Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-439/13/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-17
Teza: w celach podatkowych niezbędne jest udokumentowanie przez podatnika w sposób wiarygodny, że operacja gospodarcza została wykonana w sposób udokumentowany w fakturze, w szczególności zaś, że została wykonana przez podmiot, na rzecz którego wydatek jest ponoszony.
Słowa kluczowe: faktura; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 8 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 lipca 2013 r. (data wpływu 4 lipca 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu nabycia usług świadczonych na podstawie umowy obejmującej łącznie członków konsorcjum – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2013r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu nabycia usług świadczonych na podstawie umowy obejmującej łącznie członków konsorcjum. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 lipca 2013 r. (data wpływu 4 lipca 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 25 czerwca 2013 r., znak: IBPBI/2/423-439/13/PH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca działając w trybie ustawy prawo zamówień publicznych zawarł w dniu 19 grudnia 2012 r. z dwoma podmiotami działającymi w formie konsorcjum umowę, której przedmiotem była kompleksowa usługa sprzątania powierzchni szpitalnych. Przedmiotowa umowa została zawarta w trybie postępowania przetargowego - przetargu nieograniczonego, na podstawie wyboru oferty wykonawcy, gdzie jedynym kryterium wyboru była cena. Uczestnicy złożyli ofertę wspólną jako konsorcjum firm i zaproponowali kwotę 64.000 zł netto + 23% VAT, łącznie 78.720,02 zł brutto. Uczestnicy wykonali w styczniu 2013 r. umowę bez zastrzeżeń. Podstawą płatności wynagrodzenia uczestników miała być zgodnie z umową faktura VAT wstawiona przez Wykonawcę. Termin wymagalności wynosi 30 dni od daty otrzymania faktury wystawionej przez Wykonawcę. 7 lutego 2013 r. do Wnioskodawcy wpłynęło 7 faktur wystawionych przez 7 spółek cywilnych powołanych przez uczestników postępowania, obejmujących wykonanie usług u Wnioskodawcy z podziałem na obszary podlegające sprzątaniu. Łącznie kwota brutto faktur pozostawała zgodna z umową, jednak z uwagi na niepodleganie spółek opodatkowaniu podatkiem VAT kwota brutto była równa kwocie netto, co spowodowało, iż faktury są niezgodne z ofertą wykonawcy i treścią umowy. W ofercie stanowiącej podstawę zawarcia umowy kwota netto została ustalona na 64.000 zł. W fakturach kwota netto byłą równa kwocie brutto tj. wynosiła łącznie 78.720,02 zł, co powoduje, iż w sposób niezgodny z umową uczestnicy zwiększyli swoje wynagrodzenie netto o kwotę 23 % tj. 14.720 zł. Złożona przez uczestników oferta zakładała opodatkowanie usługi taką właśnie stawką. Wobec powyższego w sytuacji jeżeli z przyczyn organizacyjnych powołano podmiot w postaci spółki cywilnej, w której wspólnikami są konsorcjanci i na podstawie obowiązujących przepisów spółka ta będzie zwolniona z podatku VAT, to nie ma możliwości aby uczestnicy uznali kwotę brutto z oferty za kwotę netto - brutto w fakturze gdzie podatek VAT nie zostaje naliczony. W takim przypadku wiążąca pozostaje kwota netto i w świetle oferty oraz obowiązujących przepisów a także umowy pozostaje ona kwotą stanowiącą maksimum wynagrodzenia uczestników. Wnioskodawca jednoznacznie przewidział w umowie jakie są konsekwencje zmiany stawki podatku VAT; zatem nie może ulegać wątpliwości, iż w świetle obowiązujących przepisów nie może on zapłacić uczestnikom - w przypadku korzystania ze zwolnienia VAT kwoty brutto wyliczonej w ofercie ze stawką 23 % VAT gdyż stanowiłoby to naruszenie obowiązujących przepisów i istotną zmianę umowy niedopuszczalną w świetle jej zapisów, powodującą wzrost wartości netto wynagrodzenia Uczestników, wbrew jednoznacznym zapisom treści samej umowy, gdzie w § 2 pkt 3 wyraźnie wskazano, iż cena netto umowy oraz jej wartość netto nie mogą zostać zwiększone w trakcie trwania umowy, wobec czego obniżenie stawki podatku VAT skutkuje obniżeniem ceny brutto i wartości brutto umowy.

W ocenie Wnioskodawcy wystawcy faktur nie wykonywali usług na rzecz Wnioskodawcy w sposób pozwalający na przyjęcie zasadności podziału faktury na 7 wykonawców. Wszystkie usługi świadczył zgodnie z informacją uzyskaną od pracowników jeden podmiot będący jednocześnie liderem konsorcjum. Wnioskodawca powstrzymał się z płatnością faktur i wystąpił o wyrażenie zgody na złożenie przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym faktury mogą stanowić koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy, a jeżeli tak to w jakiej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym istnieje wątpliwość czy faktury wystawione przez podmiot, co do którego nie ma pewności czy świadczył on usługi objęte tymi fakturami nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu Wnioskodawcy. Powyższe wynika z faktu, iż założenie że faktura została wystawiona przez podmiot nierealizujący usług, w dodatku w okolicznościach wskazujących na obejście obowiązujących przepisów prawa, mogłoby powodować dla Wnioskodawcy konsekwencje karnoskarbowe związane z naliczeniem kosztów uzyskania przychodu na podstawie dokumentów wadliwych. Co prawda fakt wykonania usługi nie ulega wątpliwości, podobnie jak związek tej usługi z osiąganym przez Wnioskodawcę przychodem, ale nie ma tu przełożenia pomiędzy podmiotem realizującym usługę a wystawcą faktury.

