Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.431.2022.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-05
Teza: Uznanie, że realizując zadanie polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT i w konsekwencji nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją, uznanie, że realizując zadanie polegające na rozbudowie/budowie trzech odcinków wodociągu Gmina działa w charakterze podatnika VAT i w konsekwencji przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; wodociągi; ścieki-oczyszczalnia ścieków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

\- nieprawidłowe w zakresie uznania, że realizując zadanie polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT i w konsekwencji nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją

\- prawidłowe w zakresie uznania, że realizując zadanie polegające na rozbudowie/budowie trzech odcinków wodociągu Gmina działa w charakterze podatnika VAT i w konsekwencji przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

2 czerwca 2022 r. wpłynął wniosek Państwa Gminy z 25 maja 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy :

\- uznania, że realizując zadanie polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT i w konsekwencji nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją

\- uznania, że realizując zadanie polegające na rozbudowie/budowie odcinków wodociągu Gmina działa w charakterze podatnika VAT i w konsekwencji przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją.

Państwa Gmina uzupełniła go – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 lipca 2022 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Do zakresu działania Gminy, w myśl art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ) należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Gmina ubiega się o pomoc operacyjną typu "Gospodarka wodno-ściekowa" w ramach poddziałania "Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną w oszczędzanie energii" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków i przebudowę sieci wodociągowej. W ramach operacji zrealizowana zostanie budowa ogółem 40 przydomowych oczyszczalni ścieków oraz przebudowa sieci wodociągowej. Operacja wspiera lokalny rozwój na obszarach wiejskich poprzez budowę indywidualnych oczyszczalni ścieków w Gminie oraz przebudowę sieci wodociągowej w miejscowościach …, …, … i …. Podstawowym celem budowy przydomowych oczyszczalni jest zapewnienie oczyszczania ścieków zgodnie z wymaganiami aktualnych przepisów prawa polskiego dotyczących jakości ścieków. Wybudowane oczyszczalnie będą gwarantować stopień oczyszczania ścieków zgodny z obowiązującymi normami i prawem w tym zakresie. Oczyszczalnie te budowane będą na nieruchomościach, na których z uwagi na ukształtowanie terenu brak jest możliwości dokonania przyłączenia do oczyszczalni zbiorczych. Gmina zawiera i będzie zawierała z mieszkańcami zainteresowanymi budową oczyszczalni ścieków umowy cywilnoprawne, mocą których mieszkańcy będą zobowiązani do wyrażenia zgody na budowę oczyszczalni na ich terenie oraz w umowie zawarte będą obustronne uzgodnienia co do użytkowania oczyszczalni przez okres trwałości projektu. Ponieważ Państwa Gmina ubiega się o 100 % dofinansowania zakłada, że mieszkańcy nie będą wnosić opłaty na poczet ich budowy. Po zakończeniu budowy oczyszczalnie będą stanowiły własność Gminy przez okres trwałości projektu wynikający z umowy o dofinansowanie. Z tego też względu mieszkańcy nie będą upoważnieni do faktycznego i prawnego rozporządzania tym mieniem. Po zakończeniu okresu trwałości, prawo własności oczyszczalni zostanie przekazane nieodpłatnie mieszkańcowi. Modernizowane wodociągi stanowią mienie Gminy. Dostawa wody przy wykorzystaniu modernizowanej infrastruktury wodociągowej będzie realizowana przez Gminę, która za zużytą wodę wystawia faktury VAT z podatkiem VAT, który stanowi podatek należny.

W uzupełnieniu wniosku z 21 czerwca 2022r. na następujące pytania Organu:

1.  Co będzie przedmiotem realizacji operacji „Gospodarka wodno-ściekowa” przebudowa sieci wodociągowej (modernizacja) czy budowa sieci wodociągowej?
2.  Czy realizacja poszczególnych elementów projektu objętego zakresem wniosku, tj.:

\- budowy 40 sztuk przydomowych oczyszczalni ścieków,

\- budowy/przebudowy sieci wodociągowej

będzie dokumentowana odrębnymi fakturami?

