Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.12.2022.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-17
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu przyszłego, w tym przyjętych założeń związanych z realizacją procesu podziału Spółki Dzielonej, przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej, w wyniku którego dojdzie do przydzielenia Wnioskodawcy emitowanych w związku z podziałem udziałów w Spółce Przejmującej będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: podział; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8ba

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w świetle przedstawionego stanu przyszłego, w tym przyjętych założeń związanych z realizacją procesu podziału Spółki Dzielonej, przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej, w wyniku którego dojdzie do przydzielenia Wnioskodawcy emitowanych w związku z podziałem udziałów w Spółce Przejmującej będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka Dominująca”) mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest podmiotem dominującym w grupie kapitałowej (dalej: „Grupa”). Wnioskodawca jest m.in. jedynym akcjonariuszem spółki akcyjnej podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Spółka Dzielona”), a więc posiada 100% akcji w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej (dalej: „Akcje”). Wnioskodawca nabył Akcje Spółki Dzielonej w wyniku przeszłych działań reorganizacyjnych szczegółowo opisanych poniżej: 1) W przeszłości wspólnikami Spółki Dzielonej były w szczególności dwie inne spółki akcyjne podlegające wówczas nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: „Spółki Akcyjne”), z kolei, akcjonariuszem Spółek Akcyjnych była między innymi Spółka Dominująca. 2) W 2013 r. doszło do podziału przez wydzielenie Spółek Akcyjnych, na podstawie wówczas obowiązujących przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, w szczególności obowiązującego wówczas art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy. 3) W ramach podziału Spółek Akcyjnych, Spółka Dominująca pełniąca rolę spółki przejmującej, przejęła część przedsiębiorstwa Spółek Akcyjnych, w tym szereg aktywów Spółek Akcyjnych wśród których znajdowały się między innymi akcje Spółki Dzielonej; w konsekwencji, w związku z podziałem Spółek Akcyjnych, doszło do emisji akcji Wnioskodawcy, które zostały przydzielone pozostałym wspólnikom Spółek Akcyjnych jako wynagrodzenie dla nich w związku z podziałem Spółek Akcyjnych. Biorąc powyższe pod uwagę, w ramach wskazywanego procesu z 2013 r., Wnioskodawcy nie zostały przyznane Akcje, tj. Akcje nie były emitowane w związku z procesem podziału Spółek Akcyjnych, lecz Wnioskodawca nabył Akcje jako podmiot przejmujący określony majątek, który składał się między innymi z Akcji Spółki Dzielonej. W związku z podziałami Spółek Akcyjnych, emitowane były akcje przez Wnioskodawcę, a nie przez Spółkę Dzieloną. To Wnioskodawca był stroną realizowanych w 2013 r. podziałów Spółek Akcyjnych, w ramach których Wnioskodawca dokonywał emisji swoich akcji.

Spółka Dzielona nie była uczestnikiem podziałów realizowanych w 2013 r. Nie pełniła roli spółki dzielonej, spółki przejmującej ani wspólnika tych spółek. Jedyny związek Spółki Dzielonej z podziałami realizowanymi w 2013 r. był taki, iż Akcje (akcje Spółki Dzielonej) zmieniły swojego właściciela bowiem akcje te były jednym z aktywów znajdujących się w przedsiębiorstwach dzielonych wówczas Spółek Akcyjnych. Spółka Dzielona prowadzi działalność gospodarczą w dwóch zasadniczych obszarach biznesowych:

1) … Soda - obszar działalności związany z sodą, obejmujący produkcję sody kalcynowanej lekkiej i ciężkiej oraz sody oczyszczonej (dalej: „X”),

2) … Sól - obszar działalności związany z solą, obejmujący w szczególności produkcję takich produktów jak sól mokra (przemysłowa), sól spożywcza i spożywcza jodowana, tabletki solne, sól paszowa, sól peklująca (dalej: „Y”).

