Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.536.2016.1.MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-08
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku VAT opłat pobieranych przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w zajęciach szkółki piłkarskiej
Słowa kluczowe: sport; sport-klub sportowy; szkolenie; usługi; usługi-usługi związane ze sportem; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 28 lipca 2016 r. (data wpływu 8 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT opłat pobieranych przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w zajęciach szkółki piłkarskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT opłat pobieranych przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w zajęciach szkółki piłkarskiej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – C. – jest klubem sportowym działającym w formie spółki akcyjnej. Przedmiot działalności Wnioskodawcy reguluje przyjęty przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Wnioskodawcy statut (dalej: Statut). Zgodnie z zapisami Statutu działalność Wnioskodawcy, polega na prowadzeniu działalności związanej ze sportem, w tym m.in.:

*   uczestniczenie w profesjonalnych lub amatorskich zawodach i imprezach przy wykorzystaniu odrębnie sporządzających bilans zakładów (sekcji) piłki nożnej i hokeja na lodzie oraz innych dyscyplinach i dziedzinach sportu,
*   działalność obiektów sportowych,
*   działalność klubów sportowych, w szczególności nabór na szkolenie i selekcja zawodników, ich publiczna promocja oraz pośrednictwo w transferach zawodników własnych oraz cudzych,
*   działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej,
*   pozostała działalność związana ze sportem, w szczególności upowszechnianie kultury fizycznej i sportu, a także promocja sportu, kultury fizycznej i turystyki oraz działanie na rzecz ich rozwoju i ekspansji nowych form.

Statutowo uregulowanym przedmiotem działalności C.jest również:

*   działalność twórcza związana z kulturą i rozrywką,
*   działalność edukacyjna,
*   działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, w tym obsługa kongresów, sympozjów, konferencji, imprez artystycznych i wystaw,
*   działalność usługowa związana z zagospodarowaniem terenów zieleni,
*   działalność ochroniarska w zakresie usług ochrony osób i mienia,
*   działalność reklamowa,
*   organizacja i obsługa przedsięwzięć sportowych, turystycznych, gdzie indziej nie sklasyfikowanych,
*   dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów,
*   działalność fotograficzna,
*   doradztwo związane z zarządzaniem,
*   działalność wydawnicza,
*   działalność w zakresie nagrań dźwiękowych i muzycznych,
*   działalność usługowa związana z wyżywieniem,
*   roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca dokonuje dostaw towarów i świadczenia usług, w tym m.in.:

*   sprzedaży biletów i karnetów na organizowane przez C. wydarzenia sportowe – mecze piłki nożnej (w tym biletów i karnetów VIP),
*   wynajmu lóż (tzw. Sky-Boxów),
*   sprzedaży praw do umieszczania reklam m.in. na stadionie C., koszulkach piłkarzy i stronie internetowej,
*   sprzedaży usług w postaci możliwości korzystania z prestiżowego tytułu sponsora C. oraz uczestnictwa w „xxx”,
*   sprzedaży praw do sprzętu technicznego Wnioskodawcy,
*   sprzedaży praw medialnych do transmisji telewizyjnych meczów piłkarskich w których udział bierze C.,
*   transferów zawodników.

Głównym celem ww. działalności Wnioskodawcy jest osiąganie zysku i dokonywanie powyżej wskazanych dostaw towarów oraz świadczenie usług ma właśnie taki cel. Zgodnie z § 15 pkt b) Statutu „Do kompetencji Walnego Zgromadzenia należy decydowanie o podziale zysków lub o sposobie pokrycia strat. Z kolei zgodnie z § 27 Statutu Wnioskodawcy „Zysk Spółki jest wyłączony od podziału i zostanie w całości przeznaczony na działalność sportową i inwestycyjną”.

