Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-197/12/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-01-29
Teza: Zastosowania ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 16 ustawy.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; spadek; ulga-ulga mieszkaniowa
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 4-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2012 r. (data wpływu 30 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie warunków zastosowania ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 16 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie warunków zastosowania ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, zaliczana do III grupy podatkowej, została powołana do całości spadku na mocy testamentu sporządzonego przez siostrę swojej babci, zmarłą 19 sierpnia 2005 r. W skład spadku, wchodzi lokal mieszkalny. Spadkodawczyni była osobą bezdzietną, nie była też nigdy w związku małżeńskim. Była osobą niedowidzącą, wymagającą stałej opieki. Przez wiele lat Wnioskodawczyni zamieszkiwała ze spadkodawczynią i opiekowała się nią, co potwierdza zawarta w dniu 18 marca 1991 r. umowa podnajmu zajmowanego wówczas przez ciotkę lokalu, w której Wnioskodawczyni wskazana jest jako opiekun cioci i na podstawie której sprawowała opiekę. Umowa ta nigdy nie została wypowiedziana, jak też nigdy nie zostały zmienione jej warunki. Natomiast na mocy decyzji o opróżnieniu lokalu i przydziale lokalu zamiennego wydanej w dniu 25 lipca 1997 r. przez Wydział Gospodarki Lokalowej Urzędu Miejskiego, ze względu na zagrożenie katastrofą budowlaną, ciotka Wnioskodawczyni otrzymała przydział na nowy lokal mieszkalny, w którym zamieszkała razem z Wnioskodawczynią. Na podstawie ww. decyzji Wnioskodawczyni została zameldowana w tym lokalu na pobyt stały jako opiekunka. Mieszkanie to, na mocy porozumienia z Zarządem Miasta, zostało w dniu 8 lutego 2002 r. wykupione na własność przez ciotkę Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni wskazuje, że nigdy nie została zawarta odrębna umowa o sprawowanie opieki. Od chwili śmierci cioci, Wnioskodawczyni sama zamieszkuje w rzeczonym lokalu. Nie jest właścicielem ani współwłaścicielem innych nieruchomości, nie przysługuje jej spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego ani spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, nie zamierza również dokonać zbycia lokalu w terminie 5 lat od chwili nabycia praw własności do niego.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy chcąc nabyć spadek na mocy testamentu po siostrze swojej babci Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać z ulgi podatkowej o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn?

Zdaniem Wnioskodawczyni, powinna przysługiwać jej ulga podatkowa, ponieważ przez wiele lat opiekowała się ciocią, osobą wymagającą opieki nie tylko ze względu na stan zdrowia ale również na wiek, której ostatnią wolą było przekazanie Jej mieszkania, które stanowiło dorobek życia cioci. Wyjaśnia, że do śmierci cioci nie była świadoma zmiany przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, rezultacie czego nie spełnia jednego z wymaganych warunków uzyskania prawa do ulgi, jakim jest posiadanie pisemnej umowy o sprawowanie opieki z podpisem notarialnie poświadczonym. Posiada jednak inny oficjalny dokument potwierdzający sprawowanie opieki na ciocią – umowę podnajmu z dnia 18 marca 1991 r. zawartą w Wydziale Gospodarki Lokalowej Urzędu Miasta, potwierdzoną pieczęcią i podpisem osoby upoważnionej, na której widnieją również podpisy cioci i Wnioskodawczyni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni powołana została do całości spadku na mocy testamentu sporządzonego przed notariuszem przez jej ciocię, zmarłą 19 sierpnia 2005 r., z którą w dniu 18 marca 1991 r. zawarła umowę podnajmu lokalu mieszkalnego w zamian za sprawowanie opieki. Natomiast na mocy decyzji o opróżnieniu lokalu i przydziale lokalu zamiennego wydanej w dniu 25 lipca 1997 r. przez Wydział Gospodarki Lokalowej Urzędu Miejskiego, ze względu na zagrożenie katastrofą budowlaną, ciotka Wnioskodawczyni otrzymała przydział na nowy lokal mieszkalny, w którym zamieszkała razem z Wnioskodawczynią. Na podstawie ww. decyzji Wnioskodawczyni została zameldowana w tym lokalu na pobyt stały jako opiekunka. Do dnia śmierci spadkodawczyni Wnioskodawczyni zamieszkiwała z nią i sprawowała nad nią opiekę. W tak zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawczyni, ze względu na brak umowy o sprawowanie opieki z podpisem notarialnie poświadczonym, zwróciła się o potwierdzenie, czy w opisanym przypadku istnieje możliwość skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W związku z tak przedstawionym zagadnieniem wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Artykuł 924 ww. ustawy stanowi, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast w myśl art. 925 spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Powyższe oznacza, że do oceny skutków podatkowych przedmiotowego nabycia zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. 1 stycznia 2007 r.), z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

W rezultacie wskazać należy, że w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.), w ww. brzmieniu, podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem spadku.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a w wypadku darowizny obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na obdarowanym i darczyńcy. Natomiast zgodnie z dyspozycją wyrażoną w art. 6 ust. 1 pkt 1, przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje on z chwilą przyjęcia spadku. Jednakże, zgodnie z art. 6 ust. 4 tej ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Gdy nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny.

