Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-247/11-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-10-12
Teza: 1. Czy w sytuacji spłaty przez Spółkę w PLN zobowiązań wyrażonych w walucie obcej dojdzie do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub innych różnic kursowych, które wpływają na przychody podatkowe lub koszty zyskania przychodów Spółki? 2. Czy w sytuacji otrzymania przez Spółkę spłaty w PLN zobowiązań wyrażonych w walucie obcej dojdzie do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub innych różnic kursowych, które wpływają na przychody podatkowe lub koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura VAT; faktura-wystawienie faktury; należność; różnica-różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-dodatnie różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-ujemne różnice kursowe; zapłata; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocników, przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 06 października 2011 r.– o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka należy do grupy kapitałowej T, światowego lidera w zakresie produkcji i sprzedaży grzejników. Spółka jest stroną umów z kontrahentami, na podstawie których otrzymuje faktury zakupowe lub wystawia faktury sprzedażowe w walucie obcej. W przypadku niektórych transakcji, płatności z tytułu otrzymanych faktur w walucie obcej są regulowane przez Wnioskodawcę w złotych polskich (dalej: PLN). Odpowiednio występują sytuacje, w których zobowiązania wynikające z faktur wystawionych przez Spółkę w walucie obcej są regulowane przez kontrahentów Spółki w PLN.

Spółka ustala różnice kursowe zgodnie z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w sytuacji spłaty przez Spółkę w PLN zobowiązań wyrażonych w walucie obcej dojdzie do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub innych różnic kursowych, które wpływają na przychody podatkowe lub koszty uzyskania przychodów Spółki?
2.  Czy w sytuacji otrzymania przez Spółkę spłaty w PLN zobowiązań wyrażonych w walucie obcej dojdzie do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub innych różnic kursowych, które wpływają na przychody podatkowe lub koszty uzyskania przychodów?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku spłaty przez Spółkę w PLN zobowiązań wyrażonych w walucie obcej nie dojdzie do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani innych różnic kursowych, które mogłyby wpłynąć na przychody podatkowe lub koszty uzyskania przychodów Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania przez Spółkę spłaty w PLN zobowiązań wyrażonych w walucie obcej nie dojdzie do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani innych różnic kursowych, które mogłyby wpłynąć na przychody podatkowe lub koszty uzyskania przychodów Spółki.

Uzasadnienie.

Stosownie do art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

1.  Różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.
2.  Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
    1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
    2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
    3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
    4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
    5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
3.  Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
    1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
    2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
    3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
    4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
    5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni”.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższego przepisu, Wnioskodawca podnosi, iż na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych różnice kursowe powstają w sytuacji, w której łącznie zostaną spełnione następujące przesłanki:

1.  zobowiązanie / należność została wyrażona w walucie obcej,
2.  zapłata zobowiązania / należności została dokonana w walucie obcej,
3.  pomiędzy momentem zarachowania kosztu / przychodu a uregulowaniem zobowiązania / należności wystąpiły różne kursy walut.

Spółka podnosi, iż w przypadku rozliczeń opisanych w niniejszym wniosku nie zostały spełnione wszystkie z ww. warunków. O ile zobowiązania / należności z tytułu umów zawieranych przez Spółkę są wyrażone w walucie obcej, to ich faktyczna zapłata następuje w PLN.

Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy – mimo wystąpienia różnic w kursach walut pomiędzy momentem zarachowania kosztu / przychodu a uregulowaniem zobowiązania / należności – po stronie Spółki nie wystąpią różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, żaden inny przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie umożliwia rozpoznawania dla celów podatkowych różnic kursowych opisanych w niniejszym wniosku.

Stanowisko Spółki w tym zakresie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W kwestii tej wypowiedział się m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 25 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 1030/08) stwierdzając, że różnice kursowe zostały w sposób kompleksowy uregulowane w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że regulacje tego przepisu stanowią wyczerpujący zestaw reguł, które są niezbędne do wyliczenia dodatnich i ujemnych różnic kursowych. Katalog, zarówno różnic dodatnich (art. 15a ust. 2 ww. ustawy), jak i ujemnych różnic kursowych (art. 15a ust. 3 tej ustawy) jest katalogiem wyczerpującym, tj. zamkniętym.

