Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.37.2017.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-14
Teza: W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów udzielonych rabatów pośrednich.
Słowa kluczowe: bonus; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; premia; rabaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2017 r.(data wpływu 19 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów udzielonych rabatów pośrednich –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów udzielonych rabatów pośrednich.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, wspólnikiem spółki osobowej – A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (dalej: Producent), będącej producentem mięsa i wyrobów mięsnych. Producent sprzedaje swoje produkty Dystrybutorom, a oni dalej klientom detalicznym (dalej: Detaliści), stojącym w dalszej kolejności łańcucha dostaw. Łańcuch dostaw wygląda więc następująco: Producent, Dystrybutor, Detalista. Producent, ze względów logistycznych, nie ma możliwości dostarczenia swoich wyrobów do dużej liczby małych sklepów detalicznych. W związku z tym dostawy do nich odbywają się za pośrednictwem hurtowni prowadzonych przez Dystrybutorów.

Producent chce wynagradzać swoich pośrednich klientów-Detalistów - premiami za osiągnięcie określonych poziomów obrotów jej produktami. Producent wprowadzi system premiowania Detalistów polegający na wypłacaniu im premii/bonusu, którego wartość uzależniona jest od ilości lub wartości wyrobów wprowadzonych do obrotu przez Producenta kupionych przez Detalistę od Dystrybutorów. Wypłacana premia/bonus nie jest wynagrodzeniem za jakiekolwiek usługi wykonywane przez Detalistów na rzecz Producenta.

Celem wyżej opisanego działania jest zmotywowanie Detalistów do nabywania jak największej ilości wyrobów wytworzonych przez Producenta, co w konsekwencji przekłada się na zwiększenie sprzedaży Producenta, a tym samym również na przychody uzyskiwane przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wypłatą przez Producenta premii/bonusu na rzecz Detalisty (rabat pośredni), Spółce przysługuje prawo do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w proporcji odpowiadającej udziałowi Spółki jako wspólnika w zyskach Producenta?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wypłatą przez Producenta premii/bonusu na rzecz Detalisty (rabat pośredni), Spółce przysługuje prawo do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w proporcji odpowiadającej udziałowi Spółki jako wspólnika w zyskach Producenta.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013, poz. 1030 ze zm., dalej: KSH), przez spółkę osobową należy rozumieć spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Jak stanowi art. 102 KSH, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba źe umowa spółki stanowi inaczej, co wynika z art. 123 § 1 KSH. Zgodnie z art. 1 ust. 2 Ustawy CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Biorąc pod uwagę fakt, że spółka komandytowa jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie dochodów przez nią uzyskiwanych podatnikami są wspólnicy tej spółki.

W myśl art. 5 ust. 1 Ustawy CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Na podstawie ust. 2 ww. przepisu, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowanialub podatku.

W związku z powyższym, koszty uzyskania przychodów powinny być rozliczane przez spółkę będącą wspólnikiem spółki komandytowej - co do zasady - proporcjonalnie do jej udziałów w zyskach tej spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów bądź źródła ich uzyskania lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W celu zakwalifikowania danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Z uwagi na fakt, że przyznana premia/bonus na rzecz Detalisty uzależniona będzie od ilości bądź wartości zakupionych wyrobów Producenta, wydatek poniesiony przez Producenta stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodu.

Możliwość zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów potwierdzają również stanowiska organów podatkowych, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 września 2015 r., nr ILPB3/4510-1-321/15-3/AO, w której stwierdzono, że,,(\`(...)\`) wydatki poniesione przez Spółkę w związku z wypłatą bonusów (rabatów pośrednich) na rzecz Sprzedawców, będzie można uznać za koszty uzyskania przychodów Spółki. Spełnione bowiem zostaną przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT - przedmiotowe wydatki pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami Spółki. Ponadto, wydatki te nie będą mieściły się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT”.

Podobne stanowisko zajęły organy w podatkowe w niżej wymienionych interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 października 2015 r., nr IPPB6/4510-255/15-4/AK,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2016 r„ nr IPPB5/4510-53/16-4/BC,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 maja 2016 r., nr IBPB-1-2/4510-432/16/BD,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 września 2015 r., nr IPPB6/4510-130/15-4/TO,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 maja 2015 r., nr IPPB5/4510-219/15-2/KS.

Reasumując, w związku z wypłatą przez Producenta premii/bonusu na rzecz Detalisty (rabat pośredni), Spółce przysługiwać będzie prawo do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w proporcji odpowiadającej udziałowi Spółki jako wspólnika w zyskach Producenta.

Producent udziela bowiem tych rabatów w celu motywowania Detalistów do nabywania większej liczby wyrobów Producenta. Powyższe działanie przekłada się na zwiększenie sprzedaży Producenta, a w konsekwencji zwiększenie przychodów po stronie Spółki.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jako sp. z o.o. jest wspólnikiem w spółce komandytowej. Spółka komandytowa jest spółką osobową, co wynika z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.). Spółki osobowe nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, co wynika z art. 1 ust. 1-3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Spółka komandytowa, jako spółka niebędąca osobą prawną, nie podlega także opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowaniu podlegają natomiast wspólnicy. W zależności od formy prawnej, wspólnicy opodatkowani są podatkiem dochodowym od osób fizycznych bądź też podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlega więc opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Stosownie do art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Powyższe zasady, zgodnie z art. 5 ust. 2 ww. ustawy, stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z powyższym, wspólnik spółki komandytowej będący osobą prawną może rozpoznawać koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie powyższej definicji w doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że dany wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeśli spełnia łącznie następujące przesłanki:

*   został faktycznie poniesiony;
*   jego poniesienie nastąpiło w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
*   został właściwie udokumentowany;
*   ma związek z działalnością gospodarczą podatnika;
*   nie znajduje się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt, wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Uznanie konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów uzależnione jest od związania go z przychodem związkiem przyczynowo-skutkowym, który oznacza, że poniesione wydatki miały lub mogły mieć w kategoriach obiektywnych wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania kosztów z przychodami, koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód);
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika (brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód), ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Podkreślenia również wymaga, że poniesienie wydatku musi być prawidłowo udokumentowane.

Powołany wyżej przepis art. 15 ust. 1 należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 cytowanej ustawy, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Z ewidencji rachunkowej powinien wynikać związek ponoszonych przez Spółkę wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą. Odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013r., poz. 330, z późn. zm.), która określa zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych.

Dowód księgowy, który będzie właściwy do wprowadzenia kosztu do ksiąg rachunkowych, będzie również stosownym dokumentem do celów podatkowych, choć niejednokrotnie dokumentem niewystarczającym. Należy bowiem podkreślić, że podatnik, uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentną korzyść podatkową, ponieważ ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na podatniku – w tym przypadku na Spółce - spoczywa więc ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Spółka ma obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony (prawidłowo zarachowany) ale także wykazać, że poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu. Ma to istotne znaczenie w przypadku źródłowego badania sprawy w ewentualnym postępowaniu podatkowym czy też kontrolnym przez upoważnione do tego organy, które dysponując odpowiednimi do tego narzędziami mogą ocenić wiarygodność przedstawionych dowodów (dokumentów).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, wspólnikiem spółki osobowej, będącej producentem mięsa i wyrobów mięsnych. Producent sprzedaje swoje produkty Dystrybutorom, a oni dalej klientom detalicznym, stojącym w dalszej kolejności łańcucha dostaw. Łańcuch dostaw wygląda więc następująco: Producent, Dystrybutor, Detalista. Producent wprowadzi system premiowania Detalistów polegający na wypłacaniu im premii/bonusu, którego wartość uzależniona jest od ilości lub wartości wyrobów wprowadzonych do obrotu przez Producenta kupionych przez Detalistę od Dystrybutorów.

Jak podaje Wnioskodawca, Producent udziela rabatów w celu motywowania Detalistów do nabywania większej liczby wyrobów Producenta. Co istotne w analizowanej sprawie, powyższe działanie przekłada się na zwiększenie sprzedaży Producenta, a w konsekwencji zwiększenie przychodów po stronie Spółki. Przyznana premia/bonus na rzecz Detalisty uzależniona będzie od ilości bądź wartości zakupionych wyrobów Producenta.

W związku z powyższym, w ocenie organu, właściwie udokumentowane koszty wypłaconych rabatów pośrednich stanowić będą koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym jak wspomniano wyżej – ciężar dowodu spoczywa na Spółce.

W konsekwencji należy w podsumowaniu stwierdzić, że w związku z wypłatą przez Producenta premii/bonusu na rzecz Detalisty (rabat pośredni), Spółce przysługiwać będzie prawo do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w proporcji odpowiadającej udziałowi Spółki jako wspólnika w zyskach Producenta.

Tym samym stanowisko Spółki co do postawionego we wniosku pytania należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.