Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.261.2018.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-06
Teza: Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia do świadczonych przez Wnioskodawcę usług.
Słowa kluczowe: gmina; kolektor-kolektor słoneczny; obciążenia-odwrotne obciążenie; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 czerwca 2018 r. (data wpływu 19 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do świadczonych przez Wnioskodawcę usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 czerwca 2018 r. (data wpływu 19 czerwca 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 11 października 2017 r. Wnioskodawca zawarł umowę dotyczącą modernizacji źródeł ciepła w budownictwie jednorodzinnym na terenie Gminy. Zamawiającym na podstawie umowy jest Gmina. Inwestycja sfinansowana była z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: IV. Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii dla Poddziałania: 4.1.11 Odnawialne źródła energii, dodatkowe środki pieniężne pochodziły z 14% całkowitej wartości zestawu kolektorów słonecznych oraz 100% kosztów niekwalifikowanych związanych z realizacją umowy wpłacanych przez osoby fizyczne, mieszkańców Gminy, co daje średnio 20% nakładów dokonanych przez mieszkańca, na których terenie instalowane będą przedmiotowe zestawy kolektorów słonecznych płaskich służących do przygotowania ciepłej wody użytkowej, pozostałą brakującą kwotę Gmina finansuje ze środków własnych. Zarówno w umowie z dnia 11 października 2017 r. między zamawiającym Gminą a Wnioskodawcą, jak i umowie między Gminą i osobami fizycznymi użyczającymi nieruchomości, na których posadowione mają być przedmiotowe kolektory słoneczne płaskie pod nazwą „W sprawie ustalenia wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych, związanych z montażem indywidualnego zestawu kolektorów słonecznych w budynku mieszkalnym stanowiącym własność mieszkańca Gminy”, w ramach projektu pn. ,,Modernizacja źródeł ciepła w budownictwie jednorodzinnym na terenie Gminy” ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa nie ma żadnych cech, znamion i informacji, że inwestorem i zamawiającym będą osoby fizyczne, na których posadowione będą przedmiotowe zestawy kolektorów słonecznych płaskich. Po upływie 5 lat przedmiotowe kolektory słoneczne zostaną przekazane dotychczasowym użytkownikom. Dotychczasowo z racji realizacji przedmiotowej umowy Wnioskodawca wystawiał faktury z opodatkowaniem 23% i 8%, w których odbiorcą towarów i usług jest Gmina. W dniu 23 marca 2018 r. Gmina otrzymała interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora KIS, na podstawie której na drugie postawione pytanie organ interpretujący wskazał, iż podatnikiem podatku od towarów i usług przedmiotowej transakcji powinna być Gmina, czyli zamawiający, który realizując przedmiotową inwestycję montażu instalacji kolektorów słonecznych będzie wchodzić w rolę świadczącego ww. usługę na rzecz mieszkańców, z którymi ma podpisane stosowne umowy cywilnoprawne. Firma Wnioskodawcy traktowana jest w związku z powyższym jako podwykonawca dla generalnego wykonawcy, którym jest Gmina oraz Zamawiającego, którymi są osoby fizyczne. Wnioskodawca nie jest się w stanie zgodzić z tą interpretacją.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na zadane pytania:

