Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.557.2016.9.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-30
Teza: brak obowiązku rozliczenia podatku VAT związanego z wynajmowaną nieruchomością poprzez zastosowanie proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy i braku obowiązku dokonania korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; korekta; odliczenia; proporcja; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 16 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649) i art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 6 września 2017r. sygn. akt I SA/Lu 353/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 15 grudnia 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2016 r. (data wpływu 28 października 2016r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 grudnia 2016r. (data wpływu 8 grudnia 2016r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozliczenia podatku VAT związanego z wynajmowaną nieruchomością poprzez zastosowanie proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy i braku obowiązku dokonania korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozliczenia podatku VAT związanego z wynajmowaną nieruchomością poprzez zastosowanie proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy i braku obowiązku dokonania korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 grudnia 2016r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, przeformułowanie pytania oraz o własne stanowisko w sprawie.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W sprawie z wniosku z dnia 21 października 2016 r. (data wpływu 28 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku VAT związanego z wynajmowaną nieruchomością poprzez zastosowanie proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy i obowiązku dokonania korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy w dniu 21 grudnia 2016r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania znak 1061-IPTPP1.4512.557.2016.2.MG,.

Wnioskodawca na ww. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku z dnia 21 października 2016 r. (data wpływu 28 października 2016 r.) znak 1061-IPTPP1.4512.557.2016.2.MG, wniósł pismem z dnia 18 stycznia 2017 r. zażalenie na ww. postanowienie.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie na postanowienie, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 20 lutego 2017 r. znak 1061-IPTPP1.4512.557.2016.4.AK, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Wnioskodawca na postanowienie z dnia 20 lutego 2017r. 1061-IPTPP1.4512.557.2016.4.AK złożył skargę z dnia 24 marca 2017 r. (data wpływu 29 marca 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 6 września 2017r. sygn. akt I SA/Lu 353/17 uchylił zaskarżone postanowienie nr 1061-IPTPP1.4512.557.2016.4.AK z dnia 20 lutego 2017r. oraz poprzedzające je postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 21 grudnia 2016r. nr 1061-IPTPP1.4512.557.2016.2.MG.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 6 września 2017r. uchylający zaskarżone postanowienie nr 1061-IPTPP1.4512.557.2016.4.AK z dnia 20 lutego 2017r. oraz poprzedzające je postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 21 grudnia 2016r. nr 1061-IPTPP1.4512.557.2016.2.MG, wpłynął do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, Krajowa Informacja Skarbowa w Piotrkowie Trybunalskim w dniu 15 grudnia 2017r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

W ocenie Sądu, treść wniosku wyraźnie wskazuje, że Wnioskodawca - spółka cywilna, stawia pytania dotyczące jej statusu prawnego jako podatnika podatku od towarów i usług. Upraszczając nieco treść istoty wniosku, skarżąca pyta o to, czy fakt, że z jednej strony sama wykorzystuje dany przedmiot (budynek) do działalności gospodarczej objętej opodatkowaniem podatkiem VAT (usługa wynajmu), z drugiej zaś - inne podmioty (wspólnicy tej spółki, działający w tym elemencie jako podmioty odrębne od spółki) wykorzystują ten sam przedmiot do działalności nie będącej działalnością gospodarczą, ma wpływ na obowiązki podatkowe spółki w dwóch aspektach: (1) stosowania tzw. proporcji w zakresie odliczania podatku naliczonego od nabycia towarów i usług związanych z przedmiotową nieruchomością - art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; (2) powiązanej z tym (zdaniem spółki) konieczności dokonania korekty kwot podatku naliczonego stosownie do przepisów art. 90 i 91 u.p.t.u.

Według WSA w Lublinie skoro Skarżąca w sposób wyraźny pyta w treści wniosku o kwestie związane z należytym wypełnieniem przez nią obowiązków w zakresie podatku VAT, nie da się podzielić stanowiska organu podatkowego, że zagadnienie przedstawione we wniosku nie ma związku z powstaniem lub wysokością zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy. Wbrew stanowisku organu podatkowego pytania zawarte we wniosku skarżącej dotyczą jej statusu prawnego jako podatnika podatku od towarów i usług, co oznacza, że organ wadliwie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie rozliczenia podatku VAT związanego z wynajmowaną nieruchomością poprzez zastosowanie proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy i obowiązku dokonania korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Wniosek dotyczy praw i obowiązków z sferze prawa podatkowego spółki cywilnej: … „…” s.c., której wspólnikami są: … i …. Przedmiotem działalności Spółki jest najem należących do niej nieruchomości. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nieruchomość objęta wnioskiem stanowi własność spółki cywilnej … „…” s.c. Nieruchomość ta została oddana do użytkowania w 2015 roku. Spółka wykorzystuje przedmiotową nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Usługa najmu budynku objętego wnioskiem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie umowy z dnia 27 listopada 2014 r. … „…” s.c. wynajęła nieruchomość objętą wnioskiem spółce cywilnej: … s.c. z możliwością dalszego podnajmu. Spółka … s.c. podnajęła przedmiotową nieruchomość Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która prowadzi w nieruchomości objętej wnioskiem szkołę podstawową. … i … jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej planują otworzyć ognisko artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych dzieci. Ognisko działać będzie na podstawie art. 81 ust. 1 ustawy o systemie oświaty (Dz. U. 1991 nr 95 poz. 425 z późn. zm. ustawa z dnia 7 września 1991 r.). zajęcia tego ogniska artystycznego będą się odbywały w budynku objętym wnioskiem, zajmowanym przez szkołę i skierowane będą do dzieci do niej uczęszczających. W tym celu Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością udostępni budynek objęty wnioskiem … i … na podstawie umowy użyczenia. … i … nie będą uzyskiwać przychodu z prowadzenia ogniska artystycznego, które zgodnie z art. 83a ust. 1 ustawy o systemie oświaty nie jest działalnością gospodarczą. Spółka Wnioskodawca: … „…” s.c. nie będzie organem prowadzącym ognisko artystyczne. Działalność oświatowa placówki artystycznej polegać będzie na prowadzeniu nieodpłatnego ogniska artystycznego: muzycznego i plastycznego dla dzieci.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy w związku z faktem, iż ta sama nieruchomość – budynek objęty wnioskiem wykorzystywana będzie przez Wnioskodawcę spółkę cywilną: … „…” s.c. do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług oraz jednocześnie wykorzystywana będzie przez wspólników ww. spółki, tj. … i … do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. prowadzenie ogniska artystycznego na podstawie umowy użyczenia budynku objętego wnioskiem od podnajemcy spowoduje, że:

1.  podatek VAT naliczony (Wnioskodawcy) od nabycia towarów i usług związanych z przedmiotową nieruchomością będzie odliczany zgodnie ze sposobem określenia proporcji wynikającym z art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług,
2.  Wnioskodawca spółka cywilna zobowiązana będzie do sporządzenia korekt podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, biorąc pod uwagę, iż od oddania nieruchomości do użytkowania nie upłynęło 10 lat?

Zdaniem Wnioskodawcy, (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku):

1.  W przedstawionym stanie faktycznym, fakt prowadzenia indywidualnej działalności oświatowej przez osoby fizyczne; … i … (wspólników Wnioskodawcy spółki cywilnej: … „…” s.c.) w ramach placówki artystycznej z uwagi na brak przychodu i niezarobkowy charakter działalności nie wpływa na konieczność ustalenia proporcji przez Wnioskodawcę spółkę cywilną: … „…” s.c. przy obliczaniu podatku naliczonego na podstawie przepisu art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w ramach ww. spółki cywilnej w tym samym budynku objętym wnioskiem (jest on wynajmowany przez spółkę cywilną Wnioskodawcę), w którym wspólnicy niniejszej spółki cywilnej jako osoby fizyczne prowadzą indywidualną działalność oświatową w ramach placówki artystycznej, której budynek objęty wnioskiem został użyczony przez jego podnajemcę.
2.  Fakt prowadzenia indywidualnej działalności oświatowej przez osoby fizyczne: …, … – wspólników spółki cywilnej Wnioskodawcy w ramach placówki artystycznej z uwagi na brak przychodu i niezarobkowy charakter tej działalności nie wpływa na konieczność korekty kwoty podatku odliczonego przez Wnioskodawcę spółkę cywilną: … „…” s.c. na podstawie przepisu art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przy uwzględnieniu faktu prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę w tym samym budynku objętym wnioskiem (jest on wynajmowany przez spółkę cywilną Wnioskodawcę), w którym wspólnicy niniejszej spółki cywilnej jako osoby fizyczne prowadzą indywidualną działalność oświatową w ramach placówki artystycznej, której budynek objęty wnioskiem został użyczony przez jego podnajemcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ww. ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy przedmiotem działalności Spółki jest najem należących do niej nieruchomości. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nieruchomość objęta wnioskiem stanowi własność spółki cywilnej … „…” s.c. Nieruchomość ta została oddana do użytkowania w 2015 roku. Spółka wykorzystuje przedmiotową nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Usługa najmu budynku objętego wnioskiem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na podstawie umowy z dnia 27 listopada 2014 r. … „…” s.c. wynajęła nieruchomość objętą wnioskiem spółce cywilnej: … s.c. z możliwością dalszego podnajmu. Spółka … s.c. podnajęła przedmiotową nieruchomość Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która prowadzi w nieruchomości objętej wnioskiem szkolę podstawową. … i … jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej planują otworzyć ognisko artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych dzieci. Ognisko działać będzie na podstawie art. 81 ust. 1 ustawy o systemie oświaty (Dz. U. 1991 nr 95 poz. 425 z późn. zm. ustawa z dnia 7 września 1991 r.). zajęcia tego ogniska artystycznego będą się odbywały w budynku objętym wnioskiem, zajmowanym przez szkołę i skierowane będą do dzieci do niej uczęszczających. W tym celu Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością udostępni budynek objęty wnioskiem … i … na podstawie umowy użyczenia. … i … nie będą uzyskiwać przychodu z prowadzenia ogniska artystycznego, które zgodnie z art. 83a ust. 1 ustawy o systemie oświaty nie jest działalnością gospodarczą. Spółka Wnioskodawca: … „…” s.c. nie będzie organem prowadzącym ognisko artystyczne. Działalność oświatowa placówki artystycznej polegać będzie na prowadzeniu nieodpłatnego ogniska artystycznego: muzycznego i plastycznego dla dzieci.

W tym miejscu należy wskazać, iż podstawy prawne funkcjonowania spółki cywilnej określają przepisy art. 860 – 875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 860 § 1 K.c. przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Spółka cywilna nie posiada podmiotowości prawnej w rozumieniu prawa cywilnego. Nie oznacza to jednak, że inne przepisy nie mogą traktować jej jako podmiotu stosunków prawnych.

Z brzmienia powołanego wyżej artykułu 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są między innymi jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, do których zaliczyć bez wątpienia należy także spółki cywilne, których odrębność jako podatnika od poszczególnych wspólników nie jest kwestionowana. Spółka cywilna jest więc podatnikiem podatku VAT – zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Kwestia bytu spółki cywilnej rodzi konsekwencje dla istnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług, ponieważ zdolność procesowa spółki cywilnej w postępowaniu podatkowym prowadzonym na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej uzależniona jest przede wszystkim od uregulowania jej podatkowej pozycji materialnoprawnej. W każdym przypadku, w którym ustawa podatkowa przyznaje spółce osobowej przymiot podatnika (płatnika, inkasenta), a więc przyznaje jej w określonym w tej ustawie zakresie podmiotowość podatkową, w tymże samym zakresie spółka taka dysponuje zdolnością procesową i zdolnością do czynności prawnych - do występowania jako strona w postępowaniu podatkowym. Stwierdzić zatem należy, że w świetle przepisów Ordynacji podatkowej, gdy ustawa podatkowa przyznaje spółce cywilnej podmiotowość podatkową, poprzez ustanowienie jej na gruncie tej ustawy podatnikiem, płatnikiem lub inkasentem, stroną postępowania podatkowego w zakresie praw i obowiązków wynikających z tejże podmiotowości jest spółka cywilna.

Stosownie do art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Należy zauważyć, że najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem, najem jako usługa, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji najem lokalu stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem mając na uwadze powyższe uregulowania należy wskazać, iż podatnikiem podatku od towarów i usług jest spółka cywilna, a nie każdy ze – wspólników odrębnie. W opisanej sytuacji Wnioskodawca – … „…” s.c. wykonując czynności w zakresie najmu nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak już wyżej wskazano, art. 86 ust. 2a ustawy ma zastosowanie, gdy nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i przypisanie wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W tej sytuacji, jak wynika z treści wniosku, spółka cywilna wykorzystuje przedmiotowy budynek wyłącznie w celu świadczenia usług najmu (nie na cele mieszkaniowe), a więc wyłącznie w celach prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Tym samym podatek VAT naliczony od nabycia towarów i usług dotyczących przedmiotowego budynku ponoszony będzie przez Spółkę cywilną jedynie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zatem w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Nadto Spółka cywilna nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego w trybie art. 91 ustawy, w związku z faktem, iż Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością udostępni budynek objęty wnioskiem … i … na podstawie umowy użyczenia, w celu prowadzenia ogniska artystycznego.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z kolei przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).

Jak mowa w art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej z okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

W myśl art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z przywołanych wyżej przepisów art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od użytkowanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż z opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Spółki cywilnej jest najem należących do niej nieruchomości. Nieruchomość objęta wnioskiem stanowi własność spółki cywilnej … „…” s.c. Nieruchomość ta została oddana do użytkowania w 2015 roku. Spółka wykorzystuje przedmiotową nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Usługa najmu budynku objętego wnioskiem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Fakt, iż Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością udostępni budynek objęty wnioskiem … i … na podstawie umowy użyczenia, nie ma wpływu na obowiązek dokonania korekty podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy.

Jak zaznaczono we wniosku Wnioskodawca - … „…” s.c. nie będzie organem prowadzącym ognisko artystyczne. Tym samym w analizowanym przypadku, w związku z faktem, iż … i … jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej planują otworzyć ognisko artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych dzieci, nie nastąpi zmiana przeznaczenia przedmiotowego budynku. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego od ponoszonych nakładów na ww. budynek.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu 21 grudnia 2016r., tj. w dacie wydania postanowienia nr 1061-IPTPP1.4512.557.2016.2.MG o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.