Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.10.2024.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-19
Teza: Skutki podatkowe na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych transakcji realizowanych w ramach usługi zarządzania płynnością finansową (cash pooling).
Słowa kluczowe: cash pooling; Niemcy; obowiązek-obowiązek płatnika; odsetki; pobór-pobór podatku u źródła; stawka; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawki 20% lub 10% od niektórych przychodów osiąganych przez podatników objętych ograniczonym obowiązkiem podatkowym-Rodzaje świadczeń i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła-Odsetki; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)-Należności objęte obowiązkiem poboru podatku przez płatnika
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

3 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy skutków podatkowych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych transakcji realizowanych w ramach usługi zarządzania płynnością finansową (cash pooling).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

**(…)**

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

**(…)**

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Podmioty z Grupy XYZ również podlegają w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Zainteresowani są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług zarejestrowanymi w Polsce. Spółki należą do tej samej grupy przedsiębiorstw (dalej: „Grupa”).

Zainteresowani to (…) Grupa zajmująca się (…).

W związku z chęcią uproszczenia oraz poprawy efektywności przepływu środków pieniężnych, Zainteresowani (dalej: „Uczestnicy”) zawarli z niepowiązanym bankiem (dalej: „Bank”) Umowę świadczenia usługi zarządzania płynnością (tzw. umowa cashpoolingu, dalej: „Umowa”). Celem usługi świadczonej przez Bank jest umożliwienie Zainteresowanym i pozostałym Uczestnikom zwiększenia efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi poprzez optymalizację gospodarowania dostępnymi środkami pieniężnymi i minimalizację kosztów odsetkowych jak również maksymalizacja przychodów odsetkowych. Zgodnie z Umową, każdy z Uczestników będzie zobowiązany do ponoszenia opłat na rzecz Banku z tytułu świadczonych przez niego usług.

Na moment złożenia wniosku, Wnioskodawca, A. Sp. z o.o., B. Sp. z o.o. przystąpiły do struktury cash poolingu, zatem w tym zakresie wniosek obejmuje stan faktyczny. Natomiast pozostali Uczestnicy przystąpią do systemu w przyszłości, zatem opis systemu cash poolingu i ich uczestnictwo ma dla nich charakter zdarzenia przyszłego.

Usługa cash poolingu polega na zarządzaniu przez określony podmiot (tzw. Cash Pool Leader, dalej: „Pool Leader”) przepływami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi klientów tej usługi (przede wszystkim w zakresie rozliczania odsetek), czyli Uczestnikami oraz techniczną obsługą procesu przez Bank. Zgodnie z założeniami, wskazany system zarządzania środkami pieniężnymi wiąże się z określonymi korzyściami i zaletami takimi jak usprawnienie zarządzania saldami środków pieniężnych (nadwyżki i deficyty) i odsetkami od nich (debetowe i kredytowe), redukcją operacyjnych kosztów administracyjnych i kosztów zewnętrznych oraz poprawa zarządzania i kontroli płynności finansowej - w porównaniu z kosztami i obciążeniami administracyjnymi wynikającymi z prowadzenia samodzielnych rachunków.

Zgodnie z Umową, rolę leadera/mastera systemu cash pooling pełniącego funkcję agenta rozliczeniowego w odniesieniu do rachunków bankowych podpiętych do systemu pełni CE GmbH (dalej: „CE”), spółka będąca niemieckim rezydentem podatkowym podlegająca opodatkowaniu w Niemczech od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Zainteresowani zawarli z CE Umowę określającą warunki współpracy, prawa oraz obowiązki Pool Leadera oraz Uczestników w ramach struktury cash-poolingu. Na mocy Umowy przewidziano także możliwość zwiększenia liczby Uczestników w drodze zawarcia stosownego listu akcesyjnego oraz uprzedniego wyrażenia zgody przez Pool Leadera lub zmniejszenia liczby Uczestników poprzez wypowiedzenie umowy przez jedna ze stron. Jednocześnie Uczestnicy wraz z CE zawarli również umowę wewnątrzgrupową, która reguluje zasady i warunki równoczesnego funkcjonowania systemów cash-poolingów z innymi dywizjami Grupy (dalej: „Umowa wewnętrzna”). Zgodnie z poczynionymi ustaleniami oraz zawartą Umową wewnętrzną przez Uczestników z Pool Leaderem, CE pełni funkcję Pool Leadera również w stosunku do innych podmiotów, nienależących bezpośrednio do Grupy, jednak powiązanych kapitałowo z Grupą poprzez wspólnego właściciela.

W celu realizacji Umowy, każdy z Uczestników korzysta z bieżącego rachunku bankowego w PLN prowadzonego na rzecz Uczestników przez Bank (dalej: „Rachunki”). Jednocześnie, Bank będzie prowadził na rzecz Pool Leadera rachunek główny (dalej: „Rachunek Główny” lub „Rachunek Koncentrujący”). W przepływach uczestniczyć mogą także rachunki pośrednie (dalej: „Rachunek Pośredni”), tj. rachunki Uczestników, które znajdują się na pośrednim poziomie hierarchii, pomiędzy Rachunkiem Głównym a jednym lub większą liczbą innych Rachunków Pośrednich i/lub jednym lub większą liczbą Rachunków oraz rachunki wspierające (dalej: „Rachunek Wspierający”), czyli rachunki otwarte w imieniu Uczestnika umiejscowione na najniższym poziomie struktury, poniżej Rachunku Koncentrującego i (ewentualnie) Rachunku Pośredniego.

Na moment sporządzenia wniosku, wykorzystanie w ramach systemu cash-poolingowego Rachunków Wspierających nie jest planowane, natomiast Umowa zawiera stosowne postanowienie, gdyby konieczność taka wystąpiła w przyszłości.

Zbiór rachunków, na który składa się system cash-poolingowy tworzony na podstawie Umowy, nazywany jest w ramach umowy strukturą (dalej: „Struktura”). Struktura określa hierarchię rachunków cash-poolingu.

W ramach Struktury:

\- najwyższy w hierarchii będzie Rachunek Główny;

\- pomiędzy najwyższym a najniższym poziomem w hierarchii znajdują się Rachunki Pośrednie;

\- najniższe w hierarchii będą Rachunki Wspierające.

Usługa automatycznej centralizacji środków pieniężnych oferowana przez Bank polega na przelewie środków, w ramach danej struktury i zgodnie z warunkami określonymi w Umowie (i) pomiędzy Rachunkiem Wspierającym a (ewentualnym) odpowiednim Rachunkiem Pośrednim lub pomiędzy Rachunkiem Wspierającym a Rachunkiem Koncentrującym bezpośrednio, oraz (ii), ewentualnie, pomiędzy Rachunkiem Pośrednim a innym Rachunkiem Pośrednim, lub pomiędzy Rachunkiem Pośrednim a Rachunkiem Koncentrującym bezpośrednio poprzez przelanie:

a) całości lub części salda dodatniego na danym Rachunku Wspierającym i/lub Rachunku Pośrednim na Rachunek Koncentrujący lub w przypadku przeksięgowania pomiędzy Rachunkiem Wspierającym lub Rachunkiem Pośrednim, a Rachunkiem Pośrednim, na Rachunek Pośredni kolejny w strukturze lub

b) dostatecznych środków na pokrycie całości lub części salda debetowego na danym Rachunku Wspierającym i/lub Rachunku Pośrednim z Rachunku Koncentrującego lub w przypadku Przelewu Środków pomiędzy Rachunkiem a Rachunkiem Pośrednim, z odpowiedniego Rachunku Pośredniego, kolejnego w Strukturze

\- tak, aby na każdym Rachunku Wspierającym (jeżeli występuje) i Rachunku Pośrednim uzyskać saldo równe „zero” lub inne wcześniej ustalone saldo docelowe, które może być okresowo określane w Umowie.

Jak wynika z Umowy, wszystkie obciążenia i uznania (wpłaty i wypłaty) na Rachunku Uczestnika są automatycznie bilansowane na koniec dnia i na umownie ustalone godziny powodując powstanie ujemnego lub dodatniego salda, które jest księgowane lub przekazywane na Rachunek Główny, tak aby po każdym bilansowaniu oraz na koniec dnia na Rachunkach Uczestników występowało saldo zerowe.