3\. Czy sieć wodociągowa, objęta zakresem wniosku, będzie służyła do dostarczania wody wyłącznie na rzecz mieszkańców i podmiotów zewnętrznych czy również na rzecz Gminy i jej jednostek organizacyjnych?

1.  Czy Państwa Gmina będzie w stanie przyporządkować bezpośrednio ponoszone wydatki na towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu odrębnie do budowy 40 sztuk przydomowych oczyszczalni ścieków oraz odrębnie do budowy/przebudowy sieci wodociągowej?
2.  Do jakich czynności Państwa Gmina będzie wykorzystywać efekty inwestycji pn. „Gospodarka wodno-ściekowa”, tj. do czynności:

a. opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b. zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

c. niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

6\. Czy efekty ww. inwestycji będą wykorzystywane przez Państwa Gminę:

a. do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 z późn. zm.)?

b. do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

c. zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

7\. W sytuacji, gdy efekty ww. inwestycji będą wykorzystywane przez Państwa Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

8\. Czy efekty ww. inwestycji, w ramach działalności gospodarczej, będą wykorzystywane przez Państwa Gminę zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT?

9\. W przypadku, gdy w ramach działalności gospodarczej, efekty ww. inwestycji będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to czy Państwa Gmina ma obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

1.  Jakie warunki muszą spełnić mieszkańcy, aby na ich nieruchomościach zostały wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków w ramach ww. projektu?
2.  Czy mieszkańcy będą zobowiązani uiścić na rzecz Gminy jakiekolwiek opłaty/wkład własny w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków?
3.  Kto podpisze z wykonawcą umowę na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków – Gmina czy mieszkaniec?

13\. Czy w przypadku niezrealizowania inwestycji Państwa Gmina będzie zobowiązana do zwrotu środków pieniężnych (dofinansowania) otrzymanego z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich?

1.  Czy Państwa Gmina może przeznaczyć ww. dofinansowanie Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na inny cel?
2.  Czy w trakcie realizacji inwestycji Państwa Gmina jest zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych ww. środków finansowych? Jeśli tak, to z kim i w jaki sposób będą Państwo je rozliczać?
3.  Czy realizacja zadania jest uzależniona od otrzymania dofinansowania z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich?
4.  Czy Państwa Gmina realizowałaby zadanie, gdyby dofinansowanie Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich nie zostało przyznane?
5.  W jaki sposób kalkulowana jest/od czego uzależniona jest wysokość ww. dofinansowania?

Gmina wskazała, że:

1\. Przedmiotem realizacji operacji „Gospodarka wodno-ściekowa” jest:

\- rozbudowa wodociągu w miejscowości …,

\- budowa wodociągu w miejscowości …,

\- budowa wodociągu w miejscowości \`(...)\`

Ogółem przedmiotem realizacji operacji jest rozbudowa/budowa trzech odcinków wodociągu.

2\. Realizacja poszczególnych elementów projektu objętego zakresem wniosku będzie dokumentowana odrębnymi fakturami, jedna faktura na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków, jedna faktura na rozbudowa/budowa trzech odcinków wodociągu.

3\. Sieć wodociągowa objęta zakresem wniosku będzie służyła do dostarczania wody wyłącznie na rzecz mieszkańców. Nie będzie dostarczana na tych odcinkach woda na rzecz Gminy i jej jednostek organizacyjnych.

4\. Tak, będziemy w stanie przyporządkować bezpośrednio ponoszone wydatki na towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu odrębnie do budowy 40 sztuk przydomowych oczyszczalni ścieków oraz odrębnie do rozbudowa/budowa trzech odcinków wodociągu, przyporządkowanie kosztów będzie stanowiło podstawę dla wystawienia dwóch faktur.

