Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.764.2018.1.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-12
Teza: Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy, usług świadczonych na rzecz funduszy inwestycyjnych.
Słowa kluczowe: doradztwo; fundusz-fundusz inwestycyjny; usługi-usługi zarządzania; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2018 r. (data wpływu 16 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług świadczonych przez Spółkę na rzecz funduszy inwestycyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług świadczonych przez Spółkę na rzecz funduszy inwestycyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką komandytową, prowadzącą działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1577 z późn. zm.) a także ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 233 z późn. zm.).

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy usługi prawne i podatkowe polegające na udzielaniu klientom porad i konsultacji prawnych oraz podatkowych, sporządzaniu opinii prawnych oraz podatkowych, opracowywaniu projektów umów, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed urzędami i sądami w charakterze pełnomocnika lub obrońcy.

Wnioskodawca świadczy usługi m.in. na rzecz funduszy inwestycyjnych działających na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1896 z późn. zm.; dalej „ustawa o FI”). Przedmiotem działalności funduszy jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego lub niepublicznego proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych w określone w ustawie o FI papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

W ramach usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz funduszy, Wnioskodawca wykonuje następujące czynności:

*   przygotowywanie dokumentów związanych z nabywaniem i zbywaniem aktywów posiadanych przez fundusze (przede wszystkim akcji/udziałów w innych podmiotach), w tym w szczególności umów, które regulują warunki zaangażowania kapitałowego funduszu w inwestycje (bezpośrednie lub poprzez spółki celowe realizujące określone inwestycje) oraz zasady współpracy pomiędzy funduszem i pozostałymi akcjonariuszami/udziałowcami inwestycji;
*   opracowanie oraz negocjowanie umów mających na celu przygotowanie warunków do realizacji transakcji, której stroną ma być fundusz (ang. term sheet) oraz umów inwestycyjnych związanych z inwestycjami realizowanymi przez fundusze;
*   weryfikacja propozycji w toku procesu negocjacyjnego pod kątem potencjalnych ryzyk prawnych oraz zapewnienie, że czynności, które będą podejmowane przez fundusze na podstawie ww. umów będą zgodne z przepisami prawa obowiązującymi poszczególne typy funduszy;
*   przeprowadzenie badania prawnego i podatkowego podmiotów, w których inwestycją/wyjściem z inwestycji zainteresowany jest fundusz, przed zakupem lub sprzedażą udziałów/akcji przez fundusz (tzw. badanie due diligence), w tym identyfikowanie potencjalnych ryzyk i informowanie o nich TFI zarządzające funduszem;
*   doradztwo i udział w negocjacjach zmierzających do dokonania transakcji oraz przygotowanie dokumentacji korporacyjnej związanej z nabyciem bądź zbyciem przez fundusz składników lokat funduszy.

Wymienione wyżej usługi są świadczone przez Spółkę na podstawie stosownych umów zawieranych z funduszami, reprezentowanymi przez towarzystwa funduszy inwestycyjnych (dalej „TFI”).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisane w stanie faktycznym usługi świadczone przez Spółkę na rzecz funduszy inwestycyjnych korzystają ze zwolnienia od podatku VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym usługi świadczone przez Spółkę na rzecz funduszy inwestycyjnych korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy VAT stanowi implementację do krajowego porządku prawnego art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej „dyrektywa VAT”), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie.

Z art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy VAT wynika, że prawodawca unijny pozostawił ustawodawcom z państw członkowskich swobodę w zakresie określenia, jakich podmiotów mogą dotyczyć usługi zarządzania objęte zwolnieniem z VAT. Na gruncie ustawy VAT fundusz inwestycyjny został zdefiniowany poprzez odesłanie do przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, tj. do ustawy o FI.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o FI, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Równocześnie zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o FI, towarzystwo tworzy fundusz inwestycyjny, zarządza nim i reprezentuje fundusz w stosunkach z osobami trzecimi. W art. 45 ust. 1 ustawy o FI ustawodawca wskazał, że przedmiotem działalności towarzystwa jest wyłącznie tworzenie funduszy inwestycyjnych otwartych lub funduszy zagranicznych, zarządzanie nimi, w tym pośrednictwo w zbywaniu i odkupywaniu jednostek uczestnictwa, reprezentowanie ich wobec osób trzecich oraz zarządzanie zbiorczym portfelem papierów wartościowych.

