Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-1.4511.22.2017.1.ZK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-13
Teza: Czy z tytułu wykonywania przez Wnioskodawcę usług na rzecz spółki, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, spółka komandytowa może zaliczyć wynagrodzenie dla Wnioskodawcy za te usługi do kosztów uzyskania przychodów, mając na uwadze to, że po jego stronie powstał przychód (w działalności gospodarczej), a Wnioskodawca jest komandytariuszem spółki, dla której świadczy usługi i jednocześnie będzie to dla niego koszt uzyskania przychodu, w odpowiadającej mu części (jako komandytariusza spółki komandytowej)?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka komandytowa; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 stycznia 2017 r. (data wpływu do tut. Biura 20 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej, wskazanych we wniosku wydatków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2017 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej, wskazanych we wniosku wydatków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Obecnie Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarcza, tj. wykonywanie usług związanych z tworzeniem oraz montażem konstrukcji stalowych dla podmiotów prywatnych oraz firm. Działalność ta wykonywana jest na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca ma zamiar rozpocząć działalność gospodarczą, jako wspólnik spółki komandytowej, w której obejmie status komandytariusza oraz prokurenta. Komplementariuszem zostanie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca nie będzie ani wspólnikiem, ani członkiem zarządu.

Zdaniem Wnioskodawcy, działając jako wspólnik spółki komandytowej osiągający za jej pośrednictwem dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej ma prawo korzystać z formy opodatkowania dochodów osiąganych za pośrednictwem tej Spółki na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według 19% stawki liniowej.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że osiągane przez niego w przyszłości przychody z działalności gospodarczej nie stoją na przeszkodzie korzystania z formy opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy rozliczaniu dochodów uzyskiwanych jako wspólnik spółki komandytowej. Podatek od osób fizycznych charakteryzuje podział na źródła przychodów, które są od siebie niezależne i mogą być rozliczane oddzielnie. Ponadto Wnioskodawca obecnie korzysta z opodatkowania dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej metodą liniową.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym przypadku są zobowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Natomiast ust. 3 tego przepisu, wprowadza ograniczenie odnośnie możliwości stosowania rozliczenia na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zakresie podmiotów osiągających przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy. W ocenie Wnioskodawcy, ograniczenie to nie będzie jednak dotyczyć Wnioskodawcy, jako wspólnika nowopowstałej spółki komandytowej, w związku z brakiem występowania tego typu zależności.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy - pozarolnicza działalność gospodarcza.

Art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani żaden inny przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza możliwości wyboru opodatkowania dochodów na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej. Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy jako wspólnik spółki komandytowej, jeżeli wyrazi taką wolę i powiadomi właściwego naczelnika urzędu skarbowego na piśmie o wyborze opodatkowywania tych dochodów stawką liniową 19% będzie miał pełne prawo do opodatkowania tych przychodów na zasadach określonych w art. 5b ust. 2 w związku z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, Wnioskodawca stwierdza, że działając jako wspólnik spółki komandytowej będzie prowadził działalność gospodarczą w tym zakresie we własnym imieniu i na własną rzecz, w sposób zorganizowany i ciągły i będzie to przychód z działalności gospodarczej niezależny i rozliczany oddzielnie od innych źródeł jej przychodów.

Ponadto Wnioskodawca niezależnie od pełnionej funkcji komandytariusza i prokurenta w spółce komandytowej, zamierza świadczyć usługi budowlane, najmu i podobne w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz mającej powstać spółki komandytowej. Spółka ta ma świadczyć usługi montażowe związane z konstrukcjami stalowymi tj. usługami tożsamymi do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca informuje jednocześnie, że świadczenie usług montażowych na rzecz spółki odbywać się będzie w ramach prowadzonej przez niego indywidualnej działalności gospodarczej (w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej). W związku z tym, Wnioskodawca w relacjach z ww. spółką występuje jako odrębny podmiot gospodarczy. Za wykonywanie usług Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie należne od spółki, a działania te udokumentowane są na podstawie wystawianych przez niego faktur VAT. Wynagrodzenie za usługi jest ujmowane po stronie Wnioskodawcy jako przychód i opodatkowane 19% podatkiem liniowym. Wnioskodawca zamierza więc świadczyć usługi w ramach indywidualnej działalności gospodarczej na rzecz spółki komandytowej, w której pełnił będzie rolę komandytariusza. Jednym z powodów, dla których spółka komandytowa będzie zlecać część robót jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest fakt, że Wnioskodawca posiada w swojej działalności gospodarczej odpowiedni sprzęt oraz uzyskał certyfikaty, czy licencje.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy z tytułu wykonywania przez Wnioskodawcę usług na rzecz spółki, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, spółka komandytowa może zaliczyć wynagrodzenie dla Wnioskodawcy za te usługi do kosztów uzyskania przychodów, mając na uwadze to, że po jego stronie powstał przychód (w działalności gospodarczej), a Wnioskodawca jest komandytariuszem spółki, dla której świadczy usługi i jednocześnie będzie to dla niego koszt uzyskania przychodu, w odpowiadającej mu części (jako komandytariusza spółki komandytowej)?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt zafakturowany przez Wnioskodawcę z jego działalności gospodarczej jest kosztem uzyskania przychodu dla spółki komandytowej oraz w odpowiedniej części dla niego - komandytariusza.

