Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1-3/4510-1-35/16-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-10-24
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wartości ewentualnych zysków w związku z przekształceniem luksemburskiej spółki kapitałowej w luksemburską spółkę osobową oraz zysków przekazanych na kapitały inne niż kapitał zakładowy.
Słowa kluczowe: likwidacja; przekształcanie; przychód; spółki-spółka jawna; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2016 r. (data wpływu 19 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wartości ewentualnych zysków w związku z przekształceniem luksemburskiej spółki kapitałowej w luksemburską spółkę osobową oraz zysków przekazanych na kapitały inne niż kapitał zakładowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wartości ewentualnych zysków w związku z przekształceniem luksemburskiej spółki kapitałowej w luksemburską spółkę osobową oraz zysków przekazanych na kapitały inne niż kapitał zakładowy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) należy do międzynarodowej grupy przedsiębiorstw zajmujących się produkcją i sprzedażą wyrobów filtracyjnych dla motoryzacji, maszyn i urządzeń silnikowych i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągania.

Wnioskodawca jest udziałowcem innej spółki z siedzibą na terytorium Luksemburga „société à responsabilité limitée” będącej z punktu widzenia prawa korporacyjnego obowiązującego w Luksemburgu spółką kapitałową posiadającą osobowość prawną, zbliżoną do polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka kapitałowa).

Zgodnie z prawem luksemburskim Spółka kapitałowa podlega w Luksemburgu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Spółka kapitałowa zostanie przekształcona w spółkę osobową prawa luksemburskiego „société en commandite simple” będącą z punktu widzenia prawa korporacyjnego spółką osobową (dalej: Spółka osobowa). Spółka typu „société en commandite simple” na gruncie prawa podatkowego Luksemburga traktowana jest bowiem jako podmiot transparentny podatkowo, co oznacza, iż nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Luksemburgu, a jej przychody (dochody) są alokowane i opodatkowywane na poziomie wspólników.

Zgodnie z odpowiednimi przepisami prawa luksemburskiego przekształcenie Spółki kapitałowej w Spółkę osobową spowoduje wyłącznie zmianę formy prawnej prowadzenia działalności, co oznacza, że w ramach przekształcenia nie dojdzie do likwidacji spółki przekształcanej i powstania nowego podmiotu. Przekształcenie zostanie zatem dokonane na zasadach kontynuacji istnienia spółki przekształcanej, tj. analogicznie jak w trybie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH).

W wyniku przekształcenia zgodnie z zasadą sukcesji generalnej Spółce osobowej, jako następcy prawnemu Spółki kapitałowej, będą przysługiwały wszystkie prawa i obowiązki Spółki kapitałowej. Jednocześnie posiadane przez wspólników (w tym przez Wnioskodawcę) udziały w Spółce kapitałowej staną się prawami wynikającymi ze statusu wspólnika w Spółce osobowej. Tak więc w wyniku przekształcenia dotychczasowi udziałowcy w Spółce kapitałowej (w tym Wnioskodawca) zostaną wspólnikami w Spółce osobowej w tym samym stosunku.

W momencie przekształcenia majątek Spółki kapitałowej stanie się majątkiem Spółki osobowej umożliwiającym Spółce osobowej prowadzenie działalności tożsamej do działalności Spółki kapitałowej. Jednocześnie w związku z przekształceniem nie nastąpi jakiekolwiek zwiększenie majątku, jakim dysponować będzie Spółka osobowa w porównaniu z majątkiem Spółki kapitałowej. W związku z przekształceniem Wnioskodawca nie otrzyma żadnej wypłaty od Spółki kapitałowej/Spółki osobowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowanym przekształceniem Spółki kapitałowej w Spółkę osobową opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych będzie podlegała wyłącznie wartość ewentualnych zysków niepodzielonych wypracowanych przez Spółkę kapitałową przed zmianą formy prawnej oraz zysków przekazanych na kapitały inne niż kapitał zakładowy?

