Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1141/10-5/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-25
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej.
Słowa kluczowe: dłużnik; koszt-koszty sądowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; postępowanie-postępowanie sądowe; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 22.12.2010 r. (data wpływu 27.12.2010 r.) oraz piśmie (data nadania 14.03.2011 r., data wpływu 17.03.2011 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-1141/10-2/ES, IPPP1-443-1311/10-2/IGo z dnia 07.03.2011 r. (data nadania 07.03.2011 r., data doręczenia 10.03.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   uznania wierzytelności nieściągalnej od P. za uprawdopodnioną i możliwości jej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe**,
*   uznania wierzytelności nieściągalnej od T. za uprawdopodnioną i możliwości jej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27.12.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dnia 20 czerwca 2008 r. wystawił fakturę VAT dokumentującą wykonanie usługi koparki 68 godzin, na rzecz P., na kwotę brutto 18.251,20 zł, z terminem zapłaty 04 lipca 2008 r., która nie została uregulowana w części 16.251,20 zł do dnia skierowania niniejszego zapytania.

W dniu 01 grudnia 2008 r. dłużnik poinformował pismem, że 14 listopada 2009 r. Sąd Okręgowy uchylił postanowienie Sądu niższej instancji o ogłoszeniu upadłości firmy S. i jednocześnie zapewnił, że nie zamierza uchylać się od uiszczenia należności wobec firmy Wnioskodawcy. Dłużnik, na poczet tej wierzytelności w dniu 22 stycznia 2009 r. wpłacił na konto firmy 2.000,00 zł.

W dniu 02 lutego 2009 r. Wnioskodawca wysłał przedsądowe wezwanie do zapłaty pozostałej kwoty 16.251,20 zł wraz z odsetkami z informacją, że jeżeli należność nie zostanie uregulowana, skieruje sprawę na drogę postępowania sądowego.

W dniu 06 lutego 2009 r. został złożony pozew o zapłatę. Sąd w dniu 16 lutego 2009 r. wydał nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym kwoty 16.251,20 zł wraz z odsetkami. Dłużnik wniósł sprzeciw od nakazu.

Jednocześnie fakt nierozliczenia wierzytelności ponownie potwierdził pełnomocnik dłużnika pismem z dnia 16 lutego 2009 r. Dłużnik także do czasu rozpoczęcia postępowania sądowego nie kwestionował faktu wykonania usługi, ani kwoty należności. W toku postępowania dłużnik podważał godziny pracy koparki, mimo, że operator koparki prowadził szczegółową ewidencję czasu pracy w poszczególnych dniach, którą każdego dnia po zakończeniu pracy, podpisywali pracownicy dłużnika potwierdzając czas pracy koparki. Dłużnik jednocześnie nie zaprzeczał faktu wykonania usługi zgodnie ze zleceniem. Obiektywną niemożliwością jest wykonanie ich w ciągu jednego dnia, tak jak sugerował w trakcie postępowania. Dłużnik zgadza się tylko do zapłaty pracy koparki za 7,5 godziny - jeden dzień. W trakcie postępowania Wnioskodawca zmodyfikował powództwo do kwoty 14.372,40 zł wraz z należnymi odsetkami i zrzekł się części roszczenia, ufając, że odzyska choć część kwoty należności.

W dniu 18 sierpnia 2009 r. Sąd Rejonowy wydał wyrok zasądzający na rzecz Wnioskodawcy kwotę 14.372,40 zł wraz z ustawowymi odsetkami. Dłużnik złożył apelację. Sąd Okręgowy wyrokiem z 09 listopada 2009 r. przyjął apelację na postawie art. 386 § 4 k.p.c., stwierdzając, że przeprowadzone przez Sąd Rejonowy postępowanie dowodowe, nie daje podstaw do przyjęcia, iż roszczenie Wnioskodawcy zostało dostatecznie udowodnione - sprowadza się to do nierozpoznania przez sąd pierwszej instancji istoty sprawy. Wyrok ten, nie kwestionuje faktu zasadności roszczenia a jedynie wskazuje na złamanie przepisów procesowych przez sąd pierwszej instancji.

