Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.1005.2024.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-27
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działki powstałej w wyniku podziału działek nr …… oraz brak obowiązku rejestracji jako podatnik VAT czynny w związku ze sprzedażą działki.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dzierżawa; grunty-dostawa gruntu; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; umowa-umowa przedwstępna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

16 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 10 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działki powstałej w wyniku podziału działek nr …… oraz braku obowiązku rejestracji jako podatnik VAT czynny w związku ze sprzedażą działki.

Wniosek uzupełniła Pani - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 20 lutego 2025 r. (data wpływu 24 lutego 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pani właścicielką nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr ……. o powierzchni 0,5400 ha, położonej w miejscowości ……., gmina …….., powiat z\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`.., województwo.

Wskazana nieruchomość gruntowa objęta jest księgą wieczystą nr …….. prowadzoną przez Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych. W dziale 1-0 „Oznaczenie nieruchomości” powołanej księgi wieczystej wpisano nieruchomość gruntową stanowiącą działkę nr ….. o powierzchni 0,5351 ha.

Wnioskodawczyni jest również właścicielką nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr ….. o powierzchni 0,4790 ha, położonej w miejscowości …., gmina …., powiat …., województwo ……. Dla tej nieruchomości Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …. W dziale 1-0 „Oznaczenie nieruchomości” powołanej księgi wieczystej wpisano nieruchomość gruntową o łącznej powierzchni 1,9310 ha, stanowiącą między innymi działkę nr ….; w księdze uwidoczniony jest budynek wagowy i urządzenia.

Obydwie nieruchomości nie były w okresie 5 lat i nie są aktualnie wykorzystywane na cele prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie stanowią przedsiębiorstwa. Obydwie działki (nr …..) są zabudowane budynkiem handlowo-usługowym.

Z wypisu z rejestru gruntów, jaki okazano notariuszowi sporządzającemu akt notarialny obejmujący umowę przedwstępną sprzedaży z dnia 17 lipca 20204 r. (rep. …., notariusz ….. prowadząca kancelarię notarialną), która dotyczy wskazanych powyżej nieruchomości, wynika m.in. że:

*   na działkach nr …… znajduje się jednokondygnacyjny budynek handlowo-usługowy o powierzchni 316,00 m2;
*   na działce nr ……. znajdują się nadto budynki produkcyjne usługowe oraz gospodarcze dla rolnictwa o powierzchni zabudowy 147 m2.

Z kopii wykazu zmian danych ewidencyjnych (dokument wydany przez Starostę …..dnia 8 lipca 2024 r.) - również okazanego notariuszowi w zw. z ww. aktem notarialnym wynika, że zmianie uległa powierzchnia działki nr ….. (z 0,5351 ha na 0,54 ha).

Strony umowy przedwstępnej sprzedaży (Wnioskodawczyni - jako sprzedająca oraz S.A. z/s jako kupujący) zobowiązały się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której sprzeda Pani wymienionej spółce własność nieruchomości stanowiącej działkę o powierzchni około 0,2265 ha. Zostanie ona wydzielona z działki gruntu nr …. oraz z działki gruntu nr ….. - zgodnie z załącznikiem graficznym do aktu notarialnego obejmującego umowę przedwstępną sprzedaży. Cenę sprzedaży ustalono na kwotę 251,66 zł za każdy metr kwadratowy nowopowstałej nieruchomości. Cena ta będzie powiększona o ewentualny podatek od towarów i usług (VAT).

Przedmiot sprzedaży będzie się charakteryzował zastrzeżonymi cechami prawnymi, zaś umowa przedwstępna jest zawierana pod określonymi w niej warunkami. Jednym z takich warunków jest konieczność uzyskania i okazania przez sprzedającą, najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) o konieczności naliczenia bądź zwolnieniu z naliczenia podatku VAT. Określono też termin, do którego najpóźniej kupujący - za cenę i pod warunkami, jakie wynikają z umowy przedwstępnej - kupi własność tak określonej nieruchomości. W związku z ww. umownym warunkiem dotyczącym urzędowego zinterpretowania kwestii podatku VAT postanowiono, że w razie otrzymania przez sprzedającą indywidualnej interpretacji ww. Organu o treści wskazującej na konieczność podatku VAT, sprzedająca będzie zobowiązana do odpowiedniego działania. Mianowicie, na dzień zawarcia umowy sprzedaży i wystawienia faktury VAT będzie zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług VAT. Z kolei po zawarciu takiej transakcji, sprzedająca nie wyrejestruje się z datą wsteczną.

Nadto zapisano w umowie przedwstępnej, że w przypadku doliczenia do ceny sprzedaży podatku od towarów i usług VAT, sprzedająca do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej jest zobowiązana przedłożyć zaświadczenie potwierdzające jej status jako czynnego podatnika podatku VAT, interpretację podatkową właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o konieczności naliczenia podatku VAT oraz wystawić fakturę VAT.

