Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-330/15-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-26
Teza: w zakresie uznania otrzymanej kwoty Roszczenia za świadczenie niepodlegające opodatkowaniu VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; kara-kara umowna; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; roszczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanej kwoty Roszczenia za świadczenie niepodlegające opodatkowaniu VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanej kwoty Roszczenia za świadczenie niepodlegające opodatkowaniu VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej zwana „Spółką”) zawarła z Y. S.A. (dalej „Zamawiający”) umowę z dnia 31 maja 2010 r. (dalej „Umowa”), której przedmiotem jest wykonanie robót budowlanych dla kompleksowej modernizacji stacji i szlaków kolejowych. Umowa jest realizowana w ramach projektu finansowanego z POIiŚ. Spółka jest liderem konsorcjum realizującego roboty budowlane.

Z uwagi na wady dokumentacji projektowej przekazanej przez Zamawiającego konieczne stało się prowadzenie robót przez okres dłuższy niż określony w Umowie, bowiem Spółka nie była w stanie zakończyć robót w terminie określonym w Umowie. W związku z tym w dniu 15 października 2012 r. strony zawarły Aneks nr 5 do Umowy, w którym przedłużono o 8 kolejne miesięcy termin realizacji robót, pozostałe postanowienia umowy pozostawiając bez zmian.

Okoliczności, które spowodowały konieczność wydłużenia terminu realizacji kontraktu nie upoważniają do zmiany (podwyższenia) ceny. Przedłużenie terminu wykonania Umowy nie wiąże się również z wykonaniem dodatkowych prac, a wynika wyłącznie z wadliwej dokumentacji projektowej przekazanej przez Zamawiającego.

Umowa została skonstruowana w oparciu o warunki FIDIC („Warunki kontraktu na budowę dla robót budowlanych i inżynieryjnych projektowanych przez Zamawiającego”). Zgodnie z § 5 Umowy, zmiana postanowień Umowy w stosunku do treści oferty Wykonawcy możliwa jest wyłącznie w przypadku zaistnienia jednej z wymienionych w Umowie okoliczności i na warunkach określonych w tej umowie, tj. w szczególności:

*   w razie wystąpienia istotnych wad dokumentacji projektowej dopuszcza się zmianę Umowy w zakresie czasu wykonania robót (§ 5 pkt 1 Umowy),
*   zmiany technologiczne spowodowane w szczególności następującymi okolicznościami: d) odbiegające w sposób istotny od przyjętych w dokumentacji projektowej lub specyfikacji technicznej wykonania i odbioru robót warunki terenowe, w szczególności brak zinwentaryzowania obiektów budowlanych lub zinwentaryzowania obiektów budowlanych w sposób wadliwy (§ 5 pkt 2 lit (d)).

Warunki FIDIC stanowią wzorzec umowny dla tego typu przedsięwzięć, który strony umowy mogą modyfikować, w szczególności poprzez modyfikację lub usunięcie poszczególnych postanowień wzorca FIDIC (subklauzul). Zgodnie z subklauzulą 1.9 FIDIC „Opóźnienie rysunków lub instrukcji” „Wykonawca powiadomi Inżyniera jeżeli pojawi się możliwość opóźnienia lub przerwania Robót z powodu opóźnienia dostarczenia Wykonawcy jakiegokolwiek rysunku lub instrukcji w racjonalnie określonym czasie. Powiadomienie winno obejmować szczegóły koniecznych rysunków lub instrukcji, wyjaśnienie dlaczego i kiedy powinny być wydane, oraz szczegóły o charakterze i wielkości opóźnienia lub przerwy, które przypuszczalnie nastąpią w razie opóźnienia.

Jeżeli Wykonawca dozna uszczerbku przez opóźnienie czy też poniesie Koszt w wyniku uchybienia inżyniera, który dostarczy wymagane w powiadomieniu rysunki lub instrukcje z opóźnieniem w stosunku do uzasadnionego żądania Wykonawcy, to Wykonawca winien wystąpić do Inżyniera z odpowiednim wnioskiem, przy czym w nawiązaniu do klauzuli 20.1. \[Roszczenia\] będzie on uprawniony do:

1.  przedłużenia czasu z powodu takiego opóźnienia na mocy klauzuli 8.4 \[Przedłużenie Czasu na Ukończenie\] jeśli ukończenie Robót jest lub będzie opóźnione, oraz
2.  zapłaty za taki Koszt plus umiarkowany zysk, które należy włączyć do Ceny Kontraktowej”.

