Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.171.2025.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-04
Teza: Brak opodatkowania budowy POŚ na nieruchomościach
Mieszkańców, brak opodatkowania dofinansowania na
budowę POŚ, brak prawa do odliczenia podatku nalicoznego
od wydatków na realizację Projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane
dofinansowanie
dotacja
gmina
odliczenia-brak prawa do odliczenia
odliczenia-prawo do odliczenia
projekt
ścieki-oczyszczalnia ścieków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie
    ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz czynnym zarejestrowanym
    podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT) od 1 stycznia 2017 roku.
    Gmina wykonuje działalność statutową jako organ administracji publicznej oraz świadczy
    na rzecz mieszkańców usługi, które podlegają opodatkowaniu VAT np. dostawa wody.
    W 2025 r. Gmina realizować będzie zadanie inwestycyjne pn.: „(...)”, w zakres którego
    wchodzi „(...)” w formule zaprojektuj i wybuduj. Zadanie to otrzymało dofinansowanie w
    ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności działanie B3.1.1.
    Inwestycje w zrównoważoną gospodarkę wodno-ściekową na terenach wiejskich (dalej
    „Projekt”).
    Głównym celem realizacji projektu jest poprawa gospodarki wodno-ściekowej na terenie
    gminy (...).
    Realizacja projektu wpłynie na zwiększenie atrakcyjności osadniczej oraz podniesienie
    poziomu skanalizowania gm. (...), zaspokojenie potrzeb i oczekiwań mieszkańców
    (zadowolenie społeczne).
    W pierwszej kolejności należy podkreślić, iż budowa sieci kanalizacyjnej jest zadaniem
    własnym Gminy określonym w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym.
    Na terenach o małej gęstości zabudowań, z przyczyn ekonomicznych, nie opłaca się
    budować sieci kanalizacji, w to miejsce realizuje się pojedyncze instalacje przydomowe,

    które zapewniają biologiczne oczyszczenie ścieków z gospodarstwa. Przydomowa
    oczyszczalnia ścieków jest indywidualną instalacją do oczyszczania ścieków dla danej
    nieruchomości. Nie jest podłączona do sieci kanalizacyjnej. Taki Projekt prowadzić będzie
    obecnie Gmina. Projekt ten polegać będzie na budowie przydomowych oczyszczalni
    ścieków (dalej: oczyszczalnie lub POŚ) na nieruchomościach stanowiących własność
    mieszkańców Gminy. Dokładny zakres Projektu obejmuje:
        Roboty ziemne,
        Dostawę i montaż biologicznej oczyszczalni ścieków,
        Drenaż rozsączający,
        Roboty elektryczne, także wykonanie dokumentacji projektowej oraz koszty
        nadzoru inwestorskiego oraz promocje Projektu.
    Przydomowe oczyszczalnie ścieków służyć będą mieszkańcom Gminy jako miejsca, do
    których odprowadzane będą ścieki. Oczyszczalnie będą budowane wyłącznie u tych
    mieszkańców, którzy zadeklarują chęć budowy i dokonają wpłaty. Dokonanie wpłaty
    udziału finansowego na rachunek Gminy będzie warunkiem koniecznym do wybudowania
    oczyszczalni na posesji danego mieszkańca. Wnioskodawca nie będzie realizował
    oczyszczalni na nieruchomościach mieszkańców, którzy nie dokonają wpłaty. Ww. wpłaty
    będą uiszczane przez mieszkańców na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w
    których zobowiązanie na rzecz Gminy określone zostanie jako udział w kosztach budowy
    oczyszczalni.
    Mieszkaniec zobowiązany będzie do wniesienia wpłaty na budowę indywidualnej
    przydomowej oczyszczalni ścieków na nieruchomości mieszkańca. Kwota ta będzie
    stanowić ok. 25 % wartości inwestycji u mieszkańca.
    Gmina nie będzie wystawić faktur, ale zainteresowani mieszkańcy będą dokonywać wpłat
    na podstawie umowy. Od wpłat dokonanych przez mieszkańców na rachunek Gminy nie
    będzie odprowadzany podatek VAT. Gmina nie będzie traktowała wpłat dokonanych przez
    mieszkańców jako podlegających VAT, gdyż uważa, iż nie będzie świadczyć dla
    mieszkańców usługi w rozumieniu ustawy o VAT. Szacowana wartość udziału finansowego
    poszczególnych właścicieli posesji będzie się różnić w zależności od wielkości oczyszczalni.
    Kwota, o której mowa w ust. 1, wchodzi w zakres wkładu własnego Gminy w realizację
    operacji w rozumieniu przepisów dla działania B3.1.1. Inwestycje w zrównoważoną
    gospodarkę wodno- ściekową na terenach. Po wybudowaniu przydomowa oczyszczalnia
    będzie własnością Gminy, którą Gmina użycza mieszkańcowi z chwilą odebrania
    protokołem odbioru. W umowach tych określone zostaną również obowiązki stron oraz
    przekazanie Gminie prawa do dysponowania określonymi częściami nieruchomości na
    cele budowlane dla potrzeb budowy POŚ.
    Po upływie okresu użyczenia Gmina bezpłatnie przeniesie na rzecz mieszkańca własność
    przydomowej oczyszczalni ścieków.
    Zgodnie z treścią umowy o dofinansowanie – tj. umowy o objęcie przedsięwzięcia
    wsparciem bezzwrotnym z planu rozwojowego – Gmina zobowiązuje się do utrzymywania
    efektów realizacji przedsięwzięcia co najmniej do dnia, w którym upłynie 5 lat od dnia
    zawarcia umowy o dofinasowanie. Dodatkowo Gmina w ww. umowie zobowiązuje się
    także do nieprzenoszenia prawa własności lub posiadania nabytych dóbr, na które
    wypłacono wsparcie, z wyłączeniem stosowania czasowego przenoszenia własności na
    zabezpieczenie wierzytelności jako formy zabezpieczeń kredytów/pożyczek udzielanych na
    realizację przedsięwzięcia, co najmniej do dnia, w którym upłynie 5 lat od dnia zawarcia
    umowy.
    Projekt będzie realizowany na zlecenie Gminy za pośrednictwem wykonawcy wybranego
    w drodze zamówień publicznych.

    Gmina po wybudowaniu POŚ nie będzie ponosiła żadnych wydatków związanych z ich
    bieżącym utrzymaniem i obsługą, ani też nie będzie pobierała żadnych opłat. Użytkownicy
    będą zobowiązani do opróżniania i wywozu nieczystości na własny koszt. Właściciele
    posesji przez okres użyczenia będą użytkownikami przydomowych oczyszczalni ścieków i
    będą je eksploatować.
    Zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu przez Gminę przydomowych
    oczyszczalni ścieków, będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi
    podatkiem VAT, tj. z usługami odprowadzania ścieków poprzez budowę oczyszczalni,
    wyświadczonymi przez Gminę na rzecz poszczególnych mieszkańców. Wydatki poniesione
    na realizację Inwestycji zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na rzecz
    Wnioskodawcy, tj. na Gminę.
    Realizacja przedmiotowego zadania należy do zadań własnych Gminy. W myśl art. 2 ust. 1
    ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz.
    40) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, do zakresu działania gminy
    należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na
    rzecz innych podmiotów.
    Artykuł 7 ust. 1 pkt 3 stanowi zaś, iż zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do
    zadań własnych gminy - w szczególności zadania te obejmują sprawy wodociągów i
    zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,
    utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania
    odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Zadaniem własnym gminy, zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym
    zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r.
    poz. 40), jest zbiorowe odprowadzanie ścieków.
    Pytania
    1) Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na
      fakturach dokumentujących wydatki poniesione na realizację Projektu?
    2) Czy świadczone przez Gminę czynności na rzecz mieszkańców, tj. realizacja Projektu
      polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, mogą być traktowane
      przez Gminę jako niepodlegające opodatkowaniu (tzn. nie będą stanowiły dla celów
      VAT usługi)?
    3) Czy otrzymane na realizację Projektu dofinansowanie w ramach Krajowego Planu
      Odbudowy i Zwiększania Odporności działanie B3.1.1. Inwestycje w zrównoważoną
      gospodarkę wodno- ściekową na terenach wiejskich w zakresie budowy
      przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy powinno zostać opodatkowane
      podatkiem VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Gminy, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na realizację Projektu,
    świadczone przez Gminę czynności na rzecz mieszkańców, tj. realizacja Projektu
    polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą stanowiły dla celów
    VAT usługi tym samym dokonane przez mieszkańców wpłaty na podstawie zawartych z
    mieszkańcami umów nie będą stanowiły wynagrodzenia w rozumieniu ustawy o VAT a
    otrzymane na realizację Projektu dofinansowanie w ramach Krajowego Planu Odbudowy i
    Zwiększania Odporności działanie B3.1.1. Inwestycje w zrównoważoną gospodarkę
    wodno- ściekową na terenach wiejskich w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni
    ścieków na terenie Gminy nie powinno zostać opodatkowana podatkiem VAT.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (zwanej dalej „ustawą”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej

    „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na
    terytorium kraju.
    Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby
    prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi
    dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
        przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
        zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
        świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Z kolei według art. 8 ust. 2a ustawy w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym
    imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że
    ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Pod pojęciem usługi (świadczenia)
    należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie
    (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź
    też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie,
    że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu
    art. 7 ustawy. Wskazać również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w
    przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia, odnoszący
    korzyść o charakterze majątkowym.
    Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w
    ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za
    bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną
    płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter
    bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za
    to świadczenie.
    Ponadto opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to
    świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca
    świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot,
    który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym
    związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady
    podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane
    odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2
    ustawy).
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod
    pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub
    świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej
    zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
    Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. W dorobku
    orzecznictwa Trybunału przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje
    bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym
    wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu,
    to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

    Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to,
    czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko
    koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk
    sprzedającego. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę,
    wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Przepisy nie określają formy zapłaty,
    zatem wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i
    rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za
    świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług.
    Reasumując, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT
    musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną
    usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją
    wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
    W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę,
    należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie
    usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Jednocześnie, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi
    być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku
    VAT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Mając na uwadze przedstawione na wstępie przepisy podatkowe, w pierwszej kolejności
    należy wskazać, iż realizacja Projektu nie będzie dokonywana w ramach działalności
    gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.
    W tym miejscu zasadne jest przywołanie orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Gmina O. przeciwko Dyrektorowi
    Krajowej Informacji Skarbowej), które zapadło w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w
    trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do transakcji
    polegających na zawarciu przez gminę umowy z niektórymi z jej mieszkańców w celu
    instalacji systemów odnawialnych źródeł energii (OZE) na ich nieruchomościach w zamian
    za świadczenie pieniężne ze strony tych mieszkańców. Co prawda, wyrok ten odnosi się
    do czynności dokonywanych przez gminę w ramach instalacji OZE, jednakże wnioski
    płynące z ww. orzeczenia są pomocne w analizowanej sprawie. W odniesieniu do
    czynności związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków, należy zauważyć, że
    działania te są prowadzone w okolicznościach bardzo zbliżonych do warunków w jakich
    zapadło ww. orzeczenie TSUE.
    W wyroku tym TSUE wskazał, że:
    „(...) aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych
    źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po
    pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie
    na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po
    drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1
    rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika.” (pkt
    24).
    Trybunał zwrócił uwagę na istotne elementy stanu faktycznego, które zaistniały w sprawie
    będącej przedmiotem ww. postępowania:

    „W tym względzie, po pierwsze, należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca dąży
    do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP
    Sibiu i DGRFP Braaov, C#655/19,EU:C:2021:40, pkt 27-29 i przytoczone tam
    orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji
    podatkowej, jak wynika z postanowienia odsyłającego, że nie zamierza świadczyć
    regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać
    pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których
    świadczenia gminne miały charakter trwały. (pkt 36)
    Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina O.
    wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami
    nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu
    regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną,
    dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem
    przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział
    nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą
    dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu
    wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej. (pkt 37)
    Tymczasem Trybunał miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje - w drodze
    otrzymywanych przez nią wkładów - jedynie niewielką część poniesionych przez siebie
    kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica
    między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może
    sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob.
    podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van
    Financien,C-520/14,EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W
    konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane
    województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot
    otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z
    drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie
    poniesionych przez tę gminę, jak wskazano w pkt 31 niniejszego wyroku, co nie
    odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który
    przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę
    zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając
    perspektywy zysku, (pkt 38)
    Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE
    obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną
    czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w
    postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów.
    Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie
    deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika,
    ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część
    poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę
    trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.” (pkt 39)
    Na podstawie powyższej analizy TSUE doszedł do wniosku, że:
    „W konsekwencji nie wydaje się, z zastrzeżeniem dokonania weryfikacji przez sąd
    odsyłający, by gmina O. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze
    gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112. (pkt 40)
    Ponieważ gmina O., w świetle powyższych rozważań, nie wykonuje działalności
    wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy
    działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art.
    13 ust. 1 tej dyrektywy.” (pkt 41)
    Ostatecznie Trybunał orzekł, że:

