Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.143.2021.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-11
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 lutego 2021 r., uzupełnionym pismem z 3 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

6 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, który został uzupełniony 3 maja 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą od 2016 roku zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP (…) i numerem REGON (…) pod kodami PKD: 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z. Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej zwaną ustawą o PIT. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wybrana forma opodatkowania to podatek liniowy 19%. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 roku o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. W sposób ciągły i systematyczny świadczy usługi projektowania, tworzenia i dokumentowania oprogramowania oraz usługi konsultingowe w zakresie oprogramowania działając na rzecz (…) Spółki z o.o., zarejestrowanej w Polsce (dalej: „Zlecającego”). Wykonywane czynności w ramach świadczonych usług prowadzą do powstania utworów stanowiących przedmioty autorskich praw majątkowych. Oprogramowanie zaprojektowane, wytworzone, opatrzone kodem źródłowym jest prawem własności intelektualnej. Podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W wyniku zawartej umowy zostają przeniesione na rzecz Zlecającego autorskie prawa majątkowe do wytworzonych utworów. Zlecający zyskuje wszystkie prawa do wytworzonych przez Wnioskodawcę utworów, Wnioskodawca je traci, za co otrzymuje wynagrodzenie. Sprzedaż praw następuje w ramach prowadzonej działalności na podstawie wystawionej Zlecającemu faktury. Usługi Wnioskodawcy opierają się na projektowaniu oraz wytwarzaniu oprogramowania w warstwie frontendowej (czyli wizualnej) oraz backendowej - niewidocznej dla użytkownika, odpowiadającej za logikę biznesową, optymalizującą procesy biznesowe. Na podstawie wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w przygotowywaniu kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych Wnioskodawca realizuje zlecenia programistyczne na rzecz Zlecającego lub bezpośrednio w jego imieniu na rzecz Klientów (Kontrahentów) Zlecającego. Wnioskodawca pracuje nad różnymi programami komputerowymi - zarówno: aplikacjami webowymi, mobilnymi czy aplikacjami stacjonarnymi, w szczególności:

