Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-369/09-5/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-12-15
Teza: Czy dokonywane w ramach opisanej transakcji transfery wolne są od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych? Czy odsetki płatne w ramach transakcji przez podatnika w związku z potencjalnym saldem ujemnym są - w świetle postanowień art. 11 ust. 3 lit. c) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Republiką Federalną Niemiec (DTT) – zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych tzw. podatkiem u źródła, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1? Czy czynności wykonywane w ramach Umowy podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; transakcja; transfery
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.09.2009 r. (data wpływu 25.09.2009 r.) oraz piśmie z dnia 23.10.2009 r. (data wpływu 29.10.2009 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 14.10.2009 r. Nr IPPB3/423-671/09-2/ER, Nr IPPP1/443-950/09-2/IG oraz Nr IPPB2/436-369/09-2/MS (data nadania 14.10.2009 r., data odbioru 22.10.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie Cash Poolu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.09.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie Cash Poolu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka BM (dalej: BM lub Spółka) z siedzibą w W jest częścią grupy kapitałowej B (dalej: B) z siedzibą w Monachium, Niemcy działającej w ramach koncernu BA. Grupa B, do której należy kilkadziesiąt spółek zlokalizowanych na całym świecie, w tym 4 spółki z siedzibą w Polsce, prowadzi działalność w zakresie różnego rodzaju usług budownictwa i inżynierii przemysłowej.

BM jest dostawcą usług kompleksowego utrzymania ruchu dla przemysłu (głównie energetycznego) w Polsce. Spółka prowadzi działalność usługową w Polsce, w zakładzie w W.

W związku z prowadzeniem operacji gospodarczych, które wiążą się zarówno z uzyskiwaniem przychodów (w tym przede wszystkim wynagrodzenia z tytułu realizacji kontraktów) jak i kosztów konieczne jest zapewnienie spółce efektywnych instrumentów zarządzania zasobami gotówkowymi. Instrumenty takie powinny zabezpieczać w sposób maksymalnie elastyczny dostęp do środków gotówkowych przy jednoczesnym zabezpieczeniu efektywności ekonomicznej (ceny pozyskania pieniądza) danego instrumentu. Innymi słowy korzystanie z rozważanego zaawansowanego instrumentu zarządzania środkami pieniężnymi typu Cash pool (dalej: „Cash Pool”) będzie umożliwiało BM oraz pozostałym stronom zwiększenie efektywności zarządzania środkami pieniężnymi i dostępnymi kredytami poprzez optymalizację zarządzania posiadanymi środkami pieniężnymi, maksymalizację przychodów i minimalizację kosztów odsetkowych. Cash Pool będzie również wspomagał strony w zakresie finansowania bieżących wydatków oraz zapewni poprawę płynności finansowej poszczególnych spółek. W związku z powyższym Spółka rozważa obecnie zawarcie Umowy o Zarządzanie Środkami Pieniężnymi z Bankiem BR, która pozwoli na realizację przedstawionych wyżej celów.

Umowa określa następujące warunki przedmiotowej transakcji:

1.  Umowa zawierana będzie przez Bank ze spółkami z Grupy B z siedzibą w Polsce zainteresowanymi uczestnictwem w Cash Poolu („Posiadacze Rachunków”) oraz Posiadaczem Głównym, którym będzie BA z siedzibą w Niemczech.
2.  Cash Poolem zostaną objęte wyłącznie rachunki prowadzone w złotych polskich.
3.  Rachunki objęte Cash Poolem będą rachunkami rozliczeniowymi, prowadzonymi przez bank odrębnie dla każdej ze stron. Cash Poolem będzie objęty tylko jeden rachunek rozliczeniowy należący do uczestnika, za wyjątkiem opisanym w pkt 4 poniżej.
4.  Posiadacz Główny, poza rachunkiem rozliczeniowym uczestniczącym w Cash Poolu, będzie posiadał dodatkowy rachunek bankowy otwarty w związku z uczestnictwem w Cash Poolu - zwany „Rachunkiem Głównym”, na którym - na koniec każdego dnia - wykazywane będzie saldo netto występujące na rachunkach rozliczeniowych.
5.  Oprocentowanie sald dodatnich i ujemnych na rachunkach rozliczeniowych oraz na Rachunku Głównym zostanie ustalone w Umowie. Warunki finansowania w ramach Cash Poolu będą co najmniej tak korzystne jak poza nim tzn. wysokość oprocentowania rachunków, będzie uzależniona od przeprowadzonej przez Posiadacza Głównego oceny indywidualnej kondycji finansowej każdego posiadacza rachunku rozliczeniowego.
6.  Podstawą zadłużenia w ramach Cash Poolu będzie kredyt techniczny w rachunku rozliczeniowym udzielony stronie przez Bank (dalej” „Kredyt”) na podstawie odrębnej umowy o kredyt techniczny w rachunku bieżącym.
7.  Strony, które zawrą Umowę, wyrażają zgodę na działania innych Posiadaczy Rachunków, w celu wstępowania w stosunku do siebie w prawa zaspokojonego wierzyciela, opisane w ramach Umowy (w odniesieniu do wierzytelności Banku z tytułu Kredytów, przysługujących Bankowi względem Posiadaczy rachunków udzielających pisemnej zgody). Zgoda obejmuje wszystkie powyższe działania podejmowane przez cały okres obowiązywania Umowy i jest nieodwoływalna przez czas jej obowiązywania.
8.  Na koniec każdego dnia roboczego Bank będzie dokonywał operacji matematycznego (nie fizycznego) sumowania sald na rachunkach rozliczeniowych Posiadaczy rachunków (z wyłączeniem Rachunku Głównego).
9.  W przypadku, gdy łącznie saldo rachunków rozliczeniowych ustalone jak wyżej w pkt 8 będzie dodatnie, Bank działając na podstawie pełnomocnictwa, przekaże z rachunku rozliczeniowego na Rachunek Główny kwotę środków pieniężnych odpowiadającą wysokości tego salda.
10.  W przypadku, gdy łączne saldo rachunków rozliczeniowych ustalone jak wyżej w pkt 8 będzie ujemne, Bank działając na podstawie pełnomocnictwa przekaże z Rachunku Głównego na rachunek rozliczeniowy kwotę środków pieniężnych o równowartości ww. salda ujemnego
11.  Na koniec każdego dnia roboczego po wykonaniu czynności opisanych w pkt 8 -10 oraz: 1/ jeżeli Posiadacz Rachunku (inny niż Posiadacz Główny), który zaciągnął Kredyt nie spłaci go do końca dnia roboczego (saldo ujemne) wówczas Bank jest upoważniony i zobowiązany do obciążenia rachunku rozliczeniowego, kwotą nie spłaconą Bankowi przez Posiadacza Rachunku, który zaciągnął Kredyt i do dokonania spłaty tego Kredytu środkami pochodzącymi z rachunku rozliczeniowego, 2/ jeżeli Posiadacz Główny, który zaciągnął Kredyt w rachunku rozliczeniowym nie spłaci go do końca dnia roboczego (saldo ujemne) wówczas Bank jest upoważniony i zobowiązany do obciążenia, z końcem dnia roboczego, rachunków Posiadaczy Rachunków, kwotami odpowiadającymi łącznej kwocie nie spłaconej Bankowi przez Posiadacza Głównego, który zaciągnął kredyt w rachunku rozliczeniowym i do dokonania spłaty tego Kredytu środkami pochodzącymi z rachunków Posiadaczy Rachunków.
12.  Jeżeli którykolwiek z Posiadaczy rachunków spłaci dług innego Posiadacza Rachunku wynikający z zaciągniętego Kredytu w Banku, Bank jest upoważniony i zobowiązany do obliczania odsetek cywilnoprawnych od wierzytelności nabytych przez odpowiedniego Posiadacza Rachunku w wyniku subrogacji ustawowej w rozumieniu art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, jaka następuje w wyniku czynności opisanej technicznie w pkt 11 jak wyżej, tzn. na skutek spłaty na rzecz Banku przez innego Posiadacza Rachunku lub Posiadaczy rachunków Kredytu zaciągniętego przez Posiadacza Rachunku, który nie spłacił swojego Kredytu do końca dnia roboczego. Odsetki naliczane będą według stawki ustalonej w Umowie.
13.  Bank jest upoważniony i zobowiązany do uznawania/obciążania w pierwszym dniu roboczym każdego rozpoczynającego się roku kalendarzowego Rachunku Głównego i uznawania/obciążania rachunków rozliczeniowych sumą kwot, które wynikałyby z operacji odwrotnych w stosunku do operacji wykonywanych na podstawie pkt 9-10 w danym roku kalendarzowym.
14.  W okresach pomiędzy datami operacji odwrotnych Posiadacze Rachunków będą rozpoczynać każdy kolejny dzień z saldem równym zero na rachunku rozliczeniowym, zaś skonsolidowane saldo grupy będzie wykazywane na rachunku Głównym.
15.  Bank jest upoważniony i zobowiązany do dokonywania, w dniu wskazanym w pkt 13 i po wykonaniu operacji opisanej w tym punkcie, w imieniu i na rzecz każdego z Posiadaczy rachunku (za wyjątkiem Posiadacza Głównego), którzy poprzedniego Dnia Roboczego zaciągnęli Kredyty, zapłaty kwot nabytych wierzytelności, bez odsetek, na rzecz Posiadacza Głównego, który w wyniku subrogacji ustawowej nabył wierzytelności Banku wynikające z Kredytów. Upoważnienie i zobowiązanie Banku, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym, oznacza wyłącznie zobowiązanie do dokonania czynności obciążenia Rachunków (za wyjątkiem Rachunków Posiadacza Głównego) i dokonania spłaty na rachunek rozliczeniowy Posiadacza Głównego, (w imieniu i na rzecz Posiadaczy Rachunków, którzy zaciągnęli Kredyty).
16.  Bank jest upoważniony i zobowiązany do dokonania, w dniu wskazanym pkt 14 i po wykonaniu operacji opisanej w tym punkcie, w imieniu i na rzecz Posiadacza Głównego, który poprzedniego Dnia Roboczego zaciągnął Kredyt w Rachunku Rozliczeniowym, zapłaty kwot nabytych wierzytelności, bez odsetek, na rzecz Posiadaczy Rachunków, którzy w wyniku subrogacji ustawowej nabyli wierzytelności banku wynikające z Kredytu. Upoważnienie i zobowiązanie Banku, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym, oznacza wyłącznie zobowiązanie do dokonania czynności obciążenia rachunku rozliczeniowego i dokonania spłaty (w imieniu i na rzecz Posiadacza Głównego, który zaciągnął Kredyt w rachunku rozliczeniowym).
17.  Ponadto, po zakończeniu każdego roku kalendarzowego, Bank działający w imieniu i na rzecz każdego z posiadaczy Rachunków dokona przelewów pomiędzy poszczególnymi rachunkami rozliczeniowymi (za wyjątkiem rachunku Głównego) obciążając lub uznając te rachunki łącznymi kwotami odsetek należnych od danego Posiadacza rachunku lub danemu Posiadaczowi Rachunku, ustalonymi zgodnie z Umową.
18.  Jak wynika z powyższego, w wyniku transferów w ramach Cash Poola będą pojawiały się wierzytelności Posiadacza Głównego względem innych Posiadaczy rachunków oraz wierzytelności Posiadaczy Rachunków względem posiadacza Głównego. Ze względu na przyjęty mechanizm rozliczeń nie będą natomiast występowały wierzytelności jednych Posiadaczy rachunków względem innych Posiadaczy rachunków.
19.  Odsetki należne od wzajemnych należności/ zobowiązań (subrogowanych długów) będących wynikiem dokonania przez Bank spłaty Kredytów będą płatne pomiędzy Posiadaczami rachunków według stawki oprocentowania, po której Bank zdecydował się udzielić każdemu z nich kredytów, a więc stawek oprocentowania Kredytów spłaconych przez innych posiadaczy rachunków.
20.  Za wdrożenie i świadczenie usługi organizacji i prowadzenia Cash Poola, Bank będzie pobierał od Posiadaczy rachunków miesięczną opłatę z tytułu prowadzenia rachunku oraz opłaty z tytułu wykonania poszczególnych czynności bankowych takich jak przelewy, czeki itp.

