Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-1.4512.165.2016.2.MJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-08
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia daty poniesienia pierwszego wydatku związanego z zakupem pojazdów, prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia pojazdów oraz prawidłowości sporządzenia deklaracji VAT-7.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; pojazdy-pojazd samochodowy; przebudowa; samochód-samochód specjalistyczny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2016 r. (data wpływu 5 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 stycznia 2017 r. (data wpływu 24 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia daty poniesienia pierwszego wydatku związanego z zakupem pojazdów – **jest prawidłowe**,
*   prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia pojazdów – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia daty poniesienia pierwszego wydatku związanego z zakupem pojazdów, prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia pojazdów oraz prawidłowości sporządzenia deklaracji VAT-7. Wniosek uzupełniono w dniu 24 stycznia 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe

(…) Sp. z o.o., na podstawie zawartej z Miastem umowy, świadczy odpłatnie usługi publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Miasto na sieci komunikacyjnej Miasta oraz na terenie gmin sąsiadujących. W miesiącu listopadzie 2016 r. Spółka zakupiła dwa pojazdy ciężarowe marki A, mające służyć opodatkowanej działalności gospodarczej. Na podstawie podpisanych 15 listopada protokołów zdawczo-odbiorczych, w tym samym dniu wystawiono faktury sprzedaży pojazdów, których odbiór pod tą datą potwierdził pracownik Spółki, dostarczając do działu finansowo-księgowego Spółki dopiero 24 listopada. Termin zapłaty za pojazdy wynikający z faktur przypada na 15 grudnia br. (wcześniej nie dokonano wpłaty żadnej zaliczki). Pierwszy z pojazdów został zarejestrowany 21 listopada, natomiast drugi 22 listopada. W celu odliczania pełnej wartości podatku VAT od wydatków związanych z nabyciem i użytkowaniem pojazdów, Spółka będzie prowadziła ewidencję przebiegu tych pojazdów. Ponadto dokonano zgłoszenia pojazdów do właściwego urzędu skarbowego na druku VAT-26 w dniu 25 listopada br. (niezwłocznie po otrzymaniu faktur zakupu), wskazując jako datę nabycia oraz datę poniesienia pierwszego wydatku dzień 15 listopada, tj. datę wystawienia i odebrania faktur. Wartość netto każdego pojazdu wynosiła 99.231,90 zł a podatku VAT 22.823,34 zł.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.  Pojazdy będące przedmiotem zapytania, stanowią pojazdy samochodowe o dopuszczanej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.
2.  Pojazdy będące przedmiotem zapytania, w momencie zakupu (tj. w miesiącu listopadzie 2016 r.), nie zaliczały się do pojazdów o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy. Stały się nimi w miesiącu grudniu 2016 r., mieszcząc się w punkcie 3a ww. artykułu (w obu pojazdach zamontowano agregaty prądotwórcze i spawalnicze).
3.  Spełnienie wymagań określonych w art. 86a ust 9 ustawy zostało potwierdzone następująco:
    1.  oświadczenie o dokonaniu zmian konstrukcyjnych w pojazdach, polegających na zamontowaniu w nich agregatów prądotwórczych i spawalniczych, wystawione przez firmę posiadającą kod działalności gospodarczej 45.20.Z,
    2.  zaświadczenie o przeprowadzeniu przez okręgową stację kontroli pojazdów dodatkowych badań technicznych pojazdów wraz z opisem dokonanych zmian,
    3.  wpis w dowodach rejestracyjnych: „Samochód specjalny. Agregat elektryczny/spawalniczy”.
4.  Przedmiotowe pojazdy nie są konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.
5.  W miesiącu nabycia, tj. w listopadzie 2016 r., konstrukcje pojazdów nie wykluczały ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W 2014 r. wprowadzono Zarządzeniem Prezesa Zarządu „Regulamin w sprawie określenia zasad używania samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych”. Zapisy powyższego dokumentu:
    1.  wykluczają możliwość wykorzystania zakupionych pojazdów do użytku prywatnego,
    2.  wskazują osoby zobowiązane do weryfikowania czy pojazdy są wykorzystywane do celów związanych z działalnością gospodarczą, poprzez kontrole wyjazdów i wpisywanie faktu przeprowadzonych kontroli w kartach drogowych.
    3.  nakazują prowadzenie dla każdego pojazdu szczegółowej ewidencji przebiegu pojazdu,
    4.  zobowiązują osoby uprawnione do korzystania z pojazdów samochodowych oraz do dokonywania wpisów w ewidencji, do złożenia oświadczenia o następującej treści: „Niniejszym oświadczam, że zapoznałem się z treścią Regulaminu oraz zobowiązuję się korzystać z pojazdów samochodowych zgodnie z postanowieniami w nim zawartymi, tj. wyłącznie do działalności gospodarczej oraz nie wykorzystywać tych pojazdów do celów prywatnych”.

