Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1689/11/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-29
Teza: Nieodpłatne przekazanie pracownikom Spółki odzieży ochronnej i obuwia w przyjętym przez Spółkę okresie ich użytkowania i po tym okresie.
Słowa kluczowe: BHP (bezpieczeństwo i higiena pracy); dostawa-nieodpłatna dostawa towarów; opodatkowanie; pracownik; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2011r. (data wpływu 18 listopada 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lutego 2012r. (data wpływu 9 lutego 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy wydawanie pracownikom Spółki odzieży ochronnej takiej jak: buty ochronne, ubiory ochronne, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania pracownikom Spółki odzieży ochronnej i obuwia, używanych przez pracowników w przyjętym przez Spółkę okresie ich użytkowania,
*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania pracownikom Spółki odzieży ochronnej i obuwia po przyjętym przez Spółkę okresie ich użytkowania.

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy wydawanie pracownikom Spółki odzieży ochronnej takiej jak: buty ochronne, ubiory ochronne, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 lutego 2012r. (data wpływu 9 lutego 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 26 stycznia 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji wyrobów piekarskich i ciastkarskich. Produkcja prowadzona jest w zakładzie produkcyjnym, gdzie zainstalowane zostały specjalistyczne, zautomatyzowane linie produkcyjne.

Obsługa linii produkcyjnych wymaga udziału pracowników, zatrudnionych przez Spółkę. Pracownicy wykonują między innymi takie czynności jak konserwacja, bieżące naprawy i usuwanie awarii linii produkcyjnych, sprawują nadzór nad prawidłowym działaniem linii a także sterują urządzeniami linii. Pracownicy Spółki wykonują również różne prace związane z produkcją wyrobów ciastkarskich i piekarskich, które należy wykonać ręcznie. Pracownicy Spółki wykonują również inne prace, niezwiązane bezpośrednio z procesem produkcji, takie jak w szczególności obsługa magazynu Spółki, transport wyrobów, utrzymywanie czystości hal produkcyjnych, magazynów i innych pomieszczeń, itp.

Z uwagi na warunki pracy, Spółka wyposaża swoich pracowników w odzież i obuwie ochronne odpowiednie do charakteru wykonywanej pracy, jeżeli charakter wykonywanej pracy powoduje, że:

*   odzież własna pracownika mogłaby ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
*   konieczne jest spełnianie określonych wymogów sanitarnych,
*   pracownik pracuje w warunkach niebezpiecznych lub uciążliwych dla zdrowia, a więc gdy względy bezpieczeństwa i higieny pracy wymagają ochrony pracownika przed czynnikami zewnętrznymi.

Spółka wydaje pracownikom w szczególności następujące ubiory ochronne i obuwie: rękawice, wzmacniane buty, okulary lub gogle ochronne, kaski, nauszniki przeciwhałasowe, spodnie oraz bluzy lub kurty, kamizelki odblaskowe, fartuchy, czepki, rękawiczki, itp. Wszystkie ubiory ochronne oraz obuwie mają ustalony przez Spółkę okres użytkowania. Okres używania obuwia wynosi 1 rok, odzieży 2 lata. Spółka przyjęła takie okresy użytkowania odzieży i obuwia, z uwagi na wysoką intensywność ich wykorzystywania przez pracowników oraz trudne warunki, w jakich są używane. Ubiory lub obuwie zniszczone przed upływem okresu ich używania są zdawane Spółce przez pracownika, co jest warunkiem, żeby pracownikowi wydać nowy komplet odzieży lub obuwia. Po upływie terminów używania odzieży lub obuwia pracownicy otrzymują nowe buty i ubiory. Odzież i obuwie po okresie używania nie są odbierane od pracowników. Spółka posiada wykaz pracowników, którym jest w obowiązku zapewnić odzież ochronną. Przez cały okres używania odzieży i obuwia, są one jest przechowywane w Spółce.

