Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1231/12/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-11
Teza: w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabytych towarów i usług w celu realizacji inwestycji oraz opodatkowania wniesienia aportu w postaci wierzytelności
Słowa kluczowe: aport; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu w dniu 10 grudnia 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabytych towarów i usług w celu realizacji inwestycji oraz opodatkowania wniesienia aportu w postaci wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabytych towarów i usług w celu realizacji inwestycji oraz opodatkowania wniesienia aportu w postaci wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Gmina) realizuje przedsięwzięcie inwestycyjne, przewidziane do dofinansowania ze środków Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko. Inwestycja dotyczy projektu „ …” i współrealizowana jest z Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji.

Beneficjentem środków otrzymanych z Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko na realizację przedsięwzięcia inwestycyjnego jest Wnioskodawca i to on pozostaje nabywcą usług i robót budowlanych realizowanych w ramach inwestycji. Docelowo wytworzona w ramach projektu infrastruktura ma być używana i stanowić własność Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji (dalej Spółka). Spółka wpłaca Wnioskodawcy zaliczki, które stanowią zakup współudziału w rzeczach i prawach wytworzonych w ramach tej inwestycji (inwestycji realizowanej przez Gminę).

Wysokość zaliczek została określona w Umowie. Po zakończeniu inwestycji Wnioskodawca planuje pozostały współudział Gminy w rzeczach i prawach wytworzonych w ramach tej inwestycji przekazać Spółce jako:

1.  podwyższenie kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie przez Gminę wkładu niepieniężnego stanowiącego jej udział we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu, lub
2.  jako podwyższenie kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie przez Gminę wkładu niepieniężnego stanowiącego jej wierzytelność względem Spółki z tyt. wcześniejszej sprzedaży Spółce udziału we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu, lub
3.  jako podwyższenie kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie przez Gminę wkładu pieniężnego, które to zobowiązanie Gminy względem Spółki potrącone zostałoby z wierzytelności Gminy względem Spółki z tyt. wcześniejszej sprzedaży Spółce udziału we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.Czy Wnioskodawca dokonując wniesienia do Spółki współudziału w wytworzonych i nabytych w ramach przedsięwzięcia rzeczach i prawach w jednej z trzech form opisanych w stanie faktycznym tj.:

*   jako podwyższenie kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie przez Gminę wkładu niepieniężnego stanowiącego jej udział we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu, lub
*   jako podwyższenie kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie przez Gminę wkładu niepieniężnego stanowiącego jej wierzytelność względem Spółki z tyt. wcześniejszej sprzedaży Spółce udziału we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu, lub
*   jako podwyższenie kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie przez Gminę wkładu pieniężnego, które to zobowiązanie Gminy względem Spółki potrącone zostałoby z wierzytelności Gminy względem Spółki z tyt. wcześniejszej sprzedaży Spółce udziału we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu,

może dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji?

2.Czy planowana czynność wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do Spółki w postaci wierzytelności będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli w zamian za wnoszony wkład (wierzytelność) Wnioskodawca uzyska udziały Spółki?

3.Czy późniejsze wniesienie wkładu będzie mieć znaczenie dla prawa do odliczenia podatku VAT od wcześniej dokonanej sprzedaży rzeczy i praw?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

W odniesieniu do pytania pierwszego Wnioskodawca jest zdania, iż w związku z wniesieniem do Spółki współudziału Gminy w rzeczach i prawach nabytych lub wytworzonych w ramach prowadzonej inwestycji w jednej z trzech form opisanych w stanie faktycznym, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wydatków poniesionych przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

