Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-620/13/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-17
Teza: Wnioskodawca nie spełnia definicji organu administracji publicznej.
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; gaz; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2013 r. (wpływ 24 grudnia 2013 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Ośrodek jest odbiorcą paliwa gazowego dostarczanego przez P. Nabywa paliwo gazowe na własne potrzeby do celów opałowych. Od 1 listopada 2013 r. sprzedaż paliwa gazowego podlega opodatkowaniu akcyzą. Zgodnie z art. 31b ust. 2 pkt 2-4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwalnia się od akcyzy organy administracji publicznej; jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej; podmioty systemu oświaty, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. P. wystosował do Ośrodka pismo w którym wskazuje, że aby mógł stosować wobec Ośrodka „właściwą stawkę” podatku akcyzowego, konieczne jest dostarczenie przez Ośrodek pisemnego oświadczenia o przeznaczeniu paliwa gazowego na cele określone w ustawie o podatku akcyzowym. Brak dostarczenia powyższego oświadczenia spowoduje naliczenie podatku akcyzowego od sprzedawanego paliwa gazowego. Ośrodek takiego oświadczenia nie złożył z uwagi na wątpliwości w zakresie interpretacji przepisu art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podarku akcyzowym, Ośrodek jest podmiotem korzystającym ze zwolnienia od akcyzy czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych – jako organ administracji publicznej?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Zainteresowanego, zwolnienie od akcyzy – na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podarku akcyzowym – powinno być stosowane również do Ośrodka.

Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie „organu administracji publicznej” powinno być rozumiane szeroko. Systemowe ujęcie w przedmiotowym przepisie katalogu podmiotów, których dotyczy zwolnienie od podatku wskazuje, że intencją ustawodawcy nie było wykluczenie ze zwolnienia takich podmiotów jak Ośrodek. Zgodnie z ustawą z dnia 27 września 2013 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. 2013 r. poz. 1231) wprowadzono zmiany do ustawy o podatku akcyzowym polegające m.in. na dodaniu art. 31b. W ust. 2 tego przepisu zwalnia się od akcyzy podmioty takie jak wymienione w pkt 2-4 (tj. organy administracji publicznej; jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej; podmioty systemu oświaty, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty). Ze wskazanych podmiotów właściwym jest zaliczenie Ośrodka do organów administracji publicznej. Zgodnie ze zmienionymi przepisami ustawy o podatku akcyzowym od 1 listopada 2013r. sprzedaż paliwa gazowego podlega opodatkowaniu akcyzą. Administrację graniczną należy zaliczyć do rządowej administracji niezespolonej. Ustawa z dnia 23 stycznia 2009 r. o wojewodzie i administracji rządowej w województwie w art. 56 ust. 1 stanowi, że organami niezespolonej administracji rządowej są terenowe organy administracji rządowej podporządkowane właściwemu ministrowi lub centralnemu organowi administracji rządowej oraz kierownicy państwowych osób prawnych i kierownicy innych państwowych jednostek organizacyjnych wykonujących zadania z zakresu administracji rządowej w województwie (\`(...)\`). Natomiast ustawa z dnia 12 października 1990 r. o Straży Granicznej w art. 3 stanowi, że centralnym organem administracji rządowej właściwym w sprawach ochrony granicy państwowej i kontroli ruchu granicznego jest Komendant Główny Straży Granicznej, podległy ministrowi właściwemu do spraw wewnętrznych. Art. 5 ust. 1 tej ustawy natomiast stanowi, że terenowymi organami Straży Granicznej są: komendanci oddziałów Straży Granicznej, komendanci placówek i dywizjonów Straży Granicznej – nie ma natomiast Komendanta C. . Z kolei, zgodnie z ustawą z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego art. 5 § 2 pkt 3 posługuje się pojęciem „ organu administracji publicznej” tak jak cyt. wyżej art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem ilekroć w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego jest mowa o organach administracji publicznej – rozumie się przez to ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz organy i podmioty wymienione w art. 1 pkt 2. Z kolei przepis art. 1 pkt 2 wskazuje, że Kodeks postępowania administracyjnego normuje postępowanie przed innymi organami państwowymi oraz przed innymi podmiotami, gdy są one powołane z mocy prawa lub na podstawie porozumień do załatwiania spraw określonych w pkt 1, tj. w drodze decyzji administracyjnej. Wskazać należy, że Komendant Ośrodka załatwia szereg spraw w drodze decyzji administracyjnych. Przykładowo wskazać można przepis art. 101 ust. 5 ww. ustawy o Straży Granicznej mówiący, że przydział i opróżnianie mieszkań oraz załatwianie spraw, o których mowa w art. 95, 96 i 98, następuje w formie decyzji administracyjnej. Zgodnie ze Statutem Ośrodka, stanowiącym załącznik Nr 1 do Zarządzenia Nr 25 Komendanta Głównego Straży Granicznej z dnia 25 czerwca 2004 r., Ośrodek działa na podstawie przepisów ustawy o Straży Granicznej oraz przepisów wykonawczych. Wskazać również należy, że Ośrodek wpisany jest pod numerem ewidencyjnym … do rejestru instytucji szkoleniowych, prowadzonego przez Wojewódzki Urząd Pracy w … . Mając powyższe na uwadze przyjąć należy, że wskazane zwolnienie od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy, powinno być stosowane również do Ośrodka – jako jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Ze wskazanej regulacji wynika, iż osoba zainteresowana, to osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Zatem z wnioskiem może wystąpić osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, s. 78). Wobec powyższego, niniejsza interpretacja ogranicza się wyłącznie do praw i obowiązków podatkowych Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe - niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

W myśl art. 9c ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;
3.  import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;
5.  użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

1.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
2.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
3.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

W przypadku wyrobów gazowych, zgodnie z art. 11b ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju;
3.  powstania długu celnego, w przypadku importu wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycia wyrobów gazowych przez podmioty w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie art. 13 ust. 1 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot:

1\. nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony;

2\. będący nabywcą końcowym zużywającym energię elektryczną, jeżeli od tej energii nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu;

2a. będący nabywcą lub posiadaczem suszu tytoniowego niebędący podmiotem prowadzącym skład podatkowy, pośredniczącym podmiotem tytoniowym lub rolnikiem, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od tego suszu zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tego suszu;

3\. u którego powstają ubytki wyrobów akcyzowych lub doszło do całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, również gdy nie jest właścicielem tych wyrobów akcyzowych;

4\. będący przedstawicielem podatkowym;

5\. będący zarejestrowanym odbiorcą, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca - z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych na rzecz innego podmiotu;

6\. będący zarejestrowanym wysyłającym, jeżeli wysyła z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe z miejsca importu;

7\. dokonujący użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych, które uzyskał w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;

8\. będący pośredniczącym podmiotem tytoniowym zużywającym susz tytoniowy;

9\. będący podmiotem prowadzącym skład podatkowy zużywającym susz tytoniowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;

10\. będący pośredniczącym podmiotem węglowym używającym wyrobów węglowych;

11\. będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5;

12\. będący pośredniczącym podmiotem gazowym używającym wyrobów gazowych;

13\. będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

Zgodnie z art. 31b ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych:

1.  do przewozu towarów i pasażerów koleją;
2.  do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
3.  w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb oraz w leśnictwie;
4.  w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
5.  przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Z kolei, zgodnie z 31b ust. 2 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez:

1.  gospodarstwa domowe;
2.  organy administracji publicznej;
3.  jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  podmioty systemu oświaty, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty;
5.  żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3;
6.  podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej;
7.  jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej;
8.  organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów – art. 31b ust. 5 ustawy.

Zgodnie z art. 5 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2013r. poz. 267) przez organy administracji publicznej rozumie się ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz organy i podmioty wymienione w art. 1 pkt 2.

Z kolei, w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1990 r. o Straży Granicznej (Dz.U. z 2011 r., Nr 116 poz. 675, z późn. zm.), centralnym organem administracji rządowej właściwym w sprawach ochrony granicy państwowej i kontroli ruchu granicznego jest Komendant Główny Straży Granicznej, podległy ministrowi właściwemu do spraw wewnętrznych.

Z kolei, w myśl art. 5 ust. 1 ww. ustawy, terenowymi organami Straży Granicznej są:

1.  komendanci oddziałów Straży Granicznej;
2.  komendanci placówek i dywizjonów Straży Granicznej.

W myśl art. 5 ust. 2 ww. ustawy, Komendant Główny Straży Granicznej, w drodze zarządzenia:

1.  tworzy i znosi placówki oraz dywizjony, a także określa ich terytorialny zasięg działania;
2.  określa liczbę i rodzaj etatów w jednostkach organizacyjnych Straży Granicznej;
3.  określa szczegółowy zakres zadań terenowych organów Straży Granicznej oraz organizację Komendy Głównej, komend oddziałów, placówek i dywizjonów.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy, Komendant Główny Straży Granicznej może, w drodze zarządzenia, tworzyć i znosić ośrodki szkolenia Straży Granicznej i ośrodki Straży Granicznej oraz określać ich organizację i zakres działania.

Komendanta ośrodka szkolenia Straży Granicznej i ośrodka Straży Granicznej oraz ich zastępców powołuje i odwołuje Komendant Główny Straży Granicznej. Komendanci ośrodka szkolenia Straży Granicznej oraz ośrodka Straży Granicznej są przełożonymi wszystkich podległych im funkcjonariuszy – art. 6 ust. 5 ww. ustawy.

Z opisu wniosku wynika, że Ośrodek nabywa paliwo gazowe (wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych) na własne potrzeby do celów opałowych. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości korzystania ze zwolnienia od akcyzy, na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, jako organu administracji publicznej. W ocenie Zainteresowanego, może stosować zwolnienie od akcyzy.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

W ocenie tutejszego organu, analiza wskazanych wyżej przepisów wskazuje, że Wnioskodawca nie spełnia definicji organu administracji publicznej, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, gdyż nie zalicza się do podmiotów wymienionych w art. 5 § 2 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego. Podkreślić należy, że przepisy ustawy z dnia 12 października 1990 r. o Straży Granicznej, precyzyjnie określają organy Straży Granicznej powołane do ochrony granicy państwowej na lądzie i na morzu oraz kontroli ruchu granicznego. Centralnym organem administracji rządowej w sprawach ochrony granicy państwowej i kontroli ruchu granicznego jest Komendant Główny Straży Granicznej. Natomiast terenowymi organami Straży Granicznej są odpowiednio: komendanci oddziałów Straży Granicznej i komendanci placówek i dywizjonów Straży Granicznej. Zatem przepisy ustawy o Straży Granicznej nie wymieniają wśród organów Straży Granicznej ośrodków szkolenia ….

Wobec powyższego, Wnioskodawca nie może skorzystać ze wskazanego zwolnienia – jako organ administracji publicznej – na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowy. Zatem powinien nabywać wyroby gazowe zużywane do celów grzewczych z akcyzą zapłaconą. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego we wniosku stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.