Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.429.2020.10.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-24
Teza: Skutki podatkowe uczestnictwa w programie organizowanym przez spółkę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki.
Słowa kluczowe: objęcie (nabycie); przychód-przychód z kapitału pieniężnego; Stany Zjednoczone; zbycie-odpłatne zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-Waluta wirtualna.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-Zbycie udziałów, akcji.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 6-lit. a

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
===================================================================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 30 kwietnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 16 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 648/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2021 r., sygn. akt II FSK 851/21; i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

\- prawidłowe w części dotyczącej momentu powstania przychodu w związku z nabyciem RTU, a następnie ich przekształcenia w Vesting RTU (a w konsekwencji w tokeny Spółki) oraz zbycia tokenów,

\- nieprawidłowe w części dotyczącej momentu powstania przychodu w związku z nabyciem RSU, a następnie ich przekształcenia w Vesting RSU (a w konsekwencji w akcje Spółki) oraz odpłatnego zbycia akcji.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 maja 2020 r. wpłynął Pana wniosek z 30 kwietnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie organizowanym przez spółkę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 lipca 2020 r. (data wpływu 24 lipca 2020 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca jest jednoosobowym przedsiębiorcą zarejestrowanym w CEIDG, współpracującym z firmą A Inc. (dalej: Spółka) jako „individual contractor” na podstawie umowy o świadczenie usług, tj. „Consulting agreement” (dalej: Umowa). Spółka jest podmiotem prawa amerykańskiego będącego odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej, z siedzibą w \`(...)\`. Zgodnie z Umową, prawem właściwym do rozstrzygania wszelkich konfliktów i interpretacji pojęć jest prawo stanu \`(...)\`.

Zgodnie z Umową Wnioskodawca za świadczenie usług na rzecz Spółki będzie otrzymywał stosowne miesięczne wynagrodzenie. Dodatkowo zgodnie z Umową: „In addition, Consultant will be granted Total Vesting Tokens of (\`(...)\`) \`(...)\` that vest over 6 years, subject to your continued service with the Company and the terms of the applicable Token Plan Agreement. The first 1/6th of your tokens will be granted at the 12 month anniversary of the commencement of your contract. After your 12-month anniversary of the commencement of your contract, an additional 1/72th of the Total Vesting Tokens shall vest each month thereafter.”. Oznacza to, że dodatkowo Wnioskodawcy zostanie przyznana określona liczba „Total Vesting Tokens” opartych na tokenie „\`(...)\`”.

Total Vesting Tokens zostaną przyznane Wnioskodawcy na okres ponad 6 lat pod warunkiem kontynuowania pracy w Spółce oraz zgodnie z warunkami „Token Plan Agreement”. Pierwsza część (1/6) tokenów zostanie przyznana Wnioskodawcy po okresie 12 miesięcy od dnia podpisania Umowy. Po upływie tego okresu każdego kolejnego miesiąca Wnioskodawca będzie nabywał każdą kolejną część (1/72) tokenów. W Umowie tokeny te określone są jako nagroda (ang. „Token Award”). W marcu 2020 r. Wnioskodawca otrzymał korespondencję od Spółki, w której dowiedział się, że decyzją Zarządu (ang. „board of the directors of the Company”) zostały Mu przyznane dwie nagrody, w postaci Restricted Stock Units (dalej: RSU) oraz Restricted Token Units (dalej: RTU). Zgodnie z korespondencją, Wnioskodawca otrzymał RTU z powodów określonych we wskazanym w korespondencji dokumencie. Każde RTU reprezentuje prawo do otrzymania jednego tokena \`(...)\` z puli tokenów Firmy. RTU podlegają warunkom obowiązującym zgodnie z Planem „Company’s token plan”.

RTU podlegają dwóm warunkom nabycia uprawnień:

\- pierwszy warunek (the „service-based requirement”) to wymóg świadczenia usług na rzecz Spółki przez określony czas;

\- drugi warunek (the „network launch condition”) to wymóg określony w następujący sposób: „a requirement that mining has begun on the błock immediately following the genesis błock on the bona fide, publicly-accessible \`(...)\` network” – jest to więc wymóg, który można przetłumaczyć, jako wymóg związany z rozpoczęciem procesu wydobycia tokenów w oficjalnej publicznej sieci \`(...)\`.

Do czasu zaistnienia obu powyższych warunków, Wnioskodawca nie posiada żadnych uprawnień w odniesieniu do tokenów \`(...)\` odpowiadających RTU.

Szczegóły obu powyższych warunków zostały opisane w umowie o przyznaniu nagrody RTU.

Przyznanie RTU i RSU jest częścią Programu „Supplemental Grant Program”, natomiast zostaną one przyznane Wnioskodawcy, jeśli zaakceptuje warunki określone we wskazanym dokumencie. Zgodnie z dokumentacją dotyczącą RTU, jeżeli RTU spełnią oba ww. warunki, wówczas staną się one Vested RTU. Spełnienie drugiego warunku, tj. uruchomienie sieci („Network Launch”) spowoduje, że Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania jednego tokena za jedno Vested RTU.

