Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1170/14/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-23
Teza: Skutki podatkowe finansowania przez Gminę świadczeń na rzecz radnych.
Słowa kluczowe: gmina; przychód; radny; szkolenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2014 r. (data wpływu 22 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych finansowania przez Gminę świadczeń na rzecz radnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych finansowania przez Gminę świadczeń na rzecz radnych.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Rada Gminy jest organem stanowiącym i kontrolnym na terenie Gminy. W skład Rady wchodzą radni, którzy obowiązani są brać udział w pracach Rady Gminy i jej komisjach, do których zostali wybrani. Za pełnione obowiązki zgodnie z art. 25 ustawy o samorządzie gminnym przysługuje im dieta wolna od podatku w myśl art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie nie przekraczającej miesięcznie 2.280 zł.

Radni w związku z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich biorą również udział w różnych spotkaniach i konferencjach. Zapewniana jest im także możliwość uczestniczenia w szkoleniach związanych z działalnością jednostki samorządu terytorialnego w celu prawidłowego wypełniania przez nich swoich obowiązków.

Koszt udziału radnych w odpowiednich szkoleniach, jak i koszt delegacji oraz diet związanych ze szkoleniem w całości pokrywany jest ze środków budżetu Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sfinansowanie przez Gminę radnym kosztów uczestnictwa w szkoleniach związanych z wykonywaniem powierzonych im zadań podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego na Gminie ciążą obowiązki płatnika wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy poniesione przez Gminę koszty delegacji (krajowej, czy też zagranicznej) oraz wypłaconych diet powinny być połączone i tym samym, czy koszt ten powyżej kwoty 2.280 zł miesięcznie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Gminy, w opisanym stanie faktycznym koszt uczestnictwa radnych w szkoleniach związanych z działalnością Gminy nie stanowi nieodpłatnego świadczenia, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a na Gminie nie spoczywają obowiązki płatnika podatku. Co do diet wypłacanych radnym oraz kosztów delegacji w ocenie Gminy nie należy ich łączyć, ponieważ diety z tytułu "podróży służbowej", wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią zasadniczo inne świadczenie niż diety określone w treści art. 21 ust. 1 pkt 17 tej ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, do których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodem w myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy są z zastrzeżeniami określonymi w ustawie, otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednym ze źródeł przychodów jest działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy. Przychodami z działalności wykonywanej osobiście są między innymi przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powołania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek jak również przychody z tytułu udziału w komisjach powołanych przez organy władzy lub administracji państwowej lub samorządowej.

Zdaniem Gminy, przepisy nie definiują pojęcia obowiązków społecznych lub obywatelskich, jednak zgodnie z powszechną linią interpretacyjną organów podatkowych sprawowanie funkcji radnego, który jako reprezentant lokalnej społeczności działa na jej rzecz, mieści się w tym terminie. Kategoria przychodów z działalności wykonywanej osobiście obejmuje więc przychody otrzymywane przez radnych. Zwrot kosztów uczestnictwa w szkoleniach ma na celu zapewnienie odpowiednich warunków, pozwalających na efektywne sprawowanie funkcji radnego.

Według Gminy, uczestnik szkolenia nie osiąga więc żadnego dodatkowego dochodu, tym bardziej nie otrzymuje świadczenia nieodpłatnego. Szkolenie należy zaliczyć do narzędzi niezbędnych w realizowaniu obowiązków wynikających ze sprawowania mandatu radnego. Z uwagi na bezpośredni związek z wykonywanymi zadaniami, tego typu świadczenia nie mogą stanowić nieodpłatnego świadczenia dla radnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Gminy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 11 ust. 1 ww. ustawy, stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 13 pkt 5 ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Ustawa nie definiuje pojęcia „wykonywania obowiązków społecznych lub obywatelskich”. Kwestia ta była jednak przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 25 listopada 1997 r. (sygn. akt U 6/97) stwierdził, iż „o pełnieniu obowiązku obywatelskiego możemy mówić wtedy, gdy dana osoba uczestniczy w zawiadywaniu sprawami państwowymi jako obywatel, zgodnie z zasadami demokratyzmu instytucji publicznych. Z pełnieniem obowiązków społecznych natomiast, mamy do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji (w szczególności instytucji samorządu terytorialnego) jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie.” Z tych względów za wykonywanie obowiązków społecznych lub obywatelskich należy rozumieć przede wszystkim wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej, zarówno wykonawczej, sądowniczej, jak i ustawodawczej. Będą to również obowiązki związane z wykonywaniem określonych funkcji w ramach organizacji o charakterze społecznym (organizacje pozarządowe).

Stosownie do art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), organami gminy są:

1.  rada gminy;
2.  wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zasady i tryb przeprowadzania wyborów do rady gminy oraz wyboru wójta (burmistrza, prezydenta miasta) określają odrębne ustawy (art. 11a ust. 2 ww. ustawy).

