Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.481.2024.2.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-30
Teza: Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na realizację Projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a

Interpretacja indywidualna
==========================

\- stanowisko prawidłowe
========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych realizacji projektu pn.: (\`(...)\`).

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 26 września 2024 r. (wpływ 26 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Gmina (…) (dalej: „Gmina”, „JST” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.) do zadań własnych Gminy należy zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie ochrony środowiska i przyrody.

Gmina w celu poprawy jakości powietrza na terenie gminy planuje realizację projektu pn.: (…) (dalej: „Projekt”, „Zadanie” lub „Inwestycja”). Okres realizacji Projektu zaplanowany jest na lata 2024-2028.

(…) to projekt, którego liderem będzie Województwo (…) (dalej również jako: „Lider”), natomiast Gmina wystąpi jako partner. Projekt ma na celu wsparcie Gminy we wdrożeniu Programu ochrony powietrza dla stref w Województwie (…). Projekt zakłada doprowadzenie do poprawy jakości powietrza poprzez zapewnienie sieci ekspertów wyspecjalizowanych w dziedzinie ochrony powietrza i energetyki, a także zapewnienie dostępu do informacji i możliwości aktywnej ich wymiany pomiędzy jednostkami samorządu terytorialnego i innymi podmiotami zainteresowanymi i związanymi z ochroną powietrza.

W zakresie Projektu znajdą się poniższe działania:

1) doradztwo energetyczne i ekologiczne - realizowane poprzez zatrudnienie ekodoradców (zadanie JST),

2) serwis internetowy wspierający procesy zarządzania jakością powietrza, obejmujący obszar całego województwa (zadanie Lidera),

3) edukacja ekologiczna - realizowana poprzez działania informacyjno-edukacyjne prowadzone na szczeblu wojewódzkim i lokalnym (zadanie JST i Lidera).

Zgodnie z koncepcją projektu (…) doradztwo energetyczne i ekologiczne będzie realizowane przez ekodoradców. Będą oni stanowić wsparcie JST w realizacji działań z zakresu ochrony powietrza, ale nie tylko. Będą również wsparciem JST w zakresie energetyki i dziedzin pokrewnych ochronie powietrza, m.in. w zakresie wykorzystywania dostępnych narzędzi i przepisów prawa. Jednocześnie ekodoradcy stanowić będą wsparcie mieszkańców w dążeniu do poprawy jakości życia i zdrowia. Ponadto ekodoradcy swoim działaniem i postawą będą kreowali wizerunek JST jako podmiotu wiarygodnego, kompetentnego i otwartego na mieszkańca.

W celu zapewnienia tożsamej jakości usług przez ekodoradców zatrudnionych w ramach Projektu, Lider projektu przygotował wytyczne do zakresu obowiązków ekodoradców i zaakceptował te zakresy przed ogłoszeniem rekrutacji.

Ponadto zgodnie z koncepcją Projektu w zakresie czynności ekodoradcy nie mogą znaleźć się zadania realizowane przez Gminę w zakresie ochrony środowiska, niezwiązane z Projektem.

Do zadań ekodoradcy będzie należeć wykonywanie czynności z zakresu:

1) obsługi systemów wytworzonych przez Województwo (…) w ramach projektu (…) planowanego do realizacji w ramach Priorytetu II (…) dla Działania 2(i) „Wspieranie efektywności energetycznej i redukcji emisji gazów cieplarnianych” Funduszy Europejskich dla (…) na lata 2021-2027;

2) opracowania strategii służącej poprawie jakości powietrza gminy m.in. na podstawie PGN, PONE, Założeń do planu zaopatrzenia w ciepło, energię elektryczną i paliwa gazowe Gminy (\`(...)\`). W strategii konieczne będzie uwzględnienie co najmniej potrzeb gminy, uwarunkowań, a także prac niezbędnych do podjęcia w celu osiągnięcia efektów środowiskowych wynikających z Programu ochrony powietrza, uchwały antysmogowej i norm jakości powietrza;

3) nadzoru nad wdrażaniem opracowanej strategii oraz monitorowanie realizacji uchwał i strategii lokalnych w zakresie ochrony powietrza;