Jednocześnie postanowiono w umowie przedwstępnej, że w dniu jej zawarcia strony podpiszą umowę dzierżawy dotyczącą przedmiotowej nieruchomości.

W odpowiedzi na pytania Organu zawarte w wezwaniu:

1) Kto dokona wydzielenia działki będącej przedmiotem sprzedaży?

2) W ramach jakich czynności zostały nabyte przez Panią działki nr ….:

*   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
*   zwolnionych od podatku od towarów i usług,
*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3) W jaki sposób zostało udokumentowane nabycie przez Panią ww. działek, czy była wystawiona faktura zawierająca podatek VAT lub zwolnienie z podatku VAT, czy nie była wystawiona faktura VAT?

4) Czy przy nabyciu działek nr ……….. przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

5) W jaki konkretnie sposób wykorzystywała/będzie Pani wykorzystywała ww. działki i znajdujące się na nich budynki od momentu ich nabycia do dnia sprzedaży?

6) Czy dzierżawa działki będącej przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego będzie miała charakter odpłatny czy nieodpłatny?

7) W związku z zawarciem umowy przedwstępnej należy wskazać:

a) jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej zawartej z przyszłym nabywcą, poza wskazanymi we wniosku, ciążą/będą ciążyły na Kupującym, a jakie na Sprzedającej?

b) czy w umowie przedwstępnej sprzedaży zostały ustalone inne, niż wskazane we wniosku warunki, które muszą być spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność ww. działki będącej przedmiotem sprzedaży na nabywcę? Jeśli tak, to jakie?

8) Czy przed dokonaniem sprzedaży ww. działki udzieliła/udzieli Pani przyszłemu nabywcy działki pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w Pani imieniu w sprawach dotyczących ww. działki? Jeżeli tak, to należy wskazać:

a) do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń udzieliła/udzieli Pani pełnomocnictwa nabywcy do występowania w Pani imieniu?

b) jakich czynności dokonał/dokona nabywca do momentu sprzedaży przez Panią działki w związku z udzielonym pełnomocnictwem?

9) Czy działki nr ……… były/będą wykorzystywane przez Panią od dnia nabycia do dnia sprzedaży wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku? Jeżeli tak, to jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, do której wykorzystywane były ww. działki, Pani wykonywała – należy podać podstawę prawną zwolnienia.

10) Czy działka będąca przedmiotem sprzedaży, tj. wydzielona z działek nr ……….. na dzień sprzedaży będzie działką niezabudowaną czy zabudowaną?

Jeżeli działka będąca przedmiotem sprzedaży, która zostanie wydzielona z działek nr ………. na dzień sprzedaży będzie niezabudowana, to należało wskazać:

11) W jaki sposób, do jakich celów będzie wykorzystywała Pani do dnia sprzedaży działkę niezabudowaną powstałą w wyniku podziału działek nr ………

12) Czy działka niezabudowana będzie na dzień sprzedaży objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego? Jeżeli tak, to należy wskazać, jakie będzie na dzień sprzedaży przeznaczenie ww. działki według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego?

13) W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, należy wskazać, czy dla działki niezabudowanej zostanie do dnia sprzedaży wydana decyzja o warunkach zabudowy bądź też decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 lub pkt 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.)?

Jeśli działka będąca przedmiotem sprzedaży, która zostanie wydzielona z działek nr …. na dzień sprzedaży będzie działką zabudowaną, to należało wskazać:

14) Jakimi obiektami zabudowana jest działka będąca przedmiotem sprzedaży, tj. czy są to budynki/budowle/urządzenia budowlane? Jaka jest data nabycia/wybudowania poszczególnych obiektów znajdujących się na działce będącej przedmiotem sprzedaży?

15) Czy obiekty znajdujące się na ww. działce będącej przedmiotem sprzedaży stanowią budynki w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 ww. ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 725 ze zm.)?

16) Czy obiekty znajdujące się na ww. nieruchomości stanowią budowle w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane?

17) Czy obiekty znajdujące się na ww. nieruchomości stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 9 ww. ustawy Prawo budowlane?

18) Czy poszczególne obiekty są trwale związane z gruntem?

19) Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. budynków/budowli lub ich części w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług?

20) Kiedy nastąpiło zajęcie do używania budynków/budowli lub ich części? Należy wskazać dokładną datę.

21) Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków/budowli, a sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

22) Czy ponosiła Pani nakłady na ulepszenie poszczególnych budynków/budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości co najmniej 30% ich wartości początkowej, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (odpowiedzi na poniższe pytania 22a – 22f należy udzielić tylko w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 22):

a) Jakie budynki/budowle były ulepszane?

b) W jakim okresie ponosiła Pani wydatki na ulepszenie budynków/budowli?

c) Kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania budynków/budowli po ulepszeniu?

d) Czy po ulepszeniu miało miejsce pierwsze zasiedlenie budynków/budowli?

e) Jeżeli miało miejsce pierwsze zasiedlenie budynków/budowli po ulepszeniu, to należy wskazać kiedy to nastąpiło (należy podać dzień, miesiąc i rok)?

f) Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków/budowli po ulepszeniu, a sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

Wskazała Pani:

1\. Wydzielenia działki będącej przedmiotem sprzedaży Pani dokona (Sprzedająca); zgodnie z treścią umowy przedwstępnej decyzja o podziale działek nr …… winna nastąpić zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki (kupującego).

2\. Działki nr ……. zostały nabyte przez Panią w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

3\. Nabycie przez Panią działek nr ……. nie było udokumentowane fakturą VAT; sporządzono akt notarialny obejmujący czynność przenoszącą ich własność na Pani rzecz.

4\. Przy nabyciu działek nr ……… nie przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; podatek VAT nie występował przy ich nabyciu przez Panią.

5\. W chwili nabycia przez Panią nieruchomości, znajdował się tam budynek wagi buraczanej o powierzchni ok. 100 m2; został on następnie ok. 2012 r. rozbudowany do ok. 800 m2; stał się obiektem o funkcji mieszkalno-usługowej; w obiekcie tym zamieszkuje zainteresowana wraz z rodziną, a nadto działa tam sklep spożywczy prowadzony przez Panią; adres tego obiektu to: …. Oprócz tego obiektu (zlokalizowanego na działkach nr ….) jest jeszcze jeden obiekt (gospodarczy - dla rolnictwa) zlokalizowany już jedynie na działce nr ……. Ma powierzchnię ok. 147 m2. Powstał on w 2021 r. Większy budynek był i jest wykorzystywany zgodnie z jego przeznaczeniem (funkcją), natomiast ten mniejszy służy za garaż samochodowy. Obydwa obiekty pozostaną nadal Pani własnością - umowa przyrzeczona nie będzie ich dotyczyć (wydzielana działka nie będzie zabudowana); do momentu zawarcia finalnej umowy sprzedaży właścicielka będzie korzystać z nieruchomości i znajdujących się na nich obiektów w dotychczasowy ww. sposób, a nadto podejmie lub umożliwi przyszłemu kupującemu działania faktyczne i prawne, które będą mieć na celu wypełnienie warunków umownych, od których spełnienia zależy zawarcie umowy przyrzeczonej; są to w szczególności warunki natury administracyjno-prawnej, mające na celu zapewnienie, że kupujący (Spółka) będzie mógł zrealizować planowaną inwestycję na wydzielanej działce; do realizacji tych działań sprzedająca udzieliła pełnomocnictwa osobie działającej w imieniu kupującego.

6\. Dzierżawa działek ma charakter odpłatny.

7.

7a. Prawa i obowiązki po stronie Kupującego:

*   Kupującemu przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z warunków szczegółowo określonych w umowie (ze wszystkich lub tylko z wybranych), złożone w formie pisemnej, jak również prawo do zawarcia umowy przyrzeczonej mimo niespełnienia się warunków określonych w umowie.
*   Kupującemu przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z zawarcia umowy w przypadku zmiany jego planów inwestycyjnych; w takim przypadku - o ile nastąpi to w okresie obowiązywania umowy przedwstępnej - obydwie Strony dołożą wszelkich starań w zakresie jej rozwiązania.
*   Kupujący w przypadku wystąpienia na dzień zawarcia umowy końcowej ciążących na przedmiotowej nieruchomości zobowiązań hipotecznych lub innego rodzaju (np. z tytułu składek lub podatków), może - w razie zawarcia takiej umowy - spłacić częścią ceny sprzedaży te zobowiązania; w pozostałym zakresie cena sprzedaży trafi do Sprzedającej; Kupujący ma od Sprzedającej zgodę na zapytanie jej wierzycieli o wysokość tych długów.
*   Co do zasady to na Kupującym ciążą koszty związane z doprowadzenie do ziszczenia się warunków, od których zależy zawarcie umowy przenoszącej własność; Kupujący ponosi także koszty obydwu aktów notarialnych (umowy \[przedwstępnej i przyrzeczonej).

