Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/187/BRT/2014/RWPD-17029
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-11-28
Teza: Dochody osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce będącej wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności z tytułu udziału w zyskach spółki słowackiej, będą podlegały opodatkowaniu na Słowacji według stawki podatku nieprzekraczającej 10% kwoty dywidend brutto (art. 10 ust. 2 lit. b Umowy). Jednocześnie, nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 4 Umowy, z uwagi na to, iż dywidendy te – jak wynika ze stanu faktycznego – nie są związane z działalnością prowadzoną przez polskiego rezydenta za pomocą zakładu na Słowacji. W Polsce natomiast, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia określoną w art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy oraz w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: dochód; kontrahent-kontrahent zagraniczny; spółki-spółka osobowa; Słowacja; udział; wspólnik; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2010 r. Nr IPPB1/415-765/10-3/KS wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego, z tytułu podziału lub wypłaty zysku, przez osobę fizyczną będącą komandytariuszem spółki słowackiej, - **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 22 listopada 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej z siedzibą w Republice Słowackiej przez wspólnika ponoszącego ograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania tej spółki. Interpretacja wydana została na wniosek Pana D. K. reprezentowanego przez Panią P. G. z dnia 24 sierpnia 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Rozważa przystąpienie do spółki osobowej z siedzibą w Republice Słowackiej (dalej „Spółka”). Spółka zorganizowana i zarejestrowana będzie wg prawa słowackiego jako komanditna spolocnost, odpowiednik polskiej spółki komandytowej. Na tym etapie nie zostało jeszcze przesądzone, czy Wnioskodawca przystąpi do spółki w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, odpowiednika polskiego komplementariusza, czy też wspólnika o odpowiedzialności ograniczonej, odpowiednika polskiego komandytariusza. Poza Wnioskodawcą wspólnikami Spółki mogą być osoby fizyczne, polscy rezydenci podatkowi i osoby prawne z siedzibą w Polsce lub innych krajach Unii Europejskiej.

Spółka pełnić będzie funkcję podmiotu holdingowego dla grupy spółek kapitałowych z siedzibą w Unii Europejskiej, w tym w Polsce, a głównym źródłem jej dochodów będą dywidendy wypłacane przez spółki z grupy.

Spółka na terytorium Słowacji utrzymywać będzie stałą siedzibę, w której podejmowane będą istotne z punktu widzenia działalności Spółki decyzje.

Komanditna spolocnost (dalej „k.s.”) jest w świetle postanowień słowackiego kodeksu handlowego podmiotem praw i obowiązków odrębnym od swoich wspólników. Podobnie jak polska spółka komandytowa, k.s. jest spółką osobową, w której przynajmniej jeden wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem bez ograniczeń (wspólnik o nieograniczonej odpowiedzialności), a odpowiedzialność przynajmniej jednego wspólnika ograniczona jest do wysokości niewpłaconych wkładów do spółki (wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności). Wspólnicy k.s. zawierają umowę spółki, która musi wskazywać zakres działalności spółki, określać jej wspólników i wysokość wkładów wspólników o ograniczonej odpowiedzialności oraz wskazywać który/którzy ze wspólników ponoszą nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania spółki.

Zgodnie z art. 2 słowackiej ustawy o podatku dochodowym z dnia 4 grudnia 2003 r., każdy podmiot prawny posiadający siedzibę lub miejsce efektywnego zarządu na terytorium Słowacji podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a co za tym idzie, jest traktowany jako słowacki rezydent podatkowy. Oznacza to, że k.s. zarejestrowana i zarządzana na terytorium Słowacji jest, co do zasady, traktowana jako słowacki rezydent podatkowy, a tym samym, korzysta z ochrony wynikającej z traktatów międzynarodowych, w tym umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz dyrektyw europejskich (k.s. jest m.in. wymieniona jako podmiot, do którego mają zastosowanie postanowienia Dyrektywy Rady z dnia 23 lipca 1990 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowane w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych Państw Członkowskich 90/435/EWG).

Powyższe nie oznacza jednak, że k.s. jako taka jest podatnikiem podatku dochodowego od generowanych przez siebie zysków. Zgodnie z przepisami słowackiej ustawy o podatku dochodowym, podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym ustala się, co prawda, na zasadach ogólnych dla k.s. jako całości. Jednak od tak ustalonej podstawy opodatkowania odejmuje się część przypadającą, jako udział wspólnikom o nieograniczonej odpowiedzialności. Udział ten określany jest proporcjonalnie do udziałów w zysku przed opodatkowaniem podlegającym podziałowi pomiędzy wspólników zgodnie z umową spółki. Pozostała po odjęciu udziału wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności kwota podstawy opodatkowania jest dochodem k.s. i podlega opodatkowaniu na poziomie spółki.

Wyłączona z podstawy opodatkowania k.s. kwota przypadająca, zgodnie ze statutem spółki, wspólnikom o nieograniczonej odpowiedzialności stanowi dochód do opodatkowania tychże wspólników. W efekcie w odniesieniu do dochodów k.s. przypadających na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności to ci wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 3 słowackiej ustawy o podatku dochodowym, w przypadku gdy wspólnicy o nieograniczonej odpowiedzialności, podlegają na Słowacji ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. nie są słowackimi rezydentami podatkowymi, osiągane przez nich dochody z tytułu udziału w k.s., stanowią per se dochody osiągane z położonego na terytorium Słowacji zakładu tychże wspólników i podlegają opodatkowaniu słowackim podatkiem dochodowym niezależnie od rezydencji podatkowej tychże wspólników.

Niezależnie zatem od statusu wspólnika (z ograniczoną odpowiedzialnością, czy też z odpowiedzialnością nieograniczoną) dochody uzyskiwane z tytułu uczestnictwa w słowackiej k.s. podlegają opodatkowaniu na Słowacji jako dochody z prowadzenia działalności gospodarczej. Różnica polega jednak na tym, że w przypadku wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności to oni są bezpośrednio podatnikami (przyjmuje się bowiem, ze zyski generowane są przez położony na terytorium Słowacji zakład), a w przypadku wspólników o ograniczonej odpowiedzialności, podatek płacony jest przez k.s.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, z tytułu jego udziału w Spółce podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit a UPO oraz art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności, z tytułu jego udziału w Spółce podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a UPO oraz art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Jak wskazał organ upoważniony „Odpowiedź na pytanie drugie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Natomiast odpowiedź na pytanie pierwsze zostanie udzielona w odrębnej interpretacji.”

We wniosku przedstawiono stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwany przez niego dochód, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, z tytułu udziału w Spółce podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a UPO, a w konsekwencji art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z postanowieniami art. 7 UPO, zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim umawiającym się państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład.

W doktrynie prawa międzynarodowego przyjmuje się, że przedsiębiorstwo spółki osobowej, której wspólnicy są rezydentami drugiego umawiającego się państwa nie jest w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania przedsiębiorstwem państwa siedziby spółki, ponieważ nie jest prowadzone przez osoby mające miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym państwie. Nie ulega jednak wątpliwości, że przedsiębiorstwo, w ujęciu funkcjonalnym, prowadzone przez spółkę osobową w umawiającym się państwie stanowi stały zakład jej wspólników w tym państwie.

Powyższe regulacje traktatowe przeniesione zostały i znajdują pełne odzwierciedlenie w słowackich regulacjach podatkowych.

Na gruncie słowackiej ustawy o podatku dochodowym, zyski czerpane przez wspólników spółki osobowej, którzy ponoszą nieograniczoną odpowiedzialność za jej zobowiązania, stanowią specyficznie zdefiniowaną kategorię dochodów z działalności gospodarczej (art. 6 ust. 1 lit. d słowackiej ustawy o podatku dochodowym).

