Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.298.2022.2.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-22
Teza: W zakresie skutków podatkowych związanych z dostawą działek.
Słowa kluczowe: działki; plan; podatek; zabudowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe/w części prawidłowe
==================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest w zakresie:

‒ uznania, że dla potrzeb podatku od towarów i usług sprzedaż każdej działki należy rozpatrywać odrębnie - **jest** **prawidłowe**,

‒ skutków podatkowych związanych z dostawą gruntów kopalnianych (działki nr 1), na których odbywała się eksploatacja kruszyw metodą odkrywkową, gdzie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania – **jest** **prawidłowe**,

‒ uznania działki nr 2 za działkę zabudowaną - **jest** **nieprawidłowe**,

‒ skutków podatkowych związanych z dostawą działek zabudowanych 3, 4 – **jest nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że dla potrzeb podatku od towarów i usług sprzedaż każdej działki należy rozpatrywać odrębnie, skutków podatkowych związanych z dostawą gruntów kopalnianych (działki nr 1), na których odbywała się eksploatacja kruszyw metodą odkrywkową, gdzie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania, uznania działki nr 2 za działkę zabudowaną oraz skutków podatkowych związanych z dostawą działek zabudowanych 3, 4.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem 18 lipca 2022 r. (wpływ 20 lipca 2022 r.).

Zakres wniosku jest następujący:

### Opis stanu faktycznego

A S.A. jest czynnym podatnikiem VAT i zgodnie ze statutem oprócz działalności związanej z wydobywaniem żwiru i piasku (PKD 08.12.Z) może również między innymi kupować lub sprzedawać nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z).

Spółka jest właścicielem nieruchomości składających się z następujących działek gruntu:

‒ 1/1o pow. 2,15 ha,

‒ 1/2 o pow. 0,63 ha,

‒ 1/3 o pow. 0,57 ha,

‒ 1/4 o pow. 0,08 ha,

‒ 1/5 o pow. 2,51 ha,

‒ 1/6 o pow. 2,02 ha,

‒ 1 o pow. 18,0172 ha,

‒ 1/7 o łącznej powierzchni 12,2111 ha (działka aktualnie w trakcie podziału geodezyjnego). Po podziale sprzedażą objęta będzie działka o nowym numerze i powierzchni ok. 11,15 ha (obejmująca grunty rolne, leśne i zalesione), łącznie 38,1883 ha,

oraz posiada działki gruntowe w użytkowaniu wieczystym tj.:

‒ 3 o pow. 0,63 ha (działka zabudowana),

‒ 2 o pow. 0,06 ha (droga),

‒ 4 o pow. 5,53 ha (działka zabudowana),

‒ 5 o pow. 0,08 ha,

‒ 6 o pow. 2,68 ha,

‒ 7 o pow. 0,73 ha,

‒ 8 o pow. 2,44 ha, łącznie 12,15 ha.

Wszystkie wskazane działki objęte są księgami wieczystymi.

Zgodnie z wypisem z rejestrów gruntu działki określone są jako: - tereny przemysłowe 4,3784 ha (symbol Ba), - inne tereny zabudowane 0,9011ha (symbol Bi) – niepodlegający sprzedaży, - tereny różne 0,026 ha (symbol Tr), - droga 0,06 ha (symbol dr), - grunty orne 9,568 ha (symbol R IVa, R IVb, R V, R VI), - grunty pod rowami 0,3632 ha (symbol W), - grunty pod stawami 26,4155 ha (symbol Wsr), - grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych 2,175 ha (symbol Lzr), - grunty zadrzewione i zakrzewione 1,6567 ha (symbol Lz), - łąki 3,8877 ha (symbol ŁV, ŁIV), - nieużytki 0,7267 ha (symbol N), - lasy 0,18 ha (symbol LsIV).

Działki numer: 3 o pow. 0,63 ha, nr 4 o pow. 5,53 ha są terenami zabudowanymi, natomiast działka 2 o pow. 0,06 ha jest drogą.

Działki numer: 3, 2, 4, 5, 6, 7, 1/1, 1/2, 8, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7 o łącznej powierzchni 32,3211 ha są terenami, dla których gmina nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego tereny te są oznaczone symbolem (\`(...)\`) z funkcją podstawową jako tereny eksploatacji złóż.