W praktyce powyższe oznacza, że w przypadku, gdy saldo Rachunku jest dodatnie, Bank obciąża Rachunek Uczestnika i uznaje Rachunek Główny tą kwotą. W przypadku, gdy saldo Rachunku jest ujemne, Bank obciąża Rachunek Główny i uznaje Rachunek Uczestnika tą kwotą.

W przypadku wystąpienia ujemnego salda na rachunku danego Uczestnika będzie ono pokrywane ze środków pieniężnych pochodzących z sald dodatnich innych Uczestników i dopiero, gdy wskazane środki okażą się w tym celu niewystarczające, do pokrycia pozostałej części wykorzystany zostanie kapitał pozyskany i zaangażowany w ramach struktury cash pooling przez Pool Leadera.

W wyniku tak przeprowadzonych operacji, saldo na Rachunkach Uczestników będzie wynosiło zero. Saldo Rachunku Głównego odpowiada z kolei sumie wpłat i wypłat Uczestników i wkładu własnego.

Opisane powyżej dzienne operacje są księgowane na Rachunkach prowadzonych osobno dla każdego Uczestnika. Każde obciążenie danego Rachunku prowadzi do wzrostu należności Uczestnika wobec Pool Leadera oraz każde uznanie na Rachunku pomniejsza należność lub prowadzi do powstania zobowiązania Uczestnika wobec Pool Leadera, jeśli suma uznań jest wyższa od sumy obciążeń. Od sald na Rachunkach Uczestników po dokonanej konsolidacji rozrachunków naliczane są odsetki. Salda kredytowe na Rachunkach Uczestników podlegają oprocentowaniu na rzecz Pool Leadera, natomiast salda debetowe na Rachunkach Uczestników podlegają oprocentowaniu przez Pool Leadera.

Biorąc powyższe pod uwagę, Uczestnicy, w tym Spółki, w przypadku wystąpienia na ich rachunku salda kredytowego, zobowiązani są do wypłaty na rzecz Pool Leadera oprocentowania w związku z pokryciem ujemnego salda danego Uczestnika z konta Pool Leadera. Rozliczenie odsetek pomiędzy Pool Leaderem a Uczestnikami dokonywane jest co miesiąc.

Zainteresowani zwracają przy tym uwagę, że zgodnie z opisywanym powyżej mechanizmem rozliczeń stosowanym w ramach struktury cash pooling, księgowanie i rozliczenie odsetek co do zasady będzie następować wyłącznie pomiędzy Pool Leaderem a poszczególnymi Uczestnikami, bowiem salda Uczestników są rozliczane z rachunku głównego Pool Leadera.

Natomiast Umowa przewiduje, iż mogą zdarzyć się sytuacje przy wykorzystaniu Rachunków Pośrednich, iż dojdzie do rozliczeń pomiędzy Rachunkami Pośrednimi i/lub Rachunkami Wspierającymi bezpośrednio, z pominięciem Rachunku Głównego. Niemniej, jak wskazano powyżej, w praktyce nie jest planowane, aby Rachunki Wspierające były wykorzystywane w ramach struktury cash-poolingowej.

W obu przypadkach dla celów rozliczeń związanych ze zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatek u źródła” lub „WHT”), będzie dokonywana odrębna techniczna weryfikacja mająca na celu ustalenie, z salda dodatniego którego z Uczestników pochodzą środki przeznaczone na pokrycie sald ujemnych innych Uczestników. Weryfikacja obejmie również sytuację, gdy środki angażowane przez Pool Leadera pochodzić będą ze środków innych podmiotów ze struktury cashpoolingowej podmiotów trzecich. Analogiczna weryfikacja dokonywana jest w ramach struktury cashpoolingowej podmiotów trzecich, tj. badane jest, z salda dodatniego którego z uczestników drugiej ze struktur pochodzą środki lub czy środki zaangażowane przez Pool Leadera nie pochodzą z cash-poolingu Pool Leadera oraz Uczestników.

Jednocześnie, w celu uniknięcia wątpliwości, Spółki pragną również wyjaśnić sposób fakturowania rozliczeń w ramach cash poolingu i jednocześnie sposób traktowania tych transakcji dla potrzeb WHT. Mianowicie, wszystkie transakcje w cash poolingu będą fakturowane i rozliczane pomiędzy każdym z Uczestników a Pool Leaderem. Może to dotyczyć zarówno sytuacji, gdy wykorzystywane będą środki pieniężne zaangażowane w ramach cash poolingu przez Pool Leadera, jak i pochodzące od Uczestników i/lub podmiotów trzecich z innej struktury cashpoolingowej. W ramach powyższego:

a) w sytuacji, gdy w ramach cash poolingu wykorzystywane są tylko środki Uczestników, tj. salda dodatnie niektórych Uczestników pokrywają salda ujemne innych Uczestników:

• Uczestnicy z saldami dodatnimi obciążają odsetkami Pool Leadera;

• Uczestnicy z saldami ujemnymi są obciążani odsetkami przez Pool Leadera;

\- dla celów podatku u źródła mamy wówczas do czynienia z transakcjami wyłącznie pomiędzy Uczestnikami, ponieważ tylko oni angażują swoje środki pieniężne (tj. są rzeczywistymi właścicielami udostępnianego kapitału), natomiast Pool Leader pełni w tym przypadku tylko funkcje rozliczeniowe (dalej łącznie jako: „Scenariusz 1”).

b) w sytuacji, gdy w ramach cash poolingu wykorzystywane są środki Pool Leadera, tj. jeżeli środki zaangażowane przez Pool Leadera pokrywają salda ujemne innych Uczestników:

• Uczestnicy z saldami ujemnymi są obciążani odsetkami przez Pool Leadera;

\- dla celów podatku u źródła wówczas mamy do czynienia z transakcjami pomiędzy Pool Leaderem a Uczestnikami w tej części, w której Pool Leader angażuje swoje środki pieniężne (tj. jest rzeczywistym właścicielem udostępnianego kapitału, dalej łącznie jako „Scenariusz 2”).

c) możliwa jest także sytuacja, w której co prawda w ramach cash poolingu techniczne dojdzie do zaangażowania oraz rozliczenia środków Pool Leadera, analogicznie jak w Scenariuszu 2, niemniej środki angażowane przez Pool Leadera pochodzić będą z innej Struktury cashpoolingowej (dalej: „Scenariusz 3”)

Mając na względzie powyższe, Zainteresowani podkreślają przy tym, że w ramach Scenariusza 1 z ekonomicznego punktu widzenia transakcja (angażowanie środków pieniężnych w ramach struktury cash poolingu) odbywa się wyłącznie pomiędzy Uczestnikami, natomiast z perspektywy formalno-technicznej uwzględnia również Pool Leadera jako podmiot obowiązany do rozliczenia transakcji, w tym naliczenia i przekazania odsetek należnych Uczestnikom od posiadanych przez nich sald dodatnich oraz naliczenia i pobrania od Uczestników odsetek od posiadanych przez nich sald ujemnych.

Z kolei, w ramach Scenariusza 2, zarówno z ekonomicznego jak i formalno-technicznego punktu widzenia transakcja dotyczy Pool Leadera, bowiem angażuje on swój własny kapitał w postaci środków pieniężnych poprzez ich udostępnienie na rzecz Uczestników oraz odpowiada za rozliczenie transakcji. Jednocześnie, w przypadku Scenariusza 3, choć środki z formalno-technicznego punktu widzenia będą dotyczyć Pool Leadera, pochodzić będą ze środków innych podmiotów ze struktury cashpoolingowej podmiotów trzecich (dalej: „Pozostali finansujący”), w stosunku do której Pool Leader pełni tę samą rolę. Pozostali finansujący są podmiotami uzyskującymi dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu odsetek, które będą uzyskiwane w ramach cash poolingu). Zgodnie z założeniami, będzie istnieć możliwość alokacji pochodzenia środków wykorzystywanych przez Pool Leadera, celem identyfikacji środków mających źródło w strukturze cashpoolingowej podmiotów trzecich. Środki rozliczane są pomiędzy obiema strukturami cashpoolingowymi, niemniej z perspektywy wniosku o interpretację obejmującego sytuację Uczestników, zaangażowanie przez Pool Leadera ich środków w ramach drugiej struktury (cashpoolingu podmiotów trzecich), nie ma wpływu na rozliczenia z tytułu podatku u źródła dla Uczestników.

