Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-848a/10/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-11-22
Teza: Podział przez wydzielenie spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; płatnik; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2010 r. (data wpływu 30 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem 50% udziałów w spółce „A.” sp. z o.o. („A.” lub „Spółka”). Spółka prowadzi w chwili obecnej trzy rodzaje działalności:

*   działalność inwestycyjną, polegającą na tym, że Spółka tworzy portfolio spółek celowych posiadających m.in. nieruchomości handlowe (dalej: „Spółki Nieruchomościowe”), przy czym Spółki Nieruchomościowe wynajmują posiadane przez siebie nieruchomości na rzecz różnych podmiotów prowadzących działalność handlową. Działalność w tym zakresie Spółka prowadzi w ten sposób, że nabywa udziały w spółkach posiadających nieruchomości handlowe, lub powołuje takie spółki wnosząc nieruchomości handlowe na pokrycie ich kapitału zakładowego. W ten sposób Spółka kontroluje nieruchomości handlowe posiadane przez Spółki Nieruchomościowe. W chwili obecnej portfolio Spółek Nieruchomościowych stanowi 11 spółek;
*   podnajem nieruchomości obcych, polegający na tym, że Spółka wynajmuje powierzchnię handlową od podmiotów trzecich (dalej: „Nieruchomości Obce”), a następnie podnajmuje tę powierzchnię innym podmiotom prowadzącym działalność handlową. W chwili obecnej działalność Spółki w tym zakresie obejmuje obsługę 20 umów najmu zawartych z właścicielami Nieruchomości Obcych oraz kilkudziesięciu umów z podnajemcami tych nieruchomości (podmiotami prowadzącymi galerie handlowe, świadczącymi usługi bankowe, pralnicze, fryzjerskie, kosmetyczne itp);
*   wynajem nieruchomości własnych, polegający na tym, że Spółka wynajmuje różnym podmiotom trzecim nieruchomości, których jest bezpośrednim właścicielem (dalej: „Nieruchomości Własne”). W skład Nieruchomości Własnych wchodzi przede wszystkim budynek biurowy mieszczący się w I. przy ul. Ś., w którym znajduje się siedziba Spółki. Budynek ten jest podnajmowany na cele biurowe 15 podmiotom. Ponadto Spółka wynajmuje nieruchomości, których jest właścicielem w następujących miejscowościach: K. (14 podmiotom), S. (1 podmiotowi) oraz I. (2 podmiotom). Oprócz wskazanych powyżej Nieruchomości Własnych Spółka jest właścicielem nieruchomości w Z., K., J., K., I., R., R. i M., na których w chwili obecnej nie jest prowadzony najem. W celu ułatwienia ekspansji zagranicznej grupy kapitałowej "A." Spółka planuje restrukturyzację polegającą na koncentracji poszczególnych gałęzi działalności w wyodrębnionych spółkach prawa handlowego (dalej: „Restrukturyzacja”).

Restrukturyzacja będzie obejmować między innymi następujące etapy:

1.  wydzielenie działalności inwestycyjnej do nowo zawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „AI”) oraz
2.  wydzielenie podnajmu Nieruchomości Obcych do wchodzącej w skład grupy kapitałowej A. spółki „D.” Sp. z o.o. (dalej: „D.”).

W Spółce pozostanie działalność związana z wynajmem Nieruchomości Własnych. W dniu 1 marca 2010 r. zarząd Spółki podjął uchwały powołujące dwa Oddziały Spółki: w T. i w B.. Do Oddziału w T. zostały przyporządkowane wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością inwestycyjną, w tym w szczególności posiadane przez Spółkę udziały w Spółkach Nieruchomościowych. Do Oddziału w B. zostały przyporządkowane wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z podnajmem Nieruchomości Obcych, w tym w szczególności umowy zawarte pomiędzy Spółką a właścicielami Nieruchomości Obcych oraz umowy pomiędzy Spółką a podnajemcami. W Spółce pozostały wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z wynajmem Nieruchomości Własnych. Zarząd Spółki podjął również decyzję, że każdy z Oddziałów będzie posiadać status odrębnego pracodawcy i może zatrudniać pracowników we własnym imieniu. Ponadto zarząd Spółki określił działania wymagane do pełnego wyodrębnienia działalności Oddziałów w ramach struktury organizacyjnej Spółki.

W ciągu ponad 4 miesięcy od dnia podjęcia przez zarząd powyższej uchwały Oddziały Spółki zostały zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym i każdy z nich uzyskał odrębny numer statystyczny REGON. Jednocześnie, w celu pełnego funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia Oddziałów zostały odpowiednio zmodyfikowane regulaminy wewnętrzne, schemat organizacyjny Spółki oraz umowy związane z jej administracją i bieżącą działalnością. Poniżej przedstawiona jest obecna struktura organizacyjna Spółki.

