Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.603.2019.2.MK1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-14
Teza: Wnioskodawca w związku z wypłatą wynagrodzenia Kluczowym Osobom na podstawie umów o pracę będzie miał obowiązek obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz przekazania Kluczowym Osobom i właściwemu organowi podatkowemu informacji na formularzu PIT-11. W stosunku do wynagrodzenia wypłacanego Kluczowym Osobom na podstawie umów o współpracę, na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani też obowiązek przekazania Kluczowym Osobom i właściwemu organowi podatkowemu informacji PIT-11.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; płatnik; umowa-umowa o pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2019 r. (data wpływu 19 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową będącą polskim rezydentem podatkowym i podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej, której przedmiotem działalności jest zarządzanie nieruchomościami.

W organizacji Wnioskodawcy funkcjonują obecnie osoby, których obowiązki obejmują zarówno czynności o charakterze menedżerskim/zarządczym, jak również czynności o charakterze eksperckim/doradczym wymagające wiedzy i specjalistycznych umiejętności posiadanych przez takie osoby (dalej: „Kluczowe Osoby”). Kluczowe Osoby są specjalistami z wieloletnim doświadczeniem na rynku nieruchomości, a obszary ich kompetencji obejmują m.in.:

*   doradztwo w zakresie zarządzania nieruchomościami,
*   przeprowadzanie transakcji kupna i sprzedaży nieruchomości,
*   komercjalizację nieruchomości,
*   doradztwo na rzecz najemców i właścicieli nieruchomości,
*   analizę rynku nieruchomości oraz analizę opłacalności inwestycji w nieruchomości,
*   doradztwo strategiczne związane z inwestycjami w nieruchomości,
*   doradztwo budowlane,
*   doradztwo finansowe,
*   doradztwo księgowe,
*   pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,
*   doradztwo w zakresie zarzadzania projektami,
*   doradztwo w zakresie procedur i kontroli wewnętrznej, oraz
*   doradztwo w zakresie optymalnego ustawienia systemów/programów.

Mając na uwadze dynamicznie zmieniającą się sytuację na rynku pracy, Wnioskodawca planuje wdrożyć nową strategię współpracy z Kluczowymi Osobami. Kluczowe Osoby należą bowiem do grona osób najbardziej istotnych z perspektywy Wnioskodawcy. Wnioskodawca uznał, że rozdzielenie zakresu obowiązków Kluczowych Osób na czynności związane z zarządzaniem oraz czynności związane z doradztwem oraz zaoferowanie Kluczowym Osobom właściwych form współpracy w odniesieniu do poszczególnych czynności pozwoli Kluczowym Osobom na większą elastyczność w działaniu oraz przyczyni się do spełnienia oczekiwań obecnych oraz przyszłych Kluczowych Osób względem zakresu współpracy z Wnioskodawcą.

Zakładane efekty wdrożenia nowej strategii obejmują w szczególności:

*   ograniczenie odejść Kluczowych Osób (które wpływają destabilizująco na działalność Wnioskodawcy), oraz
*   zwiększenie motywacji Kluczowych Osób do pracy na rzecz Wnioskodawcy, co powinno pozytywnie wpłynąć na poprawę wyników finansowych Wnioskodawcy.

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawcy, Kluczowe Osoby będą współpracowały z Wnioskodawcą na podstawie:

*   umowy o pracę (dalej: „Umowa o pracę”), i jednocześnie
*   umowy o współpracę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (dalej: „Umowa o współpracę”).

Wynagrodzenie Kluczowych Osób z tytułu Umowy o pracę oraz Umowy o współpracę będzie wypłacane przez Wnioskodawcę. W konsekwencji, to Wnioskodawca poniesie ekonomiczny ciężar zatrudnienia Kluczowych Osób.

Opisany powyżej schemat stanowić będzie element oferty Wnioskodawcy względem Kluczowych Osób już będących pracownikami Wnioskodawcy, jak również względem kandydatów na Kluczowe Osoby (tj. potencjalnych pracowników/współpracowników Wnioskodawcy). Możliwość nawiązania współpracy na podstawie nowej strategii będzie zależała od zakresu i rodzaju czynności danej Kluczowej Osoby (lub kandydata na Kluczową Osobę), jak również od wyrażenia przez daną Kluczową Osobę chęci skorzystania z powyższej formy współpracy.

