Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-393/12-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-07-25
Teza: Zwolnienie od podatku usług polegających na przeprowadzaniu kursów zawodowych przez podwykonawcę.
Słowa kluczowe: beneficjent; odliczenia-prawo do odliczenia; podwykonawstwo; usługi-usługi edukacyjne; usługi-usługi szkoleniowe; wykonawstwo; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2012 r. (data wpływu 27 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 czerwca 2012 r. (data wpływu 6 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług polegających na przeprowadzaniu kursów zawodowych przez podwykonawcę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług polegających na przeprowadzaniu kursów zawodowych przez podwykonawcę. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 czerwca 2012 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej: Spółka) prowadzi działalność edukacyjno-szkoleniową na terenie całego kraju. Spółka zamierza zajmować się między innymi organizacją i przeprowadzaniem kursów zawodowych jako kolejny podwykonawca dla firm i instytucji, które otrzymują dofinansowanie na realizację Projektów w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (POKL) współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Firma A otrzymuje środki na realizację projektu, który jest realizowany na podstawie wniosku o dofinansowanie. We wniosku o dofinansowanie określony jest szczegółowy budżet projektu, zgodnie z którym dokonuje się zakupu usług i materiałów. Realizujący projekt między innymi musi dokonywać zakupu usług i materiałów zgodnie z odpowiednimi przepisami Unii Europejskiej.

Dofinansowanie, które otrzymuje firma A na realizację projektu stanowi 100% całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu w tym:

1.  płatność ze środków europejskich w proporcji 85%,
2.  dotacja celowa z budżetu krajowego w proporcji 15%.

Firma A zleca firmie B przeprowadzenie kursów zawodowych będących usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowaną w co najmniej 70% ze środków publicznych. To samo szkolenie, które zostało zlecone przez firmę A firmie B, firma B zleca firmie C, tj. Wnioskodawcy. Firma B wystawi firmie A fakturę VAT za wykonaną usługę kursu realizowaną w ramach projektu współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Zgodnie z tą umową firma A zapłaci firmie B wynagrodzenie za wykonaną usługę ze środków otrzymanych w ramach dofinansowania na realizację projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Firma C, tj. Zainteresowany wystawi fakturę VAT firmie B za wykonanie usługi kursu zawodowego. Zgodnie z tą umową firma B zapłaci firmie C wynagrodzenie za to samo zlecenie przeprowadzenia szkolenia oraz z tych samych środków, które otrzymała firma B od firmy A w ramach dofinansowania na realizację Projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Wnioskodawca nie bezpośrednio otrzymuje środki na realizację zlecenia, jest kolejnym podwykonawcą w ramach tego samego zlecenia. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Pytanie przyporządkowane do przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczy okresu podatkowego - lata 2012-2013.

Ponadto, w piśmie z dnia 5 czerwca 2012 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku Spółka wskazała co następuje:

1.  Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.
2.  Realizowane szkolenia nie są usługami w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  Efektem prowadzonych szkoleń jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Przedmiotowe usługi obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
4.  Świadczone usługi szkoleniowe nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
5.  Spółka, w zakresie przedmiotowych usług, nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługa przeprowadzonych kursów zawodowych przez firmę C tj. Wnioskodawcę dla firmy B, która jest Zleceniobiorcą dla firmy A, czyli realizatora projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (POKL) współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego korzysta ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka wykonując usługę kursów zawodowych dla firmy B, która jest Zleceniobiorcą dla firmy A realizującej projekt w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (POKL) współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego i otrzymując zapłatę od firmy B korzysta ze zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 43. ust. 1 pkt 29 lit. c. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Ustawa o VAT określa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c., że „usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane” są to usługi zwolnione od podatku VAT. Usługa kursu zawodowego wykonywana przez Wnioskodawcę korzysta ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c. ustawy o VAT, ponieważ usługa ta wykonywana jest dla firmy B, która:

1.  otrzymuje zapłatę od firmy A czyli realizatora projektu ze środków w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego,
2.  płaci za wykonaną usługę kursu zawodowego Zainteresowanemu ze środków finansowych otrzymanych od firmy A, tj. realizatora projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego.

