Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-926/14-4/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-12
Teza: termin rozliczenia faktury korygującej sprzedaż energii elektrycznej
Słowa kluczowe: deklaracje; energia-energia elektryczna; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; korekta; obowiązek-obowiązek podatkowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 11; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 24

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2014 r. (data wpływu 17 września 2014 r.), uzupełnionym w dniu 17 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-926/14-2/SM, IPPP3/443-927/14-2/JK z dnia 10 października 2014 r. (skutecznie doręczone w dniu 16 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie terminu rozliczenia faktury korygującej:

*   in minus (zmniejszającej ilość sprzedanej energii elektrycznej) - **jest nieprawidłowe,**

*   in plus (zwiększającej ilość sprzedanej energii) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie terminu rozliczenia faktury korygującej z tytułu sprzedaży energii elektrycznej.

Wniosek został uzupełniony (w zakresie wniesienia dodatkowej opłaty) w dniu 17 października 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest koncesjonowaną spółką obrotu energią elektryczną, będącą uczestnikiem Rynku Bilansującego. W ramach prowadzonej działalności, swoją ofertę kieruje zarówno do podmiotów profesjonalnie zajmujących się obrotem energią, jak również do odbiorców końcowych. Obrót ma charakter przede wszystkim hurtowy, jednakże część przychodów Spółki generuje także handel detaliczny. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) oraz podatnikiem podatku akcyzowego (dalej: „akcyza”).

Warunkiem zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą a określonym klientem, jest zawarcie przez Spółkę Generalnej Umowy Dystrybucji z Operatorem Systemu Dystrybucyjnego (dalej: „OSD”), która określa zasady wyznaczania i udostępniania danych pomiarowo-rozliczeniowych, informujących o ilości energii elektrycznej zużytej przez klienta.

Na ich podstawie, dokonywane są rozliczenia za sprzedaną energię elektryczną – najczęściej w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Wstępne dane uzyskiwane są w wyniku okresowych odczytów układów pomiarowo-rozliczeniowych i służą do wystawiania przez Spółkę - nie później niż do 14. dnia po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego - pierwotnych faktur VAT. Kontrahent zobowiązany jest uregulować należności z ich tytułu nie później niż do 28. dnia od daty wystawienia określonej faktury.

Ze względu na techniczne warunki produkcji i przesyłu energii, a także istniejące ograniczenia systemowe, wstępne dane wynikające z okresowych odczytów, mogą się znacząco różnić od rzeczywistego zużycia energii elektrycznej przez klienta. OSD dokonuje analizy wszystkich wartości na przestrzeni różnych okresów rozliczeniowych, a następnie informuje Spółkę o zaistniałych rozbieżnościach w stosunku do wykazanego pierwotnie zużycia (zarówno zwiększających, jak i zmniejszających rozliczenia). Weryfikacja rzeczywistego zużycia przez OSD często odbywa się nawet do 15 miesięcy po okresie rozliczeniowym. W związku z tym, w przypadku zweryfikowania przez OSD pomiarów za wybrane okresy rozliczeniowe, Wnioskodawca zmuszony jest korygować wydane na ich podstawie pierwotne faktury VAT. Następuje to poprzez wystawienie na rzecz klienta faktur korygujących zwiększających lub zmniejszających cenę i ilość sprzedawanej energii wynikające z faktury pierwotnej.

Spółka podkreśla, że brak precyzji wstępnych danych nie wynika z niedochowania należytej staranności, czy z niedbalstwa. Jest to wynik specyfiki towaru jakim jest energia elektryczna, dlatego też nie jest możliwe przewidzenie w momencie wystawiania przez Wnioskodawcę faktury pierwotnej, czy uwzględniona na niej wielkość zużycia zostanie w przyszłości skorygowana.

Obecnie, Spółka zamierza usprawnić dotychczasowe wewnętrzne procedury rozliczeniowe związane z obowiązkiem podatkowym powstałym na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”) oraz ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, z późn. zm., dalej: „ustawa o podatku akcyzowym”), w związku z czym wnosi o potwierdzenie poniższych stanowisk.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę faktur korygujących in minus z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz nabywców końcowych, Spółka będzie mogła uwzględniać obniżenie podstawy opodatkowania w akcyzie w ramach bieżących deklaracji podatkowych bez obowiązku korygowania deklaracji, w których pierwotnie wykazano zobowiązanie podatkowe? (we wniosku pytanie oznaczone nr 3)
2.  Czy w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę faktur korygujących in plus z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz nabywców końcowych, Spółka będzie mogła uwzględniać podwyższenie podstawy opodatkowania w akcyzie w ramach bieżących deklaracji podatkowych bez obowiązku korygowania deklaracji, w których pierwotnie wykazano zobowiązanie podatkowe? (we wniosku pytanie oznaczone nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Zdaniem Spółki, w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę faktur korygujących in minus z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz nabywców końcowych, Spółka może uwzględniać obniżenie podstawy opodatkowania w akcyzie w ramach bieżących deklaracji podatkowych bez obowiązku korygowania deklaracji, w których pierwotnie wykazano zobowiązanie podatkowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r., Nr 89, poz. 625, z późn. zm.; dalej: „Prawo energetyczne”), który wyprodukował tę energię. Przez „nabywcę końcowego” ustawa o podatku akcyzowym (art. 2 ust. 1 pkt 19) rozumie podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy Prawo energetyczne, z wyłączeniem:

1.  spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2010 r., Nr 48, poz. 284, Nr 81, poz. 530 i Nr 182, poz. 1228 oraz z 2011 r. Nr 94, poz. 551 i Nr 106, poz. 622) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,
2.  towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622),
3.  giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,
4.  spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

Spółka dokonuje sprzedaży energii elektrycznej na rzecz podmiotów mających status nabywców końcowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku akcyzowym, będąc jednocześnie podatnikiem akcyzy z tego tytułu.

Spółka zwraca uwagę, że obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej jest ściśle związany z wystawieniem faktury dokumentującej tą sprzedaż. Co prawda, stosownie do art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, to jednak przez „wydanie energii” ustawa o podatku akcyzowym rozumie przede wszystkim czynność związaną z zafakturowaniem jej sprzedaży. Jak bowiem wskazuje art. 11 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w art. 11 ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

O znaczeniu faktury dla rozliczenia podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej świadczy również art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju. Termin płatności wynikający z faktury pierwotnej jest więc punktem odniesienia dla oceny, czy podatnik we właściwym terminie ujął w ewidencji energii elektrycznej sprzedaną na rzecz nabywcy końcowego energię i czy rozliczył ją we właściwej deklaracji (za prawidłowy okres rozliczeniowy).

W ocenie Spółki obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą energii elektrycznej powstaje w związku z wystawieniem faktury pierwotnej. Oznacza to, że na raz powstały obowiązek podatkowy w akcyzie zgodnie z prawidłowo zafakturowaną na moment wystawienia faktury pierwotnej ilością energii elektrycznej, nie będzie miała wpływu korekta rzeczywistego zużycia dokonywana przez OSD. Skorygowanie należności wynikającej z faktury pierwotnej, podobnie jak w przypadku regulacji VAT, będzie więc skutkowało możliwością bieżącego zmniejszenia zobowiązania podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz nabywcy końcowego.

