Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-572/10-5/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-10-12
Teza: Jeżeli przyznany funkcjonariuszom Służby Celnej równoważnik w zamian za wyżywienie wynika z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy to korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11a ww. ustawy.
Słowa kluczowe: funkcjonariusz; przychód-przychód ze stosunku pracy; wyżywienie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 08.07.2010 r. (data wpływu 12.07.2010 r.) oraz uzupełnieniu z dnia 21.09.2010 r. (data nadania 22.09.2010 r., data wpływu 24.09.2010 r.) na wezwanie z dnia 13.09.2010 r. (data nadania 13.09.2010 r., data doręczenia 15.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wartości równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące funkcjonariuszom celnym – **jest prawidłowe,** o ile przyznanie tego świadczenia wynika z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

UZASADNIENIE

W dniu 12.07.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zakresie opodatkowania wartości równoważnika z tytułu dojazdu funkcjonariuszy celnych do miejsca pełnienia służby oraz wartości równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące funkcjonariuszom celnym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie art. 157 ustawy o służbie celnej (Dz. U. z 2009 r. Nr 168 poz.1323) funkcjonariuszowi celnemu przysługuje równoważnik z tytułu dojazdu funkcjonariusza do miejsca pełnienia służby. Natomiast rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 października 2009 r. (Dz. U. 2009 r. Nr 181 poz.1410 ) w sprawie wypłaty równoważnika z tytułu dojazdu funkcjonariuszy celnych do miejsca pełnienia służby określa warunki, tryb i wysokość wypłat powyższego równoważnika. Zgodnie z:

*   paragrafem 2 ww. rozporządzenia równoważnik przysługuje pod warunkiem poniesienia przez funkcjonariusza kosztów z tytułu dojazdu do miejsca pełnienia służby,
*   paragrafem 3 ww. rozporządzenia równoważnik wypłaca się w wysokości poniesionych przez funkcjonariusza i udokumentowanych kosztów dojazdu.

Na podstawie art. 136 ustawy o służbie celnej (Dz. U. z 2009 r. Nr 168 poz.1323) funkcjonariuszowi celnemu w czasie wykonywania zadań służbowych przysługuje nieodpłatnie wyżywienie lub równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie, kwestie te szczegółowo unormowano w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 października 2009 r. (Dz. U. 2009 r. Nr 180 poz.1406) w sprawie otrzymania przez funkcjonariuszy celnych wyżywienia lub równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie, które określa normy wyżywienia, przypadki otrzymywania wyżywienia lub równoważnika w zamian za wyżywienie, wysokość, sposób ustalania wysokości równoważnika warunki i tryb wypłaty. Zgodnie z paragrafem 9 ww. rozporządzenia funkcjonariusz celny otrzymuje równoważnik pieniężny w 100% wysokości pieniężnej przysługującej mu normy wyżywienia w przypadku gdy względy techniczno-organizacyjne uniemożliwiają korzystanie z wyżywienia przysługującego temu funkcjonariuszowi w naturze.

Obowiązkiem kierownika urzędu jest ochrona zdrowia i życia funkcjonariuszy celnych poprzez zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków służby (Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 października 2009 r. w sprawie szczegółowych warunków bezpieczeństwa i higieny służby funkcjonariuszy celnych Dz. U. Nr 181, poz.1412). Elementem realizacji tego obowiązku jest zapewnienie niektórym grupom funkcjonariuszy celnych wyżywienia lub równoważnika w zamian za wyżywienie (Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 października 2009 roku w sprawie otrzymywania przez funkcjonariuszy celnych wyżywienia tub równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie Dz. U. Nr 180 poz. 1406).

Ze względu na szczególny charakter służby Minister Finansów w ww. rozporządzeniu określił normy wyżywienia, które otrzymuje funkcjonariusz w czasie wykonywania obowiązków służbowych, jak również wysokość równoważnika pieniężnego przysługującego funkcjonariuszowi, któremu rodzaj i warunki pełnienia służby lub względy techniczno - organizacyjne uniemożliwiają korzystanie z przysługującego wyżywienia. Dotyczy to m.in. funkcjonariuszy celnych: pełniących służbę w oddziałach celnych usytuowanych na zewnętrznej granicy Wspólnoty Europejskiej, podczas służby trwającej co najmniej 12 godzin, oraz pełniących w okresie zimowym służbę na wolnym powietrzu przez co najmniej 4 godziny dzienne.