5\. Gmina wykorzystywać będzie efekty inwestycji w zakresie rozbudowy/budowy trzech odcinków wodociągów do czynności opodatkowanych. Za zebraną wodę z wodociągów wystawiane będą faktury VAT i odprowadzany będzie podatek należny, powstanie więc bezpośredni związek pomiędzy podatkiem należnym a naliczonym, co daje możliwość potraktowania tej czynności jako opodatkowanej.

W zakresie budowy 40 sztuk przydomowych oczyszczalni ścieków Gmina nie będzie wystawiała żadnych faktur za sprzedane usługi. Nie powstanie podatek należny, więc będą to czynności niepodlegające pod podatek VAT, gdyż nie mamy związku z opodatkowaniem sprzedaży nie mamy więc możliwości odliczenia VAT.

6\. Zarówno sprzedaż wody, zbiorowe zaopatrzenie w wodę jak i usuwanie, oczyszczanie ścieków, gospodarka wodno-ściekowa są to zadania własne gminy. W przypadku sprzedaży wody gmina występuje o ustalenie taryf za wodę jako przedsiębiorca, w związku z tym jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku towarów i usług.

W zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków efekty inwestycji wykorzystywane będą do celów innych niż działalność gospodarcza.

7\. W zakresie rozbudowy/budowy trzech odcinków wodociągów efekty inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę do celów prowadzonej działalności gospodarczej.

W zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków efekty inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę do celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza. Można więc będzie przyporządkować wydatki gdyż będą wystawione dwie odrębne faktury.

8\. W przypadku rozbudowy/budowy trzech odcinków wodociągów efekty inwestycji wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych, w przypadku budowy przydomowych oczyszczalni ścieków do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

9\. W związku z odpowiedzią na pyt 8, nie dotyczy.

10\. Mieszkańcy składają deklarację chęci udziału w projekcie, projekt wykonywany jest na ich gruncie, jest zawiązywana umowa o użyczeniu gruntu na okres trwałości projektu.

11\. Jeżeli Gmina pozyska dofinansowanie do budowy przydomowych oczyszczalni ścieków do wartości brutto to mieszkańcy nie będą zobowiązani do wniesienia wkładu. Jeżeli Gmina pozyska dofinansowanie do wartości netto, mieszkańcy będą wnosić wkład w wysokości podatku VAT zawartego w cenie każdej z oczyszczalni.

12\. Umowę na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków podpisze z wykonawcą Gmina.

13\. Tak

14\. Nie, Gmina nie może przeznaczyć tych środków na inny cel.

15\. Tak, jest zobowiązana do rozliczania z instytucją nadrzędną, Urzędem Marszałkowskim.

16\. Tak, w przypadku braku dofinansowania inwestycji Państwa Gmina nie będzie realizować.

17\. W przypadku braku dofinansowania inwestycji Państwa Gmina nie będzie realizować.

18\. Dofinansowanie przyznawane jest każdorazowo tak jak wskazują wytyczne w programie instytucji finansującej.

**Pytania**

1\. Czy realizując zadanie polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT i w konsekwencji nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych w związku z inwestycją?

2\. Czy realizując zadanie polegające na rozbudowie/budowie trzech odcinków wodociągu Gmina działa w charakterze podatnika VAT i w konsekwencji przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od faktury zakupu za wybudowane wodociągi, istnieje bowiem bezpośredni związek z podatkiem należnym?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Państwa Gminy:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem, wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Tymczasem, w związku z realizacją opisanej we wniosku operacji, podejmowane przez Gminę czynności, będą ograniczały się do zawarcia z mieszkańcami umów pozwalających na wejście na teren ich nieruchomości w celu realizacji zadań publicznych nałożonych na gminę przez ustawę.

