Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.110.2017.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-19
Teza: Czy wydatki poniesione na zakup masek antysmogowych wraz z filtrami, oczyszczaczy powietrza z przeznaczeniem do biura (miejsca pracy), oczyszczaczy powietrza z przeznaczeniem do domu (miejsca zamieszkania) dla pracowników Spółki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy (w odpowiedniej proporcji do jego udziału w zysku Spółki) na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF, jako tzw. koszty pośrednie, czyli koszty poniesione celem zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem:

*   masek antysmogowych wraz z filtrami i oczyszczaczy powietrza- **jest prawidłowe**,
*   filtrów i oczyszczaczy powietrza z przeznaczeniem do domu (miejsca zamieszkania) pracowników Spółki - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest komandytariuszem C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Spółka”). Zgodnie z przepisami art. 8 ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy o PDOF zarówno przychody (ust. 1) jak i koszty (ust. 2) spółki niebędącej osobą prawną stanowią przychody oraz koszty odpowiednio każdego z jej wspólników, które określa się proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku takiej spółki. Z tego tytułu Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w branży informatycznej, zajmując się przede wszystkim rozwojem produktów dotyczących działalności marketingowej i reklamowej w Internecie (np. tworzy narzędzia do śledzenia ruchu internetowego oraz doboru odpowiedniej reklamy kontekstowej).

Pracownicy branży informatycznej, w tym również pracownicy C. są narażeni na szereg niekorzystnych dla zdrowia czynników związanych z wielogodzinną pracą biurową przed monitorami. Branża ta jest szczególnie narażona na schorzenia związane z układem krążenia, wadami postawy, znaczącym pogorszeniem się wzroku, jak również na wysoki poziom stresu związany z pracą pod presją czasu (w związku z terminami narzuconymi przez klientów odnośnie realizacji zamówionych projektów), mocną konkurencją w branży etc. Powyższe czynniki mają bezpośredni wpływ na zdrowie fizyczne jak i psychiczne pracowników, co z kolei przekłada się na spadek ich produktywności.

W konsekwencji nałożonych na Spółkę powszechnie obowiązującymi przepisami prawa pracy obowiązków dotyczących oceny i dokumentowania ryzyka zawodowego została przeprowadzona przez uprawnionego specjalistę ds. bezpieczeństwa i higieny pracy analiza ryzyka zawodowego stanowisk pracy występujących w firmie Wnioskodawcy. Przedmiotową analizą objęto zasadniczo wszystkich pracowników, w tym przede wszystkim programistów, kadrę zarządzającą, pracowników księgowości, pracowników administracyjnych.

Wynikiem analizy przeprowadzonej przez specjalistę ds. bezpieczeństwa i higieny pracy jest dokument pt. „Analiza ryzyka zawodowego", składający się z następujących rozdziałów: I. Wprowadzenie, II. Metody oceny ryzyka zawodowego, III. Charakterystyka stanowiska pracy oraz karta ryzyka zawodowego.

Przeprowadzona przez uprawnionego specjalistę BHP analiza, w tym szczególności karty ryzyka zawodowego dla poszczególnych grup pracowników i stanowisk potwierdza w całości ww. tezy.

Do powyższych szkodliwych dla zdrowia czynników, związanych bezpośrednio z pracą zawodową pracowników Spółki, dochodzi jeszcze jeden istotny czynnik, tj. zła, czy wręcz bardzo zła jakość powietrza w mieście oraz jego najbliższych okolicach. Pomimo iż jest to fakt powszechnie znany, na okoliczność którego w zasadzie nie przeprowadza się dowodu, to warto w tym miejscu przytoczyć kilka faktów, potwierdzonych przeprowadzonymi przez odpowiednie instytucje badaniami.

Pył zawieszony (PM10)

W skali Europy sytuacja K. oraz jego okolic, jeśli chodzi o jakość powietrza, przedstawia się wręcz dramatycznie na tle innych krajów europejskich. Jesienią 2013 r. Europejska Agencja Środowiska (EEA) ogłosiła ranking miast o najbardziej zanieczyszczonym powietrzu. Przeanalizowano około 400 miast położonych w Europie - brano pod uwagę ilość dni, kiedy dzienne normy dla stężenia pyłu zawieszonego (PM 10) zostały przekroczone. K. znalazł się na trzecim miejscu. W 2011 r. (okres badany) w K. obowiązujące normy przekroczone zostały przez 151 dni (średnia dla trzech stacji pomiarowych), podczas gdy według prawa Unii Europejskiej, jak również zgodnie z polskim rozporządzeniem wykonawczym Ministra Środowiska, nie powinny być one przekroczone przez więcej niż 35 dni w roku.

Co gorsza, sytuacja, pomimo podejmowanych przez K. działań (głównie w kierunku zmniejszenia liczby tzw. palenisk domowych poprzez różne programy dofinansowania), nie uległa ostatnio poprawie. Norma roczna to maksymalny poziom średniego stężenia PM 10 nie przekraczający 40 pg/m3. W K. średnie roczne stężenie PM 10 w latach 2010-2014 to 69,34 µg/m3. Czas największego zanieczyszczenia powietrza to miesiące od października do kwietnia (zgodnie z danymi z Urzędu Marszałkowskiego). Dane to pokazały, iż w 2014 r. roku dobowa norma maksymalnego stężenia pyłu zawieszonego (PM 10) została przekroczona aż przez 188 dni.

Benzoalfapiren

Jeśli popatrzymy z kolei na silnie rakotwórczy benzo(a)piren, to sytuacja nie przedstawia się lepiej. I tu K. ma znacznie wyższe poziomy stężeń niż inne duże miasta Europy. Głównym źródłem zanieczyszczenia benzo(a)pirenem jest spalanie paliw stałych w niskich temperaturach, a więc domowych piecach na paliwa stałe. Średnioroczne stężenia benzo(a)pirenu w K. są znacznie wyższe niż w innych dużych europejskich miasta - średnia dla K. to 10,2 µg/m3, podczas gdy wartość uznana przez Światową Organizację Zdrowia (WHO) za względnie bezpieczną wynosi najwyżej 1 µg/m3. Takie europejskie metropolie jak Berlin, Londyn, Rzym czy Wiedeń nawet nie zbliżają się do ww. granicy.

Benzo(a)piren (benzoalfapiren, w skrócie BaP) należy do grupy wielopierścieniowych węglowodorów aromatycznych (WWA) -substancji emitowanych przez rury samochodowe, papierosy, a przede wszystkim piece i kotły. Benzo(a)piren wydziela się podczas spalania węgla (zwłaszcza tego złej jakości), drewna i śmieci (zwłaszcza tworzyw sztucznych typu PET). Benzo(a)piren jest jednym z najbardziej toksycznych składników smogu - mgły zawierającej zanieczyszczenia powietrza, a konkretnie pyłu zawieszonego, który potrafi przenikać do układu oddechowego i krwiobiegu, zwiększając wystąpienie groźnych chorób.

Co więcej, jest to problem całego naszego kraju. Europejska Agencja Środowiska (EEA) w 2012 roku przygotowała mapę ilustrującą średnie stężenie BaP w Europie. Okazało się nie tylko, że ponad połowa najbardziej zanieczyszczonych miast UE leży w naszym kraju (K. znów znalazł się w czołówce), lecz również, że produkujemy benzo(a)pirenu w zastraszająco dużej ilości. Stan ten nie uległ poprawie. W 2015 roku stacje monitorujące jakość powietrza w Polsce odnotowały, że nasz kraj aż 40-krotnie przekracza dopuszczaną przez WHO emisję benzo(a)pirenu.

Pył zawieszony (PM 2.5)

Pył zawieszony PM 2,5 to bardzo drobne cząstki: o średnicy mniejszej niż 2,5 mikrometra, które mogą docierać do górnych dróg oddechowych, płuc oraz przenikać do krwi. Poziom dopuszczalny dla stężenia średniorocznego dla pyłu PM 2,5 wynosi 25 µg/m3.

