Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-34/14-3/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-16
Teza: W jaki sposób Spółka powinna ustalić wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez Spółkę (w drodze datio in solututm) w ramach Przedsiębiorstwa?
Słowa kluczowe: cena-cena nabycia; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa sprzedaży; wartość-wartość firmy; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość rynkowa; zobowiązanie; środek-środek trwały; świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia:

*   wartości początkowej firmy,
*   wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W przyszłości Spółka może odpłatnie nabyć przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (dalej „Przedsiębiorstwo”).

W skład nabywanego Przedsiębiorstwa wchodzić będą m.in. następujące rodzaje aktywów:

*   nieruchomości,
*   ruchomości (m.in. urządzenia, maszyny),
*   wierzytelności,
*   środki pieniężne.

Równocześnie z nabyciem Przedsiębiorstwa Spółka wstąpi również w wybrane prawa i obowiązki zbywcy (dalej „Zbywca”) wynikające z zawartych przez niego umów związanych z prowadzonym Przedsiębiorstwem, w tym prawa i obowiązki wynikające z zobowiązań i należności wobec kontrahentów oraz pożyczek, kredytów oraz innych form finansowania działalności Przedsiębiorstwa. Zbywca prowadzi swoje przedsiębiorstwo w formie spółki osobowej.

Zbywca będzie dłużnikiem Spółki z tytułu powstałych wcześniej zobowiązań (m.in. zobowiązania do zapłaty ceny nabycia obligacji wyemitowanych przez Spółkę). W związku z tym, rozważane są rozwiązania pozwalające na rozliczenie ceny w inny sposób niż za pomocą zapłaty środków pieniężnych, jak to ma miejsce w typowej transakcji kupna-sprzedaży. Wymagałoby to bowiem wcześniejszego spłacenia długów przez Zbywcę, a ponieważ zarówno Wnioskodawca, jak i Zbywca mogą nie dysponować aż tak znacznymi środkami finansowymi, wymagałoby to zaciągnięcia kolejnego zadłużenia przez obie strony transakcji.

Zatem, dla uproszenia transakcji i spowodowania, aby rozliczenie nabycia zostało przeprowadzone w sposób bardziej naturalny, planowane jest, aby cena za nabycie Przedsiębiorstwa została rozliczona w ten sposób, że:

*   do wysokości zadłużenia Zbywcy wobec Spółki (nabywcy Przedsiębiorstwa) nastąpi spłacenie długu poprzez wydanie Przedsiębiorstwa w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego – czyli rozliczenie jak przy potrąceniu wzajemnych zobowiązań,
*   w sytuacji, gdyby na moment nabycia Przedsiębiorstwa wartość rynkowa aktywów (przedsiębiorstwa) była wyższa niż wartość zobowiązań Zbywcy wobec Spółki, Spółka dokonałaby odpowiedniej dopłaty ceny nabycia w postaci zapłaty ceny w pieniądzu.

W konsekwencji, oprócz ewentualnej dopłaty ceny w pieniądzu, w cenie nabycia będą uwzględnione zobowiązania Zbywcy funkcjonalnie związane z nabywanym przedsiębiorstwem, w tym wobec Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wskazany poniżej przez Spółkę sposób ustalenia wartości firmy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 16g ust. 2 w związku z art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób parwnych w przedmiotowym przypadku (tj. nabycia Przedsiębiorstwa w drodze datio in solutum) jest prawidłowy?
2.  W jaki sposób Spółka powinna ustalić wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez Spółkę (w drodze datio in solututm) w ramach Przedsiębiorstwa?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną 16 kwietnia 2014 r. nr ILPB4/423-34/14-2/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabyta w ramach Przedsiębiorstwa powinna być określona zgodnie z dyspozycją art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych w ramach przedsiębiorstwa zostały określone w art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z brzmieniem wskazanego przepisu, „łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej – w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2;
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi – w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy”.

Jak wynika z treści przywołanego artykułu, znajduje on zastosowanie m.in. w przypadkach nabycia przedsiębiorstwa w drodze kupna.

Spółka pragnie podkreślić, iż obowiązujące w tym zakresie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wprowadzają definicji pojęcia „kupna”, wskazanego w art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na brak definicji legalnej w przepisach dotyczących CIT, interpretacja powyższego przepisu – a w szczególności ustalenie zakresu jego zastosowania – powinna uwzględniać słownikowe znaczenie wskazanego pojęcia (zgodnie z zasadą pierwszeństwa stosowania wykładni językowej przy interpretacji przepisów podatkowych).

