Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.625.2016.2.MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-12-21
Teza: prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne w związku z budową infrastruktury oraz ustalenia za jakie okresy Gmina powinna dokonać odliczenia podatku
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; gmina; infrastruktura; kanalizacja; korekta; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 września 2016 r. (data wpływu 13 września 2016 r.) uzupełnionym pismem z 1 grudnia 2016 r (data wpływu 9 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne w związku z budową infrastruktury oraz ustalenia za jakie okresy Gmina powinna dokonać odliczenia podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne w związku z budową infrastruktury oraz ustalenia za jakie okresy Gmina powinna dokonać odliczenia podatku. Ww. wniosek został uzupełniony pismem 1 grudnia 2016 r. (data wpływu 9 grudnia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 24 listopada 2016 r. znak: 2461-IBPP3.4512.625.2016.1.MD.

W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z 1 grudnia 2016 r. (data wpływu 9 grudnia 2016 r.) został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina T. (Gmina, Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny od 1 marca 2014 r. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591 ze zm. Dalej USG) Gmina odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych i zaopatrzenia w wodę (usługi sanitarne”).

W ramach realizacji tego zadania własnego Wnioskodawca rozbudował w 2012 r. sieć kanalizacyjną na terenie Gminy (Inwestycja, Infrastruktura). Przedmiotowe wydatki inwestycyjne były dokumentowane fakturami VAT. Gmina nie dokonała do tej pory odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na otrzymanych fakturach.

Inwestycja objęta niniejszym wnioskiem użytkowana jest obecnie (i użytkowana była w przeszłości) przez Gminę za pośrednictwem Gminnego Zakładu Komunalnego (Zakład, GZK). GZK jest zakładem budżetowym. Gmina pobiera za pośrednictwem GZK z tego tytułu pożytki w szczególności w postaci opłat za doprowadzanie wody i odprowadzanie ścieków.

Biorąc pod uwagę wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. o sygn. C-276/14 (dalej: „Wyrok TSUE”) oraz uchwały w składzie siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2015 r., sygn. I FPS 4/15 (dalej „Uchwała NSA”), zgodnie z którymi Gmina oraz jej jednostki budżetowe oraz zakłady budżetowe stanowią jednego podatnika VAT (jeden podmiot dla celów VAT) – nie ulega wątpliwości, że wartość sprzedaży Wnioskodawcy przekraczała i przekracza rocznie 150 tys. zł.

W konsekwencji, Gmina rozważa skorygowanie przeszłych rozliczeń VAT w ten sposób, że skoryguje zgłoszenie rejestracyjne VAT wskazując prawidłową datę rozpoczęcia działalności jako podatnik VAT czynny oraz dokona innych niezbędnych korekt podatku VAT, które okażą się konieczne w celu dostosowania swoich rozliczeń do wniosków wynikających z wyroku TSUE oraz Uchwały NSA.

W uzupełnieniu do wniosku Gmina wyjaśniła, że dokona scentralizowania rozliczeń ze swoimi jednostkami organizacyjnymi w zakresie podatku VAT, przez złożenie korekt deklaracji za okresy rozliczeniowe, w których zostały poniesione wydatki na rozbudowę sieci kanalizacyjnej, o której mowa we wniosku.

Gmina dokona scentralizowania rozliczeń ze swoimi jednostkami organizacyjnymi w zakresie podatku VAT od 1 grudnia 2012 r. zgodnie z art. 11 ust. 2 lit. c ustawy z dnia 13 września 2016 r. szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. poz. 1454), a zatem dokona scentralizowania od najwcześniejszego okresu, za który zostanie złożona korekta VAT.

Gmina zamierza złożyć korekty deklaracji, w których wykaże scentralizowane rozliczenia ze swoimi jednostkami w zakresie podatku VAT za wszystkie okresy rozliczeniowe od grudnia 2012 r. do grudnia 2016 r. W zakresie okresów późniejszych Gmina pragnie wskazać, iż scentralizowane rozliczenia VAT ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi będą składane na bieżąco.

Gmina otrzymała faktury dokumentujące zakupy związane z inwestycją w jednym dniu tj. w dniu 18 grudnia 2012 r.

Na wskazanych w pytaniu fakturach, jako nabywca figurowała Gmina (zgodnie z aktualnym sposobem rejestracji Gminy na VAT na fakturach wykazywany był podmiot o nazwie „Urząd Gminy…. Gmina …..”).