Rada gminy jest organem stanowiącym i kontrolnym w gminie. Jeżeli siedziba rady gminy znajduje się w mieście położonym na terytorium tej gminy, rada nosi nazwę rady miejskiej (art. 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Radę gminy tworzą radni (art. 17 ustawy), którzy są obowiązani brać udział w pracach rady gminy i jej komisji oraz innych instytucji samorządowych, do których zostali wybrani lub desygnowani (art. 24 ustawy). Dla zabezpieczenia skutecznego realizowania obowiązków przez radnych ustawodawca objął ochroną ich stosunek pracy (art. 24c i 25 ust. 2 ustawy) oraz zagwarantował im prawo do diet oraz zwrotu kosztów podróży służbowych (art. 25 ust. 4 ustawy), a także przyznał radnym status funkcjonariuszy publicznych (art. 25 ust. 1 ustawy).

W świetle powyższego, pomimo braku ustawowej definicji pojęcia obowiązków społecznych lub obywatelskich, to uznać należy, że sprawowanie funkcji radnego, który jako reprezentant lokalnej społeczności działa na jej rzecz, mieści się w tym terminie.

Jak wynika z treści wniosku, Rada Gminy jest organem stanowiącym i kontrolnym na terenie Gminy. W skład Rady wchodzą radni, którzy obowiązani są brać udział w pracach Rady Gminy i jej komisjach, do których zostali wybrani. Za pełnione obowiązki zgodnie z art. 25 ustawy o samorządzie gminnym przysługuje im dieta wolna od podatku w myśl art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie nie przekraczającej miesięcznie 2.280 zł.

Radni w związku z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich biorą również udział w różnych spotkaniach i konferencjach. Zapewniana jest im także możliwość uczestniczenia w szkoleniach związanych z działalnością jednostki samorządu terytorialnego w celu prawidłowego wypełniania przez nich swoich obowiązków.

Koszt udziału radnych w odpowiednich szkoleniach, jak i koszt delegacji oraz diet związanych ze szkoleniem w całości pokrywany jest ze środków budżetu Gminy.

Stosownie do art. 25 ust. 4 ustawy o samorządzie gminnym, na zasadach ustalonych przez radę gminy radnemu przysługują diety oraz zwrot kosztów podróży służbowych.

Rada gminy przy ustalaniu wysokości diet radnych bierze pod uwagę funkcje pełnione przez radnego (art. 25 ust. 8 ustawy).

Do przychodów radnego należy zatem zaliczyć ww. wymienione diety oraz zwrot kosztów podróży służbowych. Przy czym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy, wolne od podatku są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2280 zł.

Z kolei diety i inne należności za czas podróży radnego korzystają ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Należy zauważyć, że „diety i inne należności” wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 16 i „diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów”, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią różne rodzaje świadczeń.

„Przekonanie takie wypływa z założenia o racjonalności ustawodawcy, który nie bez powodu wprowadził "dwa rodzaje" diet. Pierwszy zawarty jest w art. 21 ust. 1 pkt 16 i dotyczy kosztów ponoszonych w związku z podróżą służbową lub szeroko pojętą podróżą osoby nie będącej pracownikiem, zatem drugi rodzaj diety (wskazany w pkt 17) bez wątpienia stanowić więc musi rodzaj wynagrodzenia za pełnienie szczególnych funkcji społecznych czy obywatelskich” (wyrok WSA z dnia 21 czerwca 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 212/11).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że koszty delegacji i diet radnych, pokrywane ze środków Gminy, nie powinny być łączone dla potrzeb zastosowania limitu zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto ponieważ dla prawidłowego funkcjonowania organu Gminy jakim jest Rada Gminy, radnym powinny być stworzone odpowiednie warunki, pozwalające na efektywne sprawowanie ich funkcji wartość szkoleń sfinansowanych przez Gminę, w których radny będzie uczestniczył w celu prawidłowego wykonywania swoich obowiązków nie spełnia kryterium wystąpienia po stronie radnego przysporzenia majątkowego (korzyści). Wydatki Gminy w tym zakresie nie generują po stronie radnych przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są bowiem w istocie wydatkami poniesionym na funkcjonowanie jej organów jakim jest Rada Gminy, w skład której wchodzą radni. Zatem, jako takie, wydatki te nie mogą stanowić nieodpłatnego świadczenia dla osób wchodzących w skład tego organu.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że wartości wskazanych we wniosku świadczeń w postaci finansowania uczestnictwa radnych w szkoleniach, nie można uznać za nieodpłatne świadczenia, które należałoby zakwalifikować do przychodów określonych w treści art. 13 pkt 5 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.