Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-411/12/18-11/S/AK1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-09
Teza: Sprzedaż w 2011 r. udziału w nieruchomości nabytego w 1999 r. odpowiadającego wartości odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość (wartości nieruchomości wywłaszczonej) nie stanowi przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została ona dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Natomiast sprzedaż udziału w nieruchomości nabytej w 2008 r. w części przekraczającej wartość odszkodowania podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) omawianej ustawy, gdyż jego sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat od jego nabycia. Podatek od dochodu uzyskanego ze sprzedaży wynosi 19% podstawy obliczenia podatku, stanowiącej różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia przyznanego Wnioskodawczyni udziału w otrzymanej w drodze odszkodowania nieruchomości zamiennej w części przewyższającej wartość nieruchomości podlegającej wywłaszczeniu a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; drogi-drogi gminne; działki; odszkodowania; przychód; sprzedaż-sprzedaż działek; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2017 r., sygn. akt VIII SA/Wa 486/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 19 stycznia 2018 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2012 r. (data wpływu 27 kwietnia 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości - jest:

*   **prawidłowe** \- do wysokości udziału w nieruchomości odpowiadającej wartości odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość nabytą w 1999 r.,
*   **nieprawidłowe** - w części przekraczającej wartość odszkodowania.

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 19 czerwca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację znak: IPPB4/415-411/ 12-2/MS1, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni, wskazując, że użyte w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale każdą inną umowę, na mocy której dochodzi do odpłatnego przeniesienia prawa własności w tym również umowę zamiany. Umowa zamiany jest zatem umową o podobnym charakterze co umowa sprzedaży, nie można jej jednak utożsamiać ze sprzedażą. Obie umowy stanowią o odpłatnym zbyciu. W związku z powyższym nabycie udziału w nieruchomości o łącznej powierzchni 1098 m. kw. nastąpiło w 2008 r. Przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości o powierzchni 1098 m. kw. w ramach odszkodowania, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu. Podatek od dochodu uzyskanego ze sprzedaży wynosi 19% podstawy obliczenia podatku, stanowiącej różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 19 czerwca 2012 r. znak: IPPB2/415-411/12-2/MS1, wniosła z dnia pismem z dnia 5 lipca 2012 r. (data wpływu 9 lipca 2012 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 17 sierpnia 2012 r. znak: IPPB2/415-411/12-6/MS1, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 19 czerwca 2012 r. znak: IPPB2/415-411/12-2/MS1 złożyła skargę z dnia 19 września 2012 r. (data wpływu 21 września 2012 r.).

Wyrokiem z dnia 6 lutego 2013 r. sygn. akt. VIII SA/Wa 831/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 19 czerwca 2012 r. znak: IPPB2/415-411/12-2/MS1.

W dniu 22 kwietnia 2013 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2013 r. sygn. akt VIII SA/Wa 831/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2013 r. sygn. akt VIII SA/Wa 831/12 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 25 czerwca 2013 r. wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-411/12/13-7/S/MK1, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni stwierdzając, że datą nabycia udziału w nieruchomości o łącznej powierzchni 1098 m. kw. w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przyznanego w związku z postępowaniem wywłaszczeniowym w zamian za podlegającą wywłaszczeniu nieruchomość jest data przyznania tytułem odszkodowania za nią nieruchomości zamiennej, tj. 28 listopada 2008 r. Przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości zamiennej o łącznej powierzchni 1098 m. kw. otrzymanej w ramach odszkodowania, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu. Podatek od dochodu uzyskanego ze sprzedaży wynosi 19% podstawy obliczenia podatku, stanowiącej różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia przyznanego Wnioskodawczyni udziału w otrzymanej w drodze odszkodowania nieruchomości zamiennej a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wskazano, że w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 11 lipca 2013 r. (data wpływu 16 lipca 2013 r. ) Strona wezwała tut. organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. organ pismem z dnia 14 sierpnia 2013 r. znak: IPPB2/415 -411/12/13-9/S/MK1 stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

W dniu 16 września 2013 r. (data wpływu 19 września 2013 r.) Strona złożyła za pośrednictwem tut. organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną znak: IPPB2/415-411/12/13-7/S/MK1 z dnia 25 czerwca 2013 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 8 stycznia 2014 r., sygn. akt VIII SA/Wa 826/13, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 25 czerwca 2013 r. znak: IPPB2/415-411/12/13-7/S/MK1.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie złożył skargę kasacyjną z dnia 17 lutego 2014 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 7 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1470/14, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 7 października 2016 r., sygn. akt VIII SA/Wa 635/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na interpretację indywidualną z dnia 25 czerwca 2013 r. znak: IPPB42/415-411/12/13-7/S/MK1.

Od powyższego wyroku Strona złożyła skargę kasacyjną pismem z dnia 6 grudnia 2016 r.

Wyrokiem z dnia 9 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 3673/16, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 28 września 2017 r. sygn. akt VIII SA/Wa 486/17, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 25 czerwca 2013 r. znak: IPPB2/415-411/12/13-7/S/MK1. Prawomocny wyrok wpłynął w dniu 19 stycznia 2018 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od lutego 1999 r. Wnioskodawczyni była współwłaścicielem (4/60) nieruchomości , oznaczonej jako działka Nr 34 o pow. 1560 m. kw. Dnia 26 maja 2008 r. została wydana decyzja Prezydenta Miasta o ustaleniu lokalizacji drogi gminnej, którą został objęty teren działki Nr 34/2, decyzja ta zatwierdziła również podział działki Nr 34 na działki o następujących numerach i powierzchni: Nr 34/1 - 1149 m. kw., Nr 34/2 - 342 m. kw., Nr 34/3 - 37 m. kw. Należący do Wnioskodawczyni udział w działce 34/2 został przeznaczony do wywłaszczenia. Zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami na mocy aktu notarialnego z dnia 28 listopada 2008 r. Miasto nabyło od Wnioskodawczyni udział w działce 34/2 i w ramach odszkodowania za udział w tej działce o powierzchni 342 m. kw. przedstawiciel Gminy Miasta przeniósł (cyt. z aktu notarialnego) na rzecz Wnioskodawczyni udział w innej nieruchomości o łącznej powierzchni 1098 m. kw., która to nieruchomość znajdowała się w bezpośrednim sąsiedztwie pozostawionej Wnioskodawczyni nieruchomości (z drugiej strony).

Na podstawie tego aktu notarialnego Wnioskodawczyni dopłaciła różnicę wynikającą z różnicy wartości działek.

Następnie aktem notarialnym z dnia 16 grudnia 2011 r. Wnioskodawczyni dokonała zbycia nieruchomości - udziału w działce Nr 34/1-1149 m. kw. (którą pozostawiono Wnioskodawczyni w powyższej procedurze wywłaszczania) i udziału w przylegających działkach otrzymanych od Gminy w ramach wyżej opisanej transakcji o łącznej powierzchni 1098 m. kw. Cena sprzedaży dokonanej w 2011 r. była wyższa od ceny za jaką sprzedawaną nieruchomość przekazało Wnioskodawczyni Miasto w ramach odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość. A zatem formalnie powstał dochód.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dochodu wskazanego w opisie stanu faktycznego?
2.  Jeśli tak, to czy: wartość nieruchomości należy wyliczyć od udziału 4/60 powierzchni działki przeniesionej przez Gminę w ramach odszkodowania 1098 m kw. pomniejszone o 342 m kw. (przeznaczone pod drogę) co daje 756 m kw.?

Zdaniem Wnioskodawcy, jakkolwiek zbycie udziału nieruchomości o powierzchni 1098 m. kw. nastąpiło formalnie przed upływem 5 lat od jej nabycia (działkę tę Miasto przekazało Wnioskodawczyni bowiem w ramach odszkodowania w 2008 r., a zbycie tej nieruchomości nastąpiło w 2011 r.), należy mieć na uwadze, że nabycie przez Wnioskodawczynię tej nieruchomości nastąpiło w warunkach przymusowych w toku postępowania wywłaszczeniowego. Nieruchomości tej Wnioskodawczyni nie nabywała w celach inwestycyjnych, lecz otrzymała ją od Miasta jako odszkodowanie za przejęcie przez Miasto w procedurze wywłaszczeniowej na budowę drogi należącej do Wnioskodawczyni sąsiedniej nieruchomości (którą Wnioskodawczyni nabyła w 1999 r.). Gdyby nie przymusowa sytuacja, w jakiej Wnioskodawczyni została postawiona w 2008 r., w 2011 roku zbywałaby nieruchomość nabytą jak wyżej wskazano - w roku 1999 r. Upłynąłby okres pięcioletni, wobec czego nie byłoby konieczności zapłaty podatku dochodowego.

W związku z tym Wnioskodawczyni uważa, że skoro właścicielem udziału w nieruchomości o powierzchni 1098 m. kw. stała się przymusowo w procedurze wywłaszczeniowej, to nie można tego traktować jako nabycia powodującego obowiązek zapłaty podatku dochodowego w razie zbycia nieruchomości w roku 2011. Powinno się bowiem uznać, że do nabycia całej zbywanej nieruchomości doszło w 1999 r., gdyż późniejsze - przymusowe zmiany - w stanie posiadania nie mogą wpływać na obowiązki podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** - do wysokości udziału w nieruchomości odpowiadającej wartości odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość nabytą w 1999 r.,

*   **nieprawidłowe** – w części przekraczającej wartość odszkodowania.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2017 r., sygn. akt VIII SA/Wa 486/17.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości, decydujące znaczenie dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, od lutego 1999 r. Wnioskodawczyni była współwłaścicielem (2/60) nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 34 o pow. 1560 m kw. W dniu 26 maja 2008 r. została wydana decyzja Prezydenta Miasta ustaleniu lokalizacji drogi gminnej, którą został objęty teren działki Nr 34/2, decyzja ta zatwierdziła również podział działki Nr 34 na działki o następujących numerach i powierzchni: Nr 34/1 -1149 m. kw., Nr 34/2 - 342 m. kw., Nr 34/3 - 37 m. kw. Należący do Wnioskodawczyni udział w działce 34/2 został przeznaczony do wywłaszczenia. Zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami na mocy aktu notarialnego z dnia 28 listopada 2008 r. Miasto nabyło od Wnioskodawczyni udział w działce 34/2 i w ramach odszkodowania za udział w tej działce o powierzchni 342 m. kw. przedstawiciel Gminy Miasta przeniósł (cyt. z aktu notarialnego) na rzecz Wnioskodawczyni udział w innej nieruchomości o łącznej powierzchni 1098 m. kw., która to nieruchomość znajdowała się w bezpośrednim sąsiedztwie pozostawionej Wnioskodawczyni nieruchomości (z drugiej strony).

Na podstawie tego aktu notarialnego Wnioskodawczyni dopłaciła różnicę wynikającą z różnicy wartości działek. Następnie aktem notarialnym z dnia 16 grudnia 2011 r. Wnioskodawczyni dokonała zbycia nieruchomości - udziału w działce Nr 34/1-1149 m. kw. (którą pozostawiono Wnioskodawczyni w powyższej procedurze wywłaszczania) i udziału w przylegających działkach otrzymanych od Gminy w ramach wyżej opisanej transakcji o łącznej powierzchni 1098 m. kw.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.), działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe – z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych. Natomiast na podstawie ust. 3 ww. artykułu, za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Przepis art. 131 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że w ramach odszkodowania właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu wywłaszczonej nieruchomości może być przyznana, za jego zgodą, odpowiednia nieruchomość zamienna.

Różnicę między wysokością odszkodowania ustalonego w decyzji a wartością nieruchomości zamiennej wyrównuje się przez dopłatę pieniężną (art. 131 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 154 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wyboru właściwego podejścia oraz metody i techniki szacowania nieruchomości dokonuje rzeczoznawca majątkowy, uwzględniając w szczególności cel wyceny, rodzaj i położenie nieruchomości, przeznaczenie w planie miejscowym, stan nieruchomości oraz dostępne dane o cenach, dochodach i cechach nieruchomości podobnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan fatyczny wskazać należy, że Wnioskodawczyni otrzymała w zamian za nieruchomość wywłaszczoną, nieruchomość zamienną o wartości wyższej, w związku z czym Wnioskodawczyni dopłaciła gminie różnicę. Zatem dla celów rozważania określenia zobowiązania podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości zamiennej, należy przyjąć, że otrzymana nieruchomość zamienna tylko w części stanowi odszkodowanie (rekompensatę) za wywłaszczenie, a w części stanowi nabycie nieruchomości (udziału w nieruchomości) w dacie zawarcia z gminą umowy nabycia.

Jednocześnie należy wskazać, że przedstawiony stan faktyczny nie pozwala na jednoznaczne przesądzenie, jaka konkretnie powierzchnia nieruchomości nabyta przez Wnioskodawczynię od Miasta stanowiła odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość (o wartości nieruchomości nie przesądza wyłącznie jej powierzchnia). Wynika z niego jednak, że niecała nabyta nieruchomość stanowiła odszkodowanie, ponieważ Wnioskodawczyni podała, że „dopłaciła różnicę wynikającą z różnicy wartości działek”. Tym samym różnica między wartością prawa własności nieruchomość zamiennej a wartością prawa własności nieruchomości przejętej w postaci dopłaty stanowi nabycie nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 analizowanej ustawy.

Zatem należy uznać, że udziały w sprzedawanej nieruchomości zamiennej Wnioskodawczyni nabyła w dwóch datach, tj.:

*   w 1999 r. - udział odpowiadający wartości odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość (wartość nieruchomości wywłaszczonej),

*   w 2008 r. od gminy - udział przekraczający wartość odszkodowania, tj. dopłata stanowiąca różnicę wynikającą z różnicy wartości działek (działki wywłaszczonej i działki zamiennej).

Wobec powyższego sprzedaż w 2011 r. udziału w nieruchomości odpowiadającego wartości odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość nabytego w 1999 r. nie stanowi przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż została dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Natomiast sprzedaż udziału w nieruchomości nabytej w 2008 r. w części przekraczającej wartość nieruchomości wywłaszczonej (odszkodowania) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) omawianej ustawy, gdyż jego sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat od jego nabycia.

Dochód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowego udziału w nieruchomości w części przekraczającej wartość odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość (wartość dopłaty) podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Wobec tego do opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, który został nabyty w 2008 r. - w związku z treścią powołanego uprzednio przepisu przejściowego - będą miały zastosowanie poniżej przytoczone przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 roku.

Przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. - stanowi, że podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (art. 30e ust. 4 ww. ustawy). Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Art. 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast ust. 4 tego artykułu określa tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy. Zatem jeżeli cena sprzedaży znacznie odbiegać będzie od wartości rynkowej nieruchomości, wówczas organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej określą przychód z tej sprzedaży na podstawie cen rynkowych obowiązujących w tej miejscowości.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wynagrodzenie dla biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podstawę opodatkowania stanowić będzie dochód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości zamiennej w części przekraczającej wartość odszkodowania obliczony jako różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia przyznanego Wnioskodawczyni udziału w otrzymanej w drodze odszkodowania nieruchomości zamiennej w części przekraczającej wartość odszkodowania, ustalonym zgodnie z art. 19 ust. 1 a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Wnioskodawczyni może pomniejszyć przychód o koszt kwoty dopłaty jako koszt poniesiony na nabycie sprzedawanego udziału w nieruchomości, zgodnie z art. 22 ust. 6c omawianej ustawy.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że sprzedaż w 2011 r. udziału w nieruchomości nabytego w 1999 r. odpowiadającego wartości odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość (wartości nieruchomości wywłaszczonej) nie stanowi przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została ona dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Natomiast sprzedaż udziału w nieruchomości nabytej w 2008 r. w części przekraczającej wartość odszkodowania podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) omawianej ustawy, gdyż jego sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat od jego nabycia. Podatek od dochodu uzyskanego ze sprzedaży wynosi 19% podstawy obliczenia podatku, stanowiącej różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia przyznanego Wnioskodawczyni udziału w otrzymanej w drodze odszkodowania nieruchomości zamiennej w części przewyższającej wartość nieruchomości podlegającej wywłaszczeniu a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4,00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.