Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-697/12-8/KSU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-03-11
Teza: 1) Czy Wnioskodawca winien skorygować opodatkowanie przychodów obywatela Finlandii w 2011 r. z uwzględnieniem decyzji ZUS? (zaistniały stan faktyczny) 2) Czy Wnioskodawca winien opodatkować zwrócone obywatelowi Finlandii składki ZUS za 2011 r.? (zdarzenie przyszłe)
Słowa kluczowe: Finlandia; kontrakt-kontrakt menedżerski; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; podatek-obliczenie podatku; przychód-przychód ze stosunku pracy; płatnik; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne; zaliczka-zaliczka na podatek; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2012 r. (data wpływu 16 listopada 2012 r.), uzupełnionym pismami z dnia 15 listopada 2012 r., 7 lutego 2013 r. i 5 marca 2013 r. (data wpływu 19 listopada 2012 r., 12 lutego 2013 r. i 7 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skorygowania przez płatnika przychodów pracownika uzyskanych w 2011 r. w związku ze zwrotem składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne – **jest prawidłowe,**

*   opodatkowania zwróconych składek na ubezpieczenie:
    *   społeczne – **jest prawidłowe,**
    *   zdrowotne – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Następnie w dniu 19 listopada 2012 r. do tut. Organu wpłynęło pismo z dnia 15 listopada 2012 r. wraz z potwierdzeniem dokonania stosownej opłaty.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), w związku z czym pismem z dnia 29 stycznia 2013 r., Nr IPTPB1/415-697/12-3/KSU, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 29 stycznia 2013 r. skutecznie doręczono w dniu 1 lutego 2013 r., następnie w dniu 12 lutego 2013 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 8 lutego 2013 r.).

Pismem z dnia 26 lutego 2013 r., Nr IPTPB1/415-697/12-5/KSU, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy Ordynacja podatkowa – ponownie wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 26 lutego 2013 r., (skutecznie doręczono dnia 1 marca 2013 r.), zaś w dniu 7 marca 2013 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej – 5 marca 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Obywatel Finlandii objął stanowisko Dyrektora Naczelnego na podstawie trójstronnego kontraktu menadżerskiego, mającego znamiona umowy o pracę zawartej pomiędzy: Nim, X w Finlandii i Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Polsce (Wnioskodawca). Terminem rozpoczęcia pracy był 8 sierpnia 2011 r. Zgodnie z obowiązującym prawem ten rodzaj umowy został zakwalifikowany jako umowa o pracę i objęty obowiązkowymi ubezpieczeniami społecznymi oraz podatkiem dochodowym od osób fizycznych wg skali podatkowej.

W dniu 3 stycznia 2012 r. Wnioskodawca otrzymał decyzję z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Departamentu Ubezpieczeń i Składek, który przychylił się do wniosku obywatela Finlandii o utrzymanie stosowania fińskiego ustawodawstwa ubezpieczeniowego podczas delegowania cudzoziemca do Polski w okresie trwania jego umowy, tj. od 8 sierpnia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. (na podstawie art. 16 Rozporządzenia PE i Rady (WE) Nr 883/2004). Zgodnie z zaleceniami Zakładu Ubezpieczeń Społecznych dnia 2 lutego 2012 r., obywatel Finlandii został wyrejestrowany z ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych począwszy od dnia zatrudnienia w Polsce, tj. 8 sierpnia 2011 r. Wynagrodzenie osiągnięte w Polsce jest oskładkowane na zasadach ustawodawstwa fińskiego, tj. od wynagrodzenia naliczane i odprowadzane są składki na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne przez X w Finlandii.

W okresie do dnia wydania decyzji przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych podatek dochodowy od osiągniętego w Polsce przychodu wynikającego z wyżej wymienionej umowy był pobierany od przychodu pomniejszonego o składki na ubezpieczenie społeczne wg skali podatkowej 18% i 32%. Pracownikowi wystawiono PIT-11 za 2011 r.

Wnioskodawca – Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Polsce - przeprowadził działania mające na celu zwrot nadpłaconych składek społecznych. Na podstawie rozliczenia kont ZUS zostały zwrócone na konto Spółki nadpłacone składki społeczne i zdrowotne. Składki te zwróci Wnioskodawca. Na chwilę obecną żadne składki nie zostały jeszcze zwrócone obywatelowi Finlandii.