Grupa, w tym spółki wymienione w niniejszym opisie zdarzenia przyszłego, są zaangażowane w szersze działania reorganizacyjne służące między innymi dostosowaniu struktury do przyjętego modelu biznesowego funkcjonowania Grupy. Jedno z planowanych działań reorganizacyjnych zakłada przeniesienie działalności Y, w tym aktywów i zobowiązań związanych z Y, do innego podmiotu tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającej nieorganicznemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Spółka Przejmująca”), w ramach której będzie kontynuowana działalność związana z Y, prowadzona obecnie w ramach Spółki Dzielonej. Przeniesienie działalności związanej z Y nastąpi w ramach podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm., dalej: „KSH”). W wyniku podziału przez wydzielenie, zgodnie z przyjętymi założeniami, w Spółce Dzielonej pozostanie działalność związana z X, natomiast Spółka Przejmująca przejmie działalność Y, w tym składniki majątku związane z Y. Przeniesienie Y do Spółki Przejmującej i koncentracja Spółki Dzielonej na działalności związanej z X, jest uzasadniana aktualnymi założeniami przyjętej w 2019 r. i ogłaszanej między innymi w ramach publikowanych raportów bieżących strategii zmiany modelu biznesowego, polegającej w szczególności na istnieniu w ramach Grupy podmiotów bądź grup podmiotów tworzących swoiste subholdingi specjalizujące się w określonym rodzaju działalności. Zgodnie z założeniami:

\- Spółka Dzielona powinna zostać spółką dedykowaną działalności związanej z obszarem sody (X),

\- Spółka Przejmująca powinna zostać spółką dedykowaną działalności związanej ze wskazywanym obszarem Y.

W ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zakłada się, że majątek przechodzący na Spółkę Przejmującą na skutek podziału, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, z późn. zm. dalej: „Ustawa CIT”). W związku z podziałem dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, wobec konieczności emisji dodatkowych udziałów Spółki Przejmującej na rzecz Spółki Dominującej. W związku z planowanym podziałem nie jest przewidziane wnoszenie dopłat w gotówce, o których mowa w art. 529 § 3 i 4 KSH. Podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, o którym mowa art. 12 ust. 13 Ustawy CIT. Dodatkowo, w ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zakłada się, że przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość akcji w Spółce Dzielonej, oraz jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału. Co więcej, Wnioskodawca wyjaśnia, że w związku z podziałem nie powinna powstać po żadnej stronie jakakolwiek korzyść podatkowa, w tym również korzyść sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Przyjęty sposób działania nie jest też sztuczny - podział przez wydzielenie w pełni odpowiada przyjętym założeniom biznesowym. W konsekwencji, art. 14b § 5b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) nie znajdzie zastosowania.

### Pytanie

Czy w świetle przedstawionego stanu przyszłego, w tym przyjętych założeń związanych z realizacją procesu podziału Spółki Dzielonej, przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej, w wyniku którego dojdzie do przydzielenia Wnioskodawcy emitowanych w związku z podziałem udziałów w Spółce Przejmującej będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu Ustawy CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

W świetle przedstawionego stanu przyszłego, w tym przyjętych założeń związanych z realizacją procesu podziału Spółki Dzielonej, przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej, w wyniku którego dojdzie do przydzielenia Wnioskodawcy emitowanych w związku z podziałem udziałów w Spółce Przejmującej nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu Ustawy CIT.

1\. Przychody związane z podziałem spółki po stronie spółki przejmowanej jako przychody ze źródła zyski kapitałowe.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h i m Ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym w szczególności:

\- przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (lit. h),

\- przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym: (tiret pierwsze) przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 ustawy o CIT, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki, (tiret drugie) przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej, (tiret trzecie) przychody spółki dzielonej (lit. m). Jednocześnie, na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1a Ustawy CIT obowiązującego od dnia 1 stycznia 2022 r., za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym w szczególności przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

