Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-274/16-3/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-07-29
Teza: Uznanie udostępniania świetlic wiejskich na rzecz Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy za czynność podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.
Słowa kluczowe: biblioteka; dzierżawa; gmina; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2016 r. (data wpływu 4 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania udostępniania świetlic wiejskich na rzecz Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy za czynność podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania udostępniania świetlic wiejskich na rzecz Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy za czynność podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina … (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina jest właścicielem świetlic wiejskich znajdujących się na jej terenie, m.in. w … .

Gmina ponosi wydatki inwestycyjne związane ze świetlicami wiejskimi, które stanowią wytworzenie bądź ulepszenie środa trwałego, jakkolwiek nie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ale na podstawie przepisów rachunkowych (gminy zasadniczo nie rozliczają podatku dochodowego).

W szczególności w latach 2012-2014 Gmina zrealizowała następujące inwestycje:

*   modernizacja sali widowiskowej i multimedialnej w … (oddanie do użytkowania w roku 2012);
*   modernizacja sali wiejskiej w … (oddanie do użytkowania w roku 2013);
*   modernizacja sali wiejskiej w … (oddanie do użytkowania w roku 2013);
*   zmiana sposobu użytkowania remizy w … na centrum społeczno-kulturalne (oddanie do użytkowania w roku 2013);
*   modernizacja sali wiejskiej w … (oddanie do użytkowania w roku 2014);
*   modernizacja sali wiejskiej w … (oddanie do użytkowania w roku 2014).

Wartość poszczególnych inwestycji przekroczyła każdorazowo 15 tyś. PLN netto.

Przedmiotowe inwestycje Gmina zrealizowała zarówno ze środków własnych jak i pozyskanych dotacji do kwoty netto ponoszonych nakładów ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich (dalej: PROW). Dotacje miały charakter netto, czyli nie dotyczyły VAT-u.

W ramach przedmiotowych wydatków Gmina nabywała towary i usługi związane m.in. ze sporządzeniem dokumentacji projektowej, wykonaniem prac budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, etc.

W związku z ponoszeniem przedmiotowych wydatków, Gmina otrzymała od kontrahentów faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Gmina planuje również w przyszłości ponosić kolejne wydatki inwestycyjne związane z przedmiotowymi świetlicami wiejskimi.

Gmina w momencie ponoszenia ww. wydatków miała sprecyzowaną i praktykowaną koncepcję wykorzystywania przedmiotowych świetlic wiejskich. Utartą praktyką Gminy było i nadal jest bowiem umożliwianie podmiotom zewnętrznym odpłatnego korzystania ze świetlic wiejskich zlokalizowanych na terenie Gminy. W momencie ponoszenia ww. wydatków inwestycyjnych związanych ze świetlicami wiejskimi, funkcjonowała uchwała nr … Rady Gminy … z dnia 5 marca 2010 r. w sprawie ustalenia regulaminu określającego zasady korzystania z sal wiejskich na terenie Gminy … (dalej: Uchwała). Innymi słowy, już w momencie rozpoczęcia inwestycji, zamiarem Gminy było wykorzystywanie świetlic także do działalności odpłatnej. Następnie zostało wprowadzone zarządzenie nr … Wójta Gminy … z dnia 31 grudnia 2013 r. w sprawie ustalenia zasad i opłat za wynajem sal wiejskich na terenie Gminy … (dalej: Zarządzenie).

Gmina ponosi również wydatki bieżące związane z utrzymaniem i funkcjonowaniem świetlic wiejskich w tym w szczególności koszty zużycia mediów (energii elektrycznej, energii cieplnej, wody) oraz koszty remontów, etc. (dalej: wydatki bieżące).

Przedmiotowe wydatki bieżące również dokumentowane są wystawionymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Mając w szczególności na uwadze Uchwałę, Zarządzenie oraz uchwałę nr … Rady Gminy … z dnia 27 marca 2015 r., w sprawie ustalenia regulaminu świetlic wiejskich na terenie Gminy … udostępnianie przedmiotowych świetlic wiejskich przez Gminę przybiera dwojaki charakter:

1.  udostępnianie nieodpłatne na rzecz lokalnej społeczności, a więc np. na potrzeby przeprowadzania wyborów, czy też zebrań sołectwa (udostępnianie nieodpłatne), oraz
2.  odpłatny wynajem na rzecz zainteresowanych np. w celu organizacji imprez okolicznościowych, tj. urodzin, wesel, etc. (udostępnianie komercyjne).

