Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-405/13-2/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-17
Teza: 1. Czy kupując na umowę kupna-sprzedaży lub rachunek i dokładając części, często wyższej wartości jak zakupiona maszyna (np. maszyna zakupiona za wartość 5 tysięcy natomiast części do naprawy zakupione za wartość 10 tysięcy na fakturę VAT) Wnioskodawca ma prawo wystawić fakturę VAT, czy sprzedaż powinna być opodatkowana na zasadzie VAT-MARŻA? 2. Czy jest taka możliwość, że zamiast faktury VAT-MARŻA Wnioskodawca może wystawić fakturę VAT, gdy kupujący takiej faktury zażąda?
Słowa kluczowe: dostawa; faktura; faktura-faktura VAT; marża; opodatkowanie; sprzedaż; towar-towar używany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2013 r. (data wpływu 9 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania sprzedaży maszyn i urządzeń przemysłowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania sprzedaży maszyn i urządzeń przemysłowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na sprzedaży maszyn i urządzeń przemysłowych. Zakupuje on maszyny budowlane od różnych dostawców m.in. od osób prywatnych. Maszyny często kupowane są uszkodzone i w celu dalszej sprzedaży są naprawiane, co automatycznie podnosi ich wartość.

Zakup części do naprawy maszyn dokonywany jest na fakturę VAT.

W przypadku zakupu maszyn na umowę kupna-sprzedaży lub rachunek, bez dokonywania jakichkolwiek napraw, sprzedaż maszyn następuje na fakturę VAT-MARŻA.

W przypadku sprzedaży maszyny, która została przez Wnioskodawcę zmodernizowana wystawia on fakturę VAT z naliczonym podatkiem VAT od wartości netto zmodernizowanej maszyny. Wartość netto obejmuje cenę nabycia maszyny, części zamiennych oraz wartość wykonanej przez Zainteresowanego usługi naprawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy kupując na umowę kupna-sprzedaży lub rachunek i dokładając części, często wyższej wartości jak zakupiona maszyna (np. maszyna zakupiona za wartość 5 tysięcy natomiast części do naprawy zakupione za wartość 10 tysięcy na fakturę VAT) Wnioskodawca ma prawo wystawić fakturę VAT, czy sprzedaż powinna być opodatkowana na zasadzie VAT-MARŻA?
2.  Czy jest taka możliwość, że zamiast faktury VAT-MARŻA Wnioskodawca może wystawić fakturę VAT, gdy kupujący takiej faktury zażąda?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest to prawidłowe, gdyż zostaje naliczony podatek VAT, wartość maszyny nie jest zaniżona, a ponadto podatek VAT jest liczony od wartości netto naprawionej maszyny, a nie jako marża od wartości nabycia samej maszyny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Rozdział 4 Działu XII ustawy o podatku od towarów i usług określa szczególne procedury w zakresie dostaw towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy, przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 24.41.10.0, 24.41.20.0, ex 24.41.30.0, ex 32.12.11.0, ex 32.12.0 i 38.11.58.0).

W myśl art. 120 ust. 4 ustawy w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Stosownie do art. 120 ust. 10 ustawy, przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1.  osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2.  podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3.  podatników, jeśli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5.  podatników od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Wspólną cechą wszystkich przedstawionych wyżej przypadków warunkujących zastosowanie szczególnej procedury opodatkowania marży, jest to, że we wcześniejszej fazie obrotu podmiot sprzedający używany towar pośrednikowi pozbawiony był prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy jego nabyciu. Dotyczy to zarówno osób, które nie są podatnikami tego podatku i już z tego powodu pozbawione są możliwości obniżenia podatku należnego, jak i osób, które wprawdzie są podatnikami tego podatku, ale prawo do odliczenia im nie przysługiwało z tego tytułu, że korzystają ze zwolnień podmiotowych lub przedmiotowych albo też dokonali dostawy towaru w szczególnej procedurze opodatkowania marży.

Jeżeli zakup towaru został udokumentowany fakturą VAT marża, to dokument ten nieuprawniał do odliczenia podatku naliczonego, bowiem podatek ten w fakturze nie jest w ogóle uwidoczniany, co wynika z brzmienia art. 120 ust. 16 ustawy, zgodnie z którym podatnik, o którym mowa w ust. 4 i 5, nie może oddzielnie wykazywać na wystawianych przez siebie fakturach podatku od dostawy towarów, w przypadku gdy opodatkowaniu podlega marża.

W związku z powyższym odsprzedaż towarów używanych może być dokonywana w systemie marży, w sytuacji gdy podatnik nabył towary używane od podmiotów wskazanych w art. 120 ust. 10 ustawy i w związku z tym nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. towarów i towary te nie były przez podatnika używane dla celów prowadzonej działalności, ich zakup dokonywany był w celach handlowych.

Podkreślić w tym miejscu należy, iż istotnym jest że oprócz tej szczególnej formy opodatkowania, podatnik może stosować również ogólne zasady opodatkowania jego dostaw.

Powyższe wynika z art. 120 ust. 14 ustawy, w którym wskazano, iż podatnik może stosować ogólne zasady opodatkowania do dostaw, do których stosuje się przepisy ust. 10 i 11. W przypadku zastosowania ogólnych zasad podatnik ma prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od towarów, o których mowa w ust. 11, w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy u tego podatnika z tytułu dostawy tych towarów.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż podatnik może stosować ogólne zasady opodatkowania do dostaw, do których stosuje się przepisy art. 120 ust. 10 i 11, czyli w przypadkach które umożliwiałyby mu stosowanie procedury marży.

W przypadku równoczesnego dokonywania przez podatnika dostaw opodatkowanych według obydwu ww. reguł opodatkowania, jest on zobligowany do stosownego ewidencjonowania tych operacji. Przede wszystkim ma on obowiązek prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania. W odniesieniu do dostawy objętej opodatkowaniem szczególną procedurą opodatkowania, ewidencja ta musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, będącej w tym przypadku podstawą opodatkowania.

Powyższy obowiązek wynika wprost z art. 120 ust. 15 ustawy, w którym wskazano, że jeżeli podatnik oprócz zasad, o których mowa w ust. 4 i 5, stosuje również ogólne zasady opodatkowania, to jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania; w odniesieniu do dostawy, o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach.

Ponadto w art. 120 ust. 19 ustawy wskazano, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, jeżeli podlegały opodatkowaniu zgodnie z ust. 4 i 5.

W świetle powyższego istotnym jest, że podatnik dokonujący jednoczesnych transakcji opodatkowanych według obydwu ww. reżimów opodatkowania, nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do tych transakcji, które podlegają procedurze opodatkowania marży, natomiast ma takie uprawnienie, gdy opodatkowanie następuje na zasadach ogólnych. Ważnym jest zatem stosowne ewidencjonowanie zakupów w celu ustalenia, jakiemu rodzajowi sprzedaży nabyte towary posłużyły (tj. sprzedaży opodatkowanej na zasadach ogólnych czy sprzedaży opodatkowanej w systemie marży).

W zależności od trybu opodatkowania danej transakcji różnić się będą także wystawiane przez podatnika faktury. W przypadku gdy dostawa opodatkowana jest przy uwzględnieniu szczególnej procedury, a więc gdy opodatkowaniu podlega marża podatnik na wystawionej fakturze nie może oddzielnie wykazywać podatku od sprzedaży towarów. Tym samym wykazana na takiej fakturze kwota sprzedaży jest kwotą brutto, obejmującą wartość towaru oraz marżę podatnika wraz z podatkiem (których się jednak na fakturze nie wykazuje). Przy opodatkowaniu transakcji na ogólnych zasadach podatnik wystawia również fakturę w oparciu o ogólne zasady.

Podstawowy obowiązek dokumentowania obrotu dla potrzeb podatku od towarów i usług fakturami VAT przez podatników tego podatku, został określony w art. 106 ust. 1 ustawy, w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Z powyższego wynika, że podatnik podatku od towarów i usług jest obowiązany do udokumentowania sprzedaży fakturą VAT, z wyjątkiem przypadków gdy nabywcami są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, tym bowiem osobom faktury wystawia się wyłącznie na ich żądanie.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy.

I tak, zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, fakturę wystawia zarejestrowany podatnik VAT czynny.

W świetle § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

W § 5 ust. 2 pkt 4 rozporządzenia wskazano, iż w przypadku dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, dla których podstawę opodatkowania stanowi zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 ustawy marża – odpowiednio wyrazy „procedura marży – towary używane”, „procedura marży – dzieła sztuki” lub „procedura marży – przedmioty kolekcjonerskie i antyki”.

Na mocy § 5 ust. 3 pkt 3 rozporządzenia, faktura nie zawiera w przypadku dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, dla których podstawę opodatkowania stanowi zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 ustawy kwota marży – danych określonych w ust. 1 pkt 9-14.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na sprzedaży maszyn i urządzeń przemysłowych. Zakupuje on maszyny budowlane od różnych dostawców m.in. od osób prywatnych. Maszyny często kupowane są uszkodzone i w celu dalszej sprzedaży są naprawiane, co automatycznie podnosi ich wartość.

Zakup części do naprawy maszyn dokonywany jest na fakturę VAT.

W przypadku zakupu maszyn na umowę kupna-sprzedaży lub rachunek, bez dokonywania jakichkolwiek napraw, sprzedaż maszyn następuje na fakturę VAT-MARŻA.

W przypadku sprzedaży maszyny, która została przez Wnioskodawcę zmodernizowana wystawia on fakturę VAT z naliczonym podatkiem VAT od wartości netto zmodernizowanej maszyny. Wartość netto obejmuje cenę nabycia maszyny, części zamiennych oraz wartość wykonanej przez Zainteresowanego usługi naprawy.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości czy kupując na umowę kupna -sprzedaży lub rachunek i dokładając części, często wyższej wartości jak zakupiona maszyna (np. maszyna zakupiona za wartość 5 tysięcy natomiast części do naprawy zakupione za wartość 10 tysięcy na fakturę VAT) Wnioskodawca ma prawo wystawić fakturę VAT, czy sprzedaż powinna być opodatkowana na zasadzie VAT-MARŻA.v

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz treść przytoczonych przepisów wskazać należy, iż w przypadku zakupu przez Wnioskodawcę w celach handlowych (tj. w celu dalszej odsprzedaży), od podmiotu wymienionego w art. 120 ust. 10 ustawy, maszyny będącej towarem używanym, o którym mowa w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy, to do transakcji sprzedaży tej maszyny (po uprzednim jej naprawieniu) Zainteresowany może zastosować szczególną procedurę opodatkowania, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy (tj. podstawą opodatkowania podatkiem jest marża).

Celem udokumentowania transakcji opodatkowanych marżą wystawiane są szczególnego rodzaju faktury – faktury VAT MARŻA, które różnią się od „zwykłych” faktur tym, iż cena wskazana na takiej fakturze określa wartość towaru wraz z marżą podatnika (zawierającą podatek), przy czym z ceny tej nie wyodrębnia się ceny netto oraz wysokości podatku.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Zainteresowanego czy jest taka możliwość, że zamiast faktury VAT-MARŻA może on wystawić fakturę VAT, gdy kupujący takiej faktury zażąda, tut. Organ wyjaśnia, iż zgodnie z cyt. art. 120 ust. 14 ustawy Wnioskodawca podatnik może stosować ogólne zasady opodatkowania do dostaw towarów nabytych od podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy, czyli w przypadkach które umożliwiałyby mu stosowanie procedury marży. W takiej sytuacji Zainteresowany powinien wystawić fakturę VAT, o której mowa w art. 106 ust. 1 ustawy, w celu udokumentowania tej transakcji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.