Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-370/13-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-12
Teza: Czy na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek poboru podatku u źródła z tytułu wypłat dochodów Funduszu dokonywanych na rzecz Inwestorów bez wykupywania od nich certyfikatów inwestycyjnych Funduszu ?
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz-fundusz inwestycyjny; pobór-pobór podatku u źródła
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Funduszu przedstawione we wniosku z dnia 15.05.2013 r. (data wpływu 16.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika związanych z opodatkowaniem u źródła wypłat dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych na rzecz inwestorów holenderskich - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika związanych z opodatkowaniem u źródła wypłat dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych na rzecz inwestorów holenderskich.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Fundusz), jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r., Nr 146, Poz. 1546, dalej: „ustawa o FI”). Zgodnie z ustawą o FI, organem reprezentującym Fundusz w stosunkach z osobami trzecimi jest towarzystwo funduszy inwestycyjnych.

Fundusz inwestuje środki zgromadzone od inwestorów w akcje i udziały spółek z rynku nieruchomości, a także inne aktywa przewidziane w ustawie o FI. Obecnie jedynym inwestorem w Funduszu jest S. B.V., spółka kapitałowa posiadająca osobowość prawną z siedzibą w Holandii.

S. B.V. otrzymała interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-611/12-3/AS z dnia 10 października 2012 r. potwierdzającą, iż wypłaty otrzymywane przez S. B.V. od Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych będą stanowiły przychody opodatkowane na zasadach ogólnych (zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT) i nie będą stanowiły dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o CIT ani dywidend w myśl art. 10 ust. 5 UPO Polska-Holandia.

Obecnie planowane są kolejne emisje certyfikatów inwestycyjnych Funduszu, które zostaną objęte przez S. B.V. lub kolejnych inwestorów będących spółkami kapitałowymi z siedziba w Holandii, założonymi i funkcjonującymi na podstawie prawa holenderskiego. S. B.V. oraz ewentualni kolejni inwestorzy holenderscy, o których mowa powyżej są określani w treści wniosku jako „Inwestorzy”. 100% udziałowcem S. B.V. jest S. AB będąca spółką kapitałową założoną i funkcjonującą na podstawie prawa szwedzkiego.

Zgodnie z przepisami ustawy o FI oraz statutem Funduszu, wpłaty na objęcie certyfikatów inwestycyjnych będą mogły być dokonywane poprzez przeniesienie na Fundusz udziałów w spółkach kapitałowych. Konsekwentnie, Inwestorzy będą mogli obejmować certyfikaty inwestycyjne dokonując przeniesienia na Wnioskodawcę udziałów w spółkach zależnych od Inwestorów.

Działalność Inwestorów nie będzie prowadzona poprzez położony w Polsce zakład w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej także: „ustawa o CIT” oraz Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120 - zwanej dalej „UPO Polska - Holandia”).

Zgodnie ze statutem Funduszu oraz ustawą o FI, dochody osiągane podczas prowadzonej przez Fundusz działalności, będą mogły być wypłacane Inwestorom bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

S. B.V. podlega w Holandii opodatkowaniu od całości swoich dochodów, w tym od dochodów, które będą mogły być wypłacane S. B.V. przez Fundusz bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych. W przypadku spełnienia określonych warunków dochody te będą mogły korzystać w Holandii ze zwolnienia z opodatkowania holenderskim podatkiem dochodowym. Dla celów rozliczeń podatkowych, S. B.V. przyjmie stanowisko, że dochody z inwestycji w Funduszu będą korzystać powyższego zwolnienia. Na podstawie prawa holenderskiego, pod warunkiem spełnienia pewnych kryteriów, dystrybucje dochodów przez S. B.V., do S. AB mogą być zwolnione z opodatkowania holenderskim podatkiem dochodowym zarówno na poziomie S. B.V., jak też S. AB. Zarówno S. B.V, jak też S. AB przyjmą (dla celów rozliczeń podatkowych) stanowisko, że zwolnienie będzie miało zastosowanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek poboru podatku u źródła z tytułu wypłat dochodów Funduszu dokonywanych na rzecz Inwestorów bez wykupywania od nich certyfikatów inwestycyjnych Funduszu ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, na Funduszu nie będzie ciążył obowiązek poboru podatku u źródła z tytułu wypłat dochodów Funduszu dokonywanych na rzecz Inwestorów bez wykupywania od nich certyfikatów inwestycyjnych Funduszu, ponieważ wypłaty dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4a ustawy o CIT, w związku z czym nie stanowią dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o CIT, ani dywidend, o których mowa w art. 10 ust. 5 UPO Polska Holandia.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o FI, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych. Ponadto, wyłącznym przedmiotem działalności funduszy inwestycyjnych zamkniętych jest lokowanie zebranych środków w określone w ustawie o FI papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego lub inne prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 w związku z art. 22 ust. 1 oraz art. 22a ustawy o CIT, osoby prawne dokonujące wypłat należności z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, obowiązane są do poboru odprowadzenia podatku u źródła na rachunek właściwego urzędu skarbowego. W świetle powyższego, gdyby przychody Inwestorów z tytułu wypłaty na ich rzecz dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych stanowiły dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, Fundusz byłby jako płatnik zobowiązany do poboru podatku u źródła z tego tytułu.

Zatem, rozstrzygnięcie, czy na Funduszu będzie ciążył obowiązek poboru podatku u źródła z tytułu przedmiotowych wypłat na rzecz Inwestorów wymaga analizy, czy w świetle przepisów ustawy o CIT, a także postanowień UPO Polska-Holandia, wypłaty na ich rzecz stanowią dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W celu określenia skutków podatkowych wypłaty dochodów funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy takie wypłaty należy kwalifikować jako przychody opodatkowane na zasadach ogólnych przewidzianych ustawą o CIT, czy też jako dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, zasadniczo podlegające zryczałtowanemu podatkowi CIT pobieranemu u źródła.

W tym miejscu należy zauważyć, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o CIT, dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b ustawy o CII, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Natomiast, wzmiankowany wyżej art. 12 ust. 1 pkt 4a ustawy o CIT stanowi, iż przychodami są otrzymane przez uczestnika dochody funduszu, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, z analizy przytoczonych powyżej przepisów wynika, iż uzyskane przez uczestnika funduszu inwestycyjnego (w tym Inwestorów) wypłaty z tytułu dochodów funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych nie stanowią dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o CIT, lecz przychody opodatkowane na zasadach ogólnych.

Mianowicie, należy zauważyć, iż art. 10 ust. 1 ustawy o CIT stwierdza, iż dochodami (przychodami) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a, który reguluje opodatkowanie dochodów otrzymanych przez uczestnika funduszu inwestycyjnego bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych. Takie sformułowanie przepisu art. 10 ust. 1 wskazuje, zdaniem Wnioskodawcy, iż przychody wymienione w art. 12 ust. 1 pkt 4a zostały wyłączone przez ustawodawcę z kategorii dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Konsekwentnie, przychody wymienione w art. 12 ust. 1 pkt 4a, czyli przedmiotowe przychody z tytułu wypłat przez Fundusz dochodów bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych, nie stanowią dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowane powyżej argumenty przemawiają za uznaniem, iż przedmiotowe wypłaty na rzecz Inwestorów są przychodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych, a nie stanowią dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Powyższa konkluzja znajduje również oparcie w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe w zbliżonych stanach faktycznych, np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-1215/12-2/AS z dnia 6 marca 2013 r., interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-727/12-4/AS z dnia 23 listopada 2012 r., interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-692/12-3/AS z dnia 19 października 2012 r., oraz interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-388/12-2/AS z dnia 3 sierpnia 2012 r. Podobne wnioski wynikają również z innych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe, np. interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-877/10-2/AJ z dnia 7 lutego 2011 r., interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-876/10-2/AJ z 7 lutego 2011 r., interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-701/10-2/AJ z dnia 14 stycznia 2011 r., interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-482/10-2/AJ z dnia 12 października 2010 r., interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-490/10-4/AJ z dnia 13 września 2010 r., interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-611/09-2/PS z dnia 10 grudnia 2009 r., interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-563/09-2/PD z dnia 19 listopada 2009 r.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy niemający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski. Jednakże, na zakres dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce mają wpływ zawarte przez Polskę umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Konsekwentnie, określenie, czy Polsce przysługuje prawo do opodatkowania danego dochodu wymaga przyporządkowania takiego dochodu do kategorii określonych w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W szczególności należy rozważyć kwestię, czy wypłacone Inwestorom Holenderskim dochody Funduszu będą w świetle UPO Polska-Holandia klasyfikowane jako dywidendy, czy też należy je zakwalifikować do innej kategorii dochodów, o których mowa w tej umowie.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na charakter certyfikatów inwestycyjnych. Mianowicie, zgodnie z polskim prawem, certyfikaty inwestycyjne to papiery wartościowe emitowane przez fundusze inwestycyjne zamknięte, czyli osoby prawne, których wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych publicznie lub niepublicznie od uczestników funduszu w określone w ustawie o funduszach inwestycyjnych papiery wartościowe i inne prawa majątkowe.

