Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1096a/13/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-14
Teza: Czy w związku ze sprzedażą udziału Wnioskodawczyni i udziałów niepełnoletnich dzieci, sprzedaż ta jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zapłata-zapłata podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2013 r. (data wpływu 5 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2014 r. (data wpływu 4 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest:

*   **nieprawidłowe** \- części dotyczącej gruntów stanowiących nieużytki, oraz
*   **prawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 27 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, działająca jednocześnie jako przedstawiciel ustawowy w imieniu małoletnich dzieci - M P., B P., M P. M P. była współwłaścicielką w 12/512 części, a M P., B P., M P. M P. byli współwłaścicielami po 9/512 części każdy z nich w nieruchomości rolnej, stanowiącej gospodarstwo rolne położone we wsiach Z., K. i R. w gm. R. o łącznej powierzchni 28,4893 ha, oznaczone nr geodezyjnymi: 94, 98, 99, 146, 241, 268, 672, 678, 21/55. Przedmiotowe gospodarstwo rolne posiada 28,3993 ha użytków rolnych.

Wyżej wymienioną nieruchomość rolną Wnioskodawczyni oraz jej niepełnoletnie dzieci nabyli na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego I Wydziału Cywilnego z dnia 17 marca 2010 r. o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym w dniu 22 lipca 2009 r. Krzysztofie P., tj. mężu Wnioskodawczyni i ojcu wszystkich niepełnoletnich dzieci.

Sąd Rejonowy III Wydział Rodzinny i Nieletnich postanowieniem z dnia 29 sierpnia 2013 r. zezwolił Wnioskodawczyni na sprzedaż w imieniu małoletnich dzieci należących do nich udziałów.

Aktem notarialnym z dnia 31 października 2013 r. sporządzonym w Kancelarii Notarialnej w przed notariuszem Wnioskodawczyni sprzedała swój udział oraz udziały dzieci we współwłasności nieruchomości o pow. 28,4893 ha. Sprzedaż ta nastąpiła więc w okresie 4 lat i 2 miesięcy od daty jej nabycia.

Wszystkie udziały-zarówno Wnioskodawczyni jak i jej dzieci - nabył P P., tj. współwłaściciel przedmiotowej nieruchomości, który jednocześnie (przy akcie notarialnym) złożył oświadczenie, że udziały w niniejszej nieruchomości za wymienioną cenę kupuje do majątku osobistego ze środków pochodzących z majątku osobistego oraz że nabyte udziały w nieruchomości w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym zostają przeznaczone na powiększenie prowadzonego przez Niego gospodarstwa rolnego. Oświadczył również, że łączna powierzchnia posiadanych przez Niego użytków rolnych (stanowiących jego własność lub dzierżawionych) nie przekroczy 300 ha, a ponadto, że będzie prowadził na niniejszej nieruchomości działalność rolniczą a niniejsza nieruchomość nie utraci swojego charakteru rolnego. Kupujący posiada gospodarstwo rolne położone w miejscowości R., gmina R., a łączna suma posiadanych przez Niego użytków rolnych wynosi 35,2393 ha, a gospodarstwo to prowadzi osobiście przez okres co najmniej 5 lat. Przedmiotowa nieruchomość była nieruchomością rolną.

Zgodnie z ewidencją gruntów, grunty będące przedmiotem sprzedaży są sklasyfikowane wg poniższych klas bonitacyjnych:

B-RV -0,4393 ha,

R V – 9,1600 ha,

R VI – 2,4500 ha,

N – 0,0300 ha,

B-Ps V- 0,0200 ha,

Ps IV – 0,5400 ha,

Ps V – 9,8900 ha,

Lz-R V – 0,0600 ha

R IVb – 0,6900 ha,

W – 0,4600 ha,

Ł V – 2,6000 ha,

Ł IV – 2,2100 ha

Razem: 28,4593 ha.

Wójt Gminy ustalał corocznie wymiar podatku rolnego dla całej zbytej nieruchomości. Hektary fizyczne wynosiły 28,4593 ha, użytki rolne 28,3993 ha, hektary przeliczeniowe wynosiły 1,8770 ha. Podatek rolny wynosił około 350 zł rocznie. Nieruchomość - przed sprzedażą, z racji faktu współwłasności - była w posiadaniu P P. oraz Wnioskodawczyni, która wykonywała jednocześnie prawo posiadania w imieniu swoich niepełnoletnich dzieci: M P., B P., M P. M P.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą udziału Wnioskodawczyni i udziałów niepełnoletnich dzieci, sprzedaż ta jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest udzielenie odpowiedzi na pytanie w zakresie odnoszącym się do Wnioskodawczyni. Wniosek w zakresie odnoszącym się do małoletnich dzieci Wnioskodawczyni rozstrzygnięty zostanie w odrębnym piśmie.