Tym samym, w sytuacji, gdy środki pieniężne zaangażowane przez CE w ramach Struktury, w części, w której będą faktycznie pochodzić od Pozostałych finansujących, tj. salda ujemne Spółek w ramach Struktury będą pokrywane przez Pool Leadera ze środków pochodzących z sald dodatnich Pozostałych finansujących, wówczas:

\- Pozostali finansujący z saldami dodatnimi obciążają należnościami odsetkowymi Pool Leadera;

\- niezależnie od kwestii „połączenia” środków za pośrednictwem Pool Leadera, dla celów podatku u źródła mamy wówczas do czynienia z transakcjami wyłącznie pomiędzy Pozostałymi finansującymi a Uczestnikami, ponieważ w analizowanym przypadku to te pierwsze angażują swoje środki pieniężne (tj. są rzeczywistymi właścicielami udostępnianego kapitału), natomiast Pool Leader pełni również w tym przypadku tylko funkcje rozliczeniowe.

W ramach Scenariusza 3, analogicznie jak w przypadku Scenariusza 1, z ekonomicznego punktu widzenia transakcja odbywa się wyłącznie pomiędzy polskimi podmiotami, tj. w tym przypadku Pozostałymi finansującymi a Uczestnikami, natomiast z perspektywy formalno-technicznej uwzględnia również Pool Leadera jako podmiot obowiązany do rozliczenia transakcji (w ramach obu struktur cash poolingu) w tym naliczenia i przekazania odsetek należnych Pozostałym finansującym od posiadanych przez nich sald dodatnich oraz naliczenia i pobrania od Zainteresowanych odsetek od posiadanych przez nich sald ujemnych.

Zainteresowani wskazują również, że Pool Leader jest podmiotem będącym niemieckim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Niemczech od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania i nie prowadzi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności gospodarczej poprzez zakład tam położony, ani nie wykonuje wolnego zawodu w oparciu o stałą placówkę tam położoną.

Jednocześnie, Spółki zwracają uwagę, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest uzyskanie potwierdzenia, że Pool Leader lub dany Uczestnik jest rzeczywistym właścicielem odsetek uzyskiwanych w ramach przedstawionej struktury cash poolingu, zgodnie z art. 4a ust. 29 ustawy o CIT. Przedmiotowa interpretacja ma służyć potwierdzeniu rozumienia określonych konsekwencji podatkowych na gruncie podatku u źródła, przy założeniu konieczności weryfikacji takiego statusu ww. podmiotów w danych okolicznościach, w szczególności przedstawionego w dalszej części wniosku przez Zainteresowanych pytania numer 2.

W związku z powyższym, przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie są przepisy prawa podatkowego mające na celu przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, które odnoszą się do nadużycia przepisów prawa podatkowego, prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej lub podejmowania działań w sposób sztuczny lub bez uzasadnienia ekonomicznego, w szczególności zawarte w art. 4a pkt 29 oraz w art. 22c ustawy o CIT, zgodnie z art. 14b § 2a pkt 2b Ordynacji podatkowej.

### Pytania

1) Czy na tle tak przedstawionego stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego w związku z zawarciem i wykonywaniem Umowy dotyczących uczestnictwa Zainteresowanych w strukturze systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling), w przypadku, w którym Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald w ramach Scenariusza 1, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane saldami dodatnimi innego Uczestnika lub innych Uczestników uzyskujących dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu wskazanych odsetek), uregulowanie takich odsetek przez Spółki nie będzie stanowiło dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników wskazanych w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (nierezydentów), w związku z czym Zainteresowani nie będą zobowiązani do poboru podatku u źródła z tego tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT?

2) Czy na tle tak przedstawionego stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego w związku z zawarciem i wykonywaniem Umowy dotyczących uczestnictwa Zainteresowanych w strukturze systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling), w przypadku, w którym Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald w ramach Scenariusza 2, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane środkami własnymi Pool Leadera będącego niemieckim rezydentem podatkowym, przy wypłacie należności odsetkowych na Spółkach będzie ciążył obowiązek płatnika zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w związku z czym będzie ona uprawniona pobrać podatek u źródła przy zastosowaniu stawki wynikającej z art. 11 ust. 2 UPO PL-DE?

3) Czy na tle tak przedstawionego stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego w związku z zawarciem i wykonywaniem Umowy dotyczących uczestnictwa Zainteresowanych w strukturze systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling), w przypadku w którym w ramach Scenariusza 3 Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane ze środków pochodzących z sald dodatnich Pozostałych finansujących uzyskujących dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu wskazanych odsetek), uregulowanie takich odsetek przez Spółki nie będzie stanowiło dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników wskazanych w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (nierezydentów), w związku z czym Zainteresowani nie będą uprawnieni do poboru podatku u źródła z tego tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT?

4) W przypadku, w którym stanowisko Zainteresowanych przedstawione w punkcie nr 1 powyżej zostanie uznane za nieprawidłowe, czy na tle tak przedstawionego stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego w związku z zawarciem i wykonywaniem Umowy dotyczących uczestnictwa Zainteresowanych w strukturze systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling), w przypadku w którym w ramach Scenariusza 1 Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane ze środków pochodzących z sald dodatnich innego Uczestnika lub innych Uczestników uzyskujących dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu wskazanych odsetek), przy wypłacie należności odsetkowych na Spółkach będzie ciążył obowiązek płatnika zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w związku z czym będzie ona uprawniona pobrać podatek u źródła przy zastosowaniu stawki wynikającej z art. 11 ust. 2 UPO PL-DE?

5) W przypadku, w którym stanowisko Zainteresowanych przedstawione w punkcie nr 3 powyżej zostanie uznane za nieprawidłowe, czy na tle tak przedstawionego stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego w związku z zawarciem i wykonywaniem Umowy dotyczących uczestnictwa Zainteresowanych w strukturze systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling), w przypadku w którym w ramach Scenariusza 3 Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane ze środków pochodzących z sald dodatnich Pozostałych finansujących uzyskujących dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu wskazanych odsetek), przy wypłacie należności odsetkowych na Spółkach będzie ciążył obowiązek płatnika zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w związku z czym będzie ona uprawniona pobrać podatek u źródła przy zastosowaniu stawki wynikającej z art. 11 ust. 2 UPO PL-DE?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Zainteresowanych, w wyniku zawarcia i wykonywania Umowy dotyczących uczestnictwa Zainteresowanych w strukturze zarządzania płynnością finansową (cash-pooling):

1) w przypadku, w którym Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald w ramach Scenariusza 1, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane saldami dodatnimi innego Uczestnika lub innych Uczestników uzyskujących dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu wskazanych odsetek), uregulowanie takich odsetek przez Spółki nie będzie stanowiło dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników wskazanych w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (nierezydentów), w związku z czym Zainteresowani nie będą zobowiązani do poboru podatku u źródła z tego tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

2) w przypadku, w którym Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald w ramach Scenariusza 2, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane środkami własnymi Pool Leadera będącego niemieckim rezydentem podatkowym, przy wypłacie należności odsetkowych na Spółkach będzie ciążył obowiązek płatnika zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, w związku z czym będzie ona zobowiązana pobrać podatek u źródła przy zastosowaniu stawki wynikającej z art. 11 ust. 2 UPO PL-DE.

3) W przypadku, w którym w ramach Scenariusza 3 Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane ze środków pochodzących z sald dodatnich Pozostałych finansujących uzyskujących dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu wskazanych odsetek), uregulowanie takich odsetek przez Spółki nie będzie stanowiło dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników wskazanych w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (nierezydentów), w związku z czym Zainteresowani nie będą zobowiązani do poboru podatku u źródła z tego tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Komentarz ogólny

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Z kolei, jak wynika z art. 3 ust. 2 tej ustawy podatnicy niemający siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia, w tym m.in. przychody wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1-4 tej ustawy (art. 3 ust. 5 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT).

