Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-28/16/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-22
Teza: Kwalifikacja do określonego źródła przychodów wynagrodzenia otrzymywanego z Panamy oraz z Bermudów z tytułu wykonywania czynności młodszego wiertacza kierunkowego a następnie wiodącego wiertacza kierunkowego.
Słowa kluczowe: działalność-działalność wykonywana osobiście; przychód-źródła przychodu; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 16 listopada 2015 r. (data otrzymania 20 listopada 2015 r.), uzupełnionym 11 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie kwalifikacji do określonego źródła przychodów wynagrodzenia otrzymywanego z Panamy oraz z Bermudów z tytułu wykonywania czynności młodszego wiertacza kierunkowego a następnie wiodącego wiertacza kierunkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie kwalifikacji do określonego źródła przychodów wynagrodzenia otrzymywanego z Panamy oraz z Bermudów z tytułu wykonywania czynności młodszego wiertacza kierunkowego a następnie wiodącego wiertacza kierunkowego.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z 22 stycznia 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-28/16/AK; IBPB-2-2/4511-29/16/AK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 11 lutego 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, począwszy od 1 kwietnia 2008 r. był zatrudniony na czas nieokreślony w spółce W.S. SA z siedzibą w Panamie. W wyniku restrukturyzacji przeprowadzonej w grupie kapitałowej, do której należy ta spółka, począwszy od 1 lutego 2015 r. w miejsce W.S. SA z siedzibą w Panamie w stosunek prawny łączący tę spółkę z Wnioskodawcą wstąpiła spółka W.S. Ltd. z siedzibą na Bermudach. Umowa nadal obowiązuje. Określenie „Spółka” w dalszej części opisu stanu faktycznego odnosi się każdorazowo odpowiednio do W.S. SA z siedzibą w Panamie lub W.S. Ltd. z siedzibą na Bermudach.

Wnioskodawca początkowo był zatrudniony na stanowisku młodszego wiertacza kierunkowego (w wersji angielskiej: Operator Trainee MWD/LWD and DD), a następnie na stanowisku wiodącego wiertacza kierunkowego (w wersji angielskiej Lead Field Operator DD). Różnica pomiędzy tymi stanowiskami polega na tym, że zadania wiodącego wiertacza kierunkowego są technicznie bardziej skomplikowane i odpowiedzialne, chociaż jest to ten sam rodzaj czynności.

Umowa została między stronami zawarta w formie pisemnej. Umowa posługuje się sformułowaniami: „international assignment” (międzynarodowe zlecenie, międzynarodowe zadanie), „non-accompanied rotational assignment” (rotacyjne zlecenie (zadanie) międzynarodowe bez osób towarzyszących) i „international employee” (pracownik międzynarodowy). Nie posługuje się natomiast sformułowaniem „labor contract”, które w języku angielskim oznacza umowę o pracę.

Wnioskodawca na podstawie łączącej strony umowy zobowiązany jest do stałej gotowości do wykonywania czynności polegających na montażu specjalistycznego sprzętu do odwiertów gazowych i naftowych, kontrolowaniu trajektorii odwiertu oraz realizacji planu wiercenia przedstawionego przez klienta Spółki. Czynności są wykonywane osobiście przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie ma stałego miejsca wykonywania pracy. Wykonuje ją w różnych miejscach, w różnych krajach – w zależności od aktualnych potrzeb Spółki. Spółka, działając poprzez osobę koordynatora, kieruje do Wnioskodawcy mailem zlecenie wykonania danej czynności w określonej lokalizacji i wskazuje termin, w jakim powinny one zostać rozpoczęte i do jakiego mają zostać zakończone. Wnioskodawca nie ma obowiązku każdorazowo podjąć się zlecenia. Zależy to od jego decyzji. Koordynator jest osobą zatrudnioną w innym, niż Polska, państwie, a nawet – co się często zdarza – w innej spółce, niż Wnioskodawca. Praca Wnioskodawcy ma charakter nieregularny. Spółka nie ma obowiązku zlecać Wnioskodawcy żadnych czynności. Jeśli w danym miesiącu Spółka nie zleci Wnioskodawcy żadnych czynności – nie jest zobowiązana zapłacić na jego rzecz żadnej kwoty poza stałym wynagrodzeniem za gotowość.

