Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-251/13/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-06
Teza: Opodatkowanie dostawy towarów na terytorium USA oraz konieczność wykazania tej transakcji w deklaracji VAT-7
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; kontrahent-kontrahent zagraniczny; opodatkowanie; opodatkowanie-obowiązek opodatkowania; towar-sprzedaż towarów; towar-wydanie towarów; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2013r. (data wpływu 3 czerwca 2013r.), uzupełnionego pismami z dnia 12 lipca 2013r. (data wpływu 19 lipca 2013r.) oraz z dnia 19 sierpnia 2013r. (data wpływu 23 sierpnia 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT dostawy towarów na terytorium USA - **jest prawidłowe,**
*   konieczności wykazania tej transakcji w deklaracji VAT-7 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy towarów na terytorium USA oraz konieczności wykazania tej transakcji w deklaracji VAT-7.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 lipca 2012r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 8 lipca 2013r. znak: IBPP4/443-251/13/LG oraz pismem z dnia 19 sierpnia 2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w ramach swojej działalności planuje zawarcie umów na dostawy swoich towarów na rzecz odbiorcy mającego siedzibę w USA. Dostawy będą odbywały się na podstawie wskazanych poniżej zasad.

Spółka będzie dokonywała wywozu towarów z Polski (terytorium UE) na podstawie faktury pro forma. Przed datą dostawy towaru do odbiorcy będzie on składowany w magazynie na terytorium USA lub Kanady, wynajętym przez Spółkę. Przeniesienie własności towarów na odbiorcę następować będzie dopiero w momencie ich pobrania z tego magazynu. Celem takiego składowania będzie dostosowanie się do potrzeb organizacji produkcji odbiorcy.

Na podstawie zawartej między stronami umowy, sprzedaż nie nastąpi w momencie wprowadzenia towarów do magazynu. Odbiorca będzie pobierał z magazynu towar potrzebny do dokonywanej przez niego produkcji w danym momencie. Co miesiąc odbiorca będzie informował Spółkę o ilości towarów pobranych do produkcji. Ilość towarów pobranych do produkcji będzie stanowiła podstawę do wystawienia faktury sprzedaży.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 lipca 2013r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium USA i Kanady.
3.  Jeżeli działalność wykonywana na terenie USA i Kanady przez Wnioskodawcę wykonywana byłaby na terytorium Polski to Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów towarów i usług.

Natomiast w piśmie z dnia 19 sierpnia 2013r. Wnioskodawca określił, że dostawy realizowane w Stanach Zjednoczonych i Kanadzie nie są dokonywane w ramach działalności zarejestrowanej w tych krajach oraz że posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi na terenie Stanów Zjednoczonych i Kanady.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Jeśli tak, to czy stanowi ona eksport towarów?
2.  Czy przedmiotową transakcję należy uwzględnić w deklaracji VAT-7?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana sprzedaż towarów nie jest dokonywana na terytorium RP, zatem nie mają do niej zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i sprzedaż ta podlega przepisom prawa państwa, na terenie którego sprzedaż ma miejsce, czyli USA.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów
3.  import towarów;
4.  import towarów na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
6.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego), zdaniem Spółki należy rozważyć możliwość uznania przedmiotowej transakcji za eksport towarów. Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o podatku VAT, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz dokonywany jest przez:

1.  dostawce lub na jego rzecz,
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (…).

Wskazany w powyższej regulacji art. 7 ustawy o VAT określa istotę towarów, którą jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jako właściciel.

Wobec powyższego, aby uznać daną czynność za eksport towarów w rozumieniu przepisów o VAT i zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 0%, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

1.  ma miejsce czynność określona w art. 7 ustawy o VAT,
2.  następnie, w konsekwencji tej czynności, dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
3.  wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny w przepisach celnych.

Przedmiotowy wywóz towarów do magazynów Spółki, znajdujących się na terytorium państwa dostawy, czyli USA, nie może być uznany za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy podatku od towarów i usług. Równocześnie z wywozem towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej nie nastąpi przeniesienie na nabywcę owych towarów, prawa do rozporządzania nimi jako właściciel. Towary te przewożone będą do magazynu Spółki, gdzie są przechowywane do czasu kiedy odbiorca pobierze je z magazynu. Przeniesienie własności (prawa do rozporządzenia towarami) nastąpi bowiem dopiero w momencie, gdy towar ten będzie odebrany z magazynu przez odbiorcę. Dopiero po przeniesieniu własności towarów, tj.- po ich wydaniu nabywcy - sprzedawca- Spółka wystawi fakturę dokumentująca sprzedaż na odbiorcę z USA. Wtedy nastąpi także przeniesienie własności tego towaru.

Powyższe stanowi podstawę do uznania, iż takie działanie Spółki nie jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, iż opisanego wywozu towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej nie można uznać także za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 ust 8 ustawy o VAT. Późniejsza sprzedaż towarów nie jest dokonywana na terytorium RP, zatem nie mają do niej zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i sprzedaż ta podlega przepisom prawa państwa, na terenie którego sprzedaż ma miejsce.

