Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-855/12/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-10-11
Teza: Uznanie dostawy za eksport towarów i zastosowanie do niej 0% stawki podatku.
Słowa kluczowe: eksport; świadczenie-miejsce świadczenia przy dostawie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2012 r. (data wpływu 16 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku dla dostawy towarów, w sytuacji gdy celna procedura wywozu rozpoczyna się na terytorium innego państwa członkowskiego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku dla dostawy towarów, w sytuacji gdy celna procedura wywozu rozpoczyna się na terytorium innego państwa członkowskiego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podmiotem działającym w branży budowlanej, należącym do czołówki europejskich producentów osłon okiennych oraz komponentów używanych do ich produkcji.

W ramach swojej działalności, dokonuje eksportu swoich towarów, zarówno w formie eksportu bezpośredniego, jak i pośredniego.

W przypadku eksportu pośredniego zdarza się, że transport towarów organizowany jest w następujący sposób:

*   nabywca odbiera towar z magazynu Spółki na terytorium kraju zgodnie z Incoterms Ex Works (EXW);
*   transport prowadzący do wywozu towaru poza terytorium UE jest realizowany przez nabywcę lub na jego rzecz;
*   celna procedura wywozu towarów rozpoczyna się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zgłoszenie celne dokonywane jest na rzecz Spółki i jest w nim określana jako eksporter. Fakt ten znajduje również odzwierciedlenie w dokumentach potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. W przypadku Spółki jest to komunikat IE-599 w wersji pliku xml oraz czytelny obraz komunikatu IE-599 - dokumenty są przesłane do Spółki drogą elektroniczną. Na tych dokumentach Spółka widnieje jako eksporter.

Komunikat IE-599 jest wydawany przez urząd celny innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, ponieważ celna procedura wywozu rozpoczęła się poza terytorium Polski.

Transport realizowany jest bezpośrednio z Polski do państwa znajdującego się poza terytorium Unii Europejskiej.

Opisane wyżej usługi będą przez Spółkę świadczone także w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy, pod warunkiem posiadania dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej (np. komunikat IE-599), Spółka ma prawo zastosować 0% stawkę podatku od towarów i usług dla towarów eksportowanych z terytorium Polski, jeśli celna procedura wywozu rozpoczyna się na terytorium innego państwa członkowskiego?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo zastosować 0% stawkę podatku od towarów i usług dla towarów eksportowanych z terytorium Polski, jeśli celna procedura wywozu rozpoczyna się na terytorium innego państwa członkowskiego, pod warunkiem posiadania dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

1\. Uwagi ogólne

a) Pojęcie eksportu

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, eksport to potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

*   dostawcę lub na jego rzecz, lub
*   nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Z powołanego przepisu wynika, że eksport ma miejsce wówczas, gdy dostawca lub osoba działająca na jego rzecz albo nabywca lub osoba działająca na jego rzecz, dokonają wywozu towarów poza obszar celny Unii Europejskiej. Wywóz towarów poza obszar celny Unii Europejskiej musi być powiązany z dostawą towarów.

W ocenie Spółki, dokonana przez nią dostawa pozostaje w ścisłym związku z wywozem towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej. Wynika to z faktu, że:

*   w momencie załadunku z góry wiadomo, że towary zostaną wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej;
*   towary nie są przetwarzane ani przepakowywane na terytorium innego kraju Unii Europejskiej.

Fakt dokonania odprawy celnej w innym kraju Unii Europejskiej również nie ma wpływu na zachowanie ciągłości transportu. Dokonanie tej odprawy stanowi jedynie wypełnienie obowiązku wynikającego z przepisów celnych.