Zgodnie z FIDIC Wykonawca (Spółka) kontaktuje się z zamawiającym za pośrednictwem Inżyniera kontraktu. Cena Kontraktowa oznacza cenę określoną w Umowie i obejmuje wszelkie korekty dokonane w sposób przewidziany Umową. Koszt oznacza wszelkie uzasadnione wydatki poniesione przez Wykonawcę na Terenie Budowy lub poza nim, włącznie z narzutami i innymi obciążeniami, lecz z wyłączeniem zysku (subklauzula 1.1.4.3).

W Umowie (Warunki szczególne umowy) w odniesieniu do powyższej subklazuli 1.9 FIDIC „Opóźnienia rysunków lub instrukcji” w akapicie drugim usunięto cały podpunkt (b), który w FIDIC przyznaje wykonawcy roszczenie o zwrot Kosztów plus umiarkowany zysk, które należy włączyć do Ceny Kontraktowej. Tym samym strony dokonały modyfikacji (ograniczenia) zakresu odpowiedzialności Zamawiającego w przypadku wad dokumentacji projektowej.

Wydłużenie okresu prowadzenia robót spowodowało po stronie Spółki (Wykonawcy) konieczność poniesienia dodatkowych kosztów związanych z utrzymaniem budowy (wynagrodzenia pracowników, koszt biura i zaplecza, utrzymanie i transport sprzętu, ubezpieczenie, koszty Zarządu, koszty wydziałowe, pozostałe).

Spółka zgłosiła Zamawiającemu Roszczenie ostateczne nr 8 o zapłatę dodatkowego Kosztu w trybie Subklauzuli 1.1.4.3., powiększonej o rozsądny zysk (dalej „Roszczenie”). Spółka oparła Roszczenie na podstawie Subklauzul 1.1.4.3. \[Koszt\], 1.13. \[Zgodność z prawami\], 1.4. \[Prawo i język\], 8.4. \[Przedłużenie Czasu na Ukończenie\], 17.3 (g) Zagrożenia stanowiące ryzyko Zamawiającego\], 17.4 \[Skutki zagrożeń stanowiących ryzyko Zamawiającego\], 20.1. \[Roszczenia Wykonawcy\], art. 139 i 140 Prawa zamówień publicznych, art. 647,651 Kodeksu cywilnego oraz Umowie.

W Roszczeniu Spółka wskazała, że wydłużenie Czasu na Ukończenie zgodnie z Aneksem nr 5 nastąpiło z powodu wystąpienia okoliczności określonych w § 5 pkt 1 Umowy oraz pkt 2 lit d) Umowy (wadliwa dokumentacja projektowa, wystąpienie gruntów nienośnych lub słabo nośnych, innego niż zakładano stanu nasypu, co nie było uwzględnione w dokumentacji projektowej). Okoliczności te zostały również potwierdzone w zawartym przez strony w Aneksie nr 5.

W uzasadnieniu Roszczenia Spółka wskazała wysokość poszczególnych kosztów poniesionych w okresie wydłużenia terminu wykonania robót (od dnia zawarcia Aneksu nr 5 do dnia zgłoszenia Roszczenia).

Spółka uzasadniła Roszczenie tym, że odpowiedzialność za przekazanie prawidłowej dokumentacji projektowej leży po stronie Zamawiającego, a wykonawca nie ponosi odpowiedzialności za jej wady. Spółka wskazała, że okoliczności wpływające na zawarcie Aneksu nr 5 nie powstały z winy Spółki, ani nie można ich było przewidzieć na etapie postępowania przetargowego, co potwierdzono jednoznacznie w Aneksie nr 5. Ponadto uzasadniła, że wobec przedłużenia terminu zakończenia robót Spółka poniosła dodatkowe koszty, których nie mogła przewidzieć na etapie składania oferty na wykonanie robót. Powołując się na art. 415 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 139 Prawa zamówień publicznych wskazała, że między zawarciem Aneksu nr 5 a zaistniałą szkodą istnieje związek przyczynowy. Ponadto wskazała, że zgodnie z Subklauzulą 17.4. (b) FIDIC wykonawca jest uprawniony do włączenia do kwoty roszczenia rozsądnego zysku, który Spółka oszacowała na 8%.

Strony zawarły przed sądem w dniu 4 lutego 2015 r. ugodę z Zamawiającym, zgodnie z którą Zamawiający zobowiązał się do zapłaty Roszczenia na podstawie wystawionego przez Spółkę dokumentu rozliczeniowego. Po stronie Spółki powstała wątpliwość co do opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwoty, jaka będzie należna Spółce z tytułu Roszczenia od Zamawiającego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwota Roszczenia z tytułu okoliczności opisanych w opisie stanu faktycznego jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Zdaniem Spółki Roszczenie nie stanowi wynagrodzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w związku z tym nie jest opodatkowane tym podatkiem.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na mocy art. 29a ust. 7 podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z ugruntowanego orzecznictwa sądowo - administracyjnego wynika, że nie stanowią podstawy opodatkowania odszkodowania, ani kary umowne, które mają na celu wyrównanie szkody poniesionej przez podatnika.