Należy podkreślić, że budowane oczyszczalnie ścieków, ani nieruchomości uzbrojone w tę infrastrukturę, nie będą przedmiotem odpłatnych dostaw w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Reasumując, skoro realizując zadanie polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, Gmina tylko i wyłącznie wykonuje nałożone na nią obowiązki o charakterze publicznoprawnym, przy jego realizacji nie działa w charakterze podatnika podatku VAT. W konsekwencji nie przysługuje jej prawo odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych w związku z tą inwestycją, nie ma bowiem powiązania z czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast w przypadku budowy wodociągów Gmina działa w charakterze podatnika VAT, ponieważ po wybudowaniu linii wodociągów będzie pobierała na podstawie umów cywilnoprawnych z mieszkańcami opłaty za zużytą wodę, wystawiane będą faktury, podatek należny w nich zawarty będzie wykazywany w deklaracjach JPK VAT7. W związku z tym Państwa Gmina uważa, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze zakupu za wykonane wodociągi, gdyż wystąpi bezpośredni związek z podatkiem należnym.

W uzupełnieniu wniosku Państwa Gmina wskazała:

W przypadku rozbudowy/budowy wodociągów Gmina działa w charakterze podatnika VAT ponieważ po uruchomieniu linii wodociągowej będzie pobierała od mieszkańców opłaty za zużytą wodę i odprowadzała podatek należny. W związku z tym, Państwa Gmina uważa, że będzie mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami na inwestycje w postaci rozbudowy/budowy trzech odcinków wodociągu.

W przypadku budowy przydomowych oczyszczalni ścieków Gmina, uważa że realizując to zadanie nie działa w charakterze podatnika VAT, nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi, sprzedażą usług, w konsekwencji nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami na inwestycje w postaci budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwa Gmina przedstawiła we wniosku jest:

\- nieprawidłowe w zakresie uznania, że realizując zadanie polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT i w konsekwencji nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją

\- prawidłowe w zakresie uznania, że realizując zadanie polegające na rozbudowie/budowie odcinków wodociągu Gmina działa w charakterze podatnika VAT i w konsekwencji przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub świadczenia usług, rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej, zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według ust. 2 powołanego artykułu:

Działalność gospodarcza - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 z późn. zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy - należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym :

W szczególności, zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Na mocy art. 9 ust. 1 cyt. ustawy:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

W myśl art. 9 ust. 2 wskazanej ustawy:

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy:

Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 – ust. 6 ustawy.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei w świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina ubiega się o pomoc operacyjną typu "Gospodarka wodno-ściekowa" w ramach poddziałania "Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną w oszczędzanie energii" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków i przebudowę sieci wodociągowej. Podstawowym celem budowy przydomowych oczyszczalni jest zapewnienie oczyszczania ścieków zgodnie z wymaganiami aktualnych przepisów prawa polskiego dotyczących jakości ścieków. Gmina zawiera i będzie zawierała z mieszkańcami zainteresowanymi budową oczyszczalni ścieków umowy cywilnoprawne, mocą których mieszkańcy będą zobowiązani do wyrażenia zgody na budowę oczyszczalni na ich terenie oraz w umowie zawarte będą obustronne uzgodnienia co do użytkowania oczyszczalni przez okres trwałości projektu. Po zakończeniu budowy oczyszczalnie będą stanowiły własność Gminy przez okres trwałości projektu wynikający z umowy o dofinansowanie. Z tego też względu mieszkańcy nie będą upoważnieni do faktycznego i prawnego rozporządzania tym mieniem. Po zakończeniu okresu trwałości, prawo własności oczyszczalni zostanie przekazane nieodpłatnie mieszkańcowi. Mieszkańcy składają deklarację chęci udziału w projekcie, projekt wykonywany jest na ich gruncie, jest zawiązywana umowa o użyczeniu gruntu na okres trwałości projektu. Jeżeli Gmina pozyska dofinansowanie do budowy przydomowych oczyszczalni ścieków do wartości brutto, to mieszkańcy nie będą zobowiązani do wniesienia wkładu. Jeżeli Gmina pozyska dofinansowanie do wartości netto, mieszkańcy będą wnosić wkład w wysokości podatku VAT zawartego w cenie każdej z oczyszczalni. Gmina nie może przeznaczyć tych środków na inny cel. Gmina jest zobowiązana do rozliczania z instytucją nadrzędną, Urzędem Marszałkowskim. W przypadku braku dofinansowania inwestycji Państwa Gmina nie będzie jej realizować. Umowę na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków podpisze z wykonawcą Gmina.

