Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.64.2018.1.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-19
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu usług doradczych jako kosztów odpłatnego zbycia akcji
Słowa kluczowe: akcja; koszt-koszty uzyskania przychodów; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2018 r. (data wpływu 1 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu usług doradczych jako kosztów odpłatnego zbycia akcji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego do osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu usług doradczych jako kosztów odpłatnego zbycia akcji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca dnia 29 grudnia 2016 r. zawarł „Przedwstępną warunkową umowę sprzedaży” …. sztuk akcji na okaziciela spółki akcyjnej. Akcje stanowiły własność Wnioskodawcy i zostały nabyte w ramach transakcji kupna sprzedaży w latach 2001-2004. Po spełnieniu warunków zawieszających określonych w Przedwstępnej umowie sprzedaży w dniu 10 kwietnia 2017 r. doszło do przeniesienia własności wszystkich akcji Wnioskodawcy na rzecz kupującego za pośrednictwem … Domu Maklerskiego S.A. i zapłaty ceny za zbywane akcje.

Przed zawarciem umowy zbycia akcji Wnioskodawca zawarł w dniu 15 maja 2015 r. umowę o współpracy z firmą doradczą (dalej: „Doradca”) wraz z aneksem do tejże z dnia 29 grudnia 2016 r., w wyniku której Doradca świadczył na rzecz Wnioskodawcy usługi polegające na wszechstronnym przygotowaniu transakcji sprzedaży akcji oraz asyście w jej przeprowadzeniu.

Zakres usług Doradcy obejmował usługi (świadczone przez specjalistów w zakresie doradztwa transakcyjnego), niezbędne do realizacji transakcji zbycia udziałów, a w szczególności:

*   na podstawie posiadanej bazy podmiotów krajowych i zagranicznych przedłożenie do akceptacji listy potencjalnych nabywców akcji,

*   nawiązanie kontaktu z decydentami po stronie potencjalnych nabywców akcji,

*   dotarcie do decydentów po stronie potencjalnych kupujących z listem wprowadzającym,

*   podpisanie ze wstępnie zainteresowanymi potencjalnymi kupującymi umów o poufności informacji,

*   przygotowanie i udostępnienie Memorandum Informacyjnego o spółce, której akcje były przedmiotem transakcji,

*   moderowanie, organizacja i kształtowanie negocjacji podczas tury spotkań z zainteresowanymi potencjalnymi nabywcami akcji,

*   zebranie ofert nabycia akcji od potencjalnych nabywców,

*   analiza i ocena zebranych ofert,

*   przygotowanie struktury transakcji sprzedaży akcji, nadzór nad negocjacjami, procesem due diligence, zakończonym podpisaniem listu intencyjnego,

*   udział w procesie negocjacji warunków umowy kupna – sprzedaży,

*   organizacja procesu zamknięcia transakcji.

Po zamknięciu transakcji Doradca otrzymał od Wnioskodawcy wynagrodzenie na podstawie zawartej umowy oraz wystawionej faktury VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy koszt określonych wyżej usług Doradcy stanowi koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym pomniejsza podstawę opodatkowania – dochód, jaki Wnioskodawca jest zobowiązany zadeklarować w świetle art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawą opodatkowania (dochodem) w przypadku sprzedaży udziałów (akcji) jest „różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w szczególności należy zwrócić uwagę na przepis art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określający, co stanowi przychód z kapitałów pieniężnych (przychody ze sprzedaży udziałów (akcji) zaliczane są do tej kategorii – vide art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy). Przepis ten z kolei w wyraźny sposób odwołuje się do art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w świetle którego przychód pomniejsza się o koszty odpłatnego zbycia.

Oznacza to, że ustawodawca zezwolił na pomniejszenie podstawy opodatkowania nie tylko o wartość nabytych lub objętych udziałów (koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), lecz również o inne koszty związane z odpłatnym zbyciem udziałów (akcji). Koszty te pomniejszają przychód, który należy zadeklarować po zakończeniu roku podatkowego, wynikający ze zbycia udziałów.

