Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.43.2020.2.DJD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-16
Teza: Podejmowane przez Wnioskodawcę działania polegająca na tworzeniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów ze sprzedaży tworzonego i ulepszanego oprogramowania wg stawki 5% podatku.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2020 r. (data wpływu 15 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2020 r. (data wpływu 18 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 21 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.43.2020.1.DJD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem poczty w dniu 21 lutego 2020 r. (data doręczenia 4 marca 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 6 marca 2020 r. (data wpływu 18 marca 2020 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 11 marca 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Od 7 maja 2013 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przeważającym przedmiotem jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania (PKD 62.01.Z). Rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca od 2013 r. współpracuje ze Spółką mającą siedzibę w Stanach Zjednoczonych Ameryki (zwana dalej: „Spółką”) świadcząc na jej rzecz usługi programistyczne. Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do stworzonego utworu, za co otrzymuje wynagrodzenie. Jednocześnie wszelkie czynności zmierzające do stworzenia utworu wykonywane są na terytorium Polski. Otrzymane od kontrahenta wytyczne zawierają ogólne informacje na temat oczekiwanej funkcjonalności oprogramowania, przy czym nie narzucają sposobu realizacji zadania. Oprogramowanie jest następnie przez Wnioskodawcę projektowane, wytwarzane, testowane, dokumentowane i wdrażane w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Jako rezultat Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Incydentalnie Wnioskodawca zajmuje się ulepszaniem programów - zarówno własnych, jak i otrzymanych od Spółki. Ulepszenia te istotnie wpływają na funkcjonalność oprogramowania i stanowią rezultat działalności twórczej Wnioskodawcy. Ulepszone oprogramowanie stanowi zatem nowy utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ww. ustawy, do którego autorskie prawa majątkowe są przenoszone na Spółkę za wynagrodzeniem. Każdorazowo, otrzymując zlecenie ulepszenia danego programu Wnioskodawca uzyskuje licencję niewyłączną na potrzeby wprowadzenia potrzebnych modyfikacji.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. W ramach działalności gospodarczej opracowuje nowe i ulepszone produkty, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy i na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u Niego funkcjonujących. Tworzenie programów komputerowych na zlecenie Spółki wymaga od Wnioskodawcy zarówno wykorzystania dostępnych zasobów wiedzy, jak i zastosowania innowacyjnych rozwiązań specyficznych dla danego oprogramowania. W procesie tworzenia nowych programów komputerowych kluczowe są: doświadczenie posiadane przez Wnioskodawcę, proces ciągłej nauki w zakresie programowania nowych technologii, informatyki, inżynierii oprogramowania, matematyki oraz dziedzin pokrewnych.

W ramach dotychczasowej współpracy Wnioskodawcy ze Spółką, Wnioskodawca stworzył lub planuje w przyszłości opracować między innymi:

1.  Oprogramowanie umożliwiające wydajne przetwarzanie wsadowe dowolnej ilości danych tekstowych (np. formatu SGML i jemu pochodnych); selekcje określonych danych, konwersję między różnymi formatami oraz szeroko pojęte dowolne modyfikowanie danych pod względem zarówno formatu, jak i ich treści. Formaty wejściowe, wyjściowe oraz typy przetwarzania są konfigurowalne przez użytkownika. Na potrzeby tego oprogramowania stworzono specyficzny dla domeny, interpretowany w czasie rzeczywistym, język skryptowy. Służy on określeniu logiki przetwarzania danych wejściowych na wyjściowe.
2.  Autorski system do wizualizacji danych (m.in. w kontekście geograficznym) w skład którego wchodzą:
    1.  Zestaw oprogramowania narzędziowego służącego pozyskiwaniu i przetwarzaniu danych (w tym danych geograficznych). Narzędzia te przygotowują dane, które obsługuje serwer.
    2.  Niezależny od platformy, wysokowydajny, skalowalny serwer wykorzystujący najwydajniejsze w danym systemie operacyjnym mechanizmy obsługi zdarzeń I/O. Serwer dostarcza dane na żądanie aplikacji klienckiej (model reąuest-response) korzystając ze specjalnie do tego celu zaprojektowanego autorskiego protokołu komunikacyjnego. Stworzono także autorski system pamięci podręcznej (ang. cache) i jego implementację, co skutkowało jeszcze większą wydajnością aplikacji po stronie klienta, zmniejszając tym samym latencję i poprawiając responsywność całej aplikacji, a w konsekwencji satysfakcję użytkownika końcowego.
    3.  Aplikacja kliencka wraz z przenośnymi między platformami systemowymi modułami: komunikacyjnym i logiki biznesowej oraz, zależnej od systemu, warstwy prezentacji (istniejąca implementacja obsługuje system iOS). Program, komunikując się ze wspomnianym wyżej serwerem, na żądanie użytkownika, pobiera określone zbiory danych i dokonuje ich odpowiedniej prezentacji (w tym także, właściwych dla wybranych danych, wizualizacji graficznych). Dodatkowo, zaimplementowano prototypową obsługę forum użytkowników, umożliwiającą tworzenie treści przez użytkowników końcowych aplikacji. Oprogramowanie, wykorzystujące autorskie metody, mające na celu przygotowanie zbiorów danych wykorzystywanych przy uczeniu sieci neuronowych. Oprogramowanie w zależności od potrzeb zostało stworzone przy użyciu kilku języków programowania (….).
3.  Autorskie oprogramowanie umożliwiające implementację, testowanie, a następnie wdrażanie strategii i algorytmów handlujących na giełdzie (ang. algorithmic trading). Implementacja powstaje w języku C++.
4.  Prototypowe oprogramowanie badające możliwości rzeczywistości wirtualnej (VR) i rozszerzonej (AR), wykorzystujące jako platformy ….. oraz urządzenia mobilne …., a docelowo w przyszłości także urządzenia pracujące pod kontrolą systemu Android.
5.  Nowoczesny autorski silnik graficzny ukierunkowany na zastosowanie w technologiach VR i AR.
6.  Aplikacje mobilne prezentujące informacje i tworzące ich wizualizacje.
7.  Dedykowane serwery danych dla aplikacji mobilnych oraz aplikacji web-owych. Również zaplecza generującego i przetwarzającego dane dla tych serwerów, m.in. serwery dla tworzonych równoległe aplikacji mobilnych i aplikacji web-owych.
8.  Systemy do przygotowywania danych na potrzeby wizualizacji.
9.  Oprogramowanie wspomagające tworzenie wizualizacji, wykorzystywanych w aplikacjach mobilnych, jak i aplikacjach web-owych, w tym programy narzędziowe, a także biblioteki ułatwiające powstawanie takich aplikacji, np. aplikacje generujące wizualizacje kartograficzne i statystyczne. Innym przykładem mogą być natywne aplikacje kompilowane do przenośnego binarnego formatu …. umożliwiającego wykorzystanie przeglądarki internetowej jako całej platformy.
10.  Autorskie gry komputerowe wykorzystujące nowoczesne technologie i wprowadzające nowatorskie rozwiązania.
11.  Nowoczesne aplikacje web-owe działające jednocześnie na komputerach PC, jak i urządzeniach mobilnych, wykorzystujące najnowsze standardy rozwoju oprogramowania oraz autorskie metody i rozwiązania.
12.  Inne oprogramowanie, na potrzeby którego zaistnieje konieczność wykonania badań, rozwoju i ewaluacji nowych rozwiązań.

Wskazane oprogramowania są/będą tworzone, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny, w ramach Jego codziennej pracy.

Jednocześnie Wnioskodawca posiada na potrzeby skorzystania z IP Box szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że korzysta z liniowej formy opodatkowania, o której mowa w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozliczając przy tym podatek kwartalnie. Opisane we wniosku oprogramowanie tworzone jest w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzona działalność gospodarcza jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych, lub nowych produktów, procesów, lub usług. Działalność wykonywana przez Wnioskodawcę jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Realizując każde zlecenie wykonania oprogramowania Wnioskodawca musi w pierwszej kolejności sporządzić plan realizacji zlecenia, rozkładając go na poszczególne etapy. W ramach wykonywanego zlecenia Wnioskodawca wyznacza sobie cele do osiągnięcia, zarówno w perspektywie krótkoterminowej, jak i w perspektywie globalnej - uwzględniając oczekiwania kontrahenta co do funkcjonalności oprogramowania. W ramach dążenia do poszczególnych celów Wnioskodawca określa sobie harmonogram działań oraz szacuje zasoby potrzebne do jego osiągnięcia. Większość czynności określonych powyżej ma charakter wewnętrzny (realizowany w ramach struktury przedsiębiorstwa Wnioskodawcy), niemniej musi on być dostosowany do uzgodnionego z kontrahentem harmonogramu prac i końcowego terminu wykonania zlecenia. Wnioskodawca prowadzi działalność w niezmienionej formie i zakresie od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności, tj. od maja 2013 r. Ocena, czy jest to działalność badawczo-rozwojowa została poddana pod rozwagę Organu w ramach wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Całość dochodów, w stosunku do których zamierza zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania (ulgę IP Box), pochodzi ze sprzedaży autorskiego oprogramowania. Dochody Wnioskodawcy wynikają ze sprzedaży autorskiego programu komputerowego, który - w ocenie Wnioskodawcy - powstaje w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i tym samym stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawca sporadycznie rozwija, bądź ulepsza oprogramowanie przekazane Mu przez zagranicznego kontrahenta - w oparciu o licencję niewyłączną. W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach oprogramowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie przekazywane Wnioskodawcy przez kontrahenta nie stanowi Jego własności, natomiast do oprogramowania ulepszonego/rozwiniętego – jako nowego utworu w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych – przysługują Mu prawa autorskie, które przenosi na kontrahenta zagranicznego, uznając je za kwalifikowane prawa własności intelektualnej. W ocenie Wnioskodawcy, uzyskiwany przez Niego dochód wynikający z ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności ponosi Wnioskodawca. Jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Oprócz dochodów uzyskiwanych z opisanej we wniosku działalności, której efektem jest autorski program komputerowy, Wnioskodawca co roku uzyskuje nieznaczne dochody (od kilkudziesięciu do kilkuset złotych) z tytułu szeroko pojętego doradztwa informatycznego, naprawy sprzętu komputerowego lub montażu podzespołów komputerowych. W stosunku do wskazanych dochodów Wnioskodawca nie zamierza jednak skorzystać z ulgi, o której mowa w 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odrębna ewidencja, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP. Wnioskodawca prowadził tę ewidencje „na bieżąco”, tj. od momentu rozpoczęcia pracy nad prawami objętymi preferencyjnym rozliczeniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy prowadzona przez Wnioskodawcę, opisana we wniosku, działalność polegająca na tworzeniu na zlecenie Spółki oprogramowania lub ulepszaniu istniejących oprogramowania jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy dochody uzyskane z przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego lub ulepszanego przez Wnioskodawcę w ramach opisanej we wniosku sytuacji gospodarczej może opodatkować stawką 5%, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 (przedstawiony ostatecznie w uzupełnieniu wniosku), działalność badawczo-rozwojowa zdefiniowana została w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej jako: „u.p.d.o.f.” i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei, badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny odpowiadać definicjom określonym w art. 5a pkt 39 i 40 u.p.d.o.f. w zw. z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl wskazanych przepisów:

1.  Badania naukowe są działalnością obejmującą:
    *   badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne, mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
    *   badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń;
2.  Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi On prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegają na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania, które w Jego ocenie, stanowią programy komputerowe w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., mają one bowiem charakter twórczy, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Tworzone oprogramowania stanowią więc oryginalny wytwór Jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych oraz oprogramowania do projektowania i tworzenia nowych produktów, procesów lub usług. Prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter, nie stanowią bowiem jednorazowych, incydentalnych czynności, są wytwarzane w ramach codziennej pracy Wnioskodawcy, są także prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.

Działalność Wnioskodawcy w opisanym wyżej zakresie wypełnia więc wszelkie przesłanki ustawowe pozwalające uznać ją za działalność badawczo-rozwojową.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2 (przedstawiony ostatecznie w uzupełnieniu wniosku), na mocy art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wymienia autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podkreślenia wymaga, że regulacje podatkowe (jak i pozapodatkowe) nie definiują pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, na co wskazało także Ministerstwo Finansów w publikowanych Objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box. W treści tej publikacji pod kątem możliwości stosowania preferencyjnego opodatkowania IP Box w odniesieniu do osiąganych kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego wskazano: „Przede wszystkim, podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. Powyższe oznacza, że wyeliminowanie lub ograniczenie swobody twórczej (eliminacja lub ograniczenie własnego/indywidualnego działania twórczego) wyłącza lub ogranicza prawnoautorską ochronę programu komputerowego, tym samym także eliminuje możliwość skorzystania z preferencji IP Box komputerowego”.

Odnosząc się natomiast do regulacji normatywnych w zakresie programów komputerowych, wymienić należy przede wszystkim art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z którym programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia, idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP, jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie, jak utwór literacki, zgodnie z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

W ocenie Wnioskodawcy - co znalazło wyraz w odpowiedzi na pytanie 1 - prowadzi On działalność badawczo-rozwojową. Rezultatem tejże działalności jest natomiast autorskie prawo do programu komputerowego.

Podstawę opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 u.p.d.o.f.). Zgodnie bowiem z art. 30ca ust. 7 pkt 2 przywołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z kolei, na podstawie art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f., podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, lub większą liczbę tych praw w produkcie, lub usłudze albo w produktach, lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca posiada na potrzeby skorzystania z IP Box szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podsumowując - prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność polegającą na tworzeniu nowego oprogramowania lub ulepszaniu istniejącego należy zakwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową. W ramach tejże działalności tworzy On programy komputerowe stanowiące utwory podlegające ochronie prawnej w oparciu o przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Autorskie prawa majątkowe do ww. utworów są przenoszone za wynagrodzeniem na Spółkę, a tym samym - zdaniem Wnioskodawcy - uzyskiwane w ten sposób dochody są dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które mogą być opodatkowane preferencyjną stawką 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo- rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zawarto w art. 5a pkt 39 i 40 cyt. ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne, mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, podkreślić wyraźnie należy, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj. badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania. Od 2013 r. współpracuje z zagraniczną Spółką świadcząc na jej rzecz usługi programistyczne. Zgodnie z zawartą umową otrzymuje od Spółki wytyczne zawierające ogólne informacje na temat oczekiwanej funkcjonalności oprogramowania, które ma wytworzyć. Oprogramowanie jest następnie przez Wnioskodawcę projektowane, wytwarzane, testowane, dokumentowane i wdrażane w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Jako rezultat Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto, Wnioskodawca sporadycznie rozwija bądź ulepsza oprogramowanie przekazane Mu przez Spółkę w oparciu o licencję niewyłączną. W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach oprogramowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie przekazywane Wnioskodawcy przez Spółkę nie stanowi Jego własności, natomiast do oprogramowania ulepszonego/rozwiniętego – jako nowego utworu w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych – przysługują Mu prawa autorskie, które przenosi na Spółkę, uznając je za kwalifikowane prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca w ramach działalności opracowuje nowe i ulepszone produkty, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Tworzenie programów komputerowych na zlecenie Spółki wymaga od Wnioskodawcy zarówno wykorzystania dostępnych zasobów wiedzy, jak i zastosowania innowacyjnych rozwiązań specyficznych dla danego oprogramowania. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe. Działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych, lub nowych produktów, procesów, lub usług. Realizując każde zlecenie wykonania oprogramowania Wnioskodawca musi w pierwszej kolejności sporządzić plan realizacji zlecenia, rozkładając go na poszczególne etapy. Wykonywana przez Wnioskodawcę działalność jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Realizując każde zlecenie wykonania oprogramowania Wnioskodawca musi w pierwszej kolejności sporządzić plan realizacji zlecenia, rozkładając go na poszczególne etapy. Opisane oprogramowanie tworzone jest w ramach działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności ponosi Wnioskodawca. Jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do stworzonych utworów, za co otrzymuje wynagrodzenie, a uzyskiwane przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Całość dochodów w stosunku do których zamierza zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania pochodzi ze sprzedaży autorskiego oprogramowania.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu zwiększana zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto, Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia oraz możliwość skorzystania przez Niego z ulgi Innovation Box.

Zauważyć należy, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP Box, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że „proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.”

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Natomiast według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazać także należy, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Jak wynika ze wskazanych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Należy jednak podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenia efektów prac badawczo-rozwojowych.

Jednocześnie wskazać należy, że autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53) oraz że nieważna jest umowa w części dotyczącej wszystkich utworów lub wszystkich utworów określonego rodzaju tego samego twórcy mających powstać w przyszłości (art. 41 ust. 3).

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że oprogramowanie wytwarzane i ulepszane w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej jest rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na podstawie umowy Wnioskodawca przenosi na Spółkę, z którą współpracuje całość autorskich praw majątkowych do stworzonych utworów, za co otrzymuje wynagrodzenie. Dochody, które osiąga Wnioskodawca, pochodzą ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. prawa autorskiego do programu komputerowego (podlegające ochronie prawnej), o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca od początku prowadzenia działalności gospodarczej prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu przenoszenia autorskich praw do oprogramowania tworzonego i ulepszanego przez Niego, które stanowi utwór prawnie chronione, wytworzonego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów ze sprzedaży tworzonego i ulepszanego oprogramowania wg stawki 5%.

Ponieważ Wnioskodawca od początku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej zaprowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w stosunku do uzyskiwanych dochodów z kwalifikowanego IP może zastosować stawkę, o której mowa wyżej.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).