Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.182.2022.2.MR1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-16
Teza: W zakresie ustalenia, czy kwota uiszczonego wynagrodzenia na rzecz Wynajmującego na podstawie Aneksu do umowy stanowi wydatek, który będzie mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; umowa-zerwanie umowy; wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko** **prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

07 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy kwota uiszczonego wynagrodzenia na rzecz Wynajmującego na podstawie Aneksu do umowy stanowi wydatek, który będzie mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 15 ust.1 Ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca :**Opis stanu faktycznego**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca, Spółka lub Najemca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT), o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.); (dalej: Ustawa VAT), jak również podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U z 2021 r. poz. 1800 ze zm.); (dalej: Ustawa o CIT).

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, usług w zakresie audytu finansowego, usług rachunkowo-księgowych oraz usług centrów telefonicznych (call center).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawarła w dniu 28.02.2018 r. umowę najmu powierzchni biurowej (dalej: Umowa lub Umowa Najmu), na mocy, której Wnioskodawca uzyskał przestrzeń biurową w budynku (…) na kondygnacji 3,4,5 oraz 6 do wyłącznego korzystania oraz część wspólną wskazanego budynku do współkorzystania z pozostałymi użytkownikami budynku (dalej: Przedmiot najmu). Na podstawie zawartej Umowy Najmu, Spółka zobowiązała się do uiszczania wynajmującemu Przedmiot najmu (dalej: Wynajmujący) czynszu i opłat określonych w postanowieniach umownych, odebrania od Wynajmującego Przedmiotu najmu oraz używania go zgodnie z jego przeznaczeniem.

W związku z reorganizacją przedsiębiorstwa i związanym z tym zmniejszonym zapotrzebowaniem na przestrzeń biurową, Spółka podjęła decyzję o zwrocie jednej z części Przedmiotu Najmu tj. powierzchni biurowej położonej na 4 piętrze (5 kondygnacji) (dalej: Lokal) Wynajmującemu przed zakończeniem trwania Umowy Najmu.

W Umowie Najmu wskazano, że w przypadku wypowiedzenia Umowy Najmu w zakresie części Przedmiotu Najmu, Najemca zobowiązany jest do doręczenia wypowiedzenia Wynajmującemu oraz uiszczenia opłaty w wysokości 70% czynszu najmu brutto oraz 70% opłat eksploatacyjnych brutto należnych za część tego Lokalu, którego wypowiedzenie dotyczy, za cały okres od dnia rozwiązania Umowy najmu do dnia końca okresu najmu wskazanego w Umowie.

Jak wynika z Umowy najmu, Najemca ma prawo do wypowiedzenia umowy z zachowaniem 12-miesięcznego okresu wypowiedzenia. Okres wypowiedzenia rozpoczyna swój bieg od dnia łącznego spełnienia warunków — doręczenia wypowiedzenia Wynajmującemu oraz zapłaty przez Najemcę opłaty w wysokości 70% czynszu najmu brutto oraz 70% opłat eksploatacyjnych brutto należnych za część lokalu, której wypowiedzenie dotyczy, za cały okres od dnia rozwiązania Umowy najmu do końca okresu najmu, na jaki Umowa została zawarta.

W celu poniesienia jak najmniejszych kosztów finansowych decyzji, związanej z rezygnacją z dalszego najmu Lokalu, Spółka postanowiła zawiązać z Wynajmującym porozumienie wcześniejszego rozwiązania Umowy w formie Aneksu do Umowy (dalej: Aneks lub Aneks do Umowy).

Celem zawiązania Aneksu do Umowy Najmu było skrócenie okresu najmu w zakresie części Przedmiotu najmu dotyczącego Lokalu. Wynajmujący wyraził zgodę na zmniejszenie wynikającego z Umowy Przedmiotu Najmu poprzez skrócenie okresu wykonywania Umowy Najmu w zakresie wynajmu Lokalu pod warunkiem, iż Spółka zapłaci Wynajmującemu określone wynagrodzenie powiększone o podatek VAT na podstawie uprzednio wystawionej przez Wynajmującego faktury VAT (dalej: Wynagrodzenie).