W konsekwencji, jak wynika z art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Z powyższych przepisów wynika, że odsetki wypłacane przez polskich podatników na rzecz nierezydentów podlegają, co do zasady, opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (tzw. podatkiem u źródła) w Polsce. Jednocześnie podmioty dokonujące wypłat takich odsetek są na gruncie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT zobowiązane do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od takich wypłat jako płatnicy.

Mając na względzie powyższe, na wstępie należy wskazać, że ustawa o CIT nie zawiera szczególnych regulacji dotyczących poboru podatku u źródła od odsetek wypłacanych w ramach systemów cash- poolingu. W tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy konsekwencje podatkowe zawarcia umowy cash-poolingu należy oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących na podstawie ustawy o CIT. W konsekwencji, wskazane regulacje w zakresie opodatkowania podatkiem u źródła oraz wynikających z tego tytułu obowiązków płatnika mogą, co do zasady, znaleźć zastosowanie również do odsetek wypłacanych przez Spółki w ramach Umowy.

Ad. 1 (skutki na gruncie WHT w ramach Scenariusza 1)

Zgodnie z informacjami przedstawionymi w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w ramach opisanej struktury cash-poolingu w przypadku wystąpienia ujemnego salda na rachunku danego Uczestnika będzie ono w pierwszej kolejności pokrywane ze środków pieniężnych pochodzących z sald dodatnich innych Uczestników i dopiero, gdy wskazane środki okażą się w tym celu niewystarczające, do pokrycia pozostałej części wykorzystany zostanie kapitał pozyskany i zaangażowany w ramach struktury cash-pooling przez Pool Leadera.

Stąd, w ramach Scenariusza 1 z ekonomicznego punktu widzenia wykorzystywane są wyłącznie środki pieniężne Uczestników, tj. salda dodatnie niektórych Uczestników pokrywają salda ujemne innych Uczestników. W takiej sytuacji, Uczestnicy z saldami dodatnimi obciążają odsetkami Pool Leadera, natomiast Uczestnicy z saldami ujemnymi są obciążani odsetkami przez Pool Leadera.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, pomimo formalnego rozliczenia ww. operacji pomiędzy Pool Leaderem a każdym z Uczestników, transakcja z perspektywy podatku u źródła zostanie zawarta wyłącznie pomiędzy Uczestnikami, ponieważ tylko oni angażują swoje środki pieniężne (tj. są rzeczywistymi właścicielami udostępnianego kapitału), natomiast Pool Leader pełni w tym przypadku tylko funkcje rozliczeniowe.

W konsekwencji, jeżeli w ramach danej transakcji wystąpi sytuacja, w której zarówno Spółki (posiadające salda ujemne, w związku z czym będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera), jak i Uczestnik lub Uczestnicy (posiadający salda dodatnie, w związku z czym będą obciążać odsetkami Pool Leadera) uzyskują dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu wskazanych odsetek), uregulowanie takich odsetek przez Spółki nie będzie stanowiło dochodu, o którym mowa w art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, bowiem Uczestnicy obciążający odsetkami Pool Leadera nie będą w przedmiotowej sytuacji osiągać dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jako podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 2 tej ustawy (nierezydenci).

Odsetki są bowiem, zdaniem Zainteresowanych, ściśle związane z kapitałem, którego dotyczą (z którym związane jest ich powstanie). W rezultacie, to poszczególni Uczestnicy będący właścicielami środków pieniężnych udostępnionych są ostatecznymi odbiorcami powstałych w związku z tymi kwotami odsetek. Zatem to dany Uczestnik powinien zostać uznany za rzeczywistego właściciela należności z tytułu otrzymanych odsetek przysługujących mu w związku z uczestnictwem w systemie określone w art. 4a pkt 29 ustawy o CIT. Niemniej, ocena spełnienia warunków zastosowania preferencji/zwolnienia w Podatku u źródła nie jest przedmiotem zapytania w ramach wniosku.

W związku z powyższym, Zainteresowani nie będą wówczas zobowiązani do poboru podatku u źródła z tego tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż przepis ten powinien znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku dochodów, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5 ww. ustawy.

Innymi słowy, to z perspektywy danego Uczestnika jako uprawnionego odbiorcy odsetek należy rozpatrywać przesłanki preferencji/zwolnienia. Skoro Uczestnicy - podmioty z Grupy XYZ, będące rezydentami Polski - uzyskują przychód podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w postaci należnych im odsetek (w przypadającej na nie części, która jest im wypłacana w ramach systemu za pośrednictwem Pool Leadera), należy stwierdzić, że przychód ten nie będzie podlegać pod obowiązek poboru Podatku u źródła.

Przedmiotowe stanowisko znajduje przy tym potwierdzenie w licznych stanowiskach organów podatkowych, przykładowo:

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 maja 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.158.2023.1.EJ): _„Odnosząc się do przedstawionego we wniosku przez Uczestników Scenariusza 1 w ramach umowy cash poolingu tj. sytuacji w której środki pieniężne Uczestników (tj. salda dodatnie niektórych Uczestników pokrywają salda ujemne innych Uczestników) będą wykorzystywane przez innych Uczestników będących rzeczywistymi właścicielami udostępnionych środków, a Pool Leader pełni w tej sytuacji tylko funkcje rozliczeniowe, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w przypadku gdy Pool Leader (niemiecki rezydent) nie angażuje w strukturę cash-poolingu swoich własnych środków pieniężnych, lecz jedynie pełni funkcje pośrednika pomiędzy podmiotami uprawnionymi do odsetek, to rzeczywistymi właścicielami odsetek będą ich Uczestnicy. Powyższe oznacza, że odsetki mimo, iż są rozliczane przez Pool Leadera to nie jest on ich rzeczywistym właścicielem. W przedstawionej we wniosku sytuacji będą to polskie spółki (Spółka A i B). Uczestnicy nie będą zobowiązany do pobrania podatku od tych odsetek, gdyż odsetki wypłacane na rzecz spółek będących polskimi rezydentami nie podlegają pod regulację zawartą w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. w związku z art. 3 ust. 3 pkt 5 tej ustawy”._

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 marca 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.48.2023.1.RH), w której potwierdzone zostało stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „_Wnioskodawca będzie dokonywać płatności Odsetek z tytułu udostępnienia Wnioskodawcy środków zgromadzonych na Rachunku Centralnym prowadzonym przez Pool Leadera. Pool Leader będzie odpowiedzialny za administrowanie strukturą cash poolingu, jak również za kalkulacje w zakresie Odsetek należnych danemu Uczestnikowi oraz Odsetek wymagalnych od danego Uczestnika. Natomiast, środki zgromadzone na Rachunku Centralnym, udostępniane Uczestnikowi wykazującemu saldo ujemne, będą pochodziły każdorazowo od Uczestników Systemu, nie natomiast wyłącznie od Pool Leadera w związku z pełnieniem funkcji w tym zakresie._ (\`(...)\`) _Tym samym, w okoliczności, gdy z uwagi na mechanizm kalkulacji i dystrybucji Odsetek w ramach Systemu Cash Poolingu, Spółka w momencie zapłaty Odsetek w ramach Systemu nie byłaby w stanie samodzielnie określić, które z kwoty Odsetek otrzymanych od Spółki i w jakiej wysokości trafiają do poszczególnych odbiorców (Uczestników)/od którego z Uczestników pochodziły środki przekazane z Rachunku Centralnego na Rachunek Powiązany Spółki, od których naliczone i pobrane zostały Odsetki od Spółki - ustalenie w tym zakresie nie będzie skutkować odmiennym opodatkowaniem Odsetek. Każdorazowo, odbiorcą rzeczywistym będzie bowiem jeden z dwóch Uczestników Systemu - APS NV lub APS BE - wobec których (obu) spełnione będą warunki do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 3-9 ustawy o CIT. Dokonując wypłaty Odsetek, Spółka ma zatem pewność, że ich odbiorcą jest podmiot, w odniesieniu, do którego zastosowanie znajduje ww. zwolnienie, przy czym Wnioskodawca dochowa należytej staranności przy weryfikacji, że warunki do stosowania zwolnienia określone w tym przepisie zostaną spełnione wobec obu Uczestników/możliwych odbiorców Odsetek wypłacanych przez Spółkę w ramach Systemu)”._

