Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-55/15/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-16
Teza: zwolnienie z podatku akcyzowego wyrobów gazowych przez zakład energochłonny
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; podatek-podatek akcyzowy; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 10 czerwca 2015 r. (data wpływu 16 czerwca 2015 r.) uzupełnione pismem z 25 czerwca 2015 r. (data wpływu 30 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca na podstawie umowy kompleksowej dostarczania paliwa gazowego zawartej z X S.A. (dalej „X”) nabywa od X paliwo gazowe - gaz ziemny wysoko metanowy (grupa e) taryfa W6-A kod CN 2711 11 00 (dalej „Paliwo gazowe”).

Paliwo gazowe pobierane na podstawie umowy z X Wnioskodawca przeznacza do celów opałowych przez zakład produkcyjny zajmujący się przetwórstwem polipropylenu spienionego na potrzeby przemysłu motoryzacyjnego. W skład linii technologicznej wchodzi 10 wtryskarek będących urządzeniami odbiorczymi pary nasyconej, na wytworzenie której pożytkowany jest gaz. Urządzeniem wytwórczym pary jest kocioł parowy o mocy 5219 kW i wydajności 8,321 tony pary na godzinę (dalej „Zakład”). Zakład funkcjonuje od 2007 r., przy czym od początku 2014 roku wnioskodawca wykorzystywał paliwo gazowego w Zakładzie do celów opałowych.

Pierwszy zakup paliwa gazowego na wskazany powyżej cel (opałowy) nastąpił w 2014 r. - w dniu 17 stycznia 2014 r.

Zakład produkuje części absorbujące energię oraz wypełniacze pustych przestrzeni do samochodów osobowych oraz kształtki do transportu urządzeń elektronicznych i sprzedaje wytworzone produkty jako części gotowe do montażu bezpośrednio do firm produkujących samochody lub wykonujących urządzenia elektroniczne, podstawowym zastosowaniem sprzedawanych części jest zwiększenie bezpieczeństwa w pojazdach na okoliczność zdarzeń drogowych jak też zabezpieczenie urządzeń na czas transportu.

Udział zakupu Paliwa gazowego w wartości produkcji sprzedanej dla Zakładu w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego ustalany jest procentowy udział wynosi – w zależności od tego, czy pod uwagę brany winien być rok kalendarzowy 2014 - 6,82 czy też rok obrotowy, który u Wnioskodawcy rozpoczął się w dniu 1 maja 2014 r. i skończył się 30 kwietnia 2015 r. - 7,38.

Zakład stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, zespół składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, przeznaczony jest do realizacji zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne, samodzielne przedsiębiorstwo realizujące wyżej wskazane zadania, Wnioskodawca posiada kilkanaście odrębnych zakładów, które cechują się podobnym wewnętrznym wydzieleniem i odrębnością, tak jak ma to miejsce w przypadku Zakładu.

System księgowy Wnioskodawcy prowadzony jest w ten sposób, że dla Zakładu wyodrębniono i przypisano odpowiednie przychody i koszty. Zakład wyodrębniony jest również w ramach schematu organizacyjnego Wnioskodawcy, na podstawie jego zarządzenia wewnętrznego. Wnioskodawca cyklicznie generuje odrębnie dla Zakładu wewnętrzne bilanse i rachunki wyników dotyczące Zakładu.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że w odniesieniu do Zakładu mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, bowiem Zakład spełnia następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Udział zakupu Paliwa gazowego w wartości produkcji sprzedanej na poziomie powyżej 5 % dotyczy wyłącznie wskaźników dla Zakładu, nie zaś całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (dla całego przedsiębiorstwa wskaźnik ten jest niższy).

W Zakładzie wdrożono, począwszy od 2009 r. akredytowany system środowiskowy oparty o normę ISO 14001:2004 - certyfikat wydany przez Y GmbH ważny jest do 17 czerwca 2018 r. Wnioskodawca nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym w rozumieniu przepisów ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy paliwo gazowe w przedstawionym powyżej stanie faktycznym stanowi wyrób gazowy, o którym mowa w przepisie art. 31b. ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 1b tej ustawy ?
2.  Czy Zakład w przedstawionym powyżej stanie faktycznym stanowi zakład energochłonny, o którym mowa w przepisie art. 3lb ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z art. 31b ust. 10 tej ustawy ?
3.  Czy pojęcie „roku” użyte w przepisie art. 31b ust. 10 ustawy należy w przedstawiony powyżej stanie faktycznym rozumieć jako „rok kalendarzowy 2014”, czy „rok obrotowy trwający od 1 maja 2014 roku do 30 kwietnia 2015 roku”?
4.  Czy wdrożenie akredytowanego systemu środowiskowego opartego o normę ISO 14001:2004 stanowi przesłankę do uznania, że w Zakładzie w przedstawionym powyżej stanie faktycznym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej ?
5.  Czy Wnioskodawca, w zakresie w jakim nabywa paliwo gazowe w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, które przeznacza na cele opałowe związane z opisanymi w stanie faktycznym zadaniami Zakładu podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie przepisu art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym: „1. Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych: (\`(...)\`) 5) przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej”.