Spółka nie posiada urządzenia GPS do nadzoru używania pojazdów w ramach wykonywania obowiązków służbowych przez pracowników. W ramach wykonywania obowiązków służbowych przez pracownika, nie ma możliwości parkowania bądź dojazdu do jego miejsca zamieszkania lub innego miejsca parkowania samochodów niż siedziba Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Jaką datę w informacji VAT-26 Spółka powinna wskazać jako datę poniesienia pierwszego wydatku związanego z zakupem pojazdów: dzień 15 listopada, tj. dzień wystawienia faktury czy datę rejestracji pojazdów, tj. odpowiednio 21 i 22 listopada?
2.  Czy Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku VAT od zakupu pojazdów w pełnej wysokości w miesiącu listopadzie 2016 r. w przypadku potwierdzenia, że dzień wystawienia faktur był datą poniesienia pierwszego wydatku, co oznaczałoby przekroczenie 7 dniowego obowiązku dokonania zgłoszenia do urzędu skarbowego na druku VAT-26 (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT), wynikającego z zbyt późnego dostarczenia faktur zakupu przez pracownika Spółki.
3.  Czy w sytuacji pozytywnej odpowiedzi na pytanie 2, Spółka prawidłowo sporządzi deklarację VAT-7 za miesiąc listopad, wykazując:
    *   w pozycji 43 (nabycie towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych) kwotę 99.231,90 (1/2 z 99.231,90 (pierwszy pojazd) + 1/2 z 99.231,90 (drugi pojazd)),
    *   w pozycji 44 (podatek naliczony od nabyć związanych z pozycją 43) kwotę 22.823,34 (1/2 z 22.823,34 (pierwszy pojazd) + 1/2 z 22.823,34 (drugi pojazd)),
    *   w pozycji 47 (korekta podatku naliczonego od nabycia środków trwałych) kwotę 22.823,34 (1/2 z 22.823,34) (pierwszy pojazd) + 1/2 z 22.823,34 (drugi pojazd)).
    *   W ewidencji faktur zakupu środków trwałych, Spółka wykaże jako podstawę kwotę netto w wysokości 198.463,80 (99.231,90 (pierwszy pojazd) + 99.231,90 (drugi pojazd)) oraz podatek VAT w kwocie 45.646,68 (22.823,34 zł (pierwszy pojazd) + 22.823,34 (drugi pojazd)).

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Spółki właściwą datą poniesienia pierwszego wydatku związanego z zakupem pojazdu, wykazaną w informacji VAT-26 był dzień 15 listopada, tj. dzień wystawienia faktur.
2.  Spółka uważa, że w sytuacji złożenia do urzędu skarbowego informacji VAT-26 z opóźnieniem, wynikającym ze zbyt późnego przekazania przez pracownika faktur zakupu, dokonując go jednak jeszcze w tym samym miesiącu, zachowano prawo do odliczenia podatku VAT od zakupu pojazdów w pełnej wysokości.
3.  Spółka uważa, że przedstawiony w pkt 81 pkt 3 sposób ujęcia dokonanego nabycia pojazdów w deklaracji VAT-7 oraz w ewidencji faktur zakupu środków trwałych za miesiąc listopad jest właściwy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   ustalenia daty poniesienia pierwszego wydatku związanego z zakupem pojazdów – **jest prawidłowe**,
*   prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia pojazdów – **jest nieprawidłowe**,

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ((Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Przez pojazdy samochodowe – stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy – rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy – do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem, zgodnie z ww. regulacjami podatnikowi przysługiwać będzie ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Zgodnie z powołanymi przepisami przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

