Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.360.2024.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-20
Teza: Moment przeniesienia prawa do rozporządzania Opakowaniami jak właściciel oraz uwzględnienia Opakowań w podstawie opodatkowania.
Słowa kluczowe: opakowania-opakowania zwrotne; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Elementy składowe podstawy opodatkownia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Kwoty nie wchodzące w skład podstawy opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - opakowanie zwrotne ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 12; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 7

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

15 lipca 2024 r. za pośrednictwem operatora pocztowego wpłynął Państwa wniosek z 27 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy rozpoznania momentu przeniesienia prawa do rozporządzania Opakowaniami jak właściciel oraz uwzględnienia Opakowań w podstawie opodatkowania.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego:**

Wnioskodawca jest polską spółką, będącą czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, która jest częścią grupy międzynarodowej (…). Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest (\`(...)\`).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej na terytorium kraju działalności gospodarczej produkuje m.in. (\`(...)\`). Wnioskodawca w ramach współpracy z wiodącymi producentami z branży motoryzacyjnej nawiązuje wieloletnie kontrakty z podmiotami zarówno zagranicznymi, jak i krajowymi. Na podstawie wspomnianych wyżej kontraktów, Wnioskodawca realizuje zamówienia, w wyniku których produkowane są różnego rodzaju towary, które są następnie transportowane do kontrahentów na terytorium kraju, Unii Europejskiej (dalej: „UE”) lub do państw trzecich.

Wnioskodawca współpracuje z podmiotami należącymi do międzynarodowej grupy A., która zajmuje się produkcją skrzyni biegów:

*   B. (dalej: „B.”) z siedzibą w Niemczech,
*   C. (dalej: „C.”) z siedzibą na Węgrzech,

(dalej łącznie: „podmioty z A.”).

W ramach wieloletniej współpracy z podmiotami z A., Wnioskodawca produkuje (\`(...)\`), które następnie są transportowane do innych państw członkowskich UE, w szczególności do Niemiec i na Węgry. W związku z dokonywaniem wywozu wyprodukowanych towarów z terytorium kraju na terytorium innych państw członkowskich UE, Wnioskodawca dla celów podatku VAT wykazuje wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

W większości przypadków, w zakresie wspomnianej wyżej współpracy z podmiotami z A., Wnioskodawca dla celów podatku VAT rozpoznaje następujące transakcje:

*   wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów do Niemiec na rzecz B.,
*   wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów na Węgry na rzecz C.

Wnioskodawca klasyfikuje towary sprzedawane na podstawie wspomnianej wyżej współpracy zgodnie z Nomenklaturą Scaloną jako 87084020 należący do pozycji 8708 tj. części i akcesoria do pojazdów silnikowych objętych pozycjami od 8701 do 8705. Przedmiotowe towary (kod CN 87084020) są sklasyfikowane w następujący sposób: skrzynie biegów (przekładniowe) oraz ich części do montażu przemysłowego:

*   ciągników kierowanych przez pieszego, objętych podpozycją 8701 10;
*   pojazdów objętych pozycją 8703;
*   pojazdów objętych pozycją 8704, z silnikiem tłokowym wewnętrznego spalania z zapłonem samoczynnym (wysokoprężnym lub średnioprężnym), o pojemności skokowej nieprzekraczającej 2 500 cm3 lub z silnikiem tłokowym wewnętrznego spalania z zapłonem iskrowym, o pojemności skokowej nieprzekraczającej 2 800 cm3;
*   pojazdów objętych pozycją 8705.

Wnioskodawca, chcąc zabezpieczyć sprzedawane towary przed ryzykiem uszkodzenia podczas transportu, nabywa od podmiotu trzeciego specjalne opakowania, które są dostosowane pod wymiar sprzedawanych przez Wnioskodawcę (\`(...)\`) (dalej: „Opakowania”). Opakowania te są zaprojektowane w ten sposób, że mogą być wykorzystywane wielokrotnie. W praktyce zatem, (\`(...)\`) są dostarczane do B oraz C w ww. Opakowaniach. W związku z powyższym, Opakowania stanowią stały element towarzyszący dostawie towarów na rzecz podmiotów z A.

