Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-244/12/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-05-31
Teza: Czy podatnik, który zakupił budynek kwalifikowany jako budynek handlowo-usługowy według rodzaju 103 KŚT (będący budynkiem używanym w rozumieniu art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i po raz pierwszy wprowadził go do ewidencji środków trwałych ma prawo zastosować indywidualną roczną stawkę amortyzacyjną nie wyższą niż 33,33%?
Słowa kluczowe: amortyzacja-amortyzacja przyspieszona; budynek-budynek usługowy; nieruchomości; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2012 r. (data wpływu 5 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizując umowę przedwstępną sprzedaży z dnia 23 grudnia 2011 r. nabył Pan własność budynku sześciokondygnacyjnego, użytkowanego od 1911 roku. Jest to budynek handlowo-usługowy, dawny dom towarowy.

Przedmiotowy budynek zamierza Pan po raz pierwszy wprowadzić do ewidencji środków trwałych i zakwalifikować do odpowiedniej grupy według Klasyfikacji Środków Trwałych zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2010 r. nr 242, poz. 1622).

Zamierza Pan zakwalifikować przedmiotowy budynek do rodzaju 109 KŚT. W stosunku do opisanego budynku, mającego służyć mu w prowadzeniu działalności gospodarczej, polegającej na jego odpłatnym wynajmowaniu, zamierza zastosować indywidualną roczną stawkę amortyzacyjną zgodnie z brzmieniem art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wyższą niż 33,33%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatnik, który zakupi używany budynek (w rozumieniu art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych), kwalifikowany jako budynek objęty indywidualną ochroną konserwatorską do rodzaju 109 KŚT oraz po raz pierwszy wprowadzi go do ewidencji środków trwałych ma prawo zastosować indywidualną roczną stawkę amortyzacyjną nie wyższą niż 33,33%?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo zastosować indywidualną roczną stawkę amortyzacyjną nie wyższą niż 33,33% dla używanego budynku, który zostanie przez niego zakwalifikowany w rozdziale 109 KŚT.

Zgodnie z zaświadczeniem Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków z dnia 5 grudnia 2011 r. przedmiotowy budynek decyzją z dnia 10 grudnia 1971 r. został wpisany do rejestru zabytków.

Zauważa Pan, iż zgodnie z ustawą z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. nr 162, poz. 1568 z późn. zm.) wpisowi do rejestru zabytków podlegać może zarówno indywidualnie oznaczony budynek jak i pewien obszar, przykładowo układ urbanistyczny, na którym dany budynek się znajduje. W tym drugim przypadku ochronie konserwatorskiej podlegać będzie pewien element historycznego rozplanowania oraz pewna kompozycja przestrzenna nie zaś indywidualnie oznaczony budynek. Przedmiotem ochrony konserwatorskiej jest zatem w takim przypadku sam zespół (układ architektoniczny względnie urbanistyczny), a nie poszczególne nieruchomości położone w strefie ochronnej.

A contrario w świetle powyższego zasadna jest zatem konstatacja, zgodnie z którą objęty interpretacją budynek indywidualnie wpisany do rejestru zabytków objęty jest jednocześnie indywidualną ochroną konserwatorską.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 sierpnia 2010 roku II FSK 450/09 rozróżniającego dla potrzeby zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. nr 95 poz. 613 z późn. zm.) wpis do rejestru zabytków indywidualnie oznaczonego budynku od wpisu gruntu na którym ten budynek jest posadowiony. W przywołanym wyroku NSA wywiódł tym samym ochronę konserwatorską jedynie dla budynku indywidualnie wpisanego do rejestru. Jednocześnie wobec faktu, iż przedmiotowy budynek wpisany został do rejestru zabytków i jest objęty indywidualną ochroną konserwatorską właściwe jest zatem jego zakwalifikowanie do rozdziału 109 KŚT obejmującego m.in. obiekty budowlane wpisane do rejestru zabytków i objęte indywidualną ochroną konserwatorską.

Zgodnie z brzmieniem art. 22j ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca umożliwił natomiast podatnikom, z zastrzeżeniem art. 22l ustawy, stosowanie indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata dla trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem. Środki trwałe, o których mowa w art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, uznaje się natomiast za używane, jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy.

