Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-1195/14-4/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-04
Teza: Wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów.
Słowa kluczowe: przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-umorzenie udziałów; umorzenie; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z 1 grudnia 2014 r. (data wpływu: 3 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem (data wpływu: 26 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem – w odniesieniu do pytania pierwszego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa, pismem z 24 lutego 2015 r. nr ILPB2/415-1195/14-2/WM, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Zainteresowanego nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 24 lutego 2015 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło: 26 lutego 2015 r.), zaś 26 lutego 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data osobistego złożenia pisma w siedzibie tut. Organu).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka”). W przyszłości przewiduje się, że będzie zainteresowany wystąpieniem ze Spółki. Zainteresowany nie planuje zbycia udziałów osobom trzecim, w tym dotychczasowym innym wspólnikom Spółki. W takim przypadku najprawdopodobniej udziały te zostaną umorzone dobrowolnie za wynagrodzeniem, co przewiduje umowa Spółki (umorzenie dobrowolne; na podstawie art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych, t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030; dalej: .„KSH”), bez obniżenia kapitału zakładowego, tj. z czystego zysku.

Przysługujące Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów (nabycie przez Spółkę celem ich umorzenia) będzie miało charakter pieniężny, a wysokość wynagrodzenia, data i zasady jego wypłaty, będą ustalone przez Zgromadzenie Wspólników Spółki.

Zainteresowany zakłada, że wynagrodzenie to będzie ustalone w oparciu o jedną z powszechnie stosowanych metod estymacji, w szczególności w oparciu o wartość skorygowanych aktywów netto, tj. w oparciu o wartość godziwą (rynkową), czy też inną metodę. Tym samym zakłada się, że będzie ono ustalone co najmniej na poziomie wynagrodzenia, jakie przysługiwałoby Wnioskodawcy w przypadku umorzenia przymusowego udziałów, tj. kwoty odpowiadającej odpowiedniej części aktywów netto z końca ostatniego roku obrotowego.

Na potrzeby niniejszego wniosku Zainteresowany zakłada w związku z powyższym, że wysokość ustalonego wynagrodzenia za umorzone udziały nie będzie istotnie odbiegać, od wartości udziałów oszacowanej wg jednej z powszechnie stosowanych metod estymacji.

W związku z planowanym umorzeniem dobrowolnym udziałów Zgromadzenie Wspólników Spółki w pierwszej kolejności powinno wyrazić zgodę na umorzenie dobrowolne udziałów Wnioskodawcy określając podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.

Z uwagi na brak możliwości nabycia przez Spółkę udziałów w celu ich dalszej odsprzedaży w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (w przeciwieństwie zasad dot. akcji w spółce akcyjnej) planowane jest następnie zawarcie umowy nabycia udziałów w celu umorzenia na warunkach ustalonych przez Zgromadzenie Wspólników Spółki z zastrzeżeniem, że przeniesienie udziałów nastąpi z chwilą i pod warunkiem podjęcia przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników (dalej: „NZW”) Spółki uchwały o umorzeniu udziałów wspólnika w Spółce bez obniżenia kapitału zakładowego (z czystego zysku). Będzie to skutkowało tym, że nabycie udziałów przez Spółkę nastąpi z chwilą podjęcia uchwały o umorzeniu nabywanych udziałów w celu umorzenia, a więc z chwilą ich umorzenia (unicestwienia).

Następnie Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podejmie uchwałę o umorzeniu nabywanych od Wnioskodawcy udziałów, co będzie determinowało obowiązek wypłaty na rzecz Zainteresowanego stosowanego wynagrodzenia wg zasad określonych przez NZW.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Jeżeli w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) updof to czy w analizowanym przypadku nabycia udziałów w celu umorzenia organ może zastosować art. 19 updof?
2.  Czy zastosowana metoda wyceny wartości udziałów Wnioskodawcy, które mają zostać umorzone pozwala na określenie wynagrodzenia Zainteresowanego z tytułu zbycia posiadach udziałów w Spółce celem ich umorzenia na poziomie wartości rynkowej tychże udziałów, o której mowa w art. 19 ust. 1 zdanie pierwsze updof?

