Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1757/13/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-18
Teza: w zakresie: - możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności uprzednio zarachowanych do przychodów podatkowych na podstawie udokumentowania ich nieściągalności w oparciu o ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w przedmiocie ukończenia (zakończenia) postępowania upadłościowego, - możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności uprzednio zarachowanych do przychodów podatkowych na podstawie udokumentowania ich nieściągalności w oparciu o ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w przedmiocie umorzenia postępowania upadłościowego, - ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana poprzez ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym
Słowa kluczowe: dokumentowanie; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieściągalność; postępowanie-postępowanie upadłościowe; upadłość; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 16 grudnia 2013 r. (data wpływu do Organu 19 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności uprzednio zarachowanych do przychodów podatkowych na podstawie udokumentowania ich nieściągalności w oparciu o ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w przedmiocie ukończenia (zakończenia) postępowania upadłościowego,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności uprzednio zarachowanych do przychodów podatkowych na podstawie udokumentowania ich nieściągalności w oparciu o ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w przedmiocie umorzenia postępowania upadłościowego,
*   ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana poprzez ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2013 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności uprzednio zarachowanych do przychodów podatkowych na podstawie udokumentowania ich nieściągalności w oparciu o ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w przedmiocie ukończenia (zakończenia) postępowania upadłościowego,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności uprzednio zarachowanych do przychodów podatkowych na podstawie udokumentowania ich nieściągalności w oparciu o ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w przedmiocie umorzenia postępowania upadłościowego,
*   ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana poprzez ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, podmiotem posiadającym osobowość prawną - podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W toku działalności Wnioskodawca uzyskuje z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej m.in. przychody w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, dalej „updop”), które zalicza do przychodów podatkowych w momencie wskazanym w art. 12 ust. 3a updop. Niektóre należności odpowiadające ww. przychodom nie są regulowane przez dłużników, co skutkuje podejmowaniem przez Wnioskodawcę działań mających na celu windykację odpowiednich wierzytelności. W odniesieniu do dłużników, co do których została ogłoszona upadłość - Wnioskodawca dokonuje zgłoszenia wierzytelności w postępowaniu upadłościowym w trybie art. 236 i nast. ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm., dalej „Prawo upadłościowe”), przy czym na podstawie art. 536 Prawa Upadłościowego w niektórych toczących się postępowaniach zastosowanie znajdują jeszcze przepisy rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 24 października 1934 r. Prawo Upadłościowe (t.j. Dz.U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 z późn. zm., dalej „Poprzednie Prawo Upadłościowe”).

W zależności od trybu, wyników ustaleń sądu upadłościowego oraz przebiegu rezultatów ustaleń w przedmiocie majątku upadłego postępowanie upadłościowe może zakończyć się;

i.postanowieniem o zakończeniu/ukończeniu ( art. 368 Prawa upadłościowego/ art. 217 Poprzedniego Prawa upadłościowego) co ma miejsce po likwidacji majątku upadłego i wykonaniu ostatecznego planu podziału,

ii.postanowieniem o umorzeniu postępowania upadłościowego (art. 361 Prawa upadłościowego, art. 218 Poprzedniego prawa upadłościowego), które ma miejsce w szczególności w przypadku braku w masie upadłości środków na pokrycie kosztów postępowania.

Postanowienia o ukończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego nie są doręczane wierzycielom, którzy zgłosili wierzytelności w postępowaniu upadłościowym, lecz są przedmiotem ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym (art. 368 § 3 w zw. z art. 362 Prawa Upadłościowego i art. 223 w zw. z art. 219 Poprzedniego Prawa Upadłościowego). W związku z powyższym wierzyciel w postępowaniu upadłościowym, które częstokroć trwa kilka lat nie posiada bieżącej wiedzy o stanie postępowania upadłościowego.

W związku z powyższym działając racjonalnie wierzyciel postępowania upadłościowego ogranicza się do okresowego kontrolowania bieżącego stanu wpisów upadłego w Rejestrze Przedsiębiorców KRS oraz okresowego kontrolowania ogłoszeń ukazujących się w Monitorze Sądowym i Gospodarczym. Wnioskodawca na podstawie uzyskanych dokumentów dokonał spisania w koszty podatkowe wierzytelności nieściągalnych (uprzednio zarachowanych do przychodów), których nieściągalność udokumentowana została poprzez uzyskanie:

1.  ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym postanowienia sądu upadłościowego w przedmiocie zakończenia (ukończenia) postępowania upadłościowego oraz w przypadku innej wierzytelności,
2.  ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym postanowienia sądu upadłościowego w przedmiocie umorzenia postępowania oraz kopii postanowienia sądu upadłościowego w przedmiocie umorzenia postępowania upadłościowego z powodu braku w masie upadłości środków pozwalających na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego.