Prawa i obowiązki po stronie Sprzedającej:

*   Sprzedająca zapłaci karę umowną 5,000 zł w przypadku złożenia nieprawdziwych oświadczeń co do obciążeń nieruchomości umowami najmu lub dzierżawy; Kupujący może dochodzić odszkodowania przekraczającego wysokość takiej kary.
*   W przypadku złożenia przez Sprzedającą nieprawdziwego oświadczenia dotyczącego niedokonania, na nieruchomości będącej przedmiotem umowy, w okresie ostatnich 5 lat wycinki drzew na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą, Kupującemu będzie przysługiwało wobec Sprzedającej roszczenie, gdyby właściwy organ obciążył nabywcę opłatami za wycinkę drzew.
*   Sprzedająca zobowiązuje się złożyć w umowie przyrzeczonej następujące oświadczenie: „Sprzedająca zobowiązuje się nie podejmować jakichkolwiek czynności oraz powstrzymywać się od dokonywania jakichkolwiek celowych działań zarówno faktycznych jak i prawnych uniemożliwiających lub utrudniających realizację przez Kupującego na nabywanej nieruchomości planowanej inwestycji budowlanej w postaci budynku handlowo - usługowego, w szczególności powodujących opóźnienie procesu inwestycyjnego. Sprzedająca oświadcza, że w przypadku celowego uniemożliwienia lub utrudniania Kupującemu realizacji planowanej inwestycji na nabywanej nieruchomości Sprzedająca zapłaci Kupującemu karę umowną w wysokości 20.000 zł (dwadzieścia tysięcy złotych) za każdy miesiąc opóźnienia procesu inwestycyjnego - dotyczącego budowy budynku handlowo-usługowego w terminie 7 (siedem) dni licząc od dnia otrzymania wezwania do zapłaty określonej kwoty kary umownej”.
*   Sprzedająca zobowiązuje się nie podejmować jakichkolwiek czynności oraz powstrzymać się od dokonywania jakichkolwiek działań mających na celu utrudnienie lub uniemożliwienie dokonania przez Kupującego podziału, o którym mowa w treści aktu notarialnego obejmującego umowę przedwstępną. W przypadku uniemożliwienia lub utrudnienia ….. takiego podziału, a w szczególności niepodpisania wniosku o podział nieruchomości, Sprzedająca zapłaci Spółce karę umowną 20.000 zł w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania.
*   Sprzedająca zobowiązuje się, na dzień zawarcia umowy i wystawienia faktury VAT, być zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz nie wyrejestrowywać się, po zawarciu transakcji, z datą wsteczną, jeżeli z interpretacji indywidualnej DKIS wynikać będzie konieczność naliczenia podatku VAT; informacja ta była już podawana we wniosku o interpretację - jej powtórzenie w tym miejscu ma na celu zebranie w jednym dokumencie danych pozwalających Organowi załatwić sprawę.
*   Przez okres związania (trwania) umową przedwstępną Sprzedająca zobowiązana jest powstrzymać się od działań mających na celu taką zmianę stanu faktycznego i prawnego zbywanej nieruchomości, która będzie powodować pogorszenie sytuacji prawnej lub faktycznej Kupującego. W szczególności nie może ona dokonywać jakichkolwiek czynności zmierzających do obciążenia lub zbycia prawa własności nieruchomości (działek nr ……..) w części objętej przedmiotem umowy przedwstępnej. Strona ta nie będzie zawierać z osobami trzecimi żadnych umów sprzedaży lub przedwstępnych umów sprzedaży oraz składać ani przyjmować ofert dotyczących części tej nieruchomości, których przyjęcie skutkowałoby zawarciem umowy.
*   Sprzedająca ma przedłożyć przed zawarciem umowy końcowej aktualne zaświadczenie o niezaleganiu w opłacaniu składek ZUS lub o wysokości takich zaległości, a także zaświadczenie o braku zaległości podatkowych (w tym podatku od nieruchomości).
*   Sprzedająca ponosi koszt opłaty sądowej dotyczącej odłączenia działki ………..
*   Sprzedająca ma zawrzeć umowę przyrzeczoną w terminie i miejscu wskazanym przez Kupującego (za jej odpowiednim czasowo uprzedzeniem).
*   Sprzedająca wyda nabywcy w posiadanie przedmiot sprzedaży w dniu zawarcia umowy końcowej.
*   Jeśli cena sprzedaży będzie obejmować VAT, to Sprzedająca ma do dnia umowy końcowej przedłożyć Kupującemu zaświadczenie potwierdzające, że jest czynnym podatnikiem VAT oraz interpretację indywidualną DKIS o konieczności naliczenia VAT, a nadto ma ona wówczas obowiązek wystawić fakturę VAT; informacja ta była już podawana we wniosku o interpretację - jej powtórzenie w tym miejscu ma na celu zebranie w jednym dokumencie danych pozwalających Organowi załatwić sprawę. Ponadto Sprzedająca (podała, że) nie współpracuje w zakresie zbycia nieruchomości objętej umową z biurami pośrednictwa ani innymi podmiotami pośredniczącymi w obrocie nabywaną nieruchomością.

