Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB1.4511.1063.2016.2.KS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-25
Teza: w zakresie możliwości uznania budynku użytkowego (kamienicy) za środek trwały i możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych oraz ustalenia wartości początkowej tego budynku
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 grudnia 2016 r. (data wpływu) na wezwanie Nr 1462-IPPB1.4511.1063.2016.1.KS1 z dnia 14 grudnia 2016 r. (data nadania 14 grudnia 2016 r., data odbioru 19 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości uznania budynku użytkowego (kamienicy) za środek trwały oraz możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe**,
*   ustalenia wartości początkowej budynku użytkowego (kamienicy) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania budynku użytkowego (kamienicy) za środek trwały i możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych oraz ustalenia wartości początkowej tego budynku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1988 roku została sprzedana czterem osobom nieruchomość (kamienica) za łączną kwotę 3.500,000,00 zł odpowiednio:

1.  udziałowiec A -10/20 części - współmałżonek wnioskodawczyni,
2.  udziałowiec B - 8/20 - matka udziałowca A,
3.  udziałowiec C -1/20,
4.  udziałowiec D -1/20.

W 1988 roku udziałowiec D odsprzedał 1/20 części udziałowcowi B za kwotę 300.000,00 zł.

Przed 2002 rokiem udziałowiec A nabył 1 /20 części od udziałowca C w formie darowizny.

W 2002 roku udziałowiec A wraz z małżonką (wnioskodawczyni) nabył 9/20 części od udziałowca B na podstawie umowy renty - w zamian za dożywotnią rentę.

Z aktów notarialnych wynika, iż wnioskodawczyni była w związku małżeńskim z udziałowcem A w momencie zakupu 10/20 części nieruchomości, a tym samym stała się współwłaścicielem.

Od grudnia 1991 roku Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w nabytej kamienicy. Do chwili obecnej Kamienica nie została wprowadzona na środki trwałe, a tym samym nie jest amortyzowana.

Pismem z dnia 29 grudnia 2016 r. (data wpływu) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek wskazując, że jest współwłaścicielem kamienicy w 50%.

Wnioskodawczyni wskazała, że od 22.12.1988 r. do 04.11.2002 r. wraz z mężem była współwłaścicielem kamienicy w części 10/20, natomiast od 2002 roku na podstawie aktu notarialnego z dnia 04.11.2002 r. jest współwłaścicielem z mężem całej kamienicy.

Wnioskodawczyni poinformowała także, że 22.12.1988 r. mąż Wnioskodawczyni nabył 10/20 części kamienicy, będąc już w związku małżeńskim z Wnioskodawczynią (od 1983 r.).

W akcie notarialnym z dnia 04.11.2002r. mąż Wnioskodawczyni wyjaśnia, że nabyte przez niego odpłatnie na podstawie umów sprzedaży z 22.12.1988 r. oraz 23.10.1989r., udziały wynoszące 10/20 części nabyte zostały w czasie trwania jego związku małżeńskiego z Wnioskodawczynią, wobec czego stanowią one ich majątek wspólny.

Wnioskodawczyni wskazała również, że nabyta przez małżonka Wnioskodawczyni w drodze darowizny 1/20 części nieruchomości do 04.11.2002r. stanowiła odrębny majątek małżonka, jednak tym samym aktem notarialnym wnioskodawczyni wraz z małżonkiem oświadczyli, że rozszerzają oni wspólność ustawową na udział wynoszący 1/20 część stanowiącą dotychczasowy majątek odrębny małżonka. Do 04.11.2002 r. 1/20 części nieruchomości stanowiła odrębny majątek osobisty męża. Od 04.11.2002 r. należy do małżeńskiej wspólnoty majątkowej.

Przedmiotowa kamienica ma obecnie charakter użytkowy.

Cała nieruchomość jest wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym 65% to wynajem lokali.

Mąż Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, a więc nie wykorzystuje przedmiotowej nieruchomości na potrzeby działalności gospodarczej.

Obecnie kamienica nie jest przyjęta do ewidencji środków trwałych, stanowi współwłasność Wnioskodawczyni, jest kompletna i zdatna do użytku w dniu przyjęcia do używania, a przewidywany okres używania będzie dłuższy niż rok.

