Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.521.2023.1.END
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-24
Teza: Skutki podatkowe umowy cash-poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; odsetki; poręczenie; przychód; rachunki-rachunek bankowy; saldo
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty finansowania dłużnego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- czy środki przelewane każdego dnia roboczego w celu wyrównania ujemnego lub dodatniego salda rachunku Wnioskodawcy jako Uczestnika Systemu cash poolingu do ustalonego poziomu wynoszącego zero będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów,

\- czy odsetki przysługujące/obciążające Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu w związku z realizacją cash poolingu będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w momencie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty,

\- czy odsetki obciążające Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu w związku z uczestnictwem w transakcjach cash poolingu będą podlegały ograniczeniom wynikającym z art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

\- czy w związku z faktem uczestnictwa w systemie cash poolingu po stronie Wnioskodawcy wystąpi nieodpłatne bądź częściowo odpłatne świadczenie z tytułu obniżenia kosztów finansowych, wynikającego z faktu, że odsetki będą naliczane przez bank od zbilansowanych zobowiązaniach wszystkich Uczestników Systemu,

\- czy w związku z wzajemnym udzieleniem poręczeń przez Uczestników zgodnie z Umową po stronie Wnioskodawcy jako Uczestnika Systemu powstanie przychód z nieodpłatnego, bądź częściowo odpłatnego świadczenia z tytułu udzielenia poręczeń przez pozostałych Uczestników.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) posiada siedzibę na terytorium RP oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: „Umowa”). Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład grupy kapitałowej (dalej: „Uczestnicy Systemu”) i są polskimi rezydentami podatkowymi.

System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków jest usługą należącą do zakresu usług bankowych, polegających na umożliwieniu przez bank grupie kapitałowej, do której należy Spółka, bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne spółki z grupy ze wspólnej płynności finansowej całej grupy kapitałowej.

Umowa dotyczyć będzie zatem systemu zarządzania płynnością finansową Uczestników Systemu. Oznacza to, iż na podstawie Umowy bank będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy oraz pozostałych Uczestników Systemu tzw. usługę cash poolingu.

Przed rozpoczęciem korzystania z usługi cash poolingu spółki z grupy kapitałowej zawrą z bankiem umowy bieżących rachunków bankowych. Następnie, Wnioskodawca oraz pozostałe spółki z grupy kapitałowej przystąpią wraz z bankiem do analizowanej Umowy, na podstawie, której bank udostępni w Rachunkach Głównych limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony. Ponadto, w ramach Umowy bank dokonywał będzie na zlecenie Uczestników Systemu rozliczeń pieniężnych z wykorzystaniem Rachunków Głównych.

W ramach Umowy jeden z Uczestników Systemu pełnić będzie dodatkowo funkcję tzw. Koordynującego, który posiadał będzie w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony będzie dla Koordynującego w ramach grupy Rachunków Głównych (dalej: „Grupa Rachunków”) z udostępnionym Limitem Zadłużenia (dalej: „Rachunek Główny Koordynującego”) natomiast drugi z rachunków nie będzie objęty Grupą Rachunków (dalej: „Rachunek Pomocniczy Koordynującego”).

Zgodnie z Umową rozliczenia dokonywane pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami Systemu (w tym Koordynującym) w ramach Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi (dalej: „System”) oparte będą na konwersji długu (art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu Cywilnego) skutkującej subrogacją z art. 518 Kodeksu Cywilnego, tj. wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela.

System zakłada bilansowanie (tj. zerowanie) sald na prowadzonych przez bank rachunkach bankowych Uczestników Systemu (tj. Grupie Rachunków) z wykorzystaniem Rachunku Pomocniczego Koordynującego. Bilansowanie sald na Grupie Rachunków dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego z chwilą postawienia w wymagalność limitów zadłużenia udzielonych przez bank Uczestnikom Systemu oraz Koordynującemu w Grupie Rachunków. Oznacza to, iż przy wykorzystaniu wskazanego powyżej mechanizmu prawnego Koordynujący dokonywał będzie spłaty wobec banku długów wszystkich Uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich limitów zadłużenia, lub Uczestnicy Systemu spłacać będą dług Koordynującego wobec banku z tytułu wykorzystania limitu zadłużenia przyznanego Koordynującemu.

