Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.130.2020.3.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-24
Teza: Skutki podatkowe uczestnictwa w programie motywacyjnym.
Słowa kluczowe: akcja; kapitał-kapitały pieniężne; pracownik; programy-program motywacyjny; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 12 lutego 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 maja 2020 r. (data nadania 25 maja 2020 r., data wpływu 29 maja 2020 r.) na wezwanie z dnia 30 kwietnia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.130.2020.1.JK3 (data nadania 30 kwietnia 2020 r., data doręczenia 18 maja 2020 r.) oraz pismem z dnia 10 czerwca 2020 r. (data nadania 10 czerwca 2020 r., data wpływu 19 czerwca 2020 r.) na wezwanie z dnia 2 czerwca 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.130.2020.2.JK3 (data nadania 2 czerwca 2020 r., data doręczenia 4 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 22 maja 2020 r. (data nadania 25 maja 2020 r., data wpływu 29 maja 2020 r.) na wezwanie z dnia 30 kwietnia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.130.2020.1.JK3 (data nadania 30 kwietnia 2020 r., data doręczenia 18 maja 2020 r.) oraz pismem z dnia 10 czerwca 2020 r. (data nadania 10 czerwca 2020 r., data wpływu 19 czerwca 2020 r.) na wezwanie z dnia 2 czerwca 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.130.2020.2.JK3 (data nadania 2 czerwca 2020 r., data doręczenia 4 czerwca 2020 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 22 maja 2020 r. (data nadania 25 maja 2020 r., data wpływu 29 maja 2020 r.) oraz pismem z dnia 10 czerwca 2020 r. (data nadania 10 czerwca 2020 r., data wpływu 19 czerwca 2020 r.) uzupełniono powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - jest pracownikiem spółki notowanej na Giełdzie. Spółka jest firmą biotechnologiczną, której celem jest opracowanie i rozwój nowych leków drobno-cząsteczkowych do zastosowania w terapii chorób nowotworowych, włóknieniowych i zapalnych.

W celu zwiększenia motywacji personelu i osób współpracujących, w tym przyciągnięcia talentów i osób o najwyższych kwalifikacjach Spółka oraz jej główni akcjonariusze („Akcjonariusze”) rozważają przeprowadzenie programu przeniesienia na wybranych pracowników i członków zarządu („Uczestnicy”) - w tym Wnioskodawcy - akcji Spółki („Akcje”) na preferencyjnych warunkach („Program”). Szczegółowe warunki Programu zostanę określone w uchwałach Rady Nadzorczej oraz Walnego Zgromadzenia Spółki. Podstawowe założenia i cele Programu przedstawiają się następująco:

*   Uczestnikami Programu mogę być:
    1.  członkowie zarządu wykonujący obowiązki na podstawie powołania, umowy o pracę, umowy cywilnoprawnej, w tym kontraktu menedżerskiego - w każdym razie nie wykonujący w tym zakresie działalności gospodarczej
    2.  pracownicy,
    3.  osoby świadczące usługi na podstawie umowy cywilnoprawnej (np. umowy zlecenie, kontraktu menedżerskiego) nieprowadzące działalności gospodarczej, albo nie świadczące tych usług Spółce w ramach działalności gospodarczej.
*   Uczestnicy kupowaliby akcje Spółki po ich wartości nominalnej - która w momencie tego zakupu będzie niższa niż wartość rynkowa (wg notowań na giełdzie), uzyskiwaliby więc korzyść majątkową w postaci preferencyjnego nabycia walorów Spółki,
*   Uczestnicy mieliby obowiązek pozostawania ze Spółkę w aktualnym stosunku (pracy, współpracy, kontraktu menedżerskiego albo powołania - zależnie od rodzaju umowy lub stosunku prawnego) przez ustalony w warunkach Programu okres (nie krótszy niż 6 miesięcy),
*   Zbycie preferencyjnie nabytych akcji możliwe byłoby nie wcześniej niż po upływie 12 miesięcy od zakupu przez Uczestnika.
*   W celu udostępnienia Akcji Uczestnikom Spółka kupuje odpowiednią liczbę akcji od Akcjonariuszy - także po cenie nominalnej. A zatem Spółka nie osiąga przy realizacji Programu dochodu.
*   Akcjonariusze przeznaczają na cele Programu część swoich Akcji (nie więcej niż 2% akcji posiadanych przez danego Akcjonariusza) i faktycznie w ten sposób Program ten finansuje, ponieważ realizacja celów Programu (zwiększenie motywacji Uczestników, zatrzymanie w Spółce i przyciągnięcie do Spółki najlepszych specjalistów) może spowodować wzrost wartości Spółki (a więc pozostałego przy Akcjonariuszach pakietu akcji) lub zapobiec spadkowi wartości tych akcji (ochronie inwestycji).
*   Umowa sprzedaży Akcji przez Akcjonariuszy na rzecz Spółki przewidywałaby obowiązek sprzedaży Akcji po cenie nominalnej tylko w ramach realizacji Programu. Sprzedaż Akcji przez Spółkę po cenie wyższej lub nie w ramach Programu skutkowałoby obowiązkiem zapłaty przez Spółkę kar umownych na rzecz Akcjonariuszy w wysokości równej różnicy między ceną rynkową Akcji a ceną po której Spółka kupiła akcje od Akcjonariuszy.
*   W przypadku gdyby Spółka nie sprzedała Akcji w ramach Programu umowa sprzedaży pomiędzy Akcjonariuszami a Spółką ulega rozwiązaniu i Akcje wracają do Akcjonariuszy.

Zgodnie z przyjętym założeniem kompetencje Walnego Zgromadzenia oraz Rady Nadzorczej w zakresie określenia warunków Programu przedstawiają się następująco: Uchwała Walnego Zgromadzenia określa:

*   cenę odkupu/sprzedaży akcji, względnie podstawy obliczenia ceny;

*   czas trwania Programu;

*   wytyczne dotyczące ustalenia zakresu osób objętych Programem;

*   podstawowe warunki otrzymania uprawnień do uczestnictwa w Programie; Natomiast uchwała Rady Nadzorczej ma charakter wykonawczy w stosunku do uchwały Walnego Zgromadzenia i określa:

*   listę osób objętych Programem,

*   liczbę akcji przeznaczonych do zbycia na rzecz poszczególnych Uczestników oraz ich cenę.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 30 kwietnia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.130.2020.1.JK3 Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Program zostanie utworzony przez Spółkę na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki.
2.  Udział Wnioskodawcy będzie wynikał z zawartej z nim przez Spółkę umowy o pracę i kierowany do Wnioskodawcy jako pracownika Spółki.
3.  Warunkiem uczestnictwa w Programie jest pozostawanie pracownikiem Spółki w czasie trwania Programu. Natomiast jedynym warunkiem uzyskania przewidzianego Programem uprawnienia do nabycia akcji Spółki po cenie nominalnej będzie pozostawanie w zatrudnieniu w Spółce przez określony w Programie czas. Wnioskodawca nie zakłada istnienia dodatkowych, innych warunków do spełnienia.
4.  Z chwilą nabycia akcji Wnioskodawca stanie się ich prawnym właścicielem, posiadając wszystkie wynikające z przepisów prawa i statutu Spółki uprawnienia, w tym prawo do dywidendy, prawo do głosu na zgromadzeniu wspólników, czy prawo do zbycia lub obciążenia akcji.
5.  W ramach Programu Wnioskodawca, po spełnieniu ww. warunku zatrudnienia bezpośrednio nabędzie akcje w uzgodnionym terminie. Nie przewiduje się wcześniej emisji zbywalnego prawa majątkowego do nabycia akcji, np. prawa poboru lub innego podobnego roszczenia. W ramach programu Wnioskodawca uzyska a nie nabędzie od innej osoby prawo do nabycia akcji, tzn. prawo to powstanie pierwotnie u niego w momencie spełnienia warunków Programu.
6.  W związku z odpowiedzią na pytanie 5 - pytanie 6 jest bezprzedmiotowe, ponieważ Wnioskodawca nie nabędzie prawa do nabycia akcji, którego dotyczy pytanie 6.