Ponadto Wnioskodawczyni w uzupełnieniu tym zadała dodatkowo 2 pytania (pytanie Nr 3 i 4).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanej sytuacji można przyjąć kamienicę na środki trwałe i dokonywać odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów?
2.  W jakiej wysokości przyjąć wartość początkową środka trwałego, jeśli kamienicę (10/20 części) nabyto w 1988 roku tj. przed denominacją złotego?
3.  Czy w opisanym przypadku znajdzie zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 45a lit.b updof.?
4.  Czy stosowne będzie naliczenie odpisów amortyzacyjnych za zaległe lata (od momentu prowadzenia działalności gospodarczej) i ujęcie ich w kosztach uzyskania przychodu bieżącego roku?

Odpowiedź na pytania Nr 1 i 2 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pytanie Nr 3 i 4 zostanie udzielona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawczyni nabytą nieruchomość (kamienicę) może zaliczyć do środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. dalej updof) środkami trwałymi są m.in. budynki o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Nieruchomość, której Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem spełnia definicję środka trwałego, ponieważ Wnioskodawczyni wykorzystuję ją na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i jest przeznaczona do używania w okresie dłuższym niż rok.

Odpisy od tych środków trwałych dokonane z zasadami przedstawionymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są kosztem uzyskania przychodu, tak jak przewiduje to art. 22 ust. 8 updof.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawczyni zastosowanie znajdzie tutaj art. 22g ust. 8 updof. W myśl powyższego przepisu jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji środków trwałych, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia. W przedmiotowej sprawie zachodzi sytuacja wskazana w powyższym przepisie. Nieruchomość była nabywana w różnym czasie. Najpierw w drodze zakupu 10/20 udziałów (1988 r.), następnie w drodze darowizny 1/20 udziałów, natomiast 9/20 udziałów na podstawie umowy renty dożywotniej. Przedmiotowa nieruchomość nie została również całkowicie nabyta w drodze spadku, czy darowizny stąd również nie może mieć zastosowania art. 22g ust. 1 pkt 3 updof, który odnosi się do nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób. W omawianym przypadku nabycie miało charakter mieszany i częściowo ekwiwalentny. Ponadto przepis ten nakazuje przyjąć wartość rynkową z dnia nabycia nieruchomości a w przypadku Wnioskodawcy nabycie było rozłożone w czasie od 1988 r. do 2002 r.

Zatem uprawnione jest aby Wnioskodawca przyjął wartość początkową budynków w wysokości rynkowej według zasad określonych w art. 22g ust. 8 updof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   możliwości uznania budynku użytkowego (kamienicy) za środek trwały oraz możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe**,
*   ustalenia wartości początkowej budynku użytkowego (kamienicy) – **jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych - dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, które podlegają amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają m.in.: grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Do grupy środków trwałych podlegających amortyzacji zalicza się więc m. in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o ile będą spełniały następujące warunki:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie;
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika;
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania;
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok;
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy;
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych określonych w art. 22c ww. ustawy.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Powyższy przepis określa więc moment rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od ujawnionych środków trwałych nie objętych dotychczas ewidencją.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Mając na uwadze powyższe przepisy stwierdzić należy, że każda rzecz nabyta lub wytworzona i wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności, spełniająca kryteria wskazane w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi dla celów podatku dochodowego środek trwały. Środkiem trwałym będzie zatem każdy składnik majątku spełniający powyższe kryteria niezależnie od tego, czy został on wprowadzony do ewidencji środków trwałych, czy też nie. Jeżeli podatnik, pomimo ciążącego na nim obowiązku, nie zaliczy składnika majątku do środków trwałych wówczas nie będzie miał możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od takiego składnika.

Jednocześnie zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli przed dniem 1 stycznia 1995 r. zostały nabyte lecz niezaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni od grudnia 1991 roku prowadzi działalność gospodarczą działalność gospodarczą w nabytej kamienicy. Do chwili obecnej Kamienica nie została wprowadzona na środki trwałe, a tym samym nie jest amortyzowana. Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem kamienicy w 50%. Wnioskodawczyni od 22.12.1988 r. do 04.11.2002 r. wraz z mężem była współwłaścicielem kamienicy w części 10/20, natomiast od 2002 roku na podstawie aktu notarialnego z dnia 04.11.2002 r. jest współwłaścicielem z mężem całej kamienicy. Przedmiotowa kamienica ma obecnie charakter użytkowy. Cała nieruchomość jest wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym 65% to wynajem lokali. Mąż Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Obecnie kamienica nie jest przyjęta do ewidencji środków trwałych, stanowi współwłasność Wnioskodawczyni, jest kompletna i zdatna do użytku w dniu przyjęcia do używania, a przewidywany okres używania będzie dłuższy niż rok.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony stan faktyczny Wnioskodawczyni powinna uznać przedmiotową nieruchomość użytkową (kamienicę) za ujawniony środek trwały. W związku z tym może po ujawnieniu środka trwałego w ewidencji prowadzonej działalności gospodarczej dokonywać odpisów amortyzacyjnych od ww. nieruchomości (kamienicy) począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową.