*   Używając języka programowania C# oraz frameworka .NET, jak również języków programowania wspierających tworzenie aplikacji webowych tworzy nowe systemy - programy komputerowe. Tworzenie nowego systemu składa się z kilku faz: konsultacje z klientem, projektowanie architektury aplikacji, stworzenie programu - napisanie kodu źródłowego, opracowanie - stworzenie logiki biznesowej, optymalizacja przyjętych rozwiązań, utworzenie testów, dokumentacji oraz optymalizacja działania systemu.
*   Rozwija już istniejące programy komputerowe. Wnioskodawca tworzy nowe funkcjonalności w systemie, w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym systemie na podstawie umowy odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktu w sposób odpowiadający pierwotnym wymaganiom określonym przez Zlecającego. Również refaktoryzuje wcześniej powstały kod czyli optymalizuje, ulepsza wcześniej powstały kod źródłowy.
*   Wytwarza oprogramowanie na poczet content managment system - jest to platforma do zarządzania treścią tworzona na zlecenie kontrahenta. Jest to aplikacja klasy enterprise. Charakteryzuje się bardzo wysoką jakością kodu, skalowalnością, bezpieczeństwem, budową modułową, stosowaniem wzorców projektowych, szczegółową dokumentacją. W projekcie tym Wnioskodawca tworzy nowe autorskie rozwiązania, wymyśla nowe algorytmy, dokumentuje rozwiązania. Wnioskodawca odpowiada za projektowanie i implementację warstwy wizualnej projektu, rozwija i tworzy nowe funkcjonalności oraz tworzy warstwę tak zwanej logiki biznesowej, która jest najważniejszą częścią systemu.
*   Tworzy systemy B2B Business-to-Business - są to systemy usprawniające relację i procesy biznesowe występującą pomiędzy co najmniej dwoma firmami. Systemy takie wspierają kluczowe funkcjonowanie procesów w firmie. Dobry system B2B ma nie tylko ułatwiać, ale też przyspieszać wszystkie najważniejsze działania w firmie: począwszy od złożenia zamówienia, a kończąc na wygenerowaniu faktury oraz zakończeniu transakcji. System obsługuje relacje występujące pomiędzy firmą a jej partnerami biznesowymi. Każdy z takich systemów jest innowacyjnym rozwiązaniem pod względem: kodu źródłowego, zastosowanych i wymyślonych algorytmów.
*   Ze względu na doświadczenie i wiedzę, którą Wnioskodawca posiada, pełni również rolę Architekta systemów informatycznych. Praca architekta systemów informatycznych polega na projektowaniu systemów. Jest to praca twórcza, która polega na wymyśleniu sposobu działania systemów informatycznych - określa wszystkie kluczowe zależności, uwzględnia wymagania, definiuje niezbędne do zaimplementowania elementy, relacje pomiędzy nimi i w formie dokumentacji opisuje efekty swojej pracy. Tak opisany system może zostać zaimplementowany przez programistów. Wytworzenie oprogramowania każdorazowo jest poprzedzone szczegółową analizą indywidualnych potrzeb danego klienta, zapoznaniem się ze specyfiką jego branży oraz zbadaniem i zaprojektowaniem możliwych rozwiązań, a następnie dobraniem odpowiednich technologii do wdrożenia tych rozwiązań. W ocenie Wnioskodawcy analiza taka jest pracą badawczą mającą na celu zidentyfikowanie problemów występujących w procesie biznesowym klienta i opracowanie systemu optymalizacji, włączając w to opracowanie lub usprawnienie algorytmów, kodów źródłowych. W swojej pracy Wnioskodawca wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych do tworzenia autorskiego i innowacyjnego oprogramowania. Rozwiązania i końcowe produkty nie powielają prostych, standardowych, typowych funkcjonujących na rynku koncepcji. W wyniku pracy klient otrzymuje nowoczesne i innowacyjne rozwiązania, których nie da się nabyć na otwartym rynku. Wnioskodawca pracuje w technologii C# w framework .NET oraz w językach programowania wspierających tworzenie aplikacji webowych jak i systemów informatycznych - to technologie, które rozwijają się bardzo szybko. Dlatego w ramach działalności część pracy Wnioskodawca poświęca na zdobywanie nowej wiedzy oraz umiejętności praktycznych. Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania aktualnej wiedzy przed przystąpieniem do wykonywania zleceń. Cały czas zdobywa i poszerza posiadaną wiedzę z zakresu tworzenia nowych technologii, inżynierii oprogramowania, algorytmiki, co skutkuje i pozwala optymalizować i rozwijać stworzone przez Wnioskodawcę aplikacje oraz systemy. Bardzo szybkie rozwijanie się technologii informatycznych i języków programowania skutkuje tym, że kod źródłowy pisany kilka miesięcy wcześniej jest rozwiązaniem często przestarzałym pod względem technologicznym lub nieodpowiednim pod względem szeroko rozumianego bezpieczeństwa aplikacji, czy danych. Fakt ten powoduje, że przed przystąpieniem do pisania nowego kodu źródłowego Wnioskodawca musi każdorazowo przeprowadzić analizę zaistniałego wcześniej stworzonego kodu. Taka analiza musi zostać zrobiona dogłębnie, tak aby kod utworzony przez Wnioskodawcę nie powodował błędów w programie, w przeglądarce lub w systemie operacyjnym. Musi przebiegać ona w sposób ciągły i być wykonywana systematycznie. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca może współpracować z zespołami danego Kontrahenta (Klienta). Wnioskodawca ma wtedy określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy. W przypadku współpracy podział zadań pomiędzy poszczególnych członków zespołu/programistów dokonywany jest wewnątrz zespołu. Tworzony program, system składa się z pewnych funkcjonalności, które w uproszczeniu można podzielić na dwie części. Część widoczną dla klienta (tak zwany interfejs, który należy zaprojektować, stworzyć) oraz z logiki biznesowej (obliczeniowej), która nie jest widoczna dla końcowego użytkownika, a odpowiedzialna jest za logikę działania całej aplikacji. Nie każda nowa lub modyfikowana funkcjonalność składa się z obu wspomnianych części. Często w ramach pracy w zespole Kontrahenta (Klienta) część interfejsu lub obliczeniowa może być wykonana przez różnych programistów. Pomimo tego, że system składa się z różnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie przysługują w tym zakresie programiście, który stworzył ten element. W wyniku zawartych umów odpowiedzialność za wytworzone oprogramowanie spoczywa na Wnioskodawcy. Natomiast sam sposób wytworzenia oprogramowania i użycie określonych rozwiązań są wyborem Wnioskodawcy. Każdorazowo Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność w związku z nienależytym wykonaniem umowy. Zlecający ma prawo wystąpić z roszczeniami. Praca w ramach prowadzonej działalności nie jest wykonywana w czasie i w miejscu wyznaczonym przez Zlecającego. Wnioskodawca wykonuje zlecenia zdalnie (w swojej siedzibie , w siedzibie Kontrahenta (Klienta)), w różnych miejscach oraz czasie, nie jest związany sztywnymi godzinami pracy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu programów komputerowych Wnioskodawca ponosi następujące wydatki/koszty w celu osiągnięcia przychodów:

*   Księgowość, doradztwo - koszt ten jest nieodzowny, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego.
*   Kursy, szkolenia, materiały naukowe - oprogramowanie wytwarzane jest na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Konieczna jest wiedza specjalistyczna i informacje specjalne. Pozyskanie tego rodzaju informacji nie zawsze jest możliwe za pomocą źródeł bezpłatnych, gdyż poziom specjalizacji wymagany przez literaturę przedmiotu i tempo jej zmian sprawia, że zasadne jest korzystanie jedynie z najnowszych, profesjonalnych publikacji/książek.
*   Wyposażenie biura - to jest meble, artykuły papiernicze, toner do drukarki. Do właściwej pracy przy komputerze, która nie będzie uciążliwa dla zdrowia konieczne są odpowiednie meble, zapobiegające wystąpieniu wad postawy, spowodowanych wielogodzinnym siedzeniem. Artykuły papiernicze są zwykłym wydatkiem ponoszonym w ramach wykonywania działalności tj. segregatory, koszulki, papier do drukarki, przybory do pisania. Do używania drukarki potrzebny jest zakup tonera. Drukarka jest wykorzystywana do drukowania dokumentów, umów, faktur, dokumentów związanych z projektem.
*   Rower - zapewnia sprawne poruszanie się po mieście, dzięki czemu Wnioskodawca omija różnego rodzaju utrudnienia w ruchu drogowym np. korki. Zaoszczędzony w ten sposób czas Wnioskodawca może przeznaczyć na pracę.
*   Sprzęt komputerowy, telefon - są to konieczne koszty. Tworzenie oprogramowania przy pomocy nowoczesnych wysokopoziomowych języków programowania wymaga konsekwentnego usprawniania posiadanych urządzeń. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby sukcesywnie do spadku wydajności pracy. Telefon oprócz sprawdzania kompatybilności oprogramowania/testowania, umożliwia również konsultację z Klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowania go do indywidualnych potrzeb Klienta i jego oczekiwań, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowanie produktu.
*   Częściowe koszty utrzymania samochodu osobowego - samochód umożliwia sprawny transport, czy to do Klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy do specjalistycznego sklepu. Samochód wykorzystywany jest do celów świadczenia usług na rzecz Kontrahentów (Klientów), jak również do czynności wymagających prowadzenia działalności gospodarczej w całym jej zakresie. Samochód nie stanowi środka trwałego w prowadzonej działalności gospodarczej, jest również wykorzystywany dla celów prywatnych. W przeważającym zakresie uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z działalności gospodarczej pochodzą z przeniesienia praw autorskich do oprogramowania.

W związku z czym wymienione koszty uzyskania przychodu ponoszone w ramach działalności gospodarczej uznawane są jako takie za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wydatki bezpośrednio związane z poszczególnymi projektami realizowanymi przez Wnioskodawcę. Wskaźnik Nexus zostaje obliczony oddzielnie dla dochodów z poszczególnych projektów.

Od 1 stycznia 2019 roku Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębnie od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencyjnej stawki podatkowej jest ona sporządzana techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów. W prowadzonej ewidencji:

1.  wyodrębnione jest każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
2.  pozwala ona na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
3.  wyodrębnione są koszty o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Prowadzona ewidencja umożliwia ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wniosek o wydanie interpretacji odnosi się do stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2019 roku.

