Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.401.2019.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-06
Teza: W zakresie ustalenia, według jakiej wartości Spółdzielnia winna przyjąć do ewidencji środków trwałych budynek handlowy i obiekty z nim związane oraz w jakiej wysokości Spółdzielnia winna ustalić podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przyjęte na stan środków trwałych obiekty.
Słowa kluczowe: inwestycje; koszt-zwrot kosztów; nieruchomości; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 września 2019 r. (data wpływu 24 września 2019 r.), uzupełnionym 29 listopada 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

\-wartości początkowej środka trwałego, w sytuacji gdy wartość rynkowa nakładów poniesionych na nieruchomości gruntowej na dzień rozliczenia tych nakładów będzie:

*   wyższa od różnicy wynikającej z wartości rynkowej czynszu dzierżawnego a czynszu faktycznie uiszczanego przez dzierżawcę – **jest nieprawidłowe,**
*   niższa lub równa ww. różnicy – **jest prawidłowe,**

\-podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych otrzymanych od dzierżawcy nakładów na nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2019 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, według jakiej wartości Spółdzielnia winna przyjąć do ewidencji środków trwałych budynek handlowy i obiekty z nim związane oraz w jakiej wysokości Spółdzielnia winna ustalić podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przyjęte na stan środków trwałych obiekty.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 15 listopada 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.401.2019.1.AB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 29 listopada 2019 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia Mieszkaniowa, realizuje cele, o których mowa w art. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych poprzez zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych członków i ich rodzin. Ponadto Spółdzielnia prowadzi działalność gospodarczą polegającą na zarządzaniu lokalami użytkowymi, dzierżawie terenów i prowadzeniu odpłatnej statutowej działalności kulturalno-oświatowej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółdzielnia w 1996 r. zawarła umowę dzierżawy, której przedmiotem jest niezabudowana część nieruchomości. Dzierżawiony teren znajduje się w wieczystym użytkowaniu Spółdzielni, a właścicielem nieruchomości jest Miasto P. Wiążąca Spółdzielnię z Miastem P. umowa o oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste, nie zawiera przeszkód prawnych do oddania jej w dzierżawę, oraz zezwala na prowadzenie na tym gruncie działalności zamierzonej przez dzierżawcę gruntu. Umowa zawarta pomiędzy Spółdzielnią a Dzierżawcą gruntu stanowi że:

Wydzierżawiający oddaje Dzierżawcy w dzierżawę przedmiotowy grunt w celu:

1.  wybudowania na nim budynku przeznaczonego do działalności handlowej,
2.  zagospodarowania terenu wokół budynku, w tym wybudowania miejsc parkingowych,
3.  wykonania przyłączy do sieci gazowej, energetycznej, wodno-kanalizacyjnej, deszczowej i telefonicznej,
4.  wykonania oświetlenia zewnętrznego wokół budynku,
5.  prowadzenia w czasie obowiązywania umowy, działalności gospodarczej w ramach prowadzonego supermarketu.

Budynek przeznaczony do działalności handlowej wraz z jego infrastrukturą wybudowany został z własnych środków finansowych dzierżawcy, jako obiekt wzniesiony na gruncie, do którego tytuł prawny posiada Spółdzielnia. Umowa dzierżawy zawarta została na okres 30 lat. Po upływie okresu obowiązywania umowy budynek wraz z infrastrukturą stanie się własnością Wydzierżawiającego. Termin ten upłynie w lipcu 2026 r. Zgodnie z umową dzierżawy, dzierżawca uiszcza miesięcznie czynsz dzierżawny, powiększony o podatek od towarów i usług. W stawce czynszu zawarty jest też podatek od nieruchomości. W części nie obejmującej podatku od nieruchomości, stawka czynszu podlega corocznej waloryzacji zgodnie ze wskaźnikiem wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych publikowanym w Monitorze Polskim przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za poprzedni rok kalendarzowy.