Zgodnie z warunkami współpracy uzgodnionymi pomiędzy Wnioskodawcą oraz podmiotami z A., przedmiotowe Opakowania nie stają się własnością podmiotów z A. na moment dostawy, a dopiero po spełnieniu określonego wolumenu zakupu (\`(...)\`) przez podmioty z A. Co więcej, w stosunku do wydawanych Opakowań kaucja nie jest pobierana przez Wnioskodawcę.

Niemniej, biorąc pod uwagę wieloletnią współpracę pomiędzy Wnioskodawcą oraz podmiotami z A oraz wartością realizowanych dotychczas zamówień, pewnym jest, że prawo własności Opakowań przejdzie z Wnioskodawcy na podmioty z A. Co więcej, Wnioskodawca na żadnym etapie dostaw, nie oczekuje od podmiotów z A. zwrotu Opakowań, nawet jeżeli Opakowania te faktycznie, częściowo powrócą do Wnioskodawcy celem ponownego wykorzystania ich do kolejnych dostaw (\`(...)\`) na rzecz podmiotów z A. Jednak taki powrót Opakowań będzie uzależniony wyłącznie od decyzji podmiotów z A i zostanie zrealizowany wyłącznie w celu dokonywania dalszych dostaw na ich rzecz. Wnioskodawca w sytuacji powrotu Opakowań będzie prowadzić ewidencję ilościową w zakresie Opakowań wydanych do transportowania (\`(...)\`) na rzecz podmiotów z A. oraz Opakowań, które będą zwracane do magazynu Wnioskodawcy celem dalszego wykorzystania.

Ponadto, produkowane przez Wnioskodawcę towary wraz z Opakowaniem, po dostarczeniu ich na rzecz B. lub C. do innych państw członkowskich UE, mogą - niezależnie od woli Wnioskodawcy - stać się przedmiotem dalszej odsprzedaży realizowanej przez podmioty z A. W związku z powyższym, pomimo braku przejścia prawa własności Opakowań na rzecz B. lub C., Wnioskodawca od momentu zrealizowania dostawy nie dysponuje przedmiotowymi Opakowaniami jak właściciel.

Powyższe potwierdza również fakt, że Wnioskodawca nie posiada informacji o decyzjach biznesowych podejmowanych przez B. i C. w zakresie dysponowania towarami w Opakowaniach. Stąd, Wnioskodawca nie wyklucza sytuacji, w której podmioty z A. odsprzedając nabyty od Wnioskodawcy towar, dostarczą go do różnych lokalizacji, w tym w UE oraz poza UE.

Obecnie Wnioskodawca stosuje podejście, w którym zakłada, że prawo do rozporządzania Opakowaniami jak właściciel przechodzi z Wnioskodawcy na podmioty z A. w momencie dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy (\`(...)\`). W praktyce więc, obecnie, Wnioskodawca wystawiając fakturę VAT dokumentującą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uwzględnia w podstawie opodatkowania Opakowania towarzyszące danej dostawie.

**Pytania**

1\. Czy Wnioskodawca prawidłowo rozpoznał moment przeniesienia prawa do rozporządzania Opakowaniami jak właściciel, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, na podmioty z A. zrównując go z momentem dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy (\`(...)\`), a tym samym rozpoznając go niezależnie od przeniesienia prawa własności, które nastąpi po spełnieniu określonego wolumenu sprzedaży (\`(...)\`) na rzecz podmiotów z A.?