Według art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zarówno pojęcie badań naukowych jak i prac rozwojowych zostały zdefiniowane w kolejnych przepisach, tj. odpowiednio w art. 5a pkt 39 oraz pkt 40 ustawy o PIT poprzez odesłanie do definicji zawartych w art. 4 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że na gruncie ustawy o PIT o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej można mówić wówczas, gdy:

1.  działalność obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe;
2.  realizowane prace mają charakter twórczy;
3.  prace prowadzone są w sposób systematyczny;
4.  wykonywane prace mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

W Objaśnieniu Podatkowym Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing. Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według podręcznika działalność badawczo-rozwojowa jest: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Biorąc powyższe pod uwagę wyżej przedstawione fakty działalność Wnioskodawcy spełnia cechy pracy badawczo-rozwojowej:

*   twórcza i nowatorska: Rozwiązania i końcowe produkty informatyczne nie powielają prostych i funkcjonujących na rynku typowych koncepcji. W wyniku pracy Wnioskodawcy Kontrahent otrzymuje nowoczesne i innowacyjne ulepszenia, których nie da się nabyć na otwartym rynku. Nie występuje tutaj element typowej standaryzacji. Cele jakie zakładane są do osiągnięcia wymagają unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Tworzone i wdrażane elementy projektu mają zawsze charakter twórczy i podlegają ochronie prawnej wynikającej z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Praca w zakresie prowadzonych przez Wnioskodawcę projektów wyczerpuje pojęcia zarówno prac rozwojowych, jak i badań aplikacyjnych/badań naukowych. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace mają na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności i nastawione są na opracowanie nowych funkcjonalności i mechanizmów działania oprogramowania lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń, co wyczerpuje definicję badań aplikacyjnych. W swojej pracy Wnioskodawca wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych właściwości oprogramowania. Prowadzone prace nastawione są zarówno na zdobycie nowej jak i wykorzystanie dostępnej wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych do tworzenia autorskiego i innowacyjnego oprogramowania. W świetle powyższego Wnioskodawca prowadzi zarówno prace rozwojowe, jak i badania aplikacyjne.
*   nieprzewidywalność: Wnioskodawca otrzymując zlecenie od Kontrahenta z góry ma określony skutek jaki chce osiągnąć zlecający. Co prawda skutek jest określony z góry, ale droga która prowadzi do osiągnięcia go nie jest określona - jest nieprzewidywalna. Wnioskodawca tworzy całkowite nowe rozwiązania lub znacznie modyfikuje stare co w przypadku bardzo szybkiego rozwijanie się technologii informatycznych i języków programowania powoduje dużo niewiadomych.
*   metodyczność: Realizowane prace badawczo-rozwojowe prowadzone są w sposób systematyczny według określonych harmonogramów. Prowadzone są w sposób uporządkowany i regularny. Nie mają charakteru incydentalnego.
*   możliwość przeniesienia lub odtworzenia: W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe do programów na rzecz Kontrahenta oraz umożliwia mu odtworzenie swojej pracy.

Wszystkie wskazane powyżej przesłanki występują w zleceniach realizowanych przez Wnioskodawcę. Przez co spełnia wyżej wymienione cechy pracy badawczo-rozwojowej.