    „(...) art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w
    ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu
    VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem
    przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami
    nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy,
    jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie
    zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą
    poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.”
    (pkt 42)
    Ostatecznie z wyroku TSUE w sprawie C-612/21 wynika, że okoliczność zlecania przez
    gminę przedsiębiorstwu czynności dostarczenia i instalacji OZE na rzecz jej mieszkańców
    będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia
    usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka
    działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez
    mieszkańców niewielkiej części poniesionych kosztów, zaś czynności te są finansowane ze
    środków publicznych.
    Mając na względzie powyższe należy zatem uwzględnić ww. wyrok w sprawie C-612/21 i
    mając na względzie, że także w przypadku POŚ:
        brak zarobkowego charakteru podejmowanych czynności - czynności te nie mają
        na celu osiągnięcia stałego dochodu,
        brak równorzędnego ekwiwalentu ekonomicznego ze strony ostatecznego
        beneficjenta inwestycji (mieszkańca Gminy),
        zgoda mieszkańca na wykonanie usługi budowy przydomowej oczyszczalni ścieków,
        uzyskanie dofinansowania,
        zlecenie zrealizowania inwestycji wyspecjalizowanemu podmiotowi trzeciemu
        zadanie ma charakter proekologiczny, ponieważ jego celem jest budowa
        przydomowych oczyszczalni ścieków.
    W konsekwencji, mając na względzie powyższe uzasadnienie, Gmina stoi na stanowisku, iż
    Projekt nie będzie stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji, stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1
    ustawy, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z
    realizacją Projektu Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w
    aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i
    usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą
    generującą podatek należny. Takiego związku zdaniem Gminy pomiędzy fakturami
    wystawianymi przez wykonawcę POŚ a usługami na rzecz mieszkańców nie ma. Nie
    wystąpi także związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem a czynnościami
    podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zdaniem Gminy w zakresie realizacji
    Projektu Gmina nie będzie wykonywała działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15
    ust. 2 ustawy, a działania Gminy w związku z realizacją zadania polegającego na budowie
    przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą stanowić dostawy towarów ani świadczenia
    usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, dofinansowanie
    otrzymana przez Gminę z przeznaczeniem na wsparcie finansowe w zakresie kanalizacji
    oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania w
    rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Tym samym, ww. dofinansowanie nie będzie podlegało
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwana dalej
    „ustawą”.
    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
      6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
      energii,
      22) sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową
      dostawę towarów.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Art. 8 ust. 2a ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej,
      bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i
      wyświadczył te usługi.
    Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i
    odzwierciedla zasadę powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    transakcji, które są wykonywane przez podatników w ramach ich działalności
    gospodarczej.
    Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument,
    odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Przez świadczenie
    usług należy więc rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, które nie jest
    dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie
    czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie,
    znoszenie określonych stanów rzeczy).
    Aby czynność podlegała opodatkowaniu, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze
    przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. W
    ten sposób zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną

    czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.
    Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie
    musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod
    pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo, aby podmiot sprzedający towar lub
    świadczący usługę żądał zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego) od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej.
    Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii
    Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE
    Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
    (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112
    /WE”. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT
    określonych w Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej.
    Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. W dorobku
    orzecznictwa Trybunału przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje
    bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym
    wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie – jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu
    – to jednak nie musi być w tej formie dokonane.
    Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia, czy kwota
    uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt
    wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk
    sprzedającego. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę,
    wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Przepisy nie określają formy zapłaty,
    zatem wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i
    rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za
    świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług.
    Zatem, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi
    istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a
    świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. W
    przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę,
    należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie
    usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Jednocześnie, aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być
    wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku
    VAT.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

      „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
      jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
      działalności.
      „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem
      wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w
      szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości
      niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub
    niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za
    działalność gospodarczą.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności, zadania własne obejmują sprawy:
      1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody
        oraz gospodarki wodnej
      3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
        komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk
        i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i
        cieplną oraz gaz.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo jednostką samorządu terytorialnego i
    zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Realizują Państwo zadanie inwestycyjne pn.
    „(...)”, w zakres którego wchodzi projekt pn. „(...)” w formule zaprojektuj i wybuduj. Zadanie
    otrzymało dofinansowanie w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania
    Odporności działanie B3.1.1. Inwestycje w zrównoważoną gospodarkę wodno-ściekową na
    terenach wiejskich. Projekt polegać będzie na budowie przydomowych oczyszczalni
    ścieków (POŚ) na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy.
    Głównym celem realizacji Projektu jest poprawa gospodarki wodno-ściekowej na terenie
    Gminy, ponadto wpłynie on również na:
        zwiększenie atrakcyjności osadniczej,
        podniesienie poziomu skanalizowania Gminy,
        zaspokojenie potrzeb i oczekiwań mieszkańców.
    Podkreślili Państwo, że budowa sieci kanalizacyjnej jest zadaniem własnym gminy
    określonym w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. Wskazali Państwo
    jednocześnie, że z przyczyn ekonomicznych nie buduje się sieci kanalizacji na terenach o
    małej gęstości zabudowań, lecz buduje się pojedyncze instalacje przydomowe, które
    zapewniają biologiczne oczyszczenie ścieków z gospodarstwa.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach
    dokumentujących wydatki poniesione na realizację Projektu (pytanie nr 1).

