Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.285.2019.3.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-03
Teza: w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej
Słowa kluczowe: kapitał; przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; wkład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 8 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 czerwca 2019 r. (data wpływu 25 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku od towarów i usług.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), w związku z powyższym pismem z dnia 10 czerwca 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.285.2019.1.ID 0113-KDIPT1 -3.4012.250.2019.1.MK, Organ podatkowy na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i art. 169 § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 10 czerwca 2019 r. (skutecznie doręczono w dniu 13 czerwca 2019 r.), zaś w dniu 25 czerwca 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 19 czerwca 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą X (dalej: „przedsiębiorstwo”).

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy. Jest również podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest również wspólnikiem spółki Y (dalej: „spółka”).

Wnioskodawca posiada w spółce (…) udziałów o łącznej wartości 2 357 000 zł. Celem podwyższenia kapitału zakładowego w spółce Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze spółką umowę przeniesienia przedsiębiorstwa tytułem wniesienia wkładu do spółki, mocą której Wnioskodawca przeniesie na rzecz spółki prawo własności przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do prowadzenia przez Niego działalności gospodarczej. W zamian za wniesienie przedsiębiorstwa do spółki Wnioskodawca obejmie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki. Wnioskodawca jest żonaty, z żoną pozostaje w ustroju rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na działalności produkcyjnej w zakresie elektrycznego osprzętu do instalacji trójfazowych. Indywidualna działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę, po sfinalizowaniu transakcji prowadzona zostanie zlikwidowana i wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej.

W piśmie z dnia 18 czerwca 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że składniki aktywów i pasywów, które Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowić będą przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. W oparciu o otrzymany w ramach aportu zespół składników niematerialnych i materialnych Nabywca, tj. Y, nie będzie kontynuować działalności w zakresie w jakim prowadził ją Wnioskodawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki Y w zamian za wkład w postaci przedsiębiorstwa powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy zbycie poprzez wniesienie aportem przez Wnioskodawcę opisanego powyżej przedsiębiorstwa jako zespołu składników niematerialnych i materialnych stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni – objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W momencie wniesienia przedsiębiorstwa jako wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstaje po stronie Wnioskodawcy przychód z tym związany, jednakże w myśl powyższego przepisu Wnioskodawca jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w sytuacji gdy Wnioskodawca, który zamierza wnieść do spółki mającej osobowość prawną, tj. Y, aport będący przedsiębiorstwem, to powstały z tego tytułu przychód będzie zwolniony z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.). W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Przedsiębiorstwo zaś w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.), jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, że katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie „w szczególności”. W myśl natomiast przepisu art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z powołanymi regulacjami Kodeksu cywilnego, czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo nie musi obejmować wszystkich jego elementów, tj. całego jego majątku. Strony, dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć z przedsiębiorstwa pewne składniki, z tym jednak zastrzeżeniem, by po dokonanych wyłączeniach przedmiot czynności nie utracił przymiotu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w Kodeksie cywilnym. W konsekwencji, nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich uwzględnienia nie można było uznać, że nastąpiło wniesienie aportem przedsiębiorstwa rozumianego jako minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów jakie są konieczne do podjęcia przez nabywcę (spółkę kapitałową) działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca. Jednakże aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej przedsiębiorstwa.

Z treści wniosku wynika, że zespół składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem aportu do spółki kapitałowej można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przechodząc do kwestii opodatkowania aportu do spółki kapitałowej, należy wskazać, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z kolei w myśl art. 24 ust. 19 ww. ustawy, przepisów ust. 8a i art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto, zgodnie z art. 24 ust. 20 przywołanej ustawy, jeżeli wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Wyżej wymienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport przez wnoszącego wkład. Zależą one od rodzaju wnoszonego wkładu. W przypadku wniesienia aportu do spółki mającej osobowość prawną u podatnika powstaje przychód w wysokości wartości wkładu określonego w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego, jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego obejmowanych w zamian za aport akcji lub udziałów. Jednakże, w przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przychód ten zwolniony jest z opodatkowania, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą (dalej: „przedsiębiorstwo”) i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy. Jest również podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest także wspólnikiem spółki Y (dalej: „spółka”). Wnioskodawca posiada w spółce (…) udziałów o łącznej wartości 2 357 000 zł. Celem podwyższenia kapitału zakładowego w spółce Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze spółką umowę przeniesienia przedsiębiorstwa tytułem wniesienia wkładu do spółki, mocą której Wnioskodawca przeniesie na rzecz spółki prawo własności przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do prowadzenia przez Niego działalności gospodarczej. W zamian za wniesienie przedsiębiorstwa do spółki Wnioskodawca obejmie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki. Wnioskodawca jest żonaty, z żoną pozostaje w ustroju rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na działalności produkcyjnej w zakresie elektrycznego osprzętu do instalacji trójfazowych. Indywidualna działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę, po sfinalizowaniu transakcji prowadzona zostanie zlikwidowana i wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej. Składniki aktywów i pasywów, które Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowić będą przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. W oparciu o otrzymany w ramach aportu zespół składników niematerialnych i materialnych Nabywca, tj. Y, nie będzie kontynuować działalności w zakresie w jakim prowadził ją Wnioskodawca.

Mając na uwadze powyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w momencie wniesienia przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wkładu niepieniężnego w celu podwyższenia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, po stronie Wnioskodawcy wystąpi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże przychód ten będzie zwolniony z opodatkowania w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zastrzec należy, że tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie objętym treścią zadanych pytań interpretacyjnych.

Końcowo Organ wskazuje, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego, a więc zbadanie, czy istotnie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 24 ust. 19 i 20 ww. ustawy, jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy. Wnioskodawca – w trakcie tych postępowań – będzie zobowiązany do wykazania, że wniesienie wkładu niepieniężnego zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z póżn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.