Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.421.2018.1.DC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-20
Teza: Zwolnienie od podatku VAT dostawy nieruchomości niezabudowanych.
Słowa kluczowe: dostawa; grunty-grunt niezabudowany; odszkodowania; wywłaszczenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2018 r (data wpływu 27 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy nieruchomości niezabudowanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, w przypadku dostawy niezabudowanych nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina Miejska (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej również: VAT), zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Gmina była właścicielem działek niezabudowanych o numerach ewidencyjnych 759/8, 754, 764, 125/6, 755, 765, 763/33, 763/31 (dalej: działki lub nieruchomości gruntowe). Działki położone były na terenie, dla którego nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Ponadto w zakresie ww. nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego działki były oznaczone odpowiednio:

*   759/8, 754, 125/6, 755 – strefa mieszkaniowa,
*   764, 765 – strefa układu komunikacyjnego, drogi główne,
*   763/33, 763/31 – strefa zorganizowanej działalności gospodarczej.

W 2012 r. Wojewoda wydał decyzję o zezwoleniu na lokalizację inwestycji drogowej m.in. na terenie działek. Na mocy niniejszej decyzji prawo własności nieruchomości gruntowych Gminy zostało przeniesione z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (dalej: ustawa drogowa), wywłaszczane nieruchomości lub ich części stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

W dniu 19 czerwca 2013 r. Wojewoda wydał natomiast decyzję o ustaleniu odszkodowania na rzecz Gminy w zw. z przeniesieniem z mocy prawa własności działek. Stosownie bowiem do art. 12 ust. 4a ustawy drogowej decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Odszkodowanie zaś zostało wypłacone Gminie w lipcu 2013 r.

Gmina pragnie zaznaczyć, że nieruchomości gruntowe nie były wykorzystywane przez nią wyłącznie, na cele działalności zwolnionej z VAT, tj. przykładowo działki nie były dzierżawione na cele rolnicze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa niezabudowanych nieruchomości gruntowych korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa niezabudowanych nieruchomości gruntowych korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT zgodnie, z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego w sytuacji przeniesienia z mocy prawa własności działek na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie Wnioskodawca będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy o VAT będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Jednocześnie, stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane VAT są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Powyższe oznacza, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę).

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego wyżej przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Ponadto Gmina pragnie podkreślić, że w niniejszej sytuacji nie ma znaczenia fakt, iż w stosunku do przedmiotowych nieruchomości gruntowych wydana została decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Zmiana przeznaczenia działek z terenów niebędących terenami przeznaczonymi pod zabudowę na tereny przeznaczone pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Niniejsze oznacza, iż w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania działkami jak właściciel nieruchomości gruntowe nie mogły być traktowane jako tereny budowlane. W pierwszej kolejności bowiem doszło do przejęcia działek na rzecz Skarbu Państwa, a następnie do zmiany ich przeznaczenia.

W temacie momentu zmiany przeznaczenia działek będących przedmiotem wywłaszczenia wypowiadały się w swoich orzeczeniach sądy administracyjne oraz Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) w interpretacjach indywidualnych.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 6/14, Sąd wskazał, że: ,,organy podatkowe prawidłowo stwierdziły, że dopiero decyzja Wojewody (\`(...)\`) o przejęciu nieruchomości gruntowych od Spółki przez Skarb Państwa pod realizację, inwestycji drogowej przesądza o charakterze działek, jako przeznaczonych pod zabudowę. Z faktu tego wyciągnęły jednak całkowicie nieprawidłowe wnioski. Wnikliwa analiza treści wspomnianej decyzji Wojewody (\`(...)\`), wskazuje jednoznacznie na określoną sekwencję zdarzeń, której organy w niniejszej sprawie nie uwzględniły. W decyzji tej wskazano jakich czynności administracyjnych dokonał jednostronnie organ. Mianowicie w pierwszej kolejności doszło do przejęcia gruntu na rzec Skarbu Państwa, a następnie do zmiany przeznaczenia przedmiotowego gruntu. Owszem, rację ma organ podatkowy, który twierdzi, że czynności tych dokonano jednym aktem administracyjnym, niemniej jednak miały one ściśle określoną chronologię i pozostawały poza wolą strony. Istotnym jest, że do zmiany charakteru sprzedanego gruntu doszło już w okresie, gdy nie znajdował się on już pod faktycznym władaniem strony skarżącej. Spółka właściwie z chwilą uprawomocnienia się decyzji Wojewody (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) lipca 2010 r., nr (\`(...)\`), nie posiała już corpus possesionis, ani animus rem sibi abendi”.

Zbieżne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 26 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPP1.4512.826.2016.2.AW, w której organ podatkowy podkreślił, że: „Bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej, gdyż – jak wskazano powyżej – zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem ponieważ w momencie dostawy (wywłaszczenia) działka nr 80/7 była terenem niezabudowanym niebędącym terenem przeznaczonym pod zabudowę, to jej dostawa korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT”.

Takie same wnioski wysnuć można, przykładowo, z interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 2 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.591.2017.2.AM, w której organ podatkowy wskazał, że: „W związku z tym, że zmiana przeznaczenia wywłaszczanych nieruchomości w postaci działek A, B, E, F, G i K wykazanych we wniosku na przeznaczone pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym ww. działki stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa nie sposób uznać, że najpierw dokonano zmiany przeznaczenia tych gruntów, a następnie dokonano ich wywłaszczenia. Wobec tego dostawa działek A, B, E, F, G i K w związku z wydaną decyzją ZRID, na podstawie której dojdzie do przeniesienia własności tych nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa – jako czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług – może korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W tej sytuacji zostały spełnione warunki dla tego zwolnienia, tj. grunty te nie stanowią terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT”.

Zbieżne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.702.2017.2.AT, w której DKIS wskazał, że „przeniesienie własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa za Odszkodowaniem, nawet w przypadku gdyby działki te nie były uznane za zabudowane korzystałoby ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, w części nieobjętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego”.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 września 2016 r., sygn. ITPP3/4512-437/16/MZ, w której organ podatkowy stwierdził, że „Dostawa ta będzie korzystać jednak ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż dla przedmiotowych działek rolnych, podlegających wywłaszczeniu, nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie zostały dla nich wydane decyzje o warunkach zabudowy, zatem nie są terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje wydanie decyzji przez Wojewodę na podstawie której zezwolono na realizacje inwestycji drogowej gdyż – jak wskazano powyżej – zmiana przeznaczenia wywłaszczanych nieruchomości z rolnych na przeznaczone pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia, zatem w momencie ich dostawy (wywłaszczenia) grunty te były działkami rolnymi niezabudowanymi i będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.

Tym samym w opinii Gminy, przedmiotowa dostawa nieruchomości gruntowych niezabudowanych, które nie były objęte planem zagospodarowania przestrzennego oraz dla których nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, w zamian za odszkodowanie, korzystała ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wskazać należy, że zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że jednostka samorządu terytorialnego będzie uznana za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe rozważania stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki warunkujące uznanie opisanej transakcji za dostawę towarów dokonywaną przez podmiot, który w odniesieniu do niej działa w charakterze podatnika VAT.

Wydając nieruchomość za odszkodowaniem Gmina nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są bowiem realizowane zadania, dla realizacji których organ ten został powołany. Dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością, jak już powyżej wskazano, Gmina nie realizuje bowiem ani zadań własnych, ani zleconych przez organ administracji rządowej.

Oznacza to, że dostawa taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dochodzi bowiem do przeniesienia na inny podmiot – nabywcę – prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Ponadto w przedmiotowej sprawie ma miejsce odpłatna dostawa towarów, przy czym odszkodowanie stanowi wynagrodzenie za przeniesienie własności tych gruntów.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane − na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy − rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu − zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina była właścicielem działek niezabudowanych o numerach ewidencyjnych 759/8, 754, 764, 125/6, 755, 765, 763/33, 763/31 położnych na terenie, dla którego nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Ponadto w zakresie ww. nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W 2012 r. Wojewoda wydał decyzję o zezwoleniu na lokalizację inwestycji drogowej m.in. na terenie działek. Na mocy niniejszej decyzji prawo własności nieruchomości gruntowych Gminy zostało przeniesione z mocy prawa na rzecz Skarb Państwa.

W dniu 19 czerwca 2013 r. Wojewoda wydał natomiast decyzję o ustaleniu odszkodowania na rzecz Gminy w zw. z przeniesieniem z mocy prawa własności działek.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma wątpliwości czy dostawa niezabudowanych nieruchomości gruntowych korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1474), wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Artykuł 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy wskazuje, że decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Według art. 11i ust. 1 ustawy, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.

W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (ust. 2 przywołanego wyżej artykułu).

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości.

Jak stanowi ust. 3 tego artykułu, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.

Według regulacji ust. 4 powyższego artykułu, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych,

*   z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Stosownie do treści ust. 4f tego artykułu, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Według regulacji ust. 5 cyt. artykułu, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Według art. 18 ust. 1 analizowanej ustawy, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Jak już wcześniej wskazano przeniesienie z mocy prawa własności gruntu w opisanym przypadku w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, natomiast opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności w zamian za wynagrodzenie pełniące funkcję odszkodowania.

W przedmiotowej sprawie dostawa niezabudowanych nieruchomości korzysta jednak ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż działki te, podlegające wywłaszczeniu, nie zostały objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz na ww. działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, zatem działki te nie były terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji drogowej, gdyż – jak wskazano powyżej – zmiana przeznaczenia wywłaszczonych działek z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Zatem ponieważ w momencie dostawy (wywłaszczenia) przedmiotowe działki były terenem niezabudowanym niebędącym terenem przeznaczonym pod zabudowę, to jej dostawa korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.