    W pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy świadczone przez Państwa czynności na
    rzecz mieszkańców, tj. realizacja Projektu polegającej na budowie przydomowych
    oczyszczalni ścieków mogą być traktowane przez Państwa jako niepodlegające
    opodatkowaniu (tzn. nie będą stanowiły dla celów VAT usługi) – co jest przedmiotem
    Państwa pytania nr 2. W tym celu należy rozstrzygnąć, czy realizacja Projektu – tj. budowa
    przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach mieszkańców – będzie przez
    Państwa wykonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2
    ustawy.
    Wytyczne do oceny charakteru podjętych przez Państwa działań znajdują się w wyroku
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21
    – Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej.
    W wyroku tym TSUE wskazał, że:
      „aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł
      energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po
      pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie
      na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po
      drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust.
      1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika
      (pkt 24)”.
    Trybunał zwrócił uwagę na istotne elementy stanu faktycznego, które zaistniały w sprawie
    będącej przedmiotem ww. postępowania:
      „W tym względzie, po pierwsze, należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca dąży
      do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP
      Sibiu i DGRFP Braãov, C-655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam
      orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji
      podatkowej, jak wynika z postanowienia odsyłającego, że nie zamierza świadczyć
      regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać
      pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których
      świadczenia gminne miały charakter trwały.
      Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina O.
      wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym
      właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w
      ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na
      gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE
      za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich
      udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą
      dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu
      wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej.
      Tymczasem Trybunał miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje – w drodze
      otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie
      kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica
      między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może
      sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob.
      podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van
      Financiën, C-520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W
      konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane
      województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma
      kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego
      województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów
      faktycznie poniesionych przez tę gminę, jak wskazano w pkt 31 niniejszego wyroku, co
      nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE,
      który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć

      marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając
      perspektywy zysku.
      Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE
      obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej
      jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie
      rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech
      czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne
      w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień
      niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia
      zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu
      podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje
      zostaną dokonane” (pkt 36-39).
    Na podstawie powyższej analizy TSUE doszedł do wniosku, że:
      „W konsekwencji nie wydaje się, z zastrzeżeniem dokonania weryfikacji przez sąd
      odsyłający, by gmina O. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o
      charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112.
      Ponieważ gmina O., w świetle powyższych rozważań, nie wykonuje działalności
      wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie,
      czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie
      art. 13 ust. 1 tej dyrektywy” (pkt 40#41).
    Ostatecznie Trybunał orzekł, że:
      „art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w
      ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu
      VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem
      przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami
      nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy,
      jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie
      zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą
      poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych”
      (pkt 42).
    Aby określić czy budowa przydomowych oczyszczalni ścieków będzie przez Państwa
    realizowana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy,
    kluczowa jest analiza przesłanek wskazanych w wyroku TSUE, tj.:
        brak zarobkowego charakteru podejmowanych czynności – czynność nie ma na
        celu osiągnięcia stałego dochodu,
        brak równorzędnego ekwiwalentu ekonomicznego ze strony ostatecznego
        beneficjenta inwestycji (mieszkańca Gminy),
        zgoda mieszkańca na wykonanie usługi na jego nieruchomości,
        uzyskanie dofinansowania,
        zlecenie zrealizowania inwestycji wyspecjalizowanemu podmiotowi trzeciemu.
    W Państwa sprawie przesłanki te są spełnione.
    Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach mieszkańców będzie
    zrealizowana w ramach konkretnego zadania inwestycyjnego. Otrzymają Państwo na nie
    dofinansowanie ze środków publicznych, tj. Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania
    Odporności. Zawierają Państwo umowy cywilnoprawne z mieszkańcami, którzy
    zadeklarują chęć budowy POŚ na ich nieruchomościach i dokonają wpłaty. Udział