Przy czym, zgodnie z art. 45a ust. 1 ustawy o FI, przy uwzględnieniu stosownych zastrzeżeń, towarzystwo może, w drodze umowy zawartej w formie pisemnej, powierzyć przedsiębiorcy lub przedsiębiorcy zagranicznemu wykonywanie czynności związanych z działalnością prowadzoną przez to towarzystwo. Na mocy przywołanych przepisów ustawodawca przyznał zatem towarzystwom funduszy inwestycyjnych możliwość delegacji na inne podmioty części kompetencji przypisanych im na mocy ustawy o FI.

W Dyrektywie VAT nie została przewidziana definicja pojęcia zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi. Funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem funduszy inwestycyjnych zostały natomiast wskazane w Załączniku nr II do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (dalej „dyrektywa UCITS”). Zgodnie z treścią Załącznika nr II do dyrektywy UCITS, funkcje wchodzące w skład zarządzania funduszami inwestycyjnymi to:

*   zarządzanie inwestycjami,
*   administracja:
    1.  obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem;
    2.  zapytania klientów;
    3.  wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);
    4.  monitorowanie przestrzegania uregulowań;
    5.  prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;
    6.  wypłata zysków;
    7.  emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa;
    8.  rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);
    9.  prowadzenie ksiąg,
*   wprowadzanie do obrotu.

Z Załącznika nr II do dyrektywy UCITS wynika zatem, że na czynności zarządzania funduszami inwestycyjnymi składają się nie tylko działania polegające na zarządzaniu inwestycjami (realizacją polityki inwestycyjnej funduszy), lecz również czynności z zakresu administracji, w tym zapewnieniu obsługi prawnej i obsługi rachunkowo-księgowej. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „Trybunał” lub „TSUE”).

W orzecznictwie TSUE wskazuje się, że pojęcie zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi (jako czynność), o którym mowa w art. 135 ust. 1 lit. g) dyrektywy VAT jest autonomicznym pojęciem prawa wspólnotowego, którego treść nie może być zmieniana przez państwa członkowskie (tak TSUE w wyroku z dnia 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 Abbey National plc). Między innymi na skutek wydania tego wyroku z dniem 1 kwietnia 2013 r. z ustawy o VAT uchylono przepis art. 43 ust. 8, zawierający krajową definicję zarządzania funduszami inwestycyjnymi (z uwagi na jego niezgodność z uregulowaniami wspólnotowymi).

W efekcie, zakres zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy VAT (a w konsekwencji również zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy VAT) należy obecnie interpretować w zgodzie z prawem wspólnotowym oraz orzecznictwem TSUE.

W przywołanym powyżej wyroku w sprawie C-169/04 Abbey National plc Trybunał wskazał również, że zarządzanie funduszami powierniczymi (obecnie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi): „jest określane w zależności od rodzaju świadczonych usług, a nie w zależności od osoby świadczącej lub odbiorcy usług” (pkt 66 wyroku). Oznacza to, że zwolnienie z VAT dla usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi ma charakter stricte przedmiotowy, a nie podmiotowy. O zastosowaniu zwolnienia decyduje zatem zakres (charakter) czynności podejmowanych przez usługodawcę, a nie jego status (np. status usługodawcy na gruncie przepisów regulacyjnych). W szczególności brak jest więc podstaw do zawężania zwolnienia z VAT jedynie do usług świadczonych na rzecz funduszy inwestycyjnych przez towarzystwa funduszy inwestycyjnych, które zgodnie z przepisami ustawy o FI zostały powołane do prowadzenia spraw funduszy i ich reprezentacji wobec osób trzecich.

Nie istnieją zatem przeszkody, aby analizowane zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT było stosowane również do usług świadczonych przez inne podmioty, pod warunkiem, że podejmowane przez nie czynności wpisują się w katalog działań objętych zakresem usług zarządzania funduszami.

