Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-535/16-4/APR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dotacji podmiotowej z Urzędu Gminy.
Słowa kluczowe: dotacja; przychód; szkoły-szkoła niepubliczna; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.), uzupełnionym w dniu 16 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dotacji podmiotowej z Urzędu Gminy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dotacji podmiotowej z Urzędu Gminy.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 138c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 31 maja 2016 r. nr ILPB1/4511-1-535/16-2/APR Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 155 § 1 tej ustawy, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – poprzez wskazanie adresu elektronicznego pełnomocnika do doręczenia rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.

Wezwanie wysłano w dniu 31 maja 2016 r., skutecznie doręczono w dniu 8 czerwca 2016 r., natomiast w dniu 16 czerwca 2016 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, z której wynika, że Wnioskodawca prosi o doręczenie pisma za pośrednictwem operatora pocztowego na wskazany we wniosku adres.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna (będąca przedsiębiorcą) został wpisany 1 września 2015 r. do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonych przez Burmistrza, jako organ prowadzący Niepubliczną Szkołę Podstawową. Termin rozpoczęcia działalności szkoły został określony od 1 września 2016 r.

Szkołą będzie zarządzał Dyrektor Szkoły (na podstawie statutu szkoły), którego obowiązki pełni Wnioskodawca. Do jego zadań jako Dyrektora będzie należało kierowanie bieżącą działalnością szkoły, w tym dbanie o porządek i bezpieczeństwo uczniów, zawieranie umów o pracę, zapewnienie nadzoru dydaktycznego, organizowanie obsługi administracyjnej i finansowej oraz wykonywanie szeregu innych statutowych zadań szkoły.

W związku z prowadzeniem ww. szkoły Wnioskodawca od września 2016 r. będzie otrzymywać dotacje z urzędu gminy na realizację zadań statutowych szkoły w zakresie procesu kształcenia, wychowania i opieki zgodnie z art. 90 ustawy o systemie oświaty. Dotacje będą przekazywane co miesiąc na rachunek bankowy szkoły. Są to dotacje w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.).

Dotacje przekazywane szkole będą rozliczane zgodnie z uchwałą rady gminy w sprawie udzielania i rozliczania dotacji przekazywanych niepublicznym placówkom na podstawie ustawy o systemie oświaty - w formie okresowych i rocznych sprawozdań zawierających informację o rodzaju wydatków sfinansowanych z dotacji. Otrzymywane z budżetu gminy dotacje będą wykorzystywane na sfinansowanie zadań statutowych szkoły i wyłącznie na wydatki bieżące w zakresie procesu kształcenia, wychowania i opieki, w tym zakup pomocy dydaktycznych, wynagrodzenia nauczycieli oraz wynagrodzenie Wnioskodawcy za pełnienie zadań Dyrektora Szkoły - jako wydatki kwalifikowane zgodnie z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty.

Ewidencja operacji gospodarczych jest prowadzona w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów (przez biuro rachunkowe). Wydatki, które będą finansowane z ww. dotacji (udzielanej od września 2016 r.) nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów (nie mają wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku). Tylko przychody z tytułu z innych źródeł (m.in. wpłat czesnego za uczniów) oraz wydatki i koszty, które zostaną sfinansowane ze środków własnych będą podstawą do ustalenia należnego podatku (podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 updof).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód (wynagrodzenie) rozliczany z dotacji oświatowej przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną prowadzącą niepubliczną szkołę będzie wolny od podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacje otrzymywane z budżetu gminy na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty na prowadzenie szkoły będą dla niego przychodem z pozarolniczej działalności, jednakże w całości zwolnionym od podatku dochodowego od osób fizycznych (a więc również w części obejmującej jego wynagrodzenie) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie ww. stanowiska:

Prowadzenie przez Wnioskodawcę ww. szkoły wypełnia przesłanki definicji pozarolniczej działalności gospodarczej, określonej dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, a w konsekwencji zakwalifikowanie przychodów osiąganych z prowadzenia szkoły do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Z brzmienia art. 219 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240, ze zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje przedmiotowe również innym podmiotom niż samorządowe zakłady budżetowe, o ile tak stanowią odrębne przepisy. Zatem, dotacje przyznane szkole - na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że dotacje otrzymywane z budżetu gminy na prowadzenie szkoły są dla Wnioskodawcy przychodem z pozarolniczej działalności, jednakże zwolnionym od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wyżej cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto stwierdzić należy, że planowany zamiar przekazywania środków pochodzących z dotacji na własne wynagrodzenie nie spowoduje obowiązku opodatkowania dotacji lub jej części. Wnioskodawca będzie uzyskiwał przychody i ponosił koszty uzyskania przychodów, które były rozliczane w ramach prowadzonej działalności. Zatem dotacja, nie będzie stanowiła dla niego przychodów, o których mowa w przepisie w art. 10 ust. 1 pkt 1, lecz przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, jednakże zwolnione z opodatkowania na podstawie ww. przepisu. Wynagrodzenie za pracę w prowadzonej przez niego szkole podstawowej w A nie będzie stanowiło dla niego przychodu z odrębnego źródła (powtórnego). Nie można bowiem dwukrotnie uznać za przychód tych samych kwot uzyskanych przez tę samą osobę.

Z tego względu kwota wynagrodzenia za prowadzenie ww. szkoły nie będzie podlegać opodatkowaniu jako dochód ze stosunku pracy, nie ma więc obowiązku poboru i odprowadzenia z tego tytułu zaliczek, o których mowa w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wystawiania imiennych informacji na zasadach przewidzianych w art. 39 ust. 1 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne niepublicznych szkół stanowią przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie zaś do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jako osoba fizyczna (będąca przedsiębiorcą) został wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, jako organ prowadzący Niepubliczną Szkołę Podstawową. Termin rozpoczęcia działalności szkoły został określony od 1 września 2016 r. Zainteresowany będzie pełnił jednocześnie funkcję dyrektora. Za te czynności Wnioskodawca pobierać będzie wynagrodzenie z dotacji otrzymanej z Urzędu Gminy.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie szkół niepublicznych, o których mowa w ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 cytowanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu, należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe, środki finansowe pochodzące z dotacji i przeznaczone na sfinansowanie wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji dyrektora szkoły, co do zasady stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 powoływanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie:

*   jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz
*   pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Taką odrębną ustawą jest ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2015 r., poz. 2156, z późn. zm.).

W myśl art. 90 ust. 1 ww. ustawy, niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy.

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 2 cytowanej wyżej ustawy, niepubliczne szkoły podstawowe specjalne i gimnazja specjalne oraz szkoły ponadgimnazjalne o uprawnieniach szkół publicznych, w tym z oddziałami integracyjnymi, otrzymują dotacje z budżetu powiatu.

Zatem dotacje przyznane niepublicznej szkole podstawowej z jednostki samorządu terytorialnego na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

W świetle powołanych przepisów w odniesieniu do przedstawionych we wniosku informacji należy stwierdzić, że dotacje udzielone niepublicznym szkołom podstawowym jako dotacje z jednostek samorządu terytorialnego – są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zatem otrzymywane przez Wnioskodawcę dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego na dofinansowanie działalności niepublicznej szkoły podstawowej, w tym kwota dotacji przeznaczona na wypłatę wynagrodzenia, jest dla Zainteresowanego przychodem z pozarolniczej działalności, jednakże w całości zwolnionym od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wyżej cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.