Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.233.2017.2.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-28
Teza: w zakresie ustalenia czy opłaty leasingowe w części odpowiadającej spłacie dodatniej wartość firmy Przedsiębiorstwa, pozostaną wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 23f w związku z art. 23a pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Słowa kluczowe: leasing-leasing finansowy; przedsiębiorstwa; przychód; umowa-umowa leasingu; wartość-wartość firmy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2017 r. (data wpływu 10 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia czy opłaty leasingowe w części odpowiadającej spłacie dodatniej wartość firmy Przedsiębiorstwa, pozostaną wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 23f w związku z art. 23a pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 8) -**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada2017 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie ustalenia czy opłaty leasingowe w części odpowiadającej spłacie dodatniej wartość firmy Przedsiębiorstwa, pozostaną wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 23f w związku z art. 23a pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 8).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi obecnie działalność gospodarczą w zakresie eksploracji surowców skalnych z przeznaczeniem dla budownictwa, drogownictwa itp. Działalność ta prowadzona jest jako działalność gospodarcza osoby fizycznej (w oparciu o wpis do Ewidencji Działalności Gospodarczej).

Mając na względzie wielkość prowadzonej działalności, szereg ryzyk gospodarczych i prawnych związanych z prowadzeniem tejże działalności, a także wiek oraz ewentualne plany życiowe, Wnioskodawca planuje oddanie tejże działalności do prowadzenia w ramach umowy leasingu przedsiębiorstwa (dalej: „Umowa”), która będzie zawarta, na czas oznaczony ze sp. z o.o. (dalej: „Spółka”). Spółka ta jest podmiotem prowadzącym działalność przedmiotowo pokrewną.

Przedmiotem leasingu byłoby, co do zasady całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy (dalej: „Przedsiębiorstwo”), ewentualnie z wyłączeniem niektórych aktywów, które nie są związane z podstawową działalnością Przedsiębiorstwa lub też nie mają istotnego wpływu na funkcjonowanie tego Przedsiębiorstwa (jak np. kilka relatywnie wyeksploatowanych maszyn).

W opinii Wnioskodawcy przedmiotem leasingu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: ustawa o CIT), jak również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Nie mniej jednak Wnioskodawca zwraca również uwagę, że przedmiotem jego wniosku jest właśnie interpretacja art. 4a pkt 3 ustawy o CIT, pod kątem oceny czy przedmiotem planowanej transakcji będzie przedsiębiorstwo.

Umowa leasingu zawierać będzie jednocześnie zapis wskazujący, iż w okresie trwania umowy odpisów amortyzacyjnych, w rozumieniu wchodzących w skład Przedsiębiorstwa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNIP”), dokonywać będzie leasingobiorca, za wyjątkiem gruntów lub praw wieczystego użytkowania gruntów, gdyż w stosunku do tychże aktywów amortyzacja nie jest/nie będzie dokonywana przez żadną ze stron.

Umowa zostanie zawarta na czas określony, zaś suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiadać będzie, co najmniej wartości rynkowej Przedsiębiorstwa, a w tym wartości rynkowej wchodzących w jego skład m.in. środków trwałych i WNIP. Umowa leasingu będzie przewidywała, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową, w tym zapłaty wszystkich rat leasingowych, Finansujący przeniesie na Spółkę własność Przedsiębiorstwa. Przeniesienie może nastąpić również przed terminem na jaki zawarto umowę leasingu, jeżeli Spółka skorzysta z opcji wcześniejszego wykupu.

Z tytułu przedmiotowej Umowy, Wnioskodawca uzyskiwać będzie wynagrodzenie w postaci miesięcznych rat leasingowych, dla których podstawą obliczenia będzie wartość rynkowa Przedsiębiorstwa (część kapitałowa) powiększona o część odsetkową. W rezultacie suma kapitałowych rat leasingowych wynikających z Umowy (wstępna, miesięczna i końcowa) odpowiadać będzie wartości rynkowej Przedsiębiorstwa.

Leasingobiorca ma zamiar kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie (eksploatacja surowców skalnych z przeznaczeniem dla budownictwa, drogownictwa itp.).

