Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-389/15/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-05-21
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną.
Słowa kluczowe: podmiot-przekształcanie podmiotów; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2015 r. (data wpływu 25 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną - wspólnikiem spółki jawnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej - spółki z o.o. - w spółkę osobową (postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 5 grudnia 2014 r.). Z kolei spółka z o.o. powstała w 2012 r., wskutek podziału przez wydzielenie do spółki nowo zawiązanej (w trybie odpowiednich przepisów Kodeksu spółek handlowych), zorganizowanej części przedsiębiorstwa innej spółki z o.o.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe spółki przekształcanej - zostały zamknięte na dzień, poprzedzający zmianę formy prawnej, to jest na dzień 4 grudnia 2014 r.

W bilansie spółki z o.o., sporządzonym na dzień, poprzedzający dzień przekształcenia, wykazane zostały następujące pozycje, istotne z punktu widzenia pytania, będącego przedmiotem wniosku:

1.  zysk bieżący za okres od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia, poprzedzającego dzień przekształcenia,
2.  kapitał zapasowy, na którym były zaksięgowane:

1.  kwoty, przekazane na ten kapitał uchwałami zgromadzenia wspólników w przedmiocie przeznaczenia zysku za rok obrotowy 2012 i 2013 oraz
2.  kwoty, zaksięgowane na kapitale zapasowym w trybie przepisów Rozdziału IV (na podstawie art. 44d) ustawy o rachunkowości, jako nadwyżka wartości przejmowanych aktywów nad wartością przejmowanych zobowiązań oraz kwotą kapitału zakładowego, w związku z podziałem przez wydzielenie ze spółki z o.o.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego postawiono następujące pytanie.

Czy w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę osobową, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, u Wnioskodawcy - wspólnika przekształcanej spółki, kwota zysku za rok obrotowy 2014, a jeżeli podlega opodatkowaniu, to na podstawie jakiego dokumentu i sporządzonego, na jaki dzień należy ustalić podstawę opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota zysku za rok obrotowy 2014, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (kapitałowej) w spółkę jawną (osobową), w opisanym we wniosku stanie faktycznym.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (dalej; Kodeks spółek handlowych). W myśl art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Zgodnie z treścią art. 553 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba, że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić, jako spółka handlowa innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej w osobową spółkę handlową, nie jest tożsame z jej likwidacją, lecz jest kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z tożsamością podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami reguluje ustawa Ordynacja podatkowa. Ogólna zasada w tym zakresie została wyrażona w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 93a § 1, zgodnie, z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Poddając analizie skutki podatkowe przekształcenia spółek, należy odnieść się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przekształcenie sp. z o.o. w spółkę jawną nastąpiło z dniem 5 grudnia 2014 roku, a zatem zastosowanie w niniejszej sprawie znajdzie przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2014 roku. Zgodnie z treścią wskazanego przepisu ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Pojęcie spółki zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w treści art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako „podatnika podatku dochodowego od osób prawnych: w tym spółka kapitałowa”.

W myśl brzmienia art. 552 Kodeksu spółek handlowych, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Wobec powyższego, dniem przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną jest dzień wpisu spółki jawnej do rejestru, z jednoczesnym wykreśleniem spółki z o.o. z tego rejestru.

Operacja przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową rodzi określone konsekwencje na gruncie ustawy o rachunkowości. Otóż w myśl art. 12 ust. 2 pkt 3 tej ustawy księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3, 3a, 3b i 3c na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej.

Analizując postanowienia art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, co następuje:

1.  prawo podatkowe i rachunkowość nie zna terminu, krótszego niż 1 dzień, ustalenie stanu (określenie przychodu) na dzień przekształcenia oznacza, więc stan na koniec tego dnia, nie zaś np. na godz. 13, czy o innej porze,
2.  określenie przychodu w postaci niepodzielonych zysków spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na dzień przekształcenia byłoby możliwe tylko i wyłącznie w oparciu o sprawozdanie finansowe tej spółki na ten właśnie dzień, podczas gdy,
3.  na dzień przekształcenia istnieje już tylko spółka jawna i jej są przypisywane wszystkie skutki zdarzeń gospodarczych (w tym przychody i koszty), które miały miejsce w tym dniu,
4.  w dniu przekształcenia nie istnieje już spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która została wykreślona z rejestru,
5.  księgi rachunkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostały zamknięte na dzień, poprzedzający dzień przekształcenia.

