Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.124.2021.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-02
Teza: Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Opłaty leasingowe, w tym raty kapitałowe wynikające z Umowy leasingu finansowego, dotyczące Maszyny drukującej oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania środka trwałego do używania?
Słowa kluczowe: decyzja; koszt-koszty kwalifikowane; leasing-leasing finansowy; leasing-raty leasingowe; maszyny; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); wsparcie; środek-środek trwały-używany środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 marca 2021 r. (data wpływu 16 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Opłaty leasingowe, w tym raty kapitałowe wynikające z Umowy leasingu finansowego, dotyczące Maszyny drukującej oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania środka trwałego do używania - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2021 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Opłaty leasingowe, w tym raty kapitałowe wynikające z Umowy leasingu finansowego, dotyczące Maszyny drukującej oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania środka trwałego do używania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji opakowań kartonowych, w szczególności na potrzeby branży farmaceutycznej (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”). Spółka należy do Grupy Kapitałowej A. będącej wiodącym producentem opakowań, etykiet oraz ulotek. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca pozyskał Decyzję o wsparciu nr (…) wydaną przez (…) Specjalną Strefę Ekonomiczną sp. z o.o. w mieniu Ministra właściwego ds. gospodarki w dniu 10 grudnia 2020 r. (dalej: „Decyzja”). W ramach Decyzji, Spółka uzyska pomoc publiczną w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 35% kosztów kwalifikowanych z tytułu kosztów inwestycji na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. 2020 poz. 1752; dalej: „Ustawa o WNI”) oraz aktu wykonawczego w postaci Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. 2018 r. poz. 1713; dalej: „Rozporządzenie”).

Przedmiotem planowanej Inwestycji jest zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego Zakładu Spółki (dalej „Zakład”) w (…). Inwestycja polega w szczególności na rozbudowie oraz modernizacji hali produkcyjnej, zakupie dodatkowych środków trwałych oraz rozbudowie magazynu surowców.

W Zakładzie Wnioskodawca prowadzić będzie działalność związaną z następującymi grupowaniami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług:

17.21.14.0 - Kartony, pudła i pudełka składane, z papieru lub tektury innych niż faliste;

17.21.99.0 - Usługi podwykonawców związane z produkcją papieru falistego i tektury falistej oraz opakowań z papieru i tektury;

17.29 - Pozostałe wyroby z papieru i tektury;

18.12 - Pozostałe usługi poligraficzne;

18.13 - Usługi związane z przygotowaniem do druku i wspomagające drukowanie; wyroby w rodzaju stosowanych do drukowania;

18.14 - Usługi introligatorskie i podobne usługi;

38.11.5 - Odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu;

52.10 - Magazynowanie i przechowywanie towarów;

58.11.19 - Pozostałe drukowane książki, broszury, ulotki i podobne publikacje;

74.10.19.0 - usługi w zakresie pozostałego specjalistycznego projektowania.

Pozyskując Decyzję, Spółka zobowiązała się ponieść wydatki inwestycyjne w rozumieniu § 8 Rozporządzenia w kwocie 42 000 000 PLN, w tym z tytułu kosztów leasingu finansowego do dnia 31 grudnia 2028 r.

Na rozbudowanym obszarze hali produkcyjnej Wnioskodawca przewiduje ulokowanie dotychczasowych oraz nowych środków trwałych, które stanowić będą spójny ciąg technologiczny.

W ramach projektu inwestycyjnego będącego podstawą uzyskanej Decyzji, Spółka ponosi wydatki m.in. na używaną maszynę drukującą, stanowiącą środek trwały (dalej jako: „Maszyna drukująca”), która zostanie przekazana Spółce na podstawie umowy leasingu finansowego nr (…) z dnia 20 stycznia 2021 r. zawartej z wyspecjalizowanym, niepowiązanym podmiotem świadczącym usługi leasingowe (dalej: „Umowa leasingu”).