Zakładem energochłonnym wykorzystującym wyroby gazowe, na mocy przepisu art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym jest „podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy o podatku akcyzowym wyrobami gazowymi są „wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00”.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Paliwo gazowe wykorzystywane przez Zakład stanowi wyrób gazowy w rozumieniu art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 1b tej ustawy.
2.  Zakład stanowi zakład energochłonny, o którym mowa w przepisie art. 31b ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 31b ust. 10 tej ustawy.
3.  Rokiem, o którym mowa w przepisie art. 31b ust. 10 ustawy jest, w odniesieniu do roku 2015 jest rok kalendarzowy 2014.
4.  Wdrożenie w Zakładzie akredytowanego systemu środowiskowego opartego o normę ISO 14001:2004 oznacza, że w Zakładzie wprowadzono system prowadzący do osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.
5.  Wnioskodawca, w zakresie w jakim nabywa Paliwo gazowe, które przeznacza na cele opałowe związane ze wskazanymi zadaniami Zakładu podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie przepisu art. 31b. ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, albowiem Zakład spełnia definicję zakładu energochłonnego w rozumieniu przepisu art. 31b ust. 10 ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 1b ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

1.  wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy;
2.  wyroby gazowe - wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Stosownie zaś do art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Oznacza to, że nabywane przez Wnioskodawcę paliwo gazowe o kodzie CN 2711 11 00 stanowi wyrób gazowy w rozumieniu przepisów ustawy, do którego zastosowanie ma zwolnienie z podatku określone w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub;
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe;

\-niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Na mocy art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu.

Obrót wyrobami gazowymi w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 9c ust. 1 pkt 5 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

1.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia;
2.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości;
3.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

Zgodnie z art. 9c ust. 4 ustawy w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi gazowemu czy finalnemu nabywcy gazowemu.

W przypadku wyrobów gazowych, zgodnie z art. 11b ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju;
3.  powstania długu celnego, w przypadku importu wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycia wyrobów gazowych przez podmioty w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot (\`(...)\`) będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

Co do zasady zatem podmiotem korzystającym ze zwolnienia jest pośredniczący podmiot gazowy dokonujący sprzedaży wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy. W sytuacji zaś gdy sprzedaż wyrobu gazowego została dokonana zgodnie z wszystkimi warunkami uprawniającymi sprzedawcę do zastosowania zwolnienia z akcyzy, a wyroby gazowe zostały przez finalnego nabywcę gazowego zużyte do celów innych niż objęte zwolnieniem podatnikiem podatku akcyzowego, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 13 w zw. z art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy, stanie się finalny nabywca gazowy.

Definicja zakładu energochłonnego dla potrzeb zastosowania zwolnienia został zawarta w art. 31b ust. 10 ustawy. Zgodnie z tą definicja przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem podmiot ubiegający się o prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, powinien spełniać kumulatywnie przesłanki wynikające z ww. przepisu, tj.:

1.winien to być to podmiot, który jest zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31b ust. 10 ustawy oraz

2.w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie co najmniej jeden z następujących systemów:

1.  system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
2.  do podwyższenia efektywności energetycznej.

Przez system należy zdaniem Wnioskodawcy uznać układ elementów stanowiący organizacyjną całość służących jednemu celowi.

Odnosząc powyższe do sprawy objętej wnioskiem przyjąć należy, że wprowadzenie w życie systemu polega na wdrożeniu u finalnego nabywcy gazowego uporządkowanego układu elementów stanowiących organizacyjną całość w celu:

1.  osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
2.  podwyższenia efektywności energetycznej - w ramach odpowiednich zezwoleń lub uzgodnień (weryfikowanych dodatkowo przez zewnętrzny podmiot posiadający uprawnienia kontrolne).

Nabywca zużywający gaz ma zatem wdrożyć układ elementów stanowiący organizacyjną całość służący ochronie środowiska lub podwyższeniu efektywności energetycznej.

Stosownie do powyższego wdrożony w Zakładzie akredytowany system środowiskowy oparty o normę ISO 14001:2004 stanowi w ocenie Wnioskodawcy system prowadzący do osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Zakład zużywający wyroby gazowe stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa spełniający, w którym:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zakład stanowi zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z powyższym, dla oceny czy ww. Zakład w danym roku może korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego jako zakład energochłonny, konieczne jest obliczenie czy Zakład ten w roku bezpośrednio poprzedzającym rok, dla którego ustala się istnienie prawa do zwolnienia, uzyskał odpowiedni procentowy udział zakupu wyrobów gazowych w wartości sprzedanej.

W ocenie Wnioskodawcy „rokiem poprzedzającym”, o którym mowa w omawianym tutaj przepisie jest „rok kalendarzowy”, nie zaś „rok obrotowy”.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, wymagany współczynnik procentowy odnoszący się do udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej należy obliczać dla roku kalendarzowego 2014, wyłącznie dla Zakładu (jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa), nie zaś całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i dla możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej w przepisie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym bez znaczenia pozostaje wartość współczynnika procentowego, o którym mowa powyżej dla całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w zakresie w jakim nabywa on paliwo gazowe, które przeznacza na cele opałowe związane ze wskazanymi zadaniami Zakładu, podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie przepisu art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Przez wyroby gazowe - w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy - rozumie się wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00. W poz. 28 załącznika nr 1 wymieniono pod kodem CN 2711 – gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Paliwo gazowe o kodzie CN 2711 11 00 zużywane przez Wnioskodawcę należy uznać za wyrób gazowy w myśl przepisów ustawy o podatku akcyzowym, a zatem stanowisko Wnioskodawcy zajęte w zakresie pytania pierwszego uznaje się za prawidłowe.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Na mocy art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu.

Obrót wyrobami gazowymi w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 9c ust. 1 pkt 5 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

1.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
2.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości;
3.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

W przypadku wyrobów gazowych, zgodnie z art. 11b ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju;
3.  powstania długu celnego, w przypadku importu wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycia wyrobów gazowych przez podmioty w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą gazowym – w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

Zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów (art. 31b ust. 5 ustawy).

Zasadą jest zatem, że podmiotem korzystającym ze zwolnienia, w oparciu o przepis art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, jest pośredniczący podmiot gazowy dokonujący sprzedaży wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu. Dla zastosowania ww. zwolnienia konieczne jest, oprócz wymogów zawartych w samym przepisie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, spełnienie również warunku, o których mowa w art. 31b ust. 5 ustawy. W przypadku natomiast, gdy sprzedaż wyrobu gazowego została dokonana zgodnie ze wszystkimi warunkami uprawiającymi sprzedawcę do zastosowania zwolnienia z akcyzy, a wyroby gazowe zostały przez finalnego nabywcę gazowego zużyte do celów innych niż objęte zwolnieniem podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 13 w zw. z art. 9 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy, będzie finalny nabywca gazowy.

Zatem w pierwszej kolejności podmiot ubiegający się o prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, powinien spełniać kumulatywnie obie przesłanki wynikające z ww. przepisu, to jest:

1.winien to być podmiot, który jest zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31b ust. 10 ustawy oraz

2.w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie co najmniej jeden z następujących systemów:

1.  system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
2.  do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31b ust. 10 ustawy, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi przede wszystkim zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem uznania tej części za zorganizowaną jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu ww. przepisu, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Ze złożonego Wniosku wynika, że Wnioskodawca wykorzystuje do celów opałowych wyroby gazowe w zakładzie produkcyjnym zajmującym się przetwórstwem polipropylenu spienionego na potrzeby przemysłu motoryzacyjnego. Wnioskodawca posiada status finalnego nabywcy gazowego. Jako paliwo do produkcji pary nasyconej Wnioskodawca zużywa gaz o kodzie CN 2711 11 00, który jest nabywany od pośredniczącego podmiotu gazowego. Całość gazu jest zużywania do produkcji pary nasyconej przez kocioł parowy o mocy 5219 kW. Zakład produkcyjny został wyodrębniony w ramach schematu organizacyjnego Wnioskodawcy, na podstawie zarządzenia wewnętrznego. Zakład stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Zespół składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy i przeznaczony jest do realizacji zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne, samodzielne przedsiębiorstwo.

Mając na uwadze powyższy opis należy stwierdzić, że Zakład produkcyjny wnioskodawcy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy, gdyż odznacza się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną, który jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych mogący stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Wnioskodawca wskazał także, że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej przez Zakład (jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa) wynosi więcej niż 5% w skali roku poprzedzającego rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział, tym samym Zakład spełnia wymogi dla uznania go za zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, o którym mowa w art. 31b ust. 10 ustawy.

Jednocześnie Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące pojęcia „rok” użytego w art. 31b ust. 10 ustawy. Pojęcie „rok” nie zostało zdefiniowane ani w ustawie o podatku akcyzowym ani też w ustawie Ordynacja podatkowa. Powołując się z kolei na rozumienie tego pojęcia w kodeksie cywilnym (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 121), należy przyjąć, że zgodnie z zapisem art. 114 rok to 365 dni.

Pojęcie „rok podatkowy” zostało określone w art. 11 Ordynacji podatkowej, w myśl której rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba, że ustawa podatkowa stanowi inaczej. Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego, rok kalendarzowy liczony jest od 1 stycznia do 31 grudnia.

