Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-259/15-4/MS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-01
Teza: Czy spłata ww. kredytu w Banku zaciągniętego przez Wnioskodawczynię i jej męża, (kredytu zaciągniętego w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych za którego spłatę z mężem byli odpowiedzialni solidarnie, a który wskutek darowizny Wnioskodawczyni przejęła i spłaciła w całości) - może stać się podstawią pomniejszenia opodatkowania od sprzedaży ww. mieszkań (to, że Wnioskodawczyni spłaciła całą kwotę kredytu - jest udokumentowane w treści aktów notarialnych i przelewów bankowych)?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; koszt; kredyt-kredyt refinansowy; majątek-rozdzielność majątkowa; nieruchomości; sprzedaż; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 maja 2015 r. (data nadania 4 maja 2015 r., data wpływu 6 maja 2015 r.) na wezwanie z dnia 22 kwietnia 2015 r. Nr IPPB4/4511-259/15-2/MS1 (data nadania 23 kwietnia 2015 r., data doręczenia 28 kwietnia 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji w indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/4511-259/15-2/MS1 z dnia 22 kwietnia 2015 r. (data nadania 23 kwietnia 2015 r., data doręczenia 28 kwietnia 2015 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku doprecyzowanie stanu faktycznego, sformułowanie pytania oraz przedstawienie własnego stanowiska.

Pismem z dnia 2 maja 2015 r. (data nadania 4 maja 2015 r., data wpływu 6 maja 2015 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 14 lutego 2004 r. Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński z T. E..

Od dnia 10 lutego 2004 r. Wnioskodawczyni ma z mężem T. E. rozdzielność majątkową - umowa wyłączająca wspólność ustawową Rep. A zawartą przez notariuszem.

W roku 2004 Wnioskodawczyni nabyła mieszkanie na ul. F\`(...)\` do majątku odrębnego.

W dniu 5 czerwca 2006 r. przez Wnioskodawczynię i jej małżonka T. E., wzięty został kredyt hipoteczny na zakup mieszkania . Al. J. m. 3.

W dniu 8 czerwca 2006 r. aktem notarialnym Rep. A Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość Al. J. m. 3. Prawa do tego mieszkania nabyła razem z mężem w udziałach 1/2 udziału części nieruchomości nabyła Wnioskodawczyni, a 1/2 udziału części nieruchomości nabył mąż T. E..

W dniu 28 lipca 2006 r. aktem notarialnym Rep. A Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość Al. J. m. 1. Prawa do mieszkania nabyła razem z mężem w udziałach - 7/10 nabyła Wnioskodawczyni, a 3/10 udziału nabył mąż T. E.

W dniu 8 września 2006 r. przez Wnioskodawczynię i jej małżonka T. E., został zaciągnięty kredyt hipoteczny, na zakup mieszkania Al. J. m. l ( 270.000,00 zł Wnioskodawczyni miała wkładu własnego ze sprzedaży swojego mieszkania, a część pozostałą opłacili przez kredyt, z tym że termin wpłaty za mieszkanie był odroczony do 3 października 2006 r. zgodnie z treścią aktu notarialnego)

Mieszkanie na ul. F. Wnioskodawczyni sprzedała i wniosła wszystkie środki jako kapitał własny dla kredytu hipotecznego przy zakupie mieszkań na Al. J.. Dlatego mieszkania na Al. J m. 1 nabyła Wnioskodawczyni w części - 70 procent, a jej mąż - 30 procent, w mieszkaniu Al. J. m. 3 nabyli w częściach równych po 50 procent każdy.

W dniu 28 sierpnia 2008 r. przez Wnioskodawczynię i jej małżonka T. E., został zaciągnięty kredyt hipoteczny we Frankach Szwajcarskich, który refinansował w/w kredyty. Nowy kredyt został zabezpieczony na hipotekach tych dwóch w/w mieszkań. (Żadne inne kredyty powiązane z w/w mieszaniami nie były zaciągane).

Ponieważ kredyt hipoteczny został zaciągnięty we Frankach Szwajcarskich, już po trzech latach Wnioskodawczyni z mężem zrozumieli, że kurs CHF regularnie wzrasta (przy nabyciu mieszkań kurs CHF był ok. 2,5 zł za 1 CHF, a po trzech latach wzrósł już 3,4 zł za 1 CHF) przez co można twierdzić, że nie był to kredyt bankowy a swego rodzaju zakład bukmacherski.

Ze względu na drastyczną zmianę kursu Franka Szwajcarskiego (CHF) do Złotówki (zł), stratę pracy przez męża i zmniejszenie Wnioskodawczyni etatu pracy w zakładzie pracy, zmuszona była przed upływem 5-u lat sprzedać ww. dwa mieszkania, aby wyjść z pułapki finansowej, którą okazał się dla Wnioskodawczyni i jej męża kredyt we Frankach Szwajcarskich.

Niestety firma, którą prowadził mąż Wnioskodawczyni stała się nie dochodowa i splajtowała. Męża Wnioskodawczyni nie było już stać opłacać kredyt hipoteczny. Jest bezrobotny.

W dniu 15 września 2009 r. aktem notarialnym Rep. A mąż Wnioskodawczyni T. E. darował jej swoje udziały 3/10 w nieruchomości Al. J. m. l i udział 1/2 w nieruchomości Al. J. m. 3.

Podatku od darowizny Wnioskodawczyni nie płaciła na podstawie art. 4a i art. 18 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.). Wnioskodawczyni nie płaciła podatku od darowizny, ponieważ dokonał jej mąż - osoba Wnioskodawczyni najbliższa).

Na spłacenie kredytu Wnioskodawczyni pożyczała środki wszędzie gdzie tylko mogła, zadłużenie tylko za czynsz wynosiło ponad 10 000 zł. Etat Wnioskodawczyni w pracy został zmniejszony. Nie stać jej było już spłacać kredyt hipoteczny (Wnioskodawczyni ma małe dziecko na rękach).

W zaistniałej sytuacji Wnioskodawczyni postanowiła natychmiast sprzedać dwa mieszkania (na Al. J. m. 3 i Al. J. m. 3).

Niestety od momentu darowizny nie minęło 5 lat, ale wyczekiwanie dalej i nie sprzedawanie mieszkań doprowadziła by Wnioskodawczynię do ruiny finansowej, ponieważ jak jej część mieszkań, tak i część podarowana jej były obciążone kredytem hipotecznym.

W dniu 28 czerwca 2013 r. aktem notarialnym Rep. A zostało sprzedane mieszkanie Al. J. m. l.

W dniu 28 kwietnia 2014 r. aktem notarialnym Rep. A zostało sprzedane mieszkanie Al. J m. 3.

Przelew na rzecz banku, jako spłata kredytu hipotecznego jest w treści aktu notarialnego jako sposób zapłaty za mieszkanie przez osobę kupującą, środki na opłatę kredytu poszły bezpośrednio na konto banku i nigdy nie były w posiadaniu Wnioskodawczyni, bo bez ww. przelewu bank nie zwolnił by hipoteki, i transakcja nie była by możliwa.

Po sprzedaniu mieszkań środki pieniężne, które Wnioskodawczyni zostały po spłaceniu kredytu (bo inaczej bank nie zwolnił by hipoteki i umowa kupna-sprzedaży nie doszła by do skutku), zapłaceniu zadłużenia za czynsz i oddania pożyczonych pieniędzy (stan finansowy rodziny Wnioskodawczyni był bardo zły, brakowało środków na życie); resztę pieniędzy Wnioskodawczyni zainwestowała w remont małego domku 70 m2, do którego musiała się wprowadzić z małym dzieckiem. Domek z lat 70-tych był w żenującym stanie - dziury w dachu, rury do wymiany, zimą temperatura nie przekraczała 12 stopni.

Wnioskodawczyni zauważa, że w związku z zaistniałą sytuacją na rynku nieruchomości, te mieszkania sprzedała po zaniżonej cenie, aby tylko wyjść z kredytu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy spłata ww. kredytu w Banku zaciągniętego przez Wnioskodawczynię i jej męża, (kredytu zaciągniętego w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych za którego spłatę z mężem byli odpowiedzialni solidarnie, a który wskutek darowizny Wnioskodawczyni przejęła i spłaciła w całości) - może stać się podstawią pomniejszenia opodatkowania od sprzedaży ww. mieszkań (to, że Wnioskodawczyni spłaciła całą kwotę kredytu - jest udokumentowane w treści aktów notarialnych i przelewów bankowych)?

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Przyjmując darowiznę od męża w postaci udziałów w części jak w jednym tak i w drugim mieszkaniu, Wnioskodawczyni przejęła również zobowiązania kredytowe - kredyt który był udzielony na zakup tych mieszkań przez Bank - za który odpowiadali wspólnie.

Bez spłaty tego kredytu Wnioskodawczyni nie mogła by sprzedać mieszkań, ponieważ Bank nie zwolnił by hipotek tych mieszkań.

Mieszkania Wnioskodawczyni sprzedała nie w celach komercyjnych, a żeby ratować się przed bankructwem.

Kredyt w Banku w 2008 r. został zaciągnięty w CHF równo warty ok. 650 tys. zł, a po regularnym płaceniu rat kredytowych przez prawie 8 lat kredyt zamiast zmniejszyć się, wzrósł do kwoty ok. 1 miliona zł - przy czym wzrosła także rata kredytu (która okazała się dla Wnioskodawczyni - nie do udźwignięcia).

Skoro ww. mieszkania były obciążone nierozerwalnie kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, darowane Wnioskodawczyni udziały były też obciążone kredytem to i kwota, pozyskana ze sprzedażny ww. mieszkań i zapłacona na dobro ww. banku jako spłata całkowita kredytu (której to kwoty fizycznie Wnioskodawczyni nigdy nie miała - ponieważ kwota ta została bezpośrednio zapłacona do banku przez kupującego - zgodnie z treścią aktów notarialnych), według Wnioskodawczyni, pomniejsza kwotę do opodatkowania powstałą w wyniku sprzedaży ww. mieszkań.

Wnioskodawczyni nie ma i nigdy nie miała pieniędzy, od których miałaby zapłacić podatek (gdyby nie uwzględnić kwoty kredytu przy wyliczeniu podstawy opodatkowania). A kwotę tę ma Bank i to ww. bank winien zapłacić podatek (co prawdopodobnie się stało) - więc także i z tego powodu nie można Wnioskodawczyni obciążać z takiego tytułu podatkiem - miałoby to cechy bezpodstawnego wzbogacenia się skarbu państwa kosztem Wnioskodawczyni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma zatem data ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła dwie nieruchomości (lokale mieszkalne). Pierwsza nieruchomość została nabyta w dniu 8 czerwca 2006 r. (po 1/2 udziału). W dniu 28 lipca 2006 r. została nabyta druga nieruchomość Udziały tej nieruchomości wynosiły: 7/10 nabyła Wnioskodawczyni, a 3/10 udziału nabył mąż. W dniu 15 września 2009 r. mąż Wnioskodawczyni darował jej swoje udziały w ww. nieruchomościach.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że udziały w przedmiotowych nieruchomościach Wnioskodawczyni nabywała w różnym czasie:

*   udział wynoszący 1/2 części w nieruchomości pierwszej, na podstawie umowy kupna sprzedaży w 2006 r.,
*   udział wynoszący 1/2 części w nieruchomości pierwszej, na podstawie umowy darowizny w 2009 r.,
*   udział wynoszący 7/10 części w nieruchomości drugiej, na podstawie umowy kupna sprzedaży w 2006 r.,
*   udział wynoszący 3/10 części w nieruchomości drugiej na podstawie umowy darowizny w 2009 r.,

Mając na uwadze powyższe, zbycie w 2013 r. nieruchomości drugiej w części odpowiadającej udziałowi 7/30 nabytemu przez Wnioskodawczynię w 2006 roku, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od końca roku, w którym miało miejsce nabycie przedmiotowego udziału upłynęło 5 lat.

Natomiast zbycie w 2013 r. ww. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi 3/10 nabytemu przez Wnioskodawczynię w 2009 roku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto udział do dnia zbycia nie upłynął okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Z kolei zbycie w 2014 r. nieruchomości pierwszej w części odpowiadającej udziałowi| 1/2 nabytemu przez Wnioskodawczynię w 2006 roku, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od końca roku, w którym miało miejsce nabycie przedmiotowego udziału upłynęło 5 lat.

Natomiast zbycie w 2014 r. ww. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi 1/2 nabytemu przez Wnioskodawczynię w 2009 roku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od końca roku kalendarzowego,w którym nabyto udział do dnia zbycia nie upłynął okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Dokonując oceny skutków prawnych sprzedaży nieruchomości w częściach nabytych w drodze zawarcia umowy darowizny w 2009 r., należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, w myśl art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl wyżej cytowanego art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób zaliczane są:

*   udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość,

*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na tę nieruchomość.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że spłata zadłużenia z tytułu kredytu, nie jest nakładem zwiększającym jego wartość. Obowiązek spłaty kredytu jest zobowiązaniem kredytobiorcy, które musi uregulować. Wnioskodawczyni dokonała spłaty kredytu, aby od tego zobowiązania się uwolnić. Nie oznacza to jednak, że od przychodu Wnioskodawczyni może sobie odjąć wszystkie wydatki, które miały jakikolwiek związek ze sprzedawanymi lokalami. Ustawodawca enumeratywnie wymienił bowiem co może być kosztem uzyskania przychodu w wypadku sprzedaży m.in. lokalu mieszkalnego nabytego w darowiźnie, a spłata kredytu nie została wymieniona w art. 22 ust. 6d ustawy. Nie jest to bowiem udokumentowany nakład, który zwiększył wartość przedmiotowych nieruchomości ani kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawa obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    *   nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    *   nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    *   nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    *   budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    *   rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    *   spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    *   spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    *   spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Należy wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup mieszkania, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby ten właśnie zakup. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Należy jednak stwierdzić, że dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy istotna jest kwestia ustalenia czy w omawianej sprawie znajdzie zastosowanie zastrzeżenie zawarte w przywołanym wyżej art. 21 ust. 30 ww. ustawy, tj. czy Wnioskodawczyni rozliczając transakcję sprzedaży lokali mieszkalnych uwzględni wydatki na ich nabycie w postaci kosztów uzyskania przychodu. W przedmiotowej sprawie – jak wcześniej wyjaśniono - sprzedaż nieruchomości w części dotyczącej udziałów nabytych w 2009 r. w drodze darowizny stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, do którego mają zastosowanie koszty uzyskania przychodu ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie przewiduje możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na nabycie nieruchomości. Zatem w sytuacji Wnioskodawczyni, nie wystąpi podwójne odliczenie tego samego wydatku.

Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych nie będzie uwzględniony koszt ich nabycia, to nie obowiązuje ustawowy zakaz traktowania spłaty kredytu zaciągniętego na nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „własne cele mieszkaniowe” aczkolwiek przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131, dopisując to wyrażenie, podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie cudzych celów. „Własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną.

Kredyt, który Wnioskodawczyni zaciągnęła razem z mężem służył nabyciu udziałów w lokalach mieszkalnych przez każdego z nich, do majątków odrębnych (umowa wyłączająca wspólność ustawową). Tym samym oczywistym jest, że celem zaciągniętego kredytu nie było tylko nabycie udziałów przez Wnioskodawczynię, ale również nabycie udziałów przez jej męża. W chwili zaciągania kredytu był ona zaciągnięty na realizację również cudzych potrzeb mieszkaniowych, a nie tylko Wnioskodawczyni. Umowa zawarta była na kredyt refinansowy, z którego spłacone zostały wcześniej zaciągnięte kredyty na nabycie lokali mieszkalnych przez Wnioskodawczynię i jej męża. Zatem kredyt refinansowy realizował w chwili zaciągania także cudzy cel mieszkaniowy tj. drugiej osoby (męża Wnioskodawczyni). Tym samym Wnioskodawczyni dokonała spłaty kredytu udzielonego na realizację zarówno własnego jak i cudzego celu mieszkaniowego.

Cel mieszkaniowy został zatem spełniony jedynie w odniesieniu do kwoty wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawczynię, na nabycie udziałów w lokalach mieszkalnych, w takiej części, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałom Wnioskodawczyni określonym w nieruchomościach zakupionych razem z mężem.

W związku z powyższymi okolicznościami należy uznać, że wydatki na spłatę kredytu zaciągniętego na refinansowanie kredytów zaciąganych na zakup przedmiotowych lokali mieszkalnych stanowi wydatek uprawniający do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, tylko w części jaka proporcjonalnie odpowiada udziałom Wnioskodawczyni w nabytych lokalach mieszkalnych w 2006 r. (tj. 50 % udziałów w nieruchomości pierwszej oraz 70 % udziałów w nieruchomości drugiej). Natomiast wydatki na spłatę kredytu w części odpowiadającej proporcjonalnie udziałom męża Wnioskodawczyni w przedmiotowych lokalach mieszkalnych, nie stanowią wydatku na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni.

W świetle powyższego należy uznać, że spłata przez Wnioskodawczynię kredytu refinansowego nie pomniejszy podstawy opodatkowania przychodu ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, tj. nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia.

Natomiast spłata tego kredytu stanowi wydatek uprawniający do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, tylko w części odpowiadającej udziałom w nieruchomościach nabytym przez Wnioskodawczynię w 2006 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.