Techniczną obsługą przedmiotowych świetlic wiejskich zajmują się poszczególne sołectwa znajdujące się na terenie Gminy.

Z tytułu odpłatnego udostępniania świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) Gmina wystawia faktury VAT, przedmiotowe obroty ujmuje w deklaracjach VAT i rozlicza z tego tytułu należny podatek VAT.

Z racji dwojakiego sposobu wykorzystywania świetlic wiejskich, poniesione przez Gminę wydatki inwestycyjne mają związek zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jak i z czynnościami niepodlegającymi przepisom ustawy. W tej sytuacji, analizując kwestię prawa do odliczenia VAT od ww. wydatków inwestycyjnych, Gmina ma świadomość unormowania zawartego w art. 86 ust. 7b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.), zgodnie z którym jak się wydaje, Gminie powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych, związanych z przedmiotowymi świetlicami wiejskimi w części, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Niemniej jednak ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy do dnia 31 grudnia 2015 r. nie zawierały zapisu dotyczącego samego sposobu/metodologii wyliczenia tych części. Gmina zaznacza, iż dotychczas nie była jej znana możliwość wyznaczenia określonych godzin/dni tygodnia/miesiąca, w których przedmiotowe świetlice wiejskie są przeznaczone wyłącznie do nieodpłatnego oraz odpowiednio do odpłatnego korzystania. W praktyce nie da się bowiem, zdaniem Gminy, takiego podziału i zapotrzebowania na obydwie formy wykorzystania świetlic przewidzieć. Sposób wykorzystywania świetlic jest samodzielnie/neutralnie regulowany poprzez zapotrzebowanie na obie formy udostępniania świetlic. Gmina nie była zatem dotychczas w stanie obrać metody ustalenia odpowiedniego klucza alokacji, jakim mogłaby się posłużyć celem wydzielenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od wydatków inwestycyjnych. Z uwagi na powyższe, Gmina dotychczas nie skorzystała z prawa do odliczenia części VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych, które powinno przysługiwać jej na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT.

Niemniej jednak, Gmina planuje w roku 2016 zmienić powyższą praktykę dwojakiego wykorzystywania świetlic wiejskich do działalności A i B poprzez ich odpłatne udostępnienie na rzecz gminnej instytucji kultury, tj. Gminnej Biblioteki Publicznej w … (dalej: Biblioteka) na podstawie umowy dzierżawy. Z tytułu dzierżawy Gmina będzie wystawiać na rzecz Biblioteki faktury VAT, które będą ujmowane w rejestrach sprzedaży Gminy. Wartości netto wraz z należnym podatkiem z tytułu odpłatnego udostępniania świetlic wiejskich na rzecz Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy będą przez Gminę wykazywane w składanych deklaracjach VAT i będzie rozliczany należny podatek VAT.

Biblioteka jest samorządową instytucją kultury, posiadającą odrębną od Gminy osobowość prawną, działającą w szczególności na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.). Przedmiotem działalności Biblioteki jest w szczególności wykonywanie zadań powierzonych przez Gminę w zakresie prowadzenia działalności kulturalnej na terenie Gminy. Biblioteka jest odrębnie od Gminy zarejestrowana dla celów VAT. Ponadto, zdaniem Gminy, Biblioteka jako podmiot wykonujący zadania Gminy w zakresie kultury oraz z uwagi na jej doświadczenie w tej dziedzinie, w sposób najbardziej odpowiedni i rzetelnie wykona powierzone jej zadanie w zakresie udostępniania świetlic wiejskich zarówno na rzecz lokalnej społeczności, np. w celu przeprowadzenia wyborów jak i na rzecz podmiotów zainteresowanych, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych.

Dodatkowo, Gmina wskazuje, iż działalność związana z udostępnianiem świetlic wiejskich należy do zadań własnych Gminy, które zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. 1990 r. Nr 16, poz. 95, z późn. zm.) obejmują sprawy kultury.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowane udostępnienie świetlic wiejskich przez Gminę na rzecz Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane udostępnienie świetlic wiejskich przez Gminę na rzecz Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT.

Uzasadnienie.

Jak Gmina wskazała w uzasadnieniu swojego stanowiska odnośnie pytania nr 1, mając na uwadze brzmienie art. 15 ust. 1 oraz ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zatem w świetle powyższych regulacji, mając na uwadze, że umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), w opinii Gminy w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. udostępnienia świetlic wiejskich na rzecz Biblioteki, na podstawie zawartej z nią umowy dzierżawy, Gmina będzie działać w roli podatnika VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając na uwadze fakt, że planowana przez Gminę czynność polegająca na dzierżawie świetlic wiejskich nie będzie stanowić dostawy towarów, należy wnioskować, iż na gruncie analizowanej ustawy powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Konsekwentnie, mając na uwadze, że Gmina wykonywać będzie usługę dzierżawy na rzecz Biblioteki za wynagrodzeniem i działać w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Gmina przy tym podkreśla, że wskazany powyżej sposób traktowania usługi dzierżawy, jako czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidulnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów.

Przykładowo, w interpretacji indywidulnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. ITPP1/443-353/14/MS, Organ stwierdził, że „(\`(...)\`) odpłatny wynajem/dzierżawa Świetlic stanowi niewątpliwie czynności cywilnoprawne, dla których Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższe czynności w świetle ustawy o podatku od towarów i usług traktowane są jako odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy, podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 tej ustawy (\`(...)\`) usługi dzierżawy Świetlic przez Gminę na rzecz Biblioteki, jak również odpłatny wynajem Świetlic (lub ich części,) na rzecz zainteresowanych podmiotów (udostępnianie komercyjne) podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 19 czerwca 2015 r., sygn. ILPP1/4512-l-212/15-3/MK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, iż „(\`(...)\`) planowane udostępnienie Świetlicy przez Gminę na rzecz Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT”.

Analogiczne stanowisko zajął, w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 sierpnia 2014 r., sygn. ITPP1/443-636/14/MN, stwierdzając, że „(\`(...)\`) w przypadku świadczenia usług na podstawie umowy dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze na rzecz GOK, Gmina będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż czynności te – jak wynika z wniosku – będą miały charakter cywilnoprawny. Zatem czynności te w świetle ustawy o podatku od towarów i usług traktowane będą jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy, podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 tej ustawy”.

Podobne stanowisko w zakresie usługi dzierżawy zajął w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 września 2014 r., sygn. IPTPP4/443-486/14-2/JM. Organ potwierdził, że „(\`(...)\`) usługa dzierżawy budynku na rzecz podmiotu zewnętrznego jest/będzie czynnością cywilnoprawną, dla której Wnioskodawca występuje/będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższa czynność w świetle ustawy o VAT traktowana jest/będzie jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.

Mając zatem na uwadze, że Gmina będzie wykonywać usługę dzierżawy na rzecz Biblioteki za wynagrodzeniem i działać w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy, transakcja ta nie będzie korzystać również ze zwolnieniu od VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z powyższych przepisów w obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców, a usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Należy wyjaśnić, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Zauważa się, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że usługa jest takim świadczeniem, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść. Ponadto świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tą korzyścią wynagrodzenie.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. serii L Nr 347 str. 1, z późn. zm.), dalej Dyrektywa 2006/112/WE Rady. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Natomiast jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie: kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (art. 7 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy).

Podmioty takie mogą być wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest właścicielem świetlic wiejskich znajdujących się na jej terenie. Mając w szczególności na uwadze Uchwałę, Zarządzenie oraz uchwałę Rady Gminy z dnia 27 marca 2015 r., w sprawie ustalenia regulaminu świetlic wiejskich na terenie Gminy udostępnianie przedmiotowych świetlic wiejskich przez Gminę przybiera dwojaki charakter:

1.  udostępnianie nieodpłatne na rzecz lokalnej społeczności, a więc np. na potrzeby przeprowadzania wyborów, czy też zebrań sołectwa (udostępnianie nieodpłatne), oraz
2.  odpłatny wynajem na rzecz zainteresowanych np. w celu organizacji imprez okolicznościowych, tj. urodzin, wesel, etc. (udostępnianie komercyjne).

Niemniej jednak, Gmina planuje w roku 2016 zmienić powyższą praktykę dwojakiego wykorzystywania świetlic wiejskich do działalności A i B poprzez ich odpłatne udostępnienie na rzecz gminnej instytucji kultury, tj. Gminnej Biblioteki Publicznej w … (dalej: Biblioteka) na podstawie umowy dzierżawy. Z tytułu dzierżawy Gmina będzie wystawiać na rzecz Biblioteki faktury VAT, które będą ujmowane w rejestrach sprzedaży Gminy. Wartości netto wraz z należnym podatkiem z tytułu odpłatnego udostępniania świetlic wiejskich na rzecz Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy będą przez Gminę wykazywane w składanych deklaracjach VAT i będzie rozliczany należny podatek VAT.

Biblioteka jest samorządową instytucją kultury, posiadającą odrębną od Gminy osobowość prawną, działającą w szczególności na podstawie ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy planowane udostępnienie świetlic wiejskich przez Gminę na rzecz Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

Zauważyć należy, że na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), dalej zwanej k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Natomiast zgodnie z art. 693 § 1 i § 2 k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, że – co do zasady – oddanie nieruchomości w dzierżawę stanowi czynność odpłatną i podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opis sprawy, należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie świetlic, na podstawie umowy cywilnoprawnej (umowy dzierżawy) skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy przepisu art. 8 ust. 1 ustawy w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, że w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu/dzierżawy nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego/ dzierżawionego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego/wydzierżawionego lokalu (cel mieszkaniowy).

Odnosząc powołane przepisy do przedstawionego opisu sprawy należy uznać, że ww. czynność odpłatnego udostępnienia świetlic, nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, ponieważ opisane świetlice nie mają charakteru mieszkalnego. W związku z czym, usługi te opodatkowane będą według właściwej stawki podatku.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisany stan sprawy wskazać należy, że odpłatne udostępnienie przez Gminę świetlic wiejskich (opisanych we wniosku) na rzecz Biblioteki – będącej samorządową instytucją kultury, posiadającą odrębną od gminy osobowość prawną – na podstawie umowy dzierżawy będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Powyższe wynika z faktu, że odpłatne świadczenie Gminy na rzecz Biblioteki realizowane na podstawie cywilnoprawnej umowy dzierżawy będzie stanowiło świadczenie usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zdefiniowaną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ponadto nie będzie istniała możliwość zastosowania do usług dzierżawy świetlic wiejskich zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Analizowane świadczenie nie będzie dotyczyło bowiem obiektów mieszkalnych lub o charakterze mieszkalnym. W konsekwencji dzierżawa (odpłatne udostępnienie) świetlic wiejskich będzie stanowić czynność opodatkowaną – na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy – podatkiem VAT w stawce aktualnie obowiązującej – tj. 23%.

Podsumowując, planowane udostępnienie świetlic wiejskich przez Gminę na rzecz Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

Należy zauważyć, że stosownie do treści art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zaznaczenia wymaga, że wydając przedmiotową interpretację, tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w szczególności na informacji, że Biblioteka jest samorządową jednostką kultury posiadającą odrębną od Gminy osobowość prawną.

Tut. Organ wyjaśnia, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie uznania udostępniania świetlic wiejskich na rzecz Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy za czynność podlegającą opodatkowaniu niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Natomiast wniosek w części dotyczącej:

*   stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego udostępnienia przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz podmiotów zewnętrznych oraz obowiązku naliczania podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnianiem świetlic wiejskich na cele gminne (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2);
*   stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ustawy oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od przyszłych wydatków inwestycyjnych i bieżących ponoszonych na świetlice wiejskie od momentu ich udostępnienia na rzecz Biblioteki (pytania oznaczone we wniosku nr 4-6)

został załatwiony interpretacjami indywidualnymi z dnia 29 lipca 2016 r. nr ILPP1/4512-1-274/16-2/HW oraz nr ILPP1/4512-1-274/16-4/HW.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718, z późn.zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.