Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/161/MCA/08/PK-1379
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-12-13
Teza: zasady korzystania z ulgi mieszkaniowej w podatku dochodowym od osób fizycznych
Słowa kluczowe: deweloper; inwestycje; syndycy; ulga-ulga budowlana; wkład; wkład-wycofanie wkładu; zeznania-zeznania podatkowe; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27a (uchylony)

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2008 r. Nr IPPB2/415-571/07-2/AK, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2007 r. (data wpływu 17 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zasad korzystania z ulgi mieszkaniowej w podatku dochodowym od osób fizycznych, **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, wydal interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-571/07-2/AK.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 19 września 2005 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem zawarła z Syndykiem masy Przedsiębiorstwa „W” w upadłości, zwanym dalej „Syndykiem” umowę zobowiązującą do wybudowania budynku mieszkalnego oraz umowę przedwstępną ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży. Celem tej umowy było dokończenie inwestycji, w skład której wchodzi lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej 48,02 m kw. Z lokalem związany jest udział w gruncie w częściach wspólnych budynku usytuowanego na nieruchomości, wpisanej do Księgi wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy.

W okresie, gdy opisywana inwestycja była realizowana przez Przedsiębiorstwo „W”, Wnioskodawczyni (wraz z mężem) dokonała płatności na łączną kwotę 93.550 zł, z których 19% (17.774,50 zł) zostało odliczone od podatku w ramach tzw. dużej ulgi budowlanej. Na skutek pozytywnych działań Syndyka znacząca cześć tej kwoty miała zostać uratowana i zaliczona na poczet ceny nabywanego lokalu. Na podstawie zawartej umowy, ustalone zostały nowe warunki płatności, na rzecz Syndyka, poprzez wprowadzenie trzech płatności. Pierwsza płatność w wysokości 1.000 zł tytułem wadium, została dokonana na konto Syndyka przed podpisaniem umowy. Druga płatność w wysokości 104.114,52 zł została sfinansowana kredytem mieszkaniowym. Trzecia płatność miała być zrealizowana poprzez potrącenie wierzytelności z tytułu płatności dokonanych na rzecz Przedsiębiorstwa „W”, w kwocie 65.485 zł, co stanowi 70% z 93.550 zł wpłaconych na rzecz Przedsiębiorstwa „W”. Suma 93.550 zł stanowiła podstawę dla wyliczenia ulgi podatkowej.

Ostatecznie wszystkie trzy płatności wynikające z umowy z Syndykiem zostały zrealizowane, składając się na całą cenę zakupu lokalu mieszkalnego. Z tym, że w skutek niedoszacowania trzeciej płatności opisanej w § 5.3 umowy z Syndykiem, zamiast zaliczenia części odzyskanej kwoty, wpłaconej na rzecz Przedsiębiorstwa „W”, stanowiącej podstawę do wyliczenia ulgi podatkowej, Wnioskodawczyni (wraz z mężem) zmuszona była do dokonania dopłaty w ramach drugiej płatności i zrealizowanej z zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

Chociaż umowa dopuszczała takie rozwiązanie Syndyk nie zaliczył kwoty wierzytelności na poczet płatności wynikającej z umowy, lecz dokonał zwrotu nadwyżki ponad 65.485 zł, w kwocie 5.613 zł. Gdyby nie zwrócono niewielkiej części z tego co stanowiło nadwyżkę ponad przyjętą w umowie wartość (około 70% wpłaconej poprzednio kwoty 93.550 zł) lecz zaliczono ją na poczet ceny, dopłata drugiej płatności mogłaby być niższa. Niższy byłby też kredyt mieszkaniowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy zwrócona przez Syndyka kwota (5.613 zł) stanowi podstawę opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych i musi być ujmowana w zeznaniu za 2007 r.?

W ocenie Wnioskodawczyni nie ma takiego obowiązku, gdyż odliczona w ramach ulgi podatkowej w latach 1999-2002 kwota 17.774,50 zł została wyliczona w oparciu o wpłatę w wysokości 93.550 zł, z której znaczną część została utracona na skutek bezprawnych działań Przedsiębiorstwa „W”. Utracona część została pokryta, w celu uratowania inwestycji, dodatkową wpłatą, w tym zaciągniętym kredytem mieszkaniowym. Zwracana przez Syndyka kwota musiała być, na skutek niedoszacowania trzeciej płatności wynikającej z umowy (potrąconej wierzytelności) wpłacona ponownie, ale z osobnego źródła finansowania. Nie ma więc tu mowy o zwróconych wydatkach, odliczonych od podstawy opodatkowania lub podatku, które mogłyby mieć charakter przychodu, stanowiącego dla podatnika określone korzyści podatkowe. Na zmianę takiego stanu rzeczy nie może też wpływać likwidacja ulg mieszkaniowych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, stwierdzam, co następuje.

Zasady korzystania z ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu poniesienia wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone m.in. na budowę budynku mieszkalnego, wkład budowlany do spółdzielni mieszkaniowej lub zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, określa art. 27a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., zwanej dalej „ustawą”.

Z dniem 1 stycznia 2002 r. przedmiotowe odliczenie zostało zlikwidowane z jednoczesnym zachowaniem praw nabytych na zasadach określonych w art. 4 i 6 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509, z późn. zm.), zwanej dalej „nowelizacją”.

Przepis art. 4 nowelizacji normuje kwestie związane z kontynuowaniem odliczeń od podatku, natomiast art. 6 ust. 1 nowelizacji nakłada obowiązek zwrotu uprzednio odliczonych kwot, w przypadku wystąpienia któregokolwiek ze zdarzeń wymienionych w art. 27a ust. 13 ustawy.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 nowelizacji podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) ustawy, czyli na zakup gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego (lit. a), budowę budynku mieszkalnego (lit. b), wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej (lit. c), zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej (lit. d), nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne (lit. e), przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu (lit. f), przysługuje, na zasadach określonych w ustawie, prawo do odliczania od podatku dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji, poniesionych od dnia 1 stycznia 2002 r. do dnia 31 grudnia 2004 r.