Na dzień wniesienia wkładu zarówno Wnioskodawca, jak również leasingobiorca będą podatnikami VAT czynnymi.

Wnioskodawca ma zamiar prowadzić działalność gospodarczą po przeniesieniu własności całości przedsiębiorstwa w ramach umowy leasingu, tym samym nie ma on zamiaru składać wniosku o wykreślenie z CEIDG.

Z uwagi na aspekty praktyczne i pragmatyczne związane z przedmiotową Umową, Wnioskodawca nie wyklucza, iż w odniesieniu do aktywów obrotowych w postaci materiałów, towarów handlowych, czy tzw. zapasów, prawo własności zostanie przeniesione już w dniu podpisania tej umowy, z zastrzeżeniem, iż cena za te aktywa byłaby uiszczana w perspektywie okresu trwania Umowy lub w innym terminie ustalonym przez Strony (w przypadku zaś pozostałych aktywów, umowa leasingu zawierać będzie zapis, iż prawo własności zostanie ewentualnie przeniesione, pod warunkiem zapłaty ostatniej raty leasingowej określonej w umowie).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Biorąc pod rozwagę, iż wartość Przedsiębiorstwa oszacowana dla potrzeb kalkulacji opłat leasingowych (na podstawie wyceny niezależnego rzeczoznawcy), pozostaje wyższa aniżeli wartość rynkowa poszczególnych składników majątkowych, a tym samym mając na względzie, iż w ramach leasingu Przedsiębiorstwa, przedmiotem będzie także tzw. good-will (wartości firmy), odpowiadająca m.in. swoistemu potencjałowi tego Przedsiębiorstwa; czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż opłata leasingowa w części odpowiadającej spłacie także tej wartości niematerialnej i prawnej, pozostanie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 23f w związku z art. 23a pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm., dalej: „ustawa PIT”)?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 8)

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod rozwagę, iż wartość Przedsiębiorstwa oszacowana dla potrzeb kalkulacji opłat leasingowych (na podstawie wyceny niezależnego rzeczoznawcy), pozostaje wyższa aniżeli wartość rynkowa poszczególnych składników majątkowych, a tym samym mając na względzie, iż w ramach leasingu Przedsiębiorstwa, przedmiotem będzie także tzw. good-will (wartość firmy), odpowiadająca m.in. swoistemu potencjałowi tego Przedsiębiorstwa to prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż opłata leasingowa odpowiadająca spłacie także tej wartości niematerialnej i prawnej, pozostanie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 23f w związku z art. 23a pkt 7 ustawy PIT.

Zgodnie z art. 23f ust. 1 ustawy PIT, do przychodów finansującego i do kosztów uzyskania przychodu korzystającego nie zalicza się opłat w części stanowiącej spłatę wartości początkowej, jeśli umowa leasingu spełnia określone w tym przepisie przesłanki.

Należy przy tym zauważyć, że przedmiotem leasingu ma być przedsiębiorstwo. A zatem, raty kapitałowe stanowiące spłatę wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przedsiębiorstwa nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu dla Spółki. Z drugiej strony, rata kapitałowa stanowiąca spłatę wartości początkowej, a otrzymywana przez Wnioskodawcę nie będzie stanowiła jego przychodu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 23a pkt 7 ustawy PIT, przez spłatę wartości początkowej rozumie się faktycznie otrzymaną przez finansującego w opłatach ustalonych w umowie leasingu równowartość wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, określoną zgodnie z art. 22g w podstawowym okresie umowy leasingu. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy raty kapitałowe stanowiące spłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przedsiębiorstwa określonej zgodnie z art. 22g ust. 14 ustawy PIT, nie będą stanowiły przychodu.