Z kolei:

*   Gdyby z dokumentów aktualnych na dzień zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży wynikało prawo ustawowe lub umowne prawo pierwokupu, to Strony zobowiązują się zawrzeć w tym celu stosowne umowy.
*   Strony będą zgodnie współpracować i udzielać sobie wzajemnie wszelkiej pomocy w zakresie procedur, jakie okażą się niezbędne przy staraniach o uzyskanie decyzji i pozwoleń, o których mowa w akcie notarialnym obejmującym umowę przedwstępną; ponadto Strony zobowiązują się dokonywać wszelkich czynności faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania tych decyzji i pozwoleń.
*   W dniu zawarcia umowy przedwstępnej, Strony winny podpisać umowę dzierżawy przedmiotowej nieruchomości.

7b. zastrzeżone warunki, od których spełnienia zależy zawarcie umowy definitywnej (przyrzeczonej):

*   uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum 20 miejsc postojowych;
*   uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej 527,40 m2, w tym salą sprzedaży o powierzchni 400 m2 wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum 20 miejsc postojowych;
*   uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Kupującego, na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego, wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości;
*   uzyskanie przez Kupującego pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych;
*   uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych;
*   niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji;
*   potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;
*   wydanie przez właściwy organ prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o podziale działek nr ……, zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki;
*   uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześć) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży;
*   potwierdzenie charakteru nierolnego przedmiotowej działki poprzez wpisanie do ewidencji gruntów i budynków zmiany użytku rolnego;
*   uzyskanie warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowo-usługowym;

uzyskanie i okazanie przez Sprzedającą najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) o konieczności naliczenia bądź zwolnieniu z naliczenia podatku VAT; informacja ta była już podawana we wniosku o interpretację

jej powtórzenie w tym miejscu ma na celu zebranie w jednym dokumencie danych pozwalających Organowi załatwić sprawę;

*   uzyskanie prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji dotyczącej zmiany klasyfikacji gruntu działek nr …….. na użytki rolne klasy IV lub niższej;
*   uzyskanie zgody wierzyciela/uprawnionego na bezciężarowe odłączenie nabywanych działek z księgi wieczystej lub wykreślenie obciążeń z księgi wieczystej nabywanej nieruchomości kosztem i staraniem Sprzedającego do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej.

8\. W ramach aktu notarialnego obejmującego umowę przedwstępną, Sprzedająca udzieliła Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń wskazanych w treści tego aktu (tj. w ramach warunków, od których zależy zawarcie umowy końcowej). W szczególności powyższe dotyczy składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości (działki nr ……..) warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Pełnomocnictwo to jest nieodwołalne przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej, ponadto nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy. Sprzedająca wyraziła Kupującemu zgodę na dysponowanie nieruchomością (działki nr …….) na cele budowlane w zakresie wystąpienia o pozwolenia na budowę, o pozwolenie na rozbiórkę, uzyskanie zgód, opinii itp. Sprzedająca udostępnia Kupującemu ww. nieruchomość celem przeprowadzenia badań gruntu. Sprzedająca wyraziła Kupującemu zgodę na usytuowanie jego własnym kosztem i staraniem na przedmiotowej działce tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem. W przypadku niezawarcia umowy przyrzeczonej, Kupujący własnym kosztem i staraniem usunie usytuowane na działce urządzenia.

9\. Nie. Wskazane działki nie były/nie będą wykorzystywane przez Panią od dnia nabycia do dnia sprzedaży wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

10\. Na dzień umowy sprzedaży, działka wydzielana (przedmiot sprzedaży) będzie niezabudowana.

11\. Na dzień umowy sprzedaży, działka wydzielana (przedmiot sprzedaży) nie będzie przez Sprzedającą wykorzystywana do żadnych konkretnych celów (będzie jedynie posiadana w ramach prawa własności).

12\. Nie jest możliwe udzielenie pewnej i kategorycznej odpowiedzi na to pytanie; termin zawarcia umowy przyrzeczonej nie jest precyzyjnie oznaczony; jest „płynny” - zależy m.in. od spełnienia warunków stanowiących przesłanki do zawarcia umowy końcowej; z aktualnie wiążącej Strony umowy przedwstępnej wynika jedynie, że do zawarcia umowy końcowej powinno dojść nie później niż do 30 stycznia 2026 r.; obecny stan prawny przyszłego przedmiotu sprzedaży może zatem ulec zmianie, co uniemożliwia wiarygodne podanie informacji, o których mowa w pytaniu nr 12; aktualnie działki te nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

13\. Kupujący ma uzyskać decyzję o warunkach zabudowy (zob. odpowiedni fragment odpowiedzi na pytania 7B), co jest jedną z przesłanek warunkujących zawarcie końcowej umowy sprzedaży; należy jednak asekuracyjnie przypomnieć, że Kupujący może wg własnego uznania zdecydować się na zawarcie umowy końcowej mimo niespełnienia określonych w umowie warunków (wybranego/ych lub nawet wszystkich).

