Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.171.2019.3.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-27
Teza: W przypadku gdy Strony transakcji zrezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wówczas dostawa Nieruchomości będzie w całości opodatkowana stawką podatku VAT 23%, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na zasadach określonych w art. 87 ustawy
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; grunty; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 22 marca 2019 r. (data wpływu 27 marca 2019 r.), uzupełnionym w dniu 20 maja 2019 r. (data wpływu 22 maja 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 10 maja 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 13 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek uzupełniony został w dniu 20 maja 2019 r. (data wpływu 22 maja 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 10 maja 2019 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Sp. z o.o.;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Fundusz Inwestycyjny

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, uzupełnione pismem z dnia 20 maja 2019 r.:

Wstęp oraz charakterystyka Kupującego i Sprzedającego.

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest dostawa nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (w tym, przejęciem praw i obowiązków ze wskazanych tam umów) (dalej: Transakcja) przez B. Fundusz Inwestycyjny (dalej: Sprzedający lub Zbywca).

Zbywca jest wpisany do rejestru funduszy inwestycyjnych …

A. Sp. z o.o. (dalej: Kupujący) jest spółką kapitałową, której przedmiot działalności obejmuje działalność deweloperską budynków biurowych lub biurowo-usługowych.

Kupujący i Sprzedający, w dalszej części wniosku będą nazywani łącznie Wnioskodawcami. Wnioskodawcy są obecnie i będą na moment Transakcji zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Wnioskodawcy pragną wskazać, że niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy sprzedaży jednego z dwóch projektów deweloperskich, znajdujących się aktualnie w portfelu lokat Sprzedającego. W zakresie tego drugiego projektu, Sprzedający i jego nabywca (inwestor zewnętrzny) wystąpili z odrębnym wspólnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania VAT i PCC transakcji sprzedaży.

(i) Model działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego.

Sprzedający jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym, który dokonuje bezpośrednich inwestycji w nieruchomości, na których realizowane są projekty deweloperskie w postaci budynków biurowych lub biurowo - usługowych.

Model biznesowy Sprzedającego polega na tym, że kupuje on grunt przeznaczony pod zabudowę (bywa, że wraz z przeniesieniem wydanych w stosunku do takiego gruntu decyzji administracyjnych i projektów architektonicznych), a następnie proces projektowania, budowy, zdobywania niezbędnych pozwoleń, oddania budynku do użytkowania, usuwania wad i usterek w budynku w okresach gwarancyjnych, a także m.in. do koordynowania zawierania, zmieniania oraz rozwiązywania umów związanych z procesem budowlanym zleca do innego podmiotu, działającego jako inwestor zastępczy (dalej: Inwestor Zastępczy lub IZ), na podstawie umowy o koordynację procesu deweloperskiego, za co Sprzedający płaci mu wynagrodzenie.

Inwestor Zastępczy jest podmiotem powiązanym ze Sprzedającym w rozumieniu przepisów podatkowych.

W momencie, gdy budynek jest oddany do użytkowania i wynajęty w zadowalającym stopniu (zazwyczaj co najmniej ok. 80% powierzchni), Sprzedający sprzedaje go na rzecz podmiotów trzecich. Model biznesowy Sprzedającego zakłada czerpanie zysków z działalności deweloperskiej, a nie z długoterminowego najmu powierzchni biurowej lub usługowej. Stąd też sprzedaże poszczególnych budynków następują w stosunkowo krótkim czasie po ich wybudowaniu i wynajęciu. Do tej pory, co roku, Sprzedający dokonywał sprzedaży kilku gotowych budynków. Poszczególne projekty deweloperskie ewidencjonowane są w księgach Sprzedającego jako lokaty inwestycyjne i dwa razy do roku podlegają wycenie do wartości rynkowej (poniesione w związku z procesem deweloperskim nakłady zwiększają wartość lokaty w księgach Sprzedającego w okresach pomiędzy aktualizacją wycen).

Sprzedający finansuje swoją działalność kapitałem własnym, pozyskiwanym w zamian za emisję certyfikatów inwestycyjnych. W związku z tym - w wyniku transakcji sprzedaży - nabywca nigdy nie przejmuje żadnych źródeł finansowania działalności Sprzedającego. Sprzedający nie zatrudnia pracowników. Wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją nieruchomościami Sprzedającego, jak również obsługą administracyjną działalności Sprzedającego, są zapewnione przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych zarządzające Sprzedającym jako funduszem lub wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami. W związku z tym dokonywane przez niego sprzedaże nieruchomości nie wiążą się z przejściem pracowników.

Żadna z nieruchomości Sprzedającego, włączając w to przedmiot Transakcji opisany w niniejszym wniosku, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach jego działalności.

Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do żadnej z nieruchomości (włączając w to przedmiot Transakcji opisany w niniejszym wniosku) odrębnych ksiąg rachunkowych. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z poszczególnymi nieruchomościami (włączając w to przedmiot Transakcji opisany w niniejszym wniosku) nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont. Możliwe jest tylko przypisanie części pozycji zapisanych na jednym koncie do nieruchomości (włączając w to przedmiot Transakcji opisany w niniejszym wniosku) poprzez wybranie odpowiedniego kodu MPK - „miejsca powstawania kosztów” (dotyczy to jednak tylko części pozycji, a nie wszystkich przychodów i kosztów, należności i zobowiązań).

(ii) Przyczyny przeprowadzenia Transakcji.

Przedmiot Transakcji został nabyty przez Sprzedającego - fundusz inwestycyjny zamknięty - na cele inwestycyjne od podmiotu spoza grupy B. (dalej: Grupa).

Nabycie to stanowiło konsekwencję podjętej historycznie i realizowanej do niedawna strategii biznesowej, zgodnie z którą projekty inwestycyjne Grupy na polskim rynku nieruchomości komercyjnych są realizowane z wykorzystaniem funduszu inwestycyjnego zamkniętego, dla którego nieruchomości stanowią lokaty. Jednocześnie, z uwagi na ograniczenia regulacyjne wynikające z polskiej ustawy o funduszach inwestycyjnych, specyfikę podmiotu zarządzającego, jakim jest towarzystwo funduszy inwestycyjnych, oraz fakt, że Sprzedający i towarzystwo funduszy inwestycyjnych nim zarządzające nie posiada personelu, doświadczeń oraz praktycznych możliwości dla prowadzenia procesu budowlanego (deweloperskiego), po nabyciu nieruchomości Sprzedający zlecił wykonywanie tych czynności Inwestorowi Zastępczemu, którym został A. Sp. z o.o. czyli Kupujący.

Z perspektywy czasu, model biznesowy wykorzystujący dla realizacji inwestycji nieruchomościowych formułę funduszu inwestycyjnego zamkniętego oraz Inwestora Zastępczego okazał się mało elastyczny i nadmiernie skomplikowany, czego wyrazem są napotykane przez Sprzedającego trudności administracyjno-prawne np. w zakresie procesów związanych z wydawaniem decyzji administracyjnych i ograniczeń prawnych związanych z przenoszeniem tych decyzji pomiędzy podmiotami z Grupy (czyli pomiędzy Sprzedającym a np. Inwestorem Zastępczym) oraz ograniczenia regulacyjne np. brak możliwości nabywania przez fundusz nieruchomości obciążonych m.in. hipotekami, limity dotyczące wysokości obciążeń hipotecznych na nieruchomościach (ustanawianie obciążeń hipotecznych jest powszechnie praktykowane przez deweloperów na wczesnych etapach inwestycji) lub brak możliwości nabywania nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym. Co więcej, również z perspektywy nabywców przyjęty przez Sprzedającego model ograniczał sposób i zakres potencjalnych transakcji wyłącznie do sprzedaży składników majątkowych, podczas gdy model polegający na realizacji inwestycji deweloperskich przez spółki celowe umożliwia alternatywnie nabycie udziałów lub akcji w takiej spółce (co w zależności od priorytetów i uwarunkowań biznesowych nabywców może być rozwiązaniem przez nich preferowanym). W świetle powyższego, podjęto decyzję o zmianie dotychczasowego modelu biznesowego na taki, w ramach którego jeden podmiot pozostanie właścicielem danej nieruchomości (realizowanego projektu) i jednocześnie podmiotem odpowiedzialnym za prowadzenie procesu deweloperskiego (bez zaangażowania inwestora zastępczego). Pozwala to na uproszczenie struktury organizacyjnej i procedur administracyjnych związanych z realizacją procesu deweloperskiego.

