Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.28.2017.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-10
Teza: w zakresie ustalenia jakich pracowników należy uznać za zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2017 r. (data wpływu 27 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia jakich pracowników należy uznać za zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia jakich pracowników należy uznać za zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca należy do jednej z największych grup farmaceutycznych w Polsce. Podstawową działalnością Wnioskodawcy jest produkcja leków oraz wyrobów medycznych. Wnioskodawca prowadzi również prace polegające na samodzielnym opracowywaniu i rozwijaniu rozwiązań dotyczących produktów leczniczych i wyrobów medycznych.

W trakcie 2016 r. w ramach struktury organizacyjnej Spółki wyodrębniony był (funkcjonował) Zakład Badawczo-Rozwojowy, który obejmował:

*   Laboratorium Badań Analitycznych,
*   Laboratorium Analityki Eksperymentalnej oraz
*   Laboratorium Technologii Form Ciekłych, a także
*   Dział Zarządzania Projektami (dalej łącznie: „Zakład B+R”). Zakład B+R był zarządzany przez Dyrektora ds. Rozwoju.

Uchwałą Zarządu z dnia 2 grudnia 2016 r. (dalej: „Uchwala”) nastąpiła zmiana w strukturze organizacyjnej Spółki. Na mocy Uchwały doszło do utworzenia Oddziału Badań i Rozwoju, jako wyodrębnionej jednostki organizacyjnej Spółki.

Zmiana w Krajowym Rejestrze Sądowym została dokonana wpisem z dnia 24 stycznia 2017 r. Tego samego dnia Oddział Badań i Rozwoju formalnie włączył do swojej struktury Zakład B+R (dalej łącznie: „Oddział B+R”). Mimo zmian w strukturze organizacyjnej Spółki, zakres prac prowadzonych przez Wnioskodawcę nie uległ zmianie (Zakład B+R zmienił jedynie położenie w ramach struktury i formalnie został przypisany do Oddziału B+R).

Podstawową komórką organizacyjną wykorzystywaną na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej jest wspomniany Zakład B+R, który prowadzi działalność mającą na celu opracowywanie, rejestrację oraz wdrażanie nowych produktów leczniczych i wyrobów medycznych, a także unowocześnianie i poprawę jakości wytwarzanych produktów leczniczych i wyrobów medycznych. Spektrum tych działań obejmuje:

*   realizację rocznych i wieloletnich planów prac badawczych oraz rozwojowych, obejmujących dokumentację nowych produktów, zmodyfikowanych produktów leczniczych (zmiany technologiczne) lub wyrobów medycznych, niezbędną do uzyskania pozwolenia na dopuszczenie do obrotu, wprowadzenia zmiany do pozwolenia lub zgłoszenia do właściwego urzędu,
*   prowadzenie badań mających na celu poprawę jakości wytwarzanych przez Spółkę produktów leczniczych i wyrobów medycznych, oraz
*   analizę rozeznań patentowych oraz śledzenie aktualnych trendów na rynkach farmaceutycznych.

Zakres działania oraz zakres poszczególnych czynności wykonywanych w Laboratoriach wygląda z kolei następująco:

*   Laboratorium Badań Analitycznych

Zakres działania:

Organizowanie i prowadzenie prac badawczych nad nowymi produktami leczniczymi i wyrobami medycznymi, prowadzenie badań analitycznych, badań stabilności, opracowywanie i walidacja metod analitycznych także na potrzeby walidacji procesów czyszczenia.

Zakres czynności:

*   Inicjowanie i wprowadzanie postępu technologicznego i technicznego oraz w zakresie metod analitycznych i procedur kontrolnych.
*   Opracowywanie kompleksowych systemów kontroli analitycznej dla nowo opracowywanych produktów leczniczych, wyrobów medycznych i technologii obejmujących wymagania jakościowe dla materiałów wyjściowych, produktów pośrednich i końcowych.
*   Prowadzenie badań stabilności przedrejestracyjnych oraz opiniowanie propozycji terminów ważności dla nowych produktów i wyrobów.
*   Udział w opracowywaniu dokumentacji rejestracyjnej.
*   Prowadzenie prac walidacyjnych i rewalidacyjnych dotyczących nowych i zmienionych metod analitycznych.
*   Prowadzenie badań analitycznych dla prac badawczych i rozwojowych prowadzonych w Zakładzie B+R i na polecenie Dyrektora ds. Rozwoju, na potrzeby innych komórek w zakresie zleconych działań interwencyjnych oraz w zakresie poprawy jakości.
*   Prowadzenie badań analitycznych związanych z zakłóceniami procesów produkcyjnych.
*   Udział we wdrożeniach nowo opracowywanych w Zakładzie B+R technologii, produktów leczniczych i wyrobów medycznych w zakresie zagadnień analitycznych związanych z kontrolą międzyoperacyjną i walidacją procesu.
*   Ocena dokumentacji analitycznej i wymagań jakościowych przekazywanych przez placówki naukowo – badawcze.
*   Opracowywanie dokumentów, w tym: sprawozdań, raportów, świadectw analitycznych, zestawień pomocniczych.
*   Opracowywanie i walidacja metod analitycznych dla potrzeb kontroli międzyoperacyjnej, procesów mycia i czyszczenia urządzeń produkcyjnych oraz badań uzasadniających zmiany technologiczne.
*   Prowadzenie badań analitycznych związanych z walidacją procesów mycia i czyszczenia urządzeń.
*   Opracowywanie dokumentacji w zakresie walidacji metod analitycznych dla procesów mycia i czyszczenia urządzeń.