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 stycznia 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.521.2021.2.DP): „_Należy jednoznacznie podkreślić, że cechą charakterystyczną systemu cash pooling jest konsolidowanie środków finansowych wszystkich uczestników, a nie dokonywanie „darowizn” na rzecz Pool Leadera przez pozostałych uczestników. To uczestnicy biorący udział w tym systemie mogą rzeczywiście korzystać z przywilejów wynikających z prawa własności środków pieniężnych. Status osoby uprawnionej przysługuje ekonomicznemu właścicielowi udostępnionego kapitału (a nie ekonomicznemu dysponentowi samych odsetek). Uprawnionym właścicielem może być zatem podmiot posiadający prawo do kapitału, z tytułu którego udostępnienia należne będą odsetki, jak i prawo do zagospodarowania tych odsetek jako ich właściciel, a nie podmiot posiadający prawo tylko do ich otrzymania. Należy mieć na uwadze, że odsetki są ściśle związane z kapitałem, którego dotyczą (z którym związane jest ich powstanie), jeżeli zatem właścicielami środków pieniężnych są poszczególne spółki - uczestnicy cash poolingu, to oni są ostatecznymi odbiorcami powstałych w związku z tymi kwotami odsetek._ (…) _A zatem, odnosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę odsetek, Wnioskodawca powinien każdorazowo ustalić osobę podatnika, na rzecz którego przekazywane będą odsetki, a następnie zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej tak, aby określić właściwą stawkę podatkową, czy też od tego podatku odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera regulacje, na mocy których Polska jako państwo, w którym odsetki powstają – „państwo źródła”, zrezygnowała z opodatkowania danych przychodów wobec rezydentów państwa, z którym dana umowa została zawarta”._

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 września 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.266.2020.2.AK): _„Z opisu sprawy wynika również, że uczestnikami systemu cash poolingu, w którym uczestniczy Wnioskodawca są wyłącznie spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce będące polskimi rezydentami podatkowymi. Każdy z Uczestników zawarł odrębną Umowę Cash Poolingu oraz odrębne umowy z bankami, tzw. Zero Balancing Agreement. Zatem w przypadku wypłaty odsetek, w stosunku do których rzeczywistym właścicielem jest inny Uczestnik będący polskim rezydentem podatkowym, Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła”._

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 października 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.354.2019.1.JC): _„W przypadku Odsetek Należnych Wnioskodawcom, tj. odsetek należnych w ramach Struktury polskim rezydentom, A. pełni rolę lidera Struktury. W praktyce oznacza to, że Odsetki Należne Wnioskodawcom mimo, iż pierwotnie księgowane są na Rachunku Głównym A., następnego dnia automatycznie przekazywane są z Rachunku Głównego na Rachunek danego Wnioskodawcy, który posiadał wierzytelność odsetkową względem danego (innego) Uczestnika, zgodnie z Umowami. W odniesieniu zatem do Odsetek Należnych Wnioskodawcom (tj. Uczestnikom innym niż A.), A. nie pełni roli rzeczywistego właściciela należności odsetkowych. Podmiotami uprawnionymi (rzeczywistymi właścicielami) Odsetek Należnych Wnioskodawcom są natomiast poszczególni Wnioskodawcy, względem których należne są dane odsetki. Tym samym, w odniesieniu do Odsetek Należnych Wnioskodawcom (odsetek w tej części, które nie są należne A. tylko pozostałym Uczestnikom), nie wystąpi obowiązek poboru podatku u źródła przez danego Wnioskodawcę, ponieważ Wnioskodawcy nie są podatnikami podatku zgodnie z treścią art. 3 ust. 2 w zw. z art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT. Należy podkreślić, że podatnikiem w rozumieniu Ustawy o CIT, tj. podmiotem uprawnionym do uzyskania trwałego (definitywnego) przysporzenia majątkowego, od należności odsetkowych - Odsetek Należnych Wnioskodawcom, w odniesieniu do których podmiotami uprawnionymi (rzeczywistymi właścicielami) są Wnioskodawcy, nie jest A., a dany Wnioskodawca. Tym samym brak jest podstaw nie tylko do zastosowania UPO, ale w pierwszej kolejności podatku u źródła na gruncie art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT, co Wnioskodawcy uzasadniają poniżej w uzasadnieniu pytania 3._ (…) _Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców, w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym Odsetki Należne Wnioskodawcom zaksięgowane na Rachunku Głównym A. faktycznie przekazywane do Wnioskodawców (polskich rezydentów podatkowych) nie stanowią przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, ponieważ podatnikami - podmiotami uzyskującymi trwałe (definitywne) przysporzenia majątkowe odpowiadające Odsetkom Należnym Wnioskodawcom - są Wnioskodawcy”._

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.61.2018.1.JC): _„Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, w zaprezentowanym w niniejszym wniosku Systemie, Lider będzie rzeczywistym właścicielem odsetek wyłącznie w odniesieniu do odsetek wypłacanych na jego rzecz z tytułu środków pieniężnych należących do Lidera i udostępnionych przez Lidera na rzecz innych Uczestników Systemu. Z kolei, podmiotami uprawnionymi do pozostałych odsetek wypłacanych na rzecz Lidera będą pozostali Uczestnicy, którzy udostępnią swoje środki innym Uczestnikom Systemu, od których to środków naliczone zostaną odsetki. Mając na uwadze, iż w Systemie uczestniczyć będzie Spółka, Lider (będący rezydentem podatkowym Danii), Duńska Spółka (będąca rezydentem podatkowym Danii) oraz Polskie Spółki (będące rezydentami podatkowymi w Polsce) opodatkowaniu podatkiem u źródła mogą, co do zasady, podlegać wyłącznie odsetki uiszczone przez Spółkę, których rzeczywistymi właścicielami będą Lider lub Spółka Duńska, tj. odsetki naliczone od środków udostępnionych w ramach Systemu przez Lidera lub Spółkę Duńską. Natomiast odsetki uiszczone przez Spółkę na rzecz Lidera, których rzeczywistymi właścicielami będą Polskie Spółki, tj. odsetki naliczone od środków udostępnionych w ramach Systemu przez Polskie Spółki, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem u źródła”._

W świetle powyższych rozważań oraz przedstawionych argumentów, w ocenie Zainteresowanych zawarcie oraz wykonywanie przez Spółki Umowy dotyczących uczestnictwa Zainteresowanych w strukturze systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling), w przypadku, w którym Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald w ramach Scenariusza 1, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane saldami dodatnimi innego Uczestnika lub innych Uczestników uzyskujących dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu wskazanych odsetek), uregulowanie takich odsetek przez Spółki nie będzie stanowiło dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników wskazanych w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (nierezydentów), w związku z czym Zainteresowani nie będą zobowiązani do poboru podatku u źródła z tego tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 2 (skutki na gruncie WHT w ramach Scenariusza 2)

W pierwszej kolejności Spółka zwraca uwagę, że zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Spółki również wskazują, że odsetki wypłacane w ramach Umowy niewątpliwie mieszczą się w szerokiej definicji odsetek, o której mowa w art. 11 ust. 4 UPO PL-DE, zgodnie z którym użyte w niniejszym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Jednocześnie, opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Odsetki takie mogą być przy tym opodatkowane Umawiającym się Państwie, w którym powstają (w Polsce), i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (w Niemczech), to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia (art. 11 ust. 2 UPO PL-DE).

