Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-284/15/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-16
Teza: skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: budowa; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; współwłasność; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 11 czerwca 2015 r. (data otrzymania 16 czerwca 2015 r.), uzupełnionym 30 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi, pismem z 23 lipca 2015 r. Znak: IBPB-2-2/4511-284/15/JG, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 30 lipca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 14 stycznia 1998 r. Wnioskodawca nabył wraz z małżonkiem, z którym wcześniej pozostawał (i pozostaje nadal) w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej 1/5 udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 1803/98 o powierzchni 5003 m2 . Obecnie są to działki o nr 1884/98 o powierzchni 0,3632 ha i nr 1885/98. Decyzją z 17 stycznia 2000 r. Prezydent Miasta przekształcił odpłatnie prawo użytkowania wieczystego tych działek w prawo własności na rzecz tych samych osób, które były wieczystymi użytkownikami (pięć małżeństw). Następnie 20 marca 2002 r. doszło do zmiany wielkości udziałów w drodze umowy zniesienia współwłasności, gdzie małżonkowie D.K.K. znieśli współwłasność opisanej nieruchomości tak, że każde z pozostałych małżeństw (dotychczasowych współwłaścicieli w 1/5) staje się współwłaścicielem w części ¼, a nabycia tego dokonali do majątku wspólnego na zasadach wspólności ustawowej. Wnioskodawca wskazał, że od 2001 r. do 2009 r. na opisanej nieruchomości trwała budowa budynku. Budynek został wybudowany, jednakże nie dokonano jego odbioru technicznego i nie przekazano go do użytkowania. Aktem notarialnym z 23 kwietnia 2015 r. doszło do zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości, gdzie nabywca oświadczył, że zamierza nabyć nieruchomość po uzyskaniu ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku, o ile pozwolenie takie będzie zgodnie z prawem wymagane dla przystąpienia do użytkowania ww. budynku przed wykonaniem wszystkich robót budowlanych.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że wybudowany budynek nie był budynkiem mieszkalnym z co najmniej pięcioma lokalami na wynajem i nie dokonywał odliczeń podatkowych związanych z budową tego budynku i zakupem działki pod budowę w ramach tzw. ulgi na wynajem.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy przychód uzyskany ze sprzedaży opisanej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany ze sprzedaży opisanej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) \[winna być lit. a)\] – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W przypadku opisanym we wniosku odpłatne zbycie nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat zarówno od daty nabycia nieruchomości jaki i wybudowania na niej budynku oraz nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej. W ocenie Wnioskodawcy data wybudowania budynku nie ma w tej sprawie znaczenia, albowiem budynek jest trwale z gruntem związany i stanowi on część składową nieruchomości – nie jest sprzedawany oddzielnie. Zarówno w doktrynie jak i w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że datę o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) \[winna być lit. a)\] ustawy należy liczyć od daty nabycia prawa własności nieruchomości, a nie od daty wybudowania na niej budynku. W związku z powyższą argumentacją przychód uzyskany przez Wnioskodawcę nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu ustawy i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw w nim wymienionych, nie w działalności gospodarczej, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw, nie w działalności gospodarczej, nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

O tym czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) powstaje obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego kluczowe znaczenie ma zatem ustalenie daty i sposobu nabycia zbywanej nieruchomości (udziału w nieruchomości). Pod pojęciem „nabycie” należy rozumieć każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w efekcie której dochodzi do przeniesienia prawa własności do nieruchomości.

W omawianej sprawie w 2000 r. miało miejsce przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu, którego Wnioskodawca wraz z małżonkiem był współwłaścicielem w udziale 1/5, w prawo własności. Od 2001 r. na gruncie trwała budowa budynku. W 2002 r. miała miejsce czynność zniesienia współwłasności nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego – z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Tylko w przypadku odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego źródłem przychodu jest odrębnie odpłatne zbycie prawa do gruntu i odrębnie odpłatne zbycie budynku, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa do gruntu bądź wybudowanie budynku. Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest w takim przypadku liczony odrębnie – od daty nabycia prawa do gruntu i od daty nabycia (wybudowania) budynku.

Pojęcie użytkowania wieczystego zawarte zostało w art. 232 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym. Natomiast w myśl art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego – przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Z treści tych przepisów wynika, że użytkowanie wieczyste dotyczy gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego, oddanych w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym lub prawnym oraz że odrębną własność stanowią budynki wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gminy przez wieczystego użytkownika.

Dalej należy zauważyć, że możliwe jest przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności. Zasady i tryb takiego przekształcenia reguluje ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 83 ze zm.).

