Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-272/15-2/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-21
Teza: Czy zawarta pomiędzy stronami umowa datio in solutum, w ramach której Pożyczkodawca w celu zwolnienia się z ciążącego na nim zobowiązania do wydania środków pieniężnych dokona świadczenia zastępczego w formie przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy własności przedsiębiorstwa, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; umowa-umowa nienazwana; świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przedsiębiorstwa w drodze umowy datio in solutum - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przedsiębiorstwa w drodze umowy datio in solutum.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę na Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca zawrze umowę pożyczki z innym podmiotem (dalej: Pożyczkodawca). Zobowiązanie do wydania środków pieniężnych przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy zostanie spełnione poprzez wydanie przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy swojego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: KC).

W związku z wydaniem przedsiębiorstwa przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy, Wnioskodawca przejmie również zobowiązania (długi) funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem. Pożyczkodawca zwolni się zatem ze zobowiązania do przekazania kwoty pożyczki dokonując świadczenia zastępczego w postaci wydania przedsiębiorstwa (datio in solutum).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy zawarta pomiędzy stronami umowa datio in solutum, w ramach której Pożyczkodawca w celu zwolnienia się z ciążącego na nim zobowiązania do wydania środków pieniężnych dokona świadczenia zastępczego w formie przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy własności przedsiębiorstwa, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanej sytuacji zawarta pomiędzy stronami umowa datio in solutum, a także przeniesienie na jej podstawie przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy własności przedsiębiorstwa w celu zwolnienia się z ciążącego na Pożyczkodawcy zobowiązania do wydania środków pieniężnych nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC.

Art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa o PCC) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających PCC. W punkcie 1 tego przepisu ustawa stanowi, iż następujące czynności cywilnoprawne podlegają PCC:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
4.  umowy dożywocia,
5.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat, ustanowienie hipoteki,
6.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
7.  umowy depozytu nieprawidłowego,
8.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 Ustawy PCC).

Instytucja datio in solutum uregulowana jest w przepisach ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r., poz. 121; dalej: Kodeks cywilny). Zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Instytucja datio in solutum nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC. Warto również zauważyć, że datio in solutum stanowi odrębną instytucję prawa cywilnego, której zastosowanie nie może być utożsamiane z żadną z czynności wprost wymienionych przez ustawodawcę w art. 1 Ustawy PCC. Skoro ustawodawca zdecydował się na zasadę enumeratywnego określenia czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu PCC, to brak ujęcia w katalogu czynności opodatkowanych instytucji datio in solutum oznacza, że czynność dokonana w ramach takiej umowy nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Ponadto, należy mieć na uwadze, że instytucja datio in solutum jest jedynie formą uregulowania już istniejącego zobowiązania wynikającego z dowolnego stosunku prawnego. Wskazuje na to zarówno brzmienie cytowanego powyżej przepisu (dłużnik spełnia świadczenie „w celu zwolnienia się ze zobowiązania” w wyniku datio in solutum „zobowiązanie wygasa”), jak również jego umiejscowienie w Kodeksie cywilnym (tytuł VII „Wykonanie zobowiązań i skutki ich niewykonania”). W razie dokonania datio in solutum dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania, powstałego już uprzednio na mocy wcześniejszej umowy między stronami, przy czym wykonanie zobowiązania - za zgodą wierzyciela - następuje w innej formie, aniżeli pierwotnie ustalona. Wykonanie zobowiązania poprzez przeniesienie określonych aktywów (przedsiębiorstwa) na rzecz wierzyciela stanowiące element instytucji dation in solutum również nie jest czynnością wymienioną w art. 1 Ustawy PCC, a tym samym nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu PCC.

