Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.76.2020.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-27
Teza: Możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; prawa-prawo własności; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2020 r. (data wpływu 21 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego) preferencyjną stawką podatku (IP BOX) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu za pośrednictwem poczty ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 26 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.76.2020.1.MM, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 26 lutego 2020 r. (data doręczenia 27 lutego 2020 r., identyfikator poświadczenia doręczenia UPD…). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek za pośrednictwem poczty pismem z dnia 4 marca 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.), nadanym w dniu 4 marca 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą (jednoosobową), której przeważającym zakresem według kodu PKD jest 62.01.Z (Działalność związana z oprogramowaniem). Wnioskodawca posiada na terenie Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.). Ewidencja księgowa Wnioskodawcy jest prowadzona w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów – nie są prowadzone księgi rachunkowe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł umowę z X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce z siedzibą w K., KRS … (dalej zwaną: „Zleceniodawcą”). Na podstawie tej umowy świadczy On na rzecz Zleceniodawcy usługi programistyczne.

Głównym produktem Zleceniodawcy jest aplikacja (oprogramowanie) o nazwie „X”, która pozwala wykonywać przelewy międzynarodowe w sposób tani i uproszczony w porównaniu do innych aplikacji dostępnych na rynku. Głównym celem aplikacji jest umożliwienie użytkownikom międzynarodowego przesyłu pieniędzy z dużo mniejszymi prowizjami (niż występujące u podmiotów konkurencyjnych), zachowanie transparentności stawek i opłat, tj. zwiększenie opłacalności, a także szybkości i łatwości w dokonywaniu międzynarodowych przelewów pieniężnych. X jest o tyle innowacyjne, że pozwala na wypłatę pieniędzy w krajach, które mają słabo rozwinięty system bankowy. Przykładem mogą być niektóre kraje afrykańskie lub azjatyckie, gdzie wypłata pieniędzy jest możliwa w punktach znajdujących się w zwykłych sklepach lub kioskach. Aplikacja wykorzystuje sieć partnerów, z którymi integruje swoje oprogramowanie, umożliwiających dostarczenie pieniędzy do odbiorców końcowych w bardzo krótkim czasie. Użytkownicy mogą wypłacić pieniądze w lokalnej walucie w ciągu kilku minut w zupełnie innej strefie czasowej, podczas, gdy tradycyjny przelew bankowy mógłby zająć nawet od kilku do kilkunastu dni. Celem X jest wykorzystywanie najnowszych rozwiązań technologicznych, które sprawiają, że możliwym jest dostarczenie pieniędzy do najbardziej odległych zakątków świata, przy wykorzystaniu aplikacji mobilnej zainstalowanej na urządzeniu przenośnym typu smartfon lub aplikacji webowej. Aplikacja X, dzięki ciągłemu rozwojowi, cały czas rozszerza listę obsługiwanych krajów oraz walut.