Ponieważ przedmiotowy budynek wykorzystywany był przez poprzednich właścicieli dla potrzeb działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż 60 miesięcy, jak również biorąc pod uwagę fakt, że budynek ten zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych u podatnika po raz pierwszy, istnieją, według Pana, na tle cytowanych przepisów art. 22j ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 1 ustawy, przesłanki do zastosowania indywidualnej rocznej stawki amortyzacyjnej nie wyższej niż 33,33%, gdyż okres amortyzacji takiego budynku może wynieść nie mniej niż 36 miesięcy. Powyższe stanowisko potwierdzają indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, takie jak interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 czerwca 2010 r. ILPB3/423-270/10-4/DS dotycząca ulepszonego pałacu neorenesansowego wpisanego do rejestru zabytków czy też interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 sierpnia 2011 roku sygn. IBPB1/1/415-491/11/KB oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 30 maja 2007 r. sygn. I SA/Kr 1/07 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 16 kwietnia 2008 r. sygn. I SA/Op 69/08. Zgodnie z powyższym 36-miesięczny okres amortyzacji stosuje się do wszystkich budynków wymienionych w rodzaju 103 i 109 KŚT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą - stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy - uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a - 22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1.

W myśl art. 22c ww. ustawy amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

*   zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Zgodnie z art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Stosownie do art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m³, domków kempingowych i budynków zastępczych

*   dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata.

Jak wynika z art. 22j ust. 3 ww. ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. O zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik Nr 1 do ww. ustawy dla budynków (lokali) niemieszkalnych, zaliczonych do grupy 1, Klasyfikacji Środków Trwałych, stosuje się stawkę amortyzacyjną w wysokości 2,5%.

Powyższe zapisy należy rozumieć więc w ten sposób, że indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być ustalane jedynie dla takich środków trwałych, które - w rozumieniu ustawy - są albo używane albo ulepszone, a ponadto nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez podatnika. Przy czym, sposób ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej zależy od tego, do jakiego rodzaju środków trwałych, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z dnia 23 grudnia 2010 r. Nr 242, poz. 1622) dany środek zostanie zakwalifikowany.

Dla budynków wymienionych w art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. m.in. budynków niemieszkalnych, trwale związanych z gruntem, zaliczanych do rodzaju 109, które spełniają równocześnie jeden z warunków przewidzianych w tym przepisie, czyli są używane lub ulepszone, można ustalić indywidualną stawkę amortyzacji, przy może okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabył Pan budynek handlowo-usługowy. Budynek ten został oddany do użytkowania w 1911 r.

Zamierza Pan zakwalifikować przedmiotowy budynek do rodzaju 109 Klasyfikacji Środków trwałych. Przedmiotowy budynek, decyzją z dnia 10 grudnia 1971 r. został wpisany do rejestru zabytków.

Przepisy podatkowe nie regulują jakimi dowodami należy udokumentować używanie środka trwałego. Należy zwrócić uwagę, że w związku z treścią ww. art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla celów zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynku handlowo-usługowego, powinien Pan dysponować dokumentacją świadczącą o tym, iż przed nabyciem, budynek ten był wykorzystywany co najmniej przez okres określony w tym przepisie.

Mając na uwadze zaprezentowane uprzednio przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy, że wskazany we wniosku budynek spełnia warunki do uznania go za środek trwały używany, zatem może on być amortyzowany przy zastosowaniu indywidualnej stawki amortyzacyjnej, przez okres nie krótszy niż 36 miesięcy - zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże warunkiem zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej jest, by był to budynek wymieniony w rodzaju 109 KŚT.

Należy zaznaczyć, iż to podatnik dokonuje klasyfikacji do odpowiedniej grupy środków trwałych stosownie do obowiązujących przepisów prawa a mianowicie w oparciu o ww. rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych. Po dokonaniu zaś takiej klasyfikacji to na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia faktu, iż dany obiekt podlega odpowiedniej klasyfikacji, jako na osobie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne.

Przepisy rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych nie stanowią przepisów prawa podatkowego zdefiniowanych w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych - rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Tym samym minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnienia do interpretowania zapisów KŚT w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b § 1 tej ustawy.

W odniesieniu do przytoczonego w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej orzecznictwa należy stwierdzić, iż interpretacja indywidualna zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Cytowane interpretacje indywidualne co do zasady wiążą w sprawie w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.