Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.535.2023.2.AGM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-16
Teza: Obowiązek rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, rozliczenia importu usług z tytułu usług uruchomienia oraz miejsca opodatkowania dla usług montażu.
Słowa kluczowe: import-import usług; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 2. Miejsce świadczenia przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest **prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 listopada 2023 r., wpłynął za pośrednictwem e-PUAP Państwa wniosek z 21 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, rozliczenia importu usług z tytułu usług uruchomienia oraz miejsca opodatkowania dla usług montażu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 lutego 2024 r. (data wpływu za pośrednictwem e-PUAP 5 lutego 2024 r.) Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka A. (dalej: „Wnioskodawca”) jest osobą prawną posiadającą siedzibę na terytorium RP oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja (\`(...)\`). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca podjął współpracę ze spółką powiązaną B. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej: „Zamawiający”), która realizowała zamówienie od spółki powiązanej C. GmbH z siedzibą w Niemczech (dalej: „Odbiorca”) na dostawę pojazdów (\`(...)\`). W przedmiocie otrzymanego zamówienia Zamawiający odpowiedzialny był za spawanie i polakierowanie kontenerów (\`(...)\`), montaż wyposażenia, usługę uruchomienia i transport gotowego taboru do Niemiec jak również udzielenie gwarancji posprzedażowej. Transport do Niemiec został zorganizowany przez Wnioskodawcę na zlecenie Zamawiającego. W związku z brakiem odpowiednich możliwości produkcyjnych Zamawiający zlecił Wnioskodawcy montaż, uruchomienie, transport oraz dalszą, ewentualną, obsługę pogwarancyjną. W tym celu Wnioskodawca zamówił komponenty elektroniczne od spółki D. GmbH mającej siedzibę w Niemczech (dalej: „Dostawca”). Wnioskodawca do produkcji pojazdów wykorzystał również własne materiały. Dostawa towaru pomiędzy Dostawcą a Wnioskodawcą dokonywana była na warunkach Incoterms DAP. Pozostałe komponenty (nadwozia) zostały dostarczone przez Zamawiającego. Następnie Wnioskodawca zmontował wszystkie elementy konieczne do wyprodukowania pojazdów. Po realizacji etapu prac montażowych, lecz przed przeprowadzeniem testów zezwalających na dopuszczenie pojazdów do użytkowania, Wnioskodawca wystawił na Zamawiającego fakturę dokumentującą usługę montażu oraz dostawę materiałów z zastosowaniem stawki 23% VAT. Następnie Wnioskodawca, działając na zlecenie Zamawiającego, przetransportował wyprodukowane pojazdy do Niemiec obciążając osobnym wynagrodzeniem za realizację usług transportowych Zamawiającego. Listy przewozowe jako odbiorca towaru podpisywał klient Odbiorcy mający siedzibę w Niemczech. W ramach zakontraktowanych prac, Dostawca przeprowadził również testy oraz uruchomienie taboru (\`(...)\`) wyprodukowanego przez Wnioskodawcę. Prace te były wykonywane początkowo w Polsce, następnie zaś po przetransportowaniu taboru, były kontynuowane na terytorium Niemiec na terenie zakładów należących do Klienta. Testy dynamiczne przeprowadzono również bezpośrednio na terenie przedsiębiorstwa Klienta. Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a Dostawcą przewidywała osobne wynagrodzenie za uruchamianie taboru (\`(...)\`). Testy prowadzone na terytorium Niemiec obejmowały przede wszystkim testy funkcjonalne (np. testy hamulców), konieczne ze względu na lokalne przepisy dotyczące bezpieczeństwa transportu. Wykonanie tych prac na terytorium Niemiec było konieczne ze względu na inny rozstaw osi wyprodukowanych (\`(...)\`) niż te stosowane dla pojazdów (\`(...)\`) poruszających się w Polsce. Testy były prowadzone przez okres 3 miesięcy. W związku z dostawą komponentów elektronicznych Dostawca wystawił na Wnioskodawcę faktury dokumentujące wewnątrzwspólnotową dostawę towarów do Polski. Osobno zaś wystawił faktury za uruchomienie wyprodukowanych przez Wnioskodawcę pojazdów. Testowanie natomiast nie było wyodrębnione jako osobna czynność, lecz jako część składowa dostawy towarów na rzecz Wnioskodawcy. W związku z otrzymaniem faktur dokumentujących dostawę komponentów elektronicznych oraz usług uruchomienia pojazdów Wnioskodawca rozpoznał przedmiotowe świadczenia odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów oraz import usług opodatkowane w Polsce według stawki 23% VAT. Następnie Wnioskodawca dokonał odsprzedaży usług uruchomienia i testowania na rzecz Zamawiającego wystawiając fakturę według stawki 23% VAT. Zamawiający na potrzeby nabycia usług montażu i materiałów oraz usług uruchomienia pojazdów wraz z testowaniem posłużył się polskim numerem NIP. Ten numer podany został na fakturach wystawionych przez Wnioskodawcę na Zamawiającego.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na pytania Państwo wskazali, że:

1\. Co dokładnie było przedmiotem Umowy łączącej Państwa z Zamawiającym (należy opisać):

a) Czy przedmiotem umowy była dostawa gotowego towaru jakim są (\`(...)\`) czy raczej tylko montaż i dostawa komponentów elektronicznych jako montaż wyposażenia?

Przedmiotem umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym był montaż, którego efektem miało być wyprodukowanie taboru (\`(...)\`), oraz dostawa materiałów niezbędnych do ich wyprodukowania.

b) jakiego dokładnie świadczenia oczekiwał od Państwa Zamawiający?

Zamawiający oczekiwał montażu, uruchomienia i transportu do Klienta pojazdów (\`(...)\`) na bazie powierzonych przez Zamawiającego (\`(...)\`).

c) jak dokładnie przebiegał proces realizacji Umowy tj. jakie dokładnie czynności Państwo wykonywaliście w ramach Umowy z Zamawiającym?

Wnioskodawca najpierw dokonał zakupów materiałów niezbędnych do realizacji zlecenia, w tym zakupił komponenty elektroniczne od Dostawcy. Następnie Wnioskodawca dokonał montażu zakupionych materiałów oraz nadwozia powierzonego przez Zamawiającego, czego efektem było wyprodukowanie taboru (\`(...)\`). Kolejnym etapem było uruchomienie wyprodukowanego taboru (\`(...)\`). Miało ono miejsce w Polsce w zakładzie Wnioskodawcy, zaś czynności z zakresu uruchomienia, które ze względu na różnice pomiędzy infrastrukturą polską a infrastrukturą niemiecką nie były możliwe do przeprowadzenia w Polsce, zostały dokonane w Niemczech u Klienta.

d) czy Zamawiający dokonał dostawy na Państwa rzecz „pozostałych komponentów nadwozia”?

Zamawiający nie dokonywał na rzecz Wnioskodawcy dostawy nadwozia. Nadwozie stanowiło mienie powierzone, które Wnioskodawca miał wykorzystać do montażu. Efektem montażu było wyprodukowanie taboru (\`(...)\`).

e) na czym dokładnie polegał montaż komponentów elektronicznych czy wymagał specjalistycznej wiedzy tj. nie ograniczał się wyłącznie do prostych czynności?

Montaż komponentów prowadzony jest na podstawie rysunków, instrukcji montażowych, określonych standardów oraz norm. Etapy i „kroki montażowe” wyznaczają kolejność wykonywanych czynności. Gotowe komponenty montowane są głównie przy użyciu elementów złącznych (śruby, nity) oraz materiałów złączno-uszczelniających. Podstawowe etapy montażowe obejmowały:

(\`(...)\`).

Część prac wymagała specjalistycznego sprzętu oraz odpowiednio wykwalifikowanej kadry. Były to między innymi czynności realizowane przez dział procesów specjalnych - wklejanie kabin, okien. Montaż gabarytów wymaga korzystania z urządzeń do których obsługi wymagane są uprawnienia UDT - suwnice (z dedykowanymi pod konkretne detale trawersami), wózki samojezdne. Z bardziej nietypowych czynności, do których wymagane były dodatkowe szkolenia / uprawnienia oraz sprzęt była obsługa, napełnianie układu hydraulicznego.

2\. Czy dostawa komponentów elektronicznych i świadczenie usług montażu były wykonane w ramach odrębnych Umów z Zamawiającym?

Dostawa komponentów elektronicznych i świadczenie usług montażu nie były wykonane w ramach odrębnych umów z Zamawiającym, lecz w ramach jednego zamówienia.

3\. Czy dostawa komponentów elektronicznych i świadczenie usług montażu są od siebie niezależne?

Materiały (w tym komponenty elektroniczne) były niezbędne do dokonania montażu. Wraz z nadwoziem powierzonym przez Zamawiającego stanowiły części składowe taboru (\`(...)\`), który był efektem końcowym usługi montażu. Z kolei sama dostawa materiałów nie spełniała oczekiwań i potrzeb Zamawiającego, który oczekiwał montażu, uruchomienia i dostarczenia do Klienta pojazdów (\`(...)\`).