Gmina i zakład w trakcie budowy nie byli odrębnymi podatnikami VAT. Stwierdzić tak należy, biorąc pod uwagę wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. o sygn. C-276/14 oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2015 r. o sygn. I FPS 4/15, zgodnie z którymi Gmina oraz jej zakłady budżetowe stanowią jednego podatnika VAT (jeden podmiot dla celów VAT).

Zgodnie z podejściem akceptowanym przez lokalny Urząd Skarbowy Wnioskodawcy, Gmina i Zakład dokonywały odrębnych rozliczeń VAT tj. Zakład składał odrębne deklaracje VAT-7.

Niemniej jednak zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Gmina rozważa odpowiednie skorygowanie przeszłych rozliczeń VAT, wykazując obroty jej jednostek organizacyjnych w jednej deklaracji VAT Gminy (jeżeli Minister Finansów uzna taki sposób za właściwy w celu odliczenia VAT).

Gmina zalicza sieć kanalizacyjną, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji. To znaczy, dla ścisłości, należy podkreślić, że sieć kanalizacyjna będąca przedmiotem wniosku była w trakcie swojej budowy i bezpośrednio po środkiem trwałym Gminy, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Niemniej, sieć kanalizacyjna wypełnia definicję środków trwałych podlegających amortyzacji zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych.

Obecnie, sieć kanalizacyjna, po przekazaniu „na majątek” Zakładu, formalnie jest środkiem trwałym podlegającym amortyzacji zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych w Zakładzie.

Wartość początkowa infrastruktury zaliczanej do środków przekracza 15000 zł.

Sieć kanalizacyjna stanowi budowlę zgodnie z art. 3 pkt 3 i 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.).

Sieć kanalizacyjna została oddana do użytkowania zakładowi do wykonywania czynności opodatkowanych 31 grudnia 2012 r.

Gmina świadczy usługi odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych za pośrednictwem Zakładu. W celu takiego wykorzystania infrastruktury została ona, po jej wybudowaniu – patrząc z punktu widzenia przepisów dotyczących rachunkowości Gminy – przeniesiona „na majątek” Zakładu poprzez udokumentowanie tej czynności za pomocą dokumentu „OT”. Wraz z wystawieniem tego dokumentu infrastruktura widnieje w księgach rachunkowych zakładu. Samemu „przeniesieniu księgowemu” tego majątku nie towarzyszyła żadnego rodzaju odpłatności „na linii” Gmina-Zakład.

Z punktu widzenia zaś cywilnoprawnego właścicielem kanalizacji była, jest i będzie Gmina (pomimo, że od strony rachunkowej kanalizacja została wykazana w księgach zakładu). Z punktu widzenia zatem cywilnoprawnego Gmina nie może udostępnić (odpłatnie lub nieodpłatnie) Zakładowi infrastruktury kanalizacyjnej.

Infrastruktura wytworzona w ramach projektu była udostępniona Gminnemu Zakładowi Komunalnemu na podstawie dokumentu OT i nie towarzyszyła temu żadna odpłatność (a zatem należy przyjąć, że udostępnienie było nieodpłatne).

Podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług związany z realizacją inwestycji nie był kosztem kwalifikowalnym projektu i nie został sfinansowany środkami przeznaczonymi na realizację projektu w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1454).

W związku z negatywną odpowiedzią na pytanie „Czy podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług związany z realizacją inwestycji był kosztem kwalifikowalnym projektu i został sfinansowany środkami przeznaczonymi na realizację projektu w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1454)” Gmina informuje, iż nie dokonywała zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektu w części związanej ze zmianą kwalifikowalności podatku.

Gmina za pośrednictwem Gminnego Zakładu Komunalnego wystawiała i nadal wystawia faktury z wykazaniem stawki VAT 8% z tytułu świadczonych usług sanitarnych na rzecz wszystkich odbiorców podłączonych do odcinka sieci będącego przedmiotem wniosku o interpretację. W konsekwencji rozbudowana infrastruktura kanalizacyjna w całym okresie użytkowania przez Gminę służyła i służy nadal do wykonywania czynności opodatkowanych, polegających na świadczeniu usług odprowadzania ścieków za odpłatnością pobieraną przez Gminny Zakład Komunalny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę Infrastruktury?
2.  W rozliczeniu za jakie okresy Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury.
2.  Odliczenia powyższych kwot podatku naliczonego Gmina powinna dokonać w oparciu o art. 86 ust. 10 i 13 ustawy o VAT, tj. zasadniczo w rozliczeniu za okres , w którym otrzymała fakturę od wykonawcy robót (dostawcy towarów i usług).