Umowa leasingu ma charakter leasingu finansowego w rozumieniu art. 3 ust. 4 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. 2021 r. poz. 217, t.j. z dnia 2021.02.01) została zawarta 20 stycznia 2021 r., a więc po dacie uzyskania Decyzji, na 59 okresów rozliczeniowych (miesięcznych) - przypadających w okresie wskazanym w Decyzji na ponoszenie kosztów kwalifikowanych z tytułu leasingu. Zawarta Umowa leasingu obejmuje zobowiązanie Spółki do nabycia przedmiotowej Maszyny z dniem upływu okresu leasingu. W związku z zawartą Umową leasingu Wnioskodawca ponosi wydatki w szczególności z tytułu:

*   opłaty wstępnej - płatnej w dacie rozpoczęcia Umowy leasingu;
*   opłaty leasingowe, które można podzielić na część kapitałową i część odsetkową;

(dalej łącznie: „Opłaty leasingowe”)

Maszyna drukująca stanowiąca przedmiot Umowy zostanie ujęta w ewidencji środków trwałych Spółki, będzie służyć działalności gospodarczej określonej w Decyzji i będzie zlokalizowana na terenie Zakładu.

Maszyna drukująca jest jednocześnie przedmiotem trójstronnej umowy pomiędzy Wnioskodawcą (jako Użytkownikiem), Finansującym (jako Kupującym) a podmiotem sprzedającym Maszynę drukującą (dalej: „Sprzedający”). Na jej mocy, Finansujący zobowiązał się nabyć Maszynę drukującą od Sprzedającego. W umowie określono m.in. że Maszyna zostaje zakupiona z przeznaczeniem na Umowę leasingową pomiędzy Wnioskodawcą, a Finansującym (Kupujący).

Spółka jest dużym przedsiębiorcą w rozumieniu art. 2 pkt 2 oraz Załącznika 1 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającym niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz.Urz. UE L 187 z 26.06.2014 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Opłaty leasingowe, w tym raty kapitałowe wynikające z Umowy leasingu finansowego, dotyczące Maszyny drukującej oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania środka trwałego do używania?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o WNI, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną został określony w § 8 ust. 1 Rozporządzenia, zgodnie z którym za kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, będące:

1.  kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Natomiast, § 8 ust. 5 stanowi o ograniczeniach w rozpoznaniu jako koszty kwalifikowane, dotyczących wyłącznie środków trwałych, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia. W tym przepisie przewidziano, że środki trwałe, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2, muszą być nowe, z wyjątkiem aktywów nabywanych przez mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców.

Jak zostało wskazane powyżej, koszt związany z nabyciem aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy jest jednym z rodzajów kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje, wymienionym wprost w § 8 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia. Zatem, koszt nabycia Maszyny drukującej objętej leasingiem finansowym może stanowić koszt kwalifikowany do objęcia wsparciem w postaci zwolnienia z CIT.

Jak zostało opisane w stanie faktycznym (winno być: „stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym”), Maszyna drukująca jest używana (nie jest nowa).

Jednocześnie w ocenie Spółki brak jest regulacji, które uniemożliwiałyby rozpoznanie jako kwalifikowanych kosztów nabycia aktywów w ramach leasingu finansowego, jeżeli aktywo nie spełnia wymogu nowości.

W ocenie Wnioskodawcy, warunek dotyczący dużych przedsiębiorców, ujęty w § 8 ust. 5 Rozporządzenia, który stanowi o wymogu nowości środków trwałych, odnosi się wyłącznie do środków trwałych, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia. Wynika to wprost z literalnego brzmienia analizowanego przepisu.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, wydatki będące przedmiotem zapytania spełniają warunki uznania ich za koszty kwalifikowane w rozumieniu § 8 Rozporządzenia:

*   przedmiotem umowy jest środek trwały inny niż grunty, budynki i budowle;
*   umowa ma postać leasingu finansowego i zawiera zobowiązanie Spółki do nabycia Maszyny drukującej z dniem upływu okresu leasingu.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, na powyższą konkluzję nie ma wpływu fakt, że Maszyna drukująca nie jest maszyną nową.

