Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-202/15/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-16
Teza: czy otrzymane dotacje na dofinansowanie zadań statutowych wymienionych w ustawie o publicznej służbie krwi nie stanowią obrotu i nie powinny być uwzględniane przy ustalaniu wskaźnika proporcji sprzedaży
Słowa kluczowe: dotacja; obowiązek-obowiązek podatkowy; obrót
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 27 maja 2015 r. (data wpływu 28 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy otrzymane dotacje na dofinansowanie zadań statutowych wymienionych w ustawie o publicznej służbie krwi nie stanowią obrotu i nie powinny być uwzględniane przy ustalaniu wskaźnika proporcji sprzedaży – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy otrzymane dotacje na dofinansowanie zadań statutowych wymienionych w ustawie o publicznej służbie krwi nie stanowią obrotu i nie powinny być uwzględniane przy ustalaniu wskaźnika proporcji sprzedaży. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 maja 2015 r. (data wpływu 28 maja 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 19 maja 2015 r. nr IBPP3/4512-202/15/JP.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Regionalne Centrum Krwiodawstwa i Krwiolecznictwa– RCKiK) jest Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej utworzonym przez Skarb Państwa reprezentowanym przez Ministra Zdrowia i jest jednostką organizacyjną publicznej służby krwi na podstawie art. 4 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 o publicznej służbie krwi (Dz.U. nr 106, poz. 681 ze zm.) RCKiK jest wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w Rejestrze Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji oraz Samodzielnych Zakładów Opieki Zdrowotnej.

Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym działającym na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej ( Dz.U. nr 112, poz. 654 ze zm.). Jest czynnym podatnikiem VAT. Statutowym celem działania Wnioskodawcy jest w szczególności organizowanie i prowadzenie działalności w zakresie krwiodawstwa i krwiolecznictwa, a zwłaszcza w zakresie pobierania krwi i oddzielania jej składników oraz zaopatrywanie podmiotów leczniczych w krew oraz jej składniki, a także w produkty krwiopochodne i inne produkty lecznicze. Prowadzi sprzedaż krwi i jej składników zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, tj. dostawę krwi, osocza w pełnym składzie, komórek krwi lub preparatów krwiopochodnych pochodzenia ludzkiego niebędących lekami do podmiotów leczniczych, oraz sprzedaż (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) nadwyżek osocza firmom farmaceutycznym na terenie Unii Europejskiej ze stawką VAT „0”.

Wnioskodawca pobiera krew od honorowych dawców i poddaje ją w procesowi preparacji. Z pobranej krwi od dawców, w procesie preparacji zostają oddzielone składniki krwi niezbędne do lecznictwa tj. koncentrat krwinek czerwonych, koncentrat krwinek płytkowych i osocze. W wyniku procesu produkcyjnego, powstaje nadwyżka osocza, która nie może być wydana do lecznictwa, ale jest wartościowym materiałem odpadowym będącym bazą do wyrobu leków dla chorych na hemofilię. Nadwyżka ta jest sprzedawana na rynek Unii Europejskiej do fakcjonatorów osocza.

Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie w formie dotacji z budżetu państwa z części będącej w dyspozycji ministra właściwego ds. zdrowia w zakresie:

1.  zadań statutowych wymienionych w art. 27 pkt 3-4 oraz pkt 6 ustawy o publicznej służbie krwi tj: pobieranie krwi oraz dokonywanie zabiegów z tym związanych; gromadzenie, konserwacja, przechowywanie i wydawanie krwi; zaopatrywanie podmiotów leczniczych w krew i jej składniki oraz w produkty krwiopochodne. W 2012 r. została zawarta umowa z Ministerstwem Zdrowia (organem założycielskim) na podstawie art. 23 ust. 3 ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 r. o publicznej służbie krwi (Dz.U. nr 106, poz. 681 ze zm.). W związku z art. 127 ust. 1 pkt 1 lit b ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.), która obejmuje dofinansowanie ze środków publicznych zadań wymienionych w art. 27 pkt 3-4 oraz pkt 6 ustawy o publicznej służbie krwi w odniesieniu do krwi i jej składników. Minister (organ założycielski) w § 1 ust. 2 umowy określił podstawę ustalenia wysokości dotacji jako liczbę jednostek koncentratu krwinek czerwonych (KKCz) wydanych przez RCKiK w roku poprzednim do podmiotów leczniczych pomnożoną przez wartość jednego punktu (wartość jednej jednostki KKCz) ustalonej przez Ministerstwo Zdrowia.
2.  zadań statutowych, o którym mowa w art. 27 pkt 6 ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 r. o publicznej służbie krwi tj. zaopatrywanie podmiotów leczniczych w koncentraty czynników krzepnięcia i desmopresynę. W 2012 r. została zawarta umowa z Ministerstwem Zdrowia (organem założycielskim) na podstawie art. 23 ust. 3 ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 r. o publicznej służbie krwi (Dz.U. nr 106 poz. 681 ze zm.), w związku z art. 127 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.) oraz w celu realizacji programu zdrowotnego Ministra Zdrowia pn. „\`(...)\`”, której określono wysokość dotacji z przeznaczeniem na pokrycie kosztów w związku z realizacją umowy, a w szczególności: przechowywania (magazynowania), dystrybucji, ubezpieczenia oraz koszty osobowe koncentratów krzepnięcia.

Wnioskodawca działa w interesie publicznym, realizując zadania wymienione w art. 27 cyt. ustawy, w szczególności:

1.  kwalifikowanie kandydatów na dawców i dawców do oddawania krwi;
2.  prowadzenie rejestru dawców krwi oraz rejestru dawców krwi rzadkich grup, oddających krew w regionalnym centrum;
3.  pobieranie krwi oraz dokonywanie zabiegów z tym związanych;
4.  gromadzenie, konserwacja, przechowywanie i wydawanie krwi;
5.  propagowanie honorowego krwiodawstwa i pozyskiwanie dawców krwi we współdziałaniu z P. i jednostkami organizacji pozarządowych;
6.  zaopatrywanie podmiotów leczniczych w krew i jej składniki oraz w produkty krwiopochodne;
7.  zaopatrywanie wytwórni farmaceutycznych w osocze krwi;
8.  udzielanie konsultacji związanych z leczeniem krwią;
9.  prowadzenie rejestru powikłań poprzetoczeniowych;
10.  sprawowanie nadzoru w dziedzinach krwiodawstwa i krwiolecznictwa;
11.  organizowanie szkoleń w dziedzinach krwiodawstwa i krwiolecznictwa.

Zgodnie z art. 19 ust.1 ustawy o publicznej służbie krwi, Wnioskodawca pobiera opłaty za wydaną krew i jej składniki tylko w wysokości określonej w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia w sprawie określenia wysokości opłat za krew i jej składniki wydawanego corocznie przez Ministra Zdrowia. Na podstawie art. 19 ust. 2 cyt. ustawy „Minister właściwy do spraw zdrowia, po zasięgnięciu opinii Instytutu, określa corocznie, do dnia 30 czerwca, w drodze rozporządzenia, wysokość opłat za krew i jej składniki wydawane przez jednostki organizacyjne publicznej służby krwi, obowiązujących w następnym roku kalendarzowym, uwzględniając rodzaje kosztów ponoszonych przez jednostki organizacyjne publicznej służby krwi w związku z pobieraniem krwi, oddzielaniem jej składników, ich przechowywaniem i wydawaniem, a także uwzględniając wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych ogółem w roku poprzedzającym rok wydania rozporządzenia, ogłaszany przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego”. Otrzymane środki zostały wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem tj. na sfinansowanie zadań wymienionych w art. 27 pkt 3-4 oraz pkt 6 ustawy o publicznej służbie krwi w odniesieniu do krwi i jej składników. W celu realizacji programu zdrowotnego pn. „\`(...)\`” Ministerstwo Zdrowia za pośrednictwem Narodowego Centrum Krwi zakupione koncentraty czynników krzepnięcia przekazało do Wnioskodawca w ilościach ustalonych na bazie roku poprzedniego. Roczna kwota przyznanej dotacji była jednakowa dla każdego regionalnego centrum biorącego udział w programie. Rozliczenia umowy dokonano na podstawie rzeczywistej ilości koncentratów czynników krzepnięcia i desmopresyny, wydanych nieodpłatnie podmiotom leczniczym, a w przypadku leczenia w warunkach domowych za pokwitowaniami pacjentom. Otrzymane środki publiczne zostały wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem, tj. na pokrycie kosztów przechowywania koncentratów, ich transportu i ubezpieczenia, a także kosztów osobowych osób uczestniczących w wykonaniu umowy.

