Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.214.2019.2.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-10
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją zadania związanego z usuwaniem azbestu i wyrobów zawierających azbest z posesji mieszkańców.
Słowa kluczowe: azbest; dotacja; gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; zadania; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz.900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2019 r. (data wpływu 10 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 czerwca 2019 r. (data wpływu 4 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją projektu pn. „Demontaż i bezpieczne składowanie wyrobów zawierających azbest (…)” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją projektu pn. „Demontaż i bezpieczne składowanie wyrobów zawierających azbest (…)”. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 czerwca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: Wnioskodawca) jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W ramach swojej działalności realizuje zadania własne gminy związane z zaspakajaniem zbiorowych potrzeb społeczności lokalnej. Zgodnie z art. 7 ust.1 pkt l i 3 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), do zadań własnych gminy należą zadania związane m.in. z ochroną środowiska i przyrody oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych. W związku z powyższym, Gmina realizuje od roku 2018 zadanie polegające na usuwaniu oraz unieszkodliwianiu wyrobów zawierających szkodliwy materiał, jakim jest azbest. W roku 2018 została podpisana umowa o dofinansowanie projektu pn. „Demontaż i bezpieczne składowanie wyrobów zawierających azbest (…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwo, z realizacją w latach 2018 do 2019. Projekt dotyczy usuwania azbestu z prywatnych posesji mieszkańców Gminy. Mieszkańcy, którzy byli zainteresowani, złożyli wnioski o usunięcie azbestu z ich posesji. Na podstawie przedłożonych wniosków, Gmina realizuje zadanie i usuwa azbest z posesji mieszkańców. Przy czym mieszkańcy nie ponoszą żadnych kosztów związanych usuwaniem azbestu z ich posesji. Natomiast Gmina otrzymała dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa w wys. 85 % kosztów kwalifikowanych związanych z usuwaniem azbestu z posesji mieszkańców. Gmina wybrała wykonawcę do realizacji zadania na podstawie zapytania ofertowego skierowanego do co najmniej trzech wykonawców i podpisała z nim umowę. Umowa została zawarta w dniu 14 maja 2018 r. Termin wykonania umowy obejmuje lata 2018 i 2019. Wynagrodzenie wykonawcy płatne jest na podstawie faktur wystawionych na Gminę (nabywca). W roku 2018 wykonawca przedłożył fakturę o numerze 26/2018 z dnia 25 lipca 2018 r. na kwotę 31.684,00zł (brutto) w tym podatek VAT w kwocie 2.534,72 zł (stawka 8%). Wynagrodzenie wykonawcy zostało zapłacone w dniu 31 lipca 2018 r. Po zatwierdzeniu wniosku o płatność do budżetu Gminy wpłynęła pierwsza transza dofinansowania w ramach RPOW w wysokości 29.085,9l zł (11 grudnia 2018 r. – data wpływu środków). Usługi związane z realizacją projektu nie były i nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności odpłatnej. Usługi związane z usuwaniem azbestu z posesji mieszkańców gminy są związane z realizacją zadań publicznych. Wszystkie działania z zakresu sfery publicznej skierowane są na zaspakajanie zbiorowych potrzeb społeczności lokalnej w zakresie większym lub mniejszym, w zależności od rodzaju zadania publicznego. Dla całej społeczności lokalnej bardzo ważną sprawą jest dbanie o środowisko i podejmowanie działań zmierzających do jego ochrony. Wobec powyższego usunięcie azbestu, szkodliwego materiału z terenu całej Gminy przyniesie korzyść wszystkim mieszkańcom gminy i wartość tej korzyści nie da się wycenić, ponieważ jest ważna dla wszystkich.

