Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-732/15/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-04
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizowaną inwestycją z zastosowaniem w pierwszej kolejności art. 86 ust. 7b, a następnie art. 90 ust. 3 ustawy oraz obowiązku korekty 10-letniej zgodnie z art. 91
Słowa kluczowe: gmina; korekta; modernizacja; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; remonty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 września 2015 r. (data wpływu 6 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z 31 grudnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizowana inwestycją z zastosowaniem w pierwszej kolejności art. 86 ust. 7b, a następnie art. 90 ust. 3 ustawy oraz obowiązku korekty 10-letniej zgodnie z art. 91 − **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2015 r. do Organu wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizowana inwestycją z zastosowaniem w pierwszej kolejności art. 86 ust. 7b, a następnie art. 90 ust. 3 ustawy oraz obowiązku korekty 10-letniej zgodnie z art. 91. Wniosek został uzupełniony pismem z 31 grudnia 2015 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (Wnioskodawca) wypełniając wskazania ustawowe zawarte w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym w zakresie zadań własnych, wśród których znajdują się sprawy z zakresu edukacji publicznej (art. 7 ust 1 pkt 8), a także odnosząc się do zapisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty oraz rozporządzeń wykonawczych do wskazanych przepisów, jest organem prowadzącym publiczne placówki edukacyjne, w tym przedszkole samorządowe. Wskazana jednostka (samorządowe przedszkole publiczne) działa jako jednostka budżetowa, zakres jej działania określa statut. W chwili obecnej placówka mieści się w budynku szkoły podstawowej, posiada odrębne, niezależne od szkoły, wejście oraz wydzielone pomieszczenia (sale, które są wyłączone z użytkowania szkoły i przeznaczone tylko i wyłącznie na potrzeby przedszkola) oraz filię w wolnostojącym, budynku komunalnym (II piętro budynku).

Placówka użytkuje bezpłatnie pomieszczenia na podstawie delegacji Rady Miejskiej w X wyrażonej w uchwale o ustanowieniu statutu placówki (wymóg określony w ustawie o finansach publicznych - art. 11 i 12). Przedszkole dysponując własnym budżetem samo reguluje swoje zobowiązania. W związku z użytkowaniem pomieszczenia, w którym mieści się filia placówki, Gmina wystawia na rzecz przedszkola faktury z tytułu rozliczenia za zużycie mediów - gazu, w związku z faktem, iż licznik pomiarowy zgłoszony jest na Gminę, Gmina figuruje też na otrzymywanych od dostawcy gazu fakturach i również Gmina reguluje te faktury. Co ważne przedszkole użytkując pomieszczenia udostępnione do swoich zadań statutowych, jest jedynie ich administratorem, nie ma decyzji o przekazaniu wskazanych pomieszczeń w trwały zarząd (w myśl art. 13 i art. 43 ustawy o gospodarce nieruchomościami), ani delegacji Burmistrza dla Dyrektora placówki w zakresie dysponowania majątkiem gminnym (art. 30 ustawy o samorządzie gminnym). Zatem Dyrektor nie ma pełnej autonomii decyzyjnej w zakresie możliwości wykorzystywania pomieszczeń na cele inne niż wyłącznie swoje cele statutowe, w tym w szczególności podejmowania decyzji w zakresie odpłatnego wynajmu pomieszczeń placówki na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z wytycznymi zawartymi w cytowanych przepisach, przedszkole jako jednostka prowadząca wychowanie przedszkolne wchodzi w struktury systemu oświaty (art. 2 pkt 1 ustawy o systemie oświaty), a wymóg zapewnienia kształcenia, wychowania i opieki na tym etapie edukacji jest zadaniem oświatowym Gminy (art. 5a ust 1 i ust 2 pkt 1 ustawy o systemie oświaty). Wychowaniem przedszkolnym objęte są dzieci w przedziale wieku 3 do 6 lat (w szczególnych sytuacjach również dzieci 2,5 letnie). W ramach realizacji swoich zadań statutowych przedszkole realizuje programy wychowania przedszkolnego uwzględniające podstawę programową wychowania przedszkolnego (art. 14 ust 2 ustawy o systemie oświaty), co istotne prawo dzieci do korzystania z wychowania przedszkolnego (w tym do nauczania, wychowania i opieki) w wymiarze do 5 godzin dziennie jest nieodpłatne (art. 6 ust 1 ustawy o systemie oświaty), ponad ustalony limit czasu pobierana jest odpłatność, nie wyższa niż opłata wskazana w przepisach oświatowych (art. 14 ust 5 ustawy o systemie oświaty). Wysokość opłaty została określona - doprecyzowana w uchwale nr XXXV1/293/2013 Rady Miejskiej w X z dnia 20 września 2013 r. w sprawie: zmiany uchwały nr VI1/48/2011 z dnia 25 marca 2011 r. w sprawie opłat za świadczenia w prowadzonym przez Gminę przedszkolu publicznym. Ponadto zgodnie z uregulowaniem art. 67a ust 1 i 2 ustawy o systemie oświaty, przedszkole w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, może zorganizować stołówkę. Korzystanie z posiłków w stołówce jest odpłatne. W przedmiotowym przedszkolu funkcjonuje stołówka na zasadach odpłatności, stołówka działa wyłącznie na potrzeby wychowanków przedszkola, dopuszcza się korzystanie z wyżywienia przez pracowników przedszkola za odpłatnością. Stołówka w przedszkolu nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, ale stanowi integralną część placówki i prowadzona jest przez jej pracowników. Co istotne celem funkcjonującej w przedszkolu stołówki nie jest świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno - bytowych, polegających na zapewnieniu żywienia w ramach realizacji przez placówkę funkcji opiekuńczych. Opłaty za wyżywienie są skalkulowane wyłącznie na poziomie zapewniającym jedynie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków.