Z kolei, zgodnie z art. 6 ust. 1 nowelizacji w związku z art. 27a ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik skorzystał z odliczeń od dochodu (przychodu) lub podatku z tytułu wydatków poniesionych na cele określone w ust. 1 pkt 1 i 2 tego artykułu (czyli np. na zakup od dewelopera lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku), a następnie:

1.  wycofał ze spółdzielni wniesiony wkład;
2.  w całości zmienił przeznaczenie lokalu lub budynku mieszkalnego na użytkowy;
3.  po roku, w którym dokonano odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków, z wyjątkiem gdy zwrócone kwoty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu;
4.  wycofał oszczędności z kasy mieszkaniowej, z wyjątkiem gdy wycofana kwota po określonym w umowie o kredyt kontraktowy okresie systematycznego oszczędzania została wydatkowana zgodnie z celami systematycznego oszczędzania na rachunku prowadzonym przez tę kasę;
5.  przeniósł uprawnienia do rachunku oszczędnościowo-kredytowego na rzecz osób trzecich, z wyjątkiem dzieci własnych lub przysposobionych

– do dochodu (przychodu) lub podatku należnego za rok, w którym zaistniały te okoliczności, dolicza się odpowiednio kwoty poprzednio odliczone z tych tytułów.

Co istotne, przepis art. 6 ust. 1 nowelizacji nie zawiera żadnych ograniczeń czasowych. Dla ustalenia, czy w sprawie znajdzie zastosowanie art. 27a ust. 13 pkt 3 ustawy wystarczające jest jedynie stwierdzenie zaistnienia następujących okoliczności (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 maja 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1546/09):

*   podatnik dokonał wydatków na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy,
*   po roku, w którym dokonał odliczenia, otrzymał zwrot odliczonych wydatków,
*   zwrócone kwoty nie zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Zatem w każdym przypadku, gdy podatnik otrzymał zwrot kwot, które uprzednio stanowiły podstawę dokonania odliczenia z tytułu wydatków określonych w art. 27a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, jest zobowiązany do ich uwzględnienia w zeznaniu podatkowym (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 lutego 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1686/07). Otrzymany zwrot wydatków niweczy w tej części wykorzystaną wcześniej ulgę budowlaną (por. wyrok NSA z dnia 24 lutego 2010 r. sygn. akt. II FSK 1503/08).

Przedstawiony we wniosku stan faktyczny nie pozostawia żadnych wątpliwości, iż w omawianej sprawie mamy do czynienia ze zwrotem uprzednio odliczonych wydatków. Zwrócona kwota stanowi bowiem część pieniędzy jakie Wnioskodawczyni wraz mężem wpłaciła na rzecz Przedsiębiorstwa „W”, z tytułu których w latach 1999-2002 korzystała z ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek zwrócenia (doliczenia) kwot uprzednio odliczonych, zgodnie z art. 6 ust. 1 nowelizacji w związku z art. 27a ust. 13 ustawy.

Jednocześnie należy przy tym zgodzić się z twierdzeniem, iż „na zmianę takiego stanu rzeczy nie może też wpływać likwidacja ulg mieszkaniowych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych”. Przedmiotowa likwidacja spowodowała jedynie, iż podatnik nie ma prawa do dokonania odliczeń z tytułu wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe po 31 grudnia 2004 r. Brak takiej możliwości nie stanowi jednak przesłanki do zwolnienia podatnika z obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych jeżeli wystąpiło którekolwiek ze zdarzeń wymienionych w art. 27a ust. 13 ustawy. Tym samym, w przypadku otrzymania zwrotu tych kwot (uprzednio odliczonych) na podatniku ciąży obowiązek ich doliczenia w zeznaniu podatkowym, z wyjątkiem gdy zwrócone kwoty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu. Inaczej mówiąc, zwrócone kwoty stanowią źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy nie zostały doliczone do podatku (w kwotach faktycznie odliczonych), za rok w którym zwrot otrzymano.

Dodatkowo należy zauważyć, iż na gruncie orzeczeń sądów administracyjnych utrwalił się pogląd, iż wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowią wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania, a co za tym idzie, jakakolwiek wykładania rozszerzająca przepisów dotyczących preferencji podatkowych (w tym przypadku tzw. dużej ulgi budowlanej) jest niedopuszczalna.

Elementem konstrukcyjnym ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, jest nie tylko prawo podatnika do zmniejszenia podatku dochodowego z tytułu poniesienia wydatków mieszkaniowych, ale również obowiązek zwrócenia uprzednio dokonanych odliczeń, w przypadku zaistnienia któregoś ze zdarzeń enumeratywnie wymienionych przez ustawodawcę w art. 27a ust. 13 ustawy.

W świetle powyższego za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, a co za tym idzie należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 marca 2008 r. Nr IPPB2/415-571/07-2/AK.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Zastosowanie się przez Wnioskodawczynię do interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 marca 2008 r. Nr IPPB2/415-571/07-2/AK, która następnie została zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, jeżeli:

1.  zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej oraz
2.  skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po opublikowaniu interpretacji ogólnej albo po doręczeniu interpretacji indywidualnej.

W przypadku rocznego rozliczenia podatków, ww. zwolnienie, obejmuje okres do końca roku podatkowego, w którym opublikowano zmienioną interpretację ogólną, doręczono zmienioną interpretację indywidualną albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (art. 14m § 1 i § 2 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa).

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.