Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.279.2021.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-28
Teza: czy podlegający wydzieleniu zespół składników materialnych i niematerialnych opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz czy transakcja przeniesienia własności tego wydzielonego zespołu składników w formie wkładu niepieniężnego nie będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania przychodu dla Spółki na gruncie ustawy o CIT
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; umowa-umowa agencyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 czerwca 2021 r., który wpłynął w tym samym dniu za pośrednictwem ePUAP, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy podlegający wydzieleniu zespół składników materialnych i niematerialnych opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz czy transakcja przeniesienia własności tego wydzielonego zespołu składników w formie wkładu niepieniężnego nie będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania przychodu dla Spółki na gruncie ustawy o CIT – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 28 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy podlegający wydzieleniu zespół składników materialnych i niematerialnych opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz czy transakcja przeniesienia własności tego wydzielonego zespołu składników w formie wkładu niepieniężnego nie będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania przychodu dla Spółki na gruncie ustawy o CIT.

**We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz prowadzi działalność gospodarczą dotyczącą sprzedaży usług telekomunikacyjnych grupy A (dalej jako: „Grupa”) oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych Grupy w zakresie: telefonii komórkowej, telefonii stacjonarnej, internetu mobilnego, telewizji cyfrowej.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka dokonała wyodrębnienia zorganizowanego zespołu składników niematerialnych oraz materialnych w postaci salonów obsługi klienta. Fakt formalnego wyodrębnienia zostanie potwierdzony na podstawie uchwały wspólników Spółki. Jednocześnie w ramach wyodrębnienia do ZCP \[„zorganizowanej części przedsiębiorstwa”\] zostaną przypisane geograficznie oznaczone salony sprzedaży oraz obsługi usług telekomunikacyjnych. Przykładowo, do działalności ZCP zostaną przypisane salony zlokalizowane w głównych miastach w Polsce (…) wraz z ich strukturą organizacyjną, pracownikami, należnościami, zobowiązaniami oraz umowami. Dodatkowo, po dokonaniu wspomnianych czynności, ZCP zostanie przeniesione do powiązanej Spółki komandytowej w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego (aport ZCP).

Tym samym ZCP spełnia i na moment dokonania transakcji aportu spełniać będzie następujące cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa:

· jest wyodrębnione organizacyjnie jako zespół składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie, w drodze uchwały wspólników Spółki;

· posiada wyodrębnione składniki materialne (m.in. zestawy komputerowe, szafy metalowe, niszczarki, drukarki, klimatyzatory, regały, stoliki, krzesła, kasetony reklamowe przyporządkowane do każdego z salonów) oraz składniki niematerialne (m.in. oprogramowanie MS Office);

· rozliczenia księgowe są prowadzone w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie aktywów i pasywów oraz kosztów, jak również ich odpowiednie przypisanie do ZCP;

· na podstawie prowadzonych przez Spółkę ksiąg rachunkowych oraz sporządzonego planu kont możliwe jest przypisanie zobowiązań i rezerw przyporządkowanych do każdego z salonów wchodzących w skład ZCP, takich jak: koszty HR, media, internet, wydatki związane z ochroną, artykuły biurowe (koszty cykliczne) oraz wydatki promocyjne, delegacje, badania (koszty niecykliczne);

· do ZCP przypisane są również należności w postaci kaucji gotówkowych, gwarancji bankowych, do których zwrotu na rzecz Spółki zobowiązani są wynajmujący powierzchnie handlowe na rzecz Spółki, jak również należności od podwykonawców Wnioskodawcy, dotyczące m.in. opłat czynszowych, eksploatacyjnych oraz marketingowych, opłat ubezpieczeniowych, wydatków związanych z monitoringiem oraz opłat licencyjnych;

· zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład ZCP stanowi niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki;

· składniki majątkowe przyporządkowane do ZCP służą realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących jako główną działalność sprzedaż usług telekomunikacyjnych oraz obsługę klientów indywidualnych i biznesowych Grupy;

· przeniesienie ZCP wiązać się będzie z przejściem pracowników (ponad 200 osób) w trybie art. 231 Kodeksu pracy ze Spółki do Spółki komandytowej.