Wskazać należy, że użyte na gruncie UPO pojęcie „osoby uprawnionej do odsetek”, określane jako „beneficial owner”, nie powinno być stosowane w wąskim technicznym znaczeniu. Interpretacja pojęcia „osoby uprawnionej do odsetek” w świetle Komentarza do Modelowej Konwencji OECD wskazuje, że chodzi o podmiot, którego prawo do dysponowania płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Definiując to pojęcie zwraca się uwagę na takie cechy jak ostateczne czerpanie korzyści z prawa do odsetek czy swobodę podejmowania decyzji co do wykorzystania kapitału.

Należy zatem zwrócić uwagę, że w strukturach typu cash-pooling często istnieją wątpliwości czy podmiot otrzymujący odsetki (czyli zazwyczaj Pool Leader), w odniesieniu do odsetek otrzymywanych z tytułu środków pieniężnych udostępnianych przez innych uczestników struktury, może być traktowany jako osoba uprawniona do takich odsetek.

Mając na względzie powyższe, w pierwszej kolejności należy wskazać, że w opisanej strukturze cash-poolingu Pool Leader będzie angażował swoje środki do pokrywania ujemnych sald danego Uczestnika dopiero w sytuacji, w której z uwagi na niewystarczającą ilość środków pieniężnych nie będą one mogły zostać pokryte z sald dodatnich innych Uczestników. W takim przypadku, tj. gdy środki pochodzące z sald dodatnich jednych Uczestników okażą się niewystarczające do pokrycia sald dodatnich innych Uczestników, w ramach Scenariusza 2 wykorzystane zostaną środki własne Pool Leadera - będą one pokrywać salda ujemne innych Uczestników, którzy będą obciążani odsetkami przez Pool Leadera.

Do środków własnych Pool Leadera należeć będą środki uzyskane z prowadzonej przez niego działalności. Zatem w odniesieniu do środków własnych, Pool Leader nie będzie posiadał jedynie kompetencji do administrowania środkami w systemie jak to mam miejsce w Scenariuszu 1. W przeciwieństwie do Scenariusza 1, Pool Leader nie będzie zajmował się wyłącznie dystrybucją odsetek do ich ostatecznych odbiorców.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, zarówno z ekonomicznego jak i formalno-technicznego punktu widzenia transakcja dotyczy Pool Leadera, bowiem angażuje on swój własny kapitał w postaci środków pieniężnych poprzez ich udostępnienie na rzecz Uczestników oraz odpowiada za rozliczenie transakcji. Transakcja będzie w takim przypadku zawierana pomiędzy Pool Leaderem a Uczestnikami w tej części, w której Pool Leader angażuje swoje środki pieniężne.

Z perspektywy przepisów o WHT, to zatem Pool Leader, przy realizacji Scenariusza 2, będzie mógł zostać uznany za rzeczywistego właściciela należności. Scenariusz 1 oraz Scenariusz 2 w praktyce należy traktować odrębnie, a samo naliczanie odsetek od zadłużenia poszczególnych uczestników cash-poolingu, jak i wypłata odsetek podmiotom posiadającym nadwyżki nie są ze sobą powiązane. Każda z tych transakcji ma odrębny, samoistny charakter.

Aby Pool Leader mógł skorzystać ze zwolnienia lub obniżonej stawki WHT nie będzie wystarczające wykazanie tego, że jest on właścicielem rachunku albo że pełni w systemie funkcje zarządcze lecz to, iż Pool Leader we własnym imieniu i na własne ryzyko pożycza środki uczestnikom cash-poolingu, aby zlikwidować ich debet ujawniony na Rachunkach.

Biorąc zatem pod uwagę, że Pool Leader jest niemieckim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Niemczech od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w ramach Scenariusza 2 dochody z tytułu odsetek uzyskiwane przez Pool Leadera będą stanowić dochody, o których mowa w art. 3 ust. 5 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT. Uregulowanie takich odsetek będzie zatem, co do zasady, podlegało opodatkowaniu WHT w wysokości 20% przychodów, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Niemniej, zgodnie z 26 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku dochowania przez Spółki należytej staranności (przy czym kwestia dochowania należytej staranności nie jest przedmiotem wniosku), możliwe będzie zastosowanie stawki wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (tj. stawki wynikającej z postanowień UPO PL-DE), pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Stąd, w przypadku spełnienia ww. warunków zastosowanie znajdą przepisy art. 11 ust. 1 UPO PL-DE, ponieważ odsetki powstające w Polsce będą wypłacone przez Spółki na rzecz Pool Leadera będącego niemieckim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Niemczech od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W konsekwencji, Zainteresowani będą uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki, o której mowa w art. 11 ust. 2 UPO PL-DE wynoszącej 5% kwoty brutto odsetek uregulowanych w ramach Scenariusza 2 w strukturze cash-poolingu, pod warunkiem spełnienia określonych warunków w ustawie o CIT oraz w przedmiotowej regulacji UPO PL-DE. W takiej sytuacji, to właśnie Pool Leader jako angażujący swoje środki finansowe do pokrywania ujemnych sald Uczestników powinien spełniać definicję osoby uprawnionej do odsetek mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się w Państwie (w Niemczech).

Przedmiotowe stanowisko znajduje przy tym potwierdzenie w licznych stanowiskach organów podatkowych przytoczonych w ramach uzasadnienia do stanowiska Zainteresowanych w ramach pytania nr 1 niniejszej interpretacji indywidualnej oraz poniższych:

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 maja 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.158.2023.1.EJ): _„Z kolei w przypadku Scenariusza 2 w którym wykorzystywane są środki Pool Leadera tj. środki pieniężne Pool Leadera pokrywają salda ujemne innych Uczestników wówczas rzeczywistym właścicielem wypłacanych odsetek będzie Pool Leader będący niemieckim rezydentem podatkowym. Poool Leader będzie podmiotem uprawnionym - odbiorcą odsetek. Oznacza to, że na Uczestnikach (Spółce A i B) będzie ciążył obowiązek płatnika wynikający z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. Wypłata tych odsetek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Przy czym jeżeli w sytuacji posiadania przez Uczestników (Spółka A i B) certyfikatu rezydencji niemieckiego Pool Leadera, to Spółki polskie mają prawo do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% kwoty brutto tych odsetek na podstawie art. 11 ust. 2 UPO”._

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lipca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.292.2022.4.EJ): _„W Sytuacji 1, Pool Leader będzie zdaniem Wnioskodawcy rzeczywistym właścicielem odsetek. Będzie to bowiem przysporzenie Pool Leadera, osiągnięte w związku z udzielonym finansowaniem, które podlega oprocentowaniu (odsetki). Innymi słowy, jest to wynagrodzenie Pool Leadera za udzielone środki pieniężne danemu Uczestnikowi. W Sytuacji 2, Pool Leader nie będzie zdaniem Wnioskodawcy rzeczywistym właścicielem odsetek, gdyż będzie on zobowiązany do przekazania otrzymanych odsetek od Uczestnika, innemu Uczestnikowi, który udzielił finansowania Pool Leaderowi na potrzeby udzielenia przez Pool Leadera finansowania pierwszemu Uczestnikowi. Tym samym, rzeczywistym właścicielem odsetek w Sytuacji 2 będzie inny Uczestnik. Tak jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wszyscy Uczestnicy są polskimi rezydentami podatkowymi, tym samym w Sytuacji 2, rzeczywistym właścicielem odsetek będzie polski rezydent podatkowy. W tej sytuacji, Wnioskodawca wypłacający odsetki lub dokonujący ich kapitalizacji, nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła, gdyż będzie to transakcja dla potrzeb podatkowych traktowana tak, jak transakcja pomiędzy podmiotami krajowymi”._

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 sierpnia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.181.2020.2.JC): _„Mając na uwadze powyższe, w zaprezentowanej w opisie stanu faktycznego Strukturze Pool Leader będzie uprawnionym odbiorcą wyłącznie w odniesieniu do odsetek wypłacanych na jego rzecz z tytułu należących do niego środków pieniężnych, tj. udostępnionych z jego RL na rzecz pozostałych uczestników Struktury na pokrycie różnicy między saldami dodatnimi a ujemnymi wszystkich uczestników Struktury, jeśli ta różnica będzie ujemna. Z kolei podmiotami uprawnionymi do pozostałych odsetek będą pozostali uczestnicy Struktury, którzy udostępnili swoje środki zgromadzone na ich RU innym uczestnikom Struktury (za pośrednictwem RL), od których to środków naliczone zostały przedmiotowe odsetki (z uwagi na salda ujemne)”._

Jednocześnie, Spółki pragną ponownie podkreślić, że przedmiotem interpretacji _(winno być: wniosku)_ nie jest uzyskanie potwierdzenia, że Pool Leader lub dany Uczestnik jest rzeczywistym właścicielem odsetek uzyskiwanych w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu, zgodnie z art. 4a ust 29 ustawy o CIT. Przedmiotem interpretacji _(winno być: wniosku)_ w ramach pytania nr 2 jest bowiem potwierdzenie stanowiska Zainteresowanych, zgodnie z którym w ramach Scenariusza 2 weryfikacji spełnienia warunków dotyczących posiadania statusu rzeczywistego właściciela odsetek należy dokonać w odniesieniu do Pool Leadera.