Spółka i Wynajmujący postanowili, że opisana w niniejszym Aneksie modyfikacja Umowy Najmu będzie skuteczna wyłącznie pod warunkiem, iż Najemca należycie wykona swoje obowiązki związane z zapłatą Wynagrodzenia. Ponadto Strony wskazały w Aneksie, że „brak uznania na rachunku bankowym Wynajmującego kwoty Wynagrodzenia (w tym VAT) w terminie wynikającym z ust. 1 powoduje, iż wszelkie oświadczenia Stron złożone w niniejszym Aneksie będą nieważne (pozbawione skutku prawnego w postaci ograniczenia przedmiotu najmu poprzez skrócenie okresu najmu w stosunku do Lokalu zdawanego). "

Wobec powyższych okoliczności, Strony w ramach łączącego je stosunku prawnego zgodnie ustaliły, że zapłata Wynagrodzenia zgodnie z treścią wskazaną w Aneksie do Umowy, wyczerpuje roszczenia Wynajmującego związane z ograniczeniem Przedmiotu Najmu w stosunku do Lokalu oraz roszczenie o zapłatę czynszu za najem Lokalu w okresie skróconego najmu tej powierzchni, jak również stanowi wynagrodzenie Wynajmującego za powstrzymanie się od dochodzenia tych roszczeń. Ponadto Wynajmujący oświadczył w Aneksie, że bez takiego zobowiązania Najemcy nie zawarłby niniejszego Aneksu do Umowy.

Zgodnie z postanowieniami Aneksu do Umowy, przewidziana w nim modyfikacja Umowy Najmu będzie skuteczna wyłącznie pod warunkiem, że Najemca wykona swoje obowiązki związane z zapłatą Wynagrodzenia.

Spółka po otrzymaniu faktury VAT, uiściła wskazane Wynagrodzenie, czym wypełniła zobowiązania umowne ciążące na Niej, a tym samym skutecznie skróciła okres wykonywania Umowy Najmu w zakresie przedmiotowego Lokalu.

**Pytania**

1\. Czy zapłata Wynagrodzenia na podstawie Aneksu do Umowy, stanowi wynagrodzenie za usługę w rozumieniu art. 8 ust.1 pkt 2 Ustawy VAT, a tym samym czy Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury VAT wystawionej przez Wynajmującego dokumentującej obciążenie Spółki Wynagrodzeniem?

2\. Czy kwota uiszczonego Wynagrodzenia na rzecz Wynajmującego na podstawie Aneksu do Umowy stanowi wydatek, który będzie mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Państwa stanowisko w sprawie**

W Państwa ocenie, kwota uiszczonego Wynagrodzenia na rzecz Wynajmującego na podstawie Aneksu do Umowy stanowi wydatek, który będzie mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Uzasadnienie:

Wypłata kwoty Wynagrodzenia na podstawie Aneksu do Umowy stanowi w istocie wydatek, który należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. Wskazać należy przede wszystkim, iż modyfikacja Umowy Najmu poprzez zawiązanie Aneksu do Umowy podyktowana jest reorganizacją przedsiębiorstwa i związanym z tym zmniejszonym zapotrzebowaniem na przestrzeń biurową. Wnioskodawca mógłby w dalszym ciągu prowadzić działalność gospodarczą w dotychczasowym Przedmiocie Najmu, jednakże nie przełożyłoby się to na maksymalizację zysków ani na zwiększenie przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Kwota uiszczonego Wynagrodzenia na rzecz Wynajmującego na podstawie Aneksu do Umowy spełnia wszystkie wymogi przewidziane w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełniać następujące warunki:

1\. został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

2\. jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

3\. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4\. poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

5\. został właściwie udokumentowany ,

6\. nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie przynajmniej potencjalnie może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy, a przynajmniej zamiar pozytywnego przełożenia się wydatku na przychody.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

1\. wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,

2\. zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,

3\. zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Przepis ten stanowi katalog zamknięty, dotyczący zdarzeń gospodarczych spowodowanych wadliwością towarów lub robót i usług będących przedmiotem działalności gospodarczej. Wada towaru / usługi lub zwłoka w działaniu jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych wydatków z kosztów podatkowych. Ustawodawca wyłączył zatem z kosztów uzyskania przychodów te wydatki, nie chcąc "premiować" przypadków nienależytego wykonania zobowiązania.

Jednocześnie wskazać należy, że kary umowne i odszkodowania z innego tytułu, które nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowego pomiędzy karą lub odszkodowaniem, a możliwością uzyskania przychodu.

Biorąc pod uwagę powyższy stan faktyczny wskazany przez Wnioskodawcę, oraz przytoczone przepisy prawa podatkowego, wskazać należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę Wynagrodzenia na podstawie Aneksu do Umowy nie znajdują się w katalogu, zawartym w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, w tym w szczególności nie są karami umownymi, o których mowa w pkt 22 tego przepisu.