Jednocześnie w związku z aportem, w celu zapewnienia kontynuacji współpracy w Spółce komandytowej z osobami współpracującymi obecnie ze Spółką, w zakresie związanym z działalnością ZCP, na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa zlecenie, umowa B2B), zostaną zawarte porozumienia o przejściu praw i obowiązków z tych umów na Spółkę komandytową.

W tym zakresie szczególnie istotnym faktem jest wskazanie, iż w Spółce, w ramach majątku pozostałego po wydzieleniu ZCP, pozostaną wyłącznie prawa i obowiązki związane z umową agencyjną w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych oraz obsługi klientów Grupy. Może jednak powstać sytuacja, w której do ZCP nie zostanie przyporządkowana umowa zawarta z osobą pełniącą kluczowe funkcje kierownicze jako członek zarządu komplementariusza Spółki. Wskazana osoba wykonywać będzie obowiązki na rzecz Spółki na podstawie obecnie zawartej umowy.

Równocześnie, na podstawie dodatkowych czynności prawnych (odrębnych porozumień), na Spółkę komandytową przejdą zobowiązania związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością w zakresie sprzedaży oraz obsługi działalności telekomunikacyjnej. Po dokonaniu aportu w Spółce pozostanie ciężar ekonomiczny spłaty wszelkich zobowiązań publicznoprawnych (przykładowo: zobowiązania podatkowe, składki na ubezpieczenia społeczne), jak również zobowiązań, w odniesieniu do których nie uzyskano zgody od podmiotów będących wierzycielami z tytułu tych zobowiązań na ich przeniesienie na Spółkę komandytową.

Dodatkowo, w związku z planowaną transakcją aportu ZCP, Spółka komandytowa (w przypadku uzyskania zgód podmiotów trzecich) stanie się stroną w szczególności następujących umów:

· umów najmu powierzchni handlowej, w której prowadzona jest działalność wyodrębnionych w ramach ZCP salonów,

· umów podnajmu powierzchni handlowej, w której prowadzona jest działalność wyodrębnionych w ramach ZCP salonów,

· umów w zakresie zapewnienia monitoringu lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP,

· umów dotyczących zapewnienia sieci internetowej do lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP,

· umów dotyczących doprowadzenia energii elektrycznej, wody oraz gazu do lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP.

Dodatkowo Wnioskodawca potwierdza, iż Spółka komandytowa będzie kontynuować działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę w dotychczasowym zakresie, obejmującym świadczenie sprzedaży usług telekomunikacyjnych oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem aportu. Zespół składników materialnych oraz niematerialnych wchodzących w skład ZCP umożliwiać będzie kontynuację działalności prowadzonej przez Spółkę. Wskazana działalność ZCP w oparciu o przeniesione składniki majątku będzie mogła być prowadzona samodzielnie, tj. bez konieczności angażowania przez Wnioskodawcę innych składników majątku. Zaznaczyć jednak należy, iż w celu prawidłowego wykonywania opisanej działalności gospodarczej Spółka komandytowa zawrze umowę podwykonawstwa działalności agencyjnej ze Spółką, tj. w praktyce wykonywać będzie działalność sprzedaży usług telekomunikacyjnych na podstawie umowy podwykonawstwa z Wnioskodawcą. Przedmiotowa umowa obowiązywać będzie od momentu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci ZCP.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

1\. Czy podlegający wydzieleniu zespół składników materialnych i niematerialnych opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2\. Czy transakcja przeniesienia własności wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych kwalifikowanego jako ZCP na gruncie ustawy o CIT w formie wkładu niepieniężnego nie będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania przychodu dla Spółki wnoszącej wkład niepieniężny? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, wydzielony zespół składników materialnych oraz niematerialnych opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy transakcja przeniesienia własności w formie wkładu niepieniężnego wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych kwalifikowanego jako ZCP nie będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania przychodu dla Spółki wnoszącej aport ZCP z uwagi na brzmienie art. 12 ust. 4 pkt. 25 lit. b ustawy o CIT stanowiącego, iż do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7 (wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki) jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

_Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy_

Ad pytanie nr 1

Definicja ZCP została wskazana w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, który stanowi, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jednocześnie, zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem wskazanym w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego w celu stwierdzenia, iż wyodrębniona część przedsiębiorstwa będzie stanowić ZCP niezbędne jest wykazanie:

1) istnienia zespołu składników niematerialnych oraz materialnych, w tym zobowiązań;

2) wyodrębnienia organizacyjnego;

3) wyodrębnienia finansowego;

4) wyodrębnienia funkcjonalnego.

