Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.408.2017.2.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-24
Teza: w zakresie opodatkowania świadczonych usług na rzecz Wspólnot Mieszkaniowych
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2017 r. (data wpływu 23 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 13 listopada 2017 r. (data wpływu 17 listopada 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 6 listopada 2017 r. otrzymane przez Wnioskodawcę w dniu 8 listopada 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług na rzecz Wspólnot Mieszkaniowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług na rzecz Wspólnot Mieszkaniowych. Wniosek został uzupełniony w dniu 13 listopada 2017 r. (data wpływu 17 listopada 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 6 listopada 2017 r. otrzymane przez Wnioskodawcę w dniu 8 listopada 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Andrzej R. prowadzący działalność gospodarcza pod firmą A. („Podatnik”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności gospodarczej Podatnika jest świadczenie usług w obiektach budownictwa mieszkaniowego zgodnie z definicją określoną w art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. Dz.U.2017.1221, dalej jako ustawa o VAT) na rzecz Wspólnot Mieszkaniowych.

Zgodnie z dotychczas zawartymi umowami ze Wspólnotami Mieszkaniowymi Podatnik świadczy i zamierza świadczyć usługi w zakresie:

1.  Zarządzania nieruchomościami wspólnymi (mieszkalnymi; zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług z dnia 29 października 2008 r., Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm. dalej jako PKWiU, usługi są wymienione w PKWiU 68.32.11.0 i PKWiU 68.32.12.0). Do podstawowych obowiązków Podatnika występującego w roli zarządcy należy realizacja w imieniu Wspólnoty Mieszkaniowej czynności zwykłego zarządu nieruchomością wspólną obejmująca w szczególności (m.in.):
    1.  Prowadzenie i aktualizowanie wykazu właścicieli lokali jak również weryfikowanie stanu prawnego i faktycznego nieruchomości;
    2.  Prowadzenie książki obiektu budowlanego oraz dokumentacji technicznej nieruchomości wspólnej wymaganej przepisami prawa budowlanego;
    3.  Podejmowanie działań w celu utrzymania w należytym stanie technicznym nieruchomości i urządzeń stanowiących jej wyposażenie techniczne zgodnie z wymaganiami prawa budowlanego oraz wykonywania niezbędnych kontroli technicznych i okresowych przeglądów przez osoby posiadające stosowne uprawnienia nadane im zgodnie z przepisami prawa;
    4.  Nadzór nad utrzymaniem w należytym stanie czystości i porządku w pomieszczeniach budynku służących do wspólnego użytku właścicieli lokali oraz terenu wokół budynku będącego własnością wspólnoty
    5.  Zapewnienie rozumiane jako organizowanie dla nieruchomości wspólnej, poprzez jednoosobowe zawieranie stosownych umów, dostawy energii elektrycznej, cieplnej, wody, gazu, odprowadzania ścieków, wywozu śmieci i innych;
    6.  Zapewnianie rozumiane jako organizowanie i nadzorowanie bieżącej konserwacji i napraw (remontów) nieruchomości wspólnej, a w szczególności napraw (remontów) budynku i jego pomieszczeń wspólnych oraz urządzeń technicznych umożliwiających korzystanie z energii elektrycznej, ogrzewania, wody, gazu i innych urządzeń należących do wyposażenia nieruchomości wspólnej. Zarządca zapewni nadzór nad naprawami interwencyjnymi dostaw energii elektrycznej, gazu i wody oraz centralnego ogrzewania w przypadku awarii. Usterki będą zgłaszane bezpośrednio lub telefonicznie do osób, których nazwiska i numery telefonów zarządca poda do wiadomości mieszkańców w formie ogłoszenia na klatce schodowej,
2.  organizowanie i nadzorowanie konserwacji obiektów budownictwa mieszkaniowego (czego następnie konsekwencją są często drobne remonty tych obiektów):
    1.  Konserwacja w branży ogólnobudowlanej w zakresie prac budowlanych i ślusarskich, stolarki budowlanej, itp.; w zakresie przekraczającym te prace istnieje możliwość przeprowadzenia przez Wnioskodawcę drobnych remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego,
    2.  Konserwacja instalacji sanitarnej w zakresie drobnych awarii wodno-kanalizacyjnych,
    3.  Konserwacja i drobne naprawy instalacji gazowej,
    4.  Konserwacja i usuwanie bieżących usterek instalacji elektrycznej,
    5.  Konserwacja instalacji centralnego ogrzewania.
3.  Organizowanie sprzątania terenu na zewnątrz budynków obejmujących w szczególności utrzymanie w należytym porządku i czystości otoczenia, w tym sprzątanie dojścia do budynku i wokół budynku, altany śmietnikowej (usługi wymienione w PKWiU 81.29.12.0)
4.  Organizowanie sprzątania wewnętrznego budynków mieszkalnych, w szczególności klatki schodowej oraz Korytarzy piwnicznych i innych pomieszczeń wspólnych (usługi wymienione w PKWiU 81.22).

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż drobne usługi remontowe o których mowa w pytaniu 1 oraz 2.3 są przeprowadzane jako następstwo konserwacji obiektów budownictwa mieszkaniowego. W zakresie w jakim zakres prac niezbędnych do wykonania przekracza umowy na konserwację tychże obiektów budownictwa mieszkaniowego, służą one przywróceniu wartości użytkowej (funkcjonalności, sprawności techniczno-ekonomicznej) tychże budynków mieszkalnych. Usługi remontowe jako takie są świadczeniami dodatkowymi i nie są objęte stałą współpracą z poszczególnymi Wspólnotami (są bowiem uzależnione od wystąpienia przesłanek takie remonty uzasadniające).

Wymienione w poprzednim akapicie usługi są świadczone na podstawie odrębnych umów ze Wspólnotą Mieszkaniową. Sposób kalkulacji należnego za wykonane usług wynagrodzenia dla Podatnika, jak i dokonywane płatności wyliczane są dla każdego ze świadczeń odrębnie. Na zasadzie swobody umów, Wspólnota Mieszkaniowa miała prawo zastrzec wybór innego usługodawcy w zakresie usług konserwatorskich, remontowych czy usług sprzątania - nawet w przypadku nawiązania współpracy w ramach usług zarządzania z Podatnikiem (i z tego uprawnienia Wspólnoty Mieszkaniowe korzystały).

Wspólnoty Mieszkaniowe, dla których Wnioskodawca realizuje wszystkie świadczenia wymienione w opisie stanu faktycznego nie są podatnikami o których mowa w art. 15 ustawy o VAT zarejestrowanym jako podatnicy VAT czynni.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Podatnik ponosi m.in. koszty ogólne funkcjonowania przedsiębiorstwa, niestanowiące środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych, do których zalicza: materiały reklamowe, usługi telekomunikacyjne, materiały biurowe, monitoring, programy komputerowe, sprzęt komputerowy, energię elektryczną, koszty dotyczące wyłącznie sprzedaży usług konserwacji, czy remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego (usługi podwykonawców, materiały remontowe).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wymienione we wniosku o wydanie interpretacji usługi wykonywane na rzecz Wspólnot Mieszkaniowych: zarządzania obiektami budownictwa mieszkaniowego, konserwacji i remontów, sprzątania terenu i sprzątania wewnątrz budynków mieszkalnych mogą być z punktu widzenia ustawy o VAT uznane za czynności samoistne, czy też są to czynności składające się na jedną usługę kompleksową - zarządzania nieruchomością świadczoną na zlecenie?
2.  W sytuacji, w której stanowisko Podatnika w pytaniu pierwszym jest prawidłowe, jaką stawkę VAT powinien stosować Podatnik dla świadczonych usług: 2.1. zarządzania obiektami budownictwa mieszkaniowego? 2.2. konserwacji obiektów budownictwa mieszkaniowego? 2.3. remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego? 2.4. sprzątania terenu na zewnątrz budynku mieszkalnego (wraz z niezbędnymi do wykonania usługi materiałami)? 2.5. sprzątania wewnętrznego budynków mieszkalnych (wraz z niezbędnymi do wykonania usługi materiałami)?

Stanowisko Wnioskodawcy,

Ad. 1

Wątpliwości Podatnika budzi wykładnia normy prawnej zawartej w § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.12.2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Zgodnie z cytowanym przepisem obligatoryjnym zwolnieniem z podatku VAT objęte są usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczonymi na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0). Wątpliwości Podatnika budzi zakres zastosowania tego zwolnienia w sytuacji, gdy obok usług zarządzania nieruchomością, Podatnik świadczy na rzecz Wspólnot Mieszkaniowych takie usługi jak konserwacja i remonty, sprzątanie budynków i ich otoczenia. Podatnik spotkał się bowiem ze stanowiskiem zgodnie z którym za każdym razem w przypadku zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, zakresem zwolnienia objęte są także usługi konserwatorskie i remontowe oraz sprzątania (jako świadczenia kompleksowe). W ocenie Podatnika istnieje jednak możliwość odrębnego opodatkowania usług zarządzania, konserwacji i remontów oraz sprzątania na zewnątrz oraz wewnątrz budynku, nawet w sytuacji, gdy Podatnik świadczy te usługi na rzecz tych samych podmiotów, z którymi ma zawarte usługi na zarządzanie nieruchomościami (na rzecz Wspólnot Mieszkaniowych).

Należy bowiem zauważyć, że definicji świadczeń kompleksowych nie zawiera ani Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11.12 2006), ani przepisy krajowe. Jednolitych kryteriów uznania kilku świadczeń za jedno nie wypracowano także w orzecznictwie TSUE, którego wyroki w każdym przypadku odnoszą się do konkretnego świadczenia złożonego. Zdaniem Podatnika, na podstawie orzecznictwa TSUE można jednak sformułować pewne zasady, które mogą być pomocne przy ocenie dopuszczalności (bądź nie) kwalifikacji usług jako złożonych.

Istota opodatkowania usług złożonych (kompleksowych) opiera się bowiem na jednolitym opodatkowaniu różnych, związanych ze sobą świadczeń, które osobno byłyby objęte innymi stawkami.

W zakresie usług złożonych (kompleksowych) orzecznictwo TSUE ulega pewnej ewolucji. W uzasadnieniu wyroku TSUE z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 uznano, że do sądu krajowego należy ocena czy podatnik dokonuje jednego świadczenia czy też odrębnych usług. W uzasadnieniu orzeczenia podkreślono, że jeżeli transakcja obejmuje wiele elementów powstaje pytanie, czy należy uznać, iż składa się ona z jednego świadczenia czy też kilku odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT. Z orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne. W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Ponadto jest tak również, jeżeli jedno lub kilka świadczeń należy uznać za świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia stanowią świadczenie lub świadczenia dodatkowe, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego.

Uwzględniając to, że po pierwsze, każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne oraz, po drugie, że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy dane świadczenia stanowią kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jednolite świadczenie. Niemniej jednak brak jest bezwzględnej zasady dotyczącej ustalania zakresu danego świadczenia z punktu widzenia podatku VAT, a co za tym idzie, w celu ustalenia zakresu danego świadczenia należy wziąć pod uwagę ogół okoliczności.

Rozważając w tej sprawie (na tle umowy najmu, do której włączono szereg innych usług związanych z utrzymaniem i eksploatacją przedmiotu najmu) kwestię jednolitości świadczenia Trybunał podkreślił, że ujęcie różnych świadczeń w jednej umowie nie rozstrzyga o uznaniu ich za jedno świadczenie. "W sytuacji, w której umowa (\`(...)\`) obejmuje świadczenia, które z uwagi na ich charakter nie mogą być obiektywnie uznane za nierozerwalnie związane ze świadczeniem głównym lub za dodatkowe względem świadczenia głównego (\`(...)\`), lecz są w stosunku do niego niezależne - gdyż takie świadczenia mają wyłącznie sztuczny związek ze wskazanym świadczeniem głównym -świadczenia te nie są częścią jednego świadczenia (\`(...)\`). W punkcie 27 wyroku stwierdzono, że w przypadku, gdy różne świadczenia wykonywane są za ogólnym wynagrodzeniem, lecz niektóre z nich są zwolnione ale inne objęte podatkiem to należy rozdzielić opłaty, celem określenia części, która jest zwolniona i która podlega podatkowi VAT.

Jak z tego wynika, w orzecznictwie TSUE nie dopuszcza się takiej sytuacji, by przy zastosowaniu koncepcji świadczenia złożonego dochodziło do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania.

W wyroku z dnia 29 marca 2007 r., w sprawie C-111/05 TSUE wskazał kryteria określenia, czy dana czynność złożona powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług uznając, że należy zidentyfikować przede wszystkim elementy dominujące. Z orzecznictwa TSUE wynika również, że w przypadku jednej, złożonej transakcji dane świadczenie musi być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi dla klientów celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego. Podkreślono także, że koszt materiałów i prac nie może samodzielnie mieć decydującego znaczenia.

Z kolei w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 TSUE przyjął, że jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu Dyrektywy. W wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 ETS uznał, że okoliczność, iż "określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty przez ustawodawstwo danego państwa członkowskiego zwolnieniem dającym prawo do zwrotu zapłaconego podatku w rozumieniu art. 28 ust 2 lit a) VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. (…) oraz z drugiej strony towary wyłączone przez to ustawodawstwo z zakresu zastosowania takiego zwolnienia, nie stoi na przeszkodzie temu. aby dane państwo członkowskie pobierało podatek VAT od dostawy towarów wyłączonych według stawki zwykłej". W wyroku tym położono akcent na prymat ochrony zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego.

Prymat ochrony tej zasady TSUE potwierdził również w jednym z ostatnich swoich orzeczeń, tj. w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 (Minister Finansów przeciwko Wojskowej Agencji Mieszkaniowej), w którym rozpatrywana była kwestia rozliczenia podatku od towarów i usług od mediów przy najmie nieruchomości.