Odnosząc powyższe argumenty do stanu faktycznego wniosku – stwierdzono, że skoro wpis przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną został dokonany 5 grudnia 2014 r., to:

1.  dzień 5 grudnia 2014 r. jest dniem przekształcenia,
2.  księgi rachunkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostały zamknięte na dzień 4 grudnia 2014 r. i dzień 4 grudnia 2014 r. jest ostatnim dniem, na który można ustalać zyski czy jakiekolwiek inne parametry finansowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością,
3.  w dniu 5 grudnia 2014 r. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie istniała, a tym samym,
4.  na dzień 5 grudnia 2014 r. nie mogły również istnieć niepodzielone zyski nieistniejącego podmiotu w postaci spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Reasumując w ocenie Wnioskodawcy nie może nastąpić opodatkowanie przychodu w postaci wartości niepodzielonych zysków w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w przypadku przekształcenia tej spółki w spółkę jawną, bowiem w dniu, na który ustawodawca nakazuje określić przychód, tj. w dniu przekształcenia, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie istnieje (a jej księgi są zamknięte), a więc również nie ma niepodzielonych zysków. Wnioskodawca podkreśla, że zasady konstytucyjne wymagają nakładania podatków i innych danin publicznych oraz określania podmiotów i przedmiotów opodatkowania wyłącznie w drodze przepisu ustawowego, a ustawodawca bardzo precyzyjnie określił w ustawie datę, na którą należy ustalać wartość niepodzielonych zysków w spółce przekształcanej, to w jego ocenie nie jest możliwe, aby tego rodzaju błąd ustawodawcy mógł być prostowany w inny sposób, niż poprzez zmianę ustawy. W szczególności, aby w drodze wykładni prawa zmienić „dzień przekształcenia" na „dzień, poprzedzający dzień przekształcenia", czy też stwierdzić, że pojęcie „dzień przekształcenia" ma w ustawie podatkowej „autonomiczne" znaczenie i nie powinno być rozumiane zgodniez przepisami Kodeksu spółek handlowych o przekształceniach spółek.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie był zobowiązany do wykazania dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych z tytułu niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej w związku z jej przekształceniem w spółkę osobową. Wnioskodawca nadmienia jednocześnie, że z ostrożności, z uwagi na przyjętą praktykę orzeczniczą organów podatkowych, pomimo stanowiska, co do zasadniczej wadliwości regulacji art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, został pobrany i odprowadzony podatek od kwoty niepodzielonego zysku spółki przekształcanej za rok 2014.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego –jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym w 2012 r. z przedsiębiorstwa spółki z o.o. powstała, na skutek podziału przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, inna spółka z o.o., która następnie została przekształcona (w dniu 5 grudnia 2014 r.) w spółkę jawną.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.) - dalej; Kodeks spółek handlowych.

Zgodnie z przepisem art. 551 § 1 Kodeks spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 ww. ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Na podstawie art. 553 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba, że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić, jako spółka handlowa innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w osobową spółkę handlową nie jest, więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształconej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 Kodeksu spółek handlowych), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 Kodeksu spółek handlowych). W dniu przekształcenia wiadomo dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie, z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie kilku w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Wskutek dokonanego przekształcenia, kwoty zysków stają się składową częścią majątku spółki niebędącej osobą prawną.

Skutki podatkowe przekształcenia spółek regulują przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm. – dalej; ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych). Z uwagi na to, że w niniejszej sprawie przekształcenie spółek miało miejsce w dniu 5 grudnia 2014 r. analizie poddać należy przepisy tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2014 r.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 -15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa, że jednym ze źródeł przychodu są kapitały pieniężne, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4. Zgodnie z tym ostatnim przepisem, przychodem z kapitałów pieniężnych są m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub w spółdzielni.

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Przy czym w myśl definicji zawartej w art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to m.in. będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych spółkę kapitałową. Natomiast przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (art. 5a pkt 26 cytowanej ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 4c ww. ustawy spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wynosi 19% dochodów (przychodów).

W myśl art. 41 ust. 8 ustawy podatnik uzyskujący dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8, jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed terminem określonym w art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy art. 42 ust. 1 ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy, którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy, którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Kwestia powstania dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę niebędącą osobą prawną jest uzależniona od istnienia – na moment przekształcenia - niepodzielonych między wspólników wszelkich zysków spółki. Wprowadzając, bowiem przepis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe.

