Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-810/16-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-11
Teza: w zakresie zakresie ustalenia czy spłata przez Spółkę kredytu bankowego (tj. kapitału i odsetek) będzie kwalifikowana jako wydatkowanie dochodu na cele inne niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: dochód; działalność-działalność statutowa; kredyt-spłata kredytu; odsetki; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2016 r. (data wpływu 22 sierpnia 2016 r.) uzupełniony pismem z dnia 21 września 2016 r. (data wpływu 26 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy spłata przez Spółkę kredytu bankowego (tj. kapitału i odsetek) będzie kwalifikowana jako wydatkowanie dochodu na cele inne niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakresie ustalenia czy spłata przez Spółkę kredytu bankowego (tj. kapitału i odsetek) będzie kwalifikowana jako wydatkowanie dochodu na cele inne niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest osobą prawną, funkcjonującą na podstawie ustawy z dnia 20 lutego 1997 r. o stosunku Państwa do gmin wyznaniowych żydowskich w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 nr 41 poz. 251 ze zm.) (dalej: Ustawa). Gmina jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Gmina głównie prowadzi działalność w zakresie kultu religijnego, nienastawioną na osiąganie zysku (dalej: działalność statutowa). Pozostała działalność Gminy (działalność gospodarcza) nakierowana jest na finansowanie i wspieranie działalności statutowej.

Dochody Gminy w zakresie niegospodarczej działalności statutowej, jako dochody kościelnej osoby prawnej korzystają, ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a ustawy CIT. Jednocześnie dochody z działalność gospodarczej jako przeznaczane na cele działalności statutowej, tj. głównie cele: kultu religijnego, oświatowo-wychowawcze, kulturalne i charytatywne, korzystają ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy CIT.

Cele działalności Gminy (działalność statutowa)

Zakres działalności gmin wyznaniowych żydowskich regulowany jest w Rozdziale 3 Ustawy „Działalność gmin żydowskich”. Zgodnie ze wskazaną regulacją, w Prawie Wewnętrznym Wyznaniowej Wspólnoty Żydowskiej w Rzeczypospolitej Polskiej ze stycznia 2006 r., określone zostało, że do podstawowych celów działania Gminy (działalności statutowej Gminy) należy m.in.:

*   umożliwianie życia zgodnego z zasadami pisanej i ustnie przekazywanej Tory oraz tradycji rabinistycznej;

*   zakładanie i utrzymywanie synagog i innych domów modlitwy, łaźni rytualnych i cmentarzy;

*   dbanie o zaopatrzenie w koszerną żywność oraz przedmioty wymagane rytuałem, utrzymywanie stołówek koszernych;

*   zakładanie i utrzymywanie organizacji i obiektów służących działalności wyznaniowej, oświatowo-wychowawczej, charytatywno-opiekuńczej, prowadzenie działalności społeczno-kulturalnej,

*   utrzymywanie wydawnictw żydowskich, agencji informacyjnych, kolportażu prasy żydowskiej i książek;

*   pomoc w wychowywaniu dzieci i młodzieży w duchu judaizmu i zasad życia ich przodków;

*   sprawowanie posługi religijnej, udzielenie pomocy socjalnej dla członków gmin przebywających w zakładach opieki i ośrodkach pomocy społecznej, w wojsku oraz ośrodkach karnych;

*   współpraca z innymi organizacjami żydowskimi w celu zaspokojenia potrzeb członków Wspólnoty;

*   przeciwstawianie się przejawom antysemityzmu.

W celu pozyskania stałych źródeł finansowania swojej działalności statutowej Gmina prowadzi działalność w zakresie sprzedaży i najmu nieruchomości oraz procesu restytucji.

Powołanie spółki przez Gminę

Gmina zamierza założyć spółkę z o.o. (dalej: Spółka). Jedynym udziałowcem Spółki będzie Gmina. Spółka będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka będzie prowadziła działalność gospodarczą obejmującą m.in. inwestowanie w nieruchomości oraz czerpanie zysków z wynajmu. Działalność prowadzona przez Spółkę nie będzie stanowiła działalności, o której mowa w art. 17 ust. la pkt 1) i 1a) ustawy CIT.

Dochody osiągane przez Spółkę z prowadzonej działalności gospodarczej będą przeznaczane głównie na cele, na które ukierunkowana jest wyżej opisana działalność statutowa Gminy. Oznacza to, że dochód ten będzie przeznaczany i wydatkowany na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy CIT i tym samym - na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4b ustawy CIT - będzie on korzystał ze zwolnienia z opodatkowania.

Obecnie Gmina rozważa różne sposoby pozyskiwania przez Spółkę środków finansowych na prowadzenie działalności, w tym zaciąganie kredytów bankowych przez Spółkę. Kredyty bankowe będą zaciągane w złotych polskich (nie będą to kredyty w walucie obcej, jak również denominowane do waluty obcej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy spłata przez Spółkę kredytu bankowego (tj. kapitału i odsetek) będzie kwalifikowana jako wydatkowanie dochodu Spółki na cele inne niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, spłata przez Spółkę kredytu bankowego (tj. kapitału i odsetek) nie będzie kwalifikowana jako wydatkowanie dochodu Spółki w rozumieniu art. 17b ustawy CIT (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT) i tym samym wydatkowanie dochodu na cele inne niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy CIT.

Jak zostało wskazane, jedynym udziałowcem Spółki będzie Gmina będąca kościelną osobą prawną. W konsekwencji do Spółki zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 1 pkt 4b ustawy CIT, stanowiący iż dochody spółek, których jedynymi udziałowcami (akcjonariuszami) są kościelne osoby prawne, są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych - w części przeznaczonej na cele wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy CIT. Przy czym, w art. 17 ust. 1b ustawy CIT ustawodawca wskazał, że zwolnienie z ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie (w tym ww. zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 4b ustawy CIT), ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie.

Mając na względzie przepisy powyżej przytoczone zauważyć należy, iż w przypadku Spółki zwolnieniu z opodatkowania podlegać będzie osiągnięty przez Spółkę dochód, który zostanie przeznaczony i wydatkowany na cele określone przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości iż dochodem, o którym mowa ww. przytoczonych przepisach jest dochód w rozumieniu art. 7 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Następnie, ust. 2 ww. artykułu precyzuje, iż dochodem (z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a) jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z powyższego wynika, iż dochodem, który podlega zwolnieniu z opodatkowania na zasadach powyżej wskazanych, jest różnica pomiędzy przychodami a kosztami uzyskania przychodów. Oznacza to, iż dopiero tak ustalony dochód podlega ocenie pod kątem zasadności zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy CIT.

Podsumowując powyższe, weryfikacja możliwości zastosowania zwolnienia przez podatnika w pierwszej kolejności wymaga określenia dochodu - na zasadach wynikających z art. 7 ust. 2 ustawy CIT, a następnie dokonanie oceny czy tak ustalony dochód został przeznaczony na określone cele, tj. podatnik zadeklarował wydatkowanie dochodu na określone cele (warunek wynikający z art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy CIT). Końcowo należy dokonać oceny czy doszło do wydatkowania dochodu na zadeklarowane uprzednio cele (warunek wynikający z art. 17 ust. 1b ustawy CIT). (W sytuacji gdy dochód został wydatkowy w inny sposób zwolnienie nie ma zastosowania).

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, ustalić należy czy i w jaki sposób spłata kredytu (kapitału i odsetek) wpływać będzie na ustalenie dochodu przez Spółkę.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się otrzymanych pożyczek / kredytów. Jednocześnie art. 16 ust. 1 pkt 10 ustawy CIT stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek / kredytów.

Z powyższego wynika, iż otrzymanie kredytu nie stanowi przychodu, a jego spłata nie stanowi kosztów uzyskania przychodu. Mając to na względzie oraz fakt, że dochód jest ustalany jako przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodów, zauważyć należy iż otrzymanie przez Spółkę kredytu a następnie jego spłata (spłata kapitału) będzie - z podatkowego punktu widzenia - zdarzeniem neutralnym podatkowo. Spłata kredytu (kapitału) w żaden sposób nie będzie kształtować dochodu w rozumieniu art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Z przytoczonego przepisu a contrario wnioskuje się, że zapłacone odsetki są kosztem uzyskania przychodów. Oznacza to, że spłata odsetek od kredytu będzie wpływać na ustalenie dochodu w rozumieniu art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy CIT. Podkreślenia przy tym wymaga jednak fakt, że jakkolwiek odsetki będą stanowić element kalkulacji dochodu, to wpływać będą na jego ustalenie w taki sposób że będą go pomniejszać. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, iż ocena w zakresie przeznaczenia i następnie wydatkowania będzie dokonywana w odniesieniu do dochodu, ustalonego jako nadwyżka przychodów na kosztami uzyskania przychodów.

Podsumowując, w przypadku Spółki dla celów zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4b ustawy CIT ocenie podlegać będzie przeznaczenie i wydatkowanie dochodu osiągniętego przez Spółkę, który będzie ustalany z pominięciem spłaty kredytu (kapitału) oraz przy uwzględnieniu odsetek jako kosztu uzyskania przychodu.

Warunek dotyczący przeznaczenie dochodu, wystąpi gdy Spółka zadeklaruje osiągnięty dochód jako wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4b ustawy CIT.

Odnosząc się do ostatniej przesłanki, czyli weryfikacji w zakresie wydatkowania dochodu, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż ustawodawca odnosi się wprost do „wydatkowania dochodu” a nie „wydatkowania środków pieniężnych”. Oznacza to, że zwolnienie znajduje zastosowanie gdy dochód, ustalony zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy CIT jest wydatkowany na cele określone przez ustawodawcę (w przypadku Spółki cele zdefiniowane w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy CIT). Istotne jest zatem wydatkowanie dochodu, którego w żaden sposób nie można utożsamiać z wydatkowaniem środków pieniężnych. Literalne brzmienie art. 17 ust. 1b ustawy CIT wprost bowiem stanowi: „(\`(...)\`) jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele (\`(...)\`)”. Przepis dotyczy zatem wydatkowania dochodu, nie dysponowania / wydatkowania jakichkolwiek środków finansowych przez podatnika.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanego zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać, że spłata kredytu (kapitału), z którą niewątpliwe wiązać się będzie wydatkowanie środków pieniężnych przez Spółkę, stanowi wydatkowanie dochodu w rozumieniu art. 17 ust. 1b ustawy CIT. Jak bowiem zostało wskazane, dochód ten ustala się z pominięciem rozliczeń wynikających z kredytu, gdyż zarówno otrzymanie kredytu, jak i jego spłata są zdarzeniem neutralnym podatkowo. Mianowicie, w żaden sposób nie wpływają na ustalenie dochodu w rozumieniu art. 7 ust. 1 i 2 ustawy CIT, stąd przepływ środków pieniężny związany ze spłatą kredytu (kapitału) nie może być traktowany jako wydatkowanie dochodu, w tym na cele inne niż określone w art. 17 ust. 1 pkt 4b lit. b ustawy CIT (co skutkowałoby utratą możliwości zastosowania zwolnienia). Kwalifikacja taka może wystąpić jedynie w odniesieniu do odsetek, jako elementu kształtującego dochód w zakresie w jakim, dochód zostanie wykazany przez Spółkę a następnie nie zostanie przeznaczony i zadysponowany na cel określony w art. 17 ust. 1 pkt 4b lit. b ustawy CIT.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, spłata przez Spółkę kredytu bankowego (tj. kapitału i odsetek) nie będzie stanowiła wydatkowania dochodu Spółki. Oznacza to, że nie dojdzie do wydatkowania dochodu na cele inne niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy CIT i tym samym Spółka nie utraci prawa do zastosowania zwolnienia.

Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ustalenia czy spłata przez Spółkę kredytu bankowego (tj. kapitału i odsetek) będzie kwalifikowana jako wydatkowanie dochodu na cele inne niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.