Uwagi pozwalające na zidentyfikowanie usług złożonych zawarto także w wyroku z dnia 27 października 2005 r. C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen, w którym wskazano na istotne założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by - po pierwsze - każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie - po drugie - trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT. W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, iż nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

W orzecznictwie NSA przyjmuje się w związku z tym, że świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych świadczeń wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia. Zatem należy uwzględniać ochronę podstawowych zasad opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wymagających, by każda działalność gospodarcza była traktowana w ten sam sposób. Sprzeciwia się to temu, by podmioty gospodarcze dokonujące takich samych czynności, były traktowane odmiennie w zakresie poboru tego podatku (wyrok NSA z dnia 6 maja 2015 r., I FSK 2105/13, cbosa). Przykładowo, analizując kompleksowość usług hotelarskich wskazano, że w tym przypadku podstawą będzie zawsze usługa noclegowa (zapewnienie wypoczynku nocnego), rozszerzona o świadczenia, które według przyjętych zwyczajów, znajdujących odzwierciedlenie w regulacjach prawnych dotyczących funkcjonowania hoteli itp. obiektów są przeważnie wliczone w koszt pobytu w hotelu. Nie są to zatem świadczenia o charakterze akcesoryjnym, lecz wpisujące się w pewien spodziewany, oczekiwany standard usług hotelarskich. Jako przykład takich świadczeń wskazano: przechowanie bagażu, dostęp do telewizji kablowej, sprzątanie pokoju, dostarczenie ręczników. Takiego charakteru nie mają natomiast, zdaniem NSA, serwowane w restauracji hotelowej obiady i kolacje, czy też zabiegi kosmetyczne lub pielęgnacyjne (I FSK 2105/13).

Za nie stanowiącą części usługi zakwaterowania z wyżywieniem dla uczestników kursów oraz szkoleń, NSA uznał też usługę serwisu kawy i herbaty. Zdaniem NSA, nie stanowi ona środka do lepszego wykonania usługi zakwaterowania, lecz jest świadczeniem dodatkowym, które nie jest niezbędne do świadczenia tych usług. Czynności zaś, które nie są niezbędne do świadczenia usługi zakwaterowania stanowią odrębne od tych usług świadczenia, podlegające w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług odrębnemu opodatkowaniu, według stawek właściwych dla poszczególnych rodzajów świadczeń (wyrok NSA z dnia 14 listopada 2014 r., I FSK 1796/13, CBOSA).

Nie ma też, zdaniem NSA, charakteru części usługi cash processingu, w skład której wchodzą czynności polegające na obsłudze obrotu gotówkowego, usługi liczenia sortowania i pakowania znaków pieniężnych (zwolniona od podatku VAT) usługa konwojowania znaków pieniężnych (nie korzystająca ze zwolnienia). NSA stwierdził, że poszczególne świadczenia wchodzące w skład kompleksowej usługi służą co prawda wykonaniu czynności głównej, ich realizacja prowadzi do jednego celu, występuje pomiędzy nimi funkcjonalny związek, jednakże wymieniona wśród poszczególnych elementów usługa konwojowania gotówki polegająca na jej odbiorze, dostarczeniu i transporcie nie jest na tyle ściśle powiązana z usługą cash processingu, którego istotą gospodarczą jest transfer wartości pieniężnych, aby nie mogła być świadczona odrębnie. Jak podkreślono, takie elementy składowe jak przygotowywanie zasiłków gotówkowych oraz odprowadzanie nadmiarów gotówkowych, w tym konfekcjonowanie gotówki, przeprowadzanie niezbędnych rozliczeń finansowych związanych z realizacją usługi, opracowywanie gotówki na zasilenie bankomatów oraz czynności związane z obróbką gotówki po odebraniu, przechowywanie gotówki oraz inne czynności związane z obsługą gotówki mogą stanowić usługę złożoną, o tyle za taką nie można uznać usług konwojowania. Powyższe usługi są usługami koniecznymi i niezbędnymi do wykonania usługi transferu wartości pieniężnych, a ich oddzielenie miałoby sztuczny charakter. Natomiast konieczność konwojowania gotówki może z powodzeniem być zaspokojona przez innego usługodawcę, stąd też czynność ta nie jest nierozerwalnie związana ze świadczeniem usługi cash processingu, a jej wyodrębnienie w żadnym stopniu nie wpływa na zmianę charakteru świadczenia tej usługi (wyrok NSA z dnia 19 czerwca 2013 r„ I FSK 1005/12, CBOSA).

Charakter usługi kompleksowej mają natomiast, zdaniem NSA, usługi świadczone przez podatnika polegające na rezerwacji taxi, bowiem z punktu widzenia gospodarczego stanowią usługę nierozerwalnie związaną z usługą taksówkową. Traktowanie tej usługi jako odrębnej jest, w ocenie NSA, sztuczne i sprzeczne z zaprezentowaną wykładnią prounijną wynikającą z orzecznictwa TSUE (wyrok NSA z 24 lutego 2015 r., I FSK 1783/13, CBOSA).

