Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.432.2022.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-09
Teza: Dotyczy ustalenia, czy: - opisane we Wniosku korekty cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi stanowią/będą stanowić korektę, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT, a tym samym Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do ich rozliczenia w trybie wynikającym z przepisu art. 12 ust. 3aa pkt 1 lub pkt 2 ustawy o CIT, - opisane we Wniosku korekty cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi poprzez zakład Spółki prowadzący działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (zakład w …) mogą zostać przypisane w całości do działalności strefowej Spółki, a tym samym korekta rentowności zwiększająca lub zmniejszająca przychody Spółki stanowi/będzie stanowić korektę dochodu z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: cena; korekta; koszt; przychód; rozliczanie (rozliczenia); strefy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Korekta przychodu; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 2-art. 11e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3aa; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- opisane we Wniosku korekty cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi stanowią/będą stanowić korektę, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT, a tym samym Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do ich rozliczenia w trybie wynikającym z przepisu art. 12 ust. 3aa pkt 1 lub pkt 2 ustawy o CIT,

\- opisane we Wniosku korekty cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi poprzez zakład Spółki prowadzący działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (zakład w …) mogą zostać przypisane w całości do działalności strefowej Spółki, a tym samym korekta rentowności zwiększająca lub zmniejszająca przychody Spółki stanowi/będzie stanowić korektę dochodu z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

X Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa polskiego z siedzibą w Polsce, będącą polskim rezydentem podatkowym, należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej A (dalej także: „Grupa”), która jest częścią amerykańskiej korporacji (…). Wnioskodawca jest jednym z największych na świecie dostawców zaawansowanych technologii dla przemysłu lotniczego i obronnego.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w obszarze produkcji podwozi do samolotów cywilnych i wojskowych oraz podzespołów do sterowania lotem dla wiodących podmiotów w branży lotniczej. Działalność gospodarcza Spółki realizowana jest poprzez dwa zakłady produkcyjne, zlokalizowane w (…)(na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej „(…)”) oraz w (…) (zakład w …) nie znajduje się na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej).

Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, tj. trwa od 1 stycznia do 31 grudnia.

Rozliczenia z podmiotami powiązanymi

Wskazana działalność produkcyjna Spółki realizowana jest, co do zasady, głównie na rzecz podmiotów należących do Grupy, na zlecenie i w oparciu o umowy ramowe oraz zamówienia zawarte z grupowymi zleceniodawcami. Jednocześnie, Spółka i ww. podmioty należące do Grupy spełniają definicję podmiotów powiązanych w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Spółka w ramach realizowanych zleceń wykonuje ściśle określone funkcje / realizuje procesy produkcyjne, zgodne z danym zamówieniem oraz z wytycznymi ustalonymi na poziomie Grupy, a także grupową polityką w przedmiocie produkcji i sprzedaży. W konsekwencji, wszelkie ryzyka biznesowe po stronie Spółki w ramach realizowanych transakcji pozostają ograniczone (ryzyko biznesowe wobec kontrahenta ponoszone jest na poziomie Grupy - podmiotem odpowiedzialnym za odpowiednią realizację zamówienia na rzecz kontrahenta jest centrala). W efekcie, Wnioskodawca, działając w modelu producenta kontraktowego, ma zapewniony stabilny procent zysku na poziomie określonym zgodnie z zasadą ceny rynkowej (arm’s length principle).

Wnioskodawca wskazuje, że we współpracy z podmiotami powiązanymi warunki pozostają ustalone na zasadach takich, jakie zostałyby ustalone pomiędzy podmiotami niepowiązanymi. Zgodnie z przyjętym modelem rozliczeń, bezpośrednio związanym z profilem funkcjonalnym, w ramach realizowanych transakcji Wnioskodawca ustala cenę produkowanych wyrobów gotowych w oparciu o metodę koszt plus, jako sumę zabudżetowanych kosztów produkcji i narzutu zysku określonego zgodnie z zasadą ceny rynkowej - wyznaczony poziom narzutu zysku wynika z przeprowadzonej analizy porównawczej.

Do katalogu ww. zabudżetowanych kosztów Wnioskodawca zalicza przede wszystkim:

\- koszty zakupu materiałów i komponentów,

\- koszty transportu,

\- koszty wynagrodzenia pracowników produkcyjnych,

\- koszty usług obcych (usług świadczonych przez niezależnych podwykonawców),

\- koszty opłat, zobowiązań publicznoprawnych, ubezpieczeń,

\- koszty amortyzacji maszyn i urządzeń wykorzystywanych w procesie produkcyjnym,

\- pozostałe koszty produkcyjne zakładu,

\- koszty ogólne administracji, ponoszone w celu produkcji i dostawy zamówionego asortymentu, prognozowane odchylenia cen ewidencyjnych i wydajności, oraz

\- prognozowane zyski/ straty na transakcjach zabezpieczających ryzyko kursowe.

Cena wyrobów gotowych ustalana jest przed rozpoczęciem danego roku na podstawie planów budżetowych Spółki. Przedmiotowe plany bazują natomiast na zakładanym wolumenie dostaw w danym roku. Podkreślić przy tym należy, że zarówno Wnioskodawca, jak i podmioty z Grupy, dokładają wszelkich starań, aby prognoza była jak najbliższa poziomowi spodziewanych kosztów/przychodów. Mając jednak na uwadze, iż proces budżetowania na dany rok podatkowy przeprowadzany jest przed rozpoczęciem danego roku, mogą wystąpić rozbieżności pomiędzy pierwotnie zabudżetowaną kwotą kosztów, a kwotą kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę w danym roku podatkowym.