Wyjątek w tym zakresie stanowi jedynie dokonanie dostawy towarów w warunkach art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Świadczenie o charakterze odszkodowawczym, kary umowne, odsetki z tytułu nieterminowej zapłaty nie stanowią bowiem wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wskazuje się w orzecznictwie „Istotą i celem odszkodowań jest rekompensata za szkodę a nie płatność za świadczenie. W takim przypadku nie mamy bowiem do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie.

To, czy otrzymana kwota stanowi odszkodowanie wiąże się z oceną zdarzenia, którego skutkiem jest możliwość otrzymania odszkodowania (wyrok NSA z dnia 12 lutego 2014 r. sygn. IFSK 285/13). Podobnie wypowiedział się również WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 23 stycznia 2014 r. sygn. III SA/Wa 1109/13 „W judykaturze słusznie wskazano, że art. 471 k.c. sankcjonuje niewykonanie zobowiązania niezależnie od źródła, z jakiego zobowiązanie to powstało (wyrok SN z dnia 11 grudnia 1998 r., IICKN 86/98, niepubl.).

Odwołując się do art. 361 i art. 471 k.c, należy stwierdzić, że istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie występuje świadczenie w zamian za wynagrodzenie, a zatem otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Także w przypadku, gdy odszkodowanie wynika z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, jego istota sprowadza się do naprawienia wyrządzonej w związku z tym szkody. Innymi słowy, przesłanką odszkodowania przewidzianego w art. 471 k.c. jest nie samo niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, a spowodowanie tym szkody w rozumieniu art. 361 § 2 k.c”.

Również w praktyce orzeczniczej Ministra Finansów przyjmuje się, że świadczenia o charakterze odszkodowawczym nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2014 r. znak ITPP1/443-878/14/MN Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że „Zauważyć należy, iż „odszkodowanie" jest pojęciem niezdefiniowanym w ustawie. Zagadnienie to regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty. Zgodnie z art. 361 Kodeksu cywilnego, co do zasady, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Mając na ww. ustawową definicję świadczenia usługi nie można zatem uznać, iż zapłata przez Korzystających na rzecz Wnioskodawcy świadczeń pieniężnych związanych z przedterminowym rozwiązaniem umów leasingu z winy Korzystających stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę. Istotą odszkodowania nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczenia pieniężne uzyskiwane przez Spółkę od Korzystających w związku z przedterminowym rozwiązaniem umów leasingu w wyniku zdarzeń, za które Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług”. Podobny pogląd co do odszkodowań wyrażono również np. w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2014 r. znak IBPP2/443-560/14/KO, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, interpretacji indywidualnej z dnia 4 marca 2014 r. znak ITPP2/443-1375/13/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Aby dane świadczenie miało charakter wynagrodzenia, musi mieć swe źródło w treści umowy łączącej strony, a nadto musi być ekwiwalentem określonego działania lub zaniechania usługobiorcy. Jednocześnie świadczenie takie nie może być następstwem niewykonania lub też nienależytego wykonania umowy przez kontrahenta, bądź też skutkiem deliktu.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy należy ustalić jaki charakter ma kwota Roszczenia. Jak wynika ze stanu faktycznego oraz uzasadnienia Roszczenia, jego podstawą są okoliczności leżące po stronie Zamawiającego, co strony potwierdziły w Aneksie nr 5. Okoliczności, które spowodowały konieczność wydłużenia terminu realizacji kontraktu nie upoważniają do zmiany (podwyższenia) ceny. Spółka nie wykonała jakichkolwiek dodatkowych robót budowlanych, za które domagałaby się wynagrodzenia w ramach Roszczenia. Zgodnie zaś z § 5 Umowy tylko w razie wystąpienia istotnych wad dokumentacji projektowej dopuszcza się zmianę umowy w zakresie czasu wykonania robót. Motywując Roszczenie Spółka wskazała na konieczność ponoszenia dodatkowych kosztów i odwołuje się do pojęcia szkody, do której naprawienia zobowiązany jest Zamawiający.