Według danych pochodzących z oficjalnych stacji pomiarowych na przestrzeni 2015 roku ww. poziom dopuszczalny był wielokrotnie przekraczany, zwłaszcza w tzw. okresie grzewczym, tj. w miesiącach od stycznia do kwietnia oraz od października do lutego. W lutym 2015 r. czujniki pomiarowe wskazywały stężenia przekraczające 60-70 µg/m3, czyli blisko 3-krotnie przekroczenie norm.

Dlatego też nie tyko w skali Europy, lecz również i całego świata, powietrze w K. prezentuje się fatalnie. W rankingu Światowej Organizacji Zdrowia (WHO), który przedstawia problem zanieczyszczenia powietrza, K. znajduje się wśród najbardziej zanieczyszczonych miast na świecie - 8 miejsce spośród 575 miast (PM 2,5) i 145. miejsce spośród 1100 miast (PM10).

Z uwagi na powyższe czynniki szkodliwe dla zdrowia, tj. i) związane bezpośrednio z pracą zawodową (omówione na wstępie oraz potwierdzone w raporcie specjalisty ds. BHP), jak również ii) związane pośrednio z tą pracą (zanieczyszczenie powietrza w K. i okolicach, związane zarówno z miejscem zamieszkania pracowników jak i ich miejscem pracy) - Spółka, w ramach propagowania zdrowego stylu życia i dbałości o kulturę fizyczną osób w niej zatrudnionych, wdrożyła dla swoich pracowników szereg programów, mających na celu ich aktywizację fizyczną, obniżenie poziomu stresu, zachowanie dobrego stanu zdrowia - zarówno fizycznego jak i psychicznego. Działania te - będące w istocie świadczeniami ze stosunku pracy lub pokrewnego - z perspektywy Spółki służą także utrzymaniu pracowników w odpowiedniej kondycji psychofizycznej, co przekłada się na ich lepszą wydajność w pracy, zmniejszoną podatność na wszelkiego rodzaju choroby oraz stres. Innymi słowy programy wdrożone przez Spółkę służą zarówno samym pracownikom, jak również w sposób pośredni pracodawcy. Spośród wielu inicjatyw wdrożonych przez C. w tym zakresie, niektóre z nich zostały nakierowane ściśle na poprawę jakości życia poprzez poprawę jakości powietrza. Spółka, przy pełnym poparciu kadry zarządzającej, w tym przede wszystkim Wnioskodawcy, zakupiła dla swoich pracowników oraz przekazała im nieodpłatnie:

*   maski antysmogowe (odpowiedniej jakości, wyposażone w tzw. filtry HEPA, wyłapujące zanieczyszczenia o charakterze stałym, jak np. PM 10) wraz z zestawami filtrów,
*   mechaniczne oczyszczacze powietrza (odpowiedniej jakości, wyposażone w różnego rodzaju filtry, które umożliwiają pozbycie się w powietrza nie tylko zanieczyszczeń stałych, np. pyłu zawieszonego PM 10 czy PM 2,5, lecz ponadto wyeliminowanie, bądź znaczne zniwelowanie poziomu innych zanieczyszczeń) wraz z zestawami filtrów.

Prawo do korzystania z tego typu świadczeń zostało uregulowane w „Regulaminie Benefitów C.”, stanowiącym wewnętrzną regulację dotyczącą korzyści pracowniczych.

Koszty poniesione w ww. zakresie przez Spółkę (a tym samym, proporcjonalnie do udziału w zysku) przez Wnioskodawcę dotyczą trzech rodzajów wydatków:

1.  na zakup masek antysmogowych oraz filtrów (w przyszłości pracownicy również będą otrzymywać nowe filtry, a w razie konieczności, nowe maski);
2.  na zakup oczyszczaczy powietrza oraz filtrów, które to urządzenia pozostały w miejscu pracy, w siedzibie Spółki (w przyszłości konieczne będą zakupu nowych filtrów, ewentualnie w miarę potrzeby zostanie dokonana wymiana samych urządzeń);
3.  na zakup oczyszczaczy powietrza oraz filtrów, które to urządzenia zostały nieodpłatnie przekazane pracownikom Spółki (w przyszłości, w miarę potrzeb, będą kupowane nowe filtry, ewentualnie wymieniane będą też same urządzenia).

Z perspektywy Spółki, jako pracodawcy, zakup ww. urządzeń ma na celu poprawę jakości życia pracowników poprzez poprawę jakości powietrza, którym oddychają. Wnioskodawca był głównym inicjatorem ww. wydatków na rzecz pracowników. W ocenie Wnioskodawcy maski antysmogowe oraz oczyszczacze powietrza pozytywnie wpłyną na ogólny stan zdrowia pracowników Spółki, zmniejszą ryzyko występowania chorób układu oddechowego oraz innych groźnych chorób (w tym nowotworowych), na które narażeni są pracownicy C. w związku z pracą na terenie K.

To z kolei powinno przełożyć się mniejszą liczbę zwolnień chorobowych oraz lepszą wydajność w pracy. Wdychane powietrze bez wątpienia ma wpływ na to, jak się czujemy, także w perspektywie krótkoterminowej (np. w danym dniu), nie tylko długoterminowej (ryzyko chorób m.in. układu oddechowego, nowotworowych). Zatem kadra zarządzająca Spółki (w tym Wnioskodawca) uznała poniesienie takich wydatków za w pełni uzasadnione, wpisujące się ponadto w filozofię propagowania zdrowego stylu życia (zarówno w kontekście zdrowia fizycznego jak i psychicznego).

Wydatki zostały poniesione (będą ponoszone) ze środków obrotowych Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione (ponoszone w przyszłości) na zakup odpowiednio:

*   masek antysmogowych wraz z filtrami,
*   oczyszczaczy powietrza z przeznaczeniem do biura (miejsca pracy),
*   oczyszczaczy powietrza z przeznaczeniem do domu (miejsca zamieszkania)
*   dla pracowników Spółki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy (w odpowiedniej proporcji do jego udziału w zysku Spółki) na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF, jako tzw. koszty pośrednie, czyli koszty poniesione celem zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. wydatki zakup dla pracowników masek antysmogowych wraz z filtrami oraz oczyszczaczy powietrza (zarówno do biura jak i do domu) wraz z filtrami można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy (w odpowiedniej proporcji do jego udziału w zysku Spółki) jako tzw. koszty pośrednie, tj. poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi wstępne

Zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o PDOF.

W związku z powyższym do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszelkie wydatki, zarówno te bezpośrednio (koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów), jak i pośrednio (koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (katalog z art. 23 ust. 1 ustawy o PDOF).

W doktrynie oraz praktyce prawa podatkowego wskazuje się, iż aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione (kumulatywnie, łącznie) następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
*   został właściwie udokumentowany;
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o PDOF nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z brzmienia przepisu art. 22 ust. 1 ustaw o PDOF wynika zatem, że kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku.

Bezspornym jest, iż kosztami podatkowymi są m.in. tzw. koszty pracownicze. Koszty pracownicze związane są ze stosunkiem pracy łączącym pracownika z pracodawcą (gdyby nie stosunek pracy, pracodawca nie ponosiłby wskazanych wydatków).

Jak już była o tym mowa na wstępie, Spółka, w ramach propagowania zdrowego stylu życia i dbałości o kulturę fizyczną osób w niej zatrudnionych, wdrożyła dla swoich pracowników szereg programów, mających na celu ich aktywizację fizyczną obniżenie poziomu stresu, zachowanie dobrego stanu zdrowia - zarówno fizycznego jak i psychicznego. Działania te - będące w istocie świadczeniami ze stosunku pracy lub pokrewnego - z perspektywy Spółki służą także utrzymaniu pracowników w odpowiedniej kondycji psychofizycznej, co przekłada się na ich lepszą wydajność w pracy, zmniejszoną podatność na wszelkiego rodzaju choroby oraz stres. Innymi słowy programy wdrożone przez Spółkę służą zarówno samym pracownikom, jak również i pracodawcy.

Spośród wielu inicjatyw wdrożonych przez C. w tym zakresie, niektóre z nich zostały nakierowane ściśle na poprawę jakości życia poprzez poprawę jakości powietrza. Spółka, przy pełnym poparciu kadry zarządzającej, w tym przede wszystkim Wnioskodawcy, zakupiła dla swoich pracowników oraz przekazała im nieodpłatnie:

*   maski antysmogowe (odpowiedniej jakości, wyposażone w tzw. filtry HEPA, wyłapujące zanieczyszczenia o charakterze stałym, jak np. PM 10) wraz z zestawami filtrów,
*   mechaniczne oczyszczacze powietrza (odpowiedniej jakości, wyposażone w różnego rodzaju filtry, które umożliwiają pozbycie się w powietrza nie tylko zanieczyszczeń stałych, np. pyłu zawieszonego PM10 czy PM 2,5, lecz ponadto wyeliminowanie, bądź znaczne zniwelowanie poziomu innych zanieczyszczeń) wraz z zestawami filtrów.

Prawo do korzystania z tego typu świadczeń zostało uregulowane w „Regulaminie Benefitów C.", stanowiącym wewnętrzną regulację dotyczącą korzyści pracowniczych.

Koszty poniesione w ww. zakresie przez Spółkę (a tym samym, proporcjonalnie do udziału w zysku) przez Wnioskodawcę dotyczą trzech rodzajów wydatków:

1.  na zakup masek antysmogowych oraz filtrów (w przyszłości pracownicy również będą otrzymywać nowe filtry, a w razie konieczności, nowe maski);
2.  na zakup oczyszczaczy powietrza oraz filtrów, które to urządzenia pozostały w miejscu pracy, w siedzibie Spółki (w przyszłości konieczne będą zakupu nowych filtrów, ewentualnie w miarę potrzeby zostanie dokonana wymiana samych urządzeń);
3.  na zakup oczyszczaczy powietrza oraz filtrów, które to urządzenia zostały nieodpłatnie przekazane pracownikom Spółki (w przyszłości, w miarę potrzeb, będą kupowane nowe filtry, ewentualnie wymieniane będą też same urządzenia).

Z perspektywy Spółki, jako pracodawcy, zakup ww. urządzeń ma na celu poprawę jakości życia pracowników poprzez poprawę jakości powietrza, którym oddychają. Wnioskodawca był głównym inicjatorem ww. wydatków na rzecz pracowników. W ocenie Wnioskodawcy maski antysmogowe oraz oczyszczacze powietrza pozytywnie wpłyną na ogólny stan zdrowia pracowników Spółki, zmniejszą ryzyko występowania chorób układu oddechowego oraz innych groźnych chorób (w tym nowotworowych), na które narażeni są pracownicy C. w związku z pracą na terenie K.

To z kolei powinno przełożyć się mniejszą liczbę zwolnień chorobowych oraz lepszą wydajność w pracy. Wdychane powietrze bez wątpienia ma wpływ na to, jak się czujemy, także w perspektywie krótkoterminowej (np. w danym dniu), nie tylko długoterminowej (ryzyko chorób m.in. układu oddechowego, nowotworowych). Zatem kadra zarządzająca Spółki (w tym Wnioskodawca) uznała poniesienie takich wydatków za w pełni uzasadnione, wpisujące się ponadto w filozofię propagowania zdrowego stylu życia (zarówno w kontekście zdrowia fizycznego jak i psychicznego).

Należy w tym miejscu wspomnieć, że tego rodzaju świadczenia rzeczowe (maski antysmogowe oraz oczyszczacze) nie mogą być traktowane jako „świadczenie socjalne", wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 23 ust. 1 pkt 42 ustawy o PDOF. Opisane świadczenia są bowiem całkowicie niezależne od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej poszczególnych pracowników, a więc nie spełniają definicji wydatków na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Powyższe wydatki poniesione zostały przez Spółkę (w tym również Wnioskodawcę) ze środków obrotowych, są one definitywne oraz zostały właściwie udokumentowane. Mają zatem w ocenie Wnioskodawcy pośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą: przyczyniają się do poprawy jakości życia pracowników poprzez poprawę jakości wdychanego powietrza, co w perspektywie krótkoterminowej ma wpływ na samopoczucie i jakość pracy pracowników, zaś w perspektywie średnio - i długoterminowej pozwoli zmniejszyć ryzyko zachorowań na choroby układu oddechowego (lub inne, groźniejsze schorzenia) z powodu bardzo złej jakości powietrza na terenie K. i okolic.

Tym samym wydatki te mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy (w odpowiedniej proporcji do jego udziału w zysku Spółki) jako tzw. koszty pośrednie, tj. poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem:

*   masek antysmogowych wraz z filtrami i oczyszczaczy powietrza z przeznaczeniem do biura (miejsca pracy)- **jest prawidłowe**,
*   filtrów i oczyszczaczy powietrza z przeznaczeniem do domu (miejsca zamieszkania) pracowników Spółki -**jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę w cyt. art. 22 ust. 1 ww. ustawy ma charakter ogólny, natomiast unormowania odnoszące się do kosztów są rozlegle i charakteryzują się znacznym stopniem komplikacji.

Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów).

Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

Bliżej zasadę tę opisuje wyrok NSA z dnia 16.10.2012 r., sygn. akt II FSK 430/11, w którym stwierdzono: „zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
*   został właściwie udokumentowany;
*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 22 ust. 1 ustawy.

Należy przy tym zaznaczyć, że sam fakt nie wymienienia określonego wydatku w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie może przesądzać automatycznie o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest wykazanie związku ponoszonych kosztów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanym z tej działalności przychodem.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz biorąc pod uwagę przedstawione unormowania prawne, uznać należy, iż wbrew zaprezentowanemu stanowisku Wnioskodawcy dotyczącemu zasadności ponoszenia przez niego wydatków na zakup masek antysmogowych wraz z filtrami oraz oczyszczaczy powietrza z przeznaczeniem do domu (miejsca zamieszkania) pracowników Spółki - w ocenie organu przedmiotowe wydatki nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki zakup masek antysmogowych wraz z filtrami oraz oczyszczaczy powietrza przeznaczonych do używania w miejsca zamieszkania pracowników Spółki należy ocenić, jako wydatki niespełniające kryterium celowości, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie mogą one stanowić kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Z oczywistych, więc względów, tego rodzaju wydatki nie mogą pozostawać w jakimkolwiek związku z przesłankami działania, które można by uznać za ukierunkowane na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wydatki związane z zakupem masek antysmogowych wraz z filtrami oraz oczyszczaczy powietrza, które będą używane w miejsca zamieszkania pracowników Spółki mają na celu poprawę jakości życia zdrowotnego pracowników Spółki, ochronę ich zdrowia a także poprawą zarówno zdrowia fizycznego jak i psychicznego. A zatem ww. wydatki w ocenie Organu – dotyczą ochrony zdrowia. Z kolei wydatki na ochronę zdrowia należą do wydatków o charakterze osobistym, które związane są z funkcjonowaniem danej jednostki w życiu społecznym, a ich poniesienie uwarunkowane jest innymi względami, aniżeli uzyskiwanie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wydatki na ochronę zdrowia należą do wydatków o charakterze osobistym, które związane są z funkcjonowaniem danej jednostki w życiu społecznym, a ich poniesienie uwarunkowane jest innymi względami, aniżeli uzyskiwanie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wydatki takie są powszechnie ponoszone przez obywateli, bez względu na ich wiek, stan zdrowia i miejsce zatrudnienia. W konsekwencji nie można ich uznać za ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Wprawdzie poniesione przez Wnioskodawcę wydatki nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże nie stanowi to wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu, konieczne jest bowiem również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Wydatki Spółki związane z ochroną zdrowia swoich pracowników są wydatkami związanymi z ogólnie pojmowanym funkcjonowaniem danej jednostki w życiu społecznym. Każda osoba, niezależnie od tego jaki wykonuje zawód, może ponosić ww. wydatki. Nie można zatem uznać, że ww. wydatki mają związek z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodem i tym samym nie mogą być uznane za koszt uzyskania tego przychodu.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz biorąc pod uwagę przedstawione unormowania prawne, uznać należy, że Wnioskodawca nie może ww. wydatków zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Brak jest bowiem związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ich poniesieniem a uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej. Przedmiotowe wydatki nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że wskazane we wniosku, a poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki, nie mogą obiektywnie przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.