Wnioskodawcy nie obowiązuje żaden uzgodniony między stronami, ani obowiązujący w Spółce, harmonogram ani rozkład czasu pracy. W szczególności Wnioskodawca wykonuje czynności zarówno w dni powszednie, jak w soboty, niedziele i dni ustawowo wolne od pracy w jurysdykcji, w której aktualnie pracuje – wszystko według potrzeb Spółki. Wnioskodawca nie ma określonego wymiaru czasu pracy, nie podpisuje żadnej listy obecności ani nie raportuje swojej obecności żadnej osobie. Spółka nie prowadzi ewidencji czasu pracy Wnioskodawcy (godzin pracy), odnotowuje tylko ilość dni, w których czynności są dokonywane. Ilość tych dni zawarta jest w raporcie, który Wnioskodawca składa Spółce na koniec miesiąca. Stanowi on podstawę obliczenia wynagrodzenia Wnioskodawcy za dany miesiąc. Umowa nie odnosi się do żadnych norm czasu pracy. Wnioskodawca wykonuje czynności w takim wymiarze czasu, jaki jest konieczny, aby zlecenie zostało zakończone w terminie wskazanym w zleceniu przez koordynatora. Wnioskodawca informuje jedynie Spółkę na bieżąco o stanie zaawansowania robót. Wnioskodawca zwykle pracuje w grupie zadaniowej wspólnie z innymi osobami zatrudnionymi przez Spółkę, jednak żadna z tych osób nie jest zwierzchnikiem innej. Nie ma także żadnej osoby, która pełniłaby funkcję przełożonego względem całej grupy. Wnioskodawca (ani żadna z innych osób w grupie) nie otrzymują poleceń służbowych, co do sposobu wykonywania pracy. Wnioskodawca nie pozostaje w stosunku podległości służbowej względem żadnej osoby. Sam decyduje o tym, w jaki sposób wykonuje powierzone mu czynności. Jest w tym zakresie niezależny. Umowa pozwala na jej rozwiązanie przez każdą ze stron bez podawania przyczyn pod warunkiem zachowania czterotygodniowego okresu wypowiedzenia.

Wnioskodawca sam uiszcza do urzędu skarbowego właściwego według jego miejsca zamieszkania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu otrzymywanego od Spółki. Jest to zgodne z postanowieniami umowy. Spółka nie posiada na terytorium Polski zakładu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Z tytułu zawartej umowy Wnioskodawca otrzymuje od Spółki za gotowość do wykonywania umówionych czynności stałe wynagrodzenie miesięczne płatne z dołu. Niezależnie od tego, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie dodatkowe w przypadku, gdy wykonuje czynności zlecone przez Spółkę. Wynagrodzenie to jest obliczane jako iloczyn stałej kwoty i ilości dni, w których czynności są świadczone. Wynagrodzenie Wnioskodawcy oblicza i wypłaca firma outsourcingowa. Pierwotnie była to spółka z siedzibą w Panamie, a począwszy od 1 lutego 2015 r. jest to spółka z siedzibą w USA. Odpowiednio od każdej z tych spółek Wnioskodawca otrzymywał mailem rozliczenia należnego wynagrodzenia.

Koszty świadczenia usług, tj. przede wszystkim zakwaterowania i transportu Wnioskodawcy, pokrywa Spółka. Spółka zapewnia także sprzęt, na którym Wnioskodawca wykonuje czynności. Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za dokonywane czynności wobec osób trzecich. W razie nienależytego wykonywania przez niego czynności jedynym podmiotem uprawnionym do dochodzenia odpowiedzialności z tego tytułu jest Spółka.

Spółka nie odprowadza w Polsce składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe liczonych od wynagrodzenia wypłacanego Wnioskodawcy.

Przez cały okres zatrudnienia w W.S. SA z siedzibą w Panamie a następnie w W.S. Ltd. z siedzibą na Bermudach Wnioskodawca wspólnie z małżonką przebywa w Polsce ponad 183 dni w roku. W Polsce ma na własność mieszkanie, w którym razem z żoną mieszka, tutaj żona jest zatrudniona, w Polsce Wnioskodawca wiedzie życie rodzinne.

W uzupełnieniu wskazano, że umowa, która łączyła Wnioskodawcę z W.S. SA z siedzibą w Panamie, a następnie łączyła go i łączy z W.S. Ltd. z siedzibą na Bermudach (dalej: „Spółka”) nie zawiera w swej treści określenia czy jest umową o pracę, umową zlecenia czy umową o dzieło. Umowa zawarta między Wnioskodawcą a Spółką nosi następujące cechy:

*   odpłatność,
*   obowiązek osobistego świadczenia,
*   brak podporządkowania służbowego; Wnioskodawca nie podlega poleceniom żadnej osoby co do sposobu wykonywania czynności,
*   brak obowiązku powierzania Wnioskodawcy pracy przez Spółkę.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania.