Okoliczności, które spowodowały konieczność wydłużenia terminu realizacji kontraktu nie upoważniają do zmiany (podwyższenia) ceny. Należy podkreślić, że w Umowie (Warunki szczególne umowy) w odniesieniu do subklazuli 1.9 „Opóźnienia rysunków lub instrukcji” w akapicie drugim usunięto cały podpunkt (b), który w FIDIC przyznaje wykonawcy (Spółce) roszczenie o zwrot Kosztów plus umiarkowany zysk, które należy włączyć do Ceny Kontraktowej. Tym samym strony dokonały modyfikacji (ograniczenia) zakresu odpowiedzialności Zamawiającego z tego tytułu. Z tego względu Spółka uzasadniając Roszczenie nie powołuje się bezpośrednio na klauzulę 1.9. (wyłączoną w tym zakresie), ale na art. 415 Kc w związku z art. 139 ustawy Prawo zamówień publicznych. Wskazuje to również, że podstawą dochodzonego roszczenia nie jest umowa, ale czyn zabroniony, zaś Roszczenie jest świadczeniem o charakterze odszkodowawczym. Wynagrodzenie określone w ofercie nie ulega zmianie (stoją temu na przeszkodzie zarówno przepisy ustawy Prawo zamówień publicznych jak i postanowienia Umowy, które w przypadku wad dokumentacji projektowej upoważniają Spółkę jedynie do domagania się przedłużenia terminu zakończenia robót).

Wyłączenie w Umowie subklazuli 1.9. (b) wskazuje wyraźnie, że kwota Roszczenia nie wynika z łączącego strony Umowy stosunku prawnego, ale jest następstwem niezgodnego z Umową działania Zamawiającego (wady dokumentacji) i ma na celu wyrównanie szkody jaka powstała w majątku Spółki na skutek konieczności utrzymania placu budowy w dłuższym okresie. W orzecznictwie sądów powszechnych roszczenia takie jak Roszczenie zgłoszone przez Spółkę Zamawiającemu kwalifikowane jest jako świadczenie odszkodowawcze. Dla przykładu wskazać można na wyrok z dnia 14 marca 2013 r. sygn. akt VI ACa 1151/12, którym Sąd Apelacyjny w Warszawie rozstrzygnął sprawę, w której strona powodowa domagała się zasądzenia od Skarbu Państwa, tytułem naprawienia szkody jaka po jej stronie powstała na skutek nienależytego wykonania przez pozwaną obowiązków wynikających z zawartej umowy o roboty budowlane. Zdaniem powoda pozwana strona pozwana opóźniła się z przekazaniem placu budowy oraz przedstawiła dokumentację zawierającą braki, co uniemożliwiało mu realizowanie objętych umową robót budowlanych w terminie. Powstała tym samym konieczność wykonania robót w okresie późniejszym, niż pierwotnie przewidziano w umowie, co z kolei generowało po stronie wykonawcy dodatkowe koszty związane:

1.  ze zwiększeniem cen jednostkowych dla wyszczególnionych pozycji z TER, związanych z brakiem pozwolenia na budowę sieci gazowych,
2.  ze zwiększeniem cen jednostkowych dla robót związanych z budową oświetlenia drogowego,
3.  z kosztami ogólnymi utrzymania zaplecza budowy oraz kosztami pracowniczymi,
4.  z likwidacją i ponownym urządzaniem placu budowy dla robót związanych z przebudową sieci gazowych.

Jako podstawę prawną swojego powództwa powód wskazał art. 471 i 491 § 1 zd. 2 k.c. W sprawie tej warunki FIDIC zostały zmodyfikowane - podobnie jak w analizowanym przypadku - w klauzuli 1.9. wykreślono lit. b, pozostawiając wykonawcy jedynie możliwość żądania przedłużenia terminu wykonania robót. Sąd wskazał, że „Warunki kontraktu na budowę w swojej części określonej jako warunki ogólne zawierały bowiem wiele analogicznych do subklauzuli 1.9 oraz 2.1 postanowień, które przewidywały roszczenie finansowe wykonawcy w sytuacji wystąpienia opóźnienia i/lub poniesienia przez niego dodatkowych kosztów na skutek okoliczności obciążających zamawiającego jak i od niego niezależnych, które to postanowienia z woli stron zostały w umowie zachowane. Przykładem pierwszych mogą być subklazule 4.7 (dotycząca opóźnienia i kosztów poniesionych przez wykonawcę w rezultacie wykonania pracy, która była konieczna z powodu błędu w elementach odniesienia) czy też 7.4 (odnosząca się do opóźnienia i kosztów poniesionych na skutek poleceń inżyniera dotyczących prób lub opóźnienia związanego z tymi próbami, za które odpowiedzialny jest zamawiający). Przykładem drugich są subklauzule 4.24 (mówiąca o opóźnieniu i kosztach poniesionych przez wykonawcę w związku z odkryciem wykopalisk podczas robót) i 19.4 {odnosząca się do opóźnienia i kosztów wywołanych siłą wyższą). Poprzez wykreślenie niektórych z tychże tożsamych postanowień, modyfikację innych (np. subklauzuli 7.4., w której pkt b wykreślono jedynie prawo wykonawcy do domagania się rozsądnego zysku) i w końcu pozostawienie w niezmienionej postaci trzecich, strony w sposób jednoznaczny dały wyraz swojej woli co do tego w jakich okolicznościach wykonawcy będzie przysługiwało i w jakim zakresie roszczenie finansowe z tytułu opóźnienia i dodatkowo poniesionych tym samym przy realizacji inwestycji kosztów. Płatności za powyższe koszty, pomimo postanowień umownych włączających je do Ceny Kontraktu Jak słusznie przyjął sąd I instancji, stanowiły de facto odszkodowania za szkody poniesione przez powoda przy realizacji umowy z pozwanym, w tym także za szkodę wywołaną nienależytym wykonaniem umowy przez zamawiającego, czego przykładem mogą być wskazane powyżej płatności z subklauzuli 7.4.