Uzasadnienie stanowiska

Ad 1.

Odpłatne świadczenie usług

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Natomiast z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Gmina jako podatnik VAT

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 USG, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 USG).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 USG).

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W kontekście powyższych uwag Gmina stoi na stanowisku, że odpłatne świadczenie usług z zakresu usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych jest odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Sam fakt podlegania opodatkowaniu VAT tych czynności nie budzi wątpliwości.

Prawo do odliczenia VAT

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy wskazać należy, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Wątpliwości jednak mogą powstać co do związku pomiędzy wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi za pośrednictwem Zakładu (i wykazanym z tego tytułu przez Zakład podatkiem należnym), wydatkami na realizację inwestycji i podatkiem naliczonym wykazanym na fakturach inwestycyjnych otrzymanych przez Gminę.

Gmina i Zakład jako jeden podatnik VAT

Zdaniem Wnioskodawcy w okolicznościach niniejszej sprawy rozstrzygające znaczenie ma wyrok TSUE, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art, 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Zdaniem Gminy, w przypadku Zakładu, nie może być mowy o jakiejkolwiek samodzielności, a w tym o samodzielnym prowadzeniu działalności gospodarczej.

Powyżej zaprezentowane stanowisko Gminy zostało w pełni potwierdzone w uchwale NSA z dnia 26 października 2015 r. (sygn. I FPS 4/15), w której sąd wskazał, że:

„Reasumując tę część rozważań, należy stwierdzić, że:

1.  Samorządowy zakład budżetowy nie ma osobowości prawnej:
    *   działa w imieniu i na rachunek podmiotu, który go utworzył,
    *   kierownik zakładu działa jednoosobowo na podstawie udzielonego pełnomocnictwa.
2.  Samorządowy zakład budżetowy realizuje tylko zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie gospodarki komunalnej o charakterze czynności użyteczności publicznej.
3.  Wydzielenie mienia na rzecz samorządowego zakładu budżetowego ma jedynie charakter organizacyjny. Mienie pozostaje w bezpośrednim władztwie jednostki samorządu terytorialnego, która określa zasady gospodarowania mieniem wydzielonym na potrzeby zakładu.
4.  Odpowiedzialność za zobowiązania samorządowego zakładu budżetowego ponosi jednostka samorządu terytorialnego, która go utworzyła. Jednostka samorządu terytorialnego przejmuje również zobowiązania zakładu budżetowego w przypadku jego likwidacji.
5.  Samorządowy zakład budżetowy nie ma osobowości prawnej:
    *   działa w imieniu i na rachunek podmiotu, który go utworzył,
    *   kierownik zakładu działa jednoosobowo na podstawie udzielonego pełnomocnictwa.

Zatem – w świetle kryteriów samodzielności Podatnika wskazanych w wyroku TSUE z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław – nie można uznać, że samorządowy zakład budżetowy wykonuje działalność gospodarczą we własnym imieniu, na własny rachunek i własną odpowiedzialność oraz że ponosi on związane z prowadzeniem działalności gospodarczej ryzyko gospodarcze. (…)

Zdaniem Gminy, w świetle powyższych uwag, uznać należy, że odpłatne świadczenie usług z zakresu uzdatniania i dostarczania wody, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, które wykonywane jest przez Gminę za pośrednictwem Zakładu, stanowi sprzedaż Gminy (czynność opodatkowaną VAT Gminy), a w konsekwencji Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Również w tym zakresie stanowisko Gminy w pełni zostało potwierdzone przez NSA w uchwale z dnia 26 października 2015 r. (sygn. I FPS 4/15), w której sąd wskazał, że: ..W świetle art. 15ust. 1 oraz art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonegoz faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji. które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego. który realizuje powierzone mu zadania własne tej Gminy, jeżeli te inwestycje są wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług”.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że w kontekście powołanego orzeczenia TSUE oraz uchwały I FPS 4/15 utworzony przez Gminę zakład budżetowy tj. GZK wykonując zadania z zakresu gospodarki wodnej, nie działa w charakterze odrębnego od Gminy podatnika podatku VAT. Jednocześnie, jak wynika z powołanej powyżej uchwały siedmiu sędziów (sygn. akt I FSP 4/15) wydatki poniesione na realizowaną inwestycję służące sprzedaży opodatkowanej realizowanej faktycznie przez samorządowy zakład budżetowy będą mogły podlegać odliczeniu u Gminy, gdyż tak samo czynności opodatkowane wykonywane przez zakład będą czynnościami opodatkowanymi Gminy.

Uzasadnienie stanowiska

Ad 2

Okres odliczenia VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r., prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego powstaje m.in. w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Stosownie natomiast do znowelizowanego art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, l0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Rejestracja VAT

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Art. 96 ust. 3 przewiduje, iż zgłoszenie rejestracyjne może, ale nie musi być złożone przez podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Z powyższego wynika, że obowiązek zgłoszenia rejestracyjnego na potrzeby VAT dotyczy wszystkich podmiotów, które mają zamiar wykonywać czynności opodatkowane. Niemniej jednak, zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, podstawowa zasada neutralności podatku VAT wymaga by prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia podstawowych wymagań, nawet jeśli podatnik nie spełnił niektórych wymagań formalnych (tak np. orzeczenia C-385/09 Nidera Handelscompagnie BV; C- 95/07 i C-96/07 Ecotrade oraz C-392/09 Uszodaepitó).

Oznacza to, że nawet jeżeli podatnik nie był zarejestrowany dla celów VAT jako podatnik VAT czynny ale nabył towary lub usługi związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, wówczas podatnik ten ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, pomimo braku formalnej rejestracji w dniu dokonywania zakupów. Należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa, którego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia.

Aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Złożenie zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R (ze wskazaniem wcześniejszej daty rozpoczęcia działalności jako podatnik VAT czynny – tj. z dniem powstania prawa do odliczenia wydatków związanych z transakcjami) jest w ocenie Gminy konieczną przesłanką jedynie skorzystania z prawa do odliczenia (a nie jego powstania). Powyższe stanowisko wydaje się tym bardziej słuszne, że w analizowanym stanie faktycznym brak dokonania zgłoszenia rejestracyjnego przed 28 lutego 2014 r. jako podatnik VAT czynny wynikał z ówczesnej jednolitej praktyki organów podatkowych, do której Wnioskodawca się zastosował. Praktyka ta polegała na kalkulacji wartości sprzedaży dla potrzeb określenia zwolnienia podmiotowego wynikającego z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT bez uwzględniania obrotów jednostek organizacyjnych (zakładów budżetowych i jednostek budżetowych) Gminy.

Dopiero Wyrok TSUE oraz Uchwała NSA ostatecznie potwierdziły, iż Gmina oraz jej jednostki organizacyjne (zakłady budżetowe i jednostki budżetowe) stanowią jednego podatnika VAT. W konsekwencji Gmina nigdy nie spełniała warunku poziomu wartości sprzedaży dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia (gdyż Gmina „traktowana jako całość” zawsze przekraczała ten próg). Obecnie Gmina zamierza skorygować przeszłe rozliczenia w celu dostosowania ich do wniosków płynących z Wyroku TSUE oraz Uchwały NSA.

W zakresie możliwości skorzystania z prawa do odliczenia VAT w sytuacji nieprawidłowego zarejestrowania podatnika jako zwolnionego z VAT, mimo ciążącego na nim obowiązku zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT czynny wypowiedział się przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 lipca 2010 r. (sygn. I FSK 1337/09), stwierdzając że: „Zdaniem Naczelnego Sadu Administracyjnego sprzeczne z zasadą neutralności i proporcjonalności jest pozbawienie podatnika na podstawie art. 88 ust. 4 u.p.t.u. uwzględnienia w rozliczeniu podatkowym podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik błędnie przeświadczony, że korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 u.p.t.u., mimo ciążącego na nim obowiązku nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 u.p.t.u. W sytuacji, gdy rozliczenia należnego zobowiązania w podatku od towarów i usług dokonuje organ podatkowy w drodze decyzji, jest on zobowiązany uwzględnić podatek naliczony wynikający z okazanych przez podatnika faktur uprawniających do pomniejszenia podatku należnego”.

