Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-40/15-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-18
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu rozliczenia usług uprawniajacych do dodatkowego wynagrodzenia.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-wykonanie usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 19 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu rozliczenia usług uprawniających do tzw. dodatkowego wynagrodzenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2015 r. do Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu rozliczenia usług uprawiających do tzw. dodatkowego wynagrodzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe :

Firma współpracuje z tzw. kadrą zarządzającą (managerami, dyrektorami sprzedaży). Współpraca oparta jest na zasadach kodeksu cywilnego, w ramach prowadzonych przez strony działalności gospodarczych. Pomimo stałego wynagrodzenia, osoby z kadry zarządzającej otrzymują tzw. dodatkowe wynagrodzenie uzależnione od osiąganych przez nich wyników sprzedaży, ilości podpisanych nowych kontraktów itp. Dodatkowe wynagrodzenie jest ustalane co roku, po sporządzeniu sprawozdania finansowego (stanowiącego swego rodzaju protokół zdawczo - odbiorczy). Sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień 31 marca roku następującego po roku ocenianym (tj. sprawozdanie za rok 2014 sporządzane będzie w roku 2015; stosownie do brzmienia art. 45 ust. 1 i art. 52 ust. 1 ustawy z dn. 29 września 1994 r. o rachunkowości). Następnie, zatwierdzenie sprawozdania trwa kolejne 3 miesiące. Wobec tego, kadra zarządzająca, dodatkowe wynagrodzenie otrzyma dopiero około maja 2015 roku, za usługi wykonane w roku 2014, bowiem dopiero wówczas znana będzie wysokość należnego osobom z kadry wynagrodzenia, z uwagi na stwierdzenie, iż osoby takie osiągnęły tzw. wymagany pułap czyli wykonały usługę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W jakim momencie - w świetle przepisów ustawy o VAT obowiązujących od 1 stycznia 2014 r. - powstaje obowiązek podatkowy w VAT z tytułu rozliczenia usług opisanych w punkcie 68 niniejszego wniosku - tj. opisie zdarzenia przyszłego?

Zdaniem Wnioskodawcy :

Zdaniem podatnika, w związku z tym, że obowiązek podatkowy, stosownie do brzmienia art. 19 ust. 1 ustawy z dn. 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług, powstaje w momencie wykonania usługi, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym powstanie on z chwilą zatwierdzenia sprawozdania finansowego. Dopiero bowiem w momencie zatwierdzenia sprawozdania zostanie określone, czy usługa podlegająca dodatkowemu wynagrodzeniu została przez osoby z kadry zarządzającej wykonana, czy też nie.

Dodatkowe wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu, jest bowiem wypłacane jedynie w razie osiągnięcia przez właściwe osoby wymaganego (ustalanego na podstawie odrębnych umów lub też regulaminów) pułapu np. podpisania wystarczającej liczby kontraktów z nowymi klientami, dokonania odpowiedniej ilości sprzedaży. Wobec tego, uznać należy, iż wykonanie usługi nastąpi dopiero w momencie zatwierdzenia sprawozdania ujawniającego faktyczne osiągnięcie przez osoby z kadry zarządzającej wymaganych wyników. Co za tym, idzie, zdaniem podatnika, obowiązek podatkowy powstanie w momencie zatwierdzenia rzeczonego sprawozdania.

W rzeczywistości usługa, czyli np. podpisanie nowego kontraktu czy też dokonanie konkretnej sprzedaży zostanie wykonana w roku poprzedzającym rok, w którym sprawozdanie zostanie zatwierdzone. Normalne (regularne) wynagrodzenie za taką usługę, zostanie uprawnionym wypłacone zgodnie z zawartą przez nich odrębną umową z firmą i w roku wykonania usługi stosownie do art. 19 a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowane. Natomiast poza regularnym wynagrodzeniem, w momencie zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok 2014 (tj. w roku 2015) osoby, które usługę wykonały otrzymają uprawnienie do wypłaty im dodatkowego wynagrodzenia.

Uznać więc należy, iż dopiero moment zatwierdzenia sprawozdania będzie uznany za moment wykonania usługi (w stosunku do wynagrodzenia dodatkowego) bowiem dopiero wówczas zostanie ustalone, czy usługa rzeczywiście została wykonana (tj. czy osoba uzyskała uprawnienie do wypłaty dodatkowego wynagrodzenia z uwagi na osiągnięcie wymaganego pułapu wynikającego z osobnych, wewnętrznych przepisów firmy). Podatek od towarów i usług z tytułu wykonanej usługi należy więc uiścić do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym powstał obowiązek (zostało zatwierdzone sprawozdanie finansowe), w związku z tym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podatnik zobowiązany będzie uiścić VAT do 25 czerwca 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Istotą stosunku świadczenia jest każde zachowanie się na rzecz innej osoby (podmiotu). Świadczenie jest zatem dwustronnym stosunkiem prawnym i wymaga podmiotu pełniącego rolę odbiorcy (konsumenta świadczenia, nabywcy usługi) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego czynności, świadczącego usługę). Tak więc określone ustawą o podatku od towarów i usług „świadczenie na rzecz” obejmuje świadczenie na rzecz skonkretyzowanych, a nawet zindywidualizowanych podmiotów (ostatecznych konsumentów).

