Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.736.2017.2.AKO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-28
Teza: W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w zw. z realizowanym Przedsięwzięciem, wysokości oraz terminu tego odliczenia.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; czynsz; dzierżawa; gmina; odliczenia-termin odliczenia podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2017 r. (data wpływu 22 grudnia 2017 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 30 stycznia 2018 r. pismem z dnia 12 lutego 2018 r. (data wpływu 15 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w zw. z realizowanym Przedsięwzięciem, wysokości oraz terminu tego odliczenia – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w zw. z realizowanym Przedsięwzięciem, wysokości oraz terminu tego odliczenia.

Złożony wniosek uzupełniony został na wezwanie tut. Organu z dnia 30 stycznia 2018 r. pismem z dnia 12 lutego 2018 r. (data wpływu 15 lutego 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, sprecyzowane następnie w złożonym uzupełnieniu:

Gmina (zwana dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego (dalej: JST). Gmina, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 – t.j. ze zm., zwana dalej: USG), jest organem wykonującym zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 USG Gmina odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Gmina planuje rozpoczęcie inwestycji w odnawialne źródła energii (zwana dalej: Inwestycja). Pierwszym etapem Inwestycji będzie przedsięwzięcie pn. „Rozpoznanie możliwości wykorzystania zasobów geotermalnych do celów ciepłowniczych na obszarze Gminy poprzez wykonanie otworu geotermalnego na działce o numerze ewidencyjnym 24/4 (zwany dalej: Przedsięwzięcie). Gmina złożyła wniosek dofinansowanie Przedsięwzięcia w formie dotacji przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (zwana dalej: NFOŚiGW). Wniosek został rozpatrzony pozytywnie i podpisana już została umowa o dofinansowanie w formie dotacji. Planowana inwestycja ma się zakończyć 30 listopada 2018 r.

Planowany całkowity koszt realizacji Przedsięwzięcia to 10 980 000,00 zł netto. Przedsięwzięcie w całości będzie sfinansowane ze środków otrzymanych z NFOŚiGW w formie dotacji.

Realizacja omawianego Przedsięwzięcia będzie obejmowała następujące wydatki, które są kosztami kwalifikowanymi:

1.  prace przygotowawcze, w tym montaż urządzeń wiertniczych, droga technologiczna, dojazdowa, plac, rurociąg zrzutowy;
2.  wykonanie otworu badawczego;
3.  badania hydrogeologiczne;
4.  badania geofizyczne;
5.  badania laboratoryjne;
6.  nadzór i dozór geologiczny;
7.  demontaż urządzeń wiertniczych, rekultywacja terenu, demobilizacja, utylizacja odpadów;
8.  opracowanie dokumentacji hydrologicznej.

Podatek VAT w całości będzie kosztem niekwalifikowalnym, sfinansowanym ze środków własnych Gminy.

Celem projektowanych prac jest poszukiwanie złóż wód termalnych w utworach kredy górnej i dolnej w miejscowości, poprzez odwiercenie otworu badawczego na działce o numerze ewidencyjnym 24/4. Gmina posiada tytuł prawny do ww. gruntu i może nim samodzielnie dysponować w celu realizacji Przedsięwzięcia.

Otwór badawczy ma służyć rozpoznaniu możliwości wykorzystania zasobów geotermalnych do celów ciepłowniczych. Prace mają na celu zbadanie, czy na badanym terenie występują wody termalne o temperaturze powyżej 40° C oraz mineralizacji poniżej 1 g/dm3.