Działka numer 1 o pow. 18,0172 ha objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, oznaczona symbolem 5.9a PE-R jako teren eksploatacji pokrywający się z udokumentowanym złożem kruszywa. Na wszystkich gruntach przekształconych działalnością górniczą oprócz działek nr 2 - która stanowi drogę i działki 1/7– teren nieprzekształcony przez działalność (nie wymaga rekultywacji) po wyeksploatowaniu kruszywa naturalnego została przeprowadzona rekultywacja w kierunku rolnym i wodnym (Decyzje Starosty (\`(...)\`) numer: (\`(...)\`) z 10 grudnia 2002 r. – pow. zrekultywowana 9,64 ha oraz (\`(...)\`) z 31 sierpnia 2018 r. – pow. zrekultywowana 24,1756 ha).

Spółka zamierza sprzedać wszystkie opisane wyżej nieruchomości - poza niewielką częścią działki 1/7, na której posadowiono farmę fotowoltaiczną (działka aktualnie w trakcie podziału geodezyjnego) - czynnemu podatnikowi VAT.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

Z nadesłanego uzupełnienia wynika, że prawo własności działek nr: 1/6, 1/1, 1/3, 1/4, 1/5, 1/2 oraz prawo wieczystego użytkowania działek nr: 3, 2, 4, 5, 6, 7, 1/3 nabyliscie Państwo na podstawie aktu notarialnego z 20 grudnia 2002 r. (repertorium A –(\`(...)\`)) – Umowa Przeniesienia Własności Przedsiębiorstwa i Ustanowienia Hipotek - bez podatku VAT.

Działkę nr 2/1 zakupiono 20 września 2012 r. – akt notarialny (repertorium A numer (\`(...)\`) – Umowa Sprzedaży - w części z podatkiem VAT w kwocie (\`(...)\`) zł. Działkę 2/2 podzielono następnie na działki nr 2/3 i 2/4 (w załączeniu zawiadomienie z 24 października 2018 r. o zmianach w danych ewidencyjnych o podziale działki 2/1). Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia działki nr 2/1.

Działkę nr 1 zakupiono 8 sierpnia 2000 r. – akt notarialny (numer repertorium A:\`(...)\`) – Umowa Sprzedaży - bez podatku VAT.

Dla działek nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1, 5, 6, 7, 1/3, 1/7 nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu, który obowiązuje dla działki nr 1 nie przewidziano możliwości zabudowy tej działki (wypis z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w załączeniu).

Na działce nr 3 znajduje się budynek administracyjno-warsztatowy, który został nabyty wraz z w/w działką aktem notarialnym z 20 grudnia 2002 r. - Umową Przeniesienia Własności Przedsiębiorstwa i Ustanowienia Hipotek, na działce nr 4 znajduje się wiata stalowa nabyta wraz z tą działką tym samym aktem co działka 3. Budynki wykorzystywane były do prowadzenia działalności (\`(...)\`). Budynki nie były przez Wnioskodawcę ulepszane, a od 1 września 2018 r., tj. momentu likwidacji ww. Kopalni przestały być użytkowane i obecnie stanowią obiekty zdewastowane, nie służące żadnej działalności gospodarczej.

Droga znajdująca się na działce nr 2 nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz dla ww. działki nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

Działka 3/1 jest w trakcie podziału geodezyjnego. Część działki nr 1/7wydzielona do sprzedaży nie jest zabudowana żadnymi budynkami ani budowlami.

Działki 7, 1/2, 1/3, 1/5, 6, 1/1, cz. 1/6, cz. 1 dzierżawione są od 1 października 2012 r. przez (B) z przeznaczeniem na działalność statutową B, tj. cele związane z wędkarstwem, natomiast część działki 1/7(tj. 1,95 ha z łącznej powierzchni 12,2111 ha) od 12 sierpnia 2013 r. dzierżawi Pan Z.D. na cele związane z prowadzeniem produkcji rolnej.

Działki o nr.: 3, 4, 5, 6, 7, 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1 w całości lub w części wykorzystano pod eksploatację złoża (\`(...)\`), a pozostałe stanowiły teren zakładu przeróbczego, teren do transportu urobku, pasów ochronnych, tymczasowych składowisk nadkładu.

### Pytanie

Czy sprzedaż działek mimo, iż odbywa się to sporadycznie należy potraktować w całości jako realizację jednego z elementów przedmiotu działalności gospodarczej A – kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z) i doliczyć podatek VAT?