W ocenie Wnioskodawcy klub piłkarski ma wszystkie cechy przedsiębiorstwa prowadzącego komercyjną działalność gospodarczą, pozyskującego środki pieniężne na swoją działalność, które można podzielić na:

*   wpływy z organizacji imprez sportowych – przychody z dnia meczu (np. bilety, usługi towarzyszące) oraz przychody komercyjne (np. reklamy, pamiątki klubowe, licencje),
*   przychody z praw medialnych i marketingowych (np. umowy sponsorskie i prawa medialne),
*   pozostałe wpływy - (np. przychody z praw własności, transfery zawodników, usługi konferencyjne czy wynajem przestrzeni komercyjnych).
*   Zasadniczo, Spółkę można zatem traktować jak przedsiębiorstwo działające w specyficznej branży, w której sukces komercyjny jest w dużej mierze uzależniony od sukcesu sportowego (miejsca w tabeli).

W sezonie 2016/2017, z okazji 110-tej rocznicy istnienia klubu sportowego „C.”, Wnioskodawca planuje utworzyć „Piłkarskie przedszkola xxx” (dalej jako; „Szkółka Piłkarska”). Projekt dedykowany jest dla dziewczynek i chłopców w wieku od 3 do 7 lat. Nadrzędnymi celami Szkółki Piłkarskiej będą:

*   propagowanie zdrowego trybu życia i wzmacnianie relacji między opiekunami i dziećmi z wykorzystaniem zabaw i gier z elementami piłki nożnej;
*   nauka postaw fair play oraz wzajemnego szacunku;
*   wyzwalanie u dzieci tzw. „ducha walki” i poczucia „zdrowej rywalizacji”;
*   kształtowanie koordynacji ruchowej, orientacji przestrzennej oraz poczucia równowagi;
*   wzmacnianie potrzeby ruchu z wykorzystaniem gier i zabaw;
*   zapewnienie poczucia przynależności do rodziny C.
*   wspólne zajęcia z zawodnikami pierwszej drużyny C. w uzgodnionych terminach;

W ramach Szkółki Piłkarskiej, C. zagwarantuje:

*   zajęcia piłkarskie dla najmłodszych (dziewczynek i chłopców w wieku od 3 do 7 roku życia),
*   autorski, w pełni profesjonalny program treningowy,
*   zajęcia w ośrodkach szkoleniowych w K. i jego okolicach,
*   trening na syntetycznej lub naturalnej nawierzchni,
*   sprzęt treningowy dla dzieci w barwach C. tej samej firmy, która ubiera pierwszy zespół,
*   profesjonalne wyposażenie placów treningowych,
*   zajęcia w małych grupach (do 15 dzieci w jednej),
*   dwóch trenerów do opieki nad każdą z grup i dodatkowo wolontariuszy, przynajmniej po jednym dla każdej drużyny,
*   zabawę i naukę na profesjonalnym poziomie, ukierunkowaną na rozwój umiejętności piłkarskich,
*   przygotowanie do przyszłej kariery w piłce nożnej.

Zgodnie z Regulaminem Uczestnictwa Szkółki Piłkarskiej, opłata za jeden miesiąc zajęć (tj. średnio 4 zajęcia w miesiącu) wynosić będzie 120,00 złotych miesięcznie. Nowi uczestnicy zajęć będą ponadto zobowiązani do wniesienia jednorazowego wpisowego w wysokości 199,00 złotych. W ramach Opłaty wpisowej Spółka przekaże każdemu uczestnikowi zajęć zestaw odzieży treningowej w barwach klubu C., składający się z koszulki, spodenek i getrów piłkarskich.