Powyższej czynności spisania wierzytelności w koszty podatkowe Wnioskodawca dokonał w roku podatkowym (w miesiącu rozliczeniowym), w którym uzyskał dokumenty wskazane powyżej poświadczające nieściągalność wierzytelności. Wierzytelności nie były przedawnione.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy nieprzedawnione wierzytelności, uprzednio zarachowane do przychodów podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych, mogą być spisane w koszty uzyskania przychodu w ww. podatku na podstawie udokumentowania ich nieściągalności w oparciu o uzyskane przez Wnioskodawcę ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w przedmiocie ukończenia (zakończenia) postępowania upadłościowego?
2.  Czy nieprzedawnione wierzytelności, uprzednio zarachowane do przychodów podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych, mogą być spisane w koszty uzyskania przychodu w ww. podatku na podstawie udokumentowania ich nieściągalności w oparciu o uzyskane przez Wnioskodawcę ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w przedmiocie umorzenia postępowania upadłościowego?
3.  Do jakiego okresu rozliczeń podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca winien zaliczyć koszty uzyskania przychodu w postaci wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana; do okresu w którym powstała nieściągalność tych wierzytelności, czy do okresu w którym Wnioskodawca, po powstaniu nieściągalności, udokumentował tą nieściągalność?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 3 updop, przychodami podatkowymi podatnika z działalności gospodarczej są także przychody należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Z kolei kosztami uzyskania przychodu są (argument a contrario z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a updop) wierzytelności które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 updop zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop. W zakresie istotnym dla wniosku pozostają okoliczności związane z udokumentowaniem nieściągalności w oparciu o dokumenty wskazane w art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. b) i c) updop, oraz okoliczności związane z rozliczeniem w czasie zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy w zakresie updop.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, nieściągalność wierzytelności może być udokumentowana uzyskanym przez Wnioskodawcę ogłoszeniem w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w przedmiocie ukończenia (zakończenia) postępowania upadłościowego. Przepis art. 16 ust. 2 pkt 2 updop wskazuje co prawda, że nieściągalność wierzytelności winna być „udokumentowana postanowieniem sądu”, nie wymaga jednak by podatnik dla dokonania spisania wierzytelności w koszty był zobowiązany fizycznie posiadać odpis tegoż postanowienia. Powyższe udokumentowanie nieściągalności odpowiednim postanowieniem winno być w ocenie Wnioskodawcy rozumiane w ten sposób, że podatnik winien móc wykazać, że takie postanowienie zostało w postępowaniu upadłościowym wydane. Wnioskodawca wskazuje, że zarówno na gruncie Prawa Upadłościowego jak i Poprzedniego Prawa Upadłościowego postanowienia sądu upadłościowego w przedmiocie ukończenia postępowania upadłościowego nie są doręczane wierzycielom.

Równocześnie systemowym przeznaczeniem wydawnictwa Monitor Sądowy i Gospodarczy jest publikacja informacji o prawnie relewantnych zdarzeniach określonych w przepisach prawa. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 22 grudnia 1995 o wydawaniu Monitora Sądowego i Gospodarczego, wydawnictwo to jest ogólnopolskim dziennikiem urzędowym, co oznacza, że dokonane w nim ogłoszenia mają walor dokumentu urzędowego. Prawną podstawę publikacji ogłoszeń o ukończeniu postępowania upadłościowego stanowi art. 1 ust. 3 ustawy o wydawaniu Monitora Sądowego i Gospodarczego oraz art. 368 § 3 w zw. z art. 362 Prawa Upadłościowego i art. 223 w zw. z art. 219 Poprzedniego Prawa Upadłościowego. W świetle powyższych okoliczności w ocenie Wnioskodawcy ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym stanowi jako dokument urzędowy wystarczające udokumentowanie ukończenia postępowania upadłościowego, stanowiąc równocześnie dowód w postępowaniach prowadzonych pod rządami Ordynacji Podatkowej (art. 194 Ordynacji Podatkowej). W obliczu powszechnej dostępności Monitora Sądowego i Gospodarczego nakładanie na podatników wymogów fizycznego uzyskiwania odpisów postanowień o ukończeniu postępowania upadłościowego stanowiłoby nieuzasadnione rzeczową potrzebą obciążenie.

