Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-83/14-2/UNR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-04-25
Teza: obowiązek sporządzenia i złożenia przez Wnioskodawcę jako następcę prawnego, deklaracji VAT za ostatni okres działalności spółki przejmowanej, obowiązek zapłaty przez Wnioskodawcę jako następcę prawnego ewentualnego podatku wynikającego ze złożonej deklaracji VAT, prawo do uwzględnienia ewentualnej nadwyżki kwoty podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego w składanej przez Wnioskodawcę deklaracji podatkowe
Słowa kluczowe: deklaracje; faktura; faktura-faktura korygująca; kodeks-kodeks spółek handlowych; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek od towarów i usług-rozliczanie podatku od towarów i usług; spółki-przejęcie spółki; sukcesja-sukcesja prawna; sukcesja-sukcesja uniwersalna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2014 r. (data wpływu 7 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku sporządzenia i złożenia przez Wnioskodawcę jako następcę prawnego, deklaracji VAT za ostatni okres działalności spółki przejmowanej,

*   obowiązku zapłaty przez Wnioskodawcę jako następcę prawnego ewentualnego podatku wynikającego ze złożonej deklaracji VAT,

*   prawa do uwzględnienia ewentualnej nadwyżki kwoty podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego w składanej przez Wnioskodawcę deklaracji podatkowej -**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku sporządzenia i złożenia przez Wnioskodawcę jako następcę prawnego, deklaracji VAT za ostatni okres działalności spółki przejmowanej,

*   obowiązku zapłaty przez Wnioskodawcę jako następcę prawnego ewentualnego podatku wynikającego ze złożonej deklaracji VAT,

*   prawa do uwzględnienia ewentualnej nadwyżki kwoty podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego w składanej przez Wnioskodawcę deklaracji podatkowej,

*   obowiązku ujęcia w prowadzonych przez Wnioskodawcę ewidencjach VAT i rozliczenia w składanych deklaracjach podatkowych faktur oraz faktur korygujących wystawionych na spółkę przejmowaną,

*   prawa do wystawienia przez Wnioskodawcę faktur korygujących do faktur wystawionych przez spółkę przejmowaną oraz uwzględnienia tych korekt w składanej przez Wnioskodawcę deklaracji podatkowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Fabryka, dalej przywoływana jako Wnioskodawca, prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest produkcja i sprzedaż łożysk. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i dokonuje rozliczeń podatku od towarów i usług za okresy kwartalne. W tym zakresie składa deklaracje podatkowe VAT-7D.

Wnioskodawca posiada 100% udziałów w zależnej spółce z o.o. (dalej: Spółka przejmowana). Spółka przejmowana jest czynnym podatnikiem VAT, rozliczającym się za miesięczne okresy rozliczeniowe. Spółka ta prowadzi działalność gospodarczą w zbliżonym co Wnioskodawca zakresie.

W roku 2014 planowane jest połączenie Wnioskodawcy oraz Spółki przejmowanej w trybie art. 492 § 1 pkt 1 z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030) - połączenie poprzez przejęcie. Spółką przejmującą będzie Wnioskodawca. Z kolei Spółka przejmowana zostanie wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: KRS) w dniu połączenia i tym samym ustanie jej byt prawny.

Rozliczenie połączenia zostanie dokonane metodą łączenia udziałów, zgodnie z art. 44c ustawy z dnia z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.). W konsekwencji w związku z połączeniem (na dzień połączenia) nie nastąpi zamknięcie ksiąg rachunkowych ani zakończenie roku obrotowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  (oznaczone we wniosku jako pyt. nr 1) Czy Wnioskodawca, jako następca prawny Spółki przejmowanej będzie:
    *   zobowiązany do sporządzenia i złożenia w urzędzie skarbowym właściwym dla Spółki przejmowanej deklaracji podatkowej VAT-7 za ostatni okres działalności Spółki przejmowanej, (tj. obejmujący okres do dnia poprzedzającego dzień wykreślenia Spółki przejmowanej z KRS), w terminie do 25 dnia następującego po miesiącu, w którym Spółka przejmowana zostanie wykreślona z KRS, oraz
    *   zobowiązany do zapłaty ewentualnego podatku wynikającego z deklaracji, o której mowa wyżej,
    *   w sytuacji wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym będzie uprawniony do uwzględnienia tej nadwyżki w składanej przez siebie deklaracji podatkowej VAT-7D za pierwszy okres kwartalny kończący się w miesiącu późniejszym, niż miesiąc wykreślenia Spółki przejmowanej z KRS?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, jako następca prawny Spółki przejmowanej będzie:

*   zobowiązany do sporządzenia i złożenia w urzędzie skarbowym właściwym dla Spółki przejmowanej deklaracji podatkowej VAT-7 za ostatni okres działalności Spółki przejmowanej (tj. obejmujący okres do dnia poprzedzającego dzień wykreślenia Spółki przejmowanej z KRS), w terminie do 25 dnia następującego po miesiącu, w którym Spółka przejmowana zostanie wykreślona z KRS, oraz

*   zobowiązany do zapłaty ewentualnego podatku wynikającego z deklaracji, o której mowa wyżej,

*   w sytuacji wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym będzie uprawniony do uwzględnienia tej nadwyżki w składanej przez siebie deklaracji podatkowej VAT-7D za pierwszy okres kwartalny kończący się w miesiącu późniejszym, niż miesiąc wykreślenia Spółki przejmowanej z KRS.

W myśl art. 93 ust. § 2 pkt 1 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) osoba prawna łącząca się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Na mocy cytowanego przepisu następca prawny przejętej spółki (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której byt prawny ustaje z chwilą wykreślenia z KRS) w ramach sukcesji generalnej nabywa wszelkie prawa przejętej Spółki, jakie wynikają z ustaw podatkowych i jednocześnie przejmuje wszelkie ciążące na niej w tym zakresie obowiązki.

Na gruncie ustawy o VAT do obowiązków następcy prawnego będzie należało m.in. sporządzenie oraz złożenie deklaracji podatkowej za ostatni okres działalności przejętego podmiotu oraz zapłata wynikającego z tej deklaracji podatku. Do uprawnień należy natomiast zaliczyć możliwość dysponowania nadwyżką kwoty podatku naliczonego nad należnym określoną we wskazanej wyżej deklaracji.

W myśl art. 15 ust. 1 podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 99 ust. 1 oraz ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa wyżej zobowiązani są do składania deklaracji podatkowych z zasady za okresy miesięczne, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu. Przy czym podatnicy mogą po uprzednim zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego składać deklaracje podatkowe za okresy kwartale (art. 99 ust. 3 ustawy o VAT). W takim przypadku deklaracje składa się w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

Ponadto, na podstawie art. 103 ust. 1 ustawy o VAT, zasadą jest, ze podatnicy obliczają i wpłacają podatek za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Właściwym organem podatkowym, do którego powinna zostać złożona deklaracja podatkowa oraz dokonana zapłata podatku, stosownie do treści art. 3 ust. 1 i 2 pkt 1 ustawy o VAT, jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatnika ze względu na miejsce wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a w przypadku, gdy czynności te są wykonywane na terenie objętym zakresem działania dwóch lub więcej urzędów skarbowych - właściwy wg siedziby podatnika będącego osobą prawną.

Jak wynika z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy w okresie rozliczeniowym kwota podatku naliczonego przypadająca do odliczenia za ten okres jest wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego, w przypadku przejęcia przez Wnioskodawcę Spółki przejmowanej, Wnioskodawcy będzie przysługiwał przymiot jej następcy prawnego, w rozumieniu art. 93 ust. 2 Ordynacji podatkowej. Tym samym, po dniu przejęcia Wnioskodawca będzie zobowiązany dopełnić wszelkich obowiązków ciążących z mocy przepisów ustaw podatkowych na Spółce przejmowanej, ale jednocześnie przejmuje wszelkie przysługujące jej uprawnienia.

Nie budzi przy tym wątpliwości, że Spółka przejmowana będzie prowadziła samodzielną działalność gospodarczą do dnia poprzedzającego dzień jej wykreślenia z KRS i w okresie tym będzie posiadała status podatnika. Oznacza to, iż powinna złożyć deklaracje podatkowe odpowiednio za wszystkie okresy prowadzenia działalności. Ponieważ jednak byt prawny Spółki przejmowanej ustanie z dniem jej wykreślenia z KRS, obowiązek złożenia deklaracji podatkowej VAT-7 w imieniu Spółki przejmowanej za ostatni okres rozliczeniowy (miesiąc, w którym Spółka zostanie wykreślona z KRS) będzie ciążył na Wnioskodawcy. Deklaracje tą Wnioskodawca powinien złożyć do urzędu skarbowego właściwego dla Spółki przejmowanej, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka przejmowana zostanie wykreślona z KRS, ze wskazaniem, że została złożona przez następcę prawnego. W deklaracji, o której mowa wyżej powinny zostać uwzględnione wykonane przez Spółkę przejmowaną czynności opodatkowane, dla których obowiązek podatkowy powstanie najpóźniej w dniu poprzedzającym dzień wykreślenia z KRS oraz podatek naliczony, w odniesieniu, do którego prawo do odliczenia powstanie do tego dnia.

