Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-839/13-2/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-12-17
Teza: udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnych opłat leasingowych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; opłata-opłata wstępna; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 07.10.2013 r. (data wpływu 11.10.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnych opłat leasingowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.10.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnych opłat leasingowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka X.Y. Sp. z o.o. (dalej „Wnioskodawca”) jest komplementariuszem spółki X.Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej „Spółka”). W związku z inwestycją, której celem jest zwiększenie mocy produkcyjnych, Spółka zawarła szereg umów leasingowych, których przedmiotem są różnego rodzaju maszyny i urządzenia dla przemysłu spożywczego, które będą stanowić wyposażenie zakładu produkcyjnego Spółki. Zawierane przez Spółkę umowy leasingu, spełniają wynikające z przepisu art. 17b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (jt. w Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.) dalej jako „ustawa o CIT”, warunki do zakwalifikowania ich jako umowy leasingu operacyjnego. Z umów stanowiących leasing operacyjny wprost wynika, że amortyzacji dokonuje finansujący.

Z tytułu wskazanych umów Spółka zobowiązana jest do ponoszenia różnego rodzaju opłat, na które składają się m.in:

*   wstępna oplata leasingowa,

*   okresowe opłaty leasingowe,

*   opłaty manipulacyjne,

*   opłaty rejestracyjne,

*   prowizje.

Z zawieranych przez Spółkę umów, wprost z ich treści czy z harmonogramu spłat, wynika, że wstępna opłata stanowi jedną z opłat leasingowych. Uiszczana jest na poczet wartości przedmiotu leasingu. W zakresie opłat wstępnych, w zawieranych przez Spółkę umowach pojawiają się takie zapisy jak:

*   „Finansujący zawrze ze Sprzedawcą Kontrakt, na podstawie którego nabędzie Przedmiot Leasingu, pod warunkiem, że Korzystający (…) dokona zapłaty pierwszej Opłaty Leasingowej”
*   „Po podpisaniu Umowy Leasingu, pod warunkiem wniesienia Opłaty wstępnej (\`(...)\`) Finansujący zamówi Przedmiot Leasingu u wskazanego przez Korzystającego Dostawcy.”

\-„Zawarcie przez Finansującego umowy sprzedaży (dostawy) ze sprzedawcą (dostawcą) Przedmiotu Leasingu nastąpi po przedstawieniu przez Korzystającego niebudzących zastrzeżeń dokumentów, stwierdzających dokonanie przez Korzystającego wymaganych w Umowie Leasingu: Opłat Początkowych (\`(...)\`).

\-,„W celu uniknięcia wątpliwości Finansujący oświadcza, iż umowa dostawy zostanie zawarta po: uiszczeniu przez Korzystającego opłaty wstępnej (\`(...)\`).; Z tytułu wykonania Umowy Korzystający zobowiązany jest do uiszczenia: opłaty wstępnej, rat leasingowych, innych opłat i prowizji…”

W ocenie Wnioskodawcy, uzależnienie zawarcia umowy / zakupu przedmiotu leasingu od uiszczenia opłaty wstępnej nie nadaje jej szczególnego charakteru.

Wnioskodawca oraz Spółka prowadzą księgi rachunkowe. Tylko Spółka, w myśl przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (J. t. Dz. U. z 2013 r., Nr 330 ze zm.) podlega obowiązkowi badania.

Bilansowo, w księgach rachunkowych Spółki wydatki związane z opłatą wstępną zaliczane będą do kosztów bilansowych jako koszty wpływające na wynik finansowy metodą liniową w jednakowej wysokości w poszczególnych miesiącach. Opłaty wstępne są wliczane bilansowo w wartość środków trwałych i są amortyzowane liniowo wraz z tymi środkami trwałymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłaty wstępne należy uznawać jako koszty uzyskania przychodu w całości, jednorazowo w momencie zapłaty, czy też rozliczać je proporcjonalnie do okresu przewidywanej użyteczności ekonomicznej przedmiotów leasingu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy jest on zobowiązany rozliczać opłaty wstępne proporcjonalnie do okresu przewidywanej użyteczności ekonomicznej przedmiotów leasingu.

Jak stanowi przepis art. 17b ust. 1 ustawy o CIT opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego przepisu nie wynika w jakich sposób i w którym momencie, korzystający ma dokonywać zaliczenia opłat wynikających z umowy leasingu do kosztów uzyskania przychodów. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie powinny znaleźć ogólne przepisy dotyczące rozliczania kosztów w czasie.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT).

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o CIT).

W art. 15 ust. 4e ustawy o CIT ustawodawca wiąże moment poniesienia kosztu uzyskania przychodu z dniem, na który podatnik ujął koszt w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych. Przy tym chodzi tutaj nie o jakiekolwiek ujęcie danego wydatku w księgach Spółki, lecz o jego ujęcie jako koszt. Przywołany przepis stanowi bowiem o tym, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych. Z powyższego przepisu wynika, że pojęcie dnia, na który ujęto koszt, powinno być rozumiane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (jt. w Dz. U. z 2009r., Nr 152, poz. 1223 ze zm.), określającymi do jakich okresów rozrachunkowych przyporządkowane są koszty i przychody. Kluczowe znaczenie ma zasada współmierności, zgodnie z którą w księgach rachunkowych spółki trzeba ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty, przy czym nie jest istotna ani data wystawienia przez kontrahenta faktury, ani moment jej faktycznego zaksięgowania (rozumianego jako czynność techniczno - rachunkowa).

Jednocześnie zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości, jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na realizację obowiązku określonego w ust. 1. Przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami o rachunkowości, pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT.

Dzień, na który ujęto koszt w księgach, to dzień, w którym w księgach pojawił się koszt na koncie kosztowym. Dopiero moment odpisu kosztów w ewidencji rachunkowej w ciężar kont o charakterze wynikowym mający wpływ na ustalenie prawidłowego wyniku finansowego firmy, jest momentem mającym określone konsekwencje na gruncie podatku dochodowego. Wynik finansowy bowiem, obliczony na podstawie rachunku zysków i strat, tworzony zgodnie z ustawą o rachunkowości, z uwzględnieniem ustaw podatkowych stanowi podstawę naliczenia podatku dochodowego.

Mając na względzie art. 15 ust. 4d oraz ust. 4e ustawy o CIT uzasadnione jest zdaniem Wnioskodawcy twierdzenie, że sposób rachunkowego rozliczania opłat leasingowych, w tym opłaty wstępnej przez Spółkę, decyduje o ujęciu tego rodzaju wydatków przy określaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym Wnioskodawcy. Wobec tego, że bilansowo, wstępna opłata leasingowa ponoszona przez Spółkę rozliczana jest w czasie równym ekonomicznej użyteczności przedmiotu leasingu, również podatkowo powinna być rozliczana w tym czasie.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę, znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2013 r., sygn. IPPB3/423-17/13-4/EŻ oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 kwietnia 2012 r., sygn. ILPB4/423-23/12-3/MC. Również wyrok NSA z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK 253/11 zdaje się potwierdzać pogląd Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.