4) monitorowania oraz pomocy w sprawozdawczości / prowadzenie sprawozdawczości / z realizacji założeń Programu ochrony powietrza i Planu działań krótkoterminowych (za pośrednictwem internetowej platformy sprawozdawczej Województwa (…) lub innego dedykowanego serwisu);

5) monitorowania stanu inwentaryzacji źródeł ciepła oraz wsparcie w aktualizacji bazy danych;

6) wykonania i aktualizowania analizy / badań dotyczących potrzeb edukacyjnych mieszkańców gminy, w tym zidentyfikowanie grup wymagających szczególnego wsparcia oraz opracowanie scenariusza planowanych do przeprowadzenia działań;

7) wykonania i aktualizowania analizy / diagnozy ubóstwa energetycznego mieszkańców gminy, w tym na podstawie istniejących danych i rejestrów, np. pochodzących z ośrodków pomocy społecznej lub zlecenie podmiotowi zewnętrznemu;

8) utworzenia bazy danych dotyczącej ubóstwa energetycznego w gminie;

9) udziału w kontrolach palenisk oraz czynna współpraca w tym zakresie z uprawnionymi urzędnikami gminy i Straży Miejskiej;

10) zlecania badania próbek popiołu do akredytowanego laboratorium w celu wykrycia spalania najgorszej jakości paliw i odpadów;

11) wsparcia w pozyskiwaniu zewnętrznego wsparcia finansowego dla gminy na realizację zidentyfikowanych potrzeb w zakresie inwestycji i działań ograniczających emisję zanieczyszczeń, podnoszących efektywność energetyczną budujących świadomość społeczną w tym zakresie;

12) doradztwa mieszkańcom w zakresie wymiany źródła ogrzewania i termomodernizacji oraz pomoc w pozyskaniu środków finansowych w tym m.in.:

a) identyfikację w budynkach mieszkalnych elementów wymagających termomodernizacji,

b) wykonanie planu termomodernizacji (nie budowlanego, ale planu wskazującego element podlegający konieczności zmiany/wymiany / modernizacji / uszczelnienia (np. wymiana okien, termomodernizacja, energooszczędne AGD) i poszukiwanie źródeł wsparcia dla sfinansowania tych działań. Zakres obowiązków ekodoradców nie obejmuje przeprowadzania profesjonalnych pełnych ocen charakterystyki energetycznej lub sporządzania kompletnych projektów technicznych na potrzeby termomodernizacji, wymiany źródeł ciepła, czy modernizacji instalacji centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej), jeżeli to możliwe zawierająca również szacunkową wycenę robót,

c) ocenę możliwości finansowych mieszkańca i rozłożenia w czasie działań termomodernizacyjnych,

d) analizę zasadności wymiany źródła ciepła,

e) analizę możliwości zastosowania OZE,

f) doradztwo w zakresie wymagań uchwały antysmogowej i Programu ochrony powietrza,

g) informowanie w zakresie zadań wynikających z Planu działań krótkoterminowych, w przypadku wydania komunikatów przez Głównego Inspektora Ochrony Środowisko ryzyku przekroczenia norm jakości powietrza,

h) informowanie o obowiązku wprowadzania danych dotyczących posiadanego źródła ciepła do CEEB, w tym: zapoznanie z przepisami prawa, pokazanie jak działa CEEB i pomoc w wypełnieniu deklaracji,

13) wsparcia działań zmierzających do zwiększenia oszczędności zużycia energii w gospodarstwach domowych dotkniętych ubóstwem energetycznym;

14) organizacji wydarzeń w zakresie ochrony powietrza, skierowanych do grup wymagających szczególnego wsparcia, np. szkoleń, pokazów, kolportaż publikacji;

15) organizacji spotkań z grupami opiniotwórczymi, tj. przedsiębiorcami, lekarzami, księżmi, Ochotniczą Strażą Pożarną, LGD, organizacjami pozarządowymi, instytucjami publicznymi działającymi w obszarze ochrony powietrza;

16) prowadzenia akcji informacyjnej o wymaganiach uchwały antysmogowej dla (…) oraz dostępnych formach dofinansowania do wymiany kotłów;

17) organizacji wydarzeń w zakresie ochrony powietrza, skierowanych do ogółu społeczeństwa, np. szkoleń, pokazów, kolportaż publikacji;

18) druku i dystrybucji materiałów informacyjno-edukacyjnych;

19) udziału w cyklicznych spotkaniach ekodoradców.

