Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-437/15/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-15
Teza: Jak ustalić wynik podatkowy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w Spółce Celowej?
Słowa kluczowe: aport; spółki-spółka osobowa; udział-zbycie udziałów; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 21 września 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia przychodów podatkowych i kosztów związanych z transakcją zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia przychodów podatkowych i kosztów związanych z transakcją zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, mającą swoją siedzibę w Polsce i podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w sektorze finansowym polegającą między innymi na udzielaniu pożyczek oraz innych formach finansowania. Fakt udzielenia pożyczki jest dokumentowany przez Spółkę w formie pisemnych umów pożyczki oraz w postaci wyciągów bankowych dokumentujących przelanie kwoty na rachunek pożyczkobiorcy. W ramach działalności gospodarczej, Spółka może również odpłatnie nabywać wierzytelności. Fakt nabycia wierzytelności jest dokumentowany przez Spółkę w formie umów np. cesji wierzytelności oraz w postaci dowodów zapłaty np. wyciągów bankowych dokumentujących przelanie ceny za nabyte wierzytelności na rachunek sprzedawcy wierzytelności.

Wnioskodawca rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego do nowo utworzonej lub istniejącej spółki osobowej (dalej: „Spółka Celowa”). Spółka Celowa może być:

*   spółką jawną lub
*   spółką komandytową (Wnioskodawca zostałby jej komandytariuszem).

Wkład niepieniężny, który podlegałby wniesieniu przez Wnioskodawcę do Spółki Celowej obejmowałby składniki majątkowe, a w szczególności wierzytelności wynikające z niespłaconych pożyczek udzielonych przez Spółkę, niespłaconą część odpłatnie nabytych wierzytelności i inne niespłacone wierzytelności (dalej: „Wierzytelności”).

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości po przystąpieniu do Spółki jawnej bądź spółki komandytowej (dalej: „Spółka”), dokona zbycia całości praw i obowiązków wynikających z jego udziału w Spółce celowej na rzecz podmiotu trzeciego (dalej: „Transakcja”). W przypadku spółki komandytowej zbycia dokona jako komandytariusz.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jak ustalić wynik podatkowy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w Spółce Celowej? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w Spółce Celowej, Wnioskodawca powinien ustalić wynik podatkowy jako różnicę pomiędzy uzyskanymi przychodami, a kosztami uzyskania przychodów.

Przychodem Wnioskodawcy z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w Spółce Celowej będzie stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851. ze zm., dalej „ustawa CIT”), cena należna.

Natomiast, koszt uzyskania przychodów Wnioskodawca powinien rozpoznać w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę:

*   w postaci niespłaconego kapitału Wierzytelności (wartość nominalna wierzytelności -bez naliczonych odsetek i opłat) - w przypadku pożyczek,
*   wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności od podmiotu trzeciego - w przypadku wierzytelności nabytych,
*   wydatków poniesionych na nabycie innych składników majątkowych (o ile nie zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów) - w przypadku innych składników majątkowych.

Tak określony koszt uzyskania przychodów Spółka powinna rozpoznać w momencie odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Celowej.

Przepisy ustawy CIT nie zawierają przepisów regulujących sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej. W konsekwencji, zastosowanie powinny znaleźć zasady ogólne.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną z art. 15 ust. 1 ustawy CIT wynika, że aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić dla niego koszt uzyskania przychodu muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, które zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wskazane powyżej warunki zostaną spełnione w odniesieniu do wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na nabycie ogółu praw i obowiązków w Spółce Celowej.

Wnioskodawca poniósł wydatki na Wierzytelności stanowiące przedmiot wkładu do Spółki Celowej - są to udzielone i niespłacone nominalne części Wierzytelności (część kapitałowa pożyczki) i zostały one definitywnie poniesione i pokryte z majątku Spółki. W przypadku wierzytelności nabytych, poniesionym definitywnie wydatkiem jest zapłacona cena za nabytą wierzytelność. Również w przypadku innych składników majątkowych, Spółka musiała ponieść wydatek na ich nabycie.

Wydatki na Wierzytelności zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Na moment udzielenia pożyczki, zamiarem Wnioskodawcy było uzyskanie przychodów z odsetek od Wierzytelności. W przypadku wierzytelności nabytych celem Spółki było uzyskanie przychodu z różnicy pomiędzy kwotą należną od wierzyciela a zapłaconą ceną. Wniesienie Wierzytelności i innych składników majątkowych tytułem wkładu do Spółki Celowej ma natomiast na celu uzyskiwanie przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu uczestnictwa w zysku wypracowanym przez Spółkę Celową oraz - w przypadku ewentualnego jej zbycia - przychodów ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Celowej.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Wierzytelności oraz innych składników majątkowych nie były w żaden sposób zwracane Wnioskodawcy. Wydatki na Wierzytelności oraz inne składniki majątkowe poniesione przez Wnioskodawcę mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek oraz innej działalności finansowej. Będą one również właściwie udokumentowane w postaci umów pożyczek, umów cesji wierzytelności, umów sprzedaży, wyciągów bankowych oraz innych dokumentów pisemnych.

Ponadto, Wnioskodawca nie zaliczy wcześniej, to jest przed zbyciem ogółu praw i obowiązków w Spółce Celowej, wydatków na Wierzytelności oraz inne składniki majątkowe do kosztów uzyskania przychodów. W szczególności, Wnioskodawca nie zaliczy wydatków na Wierzytelności oraz inne składniki majątkowe do kosztów uzyskania przychodów na moment wniesienia wierzytelności przedmiotem wkładu do Spółki Celowej. Skoro Wnioskodawca nie będzie uprawniony do ujęcia kosztu podatkowego w momencie dokonania wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej, to powinien mieć takie uprawnienie w momencie zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Celowej.

Dodatkowo należy zauważyć, że do kosztów podatkowych rozpoznawanych przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia ogóły praw i obowiązków w Spółce Celowej nie znajdą zastosowania ograniczenia wskazane w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Reasumując, w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w Spółce Celowej, Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu w wysokości wydatków poniesionych na Wierzytelności oraz inne składki majątkowe będących przedmiotem wkładu do Spółki Celowej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 3 sierpnia 2010 r. sygn. ILPB3/423-399/10-4/EK, stwierdził, że Ustawa dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) - dalej: ustawa - nie zawiera szczególnych regulacji dotyczących kwestii opodatkowania operacji gospodarczej polegającej na przeniesieniu przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych ogółu praw i obowiązków z tytułu jego uczestnictwa w spółce osobowej. W omawianym przypadku, tj. określenia przychodu podatkowego osiągniętego z tej operacji i ustalenia kosztów jego uzyskania, zastosowanie zatem znajdą ogólne zasady dotyczące sposobu określania przychodów i kosztów ich uzyskania.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 22 czerwca 2010 r., sygn. IPPB5/423-180/10-6/DG uznał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy PDOP w momencie ustalania dochodu wspólnika z tytułu sprzedaży praw i obowiązków w spółce komandytowej, kosztem uzyskania przychodów może być wyłącznie wydatek poniesiony przez tego wspólnika („koszt historyczny”) na nabycie przedmiotu wkładu do spółki komandytowej;
*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 kwietnia 2011 r., ITPB3/423-14/11/AM;
*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 lutego 2012 r., IPPB3/423-902/11-6/DP;
*   interpretacji wydanej przez Dyrektora r Izby Skarbowej w Warszawie z 19 października 2012 r., IPPB3/423-516/12-2/DP;
*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 grudnia 2012 r., IPPB3/423-694/12-2/DP;
*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 listopada 2013 r., IPPB3/423-638/13-2/EŻ,
*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 stycznia 2014 r., IPPB3/423-865/13-2/DP;
*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 lipca 2014 r., IPPB3/423-521/14-2/JBB;
*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 czerwca 2015 r., IPPB3/4510-283/15-2/JBB;
*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 lipca 2015 r., IPPB3/4510-302/15-2/PK1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.