Faktura z dnia 20 czerwca 2008 r. dokumentująca usługę została ujęta w rejestrze VAT dostaw i wykazana w deklaracji VAT jako obrót opodatkowany i podatek należny oraz wykazana jako przychód w księdze przychodów i rozchodów. W chwili świadczenia usługi dłużnik był podatnikiem czynnym, nie znajdował się w stanie upadłości ani likwidacji. Wierzytelność nie została zbyta i nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonej w fakturze. Tym samym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona i spełniony warunek art. 89a ust. 1a ustawy o VAT. Ponadto Wnioskodawca uzyskał potwierdzenie z Urzędu Skarbowego dłużnika, że jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w który została wystawiona.

W dniu 10 grudnia 2010 r. zostało wysłane zawiadomienie o zamiarze skorygowania podatku należnego od niezapłaconych należności, którego potwierdzenie zostało opatrzone datą odbioru 16 grudzień 2010 r. Wierzytelność w ciągu następnych 14 dni prawdopodobnie nie zostanie zapłacona. Zostały spełnione warunki o których mowa w art. 89a ust. 2 ww. ustawy.

Ponadto w dniu 31 października 2008 r. została wystawiona faktura VAT dokumentująca usługę ładowarki na rzecz firmy T. z terminem zapłaty 14 listopada 2008 r. na kwotę brutto 2.415,60 zł, która również nie została zapłacona do chwili obecnej - upłynęło 180 dni od terminu jej płatności. W stosunku do tej firmy nie była kierowana sprawa do sądu o zapłatę należności ani wysyłane wezwanie do zapłaty, jedynie rozmową i perswazją Wnioskodawca próbował skłonić dłużnika do zapłaty należności. Koszty procesowe, czy egzekucji przewyższyłyby wartość nieściągalnej wierzytelności. W dniu 14 grudnia 2010 r. został sporządzony na tę okoliczność protokół i wysłano zawiadomienie o zamiarze skorygowania podatku należnego od niezapłaconej należności, którego potwierdzenie odbioru zostało opatrzone datą otrzymania 17 grudnia 2010 r. Prawdopodobnie wierzytelność nie zostanie uregulowana w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia. Ponadto w chwili świadczenia usługi firma T. była zarejestrowana jako podatnik czynny, niebędacy w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Wierzytelność została wykazana w rejestrze VAT dostaw i deklaracji VAT jako obrót opodatkowany i podatek należny, a także w księdze przychodów i rozchodów jako przychód, wierzytelność nie została zbyta.

W dniu 22 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wystąpił do Urzędu Skarbowego dłużnika o potwierdzenie czy jest podatnikiem VAT czynnym. Według wiedzy Wnioskodawcy firma nadal działa i jest podatnikiem VAT czynnym. Biorąc pod uwagę przytoczone okoliczności, w stosunku do wierzytelności wynikającej z faktury z dnia 31 października 2008 r. zostały spełnione warunki 89a ust. 1a i 2 ustawy o VAT i Wnioskodawca uprawdopodobnił nieściągalność wierzytelności.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i pomiędzy wierzycielem a dłużnikami nie występują powiązania o których mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT.

Na potwierdzenie zaistniałego stanu faktycznego i przytoczonych okoliczności Wnioskodawca załącza kopie faktur VAT wierzytelności, wyroków sądu, nakazu zapłaty, pism, zawiadomień, potwierdzeń odbioru i protokołu. Termin do złożenia korekty podatku należnego wierzytelności nieściągalnych z 2008 r. upływa w dniu 31 grudnia 2010 r.

WW. roszczenia nie są przedawnione - z tytułu sprzedaży dokonanej w zakresie działalności gospodarczej przedawniają się z upływem 2 lat, tj. termin upływa 31 grudnia 2010 r. 14 dniowy termin do zapłaty wierzytelności przez dłużników upływa odpowiednio 30 i 31 grudnia 2010 r. W innym przypadku Wnioskodawca miałby ograniczone prawo do możliwości korekty wierzytelności w okresie od 27 do 31 grudnia 2010 r.

Wnioskodawca uważa, że tym krokiem nie narusza dyspozycji art. 99 ust. 1 cytowanej ustawy. W podjęciu takiej decyzji kierowałem się przepisami prawa, jak również informacjami uzyskanymi w przedmiotowej sprawie w informacji podatkowej.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 07.03.2011 r. Nr IPPB1/415-1141/10-2/ES, IPPP1-443-1311/10-2/Igo Wnioskodawca doprecyzował, iż nie jest w posiadaniu postanowień o nieściągalności uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanego przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, zarówno w przypadku wierzytelności P. jak i T. Wszystkie dokumenty jakie posiada w przedstawionej sprawie zostały przytoczone w zapytaniu.

Nową okolicznością, jaka zaistniała po złożeniu zapytania dotyczy T., które w odpowiedzi na zawiadomienie o zamiarze dokonania korekty nieściągalnej wierzytelności i pisma o dokonanie tej korekty, oświadczyła, że należność została uregulowana gotówką do rąk Wnioskodawcy i „nie istnieją przesłanki ustawowe które byłyby podstawą do skorygowania należnego podatku” i „że jeśli nawet nie doszło do zapłaty to należność wynikająca z wystawionej faktury uległa przedawnieniu na zasadzie kc (dwa lata). Wnioskodawca oświadcza, że nie otrzymał tej należności w gotówce, ani na konto bankowe – faktura przewiduje formę zapłaty przelewem.

Dłużnik nie posiada też dokumentu stwierdzającego zapłatę a jedynie oświadcza, że zapłacił. Zdaniem Wnioskodawcy jest to odpowiedź na jego kolejne żądanie zapłaty jeszcze przed podjęciem kroków skorygowania należności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy nieściągalność wierzytelności w obu przypadkach, uznać należy za uprawdopodobnione, zgodnie z dyspozycją art. 23 ust. 2 ustawy o podatku od osób fizycznych i 89a ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług?,
2.  Czy wierzytelności nieściągalne można uznać za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust.1 pkt 20 ustawy o podatku od osób fizycznych w księdze przychodów i rozchodów w grudniu 2010 r.?,
3.  Czy zgodnie z art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca może dokonać skutecznej korekty podatku należnego wierzytelności nieściągalnych w deklaracji VAT-7 za grudzień 2010 r., którą złoży do urzędu skarbowego w dniu 31 grudnia 2010 r. bez naruszenia art. 99 ust. 1 cytowanej ustawy?

Odpowiedź na pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pytanie w zakresie podatku od towarów i usług zostanie udzielona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy spełnia warunki do uznania wierzytelności nieściągalnych i są one uprawdopodobnione. W przypadku P., wyrok Sadu Rejonowego uznał roszczenie Wnioskodawcy natomiast w rozstrzygnięciu na apelację dłużnika Sąd Okręgowy nie kwestionował istnienia roszczenia, a jedynie dopatrzył się złamania przepisów procesowych przez sąd pierwszej instancji. Natomiast w przypadku T., Wnioskodawca sporządził protokół, stwierdzający, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe lub wyższe od jej kwoty. Wierzytelności nie zostały zapłacone w ciągu 180 dni od upływu terminów ich płatności.

Zdaniem Wnioskodawcy ma prawo uznać wierzytelności na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszt uzyskania przychodów w grudniu 2010 r. Przedmiotowe wierzytelności są nieściągalne, uprzednio zostały zarachowane do przychodów należnych i ich nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zatem przepis ten formułuje dwa warunki, które muszą wystąpić łącznie, aby móc zaliczyć nieściągalne wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów.

Pierwszym jest, aby wierzytelności te zostały uprzednio na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarachowane jako przychody należne, drugim zaś, by nastąpiło uprawdopodobnienie nieściągalności.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 21 tej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.

Z treści art. 23 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż za wierzytelności, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

W cytowanych przepisach art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca dokonał ścisłego i wyczerpującego wyliczenia jakimi środkami można dokumentować nieściągalność wierzytelności. Jest to wyliczenie kompletne, co oznacza, że jakikolwiek inny dokument niż wymieniony w tych przepisach nie może skutecznie udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,
2.  wierzytelność nie została odpisana jako przedawniona,
3.  nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo, wierzytelności których nieściągalność została udokumentowana mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie do daty przedawnienia tych wierzytelności.

Zauważyć przy tym należy, iż kwestie związane z przedawnieniem roszczeń o świadczenia, w tym związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym przy wydawaniu niniejszej interpretacji oparto się na założeniu, iż przedmiotowa wierzytelność nie jest przedawniona.

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca posiada wierzytelności od P. jak i T. Kwoty te były zaliczone do przychodów należnych i opodatkowane.

W przypadku wierzytelności od P. Sąd Rejonowy w dniu 18 sierpnia 2009 r. wydał wyrok zasądzający na rzecz wykonawcy kwotę 14.372,40 zł wraz z ustawowymi odsetkami. Dłużnik złożył apelację. Sąd Okręgowy wyrokiem z 09 listopada 2009 r. stwierdził, że przeprowadzone przez Sąd Rejonowy postępowanie dowodowe, nie daje podstaw do przyjęcia, iż roszczenie Wnioskodawcy zostało dostatecznie udowodnione - sprowadza się to do nierozpoznania przez sąd pierwszej instancji istoty sprawy.

W świetle analizowanych regulacji prawnych wyrok Sądu Okręgowego stwierdzający, że przeprowadzone przez Sąd Rejonowy postępowanie dowodowe, nie daje podstaw do przyjęcia, iż roszczenie Wnioskodawcy zostało dostatecznie udowodnione nie wyczerpuje przesłanek, które ustawodawca wymienił enumeratywnie w art. 23 ust. 2 ustawy.

Wnioskodawca nie dysponuje bowiem żadnym z wymienionych w tym przepisie dokumentów, potwierdzających nieściągalność opisanych we wniosku wierzytelności od P.

Wyroku Sądu Okręgowego nie można zatem uznać za podstawę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. wierzytelności na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy.

Odnosząc się natomiast do wierzytelności od T. Wnioskodawca sporządził w dniu 14 grudnia 2010 r. protokół, o którym mowa w art. 23 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co uprawniało Wnioskodawcę do zaliczenia stwierdzonej nim wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Sporządzenie przez podatnika protokołu, w oparciu o przepis art. 23 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być szybką i skuteczną metodą uznawania wierzytelności za koszty uzyskania przychodów, aczkolwiek protokół powinien być wiarygodny, aby możliwe było przedstawienie dokonanych obliczeń w razie sporu z organami podatkowymi.

Pamiętać należy również, iż podatnik ma prawo zaliczyć nieściągalne wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów, jeżeli przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne, udokumentowane protokołem sporządzonym przez niego, związane z dochodzeniem wierzytelności, byłyby równe albo wyższe od kwoty wierzytelności. W protokole tym powinny więc być wyliczone wszystkie przewidywane koszty takie jak: koszty sądowe, koszty zastępstwa procesowego, zwrot świadkom utraconego zarobku za czas stawiennictwa w sądzie, koszty zaliczki na ewentualne ekspertyzy biegłych, koszty egzekucji komorniczej, czy sporządzenie aktualnych dokumentów podatnika.

Krańcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji, gdyż tutejszy organ w toku wydawania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie ma stosownego umocowania w przepisach prawa, umożliwiającego weryfikację przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.