Gmina pragnie wskazać, iż możliwość „korygowania” momentu rozpoczęcia działalności opodatkowanej w złożonym zgłoszeniu rejestracyjnym potwierdził m.in:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, który w interpretacji z dnia 27 lutego 2014 r. , sygn. ILPP2/443- 1146/13-3/AK stwierdził, że „ Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VA T-R z mocą wsteczną oraz deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe (,.)
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 listopada 2013 r, sygn. IPPP3/443-746/13- 2/KT, który wskazał, iż: „W celu zrealizowania nabytego prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z ww. zakupami, konieczne jest złożenie deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe przed datą rejestracji, w których Wnioskująca otrzymywała faktury dokumentujące poniesione wydatki (lub odpowiednio za dwa kolejne okresy rozliczeniowe), po uprzednim złożeniu zgłoszenia rejestracyjnego, ze wskazaniem okresu rozliczeniowego, od którego – jako podatnik podatku VAT czynny - Wnioskująca chce korzystać z możliwości odliczania podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami. Zatem, w zgłoszeniu rejestracyjnym Wnioskująca powinna wskazać faktyczną datę rozpoczęcia działalności.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP2/443-888/13-2/KG) w interpretacji z dnia 14 listopada 2013: „W celu zrealizowania przez Wnioskodawcę nabytego prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z ww. nabyciem, konieczne jest złożenie deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za te okresy rozliczeniowe przed datą rejestracji jako podatnika VAT czynnego (tj. za poszczególne okresy rozliczeniowe), w których Wnioskodawca otrzymywał faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki – w których to deklaracjach Wnioskodawca dokona odliczenia podatku naliczonego zgodnie z zasadami w tym czasie obowiązującymi oraz w terminach przewidzianych prawem – art. 86 ust. 10 ustawy o VAT. W niniejszej sprawie koniecznym jest uprzednie skorygowanie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym Wnioskodawca wskaże okres rozliczeniowy, od którego jako podatnik VAT czynny chce korzystać z możliwości odliczania podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z nabyciem lokalu usługowego.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji wydanej dnia 20 marca 2014 r., sygn. IPPP2/443-1386/13-4/AO „Skoro więc w niniejszych okolicznościach ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki, przed dniem rejestracji jako podatnik VAT oraz przed rozpoczęciem wykonywania czynności opodatkowanych (\`(...)\`) ponoszone były w celu przyszłego osiągania przychodów z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług polegającej na świadczeniu usług (\`(...)\`), to Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki. Po dokonanej rejestracji jako czynny podatnik VAT Wnioskodawca może zrealizować przysługujące prawo do odliczenia podatku.

W zakresie rejestracji VAT jako jedynie formalnej przesłanki prawa do odliczenia VAT wypowiadał się również:

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie z dnia 25 października 2013, sygn. III SA/Wa 1292/13, który stwierdził, iż: „(\`(...)\`) z przepisu art. 88 ust. 4 u.p.t.u. nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie dokonywania zakupów opodatkowanych. Koniecznym jest natomiast dla odliczenia podatku VAT, że dokonujący zakupu towarów i usług, w zakresie, w jakim te zakupy są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, powinien mieć prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji należy uznać, że prawo do obniżenia podatku VAT należnego o wykazany podatek naliczony, będące realizacją podstawowej zasady podatku VAT, jaką jest zasada neutralności, nie może być uzależnione od spełnienia przesłanki formalnej, jaką jest rejestracja, a powinno być uzależnione wyłącznie od materialnej przesłanki, określonej jako działanie w charakterze podatnika VAT. (\`(...)\`) warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia VAT należnego”.
*   Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dn.20 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 268/11, wskazując, iż: „wymogi formalne określone przez państwa członkowskie (\`(...)\`) nie mogą służyć pozbawieniu podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż mają na celu kontrolę prawidłowości rozliczenia podatku VAT (\`(...)\`) zasada proporcjonalności zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w tym składzie sprzeciwia się pozbawieniu podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, mimo braku dopełnienia wymogu formalnego w postaci rejestracji (\`(...)\`)”.
*   Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dn. 13. marca 2012 r, sygn.. I FSK 690/11
*   Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dn. 28 lipca 2011 r.t sygn.. I FSK 1430/10
*   Możliwość skorzystania z prawa do odliczenia w stosunku do wydatków poniesionych przed rejestracją została potwierdzona przykładowo w poniższych wyrokach i interpretacjach:
*   IBPP1/4512-272/15/AZb Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dn. 7 lipca 2015 r.;
*   IPPP2/4512-68/15-2/MT Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 10 kwietnia 2015 r.;
*   IPPP2/4512-1277/15-4/MMa Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 25 marca 2015 r.;
*   IBPP1/4512-730/15/BM Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dn. 16 grudnia 2015 r.;
*   IPPP2/4512-832/15-2/AOg Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 13 paźdz. 2015 r.;
*   ITPP2/443-298/13/RS Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dn. 14 czerwca 2013 r.;
*   IPPP2/443-1386/13-4/AO Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 20 marca 2014;
*   IPPP2/443-1400/13-2/RR Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 18 marca 2014 r
*   ILPP2/443-1147/13-4/JK Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dn. 25 lutego 2014 r.;
*   ITPP1/443-1267/13/MS Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dn. 25 lutego 2014 r.;
*   ITPP1/443-1238/13/MN Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dn. 18 lutego 2014 r;
*   IPPP3/443-746/13-2/KT Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 8 listopada 2013 r;
*   IBPP1/443-421/13/MS Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dn. 22 maja 2013 r.;
*   IPPP2/443-142/13-4/DG Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 23 kwietnia 2013 r.;
*   IPPP2/443-35/13-2/KOM Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 19 marca 2013 r;
*   ILPP2/443-776/12-6/MN Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dn. 24 października 2012 r.