Pismem z dnia 14.10.2009 r. Nr IPPB3/423-671/09-2/ER, Nr IPPP1/443-950/09-2/IG oraz Nr IPPB2/436-369/09-2/MS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   przedstawienie dokumentu (odpowiednio wypis z KRS lub kopii poświadczonej za zgodność z oryginałem), z którego wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dokonywane w ramach opisanej transakcji transfery wolne są od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
2.  Czy odsetki płatne w ramach transakcji przez podatnika w związku z potencjalnym saldem ujemnym są - w świetle postanowień art. 11 ust. 3 lit. c) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Republiką Federalną Niemiec (DTT) – zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych tzw. podatkiem u źródła, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1?
3.  Czy czynności wykonywane w ramach Umowy podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług w dniu 14.12.2009 r. wydano interpretację Nr IPPP1/443-950/09-4/IG, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zawarcie umowy ani transakcje dokonywane w jej wykonaniu nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC), ze względu na fakt, iż nie występują one zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Funkcjonowanie Cash Poola jest od strony prawnej oparte na instytucji wstąpienia w prawa zaspokojonego wierzyciela (subrogacja ustawowa), uregulowanej w art. 518 Kodeksu cywilnego. W ramach subrogacji ustawowej, przy spełnieniu wymogów określonych w powołanym wyżej przepisie kodeksu cywilnego, wstąpienie przez Posiadacza Rachunku spłacającego zadłużenie w innym rachunku rozliczeniowym w miejsce Banku następuje z mocy samego prawa i nie wymaga dokonywania jakichkolwiek dodatkowych czynności prawnych. Posiadacz Rachunku dokonujący spłaty zadłużenia innego posiadacza wobec Banku wstępuje w prawa wierzyciela - Banku - do wysokości rzeczywiście dokonanej spłaty.