1.  Czy przedmiotem umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą i Gminą jest dostawa i montaż kolektorów słonecznych? Ad. 1. Przedmiotem umowy zawartej między firmą Wnioskodawcy a Gminą na podstawie § 2 ustęp 1 tejże umowy jest „(\`(...)\`) wykonanie na rzecz Zlecającego (Gminy) dostawy i montażu 205 sztuk zestawów kolektorów słonecznych, służących do przygotowania ciepłej wody użytkowej montowanych na budynkach mieszkalnych osób fizycznych mieszkańców gminy zgodnie z warunkami określonymi w SIWZ”.
2.  Czy ww. czynności realizowane są przez Wnioskodawcę w ramach usługi budowlanej mieszczącej się w załączniku nr 14 do ustawy? Ad. 2. Wyżej wymienione czynności dostawy i montażu stanowią kompleksowe świadczenie polegające na dostawie instalacji kolektorów słonecznych oraz ich montażu. Montaż instalacji kolektorów słonecznych Wnioskodawca zaklasyfikował do pkt 25 załącznika nr 14 do ustawy pod PKWiU 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. Sama dostawa nie została przez Wnioskodawcę oddzielona od usługi. Wartość materiałów dostarczanych w trakcie realizacji przedmiotu umowy stanowi ponad 70% wartości całego kontraktu.
3.  Czy Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy? Ad. 3. Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy.
4.  Czy nabywca usług świadczonych przez Wnioskodawcę (Gmina) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny? Ad. 4. Nabywca usług świadczonych przez Wnioskodawcę (Gmina) jest podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.
5.  Czy oczekiwanym przez mieszkańców Gminy efektem prac realizowanych na ich rzecz przez Gminę na udostępnionych przez nich nieruchomościach jest montaż kolektorów słonecznych? Ad. 5. Tak, oczekiwanym przez mieszkańców Gminy efektem prac realizowanych na ich rzecz przez Gminę na udostępnionych przez niech nieruchomościach jest możliwość korzystania z instalacji zestawów kolektorów słonecznych stanowiących własność Gminy posadowionych na tychże nieruchomościach w związku z udziałem w projekcie pod nazwą „Modernizacja źródeł ciepła w budownictwie jednorodzinnym na terenie Gminy”.
6.  Czy ww. prace stanowią usługi, o których mowa w załączniku nr 14 do ustawy? Ad. 6. Tak, wyżej wymienione prace stanowią usługi z załącznika nr 14 do ustawy zgodnie z odpowiedzią do zapytania numer 2.
7.  Czy w związku z realizacją ww. usług, za które mieszkańcy dokonują na rzecz Gminy wpłaty części całkowitej wartości zestawu kolektorów słonecznych wystawia ona faktury VAT? Ad. 7. Tak, Gmina wystawia faktury VAT do wysokości kwot wpłaconych przez mieszkańców stanowiących 14% kosztów kwalifikowanych oraz 1% kosztów niekwalifikowanych projektu. Faktury te nie stanowią potwierdzenia przeniesienia własności, sprzedaży lub jakiejkolwiek innej formy dostawy ani też świadczenia usług ze strony Gminy na rzecz jej mieszkańców, a potwierdzają jedynie wpłatę kwot z tytułu udziału w projekcie na podstawie umów zawartych jednostkowo między mieszkańcami gminy a Gminą.
8.  Czy świadczona przez Wnioskodawcę usługa montażu instalacji kolektorów słonecznych mieści się w zakresie czynności opisanych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym? Ad. 8. Tak, świadczona przez Wnioskodawcę usługa montażu instalacji kolektorów słonecznych mieści się w zakresie czynności opisanych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
9.  Należy wskazać opis i klasyfikację obiektów budowlanych, na których Wnioskodawca będzie świadczył usługę montażu instalacji kolektorów słonecznych, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) – według symboli czterocyfrowych. Ad. 9. Klasyfikacja obiektów budowlanych na których Wnioskodawca świadczy usługi montażu instalacji kolektorów słonecznych to PKOB 1110, czyli budynki mieszkalne jednorodzinne.
10.  Czy usługa montażu instalacji kolektorów słonecznych jest świadczona przez Wnioskodawcę również na użyczonych przez mieszkańców gruntach? Ad. 10. Tak, w kilku przypadkach usługa montażu instalacji kolektorów słonecznych ma miejsce również na użyczonych przez mieszkańców gruntach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zawartą umową między Gminą jako zamawiającym a firmą Wnioskodawcy jako generalnym wykonawcą na montaż kolektorów słonecznych, w której po 5 latach nieodpłatnie użytkownikami i właścicielami stać się mogą osoby fizyczne, na których nieruchomościach instalowane są przedmiotowe kolektory i które na etapie zawierania umowy między Gminą nie uczestniczą w zamówieniu i nie są inwestorem, gdyż tym inwestorem jest Gmina, firma Wnioskodawcy powinna opodatkować jako główny wykonawca prace na podstawie zawartej umowy z Gminą na zasadach ogólnych w stawkach 23% i 8%, czy też powinna skorzystać z przepisów art. 17 ust. 1 pkt 8 oraz załącznika nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i zastosować opodatkowanie na zasadach odwrotnego obciążenia, gdzie podatnikiem podatku od towarów i usług jest nabywca usługi budowlanej określonej w załączniku nr 14 do ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, na etapie podpisywania umowy między Gminą, a Wnioskodawcą osoba fizyczna w żaden sposób nie figuruje jako inwestor, a zamawiającym jest Gmina. Gmina jest odbiorcą zamawianego towaru, który jest instalowany na indywidualnych posesjach osób fizycznych na użyczonym nieodpłatnie na 5 lat gruncie, budynku lub budowli. Dopiero po upływie 5 lat właściciele nieruchomości stają się właścicielami instalacji wykonanych przez Wnioskodawcę na ich terenie, nieodpłatnie, na podstawie odrębnej umowy.

