Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.644.2020.3.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-18
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących Usługi powstrzymania się od świadczenia usług przez Wspólników
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2020 r. (data wpływu 15 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 lutego 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 8 lutego 2021 r. (doręczone 10 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących Usługi powstrzymania się od świadczenia usług przez Wspólników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących Usługi powstrzymania się od świadczenia usług przez Wspólników.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 lutego 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 8 lutego 2021 r. (doręczone 10 lutego 2021 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu - we współpracy z podmiotami będącymi czynnymi podatnikami VAT - usług dostarczania operatorom telefonii komórkowej treści do serwisów multimedialnych, które następnie operatorzy udostępniają końcowym użytkownikom, przy czym serwisy te wykorzystywane są m.in. do organizowania loterii audiotekstowych, a także konkursów, plebiscytów czy innych akcji opartych o komunikację SMS (dalej Serwisy). Z tytułu wykonania usług, Spółka wystawia na rzecz kontrahentów będących czynnymi podatnikami VAT faktury VAT ze stawką 23%. Trzech wspólników Spółki (dalej: Wspólnicy) ma status komandytariuszy Spółki i jest jednocześnie udziałowcami spółki z o.o. będącej komplementariuszem Spółki (dalej: Spółka-komplementariusz). Wspólnicy prowadzą jednoosobową działalność gospodarczą i mają status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Wspólnicy posiadają wieloletnie doświadczenie we współpracy z podmiotami zaangażowanymi w proces realizacji Serwisów w Polsce. W trakcie swojej dotychczasowej kariery Wspólnicy uzyskali unikalny know-how dotyczący planowania i organizowania Serwisów, nawiązali również szereg relacji personalnych z kluczowymi osobami na rynku polskim zaangażowanymi w proces organizacji oraz realizacji Serwisów (zarówno po stronie dostawców, tj. operatorów telekomunikacyjnych, agregatorów ruchu telekomunikacyjnego, jak również klientów podmiotów medialnych - telewizyjnych oraz radiowych - organizujących lub promujących Serwisy).

Wspólnicy zamierzają w 2021 roku wystąpić ze Spółki oraz odsprzedać swoje udziały w Spółce-komplementariuszu. Bezpośrednio po wystąpieniu Wspólników ze Spółki, Spółka zamierza podpisać z nimi osobne umowy odpłatnego terminowego powstrzymania się od dokonywania czynności konkurencyjnych wobec działalności Spółki - tak by poszczególni Wspólnicy powstrzymywali się w przyszłości od podejmowania jakichkolwiek czynności, które mogłyby zaszkodzić podstawowej działalności Spółki dotyczącej obsługi Serwisów (dalej: Usługa powstrzymywania się). Usługa powstrzymywania się ma obejmować nakazem powstrzymywania się wszelkie czynności dotyczące procesu organizacji lub realizacji Serwisów na terytorium Polski, które mogłyby być realizowane w przyszłości przez poszczególnych Wspólników bądź przez podmioty z nimi powiązane:

*   kapitałowo, tj. podmioty, w których Wspólnik posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%: udziałów w kapitale, praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub udziałów lub praw do udziału w zyskach), bądź
*   osobowo, tj. podmioty, w których osoba spokrewniona albo spowinowacona ze Wspólnikiem do drugiego stopnia posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%: udziałów w kapitale, praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub udziałów lub praw do udziału w zyskach).

Usługa powstrzymywania się ma dotyczyć w szczególności powstrzymywania się przez poszczególnych Wspólników bądź przez podmioty z nimi powiązane (zdefiniowane powyżej) od świadczenia usług związanych z procesem organizacji lub realizacji Serwisów takich, jak:

*   usługi dostarczania operatorom telefonii komórkowej treści do Serwisów,
*   usługi organizacji Serwisów,
*   usługi doradcze dotyczące Serwisów,
*   usługi pośrednictwa dotyczące Serwisów,
*   usługi szkoleniowe dotyczące Serwisów,
*   wszelkie inne formy przekazywania know-how oraz kontaktów biznesowych dotyczących organizacji lub realizacji Serwisów.