W związku z powyższym, pod koniec 2018 roku podjęto decyzję biznesową o przeniesieniu nieruchomości znajdujących się w portfelu Sprzedającego na rzecz Inwestorów Zastępczych, realizujących dany projekt. W rezultacie, w grudniu 2018 roku Sprzedający sprzedał większość swoich nieruchomości na rzecz Inwestorów Zastępczych (z wyjątkiem kilku nieruchomości - w tym Nieruchomości - w stosunku do których zakończyły się lub toczyły się zaawansowane procesy sprzedażowe z zewnętrznymi inwestorami).

Aktualnie - w wykonaniu decyzji biznesowej podjętej pod koniec 2018 r. - planuje się przeniesienie Nieruchomości na rzecz Inwestora Zastępczego (tu: Kupującego). Oprócz Nieruchomości (będącej przedmiotem niniejszego wniosku) w portfelu Sprzedającego znajduje się jeszcze inna nieruchomość, przeznaczona na sprzedaż na rzecz podmiotu trzeciego (inwestora zewnętrznego). Intencją Sprzedającego jest sprzedaż obu tych nieruchomości w czerwcu 2019 roku (w każdym wypadku, nie później niż w 3 kwartale 2019 r.). Jednocześnie, na dzień składania niniejszego wniosku nie można jednoznacznie wskazać sekwencji dwóch ww. transakcji (tj. która z nich zostanie zamknięta jako pierwsza, a która jako druga).

Sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego ma na celu uproszczenie modelu biznesowego i struktury Sprzedającego - brak jest bowiem szerszego uzasadnienia dla sprzedaży Nieruchomości na rzecz innego/nowej spółki celowej, którego zaangażowanie dodatkowo zwiększyłoby koszty funkcjonowania grupy kapitałowej. Co więcej, mając na uwadze fakt, iż Kupujący jako Inwestor Zastępczy realizuje nabywany projekt deweloperski, nabycie Nieruchomości właśnie przez ten podmiot powoduje brak konieczności przeniesienia szeregu umów, porozumień i decyzji administracyjnych koniecznych do zakończenia inwestycji.

Jak wspomniano, sprzedaż większości nieruchomości z portfela Sprzedającego na rzecz podmiotów pełniących dotychczas rolę Inwestorów Zastępczych już się zrealizowała. Po dokonaniu Transakcji (tj. sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego) oraz sfinalizowaniu transakcji sprzedaży drugiej nieruchomości z inwestorem zewnętrznym, Sprzedający nie zamierza prowadzić dalszych inwestycji na polskim rynku nieruchomości komercyjnych. Przez pewien czas pozostanie on jednak aktywnym podmiotem, przy którym pozostaną prawa i obowiązki kontraktowe związane z procesami inwestycyjnymi realizowanymi w przeszłości.

Ponieważ pytania zadane w ramach niniejszego wniosku dotyczą klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług (dalej: VAT), w tym prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego (a także klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie podatku do czynności cywilnoprawnych - dalej: PCC), w dalszych punktach Kupujący i Zbywca opisują: (iv) zakres Transakcji, (v) historię nabycia przedmiotu Transakcji, jak również przedstawiają (vi) inne relewantne okoliczności związane z planowaną Transakcją.

(iv) Zakres Transakcji.

Transakcja dotyczyć będzie dostawy nieruchomości, tj.:

*   prawa własności budynków niemieszkalnych (w tym budynek stacji transformatorowej), (dalej: Budynki),
*   prawa użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działek gruntu o numerach: 104/14, 107/5, 108/7, 109/5 i 106/13 (Sprzedający planuje geodezyjne scalenie działek o numerach 104/14, 107/5, 108/7,109/5 i 106/13 w jedną działkę, co może nastąpić przed dniem Transakcji) stanowiących grunt należący do Skarbu Państwa, będących w wieczystym użytkowaniu Zbywcy (dalej: Grunt) na których posadowione są Budynki, a także budowle,
*   prawa własności niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu numer 104/2 (dalej: Działka).

Poza Budynkami, Grunt zabudowany jest również obiektami stanowiącymi elementy infrastruktury, obejmującymi w szczególności: sieci techniczne, drogi, place, chodniki, parking, ogrodzenie, szlaban, nośniki reklamy, systemy monitoringu, z których przynajmniej niektóre mogą stanowić budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego (dalej: Budowle; Budynki, Grunt, Działka i Budowle zwane są łącznie: Nieruchomością).

Budynki będące przedmiotem Transakcji położone są na Gruncie, będącym w użytkowaniu wieczystym Sprzedającego, który jednocześnie jest właścicielem niezabudowanej Działki, sąsiadującej z Gruntem. Budynki obecnie nie są przedmiotem komercjalizacji, w przeszłości będącymi przedmiotem wynajmu na cele biurowe, usługowe i magazynowe. W momencie nabycia Nieruchomości przez Zbywcę, wszystkie umowy najmu były już wypowiedziane przez poprzedniego użytkownika wieczystego. Okresy wypowiedzenia z niektórych, wypowiedzianych umów najmu upłynęły już po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego. Na dzień złożenia niniejszego wniosku, nie istnieją żadne umowy najmu zawarte w stosunku do Nieruchomości a Budynki zostały opróżnione ze wszystkich ruchomości najemców.

W dniu nabycia Nieruchomości, tj. 20 grudnia 2018 r., Sprzedający zawarł z Kupującym umowę o koordynację procesu deweloperskiego, na podstawie której zlecił on Kupującemu jako Inwestorowi Zastępczemu realizację inwestycji polegającej m.in. na rozbiórce Budynków i budowie nowych budynków biurowo-usługowych na Nieruchomości. Na dzień składania niniejszego wniosku nie rozpoczęto prac rozbiórkowych Budynków. Aktualnie inwestycja znajduje się na etapie projektowym. Rozpoczęcie prac na Nieruchomości, obejmujących przeprowadzenie stosownych wyburzeń oraz realizację procesu budowlanego planowane jest po Transakcji).

Część powierzchni Nieruchomości została zagospodarowana i znajdują się na niej pojedyncze ruchomości (w tym, stoły i krzesła używane do spotkań projektowych, a także składowane są płyty betonowe), nienależące do Sprzedającego (lecz podmiotów z Grupy), które nie będą przedmiotem Transakcji. Obecnie Sprzedający nie zawarł żadnych umów najmu i nie planuje zawierać żadnych umów najmu w stosunku do Nieruchomości. W chwili obecnej Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie generuje przychodów.

Umowy serwisowe i o dostawę mediów, związane z realizowaną inwestycją (tj. umowa na kompleksową dostawę energii elektrycznej, umowa na dostawę ciepła, wywóz odpadów, ochronę) zostały zawarte przez Inwestora Zastępczego, a zatem nie będą przenoszone przez Sprzedającego na Kupującego w ramach Transakcji. Na dzień składania niniejszego wniosku, planowane jest również zawarcie umowy na dostarczenie wody i odbiór ścieków, jednakże będzie ona zawarta przez Kupującego, a zatem nie będzie przenoszona w ramach Transakcji.

Zbywca na moment złożenia wniosku nie jest adresatem żadnych decyzji administracyjnych uzyskanych w związku z planowaną na Nieruchomości inwestycją, zatem nie jest planowane, aby takie decyzje były przedmiotem przeniesienia w ramach planowanej Transakcji lub w wyniku odrębnych postępowań administracyjnych, na Kupującego.

Wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją Nieruchomością wykonywane są przez podmiot zarządzający Zbywcą (towarzystwo funduszy inwestycyjnych). Po dniu planowanej Transakcji, o ile będzie to konieczne, zarządzanie Nieruchomością lub ewentualnie powierzenie zarządzania innemu podmiotowi, będzie znajdować się w gestii Kupującego.

Ponadto w ramach Transakcji Kupujący automatycznie wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z porozumienia prawnego związanego z Nieruchomością, które Sprzedający zawarł z poprzednim właścicielem (użytkownikiem wieczystym) Nieruchomości. Strony dokonają też przeniesienia na Kupującego praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umowy poręczenia zabezpieczającej wykonanie porozumienia prawnego, o którym mowa powyżej.

Dodatkowo, Kupujący może zdecydować się przejąć prawa i/lub obowiązki wynikające z niektórych umów czy porozumień związanych bezpośrednio z Nieruchomością, które zostaną zawarte po złożeniu niniejszego wniosku, ale przed datą Transakcji i których stroną będzie Sprzedający (w szczególności, np. umowy dobrosąsiedzkiej).

Zgodnie z intencją Stron przedmiotem Transakcji będą:

*   prawo własności Działki;
*   prawo użytkowania wieczystego Gruntu;
*   prawo własności Budynków i Budowli;
*   prawa i obowiązki wynikające z pojedynczych umów, w tym: porozumienia prawnego, umowy poręczenia;
*   wybrana dokumentacja dotycząca Nieruchomości;
*   majątkowe prawa autorskie oraz prawa zależne, jak również zgody i upoważnienia odnoszące się do dokumentacji projektowej wraz z prawem własności nośników, na których dokumentacja projektowa została utrwalona;
*   prawa i obowiązki z polisy ubezpieczeniowej obejmującej ryzyka dotyczące tytułu do nieruchomości.

Jednocześnie, planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie innych niż wyżej wymienione składników majątkowych, w tym należności oraz zobowiązań Zbywcy związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem.

W szczególności, następujące składniki majątkowe powiązane z Nieruchomością nie zostaną nabyte przez Kupującego:

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o koordynację projektu deweloperskiego, zawartej pomiędzy Sprzedającym i Kupującym (zostanie ona rozwiązana w dniu Transakcji),
*   wierzytelności i inne prawa majątkowe,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, ani umów serwisowych - umowy te zostały zawarte na Kupującego jako Inwestora Zastępczego,
*   umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Zbywcy,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej, za wyjątkiem uzgodnionych przez Strony kopii ograniczonego zakresu dokumentacji,
*   pracownicy Zbywcy - Zbywca nie zatrudnia pracowników,
*   należności i zobowiązania Zbywcy,
*   firma (oznaczenie Zbywcy),
*   składniki majątkowe związane z drugim, pozostałym projektem inwestycyjnym prowadzonym przez Sprzedającego, w szczególności nieruchomość, o ile nieruchomość ta nie zostanie wcześniej zbyta na rzecz inwestora zewnętrznego,
*   prawa i obowiązki z umowy regulującej wzajemne relacje (tzw. umowa dobrosąsiedzka) podpisanej przed Transakcją przez Sprzedającego z podmiotem trzecim (właścicielem lub użytkownikiem wieczystymi nieruchomości sąsiadujących), przy czym Kupujący może się zdecydować na przejęcie niektórych praw i obowiązków Sprzedającego z takiej umowy dobrosąsiedzkiej (w razie konieczności za zgodą drugiej strony).

Działka oraz Grunt nie podlegają ustaleniom żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jednakże, dla Działki została wydana Decyzja Miasta ustalająca warunki zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego pn.: „Budowa zespołu usługowo-biurowo-handlowego-mieszkaniowego z parkingami podziemnymi, wielopoziomowymi i naziemnymi wraz z kompleksowym zagospodarowaniem terenu uwzględniającym projektowane i przebudowane wjazdy dla obsługi komunikacyjnej, place, małą architekturą, ciągi pieszo - rowerowe na działkach nr 104/14, 106/4, 107/3, 108/3, 109/3 i 104/2 wraz z infrastrukturą techniczną i drogową dodatkowo na działkach nr 104/11, 104/12, 105/2, 105/7, 105/8, 105/9, 263/3, 264/3, 110/16, 112/5,253/25, 106/2, 107/1, 108/1 („Decyzja WZ”). Następnie, decyzją Prezydenta, Decyzja WZ została przeniesiona z poprzedniego właściciela (użytkownika wieczystego) Nieruchomości na Kupującego.

Wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją Nieruchomością wykonywane są obecnie przez Zbywcę (a konkretnie przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych zarządzające Zbywcą jako funduszem). Po dniu Transakcji, o ile będzie to konieczne, zarządzanie Nieruchomością lub ewentualnie powierzenie zarządzania innemu podmiotowi, jak również zaopatrzenie Nieruchomości w inne usługi będzie znajdować się w gestii Nabywcy.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji była, przed nabyciem przez Zbywcę, przeznaczona pod wynajem, na podstawie podpisanych długookresowych umów najmu. Z każdym z najemców podpisane były odrębne umowy najmu. Na dzień składania niniejszego wniosku, wszystkie umowy najmu Nieruchomości zostały rozwiązane (częściowo jeszcze przez nabyciem Nieruchomości przez Sprzedającego, a częściowo tuż po tej transakcji).

Zbywca nie poniósł i nie poniesie do dnia Transakcji wydatków na ulepszenie Nieruchomości od momentu jej nabycia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej każdego z Budynków lub Budowli wchodzących w skład Nieruchomości. Na potrzeby wykonania dokumentacji geologiczno-inżynierskiej zostaną wykonane wiercenia oraz założone urządzenia monitorujące poziom wody gruntowej.

Nieruchomość nie była (i nie będzie do dnia Transakcji) wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Sprzedający miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji i otrzymał zwrot podatku naliczonego we wnioskowanej kwocie.

Intencją Kupującego jest zakup Nieruchomości, następnie przeprowadzenie odpowiednich wyburzeń i realizacja na nabytej Nieruchomości inwestycji polegającej na budowie nowych budynków.

(v) Historia nabycia/wytworzenia przedmiotu Transakcji.

Sprzedający jest odpowiednio właścicielem (użytkownikiem wieczystym) Nieruchomości. Na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 20 grudnia 2018 r., (dalej: Umowa) Sprzedający nabył własność niezabudowanej Działki oraz prawo użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Budynków i Budowli posadowionych na Gruncie.

Zgodnie z Umową, zakup Nieruchomości przez Zbywcę podlegał opodatkowaniu VAT. Na podstawie oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT złożonego w dniu 13 grudnia 2018 r. do naczelnika urzędu skarbowego strony zrezygnowały ze zwolnienia opodatkowania nabycia Nieruchomości podatkiem VAT. W konsekwencji nabycie w całości zostało opodatkowanie stawką podstawową VAT w wysokości 23%.

W odniesieniu do nabycia nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Sprzedający uzyskał interpretację z dnia 9 lipca 2018 r. (sygn. nr 0111-KDIB3-1.4012.365.2018.3.IK) potwierdzającą, iż nabycie nieruchomości stanowi dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu VAT oraz interpretację z dnia 9 lipca 2018 r. (sygn.. 0111- KDIB4.4014.167.2018.4.BB), potwierdzającą brak opodatkowania PCC.

(vi) Inne okoliczności towarzyszące Transakcji.

Kupujący jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT (i będzie nim także na dzień Transakcji).

Po nabyciu Nieruchomości Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą, polegającą na realizacji procesu inwestycyjnego w celu jego komercjalizacji.

Nabycie Nieruchomości nastąpiłoby zatem wyłącznie w celu prowadzenia przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie działalności deweloperskiej.

Po zakończeniu tego procesu, Kupujący zamierza sprzedać Nieruchomość na rzecz podmiotu trzeciego, prowadzącego działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych. Nie można jednak wykluczyć sytuacji, w której po zakończeniu realizacji inwestycji, sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego będą podlegały udziały w spółce Kupującego (tzw. share deal). Kwestia ta będzie zależeć od preferencji i uwarunkowań biznesowych przyszłego kupującego.

Na dzień Transakcji, Kupujący będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Intencją Wnioskodawców jest opodatkowanie dostawy przedmiotu Transakcji podatkiem VAT według stawki 23%. W związku z powyższym, Wnioskodawcy zamierzają złożyć przed dniem Transakcji, naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Kupującego, zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy Kupujący nabywa Nieruchomość w celu wykorzystywania do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT Wnioskodawca wskazał, że Kupujący nabywa Nieruchomość w celu wykorzystywania do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Celem Kupującego jest przeprowadzenie odpowiednich wyburzeń i realizacji na nabytej Nieruchomości inwestycji polegającej na budowie nowych budynków (mających być przedmiotem najmu komercyjnego opodatkowanego VAT) i ich dalszej odprzedaży, zatem zamiarem jest wykorzystanie Nieruchomości do czynności opodatkowanych VAT.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania od kiedy poprzedni właściciel wykorzystywał/użytkował znajdujące się na Gruncie zabudowania stanowiące Budynki, w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2018 r., poz. 2002 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane, w szczególności czy zabudowania stanowiące Budynki co najmniej 2 lat przed planowaną datą sprzedaży były wykorzystywane/użytkowane przez poprzedniego właściciela Wnioskodawca wskazał, że poprzedni właściciel wykorzystywał znajdujące się na Gruncie zabudowania stanowiące Budynki w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2018 r., poz. 2002 z późn. zm.) od daty zakupu, na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 21 grudnia 2012 r.

Zabudowania stanowiące Budynki przez okres co najmniej 2 lat przed planowaną datą sprzedaży były wykorzystywane przez poprzedniego właściciela do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do świadczenia opodatkowanych VAT usług najmu.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy poprzedni właściciel ponosił wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej danego znajdującego się na Gruncie zabudowania stanowiącego Budynek w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, w szczególności czy w okresie 2 lat przed planowanym dniem sprzedaży na poszczególne zabudowania stanowiące Budynki były ponoszone wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej danego Budynku Wnioskodawca wskazał, że poprzedni właściciel nie poniósł wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) znajdujących się na Gruncie Budynków w wysokości stanowiącej co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania od kiedy poprzedni właściciel wykorzystywał/użytkował znajdujące się na Gruncie zabudowania stanowiące Budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, w szczególności czy zabudowania stanowiące Budowle co najmniej 2 lat przed planowaną datą sprzedaży były wykorzystywane/użytkowane przez poprzedniego właściciela Wnioskodawca wskazał, że poprzedni właściciel wykorzystywał znajdujące się na Gruncie zabudowania stanowiące Budowle, w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, od daty zakupu, na podstawie umowy sprzedaży z dnia 21 grudnia 2012 r. Zatem Budowle będą wykorzystywane przez okres co najmniej 2 lat do planowanej daty Transakcji.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy poprzedni właściciel ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej danego znajdującego się na Gruncie zabudowania stanowiącego Budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, w szczególności czy w okresie 2 lat przed planowanym dniem sprzedaży na poszczególne zabudowania stanowiące Budowle były ponoszone wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej danej Budowli Wnioskodawca wskazał, że poprzedni właściciel nie poniósł wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej każdego danego znajdującego się na Gruncie zabudowania, które to zabudowania łącznie stanowią Budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania czy pozostałe obiekty, którymi zabudowany jest Grunt, będące własnością Sprzedającego i mające być przedmiotem Transakcji, stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane Wnioskodawca wskazał, że część z obiektów będących elementem infrastruktury, którymi zabudowany jest Grunt, które są własnością Sprzedającego i będą przedmiotem Transakcji stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego \[należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie\] (np. drogi, ogrodzenie, parking, sieci techniczne, trwale związane z gruntem nośniki reklamy), część natomiast powinna zostać sklasyfikowana jako urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego \[należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki\] (np. szlaban, system monitoringu będący instalacją wewnątrz budynku z elementami zewnętrznymi typu kamery przemysłowe). Przy czym w ocenie Wnioskodawcy również w/w urządzenia budowlane sklasyfikowane do tej kategorii na gruncie Prawa budowlanego stanowią budowle w rozumieniu prawa podatkowego \[budowla - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które pozostają poza zakresem opodatkowania VAT?
2.  Czy Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania Transakcji podatkiem VAT według stawki podstawowej, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji - jeśli Wnioskodawcy wybiorą opodatkowanie Transakcji VAT - będzie ona w całości opodatkowana VAT wg stawki podstawowej 23% VAT?
3.  Czy po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do:
    *   obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
    *   zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT.
2.  Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z VAT z możliwością opodatkowania z zastosowaniem 23% stawki VAT po złożeniu przez Strony stosownego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT.
3.  Po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do:
    *   obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
    *   zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 1.

Uwagi wstępne.

W celu rozstrzygnięcia, czy zbycie Nieruchomości będzie opodatkowane VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy transakcja ta mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Kupującego, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny jego sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu VAT planowanego przez niego nabycia Nieruchomości. W związku z tym, zdaniem Kupującego, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „ZCP”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego sprzedaż nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów, opodatkowania VAT.

Definicja przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części na gruncie ustawodawstwa i w świetle orzecznictwa polskiego i Unii Europejskiej.

1.  Definicja przedsiębiorstwa.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż definicja pojęcia przedsiębiorstwa nie została stworzona na potrzeby ustawy o VAT. Natomiast pojęcie to zostało określone w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm., dalej: Kodeks Cywilny).

Dla celów podatku VAT, należy stosować definicję przedsiębiorstwa wskazaną w Kodeksie cywilnym, co potwierdziła zarówno linia orzecznicza, jak i ugruntowana praktyka podatkowa.

W myśl przedmiotowej regulacji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (firma przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności;
*   prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że iż w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Należy również zwrócić uwagę, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, ale także ich zorganizowanym zespołem, co jest uwidocznione w ustawowej definicji przedsiębiorstwa oraz zaakcentowane w wielu wyrokach wydanych przez sądy.

Zastosowanie w przedmiotowym katalogu wyrażenia „w szczególności” powoduje, iż katalog ten jest katalogiem otwartym i stanowi przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 551 KC (część z tych elementów może bowiem nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, jedynie w sytuacji gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostaną przekazane nabywcy w ramach planowanej transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

*   jest wyodrębniony organizacyjnie,
*   jest wyodrębniony finansowo,
*   jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniony funkcjonalnie) oraz
*   mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze (analiza dokonana powyżej znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, w szczególności w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (zob. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 31 maja 2010 r. IPPB5/423-124/10-4/MB, LEX nr 111945, oraz z dnia 10 września 2009 r. IPPB5/423-436/09-2/MB, LEX nr 24860; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 listopada 2009 r., IBPP1/443-847/09/BM, LEX nr 106464; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 sierpnia 2009 r., ILPP2/443-720/09-2/FN, niepubl; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 lipca 2009 r., ITPB3/423-199/09/MT, LEX nr 103893).

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Zgodnie z utrwaloną praktyką o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. wyodrębniony dział, zakład, wydział czy oddział. Należy jednak podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać np. z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (regulaminie, statucie). Dla celów dowodowych właściwe jest jednak formalne wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. interpretacje indywidualne dotyczące prawidłowości uznania wyodrębnionej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2013 r., ILPP5/443-61/12-4/PG, LEX nr 176888; Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 stycznia 2014 r., IPTPP2/443-847/13-2/KW, LEX nr 213725; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 stycznia 2014 r., IPPP1/443-1296/13-2/IGo, LEX nr 217386).

Wyodrębnienie finansowe oznacza zaś sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanego zespołu składników (tj. do zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Wyodrębnienie funkcjonalne zaś będzie się przejawiać w realizacji określonych zadań gospodarczych, które powinny jednak stanowić pewną całość, mogącą być przedmiotem działalności samodzielnego przedsiębiorstwa (zob. wyrok NSA z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 2101/09, M. Pod. 2011, nr 5, s. 4, wydany na podstawie art. 6 pkt 1 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., w którym podkreślono element funkcjonalny (tj. możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych przez zespół składników będący przedmiotem transakcji w celu wyłączenia takiej transakcji z opodatkowania VAT).

W tym zakresie, w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się na hipotetyczną możliwość samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych przez zespół składników będący przedmiotem transakcji (R. A. Nawrot. Restrukturyzacje przedsiębiorstw\`(...)\`, s. 83).

1.  Opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości według objaśnień Ministra Finansów.

Dnia 11 grudnia 2018 r., Minister Finansów wydał objaśnienia dotyczące sposobu opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia), zawierające katalog okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych, tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących przychody głównie z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy i umów o podobnym charakterze, powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zgodnie z Objaśnieniami, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Bazując więc na wydanych Objaśnieniach, zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie przede wszystkim transakcja, w której, w momencie jej dokonania, są spełnione łącznie następujące warunki:

*   przenoszony na nabywcę zespół składników majątku umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności; oraz
*   nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji,

przy czym, dla oceny analizowanego kryterium należy wziąć pod uwagę, czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub
*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Objaśnienia Ministra Finansów dają również wskazówki interpretacyjne odnośnie do oceny stopnia możliwości kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. W tym celu należy ustalić, czy poza standardowymi elementami, typowymi dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, czyli między innymi: gruntu, budynków, budowli, infrastruktury technicznej jak również praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu, na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami, przesłanką, która pozwala stwierdzić, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę, jest sytuacja, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcie umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Przykładem takiej okoliczności jest samodzielne zawarcie przez nabywcę umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. Jak wskazano w Objaśnieniach, wystarczający jest fakt, że nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

Należy również w tym miejscu podkreślić, że okoliczność, w której nabywca nieruchomości komercyjnej, prowadzący działalność polegającą głównie na wynajmie nieruchomości, nabywa nieruchomość od podmiotu, którego główną działalnością gospodarczą jest działalność deweloperska została wprost wskazana przez Ministra Finansów w Objaśnieniach jako sytuacja, w której brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi brak zamiaru kontynuowania działalności, którą dotychczas prowadził zbywca przez nabywcę, ponieważ z istoty różne są przedmioty działalności zbywcy i nabywcy.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji dla potrzeb podatku VAT.

Mając na uwadze wskazane powyżej kryteria, zasadniczo ocena przedmiotu Transakcji pod kątem jego kwalifikacji jako przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część sprowadza się w praktyce do odpowiedzi na pytanie, czy przenoszone na nabywcę składniki majątku są powiązane ze sobą w taki sposób (i - w przypadku ZCP - wyodrębnione w strukturze zbywcy), że na dzień dokonania transakcji nabywca jest w stanie - w oparciu wyłącznie o te składniki - kontynuować działalność gospodarczą wykonywaną przez Sprzedającego.

Jak wynika z opisanej powyżej charakterystyki działalności gospodarczej polegającej na budowie i wynajmie powierzchni komercyjnych w dużych kompleksach biurowych lub biurowo-usługowych, do jej prowadzenia konieczne jest zapewnienie realizacji całego szeregu funkcji związanych z prowadzeniem procesu budowlanego, wynajęciem budynku, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem budynkiem, jego obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. sprzątanie, wywóz nieczystości). W ramach Transakcji, zasadniczo, Kupujący nie przejmie praw i obowiązków wynikających z takich umów. Stąd, aby Kupujący mógł w oparciu o nabytą Nieruchomość prowadzić działalność obejmującą prowadzenie projektu deweloperskiego konieczne będzie samodzielne zapewnienie przez niego realizacji istotnych funkcji związanych z realizacją prac budowlanych, późniejszym wynajęciem budynku, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem budynkiem, itp. Tym samym, Kupujący nie mógłby - wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem Transakcji - kontynuować działalności Sprzedającego.

Gdyby teoretycznie przenieść przedmiot Transakcji do spółki nieposiadającej odpowiedniego zaplecza i środków, to niemożliwym byłoby - w oparciu wyłącznie o te składniki - prowadzenie jakiejkolwiek działalności gospodarczej przez taką spółkę, gdyż są to zasadniczo jedynie działki gruntu budowlanego, na których będzie toczył się proces budowlany (tj. będą wznoszone budynki) po przeprowadzeniu wyburzeń Budynków, które to składniki majątkowe, co do zasady, generują jedynie koszty związane z realizacją inwestycji. Z uwagi na powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe, które będą przedmiotem Transakcji, nie posiadają zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności bez uzupełniania ich o dodatkowe elementy zapewniające realizację inwestycji deweloperskiej polegającej na budowie budynków biurowo- usługowych.

Oznacza to, iż zespół składników majątkowych będący przedmiotem planowanej Transakcji, nie będzie miał na planowany dzień Transakcji zdolności do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy, z uwagi na fakt, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostaną przekazane Kupującemu w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), nie jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na budowie budynków biurowo-usługowych w sposób samoistny. Dopiero po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji przez Kupującego o dodatkowe elementy zapewniające możliwość realizacji projektu deweloperskiego, będzie on mógł służyć mu do prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie.

Z uwagi na fakt, iż jak opisano w punkcie powyżej, Kupujący nie przejmie kontraktów zapewniających realizację szeregu istotnych funkcji pozwalających na prowadzenie działalności w zakresie realizacji projektów deweloperskich, to sprzedaży Nieruchomości nie będzie można uznać za sprzedaż całej „struktury” służącej realizacji tego celu gospodarczego. Ponadto, w przedsiębiorstwie Sprzedającego, żadna taka „struktura” nie jest wyodrębniona ani w sposób organizacyjny, ani w sposób finansowy. Jak opisano w opisie zdarzenia przyszłego, ani w strukturze organizacyjnej, ani w księgach Sprzedającego nie istnieją szczególne czynniki wyodrębnienia przedmiotu Transakcji, spośród innych projektów deweloperskich Sprzedającego w różnych fazach zaawansowania. Każdy budowany przez Sprzedającego projekt stanowi wprawdzie pewną całość architektoniczno-budowlaną łącznie z towarzyszącą mu infrastrukturą faktyczną i prawną, lecz nie stanowi on jednak niezależnego przedsiębiorstwa/jego zorganizowanej części, samodzielnie realizujących te zadania. Jak wskazano, Sprzedający nie prowadzi osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości, czy też do poszczególnych działek. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z poszczególnymi nieruchomościami (włączając w to przedmiot Transakcji opisany w niniejszym wniosku) nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont. Oznacza to, iż przedmiot Transakcji nie spełnia również kryterium wydzielenia na płaszczyźnie finansowej. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe składające się na przedmiot Transakcji nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Prawidłowość powyżej zaprezentowanego stanowiska potwierdza obserwowana przez Kupującego praktyka organów podatkowych, m.in. w interpretacji indywidualnej nr 0111-KDIB3- 1.4012.454.2017.2.IK wydanej w dniu 10 listopada 2017 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdzono, że przedmiot transakcji (tj. budynek znajdujący się na etapie budowy, w stanie surowym zamkniętym) „nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań Sprzedającego. Ponadto przedmiotowa nieruchomość nie jest organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych.”