Co więcej, w trakcie danego roku, mogą wystąpić istotne okoliczności, które nie były możliwe do przewidzenia w momencie ustalania przez Wnioskodawcę poziomu cen w transakcjach na dany rok podatkowy, takie jak przykładowo:

\- istotne zmiany rynkowych cen podstawowych materiałów lub komponentów,

\- znaczący wzrost cen energii elektrycznej,

\- wahania kursów walut,

\- zmiany stóp procentowych,

\- czy też znaczące wahania popytu lub podaży na produkty dostarczane przez Wnioskodawcę, spowodowane czynnikami niezależnymi od Spółki i podmiotów powiązanych (np. poprzez pandemię COVID-19).

Wnioskodawca wskazuje, że opisane powyżej okoliczności, na moment ustalania ceny transferowej, nie są stronom znane.

Jednocześnie, mogą mieć wpływ na kształtowanie cen w transakcjach realizowanych przez Spółkę na rzecz podmiotów powiązanych.

Mechanizm korekt w rozliczeniach z podmiotami powiązanymi

W trakcie roku Wnioskodawca wystawia dla każdej zrealizowanej dostawy odrębną fakturę sprzedażową, której wartość jest pochodną ilości wyrobów gotowych oraz ceny jednostkowej, kalkulowanej na podstawie pierwotnie zabudżetowanych kosztów.

Pod koniec danego roku finansowego (miesiąc grudzień) Spółka dokonuje końcowej kalkulacji zrealizowanego procentu zysku w ujęciu rocznym, referując do przyjętego dla niej rynkowego poziomu zysku. W sytuacji, w której na koniec danego roku Spółka identyfikuje odchylenie pomiędzy zakładanym (zgodnym z przyjętymi na początku roku założeniami), a osiągniętym procentem zysku w danym roku, dokonuje ona stosownej korekty rozliczeń w taki sposób, aby poziom zysku odpowiadał wartościom przyjętym na zasadach opisanych w umowie ramowej, ustalonych zgodnie z zasadą ceny rynkowej. W tym celu Spółka koryguje ceny poszczególnych, sprzedanych w danym roku wyrobów gotowych. W konsekwencji, wartość korekty w danym roku uzależniona jest od poziomu sprzedaży zrealizowanej przez Wnioskodawcę, działającego jako producent kontraktowy, w danym roku podatkowym oraz faktycznie poniesionych kosztów (przy czym obie te wartości znane są Wnioskodawcy dopiero na koniec danego roku).

Powyżej opisany mechanizm korekty poziomu ceny znajduje swoje odzwierciedlenie w umowach ramowych zawieranych przez Spółkę z grupowymi odbiorcami. Umowy zawierane przez Spółkę nie determinują jednak w sposób jednoznaczny za jaki okres powinna zostać dokonana korekta cen, wskazując jedynie, że takie korekty powinny odbywać się cyklicznie. Natomiast, ze względu na fakt, iż rok podatkowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym, w celu usystematyzowania swoich rozliczeń, Spółka przyjęła metodykę, zgodnie z którą korekty, co do zasady, dokonywane są w okresach rocznych (pod koniec danego roku).

Korekty cen realizowane są przez Spółkę w następujący sposób:

\- Spółka dokonuje korekty cen transakcji w odniesieniu do dostaw wyrobów gotowych realizowanych w danym miesiącu;

\- korekta cen transakcji realizowanych w danym miesiącu dokumentowana jest przy pomocy jednej zbiorczej faktury korygującej odnoszącej się do danego miesiąca;

\- załącznik do zbiorczej faktury korygującej odnosi się precyzyjnie każdorazowo do: numeru pierwotnej faktury sprzedaży, daty faktury, wyrobów gotowych i ich liczby, ceny wyrobów gotowych przed i po korekcie, jak również wartości korekty wyrażonej w walucie i PLN.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, iż poprzez ww. korektę strony dążą do zachowania warunków wzajemnej współpracy handlowej na zasadach zgodnych z przepisami o cenach transferowych, w szczególności z zasadą ceny rynkowej (arm’s length principle). Innymi słowy, intencją stron jest kształtowanie transakcji z podmiotami powiązanymi w taki sposób, aby zarówno na etapie budżetowania / zawarcia transakcji, jak również na etapie finalnego rozliczenia transakcji, tj. po uzyskaniu finalnych informacji niezbędnych dla określenia osiągniętego przez Spółkę narzutu zysku, ustalone wynagrodzenie miało charakter rynkowy. Jednocześnie, z uwagi na ww. okoliczności, aby zapewnić zgodność cen w transakcjach z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, konieczne może okazać się dokonanie korekty cen transferowych na koniec danego okresu rozliczeniowego (koniec roku).

Korekty cen dotyczące transakcji realizowanych do dnia 31 grudnia 2021 r. (dotyczy zaistniałego stanu faktycznego) oraz korekty cen dotyczące transakcji realizowanych w kolejnych okresach rozliczeniowych (dotyczy zdarzeń przyszłych).

Spółka, zgodnie z powyżej opisaną metodologią, dokonuje końcowej kalkulacji realizowanego procentu zysku za dany rok podatkowy, referując do przyjętego dla niej rynkowego poziomu zysku. Dotychczas, w konsekwencji dokonanych korekt cen transakcji, po stronie Spółki nastąpiło zwiększenie przychodów z tytułu realizowanych transakcji sprzedaży wyrobów gotowych na rzecz odbiorców grupowych (korekta „in plus”).

Niemniej jednak, Wnioskodawca wskazuje, iż przewiduje możliwość wystąpienia analogicznych korekt cen w transakcjach realizowanych na rzecz podmiotów grupowych także za kolejne lata podatkowe. Nie jest jednak wykluczone wystąpienie zarówno korekt zwiększających („in plus”), jak i zmniejszających („in minus”) przychody podatkowe Spółki.

Jednocześnie Spółka wskazuje, iż w przypadku wystąpienia konieczności dokonania korekt zmniejszających przychody („in minus”) w odniesieniu do kolejnych okresów rozliczeniowych (począwszy od 1 stycznia 2022 r.):

\- Spółka, w momencie dokonania korekty, będzie posiadała oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co podatnik. Niemniej jednak, jeżeli przedmiotowa korekta będzie dokonywana za rok podatkowy lub w momencie, w którym na całym terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będzie obowiązywał stan zagrożenia epidemicznego lub stan epidemii ogłoszone w związku z COVID-19, ww. oświadczenie nie będzie przez Spółkę pozyskiwane;

\- Podmioty powiązane będące stronami transakcji, będą posiadać swoje siedziby w państwach, z którymi istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych.

Powiązanie korekt z działalnością zakładów Spółki

Podkreślić również należy, że Spółka prowadzi swoją działalność gospodarczą poprzez dwa zakłady produkcyjne, zlokalizowane odpowiednio w (…) i w (…). W zakresie opisanych powyżej korekt cen w transakcjach realizowanych na rzecz odbiorców grupowych, Spółka jest w stanie w sposób precyzyjny powiązać dokonywane korekty z działalnością poszczególnych zakładów.

Przedmiotowa działalność Spółki, prowadzona przez zakład w (…) stanowi działalność gospodarczą prowadzoną na podstawie i w ramach aktywnego zezwolenia nr (…) z dnia 10 grudnia 2008 r. na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej także: „Strefa”; „SSE”) (zmienionego następnie decyzjami Ministra Gospodarki z 14 maja 2010 r. oraz z 26 maja 2014 r. dalej: „Zezwolenie”). Zezwolenie zostało wydane na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy w zakresie wyznaczonym poprzez następujące pozycje Polskiej Klasyfikacji Działalności Głównego Urzędu Statystycznego, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. :

\- Produkcja sprzętu i wyposażenia do napędu hydraulicznego i pneumatycznego - sekcja C, dział 28, grupa 28.1, klasa 28.12, podklasa 21.12.Z;

\- Produkcja statków powietrznych, statków kosmicznych i podobnych maszyn - sekcja C, dział 30, grupa 30.3, klasa 30.30, podklasa 30.30.Z;

\- Naprawa i konserwacja statków powietrznych i statków kosmicznych - sekcja C, dział 33, grupa 33.1, klasa 33.16, podklasa 33.16.Z.

Mając na uwadze, że działalność produkcyjna realizowana przez Spółkę (poprzez zakład w (…) na rzecz odbiorców z Grupy objęta jest ww. Zezwoleniem, Spółka korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, w odniesieniu do dochodu z działalności prowadzonej poprzez ww. zakład.

**Pytania**

1\. Czy opisane we Wniosku korekty cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi stanowią/będą stanowić korektę, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT, a tym samym Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do ich rozliczenia w trybie wynikającym z przepisu art. 12 ust. 3aa pkt 1 lub pkt 2 ustawy o CIT?

2\. Czy opisane we Wniosku korekty cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi poprzez zakład Spółki prowadzący działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (zakład w …) mogą zostać przypisane w całości do działalności strefowej Spółki, a tym samym korekta rentowności zwiększająca lub zmniejszająca przychody Spółki stanowi/będzie stanowić korektę dochodu z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

W świetle art. 11e ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2) nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;

3) w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego, że podmiot ten dokonał korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co podatnik;

4) podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo w państwie lub na terytorium, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z tym państwem;

5) podatnik potwierdzi dokonanie korekty cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta.

Zgodnie natomiast z art. 11e ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2) nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;

3) w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co podatnik;

4) istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w którym podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 3aa pkt 1-2 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., przy ustaleniu wysokości przychodu uwzględnia się:

1) korektę cen transferowych zmniejszającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c ustawy o CIT, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3 ustawy o CIT, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1-5 ustawy o CIT;

2) korektę cen transferowych zwiększającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c ustawy o CIT, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3 ustawy o CIT, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2 ustawy o CIT;

Zgodnie natomiast ze znowelizowanym brzmieniem art. 12 ust. 3aa pkt 1-2 ustawy o CIT, obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., przy ustaleniu wysokości przychodu uwzględnia się:

1) korektę cen transferowych zmniejszającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c ustawy o CIT, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3 ustawy o CIT, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1-4 ustawy o CIT;

2) korektę cen transferowych zwiększającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c ustawy o CIT, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3 ustawy o CIT, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2 ustawy o CIT;

Równocześnie, jak stanowi art. 56 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 2105), przepis art. 11e oraz art. 12 ust. 3aa pkt 1 ustawy o CIT, w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą stosuje się do transakcji kontrolowanych i transakcji innych niż transakcje kontrolowane, rozpoczętych i niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2022 r., w zakresie tej części tych transakcji, które są realizowane w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2021 r.