Spółka wydaje ubiory ochronne i obuwie pracownikom nieodpłatnie, przy czym Spółka w pełni odlicza podatek naliczony wykazywany na fakturach dokumentujących zakup odzieży ochronnej i obuwia.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 2 lutego 2012r. Wnioskodawca wyjaśnił, że Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od 1 maja 2004r.

Spółka jest zobowiązana przepisami ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (tekst jednolity: Dz. U. 1998r. Nr 21, poz. 94, dalej: Kodeks pracy) do przekazywania nieodpłatnie swoim pracownikom odpowiedniej odzieży ochronnej oraz obuwia. Zgodnie z art. 2377 § 1 Kodeksu pracy „Pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie odzież i obuwie robocze, spełniające wymagania określone w Polskich Normach:

1.  jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
2.  ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy.”

Z kolei zgodnie z art. 2379 § 1 Kodeksu pracy „Pracodawca nie może dopuścić pracownika do pracy bez środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, przewidzianych do stosowania na danym stanowisku pracy.” Tak więc w każdym przypadku, gdy:

*   odzież własna pracownika mogłaby ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
*   konieczne jest spełnianie określonych wymogów sanitarnych,
*   pracownik pracuje w warunkach niebezpiecznych lub uciążliwych dla zdrowia, a więc gdy względy bezpieczeństwa i higieny pracy wymagają ochrony pracownika przed czynnikami zewnętrznymi.

Spółka jest zobowiązana do zapewnienia pracownikom odzieży oraz obuwia ochronnego (roboczego).

Wszystkie ubiory ochronne oraz obuwie mają ustalony przez Spółkę okres użytkowania. Okres użytkowania obuwia wynosi 1 rok, odzieży 2 lata. Przez cały okres użytkowania odzieży i obuwia pozostają one własnością Spółki. Po upływie okresu użytkowania Spółka traktuje odzież oraz obuwie ochronne za zużyte i niezdatne do dalszego użytku, w związku z czym pracownikom wydawana jest nowa odzież i obuwie, natomiast zużyte obuwie i odzież ochronna nie są odbierane od pracowników i wówczas ich własność może przejść na pracowników, zależnie od decyzji danego pracownika – czy chce zatrzymać odzież lub obuwie dla siebie, czy też chce je wyrzucić.

Ustalenie okresów użytkowania odzieży ochronnej i obuwia jest obowiązkiem pracodawcy wynikającym z art. 2378 § 1 Kodeksu pracy. Zgodnie z tym przepisem: „Pracodawca ustala rodzaje środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, których stosowanie na określonych stanowiskach jest niezbędne w związku z art. 2376 § 1 i art. 2377 § 1, oraz przewidywane okresy użytkowania odzieży i obuwia roboczego.”

W ocenie Spółki z art. 2376 § 1 oraz art. 2378 § 1 Kodeksu pracy wynika, że pracodawca ma obowiązek ustalić okresy użytkowania odzieży ochronnej i obuwia w taki sposób, żeby odzież i obuwie zapewniały pracownikom wystarczające zabezpieczenie przed „działaniem niebezpiecznych i szkodliwych dla zdrowia czynników występujących w środowisku pracy”. Okres użytkowania odzieży ochronnej i obuwia powinien więc uwzględniać warunki pracy oraz tempo zużycia środków ochronnych. Spółka przyjęła okres użytkowania odzieży ochronnej na 1 rok oraz obuwia na 2 lata. mając na uwadze konieczność zapewnienia pracownikom właściwej ochrony.

Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakup odzieży i obuwia ochronnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, że wydawanie pracownikom Spółki odzieży ochronnej, takiej jak: buty ochronne, ubiory ochronne nie podlega opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydanie odzieży ochronnej i obuwia pracownikom Spółki jest realizowane wyłącznie w celach służbowych. Odzież ochronna i obuwie są pracownikom Spółki niezbędne, mając na uwadze zasady bezpieczeństwa i higieny pracy, a także obowiązujące w Spółce wymogi sanitarne. Spółka wydając pracownikom odzież ochronną i obuwie realizuje obowiązki nałożone na nią przez Kodeks pracy.

