Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-189/13/DSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-05-10
Teza: Przejęcie długu.
Słowa kluczowe: dług-przejęcie długu; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2013 r. (data wpływu 20 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiony został następujący stan faktyczny.

W dniu 22 maja 2006 r. na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący ½ w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 230 o pow. 35 m2 oraz udział wynoszący ½ w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 214 o pow. 193 m2 wraz z posadowioną na tej działce budową domu mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie szeregowej. Wartość nabywanych udziałów została w umowie określona na kwotę 105.000 zł. Pozostały udział w opisanej powyżej nieruchomości nabył na podstawie tej samej umowy inny nabywca. Powyższy zakup został sfinansowany w całości z kredytu mieszkaniowego udzielonego przez bank.

Dnia 21 października 2010 r. na podstawie umowy sprzedaży Wnioskodawczyni zbyła posiadany udział w nieruchomości składającej się z zabudowanych działek nr 214 i nr 230 za kwotę 145.000 zł. Cena sprzedaży została zapłacona po podpisaniu aktu notarialnego, w dniu jego sporządzenia, poprzez przejęcie zadłużenia Wnioskodawczyni wobec banku z tytułu ww. umowy kredytowej. Kredyt ten był zabezpieczony hipotecznie na zbywanej nieruchomości. Nabywcą udziału i przejmującym zadłużenie był dotychczasowy współwłaściciel.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zapłata za zbywany udział w nieruchomości, która nastąpiła poprzez przejęcie całości zadłużenia Wnioskodawczyni wobec banku kredytującego upoważnia do zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a-e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawczyni uważa, że cała kwota uzyskana ze sprzedaży udziałów w nieruchomości została wydatkowana na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu mieszkaniowego, przeznaczonego na zakup zbywanej nieruchomości. Wnioskodawczyni zauważa, że fizycznie nie nastąpiła zapłata kwoty 145.000 zł i nie otrzymała tych pieniędzy, jednak w zamian nabywca przejął Jej zobowiązania z umowy kredytowej, zwalniając Ją tym samym z długu wobec banku. Wnioskodawczyni nie mogła wydać kwoty 145.000 zł, gdyż cała operacja odbyła się na kontach bankowych i w ostatecznym efekcie, w Jej opinii, doszło do spłaty Jej zadłużenia. Wnioskodawczyni podkreśla, że Jej zadłużenie na rachunku kredytowym prowadzonym przez bank zostało „wyzerowane” w dniu zawarcia umowy sprzedaży i zaksięgowane jako spłata Jej części kredytu. Tym samym, w opinii Wnioskodawczyni, spełnia wymogi art. 21 ust. 1 pkt 32e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z analizy wniosku wynika, iż w dniu 22 maja 2006 r. nabyła Pani udział wynoszący ½ w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 230 o pow. 35 m2 oraz udział wynoszący ½ w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 214 o pow. 193 m2 wraz z posadowioną na tej działce budową domu mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie szeregowej, które to udziały zostały przez Panią sprzedane w dniu 21 października 2010 r.

W związku z tym wskazać należy, że na mocy art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tejże ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) powołanej ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Stosownie do art. 28 ust. 2a ww. ustawy powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.), przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Z kolei w myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne,

Przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają w ramach ulgi odsetkowej na podstawie art. 26 b (art. 21 ust. 2a).

Natomiast, w myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. – podatek płatny jest najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi;

1.  od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży – w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2.  począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, w szczególności z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jest wydatkowanie uzyskanego przychodu na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych na określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cele mieszkaniowe. Jednocześnie wskazać również należy, iż zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Z analizy przedmiotowego wniosku wynika, iż w dniu 22 maja 2006 r. nabyła Pani udział wynoszący ½ w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 230 o pow. 35 m2 oraz udział wynoszący ½ w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 214 o pow. 193 m2 wraz z posadowioną na tej działce budową domu mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie szeregowej. Powyższy zakup został sfinansowany w całości z kredytu mieszkaniowego „Własny kąt hipoteczny” udzielonego Pani przez bank. W dniu 21 października 2010 r. sprzedała Pani ww. udziały ich dotychczasowemu współwłaścicielowi. Cena sprzedaży została przez Niego zapłacona w dniu podpisania aktu notarialnego poprzez przejęcie Pani zadłużenia wobec banku z tytułu ww. umowy kredytowej.

Instytucję zmiany dłużnika (w tym przejęcia długu) regulują przepisy Księgi III Tytułu IX Działu II ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Stosownie do art. 519 § 1 tejże ustawy, osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Zgodnie zaś z § 2 tegoż art., przejęcie długu może nastąpić:

1.  przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2.  przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

Wskazany wyżej przepis reguluje materię tzw. translatywnego przejęcia długu. Polega ono na tym, iż w istniejącym stosunku zobowiązaniowym osoba trzecia wstępuje w dług w miejsce dotychczasowego dłużnika, dłużnik zaś zostaje z długu zwolniony. Translatywne przejęcie długu nie wpływa na treść stosunku łączącego dawnego dłużnika z wierzycielem. Nie umarza także przejmowanego zobowiązania i nie tworzy na jego miejsce nowego. Tym samym, poprzez zawarcie umowy przejęcia długu, w miejsce Wnioskodawczyni jako dłużniczki banku weszła inna osoba. Innymi słowy, zbyła Ona przedmiotowe udziały w zamian za zwolnienie Jej z długu. Przejęcie długu miało więc w niniejszej sytuacji dla Wnioskodawczyni określoną wartość majątkową – w jego wyniku przestała być Ona zobowiązana wobec swojego dotychczasowego wierzyciela do zapłaty określonej kwoty pieniężnej. Wartość długu, z którego Wnioskodawczyni została zwolniona w zamian za ww. udziały jest wobec tego dla Niej wynagrodzeniem za przeniesienie ww. prawa, a więc i przychodem podatkowym. Tym samym stwierdzić należy, że w opisanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym Wnioskodawczyni uzyskała przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie można jednak przyjąć, iż przychód ten został przez Nią przeznaczony na spłatę kredytu hipotecznego w myśl regulacji określonej w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy – zwolnienie z długu nie jest bowiem równoznaczne ze spłatą zadłużenia Wnioskodawczyni wobec wierzyciela jakim był bank. Przejęcie długu, co należy podkreślić, nie powoduje bowiem żadnych konsekwencji w zakresie stosunku zobowiązaniowego – nie zmienia tożsamości, kształtu ani treści tego zobowiązania, nie wpływa również na jego causa, jego cywilnoprawny charakter czy bieg przedawnienia. Nie narusza więc, jak zostało wykazane, treści istniejącego stosunku zobowiązaniowego powodując jedynie zmianę samej osoby dłużnika – przejmujący dłużnik wstąpi bowiem we wszystkie dotychczasowego obowiązki poprzedniego dłużnika.

Mając na uwadze fakt, iż osiągnięty przez Wnioskodawczynię przychód nie został przeznaczony na spłatę kredytu hipotecznego, niespełnione zostały przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, przychód osiągnięty przez Wnioskodawczynię w opisanej w przedmiotowym wniosku sytuacji nie podlega przedmiotowemu zwolnieniu.

W efekcie, stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione w niniejszym wniosku uznać należy za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.