Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.444.2023.4.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-12
Teza: Skutki podatkowe zamiany udziałów w nieruchomościach.
Słowa kluczowe: działki; grunty-darowizna gruntu; grunty-podział gruntu; nieruchomości-nabycie nieruchomości; spadek; zamiana
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

**Interpretacja indywidualna** **– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 5 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany udziałów w nieruchomościach. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 1 sierpnia 2023 r. (wpływ 4 sierpnia 2023 r.) oraz pismem z 18 sierpnia 2023 r. (wpływ 23 sierpnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

13 czerwca 2016 r. postanowieniem Sądu Rejonowego w … I Wydział Cywilny sygn. akt … nabyła Pani wraz z siostrą A. J. spadek po zmarłej (28 grudnia 2015 r.) matce H. J. Do swojego majątku osobistego nabyła Pani m.in. udział w niezabudowanej nieruchomości położonej w \`(...)\` przy ul. …, obręb …, województwo …, oznaczonej na mapie jako działka gruntu nr 1, o powierzchni 0,4049 ha, nr księgi wieczystej ….

7 listopada 2022 r. (akt notarialny Repertorium A Nr …) na podstawie umowy przyrzeczenia zamiany (przedwstępnej) wspólnie z właścicielami działek nr: 2, 3, 4, położonych w \`(...)\`, obręb …, przy ul. …, oświadczyła Pani, że zobowiązuje się dokonać umowy zamiany opisanych działek. 16 marca 2023 r. (po uprawomocnieniu się decyzji zatwierdzającej podział, akt notarialny Repertorium A Nr …) na podstawie umowy zamiany (przyrzeczenia) i umowy darowizny nastąpiło wydanie nieruchomości będących przedmiotem umowy zamiany i umowy darowizny.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że Pani mama H. J. zmarła 28 grudnia 2015 r.

Pani mama razem ze swoją siostrą Z. R. (zmarłą 4 grudnia 1992 r.) nabyła działki nr 1 i 2 w \`(...)\` przy ul. … w udziałach po 1/2 części w wyniku dziedziczenia ustawowego po swojej mamie K. S., z domu C., zmarłej 18 lipca 1985 r. (postanowienie Sądu Rejonowego w \`(...)\` z 3 lipca 1998 r., sygn. akt ….).

Spadkobiercami po Pani mamie byli Pani i Pani siostra A. J. w udziałach po 1/2 części.

Dział spadku po Pani mamie został przeprowadzony 13 czerwca 2016 r. w Sądzie Rejonowym w \`(...)\` I Wydział Cywilny, sygn. akt …. W skład nabytego majątku weszła niezabudowana nieruchomość (o pow. 4 629 m2) przy ul. … w \`(...)\`, oznaczona na mapie nr 1 (0,4049 ha) i nr 2 (0,2069 ha), w KW nr …, jako współwłaścicielka nieruchomości w udziale 1/4.

Przedmiotem podziału i zamiany były następujące działki:


| Stan przed dokonaniem podziału | Stan po podziale działek | Właściciel przed podziałem i po dokonaniu podziału 
| Oznaczenie geodezyjne | Powierzchnia w ha | Oznaczenie geodezyjne | Powierzchnia w ha 
| 1 | 0,4049 | 1/1 | 0,1908 | R. J.-M. – udział 1/4A. J. – udział 1/4E. S. – udział 1/4L. R. – udział 1/4 
| 1/2 | 0,0549 
| 1/3 | 0,0547 
| 1/4 | 0,0522 
| 1/5 | 0,0523 
| 2 | 0,2069 | 2/1 | 0,0335 | A. R. – udział 100% 
| 2/2 | 0,0338 
| 2/3 | 0,0321 
| 2/4 | 0,0330 
| 2/5 | 0,0745 

Podział i scalanie działek został wszczęty na wspólny wniosek współwłaścicieli i został pozytywnie zaopiniowany przez Prezydenta Miasta postanowieniem … z 28 listopada 2022 r.