2\. Czy Wnioskodawca prawidłowo określił podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy o VAT, w zakresie wewnątrzwspólnotowej dostawy (\`(...)\`) na rzecz podmiotów z A. uwzględniając w niej Opakowania służące do transportu (\`(...)\`)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy:

1\. W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT prawo do rozporządzania towarami jak właściciel w zakresie Opakowań przechodzi na podmioty z A. w momencie dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy (\`(...)\`), niezależnie od przeniesienia prawa własności Opakowań, które nastąpi po spełnieniu określonego wolumenu sprzedaży (\`(...)\`) na rzecz podmiotów z A.

2\. Opakowania służące do transportu (\`(...)\`) na rzecz podmiotów z A., powinny być uwzględniane w podstawie opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów określanej na podstawie art. 29a ustawy o VAT, w związku z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska zainteresowanego

Stanowisko w zakresie pytania pierwszego

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem VAT podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W związku z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, czynności określone powyżej podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W myśl art. 14 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (dalej: „Dyrektywa VAT”) za dostawę towarów uznaje się przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel. Przytoczona zasada ma odzwierciedlenie również w polskim prawie, ponieważ zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na względzie przepisy Dyrektywy VAT oraz ustawy o VAT, o dostawie towarów mowa jest, gdy dochodzi do przeniesienia określonego prawa tj. prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na nabywcę.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” było przedmiotem rozważań zarówno Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) oraz sądów administracyjnych w wydawanych wyrokach, jak i organów podatkowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

W wyroku z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staats - secretaris van Financien v. Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, TSUE zaprezentował stanowisko, zgodnie z którym pojęcie dostawy towarów należy interpretować jako przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie doszło do przeniesienia prawa własności rzeczy.

Wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny stoją na stanowisku, że pojęcie „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” oznacza przede wszystkim możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, czyli władania nią jak właściciel. Powyższe jest określane jako przeniesienie faktycznej kontroli nad towarem i możliwość dysponowania nim (tzw. władztwo ekonomiczne) a nie możliwość rozporządzania lub władania rzeczą w sensie prawnym (prawo własności).

W związku z powyższym, dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT polega na przeniesieniu na nabywcę faktycznej kontroli nad towarem i możliwości dysponowania nim, natomiast nie należy ograniczać dostawy towarów wyłącznie do przeniesienia prawa własności. Organy podatkowe podkreślają, że postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego a jedynie mogą pełnić funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości (m.in. w interpretacji indywidualnej z 3 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.9.2020.1.PK).

Powyższe znajduje potwierdzenie w następujących wyrokach sądów administracyjnych:

*   wyrok WSA w Gliwicach z 2 listopada 2022 r. (sygn. I SA/G11424/21)

„(\`(...)\`) Przepis art. 7 ust. 1 definiując dostawę towarów, kładzie akcent na ekonomiczny charakter tej czynności wskazując, że chodzi tu o przeniesienie prawa do rozporządzania towarami „jak właściciel” (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r., I FSK167/17; LEX nr 2622792). Zatem pojęcia dostawy towarów na gruncie u.p.t.u., jako prawa do rozporządzania towarami jak właściciel nie należy utożsamiać z przeniesieniem własności na gruncie prawa cywilnego. TSUE w wyroku z 8 lutego 1990 r., C-320/88 stwierdził, że za dostawę towaru należy uznać transakcję, na podstawie której dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności na gruncie prawa cywilnego. Przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel jest więc pojęciem szerszym niż sprzedaż. Z punktu widzenia opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług istotne jest zatem nie tyle przeniesienie prawa własności, lecz przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W unormowaniu tym chodzi zatem o aspekt faktyczny sprowadzający się do przekazania faktycznej możliwości dysponowania towarem, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 maja 2010 r., I FSK 963/09, LEX nr 785433).”

*   wyrok WSA w Łodzi z 16 lutego 2022 r. (sygn. I SA/Łd 934/21)

„Dyrektor KIS słusznie wywiódł, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania Jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Jak słusznie wskazano w zaskarżonej interpretacji, czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru. (\`(...)\`)”

*   wyrok WSA we Wrocławiu z 31 sierpnia 2020 r. (sygn. I SA/Wr 302/20)

„(\`(...)\`) Przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Mowa jest zatem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie tylko rozporządzania nią w sensie prawnym . Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.”

