Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.199.2018.10.S.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-11
Teza: Możliwość zastosowania do sprzedaży nieruchomości zabudowanej w trybie egzekucji komorniczej zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Słowa kluczowe: komornik-komornik sądowy; płatnik; sprzedaż-sprzedaż budynków; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Płatnicy podatku od dostawy (organy egzekucyjne i komornicy sądowi); Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. b

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowny Panie,

‒ ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 23 kwietnia 2018 r. (data wpływu 23 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 25 października 2018 r. sygn. I SA/Ol 487/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2022 r. sygn. I FSK 259/19,

‒ stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania do sprzedaży nieruchomości zabudowanej w trybie egzekucji komorniczej (Km \`(...)\`) zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 kwietnia 2018 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 23 kwietnia 2018 r., który dotyczył podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania do sprzedaży nieruchomości zabudowanej w trybie egzekucji komorniczej (Km …) zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 26 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 maja 2018 r.) i pismem z 30 maja 2018 r. (data wpływu 30 maja 2018 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Jest Pan Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w (…) i wykonując swoje obowiązki w dniu 9 lutego 2016 r. dokonał Pan zajęcia nieruchomości należącej do dłużnika: (…).

Z posiadanej wiedzy oraz dokumentów wynika, że dłużnik w momencie zakupu przedmiotowej nieruchomości był czynnym podatnikiem VAT oraz że odliczył podatek VAT z tytułu zakupu tej nieruchomości.

Obecnie dłużnik, tj. Firma (…) nie posiada zarządu i w związku z tym został też wykreślony z rejestru podatników VAT.

**Uzupełnienie stanu faktycznego**

W uzupełnieniu do wniosku w odpowiedzi na pytania Organu:

a) kiedy nieruchomość objęta wnioskiem została nabyta przez dłużnika,

b) czy nieruchomość stanowiła grunt niezabudowany, jeśli tak:

‒ czy teren ten objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i jakie przeznaczenie tej nieruchomości z niego wynika,

‒ czy dla nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy,

c) czy na przedmiotowej nieruchomości znajdują się budynki lub budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, ze zm.), jeżeli tak:

‒ czy budynki lub budowle zostały wybudowane przez dłużnika (podać datę: dzień, miesiąc, rok),

d) czy nieruchomość była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, a jeśli tak – to jakich i w jakim okresie czasu,

e) czy dłużnik ponosił wydatki na ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przewyższające 30% wartości początkowej nieruchomości, a jeżeli tak:

‒ kiedy (dzień, miesiąc, rok) zostały dokonane poszczególne ulepszenia,

‒ czy dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków,

‒ na czym polegały przedmiotowe ulepszenia, czy w wyniku ulepszeń zmieniło się przeznaczenie nieruchomości?

wskazał Pan, że w dniu 9 lutego 2016 r. dokonał Pan zajęcia nieruchomości należącej do dłużnika.

Nieruchomość została nabyta przez dłużnika 4 września 2000 r. i stanowiła grunt zabudowany pałacem o pow. użytkowej 997,2 m2 oraz dwoma budynkami gospodarczymi. Budynki nie zostały wybudowane przez dłużnika. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu lub dzierżawy. Dłużnik prawdopodobnie dokonywał remontu niniejszej nieruchomości, pomimo tego nie zmieniło się jej przeznaczenie.

### Pytanie

Czy obecnie sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach licytacji komorniczej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też jest ona zwolniona z tego opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2017 r. poz. 1221 ze zm.)?

**Pana stanowisko w sprawie**

Uważa Pan, że sprzedaż tej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.).

**Postanowienie bez rozpatrzenia**

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpatrzył Pana wniosek i 12 czerwca 2018 r. wydał postanowienie bez rozpatrzenia znak: 0115-KDIT1-3.4012.199.2018.3.DM, w którym uznał, że nie uzupełnił Pan wniosku w pełnym zakresie, tj. nie wskazał Pan informacji dotyczących poniesienia wydatków na ulepszenie budynków, w tym czy wynosiły one co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości.

Postanowienie doręczono Panu 13 czerwca 2018 r.

**Zażalenie na postanowienie**

18 czerwca 2018 r. złożył Pan zażalenie na postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. W dniu 12 lipca 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie znak 0115-KDIT1-3.4012.199.2018.4.JC.

Postanowienie to doręczono Panu 13 lipca 2018 r.

Skarga na postanowienie
-----------------------

8 sierpnia 2018 r. wniósł Pan skargę na postanowienie utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie. Skarga wpłynęła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 8 sierpnia 2018 r.

Wniósł Pan o wydanie interpretacji indywidualnej.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wyrokiem z 25 października 2018 r. sygn. I SA/Ol 487/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił zaskarżone postanowienie.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 25 października 2018 r. sygn. akt I SA/Ol 487/18 Organ złożył skargę kasacyjną 21 grudnia 2018 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 18 maja 2022 r. sygn. I FSK 259/19 oddalił skargę kasacyjną.

Akta sprawy wpłynęły do Organu 28 września 2022 r.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pismem z 11 października 2022 r. znak 0115-KDIT1-3.4012.199.2018.9.S.KOM uchylił postanowienie I instancji z 12 czerwca 2018 r. znak 0115-KDIT1-3.4012.199.2018.3.DM o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

‒ uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 25 października 2018 r. sygn. I SA/Ol 487/18 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 maja 2022 r. sygn. I FSK 259/19,

‒ ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pan we wniosku w zakresie możliwości zastosowania do sprzedaży nieruchomości zabudowanej w trybie egzekucji komorniczej (Km …) zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie podkreślić należy, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego i stanie prawnym obowiązujących w dacie wydania zaskarżonego postanowienia, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 25 października 2018 r., sygn. I SA/Ol 487/18 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2022 r., sygn. I FSK 259/19.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599, ze zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z treści powyższego przepisu wynika, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Obowiązki płatnika podatku zostały określone w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Stosownie do art. 7 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powyższych przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z art. 2 pkt 6 ww. ustawy wynika, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 cyt. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych przez Pana okoliczności sprawy wynika, że wykonując swoje obowiązki 9 lutego 2016 r. dokonał Pan zajęcia nieruchomości zabudowanej należącej do dłużnika (…) sp. z o.o. Dłużnik w momencie zakupu przedmiotowej nieruchomości był czynnym podatnikiem VAT i odliczył podatek VAT z tytułu zakupu tej nieruchomości. Obecnie dłużnik nie posiada zarządu i w związku z tym został też wykreślony z rejestru podatników VAT.

Pana wątpliwości dotyczą możliwości objęcia zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży egzekucyjnej nieruchomości zabudowanej wraz z gruntem, na którym posadowione są budynki.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że pojęcie „majątku prywatnego (osobistego)” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, iż nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając na uwadze powyższe przepisy, opis sprawy oraz fakt, iż Dłużnikiem jest spółka z o. o., która w momencie nabycia nieruchomości w 2000 r. była czynnym podatnikiem VAT i odliczyła podatek VAT z tytułu zakupu tej nieruchomości stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie dojdzie do sprzedaży majątku należącego do przedsiębiorstwa dłużnika. Zatem przy dostawie nieruchomości zabudowanej dłużnik jest podatnikiem podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, bowiem sprzedaż będzie dotyczyła składników majątku przedsiębiorstwa dłużnika.

W konsekwencji, dostawa nieruchomości zabudowanej w drodze egzekucji komorniczej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pierwszym zasiedleniu rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy wskazać, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 382/14. W przywołanym orzeczeniu Sąd stwierdził, że: „(…) definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku”.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy:

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu (również prawa wieczystego użytkowania gruntów), na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, który stanowi, że:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Ponadto w przypadku towarów (do których zaliczają się również nieruchomości) może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jak już wskazano wcześniej, w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

‒ dostawa budynków, budowli lub ich części nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, oraz

‒ pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych obiektów musi upłynąć okres dłuższy niż 2 lata.

Wobec powyższego, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości będącej przedmiotem wniosku jest rozstrzygnięcie, czy względem nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że planowana przez Pana dostawa zabudowanej nieruchomości obejmującej majątek należący do dłużnej Spółki nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Jak bowiem wynika z opisu sprawy, dłużna Spółka przedmiotową nieruchomość zabudowaną nabyła w 2000 r., a transakcja ta była opodatkowana podatkiem VAT, bowiem dłużnik odliczył podatek VAT z tytułu zakupu tej nieruchomości. Z wniosku wynika, że dłużnik prawdopodobnie dokonywał remontu nieruchomości, ale nie zmieniło się jej przeznaczenie. Budynki nie były przedmiotem umów najmu czy dzierżawy na rzecz osób trzecich. Ponieważ 9 lutego 2016 r. dokonał Pan zajęcia nieruchomości należącej do dłużnika, który obecnie nie posiada zarządu, to nie jest możliwym, by dłużnik 2 lata przed ewentualną planowaną przez Pana dostawą nieruchomości w ramach licytacji komorniczej dokonywał ulepszeń posadowionych na nieruchomości budynków, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej każdego z ulepszanych obiektów.

Tym samym dostawa w ramach postępowania egzekucyjnego ww. zabudowanej nieruchomości gruntowej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęte będzie egzekucyjne zbycie gruntu, na którym znajdują się wymienione we wniosku budynki.

Skoro do ww. dostawy zastosowanie znajdą przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie zwolnienia transakcji z art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stało się niezasadne.

W konsekwencji Pana stanowisko, iż możliwe jest zastosowanie do sprzedaży nieruchomości zabudowanej w trybie egzekucji komorniczej (Km …) zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy uznać za **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił w pierwotnym wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 25 października 2018 r. sygn. akt I SA/Ol 487/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2022 r., sygn. akt I FSK 259/19.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).