Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-3.4512.5.2017.1.JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-08
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania korekty do wskaźnika Docelowej Rentowności Spółki oraz w zakresie braku obowiązku dokonania korekt faktur wystawionych na rzecz Podmiotów Powiązanych w związku z otrzymaniem/zapłatą kwot dotyczących ww. korekty.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; korekta; koszt-zwrot kosztów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2016 r. (data wpływu 3 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania korekty do wskaźnika Docelowej Rentowności Spółki oraz w zakresie braku obowiązku dokonania korekt faktur wystawionych na rzecz Podmiotów Powiązanych w związku z otrzymaniem/zapłatą kwot dotyczących ww. korekty – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania korekty do wskaźnika Docelowej Rentowności Spółki oraz w zakresie braku obowiązku dokonania korekt faktur wystawionych na rzecz Podmiotów Powiązanych w związku z otrzymaniem/zapłatą kwot dotyczących ww. korekty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

*   Spółka posiada siedzibę na terytorium Polski. Jest ona zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.
*   Spółka należy do międzynarodowej Grupy.
*   Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji mebli dla sektora medycznego i rehabilitacyjnego oraz części zamiennych do takich mebli (dalej: Produkty).
*   Produkcja Spółki odbywa się na zlecenie podmiotów z Grupy mających siedzibę w Polsce oraz poza terytorium Polski (dalej: Podmioty Powiązane).
*   Spółka sprzedaje całość wyprodukowanych przez siebie Produktów na rzecz Podmiotów Powiązanych, które zajmują się ich dalszą dystrybucją i odsprzedażą na rzecz klientów finalnych. Sprzedaż Produktów przez Spółkę podlega opodatkowaniu VAT.
*   Spółka oraz Podmioty Powiązane wspólnie ustalają roczne harmonogramy zamówień; na ich podstawie Spółka planuje procesy produkcyjne oraz zakupy surowców, półproduktów i komponentów do produkcji.
*   Ceny sprzedaży Produktów do Podmiotów Powiązanych są kalkulowane w oparciu o techniczny koszt wytworzenia (dalej: TKW) powiększony o narzut na pokrycie kosztów transportu i kosztów ogólnozakładowych oraz oczekiwaną marżę zysku.
*   Ceny ustalane są w okresie budżetowania w oparciu o prognozowany wolumen sprzedaży Produktów i co do zasady są stałe w trakcie całego roku obrotowego, o ile nie nastąpią istotne przesłanki wskazujące na konieczność dokonania rekalkulacji.
*   Grupa wdraża model cen transferowych, w którym istotne ryzyka biznesowe związane z Produktami i ich dystrybucją ponoszone będą przez Podmioty Powiązane, Spółka będzie natomiast pełniła funkcję producenta o ograniczonym ryzyku.
*   Jako producent o ograniczonym ryzyku Spółka będzie miała zapewniony stały, ale umiarkowany poziom zysku adekwatny do pełnionych rutynowych funkcji produkcyjnych i ponoszonego ryzyka. Poziom zysku wynikał będzie z analizy porównawczej badającej rentowność niezależnych podmiotów prowadzących porównywalną funkcjonalnie działalność gospodarczą i wyznaczonego na jej podstawie wskaźnika Docelowej Rentowności.
*   Wdrożenie ww. modelu skutkuje realokacją zysków rezydualnych powstających w łańcuchu dostaw do podmiotów pełniących istotne funkcje tworzące wartość dodaną i ponoszących istotne ryzyka ekonomiczne.
*   W opisanym powyżej modelu producenta o ograniczonym ryzyku w trakcie roku obrotowego ceny dostaw Produktów będą ustalane na podstawie budżetowanych kosztów (tj. techniczny koszt wytworzenia TKW powiększony o narzut na pokrycie ew. kosztów transportu i ogólnozakładowych) oraz wskaźnika Docelowej Rentowności, określonego na podstawie analizy porównywalności.
*   Po zakończeniu ustalonego okresu rozliczeniowego (np. roku obrotowego) dokonywana będzie analiza rzeczywistej rentowności osiągniętej w danym okresie przez Spółkę, jako producenta o ograniczonym ryzyku, z tytułu dostaw realizowanych do Podmiotów Powiązanych w celu porównania do wskaźnika Docelowej Rentowności oraz dokonywana będzie odpowiednia korekta (dalej: TP Adjustment).
*   Celem takiej okresowej korekty jest zapewnienie Spółce, jako producentowi o ograniczonym ryzyku, pokrycia pełnych kosztów wytworzenia produktów oraz uzyskania rynkowego poziomu zysku w wysokości określonej na podstawie analizy porównawczej.
*   Oznacza to, że:
    1.  jeżeli w wyniku okresowej weryfikacji rentowność Spółki będzie wyższa niż Docelowa Rentowność, wówczas nastąpi korekta „in minus” wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego. Kwota wynikająca z takiej korekty zostanie przez Spółkę zwrócona Podmiotom Powiązanym w oparciu o odpowiedni dokument korygujący wystawiony przez Spółkę lub Podmioty Powiązane.
    2.  Jeżeli poziom rentowności Spółki będzie niższy niż Docelowa Rentowność, wówczas nastąpi korekta „in plus” wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego. W takim przypadku Spółka otrzymuje od Podmiotów Powiązanych kwotę wyrównania do ustalonego poziomu rentowności w oparciu o odpowiedni dokument korygujący wystawiony przez Spółkę lub Podmioty Powiązane.
*   Opisana powyżej korekta nie jest powiązana ani z żadnym konkretnym zakupem towarów lub usług, ani z ceną sprzedaży Produktów, ale odnosi się do rentowności Spółki. Podmioty Powiązane tym samym nie gwarantują poziomu dochodowości w odniesieniu do konkretnych Produktów sprzedawanych na ich rzecz przez Spółkę, lecz zapewniają poziom rentowności Spółki ogółem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy kwoty wynikające z TP Adjustment, które Spółka otrzymuje lub płaci, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT?
2.  Czy Spółka jest zobowiązana do dokonania korekt faktur wystawionych na rzecz Podmiotów Powiązanych w związku z otrzymaniem/zapłatą kwot wynikających z TP Adjustment?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Kwoty wynikające z TP Adjustment, które Spółka otrzymuje lub płaci, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.
2.  Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekt faktur wystawionych na rzecz Podmiotów Powiązanych w związku z otrzymaniem/zapłatą kwot wynikających z TP Adjustment.

Uzasadnienie:

Ad. 1

Zgodnie z treścią przepisów art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przepisy ustawy o VAT zawierają definicję wskazanych powyższej czynności opodatkowanych VAT, jak również definicję pojęcia „towarów”.

Przez dostawę towarów, o której mowa w pkt 1 powyżej, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Towary w rozumieniu przepisów ustawy o VAT to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych (art. 2 pkt 8 ustawy o VAT).

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej: WDT), rozumie się wywóz towarów z terytorium Polski w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT (dostawy towarów) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 13 ust. 1 ustawy o VAT). Transakcja stanowi WDT pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2 powyżej, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2 powyżej, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu (art. 13 ust. 2 ustawy o VAT).

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 7 ustawy o VAT).

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz (art. 9 ust. 1 ustawy o VAT).

Transakcja stanowi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik w rozumieniu przepisów ustawy o VAT lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a powyżej,
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a powyżej (art. 9 ust. 2 ustawy o VAT).

W ocenie Spółki kwota otrzymana/wypłacona z tytułu TP Adjustment nie stanowi wynagrodzenia z tytułu jakiejkolwiek czynności opodatkowanej VAT, o czym świadczy poniższe uzasadnienie.

Przedmiotem TP Adjustment nie są towary

W świetle powyższych przepisów opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Aby jednak czynności te zostały uznane jako takie, ich przedmiotem muszą być towary.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego TP Adjustment polega na wyrównaniu wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego. Bez wątpienia przedmiotem tej czynności nie są rzeczy, ich części ani postacie energii. W wyniku TP Adjustment nie dochodzi do dostawy jakichkolwiek towarów, za które kwoty otrzymane w ramach TP Adjustment mogłyby stanowić wynagrodzenie.

Wniosek: Z uwagi na fakt, że TP Adjustment pozostaje bez związku z jakąkolwiek dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, TP Adjustment nie stanowi wynagrodzenia ani z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju, ani eksportu towarów, ani importu towarów na terytorium kraju, ani wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju ani wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

TP Adjustment nie stanowi wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług

Powołana wcześniej definicja odpłatnego świadczenia usług zawarta w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest bardzo szeroka i określa zakres przedmiotowy opodatkowania w VAT w sposób dopełniający definicję dostawy towarów. Nie oznacza to jednak, że obejmuje ona swoim zakresem wszystkie sytuacje gospodarcze zaistniałe pomiędzy kontrahentami. Potwierdza to linia interpretacyjna Ministra Finansów, np.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 grudnia 2016 r., nr 2461-IBPP3.4512.581.2016.2.EJ „Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Na konieczność występowania bezpośredniego i wyraźnego związku pomiędzy płatnością a usługą wskazuje również Trybunał Sprawiedliwości UE. W sprawie C-16/93 Tolsma Trybunał orzekł, że aby określone świadczenie mogło być uznane za opodatkowaną usługę musi zachodzić bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem, a należnym wynagrodzeniem. Korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą, w sytuacji zaś, gdy taki związek nie istnieje, nie można uznać takich czynności za usługi opodatkowane podatkiem VAT. Przede wszystkim wskazać należy, że pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanymi świadczeniami powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia”.
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 listopada 2016 r., nr 0461-ITPP1.4512.624.2016.1.DM, cyt.: „(…) Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia”.
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2014 r., nr IPPP1/443-607/14-2/MP, cyt: „Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Nie oznacza to jednak, że powyższa definicja obejmuje swoim zakresem wszystkie sytuacje gospodarcze zaistniałe pomiędzy kontrahentami, których efektem jest powstanie przysporzenia pieniężnego po jednej stronie na skutek określonego działania bądź zaniechania drugiej strony. Przesłanką dla uznania danego działania, powstrzymania się od działania bądź tolerowania czynności lub sytuacji za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jest łącznie spełnienie następujących warunków:
    
    1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
    
    Należy przy tym podkreślić, że oba wyżej wymienione warunki winny być spełnione łącznie, aby dane świadczenie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Tak więc, dane czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, gdy:
    1.  istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonaniem czynności a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że otrzymane kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego i są wypłacane w konsekwencji wykonania świadczenia lub
    2.  dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.W związku z tym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedną ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie”.

Powyższe potwierdza również linia orzecznicza sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z dnia 10 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1493/13, cyt.:

„(…) dychotomiczny podział na gruncie ustawy o VAT na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych, odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT, musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów.

Nie można bowiem przyjąć, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. Z powyższych uregulowań ustawy o VAT wynika bowiem, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (będący konsumentem danej usługi) odnosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść. W szeregu orzeczeń (np. C-498/99, publ. LEX nr 83900, C-16/93, publ. LEX nr 83886, C-89/81, publ. www.curia.europa.eu, czy C-154/80, publ. www.curia.europa.eu), istotnych z punktu widzenia spornej w tej sprawie kwestii Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wyraził pogląd, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego”.

W związku z powyższym, aby dana czynność była uznana za świadczenie usług opodatkowane VAT musi występować bezpośredni związek pomiędzy płatnością a usługą – otrzymana zapłata musi być konsekwencją wykonania świadczenia na rzecz nabywcy.

W opinii Spółki w przypadku TP Adjustment warunek ten nie jest spełniony, gdyż:

*   TP Adjustment nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki, w szczególności kwota wynikająca z TP Adjustment nie jest wypłacana pod warunkiem określonych zachowań wymaganych od Spółki lub Podmiotów Powiązanych. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego TP Adjustment nie jest powiązana ani z żadnym konkretnym zakupem towarów lub usług ani z ceną sprzedaży Produktów – odnosi się wyłącznie do rentowności Spółki. Celem TP Adjustment jest jedynie korekta wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego i nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki.
*   Podmioty Powiązane nie gwarantują poziomu dochodowości w odniesieniu do konkretnych Produktów sprzedawanych na ich rzecz przez Spółkę, lecz zapewniają poziom rentowności Spółki ogółem.

Wniosek: TP Adjustment nie stanowi wynagrodzenia z tytułu odpłatnego świadczenia usług.

Powyższe stanowisko potwierdza linia interpretacyjna Ministra Finansów, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lutego 2016 r., nr IPPP3/4512-1048/15-2/JF, cyt.:

„Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do przestawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że wyrównanie dochodowości do ustalonego między C. GmbH a C. oraz C.I poziomu nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Wyrównanie dochodowości za dany okres lub jego obniżenie będzie wynikało jedynie z samego faktu osiągnięcia (lub nie) przez daną spółkę z Grupy oczekiwanego poziomu dochodu. Korekta dochodowości nie jest wypłacana pod warunkiem określonych zachowań wymaganych od drugiej strony. Co więcej, w trakcie danego okresu rozliczeniowego strony nie wiedzą, w którą stronę korekta będzie dokonana i czy to C. GmbH będzie wypłacał wyrównanie, czy też to wyrównanie zostanie wypłacone przez daną spółkę z Grupy. Nie można, więc wskazać określonych działań stanowiących usługę usługobiorcy i usługodawcy. Nie sposób więc twierdzić, że powyższe działania powodują wystąpienie obustronnych, wzajemnych świadczeń, które stanowią świadczenie usług (raz przez C. GmbH, a raz przez daną spółkę z Grupy, w zależności jaka korekta dochodowości będzie dokonana).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż wyrównanie dochodowości nie stanowi wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy o VAT, przez co działania te nie powinny skutkować opodatkowaniem podatkiem VAT”.

Reasumpcja:

Kwoty wynikające z TP Adjustment, które Spółka otrzymuje lub płaci, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, ponieważ:

*   TP Adjustment pozostaje bez związku z jakąkolwiek dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym TP Adjustment nie stanowi wynagrodzenia ani z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju, ani eksportu towarów, ani importu towarów na terytorium kraju, ani wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju ani wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.
*   TP Adjustment nie stanowi wynagrodzenia z tytułu odpłatnego świadczenia usług, ponieważ:
    1.  TP Adjustment nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki,
    2.  Podmioty Powiązane nie gwarantują poziomu dochodowości w odniesieniu do konkretnych Produktów sprzedawanych na ich rzecz przez Spółkę, lecz zapewniają poziom rentowności Spółki ogółem.

Ad 2.

Zgodnie z przepisami dotyczącymi wystawiania faktur wskazanymi w art. 106a ustawy o VAT, cyt.:

„ Art. 106a. Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego”.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Ponadto, zgodnie z art. 106j ustawy o VAT w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

*   udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
*   udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
*   dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
*   dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
*   podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1 TP Adjustment nie dotyczy żadnej z czynności opodatkowanych VAT. Tym samym TP Adjustment nie stanowi wynagrodzenia z tytułu sprzedaży, o której mowa w przepisie art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. W konsekwencji przepisy ustawy o VAT dotyczące fakturowania, w tym w szczególności przepisy dotyczące faktur korygujących, nie mają zastosowania w opisanym stanie faktycznym.

Ponadto, w ocenie Spółki TP Adjustment nie powoduje obowiązku korygowania faktur wystawionych na rzecz Podmiotów Powiązanych, również z następujących przyczyn:

*   TP Adjustment pozostaje bez związku z kwotami sprzedaży towarów dokumentowanymi poszczególnymi fakturami wystawianymi przez Spółkę na rzecz Podmiotów Powiązanych, nie stanowi zatem korekty ich ceny. TP Adjustment nie jest powiązane ani z żadnym konkretnym zakupem towarów lub usług ani z ceną sprzedaży Produktów – nie odnosi się zatem do konkretnych faktur zakupowych/sprzedażowych. Odnosi się wyłącznie do rentowności Spółki. Podmioty Powiązane tym samym nie gwarantują poziomu dochodowości w odniesieniu do konkretnych Produktów sprzedawanych na ich rzecz przez Spółkę, lecz zapewniają poziom rentowności Spółki ogółem. TP Adjustment odbywa się niezależnie od wolumenu sprzedaży dokonanych w danym okresie.
*   Celem TP Adjustment nie jest obniżenie/podwyższenie cen Produktów sprzedawanych na rzecz Podmiotów Powiązanych, lecz korekta wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego. TP Adjustment nie ma związku ze zmianą kwoty należnej z tytułu dostaw konkretnych towarów na rzecz Podmiotów Powiązanych, lecz wynika z przyjętej strategii gospodarczej i potrzeby wyrównania wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego. TP Adjustment zakłada wyrównanie poziomu dochodowości, a nie korektę cen sprzedawanych towarów.
*   TP Adjustment nie jest związane z jakimikolwiek udzielonymi po dokonaniu sprzedaży opustami i obniżkami cen, zwróconymi towarami lub opakowaniami ani ze zwróconą całością lub częścią zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży.
*   TP Adjustment nie jest w żadnym wypadku wynikiem błędu żadnej ze stron, a jego wysokość nie była i nie mogła być znana w okresach wcześniejszych niż następuje rozliczenie dokumentem korygującym między Spółką a Podmiotami Powiązanymi.
*   Jak uzasadniono w odpowiedzi na pytanie 1, w ocenie Spółki, TP Adjustment pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT. W konsekwencji takie czynności nie powinny być dokumentowane przez Spółkę za pomocą faktury.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, TP Adjustment nie powoduje obowiązku korygowania faktur wystawionych na rzecz Podmiotów Powiązanych.

Wniosek: W związku z otrzymaniem/zapłatą kwot wynikających z TP Adjustment Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekt faktur wystawionych na rzecz Podmiotów Powiązanych, w tym korekt podstawy opodatkowania oraz korekt podatku należnego wykazanych na tych fakturach.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w wydawanych przez Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych, np.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2015 r., nr IPPP3/443-1131/14-2/JF, cyt.: „(\`(...)\`) dokumenty korygujące wystawione przez Dostawców na rzecz Spółki wskazując jakiego rodzaju towaru dotyczy korekta i jaka jest jej kwota, nie odnoszą się jednocześnie do wybranych faktur zakupowych czy ich poszczególnych pozycji ani do korekty cen konkretnych towarów sprzedawanych na rzecz Wnioskodawcy. Otrzymane dokumenty korygujące dotyczą bowiem całości wyniku dochodowości osiągniętego przez Spółkę w danym okresie. Należy zwrócić uwagę, że przyjęty mechanizm zakłada wyrównanie dochodowości, a nie korektę cen zakupów. Zatem w tym przypadku nie mamy do czynienia z korektą ceny nabytych towarów, bowiem dokumenty korygujące, które Spółka otrzymuje od powiązanych Dostawców z Grupy nie dotyczą konkretnych dostaw, nie odnoszą się do konkretnych faktur. Skoro otrzymany dokument korygujący nie będzie dokumentował korekty ceny towarów nabytych przez Spółkę od Dostawców, to dokonana lub otrzymana przez Spółkę płatność w związku z korektą dochodowości, nie będzie zobowiązywała Spółki do dokonania korekty z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów”.
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lutego 2016 r., nr IPPP3/4512-1048/15-2/JF, w której za prawidłowe uznano stanowisko Wnioskodawcy, cyt.: „Dlatego też, ze względu na brak związku pomiędzy nabywanymi oraz sprzedawanymi, skonkretyzowanymi towarami z wyrównaniem dochodowości, uprzednio odliczony podatek naliczony, jak i podstawa opodatkowania oraz podatek należny nie powinien ulegać zmianie na skutek dokonanego rozliczenia. W konsekwencji należy stwierdzić, iż wyrównanie dochodowości nie stanowi zdarzenia mającego wpływ na wysokość podatku naliczonego wykazanego na fakturach otrzymanych przez Spółkę od C., jak i podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, wynikającego ze sprzedaży przez Spółkę towarów na rzecz C.I. (\`(...)\`) Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki uznać należy, że wystawienie przez Spółkę dokumentów korygujących na rzecz C. oraz C.I, których celem jest dokonanie korekty dochodowości ogółem tych spółek (w górę lub w dół) w oparciu o przesłanki wynikające z przyjętej polityki cen transferowych pozostanie bez wpływu na zakres opodatkowania VAT. Tym samym, Spółka nie jest/nie będzie zobowiązana do:
    1.  dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT otrzymanych od C.;
    2.  dokonania korekt faktur VAT wystawionych na rzecz C.I, w tym korekt podstawy opodatkowania oraz korekt podatku należnego wykazanych na tych fakturach”.

Podsumowując, w związku z otrzymaniem/zapłatą kwot wynikających z TP Adjustment Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekt faktur wystawionych na rzecz Podmiotów Powiązanych. Tym samym kwota TP Adjustment może zostać przez Spółkę lub Podmioty Powiązane udokumentowana jakimkolwiek innym dokumentem pozostającym poza zakresem regulacji ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.