Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.30.2017.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-13
Teza: Dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków opisanych we wniosku.
Słowa kluczowe: dopłata-dopłata do kapitału; koszt-koszty uzyskania przychodów; użyteczność-użyteczność publiczna-zadania użyteczności publicznej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2017 r. (data wpływu 18 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków opisanych we wniosku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków opisanych we wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

MZK Sp. z o.o, jest spółką prawa handlowego przekształconą z zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie Uchwały Rady Miejskiej. Jedynym właścicielem - udziałowcem - Wnioskodawcy jest Gmina Miejska. Działalnością statutową Spółki jest świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. W dniu 10 września 2009 r. Gmina zawarła z MZK Umowę Wykonawczą zawartą zgodnie z wytycznymi Rozporządzenia UE Nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r., według której nałożyła na Spółkę obowiązek świadczenia usług publicznych, jako zadania własnego Gminy, w celu zaspokajania potrzeb mieszkańców Gminy w zakresie publicznego transportu zbiorowego na terenie Gminy. Następnie, zgodnie z Aneksem z dnia 19 maja 2010 r. do Umowy Wykonawczej, Gmina nałożyła na Spółkę obowiązek świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na terenie gmin, z którymi Gmina zawarła Porozumienia Międzygminne na warunkach określonych w treści zawartych porozumień.

W Umowie Wykonawczej /zmienionej aneksami/, regulującej obowiązki i uprawnienia Spółki w zakresie świadczonych usług publicznego transportu zbiorowego, określono sposób i zasady wynagradzania Spółki w formie rekompensaty za poniesione koszty w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na rzecz Gminy Miejskiej oraz na rzecz gmin, z którymi Gmina Miejska zawarła Porozumienia Międzygminne. Rada Miejska uchwaliła w roku 2011 na rok 2012 wysokość rekompensaty /dopłaty do kapitału zapasowego/ dla Spółki. Rekompensatę w roku 2012 przekazano do Spółki w 12 miesięcznych ratach na podstawie podjętej Uchwały Zgromadzenia Wspólników w sprawie określenia wysokości i terminów dopłat. Do wyliczenia wysokości rekompensaty /obliczonej zgodnie z zasadami określonymi w Rozporządzeniu UE Nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady uwzględniło się wszystkie koszty związane ze świadczeniem usług publicznych w zakresie transportu zbiorowego, które zmniejszyło się o wszystkie wpływy finansowe osiągnięte w ramach świadczenia tych usług /przychody ze sprzedaży biletów na terenie miasta oraz gmin ościennych w ramach zawartych Porozumień Międzygminnych i jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania danego zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych/, a zwiększyło się o rozsądny zysk /na poziomie 6% kapitału własnego w przypadku gmin ościennych oraz 1% w przypadku usług świadczonych na rzecz Gminy/ i zmniejszyło się o wartość amortyzacji przyjętego aportu /autobusy/. Istotą rekompensaty było pokrycie poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Rekompensata nie wpływała na cenę biletów. Spółka zgodnie z Umową Wykonawczą była zobowiązana do sprzedaży biletów pasażerom, a ceny biletów i zasady korzystania z przejazdów bezpłatnych i ulgowych w granicach administracyjnych miasta i na terenie gmin /z którymi zawarto porozumienia/ ustalone były przez Radę Miejską według podjętej uchwały/, w której określono Taryfę Opłat stosowaną przez Spółkę. Należy dodać, że dopłaty dokonywane były zgodnie z art. 177, 178 i 179 Kodeksu Spółek Handlowych. Akt założycielski Spółki przewiduje w paragrafie 8 i 12 ust. 1 pkt 17 dopłaty do Spółki. Zgodnie z postanowieniami Umowy Spółki wspólnicy mogą zostać zobowiązani do dopłat w kwocie 2.000,00 zł w stosunku do każdego udziału. Wysokość i terminy dopłat będą określane uchwałą zgromadzenia wspólników. Dopłaty będą nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. O ustaleniu wysokości, terminów i zwrotu dopłat decyduje zgromadzenie wspólników w formie uchwały. W związku z tym wniesione dopłaty nie miały charakteru przychodu, tym samym wyczerpane zostały przesłanki z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy. Art. 16 ust. 1 pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyklucza możliwość zaliczenia również do kosztów uzyskania przychodów wniesienie dopłat zgodnie z procedurą Kodeksu Spółek Handlowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1. Wszelkie wydatki poniesione na realizację podstawowego zadania Spółki, jakim jest komunikacja miejska - są kosztem uzyskania przychodów. Zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Spółka w roku 2012 z otrzymanej rekompensaty /dopłaty do kapitału zapasowego/ regulowała zapłatę za paliwo do autobusów, wynagrodzenie kierowców, zapłatę za części do autobusów. Spółka poniosła wydatki które pozostają w związku z osiąganymi przychodami. Istotne elementy opisu stanu faktycznego zawarto w części G poz. 75 wniosku ORD-IN (pytanie Wnioskodawcy), gdzie wskazano, że zgodnie z Umową Wykonawczą Spółka w roku 2012 otrzymywała wynagrodzenie-rekompensatę w formie dopłaty do kapitału zapasowego