    mieszkańca w kosztach budowy oczyszczalni będzie stanowić około 25% wartości
    inwestycji u mieszkańca. Szacowana wartość udziału finansowego poszczególnych
    właścicieli posesji będzie się różnić w zależności od wielkości oczyszczalni.
    Projekt będzie realizowany na Państwa zlecenie za pośrednictwem wykonawcy wybranego
    w drodze zamówień publicznych. Faktury dokumentujące wydatki poniesione na realizację
    Inwestycji zostaną wystawione na Państwa.
    A zatem sprawa, którą przedstawili Państwo we wniosku, wykazuje się licznymi analogiami
    do sprawy C-612/21, w której TSUE wydał wyrok 30 marca 2023 r.
    Państwa działania w związku z realizacją Projektu pn. „(...)” (w ramach zadania
    inwestycyjnego pn.: „(...)”) nie będą stanowić odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego
    świadczenia usług w rozumieniu ustawy. Projekt będzie realizowany poza zakresem
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Realizacja Projektu nie
    będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1
    pkt 1 ustawy. Zatem świadczone przez Państwa czynności na rzecz mieszkańców,
    polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków powinny być traktowane
    przez Państwa jako niepodlegające opodatkowaniu.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.
    Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        odliczenia dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług,
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania
    podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, czyli zwolnionych od podatku VAT oraz
    niepodlegających opodatkowaniu.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:
        spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
        nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy.
    Treść art. 88 określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

    Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług
    zakupionych na potrzeby wykonania określonej czynności, podmiot musi wykonywać tę
    czynność jako podatnik podatku od towarów i usług, który działa w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej.
    Podstawowym warunkiem odliczenia podatku VAT jest związek nabytych towarów i usług
    ze sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie
    występuje.
    Nie będą Państwo realizować Projektu w ramach swojej działalności gospodarczej, o której
    mowa w art. 15 ust. 2 ustawy – nie będą świadczyć Państwo odpłatnych usług ani
    odpłatnie dostarczać towarów. Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na
    nieruchomościach zainteresowanych mieszkańców zrealizowana zostanie w ramach
    czynności niepodlegających opodatkowaniu.
    W konsekwencji nie będzie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka, która pozwala
    na odliczenie podatku naliczonego, czyli związek nabywanych towarów i usług z
    czynnościami opodatkowanymi.
    Zatem nie będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących wydatki na budowę
    przydomowych oczyszczalni ścieków.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Sformułowali Państwo także wątpliwości, czy otrzymane na realizację Projektu
    dofinansowanie w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności
    działanie B3.1.1. Inwestycje w zrównoważoną gospodarkę wodno-ściekową na terenach
    wiejskich w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy
    powinno zostać opodatkowane podatkiem VAT (pytanie nr 3).
    Art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Art. 29a ust. 6 ustawy:
      Podstawa opodatkowania obejmuje:
      1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
        podatku;
      2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i
        ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od
        nabywcy lub usługobiorcy.
    Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE,
    zgodnie z którym:
      W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa
      w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę
      otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę
      towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie
      z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
    Aby ustalić, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy
    też nie są opodatkowane, należy przeanalizować szczegółowe warunki ich przyznawania,
    określające cele dofinansowania.

    Dotacja stanowi podstawę opodatkowania, gdy jest dokonywana w celu sfinansowania
    konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Natomiast dotacje, których nie można powiązać z konkretnymi czynnościami
    podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowią podstawy opodatkowania w
    rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.
    Samo otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi żadnej czynności ani
    zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają opodatkowaniu jako składnik
    ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny
    sprzedawanych towarów czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą lub
    towarem i podlegają opodatkowaniu. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana,
    nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej
    czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy
    opodatkowania.
    W analizowanej sprawie nie wystąpi związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem a
    czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wykazano powyżej,
    realizując Projekt nie będą Państwo wykonywali działalności gospodarczej w rozumieniu
    art. 15 ust. 2 ustawy. Państwa działania w związku z realizacją zadania polegającego na
    budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą stanowić dostawy towarów ani
    świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W konsekwencji, otrzymane przez Państwa dofinansowanie na realizację Projektu w
    zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy nie będzie
    zwiększać podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Tym samym,
    ww. dofinansowanie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 3 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),
        albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.