Ponadto pismem z dnia 3 czerwca 2019 r. – będącym uzupełnienie do wniosku – Gmina poinformowała, że:

1.  Czynności związane z realizacją zadania pn. „Demontaż i bezpieczne składowanie wyrobów zawierających azbest (…)” są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ w tym zakresie Gmina realizuje zadania własne wynikające z art. 7 ust.1 ustawy o samorządzie gminnych, czyli. tzw. sfera publiczna. We wniosku o dofinansowanie w poz. C.3.1 zapisano: „Głównym celem projektu jest ochrona środowiska poprzez eliminację wyrobów azbestowych i redukcję emisji zanieczyszczeń tzw. włókien azbestowych, które przedostają się do środowiska z budynków pokrytych azbestem. Będzie to efekt długofalowy, wykraczający poza natychmiastowe skutki projektu. Efekty oczyszczającego się powietrza będą odczuwalne w horyzoncie czasowym wykraczającym poza okres realizacji projektu.
2.  Burmistrz realizuje poszczególne zadania publiczne na podstawie uchwały budżetowej, którą podejmuje Rada Miejska. Rada decyduje o tym, czy dane zadanie publiczne będzie realizowane. Katalog zadań gminnych jest bardzo szeroki i potrzeby również są duże, dlatego Rada Miejska ciągle dokonuje wyboru, które zadania publiczne mają być realizowane. Dużym wsparciem dla realizacji zadań publicznych są różne dofinansowania, w tym środki unijne. W przypadku uzyskania dofinansowania określone zadanie jest realizowane. Wszystkie poszczególne zadania, które realizuje gmina tworzą ogólną działalność jednostki samorządu terytorialnego, do realizacji której jest powołana.
3.  Wysokość dofinansowania była uzależniona od ilości uczestników/mieszkańców biorących udział w projekcie, ponieważ koszt wywozu utylizacji odpadu zależał od ilości odpadu. Przed złożeniem wniosku o dofinansowanie zadania przez RPOW, została przeprowadzona analiza, w celu określenia ilości osób. Wniosek o dofinansowanie zadania dotyczy usunięcia wyrobów azbestowych z 64 posesji z terenu Gminy.
4.  Wnioskodawca rozlicza się z otrzymanych środków finansowych z Urzędem. Rozliczenie następuje w formie refundacji kosztów. Firma, która odbiera od mieszkańców azbest, po wykonaniu etapu prac wystawia fakturę za te usługi Gminie. Przekazuje ją do Urzędu wraz z protokołami odbioru odpadów azbestowych od mieszkańców (na protokole jest dokładna ilość odpadów) oraz protokołem przekazania odpadów na składowisko celem ich utylizacji. Na podstawie tych dokumentów Gmina płaci Wykonawcy za wykonane usługi. Następnie Gmina występuje poprzez system SL 2014 (system teleinformatyczny do obsługi projektów na które została podpisana umowa o dofinansowanie) z wnioskiem o refundację kosztów. We wniosku dokładnie opisuje się postępy: rzeczowy (ile azbestu zebrano i od ilu mieszkańców – potwierdzają to protokoły), finansowy (jaki poniesiono w danym okresie koszt), procentową wartość zrealizowania zadania i wskaźników (ile azbestu zebrano, a ile zostało do odbioru). Wnioski o płatność składa się w systemie SL nie częściej niż raz na kwartał. Gmina wystąpiła z jednym wnioskiem o płatność. Wniosek został złożony w listopadzie 2018 r., zatwierdzony 4 grudnia 2018 r. i w dniu 11 grudnia 2018 r. wpłynęły środki.
5.  W przypadku nie zrealizowania zadania lub w mniejszym zakresie, Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa.
6.  Dofinansowanie stanowi dopłatę do ogólnej działalności Gminy i dotyczy jednego zadania publicznego związanego z ochroną środowiska. Cała działalność Gminy związana jest z realizacją poszczególnych zadań o zasięgu lokalnym, a ich odbiorcami są mieszkańcy gminy. Oni korzystają z efektów działalności gminy np. w zakresie kultury, edukacji, transportu, pomocy społecznej itd.
7.  Gmina nie zawierała umów z osobami od których był odbierany i utylizowany azbest. Uczestnicy projektu biorą w nim udział na podstawie złożonych wniosków.