Wydając powyższy wyrok, WSA we Wrocławiu powołał się również na uchwałę siedmiu sędziów NSA z 12 października 2015 r. (sygn. akt I FPS 1/15), zgodnie z którą:

„(\`(...)\`) rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” w ujęciu art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 7 ust. 1 u.p.t.u. (zdanie wstępne), nie oznacza jego interpretowania jedynie w sensie ekonomicznym. Z użytego w tych przepisach zwrotu wynika bowiem, że z dostawą towarów mamy do czynienia nie tylko gdy dochodzi do przejścia prawa własności towaru, co oznacza, że do dostawy towarów dochodzi zawsze gdy następuje przeniesienie własności towaru w sensie prawnym (cywilistycznym) oraz w każdym innym przypadku, gdy podatnik przeniesie faktyczne lub ekonomiczne władztwo nad rzeczą na inny podmiot, a nabywca towaru będzie miał swobodę w dysponowaniu (rozporządzaniu) rzeczą, tak jakby był jej właścicielem.”

*   wyrok NSA z 22 października 2013 r. (sygn. I FSK 1726/12)

„(\`(...)\`) Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel. Definicja ta jest zatem bardzo szeroka, wskazująca, że istotny jest przede wszystkim ekonomiczny, a nie prawny, aspekt transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak w przypadku własności.

Na takie też rozumienie pojęcia „dostawy towarów” wskazuje orzecznictwo ETS. Na przykład w orzeczeniu w sprawie C-320/88 pomiędzy Staatssecretaris van Financien Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV (Holandia) stwierdzono, że wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu art. 5(1) VI dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym. Z przepisu tego, zdaniem Trybunału, wynika, że kładzie on raczej nacisk na faktyczne dysponowanie rzeczą jak właściciel, a nie na zbycie prawa własności (M. Chomiuk, \[w:\] VI Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, op. cit., s. 108 i 122).

Uzależnienie uznania danej czynności za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu od wymogów prawa cywilnego spowodowałoby, że przedmiot opodatkowania byłby różny w państwach członkowskich w zależności od zasad prawa cywilnego przyjętych w tych krajach. To zaś byłoby ewidentnie sprzeczne z istotą harmonizacji przepisów o podatku VAT. Aby zatem dysponować towarem jak właściciel, nabywca powinien mieć swobodę w dysponowaniu towarem zbliżoną do właściciela (J. Martini, Ł. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, op. cit., s. 62).”

Podejście to znajduje również potwierdzenie w przedstawionych poniżej interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   0112-KDIL1-2.4012.661.2023.1.ID z 18 marca 2024 r.

„Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. (…)

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru. (\`(...)\`)

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.”

*   0113-KDIPT1-2.4012.875.2023.2.JSZ z 5 marca 2024 r.

„(\`(...)\`) Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” - zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy - dotyczy tego rodzaju czynności, która doje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.”

*   0111-KDIB3-3.4012.372.2023.3.AW z 20 grudnia 2023 r.

„Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zostało zdefiniowane przez orzecznictwo - zarówno Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), jak również sądów administracyjnych. Sądy te w wydawanych orzeczeniach podkreślają, że termin ten:

*   oznacza przede wszystkim możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, czyli władania rzeczą jak właściciel, rozumiane jako przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwość dysponowania tą rzeczą (władztwo ekonomiczne), a
*   nie możliwość rozporządzania, władania rzeczą w sensie prawnym (prawo własności).