Podsumowując, uznać należy, że przepis art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym wskazuje ,,rok poprzedzający rok, dla którego ustala się istnienie prawa do zwolnienia” jako rok kalendarzowy, liczony od 1 stycznia do 31 grudnia. W przedmiotowym wniosku procentowy udział wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej należy obliczać za rok poprzedni tj. 2014 r. i w myśl przepisów ustawy o podatku akcyzowym odnosi się on do Zakładu (jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej wewnętrznym zarządzeniem) nie zaś całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Należy jednocześnie stwierdzić, że przedmiotowe zwolnienie z podatku akcyzowego w myśl art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, będzie przysługiwało Wnioskodawcy od dnia 1 stycznia 2015 r., gdyż jak wynika ze złożonego Wniosku wyroby gazowe przeznaczone przez Wnioskodawcę na cel opałowy zaczęły być dopiero nabywane od dnia 17 stycznia 2014 r., a procentowy udział ustalany jest za rok poprzedni.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego i trzeciego uznaje się za prawidłowe.

Dla zastosowania zwolnienia w oparciu o art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy należy rozpatrzyć zatem czy Wnioskodawca wprowadził w życie systemy prowadzące do osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Ustawodawca nie sprecyzował, jakie systemy obowiązujące w polskim systemie prawnym spełniają wymagania systemów, o których mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, to jest jakie systemy prowadzą do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej.

Zatem skoro brak jest odesłania do innych przepisów oraz definicji legalnych w szczególności pojęcia system to „odkodowując” normę prawną należy w pierwszej kolejności odwołać się do reguł językowych języka polskiego.

Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 900 „system” to przykładowo:

*   zbiór jednostek tworzących jakąś całość organizacyjną, służących jednemu celowi; układ;
*   określony sposób, metoda wykonywania jakiejś czynności.

Jest to zatem układ elementów stanowiący organizacyjną całość służących jednemu celowi.

Ponadto jak wskazano w słowniku „Język polski. Współczesny słownik języka polskiego”, pod red. Bogusław Dunaj, Warszawa 2007, t. 2, s. 1757, przez system należy rozumieć uporządkowany układ elementów, pomiędzy którymi zachodzą określone relacje, tworzące pewną całość.

Tym samym nie każdy tego typu układ elementów może być systemem w rozumieniu analizowanego przepisu. Musi on, co wynika wprost z brzmienia przepisu, prowadzić do osiągania jasno sprecyzowanych celów. Ponadto, przy interpretowaniu danego przepisu prawa, należy mieć na względzie to, co ustawodawca chciał przez dane stwierdzenia osiągnąć.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, przyjąć należy, że wprowadzenie w życie przez zakład energochłonny systemu – o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy – polega na wdrożeniu (wprowadzeniu w życie) u tego finalnego nabywcy gazowego uporządkowanego układu elementów stanowiących organizacyjną całość w celu:

*   osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
*   podwyższenia efektywności energetycznej

w ramach odpowiednich zezwoleń lub uzgodnień (weryfikowanych dodatkowo przez zewnętrzny podmiot posiadający uprawnienia kontrolne).

Powyższe oznacza, że realizacja powyższego warunku możliwa jest poprzez wprowadzenie odpowiedniego systemu w jednostkach zużywających wyroby gazowe. Nabywca zużywający gaz ma bowiem wdrożyć układ elementów stanowiący organizacyjną całość służący ochronie środowiska lub podwyższeniu efektywności energetycznej.

Ponadto podatnicy mogą skorzystać ze zwolnienia od akcyzy, określonego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, pod warunkiem, że będą w stanie udokumentować uczestnictwo w systemie prowadzącym do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Za systemy prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, uznaje się:

*   objęcie instalacji Europejskim Systemem Handlu Emisjami zgodnie z ustawą z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. Nr 122, poz. 695);
*   system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. Nr 178, poz.1060);
*   wdrożenie systemu zarządzania środowiskowego potwierdzonego certyfikatem ISO 14001:2004 i uzyskanie w tym zakresie certyfikatu, przyznanego przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą (na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności – t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1645).

Podsumowując istniejąca w Zakładzie Wnioskodawcy instalacja objęta wdrożonym zgodnie z normą ISO 14001:2004, systemem zarządzania środowiskowego potwierdzonym aktualnym certyfikatem będzie uprawniała do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Zatem stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku w zakresie pytania czwartego i piątego należy uznać za prawidłowe.

W tym miejscu trzeba jedna wyraźnie wskazać, że zgodnie z art. 31b ust. 5 ustaw, w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów. Tym samym należy pamiętać, że dla zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy konieczne jest wypełnienie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5 ustawy.

Uwzględniają powyższe, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku uznaje się je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.