Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-102/12-4/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-14
Teza: 1. W którym momencie powstanie przychód u Wnioskodawcy z tytułu posiadania akcji SKA?, 2. Czy w przypadku pobrania przez płatnika (na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o p.d.o.f.) zryczałtowanego podatku w wysokości 19% od całości przychodów SKA z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1-5 (np. od odsetek bankowych lub od dywidendy z posiadanych przez SKA udziałów w spółkach kapitałowych) powstanie nadpłata podatku? Jeżeli tak, to komu powinna zostać ona zwrócona?
Słowa kluczowe: akcja; akcjonariusz; aktywa; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; przychód-źródła przychodu; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; udział; udział-sprzedaż udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 30.01.2012 r. (data wpływu 02.02.2012 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 07.05.2012 r. (data nadania 07.05.2012 r., data wpływu 09.05.2012 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-102/12-2/ES z dnia 24.04.2012 r. (data nadania 25.04.2012 r., data doręczenia 02.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu posiadania akcji w spółce komandytowo-akcyjnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.02.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu posiadania akcji w spółce komandytowo-akcyjnej oraz powstania nadpłaty w przypadku poboru przez płatnika podatku z kapitałów pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną („Wnioskodawca”) jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej („SKA”). Komplementariuszem w tej spółce jest osoba prawna (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Zgodnie ze statutem SKA akcjonariusze posiadają stały udział w zysku SKA, przy czym część zysku przeznaczona dla akcjonariuszy dzielona jest między nich proporcjonalnie do posiadanych przez nich akcji.

SKA będzie prowadzić działalność gospodarczą polegającą m.in. na obrocie nieruchomościami, dłużnymi papierami wartościowymi, akcjami i udziałami spółek oraz jednostkami uczestnictwa funduszy inwestycyjnych, a także udzielaniem pożyczek oraz lokowaniem wolnych środków pieniężnych na rachunkach bankowych.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 24.04.2012 r. Nr IPPB1/415-102/12-2/ES Wnioskodawca doprecyzował, iż przedmiotem prowadzonej działalności spółki jest zgodnie z klasyfikacją PKD:

1.  Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z),
2.  Pozostałe formy udzielania kredytów (PKD 64.92.Z),
3.  Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.10.Z),
4.  Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z),
5.  Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z),
6.  Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami (PKD 68.31.2),
7.  Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie (PKD 68.32.Z),
8.  Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 64.99.Z)

Ponadto poinformował, że pytanie Nr 2 dotyczy przychodów z kapitałów pieniężnych uzyskiwanych przez spółkę od których istnieje możliwość pobrania podatku przez płatnika (na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o p.d.o.f.).

Będą to następujące przychody:

1.  Odsetki od lokat bankowych oraz środków ulokowanych na rachunkach bankowych,
2.  Odsetki od posiadanych obligacji korporacyjnych,
3.  Przychody z umorzenia jednostek funduszy inwestycyjnych,
4.  Dywidendy od posiadanych akcji spółek publicznych

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  W którym momencie powstanie przychód u Wnioskodawcy z tytułu posiadania akcji SKA?,
2.  Czy w przypadku pobrania przez płatnika (na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o p.d.o.f.) zryczałtowanego podatku w wysokości 19% od całości przychodów SKA z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1-5 (np. od odsetek bankowych lub od dywidendy z posiadanych przez SKA udziałów w spółkach kapitałowych) powstanie nadpłata podatku? Jeżeli tak, to komu powinna zostać ona zwrócona?

Ad. 1 Zdaniem Wnioskodawcy momentem uzyskania przychodu z tytułu posiadania akcji SKA jest dzień otrzymania dywidendy z SKA.

W powyższej sprawie dn. 16.01.2012 r. została podjęta Uchwała przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów (Sygnatura II FPS 1/11), w której zostało wskazane, że „w stanie prawnym obowiązującym w 2008 r. przychód (dochód) spółki kapitałowej posiadającej status akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej podlega opodatkowaniu w dniu otrzymania dywidendy wypłaconej akcjonariuszom na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o podziale zysku”. Od roku 2008 roku żadne przepisy mające wpływ na taką treść Uchwały nie uległy zmianie. Powyższa Uchwała dotyczy Wprawdzie opodatkowania akcjonariusza będącego spółką kapitałową jednak zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie momentu opodatkowania ma także zastosowanie do akcjonariuszy będących osobami fizycznymi. Wskazuje na to fragment uzasadnienia uchwały.

