Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-697/09/12-12/S/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-13
Teza: Spółka ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 i nie prawa do zastosowania proporcji określonej w art. 90 ust. 3
Słowa kluczowe: linia-linia światłowodowa; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31.05.2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2399/11 (data wpływu 05.09.2012 r.) - stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12.08.2009 r. (data wpływu 19.08.2009 r.), uzupełnionym w dniu 28.09.2009 r. (data wpływu 30.09.2009 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3-443-697/09-2/JF z dnia 22.09.2009 r. (skutecznie doręczone w dniu 25.09.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.08.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25.09.2009 r., złożonym w dniu 28.09.2009 r. (data wpływu 30.09.2009 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach reorganizacji działalności grupy kapitałowej Wnioskodawcy P. S. A. (dalej: P.), zakładającej skupienie komercyjnej działalności telekomunikacyjnej w jednym podmiocie, P. zawarła umowę z dnia 24 września 2003 r. (dalej: Umowa) dotyczącą wniesienia niektórych aktywów telekomunikacyjnych P. do spółki T. S.A. (dalej: T.). W 2004 r. spółka T. została przekształcona w E. S. A. (dalej: E.). Z kolei P. zmieniła w 2007 nazwę na G. S. A. (dalej: G.).

Na podstawie przedmiotowej Umowy P. zgodziła się na ustanowienie na rzecz T. prawa 20-letniej dzierżawy na należących do niej określonych aktywach telekomunikacyjnych takich jak linie światłowodowe stanowiące składnik linii przesyłowych wysokich lub średnich napięć (określone jako: Przekazane Linie Światłowodowe), systemy urządzenia teletransmisyjne związanie funkcjonalnie z liniami światłowodowymi, inne urządzenia (elementy zasilania, kable ziemne, przełącznice światłowodowe) oraz związane z tymi urządzeniami wartości niematerialne i prawne takie jak programy komputerowe, licencje, itp. (określone jako Przekazane Urządzenia i Wartości).

Należy podkreślić, ze przekazanie linii światłowodowych nie polegało na wydzieleniu konkretnych linii z majątku P. Przekazanie tychże linii polegało bowiem na zagwarantowaniu T. prawa do korzystania z włókien w kablu światłowodowym w określonej proporcji na danej relacji linii światłowodowej przez okres 20 lat. Innymi słowy przekazanie linii światłowodowych nastąpiło w formie zagwarantowania dostępu do przepustowości wskazanych w Umowie łączy, którą to przepustowość określono jako procent całkowitej przepustowości danego łącza. Linie światłowodowe dzierżawione na podstawie Umowy przez T. nie tylko pozostały własnością P., lecz były również przez tę Spółkę używane w bieżącej działalności w zakresie, w jakim nie przysługiwało to T.

Na podstawie Umowy do obowiązków P. należało utrzymanie Przekazanych Linii Światłowodowych w stanie przydatnym do użytku, w tym usuwanie awarii, bieżąca naprawa odtwarzanie zużytych i zniszczonych elementów itp. Z kolei na T. spoczywał obowiązek utrzymywania w stanie przydatnym do użytku dokonywania napraw i usuwania awarii w zakresie Przekazanych Urządzeń i Wartości.

Wartość przedmiotu dzierżawy została wyceniona przez niezależną jednostkę na ok. 214 mln zł. W zamian za ustanowienie dzierżawy P. objął akcje T. wyemitowane po podwyższeniu kapitału zakładowego tej spółki o wartości nominalnej równej wartości aportu. Wniesienie wkładu niepieniężnego zostało potraktowane jako czynność zwolniona od podatku od towarów i usług (dalej: VAT), zgodnie z § 67 pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.).

Następnie, w celu dopełnienia obowiązków regulacyjnych, wyodrębniono z G. majątek służący działalności w zakresie przesyłu energii elektrycznej. Podział przez wydzielenie został dokonany w dniu 31 grudnia 2007 r., a majątek przesyłowy wraz z liniami przesyłowymi i infrastrukturą został przejęty przez O. S.A. (dalej: O. lub Spółka).

W związku z tym, że zarówno wydzielony majątek jak i majątek pozostający w G. stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zgodnie z zasadą sukcesji, zawartą w art. 93c Ordynacji podatkowej, na O. przeszły wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki podatkowe G. związane ze składnikami majątkowymi wymienionymi w planie podziału. Zostało to potwierdzone w wydanej na rzecz Spółki interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-198/08-4/JB, dalej: Interpretacja).

W rezultacie sukcesji, O. wstąpił również we wszelkie prawa i obowiązki cywilnoprawne związane z Umową. W szczególności, Spółka otrzymała składniki majątkowe będące przedmiotem dzierżawy oraz umowne zobowiązanie do utrzymywania Przekazanych Linii Światłowodowych. O. ponosi na bieżąco koszty utrzymywania tych linii, w tym ich naprawy, usuwania awarii zastępowania zużytych elementów.

Ponadto, należy podkreślić, że linie światłowodowe są zamontowane przy wykorzystaniu konstrukcji sieci przesyłowych energii elektrycznej. W związku z tym, bieżąca konserwacja i naprawa sieci obejmuje infrastrukturę przesyłową (słupy, kable energetyczne itp.), a także infrastrukturę towarzyszącą jaką są m.in. linie światłowodowe, które stanowią składnik linii przesyłowych wysokich lub średnich napięć.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało przed 1 grudnia 2008 r., podlega odliczeniu z uwzględnieniem współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-11 ustawy o VAT?
2.  Czy podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało po 1 grudnia 2008 r., podlega odliczeniu w całości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało przed 1 grudnia 2008 r., powinien podlegać odliczeniu z uwzględnieniem współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-11 ustawy o VAT,
2.  Podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało po 1 grudnia 2008 r., powinien podlegać odliczeniu w całości.

W związku z tym, że prawa i obowiązki podatkowe związane z Umową przeszły w wyniku sukcesji na O. , Spółka, jako sukcesor generalny, przejęła również (wstępując w sytuację prawno-podatkową G.) zasady rozliczania podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami na utrzymanie sieci światłowodowej (obowiązki ciążące na Spółce zgodnie z Umową). Takie rozumienie powyższej sytuacji wynika wprost z treści art. 93c Ordynacji podatkowej oraz z wydanej na rzecz Spółki Interpretacji.

W Interpretacji wskazano bowiem, iż choć ustawodawca nie definiuje pojęcia praw i obowiązków podatkowych, będących na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej przedmiotem sukcesji, to zasadnym wydaje się przyjęcie, iż przedmiotem sukcesji są wszelkie skonkretyzowane prawa i obowiązki podatkowe istniejące na dzień podziału. W następstwie powyższego, w przypadku istnienia dwóch zorganizowanych części przedsiębiorstwa w dzielonej spółce można wywnioskować, iż przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz, że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Wobec powyższego, jako że Spółka w związku z przejęciem linii światłowodowych przejęła również obowiązki ponoszenia kosztów utrzymania oraz eksploatacji tej sieci, na Spółkę przeszły również podatkowe prawa i obowiązki z tym związane.

Ad. 1

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Przekazane Linie Światłowodowe są jednocześnie używane przez E. oraz przez Spółkę, zgodnie z proporcją włókien wskazaną w Umowie. Koszty utrzymania tych linii (w tym wymiany poszczególnych elementów, naprawy usterek itp.) dotyczą w każdym przypadku linii światłowodowej jako całości, a więc odnoszą się zarówno do jej części użytkowanej przez Spółkę, jak i przez E. (w wielu przypadkach dotyczą również linii przesyłowej jako całości). Działalność Spółki związana z używanymi przez nią liniami światłowodowymi jest opodatkowana VAT (przesył energii elektrycznej). Z kolei działalność Spółki związana z aportem dzierżawy linii światłowodowych powinna być przed 1 grudnia 2008 r. traktowana jako związana z czynnościami zwolnionymi z VAT (jako, że aport dokonany na podstawie Umowy był czynnością zwolnioną od tego podatku - czyli niedającą prawa do odliczenia). O. jest bowiem, w myśl art. 93c Ordynacji podatkowej, następcą prawnym G. (wcześniej P.) w odniesieniu do składników majątku wskazanych w planie podziału, co znalazło potwierdzenie w Interpretacji. Oznacza to również sukcesję podatkowych konsekwencji dokonania aportu jako czynności zwolnionej z VAT (do 1 grudnia 2008 r.). Jedną z takich konsekwencji jest obowiązek uwzględnienia faktur dokonania aportu przy określaniu prawa Spółki do odliczenia podatku VAT naliczonego w bieżących rozliczeniach podatkowych. Dlatego też nie ma znaczenia fakt, że czynności aportu dokonała P., a nie Spółka.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje podatnik jest obowiązany od odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Z kolei ust. 2 tego artykułu stanowi, iż w sytuacji gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1 podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Powołane wyżej przepisy wskazują, że w przypadku gdy podatnik dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych od tego podatku podstawową formą obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego jest alokacja bezpośrednia wydatków do poszczególnych typów działalności. Dopiero wtedy kiedy podatnik nie jest w stanie przyporządkować bezpośrednio danej kwoty podatku VAT naliczonego do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych, powinien pomniejszać kwotę podatku VAT należnego w oparciu o współczynnik VAT.

Wydatki ponoszone przez Spółkę (oraz związany z nimi podatek VAT naliczonym, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało przed 1 grudnia 2008 r.) w związku z eksploatacją oraz utrzymaniem linii światłowodowych dotyczyły zarówno części linii wykorzystywanych przez Spółkę do działalności opodatkowanej VAT (dające prawo do odliczenia) jak i części wykorzystywanej przez E. (będącej przedmiotem prawa dzierżawy wniesionego aportem do E.), czyli działalności zwolnionej z VAT (niedającej prawa do odliczenia z uwagi na aport, który podlegał zwolnieniu z VAT). Ponadto wydatki ponoszone przez Spółkę często obejmowały koszty utrzymania całej infrastruktury przesyłowej, której jednym ze składników są linie światłowodowe. Dlatego też w opinii Spółki nie było możliwe dokonanie podziału ponoszonych wydatków na wydatki dotyczące części linii światłowodowej wykorzystywanej przez Spółkę oraz wydatki dotyczące części z której korzysta E. W konsekwencji uniemożliwiało to również dokonanie podziału podatku VAT naliczonego dotyczącego tych wydatków na związany z czynnościami dającymi prawo do odliczenia VAT (część sieci światłowodowej wykorzystywana w działalności Spółki) oraz z czynnościami niedającymi prawa do odliczenia VAT (część sieci światłowodowej wykorzystywana przez E. - do 1 grudnia 2008 r.).

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka stoi na stanowisku, że podatek VAT naliczony związany z utrzymywaniem Przekazanych Linii Światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało przed 1 grudnia 2008 r. dotyczył zarówno czynności opodatkowanych podatkiem VAT jak i zwolnionych od VAT. Co więcej nie można było dokonać bezpośredniej alokacji kwot podatku do poszczególnych rodzajów czynności - w konsekwencji, w celu ustalenia zakresu prawa do odliczenia, konieczne było w tej sytuacji zastosowanie współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2 - 11 ustawy o VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak zostało wskazane powyżej, podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych wiąże się zarówno z podstawową opodatkowaną działalnością Spółki, jak i z prawami i obowiązkami związanymi z aportem dzierżawy dokonanym na podstawie Umowy.

Wprawdzie aport dokonany na podstawie Umowy był w momencie jego dokonania czynnością zwolnioną od tego podatku - czyli niedającą prawa do odliczenia, jednakże przedmiotowe zwolnienie przestało obowiązywać wraz z wejściem w życie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), a więc począwszy od 1 grudnia 2008 r. W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że od 1 grudnia 2008 r. podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania linii światłowodowych w części dotyczącej aportu dzierżawy na podstawie Umowy powinien być traktowany jako związany z czynnościami opodatkowanymi.

W związku z powyższym, Spółka uważa, iż podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało po 1 grudnia 2008 r., powinien podlegać odliczeniu w całości.

W wydanej w dniu 03.11.2009 r. interpretacji indywidualnej nr IPPP3-443-697/09-4/JF Organ podatkowy nie podzielił stanowiska Spółki i uznał je za nieprawidłowe.

W dniu 19.01.2010 r. (data wpływu 22.01.2010 r.) za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w dniu 21.09.2010 r. wydał wyrok sygn. akt III SA/Wa 528/10, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Zdaniem Sądu wydana interpretacja indywidualna naruszała przepisy prawa materialnego, tj. art. 90 ustawy poprzez jego nieprawidłową kwalifikację dokonaną zarówno przez Spółkę jak i przez Organ podatkowy wydający interpretację.

Sąd orzekł, że skoro Spółka wyzbyła się prawa majątkowego w postaci częściowego użytkowania linii światłowodowych, wobec tego obsługuje zespoły i urządzenia służące do utrzymania tych linii w całości, natomiast czynności opodatkowane dotyczą wyłącznie części posiadanych linii światłowodowych. Pozostała część przypadająca kontrahentowi, w zamian za otrzymywaną przez Spółkę dywidendę, nie służy czynnościom opodatkowanym, bowiem dywidenda należna od posiadanych udziałów nie podlega podatkowi od towarów i usług.

Sąd podzielił stanowisko Organu podatkowego w zakresie braku wpływu zmiany przepisów ustawy powodującej zniesienie zwolnienia z opodatkowania VAT wnoszonych wkładów niepieniężnych (aportów) na prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji orzeczono, iż: „wniesienie aportem prawa użytkowania linii światłowodowych do innej spółki kapitałowej bez względu na to czy była to czynność opodatkowana czy zwolniona z podatku od towarów i usług, powoduje zerwanie więzi gospodarczej z aportowanym prawem, a przez to czynność ta pozostaje obojętna dla bytu przepisu art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jak też – data wejścia w życie zmienionych przepisów do ustawy o podatku od towarów i usług nie ma wpływu na kwalifikację wcześniej podejmowanych czynności podatkowych, gdyż nadal pozostają one jako opodatkowane bądź zwolnione z tego obowiązku”. W związku z tym – również w Opinii Sądu - Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na utrzymanie linii światłowodowych.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21.09.2010 r. sygn. akt III SA/Wa 528/10, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał w dniu 31.03.2011 r. interpretację indywidualną nr IPPP3/443-697/09/11-7/S/JF, w której stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznał za nieprawidłowe.

W dniu 18.07.2011 r. (data wpływu 21.07.2011 r.) za pośrednictwem tut. Organu została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. interpretację indywidualną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w dniu 31.05.2012 r. wydał wyrok sygn. akt III SA/Wa 2399/11, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Sąd stwierdził, że tut. Organ w zgodzie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawartym w wyroku z dnia 21.09.2010 r. uznał, że w niniejszej sprawie zastosowania nie znajduje art. 90 ustawy o VAT oraz że uchylenie przepisu rozporządzenia wykonawczego określającego zwolnienie aportu od podatku VAT pozostaje bez wpływu na prawo Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego.

Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji uwzględnił również stanowisko Sądu stwierdzając, że podatek naliczony w odniesieniu do Przekazanych Linii Światłowodowych podlega odliczeniu w proporcji wynikającej z umowy dzierżawy.

Sąd uchylił jednak zaskarżoną interpretację, gdyż stwierdził, że stanowisko w niej zawarte wykracza poza zakres problemu i stanowiska przedstawionego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji. Otóż Minister Finansów zajął stanowisko odnośnie prawa Skarżącej do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z kosztami utrzymania słupów energetycznych i linii przesyłowych, nakazując również stosowanie proporcji wynikającej z umowy dzierżawy. Pytania Skarżącej i jej własne stanowisko, dotyczyło jednak wyłącznie podatku naliczonego związanego z Przekazanymi Liniami Światłowodowymi, które zgodnie z wyjaśnieniami Skarżącej, stanowią składnik linii przesyłowych wysokich i średnik napięć. Słupy energetyczne Skarżąca lokowała jako element sieci jako całości.

Minister Finansów zajął więc stanowisko w sprawie, która nie była objęta wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej i w tym zakresie naruszył art. 14c § 1 Op.,

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31.05.2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2399/11 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, iż uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego związanego z dokonywanymi zakupami, uzależnione jest od powiązania tych zakupów z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. Prawo to jednak w dalszych przepisach ustawy zostało ograniczone. Ograniczenia te w szczególności wynikają z art. 88 ustawy. Spełnienie tych warunków oraz związek nabywanych towarów i usług z działalnością opodatkowaną pozwala odliczyć podatek naliczony z tytułu nabycia tych towarów i usług. Przepisy ustawy ani przepisy aktów wykonawczych nie precyzują czy istniejący związek ma być bezpośredni. Tym samym wobec braku odniesienia przepisów do charakteru związku należy uznać, iż art. 86 ust. 1 ustawy określa związek bezpośredni lub pośredni.

Przepis art. 90 ustawy dotyczący częściowego odliczania podatku w ustępach 1 i 2 stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Powyższy przepis znajduje zastosowanie w sytuacji, kiedy podatnik nie posiada możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. czynności opodatkowanych. Następstwem braku możliwości wyodrębnienia jest odliczenie proporcjonalne, czyli takiej części, w jakiej poniesione wydatki można przypisać do czynności opodatkowanych podatnika.

Jednakże w sytuacji zdolności podatnika do określenia jaka część dokonanych zakupów wykorzystywana jest do prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej, przepisy dotyczące zastosowania odliczenia proporcjonalnego wynikające z art. 90 ustawy nie znajdują zastosowania. W konsekwencji, obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego należy dokonać na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Zatem, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest właścicielem linii światłowodowych, które wykorzystuje do działalności opodatkowanej w zakresie, w jakim z tych linii nie korzysta dzierżawca. Spółka jest bowiem sukcesorem podmiotu, który zawarł umowę na zagwarantowanie podmiotowi trzeciemu (T. S.A.) prawa do korzystania z włókien w kablu światłowodowym w określonej proporcji na danej relacji linii światłowodowej przez okres 20 lat. Należy nadmienić, iż aport w formie dzierżawy, ustanowionej na rzecz kontrahenta w zamian za udziały otrzymane przez Spółkę w roku 2003, zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami był czynnością zwolnioną z opodatkowania. Spółka ponosiła wydatki na utrzymanie i eksploatację przesyłowych linii, w tym wymiany poszczególnych elementów, naprawy usterek itp.

Powyższe wskazuje na wykorzystywanie przez Spółkę linii światłowodowych w proporcji ustalonej z dzierżawcą przez podmiot, którego jest sukcesorem. Ustalona przez strony proporcja udostępnienia przesyłu energii dzierżawcy jest jednocześnie częścią, w jakiej Spółka nie wykorzystuje wydzierżawionych linii do czynności opodatkowanych – w odniesieniu do tej części poprzez zawarcie umowy dzierżawy Spółka (poprzednik prawny) wyzbyła się prawa przesyłu przez 20 lat. Następstwem tego jest wykorzystywanie przez Spółkę wyłącznie pozostałej części linii do Jej działalności opodatkowanej. W konsekwencji Spółka posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego tylko o tę część kwoty podatku naliczonego związanego z kosztami utrzymania linii światłowodowych stanowiących składnik linii przesyłowych wysokich lub średnich napięć (określonych jako: Przekazane Linie Światłowodowe) przypadającą na czynności opodatkowane. W części przypisanej wykorzystywaniu łącza przez dzierżawcę – wynikającej z ustalonej proporcji całkowitej przepustowości – takie prawo Spółce nie przysługuje, bowiem udostępnienie dzierżawcy określonej części całkowitej przepustowości łącza nie jest związane z czynnościami opodatkowanymi Spółki.

W przedstawionych okolicznościach sprawy, Spółka posiada możliwość określenia części podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi – ustalona proporcja wynika z zawartej umowy z dzierżawcą. Wobec tego nie znajdzie zastosowania proporcjonalne odliczenie podatku naliczonego wynikające z art. 90 ustawy. Jednakże Spółka posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do Jej czynności opodatkowanych. Zasada ta wynika z art. 86 ust. 1 ustawy. Tym samym, na podstawie tego przepisu, Spółka ma prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z poniesionych wydatków w części, w jakiej wydatki te wykorzystywane są do czynności opodatkowanych Spółki. Część ta jest odpowiednikiem różnicy całkowitej przepustowości posiadanego łącza i części proporcjonalnie wykorzystywanej przez dzierżawcę. Jednocześnie Spółka nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do utrzymania przekazanej dzierżawcy części linii światłowodowych.

Podkreślić należy, iż zmiana przepisu regulującego opodatkowanie aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego) nie wpływa w żaden sposób na prawo Spółki do odliczenia kwoty podatku naliczonego od poniesionych wydatków. Opodatkowanie bowiem aportu lub brak jego opodatkowania dotyczy wyłącznie samej czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w zamian za udziały. Czynność ta miała miejsce w przedstawionym stanie faktycznym w 2003 r., była czynnością jednorazową, podlegała zwolnieniu podatkowemu i w związku z tym poprzednik prawny Spółki nie był zobowiązany do zapłaty podatku z tego tytułu. Wobec tego wniesienie aportem prawa do korzystania z włókiem w kablu światłowodowym w określonej proporcji przez 20 lat, nie wpływa w żaden sposób na zmianę prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego będącego przedmiotem sporu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, obowiązujące w tym zakresie przepisy oraz orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 31.05.2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2399/11 należy stwierdzić, że Spółka, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, zarówno do dnia 1 grudnia 2008 r. jak i po tym terminie - posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków na utrzymanie Przekazanych Linii Światłowodowych w proporcji wynikającej z umowy dzierżawy, tj. przypadającą na czynności opodatkowane. Jednocześnie prawo to nie przysługuje od wydatków w części przypisanej wykorzystywaniu łącza przez dzierżawcę, jako niezwiązanych z czynnościami opodatkowanymi Spółki.

Zatem stanowisko Spółki w tym zakresie, iż przysługiwało i przysługuje Jej prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od ponoszonych wydatków należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.