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej wyroki Trybunału oraz NSA, w stanie faktycznym niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, brak jest podstaw do uznania za usługę złożoną usługi zarządzania nieruchomością mieszkalną, w domniemaniu obejmującą usługi pomocnicze w postaci konserwacji i remontów obiektów, sprzątania terenu na zewnątrz budynków oraz sprzątania wewnątrz budynków mieszkalnych. Zdaniem Podatnika, każda z tych usług powinna być traktowana jako oddzielne świadczenie, zachodzący między nimi związek jest bowiem na tyle luźny, że z punktu widzenia nabywcy (wspólnoty mieszkaniowej) mogą być traktowane rozłącznie i nie wpłynie to na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Każde z tych świadczeń z powodzeniem mogłoby być przedmiotem oddzielnej umowy, każdą z tych usług może z powodzeniem świadczyć inny podmiot. Powołując się na orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, należy raz jeszcze podkreślić i wskazać, że w sytuacji gdy rozdzielenie kilku świadczeń jest obiektywnie możliwe (tak jak rozdzielenie świadczenia związanego z zarządzaniem nieruchomością, usługami konserwacji, remontów, sprzątaniem na zewnątrz i wewnątrz budynku), nie mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W takim przypadku winna być ustalona odpowiednia stawka podatkowa dla każdego z poszczególnych świadczeń. Wyłącznie w przypadku, w którym jedno świadczenie (główne) ma wyraźną przewagę nad innymi świadczeniami (pomocniczymi) winna być stosowana jedna stawka VAT (obowiązująca dla świadczenia głównego). Warunkiem traktowania kilku świadczeń jako złożonego i opodatkowanego jedną stawką VAT jest nierozerwalność tego świadczenia oraz charakter świadczeń pomocniczych jako dodatek do świadczenia głównego, nie zaś - odrębny cel tego świadczenia pomocniczego.

Należy również zauważyć, że nawet w przypadkach, gdy umowy obejmują świadczenie zarówno usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi jak i usługi sprzątania (wewnątrz na zewnątrz) i konserwacji, remontów wynagrodzenie Podatnika każdorazowo ustalane jest odrębnie. Oznacza to, że Podatnik świadczy w istocie nawet pięć odrębnych usług zleconych przez wspólnotę mieszkaniową, za które zostało ustalone odrębne wynagrodzenia, stąd niewątpliwie ma możliwość ustalenia odrębnych podstaw opodatkowania. Co równie istotne z punktu widzenia oceny prawnej wątpliwości Podatnika, mogą być zawierane umowy wyłącznie na niektóre z usług wymienionych powyżej, bądź odrębne umowy na świadczenie niektórych z tych usług.

Końcowo, Podatnik chciałby zauważyć, że analogiczna do stanu faktycznego sprawa była już przedmiotem rozstrzygnięcia prawomocnym wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 23.07.2015 r. sygn. II SA/Wa 2324/14. Sąd stwierdził, iż : „Biorąc pod uwagę powyższe wskazówki należy przyjąć, że w rozpoznanej sprawie brak było podstaw do uznania za usługę złożoną usługi zarządzania nieruchomością wspólną, która- zdaniem organu - obejmuje usługi pomocnicze w postaci konserwacji obiektów, sprzątania terenu na zewnątrz budynków oraz sprzątania wewnątrz budynków mieszkalnych. W ocenie Sądu, każda z tych usług powinna być traktowana jako oddzielne świadczenie, zachodzący między nimi związek jest bowiem na tyle luźny, że z punktu widzenia nabywcy mogą być traktowane rozłącznie i nie wpłynie to na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Każda z tych usług może być przedmiotem oddzielnej umowy, każdą z tych usług może z powodzeniem świadczyć inny podmiot. To, że organ upatruje wspólnych między nimi elementów w umowie o zarządzanie niczego tu nie zmienia, przeciwko takiej kwalifikacji wspomnianych usług przemawia potrzeba uczynienia jako punkt wyjścia tego typu ustaleń założenia odrębności i niezależności świadczeń oraz przeciwdziałania tworzeniu nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania”.

Ad. 2.1.

Stosowanie do cytowanego już § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, obligatoryjnym zwolnieniem z podatku VAT objęte są usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczonymi na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

Wobec powyższego Podatnik uważa, że do świadczonych usług w zakresie zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi powinna zostać zastosowana stawka zwolniona.

Ad. 2.2

Stosownie do par. 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych, stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się m.in. dla robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. Nadto, stawka 8% powinna być stosowana do robót konserwacyjnych dotyczących lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2 (par. 3 ust. 2 tego rozporządzenia). Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (par. 3 ust. 3 tego rozporządzenia).

W związku z powyższym, zdaniem Podatnika, dla świadczonych usług konserwacji obiektów budownictwa mieszkaniowego powinna być stosowana stawka w wysokości 8%.

Ad. 2.3.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (8%), stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Natomiast zgodnie z ust. 12a art. 41 ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Podatnika, dla świadczonych usług remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego powinna być stosowana stawka w wysokości 8%.

Ad. 2.4.

Zdaniem Podatnika, do usług w zakresie sprzątania terenu na zewnątrz budynku mieszkalnego (wraz z niezbędnymi do wykonania usługi materiałami) powinna być stosowana stawka VAT w wysokości 8%. Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 146a pkt 2, stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się m.in. do usług wymienionych w załączniku nr 3. Usługi w zakresie zamiatania śmieci i usuwania śniegu (PKWiU 81.29.12.0) zostały wymienione w poz. 174 załącznika nr 3, zatem stanowisko Podatnika jest w pełni zasadne

Ad. 2.5.

Zdaniem Podatnika, usługi w zakresie sprzątania wewnątrz budynków mieszkalnych (wraz z niezbędnymi do wykonania usługi materiałami) należy opodatkować stawką podstawową w wysokości 23% określoną w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu jedną ze stawek preferencyjnych lub zwolnieniu, gdyż nie zostały wymienione w odpowiednich przepisach ustawy lub rozporządzeń wykonawczych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu stawki podatku istotne jest prawidłowe zaklasyfikowanie realizowanego świadczenia wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU świadczonych usług) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Natomiast przez świadczenie usług – stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Dla określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług do czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła częstokroć do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU. Od dnia 1 stycznia 2011 r., na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.). Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku. Oznacza to, że wymienioną wyżej stawkę należy stosować, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa o VAT, jak też rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2015 r. poz. 736 z późn. zm.) zwanego dalej rozporządzeniem 1 oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719 z późn. zm.) zwanego dalej rozporządzeniem 2.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym, na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy - stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 43 ust. 12a ustawy).

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m² (art. 43 ust. 12b ustawy).

W załączniku nr 3 do ustawy znajduje się wykaz towarów i usług opodatkowanych ww. obniżoną stawką podatku. Pod poz. 174 załącznika wymieniono „Usługi zamiatania śmieci i usuwana śniegu” - PKWiU 81.29.12.0.

Stosownie do § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia 2, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 3 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia 1 – zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 6832.12.0).

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez „PKWiU ex” rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT lub zwolnienia od podatku tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa usługi”. Zatem, wynikająca z konkretnego przepisu stawka VAT lub zwolnienie od podatku dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania – konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Wynika z tego, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są jedynie te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiU 2008 wymienionych w przywołanym wyżej przepisie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia 1, dotyczą nieruchomości mieszkalnych i są świadczone na zlecenie, a jednocześnie nie są usługami w zakresie wyceny nieruchomości mieszkalnych.

Tym samym, zastosowanie zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia 1, uzależnione jest od mieszkalnego charakteru całej zarządzanej nieruchomości, nie zaś od przeznaczenia poszczególnych, znajdujących się w niej lokali. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy zarządzanie odnosi się nie do nieruchomości jako całości, ale do pojedynczego lokalu znajdującego się w tej nieruchomości. W tej sytuacji bowiem taki pojedynczy lokal należy traktować jak odrębną nieruchomość.

Powołane przepisy wskazują, że dla określenia stawki podatku VAT lub zwolnienia od podatku dla usług zarządzania nieruchomością na zlecenie ważne jest nie tylko zakwalifikowanie tych usług według PKWiU czy też budynku według PKOB, ale również zakres tych usług i charakter przeznaczenia przedmiotu (tj. nieruchomości czy jej części), którego one dotyczą.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „nieruchomość mieszkalna”, w tym zakresie należy więc powołać się na definicję zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). W świetle Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne według PKOB to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych, natomiast w przypadkach, gdy proporcja powierzchni wykorzystywanej na cele mieszkalne jest mniejsza, budynek klasyfikowany jest jako niemieszkalny (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – Dz.U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zatem, jeżeli przedmiotem zarządzania jest cały budynek mieszkalny, czynność ta podlega zwolnieniu zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia 1. Natomiast jeżeli usługa zarządzania dotyczy wyłącznie określonych części nieruchomości mieszkalnej, przy czym części te (np. część wspólna budynku czy też przynależny teren) nie mają charakteru mieszkalnego, wówczas taka usługa zarządzania podlega opodatkowaniu stawką 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Z opisanego stanu faktycznego sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności gospodarczej Podatnika jest świadczenie usług w obiektach budownictwa mieszkaniowego zgodnie z definicją określoną w art. 41 ust. 12a ustawy na rzecz Wspólnot Mieszkaniowych.