Następnie, po rozpatrzeniu wspólnego wniosku właścicieli, Prezydent Miasta na podstawie:

· art. 93 ust. 1 i 3, art. 96 ust. 1 i 4, art. 97 ust. 1 i 2, art. 99 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1899);

· § 10, 13 i 14 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2004 r. w sprawie sposobu i trybu dokonywania podziałów nieruchomości (Dz. U. z 2004 r. nr 268 poz. 2663);

· art. 104 i 107 Kodeksu postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2000)

wydał decyzję … z dnia 24 lutego 2023 r. zatwierdzającą następujący podział nieruchomości położonej w \`(...)\` przy ul. …, oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków Miasta \`(...)\` w obrębie nr …, tak, aby powstały całości gospodarcze złożone w następujący sposób:


| Oznaczenie geodezyjne działki, która powstała z połączenia | Powierzchnia działki w ha | Właściciel po scaleniu nieruchomości (działki) 
| 1/2 i 2/1 | 0,0884 | R. J.-M. – udział 1/4A.J. – udział 1/4E. S. – udział 1/4L. R. – udział 1/4 
| 1/3 i 2/2 | 0,0885 

Na uczestników scalenia zostały nałożone następujące obowiązki:

· zapewnienie dostępu do drogi publicznej (ul. …) przez działki wydzielone (powstałe), z przeznaczeniem pod wewnętrzną drogę dojazdową (działka nr \`(...)\`);

· zapewnienie przy zbywaniu nowo wydzielonych działek ustanowienia odpowiednich służebności drogowych.

Ponadto, uczestnicy scalenia zostali poinformowani o możliwej opłacie adiacenckiej, jeżeli w wyniku podziału nieruchomości wzrośnie jej wartość.

Jednocześnie działka nr 1/1 pozostała w dotychczasowym użytkowaniu.

Prezydent Miasta uznał, że zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, powyższa decyzja jest podstawą do wpisu w księdze wieczystej oraz katastrze nieruchomości.

Przedmiotem zamiany dotyczącej Pani były działki nr: 1/4, 1/5, 2/1 i 2/2. W szczególności dokonała Pani zamiany działek z A. R.:

· jako właściciel działek nr 1/4 i nr 1/5 z udziałem 1/4 (o powierzchni łącznej 0,1045 ha) przeniosła Pani na rzecz A. R. 1/4 tych działek. Tym samym obie te nieruchomości zostały wyłączone z Pani majątku osobistego;

· A. R. przeniosła na Pani rzecz z udziałem 1/4 niezabudowane działki/nieruchomości oznaczone na mapie jako działki o nr: 2/1 i 2/2, o łącznej powierzchni 0,0673 ha. Tym samym obie nieruchomości/działki zostały włączone w udziale 1/4 części do Pani majątku osobistego;

· A. R. przeniosła na Pani rzecz z udziałem 2/48 niezabudowaną nieruchomość/działkę oznaczoną na mapie jako działka nr 2/5 o powierzchni 0,0745 ha, która będzie stanowić drogę wewnętrzną. Tym samym ta nieruchomość została włączona w udziale 2/48 części do Pani majątku osobistego.

Powyższe zostało potwierdzone w akcie notarialnym, Repertorium A Nr … z 16 marca 2023 r.

Wartość nieruchomości podlegających zamianie została oszacowana w oparciu o ceny rynkowe publikowane w prasie, Internecie itp.

Zamianie nieruchomości/działek nie towarzyszyły (nie dotyczyły) spłaty lub dopłaty wynikające z cen rynkowych, co potwierdzono w akcie notarialnym (Repertorium A Nr … z 16 marca 2023 r.).

Działki nr: 1/1, 1/2, 1/3 w udziale 1/4 nabyła Pani w drodze dziedziczenia.

Działki nr 2/1 i nr 2/2 w udziale 1/4 nabyła Pani w drodze umowy zamiany. Ponadto, w drodze zamiany nabyła Pani udział do łącznej wartości 2/12 działki o nr 2/5, o powierzchni 0,0745 ha, która będzie stanowić drogę wewnętrzną.

W skład powierzchni przydzielonych Pani działek w drodze zamiany, które mogą być przedmiotem Pani potencjalnej sprzedaży wchodzi tylko powierzchnia Pani dotychczasowych działek, których jest Pani właścicielem w udziale do 1/4 części.

Na obecnym etapie życia nie określiła Pani daty sprzedaży działek. Będzie to zależało od Pani sytuacji.

Na obszarze, na którym są położone przedmiotowe działki nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Potwierdza to decyzja Prezydenta Miasta Nr … z 19 sierpnia 2022 r.