Pismem z dnia 2 czerwca 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.130.2020.2.JK3 wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

1.  Jednoznaczne wskazanie, czy informując w uzupełnieniu wniosku z dnia 22 maja 2020 r., w odpowiedzi na pytanie Nr 2, że: „Udział Wnioskodawcy w Programie będzie wynikał z zawartej z Wnioskodawcą przez Spółkę umowy o pracę”, oznacza, że postanowienia umowy o pracę wprost stanowią o uczestnictwie Wnioskodawcy w przedmiotowym Programie jako składniku wynagrodzenia za wykonywaną pracę na rzecz pracodawcy czy jednym z elementów tego wynagrodzenia?
2.  Czy też udział w Programie będzie dobrowolny i Wnioskodawca będzie podpisywał z pracodawcą odrębną od umowy o pracę - umowę uczestnictwa w Programie, jako programie motywacyjnym - stanowiącym system wynagradzania - utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki akcyjnej, będącej pracodawcą Wnioskodawcy, skierowanym m.in. do pracowników spółki, celem zwiększenia motywacji personelu?

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że prawo do uczestniczenia w Programie wynika z faktu, iż Wnioskodawca jest pracownikiem Spółki; warunkiem uczestnictwa w Programie jest pozostawanie pracownikiem Spółki w czasie trwania Programu. Natomiast postanowienia umowy o pracę nie będą wprost stanowić o uczestnictwie Wnioskodawcy w Programie, a w szczególności nie będą przewidywać, że stanowi ono składnik lub element wynagrodzenia za pracę.

Udział w Programie będzie dobrowolny i Wnioskodawca będzie podpisywał odrębną umowę uczestnictwa w Programie, jako programie motywacyjnym, ustanawiającym system wynagradzania, utworzonym przez Spółkę na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia spółki akcyjnej będącej pracodawcą Wnioskodawcy, celem zwiększenia m.in. motywacji personelu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca - Uczestnik nabywający Akcje uzyska przychód podatkowy w ramach Programu w chwili nabycia Akcji, czy też dopiero w chwili odpłatnego zbycia Akcji?
2.  W przypadku uznania, że Wnioskodawca - Uczestnik uzyska przychód w ramach Programu w chwili odpłatnego zbycia Akcji, czy dochód uzyskiwany z tego tytułu jest opodatkowany na zasadach przewidzianych w art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 1 updof?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy nabędzie on jako Uczestnik Akcje, nie uzyska on przychodu podatkowego w chwili ich nabycia, lecz dopiero w chwili odpłatnego zbycia Akcji.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że uzyskuje on przychód dopiero w chwili odpłatnego zbycia Akcji, dochód uzyskiwany z tego tytułu będzie opodatkowany na zasadach przewidzianych w art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 1 updof.

Uzasadnienie

Ad 1. Przedstawione transakcje nabycia Akcji od Spółki przez Uczestników w ramach Programu są objęte zakresem zastosowania art. 24 ust. 11 - 11b updof. Zgodnie z tymi przepisami:

„11. Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

11a. Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

11b. Przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.”

W analizowanym przypadku ziszczone są przesłanki zastosowania przywołanych regulacji. Program stanowi bowiem „program motywacyjny” w rozumieniu art. 24 ust. 11b updof:

1.  warunki Programu zostaną określone w uchwale Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy oraz Rady Nadzorczej spółki akcyjnej; fakt, iż w utworzeniu Programu uczestniczy nie tylko Walne Zgromadzenie, ale również Rada Nadzorcza (przy czym zasady i warunki Programu określa uchwała Walnego Zgromadzenia, natomiast uchwała Rady Nadzorczej ma jedynie uzupełniający i wykonawczy charakter, bez możliwości wykraczania poza ramy przyjęte przez Walne Zgromadzenie), nie stanowi naruszenia powyższych warunków - por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP3-2.4011.315.2019.3.AK z dnia 16 września 2019 r., w której uznano za „program motywacyjny” w rozumieniu art. 24 ust. 11b updof program utworzony przez Radę Nadzorczą i zaakceptowany na walnym zgromadzeniu akcjonariuszy;

