Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-515/16-1/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-14
Teza: Czy od części otrzymanej w spadku po mężu Wnioskodawczyni jest zobowiązana zapłacić podatek dochodowy na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed upływem 5 lat od daty nabycia?
Słowa kluczowe: dziedziczenie; nieruchomości; udział-sprzedaż udziałów; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2016 r. (data wpływu 16 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 21 grudnia 1994 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem kupiła nieruchomość na zasadzie wspólności ustawowej od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa w miejscowości (…) nr (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…) (akt notarialny z dnia 21 grudnia 1994 r., Repertorium A Nr (…). W skład nieruchomości wchodziły:

1.  lokal mieszkalny nr 3 o pow. użytkowej 38,50 m2 składający się z jednego pokoju, kuchni i dwóch pomieszczeń gospodarczych, położony na pierwszej kondygnacji wielorodzinnego budynku mieszkalnego, wraz z udziałem wynoszącym 1/5 część w częściach wspólnych budynku i urządzeniach nie służących do wyłącznego użytkowania właścicieli poszczególnych lokali, oraz udział w działce nr 1/7 pod budynkiem,
2.  nieruchomość wpisana w KW nr (…) - niezabudowana działka nr (…) o pow. 0,0496 ha.

Po śmierci męża (zmarł 16 czerwca 2012 r.) spadek po nim z mocy testamentu notarialnego z dnia 22 października 1997 r., otwartego i ogłoszonego w Sądzie Rejonowym w (…) sygn. akt (…) dnia 24 października 2012 r. Wnioskodawczyni nabyła jako żona w całości. Powyższe potwierdzone zostało postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) Wydział I Cywilny z dnia 24 października 2012 r. sygn. akt (…). Niniejsze orzeczenie uprawomocniło się dnia 15 listopada 2012 r. Informacja powyższa została podpisana w dniu 20 listopada 2012 r. przez sędziego oraz opatrzona okrągłą pieczęcią Sądu Rejonowego w (…). Po uprawomocnieniu się orzeczenia zostało sporządzone zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych na wniosku SD-Z2, oraz przesłane listem poleconym dnia 18 stycznia 2013 r. z Poczty (…) do Urzędu Skarbowego w (…). Tytułem nabycia własności było dziedziczenie (lokal stanowiący odrębną nieruchomość objęty KW (…). Zgodnie z zaświadczeniem wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w (…) z dnia 18 grudnia 2014 r. nabycie spadku w całości po zmarłym mężu jest zwolnione od podatku od spadków i darowizn.

Dnia 5 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży opisanej nieruchomości, położonej w miejscowości (…) nr (…), gmina (…), powiat (…) (akt notarialny Repertorium A nr (…). Nabywcami nieruchomości byli państwo (…). W skład nieruchomości wchodziły:

*   lokal mieszkalny nr 3 o powierzchni użytkowej 38,50 m2 wraz z udziałem wynoszącym 1/5 części we własności części wspólnych budynku i urządzeń nie służących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz udział w działce pod budynkiem wpisanej w KW nr (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od części otrzymanej w spadku po mężu Wnioskodawczyni jest zobowiązana zapłacić podatek dochodowy na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed upływem 5 lat od daty nabycia?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie można zgodzić się z tym, że wdowa nabywa w drodze spadku po raz drugi udział w tej samej nieruchomości. W art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane opodatkowanie tego rodzaju nabycia nieruchomości po zmarłym współmałżonku, z którym występowała małżeńska wspólność majątkowa. Zdaniem Wnioskodawczyni, skoro raz małżonkowie nabyli nieruchomość do majątku wspólnego, nie można uznać, że w wyniku śmierci jednego z nich drugi małżonek nabywa w drodze spadku, po raz drugi udział w tej samej nieruchomości. We wspólności małżeńskiej nie jest możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu małżonkowi udziału w nieruchomości podczas wspólnego nabycia. W konsekwencji trudno uznać, że pięcioletni termin określony w 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku przez żyjącego małżonka.

Podobne stanowisko w podobnej sprawie zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 9 września 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 716/14, jak również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 24 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 55/15.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia nieruchomości.

W celu ustalenia momentu nabycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przez Wnioskodawczynię należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego dotyczących nabycia spadku oraz regulujących stosunki majątkowe małżeńskie.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków. Natomiast w myśl art. 501 Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej będący współwłasnością łączną trwa zatem tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności, np. w wyniku śmierci jednego ze współmałżonków, dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej, a udział każdego z małżonków w majątku wspólnym według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 r., poz. 93), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy decyduje, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z powyższego wynika, że spadkobraniu podlega udział we współwłasności łącznej zmarłego małżonka w majątku wspólnym, a prawo do spadkobrania tego udziału przysługuje nie tylko jego małżonkowi, ale także np. jego zstępnym. Stąd nie można twierdzić, iż w momencie nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków podczas trwania małżeństwa, każdy z małżonków nabywa całą nieruchomość.

Z analizy powyższych przepisów wynika, że w przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym nabycie przez Nią nieruchomości nastąpiło w dwóch datach:

1.  w 1994 r. – udział ½ w ww. nieruchomości został nabyty w trakcie trwania związku małżeńskiego na zasadach wspólności majątkowej;
2.  w 2012 r. – udział ½ w ww. nieruchomości został nabyty w drodze spadku po mężu.

Zaaprobowanie poglądu Wnioskodawcy, zgodnie z którym cały udział w nieruchomości nabyła Ona w dacie pierwotnego nabycia przez oboje małżonków oznaczałoby, że stanowiło ono Jej wyłączną własność, a to z kolei oznaczałoby, że nie mogłaby dziedziczyć po mężu, gdyż to Wnioskodawczyni, a nie wspólnie małżonkom przysługiwała ww. nieruchomość. Wysnucie takiego wniosku stoi w sprzeczności z całokształtem regulacji dotyczących majątkowej wspólności ustawowej oraz dziedziczenia i oznaczałoby przyjęcie tezy, że śmierć małżonka będącego w ustawowej wspólności majątkowej nie ma żadnego wpływu na przysługujące mu za życia prawa majątkowe, gdyż te w pełnym zakresie przysługują pozostającemu przy życiu małżonkowi, jako że prawa te zostały nabyte przez nich wspólnie na własność, a nie na współwłasność. Współwłasność – w tym także współwłasność łączna – oznacza, że własność przysługuje obojgu małżonkom. Ustaje ona jednak z chwilą śmierci jednego z małżonków. Przepis art. 50¹ Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego przesądza o tym, że udział w majątku wspólnym każdego z małżonków w razie ustania wspólności oraz braku zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej wynosi po 1/2. To ten właśnie majątek podlega dziedziczeniu, a więc nabyciu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że przychód ze sprzedaży w 2015 r. nieruchomości odpowiadający udziałowi nabytemu w drodze spadku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, że tożsame z tut. organem interpretacyjnym stanowisko znajduje odzwierciedlenie w orzeczeniach m.in. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 879/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 września 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1193/15, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 1565/15, czy Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2319/13.

Jednocześnie w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych należy zauważyć, iż są to rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym, stosownie do art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie jest wiążące dla tutejszego organu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.