4\. Co jest powodem, że na fakturze wystawionej przez Państwa na Zamawiającego komponenty elektroniczne są wykazane odrębnie od usługi montażu (należy opisać)?

Na fakturach w odrębnej pozycji była wykazana wartość wszystkich materiałów ogółem oraz wartość usługi montażu. Powodem było to, że przedmiotem transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym nie było kompleksowe świadczenie, lecz dwie czynności. Jedna polegała na dostawie materiałów (w tym komponentów elektronicznych) na rzecz Zamawiającego, zaś druga - na montażu komponentów, innych części oraz nadwozia, które zapewnił Zamawiający, czego efektem było wyprodukowanie taboru (\`(...)\`). Żadne z tych dwóch świadczeń nie było ani świadczeniem dominującym, ani pomocniczym. Miały one równorzędną wagę. Dlatego zostały osobno wycenione i wykazane na fakturze w osobnych pozycjach.

5\. Czy któreś ze świadczeń jest świadczeniem dominującym?

Żadne ze świadczeń dokonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego nie było świadczeniem dominującym. Oba świadczenia były równorzędne. Do wyprodukowania taboru (\`(...)\`) konieczne były zarówno komponenty i inne części jak i montaż.

6\. Czy usługa montażu miała charakter pomocniczy?

Usługa montażu nie miała pomocniczego charakteru. Montaż nie miał za przedmiot jedynie części dostarczonych przez Wnioskodawcę, lecz również nadwozie, które zapewnił Zamawiający. Na montaż składał się szereg czynności, bez których nie było możliwe powstanie taboru (\`(...)\`).

7\. Czym dokładnie/jakim towarem są komponenty elektroniczne sprzedawane na rzecz Zamawiającego?

Komponentami elektronicznymi, które Wnioskodawca nabywał od Dostawcy i sprzedawał Zamawiającemu były urządzenia klimatyzacyjne.

8\. Czy komponenty elektroniczne były montowane w Polsce wraz z pozostałymi komponentami nadwozia dostarczonymi przez Zamawiającego i jako gotowy towar (jaki?) były przedmiotem wywozu?

Komponenty elektroniczne i inne części zapewnione przez Wnioskodawcę były montowane z nadwoziem zapewnionym przez Zamawiającego. Montaż był dokonywany na terytorium Polski. Następnie wyprodukowany z ww. części składowych tabor po pierwszych testach na terytorium Polski był transportowany do Niemiec. Transport organizowany był przez Zamawiającego. Wnioskodawca dokonując transportu taboru (\`(...)\`), działał w takim charakterze, w jakim działają przewoźnicy lub spedytorzy, świadcząc usługi przewozu lub spedycji. Za usługę transportu Wnioskodawca odrębnie obciążył Zamawiającego, wystawiając osobną fakturę.

9\. Gdzie/na terytorium jakiego kraju doszło do dostawy komponentów elektronicznych?

Dostawa komponentów elektronicznych miała miejsce w Polsce.

10\. Czy nabyte komponenty zostały przetransportowane z Niemiec do Polski w wyniku dostawy dokonanej na Państwa rzecz?

Nabyte komponenty elektroniczne zostały przetransportowane z Niemiec do Polski w wyniku dostawy dokonanej przez Dostawcę na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca rozliczył w Polsce podatek VAT należny od dokonanego nabycia jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

11\. Jakiego towaru dotyczyły testy przeprowadzone przez Dostawcę z Niemiec, oraz dlaczego Dostawca z Niemiec wliczył usługi testowania do podstawy opodatkowania sprzedanych na Państwa rzecz części składowych?

Testy przeprowadzone przez Dostawcę z Niemiec dotyczyły wyprodukowanego taboru (\`(...)\`). Informacja o tym, że usługi testowania zostały wliczone przez dostawcę do podstawy opodatkowania części składowych sprzedanych na rzecz Wnioskodawcy jest błędna i została podana omyłkowo.

Usługi testowania zostały bowiem wliczone przez Dostawcę do podstawy opodatkowania usług uruchamiania taboru (\`(...)\`).

### Pytania ostatecznie sformowane w uzupełnieniu

1\. Czy Wnioskodawca powinien traktować transakcje nabycia podzespołów elektronicznych od Dostawcy jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej: „WNT”) dokonane na terytorium Polski i czy powinien on rozliczyć w Polsce podatek VAT należny z tytułu WNT?

2\. Czy usługę uruchomienia taboru (\`(...)\`) przez Dostawcę Wnioskodawca powinien potraktować jako usługę świadczoną na terytorium Polski i rozliczyć w Polsce podatek VAT należny od importu usług?

3\. Czy montaż, którego rezultatem jest wyprodukowanie taboru (\`(...)\`), stanowi po stronie Wnioskodawcy lokalne świadczenie usług z miejscem świadczenia na terytorium Polski i czy w związku z tym Wnioskodawca powinien w Polsce rozliczyć podatek VAT należny od tej transakcji?

**Państwa stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku**

Ad 1

Państwa zdaniem, nabycie podzespołów elektronicznych przez Wnioskodawcę od Dostawcy powinno być traktowane jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru dokonane na terytorium Polski, z tytułu którego powinien on rozliczyć w Polsce podatek VAT należny.

Ad 2

Państwa zdaniem usługi uruchomienia taboru (\`(...)\`) świadczone przez Dostawcę są usługami świadczonymi na terytorium Polski, które stanowią po stronie Wnioskodawcy import usług, od których powinien rozliczyć podatek VAT należny.

Ad 3

Państwa zdaniem transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym stanowią usługę montażu, dostawy towarów oraz usługę uruchamiania taboru (\`(...)\`), których miejsce świadczenia znajduje się na terytorium Polski i z tytułu których Wnioskodawca powinien rozliczyć w Polsce podatek VAT należny.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Odpowiedź 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm., dalej: „Ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
*   eksport towarów;
*   import towarów;
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. Art. 9 ust. 2 ustawy o VAT przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1) nabywcą towarów jest:

a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,

b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a - z zastrzeżeniem art. 10;

2) dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku doszło do przemieszczenia towarów z terytorium innego państwa członkowskiego, tj. z terytorium Niemiec na terytorium Polski. Na Wnioskodawcę przeniesione zostało prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. Ponadto transport zorganizowany został przez dokonującego dostawy, tj. przez Dostawcę. Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zaś Dostawca jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w Niemczech. Z powyższego wynika, że wszystkie przesłanki dla uznania transakcji towarowej dokonywanej pomiędzy Dostawcą a Wnioskodawcą za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostały spełnione. Należy ponadto wskazać, że nabycie towarów od Dostawcy nie stanowiło elementu świadczenia złożonego. Oprócz dostawy towarów Dostawca świadczył na rzecz Wnioskodawcy usługę uruchamiania i testowania taboru (\`(...)\`), która została rozliczona odrębnie. Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.). Świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia. Za świadczenia odrębne uznaje się świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli pozostają w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Przy czym ocena, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług, winna odbywać się w oparciu o to, czy wykonywane świadczenia wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie (w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter). Przy kwalifikacji danych świadczeń, w kontekście uznania ich za czynności złożone, należy przede wszystkim patrzeć przez pryzmat fundamentalnej zasady, zgodnie z którą każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, a dopiero w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, wtedy przyjmuje się, że czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. W sytuacji, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym - świadczeniem dwóch lub więcej czynności, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego. W wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. W wyroku TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanćnł reditelstvł v Ustł nad Labem, Trybunał wskazał, że „ (\`(...)\`) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy” oraz „ (\`(...)\`) jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. O tym, czy ma miejsce kompleksowa dostawa towarów, czy też kompleksowe świadczenie usług, świadczy to, czy w danym przypadku występuje świadczenie główne mające charakter dominujący oraz świadczenia pomocnicze. (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C- 41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług. W konsekwencji, w przypadku świadczeń o charakterze złożonym o sposobie opodatkowania, decyduje to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń. W przypadku świadczeń o złożonym charakterze należy zidentyfikować świadczenie główne”.

Mając na uwadze przedstawioną analizę dotyczącą świadczeń złożonych, należy wskazać, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, (\`(...)\`) w momencie wykonania na nich usług uruchamiania nie stanowiły własności Wnioskodawcy, lecz należały do Zamawiającego. To Zamawiający był zatem faktycznym odbiorcą tych świadczeń. Wnioskodawca zaś refakturował na Zamawiającego usługi dokonane przez Dostawcę. O ile podzespoły elektroniczne zostały nabyte przez Wnioskodawcę na własne potrzeby, tj. w celu wyprodukowania taboru (\`(...)\`), to usługi uruchamiania zostały, zgodnie z tym, co stanowi art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, nabyte w imieniu własnym Wnioskodawcy, lecz faktycznie na rzecz innego podmiotu, tj. Zamawiającego. W sytuacji, w której różne podmioty są faktycznymi odbiorcami poszczególnych świadczeń nie może stanowić świadczenia złożonego. W takim przypadku nie jest bowiem możliwe zaistnienie sytuacji, w której dane świadczenie nie stanowi dla odbiorcy celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu z innego świadczenia. Ponadto przedmiotem dostawy na rzecz Wnioskodawcy oraz przedmiotem usług testowania i uruchamiania były różne towary. Przedmiotem dostawy były podzespoły elektroniczne, natomiast testowanie i uruchamianie dotyczyło taboru (\`(...)\`). W tym zakresie brak jest tożsamości pomiędzy towarem dostarczonym przez Dostawcę, którym były komponenty elektroniczne a wyprodukowanymi pojazdami taboru (\`(...)\`), na których były przeprowadzane usługi testowania i uruchamiania. Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa komponentów elektronicznych przez Dostawcę oraz świadczenie usług polegających na uruchomieniu i testach nie stanowią kompleksowej dostawy towarów ani innego kompleksowego świadczenia. Z punktu widzenia polskich przepisów od momentu dostarczenia komponentów do Polski prawo do rozporządzania tymi towarami jak właściciel przeszło faktycznie na Wnioskodawcę. W szczególności na Wnioskodawcę przeszło prawo do dysponowania przedmiotowymi komponentami elektronicznymi oraz ryzyko związane z ich utratą. Po zmontowaniu w Polsce komponentów dostarczonych przez Dostawcę z innymi częściami tworzą one gotowe pojazdy (\`(...)\`). Jak już wspomniano, podzespoły elektroniczne zostały zmontowane w Polsce, natomiast uruchomienie - niewiążące się z żadnymi pracami montażowymi - zostało ukończone w Niemczech w celu oddania (\`(...)\`) do użytku.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, transakcja dostawy podzespołów elektronicznych przez Dostawcę na rzecz Wnioskodawcy powinna stanowić po stronie Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów dokonane na terytorium Polski.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy powinien on rozliczyć w Polsce podatek VAT należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Odpowiedź 2

Co się tyczy usług uruchomienia taboru (\`(...)\`), to zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Należy tu zwrócić uwagę na to, że usługa uruchomienia taboru (\`(...)\`) stanowi odrębną usługę od dostawy komponentów dokonanej przez Dostawcę. Należy tu mieć na uwadze w szczególności fakt, iż dostawa dotyczyła samych komponentów elektronicznych, natomiast usługa uruchomienia dotyczyła całego taboru (\`(...)\`). Inny był zatem przedmiot wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i inny był przedmiot usługi uruchamiania nabytej od Dostawcy. Mając na uwadze, że usługa uruchamiania taboru (\`(...)\`) stanowi odrębną usługę i jest świadczona na rzecz Wnioskodawcy, który ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, miejscem świadczenia tej usługi jest Polska. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

\- w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Wnioskodawca jako podmiot nabywający usługi od Dostawcy niemającego siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce był zatem zobowiązany do rozliczenia podatku VAT należnego w Polsce z tytułu świadczonych na jego rzecz usług uruchomienia taboru (\`(...)\`).

Odpowiedź 3

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei przez towar zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Montaż dokonywany przez Wnioskodawcę odbywał się na materiale powierzonym przez Zamawiającego. Kwalifikacja czynności na materiale powierzonym jako świadczenie usług lub jako dostawę towarów była przedmiotem analizy zarówno orzecznictwa sądów administracyjnych. Przekładowo, NSA w wyroku z dnia 17 maja 2012 r. (sygn. akt I FSK 1154/11) uznał, że przy kwalifikacji prac prowadzonych na materiale powierzonym należy brać pod uwagę m. in. rodzaj dokonywanych czynności oraz dostarczaną wiedzę technologiczną, a także cel transakcji.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku świadczenie Wnioskodawcy nie polega na montażu lub instalacji istniejącego towaru, lecz na wytworzeniu zupełnie innego, nowego towaru o innych właściwościach. Czynność polegająca na montażu decyduje o właściwościach danej rzeczy. Montaż, którego efektem jest wyprodukowanie taboru (\`(...)\`) jest celem transakcji dokonywanej pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym. W związku z tym należy uznać, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku ma miejsce lokalne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego. Ponadto ma miejsce również lokalna dostawa towarów w postaci komponentów elektronicznych. Montaż komponentów elektronicznych oraz same komponenty stanowią dwie równie ważne czynności z punktu widzenia Zamawiającego. Montaż jest zaś na tyle istotną czynnością, że nie powinien być traktowany jako świadczenie pomocnicze względem dostawy towarów, lecz jest odrębnym równorzędnym wobec dostawy komponentów świadczeniem dokonywanym na rzecz Zamawiającego. Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku nie zachodzi żaden z przypadków uzasadniających stosowanie regulacji szczególnych dotyczących ustalania miejsca świadczenia usług. Z uwagi na fakt, że usługobiorca - Zamawiający - ma siedzibę w Polsce, miejscem świadczenia usług będzie siedziba usługodawcy tj. Polska. W związku z tym, w opinii Wnioskodawcy, transakcje dot. usług montażu pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym powinny stanowić lokalne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT w Polsce. Należy wskazać, że transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym nie stanowi dostawy z montażem, której miejsce świadczenia znajdowałoby się na terytorium Niemiec. Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku nie doszło do jednego kompleksowego świadczenia w postaci dostawy z montażem, lecz do dwóch równorzędnych świadczeń: dostawy komponentów elektronicznych oraz usługi montażu, której efektem było wyprodukowanie taboru (\`(...)\`). Należy wskazać, że przedmiotem dostawy były komponenty elektroniczne i inne części zapewniane przez Wnioskodawcę, natomiast usługa montażu dotyczy komponentów elektronicznych, nadwozia powierzonego przez Zamawiającego oraz innych części, które z kolei zapewniał Wnioskodawca. Czynności polegające na montażu nie ograniczały się do montażu komponentów elektronicznych i innych części zapewnianych przez Wnioskodawcę, lecz polegały na stworzeniu całości, nowej rzeczy w postaci taboru (\`(...)\`) z różnych części, które weszły w skład tego taboru jako jego części składowe. Ponadto czynności polegające na montażu dokonywane były w Polsce, zaś w Niemczech jedynie niektóre czynności z zakresu uruchamiania taboru (\`(...)\`). Nawet gdyby zatem uznać, że czynności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego stanowiły dostawę z montażem, co w ocenie Wnioskodawcy jest stanowiskiem nieprawidłowym, to miejscem dokonania tej dostawy była Polska, gdyż tu faktycznie miał miejsce montaż, a nie Niemcy, gdzie dokonywana była jedynie część czynności polegających na testowaniu i uruchamianiu (\`(...)\`). Czynność dokonywana przez Wnioskodawcę nie stanowiła też wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 i 3 ustawy o VAT. Przedmiotem transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym nie była bowiem dostawa towarów, w ramach której towar był transportowany lub wysyłany do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, lecz usługa polegająca na montażu oraz dostawa części do tego taboru. Do innego państwa członkowskiego nie zostały przetransportowane poszczególne części, które weszły w skład taboru (\`(...)\`), lecz właśnie wyprodukowany tabor, który był efektem prac wykonanych przez Wnioskodawcę. Transport wyprodukowanego taboru (\`(...)\`) do Niemiec był organizowany przez Zamawiającego. Wnioskodawca zaś przetransportował tabor na zlecenie Zamawiającego przy czym działał w takim samym charakterze jak przewoźnicy lub spedytorzy dokonujący usług przewozu lub spedycji. Za usługę transportu Wnioskodawca obciążył Zamawiającego odrębnie, wystawiając osobną fakturę. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca zobowiązany był zatem traktować montaż jako odrębne świadczenie i rozliczyć w Polsce podatek VAT należny z tytułu wykonania usług montażu oraz z tytułu dokonania w Polsce lokalnej dostawy towarów. 

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy czym, według art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Zatem pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że Państwo jesteście osobą prawną posiadającą siedzibę na terytorium RP oraz jesteście czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Głównym przedmiotem Państwa działalności jest produkcja (\`(...)\`). W ramach prowadzonej działalności Państwo podjęli współpracę ze spółką powiązaną B. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce („Zamawiający”).

Przedmiotem umowy między Państwem, a Zamawiającym był montaż, którego efektem miało być wyprodukowanie taboru (\`(...)\`), oraz dostawa materiałów niezbędnych do ich wyprodukowania oraz uruchomienie, transport i dalsza, ewentualna, obsługa pogwarancyjna pojazdów.

W tym celu Państwo zamówili materiały do realizacji zlecenia w tym komponenty elektroniczne od spółki D. GmbH mającej siedzibę w Niemczech („Dostawca”). Materiały (w tym komponenty elektroniczne) były niezbędne do dokonania montażu. Nabyte komponenty elektroniczne zostały przetransportowane z Niemiec do Polski w wyniku dostawy dokonanej przez Dostawcę na Państwa rzecz, gdzie Państwo rozliczyli w Polsce podatek VAT należny od dokonanego nabycia jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, a Dostawca rozliczył wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z terytorium Niemiec.

Państwo dokonali montażu zakupionych materiałów oraz nadwozia powierzonego przez Zamawiającego, czego efektem było wyprodukowanie taboru (\`(...)\`). Nadwozie stanowiło mienie powierzone, które Państwo wykorzystali do montażu. Komponenty elektroniczne i inne części zapewnione przez Państwa były montowane z nadwoziem powierzonym przez Zamawiającego i stanowiły części składowe taboru (\`(...)\`), który był efektem końcowym usługi montażu.

Wskazali Państwo, że sama dostawa materiałów nie spełniała oczekiwań i potrzeb Zamawiającego, który oczekiwał montażu, uruchomienia i dostarczenia do Klienta pojazdów (\`(...)\`). Żadne ze świadczeń dokonywanych przez Państwa na rzecz Zamawiającego nie było świadczeniem dominującym. Do wyprodukowania taboru (\`(...)\`) konieczne były zarówno komponenty i inne części jak i montaż. Montaż nie miał za przedmiot jedynie części dostarczonych przez Państwa, lecz również nadwozie, które zapewnił Zamawiający. Na montaż składał się szereg czynności, bez których nie było możliwe powstanie taboru (\`(...)\`). Montaż był dokonywany na terytorium Polski. Następnie wyprodukowany z ww. części składowych tabor po pierwszych testach na terytorium Polski był transportowany przez Państwa na zlecenie Zamawianego do Niemiec, gdzie Państwo osobnym wynagrodzeniem obciążali Zamawiającego za realizację usług transportowych.

Wskazali Państwo, że w ramach zakontraktowanych prac, Dostawca z Niemiec przeprowadził również testy oraz uruchomienie taboru (\`(...)\`) wyprodukowanego przez Państwa. Testy przeprowadzone przez Dostawcę dotyczyły wyprodukowanego taboru (\`(...)\`), a nie komponentów. Umowa pomiędzy Państwem, a Dostawcą przewidywała osobne wynagrodzenie za uruchamianie taboru (\`(...)\`). W związku z dostawą komponentów elektronicznych Dostawca wystawił na Państwa faktury dokumentujące wewnątrzwspólnotową dostawę towarów do Polski. Osobno zaś wystawił faktury za uruchomienie pojazdów. Państwo rozpoznali przedmiotowe świadczenia odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów oraz import usług opodatkowany w Polsce z tytułu usługi uruchomienia. Następnie Państwo po realizacji etapu prac montażowych, lecz przed przeprowadzeniem testów zezwalających na dopuszczenie pojazdów do użytkowania, wystawili na Zamawiającego fakturę dokumentującą usługę montażu oraz dostawę materiałów z zastosowaniem stawki 23% VAT. Na fakturach w odrębnej pozycji była wykazana wartość wszystkich materiałów ogółem oraz wartość usługi montażu gdyż przedmiotem transakcji pomiędzy Państwem a Zamawiającym nie było kompleksowe świadczenie, lecz dwie czynności. Jedna polegała na dostawie materiałów (w tym komponentów elektronicznych) na rzecz Zamawiającego, zaś druga - na montażu komponentów, innych części oraz nadwozia, które zapewnił Zamawiający, czego efektem było wyprodukowanie taboru (\`(...)\`). Żadne z tych dwóch świadczeń nie było ani świadczeniem dominującym, ani pomocniczym. Miały one równorzędną wagę.

Wątpliwości Państwa w sformułowanym pytaniu nr 1 dotyczą kwestii traktowania transakcji nabycia podzespołów elektronicznych od Dostawcy jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów dokonane na terytorium Polski i obowiązku rozliczenia z tego tytułu w Polsce podatku VAT.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1) nabywcą towarów jest:

a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,

b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a

\- z zastrzeżeniem art. 10.

2) dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Zatem, przy spełnieniu warunków odnośnie podmiotów biorących udział w transakcji, wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy ma miejsce wówczas, gdy w wyniku dostawy, w ramach której dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, towary są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Z powyższych przepisów wynika, że w sytuacji gdy towary są transportowane lub wysyłane, wówczas miejscem opodatkowania dostawy towarów jest terytorium państwa, w którym ten transport/wysyłka się rozpoczyna.

Na podstawie art. 25 ust. 1 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Z powołanych regulacji wynika, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy ma miejsce wówczas, gdy podmiot z jednego państwa członkowskiego nabywa prawo do rozporządzania towarami jak właściciel (na rzecz tego podmiotu dokonywana jest dostawa), i wyniku dokonanej dostawy towary te są wysłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego. Przy czym, pozostaje bez znaczenia, kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. Jednocześnie, transakcja może zostać uznana za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy pod warunkiem, że nabywcą towarów transportowanych z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego kraju członkowskiego jest podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika (lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa powyżej), natomiast dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub podatnikiem podatku od wartości dodanej. Przy tym, jak stanowi art. 25 ust. 1 ustawy - wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów należy opodatkować w kraju, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu. Podatnikiem (podmiotem zobowiązanym do opodatkowania WNT) z tego tytułu jest nabywca towarów. W analizowanej sprawie powyższe warunki są spełnione.

Spółka D. GmbH mająca siedzibę w Niemczech (Dostawca) dokonała dostawy towarów (komponentów elektronicznych) na rzecz polskiego podatnika VAT (Państwa Spółki). Dostawa towarów między Dostawcą, a Państwa Spółką dokonana była na warunkach Incoterms DAP, gdzie w wyniku dokonanej dostawy towary zostały przetransportowane bezpośrednio z Niemiec do Polski. W związku z dostawą komponentów elektronicznych Dostawca niemiecki wystawił na Państwa Spółkę fakturę dokumentującą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z terytorium Niemiec.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, że transakcja zakupu komponentów elektronicznych dokonana przez Spółkę stanowi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy. Zatem, Państwo jako nabywca towarów jesteście zobowiązani do rozliczenia w Polsce podatku od towarów i usług z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy.

Tym samym stanowisko, z którego wynika, że powinni Państwo rozliczyć w Polsce podatek VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy jest **prawidłowe.**

Państwa wątpliwości w sformowanych pytaniach nr 2 i nr 3 dotyczą ustalenia czy:

*   macie Państwo usługę uruchomienia taboru (\`(...)\`) przez Dostawcę potraktować jako usługę świadczoną na terytorium Polski i rozliczyć w Polsce podatek VAT należny od importu usług,
*   montaż, którego rezultatem jest wyprodukowanie taboru (\`(...)\`), stanowi po Państwa stronie lokalne świadczenie usług z miejscem świadczenia na terytorium Polski i czy w związku z tym Państwo musicie w Polsce rozliczyć podatek VAT należny od tej transakcji.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy:

Przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Mocą ust. 2 powołanego artykułu:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
*   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy:

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, która podlega opodatkowaniu na terytorium Polski. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest spełnienie warunków dotyczących usługodawcy jak i usługobiorcy. Jednocześnie, aby wystąpił import usług, miejsce świadczenia usługi nabywanej przez podatnika od podatnika zagranicznego musi znajdować się na terytorium Polski.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Państwo wykonujecie zlecenie na rzecz B. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (Zamawiający). Zamawiający zlecił Państwu m. in. montaż elementów koniecznych do wyprodukowania pojazdów oraz uruchomienie pojazdów. W celu wykonania zlecenia Państwo zakupili konieczne materiały (komponenty elektroniczne) oraz usługę uruchomienia taboru (\`(...)\`) od Spółki D. GmbH mającej siedzibę w Niemczech (Dostawca). Usługa uruchomienia była wykonana przez Dostawcę w ramach zakontraktowanych prac. Dostawca wystawił na Państwa Spółkę faktury, odrębnie na dostawę komponentów elektronicznych jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów do Polski oraz odrębnie na uruchomienie pojazdów. Następnie Państwo po zmontowaniu wszystkich elementów koniecznych do wyprodukowania pojazdów wystawili na Zamawiającego fakturę dokumentującą usługę montażu.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących importu usług nabywanych przez Państwa w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że w niniejszej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania, tak więc miejsce świadczenia usługi będącej przedmiotem wniosku powinno być ustalone na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie. Wobec powyższego należy stwierdzić, że Państwo (zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT w Polsce) nabywając od Spółki D. GmbH mającej siedzibę w Niemczech usługę uruchomienia pojazdów, zleconej Państwu przez Zamawiającego, powinniście rozpoznać po swojej stronie import usług, który będzie opodatkowany zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa na terytorium Polski w myśl art. 28b ust. 1 ustawy w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 2 pkt 9 ustawy oraz rozliczyć z tego tytułu podatek VAT należny.

Odnosząc się do pytania nr 3 należy wskazać, że usługa montażu, której efektem jest wyprodukowanie taboru (\`(...)\`) z uwagi na fakt, że usługobiorca (Zamawiający) ma siedzibę w Polsce, będzie podlegała również opodatkowaniu na terytorium Polski zgodnie z zasadą ogólną, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem usługa montażu wyświadczona przez Państwa Spółkę na rzecz Zamawiającego będzie sprzedażą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce w zw. z art. 2 pkt 22 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy według stawki właściwej dla tej usługi.

Tym samym oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych nr 2 i nr 3 należało uznać je **za prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).