Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-475/15-5/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-18
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej - przed zarejestrowaniem się jako podatnik VAT czynny oraz okresu rozliczeniowego w którym Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; podatnik-podatnik czynny; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; stawka-stawki podatku; wynajem; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu 19 czerwca 2015 r.), uzupełnione pismem z dnia 20 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej - przed zarejestrowaniem się jako podatnik VAT czynny oraz okresu rozliczeniowego w którym Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2015 r. został złożony wniosek ww. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej - przed zarejestrowaniem się jako podatnik VAT czynny oraz okresu rozliczeniowego w którym Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur. Wniosek uzupełniono 24 sierpnia 2015 r. o dokument potwierdzający uiszczenie opłaty, wniesionej w dniu 20 sierpnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej. Aktualnie Zainteresowany nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie prowadzi również indywidualnej działalności gospodarczej.

Zainteresowany planuje w najbliższym czasie rozpoczęcie indywidualnej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu apartamentów (zakwaterowania) w cyklach dziennych i tygodniowych. Działalność w tym zakresie według Wnioskodawcy jest zaklasyfikowana wg PKWiU z 2008 jako 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

W związku z powyższym Zainteresowany zarejestruje się również, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W dniu 16 czerwca 2014 r. Wnioskodawca zakupił lokal w budynku zakwalifikowany zgodnie z krajowym prawem budowlanym do kategorii obiektów hotelowych. Dostawa towaru, jakim jest ww. lokal podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej 23%.

Na poczet ww. dostawy, przed jej dokonaniem Zainteresowany uiścił na rzecz sprzedawcy zaliczkę, co zostało udokumentowane fakturą wystawioną 7 kwietnia 2014 r. zawierającą podatek VAT obliczony wg ww. stawki. Następnie z tytułu dokonania dostawy ww. lokalu sprzedawca wystawił 17 czerwca 2014 r. na rzecz Wnioskodawcy fakturę zawierającą podatek VAT obliczony wg ww. stawki, uwzględniający ww. fakturę zaliczkową. W treści ww. faktur, jako nabywca wskazany został Zainteresowany, a dokładnie wskazane zostało imię i nazwisko Wnioskodawcy, adres zamieszkania oraz numer NIP. Zainteresowany nabył wskazany w stanie faktycznym lokal z zamiarem wynajmu.

Wnioskodawca w związku z rozpoczęciem działalności gospodarczej przekaże ww. lokal na potrzeby indywidualnej działalności gospodarczej, ujmie lokal w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz rozpocznie wykorzystywanie go do planowanej indywidualnej działalności gospodarczej. Jak już powyżej wskazano przedmiotem ww. indywidualnej działalności gospodarczej będzie najem apartamentów świadczony w cyklach dziennych i tygodniowych. Według Zainteresowanego działalność ta sklasyfikowana jest wg PKWiU 2008 w grupowaniu 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”, a ww. lokal wykorzystywany będzie właśnie do prowadzonej w przyszłości przez Wnioskodawcę indywidualnej działalności gospodarczej.

W okresie pomiędzy zakupem a przekazaniem na cele prowadzonej działalności gospodarczej Zainteresowany nie wykorzystywał przedmiotowego lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup ww. lokalu otrzymanych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej - przed zarejestrowaniem się na potrzeby podatku VAT, jako podatnik VAT czynny i za który z okresów rozliczeniowych Zainteresowany będzie uprawniony do tego odliczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup ww. lokalu, otrzymanych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej – przed zarejestrowaniem się na potrzeby podatku VAT, jako podatnik VAT czynny, w związku z czym będzie on uprawniony do odliczenia podatku VAT za okres rozliczeniowy, w którym otrzymywał faktury VAT dokumentujące przedmiotowe zakupy lub odpowiednio za dwa kolejne okresy rozliczeniowe.

UZASADNIENIE:

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z kolei, w myśl art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (brzmienie obowiązujące od 1 stycznia 2014 r.).

Przepis art. 86 ust. 11 ustawy od 1 stycznia 2014 r. brzmi następująco: „Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych”.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a - art. 86 ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.).

Dla określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między tymi zakupami, a planowaną przez niego działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni, pośredni, jak również może dotyczyć takich czynności, które są niezbędne do funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy. Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Ww. art. 96 w ust. 1 stanowi, że podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy (brzmienie obowiązujące od 1 stycznia 2014 r.) podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne. Art. 96 ust. 4 ustawy stanowi, że naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”. Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy - podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale (art. 99 ust. 2 ustawy).

Treść cyt. wcześniej art. 88 ust. 4 ustawy nie wskazuje, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego w momencie otrzymania faktur zakupu. Jednak status podatnika czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest w momencie wykazywania odliczenia. Oznacza to, że podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego (musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia). Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą albo przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.

Należy podkreślić, że jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnotowego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w 2015 roku zamierza rozpocząć działalność gospodarczą w charakterze wynajmu okazjonalnego.

W świetle przedstawionego stanu prawnego stwierdzić należy, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, nabył on prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przed rejestracją do podatku od towarów i usług, jeśli nabycie lokalu było związane wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a warunek rejestracji jest niezbędny w momencie skorzystania z tego prawa. Prawo to można zrealizować na zasadach określonych w cyt. przepisach art. 86 ust. 10, 11 i 13 ustawy, o ile nie zachodzą inne wyłączenia wskazane w art. 88 ustawy.

W analizowanym przypadku przedmiotowy lokal wykorzystywany będzie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. usług związanych z zakwaterowaniem, które świadczone są w cyklach dziennych lub tygodniowych. Nie znajdą tu również zastosowania wyłączenia wskazane w art. 88 ustawy.

W związku z powyższym, mając na uwadze zasadę neutralności podatku VAT stwierdzić należy, że skoro wszystkie ponoszone przez Wnioskodawcę przed dniem rejestracji jako podatnika VAT wydatki na zakup ww. lokalu, który wykorzystywany będzie do prowadzenia działalności, a tym samym do celu przyszłego osiągania przychodu z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki.

Powyższe potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, gdzie przykładowo wskazać należy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 stycznia 2014 r., (sygn. ITPP1/443-1031/13/MS).

W celu zrealizowania nabytego prawa do odliczenia podatku z tytułu zakupów związanych z przyszłą działalnością opodatkowaną koniecznym jest złożenie deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe, w których w odniesieniu do nabytych przez Wnioskodawcę towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, czyli w czasie w którym podatnik oraz Wnioskodawca otrzymał faktury VAT dokumentujące zakup ww. lokalu, lub odpowiednio za dwa kolejne okresy rozliczeniowe - zgodnie z art. 86 ust. 10 i 11 ustawy - po uprzednim złożeniu zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym Wnioskodawca poprzez wskazanie okresu rozliczeniowego, od którego jako podatnik podatku VAT czynny chce korzystać z możliwości odliczania podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami. Tym samym konieczne jest złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R ze wskazaniem jako pierwszego okresu rozliczeniowego okresu obejmującego miesiąc czerwiec 2014 r. oraz złożenia deklaracji podatkowej za odpowiednie okresy rozliczeniowe w tym pierwszej deklaracji za okres rozliczeniowy obejmujący miesiąc czerwiec 2014 r., i dokonanie odliczenia zgodnie z art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy. Analogiczne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zaprezentował chociażby w treści interpretacji indywidualnej z 22 lipca 2011 r., sygn. ILPP4/443-322/11-2/BA.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska w opisanej powyżej sprawie. W analizowanym przypadku przedmiotowy lokal wykorzystywany będzie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. usług związanych z zakwaterowaniem, które świadczone są w cyklach dziennych lub tygodniowych. Nie zajdą tu również wyłączenia wskazane w art. 88 ustawy.

W związku z powyższym, mając na uwadze zasadę neutralności podatku VAT stwierdzić należy, że skoro wszystkie ponoszone przez Wnioskodawcę przed dniem rejestracji jako podatnika VAT wydatki na zakup ww. lokalu, który wykorzystywany będzie do prowadzenia działalności, a tym samym do celu przyszłego osiągania przychodów z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki.

Powyższe potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, gdzie przykładowo wskazać należy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 stycznia 2014 r. (sygn. ITPP1/443-1031/13/MS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników VAT czynnych. Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w ustalonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m.in. w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W świetle art. 96 ust. 4 ustawy – naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

W oparciu o treść art. 96 ust. 5 ustawy – jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza w najbliższym czasie rozpoczęcie indywidualnej działalności gospodarczej w zakresie usług związanych z zakwaterowaniem, w związku z czym zarejestruje się on jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W dniu 16 czerwca 2014 r. Zainteresowany zakupił lokal w budynku zakwalifikowany zgodnie z krajowym prawem budowlanym do kategorii obiektów hotelowych, dostawa ta podlegała opodatkowaniu stawką 23%. Na poczet ww. dostawy przed jej dokonaniem Wnioskodawca uiścił na rzecz sprzedawcy zaliczkę, co zostało udokumentowane fakturą wystawioną 7 kwietnia 2014 r. w zakresie faktury zaliczkowej, a następnie 17 czerwca 2014 r. została wystawiona faktura VAT po uwzględnieniu wcześniejszej faktury zaliczkowej. Wnioskodawca nabył przedmiotowy lokal z zamiarem jego wynajmu, w związku z czym przeznaczając ten lokal na potrzeby indywidualnej działalności gospodarczej, uwzględni go w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zainteresowany wskazał, że przedmiotem jego działalności gospodarczej ma być najem apartamentów, świadczony w cyklach dziennych i tygodniowych, co według Wnioskodawcy będzie zaklasyfikowane jako 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących zakup nieruchomości, które zostały nabyte przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, które będzie prowadzona indywidualnie oraz przed dokonaniem rejestracji jako podatnika VAT czynnego, jednakże z zamiarem wykorzystania w celu późniejszego przeznaczenia przedmiotowego lokalu do działalności gospodarczej, której przedmiotem ma być najem apartamentów świadczonych w cyklach dziennych i tygodniowych. W związku z powyższym jeżeli Zainteresowany będzie miał uprawnienie do odliczenia zakupów dokonanych przed rejestracją, to pojawia się pytanie za który z okresów rozliczeniowych Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku od towarów i usług z nabytych przed rejestracją faktur VAT.

Zgodnie z przedstawionym stanem prawnym, treść powyższych przepisów nie wskazuje, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego w momencie otrzymania faktur zakupu. Zatem, status podatnika czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest w momencie dokonywania odliczenia – realizacji tego prawa.

Z konstrukcji obowiązujących przepisów prawa wynika, że podmiot składający zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług dokonanych z zamiarem ich wykorzystania w działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Dla dokonania odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług istotny jest zamiar przeznaczenia ich na działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych – art. 86 ust. 11 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich odpowiednich przesłanek.

Prawo do odliczenia podatku powstaje w związku z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Należy bowiem rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który umożliwia identyfikowanie go jako podatnika. Zatem należy stwierdzić, że ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych w czasie, gdy nie widniał on w rejestrze podatników podatku od towarów i usług, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz spełniają inne warunki określone w przepisach ustawy). Niemniej, ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca zamierzając w najbliższym czasie rozpoczęcie indywidualnej działalności gospodarczej w zakresie zakwaterowania w cyklach dziennych i tygodniowych, w związku z czym zarejestruje się on jako czynny podatnik od towarów i usług, nabył lokal w budynku, zakwalifikowany zgodnie z krajowym prawem budowlanym do kategorii obiektów hotelowych, który będzie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Nabycie przedmiotowej nieruchomości zostało udokumentowane fakturą zaliczkową z 7 kwietnia 2014 r., oraz fakturą VAT dokumentującą zakup z 17 czerwca 2014 r.

Mając na uwadze tak przedstawione okoliczności sprawy oraz przywołane powyżej przepisy prawa stwierdzić, że skoro wszystkie poniesione przez Wnioskodawcą przed dniem rejestracji do podatku VAT wydatki dokonywane były w celu przyszłego osiągania obrotu z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to przysługuje Zainteresowanemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur je dokumentujących.

W rozpatrywanej sprawie konieczne jest złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym Wnioskodawca wskaże okres rozliczeniowy, od którego jako podatnik VAT czynny będzie rozliczać podatek od towarów i usług oraz będzie składać deklaracje dla potrzeb tego podatku. W celu dokonania odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem lokalu, Zainteresowany jest zobowiązany do złożenia zaległych deklaracji VAT-7 za miesiące, w których powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do towaru oraz Wnioskodawca otrzymał faktury zakupowe, tj. za kwiecień i czerwiec 2014 r. lub odpowiednio za dwa kolejne miesiące oraz do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym należy wskazać okres rozliczeniowy od którego Zainteresowany chciał być czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, czyli również kwiecień 2014 r. lub jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, tj. maj lub czerwiec.

A zatem Wnioskodawca ma możliwość wykazać podatek VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących poniesiony wydatek na zakup nieruchomości w deklaracji VAT-7 za miesiące, w których w stosunku do sprzedawanego towaru powstał obowiązek podatkowy i Zainteresowany otrzymał te faktury lub w deklaracjach za dwa kolejne okresy rozliczeniowe, tj.:

*   z faktury otrzymanej w kwietniu w deklaracji za kwiecień, maj lub czerwiec 2014 r.,
*   z faktury otrzymanej w czerwcu w deklaracji za czerwiec, lipiec lub sierpień 2014 r.,

albowiem otrzymanie odpowiednio zaliczki oraz faktur potwierdzających dokonanie czynności prawnych, takich jak nabycie towaru, zrodziło nie tylko konsekwencję w postaci powstania prawa do odliczenia wskazanego w nich podatku naliczonego, ale też skutek w postaci określenia ram czasowych, w obrębie których podatnik może z tego prawa skorzystać.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że w opisanym przypadku Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z nabyciem towarów i usług służących wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, za okres, gdy nie widniał on w rejestrze podatników podatku VAT, z uwzględnieniem treści art. 86 i art. 88 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej z tytułu zakupu przedmiotowej nieruchomości, przed rejestracją do podatku od towarów i usług, bowiem nabycie tej nieruchomości jest związane z przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny w momencie skorzystania z tego prawa. Prawo to Wnioskodawca będzie mógł zrealizować na zasadach (terminach) określonych w cyt. przepisach art. 86 ust. 10, ust. 11 i ust. 13 ustawy, o ile nie zajdą inne wyłączenia wskazane w art. 88 ustawy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz powołane powyżej przepisy prawne, a także mając na uwadze zasadę neutralności podatku VAT, należy stwierdzić, iż w momencie zarejestrowania działalności gospodarczej Wnioskodawca ma i będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu lokalu związanego z przyszłą działalnością gospodarczą, udokumentowanego za pomocą faktury VAT wystawionej na nazwisko Wnioskodawcy i otrzymanej przed dokonaniem rejestracji jako podatnik VAT czynny. Ponadto konieczne jest i będzie złożenie przez Zainteresowanego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, poprzez wskazanie w nim jako daty rozpoczęcia wykonywania działalności opodatkowanej, daty poniesienia pierwszego wydatku poniesionego w celu i z zamiarem wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy obejmujący miesiąc czerwiec 2014 r.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto zaznacza się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup lokalu, otrzymanych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej – przed zarejestrowaniem się na potrzeby podatku VAT, jako podatnik VAT czynny oraz okresu rozliczeniowego w którym Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT z faktur, natomiast w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie stawki podatku VAT została wydana odrębna interpretacja nr ILPP2/4512-1-475/15-4/JK z dnia 18 września 2015 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.