W roku 2012, jak i w latach poprzednich Wnioskodawca nie korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W 2013 r. Wnioskodawco uzyskał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT w związku z brakiem możliwości wyodrębnienia zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną,. Proporcja została wyliczona na zasadach określonych w art. 90 ust. 3. Przy ustalaniu proporcji, do całkowitego obrotu w mianowniku Wnioskodawca doliczyło wysokość otrzymanej dotacji, uważając, że dotacja ma wpływ na cenę krwi i jej składników. Wstępna proporcja dla roku 2013 wyliczona przez Wnioskodawcę na podstawie danych z roku 2012 wyniosła 9%. Po zapoznaniu się z interpretacją IPTPP2/443-725/13-6/KW Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 grudnia 2013 r. Wnioskodawca ponownie przeliczył wskaźnik proporcji z 2012 r. nie uwzględniając dotacji w mianowniku i proporcja wyniosła 12%. W styczniu 2014 r. po rozliczeniu 2013 r. proporcja wyliczona bez dotacji wyniosła 18%. I taką proporcję Wnioskodawca ostatecznie zastosował w stosunku do podatku naliczonego od zakupów krajowych.

Pismem z 27 maja 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem umowy ze Skarbem Państwa – Ministrem jest dofinansowanie Regionalnego Centrum Krwiodawstwa i Krwiolecznictwa w formie dotacji z budżetu państwa w części będącej w dyspozycji ministra zdrowia w zakresie zadań wymienionych w art. 27 pkt 3, 4 oraz 6 ustawy o publicznej służbie krwi, tj. pkt 3 pobieranie krwi oraz dokonywanie zabiegów z tym związanych, pkt 4 gromadzenie, konserwacja, przechowywanie i wydawanie krwi, pkt 6 zaopatrywanie podmiotów leczniczych w krew i jej składniki oraz w produkty krwiopochodne.

Podstawą ustalenia wysokości dotacji jest liczba jednostek KKCz wydanych do podmiotów leczniczych pomnożona przez wartość jednego punktu (wartość 1 jednostki KKCz).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sformułowane ostatecznie w piśmie z 27 maja 2015 r.):

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymane dotacje na dofinansowanie zadań statutowych wymienionych w ustawie o publicznej służbie krwi, nie stanowią obrotu i nie powinny być uwzględniana przy ustalaniu wskaźnika proporcji sprzedaży?

Stanowisko Wnioskodawcy (sformułowane ostatecznie w piśmie z 27 maja 2015 r.):

Prawidłowym jest, że dotacja do zadań statutowych nie powinna być uwzględniana przy wyliczaniu wskaźnika proporcji sprzedaży opodatkowanej w stosunku do całkowitego obrotu w mianowniku, ponieważ nie spełnia warunków określonych w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększa podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie obowiązującego do 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika więc, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu. Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwota podatku należnego z tytułu:

1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,
3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Ponadto, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Należy wskazać, że w przypadkach, gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia podatku VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub zwolnionych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie, według ust. 2 tegoż artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl przepisu art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy), a także obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z uwagi na brzmienie cytowanych powyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie, by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Należy wskazać, że przy obliczaniu proporcji, w liczniku uwzględnia się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, natomiast w mianowniku uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zatem należy zauważyć, że rozliczenie podatku naliczonego następuje dwuetapowo, to jest w chwili nabycia towaru lub usługi podatek rozliczany jest wstępnie w oparciu o współczynnik obliczony na podstawie obrotów osiągniętych w ubiegłym roku podatkowym, natomiast po zakończeniu roku, w którym dokonywane były zakupy, dokonywana jest korekta rozliczana, w oparciu o faktyczną proporcję sprzedaży, jaką uzyskano w roku, w którym te zakupy były dokonywane.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów czynności: opodatkowanych, zwolnionych od podatku, czy też niepodlegających opodatkowaniu. Najistotniejszym bowiem warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jedynie w przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot związanych z czynnościami opodatkowanymi, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ponadto w świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że czynności pozostające poza zakresem działania ustawy nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu tej ustawy.

Z cytowanych powyżej regulacji wynika, że proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem VAT, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. niepodlegające opodatkowaniu), to wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji. Oznacza to, iż przepisy art. 90 ustawy stosuje się wyłącznie do tej części obrotu i zakupów, która związana jest z działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu ustawy, a zatem nie dotyczy działalności niepodlegającej opodatkowaniu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej utworzonym przez Skarb Państwa reprezentowanym przez Ministra Zdrowia i jest jednostką organizacyjną publicznej służby krwi na podstawie art. 4 ust. 3 pkt 2 ustawy o publicznej służbie krwi. Wnioskodawca jest wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego w Rejestrze Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji oraz Samodzielnych Zakładów Opieki Zdrowotnej. Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym działającym na podstawie ustawy o działalności leczniczej. Jest czynnym podatnikiem VAT. Statutowym celem działania Wnioskodawcy jest w szczególności organizowanie i prowadzenie działalności w zakresie krwiodawstwa i krwiolecznictwa, a zwłaszcza w zakresie pobierania krwi i oddzielania jej składników oraz zaopatrywanie podmiotów leczniczych w krew oraz jej składniki, a także w produkty krwiopochodne i inne produkty lecznicze. Wnioskodawca prowadzi sprzedaż krwi i jej składników zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, tj. dostawę krwi, osocza w pełnym składzie, komórek krwi lub preparatów krwiopochodnych pochodzenia ludzkiego niebędących lekami do podmiotów leczniczych, oraz sprzedaż (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) nadwyżek osocza firmom farmaceutycznym na terenie Unii Europejskiej ze stawką VAT „0”.

Wnioskodawca pobiera krew od honorowych dawców i poddaje ją w procesowi preparacji. Z pobranej krwi od dawców, w procesie preparacji zostają oddzielone składniki krwi niezbędne do lecznictwa tj. koncentrat krwinek czerwonych, koncentrat krwinek płytkowych i osocze. W wyniku procesu produkcyjnego, powstaje nadwyżka osocza, która nie może być wydana do lecznictwa, ale jest wartościowym materiałem odpadowym będącym bazą do wyrobu leków dla chorych na hemofilię. Nadwyżka ta jest sprzedawana na rynek Unii Europejskiej do fakcjonatorów osocza.

Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie w formie dotacji z budżetu państwa z części będącej w dyspozycji ministra właściwego ds. zdrowia w zakresie:

1.  zadań statutowych wymienionych w art. 27 pkt 3-4 oraz pkt 6 ustawy o publicznej służbie krwi tj: pobieranie krwi oraz dokonywanie zabiegów z tym związanych; gromadzenie, konserwacja, przechowywanie i wydawanie krwi; zaopatrywanie podmiotów leczniczych w krew i jej składniki oraz w produkty krwiopochodne. W 2012 r. została zawarta umowa z Ministerstwem Zdrowia (organem założycielskim) na podstawie art. 23 ust. 3 ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 r. o publicznej służbie krwi (Dz.U. nr 106, poz. 681 ze zm.). W związku z art. 127 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.), która obejmuje dofinansowanie ze środków publicznych zadań wymienionych w art. 27 pkt 3-4 oraz pkt 6 ustawy o publicznej służbie krwi w odniesieniu do krwi i jej składników. Minister (organ założycielski) w § 1 ust. 2 umowy określił podstawę ustalenia wysokości dotacji jako liczbę jednostek koncentratu krwinek czerwonych (KKCz) wydanych przez RCKiK w roku poprzednim do podmiotów leczniczych pomnożoną przez wartość jednego punktu (wartość jednej jednostki KKCz) ustalonej przez Ministerstwo Zdrowia.
2.  zadań statutowych, o którym mowa w art. 27 pkt 6 ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 r. o publicznej służbie krwi tj. zaopatrywanie podmiotów leczniczych w koncentraty czynników krzepnięcia i desmopresynę. W 2012 r. została zawarta umowa z Ministerstwem Zdrowia (organem założycielskim) na podstawie art. 23 ust. 3 ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 r. o publicznej służbie krwi (Dz.U. nr 106 poz. 681 ze zm.), w związku z art. 127 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.) oraz w celu realizacji programu zdrowotnego Ministra Zdrowia pn. „\`(...)\`”, której określono wysokość dotacji z przeznaczeniem na pokrycie kosztów w związku z realizacją umowy, a w szczególności: przechowywania (magazynowania), dystrybucji, ubezpieczenia oraz koszty osobowe koncentratów krzepnięcia.

Wnioskodawca działa w interesie publicznym, realizując zadania wymienione w art. 27 cyt. ustawy, w szczególności:

1.  kwalifikowanie kandydatów na dawców i dawców do oddawania krwi;
2.  prowadzenie rejestru dawców krwi oraz rejestru dawców krwi rzadkich grup, oddających krew w regionalnym centrum;
3.  pobieranie krwi oraz dokonywanie zabiegów z tym związanych;
4.  gromadzenie, konserwacja, przechowywanie i wydawanie krwi;
5.  propagowanie honorowego krwiodawstwa i pozyskiwanie dawców krwi we współdziałaniu z P. i jednostkami organizacji pozarządowych;
6.  zaopatrywanie podmiotów leczniczych w krew i jej składniki oraz w produkty krwiopochodne;
7.  zaopatrywanie wytwórni farmaceutycznych w osocze krwi;
8.  udzielanie konsultacji związanych z leczeniem krwią;
9.  prowadzenie rejestru powikłań poprzetoczeniowych;
10.  sprawowanie nadzoru w dziedzinach krwiodawstwa i krwiolecznictwa;
11.  organizowanie szkoleń w dziedzinach krwiodawstwa i krwiolecznictwa.

Zgodnie z art. 19 ust.1 ustawy o publicznej służbie krwi, Wnioskodawca pobiera opłaty za wydaną krew i jej składniki tylko w wysokości określonej w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia w sprawie określenia wysokości opłat za krew i jej składniki wydawanego corocznie przez Ministra Zdrowia. Na podstawie art. 19 ust. 2 cyt. ustawy „Minister właściwy do spraw zdrowia, po zasięgnięciu opinii Instytutu, określa corocznie, do dnia 30 czerwca, w drodze rozporządzenia, wysokość opłat za krew i jej składniki wydawane przez jednostki organizacyjne publicznej służby krwi, obowiązujących w następnym roku kalendarzowym, uwzględniając rodzaje kosztów ponoszonych przez jednostki organizacyjne publicznej służby krwi w związku z pobieraniem krwi, oddzielaniem jej składników, ich przechowywaniem i wydawaniem, a także uwzględniając wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych ogółem w roku poprzedzającym rok wydania rozporządzenia, ogłaszany przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego”. Otrzymane środki zostały wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem tj. na sfinansowanie zadań wymienionych w art. 27 pkt 3-4 oraz pkt 6 ustawy o publicznej służbie krwi w odniesieniu do krwi i jej składników. W celu realizacji programu zdrowotnego pn. „\`(...)\`” Ministerstwo Zdrowia za pośrednictwem Narodowego Centrum Krwi zakupione koncentraty czynników krzepnięcia przekazało do Wnioskodawca w ilościach ustalonych na bazie roku poprzedniego. Roczna kwota przyznanej dotacji była jednakowa dla każdego regionalnego centrum biorącego udział w programie. Rozliczenia umowy dokonano na podstawie rzeczywistej ilości koncentratów czynników krzepnięcia i desmopresyny, wydanych nieodpłatnie podmiotom leczniczym, a w przypadku leczenia w warunkach domowych za pokwitowaniami pacjentom. Otrzymane środki publiczne zostały wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem, tj. na pokrycie kosztów przechowywania koncentratów, ich transportu i ubezpieczenia, a także kosztów osobowych osób uczestniczących w wykonaniu umowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy otrzymane dotacje na dofinansowanie zadań statutowych wymienionych w ustawie o publicznej służbie krwi nie stanowią obrotu i nie powinny być uwzględniane przy ustalaniu wskaźnika proporcji sprzedaży.