Minister Rozwoju Regionalnego wystąpił do Ministra Finansów z prośbą o wydanie interpretacji ogólnej, wyjaśniającej wątpliwości w zakresie możliwości zwolnienia usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania od podatku VAT pismem z dnia 14 września 2011 r. Minister Finansów poinformował, iż mając na uwadze przepisy art. 43 ust. 1 pkt 26-29 ustawy o VAT oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 43, poz. 392, ze zm.) „większość usług w zakresie edukacji pozostała zwolniona od podatku od towarów i usług”.

Instytucje Pośredniczące, tj. Wojewódzkie Urzędy Pracy, Urzędy Marszałkowskie informują, iż zgodnie ze stanowiskiem instytucji Zarządzającej PO KL wszystkie szkolenia w ramach POKL stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a tym samym wszystkie w ramach PO KL powinny być zwolnione od podatku od towarów i usług, o ile są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Zgodnie z ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), środkami publicznymi są „środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu (EFTA)” (art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych). Natomiast art. 5 ust. 3 pkt 1 definiuje dokładniej co zalicza się do środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych „środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b”. Ustawa o finansach publicznych (art. 2 ust. 5) określa również definicję środków europejskich „ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich - rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 4, a więc „środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ponadto, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak wynika z regulacji art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchyliły załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przeniosły uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ust. 1 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, iż jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie, stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 19 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Ponadto należy nadmienić, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005, które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność edukacyjno-szkoleniową na terenie całego kraju. Spółka zamierza zajmować się między innymi organizacją i przeprowadzaniem kursów zawodowych jako kolejny podwykonawca dla firm i instytucji, które otrzymują dofinansowanie na realizację Projektów w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (POKL) współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Firma A otrzymuje środki na realizację projektu, który jest realizowany na podstawie wniosku o dofinansowanie. We wniosku o dofinansowanie określony jest szczegółowy budżet projektu, zgodnie z którym dokonuje się zakupu usług i materiałów. Realizujący projekt między innymi musi dokonywać zakupu usług i materiałów zgodnie z odpowiednimi przepisami Unii Europejskiej. Dofinansowanie, które otrzymuje firma A na realizację projektu stanowi 100% całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu w tym:

1.  płatność ze środków europejskich w proporcji 85%,
2.  dotacja celowa z budżetu krajowego w proporcji 15%.

Firma A zleca firmie B przeprowadzenie kursów zawodowych będących usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowaną w co najmniej 70% ze środków publicznych. To samo szkolenie, które zostało zlecone przez firmę A firmie B, firma B zleca firmie C, tj. Wnioskodawcy. Firma B wystawi firmie A fakturę VAT za wykonaną usługę kursu realizowaną w ramach projektu współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Zgodnie z tą umową firma A zapłaci firmie B wynagrodzenie za wykonaną usługę ze środków otrzymanych w ramach dofinansowania na realizację projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Firma C, tj. Zainteresowany wystawi fakturę VAT firmie B za wykonanie usługi kursu zawodowego. Zgodnie z tą umową firma B zapłaci firmie C wynagrodzenie za to samo zlecenie przeprowadzenia szkolenia oraz z tych samych środków, które otrzymała firma B od firmy A w ramach dofinansowania na realizację Projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Spółka nie bezpośrednio otrzymuje środki na realizację zlecenia, jest kolejnym podwykonawcą w ramach tego samego zlecenia. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Realizowane szkolenia nie są usługami w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Efektem prowadzonych szkoleń jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy podatku od towarów i usług. Przedmiotowe usługi obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Świadczone usługi szkoleniowe nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Spółka, w zakresie przedmiotowych usług, nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Dla oceny tego, czy usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty lub
2.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz
    1.  czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    2.  czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub
    3.  czy szkolenia finansowane są w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W opisie sprawy Zainteresowany wskazał, iż nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą o systemie oświaty. Ponadto, z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca był uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk czy też jednostką badawczo-rozwojową świadczącą usługi w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, iż organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia, nie spełniają przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W związku z powyższym należy przeanalizować, czy spełnione są przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Jak wynika z opisu sprawy, świadczone przez Wnioskodawcę usługi to usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, jednakże, co istotne w analizowanej sprawie, Spółka świadczy ww. usługi szkoleniowe jako podwykonawca na zlecenie wykonawcy, który to wykonawca otrzymał zlecenie przeprowadzenia szkolenia od beneficjenta środków publicznych.