8.  Uczestnicy projektu nie będą ponosić żadnych kosztów związanych z realizacją zadania.
9.  W ramach dofinansowania zostanie zrealizowane zadanie polegające na:
    *   demontażu azbestu z dachu lub elewacji budynków mieszkalnych lub gospodarczych, jego załadunek i transport do miejsca utylizacji oraz utylizację. W ramach działania azbest zostanie zdemontowany i usunięty z dachów 42 budynków mieszkalnych i gospodarczych,
    *   transporcie i utylizacji gruzu azbestowego, pozostającego na posesjach mieszkańców. Gruz azbestowy zostanie odebrany od 22 mieszkańców.
10.  Gmina nie może przeznaczyć dofinansowania na inny cel. Każde dofinansowanie w formie dotacji celowej podlega rozliczeniu może być wydatkowane tylko na zadanie określone w umowie o dofinansowanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją zadania związanego z usuwaniem azbestu i wyrobów zawierających azbest z posesji mieszkańców Gminy?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ w tym zakresie nie prowadzi działalności odpłatnej, gospodarczej tylko wykonuje władztwo publiczne realizuje zadania własne gminy w zakresie sfery publicznej. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań należnych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z powołanych wyżej przepisów wynika, ze jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług tylko przy czynnościach realizowanych w sferze ich aktywności cywilnoprawnej np. sprzedaż zamiana (nieruchomości i ruchomości), wynajem, dzierżawa itd. Usługi związane z realizacją projektu polegającego na usuwaniu (odbiorze i unieszkodliwianiu) azbestu nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności odpłatnej. W związku z tym Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy realizacji zadania. Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 66 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane usługi i towary wykorzystywane były do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W przedstawionej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ usługi związane z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności odpłatnej. Dotacja (pierwsza transza) otrzymana przez Gminę w ramach RPOW stanowi dofinansowanie zadania publicznego własnego realizowanego przez jednostkę samorządu terytorialnego jako organ władztwa publicznego i obejmuje tylko sferę publiczną. Dotacja ta nie miała żadnego wpływu na cenę oraz nie dotyczyła działalności gospodarczej, ponieważ projekt realizowany był w ramach zadania publicznego i dla dobra ogółu. Dlatego uczestnicy projektu nie ponosili żadnych kosztów, nawet w wys. wkładu własnego gminy w projekcie. Podstawę opodatkowania stanowią tylko dotacje, które są związane bezpośrednio z ceną świadczenia usługi lub dostawy towarów (cena zmniejsza się w proporcji do otrzymanych dotacji) i dotyczą działalności odpłatnej, działalności gospodarczej – art. 29a ust. 1 ustawy. Jednostka samorządu terytorialnego powołana jest do realizacji zadań publicznych związanych z zaspakajaniem zbiorowych potrzeb społecznych w różnych dziedzinach życia lokalnego i to jest jej główna sfera działalności. Sferę tą obejmują również sprawy związane z ochroną środowiska, tj. usuwanie azbestu z terenu Gminy. Dla całej wspólnoty lokalnej ważne jest środowisko i dlatego obowiązkiem gminy jest podejmowanie działań zmierzających do zmniejszenia zanieczyszczenia i eliminowania wszelkich zagrożeń. Reasumując, Gminie. nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją zadania związanego z usuwaniem azbestu z posesji mieszkańców Gminy, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. zadania są wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W ramach swojej działalności realizuje zadania własne gminy związane z zaspakajaniem zbiorowych potrzeb społeczności lokalnej. Zgodnie z art. 7 ust.1 pkt l i 3 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994, z późn. zm.), do zadań własnych gminy należą zadania związane m.in. z ochroną środowiska i przyrody oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych. W związku z powyższym, Wnioskodawca realizuje od roku 2018 zadanie polegające na usuwaniu oraz unieszkodliwianiu wyrobów zawierających szkodliwy materiał, jakim jest azbest. W roku 2018 została podpisana umowa o dofinansowanie projektu pn. „Demontaż i bezpieczne składowanie