*   Laboratorium Analityki Eksperymentalnej

Zakres działania:

Opracowywanie i prowadzenie prac badawczych nad nowymi produktami leczniczymi i wyrobami medycznymi, prowadzenie badań analitycznych, badań stabilności, opracowywanie i walidacja metod analitycznych.

Zakres czynności:

*   Inicjowanie i wprowadzanie postępu technologicznego i technicznego oraz w zakresie metod analitycznych i procedur kontrolnych.
*   Opracowywanie kompleksowych systemów kontroli analitycznej dla nowo opracowywanych produktów leczniczych, wyrobów medycznych i technologii obejmujących wymagania jakościowe dla materiałów wyjściowych, produktów pośrednich i końcowych.
*   Prowadzenie badań stabilności przedrejestracyjnych oraz opiniowanie propozycji terminów ważności dla nowych produktów i wyrobów.
*   Udział w opracowywaniu dokumentacji rejestracyjnej.
*   Prowadzenie prac walidacyjnych i rewalidacyjnych dotyczących nowych i zmienionych metod analitycznych.
*   Prowadzenie badań analitycznych dla prac badawczych i rozwojowych prowadzonych w Zakładzie B+R i na polecenie Dyrektora ds. Rozwoju, na potrzeby innych komórek w zakresie zleconych działań interwencyjnych oraz w zakresie poprawy jakości.
*   Prowadzenie badań analitycznych związanych z zakłóceniami procesów produkcyjnych.
*   Udział we wdrożeniach nowo opracowywanych w Zakładzie B+R technologii, produktów leczniczych i wyrobów medycznych w zakresie zagadnień analitycznych związanych z kontrolą międzyoperacyjną i walidacją procesu.
*   Opracowywanie i walidacja metod analitycznych dla potrzeb kontroli międzyoperacyjnej oraz badań uzasadniających zmiany technologiczne.
*   Ocena dokumentacji analitycznej i wymagań jakościowych przekazywanych przez placówki naukowo - badawcze.
*   Opracowywanie dokumentów, w tym: sprawozdań, raportów, świadectw analitycznych, zestawień pomocniczych.

*   Laboratorium Technologii Form Ciekłych

Zakres działania:

Prowadzenie prac badawczych w zakresie różnych postaci farmaceutycznych produktów leczniczych i wyrobów medycznych nowoczesnych technologii farmaceutycznych.

Zakres czynności:

*   Prowadzenie prac badawczych w zakresie różnych postaci farmaceutycznych produktów leczniczych i wyrobów medycznych.
*   Modernizacja technologii produktów leczniczych wytwarzanych przez Spółkę oraz prace interwencyjne zmierzające do poprawy ich jakości.
*   Opracowywanie programów badań stabilności dla nowoopracowywanych produktów leczniczych i wyrobów medycznych oraz produktów leczniczych i wyrobów medycznych posiadających już pozwolenia na dopuszczenie do obrotu w przypadku zmiany technologii wytwarzania lub zmiany składu.
*   Przygotowywanie produktów leczniczych i niezbędnych materiałów do wszystkich etapów badań przedklinicznych i klinicznych. Przygotowywanie dokumentacji rejestracyjnej, materiałów i prób potrzebnych do uzyskania pozwolenia na dopuszczenia produktu leczniczego do obrotu.
*   Nadzorowanie wdrażania opracowywanych w Zakładzie B+R technologii wytwarzania produktów leczniczych w obszarach produkcyjnych i u zleceniobiorców Spółki.
*   Ocena materiałów i dokumentacji technologicznych dostarczonych przez zleceniobiorców.
*   Opracowywanie dokumentów, w tym: sprawozdań, raportów, świadectw analitycznych i zestawień pomocniczych.