Ponadto, w art. 12 ust. 3l ustawy o CIT, ustawodawca zawarł zastrzeżenie, że przepisów dotyczących korekt (tj. art. 12 ust. 3j-3k ustawy o CIT) nie stosuje się do korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT. Z powyższego wynika, że korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT są objęte zakresem regulacji art. 12 ust. 3l pkt 2 ustawy o CIT, co wyklucza prawo do dokonywania bieżącej korekty rozliczeń poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, na podstawie art. 12 ust. 3j ustawy o CIT.

Wskazać także należy, że zgodnie z art. 31z 1 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.) zwalnia się podatników dokonujących korekty cen transferowych z obowiązku posiadania oświadczenia, o którym mowa w art. 11e pkt 3 ustawy o CIT, jeżeli ta korekta jest dokonywana za rok podatkowy lub w momencie, w którym na całym terytorium Rzeczypospolitej Polskiej obowiązywał stan zagrożenia epidemicznego lub stan epidemii ogłoszone w związku z COVID-19.

(ii)

Stosownie do zacytowanych powyżej przepisów, należy zwrócić uwagę, że korekta cen transferowych spełniająca warunki określone w art. 11e ustawy o CIT stanowi szczególny rodzaj korekty, tj. jest ona rozpoznawana dla celów CIT w okresie rozliczeniowym, którego ta korekta dotyczy. Należy przy tym zwrócić uwagę, że korekta zwiększająca przychody (tj. korekta „in plus”), powinna przy tym spełniać warunki z pkt 1 i 2 art. 11e ustawy o CIT. Natomiast korekta zmniejszająca przychody („in minus”), dokonana w odniesieniu do transakcji realizowanych do dnia 31 grudnia 2021 r., powinna spełniać warunki z pkt 1-5 art. 11e ustawy o CIT, zaś w odniesieniu do transakcji realizowanych od dnia 1 stycznia 2022 r., korekta „in minus” powinna spełniać warunki z pkt 1-4 art. 11e ustawy o CIT.

Powyższe podejście potwierdza także treść Objaśnień podatkowych w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r. - nr 2: Korekta cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT (art. 23q „ustawy o PIT”) (dalej: „Objaśnienia”), w świetle których:

„w celu zastosowania KCT11e in plus wystarczy spełnić pierwsze dwa warunki z art. 11e pkt 1 i 2 ustawy o CIT, natomiast dla KCT11e in minus - wszystkie warunki z art. 11e pkt 1-5 ustawy o CIT”. Podkreślenia przy tym wymaga fakt, iż Objaśnienia zostały wydane dnia 31 marca 2021 r., tj. w momencie, w którym obowiązywało dotychczasowe brzmienie art. 11e ustawy o CIT, konstytuujące łącznie pięć warunków dla korekty cen transferowych „in minus”.

(iii)

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej korekty cen transferowych, wskazują natomiast warunki jej dokonania (zgodnie z przepisem zacytowanym powyżej). W związku z powyższym w celu wyjaśnienia pojęcia „korekta cen transferowych” warto odwołać się do uregulowań międzynarodowych, a w szczególności Wytycznych w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw międzynarodowych i administracji podatkowych (OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2017, dalej: „Wytyczne OECD”). Wytyczne OECD stanowią bowiem podstawę do konstruowania krajowych regulacji podatkowych w obszarze cen transferowych, jak również wyznaczają standard postępowania zarówno dla podmiotów powiązanych, jak i administracji podatkowych.

Według Wytycznych OECD korekty dokonywane w celu eliminacji problemów związanych z cenami transferowymi można zaklasyfikować do dwóch głównych kategorii:

1) korekty dokonywane przez administrację podatkową po złożeniu deklaracji podatkowej, które mogą obejmować korekty pierwotne (primary adjustments), korekty współzależne (corresponding adjustments) i korekty wtórne (secondary adjustments); oraz

2) korekty dokonywane dobrowolnie przez podatnika (zazwyczaj przed złożeniem deklaracji podatkowej), tzw. korekty kompensacyjne (compensating adjustments).

Dalej należy zauważyć, że korekta kompensacyjna wskazana w Wytycznych OECD to korekta, w której podatnik sam dostosowuje dla celów podatkowych pierwotnie ustaloną cenę transferową do poziomu, który według niego spełnia zasadę ceny rynkowej (arm’s length principle). Przez cenę transferową rozumie się w tym kontekście rezultat finansowy, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy. Korekty kompensacyjne dokonywane są w grupach podmiotów powiązanych w celu doprowadzenia wyniku finansowego poszczególnych podmiotów powiązanych, działających w ramach łańcucha wartości, do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej, poprzez prawidłową dystrybucję dochodu między te podmioty, biorąc pod uwagę pełnione przez nie funkcje, ponoszone ryzyka oraz angażowane aktywa (tzw. profil funkcjonalny). Wynik finansowy zgodny z zasadą ceny rynkowej oznacza wynik finansowy, który w porównywalnych okolicznościach osiągnęłyby podmioty niepowiązane o porównywalnym profilu funkcjonalnym.