‒ czy każdą działkę można rozpatrywać osobno, w kontekście podatku VAT, a wówczas:

‒ czy sprzedaż gruntów, na których odbywała się eksploatacja kruszyw metodą odkrywkową i dla których nie istnieje plan zagospodarowania przestrzennego, a w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego teren ten jest oznaczony symbolem PG jako teren eksploatacji złóż będzie zwolniona, czy podlega opodatkowaniu stawką VAT 23%?

‒ czy sprzedaż gruntów kopalnianych, na których odbywała się eksploatacja kruszyw metodą odkrywkową, gdzie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że są to grunty przeznaczone na cele eksploatacji kruszywa naturalnego będzie zwolniona czy podlega opodatkowaniu stawką VAT 23%?

‒ czy sprzedaż działki nr 4 - na której znajduje się budynek, działki 3 - na której znajdują się budowle oraz działki 2, którą stanowi droga winny być opodatkowane?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa zdaniem, wszystkie działki należy rozpatrywać osobno. Opisane niezabudowane nieruchomości, dla których nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego mimo, że w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego - teren ten jest oznaczony symbolem (…) jako teren eksploatacji złóż, która została zakończona, a teren zrekultywowany w kierunku rolnym i wodnym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

To samo według Państwa dotyczy także gruntów, gdzie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (teren eksploatacji) i także zakończono na nich eksploatację a teren zrekultywowano.

Art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług określa teren budowlany jako grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przyczyn w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi, itp. niebędących terenami budowlanymi są zwolnione od podatku VAT.

Państwa zdaniem, stawką VAT właściwą dla sprzedaży działek o numerach 4, 3 oraz 2, które to zgodnie z definicją traktujemy jako działki zabudowane, będzie stawka 23%. Pozostałe działki natomiast będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

‒ uznania, że dla potrzeb podatku od towarów i usług sprzedaż każdej działki należy rozpatrywać odrębnie - **jest** **prawidłowe**,

‒ skutków podatkowych związanych z dostawą gruntów kopalnianych (działki nr 1), na których odbywała się eksploatacja kruszyw metodą odkrywkową, gdzie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania – **jest** **prawidłowe**,

‒ uznania działki nr 2 za działkę zabudowaną - **jest** **nieprawidłowe**,

‒ skutków podatkowych związanych z dostawą działek zabudowanych 3, 4 – **jest nieprawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

· oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

· zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do powołanych powyżej przepisów budynki oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak i oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, ze zgodnie z art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.)

Ilekroć w ustawie jest mowa o działce gruntu – należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług towarem jest geodezyjnie wyodrębniona działka gruntu, która może być samodzielnym przedmiotem dostawy. Wynika to z ekonomicznego aspektu transakcji i z oceny pojęcia „gruntu”.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że w wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu oraz w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy :

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ww. ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Zatem, odpłatne udostępnianie nieruchomości innemu podmiotowi skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego, a tym samym stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W konsekwencji wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży wskazanych we wniosku działek występujecie Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Sprzedaż działek nastąpi w ramach rozporządzania należącego do Państwa majątku. Podkreślić należy, że w przypadku Spółki akcyjnej, niezależnie od tego w jakim zakresie prowadzi działalność gospodarczą, nie mamy do czynienia ze zbywaniem majątku osobistego (o takim można mówić wyłącznie w odniesieniu do osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej), ale ze zbywaniem majątku nabytego dla celów prowadzonej działalności gospodarczej i w tej działalności wykorzystywanego.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług towarem jest geodezyjnie wyodrębniona działka gruntu, która może być samodzielnym przedmiotem dostawy. Wynika to z ekonomicznego aspektu transakcji i z oceny pojęcia „gruntu”. Zatem sprzedaż każdej działki (niezależnie, czy w wyniku tej dostawy dojdzie do przeniesienia prawa własności czy też zbycia prawa użytkowania) stanowi dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji planowana Transakcja będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym zgadzam się z Państwem, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż każdej działki powinna być rozpatrywana osobno i w tym zakresie Państwa stanowisko uznaję za **prawidłowe**.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych do tej ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503):

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒ towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

‒ brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo właścicielem nieruchomości składających się z następujących działek gruntu : 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1, 1/7 (działka aktualnie w trakcie podziału geodezyjnego) oraz posiadacie Państwo działki gruntowe w użytkowaniu wieczystym tj.: 3, 2, 4, 5, 6, 7, 1/3.

