Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-574/12-2/MAP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-12-19
Teza: Czy od wynagrodzenia wypłacanego z czystego zysku, tytułem nabycia udziałów, w celu umorzenia wspólnikowi – osobie fizycznej, zamieszkałej na terenie Niemiec, Spółka zobowiązana jest pobrać podatek u ,,źródła”?
Słowa kluczowe: Niemcy; nierezydent; obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2012 r. (data wpływu 19 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z nabyciem udziałów od osoby fizycznej celem umorzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z nabyciem udziałów od osoby fizycznej celem umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Spółką handlową prawa polskiego posiadającą osobowość prawną. Dwoje udziałowców (osoby fizyczne) mają miejsce zamieszkania na terenie Niemiec. Osoby te na terenie Polski nie wykonują żadnej działalności zarobkowej, w tym przez położony w Polsce zakład, czy stałą placówkę.

Spółka zamierza nabyć od tych wspólników, za ich zgodą, udziały, w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem z czystego zysku.

Udział nieruchomości w aktywach majątkowych Spółki nie przekracza 10% wartości Na aktywa majątkowe składają się: aktywa trwałe - 8.399.662,59 zł i aktywa obrotowe – 23.909.028,42 zł, a zatem aktywa stanowią razem – 32.308.691,01 zł.

Podstawą prawną nabycia udziałów do umorzenia dobrowolnego jest przepis art. 199 § 1 KSH.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od wynagrodzenia wypłacanego z czystego zysku, tytułem nabycia udziałów, w celu umorzenia wspólnikowi – osobie fizycznej, zamieszkałej na terenie Niemiec, Spółka zobowiązana jest pobrać podatek u ,,źródła”?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest zobowiązany do pobrania podatku od wypłaconego wynagrodzenia z czystego zysku tytułem nabycia udziałów w celu umorzenia, wspólnikowi - osobie fizycznej zamieszkałej na terenie Niemiec.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska – art. 4a cyt. ustawy.

Wedle przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych, uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną, w tym również należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną (pkt 6 lit. a). Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5 pkt 1 cyt. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Dochód z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia, jest dochodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach posiadających osobowość prawną. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4, mówiący o przychodach z tytułu zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną dotyczy wszystkich form zbycia udziałów, w tym przewidzianego w art. 199 § 1 KSH. Stosownie do tego przepisu, udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Zgodnie z przepisem art. 30b ust. 1 i 3 cyt. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Przepis ten ma zastosowanie przy uwzględnieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska – art. 30b ust. 3 cyt. ustawy.

Wedle postanowień art. 10 pkt l i pkt 2 lit. b) Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Berlinie w dniu 14 maja 2003 r. (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), dywidendy wypłacane przez spółkę w Polsce osobom mającym miejsce zamieszkania w Niemczech są opodatkowane w Niemczech. Jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane w Polsce, czyli w kraju, w którym spółka wypłacająca dywidendę ma siedzibę i zgodnie z prawem tego państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania w Niemczech, podatek u źródła od dywidendy wypłacanej osobie fizycznej, nie może być większy niż 15% kwoty dywidend brutto.

Określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych, praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendę ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jako dochód z akcji i wypłaty z tytułu świadectw udziałowych w funduszu inwestycyjnym – art. 10 pkt 3 Umowy. Jak wskazano wyżej, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, wedle przepisu art. 14 ust. 1 pkt 4 i pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są przychodami z kapitałów pieniężnych, opodatkowanych zgodnie z przepisem art. 30b ww. ustawy jako dochody ze zbycia papierów wartościowych. Konsekwencją powyższego jest fakt, że do tego dochodu nie będzie miał zastosowania przepis art. 10 powołanej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania 15% podatku od wypłaconej na rzecz wspólnika tytułem wynagrodzenia za nabyte udziały w celu dobrowolnego umorzenia kwoty brutto (podatek u źródła). Dochody uzyskane ze zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia będą opodatkowane na podstawie przepisu art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś na podstawie przepisów Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, powinny być traktowane jako zyski z przeniesienia własności majątku, o którym mowa w art. 13 Umowy. Zgodnie z przepisami art. 13 ust. 2 Umowy, zyski z przeniesienia własności akcji, udziałów lub innych praw w spółce, której aktywa składają się głównie, bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego, mogą być opodatkowane w tym państwie. Natomiast z postanowienia ust. 5 wynika, że zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku, niewymienionego w powyższych ustępach, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania. Otrzymane wynagrodzenie przez osobę fizyczną z tytułu zbycia udziału na rzecz spółki w celu umorzenia z czystego zysku, będzie podlegało opodatkowaniu w miejscu zamieszkania osoby pobierającej to wynagrodzenie, czyli w Niemczech.