Spółka komandytowa nie jest, na gruncie podatku dochodowego, podatnikiem, a podatnikami są w tym przypadku wyłącznie wspólnicy spółek osobowych. W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółka komandytowa jest transparentna podatkowo, a podatnikiem podatku dochodowego będą tu jej wspólnicy, a zatem również Wnioskodawca. Przychody osiągane przez spółkę, jak również koszty ich uzyskania dzielone są między poszczególnych wspólników Spółki (w tym Wnioskodawcę) przy uwzględnieniu proporcji, odpowiadającej udziałowi w zysku spółki. W związku z powyższym każdy ze wspólników ma prawo do ujmowania jako koszty uzyskania przychodów, proporcjonalnej części kosztów ponoszonych przez spółkę komandytową w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. W związku z tym, wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku gdy jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu (ma on pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu), nie znajduje się na liście wydatków wyłączonych z katalogu kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz jeśli jest właściwie udokumentowany Zdaniem Wnioskodawcy, w danym stanie faktycznym wydatek w postaci wynagrodzenia dla wspólnika, czy też wynagrodzenia Wnioskodawcy pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę. Ma zatem wyraźny wpływ na osiągany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu udziału w zyskach Spółki. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest bowiem świadczenie usług o podobnym charakterze, jak w przypadku jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, na rzecz klientów zewnętrznych.

W związku z tym zarówno wynagrodzenie Wnioskodawcy, jak również wynagrodzenie wspólnika będzie pozostawać w związku przyczynowym z przychodem osiąganym przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki. Jak wynika z powyższego, koszt wynagrodzenia za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz spółki powinien stanowić koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy jako wspólnika tejże spółki. Wynagrodzenie Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki nie zostało również wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, w odniesieniu do wynagrodzenia Wnioskodawcy nie będzie miał zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, nie stanowi kosztów uzyskania przychodów wartość własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej także małżonków małoletnich dzieci wspólników. Z uwagi na formę, jaką przybierze planowana współpraca gospodarcza pomiędzy Wnioskodawcą a spółką, tj. współdziałania dwóch niezależnych podmiotów gospodarczych nie można uznać, że wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi „wartość własnej pracy podatnika”, nie ma tu zatem zastosowania powyższy przepis.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   musi nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   musi być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w zakresie usług związanych z tworzeniem oraz montażem konstrukcji stalowych dla podmiotów prywatnych oraz firm, z której dochody opodatkowane są tzw. podatkiem liniowym. Wnioskodawca zamierza rozpocząć działalność gospodarczą, jako wspólnik spółki komandytowej, w której obejmie status komandytariusza oraz prokurenta. Komplementariuszem zostanie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca nie będzie ani wspólnikiem, ani członkiem zarządu. Niezależnie od pełnionej funkcji komandytariusza i prokurenta w mającej powstać spółce komandytowej, Wnioskodawca zamierza świadczyć na jej rzecz usługi budowlane, najmu i podobne w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Spółka komandytowa ma świadczyć usługi montażowe związane z konstrukcjami stalowymi, tj. usługami tożsamymi do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Świadczenie usług montażowych na rzecz spółki odbywać się będzie w ramach prowadzonej przez niego indywidualnej działalności gospodarczej. W związku z tym, Wnioskodawca w relacjach z ww. spółką będzie występować jako odrębny podmiot gospodarczy. Za wykonywanie usług Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie należne od spółki, a działania te udokumentowane będą na podstawie wystawianych przez niego faktur VAT. Jednym z powodów, dla których spółka komandytowa będzie zlecać część robót Wnioskodawcy jest fakt, że posiada on w prowadzonej działalności gospodarczej odpowiedni sprzęt oraz uzyskał certyfikaty, czy licencje.

Zauważyć należy, że w sytuacji gdy wspólnik będący wspólnikiem spółki komandytowej świadczy usługi dla tej spółki, jako odrębny podmiot prowadzący działalność gospodarczą na własny rachunek, to transakcje zawierane z ww. spółką następują w oparciu o stosunek prawny łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują ograniczenia w zakresie możliwości zawierania umów między odrębnymi podmiotami gospodarczymi, w których ta sama osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą świadczy usługi na rzecz spółki komandytowej, w której jest również wspólnikiem. Reasumując, sam fakt, że wspólnikiem spółki komandytowej jest ta sama osoba, która świadczy usługi na rzecz spółki, nie stanowi przeszkody dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki wydatków na nabycie usług wspólnika, świadczonych przez niego w ramach prowadzonej odrębnie indywidualnej działalności gospodarczej.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że wydatki spółki komandytowej na nabycie usług świadczonych przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej przez niego indywidualnie działalności gospodarczej, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, o ile w istocie wydatki te spełniać będą przesłanki wskazane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, dla Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki komandytowej, ww. wydatki będą mogły stanowić koszty podatkowe, proporcjonalnie do jego udziału w zysku tej spółki. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (…) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać przy tym należy, że powyższa kwestia może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Z uwagi na powyższe przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, z ww. zastrzeżeniem, uznano za prawidłowe.

Jednocześnie mając na względzie treść art. 25 ust. 1 w związku z art. 25 ust. 4 ww. ustawy, pamiętać należy, że jeżeli podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.