2\. Wartość emisyjna udziałów/akcji przydzielonych w wyniku podziału jako przychód po stronie wspólnika spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b Ustawy CIT w brzmieniu nadanym od 1 stycznia 2022 r. na podstawie ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2021 r., poz. 2105; dalej: „Ustawa Nowelizująca”), przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio”. Jak wynika z przedstawionego stanu przyszłego i przyjętych założeń związanych z planowaną transakcją, w ramach planowanego podziału Spółki Dzielonej, część wydzielana (Y) jak i część pozostająca w Spółce Dzielonej (X) będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, tym samym ww. przepis nie znajdzie zastosowania. Jednakże, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy CIT, przychodem jest także ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b. Zgodnie z powyższym przepisem, przy podziale przez wydzielenie, przychodem po stronie wspólnika spółki dzielonej jest przydzielona wartość emisyjna udziałów/akcji w spółce przejmującej. Należy jednak zwrócić uwagę, że w art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy CIT zostały wskazane sytuacje prawne, w których ww. przepis nie znajdzie zastosowania.

3\. Przesłanki zakładające brak opodatkowania przychodu odpowiadającego wartości emisyjnej udziałów/akcji w spółce przejmowanej/dzielonej.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., do przychodu nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

\- udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów (lit. a) oraz

\- przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału (lit. b).