wyrobów zawierających azbest (…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa, z realizacją w latach 2018 do 2019. Projekt dotyczy usuwania azbestu z prywatnych posesji mieszkańców Gminy. Mieszkańcy, którzy byli zainteresowani złożyli wnioski o usunięcie azbestu z ich posesji. Na podstawie przedłożonych wniosków, wnioskodawca realizuje zadanie i usuwa azbest z posesji mieszkańców. Przy czym mieszkańcy nie ponoszą żadnych kosztów związanych usuwaniem azbestu z ich posesji. Natomiast Gmina otrzymała dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa w wys. 85 % kosztów kwalifikowanych związanych z usuwaniem azbestu z posesji mieszkańców. Gmina wybrała wykonawcę do realizacji zadania na podstawie zapytania ofertowego skierowanego do co najmniej trzech wykonawców i podpisała z nim umowę. Umowa została zawarta w dniu 14 maja 2018 r. Termin wykonania umowy obejmuje lata 2018 i 2019. Wynagrodzenie wykonawcy płatne jest na podstawie faktur wystawionych na Gminę (nabywca). W roku 2018 wykonawca przedłożył fakturę o numerze 26/2018 z dnia 25 lipca 2018 r. na kwotę 31.684,00zł (brutto) w tym podatek VAT w kwocie 2.534,72 zł (stawka 8%). Wynagrodzenie wykonawcy zostało zapłacone w dniu 31.07.2018 r. Usługi związane z realizacją projektu nie były i nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności odpłatnej. Usługi związane z usuwaniem azbestu z posesji mieszkańców gminy są związane z realizacją zadań publicznych. Wszystkie działania z zakresu sfery publicznej skierowane są na zaspakajanie zbiorowych potrzeb społeczności lokalnej w zakresie większym lub mniejszym, w zależności od rodzaju zadania publicznego. Dla całej społeczności lokalnej bardzo ważną sprawą jest dbanie o środowisko i podejmowanie działań zmierzających do jego ochrony. Wobec powyższego usunięcie azbestu, szkodliwego materiału z terenu całej Gminy przyniesie korzyść wszystkim mieszkańcom gminy i wartość tej korzyści nie da się wycenić, ponieważ jest ważna dla wszystkich. Czynności związane z realizacją zadania pn. „Demontaż i bezpieczne składowanie wyrobów zawierających azbest (…)” są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT ponieważ w tym zakresie Gmina realizuje zadania własne wynikające z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnych, czyli. tzw. sfera publiczna. We wniosku o dofinansowanie w poz. C.3.1 zapisano: „Głównym celem projektu jest ochrona środowiska poprzez eliminację wyrobów azbestowych i redukcję emisji zanieczyszczeń tzw. włókien azbestowych, które przedostają się do środowiska z budynków pokrytych azbestem. Będzie to efekt długofalowy, wykraczający poza natychmiastowe skutki projektu. Efekty oczyszczającego się powietrza będą odczuwalne w horyzoncie czasowym wykraczającym poza okres realizacji projektu. Burmistrz realizuje poszczególne zadania publiczne na podstawie uchwały budżetowej, którą podejmuje Rada Miejska. Rada decyduje o tym czy dane zadanie publiczne będzie realizowane. Dużym wsparciem dla realizacji zadań publicznych są różne dofinansowania, w tym środki unijne. W przypadku uzyskania dofinansowania określone zadanie jest realizowane. Wszystkie poszczególne zadania, które realizuje gmina tworzą ogólną działalność jednostki samorządu terytorialnego, do realizacji której jest powołana. Wysokość dofinansowania była uzależniona od ilości uczestników/mieszkańców biorących udział w projekcie, ponieważ koszt wywozu utylizacji odpadu zależał od ilości odpadu. Przed złożeniem wniosku o dofinansowanie zadania przez RPOW, została przeprowadzona analiza, w celu określenia ilości osób. Wniosek o dofinansowanie zadania dotyczy usunięcia wyrobów azbestowych z 64 posesji z terenu Gminy. Wnioskodawca rozlicza się z otrzymanych środków finansowych z Urzędem. Rozliczenie następuje w formie refundacji kosztów. Firma, która odbiera od mieszkańców azbest, po wykonaniu etapu prac wystawia fakturę za te usługi Gminie. Przekazuje ją do Urzędu wraz z protokołami odbioru odpadów azbestowych od mieszkańców (na protokole jest dokładna ilość odpadów) oraz protokołem przekazania odpadów na składowisko celem ich utylizacji. Na podstawie tych dokumentów Gmina płaci Wykonawcy za wykonane usługi. Następnie Gmina występuje poprzez system SL 2014 (system teleinformatyczny do obsługi projektów, na które została podpisana umowa o dofinansowanie) z