Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.163.2024.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-28
Teza: Uznanie składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Pozostałe zwolnienia.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 109

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

W dniu 19 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 19 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 kwietnia 2024 r. (wpływ 30 kwietnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej – „Wnioskodawca”) jest podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą od 2 kwietnia 2008 r. Wnioskodawca rozlicza dochody z działalności gospodarczej na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2022 r. poz. 2540 z późn. zm., dalej – „RyczU”).

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej od całości zrealizowanych dochodów. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik na cele podatku od towarów i usług (VAT).

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest szeroko rozumiana działalność ogólnobudowlana oraz najem wyposażenia związanego z działalnością budowlaną (dalej – „Działalność podstawowa”). Poza Działalnością podstawową Wnioskodawca realizuje również inwestycje nieruchomościowe, które polegają w głównej mierze na wznoszeniu budynków o przeznaczeniu mieszkalnym lub użytkowym przeznaczonych kolejno na sprzedaż lub podlegających komercjalizacji w innej formie, np. formie najmu (dalej – „Działalność deweloperska”). Wnioskodawca podjął decyzję o zmianie regulaminu organizacyjnego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, na mocy której Działalność deweloperska została wyodrębniona od Działalności Podstawowej w formie osobnego działu organizacyjnego (dalej – „Dział deweloperski”). W ramach Działu deweloperskiego aktualnie realizowana jest inwestycja nieruchomościowa o charakterze mieszkalnym. Z uwagi na istotne ryzyka operacyjne związane z Działalnością deweloperską, w tym w szczególności:

· ryzyko kar umownych,

· ryzyko upadłości generalnych wykonawców,

· ryzyko wypadków na budowach i odszkodowań z tym związanych,

· ryzyko gwarancyjne i z tytułu rękojmi

– oraz potencjalną odpowiedzialność majątkiem osobistym Wnioskodawcy (prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą) w tym zakresie, Wnioskodawca planuje przeniesienie Działu deweloperskiego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która zapewnia wyższy poziom bezpieczeństwa prawnego dla udziałowców.

Zgodnie z założeniami, wydzielenie Działu deweloperskiego polegać będzie na wniesieniu do spółki w formie wkładu niepieniężnego (aportu) wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z prowadzeniem Działalności deweloperskiej, w zamian za udziały w tej spółce.

W skład Działu deweloperskiego przenoszonego w formie wkładu niepieniężnego na dzień aportu będą wchodziły następujące składniki majątkowe:

(…)

Składniki majątkowe mające być przedmiotem aportu będą stanowić na dzień transakcji zespół składników majątkowych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. realizacji inwestycji nieruchomościowych, który mógłby samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym. W związku ze zmianą regulaminu organizacyjnego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz wyodrębnieniem Działu deweloperskiego doszło między innymi do:

· Ustanowienia kierownictwa Działu organizacyjnego;

· Ustanowienia ogólnych zasad organizacyjnych w zakresie funkcjonowania Działu deweloperskiego oraz jego celów;

· Ustalenia osobnego miejsca do doręczeń Działu deweloperskiego ujawnionego w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG);

· Przypisania aktywów oraz pracowników do Działu deweloperskiego.

W ramach działalności Wnioskodawcy prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych, która umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań osobno do Działalności deweloperskiej realizowanej w ramach Działu deweloperskiego oraz osobno do Działalności podstawowej. Ponadto w ramach Działu deweloperskiego jako jednostki organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyodrębnione są poprzez specjalne oznaczenie serie faktur przyporządkowane do Działu deweloperskiego, a także przyporządkowane są rachunki bankowe pozwalające na wyodrębnienie środków pieniężnych związanych z Działem deweloperskim. W ramach planowanego zdarzenia przyszłego, po aporcie Działu deweloperskiego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółka ta będzie kontynuowała dalsze niezbędne i wynikające z takiego procesu inwestycyjnego czynności, które są wymagane do osiągnięcia rezultatu w postaci wybudowania budynku. Po zakończeniu aktualnej inwestycji w toku oraz komercjalizacji nieruchomości spółka będzie realizowała w przyszłości inne inwestycje nieruchomościowe przy wykorzystaniu aktywów przejętych w ramach Działu deweloperskiego. W rezultacie działalność spółki otrzymującej Dział deweloperski w formie aportu nie będzie ograniczała się jedynie do realizacji jednej inwestycji, lecz będzie prowadziła i kontynuowała działalność gospodarczą w takim zakresie, w jakim prowadzi ją aktualnie Dział deweloperski. Otrzymująca wkład spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład Działu deweloperskiego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy (podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny).