Powyższe potwierdza teza Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przedstawiona w interpretacji indywidualnej z dnia 20 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.31.2020.1.ŚS, w której wskazano, iż „nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).”

Poniżej przedstawiono zatem analizę spełnienia poszczególnych warunków uznania za ZCP przez wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych.

Istnienie zespołu składników niematerialnych oraz materialnych

Uznanie danej masy majątkowej za ZCP wymaga istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także prawa wynikające z umów pozwalających na prowadzenie działalności gospodarczej.

W świetle powyższego stwierdzić należy iż do ZCP przypisane są określone składniki majątkowe w postaci zestawów komputerowych, szaf metalowych, niszczarek, drukarek, klimatyzatorów, regałów, stolików, krzeseł, kasetonów reklamowych przyporządkowane do każdego z salonów jak również składniki niematerialne takie jak: oprogramowanie MS Office. Zaznaczyć również należy, iż w związku z planowaną transakcją aportu ZCP, Spółka komandytowa (w przypadku uzyskania zgód podmiotów trzecich) stanie się stroną w szczególności, umów najmu/podnajmu powierzchni handlowej w której prowadzona jest działalność wyodrębnionych w ramach ZCP salonów jak również umów w zakresie zapewnienia monitoringu, sieci internet, energii elektrycznej, wody oraz gazu do lokali w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP.

Równocześnie, na podstawie dodatkowych czynności prawnych (odrębnych porozumień) na rzecz Spółki komandytowej przejdą zobowiązania związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie ZCP. Wskazać należy, iż możliwe jest wystąpienie sytuacji w której nie wszystkie zobowiązania związane z przenoszoną działalnością zostaną przeniesione wraz z ZCP (w razie braku wyrażenia zgody na ich cesje przez kontrahentów Spółki). Jednakże, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w interpretacjach podatkowych dla zachowania statusu ZCP nie jest konieczne przeniesienie wszystkich zobowiązań związanych z jej działalnością. Przykładowo powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lipca 2018 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.171.2018.2.AK: „W związku ze sprzedażą ZCP do Sp.k. zostaną również wniesione zobowiązania. W opinii Zainteresowanych, dla uznania części przedsiębiorstwa za ZCP nie jest konieczne by do ZCP zostały przyporządkowane wszystkie zobowiązania związane z tą częścią przedsiębiorstwa.” (organ podatkowy odstąpił od uzasadnienia interpretacji w całości stwierdzając prawidłowość stanowiska podatnika).

Tym samym, należy uznać, iż warunek dotyczący istnienia zespołu składników niematerialnych oraz materialnych zostanie niewątpliwie spełniony.

Warunek wyodrębnienia organizacyjnego

Na podstawie interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych zachowujący miejsce w strukturze organizacyjnej (dział, oddział, pion lub wydział). Podkreślić jednak należy, iż istotne jest zachowanie faktycznego wyodrębnienia części majątku, nawet jeśli nie znajduje ono odzwierciedlenia w dokumentacji podatnika. Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 marca 2016 r. sygn. III SA/Wa 455/15 zgodnie z którym:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu. Jednocześnie należy uznać, że nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje - możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.”

W świetle powyższego, należy wskazać, iż fakt wyodrębnienia zostanie potwierdzony na podstawie uchwały wspólników Spółki, która przedstawi w szczególności wykaz przypisanych do ZCP składników materialnych i niematerialnych. W tym kontekście wskazać należy, iż ZCP pod kątem organizacyjnym obejmuje wyodrębniony w danej lokalizacji salon sprzedaży posiadający własną strukturę (m.in. składniki majątku, pracowników, zobowiązania, należności, wymienione umowy podlegające przeniesieniu).