Potwierdzeniem powyższego wniosku jest w szczególności treść subklauzuli 17.4, w której ustalone zostało, że jeżeli wymienione w subklauzuli 17.3 zagrożenia spowodują stratę lub szkodę w robotach, dobrach lub dokumentach wykonawcy i wykonawca dozna opóźnienia i/lub poniesie koszt z tytułu naprawy tej straty lub szkody, to będzie uprawniony m.in. do płatności za jakikolwiek taki koszt, która to płatność będzie wliczona do Ceny Kontraktu.

Nie ulega wątpliwości, iż kwota, która mogłaby zostać w tym przypadku wliczona do Ceny Kontraktu stanowiłaby nic innego jak odszkodowanie należne wykonawcy, a nie wynagrodzenie za wykonane roboty budowlane.

Podsumowując powyższą analizę postanowień umowy (warunków ogólnych i szczególnych kontraktu) stwierdzić należy, iż w umowie z dnia 30 VI 2005 r. strony dokonały modyfikacji odpowiedzialności odszkodowawczej zamawiającego poprzez zarówno jej rozszerzenie (np. odpowiedzialność za siłę wyższą) jak i ograniczenie oraz wyłączenie w niektórych przypadkach. Stwierdzenie zawarte w Szczególnych warunkach kontraktu, że subklauzule 1.9 b oraz 2.1 b nie mają zastosowania oznaczało, jak przyjął to sąd I instancji, że strony wyłączyły odpowiedzialność finansową pozwanego za szkody poniesione na skutek opóźnienia po stronie zamawiającego w przekazaniu dokumentacji jak i placu budowy”.

Wniosku powyższego nie zmienia podnoszona w apelacji okoliczność pozostawienia w Ogólnych warunkach kontraktu, w subklauzuli 20.1, określającej tryb zgłaszania roszczeń, roszczeń natury finansowej, opierających się zarówno na postanowieniach „jakiejkolwiek klauzuli tych warunków lub z innego tytułu w związku z kontraktem”. Sąd Apelacyjny wskazał również, że „Możliwość wyłączenia odpowiedzialności zamawiającego za szkody poniesione przez wykonawcę na skutek opóźnienia w oddaniu placu budowy jak i pełnej dokumentacji wynikała z zasady swobody umów i była ograniczona jedynie postanowieniami art. 473 § 2 k.c., mówiącymi o braku możliwości wyłączenia odpowiedzialności za szkodę wyrządzoną z winy umyślnej”. Podobne wnioski wynikają z wyroku SO w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2013 r..

Jak wynika z powyższego, nawet w przypadku domagania się Kosztów plus rozsądny zysk na podstawie postanowień umownych podobnych do subklazuli 1.9. (b) (w przedmiotowej sprawie niemającej zastosowania z uwagi na wyłączenie w Umowie), świadczenie takie nie ma charakteru wynagrodzenia, ale odszkodowania.