Tak m.in. wypowiedział się TSUE w wyroku z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staats - secretaris van Financien v. Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV (orzeczenie wstępne), Rec. 1990, s. 1-285: „Dostawa towarów” w rozumieniu art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby oznaczała przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym. Jak również w sprawie Dixons Retail pic v. Commissionersfor Her Majestys Reuenue and Customs w wyroku z dnia 21 listopada 2013 r. o sygn. C-494/12: W istocie pojęcie dostawy towarów nie odnosi się do przeniesienia własności w formie przewidzianej we właściwych przepisach krajowych, lecz obejmuje każdą transakcję przekazania rzeczy przez stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzania tą rzeczą, jakby była ona jej właścicielem.”

*   0111-KDIB3-3.4012.9.2020.1.PK z 3 marca 2020 r.

„Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.”

Przenosząc zaprezentowane powyżej jednolite stanowisko sądów administracyjnych i organów podatkowych na opisany stan faktyczny, należy uznać, że w momencie dokonywania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz podmiotów z A. zostanie przeniesione prawo do rozporządzania Opakowaniami jak właściciel na rzecz B. lub C. Prawo własności do przedmiotowych Opakowań, które zostanie przeniesione na podmioty z A. dopiero po spełnieniu określonego wolumenu sprzedanych (\`(...)\`) na rzecz B. lub C. nie wpływa na moment rozpoznania przeniesienia prawa do rozporządzania tymi Opakowaniami jak właściciel.

Wnioskodawca w momencie dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów traci prawo do rozporządzania Opakowaniami jak właściciel, bowiem:

*   Wnioskodawca nie oczekuje zwrotu przedmiotowych Opakowań a ich powtórne wykorzystanie jest uzależnione wyłącznie od decyzji podmiotów z A.,
*   Wnioskodawca prowadzi jedynie ewidencję ilościową w zakresie Opakowań wydanych do transportowania (\`(...)\`) oraz zwróconych do magazynu,
*   Wnioskodawca po dokonaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy (\`(...)\`) - wraz z Opakowaniem - nie posiada prawa do decydowania o dalszym sposobie dysponowania tymi Opakowaniami,
*   Wnioskodawca nie posiada również informacji o dalszym sposobie dysponowania Opakowaniami przez B. oraz C. (Wnioskodawca nie wyklucza sytuacji, w której podmioty z A. odsprzedając nabyty od Wnioskodawcy towar wraz z Opakowaniem, dostarczą przedmiotowe Opakowania do różnych lokalizacji, w tym w UE oraz poza UE).

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w momencie dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (tj. (\`(...)\`)) na rzecz podmiotów z A., dochodzi do przeniesienia faktycznej kontroli nad Opakowaniami i możliwości dysponowania nimi z Wnioskodawcy na rzecz B. lub C., tym samym dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania Opakowaniami jak właściciel. Natomiast, nie jest istotny moment przeniesienia własności Opakowań w sensie cywilistycznym, który został uzgodniony w warunkami współpracy pomiędzy Wnioskodawcą oraz podmiotami z A. jako moment spełnienia określonego wolumenu zakupu (\`(...)\`) przez podmioty z A.

Stanowisko w zakresie pytania drugiego

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W świetle, art. 29a ust. 11 ustawy o VAT, do podstawy opodatkowania nie wlicza się wartości opakowania, jeżeli podatnik dokonał dostawy towaru w opakowaniu zwrotnym, pobierając kaucję za to opakowanie lub określając taką kaucję w umowie dotyczącej dostawy towaru.

Zgodnie z zaprezentowanymi powyżej przepisami, w przypadku określania podstawy opodatkowania należy uwzględnić wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, w tym również koszty opakowań. Wyjątek od zasady ogólnej określono w art. 29a ust. 11 ustawy o VAT, zgodnie z którym do podstawy opodatkowania nie wlicza się opakowania zwrotnego, jeżeli dokonujący dostawy pobrał kaucję za to opakowanie lub określił wartość kaucji w umowie.

