Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.1079.2025.3.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2026-01-09
Teza: Prawo do odliczenia w drodze korekty podatku naliczonego z
tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji.
Słowa kluczowe: przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
współczynnik-prewspółczynnik
świetlica
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Korekta podatku w razie nastąpienia
zmiany w stopniu wykorzystywania nieruchomości do
celów działalności gospodarczej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91-ust. 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 listopada 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia w drodze korekty podatku naliczonego z
    tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji pn. „..”.
    Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 grudnia 2025 r. (data
    wpływu).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako
    jednostka samorządu terytorialnego realizująca zadania nałożone na nią ustawą o
    samorządzie gminnym nie jest uznana za podatnika - zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o
    VAT, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Gmina realizuje zadania własne wynikające z ustawy z 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40), służące zgodnie z art. 7 tej ustawy
    zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty.
    Stosownie do art. 2 ust. 1, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na
    własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy - w oparciu o art. 6 ust. 1 - należą
    wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz
    innych podmiotów.
    Gmina dokonuje rozliczeń podatku VAT. W sytuacji, kiedy dokonywane przez nią zakupy
    towarów i usług służą wyłącznie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od
    towarów i usług i jest możliwe bezpośrednie ich przyporządkowanie do tego rodzaju
    działalności, Gmina dokonuje odliczenia podatku naliczonego w całości. W sytuacji, gdy
    dokonywane przez nią zakupy towarów i usług służą zarówno działalności gospodarczej,
    jak i działalności pozostającej poza VAT i nie jest możliwe bezpośrednie ich
    przyporządkowanie do któregoś z rodzajów tej działalności, podatek naliczony do
    odliczenia ustala się z wykorzystaniem:
      - tzw. prewspółczynnika - jeśli dokonywane zakupy będą służyć działalności
        gospodarczej, jak i działalności pozostającej poza strefą VAT
      - tzw. współczynnika - jeśli dokonywane zakupy będą służyć czynnościom
        opodatkowanym VAT, jak i czynnościom zwolnionym od tego podatku.
    Gmina otrzymała dofinansowanie z Rządowego Funduszu Polski Ład Programu Inwestycji
    Strategicznych z przeznaczeniem na realizację inwestycji pn. „...”. Dofinansowanie z
    Funduszu wynosiło 87%. 13% inwestycji pokryto z budżetu Gminy.
    Inwestycja obejmowała budowę świetlicy wiejskiej. Inwestycja rozpoczęła się 05.04.2022
    roku a zakończyła 27.01.2023 roku. Od momentu zakończenia inwestycji do kwietnia 2024
    roku świetlica udostępniania była wyłącznie nieodpłatnie. Od kwietnia 2024 Gmina zaczęła
    również wynajmować świetlicę odpłatnie. Świetlica jest centrum kulturalnym wsi i okolicy.
    Świetlica pełni funkcję publiczną zaspokajającą potrzeby lokalnej wspólnoty w zakresie
    spotkań i integracji mieszkańców, promowania i dalszej aktywizacji działań środowisk
    lokalnych na rzecz rozwoju Gminy. Gmina inwestując w rozwój i aktywizację lokalnej
    społeczności chce podnieść poziom rozwoju lokalnego obszarów wiejskich.