Spółdzielnia na wniosek dzierżawcy, planuje rozwiązanie umowy dzierżawy przed terminem jej wygaśnięcia za porozumieniem stron, oraz zawarcie umowy najmu. W umowie najmu strony oświadczą, że rozwiązują umowę dzierżawy, oraz dokonują rozliczenia nakładów poniesionych przez dzierżawcę na budynek handlowy wraz z infrastrukturą w ten sposób, że Spółdzielnia zatrzymuje bez wynagrodzenia nakłady, o których mowa powyżej. Ponadto dzierżawca oświadcza, że nie wnosi roszczeń z tytułu poniesionych nakładów i uznaje je za rozliczone, z uwagi na obniżony czynsz dzierżawny w okresie trwania umowy. W związku z zatrzymaniem nakładów poniesionych na budowę budynku handlowego i towarzyszącej mu infrastruktury, Spółdzielnia przyjmie na stan środków trwałych wyżej wymienione obiekty.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 25 listopada 2019 r. Wnioskodawca wskazał m.in., że zapisy umowy dzierżawy w kwestii rozliczenia nakładów stanowią, że: budynek przeznaczony do działalności handlowej wraz z jego infrastrukturą zostanie wybudowany z własnych środków finansowych Dzierżawcy, lecz jako obiekt wzniesiony na gruncie do którego tytuł prawny posiada Spółdzielnia stanie się własnością Wydzierżawiającego oraz po zakończeniu lub ustaniu stosunku dzierżawy Dzierżawca zobowiązuje się niezwłocznie zwrócić przedmiot dzierżawy Wydzierżawiającemu.

W przypadku wygaśnięcia umowy - po upływie okresu 30 lat, lub jej wcześniejszym rozwiązaniu z przyczyn leżących po stronie Dzierżawcy, Wydzierżawiający będzie uprawniony do zatrzymania nakładów poczynionych na przedmiocie dzierżawy, które są trwale z gruntem związane. Nakłady, które można odłączyć bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego Dzierżawca ma prawo zabrać.

W przypadku rozwiązania umowy przed upływem 30 lat z przyczyn leżących po stronie Wydzierżawiającego na Wydzierżawiającym ciąży obowiązek zwrotu Dzierżawcy równowartości poczynionych nakładów, według ich wartości rynkowej na dzień rozwiązania umowy, wyliczonej przez osobę wpisaną na listę biegłych sądowych Sądu Wojewódzkiego.

Ponadto z treści § § Umowy dzierżawy nie wynika, że wysokość i charakter poniesionych przez dzierżawcę nakładów ma wpływ na wysokość ustalonego i pobieranego przez Wydzierżawiającego miesięcznego czynszu dzierżawy, choć takie były intencje stron przy podpisywaniu przedmiotowej umowy. Stawka czynszu dzierżawnego ustalona została w lipcu 1996 r. na poziomie ok 3,00zł/m2 i przez okres trwania umowy wzrosła do 5,81 zł/m2, podczas gdy rynkowa stawka czynszu dzierżawnego wynosiła ok. 21zł/m2 w 1996 r. a 17,70 zł/m2 w 2019 r. Wnioskodawca w porozumieniu o rozwiązaniu umowy dzierżawy i/lub w treści umowy najmu wskaże stosowne zapisy, o których Spółdzielnia wspomniała we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. „W umowie najmu strony oświadczą, że rozwiązują umowę dzierżawy, oraz dokonują rozliczenia nakładów poniesionych przez dzierżawcę na budynek handlowy wraz z infrastrukturą w ten sposób, że Spółdzielnia zatrzymuje bez wynagrodzenia nakłady o których mowa powyżej. Ponadto dzierżawca oświadcza, że nie wnosi roszczeń z tytułu poniesionych nakładów i uznaje je za rozliczone, z uwagi na obniżony czynsz dzierżawny w okresie trwania umowy.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Według jakiej wartości Spółdzielnia winna przyjąć do ewidencji środków trwałych budynek handlowy i obiekty z nim związane?
2.  W jakiej wysokości Spółdzielnia winna ustalić podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przyjęte na stan środków trwałych obiekty?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartością początkową budynku handlowego i towarzyszącej mu infrastruktury winna być kwota, jaką Spółdzielnia uiściła dzierżawcy w związku z rozliczeniem nakładów w trakcie trwania umowy dzierżawy. Zatem, aby określić tę wartość Spółdzielnia powinna powołać rzeczoznawcę majątkowego celem ustalenia wartości rynkowej czynszu dzierżawy w latach trwania umowy dzierżawy. Różnica wynikająca z wartości rynkowej czynszu dzierżawy, a czynszu uiszczanego przez dzierżawcę stanowić będzie zwrot poniesionych przez dzierżawcę nakładów, a tym samym wartość początkową środka trwałego. Ponadto w celu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych Spółdzielnia winna zlecić wycenę rynkową budynku handlowego wraz z infrastrukturą, gdyż jeżeli wartość rynkowa wyżej wymienionych obiektów będzie wyższa niż wartość zobowiązania uregulowanego przez Spółdzielnię, przychodem do opodatkowania będzie wartość rynkowa. 