Dodatkowo, w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego, zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na ZCP posiada następującą charakterystykę:

· przypisane środki trwałe w postaci m.in. zestawów komputerowych, szaf metalowych, niszczarek, drukarek, klimatyzatorów, regałów, stolików, krzeseł, kasetonów reklamowych służących wyłącznie wykonywaniu działalności ZCP;

· przypisane wartości niematerialne i prawne w postaci oprogramowania służącego wyłącznie działalności wykonywanej przez ZCP;

· do ZCP zostaną przeniesione wszelkie umowy (takie jak: umowy najmu/podnajmu, umowy zapewnienia sieci internetowej, monitoringu) umożliwiające wykonywanie działalności gospodarczej przez każdy z salonów sprzedaży.

Należy mieć również na uwadze, iż w ramach aportu ZCP przeniesiona zostanie zdecydowana większość majątku Wnioskodawcy. W Spółce pozostaną jedynie prawa i obowiązki wynikające z umowy agencyjnej.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż warunek wyodrębnienia organizacyjnego został spełniony.

Warunek wyodrębnienia finansowego

W świetle wykładni przepisów regulujących tematykę ZCP wyodrębnienie finansowe rozumiane jest jako stan, w którym poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Zespół składników materialnych stanowiących ZCP nie musi stanowić jednostki samodzielnej finansowo, nie jest również zobowiązany do sporządzania samodzielnego bilansu w ramach przedsiębiorstwa podatnika. Zgodnie z interpretacjami podatkowymi (przykładowo: interpretacja z dnia 4 maja 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0111-KDIB3-2.4012.197.2020.1.MGO) podkreśla się, że w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Przenoszone zobowiązania i należności powinny być wyodrębnione oraz przyporządkowane organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku tak, aby można było przejąć funkcje wyodrębnionego majątku w sposób umożliwiający przejęcie funkcji gospodarczych.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, iż w sytuacji takiego prowadzenia ksiąg rachunkowych, aby możliwe było zidentyfikowanie przyporządkowanych do ZCP kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) możliwe będzie prowadzenie przez ten wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych samodzielnych funkcji gospodarczych. Jednocześnie, zaznaczyć należy, iż do każdego z salonów sprzedaży wchodzących w skład ZCP przypisywane są na bieżąco koszty bieżącej działalności m.in. zobowiązania związane z dostarczaniem mediów, sieci internet, ochrony, artykułów biurowych oraz wydatki niecykliczne dotyczące akcji promocyjnych, badań, delegacji. Jednocześnie, do ZCP w związku z przeniesieniem wszystkich salonów sprzedaży przypisana zostanie zdecydowana większość kosztów generowanych przez Wnioskodawcę. Podkreślić również warto, iż plan kont Wnioskodawcy umożliwia rozliczenia kosztów na poziomie każdego z salonów wchodzących w skład ZCP.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż warunek wyodrębnienia finansowego został spełniony.

Warunek wyodrębnienia funkcjonalnego

Wyodrębnienie funkcjonalne w świetle ujednoliconego stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe oznacza, że dany zespół składników majątkowych służy realizowaniu w przedsiębiorstwie określonej działalności i zadań gospodarczych. Zgodnie z interpretacjami podatkowymi (przykładowo interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 listopada 2019 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.363.2019.4.ŚS) podkreśla się, iż: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.”

Tym samym, ZCP pełnić będzie działalność dotyczącą sprzedaży usług telekomunikacyjnych Grupy oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych w zakresie: telefonii komórkowej, telefonii stacjonarnej, internetu mobilnego, telewizji cyfrowej. Ponadto, warto zauważyć, iż zostało ono wyposażone w środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz przejmuje szereg umów związanych ze wspomnianą działalności gospodarczą, co pozwala na samodzielnie pełnienie powyższych zadań. Podkreślić również należy, iż zdaniem Wnioskodawcy każdy z salonów przyporządkowanych do ZCP może samodzielnie prowadzić przedmiotową działalność w uwagi na posiadanie odpowiedniego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz substratu osobowego (pracowników).

Oznacza to w praktyce wypełnienie warunku w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego przez ZCP.