(iv)

Kolejną istotną wskazówką dla podatnika w zakresie określenia, czy dokonana korekta stanowi korektę cen transferowych z art. 11e ustawy o CIT jest analiza Ministerstwa Finansów zaprezentowana w Objaśnieniach.

Jak wskazuje treść Objaśnień „przepis art. 11e ustawy o CIT literalnie nie określa wprost ani definicji, ani zakresu KCT11e, których dopuszczalność należy badać z zastosowaniem warunków wyrażonych w tym przepisie. O zakresie zastosowania tego przepisu można wnioskować „z kontekstu”, w szczególności z uwzględnieniem warunków art. 11e pkt 1 ustawy o CIT. KCT11e jest korektą następczą w celu dostosowania rozliczeń (w odniesieniu do transakcji kontrolowanej, grupy transakcji kontrolowanych lub całości jednorodnej działalności podmiotu powiązanego) do poziomu zgodnego z ALP. Mając powyższe na uwadze, podatnik dokonuje KCT11e w sytuacji, gdy pomimo tego, że przy zawieraniu transakcji działał racjonalnie i rzetelnie, by dochować zasady ceny rynkowej (ex-ante; arm's length price setting approach), zastosowana przez podatnika cena transferowa ex post nie jest rynkowa. Ujmując inaczej, istota KCT11e polega na urynkowieniu transakcji, dla której ustalone zostały warunki rynkowe (przy ocenie ex ante), a które następczo (przy ocenie ex post) stały się nierynkowe (Objaśnienia str. 10-11).

W świetle Objaśnień „celem korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT jest dostosowanie cen transferowych za dany okres rozliczeniowy do wysokości zgodnej z zasadą ceny rynkowej (arm’s length principle)” (Objaśnienia str. 10). Równocześnie, jak stanowią Objaśnienia, „ocena, czy określona korekta stanowi KCT11e, nie powinna być determinowana formą dokumentu księgowego, na podstawie którego została dokonana (np. nota księgowa, faktura korygująca), tylko istotą ekonomiczną takiej korekty, w tym profilem funkcjonalnym stron transakcji kontrolowanej” (Objaśnienia str. 10).

(v)

Mając na uwadze powyższe, w pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, korekty cen w transakcjach z podmiotami powiązanymi, stanowią w ocenie Wnioskodawcy korekty cen transferowych, o których mowa powyżej. Istotą przedmiotowych korekt jest bowiem dostosowanie dla celów podatkowych pierwotnie ustalonej ceny transferowej do poziomu, który będzie zgodny z zasadą ceny rynkowej (arm’s length principle). Innymi słowy, korekty scharakteryzowane w niniejszym Wniosku są ukierunkowane na urynkowienie transakcji, dla której pierwotnie, ustalone zostały warunki rynkowe, a które następczo (z uwagi na okoliczności scharakteryzowane przez Wnioskodawcę powyżej) stały się nierynkowe.

(vi)

W dalszej kolejności Wnioskodawca zwraca uwagę, iż w jego ocenie, korekty cen w transakcjach realizowanych przez Spółkę na rzecz odbiorców grupowych, spełniają/będą spełniać warunki do ich uznania za korekty, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT - poniżej Wnioskodawca odniósł się do każdego z przedmiotowych warunków.

Korekta zwiększająca przychody Wnioskodawcy (korekta „in plus”)

Jak zostało wskazane powyżej, aby korekta „in plus” mogła zostać uznana za korektę cen transferowych z art. 11e ustawy o CIT, spełnione muszą zostać warunki z pkt 1 oraz pkt 2 art. 11e ustawy o CIT, tj.:

\- Warunek z pkt 1 art. 11e ustawy o CIT - w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane.

Jak zostało wskazane powyżej, Wnioskodawca, działając w modelu producenta kontraktowego, ma zapewniony stabilny procent zysku na poziomie określonym zgodnie z zasadą ceny rynkowej (arm’s length principle), która znajduje odzwierciedlenie w zawieranych umowach/zamówieniach. Zgodnie z przyjętym modelem rozliczeń bezpośrednio związanym z profilem funkcjonalnym w transakcji, Wnioskodawca ustala cenę produkowanych wyrobów gotowych w oparciu o metodę koszt plus, jako sumę zabudżetowanych kosztów produkcji i narzutu zysku określonego zgodnie z zasadą ceny rynkowej - wyznaczony poziom narzutu zysku wynika z przeprowadzonej analizy porównawczej.

Równocześnie Wnioskodawca zaznacza, że zarówno Spółka, jak i podmioty z Grupy, dokładają wszelkich starań, aby ww. prognoza była jak najbliższa poziomowi spodziewanych kosztów.

Tym samym uznać należy, że w transakcjach realizowanych przez Spółkę w trakcie roku podatkowego ustalane są warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, w odniesieniu do korekt opisanych w treści Wniosku, warunek z pkt 1 art. 11e ustawy o CIT, należy uznać za spełniony.