Wnioskodawca wskazuje nadto, że w wydawanych uprzednio indywidualnych interpretacjach podatkowych Minister Finansów uznawał za prawidłowe stanowiska podatników uznających posiadanie przez podatnika ogłoszenia o ukończeniu postępowania upadłościowego jako wypełnienie wymogu udokumentowania nieściągalności wierzytelności (por. interpretacje IPTPB3/423-153/13-3/IR).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, nieściągalność wierzytelności nie może być udokumentowana wyłącznie uzyskanym przez Wnioskodawcę ogłoszeniem w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w przedmiocie umorzenia postępowania upadłościowego, jeżeli to ogłoszenie nie wskazuje podstawy (przesłanki) umorzenia postępowania. Na użytek rozstrzygnięcia zagadnienia stanowiącego istotę pytania zachowują aktualność wywody Wnioskodawcy odnośnie urzędowego charakteru i znaczenia w obrocie prawnym ogłoszeń dokonanych w Monitorze Sądowym i Gospodarczym, jak również wywody dotyczące niedoręczania wierzycielom postanowień sądów upadłościowych (tutaj: w przedmiocie umorzenia postępowania upadłościowego). Równocześnie jednak Wnioskodawca wskazuje, że nie każde umorzenie postępowania upadłościowego stanowi podstawę do zakwalifikowania wierzytelności wobec podmiotu, którego to postępowanie dotyczyło jako wierzytelności nieściągalnej. Zgodnie bowiem z przepisem art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. b updop, jako nieściągalna może być zakwalifikowana wierzytelność wobec podmiotu co do którego zapadło postanowienie w przedmiocie umorzenia postępowania upadłościowego wyłącznie w przypadku, gdy umorzenie nastąpiło w okolicznościach wskazanych w tymże art. 16 ust. 2 pkt 2 pod lit. a), to jest gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. Tymczasem ogłoszenia w przedmiocie umorzenia postępowania upadłościowego zamieszczane w Monitorze Sądowym i Gospodarczym nie zawierają ani informacji odnośnie powyższej przesłanki faktycznej dla umorzenia postępowania, ani też nie zawierają powołania na konkretny przepis Prawa Upadłościowego (Poprzedniego Prawa Upadłościowego) wskazujący na tryb w jakim umorzono postępowanie upadłościowe - w tym, że umorzono je na podstawie braku w masie upadłości majątku wystarczającego na zaspokojenie kosztów postępowania. W powyższej okoliczności nie sposób uznać, że posiadanie przez Wnioskodawcę wyłącznie ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym stanowi udokumentowanie nieściągalności wierzytelności w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 25 updop. Wnioskodawca winien oprócz tego ogłoszenia posiadać również udokumentowany tryb, w jakim dokonano umorzenia postępowania to jest w szczególności, że dokonano umorzenia wobec braku w masie upadłości majątku wystarczającego na zaspokojenie kosztów postępowania. Postawą umorzenia postępowania mogą być bowiem również inne okoliczności takie jak np. brak wpłacenia zaliczki na koszty postępowania przez wierzycieli wnoszących o ogłoszenie upadłości (art. 361 pkt 2 i 3 Prawa Upadłościowego, art. 218 § 1 pkt 2 i 3 Poprzedniego Prawa Upadłościowego). Wobec powyższego dowodem nieściągalności wierzytelności w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 25 updop jest w ocenie Wnioskodawcy kopia postanowienia sądu w przedmiocie umorzenia postępowania wraz z uzasadnieniem wskazującym na faktyczne i prawne podstawy umorzenia postępowania. Kopia dokumentu takiego postanowienia wraz z ogłoszeniem postanowienia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym stanowią udokumentowanie nieściągalności w okolicznościach relewantnych dla możliwości zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów podatkowych.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy updop nie wskazują szczególnego momentu (roku podatkowego i miesiąca rozliczeniowego), w jakim wierzytelności nieściągalne mogą być spisane w koszty uzyskania przychodu. Zdaniem Spółki, do określenia momentu zaliczenia do kosztów, zastosowana powinna być zasada generalna, zgodnie z którą koszty pośrednie ujmuje się na moment ich poniesienia.

W świetle art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia, przy czym, za dzień poniesienia kosztu, stosownie do przepisów art. 15 ust. 4e, z zastrzeżeniem ust. 4f-4h, uznaje się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Powyższej zasady nie można równocześnie rozumieć w sposób zakładający konieczność odnoszenia kosztów pochodnych od nieściągalnych wierzytelności do pierwotnej daty uzyskania przychodów z (następnie spisywanych) wierzytelności, gdyż podejście to zakładałoby systemową konieczność stałego dokonywania korekt deklaracji i rozliczeń w zakresie podatku dochodowego. W konsekwencji zaprezentowanego podejścia, koszty uzyskania przychodu w wysokości wierzytelności spisanych jako nieściągalne winny być wliczane do kosztów uzyskania przychodu tego roku podatkowego (oraz w tym miesiącu rozliczeniowym) w którym Wnioskodawca dokonał spisania tych wierzytelności w wyniku ich nieściągalności. Z kolei Wnioskodawca uzyskuje możliwość dokonania spisania nieściągalnych wierzytelności w koszty w momencie wejścia w posiadanie dokumentów poświadczających nieściągalność wierzytelności w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 25 updop. W momencie wejścia w posiadanie powyższych dokumentów - wskazanych w stanowisku Wnioskodawcy w stanowisku w zakresie pytań 1 i 2 (to jest wejścia w posiadanie ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym o ukończeniu postępowania upadłościowego oraz ogłoszeń i postanowień dotyczących umorzenia postępowania) - Wnioskodawca uzyskuje prawną możliwość spisania odpowiednich wierzytelności w koszty podatkowe, a dokonana na powyższej podstawie czynność spisania wierzytelności wyznacza moment zaliczenia nieściągalnej wierzytelności do kosztów podatkowych.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że w wydawanych uprzednio indywidualnych interpretacjach podatkowych Minister Finansów – wskazywał, że prawidłowe jest zaliczanie nieściągalnych spisywanych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu tego okresu, w którym następuje udokumentowanie nieściągalności i zostaje wykonana czynność spisania tychże wierzytelności w koszty (por. IPPB3/423-53/11-4/JB, ILPB3/423-359/10-2/ŁM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.