Stanowisko zaprezentowane powyżej przez Wnioskodawcę jest uznawane przez Ministra Finansów jako prawidłowe w wydawanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Tytułem przykładu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2014 r., nr IPPB2/436-114/14-2/AF, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że „Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje zawrzeć transakcję (dalej: Transakcja) z inną spółką (dalej: Kontrahent), w wyniku której Wnioskodawca nabędzie przedsiębiorstwo Kontrahenta. Transakcja będzie elementem restrukturyzacji grupy kapitałowej, w skład której wchodzi Wnioskodawca. Przedmiotem Transakcji będzie całe przedsiębiorstwo Kontrahenta, które stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny. Przedsiębiorstwo Kontrahenta to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych. Za jego pośrednictwem Kontrahent prowadzi działalność gospodarczą. Ponadto, przedsiębiorstwo dysponuje rozpoznawalnym na rynku znakiem towarowym, know-how, oraz stałymi klientami. Na dzień przeprowadzenia Transakcji Wnioskodawca nie będzie dysponować środkami pieniężnymi, które pozwoliłyby na sfinansowanie nabycia przedsiębiorstwa. Zatem nabycie przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa zostanie przeprowadzone z wykorzystaniem finansowania dłużnego, które zostanie udzielone Wnioskodawcy przez Kontrahenta. Finansowanie dłużne przybierze postać pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez Kontrahenta lub obligacji wyemitowanych przez Wnioskodawcę i objętych przez Kontrahenta. Wybór finansowania jest uzależniony od rezultatu przeprowadzanych obecnie rozmów. Planowana Transakcja zostanie przeprowadzona w ramach poniższego mechanizmu: Wnioskodawca zawrze umowę pożyczki z Kontrahentem. Na podstawie umowy pożyczki Kontrahent zobowiąże się do udzielenia Wnioskodawcy pożyczki w określonej kwocie (wartość nominalna pożyczki). W efekcie Wnioskodawcy będzie przysługiwać wierzytelność wobec Kontrahenta o wypłatę sumy pieniężnej w wysokości wartości nominalnej pożyczki. Możliwy jest również alternatywny scenariusz, wedle którego Wnioskodawca wyemituje obligacje, które zostaną objęte przez Kontrahenta. Stosownie do warunków emisji obligacji, Kontrahent będzie zobowiązany do pokrycia objętych obligacji, czyli zapłaty na rzecz Wnioskodawcy kwoty odpowiadającej cenie emisyjnej obligacji (cena emisyjna obligacji będzie stanowiła równowartość ich wartości nominalnej). Efektem końcowym udzielenia finansowania, niezależnie od wybranego instrumentu dłużnego, będzie przysługująca Wnioskodawcy wierzytelność o wypłatę kwoty pieniężnej wobec Kontrahenta. Kwota pieniężna będzie równa kwocie pożyczki lub cenie emisyjnej obligacji. Drugim etapem Transakcji, po udzieleniu finansowania, będzie nabycie przedsiębiorstwa. Zamiarem Wnioskodawcy i Kontrahenta jest, by nabycie składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa nastąpiło w ramach instytucji świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum), o której mowa w art. 453 k.c. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że zawarta pomiędzy stronami umowa datio in solutum nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.”

Podobne stanowisko przedstawione zostało w interpretacjach indywidualnych wydanych między innymi dnia 26 maja 2015 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nr IBPBII/1/4514-62/15/AZ, dnia 9 grudnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, nr ILPB2/436-244/13-2/TR oraz dnia 7 października 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPB2/436-513/13-2/MZ.

Wobec powyższego Wnioskodawca wnioskuje o potwierdzenie, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym zawarta pomiędzy stronami umowa datio in solutum, w ramach której Pożyczkodawca w celu zwolnienia się z ciążącego na nim zobowiązania do wydania środków pieniężnych dokona świadczenia zastępczego w formie przeniesienia własności przedsiębiorstwa na rzecz Wnioskodawcy, nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wypełnienia (datio in solutum) jest formą umowy uregulowanej w art. 453 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśniecie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie, przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę na Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca zawrze umowę pożyczki z innym podmiotem. Zobowiązanie do wydania środków pieniężnych przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy zostanie spełnione poprzez wydanie przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy swojego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: KC).

W związku z wydaniem przedsiębiorstwa przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy, Wnioskodawca przejmie również zobowiązania (długi) funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem. Pożyczkodawca zwolni się zatem ze zobowiązania do przekazania kwoty pożyczki dokonując świadczenia zastępczego w postaci wydania przedsiębiorstwa (datio in solutum).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wydanie przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy przedsiębiorstwa w drodze umowy datio in solutum nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa ( art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.