Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-247/11-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-01-24
Teza: Czy nieodpłatne objęcie akcji przez pracowników Spółki w ramach planu motywacyjnego uznać należy za przychody z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i czy w związku z taką kwalifikacją podatkową uzyskanej przez pracowników korzyści majątkowej, po stronie Spółki powstanie jakikolwiek obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. czy Spółka pełni rolę płatnika tego podatku?
Słowa kluczowe: akcja-akcje pracownicze; programy; przychód; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2011 r. (data wpływu 19 października 2011 r.) uzupełnionym w dniu 18 stycznia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu uzyskania przez pracowników Spółki przychodów z kapitałów pieniężnych w momencie nieodpłatnego objęcia akcji w ramach programu motywacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14f § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z czym, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy, pismem z dnia 12 stycznia 2012 r., wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

W dniu 18 stycznia 2012 r. uzupełniono ww. wniosek, uiszczając brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Z dniem 16 lipca 2011 r. pracownicy Wnioskodawcy nabyli prawo do nieodpłatnego objęcia akcji (dalej: akcje pracownicze lub akcje) Spółki z siedzibą w Paryżu (dalej: Spółka z Grupy), tj. podmiotu będącego podmiotem powiązanym ze Spółką kapitałowo ze względu na strukturę grupy.

Akcje pracownicze na zasadach nieodpłatności objęli pracownicy Spółki w ramach specjalnie opracowanego programu planu akcyjnego zwanego „…” (dalej: program motywacyjny). Dnia 4 maja 2007 r. program motywacyjny został przyjęty przez Walne Zgromadzenie Spółki z Grupy w formie uchwały. Organizatorem programu motywacyjnego jest Spółka z Grupy. Jest to również podmiot podejmujący wszelkie decyzje dotyczące programu motywacyjnego (posiada wyłączne prawo decydowania o kształcie i zasadach funkcjonowania takich programów.

Ponadto, Spółka z Grupy pokrywa wszelkie koszty związane z obsługą programu motywacyjnego. Kosztami tymi w żaden sposób nie jest obciążana Spółka.

Uczestnictwo w programie motywacyjnym jest dobrowolne. Warunkiem przystąpienia do programu motywacyjnego jest wyrażenie przez pracownika pisemnej zgody. Jak wynika z regulaminu programu motywacyjnego, nieodpłatne akcje Spółki z Grupy, pracownicy Spółki mają prawo otrzymać:

*   po upływie określonego czasu od momentu przystąpienia pracownika do programu motywacyjnego, pod warunkiem, że dany pracownik będzie pozostawał w stosunku pracy ze Spółką - tzw. warunek obecności,

*   po spełnieniu przez Spółkę warunku dotyczącego skonsolidowanych wyników finansowych określonych wskaźnikiem - tzw. warunek finansowy.

Pracownicy Spółki objęli akcje z dniem 16 lipca 2011 r. zgodnie z ww. warunkami zatwierdzonymi w programie motywacyjnym.

Spółka ponadto podkreśla, że prawo do nieodpłatnego objęcia akcji przez pracowników Spółki i ewentualne przysporzenie majątkowe z tego tytułu nie stanowi elementu pracy i płacy tych pracowników (możliwość objęcia takich akcji nie wynika z zapisów umów o pracę, regulaminów pracy i nie jest od tego uzależniony poziom płac pracowników). Nie występuje również taka sytuacja, w której Spółka zawiera umowę ze Spółką z Grupy mającą na celu uzyskanie jej akcji z zastrzeżeniem świadczenia na rzecz osób trzecich (tj. pracowników Spółki), gdzie istotą (ewentualnej) umowy byłby stosunek pracy łączący uprawnionych beneficjentów z zatrudniającą ich Spółką.