Zgodnie z zasadą ogólną słowackiej ustawy o podatku dochodowym, osoby niebędące słowackimi rezydentami podatkowymi podlegają opodatkowaniu słowackim podatkiem dochodowym jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Słowacji. Ustawa specyfikuje przy tym kategorie dochodów, co do których obowiązuje domniemanie, że osiągane były na terytorium Słowacji. Wśród wymienionych pozycji są m.in. dochody osiągane poprzez położony na Słowacji stały zakład (ang. permanent establishment). Słowacka ustawa o podatku dochodowym wprowadza przy tym zasadę domniemania istnienia stałego zakładu w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych przez wspólników spółek osobowych ponoszących nieograniczoną odpowiedzialność za ich zobowiązania. Specyficznie wskazuje bowiem, że dochody niebędących rezydentami wspólników słowackich spółek osobowych, ponoszących nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania tych spółek, osiągane z udziału w tychże spółkach, uznawane są za dochody osiągane poprzez położony na Słowacji stały zakład, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu słowackim podatkiem dochodowym.

W konsekwencji, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu bycia wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności w Spółce, traktowane będą w świetle lokalnych regulacji podatkowych, jako zyski z działalności gospodarczej osiągane za pośrednictwem stałego zakładu, a co za tym idzie będą, co do zasady podlegały opodatkowani słowackim podatkiem dochodowym. Tym samym również na gruncie UPO dochody te regulowane będą postanowieniami art. 7, zgodnie z którym, Słowacji przysługuje prawo ich opodatkowania.

Powyższa kwalifikacja dotyczyć będzie całości dochodów Wnioskodawcy, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, osiąganych z tytułu udziału w zyskach Spółki.

Jak o tym była mowa w stanie faktycznym, w związku z pełnieniem przez Spółkę funkcji podmiotu holdingowego dla grupy spółek kapitałowych z siedzibą na terytorium UE, istotną część jej dochodów stanowić będą dywidendy wypłacane przez spółki z grupy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle postanowień art. 10 ust. 4 UPO w sytuacji, gdy udział z tytułu którego wypłacane są dywidendy, faktycznie wiąże się z działalnością położonego w umawiającym się państwie zakładu, dochody z tytułu dywidendy przypisywane są temu zakładowi i opodatkowane zgodnie z regulacjami art. 7. Jak się podkreśla w doktrynie prawa międzynarodowego, dochody bierne są opodatkowane jako zyski stałego zakładu, gdy prawa majątkowe generujące te dochody (tj. udziały, akcje, wierzytelności, patenty etc.) są efektywnie związane z takim stałym zakładem (Prawo podatkowe przedsiębiorców, Tom I, red. Nauk. H. Litwińczuk, red. P Karwat, Warszawa 2008). Związek ten będzie zachodził, przede wszystkim, gdy wspomniane prawa lub rzeczy będą wykazane po stronie aktywów w bilansie stałego zakładu (A. Maksymczak w Modelowej Konwencja OECD Komentarz, pod red. B. Brzezińskiego, Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010).

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka w świetle słowackich regulacji prawnych zobowiązana będzie do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Jako podmiot holdingowy będzie właścicielem udziałów w spółkach z grupy, a co za tym idzie udziały te będą wykazane jako jej aktywa w bilansie Spółki. To spółka, a nie jej wspólnicy będzie zatem właścicielem dywidend wypłacanych przez podmioty od niej zależne. Nie może być więc wątpliwości, że dochody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu dywidend i innych udziałów w zyskach spółek z grupy, związane będą z działalnością zakładu i jemu przypisane.

W konsekwencji, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności z tytułu udziału w Spółce, stanowić będą w całości dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Słowacji stały zakład, które zgodnie z postanowieniami art. 7 UPO mogą podlegać opodatkowaniu na Słowacji.

