Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.261.2018.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-18
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania wierzytelności odpisanych jako nieściągalne.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; kontrahent-kontrahent zagraniczny; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2018 r. (data wpływu 31 października 2018r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania wierzytelności odpisanych jako nieściągalne – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania wierzytelności odpisanych jako nieściągalne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (zwana dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) jest polskim rezydentem podatkowym. Przedmiotem działalności Spółki są usługi transportowe i spedycyjne. Spółka na podstawie zleceń transportowych dokonywała usług transportowych na rzecz spółki włoski zwanej dalej: („Kontrahentem” lub „Dłużnikiem”). W związku z transakcjami Spółka rozpoznawała przychód należny w podatku dochodowym zgodnie z art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT. Wierzytelności Spółki wynikające z ww. transakcji (zwane dalej: „Wierzytelnościami”) nie zostały uregulowane przez Kontrahenta, Wierzytelności te nie uległy przedawnieniu.

Spółka – na podstawie włoskich przepisów – podjęła czynności sądowe i windykacyjne w celu odzyskania należności. Z uwagi na obowiązują we Włoszech przymus adwokacki (dla wierzytelności przekraczającej 1.100 euro), Spółka aby rozpocząć proces odzyskania wierzytelności zobowiązana była skorzystać z pomocy prawnej, świadczonej przez włoskich adwokatów. W ramach tego postępowania włoscy adwokaci wszczęli postępowanie w celu windykacji należności w kwocie 36.939,01 euro.

W dniu 5 marca 2018 r. uzyskali w imieniu Spółki nakaz zapłaty nr 130/2018 wystawiony przez Sąd Cywilny miasta podlegający wykonaniu tymczasowemu (tryb uproszczony, stosowany kiedy wierzytelność jest bezsporna). Nakaz zapłaty został notyfikowany u Dłużnika razem z ostatecznym wezwaniem do zapłaty od czego Kontrahent nie wniósł sprzeciwu.

Dłużnik, po notyfikowaniu ww. dokumentów, dalej nie uiszczał swojego zobowiązania, tym samym adwokaci rozpoczęli postępowanie egzekucyjne w trybie „pignoramento presso terzi”. tj. „zajęcie u trzeciodłużnika”. Zgodnie z takim rodzajem procedury wniosek o zajęcie u trzeciodłużnika został złożony w bankach, gdzie Dłużnik posiadał swoje rachunki bankowe. Na podstawie art. 543 i 547 włoskiego Kodeksu Postępowania Cywilnego, trzeciodłużnik ma obowiązek poinformować Wierzyciela pisemnie o posiadaniu przez niego środkach należących do Dłużnika. Złożone zostały wnioski o ujawnienie majątku w instytucjach finansowych gdzie Dłużnik prowadził rachunki (tj. Y). Z informacji zwrotnej przekazanej przez banki wynika, że na rachunku bankowym w B. znajdują się środki w wysokości 526,48 euro zaś na rachunku w Y środki w wysokości 4,94 euro.

Oprócz zaświadczeń o posiadanych środkach pieniężnych dłużnika na rachunkach bankowych, adwokaci poszukiwali mienia Spółki rejestrach publicznych, chodzi mianowicie o:

*   wyciąg z Ksiąg Wieczystych, z którego wynika że Dłużnik nie posiada żadnej nieruchomości,

*   wyciąg z Publicznego Rejestru Samochodowego, z którego wynika że Dłużnik jest właścicielem jednego pojazdu o wartości 500 euro.

Warto wspomnieć, że w Republice Włoskiej obowiązuje przymus adwokacki w postępowaniu egzekucyjnym. Oznacza to, że strona mu wyznaczyć swojego pełnomocnika procesowego (adwokata) w momencie wszczęcia postępowania i nie może samodzielnie sporządzać pism procesowych ani występować przed organami.

Włoska procedura egzekucyjna przewiduje, że w omawianym trybie egzekucyjnym, komornik dokonuje zajęcia majątku dłużnika na poczet wierzytelności na wniosek wierzyciela. działającego za pośrednictwem adwokatów i z majątku ujawnionego przez nich w toku przeprowadzonego postępowania. Z uwagi na stwierdzony brak majątku Dłużnika, włoscy adwokaci nie angażowali komornika w przedmiotową sprawę z uwagi na zbyt duże koszty oraz brak majątku po stronie Kontrahenta. Sama opłata sądowa wraz z kosztami egzekucji byłaby wyższa niż kwota, którą można wyegzekwować. Rozpoczęcie egzekucji przez komornika byłoby bezskuteczne i nieopłacalne dla Spółki ze względu na brak wystarczającego majątku u Dłużnika, którego wartość oszacowano na około 1000 euro.

Należy nadmienić, że we włoskim systemie prawnym komornik jest urzędnikiem państwowym, dlatego aby wejść na etap postępowania egzekucyjnego przed nim należy uiścić opłatę sądowa razem z kosztami postępowania, która w przypadku Spółki przewyższałaby kwotę możliwą do odzyskania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, o których mowa wyżej jeżeli zostaną odpisane jak nieściągalne?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, będzie ona mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności z momentem odpisania wierzytelności jako nieściągalnych na podstawie ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowani albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. We wspomnianym art. 16 ust. 1 stawy o CIT wskazano przypadki, w których podatnik nie może zaliczyć określonych kategorii wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Wśród tej kategorii kosztów art. 16 Ustawy o CIT wymienia m.in. wierzytelności. W tym przedmiocie na szczególną uwagę zasługuj następujące przepisy:

*   art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a Ustawy o CIT z którego wynika, iż podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności odpisanych jako nieściągalne z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2,
*   art. 16 ust. 2 ustawy o CIT zawiera listę enumeratywnie wymienionych dokumentów. którym Ustawa CIT nadaje szczególny walor kwestii udokumentowania nieściągalności wierzytelności. Zgodnie z tym przepisem nieściągalność wierzytelności uznaje się komentowaną, jeżeli podatnik dysponuje następującymi rodzajami dokumentów:
    1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu. wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo postanowieniem sądu o:
        *   oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub starcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub
        *   umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność wymieniona w lit. a, lub
        *   zakończeniu postępowania upadłościowego, albo
    2.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzenie wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.
        *   art. 16 ust. 1 pkt 20 Ustawy o CIT z którego wynika, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jak przedawnione.

Jak wynika z powyższych regulacji, na gruncie Ustawy o CIT możliwość zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, która jest nieściągalna wymaga spełnienia konkretnych warunków Użyte w art. 16 ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT określenie „postanowienie o nieściągalności” nie wskazuje, iż wolą ustawodawcy było nadanie mocy dowodowej wyłącznie postanowieniom wydawanym przez polskie organy.

Zdaniem Spółki, jeżeli wolą ustawodawcy byłoby takie zawężenie stosowania tego przepisu. to kierując się zasadami sztuki legislacyjnej, w przepisie tym byłoby bezpośrednie odesłanie do regulacji polskich. Zdaniem Spółki użyty w omawianym przepisie termin „postanowienie o nieściągalności” należy rozumieć szeroko. Nie będzie to zatem wyłącznie postanowienie wydawane przez polskie organy egzekucyjne, lecz także każdy inny dokument, który świadczy o nieściągalności wierzytelności, a wynika z przepisów o postępowaniu egzekucyjnym kraju dłużnika.

Stanowisko to potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13.01.2016r. o sygn. II FSK 2708/13. Sąd w przywołanym wyrok zwrócił uwagę, iż kazuistyczne sformułowanie ww. przepisu powoduje, że ograniczenie się jedynie do wykładni językowej, która nie uwzględnienia celu regulacji naruszałoby zasadę sprawiedliwości opodatkowania w jej materialnym ujęciu. W takim przypadku bowiem podmiot znajdujące się w takich samych warunkach ekonomicznych, nie byłyby traktowane pod względem podatkowym w taki sam sposób. Fakt, niewypłacalny dłużnik krajowego podatnika, posiada siedzibę na terenie innego państwa członkowskiego UE i nie podlega polskiemu ustawodawcy nie uzasadnia różnego traktowania. Wykładnia literalna w tym wypadku powinna ustąpić miejsca wykładni celowościowej. Istota regulacji sprowadza się do udokumentowania nieściągalności wierzytelności, tj. gdy z dokumentów posiadanych przez wierzyciela jednoznacznie wynika, że dłużnik już nie istnieje i nie ma środków pozwalających na uregulowanie jego zobowiązań, a więc nieściągalność wierzytelności zaliczonej do przychodów należnych ma charakter definitywny.

W przedmiotowym stanie faktycznym dokumentami świadczącymi o braku środków o stronie Dłużnika są oświadczenie włoskich banków oraz wyciągi z Ksiąg Wieczystych oraz z Publicznego Rejestru Samochodowego obrazujące sytuacje majątkową Kontrahenta.

Kontynuowanie postępowania egzekucyjnego jest bezzasadne i mogłoby tylko narazić Spółkę na dodatkowe koszty nie przynosząc żadnego efektu w postaci uregulowania zobowiązania.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych z postanowienia o nieściągalności, o którym mowa powyżej powinno jasno wynikać, że dłużnik nie posiada majątku na zaspokojenie określonej wierzytelności. Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 19.07.2017 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.91.2017.1.MM „warunkiem koniecznym dla udokumentowani nieściągalności wierzytelności, a w konsekwencji dla możliwości zaliczenia takiej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów, jest m.in. to. by treść postanowienia nie pozostawiała wątpliwości co do braku majątku, z którego może być zaspokojona egzekwowana wierzytelność. Tylko postanowienie, z którego jednoznacznie wynika brak majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności może zostać uznane za postanowienie o nieściągalności, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 1.”

Należy przy tym wskazać, że również postanowienie zagranicznego organu egzekucyjnego, będące odpowiednikiem polskiego postanowienia może posłużyć do udokumentowania nieściągalności wierzytelności na potrzeby zaliczenia tej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów; (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22.01.2016 r., znak: ITPB3/4510-576/15/PS). Sprawa będąc na tym etapie postępowania we Włoszech, tj. po wyszukaniu u Dłużnika majątku nie dającego możliwości zaspokojenia Wierzyciela, stwarzałaby możliwość zaliczenia wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów.

Warto również podkreślić odmienność prawa włoskiego i polskiego w przedmiocie przeprowadzania egzekucji. We Włoszech już na początkowym etapie mamy do czynienia z przymusem adwokackim. Wszelkie działania przeprowadzane są przez profesjonalnego pełnomocnika, to on zajmuje się poszukiwaniem majątku Dłużnika i ewentualnie przekazuje sprawę do komornika, który jest urzędnikiem państwowym. Egzekwuje on majątek Dłużnika, który został wyszukany przez adwokatów, dlatego też w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zdaje sobie sprawę z braku zasadności angażowania komornika. Przedłożenie sprawy komornikowi w przypadku Wnioskodawcy jest zbyteczne z uwagi na brak majątku, który mógłby zająć na poczet wierzytelności. Prowadzenie egzekucji w dalszym ciągu przedłużyłoby sprawę o naraziło Spółkę na dodatkowe koszty, nie realizując swojego celu w postaci uregulowania wierzytelności z uwagi na brak majątku po stronie Dłużnika.

Zgodnie z włoskimi przepisami o egzekucji prowadzonej w trybie pingnoramento pressi terzi, tj. „zajęcie u trzeciodłużnika” po wyszukani majątku Dłużnika, adwokaci działający na zasadach przymusu adwokackiego stwierdzają, czy majątek dłużnika jest wystarczający i czy pozwoli na zaspokojenie wierzytelności. Dopiero w momencie kiedy w ich ocenie, dłużnik posiada majątek z którego można zaspokoić wierzytelności, sprawa kierowana jest do komornika, który dokonuje zajęcia majątku. W przeciwny razie, tj. w sytuacji kiedy Dłużnik nie posiada wystarczającego majątku dalsze prowadzenie w sprawie egzekucji jest nieopłacalne i naraża Spółkę na dodatkowe koszty. Dlatego też zdaniem Spółki dokumenty – sporządzone przez włoskich adwokatów w trybie obowiązujących we Włoszech przepisów egzekucyjnych – uprawniają Spółkę do zaliczenia przedmiotowej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Włoscy adwokaci przekazali Spółce oficjalne pismo świadczące o braku majątku po stronie Dłużnika, który mógłby zaspokoić jej roszczenia „informowali oni również Spółkę, jakie koszty musiałaby ponieść, jeżeli chciałaby przedłożył egzekucję przed komornikami. Koszty prowadzenia prawy oraz działania komornika znacznie przewyższają majątek możliwy do wyegzekwowania. W ocenie Spółki – dokument sporządzony przez włoskich adwokatów stanowi dokument równoznaczny w sensie dowodowym i formalnoprawnym z postanowieniem o nieściągalności uznanym przez wierzyciela, jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ egzekucyjny – o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca twierdzi, że posiadane przez niego dokumenty dają mu możliwość zaliczenia przedmiotowe wierzytelności na poczet kosztów uzyskania przychodów, z uwagi na fakt iż w sposób kompletny dokumentują brak możliwości zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidulana wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 208 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.