W ramach Grupy istnieją również inne programy motywacyjne o podobnych charakterze. Różnice mogą wynikać z tego, że zamiast wskaźnika X jest brany pod uwagę wskaźnik Y lub w ogóle tak zwany warunek finansowy nie jest uwzględniony w programie i nie ma wpływu na otrzymanie akcji przez pracowników Spółki. Programy takie są organizowane także przez inne podmioty z Grupy, Ponadto, dochodzi nie tylko do objęcia akcji, ale także do nabycia istniejących akcji.

W związku z tak wdrożonym w Spółce planem motywacyjnym, powzięła wątpliwość co do skutków podatkowych z niego wynikających.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka jest płatnikiem podatku od osób fizycznych (dalej: podatek PIT) z tytułu przychodów ze stosunku pracy w przypadku nieodpłatnego objęcia akcji przez pracowników Spółki w ramach programu motywacyjnego?
2.  Czy nieodpłatne objęcie akcji przez pracowników Spółki w ramach planu motywacyjnego uznać należy za przychody z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i czy w związku z taką kwalifikacją podatkową uzyskanej przez pracowników korzyści majątkowej, po stronie Spółki powstanie jakikolwiek obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. czy Spółka pełni rolę płatnika tego podatku?
3.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w momencie nieodpłatnego objęcia akcji przez pracownika Spółki, czy też w momencie zbycia akcji przez pracownika Spółki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie Nr 2. Odnośnie pytań Nr 1 i Nr 3, zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysporzenie majątkowe otrzymane przez Jej pracowników w wyniku nieodpłatnego objęcia akcji Spółki z Grupy w ramach planu motywacyjnego, uznać należy za przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT). Jednocześnie Wnioskodawca nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu. Podatek w tym przypadku powinien być rozliczony samodzielnie przez pracownika Spółki, bezpośrednio uzyskującego przysporzenie majątkowe. Tym samym, pracownik Spółki będzie zobowiązany do uiszczenia podatku i wykazania przychodu i podatku po zakończeniu roku podatkowego w odrębnym zeznaniu podatkowym (PIT-38).

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto, wśród źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, wskazano kapitały pieniężne i prawa majątkowe (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT). Szczegółowy zakres przychodów należących do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych wynika z art. 17 ust. 1 ustawy o PIT. Zakres ten obejmuje m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT).

Art. 5a pkt 11 ustawy o PIT wskazuje, iż przez pojęcie papierów wartościowych należy rozumieć papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 Nr 183, poz. 1538 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 tej ustawy, papierami wartościowymi są m.in.:

1.  akcje, prawa poboru, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a), lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Na podstawie przywołanych przepisów, Wnioskodawca stwierdza, iż beneficjenci programu motywacyjnego otrzymają papiery wartościowe (akcja jest bowiem jednym z rodzajów papierów wartościowych na gruncie ustawy o PIT). W konsekwencji, przychód wynikający z nieodpłatnego objęcia akcji w ramach programu motywacyjnego przez pracowników, uznać należy za kategorię należącą do przychodów z kapitałów pieniężnych, zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT.

Dodaje również, iż jak stanowią przepisy art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Na podstawie zaś art. 30b ust. 5 ustawy o PIT, dochód powstały z tego tytułu, nie może być łączony z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych oraz podatkiem liniowym.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca uznaje, że nie ma obowiązku pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (nie występuje w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych), na żadnym etapie realizacji postanowień wynikających z programu motywacyjnego. Obowiązek rozliczenia podatku ciąży bowiem w tej sytuacji na pracowniku (beneficjencie programu motywacyjnego).

