Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1708/10-2/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-10-28
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego dla usług dla których są ustalone okresy rozliczeniowe.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 3-art. 100; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Komandytowej, przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2010 r. (data wpływu 5 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania momentu obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania momentu obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi działalność polegającą na handlu produktami perfumeryjnymi na zasadach marketingu wielopoziomowego (MLM) na rynkach międzynarodowych. Planując prowadzenie sprzedaży na rynku perfumeryjnym w danym kraju, Spółka podpisuje umowę franchisingu dystrybucyjnego ze spółką posiadającą siedzibę w tym kraju (dalej: Franczyzobiorca), która z kolei podpisuje Umowy z dystrybutorami kosmetyków, przez co buduje własną sieć sprzedaży. Franczyzobiorcy są podmiotami zarejestrowanymi dla potrzeb podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze w krajach, w których posiadają siedziby. Na podstawie zawartej umowy franchisingu, Franczyzobiorca kupuje od Spółki kosmetyki, zestawy startowe dla dystrybutorów, materiały marketingowe i informacyjne.

Jednocześnie Spółka świadczy na rzecz Franczyzobiorcy różnego rodzaju usługi niematerialne, w tym m.in.:

*   udostępnienia praw do wykorzystania znaku handlowego,

*   udostępnienia praw do korzystania systemów informatycznych do organizowania i obsługi wyników sprzedaży i świadczonych usług,

*   udostępnienia Franczyzobiorcy informacji na temat sprawdzonej koncepcji organizowania oraz prowadzenia działalności gospodarczej (know-how),

*   usługi marketingowe,

*   usługi doradcze.

Zgodnie z § 4 umowy franchisingu, Franczyzobiorca uiszcza na rzecz Spółki opłatę franczyzową z tytułu świadczonych na jego rzecz ww. usług, za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie 7 dni od dnia wystawienia faktury. W dniu wystawienia przedmiotowej faktury (ostatni dzień okresu rozliczeniowego) następuje kompensata z fakturą wystawioną przez Franczyzobiorcę, przy czym skompensowana może zostać cała należność, bądź jedynie jej część.

Spółka wykazuje obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych na rzecz Franczyzobiorców usług niematerialnych w ostatnim dniu miesięcznego okresu rozliczeniowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka prawidłowo rozpoznaje obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych na rzecz Franczyzobiorców usług - w celu ujęcia ich w ewidencji VAT oraz wykazania w deklaracji VAT-7 - z upływem każdego okresu rozliczeniowego, za który świadczone były te usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo rozpoznaje on obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych na rzecz Franczyzobiorców usług z upływem każdego okresu rozliczeniowego określonego we właściwej umowie franczyzowej.

Zgodnie z art. 109 ust. 3a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b.

Zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zostały określone przez ustawodawcę w art. 19 ustawy o VAT. Przepis ten, określając moment powstania obowiązku podatkowego, odnosi się do usług świadczonych i opodatkowanych na terytorium kraju, nie przewidując odrębnego sposobu ustalenia obowiązku podatkowego w odniesieniu do usług, których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju. W świetle regulacji art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, usługi których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju, powinny być wykazywane w ewidencji z uwzględnieniem momentu powstania obowiązku podatkowego ustalonego podobnie jak dla usług świadczonych na terytorium kraju. Jednakże w przypadku usług, których miejsce świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28b ustawy o VAT, moment powstania obowiązku dla potrzeb sprawozdawczości na gruncie podatku od towarów i usług ustala się w oparciu o przepisy art. 19 ust. 19a i 19b ustawy o VAT, a więc na zasadach podobnych jak przy imporcie usług.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n. Za podatników uznaje się natomiast podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 (art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o VAT). Podatnikiem w rozumieniu cytowanych wyżej regulacji będzie zatem każdy podmiot wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, niezależnie od miejsca, w którym posiada on siedzibę. Za podatnika dla potrzeb stosowania art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, uznać należy więc również Franczyzobiorcę posiadającego siedzibę w innym kraju, skoro prowadzi on działalność handlową, polegającą na sprzedaży produktów nabytych uprzednio od Spółki.

W rezultacie, miejscem świadczenia przez Spółkę na podstawie umowy franchisingu przedmiotowych usług niematerialnych, będzie miejsce, w którym Franczyzobiorca posiada siedzibę, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. To z kolei prowadzi do wniosku, że dla potrzeb wykazania przedmiotowego świadczenia usług w ewidencji VAT oraz deklaracji VAT-7, Spółka powinna ustalać obowiązek podatkowy w oparciu o przepis art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy o VAT, co wynika wprost z cytowanego wcześniej art. 109 ust. 3a ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że przedmiotowe usługi w świetle postanowień umownych rozliczane są w okresach miesięcznych. W myśl natomiast art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b (\`(...)\`) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że usługi, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług. Stąd też Spółka stoi na stanowisku, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych na rzecz Franczyzobiorców usług niematerialnych, powinna ona rozpoznawać z upływem każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego, za który świadczone były te usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na handlu produktami perfumeryjnymi na zasadach marketingu wielopoziomowego na rynkach międzynarodowych. Planując prowadzenie sprzedaży na rynku perfumeryjnym w danym kraju, podpisuje on umowę franchisingu dystrybucyjnego ze spółką - Franczyzobiorcą - posiadającą siedzibę w tym kraju, która z kolei podpisuje umowy z dystrybutorami kosmetyków, przez co buduje własną sieć sprzedaży. Franczyzobiorcy są podmiotami zarejestrowanymi dla potrzeb podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze w krajach, w których posiadają siedziby. Na podstawie zawartej umowy franchisingu, Franczyzobiorca kupuje od Zainteresowanego kosmetyki, zestawy startowe dla dystrybutorów, materiały marketingowe i informacyjne. Jednocześnie świadczy on na rzecz Franczyzobiorcy różnego rodzaju usługi niematerialne, w tym m.in.:

*   udostępnienia praw do wykorzystania znaku handlowego,

*   udostępnienia praw do korzystania systemów informatycznych do organizowania i obsługi wyników sprzedaży i świadczonych usług,

*   udostępnienia Franczyzobiorcy informacji na temat sprawdzonej koncepcji organizowania oraz prowadzenia działalności gospodarczej (know-how),

*   usługi marketingowe,

*   usługi doradcze.

Zgodnie z umową franchisingu, Franczyzobiorca uiszcza na rzecz Wnioskodawcy opłatę franczyzową z tytułu świadczonych na jego rzecz ww. usług, za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie 7 dni od dnia wystawienia faktury.

Zatem, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że Zainteresowany wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (usługi w myśl art. 8 ust. 1 ustawy) na rzecz Franczyzobiorców zarówno z innych państw członkowskich jak i państw trzecich (poza UE).

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Analizując opis sprawy tut. Organ stwierdza, że usługobiorcami świadczonych przez Wnioskodawcę usług niematerialnych są podmioty, które wykonują działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy, posiadające status podatnika, w myśl art. 28a ustawy.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż w przypadku wykonywania usług na rzecz podatnika, miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, czyli opodatkowanie usług zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje ich faktyczna konsumpcja.

Jednakże od ogólnej zasady zawartej w powyższym przepisie, ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny.

Jednak po dokonaniu analizy informacji zawartych we wniosku stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług świadczonych przez Zainteresowanego na rzecz Franczyzobiorców ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym miejscem świadczenia (opodatkowania) usług niematerialnych, świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz podatników z innych państw członkowskich oraz krajów trzecich (poza UE), jest terytorium tych państw, w których usługobiorcy tych usług posiadają swoje siedziby.

Zatem czynności te nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski.

Art. 106 ust. 1 ustawy wskazuje, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

W niniejszej sprawie wątpliwości Zainteresowanego budzi moment powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług niematerialnych na rzecz swoich Franczyzobiorców.

Na gruncie prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, moment powstania obowiązku podatkowego uregulowany został co do zasady w Dziale IV - Obowiązek podatkowy, ustawy o podatku od towarów i usług oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.).

Podstawowe zasady dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego mieszczą się w art. 19 ustawy, natomiast inne momenty powstania obowiązku podatkowego dotyczące szczególnych czynności lub zdarzeń podlegających opodatkowaniu, zawarte zostały w odrębnych przepisach ustawy i powyższego rozporządzenia, regulujących ich opodatkowanie.

W myśl ogólnej zasady zawartej w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z powyższego wynika, że generalną zasadą obowiązującą w opodatkowaniu VAT jest powstanie obowiązku podatkowego w momencie wydania towaru lub wykonania usługi. Jest to najbardziej ogólna i powszechna zasada. Oznacza ona, że jeżeli dla danego zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego, podatnik nie jest w stanie zastosować innej, szczególnej reguły, musi zastosować właśnie tą zasadę i rozpoznać obowiązek podatkowy w momencie wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast wielość szczególnych reguł (wyjątków) sprawia, że ta podstawowa zasada u niektórych podatników w ogóle się nie pojawia.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia na rzecz podatników z innych państw członkowskich oraz z krajów trzecich (poza UE) usług niematerialnych. Jak wykazano powyżej, miejsce świadczenia tych usług ustalane jest na podstawie art. 28b ustawy i znajduje się w państwie, w którym usługobiorcy posiadają swoje siedziby.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że usługi niematerialne są świadczone zarówno dla podatników, którzy posiadają swoje siedziby w innych państwach członkowskich oraz w państwach trzecich.

Stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Natomiast zgodnie z art. 109 ust. 3a ustawy, podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b.

W myśl art. 100 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych:

1.  wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanymi na potrzeby podatku od wartości dodanej,
2.  wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 lub art. 11 ust. 1, od podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
3.  dostawach towarów zgodnie z art. 136 ust. 1 lub 2, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
4.  usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca

\- zwanej dalej „informacjami podsumowującymi”.

Zgodnie z art. 100 ust. 11 ustawy, na potrzeby określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w ust. 3 i 4, w zakresie świadczenia usług wymienionych w ust. 1 pkt 4, przepisy art. 19 ust. 19a i 19b stosuje się odpowiednio.

W przedstawionej sytuacji powołane powyżej przepisy odsyłają do odpowiedniego stosowania art. 19 ust. 19a i 19b ustawy, znajdujących zastosowanie w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy.

Na podstawie art. 19a ustawy, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio (art. 19b ustawy).

Należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2010 r. wprowadzono w istocie nową regułę ogólną dotyczącą obowiązku podatkowego. Reguła ta ma zastosowanie w przypadku m.in. wykonywania usług, dla których miejsce świadczenia ustalane jest na zasadzie art. 28b ustawy.

Jak wynika z powołanego art. 19 ust. 19a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi.

Jednocześnie sprecyzowano, co należy rozumieć przez wykonanie usługi w odniesieniu do usług rozliczanych (opłacanych) w kolejnych okresach rozliczeniowych. Jeśli okres rozliczeniowy jest nie dłuższy niż rok, a usługi są świadczone w powtarzających się stale okresach rozliczeniowych, to wówczas usługa jest uznawana za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności. Obowiązek podatkowy powstaje zatem w ostatnim dniu danego okresu rozliczeniowego. Nie ma znaczenia termin płatności ani moment dokonania zapłaty. Decyduje upływ okresu rozliczeniowego.

Jeżeli natomiast okres rozliczeniowy jest dłuższy niż rok (usługa jest świadczona dłużej niż rok), to wówczas usługę uznaje się za wykonaną w ostatnim dniu roku kalendarzowego. Obowiązek podatkowy powstaje zatem w ostatnim dniu danego roku. Także w tym przypadku, nie ma znaczenia termin płatności ani moment dokonania zapłaty.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Franczyzobiorca uiszcza na rzecz Wnioskodawcy opłatę franczyzową z tytułu świadczonych na jego rzecz usług niematerialnych za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie 7 dni od dnia wystawienia faktury.

Zatem, w sytuacji, gdy dla usług będących przedmiotem pytania ustalane są następujące po sobie terminy rozliczeń, to w myśl powołanego art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy, uznaje się je za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy stwierdzić należy, iż obowiązek podatkowy z tytułu wykonywanych przez niego usług niematerialnych na rzecz Franczyzobiorców, dla których miejscem świadczenia, w myśl art. 28b ustawy nie jest terytorium kraju, powstaje zgodnie z art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy, czyli z upływem każdego okresu rozliczeniowego, do którego odnoszą się płatności. Zatem powstaje on w ostatnim dniu danego miesięcznego okresu rozliczeniowego.

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133 - art. 99 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, Zainteresowany prawidłowo rozpoznaje obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych na rzecz Franczyzobiorców usług niematerialnych - w celu ujęcia ich w ewidencji VAT oraz wykazania w deklaracji VAT-7 - z upływem każdego okresu rozliczeniowego, za który świadczone były te usługi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo informuje się, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz wynikające ze stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.