Nie można mieć przy tym wątpliwości, że do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych celowo nie został wprowadzony zamknięty katalog „kosztów odpłatnego zbycia” (w praktyce dokładne określenie takich kosztów byłoby niemożliwe – podobnie zresztą brak jest zamkniętego katalogu kosztów uzyskania przychodów). Prowadzi to do wniosku, że każdy koszt poniesiony w celu zbycia udziałów jest „kosztem odpłatnego zbycia” w powyższym znaczeniu.

Według Wnioskodawcy, niewątpliwie wynagrodzenie należne Doradcy z tytułu świadczonych przez Niego usług wykazuje bezpośredni związek ze zbyciem udziałów Spółki. Jedynym powodem, dla którego zdecydował się On ponieść te koszty, była perspektywa zbycia akcji.

Przez użyte przez ustawodawcę w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowanie „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” należy rozumieć poniesione koszty, które pozostają w związku o charakterze przyczynowo-skutkowym z osiągniętym przychodem.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że poniesione wydatki związane z opłaceniem usług Doradcy mogą stanowić koszt uzyskania przychodu i zostały poniesione zgodnie z zasadami art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym samym pomniejszają one wysokość dochodu do opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie zaś do art. 30b ust. 2 pkt 4 cyt. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Wskazać należy, że pod pojęciem wydatków na nabycie udziałów (akcji), należy rozumieć wszelkie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie, czyli takie, bez których nabycie udziałów nie byłoby możliwe. Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów lub akcji zaliczyć należy zapłaconą cenę udziałów lub akcji lub inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego itp.). Mając na uwadze takie rozumienie pojęcia „wydatki na nabycie”, łatwo zauważyć, że odnosi się ono wyłącznie do kosztów, których poniesienie warunkuje nabycie udziałów (akcji). „Wydatkami na nabycie” będą zatem wyłącznie koszty, bez których przeniesienie własności udziałów (akcji) nie będzie możliwe. Takie wydatki zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w dacie odpłatnego zbycia akcji z uwzględnieniem, iż spełniają ogólne przesłanki zaliczenia ich do kosztów podatkowych wynikające z art. 22 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast przepis art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy odwołując się do wskazanych przepisów dotyczących kosztów nie wyłącza ogólnej zasady określania kosztów uzyskania przychodu wynikającej z art. 22 ust. 1 ustawy, stosownie do którego kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Taka regulacja nie stoi w sprzeczności z faktem, że niektóre koszty ponoszone są przez podatnika w określonym przedziale czasowym, bez związku z konkretną transakcją. W takim przypadku wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie uzyskania jakiegokolwiek przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Podkreślić należy, że warunkiem koniecznym uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest jego związek przyczynowo-skutkowy z uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Ponadto przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 9-10, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 17 ust. 2 cyt. ustawy, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 tej ustawy. W myśl powołanego przepisu przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego, wydatki związane ze sporządzeniem umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Przy tym, pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów odpłatnego zbycia – oprócz bezpośredniego związku ze zbyciem – jest jego obligatoryjny względem zbycia charakter. Istotne jest zatem, czy zbywca był zobowiązany ponieść określony koszt w związku ze zbyciem i czy ten koszt był ze zbyciem bezpośrednio związany. Stwierdzenie, że zbycie wymaga poniesienia danego kosztu i że jest on ze zbyciem bezpośrednio związany może oznaczać zaliczenie tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia.

Przy właściwym zakwalifikowaniu wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę należy mieć na uwadze okoliczności w jakich zostały one poniesione.

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym firma doradcza świadczyła na rzecz Wnioskodawcy usługi polegające na wszechstronnym przygotowaniu transakcji sprzedaży akcji oraz asyście w jej przeprowadzeniu.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz stan faktyczny opisany we wniosku nie sposób stwierdzić, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie usług doradczych mają bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy z czynnością sprzedaży akcji i obligatoryjny względem zbycia charakter.

W świetle powyższego, można jednak uznać, że przedmiotowe wydatki pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętym przychodem ze sprzedaży akcji i w konsekwencji stanowią koszty jego uzyskania stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki z tytułu usług doradczych stanowią koszt odpłatnego zbycia akcji, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.