W wyniku wskazanych czynności odpowiednio Koordynujący jak i pozostali Uczestnicy Systemu będą wstępować w miejsce banku w prawa z wierzytelności subrogacyjnych z tytułu dokonanych spłat. Zgodnie z Umową kwoty roszczeń obciążone będą odsetkami stosownie do określonej stopy procentowej.

Zgodnie z zasadami cash poolingu, jako zabezpieczenie pełnej spłaty zadłużenia danego Uczestnika Systemu, Uczestnicy na podstawie Umowy udzielą wzajemnych sobie poręczeń (w rozumieniu art. 876-887 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm. ), tj. Uczestnicy Systemu dokonają spłaty zadłużenia innego Uczestnika Systemu.

To oznacza, że w celu otrzymania poręczenia przez danego Uczestnika od pozostałych Uczestników, dany Uczestnik udzieli poręczeń pozostałym Uczestnikom.

W konsekwencji, każdy z Uczestników udzieli poręczeń oraz otrzyma poręczenia pozostałych Uczestników. W związku z tym, udzielane poręczenia będą mieć charakter wzajemny (każdy z Uczestników udzieli poręczenia pozostałym Uczestnikom) oraz ekwiwalentny (Uczestnicy nie otrzymają wynagrodzenia z tytułu udzielonego poręczenia, ale uzyskają w zamian takie samo zabezpieczenie w formie poręczenia od pozostałych Uczestników). Ponadto, udzielenie wzajemnych poręczeń przez Uczestników Systemu jest bezpośrednio związane z uczestnictwem w cash poolingu i zostanie dokonane na podstawie Umowy.

Udzielenie wzajemnych poręczeń przez Uczestników będzie stanowić element funkcjonowania cash pcolingu, który nie zaistniałby samodzielnie w obrocie gospodarczym, gdyby nie decyzje Uczestników Systemu o przystąpieniu do cash poolingu.

Odsetki od roszczeń będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników Systemu będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (miesięcznym). Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom Systemu kalkulowana będzie przez bank. Jednocześnie bank, na bazie dziennej, naliczał będzie debetowe/kredytowe odsetki bankowe od salda występującego na Rachunku Pomocniczym Koordynującego. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, bank uzna Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąży Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą odsetek należnych bankowi z tytułu kredytu w tym rachunku. W związku z uczestnictwem w Systemie, Spółka ponosić będzie na rzecz banku określone w Umowie opłaty.

**Pytania**

1\. Czy środki przelewane każdego dnia roboczego w celu wyrównania ujemnego lub dodatniego salda rachunku Wnioskodawcy jako Uczestnika Systemu cash poolingu do ustalonego poziomu wynoszącego zero będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów?

2\. Czy odsetki przysługujące/obciążające Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu w związku z realizacją cash poolingu będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w momencie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty?

3\. Czy odsetki obciążające Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu w związku z uczestnictwem w transakcjach cash poolingu będą podlegały ograniczeniom wynikającym z art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

4\. Czy w związku z faktem uczestnictwa w systemie cash poolingu po stronie Wnioskodawcy wystąpi nieodpłatne bądź częściowo odpłatne świadczenie z tytułu obniżenia kosztów finansowych, wynikającego z faktu, że odsetki będą naliczane przez bank od zbilansowanych zobowiązaniach wszystkich Uczestników Systemu?