Spółka nie przekazuje więc swoim pracownikom odzieży ochronnej i butów w celach zaspokajania ich potrzeb osobistych. Wydanie odzieży ochronnej i butów pracownikom Spółki nie powinno być więc zrównywane z odpłatną dostawą towarów, czy z odpłatnym świadczeniem usług na rzecz pracowników.

Konsekwentnie, wydanie pracownikom odzieży ochronnej i butów nie podlega opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie.

1.  Zasada powszechności i równości opodatkowania VAT. Podatek VAT jest podatkiem o charakterze konsumpcyjnym, co oznacza że ostateczny ciężar ekonomiczny podatku VAT powinien obciążać konsumentów, czyli finalnych nabywców towarów lub usług, którzy nabywają towary lub usługi dla celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza. Zasada ta mogłaby być poważnie zaburzona, gdyby opodatkowaniu VAT nie podlegało nieodpłatne przekazanie towarów, w sytuacji, w której podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia tych towarów. W takiej sytuacji podatnicy mogliby odliczać podatek naliczony, a jednocześnie konsumpcja towaru, poprzez wydanie towaru na potrzeby prywatne podatnika lub na rzecz innych podmiotów w formie np. darowizny, nie byłaby obciążona podatkiem należnym. W celu zachowania zasady powszechności opodatkowania VAT i zachowania opodatkowania VAT konsumpcji towarów, w przepisach dotyczących VAT (również w przepisach Dyrektywy 2006/112) wprowadzone zostało opodatkowanie nieodpłatnego przekazywania towarów oraz nieodpłatnego świadczenia usług, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru. W ten sposób regulacje VAT gwarantują zrównanie pozycji konsumenta, który nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego i finansuje go w całości, z pozycją podatnika, który ma wprawdzie prawo do odliczenia podatku naliczonego, jednakże jest zobowiązany do naliczenia podatku należnego przy nieodpłatnym przekazaniu towaru lub nieodpłatnym świadczeniu usług. Dzięki takiemu rozwiązaniu fakt, że towar jest przekazywany nieodpłatnie lub usługa jest świadczona nieodpłatnie, nie powoduje, iż ich konsumpcja wymyka się z opodatkowania VAT. Realizacją powyższych zasad jest art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z pierwszym z powyższych przepisów, przez odpłatną dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych jego pracowników. Jeżeli więc pracownicy Spółki otrzymywaliby od Spółki nieodpłatnie towary lub mieliby możliwość nieodpłatnego używania towarów Spółki, w celu wykorzystania ich na własne potrzeby, czyli w celach osobistych, wówczas przekazanie lub użycie tych towarów podlegałoby opodatkowaniu VAT.
2.  Cele osobisty a cel służbowy. Ustawa o VAT nie precyzuje jednakże, co oznacza pojęcie „cel osobisty” pracownika. W ocenie Spółki pojęcie to należy zdefiniować w kontekście powyżej opisanej zasady powszechności i równości opodatkowania. To znaczy, jeżeli przekazanie zaspokaja prywatne potrzeby pracownika, czyli gdy pracownik występuje w roli konsumenta przekazywanych mu nieodpłatnie towarów, wówczas mamy do czynienia z przekazaniem na cele osobiste, podlegającym opodatkowaniu VAT. Jeżeli jednak towary nie są przekazywane pracownikowi na jego cele osobiste, czyli w sytuacji gdy pracownik nie występuje w charakterze konsumenta przekazywanych mu towarów (ponieważ przekazanie nie zaspokaja jego prywatnych potrzeb), wówczas nieodpłatne przekazanie nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Analogicznie, jeżeli pracownik używa towarów należących do Spółki wyłącznie w celach innych niż jego cele osobiste, wówczas takie użycie nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. W ocenie Spółki, taka sytuacja ma miejsce przy przekazywaniu pracownikom Spółki odzieży ochronnej i obuwia. Odzież i obuwie nie są przekazywane pracownikom w celu realizacji ich prywatnych potrzeb, to znaczy obuwie i odzież mają być przez pracowników wykorzystywane w trakcie wykonywania przez nich obowiązków służbowych i mają zapewniać im odpowiednie warunki pracy (bezpieczeństwo, higienę oraz czystość pracy). Spółka natomiast nie wydaje tych towarów pracownikom, żeby służyły im do celów osobistych. Przykładowo buty ochronne mają za zadanie chronić stopy pracowników przed urazami, a nie są przekazywane przez Spółkę do używania ich przez pracowników np. w trakcie urlopu w górach. Nie sposób przy tym powiedzieć, że wykorzystywanie odzieży i butów w czasie pracy to realizacja celów osobistych pracownika. W pracy bowiem pracownik działa wyłącznie w ramach łączącego go z pracodawcą stosunku pracy. Realizując czynności służbowe pracownik nie realizuje swoich celów prywatnych, tylko wykonuje pracę na rzecz swojego pracodawcy. Co więcej, Spółka jest zobowiązana przepisami Kodeksu pracy do przekazywania nieodpłatnie swoim pracownikom odpowiedniej odzieży ochronnej oraz obuwia. Zgodnie z art. 2377 § 1 Kodeksu pracy „Pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie odzież i obuwie robocze, spełniające wymagania określone w Polskich Normach:
    