Reasumując w przedszkolu pobierane są następujące odpłaty:

*   za wychowanie/edukację ponad ustalony 5-godzinny wymiar,
*   za wyżywienie,
*   ponadto dopuszcza się pobieranie opłat za dodatkowe zajęcia edukacyjne, zajęcia wykraczające poza podstawę programową wychowania przedszkolnego,
*   przewidziana jest także możliwość uzyskiwania wpływów z organizowanych przez jednostkę imprez i zabaw.

Środki finansowe uiszczane przez rodziców przekazywane są na wyodrębniony rachunek bankowy (rachunek dochodów własnych przedszkola - prowadzony w myśl art. 223 ustawy o finansach publicznych) i są przeznaczone wyłącznie na zakup wyżywienia oraz zakup materiałów, usług remontowych i innych związanych z poprawą warunków bytowych w przedszkolu. Z uwagi na fakt pobierania odpłat, Przedszkole wystąpiło o interpretację indywidualną w zakresie określenia czy pobierane opłaty winny być objęte regulacjami ustawy o VAT i czy Przedszkole winno zarejestrować się jako czynny podatnik VAT. Uzyskano interpretację IBPP1/443-939/14/AW.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (dalej: ustawa o systemie oświaty), do zadań własnych gminy należy zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli. Ponadto, stosownie do art. 5a ust. 2 ustawy o systemie oświaty, zapewnienie kształcenia, wychowania i opieki w przedszkolach oraz w innych formach wychowania przedszkolnego jest zadaniem oświatowym Gminy. Na terenie Gminy funkcjonuje przedszkole publiczne, którego działalność prowadzona jest obecnie w dwóch obiektach (budynkach), stanowiących własność gminy. Prowadzenie przedszkola zostało powierzone przez gminę przedszkolu samorządowemu, będącemu jednostką budżetową gminy (dalej: przedszkole), jednostka ta realizuje zadania własne gminy w zakresie zapewnienia wychowania i opieki w przedszkolach. Od 2014 r. Gmina realizuje inwestycję w zakresie budowy kolejnego budynku przedszkola publicznego na terenie gminy (dalej: nowe przedszkole). Przewidywane oddanie do użytkowania przedmiotowego obiektu ma nastąpić w II półroczu 2016 r., aby z dniem 1 września 2016 r. przedszkole mogło rozpocząć prowadzenie działalności w tym budynku. Wartość netto tej inwestycji przekracza 15 tys. złotych. Zadanie to gmina realizuje wyłącznie ze środków własnych. W ramach przedmiotowej inwestycji gmina ponosi wydatki na budowę budynku nowego przedszkola, jego wyposażenie oraz na zagospodarowanie terenu wokół budynku przedszkola (dalej: wydatki inwestycyjne). Wydatki inwestycyjne ponoszone przez gminę w tym zakresie, dokumentowane są przez dostawców towarów i wykonawców usług wystawianymi na gminę fakturami VAT z wykazanymi kwotami podatku naliczonego. Dotychczas gmina nie odliczała VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione w tym zakresie, bowiem nie wiedziała czy takie prawo jej przysługuje. Kwestię tę gmina zamierzała potwierdzić w pierwszej kolejności w drodze interpretacji indywidualnej.