W tej sytuacji, zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 UPO, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w zyskach Spółki, przysługujące jej jako wspólnikowi o nieograniczonej odpowiedzialności, będą podlegały w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym. Tym samym na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy należny od dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę ustalany będzie z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją. Oznacza to, że określając należny podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawca do dochodów podlegających opodatkowaniu uzyskiwanych na terytorium Polski dodawać będzie zwolnione z podatku dochody z tytułu udziału w zyskach Spółki i od sumy tych dochodów liczyć będzie podatek wg skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy. Następnie ustali stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów i ustaloną w ten sposób stopę procentową zastosuje do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy dochody ze Spółki uzyskiwane przez niego jako wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności, podlegać będą w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a UPO, a w konsekwencji art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy PIT przychody z udziału w spółce nie będącej osoba prawną (…) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy PIT jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art . 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak o tym była mowa powyżej słowacka k.s. jest spółką osobową, odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej. Wnioskodawca jako wspólnik Spółki nie będzie posiadał udziałów ani akcji a jedynie prawo majątkowe w postaci udziału w ogóle praw i obowiązków w Spółce.

Bez znaczenia przy tym w ocenie Wnioskodawcy jest fakt, że w części przypadającej na wspólników o ograniczonej odpowiedzialności, zyski Spółki podlegają opodatkowaniu słowackim podatkiem dochodowym na poziomie Spółki. Przepisy ustawy o PIT nie przewidują rozwiązania analogicznego do zawartego w art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Tekst jednolity z dn. 14 czerwca 2000 r. Dz. U. nr 21 poz. 86) zgodnie, z którym przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej, mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. W konsekwencji na gruncie ustawy o PIT, nie ma podstaw do zaliczenia dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę do innego niż działalność gospodarcza źródła przychodów.

Uwagi poczynione powyżej, w uzasadnieniu do odpowiedzi na pytanie 1, odnośnie jednolitej kwalifikacji całości dochodów generowanych przez Spółkę, znajdują odpowiednie zastosowanie również do udziału przypadającego na Wnioskodawcę, jako wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności.

W konsekwencji należy przyjąć, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności, dochody ze Spółki, stanowią dla niej dochody z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki osobowej z siedziba na Słowacji, kwalifikujące się, jako zyski przedsiębiorstwa prowadzonego poprzez zagraniczny stały zakład na Słowacji i zgodnie z art. 24 ust. 1 UPO podlegają zwolnieniu z opodatkowania w Polsce w świetle art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, z zachowaniem progresji podatkowej w odniesieniu do pozostałych dochodów Wnioskodawcy podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zasady ustalania podatku należnego opisane powyżej, znajdują pełne zastosowanie również w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych jako wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności w Spółce.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 22 listopada 2010 r. Nr IPPB1/415-765/10-3/KS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe i na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez organ upoważniony nie jest prawidłowa.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą na Słowacji kwestie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu „podziału lub wypłaty” zysku oraz uczestnictwa w tej spółce należy rozpatrywać z uwzględnieniem umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 18 sierpnia 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. nr 30, poz. 131), zwanej dalej „Umową”.

Z zasad opodatkowania na Słowacji spółki komandytowej wynika, iż słowacka spółka komandytowa jest podmiotem utworzonym w celu prowadzenia działalności gospodarczej, w której jeden lub więcej wspólników ponosi ograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania spółki do wysokości jego udziałów w spółce (komandytariusz) oraz jeden lub więcej wspólników ponosi nieograniczoną odpowiedzialność całym swoim majątkiem (komplementariusz). Spółka jest samodzielnym podmiotem praw i obowiązków.

Komandytariuszami i komplementariuszami mogą być osoby fizyczne lub prawne, niezależnie od tego, czy mają miejsce zamieszkania lub siedzibę na Słowacji czy za granicą. Tylko komplementariusze mają prawo do zarządzania spółką.