Podsumowując, podkreślić należy, że w przedstawionej sytuacji, biorąc pod uwagę uchwałę NSA z 26 października 2015 r. (sygn. I FPS 4/15), Gmina nigdy nie była uprawniona do zwolnienia z art. 113 ustawy o VAT, gdyż „od zawsze” przekraczała wskazany tam próg zwolnienia. W konsekwencji może odliczyć podatek naliczony wynikający z inwestycji pod warunkiem odpowiedniego skorygowania swojego zgłoszenia rejestracyjnego dla celów VAT.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, ma ona prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz wydatków bieżących na utrzymanie tej infrastruktury w oparciu o art. 86 ust. 10 i 13 ustawy o VAT, tj. zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała fakturę dokumentującą dane nabycie, co w zakresie przeszłych wydatków, będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w za prawidłowe.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”. Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tę ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W dniu 26 października 2015 r. zapadła uchwała NSA, sygn. akt I FPS 4/15, w której NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny. NSA wskazał również, że dotychczasowe orzecznictwo NSA w tej materii, akceptujące odrębność tych podmiotów, należy uznać za nieaktualne. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina.

W konsekwencji wyroku TSUE oraz uchwały NSA należy uznać, że jednostki budżetowe i zakłady budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami organizacyjnymi) mają charakter wewnętrzny.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Tut. Organ podkreśla, że centralizacja rozliczeń dotyczy wszystkich jednostek organizacyjnych Gminy oraz wszystkich transakcji dokonywanych przez Gminę i jej jednostki organizacyjne.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Natomiast jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Z kolei art. 86 ust. 13 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – stanowi, iż jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Należy zauważyć, że w myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35, ze zm.) do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90, art. 91 ustawy.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, iż aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Wskazać należy, że Gmina w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446 ze zm.) wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Z przywołanych przepisów wynika, że jednostki organizacyjne gminy wykonują określone zadania gminy, dla których zostały powołane. W zakresie tych zadań podlegają również kontroli i nadzorowi przez organy gminy. Są zatem częścią struktury aparatu pomocniczego gminy, służącego do właściwego wywiązywania się z obowiązków ustawowych.

Zauważyć należy, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „samorządowy zakład budżetowy”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w obowiązującej od dnia 1 stycznia 2010 r. ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870).

W świetle art. 9 ww. ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą m.in.:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały,
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe,
4.  samorządowe zakłady budżetowe.

W świetle art. 14 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, – mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

W tym miejscu należy zauważyć również, że z treści ww. art. 88 ust. 4 nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury dokumentującej zakup towaru lub usługi. W dacie otrzymania faktury koniecznym jest aby podmiot, który ją otrzymuje był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą (zdefiniowaną w ust. 2 tegoż artykułu), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zatem podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz by uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego (podatnik musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia).

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Należy powtórzyć, że do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu.

Ponadto – jak wskazano powyżej – należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja tego prawa następuje przez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Przedmiotem wątpliwości Gminy, jest kwestia, czy przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione w latach 2012–2013 na budowę infrastruktury oraz za jakie okresy Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych.

Jak wyżej wskazano, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z budową infrastruktury kanalizacyjnej na terenie Gminy realizowaną przez Wnioskodawcę jest związek nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Stosownie do art. 4 ww. ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Jednostka samorządu terytorialnego, która podejmuje rozliczanie podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, jest obowiązana złożyć przed dniem podjęcia tego rozliczania do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na adres jej siedziby informację, w której wskazuje dzień podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, według wzoru określonego w załączniku nr 1 do ustawy. Dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi może być wyłącznie pierwszy dzień miesiąca (art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r.).

Zgodnie z art. 10 ww. ustawy z dnia 5 września 2016 r., w zakresie, w jakim nastąpiła zmiana kwalifikowalności podatku w części dotyczącej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowanej ze środków przeznaczonych na realizację projektów w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, jednostce samorządu terytorialnego nie przysługuje prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o tę kwotę podatku naliczonego, również w ramach korekty, o której mowa w art. 86 ust. 13 i 13a ustawy o podatku od towarów i usług, oraz w trybie art. 91 ust. 7-8 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed dniem wejścia w życie ustawy nie dokonano zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów w części związanej ze zmianą kwalifikowalności podatku.

Natomiast w myśl z art. 11 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego od dnia podjęcia wspólnego rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi może dokonać, z zastrzeżeniem art. 10, korekt rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe upływające przed dniem podjęcia przez nią rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług, ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), oraz ustawie z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 720 i 1165), zwanych dalej „korektami deklaracji podatkowych”, w odniesieniu do rozliczeń łącznie wszystkich jednostek organizacyjnych i jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli korekty deklaracji podatkowych są związane z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, pod warunkiem:

1.  złożenia informacji według wzoru określonego w załączniku nr 2 do ustawy, że korekty deklaracji podatkowych są składane w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości oraz czy obejmują one kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowane ze środków przeznaczonych na realizację projektów, w odniesieniu do których jednostka samorządu terytorialnego nie była obowiązana, na podstawie art. 17, do zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów,
2.  złożenia wykazu wszystkich jednostek organizacyjnych, których rozliczenia podatku są objęte korektami deklaracji podatkowych, z podaniem ich nazwy, adresu siedziby oraz numeru identyfikacji podatkowej,
3.  złożenia korekt deklaracji podatkowych za wszystkie okresy rozliczeniowe, w których jednostki organizacyjne rozliczały odrębnie podatek, licząc od najwcześniejszego okresu rozliczeniowego, za jaki została złożona korekta deklaracji podatkowej,
4.  uwzględnienia w składanych korektach deklaracji podatkowych rozliczeń podatku wszystkich jednostek organizacyjnych w odniesieniu do dokonywanych przez nie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem.

Zatem jednostka samorządu terytorialnego decydując się na złożenie korekt deklaracji uwzględniających rozliczenia podatku wszystkich jednostek organizacyjnych w odniesieniu do dokonywanych przez nie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem, musi dokonać przeanalizowania („przedefiniowania”) w okresach rozliczonych, które planuje skorygować, wszystkich dokonywanych czynności przez samą jednostkę oraz jej jednostki organizacyjne, zarówno pod kątem wykazania podatku należnego, jak i dokonywanego odliczenia podatku naliczonego.

Dla oceny prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług zarówno przez jednostkę samorządu terytorialnego jak i jej jednostki organizacyjne, w tzw. „scentralizowanych” korektach deklaracji, należy przede wszystkim badać czy przy nabyciu towaru lub usługi jednostka samorządu terytorialnego działała w charakterze podatnika, co potwierdzają obiektywne okoliczności towarzyszące nabyciu tego towaru lub usługi wskazujące na zamiar ich wykorzystania w działalności gospodarczej oraz czy nabywane towary i usługi były wykorzystane/są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (niezależnie od tego kto je faktycznie wykonywał, czy jednostka samorządu terytorialnego czy też jej jednostki organizacyjne).

W rozpatrywanej sprawie Gmina rozważa skorygowanie przeszłych rozliczeń VAT, w ten sposób że skoryguje zgłoszenie rejestracyjne VAT wskazując prawidłową datę rozpoczęcia działalności jako podatnik VAT czynny oraz dokona innych niezbędnych korekt podatku VAT które okażą się konieczne w celu dostosowania swoich rozliczeń do wniosków wynikających z Wyroku TSUE oraz uchwały NSA.

Gmina podała, że jest podatnikiem VAT czynnym od 1 marca 2014 r. Gmina w 2012 r. rozbudowała sieć kanalizacyjną i otrzymała faktury dokumentujące zakupy związane z inwestycją w dniu 18 grudnia 2012 r. W dniu 31 grudnia 2012 r. sieć kanalizacyjna została oddana do użytkowania Zakładowi do wykonywania czynności opodatkowanych. Rozbudowana infrastruktura kanalizacyjna w całym okresie użytkowania przez Gminę służyła i służy nadal do wykonywania czynności opodatkowanych, polegających na świadczeniu usług odprowadzania ścieków za odpłatnością pobieraną przez Gminny Zakład Komunalny.

Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina do tej pory nie dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach, dokumentujące wydatki inwestycyjne. Gmina dokona scentralizowania rozliczeń ze swoimi jednostkami organizacyjnymi w zakresie podatku VAT, przez złożenie korekt deklaracji za okresy rozliczeniowe, w których zostały poniesione wydatki na rozbudowę sieci kanalizacyjnej, o której mowa we wniosku. Gmina dokona scentralizowania rozliczeń ze swoimi jednostkami organizacyjnymi w zakresie podatku VAT od 1 grudnia 2012 r. zgodnie z art. 11 ust. 2 lit. c ustawy z dnia 13 września 2016 r. szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. Poz. 1454), a zatem dokona scentralizowania od najwcześniejszego okresu, za który zostanie złożona korekta VAT.

Przenosząc wnioski płynące z uchwały I FSP 4/15, na grunt niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że, zakład budżetowy nie może być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie jest wystarczająco samodzielny. Zatem wszelkie czynności przez niego dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która go utworzyła.

W analizowanej sprawie, po oddaniu do użytkowania sieci kanalizacyjnej (31 grudnia 2012 r.) podległy Gminie zakład budżetowy wykorzystywał infrastrukturę i nadal wykorzystuje do wykonywania czynności opodatkowanych, polegających na świadczeniu usług odprowadzania ścieków. Gmina za pośrednictwem Gminnego Zakładu Komunalnego wystawiała i nadal wystawia faktury z wykazaniem stawki VAT 8% z tytułu świadczonych usług sanitarnych na rzecz wszystkich odbiorców podłączonych do odcinka sieci będącego przedmiotem wniosku o interpretację. W konsekwencji rozbudowana infrastruktura kanalizacyjna w całym okresie użytkowania przez Gminę służyła i służy nadal do wykonywania czynności opodatkowanych, polegających na świadczeniu usług odprowadzania ścieków za odpłatnością pobieraną przez Gminny Zakład Komunalny.

W konsekwencji, w związku z planowaną przez Gminę tzw. „centralizacją” rozliczeń podatku VAT, z tytułu wykorzystywania sieci kanalizacyjnej przez zakład budżetowy do czynności opodatkowanych – podatnikiem jest Gmina, a nie Zakład.

Zatem, w ocenie Organu, w przypadku opisanej inwestycji, w sytuacji, gdy Gmina złoży korekty deklaracji, w których wykaże scentralizowane rozliczenia ze swoimi jednostkami w zakresie podatku VAT za wszystkie okresy rozliczeniowe od grudnia 2012 r. do grudnia 2016 r. – w świetle art. 86 ust. 1 ustawy – będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonywanych przez Gminę w związku z tą inwestycją z uwagi na wykorzystanie towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych VAT przez Gminę za pośrednictwem Gminnego Zakładu Komunalnego (gminny zakład budżetowy). Prawo to będzie przysługiwało Gminie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Odliczenia powyższych kwot podatku naliczonego Gmina powinna dokonać na podstawie art. 86 ust. 10-11, z uwzględnieniem uregulowań zawartych w art. 86 ust. 13 ustawy.

Ponadto Wnioskodawca w celu dokonania odliczenia ww. podatku naliczonego, powinien dokonać odpowiedniego skorygowania swojego zgłoszenia rejestracyjnego dla celów VAT, w którym Wnioskodawca wskaże okres rozliczeniowy, od którego jako podatnik VAT czynny chce korzystać z możliwości odliczania podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku zrealizowaną inwestycją.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Przedmiotową interpretację wydano w odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego, w którym wskazano, iż Gmina za pośrednictwem Gminnego Zakładu Komunalnego wystawiała i nadal wystawia faktury z wykazaniem stawki VAT 8% z tytułu świadczonych usług sanitarnych na rzecz wszystkich odbiorców podłączonych do odcinka sieci będącego przedmiotem wniosku o interpretację. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w szczególności gdy do będącego przedmiotem wniosku odcinka sieci podłączone będą budynki gminnych jednostek organizacyjnych i w związku z tym służył on będzie też czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 32-065 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.