Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.677.2017.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-23
Teza: W zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy gruntu niezabudowanego.
Słowa kluczowe: dostawa; grunty-grunt niezabudowany; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2017 r. (data wpływu 11 grudnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 grudnia 2017 r. (data wpływu 27 grudnia 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 14 grudnia 2017 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.677.2017.2.KOM (skutecznie doręczone dnia 19 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy gruntu niezabudowanego, tj. działki nr 1262/1 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy gruntu niezabudowanego, tj. działki nr 1262/1.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego, wykonuje zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostało powołane. Miasto wykonuje także czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, dla których jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W drodze umowy przeniesienia prawa, z dnia 5 maja 1998 r., zostało przeniesione prawo własności działki 1262 ze Skarbu Państwa - Agencji Rolnej Skarbu Państwa na rzecz Gminy Miejskiej.

Na podstawie uchwały Rady Miasta z dnia 26 września 2017 r. w sprawie sprzedaży nieruchomości komunalnej Rada Miasta wyraziła zgodę na sprzedaż, w drodze przetargu, nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 1262/1. Działka nr 1262/1 powstała w wyniku podziału działki 1262. Rzeczona nieruchomość o pow. 0,0882 ha. Działka nie może zostać zagospodarowana jak odrębna nieruchomość.

Wniosek o sprzedaż działki wniosło przedsiębiorstwo energetyczne E. S.A., która jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości nr 1263, przyległej do działki nr 1262/1, która będzie przedmiotem sprzedaży.

Nieruchomość nr 1262/1 zostanie sprzedana w drodze przetargu ograniczonego na poprawienie warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej. W przetargu będą mogli uczestniczyć właściciele oraz użytkownicy wieczyści tych nieruchomości. Oznacza to, że nabywcą działki nr 1262/1 może zostać E. S.A. lub inny podmiot.

Dla nieruchomości nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego. Na nieruchomości znajdują się naniesienia, na które nakłady w całości poniosło przedsiębiorstwo energetyczne E. S.A., które to przedsiębiorstwo od początku wykorzystuje owe naniesienia w swojej działalności do chwili obecnej. Przedsiębiorstwo nie dysponowało tytułem prawnym do gruntu. Działka nie była wykorzystywana przez Miasto do działalności gospodarczej, w szczególności nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy.

Naniesienia to:

*   słupy linii SN-15kV oraz linia SN-15kV,

*   stacja transformatorowa napowietrzna,

*   fundament po nieczynnej stacji paliw,

*   plac transformatorowy betonowy z ogrodzeniem,

*   plac betonowo-asfaltowy,

*   kable elektroenergetyczne nn,

*   słupy oświetleniowe,

*   kabel oświetlenia,

*   ogrodzenie metalowe,

*   przyłącze wodociągowe.

Miasto nie ponosiło żadnych nakładów na działkę 1262/1, nie korzystało i nie korzysta z naniesień wzniesionych przez E. S.A.

Cena wywoławcza działki nr 1262/1 zostanie ustalona w wysokości nie niższej niż wartość określona przez rzeczoznawcę majątkowego odpowiadająca wyłącznie wartości gruntu. Cena nie będzie zawierała wartości wszelkich naniesień znajdujących się na terenie działki, a będących własnością przedsiębiorstwa E. S.A. Oznacza to, że cena została tak skalkulowana, że obejmuje wyłącznie wartość gruntu.

Zarówno przed, jak i po dokonaniu sprzedaży działki nr 1262/1 naniesienia wzniesione przez E. S.A. będą w dyspozycji tego przedsiębiorstwa.

W przypadku, gdy nabywcą działki 1262/1 nie zostanie E. S.A., na rzecz przedsiębiorstwa zostaną ustanowione odpowiednie służebności przesyłu.

