Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.74.2024.2.IN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-16
Teza: Ustalenie czy Spółka będzie uprawniona do zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; udział-zmiana udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Wyłączenia podmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28k-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie w podatku dochodowym od osób prawnych w kwestii dotyczącej ustalenia czy Spółka będzie uprawniona do zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek w wyniku:

*   otrzymania przez Spółkę aportu nieruchomości zabudowanej **jest nieprawidłowe**;
*   zmiany ilości udziałów posiadanych przez poszczególnych Wspólników **jest prawidłowe**.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

6 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Spółka będzie uprawniona do zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 marca 2024 r. (data wpływu 5 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawcą jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Podatnik, Spółka) prowadząca działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie chowu i hodowli drobiu, która została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 19 stycznia 2018 roku. Jest ona polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku VAT.

W skład Spółki wchodzą dwie osoby fizyczne (dalej jako: „Wspólnik nr 1” oraz „Wspólnik nr 2”), które posiadają po 50% udziałów podmiotu. Z uwagi na podyktowaną przesłankami biznesowymi, zaistniałą potrzebę przeprowadzenia zmian organizacyjnych w strukturach podmiotu, Wspólnik nr 1 zdecydował dokonać w najbliższym czasie zbycia całości swoich udziałów na rzecz Wspólnika nr 2. Po dokonaniu ww. transakcji, Wspólnik nr 2 posiadać będzie 100 % udziałów w Spółce.

Po przeprowadzeniu opisanego wyżej zbycia udziałów, Wspólnik nr 2 zamierza wnieść do Spółki nieruchomość zabudowaną budynkiem przeznaczonym do wytwarzania pasz, którego budowa realizowana jest aktualnie w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej.

Spółka spełniając warunki do skorzystania z ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych (dalej: „Estoński CIT") zawarte w art. 28j ustawy o CIT, planuje po otrzymaniu aportu oraz dokonaniu opisanych w niniejszym wniosku reorganizacji w strukturach prowadzonej działalności, dokonać w tym samym roku wyboru takiej formy opodatkowania swoich dochodów. W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w przedstawionych na łamach opisanego zdarzenia przyszłego, Spółka będzie podmiotem uprawnionym do wyboru wskazanej formy opodatkowania.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Budynek postawiony na nieruchomości, którą Wspólnik nr 2 planuje wnieść do Spółki i którego budowa jest realizowana w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej stanowi składnik jej majątku – na chwilę obecną kwalifikowany jest jako środek trwały w budowie.

Wartość nieruchomości przekroczy łącznie równowartość w złotych polskich 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Wspólnik nr 2 planuje dokonać wniesienia aportem do Spółki nieruchomości zabudowanej o której mowa we wniosku w drugiej połowie roku 2024.

**Pytanie**

Czy Spółka będzie uprawniona do wyboru opodatkowania Estońskim CIT, w tym samym roku w którym dokonane zostaną opisane powyżej zdarzenia w postaci otrzymania przez nią aportu oraz zmiany ilości udziałów posiadanych przez poszczególnych Wspólników?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do wyboru opodatkowania Estońskim CIT, w tym samym roku w którym dokonane zostaną opisane powyżej zdarzenia w postaci otrzymania przez nią aportu oraz zmiany ilości udziałów posiadanych przez poszczególnych Wspólników.

Przepisy o Estońskim CIT są skierowane do ściśle określonej grupy przedsiębiorców. Katalog przesłanek pozwalających na skorzystanie z takiej formy opodatkowania zawiera art. 28j ustawy o CIT, zaś zbiór okoliczności uniemożliwiających wybór ryczałtu od dochodów spółek znajduje się w art. 28k ustawy o CIT. Wyłączenia te, mogą mieć charakter trwały (art. 28k ust. 1 pkt 1-4) albo czasowy, co dotyczy podmiotów, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 5-6 ustawy o CIT.

Jak już wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka w momencie gdy otrzyma aport oraz dokonane zostaną opisane w niniejszym wniosku działania reorganizacyjne w jej strukturach, z uwagi na fakt spełniania warunków do skorzystania z ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych zawarte w art. 28j ustawy o CIT, zamierza dokonać wyboru takiej formy opodatkowania. W związku z zaistniałymi zdarzeniami, przeanalizować należy jednak czy w przedmiotowym przypadku nie wystąpią przesłanki negatywne, czasowo uniemożliwiające taki wybór. Przede wszystkim, zaznaczenia wymaga, że wobec Spółki nie znajdzie zastosowania zasada wyłączenia z opodatkowania ryczałtem przewidziana w art. 28k ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. Jak stanowi wskazany przepis, wyłączeniem z możliwości opodatkowania Estońskim CIT, są objęte spółki, jeżeli w roku podatkowym, w którym zostały utworzone, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do nich wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro. Wyżej opisana przesłanka nie będzie miała zastosowania w niniejszej sprawie z uwagi na fakt, iż odnosi się ona do zdarzeń następujących w roku podatkowym, w którym spółka rozpoczyna działalność oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia. Jak już zostało wspomniane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca został utworzony w styczniu 2018 roku, a zatem aport będzie miał miejsce po upływie o wiele dłuższego odstępu czasowego niż ustanowione przez powyższy przepis 24 miesiące, wobec tego, opisane wyłączenie nie znajdzie w niniejszym przypadku zastosowania.

Przytoczony wyżej przepis odnosi się do spółki jako podmiotu otrzymującego aport. Ustawa o CIT zawiera jednakże również regulacje dotyczące podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny. W myśl art. 28k ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, z możliwości zastosowania ryczałtu wyłączeni są także podatnicy, którzy wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału przednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro. Powyższy przepis nie będzie dotyczył sytuacji Wnioskodawcy, gdyż w opisywanym zdarzeniu przyszłym występować będzie on jedynie w roli otrzymującego aport od jednego ze Wspólników a nie wnoszącego, którego dotyczy art. 28k ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. Przepis ten dotyczy wyłącznie sytuacji odmiennych niż ta przedstawiona we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. gdy podatnik wnosi wkład niepieniężny do spółki, a nie go otrzymuje.

W tym miejscu, dodatkowego wyjaśnienia wymaga, iż jak zostało uregulowane w treści art. 28k ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wzniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny, jednakże przytoczony przepis, interpretować należy w sposób taki, iż obejmuje on swoim zakresem "drugą stronę" transakcji opisywanych w art. 28k ust. 1 pkt 5 oraz pkt 6 ustawy o CIT.

W stanowiącym przedmiot wniosku zdarzeniu, Wspólnik nr 2 występujący w roli podmiotu wnoszącego aport, dokonywał będzie jego wniesienia ze źródła jakim jest prowadzona przez niego jednoosobowa działalność gospodarcza, wobec czego, tym bardziej nie będzie on podlegał regulacjom art. 28k ust. 1 pkt 5 oraz 6 ustawy o CIT, gdyż jako jednoosobowy przedsiębiorca nie jest on podatnikiem w myśl ustawy o CIT, wobec czego - Wnioskodawcy nie można uznać w myśl art. 28k ust. 2 ustawy o CIT za wyłączonego łącznie z wnoszącym wkład z możliwości wyboru opodatkowania Estońskim CIT. Powyższe potwierdza wyrok WSA w Łodzi z dnia 21 marca 2023 r., sygn. I SA/Łd 71/23, który co prawda nie jest jeszcze orzeczeniem prawomocnym, jednakże zawiera niezwykle istotny dla niniejszej sprawy, prawidłowy sposób interpretacji analizowanych przepisów. W myśl ww. orzeczenia „Jak wynika z art. 28k ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., przepis ten czasowo wyłącza możliwość stosowania przepisów rozdziału 6b przez podatników, którzy przekazali majątek wykorzystywany przez nich w działalności gospodarczej na rzecz innego podmiotu. Z wniosku nie wynika, by skarżąca przekazała majątek na rzecz innego podmiotu, lecz wręcz przeciwnie - skarżąca otrzyma od wspólników taki majątek.(\`(...)\`) Oceny tej nie zmienia treść art. 28k ust. 2 ustawy, zakładającego odpowiednie zastosowanie przepisu ust. 1 pkt 5 i 6 do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny. Dotyczy on bowiem podmiotów otrzymujących wkład, czyli odbiorcy, a skoro skarżąca nie była podmiotem wnoszącym wkład, to bezprzedmiotowe są rozważania na temat podmiotu otrzymującego. Skarżącej z całą pewnością nie można przy tym uznać za „podmiot otrzymujący wkład”, bo w przepisie nie chodzi przecież o jakikolwiek podmiot otrzymujący ów wkład, lecz o podmiot który pozostając w korelacji z wnoszącym, staje się łącznie z nim wyłączony czasowo z preferencji. Przepis art. 28k ust. 2 ustawy dotyczy więc konsekwencji wniesienia wkładu przez podatnika CIT po stronie kontrahenta - konsekwencji ponoszonych przez podmiot otrzymujący wkład. Nie można tego przepisu odczytywać w oderwaniu od treści art. 28k ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Nie ma tu więc zastosowania czasowe ograniczenie obejmujące „rok podatkowy, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz rok podatkowy bezpośrednio po nim następujący, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu”.

Końcowo stwierdzić należy, że żaden z przepisów rozdziału 6b ustawy o CIT nie odnosi się do wpływu zmian ilości posiadanych przez wspólników spółki kapitałowej udziałów na możliwość skorzystania z wyboru ryczałtu od dochodów spółek jako formy opodatkowania. Jak już wskazano w treści opisu zdarzenia przyszłego, transakcja zbycia przez Wspólnika nr 1 na rzecz Wspólnika nr 2 udziałów w Spółce stanowić będzie jedynie działanie podjęte z powodów biznesowych, nie wpłynie jednak na zmianę rodzaju podmiotów wchodzących w skład grona wspólników spółki, przede wszystkim nie spowoduje pojawienia się w jej strukturach osób prawnych. Wobec tego, uznać należy, że działanie to nie będzie miało wpływu na możliwość zastosowania przez Spółkę analizowanej formy opodatkowania. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że Spółka będzie uprawniona do wyboru opodatkowania Estońskim CIT, w tym samym roku w którym dokonane zostaną opisane powyżej zdarzenia w postaci otrzymania przez nią aportu oraz zmiany ilości udziałów posiadanych przez poszczególnych Wspólników.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

W myśl art. 28j ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

1\. Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1) (uchylony)

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3) podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Jak stanowi art. 28k ust. 1 ustawy o CIT

Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

1) przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;

2) instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3) podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

4) podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5) podatników, którzy zostali utworzeni:

a) w wyniku połączenia lub podziału albo

b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14 – w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

6) podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

– w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

Natomiast art. 28k ust. 2 ustawy CIT wskazuje, że:

W przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub **otrzymujących** wkład niepieniężny.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Spółka została zarejestrowana w KRS 19 stycznia 2018 r. Jest ona polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem VAT. W skład Spółki wchodzą dwie osoby fizyczne, które posiadają 50 % udziałów podmiotu. Z uwagi na podyktowana przesłankami biznesowymi zaistniałą potrzebę przeprowadzenia zmian organizacyjnych w strukturach podmiotu, Wspólnik 1 zdecydował dokonać w najbliższym czasie zbycia całości swoich udziałów na rzecz Wspólnika 2. Po dokonaniu tej transakcji Wspólnik 2 będzie posiadał 100 % udziałów w Spółce. Po przeprowadzeniu transakcji zbycia udziałów Wspólnik 2 zamierza wnieść do Spółki nieruchomość zabudowaną budynkiem przeznaczonym do wytwarzania pasz. Budowa tego budynku jest aktualnie realizowana w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej przez Wspólnika 2. Budynek ten kwalifikowany jest jako środek trwały w budowie w jednoosobowej działalności gospodarczej Wspólnika 2. Wartość nieruchomości przekroczy łącznie równowartość 10 000 euro. Wspólnik nr 2 planuje wnieść aportem do Spółki nieruchomości zabudowanej o której mowa we wniosku w drugiej połowie 2024 r. Spółka planuje dokonać zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek po otrzymaniu aportu oraz dokonaniu transakcji zbycia udziałów Wspólnika 1 na rzecz Wspólnika 2.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia czy w wyniku otrzymania przez Spółkę aportu oraz zmiany ilości udziałów posiadanych przez poszczególnych wspólników, Spółka będzie uprawniona do zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że aby móc wybrać ryczałt od dochodów spółek podatnik jest zobowiązany spełnić warunki określone w przepisach o ryczałcie. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji. Wyłączenie podmiotowe może mieć charakter trwały i wówczas dotyczy podmiotów, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 1 – 4 ustawy o CIT. Może mieć również charakter czasowy i dotyczyć tych podmiotów, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 5 – 6 ustawy o CIT.

Wskazać należy, że działania reorganizacyjne w postaci zmiany ilości udziałów pomiędzy wspólnikami Spółki (będącymi osobami fizycznymi), nie zostały wymienione w art. 28j i art. 28k ustawy o CIT. Są to działania podjęte z powodów biznesowych. Jednakże, nadal wspólnikiem Spółki będzie wyłącznie osoba fizyczna. A zatem warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT pozostaje Spełniony. Zmieni się tylko ilość wspólników, natomiast pozostałe warunki pozostaną bez zmian.

Tym samym, w roku w którym dojdzie do zmiany ilości udziałów posiadanych przez poszczególnych Wspólników Spółka będzie uprawniona do zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów Spółek.

Natomiast w odniesieniu do wniesieniu aportu przez wspólnika Spółki, w postaci nieruchomości zabudowanej, którą wybudował on w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej zauważyć należy, na treść cytowanego wyżej przepisu art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy CIT. Zgodnie z tym artykułem podmiotami nieuprawnionymi do ryczałtu są podatnicy, którzy wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału, uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro. Wyłączenie stosuje się w roku podatkowym, w którym wniesiono wkład oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej niż przez okres 24 miesięcy od dnia wniesienia wkładu.

Przy czym w myśl art. 28k ust. 2 ustawy CIT, w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub **otrzymujących wkład niepieniężny**.

Zatem podmioty otrzymujące wkład niepieniężny są określone nie tylko w art. 28k ust. 1 pkt 5 ustawy CIT, lecz na zasadzie „odpowiedniego stosowania” również w art. 28k ust. 1 pkt 6 wynikającej z art. 28k ust. 2 tej ustawy, są one także określone w tym przepisie.

Powyższe oznacza, że jako Spółka otrzymująca wkład niepieniężny w postaci nieruchomości w roku podatkowym, w którym wniesiony zostanie wkład oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej niż przez okres 24 miesięcy od dnia wniesienia wkładu nie będzie uprawniona do wyboru opodatkowania ryczałtu od dochodów spółek.

Wbrew bowiem Państwa twierdzeniu ograniczenie prawa do estońskiego CIT wynikające z art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy CIT (który to przepis ma odpowiednie zastosowanie w przedmiotowej sprawie), nie dotyczy wyłącznie podmiotów wnoszących wkład niepieniężny na poczet kapitału. Wskazuje na to zawarte w ww. przepisie sformułowanie wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału (…).

Ponadto z treści wskazanych przepisów nie wynika, że ust. 2 art. 28k ustawy CIT ogranicza się jedynie do składników majątku w innej postaci aniżeli przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (\`(...)\`) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102). Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 1 marca 2007 r., III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7-8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7). Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię contra legem, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

Zatem, w świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że zmiana ilości udziałów posiadanych przez poszczególnych Wspólników nie stanowi dla Państwa przeszkody do zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek.

Natomiast otrzymanie przez Państwa aportu w postaci nieruchomości zabudowanej przez Wspólnika spowoduje, że Państwo jako spółka otrzymująca wkład, w roku podatkowym, w którym wniesiono wkład oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej niż przez okres 24 miesięcy od dnia wniesienia wkładu nie będą uprawnieni do wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

**Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 w kwestii dotyczącej ustalenia czy Spółka będzie uprawniona do zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek w wyniku:**

*   **otrzymania przez Spółkę aportu nieruchomości zabudowanej jest nieprawidłowe;**
*   **zmiany ilości udziałów posiadanych przez poszczególnych Wspólników jest prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanego przez Państwa wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Wskazać należy, że powołane przez Państwa orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 21 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 71/23 jest nieprawomocne a z jego treścią tutejszy organ z powodów wskazanych w uzasadnieniu niniejszej interpretacji, się nie zgadza.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).