Opłaty miesięczne oraz opłaty wpisowe mają pokryć koszty operacyjne Spółki związane z organizacją zająć Szkółki Piłkarskiej oraz wpisem na listę nowych uczestników. Wnioskodawca nie zamierza generować zysku z tytułu prowadzenia szkółki. Natomiast, ewentualny zysk uzyskany z gromadzonych opłat, planuje przeznaczyć na prowadzenie Szkółki Piłkarskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty pobierane przez Wnioskodawcę za uczestnictwo w Szkółce Piłkarskiej (opłata miesięczna, opłata wpisowa) podlegać będą zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei w myśl z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Na mocy art. 43 ust. 1 ustawy o VAT enumeratywnie wymienione w tym przepisie czynność podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Jedną z kategorii usług objętych stawką ZW – według treści pkt 32 przywołanego w poprzedni zdaniu przepisu – są usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechnienia sportu, pod warunkiem że:

*   są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
*   świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
*   są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

\- z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Biorąc pod uwagę treść art. 43 ust. 18 ustawy o VAT, omawiane zwolnienie stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Analizowane zwolnienie ma więc charakter podmiotowo-przedmiotowy. Jego zastosowanie jest możliwe po spełnieniu szeregu warunków, odnoszących się do świadczącego (usługodawcy), korzystającego (usługobiorcy) jak i warunków realizacji oraz celów podmiotu świadczącego. Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego tj. powadzenia przez Spółkę zajęć w ramach Szkółki Piłkarskiej – wszystkie przesłanki konieczne do zwolnienia z opodatkowania zostaną spełnione.

Powtórzyć należy, iż C., działając w formie spółki akcyjnej jest jednocześnie klubem sportowym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz.U. nr 127, poz. 857). Jednym ze statutowo zapisanych celów działalności klubu jest prowadzenie działalności związanej ze sportem, a w szczególności upowszechnianie kultury fizycznej i sportu, a także promocja sportu, kultury fizycznej i turystyki oraz działanie na rzecz ich rozwoju i ekspansji nowych form. Natomiast odbiorcami świadczonych przez Spółkę usług – w zakresie pytania objętego niniejszym wnioskiem – będą bezpośrednio zainteresowani aktywnością fizyczną tj. dzieci chcące uprawiać sport. Powyższe przesądza o spełnieniu przesłanek podmiotowych określonych w art. 43 ust. pkt 32 ustawy o VAT.

Usługi Szkółki Piłkarskiej bez wątpienia uznać należy za ściśle związane ze sportem, jako że ich przedmiotem ma być organizowanie zajęć sportowych dla najmłodszych. Zajęcia te będą prowadzone w formie treningów piłkarskich, ukierunkowanych na naukę gry w football, rozwój umiejętności w tym zakresie, a także podniesienie i doskonalenie ogólnej sprawności fizycznej dzieci. Zapewnienie przez C. bezpośredniej możliwość szkolenia umiejętności piłkarskich, przesądza również o tym iż spełniony w analizowanym przypadku będzie warunek z art. 43 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o VAT tj.: nieodzowny związek przedmiotowych usług z organizowaniem i uprawianiem sportu oraz uczestniczeniem w nim.

Cel jakim Wnioskodawca kierował się podejmując decyzję o utworzeniu Szkółki Piłkarskiej oraz sposób kalkulacji opłaty za uczestnictwo w zajęciach przesądzają o tym, iż projekt ten nie ma charakteru komercyjnego. Misją szkółki jest wszakże krzewienie piłki nożnej wśród osób najmłodszych, implementowanie umiejętności sportowych oraz kształtowanie odpowiednich postaw i wzorców. W przeciwieństwie do podstawowego celu działalności Spółki tj. generowania przychodów, zadaniem szkółki nie będzie osiąganie zysku. Działalność tej wydzielonej jednostki organizacyjnej ma mieć charakter non profit, a opłatność pobierana od adeptów ma pokryć jedynie koszty jej funkcjonowania (tj. utrzymanie/wynajem boisk, opłacenie kadry trenerskiej, logistyki). Ewentualny zysk (nie jest zamiarem Spółki systematyczne dążenie do jego osiągnięcia), jeżeli w ogóle wystąpi, przeznaczony będzie wyłącznie na działalność Szkółki Piłkarskiej. Dodać należy, iż dedykowanie takiegoż zysku na działalność inną niż sportowa (a w szczególności jego podział między akcjonariuszy) uniemożliwia statut Wnioskodawcy, który § 27 stanowi iż „Zysk Spółki jest wyłączony od podziału i zostanie w całości przeznaczony na działalność sportową i inwestycyjną”.