Działki, które są w Pani posiadaniu nie są obecnie zabudowane i w dacie sprzedaży nie będą zabudowane.

Do tej pory poniosła Pani nakłady/koszty związane z posiadanymi działkami dotyczące m.in. uzbrojenia wodno-kanalizacyjnego, odchwaszczania, koszty geodezyjne, koszty notarialne związane z umową przyrzeczenia zamiany i umową notarialną finalizującą zamianę. Nie podejmowała Pani żadnych działań marketingowych i nie przygotowywała Pani ofert sprzedaży.

Każda z potencjalnie sprzedawanych działek będzie miała dostęp do drogi publicznej (ul. ..) poprzez działki wydzielone z przeznaczeniem pod wewnętrzną drogę dojazdową (działki nr 3/1 i nr 2/5).

I. D., P. D. i W. D. darowali Pani do majątku osobistego w udziale do 2/48 części w działce nr 3/1 o powierzchni 0,1786 ha, która będzie stanowić wewnętrzną drogę dojazdową.

Na obecnym etapie życia Pani sytuacja nie skłania Pani do poszukiwania nabywców ww. działek. Zatem nie zastanawiała się Pani jakie działania będzie podejmować w kierunku przygotowania ich do ewentualnej sprzedaży.

Nie prowadzi i nie zamierza Pani prowadzić działalności gospodarczej. W latach 2005 – 2007 i 2010 – 2012 prowadziła Pani jednoosobową działalność gospodarczą, tj. handel obwoźny artykułami przemysłowymi na bazarach i targowiskach. Rozliczała się Pani w formie zryczałtowanego podatku dochodowego.

Przedmiotowe działki nigdy nie były przez Panią wykorzystywane w działalności gospodarczej.

Przedmiotowe działki nigdy nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów.

Przedmiotowe działki nie są i nie były w żaden sposób przez Panią wykorzystywane.

Potencjalną sprzedaż działek będzie prowadziła Pani w sposób incydentalny, okazjonalny. Nie zna pani potencjalnych nabywców działek ani ich ilości. Na pewno Pani potencjalna sprzedaż będzie dokonana aktem notarialnym/aktami notarialnymi. Nie zamierza Pani prowadzić działalności gospodarczej.

W 2008 r. sprzedała Pani dom, w którym mieszkała od urodzenia i który wiele lat temu przekazała Pani mama. Nie płaciła Pani podatku zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Posiada Pani jeszcze inne nieruchomości, które odziedziczyła Pani po zmarłej mamie. Posiada Pani jedną działkę w \`(...)\` (udział 1/2 z całości), za którą płaci Pani podatek rolny (działka nr … przy ul. … o powierzchni 0,1519 ha), jedną działkę w \`(...)\` (udział 1/4 z całości), za którą również płaci Pani podatek rolny (działka nr … przy ul. … o powierzchni 0,058 ha) oraz jedną działkę (udział 1/4 całości) w miejscowości \`(...)\`, za którą płaci Pani podatek leśny (działka nr … o powierzchni 0,3964 ha).

Na obecnym etapie nie przewiduje Pani sprzedaży ww. działek.

Informacje dotyczące rodzaju użytków gruntowych tych działek odzwierciedla rodzaj płaconego podatku, co przedstawiła Pani powyżej.

Działki będące w Pani posiadaniu nie stanowią gospodarstwa rolnego i nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego.

Należące do Pani działki (udział 1/4) w dacie potencjalnej sprzedaży nie będą użytkowane rolniczo, nie będą też zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Forma użytkowa działek w przypadku ich sprzedaży po podpisaniu aktu notarialnego będzie zależna od decyzji potencjalnego nabywcy.

Aktualnie działki będące w Pani posiadaniu (udział 1/4 z całości) nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego. Jednocześnie nie jest Pani w stanie określić, czy będą wchodziły w skład gospodarstwa rolnego po potencjalnej sprzedaży.