5\. Czy w związku z wzajemnym udzieleniem poręczeń przez Uczestników zgodnie z Umową po stronie Wnioskodawcy jako Uczestnika Systemu powstanie przychód z nieodpłatnego, bądź częściowo odpłatnego świadczenia z tytułu udzielenia poręczeń przez pozostałych Uczestników?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, środki przelewane każdego dnia roboczego w celu wyrównania ujemnego lub dodatniego salda rachunku bieżącego Wnioskodawcy jako Uczestnika Systemu do ustalonego poziomu wynoszącego zero nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychodów podatkowych ani kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności (\`(...)\`) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z ogólną definicją przychodu przychodem dla celów podatkowych są otrzymane pieniądze, czy wartości pieniężne.

Na gruncie art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazany został katalog przysporzeń, które nie stanowią przychodu dla celów podatkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Zgodnie z powołanymi przepisami nie stanowią przychodu dla celów podatkowych otrzymane oraz zwrócone pożyczki, a także odsetki od kredytów, czy też pożyczek, które nie zostały otrzymane przez podatnika. Art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi potwierdzenie powszechnie prezentowanej zasady zgodnie, z którą przychód dla celów podatkowych stanowić może wyłącznie świadczenie, które ma charakter definitywny i w sposób trwały przysparza majątek podatnika.

Przechodząc na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że środki pieniężne otrzymane przez poszczególnych Uczestników Systemu, w tym Wnioskodawcę nie powiększają aktywów Wnioskodawcy, nie mamy bowiem tutaj do czynienia z definitywnym przysporzeniem majątkowym. Model wdrażanego systemu cash poolingu zakłada, że konsolidacja środków pieniężnych odbywać się będzie na rachunkach Koordynującego. W przypadku wystąpienia na koniec dnia rachunków o saldzie dodatnim bank dokona transferu środków pieniężnych z rachunku Uczestnika Systemu na rachunek główny koordynującego. W przypadku wystąpienia zaś na koniec dnia rachunków o saldzie ujemnym, bank dokona transferu środków pieniężnych z rachunku głównego koordynującego na rachunek Uczestnika Systemu o saldzie ujemnym.

Oznacza to, że na rachunki koordynującego (rachunek główny koordynującego oraz rachunek pomocniczy koordynującego) będą przekazywane nadwyżki środków Uczestników Systemu, oraz z rachunków koordynującego będą pokrywane niedobory środków pieniężnych Uczestników Systemów. W konsekwencji nastąpi „wyzerowanie” rachunków Uczestników Systemu w wyniku odpowiednio obciążenia lub uznania rachunku głównego i pomocniczego koordynującego kwotą salda rachunku danego Uczestnika Systemu.

Księgowanie środków pieniężnych będą odbywały się automatycznie i nie będą wymagały składania odrębnych dyspozycji przez Uczestnika Systemu. Jeżeli saldo rachunku danego Uczestnika Systemu będzie dodatnie, naliczane będą odsetki od tego salda i będą one księgowane przez bank po stronie Uczestnika Systemu. Jeżeli saldo będzie kwotą ujemną, naliczane będą odsetki od tego salda i księgowane przez bank będą po stronie danego Uczestnika Systemu.

Odsetki naliczone/zapłacone od salda na rachunku występującym po dokonaniu operacji na koniec dnia roboczego, będą odpowiednio realokowane pomiędzy Uczestnikami Systemu na podstawie postanowień Umowy. Bank obliczy i redystrybuuje odsetki należne każdemu z Uczestników Systemu w proporcji zależnej od wysokości środków konsolidowanych od każdego z nich. W tym miejscu należy zaznaczyć, że księgowanie odsetek dokonywane jest zawsze pomiędzy rachunkiem pomocniczym koordynującego a rachunkiem Uczestnika Systemu. System nie przewiduje rozliczania odsetek bezpośrednio pomiędzy Uczestnikami Systemu.