Jest to pierwszy z etapów inwestycji związanej z wytwarzaniem energii z odnawialnych źródeł energii. Jeżeli omawiane Przedsięwzięcie potwierdzi istnienie zasobów geotermalnych Gmina rozpocznie kolejne etapy związane z budową instalacji OZE. W dalszej perspektywie czasowej odnalezienie złóż wód termalnych pozwoli obniżyć ceny energii cieplnej w Mieście o min. 10%, zredukować o ok. 30-35% emisję do atmosfery związków szkodliwych w porównaniu z aktualną emisją oraz będzie związane z przeprowadzeniem pełnej modernizacji systemu grzewczego miasta. Zaplanowane jest wykorzystanie ciepła geotermalnego poprzez zastosowanie pomp ciepła w układzie kaskadowym (pompy absorpcyjne, bądź w układzie mieszanym absorpcyjno-sprężarkowym). Zaplanowana również została instalacja geotermalna jednootworowa (bez zatłaczania do poziomu dolnej kredy). Wyprodukowane ciepło geotermalne ma pokryć potrzeby cieplne na terenie Gminy i częściowo zastąpić konwencjonalne nośniki energii.

Po zakończeniu inwestycji, której pierwszym etapem jest omawiane Przedsięwzięcie (odwiercenie otworu badawczego), Gmina planuje oddać ją w dzierżawę do spółki w celach produkcyjnych i wytwarzania ciepła.

Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie produkcyjne pod nazwą „Budowa ciepłowni geotermalnej wraz z przyłączeniem do sieci ciepłowniczej miasta”, zakres dalszych prac obejmuje następujące pozycje oraz ich szacunkowe koszty:

1.  Budynek ciepłowni wraz z przyłączami mediów – 2 460 000 zł;
2.  Pompa absorpcyjna – 9 840 000 zł;
3.  Kocioł wysokotemperaturowy wraz z palnikiem i ścieżką gazową – 1 230 000 zł;
4.  Komin wraz z konstrukcją wsporczą – 369 000 zł;
5.  Układ pomp obiegowych uzupełniających – 369 000 zł;
6.  Stacja uzdatniania wody – 246 000 zł;
7.  Instalacja technologiczna – 1 840 000 zł;
8.  Automatyka i pomiary – 615 000 zł;
9.  Wizualizacja i sterowanie – 246 000 zł;
10.  Przyłącze gazowe – 246 000 zł;
11.  Przyłącze ciepłownicze – 123 000 zł;
12.  Koszty przygotowawcze i uzupełniające, w tym uzgodnienia i projekty – 861 000 zł;
13.  Zarządzanie procesem inwestycyjnym – 351 780 zł;
14.  Nieprzewidziane wydatki – 263 835 zł;
15.  Koszty promocji – 4 920 zł.

Wszystkie zaplanowane prace i zadania są konieczne do realizacji inwestycji i osiągnięcia celu rzeczowego i efektu ekologicznego. Nakłady inwestycyjne obejmują: roboty infrastrukturalne oraz koszty związane z przygotowaniem projektu. Koszty infrastrukturalne obejmują wymienionej wyżej pozycje 1-11 oraz 14 i wynoszą łącznie: 17 852 835 zł brutto. Przygotowanie projektu, zarządzanie oraz promocja to koszty nieinfrastrukturalne: wynoszące 1 217 700 zł brutto. Całkowite koszty inwestycyjne ponoszone w latach 2019-2020 to kwota 19 070 535 zł w tym podatek VAT w wysokości 3 566 035 zł.

Sama wartość wynagrodzenia pobieranego przez Wnioskodawcę z tytułu udostępnienia Inwestycji spółce na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy nie została jeszcze ustalona, ponieważ będzie ona uzależniona zarówno od ostatecznej wartości inwestycji, jak i od parametrów złoża które będą znane po dokonaniu odwiertu i dokumentacji geologicznej. Na wysokość wynagrodzenia z tytułu czynszu dzierżawnego będą miały w szczególności wpływ takie czynniki jak temperatura wody, zasolenie wody, wydajność złoża (ilość wydobywanych m3 wody o odpowiedniej temperaturze na godzinę), ceny stosowane przez konkurencję na podobnym rynku oraz taryfy zaakceptowanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Wnioskodawca wskazał, że wartość czynszu dzierżawnego ustalona zostanie z uwzględnieniem realiów rynkowych tj. ceny energii cieplnej obowiązującej na rynku która dostarczana jest przez podmioty produkujące energię cieplną (konkurencję) oraz wysokości ceny energii cieplnej wynikającej z taryfy ustalonej prze Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Zgodnie bowiem z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 roku – Prawo Energetyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 220 – t.j. ze zm.), przedsiębiorstwa energetyczne posiadające koncesje ustalają taryfy dla paliw gazowych i energii, które podlegają zatwierdzeniu przez Prezesa URE, oraz proponują okres ich obowiązywania. Przedsiębiorstwa energetyczne posiadające koncesje przedkładają Prezesowi URE taryfy z własnej inicjatywy lub na żądanie Prezesa URE.

Na chwilę obecną Wnioskodawca nie jest w stanie określić, czy wysokość wynagrodzenia umożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych związanych z realizowanym zadaniem z uwagi na brak możliwości precyzyjnego określenia wartości inwestycji oraz przyszłej wartości czynszu dzierżawnego. Można jednak z dużym prawdopodobieństwem stwierdzić, iż wysokość wynagrodzenia z tytułu dzierżawy przedmiotowej inwestycji nie umożliwi zwrotu poniesionych na nią nakładów.

Należy jednak podkreślić, że przedmiotowa inwestycja jest inwestycją celu publicznego, realizowaną przez jednostkę celu publicznego (miasto), przy dofinansowaniu środków krajowych (dotacja z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej) oraz unijnych (dofinansowanie w ramach Funduszu Spójności – Program Operacyjny Infrastruktura i Środowisko 2014-2020). Jej celem nie jest więc uzyskanie zysku czy zwrotu z inwestycji, ale pozyskanie nowych, ekologicznych i odnawialnych źródeł energii cieplnej, które mogłyby być wykorzystywane na rzecz mieszkańców Miasta oraz okolicznych miejscowości.

Jak to już zostało wcześniej wspominane, na obecnym etapie nie da się dokładnie przewidzieć jaka będzie wysokość czynszu dzierżawnego. Wstępne szacunki oraz stawki funkcjonujące na rynku energii cieplnej pozwalają na przyjęcie stwierdzenia, że roczna wysokość czynszu oscylować może w granicach 500 000 zł. Przyrównując tę wartość do dzisiejszej sumy dochodów Miasta (ok. 175 mln zł), stanowiłoby to ok 0,20-0,25% sumy całości dochodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją opisywanego Przedsięwzięcia?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna, to kiedy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji przedmiotowego Przedsięwzięcia?
3.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna, to czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją opisywanego Przedsięwzięcia na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 – t.j. ze zm., dalej: UPTU).
2.  Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez Wnioskodawcę towarów i usług powstanie obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma fakturę.
3.  Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z omawianym przedsięwzięciem w pełnej wysokości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1)

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 UPTU, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 UPTU, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 UPTU, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 USG gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 USG do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy w szczególności zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 USG).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Wnioskodawca planuje, po zakończeniu Inwestycji, przekazać ją w dzierżawę na rzecz podmiotu prowadzącego działalność produkcyjno-ciepłowniczą. Celem takiego podejścia jest oczywiście produkcja oraz wytwarzanie ciepła z odnawialnych źródeł energii. Czynność oddania Przedsięwzięcia w dzierżawę spełniać będzie definicję odpłatnego świadczenia usług z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 UPTU. Ponieważ planowana dzierżawa Inwestycji nie będzie związana ani z celami mieszkalnymi, ani rolniczymi, to będzie ona opodatkowana VAT przy zastosowaniu podstawowej stawki w wysokości 23%.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 UPTU, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) UPTU, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż podatnicy mogą obniżać podatek należny o kwotę podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi sprzedaży opodatkowanej. Przepis ten stanowi bezpośrednie wdrożenie fundamentalnej zasady podatku VAT do polskiego systemu prawnego, czyli zasady neutralności. Zasada ta ma zapewnić takie stosowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego, aby podatek ten był neutralny (finansowo) dla jego podatników (podmiotów prowadzących działalność gospodarczą). Innymi słowy, zgodnie z zasadą neutralności, podatnicy podatku VAT nie powinni ponosić ekonomicznego ciężaru podatku VAT jako podmioty prowadzące działalność gospodarczą – podatek ten powinien być bowiem faktycznie płacony przez końcowych odbiorców (konsumentów) towarów lub usług. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest więc podstawowym narzędziem, za pomocą którego jest realizowana zasada neutralności podatku VAT w stosunku do podmiotów niebędących końcowymi konsumentami towarów lub usług.

Wspomnieć również należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest żadnego rodzaju ulgą czy przywilejem, ale stanowi element konstrukcyjny całego systemu podatku VAT. Stanowisko takie znajduje swoje bezpośrednie potwierdzenie w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wcześniej: Europejski Trybunał Sprawiedliwości, dalej: TSUE), m.in. w orzeczeniach TSUE w sprawach C-354/03 Optigen, C-355/03 Fulcrum, C‑484/03 Bond House czy C-255/02 Halifax plc.

Z powyższego przepisu wynika, że w sytuacji, gdy podatnik dokonuje zakupów wykorzystywanych do wykonywania czynności innych niż opodatkowane (np. zwolnione), nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w cenach nabytych towarów i usług. Jest to konsekwencją faktu, iż w takiej sytuacji to właśnie ten podatnik będzie końcowym konsumentem zakupionych towarów i usług, gdyż jego sprzedaż nie będzie już generowała podatku na kolejnym etapie obrotu. W sytuacji więc, gdyby podmiot ten miał prawo do odliczenia podatku VAT, podatek w ogóle nie zostałby zapłacony, co stanowiłoby oczywiste naruszenie i zaprzeczenie całego systemu podatku VAT. Ostateczna konsumpcja nigdy nie byłaby bowiem opodatkowana.

Podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w cenach towarów i usług, jest więc wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a podatkiem należnym z tytułu wykonywanej przez podatnika działalności opodatkowanej.

Jak to już zostało opisane w zdarzeniu przyszłym, efekty realizowanej Inwestycji, której pierwszym etapem jest omawiane Przedsięwzięcie, będą oddane na podstawie umowy dzierżawy do spółki prawa handlowego. Zatem wydatki związane z realizacją owego Przedsięwzięcia mają bezsprzeczny związek z czynnościami opodatkowanymi. Oczywistym jest również fakt, iż Wnioskodawca w omawianej sytuacji działa jako podatnik. W związku z tym Wnioskodawca uważa, iż ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją opisywanego Przedsięwzięcia.

Ad 2)

Zgodnie z przytoczonym w odpowiedzi na pytanie nr 1 przepisem art. 86 ust. 1 UPTU, prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje gdy dokonywane przez podatnika zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie został tu użyty czas przeszły, tj. „zostały wykorzystane do czynności opodatkowanej” a więc nie należy prawa do odliczenia podatku naliczonego uzależniać tylko od czynności już dokonanych. Ważny jest też cel w jakim zamierzamy wykorzystać zakupione usługi i towary.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Niniejsza zasada wyraża się tym, iż podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy bowiem dokonać oceny czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Innymi słowy, liczy się więc zamiar podatnika już w momencie dokonania czynności.

Takie stanowisko zostało ugruntowane w polskim oraz europejskim orzecznictwie. WSA w Warszawie w orzeczeniu z dnia 30 października 2007 r. o sygn. akt III SA/Wa 599/07 (orzeczenie prawomocne) zauważył: „Wprowadzenie zasady, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku naliczonego nad należnym w danym okresie stanowi emanację zasady neutralności VAT. Prawo to realizuje się w zapisie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Użyte w nim sformułowanie „są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych”, nie może być rozumiane jak „zostały wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanych”. Sformułowanie to oznacza, zdaniem Sądu, że istotne znaczenie dla uzyskania prawa do obniżenia podatku należnego ma działanie podatnika, które polega na „wykorzystywaniu” towarów i usług i jego cel „do wykonywania czynności opodatkowanych”, a nie uzyskany skutek działania, w postaci wykonania czynności opodatkowanych. Zdaniem Sądu taka wykładnia służy realizacji zasady neutralności podatku VAT i jest zgodna z kierunkiem orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz z brzmieniem art. 17 ust. 2 Dyrektywy”.

