Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-305/10-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-06-15
Teza: Czy pobierane przez gminę opłaty podatki i mandaty winny być traktowane jako niepodlegające czy zwolnione od podatku VAT?
Słowa kluczowe: mandaty; opłata; opłata-opłata miejscowa; opłata-opłata skarbowa; opłata-opłata targowa; parking-opłata parkingowa; podatek; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2010 r. (data wpływu 15 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania pobieranych przez Gminę opłat parkingowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania pobieranych przez Gminę opłat parkingowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina ma prawo pozyskiwania dochodów własnych, do których zalicza się m.in. wpływy z podatków i opłat, ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw. Podatki i opłaty lokalne tzw. publiczne, umożliwiają realizację zadań własnych. Źródła dochodów własnych Gminy ustalone są w ustawie o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 4, dochodami gminy są:

1.  wpływy z podatków (m.in.: od nieruchomości, rolnego, leśnego),
2.  wpływy z opłat (skarbowej, targowej, miejscowej oraz innych stanowiących dochód gminy, uiszczanych na podstawie odrębnych przepisów).

Sposób i tryb pobierania podatków i opłat lokalnych reguluje ustawa o podatkach i opłatach lokalnych.

Obok wpływów z podatków i opłat lokalnych gminny budżet zasilają również m.in. wpływy z:

1.  opłaty adiacenckiej (pobierane w oparciu o ustawę o gospodarce nieruchomościami),
2.  opłaty za zajęcie pasa drogowego (pobierane w oparciu o ustawę o drogach publicznych),
3.  za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napoi alkoholowych (pobierane na podstawie ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi),
4.  opłata parkingowa (pobierana na podstawie ustawy o drogach publicznych),
5.  mandaty (pobierane na podstawie kodeksu postępowania w sprawach o wykroczenie).

Wymienione wyżej (oprócz podatków) należności mają charakter publicznoprawny. Należności te są bezzwrotne, przymusowe i nieodpłatne. Nie mają charakteru cywilnoprawnego lecz publicznoprawny. Opłaty te, pobierane są w związku ze świadczeniem polegającym na dokonaniu czynności urzędowej lub w związku z usługami świadczonymi przez Gminę. Powstanie obowiązku wniesienia opłaty wiąże się z zaistnieniem konkretnego stanu faktycznego, określonego przez państwo w ustawie lub Gminę w uchwale.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłaty lokalne (publicznoprawne) takie jak opłaty parkingowe, pobierane przez Gminę winny być traktowane jako zwolnione od VAT czy niepodlegające VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT (art. 12 ust. 1 pkt 12), zwalniają od podatku zadania publiczne wykonywane przez gminę, natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”. Ponieważ zasadą jest, że każda ustawa jest aktem prawnym nadrzędnym w stosunku do rozporządzeń (będących tylko aktami wykonawczymi do ustaw), to Gmina dla celów VAT jest organem władzy publicznej, zgodnie z ustawą o VAT, i w konsekwencji, wykonywane przez nią czynności nałożone przepisami prawa, w zakresie realizowanych zadań publicznych, można uznać jako wykonywane przez niepodatnika podatku od towarów i usług.

Z uwagi na brak legalnej definicji pojęcia „organ władzy publicznej” można uznać, że treść art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, w zakresie w jakim wyłącza stosowanie tej ustawy, odnosi się do podmiotów, które zostały powołane na podstawie przepisów prawa do realizacji określonych zadań i wyposażone przy ich realizacji we władztwo publiczne. o wykluczeniu Gminy jako podatnika podatku od towarów i usług, w zakresie wykonywanych zadań publicznych, przemawia też art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE l z 2006 r. Nr 347/1 ze zm.), który traktuje opłaty publicznoprawne, pobierane prze jednostki samorządu terytorialnego, jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z tym przepisem, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego, nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Gmina jest podatnikiem podatku VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, gdy realizuje zadania publiczne. Zainteresowany uważa, że pozyskiwane opłaty publiczne przez gminę powinny być traktowane jako opłaty niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym, nie wykazane w deklaracji VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) – art. 8 ust. 1 ustawy.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia organu władzy publicznej jak i urzędów obsługujących te organy, odwołując się jedynie do odrębnych przepisów nakładających obowiązek realizacji zadań o charakterze publicznym na te organy.

Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r. sygn. akt SK 18/00 pojęcie „władzy publicznej” w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. u. Nr 78, poz. 483) obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym – ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Należy podkreślić, że pojęcia organu państwa oraz organu władzy publicznej nie są tożsame. w pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności.

Pojęcie „działania” organu władzy publicznej nie zostało konstytucyjnie zdefiniowane. w pojęciu tym mieszczą się zarówno zachowania czynne tego organu, jak i zaniechania. w zakresie działań czynnych organu władzy publicznej mieszczą się indywidualne rozstrzygnięcia, np. decyzje, orzeczenia i zarządzenia.

Natomiast w wyroku z dnia 10 grudnia 2002 r. sygn. akt p 6/02 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że opłaty za parkowanie wchodzą w skład danin publicznych w rozumieniu art. 217 Konstytucji.

Zatem opłata za parkowanie pojazdów na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania, będąc dochodem publicznym, jest świadczeniem o charakterze publicznoprawnym, czyli ma charakter daniny publicznej, co w konsekwencji wyklucza opodatkowanie tych czynności podatkiem od towarów i usług.

W podobnej kwestii wypowiedział się ETS w wyroku z dnia 16 września 2008 r. C-288/07, który orzekł, że zgodnie z art. 4 ust. 5 akapit pierwszy Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC), krajowe, regionalne i lokalne organy władzy i inne podmioty prawa publicznego, nie są uważane za podatników w związku z działalnością, które podejmują i transakcjami, które zawierają jako organy władzy publicznej (…). Aby przepis ten mógł zostać zastosowany muszą zostać spełnione łącznie dwie przesłanki, to znaczy działalność musi być wykonana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana jako organ władzy publicznej. Dalej w cyt. wyroku Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że jedynie w drodze odstępstwa od owej zasady ogólnej, niektóre rodzaje działalności o charakterze gospodarczym nie podlegają podatkowi VAT. Jedno z tych odstępstw zostało przewidziane w art. 4 ust. 5 akapit pierwszy Szóstej Dyrektywy, na podstawie którego działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego działające w charakterze organów władzy publicznej nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Odstępstwo to przewiduje głównie działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego, działając w charakterze organów władzy publicznej, która będąc działalnością gospodarczą, jest ściśle związana z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego. w tych okolicznościach nieopodatkowanie podatkiem VAT tych podmiotów z tytułu tej działalności najprawdopodobniej nie ma skutku antykonkurencyjnego, ponieważ działalność ta jest prowadzona przez sektor publiczny na zasadzie wyłączności. Jednocześnie należy nadmienić, iż przepis art. 4 ust. 5 akapit pierwszy Szóstej Dyrektywy znajduje odzwierciedlenie w obecnie obowiązującym przepisie art. 13 ust. 1 zdanie pierwsze Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE l 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. u. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast art. 6 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, iż do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jednocześnie należy zauważyć, iż w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent).

W myśl art. 33 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

Jak wynika z powyższych regulacji, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy.

Powyższe odnosi się również do relacji burmistrz miasta – urząd miasta (gminy).

Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu miasta, również ma gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości miasta (gminy) podmiotowość urzędu miasta.

Art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. u. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.) stanowi, iż organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Zarządcami dla poszczególnych kategorii dróg są:

1.  krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad,
2.  wojewódzkich – zarząd województwa,
3.  powiatowych – zarząd powiatu,
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zarządca drogi może wykonywać swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi, utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy (art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o drogach publicznych, korzystający z dróg publicznych są obowiązani do ponoszenia opłat za parkowanie pojazdów samochodowych na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania.

Opłatę tą pobiera się zgodnie z art. 13b ust. 1 ustawy o drogach publicznych za parkowanie pojazdów samochodowych w strefie płatnego parkowania, w wyznaczonym miejscu, w określone dni robocze, w określonych godzinach lub całodobowo.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych, użyte w ustawie określenia oznaczają:

1.  pas drogowy - wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą;
2.  droga - budowlę wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym.

Art. 13b ust. 3 i 4 ustawy o drogach publicznych, nakłada na gminę obowiązek ustalenia stref płatnego parkowania, ustalenia wysokości opłaty za parkowanie w wyznaczonych strefach oraz trybu poboru tej opłaty.

Z powyższego wynika, że pobór opłat, w strefach płatnego parkowania wyznaczonych na drogach publicznych, jest zadaniem Gminy nałożonym przez ustawę o drogach publicznych.

W myśl art. 13b ust. 7 ustawy o drogach publicznych, zarząd drogi lub w przypadku jego braku zarządca drogi pobiera opłaty za parkowanie pojazdów na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania ponoszonych przez użytkowników dróg na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy.

Natomiast zgodnie z podanym już przepisem art. 13b ust. 3 cytowanej ustawy o drogach publicznych, wyznaczenie strefy płatnego parkowania i ustalenie wysokości opłat należy do kompetencji rady gminy. Działania zarządców dróg mieszczą się zatem w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa publicznoprawnego.

Opłata parkingowa za parkowanie na drogach publicznych stanowi dochód gminy i mieści się w dochodach własnych, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. u. Nr 249, poz. 2104 ze zm.). Dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty oraz inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw niż ustawa budżetowa.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina ma prawo pozyskiwania dochodów własnych, do których zalicza się m.in. wpływy z opłaty parkingowej pobieranej na podstawie ustawy o drogach publicznych.

Jak już wcześniej wskazano w niniejszej interpretacji, organ władzy publicznej, w zakresie w jakim realizuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, objęty jest regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy. Wprawdzie przepis ten stanowi, że wspomniane organy są podatnikami w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, jednak w analizowanym przypadku taka sytuacja nie występuje. Czynności, o których mowa, mają bowiem charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny. Opłaty pobierane za wykonywanie tych czynności stanowią daninę publiczną, a ich wysokość jest ściśle określona w przepisach prawa.

Przenosząc przedstawiony stan faktyczny na grunt przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że opłata parkingowa pobierane przez Wnioskodawcę nie jest jego wynagrodzeniem wynikającym z zawartych umów cywilnoprawnych za świadczenie wzajemne, lecz stanowi opłatę mające charakter daniny publicznej będącą jego dochodem własnym.

W opisanej sprawie, Zainteresowany realizując zadanie we wskazanym wyżej zakresie oraz pobierając należną opłatę parkingową nie występuje dla tej czynności jako podatnik jak również nie dokonuje sprzedaży.

Reasumując, Gmina pobierając opłatę parkingową działa jako organ władzy publicznej wykonujący swoje zadania. w związku z realizacją tych zadań, nie jest więc podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy, dlatego też pobierane opłaty parkingowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie opodatkowania pobieranych przez Gminę opłat parkingowych. Natomiast kwestie dotyczące pozostałych zakresów zostały rozstrzygnięte w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 15 czerwca 2010 r. nr: ILPP1/443-305/10-2/KG, ILPP1/443-305/10-3/KG, ILPP1/443-305 /10-5/KG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.