Pobierane opłaty w związku ze świadczonymi usługami jedynie na pokrycie kosztów związanych z ich realizacją oraz brak celu zarobkowego pozwala zdaniem Wnioskodawcy uznać za spełniony, warunek zwolnienia z opodatkowania VAT określony art. 43 ust. 18 ustawy o VAT. W konsekwencji opłat miesięcznych oraz opłat wpisowych, Spółka nie będzie zobligowana powiększać o wartość podatku od towarów u usług.

Na potwierdzenie przyjętego stanowiska Wnioskodawca pragnie przytoczyć fragment interpretacja indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 21 marca 2016 r. (znak ILPP3/4512-1-265/15-4/AW): „Należy stwierdzić, że w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na prowadzeniu szkoleń sportowych – treningów piłkarskich – przesłanki te również będą spełnione. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz osób uprawiających sport i są one konieczne do organizowania i uprawniania sportu. Wnioskodawca wskazał, że świadcząc przedmiotowe usługi będzie osiągał w sposób systematyczny wpływy z tego tytułu, jednak w całości przeznaczy je na pokrycie kosztów szkolenia. Zatem w tej sytuacji Wnioskodawca nie jest podmiotem nastawionym na osiąganie zysków, ponieważ pobierane od uczestników opłaty będą pokrywały koszty nabytych towarów i usług w ramach przeprowadzonych zajęć, treningów. W tym stanie rzeczy, wobec spełnienia przesłanek podmiotowych, jak też przedmiotowych wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, do świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na prowadzeniu szkoleń - zajęć, treningów piłkarskich, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane wskazanym wyżej przepisem, z uwzględnieniem art. 43 ust. 18 ustawy.

Wymóg zwolnienia z VAT usług związanych ze sportem, świadczonych nie tylko przez klub sportowy, ale każdy inne podmioty nienastawione na zysk, podkreślił w kontekście przepisów prawa wspólnotowego Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 marca 2014 sygn. I FSK 585/13. W orzeczeniu tym sąd wskazał iż zajęcia ściśle sportowe z reguły nie powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług, o czym przesądza art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L nr 347 poz. 1 ze zm.). Sąd podkreślił iż norma ta ma charakter bezwarunkowy w sensie materialnym tj.: Państwa Członkowskie nie mogą drogą regulacji krajowych odstąpić od udzielenia tego zwolnienia albo go ograniczyć i ma na celu wspieranie podejmowania aktywności fizycznej, argumentując jednocześnie: „przepis ten służy wspieraniu niektórych rodzajów działalności interesu publicznego, czyli usług mających ścisły związek z uprawianiem sportu lub z wychowaniem fizycznym na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przepis ten ma zatem na celu wspieranie podejmowania takiej aktywności przez szerokie warstwy społeczeństwa poprzez obniżenie kosztów tych usług. Celem więc jest upowszechnienie pewnych pożądanych wzorców zachowania, co niewątpliwie może nastąpić poprzez zmniejszenie wysokości wynagrodzenia za te usługi”.

Należy podkreślić, iż idea przyświecająca prawodawcy wspólnotowemu leżąca u podstaw wprowadzenia zwolnienia dla usług związanych ze sportem, artykułowana w przywołanym orzeczeniu NSA, towarzyszyła Spółce przy podejmowaniu decyzji o organizacji Szkółki Piłkarskiej. Rozwijanie sportowych pasji wśród dzieci poprzez umożliwienie uprawiania jednej z najpopularniejszych dyscypliny sportu jaką jest piłka nożna było naczelnym założeniem leżącym u podstaw koncepcji Spółki Piłkarskiej. Jest to kolejny argument przemawiający za zwolnieniem usług świadczonych w ramach tegoż projektu z opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Należy w tym miejscu podkreślić, że w rozumieniu przepisów ustawy czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie ustawy nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka, będąca klubem sportowym, prowadzi Szkółkę Piłkarską dla dziewczynek i chłopców w wieku od 3 do 7 lat uprawiających piłkę nożną, a za udział w zajęciach zamierza pobierać opłatę miesięczną oraz jednorazową opłatę wpisową od uczestników. Opłaty te pokrywają koszty tej organizacji.

W związku z powyższym należy uznać, że opłaty wnoszone przez uczestników zajęć pozostają w ścisłym związku z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami polegającymi na przeprowadzeniu treningów, zajęć piłki nożnej. Zatem w tym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi opłatami a świadczeniami na rzecz uczestników szkolenia, które zostanie wykonane przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji usługi polegające na szkoleniu uczestników będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Tym samym opłaty otrzymywane przez Wnioskodawcę będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu wykonywania ww. czynności.

W dalszej części niniejszej interpretacji należy przeanalizować, czy opłaty (miesięczne oraz wpisowe) za uczestnictwo w Szkółce Piłkarskiej będą opodatkowane podatkiem VAT, czy może będą korzystały ze zwolnienia od tego podatku.

Należy wskazać, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie – na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

– z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

W art. 43 ust. 17 ustawy wskazano, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Wskazać należy, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 32 ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Ze zwolnienia korzystają więc usługi świadczone m.in. przez klub sportowy, które są ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, a także są konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim.

Niespełnienie chociażby jednej z przesłanek (podmiotowej lub przedmiotowej) powoduje, że świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. regulacji.

Powołany powyżej art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy stanowi odzwierciedlenie regulacji zawartych w art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

W analizowanej sprawie należy podkreślić, że zgodnie z brzmieniem ustawy, zwolnieniu podlegają usługi „ściśle” związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym. W pewnym zakresie do kwestii tej odniósł się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club, Canterbury Ladies Hockey Club przeciwko The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, w którym to wyjaśnił, że świadczenie usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym „może być zwolnione tylko wtedy, gdy są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu, tj. uprawiania sportu lub wychowania fizycznego” (pkt 22). Ponadto TSUE podkreślił, że: „Zwolnienie transakcji należy zatem ustalić w szczególności w zależności od charakteru świadczonych usług oraz ich związku ze sportem lub wychowaniem fizycznym” (pkt 23).

Natomiast w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że: „W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu”. Z wyroku tego wynika również, że art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy VAT, w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany.

Celem powołanego przepisu Dyrektywy jest wspieranie niektórych rodzajów działalności interesu publicznego, czyli usług mających ścisły związek z uprawianiem sportu lub z wychowaniem fizycznym, które są świadczone przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przepis ten ma zatem na celu wspieranie podejmowania takiej aktywności przez szerokie warstwy społeczeństwa. Interpretacja tego przepisu ograniczająca zakres stosowania zwolnienia, jakie on przewiduje, do aktywności sportowej podejmowanej w sposób zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych, byłaby sprzeczna z rzeczonym celem.

Zauważyć należy, że zwolnienie usług związanych ściśle ze sportem doznaje pewnego ograniczenia ze względu na status usługodawcy, a mianowicie, jak wynika z cyt. wyżej przepisu, ze zwolnienia może korzystać podmiot będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji klubu sportowego. Zatem w celu ustalenia prawidłowego rozumienia tego pojęcia należy odnieść się do regulacji ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2016 r., poz. 176).

Stosownie do art. 3 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 6 ust. 1 i ust. 2 ustawy o sporcie – działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego. Klub sportowy działa jako osoba prawna. Kluby sportowe, w liczbie co najmniej 3, mogą tworzyć związki sportowe. Związek sportowy działa w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Ponadto zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 tej ustawy, sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. Na podstawie ust. 2 tego artykułu, sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną.

Biorąc pod uwagę przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, jeżeli: są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport, przy czym z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Jak wynika z wniosku celem statutowym Klubu jest działalność związana ze sportem w tym m.in. uczestniczenie w profesjonalnych lub amatorskich zawodach i imprezach przy wykorzystaniu odrębnie sporządzających bilans zakładów (sekcji) piłki nożnej i hokeja na lodzie oraz innych dyscyplinach i dziedzinach sportu, działalność klubów sportowych, w szczególności nabór na szkolenie i selekcja zawodników. Wnioskodawca planuje utworzenie Szkółki Piłkarskiej w ramach której zagwarantuje zajęcia piłkarskie dla dziewczynek i chłopców w wieku od 3 do 7 roku życia (treningi piłkarskie zgodnie z przygotowanym programem treningowym).

Zatem z przedstawionego opisu sprawy wynika, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi są związane ze sportem, ponieważ polegają na organizowaniu zajęć sportowych dla dzieci, w formie treningów piłkarskich. Powyższe usługi są zatem świadczone na rzecz osób uprawiających sport (dzieci uczęszczających do szkółki, odbywające treningi piłkarskie zgodnie z przygotowanym programem treningowym).

Opłaty miesięczne oraz opłaty wpisowe – jak poinformował Wnioskodawca – mają pokryć koszty operacyjne Spółki związane z organizacją zająć Szkółki Piłkarskiej oraz wpisem na listę nowych uczestników. Wnioskodawca nie zamierza generować zysku z tytułu prowadzenia szkółki. Natomiast, ewentualny zysk uzyskany z gromadzonych opłat, planuje przeznaczyć na prowadzenie Szkółki Piłkarskiej.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie spełniał przesłankę podmiotową, ponieważ jest klubem sportowym, czyli podmiotem wymienionym w ww. przepisie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

W konsekwencji, w związku z faktem, że Wnioskodawca spełnia kryterium podmiotowe określone w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, konieczne jest zbadanie spełnienia pozostałych przesłanek o charakterze przedmiotowym, o których mowa w tym przepisie.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku, w kwestii spełnienia przesłanek o charakterze przedmiotowym należy stwierdzić, że w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na prowadzeniu zajęć sportowych w formie treningów piłkarskich przesłanki te również będą spełnione. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz osób uprawiających sport i są one konieczne do organizowania i uprawniania sportu. Wnioskodawca wskazał, że opłaty (opłata wpisowa i opłata startowa) jakie będzie osiągał z tytułu świadczonych usług mają jedynie pokrywać koszty operacyjne związane z organizacją zająć Szkółki Piłkarskiej oraz wpisem na listę nowych uczestników. Zatem w tej sytuacji Wnioskodawca nie jest podmiotem nastawionym na osiąganie zysków, ponieważ pobierane od uczestników opłaty będą pokrywały koszty nabytych towarów i usług w ramach przeprowadzonych dla dzieci zajęć sportowych w formie treningów piłkarskich (w tym koszty zakupu odzieży treningowej), a ewentualny zysk uzyskany z gromadzonych opłat, planuje przeznaczyć na prowadzenie Szkółki Piłkarskiej.

W tym stanie rzeczy, wobec spełnienia przesłanek podmiotowych, jak też przedmiotowych wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, do świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na prowadzeniu zajęć sportowych dla dzieci – treningów piłkarskich, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane wskazanym wyżej przepisem, z uwzględnieniem art. 43 ust. 18 ustawy.

Podsumowując, pobierane przez Wnioskodawcę opłaty (opłata miesięczna, opłata wpisowa) z tytułu uczestnictwa w Szkółce Piłkarskiej, tj. zajęciach sportowych – treningach piłki nożnej, będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług, podlegające opodatkowaniu VAT. Jednakże ww. usługi będą korzystały ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.