Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.592.2022.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-24
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków na termomodernizację budynku.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu; odliczenia-prawo do odliczenia; termomodernizacja; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

7 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków na termomodernizację budynku. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 grudnia 2022 r. (wpływ 23 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Gmina jest zarejestrowanym czynny podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zrealizowała projekt termomodernizacji budynku o różnym przeznaczeniu z częściowym wykorzystaniem dofinansowania ze środków europejskich w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020. Inwestycją został objęty budynek wielofunkcyjny, który służy zarówno czynnościom statutowym Gminy jak i opodatkowanym VAT. Część budynku – wydzielona powierzchnia w postaci lokali użytkowych – jest przedmiotem usług najmu realizowanych dla podmiotów zewnętrznych. Ta część obiektu podlegała wynajmowaniu i nadal jest przedmiotem tej czynności, a udział powierzchni wynajmowanej w całej powierzchni budynku ma stałą proporcję, gdyż obejmuje określone lokale przeznaczone na te cele w założeniu sposobu eksploatacji obiektu.

W ramach projektu zostały wykonane prace takie jak wymiana ocieplenia stropów i ścian. Co do sposobu wykorzystania budynków objętych projektem, należy podkreślić, że budynek wielofunkcyjny po modernizacji będzie nadal wykorzystywany na potrzeby zarówno działalności statutowej Gminy jak i w celu odpłatnego udostępniania części powierzchni na podstawie umów najmu. Tym samym przedmiotowy budynek będzie wykorzystywany głównie do czynności nieopodatkowanych VAT, a częściowo tylko do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W procesie finansowania inwestycji termomodernizacji Gmina przyjęła założenie, według którego część wydatków, przypadających na powierzchnię wynajmowaną, sfinansowano wyłącznie z własnych środków Gminy, bez udziału w tej części środków pomocowych. Natomiast pozostała część kosztów inwestycji, proporcjonalnie do powierzchni zajętej na cele statutowe, została dofinansowana ze środków pomocowych według założeń programu. Zatem przyjęta formuła finansowania wydatków na termomodernizację wymienionego obiektu polegała na:

‒ wyłącznie własnym finansowaniu tych wydatków przez Gminę w części odpowiadającej powierzchni wynajmowanej (w proporcji tej powierzchnie do całej powierzchni budynku);

‒ korzystaniu z dofinansowania ze środków pomocowych w pozostałej części wydatków, przypadającej proporcjonalnie na powierzchnię używaną do zadań statutowych Gminy.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Termomodernizacja dotyczy całego budynku i nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków z nią związanych do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Lokale użytkowe mają odrębne wejścia poza mieszkaniami. Nie maja części wspólnych.

Wszystkie lokale są wynajęte i Wnioskodawca nie przewiduje okresów bez pobierania opłat za najem.

W strukturze organizacyjnej Gminy są wydzielone stanowiska do obsługi działalności opodatkowanej z tytułu wynajmu nieruchomości. Ponadto w ujęciu finansowym dochody z najmu nieruchomości stanowią odrębne źródło dochodów jednostki samorządowej. W ocenie Wnioskodawcy jest to forma wydzielenia działalności.

**Pytania**

1) Czy w części współfinansowanej ze środków własnych Gminy i środków pomocowych Gminie przysługuje prawo odliczania podatku naliczonego VAT z tytułu wydatków na termomodernizację budynku wykorzystywanego w tej części wyłącznie do zadań statutowych jednostki samorządu terytorialnego?

2) Czy Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT związanego z kosztami poniesionymi na realizację opisanego projektu modernizacji energetycznej budynku w części odpowiadającej powierzchni wynajmowanej, a zatem związanej wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Prawo odliczania podatku naliczonego VAT, związanego z częścią wydatków odpowiadających powierzchni używanej wyłącznie na cele statutowe Gminy, nie przysługuje. Głównym celem zakupów dokonywanych w ramach opisanego projektu jest wykonywanie zadań własnych gminy, które nie podlegają opodatkowaniu VAT. Gmina podkreśla również, że dokonywana modernizacja w części dotyczącej powierzchni używanej na cele statutowe nie ma na celu zwiększenia dochodów z dzierżawy, czy wykorzystania komercyjnego obiektu objętego inwestycją. Zdaniem gminy, związek pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi jest w tym zakresie nieuchwytny i mało konkretny, aby pozwalał na skorzystanie z prawa do odliczenia VAT, a proporcje powierzchni wynajmowanej i używanej na cele statutowe mają stałą relację co powoduje możliwość określenia zakresu odliczania VAT w sposób precyzyjny i niezmienny.