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na cytowane wyżej pytanie pierwsze, natomiast w zakresie pytania drugiego 4 marca 2015 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB2/415-1195/14-5/WM.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania pierwszego – organy podatkowe nie mają podstaw do szacowania przychodu Zainteresowanego z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia, na podstawie art. 19 updof, w przypadku gdy wynagrodzenie za umarzane udziały będzie niższe od wartości rynkowej tych udziałów.

Uzasadnienie.

Zdaniem Zainteresowanego, w odniesieniu do zbywania udziałów w celu ich umorzenia nie można mówić o warunkach rynkowych, gdyż taka transakcja jest możliwa na gruncie KSH wyłącznie między spółką a jej wspólnikiem. Co więcej, operacja taka by nie wystąpiła, gdyby Wnioskodawca nie planował przestać być wspólnikiem Spółki. Tym samym brak jest porównywalnej transakcji rynkowej, której mogłyby dokonać między sobą podmioty niepowiązane, a która mogłaby stanowić podstawę do oszacowania wartości przychodu podatnika. Każdy wspólnik może w podobnej sytuacji zbyć swoje udziały na rzecz Spółki oczekując w zamian wynagrodzenia w wysokości niższej od rynkowej, bądź nawet dokonać transakcji bez wynagrodzenia (co przewiduje wprost art. 199 § 3 KSH).

Z tego samego powodu do przedmiotowej transakcji nie będzie miał zastosowania art. 19 updof, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Należy zwrócić uwagę na fakt, że art. 19 updof, określając zasady szacowania dochodu, odwołuje się do ceny. W przypadku zaś umorzenia udziałów pojęcie ceny nie występuje. W piśmie z dnia 18 lutego 2003 r. (LK-399/LM/BG/2003) Minister Finansów wyraził pogląd, zgodnie z którym w przypadku, określonego w art. 199 Kodeksu spółek handlowych, nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 KSH terminu „wynagrodzenie” świadczy, że na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. Stanowisko Zainteresowanego znajduje poparcie w praktyce organów podatkowych, których szereg rozstrzygnięć przywołano we wniosku.

Podsumowując, Wnioskodawca stanął na stanowisku, że organy podatkowe nie mają podstaw do szacowania przychodu Zainteresowanego z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia, na podstawie art. 19 updof, w przypadku gdy wynagrodzenie za umarzane udziały będzie niższe od wartości rynkowej tych udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie zaś z art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Z kolei, w myśl art. 17 ust. 2 cyt. ustawy, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 9-10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zauważyć należy, że w omawianej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż – jak wynika z cytowanych powyżej przepisów – art. 19 odnosi się do przychodów z tytułu zbycia udziałów oraz papierów wartościowych. W tym przypadku odpowiednie stosowanie przepisów polegać będzie na zastąpieniu „ceny” obecnej w dyspozycji normy prawnej „wynagrodzeniem”. Zaakcentować należy, że żaden przepis Kodeksu spółek handlowych nie określa wysokości wynagrodzenia lub sposobu jego ustalenia w przypadku umorzenia dobrowolnego. To oznacza, że może się zdarzyć, że wynagrodzenie zostanie ustalone w wysokości innej niż wartość rynkowa umarzanych udziałów/akcji. Wyjaśnić jedynie należy, że przy ustalaniu „uzasadnionej przyczyny”, dla której owo wynagrodzenie będzie znacznie odbiegać od wartości rynkowej udziałów/akcji można uwzględnić swoisty charakter tego wynagrodzenia i okoliczność, że jego wysokość jest kształtowana w uchwale Zgromadzenia Wspólników.

Reasumując, stwierdzić należy, że w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów celem umorzenia po stronie Wnioskodawcy dojdzie do powstania dochodu (przychodu) z tytułu zbycia udziałów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ten nie będzie rozliczany przez płatnika, lecz będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W omawianej sytuacji zastosowanie znajdzie przepis art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji powyższego stanowisko Zainteresowanego – w odniesieniu do pytania pierwszego – należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organów podatkowych należy stwierdzić, że wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.