Na marginesie należy podkreślić, iż analogiczne dodatkowe warunki zostały zawarte w przepisach dotyczących tzw. transakcji wymiany udziałów - odpowiednio art. 12 ust. 11 pkt 3 i 4 Ustawy CIT. Jak wynika z uzasadnienia do ustawy wprowadzającej ww. przepis w takim brzmieniu (uzasadnienie do ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2021 r., poz. 2105), wprowadzone przepisy do transakcji reorganizacyjnych mają charakter uszczelniający i dostosowawczy: „ (\`(...)\`) projekt przewiduje regulacje dotyczące reorganizacji podmiotów (w ramach wymiany udziałów, łączenia, podziału, aportu), w tym mającej charakter transgraniczny, poprzez uszczelnienie obecnie istniejących przepisów, tj. zapewnienie neutralności podatkowej restrukturyzacji w przypadku kontynuacji wyceny restrukturyzowanego majątku a w przypadku udziałów (akcji) zapewnienie tej neutralności dla pierwszej wymiany udziałów, łączenia lub podziału”. Jak wynika z ww. cytatu, wymienione przez projektodawcę transakcje wymiany udziałów, łączenia i podziału od 1 stycznia 2022 r. mają być ograniczone co do ich neutralności podatkowej w podatku dochodowym w zakresie drugiej tego typu transakcji, w ramach której dochodzi do emisji udziałów lub akcji oraz w sytuacji, gdy nie zostanie zrealizowana zasada kontynuacji wyceny. Rozpoczynając od pierwszego dodatkowego warunku, w ocenie Wnioskodawcy, odnosząc się już wprost do zdarzenia reorganizacyjnego istotnego z perspektywy niniejszego wniosku, wartość emisyjna udziałów/akcji przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w ramach podziału nie będzie stanowić dla tego wspólnika przychodu, jeśli wcześniej udziały/akcje w spółce, która ulega podziałowi lub uczestniczy w połączeniu, nie zostały jemu przydzielone w wyniku innego połączenia lub podziału. Przy czym, przez „przydzielenie” udziałów/akcji nie należy rozumieć każdej formy nabycia prawa własności udziałów/akcji w powiązaniu z tymi czynnościami reorganizacyjnymi. Pojęcie „przydzielenie” nie zostało szczegółowo zdefiniowane w Ustawie CIT. Zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl/), „przydzielić” oznacza „przyznać coś komuś”. Od strony czysto językowej „przydzielenie” nie oznacza zatem prostego i automatycznego „nabycia”, lecz zakłada pewną obiektywną sytuację, w której określony podmiot otrzymuje pewne dobra/składnik ze względu na pewne przyznanie wynikające z danych reguł lub okoliczności. Przekładając to na czynności reorganizacyjne, tymi regułami może być stosowany w ramach procesów reorganizacyjnych parytet wymiany, który określa warunki przyznawania udziałów/akcji w spółkach przejmujących lub nowo zawiązanych na rzecz wspólników spółek dzielonych i przejmowanych, biorąc pod uwagę w szczególności pakiety udziałów/akcji dotychczas posiadanych przez wspólników udziałów/akcji, wartości spółek uczestniczących w procesie, okoliczności biznesowe itp. Prowadzi to Wnioskodawcę do konstatacji, iż „przydzielenie” udziałów/akcji oznacza przyznanie udziałów/akcji w wyniku połączenia/podziału na podstawie warunków realizacji danej czynności reorganizacyjnej, na podstawie ustalonej procedury, która ma swoje odzwierciedlenie w szczególności w parytecie wymiany. Inna forma nabycia udziałów/akcji nie powinna stanowić „przydzielenia” i nie powinna spełniać dyspozycji ww. przepisu. Jeśli zatem dany podmiot nabył udziały/akcje w spółce, ale nie w wyniku przydziału wynikającego z parytetu wymiany, lecz jako podmiot przejmujący, nowo zawiązany przejmujący majątek, w którym jednym z elementów były udziały/akcje danej spółki, to późniejsza czynność reorganizacyjna z udziałem tego podmiotu jako wspólnika nie powinna spełniać dyspozycji tego przepisu. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego), Wnioskodawca nabył Akcje Spółki Dzielonej w wyniku przeszłych działań reorganizacyjnych, w których pełnił funkcje podmiotu przejmującego: 1) W przeszłości wspólnikami Spółki Dzielonej były w szczególności dwie inne spółki akcyjne podlegające wówczas nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: „Spółki Akcyjne”), z kolei, akcjonariuszem Spółek Akcyjnych była między innymi Spółka Dominująca. 