\- Warunek z pkt 2 art. 11e ustawy o CIT - nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

Jak zostało opisane w treści Wniosku, z uwagi na fakt, iż proces budżetowania na dany rok podatkowy jest przeprowadzany jeszcze przed rozpoczęciem danego roku, mogą wystąpić rozbieżności pomiędzy pierwotnie zabudżetowaną kwotą kosztów, a kwotą kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę w danym roku podatkowym.

Co więcej, w trakcie danego roku, mogą wystąpić istotne z punktu widzenia cen transferowych okoliczności, których nie można było przewidzieć w momencie planowania poziomu cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę na dany rok, takie jak (wspomniane wyżej) istotne zmiany rynkowych cen podstawowych materiałów lub komponentów, znaczący wzrost cen energii elektrycznej, wahania kursów walut, zmiany stóp procentowych czy też znaczące wahania popytu lub podaży na wyroby dostarczane przez Wnioskodawcę, spowodowane czynnikami niezależnymi od Spółki i podmiotów powiązanych. Wnioskodawca wskazuje, że opisane powyżej okoliczności, na moment ustalania ceny transferowej, nie są stronom znane, wpływając jednocześnie na konieczność dokonania przez Spółkę korekt rozliczeń z podmiotami powiązanymi.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, w odniesieniu do korekt opisanych w treści Wniosku, warunek z pkt 2 art. 11e ustawy o CIT, należy uznać za spełniony.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku korekt „in plus”, tj. zwiększających przychody, spełnione są/spełnione zostaną wszystkie wymagane warunki do uznania przedmiotowych korekt za korektę cen transferowych z art. 11e ustawy o CIT.

(vii)

Korekta zmniejszająca przychody („in minus”)

Jak zostało wskazane powyżej, aby korekta „in minus”, dokonywana w odniesieniu do transakcji realizowanych począwszy od 1 stycznia 2022 r. mogła zostać uznana za korektę cen transferowych z art. 11e ustawy o CIT, spełnione powinny zostać warunki z pkt 1 - 4 art. 11e ustawy o CIT, tj.:

\- Warunek z pkt 1 art. 11e ustawy o CIT - w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane.

W odniesieniu do korekt „in minus” adekwatny pozostaje komentarz Spółki zawarty w pkt (vi) powyżej. W ocenie więc Spółki, w odniesieniu do korekt opisanych w treści Wniosku, warunek z pkt 1 art. 11e ustawy o CIT, należy uznać za spełniony.

\- Warunek z pkt 2 art. 11e ustawy o CIT - nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

W odniesieniu do korekt „in minus” adekwatny pozostaje komentarz Spółki zawarty w pkt (vi) powyżej. W ocenie więc Spółki, w odniesieniu do korekt opisanych w treści Wniosku, warunek z pkt 2 art. 11e ustawy o CIT, należy uznać za spełniony.

\- Warunek z pkt 3 - w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co podatnik.

Jak zostało wskazane powyżej, Spółka, w momencie dokonania korekty „in minus”, będzie posiadała oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co podatnik. Niemniej jednak, jeżeli korekta będzie dokonywana za rok podatkowy lub w momencie, w którym na całym terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będzie obowiązywał stan zagrożenia epidemicznego lub stan epidemii ogłoszone w związku z COVID-19, ww. oświadczenie nie będzie przez Spółkę pozyskiwane.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, w odniesieniu do korekt opisanych w treści Wniosku, warunek z pkt 3 art. 11e ustawy o CIT, zostanie spełniony.

\- Warunek nr 4 - istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w którym podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd.

Jak zostało wskazane powyżej, podmioty powiązane, z którymi Spółka realizuje transakcje objęte treścią Wniosku posiadają swoje siedziby odpowiednio na terytorium Kanady, Stanów Zjednoczonych, Francji oraz Wielkiej Brytanii. W związku z tym uznać należy, że w niniejszym przypadku będzie istnieć podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w którym podmiot powiązany ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, w odniesieniu do korekt opisanych w treści Wniosku, warunek z pkt 4 art. 11e ustawy o CIT, zostanie spełniony.

(viii)

Podsumowując powyższą analizę, w ocenie Spółki, opisane we Wniosku korekty cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi stanowią/będą stanowić korektę, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT i tym samym Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do ich rozliczenia w trybie wynikającym z przepisu art. 12 ust. 3aa pkt 1 lub pkt 2 ustawy o CIT.

Na marginesie Spółka wskazuje, że o poprawności podejścia przedstawionego przez Wnioskodawcę świadczyć mogą m.in. następujące, wydane w ostatnim czasie interpretacje indywidualne, które dotyczą podobnego stanu faktycznego, do przedstawionego w niniejszym wniosku:

\- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.134.2021.3.AS,

\- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.171.2021.1.AW,

\- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.52.2021.2.BK.