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej była wyłącznie kwestia ustalenia wartości początkowej środka trwałego, o którym mowa we wniosku oraz podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych otrzymanych od dzierżawcy nakładów na nieruchomości. Nie była natomiast przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej kwestia kalkulacji wartości czynszu dzierżawnego, który jak wskazał Wnioskodawca został obniżony w związku z poniesieniem nakładów na nieruchomości gruntowej przez dzierżawcę – powyższe przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej element opisu zdarzenia przyszłego. Dokonanie oceny w ww. zakresie, wykracza poza kompetencje tut. Organu - ramy postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, jak również zakres złożonego przez Wnioskodawcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Powyższa kwestia może zostać zweryfikowana w ramach ewentualnego postępowania prowadzonego przez uprawnione organy podatkowe lub kontrolne.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż zgodnie z 16g ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa o CIT”), za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2–14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Z kolei za wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w razie częściowo odpłatnego nabycia, uważa się cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a (art. 16g ust. 1a ustawy o CIT).

Przy czym, jak wynika z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W myśl natomiast art. 12 ust. 5a ustawy o CIT, wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie jak wynika z art. 12 ust. 5 cyt. ustawy, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem ust. 6b.

Zauważyć należy, że ww. ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do przykładowego wyliczenia w art. 12 ust. 1 powołanej ustawy przysporzeń majątkowych „w szczególności” zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do przychodów podatkowych należą wszelkie przysporzenia podatnika, mające charakter definitywny, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać jak własnymi, o ile nie zostały ujęte w art. 12 ust. 4 tej ustawy.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;.

Ustawodawca nie precyzuje jednak co należy rozumieć przez „wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie”, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 5 i 5a ww. ustawy podatkowej sposobu i kryteriów ustalania wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw.

Aby móc w pełni zdefiniować pojęcia „nieodpłatne czy częściowo odpłatne rzeczy, prawa lub świadczenia” zasadnym jest odwołanie się do wykładni gramatycznej, zgodnie z którą odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002).

Pojęcie to zostało sprecyzowane również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przyjmuje się, że na gruncie prawa podatkowego pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem „wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy” (zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 lub uchwała powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06).

Dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenia należy więc rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskał albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego, a tym samym świadczenie to należy uznać się za częściowo odpłatne, bez względu na formę ekwiwalentności. Formą tą może być zatem również obniżenie ceny świadczenia wzajemnego pomiędzy podmiotami, np. w postaci obniżenia czynszu dzierżawnego – jak ma to miejsce w sprawie będącej przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej. Przy czym ekwiwalentność, oznacza w tym względzie sytuację, że żaden z podmiotów biorących udział w transakcji nie uzyska przysporzenia wyższego względem drugiego (korzyści wyższej).