2) W 2013 r. doszło do podziału przez wydzielenie Spółek Akcyjnych, na podstawie wówczas obowiązujących przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, w szczególności obowiązującego wówczas art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy. 3) W ramach podziału Spółek Akcyjnych, Spółka Dominująca pełniąca rolę spółki przejmującej, przejęła część przedsiębiorstwa Spółek Akcyjnych, w tym szereg aktywów Spółek Akcyjnych wśród których znajdowały się między innymi akcje Spółki Dzielonej; w konsekwencji, w związku z podziałem Spółek Akcyjnych, doszło do emisji akcji Spółki Dominującej, które zostały przydzielone pozostałym wspólnikom Spółek Akcyjnych jako wynagrodzenie dla nich w związku z podziałem Spółek Akcyjnych. Z kolei, obecne plany przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego zakładają uczestniczenie Wnioskodawcy w roli wspólnika spółki dzielonej: 1) Planowane jest przeniesienie działalności Y, w tym aktywów i zobowiązań związanych z Y, ze Spółki Dzielonej do innego podmiotu - Spółki Przejmującej. 2) Przeniesienie działalności związanej z Y nastąpi w ramach podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, z późn. zm., dalej: „KSH”). 3) W wyniku podziału przez wydzielenie, zgodnie z przyjętymi założeniami, w Spółce Dzielonej pozostanie działalność związana z X, natomiast Spółka Przejmująca przejmie działalność Y, w tym składniki majątku związane z Y. 4) W związku z podziałem dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, wobec konieczności emisji dodatkowych udziałów Spółki Przejmującej na rzecz Spółki Dominującej. W związku z planowanym podziałem nie jest przewidziane wnoszenie dopłat w gotówce, o których mowa w art. 529 § 3 i 4 KSH. Biorąc pod uwagę prezentowany stan faktyczny (winno być: zdarzenia przyszłe) i wykładnię przepisów gwarantujących neutralność po stronie wspólnika spółki przejmowanej lub spółki dzielonej jedynie pierwszej reorganizacji, w wyniku czynności prowadzących do nabycia Akcji w 2013 r., Wnioskodawcy nie zostały przydzielone Akcje, tj. Akcje nie były emitowane w związku z procesem podziału Spółek Akcyjnych, lecz Wnioskodawca nabył Akcje jako podmiot przejmujący określony majątek, który składał się między innymi z Akcji. W związku z podziałami Spółek Akcyjnych, emitowane były akcje przez Wnioskodawcę, a nie przez Spółkę Dzieloną. W efekcie, nie sposób przyjmować, że Akcje Spółki Dzielonej, które są własnością Wnioskodawcy, zostały przydzielone w wyniku podziału w rozumieniu przytaczanej regulacji. Sytuacja przewidziana przez ustawodawcę ma miejsce w odniesieniu do akcji Wnioskodawcy. W efekcie, ograniczenie neutralności procesu podziału mogłoby mieć zastosowanie co najwyżej do podziału Wnioskodawcy i akcji Wnioskodawcy emitowanych przez Wnioskodawcę w 2013 r. w związku z podziałem Spółek Akcyjnych. To Wnioskodawca był bowiem stroną realizowanych w 2013 r. podziałów Spółek Akcyjnych, w ramach których Wnioskodawca dokonywał emisji swoich akcji. Przytaczane ograniczenie neutralności podatkowej podziału nie ma natomiast zastosowania do podziału Spółki Dzielonej. Spółka Dzielona nie była bowiem uczestnikiem podziałów realizowanych w 2013 r. - nie pełniła roli spółki dzielonej, spółki przejmującej ani wspólnika tych spółek. Jedyny związek Spółki Dzielonej z podziałami realizowanymi w 2013 r. był taki, iż akcje Spółki Dzielonej zmieniły swojego właściciela bowiem akcje te były jednym z aktywów znajdujących się w przedsiębiorstwach dzielonych wówczas Spółek Akcyjnych. Dopiero w wyniku planowanego podziału Spółki Dzielonej, Spółka Dzielona będzie uczestnikiem procesu podziału i Wnioskodawcy jako wspólnikowi uczestniczącemu w podziale zostaną „przydzielone” udziały/akcje w Spółce Przejmującej. Tym samym, pierwsza przesłanka ograniczająca neutralność podatkową procesu podziału Spółki Dzielonej z perspektywy wspólnika Spółki Dzielonej (Wnioskodawcy) należy uznać, iż nie została spełniona. Dopiero w przyszłości, gdyby dochodziło do kolejnego procesu podziału i przykładowo Spółka Przejmująca brałaby udział w procesie podziału i Wnioskodawca w efekcie zbywałby udziały Spółki Przejmującej przydzielone mu w wyniku podziału Spółki Dzielonej, zastosowanie znajdowałoby ograniczenie wprowadzone przez ustawodawcę na mocy Ustawy Nowelizującej. Przechodząc do drugiej przesłanki, a więc wymagającej tego, aby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie była wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału, Wnioskodawca podkreśla, iż - jak zostało wskazane w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego - w ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zakłada się, że przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość akcji w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału. W związku z tym, druga przesłanka ograniczająca neutralność podatkową podziału Spółki Dzielonej z perspektywy wspólnika Spółki Dzielonej (Wnioskodawcy) należy uznać, iż również nie zostanie spełniona.

