Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-213/09/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-05-29
Teza: Prawidłowość wystawiania faktur dokumentujących usługi agencji morskiej.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; faktura-wystawienie faktury; port morski; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2009 r. (data wpływu 16 marca 2009 r.), uzupełnionym pismami z dni 8 maja 2009 r. (data wpływu 11 maja 2009 r.) oraz z dnia 20 maja 2009 r. (data wpływu 25 maja 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur dokumentujących usługi agencji morskiej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2009 r. złożono wniosek, uzupełniony pismami z dni 8 i 20 maja 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur dokumentujących usługi agencji morskiej.

W przedmiotowym wniosku oraz piśmie uzupełniającym, został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach prowadzonej działalności świadczy m. in. usługi agencji morskiej, polegające na obsłudze statków w porcie morskim. Usługi te polegają na załatwianiu w porcie (po wejściu statku lub przed jego wyjściem) formalności oraz organizowaniu szeregu usług, głównie w zakresie:

*   pilotowania, cumowania, holowania statku,
*   usług sanitarnych, wizyt lekarskich,
*   zaopatrzenia statku w artykuły spożywcze i techniczne,
*   wnoszenia opłat za wejście statku do portu i wyjście z portu (opłata tonażowa),
*   wnoszenia opłat za korzystanie przez statek z nabrzeża (opłata przystaniowa).

W ramach świadczonych usług Spółka opłaca w imieniu statku faktury wystawione przez Zarząd Portu za opłaty tonażowe i przystaniowe oraz opłaty na fundusz socjalny i kulturalny marynarzy (pobierane przez porty zgodnie z zaleceniami Międzynarodowej Organizacji Pracy i przekazywane następnie Portowej Radzie Opiekuńczej). Opłaty te są obligatoryjne i wynikają z taryfy opłat portowych, a ich wysokość uzależniona jest od pojemności rejestrowej statku. Opłaty na fundusz socjalny i kulturalny marynarzy wnoszą wszystkie statki opłacające opłatę tonażową. W imieniu każdego statku przybywającego do portu Spółka składa pisemne zgłoszenie wejścia/wyjścia statku do Zarządu Portu. Zgłoszenie to jest podstawą do wystawienia przez niego faktury celem pobrania przedmiotowych opłat. Zarząd Portu wystawiając faktury za opłaty tonażowe i przystaniowe, stosuje stawkę podatku 0%, natomiast opłaty na fundusz socjalny i kulturalny marynarzy wykazuje jako nieopodatkowane (NP).

Spółka działa jako subagent – refakturuje ww. koszty do innej polskiej firmy agencyjnej (działającej jako agent główny), rozliczającej je z armatorem zagranicznym.

Usługi polegające na obsłudze statków w porcie morskim świadczone są przez wyspecjalizowane firmy, które wystawiają za ich wykonanie faktury sprzedaży na Spółkę. Wszystkie poniesione przez Spółkę wydatki na rzecz konkretnego statku udokumentowane są fakturami lub rachunkami przez świadczących daną usługę lub pobierających opłaty, a następnie ujmowane przez Spółkę w jednej fakturze sprzedaży wystawianej dla agenta głównego z doliczeniem prowizji. W fakturach tych Spółka dla całości ujętych w nich pozycji, stosuje 0% stawkę podatku (także dla fakturowanych przez Zarząd Portu opłat), gdyż traktuje wszystkie te pozycje jako elementy kompleksowej usługi wykonywanej na rzecz statków, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Na świadczenie wszystkich czynności wystawiana jest jedna faktura, gdyż Spółka otrzymuje jedno zlecenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisane działanie jest prawidłowe, czy też Spółka wystawiając fakturę zleceniodawcy winna odrębnie klasyfikować poszczególne pozycje faktury, zgodnie z ich oryginalną klasyfikacją stosowaną przez dostawców usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie elementy poniesionych wydatków wraz z doliczoną prowizją stanowią kompleksową obsługę statku, do której ma zastosowanie stawka 0%, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 powołanej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. W art. 83 ustawy wymienione zostały szczególne przypadki zastosowania obniżonej stawki podatku w wysokości 0%.

Na mocy art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy, ww. stawką opodatkowane są usługi związane z obsługą statków wymienionych w klasie PKWiU ex 35.11 należących do armatorów morskich, z wyjątkiem usług świadczonych na cele osobiste załogi.

Stosownie do ust. 2 powyższego artykułu, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że Spółka świadczy usługi agencji morskiej polegające na obsłudze statków na terenie portu morskiego. Usługi świadczone są na rzecz polskiego podmiotu – agenta głównego. Świadczona usługa obsługi statków obejmuje różnorodne czynności wymienione w opisie stanu faktycznego. Spółka w imieniu statku dokonuje opłat tonażowych, przystaniowych, na fundusz socjalny i kulturalny marynarzy, wpłacanych Zarządowi Portu, które jak wskazano wynikają z taryfy opłat portowych i są opłatami obligatoryjnymi. Ww. opłaty Spółka wnosi do Zarządu Portu osobiście, natomiast pozostałe usługi nabywa od wyspecjalizowanych firm. Opłaty na fundusz socjalny i kulturalny marynarzy przekazywane są przez Zarząd Portu do Portowej Rady Opiekuńczej. Wszystkie poniesione koszty Spółka fakturuje na rzecz agenta głównego, doliczając swoją marżę. Z treści stanowiska wyrażonego we wniosku oraz zadanego pytania wynika, że Spółka wystawiając fakturę zawiera w niej specyfikację opłat za wszystkie czynności wykonane w ramach obsługi statku (wykazuje w niej poszczególne czynności, które nabyła od podwykonawców w celu wykonania zlecenia oraz wniesione do Zarządu Portu opłaty).

Należy wskazać, że zarówno w orzecznictwie ETS, jak i sądów krajowych wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość lub jedną usługę.

Ponadto, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze, czy jest to jedno świadczenie, czy też są to świadczenia odrębne, a po drugie - czy to jedno kompleksowe świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług. Jednakże należy zaznaczyć, iż elementy składowe kompleksowego świadczenia muszą stanowić czynności identyfikowalne jako usługa lub towar.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy rozważyć, czy wnoszone do Zarządu Portu opłaty można zakwalifikować jako wynagrodzenie za towar lub usługę. W świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, ww. opłaty z pewnością nie są wynagrodzeniem za towar. Zdefiniowanie przez ustawodawcę w art. 8 ust. 1 ustawy określenia „odpłatne świadczenie usług” wskazuje na bardzo szeroki zakres czynności mogących kwalifikować się do objęcia ich tym określeniem. Z istoty czynności stanowiącej odpłatne świadczenie usług oraz treści ww. art. 8 ust. 1 w powiązaniu z art. 5 ust. 1 ustawy wynika, że świadczeniem takim jest podjęcie na czyjeś zlecenie określonych prac (czynności), których efekty w postaci materialnej lub niematerialnej, stanowią dla zleceniodawcy zamierzony cel i za które to efekty usługodawca otrzymuje wynagrodzenie. A zatem wykonanie odpłatnej usługi charakteryzuje się tym, że istnieć musi konsument odnoszący dzięki temu świadczeniu jakiekolwiek korzyści.

Z wniosku wynika, że Spółka wnosi w imieniu statku opłaty tonażowe i przystaniowe. Opłaty tonażowe pobierane są przez port za wejście i wyjście statku do/z portu, a opłaty przystaniowe wnoszą statki korzystające z nabrzeża lub przystani portowej. Należy wskazać, iż konieczność pobierania przez port ww. opłat określona została w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 967 ze zm.). W związku z powyższym, mając na względzie treść art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, należy uznać, że port świadczy na rzecz statku usługę - statek w zamian za opłaty otrzymuje wymierną korzyść w postaci możliwości korzystania z terenu i infrastruktury danego portu. Zatem wniesienie ww. opłat stanowi odpłatność za usługi świadczone przez port.

W odniesieniu natomiast do opłat na fundusz socjalny i kulturalny marynarzy, należy stwierdzić, iż nie skutkują one otrzymaniem w zamian żadnego skonkretyzowanego świadczenia (wymiernej korzyści) dla wnoszącego je statku. Nie istnieje w tym przypadku bezpośredni identyfikowalny konsument, odnoszący dzięki temu świadczeniu jakiekolwiek korzyści. Ponadto opłaty te przekazywane są przez Zarząd Portu do Portowej Rady Opiekuńczej i de facto ona nimi dysponuje. Co prawda pobieranie tych opłat wynika – jak wskazano - z zalecenia Międzynarodowej Organizacji Pracy, jednakże z uwagi na to, iż nie posiada znamion charakteryzujących odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy uznać, iż jest to czynność pozostająca poza zakresem tej ustawy. Zatem w konsekwencji nie można powyższych opłat traktować jako elementu świadczonej usługi na rzecz statku.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż w przypadku gdy otrzymane zlecenie na obsługę statku zawiera specyfikację czynności jakie w jego ramach mają zostać wykonane, Spółka ma prawo wystawić jedną fakturę. Faktura ta winna obejmować czynności pozostające w zakresie uregulowań przepisów o podatku od towarów i usług, wraz z doliczoną prowizją. Wyspecyfikowane na fakturze czynności Spółka może uznać za kompleksową obsługę statku (o ile w jej skład nie wchodzą usługi świadczone na potrzeby osobiste załogi), do której ma zastosowanie art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, pod warunkiem, że - stosownie do art. 83 ust. 2 tej ustawy – Spółka prowadzi dokumentację, z której jednoznacznie wynika, iż czynności te zostały wykonane przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Jednakże do świadczonej usługi obsługi statku, Spółka nie może zakwalifikować opłat na fundusz socjalny i kulturalny marynarzy, gdyż nie stanowią one wynagrodzenia za czynności, do których mają zastosowanie przepisy ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.