Jak wskazano na wstępie, poniesiony wydatek, aby mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, musi spełniać ogólne kryteria określone w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, tj. musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jednocześnie, ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku i wykazania związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem (zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła) przychodów spoczywa na podatniku, w tym przypadku będąc w sposób oczywisty spełnionym (poniesieniu wydatku będzie towarzyszyć aneksowanie Umowy i udokumentowanie wydatku fakturą — powstanie więc pełna i wiarygodna dokumentacja wydatku). To właśnie on musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności. Decydując się na poniesienie określonych wydatków podatnik musi sam dokonać oceny czy wydatki, które poniósł, mają na celu uzyskanie przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, a następnie podjąć decyzję o ich ewentualnym zakwalifikowaniu do kosztów podatkowych.

Zauważyć należy, że zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że poniesiony wydatek przysporzy mu spodziewanego przychodu lub przyczyni się do zabezpieczenia źródła przychodów.

W przedmiotowej sprawie istotna jest analiza poniesionego wydatku w postaci Wynagrodzenia i jego wpływu na powstanie przychodu, względnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Analiza ta nie byłaby pełna bez uwzględnienia, czy powstaniu tego kosztu towarzyszyło racjonalne działanie Wnioskodawcy.

W tym kontekście należy zauważyć, że koszty związane z działalnością gospodarczą, oprócz tego, że powinny być wynikiem racjonalnego i celowego działania, nie mogą obciążać budżetu państwa skutkami zaniedbań przedsiębiorcy, powodujących zmniejszenie jego wpływów.

Podatnik nie może bowiem kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania albo niezachowania przez niego należytej staranności. Działalność podmiotu gospodarczego powinna cechować dbałość i zachowanie należytej staranności tak w procesie decyzyjnym jak i wykonawczym. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia im.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz fakt, że wydatek w postaci zapłaconego Wynagrodzenia wskazanego w Aneksie do Umowy, nie został wymieniony w katalogu wyłączeń zawartym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, przy dokonaniu oceny jego racjonalności oraz uzasadnienia gospodarczego, należy stwierdzić, że wykazuje on związek przyczynonowo-skutkowy z prowadzoną działalnością gospodarczą, ponieważ modyfikacja Umowy Najmu poprzez zawiązanie Aneksu do Umowy nastąpiła w związku z reorganizacją przedsiębiorstwa i związanym z tym zmniejszonym zapotrzebowaniem na przestrzeń biurową, co spowodowało, że Przedmiot Najmu nie byłby adekwatny do rozmiaru i zakresu działalności, którą zamierza prowadzić Wnioskodawca. Modyfikacja Umowy Najmu łączącej Strony nastąpiła za zgodą obu stron, zgodnie z którą Wnioskodawca wypłacił Wynajmującym Wynagrodzenie przewidziane w Aneksie do Umowy. Wynagrodzenie przewidziane w Aneksie do Umowy jest niższe od wynagrodzenia za wykonywanie Umowy, do jakiego poniesienia byłby zobowiązany Wnioskodawca, gdyby Umowa była kontynuowana bez jej aneksowania. Tym samym Wnioskodawca ponosiłby wyższe wydatki, nie uzyskując w zamian korzyści gospodarczych (płaciłby za przestrzeń biurową, która pozostawałaby niewykorzystana). Zatem, ww. okoliczności stanowią wystarczającą podstawę do uznania, że wydatek z tym związany został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia albo zachowania jego źródła.

Należy ponadto wskazać, że Spółka w związku z zapłatą Wynagrodzenia na rzecz Wynajmującego zaoszczędzi pieniądze, które musiałaby wydać w przypadku braku zgody Wynajmującego na modyfikację Umowy Najmu i skrócenia okresu najmu Lokalu. Tak zaoszczędzone pieniądze stanowiące de facto różnicę pomiędzy wynagrodzeniem należnym Wynajmującemu zgodnie z pierwotnym brzmieniem Umowy Najmu a należnym mu zgodnie z aneksowanymi postanowieniami, mogą zostać spożytkowane przez Spółkę na rozwój organizacji, a tym samym przyczynią się do generowania w przyszłości większych przychodów. Spółka wskazuje, że taka modyfikacji Umowy Najmu zostanie wykorzystana przez Spółkę w przyszłości do bardziej rentownej działalności gospodarczej, przekładając się na wyższe przychody Spółki podlegające opodatkowaniu, co uzasadnia uprzednie poniesienie kosztu przez Spółkę w związku z zawarciem Aneksu do Umowy.