1.  Czy dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywania czynności młodszego wiertacza kierunkowego, a następnie wiodącego wiertacza kierunkowego należy przypisać do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście wskazanej w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy koszt uzyskania przychodów w zakresie wynagrodzenia otrzymanego odpowiednio z Panamy oraz następnie z USA (w imieniu spółki z siedzibą na Bermudach) Wnioskodawca winien określić na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 20% uzyskanego przychodu?
3.  Czy Wnioskodawca uzyskując przychody od podmiotu mającego swoją siedzibę poza terytorium Polski, nie mającego na terytorium Polski zakładu, jest zobowiązany do wpłacania w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy?

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl przepisu art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłami przychodów są między innymi:

*   na podstawie pkt 1: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura, renta,
*   na podstawie pkt 2: działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 8 ww. ustawy – za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie z tytułu wykonywania obowiązków młodszego wiertacza kierunkowego, a następnie wiodącego wiertacza kierunkowego otrzymywane na podstawie zawartej umowy pierwotnie z W.S. SA z siedzibą w Panamie, a następnie z W.S. Ltd. z siedzibą na Bermudach (wypłacane w imieniu tej spółki przez W.S. Ltd. z siedzibą w USA) powinno zostać zakwalifikowane jako przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Wnioskodawca wykonuje usługi na rzecz osoby prawnej. Świadczy je osobiście i za odpłatnością. Jednocześnie czynności tych nie można zakwalifikować jako stosunku pracy z następujących względów.

Stosownie do przepisu art. 22 § 1 Kodeksu pracy – pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca – do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem.

Tym samym, aby dany stosunek prawny można było zakwalifikować jako stosunek pracy, muszą być spełnione następujące przesłanki:

1.  praca musi być świadczona osobiście przez pracownika pod kierownictwem pracodawcy,
2.  pracodawca określa miejsce i czas pracy,
3.  pracodawca zobowiązany jest zapewnić pracownikowi pracę.

Przesłanki te w niniejszej sprawie nie są spełnione.

Przede wszystkim Wnioskodawca pracuje niezależnie. Nie podlega żadnym poleceniom służbowym, nie ma zwierzchnika. Jedynie otrzymuje od koordynatora informacje, gdzie i kiedy realizowane ma być kolejne zlecenie. Jemu też potwierdza czy podejmuje się jego realizacji. Koordynator nie jest zwierzchnikiem Wnioskodawcy. Zdarza się, że nie jest nawet zatrudniony w tej samej spółce, co Wnioskodawca (przez większą część czasu koordynatorem Wnioskodawcy była osoba zatrudniona w spółce mającej siedzibę w Niemczech). Zgodnie z przepisami prawa pracy nie może zatem być traktowany jako jego przełożony. Zresztą, Wnioskodawca nie podlega instrukcjom koordynatora nawet co do pojedynczego zlecenia. Może zlecenie przyjąć bądź odmówić jego przyjęcia. W przypadku stosunku pracy nie jest to możliwe, ponieważ pracownik nie może odmówić wykonania polecenia pracodawcy, chyba że narusza ono prawo.

Czas pracy nie został w ogóle ustalony. Nie zostało określone ani w umowie, ani też nie jest określane przy każdym zleceniu, w jakich ramach czasowych, w tym w szczególności godzinowych, Wnioskodawca ma pozostawać w dyspozycji Spółki ani wykonywać określone czynności. W przypadku każdego zlecenia określany jest jedynie termin jego wykonywania, a Wnioskodawca oraz inne osoby wchodzące w skład zespołu zadaniowego samodzielnie kształtują czas pracy konkretnego dnia kierując się tym, aby zlecenie zostało wykonane na czas. Praca odbywa się bez względu na jakiekolwiek normy czasu pracy, a także bez względu na to czy jest to dzień powszedni, sobota czy dzień wolny od pracy. Takie ukształtowanie czasu pracy nie jest możliwe w stosunku pracy. Miejsce pracy nie zostało wskazane w umowie. Zależy ono wyłącznie od tego, jakie będą proponowane zlecenia i czy Wnioskodawca je przyjmie. W stosunku pracy tak liberalne określenie miejsca pracy nie jest dopuszczalne. W stosunku pracy pracownik ma nie tylko obowiązek wykonywania pracy, ale i otrzymywania tej pracy. Niezgodna z przepisem art. 22 § 1 Kodeksu pracy byłaby sytuacja, w której pracodawca w ogóle nie powierza pracownikowi żadnych zadań do wykonania, nawet jeśli płaciłby mu wynagrodzenie. Prawo do otrzymywania powierzonej pracy jest prawem podmiotowym pracownika i może on na drodze sądowej realizować roszczenie o dopuszczenie go do pracy. W niniejszej sprawie strony wprost przewidziały, że powierzanie konkretnych zleceń Wnioskodawcy jest uprawnieniem, lecz nie obowiązkiem Spółki. Wnioskodawca nie dysponuje roszczeniem o powierzenie mu konkretnych zleceń. W razie, gdyby Spółka nie proponowała Wnioskodawcy żadnych zleceń, nie stanowiłoby to naruszenia umowy.

