Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-933/15-3/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-14
Teza: skutki podatkowe zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej oraz wskazanie momentu rozpoznania przychodu podatkowego uzyskanego z ww. tytułu .
Słowa kluczowe: przychód; sprzedaż-sprzedaż praw; spółki-spółka osobowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że - stanowisko przedstawione przez Spółkę we wniosku z dnia 30 października 2015r. (data wpływu 3 listopada 2015r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej - **jest prawidłowe,**
*   wskazania momentu rozpoznania przychodu podatkowego uzyskanego z ww. tytułu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej oraz wskazania momentu rozpoznania przychodu podatkowego uzyskanego z ww. tytułu .

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. Sp. z o.o. w organizacji (na dzień złożenia wniosku : A. Sp. z o.o. w organizacji; dalej: „Wnioskodawca”) zamierza nabyć w drodze aportów udziały bądź akcje (dalej: „Udziały") w spółce kapitałowej (dalej: „Spółka Kapitałowa”). Nabycie przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce Kapitałowej będzie dla niego zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, a dla wnoszących na podstawie art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), dotyczących wymiany udziałów.

W związku z powyższymi działaniami w zakresie aportów nie przewiduje się dopłat w gotówce. Wartość nominalna udziałów (akcji) wydanych wnoszącym przez Wnioskodawcę (dalej: „Udziały Wnioskodawcy”) będzie odpowiadała wartości Udziałów ustalanej w oparciu o zewnętrzną wycenę sporządzoną przez niezależnego rzeczoznawcę określonej na moment wniesienia Udziałów do Wnioskodawcy.

Następnie Spółka Kapitałowa zostanie przekształcona w spółkę osobową niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „Spółka Osobowa”). W przyszłości możliwe jest również, że po pewnym czasie funkcjonowania Spółki Osobowej i wypłaceniu z niej części lub całości zysków lub zaliczek na poczet zysku, Wnioskodawca zbędzie ogół praw i obowiązków w Spółce Osobowej. Płatność z powyższego tytułu może zostać otrzymana przez Wnioskodawcę przed lub po zbyciu ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej, należy uznać za przychód podatkowy do którego będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania?
2.  W którym momencie należy rozpoznać dla celów ustawy o CIT przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej, które będą mu przysługiwały jako wspólnikowi Spółki Osobowej powstałej w wyniku przekształcenia Spółki Kapitałowej, należy uznać za przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT do którego będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania.

Przepisy Ustawy o CIT w tym w szczególności art. 12 nie zawierają szczegółowych regulacji dotyczących kwestii odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej. Jednak zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz praktyką organów podatkowych prawa i obowiązki z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej należy kwalifikować do praw majątkowych. Stanowisko takie zaprezentował w szczególności Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 30 marca 2009 r. (sygn. II FPS 5/08), uznał m.in., że „udział w spółce jawnej należy zakwalifikować do praw majątkowych, z którymi związany jest stosunek członkostwa w tej spółce”.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają zamkniętego katalogu przychodów. W art. 12 ust. 1 tej ustawy wymienione zostały jedynie przykładowe kategorie źródeł przychodów podatkowych. Jednocześnie w art. 2 ustawy o CIT wskazano przychody, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wśród wskazanych w tym przepisie przychodów niepodlejących opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie znajduje się przychód uzyskany ze zbycia praw majątkowych (a zatem w szczególności ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej).

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, co do zasady, stanowi dochód, stanowiący nadwyżkę sumy przychodów (dochodów) nad kosztami ich uzyskania, osiągnięty w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą podatkową.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe regulacje, należy uznać, że przychód ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej - jako przychód ze zbycia praw majątkowych - należy uznać za przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT do którego będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania wynikające art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT.

Stanowisko takie znajduje całkowite potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz praktyce organów podatkowych. W szczególności:

*   WSA w Gliwicach, w wyroku z 28 stycznia 2014 (sygn. I SA/Gl 1712/13) stwierdził, że „zbycie udziału kapitałowego wyłącznie z pozostałymi przysługującymi wspólnikowi prawami (do prowadzenia spraw, reprezentacji, udziału w zyskach) i obowiązkami (prowadzenia spraw, udziału w stratach, powstrzymania się od działalności konkurencyjnej) uwarunkowane jest charakterem spółki jawnej, gdzie substratem są osoby, a nie kapitał. Zatem ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, stanowiący konglomerat uprawnień i obowiązków o charakterze majątkowo-korporacyjnym, składa się na jego udział w spółce. Wprawdzie nie jest to udział tożsamy z udziałem w spółce kapitałowej, ale na gruncie obrotu cywilnego stanowi prawo majątkowe. (\`(...)\`) W sytuacji zbycia udziałów, dotychczasowy wspólnik nie uzyskuje zwrotu majątku spółki przypadającego mu z tytułu udziałów, lecz zapłatę od osoby trzeciej za zbycie praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej (udziałów). Następuje zatem przysporzenie do majątku byłego wspólnika, które stanowi jego przychód”,
*   WSA we Wrocławiu, w wyroku z 6 maja 2010r. (sygn. I SA/Wr 145/10) uznał, że „powszechnie przyjmuje się, że ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej należy kwalifikować jako prawo majątkowe, stąd przychód uzyskany z ich odpłatnego zbycia podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, po pomniejszeniu o koszt jego uzyskania”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji podatkowej z 10 czerwca 2013r., nr ITPB1/415-312b/13/HD, stwierdził, że „należności otrzymane lub postawione do dyspozycji Wnioskodawczyni z tytułu zbycia części ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ze sprzedaży części udziału w spółce jawnej, powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych. Dochód z tego źródła podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego i należy go wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym zostały otrzymane lub postawione do dyspozycji.,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji podatkowej z 14 lipca 2010r. (nr ILPB2/415-507/10-4/JK), uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „przychód uzyskany ze sprzedaży przez osobę fizyczną, wspólnika spółki komandytowej osobom trzecim praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa spółce należy zaliczyć do przychodów z praw majątkowych".

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej, które będą mu przysługiwały jako wspólnikowi Spółki Osobowej powstałej w wyniku przekształcenia Spółki Kapitałowej należy rozpoznać według zasady memoriałowej, tj. w momencie dokonania zbycia praw i obowiązków bez względu na faktyczny moment otrzymania ceny.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o CIT:

*   Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
*   Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c- 3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
    1.  wystawienia faktury albo
    2.  uregulowania należności.

Skoro - jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 - przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej należy uznać za przychód z tytułu zbycia praw majątkowych, przychód ten powstanie dla celów podatkowych w dniu dokonania zbycia tych praw i obowiązków bez względu na moment uregulowania należności przez nabywcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.