Tak więc, przewidziany przez Umowę mechanizm rozliczeń będzie powodował skuteczne nabycie, przez Posiadacza Rachunku dokonującego spłaty cudzego długu, wierzytelności banku wobec innego Posiadacza Rachunku, którego Kredyt jest spłacany. Wierzytelność ta, na zasadach subrogacji ustawowej, będzie nabywana do wysokości dokonanej spłaty na warunkach takich, jakie służyły bankowi, w tym również z prawem do odsetek według stopy ustalonej pomiędzy Bankiem a Posiadaczem Rachunku, który zaciągnął Kredyt w rachunku rozliczeniowym.

Należy jednocześnie podkreślić, że wskutek subrogacji ustawowej nie dochodzi do sprzedaży wierzytelności ani do przelewu wierzytelności pod innym tytułem, w związku z czym funkcjonowanie Cash Poola nie wiąże się i nie jest sprzedażą wierzytelności.

W konsekwencji należy stwierdzić, że transferów dokonywanych pomiędzy Posiadaczami rachunków a bankiem, oraz pomiędzy poszczególnymi Posiadaczami Rachunków nie można uznać za pożyczki. W ocenie Spółki, transfery dokonywane w ramach Systemu nie są płatnościami dokonywanymi w wykonaniu umowy pożyczki, ze względów przedstawionych poniżej.

Środki, jakie Bank udostępni Posiadaczom Rachunków na ich Rachunkach, zostaną udostępnione jako standardowe finansowanie kapitałem banku, w formie Kredytu - kredytów w rachunkach bieżących. Spłaty kredytów zaciągniętych przez jednych Uczestników, dokonywane przez innych zgodnie z opisem stanu faktycznego, również nie mogą być, z prawnego punktu widzenia, uznane za pożyczki. Wynika to, z faktu, iż zgodnie z kodeksem cywilnym (art. 720 Kodeksu cywilnego), istotą umowy pożyczki jest zobowiązanie pożyczkodawcy do przeniesienia na pożyczkobiorcę własności określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych, co do gatunku oraz zobowiązanie pożyczkobiorcy do zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Natomiast w przyjętej w zastosowanym rozwiązaniu konstrukcji do opisanej czynności prawnej – umowy zobowiązującej do przeniesienia na drugiego Posiadacza Rachunku własności określonej ilości pieniędzy – pomiędzy zaangażowanymi Posiadaczami Rachunków nie dochodzi. Posiadacz Rachunku spłacający kredyt innego Posiadacza nie zobowiązuje się, bowiem do przeniesienia własności pieniędzy ani też jej nie przenosi. Przeciwnie, spłata kredytu następuje w wykonaniu udzielonego poręczenia, a spłacający wstępuje w miejsce Banku z mocy prawa, na podstawie przepisów o wstąpieniu w prawa zaspokojonego wierzyciela (subrogacja ustawowa).

Ponadto, Umowa zawierana jest pomiędzy więcej niż dwiema stronami: Posiadaczami Rachunków, w tym Posiadaczem Głównym oraz Bankiem. W momencie podpisywania Umowy nie jest wiadome, czy i którzy z Posiadaczy Rachunków wykażą saldo ujemne, a którzy saldo dodatnie. Co więcej - ze względu na płynnościową funkcję Cash Poola - zarówno kwoty jak i znaki sald (dodatnie/ujemne) będą się zmieniały w okresie obowiązywania Umowy. W konsekwencji nie są skonkretyzowane strony umowy pożyczki: który Posiadacz Rachunku jest pożyczkodawcą, który - pożyczkobiorcą. Należy podkreślić, że konkluzje powyższe pozostają w mocy niezależnie od okresów (dziennych, miesięcznych, rocznych), w których dokonywane są operacje odwrotne w stosunku do transferów polegających na przekazaniu na Rachunek Główny lub z Rachunku Głównego zsumowanych sald dziennych (pkt 10-11 dział: stan faktyczny).