Obywatel Finlandii przebywa w Polsce od 15 lipca 2011 r. i posiada meldunek na czas określony, nie legitymował się certyfikatem rezydencji fińskiej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 7 lutego 2013 r. dodano, że:

1.  Trójstronny kontrakt menedżerski stanowi pracowniczy kontrakt menedżerski (umowa o pracę).
2.  Obywatel Finlandii w latach 2011-2012 posiadał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).
3.  Obywatel Finlandii w roku 2011 przebywał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej krócej niż 183 dni w roku podatkowym (od 15 lipca 2011 r.), a w roku 2012 powyżej 183 dni w roku podatkowym.
4.  Wynagrodzenie wypłacane jest przez polskiego pracodawcę, tj. Wnioskodawcę.
5.  Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie stwierdzić, czy składki odprowadzane przez X w Finlandii są zgodne z fińskim prawem ubezpieczeniowym. Podstawą do zaprzestania pobierania składek w Polsce jest przychylna decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Polsce na wniosek fińskiej instytucji ubezpieczeniowej w sprawie stosowania fińskich przepisów prawa o zabezpieczeniu społecznym.
6.  Od 2012 r. Wnioskodawca nie opłacał składek od wynagrodzenia wypłacanego obywatelowi Finlandii na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (pracownik nie podlega polskiemu ustawodawstwu ubezpieczeniowemu).
7.  Pytanie nr 3 dotyczące stanu faktycznego obejmuje swym zakresem okres od 2012 r. do czasu trwania trójstronnego kontraktu menedżerskiego, który jest zawarty do 31 grudnia 2013 r.
8.  Pytanie nr 4 dotyczące stanu faktycznego obejmuje okres trwania trójstronnego kontraktu menedżerskiego, tj. od 8 sierpnia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r.
9.  W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2, Wnioskodawca zakłada, że obywatel Finlandii będzie posiadał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) i będzie przebywał dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Wnioskodawca - Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Polsce - przeprowadził działania mające na celu zwrot nadpłaconych składek społecznych i zdrowotnych. Na podstawie rozliczenia kont Zakład Ubezpieczeń Społecznych zwrócił na konto płatnika, tj. Wnioskodawcy nadpłacone składki. Składki te nie zostały do chwili obecnej zwrócone obywatelowi Finlandii, gdyż Wnioskodawca czeka na wydanie niniejszej interpretacji indywidualnej.
10.  W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5 Wnioskodawca podnosi, że na dzień dzisiejszy nie jest w stanie określić, czy obywatel Finlandii w przyszłości przedstawi certyfikat rezydencji podatkowej fińskiej. Pytanie nr 5 jest pytaniem hipotetycznym. Wnioskodawca nie jest w stanie założyć, czy obywatel Finlandii w trakcie trwania trójstronnego kontraktu menedżerskiego nie zmieni centrum interesów życiowych na kraj pochodzenia.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 5 marca 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością dnia 2 stycznia 2013 r. wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością y, w związku ze zmianą nazwy Spółki y na Spółkę Y.

Dodał także, iż Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest zainteresowanym w rozumieniu art. l4b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca winien skorygować opodatkowanie przychodów obywatela Finlandii w 2011 r. z uwzględnieniem decyzji ZUS? (zaistniały stan faktyczny)
2.  Czy Wnioskodawca winien opodatkować zwrócone obywatelowi Finlandii składki ZUS za 2011 r.? (zdarzenie przyszłe)
3.  Czy Wnioskodawca winien opodatkować przychody obywatela Finlandii, począwszy od 2012 r. wg polskiej skali podatkowej z zastosowaniem kosztów uzyskania przychodów i ulgi podatkowej, bez pomniejszenia o odprowadzone składki ZUS, z uwzględnieniem faktu, iż cudzoziemiec posiada inne niż polskie ustawodawstwo ubezpieczeniowe, zamieszkuje na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni, ma meldunek na terenie Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest zatrudniony na podstawie umowy trójstronnej z udziałem Wnioskodawcy? (zaistniały stan faktyczny)
4.  Czy Wnioskodawca winien opodatkować składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne naliczane przez X w Finlandii wg polskiej skali podatkowej? (zaistniały stan faktyczny)
5.  Czy Wnioskodawca winien w przypadku przedstawienia przez obywatela Finlandii certyfikatu rezydencji podatkowej fińskiej, przy uwzględnieniu tego rodzaju umowy opodatkowywać przychód podatkiem ryczałtowym? (zdarzenie przyszłe).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 7 lutego 2013 r. Wnioskodawca przeformułował pytanie nr 4 i zadał następujące zapytanie:

Czy podatnik winien sam opodatkować składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne naliczane przez X w Finlandii?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 i 2. Natomiast wniosek w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, rok 2011 nie podlega korekcie z uwagi na fakt pobrania zaliczek na podatek dochodowy, zgodnie z obowiązującym obywatela Finlandii prawem w momencie faktycznego postawienia do dyspozycji wynagrodzenia, na podstawie art. 3 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 12, 26, 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2012 poz. 361).