Jedyny koszt jaki leży po stronie właścicieli nieruchomości, osób fizycznych to 14% całkowitej wartości zestawu kolektorów słonecznych oraz 100% kosztów niekwalifikowanych związanych z realizacją umowy wpłacanych na rzecz Gminy, co daje średnio 20% nakładów dokonanych przez mieszkańca, który nie jest ekwiwalentny z przeniesieniem własności instalacji wykonanych przez Wnioskodawcę, gdyż jest to uczestnictwo w projekcie „Modernizacji źródeł ciepła w budownictwie jednorodzinnym na terenie Gminy”.

W związku z tym Wnioskodawca uważa, że zamawiającym i inwestorem jest Gmina dlatego też powinien on zastosować stawkę opodatkowania na zasadach ogólnych w wysokości 23% i 8% dla wystawionych już oraz przyszłych faktur dotyczących tego kontraktu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że dla prawidłowości opodatkowania danej czynności istotne jest właściwe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania czynności, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do prawidłowego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług świadczonych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował usługi będące przedmiotem wniosku do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania danej usługi do grupowania statystycznego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionej we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy – w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2011 r. dla potrzeb podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Z kolei świadczenie ww. usług przez głównego wykonawcę na rzecz inwestora jest opodatkowane według zasad ogólnych, tj. podatek od towarów i usług rozliczany jest przez głównego wykonawcę, zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane świadczenie zawierającą podatek VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwrotnego obciążenia).

Powyższe uregulowania prawne dowodzą, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, to ich przedmiotem muszą być wyłącznie usługi, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca – główny wykonawca.

W związku z przedstawionym schematem podmiotów występujących przy świadczeniu usługi, należy wskazać, że podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach inwestycji realizowanej przez głównego wykonawcę na rzecz inwestora. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Tutejszy organ pragnie podkreślić, że czynny podatnik podatku od towarów i usług w zakresie realizowanych przez siebie działań gospodarczych działa głównie w ramach systemu wytyczonego przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tejże ustawy. Planując działania w obszarze swojej działalności gospodarczej, podatnik VAT musi zatem uwzględnić przepisy, które będą odnosić się do wykonywanych czynności i przewidzieć skutki swoich decyzji na gruncie przepisów o VAT, ponieważ o zakresie stosowania prawa podatkowego w odniesieniu do danych czynności przesądza rzeczywisty charakter tych czynności, a nie zawarta umowa, czy też terminologia stosowana przez strony transakcji.