W ramach swojej współpracy ze Zleceniodawcą, Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem aplikacji (programu komputerowego) testującej. Przez aplikację testującą można rozumieć oprogramowanie, którego celem jest sprawdzenie poprawności działalności aplikacji X. Istotnym jest, że Wnioskodawca tworząc aplikację testową bazuje na tzw. frameworku testowym, którego tworzenie i rozwój także realizowany jest przez Wnioskodawcę. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie pozwala na testowanie funkcjonalności dostarczanych przez innych współpracowników Zleceniodawcy, co ma na celu weryfikację oraz walidację kodu źródłowego tego oprogramowania pod względem funkcjonalnym, pozwala również skontrolować, czy oprogramowanie jest zgodne z założoną wcześniej specyfikacją i zapewnia dostateczny poziom bezpieczeństwa danych. Bardzo istotny jest fakt, że kiedyś wszystkie testy wykonywano ręcznie, natomiast obecnie, dzięki pracy Wnioskodawcy i współtworzonej przez Niego aplikacji całość procesu testowania została zautomatyzowana. Narzędzie tego typu pozwala Zleceniodawcy szybko, sprawnie i przede wszystkim automatycznie, testować całe Jego oprogramowanie po każdej wprowadzonej zmianie i weryfikować, czy dana zmiana nie uszkodziła tegoż oprogramowania. Sam framework testowy stanowi bowiem bibliotekę programistyczną, będącą szkieletem dla właściwej aplikacji testującej. Framework testowy może być zatem używany do różnych rodzajów testów. Testy te wykonuje natomiast aplikacja testująca, wykorzystująca framework testowy, jako bazę i czerpiąca ogólne funkcjonalności z tego frameworka, np. generatory danych testowych. Wspomniane testy uruchomiane są na serwerach należących do Zleceniodawcy w środowisku współtworzonym przez Wnioskodawcę. W ramach rozwijanego przez siebie frameworka testowego Wnioskodawca programuje również konkretne testy automatyczne (przypadki testowe), tj. symuluje zachowania użytkowników korzystających z aplikacji, a następnie weryfikuje, czy algorytmy i funkcjonalności zaprogramowane przez innych współpracowników Zleceniodawcy dają pożądany rezultat. Testy automatyczne to program komputerowy, który potrafi nie tylko imitować zachowania użytkowników, czy zewnętrznych systemów, ale także sprawdza, czy dane wprowadzone do testowanego systemu (w tym przypadku aplikacji X), są przetwarzane w określony sposób, czy wyniki przetworzenia są takie, jakich się spodziewano. Wnioskodawca w swoich testach implementuje złożone algorytmy, które potrafią wyszukać i zbadać najbardziej skrajne zachowania testowanej aplikacji.

Wnioskodawca zarówno samodzielnie tworzy nowy kod źródłowy, jak i modyfikuje istniejący już kod, tj. rozwija (ulepsza) kod stworzony przez pozostałych współpracowników Zleceniodawcy (zapisywany w zdalnym repozytorium należącym do Zleceniodawcy) lub bazuje na kodzie napisanym przez osoby trzecie (ale zawsze kod ten jest udostępniany na zasadzie wolnoźródłowej – tzw. opensource). Należy przy tym zaznaczyć, że modyfikacja istniejącego już kodu źródłowego również często polega na napisaniu w dużej mierze nowego kodu, który to następnie Wnioskodawca musi odpowiednio zaimplementować.

Opisując bardziej szczegółowo prace Wnioskodawcy, wskazać należy, że zajmuje się On w szczególności tworzeniem aplikacji testującej oraz frameworka testów automatycznych dla aplikacji Zleceniodawcy (aplikacji mobilnej X skierowanej do użytkownika końcowego produktu – pozwalającej wykonywać przelewy międzynarodowe przy wykorzystaniu urządzenia przenośnego typu smartfon).

Prace Wnioskodawcy zmierzają w szczególności do wytworzenia nowych metod automatycznego testowania kodu źródłowego lub gotowego produktu z wykorzystaniem mechanizmów testowania w chmurze obliczeniowej (otwarcie możliwości niemal nieograniczonego zrównoleglenia testów na setkach wirtualnych urządzeń). Dzięki takiemu rozwiązaniu, przy użyciu jednej operacji, oprogramowanie jest w stanie bardzo szybko przetestować dostarczany kod źródłowy na wielu różnych urządzeniach z różnymi konfiguracjami (czas potrzebny na przetestowanie nowej funkcjonalności aplikacji mobilnej zostaje skrócony średnio do nawet 2 godzin, podczas gdy standardowo zajmuje to nawet 2 dni). Aktualne prace Wnioskodawcy zmierzają do stworzenia rozwiązania, które pozwoliłoby na dalsze skrócenie tego czasu – oprogramowania, które pozwoli na dostarczenie wyników testów kodu źródłowego w zaledwie 20 min.

