Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/108/221/TKE/13/RD84355
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-09-17
Teza: Opodatkowanie przez nabywcę, usług z dziedziny nauki i edukacji wykonywanych poza terytorium kraju.
Słowa kluczowe: kształcenie; podatek-podatek od towarów i usług; uczelnie; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2012 r. nr ITPP2/443-1597/11/MD, wydanej w imieniu Ministra Finansów, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy dla Politechniki, na wniosek z dnia 4 listopada 2011 r. (data wpływu 15 listopada 2011 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez nabywcę usług z dziedziny nauki i edukacji wykonywanych poza terytorium kraju, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2011 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez nabywcę usług z dziedziny nauki i edukacji wykonywanych poza terytorium kraju.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Politechnika jest szkołą wyższą działającą w oparciu o ustawę z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365, z późniejszymi zmianami) oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Uczelnia ponosi opłaty za uczestnictwo pracowników dydaktyczno-naukowych w imprezach z dziedziny nauki i edukacji, które odbywają się poza granicami kraju. Imprezy organizowane są w różnych formach, a w szczególności: konferencji, sympozjów i seminariów. W ten sposób jednostka realizuje swoje podstawowe zadania, do których zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, należy kształcenie i promowanie kadr naukowych oraz kształcenie w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy.

Na ww. spotkaniach pracownicy Uczelni często wygłaszają własne prelekcje, referaty, zabierają głos w dyskusji na dany temat. W trakcie tych form kształcenia rozpropagowywana oraz pozyskiwana jest wiedza na określony temat, uczestnicy uzyskują wiadomości i materiały, które pozwalają na uzupełnianie wiedzy i rozwijanie swojego dorobku naukowego, zdobywają nową wiedzę teoretyczną i praktyczną lub też uzupełniają już posiadaną. W związku z powyższym niewątpliwie są to imprezy o charakterze naukowym i edukacyjnym. Aby móc uczestniczyć w konferencji/sympozjum/seminarium, pracownik Uczelni zobowiązany jest przed terminem spotkania wnieść opłatę i wówczas nabywa on prawo wstępu na w/w imprezę. Opłata za uczestnictwo w imprezie również może obejmować w szczególności: wyżywienie, noclegi, materiały konferencyjne.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

Czy ww. usługi traktować należy jako usługi wstępu na imprezy naukowe i edukacyjne, wymienione w art. 28g ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.)?

Jeśli tak, czy miejsce świadczenia ww. usług jest w miejscu, w którym te imprezy faktycznie się odbywają i w związku z powyższym dla Uczelni zakup powyższych usług nie stanowi importu usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, Uczelnia dokonując płatności za powyższe usługi w zamian za opłatę nabywa prawo wstępu na ww. imprezy edukacyjne i naukowe. Wstęp upoważnia uczestników do pełnoprawnego uczestnictwa w konferencji/sympozjum/seminarium poprzez wymianę doświadczeń z innymi uczestnikami, dyskusję, odczyty i prelekcje, co jest naturą takich spotkań.

Zgodnie z art. 28g ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy naukowe i edukacyjne jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Natomiast w świetle art. 32 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, usługi wstępu na imprezy naukowe i edukacyjne obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za opłatę. Ust. 2 pkt c) ww. rozporządzenia doprecyzowuje, iż ust. 1 ma zastosowanie w szczególności do prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, tj. konferencje i seminaria.

W związku z powyższym, zdaniem Uczelni, opisanych usług nie należy traktować jako import usług ze względu na fakt, iż miejsce świadczenia tych usług jest w kraju, w którym się odbywają.

W dniu 1 lutego 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając na podstawie przepisu § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną, nr ITPP2/443-1597/11/MD, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w wydanej interpretacji przywołał następujące przepisy art. 2 pkt 1 i 9, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4, ust. 2 i 3, art. 28a pkt 1 i 2, art. 28b ust. 1, art. 28g ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), art. 32 ust. 1, ust. 2 lit. c rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.).

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, iż w sytuacji, gdy uczestnictwo pracowników dydaktyczno-naukowych Politechniki w konferencji (sympozjum, seminarium) zagranicznej ma „bierny” charakter, tj. pracownicy będą uczestniczyć w niej jako „słuchacze”, opłata za takie uczestnictwo jest odpłatnością za usługę wstępu na wydarzenie naukowe. W związku z powyższym, miejscem świadczenia tej usługi - w myśl ww. art. 28g ust. 1 ww. ustawy - jest miejsce gdzie konferencja się odbywa.