Powyższe stanowisko znalazło dodatkowo potwierdzenie w późniejszym orzecznictwie TSUE, m.in. w wyroku z dnia 7 marca 2013 r. w sprawie C-275/11 GfBk Gesellschaft fur Borsenkommunikation mbH, w którym TSUE potwierdził możliwość stosowania zwolnienia z VAT dla usług doradztwa inwestycyjnego świadczonych przez osobę trzecią na rzecz spółki inwestycyjnej zarządzającej specjalnym funduszem inwestycyjnym (tj. do usług zleconych innemu podmiotowi przez TFI).

Ponadto, z orzecznictwa TSUE wynika, że w celu ustalenia, czy dane usługi (świadczone przez osobę trzecią inną niż TFI) podlegają zwolnieniu z VAT, należy zbadać, czy są one nierozerwalnie związane z działalnością właściwą dla TFI, tak że ich skutkiem jest spełnianie szczególnych i istotnych funkcji zarządzania specjalnym funduszem inwestycyjnym. Przy tym, w wyroku w sprawie C-275/11 GfBk Gesellschaft fur Borsenkommunikation mbH, TSUE jednoznacznie wskazał, że: „\`(...)\`poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu portfelem, do szczególnych funkcji przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania należą funkcje administrowania samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania, takie jak te wymienione w załączniku II do dyrektywy 85/611 zmienionej dyrektywą 2001/107 w rubryce «Administracja»\`(...)\`”.

Z wyroku w sprawie C-275/11 GfBk Gesellschaft fur Borsenkommunikation mbH wynika dodatkowo, że wyliczenie zawarte w Załączniku nr II do dyrektywy UCITS nie jest wyczerpujące. Stąd, nawet gdyby dane usługi nie były w nim wymienione (tak jak to ma miejsce w przypadku usług doradczych i informacyjnych), nie wyklucza to objęcia ich zwolnieniem z VAT, jako usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi.

W tym kontekście Trybunał w wyroku w sprawie C-275/11 GfBk Gesellschaft fur Borsenkommunikation mbH (pkt 26 i 27 wyroku), wskazał, że: „Fakt, iż usługi doradcze i informacyjne świadczone przez osobę trzecią nie wiążą się z dokonaniem zmian w sytuacji prawnej lub finansowej funduszu również nie stoi na przeszkodzie objęciu ich pojęciem „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy.

Należy bowiem przypomnieć, że w pkt 26, 63 i 64 ww. wyroku w sprawie Abbey National Trybunał orzekł, iż nie tylko zarządzanie inwestycjami, wiążące się z wyborem i zbywaniem aktywów będących przedmiotem takiego zarządzania, lecz również usługi administracyjne i rachunkowe, takie jak obliczanie kwoty dochodów i ceny jednostek uczestnictwa lub udziałów funduszu, wycena aktywów, rachunkowość, przygotowywanie deklaracji w celu podziału dochodów, dostarczanie informacji i dokumentacji na temat rachunków okresowych i deklaracji podatkowych, statystyk i podatku VAT, a także opracowywanie prognoz przychodów, wchodzą w zakres pojęcia „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym. Nie ma więc większego znaczenia fakt, że - jak to miało miejsce w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego - zadanie wykonywania udzielanych przez GfBk zaleceń kupna i sprzedaży aktywów, po weryfikacji ich zgodności z ograniczeniami w zakresie inwestowania, należało do wspomnianego TFI”.

Mając na uwadze powyższe, dla objęcia zwolnieniem z VAT czynności wykonywanych na rzecz funduszu inwestycyjnego nie jest konieczne, aby czynności te dotyczyły stricte działalności funduszu o charakterze inwestycyjnym (i polegały np. na podejmowaniu decyzji inwestycyjnych). Zarządzanie funduszem inwestycyjnym może zatem polegać nie tylko na gospodarowaniu środkami, którymi dysponuje fundusz/realizowaniu polityki inwestycyjnej, ale także realizowaniu funkcji związanych z bieżącą działalnością funduszu (np. poprzez zapewnienie jego obsługi prawnej).