14 - 22. na dzień umowy sprzedaży, działka wydzielana (przedmiot sprzedaży) nie będzie zabudowana - w konsekwencji pytania od nr 14 do 22 są bezprzedmiotowe.

**Pytanie**

Czy Wnioskodawczyni - sprzedająca w myśl ww. umowy przedwstępnej - zawierając umowę przyrzeczoną dotyczącą ww. nieruchomości, będzie uznana za osobę fizyczną wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji czy będzie występowała w roli podatnika podatku od towaru i usług, czego skutkiem będzie konieczność uprzedniego zarejestrowania się przez tę osobę jako podatnik VAT czynny oraz doliczenia tego podatku do uzgodnionej przez strony ceny sprzedaży?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni zawarcie przez nią, jako sprzedającą, transakcji stanowiącej - według umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości - umowę przyrzeczoną nie będzie stanowić samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie, nie mając z tego tytułu statusu podatnika VAT, sprzedająca nie będzie zobowiązana do złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia rejestracyjnego przed zawarciem umowy przyrzeczonej.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2024.361 t.j. z dnia 2024.03.13; dalej: ustawa o VAT): Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ust. 2 art. 15 ustawy o VAT definiuje działalność gospodarczą na potrzeby tej regulacji, stanowiąc że: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei w myśl art. 96 ust. 1 ustawy o VAT: Podmioty, o których mowa w art. 15 i art. 15a, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Ustępy 3 i 4 ww. artykułu stanowią odpowiednio: Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Według sprzedającej, zawarcie przez nią umowy definitywnej (przyrzeczonej) skutkującej przeniesieniem własności nieruchomości, co do której strony porozumiały się na razie jedynie w formie umowy przedwstępnej sprzedaży, należy zakwalifikować jako rozporządzenie składnikiem jej majątku osobistego. Będzie to zatem stanowić przejaw realizacji jej uprawnień właścicielskich (zarząd majątkiem prywatnym) poprzez wyzbycie się składnika posiadanego mienia.

Takie działanie nie może być kwalifikowane jako wykonywanie w sposób samodzielny działalności gospodarczej w rozumieniu, jakie temu terminowi nadaje ustawa o VAT.

Z samego faktu, że Wnioskodawczyni prowadzi indywidualną działalność gospodarczą (NIP) nie należy wywodzić, iż każde uczestnictwo w obrocie prawnym jest równoznaczne z wykonywaniem działalności gospodarczej. W przeciwnym razie należałoby zaaprobować stanowisko, że wszelkie zakupy (nabycia) dokonywane przez Panią mają związek z jej działalnością gospodarczą. Z oczywistych względów taka ocena prawna byłaby irracjonalna i powodowała niemożliwe do uwzględnienia skutki prawne.

Dlatego też planowane zbycie nieruchomości gruntowej będzie dokonywane przez Wnioskodawczynię poza granicami, jakie wyznacza jej aktywność w roli przedsiębiorcy.

Wnioskodawczyni, podejmując czynności mające na celu doprowadzenie do zbycia w przyszłości własności posiadanej nieruchomości - w części, która zostanie dopiero wydzielona z opisanych działek - nie przejawiała aktywności porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Po Pani stronie nie wystąpiły znamiona, które wskazywałby na zawodowy i profesjonalny charakter jej działań w tym zakresie. Tym samym jej czynności nie mają nic wspólnego ze stałym i zorganizowanym charakterem działań w tym zakresie.

Planując sprzedaż gruntu, Wnioskodawczyni korzysta jedynie z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Nie bez istotnego powodu w jednym z postanowień zawartej umowy przedwstępnej (str. 4. dokumentującego ją aktu notarialnego) zastrzeżono, że: „nieruchomości nie były w okresie 5 lat i nie są aktualnie wykorzystywane na cele prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie stanowią przedsiębiorstwa”.

W ten sposób zaakcentowano jednoznacznie i kategorycznie brak związku pomiędzy przedmiotem transakcji, jaką docelowo mają zamiar sfinalizować strony umowy przedwstępnej, a statusem przedsiębiorcy jaki charakteryzuje sprzedającą.