Jednakże ze względu na treść wyżej powołanego art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. b ww. ustawy Wnioskodawczyni będzie mogła dokonywać tych odpisów amortyzacyjnych jedynie od tych udziałów w nieruchomości (kamienicy), które zostały nabyte po 1 stycznia 1995 roku.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawczyni dotyczące pytania Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pytania Nr 2, a więc kwestii ustalenia wartości początkowej środka trwałego (nieruchomości użytkowej wskazanej we wniosku) należy wskazać, iż wartość tą ustala się na podstawie art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od formy nabycia tych środków. Przepis ten określa zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych, która stanowi podstawę obliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22g ust.1 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która jest uzależniona m.in. od sposobu nabycia, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia,

1.  a) w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b;

1.  w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia,
2.  w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Przepis art. 22g ust. 1 ww. ustawy, stanowi że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o m.in. koszty opłat notarialnych, skarbowych i innych.

Sposób ustalenia wartość początkowej środków trwałych nabytych w drodze darowizny określony został w art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Stosownie do uregulowań zawartych w tym przepisie, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych m.in. w drodze darowizny uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Jednocześnie stosownie do art. 22g ust. 8 ww. ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środka trwałego nabytego przez podatnika przed dniem założenia ewidencji środków trwałych, o której mowa w art. 22n, wartość początkową tego środka przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji oraz stanu i stopnia jego zużycia.

Należy zauważyć, że ustalenie wartości początkowej nabytego środka trwałego w sposób określony w art. 22g ust. 8 ww. ustawy, tj. w drodze wyceny dokonywanej przez podatnika, stanowi sytuację szczególną, wyjątek od obowiązującej zasady ustalania tejże wartości wg ceny nabycia. Niemożność ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z ww. generalną zasadą winna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc w szczególności dotyczyć tych sytuacji, w których podatnik rzeczywiście nie posiada – bo nie musi (nie musiał) posiadać stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych na nabycie, remont i przystosowanie określonego środka trwałego, wydatków.

Z powyższych przepisów wynika, że ustalenia wartości początkowej nabytego przez podatnika środka trwałego w oparciu o wycenę biegłego rzeczoznawcy można dokonać jedynie w przypadku, gdy nie można ustalić ceny nabycia środka trwałego.

Stosowanie do art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba, ze małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Z treści opisanego we wniosku stanu faktycznego wywieść należy, że poszczególne udziały w nieruchomości (kamienicy), o której mowa we wniosku zostały nabyte w następujący sposób: w 1988 roku współmałżonek Wnioskodawczyni nabył 10/20 części nieruchomości (wspólności majątkowa z Wnioskodawczynią). Przed 2002 rokiem małżonek Wnioskodawczyni nabył 1/20 części tej kamienicy w formie darowizny (od 04.11.2002r. w wyniku rozszerzenia aktem notarialnym wspólności ustawowej na udział wynoszący 1/20 część kamienicy należy do małżeńskiej wspólnoty majątkowej). W 2002 roku mąż Wnioskodawczyni wraz z małżonką (wnioskodawczynią) nabył 9/20 części tej kamienicy na podstawie umowy renty - w zamian za dożywotnią rentę. W wyniku czego Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem kamienicy w 50%. Przedmiotowa kamienica ma obecnie charakter użytkowy. Cała nieruchomość jest wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym 65% to wynajem lokali. Mąż Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, a więc nie wykorzystuje przedmiotowej nieruchomości na potrzeby działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której ustalenie wartości początkowej przedmiotowej nieruchomości jest możliwe. Zatem zastosowanie będzie miała w tym przypadku generalna zasada określona w art. 22g ust 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że wartość początkową budynku użytkowego (kamienicy) należy ustalić w wskazany poniżej sposób.