    Świetlica pełni funkcje społeczno-kulturalne i wykorzystywana jest przez Gminę w dwojaki
    sposób:
      1. udostępniana jest nieodpłatnie w celu zorganizowania, np. zebrania wiejskiego,
        posiedzenia lub spotkania z mieszkańcami, spotkania koła gospodyń wiejskich,
        imprezy kulturalnej lub sportowo-rekreacyjnej - przez mieszkańców w ramach
        zorganizowanych inicjatyw lokalnych, dożynek wiejskich, festynów, koncertów, itp. -
        zabawy i spotkania dla dzieci w wieku przedszkolnym i szkolnym z terenu Gminy
        prowadzone przez szkołę/przedszkole zlokalizowane na terenie Gminy i
        stowarzyszenia, - dożynek wiejskich - przez sołtysa i radę sołecką przeznaczonych
        dla mieszkańców wsi, - nieodpłatnych kursów i szkoleń, które kierowane są do
        społeczności lokalnej i nie generują zysku na rzecz osób fizycznych i prawnych, -
        uroczystości środowiskowych niedochodowych (m.in. festyny, koncerty, konkursy,
        spotkania), w których udział mieszkańców Gminy jest otwarty.
      2. wynajmowana jest odpłatnie osobom fizycznym i prawnym oraz innym podmiotom
        na organizację imprez zbiorowych i uroczystości, tj. np. wesela, chrzty, komunie,
        imprezy z biletami wstępu.
    W związku z powyższym, świetlica wykorzystywana jest do działalności statutowej
    nieopodatkowanej, jak i działalności gospodarczej opodatkowanej.
    W uzupełnieniu wniosku na poszczególne pytania Organu, wskazali Państwo odpowiednio:
      1. Od kiedy jesteście Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT?
    Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od 2011-02-01.
      2. Czy faktury dokumentujące poniesione wydatki inwestycyjne objęte zakresem
        pytania wystawiane były na Państwa Gminę?
    Tak, faktury dokumentujące poniesione wydatki inwestycyjne objęte zakresem pytania
    wystawiane były na Gminę.
      3. W jakim okresie otrzymywali Państwo faktury dokumentujące te wydatki?
    Faktury dotyczące budowy świetlicy – inwestycyjne otrzymywali Państwo w okresie od
    25.02.2022 r. do 29.11.2023 r.
    Faktury dotyczące wyposażenia ww. świetlicy otrzymywali Państwo w okresie od
    19.09.2023 r. do 30.11.2023 r.
      4. Czy budowa świetlicy opisanej we wniosku, odbyła się w ramach realizacji zadań
        publicznych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o
        samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153)? Jeśli tak, na podstawie
        których przepisów określonych w ustawie o samorządzie gminnym (należy podać
        artykuły, ustępy i punkty), realizacja ww. zadań należy do zadań publicznych Gminy?
    Budowa świetlicy opisanej we wniosku, odbyła się w ramach realizacji zadań własnych
    Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 i ust. 9 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym (Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).
      5. Jaka jednostka organizacyjna Państwa Gminy obsługuje/zarządza budynkiem
        świetlicy?
    Świetlicę obsługuje/zarządza urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego.
      6. Do jakich czynności wykorzystywali Państwo bezpośrednio po oddaniu do
        użytkowania poniesione ww. wydatki inwestycyjne objęte zakresem pytania, do
        czasu podjęcia decyzji o wprowadzeniu odpłatności związanych z wynajmem
        świetlicy, tj. do czynności:
        a) opodatkowanych podatkiem VAT (jakich konkretnie),
        b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT (jakich konkretnie),

        c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (jakich konkretnie)?
        Prosimy wskazać powyższą informację uwzględniając fakt, czy jej wykorzystanie
        miało przekładać się na obszar działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz/lub
        działalności zwolnionej od podatku VAT, oraz/lub działalności niepodlegającej
        opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Świetlica bezpośrednio po oddaniu do użytkowania do czasu podjęcia decyzji o
    wprowadzeniu odpłatności związanych z wynajmem świetlicy, wykorzystywana była do
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. zebrania wiejskie,
    posiedzenia lub spotkania z mieszkańcami, spotkania koła gospodyń wiejskich, imprezy
    kulturalne lub sportowo-rekreacyjne, dożynek wiejskich, festynów, koncertów, itp.
      7. Czy wybudowany budynek świetlicy, jest Państwa środkiem trwałym podlegającym
        amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym?
    Tak, wybudowany budynek świetlicy, jest środkiem trwałym podlegającym amortyzacji,
    zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.
      8. Jaka jest wartość początkowa ww. budynku ustalona zgodnie z przepisami ustawy o
        podatku dochodowym? Czy wartość ta przekracza kwotę 15.000 zł?
    Wartość początkowa ww. budynku wynosi zgodnie z ....Wartość ta przekracza 15.000 zł.
      9. Czy w związku z poniesieniem ww. wydatków inwestycyjnych objętych zakresem
        pytania doszło do wytworzenia nieruchomości, o których mowa w art. 2 pkt 14a
        ustawy lub/oraz wytworzenia środków trwałych lub wartości niematerialnych i
        prawnych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa przekracza
        15.000 zł?
    Tak, doszło do wytworzenia nieruchomości, o których mowa w art. 2 pkt 14a ustawy oraz
    wytworzenia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych podlegających
    amortyzacji, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł?
      10. Do jakich czynności Państwa Gmina wykorzystuje towary i usługi związane z
        poniesionymi wydatkami inwestycyjnymi, po podjęciu decyzji o wprowadzeniu
        odpłatności związanych z wynajmem świetlicy, tj. do czynności:
        a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
        b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
        c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
    Gmina wykorzystuje towary i usługi związane z poniesionymi wydatkami inwestycyjnymi,
    po podjęciu decyzji o wprowadzeniu odpłatności związanych z wynajmem świetlicy do
    czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
      11. Czy towary i usługi nabywane związane z związane z poniesionymi wydatkami
        inwestycyjnymi są wykorzystywane przez Państwa Gminę po podjęciu decyzji o
        wprowadzeniu odpłatności związanych z wynajmem świetlic:
        - do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2
        ustawy?
        - do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy?
        - zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15
        ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność
        gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy?
    Tak, towary i usługi są wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności
    gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do
    celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

