Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.873.2022.3.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-10
Teza: Dotyczy ustalenia, czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, X Polska jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów kosztów doradztwa dotyczącego akwizycji i integracji spółek operacyjnych (przy założeniu zamiaru połączenia spółek operacyjnych ze X Polska, gdzie X Polska będzie podmiotem przejmującym).
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; połączenie; usługi-usługi doradcze
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe
==========================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m. in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, X Polska jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów kosztów doradztwa dotyczącego akwizycji i integracji spółek operacyjnych (przy założeniu zamiaru połączenia spółek operacyjnych ze X Polska, gdzie X Polska będzie podmiotem przejmującym) (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 stycznia 2023 r., które wpłynęło do Organu 27 stycznia 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X Polska (dalej: „X Polska” lub „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polską spółką kapitałową, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. X Polska jest spółką operacyjną, prowadzącą działalność produkcyjną i dystrybucyjną, głównie na polskim rynku. Działalność ta skupia się na rynku wyrobów spirytusowych.

X Polska dotychczas osiągała wyłącznie przychody (dochody) operacyjne (inne niż przychody z udziału w zyskach osób prawnych). Z uwagi na charakter działalności X Polska oraz strukturę grupy kapitałowej w której Spółka funkcjonuje, zakłada się, że również w najbliższych latach X Polska będzie osiągała wyłącznie przychody (dochody) operacyjne (inne niż przychody z udziału w zyskach osób prawnych).

X Polska jest zarejestrowana dla celów VAT w Polsce i wykazuje sprzedaż dającą pełne prawo do odliczenia VAT (tj. X Polska nie odlicza VAT współczynnikiem VAT ani żadną inną strukturą określoną dla potrzeb odliczenia VAT).

X Polska jest spółką operacyjną wchodzącą w skład grupy X. W listopadzie 2021 r. grupa X została nabyta przez Y Luxembourg, będącą spółką holdingową z siedzibą w Luksemburgu (nastąpiła zmiana głównego udziałowca grupy X). Zakup grupy X przez Y Luxembourg rozpoczął proces wewnętrznych reorganizacji, które mają finalnie doprowadzić do wzrostu przychodów i zysków osiąganych przez poszczególne spółki operacyjne, w tym X Polska. Wzrost przychodów i zysków spółek operacyjnych, w tym X Polska, ma nastąpić z uwagi na przejęcie określonych działalności (nowych rynków) albo też ograniczenie działalności innych podmiotów (i wprowadzenie w ich miejsce X Polska).

Zakłada się, że w najbliższych latach dojdzie do konsolidacji rynku wyrobów spirytusowych. X Polska zamierza być uczestnikiem procesu konsolidacji, przejmując działalności innych podmiotów czy wchodząc w nowe rynki. Aktualnie Grupa jest w procesie akwizycji nowych polskich spółek operacyjnych, których działalność (komplementarna z działalnością X Polska) miałaby zostać finalnie zintegrowana z działalnością X Polska. Są to polskie spółki operacyjne, która mają zostać zintegrowane z X Polska (poprzez połączenia przez przejęcie przeprowadzone zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych, gdzie X Polska będzie spółką przejmującą).

Ze względów biznesowych i operacyjnych, zakłada się, że w pierwszej kolejności udziały w nowych spółkach operacyjnych będą kupować albo IL Sarl albo IP sp. z o.o., tj. bezpośredni lub pośredni udziałowiec X Polska (a nie X Polska). Od samego początku intencją jest jednak, że finalnie (w kolejnym kroku) dojdzie do połączenia nabytych spółek operacyjnych ze X Polska, gdzie Spółka będzie podmiotem przejmującym - zatem ostatecznym celem jest zwiększenie przychodów i zysków operacyjnych X Polska oraz sprzedaży opodatkowanej VAT Spółki. Jednocześnie, w związku z tymi akwizycjami i integracjami X Polska nie będzie osiągać przychodów z zysków kapitałowych, a wyłącznie przychody operacyjne.

W związku z tym, że wskazane powyżej akwizycje będą realizowane z zamiarem ich integracji z X Polska, X Polska będzie ponosić koszty doradztwa dotyczącego tych akwizycji i integracji ich z X Polska (w tym koszty due diligence komercyjnego, finansowego, prawnego, podatkowego, koszty doradztwa w zakresie integracji i określenia efektów synergii, koszty doradztwa prawnego, w tym określenia struktury akwizycji i integracji). Koszty te będą dokumentowane fakturami VAT (wystawionymi na X Polska przez polskich podatników VAT bądź przez zagranicznych podatników podatku od wartości dodanej).

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do Organu 27 stycznia 2023 r., wskazaliście Państwo, że:

\- ze względów biznesowych i operacyjnych, zakłada się, że w pierwszej kolejności udziały w nowych spółkach operacyjnych mogą kupować IL Sarl albo IP sp. z o.o., tj. bezpośredni lub pośredni udziałowiec Wnioskodawcy. Od samego początku intencją jest jednak, że finalnie (w kolejnym kroku) dojdzie do integracji nabytych spółek operacyjnych ze Spółką, tj. połączenia nabytych spółek operacyjnych z Wnioskodawcą, gdzie Wnioskodawca będzie spółką przejmującą - zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych (art. 491 KSH i kolejne), zaś przed formalnym połączeniem będzie dochodzić do transakcji opodatkowanych Vat pomiędzy tymi spółkami. Zatem, ostatecznie to Spółka przejmie cały majątek nabytych spółek operacyjnych (aktywa oraz pasywa) zgodnie z przepisami KSH, a przed przejęciem będzie prowadzić z nimi wymianę handlową (sprzedaż towarów i usług),

\- w związku z tym, że ewentualne akwizycje udziałów/akcji innych podmiotów operacyjnych przez Grupę będą realizowane z zamiarem późniejszego połączenia tych podmiotów ze Spółką, tj. przejęcia całego majątku tych podmiotów przez Spółkę zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych - to Wnioskodawca będzie ponosić koszty doradztwa dotyczącego tych akwizycji i integracji (w tym koszty due diligence komercyjnego, finansowego, prawnego, podatkowego, koszty doradztwa w zakresie integracji i określenia efektów synergii, koszty doradztwa prawnego, w tym określenia struktury akwizycji i integracji).

W rezultacie, ostatecznym celem nabycia przez Wnioskodawcę opisanych usług doradczych będzie przejęcie przez Spółkę majątku nabytych spółek operacyjnych – w wyniku połączenia zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych - który to majątek będzie wykorzystywany przez Spółkę w celu osiągania przychodów podatkowych, względnie zachowania/zabezpieczenia źródła przychodów. Przejęcie majątku spółek operacyjnych oznacza, że Spółka powinna zwiększyć swoje przychody i jednocześnie poprawić efektywność kosztową.

**Pytanie**

Czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, X Polska jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów kosztów doradztwa dotyczącego akwizycji i integracji spółek operacyjnych (przy założeniu zamiaru połączenia spółek operacyjnych ze X Polska, gdzie X Polska będzie podmiotem przejmującym)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, X Polska jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów kosztów doradztwa dotyczącego akwizycji i integracji spółek operacyjnych (przy założeniu zamiaru połączenia spółe X Polska, gdzie X Polska będzie podmiotem przejmującym).

Zasady zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Aby wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu:

\- musi zostać poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

\- musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów (racjonalny charakter),

\- musi mieć charakter definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- jest właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje zatem podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP), pod warunkiem, że zostały poniesione w związku z prowadzoną działalnością podatnika, jako wydatków gospodarczo uzasadnionych, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub prowadzi do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów i praktyką organów podatkowych, cel poniesionego wydatku musi mieć charakter zobiektywizowany i zmierzać do odpowiedzi na pytanie, czy oznaczony wydatek daje się „racjonalnie” powiązać z uzyskanym lub oczekiwanym przychodem. W rezultacie kosztami uzyskania przychodów będą więc wszystkie wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeśli są one racjonalnie uzasadnione, a każdy wydatek, poza wskazanymi w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem jego związku z przychodem i racjonalnością działania dla osiągnięcia tego przychodu (patrz m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 2004 r., sygn. akt FSK 671/04).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że kosztami uzyskania przychodów są m.in. racjonalnie poniesione koszty związane z funkcjonowaniem podatnika i koszty organizacyjne podatnika, które mają (nawet pośrednio) przyczynić się do zwiększenia osiąganych przychodów podatkowych (albo do zachowania/zabezpieczenia źródła takich przychodów). Do tej kategorii wydatków należy zaliczyć także wydatki na doradztwo dotyczącego akwizycji i integracji biznesu, który ma finalnie zostać przejęty przez X Polska.

Racjonalność poniesienia kosztów doradztwa akwizycyjnego i dotyczącego integracji

Poniesienie przez Spółkę kosztów doradztwa akwizycyjnego i dotyczące integracji ma finalnie skutkować sytuacją, w której przychody i zyskowność Spółki ulegają poprawie z uwagi na efekt synergii. To będzie mieć z kolei przełożenie na biznes operacyjny Spółki i możliwość dalszego rozwoju, a zatem docelowo na zwiększenie przychodów podatkowych Polska (albo zabezpieczenie/zachowanie źródła takich przychodów podatkowych).

Z tej przyczyny, Spółka stoi na stanowisku, że poniesienie tego typu kosztów jest racjonalne, pozwala bowiem na utrzymanie perspektywy wzrostu i rozwoju po stronie Spółki.

Jest to więc koszt poniesiony racjonalnie, pozwalający zabezpieczyć źródło przyszłych przychodów, czyli rozwój działalności operacyjnej Spółki (względnie obniżenie kosztów działalności Spółki, co również będzie przekładać się na poprawę sytuacji finansowej i możliwość dalszego rozwoju).

W świetle powyższego, oraz biorąc pod uwagę, że przedmiotowy koszt zostanie odpowiednio udokumentowany i nie znajduje się w katalogu kosztów niepodatkowych (określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP), powinien on stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki.

Praktyka organów podatkowych

Praktyka organów podatkowych w podobnych sytuacjach jest jednolita i całkowicie potwierdzającą stanowisko Spółki. O możliwości zaliczania tego typu kosztów do kosztów uzyskania przychodów rozstrzygnięto m.in. w następujących indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego:

\- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 grudnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.378.2017.2.MM: „(\`(...)\`) Podsumowując (\`(...)\`) wydatki obejmujące usługi doradcze, prawne jak również pozostałe wymienione we Wniosku związane ze zmianą udziałowca oraz podwyższeniem kapitału zakładowego mającym na celu pozyskanie dodatkowego kapitału stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności wydatki te miały charakter racjonalny i uzasadniony, tj. zostały poniesione w celu rozwoju prowadzonej działalności. Jednocześnie nie są one bezpośrednio związane z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki, a także nie mieszczą się w katalogu kosztów zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji Wydatki te stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia (…)”;

\- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 października 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.184.2021.1.KW: „(\`(...)\`) przejęcie spółki zależnej jak ma to miejsce w analizowanej sprawie, w której spółka przejmująca ma 100% udziałów w kapitale zakładowym, sprowadzające się do przeniesienia majątku spółki zależnej na spółkę przejmującą, w sytuacji gdy dokonywane jest z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, służy osiąganiu przychodów, względnie zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym nie należy wykluczać możliwości rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów zarówno wydatków, bez poniesienia których proces przejęcia nie mógłby zostać przeprowadzony, jak i wydatków pośrednio związanych z połączeniem spółek”;

\- interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 6 listopada 2015 r., sygn. ITPB3/4510-436/15/MKo: „(\`(...)\`) Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca poniósł/ponosi wydatki na nabycie usług doradczych związanych z pozyskiwaniem inwestora, które należy zaliczyć do kosztów związanych z dalszym jego rozwojem, w konsekwencji nie wiążą się one w sposób bezpośredni z przychodami Spółki. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że skoro ww. wydatki zostały poniesione na podstawie racjonalnych przesłanek ukierunkowanych na zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów oraz nie kwalifikują się do wyłączeń określonych w art. 16 ust. 1 omawianej ustawy, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie ujęcia ich jako koszt w księgach rachunkowych Spółki”;

\- interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 grudnia 2011 r., sygn. IPPB3/423-876/11-2/MC: „(\`(...)\`) koszty usług doradztwa strategicznego, polegającego w szczególności na: przeprowadzeniu analizy projekcji finansowych Spółki, jej planów rozwoju w celu identyfikacji kluczowych zagadnień biznesowych i strategicznych, które mogą przyczynić się do rozwoju zwiększenia wartości Spółki i osiąganego przez nią przychodu doradztwa dotyczącego podjęcia decyzji, co do opłacalności, zasadności związania się z inwestorem strategicznym mogą być traktowane, jako ogólne koszty działalności Spółkę mające na celu optymalizację prowadzonej przez Spółkę działalności. Koszty te nie są zaś związane z konkretnym przychodem (\`(...)\`)”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, X Polska jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów kosztów doradztwa dotyczącego akwizycji i integracji spółek operacyjnych (przy założeniu zamiaru połączenia spółek operacyjnych ze X Polska, gdzie X Polska będzie podmiotem przejmującym).

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z powyższego wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

\- „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

\- „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

\- „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Koszty uzyskania przychodu są drugim obok przychodów elementem konstrukcyjnym dochodu, który stanowi podstawę opodatkowania w roku podatkowym (art. 7 ust. 1 i ust. 2 updop). Oba te elementy są częściami tego samego stosunku prawno-podatkowego składającego się na zobowiązanie podatkowe.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku.

Mając na uwadze powyższe, nie sposób zgodzić się z w Wnioskodawcą, że X Polska jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów kosztów doradztwa dotyczącego akwizycji spółek operacyjnych.

W ocenie tut. Organu, ponoszone przez Spółkę koszty doradztwa dotyczącego akwizycji spółek operacyjnych, ponoszone przez Wnioskodawcę a związane z zakupem udziałów nowych spółek operacyjnych przez IL Sarl albo IP sp. z o.o., nie stanowią dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.

Jak już wskazano powyżej, zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze updop, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 tej ustawy.

Z treści ww. przepisu wynika, że warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów jest jego poniesienie, cel takiego poniesienia w postaci osiągnięcia przychodów oraz związek kosztów z przychodami, przy czym przesłanki muszą być spełnione łącznie, co oznacza, że brak choćby jednej z nich dyskwalifikuje dany wydatek jako koszt uzyskania przychodu.

Koszt poniesiony to koszt niewątpliwie faktycznie zrealizowany, tj. taki który podatnik jest w stanie udokumentować. Z kolei poniesienie wydatku tylko wtedy może skutkować powstaniem kosztu uzyskania przychodu, jeżeli działanie to jest nakierowane na osiągnięcie przychodu. Nie można jednak działania „w celu” utożsamiać z „celowością” działania, ponieważ przepisy podatkowe tym pojęciem się nie posługują, a równocześnie o tym, co jest celowe w prowadzonej działalności decyduje podmiot ją prowadzący.

W ocenie tut. Organu o tym, że dany wydatek został poniesiony „w celu” osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu można mówić wówczas, gdy jego poniesienie ma lub może mieć wpływ na powstanie lub też zwiększenie przychodów. W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych, w tym znaczeniu, że przysparzać one będą konkretne przychody podatkowe lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem czy też zmniejszeniem.

Ustawowego warunku poniesienia kosztu w celu uzyskania przychodów bądź zachowania lub zabezpieczenia jego źródła nie może również – w ocenie tut. Organu – stanowić okoliczność, że: _od samego początku intencją połączenia jest jednak, że finalnie (w kolejnym kroku) dojdzie do połączenia nabytych spółek operacyjnych z X Polska, gdzie Spółka będzie podmiotem przejmującym - zatem ostatecznym celem jest zwiększenie przychodów i zysków operacyjnych X Polska oraz sprzedaży opodatkowanej VAT Spółki._ Bowiem przedmiotowe wydatki nie spełniają podstawowego kryterium zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, tj. nie zostaną poniesione w celu osiągnięcia przez Wnioskodawcę przychodu, jego zachowania lub zabezpieczenia. Stwierdzić bowiem należy, że ww. wydatki, będą miały bezpośredni wpływ na przychody IL Sarl albo IP sp. z o.o., zatem wydatki na usługi akwizycji nie będą miały wpływu na osiągnięcie przychodów u Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, nie można zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, że koszty doradztwa dotyczącego akwizycji spółek operacyjnych spełniają przesłankę z art. 15 ust. 1 updop, tj. będą służyły osiągnięciu przychodów i zachowaniu źródła przychodów.

Natomiast, ponoszone przez Spółkę koszty doradztwa dotyczącego integracji spółek operacyjnych, ponoszone przez Wnioskodawcę, w sytuacji w której dojdzie do połączenia nabytych spółek operacyjnych z X Polska, gdzie Spółka będzie podmiotem przejmującym, stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.

W ocenie Organu, połączenie nabytych spółek operacyjnych z X Polska, gdzie Spółka będzie podmiotem przejmującym, w sytuacji gdy połączenie to dokonywane jest z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, służy osiąganiu przychodów, względnie zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, wskazać należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, X Polska jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów kosztów doradztwa dotyczącego akwizycji i integracji spółek operacyjnych (przy założeniu zamiaru połączenia spółek operacyjnych ze X Polska, gdzie X Polska będzie podmiotem przejmującym), w części dotyczącej:

\- kosztów doradztwa dotyczącego akwizycji spółek operacyjnych, należy uznać za nieprawidłowe.

\- kosztów doradztwa dotyczącego integracji spółek operacyjnych, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Nadmienia się, że w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).