4\. Podsumowanie.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w tym przyjętych założeń związanych z realizacją procesu podziału Spółki Dzielonej, przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej w wyniku którego dojdzie do przydzielenia Wnioskodawcy emitowanych w związku z podziałem udziałów w Spółce Przejmującej nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu Ustawy CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Rozstrzygając kwestię powstania przychodu podatkowego w związku z planowanym podziałem należy zauważyć, że tryb łączenia, podziału i przekształcenia spółek został uregulowany przepisami Działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm., dalej: „k.s.h.”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 k.s.h., spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1-2 k.s.h.).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.). (…)

Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest - zgodnie z art. 534 § 1 pkt 7 k.s.h. - dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

W myśl art. 531 § 5 omawianej ustawy:

z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Na mocy przepisów ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”) od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) szereg zmian, a także dodanie nowych przepisów.

Jak wskazuje art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, art. 7 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ww. ustawy:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

1\. przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

2\. przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

3\. przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Nowelizacja dokonywana w ramach programu Polski Ład wprowadziła także modyfikację zakresu pojęcia przychodu, który uzyskiwać mają strony reorganizacji, w tym wspólnicy, spółki przejmujące i spółki dzielone.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności

ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Dodany do ww. ustawy art. 12 ust. 1 pkt 8ba stanowi, że:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności

ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Zwolnieniem objęto także przychody wspólnika spółki dzielonej, o czym stanowi treść przepisu art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią tego przepisu:

do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Ustawa o CIT posługuje się definicją wartości emisyjnej, zawartą w art. 4a ust. 16a, który stanowi że:

wartość emisyjna udziałów (akcji) oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje),określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, powyższe przepisy mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Art. 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi, że:

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Powyższe wyłączenie z przychodów, nie będzie miało zastosowania w myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, jeżeli głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy jakie wynikają z pytania będącego przedmiotem rozpatrywanego wniosku, dotyczącego ustalenia, czy przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej, w wyniku którego dojdzie do przydzielenia Wnioskodawcy emitowanych w związku z podziałem udziałów w Spółce Przejmującej będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o CIT należy stwierdzić, że z przytoczonego przepisu art. 12 ust. 1 pkt 8b ww. ustawy wynika, że opodatkowanie dochodu w momencie podziału spółek uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli będzie miał miejsce podział spółek, a majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) nie będzie stanowić zorganizowanej część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej będzie stanowić przydzielona wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału.

W związku z powyższym, jeżeli majątek wydzielony ze Spółki Dzielonej oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej - stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa, to wskazany powyżej przepis art. 12 ust. 1 pkt 8b cytowanej ustawy, nie będzie miał zastosowania w przypadku Wnioskodawcy.

Przyjmując za Wnioskodawcą, że zarówno majątek przechodzący na Spółkę Przejmującą na skutek podziału, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, dodatkowo w analizowanej sprawie należy rozważyć powstanie przychodu określonego nowo wprowadzonym przepisem art. 12 ust. 1 pkt 8ba ww. ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, przy podziale przez wydzielenie, przychodem po stronie wspólnika spółki dzielonej jest przydzielona wartość emisyjna udziałów/akcji w spółce przejmującej, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Należy jednak zwrócić uwagę, że w zmienionej od początku 2022 r. treści art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT ustawodawca zawarł konkretne sytuacje prawne, w przypadku zaistnienia których powstały przychód na mocy ww. unormowania zostaje wyłączony z kategorii przychodów podlegających opodatkowaniu CIT.

Jeśli więc w analizowanej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, tj.:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału

to przychód wspólnika spółki dzielonej, tj. Wnioskodawcy, stanowiącego wartość emisyjną akcji przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie zaliczać się do przychodów, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

We wskazanym wyżej przepisie ustawodawca zawarł konkretne przesłanki w przypadku zaistnienia których powstały przychód będzie wyłączony z przychodów podlegających opodatkowaniu CIT.

Przede wszystkim neutralność podatkowa połączeń i podziałów uzależniona została od tego, czy czynność reorganizacyjna jest pierwszą czy też kolejną.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z czynnościami dokonanymi w 2013 r. wnioskodawcy nie zostały przydzielone akcje (emitowane w związku z podziałem spółek akcyjnych) lecz nabył on ww. akcje jako podmiot przejmujący określony majątek. Majątek ten składał się m. in. z akcji spółki dzielonej.

W 2013 r. spółka dzielona nie pełniła roli spółki dzielonej, spółki przejmującej ani wspólnika tych spółek.

Z uwagi na powyższe w odniesieniu do Wnioskodawcy pierwsza przesłanka warunkująca neutralność podatkową procesu podziału spółki dzielonej (wynikająca z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy CIT) została spełniona.

Spełniona została również druga przesłanka wynikająca z lit. b powołanego wyżej przepisu, ponieważ Wnioskodawca założył, że przyjęta dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość akcji w spółce dzielonej jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych gdyby nie doszło do podziału.

Z powyższego wynika zatem, że planowana reorganizacja nie będzie skutkowała po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w świetle przedstawionego stanu przyszłego, w tym przyjętych założeń związanych z realizacją procesu podziału Spółki Dzielonej, przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej, w wyniku którego dojdzie do przydzielenia Wnioskodawcy emitowanych w związku z podziałem udziałów w Spółce Przejmującej nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o CIT, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

· Zaznacza się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

· Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

· Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).