W budynku nowego przedszkola, (zgodnie z dokumentacja techniczną) znajdować się będą:

1.  pomieszczenia przeznaczone na szatnie, zaplecze kuchenne, sala rekreacyjna, toalety, pomieszczenia gospodarcze, ciągi komunikacyjne - poziom przyziemia;
2.  dwie sale dydaktyczne, toalety dzieci i personelu, pomieszczenie gospodarcze, ciągi komunikacyjne - poziom parteru;
3.  dwie sale dydaktyczne, toalety dla dzieci i personelu, pomieszczenie gospodarcze, ciągi komunikacyjne - poziom 1 piętra;
4.  pomieszczenia socjalne, administracyjne i gospodarcze, ciągi komunikacyjne – poziom poddasza.

Sale będą odpowiednio wyposażone i przystosowane do prowadzenia zajęć dla dzieci. Posiłki w przedszkolu będą odpłatne, przy czym wysokość odpłatności za wyżywienie będzie ustalone na poziomie tzw. „wsadu do kotła” skalkulowana tylko wg kosztu zakupu produktów (zgodnie z formułą obowiązująca w chwili obecnej w dotychczasowym przedszkolu i art. 67a ustawy o systemie oświaty). Posiłki ciepłe (obiad) będą serwowane w formie cateringu, natomiast posiłki suche (śniadania i podwieczorki) będą przygotowywane bezpośrednio na miejscu. Kuchnia przygotowująca posiłki będzie znajdować się w odrębnym budynku innej placówki szkolnej (gimnazjum) i będzie obsługiwać wszystkie dzieci przedszkolne. W nowym przedszkolu będzie natomiast odpowiednio wyposażone zaplecze kuchenne (zapewniające podgrzanie przywiezionych posiłków, przygotowanie śniadań i podwieczorku, sporządzenie ciepłego napoju). Z wyżywienia będą mogły korzystać osoby pracujące w przedszkolu tj. personel pedagogiczny i niepedagogiczny. W nowym przedszkolu nie będzie wydzielonej stołówki, dzieci uczęszczające do placówki będą spożywały posiłki przy stolikach znajdujących się w poszczególnych salach. Za pobyt dzieci w przedszkolu powyżej 5 godzin dziennie, tj. za zapewnienie opieki nad wychowankami w czasie przekraczającym ustawowo określony, pobierane będzie wynagrodzenie według stawek za każdą dodatkową godzinę, ustalonych w drodze uchwały rady gminy. Opłaty te będą pobierane niezależnie od opłat za wyżywienie. Pobierane opłaty za usługi w zakresie opieki nad dziećmi powyżej 5 godzin dziennie oraz zapewnienie wyżywienia wychowankom przedszkola będą wpływały na wyodrębniony rachunek dochodów własnych przedszkola, funkcjonujący zgodnie z art. 223 ustawy o finansach publicznych.

Poza wskazaną powyżej działalnością w zakresie opieki nad dziećmi, w tym zapewnienia wyżywienia wychowankom przedszkola, z uwagi na atrakcyjność budynku nowego przedszkola, odpowiednio wyposażone zaplecze kuchenne, gmina zamierza w tym budynku prowadzić odpłatną działalność w szczególności zakresie:

*   wynajmu sal dydaktycznych oraz sali rekreacyjnej na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie organizacji zajęć dla dzieci w wieku przedszkolnym,
*   wynajmu obiektu nowego przedszkola wraz z zapleczem kuchennym lub tylko poszczególnych sal na potrzeby samodzielnej organizacji przez rodziców/opiekunów imprez okolicznościowych dla dzieci, np. urodzin i/lub pełnej organizacji takich imprez okolicznościowych na rzecz zainteresowanych, w zakresie których zapewnione byłoby wyżywienie, opieka, animacje, etc.

Gmina nie wyklucza przy tym rozszerzenia w przyszłości zakresu odpłatnej działalności, którą mogłaby prowadzić w budynku nowego przedszkola. Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku Rada Miejska podjęła Uchwałę w sprawie utworzenia niniejszego przedszkola, w której określono statut placówki. Zgodnie z dokonanymi zapisami ustalono, że „(\`(...)\`) w czasie, w którym pomieszczenia przedszkola nie są wykorzystywane na realizację jego zadań statutowych, część z nich obejmująca:

1.  pomieszczenia na poziomie -1;
2.  sale dydaktyczne wraz z zapleczem sanitarnym i gospodarczym;
3.  ciągi komunikacyjne; może podlegać wynajmowi na zasadach określonych odrębnym regulaminem ustalonym przez organ prowadzący (\`(...)\`).

Przewiduje się, że odpłatne udostępnienie wskazanych pomieszczeń przedszkolnych, odbywać się będzie na podstawie podpisywanych umów cywilnoprawnych. Zakłada się, że umowy te będą podpisywane pomiędzy Gminą, a wskazaną osobą (fizyczną lub prawną), a dochód z tego tytułu będzie ewidencjonowany w rejestrach sprzedaży Gminy. Przyjmuje się, że nowe przedszkole będzie użytkować pomieszczenia udostępnione do swoich zadań statutowych, jako administrator. Nie planuje się przekazać wskazanych pomieszczeń w trwałych zarząd (w myśl art. 13 i art. 43 ustawy o gospodarce nieruchomościami). Zatem Dyrektor nie będzie mieć pełnej autonomii decyzyjnej w zakresie możliwości wykorzystywania pomieszczeń na cele inne niż wyłącznie swoje cele statutowe, w tym w szczególności podejmowania decyzji w zakresie odpłatnego wynajmu pomieszczeń placówki na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Taki sposób administrowania obiektami szkolnymi jest praktykowany obecnie w stosunku do wszystkich placówek oświatowych, gdzie występuje usługa wynajmu powierzchni szkolnych.

W związku z powyższym, na chwilę obecną gmina planuje, że w budynku nowego przedszkola gmina będzie prowadziła działalność, którą można podzielić zasadniczo na trzy podstawowe kategorie, tj:

1.  czynności, które gmina traktuje jako opodatkowane VAT,
2.  czynności, które gmina traktuje jako zwolnione z VAT,
3.  czynności, które gmina traktuje jako w ogóle niepodlegające ustawie o VAT.

Zakres czynności, które Gmina traktuje jako podlegające opodatkowaniu VAT (działalność A) obejmie w szczególności odpłatne:

1.  wynajmowanie sal dydaktycznych oraz sali rekreacyjnej (wraz z ciągami komunikacyjnymi i zapleczem sanitarnym) na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie organizacji zajęć dla dzieci,
2.  wynajmowanie obiektu nowego przedszkola wraz z zapleczem kuchennym lub tylko poszczególnych sal na potrzeby samodzielnej organizacji przez rodziców/opiekunów imprez okolicznościowych dla dzieci i/lub organizowanie imprez okolicznościowych dla dzieci –np. urodzin, powyższe usługi będą miały charakter odpłatny i gmina planuje dokumentować je paragonami/ fakturami VAT oraz ujmować w rejestrach sprzedaży i w deklaracjach VAT. Gmina planuje rozliczać z tego tytułu VAT należny według odpowiednich stawek VAT.

Wśród czynności, które gmina traktuje jako zwolnione z opodatkowania VAT (działalność B) można wyróżnić w szczególności:

1.  zapewnienie opieki nad wychowankami w czasie przekraczającym ustawowo określony, tj. powyżej 5 godzin dziennie,
2.  zapewnienie wyżywienia wychowankom przedszkola.

Powyższe czynności będą miały charakter odpłatny i gmina planuje aby ich dokumentowanie odbywało się w przedszkolu (wg odpowiedniej stawki podatku VAT - stawka zwolniona). Taka formuła ujmowania wpłat rodziców za czesne powyżej 5 godzin i odpłatności za wyżywienie przez samo przedszkole, obowiązuje w działającym obecnie przedszkolu.

Do czynności, które gmina traktuje jako niepodlegające ustawie o VAT (działalność C) można zaliczyć w szczególności nieodpłatne sprawowanie opieki nad dziećmi przez pięć godzin dziennie i mieszczące się w zakresie tego świadczenia: udostępnianie sal dydaktycznych i sali rekreacyjnej oraz innych pomieszczeń w celu realizacji zajęć dla dzieci, udostępnianie materiałów i pomocy dydaktycznych, organizowanie zajęć rekreacyjnych, udostępnianie placu zabaw dla dzieci - w ramach realizacji podstawy programowej wychowania przedszkolnego. Powyższa działalność będzie miała charakter nieodpłatny i nie będzie przez gminę ani samo przedszkole, dokumentowana paragonami/fakturami VAT, ani też ujmowana w rejestrach sprzedaży oraz w deklaracjach VAT. Ta kategoria czynności będzie ewidencjonowana w dokumentacji przedszkola wyłącznie w związku z obowiązkiem realizacji zadań wynikających z ustawy o systemie oświaty (ewidencji obecności dzieci, realizacja obowiązkowej podstawy programowej wychowania przedszkolnego) Poniesione przez gminę wydatki inwestycyjne w zakresie budowy nowego przedszkola związane będą z prowadzoną działalnością a, b i c.

W piśmie z dnia 31 grudnia 2015 r., Gmina poinformowała, że w kontekście wyroku TSUE w sprawie braku samodzielności jednostek budżetowych oraz Komunikatu Ministra Finansów z dnia 29 września 2015 r. informuje, że czynności zwolnione, o których mowa we wniosku związane z:

*   zapewnieniem opieki nad wychowankami przedszkola w czasie przekraczającym czas ustawowo określony tj. powyżej 5 godzin dziennie
*   zapewnieniem wyżywienia wychowankom przedszkola

będą ujmowane w deklaracji VAT Gminy, od momentu kiedy nowo budowane przedszkole zacznie funkcjonować i pobierać opłaty od rodziców dzieci przedszkolnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia należnego podatku VAT o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z realizowaną inwestycją ? (pytanie oznaczone we wniosku ORD-IN nr 1)
2.  Czy Gmina (w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1) ma obowiązek dokonywać korekty 10 letniej zgodnie z art. 91 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku ORD-IN nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Gminy, ma ona prawo do obniżenia należnego podatku VAT o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur w związku z realizowaną inwestycją. W przedstawionym przypadku Gmina występuje zarówno w roli organu władzy publicznej (art. 15 ust 6 edukacja przedszkolna w ramach realizacji podstawy wychowania przedszkolnego) ale również jest czynnym podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust 1, co daje jej zatem prawo dokonywania odliczeń.

W opinii Gminy zasadnym jest przyjęcie wytycznych określonych w art. 86 ust 7b ustawy o VAT i dalej w powiązanym z nim art. 90 ustawy o VAT. Gmina dokonuje bowiem nakładów związanych w wytworzeniem nieruchomości - modernizacja i przebudowa budynku. Budynek ten jest jej własnością. Obiekt będzie wykorzystywany zarówno do działalności gospodarczej (odpłatny wynajem pomieszczeń i placu zabaw) jak i działalności stanowiącej zadania własne Gminy - publiczna edukacja przedszkolna. W chwili obecnej Gmina na podstawie dokumentacji technicznej modernizowanego obiektu (dokładnie na podstawie zastawienia pomieszczeń na poszczególnych kondygnacjach) dokonała ustalenia jaki procent ogólnej powierzchni budynku stanowi powierzchnia, która będzie podlegała odpłatnemu wynajmowi. (…) Trzeba jednak zaznaczyć, iż w tej części nieruchomości, w stosunku do której wskazano na możliwość odpłatnego wynajmu wykonywana są w godzinach pracy przedszkola pozostałe kategorie czynności (czynności niepodlegające i czynności zwolnione), powoduje to zatem (w opinii Gminy) konieczność odwołania się do art. 90 w szczególności art. 90 ust 2 i ust 3. W związku z takim wykorzystaniem nowo budowanego obiektu przedszkolnego, Gmina stoi na stanowisku, że odliczenia należnego podatku VAT z faktur zakupu winno mieć charakter dwustopniowy tj. w pierwszym etapie z wykorzystaniem współczynnika powierzchni – art. 86 ust 7b, a następnie z wykorzystaniem współczynnika obrotu - art. 90 ust 2 i ust 3 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, iż remont budynku przedszkolnego jest traktowany przez Gminę przez pryzmat art. 2 pkt 14a ustawy o VAT (w powiązaniu z ustawą o podatku dochodowym) oraz tryb odliczenia naliczonego podatku VAT odwołuje się art. 86 ustawy o VAT, a odliczana kwota podatku obliczana jest w oparciu o art. 90 ustawy o VAT – Gmina stoi na stanowisku, iż ma obowiązek stosowania korekty dziesięcioletniej liczonej od dnia oddania remontowanego do użytkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie jest prawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 2 pkt 14a ustawy o VAT przez wytworzenie nieruchomości – rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów czynności, z którymi wydatki te są związane (czynności opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione od podatku bądź niepodlegające opodatkowaniu).

Jednak, aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z całości unormowań zawartych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1515) w tym zwłaszcza z art. 2 ust. 1 („Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność”), art. 6 ust. 1 („Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów”) oraz art. 9 ust. 2 („Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie”) trzeba wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą. Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

O publicznym charakterze działania gminy przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązujących i że przez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej.

Z przywołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W opisie sprawy wskazano, że na chwilę obecną gmina planuje, że w budynku nowego przedszkola gmina będzie prowadziła działalność, którą można podzielić zasadniczo na trzy podstawowe kategorie, tj:

A.czynności, które gmina traktuje jako opodatkowane VAT,

B.czynności, które gmina traktuje jako zwolnione z VAT,

C.czynności, które gmina traktuje jako w ogóle niepodlegające ustawie o VAT.

Powyższe usługi opodatkowane będą miały charakter odpłatny i gmina planuje dokumentować je paragonami/ fakturami VAT oraz ujmować w rejestrach sprzedaży i w deklaracjach VAT. Gmina planuje rozliczać z tego tytułu VAT należny według odpowiednich stawek VAT. Z kolei czynności, które Gmina traktuje jako zwolnione też będą miały charakter odpłatny ale ich dokumentowanie będzie się odbywało w przedszkolu. Czynności zwolnione, o których mowa we wniosku związane z zapewnieniem opieki nad wychowankami przedszkola w czasie przekraczającym czas ustawowo określony tj. powyżej 5 godzin dziennie i zapewnieniem wyżywienia wychowankom przedszkola również będą ujmowane w deklaracji VAT Gminy, od momentu kiedy nowo budowane przedszkole zacznie funkcjonować i pobierać opłaty od rodziców dzieci przedszkolnych.

Jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki inwestycyjne ponoszone przez Gminę na budowę budynku nowego przedszkola, stanowiące wydatki na wytworzenie nieruchomości, w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy, będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej, zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Rozpatrując kwestię prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków, które będą ponoszone przez Gminę na wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy, należy uwzględnić unormowania zawarte w art. 86 ust. 7b ustawy.

Cytowany wyżej przepis art. 86 ust. 7b ustawy reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z tą działalnością, jak i na inne cele, czyli cele pozostające poza zakresem VAT.

Stosownie zatem do treści przepisu art. 86 ust. 7b ustawy, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy, Wnioskodawca winien określić udział procentowy, w jakim ww. wydatki będą wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą opodatkowaną w stosunku do całości podatku naliczonego, który jest związany zarówno z działalnością gospodarczą opodatkowaną jak i z działalnością niemającą charakteru gospodarczego. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z prowadzoną opodatkowaną działalnością gospodarczą, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie należy zauważyć, że skoro w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca, oprócz czynności opodatkowanych, wykonuje także czynności zwolnione z opodatkowania, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zastosowanie znajdzie również proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Jednakże należy stosować ją wyłącznie do tej części podatku naliczonego, która będzie związana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tj. z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi od podatku.

Podsumowując, w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych budową budynku nowego przedszkola, stanowiących nakłady na wytworzenie nieruchomości, w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy, związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca w pierwszej kolejności winien określić udział procentowy, w jakim przedmiotowy budynek będzie wykorzystywany do celów związanych z działalnością gospodarczą. Następnie, w odniesieniu do wydatków przyporządkowanych do działalności gospodarczej, wykorzystywanych do czynności zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, w przypadku braku obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. W odniesieniu do wydatków przyporządkowanych do czynności niepodlegających opodatkowaniu – Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia.

Nadmienia się, że zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy – w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Stosownie natomiast do art. 90a ust. 2 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Należy zauważyć, że prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego, związanej z czynnościami opodatkowanymi, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Natomiast w kwestii okresów za jakie Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych należy mieć na uwadze regulacje zawarte w art. 86 ust. 10–13.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Ponadto, należy zauważyć, że jak wynika z art. 86 ust. 14 ustawy, w przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, część kwoty podatku naliczonego obniżającą kwotę podatku należnego oblicza się w oparciu o proporcję właściwą dla roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego niezależnie od terminu obniżenia kwoty podatku.

Wnioskodawca wskazał, że od początku realizacji inwestycji jego zamiarem było wykorzystanie budynku nowego przedszkola do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu. Tym samym należy uznać, że od początku realizacji inwestycji Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki na budowę przedmiotowego obiektu (budynku) w części, w jakiej poniesione wydatki będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT z uwzględnieniem zasad wynikających z art. 86 ust. 7b i art. 90 ust. 2 i 3 oraz następne ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Gmina nie skorzystała z prawa do odliczenia części podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług związanych z budową przedszkola w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy, więc będzie mogła to uczynić przez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 w związku z art. 86 ust. 14 ustawy za okresy, w których wystąpiło prawo do odliczenia podatku, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym prawo to wystąpiło.

Należy również zwrócić, uwagę, że Gmina dokonując odliczenia podatku naliczonego na podstawie współczynnika proporcji zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, będzie miała obowiązek dokonywania korekty po zakończeniu roku, o której mowa w art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, celem odliczenia podatku VAT według proporcji właściwej dla danego roku.

Stosownie bowiem do przepisu art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy Gmina będzie zobowiązana do stosowania korekty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z inwestycją, w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym budynek zostanie oddany do użytkowania.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W tym miejscu zauważyć trzeba, że 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14 zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Z wyroku TSUE w sprawie C-276/14 wynika zatem, że samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, co oznacza, że wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Z kolei w dniu 26 października 2015 r. zapadła uchwała NSA, sygn. akt I FSP 4/15, w której NSA wskazał, iż pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny.

W związku z ww. wyrokiem nr C-276/14, w dniu 29 września 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało Komunikat, w którym stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Jednocześnie stosowany w gminach obecny model rozliczeń do czasu obowiązkowego „scentralizowania”, nie będzie kwestionowany.

Z okoliczności dotyczących sprawy wynika, że Gmina zamierza stosować nowy model rozliczeń (tj. zgodny z wyrokiem nr C-276/14 oraz Komunikatem, zakładającym obowiązkowe „scentralizowanie”) i rozliczać się wspólnie ze swoją jednostką organizacyjną.

Należy jednak podkreślić, że uznanie, że Gmina wraz z jej jednostkami organizacyjnymi stanowi jednego podatnika (a co za tym idzie wykonywane przez jej jednostki budżetowe czynności opodatkowane należy przypisać Gminie z tym skutkiem, że istnieje prawo do odliczenia) rodzi konieczność rozliczania się jako jeden podatnik ze wszystkimi tego konsekwencjami. W ocenie tut. organu powołanego orzeczenia TSUE w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław nie można stosować w sposób „wybiórczy” przez odliczenie podatku naliczonego związanego np. tylko z jedną inwestycją lub tylko w odniesieniu do jednej jednostki budżetowej (np. tylko do budowy przedszkola) bez dokonania przez Gminę rozliczenia wszystkich czynności, wszystkich jej jednostek organizacyjnych. Tym samym Gmina jest uprawniona do odliczenia stosownej części podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na wybudowanie budynku przedszkola, gdy traktuje siebie i swoje jednostki budżetowe oraz zakłady budżetowe jako jednego podatnika (Gminę) – co rodzi konsekwencje w postaci sposobu rozliczenia deklaracji (i ewentualnie dokonanie ich korekt) w tym zakresie.

Zaznaczenia więc wymaga, że niniejsza interpretacja zachowuje ważność wyłącznie w sytuacji gdy Wnioskodawca zastosuje orzeczenie TSUE i dokona scentralizowania swoich rozliczeń i rozliczeń wszystkich swoich jednostek i zakładów budżetowych. Traci natomiast ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, w szczególności w przypadku braku scentralizowania rozliczeń Gminy i jej jednostek organizacyjnych.

Podany we wniosku opis zdarzenia przyszłego stanowi jedyną faktyczną podstawę udzielonej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywoływać określone w ustawie skutki prawne. Zatem niniejsza interpretacja wywołuje skutki prawne przy założeniu, że obroty opodatkowane, zwolnione od podatku oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT z tytułu działalności przedszkola prowadzonej w nowym budynku, będą obrotami Gminy, tj. że przedszkole nie jest traktowane przez Gminę jako odrębny od Gminy podatnik VAT.

Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie podniesione w opisie stanu faktycznego oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w niniejszej interpretacji rozpatrzone. Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena prawidłowości zaklasyfikowania dokonywanych czynności do poszczególnych rodzajów działalności – opodatkowanej, zwolnionej oraz niepodlegającej opodatkowaniu. Przedstawione we wniosku zaklasyfikowanie przyjęto jako element zdarzenia przyszłego, natomiast ocena prawidłowości i zasadności przyjętego przez Wnioskodawcę podziału może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

W kwestii objętej pytaniem nr 2 dot. sposobu wyliczania wskaźnika przy dokonywaniu odliczeń z faktur zakupu za usługi inwestycyjne, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 32-065 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.