Konieczność podpisania umów wynika z ochrony interesu i źródła przychodów Spółki - Wspólnicy posiadają wiedzę na temat każdego aspektu jej działalności i w związku z tym mogliby z łatwością rozpocząć działalność konkurencyjną bądź też podjąć współpracę z bezpośrednimi konkurentami Spółki na rynku polskim. Osobiste doświadczenie, wiedza, jak i kontakty biznesowe Wspólników (nabyte zarówno przed utworzeniem Spółki, jak i w ramach funkcjonowania w Spółce) mają unikatową wartość dla podmiotów działających na tym rynku. Nawiązanie przez nich współpracy z konkurencją Spółki lub prowadzenie działalności konkurencyjnej wobec Spółki zagroziłoby przychodom Spółki, mogłoby bowiem prowadzić do konieczności obniżenia marży rynkowej po stronie Spółki, i niosłoby za sobą realne ryzyko utraty kluczowych klientów oraz dostawców.

Podpisanie umów dotyczących powstrzymywania się jest szczególnie istotne, gdyż od momentu utraty statusu wspólnika przez poszczególnych Wspólników, Spółka przestanie być chroniona przez ustawowy zakaz prowadzenia działalności konkurencyjnej przez wspólnika wynikający z art. 57 w związku z art. 103 § 1 ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1526, dalej: KSH). Natomiast ograniczenia wywodzone z ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1913) nie zapewnią Spółce pełnej ochrony.

Umowy dotyczące powstrzymywania się będą miały charakter odpłatny. Z tytułu świadczenia usługi powstrzymania się Wspólnicy w ramach prowadzonych działalności gospodarczej będą wystawiać w trakcie obowiązywania umowy faktury za każdy miesięczny okres i świadczenia usługi. Wynagrodzenie Wspólników będzie określone na zasadzie ryczałtowej. Umowy dotyczące powstrzymywania się zostaną zawarte na 24 miesiące - Spółka ocenia, że taki okres będzie wystarczający dla ochrony swojej pozycji gospodarczej. Spółka nie wyklucza jednocześnie, że umowy mogą być w przyszłości zmieniane, np. poprzez skrócenie lub przedłużenie okresu ich obowiązywania, jak również obniżenie lub podwyższenie wynagrodzenia za świadczone na ich podstawie usługi, o ile w świetle przyszłej sytuacji na rynku usług w zakresie obsługi Serwisów będzie to uzasadnione biznesowo.

Zgodnie z Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123; dalej: Nowelizacja) Spółka ex lege stanie się podatnikiem CIT w 2021 r. Moment, w którym Spółka uzyska status podatnika CIT wystąpi:

*   1 stycznia 2021 r. (zgodnie z art. 12 ust. 1 Nowelizacji), bądź
*   1 maja 2021 r. (o ile Spółka skorzysta z możliwości, o której mowa w art. 12 ust. 2 Nowelizacji).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie uprawniona zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Usługi powstrzymywania się świadczone przez poszczególnych Wspólników na rzecz Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka będzie uprawniona zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Usługi powstrzymywania się świadczone przez poszczególnych Wspólników na rzecz Spółki.

Uzasadnienie (uwagi ogólne).

W pierwszej kolejności Spółka przedstawia ogólne uwagi o celu gospodarczym umowy powstrzymania się od dokonywania czynności konkurencyjnych wobec działalności Spółki, które mają zastosowanie zarówno do uzasadnienia odpowiedzi na pytanie pierwsze, jak i drugie. Umowy ustanawiające odpłatny nakaz powstrzymania się od dokonywania czynności konkurencyjnych są powszechnie spotykane w obrocie gospodarczym. Możliwość ich zawarcia wynika z zasady swobody umów, a celem jest ochrona interesów przedsiębiorcy (tutaj: Spółki) w zakresie dopuszczalnym przez uregulowania dotyczące ochrony konkurencji. Umowy te stanowią kompromis pomiędzy:

*   interesem spółki prowadzącej działalność gospodarczą (tutaj: Spółki) ukierunkowanym na zniwelowanie zagrożenia działalności konkurencyjnej względem jej działalności, a
*   interesem byłego wspólnika (tutaj: poszczególnych Wspólników) ukierunkowanym na uzyskiwanie wynagrodzenia za powstrzymywanie się od działalności konkurencyjnej względem spółki.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w doktrynie prawa handlowego: „Wspólnicy mogą bowiem - stosownie do zasady swobody umów - ustanowić zakaz lub ograniczenie konkurencji na rozsądnie długi okres po likwidacji spółki lub wystąpieniu wspólnika ze spółki. Ograniczenia konkurencji są dopuszczalne wówczas, jeżeli jest to niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej i nie powoduje istotnego ograniczenia konkurencji na danym rynku. Zakaz ten może przybrać także formę klauzuli poufności, która co prawda nie uniemożliwia prowadzenia działalności konkurencyjnej, ale zakazuje wykorzystywania i ujawniania określonych informacji przez byłego wspólnika.” (M. Koralewski, Zakaz konkurencji byłych wspólników spółek handlowych, LEX/el. 2015).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Powyższa norma jest skonstruowana w ten sposób, że zawiera treść uprawnienia (odliczenie podatku naliczonego od towaru/usług), przesłankę podmiotową (status podatnika), przesłankę przedmiotową (wykorzystanie do wykonywania czynności podatkowanych) oraz wyłączenia.

W przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania szczególne wyłączenia bądź ograniczenia prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wskazane w ustawie o VAT.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że Spółka nabywa usługę - zobowiązanie do „powstrzymywania się” stanowi świadczenie usług wynikające wprost z brzmienia art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Uznanie powstrzymywania się za usługę stanowi transpozycję do systemu VAT zasady: et non facere facere est (niedziałanie jest działaniem).

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, aby usługa polegająca na powstrzymywaniu się od działania podlegała opodatkowaniu VAT, musi spełnić trzy przesłanki:

1.  posiadać odpłatny charakter,
2.  mieć swe źródło w stosunku zobowiązaniowym,
3.  być świadczona przez podatnika VAT.

Wskazuje na to prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z 4 października 2017 r., sygn. III SA/Gl 706/17: „nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu ustawy. Aby tak się stało, muszą być łącznie spełnione następujące warunki; tzn.: zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji musi być odpłatne, zobowiązanie to wynikać musi z wyraźnego stosunku zobowiązaniowego, a także musi istnieć konkretny podmiot/strona będący bezpośrednim beneficjentem (konsumentem) tego zobowiązania”.

Nabyta usługa będzie wykorzystana do wykonywania czynności opodatkowanych - nie podejmowanie działań konkurencyjnych ze strony Wspólników umożliwi Spółce niezakłócone wykonywanie bieżących kontraktów, które polegają na świadczeniu usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopuszczalność odliczenia podatku naliczonego od wynagrodzenia z tytułu umowy o zakazie konkurencji została już potwierdzona również przez organy podatkowe, przykładowo w interpretacji z 22 września 2017 r. 0114-KDIP1-1.4012.380.2017.1.IZ. Interpretacja ta co prawda nie odnosi się wprost do sytuacji wypłaty na rzecz byłego wspólnika (dotyczyła zakazu konkurencji dla menadżera), to jednak argumentacja w niej zawarta ma charakter uniwersalny i powinna zostać uwzględniona również w niniejszym przypadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy czym należy zwrócić uwagę w szczególności na przepis art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym uznać należy, że pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem.

Przy definiowaniu „świadczenia” należy odwołać się do przepisów prawa cywilnego. W myśl art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Tak więc na świadczenie może składać się zachowanie polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu) lub na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji).