Z tych wszystkich względów umowa łącząca strony jest umową zlecenia, a nie umową o pracę. W konsekwencji przychody z tej umowy winny zostać zakwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro przychody ze stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę z W.S. SA z siedzibą w Panamie, a następnie z W.S. Ltd. z siedzibą na Bermudach należy zakwalifikować jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, to tym samym zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z nim koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tego tytułu powinny zostać określone jako 20% tych przychodów, przy czym przychód ten podlega obniżeniu o potrącone przez płatnika składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe. Jednocześnie, ponieważ Spółka nie odprowadza w Polsce składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, to przychód ten nie ulega obniżeniu o żadną kwotę dla celów obliczenia tych kosztów. W rezultacie koszty uzyskania przychodu wynoszą 20% przychodów.

Ad.3.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomiędzy Polską a Panamą oraz pomiędzy Polską a Bermudami nie została jak dotychczas zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przebywa na terenie Polski ponad 183 dni w roku, tutaj również posiada ośrodek interesów życiowych. Z tego powodu na mocy przepisu art. 3 ust. 1 ustawy Wnioskodawca podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia ich źródła. Między innymi Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych na podstawie umowy łączącej go odpowiednio z W.S. SA z siedzibą w Panamie, a następnie z W.S. Ltd. z siedzibą na Bermudach.

Te dochody powinny zostać zakwalifikowane, stosownie do przepisu art. 13 pkt 8 ww. ustawy, jako dochody z działalności wykonywanej osobiście.

W myśl przepisu art. 44 ust. 1a ustaw podatkowej – podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników:

1.  ze stosunku pracy z zagranicy,
2.  z emerytur i rent z zagranicy,
3.  z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4 i 6-9, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 1

\-są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Zgodnie z przepisem art. 44 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przy uwzględnieniu przedstawionego stanu faktycznego oraz w świetle przytoczonych przepisów prawa stwierdzić należy, co następuje:

*   przychody Wnioskodawcy z tytułu wykonywania czynności młodszego wiertacza kierunkowego, a następnie wiodącego wiertacza kierunkowego wynikające z umowy łączącej Wnioskodawcę pierwotnie z W.S. SA z siedzibą w Panamie, a następnie z W.S. Ltd. z siedzibą na Bermudach należą do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługują koszty uzyskania przychodów w wysokości 20% uzyskanego przychodu;
*   Wnioskodawca jest zobowiązany bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w przepisie art. 44 ust. 3a ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie kwalifikacji do określonego źródła przychodów wynagrodzenia otrzymywanego z Panamy oraz z Bermudów z tytułu wykonywania czynności młodszego wiertacza kierunkowego a następnie wiodącego wiertacza kierunkowego (tj. pytania oznaczonego we wniosku nr 1). Ocena stanowiska w zakresie możliwości zastosowania do przychodów otrzymywanych z Panamy i Bermudów z tytułu wykonywania czynności młodszego wiertacza kierunkowego a następnie wiodącego wiertacza kierunkowego 20% kosztów uzyskania przychodu oraz obowiązku odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy (tj. pytania oznaczonego we wniosku nr 2 i 3) została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 9 ust. 1a ww. ustawy stanowi, że jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Z treści art. 9 ust. 2 ww. ustawy wynika, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 1 – stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,
*   pkt 2 – działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 cyt. ustawy – za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się również przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

*   osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
*   właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Stosownie do art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego – przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. W braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie (art. 734 § 2, zdanie pierwsze Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 735 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego – jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie. Jeżeli nie ma obowiązującej taryfy, a nie umówiono się o wysokość wynagrodzenia, należy się wynagrodzenie odpowiadające wykonanej pracy.