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z planowanym przekształceniem Spółki kapitałowej w Spółkę osobową opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej PDOP) podlegać będzie wyłącznie wartość ewentualnych zysków niepodzielonych wypracowanych przez Spółkę kapitałową przed zmianą formy prawnej oraz zysków przekazanych na kapitały inne niż kapitał zakładowy.

Na wstępie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż przekształcenie Spółki kapitałowej w Spółkę osobową nastąpi na zasadach analogicznych do obowiązujących w Polsce zgodnie art. 551 i nast. KSH. W szczególności spółce przekształconej (Spółce osobowej) będą przysługiwały na zasadzie sukcesji generalnej wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (Spółki kapitałowej). Jednocześnie wspólnicy Spółki kapitałowej (w tym Wnioskodawca) staną się z dniem przekształcenia wspólnikami Spółki osobowej. W momencie przekształcenia majątek Spółki kapitałowej stanie się majątkiem Spółki osobowej.

Przechodząc do analizy przepisów ustawy o PDOP należy zauważyć, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej. Przychód określa się na dzień przekształcenia.

Jednocześnie stosownie do postanowień art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Wnioskodawca chciałby wskazać, że wykładnia art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP stanowiła dotychczas przedmiot wątpliwości interpretacyjnych oraz praktycznych, skutkujących często zajmowaniem rozbieżnych stanowisk przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Przedmiotowe rozbieżności były związane z niejednolitym rozumieniem terminu „niepodzielonych zysków”.

Zasadniczo organy podatkowe prezentowały stanowisko, zgodnie z którym termin ten oznaczał zyski, które w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych mogły zostać przeznaczone do podziału pomiędzy wspólników spółki, lecz podzielone pomiędzy tych wspólników nie zostały, a także zyski, które zostały przekazane na kapitały zapasowe lub rezerwowe spółki. Z kolei sądy administracyjne co do zasady twierdziły, że termin ten oznacza zysk, który nie został podzielony zgodnie z umową spółki lub uchwałą podjętą przez odpowiednie organy spółki, niezależnie od tego, czy zysk ten został rozdysponowany pomiędzy wspólników, czy też podzielony w inny sposób (np. przeznaczony na kapitały rezerwowe lub kapitał zapasowy).