Ponadto Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą krajowych sądów administracyjnych, decydującą okolicznością jest, aby poszczególny wyodrębniony zespół składników materialnych oraz niematerialnych mógł samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nie jest istotne dla posiadania statusu ZCP wyłączenie niektórych elementów w procedurze jego wyodrębnienia. Przedmiotowe stanowisko zostało potwierdzone w wyroku NSA z dnia 21 czerwca 2012 r., \[sygn. akt\] I FSK 1586/11, wyroku WSA w Warszawie z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. III SA/Wa 2514/13 oraz wyroku WSA w Szczecinie z dnia 11 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Sz 84/19, w których uznano, iż:

„Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21.06.2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11), gdzie wskazano, że decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu części przedsiębiorstwa można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Zbadać należy czy właśnie w tym konkretnym stanie faktycznym mamy do czynienia z minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe Stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w rozumieniu art. 5 (8) VI Dyrektywy wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.”

Wobec powyższego, zawarcie przez Spółkę komandytową umowy podwykonawstwa działalności agencyjnej ze Spółką nie spowoduje utraty przez ZCP przymiotu wyodrębnienia funkcjonalnego.

Tym samym, w związku ze spełnieniem warunków wyodrębnienia funkcjonalnego, finansowego oraz organizacyjnego należy uznać, iż wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych opisany w zdarzeniu przyszłym stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad pytanie nr 2

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7 (wartość wkładu określona w statucie, umowie spółki lub dokumencie o podobnym charakterze) jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Oznacza to w praktyce, iż w sytuacji kwalifikacji wkładu niepieniężnego podlegającego przeniesieniu ze Spółki na rzecz Spółki komandytowej jako ZCP wskazana transakcja nie będzie skutkować koniecznością rozpoznania przychodu przez Spółkę. Wskazane stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone w ujednoliconej linii interpretacyjnej. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 4 listopada 2019 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.363.2019.4.ŚS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż: „wskazany zespół składników majątku wniesiony do spółki-córki (spółki kapitałowej) jako Zakład Utylizacji Odpadów, stanowi na dzień dzisiejszy i stanowić będzie w dniu dokonania czynności prawnej (aportu) funkcjonalnie odrębną całość, mogącą samodzielnie funkcjonować jako odrębny i niezależny podmiot, a w konsekwencji zespół składników majątkowych i niemajątkowych związany z Zakładem Utylizacji Odpadów jest i będzie organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, tak aby był w stanie samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot, to oznacza że będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji powyższego wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie spowoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.”

Wobec powyższego przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych kwalifikowanego jako ZCP nie będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania przychodu dla Spółki wnoszącej aport ZCP.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w pozostałym zakresie wniosku, tj. w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 updop, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 updop, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

a) spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,

b) spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ww. ustawy, przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b) mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1\. art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2\. art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3\. art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 updop, ,,ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa” – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podkreślenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 4a pkt 4 updop, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 12 ust. 4 pkt 25 updop, zgodnie z którym nie zalicza się do przychodów wartości wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni jeżeli jego przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Należy przy tym zauważyć, iż zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a ust. 4 updop ma miejsce wtedy gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Jak bowiem wskazano wyżej jednym z warunków uznania zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest samodzielna realizacja przez ten zespół składników majątku zadań gospodarczych, których realizacji służą one w istniejącym przedsiębiorstwie.

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zatem należy wskazać, że – co do zasady – zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka dokonała wyodrębnienia zorganizowanego zespołu składników niematerialnych oraz materialnych w postaci salonów obsługi klienta. Fakt formalnego wyodrębnienia zostanie potwierdzony na podstawie uchwały wspólników Spółki. Jednocześnie w ramach wyodrębnienia do zorganizowanej (zdaniem Wnioskodawcy) części przedsiębiorstwa zostaną przypisane geograficznie oznaczone salony sprzedaży oraz obsługi usług telekomunikacyjnych. Przykładowo, do działalności wyodrębnionej części przedsiębiorstwa zostaną przypisane salony zlokalizowane w głównych miastach w Polsce wraz z ich strukturą organizacyjną, pracownikami, należnościami, zobowiązaniami oraz umowami. Dodatkowo, po dokonaniu wspomnianych czynności, ta wyodrębniona część przedsiębiorstwa zostanie przeniesione do powiązanej Spółki komandytowej w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu).