Wyodrębniony w ramach struktury organizacyjnej obowiązującej w 2016 r. (do czasu utworzenia Oddziału B+R na mocy Uchwały) Dział Zarządzania Projektami odpowiadał natomiast za usprawnianie i implementację najlepszych praktyk zarządzania projektami B+R, w szczególności zarządzanie i wspieranie zespołów projektowych poprzez ustalanie planu pracy nad projektem, zarządzanie budżetem projektów rozwojowych, koordynowanie wysiłków zespołu i umożliwianie efektywnego przepływu informacji, prowadzenie, zarządzanie i kontrola nad rozwojem projektu w trakcie rozwoju, rejestracji i wdrożenia do produkcji, a także wsparcie w zakresie prowadzenia projektów rozwojowych oraz implementacja metodyk zarządzania projektami.

Prace w ramach Laboratoriów prowadzone są przez dedykowane zespoły pracowników, w tym wysokiej klasy specjalistów w dziedzinie farmacji, chemii i biotechnologii (m.in. koordynatorów, specjalistów, laborantów), które dysponują rozbudowaną infrastrukturą badawczo-rozwojową, wyposażoną w najwyższej jakości sprzęt laboratoryjny, gdzie opracowywane są najnowocześniejsze rozwiązania dotyczące produktów leczniczych i wyrobów medycznych. W celu realizacji prac badawczo-rozwojowych Spółka zatrudnia pracowników, których hierarchia stanowisk wraz z przypisanymi do nich zadaniami, które zostały opisane w ich zakładowych kartach stanowisk pracy lub też w Regulaminie Organizacyjnym Z. S.A. przedstawia się następująco:

*   Dyrektor ds. Rozwoju - zakres obowiązków pracownika obejmuje m.in.: koordynowanie przedsięwzięć związanych z programowaniem rozwoju produkcji, prac badawczych i zaplecza badawczego, nadzór nad opracowywaniem materiałów źródłowych do projektowania i modernizacji w obszarze B+R oraz obszarów produkcyjnych, współudział we wdrażaniu nowych produktów i wyrobów medycznych, inicjowanie i koordynowanie działalności badawczo-rozwojowej oraz współpraca w tym zakresie z instytucjami zewnętrznymi, inspirowanie, koordynacja i nadzór nad działaniami związanymi z wprowadzaniem nowych rozwiązań technologicznych, uruchamianiem nowych produkcji i poprawą jakości, a także nadzór nad prawidłowością prac związanych z uzyskiwaniem pozwoleń dla nowych produktów leczniczych i wyrobów medycznych;
*   Kierownik Zakładu Badawczo-Rozwojowego - zakres obowiązków pracownika obejmuje m.in.: realizację planów prac badawczo-rozwojowych obejmujących dokumentację niezbędną do uzyskania pozwolenia na dopuszczenie do obrotu, koordynowanie prowadzenia badań mających na celu poprawę jakości produktów Spółki, prowadzenie kontaktów z innymi placówkami naukowo-badawczymi oraz jednostkami zewnętrznymi w zakresie prac prowadzonych w obszarze B+R, udział w wytyczaniu kierunków rozwoju Spółki w obszarze B+R, zarządzanie i koordynowanie pracy podległych laboratoriów, zarządzanie podległym zespołem.

*   Laboratorium Badań Analitycznych

1.  Kierownik Laboratorium Badań Analitycznych - zakres obowiązków pracownika obejmuje m.in.: zarządzanie podległym zespołem poprzez organizowanie i nadzorowanie pracy oraz motywowanie i rozwój pracowników, zapewnienie merytorycznego wsparcia podległym pracownikom w zakresie realizacji badań zespołów; zarządzanie pracą Laboratorium (sprawy personalne, Finansowe, dokumentacja, gospodarka materiałowa, budżet); nadzór nad całokształtem zagadnień związanych z realizacją zadań wynikających z planów prac badawczych (organizowanie i kierowanie pracą zespołów w zakresie prowadzenia badań leżących w zakresie działalności Laboratorium) - badania analityczne, walidacyjne i badania stabilności; stymulowanie i wprowadzanie postępu w zakresie analityki farmaceutycznej i procedur kontrolnych; prowadzenie kontaktów z innymi placówkami naukowo-badawczymi i jednostkami zewnętrznymi; organizacja prac rozwojowych, pomoc merytoryczna i nadzór nad opracowywaniem nowych produktów leczniczych i wyrobów medycznych; nadzór i prowadzenie badań mających na celu poprawę jakości produktów leczniczych i wyrobów medycznych wytwarzanych przez Spółkę; przygotowywanie dokumentacji rejestracyjnej w zakresie zgodnym z profilem Laboratorium - organizacja prac badawczych, pomoc merytoryczna i nadzór nad przygotowywaniem dokumentacji rejestracyjnej oraz dostosowywanie dokumentacji rejestracyjnej dla zarejestrowanych produktów leczniczych i wyrobów medycznych; nadzór nad prowadzeniem badań analitycznych związanych z walidacja procesów czyszczenia urządzeń technologicznych; wykonywanie innych poleceń zleconych przez przełożonego w zakresie zadań komórki organizacyjnej.
2.  Koordynator - zakres obowiązków pracowników obejmuje m.in.: organizowanie i kontrolę pracy podległego zespołu; udzielanie merytorycznego wsparcia pracownikom podległego zespołu; podejmowanie samodzielnych decyzji dotyczących problemów analitycznych, koordynowanie prowadzenia badań stabilności substancji farmaceutycznych, produktów leczniczych i wyrobów medycznych; opracowywanie i walidacja metod badań substancji farmaceutycznych, produktów i wyrobów medycznych o bardzo wysokim stopniu trudności z zakresu chemii analitycznej; opracowywanie i sprawdzanie dokumentacji analitycznej i rejestracyjnej w zakresie zadań Laboratorium; ocena dokumentacji analitycznej przekazywanej przez inne placówki, wykonywanie analiz rozjemczych i prac interwencyjnych z zakresu chemii analitycznej; koordynowanie prowadzenia badań analitycznych związanych z walidacją procesów czyszczenia urządzeń technologicznych; śledzenie doniesień literaturowych; nadzór nad właściwym funkcjonowaniem urządzeń i systemów działających w Laboratorium; zastępowanie Kierownika Laboratorium w razie jego nieobecności.
3.  Starszy Specjalista, Specjalista, Młodszy Specjalista - zakres obowiązków pracowników obejmuje m.in.: opracowywanie i walidacja metod badań substancji farmaceutycznych, produktów oraz wyrobów medycznych o wysokim stopniu trudności z zakresu chemii analitycznej; realizacja skomplikowanych lub nietypowych projektów rozwojowych; opracowywanie dokumentacji analitycznej i rejestracyjnej w zakresie badań Laboratorium, ocena dokumentacji analitycznej przekazywanej przez inne placówki; wykonywanie analiz rozjemczych i prac interwencyjnych z zakresu chemii analitycznej; wykonywanie badań stabilności substancji farmaceutycznych, produktów leczniczych i wyrobów medycznych; prowadzenie i dokumentacja badań analitycznych związanych z walidacją procesów czyszczenia urządzeń technologicznych; śledzenie doniesień literaturowych; nadzór nad funkcjonowaniem urządzeń i systemów działających w laboratorium.
4.  Starszy Laborant, Laborant, Młodszy Laborant - zakres obowiązków pracowników obejmuje m.in.: prowadzenie gospodarki odczynników i kaucji; wykonywanie nieskomplikowanych badań fizykochemicznych; prace pomocnicze przy zadaniach wykonywanych przez innych laborantów i specjalistów; mycie i przygotowywanie szklą oraz drobnego sprzętu laboratoryjnego; utrzymywanie pomieszczeń w Laboratorium w czystości i porządku; nadzór nad funkcjonowaniem urządzeń i systemów działających w Laboratorium; w przypadku Młodszego Laboranta także sprzątanie wszystkich pomieszczeń w Laboratorium, usuwanie odpadów komunalnych i innych z laboratorium, przekazywanie brudnych fartuchów do pralni i odbieranie czystych.

