Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.154.2022.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-23
Teza: Sprzedaż nieruchomości otrzymanych w darowiźnie, przeznaczonych na własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-zbycie nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Pozostałe zwolnienia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 lutego 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z ulgi na cele mieszkaniowe w związku ze sprzedażą działek przed upływem 5 letniego terminu od nabycia.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Od dnia 15.02.2011 r. prowadzi Pani indywidualne gospodarstwo rolne przekazane przez rodziców w formie umowy darowizny aktem notarialnym Rep. A Nr (…) z dnia 15.02.2011 r. Natomiast w dniu 27.12.2019 r. otrzymała Pani w ramach umowy darowizny od rodziców (aktem notarialnym Rep. A Nr (…), niezabudowane działki rolne o łącznej powierzchni 3,05 ha, o numerach ewidencyjnych: (…) (0,56 ha), (…) (0,95 ha), (…) (0,61 ha) i (…) (0,92 ha), położone we wsi (\`(...)\`), w gminie (\`(...)\`)(te darowane cztery działki rodzice nabyli aktem notarialnym Rep. A Nr (…) z dnia 12.01.2010 r.).

Obecnie posiada Pani gospodarstwo rolne o powierzchni 5,76 ha, które stanowią wyłącznie grunty rolne niezabudowane, które otrzymała Pani od rodziców. Pragnie Pani zaznaczyć, że:

\- wszystkie grunty rolne, które Pani posiada, otrzymała wyłącznie w darowiźnie od rodziców i są nadal niezbudowane,

\- żadna z darowanych Pani działek rolnych, nie była przedmiotem najmu, dzierżawy i nie stanowiła także przedmiotu innej umowy o podobnym charakterze (nawet w okresie, gdy były one własnością rodziców),

\- żadna z darowanych Pani działek nie była nigdy wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek pozarolniczej działalności gospodarczej (również przez rodziców);

\- posiadane działki rolne wykorzystywane były wyłącznie pod uprawy rolne i otrzymywała Pani na nie dopłaty rolnicze.

W związku ze zmianą Pani sytuacji życiowej, (będąc panną) zakupiła Pani w marcu 2021 r. (na prawach własności odrębnej) 1/2 lokalu mieszkalnego wraz ze związanym z nim udziałem w prawie własności wspólnej (Księga Wieczysta (…). Na zakup tego lokalu mieszkalnego zaciągnęła Pani kredyt hipoteczny w wysokości 1/2 kwoty 548.009,00 zł (+ odsetki), ze zobowiązaniem do jego spłaty w okresie 20 lat. Gdy w wyniku pandemii COVID-19 zaczęły wzrastać koszty (raty) zaciągniętego kredytu uznała Pani za konieczne pozyskanie środków na jego spłatę. Dlatego w ramach zarządu własnym majątkiem, postanowiła Pani sprzedać otrzymane od rodziców działki rolne o numerach (…), (…), (…), (…) położone we wsi (\`(...)\`). Z uwagi na to, że działki te stanowią słabe grunty piaszczyste, o niskiej klasie bonitacji V i VI , to nie przynosiły Pani oczekiwanych plonów ani dochodów. Podjęła więc Pani próbę sprzedaży wszystkich czterech działek, zamieszczając ogłoszenie w Internecie. Jednak próba ich sprzedaży nie przyniosła oczekiwanych rezultatów, gdyż działki okazały się niezbyt atrakcyjne dla rolników. Dlatego wycofała Pani ogłoszenie i (osobiście) postanowiła Pani złożyć wniosek do Urzędu Gminy o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla dwóch działek o numerach (…) i (…), z zamiarem ich podziału na mniejsze działki z prawem do zabudowy. W następstwie złożonego wniosku uzyskała Pani decyzję Nr (…) z dnia (…).2021 r. ustalającą warunki zabudowy, a następnie decyzję (…) z dnia (…).2022 r. zatwierdzającą podział działek o numerach (…) i (…) . Z działek tych został wydzielony grunt, jako działki o numerach (…)/1, (…)/2, (…)/3, (…)/4, (…)/5, (…)/6, (…)/7, (…)/8 oraz (…)/10, (…)/20, (…)/30, (…)/40, (…)/50, (…)/60, (…)/70 i (…)/80 wraz z wydzielonym pasem komunikacyjnym (wymóg wytyczenia drogi dojazdowej wynika z obowiązujących przepisów, gdyż jest to niezbędne z uwagi na brak bezpośredniego dostępu do drugi publicznej dla wszystkich działek).

Na dzień sporządzania wniosku nie doszło jeszcze do sprzedaży żadnej z wymienionych działek. Jednak w Pani sytuacji zachodzi pilna potrzeba uzyskania środków ze sprzedaży działek z uwagi na rosnące raty kredytu hipotecznego, który Pani spłaca.

Jednocześnie oświadcza Pani, że:

\- wszystkie działki stanowią Pani majątek osobisty, który otrzymała Pani w darowiźnie od rodziców,

\- przedmiotowe działki, zarówno przed podziałem jak również po podziale, nie były i nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów cywilnoprawnych,

\- wyodrębnione działki nie są obecnie zabudowane i nie zostaną zabudowane przed ich sprzedażą, oprócz osobistego uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i podziału działek nie podejmowała Pani innych czynności zmierzających do podniesienia wartości tej nieruchomości (nie doprowadzała Pani do nich mediów, nie utwardzała drogi wewnętrznej, nie starała się o uzyskanie pozwolenia na budowę, nie występowała o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru)

\- nie udzielała Pani żadnych pełnomocnictw i nie zlecała przygotowania nieruchomości do sprzedaży profesjonalistom,

\- wyodrębnione działki posiadają prawo do zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, lecz nie są i nie będą przed sprzedażą ogrodzone,

\- wyodrębnione działki nie są uzbrojone i nie zamierza Pani ponosić nakładów inwestycyjnych na uzbrojenie poszczególnych działek przed ich sprzedażą, czyli wykonywać do nich przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych oraz ogrodzenia tych działek,

\- sprzedaż działek nie będzie mieć charakteru ciągłego i zorganizowanego, gdyż nie zamierza Pani zlecać ich sprzedaży wyspecjalizowanym agencjom. Zamierza sprzedawać je Pani sama na wolnym rynku,

\- o sprzedaży działek zamierza Pani zamieścić zwykłe prywatne ogłoszenie w Internecie (np. w komunikatorze lokalnym). Nie zamierza Pani prowadzić żadnych dodatkowych działań marketingowych ( np. zamieszczać reklam w prasie ),

\- do tej pory nie dokonywała Pani i nie planuje dokonywać zakupu innych gruntów lub działek budowlanych w celu ich dalszej odsprzedaży,

\- nigdy nie prowadziła Pani i nie zamierza prowadzić w przyszłości działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami lub o zbliżonym charakterze,

\- uzyskane środki finansowe ze sprzedaży działek zamierza Pani przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe, a przede wszystkim na spłatę kredytu hipotecznego.

Dodatkowo pragnie Pani wyjaśnić, że będąc rolnikiem indywidualnym, w 2017 r. otrzymała z ARiMR premię na rozpoczęcie działalności gospodarczej w ramach Działania VI "Premia na rozpoczęcie pozarolniczej działalności gospodarczej". W ramach otrzymanej pomocy zakupiła pojazd specjalny auto-lawetę (…), do świadczenia usług z zakresu pomocy drogowej w ramach PKD 52.21 Z - „Działalność usługowa wspomagająca transport lądowy”. Zgodnie z decyzją ARIMR podjęła Pani zobowiązanie do prowadzenia tej działalności przez okres przynajmniej 5 lat. Działalność tą prowadzi Pani od dnia (…).2017 r. jako osoba fizyczna i dokonuje rozliczeń podatkowych w formie ryczałtu ewidencjonowanego. W ramach tej działalności jest Pani zarejestrowanym podatnikiem VAT. Jednocześnie oświadcza, Pani że:

\- żadna z działek, które Pani posiada nigdy nie była i nie będzie wykorzystywana do prowadzonej przez Panią pozarolniczej działalności gospodarczej,

\- od dnia rozpoczęcia pozarolniczej działalności gospodarczej tj. od (…).2017 r. nigdy nie zmieniała Pani jej profilu (nie dokonywała Pani żadnych zmian w klasyfikacji PKD),

\- nie prowadziła Pani żadnej innej pozarolniczej działalności gospodarczej, a zwłaszcza w zakresie obrotu nieruchomościami,

\- nie dokonywała Pani zakupu działek w celu ich dalszej odsprzedaży.

Reasumując, powód uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, podziału działek rolnych nr (…) i (…) na mniejsze działki budowlane i zamiar sprzedaży wydzielonych działek, związany jest z Pani sytuacją życiową i potrzebą pozyskania środków finansowych na własne cele mieszkaniowe.

### Pytania

1.  Czy planowana sprzedaż działek budowlanych, które zostały wydzielone w wyniku podziału z gruntu działek Nr (…) i Nr (…) , w okolicznościach opisanych we wniosku spowoduje, że zostanę uznana za osobę prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, co spowoduje konieczność zapłaty podatku od towarów i usług (VAT) ?
2.  Czy planowana sprzedaż działek budowlanych, które zostały wydzielone z gruntu działek rolnych o numerach 1247 i 1251, w okolicznościach opisanych we wniosku spowoduje, że będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych:

a) czy w przypadku powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą działek, będzie mogła Pani uzyskać zwolnienie z tego podatku z tytułu tzw. ulgi mieszkaniowej?; b) czy w przypadku przeznaczenia pieniędzy ze sprzedaży działek budowlanych na spłatę 1/2 kwoty kredytu hipotecznego (wraz z odsetkami) zaciągniętego na zakup 1/2 lokalu mieszkalnego, będzie stanowić wydatek poniesiony na „własne cele mieszkaniowe”?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie pytania Nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pani stanowisko w sprawie

### Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Ad.2.

Odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1188) stanowi źródło przychodu wówczas, "jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany".

W sytuacji, kiedy nieruchomość będzie sprzedana wcześniej niż przed upływem pięciu lat, to co do zasady podlegać powinna opodatkowaniu na zasadach wskazanych w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. Jednak ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., wskazuje odstępstwa od tej zasady., a więc " dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych;"

Uważa Pani, że w odniesieniu do przedstawionych okoliczności, sprzedaż działek budowalnych będących przedmiotem wniosku, będzie podlegać przepisom wynikającym z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a oraz art. 21 ust.1 pkt 131 w/w ustawy. Biorąc pod uwagę to, że zamierza Pani zbyć działki budowlane, wydzielone z gruntów nieruchomości rolnej, nabytej przez Panią od rodziców w 2019 r., to w świetle obowiązujących przepisów – będzie Pani osobą dokonującą sprzedaży przedmiotowych działek przed upływem 5 lat od dnia ich nabycia. Dlatego sprzedając te działki będzie Pani podlegać obowiązkowi zapłaty 19% podatku dochodowego, z tytułu ich odpłatnego zbycia przed upływem 5 lat od nabycia.

Ad.2a.

Ustawodawca wprowadził także zwolnienia od podatku. Zgodnie art. 21 ust.1 pkt 131 u.p.d.o.f wskazuje, że w sytuacji, kiedy nieruchomość będzie sprzedana wcześniej niż przed upływem pięciu lat, to jeżeli „dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych;”

Uważa Pani, że w świetle przytoczonych powyżej przepisów będzie Pani spełniać warunki do uzyskania ulgi mieszkaniowej, jeśli uzyskany przychód począwszy od dnia odpłatnego zbycia działek budowlanych, przeznaczy nie później niż w okresie 3 lat od dnia ich zbycia na własne cele mieszkaniowe.

Ad.2b.

W odniesieniu do osób zobowiązanych do zapłaty podatku ustawodawca przewidział zwolnienia. W art. 21 ust. 1 pkt 131 wskazał, że zwolnione od podatku są dochody ze sprzedaży nieruchomości, jeżeli przychód uzyskany z jej sprzedaży zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż nieruchomości. W art. 21 ust. 25 pkt 1a, zawarto katalog wydatków, które uznawane są za wydatki poniesione na „własne cele mieszkaniowe”, do którego należy nabycie lokalu mieszkalnego.

I tak, w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) postanowiono, iż uważa się za wydatek mieszkaniowy poniesiony w celu spłaty kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu.

Uważa Pani, że w świetle przytoczonych przepisów, jeżeli przychód uzyskany ze sprzedaży działek budowlanych zostanie przez Panią wydatkowany na spłatę Pani części kredytu hipotecznego, czyli 1/2 z kwoty 548.009,00 zł wraz z odsetkami, a nastąpi to w okresie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż - to wydatek ten będzie traktowany jako wydatek poniesiony "na własne cele mieszkaniowe" w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.)

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej na wstępie ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jeżeli nie jest dokonywane w wykonywaniu działalności gospodarczej i następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy.

Zatem powstanie przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości uzależnione jest od daty jej nabycia, które należy utożsamiać z chwilą przeniesienia własności w rozumieniu cywilnoprawnym.

Podkreślenia wymaga, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie”, należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zatem, pojęcie „nabycie” należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości lub praw majątkowych następuje z chwilą uzyskania prawa własności, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego. Tym samym, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

W myśl art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

W związku z powyższym sprzedaż działek w 2022 r. nabytych w dniu 27.12.2019 r. w wyniku umowy darowizny, stanowić będzie źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1\. Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

3\. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, o ile wydatki te zostaną poniesione przez zbywcę). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Z opisu sprawy wynika również, że zakupiła Pani w marcu 2021 r. (na prawach własności odrębnej) 1/2 lokalu mieszkalnego wraz ze związanym z nim udziałem w prawie własności wspólnej (Księga Wieczysta (…). Na zakup tego lokalu mieszkalnego zaciągnęła Pani kredyt hipoteczny w wysokości 1/2 kwoty 548.009,00 zł (+ odsetki), ze zobowiązaniem do jego spłaty w okresie 20 lat. Środki ze sprzedaży działek nabytych w 2019 r. na podstawie umowy darowizny, zamierza Pani przeznaczyć na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na nabycie 1/2 udziału lokalu mieszkalnego w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Wskazać należy, że ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, po spełnieniu określonych warunków, o których mowa w ustawie.

Zgodnie z treścią tego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Wedle art. 21 ust. 25 pkt 1 powołanej ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

*   nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
*   budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
*   rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 25 pkt 2 cytowanej ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

*   spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
*   spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
*   spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że:

W przypadku, gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) – c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) –c).

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 21 ust. 30:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Reasumując, regulacja prawna zawarta w ww. przepisie zapobiega sytuacji dwukrotnego odliczenia tego samego wydatku, tj. raz jako poniesiony na zakup lokalu mieszkalnego, drugi raz jako wydatek poniesiony na spłatę kredytu, którym został sfinansowany zakup konkretnego lokalu.

Podkreślić należy, że ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

Wyjaśnić należy, że samo poniesienie wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest więc, aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości może przeznaczyć go na spłatę zaciągniętego kredytu, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże spłata ta może dotyczyć jedynie kredytu zaciągniętego przez tego podatnika na zaspokojenie jego własnych potrzeb mieszkaniowych. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc, uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Jednym z tych celów jest wskazana w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przy czym, z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa musi być nie tylko kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ust. 1 ww. ustawy, ale również kredytem zaciągniętym przez podatnika, a więc przez osobę, która uzyskuje przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i u której powstaje zobowiązanie podatkowe z tego tytułu.

Jak wskazano powyżej, w przypadku spłaty kredytu istotne jest, aby był zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży oraz, aby był zaciągnięty przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży. Ważne jest również, by zaciągnięty został na cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że wydatkowanie przychodu ze sprzedaży działek nabytych w drodze darowizny w dniu 27.12.2019 r., na spłatę obecnego kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2021 roku na zakup 1/2 udziału lokalu mieszkalnego , w którym będzie Pani realizowała własne cele mieszkaniowe, może stanowić wydatek na własny cel mieszkaniowy w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniający do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w ww. przepisie.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 2 złożonego wniosku), natomiast w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1 złożonego wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.)