Warto w tym miejscu przywołać również uchwałę (w składzie siedmiu sędziów) Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z 25 czerwca 2012 r. o sygn. akt Il FPS 2/12, w której wskazano, że „Działając w warunkach rynkowych, podatnik musi podejmować racjonalne ze swego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności czy eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie, zmierzające do zapobieżenia takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty - jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 p.d.p.".

Takie stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w prawomocnym wyroku WSA z dnia 19 czerwca 2020 r. o sygn. III Sa/Wa 2401/19, w którym Sąd wskazał, że „Organy administracji skarbowej nie mogą wyręczać podatnika w podejmowaniu decyzji biznesowych, nie mogą oceniać, czy taka decyzja jest trafna, zasadna z puntu widzenia racjonalności przedsiębiorcy i naturalnej intencji maksymalizacji przychodu/dochodu, chyba, że decyzja taka jest oczywiście absurdalna i w żadnym przypadku nie mogłaby skutkować zwiększeniem przychodu, zmniejszeniem kosztów albo jednoczesnym zwiększeniem przychodu i zmniejszeniem kosztów. W tym wyroku WSA wskazał, że wynagrodzenie za wcześniejsze rozwiązanie umów najmu jest kosztem uzyskania przychodu, co potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny orzekając w tej samej sprawie (wyrok z dnia 14 stycznia 2021 r., sygn. akt II FSK 2230/20).

Podobne stanowisko Wnioskodawca odnajduje w wyroku NSA z dnia 2 lipca 2019 r. o sygn. Il FSK 2220/17, w którym Sąd wskazał że „Gospodarczo racjonalne decyzje, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach, w związku z negatywną zmianą okoliczności lub rozwojem działalności gospodarczej, mogą skutkować koniecznością podejmowania działań zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów i ponoszenia w związku z tym wydatków, które można zakwalifikować do kosztów podatkowych w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Dla potwierdzenie powyższego stanowiska Spółka wskazuje również na wyrok NSA z dnia 7 listopada 2017 r. o sygn. II FSK 1125/16 w którym Sąd wskazał, że „Jeżeli zapłata odstępnego ogranicza konieczność ponoszenia innych wydatków przez podatnika i ma wpływ na racjonalność alokacji wydatków w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to wydatek z tytułu odstępnego można uznać za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. " Jak stwierdził w wyżej wskazanym wyroku NSA „ W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków (zapłata kary umownej nie wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT czy odstępnego) może ograniczać straty. Które zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Istotne jest więc, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika. Począwszy od momentu zawarcia umów najmu. Należy zatem oceniać racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu, a fakt, że podatnik nie oczekiwał określonego efektu gospodarczego nie dyskwalifikuje poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. W procesie działań gospodarczych przedsiębiorca dąży bowiem nie tylko do maksymalizacji przychodów, ale i minimalizacji strat. Wydatki na odstępne mogą zatem, przy spełnieniu wskazanych warunków, stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p."

Potwierdzenie stanowiska Spółki można odnaleźć również w interpretacjach podatkowych m.in.: w interpretacji indywidualnej z dnia 1 1 lutego 2019 r. o sygn.: 0114 KDlP2- 3.4010.284.2018.2.MS w której organ podatkowy wskazał że: „Oceniając dany wydatek pod kątem kosztu podatkowego należy uwzględniać logiczny ciąg zdarzeń wywołujących określone działania podatnika, tj. zawarcie umowy (porozumienia), zmiana uwarunkowań gospodarczych, przyczyny odstąpienia od umowy skutkujące zapłatą kary umownej, konsekwencje finansowe takiej decyzji i ich na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Przy ocenie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów nie sposób także pominąć dynamiki procesów i zjawisk gospodarczych, w ramach których dochodzi do zmiany pierwotnie podejmowanych decyzji, a która to zmiana związana jest zwłaszcza z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, odstąpienie od wyzbycia się aktywów w postaci budynku o charakterze biurowym oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu pozwoli Wnioskodawcy na kontynuowanie działalności gospodarczej generującej przychody z tytułu najmu w nowych warunkach tynku nieruchomości. Wykorzystywanie budynku do bardziej rentownej działalności gospodarczej rodzącej przychody podatkowe potwierdza zasadność uprzedniego poniesienia kosztu w postaci odszkodowania. "

oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2018 r. o sygn. IPPB3/423-791/14-2/S/PS w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w zakresie, w którym kwota odszkodowania na podstawie zawartego porozumienia w związku z wystąpieniem z umowy najmu powinna stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 Ustawy o CIT.