Z wniosku wynika, że na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej począwszy od 1 kwietnia 2008 r. Wnioskodawca był zatrudniony na czas nieokreślony w spółce z siedzibą w Panamie. W wyniku restrukturyzacji przeprowadzonej w grupie kapitałowej, do której należy ta spółka, począwszy od 1 lutego 2015 r. w jej miejsce w stosunek prawny łączący tę spółkę z Wnioskodawcą wstąpiła spółka z siedzibą na Bermudach. Wnioskodawca początkowo był zatrudniony na stanowisku młodszego wiertacza kierunkowego, a następnie na stanowisku wiodącego wiertacza kierunkowego.

Umowa zawarta między stronami posługuje się sformułowaniami: „international assignment” (międzynarodowe zlecenie, międzynarodowe zadanie), „non-accompanied rotational assignment” (rotacyjne zlecenie (zadanie) międzynarodowe bez osób towarzyszących) i „international employee” (pracownik międzynarodowy). Nie posługuje się natomiast sformułowaniem „labor contract”, które w języku angielskim oznacza umowę o pracę. Wnioskodawca na podstawie łączącej strony umowy zobowiązany jest do stałej gotowości do wykonywania określonych czynności. Wnioskodawca nie ma stałego miejsca wykonywania pracy. Wnioskodawca wykonuje usługi na rzecz osoby prawnej. Świadczy je osobiście i za odpłatnością. Z wniosku wynika także, że cechy zawartej między stronami umowy, na podstawie której Wnioskodawca wykonuje obowiązki wiertacza kierunkowego i charakter wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności wskazują na to, iż zawarta przez niego umowa to umowa zlecenia. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika bowiem, że nie zostały spełnione przesłanki, które pozwoliłyby zakwalifikować wykonywane przez Wnioskodawcę czynności do pracy wykonywanej w ramach stosunku pracy. Zgodnie bowiem z art. 22 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1502 ze zm.) – przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca – do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem. Zatrudnienie w warunkach określonych w § 1 jest zatrudnieniem na podstawie stosunku pracy, bez względu na nazwę zawartej przez strony umowy (art. 22 § 11 Kodeksu pracy). A zatem, w przypadku stosunku pracy praca powinna być wykonywana na rzecz i pod kierownictwem pracodawcy i powinno być określone miejsce jej wykonywania a taka sytuacja – co wynika z wniosku – w niniejszej sprawie nie występuje.

W omawianej sprawie Wnioskodawca pracuje niezależnie. Nie podlega żadnym poleceniom służbowym, nie ma zwierzchnika. Jedynie otrzymuje od koordynatora informacje, gdzie i kiedy realizowane ma być kolejne zlecenie. Jemu też potwierdza czy podejmuje się jego realizacji. Koordynator nie jest zwierzchnikiem Wnioskodawcy. Czas pracy Wnioskodawcy nie został w ogóle ustalony ani w umowie, ani też nie jest określane przy każdym zleceniu. W przypadku każdego zlecenia określany jest jedynie termin jego wykonywania. Miejsce pracy nie zostało wskazane w umowie. Zależy ono wyłącznie od tego, jakie będą proponowane zlecenia i czy Wnioskodawca je przyjmie. Powierzanie konkretnych zleceń Wnioskodawcy jest uprawnieniem, lecz nie obowiązkiem Spółki. Wnioskodawca nie dysponuje roszczeniem o powierzenie mu konkretnych zleceń. W razie, gdyby Spółka nie proponowała Wnioskodawcy żadnych zleceń, nie stanowiłoby to naruszenia umowy.

Podsumowując, skoro opisany przez Wnioskodawcę charakter wykonywanych przez niego obowiązków wskazuje na umowę zlecenia, to należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że otrzymywane przez niego ze spółki z siedzibą w Panamie a następnie ze spółki z siedzibą na Bermudach (wypłacane w imieniu tej spółki przez spółkę z siedzibą w USA) wynagrodzenie za wykonane obowiązków młodszego wiertacza kierunkowego a następnie wiodącego wiertacza kierunkowego należy w świetle przepisów podatkowych zakwalifikować jako przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.