Należy przy tym zaznaczyć, że powyżej przytoczone przepisy ustawy PIT, dotyczące leasingu, uwzględniają przepis szczególny normujący sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w przypadku, gdy podmiot oddaje środki trwałe i/lub wartości niematerialne i prawne do odpłatnego użytkowania na podstawie umowy leasingu. Zdaniem Wnioskodawcy, właściwe ustalenie wartości początkowej przedmiotu leasingu i uwzględnienie ich wartości w zapisach umowy leasingu ma znaczenie zarówno z perspektywy finansującego, jak i korzystającego, z uwagi na fakt, że determinuje co nie stanowi odpowiednio przychodu podatkowego i kosztu uzyskania przychodu dla obu stron umowy leasingu. Należy zauważyć, że art. 23f ustawy PIT, wprowadza symetrię w rozliczeniach podatkowych korzystającego i finansującego. Opłaty leasingowe w części, w jakiej nie stanowią przychodu finansującego nie będą stanowiły kosztu uzyskania przychodu dla korzystającego. Z drugiej strony, opłaty leasingowe w części, w jakiej finansujący rozpozna przychód, to korzystający będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu.

W celu prawidłowego zastosowania art. 23a pkt 7 ustawy PIT, w związku z art. 23f ust. 1 ustawy PIT, zarówno z perspektywy Wnioskodawcy, jak i Spółki niezbędne jest ustalenie wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przedsiębiorstwa. Art. 23a pkt 7 ustawy PIT, wskazuje wprost, że wartość początkową środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowiących przedmiot leasingu należy ustalić w oparciu o art. 22g ustawy PIT. Art. 22g ustawy PIT, zawiera przepisy szczególne wskazujące sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w przypadku leasingu przedsiębiorstwa, a mianowicie art. 22g ust. 14 oraz art. 22g ust. 2 ustawy PIT.

W przypadku leasingu przedsiębiorstwa, w celu określenia wartości początkowej środków trwałych nie znajdują zatem zastosowania uregulowania ogólne zawarte w art. 22g ust. 1 ustawy PIT, lecz zgodnie z zasadą lex specialis derogat legi generali uregulowania zawarte w art. 22g ust. 14 oraz art. 22g ust. 2 ustawy PIT. Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy PIT stanowi generalną zasadę ustalania wartości początkowej składników majątku otrzymanych odpłatnie. Jak wynika z literalnej treści tego przepisu wartość składników majątkowych otrzymanych odpłatnie ustala się co do zasady w cenie ich nabycia z uwzględnieniem między innymi ust. 14, który ma charakter przepisu szczególnego stosowanego do składników majątku nabytych między innymi w drodze kupna w formie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części. Innymi słowy, uregulowania zawarte w art. 22g ust. 14 ustawy PIT, w odniesieniu do odpłatnego nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa modyfikują ogólną zasadę ustalania wartości początkowej składników majątku otrzymanych odpłatnie - wynikającą z art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Jako przepis szczególny - w myśl zasady lex specialis derogat legi generali - ma zatem pierwszeństwo przed zasadami ogólnymi.

I tak zgodnie z art. 22g ust. 14 ustawy PIT, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

*   suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2;
*   różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

W związku z powyższym, w związku z zawarciem umowy leasingu dla określenia wartości początkowej środków trwałych oraz niematerialnych i prawnych przedsiębiorstwa należy określić wartość firmy. Wartość początkową firmy należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 2 ustawy PIT, zgodnie z którym wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa (\`(...)\`) ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, (\`(...)\`), a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład (\`(...)\`) przyjętego do odpłatnego korzystania (\`(...)\`) przedsiębiorstwa (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) przyjęcia do odpłatnego korzystania.

Stosownie do art. 22g ust. 3 ustawy PIT, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji.

W świetle powyższego, umowa leasingu która miałaby zostać zawarta przez Wnioskodawcę wskazywałaby kwotę należną mu z tytułu oddania w ramach umowy leasingu przedsiębiorstwa do używania Spółce. W celu ustalenia wartości firmy należy od ceny nabycia, czyli umownej wartości przedmiotu umowy leasingu odjąć wartość rynkową składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Zakładając, że różnica pomiędzy wskazanymi wartościami będzie dodatnia, to wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie stanowić suma ich wartości rynkowej. W ocenie Wnioskodawcy, na wartość rynkową przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa składa się, w szczególności wartość rynkowa składników majątkowych oraz dodatnia wartość firmy tego przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując, wartością początkową firmy (w przypadku powstania dodatniej wartości firmy) będzie różnica pomiędzy umowną wartością przedmiotu umowy leasingu (cena nabycia przedsiębiorstwa rozumiana jako suma rat kapitałowych oraz raty wykupu), a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 22b ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy PIT amortyzacji podlegają również, niezależnie od przewidywanego okresu używania, wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający. Analogicznie regulacje zawiera ustawa o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższego, wartość firmy należy uznać za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji. W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Spółka będzie miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy.

