Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-73/12-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-05-07
Teza: Czy Wnioskodawczyni może zaliczyć przychód w wysokości …. zł netto do kosztów uzyskania przychodu jako wierzytelności nieściągalne?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieściągalność; postanowienia; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2012 r. (data wpływu 31 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 kwietnia 2012 r. (data wpływu 27 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 1, 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z czym, pismem z dnia 19 kwietnia 2012 r., na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 4h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 20 kwietnia 2012 r., natomiast w dniu 27 kwietnia 2012 r. (data nadania w polskiej placówce operatora publicznego 25 kwietnia 2012 r.), Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości, opodatkowaną podatkiem liniowym, z której rozlicza się prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni świadczyła usługi na rzecz kontrahenta - Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W okresie od 1 kwietnia 2010 r. do 2 sierpnia 2010 r., Wnioskodawczyni wystawiała faktury za czynsz i opłaty eksploatacyjne związane z zajmowanym przez najemcę lokalem użytkowym na kwotę 26.482,29 zł brutto. Kontrahent nie zapłacił należności wynikających z tych faktur. W dniu 9 sierpnia 2010 r. zostało wysłane zawiadomienie o zamiarze skorygowania podatku należnego od niezapłaconych faktur. Dłużnik nie odebrał zawiadomienia. Wierzytelność w ciągu następnych 14 dni nie została zapłacona. Pomiędzy Wnioskodawczynią a dłużnikiem nie występują powiązania, o których mowa w art. 23 ust. 2-4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dnia 25 sierpnia 2010 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do Sądu Rejonowego o nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym, który uzyskała w dniu 3 listopada 2010 r.

Wnioskodawczyni następnie wystąpiła do Komornika Sądowego o przeprowadzenie egzekucji. Komornik Sądowy nie odzyskał należnych zajęć z uwagi na niemożność zaspokojenia z majątku dłużnika kwot i umorzył egzekucję z art. 763 Kpc. Należności nie zostały uregulowane do dnia złożenia przedmiotowego wniosku. Wierzytelności te zostały wykazane w deklaracjach jako obrót opodatkowany i zapłacony został podatek należny od towarów i usług.

Wskazane przez Wnioskodawczynię faktury zostały zaksięgowane i opodatkowane podatkiem liniowym. W chwili świadczenia usługi, dłużnik był podatnikiem czynnym, nie znajdował się w stanie upadłości ani likwidacji.

Wierzytelność nie została zbyta i nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonej w fakturze.

Tym samym nieściągalność została uprawdopodobniona i spełniony warunek art. 89a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni uzyskała potwierdzenie Urzędu Skarbowego dłużnika, że jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Od daty wystawienia faktur dokumentujących wierzytelności nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym zostały wystawione. Wierzytelności te nie uległy przedawnieniu. Wierzytelności zostały uprzednio zarachowane jako przychody należne z działalności gospodarczej. Ponadto, wierzytelności te zostały udokumentowane postanowieniem o nieściągalności wydanym przez Komornika Sądowego.

W załączeniu Wnioskodawczyni dołączyła:

1.  kserokopię nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym, wydanego przez Sąd Rejonowy,
2.  kserokopię informacji w trybie art. 763 Kpc, wydaną przez Komornika Sądowego,
3.  kserokopię informacji, wydanej przez Adwokata,
4.  kserokopię dowodu uiszczenia opłaty,
5.  kserokopię koperty z dowodem wysłania i zwrotu wysłanego zawiadomienia,
6.  kserokopię zaświadczenia z Urzędu Skarbowego.

Uzupełniając wniosek w zakresie podatku od towarów i usług, Wnioskodawczyni podała, iż:

Na dzień dokonania korekty była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Dłużnik również na dzień dokonania korekty był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z art. 32 ust. 2-4 ustawy o podatku od towarów i usług, między Wnioskodawczynią a dłużnikiem nie zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym, z tytułu przysposobienia, majatkowym oraz wynikającym ze stosunku pracy. Ponadto nie łączą Ją z dłużnikiem funkcje zarządzające, nadzorcze ani kontrolne.

Wnioskodawczyni dodała, iż wystawiła następujące faktury dotyczące usług na rzecz dłużnika:

1.  faktura nr …/2010 z dnia 1 kwietnia 2010 r., termin płatności: 14 dni,
2.  faktura nr …/2010 z dnia 4 maja 2010 r., termin płatności: 14 dni,
3.  faktura nr …/2010 z dnia 24 maja 2010 r., termin płatności: 14 dni,
4.  faktura nr …/2010 z dnia 25 maja 2010 r., termin płatności: 7 czerwca 2010 r.,
5.  faktura nr …/2010 z dnia 28 czerwca 2010 r., termin płatności: 14 dni,
6.  faktura nr …/2010 z dnia 14 lipca 2010 r., termin płatności: 14 dni,
7.  faktura nr …/2010 z dnia 14 lipca 2010 r., termin płatności: 26 lipca 2010 r.,
8.  faktura nr …/2010 z dnia 15 lipca 2010 r., termin płatności: 14 dni,
9.  faktura nr …/2010 z dnia 2 sierpnia 2010 r., termin płatności: 10 sierpnia 2010 r.

Podniosła również, iż nieodebrana przesyłka dotycząca zawiadomienia zawierała następującą adnotacje:

1.  awizo powtórne z dnia 11 sierpnia 2010 r.,
2.  awizo powtórne z dnia 18 sierpnia 2010 r.,
3.  zwrot nie podjęto w terminie z dnia 26 sierpnia 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w zaistniałym stanie faktycznym istnieje możliwość skorygowania podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy o VAT?
2.  Czy można zaliczyć przychód w wysokości …. zł netto do kosztów uzyskania przychodów jako wierzytelności nieściągalne?
3.  Czy istnieje możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty należnego podatku VAT, jeśli nie będzie można skorygować podatku należnego?

