Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.609.2024.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-24
Teza: Sposób obliczania podatku naliczonego przy zastosowaniu opisanej we wniosku kalkulacji.
Słowa kluczowe: metoda; muzeum; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 listopada 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem
    z 27 stycznia 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Muzeum (...), zwane dalej „Muzeum”, zostało utworzone zarządzeniem (...) w sprawie
    utworzenia i nadania statutu Muzeum (...) ((...)).
    Muzeum jest wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez ministra
    właściwego do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego, zwanego dalej
    „Ministrem”, pod numerem RIK (...) i posiada osobowość prawną.
    Muzeum prowadzi działalność w szczególności na podstawie:
    1) ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r. poz. 987 z późn. zm.);
    2) ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności
      kulturalnej (Dz. U. z 2012 r. poz. 406 z późn. zm.);
    3) ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 z
      późn. zm.);
    4) statutu Muzeum.
    Muzeum jest jednostką organizacyjną, nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest
    gromadzenie i trwała ochrona dóbr kultury, informowanie o wartościach i treściach
    gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury
    polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz
    umożliwianie kontaktu ze zbiorami.
    Zgodnie z par. 6 Statutu przedmiotem działania Muzeum jest w szczególności: (...).
    Podstawową działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od
    towarów i usług, prowadzoną przez Muzeum jest odpłatne udostępnienie zgromadzonych
    zbiorów muzealnych. Poza tym Muzeum może wykonywać działalność gospodarczą w
    rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej w następującym zakresie:
    (...).
    W związku z powyższym Muzeum jest czynnym podatnikiem VAT jako podmiot
    prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT. Zasadniczo, całość
    podejmowanych w obrocie czynności przez Muzeum pozostaje w sferze opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług. Poszczególne obszary aktywności są ze sobą
    nierozerwalnie związane i wykorzystywane w działalności opodatkowanej bez względu na
    kwestię dochodowości. Mimo, że Muzeum nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów
    o swobodzie działalności gospodarczej to na gruncie prawa konkurencji Muzeum jest
    traktowane, jako przedsiębiorstwo, prowadzące działalność gospodarczą, biorące udział w
    obrocie komercyjnym (oferuje usługi), niezależnie od publicznego charakteru
    realizowanych zadań. Duża część działalności skierowana jest na przechowywanie,
    konserwowanie, inwentaryzowanie, opracowanie naukowe składników aktywów Muzeum,
    jakimi są muzealia, które następnie wykorzystywane są w działalności związanej z
    upowszechnianiem i udostępnianiem zbiorów. Działalność ta, co do zasady, jest
    działalnością odpłatną. Jednakże Muzeum w ramach swojej działalności statutowej,
    zgodnie z art. 2 ustawy o muzeach wykonuje w niewielkim zakresie czynności nieodpłatne,
    jakim jest m.in. ustanowiony jeden dzień bezpłatnego wstępu do muzeum na wystawę
    stałą. Muzeum świadczy także inne nieodpłatne formy upowszechniania i propagowania
    (...), takie jak wystawy tematyczne, seminaria, konferencje czy wystawy czasowe.
    Nieodpłatne przedsięwzięcia Muzeum w przeważającej liczbie podejmuje w celach
    promocyjnych, czego efektem ma być powiększenie grona zwiedzających, którzy finalnie
    skorzystają z odpłatnych usług świadczonych przez Muzeum. Te nieodpłatne świadczenie