W świetle powyższych rozważań oraz przedstawionych argumentów, w ocenie Zainteresowanych zawarcie oraz wykonywanie przez Spółki Umowy dotyczących uczestnictwa Zainteresowanych w strukturze systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling), w przypadku w którym Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald w ramach Scenariusza 2, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane środkami własnymi Pool Leadera będącego niemieckim rezydentem podatkowym, przy wypłacie należności odsetkowych na Spółkach będzie ciążył obowiązek płatnika zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w związku z czym będzie ona uprawniona pobrać podatek u źródła przy zastosowaniu stawki wynikającej z art. 11 ust. 2 UPO PL-DE.

Ad. 3 (skutki na gruncie WHT w ramach Scenariusza 3)

Zgodnie z informacjami przedstawionymi w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w ramach opisanej struktury cash-poolingu może wystąpić sytuacja, w której środki pieniężne zaangażowane w Strukturę będą pochodzić wyłącznie od Pozostałych finansujących, tj. salda ujemne Uczestników będą pokrywane saldami dodatnimi Pozostałych finansujących. W takiej sytuacji, Pozostali finansujący z saldami dodatnimi w ramach obciążają odsetkami Pool Leadera, natomiast Spółki z saldami ujemnymi w ramach Struktury są obciążani odsetkami przez Pool Leadera.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, pomimo formalnego rozliczenia ww. operacji pomiędzy Pool Leaderem a Pozostałymi finansującymi i Spółkami w ramach obu struktur cash poolingu, transakcja z perspektywy podatku u źródła zostanie zawarta wyłącznie pomiędzy ww. podmiotami ponieważ tylko Pozostali finansujący angażują swoje środki pieniężne (tj. są rzeczywistymi właścicielami udostępnianego kapitału) z których korzystają Spółki, natomiast Pool Leader pełni w tym przypadku tylko funkcje rozliczeniowe.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę, że zarówno Spółki jak i Pozostali finansujący uzyskują dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu wskazanych odsetek), uregulowanie takich odsetek przez Spółki nie będzie stanowiło dochodu, o którym mowa w art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, bowiem Pozostali finansujący obciążający odsetkami Pool Leadera nie będą w przedmiotowej sytuacji osiągać dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jako podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 2 tej ustawy (nierezydenci).

W związku z powyższym, Zainteresowani nie będą wówczas zobowiązani do poboru podatku u źródła z tego tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż przepis ten powinien znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku dochodów, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5 ww. ustawy.

Przedmiotowe podejście znajduje przy tym potwierdzenie w licznych stanowiskach organów podatkowych, przykładowo:

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 stycznia 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.521.2021.2.DP): _„Należy jednoznacznie podkreślić, że cechą charakterystyczną systemu cash pooling jest konsolidowanie środków finansowych wszystkich uczestników, a nie dokonywanie „darowizn” na rzecz Pool Leadera przez pozostałych uczestników. To uczestnicy biorący udział w tym systemie mogą rzeczywiście korzystać z przywilejów wynikających z prawa własności środków pieniężnych. Status osoby uprawnionej przysługuje ekonomicznemu właścicielowi udostępnionego kapitału (a nie ekonomicznemu dysponentowi samych odsetek). Uprawnionym właścicielem może być zatem podmiot posiadający prawo do kapitału, z tytułu którego udostępnienia należne będą odsetki, jak i prawo do zagospodarowania tych odsetek jako ich właściciel, a nie podmiot posiadający prawo tylko do ich otrzymania. Należy mieć na uwadze, że odsetki są ściśle związane z kapitałem, którego dotyczą (z którym związane jest ich powstanie), jeżeli zatem właścicielami środków pieniężnych są poszczególne spółki - uczestnicy cash poolingu, to oni są ostatecznymi odbiorcami powstałych w związku z tymi kwotami odsetek._ (…) _A zatem, odnosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę odsetek, Wnioskodawca powinien każdorazowo ustalić osobę podatnika, na rzecz którego przekazywane będą odsetki, a następnie zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej tak, aby określić właściwą stawkę podatkową, czy też od tego podatku odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera regulacje, na mocy których Polska jako państwo, w którym odsetki powstają – „państwo źródła”, zrezygnowała z opodatkowania danych przychodów wobec rezydentów państwa, z którym dana umowa została zawarta”._

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 września 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.266.2020.2.AK): _„Z opisu sprawy wynika również, że uczestnikami systemu cash poolingu, w którym uczestniczy Wnioskodawca są wyłącznie spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce będące polskimi rezydentami podatkowymi. Każdy z Uczestników zawarł odrębną Umowę Cash Poolingu oraz odrębne umowy z bankami, tzw. Zero Balancing Agreement. Zatem w przypadku wypłaty odsetek, w stosunku do których rzeczywistym właścicielem, jest inny Uczestnik będący polskim rezydentem podatkowym, Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła”._

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 października 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.354.2019.1.JC): _„W przypadku Odsetek Należnych Wnioskodawcom, tj. odsetek należnych w ramach Struktury polskim rezydentom, A. pełni rolę lidera Struktury. W praktyce oznacza to, że Odsetki Należne Wnioskodawcom mimo, iż pierwotnie księgowane są na Rachunku Głównym A., następnego dnia automatycznie przekazywane są z Rachunku Głównego na Rachunek danego Wnioskodawcy, który posiadał wierzytelność odsetkową względem danego (innego) Uczestnika, zgodnie z Umowami. W odniesieniu zatem do Odsetek Należnych Wnioskodawcom (tj. Uczestnikom innym niż A.), A. nie pełni roli rzeczywistego właściciela należności odsetkowych. Podmiotami uprawnionymi (rzeczywistymi właścicielami) Odsetek Należnych Wnioskodawcom są natomiast poszczególni Wnioskodawcy, względem których należne są dane odsetki. Tym samym, w odniesieniu do Odsetek Należnych Wnioskodawcom (odsetek w tej części, które nie są należne A. tylko pozostałym Uczestnikom), nie wystąpi obowiązek poboru podatku u źródła przez danego Wnioskodawcę, ponieważ Wnioskodawcy nie są podatnikami podatku zgodnie z treścią art. 3 ust. 2 w zw. z art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT. Należy podkreślić, że podatnikiem w rozumieniu Ustawy o CIT, tj. podmiotem uprawnionym do uzyskania trwałego (definitywnego) przysporzenia majątkowego, od należności odsetkowych - Odsetek Należnych Wnioskodawcom, w odniesieniu do których podmiotami uprawnionymi (rzeczywistymi właścicielami) są Wnioskodawcy, nie jest A., a dany Wnioskodawca. Tym samym brak jest podstaw nie tylko do zastosowania UPO, ale w pierwszej kolejności podatku u źródła na gruncie art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT, co Wnioskodawcy uzasadniają poniżej w uzasadnieniu pytania 3._ (…) _Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców, w opisanym powyżej stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Odsetki Należne Wnioskodawcom zaksięgowane na Rachunku Głównym A. faktycznie przekazywane do Wnioskodawców (polskich rezydentów podatkowych) nie stanowią przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, ponieważ podatnikami - podmiotami uzyskującymi trwałe (definitywne) przysporzenia majątkowe odpowiadające Odsetkom Należnym Wnioskodawcom - są Wnioskodawcy”._