W ocenie Wnioskodawcy, w myśl art. 29a ust. 1 oraz 6 ustawy o VAT, określając podstawę opodatkowania w zakresie dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (tj. (\`(...)\`)) na rzecz podmiotów z A. powinien uwzględniać Opakowania.

Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 11 ustawy o VAT na podstawie, którego nie wlicza się do podstawy opodatkowania wartości opakowań zwrotnych, bowiem z tytułu Opakowań (służących do transportu (\`(...)\`)) nie pobiera kaucji ani wartość takiej kaucji nie została ustalona w umowie z podmiotami z A. Wnioskodawca dopuszcza możliwość otrzymania ponownie Opakowań użytych wcześniej do transportu towaru na rzecz B. lub C., natomiast nie jest to w ocenie Wnioskodawcy wystarczające aby zdefiniować przedmiotowe Opakowania jako zwrotne.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe**.**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 2 pkt 3 ustawy:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…).

W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności.

W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy:

podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Stosownie do art. 29a ust. 11 ustawy:

Do podstawy opodatkowania nie wlicza się wartości opakowania, jeżeli podatnik dokonał dostawy towaru w opakowaniu zwrotnym, pobierając kaucję za to opakowanie lub określając taką kaucję w umowie dotyczącej dostawy towaru.

Na podstawie art. 29a ust. 12 ustawy:

W przypadku niezwrócenia przez nabywcę opakowania, o którym mowa w ust. 11, podstawę opodatkowania podwyższa się o wartość tego opakowania:

1) w dniu następującym po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot opakowania - jeżeli tego opakowania nie zwrócono w terminie określonym w umowie;

2) 60. dnia od dnia wydania opakowania - jeżeli w umowie nie określono terminu zwrotu tego opakowania.

Odnosząc przywołane przepisy do regulacji unijnych należy wskazać, że w Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwana dalej Dyrektywą, w art. 92 przewiduje, że w przypadku kosztów opakowań zwrotnych, państwa członkowskie mogą przyjąć jeden z następujących środków:

1) wyłączyć je z podstawy opodatkowania, podejmując niezbędne środki w celu skorygowania tej podstawy, jeśli opakowania nie zostaną zwrócone;

2) włączyć je do podstawy opodatkowania, podejmując niezbędne środki w celu skorygowania tej podstawy, jeśli opakowania zostaną zwrócone.

Celem regulacji zwartej w art. 29a ust. 11 ustawy jest uproszczenie rozliczeń w zakresie opakowań zwrotnych, których koszt, co do zasady, powinien zwiększać podstawę opodatkowania, a których specyfika polega na tym, że po wykorzystaniu są z reguły zwracane sprzedawcy. Na mocy art. 29a ust. 11 ustawy, w podstawie opodatkowania nie uwzględnia się wartości opakowań zwrotnych, jeżeli są one objęte kaucją lub kaucja taka została określona w umowie dotyczącej dostawy towarów. Wydanie opakowań zwrotnych za kaucją nie jest dokumentowane fakturą. Natomiast w przypadku opakowań zwrotnych, które nie zostały objęte kaucją, w podstawie opodatkowania dostarczanych towarów uwzględnia się wartość tych opakowań. W takim przypadku ich wartość uwzględnia się w cenie sprzedawanego towaru (w ramach jego podstawy opodatkowania).

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym przedmiotem Państwa działalności jest produkcja wyposażenia elektrycznego i elektronicznego do pojazdów silnikowych, w szczególności produkcja oraz udoskonalanie systemów filtracji używanych w branżach takich jak automotive, przemysł oraz rolnictwo. Współpracujecie Państwo z podmiotami należącymi do międzynarodowej grupy A., która zajmuje się produkcją skrzyni biegów, m.in.: B. (dalej: „B.”) z siedzibą w Niemczech oraz C. (dalej: „C.”) z siedzibą na Węgrzech (dalej łącznie: „podmioty z A.”).