W każdej bowiem z trzech opisanych w stanie faktycznym sytuacji zakupione lub wytworzone w ramach inwestycji rzeczy lub prawa posłużą Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych, w przypadku punktów b i c będzie to sprzedaż, natomiast w punkcie a poprzez wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego, która to czynność na gruncie ustawy o VAT jest czynnością opodatkowaną. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z literalnego brzmienia wyżej zacytowanego przepisu wynika, iż uznanie podmiotu za podatnika nie jest uzależnione od celu czy rezultatu jego działalności. Ustawa VAT definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działalność gospodarcza nie jest uzależniona od rezultatu, czyli widocznego efektu podejmowanych przez podatników działań. Istotny jest, więc zamiar prowadzonej działalności, potwierdzony obiektywnymi dowodami. Podatek płacony przez podatnika nie może stanowić dla niego faktycznego kosztu. W orzeczeniu w sprawie 50/87 Trybunał wskazał, iż zadaniem wszystkich państw jest zadbanie, by podatnicy nie ponosili ekonomicznego ciężaru podatku, jaki płacony jest w trakcie prowadzenia przez nich działalności. W sprawie C-110/94 podkreślono wyraźnie, że już pierwsze wydatki inwestycyjne jakie poniesiono dla celów i z zamysłem rozpoczęcia działalności, muszą zostać potraktowane jak działalność gospodarcza. Ponadto, samo prawo odliczenia nie może być ograniczane czasem czy zakresem przedmiotowym. Możliwość wykonywania tego prawa zapewniona ma być niezwłocznie i w odniesieniu do wszystkich kwot podatku (sprawa C-177/99). Podstawą dla funkcjonowania podatku od wartości dodanej jest jego neutralność. Zasada neutralności niejednokrotnie była przedmiotem orzeczeń ETS. W odniesieniu do przedmiotowej sprawy, a dokładnie prawa do odliczenia w przypadku ewentualnego zaniechania inwestycji, jakie zostały podjęte w celu prowadzenia działalności gospodarczej, na bazie osiągniętych z niej rezultatów stwierdzić należy, że ETS uznaje w takich sytuacjach prawo do odliczenia w pełnym zakresie i to bezwarunkowo (wyjątek stanowi dokonanie ewentualnego oszustwa przez podatnika). Trybunał w orzeczeniu z dnia 15 stycznia 1998r. w sprawie C-37/95 wyraźnie wskazał, iż podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego za towary i usługi nabyte w związku z pracami inwestycyjnymi wykonanymi z przeznaczeniem ich na planowaną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu. Jednak sam fakt niewykorzystania towarów czy usług, jakie jednak nabyto w celu wykorzystania ich w prowadzonej działalności, nie stanowi podstawy do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego. Trybunał w uzasadnieniu podkreślił, iż „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.” W wyroku z dnia 26 kwietnia 2005r. w sprawie C-736/02, Trybunał stwierdził, że system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT podlegającego zapłacie lub zapłaconego w ramach jego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego pełną neutralność jakiejkolwiek działalności gospodarczej, niezależnie od celów bądź rezultatów, pod warunkiem że co do zasady podlega ona opodatkowaniu VAT.

Odnosząc powyższe uwagi do regulacji zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 86 ust. 1 w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust 17 i 19 oraz art. 124. Ustawodawca wyraźnie, więc uzależnił prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od związku zakupionych towarów i usług z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż związek wszelkiego rodzaju nabytych towarów czy usług z celem opisanego we wniosku przedsięwzięcia inwestycyjnego, jest podstawą do odliczenia podatku VAT od tych towarów i usług podatku przy ich zakupie - zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

W odniesieniu do pytania drugiego, Wnioskodawca jest zdania, że wniesienie wkładu w postaci wierzytelności wniesiony do Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Otóż,:

Art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Dostawę towarów stanowi natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`),

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast świadczenie usług to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Wierzytelność określana jest przepisami Kodeksu cywilnego, art. 353 Kodeksu stanowi, że zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien to świadczenie spełnić. Jest to więc sytuacja, w której istnieje możliwość żądania od dłużnika określonego świadczenia. W myśl art. 509 § 1 k.c. wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Jak wynika z przytoczonej definicji, istotą przelewu nie jest dostawa towaru, lecz przeniesienie prawa do rozporządzania prawem. Potwierdza to także wyrok z 15 lutego 2010r. (sygn. akt II FSK 1413/08), w którym NSA wskazał, że: „(…) przelew, jako czynność prawna o skutkach rozporządzających jest jedynie sposobem przenoszenia wierzytelności. Różnice pomiędzy poszczególnymi postaciami przelewu zachodzą natomiast jedynie na płaszczyźnie zobowiązaniowej, czyli dotyczą umów zobowiązujących do dokonania cesji, podczas gdy sam przelew jest w każdym przypadku jednakowy i jako rozporządzenie zawsze wywiera takie same skutki. Zbywca rozporządza prawem na rzecz nabywcy, a przeniesienie wierzytelności ze zbywcy na nabywcę jest zasadniczym celem i skutkiem przelewu, niezależnie od innych celów, takich jak zabezpieczenie innej wierzytelności (przelew powierniczy)”. Wierzytelność jest, więc prawem majątkowym i może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności na inny podmiot stanowi wykonanie prawa własności, jakie przysługuje wierzycielowi. W związku z powyższym, zbycie wierzytelności nie może zostać uznane za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie jest zaliczane do katalogu wskazanego art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług określającego istotę towaru na potrzeby tego podatku. Zbycie własnych wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

Podobne stanowisko wyraził również w interpretacji z dnia 22 marca 2011r. (nr IPPP2/443-969/10-2/KG) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie. Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdza także orzecznictwo sądów administracyjnych. Otóż, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 października 2011r. (sygn. akt I FSK 537/11) podkreślił, że wierzytelności nie można uznać za towar, gdyż nie spełnia definicji towaru zawartej w przepisach ustawy o VAT, a tym samym wniesienie wierzytelności nie stanowi dostawy towarów. Co więcej wniesienia wierzytelności nie można również za świadczenie usług, gdyż jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu.