Kierownictwo. Uchwałą zarządu Spółki z dnia 7 kwietnia 2010 r. zarządzanie trzema rodzajami działalności Spółki zostało rozdzielone, w ten sposób, że jeden z członków zarządu zarządza działalnością Oddziału w T., drugi członek zarządu zarządza działalnością centrali Spółki w I.(dalej: „Centrala Spółki”), natomiast dwaj prokurenci Spółki zarządzają działalnością Oddziału w B. Ponieważ każdy z członków zarządu Spółki jest upoważniony do jej jednoosobowej reprezentacji, natomiast dwaj prokurenci uprawnieni są do reprezentacji łącznej, oznacza to, że zarówno każdy z członków zarządu, jak i prokurenci mogą podejmować suwerenne decyzje dotyczące zwykłej działalności powierzonych sobie gałęzi działalności Spółki. Dodatkowa autoryzacja podejmowanych przez nich decyzji (np. uchwała zarządu lub zgromadzenia wspólników) wymagana jest w przypadkach przewidzianych przepisami prawa.

Księgowość. Ponieważ dla celów zarządczych wymagane jest posiadanie pełnych informacji ewidencyjnych na temat każdego z trzech rodzajów działalności Spółki, księgowość Spółki jest prowadzona w ten sposób, że przychody, koszty, aktywa i pasywa każdego z Oddziałów i Centrali Spółki są wydzielone na odrębnych subkontach. W ten sposób, mimo, że żaden z Oddziałów nie dysponuje wyodrębnionym systemem księgowo-finansowym, na podstawie ewidencji prowadzonej przez Spółkę możliwe jest wyodrębnienie kosztów i przychodów przypisanych do działalności zarówno Oddziałów jak i Centrali Spółki. W celu bezspornego i prawidłowego przyporządkowania kosztów usług księgowych na rzecz każdego z Oddziałów i Centrali Spółki zostały zawarte z biurem rachunkowym trzy umowy: oddzielnie dla Centrali Spółki i każdego z Oddziałów.

Rachunki bankowe. Każdy z Oddziałów i Centrala Spółki posiadają odrębne rachunki bankowe dedykowane do obsługi prowadzonej przez nich działalności.

Biura. Działalność Oddziału w T. jest prowadzona w biurze w T. przy ul. W., natomiast działalność Oddziału w B. jest prowadzona w biurze w B. przy ul. M. Centrala Spółki mieści się w I., przy ul. Ś. Każde z biur (zarówno Oddziałów jak i centrali Spółki) jest wyposażone w niezbędny sprzęt biurowy, media (w tym linię telefoniczną), komputer i oprogramowanie. Każde z biur ma zapewnioną obsługę jego bieżącej działalności, w ten sposób, że jest delegowana osoba odpowiedzialna za organizację pracy biura, przyjmowanie, wysyłanie oraz rejestrację korespondencji, jak również łączenie rozmów i organizację posiedzeń zarządu Spółki dotyczących jednej z trzech rodzajów działalności Spółki. Koszty pracy tych osób ponoszą odpowiednio Oddziały i Centrala Spółki.

Ubezpieczenie. Spółka zawarła odrębną umowę ubezpieczenia majątkowego dla Centrali Spółki. Dla każdej z wyodrębnionych rodzajów działalności (tj. Oddziału w T., Oddziału w B. oraz Centrali Spółki) Spółka zawarła umowy ubezpieczenia dotyczącego odpowiedzialności cywilnej za szkody osobowe i rzeczowe. Koszty ubezpieczenia ponoszą odpowiednio Oddziały i Centrala Spółki.

Oddział w T. - działalność inwestycyjna. Głównym źródłem przychodów Oddziału w T. jest dywidenda z udziałów posiadanych w Spółkach Nieruchomościowych oraz środki pochodzące z transakcji sprzedaży udziałów w tych spółkach. Z działalnością Oddziału w T. związane jest zobowiązanie do zaspokojenia potencjalnych roszczeń banków z tytułu zabezpieczeń w postaci udzielonych przez Spółkę zastawów rejestrowych na udziałach w Spółkach Nieruchomościowych. Zabezpieczenia te zostały udzielone na zabezpieczenie kredytów bankowych zaciągniętych przez Spółki Nieruchomościowe w celu rozwoju prowadzonej przez nie działalności gospodarczej oraz finansowania nabywanych nieruchomości. Ponadto, w przypadku nabywania udziałów w kolejnych Spółkach Nieruchomościowych, ze środków Oddziału w T. są pokrywane zobowiązania Spółki związane z zapłatą ceny za te udziały oraz ewentualne finansowanie Spółek Nieruchomościowych wymagane przez banki na pokrycie wkładu własnego przy zakupie nieruchomości. Ze środków Oddziału w T. pokrywane są również zobowiązania dotyczące jego bieżącej działalności (w tym koszty zarządzania, najmu biura, prowadzenia księgowości, obsługi sekretarskiej itp.).