Certyfikaty inwestycyjne nie są ani udziałami, ani akcjami spółek kapitałowych. Natomiast, reprezentują one określone prawa majątkowe uczestników przewidziane ustawą o FI oraz statutem danego funduszu mające odmienny charakter niż prawa z akcji lub udziałów, co wynika z innej funkcji ekonomicznej, jaką te certyfikaty inwestycyjne pełnią. W odróżnieniu od udziałów czy akcji, certyfikaty inwestycyjne uprawniają uczestnika funduszu inwestycyjnego zamkniętego do otrzymania określonej kwoty będącej przypadającą na niego częścią wartości majątku funduszu inwestycyjnego. Z perspektywy uczestnika, fundusz inwestycyjny jest, bowiem, formą zbiorowego lokowania środków pieniężnych a nie formą prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 UPO Polska-Holandia, określenie dywidendy oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub praw do udziału w zyskach, akcji w górnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw do udziału w zyskach, jak również dochód z wierzytelności dających prawo uczestniczenia w zyskach oraz dochód z innych praw w spółce, który według prawa państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłaty na rzecz Inwestorów dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych nie mieszczą się w zakresie żadnej z wymienionych we wzmiankowanym przepisie kategorii dochodów traktowanych jako dywidendy. Ponadto, skoro - w świetle przepisów ustawy o CIT - wypłaty te nie są traktowane jako dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, to nie stanowią również innych dochodów, które według prawa polskiego są pod względem podatkowym traktowane jak dochód z akcji. Konsekwentnie, wypłaty dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych nie stanowią dywidend w rozumieniu art. 10 UPO Polska-Holandia.

Natomiast, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle UPO Polska-Holandia powyższe wypłaty powinny być klasyfikowane albo jako zyski przedsiębiorstw, o których mowa w art. 7 UPO Polska-Holandia, albo jako inne dochody, o których mowa w art. 22 UPO Polska-Holandia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO Polska-Holandia, zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim umawiającym się państwie poprzez położony tam zakład. Zatem zyski przedsiębiorstwa holenderskiego są opodatkowane wyłącznie w Holandii, o ile to przedsiębiorstwo nie prowadzi w Polsce działalności poprzez położony w Polsce zakład. Ponieważ Inwestorzy nie będą prowadzili działalności poprzez położony w Polsce zakład, w przypadku kwalifikacji dochodów Funduszu wypłacanych Inwestorom bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych jako zysków przedsiębiorstw - wypłaty te nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Natomiast, zgodnie z art. 22 ust. 1 UPO Polska-Holandia, inne dochody osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie (tj. dochody, które nie mieszczą się w ramach żadnej innej kategorii dochodów wymienionej w UPO) podlegają opodatkowaniu tylko w państwie siedziby. Dochody takie mogłyby ewentualnie być opodatkowane w państwie źródła dochodu (w tym przypadku - w Polsce), gdyby osoba osiągająca takie dochody prowadziła w tym państwie działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony. Ponieważ - jak wspomniano wyżej - Inwestorzy nie będą prowadzili działalności poprzez zakład położony w Polsce, również w przypadku klasyfikacji przedmiotowych wypłat dochodów funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych jako innych dochodów, nie będą one podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Stanowisko, iż powyższe dochody nie podlegają opodatkowaniu w Polsce zostało podzielone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej sygn. IPPB5/423-603/12-3/AS z dnia 10 października 2012 r., Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej sygn. IPPB5/423-388/12-2/AS z dnia 3 sierpnia 2012 r., Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej sygn. IPPB3/423-563/09-2/PD z dnia 19 listopada 2009 r. oraz w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-490/10-4/AJ z dnia 13 września 2010 r., jak też interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-877/10-2/AJ z dnia 7 lutego 2011 r., interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-876/10-2/AJ z 7 lutego 2011 r., interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-761/10-2/AJ z dnia 14 stycznia 2011 r., interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-482/10-2/AJ z dnia 12 października 2010 r., interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423- 611/09-2/PS z dnia 10 grudnia 2009 r.

Jak wskazano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe przychody nie stanowią dywidend ani innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w świetle ustawy o CIT, jak też postanowień UPO Polska-Holandia, a ponadto zgodnie z tą umową stanowią dochody niepodlegające opodatkowaniu w Polsce.

W świetle powyższych uwag, w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę dochodów na rzecz Inwestorów bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych nie wystąpi obowiązek poboru podatku u źródła od takich wypłat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.