Powyższy model współpracy z Kluczowymi Osobami polegający na współpracy Kluczowych Osób z Wnioskodawcą jest zgodny z praktyką gospodarczą i jest stosowany również w innych podmiotach z różnych gałęzi gospodarki.

1.  Umowa o pracę

W ramach Umowy o pracę, dana Kluczowa Osoba wykonywałaby swoje obowiązki jako osoba zarządzająca wybranym obszarem działalności Wnioskodawcy (np. działem nadzoru właścicielskiego nad nieruchomościami będącymi własnością Wnioskodawcy czy też działem wewnętrznym zajmującym się sprawami związanymi z księgowością dotyczącą nieruchomości).

W konsekwencji, zakres obowiązków danej Kluczowej Osoby na podstawie Umowy o pracę będzie obejmował wyłącznie pełnienie funkcji zarządczych, w szczególności takich jak:

*   zarządzanie personelem podległego im departamentu (np. rekrutacja, proces stawiania celów i oceny pracowników, rozdział obowiązków w zespole),
*   kontrola budżetu departamentu,
*   czynności administracyjne związane z zarządzaniem departamentem (np. akceptacja faktur i zamówień w ramach przyznanego budżetu),
*   zarządzanie relacjami Wnioskodawcy z klientami (reprezentowanie Wnioskodawcy wobec klientów w zakresie składania ofert, negocjowania warunków umów, podpisywania umów na podstawie udzielonych pełnomocnictw), oraz
*   reprezentowanie Wnioskodawcy wobec osób trzecich i prowadzenie spraw Wnioskodawcy (w przypadku Kluczowych Osób będących równocześnie pełnomocnikami Wnioskodawcy).

1.  Umowa o współpracę

Dodatkowo, oprócz obowiązków pracowniczych wykonywanych przez daną Kluczową Osobę na podstawie Umowy o pracę, dana Kluczowa Osoba świadczyłaby na rzecz Wnioskodawcy również usługi doradcze na podstawie Umowy o współpracę zawartej w ramach prowadzonej przez daną Kluczową Osobę działalności gospodarczej (dalej: „Usługi doradcze”).

Umowa o współpracę w sposób szczegółowy będzie określała zakres świadczonych Usług doradczych w zależności od obszaru odpowiedzialności danej Kluczowej Osoby i jego eksperckiej wiedzy/doświadczenia. Niemniej jednak, Usługi doradcze nie będą dotyczyły czynności zarządzania, czynności menedżerskich lub innych czynności o podobnym charakterze wykonywanych przez Kluczowe Osoby w ramach Umowy o pracę.

Kluczowe Osoby będą zobowiązane do dostarczania Wnioskodawcy okresowych raportów z opisem Usług doradczych wykonanych w danym okresie rozliczeniowym (zazwyczaj miesięcznym). Wypłata wynagrodzenia na rzecz Kluczowych Osób za świadczenie Usług doradczych będzie uzależniona od akceptacji przez Wnioskodawcę Usług doradczych świadczonych przez Kluczowe Osoby w okresie rozliczeniowym.

Eksperci będą samodzielnie ponosili koszty prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym Umowa o współpracę będzie przewidywać, że Wnioskodawca może wyrazić zgodę na ponoszenie przez Wnioskodawcę uzasadnionych kosztów bezpośrednio związanych z Usługami doradczymi świadczonymi przez Kluczowe Osoby. Kluczowe Osoby będą samodzielnie decydowały o miejscu i sposobie świadczenia Usług doradczych (chyba, że specyfika danego zlecenia wymaga wykonania tego zlecenia w ustalonym z góry miejscu i czasie) oraz o narzędziach wykorzystywanych dla celów ich świadczenia. Umowa o współpracę może przewidywać, że Wnioskodawca umożliwi Kluczowym Osobom korzystanie z jej pomieszczeń oraz sprzętu za wynagrodzeniem przewidzianym w odrębnej umowie o świadczenie usług wsparcia na rzecz Kluczowych Osób, przy czym do decyzji Kluczowych Osób będzie należało to, czy zdecydują się świadczyć usługi w pomieszczeniach i za pomocą sprzętu odpłatnie udostępnionego im przez Wnioskodawcę.