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_Czy składniki majątkowe i niemajątkowe, wchodzące w skład Działu deweloperskiego mające być przedmiotem aportu, są/będą – przed dokonaniem tego aportu – wyodrębnione w Pana przedsiębiorstwie na płaszczyźnie:_

*   _organizacyjnej, tj. czy stanowią/będą stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania,_
*   _funkcjonalnej, tj. czy będą stanowiły potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze?_

W zakresie powyższego pytania Wnioskodawca wskazuje, że sednem wyrażonych w treści wniosku o wydanie interpretacji wątpliwości Wnioskodawcy oraz związanych z tym pytań jest to czy Dział deweloperski wchodzący w skład działalności Wnioskodawcy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej – „ZCP”) rozumianą zgodnie z przepisami prawa podatkowego jako _„organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”._

W ocenie Wnioskodawcy, nieuprawnione jest działanie Organu polegające na wzywaniu do uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego (poprzez udzielenie odpowiedzi na pytania) o elementy, o które _de facto_ Wnioskodawca sam zapytał Organ w treści wniosku o wydanie interpretacji.

Innymi słowy zdaniem Wnioskodawcy w ramach uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego Organ nie może pytać Wnioskodawcy o to, o co Wnioskodawca zapytał Organ, składając przedmiotowy wniosek.

Po drugie, kwestia spełniania ustawowych przesłanek ZCP, tj. wyodrębnienia organizacyjnego oraz funkcjonalnego w taki sposób, jak to zadał Organ, może być wyłącznie elementem oceny prawnej Wnioskodawcy, która została zaprezentowana w treści wniosku o wydanie interpretacji.

Po trzecie, zadanie przez Organ pytania czy Dział deweloperski spełnia przesłanki uznania go za ZCP, jest działaniem, które przerzuca ciężar rozstrzygnięcia istoty sprawy na Wnioskodawcę i tym samym wypacza funkcję informacyjną oraz ochronną, jaką przewidział ustawodawca dla interpretacji indywidualnej.

Na nielegalność procederu stosowanego przez organ interpretacyjny polegającego na obarczaniu podatnika ciężarem rozstrzygnięcia kwestii będącej istotą wątpliwości podatnika przedstawionych w treści wniosku o wydanie interpretacji, wielokrotnie wskazywały sądy administracyjne w różnych stanach faktycznych i okolicznościach.

W powyższym zakresie przykładowo warto wskazać na:

· wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2022 r. sygn. akt II FSK 1333/2, w którym skład orzekający wskazał, że:

_„Zasadnie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam wnioskodawca, przesądził rzeczoną kwestię, o którą wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności, a pozostawienie wniosku bez rozpoznania dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli wnioskodawca nie przedstawiłby wystarczających okoliczności faktycznych do oceny. Skoro Skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość. Od takiej oceny jednak się uchylił, co stanowi naruszenia art. 14b § 3 O.p.”;_

• wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2021 r. sygn. akt II FSK 1049/21, w którym skład orzekający wskazał, że:

_„Zasadnie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam wnioskodawca, przesądził rzeczoną kwestię, o którą wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności, a pozostawienie wniosku bez rozpoznania dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli wnioskodawca nie przedstawiłby wystarczających okoliczności faktycznych do oceny. Skoro skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość. Od takiej oceny jednak się uchylił, co stanowi naruszenie art. 14b § 3 O.p.”_

• wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2021 r. sygn. akt II FSK 2840/18, w którym skład orzekający wskazał, że:

_„Tym samym gdyby skarżąca wskazała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego właściwy jej zdaniem symbol PKWiU, to jej pytanie o stawkę opodatkowania w istocie byłoby bezprzedmiotowe. Organ związany opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie wskazania symbolu PKWiU musiałby jedynie odnieść się do tego, czy rzeczywiście działalność według tego symbolu jest opodatkowana taką stawką. Nie wypowiadałby się natomiast, czy rzeczywiście działalność prowadzona przez podatniczkę odpowiada temu symbolowi. Zaprzeczałoby to zatem funkcji ochronnej i informacyjnej, jaką pełnić ma interpretacja przepisów prawa podatkowego\`(...)\`. Także zatem i w tym wypadku interpretacja nie spełniałaby swojej, założonej w ustawie funkcji.”_

• wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 16 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Bd 31/21:

_„Rację ma Skarżący, że Organ interpretacyjny nie powinien był przerzucać na niego ciężaru związanego z merytorycznym rozstrzygnięciem wątpliwej kwestii, poza tym i ponad to, czego wymaga od wnioskodawcy przepis art. 14b § 3 O.p. zobowiązujący do przedstawienia we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej własnego stanowiska w sprawie wraz z uzasadnieniem, tj. tzw. własnej oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W przedmiotowej sprawie Skarżący przedstawił własne stanowisko w sprawie wypełniania znamion działalności badawczo-rozwojowej. Organ nie mógł domagać się zaś, aby z tego stanowiska wnioskodawca uczynił element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.”;_

• wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 178/21:

_„Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenie ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedyne pozwolą na uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.”_

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca wskazuje, że wezwanie do udzielenia odpowiedzi na pytanie „_Czy składniki majątkowe i niemajątkowe, wchodzące w skład Działu deweloperskiego mające być przedmiotem aportu, są/będą – przed dokonaniem tego aportu_

\- _wyodrębnione w Pana przedsiębiorstwie na płaszczyźnie:_

• _organizacyjnej, tj. czy stanowią/będą stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania,_

• _funkcjonalnej, tj. czy będą stanowiły potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze?”_

– sprowadza się w istocie do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy Dział deweloperski spełnia ustawowe przesłanki do uznania go za ZCP, co jest istotą pytań zadanych przez Wnioskodawcę w treści wniosku, co w rezultacie przekłada się na przerzucenie ciężaru rozstrzygnięcia sprawy na Wnioskodawcę, co z kolei jest rażącym naruszeniem prawa wielokrotnie stwierdzanym przez Naczelny Sąd Administracyjny, w związku z czym Wnioskodawca wnioskuje o zaniechanie naruszenia prawa w powyższym zakresie.

Przystępując jednak do udzielenia odpowiedzi na pytanie Organu w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego, Wnioskodawca wskazuje, że:

Składniki majątkowe mające być przedmiotem aportu będą stanowić na dzień transakcji zespół składników majątkowych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. realizacji inwestycji nieruchomościowych, który mógłby samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym.

W związku ze zmianą regulaminu organizacyjnego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz wyodrębnieniem Działu deweloperskiego doszło między innymi do:

• Ustanowienia kierownictwa Działu organizacyjnego;

• Ustanowienia ogólnych zasad organizacyjnych w zakresie funkcjonowania Działu deweloperskiego oraz jego celów;

• Ustalenia osobnego miejsca do doręczeń Działu deweloperskiego ujawnionego w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG);

• Przypisania aktywów oraz pracowników do Działu deweloperskiego.