Zgodnie z koncepcją Projektu naczelną ideą funkcjonowania sieci doradców będzie koncentracja na współpracę z mieszkańcami i umocnienie kompetencji JST oraz jej rola w kreowaniu lokalnej polityki ochrony powietrza, a także realizacja strategii ochrony powietrza przygotowanej podczas szkoleń.

Natomiast edukacja ekologiczna będzie obejmować kampanie edukacyjne, które zostaną poprzedzone wykonaniem badań dotyczących potrzeb edukacyjnych (…) społeczeństwa. Kampanie edukacyjne będą obejmować np.: warsztaty szkolenia, spotkania z mieszkańcami / JST, materiały edukacyjne, np.: ulotki, plakaty, spoty radiowe i wideo, pikniki, konkursy tematyczne i inne.

Ponadto Gmina przystępując do realizacji Projektu podejmuje działania zmierzające do realizacji Uchwały Nr (…). w sprawie programu ochrony powietrza dla stref w województwie (…), w których zostały przekroczone poziomy dopuszczalne i docelowe substancji w powietrzu zmienionej Uchwałą Nr (…).

Planowany łączny koszt realizacji Projektu to: (…) zł w tym 85% planowanych kosztów zostanie pokryte z dotacji, natomiast 15% planowanych kosztów zostanie pokryte z wkładu własnego. Gmina otrzyma środki od Lidera na podstawie wniosku o płatność.

Zgodnie z koncepcją Projektu pozyskane środki zostaną przeznaczone na:

*   koszty osobowe z tyt. zatrudnienia 2 ekodoradców w pełnym wymiarze czasu pracy,
*   wyposażenie stanowisk pracy: artykuły biurowe, sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem, meble, niezbędne publikacje i materiały informacyjne z zakresu ochrony powietrza i energetyki,
*   zakup samochodu służbowego z napędem elektrycznym,
*   wyposażenie w narzędzia do kontroli,
*   kampanie edukacyjne - edukacja ekologiczna.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

W ramach projektu: (…) środki finansowe zostaną przeznaczone m.in. na:

*   koszty osobowe z tytułu zatrudnienia 2 ekodoradców w pełnym wymiarze czasu pracy (m.in. wynagrodzenie za pracę),
*   szkolenia ekodoradców,
*   wyposażenie stanowisk pracy ekodoradców m.in.: artykuły biurowe, sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem, meble, niezbędne publikacje i materiały informacyjne z zakresu ochrony powietrza i energetyki, wyposażenie stanowisk pracy ekodoradców w narzędzia do kontroli, m.in.: narzędzia, aparatura pomiarowa,
*   zakup samochodu służbowego z napędem elektrycznym,
*   zakup usługi wykonania audytów energetycznych i przeglądów kominiarskich, kampanie edukacyjne-edukacja ekologiczna, m.in.: ulotki, broszury plakaty.

Towary i usługi, które zostaną przez Gminę nabyte w związku z realizacją Projektu (…) nie będą stanowić przedmiotu dalszej odpłatnej sprzedaży oraz nie będą przedmiotem odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na podstawie np. umowy najmu, dzierżawy, itp.

Wszystkie towary i usługi, które zostaną przez Gminę nabyte w związku z realizacją Projektu będą przeznaczone do użytku niekomercyjnego (tj. działalności innej niż gospodarcza). Będą służyć one nieodpłatnie mieszkańcom Gminy, zgodnie z celami, w których Projekt zostanie zrealizowany - tj. w celu poprawy jakości powietrza poprzez zapewnienie sieci ekspertów wyspecjalizowanych w dziedzinie ochrony powietrza i energetyki, a także zapewnienie dostępu do informacji i możliwości aktywnej ich wymiany pomiędzy jednostkami samorządu terytorialnego i innymi podmiotami zainteresowanymi i związanymi z ochroną powietrza. W związku z powyższym, Gmina nie będzie osiągała jakichkolwiek dochodów z tytułu wykorzystania towarów i usług, które zostaną nabyte przez Gminę w związku z realizacją Projektu przez wskazane powyżej osoby.