ZCP spełnia i na moment dokonania transakcji aportu spełniać będzie następujące cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa:

· jest wyodrębnione organizacyjnie jako zespół składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie, w drodze uchwały wspólników Spółki;

· posiada wyodrębnione składniki materialne (m.in. zestawy komputerowe, szafy metalowe, niszczarki, drukarki, klimatyzatory, regały, stoliki, krzesła, kasetony reklamowe przyporządkowane do każdego z salonów) oraz składniki niematerialne (m.in. oprogramowanie MS Office);

· rozliczenia księgowe są prowadzone w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie aktywów i pasywów oraz kosztów, jak również ich odpowiednie przypisanie do ZCP;

· na podstawie prowadzonych przez Spółkę ksiąg rachunkowych oraz sporządzonego planu kont możliwe jest przypisanie zobowiązań i rezerw przyporządkowanych do każdego z salonów wchodzących w skład ZCP, takich jak: koszty HR, media, internet, wydatki związane z ochroną, artykuły biurowe (koszty cykliczne) oraz wydatki promocyjne, delegacje, badania (koszty niecykliczne);

· do ZCP przypisane są również należności w postaci kaucji gotówkowych, gwarancji bankowych, do których zwrotu na rzecz Spółki zobowiązani są wynajmujący powierzchnie handlowe na rzecz Spółki, jak również należności od podwykonawców Wnioskodawcy, dotyczące m.in. opłat czynszowych, eksploatacyjnych oraz marketingowych, opłat ubezpieczeniowych, wydatków związanych z monitoringiem oraz opłat licencyjnych;

· zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład ZCP stanowi niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki;

· składniki majątkowe przyporządkowane do ZCP służą realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących jako główną działalność sprzedaż usług telekomunikacyjnych oraz obsługę klientów indywidualnych i biznesowych grupy Orange;

· przeniesienie ZCP wiązać się będzie z przejściem pracowników (ponad 200 osób) w trybie art. 231 Kodeksu pracy ze Spółki do Spółki komandytowej.

W związku z aportem, w celu zapewnienia kontynuacji współpracy w Spółce komandytowej z osobami współpracującymi obecnie ze Spółką, w zakresie związanym z działalnością ZCP, na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa zlecenie, umowa B2B), zostaną zawarte porozumienia o przejściu praw i obowiązków z tych umów na Spółkę komandytową. W Spółce, w ramach majątku pozostałego po wydzieleniu ZCP, pozostaną wyłącznie prawa i obowiązki związane z umową agencyjną w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych oraz obsługi klientów grupy A. Na podstawie dodatkowych czynności prawnych (odrębnych porozumień), na Spółkę komandytową przejdą zobowiązania związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością w zakresie sprzedaży oraz obsługi działalności telekomunikacyjnej. Po dokonaniu aportu w Spółce pozostanie ciężar ekonomiczny spłaty wszelkich zobowiązań publicznoprawnych (przykładowo: zobowiązania podatkowe, składki na ubezpieczenia społeczne), jak również zobowiązań, w odniesieniu do których nie uzyskano zgody od podmiotów będących wierzycielami z tytułu tych zobowiązań na ich przeniesienie na Spółkę komandytową.

W związku z planowaną transakcją aportu ZCP, Spółka komandytowa (w przypadku uzyskania zgód podmiotów trzecich) stanie się stroną w szczególności następujących umów:

· umów najmu powierzchni handlowej, w której prowadzona jest działalność wyodrębnionych w ramach ZCP salonów,

· umów podnajmu powierzchni handlowej, w której prowadzona jest działalność wyodrębnionych w ramach ZCP salonów,

· umów w zakresie zapewnienia monitoringu lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP,

· umów dotyczących zapewnienia sieci internetowej do lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP,

· umów dotyczących doprowadzenia energii elektrycznej, wody oraz gazu do lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP.