Według Wnioskodawczyni sprzedaż udziału wynoszącego 12/512 części jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są m.in. przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny. Art. 2 ust. 4 tejże ustawy mówi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Z kolei art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 36, poz. 969 z późn. zm.) stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w niniejszej sprawie - kluczowym jest ustalenie, czy zbyta nieruchomość była nieruchomością rolną w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. W Jej ocenie - ponad wszelką wątpliwość - sprzedana nieruchomość była nieruchomością rolną. Powierzchnia zbytych udziałów w nieruchomości rolnej miała 28,3993 ha użytków rolnych oraz 1,8770 ha przeliczeniowych. Przed sprzedażą nakaz płatniczy na podatek rolny był wystawiany przez Wójta Gminy na następujących współwłaścicieli: P P. (a więc na nabywcę udziałów Wnioskodawczyni i niepełnoletnich dzieci) oraz Wnioskodawczynię, M P., Ba P., M P. i M P.

Kolejną -według Wnioskodawczyni - kwestią jest rozstrzygnięcie, czy w związku ze sprzedażą przedmiotowe grunty utraciły charakter rolny. Uważa, że sprzedane grunty nie utraciły w związku z tą sprzedażą charakteru rolnego, a ich sprzedaż nastąpiła na powiększenie już istniejącego gospodarstwa rolnego. Wszystkie udziały nabył współwłaściciel tejże nieruchomości, a więc rolnik P P., który w akcie notarialnym kupna przedmiotowych gruntów złożył oświadczenie, że będzie na nabytych udziałach prowadził działalność rolniczą.

Następna kwestia, to kwestia posiadania przedmiotowej nieruchomości. Posiadanie szczegółowo regulują art. 336-352 Kodeksu cywilnego. Art. 336 Kodeksu cywilnego mówi: "posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jaki ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny)". Art. 337 Kodeksu cywilnego brzmi: "posiadacz samoistny nie traci posiadania przez to, że oddaje drugiemu rzecz w posiadanie zależne”. W ocenie Wnioskodawczyni była posiadaczem tejże nieruchomości. Posiadanie wykonywała równocześnie w imieniu swoich niepełnoletnich dzieci. Dowodem na to jest chociażby nakaz płatniczy podatku rolnego wystawiany na Wnioskodawczynię i jej niepełnoletnie dzieci oraz adres zamieszkania, tożsamy z miejscem położenia nieruchomości.

W związku z powyższym - zdaniem Wnioskodawczyni - bezsprzecznym jest, że sprzedane udziały w nieruchomości, to przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, a więc sprzedaż ta winna być zwolniona z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zostały spełnione absolutnie wszystkie przesłanki powodujące zwolnienie z podatku dochodowego sprzedaży udziału Wnioskodawczyni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe - w części dotyczącej gruntów stanowiących nieużytki, oraz prawidłowe – w pozostałej części.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

1.  jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni, działająca jednocześnie jako przedstawiciel ustawowy w imieniu małoletnich dzieci - M P., B P., M P. P. była współwłaścicielką w 12/512 części, a M P., B P., M P. M P. byli współwłaścicielami po 9/512 części każdy z nich w nieruchomości rolnej, stanowiącej gospodarstwo rolne położone we wsiach Z., K. i R. w gm. R. o łącznej powierzchni 28,4893 ha, oznaczone nr geodezyjnymi: 94, 98, 99, 146, 241, 268, 672, 678, 21/55. Przedmiotowe gospodarstwo rolne posiada 28,3993 ha użytków rolnych.

Wyżej wymienioną nieruchomość rolną Wnioskodawczyni oraz jej niepełnoletnie dzieci nabyli na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego I Wydziału Cywilnego z dnia 17 marca 2010 r. o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym w dniu 22 lipca 2009 r. Krzysztofie P., tj. mężu Wnioskodawczyni i ojcu wszystkich niepełnoletnich dzieci.

Sąd Rejonowy III Wydział Rodzinny i Nieletnich postanowieniem z dnia 29 sierpnia 2013 r. zezwolił Wnioskodawczyni na sprzedaż w imieniu małoletnich dzieci należących do nich udziałów.

Aktem notarialnym z dnia 31 października 2013 r. sporządzonym w Kancelarii Notarialnej w przed notariuszem Wnioskodawczyni sprzedała swój udział oraz udziały dzieci we współwłasności nieruchomości o pow. 28,4893 ha. Sprzedaż ta nastąpiła więc w okresie 4 lat i 2 miesięcy od daty jej nabycia.