      12. W sytuacji, gdy towary i usługi związane z wydatkami inwestycyjnymi są
        wykorzystywane przez Państwa Gminę, po podjęciu decyzji o wprowadzeniu
        odpłatności związanych z wynajmem świetlicy, zarówno do celów prowadzonej
        działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy
        istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności
        gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
    Nie, nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności
    gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług
      13. W sytuacji, gdy towary i usługi związane z wydatkami inwestycyjnymi, po podjęciu
        decyzji o wprowadzeniu odpłatności związanych z wynajmem świetlicy, są
        wykorzystywane przez Państwa Gminę do czynności opodatkowanych i
        zwolnionych?
    Nie, towary i usługi związane z wydatkami inwestycyjnymi, po podjęciu decyzji o
    wprowadzeniu odpłatności związanych z wynajmem świetlicy, nie są wykorzystywane
    przez Gminę do czynności opodatkowanych i zwolnionych
      14. W sytuacji, gdy towary i usługi związane z realizacją inwestycji objętej zakresem
        wniosku, po podjęciu decyzji o wprowadzeniu odpłatności związanych z wynajmem
        świetlicy/siłowni, są/będą wykorzystywane przez Państwa do czynności
        opodatkowanych i zwolnionych, to czy istnieje/będzie istniała możliwość
        przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych
        rodzajów czynności?
    Nie dotyczy.
      15. Czy w momencie ponoszenia wydatków inwestycyjnych, zakładali Państwo
        wykorzystanie świetlicy do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj.
        odpłatnego udostępniania na podstawie umów najmu?
    Tak. Na etapie projektowania oraz realizacji inwestycji, tj. w momencie ponoszenia
    wydatków inwestycyjnych, Gmina zakładała wykorzystanie Świetlicy Wiejskiej w ... do
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT, polegających na ich odpłatnym udostępnianiu
    na podstawie umów najmu świetlicy.
      16. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na powyższe pytanie, należy wskazać, czy
        posiadają Państwo jakiekolwiek dokumenty potwierdzające taki zamiar? Jeśli tak, to
        jakie to są dokumenty, czy dotyczą konkretnie świetlicy oraz kiedy zostały one
        sporządzone (na etapie planowania ponoszenia wydatków inwestycyjnych
        dotyczących świetlicy, realizacji, czy też po oddaniu świetlicy do użytkowania)?
    Na etapie projektowania i ponoszenia wydatków inwestycyjnych dotyczących świetlicy,
    Gmina opierała zamiar wykorzystania świetlicy wiejskiej do czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT na Uchwale w sprawie określenia zasad i trybu oraz regulaminu
    korzystania świetlic wiejskich na terenie Gminy, § 2 ust. 1 Świetlice wiejskie mogą być
    wykorzystywane na indywidualne uroczystości a także spotkania inicjowane przez osoby
    fizyczne oraz osoby prawne, w czasie, gdy nie są realizowane zadania na rzecz gminy i
    organów sołeckich oraz § 3 ust. 2 pkt 2) odpłatnie wynajmuje się świetlicę na cele
    niezwiązane z zadaniami gminy i niezwiązane z działalnością statutową sołectw. Przy
    czym, ponieważ świetlica wiejska w ...nie istniała w momencie podejmowania uchwały, a
    zatem nie była w uchwale wymieniona. Po oddaniu świetlicy do użytkowania zamiar
    wykorzystywania świetlicy wiejskiej w .... do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
    opierał się na Zarządzeniu Nr ... z dnia 28 grudnia 2023 r. w sprawie ustalenia wysokości
    cen i opłat za korzystanie ze świetlicy wiejskiej w .....