Kluczowe Osoby będą również ponosiły wyłączną odpowiedzialność za naruszenie zasad poufności (np. tajemnicy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy) oraz naruszenie innych postanowień Umowy o współpracę. Naruszenie Umowy o współpracę może pociągać za sobą odpowiedzialność finansową danej Kluczowej Osoby w formie kary umownej lub odszkodowania na rzecz Wnioskodawcy.

Co więcej, Kluczowe Osoby będą ponosiły wyłączną odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych w ramach Umów o współpracę na zasadach wynikających z przepisów prawa cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z wypłatą wynagrodzenia Kluczowym Osobom na podstawie Umów o pracę Wnioskodawca będzie miał obowiązek obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz przekazania Kluczowym Osobom i właściwemu organowi podatkowemu informacji na formularzu PIT-11?
2.  Czy w związku z wypłatą wynagrodzenia Kluczowym Osobom na podstawie Umów o współpracę Wnioskodawca będzie miał obowiązek obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz przekazania Kluczowym Osobom i właściwemu organowi podatkowemu informacji na formularzu PIT-11?
3.  Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę wynagrodzenia wypłacanego Kluczowym Osobom na podstawie Umowy o pracę oraz Umowy o współpracę?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 1-2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania nr 3 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wypłatą wynagrodzenia Kluczowym Osobom na podstawie Umów o pracę Wnioskodawca będzie miał obowiązek obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz przekazania Kluczowym Osobom i właściwemu organowi podatkowemu informacji na formularzu PIT-11.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

W pierwszej kolejności, konieczne jest ustalenie źródła przychodu uzyskiwanego przez Kluczowe Osoby z tytułu Umów o pracę.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w ramach Umowy o pracę, dana Kluczowa Osoba wykonywałaby swoje obowiązki jako osoba zarządzająca wybranym obszarem działalności Wnioskodawcy (np. działem nadzoru właścicielskiego nad nieruchomościami będącymi własnością Wnioskodawcy czy też działem wewnętrznym zajmującym się sprawami związanymi z księgowością dotyczącą nieruchomości).

W konsekwencji, zakres obowiązków danej Kluczowej Osoby na podstawie Umowy o pracę będzie obejmował wyłącznie pełnienie funkcji zarządczych, w szczególności takich jak:

*   zarządzanie personelem podległego im departamentu (np. rekrutacja, proces stawiania celów i oceny pracowników, rozdział obowiązków w zespole),
*   kontrola budżetu departamentu,
*   czynności administracyjne związane z zarządzaniem departamentem (np. akceptacja faktur i zamówień w ramach przyznanego budżetu),
*   zarządzanie relacjami Wnioskodawcy z klientami (reprezentowanie Wnioskodawcy wobec klientów w zakresie składania ofert, negocjowania warunków umów, podpisywania umów na podstawie udzielonych pełnomocnictw), oraz
*   reprezentowanie Wnioskodawcy wobec osób trzecich i prowadzenie spraw Wnioskodawcy (w przypadku Kluczowych Osób będących równocześnie pełnomocnikami Wnioskodawcy).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Źródłem przychodów Kluczowej Osoby z tytułu Umowy o pracę będzie źródło przychodów wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT - tj. stosunek pracy.

W szczególności, źródłem przychodów Kluczowej Osoby z tytułu Umowy o pracę nie będzie wykonywana osobiście. Ustawa o PIT przewiduje, że przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, są przychodami z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 9 ustawy o PIT). Niemniej jednak. Umowa o pracę nie będzie żadną z umów wymienionych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jednocześnie, w myśl art. 39 ust. 1 ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74 i 148. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Formularz, o którym mowa w art. 39 ust. 1 ustawy o PIT to formularz PIT-11.