W celu usunięcia powyższych wątpliwości interpretacyjnych z dniem 1 stycznia 2015 r. ustawodawca dokonał zmiany treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP polegającej na bezpośrednim wskazaniu w powołanym przepisie, że w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną opodatkowaniu PDOP podlega również „wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej”. Jak wynika z uzasadnienia rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, przewidującej powyższą zmianę w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP (druk sejmowy nr 2330 z dnia 14 kwietnia 2014 r.), celem nowelizacji było doprecyzowanie istniejącej regulacji poprzez wyraźne wskazanie, że obejmuje ona swoim zakresem również zysk przekazany na kapitał inny niż kapitał zakładowy „Celem zatem zniesienia nieuzasadnionego różnicowania podatników oraz usunięcia wątpliwości, czy przepis ten obejmuje zyski wyłączone od podziału między wspólników i przeznaczone na zasilenie funduszy lub kapitałów spółki, czy tylko zyski podzielone, lecz wspólnikom takim niewypłacone, proponuje się nadanie tym przepisom nowego brzmienia, z którego jednoznacznie wynikać będzie, iż zakresem tego przepisu objęte są uzyskane przez spółkę zyski, które nie zostały wypłacone jej wspólnikom, w tym te, które zasiliły inne niż kapitał zakładowy kapitały (fundusze) spółki”.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową opodatkowaniu PDOP u wspólnika takiej spółki kapitałowej podlega wyłącznie wartość zysków niepodzielonych w spółce przekształcanej, w tym wartość przekazana na kapitały inne niż kapitał zakładowy spółki przekształcanej. Tym samym w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową opodatkowaniu PDOP podlegać będą zarówno zyski bieżące spółki przekształcanej, wypracowane od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia, jak i zyski spółki przekształcanej z lat ubiegłych, które zostały przekazane na kapitał inny niż kapitał zakładowy, tj. kapitał zapasowy lub rezerwowy.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie Spółki kapitałowej w Spółkę osobową spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, wyłącznie w zakresie, w jakim przekształcana Spółka kapitałowa wykaże zyski niepodzielone na dzień tego przekształcenia (w tym zyski bieżące, wypracowane od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia), bądź też zyski zgromadzone na kapitałach innych niż kapitał zakładowy.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w momencie przekształcenia Spółki kapitałowej w Spółkę osobową opodatkowaniu PDOP podlegać będzie wyłącznie wartość ewentualnych zysków niepodzielonych wypracowanych przez Spółkę kapitałową przed zmianą formy prawnej oraz zysków przekazanych na kapitały inne niż kapitał zakładowy.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe; i tak przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 maja 2014 r. (sygn. IPPB2/415-253/14-4/MK) organ podatkowy uznał, że „przekształcenie spółki société responsabilité limitée w spółkę osobową utworzoną według prawa luksemburskiego – société en commandite simple analogicznie, jak w trybie art. 551 i następnych Kodeksu spółek handlowych będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu do opodatkowania z wyjątkiem dochodu (przychodu) z tytułu wartości niepodzielonych zysków w spółce, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych” (wskazana interpretacja indywidualna dotyczy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niemniej przepisy tej ustawy w zakresie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową (tj. art. 24 ust. 5 pkt 8 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.) są analogiczne do przepisów ustawy o PDOP, a zatem powyższe stanowisko powinno być również aktualne w odniesieniu do skutków przekształcenia na gruncie przepisów ustawy o PDOP);
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 kwietnia 2016 r. (sygn. IBPB1-2/4510-218/16/KP) organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „przekształcenie Spółki 1 w Spółkę przekształconą (komandytową) będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy wyłącznie w sytuacji, gdy na moment przekształcenia Spółka 1 będzie posiadać niepodzielone zyski lub zyski przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy, o których mowa w art. 10 ust. pkt 8 updop wypracowane przez samą Spółkę 1”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 lipca 2016 r. (sygn. ILPB4/4510-l-568/15-2/ŁM) organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „w sytuacji gdy na moment przekształcenia Spółka Holdingowa będzie posiadać niepodzielone zyski (zarówno zyski bieżące, jak i zyski z lat ubiegłych) lub zyski przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy, wówczas wartość tych zysków będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. W przeciwnym razie, tj. w sytuacji gdy Spółka Holdingowa na moment przekształcenia nie będzie posiadać niepodzielonych zysków (zarówno zysków bieżących, jak i z zysków z lat ubiegłych) lub zysków przekazanych na inne kapitał niż kapitał zakładowy, przekształcenie nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 stycznia 2016 r. (sygn. IPPB3/4510-1005/15-2/EŻ) organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „W momencie przekształcenia Spółki zależnej w Spółkę osobową opodatkowaniu PDOP nie będzie podlegać wartość inna niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę zależną przed zmianą formy prawnej oraz zyski przekazane na kapitały inne niż kapitał zakładowy. Zatem jeżeli Spółka zależna na moment przekształcenia nie będzie posiadała zysków zatrzymanych z lat poprzednich oraz zysków bieżących, zdaniem Spółki, analizowane przekształcenie Spółki zależnej nie będzie podlegało opodatkowaniu PDOP”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 sierpnia 2015 r. (sygn. IPPB3/4510-469/15-2/EŻ) organ podatkowy uznał, że „w momencie przekształcenia Spółki zależnej w Spółkę osobową opodatkowaniu PDOP nie będzie podlegać wartość inna niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę zależną przed zmianą formy prawnej oraz zyski przekazane na kapitały inne niż kapitał zakładowy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.