    usług przez Muzeum jest integralnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w
    rozumieniu przepisów o VAT. Nawet jeśli dana osoba zostanie zwolniona z opłaty za wstęp
    do Muzeum, to w dalszym ciągu będzie mogła generować dla Muzeum obroty
    opodatkowane VAT poprzez np. zakup pamiątek, wydawnictw itp. Nawet w sytuacji, gdy
    działania Muzeum nakierowane są na pozyskiwanie, zachowanie, konserwowanie,
    opracowywanie naukowe i popularnonaukowe zbiorów, to zawsze jednak końcowym
    odbiorcą jest lub będzie zwiedzający wystawy lub korzystający z nich w inny sposób -
    odbiorca usług lub nabywca towarów.
    Jednakże z uwagi, że niektóre działania Muzeum wykraczają poza sferę działalności
    gospodarczej w rozumieniu przepisów art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
    podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), Muzeum stosuje sposób określenia
    proporcji wynikający z tego przepisu według wzoru wynikającego z § 5 rozporządzenia
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (dalej: rozporządzenie).
    Analizując powyższy przepis na bazie działalności Muzeum stwierdziło, że sposób
    określenia proporcji wynikający z powyższego rozporządzenia nie odpowiada specyfice
    wykonywanej przez Muzeum działalności i dokonywanych przez Muzeum nabyć. W
    związku z tym Muzeum zamierza zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób
    określenia proporcji.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    We wzorze zaproponowanym przez Muzeum w mianowniku będą wykazane dotacje nie
    związane z działalnością gospodarczą Muzeum, do której przede wszystkim należy
    działalność wystawiennicza, wydawnicza i inna muzealna. Będą to dotacje np. na
    wydarzenia nie związane z działalnością Muzeum, a np. związane z działalnością publiczną
    instytucji państwowej. Przykładowo nieodpłatne sympozjum na temat (...), itp.
    Te dotacje będą stanowiły przychody Muzeum w rozumieniu przepisów o finansach
    publicznych.
    Dotacje będą wynikały ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, jeśli
    będą w tym planie ujęte.
    Wnioskodawca wskazał wzór, który będzie stosował do wyliczenia proporcji, wraz ze
    wskazaniem jego elementów składowych.
      Or
    PR =  100%X
      O + DR
    gdzie:
    PR - proporcja,
    Or - roczny obrót z działalności gospodarczej,
    D - otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych
    dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego
    podatnika działalności innej niż gospodarcza.
    Działalnością gospodarczą Muzeum w rozumieniu przepisów o VAT jest przede wszystkim
    działalność wystawiennicza. Większość otrzymywanych dotacji związanych jest z tą
    działalnością i ta kwota zgodnie z art. 86 ust. 2c pkt 3 nie może wpływać na poziom
    proporcji. Wzór z rozporządzenia odpowiada specyfice takich instytucji kultury, które
    otrzymują dotacje przede wszystkim na działalność inną niż działalność gospodarcza w
    rozumieniu przepisów o VAT.

    Wnioskodawca wskazał, że sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, gdyż licznik
    wzoru odnosi się wyłącznie do obrotu z działalności gospodarczej.
    Wnioskodawca wskazał, że sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie odzwierciedlał
    część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne
    niż działalność gospodarcza, gdyż mianownik eliminuje przychody nie związane z
    działalnością gospodarczą.
    Wzór z rozporządzenia w przypadku Muzeum nie pozwala na obiektywne
    odzwierciedlenie części wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą
    oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, w przypadku, o którym mowa w tym
    przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe. Stosując wzór z rozporządzenia należałoby uznać, że Muzeum otrzymuje dotacje
    wyłącznie na wydatki nie związane z działalnością gospodarczą ponieważ wyłącznie
    obciążają mianownik wzoru.
    Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    Czy, w związku z tym, że sposób określenia proporcji według wzoru wynikającego z § 5
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników, nie odpowiada specyfice wykonywanej przez
    Muzeum działalności proporcja ustalona wg wzoru:
    roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez Muzeum w rocznym obrocie z
    działalności gospodarczej zrealizowanym przez Muzeum plus wartość dotacji, subwencji i
    innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej
    przez Muzeum działalności innej niż gospodarcza, może być stosowany przez Muzeum?
    Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    Wzór wynikający z § 5 rozporządzenia nie przystaje do działalności gospodarczej w
    rozumieniu przepisów o VAT prowadzonej przez Muzeum. W mianowniku tego wzoru
    umieszczono tzw. przychody wykonane państwowej instytucji kultury, na które składają
    się przychody państwowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych,
    w tym przekazane tej instytucji dotacje, pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o
    odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej
    instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące
    zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy - wynikające ze sprawozdania rocznego z
    wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności
    wykonując przypisane jej zadania.
    Z racji, że w przychodach wykonanych Muzeum znajdują się zarówno dotacje na pokrycie
    kosztów związanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT, jak i te
    które są na pokrycie kosztów nie związanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu
    przepisów o VAT to wzór z powyższego rozporządzenia nie oddaje w pełni specyfiki
    działalności instytucji kultury jaką jest Muzeum.
    Podstawową działalnością Muzeum jest działalność wystawiennicza, która w ustawie o
    podatku od towarów i usług określana jest jako wstęp do muzeum. Większość dotacji
    uzyskiwanych przez Muzeum przeznaczona jest na tą działalność jako sposób
    finansowania części jej kosztów. W związku z tym wzór, który w mianowniku przewiduje
    umieszczenie wszystkich dotacji bez uwzględnienia sposobu ich przeznaczenia: na
    działalność gospodarczą lub nie, nie jest odpowiedni do specyfiki działalności Muzeum.
    Ponieważ taki sposób liczenia proporcji nie spełniałby w przypadku Muzeum podstawowej
    zasady wynikającej z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, że w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności

    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej oraz
    zasady wymienionej w ust. 2b tegoż artykułu ustawy, a w szczególności pkt 2, gdzie mowa,
    że sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności przez niego nabyć, jeżeli obiektywnie odzwierciedla część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
    gospodarczej nie jest możliwe.
    Zaproponowany wzór z pytania spełniałby poza warunkami podstawowymi wymienionymi
    w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT, warunki określone w ust. 2c tegoż artykułu, gdzie w pkt
    3 ustawodawca stwierdził, że przy wyborze sposobu określenia proporcji można
    wykorzystać w szczególności następujące dane: roczny obrót z działalności gospodarczej
    w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane
    przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o
    podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego
    podatnika działalności innej niż gospodarcza.
    Wzór ten w odróżnieniu od wzoru z rozporządzenia uwzględnia wyłącznie dotacje nie
    związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT, a takich dotacji w
    działalności Muzeum jest zdecydowana mniejszość. Wzór z rozporządzenia z góry zakłada,
    że wszystkie dotacje, subwencje oraz dopłaty o podobnym charakterze instytucja kultury
    otrzymuje na sfinansowanie działalności innej niż działalność gospodarcza, a tak w
    przypadku Muzeum nie jest.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w myśl którego:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które

    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem istnieje obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu.
    Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym
        przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej
        nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
        1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z
          działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących
          prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

        2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
          działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
          przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
          działalnością;
        3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
          działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
          działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
          charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
          działalności innej niż gospodarcza;
        4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
          ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
          gospodarczej i poza tą działalnością.
    Art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
        1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
          wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
          gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
          przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany
          dalej „sposobem określenia proporcji”;
        2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego
          z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    § 5 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku państwowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji uznaje
      się sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100/P
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez państwową
      instytucję kultury,
      P - przychody wykonane państwowej instytucji kultury.
    § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
        a) dokonywanych przez podatników:
        - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
        - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
        - eksportu towarów,
        - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
      podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
    § 2 pkt 13 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych państwowej
      instytucji kultury - rozumie się przez to przychody państwowej instytucji kultury w
      rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym przekazane tej instytucji dotacje,
      pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o odsetki od środków na rachunkach
      bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania
      należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w
      art. 29a ust. 1 ustawy - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu
      finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując
      przypisane jej zadania.
    § 5 ust. 2 rozporządzenia:
      Przychody wykonane państwowej instytucji kultury nie obejmują przychodów
      uzyskanych z tytułu:
        1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
          dochodowym są zaliczane przez państwową instytucję kultury do środków
          trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
          oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do
          środków trwałych państwowej instytucji kultury - używanych na potrzeby
          prowadzonej przez tę instytucję działalności;
        2) transakcji dotyczących:
        a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
          finansowych,

        b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
          transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z przychodów wykonanych państwowej instytucji
    kultury (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z
    działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów
    przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.
    § 8 rozporządzenia:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-
      7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok
      podatkowy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku
    nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez
    podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności
    gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej,
    określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności
    gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują
    opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią
    obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one
    opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika
    występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane
    z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także
    nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w
    przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zasady tworzenia i działania instytucji kultury określa ustawa z dnia 25 października 1991
    r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87).
    Art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu,
      upowszechnianiu i ochronie kultury.
    Art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery,
      operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy
      kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w
      różnych dziedzinach kultury.