Oddział w B. - podnajem Nieruchomości Obcych. Głównym źródłem przychodów Oddziału w B. jest czynsz najmu otrzymywany od podnajemców, natomiast głównym zobowiązaniem jest czynsz płacony na rzecz właścicieli tych nieruchomości. Ponadto ze środków Oddziału w B. pokrywane są zobowiązania związane z bieżącą działalnością Oddziału (w tym koszty zarządzania, najmu biura, prowadzenia księgowości, obsługi sekretarskiej itp.). W Oddziale w B. zostanie też wkrótce zatrudniona dodatkowa osoba odpowiedzialna za zarządzanie podnajmowanymi nieruchomościami obcymi (np. rozliczanie na podnajemców kosztów stałych związanych z funkcjonowaniem nieruchomości, naprawy tych nieruchomości, konserwacje, etc).

Centrala Spółki - wynajem Nieruchomości Własnych. Głównym źródłem przychodów Centrali Spółki jest czynsz najmu z tytułu wynajmowanych Nieruchomości Własnych natomiast główne jej koszty związane są z utrzymaniem tych nieruchomości; w szczególności dotyczy to zobowiązań z tytułu umów z dostawcami mediów oraz usług administracyjnych (np. umowy o odprowadzanie ścieków, usługi sprzątania, wywozu nieczystości, dostawy energii oraz gazu). Spółka zawarła też umowę z podmiotem zewnętrznym na obsługę operacyjną Nieruchomości Własnych (w zakresie sporządzania projektów umów związanych z eksploatacją nieruchomości własnych, nadzorowania realizacji tych umów, jakości usług świadczonych przez usługodawców, kontaktów z najemcami, kontroli technicznej nieruchomości, prowadzenia książek obiektów budowlanych itp.). Zobowiązania wynikające z tej umowy również obciążają Centralę Spółki. Działalność prowadzona przez Centralę Spółki obejmuje również posiadanie przez Spółkę udziałów w „P.” Sp. z o.o. Przyczyną, dla której udziały w spółce „P.” Sp. z o.o. nie znalazły się w zakresie działalności inwestycyjnej Spółki jest to, że Spółka nie uzyskała wymaganej zgody zgromadzenia wspólników spółki „P.” Sp. z o.o. na późniejsze wniesienie przez Spółkę udziałów posiadanych w „P.” Sp. z o.o. do „AI.” (jak wskazano powyżej cała działalność inwestycyjna zostanie wydzielona do „AI.”).

W wyniku Restrukturyzacji Wnioskodawca otrzyma udziały w „D.” oraz udziały w nowo zawiązanej spółce "AI.".

Wartość nominalna udziałów otrzymanych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym spółki „D.” oraz spółki „AI.” będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku wydzielanego ze Spółki na rzecz odpowiednio „D.” oraz „AI.”. Ewentualnie wartość nominalna udziałów otrzymanych przez Wnioskodawcę w „D.” oraz "AI." może być niższa od wartości rynkowej majątku wydzielanego ze Spółki. Jeśli taka sytuacja wystąpi, spowoduje to powstanie tzw. agio, które zostanie przekazane na kapitał zapasowy odpowiednio „D.” lub "AI.". Nie przewiduje się wypłaty na rzecz Wnioskodawcy dopłat, o których mowa w artykule 529 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy w związku z dokonaniem podziału przez wydzielenie majątek pozostały w Spółce (tj. związany z wynajmem Nieruchomości Własnych), a także majątek wydzielany i przenoszony do spółki przejmującej (tj. Oddział w B. przenoszony do „D.”) oraz spółki nowo zawiązanej (tj. Oddział w T. przenoszony do „AI.”) będzie stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu artykułu 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „UPDOF")?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ”zorganizowana część przedsiębiorstwa” oznacza (1) organizacyjnie i (2) finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (3) zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym (4) zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić (5) niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zdaniem Wnioskodawcy zarówno majątek pozostający w Spółce (tj. związany z wynajmem Nieruchomości Własnych) oraz majątek wydzielany (tj. Oddział w T., oraz Oddział w B.) stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, o czym świadczą argumenty przedstawione poniżej.