Podobne stanowisko jest także prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 30 listopada 2017 r. (sygn. I FSK 418/16) uznał, że „nie można zgodzić się z wykładnią art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w myśl której zespołem składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych są "obiekty w budowie". Takim „zespołem” może być przedsiębiorstwo budowlane, którego zadaniem jest budowa obiektów budowlanych, ale nie same obiekty, które są przez to przedsiębiorstwo budowane. Jeżeli zatem dostawie nieruchomości, na której prowadzone jest „przedsięwzięcie budowlane”, nie towarzyszy dostawa przedsiębiorstwa budowlanego (lub jego zorganizowanej części), to taka dostawa nie może być kwalifikowana jak dostawa "zorganizowanej części przedsiębiorstwa". "Obiekty w budowie" same w sobie nie tworzą bowiem całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

W powyższym kontekście warto również zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2015 r. (sygn. I FSK 572/14), w którym stwierdzono, że „nie można bowiem uznać, że składniki majątkowe, (\`(...)\`) spełniają warunki takiej części przedsiębiorstwa, która jest zdolna do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej tym bardziej, że wnoszona nieruchomość jest w stanie surowym otwartym. A zatem dopiero po zakończeniu inwestycji budowlanej - w przyszłości - nieruchomość ta będzie mogła być uznana za część spełniającą warunki do prowadzenia w niej działalności gospodarczej. Takiego postrzegania przedmiotu wkładu nie zmienia okoliczność, że do spółki komandytowej zostanie wniesione także pozwolenie na budowę oraz umowy z wykonawcą, zobowiązanym na podstawie umowy zawartej z zamawiającym, do wybudowania hali wraz z biurowcem. Również wniesienie listów intencyjnych zobowiązujących partnerów biznesowych do zawarcia umów najmu powierzchni biurowych oraz magazynowych w powstającym obiekcie będzie miało wpływ na prowadzenie działalności gospodarczej ale dopiero w przyszłości.”

Niezależnie od powyższego, jak to zostało zaznaczone przez Wnioskodawców w stanie faktycznym, z uwagi na ograniczenia regulacyjne wynikające z polskiej ustawy o funduszach inwestycyjnych oraz specyfikę podmiotu zarządzającego, jakim jest towarzystwo funduszy inwestycyjnych, Sprzedający nie prowadzi procesu inwestycyjnego związanego z przedmiotem Transakcji w oparciu o własne zasoby ludzkie, sprzęt, know-how etc. Zbywca zawarł umowę z wyspecjalizowanym podmiotem - Inwestorem Zastępczym, który posiada, względnie jest w stanie zorganizować, wszelkie zasoby niezbędne w omawianym zakresie. W rezultacie, przedmiotowy proces inwestycyjny prowadzony jest przez podmiot trzeci na podstawie umowy zawartej ze Sprzedającym. Wyłączenie praw i obowiązków wynikających z tej umowy z przedmiotu Transakcji czyni, zdaniem Wnioskodawców, rozważania o możliwości zakwalifikowania go jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa bezprzedmiotowymi. Bez wskazanej wiązki praw i obowiązków przedmiot Transakcji jest bowiem w praktyce ograniczony do zabudowanych działek gruntu - niepozwalających na samodzielne prowadzenie jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Wnioskodawcy zwracają dodatkowo uwagę, że brak możliwości zakwalifikowania istotnej części przedmiotu Transakcji jako zespołu składników majątkowych pozwalających na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej został także potwierdzony we wspomnianej w stanie faktycznym interpretacji indywidualnej wydanej dla Sprzedającego w związku z nabyciem przez niego praw do Nieruchomości.

Również na podstawie przytoczonych Objaśnień Ministra Finansów można sformułować następujący katalog kryteriów, które powinna spełniać sprzedaż nieruchomości, aby można ją było uznać za dostawę przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części:

1.  przenoszony na nabywcę zespół składników majątku posiada zaplecze umożliwiające kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności, oraz
2.  nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Po dokonaniu analizy zakresu oraz celu Transakcji, biorąc pod uwagę powyższe kryteria, należy dojść do wniosku, iż sprzedawana przez Zbywcę Nieruchomość wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi, które nabędzie Kupujący, nie wypełniają definicji przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Po pierwsze, zespół składników majątku Zbywcy będący przedmiotem niniejszego wniosku nie posiada zaplecza, umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę i nie jest wystarczający do prowadzenia tej działalności. Nie planuje się zbycia elementów składających się na przedsiębiorstwo takich jak: wierzytelności, środki pieniężne, rachunki bankowe, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (możliwe jest przekazanie dokumentacji technicznej).

Biorąc pod uwagę również specyfikę funkcjonowania funduszy inwestycyjnych i podmiotów zarządzających, jakimi są towarzystwa funduszy inwestycyjnych, zgodnie z którą Sprzedający nie prowadzi procesu inwestycyjnego związanego z przedmiotem Transakcji w oparciu o własne zasoby ludzkie, sprzęt, know-how. Kupujący nie zamierza kontynuować działalności prowadzonej przez Zbywcę przy pomocy nabywanych składników majątkowych, które nie pozwalają na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez Zbywcę bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, ani
*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Ponadto, przedmiot Transakcji nie stanowi również masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym obecnie przedsiębiorstwie Zbywcy, która umożliwiałaby funkcjonowanie, jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania gospodarcze.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie planowana Transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w znaczeniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w myśl zawartej definicji w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Co powoduje, iż do omawianej Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Natomiast, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przedmiotowa Transakcja zbycia Nieruchomości będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 2.

Opodatkowanie planowanej Transakcji VAT.

Planowana Transakcja stanowi dostawę Budynków, Budowli, Działki oraz prawa użytkowania wieczystego Gruntu.

Opodatkowanie VAT dostawy Budynków, Budowli i Gruntu.

Planowana Transakcja stanowi dostawę Budynków, Budowli i Gruntu podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynków i Budowli, znajdujących się na Gruncie.

Co do zasady, podstawowa stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Planowana Transakcja będzie więc opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 10, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dodatkowo, ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwalnia z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części (zwolnienie obligatoryjne), nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pod warunkiem że:

*   w stosunku do nieruchomości nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze, w sytuacji, gdy dostawa nie jest dokonywana przed, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia, analiza spełnienia dodatkowych warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT staje się bezprzedmiotowa, bowiem nie dojdzie do sytuacji obligatoryjnego zwolnienia z VAT.

Ponadto, kluczowym elementem dla całej konstrukcji zwolnienia od podatku VAT dostawy budynków, budowli lub ich części jest wprowadzona opcja wyboru opodatkowania czynności, które ustawa uznała za zwolnione. Opcja wyboru opodatkowania VAT dostawy nieruchomości przysługuje wówczas, gdy dostawa taka i) nie jest objęta obligatoryjnym opodatkowaniem VAT, oraz ii) nie jest objęta obligatoryjnym zwolnieniem z VAT.

Mianowicie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie takie, musi zawierać: i) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; ii) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; iii) adres budynku, budowli lub ich części.

Z powyższego wynika, że zastosowanie fakultatywnego zwolnienia z opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części możliwe jest wówczas, gdy dostawa ta nie jest dokonywana przed, w ramach lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Z tego względu kluczowe jest ustalenie, kiedy dochodzi do pierwszego zasiedlenia.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby doszło do pierwszego zasiedlenia, poszczególne elementy tej definicji (tj. oddanie do użytkowania (i) w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (ii) po ich wybudowaniu lub ulepszeniu) muszą wystąpić łącznie. Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, Budynki były oddane w najem oraz wykorzystywane dla celów własnych poprzedniego właściciela. W związku z tym, przesłanki pierwszego zasiedlenia były spełnione już przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach transakcji w 2018 r. W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie Budynków, Budowli i Gruntu (Grunt dzieli traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na Gruncie) nastąpiło w okresie poprzedzającym okres 2 lat od chwili obecnej.

Dodatkowo, po nabyciu Nieruchomości Zbywca nie dokonał dodatkowych wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków, Budowli, ani Gruntu w wysokości większej niż 30% jej wartości początkowej. Nieruchomość wykorzystywana była do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do świadczenia opodatkowanych VAT usług najmu.