Konsekwentnie skoro art. 23f ustawy PIT wprowadza symetrię w rozliczeniach podatkowych korzystającego i finansującego. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro Spółka będzie miała prawo rozpoznawać jako koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w tym od wartości firmy, to zachowując symetrię w rozliczeniach podatkowych korzystającego i finansującego, o której mowa w art. 23f ustawy o PIT, do przychodów podatkowych Wnioskodawcy nie powinno zaliczać się tej części raty kapitałowej, która stanowi spłatę wartości środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz wartości firmy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, opłaty leasingowe w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym od wartości firmy nie zostaną zaliczone do przychodów Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie którymi może rozporządzać jak właściciel). Z kolei przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie korzyści i przysporzenia majątkowe uzyskane lub choćby należne podatnikowi z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, za wyjątkiem przysporzeń, które ustawa wyłącza z kategorii przychodów, bądź kwalifikuje do innego źródła przychodów. Przy czym, wysokość tej korzyści, w dniu w którym staje się należna, bądź w dniu jej uzyskania musi mieć charakter definitywny.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o PIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

*   budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
*   maszyny, urządzenia i środki transportu,
*   inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy, zwane dalej środkami trwałymi.

Art. 22a ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT stanowi, że amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający - zwane także środkami trwałymi.

W myśl art. 22b ust. 1 ustawy o PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Natomiast art. 22b ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT stanowi, że amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający - zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z kolei w myśl art. 22b ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, amortyzacji podlega również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający.

Natomiast art. 22c ustawy o PIT stanowi, że amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

\-zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ustawy o PIT, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w ustawie Kodeks cywilny, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