Działalność Wnioskodawcy jest prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca może współpracować w zespole lub samodzielnie. Praca w zespole lub samodzielnie jest uzależniona od zlecenia, które otrzymuje od Kontrahenta. W przypadku pracy w zespole Kontrahenta Wnioskodawca ma wtedy określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy. Wykonanie systemu lub danej funkcjonalności składa się z szeregu pomniejszych zadań w wyniku których powstaje program. Podział zadań pomiędzy poszczególnymi członkami zespołu dokonywany jest wewnątrz zespołu - członkowie zespołu decydują w jaki sposób ma przebiegać praca nad systemem. Pracując w zespole przy każdym zleceniu/zadaniu, który jest przypisany do Wnioskodawcy powstaje utwór, za który ponosi odpowiedzialność oraz posiada prawa autorskie. Dostarczane programy komputerowe są przekazywane Kontrahentowi. Niemniej jednak wytwory intelektu, które powstają podczas zlecenia stanowią odrębne utwory, ponieważ są przejawem działalności Wnioskodawcy, mają indywidualny charakter, rozumiany jako cechy nowości i oryginalności, są rezultatem pracy człowieka oraz są utrwalone. Dlatego Wnioskodawca jest twórcą swoich utworów. Systemy często z powodu swojej złożoności są tworzone w zespołach. W takich przypadkach Wnioskodawca koordynuje dobór technicznych rozwiązań z innymi programistami - nie ogranicza to w żaden sposób swobody twórczej pracy. Pomimo tego, że dany program jest tworzony w zespole to każdy członek zespołu ma konkretnie przydzielone zadanie, w wyniku którego powstaje utwór, za który wykonawca ponosi odpowiedzialność jak i posiada prawa autorskie do niego. Podsumowując Wnioskodawca jest twórcą utworu i to jemu ostatecznie przysługują prawa autorskie do programów komputerowych, które następnie zostają włączone do repozytorium Kontrahenta, a współpraca z zespołem Kontrahenta nie ma wpływu na działalność twórczą Wnioskodawcy. Należy zwrócić uwagę, że podczas pracy w zespole Kontrahenta Wnioskodawca nie jest współwłaścicielem systemu wytworzonego przez zespół programistów. Jest właścicielem wytworzonego przez siebie programu, który potem zostanie włączony do systemu - czyli zbioru programów.

Wnioskodawca w sposób ciągły i systematyczny świadczy usługi projektowania, tworzenia i dokumentowania oprogramowania działając na rzecz Spółki z o.o. zarejestrowanej w Polsce (dalej „Zlecającego”). W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe - utwory na gruncie art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Na podstawie art. 8 ustawy twórcy przysługują autorskie prawa majątkowe do utworu jaki jest rezultatem jego działalności intelektualnej. Podkreślenia wymaga, że przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu jego utrwalenia. Przedmioty praw autorskich, jakim są programy komputerowe podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 roku Ministerstwa Finansów dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów, wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX pojęcie program komputerowy nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej jak i orzecznictwie stanowiącymi, że materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red. Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych Komentarz Warszawa 2019 art. 74); „Nie ma natomiast znaczenia jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa” (wyrok SA w Łodzi z 4 lutego 2010 r. sygn. akt I ACa 912/09 niepubl., wyrok SA w Łodzi z 27 lutego 2013 r. sygn. akt I ACa 1157/12). Mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wybranie rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom Kontrahenta lub konkretnego użytkownika, kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności, wskazuje jednoznacznie na niepowtarzalność wytworzonego programu i wyklucza zastosowanie oprogramowania dostępnego na rynku. Utwory tworzone przez Wnioskodawcę stanowią odrębne programy komputerowe i podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wytworzone bądź ulepszone programy komputerowe są objęte prawami autorskimi, stanowią utwór w rozumieniu przepisów prawa autorskiego i praw pokrewnych. Tworzenie bądź rozwijanie oprogramowania komputerowego jest wytworem myśli, która zostaje zmaterializowana w postaci kodu źródłowego, które zostają zapisane w repozytorium projektu, a następnie w całości przekazanego Kontrahentowi. Podstawą wszystkich programów komputerowych jest kod źródłowy - zapis programu komputerowego przy pomocy określonego języka programowania. Wnioskodawca jest twórcą kodów źródłowych aplikacji przez siebie napisanych, jak również kodu źródłowego stanowiącego ulepszenie funkcjonalności, czy rozwijania aplikacji już ulepszonych - i ten kod źródłowy, stanowiący odrębne aplikacje bądź poprawę funkcjonalności już istniejących jest przenoszony na spółkę (\`(...)\`) wraz z autorskimi prawami majątkowymi do niego. Więc Wnioskodawca jest właścicielem kodu źródłowego przez siebie stworzonego.

Preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% podlegać będą dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej - art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania są samodzielnym wyborem Wnioskodawcy.

Samochód osobowy nie stanowi środka trwałego w prowadzonej działalności gospodarczej, jest również wykorzystywany dla celów prywatnych. Wydatki poniesione na koszty użytkowania samochodu to: zakup paliwa, opłaty związane z serwisowaniem, przeglądem, ubezpieczeniem, opłaty parkingowe, naprawy i części zamienne. Samochód umożliwia sprawny transport, czy to do Kontrahenta/klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Konsultacje z Kontrahentem/klientem służą personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań, dzięki czemu świadczone usługi programistyczne są lepszej jakości, co wpływa na mocniejszą pozycję na rynku zleceń informatycznych. Wydatki te są rozliczane zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wszystkie wymienione we wniosku koszty są kosztami uzyskania przychodu i są ponoszone w związku z wytwarzaniem praw własności intelektualnej, przyczyniają się do powstania tego przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w zaistniałym stanie faktycznym prace realizowane przez Wnioskodawcę stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w zaistniałym stanie faktycznym dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu zbywania autorskich praw komputerowych powstałych w ramach prac prowadzonych przez Wnioskodawcę są dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają opodatkowaniu według stawki 5% podstawy opodatkowania?
3.  Czy zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione koszty mogą być uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus?

Ad. 1

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, zgodnie z którym działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zarówno pojęcie badań naukowych jak i prac rozwojowych zostały zdefiniowane w kolejnych przepisach, tj. odpowiednio w art. 5a pkt 39 oraz pkt 40 ustawy o PIT poprzez odesłanie do definicji zawartych w art. 4 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Analiza wskazanych powyżej przepisów, prowadzi do wniosku, że na gruncie ustawy o PIT o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej można mówić wówczas gdy:

1.  działalność obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe;
2.  realizowane prace mają charakter twórczy;
3.  prace prowadzone są w sposób systematyczny;
4.  wykonywane prace mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Wszystkie wskazane powyżej przesłanki występują w projektach realizowanych przez Wnioskodawcę.

Ad. a) Badania naukowe i prace rozwojowe. Praca w zakresie prowadzonych przez Wnioskodawcę projektów wyczerpuje pojęcia zarówno prac rozwojowych, jak i badań aplikacyjnych/badań naukowych. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace mają na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności i nastawione są na opracowanie nowych funkcjonalności i mechanizmów działania oprogramowania lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń, co wyczerpuje definicję badań aplikacyjnych. W swojej pracy Wnioskodawca wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych właściwości oprogramowania. Prowadzone prace nastawione są zarówno na zdobycie nowej jak i wykorzystanie dostępnej wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych do tworzenia autorskiego i innowacyjnego oprogramowania. W świetle powyższego Wnioskodawca prowadzi zarówno prace rozwojowe, jak i badania aplikacyjne.

Ad. b) Twórczy charakter prac. W zakresie projektów realizowanych przez Wnioskodawcę przesłanka ta również jest spełniona. Rozwiązania i końcowe produkty informatyczne nie powielają prostych i funkcjonujących na rynku typowych koncepcji. W wyniku pracy Wnioskodawcy Kontrahent otrzymuje nowoczesne i innowacyjne ulepszenia, których nie da się nabyć na otwartym rynku. Nie występuje tutaj element typowej standaryzacji. Cele jakie zakładane są do osiągnięcia wymagają unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Tworzone i wdrażane elementy projektu mają zawsze charakter twórczy i podlegają ochronie prawnej wynikającej z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Autorskie prawa majątkowe oraz autorskie prawa zależne do utworów zostają odpłatnie przeniesione na Zlecającego.

Ad. c) Prowadzenie prac w sposób systematyczny. Realizowane prace badawczo-rozwojowe prowadzone są w sposób systematyczny według określonych harmonogramów. Prowadzone są w sposób uporządkowany i regularny. Nie mają charakteru incydentalnego.

