Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.143.2019.3.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-06
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy nieruchomości
Słowa kluczowe: budowle; grunty; sprzedaż; spółki; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2019 r. (data wpływu 11 marca 2019 r.) uzupełnionym pismem z 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.) oraz pismem z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu 30 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy nieruchomości. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 24 kwietnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.143.2019.1.AR oraz pismem z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu 30 maja 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 16 maja 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.143.2019.2.AR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 30 kwietnia 2019 r. oraz pismem z 27 maja 2019 r. (data wpływu 30 maja 2019 r.) przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (Wnioskodawca) zawarła umowę sprzedaży, której przedmiotem było prawo własności gruntu obejmujące niezabudowane działki o numerach: 3013/34, 3014/34, o łącznym obszarze 01.72.96 ha, objęte księgą wieczystą numer X Sądu Rejonowego (dalej: nieruchomość).

W skład ww. nieruchomości wchodzą:

1.  Działka niezabudowana 3013/34, oznaczona w ewidencji gruntów starosty jako tereny przemysłowe, o powierzchni 9.328,00 m2.
2.  Działka niezabudowana 3014/34, oznaczona w ewidencji gruntów starosty jako tereny przemysłowe, o powierzchni 7.968,00 m2.

Nieruchomość jest niezabudowana, częściowo ogrodzona, uzbrojona wyłącznie w sieć kanalizacji deszczowej, a w granicy przebiega sieć teleinformatyczna.

Dostęp do drogi publicznej został zapewniony przez ustanowienie odpowiednich służebności gruntowych.

Dla nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy oraz nieruchomość nie jest objęta planem miejscowego zagospodarowania przestrzennego.

W uzupełnieniu wskazano, że:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca zakupił prawo własności niezabudowanych działek o nr 3013/34 i 3014/34 w dniu 7 lutego 2019 roku na podstawie umowy sprzedaży. Transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem VA\`T, lecz korzystała ze zwolnienia na podst. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku VAT.

Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Sieć kanalizacji deszczowej, ogrodzenie, sieci teleinformatycznej stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo Budowlane oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

*   Sieć kanalizacji deszczowej – symbol PKOB 2223 (rurociągi sieci kanalizacyjnej i rozdzielczej kolektory)
*   Ogrodzenie – symbol PKOB brak
*   Sieci teleinformatyczne – symbol PKOB 2213 (sieci telekomunikacyjne podziemne).

Rok budowy:

*   Sieć kanalizacji deszczowej – 1989 r.
*   Ogrodzenie – 1989 r.
*   Sieci teleinformatyczne – brak danych

Rok oddania do użytkowania:

*   Sieć kanalizacji deszczowej – 1989 r.
*   Ogrodzenie – 1989 r.
*   Sieci teleinformatyczne – brak danych

Data rozpoczęcia faktycznego użytkowania:

*   Sieć kanalizacji deszczowej – 1989 r.
*   Ogrodzenie – 1989 r.
*   Sieci teleinformatyczne – brak danych

Obiekty zostały wybudowane przez następujące podmioty:

*   Sieć kanalizacji deszczowej – X S.A. (Wnioskodawca)
*   Ogrodzenie – X S.A. (Wnioskodawca)
*   Sieci teleinformatyczne – brak danych

Sieć kanalizacji deszczowej jest własnością Wnioskodawcy, sieć teleinformatyczna jest własnością firmy teleinformatycznej, Wnioskodawca nie posiada danych właściciela.

Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. budowli.

Budowle nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 17 maja 2019 r. wskazano, że:

Działki o nr 3013/34 i 3014/34 są to działki sąsiadujące z terenami należącymi do Wnioskodawcy. Z tego faktu wynika różnica pomiędzy datą nabycia przez Wnioskodawcę działek o nr 3013/34 i 3014/34, a budową ogrodzenia i sieci kanalizacji.

Ogrodzenie działek zostało wybudowane przez Wnioskodawcę i w tej części działki o nr 3013/34 i 3014/34 są ogrodzone.

Natomiast sieć kanalizacji deszczowej wybudowana przez Wnioskodawcę przebiega również przez grunty sąsiadujące z terenami Wnioskodawcy, a stanowiące własność innych podmiotów.

Wnioskodawca posiada pozwolenie na odprowadzanie wód deszczowych. Nabywca działek o nr 3013/34 i 3014/34 ustanowił na rzecz Wnioskodawcy służebność przesyłu, polegającej m.in. na wykonywaniu czynności związanych z eksploatacją, remontami i modernizacją sieci kanalizacji deszczowej.