## Pytanie

Czy w oparciu o przedstawiony stan faktyczny, Gmina jest uprawniona do sporządzenia
    korekty podatku (tzw. korekta podatku naliczonego „in plus”), zgodnie z art. 91 ust. 7 w
    związku z art. 91 ust. 2 i ust. 3 i odliczenia poprzez tą korektę podatku naliczonego od
    wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją inwestycji pn. „....”, proporcją, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, skalkulowaną w oparciu o
    dane Urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego zgodnie z
    Rozporządzeniem w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jest uprawniona do sporządzenia korekty podatku (tzw.
    korekta podatku naliczonego „in plus”), zgodnie z art. 91 ust. 7 w związku z art. 91 ust. 2 i
    ust. 3 i odliczenia poprzez tą korektę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych
    związanych z realizacją inwestycji pn. „....”, proporcją, o której mowa w art. 86 ust. 2a
    ustawy o podatku od towarów i usług, skalkulowaną w oparciu o dane Urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego zgodnie z Rozporządzeniem.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego
    przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:
      - nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz
      - nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania
        czynności opodatkowanych VAT.
    Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, kwestia ta została
    uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są
    osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby
    fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie
    uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
    organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
    realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    W świetle powyższego uznać należy, iż z tytułu świadczenia usług odpłatnego najmu
    świetlicy Gmina jest podatnikiem VAT, gdyż przedmiotowe świadczenie wykonywane jest
    odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych przez Gminę z podmiotami
    trzecimi.
    W konsekwencji uznać należy, iż Gmina dokonuje w takim przypadku odpłatnego
    świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8
    ust. 1 ustawy o VAT.
    Drugim warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku
    naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych VAT. Gmina wskazuje, iż w jej opinii, za bezsporny należy uznać fakt, iż
    wydatki inwestycyjne, które były przez Gminę ponoszone, są bezpośrednio związane z
    czynnościami opodatkowanymi VAT. Świetlica jest bowiem przedmiotem odpłatnego
    udostępniania na rzecz zainteresowanych podmiotów. Niemniej jednak, przedmiotowa
    świetlica jest również udostępniana nieodpłatnie na rzecz lokalnej społeczności na cele

    gminne, np. w celu organizacji zebrań wiejskich i spotkań przedstawicieli Gminy z
    mieszkańcami w ramach realizacji przez Gminę zadań własnych wynikających z odrębnych
    ustaw.
    Mając na uwadze powyższe, świetlica jest wykorzystywana zarówno do działalności
    opodatkowanej VAT, w postaci odpłatnego najmu na rzecz zainteresowanych podmiotów,
    jak również do działalności pozostającej poza zakresem ustawy o VAT, tj. bezpłatnego
    udostępniania świetlicy w celu realizacji zadań publicznoprawnych.
    W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji".
    Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić dla niektórych podatników sposób
    kalkulacji takiej proporcji uwzględniając specyfikę prowadzonej przez nich działalności
    (dalej: prewspółczynnik).
    W stosunku do jednostek samorządu terytorialnego sposób kalkulacji prewspółczynnika
    został określony w Rozporządzeniu i jego podstawą są dane wynikające z rocznych
    sprawozdań finansowych.
    Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu
    terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek
    organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Stosownie do ust. 2 ww. paragrafu
    sposób określenia proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu
    terytorialnego ustala się według wzoru:
    X = A x 100 / Dujst
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
    jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
    samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
    Dujst - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
    Wnioskodawca uważa, że w związku ze zmianą przeznaczenia świetlicy, które
    poskutkowało tym, że z braku prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego od wykorzystywanego mienia (świetlicy), Gmina to prawo zyskała, to
    jest uprawniona do sporządzenia korekty tego podatku (tzw. korekta podatku naliczonego
    „in plus”), zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 91 ust. 7a, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o
    podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
    wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
    wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
    początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na
    zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3.

    Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta
    następuje w okresie korekty. Zgonie z art. 91 ust 2 w związku z tym, że korekta dotyczy
    nieruchomości, to dokonuje się jej w ciągu 10 lat licząc od roku, w którym nieruchomość
    (świetlica) została oddana do użytkowania. Roczna korekta w przypadku nieruchomości
    dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.
    Z uwagi na fakt, iż wartość początkowa nieruchomości przekracza 15 000 zł, okres korekty
    podatku naliczonego wynosi – zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy – 10 kolejnych lat licząc od
    roku, w którym świetlica została oddana do użytkowania (2023 r.), natomiast roczna
    korekta dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy jej wybudowaniu.
    W związku zatem z dokonaną w 2024 r. zmianą przeznaczenia lokalu i wykorzystywania go
    do czynności opodatkowanych, Gmina dokona korekty 1/10 kwoty podatku naliczonego
    dotyczącego wybudowania świetlicy w deklaracji podatkowej składanej za styczeń 2025 r.
    W przypadku dalszego wykorzystywania lokalu do czynności opodatkowanych w kolejnych
    latach, korekty za te lata w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego, Gmina będzie
    dokonywać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku
    następującego po roku podatkowym, za który Gmina będzie dokonywała korekty.
    W związku z tym, że świetlica służy zarówno czynnościom opodatkowanym, jak i
    niepodlegającym opodatkowaniu, Gmina będzie dokonywała korekty 1/10 kwoty podatku
    naliczonego wynikającej z prawa do odliczenia z zastosowaniem proporcji, o której mowa
    w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, skalkulowaną w oparciu o dane
    Urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego zgodnie z Rozporządzeniem.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r.,
    poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:
      W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy.
    Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone
    zostały w art. 87 ust. 2 – ust. 6 ustawy.
    W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem
    umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest
    związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ponadto, ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego
    odliczenia podatku naliczonego”, która wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa
    zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności
    opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć
    wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art.
    86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie
    wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie.
    Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi,
    przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności
    gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach
    działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług
    dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub
    niedających takiego prawa.
    Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy
    zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do

    określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem
    obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek
    wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają m.in. regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i
    następne ustawy.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji
      został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    Według art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Zgodnie z art. 86 ust 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.
    Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

    Stosownie do § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia wynika, że:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacz to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden
    „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako
    osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Jednocześnie – co istotne – rozporządzenie nie przewiduje, w przypadku jednostek
    samorządu terytorialnego, aby rozliczać poszczególne nieruchomości będące w zasobach
    gminy, jak również wszystkie działalności prowadzone przez gminę, samodzielnie. Jak
    wskazano wyżej, proporcja ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostki
    samorządu terytorialnego, czyli: urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego
    oraz urzędu marszałkowskiego; odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla
    samorządowego zakładu budżetowego. Tym samym, proporcja, o której mowa w art. 86
    ust. 2a-2h ustawy powinna zostać obliczona, zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia,
    dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego oddzielnie.
    Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby
    określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter
    „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w
    całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej
    poza sferą podatku od towarów i usług.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
    Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X=Ax100/DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego.
    Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

      a) dokonywanych przez podatników:
      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
      podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się dochody
      obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz
      środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
        223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z
        wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty
        zadań jednostki samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1
        ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane

        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z
    wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na
    celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych,
    które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zauważenia wymaga, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co
    stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług,
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i
    usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem
    wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
    ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności
    gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze
    sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej.
    Jak wyżej wskazałem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z
    czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym
    możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami,
    które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności jest związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i
    usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach
    działalności gospodarczej. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku
    naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do
    wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w
    art. 86 ust. 2a ustawy.
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia

    podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.),
    zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności
    nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie
    podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i
    usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych

    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów
    cywilnoprawnych.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i
      innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami.
    Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały
    określone w art. 90c i art. 91 ustawy.
    Zgodnie z art. 90c ust. 1 ustawy:
      W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku
      naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego,
      w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
      o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest
      obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając
      dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się
      odpowiednio.
    Natomiast w myśl art. 90c ust. 2 ustawy:
      W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego
      sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22,
      może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok
      podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w
      przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
    Stosownie do art. 90c ust. 3 ustawy:
      Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób
      określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby
      on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.
    Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z
    jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91
    ust. 2 – ust. 9 ustawy.
    Przepisy zawarte w art. 91 ustawy – co do zasady – dotyczą sytuacji, gdy uprzednio
    odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub
    przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do
    odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale
    sytuacja ta uległa zmianie.
    W świetle art. 91 ust. 1 ustawy:
      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
      ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z

      art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób
      określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na
      podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
    Jak stanowi art. 91 ust. 2 ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik
      dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
      użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
      użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
      dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania
      gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub
      wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1
      stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w
      którym zostały oddane do użytkowania.
    Według art. 91 ust. 2a ustawy:
      Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy
      opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w
      przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.
    Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy:
      Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej
      za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który
      dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w
      deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
    Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy:
      W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:
      1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie
        tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
      2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania
        korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest
        związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi
        opodatkowaniu.
    Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy:
      Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do
      obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
      wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo
      nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
    Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się

      na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej
      dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta
      następuje w okresie korekty.
    W myśl art. 91 ust. 7b ustawy:
      W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych
      przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7,
      dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z
      zastrzeżeniem ust. 7c.
    Z art. 91 ust. 7c ustawy wynika, że:
      Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia
      towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności,
      w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub
      wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o
      której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres
      rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od
      końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania,
      upłynęło 12 miesięcy.
    Natomiast stosownie do treści art. 91 ust. 7d ustawy:
      W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od
      towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów
      handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do
      czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku
      należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku
      należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia
      tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej
      składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.
    Na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy:
      Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte
      do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich
      przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.
    Z powyższego wynika, że korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do takich
    towarów, które stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne
    podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli
    zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto z
    powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do
    odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania
    ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku
    późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu
    wykorzystania.
    Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z
    uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru
    lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty
    związane jest z faktem, że w systemie VAT - jak wskazałem wyżej - obowiązuje zasada
    odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z
    danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter
    planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny
    związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia
    albo uzasadniając dokonanie odliczenia. Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny
    tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres
    wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości
    ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym
    czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat).

    Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada
    bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym
    czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do
    odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.
    Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany
    przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do
    obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
    wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również
    w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest
    obowiązany dokonać korekty podatku.
    W okolicznościach analizowanej sprawy, udzielając odpowiedzi w kwestii objętej zakresem
    postawionego we wniosku pytania należy odwołać się do art. 168 Dyrektywy 2006/112
    /WE, zgodnie z którym:
      jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji
      podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje
      tych transakcji, do odliczenia – od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić – VAT
      należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które
      zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.
    Zauważenia wymaga, że w dniu 25 lipca 2018 r. zapadł wyrok Trybunał Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej w sprawie C-140/17 (Gmina Ryjewo), który dotyczył prawa do odliczenia
    podatku naliczonego z tytułu realizowanej przez Gminę inwestycji polegającej na budowie
    świetlicy, która po zakończeniu budowy w 2010 r. została nieodpłatnie przekazana w
    zarząd gminnemu ośrodkowi kultury, po czym w 2014 r. Gmina wyraziła zamiar
    przeniesienia tej nieruchomości do jej majątku i przejęcia bezpośredniego zarządu nad
    nią, a następnie zamierzała wykorzystywać tą nieruchomość zarówno nieodpłatnie, na
    cele gminnej społeczności, jak i odpłatnie – na wynajem w celach komercyjnych. W takiej
    sytuacji organ podatkowy na podstawie art. 91 ust. 2 i 7 ustawy o VAT uznał, że Gmina nie
    mogła skorzystać z korekty odliczenia VAT zasadniczo z tego względu, że nabywając dane
    towary i usługi celem nieodpłatnego przekazania nieruchomości gminnemu ośrodkowi
    kultury nie nabyła tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej i tym samym nie
    działała w charakterze podatnika VAT.
    TSUE orzekł, że:
      „(...) na postawione pytania należy odpowiedzieć, że art. 167, 168 i 184 dyrektywy
      2006/112 oraz zasadę neutralności VAT należy interpretować w ten sposób, że nie
      stoją one na przeszkodzie temu, aby podmiot prawa publicznego korzystał z prawa
      do korekty odliczenia VAT zapłaconego od dobra inwestycyjnego stanowiącego
      nieruchomość w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, gdy w
      chwili nabycia tego dobra z jednej strony, ze względu na swój charakter, mogło ono
      być wykorzystywane zarówno do celów czynności opodatkowanych, jak i
      nieopodatkowanych, ale w początkowym okresie było wykorzystywane na cele
      działalności nieopodatkowanej, a z drugiej strony ten podmiot prawa publicznego
      nie wskazał wyraźnie zamiaru wykorzystywania tego dobra do celów działalności
      opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że będzie ono wykorzystywane do takich
      celów, o ile z analizy wszystkich okoliczności faktycznych, której przeprowadzenie
      należy do sądu krajowego, wynika, że został spełniony warunek ustanowiony w art.
      168 dyrektywy 2006/112, zgodnie z którym podatnik powinien działać w takim
      charakterze w momencie, w którym dokonał nabycia”.
    Dochodząc do tego wniosku, TSUE zaznaczył, że:
      „53. W sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym – gdy przy nabyciu
      dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość, które ze względu na swój
      charakter może być wykorzystywane zarówno do celów działalności opodatkowanej,
      jak też do celów działalności nieopodatkowanej, podmiot prawa publicznego