Podsumowując, z powołanego orzecznictwa TSUE wynika, że:

*   zwolnienie z VAT dla usług świadczonych na rzecz funduszy inwestycyjnych ma charakter przedmiotowy - o możliwości zastosowania tego zwolnienia nie decyduje status podatnika (usługodawcy), lecz zakres (charakter) podejmowanych przez niego działań. Oznacza to, że zwolnieniem z VAT mogą być objęte także usługi świadczone przez podmioty inne niż TFI;
*   zwolnienie z VAT dotyczy usług, które są specyficzne/istotne w kontekście działalności funduszu inwestycyjnego - oznacza to, że usługi takie powinny mieć realny wpływ na funkcjonowanie funduszu;
*   w kontekście zwolnienia z VAT nie jest konieczne, aby usługi świadczone przez podatnika dotyczyły wyłącznie działalności inwestycyjnej funduszu - pojęcie "zarządzania" funduszem inwestycyjnym obejmuje obok czynności związanych z zarządzaniem inwestycjami funduszu również czynności o charakterze administracyjnym (w tym w zakresie obsługi prawnej funduszu w procesie inwestycyjnym).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszego wniosku i usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz funduszy inwestycyjnych, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku usług świadczonych przez Spółkę na rzecz funduszy inwestycyjnych spełnione są (opisane wyżej) warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że opisane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego czynności podejmowane przez Spółkę na rzecz funduszy wpisują się w zawarty w Załączniku nr II do dyrektywy UCITS katalog usług z zakresu zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Czynności Spółki polegają bowiem na zapewnieniu obsługi funduszy, dotyczącej przede wszystkim transakcji realizowanych w ramach polityki inwestycyjnej funduszy (np. negocjowanie umów inwestycyjnych czy przygotowywanie dokumentów związanych z nabywaniem i zbywaniem aktywów funduszy). Czynności Spółki służą w szczególności identyfikowaniu i informowaniu TFI o potencjalnych ryzykach, związanych z rozważanymi inwestycjami funduszy. Czynności Wnioskodawcy wykonywane na rzecz funduszy mają ponadto na celu zapewnienie zgodności zawieranych transakcji z przepisami prawa (zarówno w obszarze regulacyjnym jak i na gruncie przepisów prawa podatkowego).

Usługi Spółki mają charakter kompleksowy - stanowią zespół powiązanych ze sobą czynności, których zakres oraz cel jest istotny i specyficzny dla procesu zarządzania inwestycjami funduszu - odnoszą się bowiem do kluczowego elementu aktywności funduszy w ramach podejmowanego procesu inwestycyjnego, jakim jest sporządzanie dokumentacji prawnej w związku z inwestycjami (m.in. umów inwestycyjnych, term sheetów), badaniem due dilligence zbywanych lub nabywanych przez fundusz aktywów czy czynnościami podejmowanymi w toku negocjacji transakcji dotyczących aktywów funduszy. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie miałyby wartości dla funduszu w oderwaniu od całokształtu procesu zarządzania funduszem realizowanego przez TFI.

W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że wymienione w stanie faktycznym czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, związane z funkcjonowaniem funduszy są specyficzne dla działalności funduszy i umożliwiają właściwe ich funkcjonowanie. Trudno bowiem wyobrazić sobie należyte prowadzenie polityki inwestycyjnej funduszu bez każdorazowego analizowania aspektów prawnych poszczególnych decyzji/transakcji oraz ich przygotowywania pod kątem prawnym (np. poprzez przygotowanie odpowiednich umów, przeprowadzenie badania spółki przed jej nabyciem, prowadzenie negocjacji, zapewnienie spełnienia wymogów regulacyjnych). Wsparcie zapewniane przez Spółkę umożliwia więc funduszom skuteczne prawnie pozyskiwanie/zbywanie aktywów, a także realizację oraz ochronę przysługujących im praw.

Ponadto, należy zauważyć, że na możliwość zastosowania zwolnienia z VAT do usług wykonywanych przez Spółkę na rzecz funduszy bez wpływu pozostaje status Wnioskodawcy (jako podmiotu niebędącego TFI). Jak bowiem jednoznacznie przesądzono w orzecznictwie Trybunału, zwolnienie z VAT dla usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi ma charakter przedmiotowy, w związku z czym o jego zastosowaniu przesądza zakres czynności podejmowanych na rzecz funduszu, a nie status prawny świadczeniodawcy.

W związku z powyższym, przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz funduszy inwestycyjnych, zdaniem Spółki, stanowią usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi w rozumieniu ustawy o FI, które podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy VAT.

