Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1265/11/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-28
Teza: Opodatkowanie sprzedaży oraz zamiany nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, korekty faktur VAT dokumentujących te czynności oraz zwrotu nienależnego podatku VAT.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; użytkowanie (używanie); użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2011r. (data wpływu 29 listopada 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, korekty faktur VAT dokumentujących te czynności oraz zwrotu nienależnego podatku VAT,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania zbycia prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego w drodze zamiany dotychczasowego użytkownika wieczystego w drodze zamiany.

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2011r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania sprzedaży oraz zamiany nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, korekty faktur VAT dokumentujących te czynności oraz zwrotu nienależnego podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

1.  Aktem notarialnym z dnia 31 grudnia 2010r. Gmina Miejska P. na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) sprzedała dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu - Spółdzielni udział, wynoszący 1/2 część we współwłasności nieruchomości, obejmującej działki nr 3089/8, 3089/9, w którym określono cenę netto i podatek VAT w wysokości 22%. Aktem notarialnym A 664/2011 z dnia 31 stycznia 2011r. Gmina Miejska P. na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) sprzedała dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu - Spółdzielni udział wynoszący 1/2 części we współwłasności nieruchomości, obejmującej działki nr 3089/7, 3089/10 oraz własność nieruchomości obejmującej działki nr 3088/1, 3088/6, 3088/15, w którym określono cenę netto i podatek VAT w wysokości 23%.
2.  Aktem notarialnym A 1788/2011 z dnia 18 marca 2011r. Gmina Miejska P. na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) a także Spółdzielnia dokonała następującej zamiany: Gmina Miejska P. przenosi na rzecz Spółdzielni dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu – własność działek nr 3088/10, 3088/14, 3088/18, a w zamian za to Spółdzielnia przenosi na rzecz Gminy własność działek nr 3088/11, 3089/3 oraz prawo użytkowania wieczystego działki nr 3088/9, Gmina i Spółdzielnia przedmioty zamiany nabywają, zaś prawo wieczystego użytkowania działek 3088/9, 3088/10, 3088/14 i 3088/18 wygasa. W ww. akcie notarialnym określono cenę netto i podatek VAT w wysokości 23%. Wszystkie działki będące przedmiotem tej zamiany to nieruchomości gruntowe niezabudowane stanowiące tereny budowlane i przeznaczone pod zabudowę.

Wszystkie nieruchomości gruntowe będące przedmiotem sprzedaży i zamiany na rzecz Spółdzielni Gmina Miejska P. aktem notarialnym rep. A 4524/93 z dnia 12 maja 1993r. oddała Spółdzielni w użytkowanie wieczyste.

Gmina Miejska P. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podstawą opodatkowania w/w działek była wartość (cena netto), określona przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym. Wszystkie czynności ww. w pkt 1 i pkt 2 udokumentowane zostały fakturami VAT. Należny podatek został zapłacony do Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy można dokonać korekty wystawionych faktur i odzyskać nienależny VAT z Urzędu Skarbowego na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i uznać, że transakcja sprzedaży na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych nie stanowi dostawy towarów ani żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. Dz. U. z 2004r. z późn. zm.?
2.  Czy prawidłową czynnością było opodatkowanie podatkiem VAT oraz wystawienie faktury VAT dokumentującej przeniesienia przez Gminę na rzecz Spółdzielni będącej użytkownikiem wieczystym własność działek w zamian za własność działek oraz prawo użytkowania wieczystego działki Spółdzielni na rzecz Gminy, dokonywane w ramach transakcji zamiany gruntów na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Gmina stoi na stanowisku, że dokonanie sprzedaży prawa własności nieruchomości w trybie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy o VAT było ustanowienie przed dniem 1 maja 2004r. użytkowania wieczystego wymienionej nieruchomości gruntowej na rzecz użytkowników. Z tą bowiem chwilą użytkownicy otrzymali już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością jak gdyby byli jej właścicielami. Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi, iż przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W ocenie Wnioskodawcy, dokonana sprzedaż nie może być traktowana jak ponowna dostawa tej samej nieruchomości. Wnioskodawca uważa, że może dokonać korekty faktury dokumentującej sprzedaż i ubiegać się o zwrot nienależnego podatku VAT z Urzędu Skarbowego.

Stanowisko Gminy wynika z wyroku Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 stycznia 2011r., sygn. akt III SA/Wa 1430/10

Ad. 2.

Gmina stoi na stanowisku, że zamiana pomiędzy Gminą i Spółdzielnią gruntu jest przeniesieniem prawa rozporządzania gruntem jak właściciel, w konsekwencji Gmina otrzymała na własność działki nr 3088/11, 3089/3 oraz prawo użytkowania wieczystego działki nr 3088/9, Spółdzielnia Rzemieślnicza „Usług Różnych" dotychczasowy użytkownik wieczysty działek nr 3088/10, 3088/14, 3088/18 otrzymała własność tych działek. Dokonanie zamiany gruntów stanowi zamianę towarów, czyli odpłatną dostawę towarów i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, określonych w ustawie o podatku od towarów i usług. Zatem Gmina miała obowiązek dokumentowania tych czynności fakturą, o której mowa w art. 106 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, korekty faktur VAT dokumentujących te czynności oraz zwrotu nienależnego podatku VAT,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania zbycia prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego w drodze zamiany.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy wskazać, iż przepis art. 7 ust. 1 cyt. ustawy definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

Ponadto, prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu).

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k. c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. gruntów, mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest także udział w gruncie (w prawie własności nieruchomości). Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za towary udziały lub inne prawa o charakterze udziałowym, które dają ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności, czy też posiadania nieruchomości – art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.). Jak już wskazano powyżej, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. Przepis nie wspomina stricte o przeniesieniu prawa własności. W związku z powyższym, sprzedaż udziału w prawie własności gruntu oraz w prawie użytkowania wieczystego gruntu należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Według przepisów art. 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 powyższej ustawy, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Stosownie do ust. 1a cyt. artykułu, nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody.

Według ust. 2 tego artykułu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego (\`(...)\`).

W myśl art. 37 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. Nr 175, poz. 1459 ze zm.), decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

1.  starosta – w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, w tym również nieruchomości, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują inne państwowe osoby prawne;
2.  wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa – odpowiednio w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca aktem notarialnym z dnia 31 grudnia 2011r. dokonał sprzedaży prawa własności działek o nr 3088/1, 3088/6, 3088/15 oraz udziału w działkach 3089/8, 3089/9, 3089/7, 3089/10, będących w użytkowaniu wieczystym, na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych i opodatkował czynność tą 23% stawką podatku VAT.

Natomiast aktem notarialnym z dnia 18 marca 2011r. Wnioskodawca dokonał zamiany działek. Wnioskodawca przeniósł działki o numerach 3088/10, 3088/14, 3088/18 na dotychczasowego użytkownika wieczystego, a w zamian otrzymał działki o numerach 3088/11, 3089/3 oraz prawo użytkowania wieczystego działki 3088/9.

W tym miejscu wskazać należy, że w myśl art. 603 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Mając na uwadze stan faktyczny sprawy oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu na rzecz użytkownika w dniu 12 maja 1993r., stanowiło dostawę towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z tą bowiem chwilą użytkownik wieczysty – Spółdzielnia otrzymała prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby była jej właścicielami. Sprzedaż nieruchomości, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności gruntu, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru, bowiem nie spełnia dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy. Stanowi bowiem jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo do rzeczy”.

Ponadto wskazać należy, że bez wpływu na powyższe jest forma wynagrodzenia jakie otrzymuje dokonujący sprzedaży nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz dotychczasowego użytkownika. Nie ma znaczenia czy wynagrodzenie jest wyrażone w pieniądzu czy też przybiera formę wynagrodzenia w naturze (np. jak w przedmiotowej sprawie inne działki).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że zbycie na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego działek oraz udziału w działkach, niezależnie od formy zapłaty, nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011r. rozporządzenie z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem, regulujące m. in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Stosownie do treści § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    *   określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    *   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Jak wynika § 13 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Stosownie natomiast do ust. 8 powołanego § 13 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zgodnie z § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    *   określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    *   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Z treści § 14 ust. 3 rozporządzenia wynika, iż faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

A z ust. 4 powołanego § 14 wynika, że przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 8 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

Z przytoczonych uregulowań wynika zatem, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Wskazać również należy, iż w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29 ust. 4a ustawy).

Z art. 29 ust. 4c ustawy o VAT wynika, że przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma prawo do wystawienia faktury korygującej do faktury, w której niesłusznie wykazano podatek VAT należny.

W konsekwencji wystawione przez Wnioskodawcę faktury VAT związane z opodatkowaniem sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, niezależnie od tego czy wynagrodzenie za tę czynność przyjęło formę pieniężną czy też było wynagrodzeniem w naturze, dokumentowały czynności niepodlegające opodatkowaniu i określały błędną stawkę podatku. Skutkiem powyższego Wnioskodawcy przysługuje prawo do wystawienia faktur korygujących faktury pierwotne wystawione, w których błędnie opodatkował transakcje opisane we wniosku. Wnioskodawca jest zatem uprawniony do skorygowania podatku należnego wynikającego z tych faktur korygujących, na zasadach i terminach określonych w art. 29 ust. 4a-4c ustawy. Uprawnienie do rozliczenia faktur korygujących w deklaracji VAT-7 przysługuje pod warunkiem posiadania potwierdzenia odbioru tych faktur przez nabywcę.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   prawidłowe – w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, korekty faktur VAT dokumentujących te czynności oraz zwrotu nienależnego podatku VAT,
*   nieprawidłowe – w zakresie opodatkowania zbycia prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego w drodze zamiany.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia przedstawionego stanu faktycznego.

Dodatkowo informuje się, iż ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług w części dotyczącej obowiązku dokumentowania przez Spółdzielnię czynności zamiany działek gruntu została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.