W ocenie Wnioskodawcy, jako Uczestnika Systemu stwierdzić należy, iż dokonywane w ramach cash poolingu transfery między rachunkami bankowymi Uczestników Systemu nie stanowią trwałego przysporzenia dla żadnego z Uczestników. Środki te są bowiem w ciągłym obrocie w ramach systemu cash poolingu, a Uczestnik Systemu jest obciążany lub uznawany odsetkami za środki otrzymane/udostępnione w ramach systemu. Należy wskazać, że cash pooling to usługa finansowa świadczona przez bank na rzecz Uczestników Systemu. Konto pomocnicze Koordynującego ma charakter konta technicznego, na którym zgromadzone są środki Uczestników Systemu, w tym też Wnioskodawcy, a celem tego jest uzyskanie takiego efektu, który ma zapewnić, po pierwsze obniżenie kosztów pozyskania środków obrotowych dla wszystkich Uczestników Umowy, po wtóre ma zmaksymalizować korzyści związane z posiadaniem nadwyżki gotówki, poprzez m.in. możliwość korzystnego jej lokowania.

Z powyższego wynika, że faktycznie przekazane na rachunek pomocniczy koordynującego środki pozostają środkami danego Uczestnika Systemu. Zatem wpłata tych środków na konto koordynującego nie powoduje obowiązku zaewidencjonowania tego transferu jako wydatkowania środków, lecz wyłącznie jako przesunięcia środków pieniężnych w obrębie własnego majątku, zaś otrzymana wpłata z konta koordynującego nie jest równoznaczna z definitywnym nabyciem tych środków.

Dokonywane transfery pieniężne w ramach systemu cash poolingu nie wynikają też z faktycznej zapłaty za wykonaną usługę lub sprzedany towar, więc nie są przychodem należnym, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Dlatego, za przychód podatkowy należy uznać tylko taką wartość, która definitywnie wchodzi do majątku podatnika. W konsekwencji, za przychody podatkowe uznawane są tylko uzyskane definitywnie bezzwrotne przysporzenia majątkowe, zaś środki finansowe transferowane pomiędzy uczestnikami planowanej struktury są neutralne podatkowo i nie stanowią dla Uczestników Systemu przychodów podatkowych.

Jeśli natomiast chodzi o koszty podatkowe, to zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 cyt. ustawy.

W zamkniętym katalogu kosztów niezaliczanych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodów ujęto między innymi na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, czy na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Zgodnie z powołanymi przepisami nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki na spłatę kwoty głównej pożyczki oraz nieuiszczone odsetki od kwoty głównej pożyczki czy też kredytu. Z uwagi na powyższe kosztem uzyskania przychodów będą uiszczone odsetki od otrzymanego finansowania.

Oznacza to, że Wnioskodawca, jako Uczestnik Systemu będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki płacone/kapitalizowane w związku z transferami dokonywanymi w ramach cash poolingu oraz wszelkie wydatki poniesione na rzecz banku w związku z zawartą Umową. Wydatki te, jako związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy można uznać za ponoszone w celu uzyskania przychodu.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki przysługujące/obciążające Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu w związku z realizacją cash poolingu będą stanowiły dla niego przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty.

Usługa cash poolingu jest kompleksowym produktem oferowanym przez bank służącym zarządzaniu płynnością finansową jego uczestników poprzez rzeczywistą konsolidację sald z ich poszczególnych rachunków bankowych. System ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez jej uczestników poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) na ich rachunkach bankowych.

W systemie cash poolingu koordynujący dla efektywnego wyświadczenia przez banki usługi cash poolingu w ramach Umowy - będzie dysponował rachunkiem pomocniczego koordynującego, na którym następuje konsolidacja sald poszczególnych rachunków Uczestników Systemu. W ramach usługi cash poolingu bank dystrybuuje do Uczestników Systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich bank przekazuje wskazane nadwyżki z rachunków Uczestników na rachunek pomocniczy koordynującego. Bank na podstawie zawartej umowy będzie dokonywał naliczenia/pobrania odsetek od salda kredytowego lub debetowego na rachunku pomocniczym koordynującego. Bank będzie obliczał i redystrybuował odsetki należne każdemu z Uczestników Systemu w proporcji zależnej od wysokości środków konsolidowanych od każdego z nich. Ustalenie warunków naliczania odsetek wewnątrzgrupowych nastąpi na warunkach rynkowych i zostanie określone w porozumieniu zawartym przez Uczestników Systemu.

W powyższej sytuacji po stronie Wnioskodawcy, jako Uczestnika systemu w dacie uznania/obciążenia przez bank jego rachunku kwotą odsetek powstanie odpowiednio przychód/koszt podatkowy. Podstawę prawną dla powyższej tezy stanowi, w odniesieniu do przychodów art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT. Zgodnie z powołanym przepisem do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Ponadto, stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 2 cyt. ustawy, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych wart. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit, a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej. Ponadto zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązuje tzw. kasowa metoda rozliczania odsetek oznacza, że odsetki naliczone nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów/przychodów podatkowych do momentu, gdy nie zostaną zapłacone/otrzymane. Przy czym, przez zapłatę/otrzymanie należy rozumieć także kapitalizację, ponieważ wywołuje ona ten sam skutek prawny, tj. zmniejszenie kwoty odsetek do zapłaty/otrzymania. W dacie kapitalizacji lub faktycznej zapłaty odsetek, uprzednio naliczone odsetki należne Uczestnikowi Systemu staną się jej przychodem podatkowym, zaś uprzednio naliczone odsetki obciążające Uczestnika Systemu staną się jego kosztem uzyskania przychodów.

Reasumując, Wnioskodawca jako Uczestnik Systemu rozpoznawać będzie przychód podatkowy w dacie faktycznego otrzymania odsetek, bądź ich kapitalizacji. Dla Wnioskodawcy odsetki zapłacone stanowić będą koszt uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki obciążające Wnioskodawcę w związku z uczestnictwem w Systemie będą podlegały ograniczeniom w zakresie kosztów finansowania dłużnego, wynikającym z art. 15c ustawy o CIT. Na gruncie art. 15c ustawy o CIT wprowadzono ograniczenie w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

1) kwotę 3 000 000 zł albo

2) kwotę obliczoną według wzoru określonego w ww. przepisie.

Na gruncie art. 15c ust. 12 cyt. ustawy ustawodawca wprowadził legalną definicję pojęcia koszty finansowania dłużnego, zgodnie z którą przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione. Definicja pojęcia „kosztów finansowania dłużnego”, zawarta w art. 15c ust. 12 cyt. ustawy, swoim zakresem obejmuje bardzo szeroki katalog wydatków o charakterze finansowym, który będzie podlegał ograniczeniom w zakresie możliwości zaliczania ich w ciężar kosztów podatkowych przez podatników.

Ponieważ system cash poolingu służy gospodarowaniu wolnymi środkami finansowymi uczestników i wiąże się z kwestią przekazywania i pozyskiwania środków finansowych, a więc korzystania z nadwyżek finansowych należy przyjąć, że cash pooling stanowi instrument finansowania dłużnego. Wygenerowane nadwyżki finansowe przez uczestników systemu cash pooling są pozyskiwane przez uczestników systemu, u których występują przejściowe niedobory. W wyniku zatem pozyskania środków w ramach cash poolingu po stronie uczestnika, który pozyskał środki powstaje zobowiązanie do ich zwrotu na rzecz pozostałych uczestników. Nie budzi zatem wątpliwości, że cash pooling stanowi system finansowania dłużnego, ponieważ w wyniku pozyskana środków w ramach cash poolingu powstaje zobowiązanie do ich zwrotu. Powołana definicja wskazuje, że kosztami finansowania dłużnego są wszelkiego rodzaju wydatki, które zostały poniesione przez podatnika w celu pozyskania środków finansowych.

W związku z tym do płaconych przez Wnioskodawcę w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu środków, w tym odsetek, ale również do prowizji, opłat regulowanych w związku z cash poolingu na rzecz banku niewątpliwie będą mieć zastosowanie ograniczenia wynikające z art. 15c ustawy o CIT. Nie budzi bowiem wątpliwości, że są to wydatki ponoszone w celu pozyskania środków finansowych w ramach uczestnictwa w systemie cash poolingu. Z tych powodów Spółka uwzględniając je w kosztach uzyskania przychodów będzie zobowiązana stosować zasady wynikające z art. 15c ustawy o CIT.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu zawarcia Umowy, na podstawie której będzie świadczona usługa cash poolingu po stronie Wnioskodawcy jako Uczestnika Systemu, nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, ponieważ osiągnięcie przez Wnioskodawcę jako Uczestnika wyższych przychodów w postaci odsetek przychodowych lub poniesienie niższych kosztów finansowania dłużnego w postaci odsetek kosztowych nie stanowi dla Wnioskodawcy świadczenia nieodpłatnego, czy też świadczenia częściowo odpłatnego. Osiągnięcie wyższych przychodów, czy też poniesienie niższych kosztów stanowi normalne następstwo skorzystania z usługi cash poolingu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Zgodnie z ogólną definicją przychodów, przychód na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych stanowi m.in. przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Pod pojęciem przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń należy rozumieć jednostronne przysporzenie otrzymane przez podatnika kosztem innego podmiotu, a więc bez jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego od drugiej strony czy to w formie zapłaty, czy wykonania innego świadczenia. Ze świadczeniem nieodpłatnym mamy do czynienia, gdy w ramach konkretnego stosunku prawnego jeden z podmiotów dokonuje świadczenia na rzecz innego podmiotu, który to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie tj. bez jakiegokolwiek ekwiwalentnego świadczenia ze swojej strony. W wyniku wskazanego działania po stronie podmiotu otrzymującego nieodpłatne świadczenie powstaje przychód dla celów podatkowych w postaci wartości świadczenia otrzymanego nieodpłatnie. Tym samym za nieodpłatne świadczenie należy uznać takie zdarzenie prawne, którego skutkiem było nieodpłatne tj. nie związane z kosztami lub mną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych pod pojęciem świadczenia częściowo odpłatnego należy rozumieć świadczenie, które podatnik otrzymuje za wartość niższą aniżeli realna wartość otrzymanego świadczenia. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy w wyniku zawarcia Umowy i korzystania z usługi cash poolingu po jego stronie nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych czy też częściowo odpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, uzyskanie w wyniku korzystania z usługi cash poolingu wyższych przychodów w postaci odsetek od przekazanych nadwyżek finansowych, czy poniesienia niższych kosztów działalności finansowej aniżeli gdyby Wnioskodawca poniósł korzystając samodzielnie z usług banku, stanowi istotę usługi cash poolingu. Usługa cash poolingu ma bowiem na celu efektywne zarządzanie nadwyżkami środków pieniężnych Uczestników Systemu korzystających z tej usługi, w wyniku czego dochodzi do udostępnienia nadwyżek środków pieniężnych podmiotom posiadającym przejściowe niedobory. Założenia usługi cash poolingu powodują, że podmioty które posiadają nadwyżki środków pieniężnych mogą osiągnąć wyższe przychody poprzez udostępnienie ich uczestnikom usługi cash poolingu niż w sytuacji, w której występujące nadwyżki pozostałyby niewykorzystane. Z drugiej strony Uczestnicy Systemu posiadający przejściowe niedobory środków pieniężnych ponoszą niższy koszt finansowania ponieważ pozyskanie środków pieniężnych w ramach usługi cash poolingu jest tańsze aniżeli w przypadku pozyskania ich od instytucji finansowej. Z uwagi na powyższe w wyniku korzystania z usługi cash poolingu normalnym następstwem jej wdrożenia jest zwiększenie przychodów od posiadanych przez Uczestników Systemu nadwyżek finansowych, oraz niższe koszty pozyskania finansowania.