Nie będzie miało zastosowania postanowienie art. 13 ust. 2 Umowy, ponieważ udział nieruchomości w aktywach majątkowych Spółki nie przekracza 50% i nie można uznać ich za główny składnik w rozumieniu tego przepisu. W związku z powyższym Spółka wypłacająca wynagrodzenie osobie fizycznej posiadającej zaświadczenie o rezydencji podatkowej w Niemczech, na podstawie umowy o nabyciu udziałów w celu umorzenia z czystego zysku, nie jest zobowiązana do poboru podatku u źródła.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ww. ustawy powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 Konwencji z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Polsce osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech, mogą być opodatkowane w Niemczech.

Artykuł 10 ust. 2 ww. Konwencji, daje prawo opodatkowania tak uzyskanego dochodu państwu źródła (Polsce), z zastrzeżeniem, że jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 procent,
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Ponadto należy zauważyć, iż w art. 10 ust. 3 ww. Konwencji znajduje się definicja „dywidend”, zgodnie z którą użyte w powyższym artykule określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych, praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również inny dochód, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji i wypłaty z tytułu świadectw udziałowych w funduszu inwestycyjnym.

Zatem, dochód z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, będzie podlegał dyspozycji art. 10 Konwencji wyłącznie o ile prawo niemieckie zrównuje ww. dochód z wpływami z akcji. W takiej sytuacji dochód ten będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce i w Niemczech. W tym przypadku, w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji (metoda wyłączenia z progresją).

Jednakże, w przypadku kiedy prawo niemieckie nie zrównuje dochodów z tytułu umorzenia udziałów z wpływami z akcji, a tym samym dochód ten nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 10 Konwencji, należy dokonać dalszej, właściwej kwalifikacji dochodu na gruncie Konwencji.

Stosownie do art. 13 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r., zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego w rozumieniu artykułu 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zyski z przeniesienia własności akcji, udziałów lub innych praw w spółce, której aktywa majątkowe składają się głównie, bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego, położonego w Umawiającym się Państwie lub z praw wchodzących w skład tego majątku nieruchomego, mogą być opodatkowane w tym Państwie (art. 13 ust. 2 ww. Umowy).

W myśl art. 13 ust. 3 Konwencji, zyski z przeniesienia własności majątku ruchomego stanowiącego majątek zakładowy zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie albo z przeniesienia własności mienia ruchomego należącego do stałej placówki, którym osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami, które pochodzą z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 13 ust. 4 ww. Umowy, zyski osiągane z przeniesienia własności statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym, statków eksploatowanych w żegludze śródlądowej oraz z przeniesienia własności majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków morskich, statków powietrznych lub statków żeglugi śródlądowej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

W myśl natomiast art. 13 ust. 5 ww. Konwencji, zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w powyższych ustępach podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Zauważyć jednocześnie należy, iż tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Przepis ten stanowi, że udziały mogą zostać umorzone w jeden z trzech sposobów, tj. w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi (umorzenie automatyczne), za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). W każdym z tych trzech przypadków dochodzi do umorzenia udziałów.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi w takiej sytuacji w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 Kodeksu spółek handlowych). Umorzenie nastąpi dopiero w przyszłości. Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

W myśl przepisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) wyżej wymienionej ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. zmieniono zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 16 lit. d) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) uzyskany od 1 stycznia 2011 r. ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Dochodów, o których mowa powyżej, zgodnie z art. 30b ust. 5 ustawy, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2). Tak więc dochód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ww. art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zamierza nabyć od dwóch udziałowców (osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terytorium Republiki Federalnej Niemiec) udziały celem umorzenia dobrowolnego za wynagrodzeniem.

Z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się w niniejszej sprawie z uwzględnieniem ww. Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec uznać należy, iż w sytuacji gdy udziałowcy (osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania na terytorium RFN) dokonują zbycia udziałów na rzecz Spółki z siedzibą w Polsce to zapłata za zbyte udziały będzie podlegała opodatkowaniu tylko na terytorium Niemiec stosownie do art. 13 ust. 5 tejże Umowy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że kwota wypłacona tymże udziałowcom tytułem zapłaty za nabywane udziały nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce, a Wnioskodawca, jako płatnik, nie będzie zobowiązany do potrącenia podatku u źródła.

Tutejszy Organ informuje jednocześnie, iż część opłaty w wysokości 40 złotych, wniesiona w dniu 17 września 2012 r., na podstawie art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi nadpłatę, i zostanie zwrócona na rachunek bankowy wskazany przez Wnioskodawcę w części F wniosku ORD-IN, zgodnie z art. 14f § 2a ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.