Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.273.2023.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-07
Teza: Opodatkowanie wypłaty zysku wypracowanego w ramach spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

Dnia 6 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 6 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – wpłatą brakującej kwoty 31 maja 2023 r. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym:

(…)

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca wraz z Zainteresowanymi (dalej łącznie jako: „Zainteresowani”) są wspólnikami spółki cywilnej (dalej jako: „Spółka Cywilna” lub „Spółka Przekształcana”). Wszyscy Zainteresowani są polskimi rezydentami podatkowymi dla celów podatku dochodowego.

W okresie działalności Spółki Cywilnej generowane były dochody, które – z uwagi na transparentność Spółki Cywilnej – alokowane były bezpośrednio do wspólników tej spółki i były przez nich opodatkowane jako dochody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Po zakończeniu danego roku obrotowego Spółki Cywilnej podejmowane były przez wspólników tej spółki uchwały w sprawie podziału zysku za poprzedni rok obrotowy. Zgodnie z podjętymi uchwałami:

a) pełna kwota zysku została przeznaczona do wypłaty dla wspólników;

b) uchwały weszły w życie z dniem ich podjęcia.

Pomimo treści w/w uchwał o podziale zysku, dochody Spółki cywilnej nie zostały w całości wypłacone Zainteresowanym. Część tych dochodów została pozostawiona w Spółce Cywilnej (dalej jako: „Niewypłacone Dochody”). Niewypłacone Dochody wykazane są w bilansie Spółki Cywilnej pod pozycją „zobowiązań spółki wobec wspólników”.

W niedalekiej przyszłości planowane jest przekształcenie Spółki Cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka z o.o.” lub „Spółka Przekształcona”).

Niewypłacone Dochody faktycznie zostaną spłacone Zainteresowanym już przez Spółkę z o.o., a więc po dokonaniu zmiany formy prawnej. Zakłada się, że Niewypłacone Dochody zostaną wypłacone Zainteresowanym wtedy, gdy pozwolą na to środki posiadane przez Spółkę z o.o., tj. gdy wypłata nie zaburzy jej płynności finansowej.

Na tę chwilę nie jest jeszcze pewne, czy w związku z przekształceniem Spółki Cywilnej sporządzany będzie plan przekształcenia. Niewykluczone bowiem, że zastosowanie znajdzie tryb uproszczony przekształcenia, w ramach którego plan przekształcenia nie jest opracowywany.

Bez względu na to, czy plan przekształcenia będzie czy nie będzie opracowywany, w sprawozdaniu finansowym sporządzanym dla potrzeb przekształcenia wartość Niewypłaconych Dochodów nie będzie widnieć na żadnym z kapitałów Spółki Przekształcanej, lecz – jak zostało to już wyjaśnione – będzie ujęta po stronie zobowiązań jako zobowiązanie w stosunku do wspólników.

Po przekształceniu wartość Niewypłaconych Dochodów nie będzie ujęta na żadnym z kapitałów Spółki z o.o., lecz będzie pokazana w bilansie analogicznie jak w Spółce Cywilnej, a więc w pozycji zobowiązań wobec wspólników.

Na tę chwilę nie jest jeszcze pewne, czy kapitał własny Spółki Przekształcanej wynikający ze sprawozdania finansowego sporządzonego dla potrzeb przekształcenia zostanie w całości odniesiony na kapitał zakładowy Spółki z o.o. czy też jakaś jego część zostanie odniesiona na kapitał zapasowy Spółki z o.o. Niemniej jednak pewne jest, że kapitał własny Spółki Przekształcanej nie będzie obejmował na moment przekształcenia kwot Niewypłaconych Dochodów, które ujęte zostaną w pozycji zobowiązań wobec wspólników (a więc poza kapitałem własnym Spółki z o.o.).

Gdy w przyszłości Spółka z o.o. będzie dokonywała spłat Niewypłaconych Dochodów wspólnikom, wówczas dokonywane spłaty spowodują odpowiednie zmniejszenie wartości zobowiązań względem wspólników, nie będą one natomiast wpływać na żaden kapitał Spółki z o.o. (podstawowy, zapasowy, rezerwowy).

Wypłata Niewypłaconych Dochodów, zrealizowana przez Spółkę z o.o., będzie stanowiła realizację zobowiązania ciążącego już na Spółce Cywilnej. Wypłata Niewypłaconych Dochodów nie będzie zatem stanowiła wypłaty dywidendy, wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, zmniejszenia wartości nominalnej udziałów lub odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki.

Czynność prawna, na podstawie której nastąpi wypłata pieniężna ze Spółki z o.o., nie wpłynie na zakres uprawnień Zainteresowanych jako wspólników Spółki z o.o. i nie będzie się wiązać ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów w Spółce z o.o. Nie wpłynie na poziom prawa do udziału w zyskach Spółki z o.o.

### Pytanie

Czy wypłata Niewypłaconych Dochodów zrealizowana po planowanym przekształceniu Spółki Cywilnej w Spółkę z o.o. spowoduje powstanie po stronie Zainteresowanych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Zainteresowanych wypłata Niewypłaconych Dochodów zrealizowana po planowanym przekształceniu Spółki Cywilnej w Spółkę z o.o. nie spowoduje powstania po stronie Zainteresowanych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Z powyższego wynika, że spółka cywilna nie jest odrębną jednostką organizacyjną, posiadającą osobowość prawną. Jest to jedynie rodzaj umowy pomiędzy wspólnikami.

Na gruncie podatku dochodowego spółka cywilna nie jest uznawana za odrębnego podatnika. Podatnikami podatku dochodowego są natomiast wspólnicy spółki cywilnej, którzy podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych albo podatkiem dochodowym od osób prawnych, w zależności od ich statusu.

Wspólnikami Spółki Cywilnej, którzy są Zainteresowanymi w niniejszej sprawie, są wyłącznie osoby fizyczne.

Dochody Zainteresowanych z udziału w Spółce Cywilnej podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przychody Zainteresowanych z udziału w Spółce Cywilnej zaliczane są do przychodów z pozarolnicznej działalności gospodarczej, co wynika z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT. Natomiast dochód z udziału w Spółce Cywilnej ustalany jest zgodnie z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o PIT.

Oznacza to, że poszczególni wspólnicy rozliczają przychody i koszty podatkowe z udziału w Spółce Cywilnej w wysokości ustalonej stosownie do przysługującego im udziału w zysku tej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Powyższy przepis w połączeniu z dalszymi przepisami art. 14 ustawy o CIT, określającymi moment powstania przychodu z działalności gospodarczej, statuuje obowiązek opodatkowania w ramach działalności gospodarczej tzw. przychodów należnych, a nie przychodów faktycznie otrzymanych.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT: podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Z treści powołanych przepisów wynika, że Zainteresowani, jako wspólnicy Spółki Cywilnej, zaliczali (i wciąż zaliczają) przychody uzyskiwane z tej spółki do przychodów z pozarolnicznej działalności gospodarczej. Osiągane dochody (przychody pomniejszone o koszty uzyskania przychodów) były przez nich na bieżąco opodatkowywane, zgodnie z zasadą, iż do opodatkowania deklarowane są przychody należne z działalności gospodarczej, a nie tylko przychody faktycznie otrzymane. W trakcie poszczególnych lat podatkowych od uzyskiwanych dochodów uiszczane były zaliczki na podatek dochodowy, a następnie po zakończeniu roku Zainteresowani dokonywali rocznego rozliczenia uzyskanego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania był wyższy od sumy wpłaconych zaliczek, Zainteresowani byli zobowiązani dopłacić stosowną różnicę.

Powyższe oznacza, że od Niewypłaconych Dochodów został już odprowadzony przez poszczególnych Zainteresowanych należny podatek dochodowy. W konsekwencji, jeżeli obecnie Spółka Cywilna wypłaciłaby wspólnikom Niewypłacone Dochody, nie stanowiłyby one już dla wspólników przychodów podlegających opodatkowaniu (gdyż zostały już uprzednio opodatkowane). Wypłata tych zysków stanowiłaby zatem jedynie czynność faktyczną, z którą ustawa o PIT nie wiąże żadnych skutków podatkowych.

Zdaniem Zainteresowanych przekształcenie Spółki Cywilnej w Spółkę z o.o. oraz późniejsza wypłata Niewypłaconych Dochodów przez Spółkę z o.o. nie zmieniają przedstawionych powyżej zasad opodatkowania. W szczególności, Zainteresowani uważają, że Niewypłacone Dochody, które Spółka z o.o. wypłaci w przyszłości Zainteresowanym, nie będą już podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ zostały już przez Zainteresowanych opodatkowane w przeszłości (w okresie funkcjonowania Spółki Cywilnej).

W tym zakresie warto w szczególności wyjaśnić prawne i podatkowe skutki przekształcenia Spółki Cywilnej w Spółkę z o.o.

W myśl art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 200 r. – Kodeks Spółek Handlowych (dalej jako: „k.s.h.”), spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Zgodnie z art. 551 § 2 k.s.h. spółka cywilna może być przekształcona w spółkę handlową, inną niż spółka jawna. Przepis ten nie narusza przepisów art. 26 § 4-6. Przepis art. 551 § 3 k.s.h. stanowi z kolei, że do przekształcenia, o którym mowa w § 2 zdanie pierwsze, stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące przekształcenia spółki jawnej w inną spółkę handlową, z tym że do skutków przekształcenia stosuje się art. 26 § 5.

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 k.s.h.). Z kolei w myśl art. 553 § 1 k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków podmiotów przekształcanych reguluje natomiast ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (dalej jako: „Ordynacja podatkowa”). Jak stanowi art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

W konsekwencji, skoro przekształcenie Spółki Cywilnej w Spółkę z o.o. zostanie przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to Spółka z o.o. wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki przekształcanej Spółki Cywilnej. W skład przejmowanych przez Spółkę z o.o. obowiązków wejdą także wszelkie zobowiązania, które istniały po stronie Spółki Cywilnej w dniu przekształcenia, w tym także zobowiązania Spółki Cywilnej wobec jej wspólników do wypłaty Niewypłaconych Dochodów. W efekcie, wykonanie tego zobowiązania przez Spółkę z o.o. nie będzie świadczeniem należnym Zainteresowanym z tytułu udziału w Spółce z o.o., ale świadczeniem spełnionym na rzecz wierzycieli Spółki Przekształcanej, które zostało już opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych (w czasie, gdy powstawały odnośne zyski Spółki Cywilnej). Otrzymane przez Zainteresowanych świadczenie nie będzie więc w ich majątkach dochodem, który podlegałby ponownemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zmiana formy prawnej działania spółki nie zmienia bowiem natury prawnej świadczenia oraz statusu raz już opodatkowanego dochodu. Zgodnie z zasadami przekształcenia spółki cywilnej w kapitałową (zasada kontynuacji) opisane wyżej zobowiązanie Spółki Cywilnej (niewykonane wobec Zainteresowanych przed przekształceniem) stanie się z mocy prawa zobowiązaniem majątkowym Spółki z o.o. Przejście tego zobowiązania znajduje podstawę w art. 553 § 1 k.s.h., zgodnie z którym spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tak też: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 września 2019 r., 0115-KDIT2-1.4011.298.2019.1.KK.).

W tym kontekście można także zauważyć, że Spółka z o.o. może być zobowiązana do uregulowania także szeregu innych zobowiązań, jakie zostały zaciągnięte jeszcze przez Spółkę Przekształcaną, np. zobowiązań z tytułu zakupionych towarów lub wykonanych na rzecz Spółki Cywilnej usług. Nie budzi najmniejszych wątpliwości, że uregulowanie tych zobowiązań przez Spółkę z o.o. nie spowoduje po stronie wierzycieli powstania przychodu, jeżeli przychód został już przez nich wcześniej rozpoznany, np. w związku z dostarczeniem towarów, wykonaniem usług lub wystawieniem faktury dokumentującej te czynności. Sytuacja Zainteresowanych jest w gruncie rzeczy bardzo podobna do sytuacji innych wierzycieli i również w przypadku Zainteresowanych – tak jak w przypadku pozostałych wierzycieli – w związku z otrzymaniem spłaty ich wierzytelności nie dojdzie do ponownego powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Stanowisko Zainteresowanych potwierdzają indywidualne interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, wydane w podobnych stanach faktycznych, np:

\- interpretacja indywidualna z dnia 13 sierpnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.240.2021.2.AG, w której stwierdzono:

W związku z tym należy podkreślić, że otrzymanie spłaty zobowiązania, które wynika z relacji, która łączy wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tą spółką (tu: wspólnika Spółki Komandytowej, która została przekształcona w Spółkę Przekształconą) jest obojętne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zobowiązanie nie jest elementem kapitałów własnych Spółki Przekształconej, dlatego w sprawie nie będzie miał zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – wypłaty na rzecz Zainteresowanych, dokonywane z rozwiązanego kapitału zapasowego Spółki Komandytowej, ale realizowane już po przekształceniu Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą nie będą stanowiły dla Zainteresowanych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

\- interpretacja indywidualna z dnia 4 lutego 2022 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.792. 2021.2.MR, w której stwierdzono:

Zainteresowani również wskazują, że wypłata Niewypłaconych Dochodów nie będzie stanowiła wypłaty dywidendy, wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, zmniejszenia wartości nominalnej udziałów lub odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki. Czynność ta nie wpłynie na zakres uprawnień Zainteresowanych jako wspólników spółki z o.o. W szczególności nie będzie wiązać się ze zmniejszeniem ilości ani wartości ich udziałów w tej spółce, nie wpłynie również na poziom ich prawa do udziału w zyskach spółki.

W związku z tym należy się zgodzić z Zainteresowanymi, że wypłata Niewypłaconych Dochodów – zrealizowana w formie Potrącenia Wzajemnych Zobowiązań – nie stanowi dla Nich przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Warto również zwrócić uwagę na tezy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia z dnia 14 lutego 2023 r., sygn. I SA/Rz 743/22:

Z powyższych względów należy przyznać rację Skarżącej, że zyski wypracowane przez wspólników spółki komandytowej z chwilą przekształcenia w spółkę z o.o., nie stały się zyskami osoby prawnej.

Oznacza to, że wypłacone wspólnikom kwoty nie pochodzą z zysku osiągniętego przez sp. z o.o., bo zostały wypracowane jeszcze przed powstaniem tej spółki, nie mogą być zatem uznane za przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Nie bez znaczenia jest też fakt wcześniejszego opodatkowania uzyskanych przez wspólników spółki komandytowej dochodów – w formie zaliczek, a następnie w rozliczeniu za rok podatkowy. Gdyby więc wypłacono wspólnikom niepodzielone zyski przed przekształceniem spółki komandytowej w spółkę z o.o., to nie podlegałyby one już opodatkowaniu. W tej sytuacji wypłata niepodzielonych zysków powinna być neutralna podatkowo dla wspólnika, niezależnie od tego kiedy nastąpi – przed przekształceniem, czy już po. Z wniosku o udzielenie interpretacji wynika, że niepodzielone zyski zostały zaewidencjonowane na odrębnym koncie analitycznym, co umożliwia ich identyfikację, nawet w sytuacji, gdy ich wypłata wspólnikom nastąpi w ramach podjętej uchwały o wypłacie dywidendy. Trafnie podniosła Skarżąca, że przyjęcie za zasadne stanowiska organu doprowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego i Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (por. wyrok TK z dnia 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33, wyrok NSA z dnia 20 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2089/15 i powołane tam orzecznictwo).

Zainteresowani pragną końcowo podkreślić, że Niewypłacone Dochody nie staną się elementem kapitałów własnych Spółki Przekształconej, lecz będą ujmowane w pozycji zobowiązań wobec wspólników. Źródłem uprawnienia Zainteresowanych do uzyskania spłaty Niewypłaconych Dochodów będzie posiadanie przez nich statusu wspólników Spółki Cywilnej, a nie statusu udziałowców Spółki z o.o. Z tego też powodu w analizowanej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku PIT.

W związku z przedstawioną argumentacją należy uznać, że wypłata Niewypłaconych Dochodów zrealizowana po planowanym przekształceniu Spółki Cywilnej w Spółkę z o.o. nie spowoduje powstania po stronie Zainteresowanych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawione powyżej argumenty, Zainteresowani proszą o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1963 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.) dopuszczają możliwość przekształcenia spółki cywilnej w spółkę kapitałową.

Zgodnie z art. 551 § 2 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka cywilna może być przekształcona w spółkę handlową, inną niż spółka jawna. Przepis ten nie narusza przepisów art. 26 § 4-6.

W myśl art. 551 § 3 Kodeksu spółek handlowych:

Do przekształcenia, o którym mowa w § 2 zdanie pierwsze, stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące przekształcenia spółki jawnej w inną spółkę handlową, z tym że do skutków przekształcenia stosuje się art. 26 § 5.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, zatem w dniu przekształcenia wiadomo dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Z przekształceniem podmiotów jest powiązany także temat następstwa prawnego, którego zasady w odniesieniu do podatków zostały określone w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Zgodnie z postanowieniami art. 93a § 1 pkt 2 ustawy – Ordynacja podatkowa:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej – wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że są Państwo wspólnikami spółki cywilnej (dalej: Spółka Cywilna).Obecnie planowane jest przekształcenie Spółki Cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka z o.o.). Po zakończeniu danego roku obrotowego Spółki Cywilnej były podejmowane przez Państwa uchwały w sprawie podziału zysku za poprzedni rok obrotowy. Mimo tych uchwał, dochody Spółki Cywilnej nie zostały w całości Państwu wypłacone. Część tych dochodów została pozostawiona w Spółce Cywilnej (dalej: Niewypłacone Dochody). Niewypłacone Dochody są wykazane w bilansie Spółki Cywilnej pod pozycją – zobowiązania spółki wobec wspólników. Niewypłacone Dochody faktycznie zostaną spłacone Państwu już przez Spółkę z o.o., a więc po dokonaniu zmiany formy prawnej.

Dlatego kwestią będącą przedmiotem Państwa wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są skutki podatkowe planowanej wypłaty przez Spółkę z o.o. Niewypłaconych Dochodów, tj. zysku wypracowanego, lecz niewypłaconego przez Spółkę Cywilną.

Konieczne jest zatem wskazanie zasad opodatkowania dochodów wspólnika spółki cywilnej.

I tak, w myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis ten ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną (w tym spółki cywilnej) przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zacytowana regulacja definiuje dochód pochodzący z kapitałów pieniężnych, stanowiąc, że przychodem (dochodem) tym jest dochód faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego. Jednocześnie za dochód faktycznie uzyskany należy uznać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Przepis ten dotyczy sytuacji przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, czyli odwrotnej niż przedstawiona przez Państwa sytuacji. To oznacza, że regulacja ta w Państwa przypadku nie znajdzie zastosowania.

Zatem skoro Spółka z o.o. – powstała w wyniku przekształcenia Spółki Cywilnej – wypłaci Państwu kwoty Niewypłaconych Dochodów, do których wypłaty będzie zobowiązana (uprawnienie do ich wypłaty powstanie przed przekształceniem Spółki Cywilnej), to Spółka z o.o. nie wypłaci swojego wypracowanego zysku, a zysk z działalności wypracowany przed przekształceniem przez Spółkę Cywilną. W konsekwencji, wypłata ta nie będzie wiązała się z obowiązkiem opodatkowania uzyskanych środków podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wypłata ta będzie dla Państwa czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Reasumując – z uwagi na fakt, że** **uchwała o podziale zysku zostanie podjęta przed przekształceniem Spółki Cywilnej – wypłata zysków przez Spółkę z o.o. wypracowanych przez Spółkę Cywilną i opodatkowanych uprzednio przez Państwa nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).