Przedmiotowa transakcja w ocenie Spółki, nie powinna być wykazywana w deklaracji VAT-7, o której stanowi art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż czynności te pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy towarów na terytorium USA,
*   **nieprawidłowe** w zakresie konieczności wykazania tej transakcji w deklaracji VAT-7.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Powyższy katalog ma charakter zamknięty. Czynności, które nie zostały wskazane w powyższym katalogu nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (art. 2 pkt 22).

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług zamierza zawrzeć umowy na dostawy swoich towarów na rzecz odbiorcy mającego siedzibę w USA. Wnioskodawca będzie dokonywał wywozu towarów z terytorium kraju i Unii na podstawie faktury proforma do wynajętych magazynów zlokalizowanych na terytorium USA i Kanady. Przeniesienie własności towarów następować będzie w momencie ich wydania z magazynu do odbiorcy. Na podstawie informacji przekazywanych przez odbiorcę Wnioskodawcy o ilości pobranego towaru, Wnioskodawca na tej podstawie będzie wystawiał fakturę VAT. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium USA i Kanady oraz dostawy realizowane w Stanach Zjednoczonych i Kandzie nie są dokonywane w ramach działalności zarejestrowanej w tych krajach.

Zatem, w niniejszej sprawie do dostawy towarów (w myśl art. 7 ust. 1 ustawy) dojdzie na terytorium państwa trzeciego w momencie pobrania towarów z magazynów.

W tym miejscu wskazać należy, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną wykonane w danym państwie, a ściślej te czynności, które zostaną uznane za wykonane w danym miejscu. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Określenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana.

Regulacje dotyczące tzw. miejsca świadczenia przy dostawie towarów, zostały zawarte w art. 22 ustawy.

Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest dostawa.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

*   towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy;
*   towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, iż w rozpatrywanym przypadku dojdzie do dostawy towarów, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Wobec powyższego, miejscem dostawy towarów, które będą sprzedawane przez Wnioskodawcę na terytorium USA lub Kanady, stosownie do cyt. powyżej przepisu art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, będzie miejsce, w którym towary znajdą się w momencie dostawy, czyli terytorium USA lub Kanady. Tym samym, sprzedaż dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz swojego kontrahenta z USA nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego oraz opis sprawy stwierdzić należy, że dostawa towarów, która dokonana będzie na rzecz kontrahenta z siedzibą USA, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju.

Zatem nie będą do niej miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług a sprzedaż ta podlegać będzie przepisom państwa, na terenie którego będzie ona miała miejsce.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 8 ww .ustawy przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Stosownie do powyższego, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, aby daną czynność uznać za eksport towarów muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  ma miejsce dostawa towarów czyli czynność określona w art. 7 ustawy o VAT,
2.  w konsekwencji tej czynności, dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
3.  wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny w przepisach celnych.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w którym wywóz towarów nie będzie związany z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem z Wnioskodawcy na kontrahenta siedzibą w USA, stwierdzić należy, że wywóz własnych towarów do magazynów w USA lub Kanadzie, z których Wnioskodawca dopiero dokonuje dostawy towarów na rzecz swojego kontrahenta, nie stanowi eksportu towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii określenia miejsca opodatkowania dostawy towarów, należy uznać za prawidłowe.

Ponadto przedmiotem zapytania jest konieczność wykazywania ww. czynności dostawy w deklaracji VAT-7.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Minister Finansów, rozporządzeniem z dnia 18 marca 2013r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013r. poz. 394), określił m.in. wzór deklaracji podatkowej VAT-7, o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy, stanowiący załącznik nr 1 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z objaśnieniami do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K, VAT-7D) stanowiącymi załącznik nr 4 do ww. rozporządzenia z dnia 18 marca 2013r. w części C. Rozliczenie podatku należnego, w pozycji 11 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju.

Jak stanowi zaś art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

W uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że dostawy realizowane w Stanach Zjednoczonych i Kanadzie nie są dokonywane w ramach działalności zarejestrowanej w tych krajach. Ponadto wskazał, że jeżeli działalność wykonywana na terenie USA i Kanady przez Wnioskodawcę wykonywana byłaby na terytorium Polski to Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów towarów i usług oraz że posiada on dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi na terenie Stanów Zjednoczonych i Kanady.

Z powyższego wynika zatem, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy .

Biorąc pod uwagę powyższe opisane zdarzenie przyszłe i przedstawione uregulowania, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca ma obowiązek wykazać w deklaracji VAT-7 wartości z tytułu dostaw, których miejscem opodatkowania jest terytorium USA i Kanady. Bowiem jak stwierdził Wnioskodawca jeżeli działalność wykonywana na terenie USA i Kanady przez Wnioskodawcę wykonywana byłaby na terytorium Polski to Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów towarów i usług oraz posiada on dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi na terenie Stanów Zjednoczonych i Kanady.

Zatem za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej nie wykazywania przez Wnioskodawcę w deklaracji VAT-7 wartości z tytułu dostaw dokonywanych na terytorium USA.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za:

*   prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy towarów na terytorium USA,
*   nieprawidłowe w zakresie konieczności wykazania tej transakcji w deklaracji VAT-7.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.