    Art. 9 ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego,
      mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym
      dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z
      budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw
      kultury i ochrony dziedzictwa narodowego.
    Art. 12 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i
      prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta
      działalność jest prowadzona.
    Art. 28 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
        1. Instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z
          uzyskiwanych przychodów.
        2. Przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym
          ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy
          składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub
          jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i
          prawnych oraz z innych źródeł.
        3. Organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:
        1) podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych
        zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;
        2) celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;
        3) celowej na realizację wskazanych zadań i programów.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo jednostką organizacyjną, nienastawioną na
    osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr kultury,
    informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie
    podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie
    wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie kontaktu ze zbiorami.
    Podstawową działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od
    towarów i usług, prowadzoną przez Państwa jest odpłatne udostępnienie zgromadzonych
    zbiorów muzealnych. Poza tym mogą Państwo wykonywać działalność gospodarczą w
    rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej w następującym zakresie:
    (...).
    Zasadniczo, całość podejmowanych przez Państwa w obrocie czynności pozostaje w sferze
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Poszczególne obszary aktywności są ze
    sobą nierozerwalnie związane i wykorzystywane w działalności opodatkowanej bez
    względu na kwestię dochodowości. Duża część działalności skierowana jest na
    przechowywanie, konserwowanie, inwentaryzowanie, opracowanie naukowe składników
    aktywów Muzeum, jakimi są muzealia, które następnie wykorzystywane są w działalności
    związanej z upowszechnianiem i udostępnianiem zbiorów. Działalność ta, co do zasady,
    jest działalnością odpłatną. Jednakże w ramach swojej działalności statutowej, zgodnie z
    art. 2 ustawy o muzeach wykonują Państwo w niewielkim zakresie czynności nieodpłatne,
    jakim jest m.in. ustanowiony jeden dzień bezpłatnego wstępu do muzeum na wystawę
    stałą. Świadczą Państwo także inne nieodpłatne formy upowszechniania i propagowania
    (...), takie jak wystawy tematyczne, seminaria, konferencje czy wystawy czasowe.
    Nieodpłatne przedsięwzięcia w przeważającej liczbie podejmują Państwo w celach
    promocyjnych, czego efektem ma być powiększenie grona zwiedzających, którzy finalnie
    skorzystają z odpłatnych usług świadczonych przez Państwa. Te nieodpłatne świadczenie
    usług przez Państwa jest integralnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w

    rozumieniu przepisów o VAT. Nawet jeśli dana osoba zostanie zwolniona z opłaty za wstęp
    do Muzeum, to w dalszym ciągu będzie mogła generować dla Państwa obroty
    opodatkowane VAT poprzez np. zakup pamiątek, wydawnictw itp.
    Z uwagi, że niektóre Państwa działania wykraczają poza sferę działalności gospodarczej w
    rozumieniu przepisów art. 86 ust. 2a ustawy, stosują Państwo sposób określenia proporcji
    wynikający z tego przepisu według wzoru wynikającego z § 5 rozporządzenia.
    Stwierdzili Państwo, że sposób określenia proporcji wynikający z powyższego
    rozporządzenia nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i
    dokonywanych przez Państwa nabyć. W związku z tym zamierzają Państwo zastosować
    inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Państwa wątpliwości dotyczą sposobu obliczania podatku naliczonego przy zastosowaniu
    opisanej we wniosku kalkulacji.
    W takich okolicznościach, które Państwo wskazali, kwotę podatku naliczonego oblicza się
    zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług
    do celów działalności gospodarczej. Jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy - sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych VAT) oraz
        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że istnieje
    obowiązek wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać
    prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane metody, czy też
    sposoby, na podstawie których dokonuje się wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku
    naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego
    ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością
    gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona
    działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.
    Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może
    wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog
    ten nie ma charakteru zamkniętego.
    Wskazać należy, że ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom
    możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy,
    natomiast tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.
    Zatem, mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności.