„W związku z tym, ze spółka komandytowo-akcyjna nosi nie tylko cechy spółki osobowej lecz także spółki kapitałowej, wobec tego do spółki tej stosuje się niektóre przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Odesłaniem do tych przepisów, zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h., ustawodawca obejmuje przepisy regulujące kwestie kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy praw udziałowych i obowiązków wynikających z akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia w spółce akcyjnej. Na tej podstawie do spółki komandytowo-akcyjnej mają odpowiednie zastosowanie regulacje przepisu art. 347 § 1 k.s.h., który przyznaje akcjonariuszom prawo do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty. Prawo do zysku akcjonariusza powstaje jednak dopiero z chwilą wykazania zysku spółki w sprawozdaniu finansowym spółki. Natomiast zysk ten musi być przeznaczony do wypłaty akcjonariusz przez walne zgromadzenie. Jednocześnie zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 k.s.h., uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy. Z kolei przepis art. 348 § 2 k.s.h. stanowi, że podmiotami uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku.

Treść wskazanych przepisów prawa handlowego prowadzi do wniosku, iż przyznanie akcjonariuszom prawa do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia jego część została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Wcześniej akcjonariusz nie tylko nie może go otrzymać, lecz również nie ma roszczenia do spółki o jego wypłatę. Natomiast prawa udziałowe wynikające z przysługiwania akcji oraz związane z akcją obowiązki sytuują wyraźnie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej jako beneficjenta określonych praw majątkowych inkorporowanych w akcji”

Błędne byłoby zatem stwierdzenie, że Wnioskodawca będący osobą fizyczną powinien odprowadzać, niezależnie od tego czy otrzymał dywidendę z SKA, miesięcznie zaliczki na podatek dochodowy na podstawie art. 44 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. Art. 44 ust. 1 pkt 1 odwołuje się do art. 14, który w ust. 1 zdanie pierwsze, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. W kontekście powyższego uzasadnienia Uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może być jednak mowy o kwocie należnej Wnioskodawcy do czasu uzyskania dywidendy z SKA. Obowiązek podatkowy wobec Wnioskodawcy powstanie więc dopiero w momencie otrzymania dywidendy z SKA.

Pogląd Wnioskodawcy został podzielony w licznych orzeczeniach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (Sygnatury: I SA/Kr 983/11, I SA/Kr 1187/07, I SA/Kr 219/09, I SA/Wr 1063/09, I SA/Kr 1738/09), a także w prawomocnych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20.03.2011 oraz 05.05.2011 (Sygn. II FSK 1925/09, II FSK 2148/09).

Ad.2. Zdaniem Wnioskodawcy pobranie przez płatnika (na podstawie art. 41 ust. 4) zryczałtowanego podatku w wysokości 19% od całości przychodów SKA z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1-5 ustawy o p.d.o.f., będzie skutkowało powstaniem nadpłaty podatku.

Spółka osobowa jest transparentna podatkowo, a zatem pobieranie zaliczek przez płatnika opiera się na założeniu że beneficjentem tych przychodów, w momencie ich otrzymania przez spółkę, są jej wspólnicy. W rzeczywistości zostaje więc pobrany podatek od przychodów wspólników, a więc w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej także akcjonariuszy. Uchwała siedmiu sędziów NSA przywołana w punkcie pierwszym jednoznacznie wskazuje że nie może być mowy o przychodzie akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej przed podjęciem decyzji o wypłacie dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej. W takim przypadku pobranie zaliczki przez płatnika od części przychodów przypadających na akcjonariuszy powoduje niewątpliwie powstaniem nadpłaty. Powstaje sytuacja, w której pobierany jest podatek od osób fizycznych (akcjonariuszy) w momencie kiedy osoby te, zgodnie z uchwałą NSA, nie mają jeszcze żadnego prawa do tych przychodów. Co więcej, nie jest ustalona osoba, której ten przychód należy przypisać, ponieważ będzie to zależało od stanu posiadania akcji (co do zasady zmiennego w czasie) w dniu wypłaty dywidendy.

Zdaniem Wnioskodawcy istnieją dwie możliwości rozliczenia tej nadpłaty (przy czym Wnioskodawca utrzymuje, że prawidłowe jest rozwiązanie drugie):

1.  Wystąpienie każdego akcjonariusza osobno (w tym Wnioskodawcy) o zwrot nienależnie pobranego podatku. Wysokość zwrotu przysługującego Wnioskodawcy będzie stanowił iloczyn udziału Wnioskodawcy w zysku SKA, jaki by posiadał.: zgodnie ze statutem SKA i aktualną ilością posiadanych akcji w przypadku wypłaty dywidendy w dniu pobrania podatku, oraz kwoty pobranego podatku. Zwrot w tym przypadku zostanie dokonany na prywatny rachunek Wnioskodawcy.
2.  Wystąpienie SKA o zwrot nienależnie pobranego podatku w części przypadającej na wszystkich akcjonariuszy. Wysokość zwrotu będzie stanowił iloczyn udziału w zysku SKA, jaki posiadają zgodnie ze statutem SKA akcjonariusze w dniu pobrania podatku, oraz kwoty pobranego podatku. Zwrot w tym przypadku zostanie dokonany na rachunek SKA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Ponadto podkreślić należy, że na gruncie prawa podatkowego obowiązki akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej kształtowane są odrębnie od obowiązków akcjonariusza w spółce akcyjnej. Spółkę komandytowo-akcyjną pomimo zbieżności w wielu elementach ze spółką akcyjną odróżnia od niej brak osobowości prawnej. Wynika to bezpośrednio z art. 4 § 1 pkt 1 oraz art. 125 Kodeksu spółek handlowych. Spółka komandytowo-akcyjna, jako spółka osobowa nie podlega także podatkowi dochodowemu od osób prawnych - zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (w tym akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

I tak w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 5a ust. 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

*   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
*   polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „przychód należny”. W ślad zatem za orzecznictwem sądów administracyjnych sięgnąć należy do znaczenia tego określenia na gruncie wykładni językowej, a także na gruncie przepisów prawa cywilnego, a w szczególności przepisów Kodeksu spółek handlowych, które kształtują relacje akcjonariusza ze spółką komandytowo-akcyjną, w zakresie jego prawa do udziału w zyskach.

Zgodnie zaś z art. 347 § 1 Ksh, w związku z art. 126 § 1 pkt 2 Ksh, akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom, przy czym zgodnie z art. 348 § 2 Ksh uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są na mocy wyżej wskazanych przepisów akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub akcjonariusze którym przysługiwały akcje na dzień dywidendy.

Zatem z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo – jeżeli określony został dzień dywidendy – w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym, podlegającym z tą datą – stosownie do art. 5b ust. 2 i art. 8 updof - połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 10 ust.1 pkt 3 updof.

Nie dotyczy to jednak wszystkich dochodów. Odrębnym od działalności gospodarczej źródłem przychodów są bowiem kapitały pieniężne. Przychody z tego źródła nie będą stanowić przychodów z działalności gospodarczej lecz kwalifikowane będą jako odrębne źródło.

Zatem jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza przychód te stanowi przychód z tego źródła, a nie z działalności gospodarczej niezależnie od tego czy zdarzenie powodujące powstanie tego przychodu ma związek z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1.  odsetki od pożyczek,
2.  odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
3.  odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,
4.  dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
    1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
    2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
    3.  podziału majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
    4.  wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,
5.  przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c,
6.  należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
    1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
    2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,
7.  przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,
8.  przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,
9.  nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,
10.  przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d (art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy.

Dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 4 płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że dochody (przychody) z tytułu:

1.  odsetek od lokat bankowych oraz środków ulokowanych na rachunkach bankowych,
2.  odsetek od posiadanych obligacji korporacyjnych,
3.  umorzenia jednostek funduszy inwestycyjnych,
4.  dywidendy od posiadanych akcji spółek publicznych będą opodatkowane 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, na zasadach, o których mowa w art. 30a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródło przychodów z kapitałów pieniężnych, a jednostka je wypłacająca na rzecz swoich wspólników pełniła będzie rolę płatnika.

Natomiast odnośnie momentu powstania po stronie wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej – m.in. akcjonariusza - przychodu z kapitałów pieniężnych z ww. tytułów zauważyć należy, że jak zostało wskazane powyżej spółka osobowa jest pozbawiona podmiotowości prawnej dla celów podatku dochodowego, co wynika zarówno z wykładni językowej, jak i wykładni systemowej cytowanego wcześniej przepisu art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten w sposób jednoznaczny wskazuje, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spółka komandytowo-akcyjna (jako spółka osobowa) jest całkowicie transparentna („przeźroczysta”) podatkowo a jej przychody (koszty) są przychodami (kosztami) wspólników. Oznacza to, że dochody spółki komandytowo-akcyjnej są dochodami wspólników.

Tym samym należy uznać, że na podstawie przepisów art. 8 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 2, 3, 4, art. 30a ust. 1 pkt 2, 3, 4 i art. 41 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, dochody (przychody) z tytułu:

*   odsetek od lokat bankowych oraz środków ulokowanych na rachunkach bankowych,
*   odsetek od posiadanych obligacji korporacyjnych,
*   przychody z umorzenia jednostek funduszy inwestycyjnych,
*   dywidend od posiadanych akcji spółek publicznych wypłacone lub postawione do dyspozycji spółki osobowej powinny być traktowane podatkowo tak samo jak dochody (przychody) wypłacone bezpośrednio na rzecz jej wspólników, bez względu na ich status - te zaś są opodatkowane zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym.

Brak osobowości prawnej spółki komandytowo-akcyjnej - w myśl koncepcji ustawodawcy - przesądza o braku możliwości kwalifikowania uzyskiwanych z ww. tytułów dochodów (przychodów), jako dochodów (przychodów) spółki komandytowo-akcyjnej i opodatkowanych dopiero przez wspólników w momencie ich faktycznego otrzymania, a nie w momencie ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji spółki komandytowo-akcyjnej. Skoro spółka komandytowo-akcyjna na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest podatnikiem tego podatku, to przedmiotowe dochody (przychody) uzyskiwane przez tę spółkę winny być opodatkowane przez jej wspólników, w tym akcjonariuszy już w momencie ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji spółki komandytowo-akcyjnej.

Mając powyższe na względzie należy zauważyć, że w momencie wypłaty lub postawienia do dyspozycji spółce komandytowo-akcyjnej ww. przychodów, przychody te zwiększą majątek spółki komandytowo-akcyjnej i w konsekwencji winny podlegać opodatkowaniu. Przychody te nie są przy tym jednak przychodami z działalności gospodarczej aby można było uznać, że istnieje obowiązek ich doliczania do przychodów z tej działalności, są one odrębnym źródłem przychodu jakim są kapitały pieniężne. To sprawia, że na wypłacającym je ciążą obowiązki płatnika.

Reasumując stwierdzić należy, iż przychód akcjonariusza z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej, który to spółka osiąga jako przychód z działalności staje się jego przychodem należnym z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo – jeżeli określony został dzień dywidendy – w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym, podlegającym opodatkowaniu z tą datą.

Natomiast dochód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu:

*   odsetek od lokat bankowych oraz środków ulokowanych na rachunkach bankowych,
*   odsetek od posiadanych obligacji korporacyjnych,
*   przychody z umorzenia jednostek funduszy inwestycyjnych,
*   dywidend od posiadanych akcji spółek publicznych. stanowi dla akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej dochody z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 2, 3, 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w związku z tym na podstawie art. 30a ust. 1 ww. ustawy podlegają opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych regulując sposób opodatkowania podatników osiągających przychody z kapitałów pieniężnych nie wyłączyła bowiem stosowania tych przepisów do akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej. Momentem, w którym wskazane wyżej dochody (przychody) powstaną po stronie akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej jest moment ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji spółki komandytowo-akcyjnej. Obowiązek poboru 19% zryczałtowanego podatku dochodowego od ww. dochodów z kapitałów pieniężnych ciąży na płatniku.

W związku z powyższym, iż obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu kapitałów pieniężnych ciąży na płatniku odpowiedź na pytanie Nr 2 jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.