Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-332/15-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-06
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; koszt; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; programy; wydatek; związki-związek przyczynowo-skutkowy; związki-związek z przychodem
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z 29 czerwca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka (dalej jako: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji, dystrybucji i sprzedaży artykułów elektronicznych oraz oprogramowania. Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej (dalej: Grupa).

Spółka wprowadziła program motywacyjny dla wszystkich Członków Zarządu Spółki na lata obrachunkowe 2013-2015. Okres trwania programu motywacyjnego ustalono na 2 lata, począwszy od początku roku obrachunkowego 2013. Celem wprowadzonego programu motywacyjnego jest motywacja oraz głębsze związanie Członków Zarządu ze Spółką, co przyczynia się do zwiększenia wartości Spółki i jej akcji posiadanych przez akcjonariuszy.

Program jest regulowany przez Regulamin założeń programu motywacyjnego (dalej: Regulamin) oraz szczegółowe umowy zawierane pomiędzy Spółką a indywidualnym Członkiem Zarządu (dalej: Umowa).

Program motywacyjny polega na nieodpłatnym przyznaniu Członkom Zarządu warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego. Realizacja prawa do uzyskania w przyszłości rozliczenia pieniężnego nastąpi jeżeli:

1.  założone przez Spółkę wskaźniki finansowe w okresie obowiązywania programu motywacyjnego osiągną następujący poziom:
    *   skumulowany wynik finansowy Grupy, rozumiany jako wynik netto Grupy, skorygowany o zdarzenia jednorazowe za lata obrachunkowe 2013-2014 osiągnie poziom wskazany w Regulaminie i Umowie,
    *   wzrost skumulowanych przychodów Grupy rozumianych jako wzrost procentowy przychodów na koniec roku 2014 w stosunku do przychodów wykazanych w 2012 r. osiągnie poziom x% w stosunku do roku obrachunkowego 2012,
    *   wzrost liczby agencyjnych punktów sprzedaży Grupy, rozumianej jako sieć sklepów, w której sprzedaż dokonywana jest w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy, ale funkcjonowaniem agencji zarządza osoba prowadząca działalność gospodarczą, która to sieć osiągnie przynajmniej x punktów na dzień 31.03.2015 r. oraz
2.  pozostałe założone przez Spółkę wskaźniki osiągną w okresie obowiązywania programu motywacyjnego następujący poziom:
    *   Spółka w konkursie dotyczącym jakości obsługi uzyska minimalną ocenę na poziomie x% za lata 2013 i 2014.

Członkowie Zarządu wykonują swoje funkcje w Spółce na podstawie uchwały o powołaniu. Ponadto jedna z tych osób jest zatrudniona w Spółce na podstawie umowy o pracę w związku z wykonywanymi przez nią innymi czynnościami niż obowiązki członka zarządu. Przyznanie Członkom Zarządu warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego nastąpi na podstawie umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawcą z poszczególnymi Członkami Zarządu. Umowy z Członkami Zarządu dotyczące przyznania warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego są odrębne i niezwiązane w żaden sposób z uchwałami o powołaniu na Członka Zarządu bądź z umową o pracę zawartą z jednym z Członków Zarządu. W umowach dotyczących przyznania warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego zawieranych z poszczególnymi Członkami Zarządu określono indywidualnie szczegółowy sposób wyliczenia kwoty rozliczenia pieniężnego przysługującego z tytułu prawa ustalonego w programie motywacyjnym.

Członkowie Zarządu Spółki w ramach wykonywanych funkcji, współpracują z zarządami spółek od niej zależnych (należących do Grupy) w celu zapewnienia integracji i koordynacji działań o charakterze strategicznym i finansowym tychże spółek.

Realizacja przyznanego Członkom Zarządu prawa, poprzez wypłatę Członkom Zarządu określonej kwoty rozliczenia pieniężnego nastąpi jedynie w przypadku łącznego osiągnięcia wskaźników finansowych oraz pozostałych wskaźników na poziomie założonym przez Spółkę, określonym w Regulaminie i Umowie. Ocena osiągnięcia wskaźników finansowych oraz pozostałych wskaźników, założonych przez Spółkę zostanie dokonana po zakończeniu okresu trwania programu motywacyjnego. W przypadku, gdy wskaźniki finansowe oraz pozostałe wskaźniki ustalone w Regulaminie i Umowie nie zostaną osiągnięte (chociaż jeden z nich), Członkowie Zarządu nie będą uprawnieni do otrzymania rozliczenia pieniężnego.

Z uwagi na fakt, że ani Regulamin, ani Umowa nie przewidują możliwości częściowej realizacji przyznanego Członkom Zarządu prawa, całe ryzyko związane z realizacją prawa jest przenoszone na uprawnionych aż do dnia zakończenia programu motywacyjnego.

Wysokość kwoty rozliczenia pieniężnego określona jest indywidualnie w Umowach zawieranych z Członkami Zarządu jako procent skumulowanego zysku netto Grupy osiągniętego w latach, w których obowiązuje program motywacyjny (procent założonej kwoty bazowej). Prawo do uzyskania w przyszłości rozliczenia pieniężnego nie może być zbyte przez Członków Zarządu w jakiejkolwiek formie, aż do momentu jego realizacji.

Na moment składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji, Wnioskodawca nie dokonywał jeszcze żadnych wypłat kwoty rozliczenia pieniężnego z programu motywacyjnego.

W związku z organizacją programu motywacyjnego Wnioskodawca ponosi koszty związane z jego funkcjonowaniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z organizacją programu motywacyjnego oraz ewentualnych kwot wypłacanego Członkom Zarządu rozliczenia pieniężnego w dniu ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z organizacją programu motywacyjnego oraz ewentualnych kwot wypłacanego Członkom Zarządu rozliczenia pieniężnego w dniu ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Na podstawie powyższej definicji w doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że dany wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeśli spełnia łącznie następujące przesłanki:

1.  został faktycznie poniesiony,
2.  jest definitywny (bezzwrotny),
3.  jest związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika,
4.  jego poniesienie nastąpiło w celu osiągnięcia przychodów albo zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  nie znajduje się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
6.  został właściwie udokumentowany.

A zatem, co do zasady, wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile spełnione są powyższe warunki wynikające z art. 15 ust. 1 tej ustawy. Oceniając dany wydatek w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy więc brać pod uwagę jego przeznaczenie (celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz jego potencjalną możliwość (ocenianą na dzień jego poniesienia) przyczynienia się tego wydatku do osiągnięcia przychodów.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy nie ulega wątpliwości, że wydatki na obsługę programu motywacyjnego oraz koszty wypłacanych Członkom Zarządu w ramach programu motywacyjnego kwot rozliczenia pieniężnego nie zostały wymienione w przepisie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, aby zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodów wymagane jest jedynie spełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy.

Program motywacyjny dla Członków Zarządu wprowadzony został na podstawie Regulaminu oraz indywidualnych Umów zawieranych z poszczególnymi Członkami Zarządu. Jego rzeczywistym celem jest bowiem wzrost wartości Spółki i jej akcji posiadanych przez akcjonariuszy Spółki. Na osiągnięcie tego celu istotny wpływ ma praca Członków Zarządu – z tego względu wprowadzono system wynagradzania Członków Zarządu w ramach programu motywacyjnego, który zachęcić ma Członków Zarządu do wykonywania swoich obowiązków z najwyższą możliwą starannością.

Nie ulega wątpliwości, że wprowadzony przez Wnioskodawcę program motywacyjny ma wpływ na motywację jego uczestników. Sposób wykonywania przez nich swoich obowiązków oraz stopień zaangażowania w działalność Spółki przekłada się bowiem pośrednio na wysokość przysługujących im z tytułu uczestnictwa w programie motywacyjnym rozliczeń pieniężnych. Tym samym istnienie programu dodatkowo zachęca Członków Zarządu do podejmowania wysiłków, które mogą zostać zwieńczone przyznaniem kwoty rozliczenia pieniężnego. Dodatkowo istnienie programu motywacyjnego, w którym realizacja korzyści finansowej jest uzależniona od stałego istnienia więzi pomiędzy Spółką a Członkami Zarządu powoduje mocniejsze związanie Członków Zarządu ze Spółką. To z kolei wpływa na zmniejszenie odpływu wykwalifikowanej kadry do zewnętrznej konkurencji i zapobiega rozpowszechnianiu się know-how wypracowanego przez Spółkę.

Członkowie Zarządu dążąc do uzyskania kwoty rozliczenia pieniężnego, będą więc de facto dążyć do osiągnięcia przez Spółkę i Grupę oczekiwanych przez Wnioskodawcę wskaźników finansowych, tj. do osiągnięcia przez Spółkę przychodów – prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego przez Członków Zarządu uzależnione jest bowiem od uzyskania przez Grupę wzrostu wskaźników finansowych oraz wskaźników inne niż finansowe.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że wydatki Spółki na obsługę organizację programu motywacyjnego oraz wydatki na wypłatę ewentualnych kwot rozliczenia pieniężnego Członkom Zarządu pozostają w związku z jej przychodami, a w konsekwencji stanowią koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 maja 2015 r. nr IBPBI/2/4510-173/15/PC.

Zasady zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów (potrącania ich jako koszt podatkowy) uregulowane zostały w przepisach art. 15 ust. 4-4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawodawca przy zastosowaniu kryterium związku kosztów z przychodami podzielił normatywnie koszty uzyskania przychodów na dwie kategorie, tj. na koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, różnicując moment ich potrącenia w zależności od charakteru prawnego.

Koszty bezpośrednio związane z przychodami to koszty, w przypadku których jest możliwe ustalenie bezpośredniego, ścisłego związku z osiągniętymi przychodami. Są to więc koszty, których poniesienie bezpośrednio przyczynia się do osiągnięcia przychodów i jest możliwe ustalenia strumienia przychodów którego dotyczą.

Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami to koszty, których związek z przychodami ma charakter pośredni, tj. gdy nie jest możliwe ustalenie tego, jakich przychodów dotyczą.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki na obsługę i organizację programu motywacyjnego oraz wydatki na wypłatę ewentualnego rozliczenia pieniężnego stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Nie jest bowiem możliwe ustalenie jakich konkretnie przychodów wydatki te dotyczą.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

W świetle powyższego, Wnioskodawca uprawniony będzie do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na organizację i obsługę programu motywacyjnego w dniu ich poniesienia. Analogicznie, Wnioskodawca uprawniony będzie do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanych Członkom Zarządu kwot rozliczenia pieniężnego w dniu ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ustosunkowując się do powołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej, należy stwierdzić, że jest ona rozstrzygnięciem wydanym w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszącym, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.