    Wskazali Państwo wzór, który będą Państwo stosowali do wyliczenia proporcji, wraz ze
    wskazaniem jego elementów składowych.
      Or
    PR =  100%X
      O + DR
    gdzie:
    PR - proporcja,
    Or - roczny obrót z działalności gospodarczej,
    D - otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych
    dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego
    podatnika działalności innej niż gospodarcza.
    W mianowniku będą wykazane dotacje nie związane z działalnością gospodarczą Muzeum,
    do której przede wszystkim należy działalność wystawiennicza, wydawnicza i inna
    muzealna. Będą to dotacje np. na wydarzenia nie związane z działalnością Muzeum, a np.
    związane z działalnością publiczną instytucji państwowej. Przykładowo nieodpłatne
    sympozjum na temat (...), itp.
    Wskazali Państwo, że działalnością gospodarczą Muzeum w rozumieniu przepisów o VAT
    jest przede wszystkim działalność wystawiennicza. Większość otrzymywanych dotacji
    związanych jest z tą działalnością i ta kwota zgodnie z art. 86 ust. 2c pkt 3 nie może
    wpływać na poziom proporcji. Wzór z rozporządzenia odpowiada specyfice takich
    instytucji kultury, które otrzymują dotacje przede wszystkim na działalność inną niż
    działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów o VAT.
    Państwa zdaniem, sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części
    kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane, gdyż licznik wzoru odnosi się
    wyłącznie do obrotu z działalności gospodarczej.
    W Państwa opinii, sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie odzwierciedlał część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza, gdyż mianownik eliminuje przychody nie związane z
    działalnością gospodarczą.
    Państwa zdaniem wzór z rozporządzenia w przypadku Muzeum nie pozwala na
    obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, w przypadku, o którym mowa
    w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie
    jest możliwe. Stosując wzór z rozporządzenia należałoby uznać, że Muzeum otrzymuje
    dotacje wyłącznie na wydatki nie związane z działalnością gospodarczą ponieważ
    wyłącznie obciążają mianownik wzoru.
    Art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1530 ze zm.):
      Dochodami publicznymi są:
        1) daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku
          przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz
          banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek
          ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego,
          państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów
          publicznych wynika z odrębnych ustaw;

        2) inne dochody budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz
          innych jednostek sektora finansów publicznych należne na podstawie
          odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych.
    Art. 30 ust. 2 ustawy o finansach publicznych:
      Podstawą gospodarki finansowej państwowych i samorządowych osób prawnych
      jest roczny plan finansowy, obejmujący w szczególności:
      1) przychody z prowadzonej działalności;
      2) dotacje z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego;
      3) koszty, w tym:
      a) uposażenia i wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz składki od nich naliczane,
      b) płatności odsetkowe wynikające z zaciągniętych zobowiązań,
      c) zakup towarów i usług;
      4) środki na wydatki majątkowe;
      5) środki przyznane innym podmiotom;
      6) stan należności i zobowiązań na początek i koniec roku;
      7) stan środków pieniężnych na początek i koniec roku.
    Powołując się na zapisy ustawy o finansach publicznych wskazać należy, że dochody
    publiczne (budżetowe) to należne lub faktyczne wpływy środków pieniężnych do
    budżetów publicznych pobierane przez organy finansowe lub przez jednostki budżetowe,
    które zrealizowane dochody przekazują do organów finansowych, ze względu na
    powiązanie z budżetem systemem brutto (art. 5 ust. 2 ustawy o finansach publicznych).
    Obok dochodów występują także wpływy o charakterze zwrotnym, będące przychodami,
    które służą finansowaniu deficytu budżetowego oraz przychody jednostek
    organizacyjnych (np. zakładów budżetowych, gospodarstw pomocniczych, funduszy
    celowych) i osób prawnych (np. szkół wyższych, instytucji kulturalnych), zaliczanych do
    sektora finansów publicznych, pochodzące z prowadzonej przez nie odpłatnej działalności,
    oraz z innych źródeł.
    Z uwagi na fakt, że w przypadku państwowej instytucji kultury niemożliwym jest wyliczenie
    „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT przyjęto
    zasadę - dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji - że całkowity „obrót” z
    tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT odpowiada
    wysokości zrealizowanych przychodów, z uwzględnieniem otrzymanych dotacji (z
    wyjątkiem zwróconych dotacji, odsetek od środków na rachunkach bankowych
    zaliczanych do przychodów z mienia tej instytucji, odszkodowań innych niż stanowiące
    zapłatę, oraz dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
    dochodowym są zaliczane przez państwową instytucję kultury do środków trwałych oraz
    wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw
    wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych państwowej
    instytucji kultury, używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności, a
    także transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i
    pomocniczych transakcji finansowych, oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i
    38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy).
    Jak wskazano wyżej, zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników,
    w przypadku państwowych instytucji kultury w mianowniku ujmuje się przychody
    wykonane państwowej instytucji kultury.