Wnioskodawczyni, w złożonym w dniu 27 kwietnia 2012 r. uzupełnieniu wniosku, zrezygnowała z pytania oznaczonego numerem 3.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone numerem 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast odnośnie pytania Nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, z art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalne, ponieważ zostały one uprzednio zarachowane jako przychody należne z działalności gospodarczej, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 cyt. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne, i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast według art. 23 ust. 2 powołanej wyżej ustawy, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Z powyższych przepisów wynika, iż warunkiem zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów, nieściągalnej wierzytelności (w kwocie netto), jest łączne spełnienie następujących warunków:

*   wierzytelność nie jest wierzytelnością przedawnioną,

*   w momencie powstania wierzytelności była ona zarachowana jako przychód należny,

*   nieściągalność tej wierzytelności została udokumentowana w sposób określony w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednocześnie należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży, uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W świetle ww. przepisu, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wyłącznie wierzytelność w kwocie netto, tj. w kwocie pomniejszonej o podatek od towarów i usług. Podatek od towarów i usług nie stanowi bowiem przychodu należnego z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podkreślić również należy, iż ustawodawca dokonał ścisłego i wyczerpującego wyliczenia dokumentów, którymi wierzyciel winien się posłużyć w celu udokumentowania, że dana wierzytelność jest nieściągalna. To oznacza, iż żaden inny dokument, niż wymieniony powyżej, nie może skutecznie udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności, umożliwiającego zaliczenie jej do kosztów uzyskania przychodów.

Zauważyć przy tym należy, iż wierzytelności, których nieściągalność udokumentowana została postanowieniami sądu lub organu egzekucyjnego, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu najwcześniej w dacie uprawomocnienia się tych postanowień. Dopiero bowiem w tym momencie ich nieściągalność jest bezsporna.

Zgodnie z art. 824 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 43, poz. 296 ze zm.), (dalej: Kpc), postępowanie umarza się w całości lub części z urzędu, jeżeli jest oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych.

Aby bowiem postanowienie takie mogło stanowić podstawę zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodu, z jego treści powinno jasno wynikać, iż dłużnik nie posiada majątku, z którego egzekwowana wierzytelność może zostać zaspokojona. Ocena czy wierzytelność, będąca przedmiotem roszczeń wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym, może być uznana za nieściągalną i zaliczona do kosztów uzyskania przychodu, zależy zatem od istnienia (bądź nie) majątku dłużnika, którego wartość przewyższa koszty egzekucyjne postępowania.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wystawiała faktury za czynsz i opłaty eksploatacyjne związane z zajmowanym przez najemcę lokalem użytkowym, za które nie otrzymała zapłaty.

Na podstawie uzyskanego nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym, wystąpiła do Komornika Sądowego o przeprowadzenie egzekucji. Komornik Sądowy nie odzyskał należnych zajęć z uwagi na niemożność zaspokojenia z majątku dłużnika i wydał postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Należności nie zostały uregulowane.

Wierzytelności te nie uległy przedawnieniu i zostały uprzednio zarachowane jako przychody należne z działalności gospodarczej. Ponadto, wierzytelności te zostały udokumentowane postanowieniem o nieściągalności wydanym przez Komornika Sądowego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, iż jeżeli wydane przez Komornika Sądowego postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego zostało, na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 Kpc, wydane jako postanowienie stwierdzające bezskuteczność egzekucji, to spełnia ono kryteria, o których mowa w cyt. art. 23 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Może zatem, po uznaniu przez Wnioskodawczynię, iż odpowiada stanowi faktycznemu, stanowić podstawę zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodów, najwcześniej w dacie uprawomocnienia się tego postanowienia, w kwocie netto.

Uwzględniając zawartą w piśmie uzupełniającym z dnia 25 kwietnia 2012 r. prośbę Wnioskodawczyni o anulowanie pytania Nr 3, odstąpiono od udzielenia odpowiedzi w tym zakresie.

Tut. Organ informuje jednocześnie, że opłata dotycząca anulowanego pytania w wysokości 40,00 zł, uiszczona w dniu 27 stycznia 2012 r. na konto bankowe Izby Skarbowej w Łodzi, zostanie zwrócona Wnioskodawczyni przekazem pocztowym na adres wskazany w części B.3 wniosku ORD-IN.

Tut. Organ wskazuje ponadto, że przedstawiając zaistniały stan faktyczny, Wnioskodawczyni podała, iż umorzenie postępowania egzekucyjnego, w wyniku którego zostało wydane postanowienie o nieściągalności, zostało wydane na podstawie art. 763 Kpc. Jednakże, przepis ten mówi o czynnościach komornika, który na podstawie tego przepisu informuje stronę o stanie sprawy.

Mając na uwadze merytoryczną treść przedmiotowego wniosku, a w szczególności fakt, iż wierzytelności nieściągalne zostały udokumentowane postanowieniem o nieściągalności wydanym przez komornika sądowego, tut. Organ przyjął, iż Wnioskodawczyni miała na uwadze treść art. 824 Kpc, dotyczącego przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Ponadto nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym, nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem.

Skutkiem powyższego jest również to, iż Dyrektor Izby Skarbowej w działając w imieniu Ministra Finansów nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczenia przedstawionej w zadanym pytaniu przez Wnioskodawczynię kwoty netto wierzytelności nieściągalnej, z uwagi na fakt, iż przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Z uwagi na powyższe, tutejszy Organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawczynię. Prawidłowość tychże wyliczeń podlega weryfikacji przez właściwy organ podatkowy w toku, np. postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy też czynności sprawdzających.

Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 22 ust. 1 oraz art. 23 ust. 1 pkt 17) i pkt 20) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.