W zakresie pytania nr 2

(ix)

Jak zostało wskazane we Wniosku, Spółka, poprzez zakład w (…), prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. SSE są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1670 ze zm., dalej: „ustawa o SSE”). W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej (dalej: „zezwolenie”).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie, art. 17 ust. 4 ustawy o CIT stanowi, że zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Mając na względzie powyższe przepisy ustawy o CIT, w celu ustalenia, czy korekty cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi, tj. korekty przychodu „in plus” oraz „in minus” w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorców grupowych poprzez zakład w (…), mogą zostać przypisane w całości do działalności strefowej Spółki, a w konsekwencji, w szczególności, czy wygenerowany przez Wnioskodawcę dochód powstały w wyniku dokonanej korekty powinien korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, należy w pierwszej kolejności dokonać analizy zwrotu „dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej”.

W ustawie o CIT brak jest definicji pojęcia dochodów z działalności gospodarczej oraz definicji samej działalności gospodarczej. W art. 7 ust. 2 ustawa o CIT definiuje natomiast dochód. Zgodnie z ww. przepisem, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art., 24ca, art. 24d i art. 24f ustawy o CIT, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W zakresie definicji działalności gospodarczej, z uwagi na brak definicji legalnej w ustawie o CIT oraz powiązanie przedmiotowego zagadnienia z przepisami w zakresie specjalnych stref ekonomicznych, zdaniem Wnioskodawcy, zasadnym jest odwołanie się do definicji zawartej w ustawie z dnia 6 marca 2018 r., Prawo przedsiębiorców (dalej: „ustawa PP”). Zgodnie z art. 3 ustawy PP, działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, za dochód z działalności gospodarczej należy uznać wszelki efekt ekonomiczny (finansowy) zorganizowanej działalności zarobkowej, wykonywanej we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Jednocześnie, brak jest podstaw dla twierdzenia, że przez dochody uzyskane z działalności gospodarczej rozumieć należy tylko takie świadczenia, które stanowią bezpośrednią cenę za realizację pierwotnych dostaw towarów, z wyłączeniem jakichkolwiek innych rodzajów świadczeń.

Jednocześnie, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 22 marca 2019 r., sygn. II FSK 896/17: „dochodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu”. Jeżeli zatem dane świadczenie (w powołanym wyroku NSA - rekompensata) „pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związku z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w zezwoleniu i prowadzonej przez Spółkę na obszarze SSE, to nie ma przeszkód, aby uznać, że rekompensata ta powinna być rozliczona w ramach dochodu strefowego.” Analogicznie uznał NSA w wyroku z dnia 25 lutego 2018 r., sygn. II FSK 245/16.

(x)

Jak wskazano wcześniej, w ocenie NSA, jeżeli dane świadczenie pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związku z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w zezwoleniu i prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, nie ma przeszkód aby zostało ono rozliczone w ramach dochodu strefowego.

W tym kontekście Wnioskodawca podkreśla, iż w jego ocenie, korekty cen w transakcjach będące przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację przedstawiają ścisły, bezpośredni oraz racjonalny związek z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w Zezwoleniu i prowadzonej przez Wnioskodawcę na terenie Strefy, gdyż są korektą ceny poszczególnych dostaw wyrobów gotowych realizowanych przez Spółkę poprzez zakład położony na terenie SSE. W szczególności, w celu ustalenia prawidłowej wysokości dochodu korzystającego ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, Wnioskodawca podejmuje szereg działań zmierzających do ustalenia prawidłowej wysokości przychodu ze sprzedaży wyrobów gotowych produkowanych przez Spółkę poprzez zakład w (…), m.in. takich jak:

\- uwzględnienie w umowach ramowych/zamówieniach zawieranych z grupowymi odbiorcami zasad kalkulacji ceny produkowanych i dostarczanych wyrobów gotowych, służącej do prowadzenia bieżących rozliczeń transakcji w trakcie roku, w tym jednostkowej ceny poszczególnych wyrobów stanowiących przedmiot zamówień;

\- uwzględnienie postanowień w zakresie zasad weryfikacji poziomu zabudżetowanej ceny z perspektywy zapewnienia realizacji rynkowego procentu zysku w skali roku, odpowiadającego profilowi funkcjonalnemu Spółki;

\- opracowanie stosownych mechanizmów korekty cen w taki sposób, aby korekta odnosiła się w sposób bezpośredni do dostaw wyrobów gotowych dokonywanych pierwotnie na rzecz grupowych odbiorców. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, mechanizm korekty cen przebiega w następujący sposób:

\- Spółka dokonuje korekty cen transakcji w odniesieniu do dostaw wyrobów gotowych realizowanych w danym miesiącu;

\- korekta cen transakcji realizowanych w danym miesiącu dokumentowana jest przy pomocy jednej zbiorczej faktury korygującej odnoszącej się do danego miesiąca;

\- załącznik do zbiorczej faktury korygującej odnosi się precyzyjnie każdorazowo do: numeru pierwotnej faktury sprzedaży, daty faktury, wyrobów gotowych i ich liczby, ceny wyrobów gotowych przed i po korekcie, jak również wartości korekty wyrażonej w walucie i PLN.