1.  Program jest utworzony przez Spółkę dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 updof:
    *   pracowników Spółki (art. 12 updof),
    *   osób świadczących usługi na podstawie umowy cywilnoprawnej (np. umowy zlecenie, kontraktu menedżerskiego) nieprowadzących działalności gospodarczej, albo nie świadczące tych usług Spółce w ramach działalności gospodarczej - czyli uzyskujących od Spółki przychody z tytułów określonych w art. 13 pkt 8 i 9 updof;
2.  w wyniku Programu osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio nabywają prawo do faktycznego nabycia akcji Spółki (czyli akcji „spółki określonej w art. 24 ust. 11b pkt 1”).

W konsekwencji nabycie przez Uczestników Akcji od Spółki w ramach Programu objęte będzie dyspozycją art. 24 ust. 11 updof.

Oznacza to, że Uczestnicy w związku z udziałem w Programie uzyskają przychód z tego tytułu w momencie odpłatnego zbycia Akcji.

Przemawia to uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, że w przypadku, gdy nabędzie on jako Uczestnik Akcje, nie uzyska on przychodu podatkowego w chwili ich nabycia, lecz dopiero w chwili odpłatnego zbycia Akcji.

Ad 2. Przepisy updof nie regulują w sposób szczególny kwestii, do jakiego źródła przychodów zaliczają się dochody z odpłatnego zbycia akcji nabytych w ramach programu motywacyjnego, o których mowa w art. 24 ust. 11a updof („Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.”).

Wobec braku szczególnych regulacji zastosowanie ma ogólna regulacja z art. 17 ust. 1 pkt 6 updof, zgodnie z którą przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych należą do źródła przychodów „kapitały pieniężne”.

W konsekwencji dochody uzyskane przez Uczestników z odpłatnego zbycia Akcji nabytych w ramach Programu, stanowiące różnicę pomiędzy przychodami z tego tytułu a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 updof, podlegają opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w art. 30b updof.

Do rozliczenia dochodowo z tytułu zbycia Akcji nabytych w ramach Programu i wpłacenia należnego podatku z tego tytułu zobowiązani są więc samodzielnie Uczestnicy.

Dodać należy, że stanowisko, że dochody z odpłatnego zbycia akcji nabytych w ramach „programu motywacyjnego”, w rozumieniu art. 24 ust. 11b updof, podlegają opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w art. 30b updof, jest konsekwentnie prezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - tak m.in. interpretacje indywidualne nr 0112-KDIL3-3.4011.230.2019.2.AM z dnia 24 lipca 2019 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.350.2019.2.AK z dnia 20 września 2019 r., czy nr 0114-KDIP3-2.4011.364.2019.2.MG z dnia 25 września 2019 r.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, że dochód uzyskiwany przez niego, jako Uczestnika z tytułu odpłatnego zbycia Akcji, będzie opodatkowany na zasadach przewidzianych w art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 1 updof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne − to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu − przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy: wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia − według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione − według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku − według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach − na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b powoływanej ustawy).

Z treści wniosku i uzupełnień wynika, że Wnioskodawca - jest pracownikiem spółki notowanej na Giełdzie. W celu zwiększenia motywacji personelu i osób współpracujących, w tym przyciągnięcia talentów i osób o najwyższych kwalifikacjach Spółka oraz jej główni akcjonariusze rozważają przeprowadzenie programu przeniesienia na wybranych pracowników i członków zarządu - w tym Wnioskodawcy - akcji Spółki |na preferencyjnych warunkach („Program”). Szczegółowe warunki Programu zostanę określone w uchwałach Rady Nadzorczej oraz Walnego Zgromadzenia Spółki. Program zostanie utworzony przez Spółkę na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki. Prawo do uczestniczenia w Programie wynika z faktu, że Wnioskodawca jest pracownikiem Spółki; warunkiem uczestnictwa w Programie jest pozostawanie pracownikiem Spółki w czasie trwania Programu. Natomiast postanowienia umowy o pracę nie będą wprost stanowić o uczestnictwie Wnioskodawcy w Programie, a w szczególności nie będą przewidywać, że stanowi ono składnik lub element wynagrodzenia za pracę. Udział w Programie będzie dobrowolny i Wnioskodawca będzie podpisywał odrębną umowę uczestnictwa w Programie, jako programie motywacyjnym, ustanawiającym system wynagradzania, utworzonym przez Spółkę na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia spółki akcyjnej będącej pracodawcą Wnioskodawcy, celem zwiększenia m.in. motywacji personelu.

Warunkiem uczestnictwa w Programie jest pozostawanie pracownikiem Spółki w czasie trwania Programu. Natomiast jedynym warunkiem uzyskania przewidzianego Programem uprawnienia do nabycia akcji Spółki po cenie nominalnej będzie pozostawanie w zatrudnieniu w Spółce przez określony w Programie czas. Wnioskodawca nie zakłada istnienia dodatkowych, innych warunków do spełnienia. Z chwilą nabycia akcji Wnioskodawca stanie się ich prawnym właścicielem, posiadając wszystkie wynikające z przepisów prawa i statutu Spółki uprawnienia, w tym prawo do dywidendy, prawo do głosu na zgromadzeniu wspólników, czy prawo do zbycia lub obciążenia akcji. W ramach Programu Wnioskodawca, po spełnieniu ww. warunku zatrudnienia bezpośrednio nabędzie akcje w uzgodnionym terminie. Nie przewiduje się wcześniej emisji zbywalnego prawa majątkowego do nabycia akcji, np. prawa poboru lub innego podobnego roszczenia.

Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku i jego uzupełnieniu, należy przytoczyć art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

− podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Jak stanowi art. 24 ust. 11a tej ustawy: dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

W myśl art. 24 ust. 11b ww. ustawy: przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

− w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Natomiast ust. 12a art. 24 cytowanej ustawy stanowi, że: przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z regulacji tych jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia w przypadku, gdy:

1.  jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną, będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,
2.  podatnik uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),
3.  w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,
4.  podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek,
5.  siedziba lub zarząd spółki akcyjnej, której akcje nabywa podatnik, znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania

W przypadku takich programów motywacyjnych przychód po stronie podatnika powstaje dopiero w momencie zbycia wskazanych akcji i jest on zaliczany do przychodów ze źródła, jakim są kapitały pieniężne.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1ab pkt 1 powoływanej ustawy: przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne wynikające z treści zacytowanego art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 11a, ust. 11b i ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że program motywacyjny, w którym będzie uczestniczył Wnioskodawca, spełnia definicję programu motywacyjnego. W niniejszej sprawie:

1.  wskazany we wniosku program stanowi system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej,
2.  spółka akcyjna, której akcje Wnioskodawca będzie nabywał, jest spółką akcyjną, której Wnioskodawca jest pracownikiem;
3.  Wnioskodawca uzyskuje od Spółki świadczenia lub inne należności z tytułu określonego w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
4.  w ramach Programu Wnioskodawca nabędzie akcje bezpośrednio od Spółki po cenie preferencyjnej, tj. po ich wartości nominalnej, która w momencie zakupu będzie niższa niż wartość rynkowa akcji.

W związku z tym należy potwierdzić, że opisany we wniosku program motywacyjny, spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdą zastosowanie w niniejszej sprawie.

Sama okoliczność preferencyjnego nabycia akcji Spółki w ramach programu motywacyjnego, nie generuje przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazuje na to wprost powołany art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Wnioskodawca uzyska przychód dopiero w momencie sprzedaży akcji Spółki- zaliczany do źródła przychodów kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 3 ww. ustawy: przepisy ust. 1 i 1a stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Na podstawie ust. 5 art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy).

Przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1 (art. 4 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Zatem w przypadku zbycia akcji rozliczenie uzyskanych przez podatników (tu: Wnioskodawcę) dochodów następuje w drodze samoopodatkowania.

Reasumując – w momencie nabycia przez Wnioskodawcę akcji Spółki w ramach programu motywacyjnego, po stronie Wnioskodawcy nie powstaje przychód w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dopiero w momencie zbycia akcji nabytych w ramach programu motywacyjnego po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowany na zasadach przewidzianych w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.