Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.26.2018.2.JBB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-03
Teza: Możliwość zaliczenia wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art.15 ust.1 updop.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka osobowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 16 stycznia 2018 r. (data wpływu 22 stycznia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 19 marca 2018r. (data wpływu 23 marca 2018r. ) na podstawie wezwania organu z dnia 9 marca 2018r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy kwota Wynagrodzenia stanowi koszty uzyskania przychodów.

We wniosku złożonym przez

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y

Przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zainteresowani są wspólnikami spółki Z. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. (dalej: Spółka) od dnia 20 października 2016 r. kiedy to nabyli od poprzednich wspólników ogół praw i obowiązków w Spółce.

Spółka jest użytkownikiem wieczystym:

*   działki nr 15, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, i

*   działek nr 16 , dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą

(dalej: Nieruchomości) oraz właścicielem posadowionego na Nieruchomościach budynku biurowo-usługowego (wprowadzonego do prowadzonej przez Spółkę ewidencji środków trwałych we wrześniu 2014 r. oraz amortyzowanego; dalej: Budynek). Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi najmu lokali użytkowych w będącym jej własnością Budynku.

Na podstawie umowy zawartej w dniu 21 listopada 2016 r. (dalej: Umowa) z podmiotem z grupy kapitałowej, do której należy Spółka (dalej: W.), Spółka zobowiązała się do przejęcia od W. wszystkich praw i obowiązków wynikających z porozumienia zawartego w dniu 2 sierpnia 2016r. (dalej: Porozumienie) pomiędzy W. a spółką P. sp. z o.o.

Porozumienie z dnia 2 sierpnia 2016 r. pomiędzy W. i P. zostało zawarte w celu polubownego zażegnania sporu, wynikającego ze stwierdzonego w trakcie oględzin robót budowlanych przekroczenia przez fundamenty Budynku, należącego do Spółki, granic sąsiadującej nieruchomości należącej do P. składającej się z działki nr 16 dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej: Nieruchomość P.) oraz nieprawidłowego umiejscowienia na Nieruchomościach komina dymowego z urządzeń do obsługi tryskaczy (dalej: Komin).

Na podstawie pkt 1.6 przedmiotowego Porozumienia, W. zobowiązało się do zapłaty ryczałtowo ustalonej, powiększonej o należny podatek VAT, kwoty wynagrodzenia (dalej: Wynagrodzenie) tytułem (i) zrzeczenia się przez P. potencjalnych roszczeń, roszczeń związanych z przekroczeniem przez fundamenty Budynku granic Nieruchomości P. lub z umiejscowieniem Budynku oraz budowli i infrastruktury znajdujących się na Nieruchomości lub pozostających z nią w funkcjonalnym związku względem granic Nieruchomości P., w tym w szczególności jakichkolwiek roszczeń o zapłatę odszkodowania oraz (ii) ustanowienia służebności gruntowych (czynnej i biernej) na rzecz każdoczesnego użytkownika wieczystego albo właściciela Nieruchomości, polegających na:

*   prawie do utrzymywania na Nieruchomości P. części fundamentów Budynku w zakresie określonym w Porozumieniu oraz wejścia na Nieruchomość P. w zakresie określonym w Porozumieniu w celu dokonania przeglądów technicznych, konserwacji i remontów fundamentów Budynku (służebność czynna) oraz

*   ograniczeniu każdoczesnego właściciela Nieruchomości P. do korzystania z Nieruchomości P. w zakresie określonym w Porozumieniu polegającym w szczególności na niepodejmowaniu jakichkolwiek negatywnych działań w stosunku do fundamentów Budynku (służebność bierna).