W kontekście przedstawionych przepisów prawa podatkowego należy odwołać się w tym miejscu do przepisów ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 r. o publicznej służbie krwi (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 332). I tak, zgodnie z art. 4 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy jednostkami organizacyjnymi publicznej służby krwi są regionalne centra krwiodawstwa i krwiolecznictwa, zwane dalej „regionalnymi centrami”.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o publicznej służbie krwi, krew jest wydawana przez jednostki organizacyjne publicznej służby krwi, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-4, za opłatą. Minister właściwy do spraw zdrowia, po zasięgnięciu opinii Instytutu, określa corocznie, do dnia 30 czerwca, w drodze rozporządzenia, wysokość opłat za krew i jej składniki wydawane przez jednostki organizacyjne publicznej służby krwi, obowiązujących w następnym roku kalendarzowym, uwzględniając rodzaje kosztów ponoszonych przez jednostki organizacyjne publicznej służby krwi w związku z pobieraniem krwi, oddzielaniem jej składników, ich przechowywaniem i wydawaniem, a także uwzględniając wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych ogółem w roku poprzedzającym rok wydania rozporządzenia, ogłaszany przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego (art. 19 ust. 2 ustawy o publicznej służbie krwi).

Na podstawie powyższej regulacji ustawy o publicznej służbie krwi Minister Zdrowia w rozporządzeniu z dnia 29 września 2011 r. w sprawie określenia wysokości opłat za krew i jej składniki w 2012 r. (Dz.U. Nr 220, poz. 1309), oraz w rozporządzeniu z dnia 13 sierpnia 2012 r. (Dz.U. z 2012 r. poz. 958), określił wysokość opłat za krew i poszczególne składniki krwi wydawane przez jednostki organizacyjne publicznej służby krwi, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-4 ww. ustawy o publicznej służbie krwi.

Stosownie do art. 23 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy o publicznej służbie krwi regionalne centra są samodzielnymi publicznymi zakładami opieki zdrowotnej tworzonymi przez Skarb Państwa reprezentowany przez ministra właściwego do spraw zdrowia, i są dofinansowane w formie dotacji z budżetu państwa, z części będącej w dyspozycji ministra właściwego do spraw zdrowia, w zakresie zadań określonych w art. 27 pkt 3-7.

Do zadań regionalnego centrum, Wojskowego Centrum i Centrum MSW, według art. 27 ustawy o publicznej służbie krwi, należy w szczególności:

1.  kwalifikowanie kandydatów na dawców i dawców do oddania krwi,
2.  prowadzenie rejestru dawców krwi oraz rejestru dawców krwi rzadkich grup, oddających krew odpowiednio w regionalnym centrum, Wojskowym Centrum albo Centrum MSW,
3.  pobieranie krwi oraz dokonywanie zabiegów z tym związanych,
4.  gromadzenie, konserwacja, przechowywanie i wydawanie krwi,
5.  propagowanie honorowego krwiodawstwa i pozyskiwanie dawców krwi we współdziałaniu z P. i jednostkami organizacji pozarządowych,
6.  zaopatrywanie podmiotów leczniczych w krew i jej składniki oraz w produkty krwiopochodne,
7.  zaopatrywanie wytwórni farmaceutycznych w osocze krwi,
8.  udzielanie konsultacji związanych z leczeniem krwią,
9.  prowadzenie rejestru powikłań poprzetoczeniowych,
10.  sprawowanie nadzoru w dziedzinach krwiodawstwa i krwiolecznictwa,
11.  organizowanie szkoleń w dziedzinach krwiodawstwa i krwiolecznictwa.

Odnosząc powołane przepisy prawa do okoliczności przedmiotowej sprawy należy wskazać, że przedmiotowych dofinansowań do zadań statutowych wymienionych w art. 27 pkt 3-4 i pkt 6 ustawy o publicznej służbie krwi, które otrzymał Wnioskodawca w 2012 r. nie można rozpatrywać w kategorii dopłat do ceny sprzedawanych towarów. Stosownie do przepisów ustawy o publicznej służbie krwi, wysokość opłat za krew i jej składniki określa corocznie Minister Zdrowia w drodze rozporządzenia. Zatem zdaniem Organu, fakt otrzymania dotacji pozostaje bez wpływu na cenę, jaką podmioty lecznicze są zobowiązane zapłacić za krew i jej składniki. Wnioskodawca przeznaczył otrzymane dotacje na wykonanie czynności w ramach konkretnych zadań nałożonych na niego w ustawie o publicznej służbie krwi – otrzymane środki zostały wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem tj. na sfinansowanie zadań wymienionych w art. 27 pkt 3-4 oraz pkt 6 ustawy o publicznej służbie krwi w odniesieniu do krwi i jej składników.

Wobec powyższego należy uznać, że przedmiotowe dotacje do zadań statutowych wymienionych w art. 27 pkt 3-4 i pkt 6 ww. ustawy o publicznej służbie krwi nie mają bezpośredniego wpływu na cenę sprzedawanych towarów, nie stanowią dopłaty do ceny tych towarów, lecz ich istotą jest pokrycie kosztów realizacji ww. konkretnych zadań Wnioskodawcy wymienionych w ustawie o publicznej służbie krwi.

Nie sposób również rozpatrywać w kategorii dopłaty do ceny sprzedawanych towarów dotacji do zadań statutowych wymienionych w art. 27 pkt 6 ustawy o publicznej służbie krwi w ramach programu Ministra Zdrowia pn. „\`(...)\`”. Jak wynika z okoliczności sprawy – przedmiotowe dotacje przeznaczone były na pokrycie kosztów przechowywania koncentratów, ich transportu i ubezpieczenia oraz kosztów osobowych osób uczestniczących w wykonaniu umowy. Wobec powyższego, ww. dotacje do zadań statutowych, tj. zaopatrywania podmiotów leczniczych w koncentraty czynników krzepnięcia oraz desmopresynę w ramach ww. programu Ministra Zdrowia, stanowią dofinansowanie do kosztów realizacji tych ww. konkretnych zadań, a nie do ceny sprzedawanych towarów.

Podsumowując, otrzymane na podstawie zawartych w 2012 r. umów dotacje do zadań statutowych wymienionych w art. 27 pkt 3-4 i pkt 6 ustawy o publicznej służbie krwi oraz do zadań statutowych wymienionych w art. 27 pkt 6 ww. ustawy w ramach programu Ministra Zdrowia „\`(...)\`”, nie zwiększają obrotu, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, dokonując w 2013 r. odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, Wnioskodawca nie powinien uwzględniać ww. otrzymanych dotacji do zadań statutowych w mianowniku tej proporcji.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Końcowo, Organ zauważa, że nie dokonuje analizy załączonych do wniosku dokumentów, a interpretację wydaje w oparciu o przedstawiony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) Wnioskodawcy, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.