Dostawa opisana w stanie faktycznym spełnia więc warunki uznania jej z eksport towarów.

b) Eksport pośredni

Warunki dostawy zgodne z Incoterms Ex Works oznaczają, że towar jest dostarczony, gdy sprzedawca wystawi go do dyspozycji w swoim magazynie lub zakładzie w określonej lokalizacji. Nabywca pokrywa wszystkie koszty oraz organizuje transport, a ryzyko związane z towarem jest przekazywane w momencie udostępnienia towaru kupującemu w oznaczonym miejscu (np. magazynie sprzedającego). Zdaniem Spółki, zastosowanie Incoterms Ex Works w przedstawionym stanie faktycznym oznacza, że dana transakcja ma charakter eksportu pośredniego.

c) Pojęcie dostawy towarów

Definicja eksportu odwołuje się do art. 7 ustawy, określającego pojęcie dostawy towarów. Artykuł 7 ust. 1 ustawy definiuje dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W ocenie Spółki, opisana w stanie faktycznym transakcja spełnia warunki dostawy towarów, bowiem dochodzi do sprzedaży towarów na rzecz zagranicznego nabywcy.

d) Miejsce dostawy towarów

Określenie miejsca dostawy towarów jest konieczne w celu ustalenia miejsca opodatkowania dostawy towarów. Przepis art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy wskazuje, że miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez ich dostawcę, nabywcę lub osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z przedstawionymi w stanie faktycznym warunkami dostawy zgodnymi z Incoterms Ex Works (magazyn Spółki), transport towarów rozpoczyna się w magazynie Spółki, który znajduje się w Polsce. W konsekwencji, miejscem dostawy towarów w tej transakcji jest terytorium kraju.

e) Stawka podatku

Zgodnie z art. 40 ust. 5 ustawy, stawka podatku w przypadku eksportu towarów wynosi 0%. Aby móc stosować stawkę 0% w przypadku eksportu pośredniego podatnik, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, musi posiadać kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów (art. 41 ust. 11 ustawy). Jak to zostało wskazane w stanie faktycznym, Spółka posiada komunikat IE-599. Podpisany i przesłany w Systemie Kontroli Eksportu (ECS) przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych komunikat IE-599 jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. W ocenie Spółki, otrzymywany komunikat IE-599 jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, który uprawnia do zastosowania stawki 0%, zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy.

f) Podsumowanie

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, Spółka stoi na stanowisku, że przedstawiona w stanie faktycznym transakcja spełnia wszystkie warunki, jakie muszą być dopełnione, aby można było zastosować 0% stawkę podatku od towarów i usług:

*   Spółka dokonała dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1-4 ustawy;
*   miejscem opodatkowania tej dostawy jest terytorium kraju (miejsce, gdzie transport się rozpoczyna);
*   wywóz towarów został dokonany przez nabywcę lub na jego rzecz;
*   w wyniku tej dostawy towar został wywieziony z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej;
*   Spółka posiada niezbędne dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii.

2\. Celna procedura wywozu

Procedura wywozu towarów jest uregulowana przepisami Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm., dalej: Wspólnotowy Kodeks Celny, WKC).

Dla procedury wywozu kluczowe znaczenie ma art. 161 ust. 5 WKC, zgodnie z którym zgłoszenie do wywozu musi zostać złożone w urzędzie celnym właściwym dla dozoru miejsca, gdzie osoba dokonująca wywozu ma swoją siedzibę lub gdzie towary zostały zapakowane bądź załadowane do transportu wywozowego.

Jednakże, wybranie nieprawidłowego urzędu na gruncie przepisów celnych nie może powodować zmiany klasyfikacji danej transakcji na gruncie VAT. Również przepisy celne przewidują odstępstwo od zasady określonej w art. 161 ust. 5 WKC. Mianowicie, zgodnie z art. 790 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy wykonawcze w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993, ze zm.), jeśli ze względów organizacyjnych nie można zastosować przepisów art. 161 ust. 5 zdanie pierwsze WKC, to zgłoszenie może zostać złożone w każdym urzędzie celnym właściwym dla danej operacji w zainteresowanym Państwie Członkowskim.

Powyższe potwierdza, że również przepisy celne dopuszczają rozpoczęcie procedury celnej w każdym urzędzie celnym, także poza terytorium Polski.

3\. Eksport towarów na gruncie Dyrektywy VAT

Dyrektywa 2006/112/EW Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm. dalej: Dyrektywa VAT, Dyrektywa), na której oparte są polskie przepisy, nie definiuje wprost pojęcia eksportu. Eksport podlega opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów połączona z wywozem towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Dyrektywa VAT ustanawia zwolnienie z VAT z prawem do odliczenia dla eksportu (art. 146 ust. 1 lit. a oraz b). Analiza art. 146 ust. 1 lit. b Dyrektywy prowadzi do wniosku, że, podobnie jak w eksporcie bezpośrednim, w przypadku eksportu pośredniego towary muszą być wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej w ramach dostawy towarów. W tym przypadku, towary muszą być transportowane lub wysyłane przez nabywcę, bądź na jego rzecz. Należy więc zauważyć, że regulacje Dyrektywy VAT nie ustanawiają warunku, że rozpoczęcie procedury wywozu musi nastąpić na terytorium państwa, w którym rozpoczyna się transport.

Dyrektywa nie przewiduje żadnych formalnych warunków stosowania zwolnienia dla eksportu. Należy pamiętać, że art. 131 Dyrektywy VAT przyznaje państwom członkowskim prawo do ustanawiania warunków stosowania zwolnień określonych w Dyrektywie. Jednakże warunki te nie mogą stać w sprzeczności z celami Dyrektywy VAT, a także z zasadą neutralności czy proporcjonalności.

Dlatego też dopuszczalne jest uzależnienie stosowania stawki 0% od posiadania dowodów, potwierdzających, że towary faktycznie opuściły terytorium Unii Europejskiej. Jednak wymóg, aby celna procedura wywozu rozpoczęta była w Polsce, nie jest w żaden sposób uzasadniony celem Dyrektywy VAT. W związku z tym, w ocenie Spółki, uzasadnione jest stwierdzenie, że warunek rozpoczęcia wywozu w polskim urzędzie celnym byłby sprzeczny z Dyrektywą VAT.

4\. Potwierdzenie stanowiska Spółki w orzecznictwie NSA

Stanowisko Spółki co do możliwości stosowania stawki 0% dla eksportu pośredniego, w przypadku rozpoczęcia celnej procedury wywozu na terytorium innego państwa członkowskiego, znalazło potwierdzenie w orzecznictwie NSA.

W wyroku z dnia 10 listopada 2010 r. (sygn. I FSK 1914/09) Sąd zauważył, że przewidziany w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT warunek „wywozu z kraju poza terytorium Wspólnoty" może zostać spełniony również wówczas, gdy procedura wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, rozpocznie się w urzędzie celnym położonym w innym niż Polska państwie członkowskim. Sąd stwierdził w uzasadnieniu: „Biorąc zatem pod uwagę wskazane przepisy, należy przyznać rację Sądowi pierwszej instancji, że nie można z góry założyć, że urząd celny znajdujący się w innym kraju Wspólnoty nie będzie urzędem, o którym mowa w przepisach prawa celnego, a to oznacza, że fakt rozpoczęcia procedury celnej wywozu w innym niż Polska państwie członkowskim, wbrew stanowisku organu podatkowego, nie stanowi, że nie dokonano wywozu z kraju poza terytorium Wspólnoty w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT. Przewidziany w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT warunek wywozu z kraju poza terytorium Wspólnoty może bowiem zostać spełniony również wówczas, gdy procedura wywozu towarów, o której mowa w art. 161 WKC rozpocznie się w urzędzie celnym położonym w innym niż Polska kraju Wspólnoty."

Podobne stanowisko NSA wyraził w wyrokach z 14 maja 2010 r. (I FSK 751/09) i z 23 września 2010 r. (I FSK 1456/09).

Szczególnego podkreślenia, w ocenie Spółki, wymaga fakt, że 25 czerwca 2012 r. NSA podjął uchwałę (sygn. akt I FPS 3/12), w której stanął na stanowisku, że warunek zastosowania 0% stawki VAT na towary eksportowane będzie spełniony nie tylko wówczas, gdy procedura wywozu towarów poza terytorium UE rozpocznie się w polskim urzędzie celnym, ale także w każdym innym na terytorium Unii Europejskiej.

Mając powyższe na uwadze Spółka stoi na stanowisku, że opisana powyżej transakcja jest eksportem pośrednim w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług i powinna mieć do niej zastosowanie 0% stawka podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (pkt 3 ww. artykułu).

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do brzmienia art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz oraz gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej i na niego wystawione są dokumenty eksportowe jako zgłaszającego towar do odprawy celnej - stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium UE, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Mając na uwadze cyt. wyżej definicję eksportu, należy stwierdzić, że dla uznania danej czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w przepisach art. 7 ustawy,
*   w konsekwencji tej czynności musi nastąpić wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy towaru) towar opuszcza terytorium kraju, celem dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Przepisy art. 22 ustawy określają miejsce świadczenia przy dostawie towarów. Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki dostawa jest realizowana.

W myśl zasady wyrażonej w ust. 1 pkt 1 tego artykułu, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl postanowień art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Treść art. 41 ust. 4 ustawy wskazuje, iż w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przepis ust. 6 cyt. artykułu stanowi, że stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z ust. 7 tegoż artykułu, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (art. 41 ust. 8 ustawy).

Na podstawie ust. 11 analizowanego artykułu, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

W kwestii eksportu towarów wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r. sygn. akt I FPS 3/12 orzekając, iż: „(…) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego.”

W powyższej uchwale stwierdzono również, „(…) w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 146 w zw. z art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), stanowi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. (…) W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski. Oznacza to, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) - po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%.”

Z treści złożonego wniosku wynika, że w ramach swojej działalności Spółka dokonuje eksportu towarów, zarówno w formie eksportu bezpośredniego, jak i pośredniego. W przypadku eksportu pośredniego zdarza się, że nabywca odbiera towar z magazynu Spółki na terytorium kraju zgodnie z Incoterms Ex Works (EXW), transport prowadzący do wywozu towaru poza terytorium UE jest realizowany przez nabywcę lub na jego rzecz, celna procedura wywozu towarów rozpoczyna się na terytorium innego państwa członkowskiego. Zgłoszenie celne dokonywane jest na rzecz Spółki i jest w nim określana jako eksporter. Fakt ten znajduje również odzwierciedlenie w dokumentach potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. W przypadku Spółki jest to komunikat IE-599 w wersji pliku xml oraz czytelny obraz komunikatu IE-599 - dokumenty są przesłane do Spółki drogą elektroniczną. Na tych dokumentach Spółka widnieje jako eksporter. Komunikat IE-599 jest wydawany przez urząd celny innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, ponieważ celna procedura wywozu rozpoczęła się poza terytorium Polski. Transport realizowany jest bezpośrednio z Polski do państwa znajdującego się poza terytorium Unii Europejskiej. W momencie załadunku z góry wiadomo, że towary zostaną wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej a towary nie są przetwarzane ani przepakowywane na terytorium innego kraju. Opisane wyżej usługi będą przez Spółkę świadczone także w przyszłości.

Biorąc pod uwagę powyższe, treść cytowanych regulacji prawnych, jak również ww. uchwałę NSA należy stwierdzić, że skoro - jak wynika z treści wniosku - sprzedawany przez Spółkę towar w momencie rozpoczęcia wysyłki znajduje się na terytorium Polski, to stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia dostawy jest terytorium kraju. Z uwagi na fakt, iż – jak wskazała Spółka – zachowana jest ciągłość transportu uznać należy, że wywóz towaru następuje w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze, a zatem spełnione są warunki do uznania go za eksport, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy. Wobec tego Spółka, po otrzymaniu dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, jest uprawniona do zastosowania 0% stawki podatku do tego typu transakcji, o ile z ww. dokumentu wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Powyższe uwagi odnoszą się również do dostaw dokonywanych w przyszłości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.