W ramach Wynagrodzenia wyodrębnione zostały kwoty odpowiednio za wyżej opisane (i) zrzeczenie się roszczeń oraz (ii) ustanowienie służebności. W zamian za zapłatę określonych w Porozumieniu kwot wynagrodzeń, P. zobowiązało się do: ustanowienia ww. służebności, cofnięcia wszelkich nierozpoznanych do tej pory wniosków lub odwołań składanych we wszczętych z wniosku P. postępowaniach administracyjnym cywilnym, w szczególności złożonych w trakcie postępowania administracyjnego przed Powiatowym Inspektorem Nadzoru Budowlanego o przywrócenie stanu zgodnego z prawem na podstawie art. 51 ust. 1 pkt 2 Prawa budowlanego, niepodejmowania jakichkolwiek działań przeciwko Spółce związanych z przekroczeniem przez fundamenty Budynku granic Nieruchomości P. lub z lokalizacją Komina, w tym w szczególności mogących skutkować stwierdzeniem nieważności prawomocnego pozwolenia na budowę Budynku oraz na jego użytkowanie, zrzeczeniem się wszelkich roszczeń związanych z przekroczeniem przez fundamenty Budynku granic Nieruchomości P. lub z umiejscowieniem Budynku oraz budowli i infrastruktury znajdujących się na Nieruchomości lub pozostających z nią w funkcjonalnym związku względem granic Nieruchomości P.

Zważywszy na zapisy powyżej opisanego Porozumienia oraz Umowy, Spółka przejęła zobowiązanie do zapłaty Wynagrodzenia. W dniu 25 listopada 2016 r. P. wystawiło na Spółkę fakturę, na podstawie której ta w dniu 30 listopada 2016 r. wypłaciła P. Wynagrodzenie. Wydatek ten został ujęty w księgach rachunkowych Spółki jako koszt listopada 2016 r.

Pismem z dnia 09.03.2018r.,nr 0114-KDIP2-3.4010.26.1.JBB organ interpretacyjny wezwał Spółkę do uzupełnienia wniosku. W wezwaniu wskazano j.n.:

Z przedstawionego stanu faktycznego sprawy wynika, że Spółka Z. sp. z o.o. sp. k.(dalej: Spółka, lub Spółka komandytowa) jest użytkownikiem wieczystym działek nr 15, 16/7 i 16/10 oraz posadowionego na nich budynku biurowo-usługowego.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że Spółka komandytowa zawarła porozumienie z podmiotem z grupy kapitałowej (dalej: W.), w którym zobowiązała się do przejęcia od W. wszystkich praw i obowiązków wynikających z porozumienia zawartego pomiędzy W. a P. _Porozumienie z dnia 2 sierpnia 2016 r. pomiędzy W. i P. zostało zawarte w celu polubownego zażegnania sporu, wynikającego ze stwierdzonego w trakcie oględzin robót budowlanych przekroczenia przez fundamenty Budynku, należącego do Spółki, granic sąsiadującej nieruchomości należącej do P. składającej się z działki nr 16 dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej: Nieruchomość P.) oraz nieprawidłowego umiejscowienia na Nieruchomościach komina dymowego z urządzeń do obsługi tryskaczy (dalej: Komin)._

1.  Skoro porozumienie pomiędzy W. a P. odnosiło się do budynku należącego do Spółki komandytowej, to dlaczego Spółka komandytowa sama nie przystąpiła do porozumienia z P. Jaką rolę odgrywała w tej sprawie spółka W. i dlaczego to ona negocjowała warunki porozumienia, w tym wysokość wynagrodzenia, skoro budynek, którego fundamenty przekroczyły działkę P. należy do Spółki komandytowej?
2.  Jaki był powód przejęcia przez Spółkę komandytową od W. praw i obowiązków wynikających z porozumienia zawartego w dniu 2 sierpnia 2016 r.?
3.  W jaki sposób wynagrodzenie należne P. spełnia wymogi związku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 updop, z osiąganym przychodem, lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, Spółki komandytowej a pośrednio jej wspólników, skoro spór zakończony porozumieniem z dnia 2 sierpnia 2016 r. toczył się pomiędzy spółką P., a podmiotem innym niż Spółka komandytowa, a mianowicie spółką W.?
4.  Czy za przejęcie od spółki W. praw i obowiązków wynikających z porozumienia zawartego w dniu 2 sierpnia 2016 r. pomiędzy W. a P. sp. z o.o. Spółka komandytowa otrzyma/ zapłaci spółce W. jakieś wynagrodzenie?

W odpowiedzi na wezwanie Spółka złożyła, w dniu 19 marca 2018 r. (data wpływu 23.03.2018r.) następujące wyjaśnienia:

Ad. 1)

Grupa do której należy W. zamierzała, za pośrednictwem spółek celowych, tj. spółek w 100% zależnych od obecnego udziałowca Wspólników, nabyć prawa i obowiązki w Spółce (dalej: Nabycie). Grupie zależało aby mieć pewność, że zakup ogółu praw i obowiązków w nie będzie obciążony żadną wadą prawną, która w przyszłości może zaważyć na zwrocie z inwestycji. Z tego względu W. pełniła rolę doradcy przy Nabyciu, a rzeczywistym beneficjentem dokonanych ustaleń ostatecznie była Spółka.

Ad. 2)

Jak wskazano powyżej, właścicielem nieruchomości była Spółka i to ona ostatecznie powinna być stroną porozumienia z P. wynegocjowanego przez W. W związku z powyższym, po Nabyciu przez spółki celowe w 100% zależne od obecnego udziałowca Wspólników, Spółka przejęła prawa i obowiązki wynikające z Porozumienia z dnia 2 sierpnia 2016r.

Ad. 3)

Wbrew zadanemu pytaniu, spór zakończony Porozumieniem z dnia 2 sierpnia 2016 r. toczył się nie pomiędzy spółką P. a spółką W., ale pomiędzy spółką P. a Spółką, i faktycznym beneficjentem Porozumienia była Spółka, która była właścicielem spornej nieruchomości.

Spełnienie przez Wynagrodzenie wymogów związku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, z osiąganym przychodem, lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, Spółki komandytowej a pośrednio jej wspólników zostało wyjaśnione we Wniosku o interpretację, stąd nie będzie powtarzane w tym miejscu.

Ad. 4)

Zapisy Porozumienia nie wskazują bezpośrednio na istnienie takiego wynagrodzenia, niemniej w związku z kompleksowym doradztwem przy Nabyciu praw i obowiązków w Spółce w 2016 r. Spółka wypłaciła W. wynagrodzenie na podstawie odrębnej umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy zapłacona przez Spółkę kwota Wynagrodzenia stanowi koszt uzyskania przychodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, podlegający łączeniu z kosztami uzyskania przychodu każdego z Zainteresowanych proporcjonalnie do posiadanego przez nich prawa do udziału w zysku (udziału) w Spółce?
2.  Czy Wynagrodzenie powinno zostać ujęte jako koszt uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia rozumianego jako dzień ujęcia w księgach rachunkowych, czy też mając na uwadze, że zapłata Wynagrodzenia wiąże się z rezygnacją z roszczeń związanych z Budynkiem, powinno być ono odniesione na wartość początkową Budynku i rozliczone w kosztach podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Odpowiedź w zakresie pytania drugiego zostanie udzielona odrębną interpretacją.

Zdaniem Zainteresowanych, kwota Wynagrodzenia stanowi dla Zainteresowanych koszt uzyskania przychodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, który podlega łączeniu z kosztami uzyskania przychodu każdego z Zainteresowanych proporcjonalnie do posiadanego przez nich prawa do udziału w zysku (udziału) w Spółce.

Kwalifikacja Wynagrodzenia jako kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1 tej ustawy.

Oznacza to, że dla możliwości zaliczenia poniesionych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów niezbędne jest łączne spełnienie następujących przesłanek: (i) wydatek musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, (ii) dany wydatek nie może znajdować się w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodu, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W przypadku Wynagrodzenia, nie ma zdaniem Zainteresowanych wątpliwości, iż nie kwalifikuje się ono jako wydatek nieuznawany za koszt uzyskania przychodu, których katalog zawarty jest w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności wykluczyć należy uznanie Wynagrodzenia za rodzaj kary umownej bądź odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, które nie stanowią kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Charakter Wynagrodzenia, stanowiącego rekompensatę za zrzeczenie się określonych roszczeń oraz opłatę za ustanowienie służebności, wykluczona jego kwalifikację jako wydatek niestanowiący kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Konsekwentnie zatem, aby uznać kwotę Wynagrodzenia za koszt uzyskania przychodu, niezbędne jest spełnienie przez ten wydatek wymogów wynikających z treści art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Oznacza to, że przedmiotowy wydatek musi przyczyniać się do powstania/osiągnięcia/zwiększenia przychodów lub być ukierunkowany na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Uwzględniając znaczenie słów użytych w definicji ustawowej należy stwierdzić zatem, iż koszty uzyskania przychodów stanowią również wydatki ponoszone w celu, aby przychody z danego źródła w dalszym ciągu były osiągane w nienaruszonym stanie lub, aby takie źródło w ogóle dalej istniało.

Mając na uwadze charakter prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług najmu lokali użytkowych w Budynku, należy zauważyć iż potencjalne zakwestionowanie prawidłowości wydanych pozwoleń na budowę oraz użytkowanie Budynku, jak również konieczność poniesienia istotnych wydatków związanych z dochodzeniem przez P. roszczeń wynikających z przekroczenia granic Nieruchomości przez fundamenty Budynku oraz nieprawidłowego umiejscowienia Komina, mogłoby spowodować zagrożenie dla tego źródła przychodów Wspólników. Konsekwentnie zatem, uiszczenie Wynagrodzenia na rzecz P. przez Spółkę miało na celu zabezpieczenie praw Spółki związanych z Budynkiem, co na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT należy uznać za zabezpieczenie źródła przychodów Zainteresowanych, jakim jest udział w spółce niebędącej osobą prawną, która generuje przychody z komercyjnego najmu lokali zlokalizowanych w będącym jej własnością Budynku.

Należy zwrócić uwagę, że organy podatkowe w przeszłości podkreślały możliwość uznawania wydatków za zrzeczenie się określonych roszczeń za koszt uzyskania przychodu. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2010 r. nr IPPB3/423-84/10-2/JG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że oplata za zrzeczenie się przez stronę uprawnioną roszczeń związanych z nieruchomością i posadowionymi budynkami, których realizacja mogłaby skutkować zagrożeniem funkcjonowania działalności gospodarczej strony uiszczającej opłatę, spełnia kryteria uznania za koszt uzyskania przychodu określone w art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Pozytywnie o możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków za zrzeczenie się określonych roszczeń Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wypowiedział się również w interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2012 r. nr IPPB3/423-289/12-2/PK1 oraz z dnia 3 listopada 2010 r. nr IPPB3/423-565/10-2/GJ.

Należy zaznaczyć, iż zapłata kwoty Wynagrodzenia przyczyniła się w bezpośredni sposób do daleko idącego ograniczenia strat finansowych Spółki, które wiązałyby się z kontynuowaniem sporu z P. np. przed sądami powszechnymi. W orzecznictwie podkreśla się, iż wydatki poniesione na działania podatników mające na celu ograniczenie strat, uznawane są za objęte dyspozycją przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT jako poniesione w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Stanowisko takie podzielił, w odniesieniu do opłat ponoszonych przez najemców z tytułu przedwczesnego rozwiązania umów najmu, m. in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie z dnia 21 marca 2013 r. sygn. akt III Sa/Wa 2877/12, jak również Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 28 marca 2014 r. (sygn. akt II FSK 1728/12) oraz z dnia 11 grudnia 2013 r. (sygn. akt II FSK 557/12). Przywołać należy w tym miejscu stanowisko NSA z ww. wyroku z dnia 28 marca 2014 r., który stwierdził, iż konieczne jest uwzględnienie adekwatnego związku przyczynowego między kosztem a przychodem, podobnie jak konieczne jest rozumienie przyczyn, które sprawiają, że z powodów niezależnych od podatnika, którego działanie ma cechę racjonalności, przychód nie powstanie z uwagi na zmianę pierwotnych uwarunkowań gospodarczych, \[którym w przypadku takich opłat - przyp. aut\] może przejawiać się choćby w zaoszczędzeniu kwoty niezbędnej do uiszczenia czynszu czy także z innymi wydatkami związanymi z funkcjonowaniem nierentownych obiektów (\`(...)\`).

W świetle powyższych uwag, wydatek związany z zapłatą P. Wynagrodzenia przez Spółkę wynikającego z treści Porozumienia (do czego Spółka była zobowiązana na podstawie Umowy), należy uznać na podstawie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 2 ustawy CIT, za koszt uzyskania przychodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, podlegający łączeniu z kosztami uzyskania przychodu każdego z Zainteresowanych, proporcjonalnie do posiadanego przez nich prawa do udziału w zysku (udziału) w Spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawców.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.