Z przedstawionego we wniosku oraz z jego uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółdzielnia Mieszkaniowa w 1996 r. zawarła umowę dzierżawy, której przedmiotem jest niezabudowana część nieruchomości. Dzierżawiony teren znajduje się w wieczystym użytkowaniu Spółdzielni, a właścicielem nieruchomości jest Miasto. Wiążąca Spółdzielnię z Miastem umowa o oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste, nie zawiera przeszkód prawnych do oddania jej w dzierżawę, oraz zezwala na prowadzenie na tym gruncie działalności zamierzonej przez dzierżawcę gruntu. Z umowy zawartej przez Spółdzielnię z Dzierżawcą gruntu wynika natomiast że Wydzierżawiający oddaje Dzierżawcy w dzierżawę przedmiotowy grunt w celu: wybudowania na nim budynku przeznaczonego do działalności handlowej, zagospodarowania terenu wokół budynku, w tym wybudowania miejsc parkingowych, wykonania przyłączy do sieci gazowej, energetycznej, wodno-kanalizacyjnej, deszczowej i telefonicznej, wykonania oświetlenia zewnętrznego wokół budynku, prowadzenia w czasie obowiązywania umowy, działalności gospodarczej w ramach prowadzonego supermarketu.

Budynek przeznaczony do działalności handlowej wraz z jego infrastrukturą wybudowany został z własnych środków finansowych Dzierżawcy, jako obiekt wzniesiony na gruncie do którego tytuł prawny posiada Spółdzielnia. Umowa dzierżawy zawarta została na okres 30 lat. Po upływie okresu obowiązywania umowy budynek wraz z infrastrukturą stanie się własnością Wydzierżawiającego. Zgodnie z umową dzierżawy, dzierżawca uiszcza miesięcznie czynsz dzierżawny, powiększony o podatek od towarów i usług. W stawce czynszu zawarty jest też podatek od nieruchomości. W części nie obejmującej podatku od nieruchomości, stawka czynszu podlega corocznej waloryzacji zgodnie ze wskaźnikiem wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych publikowanym w Monitorze Polskim przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za poprzedni rok kalendarzowy. Spółdzielnia na wniosek dzierżawcy, planuje rozwiązanie umowy dzierżawy przed terminem jej wygaśnięcia za porozumieniem stron, oraz zawarcie umowy najmu. W umowie najmu strony oświadczą, że rozwiązują umowę dzierżawy, oraz dokonują rozliczenia nakładów poniesionych przez dzierżawcę na budynek handlowy wraz z infrastrukturą w ten sposób, że Spółdzielnia zatrzymuje bez wynagrodzenia nakłady, o których mowa powyżej. Ponadto dzierżawca oświadcza, że nie wnosi roszczeń z tytułu poniesionych nakładów i uznaje je za rozliczone, z uwagi na obniżony czynsz dzierżawny w okresie trwania umowy. W związku z zatrzymaniem nakładów poniesionych na budowę budynku handlowego i towarzyszącej mu infrastruktury, Spółdzielnia przyjmie na stan środków trwałych wyżej wymienione obiekty. W przypadku wygaśnięcia umowy - po upływie okresu 30 lat, lub jej wcześniejszym rozwiązaniu z przyczyn leżących po stronie Dzierżawcy, Wydzierżawiający będzie uprawniony do zatrzymania nakładów poczynionych na przedmiocie dzierżawy, które są trwale z gruntem związane. Z treści Umowy dzierżawy nie wynika przy tym, że wysokość i charakter poniesionych przez dzierżawcę nakładów ma wpływ na wysokość ustalonego i pobieranego przez Wydzierżawiającego miesięcznego czynszu dzierżawy, choć takie były intencje stron przy podpisywaniu przedmiotowej umowy. Wnioskodawca w porozumieniu o rozwiązaniu umowy dzierżawy i/lub w treści umowy najmu wskaże stosowne zapisy, o których Spółdzielnia wspomniała we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. „W umowie najmu strony oświadczą, że rozwiązują umowę dzierżawy, oraz dokonują rozliczenia nakładów poniesionych przez dzierżawcę na budynek handlowy wraz z infrastrukturą w ten sposób, że Spółdzielnia zatrzymuje bez wynagrodzenia nakłady, o których mowa powyżej. Ponadto dzierżawca oświadcza, że nie wnosi roszczeń z tytułu poniesionych nakładów i uznaje je za rozliczone, z uwagi na obniżony czynsz dzierżawny w okresie trwania umowy.”

Jednocześnie formułując własne stanowisko w sprawie Wnioskodawca wskazał, iż aby określić wartość rynkową czynszu dzierżawy w latach trwania umowy dzierżawy Spółdzielnia powinna powołać rzeczoznawcę.

Mając powyższe na względzie, w odniesieniu do ustalenia przychodu podatkowego z tytułu otrzymanych nakładów poczynionych na gruncie, które będą stanowić środki trwałe u Wnioskodawcy, wskazać należy, iż w sytuacji gdy różnica pomiędzy wysokością wartości rynkowej czynszu dzierżawy w latach trwania umowy dzierżawy i faktycznie otrzymanym przez Spółdzielnię za ten okres czynszem dzierżawnym, będzie niższa od wartości rynkowej ww. nakładów, wówczas Spółdzielnia będzie zobowiązana - na podstawie art. 12 ust. 5a ustawy o CIT - do rozpoznania przychodu z tytułu częściowo odpłatnego nabycia tych nakładów, w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową nakładów poniesionych przez Dzierżawcę na nieruchomości gruntowej a różnicą pomiędzy wysokością wartości rynkowej czynszu dzierżawy w latach trwania umowy dzierżawy i faktycznie otrzymanym przez Spółdzielnie za ten okres czynszem dzierżawnym.

W przeciwnym wypadku, tj. gdy różnica pomiędzy wysokością wartości rynkowej czynszu dzierżawy w latach trwania umowy dzierżawy i faktycznie otrzymanym przez Spółdzielnię za ten okres czynszem dzierżawnym, będzie wyższa (lub równa) od wartości rynkowej nakładów, wówczas Spółdzielnia nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu na podstawie art. 12 ust. 5a ustawy o CIT.

Powyższy sposób ustalenia wysokości przychodu podatkowego będzie miał wpływ na sposób ustalenia wartości początkowej nakładów na nieruchomości, mających (jak wynika z wniosku) stanowić u Wnioskodawcy środek trwały.

Jak wynika bowiem z przytoczonego na wstępie art. 16g ust. 1a ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych w razie częściowo odpłatnego nabycia, uważa się cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a ustawy. Przy czym, w okolicznościach sprawy, za cenę nabycia należy uznać różnicę pomiędzy wysokością wartości rynkowej czynszu dzierżawy w latach trwania umowy dzierżawy i faktycznie otrzymanym przez Spółdzielnię za ten okres czynszem dzierżawnym.

Zatem Wnioskodawca winien ustalić wartość początkową ww. nakładów, na podstawie art. 16g ust. 1a ustawy o CIT, stanowiącą cenę nabycia ustaloną jako ww. różnica, powiększona o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a cyt. ustawy, wyliczonego w ww. sposób. Z tego też względu, w sytuacji, gdy różnica pomiędzy wysokością wartości rynkowej czynszu dzierżawy w latach trwania umowy dzierżawy i faktycznie otrzymanym przez Spółdzielnię za ten okres czynszem dzierżawnym, będzie niższa od wartości rynkowej nakładów, to wówczas wartość początkowa środka trwałego stanowić będzie wartość ww. różnicy powiększoną o przychód określony w sposób wskazany w art. 12 ust. 5a ustawy o CIT. Natomiast w sytuacji, gdy różnica pomiędzy wysokością wartości rynkowej czynszu dzierżawy w latach trwania umowy dzierżawy i faktycznie otrzymanym przez Spółdzielnię za ten okres czynszem dzierżawnym, będzie wyższa (lub równa) od wartości rynkowej nakładów wówczas wartość początkowa środka trwałego winna zostać ustalona w cenie nabycia stanowiącej ww. różnicę pomiędzy wysokością wartości rynkowej czynszu dzierżawy a faktycznie otrzymanym przez Spółdzielnię czynszem dzierżawnym.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące ustalenia:

\-wartości początkowej środka trwałego, w sytuacji gdy wartość rynkowa nakładów poniesionych na nieruchomości gruntowej na dzień rozliczenia tych nakładów będzie:

*   wyższa od różnicy wynikającej z wartości rynkowej czynszu dzierżawnego a czynszu faktycznie uiszczanego przez dzierżawcę – jest nieprawidłowe,
*   niższa lub równa ww. różnicy – jest prawidłowe,

\-podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych otrzymanych od dzierżawcy nakładów na nieruchomości – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.