w 12 miesięcznych ratach. Powyższe środki przeznaczone były na wydatki związane z działalnością podstawową Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione na realizację podstawowego zadania Spółki jakim jest świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego /zapłata za paliwo do autobusów, wynagrodzenie pracowników, koszty napraw autobusów/ są kosztem uzyskania przychodu?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** wszelkie wydatki poniesione na realizację podstawowego zadania Spółki jakim jest świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego są kosztem uzyskania przychodu, gdyż pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętym przychodem, co odpowiada treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zapłata za paliwo do autobusów, wynagrodzenie pracowników /przede wszystkim dla kierowców autobusowych/, koszty napraw autobusów, zakup części do autobusów to przykładowe wydatki, które ponosi Spółka realizująca swoje cele, do których została powołana, a które są w bezpośrednim związku z osiągniętymi przychodami. Wpłaty dokonywane w formie dopłat Zgromadzenia Wspólników miały charakter rekompensaty kosztów Spółki nie znajdujących pokrycia w należnościach z tytułu usług publicznych i wydatkowane były w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zatem mają związek z uzyskiwanymi przychodami i zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i stanowią koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz.1888 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Zatem koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
*   został właściwie udokumentowany;
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty.

Kosztami podatkowymi mogą być również tzw. „koszty pracownicze”, gdyż wydatki ponoszone na rzecz pracowników, co do zasady stanowią dla pracodawcy koszty uzyskania przychodów, jeśli tylko spełniają wymóg art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, ze zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Z kolei w myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (…) z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego przekształconą z zakładu budżetowego na podstawie Uchwały Rady Miejskiej. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest Gmina. Działalnością statutową Spółki jest świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Gmina zawarła z MZK Umowę Wykonawczą, według której nałożyła na Spółkę obowiązek świadczenia usług publicznych, jako zadania własnego Gminy, w celu zaspokajania potrzeb mieszkańców Gminy w zakresie publicznego transportu zbiorowego na terenie Gminy. Następnie Gmina nałożyła na Spółkę obowiązek świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na terenie gmin, z którymi Gmina zawarła Porozumienia Międzygminne. W Umowie Wykonawczej określono sposób i zasady wynagradzania Spółki w formie rekompensaty za poniesione koszty w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Rada Miejska uchwaliła w roku 2011 na rok 2012 wysokość rekompensaty /dopłaty do kapitału zapasowego/ dla Spółki. Rekompensatę w roku 2012 przekazano do Spółki w 12 miesięcznych ratach na podstawie podjętej Uchwały Zgromadzenia Wspólników. Istotą rekompensaty było pokrycie poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Rekompensata nie wpływała na cenę biletów. Spółka zgodnie z Umową Wykonawczą była zobowiązana do sprzedaży biletów pasażerom, a ceny biletów i zasady korzystania z przejazdów bezpłatnych i ulgowych w granicach administracyjnych miasta i na terenie gmin ustalone były przez Radę Miejską według podjętej uchwały. Dopłaty dokonywane były zgodnie z art. 177, 178 i 179 Kodeksu Spółek Handlowych. W związku z tym wniesione dopłaty nie miały charakteru przychodu, tym samym wyczerpane zostały przesłanki z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka w roku 2012 z otrzymanej rekompensaty regulowała zapłatę za paliwo do autobusów, wynagrodzenie kierowców, zapłatę za części do autobusów. Spółka poniosła wydatki, które pozostają w związku z osiąganymi przychodami.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego, wskazać należy, że wydatki poniesione przez Spółkę na realizację ww. zadań zleconych przez Gminę nie zostały wymienione w negatywnym katalogu kosztów zawartym w art. 16 ust. 1 updop. Jak wskazano w opisie sprawy, powyższe wydatki mają związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością i uzyskiwanymi przychodami, zatem w przedmiotowej sprawie spełniona została podstawowa przesłanka zaliczenia tychże wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym należy wskazać, że wynagrodzenia jako takie stanowią „koszt pracowniczy” spełniający kryteria do uznania ich za koszt podatkowy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w momencie wynikającym z regulacji zawartych w art. 15 ust. 4g oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

Konstatując, uznać należy, że przedstawione w niniejszym wniosku wydatki związane z prowadzoną działalnością Spółki, którą powołano do realizacji zadań własnych Gminy, po wyłączeniu kosztów zastrzeżonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, są kosztami uzyskania przychodów tej Spółki.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.