Co do zasady każde świadczenie nie będące dostawą towarów polegające na działaniu lub na zaniechaniu stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie należy podkreślić, że czynność podlega opodatkowaniu, gdy dokonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi więc istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Szczególnie trafnie kwestię tę ujął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

W wyroku z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 TSUE przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

W wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług dostarczania operatorom telefonii komórkowej treści do serwisów multimedialnych. Z tytułu wykonania usług Spółka wystawia na rzecz kontrahentów będących czynnymi podatnikami VAT faktury VAT ze stawką 23%. Trzech wspólników Spółki (Wspólnicy) ma status komandytariuszy Spółki i jest jednocześnie udziałowcami spółki z o.o. będącej komplementariuszem Spółki. Wspólnicy posiadają wieloletnie doświadczenie we współpracy z podmiotami zaangażowanymi w proces realizacji serwisów w Polsce. Wspólnicy uzyskali unikalny know-how dotyczący planowania i organizowania serwisów, nawiązali również szereg relacji personalnych z kluczowymi osobami na rynku polskim zaangażowanymi w proces organizacji oraz realizacji serwisów. Wspólnicy zamierzają w 2021 roku wystąpić ze Spółki oraz odsprzedać swoje udziały w Spółce-komplementariuszu. Bezpośrednio po wystąpieniu Wspólników ze Spółki, Spółka zamierza podpisać z nimi osobne umowy odpłatnego terminowego powstrzymania się od dokonywania czynności konkurencyjnych wobec działalności Spółki - tak by poszczególni Wspólnicy powstrzymywali się w przyszłości od podejmowania jakichkolwiek czynności, które mogłyby zaszkodzić podstawowej działalności Spółki dotyczącej obsługi serwisów (Usługa powstrzymywania się). Usługa powstrzymywania się ma obejmować nakazem powstrzymywania się wszelkie czynności dotyczące procesu organizacji lub realizacji serwisów na terytorium Polski, które mogłyby być realizowane w przyszłości przez poszczególnych Wspólników bądź przez podmioty z nimi powiązane. Usługa powstrzymywania się ma dotyczyć w szczególności powstrzymywania się przez poszczególnych Wspólników bądź przez podmioty z nimi powiązane od świadczenia usług związanych z procesem organizacji lub realizacji serwisów. Umowy dotyczące powstrzymywania się będą miały charakter odpłatny. Z tytułu świadczenia usługi powstrzymania się Wspólnicy w ramach prowadzonych działalności gospodarczej będą wystawiać w trakcie obowiązywania umowy faktury. Wynagrodzenie Wspólników będzie określone na zasadzie ryczałtowej.

Na podstawie analizy przedstawionego opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że wypłata przez Wnioskodawcę – Spółkę na rzecz Wspólników wynagrodzenia w zamian za Usługę powstrzymywania się od dokonywania czynności konkurencyjnych wobec działalności Spółki, będzie w rzeczywistości stanowić wynagrodzenie za usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy. W przepisie tym jako świadczenie usług wymienia się m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W analizowanej sprawie Wspólnicy będą więc świadczyć usługę na rzecz Wnioskodawcy, podlegającą opodatkowaniu jako czynność wymienioną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy Wnioskodawca - Spółka będzie uprawniona zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Usługi powstrzymywania się świadczone przez poszczególnych Wspólników na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zatem dla realizacji przez podatnika prawa do odliczenia podatku, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy niezbędnym jest, aby odliczenia dokonywał podatnik podatku od towarów i usług oraz aby towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wskazać należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Analizując okoliczności faktyczne sprawy na tle przedstawionych przepisów prawa wskazać należy, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej Usługi powstrzymywania się świadczone przez poszczególnych Wspólników. Okoliczności sprawy wskazują bowiem, że Wnioskodawca jako czynnym podatnik podatku od towarów i usług zamierza nabyć usługę (w postaci powstrzymania się przez poszczególnych Wspólników od dokonywania czynności konkurencyjnych), która będzie miała związek z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących Usługi powstrzymania się od świadczenia usług przez Wspólników. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.