W myśl art. 23f ust. 1 ustawy PIT do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (…);
3.  umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
    1.  odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
    2.  finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Jeżeli wysokość kwoty spłaty przedmiotu leasingu przypadających na poszczególne opłaty nie jest określona w umowie leasingu, ustala się ją proporcjonalnie do okresu trwania tej umowy (art. 23f ust. 2 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 23a pkt 7 ustawy o PIT, ilekroć w rozdziale jest mowa o spłacie wartości początkowej - rozumie się przez to faktycznie otrzymaną przez finansującego w opłatach ustalonych w umowie leasingu równowartość wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, określoną zgodnie z art. 22g, w podstawowym okresie umowy leasingu; spłaty tej nie koryguje się o kwotę wypłaconą korzystającemu, o której mowa w art. 23d albo art. 23h.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi obecnie działalność gospodarczą w zakresie eksploracji surowców skalnych z przeznaczeniem dla budownictwa, drogownictwa itp. Działalność ta prowadzona jest jako działalność gospodarcza osoby fizycznej. Mając na względzie wielkość prowadzonej działalności, szereg ryzyk gospodarczych i prawnych związanych z prowadzeniem tejże działalności, a także wiek oraz ewentualne plany życiowe, Wnioskodawca planuje oddanie tejże działalności do prowadzenia w ramach umowy leasingu przedsiębiorstwa, która będzie zawarta, na czas oznaczony ze sp. z o.o. Spółka ta jest podmiotem prowadzącym działalność przedmiotowo pokrewną. Przedmiotem leasingu byłoby, co do zasady całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy (dalej: „Przedsiębiorstwo”), ewentualnie z wyłączeniem niektórych aktywów, które nie są związane z podstawową działalnością Przedsiębiorstwa lub też nie mają istotnego wpływu na funkcjonowanie tego Przedsiębiorstwa (jak np. kilka relatywnie wyeksploatowanych maszyn). W opinii Wnioskodawcy przedmiotem leasingu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Umowa leasingu zawierać będzie jednocześnie zapis wskazujący, iż w okresie trwania umowy odpisów amortyzacyjnych, w rozumieniu wchodzących w skład Przedsiębiorstwa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, dokonywać będzie leasingobiorca, za wyjątkiem gruntów lub praw wieczystego użytkowania gruntów, gdyż w stosunku do tychże aktywów amortyzacja nie jest/nie będzie dokonywana przez żadną ze stron. Umowa zostanie zawarta na czas określony, zaś suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiadać będzie, co najmniej wartości rynkowej Przedsiębiorstwa, a w tym wartości rynkowej wchodzących w jego skład m.in. środków trwałych i WNIP. Umowa leasingu będzie przewidywała, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową, w tym zapłaty wszystkich rat leasingowych, Finansujący przeniesie na Spółkę własność Przedsiębiorstwa. Przeniesienie może nastąpić również przed terminem na jaki zawarto umowę leasingu, jeżeli Spółka skorzysta z opcji wcześniejszego wykupu. Z tytułu przedmiotowej Umowy, Wnioskodawca uzyskiwać będzie wynagrodzenie w postaci miesięcznych rat leasingowych, dla których podstawą obliczenia będzie wartość rynkowa Przedsiębiorstwa (część kapitałowa) powiększona o część odsetkową. W rezultacie suma kapitałowych rat leasingowych wynikających z Umowy (wstępna, miesięczna i końcowa) odpowiadać będzie wartości rynkowej Przedsiębiorstwa. Leasingobiorca ma zamiar kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie (eksploatacja surowców skalnych z przeznaczeniem dla budownictwa, drogownictwa itp.). Wnioskodawca ma zamiar prowadzić działalność gospodarczą po przeniesieniu własności całości przedsiębiorstwa w ramach umowy leasingu, tym samym nie ma on zamiaru składać wniosku o wykreślenie z CEIDG. Z uwagi na aspekty praktyczne i pragmatyczne związane z przedmiotową Umową, Wnioskodawca nie wyklucza, iż w odniesieniu do aktywów obrotowych w postaci materiałów, towarów handlowych, czy tzw. zapasów, prawo własności zostanie przeniesione już w dniu podpisania tej umowy, z zastrzeżeniem, iż cena za te aktywa byłaby uiszczana w perspektywie okresu trwania Umowy lub w innym terminie ustalonym przez Strony (w przypadku zaś pozostałych aktywów, umowa leasingu zawierać będzie zapis, iż prawo własności zostanie ewentualnie przeniesione, pod warunkiem zapłaty ostatniej raty leasingowej określonej w umowie).

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że wartość firmy jest to termin określający tą część wartości przedsiębiorstwa, która nie wynika bezpośrednio z wyceny jego aktywów netto. W biznesie wartość firmy to potencjał jednostki, który wynika z elementów nieujawnionych w bilansie przejętego czy oddanego do korzystania w ramach umowy leasingu przedsiębiorstwa, takich jak jej pozycja rynkowa, baza klientów, struktura organizacyjna itp. Podkreślić także należy, że wartość firmy powstaje w wyniku przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa co potwierdza cyt. powyżej art. 22b ust. 2 pkt 1 ustawy PIT.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 23f ust. 1 ustawy PIT do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie warunki określone w tym przepisie. Skoro przepis ten mówi o spłacie wartości początkowej to dotyczy on wyłącznie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które stanowią środki trwałe i wartości niematerialne i prawne u finansującego, a zgodnie z umową odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że przychodem Wnioskodawcy, powstałym w związku z obowiązywaniem Umowy, będzie także opłata leasingowa w części odpowiadającej spłacie wartości firmy (tzw. good-will), która nie jest składnikiem majątku będącym środkiem trwałym lub wartością niematerialna i prawną u Wnioskodawcy (finansującego). Wartością niematerialną i prawną jest nabyta wartość firmy od której w sytuacji przedstawionej we wniosku odpisów amortyzacyjnych dokonuje Korzystający, która jak wskazano powyżej powstaje dopiero w momencie przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa, tym samym nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej od której Wnioskodawca mógłby dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Biorąc pod uwagę przepis art. 23f ust. 1 ustawy PIT należy stwierdzić, że opłata leasingowa w części odpowiadającej spłacie wartości firmy (tzw. good-will), nie będzie wyłączona z przychodów podatkowych opodatkowania na podstawie art. 23f w związku z art. 23a pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.