Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-280/12-4/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-14
Teza: Czy wniesienie aportem do spółki komandytowej opisanej kamienicy będzie zwolnione od podatku VAT?
Słowa kluczowe: aport; dostawa; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2012 r. (data wpływu 26 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2012 r. (data wpływu 4 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT wniesienia aportem kamienicy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT wniesienia aportem kamienicy. Wniosek uzupełniono w dniu 4 czerwca 2012 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej w zakresie obrotu i handlem nieruchomościami. Jest czynnym podatnikiem VAT w związku z prywatnym najmem mieszkań. Zainteresowany kupił kamienicę, w której znajdowały się lokale wynajmowane lokatorom na cele mieszkaniowe. Ponieważ kamienica ta jest budynkiem wymagającym remontu z biegiem czasu Wnioskodawca wyprowadził lokatorów do innych mieszkań i rozpoczął remont kamienicy polegający na przywróceniu pierwotnego stanu technicznego budynku. Ze względu na konieczność dokonania bardziej funkcjonalnego podziału i przystosowania mieszkań do wymogów nowych lokatorów, Zainteresowany musiał również przeprowadzić prace budowlane polegające na ulepszeniu kamienicy.

Wnioskodawca kupił kamienicę jako osoba fizyczna, której nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Właścicielami kamienicy były również osoby fizyczne, w związku z tym nie wystąpił VAT naliczony. Roboty budowlane polegające na ulepszeniu budynku nie przekraczają 30% wartości kamienicy z dnia nabycia. Ze względu na fakt, że wydatki na prace budowlane dotyczą sprzedaży zwolnionej (sprzedaż usług polegających na wynajmie mieszkań) podatku naliczonego z faktur zakupu Zainteresowany nie odliczał.

Obecnie Wnioskodawca zamierza wnieść kamienicę aportem do spółki komandytowej, w której jest udziałowcem (komandytariuszem). Aport zostanie wyceniony przez rzeczoznawcę wg cen rynkowych.

Ponadto z pisma z dnia 28 maja 2012 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż:

*   kamienica została zakupiona w lutym 2010 r. aktem notarialnym od osób fizycznych i była to czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
*   kamienica jest obiektem wybudowanym około roku 1900 i cały czas mieszkania były przeznaczone na wynajem.

W związku z powyższym Zainteresowany uważa, że wniesienie aportem przedmiotowej kamienicy odbędzie się poza pierwszym zasiedleniem. Wnioskodawca kupił kamienicę z mieszkaniami zasiedlonymi i dalej wynajmował je lokatorom. Aport zostanie wniesiony do spółki komandytowej po upływie 2 lat od momentu zakupu kamienicy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie aportem do spółki komandytowej opisanej kamienicy będzie zwolnione od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zostały spełnione warunki art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług i wniesienie aportem kamienicy do spółki komandytowej, w której Zainteresowany jest udziałowcem jest zwolnione od podatku VAT. Kamienica została zasiedlona po raz pierwszy przed dniem jej nabycia. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na remont, ponieważ były to wydatki związane ze sprzedażą zwolnioną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – co do zasady – podlega taka dostawa towarów, która ma charakter odpłatny.

Wyjaśnić należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów – następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. Spośród wymienionych trzech rodzajów aportów skutki na gruncie VAT wywołuje jedynie wnoszenie aportów rzeczowych. Stanowić ono może dostawę towarów (jeśli przedmiotem aportu są towary w rozumieniu VAT) lub świadczenie usług (w pozostałych przypadkach, chodzi przykładowo o wnoszone w ramach aportu prawa autorskie, licencje czy patenty).

Wniesienie aportu w postaci nieruchomości do spółki komandytowej spełnia więc definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej w zakresie obrotu i handlem nieruchomościami. Jest czynnym podatnikiem VAT w związku z prywatnym najmem mieszkań. Zainteresowany kupił kamienicę w lutym 2010 r. aktem notarialnym od osób fizycznych, w której znajdowały się lokale wynajmowane lokatorom na cele mieszkaniowe - była to czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Kamienica jest obiektem wybudowanym około roku 1900 i cały czas mieszkania były przeznaczone na wynajem. Ponieważ kamienica ta jest budynkiem wymagającym remontu z biegiem czasu Wnioskodawca wyprowadził lokatorów do innych mieszkań i rozpoczął remont kamienicy polegający na przywróceniu pierwotnego stanu technicznego budynku. Wnioskodawca kupił kamienicę jako osoba fizyczna, której nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT. Właścicielami kamienicy były również osoby fizyczne, w związku z tym nie wystąpił VAT naliczony. Roboty budowlane polegające na ulepszeniu budynku nie przekraczają 30% wartości kamienicy z dnia nabycia.

Obecnie Wnioskodawca zamierza wnieść kamienicę aportem do spółki komandytowej, w której jest udziałowcem (komandytariuszem). Aport zostanie wyceniony przez rzeczoznawcę wg cen rynkowych. Wniesienie aportem przedmiotowej kamienicy odbędzie się poza pierwszym zasiedleniem. Wnioskodawca kupił kamienicę z mieszkaniami zasiedlonymi i dalej wynajmował je lokatorom. Aport zostanie wniesiony do spółki komandytowej po upływie 2 lat od momentu zakupu kamienicy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w związku z wniesieniem aportem do spółki komandytowej opisanej kamienicy.

Ustosunkowując się więc w pierwszej kolejności do kwestii aportu kamienicy stwierdzić należy, iż w oparciu o powołany wyżej przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ustawy, przedmiotowy aport stanowi czynność o charakterze odpłatnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, bowiem następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Celem wyjaśnienia pozostałych wątpliwości Wnioskodawcy będzie określenie stawki podatku przy przedmiotowej transakcji.

I tak, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Wskazać również należy, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać przy tym należy, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jak wskazano wyżej, żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, leasing. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, leasing są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Podkreślić należy, iż ustawodawca w przepisie art. 2 pkt 14 ustawy wyraźnie rozróżnił jego zastosowanie do budynków, budowli lub ich części. Zatem intencją ustawodawcy było celowe rozróżnienie zastosowania zwolnienia do całych budynków i budowli lub ich części, dopuszczając możliwość objęcia zwolnieniem jedynie części nieruchomości (budynków, budowli). Oddanie zatem do użytkowania części budynków, budowli w wykonaniu czynności opodatkowanych nie stanowi o tym, że cały budynek lub budowla zostały zasiedlone.

W przedmiotowej sprawie wniesienie aportem przez Wnioskodawcę kamienicy nie będzie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia. Lokale znajdujące się w kamienicy były przeznaczone na wynajem od około 1900 r. (tj. od wybudowania), a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą kamienicy upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem, Zainteresowany będzie mógł skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowej kamienicy oraz poniesione wydatki na ulepszenie nie przekroczą 30% jej wartości, planowany aport ww. kamienicy będzie korzystał również ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Odpowiadając zatem na zadane we wniosku pytanie stwierdzić należy, iż wniesienie aportem do spółki komandytowej opisanej kamienicy będzie zwolnione od podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.