W ramach wieloletniej współpracy z podmiotami z A., produkujecie Państwo (\`(...)\`) wykonywane z tworzywa sztucznego do automatycznych samochodowych skrzyń biegów (dalej: „(\`(...)\`)”), które następnie są transportowane do innych państw członkowskich UE, w szczególności do Niemiec i na Węgry. W związku z dokonywaniem wywozu wyprodukowanych towarów z terytorium kraju na terytorium innych państw członkowskich UE, dla celów podatku VAT wykazujecie Państwo wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. Chcąc zabezpieczyć sprzedawane towary przed ryzykiem uszkodzenia podczas transportu, nabywacie Państwo od podmiotu trzeciego specjalne opakowania, które są dostosowane pod wymiar sprzedawanych przez Was (\`(...)\`) (dalej: „Opakowania”). Opakowania te są zaprojektowane w ten sposób, że mogą być wykorzystywane wielokrotnie. Opakowania stanowią stały element towarzyszący dostawie towarów na rzecz podmiotów z A..

Zgodnie z warunkami współpracy uzgodnionymi pomiędzy Państwem oraz podmiotami z A., przedmiotowe Opakowania nie stają się własnością podmiotów z A. na moment dostawy, a dopiero po spełnieniu określonego wolumenu zakupu (\`(...)\`) przez podmioty z A. Co więcej, w stosunku do wydawanych Opakowań nie pobieracie Państwo kaucji. Prawo własności Opakowań przejdzie z Państwa na podmioty z A. Co więcej, na żadnym etapie dostaw, nie oczekujecie Państwo od podmiotów z A. zwrotu Opakowań, nawet jeżeli Opakowania te faktycznie, częściowo powrócą do Państwa celem ponownego wykorzystania ich do kolejnych dostaw (\`(...)\`) na rzecz podmiotów z A. Taki powrót Opakowań będzie uzależniony wyłącznie od decyzji podmiotów z A. i zostanie zrealizowany wyłącznie w celu dokonywania dalszych dostaw na ich rzecz. W sytuacji powrotu Opakowań będziecie Państwo prowadzić ewidencję ilościową w zakresie Opakowań wydanych do transportowania (\`(...)\`) na rzecz podmiotów z A. oraz Opakowań, które będą zwracane do Państwa magazynu celem dalszego wykorzystania.

Ponadto, produkowane przez Państwa towary wraz z Opakowaniem, po dostarczeniu ich na rzecz B. lub C. do innych państw członkowskich UE, mogą - niezależnie od Państwa woli - stać się przedmiotem dalszej odsprzedaży realizowanej przez podmioty z A. W związku z powyższym, pomimo braku przejścia prawa własności Opakowań na rzecz B. lub C., od momentu zrealizowania dostawy nie dysponujecie Państwo przedmiotowymi Opakowaniami jak właściciel. Nie posiadacie Państwo informacji o decyzjach biznesowych podejmowanych przez B. i C. w zakresie dysponowania towarami w Opakowaniach. Nie wykluczacie Państwo sytuacji, w której podmioty z A. odsprzedając nabyty od Państwa towar, dostarczą go do różnych lokalizacji, w tym w UE oraz poza UE.

Obecnie stosujecie Państwo podejście, w którym zakładacie, że prawo do rozporządzania Opakowaniami jak właściciel przechodzi z Państwa na podmioty z A. w momencie dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy (\`(...)\`). W praktyce więc, obecnie, wystawiając fakturę VAT dokumentującą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uwzględniacie Państwo w podstawie opodatkowania Opakowania towarzyszące danej dostawie.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie, czy prawidłowo rozpoznaliście Państwo moment przeniesienia prawa do rozporządzania Opakowaniami jak właściciel, zrównując go z momentem dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy (\`(...)\`) oraz czy prawidłowo uwzględniliście Państwo Opakowania w podstawie opodatkowania towarów.