Zgodnie z dotychczas zawartymi umowami ze Wspólnotami Mieszkaniowymi Podatnik świadczy i zamierza świadczyć usługi w zakresie:

1.  Zarządzania nieruchomościami wspólnymi mieszkalnymi. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług z dnia 29 października 2008 r. Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm. dalej jako PKWiU, usługi są wymienione w PKWiU 68.32.11.0 i PKWiU 68.32.12.0. Do podstawowych obowiązków Podatnika występującego w roli zarządcy należy realizacja w imieniu Wspólnoty Mieszkaniowej czynności zwykłego zarządu nieruchomością wspólną obejmującą w szczególności m.in.:
    1.  Prowadzenie i aktualizowanie wykazu właścicieli lokali jak również weryfikowanie stanu prawnego i faktycznego nieruchomości;
    2.  Prowadzenie książki obiektu budowlanego oraz dokumentacji technicznej nieruchomości wspólnej wymaganej przepisami prawa budowlanego;
    3.  Podejmowanie działań w celu utrzymania w należytym stanie technicznym nieruchomości i urządzeń stanowiących jej wyposażenie techniczne zgodnie z wymaganiami prawa budowlanego oraz wykonywania niezbędnych kontroli technicznych i okresowych przeglądów przez osoby posiadające stosowne uprawnienia nadane im zgodnie z przepisami prawa;
    4.  Nadzór nad utrzymaniem w należytym stanie czystości i porządku w pomieszczeniach budynku służących do wspólnego użytku właścicieli lokali oraz terenu wokół budynku będącego własnością wspólnoty
    5.  Zapewnienie rozumiane jako organizowanie dla nieruchomości wspólnej, poprzez jednoosobowe zawieranie stosownych umów, dostawy energii elektrycznej, cieplnej, wody, gazu, odprowadzania ścieków, wywozu śmieci i innych;
    6.  Zapewnianie rozumiane jako organizowanie i nadzorowanie bieżącej konserwacji i napraw (remontów) nieruchomości wspólnej, a w szczególności napraw (remontów) budynku i jego pomieszczeń wspólnych oraz urządzeń technicznych umożliwiających korzystanie z energii elektrycznej, ogrzewania, wody, gazu i innych urządzeń należących do wyposażenia nieruchomości wspólnej. Zarządca zapewni nadzór nad naprawami interwencyjnymi dostaw energii elektrycznej, gazu i wody oraz centralnego ogrzewania w przypadku awarii. Usterki będą zgłaszane bezpośrednio lub telefonicznie do osób, których nazwiska i numery telefonów zarządca poda do wiadomości mieszkańców w formie ogłoszenia na klatce schodowej,
2.  organizowanie i nadzorowanie konserwacji obiektów budownictwa mieszkaniowego czego następnie konsekwencją są często drobne remonty tych obiektów:
    1.  Konserwacja w branży ogólnobudowlanej w zakresie prac budowlanych i ślusarskich, stolarki budowlanej, itp.; w zakresie przekraczającym te prace istnieje możliwość przeprowadzenia przez Wnioskodawcę drobnych remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego,
    2.  Konserwacja instalacji sanitarnej w zakresie drobnych awarii wodno-kanalizacyjnych,
    3.  Konserwacja i drobne naprawy instalacji gazowej,
    4.  Konserwacja i usuwanie bieżących usterek instalacji elektrycznej,
    5.  Konserwacja instalacji centralnego ogrzewania.
3.  Organizowanie sprzątania terenu na zewnątrz budynków obejmujących w szczególności utrzymanie w należytym porządku i czystości otoczenia, w tym sprzątanie dojścia do budynku i wokół budynku, altany śmietnikowej - usługi wymienione w PKWiU 81.29.12.0.
4.  Organizowanie sprzątania wewnętrznego budynków mieszkalnych, w szczególności klatki schodowej oraz Korytarzy piwnicznych i innych pomieszczeń wspólnych - usługi wymienione w PKWiU 81.22.

Drobne usługi remontowe są przeprowadzane jako następstwo konserwacji obiektów budownictwa mieszkaniowego. W zakresie w jakim zakres prac niezbędnych do wykonania przekracza umowy na konserwację tychże obiektów budownictwa mieszkaniowego, służą one przywróceniu wartości użytkowej - funkcjonalności, sprawności techniczno-ekonomicznej tychże budynków mieszkalnych. Usługi remontowe jako takie są świadczeniami dodatkowymi i nie są objęte stałą współpracą z poszczególnymi Wspólnotami - są bowiem uzależnione od wystąpienia przesłanek takie remonty uzasadniające.

Wymienione w poprzednim akapicie usługi są świadczone na podstawie odrębnych umów ze Wspólnotą Mieszkaniową. Sposób kalkulacji należnego za wykonane usług wynagrodzenia dla Podatnika, jak i dokonywane płatności wyliczane są dla każdego ze świadczeń odrębnie. Na zasadzie swobody umów, Wspólnota Mieszkaniowa miała prawo zastrzec wybór innego usługodawcy w zakresie usług konserwatorskich, remontowych czy usług sprzątania - nawet w przypadku nawiązania współpracy w ramach usług zarządzania z Podatnikiem i z tego uprawnienia Wspólnoty Mieszkaniowe korzystały.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pytaniu 1 dotyczą tego czy wymienione we wniosku usługi wykonywane na rzecz Wspólnot Mieszkaniowych: zarządzania obiektami budownictwa mieszkaniowego, konserwacji i remontów, sprzątania terenu i sprzątania wewnątrz budynków mieszkalnych mogą być z punktu widzenia ustawy o VAT uznane za czynności samoistne, czy też są to czynności składające się na jedną usługę kompleksową zarządzania nieruchomością. Ponadto w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania 1 za prawidłowe Wnioskodawca powziął wątpliwość jaką stawkę VAT powinien stosować dla świadczonych usług zarządzania obiektami budownictwa mieszkaniowego (pytanie 2.1.), konserwacji obiektów budownictwa mieszkaniowego (pytanie 2.2.), remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego (pytanie 2.3.), sprzątania terenu na zewnątrz budynku mieszkalnego wraz z niezbędnymi do wykonania usługi materiałami (pytanie 2.4.) oraz sprzątania wewnętrznego budynków mieszkalnych wraz z niezbędnymi do wykonania usługi materiałami (pytanie 2.5.).

Ad. 1

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, gdy cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Należy także mieć na względzie, aby zastosowanie koncepcji świadczenia złożonego nie prowadziło do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania. Jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać - w szczególności w celu rozszerzenia zwolnienia podatkowego - że stanowią jedno świadczenie kompleksowe, opodatkowane wedle zasad dotyczących świadczenia głównego.

W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie nie ma podstaw do uznania za świadczenie kompleksowe usługi zarządzania obiektami budownictwa mieszkaniowego, która obejmuje również usługi pomocnicze w postaci konserwacji obiektów budownictwa mieszkaniowego, remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego, sprzątania terenu na zewnątrz budynków mieszkalnych oraz sprzątania wewnętrznego budynków mieszkalnych. Każda z tych usług powinna być traktowana jako oddzielne świadczenie, zachodzący między nimi związek jest bowiem na tyle luźny, że z punktu widzenia nabywcy mogą być traktowane rozłącznie i nie wpłynie to na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Każda z tych usług może być przedmiotem oddzielnej umowy i każdą z nich może świadczyć inny podmiot.

Zatem wymienione we wniosku usługi wykonywane na rzecz Wspólnot Mieszkaniowych z punktu widzenia ustawy o VAT powinny być uznane jako czynności samoistne i nie stanowią jednej usługi kompleksowej. W konsekwencji poszczególne usługi powinny być opodatkowane według zasad właściwych dla danej usługi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2.1.

Wnioskodawca wskazał, że świadczy usługi w obiektach budownictwa mieszkaniowego zgodnie z definicją określoną w art. 41 ust. 12a ustawy. Przepis ten stanowi, że przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie wspólnot mieszkaniowych, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych, które jak wskazał Wnioskodawca są sklasyfikowane pod PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia 1.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem 2.1. należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2.2.

Usługi konserwacji obiektów budownictwa mieszkaniowego są wymienione w § 3 rozporządzenia 2 jako usługi, dla których obniża się stawkę podatku do wysokości 8%.

Zatem, dla świadczonych usług konserwacji obiektów budownictwa mieszkaniowego Wnioskodawca powinien stosować preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia 2.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem 2.2. należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2.3.

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy do remontu obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zastosowanie ma obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Zatem skoro Wnioskodawca świadczy usługi remontowe w obiektach budownictwa mieszkaniowego zgodnie z definicją określoną w art. 41 ust. 12a ustawy dla świadczonych usług remontowych Wnioskodawca powinien stosować preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem 2.3. należy uznać za prawidłowe.

Ad 2.4 i 2.5.

Dla usług sprzątania stawki będą różne w zależności od tego, czy chodzi o sprzątanie terenu na zewnątrz budynku mieszkalnego, czy wewnątrz budynków mieszkalnych.

W załączniku nr 3 do ustawy znajduje się wykaz towarów i usług opodatkowanych ww. obniżoną stawką podatku. Pod poz. 174 załącznika wymieniono „Usługi zamiatania śmieci i usuwana śniegu” - PKWiU 81.29.12.0.

Tym samym, opisane we wniosku usługi „sprzątania terenu na zewnątrz budynków, obejmujące w szczególności utrzymanie w należytym porządku i czystości otoczenia, w tym sprzątanie dojścia do budynku i wokół budynku”, które Wnioskodawca klasyfikuje pod symbolem PKWiU 81.29.12.0, podlegają opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z poz. 174 załącznika nr 3 w zw. z art. 41 ust. 2 ustawy.

Jak wyżej wskazano, podstawową stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy, należy stosować, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego stawkę obniżoną lub zwolnienie od podatku.

W związku z powyższym, dla świadczonych usług sprzątania wewnątrz budynków mieszkalnych Wnioskodawca powinnien stosować stawkę podatku w wysokości 23%. Tego rodzaju usługi nie korzystają bowiem ze zwolnienia ani nie przewidziano dla nich stawki preferencyjnej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem 2.4. i 2.5. należy uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.