Na działce nr 3 znajduje się budynek administracyjno-warsztatowy, który został nabyty przez Państwa razem z działką, na działce nr 4 znajduje się wiata stalowa (budynek). Natomiast działka nr 2 stanowi drogę, która według Państwa wskazań nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów Prawo budowlane. Działka nr 1 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania terenu, lecz plan ten nie przewiduje możliwości jej zabudowy. Pozostałe ww. działki są terenami, dla których gmina nie posiada miejscowego planu zagospodarowania terenu. Ponadto wskazaliście Państwo, że dla ww. działek nie wydano decyzji o warunkach ich zabudowy.

Z uwagi na fakt, że – jak wskazaliście Państwo – działka gruntu nr 1 - objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego – oznaczona symbolem 5.9a PE-R – teren eksploatacji pokrywający się z udokumentowanym złożem kruszywa, przy czym dla tego terenu nie przewidziano możliwości zabudowy i nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy. Zatem w świetle wyżej powołanych przepisów, grunt ten nie spełni definicji terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, a tym samym jego dostawa może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w odniesieniu do dostawy działki nr 1 jest **prawidłowe**.

Natomiast odnosząc się do części dotyczącej skutków podatkowych związanych z dostawą działek zabudowanych 3, 4, 2, należy zauważyć, że zgodnie z Państwa wskazaniem działka nr 2 jest drogą – nie stanowi ona budowli. Zatem w stosunku do sprzedaży działki nr 2 zwolnienie z opodatkowania przewidziane w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dotyczące zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części nie znajdzie tu zastosowania. W odniesieniu do działki nr 2 nie mogę uznać zastosowania przepisów dotyczących gruntów zabudowanych, gdyż przedmiotem dostawy będzie działka niezabudowana, dla której nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem w tej części Państwa stanowisko należy uznać za **nieprawidłowe**.

Przechodząc do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zabudowanych działek nr 3 i 4, należy wskazać, że zarówno budynek administracyjno-warsztatowy posadowiony na działce nr 3 jak i budynek wiaty stalowej posadowiony na działce nr 4 znajdowały się już na działkach w 2002 r., tj. w dacie ich zakupu przez Państawa. Budynki wykorzystywane były do prowadzenia działalności A funkcjonującej w ramach Państwa działalności. Budynki nie były przez Państwa ulepszane, a od 1 września 2018 r., tj. momentu likwidacji ww. A przestały być użytkowane i obecnie stanowią obiekty zdewastowane, nie służące żadnej działalności gospodarczej.

Odnosząc się do planowanej sprzedaży budynku administracyjno-warsztatowego znajdującego się na działce nr 3 oraz budynku - wiaty stalowej znajdującego się na działce nr 4 należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy budynków zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem ww. budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż wymienionych we wniosku budynków nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż jak wynika z opisu sprawy – ww. budynki zostały już zasiedlone - najpóźniej w 2002 roku, tj. w dacie ich nabycia przez Państwa. Wskazaliście Państwo, że nie były ponoszone nakłady na ich ulepszenie.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie z opisu sprawy wynika, że nie były ponoszone nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej ww. budynków, to w odniesieniu do tych budynków zostaną spełnione przesłanki do zastosowania dla ich sprzedaży zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu (działka nr 3 i 4), na którym posadowione są ww. budynki będzie zwolniona od podatku.

Tym samym Państwa stanowisko, że sprzedaż zabudowanych działek nr 3 i 4 będzie podlegała opodatkowaniu 23 % stawką podatku VAT uznaję za **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja obejmuje kwestie dotyczące uznania, że dla potrzeb podatku od towarów i usług sprzedaż każdej działki należy rozpatrywać odrębnie, skutków podatkowych związanych z dostawą gruntów kopalnianych (działki nr 1), na których odbywała się eksploatacja kruszyw metodą odkrywkową, gdzie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania oraz skutków podatkowych związanych z dostawą działek zabudowanych 3 i 4 oraz kwestii uznania działki nr 2 za grunt zabudowany.

Natomiast w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT sprzedaży niezabudowanych działek gruntu nr 5, 6, 7, 1/1, 1/2, 1/3, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy również wskazać, że od 1 lipca 2020 r. kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a w zw. z art. 42b ustawy o VAT.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).