wnioskiem o refundację kosztów. We wniosku dokładnie opisuje się postępy: rzeczowy (ile azbestu zebrano i od ilu mieszkańców – potwierdzają to protokoły), finansowy (jaki poniesiono w danym okresie koszt), procentową wartość zrealizowania zadania i wskaźników (ile azbestu zebrano, a ile zostało do odbioru). Cała działalność Gminy związana jest z realizacją poszczególnych zadań o zasięgu lokalnym, a ich odbiorcami są mieszkańcy gminy. Oni korzystają z efektów działalności gminy np. w zakresie kultury, edukacji, transportu, pomocy społecznej itd. Gmina nie zawierała umów z osobami od których był odbierany i utylizowany azbest. Uczestnicy projektu biorą w nim udział na podstawie złożonych wniosków, nie będą ponosić żadnych kosztów związanych z realizacją zadania. Gmina nie może przeznaczyć dofinansowania na inny cel. Każde dofinansowanie w formie dotacji celowej podlega rozliczeniu może być wydatkowane tylko na zadanie określone w umowie o dofinansowanie.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Gmina ma wątpliwości, czy będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji pn. „Demontaż i bezpieczne składowanie wyrobów zawierających azbest (…)”.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi, o czym stanowi art. 8 ust.2a ustawy.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego są zatem podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Wnioskodawcę – Gmina wybrała wykonawcę do realizacji zadania na podstawie zapytania ofertowego skierowanego do co najmniej trzech wykonawców i podpisała z nim umowę), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Gmina bowiem nabędzie przedmiotowe usługi od wyłonionego wykonawcy zadania we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Trzeba również zauważyć, że to Gmina (nie uczestnicy/mieszkańcy) dokona wyboru wykonawcy prac dotyczących zadania polegającego na odbiorze, transporcie oraz utylizacji wyrobów zawierających azbest i zawrze z nim umowę, przy czym faktury dokumentujące poniesione wydatki będą wystawione na Gminę.

Należy zauważyć, że środki finansowe pozyskane przez Gminę z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa, będą przeznaczone na realizację konkretnego zadania (projektu) – będą to prace polegające na demontażu azbestu z dachu lub elewacji budynków mieszkalnych lub gospodarczych, jego załadunek i transport do miejsca utylizacji oraz utylizację. W konsekwencji środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz uczestników/ mieszkańców nieruchomości uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania).

Otrzymana dotacja będzie refundować zatem cenę usługi świadczonej przez Gminę. Właściciele nieruchomości – jak wynika z opisu sprawy – nie będą wnosić na rzecz Gminy żadnej zapłaty za usunięcie wyrobów zawierających azbest. Skoro więc ostateczny odbiorca nie będzie musiał za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowana, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio będzie wpływać na cenę świadczonej usługi, gdyż będzie pozwalać usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Zatem Gmina świadcząc usługi polegające na, demontażu azbestu z dachu lub elewacji budynków mieszkalnych lub gospodarczych, jego załadunek i transport do miejsca utylizacji oraz utylizację, będzie działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie w jakim będzie realizowała ww. zadanie oraz nie będzie korzystała z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym uznać należy, że świadczenia, co do których Gmina się zobowiązała względem podmiotów (osób fizycznych) biorących udział w projekcie, będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Jednocześnie należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia ww. usług. Zatem usługi te będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca realizując ww. zadanie będzie wykonywał odpłatne świadczenia na rzecz osób fizycznych biorących udział w projekcie i będzie działał w charakterze podatnika VAT. Efekty przedmiotowego zadania – wbrew temu co twierdzi Gmina – będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji ww. projektu.

Podsumowując, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją zadania związanego z usuwaniem azbestu i wyrobów zawierających azbest z posesji mieszkańców Gminy, przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.