    Zgodnie natomiast z powołanym wyżej § 2 pkt 13 ww. rozporządzenia, przychodami
    wykonanymi państwowej instytucji kultury - są przychody państwowej instytucji kultury w
    rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym przekazane tej instytucji dotacje,
    pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o odsetki od środków na rachunkach
    bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania
    należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art.
    29a ust. 1 ustawy wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego,
    z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej
    zadania.
    Propozycja ujęcia wszystkich przychodów instytucji kultury (z pewnymi wyjątkami
    opisanymi powyżej), w tym w szczególności dotacji celowych lub podmiotowych
    niezwiązanych bezpośrednio z ceną (ujętych w planie finansów), znajduje umocowanie w
    przepisach unijnych. Zgodnie bowiem z art. 174 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112
    /WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), państwa członkowskie mogą
    uwzględnić w mianowniku wysokość subwencji innych niż subwencje bezpośrednio
    związane z ceną dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 73.
    Przepis ten dotyczy wyłącznie przypadku podatników tzw. mieszanych (vide: wyrok TSUE w
    sprawie C-204/03, pkt 25) i został wprowadzony do dyrektywy w celu uniknięcia sytuacji, w
    której podmiot otrzymujący subwencje, niedokonujący czynności podlegających
    opodatkowaniu VAT poprzez dokonywanie symbolicznych - w stosunku do całości
    wykonywanych działań - czynności podlegających opodatkowaniu VAT mógłby uzyskać
    niewspółmiernie wysoki zwrot podatku VAT (vide: opinia Rzecznika Generalnego do
    sprawy C-204/03, pkt 15).
    W przypadku państwowych instytucji kultury, których działanie ma w przeważającej części
    charakter statutowy i oparte jest w większej części na dotacjach niezwiązanych
    bezpośrednio z ceną, pominięcie części dotacji w ustalaniu proporcji mogłoby
    doprowadzić do uzyskania nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego.
    Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji nie może zostać uznany za
    najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności, bowiem
    założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości współczynnika przez Państwa budzą
    wątpliwości. Wskazali Państwo, że w mianowniku będą wykazane dotacje nie związane z
    Państwa działalnością gospodarczą, do której przede wszystkim należy działalność
    wystawiennicza, wydawnicza i inna muzealna. Będą to dotacje np. na wydarzenia nie
    związane z Państwa działalnością, a np. związane z działalnością publiczną instytucji
    państwowej. Przykładowo nieodpłatne sympozjum na temat historii Wielkiej Brytanii, itp.
    Należy podkreślić, że w wyżej cytowanym rozporządzeniu w sprawie proporcji, Minister
    Finansów korzystając z delegacji ustawowej, wskazał m.in. państwowej instytucji kultury,
    czyli takiej jaką są Państwo, najbardziej odpowiadającą specyfice metodę określania
    proporcji, uwzględniając charakter prowadzonej działalności gospodarczej oraz
    działalności statutowej takiej instytucji.
    Należy raz jeszcze wskazać, że mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w
    sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze
    charakter działalności (w tym zwłaszcza statutowej) prowadzonej przez państwową
    instytucję kultury, a także sposób finansowania tej instytucji. Zgodnie z przywołanymi
    wyżej przepisami ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej
    państwowa instytucja kultury, finansowana lub dofinansowana jest przez organizatora
    przez m.in. dotacje, w zakresie tworzenia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do
    utrzymania obiektu, w którym jest ona prowadzona. Zaproponowana przez Państwa
    metoda nie uwzględnia tego, że instytucje kultury otrzymują dotacje nie tylko do