*   Laboratorium Analityki Eksperymentalnej

1.  Kierownik Laboratorium Analityki Eksperymentalnej - zakres obowiązków pracownika obejmuje m.in.: zarządzanie podległym zespołem poprzez organizowanie i nadzorowanie pracy oraz motywowanie i rozwój pracowników; zapewnienie merytorycznego wsparcia podległym pracownikom w zakresie realizacji zadań zespołów; zarządzanie pracą Laboratorium (sprawy personalne, finansowe, dokumentacja, gospodarka materiałowa, budżet); nadzór nad całokształtem zagadnień związanych z realizacją zadań wynikających z planów prac badawczych (organizowanie i kierowanie pracą zespołów w zakresie prowadzenia badań leżących w zakresie działalności Laboratorium - badania analityczne, walidacyjne i badania stabilności); stymulowanie i wprowadzanie postępu w zakresie analityki farmaceutycznej i procedur kontrolnych; prowadzenie kontaktów z innymi placówkami naukowo-badawczymi i jednostkami zewnętrznymi; organizacja prac rozwojowych, pomoc merytoryczna i nadzór nad opracowywaniem nowych produktów leczniczych i wyrobów medycznych, jak również nadzór i prowadzenie badań mających na celu poprawę jakości produktów leczniczych i wyrobów medycznych wytwarzanych przez Spółkę; przygotowywanie dokumentacji rejestracyjnej w zakresie zgodnym z profilem Laboratorium, organizacja prac badawczych, pomoc merytoryczna i nadzór nad przygotowywaniem dokumentacji rejestracyjnej oraz dostosowywanie dokumentacji rejestracyjnej dla zarejestrowanych produktów leczniczych i wyrobów medycznych.
2.  Koordynator - zakres obowiązków pracowników obejmuje m.in.: organizowanie, kontrolę i nadzorowanie pracy podległego zespołu; podejmowanie samodzielnych decyzji dotyczących problemów analitycznych; udzielanie merytorycznego wsparcia pracownikom podległego zespołu; śledzenie doniesień literaturowych; opracowywanie i walidację metod badań substancji farmaceutycznych, produktów i wyrobów medycznych o bardzo wysokim stopniu trudności z zakresu chemii analitycznej; samodzielne opracowywanie dokumentacji analitycznej i rejestracyjnej w zakresie zadań Laboratorium; ocena dokumentacji analitycznej przekazywanej przez inne placówki; sprawdzanie wyników analiz oraz dokumentacji analitycznej i rejestracyjnej przygotowanej przez podległy zespół; koordynowanie prowadzenia badań stabilności substancji farmaceutycznych, produktów leczniczych i wyrobów medycznych; koordynowanie prowadzenia badań analitycznych związanych z walidacją procesów czyszczenia urządzeń technologicznych; wykonywanie analiz rozjemczych i prac interwencyjnych z zakresu chemii analitycznej; nadzór nad właściwym funkcjonowaniem urządzeń i systemów działających w Laboratorium; zastępowanie Kierownika Laboratorium w razie jego nieobecności.
3.  Starszy Specjalista, Specjalista, Młodszy Specjalista Analityki - zakres obowiązków pracowników obejmuje m.in.: opracowywanie i walidacja metod badań substancji farmaceutycznych, produktów oraz wyrobów medycznych o wysokim stopniu trudności z zakresu chemii analitycznej; realizacja skomplikowanych lub nietypowych projektów rozwojowych; opracowywanie dokumentacji analitycznej i rejestracyjnej w zakresie badań Laboratorium, ocena dokumentacji analitycznej przekazywanej przez inne placówki; wykonywanie analiz rozjemczych i prac interwencyjnych z zakresu chemii analitycznej, wykonywanie badań stabilności substancji farmaceutycznych, produktów leczniczych i wyrobów medycznych; prowadzenie i dokumentacja badań analitycznych związanych z walidacją procesów czyszczenia urządzeń technologicznych; śledzenie doniesień literaturowych; nadzór nad funkcjonowaniem urządzeń i systemów działających w laboratorium.
4.  Starszy Laborant, Laborant, Młodszy Laborant- zakres obowiązków pracowników obejmuje m.in.: wykonywanie oznaczeń analitycznych; wykonywanie badań analitycznych związanych z walidacją procesów czyszczenia urządzeń technologicznych oraz badań stabilności substancji farmaceutycznych, produktów leczniczych i wyrobów medycznych; prowadzenie gospodarki odczynników i kaucji; nadzór nad właściwym funkcjonowaniem urządzeń i systemów działających w laboratorium; utrzymywanie pomieszczeń w Laboratorium w czystości i porządku; w przypadku Młodszego Laboranta także sprzątanie wszystkich pomieszczeń w Laboratorium, usuwanie odpadów komunalnych i innych z laboratorium, przekazywanie brudnych fartuchów do pralni i odbieranie czystych.