Wnioskodawca zwrócił się z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii czy sprzedaż prawa własności gruntu dotyczących działek o nr 3013/34 i 3014/34 podlega zwolnieniu VAT. Wnioskodawca zwrócił się z wnioskiem jako sprzedawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż prawa własności gruntu objętego księgą wieczystą numer X Sądu Rejonowego, a opisaną w części G. opisu zdarzenia zaistniałego, podlega zwolnieniu VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu objętego księgą wieczystą numer X Sądu Rejonowego, a opisaną w części G. opisu zdarzenia zaistniałego podlega zwolnieniu z VAT na podst. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT definiuje pojęcie terenów budowlanych jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z przytoczonymi powyżej przepisami oraz z faktem, iż nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i dla nieruchomości nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, Wnioskodawca uważa, iż sprzedaż nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp., które nie są przeznaczone pod zabudowę.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy podkreślić, że zwolnione od podatku od towarów i usług w oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy są dostawy nieruchomości spełniające łącznie 2 warunki, tj.:

1.  przedmiotem dostawy musi być teren niezabudowany,
2.  teren ten nie może spełniać definicji terenu budowlanego, zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że działki o nr 3013/34 i 3014/34 są ogrodzone ogrodzeniem (brak PKOB) oraz przebiega przez te działki sieć kanalizacji deszczowej (PKOB 2223). Wnioskodawca podał, że sieć kanalizacji deszczowej oraz ogrodzenie stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

W świetle powyższego należy zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawa Prawo Budowlane”.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a) ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zgodnie zaś z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nieklasyfikowane jako budynki tj. drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne itp.

W związku z powyższym jeżeli, jak podał Wnioskodawca, sieć kanalizacji deszczowej symbol PKOB 2223 (rurociągi sieci kanalizacyjnej i rozdzielczej kolektory) oraz ogrodzenie (symbol PKOB brak) stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, to należy uznać, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze sprzedażą działek zabudowanych, a nie działek niezabudowanych. Ponadto w odniesieniu do sieci teleinformatycznej należy zauważyć, że nie jest ona przedmiotem sprzedaży, ponieważ nie jest własnością Wnioskodawcy, lecz firmy teleinformatycznej.

W tej sytuacji przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie znajdzie w ogóle zastosowania gdyż odnosi się on wyłącznie do gruntów niezabudowanych. Przedmiotowa dostawa nie może zatem korzystać ze zwolnienia do podatku określonego w tym przepisie.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem, w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że: „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”. W orzeczeniu tym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał również, że „(\`(...)\`) kryterium pierwszego zasiedlenia budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. (\`(...)\`) kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu” (pkt 41).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zakupił prawo własności niezabudowanych działek o nr 3013/34 i 3014/34 w dniu 7 lutego 2019 r. na podstawie umowy sprzedaży. Nieruchomość jest częściowo ogrodzona, uzbrojona w sieć kanalizacji deszczowej. Sieć kanalizacji deszczowej oraz ogrodzenie stanowią budowle i zostały wybudowane przez Wnioskodawcę w 1989 r. i oddane do użytkowania w 1989 r. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. budowli.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych oraz treści powołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu również wykładni pierwszego zasiedlenia wynikającej z orzecznictwa TSUE, prowadzi do stwierdzenia, że do pierwszego zasiedlenia doszło w odniesieniu do budowli mających być przedmiotem sprzedaży, na skutek oddania do użytkowania sieci kanalizacji deszczowej oraz ogrodzenia. Jak podał Wnioskodawca sieć kanalizacji deszczowej oraz ogrodzenie zostały oddane do użytkowania w 1989 r. Skoro budowle (sieć kanalizacji deszczowej oraz ogrodzenie) po pierwszym zasiedleniu rozumianym jako „użytkowanie budowli przez jego właściciela” były wykorzystywane co najmniej 2 lata, to ich sprzedaż może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji – stosownie do regulacji art. 29a ust. 8 ustawy, zwolnieniem od podatku objęta będzie również dostawa gruntu, na którym położone są budowle.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż gruntu podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jest nieprawidłowe, gdyż wprawdzie sprzedaż ww. nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku, lecz na innej podstawie prawnej niż wskazana przez Wnioskodawcę.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w stosunku do czynności dostawy nieruchomości zabudowanych ww. budowlami, bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.