Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-577/08/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-07-11
Teza: W którym państwie należy opodatkować przyszłe zyski z prowadzonej działalności wynajmu? Kto powinien płacić podatek dochodowy oraz jaka będzie właściwa stawka podatku?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; spółki; stawka-stawki podatku; wynajem; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2008 r. (data wpływu 14 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zysków spółki zagranicznej na terytorium Polski – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zysków zagranicznej spółki na terytorium Polski.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 22 września 2006 r. firma S….. G….. G….. & C\`(...)\`K.. nabyła nieruchomość w B k/T (nabycie potwierdzone aktem notarialnym).

W 2008 roku Spółka planuje wybudowanie hali magazynowej, która następnie zostanie wynajęta firmie będącej dostawcą / kooperantem przemysłu motoryzacyjnego.

W hali składowane będą materiały do produkcji. Obsługę magazynową prowadzić będzie spółka działająca od wielu lat na terenie Polski – S……. Polska Sp. z o.o.

Komandytariuszami Spółki S…… G….. G…. & C\`(...)\`K.. są osoby fizyczne, będące obywatelami Niemiec, komplementariuszem jest spółka niemiecka S….. B….. G… z siedzibą w O……. w N.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  W którym państwie należy opodatkować przyszłe zyski z prowadzonej działalności wynajmu?
2.  Kto powinien płacić podatek dochodowy oraz jaka będzie właściwa stawka podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy działalność Spółki S….. G…… G… & C\`(...)\`K.. należy rozpatrywać w powiązaniu z działalnością najemcy oraz logistyka. W konsekwencji jest działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych wg obowiązującej skali.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy stwierdzić, iż niniejsza interpretacja dotyczy opodatkowania zysków spółki komandytowej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Art. 1 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmianami) stanowi, iż ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej "podatnikami".

Zgodnie z art. 1 ust. 2 przepisy niniejszej ustawy mają zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust.1 i 3.

Art. 1 ust. 3 ww. ustawy stanowi, iż przepisy ustawy mają zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Jak stanowi przepis art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. nr 16, poz. 93 ze zmianami) osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Takim przepisem szczególnym, w przypadku spółek jest ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. nr 94, poz. 1037 ze zmianami), która nie przyznaje osobowości prawnej spółce komandytowej. W związku z powyższym, w polskim systemie podatkowym, spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ewentualne opodatkowanie spółki, w przedmiotowej sprawie, na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych miałoby miejsce w przypadku, gdyby spółka spełniła warunki z cytowanego wyżej art. 1 ust. 3 ww. ustawy, tzn. zgodnie z przepisami niemieckiego prawa podatkowego byłaby traktowana jak osoba prawna i podlegałaby w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W przypadku niespełnienia ww. warunku kwestię opodatkowania zysków osiąganych przez Spółkę należy rozpatrywać odrębnie dla komandytariuszy (będących osobami fizycznymi), oraz komplementariusza (spółki niemieckiej).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zmianami) osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Ust. 2b ww. artykułu stanowi, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Na podstawie art. 4a. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, iż wyżej wymienione przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Wobec powyższego, w przedmiotowym stanie faktycznym konieczne jest odwołanie się do regulacji umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. nr 12, poz. 90).

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 7 ust. 1 umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zakład został zdefiniowany w art. 5 ust. 1 Umowy jako stała placówka, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Jak stanowi art. 5 ust. 2 Umowy określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Mając powyższe na uwadze, aby uznać, iż zagraniczny podmiot posiada zakład w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w danym państwie, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   istnienie placówki działalności gospodarczej (tzn. podmiot posiada do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą do wykonywania działalności),
*   placówka musi mieć charakter stały (tzn. można jej przypisać określony stopień trwałości),
*   działalność gospodarcza danego przedsiębiorstwa jest w całości albo przynajmniej w części prowadzona za pośrednictwem tej stałej placówki.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca:

*   posiada przestrzeń do własnej dyspozycji (w postaci nabytej nieruchomości), którą będzie wykorzystywał do swojej działalności,
*   nabycie prawa własności nieruchomości i dokonanie inwestycji wskazuje na trwały charakter placówki,
*   będzie osiągał zyski z działalności gospodarczej, w ramach której będzie wynajmowana hala magazynowa.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż spełnione są przesłanki, aby uznać iż na terenie Polski powstanie zakład, w rozumieniu cytowanej wyżej Umowy.

Niemniej jednak, zgodnie z art. 6 ust. 1 Umowy dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

W myśl art. 6 ust.3 Umowy postanowienia ust. 1 niniejszego artykułu stosuje się do dochodu osiągniętego z bezpośredniego użytkowania, najmu, dzierżawy, lub innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego.

Zgodnie z dyspozycją ust. 4, postanowienia ust. 1 i 3 niniejszego artykułu stosuje się również do dochodu z majątku nieruchomego przedsiębiorstwa (…).

Z powyższych przepisów wynika ogólna zasada, zgodnie z którą przychód z nieruchomości, bez względu na sposób jej wykorzystania może być opodatkowany w Państwie, gdzie ta nieruchomość się znajduje. Z ust. 4 Umowy wynika, iż powyższa regulacja dotyczy również dochodu z majątku nieruchomego przedsiębiorstw.

Należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD prawo państwa źródła do nałożenia podatku ma pierwszeństwo przed prawem drugiego państwa i znajduje zastosowanie również wtedy, gdy w przypadku przedsiębiorstwa dochód z majątku nieruchomego osiągany jest tylko pośrednio. Nie przeszkadza to, aby dochód z majątku nieruchomego osiągany za pośrednictwem zakładu był traktowany jak dochód przedsiębiorstwa.

W myśl cytowanego komentarza, postanowienia niniejszego artykułu nie mają wpływu na stosowanie norm prawa krajowego, jeżeli chodzi o sposób, w jaki powinien być opodatkowany dochód z majątku nieruchomego.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy stwierdzić, iż przychody Spółki uzyskane z tytułu wynajmu hali magazynowej, podlegać będą opodatkowaniu w Polsce (kraju położenia nieruchomości).

Kwestię sposobu opodatkowania należy rozpatrywać pod kątem regulacji zawartych w przepisach prawa krajowego.

W złożonym wniosku Spółka stwierdziła, iż przychód z przedmiotowej działalności winien być opodatkowany, zgodnie z zasadami zawartymi w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy zaznaczyć, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miała również ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zmianami). Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 6 ww. aktu prawnego, przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagranicznych osób prawnych, zagranicznych jednostek nieposiadających osobowości prawnej oraz zagranicznych osób fizycznych, prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność osobiście, przez osobę upoważnioną, przy pomocy pracowników - w odniesieniu do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na wielkość przychodów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż komandytariuszami Spółki są osoby fizyczne. W części dotyczącej opodatkowania osób fizycznych właściwa jest więc ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Sposób opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (również, gdy w ramach działalności gospodarczej prowadzony jest najem) określony został w art. 9a ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Regulacja zawarta w przytoczonym przepisie stanowi, iż dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (oczywiście, po spełnieniu ustawowych warunków dla tej formy opodatkowania).

W art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazał, iż podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym komplementariuszem Spółki S…. G….. G…. & C\`(...)\`K…. jest niemiecka spółka S….. B…….s G…… z siedzibą w O…… w Niemczech.

Art. 1 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej "podatnikami".

Zgodnie z art. 1 ust. 2 przepisy niniejszej ustawy mają zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust.1 i 3.

Art. 1 ust. 3 ww. ustawy stanowi, iż przepisy ustawy mają zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wobec powyższego spółka (komplementariusz) byłaby podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych po spełnieniu warunków wynikających z powyższych przepisów.

W takim przypadku zastosowanie miałby art. 5 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego przychody (komplementariusza) z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (w spółce komandytowej), z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 tej ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym osób prawnych stawka podatku wynosi 19% podstawy opodatkowania.

Jednocześnie mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zaznacza się, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla poszczególnych wspólników Spółki.

Tutejszy organ wyjaśnia ponadto, iż w interpretacji poinformowano o formach opodatkowania osób fizycznych, nie przesądzając przy tym, czy w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie którakolwiek z nich i nie oceniono możliwości wyboru form opodatkowania przez osoby fizyczne, które są wspólnikami spółki.

Mając powyższe na uwadze informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez wspólników możliwe jest poprzez złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy Ordynacja podatkowa odpowiednio przez poszczególne osoby fizyczne – komandytariuszy, lub spółkę kapitałową - komplementariusza.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock