Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-188/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-03
Teza: Remont/modernizacja budynku
Słowa kluczowe: budynek; koszt-koszty uzyskania przychodów; modernizacja; remonty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 10 lutego 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 12 lutego 2014 r.) uzupełnionym 22 kwietnia i 29 maja 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na remont i modernizację kamienicy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na remont i modernizację kamienicy. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismami z 8 kwietnia i 21 maja 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-188/14/AP wezwano Wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 22 kwietnia i 29 maja 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniach wniosku z 17 kwietnia 2014 r. – data wpływu 22 kwietnia 2014 r. oraz z 26 maja 2014 r. – data wpływu 29 maja 2014 r.):

Wnioskodawca jest firmą osiągającą przychody m.in. z najmu nieruchomości dzierżawionych (68.20.Z.PKD). Firma planuje nabyć 1/2 udziałów w nieruchomości, która jest zabudowanym budynkiem - kamienicą. Kamienica ta stanowi budynek mieszkalno-usługowy, wybudowany na początku XX wieku. Nieruchomość jest kompletna i zdatna do użytkowania. W budynku jest obecnie wynajmowanych kilka lokali użytkowych i mieszkalnych.

Budynek nadaje się do generalnego remontu. Budynek nie figuruje w rejestrze zabytków, ale znajduje się w Gminnej Ewidencji Obiektów Zabytkowych i z tego powodu podlega nadzorowi Miejskiego Konserwatora Zabytków. Budynek został wybudowany około 1905 r. Po zakupie udziałów Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem zamierza przeprowadzić w nim prace budowlane polegające na częściowym odtworzeniu stanu pierwotnego (remoncie) i częściowej modernizacji (ulepszeniu) wraz ze zmianą przeznaczenia części lokali i strychu. Obecnie część mieszkalna stanowi 70% całej powierzchni budynku (są to kondygnacje na II, III, IV piętrze), natomiast część przeznaczona pod wynajem lokali użytkowych to 30% powierzchni budynku (parter, I piętro).

Zmiana przeznaczenia części budynku w rozumieniu Prawa budowlanego dotyczyłaby tylko strychu (V piętro), w związku z czym planowane jest wystąpienie do właściwego organu o zgodę na zmianę sposobu użytkowania w związku z nadbudową tej części budynku. Lokale na parterze i I piętrze w dalszym ciągu będą wynajmowane jako lokale użytkowe, a w wyniku przeprowadzonych prac budowlanych nie zmieni się ich sposób użytkowania oraz zostanie zachowana dotychczasowa powierzchnia, struktura, kubatura. Natomiast pozostałe lokale zostaną przygotowane tak by mogły być lokalami użytkowymi lub mieszkalnymi, w zależności od potrzeb najemców i popytu na dany rodzaj lokali na rynku najmu.

Lokale na wszystkich kondygnacjach z wyjątkiem strychu (V piętro) po przeprowadzonym remoncie nie będą wymagały zgodnie z opinią Nadzoru Budowlanego żadnego zgłoszenia zakończenia robót remontowo-modernizacyjnych ani uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Takiego pozwolenia wymagać będzie zakończenie prac na ostatniej kondygnacji ze względu na zmianę wysokości i kubatury pomieszczeń.

Wobec tego, że budynek podlega nadzorowi konserwatora cześć prac będzie wykonywana w konsultacji z nim i dostosowaniu się do jego wymagań w zakresie zachowania historycznych elementów, materiałów, technologii np. remont elewacji zewnętrznej, wymiana okien, remont klatki schodowej itp. Pozytywna opinia Miejskiego Konserwatora Zabytków jest niezbędna do zatwierdzenia projektu i uzyskania pozwoleń na budowę.

Planowane jest, że kwoty wydatków związanych z remontem zamkną się w kwocie 1 mln 200 tys. złotych, natomiast wydatki związane z modernizacją budynku mogą sięgać ponad 2 mln złotych.

Prace remontowe i modernizacyjne będą przeprowadzane w jednym czasie, równolegle, w ciągu 4-5 lat.

W związku z pracami, Wnioskodawca chce część poniesionych wydatków wliczać bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów jako wydatki remontowe, a pozostałą część wydatków ująć jako ulepszenie zwiększające wartość początkową środka trwałego i wliczać w koszty uzyskania przychodów w ramach amortyzacji.

Do remontu Wnioskodawca chce zakwalifikować następujące wydatki:

*   remont elewacji zewnętrznej z zachowaniem zdobień architektonicznych,
*   wymiana stropów wraz z wylewkami, tynków wewnętrznych,
*   odtworzenie parapetów,
*   wymiana okien na takie same drewniane lub aluminiowe,
*   wymiana izolacji pionowych i poziomych budynku,
*   remont klatki schodowej i schodów wewnętrznych z zachowaniem zabytkowego ich charakteru,
*   wymiana istniejących podłóg i posadzek,
*   uzupełnienie ubytków w fundamentach i ich osuszenie,
*   remont istniejących ciągów wentylacyjnych i kominów,
*   renowacja balkonów i balustrad zewnętrznych,
*   wymiana instalacji elektrycznej i instalacji wodno-kanalizacyjnej.

Ponadto Spółka wskazała, że wszystkie prace, które Spółka planuje zakwalifikować jako remont będą przeprowadzone po wprowadzeniu budynku do ewidencji środków trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z prowadzaniem prac budowlanych polegających na remoncie i modernizacji kamienicy możliwe jest zaliczenie części poniesionych wydatków bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów (jako wydatki remontowe), a pozostałej część wydatków jako ulepszenie zwiększające wartość początkową środka trwałego?

Jak należy zakwalifikować koszty związane z takimi czynnościami jak:

*   remont elewacji zewnętrznej z zachowaniem zdobień architektonicznych,
*   wymiana stropów wraz z wylewkami,
*   wymiana tynków wewnętrznych,
*   odtworzenie parapetów,
*   wymiana okien na takie same drewniane lub aluminiowe,
*   wymiana izolacji pionowych i poziomych budynku,
*   remont klatki schodowej i schodów wewnętrznych z zachowaniem zabytkowego ich charakteru,
*   wymiana istniejących podłóg i posadzek,
*   uzupełnienie ubytków w fundamentach i ich osuszenie,
*   remont istniejących ciągów wentylacyjnych i kominów,
*   renowacja balkonów i balustrad zewnętrznych,
*   wymiana instalacji elektrycznej,
*   wymiana instalacji wodno-kanalizacyjnej?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku), w ramach prowadzonych równolegle prac budowlanych możliwe jest zaliczenie części wydatków do kosztów remontu, a części wydatków do kosztów ulepszenia podlegających modernizacji.

Zgodnie z postanowieniami art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 updop powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Jak stanowi art. 16g ust. 13 updop, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego w odniesieniu do remontu należy - mając na uwadze słownikowe znaczenie tego pojęcia - stosować definicję sformułowaną w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm., winno być: (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm., dalej „upb”), remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej.

Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Z treści art. 16g ust. 13 updop, ani z żadnego innego przepisu nie wynika by prowadzenie w budynku prac budowlanych wykluczało możliwości zaliczenia części z nich, jako prac remontowych, a części, jako prac modernizacyjnych. Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa „… wszelkiego typu prace, które mają na celu tylko i wyłącznie wymianę zużytych elementów obiektu lub doprowadzenie ich do stanu pierwotnego, należy każdorazowo traktować, jako prace remontowe, nawet w sytuacji, gdy wykonywane są w ramach większego przedsięwzięcia o charakterze inwestycji, obok robót wprowadzających do danego obiektu nowe rozwiązania.” (wyrok WSA w Gdańsku I SA/Gd 458/05). Ponadto w wyroku z 10 września 1998 r. (sygn. akt SA/Sz 2166/97) dotyczącym przystosowania lokalu do wykorzystania w innym celu stwierdzono: „Część jednak prac wykonanych w tym obiekcie mogła być podyktowana jego stanem technicznym i wtedy wydatki poniesione na remont czy bieżącą konserwację należy zakwalifikować w całości, jako koszty uzyskania przychodów”. Natomiast, w wyroku z 21 maja 1998 r., I SA/Gd 1151/97, NSA stwierdził, m.in., że „Ocena znaczenia dla potrzeb wymiaru podatku dochodowego wydatków podatnika na prace remontowo-budowlane wykonywane w obiekcie budowlanym musi uwzględniać zróżnicowanie takich prac w poszczególnych częściach obiektu. Nie można bowiem poprzez niewątpliwie inwestycyjny /zwiększający wartość środka trwałego/ charakter robót wykonanych w części budynku nadawać robotom wykonanym w innej części taki sam charakter, jeśli z kolei były to zwykłe prace remontowe typu malowanie czy tapetowanie ścian, naprawy stolarki itp.”. Potwierdzają to inne orzeczenia, np. wyrok WSA w Gdańsku I SA/Gd 1813/98, wyrok WSA w Bydgoszczy I SA/Bd 664/06, wyrok WSA w Olsztynie I SA/Ol 113/10, wyrok NSA I SA/Gd 1362/12. Odnieść się przy tym należy do dynamicznej wykładni pojęcia „remont”, zgodnie z którą należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych” (wyrok NSA z 1 marca 2000 r. I SA/Wr 2915/98). Wykładnia taka jest również przyjmowana w indywidualnych interpretacjach podatkowych, np. interpretacja dyrektora IS w Bydgoszczy sygn. ITPB1/415-398a/10/TK, czy też interpretacja dyrektora IS w Poznaniu sygn. ILPB1/415-1152/10-4/IM.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy przy równoległym prowadzeniu prac budowlanych polegających na remoncie i modernizacji kamienicy możliwe jest zaliczenie części poniesionych wydatków bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów jako wydatki remontowe, a pozostałej części wydatków jako ulepszenie zwiększające wartość początkową środka trwałego.

Przedstawiając stanowisko Podatnika co do drugiego pytania, stwierdzić należy, że koszty związane z takimi czynnościami jak remont elewacji zewnętrznej, wymiana stropów wraz z wylewkami, wymiana tynków wewnętrznych, odtworzenie parapetów, wymiana okien na takie same, wymiana izolacji pionowych i poziomych budynku, remont schodów wewnętrznych, wymiana istniejących podłóg i posadzek, uzupełnienie ubytków w fundamentach i ich osuszenie, remont istniejących ciągów wentylacyjnych i kominów, renowacja balkonów i balustrad zewnętrznych, są wydatkami na remont i w związku z tym powinny być wliczane w bieżące koszty działalności (dalej zwane „pracami”). Prace te będą polegać na wymianie elementów zużytych elementami o podobnych funkcjach i właściwościach i ich istota mieści się w pełni pod pojęciem remontu zgodnie z art. 3 pkt 8 upb. Z drugiej strony nie stanowią one ulepszenia w rozumieniu art. 16g ust. 13 updop.

Wyliczenie zawarte w tym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową rozbudową rekonstrukcją adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. W ocenie Wnioskodawcy przedmiotowe prace nie będą przebudową, gdyż w wyniku ich wykonania nie nastąpi zmiana struktury wewnętrznej. Nie będą również rozbudową (nadbudową), gdyż wszystkie prace związane z przebudową strychu zostaną, zaliczone jako koszty ulepszeń podlegające amortyzacji. Prace te nie stanowią również rekonstrukcji, gdyż nie obejmują one ponownej budowy obiektu lub jego części. Nie jest to również adaptacja, gdyż przedmiotowy budynek przed wykonaniem prac pełni funkcję usługowo-mieszkalną i nadal ta funkcja będzie zachowana. Podkreślić przy tym należy, że zgodnie z art. 71 ust. 1 pkt 2 upb przez zmianę sposobu użytkowania obiektu budowlanego lub jego części rozumie się w szczególności podjęcie bądź zaniechanie w obiekcie budowlanym lub jego części działalności zmieniającej warunki: bezpieczeństwa pożarowego, powodziowego, pracy, zdrowotne, higieniczno-sanitarne, ochrony środowiska bądź wielkości lub układ obciążeń. „Jedynie zmiana sposobu użytkowania obiektu budowlanego w rozumieniu art. 71 ust. 1 pkt 2 ustawy Prawo budowlane wymaga zgłoszenia właściwemu organowi administracji architektoniczno-budowlanej. Zawarty w art. 71 ust. 1 pkt 2 ustawy Prawo budowlane zwrot „w szczególności" nie oznacza, iż każda zamiana sposob użytkowania obiektu budowlanego wymaga takiego zgłoszenia. Jedynie zmiany wymienione w tymże artykule lub w skutkach podobne do tam wymienionych powodują konieczność sporządzenia stosowego zgłoszenia do właściwego organu” (wyrok WSA w Białymstoku, II SA/Bk 196/07). W szczególności WSA podkreślił, że z dniem 26 września 2005 r. został uchylony art. 71 ust.1 pkt l upb, który rozszerzał definicję zmiany sposobu użytkowania obiektu budowlanego lub jego części także na przeznaczenie pomieszczeń mieszkalnych na cele niemieszkalne. Wobec powyższego na gruncie

prawa budowlanego sama zmiana sposobu wykorzystania budynku/lokalu poprzez zastąpienie jednej funkcji inną funkcją nie prowadzi automatycznie do zmiany sposobu użytkowania, jeśli nie wiąże się to jednocześnie ze zmianą warunków (wszystkich lub niektórych): bezpieczeństwa pożarowego, powodziowego, pracy, zdrowotnych, higieniczno-sanitarnych, ochrony środowiska bądź wielkości lub układu obciążeń. Ponadto, prace te nie będą modernizacją gdyż nie obejmują one prac, w wyniku których nastąpiłoby wyposażenie budynku w urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał.

Ponadto wskazać należy, że wydatki na wykonanie przedmiotowych prac nie spowodują wzrostu wartości użytkowej budynku w stosunku do wartości początkowej. W szczególności nie spowodują wydłużenia okresu użytkowania budynku, gdyż ich trwałość wynosić będzie od kilku do kilkudziesięciu lat, co w stosunku do długości użytkowania budynku liczonego w setkach lat, nie wpływa na wydłużenie tego okresu. Również trudno powiedzieć by wpływały one na zdolnością wytwórczą jakość produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonego środka trwałego, czy też koszty jego eksploatacji.

W kwestii wskazania konkretnych przykładów prac o charakterze remontowym, przytoczyć można wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lutego 2001 r. (sygn. akt I SA/Gd 1813/98, w którym czytamy: „Nie można zaprzeczyć, iż ocieplenie obiektu styropianem w miejsce zniszczonych płyt suprema powinno przynieść oszczędności energii cieplnej, ta okoliczność nie może mieć jednak rozstrzygającego wpływu na charakter przeprowadzonych prac. Podobnie nie można uznać, iż wymiana zniszczonych okien na parterze budynku, których istnienia organ nie kwestionował, i zniszczonych drzwi wejściowych do obiektu stanowi jego ulepszenie, nawet, jeżeli wymienione elementy są technologicznie nowocześniejsze. Trudno przyjąć, iż właściciel zmuszony do wymiany zniszczonych elementów obiektu stosuje materiały nieodpowiadające wymogom technicznym i stosowanym standardom”.

Również w wyroku NSA z 20 sierpnia 1999 r. (I SA/Gd 2620/98 zauważono: „Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 27 stycznia 1998 r. I SA/Łd 1056/97ONSA 1998/4 poz. 138 czy z dnia 14 stycznia 1998 r. SA/Sz 119/97 (Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 200/6 poz. 177) nakłady takie jak wymiana drzwi, okien, naprawa instalacji (a więc wymiana elementów zużytych na nowe) mogą być uznane za prace remontowe niezwiększające wartości użytkowej lokalu i nie zmieniające jego charakteru. Zgodnie zaś z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku doch. od osób prawnych jedynie wydatki na ulepszenie (przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację) środków trwałych nie są uznawane za koszty uzyskania przychodów”.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy wydatki na remont elewacji zewnętrznej, wymiana stropów wraz z wylewkami, wymiana tynków wewnętrznych, odtworzenie parapetów, wymiana okien na takie same, wymiana izolacji pionowych i poziomych budynku, remont schodów wewnętrznych i klatki schodowej, wymiana istniejących podłóg i posadzek, uzupełnienie ubytków w fundamentach i ich osuszenie, remont istniejących ciągów wentylacyjnych i kominów, renowacja balkonów i balustrad zewnętrznych, wymiana instalacji elektrycznej i wodno-kanalizacyjnej są wydatkami na remont i w związku z tym powinny być wliczane w bieżące koszty działalności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 1 updop, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Art. 16 ust. 1 updop zawiera katalog, w którym ustawodawca określił wydatki, które pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (…). Wydatki te w momencie ich poniesienia nie stanowią zatem bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 updop, odpisy z tytułu zużycia ulepszonych środków trwałych (odpisy amortyzacyjne).

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3 - 11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji (art. 16g ust. 13 updop).

Updop nie definiuje przytoczonych w powyższym przepisie pojęć takich jak: przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja czy modernizacja. Pojęcie remontu również nie zostało wyjaśnione w tej ustawie. Tym samym zasadne jest sięgnięcie w tym zakresie do definicji zawartych w innych gałęziach prawa. Pojęcie to definiują przepisy prawa budowlanego. Remontem, zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Remont ma na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniając przy tym jego charakteru i funkcji.

Natomiast ulepszenie ma miejsce w sytuacjach, w których następuje:

*   przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środka trwałego na inny,
*   rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
*   rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że nie każdy wydatek poniesiony na środek trwały będzie stanowił o jego ulepszeniu. Istotny jest bowiem charakter poniesionych wydatków. Wydatki o charakterze odtworzeniowym, przywracające jedynie pierwotną wartość użytkową danego środka trwałego, których poniesienie nie spowoduje wzrostu wartości użytkowej w stosunku do tej wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, nie skutkują jego ulepszeniem. Różnica między nakładami na remont a nakładami na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych a drugie do podjęcia, czy rozszerzenia działalności w drodze przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę cech użytkowych.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że możliwe jest zaliczenie w koszty uzyskania przychodów części poniesionych wydatków bezpośrednio (jako wydatków remontowych), a pozostałej części wydatków pośrednio, tj. poprzez odpisy amortyzacyjne (jako wydatków na ulepszenie zwiększające wartość początkową środka trwałego).

Stwierdzić również należy, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na remont elewacji zewnętrznej z zachowaniem zdobień architektonicznych, wymiana stropów wraz z wylewkami, wymiana tynków wewnętrznych, odtworzenie parapetów, wymiana okien na takie same drewniane lub aluminiowe, wymiana izolacji pionowych i poziomych budynku, remont klatki schodowej i schodów wewnętrznych z zachowaniem zabytkowego ich charakteru, wymiana istniejących podłóg i posadzek, uzupełnienie ubytków w fundamentach i ich osuszenie, remont istniejących ciągów wentylacyjnych i kominów, renowacja balkonów i balustrad zewnętrznych, wymiana instalacji elektrycznej, wymiana instalacji wodno-kanalizacyjnej jako wydatki remontowe będą stanowiły koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.