Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-694/16-2/HD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-19
Teza: Czy zwrot kosztów dojazdu do miejsc wykonywania przez Wnioskodawcę usług, wynikających z rozliczenia przejazdów – podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. l pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jednocześnie zakup paliwa nie stanowi kosztów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: dojazdy; działalność-działalność gospodarcza; podróż; przychód; samochód-samochód osobowy; składnik-składnik majątkowy; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zwrot; zwrot-zwrot wydatków
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2016 r. (data wpływu 1 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 13 października 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania zwrotu kosztów przejazdu **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania zwrotu kosztów przejazdu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna, przedsiębiorca, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług jako kierownik budowy na rzecz zleceniodawcy.

Wnioskodawca ma podpisaną umowę o współpracy, w której uzgodniono, że za świadczenie usług Wnioskodawca będzie pobierał miesięcznie wynagrodzenie ryczałtowe. Ponadto, jeden z punktów umowy stanowi, że: „Zamawiający zobowiązuje się zwrócić Wykonawcy udokumentowane wydatki poczynione przez niego, a konieczne do należytego wykonania usług wynikających z niniejszej umowy”.

Do kosztów „dodatkowych” należą: drobne zakupy, wykonywane kserokopie dokumentacji technicznej, za co Wnioskodawca refakturuje koszty, jak również dojazd do miejsc budowy, własnym samochodem – środkiem trwałym (są to duże odległości m.in. do miasta Łodzi, Gdańska, Wrocławia).

Dotychczasowe przejazdy Wnioskodawca rozliczał w następujący sposób: dodając zwrot kosztów przez Zleceniodawcę do swoich przychodów – co stanowiło koszt u Zleceniodawcy. Jednocześnie zakup paliwa i eksploatacja pojazdu stanowiły u Wnioskodawcy koszt.

Obecnie są to sporadyczne wyjazdy. W miarę zdobywania doświadczenia, przy zwielokrotnionych przejazdach, rozliczanie przez „kilometrówkę” byłoby dla Wnioskodawcy łatwiejsze.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy postępuje prawidłowo, i czy zgodnie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien rozliczać się poprzez tzw. kilometrówkę – przy czym przychodem Wnioskodawcy nie będą zwroty kwot wynikających z rozliczenia przejazdów i jednocześnie zakup paliwa, jak też użytkowanie pojazdu – nie będą jego kosztem.

W związku z powyższym z wniosku wynika, że intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie odpowiedzi na następujące pytanie.

Czy zwrot kosztów dojazdu do miejsc wykonywania przez Wnioskodawcę usług, wynikających z rozliczenia przejazdów – podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. l pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jednocześnie zakup paliwa nie stanowi kosztów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy – na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zwrot kosztów dojazdu na podstawie tzw. „kilometrówki” do wysokości wykazanej w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej będzie przychodem wolnym od opodatkowania (Podstawę prawną do wypłaty świadczenia z tytułu zwrotu kosztów używania przez zleceniobiorcę (inną osobę nie będącą pracownikiem) swojego prywatnego samochodu w podróży w celu wykonania zlecenia lub innej należności za czas podróży osoby nie będącej pracownikiem, stanowi umowa zlecenia, umowa o zarządzanie, kontrakt menedżerski lub inna umowa o podobnym charakterze).

Skutki podatkowe dla otrzymującego i wypłacającego te świadczenia wynikają z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby nie będącej pracownikiem

1.  do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju z zastrzeżeniem ust. 13.

Przepisy wykonawcze zawiera rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990).

Według art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis zawarty w art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (w domyśle – przez świadczeniobiorcę) i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Z powyższego wynika, że zwolnieniem od podatku są objęte (z zastrzeżeniem wymienionego przepisu art. 21 ust. 13 ustawy) diety i inne należności za czas podróży wypłacane nie tylko pracownikom, ale również osobom nie będącym pracownikami w rozumieniu art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym. Stąd Wnioskodawca uważa, że zwrot kwot wynikających z „rozliczenia kilometrówek” podlega zwolnieniu z podatku, a jednocześnie zakup paliwa nie stanowi kosztów działalności gospodarczej. Jak wynika z wyżej wymienionych artykułów, zwrot kosztów dojazdu do miejsc wykonywania przez Wnioskodawcę należycie usług – nadzór nad budowami położonymi w różnych miejscach kraju – podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. l pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia majątkowe, uzyskane w związku z tą działalnością, o ile ustawa nie wyłącza ich z tej kategorii.

Ustawodawca przepisem art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłączył z przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, kwoty zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych określone zostały również kategorie przychodów, których otrzymanie nie skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku, ponieważ korzystają one ze zwolnienia z opodatkowania. Jedną z nich są wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b tej ustawy diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przy czym, z przepisu art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Natomiast przepisy wydane przez ministra właściwego do spraw pracy, o których mowa w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z treścią § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:

1.  przejazdów,
2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
3.  noclegów,
4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Według zapisów § 3 ww. rozporządzenia:

1.  Środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.
2.  Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje.
3.  Na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.
4.  W przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21).

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług jako kierownik budowy na rzecz zleceniodawcy. Wnioskodawca ma podpisaną umowę o współpracy, w której uzgodniono, że za świadczenie usług Wnioskodawca będzie pobierał miesięcznie wynagrodzenie ryczałtowe. Ponadto, jeden z punktów umowy stanowi, że: „Zamawiający zobowiązuje się zwrócić Wykonawcy udokumentowane wydatki poczynione przez niego, a konieczne do należytego wykonania usług wynikających z niniejszej umowy”. Z wniosku wynika również, że w związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca pokonuje duże odległości do miejsc budowy własnym samochodem – środkiem trwałym.

Przystępując do oceny skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę zwrotu kosztów przejazdu w pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że z zacytowanych przepisów wynika, że dla skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konieczne jest uzyskanie m.in. zwrotu kosztów przejazdów przez osobę będącą w podróży pod warunkiem, że wypłacone należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot otrzymujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący. Przy czym zauważyć należy, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, co oznacza, że zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502 z późn. zm.), ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami. Niemniej jednak definiując pojęcie podróży należy mieć na uwadze pojęcie podróży służbowej określone w art. 775 § 1, zgodnie z którym pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Posiłkując się treścią zacytowanego przepisu przyjąć więc należy, że podróżą w sensie ogólnym będzie wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się stała siedziba podmiotu wykonującego określonego zadanie na rzecz podmiotu zlecającego.

Co więcej sposób sformułowania art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że zwolnienie w nim uregulowane odnosi się do świadczeń za czas podróży przysługujących osobom niebędącym pracownikami, wykonującym czynności wynikające z określonego stosunku prawnego łączącego daną osobę z podmiotem, na rzecz którego wykonywane są te czynności, bez względu na sposób opodatkowania tych osób, a więc również do świadczeń otrzymywanych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą.

Mając zatem na uwadze powyższy stan prawny i faktyczny należy uznać, że wypłacany Wnioskodawcy zwrot kwot wynikających z rozliczenia przejazdów stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych. Jednakże przy spełnieniu warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b i art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody te są zwolnione z podatku dochodowego do wysokości limitów określonych w ww. rozporządzeniu. Jednocześnie zakup paliwa nie stanowi kosztów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.