*   Laboratorium Technologii Form Ciekłych

1.  Kierownik Laboratorium Technologii Form Ciekłych - zakres obowiązków pracownika obejmuje m.in.: zarządzanie podległym zespołem poprzez organizowanie i nadzorowanie pracy oraz motywowanie i rozwój pracowników; zapewnienie merytorycznego wsparcia podległym pracownikom w zakresie realizacji zadań zespołów; zarządzanie pracą Laboratorium (sprawy personalne, finansowe, dokumentacja, gospodarka materiałowa, budżet); nadzór nad całokształtem zagadnień związanych z realizacją zadań wynikających z planów prac badawczych (organizowanie i kierowanie pracą zespołów w zakresie prowadzenia badań leżących w zakresie działalności Laboratorium - badania analityczne, walidacyjne i badania stabilności); stymulowanie i wprowadzanie postępu w zakresie postaci leków i technologii farmaceutycznej; utrzymywanie kontaktów z innymi placówkami naukowo-badawczymi i jednostkami zewnętrznymi; organizacja prac rozwojowych, pomoc merytoryczna i nadzór nad opracowywaniem nowych produktów leczniczych i wyrobów medycznych, jak również nadzór i prowadzenie badań mających na celu poprawę jakości produktów leczniczych i wyrobów medycznych wytwarzanych przez Spółkę; przygotowywanie dokumentacji rejestracyjnej w zakresie zgodnym z profilem Laboratorium; organizacja prac badawczych, pomoc merytoryczna i nadzór nad przygotowywaniem dokumentacji rejestracyjnej oraz dostosowywanie dokumentacji rejestracyjnej dla zarejestrowanych produktów leczniczych i wyrobów medycznych.
2.  Ekspert - zakres obowiązków pracowników obejmuje m.in.: prowadzenie prac badawczych z zakresu opracowywania nowych form produktów leczniczych i wyrobów medycznych; wprowadzanie nowych rozwiązań technologicznych i udział w modernizacji produkcji; śledzenie i zbieranie literatury naukowej w zakresie dotyczącym prowadzonych badań, aktualizowanie i poszerzanie wiedzy fachowej poprzez samokształcenie, uczestnictwo w kursach, szkoleniach, sympozjach, konferencjach, i innych formach doskonalenia zawodowego; przygotowywanie dokumentacji rejestracyjnej produktów leczniczych i wyrobów medycznych oraz dokumentacji technicznej produktów leczniczych i wyrobów medycznych w zakresie zadań Laboratorium Technologii Form Ciekłych; opracowywanie sprawozdań z prowadzonych badań, przygotowanie opinii dotyczących technologii wytwarzania produktów leczniczych i wyrobów medycznych, przygotowywanie ekspertyz dotyczących procesów wytwarzania w obszarze technologii, a także raportów i sprawozdań; wyjaśnianie problemów technologicznych w czasie opracowywania produktów leczniczych i wyrobów medycznych, a także wyjaśnianie problemów występujących na produkcji.
3.  Starszy Specjalista, Specjalista, Młodszy Specjalista - zakres obowiązków pracowników obejmuje m.in.: śledzenie i zbieranie literatury naukowej w zakresie dotyczącym prowadzonych badań, aktualizowanie i poszerzanie wiedzy fachowej poprzez samokształcenie, uczestnictwo w kursach, szkoleniach, sympozjach, konferencjach, i innych formach doskonalenia zawodowego; przygotowywanie dokumentacji rejestracyjnej produktów leczniczych i wyrobów medycznych oraz dokumentacji technicznej produktów leczniczych i wyrobów medycznych w zakresie zadań Laboratorium Technologii Form Ciekłych; opracowywanie sprawozdań z prowadzonych badań, przygotowanie opinii dotyczących technologii wytwarzania produktów leczniczych i wyrobów medycznych; współudział w wyjaśnianiu problemów technologicznych na produkcji.
4.  Starszy Laborant, Laborant, Młodszy Laborant - zakres obowiązków pracowników obejmuje m.in.: współudział wraz ze specjalistami w realizowaniu programów badań i prac w laboratorium; dokumentowanie wykonywanych prac i pomiarów tam gdzie jest to konieczne, obsługa urządzeń będących na wyposażeniu laboratorium; przygotowywanie materiałów do sterylizacji i prowadzenie sterylizacji; przygotowywanie pomieszczeń o wysokiej czystości do pracy.

Spółka informuje, że w praktyce może wystąpić sytuacja, w której osoby zajmujące opisane wyżej stanowiska będą zajmowały się w ramach godzin pracy czynnościami związanymi z działalnością badawczo-rozwojową, lecz niestanowiących samych w sobie działalności badawczo-rozwojowej. W szczególności, mogą one wykonywać prace na rzecz innych działów (np. produkcji) lub podejmować czynności niestanowiące prac badawczo-rozwojowych sensu stricto. Główną kompetencją tych osób pozostaje jednak realizacja działalności badawczo-rozwojowej Spółki.

Jednocześnie Spółka zaznacza, że przedstawiona powyżej struktura obejmuje wyłącznie pracowników zajmujących się realizacją prac badawczo-rozwojowych.

W Spółce funkcjonują również inne działy, zajmujące się przykładowo produkcją, logistyką czy jakością, jak również działy wsparcia ogólnego, takie jak przykładowo Dział Administracji Personalnej, Dział Rozwoju Zasobów Ludzkich czy Dział Spraw Socjalnych. Osoby zajmujące stanowiska w tych działach, choć częściowo wspierają strukturę zajmującą się prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych, nie są przypisane bezpośrednio do tej strefy działalności, stąd takie rodzaje stanowisk nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Innymi słowy, niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie struktur dedykowanych bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej Spółki, wyodrębnionych z całej struktury zatrudnienia Spółki.