W przypadku udziału 10/20 w budynku (kamienicy) nabytego w 1988 r. przez męża Wnioskodawczyni stanowiącego współwłasność majątkową małżeńską wartość początkową należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 tj. według ceny nabycia określonej w akcie notarialnym.

Na powyższe nie będzie miała wpływu denominacja złotego wprowadzona ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. o denominacji złotego (Dz. U. Nr 84 poz. 386). Na mocy tej ustawy NBP dokonał ekwiwalentnej denominacji złotego, wprowadzając do obrotu pieniężnego nową polską jednostkę pieniężną. Jak wskazano w art. 2 ust. 2 ustawy nowa jednostka pieniężna, o której mowa w art. 1, będzie miała wartość równą 10.000 starych złotych.

W związku, z tym Wnioskodawczyni w celu prawidłowego ustalenia wartości początkowej tej części nieruchomości powinna dokonać przeliczenia ceny zawartej w akcie notarialnym na nową aktualnie obowiązującą jednostkę pieniężną i tak obliczoną wartość przyjąć jako wartość początkową nabytej przez małżonka Wnioskodawczyni 10/20 części nieruchomości (kamienicy).

W dalszej kolejności w przypadku ustalenia wartości początkowej przez Wnioskodawczynię 1/20 udziału w budynku (kamienicy) nabytego przez jej męża w drodze darowizny stanowiącej od dnia 04.11.2002r. wspólność ustawową małżeńską (w wyniku rozszerzenia wspólności ustawowej pomiędzy małżonkami) Wnioskodawczyni powinna przyjąć za wartość początkową zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość rynkową z dnia nabycia chyba, że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości.

W przypadku ustalenia wartości początkowej udziału 9/20 części nieruchomości (kamienicy) nabytej przez Wnioskodawczynię i jej męża w 2002 r. na podstawie umowy renty - w zamian za dożywotnią rentę w pierwszej kolejności należy odnieść się do samego pojęcia umowy o dożywocie określonego w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016, poz. 308 z późn. zm.).

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że otrzymanie nieruchomości w drodze umowy o dożywocie, jest formą nabycia tej nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 908 § 1 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że w zamian za świadczenie ze strony zbywcy (dożywotnika), którym jest przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązuje się do świadczeń określonych w art. 908 Kodeksu cywilnego, przy czym ich wartość i okres, w którym mają być spełnione, w momencie zawierania umowy nie są znane. Umowa o dożywocie ma więc charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli nieruchomość (część 9/20 kamienicy), o której mowa we wniosku na skutek zawarcia umowy dożywocia, a wartość tej nieruchomości została wskazana w akcie notarialnym dokumentującym to nabycie, to znaczy że wartość ww. nieruchomości jest znana.

Zatem w tym przypadku, przy ustaleniu wartości początkowej 9/20 części nieruchomości, zastosowanie znajdzie generalna zasada, określona w art. 22g ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni jako wartość początkową 9/20 części nieruchomości (kamienicy) nabytych do wspólności majątkowej w drodze umowy o rentę – w zamian za dożywotnią rentę, o której mowa we wniosku powinna ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wg ceny nabycia określonej w akcie notarialnym dokumentującym nabycie przedmiotowej części nieruchomości w drodze umowy o dożywocie.

Podsumowując Wnioskodawczyni powinna ustalić wartość początkową nieruchomości (kamienicy) jako sumę wartości początkowych poszczególnych jej udziałów nabytych w różnych datach i w różny sposób. Na całkowitą wartość początkową przedmiotowej nieruchomości składać się będą:

1.  wartość początkowa 10/20 części nieruchomości w wysokości ceny nabycia określonej w akcie notarialnym (zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
2.  wartość początkowa 1/20 części nieruchomości w wysokości wartość rynkowej z dnia nabycia w drodze darowizny, chyba że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy,
3.  wartość początkowa 9/20 części nieruchomości nabytej w drodze umowy o rentę – w zamian za dożywotnią rentę w wysokości wynikającej z ceny nabycia - kwoty określonej w akcie notarialnym zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Wnioskodawczyni od tak ustalonej w wyżej wskazany sposób wartości początkowej środka trwałego - nieruchomości (kamienicy), będzie mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem wynikającym z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji w niniejszej sprawie do ustalenia przez Wnioskodawczynię wartości początkowej ww. nieruchomości nie będzie miał zastosowania art. 22g ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.