W rezultacie, mając na względzie, że dział Deweloperski będzie posiadał własne kierownictwo, własny ład korporacyjny oraz wewnętrzne zasady i regulaminy, dodatkowo będzie posiadał własne miejsce do doręczeń wpisane do CEIDG oraz będzie posiadał własne składniki majątku, jak i kadry niezbędne do realizacji postawionych zadań, w ocenie Wnioskodawcy Dział deweloperski będzie wyodrębniony pod względem organizacyjnym.

Natomiast odpowiadając na pytanie Organu w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego, Wnioskodawca wskazuje, że w ramach działalności Wnioskodawcy prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych, która umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań osobno do Działalności deweloperskiej realizowanej w ramach Działu deweloperskiego oraz osobno do Działalności podstawowej.

Ponadto w ramach Działu deweloperskiego jako jednostki organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyodrębnione są poprzez specjalne oznaczenie serie faktur przyporządkowane do Działu deweloperskiego, a także przyporządkowane są rachunki bankowe pozwalające na wyodrębnienie środków pieniężnych związanych z Działem deweloperskim.

Otrzymująca wkład spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład Działu deweloperskiego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy (podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny).

Dodatkowo w ramach planowanego zdarzenia przyszłego, po aporcie Działu deweloperskiego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółka ta będzie kontynuowała dalsze niezbędne i wynikające z takiego procesu inwestycyjnego czynności, które są wymagane do osiągnięcia rezultatu w postaci wybudowania budynku.

Tym samym Dział deweloperski przeniesiony do spółki z o.o. będzie kontynuował działalność deweloperską (zarówno pod względem organizacyjnym, jak i funkcjonalnym) dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę w ramach struktury organizacyjnej spółki.

Z kolei po zakończeniu aktualnej inwestycji w toku oraz komercjalizacji nieruchomości spółka będzie realizowała w przyszłości inne inwestycje nieruchomościowe przy wykorzystaniu aktywów przejętych w ramach Działu deweloperskiego. W rezultacie działalność spółki otrzymującej Dział deweloperski w formie aportu nie będzie ograniczała się jedynie do realizacji jednej inwestycji, lecz będzie prowadziła i kontynuowała działalność gospodarczą w takim zakresie, w jakim prowadzi ją aktualnie Dział deweloperski.

W rezultacie, mając na względzie wyżej opisane zasady prowadzenia ewidencji oraz zasady finansowania, w ocenie Wnioskodawcy Dział deweloperski będzie wyodrębniony pod względem funkcjonalnym.

Na zakończenie w tym punkcie Wnioskodawca wskazuję, że z uwagi na przytoczenie w treści niniejszego pisma licznego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wojewódzkich sądów administracyjnych stwierdzającego rażące naruszenie prawa poprzez proceder polegający na obciążaniu podatników ciężarem jednoznacznego rozstrzygnięcia istoty sprawy w ramach uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego we wnioskach o wydanie interpretacji, ewentualne dalsze naruszenia w tym zakresie ze strony Organu będą miały charakter intencjonalnego i celowego naruszenia przepisów prawa popełnionego z winy umyślnej, co potencjalnie może nie być bez znaczenia na dalszych etapach postępowania.

_Czy przejęcie pracowników będzie dotyczyło wszystkich pracowników zatrudnionych na umowę o pracę w Dziale deweloperskim?_

Tak, w ramach planowanego aportu przejęcie pracowników będzie dotyczyło wszystkich pracowników zatrudnionych na moment aportu na umowę o pracę w Dziale deweloperskim.

_Czy na dzień wniesienia, Dział deweloperski będący przedmiotem aportu będzie miał przypisane należności o charakterze pieniężnym; jeśli tak, to czy będą one przedmiotem przeniesienia?_

Tak, na dzień aportu Dział deweloperski będący przedmiotem aportu będzie miał przypisane należności o charakterze pieniężnym, które będą przedmiotem przeniesienia.

_Czy ewentualny zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu, będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań bez angażowania innych składników majątku Spółki?_

Tak, zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu, będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań bez angażowania innych składników majątku Spółki.

_Czy w ramach aportu opisanego we wniosku Działu deweloperskiego nastąpi tzw. „przejście zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1465)?_

W powyższym zakresie, w pierwszej kolejności należy wskazać, że w aktualnie obowiązujących przepisach prawa nie ma definicji legalnej „zakładu pracy”, który w poprzednim stanie prawnym (obowiązującym do 1996 r.) oznaczał podmiot zatrudniający jako stronę stosunku pracy, czyli w dzisiejszej nomenklaturze prawnej pracodawcę. Organ w treści wezwania nie wskazał również, co ma na myśli wskazując na przeniesienie „zakładu pracy” lub jego części.

W celu udzielenia jednak odpowiedzi na pytanie Organu Wnioskodawca posłuży się definicją zawartą w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 20 listopada 1996 r. (I PKN 21/96,), gdzie skład orzekający sądu wyjaśnił, że: „_przez część zakładu pracy w rozumieniu art. 231 § 2 KP nie należy rozumieć każdego składnika mienia dotychczasowego pracodawcy, jak np. lokalu, maszyny, określonego prawa majątkowego. Częścią zakładu pracy staną się one dopiero wówczas, gdy będą tworzyć zespół składników zakładu, który może być potraktowany jako odrębna placówka zatrudnienia dla pracowników, którzy wykonują w niej pracę”._

W takim rozumieniu Wnioskodawca wskazuje, że poza samymi umowami o pracę przenoszone będzie również wyposażenie, jak np. komputer, sprzęt biurowy, materiały itp. które będą wykorzystywane u nowego pracodawcy (spółki).

W rezultacie, odpowiadając na pytanie Organu w rozumieniu przedstawionym powyżej zdaniem Wnioskodawcy dojdzie do przeniesienia części zakładu pracy.

_Czy posiada Pan udziały w Spółce z o.o., do której zostanie wniesiony aport?_

Wnioskodawca aktualnie nie posiada udziałów w spółce z o.o., aczkolwiek na moment wniesienia aportu będzie posiadał udziały w spółce z o.o., do której zostanie wniesiony aport.

### Pytania w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

1\. Czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Dział deweloperski stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej – „Ustawa o PIT”)?

2\. Czy wniesienie aportu w postaci Działu deweloperskiego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy i czy dokonanie tego aportu będzie podlegało opodatkowaniu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy?

3\. Czy aport Działu deweloperskiego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wiązał się po stronie Wnioskodawcy z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie przepisów RyczU?

**Pana stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Dział deweloperski stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – wniesienie aportem Działu deweloperskiego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT, jednak przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – aport Działu deweloperskiego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie wiązał się po stronie Wnioskodawcy z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie przepisów RyczU.

UZASADNIENIE

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT: „Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe (materialne i niematerialne, w tym zobowiązania) wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki: 1. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), 2. jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie, 3. jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, 4. mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze. Nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto jest wymagane, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zatem w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na podstawie wyodrębnionego majątku, można stwierdzić, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W przedmiotowym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, Dział deweloperski spełnia wszystkie przesłanki uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Po pierwsze Dział deweloperski jest wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym. Na mocy regulaminu organizacyjnego jak i de facto Dział deweloperski posiada własne kierownictwo, odrębne zasady organizacyjne oraz cele, posiada odrębne miejsce do korespondencji oraz wydzieloną cześć aktywów i kadry personalnej niezbędnej do samodzielnego prowadzenia Działalności deweloperskiej. Następnie Dział deweloperski jest wyodrębniony pod względem finansowym, tj. w ramach działalności Wnioskodawcy prowadzona jest ewidencji zdarzeń gospodarczych, która umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działalności podstawowej oraz Działalności deweloperskiej realizowanej w ramach Działu deweloperskiego.

Wyodrębniona jest również część dokumentacji źródłowej, w tym faktur przychodowych, przyporządkowana do Działu deweloperskiego, a także przyporządkowane są rachunki bankowe pozwalające na wyodrębnienie środków pieniężnych związanych Działem deweloperskim. Dział deweloperski wyodrębniony jest również pod względem funkcjonalnym jako jednostka przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych (Działalności deweloperskiej) w istocie innej niż Działalność podstawowa Wnioskodawcy. W rezultacie Dział deweloperski stanowić może funkcjonalnie odrębną całość i obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie realizacji inwestycji nieruchomościowych.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy Dział deweloperski stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT: „Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku”.

Z kolei stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT: „Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c”.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio”.

Na podstawie art. 17 ust. 1a Ustawy o PIT: „Przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1) zarejestrowania spółki, spółdzielni albo

2) wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki albo emisji nowych akcji w prostej spółce akcyjnej, albo

2a) przeniesienia na spółkę własności przedmiotu wkładu – w przypadku gdy spółka lub podwyższenie kapitału spółki nie podlegają obowiązkowi rejestracji we właściwym rejestrze zgodnie z przepisami państwa, w którym spółka ma siedzibę lub zarząd, albo

3) wpisu do rejestru akcjonariuszy, o którym mowa w art. 30030 § 1 albo art. 3281 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467, 1488, 2280 i 2436), jeżeli objęcie akcji jest związane odpowiednio z warunkową emisją akcji albo z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego, albo

4) podjęcia uchwały o przyjęciu w poczet członków spółdzielni,

5) (uchylony)”.

Stosownie do art. 5a pkt 28 Ustawy o PIT: „Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych”.

Według art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy o PIT: „Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład”.

Powołane przepisy wprowadzają opodatkowanie przychodów z tytułu wniesienia do spółki (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) wkładu niepieniężnego w wysokości wartości tego wkładu, a w przypadku gdy wartość ta jest niższa niż wartość rynkowa tego wkładu, przychodem jest właśnie ta wartość rynkowa.

Jednocześnie przychody takie są wolne od podatku dochodowego, jeżeli przedmiotem aportu do spółki jest przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część i spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Zgodnie z art. 24 ust. 19 Ustawy o PIT: „Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania”.

Stosownie natomiast do art. 24 ust. 20 Ustawy o PIT: „Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania”.

W pierwszej kolejności, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem planowanego aportu będzie Dział deweloperski stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT, co zostało szczegółowo uzasadnione w odpowiedzi na pytanie nr 1. Następnie aport Działu deweloperskiego będzie skutkował przyjęciem przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dla celów podatkowych składników majątku wchodzące w skład Działu deweloperskiego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. Tym samym nastąpi kontynuacja w spółce wyceny podatkowej składników majątkowych składających się na Dział deweloperski. Następnie przeprowadzenie aportu Działu deweloperskiego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podyktowane jest względami natury prawnej oraz biznesowej, w tym w szczególności ograniczeniem ryzyka prawnego Wnioskodawcy, który w aktualnym stanie rzeczy ponosi pełną odpowiedzialność majątkiem osobistym, za takie ryzyka operacyjne jak:

• ryzyko kar umownych,

• ryzyko upadłości generalnych wykonawców,

• ryzyko wypadków na budowach i odszkodowań z tym związanych,

• ryzyko gwarancyjne i z tytułu rękojmi.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie Działu deweloperskiego (stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa) aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, jednak przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy o PIT.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT: „1. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: … 9) wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19”.

W rezultacie wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest zdarzeniem powodującym przychód podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych jaki są kapitały pieniężne, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT.

Z kolei zgodnie z art. 2 RyczU: „1. Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie:

1) ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych;

2) karty podatkowej”.

Następnie zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 12 RyczU: „1. Użyte w ustawie określenia oznaczają: … 12) pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym”. Tym samym na gruncie przepisów RyczU opodatkowaniu podlegają wyłącznie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT oraz dochody z najmu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, przychody z kapitałów pieniężnych, w tym również z tytułu wniesienia wkładów niepieniężnych do spółek kapitałowych, nie mieszczą się w katalogu przychodów opodatkowanych na gruncie RyczU. W innym przypadku prowadziłoby to do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu na gruncie RyczU oraz Ustawy o PIT, co zdaniem Wnioskodawcy byłoby nieprawidłowe i niezgodne z ogólnymi zasadami opodatkowania dochodu.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, aport Działu deweloperskiego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie wiązał się po stronie Wnioskodawcy z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie przepisów RyczU.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy z o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

\- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

\- jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Na podstawie powyższego wskazuję, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

We wniosku wskazał Pan, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi ogólnobudowlane oraz najmu wyposażenia związanego z działalnością budowlaną (dalej: Działalność podstawowa). Poza podstawową działalnością realizuje Pan również inwestycje nieruchomościowe, które polegają w głównej mierze na wznoszeniu budynków o przeznaczeniu mieszkalnym lub użytkowym przeznaczonych kolejno na sprzedaż lub podlegających komercjalizacji w innej formie np. formie najmu (dalej: Działalność deweloperska). Podjął Pan decyzję o zmianie regulaminu organizacyjnego przedsiębiorstwa, na mocy której Działalność deweloperska została wyodrębniona od Działalności podstawowej w formie osobnego działu organizacyjnego (dalej: Dział deweloperski). Planuje Pan przeniesienie Działu deweloperskiego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). Wydzielenie Działu deweloperskiego będzie polegać na wniesieniu do spółki w formie wkładu niepieniężnego wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z prowadzeniem Działalności deweloperskiej w zamian za udziały w Spółce. W skład Działu deweloperskiego przenoszonego w formie wkładu niepieniężnego na dzień aportu będą wchodziły następujące składniki majątkowe:

(…)

Składniki majątkowe mające być przedmiotem aportu na dzień transakcji będą stanowić zespół składników majątkowych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. realizacji inwestycji nieruchomościowych, który mógłby samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym. Zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu będzie wystarczający do samodzielnego wykorzystania zadań bez angażowania innych składników majątku Spółki.

W związku ze zmianą regulaminu organizacyjnego przedsiębiorstwa oraz wyodrębnieniem Działu deweloperskiego doszło m.in. do:

\- ustanowienia kierownictwa Działu organizacyjnego,

\- ustanowienia ogólnych zasad organizacyjnych w zakresie funkcjonowania Działu deweloperskiego oraz jego celów,

\- ustalenia osobnego miejsca do doręczeń Działu deweloperskiego ujawnionego w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej,

\- przypisania aktywów oraz pracowników do Działu deweloperskiego.

Zatem jak wynika z opisu sprawy, Dział deweloperski będzie wyodrębniony pod względem organizacyjnym, tj. będzie posiadał własne kierownictwo, własny ład korporacyjny oraz wewnętrzne zasady i regulaminy, dodatkowo będzie posiadał własne miejsce do doręczeń wpisane do CEIDG oraz będzie posiadał własne składniki majątku, jak i kadry niezbędne do realizacji postawionych zadań.

Działalność Działu deweloperskiego jest także wyodrębniona pod względem finansowym. Jak wynika z przedstawionych przez Pana informacji, w ramach Pana działalności prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych, która umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań osobno do Działalności deweloperskiej realizowanej w ramach Działu deweloperskiego oraz osobno do Działalności podstawowej. Ponadto w ramach Działu deweloperskiego wyodrębnione są poprzez specjalne oznaczenie serie faktur przyporządkowane do Działu deweloperskiego, a także przyporządkowane są rachunki bankowe pozwalające na wyodrębnienie środków pieniężnych związanych z Działem deweloperskim.

Jednocześnie Dział deweloperski przeniesiony do Spółki będzie kontynuował działalność deweloperską dotychczas prowadzoną przez Pana w ramach struktury organizacyjnej Spółki. Po zakończeniu aktualnej inwestycji w toku oraz komercjalizacji nieruchomości Spółka będzie realizowała w przyszłości inne inwestycje nieruchomościowe przy wykorzystaniu aktywów przejętych w ramach Działu deweloperskiego. W rezultacie działalność Spółki otrzymującej Dział deweloperski w formie aportu nie będzie ograniczała się jedynie do realizacji jednej inwestycji, lecz Spółka będzie prowadziła i kontynuowała działalność gospodarczą w takim zakresie, w jakim prowadzi ją aktualnie Dział deweloperski. Zatem opisane we wniosku zasady prowadzenia ewidencji oraz zasady finansowania wskazują, że Dział deweloperski będzie wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej.

Ponadto w ramach planowanego aportu przejęcie pracowników zatrudnionych na umowę o pracę nastąpi na podstawie art. 231 ustawy – Kodeks pracy.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzam, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związany z działalnością w zakresie Działu deweloperskiego, będzie spełniać przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż można w tym przypadku stwierdzić, że jest wyodrębniony zarówno organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie. Ponadto zespół ten będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a składniki majątkowe, które zostaną przeniesione w ramach opisanej transakcji, będą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze.

**Podsumowanie: opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Dział deweloperski będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych jest zawarty w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Według art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Powołane przepisy wprowadzają opodatkowanie przychodów z tytułu wniesienia do spółki (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) wkładu niepieniężnego w wysokości wartości tego wkładu, a w przypadku gdy wartość ta jest niższa niż wartość rynkowa tego wkładu, przychodem jest właśnie ta wartość rynkowa. Jednocześnie przychody takie są wolne od podatku dochodowego, jeżeli przedmiotem aportu do spółki jest przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część i spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka, która otrzyma aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z Pana ksiąg podatkowych.

Zwracam też uwagę, że zgodnie z art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie natomiast do art. 24 ust. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z powyższego wynika, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc, gdy warunek ten nie zostanie spełniony, zwolnienie nie ma zastosowania. Jednak zwracam uwagę, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy.

Ponadto, zgodnie z art. 24 ust. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zauważam zatem, że wniesienie przez Pana Działu deweloperskiego w drodze aportu do Spółki będzie powodowało powstanie przychodu zgodnie z art. 17 ust 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie przychód ten będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy. Jak wynika bowiem z wniosku, przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, a przy tym Spółka otrzymująca wkład przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład. Co więcej, przeniesienie Działu deweloperskiego jest podyktowane ryzykiem operacyjnym związanym z działalnością deweloperską.

**Podsumowanie:** **wniesienie przez Pana aportu do Spółki w postaci Działu deweloperskiego, który będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,** **będzie skutkowało powstaniem przychodu w myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Jednak przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

W odniesieniu natomiast do kwestii opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne aportu Działu deweloperskiego do Spółki wskazuję, co następuje.

Jak wynika z art. 1 ustawy z dnia ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1) prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą;

2) osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 226 i 232), zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym”;

3) będące osobami duchownymi;

4) osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Ponadto w myśl art. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym.

Zauważam, że kwestie dotyczące skutków podatkowych wniesienia wkładu do spółki zostały wprost uregulowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwestii tej nie regulują natomiast przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne reguluje m.in. kwestie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w odniesieniu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Natomiast aport Działu deweloperskiego przychodu z tego źródła nie generuje.

Jak już wyjaśniono, wniesienie wkładu niepieniężnego do Spółki jest zdarzeniem powodującym rozpoznanie przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten jest kwalifikowany do przychodów ze źródła, jakim są kapitały pieniężne, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazuję, że aport Działu deweloperskiego do Spółki nie skutkuje powstaniem po Pana stronie jakiegokolwiek przychodu mieszczącego się w katalogu przychodów podlegających opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, w tym przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, a w związku z tym z tytułu tej transakcji nie będzie Pan podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

**Podsumowanie: aport Działu deweloperskiego do Spółki nie spowoduje u Pana powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuję, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Ponadto wskazuję, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).