Spółka komandytowa będzie kontynuować działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę w dotychczasowym zakresie, obejmującym świadczenie sprzedaży usług telekomunikacyjnych oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem aportu. Zespół składników materialnych oraz niematerialnych wchodzących w skład ZCP umożliwiać będzie kontynuację działalności prowadzonej przez Spółkę. Wskazana działalność ZCP w oparciu o przeniesione składniki majątku będzie mogła być prowadzona samodzielnie, tj. bez konieczności angażowania przez Wnioskodawcę innych składników majątku. We wniosku wskazano przy tym, że w celu prawidłowego wykonywania opisanej działalności gospodarczej Spółka komandytowa zawrze umowę podwykonawstwa działalności agencyjnej ze Spółką, tj. w praktyce wykonywać będzie działalność sprzedaży usług telekomunikacyjnych na podstawie umowy podwykonawstwa z Wnioskodawcą. Przedmiotowa umowa obowiązywać będzie od momentu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci ZCP.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych (salonów obsługi klienta) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której przeniesienie, w drodze wkładu niepieniężnego, do powiązanej Spółki komandytowej, będzie transakcją niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b updop.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa wskazać należy, że przedmiotem aportu do powiązanej Spółki komandytowej nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa. W opisie zdarzenia przyszłego Spółka podała, że prowadzi działalność gospodarczą dotyczącą sprzedaży usług telekomunikacyjnych grupy A oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych grupy A. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w Spółce – po wydzieleniu majątku, który ma zostać przeniesiony do powiązanej Spółki komandytowej – pozostaną wyłącznie prawa i obowiązki związane z umową agencyjną w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych oraz obsługi klientów grupy A. Zauważyć zatem należy, że te prawa i obowiązki związane z umową agencyjną w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych oraz obsługi klientów stanowią kluczowe aktywo dla funkcjonowania przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Tym samym pozostawienie w Spółce tych praw i obowiązków związanych z umową agencyjną powoduje, że planowany do wydzielenia zespół składników materialnych i niematerialnych nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z jednej strony bowiem ten zespół składników niematerialnych i materialnych ma być zdolny do samodzielnej kontynuacji działalności Spółki w zakresie sprzedaży usług telekomunikacyjnych grupy A oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych. Z drugiej jednak strony Spółka nie planuje, aby w skład wydzielanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, mającego stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wchodziły prawa i obowiązki związane z umową agencyjną w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych oraz obsługi klientów grupy A. Oznacza to zatem, że ten zespół składników materialnych i niematerialnych nie będzie mógł samodzielnie realizować zadań, do realizacji których został wydzielony i będzie przenoszony do Spółki komandytowej – pozbawiony będzie kluczowego aktywa, pozwalającego na realizację zadań temu zespołowi przypisanych.

Tym samym, wbrew stanowisku Wnioskodawcy, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych nie został wydzielony na płaszczyźnie funkcjonalnej. Należy bowiem zauważyć, że dopiero Spółka komandytowa zawrze umowę podwykonawstwa działalności agencyjnej ze Spółką. Czyli dopiero wówczas Spółka komandytowa będzie w praktyce wykonywać działalność sprzedaży usług telekomunikacyjnych na podstawie umowy podwykonawstwa z Wnioskodawcą. Zatem po dokonaniu wydzielenia, a przed wniesieniem do Spółki komandytowej, ten zespół składników materialnych i nie-materialnych nie będzie mógł stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania wykonywane przez Spółkę (sprzedaż usług telekomunikacyjnych oraz obsługa klientów indywidualnych i biznesowych). Sam bowiem Wnioskodawca zaznaczył, że dla prawidłowego wykonywania opisanej działalności gospodarczej (w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych i obsługi klientów) niezbędne będzie zawarcie przez Spółkę komandytową ze Spółką umowy podwykonawstwa tej działalności agencyjnej. Oznacza to, że podlegający wydzieleniu zespół składników materialnych i niematerialnych, opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop.

W tych okolicznościach czynność wniesienia tego zespołu składników materialnych i nie-materialnych do Spółki komandytowej w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z tej też przyczyny wniesienie wskazanego we wniosku aportu, generować będzie przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, podlegający opodatkowaniu.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w odmiennych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.