Zatem o uznaniu danego podmiotu za inwestora, głównego wykonawcę (generalnego wykonawcę) bądź podwykonawcę, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy, nie może przesądzać samo „nazewnictwo”, jakim posłużono się w zawartej umowie, bądź deklaracje podmiotów podpisujących umowę odnośnie tego, w jakim charakterze będzie działać dany podmiot. Jak wskazano w niniejszej interpretacji, dla prawidłowego rozumienia pojęcia „podwykonawca” wystarczające jest posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. O statusie inwestora, głównego wykonawcy czy też podwykonawcy świadczy zakres usług, warunki ich świadczenia bądź okoliczności, jakie mają miejsce w danym przypadku i charakter wykonywanych usług.

A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU,
*   usługobiorca jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,
*   usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy,
*   usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy.

Zawarł on umowę dotyczącą modernizacji źródeł ciepła w budownictwie jednorodzinnym na terenie Gminy. Zamawiającym na podstawie umowy jest Gmina. Inwestycja sfinansowana była z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: IV. Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii dla Poddziałania: 4.1.11 Odnawialne źródła energii. Dodatkowe środki pieniężne pochodziły z 14% całkowitej wartości zestawu kolektorów słonecznych oraz 100% kosztów niekwalifikowanych związanych z realizacją umowy wpłacanych przez osoby fizyczne (mieszkańców Gminy) co daje średnio 20% nakładów dokonanych przez mieszkańca, na których terenie instalowane będą przedmiotowe zestawy kolektorów słonecznych płaskich służących do przygotowania ciepłej wody użytkowej. Pozostałą kwotę Gmina finansuje ze środków własnych. Po upływie 5 lat przedmiotowe kolektory słoneczne zostaną przekazane dotychczasowym użytkownikom.

Przedmiotem umowy zawartej między Wnioskodawcą a Gminą jest „(\`(...)\`) wykonanie na rzecz Zlecającego (Gminy) dostawy i montażu 205 sztuk zestawów kolektorów słonecznych, służących do przygotowania ciepłej wody użytkowej montowanych na budynkach mieszkalnych osób fizycznych mieszkańców gminy zgodnie z warunkami określonymi w SIWZ”. Ww. czynności dostawy i montażu stanowią świadczenie kompleksowe. Montaż instalacji kolektorów słonecznych Wnioskodawca zaklasyfikował do pkt 25 załącznika nr 14 do ustawy pod symbolem PKWiU 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. Dostawa nie została przez Wnioskodawcę oddzielona od usługi.

Gmina będąca nabywcą usług świadczonych przez Wnioskodawcę jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Na podstawie zawartych umów Gmina wykonuje na rzecz mieszkańców montaż kolektorów słonecznych na udostępnionych przez nich nieruchomościach. Powyższe prace stanowią usługi, o których mowa w załączniku nr 14 do ustawy.

W związku z powyższym Gmina wystawia faktury VAT do wysokości kwot wpłaconych przez mieszkańców stanowiących 14% kosztów kwalifikowanych oraz 1% kosztów niekwalifikowanych projektu.

Jak już wcześniej wskazano podwykonawca to podmiot, któremu inny podmiot (główny wykonawca) w ramach otrzymanego zlecenia (np. od inwestora), powierzył wykonanie części lub całości prac budowlanych.

Podkreślenia wymaga, że na moment powstania obowiązku podatkowego konkretyzują się ostatecznie wszystkie istotne elementy stosunku prawnopodatkowego. W tym bowiem momencie ustalone zostają informacje o podmiocie i przedmiocie podatku, podstawie opodatkowania oraz sposobie opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Jakiekolwiek przeszkody, czy niewiedza nie mogą determinować sposobu rozliczenia podatku. Rzeczą podatnika jest takie zorganizowanie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, aby w prawidłowy sposób mógł wywiązać się z nałożonych na niego przez ustawodawcę obowiązków.