Rozstrzygając sprawę Sąd podzielił pogląd, że prawidłowo dokonana wykładnia art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, iż czynność wniesienia do spółki przedmiotowego wkładu w postaci wierzytelności własnej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ani jako odpłatna dostawa towarów ani też, jako odpłatne świadczenie usług. Tym samym czynność ta pozostaje poza zakresem przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Identycznie wskazują także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 czerwca 2009r., sygn. akt III SA/Wa 696/09 oraz WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 kwietnia 2007r., sygn. akt I SA/Wr 89/07, podkreślając w uzasadnieniu, iż nie należy zapominać, że wierzytelność jest następstwem dokonania sprzedaży towarów lub wykonania usługi. Świadczenia te, jeżeli są wykonywane przez podatnika VAT, podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Jeżeliby przyjąć, że tak powstała wierzytelność miałaby być opodatkowana przy jej zbyciu, doszłoby faktycznie do podwójnego opodatkowania: sprzedaży będącej podstawą powstania wierzytelności oraz po raz kolejny przy cesji wierzytelności. Jest to sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania „wartości dodanej”, która przecież w takiej sytuacji nie powstała. W związku z powyższym należy przyjąć, że przy aporcie wierzytelności własnej (powstałej wskutek prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej niepolegającej na obrocie wierzytelnościami), nie wystąpi z tytułu tej transakcji podatek od towarów i usług. Czynność ta nie może być uznana ani za odpłatną dostawę towarów, ani za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym aport wierzytelności własnych pozostaje poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Jednocześnie aport wierzytelności, nie ma znaczenia dla prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego VAT z tytułu wytworzenia rzeczy i praw w ramach wcześniejszej inwestycji. Stanowisko takie prezentuje również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji z dnia 22 listopada 2011r. nr IBPP3/443-929/11/PK.

Ad. 3

W odniesieniu do pytania trzeciego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż późniejszy aport wierzytelności do Spółki nie będzie mieć znaczenia dla prawa do odliczenia podatku VAT od rzeczy i praw nabytych lub wytworzonych w ramach prowadzonej inwestycji, obejmujących tenże aport. Zdaniem Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). W niniejszej sprawie Wnioskodawca jest zdania, iż prawo do odliczenia mu przysługuje, gdyż nabyte lub wytworzone rzeczy i prawa będą służyć do czynności opodatkowanych, czego następstwem będzie określenie podatku należnego, w związku z transakcją sprzedaży wytworzonych rzeczy i praw.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Wstępnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, że w dniu 7 marca 2013r. wpłynęło pismo Wnioskodawcy z dnia 1 marca 2013r. modyfikujące, z uwagi na okoliczności wskazane w tym piśmie, w sposób istotny zakres złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (modyfikacje dotyczą zarówno opisu sprawy, postawionych pytań jak też własnego stanowiska). Z uwagi jednak na konieczność dochowania, wyznaczonego przepisem art. 14d Ordynacji podatkowej, 3-miesięcznego terminu do wydania interpretacji indywidualnej, który w tej sprawie mija w dniu 11 marca 2013r., pismo to nie może być uwzględnione przy rozpatrywaniu przedmiotowego wniosku. Tym bardziej, że fakt złożenia przez Wnioskodawcę ww. pisma nie wywołuje skutków przewidzianych art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na powyższe podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku. Jeżeli natomiast Wnioskodawca oczekuje interpretacji w zakresie wskazanym we wniosku lecz z uwzględnieniem zmian wprowadzonych ww. pismem z dnia 1 marca 2013r. to powinien złożyć odrębny wniosek w tej kwestii, zawierający opis zdarzenia przyszłego, pytanie oraz stanowisko własne, jak również dokonać, przewidzianej przepisami, opłaty.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W tym miejscu należy wskazać, iż aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe. Z uwagi na powyższe, wniesienie aportu stanowić może dostawę towarów (jeśli przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) lub świadczenie usług (w pozostałych przypadkach).

Wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego lub cywilnego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z przedstawionego opisu zdarzenia wynika, iż Wnioskodawca realizuje przedsięwzięcie inwestycyjne. Inwestycja dotyczy projektu „ …” i współrealizowana jest z Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji. Beneficjentem środków otrzymanych z Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko na realizację przedsięwzięcia inwestycyjnego jest Wnioskodawca i to on pozostaje nabywcą usług i robót budowlanych realizowanych w ramach inwestycji. Docelowo wytworzona w ramach projektu infrastruktura ma być używana i stanowić własność Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji. Spółka wpłaca Wnioskodawcy zaliczki, które stanowią zakup współudziału w rzeczach i prawach wytworzonych w ramach tej inwestycji (inwestycji realizowanej przez Gminę).

Wysokość zaliczek została określona w Umowie. Po zakończeniu inwestycji Wnioskodawca planuje pozostały współudział Gminy w rzeczach i prawach wytworzonych w ramach tej inwestycji przekazać Spółce jako:

*   podwyższenie kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie przez Gminę wkładu niepieniężnego stanowiącego jej udział we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu, lub
*   jako podwyższenie kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie przez Gminę wkładu niepieniężnego stanowiącego jej wierzytelność względem Spółki z tyt. wcześniejszej sprzedaży Spółce udziału we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu, lub
*   jako podwyższenie kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie przez Gminę wkładu pieniężnego, które to zobowiązanie Gminy względem Spółki potrącone zostałoby z wierzytelności Gminy względem Spółki z tyt. wcześniejszej sprzedaży Spółce udziału we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu.

A zatem z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca po zakończeniu inwestycji planuje:

*   wnieść do Spółki wkład niepieniężny stanowiący jego udział we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu lub
*   najpierw sprzedać Spółce udział we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu, a następnie wnieść wkład niepieniężny stanowiący wierzytelność Wnioskodawcy względem Spółki lub
*   najpierw sprzedać Spółce udział we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu, a następnie wnieść wkład pieniężny, które to zobowiązanie Wnioskodawcy względem Spółki potrącone zostałoby z wierzytelności Wnioskodawcy względem Spółki.

Ad. 1 i 3

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, według ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis zdarzenia należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabytych towarów i usług w celu realizacji opisanej we wniosku inwestycji, ponieważ po ukończeniu inwestycji Wnioskodawca planuje wnieść do Spółki wkład niepieniężny w postaci udziału we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu lub sprzedać udział we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu. Zarówno bowiem wniesienie aportu, jak i sprzedaż udziału we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym w przypadku sprzedaży udziału we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu późniejszy aport wierzytelności do spółki nie będzie mieć wpływu na prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabytych towarów i usług w celu realizacji inwestycji, gdyż jak wskazano wyżej sprzedaż udziału we współwłasności rzeczy i praw wytworzonych w ramach Projektu jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad.2

Wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest więc prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż czynności polegającej na zbyciu własnej wierzytelności nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Zbycie własnych wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 czerwca 2009r., sygn. akt III SA/Wa 696/09, stwierdził, iż z gospodarczego punktu widzenia sedno takiej operacji tkwi w tym, że w istocie dominująca rola w omawianym zakresie przypada nabywcy wierzytelności. Punkt ciężkości analizowanej operacji gospodarczej leży po stronie nabywcy. To on dokonując takiego zakupu kreuje usługę, w której mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji). Dlatego też, zdaniem Sądu, sprzedaż wierzytelności własnej przez spółkę nie mieści się w zakresie przedmiotu opodatkowania tym podatkiem.

Takie samo stanowisko zajął WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 kwietnia 2007r., sygn. akt I SA/Wr 89/07, podkreślając w uzasadnieniu, iż nie należy zapominać, że wierzytelność jest następstwem dokonania sprzedaży towarów lub wykonania usługi. Świadczenia te, jeżeli są wykonywane przez podatnika VAT, podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Jeżeliby przyjąć, że tak powstała wierzytelność miałaby być opodatkowana przy jej zbyciu, doszłoby faktycznie do podwójnego opodatkowania: sprzedaży będącej podstawą powstania wierzytelności oraz po raz kolejny przy cesji wierzytelności. Jest to sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania „wartości dodanej”, która przecież w takiej sytuacji nie powstała.

Reasumując, czynność wniesienia przez Wnioskodawcę do Spółki wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci własnej wierzytelności nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.