Jak wynika z § 8 ust. 4 Rozporządzenia, cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Zgodnie z art. 3 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217), pod pojęciem środków trwałych rozumieć należy rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki (\`(...)\`). Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4.

W myśl art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, aktywa i pasywa wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w sposób następujący: środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne - według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, cena nabycia, o której mowa w ust. 1, to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny - jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości, cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:

*   niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy;
*   koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

W opinii Spółki, z powyższego można wywodzić, że Opłaty leasingowe, w tym: raty kapitałowe, jak i część rat odsetkowych, które zostały poniesione do dnia przyjęcia danej maszyny do używania, będą stanowić element jej ceny nabycia i zarazem koszty inwestycji w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, które kwalifikują się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z CIT, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Ponadto, powyższe stanowisko znajduje także odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych dotyczących katalogu kosztów kwalifikowanych na gruncie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r., w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych zezwoleń strefowych (dotyczące analogicznego zagadnienia). Jako przykład Wnioskodawca wskazuje:

*   Interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z 1 marca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.57.2018.1.PC, w której organ zgodził się z Wnioskodawcą, że wydatki, które zostaną poniesione przez Wnioskodawcę w związku z planowanym zawarciem Umowy (leasingu finansowego - przyp. Wnioskodawcy) stanowią koszty inwestycji, które kwalifikują się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, z tym zastrzeżeniem, że w części w jakiej Umowa będzie dotyczyć Ruchomości kosztami kwalifikowanymi będzie opłata wstępna, raty leasingowe w części kapitałowej oraz w części odsetkowej do dnia oddania hali namiotowej do używania;
*   Interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.18.2017.1.BD, w której Dyrektor KIS potwierdził stanowisko Spółki, zgodnie z którym analiza wskazanych przepisów ustawy o rachunkowości potwierdza z kolei, że zarówno raty kapitałowe, jak i część rat odsetkowych, które zostały poniesione do dnia przyjęcia danej maszyny do używania, będą stanowić element jej ceny nabycia i zarazem koszt kwalifikowany dla celów kalkulacji limitu dostępnej pomocy publicznej;
*   Interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 maja 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-427/16/JP, w której organ zgodził się, że raty kapitałowe wynikające z umowy leasingu finansowego, dotyczącej używanych maszyn oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania danego środka trwałego do używania, będą mogły być zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, jeżeli umowa leasingu będzie obejmowała zobowiązanie Wnioskodawcy do nabycia przedmiotowej maszyny z dniem upływu okresu leasingu;
*   Interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 kwietnia 2016 r., sygn. IBPB-1-3/4510-260/16/AB, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym fakt, że wskazane maszyny/urządzenia mające być przedmiotem leasingu finansowego są używane (nie będą nowym środkiem trwałym) nie będzie miał wpływu na kwalifikację opłat z tytułu leasingu jako wydatków objętych pomocą publiczną, o których mowa w § 6 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP. Spółka będzie mogła również zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną wydatki dotyczące części odsetkowej poniesione przed oddaniem do używania środka trwałego.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przykłady dotyczące pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (dalej: „SSE”) mogą być wykorzystane w argumentacji dotyczącej pomocy publicznej udzielonej przedsiębiorcy na podstawie Decyzji o wsparciu - w szczególności mając na uwadze fakt, iż katalog wydatków inwestycyjnych stanowiących koszt kwalifikowany inwestycji został uregulowany w sposób analogiczny zarówno w przypadku przedsiębiorców korzystających z zezwoleń strefowych jak i korzystających z decyzji o wsparciu (w tym także analogiczna regulacja odnosi się do warunków uznania aktywów objętych leasingiem finansowym za koszty kwalifikowane inwestycji).

Wskazać trzeba, że Ustawa o WNI zastąpiła ustawę z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych.

W obu przypadkach (działania na podstawie zwolnienia strefowego i decyzji o wsparciu), przedsiębiorca otrzymuje pomoc publiczną w postaci zwolnienia z podatku dochodowego. Zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu i prowadzonej na terenie strefy/ określonej w decyzji o wsparciu. Wielkość pomocy publicznej z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależniona od poniesienia kosztów kwalifikowanych.

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że tutejszy Organ nie jest związany rozstrzygnięciami wydanymi w innym niż przedmiotowy stanach faktycznych. Jednak, w ocenie Wnioskodawcy, powyższe interpretacje indywidulane (dotyczące tzw. przedsiębiorców strefowych) mogą stanowić wskazówkę interpretacyjną przy rozstrzyganiu sprawy objętej niniejszym wnioskiem jako że dotyczą analogicznych zagadnień.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1752, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162, z 2019 r. poz. 1495 oraz z 2020 r. poz. 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 updop, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną został określony w § 8 ust. 1 Rozporządzenia, zgodnie z którym za kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, będące:

1.  kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Natomiast § 8 ust. 5 stanowi o ograniczeniach w rozpoznaniu jako koszty kwalifikowane, dotyczących wyłącznie środków trwałych, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia. W tym przepisie przewidziano, że środki trwałe, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2, muszą być nowe, z wyjątkiem aktywów nabywanych przez mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców.

Jak zostało wskazane powyżej, koszt związany z nabyciem aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy jest jednym z rodzajów kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje, wymienionym wprost w § 8 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia. Zatem, koszt nabycia Maszyny drukującej objętej leasingiem finansowym może stanowić koszt kwalifikowany do objęcia wsparciem w postaci zwolnienia z CIT.

Jednocześnie, w myśl § 8 ust 4 Rozporządzenia, cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z 29 września 1994 r. (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm.) o rachunkowości. Przez środki trwałe, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości, należy co do zasady rozumieć rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki (\`(...)\`). Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4.

W myśl art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, aktywa i pasywa wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w sposób następujący środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne - według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartość przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.

Z kolei zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, cena nabycia, o której mowa w ust. 1, to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny - jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu.

Ponadto w myśl art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości, cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:

1.  niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy,
2.  koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

W ocenie Organu, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, zarówno raty kapitałowe, jak i raty leasingowe, które zostały poniesione do dnia przyjęcia maszyny do używania, będą stanowić element ceny nabycia i zarazem koszt kwalifikowany dla celów kalkulacji limitu pomocy publicznej. Jak wynika z ww. art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości, cena nabycia obejmuje jedynie koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu nabycia środków trwałych poniesione do momentu oddania środka trwałego do używania.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, Opłaty leasingowe, w tym raty kapitałowe wynikające z Umowy leasingu finansowego, dotyczące Maszyny drukującej oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania środka trwałego do używania, należy uznać za prawidłowe.

Na koniec warto zaznaczyć, że w myśl art. 17 ust. 6c updop, przepisów ust. 1 pkt 34 i 34a nie stosuje się, jeżeli:

1.  osiągnięcie dochodów z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu lub z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie zezwolenia na terenie specjalnej strefy ekonomicznej następuje w związku z zawarciem umowy lub dokonaniem innej czynności prawnej lub wielu powiązanych czynności prawnych, dokonanych przede wszystkim w celu uzyskania zwolnienia od podatku dochodowego, lub
2.  czynności, o których mowa w pkt 1, nie mają rzeczywistego charakteru, lub
3.  podatnik korzystający ze zwolnień podatkowych, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, dokonuje czynności prawnej lub wielu powiązanych czynności prawnych, w tym związanych z działalnością nieobjętą tymi zwolnieniami, których głównym lub jednym z głównych celów jest uniknięcie opodatkowania lub uchylenie się od opodatkowania.

To oznacza, że dokonywanie przez podatników sztucznych działań, w tym nieuzasadnionego gospodarczo przemieszczania składników majątku (wliczając w to wartości niematerialne lub prawne) lub pracowników w istniejącym przedsiębiorstwie, nakierowanych przede wszystkim na uzyskanie korzyści podatkowej w postaci zwolnienia podatkowego może skutkować utratą prawa do zwolnienia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.