Tym samym, planowana dostawa nie następuje przed, w ramach lub w okresie do 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Oznacza to, że planowane przez Nabywcę nabycie Budynków, Budowli i Gruntu nie podlega ani obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT, ani też obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT.

W świetle powyżej przytoczonych argumentów Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że w omawianym stanie faktycznym w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, istnieje możliwość zastosowania konstrukcji fakultatywnego opodatkowania podatkiem VAT poprzez złożenie odpowiedniego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia podatkiem VAT. W konsekwencji, planowane nabycie Budynków, Budowli i Gruntu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki VAT.

Opodatkowanie VAT dostawy Działki.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W związku z powyższym, zwolnieniu podlega dostawa gruntów, które mają status inny niż tereny budowlane.

Art. 2 ust. 33 ustawy o VAT precyzuje, że jako tereny budowlane uważa się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Działka będąca przedmiotem Transakcji nie podlega ustaleniom żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jednakże, Kupujący jest w posiadaniu Decyzji WZ, na podstawie której teren działki 104/2 przeznaczony jest pod zabudowę.

Reasumując, w związku z tym że Działka nie spełnia warunków wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (tj. jest terenem przeznaczonym pod zabudowę), do jej dostawy nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT. Zdaniem Kupującego, nabycie przez niego prawa własności Działki będzie podlegało opodatkowaniu według właściwej stawki VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 3.

Prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz prawo do otrzymania zwrotu nadwyżki VA T naliczonego nad kwotą VA T należnego.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Kupującego, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Kupującego do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomość będąca przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) jej nabycie będzie podlegało VAT według podstawowej stawki 23%.

Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Dokonuje zakupu Nieruchomości wyłącznie na cele prowadzenia swojej opodatkowanej VAT działalności gospodarczej obejmującej realizację na nabytej Nieruchomości inwestycji polegającej na budowie nowego budynku. Kupujący wykorzysta zatem docelowo nabytą Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. W konsekwencji Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego, będącego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. ustawy o VAT.

Dodatkowo, zdaniem Kupującego, dostawa (i) Budynków, Budowli i Gruntu będzie podlegała fakultatywnemu opodatkowaniu VAT poprzez złożenie odpowiedniego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, (ii) dostawa Działki będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką VAT na zasadach ogólnych. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Kupujący otrzyma od Sprzedającego fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Kupującego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 6);
*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 7).

Towarami natomiast są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 Trybunał stwierdził, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”.

Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników z transakcji sprzedaży może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ważne by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że Sprzedający zamierza sprzedać Wnioskodawcy (Kupującemu) nieruchomość.

Przedmiotem Transakcji będzie prawo własności Działki, Budynków i Budowli oraz prawo użytkowania wieczystego Gruntu, wybrana dokumentacja dotycząca Nieruchomości, majątkowe prawa autorskie oraz prawa zależne, zgody i upoważnienia odnoszące się do dokumentacji projektowej wraz z prawem własności nośników, na których została ona utrwalona jak również prawa i obowiązki z polisy ubezpieczeniowej obejmującej ryzyka dotyczące tytułu do nieruchomości. Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z pojedynczych umów (w tym porozumienia prawnego, umowy poręczenia). W ramach Transakcji, na Kupującego nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej pomiędzy Sprzedającym i Kupującym o koordynację projektu deweloperskiego (zostanie ona rozwiązana w dniu Transakcji), wierzytelności i inne prawa majątkowe, prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących dostawy mediów i umów serwisowych (umowy te zostały zawarte na Kupującego jako Inwestora Zastępczego), umowy rachunków bankowych, środki pieniężne należące do Zbywcy, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (z wyjątkiem uzgodnionych przez Strony kopii ograniczonego zakresu dokumentacji), należności i zobowiązania Zbywcy, firma (oznaczenie Zbywcy), składniki majątkowe związane z drugim, pozostałym projektem inwestycyjnym prowadzonym przez Sprzedającego, prawa i obowiązki z umowy dobrosąsiedzkiej podpisanej przed Transakcją przez Sprzedającego z właścicielem (lub użytkownikiem wieczystym) sąsiednich nieruchomości. W ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia pracowników Zbywcy (Zbywca nie zatrudnia pracowników).

Wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją Nieruchomością wykonywane są przez podmiot zarządzający Zbywcą (towarzystwo funduszy inwestycyjnych). Po dniu planowanej Transakcji, o ile będzie to konieczne, zarządzanie Nieruchomością lub ewentualnie powierzenie zarządzania innemu podmiotowi, jak również zaopatrzenie Nieruchomości w inne usługi będzie znajdować się w gestii Kupującego.

Przedmiot Transakcji nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Zbywcy. Sprzedający nie prowadzi w stosunku do żadnej posiadanej nieruchomości, w tym dla przedmiotu analizowanej Transakcji odrębnych ksiąg rachunkowych. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z poszczególnymi nieruchomościami nie są ewidencjonowane za pomocą odrębnych, wydzielonych kont. Możliwe jest tylko przypisanie części pozycji zapisanych na jednym koncie do nieruchomości poprzez wybranie odpowiedniego kodu MPK - „miejsca powstawania kosztów” (dotyczy to tylko części pozycji, a nie wszystkich przychodów i kosztów, należności i zobowiązań).

W dniu zakupu Nieruchomości Sprzedający zawarł z Kupującym umowę o koordynację procesu deweloperskiego, na podstawie której zlecił Kupującemu jako Inwestorowi Zastępczemu realizację inwestycji polegającej m.in. na rozbiórce Budynków i budowie nowych budynków biurowo-usługowych na Nieruchomości (obecnie prace rozbiórkowe Budynków nie rozpoczęły się). Przeprowadzenie wyburzeń oraz realizacja procesu budowlanego planowane jest po Transakcji. Celem Kupującego jest przeprowadzenie odpowiednich wyburzeń i realizacji na nabytej Nieruchomości inwestycji polegającej na budowie nowych budynków (mających być przedmiotem najmu komercyjnego opodatkowanego VAT) i ich dalszej odprzedaży.

Ad. 1

Przedstawione wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia czy planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z treści wniosku, poza przeniesieniem na Kupującego prawa własności Działki, Budynków i Budowli oraz prawa użytkowania wieczystego Gruntu, wybranej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości, majątkowych praw autorskich i praw zależnych, zgód i upoważnień związanych z dokumentacją projektową, praw i obowiązków wynikających z polisy ubezpieczeniowej i innych pojedynczych umów Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie na Kupującego wierzytelności i innych praw majątkowych. Przedmiotem planowanej Transakcji nie będą należności i zobowiązania Zbywcy, umowy rachunków bankowych oraz firma Zbywcy. Sprzedający nie przekaże Kupującemu środków pieniężnych, ksiąg rachunkowych, dokumentów związanych z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Kupujący nie nabędzie praw i obowiązków wynikających z umów najmu (wszystkie umowy najmu zostały wypowiedziane), umów na dostarczanie mediów jak również umów serwisowych (przedmiotowe umowy były zawarte przez Kupującego jako Inwestora Zastępczego). Obecnie nie istnieją żadne umowy najmu zawarte w stosunku do Nieruchomości a Budynki zostały opróżnione ze wszystkich ruchomości najemców. Część powierzchni Nieruchomości została zagospodarowana i znajdują się na niej pojedyncze ruchomości (w tym, stoły i krzesła używane do spotkań projektowych, a także składowane są płyty betonowe) nienależące do Sprzedającego. W chwili obecnej Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie generuje przychodów. Po dokonaniu Transakcji, zarządzanie Nieruchomością lub ewentualnie powierzenie zarządzania innemu podmiotowi, jak również zaopatrzenie Nieruchomości w inne usługi będzie znajdować się w gestii Kupującego. Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca, przedmiot Transakcji nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. W odniesieniu do Nieruchomości Sprzedający nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z poszczególnymi nieruchomościami należącymi do Sprzedającego nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych kont. Co więcej, po sfinalizowaniu Transakcji Kupujący przeprowadzi na nabytej Nieruchomości wyburzenia a następnie rozpocznie realizację inwestycji polegającej na budowie nowych budynków, które mają być przedmiotem najmu komercyjnego i dalszej odprzedaży.

Zatem w świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła sprzedaż poszczególnych składników majątku opodatkowaną na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Wnioskodawcy powzięli również wątpliwości czy Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z prawem wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i czy wówczas będzie w całości opodatkowana VAT wg stawki 23%.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym definicja terenów budowlanych zawarta w art. 2 pkt 33 ustawy stanowi, że tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanej regulacji wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku takiego planu w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006. str. 1 z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Odnośnie kwestii pierwszego zasiedlenia wypowiedział się TSUE w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection, w którym wskazał, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Zatem zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własne osoby fizycznej.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części – po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z takiej preferencji korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 2002 z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę - w myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W art. 3 pkt 9 ww. ustawy, ustawodawca zdefiniował pojęcie „urządzenie budowlane”, wskazując, że przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zatem urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Nie są to samodzielne budynki ani budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 2 i 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować je łącznie z tymi budynkami/budowlami właściwą stawką podatku bądź z zastosowaniem zwolnienia.

Z wniosku wynika, że w ramach Transakcji Zbywca przeniesie na Kupującego prawo własności niezabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 104/2 (Działka) oraz prawo wieczystego użytkowania działek gruntu o numerach: 104/14, 107/5, 108/7, 109/5 i 106/13 (Grunt), na których zlokalizowane są obiekty stanowiące Budynki, Budowle oraz urządzenia budowlane, w rozumieniu ustawy Prawo budowlane \[łącznie Nieruchomość\].

Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla Działki została wydana decyzja ustalająca warunki zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego pn.: „Budowa zespołu usługowo-biurowo-handlowego-mieszkaniowego z parkingami podziemnymi, wielopoziomowymi i naziemnymi wraz z kompleksowym zagospodarowaniem terenu uwzględniającym projektowane i przebudowane wjazdy dla obsługi komunikacyjnej, place, małą architekturą, ciągi pieszo - rowerowe (Decyzja WZ)”.

Sprzedający nabył Nieruchomość w dniu 20 grudnia 2018 r. i w tym samym dniu zawarł z Kupującym umowę, na podstawie której zlecił Kupującemu realizację inwestycji polegającej m.in. na rozbiórce Budynków i budowie na Nieruchomości nowych budynków biurowo-usługowych (obecnie nie rozpoczęto prac rozbiórkowych – trwa etap projektowy). Przed nabyciem Nieruchomości przez Sprzedającego, Nieruchomość była wykorzystywana przez poprzedniego właściciela do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (najem na cele biurowe, usługowe i magazynowe). Poprzedni właściciel wykorzystywał Budynki i Budowle przez okres co najmniej 2 lat przed planowaną datą sprzedaży.

Zbywca nie poniósł i nie poniesie do dnia Transakcji wydatków na ulepszenie Nieruchomości, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej każdego z Budynków lub Budowli wchodzących w skład Nieruchomości. Również poprzedni właściciel nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli w wysokości stanowiącej co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Sprzedający miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji.

Nieruchomość nie była (i nie będzie do dnia Transakcji) wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Wnioskodawcy są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Intencją Sprzedającego jest sprzedaż Nieruchomości nie później niż w 3 kwartale 2019 r.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania transakcji sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działek gruntu o numerach: 104/14, 107/5, 108/7, 109/5 i 106/13 (Gruntu), na których zlokalizowane są obiekty stanowiące Budynki, Budowle oraz urządzenia budowlane, w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa wskazać należy, że dostawa Budynków i Budowli spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z informacji wskazanych przez Wnioskodawcę wynika, że od momentu rozpoczęcia wykorzystywania Budynków i Budowli do momentu Transakcji sprzedaży upłynął okres dwóch lat. Jednocześnie, co istotne, nie ponoszono nakładów na ulepszenie Budynków i Budowli stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu. Zatem planowana dostawa Budynków i Budowli nastąpi po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i jednocześnie od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży Budynków i Budowli upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Skoro dostawa Budynków i Budowli nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, sprzedaż Budynków i Budowli będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie korzystała sprzedaż znajdujących się na Gruncie urządzeń budowlanych. Urządzenie budowlane podlega bowiem opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku jaką są opodatkowane budynki/budowle, z którymi jest związane.

Jednocześnie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, będzie miało zastosowanie do transakcji przeniesienia prawa użytkowania wieczystego Gruntu, na którym Budynki i Budowle są posadowione, ponieważ zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przy czym, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, Sprzedający oraz Kupujący będą mieli możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych obiektów, tj. Budynków i Budowli.

W sytuacji gdy Strony Transakcji skorzystają z ww. prawa i zrezygnują ze zwolnienia z podatku, planowana transakcja w odniesieniu do ww. obiektów będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Taką samą stawką podatku VAT, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, będzie wówczas objęte zbycie prawa użytkowania wieczystego Gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe Budynki i Budowle.

Przedmiotem Transakcji będzie również niezabudowana działka gruntu o numerze ewidencyjnym 104/2 (Działka), która jak wskazał Wnioskodawca nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jednakże dla Działki została wydana decyzja ustalająca warunki zabudowy dla inwestycji pn.: „Budowa zespołu usługowo-biurowo-handlowego-mieszkaniowego z parkingami podziemnymi, wielopoziomowymi i naziemnymi wraz z kompleksowym zagospodarowaniem terenu uwzględniającym projektowane i przebudowane wjazdy dla obsługi komunikacyjnej, place, małą architekturą, ciągi pieszo- rowerowe”.

Jak wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy, w przypadku terenów niezabudowanych nie korzystają ze zwolnienia te tereny, które są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Skoro dla zbywanej Działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy, Działka stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, transakcja sprzedaży Działki nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że transakcja zbycia Działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Stosownie bowiem do regulacji zawartych w przywołanym powyżej artykule, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca wskazał, że Sprzedający miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości i jednocześnie Nieruchomość nie była (i nie będzie do dnia Transakcji) wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W konsekwencji sprzedaż Działki nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Skoro do omawianej transakcji zbycia Działki nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana stawką podstawową podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. 23%.

Zatem w analizowanej sprawie, w przypadku gdy Strony transakcji spełnią warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy i zrezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wówczas dostawa Nieruchomości (Budynków, Budowli, Gruntu oraz Działki) będzie w całości opodatkowana stawką podatku VAT 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy również uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W niniejszej sprawie, na moment planowanej Transakcji Sprzedający i Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Kupujący nabywa Nieruchomość w celu wykorzystywania jej do czynności opodatkowanych, które nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Kupujący zamierza na nabytej Nieruchomości wybudować nowe budynki (mające być przedmiotem najmu komercyjnego opodatkowanego VAT) i ich dalszej odprzedaży. Zatem spełniona jest przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, określona w art. 86 ust. 1 ustawy, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji, planowana transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto jak wskazano, w przypadku gdy Strony transakcji spełnią warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy i zrezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wówczas dostawa Nieruchomości (Budynków, Budowli, Gruntu oraz Działki) będzie w całości opodatkowana stawką podatku VAT 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem w sytuacji rezygnacji przez Strony ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku nie znajdzie zastosowania w analizowanej sprawie.

W konsekwencji, w sytuacji rezygnacji przez Strony ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na zasadach określonych w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, opłata za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega zwrotowi - w odpowiedniej części - wyłącznie w przypadku uiszczenia jej w kwocie wyższej od należnej.

W związku z powyższym, nienależna opłata w kwocie 400 zł, uiszczona w dniu 22 marca 2019 r., zostanie zwrócona - stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej – przekazem pocztowym na adres wskazany w cz. D.2 wniosku.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.