W tym miejscu należy podkreślić dokonując oceny przedstawionego opisu sprawy pod kątem zastosowania zwolnienia, należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT, także wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle, wąsko, tak aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone przez Spółkę jako podwykonawcę na rzecz wykonawcy (firma B), który otrzymał zlecenie wykonania szkolenia od beneficjenta środków publicznych (firma A) nie spełniają przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy. W analizowanym przypadku bowiem środki jakie zleceniodawca szkoleń (firma B) przeznaczy na zakup usług od podwykonawcy, tj. Wnioskodawcy, nie stanowią w istocie środków publicznych, bowiem nawet w przypadku gdy na zapłatę Zainteresowanemu zleceniodawca szkoleń przeznaczyłby fizycznie pieniądze otrzymane za wykonane usługi finansowane ze środków publicznych, to środki te stanowią w tym momencie przychody zleceniodawcy, tracąc charakter pozwalający uznać je za środki publiczne. Wykonawca projektu, otrzymując zapłatę za świadczone usługi sam decyduje, jak wykorzysta otrzymane środki, które stanowią już jego aktywa. A zatem, w sytuacji, w której usługę szkolenia realizuje podwykonawca, nie może on zastosować zwolnienia od podatku od towarów i usług. W przeciwnym razie, przyjęcie stanowiska, iż nie tylko faktyczny beneficjent, który zwrócił się o dofinansowanie określonego projektu ze środków publicznych, ale każdy kolejny podmiot w łańcuchu podwykonawców korzystałby ze zwolnienia od podatku, co prowadziłoby w rezultacie do nieuprawnionego rozszerzenia zakresu zwolnień, pomijając tym samym wyrażoną powyżej zasadę prawa nakazującą dokonywanie możliwie wąskiej i ścisłej wykładni przepisów wprowadzających odstępstwa od powszechności opodatkowania.

Za prawidłowością takiego rozumowania przemawia także brzmienie § 13 ust. 8 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiącego przepis szczegółowy względem zwolnienia przewidzianego w § 13 ust. 1 pkt 19 i pkt 20, zgodnie z którym zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową.

Z jego literalnego brzmienia wynika wprost, iż zwolnienia wynikające z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jednakże tylko do tych dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową – zleceniodawcę.

Przywołany przepis stanowi jasne dookreślenie w odniesieniu do podmiotów, które mogą korzystać ze zwolnienia przewidzianego m. in. w § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzania, ograniczając je wyłącznie do podmiotów świadczących usługi podstawowe. Oznacza to, że wszystkie podmioty, które świadczą jedynie usługi jako podwykonawcy względem podmiotu świadczącego usługę główną, pozostają poza zwolnieniem od podatku od towarów i usług i w konsekwencji są opodatkowane na zasadach ogólnych.

Reasumując, usługa przeprowadzonych kursów zawodowych przez firmę C, tj. Wnioskodawcę dla firmy B, która jest Zleceniobiorcą dla firmy A, czyli realizatora projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (POKL) współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy. Powyższe wynika z faktu, iż środki którymi sfinansowana jest świadczona przez Zainteresowanego usługa szkoleniowa nie stanowią środków publicznych lecz aktywa podmiotu (firmy B), który świadczy usługę szkoleniową na rzecz beneficjenta środków publicznych (firmy A).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.