Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.525.2017.1.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-24
Teza: w zakresie ustalenia: - czy otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT - czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu zakupu środków trwałych, które są finansowane w części z dotacji
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 sierpnia 2017 r. (data wpływu 30 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

*   czy otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT – **jest prawidłowe,**
*   czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu zakupu środków trwałych, które są finansowane w części z dotacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

*   czy otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT,
*   czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu zakupu środków trwałych, które są finansowane w części z dotacji.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Sp. jest podatnikiem VAT, zarejestrowanym dla celów VAT jako podatnik VAT czynny, który prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski. Wnioskodawca jest również zarejestrowany jako podatnik VAT-UE.

Wnioskodawca zajmuje się produkcją papieru toaletowego, papierowych ręczników, papieru przemysłowego jak również produktów z domieszką różnego rodzaju włóknin. Sprzedaż wyprodukowanych przez Wnioskodawcę towarów w całości podlega opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca podpisał Umowę o Dofinansowanie (dalej: Umowa) z Bankiem na realizację projektu pt. Wdrożenie autorskiej technologii wytwarzania papierów.

Wnioskodawca w ramach tego projektu ma za zadanie wdrożyć nową technologię produkcji papierów higienicznych w oparciu o elastyczny system gofrowania oraz system natrysku substancji antystatycznej, fotoluminiscencyjnej i jonów srebra, przy czym Wnioskodawca w ramach projektu skupia się głównie na kwestii gofrowania oraz widoczności nadruków i zdobień w ciemności.

Całkowity koszt realizacji Projektu wynosi … zł, jest to jednocześnie całkowita kwota wydatków kwalifikowanych. Bank przyznał Wnioskodawcy dofinansowanie w kwocie nieprzekraczającej … zł.

Dofinansowanie (dalej: Dotacja) wspomniane wyżej to premia technologiczna, która jest bezzwrotnym instrumentem finansowym przeznaczonym na spłatę kredytu technologicznego (szerszy opis tych instrumentów znajduje się w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej).

Zgodnie z wnioskiem o dotację, Wnioskodawca przeznaczy otrzymane dofinansowanie na zakup urządzeń (maszyn), które zostaną wyprodukowane na zlecenie Wnioskodawcy w oparciu o opracowane przez nią, w ramach własnych prac badawczo-rozwojowych (dalej: B+R), unikalne parametry.

Maszyny te są montowane w zakładzie (fabryce) Wnioskodawcy, który znajduje się w Polsce. Maszyny te są nabywane od kontrahenta z siedzibą poza terytorium Polski tj. od firmy z siedzibą we Włoszech, która nie ma ani siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Wnioskodawca jest (będzie) podatnikiem z tytułu nabycia tych maszyn z tytułu nabycia towarów z montażem, co potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w otrzymanych przez Wnioskodawcę interpretacjach indywidualnych z dnia 30 maja 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.74.2017.1 oraz 0111-KDIB3-1.4012.75.2017.1.KO.

Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia dla tego Projektu odrębnej informatycznej ewidencji księgowej kosztów, wydatków i przychodów lub stosowania w ramach istniejącego już informatycznego systemu ewidencji księgowej odrębnego kodu księgowego, umożliwiającego identyfikację wszystkich transakcji oraz poszczególnych operacji bankowych związanych z Projektem.

Wydatki poniesione na pokrycie podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego i opłat celnych stanowią koszt niekwalifikowany projektu, tym samym wydatki te nie mogą zostać pokryte z dofinansowania udzielonego przez Bank.

Wnioskodawca będzie otrzymywał dofinansowanie w formie refundacji poniesionych wydatków kwalifikowanych, każdorazowo po złożeniu wniosku o płatność, terminy na składanie wniosków są określane przez Bank, jednak nie rzadziej niż raz na 6 miesięcy. Brak wydatków nie zwalnia Wnioskodawcy z obowiązku przedkładania wniosków o płatność z wypełnioną częścią opisującą realizację Projektu, takie wnioski składa się do chwili zakończenia Projektu, do 10 dnia miesiąca następującego po półroczu kalendarzowym.

Może wystąpić sytuacja, w której Spółka otrzyma dotację w formie refundacji poniesionych przez nią wydatków, po dniu rozpoczęcia dokonywania pierwszych odpisów amortyzacyjnych od zakupionych przez nią środków trwałych.

Dofinansowanie wypłacane na podstawie wyżej wspomnianych wniosków nie może przekroczyć 95% kwoty dofinansowania, pozostała kwota jako płatność końcowa zostanie przekazana Wnioskodawcy po zaakceptowaniu wniosku o płatność końcową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu zakupu środków trwałych, które są finansowane w części z dotacji?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. l.

W ocenie Wnioskodawcy otrzymana dotacja nie podlega opodatkowaniu VAT. Otrzymana przez Spółkę dotacja stanowi bowiem dopłatę (pośrednie dofinansowanie) zakupu środków trwałych. W związku z jej otrzymaniem Spółka jest zobowiązana dokonać zakupu dotowanych środków trwałych zgodnie z warunkami przyznania dotacji. Otrzymana dotacja nie jest ani zapłatą za jakiekolwiek opodatkowane VAT świadczenia ze strony Spółki, ani nie stanowi dopłaty do żadnych dokonywanych przez Spółkę świadczeń.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt że zakup maszyn wraz z ich montażem może być sfinansowany (w całości lub w części) ze środków pochodzących z dotacji i/lub subwencji, zarówno krajowych jak i unijnych, nie wypływa na prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Powyższe wynika z faktu, iż sposób pozyskania środków na sfinansowanie wydatków związanych z działalnością gospodarczą nie ma znaczenia dla prawa do odliczenia podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w sprawie Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy dotacja otrzymana od Banku nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiuje świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Na podstawie art. 29a ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę stanowi dofinansowanie projektu, polegającego na wdrożeniu autorskiej technologii wytwarzania papierów higienicznych. W związku z jej otrzymaniem Wnioskodawca jest zobowiązany dokonać zakupu środków trwałych zgodnie z warunkami przyznania dotacji. Tym samym dotacja ta ma charakter dopłaty do zakupu tych środków w postaci maszyn, a jej otrzymanie przez Wnioskodawcę nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie jest natomiast zobowiązany w związku z jej otrzymaniem ani do dokonania dostaw towarów, ani do świadczenia usług na rzecz przyznającego dotację lub innych podmiotów. Otrzymana dotacja nie jest zatem ani zapłatą za jakiekolwiek opodatkowane VAT świadczenia ze strony Wnioskodawcy, ani nie stanowi dopłaty do żadnych dokonywanych przez Wnioskodawcę świadczeń.

W konsekwencji powyższego, wartość dotacji nie podlega opodatkowaniu VAT. Podejście reprezentowane przez Wnioskodawcę znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach Ministra Finansów w tym zakresie, m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 marca 2014 r., sygn. IBPP4/443-1502/09/EJ, czy Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 czerwca 2012 r., sygn. IPPP3/443-440/12-2/MPe.

Zgodnie ze stanowiskiem organów w podobnych sytuacjach: „skoro pozyskana dotacja przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu, to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. W konsekwencji, w związku z realizacją projektu Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Tym samym dotacja celowa z budżetu państwa oraz ze środków unijnych, czyli otrzymany zwrot poniesionych kosztów, nie stanowi czynności opodatkowanej VAT. Czynność ta nie została bowiem wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy.”

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy otrzymana dotacja nie podlega opodatkowaniu VAT na podst. art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób pozyskania środków na sfinansowanie wydatków związanych z działalnością gospodarczą nie ma znaczenia dla prawa do odliczenia podatku VAT i należy w tym zakresie stosować zasady ogólne, tym samym brak jest jakichkolwiek przesłanek prawnych aby ograniczyć prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu środków trwałych, z powodu tego, że koszt ich zakupu czy ewentualnego montażu został częściowo sfinansowany z dotacji.

Jest to kwestia jednoznacznie potwierdzona m.in. przez orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sprawy C-243/03 i C-204/03), w których TSUE orzekł, że: „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że ustanawiając mechanizm częściowego odliczenia podatku VAT poniesionego przez podatników wykonujących wyłącznie czynności opodatkowane i ustanawiając przepis szczególny ograniczający możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu towarów lub usług finansowanych z pomocą subwencji, Królestwo Hiszpanii uchybiło zobowiązaniom, które na nim ciążą na mocy prawa wspólnotowego, a w szczególności art. 17 ust. 2 i 5 oraz art. 19 szóstej dyrektywy”.

Co do zasady w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, (art. 86 ust. 1 ustawy VAT).

W świetle cytowanej wyżej regulacji, podstawowy przesłanką odliczenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, jest wykorzystanie tych towarów oraz usług dla celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Niewątpliwie zakup środków trwałych w postaci maszyn, które mają na celu wdrożenie nowej technologii produkcji papierów higienicznych pozostaje w związku z podstawową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, która w całości podlega opodatkowaniu VAT.

Podsumowując:

1.  okoliczność, że opisany we wniosku zakup środków trwałych jest sfinansowany (w całości lub w części) ze środków pochodzących z dotacji i/lub subwencji, zarówno krajowych jak i unijnych, nie wpływa na prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.
2.  Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu we wniosku środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się produkcją papieru toaletowego, papierowych ręczników, papieru przemysłowego jak również produktów z domieszką różnego rodzaju włóknin. Sprzedaż wyprodukowanych przez Wnioskodawcę towarów w całości podlega opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca podpisał Umowę o Dofinansowanie z Bankiem na realizację projektu.