Jak już wskazano , jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy:

W przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie tej dostawy towarów.

Według art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem VAT dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. V. Comisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

W związku z tym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności, nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli zatem otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

W analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. budową przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców. Trzeba tu zauważyć, że to Gmina, a nie właściciel nieruchomości, podpisze z wykonawcą umowę na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków. Zatem, Gmina będzie nabywała usługi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków od wykonawcy zadania we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usług, Gmina będzie wchodziła w rolę podmiotu świadczącego usługi.

Państwa Gmina, świadcząc na rzecz mieszkańca ww. usługi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, będzie działa jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy oraz nie będzie korzystała z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

Analiza wskazanych okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że dofinansowanie otrzymane na realizację ww. inwestycji w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków stanowi środki otrzymane od osoby trzeciej, zwiększające podstawę opodatkowania.W konsekwencji, z uwagi na to, że świadczone usługi będą pokryte z ww. dofinansowania (dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny) i ewentualnie mieszkańcy będą wnosić wkład w wysokości podatku VAT, należy uznać, że mamy tu do czynienia z czynnościami odpłatnymi i tym samym inwestycja w powyższym zakresie będzie służyła w istocie wyłącznie czynnościom opodatkowanym.

Jednocześnie należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzenie wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem. Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny (opodatkowaną).

W sytuacji opisanej we wniosku zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ – jak wskazano wyżej – Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, realizując operację polegającą na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców Państwa Gmina będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a zakupione towary i usługi w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków, będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków Państwa Gminie – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało Gminie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

W ramach operacji "Gospodarka wodno-ściekowa" Państwa Gmina dokona również budowy/rozbudowy trzech odcinków wodociągu. Sieć wodociągowa objęta zakresem wniosku będzie służyła do dostarczania wody wyłącznie na rzecz mieszkańców. Nie będzie dostarczana na tych odcinkach woda na rzecz Gminy i jej jednostek organizacyjnych. Dostawa wody przy wykorzystaniu modernizowanej infrastruktury wodociągowej będzie realizowana przez Gminę, która za zużytą wodę wystawia faktury VAT z podatkiem VAT. Gmina wykorzystywać będzie efekty inwestycji w zakresie rozbudowy/budowy trzech odcinków wodociągów do czynności opodatkowanych. Za zebraną wodę z wodociągów wystawiane będą faktury VAT i odprowadzany będzie podatek należny, powstanie więc bezpośredni związek pomiędzy podatkiem należnym a naliczonym, co daje możliwość potraktowania tej czynności jako opodatkowanej.

Jak wskazano wyżej podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług, dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Analiza okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że w związku z budową/rozbudową ww. trzech odcinków sieci wodociągowych Państwa Gmina będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem efekty tej inwestycji Państwa Gmina będzie wykorzystywała do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy – dostawy wody na podstawie umów cywilnoprawnych na rzecz mieszkańców.

W konsekwencji zostaną spełnione przesłanki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego – Państwa Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, wodociągi objęte zakresem wniosku Państwa Gmina buduje/rozbudowuje z zamiarem wykorzystania ich wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej – do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. dostawy wody na rzecz mieszkańców, realizując operację w powyższym zakresie Państwa Gmina będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem, z tytułu rozbudowy/budowy ww. odcinków wodociągu Państwa Gminie – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało Gminie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwa Gmina przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Gminy będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i Państwa Gmina zastosuje się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).