    *   jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
    *   2\. ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy.”
    
    Z kolei zgodnie z art. 2379 § 1 Kodeksu pracy „Pracodawca nie może dopuścić pracownika do pracy bez środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, przewidzianych do stosowania na danym stanowisku pracy.” Przepisy Kodeksu pracy wyraźnie wskazują więc, że Spółka przekazuje odzież ochronną i obuwie ochronne wypełniając swoje obowiązki pracodawcy, w celu zapewnienia pracownikom odpowiednich warunków pracy. W ocenie Spółki powyższego nie zmienia fakt, że po okresie użyteczności odzieży ochronnej i obuwia Spółka nie dochodzi zwrotu tych towarów od pracowników. Cel przekazania tych ubiorów i butów, czyli cel służbowy, pozostaje bowiem niezmienny. To, co dzieje się z tą odzieżą po okresie jej użytkowania, nie zmienia tego celu, w szczególności nie powoduje, że cel ten zmienia się na cel prywatny. Nie zmienia to również faktu, że przez cały okres użytkowania tych ubrań lub obuwia, były one wykorzystywane wyłącznie w celach służbowych. Przy czym warto w tym miejscu wyjaśnić, że przez ubrania ochronne i obuwie pozostają cały czas własnością Spółki. Spółka nie wydaje tych ubrań i obuwia w innych celach, niż wynikające z realizacji obowiązków nałożonych przez kodeks pracy, w szczególności Spółka nie dopuszcza do tego, żeby pracownicy pobierali więcej ubrań i obuwia, niż im przysługuje, czy też żeby pobierali je częściej niż wynika to z okresu użytkowania ubrań i obuwia.
3.  Interpretacje i orzeczenia. Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów oraz w orzecznictwie. W interpretacji z 22 sierpnia 2011r. (ILPP1/443-796/11-2/NS) Minister Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził: „Wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji potrzeb osobistych, można jednak przyjąć, że potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy, a zatem potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to te, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów innych ustaw regulujących prawa i obowiązku pracowników i pracodawców, postanowień zbiorowych układów pracy, postanowień porozumień zbiorowych, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, itp.