RTU są niezbywalne, a uzyskane przy pomocy Vested RTU tokeny będą możliwe do zbycia jedynie poprzez ustanowiony przez Spółkę system „Transfer Framework”. Z przyczyn praktycznych Spółka zastrzega, że wymiana Vested RTU na tokeny \`(...)\` może odbywać się np. raz na kwartał. Spółka przyznająca RTU nie jest w stanie określić ani zagwarantować konkretnej wartości tokenów otrzymanych w ramach Vested RTU. Nie jest również w stanie zagwarantować, iż możliwe będą ich wymiana na inne tokeny lub zarabianie na nich. Zgodnie z dokumentacją dotyczącą RTU możliwe jest ponadto, że techniczne zmiany w protokole sieciowym \`(...)\` wpłyną na liczbę lub charakterystykę tokenów. Na przykład, całkowita liczba tokenów może być podzielona przez dziesięć, lub tokeny mogą być zintegrowane z innym tokenami lub zabezpieczeniami. Tokeny będą emitowane na jeden lub więcej „adresów sieciowych portfeli” \`(...)\` („\`(...)\` network wallet addresses”), wskazanych A INC. Ani RTU, ani uzyskane przy ich pomocy tokeny nie dają żadnych praw udziałowych w Spółce. W dokumentacji przekazanej przez Spółkę zawarto stwierdzenie, że przepisy prawne dotyczące tokenów wciąż ewoluują i nie jest możliwe obecnie przypisanie tokenów do konkretnej instytucji prawnej. Spółka jest jedną z pierwszych firm emitujących RTU i dlatego też w stosunku do RTU nie ma ustalonego stanowiska prawnego.

Zgodnie z definicją zawartą na stronie (https://\`(...)\`): „The \`(...)\`. token is the native crypto token of the \`(...)\` network, similar to \`(...)\` and\`(...)\`. \`(...)\` is used to pay for storage, retrieval, and transactions in the network”. Oznacza to, że token jest pewną jednostką wartości podobną do takich walut jak \`(...)\` czy \`(...)\`. Tokeny \`(...)\` służą do przechowywania i odzyskiwania pewnych wartości, jak również do zawierania transakcji wynajmu przestrzeni dyskowej. W ocenie Spółki, przyznane RTU są zgodne z prawem amerykańskim, w szczególności z sekcją 1.409A-1(b)(4) Treasury Regulation.

W ramach przyznanej nagrody RTU można więc wyodrębnić następujące etapy:

\- w pierwszym etapie Wnioskodawca otrzymuje RTU;

\- w drugim etapie, po upływie ściśle określonego czasu i ziszczeniu się określonych warunków (w praktyce okres ten nazywany jest „vesting period”), RTU Wnioskodawcy zmieniają się w Vesting RTU i na ich podstawie obejmuje on tokeny \`(...)\`;

\- na trzecim etapie Wnioskodawca będzie mógł dysponować tokenami, w szczególności będzie mógł nimi zarządzać (w tym zbyć) poprzez ustanowiony przez Spółkę system „Transfer Framework” (tzw. portfel kryptowalutowy); możliwe jest, że tokeny będą dostępne do kupienia na giełdach razem z innymi kryptowalutami, a także że będzie możliwa wymiana tokenów na kryptowaluty.

Zgodnie z korespondencją z marca 2020 r., Wnioskodawca otrzymał również RSU. Każde z przyznanych Wnioskodawcy RSU reprezentuje prawo do otrzymania jednej akcji zwykłej Spółki. RSU podlegają warunkom obowiązującym zgodnie z Planem: „Company’s 2016 Stock Plan” i stosowną Umową RSU.

RSU podlegają dwóm warunkom nabycia uprawnień (ang. „vesting conditions”), których łączne spełnienie spowoduje, że RSU staną się Vesting RSU:

\- pierwszy warunek (the „service-based requirement”) to wymóg świadczenia usług na rzecz Spółki przez określony czas;

\- drugi warunek (the „liquidity-event requirement”) to wymóg przeprowadzenia przez Spółkę pierwszej oferty publicznej (tzw. IPO – initial public offering) lub pewnych zdarzeń związanych ze sprzedażą w okresie obowiązywania RSU.

Zgodnie z dokumentem dotyczącym RSU, Wnioskodawca nie uiszcza żadnych opłat z tytułu przyznania, nabycia lub rozliczenia RSU i emisji akcji, co też odróżnia RSU od opcji na akcje. Drugą różnicą jest to, że opcja pozwala na podjęcie decyzji o terminie wykonania praw z opcji i zakupu akcji bazowych, podczas gdy za pośrednictwem RSU Wnioskodawca uzyska akcje spółki „automatycznie” (po ziszczeniu się ww. warunków).

RSU są niezbywalne. Stosowny dokument wskazuje również, że: „Unless the Company goes public, there is no public market for the stock. Nonetheless, if a company stays private for many years, sometimes that company will work with employees and investors to help employees sell their private stock for some liquidity”. Można to zatem przetłumaczyć w ten sposób, że dopóki Spółka nie zostanie wprowadzona na giełdę, akcje Spółki nie będą mogły zostać zbyte na giełdzie. Jeżeli Spółka przez kilka lat nie zostanie wprowadzona na giełdę, wówczas Spółka będzie współpracować z osobami posiadającymi prywatne akcje, by pomóc im je w jakiś sposób zbyć. W dalszej części dokumentu wskazane jest, że Spółka jednak nie może obiecać, że tego dokona. Nawet jeżeli Spółka wejdzie na giełdę, wówczas akcje będą objęte okresem tzw. „lock up”, który zawiesi prawo sprzedaży akcji na dany okres czasu. Powyższe potwierdza również dokument, na podstawie którego RSU są przyznawane. Zawiera on również część „Expiration of RSUs”, zgodnie z którą jeżeli określone warunki nie zaistnieją przed datą oznaczoną jako „Expiration Date”, wówczas wszystkie RSU automatycznie wygasają i są anulowane w tym dniu. Jeżeli Wnioskodawca będzie chciał zbyć akcje, Spółce przysługuje określone w dokumencie prawo pierwokupu.