Wnioskodawca zwróci kwotę nadpłaconych składek ZUS za rok 2011 zgodnie z przedstawionym pismem ZUS i stoi na stanowisku objęcia ich podatkiem dochodowym wg skali podatkowej w momencie postawienia ich do dyspozycji (na podstawie art. 11 ust. 1, art. 12 i art. 32 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   skorygowania przez płatnika przychodów pracownika uzyskanych w 2011 r. w związku ze zwrotem składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne – **jest prawidłowe,**

*   opodatkowania zwróconych składek na ubezpieczenie:
    *   społeczne – **jest prawidłowe,**
    *   zdrowotne – **jest nieprawidłowe**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 – 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów poboru podatku.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że obywatel Finlandii objął stanowisko Dyrektora Naczelnego na podstawie trójstronnego kontraktu menadżerskiego, mającego znamiona umowy o pracę zawartej pomiędzy: Nim, X w Finlandii i Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Polsce (Wnioskodawca). Terminem rozpoczęcia pracy był 8 sierpnia 2011 r. Zgodnie z obowiązującym prawem ten rodzaj umowy został zakwalifikowany jako umowa o pracę i objęty obowiązkowymi ubezpieczeniami społecznymi oraz podatkiem dochodowym od osób fizycznych wg skali podatkowej.

W dniu 3 stycznia 2012 r. Wnioskodawca otrzymał decyzję z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Departamentu Ubezpieczeń i Składek, który przychylił się do wniosku obywatela Finlandii o utrzymanie stosowania fińskiego ustawodawstwa ubezpieczeniowego podczas delegowania cudzoziemca do Polski w okresie trwania jego umowy, tj. od 8 sierpnia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. (na podstawie art. 16 Rozporządzenia PE i Rady (WE) Nr 883/2004). Zgodnie z zaleceniami Zakładu Ubezpieczeń Społecznych dnia 2 lutego 2012 r. obywatel Finlandii został wyrejestrowany z ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych począwszy od dnia zatrudnienia w Polsce, tj. 8 sierpnia 2011 r. Wynagrodzenie osiągnięte w Polsce jest oskładkowane na zasadach ustawodawstwa fińskiego, tj. od wynagrodzenia naliczane i odprowadzane są składki na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne przez Y w Finlandii. W okresie do dnia wydania decyzji przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych podatek dochodowy od osiągniętego w Polsce przychodu wynikającego z wyżej wymienionej umowy był pobierany od przychodu pomniejszonego o składki na ubezpieczenie społeczne wg skali podatkowej 18% i 32%. Pracownikowi wystawiono PIT-11 za 2011 rok.

Wnioskodawca przeprowadził działania mające na celu zwrot nadpłaconych składek społecznych. Na podstawie rozliczenia kont ZUS zostały zwrócone na konto Spółki nadpłacone składki społeczne i zdrowotne. Składki te zwróci Wnioskodawca. Na chwilę obecną żadne składki nie zostały jeszcze zwrócone obywatelowi Finlandii.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Biorąc pod uwagę wyżej wymienione przepisy prawa stwierdzić należy, iż ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, pobrania i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń i innych świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji pracownika, a także sporządzenia i przekazania podatnikowi i urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru. Zatem, sytuacja opisana we wniosku nie upoważnia Wnioskodawcy do dokonania korekt informacji PIT-11 wystawionej za rok 2011, bowiem deklaracja ta sporządzona była prawidłowo, odzwierciedlała ona zaistniały w tamtym roku stan faktyczny, a więc wysokość pobranych przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, a nie wysokość składek należnych. Zatem brak jest podstaw prawnych do ich korygowania.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W myśl art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu, przy czym odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. - za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika lub inne nieodpłatne świadczenia przysługują podatnikowi za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek za poszczególne miesiące przyjmuje się ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. Jeżeli nie jest możliwe określenie, jaka część tych świadczeń przypada na jeden miesiąc, a doliczenie całej wartości w miesiącu ich uzyskania spowodowałoby niewspółmiernie wysoką zaliczkę w stosunku do wypłaty pieniężnej, zakład pracy, na wniosek podatnika, ograniczy pobór zaliczki za dany miesiąc i pobierze pozostałą część zaliczki w następnych miesiącach roku podatkowego.