Wnioskodawca będzie również zobowiązany do zapłaty podatku, który może wynikać z powyższej deklaracji, albo odpowiednio będzie uprawniony do dysponowania określoną w tej deklaracji nadwyżką kwoty podatku naliczonego nad należnym. W tym zakresie Wnioskodawca będzie mógł w szczególności ująć kwotę nadwyżki wykazaną w deklaracji podatkowej VAT-7 Spółki przejmowanej za ostatni okres jej działalności, we własnej deklaracji podatkowej VAT-7D, składanej za pierwszy kwartalny okres rozliczeniowy kończący się w miesiącu późniejszym, niż miesiąc wykreślenia Spółki przejmowanej z KRS. W praktyce oznacza to, że w sytuacji gdy Spółka przejmowana zostanie wykreślona z KRS np. w miesiącu kwietniu 2014 r., ewentualną nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym wykazaną do przeniesienia w deklaracji VAT-7 Spółki przejmowanej za kwiecień 2014 r. Wnioskodawca będzie mógł uwzględnić we własnej deklaracji VAT-7D składanej za drugi kwartał 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy – osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych;
2.  osobowych spółek handlowych;
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych;

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy – przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Nadmienić przy tym należy, że na mocy art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Określona wyżej cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Instytucja łączenia spółek jest uregulowana w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), zwanej dalej k.s.h.

Zgodnie z art. 491 § 1 k.s.h., spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 tej ustawy, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według dalszych regulacji Kodeksu spółek handlowych, Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 (art. 493 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych, jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej. W myśl tych przepisów, Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (art. 494 § 1 ww. ustawy). Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej – 494 § 2 ww. ustawy.

Jak wynika z powyższego, połączenie spółek następuje z dniem wpisania do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej (dzień połączenia), i z tym dniem spółka przejmująca wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Zauważyć należy, że z chwilą zarejestrowania przejęcia połączonego z wykreśleniem spółki przejmowanej z rejestru sądowego, ustanie nie tylko jej byt cywilnoprawny, ale także prawno - podatkowy. Z tą chwilą spółka przejmowana przestaje bowiem istnieć jako podatnik VAT. W konsekwencji, spółka przejmowana traci zdolność do wywiązywania się z przysługujących jej praw lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie jednak zgodnie z powołanym art. 93 ustawy Ordynacja podatkowa prawa te i obowiązki, związane z działalnością spółki przejmowanej, przejdą z chwilą rejestracji połączenia na spółkę przejmującą (Wnioskodawcę). Z dniem połączenia, Wnioskujący wstąpi bowiem we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (poprzednika prawnego) i stanie się jej następcą prawnym dla celów podatkowych.

Kwestie dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały uregulowane w Dziale IX ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Z kolei, w myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, o czym stanowi art. 86 ust. 11 ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy – w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Przepis ten pozwala na przerzucenie, wygenerowanej w danym okresie rozliczeniowym, nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na następny okres rozliczeniowy lub jej zwrot na rachunek bankowy.

Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 ustawy).

Z kolei, zgodnie z treścią art. 99 ust. 1-3 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. Podatnicy, o których mowa w ust. 1, inni niż podatnicy rozliczający się metodą kasową, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa. Podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu dokonuje zawiadomienia, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczął wykonywanie tych czynności.

Wskazać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy w okresie do dnia połączenia obie spółki (zarówno przejmowana, jak i przejmująca) będą odrębnymi podatnikami VAT, posiadającymi odrębną podmiotowość podatkową, na których za okres sprzed połączenia ciążą określone obowiązki podatkowe, w tym obowiązek złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług. Do momentu wyrejestrowania spółki przejmowanej będzie ona odrębnym podatnikiem podatku VAT, wystawiającym i otrzymującym we własnym imieniu faktury VAT oraz prowadzącym ewidencję dla potrzeb sporządzenia deklaracji VAT-7. Na podstawie tych ewidencji winna być sporządzona deklaracja podatkowa za ostatni okres działalności spółki przejmowanej. Deklaracja jest bowiem potwierdzeniem wykonywania czynności w danym okresie rozliczeniowym. Czynności te w okresie, za który składana będzie deklaracja, tj. do momentu połączenia wykonywane będą przez pełnoprawnego podatnika VAT.