Aby stwierdzić, czy w realizacji inwestycji uczestniczy podwykonawca muszą wystąpić dwa rodzaje zleceń: pierwotne zlecenie na usługi udzielone głównemu wykonawcy oraz zlecenie na usługi udzielone przez głównego wykonawcę na rzecz kolejnego podmiotu, który pełni właśnie funkcję podwykonawcy. Tym samym konieczne jest uwzględnienie funkcji poszczególnych podmiotów uczestniczących w realizacji inwestycji oraz charakteru relacji pomiędzy nimi.

W opinii tutejszego organu, przedstawiony argument, że zarówno w umowie między Gminą a Wnioskodawcą, jak i umowach pomiędzy Gminą i osobami fizycznymi, na nieruchomościach których montowane mają być kolektory słoneczne, nie ma żadnych cech, znamion i informacji, że inwestorem i zamawiającym będą te osoby fizyczne, nie zasługuje na uwzględnienie. Jak już wskazano, o statusie inwestora, głównego wykonawcy czy podwykonawcy, nie świadczy nazewnictwo przyjęte w umowach zawartych pomiędzy poszczególnymi podmiotami transakcji lecz faktyczny zakres wykonywanych usług, ich charakter oraz warunki i okoliczności ich świadczenia. Natomiast to na Wnioskodawcy ciążył obowiązek prawidłowego określenia swojej roli w przedmiotowej transakcji i rzetelnego przedstawienia swojego zobowiązania podatkowego.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina realizując na rzecz osób fizycznych montaż kolektorów słonecznych na należących do nich nieruchomościach działa w charakterze głównego wykonawcy. Oczekiwanym przez mieszkańców Gminy efektem ww. prac jest montaż kolektorów słonecznych, a więc możliwość korzystania z instalacji zestawów kolektorów słonecznych na nieruchomościach będących ich własnością. Z tego względu to dany mieszkaniec a nie Gmina jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług, tj. inwestorem. Fakt, że przedmiotowe kolektory słoneczne zostaną przekazane przez Gminę mieszkańcom jako dotychczasowym użytkownikom po upływie 5 lat, nie wpływa na określenie jej pozycji jako inwestora. Przedmiotem czynności wykonywanych przez Gminę nie jest samo przekazanie prawa własności przedmiotowych instalacji, lecz świadczenie usługi budowlanej polegającej na jej wykonaniu.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że w związku z realizacją usług sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0, które wymienione zostały w załączniku nr 14 do ustawy, świadczonych na rzecz mieszkańców (inwestorów), to Gmina (główny wykonawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy dla świadczonych przez Wnioskodawcę (podwykonawcę) usług montażu kolektorów słonecznych. Tym samym Gmina, jako nabywca ww. usług, jest zobowiązana do rozliczenia podatku należnego z tytułu nabytych od Wnioskodawcy usług montażu kolektorów słonecznych.

Zatem, Wnioskodawca wykonując kompleksowe usługi montażu kolektorów słonecznych na rzecz Gminy działa w charakterze podwykonawcy i zobowiązany jest do wystawiania faktur na rzecz Gminy w odniesieniu do wykonanych przez siebie usług budowlanych z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Podsumowując, w związku z zawartą umową między Gminą (działającą w charakterze głównego wykonawcy), a Wnioskodawcą (działającym jako podwykonawca) na montaż kolektorów słonecznych, których właścicielami po 5 latach stać się mogą osoby fizyczne (inwestorzy), na nieruchomościach których instalowane są przedmiotowe kolektory, Wnioskodawca powinien zastosować opodatkowanie na zasadach odwrotnego obciążenia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy, gdzie podatnikiem podatku od towarów i usług jest nabywca usługi budowlanej określonej w załączniku nr 14 do ustawy, tj. Gmina. W przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania opodatkowanie na zasadach ogólnych w stawkach 23% i 8% podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Dodatkowo tutejszy organ informuje, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tutejszy organ nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.