**Pytania**

1) Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, czynności w ramach których Gmina będzie wykorzystywać efekty rzeczowe będące przedmiotem Projektu, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

2) Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. (…)

**Państwa stanowisko w sprawie**

1) W opisanym zdarzeniu przyszłym, czynności, w ramach których Gmina będzie wykorzystywać efekty rzeczowe będące przedmiotem Projektu, nie będą stanowić czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT. (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

2) Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. (…).

Ad 1. i 2.

Zważywszy na fakt, że efekty Projektu będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie w zakresie dotyczącym m.in. ochrony środowiska i przyrody w ocenie Gminy, nie będą one wykorzystywane w ramach jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT. Gmina wykorzystywać będzie efekty projektu (…) w ramach zadań własnych związanych z działaniami w zakresie ochrony środowiska i przyrody (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym). Efekty Projektu nie będą jednocześnie wykorzystywane do żadnych odpłatnych czynności. Tym samym nie będzie tu dochodzić do odpłatnej dostawy towarów czy odpłatnego świadczenia usług, a efekty Projektu wykorzystywane będą wyłącznie w ramach zadań własnych Gminy (czynności o charakterze publicznym, nie podlegających VAT).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m. in. suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy podmiot posiada status podatnika VAT oraz czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, w szczególności pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do wskazanej powyżej przesłanki warunkującej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Gminy, brak jest bezsprzecznego i bezpośredniego związku pomiędzy wydatkami, które ponoszone będą na realizację Projektu, a wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, iż na gruncie przepisów ustawy o VAT opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub świadczenie usług wyłącznie wówczas, gdy mają one charakter odpłatny (z pewnymi wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie, które nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie).

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, realizacja Projektu nie będzie związana z wykonywaniem czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji warunek związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi nie zostanie spełniony i tym samym Gmina nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację przedmiotowej inwestycji.

Powyższe stanowisko potwierdza także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Organ”) w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych stanach faktycznych, tj. przykładowo w interpretacji z 18 kwietnia 2024 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.91.2024.2.MR, w której Organ stwierdził, iż: „Efekty wskazanego Projektu nie będą wykorzystywane przez Miasto do celów prowadzonej przez nie działalności gospodarczej. Usługi doradcze, jakie będą realizowane w ramach Projektu, a także materiały edukacyjno-informacyjne, będą dostępne nieodpłatnie dla zainteresowanych podmiotów. Z wniosku wynika również, że wydatki ponoszone w ramach realizacji Projektu będą służyć wyłącznie działalności publicznej Gminy i zgodnie z założeniem Projektu, pozwolą na zwiększenie świadomości mieszkańców Gminy, m.in. w zakresie ochrony powietrza oraz działań antysmogowych.

W związku z powyższym, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki, warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, Gmina nie będzie miała - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją wskazanego Projektu”.

Reasumując, zdaniem Gminy nie będzie przysługiwać jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu (…) z uwagi na brak związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oba warunki muszą być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między dostawcą i odbiorcą bądź między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy bądź świadczone usługi na rzecz odbiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.):

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten wyjaśnia, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie ochrony środowiska i przyrody. W celu poprawy jakości powietrza na terenie gminy planują Państwo realizację projektu pn.: (…). Okres realizacji Projektu zaplanowany jest na lata 2024-2028.

(…) to projekt, którego liderem będzie Województwo (…), natomiast Państwo wystąpią jako partner. Projekt ma na celu wsparcie Państwa we wdrożeniu Programu ochrony powietrza dla stref w Województwie. Projekt zakłada doprowadzenie do poprawy jakości powietrza poprzez zapewnienie sieci ekspertów wyspecjalizowanych w dziedzinie ochrony powietrza i energetyki, a także zapewnienie dostępu do informacji i możliwości aktywnej ich wymiany pomiędzy jednostkami samorządu terytorialnego i innymi podmiotami zainteresowanymi i związanymi z ochroną powietrza.

W zakresie Projektu znajdą się poniższe działania:

1\. doradztwo energetyczne i ekologiczne - realizowane poprzez zatrudnienie ekodoradców (zadanie JST),

2\. serwis internetowy wspierający procesy zarządzania jakością powietrza, obejmujący obszar całego województwa (zadanie Lidera),

3\. edukacja ekologiczna - realizowana poprzez działania informacyjno-edukacyjne prowadzone na szczeblu wojewódzkim i lokalnym (zadanie JST i Lidera).

Zgodnie z koncepcją projektu (…) doradztwo energetyczne i ekologiczne będzie realizowane przez ekodoradców. Będą oni stanowić wsparcie JST w realizacji działań z zakresu ochrony powietrza, ale nie tylko. Będą również wsparciem JST w zakresie energetyki i dziedzin pokrewnych ochronie powietrza, m.in. w zakresie wykorzystywania dostępnych narzędzi i przepisów prawa. Jednocześnie ekodoradcy stanowić będą wsparcie mieszkańców w dążeniu do poprawy jakości życia i zdrowia. Ponadto ekodoradcy swoim działaniem i postawą będą kreowali wizerunek JST jako podmiotu wiarygodnego, kompetentnego i otwartego na mieszkańca.

W celu zapewnienia tożsamej jakości usług przez ekodoradców zatrudnionych w ramach Projektu, Lider projektu przygotował wytyczne do zakresu obowiązków ekodoradców i zaakceptował te zakresy przed ogłoszeniem rekrutacji. Ponadto zgodnie z koncepcją Projektu w zakresie czynności ekodoradcy nie mogą znaleźć się zadania realizowane przez Państwa w zakresie ochrony środowiska, niezwiązane z Projektem.

Zgodnie z koncepcją Projektu naczelną ideą funkcjonowania sieci doradców będzie koncentracja na współpracę z mieszkańcami i umocnienie kompetencji JST oraz jej rola w kreowaniu lokalnej polityki ochrony powietrza, a także realizacja strategii ochrony powietrza przygotowanej podczas szkoleń.

Natomiast edukacja ekologiczna będzie obejmować kampanie edukacyjne, które zostaną poprzedzone wykonaniem badań dotyczących potrzeb edukacyjnych mazowieckiego społeczeństwa. Kampanie edukacyjne będą obejmować np.: warsztaty szkolenia, spotkania z mieszkańcami/JST, materiały edukacyjne, np.: ulotki, plakaty, spoty radiowe i wideo, pikniki, konkursy tematyczne i inne.

Planowany łączny koszt realizacji Projektu to: (…) zł w tym 85% planowanych kosztów zostanie pokryte z dotacji, natomiast 15% planowanych kosztów zostanie pokryte z wkładu własnego.

Zgodnie z koncepcją Projektu pozyskane środki zostaną przeznaczone na:

*   koszty osobowe z tyt. zatrudnienia 2 ekodoradców w pełnym wymiarze czasu pracy,
*   wyposażenie stanowisk pracy: artykuły biurowe, sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem, meble, niezbędne publikacje i materiały informacyjne z zakresu ochrony powietrza i energetyki,
*   zakup samochodu służbowego z napędem elektrycznym,
*   wyposażenie w narzędzia do kontroli,
*   kampanie edukacyjne - edukacja ekologiczna.

Towary i usługi, które zostaną przez Państwa nabyte w związku z realizacją Projektu (…) nie będą stanowić przedmiotu dalszej odpłatnej sprzedaży oraz nie będą przedmiotem odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na podstawie np. umowy najmu, dzierżawy, itp. Wszystkie towary i usługi, które zostaną przez Państwa nabyte w związku z realizacją Projektu będą przeznaczone do użytku niekomercyjnego (tj. działalności innej niż gospodarcza). Będą służyć one nieodpłatnie mieszkańcom, zgodnie z celami, w których Projekt zostanie zrealizowany - tj. w celu poprawy jakości powietrza poprzez zapewnienie sieci ekspertów wyspecjalizowanych w dziedzinie ochrony powietrza i energetyki, a także zapewnienie dostępu do informacji i możliwości aktywnej ich wymiany pomiędzy JST i innymi podmiotami zainteresowanymi i związanymi z ochroną powietrza. W związku z powyższym, nie będą Państwo osiągali jakichkolwiek dochodów z tytułu wykorzystania towarów i usług, które zostaną nabyte przez Państwa w związku z realizacją Projektu przez wskazane powyżej osoby.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy czynności w ramach których będą Państwo wykorzystywać efekty rzeczowe będące przedmiotem Projektu, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu ustawy o VAT.

Rozpatrując Państwa wątpliwości należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa ww. Projektu będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak Państwo wskazali, zgodnie z koncepcją Projektu naczelną ideą funkcjonowania sieci doradców będzie koncentracja na współpracę z mieszkańcami i umocnienie kompetencji JST oraz jej rola w kreowaniu lokalnej polityki ochrony powietrza, a także realizacja strategii ochrony powietrza przygotowanej podczas szkoleń. Edukacja ekologiczna będzie obejmować kampanie edukacyjne, które zostaną poprzedzone wykonaniem badań dotyczących potrzeb edukacyjnych społeczeństwa. Kampanie edukacyjne będą obejmować np.: warsztaty szkolenia, spotkania z mieszkańcami/JST, materiały edukacyjne, np.: ulotki, plakaty, spoty radiowe i wideo, pikniki, konkursy tematyczne i inne.

Co więcej, towary i usługi, które zostaną przez Państwa nabyte w związku z realizacją Projektu nie będą stanowić przedmiotu dalszej odpłatnej sprzedaży oraz nie będą przedmiotem odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na podstawie np. umowy najmu, dzierżawy, itp. Wszystkie towary i usługi, które zostaną przez Państwa nabyte w związku z realizacją Projektu będą przeznaczone do użytku niekomercyjnego (tj. działalności innej niż gospodarcza). Będą służyć one nieodpłatnie mieszkańcom Gminy, zgodnie z celami, w których Projekt zostanie zrealizowany - tj. w celu poprawy jakości powietrza poprzez zapewnienie sieci ekspertów wyspecjalizowanych w dziedzinie ochrony powietrza i energetyki, a także zapewnienie dostępu do informacji i możliwości aktywnej ich wymiany pomiędzy jednostkami samorządu terytorialnego i innymi podmiotami zainteresowanymi i związanymi z ochroną powietrza. W związku z powyższym, nie będą Państwo osiągali jakichkolwiek dochodów z tytułu wykorzystania towarów i usług, które zostaną nabyte w związku z realizacją Projektu.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że realizując opisany Projekt nie będą Państwo wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (nie zostaną tu bowiem spełnione przesłanki określone w tym przepisie, a więc wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych), w związku z czym nie można będzie Państwa uznać za podatnika podatku od towarów i usług z tego tytułu.

W konsekwencji, Państwa działania w związku z realizacją ww. Projektu nie będą stanowić ani dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym czynności, w ramach których będą wykorzystywać Państwo majątek będący przedmiotem zakupów w ramach projektu, nie będą stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5, 7 lub 8 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją opisanego Projektu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy jest uwarunkowane tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zasada ta wyłącza tym samym możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Jak wynika z okoliczności sprawy, towary i usługi, które zostaną przez Państwa nabyte w związku z realizacją Projektu nie będą stanowić przedmiotu dalszej odpłatnej sprzedaży oraz nie będą przedmiotem odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na podstawie np. umowy najmu, dzierżawy, itp. Wszystkie towary i usługi, które zostaną nabyte w związku z realizacją Projektu będą przeznaczone do użytku niekomercyjnego (tj. działalności innej niż gospodarcza), będą służyć one nieodpłatnie mieszkańcom Gminy, zgodnie z celami, w których Projekt zostanie zrealizowany - tj. w celu poprawy jakości powietrza poprzez zapewnienie sieci ekspertów wyspecjalizowanych w dziedzinie ochrony powietrza i energetyki, a także zapewnienie dostępu do informacji i możliwości aktywnej ich wymiany pomiędzy jednostkami samorządu terytorialnego i innymi podmiotami zainteresowanymi i związanymi z ochroną powietrza. W związku z powyższym, nie będą Państwo osiągali jakichkolwiek dochodów z tytułu wykorzystania towarów i usług, które zostaną nabyte w związku z realizacją Projektu. Zatem - jak wskazano wyżej - czynności, w ramach których będą wykorzystywać Państwo majątek będący przedmiotem zakupów w ramach Projektu, nie będą stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji nie zostanie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym, nie będą Państwo mieli prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na realizację Projektu.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).