W Słowacji, zasady opodatkowania spółki komandytowej zostały określone w ustawie o podatku dochodowym 595/2003 z późniejszymi zmianami (dalej "Ustawa"). Zgodnie z paragrafem 14 (5) Ustawy, spółka komandytowa ustala podstawę wymiaru podatku dla spółki jako całości, stosownie do postanowień paragrafów od 17 do 29 Ustawy. Następnie udział w podstawie opodatkowania przypisany komplementariuszom jest odejmowany od podstawy opodatkowania spółki komandytowej tak określonej, a pozostała część stanowi podstawę opodatkowania spółki komandytowej.

Oznacza to, iż całkowita podstawa opodatkowania jest ustalana na poziomie spółki komandytowej jako całości (działającej jako samodzielny podmiot), a następnie część podstawy opodatkowania przypadająca na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na poziomie tych wspólników. Zatem dochód wspólników będących komplementariuszami jest opodatkowany odrębnie w imieniu każdego wspólnika a nie na poziomie spółki. Pozostały dochód przypadający na wspólników o ograniczonej odpowiedzialności podlega opodatkowaniu na poziomie spółki.

Słowackie prawo podatkowe traktuje dochód osiągany przez wspólników będących komandytariuszami w słowackiej spółce komandytowej jako dochód osiągany z tytułu dywidend. Komandytariusz osiąga dochody z tytułu praw do udziału w zysku spółki komandytowej. Źródłem przychodu jest zatem w tej sytuacji jego prawo majątkowe a nie prowadzenie działalności gospodarczej. W związku z tym, krajowe prawo podatkowe Słowacji traktuje dla celów podatkowych dochód komandytariusza jako dywidendę, o której mowa w art. 10 ust. 3 Umowy.

Należy podkreślić, że dochód z tytułu dywidendy wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności w spółce komandytowej nie zostaje uzyskany w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą za pomocą zakładu. Wspólnik ten uzyskuje bowiem dochód z praw majątkowych w spółce, które stanowią odrębne źródło dochodu.

Dochód ten nie podlega zatem opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 7 Umowy. Powyższe oznacza, że dochód komandytariusza podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 10 ust. 1 i 2 Umowy.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że Wnioskodawca wskazał, iż jako polski rezydent będący komandytariuszem słowackiej spółki komanditna spolocnost, będzie otrzymywał dochód z tytułu podziału lub wypłaty przypadającej na niego części zysku spółki słowackiej.

Odnosząc zatem powyższe do opisanego, we wniosku, zdarzenia przyszłego stwierdza się, że Wnioskodawca będzie otrzymywał dochód z tytułu dywidendy, a opodatkowanie tego dochodu nastąpi zgodnie z art. 10 Umowy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 Umowy, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w umawiającym się państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się państwie mogą być opodatkowane w tym drugim państwie.

Natomiast stosownie do art. 10 ust. 2 Umowy, dywidendy mogą być jednak opodatkowane także w umawiającym się państwie i według prawa tego państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli ich właścicielem jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 20 procent,
2.  10 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane.

Jednocześnie wskazać należy na art. 10 ust. 3 Umowy, zgodnie z którym określenie "dywidendy" oznacza dochód z akcji lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, z udziału w zyskach, jak również dochody z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, są pod względem podatkowym traktowane jak dochody z akcji.

W świetle powyższych przepisów, dochody osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce będącej wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności z tytułu udziału w zyskach spółki słowackiej, będą podlegały opodatkowaniu na Słowacji według stawki podatku nieprzekraczającej 10% kwoty dywidend brutto (art. 10 ust. 2 lit. b Umowy). Jednocześnie, nie znajdzie zastosowania art . 10 ust . 4 Umowy, z uwagi na to, iż dywidendy te – jak wynika ze stanu faktycznego – nie są związane z działalnością prowadzoną przez polskiego rezydenta za pomocą zakładu na Słowacji.

W Polsce natomiast, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia określoną w art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy oraz w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, potwierdzone przez organ upoważniony, jest nieprawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.