Mając na uwadze treść powyższych przepisów ustawy o PIT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z wypłatą wynagrodzenia Kluczowym Osobom na podstawie Umów o pracę będzie miał obowiązek obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz przekazania Kluczowym Osobom i właściwemu organowi podatkowemu informacji na formularzu PIT-11.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wypłatą wynagrodzenia Kluczowym Osobom na podstawie Umów o współpracę Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz przekazania Kluczowym Osobom i właściwemu organowi podatkowemu informacji na formularzu PIT-11.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Podobnie jak w przypadku pytania nr 1, aby odpowiedzieć na pytanie postawione przez Wnioskodawcę niezbędne jest ustalenie źródła przychodu uzyskiwanego przez Kluczowe Osoby z tytułu Umowy o współpracę.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, oprócz obowiązków pracowniczych wykonywanych przez daną Kluczową Osobę na podstawie Umowy o pracę, dana Kluczowa Osoba świadczyłaby na rzecz Wnioskodawcy również Usługi doradcze.

Umowa o współpracę w sposób szczegółowy będzie określała zakres świadczonych Usług doradczych w zależności od obszaru odpowiedzialności danej Kluczowej Osoby i jego eksperckiej wiedzy/doświadczenia. Niemniej jednak, Usługi doradcze nie będą dotyczyły czynności zarządzania, czynności menedżerskich lub innych czynności o podobnym charakterze wykonywanych przez Kluczowe Osoby w ramach Umowy o pracę.

Kluczowe Osoby będą zobowiązane do dostarczania Wnioskodawcy okresowych raportów z opisem Usług doradczych wykonanych w danym okresie rozliczeniowym (zazwyczaj miesięcznym). Wypłata wynagrodzenia na rzecz Kluczowych Osób za świadczenie Usług doradczych będzie uzależniona od akceptacji przez Wnioskodawcę Usług doradczych świadczonych przez Kluczowe Osoby w okresie rozliczeniowym. Eksperci będą samodzielnie ponosili koszty prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym Umowa o współpracę będzie przewidywać, że Wnioskodawca może wyrazić zgodę na ponoszenie przez Wnioskodawcę uzasadnionych kosztów bezpośrednio związanych z Usługami doradczymi świadczonymi przez Kluczowe Osoby.

Kluczowe Osoby będą samodzielnie decydowały o miejscu i sposobie świadczenia Usług doradczych (chyba, że specyfika danego zlecenia wymaga wykonania tego zlecenia w ustalonym z góry miejscu i czasie) oraz o narzędziach wykorzystywanych dla celów ich świadczenia. Wnioskodawca może umożliwić Kluczowym Osobom korzystanie z jej pomieszczeń oraz sprzętu za wynagrodzeniem przewidzianym w odrębnej umowie o świadczenie usług wsparcia na rzecz Kluczowych Osób, przy czym do decyzji Kluczowych Osób będzie należało to, czy zdecydują się świadczyć usługi w pomieszczeniach i za pomocą sprzętu odpłatnie udostępnionego im przez Wnioskodawcę.

Kluczowe Osoby będą również ponosiły wyłączną odpowiedzialność za naruszenie zasad poufności (np. tajemnicy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy) oraz naruszenie innych postanowień Umowy o współpracę. Naruszenie Umowy o współpracę może pociągać za sobą odpowiedzialność finansową danej Kluczowej Osoby w formie kary umownej lub odszkodowania na rzecz Wnioskodawcy.

Co więcej, Kluczowe Osoby będą ponosiły wyłączną odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych w ramach Umów o współpracę na zasadach wynikających z przepisów prawa cywilnego.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów jest również pozarolnicza działalność gospodarcza.

Ilekroć w ustawie o PIT jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

*   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

*   polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT (art. 5a pkt 6 ustawy o PIT).

Dodatkowo, zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, aby prowadzona działalność mogła zostać uznana za pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT, wobec wykonywanych czynności nie mogą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;
*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie Usług doradczych przez Kluczowe Osoby w ramach Umowy o współpracę spełnia definicję pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.

Pozarolnicza działalność gospodarcza Kluczowych Osób w zakresie Usług doradczych będzie działalnością o charakterze usługowym, w której to działalności będzie wykorzystywana doświadczenie i wiedza ekspercka Kluczowych Osób. Działalność ta będzie prowadzona przez Kluczowe Osoby we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły.

Ponadto, nie będą także spełnione wszystkie warunki, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy o PIT które wykluczałyby uznanie Usług doradczych świadczonych przez Kluczowe Osoby za pozarolniczą działalność gospodarczą. Usługi doradcze nie będą wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności - tj. Wnioskodawcy. Kluczowe Osoby będą bowiem samodzielnie decydowały o miejscu i sposobie świadczenia Usług doradczych (chyba, że specyfika danego zlecenia wymaga wykonania tego zlecenia w ustalonym z góry miejscu i czasie) oraz o narzędziach wykorzystywanych dla celów ich świadczenia.