    działalności innej niż gospodarcza, ale także inne dotacje, w tym na ogólne
    funkcjonowanie (również w ramach działalności gospodarczej). Są to dotacje, których nie
    otrzymują inni przedsiębiorcy prowadzący komercyjną działalność gospodarczą. Przyjęta
    przez Państwa metoda nie uwzględnia zatem specyfiki działalności prowadzonej przez
    jednostki sektora finansów publicznych (do których należą państwowe i samorządowe
    instytucje kultury) oraz tych elementów prowadzonej działalności kulturalnej (muzeum),
    które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie. Metoda ta nie oddaje zatem
    specyfiki prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie
    zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zatem uznać
    należy, że zastosowanie wskazanej metody mogłoby prowadzić do nieadekwatnego
    odliczenia podatku naliczonego - niezgodnego z rzeczywistością.
    Natomiast przy pomocy sposobu wyliczania proporcji, zaproponowanego przez
    prawodawcę, Państwo jako państwowa jednostka kultury, świadcząca czynności zarówno
    w ramach działalności gospodarczej, jak i poza taką działalnością, wyliczą matematycznie
    wysokość proporcji, przy zastosowaniu której będą dokonywać rozdziału podatku
    naliczonego od wydatków tylko przez Państwa faktycznie ponoszonych, jednak wyłącznie
    takich, które są związane z czynnościami mieszczącymi się w pojęciu działalności
    gospodarczej (opodatkowanej), a których to przypisanie wyłącznie do tych czynności nie
    jest możliwe. Metoda wskazana w rozporządzeniu najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć oraz z uwagi na sposób wyliczenia
    wskaźnika obiektywnie odzwierciedla tę część wydatków, która przypada na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Ww. metoda obliczania
    proporcji dla państwowej instytucji kultury uwzględnia bowiem całe spektrum działalności
    państwowej instytucji kultury.
    W rozpatrywanej sprawie z zaproponowaną we wniosku metodą nie sposób się zgodzić
    również ze względu na fakt, że Państwa argumentacja nie zawiera racjonalnych i
    obiektywnych powodów dla których wskazana metoda przychodowa najbardziej
    odpowiada specyfice Państwa działalności.
    Należy również dodać, że przesłanką przyjęcia zaproponowanej przez Państwa metody nie
    może być wyłącznie to, że jest ona korzystniejsza dla Muzeum. Z powołanych wyżej
    przepisów art. 86 ust. 2b i 2h ustawy wynika bowiem, że zaproponowany sposób musi
    zapewniać dokonanie odliczenia wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane oraz być bardziej reprezentatywny niż metoda
    zaproponowana w rozporządzeniu.
    Z uwagi na przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz przepisy prawa uznać należy, że
    wskazana przez Państwa metoda nie jest metodą właściwą dla wyliczenia sposobu
    określania proporcji. Zatem w opisanym przypadku właściwym sposobem określenia
    proporcji jest ten wskazany w § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie proporcji, gdyż w
    przypadku państwowej instytucji kultury sposób ten, w odniesieniu do metody wskazanej
    przez Państwa, bardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych
    nabyć przez Muzeum.
    Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Państwo
    ponosicie ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego

    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.