W kolejnym uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że po przeprowadzeniu postępowania sądowego 13 czerwca 2016 r., sygn. akt … o nabyciu spadku po Pani zmarłej mamie nie był przeprowadzony dział spadku.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy w oparciu o przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zamiana gruntów działek nr 1/2 i 2/1 oraz nr 1/3 i 2/2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

### Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

W Pani ocenie, zamiana nieruchomości (szczegółowo opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i uzupełnieniu) powinna być zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Z opisu sprawy wynika, że w wyniku dziedziczenia po Pani zmarłej mamie, nabyła Pani do swojego majątku osobistego udział 1/4 części w niezabudowanej nieruchomości oznaczonej jako działka nr 1 o powierzchni 0,4049 ha. Pani mama razem ze swoją siostrą nabyła działki nr 1 i 2 w udziałach po 1/2 części w wyniku dziedziczenia ustawowego po swojej mamie K. S., zmarłej 18 lipca 1985 r. Spadkobiercami po Pani mamie została Pani wraz z siostrą, w udziałach po 1/2 części.

7 listopada 2022 r. na podstawie umowy przyrzeczenia zamiany (przedwstępnej), wspólnie z właścicielami działek nr: 2, 3, 4 oświadczyła Pani, że zobowiązuje się dokonać umowy zamiany opisanych działek. 16 marca 2023 r. (po uprawomocnieniu się decyzji zatwierdzającej podział, akt notarialny Repertorium A Nr …) na podstawie umowy zamiany (przyrzeczenia) i umowy darowizny nastąpiło wydanie nieruchomości będących przedmiotem umowy zamiany i umowy darowizny.

Postanowieniem Prezydenta Miasta z 28 listopada 2022 r. został pozytywnie zaopiniowany podział działek. Następnie, po rozpatrzeniu wspólnego wniosku właścicieli, Prezydent Miasta wydał decyzję z dnia 24 lutego 2023 r. zatwierdzającą następujący podział nieruchomości.

W wyniku podziału, działka nr 1 została podzielona na działki o nr: 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5 – przy czym właścicielami przed i po podziale następujących działek byli: Pani, A. J., E. S. i L. R., w udziale po 1/4 każdy z nich. Natomiast działka nr 2 o powierzchni 0,2069 ha została podzielona na działki nr: 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5 – przy czym właścicielem przed i po podziale działek była A. R.

W wyniku zamiany dokonanej na podstawie umowy z 16 marca 2023 r., działki nr: 1/4 i 1/5 (z przysługującym Pani udziałem 1/4) przeniosła Pani na rzecz A. R. W zamian za to, A. R. przeniosła na Pani rzecz działki nr: 2/1 i 2/2 (z przysługującym Pani udziałem 1/4) oraz udział w łącznej wysokości 2/48 części w działce nr 2/5 przeznaczonej na drogę wewnętrzną dojazdową do drogi publicznej.

W wyniku wyżej opisanej zamiany:

*   działki nr: 1/2 i 2/1 mają powierzchnię 0,0884 ha (z przysługującym Pani udziałem 1/4);
*   działki nr: 1/3 i 2/2 mają powierzchnię 0,0885 ha (z przysługującym Pani udziałem 1/4).

Strony aktu notarialnego z 16 marca 2023 r. potwierdziły, że z tytułu dokonanej zamiany nie czynią między sobą żadnych dopłat.

Ponadto I. D., P. D. i W. D. darowali do Pani majątku osobistego udział 2/48 części w działce nr 3/1 o powierzchni 0,1786 ha, przeznaczonej na wewnętrzną drogę dojazdową do drogi publicznej na podstawie aktu notarialnego z 16 marca 2023 r.

Na obecnym etapie nie przewiduje Pani sprzedaży ww. działek.

Należy wskazać, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) dodano m.in. art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Dodany przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, 5-letni okres liczony jest od daty nabycia nieruchomości lub praw majątkowych przez spadkodawcę.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610):

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Jak stanowi art. 924 ww. Kodeksu:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Z kolei w myśl art. 925 ww. Kodeksu:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Art. 1025 § 1 ww. Kodeksu stanowi, że:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zatem, aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie zamiana przez Panią udziałów po 1/4 w działkach nr 1/4 i nr 1/5 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie daty nabycia tych udziałów w działkach przez spadkodawcę, czyli Pani mamę.

Jak wynika z opisu sprawy, Pani mama nabyła udział 1/2 w działce nr 1 w drodze spadku po swojej mamie K. S., zmarłej w 1985 r.

Wobec tego, w analizowanej sprawie za datę nabycia udziałów w działkach nr 1/4 i nr 1/5 przez Pani mamę, należy uznać datę śmierci K. S., tj. 1985 r.

