Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.749.2020.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-20
Teza: możliwość skorzystania z ulgi prorodzinnej za 2018 r. i w latach następnych
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; małoletni; opieka; rodzice; rodzice-władza rodzicielska; rozliczanie (rozliczenia); rozwód; ulga-ulga prorodzinna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2020 r. (data wpływu 23 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 listopada 2020 r. (data wpływu 6 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej za 2018 r. i w latach następnych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej za 2018 r. i w latach następnych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 22 października 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.749.2020.1.KS (doręczonym dnia 2 listopada 2020 r.), wezwał Wnioskodawczynię na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 6 listopada 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 5 listopada 2020 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Za 2018 r. Wnioskodawczyni złożyła zeznanie roczne, w którym rozliczyła ulgę prorodzinną za 12 miesięcy za dwoje dzieci składając w urzędzie skarbowym PIT-37.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni prosi o interpretację indywidualną dotyczącą art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wypełniając załącznik D do PIT-37 korzystała z wyjaśnień – broszury na stronie MF.

Dnia … zostało rozwiązane małżeństwo poprzez rozwód między Wnioskodawczynią, tj. a Z. Wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnimi X urodzonym … i Y urodzoną … powierzono obojgu rodzicom, a miejsce pobytu tych małoletnich ustalono przy matce dzieci (Wnioskodawczyni).

Ustalono osobiste kontakty ojca z dziećmi poza miejscem ich zamieszkania w następujący sposób:

*   …;

*   …,

co daje łącznie … godzin, tj. ok … dni w skali roku.

Cały 2018 r. małżonkowie mieszkali osobno i żyli każdy na swój rachunek.

Dzieci zamieszkują z Wnioskodawczynią i to Ona sprawuje faktyczną władzę rodzicielską, tzn. podejmuje wszelkie decyzje dotyczące dzieci w każdej ze sfer ich życia. Wykonuje nad nimi samodzielną pieczę. Ponosi wszystkie koszty utrzymania, tj. opłaca czynsz za przedszkole córki, obiady w szkole syna, wyżywienie w całości, zajęcia sportowe córki dwa razy w tygodniu, ubrania oraz wszelkie koszty związane z opieką medyczną. Wczasy wakacyjne pokrywane są w całości przez Wnioskodawczynię.

Ojciec dzieci spotyka się z nimi zgodnie z wyrokiem sądowym raz na jakiś czas i na kilka godzin. Ojciec w 2018 r nie dowoził dzieci do przedszkola i szkoły, nie pomagał im w procesie edukacji, nie robił dla nich zakupów nie przyrządzał żadnych posiłków, w żaden sposób nie opiekuje się nimi. Podczas wyznaczonych przez sąd kontaktów dzieci zawsze przebywają w domu rodziców ojca, co za tym idzie dzieci nie miały własnego pokoju w jego mieszkaniu i nigdy nie nocowały u niego. Jego władza rodzicielska jest jedynie formalna. Ojciec nie ponosi żadnych kosztów ich utrzymania poza zasądzonymi alimentami.

W związku z tym, że to Wnioskodawczyni ponosi wszelkie koszty utrzymania i rozwoju dzieci, jest obecna w każdym momencie ich życia, rozwiązuje problemy dzieci na bieżąco, zamieszkują z Nią cały rok, uznała Ona, że powinna skorzystać z odliczenia ulgi, a nie ojciec dzieci.

Ojciec nie uczestniczył w podejmowaniu decyzji dotyczących wypoczynku dzieci, nie współfinansował wypoczynku dzieci. Nie interesował się stanem emocjonalnym, psychicznym i zdrowotnym oraz religijnym, np. nie rejestrował do lekarza, nie przebywał na zwolnieniach lekarskich na dzieci, nie towarzyszył dzieciom w różnych wydarzeniach np. wizyty u lekarza rodzinnego, dentysty, uroczystościach kościelnych itp. To wyłącznie Wnioskodawczyni ponosiła wszystkie bieżące koszty utrzymania dzieci. Podejmowała wspólnie z dziećmi wszystkie ważniejsze dla nich decyzje, chodziła na wywiadówki (są listy obecności to potwierdzające), interesowała się ich życiem szkolnym i pozaszkolnym, czynnie uczestniczyła w procesie wychowawczym, pokrywała koszty wszystkich opłat szkolnych, tj. ubezpieczenie, komitet rodzicielski, wycieczki, chodziła z nimi w razie potrzeby do lekarza i pokrywała koszty prywatnych wizyt czy zakupu lekarstw. Ojciec w jakimkolwiek stopniu nie partycypował w finansowaniu podstawowych potrzeb dzieci.