Wnioskodawca oświadcza, że nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 282 ze zm.).

Wnioskodawca zaznacza, że jednocześnie z niniejszym wnioskiem wnosi również wniosek w zakresie m.in. stwierdzenia, czy prowadzona przez niego działalność może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT, a w konsekwencji, czy ma prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojowa, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie tego, czy wszyscy z pracowników zajmujących się realizacją prac badawczo-rozwojowych mogą zostać uznani za „zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, a zatem, wynagrodzenia których z pracowników mogą stanowić „koszty kwalifikowane” i podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki podatkiem dochodowym od osób prawnych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Również klasyfikacja poszczególnych składników wynagrodzeń pracowniczych jako wydatków kwalifikowanych będzie przedmiotem oddzielnego wniosku. Z tego względu Wnioskodawca prosi o założenie przy wydawaniu interpretacji indywidualnej w odpowiedzi na niniejszy wniosek, że Spółka ma prawo do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową uregulowanej w art. 18d ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Jakich pracowników należy uznać za „zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT?
2.  Czy Dyrektora ds. Rozwoju wraz z Kierownikiem Zakładu Badawczo-Rozwojowego, uczestniczących w pracach badawczo-rozwojowych, można uznać za pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, a tym samym wynagrodzenia tych pracowników mogą stanowić koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 1 oraz wspomnianym art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT?
3.  Czy pracowników Laboratorium Badań Analitycznych uczestniczących w pracach badawczo-rozwojowych, zajmujących stanowiska oznaczone w opisie zdarzenia przyszłego numerami 1-4, można uznać za zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, a tym samym wynagrodzenia tych pracowników mogą stanowić koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 1 oraz wspomnianym art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT?
4.  Czy pracowników Laboratorium Analityki Eksperymentalnej uczestniczących w pracach badawczo-rozwojowych, zajmujących stanowiska oznaczone w opisie zdarzenia przyszłego numerami 5-8, można uznać za zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, a tym samym wynagrodzenia tych pracowników mogą stanowić koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 1 oraz wspomnianym art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT?
5.  Czy pracowników Laboratorium Technologii Form Ciekłych uczestniczących w pracach badawczo-rozwojowych, zajmujących stanowiska oznaczone w opisie zdarzenia przyszłego numerami 9-12, można uznać za zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, a tym samym wynagrodzenia tych pracowników mogą stanowić koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 1 oraz wspomnianym art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT?
6.  Czy w przypadku pracowników Laboratorium Badań Analitycznych, Laboratorium Analityki Eksperymentalnej oraz Laboratorium Technologii Form Ciekłych, którzy wykonują prace będące realizacją działalności badawczo-rozwojowej Spółki (tj. uczestniczą w pracach badawczo-rozwojowych, to nie przeznaczają na realizację takiej działalności 100% swojego czasu pracy), kosztem kwalifikowanym będzie cała kwota wydatków na wynagrodzenia takich pracowników?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego numerem 1. W zakresie pytań oznaczonych numerami 2, 3, 4, 5 i 6 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Spółki, za pracowników „zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT) należy uznać takich pracowników, których zakres obowiązków zawodowych, na podstawie zawartej ze Spółką umowy, obejmuje czynności stanowiące realizację działalności badawczo-rozwojowej i którzy faktycznie wykonują czynności stanowiące realizację działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którym działalność badawczo-rozwojowa oznacza twórczą działalność obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Dalej w art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy o CIT zdefiniowano wspomniane w punkcie 26 tego samego artykułu badania naukowe oraz prace rozwojowe, które należy rozumieć w następujący sposób:

1.  Badania naukowe to:
    1.  badania podstawowe, czyli oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
    2.  badania stosowane, czyli prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
    3.  badania przemysłowe, czyli badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych;
2.  Prace rozwojowe to działania dotyczące nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:
    1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
    2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej; „ustawa o PIT), oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej; kwota odliczenia wskazanych wyżej wydatków kwalifikowanych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r. nie mogła przekroczyć 30% tych kosztów, natomiast w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. nie może przekroczyć 50% tych kosztów (art. 18d ust. 7 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, do którego odnosi się przytoczony art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z powyższego wynika, że podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzący działalność badawczo-rozwojową, może w ramach ulgi na prace badawczo-rozwojowe od podstawy opodatkowania CIT odliczyć w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r. maksymalnie 30% świadczeń wypłacanych na rzecz pracowników, natomiast w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. maksymalnie 50% tych kosztów (art. 18d ust. 7 ustawy o CIT), które dla tych pracowników stanowią przychody ze stosunku pracy i zrównane w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, jak również składki na ubezpieczenia społeczne płacone od tych przychodów, w części finansowanej przez pracodawcę.