Wszystkie udziały-zarówno Wnioskodawczyni jak i jej dzieci - nabył P P., tj. współwłaściciel przedmiotowej nieruchomości, który jednocześnie (przy akcie notarialnym) złożył oświadczenie, że udziały w niniejszej nieruchomości za wymienioną cenę kupuje do majątku osobistego ze środków pochodzących z majątku osobistego oraz że nabyte udziały w nieruchomości w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym zostają przeznaczone na powiększenie prowadzonego przez Niego gospodarstwa rolnego. Oświadczył również, że łączna powierzchnia posiadanych przez Niego użytków rolnych (stanowiących jego własność lub dzierżawionych) nie przekroczy 300 ha, a ponadto, że będzie prowadził na niniejszej nieruchomości działalność rolniczą a niniejsza nieruchomość nie utraci swojego charakteru rolnego. Kupujący posiada gospodarstwo rolne położone w miejscowości R., gmina R., a łączna suma posiadanych przez Niego użytków rolnych wynosi 35,2393 ha, a gospodarstwo to prowadzi osobiście przez okres co najmniej 5 lat. Przedmiotowa nieruchomość była nieruchomością rolną.

Zgodnie z ewidencją gruntów, grunty będące przedmiotem sprzedaży są sklasyfikowane wg poniższych klas bonitacyjnych:

B-RV -0,4393 ha,

R V – 9,1600 ha,

R VI – 2,4500 ha,

N – 0,0300 ha,

B-Ps V- 0,0200 ha,

Ps IV – 0,5400 ha,

Ps V – 9,8900 ha,

Lz-R V – 0,0600 ha

R IVb – 0,6900 ha,

W – 0,4600 ha,

Ł V – 2,6000 ha,

Ł IV – 2,2100 ha

Razem: 28,4593 ha

Wójt Gminy ustalał corocznie wymiar podatku rolnego dla całej zbytej nieruchomości. Hektary fizyczne wynosiły 28,4593 ha, użytki rolne 28,3993 ha, hektary przeliczeniowe wynosiły 1,8770 ha. Podatek rolny wynosił około 350 zł rocznie. Nieruchomość - przed sprzedażą, z racji faktu współwłasności - była w posiadaniu P P. oraz Wnioskodawczyni, która wykonywała jednocześnie prawo posiadania w imieniu swoich niepełnoletnich dzieci: M P., B P., M P. M P.

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na to, że sprzedaż w dniu 31 października 2013 r. udziału w nieruchomości nabytej w 2009 r. w drodze spadku dokonana została przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, stanowi źródło przychodu w rozumieniu zacytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6f ww. ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym nie definiuje pojęcia „gospodarstwo rolne”, w celu jego wyjaśnienia odwołać się należy - zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  nieużytki, oznaczone symbolem - N,
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem złożonym z litery "S" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założony został sad, np. S-R, S-Ł, S-Ps,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym z litery "B" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7.  rowy, oznaczone symbolem – W.

Z kolei w myśl § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem –Ls,
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz, lub, w przypadku zadrzewień śródpolnych, zaistniałych na gruntach objętych klasyfikacją gleboznawczą – symbolem złożonym z liter „Lz” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz-Ł, Lz-Ps.

Z powyższego wynika, iż zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione zostało od wystąpienia następujących przesłanek:

*   sprzedane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Ponieważ dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, koniecznym jest, aby zbywane grunty zachowały charakter rolny, to oceniając spełnienie tej przesłanki należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Należy ponadto wskazać, iż utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

O utracie charakteru rolnego gruntów świadczy wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, niezależnie od statusu prawnego tych gruntów i zmian w stosownych ewidencjach i dokumentach. Przy ocenie utraty charakteru rolnego nie jest zatem podważany czy kwestionowany status prawny gruntów, lecz ocenie podlega całokształt okoliczności faktycznych, które mogą świadczyć o utracie ich rolnego sposobu użytkowania. Jednocześnie utraty charakteru rolnego, do której w swej dyspozycji odwołuje się art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie należy utożsamiać bezpośrednio oraz wyłącznie z utratą tego charakteru w sensie prawnym, ale jak wykazano powyżej – przede wszystkim w sensie faktycznym.

Biorąc pod uwagę fakt, iż przedmiotowe zwolnienie obejmuje tylko te grunty, które wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, czyli użytki rolne, w tym grunty orne, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, rowy oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, należy stwierdzić, iż przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieużytków (N) podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w stosunku do przychodu z odpłatnego zbycia pozostałych gruntów nabytych w 2009 r. w drodze spadku po zmarłym mężu, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, w sytuacji, gdy grunty te – jak wskazano we wniosku - na skutek sprzedaży nie utraciły charakteru rolnego i zostały nabyte w celu powiększenia gospodarstwa rolnego nabywcy zastosowanie ma zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wobec tego Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do zapłaty podatku od tego przychodu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń