Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-536/11-7/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-03-13
Teza: Czy Spółka postąpiła prawidłowo, ujmując korekty w swoich przychodach w miesiącach wystawienia faktur korygujących?
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; korekta; korekta-korekta przychodu; przychód; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 08 listopada 2011 r. (data wpływu 15 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wystawiania faktur korygujących – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony w dniu 02 lutego 2012 r. oraz w dniu 08 marca 2012 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wystawiania faktur korygujących.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.**

Spółka zajmuje się kupnem, sprzedażą oraz wynajmem nieruchomości na własny rachunek. Od 2005 r. Spółka wynajmowała dwie powierzchnie magazynowe konkretnej firmie (na podstawie dwóch umów – z 2004 i 2006 r.) i wystawiane były faktury za wynajem zgodnie z obowiązującymi w umowach zasadami. W międzyczasie prowadzona była korespondencja z kontrahentem, który skarżył się na przeciekający dach. Spółka podejmowała się napraw dachu, jednak kontrahent wciąż zgłaszał skargi. W konsekwencji, w lutym 2010 r. w jednym z pism kontrahent poinformował Spółkę, iż wyliczył swoje straty za 2009 r. i odliczył od tego swój zaległy czynsz. Według wyliczeń kontrahenta, to Spółka była winna ekwiwalent pieniężny kontrahentowi tytułem poniesionych strat. W związku z nieuznaniem roszczeń przez Spółkę, kontrahent przestał opłacać czynsz.

17 marca 2010 r. Spółka wystosowała pismo informujące, iż w przypadku nieuiszczenia zadłużenia przez kontrahenta nastąpi rozwiązanie umowy. Kontrahent nie uregulował zaległości, w związku z tym Spółka obciążała kontrahenta od maja 2010 r. za bezumowne zajmowanie powierzchni (z tytułu obu umów), tj. 200% podstawowego czynszu. Kontrahent wciąż nie spłacał zobowiązań wynikających z faktur.

Wnioskodawca oddał sprawę prawnikom, którzy stwierdzili, że Spółka nie złożyła dodatkowego oświadczenia wypowiedzenia umów najmu, a co za tym idzie bezpodstawnie obciążała kontrahenta 200% czynszem od miesiąca maja. Wskutek tego, Spółka wypowiedziała we wrześniu 2010 r. umowę (tylko jedną, gdyż druga uległa wygaśnięciu z dniem 31.05.2010 r.) i w miesiącu kwietniu 2011 r. dokonała korekt faktur czynszowych dotyczących maja, czerwca oraz września 2010 r. Jednakże okazało się, że korekty zostały niepoprawnie wystawione co do kwoty, w związku z tym Spółka była zmuszona kilkakrotnie korygować faktury (wystawiając korekty minusujące i później wystawiając ponownie korekty, tym razem na „plus”). Korekty korekt wystawiane były jeszcze w miesiącach maj i czerwiec 2011 r. Ponadto Spółka została poinformowana w lutym 2011 r., iż kontrahent z końcem roku 2010 zakończył swoją działalność. Spółka nie posiada potwierdzenia doręczenia ani faktur pierwotnych, ani korekt, a jedynie jest w posiadaniu potwierdzenia nadania korekt w miesiącu wrześniu 2011 r.

Ponadto, w piśmie z dnia 05 marca 2012 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie II do uzupełnienia wniosku wyjaśniono, co następuje:

1.  Spółka wystawiła faktury VAT dokumentujące bezumowne zajmowanie powierzchni i wysłała je pocztą listem zwykłym, wobec tego nie dysponuje potwierdzeniem ich nadania ani też ich odbioru przez kontrahenta;
2.  Spółka wystawiła faktury VAT korekta do faktur VAT dokumentujących bezumowne zajmowanie powierzchni magazynowych i nadała je listem poleconym. Spółka dysponuje potwierdzeniem ich wysłania;
3.  faktury VAT korekty zostały wystawione na tego samego kontrahenta, na którego wystawione zostały faktury VAT dokumentujące bezumowne zajmowanie powierzchni magazynowych, Spółka nie dysponowała bowiem innymi danymi.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.**

Czy Spółka postąpiła prawidłowo, ujmując korekty w swoich przychodach w miesiącach wystawienia faktur korygujących?

Ostateczna treść pytania wynika z pisma z dnia 30 stycznia 2012 r. stanowiącego odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, korekty (zarówno ujemne, jak i dodatnie) powinny być ujęte w przychodach roku 2011 w miesiącach wystawienia faktur korygujących.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie wynika z pisma z dnia 30 stycznia 2012 r. stanowiącego odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

W przedmiotowym wniosku, Spółka wnosi o potwierdzenie, że dokonane przez Nią korekty (zarówno ujemne, jak i dodatnie) powinny być ujęte w przychodach roku 2011 w poszczególnych miesiącach wystawienia faktur korygujących.

Odnosząc się do powyższego, wskazać należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepis ten wskazuje, że przychód podatkowy u podatnika rozpoznawany jest według zasady kasowej.

Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą reguluje art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku – art. 12 ust. 3c ww. ustawy.

Natomiast w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty – art. 12 ust. 3e cyt. ustawy.

Powołane powyżej przepisy art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 tej ustawy, na mocy którego podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule, zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

Z przepisów tej ustawy wynika, iż podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane „dowodami źródłowymi” (art. 20 ust. 2 tej ustawy). Księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco (art. 24 ust. 1 ustawy o rachunkowości), a transakcje udokumentowane rzetelnymi dowodami księgowymi (art. 22 tej ustawy).

Podstawą zapisów w księgach rachunkowych, zgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy o rachunkowości, są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej „dowodami źródłowymi”:

1.  zewnętrzne obce - otrzymane od kontrahentów;
2.  zewnętrzne własne - przekazywane w oryginale kontrahentom;
3.  wewnętrzne - dotyczące operacji wewnątrz jednostki.

Stosownie do art. 20 ust. 3 ww. ustawy, podstawą zapisów mogą być również sporządzone przez jednostkę dowody księgowe:

1.  zbiorcze - służące do dokonania łącznych zapisów zbioru dowodów źródłowych, które muszą być w dowodzie zbiorczym pojedynczo wymienione;
2.  korygujące poprzednie zapisy;
3.  zastępcze - wystawione do czasu otrzymania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego;
4.  rozliczeniowe - ujmujące już dokonane zapisy według nowych kryteriów klasyfikacyjnych.

Art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości określa, iż dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

1.  określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego;
2.  określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej;
3.  opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych;
4.  datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu;
5.  podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów;
6.  stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Można zaniechać zamieszczania na dowodzie danych, o których mowa w ust. 1 pkt 5 i 6, jeżeli wynika to z odrębnych przepisów lub techniki dokumentowania zapisów księgowych (art. 21 ust. 1a cyt. ustawy).

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości, dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21, oraz wolne od błędów rachunkowych. Niedopuszczalne jest dokonywanie w dowodach księgowych wymazywania i przeróbek.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 wskazanej ustawy, błędy w dowodach źródłowych zewnętrznych obcych i własnych można korygować jedynie przez wysłanie kontrahentowi odpowiedniego dokumentu zawierającego sprostowanie, wraz ze stosownym uzasadnieniem, chyba że inne przepisy stanowią inaczej.