Jak wynika z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej regulacji wynika zatem, że strony w umowach zobowiązaniowych mogą stosunek cywilnoprawny ukształtować według własnego uznania. Zaznaczyć należy, że strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca współpracuje z tzw. kadrą zarządzającą (managerami, dyrektorami sprzedaży). Współpraca oparta jest na zasadach kodeksu cywilnego, w ramach prowadzonych przez strony działalności gospodarczych. Oprócz stałego wynagrodzenia, osoby z kadry zarządzającej otrzymują tzw. dodatkowe wynagrodzenie uzależnione od osiąganych przez nich wyników sprzedaży, ilości podpisanych nowych kontraktów itp. Dodatkowe wynagrodzenie jest ustalane co roku, po sporządzeniu sprawozdania finansowego (stanowiącego swego rodzaju protokół zdawczo - odbiorczy). Sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień 31 marca roku następującego po roku ocenianym (tj. sprawozdanie za rok 2014 sporządzane będzie w roku 2015; stosownie do brzmienia art. 45 ust. 1 i art. 52 ust. 1 ustawy z dn. 29 września 1994 r. o rachunkowości). Następnie, zatwierdzenie sprawozdania trwa kolejne 3 miesiące. Wobec tego, kadra zarządzająca, dodatkowe wynagrodzenie otrzyma dopiero około maja 2015 roku, za usługi wykonane w roku 2014, bowiem dopiero wówczas znana będzie wysokość należnego osobom z kadry wynagrodzenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu rozliczenia usług uprawniających do otrzymania tzw. dodatkowego wynagrodzenia.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz elementy zdarzenia przyszłego wskazać należy, że w niniejszej sprawie moment powstania obowiązku podatkowego wyznacza art. 19a ust. 1 ustawy. W myśl powołanej normy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi.

Należy wskazać, że ustawa o VAT nie definiuje momentu wykonania usługi, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Zatem dla celów powstania obowiązku podatkowego wykonanie czynności następuje z chwilą faktycznego jej dokonania, tj. w momencie faktycznego zakończenia wszystkich czynności, do których wykonania zobowiązany był świadczący usługę. O wykonaniu świadczonych przez kadrę zarządzającą usług będzie decydować faktyczne wykonanie wszystkich czynności wynikających z charakteru świadczenia i określonych w umowach zawartych pomiędzy Wnioskodawcą i kadrą zarządzającą.

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka w celu wypłaty tzw. dodatkowego wynagrodzenia dokonuje weryfikacji osiągnięcia przez właściwe osoby (managerów, dyrektorów sprzedaży) wymaganego (ustalonego na podstawie odrębnych umów lub też regulaminów) pułapu np. podpisania wystarczającej liczby kontraktów z nowymi klientami, dokonania odpowiedniej ilości sprzedaży. Dodatkowe wynagrodzenie jest wypłacane jedynie w razie osiągnięcia przez właściwe osoby wymaganego pułapu i jest ustalane co roku, po sporządzeniu sprawozdania finansowego, stanowiącego swego rodzaju protokół zdawczo – odbiorczy. Sporządzenie sprawozdania potwierdza fakt wykonania przez kadrę zarzadząjącą wszystkich usług, będących przedmiotem umowy. Tym samym należy wskazać, że momentem powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych przez kadrę zarządzającą usług uprawniających do otrzymania tzw. dodatkowego wynagrodzenia będzie moment sporządzenia sprawozdania finansowego. To w chwili sporządzenia sprawozdania dochodzi do faktycznego zakończenia wszystkich czynności wynikających z zawartych pomiędzy stronami umów, uprawniających do otrzymania tzw. dodatkowego wynagrodzenia.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że moment powstania obowiązku podatkowego należy utożsamiać z chwilą zatwierdzenia sprawozdania finansowego. Akceptacja i zatwierdzenie spawozdania stanowi jedynie pokwitowanie spełnienia świadczenia, potwierdza jego wykonanie, jednak nie determinuje powstania obowiązku podatkowego. Data zatwierdzenia sprawozdania nie stanowi daty faktycznego wykonania danego zakresu prac, zwłaszcza, że terminy sporządzenia sprawozdania oraz jego akceptacji znacznie się od siebie różnią – co może powodować nieuprawnione przesunięcie momentu powstania obowiązku podatkowego.

Z uwagi na opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że dla opisanych usług uprawniających do wypłaty dodatkowego wynagrodzenia, obowiązek podatkowy powstanie stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy z chwilą faktycznego wykonania tych usług, którą dla omawianej sytuacji będzie dzień sporządzenia sprawozdania finansowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.