Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.353.2022.4.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-27
Teza: Dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nabycie; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

25 marca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 25 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 maja 2022 r. (wpływ 25 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Posiada Pani miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych („podatek PIT”). Prowadzi Pani działalność gospodarczą, która podlega wpisowi do CEiDG. Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest wynajem lokali mieszkalnych i lokali użytkowych. Nie prowadzi Pani jednak działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

W dniu 26 marca 2021 r. nabyła Pani na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr (…) udział w 1/2 części niezabudowanej działki gruntu o nr 1, położonej w (…) gmina (…) o powierzchni 0,0814 ha, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) („Nieruchomość”).

Nieruchomość została zakupiona przez Panią do majątku osobistego Pani. Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele związane z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą. Nieruchomość nie była zaewidencjonowana w rejestrze środków trwałych. Nabycie Nieruchomości nie było opodatkowane podatkiem VAT.

Z wypisu z kartoteki budynków z dnia 24 marca 2021 r. wynika, że na Nieruchomości posadowione są dwa budynki niemieszkalne o nr ewidencyjnym 2 i 3, jednokondygnacyjne o po­wierzchni zabudowy 19 m 2 i 14 m2.

Niemniej w akcie notarialnym dokumentującym nabycie Nieruchomości wskazano, że na Nieruchomości posadowiony jest wyłącznie przenośny kontener budowlany nie związany trwale z gruntem - budynek o nr ewidencyjnym 3 o powierzchni zabudowy 14 m2. Budynek o nr ewidencyjnym 2 został zlikwidowany.

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania terenu i przeznaczona jest pod teren zabudowy usług turystycznych z lokalizacją zabudowy mieszkaniowej i usługowej (15UTM, tereny dróg publicznych (11KD).

Zamierzała Pani wybudować na Nieruchomości apartamenty, natomiast na dzień złożenia wniosku znalazła Pani inną bardziej interesującą nieruchomość pod tą inwestycję.

Do dnia złożenia wniosku, wystosowała Pani jedynie zapytanie do Gminy (…) o możliwość dosunięcia się do drogi gminnej do 3,5 metrów (w planach istnieje zapis o zachowaniu odległości budynków o 6 metrów od drogi gminnej).

Ma Pani zamiar sprzedać Nieruchomość potencjalnemu Kupującemu. Na dzień złożenia wniosku nie wie Pani kim będzie potencjalny Kupujący.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Sprzedaż nieruchomości jeszcze nie została dokonana. Nieruchomość nie była / nie jest przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Nieruchomość nie została podzielona na działki.

Nieruchomość przez cały okres jej posiadania nie była wykorzystywana w żadnym celu przez Panią. Zamierzała Pani wybudować na nieruchomości apartamenty, natomiast na dzień złożenia wniosku znalazła Pani inną bardziej ich interesującą nieruchomość pod tą inwestycję.

Do chwili obecnej wystosowała Pani jedynie zapytanie do Gminy (\`(...)\`) o możliwość dosunięcia się do drogi gminnej do 3,5 metrów (w planach istnieje zapis o zachowaniu odległości budynków o 6 metrów od drogi gminnej).

Na chwilę obecną nie wie Pani kim będzie potencjalny kupujący stąd nie wie też czy kupującemu zostanie udzielone pełnomocnictwo lub jakiekolwiek inne umocowanie prawne do działania w Pani imieniu. Nabywców poszukuje Pani poprzez – pocztę pantoflową. Nie występowała Pani/ nie będzie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla sprzedawanej nieruchomości.

Nie występowała Pani o uzyskanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W momencie nabycia nieruchomości przez Panią nieruchomość była już objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nie wie Pani kto występował o uzyskanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Wskazuje Pani, że:

‒ 2004 r. akt notarialny nieruchomość mieszkalna nabyta w celach mieszkalnych, wykorzystywana na cele mieszkalne osobiście, później wynajmowana prywatnie, sprzedaż 2018 r., środki przeznaczone na zakup nieruchomości mieszkalnej na cele prywatne,

‒ 2006 r. zakup nieruchomości mieszkaniowej w ramach prowadzonej działalności, wynajem w ramach prowadzonej działalności na cele mieszkaniowe, sprzedaż w 2020 r. w ramach działalności gospodarczej,

‒ 2007 r. nabycie nieruchomości mieszkaniowej (dom) prywatnie na cele mieszkaniowe w celu zamieszkiwania, tak wykorzystywane do momentu sprzedaży w 2020 r., środki ze sprzedaży przeznaczone na zakup nieruchomości (apartament) na cele mieszkaniowe oraz oszczędności.

**Pytania**

1\. Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, dokonując sprzedaży Nieruchomości działa Pan w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym transakcja odpłatnego zbycia Nierucho­mości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, przychód ze sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie przychód osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT i związku z tym podlegał będzie opodatkowaniu przewidzianym dla przychodów osiąganych z prowadzonej działalności gospodarczej?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem, prawidłowe jest Pani stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, przychód ze sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie przychód osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT i związku z tym podlegał będzie opodatkowaniu przewidzianym dla przychodów osiąganych z prowa­dzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o PIT „opodatkowaniu podatkiem dochodowym podle­gają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku”.

Ustawa o PIT wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z po­szczególnych źródeł. Stosownie do przepisów ustawy o PIT odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

\- pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT),

\- odpłatne zbycie (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT), z zastrzeżeniem art. 10 ust. 2 ustawy o PIT:

‒ nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

‒ spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

‒ prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wy­budowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT formułuje generalną zasadę, że sprze­daż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem obowiąz­ku podatkowego w postaci zapłaty podatku PIT.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalenda­rzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie powstaje przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 usta­wy o PIT, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT.

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1\. odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

2\. zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym na­stąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

2) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

3) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 ustawy o PIT.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne speł­nienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wyko­nywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej prze­znaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierun­kowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań no­szących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o PIT wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia nie­których formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowa­dzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowa­dzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przed­sięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności po­dejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynno­ści sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za pro­wadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bar­dziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Każde więc działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów usta­wy o PIT pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydu­jące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przed­miotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT.

Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodat­kowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwol­nień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowa­dzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, itp.

Wobec tego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem Nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Jak wynika z opisy sprawy, w dniu 26 marca 2021 r. nabyła Pani Nieruchomość. Nieruchomość została zakupiona przez Panią do majątku osobistego Pani. Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele związane z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą. Nieruchomość nie była zaewidencjonowana w rejestrze środków trwałych. Nabycie Nieruchomości nie było opodatkowane podatkiem VAT.

Z wypisu z kartoteki budynków z dnia 24 marca 2021 r. wynika, że na Nieruchomości posadowione są dwa budynki niemieszkalne o nr ewidencyjnym 2 i 3, jednokondygnacyjne o powierzchni zabudowy 19 m2 i 14 m2.

Niemniej w akcie notarialnym dokumentującym nabycie Nieruchomości wskazano, że na Nieruchomości posadowiony jest wyłącznie przenośny kontener budowlany nie związany trwale z gruntem - budynek o nr ewidencyjnym 3 o powierzchni zabudowy 14 m2. Budynek o nr ewidencyjnym 2 został zlikwidowany. Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania terenu i przeznaczona jest pod teren zabudowy usług turystycznych z lokalizacją zabudowy mieszkaniowej i usługowej (15UTM, tereny dróg publicznych (11KD). Zamierzała Pani wybudować na Nieruchomości apartamenty, natomiast na dzień złożenia wniosku znalazła Pani inną bardziej ich interesującą nieruchomość pod tą inwestycję.

Do dnia złożenia wniosku, wystosowała Pani jedynie zapytanie do Gminy (…) o możliwość dosunięcia się do drogi gminnej do 3,5 metrów (w planach istnieje zapis o zachowaniu odległości budynków o 6 metrów od drogi gminnej). Ma Pani zamiar sprzedać Nieruchomość potencjalnemu Kupującemu. Na dzień złożenia wniosku nie wie Pani kim będzie potencjalny Kupujący.

Pani zdaniem, całokształt okoliczności wskazuje, że Pani działania te nie służą zaspokojeniu Pani własnych potrzeb. Przedmiotowe zbycie będzie następować w warunkach wskazujących na jego handlowy i zarobkowy charakter.

Należy zaznaczyć, że w pojęciu organizacji działalności gospodarczej mogą tkwić różne elementy, poczynając od wykonania podstawowych obowiązków dotyczących rejestracji działalności, zgłoszenia statystycznego, podatkowego i w zakresie ubezpieczeń społecznych, założenia rachunku bankowego, zastosowania wybranej przez przedsiębiorcę lub nakazanej prawem formy organizacyjno- prawnej tej działalności oraz wystąpienia i uzyskania wymaganego zezwolenia lub koncesji, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia formalnych elementów organizacji, gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać należy, że skoro zamierzała Pani wybudować na Nieruchomości apartamenty, natomiast na dzień złożenia wniosku znalazła Pani inną bardziej ich interesującą nieruchomość pod tą inwestycję, przychód ze sprzedaży Nieruchomości należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej.

Tym samym, prawidłowe jest Pani stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, przychód ze sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie przychód osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT i związku z tym podlegał będzie opodatkowaniu przewidzianym dla przychodów osiąganych z prowadzonej działalności gospodarczej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.)

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że dokonane poza działalnością gospodarczą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.

W rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia. W związku z tym, dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

‒ odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

‒ zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1\. Jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.

2\. Wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter.

3\. Prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowią w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 roku sygn. I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio określone czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego.

Zatem w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane. O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej. Podatnik nie może zatem w sposób dowolny w zależności od stanu swojej świadomości czy przewidywanych korzyści podatkowych dokonywać swobodnej kwalifikacji poszczególnych kategorii przychodów do określonych źródeł przychodów.

Powyższe potwierdza m.in. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 933/17.

Dla uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej nie jest również konieczne, aby podatnik miał formalnie status przedsiębiorcy, nie jest wymagana rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w odrębnych przepisach, dotyczących wymogów formalnych, jakie powinna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą.

W przedmiotowej sprawie, nie sposób stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości opisanej we wniosku będzie realizacją prawa do swobodnego rozporządzania własnym majątkiem.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych i lokali użytkowych. W dniu 26 marca 2021 r. nabyła Pani do majątku osobistego udział w nieruchomości. Ma Pani zamiar sprzedać powyższą nieruchomość.

Fakt, że przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą nie świadczy o tym, że przychód z jej zbycia nie będzie stanowił przychodu z działalności gospodarczej. Podjęte działania wskazują, że czynności te wyrażają wolę Pani i jej zamiar wykorzystania w celu odniesienia korzyści finansowej, bowiem zamierzała pani na niej wybudować apartamenty. Przedmiotem Pani działalności jest wynajem lokali mieszkalnych i lokali użytkowych. Na dzień złożenia wniosku znalazła Pani inną bardziej interesującą nieruchomość pod tą inwestycję.

W opinii tut. Organu całokształt czynności dokonywanych przez Panią świadczy o działaniach prowadzonych przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Nie sposób tutaj mówić o przypadkowym i okazjonalnym charakterze czynności, którym nie można przypisać cech pozarolniczej działalności gospodarczej nastawionych na osiągnięcie korzyści finansowej. Opisane powyżej zdarzenia pozwalają na ustalenie, że w Pani przypadku spełnione zostały wszystkie przesłanki pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. działalność wykonywana była/jest we własnym imieniu i na własny rachunek, w sposób zorganizowany i ciągły oraz w celu zarobkowym.

Powyższe czynności nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem majątkiem osobistym, natomiast noszą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sprzedaż udziału w nieruchomości opisanej we wniosku świadczy o prowadzeniu w stosunku do tej nieruchomości aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym.

W ww. przypadku nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości winien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla pozarolniczej działalności gospodarczej.

Sprzedaż udziału w nieruchomości będzie stanowić zatem przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).