W przypadku przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności za datę nabycia nieruchomości, o której mowa w przywołanym powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można uznać momentu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności na podstawie aktu administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna. Jest to bowiem tylko zmiana formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w chwili nabycia prawa wieczystego użytkowania.

W świetle powyższych wyjaśnień prawnych stwierdzić należy, że omawianej sprawie przedmiotem użytkowania wieczystego był grunt, na którym rozpoczęto budowę domu. Prawo użytkowania wieczystego przekształcono w odrębną własność na podstawie decyzji administracyjnej. Oznacza to, że datę nabycia przez Wnioskodawcę udziału w wysokości 1/5 w nieruchomości należy utożsamiać z datą nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu czyli z 1998 r. Okoliczność, że na gruncie tym w momencie jego przekształcenia trwała budowa budynku oraz kiedy budowa ta została zakończona i kiedy uzyskane zostanie pozwolenie na użytkowanie nie ma wpływu na ustalenie daty nabycia udziału w nieruchomości, gdyż skoro współwłaścicielom po przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntu przysługiwało prawo jego własności, to wybudowany budynek stał się częścią składową gruntu w myśl cytowanego wyżej art. 48 Kodeksu cywilnego. Oznacza to, że w przypadku sprzedaży tej nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem przedmiotem sprzedaży będzie zarówno grunt jak i budynek.

Poza przekształceniem prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym trwała budowa budynku w prawo własności w stanie faktycznym sprawy miała miejsce w 2002 r. jeszcze jedna czynność prawna polegająca na zniesieniu współwłasności nieruchomości, której Wnioskodawca wraz z małżonkiem był współwłaścicielem w udziale wynoszącym 1/5. Natomiast po zniesieniu współwłasności małżonkowie stali się współwłaścicielami ww. nieruchomości w udziale ¼.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny – współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego – współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu – każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności.

W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności. Za datę nabycia nieruchomości (udziału w niej) lub prawa – w przypadku ich sprzedaży – które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości (udziału w niej) lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Natomiast gdy w wyniku zniesienia współwłasności wartość udziału danej osoby ulega powiększeniu, to zniesienie współwłasności traktowane jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) jak i stan jej majątku osobistego. O tym zaś czy udział uległ powiększeniu nie decyduje wielkość nabytych udziałów, lecz kryteria odwołujące się do cen rynkowych wartości udziałów przed i po zniesieniu współwłasności.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego we wniosku stwierdzić należy, że o powstaniu czy też nie obowiązku opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości decyduje data i sposób nabycia zbywanego udziału w nieruchomości. W omawianej sprawie co jest bezsporne miały miejsce dwie czynności prawne, które mogłyby mieć wpływ na ustalenie daty nabycia: najpierw przekształcenie w wyniku decyzji administracyjnej prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym trwała budowa budynku w prawo własności a następnie zniesienie współwłasności tej nieruchomości. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności jak wskazano powyżej jest tylko zmianą formy prawnej władania nieruchomością skutkującą tym, że nabycie przez Wnioskodawcę i jego małżonka prawa do udziału 1/5 w nieruchomości nastąpiło w chwili nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu tj. w 1998 r., bez względu na fakt, że na tym gruncie został wybudowany budynek. Następnie wyjaśniono, że na ustalenie daty i sposobu nabycia mogą mieć również wpływ konsekwencje zawarcia umowy o zniesienie współwłasności nieruchomości. Należy bowiem określić czy w wyniku zniesienia współwłasności wartość udziału danej osoby uległa powiększeniu czy też nie i czy zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat. Z wniosku wynika jedynie jakiej wielkości a nie wartości udział przypadł na rzecz Wnioskodawcy i jego małżonka w wyniku zniesienia współwłasności. Jednak to czy w wyniku czynności prawnej mającej na celu zniesienie współwłasności przyznany Wnioskodawcy i jego małżonkowi udział w nieruchomości był o wartości większej niż wart był ich udział przed zniesieniem współwłasności w tym przypadku nie ma znaczenia, bowiem w kwietniu 2015 r. zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości. Oznacza to, że sprzedaż udziału ¼ w nieruchomości (nawet jeśli w wyniku zniesienia współwłasności miało miejsce nabycie) zostanie dokonana po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu (1998 r.) jak i od końca roku kalendarzowego w którym mogło mieć miejsce ewentualne nabycie udziału w nieruchomości w wyniku zniesienia współwłasności (2002 r.). Zatem sprzedaż ww. udziału w nieruchomości nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy w ogóle źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek opodatkowania przychodu uzyskanego z jego sprzedaży.

Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Wobec tego niniejszą interpretację wydano w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała