Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.199.2018.2.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-04
Teza: Opodatkowanie czynności polegających na odpłatnym udostępnianiu przez Gminę infrastruktury portowej oraz prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację inwestycji w porcie jachtowym.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; gmina; inwestycje; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie; port morski; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2018 r. (data wpływu 23 marca 2018 r.), uzupełnionym w dniu 2 maja 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegających na odpłatnym udostępnianiu przez Gminę infrastruktury portowej oraz prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację inwestycji w porcie jachtowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 2 maja 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegających na odpłatnym udostępnianiu przez Gminę infrastruktury portowej oraz prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację inwestycji w porcie jachtowym.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenia przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na terenie Gminy funkcjonuje port morski X., którego granice zostały ustalone w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 marca 2003 r. w sprawie ustalenia granicy portu morskiego (…) od strony lądu (Dz. U. z 2003 r. Nr 59, poz. 525 ze zm.).

Podmiotem zarządzającym portem morskim X. jest Zarząd Portu Morskiego X. (dalej: „ZPM”). ZPM jest jednostką budżetową Gminy o szczególnym charakterze, działa w oparciu o nadany statut, a jej głównym i podstawowym zadaniem jest zarządzanie portem morskim w oparciu o przepisy ustawy o portach i przystaniach morskich z dnia 20 grudnia 1996 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 1933 ze zm.), dalej: „ustawa o portach i przystaniach morskich”.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o portach i przystaniach morskich, przedmiot działalności ZPM obejmuje, w szczególności:

1.  zarządzanie nieruchomościami i infrastrukturą portową;
2.  prognozowanie, programowanie i planowanie rozwoju portu;
3.  budowę, rozbudowę, utrzymywanie i modernizację infrastruktury portowej;
4.  pozyskiwanie nieruchomości na potrzeby rozwoju portu;
5.  świadczenie usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej;
6.  zapewnienie dostępu do portowych urządzeń odbiorczych odpadów ze statków w celu przekazania ich do odzysku lub unieszkodliwiania.

Stosownie zaś do art. 7 „ust.” ustawy o portach i przystaniach morskich, przedmiotem działalności przedsiębiorstwa podmiotu zarządzającego nie może być prowadzenie innej działalności gospodarczej niż ta, o której mowa w ust. 1 pkt 1, 5 i 6.

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy, źródłami przychodów podmiotu zarządzającego są:

1.  opłaty z tytułu użytkowania, najmu, dzierżawy lub innej umowy, na mocy której podmiot zarządzający oddaje w odpłatne korzystanie grunty oraz obiekty, urządzenia i instalacje portowe;
2.  opłaty portowe;
3.  przychody z usług świadczonych przez podmiot zarządzający;
4.  wpływy z innych tytułów.

Na mocy ww. przepisów ZPM pobiera opłaty za korzystanie z infrastruktury portowej, tj.:

*   opłaty portowe (do których zalicza się opłatę pasażerską, opłatę przystaniową i opłatę tonażową),
*   opłaty za dzierżawę miejsc postojowych w porcie oraz
*   opłaty za usługi dodatkowe takie jak postój skutera wodnego na przyczepie (na terenie parkingu) wraz z używaniem slipu, korzystanie z pochylni slipowej, parking dla samochodów osobowych, parking dla samochodów osobowych typu bus, mikrobus itp., parking przyczepy kempingowej lub kampera, postój przyczepy pod łodziowej, stojak pod łódź, korzystanie z natrysku, wypożyczenie myjki ciśnieniowej, korzystanie z sanitariatów, korzystanie z pralki, wynajem sal konferencyjnych, wynajem powierzchni reklamowej, postój łodzi regatowych na placu (z wyłączeniem okresu trwania zawodów sportowych), opłaty za dostawę „mediów” do jednostek pływających (wody i energii elektrycznej), czy też wjazd dźwigu na teren portu celem wykonania plac ogólnookrętowych.

Wysokość przedmiotowych opłat została uregulowana w § 1 Zarządzenia nr X/2016 Dyrektora Zarządu Portu Morskiego w X. z dnia 30 grudnia 2016 r. w sprawie zmiany Zarządzenia Nr XY/2016 Dyrektora Zarządu Portu Morskiego X. w sprawie Taryfy Opłat Portowych Zarządu Portu Morskiego X. z dnia 30 maja 2016 r., (dalej: „Zarządzenie”). Przy czym wysokość opłat portowych została skalkulowana zgodnie z brzmieniem art. 8 ustawy o portach i przystaniach morskich.

W związku z centralizacją rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek organizacyjnych, powyższe wpływy pobierane przez ZPM są ewidencjonowane dla celów VAT w rejestrach sprzedaży Gminy i Gmina rozlicza z tego tytułu VAT należny. Opłaty są przez Gminę opodatkowywane według stawek 0%, 8% lub 23%.

Jednocześnie ZPM, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, udostępnia infrastrukturę portową w sposób nieodpłatny, tj.:

(i) ZPM zwalnia od wnoszenia opłaty przystaniowej statki wchodzące do portu na czas nieprzekraczający 4 godzin. Bezpłatny, ograniczony w czasie postój w basenie portowym jest zwyczajowo przyjętą praktyką w portach morskich i co do zasady służy żeglarzom do uzupełnienia zapasów np. paliwa, prowiantu itd. Zdarza się jednak, że załoga statku nie zdąży uzupełnić zapasów w ciągu 4 godzin i wówczas jest zobowiązana do wniesienia odpowiedniej opłaty portowej. Ponadto, podczas bezpłatnego postoju załoga może korzystać z innych odpłatnych usług świadczonych przez ZPM np. odpłatnie uzupełnić zapas wody czy odpłatnie korzystać z energii elektrycznej. Należy zwrócić uwagę, iż bezpłatny postój w porcie jest pewnym zwyczajem i jego długość jest zróżnicowana w portach na terenie kraju. Porty umożliwiają bezpłatny postój w basenie portowym na okres dłuższy lub krótszy niż 4 godziny. Ustalając długość bezpłatnego postoju w porcie, ZPM brał w szczególności pod rozwagę ofertę konkurencyjnych portów działających na terenie województwa \`(...)\`. Pobór opłaty już od pierwszej godziny postoju, w okolicznościach, gdy sąsiadujące porty umożliwiają kilkugodzinne nieopłatne korzystanie z nabrzeża, mógłby niewątpliwie negatywnie wpłynąć na możliwość pozyskania przez ZPM klientów. Powyższe działania ZPM mają charakter marketingowy. Służą przyciągnięciu potencjalnych klientów, umożliwiają zaprezentowanie infrastruktury portowej, a także mają na celu zachęcenia do skorzystania z dłuższego pobytu i ponownych odwiedzin. (ii) ZPM udostępnia w sposób nieodpłatny część infrastruktury podczas organizowanych na terenie Gminy regat, tj. umożliwia bezpłatny postój w basenie portowym uczestnikom regat/imprez krajowych i międzynarodowych, umożliwia bezpłatny postój na lądzie dla małych łodzi typu laser, optymist itp. oraz zdarza się, że udostępnia część infrastruktury w celu organizacji biura regat. Powyższe działania ZPM są umotywowane celami marketingowymi, mają na celu promowanie portu i prezentację infrastruktury pośród potencjalnych klientów. Gmina zwraca uwagę, iż grono potencjalnych klientów portu jest ograniczone do osób dysponujących odpowiednim sprzętem i zdaniem Gminy jest to kluczowe kryterium dla wyboru formy prezentowania oferty, tj. prezentowania usług podmiotom, które w przyszłości potencjalnie będą mogły zostać klientami portu. (iii) Na podstawie art. 8 ust. 5 i art. 8 ust. 6 ustawy o przystaniach i portach morskich, ZPM nie pobiera opłat portowych od jednostek pływających Marynarki Wojennej, Straży Granicznej i Policji, statków pełniących specjalną służbę państwową, oraz od jednostek pływających sił zbrojnych Państw Stron Traktatu Północnoatlantyckiego (na zasadzie wzajemności). W tym przypadku fakt, iż ZPM nie pobiera opłat portowych wynika z przepisów prawa powszechnie obowiązującego. (iv) ZPM zwalnia od wnoszenia opłat tonażowych, przystaniowych i pasażerskich statki wchodzące do portu w celu: schronienia przed sztormem, uzyskania pomocy lekarskiej (do 12 godzin pobytu od wejścia), dokonania odprawy graniczno-celnej, z wizytą kurtuazyjną i dodatkowo zwalnia z ponoszenia opłaty tonażowej statki sportowe i rekreacyjne. Należy wskazać, iż w przeszłości zaniechanie poboru opłat portowych w ww. sytuacjach wynikało z § 3 ust. 5 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie wysokości opłat portowych (Dz. U. z 2004 r. Nr 103, poz. 1082, dalej: „Rozporządzenie”) obowiązującego do dnia 30 sierpnia 2004 r. Niemniej jednak, po uchyleniu Rozporządzenia, ww. regulacje nie utraciły mocy obowiązującej w cennikach portów morskich na obszarze kraju, a ich źródłem jest obecnie prawo zwyczajowe.

W obrębie portu morskiego X. funkcjonują: port rybacki, przystań sezonowa oraz port jachtowy.

Gmina w 2018 r. zamierza przystąpić do realizacji inwestycji w obrębie portu jachtowego pn. „R.” (dalej: „Inwestycja”). W ramach zadania powstanie: hala do magazynowania jachtów, zespół sanitariatów, parking oraz zadaszona zmywalnia.

Wydatki inwestycyjne będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi kwotami podatku naliczonego, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów lub usług.

Majątek, który powstanie w ramach inwestycji pn. „R.”, tj. hala do magazynowania jachtów, zespół sanitariatów, parking oraz zadaszona zmywalnia co do zasady będzie przez ZPM udostępniany na rzecz zainteresowanych odpłatnie, przy czym forma płatności będzie zróżnicowana.

Płatności uiszczane przez osoby zainteresowane skorzystaniem z ww. majątku podzielić można na płatności bezpośrednie i pośrednie.

Bezpośrednie odpłatności występować będą w zespole sanitariatów i na miejscach parkingowych, gdzie opłaty pobierane będą przy pomocy automatów, jak również w przypadku hali do magazynowania jachtów, gdyż zainteresowani zobowiązani będą wnosić opłaty za przechowywanie w niej sprzętu żeglarskiego.

Płatność pośrednia nastąpi np. w przypadku żeglarzy cumujących w porcie, którzy w ramach wnoszonej opłaty za dzierżawę miejsc w porcie będą mogli korzystać z zadaszonej zmywalni czy sanitariatów. W tym przypadku realizowana Inwestycja pozwoli na podniesienie standardu świadczonych w porcie usług.

Jednocześnie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, ZPM będzie udostępniać w sposób nieodpłatny ww. majątek podczas organizowanych na terenie Gminy regat.

Powyższe działania ZPM, tj. nieodpłatne udostępnianie ww. majątku podczas organizowanych na terenie Gminy regat, są umotywowane celami marketingowymi, mają na celu promowanie portu i prezentację infrastruktury pośród potencjalnych klientów. W ocenie Gminy są to zatem działania bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą ZPM. Grono potencjalnych klientów portu jest ograniczone do osób dysponujących odpowiednim sprzętem i zdaniem Gminy jest to kluczowe kryterium dla wyboru formy prezentowania oferty, tj. prezentowania usług podmiotom, które w przyszłości potencjalnie będą mogły zostać klientami portu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym czynności polegające na odpłatnym udostępnianiu przez Gminę infrastruktury portowej stanowią/będą stanowiły czynności opodatkowane VAT (odpłatną dostawę towarów albo odpłatne świadczenie usług) niekorzystające jednocześnie ze zwolnienia z tego podatku?
2.  Czy Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na realizację Inwestycji w porcie jachtowym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym czynności polegające na odpłatnym udostępnianiu przez Gminę infrastruktury portowej stanowią/będą stanowiły czynności opodatkowane VAT (odpłatną dostawę towarów albo odpłatne świadczenie usług) niekorzystające jednocześnie ze zwolnienia z tego podatku.

Ad. 2

W związku z tym, że zamierza wykorzystywać powstały w ramach Inwestycji majątek do czynności opodatkowanych VAT i nie zamierza wykorzystywać infrastruktury do celów innych niż wykonywana działalność gospodarcza, to Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację Inwestycji w porcie jachtowym.

Uzasadnienie stanowiska:

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

W ocenie Gminy, w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, pomiędzy stronami (Gminą a podmiotami zewnętrznymi) zachodzi/będzie zachodził dwustronny stosunek zobowiązaniowy, zakładający wykonanie określonej usługi/dostarczenia towaru za ustalone wynagrodzenie. Ponadto, będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą/dostawą towarów a przekazanym zań wynagrodzeniem. Powyższe oznacza, że Gmina podczas wykonywania analizowanych czynności będzie działała w roli podatnika VAT.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast, zgodnie z art. 2 ust. 6 poprzez pojęcie towary − rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W związku z powyższym, Gmina wskazuje, że w zależności od charakteru czynności polegających na odpłatnym udostępnianiu infrastruktury portu jachtowego, powinny one zostać zakwalifikowane na gruncie art. 5 ust. 1 jako odpłatna dostawa towarów, np. dostawa energii elektrycznej lub odpowiednio odpłatne świadczenie usług, np. usługa wynajmu sal konferencyjnych.

Mając na uwadze, że Gmina wykonuje/będzie wykonywała usługi udostępniania infrastruktury portowej za wynagrodzeniem i jak wskazano powyżej Gmina działa/będzie działała jednocześnie w roli podatnika VAT, przedmiotowe czynności (stanowiące odpowiednio odpłatną dostawę towarów albo odpłatne świadczenie usług) podlegają/będą podlegały opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy, transakcje te nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Gmina jednocześnie wskazuje, iż w wydanej na wniosek Gminy interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. \`(...)\`, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, iż opłaty portowe pobierane od użytkowników infrastruktury portowej stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług i w konsekwencji podlegają regulacjom ustawy o VAT.

Gmina zwraca uwagę, iż analogiczne konkluzje dot. charakteru opłat portowych wypływają z uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 23 listopada 2002 r. o zmianie ustawy o portach i przystaniach morskich (Dz. U. z 2004 r. Nr 169, poz. 1766), w uzasadnieniu do ww. projektu (druk 768) wskazano, iż: „Opłaty te mają charakter komercyjny wynikający ze stosunków cywilno-prawnych. Stanowią wyraz udziału użytkowników infrastruktury portowej w kosztach jej utrzymania i rozwoju. (\`(...)\`) Wysokość pobieranych od użytkowników opłat portowych ma podstawowe znaczenie w kształtowaniu zasad konkurencji na rynku usług portowych i poszczególnych portów w regionie bałtyckim.”

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane czynności odpłatnego udostępniania infrastruktury portu jachtowego stanowią/będą stanowiły po stronie Gminy odpowiednio odpłatną dostawę towarów, albo odpłatne świadczenie usług, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ponadto, Gmina wskazuje, że zważywszy na wnioski płynące z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2015 r., sygn. akt I FPS 4/15, to wyłącznie Gmina a nie jej jednostki organizacyjne może być podatnikiem VAT − Jednostki organizacyjne Gminy nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie ustawy o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez Gminę, która je utworzyła. W konsekwencji to Gmina jest/będzie podatnikiem VAT z tytułu udostępniania infrastruktury portowej przez ZPM.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia VAT, w każdym przypadku istotne jest ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku spełnione są/będą obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności, w odniesieniu do wykonywanych przez Gminę czynności odpłatnego udostępniania infrastruktury portu jachtowego, jak wskazano powyżej, Gmina działa/będzie działała w charakterze podatnika VAT oraz ponoszone przez Gminę wydatki na realizację Inwestycji będą miały związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi VAT (tj. odpłatnym świadczeniem usług albo odpłatną dostawą towarów w ramach udostępniania infrastruktury portu jachtowego) i majątek powstały w ramach Inwestycji nie będzie wykorzystywany do celów innych niż wykonywana przez Gminę działalność gospodarcza.

Niemniej jednak, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w określonych sytuacjach ZPM (Gmina) udostępnia/będzie udostępniał infrastrukturę portową nieodpłatnie.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy − Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) wprowadziła regulacje dotyczące mechanizmu odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych w części z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT. W świetle przepisów ustawy o VAT obowiązujących od dnia 1 stycznia 2016 r. kwestię odliczenia VAT w ww. zakresie (tzw. prewspółczynnik, prewskaźnik) są regulowane przez nowododany art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Zgodnie z uzasadnieniem do wprowadzonych zmian, stosowanie prewspółczynnika ma na celu wyodrębnienie kwot VAT naliczonego związanego wyłącznie z działalnością gospodarczą podatnika, do której zastosowanie mają przepisy ustawy o VAT.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zdaniem Gminy, przedstawione powyżej regulacje nie znajdą zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, ponieważ w ocenie Wnioskodawcy przypadki nieodpłatnego udostępnienia majątku nie wykraczają/nie będą wykraczały poza ramy prowadzonej przez ZPM działalności gospodarczej i tym samym nie powinny wpływać na zakres prawa Gminy do odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji w porcie jachtowym. Nieodpłatne udostępnienie infrastruktury portowej nie ma/nie będzie miało charakteru wykorzystywania majątku do celów innych niż działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Poniżej Gmina przedstawia uzasadnienie związku poszczególnych sytuacji oznaczonych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym jako (i), (ii), (iii), (iv) z wykonywaną przez ZPM (Gminę) działalnością gospodarczą na terenie portu morskiego X.

Zdarzenia oznaczone w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym jako (i).

Umożliwienie nieodpłatnego postoju w porcie w określonym wymiarze godzin, które służy zasadniczo uzupełnieniu przez jednostki pływające zapasów jest praktyką powszechną i ma, w ocenie Gminy, charakter marketingowy. Działanie to jest ukierunkowane na zachęcenie potencjalnych klientów do skorzystania z oferty usług świadczonych przez ZPM. Częstokroć bowiem klienci korzystający z postoju nieodpłatnie korzystają jednocześnie odpłatnie z innych usług świadczonych przez ZPM np. z pryszniców lub sanitariatów.

Gmina pragnie wskazać, iż analogicznie postępują przykładowo sklepy, oferując klientom możliwość skorzystania z parkingu na czas zakupów, przy czym opłata za postój jest naliczana dopiero po przekroczeniu określonego czasu parkowania. W takiej sytuacji działania sklepu mają niewątpliwie związek z prowadzoną przez ten sklep działalnością handlową, a więc działalnością gospodarczą która zgodnie z ustawą o VAT podlega opodatkowaniu.

Jak wskazano, ustalając długość bezpłatnego postoju w porcie ZPM brał w szczególności pod rozwagę ofertę konkurencyjnych portów działających na terenie województwa \`(...)\` . Pobór opłaty już od pierwszej godziny postoju, w okolicznościach gdy sąsiadujące porty umożliwiają kilkugodzinne nieopłatne korzystanie z nabrzeża, mógłby niewątpliwie poddać pod wątpliwość konkurencyjność świadczonych przez ZPM usług i zniechęcić klientów do korzystania z portu, w konsekwencji wywołać dla ZPM negatywne skutki gospodarcze. Powyższe działania ZPM mają więc charakter działań marketingowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Służą przyciągnięciu potencjalnych klientów i umożliwiają zaprezentowanie infrastruktury portowej, mają na celu zachęcenie do skorzystania z dłuższego pobytu i ponownych odwiedzin.

Zdarzenia oznaczone w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym jako (ii).

W ocenie Gminy, również nieodpłatne udostępnianie infrastruktury portowej podczas organizowanych regat związane jest z prowadzoną w porcie działalnością gospodarczą. Należy wskazać, iż w celu promocji infrastruktury portowej ZPM podejmuje działania ukierunkowanie na przedstawienie oferty podmiotom dysponującym odpowiednim sprzętem, tj. żeglarzom, armatorom, którzy w przyszłości mogą zostać potencjalnymi klientami portu. Przedmiotowe działania mają charakter marketingowy, ich celem jest prezentacja infrastruktury portowej i zakresu usług świadczonych przez ZPM oraz rozszerzenie grona klientów.

Zdarzenia oznaczone w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym jako (iii).

W ocenie Gminy, zaniechanie poboru opłat portowych na podstawie art. 8 ust. 5 i art. 8 ust. 6 ustawy o przystaniach i portach morskich, od jednostek pływających Marynarki Wojennej, Straży Granicznej i Policji, statków pełniących specjalną służbę państwową, oraz od jednostek pływających sił zbrojnych Państw Stron Traktatu Północnoatlantyckiego (na zasadzie wzajemności) jest w tym przypadku konsekwencją prowadzenia przez ZPM określonego rodzaju działalności. Fakt, iż ZPM nie pobiera opłat portowych od ww. jednostek wynika wprost z przepisów prawa powszechnie obowiązującego, do którego stosowania zobowiązanie są podmioty zarządzające infrastrukturą portową. Jako takie działania te mieszczą się więc, w ocenie Wnioskodawcy, w ramach prowadzonej w porcie działalności gospodarczej.

Zdarzenia oznaczone w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym jako (iv).

Zdaniem Gminy, także przypadki nieodpłatnego udostępnienia infrastruktury portowej oznaczone we wniosku jako (iv), nie powinny wpływać na zakres prawa Wnioskodawcy do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w porcie jachtowym. Powyższe sytuacje mają charakter wyjątkowy, co do zasady ich źródłem obowiązywania jest prawo zwyczajowe. Należy zwrócić uwagę, że Gmina udostępniając infrastrukturę portową w celu np. przeprowadzenia akcji ratunkowej przez statek używany wyłącznie do ratowania życia na morzu, chroni uniwersalne wartości wypływające z treści ustawy zasadniczej. W ocenie Wnioskodawcy niewątpliwie każdy podatnik VAT potencjalnie byłby zobowiązany do nieodpłatnego udostępnienia majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej np. w celu ochrony życia i zdrowia, także w przypadku braku jakichkolwiek regulacji w tym zakresie. Przyjęcie odmiennej interpretacji mogłoby prowadzić do paradoksalnych wniosków, iż przykładowo w sytuacji, gdy przedsiębiorca prowadzący parking strzeżony udostępni go w celu przeprowadzenia akcji ratowniczej służbom medycznym, to parking ten jest wykorzystywany przez niego do działalności gospodarczej i do działalności innej niż działalność gospodarcza, a w konsekwencji byłby on zobowiązany do zastosowania regulacji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Podsumowując, w ocenie Gminy, fakt, iż w określonych przypadkach ZPM udostępnia infrastrukturę portową nieodpłatnie nie wpływa/nie będzie wpływał na zakres prawa Gminy do odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji w porcie jachtowym. Nieodpłatne udostępnianie infrastruktury portowej nie będzie bowiem stanowiło wykorzystania tej infrastruktury do celów innych niż działalność gospodarcza, o których mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Będzie natomiast związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w porcie przez ZPM.

Gmina pragnie dodatkowo podkreślić, iż stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku. Wspomniana zasada jest rozumiana jako stosowanie podatku VAT na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia/odliczenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego naruszają neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Odnośnie zasady neutralności VAT wypowiadały się już wielokrotnie zarówno polskie sądy administracyjne, jak i Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Gmina zwraca uwagę, że organy podatkowe oraz sądy administracyjne wielokrotnie potwierdzały, że bezpłatne świadczenie usług w określonych okolicznościach lub na rzecz określonych grup odbiorców nie oznacza wykonywania działalności innej niż gospodarcza i w rezultacie podmioty realizujące takie świadczenia nie są zobowiązane do stosowania – w celu odliczania podatku naliczonego − proporcji przewidzianych dla sytuacji wykorzystywania nabytych towarów i usług zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Takie stanowisko zajął przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z dnia 30 sierpnia 2017 r. o sygn. akt III SA/Wa 2574/16 w odniesieniu do działalności orkiestry, która oprócz biletowanych koncertów występowała niekiedy na bezpłatnych koncertach plenerowych. Analogiczne stanowisko zajął także WSA w Łodzi w wyroku z dnia 20 lipca 2017 r. o sygn. akt I SA/Łd 528/17), dotyczącym działalności muzeum, które oferuje darmowe wejścia dla określonych grup podmiotów. Ponadto, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 15 września 2017 r. o sygn. 0112-KDIL2-1.4012.231.2017.2.AP oraz z dnia 25 września 2017 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.508.2017.l.KK potwierdził pełne prawo do odliczenia podatku od zakupów służących świadczeniu usług komunikacji miejskiej, które są co do zasady odpłatne, ale jednocześnie oferowany jest szereg zniżek oraz zwolnień dla ściśle określonych podmiotów.

Podsumowując, w ocenie Gminy, infrastruktura portowa jest/będzie wykorzystywana przez ZPM wyłącznie w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mając na uwadze, iż w ramach tej działalności gospodarczej jest/będzie ona wykorzystywana do czynności opodatkowanych, niekorzystających ze zwolnienia z VAT, Gmina nie będzie zobowiązana do stosowania żadnej proporcji w celu odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji w porcie jachtowym. W konsekwencji Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację przedmiotowej Inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.