Podsumowując – mimo, że w ewidencji prowadzonej dla potrzeb rachunkowych Spółka odnotowuje różnice kursowe – w ocenie Wnioskodawcy, nie będą one w żaden sposób wpływały na zmniejszenie / zwiększenie przychodów podatkowych lub kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje pełne potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydanych przez Ministra Finansów, m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2009 r. sygn. ILPB3/423-187/09-3/DS Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że „operacja zapłaty świadczenia pieniężnego w złotówkach na poczet zobowiązania w euro jest neutralna podatkowo, tj. nie wywołuje skutków ani po stronie kosztów uzyskania przychodu, ani po stronie przychodów. Powstałe różnice kursowe mają wyłącznie charakter rachunkowy”. Stanowisko to zostało ponadto potwierdzone w innych znanych Wnioskodawcy interpretacjach indywidualnych (np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 marca 2010 r. sygn. IPPB5/423-90/09-3/IŚ) oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 30 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Ke 260/10 (wyrok dotyczy zbliżonego stanu faktycznego rozpatrywanego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dlatego w ocenie Wnioskodawcy, brak jest przeszkód, aby zawarte w nim wnioski znalazły odpowiednie zastosowanie w omawianym stanie faktycznym)).

W świetle powyższego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że sytuacje w których:

*   Spółka dokonuje zapłaty w PLN zobowiązań wyrażonych w walucie obcej oraz
*   Spółka otrzymuje w PLN spłaty należności wyrażonych w walucie obcej,

nie powodują skutków na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. nie uprawniają Wnioskodawcy do powiększenia / pomniejszenia kosztów uzyskania przychodów o wartość przedmiotowych różnic (odpowiednio – do powiększenia / pomniejszenia przychodów podlegających opodatkowaniu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Jak wynika z powyższego, ustalanie różnic kursowych na podstawie przepisów podatkowych‚ należy uznać za podstawowy sposób wykazywania przychodów i kosztów podatkowych z tytułu różnic kursowych, nie wymagający zawiadomienia urzędu skarbowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka przyjęła metodę rozliczania różnic kursowych opartą na ustawie podatkowej – wskazaną w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 tej ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W myśl art. 15a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast na mocy art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

W świetle ww. przepisów, aby powstały różnice kursowe muszą wystąpić łącznie dwa elementy:

*   określenie w fakturze należności / zobowiązania w walucie obcej,
*   otrzymanie faktycznej zapłaty / uregulowanie zobowiązania w walucie obcej.

W przedmiotowej sprawie, Spółka jest stroną umów z kontrahentami, na podstawie których otrzymuje faktury zakupowe lub wystawia faktury sprzedażowe w walucie obcej. W przypadku niektórych transakcji, płatności z tytułu otrzymanych faktur w walucie obcej są regulowane przez Spółkę w PLN. Odpowiednio występują sytuacje, w których zobowiązania wynikające z faktur wystawionych przez Spółkę w walucie obcej są regulowane przez Jej kontrahentów w PLN.

W związku z powyższym, w opisanym przez Spółkę stanie faktycznym nie powstaną podatkowe różnice kursowe. Operacja otrzymania w PLN spłat należności wyrażonych w walucie obcej, czy też zapłaty świadczeń pieniężnych w PLN na poczet zobowiązań w walucie obcej jest neutralna podatkowo, tj. nie wywołuje skutków ani po stronie kosztów uzyskania przychodu, ani po stronie przychodów. Powstałe różnice kursowe mają wyłącznie charakter rachunkowy.

Reasumując, przy otrzymywaniu w złotych spłat należności wyrażonych na fakturach w walucie obcej, jak również przy spłacie w złotych zobowiązań wyrażonych na fakturach w walucie obcej nie dojdzie do powstania „dodatnich” różnic kursowych zwiększających przychody podatkowe, ani „ujemnych” różnic kursowych powiększających koszty uzyskania przychodów.

Ponadto, należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż zdaniem tut. Organu, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism, stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.