Jak wynika z definicji pojęcia „kupno”, wskazanej w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN, oznacza ono „nabywanie czegoś na własność”. Natomiast zgodnie z internetowym wydaniem Wielkiego Słownika Języka Polskiego (www.wsjp.pl, projekt koordynowany przez Instytut Języka Polskiego PAN), pojęcie „kupno” oznacza „otrzymanie czegoś za określoną sumę pieniędzy”.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższych definicji należy więc uznać, iż pojęcie „kupno” oznacza odpłatne nabycie czegoś na własność.

Spółka pragnie podkreślić, iż w wyniku rozważanej transakcji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nabędzie Przedsiębiorstwo Zbywcy, a tym samym stanie się właścicielem składników majątkowych wchodzących w skład tego Przedsiębiorstwa.

Należy również podkreślić, iż nabycie Przedsiębiorstwa nie będzie następować pod tytułem darnym (tak jak np. w przypadku darowizny). Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, nabycie Przedsiębiorstwa nastąpi w zamian za wartość zobowiązań Zbywcy wobec Wnioskodawcy, które zaspokojone zostaną w ramach datio in solutum (odpowiednik potrącenia wzajemnego zobowiązań) oraz (ewentualnie) przez częściową zapłatę ceny w pieniądzu.

Podsumowując, rozważana przez Wnioskodawcę transakcja stanowiąca odpłatne nabycie Przedsiębiorstwa spełnia przesłanki uznania jej za „kupno” zgodnie ze słownikowymi definicjami tego pojęcia. W związku z powyższym – w świetle braku odmiennej definicji tego pojęcia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – należy uznać, iż zgodnie z literalną interpretacją przepisu art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, znajdzie on zastosowanie również w przypadku nabycia przez Spółkę Przedsiębiorstwa w ramach wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego nabycia w drodze datio in solutum.

W tym zakresie należy również podkreślić, iż za objęciem nabycia Przedsiębiorstwa w ramach datio in solutum dyspozycją przepisu art. l6g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przemawia również wykładnia celowościowa wskazanego przepisu.

Jak wynika bowiem z jego treści, wprowadza on odrębne zasady obliczania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w przypadku ich odpłatnego nabycia, w ramach kompleksu składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo.

W przypadku przyjęcia zawężającej interpretacji przepisu art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która ograniczałaby jego zastosowanie wyłącznie do wybranych przypadków odpłatnego nabycia przedsiębiorstwa, np. nabycia w ramach umowy sprzedaży zdefiniowanej w Kodeksie cywilnym, prowadziłoby to do nieuzasadnionego wyłączenia tych transakcji, których sens ekonomiczny jest taki sam jak umowy sprzedaży (odpłatne nabycie przedsiębiorstwa). Co więcej, w przypadku transakcji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego – skutki podatkowe dla zbywcy przedsiębiorstwa (wystąpienie przychodu z tytułu zbycia przedsiębiorstwa) są również analogiczne jak dla sprzedaży przedsiębiorstwa w ramach np. umowy sprzedaży.

Z uwagi na powyższe – w ocenie Spółki – w przypadku nabycia przez Spółkę Przedsiębiorstwa w ramach transakcji opisanej w zdarzeniu przyszłym, wartość początkową nabytych w ramach Przedsiębiorstwa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych należy określić zgodnie z brzmieniem art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabyta przez Spółkę w ramach Przedsiębiorstwa stanowiłaby sumę wysokości ich wartości rynkowej (zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Stanowisko Spółki zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 maja 2013 r. nr ITPB3/423-94b/13/PS. Stwierdzono w niej, że „w celu ustalenia wartości początkowej poszczególnych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych odpłatnie w drodze datio in solutum zastosowanie znajdzie powołany przez Spółkę art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym, jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabyta przez Spółkę w ramach Przedsiębiorstwa stanowiłaby sumę wysokości ich wartości rynkowej (zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)”.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

Ostrożnościowo Spółka podnosi, że w przypadku uznania przez organ podatkowy stanowiska Spółki w zakresie dotyczącym zastosowania art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za nieprawidłowe, za cenę nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowiącą podstawę obliczenia wartości ich wartości początkowej należy w dalszym ciągu rozumieć wartość długu Zbywcy wobec Wnioskodawcy (spłaconego poprzez zbycie Przedsiębiorstwa) powiększonego o ewentualną dopłatę – zgodnie z art. 16g ust. 3 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanej przez Spółkę interpretacji, należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.