Podsumowując, wydatek z tytułu zapłaconego na rzecz Wynajmującego na podstawie Aneksu do Umowy Wynagrodzenia, spełnia ogólną przesłankę wynikającą z dyspozycji art. 15 ust. 1 Ustawy CIT z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, tym samym może być uznany za koszt uzyskania przychodów Spółki.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych tj.(Dz. U. z 2022 r., poz. 2587, dalej: updop). Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 października 2012 r. (sygn. II FSK 430/11),

„Zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

Jak stwierdził z kolei WSA w Krakowie w wyroku z dnia 23 kwietnia 2009 r. (sygn. I SA/Kr 296/09),

koszty uzyskania przychodów to „(\`(...)\`) racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zmierzającą do stworzenia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów”.

Związek kosztów podatkowych z przychodami jest zatem podstawowym warunkiem uznania wydatku za koszt podatkowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania można wyróżnić koszty bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia – nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostaną na mocy ustawy uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

‒ został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

‒ jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W przywołanym powyżej przepisie ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań. Kary te są zatem wynikiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika. Co do pozostałych kar i odszkodowań, niewymienienie ich w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza, że automatycznie można takie wydatki uznać za koszt podatkowy.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 28 lutego 2018 roku zawarli Państwo z Wynajmującym Umowę najmu powierzchni biurowej. Zgodnie z postanowieniami Umowy zobowiązali się Państwo do uiszczenia Wynajmującemu czynszu i opłat określonych w postanowieniach umowy, odebrania od Wynajmującego Przedmiotu najmu oraz używania go zgodnie z jego przeznaczeniem. W Umowie strony ustaliły, że w przypadku wypowiedzenia Umowy najmu w zakresie części przedmiotu najmu, Najemca zobowiązany jest do doręczenia wypowiedzenia Wynajmującemu oraz uiszczenia opłaty w wysokości 70% czynszu najmu brutto oraz 70% opłat eksploatacyjnych brutto należnych za część lokalu, którego wypowiedzenie dotyczy, za okres od dnia rozwiązania umowy najmu do dnia końca okresu najmu wskazanego w umowie.

W związku z reorganizacją przedsiębiorstwa i związanym z tym zmniejszonym zapotrzebowaniem na przestrzeń biurową podjęli Państwo decyzję o zwrocie jednej części przedmiotu najmu. W celu poniesienia jak najmniejszych kosztów finansowych decyzji, związanej z rezygnacją z dalszego najmu lokalu, postanowili Państwo zawiązać z Wynajmującym porozumienie wcześniejszego rozwiązania umowy w formie Aneksu do umowy. Wobec powyższych okoliczności, w ramach łączącego Państwa z Wynajmującym stosunku prawnego zgodnie ustaliliście, że zapłata Wynagrodzenia wyczerpuje roszczenia Wynajmującego związane z ograniczeniem Przedmiotu Najmu w stosunku do Lokalu oraz roszczenie o zapłatę czynszu za najem Lokalu w okresie skróconego najmu tej powierzchni, jak również stanowi wynagrodzenie Wynajmującego za powstrzymanie się od dochodzenia tych roszczeń. Ponadto Wynajmujący oświadczył w Aneksie, że bez takiego Państwa zobowiązania nie zawarłby niniejszego Aneksu do Umowy.

Zgodnie z postanowieniami Aneksu do Umowy, przewidziana w nim modyfikacja Umowy Najmu będzie skuteczna wyłącznie pod warunkiem, że wykonają Państwo swoje obowiązki związane z zapłatą Wynagrodzenia.

Po otrzymaniu faktury VAT, uiścili Państwo wskazane Wynagrodzenie, czym wypełniono zobowiązania umowne ciążące po Państwa stronie, a tym samym skutecznie skrócono okres wykonywania Umowy Najmu w zakresie przedmiotowego Lokalu.