I tak w myśl art. 86a ust. 3 ustawy – przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (art. 86a ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 86a ust. 9 ustawy – do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    1.  klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    2.  z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
3.  pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    1.  agregat elektryczny/spawalniczy,
    2.  do prac wiertniczych,
    3.  koparka, koparko-spycharka,
    4.  ładowarka,
    5.  podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    6.  żuraw samochodowy– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Stosowanie do art. 86a ust. 10 ustawy – spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

1.  pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
2.  pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Z kolei, w myśl art. 86a ust. 5 ustawy – warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

Stosowanie do treści art. 86a ust. 12 ustawy – podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Natomiast, zgodnie z art. 86a ust. 13 – w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Na mocy art. 86a ust. 14 ustawy – w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w listopadzie 2016 r. zakupił dwa pojazdy ciężarowe marki A, mające służyć opodatkowanej działalności gospodarczej. Na podstawie podpisanych 15 listopada protokołów zdawczo-odbiorczych, w tym samym dniu wystawiono faktury sprzedaży pojazdów, których odbiór pod tą datą potwierdził pracownik Spółki, dostarczając do działu finansowo-księgowego Spółki dopiero 24 listopada. Termin zapłaty za pojazdy wynikający z faktur przypada na 15 grudnia br. (wcześniej nie dokonano wpłaty żadnej zaliczki). Pierwszy z pojazdów został zarejestrowany 21 listopada, natomiast drugi 22 listopada. W celu odliczania pełnej wartości podatku VAT od wydatków związanych z nabyciem i użytkowaniem pojazdów, Spółka będzie prowadziła ewidencję przebiegu tych pojazdów. Ponadto dokonano zgłoszenia pojazdów do właściwego urzędu skarbowego na druku VAT-26 w dniu 25 listopada br. (niezwłocznie po otrzymaniu faktur zakupu), wskazując jako datę nabycia oraz datę poniesienia pierwszego wydatku dzień 15 listopada, tj. datę wystawienia i odebrania faktur. Wartość netto każdego pojazdu wynosiła 99.231,90 zł a podatku VAT 22.823,34 zł. Pojazdy będące przedmiotem zapytania, stanowią pojazdy samochodowe o dopuszczanej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Pojazdy będące przedmiotem zapytania, w momencie zakupu (tj. w miesiącu listopadzie 2016 r.), nie zaliczały się do pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy. Stały się nimi w miesiącu grudniu 2016 r., mieszcząc się w punkcie 3a ww. artykułu (w obu pojazdach zamontowano agregaty prądotwórcze i spawalnicze). Spełnienie wymagań określonych w art. 86a ust 9 ustawy zostało potwierdzone: oświadczeniem o dokonaniu zmian konstrukcyjnych w pojazdach, polegających na zamontowaniu w nich agregatów prądotwórczych i spawalniczych, wystawione przez firmę posiadającą kod działalności gospodarczej 45.20.Z, zaświadczeniem o przeprowadzeniu przez okręgową stację kontroli pojazdów dodatkowych badań technicznych pojazdów wraz z opisem dokonanych zmianach, wpisem w dowodach rejestracyjnych: „Samochód specjalny. Agregat elektryczny/spawalniczy”. Przedmiotowe pojazdy nie są konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą. W miesiącu nabycia, tj. w listopadzie 2016, konstrukcje pojazdów nie wykluczały ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W 2014 r. wprowadzono Zarządzeniem Prezesa Zarządu „Regulamin w sprawie określenia zasad używania samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych”. Zapisy powyższego dokumentu: wykluczają możliwość wykorzystania zakupionych pojazdów do użytku prywatnego, wskazują osoby zobowiązane do weryfikowania czy pojazdy są wykorzystywane do celów związanych z działalnością gospodarczą, poprzez kontrole wyjazdów i wpisywanie faktu przeprowadzonych kontroli w kartach drogowych, nakazują prowadzenie dla każdego pojazdu szczegółowej ewidencji przebiegu pojazdu, zobowiązują osoby uprawnione do korzystania z pojazdów samochodowych oraz do dokonywania wpisów w ewidencji, do złożenia oświadczenia o następującej treści: „Niniejszym oświadczam, że zapoznałem się z treścią Regulaminu oraz zobowiązuję się korzystać z pojazdów samochodowych zgodnie z postanowieniami w nim zawartymi, tj. wyłącznie do działalności gospodarczej oraz nie wykorzystywać tych pojazdów do celów prywatnych”. Spółka nie posiada urządzenia GPS do nadzoru używania pojazdów w ramach wykonywania obowiązków służbowych przez pracowników. W ramach wykonywania obowiązków służbowych przez pracownika, nie ma możliwości parkowania bądź dojazdu do jego miejsca zamieszkania lub innego miejsca parkowania samochodów niż siedziba Spółki.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca powziął wątpliwość m.in. w kwestii daty poniesienia pierwszego wydatku związanego z zakupem pojazdów.

W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy rozporządzeń wykonawczych nie precyzują terminu „wydatek”. Zatem zasadnym stało się skorzystanie z definicji słownikowej, zgodnie z którą „wydatek” należy rozumieć jako „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś» (internetowy słownik języka polskiego PWN http://sjp.pwn.pl).

Wydatek w ujęciu ekonomicznym jest to każdy rozchód pieniędzy w formie gotówkowej lub bezgotówkowej, którego celem jest zlikwidowanie zobowiązań finansowych. Pojęcie wydatków dotyczy również różnorodnych transakcji gospodarczych, którymi dla przykładu są zakupy zasobów rzeczowych. Niewątpliwie, w tak określonym pojęciu mieści się poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek na zakup samochodów A. Z opisu sprawy wynika, że 15 listopada przekazano Wnioskodawcy przedmiotowe pojazdy na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych oraz wystawiono i przekazano pracownikowi Spółki faktury. W oparciu o powołane uregulowania, podkreślić należy, że za pierwszy wydatek związany z pojazdem, o którym mowa w art. 86a ust. 12 ustawy należy uznać czynność, która będzie podlegać ustawie o podatku od towarów i usług. Wówczas Wnioskodawca jest obowiązany zaprowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, jak również w terminie 7 dni od dnia poniesienia tego wydatku, złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach.

Tym samym należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie w dniu 15 listopada nastąpiło poniesienie pierwszego wydatku.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie daty poniesienia pierwszego wydatku należy uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca ma również wątpliwości czy przysługuje mu prawo do odliczenia podatku w pełnej wysokości z tytułu nabycia pojazdów w miesiącu ich zakupu, tj. w listopadzie 2016 r.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca pierwszy wydatek związany z przedmiotowymi pojazdami poniósł 15 listopada 2016 r. Nie złożył on jednak informacji VAT-26 naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 7 dni od tego dnia. Tym samym Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów, o których mowa w rozpatrywanej sprawie, wynikającego z otrzymanych faktur – zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, w powiązaniu z ust. 12 i ust. 13 tego artykułu ustawy. Następnie Wnioskodawca złożył informację VAT-26 dla pojazdów z opóźnieniem w dniu 25 listopada 2016 r.

W kontekście powyższego należy wskazać, że w art. 90b ustawy wprowadzono system korekt podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabył pojazd samochodowy.

I tak, zgodnie z art. 90b ust. 1 ustawy, w przypadku gdy w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy:

1.  którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik jest obowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu;
2.  w odniesieniu do którego kwotę podatku naliczonego stanowiła kwota, o której mowa w art. 86a ust. 1, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej, podatnik jest uprawniony do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 1, nastąpi sprzedaż pojazdu samochodowego, uznaje się, że wykorzystanie tego pojazdu zostało zmienione na wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej, aż do końca okresu korekty (art. 90b ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 90b ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio również w przypadku, o którym mowa w art. 86a ust. 13.

Na potrzeby korekty, o której mowa w ust. 1, uznaje się, że pojazd samochodowy odpowiednio nie jest już wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej albo jest wykorzystywany wyłącznie do takiej działalności począwszy od miesiąca, w którym nastąpiła zmiana jego wykorzystywania. Korekty tej dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty (art. 90b ust. 4 ustawy).

W przypadku gdy podatnik wykorzystuje pojazd samochodowy w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, kwota korekty, o której mowa w ust. 1, powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90, zastosowaną przy odliczeniu (art. 90b ust. 5 ustawy).

W przypadku pojazdów samochodowych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15 000 zł korekty, o której mowa w ust. 1, dokonuje się, jeżeli zmiana ich wykorzystywania nastąpiła w okresie 12 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania ten pojazd samochodowy. Przepisy ust. 2-5 stosuje się odpowiednio (art. 90b ust. 6 ustawy).

System korekt stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy w stosunku do podatnika, wskutek niezłożenia przez niego w terminie informacji naczelnikowi urzędu skarbowego o pojeździe, stosuje się ograniczone prawo do odliczenia VAT przy nabyciu pojazdu. W konsekwencji po „nieterminowym” złożeniu takiej informacji podatnik uprawniony jest do dokonania korekty, stosownie do wskazanego art. 90b ust. 1 pkt 2 w związku z art. 90b ust. 3 ustawy, jednakże jej zakres uzależniony będzie od momentu, kiedy taka informacja zostanie złożona.

Biorąc pod uwagę powyższe, z uwagi na fakt, że w dniu 25 listopada 2016 r. Wnioskodawca złożył z opóźnieniem informację VAT-26, powinno przysługiwać mu prawo do korekty kwoty nieodliczonego podatku w wysokości 50% kwoty podatku wykazanej na fakturze, w trybie przewidzianym w art. 90b ustawy.

Ponieważ Wnioskodawca – jak wynika z opisu sprawy – zamierza dokonać odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów w deklaracji VAT-7 za miesiąc listopad 2016 r., kiedy to warunek złożenia VAT-26 został spełniony, dlatego też Zainteresowanemu (co do zasady – po spełnieniu wszystkich ustawowych wymogów) powinno przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku w tym terminie.

Jednakże, jak wynika z powołanych wyżej przepisów, złożenie informacji VAT-26 nie jest jedynym warunkiem, którego spełnienie uprawnia do pełnego odliczenia podatku z tytułu nabycia samochodów o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Należy zauważyć, że – jak wynika z opisu stanu faktycznego – samochody, o których mowa we wniosku nie były na moment nabycia pojazdami, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy. Stały się nimi dopiero w miesiącu grudniu 2016 r., po dokonaniu zmian konstrukcyjnych w pojazdach.

Istotną rolę w rozwiązaniu przedstawionego we wniosku problemu odgrywa zatem przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Dla celów pełnego odliczania VAT fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Z treści złożonego wniosku nie wynika, aby dla przedmiotowych pojazdów wprowadzono zasady co do sposobu ich wykorzystywania, wykluczające użycie ich do celów prywatnych – wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających ich wykonanie. W tym zakresie wskazano jedynie na wprowadzony w 2014 r. Zarządzeniem Prezesa Zarządu „Regulamin w sprawie określenia zasad używania samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych”.

Z treści wniosku wynika natomiast, że Spółka dopiero „będzie prowadziła ewidencję przebiegu tych pojazdów”, co oznacza, że do tej pory (do dnia sporządzenia wniosku – 30 listopada 2016 r.) jej nie prowadziła, tym samym nie spełniała w listopadzie 2016 r. jednego z niezbędnych warunków uprawniających do pełnego odliczenia podatku.

Z opisu sprawy oraz powołanych przepisów wynika więc, że brak jest podstaw aby stwierdzić, że przedmiotowe pojazdy były wykorzystywane już w listopadzie 2016 r. wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, a w konsekwencji że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z tytułu ich nabycia w tym miesiącu, ponieważ nie został spełniony żaden z warunków, o których mowa w art. 86a ust. 4 ustawy. Sposób wykorzystania tych pojazdów przez Wnioskodawcę, mający wykluczyć ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą – nie został jednoznacznie i kategorycznie określony i nie został potwierdzony prowadzoną przez niego ewidencją przebiegu. Ponadto konstrukcja tych pojazdów nie wykluczała w listopadzie 2016 r. ich użycia do celów niezwiązanych z działalności gospodarczą.

W konsekwencji, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT od zakupu pojazdów w pełnej wysokości w miesiącu listopadzie 2016 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie – z uwagi na okoliczność, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania

nr 2 jest nieprawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 3 Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi tylko w przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska dotyczącego pytania nr 2 – tut. Organ wskazuje, że rozstrzygnięcie kwestii przedstawionej w pytaniu nr 3 dotyczącej prawidłowości sporządzenia deklaracji VAT-7 stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii prawa do korekty podatku naliczonego w związku z dokonaną w grudniu 2016 r. przebudową pojazdów.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.