Przedstawione powyżej stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w aktualnych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, w których organy podatkowe potwierdzają możliwość zwolnienia od VAT dla usług wykonywanych na rzecz funduszy inwestycyjnych, o zakresie analogicznym jak te wykonywane przez Wnioskodawcę.

Takie stanowisko zostało przedstawione przykładowo, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 stycznia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.641.2017.1.KR) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.401.2017.3.AS). Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPP1.4512.958.2016.1.BS), z 30 czerwca 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-341/15-2/JL) czy z 30 kwietnia 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-138/15-2/MPe).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie natomiast do postanowień art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei stosownie do treści art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w powołanej ustawie, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 12 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku usługi zarządzania:

1.  funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi,
2.  portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych i alternatywnych funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a, lub ich częścią,
3.  ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej,
4.  otwartymi funduszami emerytalnymi oraz dobrowolnymi funduszami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, a także Funduszem Gwarancyjnym utworzonym na podstawie tych przepisów,
5.  pracowniczymi programami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych,
6.  obowiązkowym systemem rekompensat oraz funduszem rozliczeniowym utworzonymi na podstawie przepisów prawa o publicznym obrocie papierami wartościowymi, a także innymi środkami i funduszami, które są gromadzone lub tworzone w celu zabezpieczenia prawidłowego rozliczenia transakcji zawartych w obrocie na rynku regulowanym w rozumieniu tych przepisów albo w obrocie na giełdach towarowych w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych, przez partnera centralnego, agenta rozrachunkowego lub izbę rozliczeniową w rozumieniu przepisów o ostateczności rozrachunku w systemach płatności i systemach rozrachunku papierów wartościowych oraz zasadach nadzoru nad tymi systemami.

Na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37 41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi prawne i podatkowe polegające na udzielaniu klientom porad i konsultacji prawnych oraz podatkowych, sporządzaniu opinii prawnych oraz podatkowych, opracowywaniu projektów umów, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed urzędami i sądami w charakterze pełnomocnika lub obrońcy.

Wnioskodawca świadczy usługi m.in. na rzecz funduszy inwestycyjnych działających na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1896 z późn. zm.; dalej „ustawa o FI”). Przedmiotem działalności funduszy jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego lub niepublicznego proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych w określone w ustawie o FI papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

W ramach usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz funduszy, Wnioskodawca wykonuje następujące czynności:

*   przygotowywanie dokumentów związanych z nabywaniem i zbywaniem aktywów posiadanych przez fundusze (przede wszystkim akcji/udziałów w innych podmiotach), w tym w szczególności umów, które regulują warunki zaangażowania kapitałowego funduszu w inwestycje (bezpośrednie lub poprzez spółki celowe realizujące określone inwestycje) oraz zasady współpracy pomiędzy funduszem i pozostałymi akcjonariuszami/udziałowcami inwestycji;
*   opracowanie oraz negocjowanie umów mających na celu przygotowanie warunków do realizacji transakcji, której stroną ma być fundusz (ang. term sheet) oraz umów inwestycyjnych związanych z inwestycjami realizowanymi przez fundusze;
*   weryfikacja propozycji w toku procesu negocjacyjnego pod kątem potencjalnych ryzyk prawnych oraz zapewnienie, że czynności, które będą podejmowane przez fundusze na podstawie ww. umów będą zgodne z przepisami prawa obowiązującymi poszczególne typy funduszy;
*   przeprowadzenie badania prawnego i podatkowego podmiotów, w których inwestycją/wyjściem z inwestycji zainteresowany jest fundusz, przed zakupem lub sprzedażą udziałów/akcji przez fundusz (tzw. badanie due diligence), w tym identyfikowanie potencjalnych ryzyk i informowanie o nich TFI zarządzające funduszem;
*   doradztwo i udział w negocjacjach zmierzających do dokonania transakcji oraz przygotowanie dokumentacji korporacyjnej związanej z nabyciem bądź zbyciem przez fundusz składników lokat funduszy.

W odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do świadczonych na rzecz funduszy inwestycyjnych usług – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w przypadku, gdy usługi zarządzania dotyczą m.in. funduszy inwestycyjnych (w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi) oraz portfeli inwestycyjnych funduszy inwestycyjnych lub ich części.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 56, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o funduszach inwestycyjnych, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Fundusz inwestycyjny prowadzi działalność, ze szczególnym uwzględnieniem interesu uczestników, przestrzegając zasad ograniczania ryzyka inwestycyjnego określonych w ustawie.

W myśl art. 45a ust. 1 ww. ustawy o funduszach inwestycyjnych, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 6 oraz z uwzględnieniem art. 75-82 rozporządzenia 231/2013, towarzystwo może, w drodze umowy zawartej w formie pisemnej, powierzyć przedsiębiorcy lub przedsiębiorcy zagranicznemu wykonywanie czynności związanych z działalnością prowadzoną przez to towarzystwo.

Zgodnie z art. 46 ust. 1 cyt. ustawy, umowa, o której mowa w art. 45a ust. 1, której przedmiotem jest zlecenie zarządzania portfelem inwestycyjnym funduszu lub jego częścią, może być, z uwzględnieniem art. 78 rozporządzenia 231/2013 – w przypadku specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego i funduszu inwestycyjnego zamkniętego, zawarta wyłącznie z:

1.  podmiotem prowadzącym działalność maklerską w zakresie zarządzania portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych, lub innym towarzystwem posiadającym zezwolenie, o którym mowa w art. 45 ust. 2 pkt 1;
2.  podmiotem prowadzącym działalność maklerską w zakresie zarządzania portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych, mającym siedzibę w innym państwie członkowskim;
3.  podmiotem prowadzącym działalność maklerską z siedzibą w państwie należącym do OECD niebędącym państwem członkowskim, jeżeli:
    1.  do portfela inwestycyjnego funduszu lub jego części mogą być nabywane papiery wartościowe i instrumenty rynku pieniężnego zgodnie z ustawą i statutem funduszu,
    2.  podmiot prowadzący działalność maklerską podlega nadzorowi właściwego organu nadzoru nad rynkiem kapitałowym w tym państwie i uzyskał zezwolenie tego organu równoważne zezwoleniu na zarządzanie portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych,
    3.  jest zapewniona, na zasadzie wzajemności, współpraca Komisji z tym organem nadzoru.

Art. 46 ust. 3 ww. ustawy o funduszach inwestycyjnych wskazuje, że w przypadku gdy towarzystwo zarządza funduszem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 196, może zawrzeć umowę, o której mowa w art. 45a ust. 1, w zakresie zarządzania portfelem inwestycyjnym funduszu lub jego częścią, z wyspecjalizowanym podmiotem innym niż podmioty, o których mowa w ust. 1, jeżeli podmiot ten podlega nadzorowi właściwego organu nadzoru nad rynkiem kapitałowym i posiada zezwolenie na zarządzanie portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych, z uwzględnieniem art. 78 rozporządzenia 231/2013.

Na podstawie art. 46 ust. 3a ustawy o funduszach inwestycyjnych, zawarcie przez towarzystwo zarządzające funduszem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 196, umowy, o której mowa w art. 45a ust. 1, w zakresie zarządzania portfelem inwestycyjnym funduszu lub jego częścią, z wyspecjalizowanym podmiotem innym niż podmioty, o których mowa w ust. 1 i ust. 3, wymaga zgody Komisji.

Z powyższych przepisów wynika, że Towarzystwo zarządzające funduszem inwestycyjnym może zlecić zarządzanie portfelem inwestycyjnym funduszu lub jego częścią innym podmiotom, wymienionym w ww. przepisach.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.) państwa członkowskie zwalniają transakcje: zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie.

Analizując przedstawione powyżej regulacje dotyczące zwolnień zauważyć należy, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT pojęcie usługi zarządzania funduszami odpowiada określeniom wskazanym w art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE – „zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie”.

Dyrektywa 112 nie definiuje pojęcia „zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi”. W powyższym zakresie zasadnym jest więc odniesienie się do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (Dz. Urz. UE L Nr 302, s. 32, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 6 ust. 2 Dyrektywy 2009/65/WE, działalność związana z zarządzaniem przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) obejmuje obowiązki, o których mowa w załączniku II. Zgodnie z treścią załącznika II, funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem to funkcje obejmujące:

*   zarządzanie inwestycjami,
*   administrację:
    1.  obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem;
    2.  zapytania klientów;
    3.  wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);
    4.  monitorowanie przestrzegania uregulowań;
    5.  prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;
    6.  wypłata zysków;
    7.  emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa;
    8.  rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);
    9.  prowadzenie ksiąg,
*   wprowadzanie do obrotu.

W dokonaniu interpretacji pojęcia zarządzania w sposób zgodny z celami Dyrektywy VAT pomocne są orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 (Banque Bruxelles Lambert SA (BBL) v. Państwo Belgijskie), definiującym ww. pojęcie zarządzania, Rzecznik Generalny podkreślił: „Otóż cel ten wymaga takiego zakreślenia zwolnienia, aby nie naruszało ono zasady powszechności podatku, bez czynienia go jednak bezprzedmiotowym. Z tego punktu widzenia dopuszczalne jest objęcie zwolnieniem wszystkich transakcji bezpośrednio związanych z systemem zarządzania funduszami powierniczymi. Tym samym nie można ograniczać zwolnienia tylko do podejmowania decyzji. Niemniej jednak nie można rozciągnąć go na wszystkie usługi świadczone na rzecz przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania, które znajdują się w takiej sytuacji, jak fundusze powiernicze”. Zdaniem pełnomocnika „transakcje, które obejmują zwolnienie, winny ograniczać się do tych, które są ściśle związane z prowadzeniem funduszu, to znaczy do określania polityki inwestycyjnej, kupna i sprzedaży aktywów. O ile zwolnione transakcje nie ograniczają się do podejmowania decyzji, o tyle jednak muszą one bezpośrednio dotyczyć transakcji handlowych papierami wartościowymi. Aby móc zastosować zwolnienie, należy ustalić, że dane świadczenia są nierozerwalnie związane z transakcjami bezpośrednio zwolnionymi przez szóstą dyrektywę. Z kolei świadczenia, które można łatwo oddzielić od zarządzania funduszem w ścisłym tego słowa znaczeniu, należy uznać za podlegające podatkowi VAT”.

Doprecyzowania powyższej definicji dokonał TSUE w orzeczeniu z dnia 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 (Abbey National plc Inscape Investment Fund v. Commissioners of Customs & Excise), w którym Trybunał podkreślił, że jest to autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego, które nie może być zmienione przez państwa członkowskie. Dalej wskazał, że pojęcie zarządzania funduszami powierniczymi, o których mowa w tym przepisie obejmuje usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jeżeli – gdy oceniać je globalnie – tworzą one odrębną całość oraz są specyficzne i istotne dla zarządzania tymi funduszami. Trybunał zaznaczył też, że: „odnosząc się do usług w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczonych przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, należy najpierw zaznaczyć, że tak jak w przypadku transakcji zwolnionych z opodatkowania na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, zarządzanie funduszami powierniczymi, o których mowa w pkt 6 tego artykułu, jest określane w zależności od rodzaju świadczonych usług, a nie w zależności od osoby świadczącej lub odbiorcy usług”. W uzasadnieniu TSUE podkreślił, że aby móc zakwalifikować transakcje w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jako zwolnione od podatku na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w pkt 6. Samo świadczenie usług o charakterze materialnym czy też technicznym, takie jak udostępnianie systemu informatycznego, nie jest objęte zakresem zwolnienia przewidzianego w ww. przepisie.

Natomiast przedmiotem rozstrzygnięcia TSUE w orzeczeniu z dnia 7 marca 2013 r. w sprawie C-275/11 (GfBk Gesellschaft für Börsenkommunikation mbH), była kwestia możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług doradczych świadczonych przez GfBk na rzecz funduszu inwestycyjnego. Trybunał podkreślił konieczność szerokiego interpretowania pojęcia czynności „zarządzania specjalnym funduszem inwestycyjnym” i stwierdził: „okoliczność, że usługi doradcze i informacyjne nie zostały wymienione w załączniku II do dyrektywy 85/611 zmienionej dyrektywą 2001/107, nie stanowi przeszkody w zaliczeniu ich do kategorii specyficznych usług objętych zakresem czynności „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy (…). Fakt, iż usługi doradcze i informacyjne świadczone przez osobę trzecią nie wiążą się z dokonaniem zmian w sytuacji prawnej lub finansowej funduszu również nie stoi na przeszkodzie objęciu ich pojęciem „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d)”.

W wyroku tym Trybunał wyjaśnił, że na pojęcie zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi składa się wiele czynności, muszą one stanowić odrębną całość i być istotne dla procesu zarządzania takim funduszem.

Z uwagi na fakt, że pojęcie „zarządzania” funduszami inwestycyjnymi przewidziane w powołanym powyżej art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE stanowi autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego, powinno więc być zdefiniowane z punktu widzenia prawa wspólnotowego, a jego treści nie można zmienić.

Zgodnie z orzecznictwem TSUE pojęcie „zarządzania” może obejmować różne odrębne usługi np. usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy (wyrok C-169/04) czy też usługi doradztwa inwestycyjnego (wyrok C-275/11). Warunkiem aby korzystały ze zwolnienia jest, aby usługi te spełniały szczególne i istotne funkcje zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi.

Uwzględniając dotychczasowe orzecznictwo TSUE w tym zakresie (m.in. wyrok: C-8/03, C-169/04, C-275/11) należy przyjąć, że tego typu usługi podlegają zwolnieniu od podatku VAT, jako usługi w zakresie zarządzania funduszem inwestycyjnym, o ile spełniają poniższe warunki:

*   są ściśle związane z działalnością właściwą dla funduszu (tj. polityką inwestycyjną, kupnem i sprzedażą aktywów, itp.) i służą jednemu celowi, tj. skutecznemu i efektywnemu zarządzaniu funduszem ,

*   bez nabycia tych usług fundusz nie byłby w stanie skutecznie prowadzić działalności i realizować swojej polityki inwestycyjnej,

*   są bezpośrednio związane z transakcjami realizowanymi przez fundusz i nie można ich łatwo od nich oddzielić,

*   tworzą odrębną całość, która wypełnia specyficzne i istotne funkcje dla procesu zarządzania funduszem.

Mając na względzie powyższe należy przyjąć, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę wpisują się w zakres usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi zwolnionych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT. Obsługa prawna jako usługa kompleksowa świadczona przez Wnioskodawcę polegająca w szczególności na:

*   opracowaniu i negocjowaniu umów związanych z inwestycjami realizowanymi przez fundusz, w których jest on stroną,

*   przygotowaniu dokumentów związanych z nabywaniem i zbywaniem aktywów posiadanych przez fundusz (tj. akcji i udziałów w innych podmiotach),

*   badaniu prawnym i podatkowym podmiotów, w których inwestycją/wyjściem z inwestycji zainteresowany jest fundusz przed zakupem lub sprzedażą akcji/udziałów, w tym identyfikowanie ryzyka,

*   udziale w negocjacjach zmierzających do dokonania transakcji oraz przygotowaniu dokumentacji korporacyjnej związanej z nabyciem bądź zbyciem przez fundusz składników lokat funduszy,

związana jest bezpośrednio z polityką inwestycyjną funduszu, umożliwia mu realizowanie działalności w tym zakresie, a tym samym pełni istotne funkcje w procesie zarządzania aktywami finansowymi funduszu. Pomoc prawna przy negocjowaniu i zawieraniu umów typowych, właściwych dla funduszy inwestycyjnych wpisuje się również w specyficzny rodzaj tej działalności, poprzez ścisły związek z realizacją polityki inwestycyjnej w proces zarządzania. Ww. usługi jako świadczenie o charakterze kompleksowym tworzą odrębną całość, bez której należyte prowadzenie polityki inwestycyjnej nie byłoby możliwe bez każdorazowego analizowania aspektów prawnych poszczególnych transakcji oraz ich przygotowania pod kątem prawnym (tj. sporządzenia odpowiednich umów). Z powyższych względów należy uznać, że ww. usługi wpisują się w zarządzanie funduszem inwestycyjnym rozumianym zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy 2009/65/WE oraz orzecznictwem TSUE.

W konsekwencji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będą mogły być uznane za usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi korzystającymi ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit.a) ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.