Ad. d) Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Podejmowane przez Wnioskodawcę działania w ramach realizowanych projektów ze swej istoty zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy i umiejętności, które będą wykorzystywane w obecnie prowadzonych lub kolejnych projektach. Prace programistyczne mają charakter twórczy i ukierunkowane są na tworzenie nowych, innowacyjnych rozwiązań. Uzyskanie nowych umiejętności z dziedziny technologii IT znajduje zastosowanie w działalności biznesowej, poprzez wykorzystanie do projektowania nowych produktów i usług oferowanym klientom. Stworzenie kodu źródłowego wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki, zaś opracowanie koncepcji tworzonego oprogramowania specjalistycznej wiedzy biznesowej. Projekty realizowane przez Wnioskodawcę spełniają przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Ad.2

Dochody z autorskich praw majątkowych (projektowanie, tworzenie, ulepszanie oprogramowania) uzyskiwane są poprzez sprzedaż autorskich praw majątkowych. Zgodnie z zawartą umową odpłatnie są przenoszone autorskie prawa majątkowe na rzecz Zlecającego, na zlecenie którego całość działalności jest dokonywana. W przedstawionym stanie faktycznym spełnione są według Wnioskodawcy wszystkie przesłanki zastosowania art. 30ca ustawy o PIT, tj.:

1.  Wnioskodawca uzyskuje dochód w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
2.  Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia wówczas, gdy jest prawo wskazane przez ustawodawcę w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 ustawy o PIT, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska. Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r, poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

*   podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W przypadku Wnioskodawcy oprogramowanie zaprojektowane, wytworzone, opatrzone kodem źródłowym jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a Zlecającym stanowi, iż autorskie prawa majątkowe, oraz autorskie prawa zależne do utworów należą do Zlecającego. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wytwarza utwory objęte prawami własności intelektualnej, Zlecający zyskuje wszystkie prawa do wytworzonych przez Wnioskodawcę utworów, a Wnioskodawca je traci, za co dostaje wynagrodzenie. Sprzedaż praw następuje w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz na bieżąco począwszy od 1 stycznia 2019 roku odrębną ewidencję zgodnie z wymogiem art. 30cb pkt 2 ustawy o PIT, jako że efektem pracy Wnioskodawcy są prawa własności intelektualnej. Dokumentem określającym wartość sprzedawanych praw jest faktura, którą Wnioskodawca wystawia Zlecającemu. W świetle powyższego uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody są dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ustawy o PIT, a więc tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do ich opodatkowania przy zastosowaniu stawki 5% podstawy opodatkowania.

Ad.3

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT do kosztów o których w ust. 4 nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Tym samym należy przyjąć, że wszystkie inne koszty, które są ponoszone w związku z działalnością badawczo-rozwojową, a które nie są wprost na mocy cytowanego wyżej przepisu wyłączone, mogą być zakwalifikowane jako koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową. Do kosztów kwalifikowanych można bezspornie zaliczyć koszty zakupu sprzętu komputerowego oraz koszty ogólne prowadzenia działalności, jako że w całości ponoszone są w związku z wytwarzaniem praw własności intelektualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

*   podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż – jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia – mają twórczy charakter, są podejmowane w sposób systematyczny w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, obejmują prace rozwojowe i badania aplikacyjne. Sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będącego autorskim prawem do programu komputerowego kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, w konsekwencji Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%. Przy czym preferencją tą objęte mogą być wyłącznie autorskie prawa do programu komputerowego, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Podkreślenia przy tym wymaga, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Wytworzenie przedmiotu ochrony oznacza wykreowanie nowego kwalifikowanego IP od podstaw, zatem do kosztów wskaźnika nexus należy zaliczyć wydatki, które są bezpośrednio związane w wytworzeniem w ramach działalności badawczo-rozwojowej autorskiego prawa do programu komputerowego. Do wydatków tych nie zalicza się zatem wszystkich kosztów prowadzenia działalności gospodarczej jako takiej, lecz tylko te, które są związane bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanego IP. Do kosztów nie można zaliczyć zatem kosztów pośrednich (poniesionych przez podatnika), niezwiązanych bezpośrednio z prowadzeniem kwalifikowanej działalności badawczo-rozwojowej. Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać aby istniał związek pomiędzy:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z powyższym Wnioskodawca powinien również ustalać odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących możliwości uznania za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wydatków wymienionych w złożonym wniosku wskazać należy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wobec tego, do kosztów prowadzonej działalności Wnioskodawca będzie uprawniony zaliczyć wskazane we wniosku wydatki pod lit. a wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu, związane z wytworzeniem oprogramowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.