Zdaniem Organu, w przypadku, gdy pracownicy dydaktyczno-naukowi Politechniki biorą „aktywny” udział w konferencji naukowej przepis art. 28g ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania. Wówczas bowiem opłata za uczestnictwo nie obejmuje usługi wstępu na imprezę naukową, ale prawo do brania w niej aktywnego udziału. W takiej sytuacji - stosownie do ogólnej zasady, wynikającej z art. 28b ust. 1 ww. ustawy - miejscem świadczenia takiej usługi będzie kraj położenia siedziby usługobiorcy (Politechniki). W związku z tym usługa ta będzie podlegała opodatkowaniu w kraju, w ramach importu usług.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 1 lutego 2012 r. nr ITPP2/443-1597/11/MD wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub do podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Według art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania rozdziału 3 dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W przypadku świadczenia usług podstawowe znaczenie dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług ma określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Stosownie do reguły ogólnej zawartej w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W myśl natomiast art. 28g ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem przepisu art. 53 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

W kontekście ustalenia miejsca świadczenia usług (w tym usług wstępu), zasadne jest wskazanie na art. 32 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zgodnie, z którym usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 32 ust. 2 lit. c ww. rozporządzenia, ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.

W myśl art. 33 ww. rozporządzenia nr 282/2011, usługi pomocnicze, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują usługi, które są bezpośrednio powiązane ze wstępem na wydarzenia kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, świadczone oddzielnie na rzecz osoby uczestniczącej w wydarzeniu za opłatą.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest szkołą wyższą oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponosi opłaty za uczestnictwo pracowników dydaktyczno-naukowych w imprezach z dziedziny nauki i edukacji, które odbywają się poza granicami kraju. Imprezy organizowane są w różnych formach, a w szczególności: konferencji, sympozjów i seminariów. Na ww. spotkaniach pracownicy Wnioskodawcy często wygłaszają własne prelekcje, referaty, zabierają głos w dyskusji na dany temat. W trakcie tych form kształcenia rozpropagowywana oraz pozyskiwana jest wiedza na określony temat, uczestnicy uzyskują wiadomości i materiały, które pozwalają na uzupełnianie wiedzy i rozwijanie swojego dorobku naukowego, zdobywają nową wiedzę teoretyczną i praktyczną lub też uzupełniają już posiadaną. Aby móc uczestniczyć w konferencji/sympozjum/seminarium, pracownik Uczelni zobowiązany jest przed terminem spotkania wnieść opłatę i wówczas nabywa on prawo wstępu na ww. imprezę. Opłata za uczestnictwo w imprezie również może obejmować w szczególności: wyżywienie, noclegi, materiały konferencyjne.

Powyższe wskazuje, że podmiot, który nabywa usługę (Wnioskodawca) – podatnik

w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT – jest zainteresowany uczestniczeniem jego pracowników w określonych imprezach o charakterze naukowym i edukacyjnym. Usługi wstępu na tego typu imprezy obejmują, zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami, świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę. Podkreślenia wymaga, iż opłata dotyczy zawsze udziału w danym wydarzeniu (np. w konferencji naukowej), nie zaś samego wstępu na organizowaną imprezę. W przypadkach tych usługa wstępu obejmuje już bowiem, co do zasady, prawo do udziału np. w prelekcjach, wykładach, warsztatach, panelach dyskusyjnych (czyli te elementy, które z reguły zawierają się w tzw. opłacie konferencyjnej), a zatem podmiot nabywający usługę wstępu uzyskuje szeroki dostęp do konferencji nieograniczający się jedynie do fizycznego wstępu do miejsca, gdzie odbywa się konferencja.

Zdaniem Ministra Finansów opisane przez Wnioskodawcę we wniosku usługi uczestnictwa w imprezach z dziedziny nauki i edukacji oraz usługi pomocnicze do tych usług (wyżywienie, noclegi, materiały konferencyjne) należy zakwalifikować jako usługi, o których mowa w art. 28g ustawy o VAT, których miejsce świadczenia, znajduje się w miejscu (państwie), w którym te imprezy (np. konferencja naukowa) faktycznie się odbywają. Podmiotem zobowiązanym do rozliczenia z tego tytułu podatku VAT jest w związku z powyższym – w oparciu o zasady ogólne, a więc z wyłączeniem mechanizmu reverse charge – usługodawca (tj. organizator np. konferencji). W związku z tym, iż miejscem świadczenia nie jest terytorium Polski, w przedmiotowym stanie faktycznym nie została spełniona, ustanowiona w art. 2 pkt 9 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, definicja importu usług i w konsekwencji Wnioskodawca nie powinien wykazać w tym zakresie importu usług.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, którego zdaniem opisanych usług nie należy traktować jako importu usług ze względu na fakt, iż miejsce świadczenia tych usług znajduje się w kraju, w którym się odbywają - na podstawie art. 28g ustawy o VAT, należy uznać za prawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 1 lutego 2012 r. nr ITPP2/443-1597/11/MD, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.