Uwzględniając powyższe należy uznać, iż nieodpłatne przekazania wskazanych towarów swoim pracownikom, których obowiązek dokonania wynika z przytoczonych powyżej przepisów, są czynnością związaną z działalnością gospodarczą Spółki oraz służą zgodnemu z przepisami prawa funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. A zatem ww. czynności, jako nie wypełniające warunków art. 7 ust. 2 ustawy, znajdują się poza zakresem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.” Identycznie wypowiedział się Minister Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 8 września 2011r. (nr ILPP1/443-835/11-2/NS).

Z kolei w interpretacji z 13 września 2011r. (nr ILPP1/443-864/11-2/NS) Minister Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził: „Odnosząc treść powołanych przepisów do przedstawionego opisu sprawy należy uznać, iż nieodpłatne przekazanie napojów pracownikom przez pracodawcę w ramach wypełniania obowiązków nałożonych cyt. wyżej przepisami, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie będzie bowiem przekazaniem lub zużyciem towarów na cele osobiste pracowników. Przekazywanie pracownikom napojów w ramach stosunku zatrudnienia, do czego Wnioskodawca zobligowany jest przepisami prawa, nie będzie stanowiło w tych przypadkach przekazania towarów na cele osobiste pracowników, gdyż takie przekazania (zużycia) będą miały na celu zabezpieczenie pracownikom zgodnych z przepisami warunków pracy oraz służyć będą prawidłowemu funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.” Pogląd Spółki znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 sierpnia 2011r. (sygn. I FSK 1317/09) Sąd stwierdził: „Nie jest więc opodatkowane przekazywanie przez podatnika towarów, jeżeli obowiązek ich wydania wynika z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy lub jest zagwarantowane pracownikom na podstawie Kodeksu pracy lub innymi przepisami, gdy świadczenia te są związane z prowadzeniem przez podatnika przedsiębiorstwa, nawet gdy podatnikowi przy ich nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku. Chodzi w tym przypadku o przekazywanie pracownikom odzieży roboczej i ochronnej, umundurowania służbowego, obuwia ochronnego, środków do utrzymania higieny podczas pracy, napojów (herbaty, wody mineralnej), obowiązek wydawania których w czasie pracy gwarantują powyżej wymienione przepisy. Nie to jednak powoduje wyłączenie tych czynności z opodatkowania, lecz fakt, że czynności te, jako związane z działalnością gospodarczą podatnika, nie służą celom osobistym pracowników, lecz prawidłowemu, zgodnemu z przepisami prawa funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, a w konsekwencji jego sprzedaży opodatkowanej, podobnie jak przekazanie nabytych surowców do produkcji wyrobu finalnego. Przekazywanie pracownikom ww. towarów w ramach stosunku zatrudnienia, do czego podatnik zobligowany jest przepisami prawa, nie stanowi w tych przypadkach przekazania towarów na cele osobiste pracowników (pracownicy w pracy nie realizują celów osobistych), gdyż takie przekazania mają na celu zabezpieczenie pracownikom zgodnych z przepisami warunków pracy.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania pracownikom Spółki odzieży ochronnej i obuwia, używanych przez pracowników w przyjętym przez Spółkę okresie ich użytkowania,
*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania pracownikom Spółki odzieży ochronnej i obuwia po przyjętym przez Spółkę okresie ich użytkowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz – w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

W myśl art. 7 ust. 2 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Przepis art. 7 ust. 3 ustawy o VAT stanowi, iż przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 4 ustawy o VAT przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Jak wynika z art. 7 ust. 7 ustawy o VAT przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Od dnia 1 kwietnia 2011r. nieodpłatne przekazywanie towarów lub zużycie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, co do zasady, w każdym przypadku, gdy podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Wyjątek od tej zasady dotyczy nieodpłatne przekazywanych przez podatników drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Typowym przykładem (wymienionym przez ustawodawcę wprost) sytuacji nieodpłatnego przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa jest zatem sytuacja przekazania towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia.

