudowana i położona na zurbanizowanych terenach niezabudowanych. Ww. działka znajduje się na obszarze przeznaczonym pod aktywizację gospodarczą zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W odniesieniu do Nieruchomości nr 1 należy stwierdzić, iż kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do opisanego budynku biurowego znajdującego się na działce nr 11/17 nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Z opisu sprawy wynika, iż wniesienie uprzednio przez Zainteresowanego aportem do spółki komandytowo-akcyjnej ww. budynku, będzie spełniało definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w cyt. art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż przedmiotowy obiekt zostanie wówczas oddany do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu – aport. Jak wskazano wyżej, dla spełnienia definicji pierwszego zasiedlenia, nie ma znaczenia, czy faktycznie od danej czynności był naliczony podatek, czy też wskazana czynność była zwolniona od tego podatku. Ważne jest bowiem, by dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że skoro przedmiotowy budynek biurowy był wcześniej, przedmiotem transakcji kupna-sprzedaży (aportu) w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, to jego dostawa przez SKA nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie sprzedaży podlegającej opodatkowaniu, pierwszego wynajmu lub dzierżawy, w analizowanym przypadku – wniesienia w formie aportu ww. nieruchomości do spółki komandytowo-akcyjnej. Tym samym, w sytuacji, gdy okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku biurowego znajdującego się na nieruchomości nr 11/17 będzie dłuższy niż 2 lata, to SKA będzie mogła skorzystać przy dostawie ww. budynku ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Warunki umożliwiające zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie zostaną spełnione natomiast w przypadku, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą budynku, o którym mowa we wniosku, upłynie okres krótszy niż 2 lata. Należy wówczas w odniesieniu do ww. budynku przeanalizować warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z powołanej wyżej regulacji wynika, iż aby dostawa nieruchomości mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków lub budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunek zawarty w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy oznacza, iż mowa tutaj jest o prawie do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sposobem pozyskania budynków, budowli lub ich części, tj. ich nabyciem, jak również wybudowaniem.

Jak wskazał Wnioskodawca, zakłada, że w stosunku do dostawy opisanego budynku nie będzie przysługiwało SKA prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwagi na objęcie zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zainteresowany zakłada również, że SKA nie będzie też ponosić na ten budynek żadnych nakładów czy wydatków na jego ulepszenie, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż pomimo, że – w przypadku, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą przedmiotowego budynku, upłynie okres krótszy niż 2 lata – planowana transakcja nie będzie mogła korzystać – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – ze zwolnienia od podatku VAT, to – z uwagi na brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do ww. budynku oraz nieponiesienie przez SKA wydatków na jego ulepszenie – dostawa ta będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Natomiast w odniesieniu do Nieruchomości nr 2 należy zaznaczyć, iż analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Jak wynika z opisu sprawy, działka nr 11/18 w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod aktywizację gospodarczą. Zdaniem tut. Organu, bezsprzecznym pozostaje więc fakt, iż działka mająca być przedmiotem sprzedaży znajduje się na terenach przeznaczonych pod zabudowę.

Wobec powyższego wskazać należy, iż z uwagi na przeznaczenie ww. działki w planie zagospodarowania przestrzennego pod aktywizację gospodarczą – a więc pod zabudowę – planowana sprzedaż tej działki nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zatem, stosownie do treści art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, dostawa przedmiotowej działki, podlegać będzie opodatkowaniu wg 23% stawki podatku.

Słuszność powyższego stanowiska potwierdza również fakt, iż jak wskazał we wniosku Zainteresowany, Nieruchomość nr 2 jest położona na zurbanizowanych terenach niezabudowanych zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Zauważyć bowiem należy, iż w załączniku nr 6 do rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), dotyczącym „Zaliczania gruntów do poszczególnych użytków gruntowych” w grupie 3 „Grunty zabudowane i zurbanizowane” w pkt 4 „Zurbanizowane tereny niezabudowane” określono, że do zurbanizowanych terenów niezabudowanych zalicza się grunty niezabudowane, przeznaczone w planach zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę, wyłączone z produkcji rolniczej i leśnej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż czynność sprzedaży przez SKA budynku biurowego znajdującego się na działce nr 11/17 (Nieruchomość nr 1), będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku:

*   na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – w sytuacji, gdy okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. budynku będzie dłuższy niż 2 lata,
*   na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – w przypadku, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą tego budynku upłynie okres krótszy niż 2 lata, a SKA nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do przedmiotowego budynku oraz nie poniesie Ona również wydatków na jego ulepszenie.

Tym samym, w oparciu o art. 29 ust. 5 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowiony jest ten budynek, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Natomiast sprzedaż działki niezabudowanej nr 11/18 (Nieruchomość nr 2) będzie podlegała – w myśl art. 41 ust. 1 w zw. z 146a pkt 1 ustawy – opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Ponadto, tut. Organ informuje, że stosownie do przepisu art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W myśl art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. W zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę (art. 14k § 3 Ordynacji podatkowej).

Przepisy te stosuje się odpowiednio – na mocy art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej – w przypadku zastosowania się przez spółkę do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem spółki na wniosek osób planujących utworzenie tej spółki – w zakresie dotyczącym działalności tej spółki. Stosownie natomiast do § 2 tego artykułu, zmienioną interpretację indywidualną doręcza się wówczas spółce wskazanej przez wnioskującego o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.