W przypadku, gdy dzień połączenia nastąpi w ciągu okresu rozliczeniowego i w momencie składania deklaracji spółka przejmowana nie będzie istnieć to następca prawny (spółka przejmująca) działający jedynie jako sukcesor praw i obowiązków zobowiązany będzie do faktycznego złożenia tej deklaracji. Zatem, w przypadku połączenia się spółek, odrębna deklaracja podatkowa VAT-7 za ostatni okres działalności podmiotu przejmowanego powinna zostać złożona przez podmiot przejmujący (Wnioskodawcę). Deklaracja ta winna obejmować zdarzenia mające miejsce do dnia poprzedzającego dzień wykreślenia spółki przejmowanej z KRS.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest produkcja i sprzedaż łożysk. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i dokonuje rozliczeń podatku od towarów i usług za okresy kwartalne. W tym zakresie składa deklaracje podatkowe VAT-7D. Wnioskodawca posiada 100% udziałów w zależnej spółce z o.o. – spółce przejmowanej. Spółka przejmowana jest czynnym podatnikiem VAT, rozliczającym się za miesięczne okresy rozliczeniowe. Spółka ta prowadzi działalność gospodarczą w zbliżonym co Wnioskodawca zakresie. W roku 2014 planowane jest połączenie Wnioskodawcy oraz Spółki przejmowanej w trybie art. 492 § 1 pkt 1 z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - połączenie poprzez przejęcie. Spółką przejmującą będzie Wnioskodawca. Z kolei Spółka przejmowana zostanie wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego w dniu połączenia i tym samym ustanie jej byt prawny. Rozliczenie połączenia zostanie dokonane metodą łączenia udziałów, zgodnie z art. 44c ustawy z dnia z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W konsekwencji w związku z połączeniem (na dzień połączenia) nie nastąpi zamknięcie ksiąg rachunkowych ani zakończenie roku obrotowego.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca, jako następca prawny spółki przejmowanej, będzie uprawniony/zobowiązany do złożenia deklaracji VAT za ostatni okres, w którym spółka przejmowana prowadziła działalność jako zarejestrowany podatnik VAT, w terminie do 25 dnia następującego po miesiącu, w którym Spółka przejmowana zostanie wykreślona z KRS.

Wnioskodawca jako następca prawny spółki przejmowanej w rozumieniu przywołanych przepisów będzie zobowiązany do zapłaty ewentualnego podatku wynikającego ze złożonej deklaracji.

Natomiast, w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w ostatniej deklaracji rozliczeniowej spółki przejmowanej, Wnioskodawca jako następca prawny spółki przejmowanej, będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego, w zakresie w jakim zakupy są związane z czynnościami opodatkowanymi, zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy. Tym samym, Wnioskodawca będzie uprawniony do uwzględnienia tej nadwyżki w składanej przez siebie deklaracji VAT.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanowisku własnym, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie:

*   obowiązku sporządzenia i złożenia przez Wnioskodawcę jako następcę prawnego, deklaracji VAT za ostatni okres działalności spółki przejmowanej,

*   obowiązku zapłaty przez Wnioskodawcę jako następcę prawnego ewentualnego podatku wynikającego ze złożonej deklaracji VAT,

*   prawa do uwzględnienia ewentualnej nadwyżki kwoty podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego w składanej przez Wnioskodawcę deklaracji podatkowej.

Natomiast wniosek w części dotyczącej:

*   obowiązku ujęcia w prowadzonych przez Wnioskodawcę ewidencjach VAT i rozliczenia w składanych deklaracjach podatkowych faktur oraz faktur korygujących wystawionych na spółkę przejmowaną,

*   prawa do wystawienia przez Wnioskodawcę faktur korygujących do faktur wystawionych przez spółkę przejmowaną oraz uwzględnienia tych korekt w składanej przez Wnioskodawcę deklaracji podatkowej,

został rozparzony interpretacją indywidualną nr IPTPP4/443-83/14-3/UNR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.