Posiadacz Rachunku posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną użyte (i który Uczestnik efektywnie z nich skorzysta).

Zdaniem Spółki przedmiotowej Umowy nie można także uznać za jakąkolwiek inna umowę nazwaną w tym w szczególności umowę depozytu nieprawidłowego (która łączy w sobie elementy umowy pożyczki i umowy przechowania). Na podstawie umowy depozytu nieprawidłowego przechowawca jest uprawniony do rozporządzania oddanymi na przechowanie pieniędzmi i rzeczami oznaczonymi co do gatunku. Podstawowym obowiązkiem przechowawcy jest zwrot takiej samej ilości pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku. Umowę depozytu nieprawidłowego od umowy pożyczki różni przede wszystkim jej realny charakter (do zawarcia umowy konieczne jest wydanie pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku), oraz zasady dotyczące czasu i miejsca zwrotu przedmiotu depozytu nieprawidłowego, identyczne jak w przypadku umowy przechowania.

Argumentacja dotycząca niemożności uznania umowy o zarządzanie środkami pieniężnymi (Cash Poola) za umowę nazwaną, powołana w odniesieniu do umowy pożyczki, znajduje odpowiednie zastosowanie do depozytu nieprawidłowego, w związku z czym zdaniem Spółki nie można potraktować transferów dokonywanych w ramach Umowy jako transferów dokonywanych na podstawie umowy depozytu nieprawidłowego.

W konsekwencji powyższej konkluzji Umowy oraz transakcje dokonywane w jej wykonaniu (w szczególności udzielanie poręczeń czy nabywanie wierzytelności w drodze subrogacji) nie powinny podlegać opodatkowaniu PCC z uwagi na fakt, że ustawa o PCC w art. 1 ust. 1 zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających temu podatkowi. W katalogu tym nie wymienia się ani umowy typu „Cash pool”, (a więc zarządzania środkami pieniężnymi dla grupy rachunków), ani poręczeń, ani też nabycia wierzytelności w drodze subrogacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw prawnych do uznania, że przedmiotowe transakcje stanowią którąkolwiek z umów objętych katalogiem wymienionym w ustawie o PCC. W konsekwencji, nie powinny one podlegać opodatkowaniu PCC. Stanowisko takie zostało potwierdzone w licznych interpretacjach wydanych przez organy administracji podatkowej, m. in. w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2007 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB2/436-66/07-5/MZ), interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2007 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB2/415-71/07-4/AM), interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2007 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB1/436-9/07/IB).

Dodatkowo, jeżeli czynności świadczone w ramach Umowy zostaną zakwalifikowane wyłącznie jako usługa Banku świadczona na rzecz Uczestników (por. argumentacja dotycząca kwalifikacji usługi na gruncie ustawy o VAT), wówczas zarówno sama Umowa, jak też przepływy mające miejsce w jej wykonaniu, nie powinny podlegać opodatkowaniu PCC na mocy art. 2 ust. 1 pkt 4a).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 04 września 2008 r. o zmianie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2009 r. Nr 165, poz. 1316) art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) otrzymał nowe brzmienie: podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

A zatem zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. j) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki i umowy depozytu nieprawidłowego. W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa Cash Pool to nowoczesna forma efektywnego zarządzania finansami grupy podmiotów powiązanych. Cash Pool polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunki uczestników) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Umowa Cash Pool ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestniczące w niej podmioty dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków w tym systemie.

Przedstawiona we wniosku Spółki konstrukcja Cash Pool, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash Pool polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik Cash Pool posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników Cash Pool.

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową Cash Pool nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży, pożyczki lub depozytu nieprawidłowego. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Należy wyjaśnić, że wobec tego, iż umowa Cash Pool nie została wymieniona jako podlegająca opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, regulacje dotyczące podatku od towarów i usług pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując stwierdza się, iż dokonywane w ramach umowy Cash Pool transfery nie zostały wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym wszystkie czynności, w tym także subrogacja dokonywane w ramach umowy Cash Pool nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. A zatem bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie powyższej czynności pod kątem art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowo należy zaznaczyć, iż ustawa z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) nie zawiera w swej treści art. 2 ust. 1 pkt 4a, lecz art. 2 pkt 4 lit a).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.