Podstawa opodatkowania określona została w art. 7 ust. 1 ustawy. Stanowi ją wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn w przypadku nabycia budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym przez osoby zaliczane do III grupy podatkowej, które sprawowały opiekę nad wymagającym takiej opieki spadkodawcą, na podstawie umowy zawartej z nim przed organem gminy, przez co najmniej dwa lata nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu.

W myśl art. 16 ust. 2 ulga, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki:

1.  spełniają wymogi określone w art. 4 ust. 4;
2.  nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy;
3.  nie dysponują spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu lub nie są właścicielami spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego;
4.  nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu;
5.  będą zamieszkiwać w nabytym lokalu lub budynku przez 5 lat:

1.  od dnia złożenia zeznania podatkowego - jeżeli w chwili złożenia zeznania nabywca mieszka w nabytym lokalu lub budynku,
2.  od dnia zamieszkania w nabytym lokalu lub budynku - jeżeli nabywca zamieszka w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego.

Celem norm zawartych w treści ww. art. 16 jest nieobciążanie spadkobierców znacznymi, pod względem finansowym, skutkami podatkowymi z tytułu przyrostu majątkowego w postaci nieruchomości bądź lokalu, gdy nie dysponują budynkiem lub lokalem mieszkalnym i zamierzają zamieszkiwać w nabytym lokalu lub budynku przez 5 lat. Katalog warunków wymienionych w tym miejscu przez ustawodawcę jest katalogiem zamkniętym, kompletnym. Ulga ta przysługuje po spełnieniu wszystkich warunków wskazanych w analizowanym przepisie.

W omawianym stanie faktycznym Wnioskodawczyni wskazała, że zalicza się w stosunku do spadkodawczyni do III grupy podatkowej. W celu skorzystania z omawianej ulgi podatkowej powinna więc nie tylko spełniać wszystkie warunki z ust. 2 ww. artykułu, lecz również legitymować się umową opieki sporządzoną w odpowiedniej formie, jaką w omawianym okresie była forma umowy pisemnej zawartej przed organem gminy.

W art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn ustawodawca wskazał wprost, że opieka nad osobą jej wymagającą sprawowana być powinna na podstawie pisemnej umowy, z której wynika obowiązek takiej opieki. Umowa ta jawi się więc jako osobna od innych umów o charakterze alimentacyjnym, czynność cywilnoprawna, będąca podstawą do sprawowania opieki. Z treści przepisu wynika również, że jest to umowa, której przedmiotem jest porozumienie stron – osoby wymagającej opieki i osoby mającej sprawować taka opiekę – co do faktu sprawowania opieki, a także zakres i charakter jej sprawowania, w tym określenie czynności, do których zobowiązana jest osoba sprawująca opiekę. Umowa o opiekę powinna więc określać czynności, do świadczenia których zobowiązuje się osoba sprawująca tę opiekę w zależności od życiowej sytuacji podopiecznego, przy czym w większości przypadków sprowadzają się one do pomocy w załatwianiu codziennych spraw, a także osobistej pielęgnacji.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni ze spadkodawczynią zawarła w dniu 18 marca 1991 r., przed przedstawicielem Urzędu Miejskiego – Wydziału Gospodarki Lokalowej, umowę podnajmu lokalu mieszkalnego w zamian za sprawowanie opieki nad najemcą lokalu. Umowa ta nigdy nie została wypowiedziana, ani nie zostały zmienione jej warunki. Wnioskodawczyni sprawowała na jej podstawie opiekę nad ciotką do jej śmierci, również po zmianie lokalu mieszkalnego na mocy decyzji właściwego organu o jego przydziale ze względu na ze względu na zagrożenie katastrofą budowlaną w lokalu dotychczas zajmowanym.

Mając powyższe na uwadze, jak również treść zacytowanych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, wyjaśnić należy, że umowa podnajmu lokalu mieszkalnego w zamian za sprawowanie opieki, zawarta przed właściwym organem gminy, skutkująca uznaniem osoby sprawującej opiekę za osobę bliską, a upoważniająca taką osobę do wstąpienia w prawa najemcy, może zostać uznana za umowę, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. W pełni urzeczywistnia ona cel przyświecający ustawodawcy wprowadzającemu omawiana preferencję podatkową, jakim jest, jak wskazano wyżej, nieobciążanie spadkobierców znacznymi, pod względem finansowym, skutkami podatkowymi z tytułu przyrostu majątkowego w postaci nieruchomości bądź lokalu.

Zgodzić się więc należy z Wnioskodawczynią, że sprawowanie przez Nią opieki na jej podstawie wyczerpuje dyspozycję wskazanego przepisu i uprawnia do skorzystania z zawartej w nim preferencji podatkowej. Dla oceny powyższego bez wpływu pozostaje okoliczność, że Wnioskodawczyni nie posiada umowy o opiekę z podpisem notarialnie poświadczonym. Przepis określający taki warunek wszedł bowiem w życie w dniu 1 stycznia 2007 r. na mocy art. 1 pkt 12 powołanej wyżej ustawy o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a więc znajduje zastosowanie do opodatkowania nabycia, które miało miejsce dopiero od tego dnia. Z tego też względu nie może mieć on zastosowania do opodatkowania nabycia, które miał miejsce w 2005 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 10, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.