Tym samym, skoro Pani nie będzie się z tego tytułu kwalifikowała do roli podatnika VAT, to nie będzie jej dotyczył obowiązek rejestracyjny w zakresie VAT. Zatem przepis art. 96 ustawy o VAT w istniejących okolicznościach nie będzie miał zastosowania wobec Sprzedającej.

Wolą i zamiarem Wnioskodawczyni jest utrzymanie - aż do momentu zawarcia umowy przenoszącej własność przedmiotowej nieruchomości - aktualnego status quo gruntów, których dotyczy umowa przedwstępna.

Nie koliduje z tym w żaden sposób oddanie ich w dzierżawę przyszłemu kupującemu, albowiem związanie się taką umową zobowiązaniową jest również formą zarządu majątkiem prywatnym - poprzez korzystanie z niego w sposób generujący pożytki cywilne (czynsz od dzierżawcy).

Podsumowując: zawarcie umowy przedwstępnej, a także umowy dzierżawy nie dowodzi profesjonalnego wykonywania działalności gospodarczej po stronie Wnioskodawczyni w zakresie obrotu nieruchomości. Taka sekwencja i postać czynności prawnych wynika tylko i wyłącznie z potrzeb oraz profilu działalności kupującego. Praktyka inwestycyjna firmy ….. S.A. polega bowiem na odpowiednim zaaranżowaniu transakcji, która z natury planów tej spółki wymaga rozłożenia w czasie. Jako przyszły inwestor, spółka ta musi bowiem uczestniczyć w odpowiednich i zróżnicowanych postępowaniach administracyjnych pozwalających jej docelowo wybudować i uruchomić placówki handlowe spełniające wymagania wynikające tak z przepisów prawa, jak i ze strategii gospodarczej operatora sklepów pod szyldem ………

Zatem Pani działania w istocie musiały spełniać wymogi postawione jej przez tego kontrahenta (umowa przedwstępna z szeregiem warunków, których spełnienie zależy w istocie od działań kupującego, a nie sprzedającego, a nadto związanie się umową dzierżawy).

W istocie rola Wnioskodawczyni jest tu dość bierna, gdyż gros czynności następujących po zawarciu umowy przedwstępnej, a poprzedzających umowę przyrzeczoną, stanowi domenę kupującego. To aktywność po stronie S.A. wskazuje bezsprzecznie na najdalej idącą profesjonalną rolę w doprowadzeniu transakcji do skutku.

Czynności, jakie spoczywają na Wnioskodawczyni, są ograniczone do niezbędnego minimum (np. uzyskanie interpretacji podatkowej).

W żadnym przypadku podmiot profesjonalnie trudniący się sprzedażą nieruchomości nie ma tak ograniczonych zadań i obowiązków, jak te przypisane w umowie przedwstępnej Wnioskodawczyni.

Na poparcie prezentowanego poglądu, wskazać można na:

*   interpretację indywidualną z dnia 23 sierpnia 2024 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0114-KDIP1-1.4012.427.2024.2.EW);
*   interpretację indywidualną z dnia 3 kwietnia 2024 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0112-KDIL1-3.4012.44.2024.2.KL);
*   interpretację indywidualną z dnia 27 marca 2024 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0112-KDIL1-3.4012.38.2024.3.JŚ).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji prawnych wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał w orzeczeniu tym potwierdził, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tej sprawie, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie więc, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działki istotne jest, czy w danej sprawie w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jest Pani właścicielką nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr … Obydwie nieruchomości nie były w okresie 5 lat i nie są aktualnie wykorzystywane na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Strony umowy przedwstępnej sprzedaży Wnioskodawczyni oraz kupujący zobowiązały się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której sprzeda Pani spółce własność nieruchomości stanowiącej działkę o powierzchni około 0,2265 ha. Zostanie ona wydzielona z działki nr ……. Jednocześnie postanowiono w umowie przedwstępnej, że w dniu jej zawarcia strony podpiszą umowę dzierżawy dotyczącą przedmiotowej nieruchomości. Dzierżawa działek ma charakter odpłatny. Wskazane działki nie były/nie będą wykorzystywane przez Panią od dnia nabycia do dnia sprzedaży wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Na dzień umowy sprzedaży, działka wydzielana (przedmiot sprzedaży) będzie niezabudowana.

Pani wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii czy planowana sprzedaż nieruchomości powstałej w wyniku podziału działek nr …….. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjęła Pani w odniesieniu do ww. nieruchomości przed jej sprzedażą i ustalić, czy w odniesieniu do tych czynności zostały spełnione przesłanki pozwalające na uznanie Pani za podatnika podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić uwagę, że działka powstała w wyniku podziału działek nr ………….. której jest Pani właścicielem, została zawarta umowa dzierżawy.