W ramach przyznanej nagrody RSU można więc wyodrębnić następujące etapy:

\- w pierwszym etapie Wnioskodawca otrzymuje RSU;

\- w drugim etapie, po upływie ściśle określonego czasu i ziszczeniu się określonych warunków (w praktyce okres ten nazywany jest „vesting period”), RSU Wnioskodawcy zmieniają się w Vesting RSU i na ich podstawie obejmuje On akcje Spółki;

\- na trzecim etapie jeżeli Spółka „wejdzie” na giełdę, wówczas akcje Wnioskodawcy będą objęte okresem tzw. „lock up”, który zawiesi prawo sprzedaży akcji na dany okres czasu; jeżeli zaś Spółka nie „wejdzie” na giełdę wówczas będzie starała się współpracować z osobami posiadającymi prywatne akcje, by pomóc im je w jakiś sposób zbyć, jednak Spółka nie może obiecać, że tego dokona.

W piśmie z 23 lipca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

RTU zostały przyznane Wnioskodawcy w trzech grantach: 25 czerwca 2018 r., 1 maja 2019 r., oraz 15 marca 2020 r. Z kolei RSU zostały przyznane Wnioskodawcy w jednym grancie: 1 marca 2020 r.

Jednostki RTU i RSU zostały przyznane Wnioskodawcy nieodpłatnie.

Wnioskodawca nie wie, czy jednostki RSU i RTU stanowią pochodny instrument finansowy, papier wartościowy, czy inne prawo, do którego nie mają zastosowania przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

We wniosku Wnioskodawca wskazał czym charakteryzują się jednostki RSU i RTU oraz wskazał, że wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, gdyż nie jest pewny co do ustalenia właściwego źródła przychodu, a w konsekwencji prawidłowego opodatkowania RSU/akcji.

### Pytania

1\. Czy nabycie RTU przez Wnioskodawcę, a następnie ich przekształcenie w Vesting RTU (a w konsekwencji w tokeny Spółki) będzie neutralne podatkowo, zaś do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie zbycia tokenów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy nabycie przez Wnioskodawcę RSU, a następnie ich przekształcenie w Vesting RSU (a w konsekwencji w akcje Spółki) będzie neutralne podatkowo, zaś do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy?

### Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 – dalej: ustawa PIT):

· art. 5a pkt. 33a ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej – oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu;

· art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

· art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych;

· art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej;

· art. 17 ust. 1f ustawy o PIT, przez odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumie się wymianę waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zgodnie z ustawą z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2019 r. poz. 1115 – dalej: ustawa o UPP), tj. art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o UPP, ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej – rozumie się przez to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e) wekslem lub czekiem

\- oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego;

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można mówić o powstaniu przychodu w sytuacji kiedy:

\- świadczenie ma wymierną korzyść dla podatnika; niezależnie od formy przysporzenia, na potrzeby podatku dochodowego, przychód zawsze wyrażany jest kwotowo (w pieniądzu) dlatego też mianem przychodu należy określić wartość pieniężną otrzymywanych przez podatnika przysporzeń;

\- podatnik musi tę korzyść (świadczenie) otrzymać, a zatem przychód musi mieć charakter trwały, definitywny i bezwarunkowy.

Podobnie:

· wyrok NSA z 13 grudnia 2018 r.(sygn. akt II FSK 3310/16): „Nie ulega zatem wątpliwości, że aby powstał przychód (opodatkowanie) muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1) świadczenie musi mieć wymierną korzyść dla podatnika oraz

2) podatnik musi tę korzyść (świadczenie) „otrzymać”;

· wyrok WSA w Olsztynie z 8 sierpnia 2018 r. (sygn. akt I SA/OI 267/18): „(\`(...)\`) przychód to wpływy, zwłaszcza pieniężne, uzyskane w określonym czasie. Przychodem będzie każde przysporzenie majątkowe podatnika, które powiększy wartość jego majątku lub zmniejszy jego zobowiązania, i które będzie miało charakter ostateczny. Wartości pozostawione do dyspozycji to takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik ma możliwość włączyć do swojego władztwa, a więc ma możliwość skorzystania z tych pieniędzy i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji podatnika”;

· NSA w wyroku z 25 maja 2017 r. (sygn. akt II FSK 1034/15) zauważył, że: „Przychód jest w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny”.

Przechodząc do analizy podatkowej otrzymanych przez Wnioskodawcę RTU należy wskazać, że jednostki „Restricted Token Units” nie posiadają definicji legalnej, a także są trudne do zdefiniowania. Można jedynie wskazać, że RTU to jednostki, do których przypisana jest obietnica otrzymania w przyszłości tokenów.

RTU charakteryzują się tym, że:

\- nie są zbywalne,

\- nie są uwzględniane w jakikolwiek sposób przy obliczaniu wynagrodzenia w związku z podstawową relacją, jaka łączy Wnioskodawcę ze Spółką na podstawie Umowy,

\- nie dają gwarancji otrzymania tokenów w przyszłości;

\- są obciążone różnymi warunkami;

\- nie są możliwe do wycenienia na moment ich przyznawania.

Dodatkowo należy również wskazać, że tokeny, które Wnioskodawca być może otrzyma, również nie posiadają definicji legalnej. Token jest w rzeczywistości nowym terminem, odnoszącym się do jednostki wartości wydanej przez podmiot prywatny. Można wskazać na podobieństwo tokenów do walut wirtualnych, jednak, tokeny są czymś więcej niż taka waluta, ponieważ mogą być używane w szerszym spectrum zastosowań.

Analizując jednak cechy definicji waluty wirtualnej zawartej w art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o UPP oraz opisane cechy tokenów można stwierdzić, że tokeny są pewnym cyfrowym odzwierciedleniem wartości oraz nie są:

\- prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

\- międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

\- pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

\- instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

\- wekslem lub czekiem.

Jednocześnie jest możliwe, że tokeny będą mogły być wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze, być może będą akceptowalne jako środek wymiany, będą przechowywane elektronicznie będą mogły być przeniesione i będą przedmiotem handlu elektronicznego.

W związku z tym należy stwierdzić, że tokeny wpisują się w definicję waluty wirtualnej w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o UPP.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym występują w nim następujące momenty dotyczące RTU, które należy rozważyć pod kątem wystąpienia przychodu:

1) etap otrzymania RTU,

2) etap przekształcenia się RTU w Vested RTU, a w konsekwencji w tokeny,

3) etap swobodnego rozporządzania tokenami w postaci np. możliwości zamiany tokenów na kryptowaluty lub zbycia tokenów.

Analizując pierwszy etap należy stwierdzić, że w momencie otrzymania RTU u Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu.

RTU bowiem, ze względu na to, że:

\- nie są uwzględniane w jakikolwiek sposób przy obliczaniu wynagrodzenia w związku z podstawową relacją jaka łączy Wnioskodawcę ze Spółką na podstawie Umowy oraz nie są możliwe do wycenienia na moment ich przyznawania, tj. nie jest możliwe odniesienie do jakiegokolwiek miernika wartości, aby ustalić wartość RTU w pieniądzu;

\- nie mają wymiernej korzyści dla Wnioskodawcy, a także nie dają się wyrazić kwotowo;

\- nie są zbywalne, nie dają gwarancji osiągnięcia tokenów \`(...)\` w przyszłości, są obciążone warunkami,

\- nie stanowią trwałego, definitywnego i bezwarunkowego przysporzenia.

W związku z powyższym na moment otrzymania RTU nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące powstanie przychodu.

Analizując drugi etap związany z uczestnictwem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że na tym etapie również nie dojdzie do powstania przychodu. Zmiana RTU w Vesting RTU (a następnie w tokeny \`(...)\`) jest, w ocenie Wnioskodawcy, również neutralna – stanowi ona jedynie zamianę, w wyniku której Wnioskodawca przestanie posiadać RTU, a zacznie posiadać tokeny.

Co więcej – niemożliwe jest wycenienie zamiany RTU w Vesting RTU, a następnie w tokeny \`(...)\`. Zgodnie z dokumentacją dotyczącą RTU, możliwe jest, że techniczne zmiany w protokole sieciowym \`(...)\` wpłyną na liczbę lub charakterystykę tokenów, na przykład całkowita liczba tokenów może być podzielona przez dziesięć lub tokeny mogą być zintegrowane z innym tokenami, lub zabezpieczeniami – a zatem nie dojdzie do powstania wymiernej korzyści dla Wnioskodawcy dającej się wyrazić kwotowo. Wartość tokenów będzie zmienna po ich objęciu, tj. wartość ta może zarówno wzrosnąć, jak i zmaleć. Nie dojdzie zatem do skonkretyzowania przychodu (przysporzenia) z tytułu tej zamiany, a w konsekwencji ponownie nie dojdzie do powstania wymiernej korzyści dla Wnioskodawcy dającej się wyrazić kwotowo.

Wnioskodawca będzie mógł dysponować tokenami, w szczególności będzie mógł nimi zarządzać (w tym zbyć) poprzez ustanowiony przez Spółkę system „Transfer Framework” (tzw. portfel kryptowalutowy); możliwe jest, że tokeny będą dostępne do kupienia na giełdach razem z innymi kryptowalutami, a także że będzie możliwa wymiana tokenów na kryptowaluty, a zatem samo otrzymanie tokenów będzie się wiązało z konkretnymi ograniczeniami w rozporządzaniu nimi, zatem nie będzie stanowić trwałego, definitywnego i bezwarunkowego przysporzenia po stronie Wnioskodawcy.

Ponadto, nawet gdyby uznać, że na tym etapie wystąpi przychód wówczas doszłoby do podwójnego opodatkowania, gdyż przychód związany z posiadaniem przez Wnioskodawcę tokenów opodatkowany byłby dwukrotnie: po raz pierwszy w momencie otrzymania tokenów, po raz drugi zaś w momencie ich odpłatnego zbycia.

Analizując trzeci etap, tj. zbycie tokenów należy stwierdzić, że to na tym etapie dojdzie do powstania przychodu. W stanie faktycznym Wnioskodawca poprzez skomplikowany system uzyska de facto tokeny \`(...)\` przy pomocy RTU.

W związku z tym, że tokeny te stanowić będą walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o UPP, toteż przysporzenie związane z uzyskanymi tokenami zostanie uzyskane dopiero z chwilą ich odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 17 ust. 1f ustawy o PIT.

Bowiem dopiero odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumianej jako wymiana tej waluty na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub uregulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną:

\- pozwoli wskazać wymierną korzyść dla Wnioskodawcy dającą się wyrazić kwotowo;

\- będzie stanowić trwałe, definitywne i bezwarunkowe przysporzenie dla Wnioskodawcy.

Uznanie tego momentu za moment uzyskania przychodu pozwala ponadto zakwalifikować ten przychód do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, tj. do przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych.

Zgodnie zaś z konkretyzacją ww. artykułu, wyrażoną w art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT, do powstania przychodu dojdzie w momencie odpłatnego zbycia waluty wirtualnej.

Reasumując zatem, zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przez Niego RTU, a następnie ich przekształcenie w Vesting RTU (a w konsekwencji w tokeny Spółki) będzie neutralne podatkowo, zaś do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie zbycia tokenów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT

W pierwszej kolejności należy wskazać, że otrzymane przez Wnioskodawcę RSU są trudno kwalifikowanym instrumentem finansowym, charakteryzującym się tym, że:

\- nie są zbywalne,

\- nie są uwzględniane w jakikolwiek sposób przy obliczaniu wynagrodzenia w związku z podstawową relacją jaka łączy Wnioskodawcę ze Spółką na podstawie Umowy,

\- RSU nie dają gwarancji osiągnięcia akcji Spółki w przyszłości,

\- są obciążone warunkami,

\- RSU nie upoważniają do posiadania prawa głosu, ani dywidendy;

\- RSU nie są możliwe do wycenienia na moment ich przyznawania.

Przechodząc do analizy podatkowej otrzymanych przez Wnioskodawcę RSU należy wskazać, że zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym występują w nim następujące momenty, które należy rozważyć pod kątem wystąpienia przychodu:

1) etap otrzymania RSU,

2) etap przekształcenia się RSU w Vested RSU, a w konsekwencji objęcie akcji,

3) etap swobodnego rozporządzania akcjami w postaci np. możliwości zbycia akcji.

Analizując pierwszy etap związany z uczestnictwem Wnioskodawcy w Programie należy stwierdzić, że w momencie otrzymania RSU u Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu, bowiem RSU ze względu na to, że:

\- nie są uwzględniane w jakikolwiek sposób przy obliczaniu wynagrodzenia w związku z podstawową relacją, jaka łączy Wnioskodawcę ze Spółką na podstawie Umowy oraz nie są możliwe do wycenienia na moment ich przyznawania, tj. nie jest możliwe odniesienie do jakiegokolwiek miernika wartości, aby ustalić wartość RSU w pieniądzu;

\- zatem nie mają wymiernej korzyści dla Wnioskodawcy, a także nie da się ich wyrazić kwotowo;

\- nie są zbywalne, nie dają gwarancji osiągnięcia akcji Spółki w przyszłości, są obciążone warunkami, nie upoważniają do posiadania prawa głosu, ani dywidendy;

\- zatem nie stanowią trwałego, definitywnego i bezwarunkowego przysporzenia.

Mając na uwadze powyższe nie można uznać, że otrzymanie RSU rodzi powstanie przychodu na gruncie ustawy o PIT.

Analizując drugi etap związany z uczestnictwem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że na tym etapie również nie dojdzie do powstania przychodu. Zmiana RSU w Vesting RSU (a następnie w akcje Spółki) jest, w ocenie Wnioskodawcy, również neutralna, bowiem stanowi ona zmianę jednego instrumentu finansowego w inny instrument finansowy.

Co więcej – niemożliwe jest wycenienie zamiany RSU w Vesting RSU a następnie w akcje Spółki. Wartość akcji jest bowiem zmienna i po ich objęciu wartość ta może zarówno wzrosnąć, jak i zmaleć. Nie dochodzi zatem do skonkretyzowania przychodu (przysporzenia) z tytułu tej zamiany, a w konsekwencji nie dochodzi do powstania wymiernej korzyści dla Wnioskodawcy dającej się wyrazić kwotowo. Istnieje możliwość, że Spółka nie wejdzie na giełdę, a zatem nie ma pewności, czy akcje będą mogły zostać zbyte.

Ponadto, nawet jeżeli akcje będą dostępne na giełdzie, wówczas będą one objęte okresem tzw. „lock up”, który zawiesi prawo sprzedaży akcji na dany okres czasu, a zatem nie stanowią trwałego, definitywnego i bezwarunkowego przysporzenia po stronie Wnioskodawcy.

Jednocześnie nawet gdyby uznać, że na tym etapie wystąpi przychód wówczas doszłoby do podwójnego opodatkowania, gdyż przychód związany z posiadaniem przez Wnioskodawcę opodatkowany byłby dwukrotnie: po raz pierwszy w momencie objęcia tych akcji, po raz drugi zaś w momencie ich odpłatnego zbycia. Za takim Stanowiskiem przemawia również stanowisko NSA.

Zgodnie z wyrokiem NSA z 21 lipca 2017 r. (sygn. akt II FSK 1716/15): „W momencie zaś otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Uznanie, że przychód powstaje w momencie nieodpłatnego nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego oraz że dochodem z tej czynności jest wartość rynkowa akcji prowadziłoby do opodatkowania wartości wyrażonej w pieniądzu, której podatnik w momencie uzyskania akcji nie osiągnął. Otrzymanie akcji nie daje żadnych korzyści, ponieważ akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia w drodze sprzedaży lub zamiany ewentualnie innych czynności. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dopiero zbycie akcji pozwala ustalić, jaki dochód podatnik osiągnął przez to, że nabył akcje w drodze programu motywacyjnego, a następnie zbył te akcje. Nabycie akcji samo przez się nie daje żadnego przychodu. W praktyce wygląda to tak, że w chwili nabycia akcji podatnik nie wie, jaki uzyska przychód, bowiem okaże się to dopiero w przyszłości. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia zarysowanej wyżej kwestii spornej ma także zakaz podwójnego opodatkowania tożsamych wartości tym samym podatkiem. Zasada ta, wypływająca również z norm konstytucyjnych, w powiązaniu z szerszym kontekstem systemowym (wymagającym oceny przepisów regulujących opodatkowanie przychodów z tytułu zbycia papierów wartościowych oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów) winna być uwzględniona przy dokonywaniu wykładni mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego”.

Zgodnie z wyrokiem NSA z 2 lutego 2018 r. (sygn. akt II FSK 142/16): „Ponadto zauważyć trzeba, że akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa, jak i obowiązki akcjonariusza w stosunku do spółki będącej emitentem akcji. Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia, bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku w wyniku nieodpłatnego przekazania akcji w ramach programu motywacyjnego). Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, iż generują dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też – w przypadku ich odpłatnego zbycia – w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na nabycie akcji. W momencie zaś otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Uznanie, że przychód powstaje w momencie nieodpłatnego nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego oraz że dochodem z tej czynności jest wartość rynkowa akcji prowadziłoby do opodatkowania wartości wyrażonej w pieniądzu, której podatnik w momencie uzyskania akcji nie osiągnął. Otrzymanie akcji nie daje żadnych korzyści, ponieważ akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia w drodze sprzedaży lub zamiany, ewentualnie innych czynności”.

Zgodnie z wyrokiem NSA z 10 listopada 2016 r. (sygn. akt II FSK 2243/14): „Problem przysporzenia uzyskanego przez podatnika w związku z realizacją opcji na akcje, w kontekście zakazu podwójnego opodatkowania, był już wielokrotnie przedmiotem wypowiedzi orzeczniczych Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. m.in. wyroki NSA z dnia 5 października 2011 r., sygn. akt II FSK 517/10, z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 111/12, z dnia 25 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 96/13, z dnia 7 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 347/12). Jak zwrócił uwagę NSA w przywołanych powyżej wyroku z dnia 21 lipca 2016 r., podwójne opodatkowanie dochodu z tego samego źródła (przychód z kapitałów pieniężnych) w zbieżnych z niniejszą sprawa okolicznościach faktycznych narusza konstytucyjną zasadę równości wyrażoną w art. 32 Konstytucji RP. (\`(...)\`) Odnosząc powyższe rozważania do realiów rozpatrywanej sprawy, nie sposób nie zauważyć, że aprobata wykładni dokonanej przez skarżący organ i Sąd pierwszej instancji, skutkowałaby tym, że przychód z tytułu nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego Nonqualified Stock Option za cenę niższą od rynkowej byłby opodatkowany dwukrotnie. Po raz pierwszy różnicę między ceną rynkową akcji, a ceną jej nabycia (preferencyjną) uznano za przychód podlegający opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) akcji. Po raz drugi różnica ta stanowiłaby część przychodu z odpłatnego zbycia tychże akcji”.

Zgodnie z wyrokiem NSA z 13 grudnia 2018 r. (sygn. akt II FSK 3309/16): „Sąd II instancji zauważa, że spór w rozpoznanej sprawie sprowadza się w istocie do rozstrzygnięcia, czy w momencie nieodpłatnego nabycia akcji spółki prawa amerykańskiego, w związku z udziałem w programie motywacyjnym, po stronie skarżącego powstaje przychód do opodatkowania, czy też przychód powstanie dopiero w momencie, gdy Skarżący dokona zbycia akcji B. (\`(...)\`) US otrzymanych w następstwie realizacji RSU (zastrzeżonych jednostek akcyjnych). Zauważyć należy, że analizowany problem sporny dotyczący przychodu z nieodpłatnego nabycia akcji związanych z udziałem w programie motywacyjnym, był już przedmiotem analizy w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. m.in. wyroki NSA: z 21 lipca 2017 r., II FSK 1716/15; z 21 lipca 2016 r., II FSK 1725/14; z dnia 10 listopada 2016 r., II FSK 2243/14; z dnia 23 listopada 2016 r., II FSK 3675/14; z dnia 2 lutego 2018 r., II FSK 142/16 (\`(...)\`). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia zarysowanej wyżej kwestii spornej ma także zakaz podwójnego opodatkowania tożsamych wartości tym samym podatkiem. Zasada ta, wypływająca również z norm konstytucyjnych, w powiązaniu z szerszym kontekstem systemowym (wymagającym oceny przepisów regulujących opodatkowanie przychodów z tytułu zbycia papierów wartościowych oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów) winna być uwzględniona przy dokonywaniu wykładni mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego. (\`(...)\`) Nie sposób nie zauważyć, że aprobata wykładni dokonanej przez Ministra Finansów skutkowałaby tym, że przychód z tytułu nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego opodatkowany byłby dwukrotnie: po raz pierwszy w momencie ich nieodpłatnego objęcia, po raz drugi z momentem odpłatnego zbycia tychże akcji”.

Analizując trzeci etap związany z uczestnictwem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że to na tym etapie dojdzie do powstania przychodu. W stanie faktycznym Wnioskodawca być może uzyska de facto akcje Spółki przy pomocy RSU. Dlatego też wymierne (dające się wyrazić kwotowo) rzeczywiste, trwałe, definitywne i bezwarunkowe przysporzenie związane z akcjami objętymi w ten sposób zostanie uzyskane dopiero z chwilą ich odpłatnego zbycia. Uznanie tego momentu za moment uzyskania przychodu pozwala ponadto zakwalifikować ten przychód do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, tj. do przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych. Zgodnie zaś z konkretyzacją ww. artykułu wyrażoną w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, do powstania przychodu dojdzie w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy nabycie RSU w ramach Programu, a następnie ich przekształcenie w Vesting RSU (a w konsekwencji w akcje Spółki) będzie neutralne podatkowo, zaś do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie zbycia tych akcji (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT).

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
------------------------------------------------------

7 sierpnia 2020 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nr 0113-KDIPT2-3.4011.429.2020.2.JŚ. Postanowienie doręczono Panu 7 sierpnia 2020 r.

Na to postanowienie pierwszej instancji z 7 sierpnia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.429.2020.2.JŚ, w wymaganym przepisami prawa terminie, pismem z 11 sierpnia 2020 r. (data wpływu 12 sierpnia 2020 r.), złożył Pan zażalenie.

Organ podatkowy drugiej instancji w wyniku rozpatrzenia zażalenia na postanowienie Organu podatkowego pierwszej instancji z 7 sierpnia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.429.2020.2.JŚ, o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, wydał postanowienie z 6 października 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.429.2020.3.MS, utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie. Ww. postanowienie zostało Panu doręczone 19 października 2020 r.

Skarga na postanowienie
-----------------------

16 listopada 2020 r. wniósł Pan skargę na ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Skarga wpłynęła do mnie 19 listopada 2020 r.

Wniósł Pan o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił skarżone postanowienie – wyrokiem z 16 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 648/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 12 października 2021 r., sygn. akt II FSK 851/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił postanowienie nr 0113-KDIPT2-3.4011.429.2020.3.MS i poprzedzające je postanowienie pierwszej instancji, stał się prawomocny od 12 października 2021 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w zakresie pytania nr 1.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest m.in.:

1) pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) oraz

2) kapitały pieniężne i prawa majątkowe (pkt 7).

Stosownie do art. 14 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 cytowanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia oraz świadczenia w naturze otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach–- na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in.

\- przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych (pkt 6 lit. a);

\- przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających (pkt 10);

\- przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej (pkt 11).

Instrument pochodny to instrument finansowy, którego wartość zależy od wartości określonego instrumentu bazowego (podstawowego). np. wartości akcji, obligacji, wartości indeksu finansowego, wskaźnika finansowego itp.

Nabywca pochodnego instrumentu finansowego jest uprawniony do uzyskania świadczenia, zaś jego „wystawca” jest zobowiązany do realizacji zobowiązania w określonym terminie i na określonych warunkach, wyznaczanych w odniesieniu do wartości aktywów, na którym oparty został pochodny instrument finansowy. Jedną z form realizacji pochodnego instrumentu finansowego jest zapłata odpowiedniej kwoty rozliczenia.

Ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych – oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2020 r. poz. 89), instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h) kontrakty na różnicę,

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie.

Dodatkowo, zgodnie z art. 3 pkt 28a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ilekroć w ustawie jest mowa o instrumentach pochodnych – rozumie się przez to opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy nabycie RSU, a następnie ich przekształcenie w Vesting RSU (a w konsekwencji w akcje Spółki) będzie neutralne podatkowo, zaś do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że z tytułu nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę RSU, po stronie Wnioskodawcy nie powstaje przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem Wnioskodawca wskazał, RSU:

\- nie są zbywalne,

\- nie są uwzględniane w jakikolwiek sposób przy obliczaniu wynagrodzenia w związku z podstawową relacją jaka łączy Wnioskodawcę ze Spółką na podstawie Umowy,

\- RSU nie dają gwarancji osiągnięcia akcji Spółki w przyszłości,

\- są obciążone warunkami,

\- RSU nie upoważniają do posiadania prawa głosu, ani dywidendy;

\- RSU nie są możliwe do wycenienia na moment ich przyznawania.

W konsekwencji niemożliwe jest ustalenie wysokości przychodu na moment nabycia, tym samym w momencie nabycia RSU, Wnioskodawca nie uzyskuje przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Następnie, z uwagi na to, że opis sprawy dotyczy szeroko rozumianych programów motywacyjnych, należy przytoczyć treść art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

a) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

b) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Natomiast stosownie do art. 24 ust. 11b ww. ustawy, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

a) spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

b) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mamy do czynienia w przypadku, gdy:

1) jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,

2) podatnik uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),

3) w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,

4) podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek.

W przypadku takich programów motywacyjnych, przychód powstaje dopiero w momencie zbycia wskazanych akcji i zaliczany jest do źródła przychodów kapitały pieniężne.

Jednocześnie należy wskazać, że w myśl art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika natomiast, że pomimo że Wnioskodawca uczestniczy w Programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, w ramach którego nabywa RSU, to jednak nie uzyskuje od tej spółki zagranicznej świadczeń lub innych należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca na rzecz spółki amerykańskiej, tj. organizatora Programu, świadczy usługi w ramach prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej, na podstawie umowy o świadczenie usług.

Ponieważ Program motywacyjny, o którym mowa we wniosku nie spełnia przesłanek programu motywacyjnego, o których mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stąd zasady opodatkowania określone w tych regulacjach nie znajdą zastosowania w tej sprawie, w konsekwencji tego przychód z uczestnictwa w Programie nie powstanie wyłącznie w momencie zbycia akcji spółki zagranicznej, ponieważ powstanie także w momencie realizacji RSU, po przekształceniu ich w Vesting RSU, tj. akcje spółki amerykańskiej.

W momencie nieodpłatnego nabycia akcji, w wyniku realizacji RSU, po przekształceniu w Vesting RSU, niewątpliwie po stronie Wnioskodawcy powstaje przysporzenie majątkowe, które z uwagi na brak możliwości odroczenia go w czasie, na mocy art. 24 ust. 11 ww. ustawy, podlega opodatkowaniu zgodnie z uregulowaniami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tym zakresie.

W myśl art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Dyspozycja ww. regulacji wskazuje wprost źródło przychodów, do którego należy zakwalifikować wskazane przychody. Analizowany przepis stanowi bowiem, że przychód taki jest zaliczany do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Konieczne jest zatem przypisanie nieodpłatnego świadczenia do stosownego źródła przychodów.

Kwalifikację źródła przychodu należy ustalić na podstawie rodzaju stosunku prawnego łączącego podatnika ze spółką, ponieważ regulacja w art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza w takim przypadku przychody z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub z innych praw pochodnych ze źródła z kapitałów pieniężnych i wiąże zaliczenie źródła przychodów z realizacji takich praw ze źródłem przychodów, w ramach którego zostały uzyskane te pochodne instrumenty finansowe lub prawa pochodne, jako nieodpłatne świadczenie.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy uznać, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę jako uczestnika Programu motywacyjnego, prowadzącego działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi na rzecz zagranicznej spółki organizującej przedmiotowy Program, są dla Wnioskodawcy przychodami związanymi z czynnościami wykonywanymi w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawca wskazał we wniosku, że umowa o świadczenie usług, zawarta między Nim a spółką amerykańską obejmuje możliwość uczestnictwa w Programie oraz otrzymania RSU, a następnie po przekształceniu w Vesting RSU nabycia akcji spółki.

Przychód Wnioskodawcy uzyskany w ramach Programu motywacyjnego, tj. z nabycia akcji spółki w wyniku realizacji RSU po przekształceniu w Vesting RSU należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartość tego przychodu należy natomiast określić na podstawie art. 11 ust. 2a w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca nabył nieodpłatnie akcje spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki, należy dodatkowo odwołać się do odpowiednich uregulowań umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178, dalej: „Umowa”).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. Umowy, zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na terytorium Polski, w związku z powyższym dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu nieodpłatnego nabycia akcji spółki amerykańskiej, stanowiący jak wyżej rozstrzygnięto przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega opodatkowaniu tylko w Polsce.

W przedmiotowej sprawie, jak wyjaśniono powyżej, po stronie Wnioskodawcy z tytułu nieodpłatnego nabycia RSU nie powstał przychód do opodatkowania. Jak Wnioskodawca wskazał, samo przyznanie RSU nie daje prawa do swobodnego dysponowania nimi, ponieważ jednostki RSU są niezbywalne.

Natomiast przychód powstanie:

\- z tytułu nieodpłatnego nabycia akcji spółki w wyniku realizacji RSU po przekształceniu w Vesting RSU;

\- w momencie zbycia akcji spółki zagranicznej.

O ile Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie obrotu papierami wartościowymi lub instrumentami pochodnymi, przychód z odpłatnego zbycia akcji należy rozpatrzeć w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak bowiem stanowi art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Zatem, odpłatne zbycie akcji nabytych w ramach opisanego Programu motywacyjnego zaliczane jest do źródła przychodów – kapitały pieniężne. Przychodem tym jest cena sprzedaży akcji, która powinna odpowiadać wartości rynkowej tych akcji.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem, o którym mowa w ust. 1 art. 30b ustawy, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c, osiągnięta w roku podatkowym (art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy).

W myśl art. 30b ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 1b ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia walut wirtualnych a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 14-16.

Stosownie do treści art. 30b ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 i 1a stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Jak stanowi art. 30b ust. 5 ww. ustawy, dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Stosownie do art. 30b ust. 6 pkt 2 cytowanej ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia walut wirtualnych i obliczyć należny podatek dochodowy.

W myśl art. 30b ust. 6a ww. ustawy, w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, podatnik wykazuje koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 14-16, także wtedy, gdy w roku podatkowym nie uzyskał przychodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych.

W myśl art. 45 ust. 1a pkt 1 omawianej ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

W tym miejscu należy wskazać, że Wnioskodawca w związku ze sprzedażą akcji będzie uprawniony do zastosowania odpowiednich kosztów uzyskania przychodów z tytułu osiągniętego przychodu z odpłatnego zbycia akcji spółki zagranicznej, nabytych w ramach Programu motywacyjnego.

Należy wskazać, że skoro przez regulację art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla przychodów z takich realizacji praw ustawodawca wyraźnie zmienił ich kwalifikację w zakresie źródła, a tym samym zmienił zasady ustalania tego przychodu na właściwe – co do zasady – należy uwzględniać także reguły określone w art. 11 ust. 2-2b tej ustawy, to taka sytuacja wpisuje się bezpośrednio w hipotezę art. 22 ust. 1d ww. ustawy.

W myśl art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1) wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2 i 2a albo

2) wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2b powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo

3) równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług

– pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Przepis ten daje możliwość uwzględnienia w kosztach podatkowych – w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy/prawa otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie – wartości przychodu określonego na moment otrzymania/nabycia tych rzeczy/praw z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń i świadczeń w naturze, określonego zgodnie z art. 11 ust. 2, ust. 2a i ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że

\- przychód Wnioskodawcy uzyskany w ramach programu, tj. z nieodpłatnego nabycia akcji spółki w wyniku realizacji RSU po przekształceniu w Vesting RSU, należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

\- odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę akcji nabytych nieodpłatnie, spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu do opodatkowania, który należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany z tego tytułu przychód Wnioskodawca będzie uprawniony pomniejszyć m.in. o koszt uzyskania przychodów ustalony w oparciu o cytowany powyżej art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości przychodu, jaki Wnioskodawca osiągnął z tytułu nieodpłatnego nabycia akcji spółki amerykańskiej w wyniku realizacji jednostek RSU, o ile przychód ten Wnioskodawca faktycznie opodatkuje.

Dodatkowe informacje
--------------------

Przychód z odpłatnego zbycia akcji należy rozpoznać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 7, o ile nie prowadzi Pan działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi lub instrumentami pochodnymi.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

### Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytania nr 1 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.