Zastosowane technologie oraz architektura aplikacji X pozwoliła także na wdrożenie metodyki CI/CD – ciągła integracja oraz ciągłe dostarczanie. Polega ona na tym, że integrowanie kodu źródłowego dostarczanego przez innych współpracowników Zleceniodawcy oraz jego wdrażanie do aplikacji produkcyjnej X może nastąpić nawet w kilkadziesiąt minut od momentu, kiedy zostanie on uznany za skończony. Wspomniane podejście jest bardzo innowacyjne, ponieważ obecnie wiele firm tworząc swoje oprogramowanie nadal musi ręcznie i pod nadzorem całego zespołu, testować, konfigurować oraz wdrażać nowe funkcjonalności do swojej aplikacji. Jednym z najważniejszych elementów metodyki CI/CD jest natomiast testowanie dostarczanego kodu źródłowego, a dokładnie uruchomienie aplikacji testującej. W ramach współpracy ze Zleceniodawcą, Wnioskodawca zajmuje się zatem również tworzeniem skryptów, które odpowiadają za inicjowanie aplikacji testującej – skryptów, które konfigurują i automatyzują proces testowania, a także usprawniają proces dostarczania nowych wersji aplikacji do użytkowników docelowych.

Wskazać przy tym należy, że obecnie niewiele firm, zwłaszcza z sektora finansowego, posiada w pełni zautomatyzowany proces testowania swojego produktu oraz dostarczania nowych wersji produktu użytkownikom.

Wnioskodawca tworząc lub modyfikując kod źródłowy opracowuje i proponuje rozwiązania ściśle dostosowane do potrzeb Zleceniodawcy i specyficznych właściwości Jego aplikacji. Dlatego są to rozwiązania nowe w praktyce Wnioskodawcy lub w znacznym stopniu odróżniające się od rozwiązań już wcześniej przez Niego tworzonych. Obecnie na rynku nie istnieją gotowe rozwiązania, które Zleceniodawca mógłby wykorzystać do pełnego przeprowadzania automatycznych testów swojego oprogramowania, dlatego też Wnioskodawca tworzy je od podstaw.

Często efekt pracy Wnioskodawcy w postaci stworzenia nowych funkcjonalności dla tworzonego oprogramowania (w szczególności freamworka testowego) lub modyfikacji istniejącej już funkcjonalności poprzedzony jest trwającą wiele dni analizą istniejącego kodu, testowaniem dotychczasowej funkcjonalności, analizą nowości technologicznych, rozwiązań pojawiających się w danej dziedzinie, a następnie wytworzeniem własnej, nowej implementacji, jako rozwiązania problemu, nad którym pracuje. Do kompetencji Wnioskodawcy należy opracowanie, wybór i zaproponowanie rozwiązania, które zapewni usprawnienie, przyspieszenie lub zwiększenie wydajności danej funkcjonalności, a przez to całego oprogramowania.

W powyższym celu Wnioskodawca musi nieustannie zapoznawać się ze specjalistyczną literaturą (artykułami, podręczeniami) oraz dokumentacją techniczną. Uczestniczy też w konferencjach branżowych (w tym międzynarodowych). Wnioskodawca podczas pracy dla Zleceniodawcy musi nieustannie zwiększać zasoby swojej wiedzy oraz wykorzystywać tę pozyskaną do tworzenia nowych zastosowań.

Podsumowując, Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie (program komputerowy). Jest On częścią zespołu programistów, którego członkowie samodzielnie tworzą (programują) poszczególne elementy większego systemu. Jego działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, uporządkowany i zaplanowany. Często praca ww. członków zespołu jest wspólnie systematyzowana przez nich w ramach konkretnych projektów, zmierzających do osiągnięcia konkretnych celów w określonym czasie.

Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór, będący przedmiotem ochrony prawnoautorskiej, tj. program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą, Wnioskodawca przenosi na niego całość, powstałych w wyniku Jego prac, autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2019 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, pozwalającą wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zwierającą wszystkie inne elementy określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodać jeszcze tylko należy, że Wnioskodawca w trakcie wykonywania usług zleconych przez Zleceniodawcę nie podlega kierownictwu Zleceniodawcy lub jego przedstawiciela. Umowa łącząca Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą ma charakter kontraktu zawartego pomiędzy przedsiębiorcami. Po zleceniu napisania kodu Zleceniodawca nie ingeruje w sposób, w jaki Wnioskodawca ma to uczynić. Inwencja w zakresie tego, jakie rozwiązania zastosować, leży po stronie Wnioskodawcy. Umowa zawarta ze Zleceniodawcą nie narzuca Wnioskodawcy godzin pracy, ani konkretnego miejsca, z którego usługi mają być świadczone. Wnioskodawca ponosi też pełne ryzyko związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W piśmie z dnia 4 marca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca osiąga także inne przychody, tj. przychody nie pochodzące ze sprzedaży usług, w ramach których tworzony jest program komputerowy. Należy jednak zaznaczyć, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są jedynie przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej – osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży na rzecz Zleceniodawcy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wskazane we wniosku oprogramowanie tworzone jest przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe oraz ulepszane produkty, usługi, procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Dochody osiągane przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, to dochody osiągane ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą Wnioskodawca udziela Zleceniodawcy zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi na Zleceniodawcę prawo udzielenia zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom.

Każda poszczególna część oprogramowania stanowi odrębny utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Twórcą tak rozumianej części oprogramowania (kodu źródłowego) jest ostatecznie wyłączenie Wnioskodawca i Jemu przysługują do niej prawa autorskie.

W przypadku, gdy Wnioskodawca modyfikuje, tj. rozwija lub ulepsza oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku lub jego część, nie jest On właścicielem ani współwłaścicielem tego oprogramowania, ani użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej (umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z autorskiego prawa do programu komputerowego). Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania (Zleceniodawcy wskazanego we wniosku). Wnioskodawca modyfikuje (rozwija lub ulepsza) oprogramowanie Zleceniodawcy na jego zlecenie (na podstawie zawartej pomiędzy nimi umowy o współpracy). Oprogramowanie jest udostępniane Wnioskodawcy w tym celu nieodpłatnie przez Zleceniodawcę, nie na zasadzie wyłączności, tj. np. inni programiści świadczący usługi na rzecz Zleceniodawcy również mają dostęp do tego oprogramowania (również w celu jego modyfikacji). Wnioskodawcy nie przysługuje licencja wyłączna do korzystania z tego prawa kwalifikowanego. Nie staje się również właścicielem, ani współwłaścicielem tego oprogramowania. Wnioskodawca modyfikuje, tj. rozwija lub ulepsza to oprogramowanie otrzymując bezpłatnie od Zleceniodawcy dostęp do repozytorium, w którym przechowywany jest kod tego oprogramowania, jednak nie na zasadzie wyłączności. Dostęp do tego oprogramowania i możliwość jego modyfikacji mają również inni programiści świadczący usługi na rzecz Zleceniodawcy (na podstawie zawartych przez siebie umów o współpracy). Oprogramowanie to udostępniane Wnioskodawcy na podstawie umowy o współpracy łączącej go ze Zleceniodawcą. W wyniku dokonywanego przez Wnioskodawcę ulepszenia/modyfikacji oprogramowania, tworzone nowe kody, algorytmy w językach programowania, które stanowią przedmiot nowego prawa własności intelektualnej (te nowe „elementy” są kolejno implementowane, tj. „dołączane” przez Wnioskodawcę do istniejącego oprogramowania).

Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do nowego kodu powstałego w wyniku dokonania ulepszania/modyfikacji oprogramowania, które to prawa podlegają ochronie prawnej, zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku z ulepszaniem/modyfikacją wyżej wskazanego oprogramowania, przenosząc na Zleceniodawcę nowe autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku czynności ponosi Wnioskodawca. Wnioskodawca, jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy powyższa sytuacja umożliwia zastosowanie przepisów pozwalających na preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę od Zleceniodawcy z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego, rozwijanego i ulepszanego przez Wnioskodawcę, tj. skorzystanie przez Niego z ulgi podatkowej IP BOX?

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ww. ustawy i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być, zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów:

*   badania naukowe są działalnością obejmującą:
    *   badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
    *   badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń;

*   prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Tworzona przez Niego aplikacja spełnia definicyjne wymogi programu komputerowego i stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 oraz art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.), program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 tejże ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez Niego działalność (w efekcie której powstaje ww. utwór) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dokładnie prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 i 40 ww. ustawy.

Po pierwsze, prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór Jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują nabywanie i wykorzystywanie wiedzy i umiejętności, głównie w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnej aplikacji do realizacji przelewów międzynarodowych, przy wykorzystaniu wiedzy Wnioskodawcy z zakresu najnowszych technologii wytwarzania oprogramowania. Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie oprogramowania w przyszłości. Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego, rozwiniętego lub ulepszanego w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem - w ocenie Wnioskodawcy - osiąga On dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co więcej, Wnioskodawca spełnia swój obowiązek wynikający z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zawierającą wszystkie inne elementy określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji spełnione są wszystkie przesłanki uprawniające do skorzystania z ulgi IP BOX (art. 30ca i art. 30cb ww. ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że „proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.”

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem jest działalność sklasyfikowana według kodu PKD pod symbolem 62.01.Z (działalność związana z oprogramowaniem). Ewidencja księgowa Wnioskodawcy jest prowadzona w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, Wnioskodawca zawarł umowę ze Spółką (Zleceniodawcą). Na podstawie tej umowy świadczy na rzecz Zleceniodawcy usługi programistyczne.

Głównym produktem Zleceniodawcy jest aplikacja (oprogramowanie), która pozwala wykonywać przelewy międzynarodowe w sposób tani i uproszczony w porównaniu do innych aplikacji dostępnych na rynku. Głównym celem aplikacji jest umożliwienie użytkownikom międzynarodowego przesyłu pieniędzy z dużo mniejszymi prowizjami (niż występujące u podmiotów konkurencyjnych), zachowanie transparentności stawek i opłat, tj. zwiększenie opłacalności, a także szybkości i łatwości w dokonywaniu międzynarodowych przelewów pieniężnych. Aplikacja jest o tyle innowacyjna, że pozwala na wypłatę pieniędzy w krajach, które mają słabo rozwinięty system bankowy. Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór będący przedmiotem ochrony prawnoautorskiej, tj. program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą Wnioskodawca przenosi na niego całość, powstałych w wyniku Jego prac, autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2019 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zawierającą wszystkie inne elementy określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodać jeszcze tylko należy, że Wnioskodawca w trakcie wykonywania usług zleconych przez Zleceniodawcę nie podlega kierownictwu Zleceniodawcy lub jego przedstawiciela. Umowa łącząca Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą ma charakter kontraktu zawartego pomiędzy przedsiębiorcami. Po zleceniu napisania kodu Zleceniodawca nie ingeruje w sposób, w jaki Wnioskodawca ma to uczynić. Inwencja w zakresie tego, jakie rozwiązania zastosować leży po stronie Wnioskodawcy. Umowa zawarta ze Zleceniodawcą nie narzuca Wnioskodawcy godzin pracy ani konkretnego miejsca, z którego usługi mają być świadczone.

Wskazane we wniosku oprogramowanie jest tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe oraz ulepszone produkty, usługi, procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub co najmniej na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych oraz oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów oraz procesów. Czynności te nie stanowią jedynie rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochody osiągane przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, to dochody osiągane ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis do przeanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego uregulowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP BOX wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP BOX, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP BOX. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP BOX.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie, jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego IP. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do powstania nowej funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP, do którego przysługuje podatnikowi ochrona na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wobec powyższego, biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu przenoszenia autorskich praw do programów komputerowych tworzonych lub ulepszanych/rozwijanych przez Niego, które stanowią utwory prawnie chronione, wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym zakresie Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów ze sprzedaży tych programów komputerowych wg stawki 5%.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różnił od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).