Kluczowe Osoby będą również ponosiły wyłączną odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych w ramach Umów o współpracę na zasadach wynikających z przepisów prawa cywilnego.

Co więcej, przychody Kluczowych Osób z tytułu Umowy o współpracę nie będą również stanowiły przychodów ze źródła przychodów - działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 10 ust. 2 ustawy o PIT. W szczególności, nie będą one stanowiły przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychodów z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 13 pkt 9 ustawy o PIT).

Należy bowiem zauważyć, że zakres Usług doradczych jest odrębny od czynności kierowniczych i zarządczych wykonywanych w ramach Umowy o pracę. Kluczowe Osoby w ramach świadczenia Usług doradczych nie będą wykonywały czynności o charakterze zarządczym/kierowniczym które to czynności są typowe dla umów o zarządzanie przedsiębiorstwem/kontraktów menedżerskich/umów o podobnym charakterze. Czynności o charakterze zarządczym/kierowniczym będą wykonywane przez Kluczowe Osoby w ramach Umowy o pracę.

Tym samym, mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane Kluczowym Osobom na podstawie Umów o współpracę nie będzie opodatkowane na zasadach przewidzianych w art. 10 ust. 2 oraz art. 13 pkt 9 ustawy o PIT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane Kluczowym Osobom przez Wnioskodawcę na podstawie Umów o współpracę powinno zostać sklasyfikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14 ustawy o PIT.

Art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT przewiduje, że podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Jednocześnie, żaden przepis ustawy o PIT nie nakłada na podmiot wypłacający należności sklasyfikowane jako przychody z działalności gospodarczej obowiązku przekazania informacji na formularzu PIT-11 takim osobom.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca w związku z wypłatą wynagrodzenia Kluczowym Osobom na podstawie Umów o współpracę nie będzie miał obowiązku obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz przekazania Kluczowym Osobom i właściwemu organowi podatkowemu informacji na formularzu PIT-11.

Powyższy wniosek został potwierdzony w praktyce organów podatkowych na gruncie stanów faktycznych obejmujących: i) świadczenie usług zarządczych/kierowniczych; oraz ii) świadczenie usług doradczych na podstawie umowy o współpracę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dla tego samego podmiotu. Tytułem przykładu, można wskazać na:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lipca 2018 r, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.333.2018.1.MJ;
*   interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 grudnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.374.2017.1.MJ;
*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPB1.4511.1064.2016.3.KS 1; oraz
*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2015 r., sygn. IPPB1/4511-627/15-4/KS1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta, (art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy),

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Treść art. 10 ust. 1 zawiera katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów. Stosunek pracy oraz działalność gospodarcza stanowią odrębne źródła przychodów, a dochody uzyskiwane przez podatników z tych źródeł podlegają odmiennym zasadom opodatkowania.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy – w myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast definicję działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego zawiera art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Stosownie do tego przepisu za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą, uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Uzupełnieniem definicji działalności gospodarczej są przesłanki negatywne, których łączne spełnienie wyklucza możliwość zaliczenia przychodów z działalności podatnika do źródła przychodów – działalność gospodarcza. Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością (art. 5b ust. 1 ww. ustawy).

Jak wynika z literalnej treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, niespełnienie któregokolwiek z warunków wymienionych w tym przepisie oznacza, że wykonywane czynności mogą być klasyfikowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