Powyższe przepisy ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. W świetle tych przepisów, tylko wiarygodne, wolne od wad i rzetelne dowody źródłowe mogą, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowić podstawę wpisu do ewidencji podatkowej dla określenia wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Dowód niezgodny z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, a więc sprzeczny z wymogami art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości, to dowód dokumentujący operację gospodarczą zaistniałą w innym rozmiarze niż w rzeczywistości albo operację gospodarczą z innym podmiotem niż w rzeczywistości, gdyż pojęcie przebiegu transakcji łączyć należy nie tylko z przedmiotem operacji (miejsce, granice, zakres, czas), ale i podmiotami operacji gospodarczej. Stwierdzenie nierzetelności to zakwestionowanie zgodności z rzeczywistością prawdziwości dokonywanych w nich zapisów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż od 2005 r. Spółka wynajmowała dwie powierzchnie magazynowe (na podstawie dwóch umów – z 2004 i 2006 r.) i wystawiała faktury za wynajem, zgodnie z zasadami obowiązującymi w umowach. W międzyczasie Spółka prowadziła korespondencję z najemcą, który skarżył się na przeciekający dach. Spółka podejmowała się napraw dachu, jednak najemca wciąż zgłaszał skargi. W konsekwencji, w lutym 2010 r. w jednym z pism najemca poinformował Spółkę, iż wyliczył swoje straty za 2009 r. i odliczył od tego swój zaległy czynsz. Według jego wyliczeń, to Spółka była mu winna ekwiwalent pieniężny tytułem poniesionych strat. W związku z nieuznaniem roszczeń przez Spółkę, najemca przestał opłacać czynsz. 17 marca 2010 r. Spółka wystosowała pismo informujące, iż w przypadku nieuiszczenia zadłużenia przez najemcę nastąpi rozwiązanie umowy. Najemca nie uregulował zaległości, w związku z czym Spółka obciążała go od maja 2010 r. za bezumowne zajmowanie powierzchni (z tytułu obu umów), tj. 200% podstawowego czynszu. Najemca wciąż nie spłacał zobowiązań wynikających z faktur. Wnioskodawca oddał sprawę prawnikom, którzy stwierdzili, że Spółka nie złożyła dodatkowego oświadczenia wypowiedzenia umów najmu, a co za tym idzie bezpodstawnie obciążała kontrahenta 200% czynszem od miesiąca maja. Wskutek tego, Spółka wypowiedziała we wrześniu 2010 r. umowę (tylko jedną, gdyż druga uległa wygaśnięciu z dniem 31.05.2010 r.) i w miesiącu kwietniu 2011 r. dokonała korekt faktur czynszowych dotyczących maja, czerwca oraz września 2010 r. Jednakże okazało się, że korekty zostały niepoprawnie wystawione co do kwoty, w związku z czym Spółka była zmuszona kilkakrotnie korygować faktury (wystawiając korekty minusujące i później wystawiając ponownie korekty, tym razem na „plus”). Korekty korekt wystawiane były jeszcze w miesiącach maj i czerwiec 2011 r.

Ponadto, jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, w lutym 2011 r. Spółka została poinformowana, iż kontrahent z końcem roku 2010 zakończył swoją działalność.

W przedmiotowej sprawie, dokonując korekty faktur czynszowych dot. maja, czerwca oraz września 2010 r. Spółka posiadała wiedzę, iż kontrahent (najemca) nie prowadzi już swojej działalności gospodarczej. Podobnie rzecz ma się z „korektami korekt” wystawianymi przez Spółkę w maju i czerwcu 2011 r. Jednocześnie, z treści pisma uzupełniającego wynika, iż faktury VAT korekty zostały wystawione na tego samego kontrahenta, na którego wystawione zostały faktury VAT dokumentujące bezumowne zajmowanie powierzchni magazynowych, bowiem Spółka nie dysponowała innymi danymi.

W świetle powyższego, wystawione przez Spółkę w kwietniu, maju oraz czerwcu 2011 r. faktury korygujące nie uprawniają Jej do dokonania korekty przychodów na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tylko wiarygodne, wolne od wad i rzetelne dowody źródłowe mogą stanowić podstawę wpisu do ewidencji podatkowej dla określenia wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Końcowo informuje się, iż w przedmiocie:

*   podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opisanego zdarzenia przyszłego w dniu 13 marca 2012 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-536/11-8/EK,
*   podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.