Ojciec nie sprawował fizycznej władzy rodzicielskiej nad dziećmi, tj. nie uczestniczył w ich wychowaniu i nie sprawował nad nimi pieczy w życiu codziennym i nie zabezpieczał ich potrzeb bytowych i tylko spełniał obowiązek alimentacyjny narzucony mu przez Sąd. Nie sposób uznać, że wykonywał on władzę rodzicielską, tym bardziej że obowiązek alimentacyjny nie jest uzależniony od wykonywania, czy nawet posiadania takiej władzy.

Źródłem dochodów Wnioskodawczyni jest zatrudnienie w szkole podstawowej na umowę o pracę na czas nieokreślony. Podatek dochodowy w 2018 r. i w latach następnych potrącany jest według skali podatkowej i odprowadzany do urzędu skarbowego w formie miesięcznych zaliczek. W stosunku do Wnioskodawczyni i dzieci nie miały zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nie prowadziła w 2018 r. i nie prowadzi działalności gospodarczej. Sytuacja po rozwodzie nie pozwala na zawarcie porozumienia z mężem dotyczącego sposobu korzystania z ulgi w 2018 r. i sytuacja ta nie zmieniła się. Wnioskodawczyni nie posiada wiedzy o odliczeniach od podatku dochodowego ulgi na dzieci w 2018 r. i w latach następnych przez ojca dzieci.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawczyni ma prawo w całości skorzystać z ulgi prorodzinnej za dwoje dzieci?
2.  Czy Wnioskodawczyni może w całości skorzystać z ulgi prorodzinnej za dwoje dzieci w przyszłych (kolejnych) latach?

Zdaniem Wnioskodawczyni (po uzupełnieniu wniosku):

Ad 1

To dla Niej w całości przysługuje ulga prorodzinna na dwoje dzieci. W Jej ocenie, samo utrzymywanie sporadycznych kontaktów z dziećmi, czy obowiązek alimentacyjny jest niezależny od władzy rodzicielskiej, a co za tym idzie spoczywa także na rodzicach pozbawionych władzy rodzicielskiej. W przypadku rodzica małoletniego dziecka o prawie do ulgi decyduje faktycznie sprawowana władza rodzicielska, a nie alimentacyjna, stąd samo posiadanie władzy rodzicielskiej w wyroku bez jej wykonywania jest niewystarczające do zastosowania przedmiotowego odliczenia.

Ojciec nie współfinansował kosztów leczenia (recepty). Gdy dzieci są chore to zawsze Wnioskodawczyni sprawuje opiekę nad nimi.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ulga prorodzinna ma pomóc w rozwoju i wychowaniu dzieci, a nie służyć tylko odliczeniu podatku. Uważa Ona, że ojcu dzieci nie przysługuje ulga prorodzinna, ponieważ zastosowanie odliczenia w kwotach równych, lub dowolnej proporcji może mieć miejsce tyko wówczas, gdy każdemu z rodziców przysługiwałoby prawo do ulgi. W ocenie Wnioskodawczyni, dzieci nie pozostawały pod władzą rodzicielską ojca w żadnym miesiącu kalendarzowym 2018 r.

Podkreślić należy, że samo posiadanie władzy rodzicielskiej jest niewystarczające do zastosowania przedmiotowej preferencji. Dla nabycia prawa do ulgi konieczne jest zarówno posiadanie przez rodzica władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem, jak i jej faktyczne wykonywanie, czyli wykonywanie wszystkich obowiązków, dzięki którym dziecko wychowywane jest w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, w szczególności sprawowanie faktycznej pieczy nad dzieckiem i jego wychowywanie troszczenie się o fizyczny i duchowy rozwój dziecka, a więc zapewnienie wszystkich potrzeb dziecka od bytowych po edukacyjne, rozwojowe, zdrowotne i emocjonalne.

Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka.

Wykonywać pieczę (zgodnie z definicją Wielkiego Słownika Języka Polskiego oraz słownika synonimów) – to m.in. sprawować nad kimś lub czymś bezpośrednią, osobistą opiekę, troszczyć się, baczyć, czuwać, nadzorować).

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie można automatycznie stosować reguły rozliczenia tej ulgi w częściach równych, tylko na podstawie formalnej przesłanki, w sytuacji, w której władza ta co do zasady przysługuje obojgu rodzicom, ale z okoliczności wynika, że władzę tę faktycznie wykonuje tylko jeden z rodziców.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przypadku, gdy władza rodzicielska przysługuje formalnie obojgu rodzicom, a tylko jeden z rodziców faktycznie ją wykonuje, to z odliczenia całości kwoty może skorzystać tylko ten rodzic. Samo utrzymywanie kontaktów z dzieckiem nie jest rozstrzygające dla uznania, że rodzic wykonuje władzę rodzicielską.

W świetle zacytowanych powyżej okoliczności opisanych we wniosku uznać należy, że w stosunku do małoletnich dzieci tylko Wnioskodawczyni wykonuje władzę rodzicielską, sprawując nad nimi faktyczną i samodzielną pieczę w sposób zapewniający ich prawidłowy rozwój, jednocześnie mieszkając z nimi. Z punktu widzenia przedmiotu rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie istotne jest zdanie w projekcie, zgodnie z którym „(\`(...)\`) w przypadku rodziców, którzy rozwiedli się lub gdy orzeczona została separacja, odliczenie przysługuje wyłącznie temu rodzicowi, u którego dziecko faktycznie przebywa\`(...)\`” (zob. druk Sejmu V kadencji nr 732, http://orka.sejm.gov.pl).

Natomiast wykładnia językowa art. 27f ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzupełniona wykładnią celowościową i systemową zewnętrzną, prowadzi do wniosku, że dla nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, to jest posiadanie władzy rodzicielskiej i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Czym innym jest bowiem posiadanie władzy, a czym innym jej wykonywanie, a to oznacza, że utożsamianie ich na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje uzasadnienia.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w celu nabycia prawa do przedmiotowej ulgi podatnik powinien wykazać, że w danym roku podatkowym wykonywał, a nie tylko posiadał władzę rodzicielską, odróżniając treść władzy rodzicielskiej, stosownie do przepisów art. 95 § 1 w związku z art. 96 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, od jej wykonywania, zgodnie z art. 97 § 1 ww. Kodeksu.

Prawidłowa wykładnia przepisu art. 27f ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna uwzględniać nie tylko jego znaczenie językowe, ale również cel ulgi prorodzinnej, którym jest pomoc rodzicom w związku z ciążącym na nich obowiązkiem łożenia na utrzymanie dzieci. Zatem, dla nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej niezbędne jest zarówno posiadanie władzy rodzicielskiej nad dzieckiem, jak również rzeczywiste uczestnictwo rodzica w realizacji powinności wynikających ze stosunków prawnorodzinnych w stosunku do dziecka. Jednocześnie odróżnić należy treść władzy rodzicielskiej od jej wykonywania, bowiem samo jej posiadanie nie oznacza jej wykonywania. W celu nabycia prawa do odliczenia tej ulgi nie wystarczy więc, że podatnik wykaże, że jest rodzicem posiadającym władzę rodzicielską. Konieczne jest w szczególności wychowywanie przez podatnika swego dziecka. Wykonywanie tej władzy oznacza też osobiste zajmowanie się sprawami dziecka, czyli podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych i duchowych (mieszkania, wyżywienia, zdrowia, bezpieczeństwa, edukacji, wychowania, wypoczynku, zaspokajanie potrzeb kulturalnych, sportowych, religijnych itp.).

Ad 2

Jeśli nie nastąpi zmiana obecnej sytuacji w latach przyszłych i Wnioskodawczyni będzie sprawowała opiekę nad dziećmi bez udziału drugiego rodzica oraz dzieci będą zamieszkiwały z Nią, to odliczenie ulgi prorodzinnej w całości przysługiwało będzie dla Niej.