Powyżej opisane czynności pozwalają Spółce na możliwie jak najbardziej precyzyjne przypisanie korekty ceny do pierwotnie przyjętych jednostkowych stawek rozliczeniowych, służących prowadzeniu bieżących rozliczeń z grupowymi odbiorcami w trakcie roku, a tym samym do zapewnienia powiązania danej korekty z pierwotnymi transakcjami realizowanymi przez Spółkę w Strefie/poza Strefą. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, przychód wynikający z korekty cen wyrobów gotowych wyprodukowanych przez niego poprzez zakład w (…), stanowi element podstawowego rozliczenia dostaw, a tym samym, jest związany z działalnością prowadzonej na terenie SSE. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, dokonywane korekty („in plus” oraz „in minus”) przedstawiają ścisły i bezpośredni związek z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę na terenie Strefy.

Jednocześnie, mając na uwadze fakt, że Spółka ponosi określone nakłady w celu zapewnienia możliwości realizacji dostaw na rzecz odbiorców grupowych, w przypadku braku dokonania korekty ceny, poniesione nakłady mogłyby nie zostać pokryte. Przedmiotowe nakłady stanowią bowiem pochodną faktycznego wolumenu dostaw (weryfikowanego w ostatnim miesiącu danego roku przez Spółkę). W rezultacie, brak korekty ceny mógłby doprowadzić do braku realizacji zakładanego procentu zysku po stronie Spółki, który - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - ze względu na profil funkcjonalny Spółki (tj. producenta kontraktowego), powinien być stabilny i kształtować się na poziomie określonym zgodnie z zasadą ceny rynkowej (arm’s length principle). Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy, istnieje racjonalny związek pomiędzy dokonywanymi przez Wnioskodawcę korektami cen, a działalnością Wnioskodawcy prowadzoną na terenie Strefy.

Ponadto, jak wskazał NSA w uprzednio cytowanym wyroku z dnia 22 marca 2019 r., sygn. II FSK 896/17: „Trzeba bowiem mieć na uwadze, że zarówno cena uzyskana bezpośrednio ze sprzedaży towarów i usług, jak i inne świadczenia, które Spółka otrzymuje w ramach realizacji umowy przedmiotowo mieszczącej się w granicach wyznaczonych zezwoleniem, są dochodami z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Podkreślić należy, że wskazany przepis nie mówi o dochodach ze sprzedaży towarów i usług, ale o „dochodach uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia”, który to zwrot jest niewątpliwie szerszy, aniżeli zwrot – „dochód ze sprzedaży towarów i usług.”

Analogiczne stanowisko do wskazanego powyżej zostało zaprezentowane m.in. w Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 września 2021 r., sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.300.2021.1.JKU, wydanej w podobnym stanie faktycznym co przedstawiony we Wniosku Spółki, w której Organ wskazał, że „wyrównanie rentowności Wnioskodawcy notą księgową wystawioną na podmiot powiązany będący odbiorcą Wyrobów gotowych wpływa na przychód związany z procesem wytworzenia wyrobów sprzedawanych przez Spółkę, czyli działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy. Wnioskodawca jest producentem kontraktowym, którego część ryzyka gospodarczego ponoszona jest przez podmiot powiązany - spółkę X. Podsumowując, widoczny jest ścisły i nierozerwalny funkcjonalny związek zastosowania korekty rentowności wobec podmiotu powiązanego z działalnością produkcyjną Spółki korzystającą ze zwolnienia, co pozwala na stwierdzenie, że korekta ta koryguje dochód osiągnięty w wyniku działalności prowadzonej na terenie SSE. Zatem, stwierdzić należy, że dokonywana przez Spółkę korekta przychodów w związku z wyrównywaniem poziomu dochodowości, koryguje przychody z działalności gospodarczej, określonej w posiadanym przez Spółkę zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE. Tym samym, wpływa na dochody korzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.”

Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że prawidłowość w zakresie przypisania przychodu powstałego w wyniku korekt cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorców grupowych poprzez zakład w (…) (korekty „in plus”) w odniesieniu do rozliczeń za rok 2020 do działalności strefowej Spółki, została potwierdzona na mocy wydanej na rzecz Spółki interpretacji indywidualnej dnia 29 września 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.319.2021.1.JKT). Jednocześnie, mając na uwadze, że w ww. interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zastrzegł, iż „(\`(...)\`) organ nie rozstrzygał, czy korekta o jakiej mowa we wniosku winna być kwalifikowana jako korekta cen transferowych podlegająca rozliczeniu w trybie art. 12 ust. 3aa w zw. z art. 11e ustawy o CIT (\`(...)\`)”, intencją Wnioskodawcy jest potwierdzenie, że korekty cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi poprzez zakład Spółki prowadzący działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (zakład w …) mogą zostać przypisane w całości do działalności strefowej Spółki także w przypadku kwalifikacji przedmiotowych korekt jako korekt cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT.

(xi)

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, zawężająca wykładania art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT zmierzająca do ograniczenia pojęcia dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE wyłącznie do dochodów wygenerowanych w drodze pierwotnej sprzedaży towarów bądź usług wyprodukowanych na terenie Strefy w oparciu o budżetowane z góry koszty bez uwzględnienia dokonywanych korekt urealniających ceny poszczególnych dostaw (korekt „in plus” oraz „in minus”) byłaby nieuzasadniona oraz nieracjonalna.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, korekty cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi poprzez zakład Spółki prowadzący działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (zakład w …) mogą zostać przypisane w całości do działalności strefowej Spółki, a tym samym korekta rentowności zwiększająca lub zmniejszająca przychody Spółki stanowi/będzie stanowić korektę dochodu z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.