Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.103.2021.2.KC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-17
Teza: W zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty.
Słowa kluczowe: dziedziczenie; spłata; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2021 r. (data wpływu 2 lutego 2021 r.), uzupełnionym w dniu 7 lipca 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek, uzupełniony w dniu 7 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2018 r. rodzice Wnioskodawczyni byli w trakcie postępowania o podział majątku wspólnego po rozwiązaniu związku małżeńskiego. W maju 2018 r. mama Wnioskodawczyni niespodziewanie zmarła, wskutek czego Wnioskodawczyni stała się spadkobierczynią roszczenia o podział majątku wspólnego rodziców. Stwierdzenie nabycia spadku nastąpiło w dniu … czerwca 2018 r. Sprawa zakończyła się ugodą sądową z dnia … października 2018 r., na podstawie której ojciec Wnioskodawczyni został zobowiązany do spłaty kwoty 150 000 zł tytułem spłaty części własności nieruchomości, stanowiącej przed rozwodem rodziców ich majątek wspólny, na rzecz Wnioskodawczyni jako sukcesora praw i obowiązków, wynikających z prawa do części majątku wspólnego po podziale.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotem spadku była nieruchomość czyli mieszkanie, nieruchomość gruntowa oraz prawo do działki w ROD. Składniki wyżej wymienione były przedmiotem zawartej ugody. W wyniku ugody Wnioskodawczyni nabyła prawo własności nieruchomości gruntowej oraz 150 000 zł tytułem spłaty części własności nieruchomości. Ojciec Wnioskodawczyni otrzymał prawo własności samodzielnego lokalu mieszkalnego i prawo do działki ROD. Ugoda sądowa uprawomocniła się w dniu jej podpisania, czyli w dniu … października 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwota dokonanej przez ojca Wnioskodawczyni wpłaty z tytułu odziedziczonej części majątku wspólnego po rozwodzie stanowi dochód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Tym samym, co do zasady wszelkie korzyści majątkowe uzyskane przez osobę fizyczną podlegają opodatkowaniu na gruncie ww. ustawy.

Z kolei, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się w szczególności do przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich.

Przez przychód z podziału majątku wspólnego należy natomiast rozumieć wartość otrzymanego przez każdego z małżonków majątku, a także wartość spłat (dopłat) otrzymywanych przez jednego z małżonków z tytułu podziału majątku.

Skoro więc Wnioskodawczyni odziedziczyła jedynie roszczenie o dokonanie podziału majątku a nie konkretny majątek - analizie podlega tylko ewentualność zapłaty podatku dochodowego, z którego jej zdaniem, w świetle powyższego jest zwolniona.

Uwzględniając art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, wedle którego przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn, należy zauważyć, że celem wprowadzenia analizowanego w niniejszej sprawie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było wykluczenie podwójnego opodatkowania przychodu ze sprzedaży i innych praw majątkowych, których nabycie podlegało wcześniej opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn (obowiązek podatkowy w tym podatku powstaje w chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu).

Zaaprobowanie stanowiska organów podatkowych w niniejszej sprawie prowadziłoby do sytuacji, w której spłata dokonana w wyniku zniesienia współwłasności, będąca ekwiwalentem do posiadanego udziału w nieruchomości - uprzednio opodatkowanego podatkiem od spadków i darowizn - rodziłaby powtórny obowiązek podatkowy tej samej wartości. W ocenie Sądu sytuacja taka przeczyłaby zasadzie równości opodatkowania i pozostawałaby w sprzeczności z ratio legis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy założeniu, że suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego obdarowanemu udziału w nieruchomości.

Otrzymana przez podatniczkę spłata z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości otrzymanej w darowiźnie, nieprzekraczająca wartości udziału, nie jest opodatkowana podatkiem dochodowym, bo podatnik nie ma z tego tytułu żadnego przysporzenia majątkowego – stwierdził w wyroku z dnia 3 marca 2020 r., sygn. akt II FSK 1557/18 Naczelny Sąd Administracyjny, który podzielił argument Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. NSA wskazał, że przy zniesieniu współwłasności do wartości otrzymanej w darowiźnie nie ma przysporzenia majątkowego, nie ma więc przychodu, a co za tym idzie nie ma też podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich.

Z literalnego brzmienia powołanego przepisu wynika zatem, iż wyłączeniu spod działania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają przychody z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania małżeńskiej wspólności majątkowej, jak również przychody z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich. Przychodem z podziału majątku wspólnego jest wartość otrzymanego przez każdego z małżonków majątku, a także wartość spłat (dopłat) otrzymywanych przez jednego z małżonków z tytułu podziału majątku.

Wszelkie opisane w tym przepisie formy przysporzeń związane z ustaniem wspólności ustawowej małżeńskiej i podziałem majątku nie rodzą przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym jedynie po stronie małżonków. Analizowane wyłączenie nie odnosi się więc do Wnioskodawczyni.

Z kolei na mocy art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Natomiast na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Z ww. przepisu wynika, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn - co do zasady - jest nieodpłatne nabycie własności rzeczy i praw majątkowych, wyłącznie z tytułów w nim wymienionych. Istota ekonomiczna tego podatku tkwi w przyroście majątkowym podatnika, a konkretnie we wzbogaceniu podatnika na skutek przejęcia majątku pod tytułem darmym. Koncentruje się on nie tyle na prawnym akcie obrotu, co na będącym jego następstwem wzbogaceniu podatnika bez obowiązku spełnienia przez niego świadczenia ekwiwalentnego.

Do wyłączenia z opodatkowania podatkiem dochodowym przychodów na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodzi zatem m.in. przy nabyciu majątku w drodze dziedziczenia. Jednakże przepis ten nie ma zastosowania, gdy spadkobierca w związku z tym majątkiem w okresie późniejszym uzyskuje przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym, np. sprzedaje otrzymane w spadku składniki majątkowe. Sprzedaż jest bowiem odrębną od nabycia czynnością prawną. Zatem, w sytuacji odpłatnego zbycia tych składników majątkowych nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wynika, że w 2018 r. rodzice Wnioskodawczyni byli w trakcie postępowania o podział majątku wspólnego po rozwiązaniu związku małżeńskiego. W maju 2018 r. mama Wnioskodawczyni niespodziewanie zmarła, wskutek czego Wnioskodawczyni stała się spadkobierczynią roszczenia o podział majątku wspólnego rodziców. Stwierdzenie nabycia spadku nastąpiło w dniu … czerwca 2018 r. Sprawa zakończyła się ugodą sądową z dnia … października 2018 r., na podstawie której ojciec Wnioskodawczyni został zobowiązany do spłaty kwoty 150 000 zł tytułem spłaty części własności nieruchomości, stanowiącej przed rozwodem rodziców ich majątek wspólny, na rzecz Wnioskodawczyni jako sukcesora praw i obowiązków, wynikających z prawa do części majątku wspólnego po podziale. W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotem spadku była nieruchomość czyli mieszkanie, nieruchomość gruntowa oraz prawo do działki ROD. Składniki wyżej wymienione były przedmiotem zawartej ugody. W wyniku ugody Wnioskodawczyni nabyła prawo własności nieruchomości gruntowej oraz 150 000 zł tytułem spłaty części własności nieruchomości. Ojciec Wnioskodawczyni otrzymał prawo własności samodzielnego lokalu mieszkalnego i prawo do działki w ROD. Ugoda sądowa uprawomocniła się w dniu jej podpisania, czyli w dniu … października 2018 r.

Mając zatem na uwadze zacytowane powyżej przepisy ustaw podatkowych stwierdzić należy, że w opisanym stanie faktycznym przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn podlegało wyłącznie nabycie przez Wnioskodawczynię w spadku po mamie ww. składników majątkowych i wówczas nie miały zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odrębną czynnością jest natomiast odpłatne zbycie tych składników majątkowych, do której to czynności mają już zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na to, że Wnioskodawczyni nabyła po swojej matce w wyniku dziedziczenia składniki majątkowe (a nie roszczenie o spłatę) i stała się w częściach równych z ojcem współwłaścicielem każdego z nich, a następnie w wyniku ugody doszło do zniesienia współwłasności ze spłatą na rzecz Wnioskodawczyni to czynność tą należy rozpatrywać w kontekście odpłatnego zbycia.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Zatem odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub ww. praw, nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej, dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy. Natomiast, w odniesieniu do odpłatnego zbycia innych rzeczy, jeżeli nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pół roku , licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości oraz innych rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma więc moment ich nabycia.

Moment nabycia spadku przez spadkobiercę należy ocenić zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 922 ustawy spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 ww. ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Stosownie do art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego, powołanie do spadku, czyli przekazanie w spadku majątku, wynika z ustawy albo z testamentu, jednakże dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Przez odpłatne zbycie należy natomiast rozumieć przeniesienie prawa własności rzeczy lub prawa majątkowego na osobę trzecią w zamian za korzyść majątkową. Wobec powyższego stwierdzić należy, że odpłatne zbycie polegające na przyznaniu nieruchomości lub innej rzeczy jednemu ze współwłaścicieli w zamian za spłatę pieniężną, stanowi formę odpłatnego zbycia, wyczerpującą dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni otrzymała sumę środków pieniężnych – spłatę, w zamian za przeniesienie prawa własności do określonych odziedziczonych po matce udziałów w składnikach majątku, co oznacza, że uzyskała przychód kwalifikowany do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.