Niższe koszty finansowe wynikają z faktu, że odsetki są naliczane przez bank w odniesieniu do zbilansowanych zobowiązaniach wszystkich Uczestników Systemu. Z uwagi na powyższe zawarcie przez Wnioskodawcę Umowy nie będzie powodowało powstania przychodu z nieodpłatnego, czy też częściowo odpłatnego świadczenia. Osiągnięta przez Wnioskodawcę korzyść w postaci zwiększonych przychodów w postaci odsetek przychodowych, czy też zmniejszenia kosztów w postaci odsetek kosztowych stanowi normalne następstwo skorzystania z usługi cash poolingu. Z uwagi na powyższe nie dochodzi do otrzymania przez Wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatnego, ponieważ redukcja kosztów stanowi normalne następstwo skorzystania ze wskazanej usługi. Z uwagi na powyższe po stronie Wnioskodawcy jako korzystającego z usługi cash poolingu nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych, czy też częściowo nieodpłatnych świadczeń.

Mając na uwadze powyższe należy przyznać, że Wnioskodawca jako podmiot korzystający z usługi cash poolingu nie będzie zobowiązany do rozpoznawania przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Osiągnięte korzyści stanowią normalne następstwa korzystania z usługi cash poolingu, a w konsekwencji nie można przyjąć, że po stronie Wnioskodawcy dochodzi do otrzymania nieodpłatnego, czy też częściowo nieodpłatnego świadczenia.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość poręczeń udzielonych przez pozostałych Uczestników Systemu nie powoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia lub częściowo odpłatnego świadczenia w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Jak zostało wskazane w ramach poprzedniego punktu przychodem dla celów podatku dochodowego od osób prawnych jest m.in. wartość świadczeń otrzymanych nieodpłatnie oraz częściowo odpłatnie. Na gruncie ustawy o CIT ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 ustawy o CIT sposobu i kryteriów ustalania jego wartości. Z nieodpłatnym świadczeniem nie mamy do czynienia w przypadku, gdy w związku ze świadczeniem innego podmiotu podatnik dokonał świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że podstawą do stwierdzenia nieodpłatności danego świadczenia jest to, aby podmiot otrzymujący świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego - do stwierdzenia nieodpłatności danego świadczenia konieczny jest brak świadczenia ekwiwalentnego.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, fakt udzielenia wzajemnych poręczeń przez Uczestników Systemu nie generuje po stronie Wnioskodawcy przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu nieodpłatnych, bądź częściowo odpłatnych świadczeń. Warunkiem przystąpienia do Umowy było udzielenie poręczenia wszystkim pozostałym Uczestnikom przez Uczestników, a tym samym zwiększenie efektywności działalności gospodarczej. Oznacza to, że w celu otrzymania poręczeń od pozostałych Uczestników, Wnioskodawca udzielił poręczeń pozostałym Uczestnikom.

Oznacza to, że w związku z zawarciem Umowy każdy z Uczestników Systemu udziela poręczeń oraz otrzymuje poręczenia pozostałych Uczestników. Poręczenia te mają charakter wzajemny (każdy z uczestników, w tym wnioskujący, poręcza spłatę zadłużenia pozostałych uczestników, w tym Wnioskodawcy) i ekwiwalentny (poszczególni Uczestnicy Systemu, w tym Wnioskodawca, nie pobierają wynagrodzenia z tytułu udzielonego poręczenia, ale uzyskują w zamian takie same zabezpieczenie od pozostałych Uczestników Systemu, w tym Wnioskodawcy).

Z uwagi na powyższe w związku z udzieleniem wzajemnych poręczeń po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia, czy też przychodu z tytułu częściowo odpłatnego świadczenia, ponieważ Wnioskodawca otrzymuje poręczenie od pozostałych Uczestników Systemu w wyniku udzielenia pozostałym Uczestnikom Systemu poręczeń.

Z uwagi na powyższe w ocenie Wnioskodawcy w związku z wzajemnym udzieleniem poręczeń przez Uczestników Systemu zgodnie z Umową po stronie Wnioskodawcy jako uczestnika korzystającego z usługi cash poolingu nie powstanie przychód z nieodpłatnego świadczenia, czy świadczenia częściowo odpłatnego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.