W opinii Spółki, wszelkie świadczenia wypłacane na rzecz pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, o ile stanowią dla nich przychód ze stosunku pracy, mogą zostać przez Spółkę uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT.

Co przy tym istotne, ustawodawca wprowadził wyłącznie trzy warunki uznania kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej:

*   Koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla pracodawcy,
*   Koszty muszą dotyczyć pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo- rozwojowej, oraz
*   Koszty te muszą stanowić należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Jak już wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie drugiego z wymienionych wyżej kryteriów, tj. uznania pracowników za zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo rozwojowej.

Jak wskazuje się w piśmiennictwie, „przepisy PDOPrU nie precyzują i nie wprowadzają ograniczeń w zakresie dotyczącym tego, z czego powinno wynikać zatrudnienie konkretnego pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Najbardziej oczywistym sposobem określenia takiego celu wydaje się zawarcie odpowiednich zapisów w umowie o pracę zawartej z pracownikiem, zwłaszcza w części poświęconej zakresowi obowiązków pracownika. (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016).”

Z tego względu, w opinii Spółki, za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego, w myśl zawartej umowy o pracę / wytycznych wewnętrznych lub innych dokumentów, pozostaje uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Spółka chciałaby w tym miejscu w szczególności wskazać, że z części umów o pracę zawartych z pracownikami wynika, że pracownicy ci zatrudnieni są w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych. W przypadku pozostałych pracowników cel taki wynika z innych dokumentów (np. kart opisów stanowisk), wytycznych lub w sposób dorozumiany poprzez faktyczne wykonywanie tych prac.

Ze względu na fakt, iż art. 18d został wprowadzony do ustawy o CIT stosunkowo niedawno (przepis ten wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2016 r.), na chwilę obecną nie są dostępne jeszcze wyroki lub interpretacje indywidualne, w których odpowiednio sądy lub organy podatkowe dokonywałyby wykładni pojęcia „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej’’.

W takiej sytuacji, w opinii Spółki, należy posłużyć się wykładnią analogicznego pojęcia „celu”, użytego w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, dotyczącego definicji kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W orzecznictwie jednolicie wskazuje się, że wydatek należy uznać za poniesiony „w celu” osiągnięcia przychodu nie tylko w przypadku, gdy rzeczywiście doprowadził do osiągnięcia tego przychodu, ale również wówczas, gdy podatnik mógł obiektywnie oczekiwać rezultatu w postaci osiągniętego przychodu. Jak wyjaśnił NSA w wyroku z dnia 25 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2286/12, „analiza użytego zwrotu „w celu osiągnięcia przychodu” wskazuje, że odnosi się on zarówno do przychodów i źródeł faktycznie osiągniętych, jak i tych, których podatnik mógł racjonalnie (obiektywnie) oczekiwać, że zostaną osiągnięte. Sam fakt nieosiągnięcia oczekiwanego efektu gospodarczego (uzyskania przychodu) nie dyskwalifikuje poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu.” Analogiczna teza została postawiona w wyrokach NSA z dnia 11 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2464/13 oraz z dnia 28 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 1728/12.

W analogii do powyższej linii interpretacyjnej, w opinii Spółki, należy stwierdzić, że za pracowników zatrudnionych „w celu” realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy takich pracowników, którzy obiektywnie mogą przyczynić się do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, nie jest natomiast konieczne powstanie faktycznego efektu wyników pracy tych osób. Stąd, jeśli zatrudnione osoby mają wystarczające kompetencje do uczestniczenia w projektach badawczo-rozwojowych lub wspierania tych projektów, a zatem obiektywnie mogą mieć wkład w realizację działalności badawczo-rozwojowych, a dodatkowo w zakresie ich obowiązków pozostaje praca w obszarze badawczo-rozwojowym, osoby takie mogą zostać uznane za zatrudnione w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej Spółki.

Ponadto zdaniem Spółki, istotne jest też, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę jako zakres kompetencji wskazuje czynności stanowiące realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik, aby jego wynagrodzenie stanowiło koszt kwalifikowany, musi faktycznie w takich pracach uczestniczyć.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, za pracowników „zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT należy uznać takich pracowników, których zakres obowiązków zawodowych, na podstawie zawartej ze Spółką umowy o pracę czy innych dokumentów (np. kart opisów stanowisk), obejmuje czynności stanowiące realizację działalności badawczo-rozwojowej i którzy faktycznie wykonują czynności stanowiące realizację działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia jakich pracowników należy uznać za zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 1) – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1.

Nadmienić przy tym należy, że powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia NSA mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia NSA nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej. Co więcej nie są one sprzeczne z rozstrzygnięciem w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.