Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDWP.4011.26.2021.2.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-11
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; preferencje-preferencyjne opodatkowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 marca 2021 r. (data wpływu 30 marca 2021 r.) uzupełnione pismem z 24 maja 2021 r. (data nadania 24 maja 2021 r., data wpływu 28 maja 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 14 maja 2021 r. Nr 0114-KDWP.4011.26.2021.1.PP (data doręczenia 20 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia 12 lutego 2018 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi informatyczne. Przedmiot działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) przedstawia się następująco:

*   62.02.Z - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (przeważający),

*   62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem

*   62.03.Z - Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. la ustawy o PIT i rozlicza podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej - podatkiem liniowym, na podstawie art. 30c ustawy o PIT. Dokumentację podatkową dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawca prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W dniu 1 lutego 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług konsultacyjnych (dalej: „Umowa”) na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Kolejna umowa o świadczenie usług konsultacyjnych zawarta została 16 stycznia 2020 r. Jej zakres różni się od ww. umowy z dnia 1 lutego 2018 r., ale nie w części dotyczącej usług stanowiących przedmiot niniejszego wniosku, dlatego opisane poniżej postanowienia umowne obejmują obie umowy.

Zgodnie z Umową, Spółka jest firmą dostarczającą usługi do różnorodnych klientów powiązanych z rozwojem złożonych systemów IT natomiast Wnioskodawca jest ekspertem w dziedzinie rozwoju złożonych systemów IT.

Spółka powierza Wnioskodawcy zlecenie, a Podatnik przyjmuje zlecenie i zobowiązuje się w imieniu Spółki wykonać poniżej określone czynności/usługi na rzecz klienta Spółki :

1.  w zakresie świadczenia usług i wykonania czynności w charakterze Konsultanta/Analityka Biznesowego i Systemowego dla klienta Spółki;
2.  w zakresie wykonywania usług zlecanych bezpośrednio przez klienta Spółki;
3.  w razie konieczności, Podatnik zobowiązany jest do wykonywania okresowych podróży służbowych.

Usługi konsultacyjne dotyczą wykonywania konkretnych zleceń lub udzielania ogólnego wsparcia konsultacyjnego na rzecz klienta Spółki wskazanego w określonej umowie w czasie obowiązywania Umowy ze Spółką.

Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w tej działalności.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i osobiście zajmuje się tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat. Ma swobodę w doborze sposobu, planowania, wykonania i zarządzania pracą.

Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawca realizując zadania wynikające z Umowy współpracuje również z innymi podmiotami wykonującymi usługi na rzecz Spółki. Wnioskodawca oraz każda z osób współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz klientów zewnętrznych Spółki.

Wnioskodawca jest analitykiem biznesowym i systemowym. Nie pisze fizycznie kodu źródłowego jako programista, ale jest jego twórcą na etapie poprzedzającym pracę programisty. Kod źródłowy danego oprogramowania powstaje na bazie stworzonej przez podatnika dokumentacji i przeprowadzonych analiz biznesowo-systemowych. Wnioskodawca ma zatem bezpośredni wkład w tworzeniu kodu.

Wnioskodawca w latach 2019 i następnych prowadził kilka projektów na rzecz klientów Spółki.

W ramach pracy na rzecz pierwszego klienta Spółki, Podatnik był odpowiedzialny za przygotowanie zmian w systemie klienta Spółki. System ten jest wykorzystywany w organizacji jako narzędzie do zarządzania sprawami klientów. Podatnik był odpowiedzialny za stworzenie analizy biznesowo-systemowej, która była podstawą do stworzenia specyfikacji projektu (design specification). Specyfikacja projektu (design specification) to szczegółowy dokument zawierający listę punktów dotyczących produktu lub procesu.

Specyfikacja projektu może obejmować, bez ograniczeń, zestawienia materiałów; schematy, listy zatwierdzonych dostawców, części, ogólne i specjalne rysunki i procedury dotyczące produkcji i montażu; wspomagane komputerowo pliki do projektowania i produkcji; unikalne rysunki kontrolne specyfikacji materiałowej; materiały i chemia produkcyjna; procedury testowe, oprogramowanie i sprzęt; rysunki komponentów i inne rysunki kontroli źródła. Specyfikacja projektu jest najważniejszym elementem fazy badania cyklu projektowania.

Na podstawie stworzonej specyfikacji projektu Podatnik mógł przekazać programistom co należy zmienić, dostosować i ulepszyć w systemie klienta Spółki.

W ramach pracy na rzecz drugiego klienta Spółki Podatnik musiał stworzyć model bazy danych oraz przygotować mapowanie danych (source-target) między systemami. Dodatkowo Wnioskodawca stworzył zapytania SO.L dla wybranych klas.

Zmiany dotyczyły portfela systemów wykorzystywanych w diagnostyce laboratoryjnej, a dokładnie stworzenie centralnej hurtowni danych dla tego portfela. Dodatkowo w ramach stworzenia hurtowni baz danych wprowadzono możliwość generowania szczegółowych raportów - dotyczących chorób, przeprowadzonych badań czy też przypisania możliwości wystąpienia konkretnej choroby dla danego pacjenta.

Do tej pory klient Spółki nie posiadał hurtowni bazy danych dla danego portfela systemów oraz możliwości w takim zakresie tworzenia raportów. Ułatwiło to pracę i przyczyniło się do szybkości analizy dużej ilości danych.

Podatnik wykonał również analizę biznesowo-systemową w systemie diagnostycznym. W ramach analizy biznesowo-systemowej Wnioskodawca przeprowadził weryfikacje możliwości implementacji zmian, przygotowanie specyfikacji - dokumentacji projektowej dla wprowadzanych zmian i przekazanie jej wraz z dokładnymi wymaganiami, które trzeba zmienić dla programistów i testerów.

Następny projekt polegał na integracji międzysystemowej. Projekt zakładał odpowiednią konfiguracje dwóch systemów, które po ukończeniu miały zacząć się ze sobą wzajemnie komunikować. W ramach tego projektu Wnioskodawca analizował zakres i oczekiwania biznesu względem danej integracji w celu przygotowania API profile, zawierającego wymagania dla danej integracji (jakie dane, w jakiej formie mają być przesyłane, czy dane mają ulec transformacji zanim trafią w docelowe miejsce, jak często mają być przekazywane i co ma się dziać gdy coś nie zadziała prawidłowo). Dokumentacja ta została przekazana do programistów celem wdrożenia jej.

Na następne miesiące Wnioskodawca planuje dalsze prace na rzecz drugiego klienta Spółki, w szczególności rozwijanie i ulepszanie o nowe moduły, elementy systemów występujących u klienta Spółki.

W ramach wszystkich projektów Wnioskodawca tworzy dokumentację projektową programów komputerowych/aplikacji/systemów. Wnioskodawca dostarcza wszelką dokumentację do klienta Spółki w zależności od potrzeb.

Aplikacje/systemy, jako dodatkowe funkcjonalności, to kombinacje komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego w celu wykonania określonych czynności, a więc spełniają definicję programu komputerowego. Wnioskodawca brał udział w tworzeniu kompleksowego oprogramowania, stale rozwija go poprzez projektowanie nowych funkcjonalności/ulepszeń.

Ulepszenie lub rozwijanie istniejących funkcjonalności (np. w aplikacji,) polega na:

*   poprawianiu błędów w dotychczasowych rozwiązaniach;

*   wprowadzaniu zmian pozwalających na szybszą pracę rozwiązań;

*   zwiększaniu możliwości np. aplikacji;

*   przetwarzaniu większej ilości danych.

Ulepszenie i rozwijanie wprowadzane jest poprzez dodawanie nowych lub modyfikowanie istniejących komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego bądź wynikowego. Wnioskodawca ulepsza i rozwija program komputerowy (aplikacje, system, oprogramowanie), poprzez analizowanie zupełnie nowych rozwiązań i tworzenie do nich dokumentacji, które następnie przekazywane są do programistów.

Sam charakter pracy Wnioskodawcy w swej naturze jest procesem twórczym. Każde zadanie lub problem można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od jego wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Podatnik wybiera bowiem rodzaj i sposób analizowania danych celem możliwości zastosowania ich do nowych lub ulepszonych programów/aplikacji/systemów i przygotowuje do nich analizę wraz z potrzebną dokumentacją. Wskazać należy, iż programy komputerowe ze swojej natury rzadko są jednak tworzone przez jedną osobę. Częściej są one aktem współtworzenia przez dwie lub większą liczbę osób, np. zespołu projektowego. Tak też jest w tym wypadku, całość nowej funkcjonalności tworzy zespół projektowy, którego częścią jest Podatnik.

Wnioskodawca realizując zadania wynikające z Umowy współpracuje wobec tego z innymi analitykami, projektantami, programistami i testerami wykonującymi usługi na rzecz Spółki. W praktyce występują sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia Spółki pracuje kilku projektantów, analityków, programistów i testerów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy odpowiada osobno za poszczególne elementy tworzonego programu komputerowego. Wnioskodawca ma wiedzę jakie zadania wykonują inni projektanci, analitycy, programiści i testerzy współpracujący, w zakresie w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawca oraz pozostałe osoby nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego projektanta, analityka, programisty czy testera.

Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

Tworzone oprogramowanie służy zwiększeniu wydajności i sprawności klienta Spółki. Zadaniem tworzonego programu jest zwiększenie efektywności lub tempa pracy w przedsiębiorstwach klienta, a także redukcja kosztów ich działalności. Tworzony przez Wnioskodawcę element oprogramowanie jest zwykle wykorzystywane do zbierania, utrwalania i przetwarzania informacji, jak również do wykorzystywania zebranych informacji w celu optymalizacji funkcjonowania przedsiębiorstw.

Wnioskodawca zobowiązany jest przedstawić Spółce dowody wykonywania Usług. Spółka ma prawo do kontroli sposobu i przebiegu wykonywanych czynności oraz do żądania niezwłocznego udzielenia Spółce wszelkich wyjaśnień w ww. zakresie.

Proces realizacji zlecenia informatycznego (projektu), tj. tworzenia nowego produktu (programu komputerowego, którego zapisem jest kod źródłowy) lub ulepszania istniejącego produktu o nową funkcjonalność (wymagającego również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego), standardowo składa się z następujących etapów:

1.  Etap wstępny - obejmuje on konsultacje z klientem Spółki dotyczące celów jakie mają być osiągnięte w projekcie. Podczas konsultacji klient przedstawia własne oczekiwania co do parametrów i funkcjonalności oprogramowania, zasobów jakie może udostępnić Spółce w tym celu oraz czasu, w jakim projekt ma zostać zrealizowany. Na podstawie tych informacji oraz własnej wiedzy i doświadczenia, Wnioskodawca wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu przy użyciu określonych zasobów. W związku z faktem, że Wnioskodawca nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację projektu ani gotowymi analizami do stworzenia nowych kodów źródłowych, w trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności co do możliwości realizacji projektu przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawca ocenia jakie jest ryzyko niepowodzenia projektu.
2.  Etap tworzenia oprogramowania - obejmuje on wszelkie czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w celu realizacji zlecenia klienta Spółki, tj. spełnienie wymogów funkcjonalnych, zaplanowanie prac nad analizą możliwości wprowadzenia nowych lub ulepszonych funkcjonalności, przeprowadzenie analizy, sporządzenie dokumentacji projektowej w zakresie wykonanych analiz.
3.  Etap końcowy - obejmuje on zamknięcie projektu i podsumowanie wyników prac. W trakcie tego etapu ma miejsce akceptacja wyników pracy Wnioskodawcy przez klienta Spółki lub zakomunikowanie klientowi, że przy danym stanie zasobów nie jest możliwe stworzenie produktu spełniającego oczekiwania klienta lub dokonanie ulepszeń tego produktu o nową funkcjonalność zgodnie z oczekiwaniami. W przypadku braku możliwości realizacji zlecenia zgodnie z oczekiwaniami klienta podczas tego etapu omawiane jest również kwestia ewentualnego zwiększenia zasobów do realizacji zadania lub zmiana charakteru wykorzystanych zasobów lub też zmniejszenie oczekiwań klienta w stosunku do kodu źródłowego, który ma zostać wytworzony.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie analizowania możliwości zmiany lub wprowadzenia nowego kodu źródłowego nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowią systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego projektowania, poprzez analizę biznesową i systemową przeprowadzoną przez Podatnika). Systematyczność działania Wnioskodawcy w zakresie realizowanych usług na rzecz Spółki przejawia się w tym, że Wnioskodawca planuje realizację projektów i prowadzi te projekty przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Działalność Wnioskodawcy ma ponadto określony cel - jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej.

Dodatkowo należy wskazać, że działania Wnioskodawcy nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie jakości świadczonych usług w przyszłości. Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny według najlepszych praktyk jakie Wnioskodawca wypracował w ramach działalności gospodarczej jako osoba posiadające odpowiednie kompetencje w zakresie tworzenia technologii informatycznych.

Na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawca oświadcza, że tworzenie przez niego oprogramowania opiera się każdorazowo o dostępną aktualnie wiedzę w dziedzinie technologii informacyjnych (IT) oraz w dziedzinie analiz systemowych i biznesowych. Z kolei projektowane i tworzone produkty (oprogramowanie komputerowe) stanowią produkty nowe lub ulepszone funkcjonalnie w stosunku do tych dotychczas tworzonych przez Wnioskodawcę.

Analizy i dokumentacja wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Element twórczy Wnioskodawcy w tworzeniu oprogramowania polega na dokładnej analizie systemowej i zebranie informacji celem możliwości utworzenia nowego lub poprawienia obecnego kodu źródłowego wprowadzając w nim zupełnie nową funkcjonalność. Podatnik w ramach swojej pracy przygotowuje również szczegółową dokumentacje, która zawiera analizy oraz informacje o możliwości wprowadzenia nowego lub ulepszonego kodu źródłowego. Trzeba mieć jednak na uwadze, że oprogramowanie jako całość to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów.

Spółce przysługują wszelkie prawa majątkowe do systemów, programów, dokumentacji, utworów, dzieł oraz wszelkich rezultatów usług (dalej również jako „Utwory") wytworzonych przez Podatnika na zlecenie Spółki i/lub klientów Spółki. Wszelkie prawa do wyżej ww. Utworów i produktów wytworzonych w ramach usług, włącznie z dokumentacją opracowaną przez Wnioskodawcę zostaną przekazane Spółce i/lub klientom Spółki. Spółka i/lub klienci Spółki mogą w każdym przypadku bez dalszych opłat zwielokrotniać, utrwalać, udostępniać, wykorzystywać, modyfikować, rozwijać i generalnie wykorzystywać dostarczone Utwory i rozwiązania na wszystkich polach eksploatacji w każdy możliwy sposób znany obecnie i możliwy do uzyskania w przyszłości. Bez dodatkowych opłat Spółka i/lub klienci Spółki mają prawo do sprzedaży lub udzielenia osobom trzecim licencji na korzystanie z Utworów i rozwiązań w całości lub częściowo. Spółka i/lub klienci Spółki mają prawo przenieść na osoby trzecie majątkowe prawa autorskie do rozwiązania lub Utworu za opłatą lub bez.

W przypadku wytworzenia przez Wnioskodawcę utworów stanowiących program komputerowy, Spółce przysługuje zatem prawo do otrzymania wytworzonych przez Wnioskodawcę analiz wraz z pełną dokumentacją projektową.

W przypadku rozwiązania Umowy, Wnioskodawca jest natomiast zobowiązany wydać Spółce wszelkie dokumenty, informacje i dane, niezależnie od nośnika, na którym zostały sporządzone, otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z wykonywaniem prac na rzecz Spółki lub klientów, jeżeli stanowią one własność Spółki bądź klientów.

Usługi powinny być świadczone w godzinach pracy klienta Spółki, jednakże Podatnik ustala swoje godziny pracy samodzielnie, kierując się niezbędnością przestrzegania uzgodnionych okresów umownych.

Wynagrodzenie miesięczne zostało określone na podstawie sumy zryczałtowanej stawki godzinowej. Kwota należna Wnioskodawcy obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie na Spółkę autorskich praw majątkowych na wszystkich polach eksploatacji wymienionych w Umowie.

W przypadku, gdy Podatnik będzie świadczył usługi na rzecz klienta Spółki w wymiarze większym niż 8 godzin dziennie w skali miesiąca, za te dodatkowe godziny obowiązuje stawka godzinowa w wysokości 100% standardowej stawki godzinowej. Natomiast w przypadku świadczenia usług w weekendy i dni świąteczne, obowiązuje stawka godzinowa w wysokości 100% standardowej stawki godzinowej.

Wszelkie dodatkowe wynagrodzenie zostanie wypłacone Podatnikowi po uprzedniej zgodzie wyrażonej w formie pisemnej, w tym również elektronicznej przez klienta Spółki.

Wynagrodzenie to ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawcy niezbędne do wykonania Umowy. Wnioskodawcy nie przysługuje odrębne wynagrodzenie za korzystanie z jakiegokolwiek utworu na każdym odrębnym polu eksploatacji. Wnioskodawca nie zachowuje wyłącznego prawa do zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego. Dodatkowe wynagrodzenie Wnioskodawcy nie przysługuje również za wykonywanie nadzoru autorskiego.

W celu kalkulacji wynagrodzenia, Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio.

Dodatkowo Podatnik jest również zobowiązany do comiesięcznego przekazania do Spółki wykazu przepracowanych godzin, w celu dalszego obciążenia tymi godzinami klienta Spółki.

Wynagrodzenie wypłacane jest na podstawie faktur wystawianych co miesiąc przez Wnioskodawcę. Jednocześnie Podatnik zobowiązany jest do dostarczenia wraz z fakturą zestawienie zrealizowanych usług (w formie uzgodnionej z klientem Spółki, na rzecz którego realizowane są usługi).

W związku ze sposobem kalkulacji wynagrodzenia, Wnioskodawca osiąga przychód z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że realizując zadania wynikające z zawartej Umowy, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim zadaniami związanymi z tworzeniem kodu źródłowego, tj. analizą biznesowo-systemową oraz szczegółową dokumentacją. Pozostałe zadania umowne mają charakter dodatkowy i uzupełniający w stosunku do zadań zmierzających do tworzenia kodów źródłowych.

W części dotyczącej zadań związanych z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wypłacone wynagrodzenie jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego. W tej części przeniesienie autorskiego prawa majątkowego jest konsekwencją i istotą świadczenia i tym samym wynagrodzenie w tej części nie jest wypłacane za inne elementy niebędące prawem własności intelektualnej. W pozostałym zakresie wypłacone wynagrodzenie nie jest natomiast związane z przeniesieniem autorskiego prawa majątkowego.

Czynności na związane i niezwiązane z wytworzeniem i/lub ulepszeniem oprogramowania pozwala wyodrębnić prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czynności opisana we wniosku.

W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty:

1.  Koszty zakupu sprzętu komputerowego Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.
2.  Koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych (np. drukarka, mikrofon, słuchawki) Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też przedsiębiorca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy. Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny dla świadczenia Usług.
3.  Koszty zakupu urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego) Jako przedsiębiorca, Wnioskodawca nie świadczy usług we wskazanym miejscu pod ścisłym kierownictwem przełożonego i co do zasady ma dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia Usługi, gdy jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana, co ma miejsce zwłaszcza przy samym pisaniu kodu źródłowego (wyjątkiem są np. spotkania z klientami Spółki, jeżeli nie odbywają się za pośrednictwem środków komunikowania się na odległość). Wnioskodawca dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Wnioskodawcą w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne. Ponadto, wytwarzane oprogramowanie może zdarzyć się, że klient oczekuje, aby stworzone oprogramowanie mogło być wykorzystywane zarówno z poziomu urządzenia stacjonarnego, jak i mobilnego takiego jak smartfon czy tablet. Wobec powyższego Wnioskodawca musi mieć możliwość weryfikacji jego jakości, poprawności działania i ogólnego doświadczenia użytkownika nie tylko za pomocą komputera stacjonarnego, lecz również przy wykorzystaniu urządzeń mobilnych. Budowanie oprogramowania tak, aby działało ono sprawnie na urządzeniach mobilnych nie jest zatem dla Wnioskodawcy wyborem, a koniecznością.
4.  Koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i dostęp do Internetu) Oprogramowanie zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania wykorzystuje dostęp do sieci Internet. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez dostępu do sieci. W świetle powyższego Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet. Ponadto, sprawne realizowanie Usług wymaga często szybkiej komunikacji telefonicznej i poniesienia kosztów związanych z zakupem usług telekomunikacyjnych w tym zakresie.
5.  Koszty zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania Oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego decydującego kształtu kluczowe znacznie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu ustawicznie pogłębia on swój zasób wiedzy, zakupując literaturę specjalistyczną. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że pozyskanie tego rodzaju informacji nie jest możliwe za pomocą źródeł bezpłatnych (biblioteki, źródła internetowe), gdyż poziom specjalizacji wymagany przez literaturę przedmiotu i tempo jej zmian sprawia, że zasadne jest korzystanie jedynie z najnowszych, profesjonalnych publikacji. Te nie są jednak dostępne w bibliotekach (z uwagi tempo zmian), ani w Internecie (gdyż są tam dodatkowo płatne).
6.  Koszty szkoleń Celem zakupu szkoleń jest poszerzanie własnej wiedzy w zakresie technologii informacyjnych celem sprawniejszego świadczenia Usług. Jak wskazano już powyżej, oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy.
7.  Koszty zakupu sprzętu papierniczo-biurowego Sprzęt papierniczo-biurowy Wnioskodawca wykorzystuje czasem do zapisu dokumentacji projektowej jak i dla bieżących kwestii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (pisma urzędowe, inna korespondencja), gdy wykorzystanie narzędzi informatycznych jest utrudnione lub niemożliwe.
8.  Koszty obsługi księgowej Wnioskodawca ponosi koszty obsługi księgowej prowadzonej działalności przez podmiot zewnętrzny (biuro rachunkowe).
9.  Koszty leasingu / amortyzacji samochodu osobowego.
10.  Koszty zakupu części samochodowych (np. ogumienia).
11.  Koszty zakupu paliwa.
12.  Koszty utrzymania samochodu (zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych). Samochód jest Wnioskodawcy niezbędny celem bezpośredniego kontaktu z klientami finalnymi Spółki oraz w celu przemieszczania się do siedziby Spółki w razie potrzeby. Wnioskodawca potrzebuje w związku z powyższym sprawnego samochodu, dlatego zdaniem Wnioskodawcy koszty leasingu, ale także czynności serwisowych i paliwa są bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą polegającą na wytwarzaniu oprogramowania. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czasu świadczenia usług. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przewidzianej w art. 30ca ustawy o PIT preferencji IP BOX w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata podatkowe 2019 i następne. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 _"Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box"._ Ze względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla wnioskodawcy.

W odpowiedzi na wezwanie z 14 maja 2021 r. Nr 0114-KDWP.4011.26.2021.1.PP Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Ad. 1

Czy prawo własności intelektualnej zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej?

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wytworzył, rozwinął lub ulepszył prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawca wskazał na to również we wniosku cyt.: _„Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w tej działalności"._

Ad. 2

Czy odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku czynności ponosi Wnioskodawca?

Podatnik ponosi pełną odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywane przez siebie czynności (wytarzania oprogramowania) wobec osób trzecich. W związku z prowadzoną jednoosobową działalnością gospodarczą ponosi pełne ryzyko wykonywanych prac.

Ad. 3

Czy Wnioskodawca jako wykonujący czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością?

Podatnik ponosi pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą związaną z wytarzaniem oprogramowania, wynika to z faktu prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej.

Ad. 4

Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody?

Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z tworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i w związku z tym uzyskuje z tego tytułu dochody od 2 stycznia 2019 r.

Podatnik nie wie czy wytworzone oprogramowanie przez Wnioskodawcę zostało wytworzone, rozwinięte w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ kwalifikacji podatkowej tej działalności w świetle wskazanego powyżej przepisu dotyczy pytanie nr 1 i w tym zakresie Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi od Organu.

Ad. 5

Czy oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe. Podejmowane są one w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca wskazał na to we wniosku cyt.: _„Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego schematu na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia"._

1.  Czy działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest działalnością twórczą obejmującą:
    *   badania naukowe, czy
    *   prace rozwojowe?

Jeżeli prowadzona działalność obejmuje badania naukowe/prace rozwojowe należy wskazać, czy są to badania naukowe/prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086)?

Z uwagi na fakt, że opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, powinien być przedstawiony w sposób pewny i niebudzący żadnych przedmiotowych wątpliwości, Wnioskodawca powinien udzielić konkretnej odpowiedzi w powyższym zakresie.

Wnioskodawca wyjaśnił, że działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe.

Wnioskodawca wskazał na ten aspekt we wniosku cyt. „Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łgczy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia".

Ad. 7

Z jakiego konkretnie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca osiąga/będzie osiągał dochody? Proszę dokładnie wskazać?

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT Podatnik osiąga/będzie osiągał dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Informacja w tym zakresie została już zawarta we wniosku, cyt.: „Wnioskodawca osiąga przychód z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.".

Ad. 8

Czy w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca opracowuje (tworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących?

Tak, w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Należy również wskazać, iż w objaśnieniach Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX wskazano co następuje: „twórczość działalności badawczo- rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

Ad. 9

Czy wszystkie wytworzone czy rozwijane przez Wnioskodawcę programy komputerowe w ramach zawartej umowy ze Spółką, czyli efekty prac Wnioskodawcy stanowią i będą stanowić w latach następnych odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy tylko niektóre z nich (jeżeli tak to należy wskazać które)?

Tak, wszystkie wytworzone czy też rozwijane/ulepszane przez Wnioskodawcę programy komputerowe w ramach zawartej umowy ze Spółką stanowią i będą stanowić w latach następnych odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy i prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ad. 10

Czy Wnioskodawca jest tylko twórcą oprogramowania czy również zajmuje się jego ulepszeniem i rozwijaniem?

Wnioskodawca jest zarówno twórcą oprogramowania, jak i zajmuje się jego ulepszaniem i rozwijaniem.

Informacja w tym zakresie została już zawarta we wniosku, cyt.: _„Realizując zadania wynikające z zawartej Umowy, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim tworzeniem nowych kodów źródłowych od początku, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność"._

Ad. 11

Czy tworzenie oraz ewentualne rozwijanie/ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej?

Podatnik, jak wskazał we wniosku i odpowiedzi na pytanie nr 4, nie wie czy wytworzone oprogramowanie przez Wnioskodawcę zostało wytworzone, rozwinięte/ulepszone w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ kwalifikacji podatkowej tej działalności w świetle wskazanego powyżej przepisu dotyczy pytanie nr 1 i w tym zakresie Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi od Organu.

Odpowiedź na tak zadane przez Organ pytanie jako uzupełnienie opisu stanu faktycznego spowodowałaby, że Wnioskodawca sam udzieliłby sobie odpowiedzi na pytanie nr 1 co czyniłoby wniosek w tym zakresie całkowicie bezprzedmiotowym.

Ad. 12

Czy rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)?

Działalność podlegająca na rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Wnioskodawca wskazał na ten aspekt we wniosku cyt. _„Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych")"._

Ad. 13

Czy w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej, czy też rozwija i ulepsza istniejące już oprogramowanie autorstwa innych osób?

Wnioskodawca w swojej pracy co do zasady rozwija i ulepsza oprogramowanie będące rezultatem jego własnej pracy twórczej. Zdarza się również, że rozwija i ulepsza oprogramowanie autorstwa innych osób, ale to rozwinięcie/ulepszenie stanowi nowy program komputerowy chroniony na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ad. 14

Czy w przypadku rozwijania lub ulepszania oprogramowania autorstwa innych osób, czy przysługuje Wnioskodawcy własność tego prawa w wyniku nabycia prawa od innego podmiotu lub licencja wyłączna do korzystania z rozwijanego/ulepszanego prawa, tj. z zawartej umowy licencji wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji i Wnioskodawca następnie dokonuje rozwijania lub ulepszania tego kwalifikowanego IP, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej?

W przypadku gdy Wnioskodawca rozwija lub ulepsza oprogramowanie komputerowe autorstwa innych osób, o którym mowa we wniosku to nie jest właścicielem tego oprogramowania, ani użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej, tj. umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z autorskiego prawa do programu komputerowego.

Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania, jako podwykonawca Spółki.

W wyniku ulepszania (rozwijania) oprogramowania tworzone są natomiast nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej (nowy program komputerowy). Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania (nowego programu komputerowego), które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które Wnioskodawca przenosi realizując poszczególne projekty.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 15

Czy w przypadku rozwijania lub ulepszania oprogramowania autorstwa Wnioskodawcy, czy to rozwijanie lub ulepszanie odbywa się po przeniesieniu na klienta/podmiot /zleceniodawcę praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, tj. w momencie gdy nie będą Wnioskodawcy już przysługiwać prawa majątkowe do ww. prawa? Jeżeli tak, to czy Wnioskodawcy przysługuje wyłączna licencja do korzystania z rozwijanego lub ulepszonego prawa celem dokonania jego rozwinięcia lub ulepszenia, tj. umowa w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części?

Wnioskodawca rozwija lub ulepsza oprogramowanie, które przekazuje na rzecz klienta/pomiotu/zlecającego, przenosząc prawa majątkowe do tworzonego przez siebie oprogramowania. Po przeniesieniu praw majątkowym, nie przysługuje mu wyłączna licencja do korzystania z rozwijanego lub ulepszanego prawa. Na podstawie Umowy ma jednak nadal prawo do ulepszania lub rozwijania oprogramowania.

W wyniku ulepszania (rozwijania) oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które Wnioskodawca przenosi realizując poszczególne projekty.

W tej części Wnioskodawca tworzy ulepszone programy komputerowe (kody źródłowe), które następnie odsprzedaje w cenie usługi. Przenosi wobec tego na Spółkę do ulepszonego oprogramowania prawa autorskie na wszelkich polach eksploatacji (zgodnie z art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Ad. 16

W przypadku, gdy w zakresie rozwijania lub ulepszania przez Wnioskodawcę oprogramowania już istniejącego, którego nie jest właścicielem/współwłaścicielem oraz nie przysługuje Wnioskodawcy licencja wyłączna do korzystania z ulepszanego (rozwijanego) produktu, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:

\- na jakiej podstawie następuje rozwinięcie/ulepszenie tego programu?

Oprogramowanie jest Wnioskodawcy udostępniane przez Spółkę w celu ulepszenia zgodnie z umową łączącą Wnioskodawcę ze Spółką. Wnioskodawca na jej podstawie ma prawo do korzystania z tego oprogramowania i w związku z tym odpowiedniego modyfikacji, ulepszenia celem rozwoju oprogramowania.

W wyniku ulepszania (rozwijania) oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które Wnioskodawca przenosi realizując poszczególne projekty.

W tej części Wnioskodawca tworzy ulepszone programy komputerowe (kody źródłowe), które następnie odsprzedaje w cenie usługi. Przenosi wobec tego na Spółkę do ulepszonego oprogramowania prawa autorskie na wszelkich polach eksploatacji (zgodnie z art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

\- Czy w wyniku tworzenia/rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej?

W wyniku tworzenia/rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej (nowy program komputerowy).

\- czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do modyfikacji oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania (nowego programu komputerowego), które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które Wnioskodawca przenosi realizując poszczególne projekty.

Ad. 17

Czy ewentualne działania Wnioskodawcy polegające na ulepszaniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

Działalność Wnioskodawcy polegająca na ulepszeniu/rozwinięciu oprogramowania zmierza do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

Ad. 18

Czy zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego i/lub ulepszanego oprogramowania (części oprogramowania) mają charakter rutynowych, okresowych zmian?

Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego i/lub ulepszanego oprogramowania (części oprogramowania) nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Wnioskodawca wskazał to również we wniosku, cyt.: _„Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie mają charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowię systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynajqc od jego tworzenia)". Wskazując wcześniej, że tworzenie nowych kodów źródłowych to zarówno tworzenie nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszanie istniejącego oprogramowana o nową funkcjonalność._

Ad. 19

Czy w efekcie rozwijania i/lub ulepszania przez Wnioskodawcę oprogramowania (części oprogramowania) powstaje odrębny od takiego oprogramowania program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

W efekcie rozwijania i/lub ulepszania przez Wnioskodawcę oprogramowania (części oprogramowania) powstaje odrębny program komputerowy, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytworzone przez Podatnika oprogramowanie nowe lub ulepszone stanowi program komputerowy stanowiący kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Odpowiedź na to pytanie została jednoznacznie wskazana we wniosku cyt.: _„Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych")"._

Ad. 20

Czy, w związku z tworzeniem oraz ewentualnym rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej został i zostanie osiągnięty w latach następnych:

*   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

*   z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu?

Podatnik w przypadku ulepszania/rozwijania oprogramowania uzyskiwał, uzyskuje i będzie uzyskiwał dochody z kwalifikowanego prawa własności uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Zgodnie bowiem z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT Podatnik osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Informacja w tym zakresie została już zawarta we wniosku, cyt.: „Wnioskodawca osiąga przychód z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.".

Ad. 21

Z jakich elementów, oprócz wynagrodzenia za przeniesienie całości majątkowych praw autorskich, składa się wypłacane Wnioskodawcy przez Spółkę wynagrodzenie?

Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, pozostała część dochodów związana jest z innymi czynnościami niezwiązanymi z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego IP, w szczególności chodzi spotkaniami administracyjnymi, usługami szkoleniowymi i doradczymi.

Jak wskazano we wniosku, wynagrodzenie Wnioskodawcy za realizowane usługi ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawcy niezbędne do wykonania Umowy.

Ad. 22

Czy opodatkowanie preferencyjną stawką Wnioskodawca zastosuje wyłącznie do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej czy też do całości otrzymywanego wynagrodzenia?

Opodatkowanie preferencyjną stawką Wnioskodawca zastosuje wyłącznie do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności, a nie do całości otrzymanego wynagrodzenia.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, cyt.: _„W celu kalkulacji wynagrodzenia, Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane no rzecz Spółki, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio"._

Ad. 23

Czy wypłacane Wnioskodawcy wynagrodzenie każdorazowo obejmuje wynagrodzenie z przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych lub rozwiniętych przez Wnioskodawcę?

Wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy obejmuje każdorazowo wynagrodzenie z przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych lub ulepszonych przez Wnioskodawcę.

Ad. 24

Od kiedy Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję księgową na bieżąco? (proszę o wskazanie konkretnej daty)?

Wnioskodawca od dnia 2 stycznia 2019 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję na bieżąco.

Jak wskazano bowiem w stanie faktycznym: _„Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca."._

Ad. 25

Czy Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozważa skorzystanie z preferencyjnego opodatkowania za 2019 r. i lata następne, to czy w szczególności, Wnioskodawca prowadzi ją od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? - proszę udzielić jednoznacznej odpowiedzi?

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT pozwalającą na bieżąco (od stycznia 2019 r.) na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ad. 26

Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów „koszty zakupu sprzętu komputerowego" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? Czy wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawcę?

W ramach ponoszenia wydatków na sprzęt komputerowy Podatnik dokonał lub dokona zakupu następujących rzeczy:

*   jednostka centralna,

*   laptop,

*   monitor,

*   myszka,

*   klawiatura.

Wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki na sprzęt komputerowy.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 27

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków/kosztów „koszt zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych" (np. drukarka, mikrofon, słuchawki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? Jakie konkretnie wydatki są z tym związane oraz czy wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo- rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawcę?

ODPOWIEDŹ: Wnioskodawca w ramach zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych dokonał lub dokona zakupu:

*   drukarki,

*   mikrofonu,

*   kamery,

*   słuchawek,

*   kary graficznej,

*   dyski,

*   części do chłodzenia komputera,

*   pamięć RAM,

*   procesory,

*   płytę główną,

*   akcesoriów do prawidłowej obsługi zakupionych części do komputera.

Wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki na podzespoły komputerowe i urządzenia peryferyjne.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 28

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków/kosztów na „koszt zakupu urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego) (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? Czy wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawcę?

W ramach zakupu urządzeń telekomunikacyjnych chodzi jedynie o zakup telefonu komórkowego.

Wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki na urządzenia telekomunikacyjne.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 29

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków/kosztów na „koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i dostęp do internetu)"? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? Czy wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawcę?

Wnioskodawca w ramach „kosztów zakupu usług telekomunikacyjnych" ponosi wydatki/koszty miesięczne na abonament telefoniczny oraz na abonament za dostęp do Internetu.

Wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki na usługi telekomunikacyjne.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 30

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków/kosztów na „koszty zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania"? (jakie są to konkretnie wydatki) Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? Czy wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawcę?

Wnioskodawcy wydaje się, że na potrzeby wniosku nie da się już bardziej szczegółowo opisać tego wydatku.

Chodzi tu o literaturę mającą na celu zwiększenie zasobu wiedzy Wnioskodawcy w dziedzinie oprogramowania dla sprawnej realizacji prowadzonych projektów oraz wykonywania działalnością w zakresie szeroko pojętego IT.

Jeżeli Organ uznaje ten opis za niewystarczający, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o pominięcie tego fragmentu opisu zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (pkt 5 opisu kosztów), tak jakby go w oryginalnym wniosku nie było.

Wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki na specjalistyczną literaturę związaną z wytworzeniem oprogramowania.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 31

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków/kosztów na „koszty szkoleń"? (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? Czy wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawcę?

Pod pojęciem kosztów szkoleń należy rozumieć wydatki związane z szkoleniem takie jak:

*   opłata konferencyjna,

*   koszty transportu (dojazdu na szkolenie),

*   koszty ewentualnego zakwaterowania.

Wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki na szkolenia.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 32

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków/kosztów na „koszty zakupu sprzętu papierniczo-biurowego"? (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? Czy wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawcę?

Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej zakupuje następujący sprzęt papierniczo-biurowy:

1.  papier ksero,
2.  długopisy,
3.  ołówki,
4.  zakreślacze,
5.  markery,
6.  temperówki,
7.  gumki,
8.  dziurkacze,
9.  zszywacze,
10.  zszywki,
11.  małe karteczki,
12.  karteczki samoprzylepne,
13.  zeszyty,
14.  folie - koszulki,
15.  koperty,
16.  spinacze,
17.  taśmy klejące,
18.  kleje,
19.  nożyczki,
20.  korektory,
21.  tonery i tusze.

Wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki na sprzęt papierniczo-biurowy.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 33

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków na „koszty obsługi księgowej" (jakie są to konkretnie wydatki)? Czy mówiąc o prowadzeniu księgowości Wnioskodawca ma na myśli wydatki związane z prowadzeniem tej księgowości wyłącznie w zakresie działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie?

W przypadku kosztów obsługi księgowej chodzi o koszty ponoszone w związku z prowadzoną księgowością co do całości przychodów i kosztów osiąganych przez Podatnika. Podatnik opłaca fakturę za obsługę księgową m.in. w zakresie: prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, opracowania i składania Jednolitego Pliku Kontrolnego i pozostałych obowiązków wynikających z ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 217).

Wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki na obsługę księgową.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 34

Czy samochód, o którym mowa we wniosku, jest środkiem trwałym czy jest wykorzystywany na podstawie umowy leasingu finansowego? Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków/kosztów na „koszty leasingu/amortyzacji samochodu osobowego"? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? Czy wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawcę?

Podatnik na ten moment nie posiada samochodu osobowego, planuje zakup w najbliższym czasie. W zależności od sytuacji dokona zakupu za gotówkę lub zdecyduje się na zawarcie umowy leasingu finansowego.

Dodatkowo należy wskazać, iż wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki związane z leasingiem/amortyzacją samochodu osobowego.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 35

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków/kosztów na „koszty zakupu części samochodowych (np. ogumienia)"? (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? czy wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawcę?

Wnioskodawca na ten moment nie poniósł żadnych wydatków/kosztów na części samochodowe w związku z brakiem samochodu osobowego. W najbliższym czasie planuje jednak zakupu samochodu osobowego.

Dodatkowo należy wskazać, iż wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki na zakup części samochodowych.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 36

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków/kosztów na „koszty zakupu paliwa"? (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? Czy wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawcę?

Wnioskodawca na ten moment nie poniósł żadnych wydatków/kosztów na paliwo w związku z brakiem samochodu osobowego. W najbliższym czasie planuje jednak zakupu samochodu osobowego.

Dodatkowo należy wskazać, iż wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki na zakup części samochodowych.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 37

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków/kosztów na „koszty utrzymania samochodu (zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych? (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? Czy wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawcę?

Wnioskodawca na ten moment nie poniósł żadnych wydatków/kosztów na utrzymanie samochodu w związku z brakiem samochodu osobowego. W najbliższym czasie planuje jednak zakup samochodu osobowego.

Dodatkowo należy wskazać, iż wszystkie wydatki, są wydatkami pośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym również wydatki na zakup części samochodowych.

Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.

Ad. 38

Czy w latach następnych, działalność gospodarcza będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach?

Wnioskodawca wskazał, że w latach następnych będzie prowadził działalność gospodarczą na dotychczasowych zasadach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę zostało wytworzone, rozwinięte w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?".
2.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi Organu na pytanie nr 1, czy na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za rok podatkowy 2019 i lata następne Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego?
3.  Czy w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wytworzone oprogramowanie przez Wnioskodawcę zostało wytworzone, rozwinięte w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prowadzone prace polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują ponadto wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnych rozwiązań informatycznych przy wykorzystaniu i rozwijaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii IT. Należy także podkreślić, że prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie programów komputerowych w przyszłości.

Jak wskazał ponadto Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. „W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy", nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy" odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy.".

Ad. 2

Wnioskodawca uważa, że na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za lata podatkowe 2019 i następne może zastosować stawkę podatku w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa zmieniająca wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej.

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

„(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi lnnovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(\`(...)\`) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.".

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT).

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% od kwalifikowanych dochodów ze sprzedaży autorskiego oprogramowania w przypadku tworzenia Utworów i prowadzenia do nich oddzielnej ewidencji.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jak wskazano we wniosku, programy komputerowe ze swojej natury rzadko są jednak tworzone przez jedną osobę. Częściej są one aktem współtworzenia przez dwie lub większą liczbę osób, np. zespołu projektowego. Tak też jest w tym wypadku, całość nowej funkcjonalności tworzy zespół projektowy, którego częścią jest Podatnik.

Wnioskodawca realizując zadania wynikające z Umowy współpracuje wobec tego z innymi analitykami, projektantami, programistami i testerami wykonującymi usługi na rzecz Spółki. W praktyce występują sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia Spółki pracuje kilku projektantów, analityków, programistów i testerów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy odpowiada osobno za poszczególne elementy tworzonego programu komputerowego. Wnioskodawca ma wiedzę jakie zadania wykonują inni projektanci, analitycy, programiści i testerzy współpracujący, w zakresie w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawca oraz pozostałe osoby nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego projektanta, analityka, programista czy testera. Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

W takich przypadkach prawa autorskie do programu komputerowego mogą przysługiwać jego współtwórcom na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych"), w którym przewidziano, że „współtwórcom przysługuje prawo autorskie wspólnie".

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, każdy ze współtwórców może wykonywać prawo autorskie do swojej części utworu mającej samodzielne znaczenie, bez uszczerbku dla praw pozostałych współtwórców.

Wnioskodawca chce wskazać, iż udział współtwórców w tworzeniu programu komputerowego w tym wypadku ma charakter wertykalny, czyli polega m.in. na uczestnictwie w różnych etapach powstawania programu.

W wyroku Sądu Najwyższego z dnia 10 lutego 1970 r., sygn. II CR 666/69 za zasadniczą cechę dzieła współtwórców Sąd Najwyższy uznał element łączności wkładu twórczego kilku autorów, przy czym współtwórczość wyrażać ma się w tym, że dzieło stanowi niepodzielną całość, jest wspólne i nierozdzielne pod względem procesu twórczego, który doprowadził do jego powstania. Twórcza praca autorów może pozostawać w stosunku do siebie pod względem czasu bądź jako równoczesna, bądź jako następująca jedna po drugiej twórczość każdego ze współtwórców. Zdaniem Sądu Najwyższego, powinna jednak między nimi zachodzić taka relacja, że każda z nich z osobna nie doprowadziłaby do stworzenia samodzielnego dzieła określonego rodzaju.

Pojęcie tworzenia i ulepszania programów komputerowych należy rozumieć bardzo szeroko - jest to bowiem pewien proces, od pomysłu i analizowania możliwości napisania nowego kodu źródłowego lub odpowiedniej modyfikacji, projektowania, przez fizyczne pisanie kodu, aż do testowania i wdrażania, bez których nie ma możliwości wprowadzenia produktu finalnego w postaci nowej aplikacji/systemu/oprogramowania czy też funkcjonalności w aplikacji/systemie/oprogramowaniu już istniejącym.

W pkt 7 preambuły Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Dz. Urz. UE. L 2009 Nr 111) znajduje się reguła przewidująca, że: „do celów niniejszej dyrektywy pojęcie program komputerowy obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie". Tak też jest w wypadku Wnioskodawcy, który przygotowuje niezbędne analizy i dokumentację do projektu, która później wykorzystywana jest przez zespół programistów.

Jak wskazuje się w literaturze odnoszącej się do prawa autorskiego i praw pokrewnych - J. Krysińska \[w:\] Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, red. W. Machała, R. M. Sarbiński, Warszawa 2019, LEX - „program komputerowy powstaje etapami. W uproszczeniu proces ten przedstawia się następująco:

1.  sformułowanie/oznaczenie celu/problemu;
2.  analiza problemu (określenie informacji/danych wejściowych oraz stworzenie koncepcji, sposobu postępowania w celu osiągnięcia pożądanego stanu końcowego, czyli uzyskania oczekiwanych informacji wyjściowych przy uwzględnieniu ograniczeń sprzętowych i środowiska programowego (platformy softwareowej);
3.  projektowanie algorytmu (przez pojęcie algorytmu należy rozumieć zbiór reguł postępowania mający na celu przetworzenie informacji wejściowych w informacje wyjściowe w skończonej liczbie kroków/działań); istotne jest to, że może istnieć wiele algorytmów służących rozwiązaniu tego samego problemu);
4.  implementacja algorytmu, tj. zapisanie programu w postaci flow chart (dokumentacja projektowa) i następnie przetłumaczenie go do formy kodu źródłowego programu, który to kod następnie powinien zostać poddany procesowi przetwarzania np. kompilacji, asemblacji itp. w celu otrzymania kodu wykonywalnego;
5.  testowanie (przyjmując uproszczoną definicję - jest to postępowanie mające na celu wykrycie usterek programu komputerowego powodujących jego nieprawidłowe działanie, które wynikają z błędu programisty na jednym z etapów tworzenia programu, najczęściej w procesie tworzenia kodu źródłowego);
6.  eksploatacja".

Aplikacje/systemy, jako dodatkowe funkcjonalności, to kombinacje komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego w celu wykonania określonych czynności, a więc spełniają definicję programu komputerowego. Wnioskodawca brał udział w tworzeniu kompleksowego oprogramowania, stale rozwija go poprzez projektowanie nowych funkcjonalności/ulepszeń.

Ulepszenie lub rozwijanie istniejących funkcjonalności (np. w aplikacji,) polega na:

1.  poprawianiu błędów w dotychczasowych rozwiązaniach;
2.  wprowadzaniu zmian pozwalających na szybszą pracę rozwiązań;
3.  zwiększaniu możliwości np. aplikacji;
4.  przetwarzaniu większej ilości danych.

Ulepszenie i rozwijanie wprowadzane jest poprzez dodawanie nowych lub modyfikowanie istniejących komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego bądź wynikowego. Wnioskodawca ulepsza i rozwija program komputerowy (aplikacje, system, oprogramowanie), poprzez analizowanie zupełnie nowych rozwiązań i tworzenie do nich dokumentacji, które następnie przekazywane są do programistów.

Po stworzeniu analiz systemowych, Podatnik przygotowuje specjalistyczną dokumentację. Wnioskodawca dostarcza wszelką dokumentację wraz z analizami do klienta Spółki w zależności od potrzeb. Poprzez to przenosi na Spółkę prawo autorskie do tworzonej dokumentacji zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W doktrynie naukowej jak i w orzecznictwie dotyczącej prawa autorskiego, stwierdzono jednoznacznie, iż:

1.  „materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście "zakodować" je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania" (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74);
2.  Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 4 luty 2010 r., sygn. I ACa 912/09, niepubl.; wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 27 lutego 2013 r., sygn. I ACa 1157/12).

Analizy i dokumentacja wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jak wskazuje się bowiem w literaturze odnoszącej się do prawa autorskiego - J. Krysińska \[w:\] Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, red. W. Machała, R. M. Sarbiński, Warszawa 2019, LEX - „proces ten może się rozpoczynać już wraz ze stworzeniem szczegółowej dokumentacji projektowej. Wówczas już na tym etapie, tj. tworzenia tzw. flow charts, mamy do czynienia z przejawem indywidualnej wartości twórczej. Podsumowując, program komputerowy podlega ochronie także w sytuacji, gdy został utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej itp.".

Sam charakter pracy Wnioskodawcy w swej naturze jest procesem twórczym. Każde zadanie lub problem można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od jego wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Podatnik wybiera bowiem rodzaj i sposób analizowania danych celem możliwości zastosowania ich do nowych lub ulepszonych programów/aplikacji/systemów i przygotowuje do nich analizę wraz z potrzebną dokumentacją.

Wnioskodawca w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazał, że rozwija oprogramowanie poprzez tworzenie kodu źródłowego. Stworzenie nowego kodu źródłowego prowadzi w istocie do powstania nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszeniu funkcjonalności dotychczas istniejącego oprogramowania, poprzez poszerzenie go o nowe zastosowania. Praca polegająca na wykonywaniu tych czynności ma charakter jednoznacznie twórczy, nie jest efektem działań powtarzalnych, a jej wynikiem jest zmodyfikowany, stworzony od początku kod źródłowy, będący nowym wytworem intelektu podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do którego Wnioskodawca traci prawa własności, z chwilą przeniesienia ich na Spółkę.

Reasumując:

1.  podatnik w ramach własnej działalności badawczo-rozwojowej wytworzył kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie według przepisów prawa polskiego,
2.  podatnik osiągnął dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
3.  podatnik prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy.

Jak wskazano już powyżej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w realiach sprawy istotne jest przyporządkowanie kosztów prowadzonej działalności do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zadanie to wypełnia ewidencja prowadzona przez podatnika, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Koszty ponoszone przez Podatnika mają i będą mieć często charakter kosztów pośrednich, związanych z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej, a nie tylko z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, co oznacza, że w kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mogą one zostać uwzględnione częściowo.

Zdaniem Wnioskodawcy, racjonalnym sposobem pośredniej alokacji tych kosztów dla potrzeb preferencji IP Box jest zatem przyporządkowanie ich w takiej samej proporcji w jakiej przychód związany ze sprzedażą kwalifikowanych praw własności intelektualnej pozostaje do łącznego przychodu Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 ww. ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

1.  badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz
2.  prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą.

Przedmiotowa działalność dotyczy tworzenia oprogramowania. W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe - utwory na gruncie art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Wnioskodawca twierdzi, że wytworzone, czy też rozwijane/ulepszane przez Wnioskodawcę programy komputerowe w ramach zawartej umowy ze Spółką są objęte ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działalność Wnioskodawcy polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez niego nie miały miejsca. Oprogramowanie, które tworzy Wnioskodawca powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych (oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną. Podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Jednocześnie wskazać należy, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53) oraz że nieważna jest umowa w części dotyczącej wszystkich utworów lub wszystkich utworów określonego rodzaju tego samego twórcy mających powstać w przyszłości (art. 41 ust. 3).

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy, rozwija i ulepsza programy komputerowe;
2.  Wnioskodawca wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  W wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowią jedną z form wyrażenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
4.  W związku z tworzeniem, ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
5.  Wnioskodawca od 1 maja 2020 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawca uprawniony jest do preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu uwzględniając 5% stawkę podatku, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, przy spełnieniu warunków formalnych dotyczących prowadzenia odrębnej ewidencji wskazanej w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Ponieważ Wnioskodawca od 1 maja 2020 r. prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w stosunku do dochodów uzyskanych od momentu zaprowadzenia odrębnej ewidencji może stosować stawkę, o której mowa wyżej. Zatem uzyskane od 1 maja 2020 r. kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, Wnioskodawca może opodatkować 5% stawką preferencyjną na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia przy tym wymaga, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, w odniesieniu do każdego wytworzonego przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się odrębny nexus i odrębny kwalifikowany dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Nadmienić należy także, że dochody z tytułu wynagrodzenia związanego z pozostałymi usługami, które nie spełniają przesłanek autorskiego prawa do programu komputerowego nie podlegają ocenie przez tutejszy Organ jako dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Reasumując, Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za rok 2019 oraz w latach następnych rozliczyć kwalifikowane dochody uzyskane z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego wytwarzanego w ramach opisanej współpracy ze Spółką z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% – o ile stan faktyczny i prawny nie zmieni się w istotnym zakresie.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy, czy w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy, wskazać należy, że stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej – jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów uwzględnionych w celu określenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy wskazać, że muszą to być koszty funkcjonalnie związane z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Wnioskodawca uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box, to przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji.

Objaśnienia podatkowe z 15 lipca 2019 r. wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich, ale nie wskazują w jaki sposób takie koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim: jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zaznaczyć należy, że przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy należy również mieć na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony proporcjonalnie w stosunku, w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Jednakże należy zaznaczyć, że pomimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.).

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.