Pismem z dnia 13.09.2010 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia stanu faktycznego oraz do uzupełnienia wniosku poprzez przedstawienie ciągu dokumentów (oryginał lub urzędowo poświadczona kopia za zgodność z oryginałem), prowadzących do mocodawcy, z którego wynika prawo do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego i przesłanie kserokopii dowodu uiszczenia opłaty do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Powyższe uzupełniono w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy równoważnik pieniężny wypłacany funkcjonariuszowi celnemu z tytułu dojazdu do miejsca pełnienia służby podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 112 updof?
2.  Czy otrzymywany równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11a updof.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2, natomiast w zakresie pytania nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11a updof wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby.

Zgodnie z paragrafem 9 rozporządzenia MF z dnia 23 października 2009 r. funkcjonariusz celny otrzymuje równoważnik pieniężny w 100% wysokości pieniężnej przysługującej mu normy wyżywienia w przypadku gdy względy techniczno - organizacyjne uniemożliwiają korzystanie z wyżywienia przysługującego temu funkcjonariuszowi w naturze. W tym przypadku otrzymywany równoważnik pieniężny jest świadczeniem ekwiwalentnym i jako taki podlega zwolnieniu z podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, o ile przyznanie tego świadczenia wynika z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 -15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że na podstawie art. 136 ustawy o Służbie Celnej – funkcjonariuszom celnym wypłacany jest równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie.

Stosownie do postanowień art. 136 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) funkcjonariusze w czasie wykonywania zadań służbowych mogą otrzymywać nieodpłatnie wyżywienie oraz napoje, zwane dalej "wyżywieniem", lub równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie.

W myśl § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 października 2009 r. w sprawie otrzymywania przez funkcjonariuszy celnych wyżywienia lub równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie (Dz. U. Nr 180, poz. 1406) wyżywienie według normy Z otrzymuje funkcjonariusz:

1.  będący słuchaczem ośrodka szkolenia lub uczestnikiem kursów, warsztatów, narad - w czasie pobytu połączonego z zakwaterowaniem - poza miejscem stałego zamieszkania, a w miejscu zamieszkania w przypadkach, gdy na czas szkolenia, kursu, warsztatu, narady funkcjonariusz jest zakwaterowany;
2.  w dniach składania egzaminów przeprowadzanych w ośrodku szkolenia albo jednostkach organizacyjnych Służby Celnej, poza miejscem zamieszkania;
3.  skierowany do pełnienia służby w systemie nadzwyczajnym;
4.  skierowany do pełnienia służby na jednostce pływającej Służby Celnej na czas powyżej 8 godzin;
5.  biorący udział w zawodach sportowych;
6.  przebywający na obozie kondycyjnym;
7.  skierowany do wykonywania czynności służbowych poza miejscem stałego pełnienia służby, jeżeli czynności te trwają powyżej 12 godzin;
8.  w czasie konwoju lub strzeżenia towarów, jeżeli czynności te trwają powyżej 8 godzin.

Natomiast zgodnie § 4 tego rozporządzenia wyżywienie według normy U w wymiarze 100 % otrzymuje:

1.  funkcjonariusz pełniący służbę w oddziałach celnych usytuowanych na zewnętrznej granicy Wspólnoty Europejskiej, podczas służby trwającej co najmniej 12 godzin - w czasie pełnienia służby;
2.  jako dodatek do normy Z, funkcjonariusz:

1.  uczestniczący w zawodach sportowych organizowanych przez urząd obsługujący ministra właściwego do spraw finansów publicznych, organy lub jednostki organizacyjne podległe lub nadzorowane przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych,
2.  przebywający na obozie kondycyjnym.

Stosownie do § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia funkcjonariusz, któremu rodzaj i warunki pełnienia służby lub względy techniczno-organizacyjne uniemożliwiają korzystanie z przysługującego wyżywienia, otrzymuje równoważnik.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Istotne dla zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy są następujące okoliczności:

*   świadczenia te muszą wynikać z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy (w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby),
*   beneficjentami tych świadczeń są osoby pozostające w stosunku służbowym,
*   świadczenia te muszą być przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w powołanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest uzależnione od tego, czy otrzymywane przez funkcjonariuszy świadczenia rzeczowe lub ekwiwalenty w zamian tych świadczeń wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Reasumując, jeżeli przyznany funkcjonariuszom Służby Celnej równoważnik w zamian za wyżywienie wynika z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy to korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11a ww. ustawy.

Końcowo należy wskazać, że do właściwości organu wydającego interpretację nie należy ocena charakteru świadczeń otrzymywanych przez funkcjonariuszy celnych, jak również interpretacja przepisów innych, niż przepisy prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.