W kontekście działalności gospodarczej należy także zacytować art. 14 ust. 1 omawianej ustawy, zgodnie z którym: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ponadto, podkreślić należy, że określone przychody uznaje się za przychody z działalności gospodarczej, pod warunkiem, że przychody te nie mogą być zaliczone do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ww. ustawy. Zatem, nie każdy przychód osoby prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się za przychód z tej działalności, ale tylko taki przychód, który nie może być zaliczony do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ww. ustawy.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje wdrożyć nową strategię współpracy z Kluczowymi Osobami. Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawcy, Kluczowe Osoby będą współpracowały z Wnioskodawcą na podstawie umowy o pracę i jednocześnie umowy o współpracę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wynagrodzenie Kluczowych Osób z tytułu Umowy o pracę oraz Umowy o współpracę będzie wypłacane przez Wnioskodawcę. W konsekwencji, to Wnioskodawca poniesie ekonomiczny ciężar zatrudnienia Kluczowych Osób. W ramach Umowy o pracę, dana Kluczowa Osoba wykonywałaby swoje obowiązki jako osoba zarządzająca wybranym obszarem działalności Wnioskodawcy. Dodatkowo, oprócz obowiązków pracowniczych wykonywanych przez daną Kluczową Osobę na podstawie Umowy o pracę, dana Kluczowa Osoba świadczyłaby na rzecz Wnioskodawcy również usługi doradcze na podstawie Umowy o współpracę zawartej w ramach prowadzonej przez daną Kluczową Osobę działalności gospodarczej. Usługi doradcze nie będą dotyczyły czynności zarządzania, czynności menedżerskich lub innych czynności o podobnym charakterze wykonywanych przez Kluczowe Osoby w ramach Umowy o pracę. Eksperci będą samodzielnie ponosili koszty prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym Umowa o współpracę będzie przewidywać, że Wnioskodawca może wyrazić zgodę na ponoszenie przez Wnioskodawcę uzasadnionych kosztów bezpośrednio związanych z Usługami doradczymi świadczonymi przez Kluczowe Osoby. Kluczowe Osoby będą samodzielnie decydowały o miejscu i sposobie świadczenia Usług doradczych (chyba, że specyfika danego zlecenia wymaga wykonania tego zlecenia w ustalonym z góry miejscu i czasie) oraz o narzędziach wykorzystywanych dla celów ich świadczenia. Kluczowe Osoby będą również ponosiły wyłączną odpowiedzialność za naruszenie zasad poufności (np. tajemnicy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy) oraz naruszenie innych postanowień Umowy o współpracę. Naruszenie Umowy o współpracę może pociągać za sobą odpowiedzialność finansową danej Kluczowej Osoby w formie kary umownej lub odszkodowania na rzecz Wnioskodawcy. Kluczowe Osoby będą ponosiły wyłączną odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych w ramach Umów o współpracę na zasadach wynikających z przepisów prawa cywilnego.

O kwalifikacji wykonywanej działalności na gruncie prawa podatkowego do poszczególnego źródła przychodu decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług).

Mając zatem na uwadze informacje przestawione we wniosku oraz przytoczone powyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że:

*   Zakres czynności wykonywanych w ramach umowy o współpracę (świadczenie usług doradczych) nie pokrywa się z czynnościami wykonywanymi przez Kluczowe Osoby w ramach umowy o pracę (czynności kierownicze i zarządzania).

*   Ponadto równocześnie nie są spełnione łącznie warunki określone w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kluczowe Osoby będą ponosiły wyłączną odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych w ramach Umów o współpracę.

*   Przychody Kluczowych Osób nie będą również stanowiły przychodów ze źródła przychodów jakim jest działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia usług doradczych na podstawie umowy o współpracę należy zakwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie wypłacał Kluczowym Osobom na podstawie umowy o pracę należy zakwalifikować do źródła przychodu, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stosunek pracy.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a – o czym stanowi art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według art. 39 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74 i 148. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych (PIT-11).

Zatem Wnioskodawca w związku z wypłatą wynagrodzenia Kluczowym Osobom na podstawie umów o pracę będzie miał obowiązek obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz przekazania Kluczowym Osobom i właściwemu organowi podatkowemu informacji na formularzu PIT-11.

Zgodnie natomiast z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy osiągający dochody:

1.  z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14,
2.  z najmu lub dzierżawy

\- są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Jednocześnie jak trafnie wskazał Wnioskodawca żaden przepis ww. ustawy nie nakłada na podmiot wypłacający należności sklasyfikowane jako przychody z działalności gospodarczej obowiązku przekazania informacji PIT-11.

Zatem w stosunku do wynagrodzenia wypłacanego Kluczowym Osobom na podstawie umów o współpracę, na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani też obowiązek przekazania Kluczowym Osobom i właściwemu organowi podatkowemu informacji PIT-11.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.