Wnioskodawca w ramach tego projektu ma za zadanie wdrożyć nową technologię produkcji papierów higienicznych w oparciu o elastyczny system gofrowania oraz system natrysku substancji antystatycznej, fotoluminiscencyjnej i jonów srebra, przy czym Wnioskodawca w ramach projektu skupia się głównie na kwestii gofrowania oraz widoczności nadruków i zdobień w ciemności.

Całkowity koszt realizacji Projektu wynosi … zł, jest to jednocześnie całkowita kwota wydatków kwalifikowanych. Bank przyznał Wnioskodawcy dofinansowanie w kwocie nieprzekraczającej … zł.

Dofinansowanie wspomniane wyżej to premia technologiczna, która jest bezzwrotnym instrumentem finansowym przeznaczonym na spłatę kredytu technologicznego.

Zgodnie z wnioskiem o dotację, Wnioskodawca przeznaczy otrzymane dofinansowanie na zakup urządzeń (maszyn), które zostaną wyprodukowane na zlecenie Wnioskodawcy w oparciu o opracowane przez nią, w ramach własnych prac badawczo-rozwojowych (dalej: B+R), unikalne parametry.

Maszyny te są montowane w zakładzie (fabryce) Wnioskodawcy, który znajduje się w Polsce. Maszyny te są nabywane od kontrahenta z siedzibą poza terytorium Polski tj. od firmy z siedzibą we Włoszech, która nie ma ani siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Wnioskodawca jest (będzie) podatnikiem z tytułu nabycia tych maszyn z tytułu nabycia towarów z montażem.

Wnioskodawca będzie otrzymywał dofinansowanie w formie refundacji poniesionych wydatków kwalifikowanych, każdorazowo po złożeniu wniosku o płatność, terminy na składanie wniosków są określane przez Bank, jednak nie rzadziej niż raz na 6 miesięcy. Brak wydatków nie zwalnia Wnioskodawcy z obowiązku przedkładania wniosków o płatność z wypełnioną częścią opisującą realizację Projektu, takie wnioski składa się do chwili zakończenia Projektu, do 10 dnia miesiąca następującego po półroczu kalendarzowym.

Może wystąpić sytuacja, w której Spółka otrzyma dotację w formie refundacji poniesionych przez nią wydatków, po dniu rozpoczęcia dokonywania pierwszych odpisów amortyzacyjnych od zakupionych przez nią środków trwałych.

Dofinansowanie wypłacane na podstawie wyżej wspomnianych wniosków nie może przekroczyć 95% kwoty dofinansowania, pozostała kwota jako płatność końcowa zostanie przekazana Wnioskodawcy po zaakceptowaniu wniosku o płatność końcową.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania na pokrycie kosztów projektu.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa, orzecznictwo oraz opis sprawy stwierdzić należy, że dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę na pokrycie kosztów związanych z realizowanym projektem, stanowi dla Wnioskodawcy dofinansowanie ogólne do jego działalności gospodarczej. Otrzymane środki z Banku nie są przyznane jako dopłata do ceny towaru lub usługi realizowanych przez Wnioskodawcę, a przeznaczone są na pokrycie poniesionych kosztów związanych z dokonanym przez Wnioskodawcę zakupem urządzeń (maszyn), które zostaną wyprodukowane na zlecenie Wnioskodawcy w oparciu o opracowane przez nią, w ramach własnych prac badawczo-rozwojowych unikalne parametry.

Oznacza to, że przedmiotowa dotacja ma charakter zakupowy, nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży wyprodukowanych przez Wnioskodawcę towarów czy świadczonych usług. W konsekwencji Wnioskodawca nie otrzymuje sfinansowanego otrzymaną dotacją wynagrodzenia za sprzedawane przez Wnioskodawcę towary lub świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów związanych z dokonanym przez Wnioskodawcę zakupem urządzeń (maszyn).

Tym samym dotacja, czyli otrzymany zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów związanych z dokonanym przez niego zakupem urządzeń (maszyn) nie stanowi czynności opodatkowanej VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W świetle powyższego otrzymana dotacja, niemająca wpływu na cenę świadczonych towarów lub usług, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Z uwagi na powyższe, dotacja którą otrzymuje Wnioskodawca nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymana dotacja nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy (pytanie nr 1), jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu środków trwałych, które są finansowane w części z dotacji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Należy wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się produkcją papieru toaletowego, papierowych ręczników, papieru przemysłowego jak również produktów z domieszką różnego rodzaju włókien. Sprzedaż wyprodukowanych przez Wnioskodawcę towarów w całości podlega opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca przeznaczy otrzymane dofinansowanie na zakup maszyn, które są montowane w zakładzie Wnioskodawcy.

W związku z powyższym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z realizowanym projektem w takim zakresie w jakim związane są z wykonywaniem czynności opodatkowanych, o ile nie zajdą ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że źródło finansowania tj. pokrycie zakupu maszyn nie ze środków własnych, lecz z otrzymanej dotacji, nie wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych maszyn.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, z tytułu zakupu środków trwałych (pytanie nr 2), jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.