Zwrócić przy tym należy uwagę, że przepisy nie definiują pojęcia „potrzeb osobistych”. Za słownikiem języka polskiego uznać należy, że potrzebami „osobistymi” są takie potrzeby, które „dotyczą danej osoby” i które są jej potrzebami „prywatnymi”, tj. potrzebami niezwiązanymi z prowadzoną przez tą osobę działalnością gospodarczą, statusem pracownika czy pełnioną funkcją.

Wnioski powyższe potwierdza analiza orzecznictwa sądów administracyjnych.

W wyroku z dnia 8 kwietnia 1997r., sygn. akt SA/Ka 2978/95, NSA stwierdził, że „nie każde bowiem przekazanie towaru rodzi skutki podatkowe lecz jedynie przekazanie na potrzeby określone przez ustawodawcę. Chodzi w tym przypadku o przekazanie na „potrzeby osobiste”, a więc na cele prywatne osób wymienionych w cytowanym przepisie.”

Z kolei w wyroku z dnia 5 maja 2000r., sygn. akt I SA/Lu 176/99, niepubl., NSA wyjaśnił jak należy rozumieć pojęcie przekazania towarów na cele osobiste pracowników. W wyroku tym czytamy, że: „przez przekazywanie towarów lub świadczenie usług na potrzeby osobiste pracowników należy rozumieć zaspakajanie takich potrzeb pojedynczych pracowników lub ogółu pracowników, które nie są przez odpowiednie przepisy prawa uznane za potrzeby pracownicze – nie są one, w świetle regulacji prawnej stosunku pracy, potrzebami pracowniczymi, są zatem potrzebami osobistymi pracowników. Ustawa nie wiąże sposobu opodatkowania towarów przekazanych pracownikom z tym, czy obowiązek przekazania wynika z przepisów, czy też nie, to jednak zakres praw pracowniczych i odpowiadających im obowiązków pracodawcy rozgranicza potrzeby pracownicze (te potrzeby pracownika, które pracodawca obowiązany jest zaspokoić) od potrzeb osobistych pracowników (te potrzeby pracownika, których pracodawca nie jest obowiązany zaspokoić).”

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na fakt, iż przesłanką opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów jest, aby podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Nieodpłatne przekazanie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy w związku z nabyciem bądź wytworzeniem towarów będących przedmiotem przekazania podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia.

A zatem aby uznać za opodatkowaną dostawę towarów w postaci przekazania nieodpłatnego przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione dwa warunki łącznie:

1.  dostawa ta musi stanowić przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Z opisu faktycznego sprawy wynika, iż z uwagi na warunki pracy, Wnioskodawca wyposaża swoich pracowników w odzież i obuwie ochronne odpowiednie do charakteru wykonywanej pracy. Spółka wydaje pracownikom w szczególności następujące ubiory ochronne i obuwie: rękawice, wzmacniane buty, okulary lub gogle ochronne, kaski, nauszniki przeciwhałasowe, spodnie oraz bluzy lub kurty, kamizelki odblaskowe, fartuchy, czepki, rękawiczki, itp.

Wszystkie ubiory ochronne oraz obuwie mają ustalony przez Spółkę okres użytkowania. Okres używania obuwia wynosi 1 rok, odzieży 2 lata. Spółka przyjęła takie okresy użytkowania odzieży i obuwia, z uwagi na wysoką intensywność ich wykorzystywania przez pracowników oraz trudne warunki, w jakich są używane.

Wnioskodawca jest zobowiązany przepisami ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (tekst jednolity: Dz. U. 1998r. Nr 21, poz. 94, dalej: Kodeks pracy) do przekazywania nieodpłatnie swoim pracownikom odpowiedniej odzieży ochronnej oraz obuwia (art. 2377 § 1 i art. 2379 § 1 Kodeksu pracy).

Tak więc w każdym przypadku, gdy:

*   odzież własna pracownika mogłaby ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
*   konieczne jest spełnianie określonych wymogów sanitarnych,
*   pracownik pracuje w warunkach niebezpiecznych lub uciążliwych dla zdrowia, a więc gdy względy bezpieczeństwa i higieny pracy wymagają ochrony pracownika przed czynnikami zewnętrznymi.

Spółka jest zobowiązana do zapewnienia pracownikom odzieży oraz obuwia ochronnego (roboczego).

Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach

dokumentujących zakup odzieży i obuwia ochronnego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 2377 § 1 Kodeksu pracy, pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie odzież i obuwie robocze, spełniające wymagania określone w Polskich Normach:

1.  jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
2.  ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy.

W myśl art. 2378 § 1 i § 2 Kodeksu pracy, pracodawca ustala rodzaje środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, których stosowanie na określonych stanowiskach jest niezbędne w związku z art. 2376 § 1 i art. 2377 § 1, oraz przewidywane okresy użytkowania odzieży i obuwia roboczego.

Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze, o których mowa w art. 2376 § 1 i art. 2377 § 1, stanowią własność pracodawcy.

Na podstawie art. 2379 § 1 Kodeksu pracy pracodawca nie może dopuścić pracownika do pracy bez środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, przewidzianych do stosowania na danym stanowisku pracy.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego tut. organ stoi na stanowisku, iż zużycie przez pracowników odzieży i obuwia roboczego wykorzystywanego przez pracownika w przyjętym przez Spółkę okresie użytkowania (okres użytkowania obuwia wynosi 1 rok, odzieży 2 lata), nie nosi znamion przekazania towarów na swoje cele osobiste lub cele osobiste pracowników, gdyż konieczność zapewnienia tychże towarów przez Wnioskodawcę swoim pracownikom wynika bezpośrednio z cyt. przez Wnioskodawcę przepisów dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy.

Tym samym, ponieważ nie został spełniony jeden z warunków koniecznych do uznania za opodatkowaną dostawę towarów w postaci zużycia przez pracowników towarów należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, tj. brak uznania zużycia tychże towarów w celach osobistych przez pracownika w przyjętym przez Spółkę okresie użytkowania, stwierdzić należy, iż w tej sytuacji nie znajdzie zastosowania przepis art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowe zużycie towarów w przyjętym przez Wnioskodawcę okresie użytkowania nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowe zużycie nie stanowi również darowizny towarów.

W przedstawionej sytuacji nie znajduje również zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ww. ustawy, w przyjętym przez Spółkę okresie użytkowania odzieży i obuwia roboczego nie dochodzi bowiem do użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w szczególności do celów osobistych pracowników), ponadto nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 tegoż przepisu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Z treści wniosku wynika, że przez cały okres użytkowania odzieży i obuwia pozostają one własnością Spółki. Po upływie okresu użytkowania Spółka traktuje odzież oraz obuwie ochronne za zużyte i niezdatne do dalszego użytku, w związku z czym pracownikom wydawana jest nowa odzież i obuwie, natomiast zużyte obuwie i odzież ochronna nie są odbierane od pracowników i wówczas ich własność może przejść na pracowników, zależnie od decyzji danego pracownika – czy chce zatrzymać odzież lub obuwie dla siebie, czy też chce je wyrzucić.

Jak już zaznaczono, co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT podlega każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki.

Wobec powyższego uznać należy, że w sytuacji, w której pracownik – po upływie okresu użytkowania odzieży lub obuwia ochronnego przyjętego przez Spółkę – dysponuje tym towarem jak właściciel (ma prawo zatrzymać odzież lub obuwie dla siebie, lub je wyrzucić), wówczas mamy do czynienia z nieodpłatnym przekazaniem przez Wnioskodawcę towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele osobiste jego pracowników. Ze względu na fakt, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakup odzieży i obuwia ochronnego, nieodpłatne przekazanie na własność pracownikowi odzieży lub obuwia ochronnego po upływie okresu ich użytkowania przyjętego przez Spółkę stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.