Z cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. Jednocześnie we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

W artykule 29a ust. 6 pkt 2 ustawy wyraźnie wskazano, że podstawa opodatkowania obejmuje także koszty opakowania. W Państwa przypadku dokonujecie wewnątrzwspólnotowej dostawy na rzecz Państwa kontrahentów (\`(...)\`) opakowanych w specjalnie zaprojektowanych do tego celu Opakowaniach. Zgodnie z warunkami współpracy ustalonymi przez Państwa z kontrahentami, Opakowania stają się własnością kontrahenta po przekroczeniu przez niego określonego wolumenu zakupu (\`(...)\`). Opakowania te mogą być wykorzystywane wielokrotnie, jednak nie oczekujecie Państwo ich zwrotu, nie pobieracie też za nie kaucji. Tym samym Opakowania te nie przyjmują charakteru opakowania zwrotnego. W Państwa praktyce gospodarczej zdarza się, że Opakowania zostają Państwu zwracane, co odnotowujecie w ewidencji ilościowej. Decyzja co do zwrotu Opakowań jest związana z dokonywaniem przez Państwa na rzecz kontrahentów dalszych dostaw i leży w wyłącznej gestii kontrahenta. Kontrahent może także dokonać dalszej dostawy towaru wraz z Opakowaniem/samego Opakowania na rzecz innych podmiotów. Tym samym, sposób rozporządzania Opakowaniem towaru leży wyłącznie w gestii kontrahenta, w związku z czym już w momencie otrzymania towaru (opakowanego w Opakowanie) ma on prawo do dysponowania zarówno towarem, jak i Opakowaniem do niego, jak właściciel.

W związku z powyższym należy zgodzić się z Państwem, że w momencie dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (tj. (\`(...)\`)) na rzecz Państwa kontrahenta (podmiotów z A.) dojdzie do przeniesienia na ich rzecz prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w odniesieniu do Opakowań. Prawidłowym jest więc zrównanie momentu przeniesienia praw do rozporządzania Opakowaniami jak właściciel z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów ((\`(...)\`) opakowanych w Opakowania). Moment przejścia rozporządzania Opakowaniami jak właściciel w związku z dokonywaną wewnątrzwspólnotową dostawą towarów nie jest zależny w tym przypadku od wolumenu sprzedaży (\`(...)\`), uzgadnianego w warunkach współpracy.

Należy wskazać, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Oznacza to, że ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych przez podatników decyzji w zakresie konstruowania umów cywilnoprawnych, jednakże umowy te nie mogą zmieniać obowiązków jakie wynikają z prawa podatkowego. Kwestia sformułowania umowy z klientem i wykonane czynności, nie mogą wywoływać skutków na gruncie podatkowym. Zatem fakt, że zgodnie z warunkami współpracy uzgodnionymi między Państwem, a kontrahentem wynika, że Opakowania staną się własnością kontrahenta po spełnieniu określonego wolumenu zakupu (\`(...)\`) pozostają bez znaczenia na gruncie przepisów podatku od towarów i usług. Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie uzależniają kwalifikacji danej dostawy/nabycia od treści zawartej przez strony umowy lecz odnoszą się do rzeczywiście zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

Jednocześnie, mając na uwadze, iż Opakowanie nie ma charakteru opakowania zwrotnego i co do zasady nie oczekujecie Państwo jego zwrotu, jego wartość, zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy, powinna zostać wliczona do podstawy opodatkowania towaru. Jak słusznie Państwo zauważyli, to że Spółka dopuszcza możliwość otrzymania ponownie Opakowań użytych wcześniej do transportu towaru (dokonanej WDT) nie przesądza o tym, że przedmiotowe Opakowania spełniają przesłanki uznania ich za opakowania zwrotne.

Tym samym Spółka, kalkulując podstawę opodatkowania w zakresie dokonania WDT towarów (\`(...)\`) na rzecz kontrahenta, powinna, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, uwzględnić w niej wartość Opakowań.

Oceniając całościowo Państwa stanowisko należy je więc uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).