Czy wysłanie w ciągu roku kilku sms-ów lub wejście na dziennik elektroniczny można uznać za sprawowanie władzy rodzicielskiej? Zdaniem Wnioskodawczyni, nie, ponieważ nie ma to wpływu na rozwój emocjonalny i psychiczny oraz zaangażowanie w wychowaniu dziecka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Natomiast, zgodnie z art. 27f ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1.  jednego małoletniego dziecka – kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:
    1.  pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112 000 zł,
    2.  niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56 000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;
2.  dwojga małoletnich dzieci – kwota 92,67 zł na każde dziecko;
3.  trojga i więcej małoletnich dzieci – kwota:
    1.  92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,
    2.  166,67 zł na trzecie dziecko,
    3.  225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

Zgodnie z art. 27f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b ww. ustawy).

W myśl art. 27f ust. 2c ustawy, odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1.  na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych;
2.  wstąpiło w związek małżeński.

W przypadku, gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27 ust. 3 ww. ustawy).

Z przepisu art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Na podstawie art. 27f ust. 5 ww. ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów – imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1.  odpis aktu urodzenia dziecka;
2.  zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;
3.  odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;
4.  zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Zgodnie z art. 27f ust. 7 ww. ustawy, przepisy art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6.

W myśl art. 6 ust. 8 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Zgodnie z art. 6 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359, z późn. zm.), dziecko pozostaje aż do pełnoletności pod władzą rodzicielską (art. 92 ww. Kodeksu). Władza rodzicielska, co do zasady, przysługuje obojgu rodzicom (art. 93 § 1 ww. Kodeksu). Obejmuje ona w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka (art. 95 ww. Kodeksu).

W myśl art. 96 § 1 ww. Kodeksu, rodzice wychowują dziecko pozostające pod ich władzą rodzicielską i kierują nim. Obowiązani są troszczyć się o fizyczny i duchowy rozwój dziecka i przygotować je należycie do pracy dla dobra społeczeństwa odpowiednio do jego uzdolnień. Jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest obowiązane i uprawnione do jej wykonywania (art. 97 § 1 ww. Kodeksu).

Natomiast, jeżeli wymaga tego dobro dziecka, sąd opiekuńczy może zmienić orzeczenie o władzy rodzicielskiej i sposobie jej wykonywania zawarte w wyroku orzekającym rozwód, separację bądź unieważnienie małżeństwa, albo ustalającym pochodzenie dziecka (art. 106 ww. Kodeksu).

Zgodnie zaś z treścią art. 107 § 1 ww. Kodeksu, jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom żyjącym w rozłączeniu, sąd opiekuńczy może ze względu na dobro dziecka określić sposób jej wykonywania i utrzymywania kontaktów z dzieckiem. Sąd pozostawia władzę rodzicielską obojgu rodzicom, jeżeli przedstawili zgodne z dobrem dziecka pisemne porozumienie o sposobie wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu kontaktów z dzieckiem. Rodzeństwo powinno wychowywać się wspólnie, chyba że dobro dziecka wymaga innego rozstrzygnięcia. W braku porozumienia, o którym mowa w § 1, sąd, uwzględniając prawo dziecka do wychowania przez oboje rodziców, rozstrzyga o sposobie wspólnego wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu kontaktów z dzieckiem. Sąd może powierzyć wykonywanie władzy rodzicielskiej jednemu z rodziców, ograniczając władzę rodzicielską drugiego do określonych obowiązków i uprawnień w stosunku do osoby dziecka, jeżeli dobro dziecka za tym przemawia (art. 107 § 2 ww. Kodeksu).

Podkreślenia przy tym wymaga, że separacja bądź rozwód rodziców nie są równoznaczne z utratą przez rodzica prawa do wykonywania władzy rodzicielskiej. Sąd rodzinny, ogłaszając separację bądź rozwiązując związek małżeński określa także prawa rodzicielskie. Jeżeli zatem nie pozbawia tego prawa jednego z rodziców, to uznaje, że rodzice są zdolni do porozumienia w sprawach dotyczących dziecka.

Warunkiem niezbędnym do zastosowania ulgi na dzieci w stosunku do małoletniego dziecka jest wykonywanie władzy rodzicielskiej (a nie samo jej posiadanie). Nie można utożsamiać pojęcia „wykonywanie władzy rodzicielskiej” z pojęciem „przysługiwanie władzy rodzicielskiej”. Należy mieć na uwadze, że do nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej konieczne jest zarówno posiadanie przez rodzica władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem, jak i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Należy przy tym odróżnić treść władzy rodzicielskiej od jej wykonywania, gdyż samo posiadanie władzy rodzicielskiej nie oznacza jej wykonywania.

Władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka. Przy czym przez wychowywanie należy rozumieć zapewnianie stałej opieki, prowadzącej do uzyskania pełnego rozwoju fizycznego i psychicznego. Chodzi zatem o aktywne uczestniczenie w wychowywaniu dziecka i realny wpływ na rozwój jego osobowości. Realizacja prawa wykonywania władzy rodzicielskiej może następować przykładowo poprzez osobiste kontakty z nauczycielami, interesowanie się stanem zdrowia dziecka i pomoc w jego leczeniu, zapewnianie wsparcia w nauce, interesowanie się sposobem spędzania wolnego czasu.

W konsekwencji, wykonywanie obowiązku alimentacyjnego, czyli fakt płacenia alimentów na dzieci, nie jest rozstrzygający dla uznania, że rodzic wykonuje władzę rodzicielską. Obowiązek alimentacyjny jest bowiem niezależny od władzy rodzicielskiej, a wiec spoczywa także na rodzicach, którzy zostali pozbawieni tej władzy.

Stąd ulga na dzieci przysługuje tym rodzicom, którzy faktycznie sprawują pieczę nad osobą i majątkiem dziecka. Jeżeli władza rodzicielska przysługuje formalnie obojgu rodzicom, a tylko jeden z rodziców faktycznie ją wykonuje, to z odliczenia całości kwoty może skorzystać tylko ten rodzic. Jeżeli rodzic dziecka pomimo posiadania praw rodzicielskich nie zajmuje się dzieckiem albo jego kontakty są sporadyczne należy uznać, że nie wykonuje władzy rodzicielskiej i w związku z tym nie ma prawa do ulgi.

Powyższe potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27 lipca 2016 r., sygn. akt. II FSK 2378/15, stwierdzając; „(…) dla nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, to jest posiadanie władzy rodzicielskiej (nawet ograniczonej na podstawie wyroku sądowego) i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Czym innym jest bowiem posiadanie władzy a czym innym jej wykonywanie, a to oznacza, że utożsamianie ich na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje uzasadnienia. W celu nabycia prawa do przedmiotowej ulgi podatnik powinien wykazać zatem, że w danym roku podatkowym wykonywał, a nie tylko posiadał władzę rodzicielską (…).”

Zatem, o wykonywaniu władzy rodzicielskiej nie świadczy tylko sam fakt jej posiadania, czy spełniania obowiązku alimentacyjnego, ani sporadyczne kontakty z dzieckiem. Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad małoletnim dzieckiem w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, a w szczególności podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych, edukacyjnych i duchowych dziecka. Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka.

Z przytoczonych regulacji wynika, że wysokość odliczenia z tytułu ulgi na dzieci, o której mowa w art. 27f ustawy, została określona na dziecko, przy czym rodzicom dziecka ustawodawca przyznał jeden wspólny limit. Jeżeli zatem w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska i władza ta jest wykonywana przez oboje rodziców, to każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującej kwoty ulgi. Powyższe oznacza, że suma miesięcznych odliczeń dokonanych przez oboje rodziców względem tego samego dziecka nie może przekroczyć kwoty obliczonej zgodnie z art. 27f ust. 2 ww. ustawy. Co istotne, kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej, z tym że, biorąc pod uwagę umiejscowienie w przepisach ustawy sformułowania lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej, tj. po wyrazach kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych, należy przyjąć, że podstawową formą podziału przysługującego odliczenia pomiędzy rodziców – z których każdy ma prawo do zastosowania ulgi – jest podział tej kwoty w częściach równych. Tym samym, możliwość skonsumowania kwoty ulgi przez rodziców dziecka w inny sposób niż w proporcji pół na pół, należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady) wymagającego zgody obojga rodziców.

Dotyczy to zarówno rodziców pozostających w związku małżeńskim lub partnerskim, jak i rodziców rozwiedzionych, czy będących w separacji.

Zatem, ustawodawca dał rodzicom możliwość wyboru, w jaki sposób dokonają odliczeń kwoty przysługującej im ulgi prorodzinnej. Istotne jest jednak to, aby odliczona kwota przez oboje rodziców nie przekroczyła rocznego limitu ulgi określonego ustawą. W związku z tym możliwe jest skorzystanie z odliczenia od podatku przez jednego z rodziców, przy czym konieczne jest w tym zakresie uzyskanie porozumienia pomiędzy osobami uprawnionymi, gdyż to im ustawodawca pozostawił decyzję w tym względzie. Natomiast w sytuacji braku takiego porozumienia odliczenie przysługuje w częściach równych.

Porozumienie rodziców co do wysokości dokonywanego odliczenia nie jest natomiast wymagane w przypadku, gdy rodzic spełnia warunki do zastosowania odliczenia na podstawie art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odliczenia tego dokonuje w wysokości 50% kwoty ulgi określonej zgodnie z art. 27f ust. 2 tej ustawy.

Podkreślić jednak należy, że – jak już wyżej wskazano – zgodnie z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prawo do ulgi przysługuje rodzicowi, który w roku podatkowym wykonywał władzę rodzicielską w stosunku do małoletniego dziecka. Dla nabycia praw do przedmiotowej ulgi nie wystarczy więc posiadanie władzy rodzicielskiej. Prawo takie daje dopiero wykonywanie takiej władzy. Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad małoletnim dzieckiem w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, a w szczególności podejmowanie przez rodzica obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych, edukacyjnych i duchowych dziecka. Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodzica wobec dziecka. Zatem samo posiadanie władzy rodzicielskiej, bez jej faktycznego wykonywania, podobnie jak utrzymywanie sporadycznych kontaktów z dzieckiem czy alimentacja nie wystarcza do zastosowania przedmiotowego odliczenia.

W sytuacji, gdy tylko jeden z rodziców wykonuje władzę rodzicielską w stosunku do małoletniego dziecka, nie ma zastosowania zasada, zgodnie z którą, przysługującą rodzicom kwotę ulgi na dziecko, rodzice dziecka mogą odliczyć w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Sposób podziału ulgi pomiędzy rodziców dziecka jest bowiem zagadnieniem wtórnym (następczym) wobec samego prawa do ulgi. W konsekwencji, przysługiwanie odliczenia obojgu rodzicom w kwotach równych lub dowolnej proporcji przez nich ustalonej może mieć miejsce tylko wówczas, gdy oboje rodzice wykonują władzę rodzicielską.

Powyższy pogląd znalazł odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowym, np. w wyroku NSA z dnia 27 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2360/15, w którym Sąd wskazał, że: „Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka. Samo tylko uiszczanie alimentów na rzecz niepełnoletniego dziecka (nierzadko wymuszonych orzeczeniem sądowym) czy też sporadyczne spotkania z dzieckiem nie wypełniają tak rozumianego określenia wykonywanie władzy rodzicielskiej”. Wykonywać pieczę (zgodnie z def. Wielkiego Słownika Języka Polskiego oraz słownika synonimów) – to m.in. sprawować nad kimś lub czymś bezpośrednią, osobistą opiekę, troszczyć się, baczyć, czuwać, nadzorować.

Jednocześnie jak wynika z uchwały Sądu Najwyższego 7 sędziów z dnia 5 czerwca 2012 r., sygn. akt III CZP 72/11: W orzecznictwie Sądu Najwyższego ukształtowało się jednolite stanowisko, wywodzone z wykładni językowej art. 113 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, że prawo do utrzymywania przez rodziców kontaktów z dzieckiem nie należy do sfery sprawowania władzy rodzicielskiej. Wskazane zostało, że jest to uprawnienie odrębne od władzy rodzicielskiej, wynikające z najbliższego pokrewieństwa, ale ściśle z tą władzą związane i służy dobru dziecka.

Wskazać należy, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym ulgi przewidzianej w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek wymaganych do jej zastosowania.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że za 2018 r. Wnioskodawczyni złożyła zeznanie roczne, w którym rozliczyła ulgę prorodzinną za 12 miesięcy za dwoje dzieci składając w urzędzie skarbowym PIT-37. Źródłem dochodów Wnioskodawczyni jest zatrudnienie w szkole podstawowej na umowę o pracę na czas nieokreślony. Podatek dochodowy w 2018 r. i w latach następnych potrącany jest według skali podatkowej i odprowadzany do urzędu skarbowego w formie miesięcznych zaliczek. W stosunku do Wnioskodawczyni i dzieci nie miały zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nie prowadziła w 2018 r. i nie prowadzi działalności gospodarczej. Dnia … zostało rozwiązane małżeństwo Wnioskodawczyni poprzez rozwód. Wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnimi synem i córką powierzono obojgu rodzicom, a miejsce pobytu tych małoletnich ustalono przy matce. Ustalono osobiste kontakty ojca z dziećmi (łącznie … godzin, tj. ok … dni w skali roku). Cały 2018 r. małżonkowie mieszkali osobno i żyli każdy na swój rachunek. Dzieci zamieszkują z Wnioskodawczynią i to Ona sprawuje faktyczną władzę rodzicielską, tzn. podejmuje wszelkie decyzje dotyczące dzieci w każdej ze sfer ich życia. Wykonuje nad nimi samodzielną pieczę. Ponosi wszystkie koszty utrzymania. Wczasy wakacyjne pokrywane są w całości przez Wnioskodawczynię. Ojciec dzieci spotyka się z nimi zgodnie z wyrokiem sądowym raz na jakiś czas i na kilka godzin. Ojciec w 2018 r nie dowoził dzieci do przedszkola i szkoły, nie pomagał im w procesie edukacji, nie robił dla nich zakupów nie przyrządzał żadnych posiłków, w żaden sposób nie opiekuje się nimi. Podczas wyznaczonych przez sąd kontaktów dzieci zawsze przebywają w domu rodziców ojca, co za tym idzie dzieci nie miały własnego pokoju w jego mieszkaniu i nigdy nie nocowały u niego. Jego władza rodzicielska jest jedynie formalna. Ojciec nie ponosi żadnych kosztów ich utrzymania poza zasądzonymi alimentami. Ojciec nie uczestniczył w podejmowaniu decyzji dotyczących wypoczynku dzieci, nie współfinansował wypoczynku dzieci. Nie interesował się stanem emocjonalnym, psychicznym i zdrowotnym oraz religijnym, nie towarzyszył dzieciom w różnych wydarzeniach. To wyłącznie Wnioskodawczyni ponosiła wszystkie bieżące koszty utrzymania dzieci. Podejmowała wspólnie z dziećmi wszystkie ważniejsze dla nich decyzje, chodziła na wywiadówki, interesowała się ich życiem szkolnym i pozaszkolnym, czynnie uczestniczyła w procesie wychowawczym, pokrywała koszty wszystkich opłat szkolnych, chodziła z nimi w razie potrzeby do lekarza i pokrywała koszty prywatnych wizyt czy zakupu lekarstw. Ojciec nie uczestniczył w wychowaniu dzieci i nie sprawował nad nimi pieczy w życiu codziennym i nie zabezpieczał ich potrzeb bytowych i tylko spełniał obowiązek alimentacyjny narzucony mu przez Sąd. Sytuacja po rozwodzie nie pozwala na zawarcie porozumienia z ojcem dzieci dotyczącego sposobu korzystania z ulgi w 2018 r. i sytuacja ta nie zmieniła się.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że w 2018 r. główny ciężar związany z wykonywaniem władzy rodzicielskiej w stosunku do małoletnich dzieci spoczywał na Wnioskodawczyni, która wykonywała władzę rodzicielską bez udziału drugiego rodzica. Zatem, przysługuje Jej prawo do odliczenia ulgi z tytułu wychowywania dzieci w pełnej wysokości. Wykonywanie obowiązku alimentacyjnego przez ojca oraz sporadycznych spotkań ojca z dziećmi, nie sposób uznać za wystarczających dla przyjęcia, że wykonywał on władzę rodzicielską w rozumieniu art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym bardziej, że obowiązek alimentacyjny nie jest uzależniony od wykonywania, czy nawet posiadania takiej władzy.

Zatem, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni przysługuje wyłączne prawo do dokonania odliczeń w ramach ulgi prorodzinnej na małoletnie dzieci za 2018 r. oraz za lata następne, jeżeli nie nastąpi zmiana obecnej sytuacji (pod warunkiem, że nie ulegną zmianie przepisy prawa będące podstawą niniejszego rozstrzygnięcia), jeśli wyłącznie Wnioskodawczyni wykonywała i wykonywać będzie władzę rodzicielską nad małoletnimi dziećmi.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawczyni może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.