Spółka wskazuje również, że w przypadku świadczeń pieniężnych należnych dostawcy lub usługodawcy, mających swe źródło w nienależytym wykonaniu obowiązków po stronie usługobiorcy lub nabywcy. Minister Finansów przyjmował dotychczas, że nie stanowią one wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2013 r. sygn. ITPP2/443-1033/13/AW Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że „Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w tym konkretnym przypadku zapłata przez kontrahenta określonej kwoty (stanowiącej równowartość poniesionych kosztów przestoju lub wynegocjowanej powyżej kosztów przestoju), wynikającej z niewywiązania się z umowy, nie stanowiło ekwiwalentu za dostawę towarów, czy świadczenie usług przez Spółkę. Tym samym otrzymane środki pieniężne - stanowiące odszkodowanie - nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2013 r. sygn. IPTPP2/443-40/13-4/AW Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał zaś, że „Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż Zainteresowany obciążając kontrahenta belgijskiego stratami wynikającymi z wyprodukowania wadliwych wyrobów (koszty robocizny, użytych surowców, koszty pośrednie oraz koszty utylizacji wadliwych wyrobów), nie wykonuje żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie występuje więc w tym przypadku wzajemność świadczeń a przedmiotowa kwota rekompensaty nie stanowi wynagrodzenia z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zapłata odszkodowania (kwoty stanowiącej rekompensatę strat) jest przykładem sytuacji, gdy pomimo przepływu środków pieniężnych pomiędzy dwoma stronami nie występuje czynność opodatkowana, ze względu na brak „świadczenia na rzecz kontrahenta”. Ma ona charakter sankcyjny i jest konsekwencją spowodowania zdarzenia skutkującego powstaniem szkody, straty, niewykonania lub niewłaściwego wykonania zobowiązania przez jedną ze stron transakcji. Podmiot zobowiązany do zapłaty nie otrzymuje żadnego świadczenia wzajemnego. Tym samym kwoty rekompensaty strat, jako stanowiące należności o charakterze odszkodowawczym i nie wiążące się ze świadczeniem usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Podobnie w zakresie uchybienia obowiązkom usługobiorcy i opodatkowania zwrotu kosztów związanych z brakiem możliwości realizacji usługi wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 października 2012 r. sygn. IBPP2/443-785/12/AM: „Mając na uwadze powyższe na tle powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, iż w tym konkretnym przypadku koszty dojazdu do miejsca zlecenia usługi (np. wypompowywania nieczystości płynnych z osadników) będą miały charakter odszkodowawczy, nie będą związane ze zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Jak wskazano bowiem we wniosku obciążenie zleceniodawcy kosztami dojazdu ma miejsce w sytuacji, gdy nie jest możliwe wykonanie usługi a klient nie uprzedził Wnioskodawcy o przeszkodach w jej realizacji. Zatem obciążenie zleceniodawcy kosztami dojazdu wiąże się z poniesionymi przez Wnioskodawcę szkodami i stratami powstałymi wskutek niemożliwości wykonania przez niego usługi oraz z poniesieniem kosztów dojazdu. W tej sytuacji intencją stron jest wynagrodzenie szkód powstałych u Wnioskodawcy, rekompensata za poniesione straty. W związku z powyższym należy stwierdzić, że przysługująca kwota za niewywiązanie się przez Zleceniodawcę z umowy stanowi karę umowną, nie stanowi ekwiwalentu za usługę, gdyż usługa nie została wykonana. Kara umowna, którą Wnioskodawca obciążył Zleceniodawcę nie stanowi zapłaty za usługę, lecz pełni funkcję odszkodowawczą (sankcyjną)”.

Jak wynika z powyższego, świadczenia mające na celu wyrównanie start i kosztów poniesionych przez usługodawcę w związku z brakiem możliwości wykonania świadczenia zgodnie z treścią umowy, nie są kwalifikowane jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka wskazuje, że kwota Roszczenia wynika z wydłużenia okresu prowadzenia robót, które spowodowało po stronie Spółki (Wykonawcy) konieczność poniesienia dodatkowych kosztów związanych z utrzymaniem budowy (wynagrodzenia pracowników, koszt biura i zaplecza, utrzymanie i transport sprzętu, ubezpieczenie, koszty Zarządu, koszty wydziałowe, pozostałe).

Oceniając analogiczny stan faktyczny w interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2012 r. sygn. IPPP2/443-528/12-2/IZ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że świadczenie od zmawiającego związane z ponoszeniem przez wykonawcę podobnych kosztów z uwagi na wydłużenie terminu realizacji robót (z powodu okoliczności za które wykonawca odpowiedzialności nie ponosi), w braku możliwości podwyższenia ceny robót, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W uzasadnieniu interpretacji wskazano, że:

„Ze złożonego wniosku wynika, iż podstawie zawartej umowy Wnioskodawca świadczy na rzecz XX usługi związane z nadzorem procesu budowlanego. Termin realizacji umowy został określony na czas realizacji robót budowlanych do dnia 23 grudnia 2011 r. Jednocześnie wynagrodzenie określone ryczałtowo w tej umowie wypłacane było (zgodnie z jej postanowieniami) w ratach uzależnionych od postępu robót budowlanych, a nie faktycznie świadczonych usług polegających na sprawowaniu w wymienionym okresie nadzoru. Okres, na jaki zawarto umowę, upłynął z końcem roku 2011. Wówczas okazało się, że proces budowlany nie został zakończony w przewidywanym terminie. Brak zakończenia procesu budowlanego nastąpił bez winy Wnioskodawcy. Aby dalej współpracować z XX i otrzymać całość umówionego wcześniej wynagrodzenia, Wnioskodawca zmuszony jest utrzymać personel zaangażowany w świadczenie usług oraz nie może wykorzystać tego personelu do realizacji innych zadań. W związku z powyższym Wnioskodawca ponosi szkodę. W celu wyrównania wskazanej szkody, Wnioskodawca domagał się od XX zapłaty określonej kwoty za każdy miesiąc wykraczający poza okres realizacji umowy. Wnioskodawca wystawił nawet z tego tytułu dwie faktury VAT i zapowiedział dalsze miesięczne obciążenie XX za szkody związane z dalszym wykonywaniem czynności nadzoru w okresie wykraczającym poza okres realizacji umowy. XX odmówiła jednak zapłaty, wskazując na to, że wynagrodzenie zostało ustalone w sposób zryczałtowany i - zgodnie z zawartą umową - w części nie jest jeszcze należne. XX wskazało bowiem, iż kwota wynagrodzenia została ustalona w umowie zawartej w trybie przetargowym. Jednocześnie jednak Strony podjęły starania w celu polubownego rozstrzygnięcia zaistniałego sporu. Planowane jest podpisanie ugody sądowej. Zgodnie z planowaną treścią ugody XX zgodziły się przyznać Wnioskodawcy odszkodowanie w określonej wysokości, z tytułu szkód wynikłych z wydłużenia okresu realizacji Umowy oraz konieczności sprawowania nadzoru nad czynnościami opisanymi w ugodzie, we wskazanych tam także terminach. Z okoliczności sprawy wynika, że odszkodowanie ma celu pokrycie strat jakie ponosi Spółka z tytułu strat spowodowanymi niemożnością oddelegowania pracowników do innych zadań. W tym miejscu wskazać należy, iż przepisy podatkowe nie definiują pojęcia odszkodowania. Zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 361 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Uwzględniając powyższe w kontekście okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie otrzymane przez Spółkę odszkodowanie nie stanowi wynagrodzenia za świadczoną usługę. Wypłacenie Spółce na podstawie ugody sądowej kwoty odszkodowania jest efektem niewywiązania się kontrahenta z warunków umowy, co spowodowało po stronie Spółki straty związane z niemożnością oddelegowania pracowników do innych zadań. W przedmiotowej sprawie niespełniona jest zatem przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłaconą należnością, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że otrzymanie kwoty odszkodowania podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie ETS. W sprawie C-222/81 (BAZ Bausystem AG) Trybunał wyraźnie wskazał, że różnego rodzaju kary umowne, czy też odszkodowania nie podlegają opodatkowaniu VAT, gdyż nie stanowią one wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczenia (dostawę towarów lub świadczenie usług), lecz wynikają one z konieczności zrekompensowania strat i kosztów poniesionych w związku z wadliwym wykonaniem zobowiązania”.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ww. ustawy. I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Dana usługa podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

Ze stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł z Y. S.A., dalej Zamawiający, umowę, której przedmiotem jest wykonanie robót budowlanych dla kompleksowej modernizacji stacji i szlaków kolejowych. Umowa jest realizowana w ramach projektu finansowanego z POIiŚ a Wnioskodawca jest liderem konsorcjum realizującego roboty budowlane.

Z uwagi na wady dokumentacji projektowej przekazanej przez Zamawiającego konieczne stało się prowadzenie robót przez okres dłuższy niż określony w Umowie, bowiem Wnioskodawca nie był w stanie zakończyć robót w terminie określonym w Umowie. W związku z tym w dniu 15 października 2012 r. strony zawarły Aneks nr 5 do Umowy, w którym przedłużono o 8 kolejnych miesięcy termin realizacji robót, pozostałe postanowienia umowy pozostawiając bez zmian. Okoliczności, które spowodowały konieczność wydłużenia terminu realizacji kontraktu nie upoważniają do zmiany (podwyższenia) ceny. Przedłużenie terminu wykonania Umowy nie wiąże się również z wykonaniem dodatkowych prac, a wynika wyłącznie z wadliwej dokumentacji projektowej przekazanej przez Zamawiającego.

Powołując się na odpowiednie zapisy umowy, Wnioskodawca zgłosił zamawiającemu Roszczenie o zapłatę dodatkowego kosztu, tj. wskazał, że wydłużenie czasu realizacji inwestycji nastąpiło z powodu przekazania przez Zamawiającego wadliwej dokumentacji projektowej, wystąpienie gruntów nienośnych lub słabo nośnych, innego niż zakładano stanu nasypu, co nie było uwzględnione w dokumentacji projektowej. Wnioskodawca wskazał również wysokość poszczególnych kosztów poniesionych w okresie wydłużenia terminu wykonania robót (od dnia zawarcia Aneksu nr 5 do dnia zgłoszenia Roszczenia).

Ponadto, Wnioskodawca uzasadnił swoje roszczenie tym, że odpowiedzialność za przekazanie prawidłowej dokumentacji projektowej leży po stronie Zamawiającego, a wykonawca nie ponosi odpowiedzialności za jej wady oraz fakt, że okoliczności wpływające na zawarcie Aneksu nr 5 nie powstały z jego winy, ani nie można ich było przewidzieć na etapie postępowania przetargowego.

Strony zawarły przed sądem w dniu 4 lutego 2015 r. ugodę z Zamawiającym, zgodnie z którą Zamawiający zobowiązał się do zapłaty Roszczenia na podstawie wystawionego przez Wnioskodawcę dokumentu rozliczeniowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy kwota Roszczenia, o którym mowa w stanie faktycznym podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ Wnioskodawca jest zdania, że kwota ta nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestie odszkodowań, jak i kar umownych z tytułu niewywiązania się z warunków umowy regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 poz. 121). Odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty. Zgodnie z art. 361 § 1 i 2, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy, lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

Podobnie kary umowne, stosowane na podstawie art. 483 § 1 K.c., nie stanowią zapłaty za usługę, lecz pełnią funkcję odszkodowawczą (sankcyjną). Zgodnie z tym przepisem można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Kara ta ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Mając na uwadze powyższe, jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Odwołując się do zatem do art. 361 i art. 471 k.c. należy stwierdzić, że istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie występuje świadczenie w zamian za wynagrodzenie, a zatem otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Także w przypadku, gdy odszkodowanie wynika z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, jego istota sprowadza się do naprawienia wyrządzonej w związku z tym szkody. Innymi słowy, przesłanką odszkodowania przewidzianego w art. 471 k.c. jest nie samo niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, a spowodowanie tym szkody w rozumieniu art. 361 § 2 k.c.

Uwzględniając powyższe w kontekście okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie przepisy kodeksu cywilnego dot. szkody czy kar umownych nie mają zastosowania. Bowiem przepisy art. 361 k.c dotyczą szkody wyrządzonej na majątku, art. 471 k.c dotyczy szkody z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy – a z takimi przypadkami nie mamy do czynienia w opisanej sytuacji.

Jak wynika z opisu sprawy, zgodnie z postanowieniami zawartego przez Strony Aneksu nr 5 do umowy, zamiarem stron (Wnioskodawcy oraz Zamawiającego) było przedłużenie terminu realizacji robót, co w konsekwencji prowadziło do wyszczególnienia dodatkowych kosztów po stronie Wnioskodawcy, do których zwrotu był zobowiązany z kolei Zamawiający. Należy zauważyć, że Wnioskodawca, realizując wymienione świadczenia opisane we wniosku za które otrzymał płatności, w żaden sposób nie naruszył postanowień kontraktu, a wypłacona kwota Roszczenia, powiększona o rozsądny zysk nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania.

Istotną kwestią w omawianej sprawie jest fakt, że podmiotem zobowiązanym do uregulowania wszelkich kosztów oraz wydatków wynikłych z powstałych Roszczeń jest Zamawiający, gdyż jak wynika z opisu sprawy konsekwencją powstania roszczeń były okoliczności których ryzyko ponosi Zamawiający.

W związku z tym należy przyjąć, że Wnioskodawca oraz Zamawiający wyszczególniając okoliczności powodujące powstanie dodatkowych kosztów po stronie Wnioskodawcy, przewidziały dodatkowe świadczenie pieniężne na jego rzecz z tego tytułu, które nie było objęte wynagrodzeniem określonym w umowie podstawowej. Tak rozumiane świadczenie wykonywane jest w uzgodnieniu i w interesie drugiej strony. Zamawiający z powodu zaistnienia okoliczności opisanych w Aneksie nr 5, dokonał na rzecz Wnioskodawcy transferów pieniężnych stanowiących należność za straty w majątku Spółki powstałe w wyniku wystąpienia dodatkowych kosztów związanych z utrzymaniem budowy (wynagrodzenia pracowników, koszt biura i zaplecza, utrzymanie i transport sprzętu, ubezpieczenie, koszty Zarządu, koszty wydziałowe, pozostałe), co w istocie stanowi wynagrodzenie należne.

Podsumowując, otrzymana przez Wnioskodawcę kwota Roszczenia nie spełnia funkcji odszkodowawczej, mieści się bowiem w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy i tym samym podlega opodatkowaniu VAT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Wskazać także należy, że powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera skutku prawnego dla kontrahenta Wnioskodawcy.

Ponadto należy zauważyć, że analiza umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym Organ wydał interpretację w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.