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że przedsiębiorstwo energetyczne E. S.A. udostępniło Miastu posiadaną decyzję wydaną przez Prezydium Powiatowej Rady Narodowej dnia 7 maja 1973 r. w związku z zatwierdzeniem kapitalnego remontu linii napowietrznej SN-15kV . Decyzję wydano na podstawie art. 35 i 38 ustawy z dnia 31 stycznia 1961 r. o planowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 7 poz. 47) i art. 30 ustawy z dnia 31 stycznia 1961 r. - prawo budowlane (Dz. U. z 1961 r. nr 7 poz. 46 i z 1965 r. nr 13 poz. 91) oraz w oparciu o § 24 zarządzenia Ministra Budownictwa i PMB z dnia 28 października 1969 r. w sprawie planów realizowanych (M.P z dnia 1969 r. Wydz. Bud. Urb. i Arch. Prezydium Powiatowej Rady Narodowej). Z zatwierdzeniu opisano plan realizacyjny w sposób następujący: kapitalny remont linii napowietrznej SN-15kV oraz zmiana trasy ww. linii na odcinkach A-B, C-D-E-F-G-H, J-K-L-Ł, które są oznaczone na załączonych do dokumentu mapach w skali 1:5000 oraz skali 1:1000. Zastrzeżono, że zmiany przebiegu linii powinny być prowadzone zgodnie z obowiązującymi przepisami przy szczególnym uwzględnieniu odległości w terenach zabudowanych. Plan realizacyjny, jaki został zatwierdzony w opisywanym dokumencie zawierał ustalenie lokalizacji szczegółowej, ustalenie strefy ochronnej oraz zatwierdzenie rozwiązań urbanistycznych i architektoniczno-budowlanych.

Miasto nie posiada, ani też nie dotarło do innych pozwoleń, czy decyzji dla znajdujących się na działce 1262/1 naniesień.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa nieruchomości nr 1262/1 korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), dalej jako: „ustawa o VAT”?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zarówno w przypadku, gdy Miasto dokona sprzedaży działki nr 1262/1 na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego E. S.A., jak również na rzecz innego podmiotu - dostawa tej działki korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm., dalej ustawa o VAT) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa, prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie,
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione,
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej,
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta,
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,
7.  zbycie praw o których mowa w pkt 5 i 6.

Mając na uwadze stan faktyczny i stan prawny stwierdzić należy, że Miasto dokonując czynności o charakterze cywilnoprawnym jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Skoro zatem zamierza dokonać zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży, dostawa tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Z kolei przez pojęcie tereny budowlane zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1073, z późn. zm., dalej ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym), ustawa określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy.

Natomiast art. 4 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu terenu decydują więc akty prawa miejscowego - miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy.

Wobec powyższego, zwolnieniu od podatku VAT podlega dostawa nieruchomości, które są jednocześnie niezabudowane i nie stanowią terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zgodnie z definicją zwartą w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT terenami budowlanymi są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gruntu, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy.

Wobec powyższego przepisu o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu.

W sytuacji, gdy dla danego terenu nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W przypadku braku obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy należy stwierdzić, że dana nieruchomość nie stanowi na gruncie przepisów o podatku VAT terenu budowlanego.

Nie można wówczas zweryfikować przeznaczenia gruntu, co oznacza, że grunt ten jest terenem innym niż budowlany.

Zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r. (PT10/033/12/207/WLI/13/RD/58639), dostawa niezabudowanej nieruchomości zwolniona jest z podatku VAT w przypadku, gdy nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego. Minister Finansów wyjaśnił w tej interpretacji co następuje: „Tym samym od dnia 1 kwietnia 2013 r. w związku z wprowadzeniem do ustawy o VAT definicji terenu budowlanego dla potrzeb prawidłowej klasyfikacji gruntów celem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, w sytuacji gdy brak jest planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie należy już kierować się danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które były, zgodnie z wykładnią zaprezentowaną w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r., istotne w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. W konsekwencji dostawa terenu niezabudowanego, nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym stanie faktycznym działka nr 1262/1 nieobjęta została dotychczas żadnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani nie została wydana dla niej decyzja o warunkach zabudowy. Te okoliczności wskazują na spełnienie jednej z przesłanek do zwolnienia sprzedaży nieruchomości z opodatkowania podatkiem VAT.

Odnośnie drugiej przesłanki, należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę, że naniesienia znajdujące się na działce 1262/1 zostały wzniesione przez E. S.A. z własnych środków bez udziału właściciela gruntu. Wszelkie naniesienia były i są obecnie wykorzystywane przez to przedsiębiorstwo. Miasto nigdy nie rozporządzało tymi naniesieniami, nie wykorzystywało naniesień do żadnej swojej działalności.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt, a jego cena została tak skalkulowana, że obejmuje wyłącznie wartość tego gruntu i nie uwzględniała wartości znajdujących się na nim naniesień, skoro Miasto nigdy nie dysponowało prawem do rozporządzania jak właściciel naniesieniami, nie może dokonać przeniesienia tego prawa. Tym samym Miasto dokona przeniesienia prawa do rozporządzania wyłącznie w odniesieniu do gruntu, gdyż to E. S.A. rozporządza naniesieniami jak właściciel obecnie i będzie rozporządzać, również po dokonaniu sprzedaży przedmiotowej działki przez Miasto.