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.61.2018.1.JC): _„Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, w zaprezentowanym w niniejszym wniosku Systemie, Lider będzie rzeczywistym właścicielem odsetek wyłącznie w odniesieniu do odsetek wypłacanych na jego rzecz z tytułu środków pieniężnych należących do Lidera i udostępnionych przez Lidera na rzecz innych Uczestników Systemu. Z kolei, podmiotami uprawnionymi do pozostałych odsetek wypłacanych na rzecz Lidera będą pozostali Uczestnicy, którzy udostępnią swoje środki innym Uczestnikom Systemu, od których to środków naliczone zostaną odsetki. Mając na uwadze, iż w Systemie uczestniczyć będzie Spółka, Lider (będący rezydentem podatkowym Danii), Duńska Spółka (będąca rezydentem podatkowym Danii) oraz Polskie Spółki (będące rezydentami podatkowymi w Polsce) opodatkowaniu podatkiem u źródła mogą, co do zasady, podlegać wyłącznie odsetki uiszczone przez Spółkę, których rzeczywistymi właścicielami będą Lider lub Spółka Duńska, tj. odsetki naliczone od środków udostępnionych w ramach Systemu przez Lidera lub Spółkę Duńską. Natomiast odsetki uiszczone przez Spółkę na rzecz Lidera, których rzeczywistymi właścicielami będą Polskie Spółki, tj. odsetki naliczone od środków udostępnionych w ramach Systemu przez Polskie Spółki, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem u źródła”._

W świetle powyższych rozważań oraz przedstawionych argumentów, w ocenie Zainteresowanych zawarcie oraz wykonywanie przez Spółki Umowy dotyczącej uczestnictwa Zainteresowanych w strukturze systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling), w przypadku w którym w ramach Scenariusza 3 Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane ze środków pochodzących z sald dodatnich Pozostałych finansujących uzyskujących dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu wskazanych odsetek), uregulowanie takich odsetek przez Spółki nie będzie stanowiło dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników wskazanych w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (nierezydentów), w związku z czym Zainteresowani nie będą zobowiązani do poboru podatku u źródła z tego tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Przede wszystkim wskazać należy, że nie była przedmiotem oceny kwestia ustalenia rzeczywistego właściciela odbiorcy odsetek w przedmiotowej sprawie. Okoliczność tę przyjęto jako element stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT:

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W powyższym przepisie, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how)

\- ustala się w wysokości 20% przychodów.

Regulacja art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 22b ustawy o CIT:

Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

W związku z powyższym, wskazać należy, że w art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Mając jednak na uwadze fakt, że zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy art. 21 ust. 1 ustawy o CIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska zasadne jest odwołanie się do przepisów Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r., nr 12, poz. 90 ze zm., dalej: „UPO”).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 UPO:

Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 11 ust. 2 UPO:

Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.

Stosownie do art. 11 ust. 4 UPO:

Użyte w niniejszym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że umowa cash-poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash-pooling i zarządzający systemem, tzw. Pool Leadera (Agenta), którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe. Niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, realizuje on jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje spółkom przekazującym nadwyżkę chyba, że źródłem finansowania są także środki, których właścicielem jest Pool Leader.

Należy jednoznacznie podkreślić, że cechą charakterystyczną systemu cash-poolingu jest konsolidowanie środków finansowych wszystkich uczestników.

Cash-pooling opiera się na możliwości minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy biorących udział w takim systemie, poprzez wzajemne kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy (innych uczestników), a nie na wykorzystaniu środków finansowych właściciela rachunku głównego.

Przepisy prawa podatkowego nie odnoszą się wprost do zdarzeń tego rodzaju, zatem ewentualne konsekwencje podatkowe należałoby oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc cytowane przepisy do przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że Uczestnicy powinni ustalić osobę podatnika, na rzecz którego przekazywane będą odsetki. W sytuacji posiadania certyfikatu rezydencji nierezydenta można zastosować postanowienia odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, aby określić właściwą stawkę podatkową, czy też od tego podatku odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera regulacje, na mocy których Polska jako państwo, w którym odsetki powstają – „państwo źródła”, zrezygnowała z opodatkowania danych przychodów wobec rezydentów państwa, z którym dana umowa została zawarta.

Ad 1

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku Scenariusza 1, tj. w przypadku, w którym Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald w ramach Scenariusza 1, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane saldami dodatnimi innego Uczestnika lub innych Uczestników uzyskujących dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu wskazanych odsetek), uregulowanie takich odsetek przez Spółki nie będzie stanowiło dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników wskazanych w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (nierezydentów), w związku z czym Zainteresowani nie będą zobowiązani do poboru podatku u źródła z tego tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. W tej sytuacji Pool Leader pełni tylko funkcje rozliczeniowe (salda dodatnie niektórych Uczestników pokrywają salda ujemne innych Uczestników), a więc realizuje on jedynie funkcję pośrednika.

Zatem w przypadku gdy Pool Leader (niemiecki rezydent) nie angażuje w strukturę cash-poolingu swoich własnych środków pieniężnych, lecz jedynie pełni funkcje pośrednika pomiędzy podmiotami uprawnionymi do odsetek, to Zainteresowani nie będą zobowiązani do pobrania podatku od tych odsetek, gdyż odsetki wypłacane na rzecz Spółek będących polskimi rezydentami nie podlegają pod regulację zawartą w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 3 ust. 3 pkt 5 tej ustawy.

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.**

Ad 2

W przypadku Scenariusza 2, tj. zawarcia oraz wykonywania przez Spółki Umowy dotyczących uczestnictwa Zainteresowanych w strukturze systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling), w przypadku w którym Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald w ramach Scenariusza 2, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane środkami własnymi Pool Leadera będącego niemieckim rezydentem podatkowym, przy wypłacie należności odsetkowych na Spółkach będzie ciążył obowiązek płatnika zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT. Wypłata tych odsetek będzie bowiem podlegała opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Przy czym wskazać należy, że w sytuacji posiadania przez Uczestników certyfikatu rezydencji niemieckiego Pool Leadera, Zainteresowani mają prawo do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% kwoty brutto tych odsetek na podstawie art. 11 ust. 2 UPO.

**Stanowisko przedstawione przez Państwa w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.**

Ad 3

Państwa wątpliwości odnoszą się także do konsekwencji podatkowych Scenariusza 3, tj. sytuacji, w której w ramach cash-poolingu dojdzie do zaangażowania oraz rozliczenia środków Pool Leadera, analogicznie jak w Scenariuszu 2, jednak środki angażowane przez Pool Leadera pochodzić będą z innej Struktury cash-poolingowej.

Spółki będą obciążane odsetkami przez Pool Leadera z uwagi na posiadanie ujemnych sald, które to salda w ramach rozliczeń dokonywanych przez Pool Leadera będą pokrywane ze środków pochodzących z sald dodatnich Pozostałych finansujących – podmiotów trzecich, w stosunku do których Pool Leader pełni tę samą rolę. Jak wskazano we wniosku, pozostali finansujący to podmioty uzyskujące dochody opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z prowadzoną w tym kraju działalnością gospodarczą (w tym dochody z tytułu odsetek, które będą uzyskiwane w ramach cash poolingu).

W takim przypadku Pool Leader (niemiecki rezydent) nie angażuje w strukturę cashpoolingu swoich własnych środków pieniężnych, lecz jedynie pełni funkcję pośrednika. W tej sytuacji Pool Leader pełni tylko funkcje rozliczeniowe.

Zatem należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, iż uregulowanie takich odsetek przez Spółki nie będzie stanowiło dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników wskazanych w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (nierezydentów), w związku z czym Zainteresowani nie będą obowiązani do poboru podatku u źródła z tego tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 3 ust. 3 pkt 5 tej ustawy.

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.**

W związku z uznaniem stanowiska w zakresie pytania nr 1 i 3 za prawidłowe, bezzasadna stała się odpowiedź na warunkowo sformułowane pytania nr 4 i 5, na które oczekiwali Państwo odpowiedzi w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 i 3 za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).