Składniki majątkowe i niemajątkowe pozostające w Spółce oraz przypisane do Oddziału w T. i Oddziału w B. są wyodrębnione organizacyjnie. Poprzez organizacyjne wyodrębnienie rozumie się takie wzajemne powiązanie składników majątku, które wskazuje na istnienie zależności pomiędzy nimi dowodzące, że dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych. Odrębność pod względem organizacyjnym oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Spółki jako wydział, dział, oddział, etc. W tym kontekście należy zauważyć, że w strukturze organizacyjnej Spółki są wyodrębnione, w ramach centrali i oddziałów Spółki, trzy grupy składników majątkowych: związane z działalnością inwestycyjną, podnajmem Nieruchomości Obcych oraz wynajmem Nieruchomości Własnych. Wyodrębnienie organizacyjne jest potwierdzone obowiązującym w Spółce schematem organizacyjnym, gdzie każda z działalności Spółki podlega oddzielnemu kierownictwu: Oddział w T. jednemu członkowi zarządu, Centrala Spółki - drugiemu członkowi zarządu, natomiast Oddział w B. dwóm prokurentom. Oddziały są zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym, posiadają własne numery statystyczne REGON oraz status odrębnych pracodawców.

Majątek pozostający w Spółce (tj. związany z wynajmem Nieruchomości Własnych) oraz wydzielany do „D.” (Oddział w B.) oraz „AI.” (Oddział w T.) stanowią wyodrębnione jednostki również pod względem finansowym. W szczególności, dla każdej z trzech rodzajów działalności prowadzone są w Spółce wyodrębnione w systemie rachunkowym grupy subkont księgowych. Z tego względu, na podstawie istniejących danych finansowych jest możliwe szczegółowe określenie pozycji finansowej zarówno działalności pozostającej w Spółce, jak i działalności Oddziałów, która zostanie wydzielona do innych podmiotów. A zatem, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań odrębnie dla każdego z powyższych rodzajów działalności Spółki. Dla każdej z trzech prowadzonych działalności Spółki zostały otwarte odrębne rachunki bankowe. Spółka podkreśla, że wyodrębnienie finansowe nie musi polegać na całkowitej samodzielności finansowej, wystarczy bowiem, że poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, jednostce można przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania. Taki pogląd został wyrażony m.in. w interpretacji Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego Nr 1471/DPR1/423-109/07/MK z dnia 25 września 2007 r. oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Nr IBPB3/423-100/08/MS z dnia 18 marca 2008 r. W świetle definicji zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna obejmować służące do realizacji określonych zadań składniki majątkowe - materialne i niematerialne. Jak zostało przedstawione w stanie faktycznym majątek Oddziału w T., Oddziału w B. oraz majątek Centrali Spółki obejmuje między innymi: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, umowy z pracownikami, umowy z kontrahentami, należności i zobowiązania.

Zobowiązania, o których mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa związane są z działalnością gospodarczą prowadzoną przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W przypadku Spółki są to zobowiązania związane odpowiednio z działalnością inwestycyjną (Oddział w T.), podnajmem Nieruchomości Obcych (Oddział w B.) oraz wynajmowaniem Nieruchomości Własnych (Oddział w T.). W wyniku podziału przez wydzielenie zobowiązania dotyczące Oddziału w B. oraz Oddziału w T. zostaną przeniesione odpowiednio do „D.” oraz „AI.”. Przyporządkowaniu temu będą podlegały wszystkie zobowiązania, w tym m.in. z tytułu zobowiązań wobec banków (z tytułu udzielonych zabezpieczeń), zobowiązań wobec kontrahentów oraz zobowiązań pracowniczych.

Nie ulega też wątpliwości, że zorganizowane części przedsiębiorstwa w postaci Oddziałów i Centrali Spółki prowadzące działalność w swoich wyodrębnionych obszarach będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa, które będą samodzielnie realizować dedykowane im zadania gospodarcze. Posiadają zatem wewnętrzną samodzielność funkcjonalną.

Podsumowując, w ocenie Spółki majątek wydzielany w postaci Oddziału w T. i Oddziału w B., a także majątek pozostający w Spółce spełniają w analizowanym stanie faktycznym warunki określone w artykule 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do powiązanego z nim pytania, wpisanego w nakreślone wnioskiem zdarzenie przyszłe. Ocena ta nie rozstrzyga natomiast o konsekwencjach podatkowoprawnych wynikających z planowanej operacji podziału przez wydzielenie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.