W takim przypadku, dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT należy wykładnię językową przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zastąpić wykładnią celowościową. W kontekście powyższego zwolnienia, należy mieć na uwadze cel z punktu widzenia nabywcy przedmiotowej nieruchomości.

Na uzasadnienie takiego stanowiska można wskazać wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt. I SA/Wr 1914/13, w którym wyraził tezę: „Wykładając i stosując art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. należy badać cel ekonomiczny (gospodarczy) transakcji, której przedmiotem jest grunt, a wykładnię językową zastąpić wykładnią celowościową.”

W powyższym przypadku nie ulega wątpliwości, iż istotą sprzedaży działki nr 1262/1 jest sprzedaż gruntu niezabudowanego. E. S.A. jest w posiadaniu naniesień znajdujących się na działce, w związku z czym nie można twierdzić, że w wyniku zamierzonej sprzedaży dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania w stosunku do naniesień na rzecz E. S.A. Należy zauważyć, że również w przypadku, gdy nabywcą będzie inny podmiot, celem nabycia będzie poprawienie zagospodarowania ich działek (działek przyległych do 1262/1). Podmioty te nie będą korzystać z naniesień przedsiębiorstwa energetycznego. Celem dla nabywców jest nabycie działki niezabudowanej.

„Analizując prawidłowość wykładni będącego przedmiotem sporu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. trzeba mieć na względzie, ze podatek VAT jest podatkiem zharmonizowanym. Dlatego też, wobec konieczności stosowania prawa unijnego i na skutek uwzględniania wykładni tego prawa dokonywanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zmieniły się zasady wykładni prawa podatkowego, co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r. (I FSK 918/11, dostępny: CBOSA).

W miejsce dominującej dotychczas wykładni językowej, aktualnie prymat wypada przyznać wykładni celowościowej. Należy bowiem uwzględnić, że - na gruncie podatku VAT - użytym w przepisach normujących ten podatek terminom trzeba przypisywać zasadniczo autonomiczne znaczenie, swoiste dla tego podatku, a tym samym oderwane od ich rozumienia cywilistycznego w ujęciu prawodawstwa krajowego. Wynika to z harmonizacji tego podatku na terytorium Unii Europejskiej, czego konsekwencją jest konieczność jednolitego rozumienia wygenerowanych dla potrzeb VAT pojęć na całym obszarze państw członkowskich, co wymaga - przy ich definiowaniu - szerszego uwzględniania kryteriów ekonomicznych, jako bardziej uniwersalnych, przy jednoczesnym wykorzystywaniu cywilistycznego unormowania danego terminu w prawie krajowym, ale jedynie w zakresie, w jakim nie będzie ono pozostawało w sprzeczności dla ustalenia zakresu i znaczenia tego pojęcia z uwzględnieniem jego kontekstu oraz celu, jakiemu służy uregulowanie dyrektywy (ustawy), w którym zostało ono użyte. Zatem przy interpretacji pojęć użytych w u.p.t.u. decydujące znaczenie ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej, a nie dosłowne brzmienie przepisu.”

Należy w tym miejscu wskazać również na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 13 września 2016 r. nr IBPP1/4512-419/16-2/MG, która dotyczyła zdarzenia przyszłego, w którym gmina zamierzała dokonać sprzedaży działki, na której usytuowany był budynek gospodarczy. Nakłady na wybudowanie tego budynku poniósł nabywca działki przeznaczonej do sprzedaży. Budynek gospodarczy był we władaniu osoby, która go wybudowała. Dla przedmiotowej działki nie było obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również decyzji o warunkach zabudowy. Budynek gospodarczy był we władaniu osoby, która go wybudowała. Organ uznał, że skoro dla przedmiotowej działki nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy, to sprzedaż tej działki będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. I SA/Po 1041/12, wskazuje, że nie jest prawidłowe stanowisko, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT będzie miał zastosowanie do dostawy, w sytuacji, kiedy podatnik dokonuje przeniesienia własności nieruchomości zabudowanej budynkiem wzniesionym przez dotychczasowego dzierżawcę, który nabywa nieruchomość, a cena nie obejmuje wartości budynku. Sąd uznał, że grunt podlega opodatkowaniu według stawki 23%, ponieważ jest on przeznaczony pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (nie zaś dlatego, że stanowi grunt zabudowany).

W sensie ekonomicznym sprzedaż działki nr 1262/1 obejmuje wyłącznie grunt, ponieważ E. S.A. naniesieniami znajdującymi się na rzeczonej działce zarządza jak właściciel od momentu oddania ich do użytku, nie znajduje tutaj zatem zastosowanie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel). Przeniesieniu praw do rozporządzania towarem jak właściciel w tym przypadku dotyczyć będzie wyłącznie gruntu.

Stanowisko to można podeprzeć art. 49 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), dalej KC: „urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Osoba, która poniosła koszty budowy urządzeń, o których mowa w § 1, i jest ich właścicielem, może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem, chyba że w umowie strony postanowiły inaczej. Z żądaniem przeniesienia własności tych urządzeń może wystąpić także przedsiębiorca.”

Celem transakcji jest sprzedaż gruntu, na który naniesione są budowle będące częścią składową przedsiębiorstwa E. S.A. Stosując wykładnię celowościową dla art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1914/13, a także mając na uwadze przepisy wynikające z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 49 KC Wnioskodawca przyjmuje stanowisko, że sprzedaż działki nr 1262/1 należącej do Miasta spełnia obie przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza zatem wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatna dostawa gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Ponadto art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Z opisu analizowanej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego i wykonuje zadania nałożone na niego odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został powołany. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i zamierza w drodze przetargu sprzedać nieruchomość oznaczoną w ewidencji gruntów jako działka nr 1262/1. Działkę zamierza kupić przedsiębiorstwo energetyczne, które jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości nr 1263, przyległej do działki nr 1262/1, jednak w przetargu będą mogli uczestniczyć właściciele oraz użytkownicy wieczyści tych nieruchomości, co oznacza, że nabywcą działki nr 1262/1 może zostać to przedsiębiorstwo, ale też inny podmiot.

Dla nieruchomości nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawca nabył nieruchomość w dniu 5 maja 1998 r. w drodze umowy przeniesienia prawa własności działki ze Skarbu Państwa (Agencji Rolnej Skarbu Państwa) na rzecz Gminy Miejskiej .

Na działce znajdują się naniesienia (słupy linii SN-15kV oraz linia SN-15kV, stacja transformatorowa napowietrzna, fundament po nieczynnej stacji paliw, plac transformatorowy betonowy z ogrodzeniem, plac betonowo-asfaltowy, kable elektroenergetyczne nn, słupy oświetleniowe, kabel oświetlenia, ogrodzenie metalowe, przyłącze wodociągowe), na które nakłady w całości poniosło ww. przedsiębiorstwo energetyczne, które to przedsiębiorstwo od początku do chwili obecnej wykorzystuje owe naniesienia w swojej działalności. Przedsiębiorstwo nie dysponowało tytułem prawnym do gruntu. Zarówno przed, jak i po dokonaniu sprzedaży działki nr 1262/1 naniesienia wzniesione przez przedsiębiorstwo będą w jego dyspozycji. W przypadku, gdy nabywcą działki 1262/1 nie zostanie jednak przedsiębiorstwo, to na jego rzecz zostaną ustanowione odpowiednie służebności przesyłu.

Działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej, w szczególności nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy. Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na działkę 1262/1, nie korzystał i nie korzysta z naniesień wzniesionych przez przedsiębiorstwo.

Cena wywoławcza działki nr 1262/1 zostanie ustalona w wysokości nie niższej niż wartość określona przez rzeczoznawcę majątkowego odpowiadająca wyłącznie wartości gruntu i nie będzie zawierała wartości wszelkich naniesień znajdujących się na terenie działki, a będących własnością przedsiębiorstwa. Oznacza to, że cena została tak skalkulowana, że obejmuje wyłącznie wartość gruntu.

Przedsiębiorstwo energetyczne udostępniło Miastu posiadaną decyzję wydaną przez Prezydium Powiatowej Rady Narodowej dnia 7 maja 1973 r., w której zatwierdzono kapitalny remont linii napowietrznej SN-15kV oraz zmianę trasy ww. linii. Miasto nie posiada, ani też nie dotarło do innych pozwoleń, czy decyzji dla znajdujących się na działce 1262/1 pozostałych naniesień.

W związku z powyższym opisem powstała wątpliwość, jakie przyjąć zasady dla opodatkowania planowanej transakcji, tj. czy prawidłowe jest zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy odnoszące się do dostawy terenów niezabudowanych.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.) z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Wnioskodawcę gruntu (działki nr 1262/1) wraz z naniesieniami niestanowiącymi własności Wnioskodawcy, lecz przedsiębiorstwa energetycznego.

Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na działce gruntu nr 1262/1 naniesienie wymienione we wniosku są własnością przedsiębiorstwa energetycznego, to nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc w przypadku planowanej dostawy nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka 1262/1, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie działka gruntu, a więc elementy infrastruktury technicznej (ww. naniesienia) nie mogą być uwzględnione przy ustalaniu stawki podatku VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Z perspektywy ekonomicznej od momentu wzniesienia na działce nr 1262/1 wszelkich naniesień, do dnia zawarcia umowy sprzedaży, to przedsiębiorstwo energetyczne, a nie Wnioskodawca jako sprzedający znajduje się w faktycznym posiadaniu naniesień i korzysta z nich jak właściciel.

Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w niniejszych okolicznościach przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.

Jednocześnie - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - sprzedaż działki nr 1262/1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wnioskodawca wskazał wprawdzie w opisie sprawy, że dla przedmiotowej działki nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, jednakże wskazał również, że np. kapitalny remont linii napowietrznej SN-15kV oraz zmiana trasy ww. linii nastąpiła na podstawie decyzji wydanej przez Prezydium Powiatowej Rady Narodowej w 1973 r. a w stosunku do pozostałych naniesień Miasto nie posiada, ani też nie dotarło do takich pozwoleń, czy decyzji.

Skoro jednak na działce są zlokalizowane naniesienia w postaci słupów oraz linii SN-15kV, stacji transformatorowej napowietrznej, fundamentu po nieczynnej stacji paliw, placu transformatorowego betonowego z ogrodzeniem, placu betonowo-asfaltowego, kabli elektroenergetycznych nn, słupów oświetleniowych, kabli oświetlenia, ogrodzenia metalowego i przyłączy wodociągowych, to wybudowanie tych obiektów wymagało uzyskania przez przedsiębiorstwo energetyczne odpowiednich pozwoleń i decyzji, albo istnienia dla tego terenu planu zagospodarowania przestrzennego. Zatem, o ile ww. obiekty (naniesienia) nie powstały w ramach samowoli budowlanej, to ich budowa wymagała odpowiednich dokumentów, więc grunt ten (działka nr 1262/1) nie będzie terenem niezabudowanym innym niż budowlany, tylko należy go uznać za przeznaczony pod zabudowę.

Przedmiotowa dostawa nie będzie także korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż z okoliczności sprawy nie wynika, aby ww. grunt był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Jak wynika z opisu Miasto nie wykorzystywało opisanej nieruchomości do jakiejkolwiek działalności gospodarczej, zatem wskazana nieruchomość nie mogła być wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT.

W konsekwencji, dostawa działki gruntu niezabudowanego nr 1262/1, na którym znajdują się naniesienia wybudowane przez przedsiębiorstwo energetyczne ponoszące wszelkie nakłady, będzie opodatkowana stawką VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W złożonym wniosku Wnioskodawca na poparcie własnego stanowiska powołał orzeczenia sądów administracyjnych oraz interpretacje indywidualne. Należy jednak zauważyć, że są one rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Mogą one być potraktowane jako jeden z elementów argumentacji Strony, pomocny przy rozstrzyganiu w rozpatrywanej sprawie, lecz jako przykład odmiennych rozstrzygnięć, nie mogą stanowić o rozstrzygnięciu w innych sprawach. Organ podatkowy jest zobowiązany każdą sprawę traktować indywidualnie i błędem metodologicznym byłoby korzystanie z gotowych wzorców nawet w analogicznych sprawach.

Odnosząc się literalnie do przytoczonej interpretacji z dnia 13 września 2016 r. nr IBPP1/4512-419/16-2/MG zauważyć należy, że odnosi się do odmiennej niż w niniejszej sprawie sytuacji, tj. budynek znajdujący się na nieruchomości został wzniesiony bez wiedzy Gminy. Zapewnienie jednolitości stosowania prawa podatkowego wynikające z art. 14a Ordynacji podatkowej dokonuje się w odniesieniu do utrwalonej praktyki organów podatkowych mającej odniesienie od całego katalogu wydanych interpretacji w tym zakresie. Wobec tego wymieniona interpretacja jest tylko jedną z wielu rozstrzygnięć w tym zakresie i należy wziąć pod uwagę także odmienne rozstrzygnięcia w przedmiotowym zakresie, np. IBPP2/4512-454/15/AB, ITPP3/4512-65/16/BJ czy też IPPP1/443-784/14/16-7/S/AW.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.