Zgodnie z art. 98b ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

Właściciele albo użytkownicy wieczyści nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie mogą złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. Do wniosku należy dołączyć, złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany, o której mowa w ust. 3.

Stosownie do art. 98b ust. 2 ww. ustawy:

W sprawach, o których mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio art. 93, art. 94, art. 96, art. 97 ust. 1-2, art. 98, art. 98a oraz art. 99.

W myśl art. 98b ust. 3 ww. ustawy:

Podziału nieruchomości, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają, w drodze zamiany, wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu. W razie nierównej wartości zamienianych części nieruchomości stosuje się art. 15.

Przepis art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami daje zatem, właścicielom albo użytkownikom wieczystym nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie możliwość łączenia sąsiadujących ze sobą nieruchomości i ich ponownego podziału na nowe działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami, w tym celu muszą oni złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, a także dołączyć do niego notarialne zobowiązanie do dokonania zamiany. Warunkiem podziału, jaki należy spełnić – jest bowiem zobowiązanie się właścicieli (użytkowników wieczystych) do wzajemnego przeniesienia w drodze zamiany praw do części nieruchomości, które weszły w skład nowych działek gruntu. Zatem podziału nieruchomości dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają w drodze zamiany wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Podkreślić należy, że użyty w cytowanym wcześniej przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy. Przez pojęcie „nabycie” należy zatem rozumieć nie tylko zakup, ale również każdą inną czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności. Tak więc, jednym ze sposobów nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany. Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny.

Zgodnie z art. 603 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w umowie zamiany może nie występować świadczenie pieniężne. Różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku zamiany – inna rzecz.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje jednoznacznie, że zamiana jest umową wywołującą skutek podatkowy. Przepis ten stanowi, że zamiana u obu stron umowy, powoduje powstanie obowiązku podatkowego, jeżeli ma miejsce przed upływem określonego tym przepisem czasu. Dla obu stron umowy zawarcie umowy zamiany z jednej strony oznacza zbycie nieruchomości (udziału w niej), z drugiej zaś strony oznacza nabycie nieruchomości (udziału w niej), którą zamieniający otrzymuje w zamian za to, co sam utracił na rzecz drugiej strony umowy. W przepisach nie istnieje żaden wyjątek, który wyłączałby opisany skutek, np. z uwagi na zachowanie takiej samej powierzchni nieruchomości sprzed zamiany i po niej. Przekazanie udziału w pierwotnej nieruchomości w drodze zamiany oznacza odpłatne zbycie tej części, natomiast uzyskanie w zamian części nieruchomości, która uprzednio należała do kogoś innego – oznacza odpłatne nabycie tej części, nawet w sytuacji kiedy zamiana następuje bez wzajemnych dopłat.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy zbycie następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Jeżeli natomiast zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości następuje po upływie tego okresu, czynność ta nie jest źródłem przychodu, a więc przychód z zamiany nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zatem, w odniesieniu do zbycia przez Panią w 2023 r. w drodze umowy zamiany udziałów po 1/4 w działkach nr 1/4 i nr 1/5 pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku Pani niewątpliwie minął, bowiem od końca roku kalendarzowego, w którym udział 1/2 w działce nr 1 został nabyty przez spadkodawcę (Pani mamę) do momentu zbycia w 2023 r. w drodze umowy zamiany udziałów po 1/4 powstałych w wyniku podziału działki nr 1 na m.in. działki nr: 1/4 i 1/5, upłynęło ponad pięć lat.

Reasumując, zbycie w 2023 r. udziałów po 1/4 w działkach nr 1/4 i nr 1/5, dokonane na podstawie umowy zamiany zawartej po upływie pięciu lat od nabycia tych udziałów, tj. w 1985 r., nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, zbycie tych udziałów na podstawie umowy zamiany nie spowodowało wystąpienia skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na brak wystąpienia przychodu podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem.

Tym samym, Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wskazać należy, że w przedstawionej sytuacji nie może być mowy o zwolnieniu z podatku dochodowego, ponieważ aby móc zastosować zwolnienie z opodatkowania, to musi najpierw powstać przychód. Jednakże, pozostaje to bez wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu interpretacji Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pani. Nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób (np. pozostałych współwłaścicieli).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).