Ponadto wskazują Państwo, że wydatek w postaci zapłaconego Wynagrodzenia wykazuje związek przyczynonowo-skutkowy z prowadzoną działalnością gospodarczą, ponieważ modyfikacja Umowy Najmu poprzez zawiązanie Aneksu do Umowy nastąpiła w związku z reorganizacją przedsiębiorstwa i związanym z tym zmniejszonym zapotrzebowaniem na przestrzeń biurową, co spowodowało, że Przedmiot Najmu nie byłby adekwatny do rozmiaru i zakresu działalności, którą zamierzają Państwo prowadzić. Modyfikacja Umowy Najmu łączącej Strony nastąpiła za zgodą obu stron, zgodnie z którą wypłacili Państwo Wynajmującym Wynagrodzenie przewidziane w Aneksie do Umowy. Wynagrodzenie przewidziane w Aneksie do Umowy jest niższe od wynagrodzenia za wykonywanie Umowy, do jakiego poniesienia byliby Państwo zobowiązani, gdyby Umowa była kontynuowana bez jej aneksowania. Tym samym ponosiliby Państwo wyższe wydatki, nie uzyskując w zamian korzyści gospodarczych (płaciliby za przestrzeń biurową, która pozostawałaby niewykorzystana). Spółka w związku z zapłatą Wynagrodzenia na rzecz Wynajmującego zaoszczędzi pieniądze, które musiałaby wydać w przypadku braku zgody Wynajmującego na modyfikację Umowy Najmu i skrócenia okresu najmu Lokalu. Tak zaoszczędzone pieniądze stanowiące de facto różnicę pomiędzy wynagrodzeniem należnym Wynajmującemu zgodnie z pierwotnym brzmieniem Umowy Najmu a należnym mu zgodnie z aneksowanymi postanowieniami, mogą zostać spożytkowane przez Spółkę na rozwój organizacji, a tym samym przyczynią się do generowania w przyszłości większych przychodów. Wskazują Państwo, że taka modyfikacja Umowy Najmu zostanie wykorzystana przez Spółkę w przyszłości do bardziej rentownej działalności gospodarczej, przekładając się na wyższe przychody Spółki podlegające opodatkowaniu, co uzasadnia uprzednie poniesienie kosztu przez Spółkę w związku z zawarciem Aneksu do Umowy.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 października 2017 r. sygn. Akt I FSK 2754/15

„Ocena zabezpieczenia źródła przychodu nie powinna (…) ograniczać się do jednostkowego zdarzenia, ale uwzględniać i rozpatrywać dany wydatek (np. kary umownej) w ramach całości źródła przychodu, które może ponosić wydatki i uzyskiwać przychody z różnych punktów/miejsc prowadzenia działalności gospodarczej. Przed dokonaniem oceny wpływu poniesienia wydatku kary umownej na funkcjonowanie i zabezpieczenie źródła przychodu należałoby ustalić zakres prowadzenia działalności gospodarczej w ramach tego źródła oraz rozliczanie w nim ̶ w zgodnym z prawem okresie podatkowym ̶ wydatków i przychodów z tytuły rozwiązywania umów oraz nawiązywania innych umów, z racji przenoszenia prowadzenia działalności gospodarczej do innych, bardziej rentownych lokalizacji”.

Oceniając dany wydatek pod kątem kosztu podatkowego należy uwzględniać logiczny ciąg zdarzeń wywołujących określone działania podatnika, tj. zmiana uwarunkowań gospodarczych, przyczyny odstąpienia od umowy skutkujące zapłatą wynagrodzenia na rzecz Wynajmującego, konsekwencje finansowe takiej decyzji i ich wpływ na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Przy ocenie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów nie sposób także pominąć dynamiki procesów i zjawisk gospodarczych, w ramach których dochodzi do zmiany pierwotnie podejmowanych decyzji, a która to zmiana związana jest zwłaszcza z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 1983/13 stwierdził, że

„zgadza się, że gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach, w związku z negatywną zmianą okoliczności (np. wzrostem cen, obniżeniem popytu, wzrostem kosztów, zmianą koniunktury), mogą wywoływać lub wywołują konieczność podejmowania przez podatnika działań zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów”.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przyczyny rozwiązania umowy najmu oraz zmiany warunków stanowią reakcję na sytuację związaną z reorganizacją przedsiębiorstwa i nie wynikają z Państwa zaniedbań. Państwa decyzja była działaniem racjonalnym, nakierowanym na osiągnięcie wyższych przychodów.

Tym samym kwota uiszczonego Wynagrodzenia na rzecz Wynajmującego na podstawie Aneksu do Umowy stanowi wydatek, który będziecie Państwo mogli zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 15 ust.1 ustawy o Cit.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

‒ Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art.14c §1 Ordynacji podatkowej.