Spółka zwraca uwagę, że obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym powstaje w związku z wystawieniem faktury dokumentującej sprzedaż energii elektrycznej. Wystawienie faktury pierwotnej rodzi obowiązek podatkowy w akcyzie, a sam podatek należny jest wykazywany w prawidłowej wysokości na podstawie tejże faktury. Późniejsza korekta faktury nie rodzi obowiązku cofania się do rozliczenia pierwotnego i może być ujęta na bieżąco. Stanowisko to potwierdził m.in. DIS w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2013 r. (sygn. ITPP3/443-187b/12/AT). Organ podatkowy uznał www, interpretacji, że „(\`(...)\`) Jednocześnie zgodzić należy się z Wnioskodawcą, iż w sytuacji obniżenia ilości energii elektrycznej, jako mającej bezpośredni wpływ na podstawę opodatkowania dla celów akcyzy, a tym samym na wysokość podatku do zapłaty, powinna ona zostać wykazana w deklaracji bieżącej”.

Reasumując, w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę faktur korygujących in minus z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz nabywców końcowych, Spółka będzie mogła uwzględniać obniżenie podstawy opodatkowania w akcyzie w ramach bieżących deklaracji podatkowych bez obowiązku korygowania deklaracji, w których pierwotnie wykazano zobowiązanie podatkowe.

Ad 2)

Zdaniem Spółki, w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę faktur korygujących in plus z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz nabywców końcowych, Spółka może uwzględniać podwyższenie podstawy opodatkowania w akcyzie w ramach bieżących deklaracji podatkowych bez obowiązku korygowania deklaracji, w których pierwotnie wykazano zobowiązanie podatkowe.

Spółka zwraca uwagę, że w odniesieniu do faktur zwiększających ilość i cenę sprzedanej energii w związku z odczytem dokonanym przez OSD, zastosowanie znajdują uwagi zawarte w uzasadnieniu do stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1 (faktury korygujące in minus). Dla powstania zobowiązania podatkowego w akcyzie z tego tytułu istotne jest bowiem wystawienie faktury prognozowej, względnie termin płatności określony w umowie (jeżeli różni się od terminu płatności wynikającego z faktury). W konsekwencji, w przypadku faktur zwiększających podatek, faktury korygujące faktury prognozowe mogą być rozliczane na bieżąco, tj. w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym mija termin płatności niedopłaty wynikającej z faktury korygującej, niezależnie od przyczyny korekty (tj. wyższe faktyczne zużycie lub błędnie wyliczona prognoza).

Reasumując, w ocenie Spółki w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę faktur korygujących in plus z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz nabywców końcowych, Spółka będzie mogła uwzględniać podwyższenie podstawy opodatkowania w akcyzie w ramach bieżących deklaracji podatkowych bez obowiązku korygowania deklaracji, w których pierwotnie wykazano zobowiązanie podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie terminu rozliczenia faktury korygującej in minus (zmniejszającej ilość sprzedanej energii energii) jest nieprawidłowe, faktury korygującej in plus (zwiększającej ilość sprzedanej tej energii) jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Natomiast stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy przez wyroby akcyzowe rozumie się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię.

Na podstawie uregulowań zawartych w art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju.

Przy czym w myśl ust. 2 cytowanego artykułu wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Natomiast stosownie do art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

Ponadto w myśl art. 91 ust. 1 ustawy podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, zużywający energię elektryczną w sytuacji, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4, a także podmiot reprezentujący, o którym mowa w art. 13 ust. 5, są obowiązani do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika.

Zgodnie art. 91 ust. 3 ustawy ewidencja, o której mowa w ust. 1 i 2, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości:

1.  wyprodukowanej, nabytej wewnątrzwspólnotowo, zaimportowanej, zakupionej na terytorium kraju energii elektrycznej;
2.  energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju;
3.  energii elektrycznej sprzedanej podmiotom posiadającym koncesję w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne;
4.  energii elektrycznej dostarczonej wewnątrzwspólnotowo i wyeksportowanej;
5.  energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne;
6.  energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6 i 7 oraz przepisów wydanych na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2;
7.  strat energii elektrycznej niepodlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 9.

W myśl § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie ewidencji energii elektrycznej (Dz. U. Nr 32, poz. 243, z późn. zm.), w ewidencji łączna ilość energii elektrycznej, o której mowa w art. 91 ust. 3 pkt 2 ustawy, wynikająca z faktur, ujmowana jest zgodnie z datą sprzedaży wykazaną w fakturze.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest koncesjonowaną spółką obrotu energią elektryczną, będącą uczestnikiem Rynku Bilansującego. Obrót ma charakter przede wszystkim hurtowy, jednakże część przychodów Spółki generuje także handel detaliczny. Spółka jest podatnikiem podatku akcyzowego.

Warunkiem zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą a określonym klientem, jest zawarcie przez Spółkę Generalnej Umowy Dystrybucji z Operatorem Systemu Dystrybucyjnego (dalej: „OSD”), która określa zasady wyznaczania i udostępniania danych pomiarowo-rozliczeniowych, informujących o ilości energii elektrycznej zużytej przez klienta.

Na ich podstawie, dokonywane są rozliczenia za sprzedaną energię elektryczną – najczęściej w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Wstępne dane uzyskiwane są w wyniku okresowych odczytów układów pomiarowo-rozliczeniowych i służą do wystawiania przez Spółkę - nie później niż do 14. dnia po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego - pierwotnych faktur VAT. Kontrahent zobowiązany jest uregulować należności z ich tytułu nie później niż do 28. dnia od daty wystawienia określonej faktury.

Ze względu na techniczne warunki produkcji i przesyłu energii, a także istniejące ograniczenia systemowe, wstępne dane wynikające z okresowych odczytów, mogą się znacząco różnić od rzeczywistego zużycia energii elektrycznej przez klienta. OSD dokonuje analizy wszystkich wartości na przestrzeni różnych okresów rozliczeniowych, a następnie informuje Spółkę o zaistniałych rozbieżnościach w stosunku do wykazanego pierwotnie zużycia (zarówno zwiększających, jak i zmniejszających rozliczenia). Weryfikacja rzeczywistego zużycia przez OSD często odbywa się nawet do 15 miesięcy po okresie rozliczeniowym. W związku z tym, w przypadku zweryfikowania przez OSD pomiarów za wybrane okresy rozliczeniowe, Wnioskodawca zmuszony jest korygować wydane na ich podstawie pierwotne faktury VAT. Następuje to poprzez wystawienie na rzecz klienta faktur korygujących zwiększających lub zmniejszających cenę i ilość sprzedawanej energii wynikające z faktury pierwotnej.

Wątpliwości Spółki dotyczą m.in. terminu uwzględnienia w podatku akcyzowym faktur korygujących in minus i in plus z tytułu sprzedaży energii elektrycznej.

Jak wskazano w ww. art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, które jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię.

Natomiast z uregulowań art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy wynika obowiązek złożenia deklaracji i zapłaty podatku akcyzowego (w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu), w którym upłynął termin płatności (określony w umowie, wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika) lub po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument.

W sytuacji wystawienia przez Wnioskodawcę faktur korygujących in minus (zmniejszających ilość sprzedanej energii elektrycznej) należy w szczególności zwrócić uwagę na moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii na terytorium kraju, tj. moment wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, który jest związany z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, jak też regulacje dotyczące ewidencji, zawarte w art. 91 ust. 1 i 3 ustawy oraz przepisach rozporządzenia w sprawie ewidencji energii elektrycznej, w której łączna ilość energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju wynikająca z faktur, ujmowana jest zgodnie z datą sprzedaży wykazaną w fakturze. Na gruncie ustawy o podatku akcyzowym faktura korygująca in minus zmniejszająca ilość dostarczonej energii (w stosunku do faktury pierwotnej) oznacza, że zafakturowano nabywcy końcowemu większą ilość energii elektrycznej niż faktycznie sprzedano.

Zatem gdy faktura korygująca dotyczy zmniejszenia wykazanej w fakturze pierwotnej ilości sprzedanej energii, Spółka będzie zobowiązana do korekty deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym uwzględniła fakturę pierwotną, w przeciwnym bowiem przypadku deklaracja za ten okres odzwierciedlałaby ilość sprzedanej energii elektrycznej, która faktycznie nie została sprzedana odbiorcy końcowemu, a tym samym od takiej „sprzedaży” nie mógłby powstać obowiązek podatkowy, gdyż nie doszło do wydania energii nabywcy końcowemu, a przynajmniej nie w takiej ilości jak wynikałoby to z faktury pierwotnej i deklaracji. Ponadto wartości wykazane w ewidencji sprzedanej energii elektrycznej nabywcom końcowym winny wynikać z faktur - w tym przypadku z faktur korygujących in minus, gdyż to one będą odzwierciedlać faktyczną ilość sprzedanej energii. Tym samym deklaracje podatkowe za dany okres rozliczeniowy, które są uzewnętrznieniem danych zawartych w ewidencji, winny zawierać rzeczywiste wartości sprzedanej energii. W związku z powyższym wystawienie ww. faktury korygującej in minus skutkuje obowiązkiem dokonania korekty deklaracji w trybie art. 81 Ordynacji podatkowej, w której uwzględniono fakturę pierwotną.

W związku z tym, że wystawienie faktury korygującej zmniejszającej ilość dostarczonej energii skutkuje obowiązkiem dokonania korekty deklaracji w trybie art. 81 Ordynacji podatkowej, w której uwzględniono fakturę pierwotną - w tej też deklaracji winna być rozliczona faktura korygująca in minus, w której obniżono ilość energii elektrycznej dostarczonej nabywcy końcowemu w danym okresie rozliczeniowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

W przypadku faktur korygujących „in plus” należy brać pod uwagę ww. przepisy art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 oraz art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy. Z przepisów tych wynika, że okresem rozliczeniowym w przypadku energii elektrycznej jest termin płatności wynikający z faktury, o ile termin ten nie został określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej.

Zatem mając na uwadze, że okresem rozliczeniowym w przypadku energii elektrycznej jest termin płatności wynikający z faktury korygującej, o ile termin ten nie został określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej, fakturę in plus zwiększającą ilość dostarczanej energii elektrycznej odbiorcy końcowego należy ująć w deklaracji dla podatku akcyzowego składanej w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności wynikający z faktury korygującej in plus. Przy czym należy podkreślić, że co prawda obowiązek podatkowy powstanie w momencie dostarczenia energii, jednakże wykazaniu w rozliczeniu podlegać będzie jedynie wartość dodatkowa wykazana w fakturze korygującej in plus.

W tym miejscu należy zgodzić się ze Spółką, że dla powstania zobowiązania podatkowego w akcyzie z tego tytułu istotne jest wystawienie faktury prognozowej, względnie termin płatności określony w umowie (jeżeli różni się od terminu płatności wynikającego z faktury). W konsekwencji, w przypadku faktur zwiększających podatek, faktury korygujące faktury prognozowe mogą być rozliczane na bieżąco, tj. w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym mija termin płatności niedopłaty wynikającej z faktury korygującej, niezależnie od przyczyny korekty (tj. wyższe faktyczne zużycie lub błędnie wyliczona prognoza).

Zatem fakturę korygującą in plus zwiększającą ilość dostarczonej energii elektrycznej odbiorcy końcowemu należy ująć w deklaracji dla podatku akcyzowego składanej w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności wynikający z tej faktury korygującej. W tym też terminie należy obliczyć i wpłacić akcyzę w związku z wystawieniem ww. faktury korygującej zwiększającej ilość sprzedanej energii.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest zatem prawidłowe.

Odnośnie powołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 stycznia 2013 r. sygn. akt ITPP3/443-187b/12/AT tut. Organ pragnie podkreślić, że w identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być identyczne. Jednocześnie zauważyć należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 tej ustawy, zgodnie z którym „Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość (…)”. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Minister Finansów może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku od towarów i usług wniosek będzie rozpatrzony w odrębnym postępowaniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.