W świetle powołanych powyżej przepisów prawa oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż kwota potrąconych od wynagrodzenia ze stosunku pracy składek na ubezpieczenie społeczne, a następnie zwróconych w przyszłości przez pracodawcę będzie stanowiła co do zasady dla pracownika przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd też kwotę zwróconych składek pobranych od pracownika w 2009 r., pracodawca (Wnioskodawca) jako płatnik dolicza do przychodów uzyskanych w miesiącu ich zwrotu i pobiera zaliczkę na podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 32 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić bowiem należy, iż kwota zwróconych składek na ubezpieczenie społeczne, pomniejszała w roku podatkowym, w którym te składki pobrano, przychód do opodatkowania. Tym samym w roku, w którym składki zostaną zwrócone – dla zbilansowania przychodu podatkowego, winny być doliczone do podstawy opodatkowania, bowiem stanowić będą one de facto zwrot uprzednio nienależnie pomniejszonego przychodu ze stosunku pracy. Zwrot wcześniej pobranych składek na ubezpieczenie społeczne byłby obojętny podatkowo jedynie wówczas, gdyby składki te – w roku ich potrącenia – nie pomniejszały dochodu (przychodu) do opodatkowania.

Zatem stawisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 ze zm.) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Sytuacja zwrotu składek na ubezpieczenia zdrowotne, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych została uregulowana przez ustawodawcę w art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia art. 45 ust. 3a cytowanej ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., wynika, że jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

Jak zatem wynika z zacytowanego wyżej artykułu, w przypadku otrzymania zwrotu uprzednio zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenie zdrowotne to podatnik (pracownik) obowiązany jest doliczyć do podatku kwoty uprzednio odliczone i dokonać tego w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym składki zostały mu zwrócona. Zwrot ten nie rodzi jednak obowiązku dokonania przez podatnika korekty złożonego zeznania podatkowego za rok, którego dotyczy nadpłata przedmiotowej składki zdrowotnej.

Stąd też, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy wyjaśnić, że w takiej sytuacji, rola płatnika sprowadza się co do zasady jedynie do pośredniczenia w wypłacie na rzecz pracownika całej kwoty przekazanej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych z tytułu nadpłaconych składek na ubezpieczenie zdrowotne (wyjątek stanowi sytuacja, gdy płatnik – na podstawie oświadczenia podatnika, złożonego przed dniem 10 stycznia roku następującego po roku podatkowym – dokonuje rocznego obliczenia podatku, wówczas to na płatniku ciąży obowiązek doliczenia do podatku składek na ubezpieczenie zdrowotne, zwróconych za jego pośrednictwem – art. 37 ust. 1 i ust. 1a pkt 5 ww. ustawy).

W świetle powyższego, w przypadku, gdy Wnioskodawca, jako płatnik, zwróci kwoty pobranych składek na ubezpieczenie zdrowotne, pracownik składając roczne zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu za rok podatkowy, w którym składki zostaną mu zwrócone obowiązany jest, na podstawie art. 45 ust. 3a cytowanej ustawy, doliczyć do należnego podatku za ten rok kwoty składek zwróconych, uprzednio odliczonych. W związku z czym, Wnioskodawca powinien poinformować na piśmie pracownika o zwróconych składkach na ubezpieczenie zdrowotne oraz o obowiązku doliczenia do podatku kwoty uprzednio zapłaconych i odliczonych od podatku składek zdrowotnych.

Podkreślić należy, iż taki obowiązek nie będzie istniał jedynie wówczas, gdyby składki te w roku, w którym były potrącone, nie były odliczone od podatku.

Należy zauważyć, iż w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma regulacji określającej jaki dokument winien sporządzić w tej sytuacji płatnik. Należy przyjąć, iż ma tu zastosowanie ogólna reguła, według której dowodem może być wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym przez Wnioskodawcę, jako płatnika, kwot zwróconych pracownikowi nadpłaconych składek na ubezpieczenie zdrowotne, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia tego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.