      posiadający już status podatnika nie zadeklarował wyraźnie, że zamierza
      przeznaczyć je do celów działalności opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że dobro
      to będzie wykorzystywane w takim celu początkowe wykorzystanie tego dobra do
      celów działalności nieopodatkowanej nie wyklucza stwierdzenia – po zbadaniu
      wszystkich faktów, co należy do sądu odsyłającego, jak przypomniano w pkt 38
      niniejszego wyroku – że został spełniony warunek ustanowiony w art. 168 dyrektywy
      2006/112, zgodnie z którym podatnik działał w takim charakterze w momencie, w
      którym nabył dane dobro.
      54. W tym względzie, jak stwierdziła rzecznik generalna w pkt 55 opinii, w każdym
      wypadku zbadanie, czy warunek ten został spełniony, powinno następować z
      uwzględnieniem szerokiego rozumienia pojęcia czynności nabycia „jako podatnik”.
      55. Szerokie rozumienie tego pojęcia jest konieczne, biorąc pod uwagę cel systemu
      odliczeń, a tym samym korekt, który, jak przypomniano w pkt 29-31 niniejszego
      wyroku, polega na zapewnieniu neutralności obciążenia podatkowego wszystkich
      rodzajów działalności gospodarczej, z której to zasady wynika, że generalnie każdy
      podmiot gospodarczy powinien mieć możliwość wykonania swojego prawa do
      odliczenia bezpośrednio w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje
      powodujące naliczenie podatku, a rzetelność odliczeń w razie potrzeby może być
      zapewniona a posteriori w drodze korekty”.
    Celem stwierdzenia prawa do odliczenia i korekty podatku oprócz ustalenia, w jakim
    charakterze występował nabywca w chwili dokonywania zakupów, z których podatek
    naliczony ma zamiar odliczyć, konieczne jest zbadanie:
      - czy w chwili nabycia mogło ono ze względu na swój charakter być wykorzystywane
        zarówno do celów/czynności opodatkowanych, jak i nieopodatkowanych, przy czym
        w początkowym okresie było wykorzystywane do działalności nieopodatkowanej,
      - czy podmiot prawa publicznego nie wykazał wyraźnie zamiaru wykorzystywania tego
        dobra do celów działalności opodatkowanej, ale też tego nie wykluczył,
      - kiedy poniesiono wydatki na inwestycję i kiedy oddano ją do użytkowania,
      - czy Wnioskodawca w momencie ponoszenia wydatków związanych z jej powstaniem
        był zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa i ww.
    orzeczenie TSUE zauważenia wymaga, że na etapie projektowania oraz realizacji
    inwestycji, tj. w momencie ponoszenia wydatków inwestycyjnych, zakładali Państwo
    wykorzystanie Świetlicy wiejskiej w .... do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
    polegających na ich odpłatnym udostępnianiu na podstawie umów najmu świetlicy.
    Ponadto okoliczności sprawy wskazują, że w okresie kiedy ponosili Państwo wydatki na
    realizację przedmiotowej Inwestycji byli Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem
    podatku od towarów i usług.
    Przy czym wskazania wymaga, że w niniejszej sprawie Inwestycja rozpoczęła się
    05.04.2022 roku a zakończyła 27.01.2023 roku. Od momentu zakończenia inwestycji do
    kwietnia 2024 roku świetlica udostępniania była wyłącznie nieodpłatnie.
    Natomiast w związku z faktem, iż od kwietnia 2024 zaczęli Państwo również wynajmować
    świetlicę odpłatnie, nastąpiła zmiana przeznaczenia ww. inwestycji (przedmiotowa
    świetlica jest środkiem trwałym o wartości początkowej powyżej 15.000 zł podlegającym
    amortyzacji) z wykorzystywanej wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na wykorzystywanie zarówno do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i
    nieopodatkowanych tym podatkiem.
    W związku z powyższym w okolicznościach niniejszej sprawy mają Państwo prawo do
    dokonania korekt odpowiednich części podatku naliczonego wynikającego z faktur
    dokumentujących nabycie towarów i usług dotyczących ww. Inwestycji, który nie został
    odliczony przy ich nabyciu, na zasadach wynikających z art. 91 ustawy, przy uwzględnieniu

    przepisów art. 86 ust. 2a ustawy oraz ww. rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. Przy czym z
    uwagi na okoliczność, że świetlicę obsługuje/zarządza urząd obsługujący jednostkę
    samorządu terytorialnego, to odliczenie podatku naliczonego od wydatków poniesionych
    na realizację projektu, służących zarówno do celów prowadzonej działalności
    gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (do
    czynności opodatkowanych), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (czynności niepodlegające VAT), powinno nastąpić według
    proporcji ustalonej dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, tj. w
    niniejszej sprawie dla Urzędu Gminy, zgodnie ze sposobem obliczenia proporcji wskazanej
    w § 3 ust. 2 rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r.
    Analiza powyższego prowadzi zatem do wniosku, że po zmianie sposobu wykorzystywania
    efektów zrealizowanej inwestycji w postaci budynku świetlicy w .... i wykorzystywaniu tej
    infrastruktury zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu
    art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (do czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (czynności niepodlegające VAT) - w sytuacji, gdy nie mają
    Państwo możliwości dokonania bezpośredniej alokacji – są Państwo uprawnieni do
    dokonania odliczenia w drodze korekty odpowiedniej części podatku naliczonego z tytułu
    wydatków poniesionych na realizację inwestycji pn. „...”, zgodnie z art. 90c ustawy, na
    zasadach wynikających z art. 91 ust. 2 i ust. 3 oraz 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy, ustawy, z
    uwzględnieniem art. 86 ust. 2a i nast. ustawy z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2
    rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r., skalkulowanym dla urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
    Przy czym korekta ta, powinna być korektą wieloletnią, dokonywaną corocznie, w okresie
    10 kolejnych lat licząc od roku, w którym efekty projektu zostały oddane do użytkowania,
    tj. od 2023 roku.
    Tym samym Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym
    przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.
    Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.