Reasumując, odpowiedź na pierwsze pytanie powinna być negatywna, gdyż w części objętej współfinansowaniem i nie związanej z czynnościami opodatkowanymi VAT, a wyłącznie z działalnością Gminy jako jednostki samorządowej, nie przysługuje prawo odliczania podatku naliczonego VAT ze względu na niespełnienie przez wnioskodawcę warunku związku zakupów z czynnościami opodatkowanym, określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Część wydatków przeznaczonych na termomodernizację ma związek wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi VAT. Ta część wydatków obejmuje koszty proporcjonalnie przypadające na powierzchnię wynajmowaną i poniesione wyłącznie z własnych środków Gminy. Wydatki te spełniają warunek związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi VAT jaki jest przewidziany w powołanym art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem odpowiedź na pytanie nr 2 powinna być zdaniem wnioskodawcy pozytywna i potwierdzająca jako prawidłowe stanowisko, według którego Gminie przysługuje pełne prawo odliczania podatku naliczonego VAT związanego z częścią wydatków na termomodernizację opisanego budynku, odpowiadających proporcji powierzchni wynajmowanej do całkowitej powierzchni tego budynku.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy,

w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy,

sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy,

przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy,

w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy,

podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy,

przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy,

proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 86 ust. 2h ustawy,

w przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy,

minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia,

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie natomiast z § 2 pkt 8 rozporządzenia,

ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

Stosownie do § 2 pkt 5 rozporządzenia

ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia,

w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

Na mocy § 3 ust. 2 rozporządzenia,

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, sposób ustalony wg wzoru:

X = A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy,

nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym,

krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. (…)

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze. zm.), zwanej dalej ustawą o samorządzie gminnym,

gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym,

do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na termomodernizację budynku.

Podkreślić należy, że w celu odliczenia podatku naliczonego w pierwszej kolejności podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności (gospodarczej czy innej niż gospodarcza) będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur za zakupy, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością opodatkowaną, oraz nie przysługuje prawo do odliczenia w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem i zwolnionych od podatku.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy inwestycją został objęty budynek wielofunkcyjny, który służy zarówno Państwa czynnościom statutowym jak i opodatkowanym VAT. Część budynku – wydzielona powierzchnia w postaci lokali użytkowych – jest przedmiotem usług najmu realizowanych dla podmiotów zewnętrznych.

W ramach projektu zostały wykonane prace takie jak wymiana ocieplenia stropów i ścian. Budynek wielofunkcyjny po modernizacji będzie nadal wykorzystywany na potrzeby zarówno Państwa działalności statutowej jak i w celu odpłatnego udostępniania części powierzchni na podstawie umów najmu. Tym samym przedmiotowy budynek będzie wykorzystywany głównie do czynności nieopodatkowanych VAT, a częściowo tylko do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W procesie finansowania inwestycji termomodernizacji przyjęli Państwo założenie, według którego część wydatków, przypadających na powierzchnię wynajmowaną, sfinansowano wyłącznie z Państwa środków własnych, bez udziału w tej części środków pomocowych. Natomiast pozostała część kosztów inwestycji, proporcjonalnie do powierzchni zajętej na cele statutowe, została dofinansowana ze środków pomocowych według założeń programu.

Termomodernizacja dotyczy całego budynku i nie mają Państwo możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków z nią związanych do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem budynku wielofunkcyjnego do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza, w odniesieniu do poniesionych wydatków w ramach zrealizowanego projektu dotyczącego termomodernizacji ww. budynku, których nie mogą Państwo powiązać z konkretnymi rodzajami działalności, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a **–** 2h ustawy.

Przyjęte przez Państwa w procesie finansowania inwestycji termomodernizacji założenie, dotyczące finansowania części wydatków wyłącznie z Państwa środków własnych (przypadających na powierzchnię wynajmowaną) natomiast pozostałej części kosztów inwestycji ze środków pomocowych według założeń programu (proporcjonalnie do powierzchni zajętej na cele statutowe) determinujące – Państwa zdaniem – prawo/brak prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie znajduje poparcia w powołanych powyżej przepisach. W przypadku ponoszenia tzw. wydatków mieszanych, gdy przypisanie tych wydatków w całości do Państwa działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego do odliczenia powinni Państwo obliczyć zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy z uwzględnieniem przepisów ww. rozporządzenia

W konsekwencji, w odniesieniu do ww. wydatków służących czynnościom mieszanym (opodatkowanej działalności gospodarczej oraz czynnościom niepodlegającym VAT) dotyczących ww. inwestycji przysługuje Państwu, niezależnie od źródła finansowania, prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego powinni Państwo ustalić w oparciu o proporcję o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Zaznaczyć jednocześnie należy, że prawo do odliczenia podatku przysługuje, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko jest **nieprawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).