Rozstrzygnięcie, jakiego dokonał NSA (wyrok z dnia 27 kwietnia 2011 r.), potwierdzające stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pierwszego pytania, ma również znaczenie dla pytania Nr 2. Zdaniem NSA, nie budzi wątpliwości fakt, że w przedstawionym stanie faktycznym po stronie pracownika powstaje przychód z kapitałów pieniężnych, a Spółka nie ma obowiązku pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Wnioskodawca zauważa, iż pogląd taki potwierdzony został w szeregu interpretacji organów podatkowych, np.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 stycznia 2009 r.,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 marca 2009 r.,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 sierpnia 2010 r.,

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego, podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy, oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika niewymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Jak wynika z opisanego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego, pracownicy Wnioskodawcy z dniem 16 lipca 2011 r. nabyli prawo do nieodpłatnego objęcia akcji pracowniczych, w ramach programu motywacyjnego. Uczestnictwo w programie jest dobrowolne. Zgodnie z regulaminem programu motywacyjnego, nieodpłatne akcje pracownicy mogą otrzymać po spełnieniu określonych warunków (pozostawanie w stosunku pracy z Wnioskodawcą oraz osiągnięcie przez Spółkę wyników finansowych określonych odpowiednim wskaźnikiem). Prawo do nieodpłatnego objęcia akcji przez pracowników Wnioskodawcy nie wynika z zapisów umów o pracę, regulaminów pracy i nie jest od tego uzależniony poziom płac pracowników.

Akcje pracownicze należą do Spółki z siedzibą w Paryżu (Spółka z Grupy), będącym podmiotem powiązanym ze Spółką (Wnioskodawcą) kapitałowo ze względu na strukturę Grupy. Program motywacyjny został przyjęty przez Walne Zgromadzenie Spółki z Grupy w formie uchwały. Organizatorem programu jest Spółka z Grupy, która jest też podmiotem podejmującym wszelkie decyzje dotyczące ww. programu. Spółka z Grupy pokrywa wszelkie koszty związane z obsługą programu motywacyjnego. Kosztami tymi nie jest w żaden sposób obciążany Wnioskodawca.

Zatem, mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy zauważyć, że po stronie pracowników Wnioskodawcy w momencie realizacji uprawnienia do otrzymania nieodpłatnego akcji niewątpliwie będzie miało miejsce przysporzenie majątkowe. Zwrócić bowiem należy uwagę na fakt, że większość podatników, aby czerpać korzyści z akcji sama musi nabyć akcje za określoną cenę. A zatem inne osoby chcąc nabyć akcje muszą zdecydować się na uszczuplenie swojego majątku, czyli muszą ponieść określony koszt, którego pracownicy Wnioskodawcy ponosić nie muszą, bowiem akcje otrzymają nieodpłatnie.

Wobec powyższego, przychód podatkowy powstanie w związku z objęciem akcji przez poszczególnych pracowników Wnioskodawcy, po spełnieniu warunków uczestnictwa w programie, przyjętym w formie uchwały przez Walne Zgromadzenie Spółki z Grupy.

Należy jednak zauważyć, iż ustawodawca odroczył moment powstania obowiązku podatkowego dotyczącego dochodu uzyskanego z tytułu nabycia akcji przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji (art. 24 ust. 12 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 24 ust. 12a ww. ustawy, wskazane powyżej przepisy art. 24 ust. 11 i 12, mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Wobec powyższego, dochód powstały w momencie realizacji prawa do nieodpłatnego nabycia akcji, w wysokości nadwyżki pomiędzy wartością rynkową objętych (nabytych) akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), nie podlega opodatkowaniu w dacie objęcia akcji. Na mocy art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, następuje odroczenie opodatkowania do momentu odpłatnego zbycia akcji. W momencie zbycia akcji przez osobę uprawnioną powstanie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z kapitałów pieniężnych, z którego poszczególni uczestnicy programu winni rozliczyć się osobiście.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że nieodpłatne objęcie akcji przez pracowników Wnioskodawcy w ramach planu motywacyjnego, uznać należy za przychód z kapitałów pieniężnych, niepodlegający opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Na Wnioskodawcy nie będą w związku z tym ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Końcowo - odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, iż w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyroki nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację, nawet jeżeli kształtuje określoną linię orzeczniczą. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Dlatego tut. Organ nie może w oparciu o powołane wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie, w odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organu podatkowego, tut. Organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od zaistniałego w rzeczywistości, wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.