Pomimo wątpliwości, co do zgodności z prawem wystawienia faktur przez kontrahenta, tj. podzielenia kwoty brutto z oferty uwzględniającej podatek VAT na kilka faktur, opiewających łącznie na tą samą wartość brutto ale bez VAT, z kwotą netto odpowiadającą wartości brutto, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w zakresie w jakim faktury te dokumentują sprzedaż usługi faktycznie wykonanej przez wspólnika spółki cywilnej, który tę usługę świadczył, mogą one być uznane za koszt uzyskania przychodu do kwoty netto wynikającej z oferty wykonawcy usługi. Oznacza to, iż w przypadku jeżeli w ofercie ustalona była wartość netto na kwotę 64.000 zł, VAT 14.720 zł, brutto 78.720 zł, a łączna wartość faktur wystawionych wynosi netto 78.720 zł, kosztem dla podatnika może być wartość 64.000 zł czyli wartość netto zgodna z ofertą. W tym ujęciu koszty te, zgodnie z art. 15 ustawy, są kosztami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – zwanej dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

1.  przeznaczenie wydatku ( jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
2.  potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca podpisał z konsorcjum umowę, której przedmiotem była kompleksowa usługa sprzątania powierzchni szpitalnych. Uzgodniono cenę za wykonanie powyższej usługi w kwocie 64.000,00 zł, do której miał zostać doliczony podatek od towarów i usług w kwocie 14.720,00 zł, tj. łącznie 78.720,02 zł. Po wykonaniu umowy za miesiąc styczeń 2013 r. Wnioskodawca otrzymał 7 faktur wystawionych przez 7 spółek cywilnych, powołanych przez uczestników konsorcjum. Faktury te dokumentowały wykonanie usługi sprzątania za styczeń 2013 r. Faktury opiewały na łączną kwotę 78.720,02 zł. Nie zawierały podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy wydatek w kwocie 78.720,02 zł może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w całości, czy też w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie kwoty 64.000,00 zł.

Stosownie do art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Obowiązki w zakresie prowadzenia ewidencji określają przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.), gdzie w art. 22 ust. 1 wskazano, iż dowody księgowe powinny być rzetelne, tj. zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują. Oznacza to, iż dowód księgowy jest rzetelny, m.in. wtedy, gdy transakcji dokonały strony w nim wyszczególnione. W związku z powyższym, w celach podatkowych niezbędne jest udokumentowanie przez podatnika w sposób wiarygodny, że operacja gospodarcza została wykonana w sposób udokumentowany w fakturze, w szczególności zaś, że została wykonana przez podmiot, na rzecz którego wydatek jest ponoszony. Jeżeli podatnik zalicza do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zakup usługi, to winien wykazać, że usługa ta została faktycznie wykonana przez wskazanego kontrahenta, gdyż wtedy dopiero spełniony zostaje, określony w art. 15 ust. 1, warunek uzyskania przez podatnika potencjalnego przychodu. Podatnik ma zatem obowiązek uzasadnić cel ponoszonych wydatków, tj. fakt, że służą one uzyskaniu przychodów. Dokonuje się to poprzez udokumentowanie faktycznego przebiegu zdarzenia gospodarczego, którego wydatek dotyczy. Poniesienie wydatku (w tym dokonanie zapłaty) na rzecz podmiotu, który nie uczestniczył w realizacji transakcji może stanowić o koszcie ekonomicznym, ale nie jest podstawą do uznania kosztu podatkowego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie zawarł umów z 7 spółkami cywilnymi, które następnie wystawiły 7 faktur na rzecz Wnioskodawcy, lecz z dwoma uczestnikami konsorcjum, którzy w dalszej kolejności powołali ww. 7 spółek cywilnych. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, w istocie usługi sprzątania były świadczone wyłącznie przez jednego uczestnika (lidera) konsorcjum. Zatem brak jest w zaistniałym stanie faktycznym spójności pomiędzy treścią faktur a rzeczywistym charakterem zdarzenia gospodarczego. Innymi słowy, operacje gospodarcze nie zostały wykonane w sposób udokumentowany w fakturach, w szczególności zaś, nie zostały wykonane przez podmioty, które wystawiły faktury na rzecz Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, Wnioskodawca słusznie powziął wątpliwość co do możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków określonych na fakturach, które – jak sam zauważył – nie zostały wystawione przez podmiot realizujący usługi sprzątania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż jest on uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości netto faktur – tj. zgodnych z ofertą – należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska prawnego Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane w odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.