Na mocy art. 693 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Zatem dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Zatem dzierżawa działki stanowi odpłatne świadczenie usług, a zawarcie umowy dzierżawy powoduje wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego. Taki sposób wykorzystania przez Panią działki powstałej w wyniku podziału działek nr …., której jest Pani właścicielką sprawił, że będzie ona wykorzystywana w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Tym samym, dokonując dostawy działki powstałej w wyniku podziału działek nr ……… nie będzie Pani zbywała majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany przez Panią w działalności gospodarczej.

Ponadto, kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictwa, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W niniejszej sprawie należy zaznaczyć, że zawarła Pani umowę przedwstępną. Umowa przedwstępna jest zawierana pod określonymi w niej warunkami m.in. uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki; uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Kupującego; wydanie przez właściwy organ prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o podziale działek nr……… zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki; uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego; uzyskanie prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji dotyczącej zmiany klasyfikacji gruntu działek nr ……. na użytki rolne klasy IV lub niższej. W ramach aktu notarialnego obejmującego umowę przedwstępną, Sprzedająca udzieliła Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, tj. w ramach warunków, od których zależy zawarcie umowy końcowej). W szczególności powyższe dotyczy składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości (działki nr ……….) warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Sprzedająca wyraziła Kupującemu zgodę na dysponowanie nieruchomością (działki nr ………….) na cele budowlane w zakresie wystąpienia o pozwolenia na budowę, o pozwolenie na rozbiórkę, uzyskanie zgód, opinii. Sprzedająca udostępnia Kupującemu ww. nieruchomość celem przeprowadzenia badań gruntu.

Brak bezpośredniego wykonywania ww. działań w odniesieniu do działki powstałej w wyniku podziału działek nr …… - działania te będą podejmowane przez Kupującego – nie oznacza, że podjęte czynności pozostaną bez wpływu na Pani sytuację prawnopodatkową. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w Pani sferze prawnej, jako mocodawcy. Udzielenie przez Panią jako Sprzedającą stosownego pełnomocnictwa skutkuje tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Nabywcę będą podejmowane w Pani imieniu i na Pani korzyść. Kupujący, dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową działkę, będącą nadal Pani własnością. Szereg działań, dokonanych za Panią pełną zgodą, wpłynie generalnie na podniesienie atrakcyjności działki powstałej w wyniku podziału działek nr …….. jako towaru i wzrost jej wartości.

Zatem biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Panią sprzedaż ww. działki, będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, będzie Pani podejmowała działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. będzie Pani wykazywała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W konsekwencji powyższego, w analizowanej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę do uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a sprzedaż działki powstałej w wyniku podziału działek nr …… będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

*   energii elektrycznej (CN 2716 00 00),
*   wyrobów tytoniowych,
*   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

*   preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
*   komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
*   urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),
*   maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

*   pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),
*   motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) (uchylony)

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy, przedmiotem sprzedaży będzie działka niezabudowana. Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W umowie przedwstępnej został jednak zawarty warunek, z którego wynika, że Kupujący ma uzyskać decyzję o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego.

W konsekwencji, ww. Nieruchomość będzie spełniała definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Tym samym dostawa działki niezabudowanej powstałej w wyniku podziału działek nr \`(...)\`.. nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Do Pani nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, bowiem zgodnie z ww. art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, zwolnienie z art. 113 ust. 1 ustawy nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

Należy wskazać, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku, że działki nr ….. zostały nabyte przez Panią w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wskazane działki nie były/nie będą wykorzystywane przez Panią od dnia nabycia do dnia sprzedaży wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Wobec powyższego, w omawianej sytuacji, zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie. Zatem w analizowanej sprawie dostawa przez Panią działki niezabudowanej powstałej w wyniku podziału działek nr …….nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Panią działki niezabudowanej powstałej w wyniku podziału działek nr …. będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 bądź pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym, sprzedaż działki niezabudowanej powstałej w wyniku podziału działek nr ………. będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Pani wątpliwości dotyczą również kwestii, czy będzie miała Pani obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15 i art. 15a, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 3 ustawy:

Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy:

Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Jak wyżej wskazano sprzedaż przez Panią ww. Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 bądź pkt 2 ustawy oraz art. 113 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym biorąc pod uwagę wykładnię art. 96 ust. 1 ustawy oraz przedstawiony opis sprawy - będzie Pani miała obowiązek złożenia zgłoszenia rejestrowego VAT-R i rejestracji do celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny w związku ze sprzedażą działki niezabudowanej powstałej w wyniku podziału działek nr ……….

Podsumowując stwierdzam, że w analizowanej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę do uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a sprzedaż działki powstałej w wyniku podziału działek nr …….. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tą transakcją będzie Pani zobowiązana do zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny i zapłaty podatku.

Zatem, Pani stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.