Również TSUE czyni cel wykorzystywania nabytych towarów i usług istotnym. Przykładem takich orzeczeń są między innymi: orzeczenie w sprawie C-268/83 Rompelman, w której TSUE orzekł, iż uznanie, że podatek naliczony nie podlega zwrotowi aż do momentu osiągnięcia pierwszych opodatkowanych przychodów, stoi w sprzeczności z zasadą neutralności podatku. W sprawie C‑37/95 Ghent Coal Terminal NV, gdzie także odwołując się do zasady neutralności podatku TSUE potwierdził, iż jeżeli z powodów niezależnych od podatnika, podatnik nigdy nie wykorzystałby nabytych towarów i usług do prowadzenia działalności opodatkowanej, ale nabycie zostało dokonane z zamiarem takiego wykorzystania, to prawo podatnika do odliczenia zostaje zachowane. W sprawie C-110/94 INZO, TSUE sformułował tezę, iż brak sprzedaży opodatkowanej nie wyklucza możliwości otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, podkreślając, iż art. 4 VI Dyrektywy nie pozwala na obciążanie przedsiębiorcy kosztem z tytułu podatku VAT w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej. Nieprzyznanie mu prawa do odliczenia jest niezgodne z art. 17 Dyrektywy.

Zgodnie z przytoczonymi powyżej argumentami Wnioskodawca uważa, iż bez znaczenia dla określenia momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego pozostaje fakt, iż zakupy dokonywane przez Wnioskodawcę nie będą wykorzystywane w jego bieżącej działalności, a dopiero w przyszłości, tj. w momencie zakończenia całej Inwestycji, której pierwszym etapem jest omawiane Przedsięwzięcie. Należy zwrócić uwagę, iż w momencie dokonywania zakupów związanych z realizacją Przedsięwzięcia Wnioskodawca ma zamiar wykorzystania ich w przyszłości do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 UPTU prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 UPTU prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W oparciu o powyższe przepisy należy uznać, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstaje obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Podsumowując powyższe, jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna, należy uznać, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie zgodnie z zasadami opisanymi w art. 86 ust. 10 i 10b UPTU. Bez znaczenia jest fakt, iż omawiane towary i usługi, związane z realizacją Przedsięwzięcia, nie są obecnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczy bowiem sytuacji, w których cel zakupu stanowi główną przesłankę możliwości odliczenia podatku VAT.

Ad 3)

W odpowiedzi na pytanie nr 3 również należy oprzeć się na przepisie art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) UPTU. Wynika z nich, iż podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak zostało wskazane w zdarzeniu przyszłym efekty realizowanej Inwestycji, której pierwszym etapem jest omawiane Przedsięwzięcie, będą następnie oddane do używania i pobierania pożytków do innego podmiotu na podstawie umowy dzierżawy, a więc będzie to czynność podlegająca w całości opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana stawką podstawową. Owe usługi i towary związane z realizacją Przedsięwzięcia nie będą miały żadnego związku z czynnościami nie podlegającymi UPTU oraz czynnościami zwolnionymi z podatku od towarów i usług, dlatego też nie znajdą tu zastosowania art. 86 ust. 2a UPTU oraz art. 90 ust. 1 UPTU.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy oraz uwzględniając opis zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, będzie miał on prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją opisywanego Przedsięwzięcia w pełnej wysokości, tj. o całą kwotę podatku naliczonego określonego w fakturach VAT dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego Przedsięwzięcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.