Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.559.2017.14.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-24
Teza: w zakresie wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług opłat pobieranych z tytułu zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej
Słowa kluczowe: opłata; organ-organ władzy publicznej; podatnik; pomoc-pomoc społeczna; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Rz 64/18 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 25 maja 2021 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2017 r. (data wpływu 18 września 2017 r.) uzupełnionym pismem z 16 listopada 2017 r. (data wpływu 27 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług opłat pobieranych z tytułu zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2017 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług opłat pobieranych z tytułu zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 16 listopada 2017 r. (data wpływu 27 listopada 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 8 listopada 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.559.2017.1.AR.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 5 grudnia 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną znak: 0111-KDIB3-2.4012.559.2017.2.AR, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług opłat pobieranych z tytułu zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 5 grudnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.559.2017.2.AR złożył skargę z 5 stycznia 2018 r. (data wpływu 15 stycznia 2018 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 8 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Rz 64/18 uchylił zaskarżoną interpretację z 5 grudnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.559.2017.2.AR.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług opłat pobieranych z tytułu zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 16 listopada 2017 r. (data wpływu 27 listopada 2017 r.) przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U nr 91, poz. 578 z późn. zm.) Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

Dom Pomocy Społecznej w M. (dalej DPS), funkcjonuje jako budżetowa jednostka powiatowa niemająca osobowości prawnej i finansowany jest z budżetu powiatu. DPS posiada zezwolenie wojewody \`(...)\` na jego prowadzenie z przeznaczeniem dla osób chorych, somatycznie przewlekle chorych i psychicznie przewlekle chorych.

W oparciu o art. 55 ustawy o pomocy społecznej – dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających – „mieszkańców domu”, organizacja domu pomocy społecznej, zakres i poziom usług świadczonych przez dom uwzględnia w szczególności wolność, intymność, godność i poczucie bezpieczeństwa mieszkańców domu oraz stopień ich fizycznej i psychicznej sprawności. Działalność statutowa jednostki ukierunkowana i wyspecjalizowana jest w całodobowej opiece osób, które z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności nie mogą samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu i którym nie można zapewnić niezbędnej pomocy i opieki w miejscu zamieszkania.

Dom zapewnia odpowiednie warunki mieszkaniowe w pokojach 1, 2, 3, 4 – osobowych, wyżywienie z uwzględnieniem zaleceń dietetycznych (4 posiłki dziennie), korzystanie z podstawowej opieki zdrowotnej, opieki lekarzy specjalistów, korzystanie z szerokiej gamy usług rehabilitacyjnych, korzystanie ze sprzętu rehabilitacyjnego i ortopedycznego, udział w terapii zajęciowej w formie haftowania, tkania, lepienia, drobnego szycia, pracy w drewnie, rzeźbienia, malowania, itp., dom pomocy społecznej w M. umożliwia również praktyki religijne zgodnie z wyznaniem mieszkańcy mogą korzystać z biblioteki i codziennej prasy dla mieszkańców corocznie organizuje się imprezy kulturalne, turystyczne i sportowe. Wykwalifikowana kadra domu zapewniająca całodobową opiekę ułatwia również mieszkańcom kontakty rodziną i społecznością lokalną.

DPS jest jednostką organizacyjną powiatu nad którą nadzór sprawuje starosta za pośrednictwem powiatowego centrum pomocy rodzinie. Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej. Decyzję o umieszczeniu w domu pomocy społecznej wydaje starosta powiatu prowadzącego dom pomocy społecznej.

Pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca. Średni miesięczny koszt utrzymania mieszkańca w domu pomocy społecznej o zasięgu powiatowym – ustala starosta i ogłasza w wojewódzkim dzienniku urzędowym. Nie później niż do dnia 31 marca każdego roku.

Obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1.  Mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2.  Małżonek. Zstępni przed wstępnymi.
3.  Gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej.

Odpłatność ustalana jest do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania. W pierwszej kolejności koszty pobytu w placówce pokrywa mieszkaniec, a w przypadku osób małoletnich –przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka. Dochodem tym mogą być alimenty lub renta rodzinna. Jeżeli pensjonariusz (lub jego przedstawiciel ustawowy) nie jest w stanie uiścić opłat, to obciążają one kolejno małżonka, zstępnych, wstępnych oraz gminę, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej. Jeżeli osoba umieszczona w placówce jest w stanie ponosić koszty pobytu w instytucji, obowiązki osób bliskich i jednostki samorządu terytorialnego nie powstają. Jednostką samorządową obciążoną kosztami przebywania w placówce jest gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej. Jest to gmina, na której terenie znajdowało się miejsce zamieszkania takiej osoby lub miejsce ostatniego zameldowania na pobyt stały osoby bezdomnej.

Wysokość opłat nie jest jednolita, zależy w pierwszej kolejności od dochodu mieszkańca. Mieszkaniec domu wnosi opłatę do kasy domu lub na jego rachunek bankowy. Za jego zgodą opłata może być potrącana: z emerytury lub renty mieszkańca domu – przez właściwy organ emerytalno-rentowy. Zgodnie z odrębnymi przepisami; z zasiłku stałego mieszkańca domu – przez ośrodek pomocy społecznej dokonujący wypłaty świadczenia; opłatę za pobyt ośrodek pomocy społecznej przekazuje na rachunek bankowy domu pomocy społecznej. Opłaty przeznacza się na utrzymanie domu pomocy społecznej.

Mieszkaniec domu, a także inna osoba obowiązana do wnoszenia opłat za pobyt w domu pomocy społecznej. Jeżeli mieszkaniec domu przebywa u tej osoby, nie ponoszą opłat za okres nieobecności mieszkańca domu nieprzekraczającej 21 dni w roku kalendarzowym. Za małoletniego mieszkańca domu nie wnosi się opłaty z jego dochodu i dochodu osób obowiązanych do wnoszenia opłaty w okresie jego nieobecności nieprzekraczającej 70 dni w roku kalendarzowym, jeżeli w tym czasie przebywa w domu rodzinnym.

Osoby wnoszące opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej można zwolnić. Na ich wniosek, częściowo lub całkowicie z tej opłaty, w szczególności jeżeli:

1.  Wnoszą opłatę za pobyt innych członków rodziny w domu pomocy społecznej, Ośrodku wsparcia lub innej placówce;
2.  Występują uzasadnione okoliczności, zwłaszcza długotrwała choroba, bezrobocie, niepełnosprawność, śmierć członka rodziny, straty materialne powstałe w wyniku klęski żywiołowej lub innych zdarzeń losowych;
3.  Małżonkowie, zstępni, wstępni utrzymują się z jednego świadczenia lub wynagrodzenia;
4.  Osoba obowiązana do wnoszenia opłaty jest w ciąży lub samotnie wychowuje dziecko.

Jednostka pobiera opłaty za pobyt na podstawie ustawy o opiece społecznej. Opłaty za pobyt pobrane przez DPS odprowadzane są do budżetu powiatu. Z którego to jednostka otrzymuje środki na funkcjonowanie.

W uzupełnieniu wniosku podano, że:

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy od podatku od towarów i usług: Zwalnia się od podatku: usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę: - domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody, - placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,
3.  placówki specjalistycznego poradnictwa,
4.  inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
5.  specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie;

Dom Pomocy Społecznej w M., prowadzony przez Powiat zapewnia całodobową opiekę osobom przewlekle psychicznie chorym na podstawie zezwolenia wojewody i jest wpisany do rejestru prowadzonego przez wojewodę. Dom pomocy społecznej w M., jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. b ustawy od podatku od towarów i usług tj. wpisany do rejestru prowadzonego przez wojewodę: – dom pomocy społecznej prowadzony przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody, – w przedmiotowym wypadku prowadzony przez jednostkę samorządu terytorialnego – Powiat.

Wnioskodawca wskazuje, że jednostka – Dom Pomocy Społecznej w M., prowadzony przez Powiat, został wpisany do Rejestru Domów Pomocy Społecznej Województwa, prowadzonego przez Wojewodę dnia 24 września 2001 r. nr kolejny wpisu 27/1/01. Podmiotem nadzorującym Wojewoda.

DPS został utworzony w oparciu o Zarządzenie Nr x Wojewody z dnia 28 października 1987 r. w sprawie utworzenia Państwowego Domu Pomocy Społecznej dla Przewlekle Chorych Dorosłych w M. Zezwolenie na prowadzenie domu wydano dnia 24 września 2001 r., natomiast dnia 15 lipca 2009 r. wydano zezwolenie na czas nieokreślony.

Wnioskodawca wskazuje, że usługi świadczone przez Dom Pomocy Społecznej w M., prowadzonego przez Powiat są świadczone bezpośrednio na rzecz beneficjenta pomocy tj. na rzecz osób przewlekle psychicznie chorych (mieszkańców PPS).

Dom Pomocy Społecznej zapewnia: odpowiednie warunki mieszkaniowe (pokoje 1-, 2-, 3-osobowe), wyżywienie: 4 posiłki dziennie z uwzględnieniem zaleceń dietetycznych, pomoc w podstawowych czynnościach (toaleta, ubieranie, karmienie, kąpanie, załatwianie potrzeb fizjologicznych), pomoc w załatwianiu spraw osobistych a w szczególności w czytaniu i pisaniu listów, kontaktach z instytucjami (ZUS, Sąd, itp.), zakupach, utrzymywaniu kontaktu z rodziną, korzystanie z podstawowej opieki zdrowotnej świadczonej przez lekarzy pierwszego kontaktu z …, opiekę lekarza psychiatry, psychologa, leki i artykuły sanitarne, zabiegi rehabilitacyjne, zajęcia terapii zajęciowej: muzycznej, kulinarnej i rękodzieła artystycznego.

Dom Pomocy Społecznej w M. umożliwia również praktyki religijne zgodnie z wyznaniem. Mieszkańcy mogą korzystać z biblioteki i codziennej prasy. Dla mieszkańców corocznie organizuje się imprezy kulturalne, turystyczne i sportowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykonywanie przez powiat zadania własnego z zakresu pomocy społecznej, jakim jest zapewnienie pobytu w domu pomocy społecznej i pobieranie opłat z tego tytułu przez ww. jednostkę podlega zwolnieniu od podatku VAT czy też podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm. – dalej w skrócie ustawa VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Powiat wykonujący zadania publiczne nałożone odrębnymi przepisami prawa przy pomocy jednostki budżetowej, bez zawartych umów cywilnoprawnych powinien, w zakresie dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem domu pomocy społecznej, z tytułu odpłatności za pobyt mieszkańców, podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy VAT – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

DPS wykonuje zadania własne powiatu o charakterze obowiązkowym. DPS funkcjonuje na zupełnie odmiennych zasadach niż podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Wysokość opłaty za pobyt ustalana jest w sposób ściśle określony w ustawie o pomocy społecznej. To organ samorządu terytorialnego w ramach przyznanych kompetencji publicznych decyduje, kto i za ile zostaje umieszczony w DPS. Opłaty za pobyt pobrane przez DPS odprowadzane są do budżetu powiatu i niewątpliwie mają charakter daniny publicznej (pobierane są przez organ samorządowy w interesie osoby przebywającej w DPS) i stanowią dochody własne powiatu. Na swoje funkcjonowanie dom pomocy społecznej otrzymuje środki z budżetu powiatu, ani DPS ani powiat nie mają umowy cywilnoprawnej z pensjonariuszem ani kierującym pensjonariusza –ośrodkiem pomocy społecznej dom pomocy społecznej nie osiąga zysku z tytułu wykonywanych zadań.

Wskazując na stanowisko orzecznictwa:

Opłaty pobierane przez gminne jednostki organizacyjne, tj. domy pomocy społecznej z tytułu pobytu w nich mieszkańców nie powinny być opodatkowane VAT, bowiem realizowane są w sferze imperium, a nadto nie wpływają na konkurencję prywatną. Domy pomocy społecznej działające w gminie jako gminne jednostki budżetowe pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu miasta, a pobrane dochody odprowadzają na jego rachunek, zatem nie sposób mówić o tym, że prowadzą działalności o charakterze komercyjnym. (I SA/Lu 888/16 – wyrok WSA Lublin z dnia 29 marca 2017).

Brak jest podstaw do nabycia przez powiat statusu podatnika VAT w związku z prowadzeniem domu pomocy społecznej w świetle art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t.j. Dz .U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.) Powiat z tytułu prowadzenia domu pomocy społecznej nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. (por. I SA/Rz 55/17 –wyrok WSA Rzeszów z dnia 21 marca 2017).

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 marca 2018 r. sygn. I SA/Rz 64/18, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Rz 64/18.

Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Jednakże określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1868), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885, ze zm.).

Jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego (art. 11 ust. 1 tej ustawy).

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osoby fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Z opisu sprawy wynika, że Dom Pomocy Społecznej funkcjonuje jako budżetowa jednostka powiatowa niemająca osobowości prawnej i finansowany jest z budżetu Powiatu. Dom Pomocy Społecznej posiada zezwolenie Wojewody na jego prowadzenie z przeznaczeniem dla osób chorych, somatycznie przewlekle chorych i psychicznie przewlekle chorych. Działalność statutowa jednostki ukierunkowana i wyspecjalizowana jest w całodobowej opiece osób, które z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności nie mogą samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu i którym nie można zapewnić niezbędnej pomocy i opieki w miejscu zamieszkania. W oparciu o art. 55 ustawy o Pomocy Społecznej – Dom Pomocy Społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających – „Mieszkańców Domu”. Jednostka pobiera opłaty za pobyt na podstawie ustawy o opiece społecznej. Pobyt w Domu Pomocy Społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca. Opłaty za pobyt pobrane przez DPS odprowadzane są do budżetu powiatu, z którego to jednostka otrzymuje środki na funkcjonowanie.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem pytania Wnioskodawcy, trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie przedstawione w wyroku z 8 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Rz 64/18.

W zakresie rozstrzygnięcia zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w ww. wyroku z dnia 8 marca 2018 r. stwierdził, że: „Wnioskodawca realizując czynności z zakresu pomocy społecznej, na podstawie obowiązujących w tym zakresie przepisów, nie świadczy usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie prowadzi też w tym zakresie działalności gospodarczej. Mając zaś na uwadze, że w opisanym wyżej zakresie realizuje jedynie swoje ustawowe obowiązki przyjąć należy, że działa w tym zakresie w charakterze organu władzy publicznej.”

Zdaniem WSA „Skarżąca, jako jednostka samorządu terytorialnego, co do zasady jest organem władzy publicznej i w takim charakterze występuje w obrocie prawnym. Nie dotyczy to jednak wszelkich aspektów jej działalności. Przepis art. 15 ust. 6 stanowi bowiem, że wyłączenie z kręgu podmiotowego podatników podatku od towarów i usług organów władzy publicznej nie dotyczy jedynie tych przypadków, w których wymienione w nim kategorie podmiotów realizują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”.

Jak Sąd podnosi, Powiat realizuje zadania z zakresu opieki społecznej, które z mocy prawa obciążają bądź to gminę, bądź powiat. Beneficjenci przedmiotowych świadczeń lub inne osoby zobowiązane, których katalog został określony ustawowo, uiszczają w związku z tym opłaty, których sposób wyliczenia również oparty jest na uregulowanych w ustawie kryteriach. Kryteria te, oparte są w dużej mierze na przesłankach materialnych, i nie odnoszą się do jakości świadczonych usług. Powiat w związku z realizowaniem zadań z zakresu pomocy społecznej świadczy usługi, uzyskując z tego tytułu wpływy, stanowiące cenę tychże usług. Otrzymywane przez nią środki mają charakter opłat, o charakterze publicznoprawnym.

Zgodnie z orzeczeniem WSA „W opisanym we wniosku stanie faktycznym pomiędzy skarżącą, a beneficjentami świadczeń z zakresu pomocy społecznej czy też osobami zobowiązanymi do uiszczenia opłaty nie istnieje stosunek cywilnoprawny. Podstawą przyznania odpowiednich świadczeń jest decyzja administracyjna, ona też stanowi podstawę wyliczenia opłaty. W oparciu o przepis ustawy o pomocy społecznej, opłata nie jest wyliczania jako ekwiwalent uzyskanego świadczenia, poza tym jej ewentualna egzekucja podlega egzekucji administracyjnej. Decyzja administracyjna stanowi również podstawę umieszczenia osoby uprawnionej w domu pomocy społecznej, w związku z tym tu także brak jest podstaw do twierdzeń o cywilnoprawnej podstawie realizacji świadczenia”.

WSA odnosząc się do prawnopodatkowego statusu skarżącej, w zakresie realizowania opisanych we wniosku czynności stwierdził, że „(…) działa ona jako podmiot prawa publicznego - jednostka samorządu terytorialnego, w celu sprawowania władzy publicznej, to jest realizując nałożone przepisami prawa zadania z zakresu pomocy społecznej, które to działania nie mają charakteru działalności gospodarczej i nie prowadzą do zakłócenia zasad konkurencji. W rezultacie, wykonywane przez jej jednostki budżetowe, nie posiadające cech podatników podatku od towarów i usług, w ramach realizacji zadań ustawowych świadczenia pomocy społecznej, są formą sprawowania przez gminę/powiat władztwa publicznego, a nie działaniem w zakresie czynności cywilnoprawnych, co wyłącza tę działalność ze sfery objętej podatkiem od towarów i usług.”

W konsekwencji, WSA w wyroku z 8 marca 2018 r. orzekł, że „Wykonywanie przez powiat zadania własnego z zakresu pomocy społecznej w postaci zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej, podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, bezprzedmiotowe było rozważenie czy podlega przedmiotowa czynność zwolnieniu z podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług.”

Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów, przedstawionych okoliczności sprawy oraz mając na uwadze ocenę prawną dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 8 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Rz 64/18 stwierdzić należy, że Wnioskodawca świadcząc usługi w zakresie zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej nie działa w charakterze podatnika VAT, lecz korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Powiat wykonujący zadania publiczne nałożone odrębnymi przepisami prawa przy pomocy jednostki budżetowej, bez zawartych umów cywilnoprawnych powinien, w zakresie dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem domu pomocy społecznej, z tytułu odpłatności za pobyt mieszkańców, podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy VAT, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.