Z wykładni przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika bowiem, że na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej, a zatem także zysku bieżącego za okres od początku roku podatkowego do dnia przekształcenia stanowi przychód wspólnika spółki z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Ponadto brzmienie omawianego przepisu w zakresie daty powstania przychodu wprost wskazuje, że przychód określa się na dzień przekształcenia. Kwestia ta została precyzyjnie uregulowana w przepisie ustawy podatkowej i nie może być w żaden sposób modyfikowana w procesie wykładni. Wyjaśnić przy tym należy, że przepis dotyczy daty, na jaką określa się przychód, a nie jak twierdzi Wnioskodawca, na który należy ustalić wartość niepodzielonych zysków.

Zgodnie z treścią art. 552 Kodeksu spółek handlowych, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla, spółkę przekształcaną.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym Sąd Rejonowy wydał w dniu 5 grudnia 2014 r. postanowienie o wpisie do rejestru przedsiębiorców nowopowstałej spółki jawnej, co zgodnie z treścią ww. przepisu Kodeksu spółek jest równoznaczne z wykreśleniem podmiotu przekształcanego tj. spółki z o.o.

Biorąc powyższe pod uwagę, dniem powstania przychodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym jest dzień 5 grudnia 2014 r.

Natomiast dane do ustalenia przychodu z tytułu niepodzielonych zysków w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę osobową zawierają księgi rachunkowe spółki przekształcanej. Spółka z o.o. na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej miała obowiązek zamknąć księgi rachunkowe zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013r., poz. 330 z późn. zm., dalej; ustawa o rachunkowości). W konsekwencji spółka z o.o. zobowiązana była również do sporządzenia sprawozdania finansowego na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy o rachunkowości nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tego zdarzenia (art. 52). Wobec powyższego wartość podlegającego opodatkowaniu niepodzielonego zysku za okres od początku roku podatkowego do dnia przekształcenia należy ustalić na podstawie danych wynikających z przedmiotowego sprawozdania.

Odnosząc się do argumentu Wnioskodawcy, dotyczącego zachowania konstytucyjnych zasad stanowienia obowiązków podatkowych, należy stwierdzić, że przepisy regulujące kwestię będącą przedmiotem interpretacji indywidualnej zawarte są w akcie prawnym o randze ustawy.

Wskazać należy, że interpretacja przedstawiona przez organ jest zgodna z literalnym brzmieniem tego przepisu, natomiast to wykładnia przedstawiona przez Wnioskodawcę jest niezgodna z istotą przepisu, którego dotyczy.

Nie ma bowiem - w świetle obowiązujących przepisów prawa – podstaw do poszukiwania innego niż przedstawione znaczenia sformułowania „przychód określa się na dzień przekształcenia”.

W toku rozumowania zaprezentowanego we wniosku pominięto całkowicie definicję obowiązku podatkowego oraz kwestię następstwa prawnego, które są uregulowane w ustawie Ordynacja podatkowa. Należy również podkreślić, że przekształcenie spółki z o.o. w inną spółkę ma charakter jedynie zmiany formy organizacyjno-prawnej i nie powoduje powstania nowego podmiotu rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej.

Natomiast wywody dotyczące błędu ustawodawcy, czy też zmiany brzmienia przepisu, należy ocenić jako postulaty pod adresem ustawodawcy, które nie mogą być uwzględnione przy wydawaniu interpretacji indywidualnej.

Reasumując, stwierdzić należy, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z o.o.) w spółkę osobową (spółkę jawną) w pojęciu „niepodzielonych zysków”, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mieści się kwota zysku uzyskanego przez spółkę kapitałową w roku, w którym dokonano przekształcenia. Przychód ten określony na dzień przekształcenia podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie jego obowiązków i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów.

Podkreślenia wymaga również, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga ostatecznie kwestii dokumentów na podstawie, których należałoby ustalić wartość niepodzielonych zysków. Podstawową zasadą obowiązującą w polskim systemie podatkowym jest zasada samoobliczania podatku, która polega na tym, że podatnik sam określa podstawę opodatkowania, oblicza podatek i odprowadza go do organu podatkowego. Na podatniku ciąży więc obowiązek prawidłowego określenia przychodów, kosztów uzyskania przychodu, dochodu oraz zastosowania odpowiedniego sposobu obliczenia podatku.

Powyższe podlega ocenie organów podatkowych, jednakże w ramach innych trybów postępowania. Ocena taka wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego, które nie jest możliwe w ramach wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie o udzielenie interpretacji ma na celu natomiast wyjaśnienie wątpliwości, co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W postępowaniu tym organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ogranicza się do dokonania subsumpcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego pod określony przepis prawa podatkowego i wyjaśnienia przyczyn, dla których w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) dany przepis ma zastosowanie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Z 2012 r. poz. 270 z późna. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń