Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1026/12-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-14
Teza: usługi szkoleniowe finansowane – zwolnienie
Słowa kluczowe: usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10.10.2012 r. (data wpływu 15.10.2012 r.), uzupełnione pismem z dnia 17.12.2012 r. (data wpływu 20.12.2012 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 06.12.2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 10.12.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.10.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17.12.2012r. (data wpływu 20.12.2012r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 06.12.2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (zwana dalej: „Wnioskodawcą”) to podmiot prowadzący działalność, której przedmiotem jest m. in. świadczenie usług szkoleniowych. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca uczestniczy w realizacji szkoleń finansowanych lub współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej. Prowadzenie ww. szkoleń następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej przez Wnioskodawcę z podmiotem, który otrzymał dofinansowanie. W zależności od postanowień poszczególnych umów Wnioskodawca jest zobowiązany do:

*   zapewnienia wykładowcy, i zazwyczaj również materiałów szkoleniowych (program określa podmiot otrzymujący dofinansowanie lub Wnioskodawca - ale wówczas wg ściśle określonego tematu wyznaczonego przez podmiot otrzymujący dofinansowanie; podmiot ten też akceptuje wówczas program),
*   zorganizowania całego szkolenia, tj. zapewnienia wykładowcy, materiałów szkoleniowych oraz zagwarantowania sali wykładowej i kateringu,

Druga strona umowy - podmiot który otrzymał dofinansowanie (zwany dalej również „Kontrahentem”) - jest natomiast obowiązana do zapłaty ustalonej ceny. Należy przy tym zaznaczyć, iż zakres działalności Kontrahentów (lub ewentualnie potencjalnych Kontrahentów) jest zróżnicowany. Opisane powyżej umowy cywilnoprawne zawierane są zarówno z podmiotami, których podstawową działalnością jest organizacja szkoleń, jak również z podmiotami, które uzyskały dofinansowanie na przeprowadzenie szkoleń wewnętrznych (np. dla własnych pracowników).

Środki finansowe na szkolenia, uzyskiwane przez podmioty z którymi Wnioskodawca zawiera umowy podwykonawstwa, pochodzą w co najmniej 70% z funduszy Unii Europejskiej. Najczęściej są one współfinansowane z Europejskiego Funduszu Społecznego, jednakże środki mogą pochodzić także z pozostałych funduszy strukturalnych oraz Funduszu Spójności. Może się również zdarzyć, iż szkolenia będą współfinansowane (w co najmniej 70%) przez państwa członkowskie EFTA np. w ramach szwajcarskiego lub norweskiego programu współpracy.

Zróżnicowany jest czas trwania szkolenia, są np. szkolenia jednodniowe, dwudniowe lub też cykle szkoleń, jak również ich zakresy tematyczne. Część szkoleń wiąże się z wykonywanym zawodem (podnoszenie wiedzy) np. szkolenia dla księgowych czy szkolenia przygotowujące do egzaminu na doradcę podatkowego, natomiast pozostałe obejmują rozwój umiejętności, wówczas dotyczą np. komunikacji w zespole, motywowania pracowników czy też delegowania zadań i rozwijania samodzielności pracowników.

Nadmienić również trzeba, że z dniem 23 lutego 2011 r. Wnioskodawca został wpisany, na podstawie art. 82 ust. l i 3 ustawy o systemie oświaty, do ewidencji prowadzonej przez Prezydenta Miasta, jako Niepubliczne Centrum Kształcenia Ustawicznego -XXX, jednakże nie posiada akredytacji, do której odnosi się art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.

W nadesłanym uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż w związku z organizacją szkoleń wystawia faktury na usługi szkoleniowe. Ponadto Wnioskodawca działa jako placówka kształcenia ustawicznego na podstawie ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty. Przepisy ustawy nie przewidują bowiem możliwości wybiórczego działania w charakterze placówki kształcenia ustawicznego. Spółka spełnia wymogi wskazane w zgłoszeniu do ewidencji w zakresie warunków lokalowych oraz posiada wymaganą przepisami dokumentację tj. opinię Państwowego Inspektora Sanitarnego oraz opinię Państwowej Straży Pożarnej stwierdzające przystosowanie pomieszczeń przy ul. Zielony Most 8 do działalności placówki kształcenia ustawicznego oraz statut placówki. Należy jednak dodać, iż szkolenia przedstawione w opisie stanu faktycznego nie odbywają się w miejscu prowadzenia placówki, tj. przy ul. YYY. Są one prowadzone w wynajmowanych (przez Spółkę lub podmiot organizujący szkolenie) do tego celu salach konferencyjnych, salach szkoleniowych itp. które równocześnie spełniają wymogi przewidziane w przepisach prawa w zakresie warunków lokalowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe podlegają zwolnieniu od podatku od towarów usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług lub § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Świadczone usługi szkoleniowe podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług lub na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów w zależności od procentowego udziału środków publicznych w finansowaniu szkolenia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26: prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług) lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług) lub finansowane w całości ze środków publicznych (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług) oraz świadczenie usługi dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. W § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów rozszerzono zakres zwolnienia na usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usługi dostawę towarów ściśle z tymi usługami związanych.

Zdaniem Wnioskodawcy na gruncie przedstawionego opisu stanu faktycznego możliwe jest zwolnienie świadczonych usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług bądź § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów.

Hipoteza powyższej normy prawnej warunkuje bowiem możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego od spełnienia dwóch warunków. Zwolnienie znajduje zastosowanie jedynie do usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, które jednocześnie są finansowane ze środków publicznych w co najmniej 70% - stosownie do Rozporządzenia Ministra Finansów.

Rozważając pierwszy ze wskazanych warunków, zauważyć trzeba, iż definicja kształcenia zawodowego lub przekwalifikowującego została zawarta w pkt 32 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wersja przekształcona, Dz. U. UE L 2011.77.1.).

Zgodnie z jego treścią „kształcenie zawodowe lub przekwalifikowujące powinno obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak każde nauczanie mające na celu nabycie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, bez względu na czas trwania kursu”. Mając na uwadze fakt, iż rozporządzenie jest aktem normatywnym obowiązującym bezpośrednio, powyższa definicja kształcenia i przekwalifikowania zawodowego znajduje również zastosowanie w Polsce. Na powyższą definicję wskazuje m.in. Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 15 czerwca 2012 r. (nr PT4/033/2-3/9/EFU/2012/PT-298). W świetle powyższej definicji należy zdaniem Wnioskodawcy, zakwalifikować świadczone usługi jako usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

Przedstawiony w opisie stanu faktycznego zakres świadczonych usług szkoleniowych jednoznacznie wskazuje, iż świadczone usługi szkoleniowe w sposób bezpośredni wiążą się z branżą lub zawodem (np. szkolenia z zakresu rachunkowości, prawa podatkowego, prawa pracy) lub mają na celu nabycie wiedzy lub umiejętności potrzebnych do wykonywania zawodu (np. komunikacja w zespole, motywowanie pracowników, delegowanie zadań i rozwijanie samodzielności pracowników.). Jednocześnie należy zaznaczyć, iż zgodnie z definicją kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania bez znaczenia jest czas trwania kursu, zatem nawet krótkie szkolenia objęte są zakresem powyższej definicji.

Drugim z warunków unormowanych przez prawodawcę jest wymóg finansowania usług ze środków publicznych (w co najmniej 70%). W świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego niniejszą przesłankę należy rozważyć w dwóch aspektach.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zakresu pojęcia środków publicznych. Z powodu braku szczególnych unormowań w ustawie o podatku od towarów i usług, definiując środki publiczne należy odwołać się do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z dnia 24 września 2009 r. Nr 157 poz. 1240 z późn. zm., zwana dalej „ustawą o finansach publicznych”). Zgodnie z treścią tego przepisu środkami publicznymi są: dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące ze sprzedaży papierów wartościowych, z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego, ze spłat pożyczek i kredytów, z innych operacji finansowych, przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej prze nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

W art. 5 ust. 3 ustawy o finansach pulicznych wyszczególniono przy tym, iż do środków pochodzących z budżetu UE zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, natomiast do środków z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie EFTA zaliczono środki ze Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy, Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009-2014, Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014.

Powyższa definicja, pomimo iż została skonstruowana na potrzeby ustawy o finansach publicznych i nie może być wprost przenoszona na grunt prawa podatkowego, jednoznacznie wskazuje, iż otrzymywane przez Kontrahentów Wnioskodawcy środki, z których są opłacane szkolenia są środkami publicznymi. Europejski Fundusz Społeczny, z którego finansowana jest większość szkoleń jest bowiem jednym z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej. Środki pochodzące z tego funduszu, jak również z pozostałych funduszy Unii Europejskiej, są zatem, niezależnie od programu, środkami publicznymi. Natomiast środki otrzymywane z tzw. funduszu szwajcarskiego lub funduszu norweskiego są środkami publicznymi z uwagi na ich bezpośrednie zakwalifikowanie do środków z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie EFTA. Należy również, w ramach warunku finansowania szkoleń ze środków publicznych, odnieść się do faktu, iż Wnioskodawca nie jest bezpośrednim beneficjentem środków. Bezpośrednimi beneficjentami są podmioty, z którymi Wnioskodawca zawiera umowy. Jednak, zdaniem Wnioskodawcy, powyższa okoliczność nie wpływa w negatywny sposób na możliwość zastosowania zwolnienia w podatku od towarów i usług.

Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług zwolnieniu podlegają usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości lub w co najmniej 70% (stosowanie do § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów) ze środków publicznych. Konstrukcja powyższych przepisów wskazuje, iż istotny z punktu widzenia przedmiotowego zwolnienia jest podmiot, który faktycznie kształci osoby biorące udział w szkoleniu. Jeżeli zatem wykładnia językowa nie wskazuje na zawężenie stosowania przedmiotowego zwolnienia jedynie do bezpośredniego beneficjenta, to w myśl zasady racjonalnego ustawodawcy niedopuszczalne jest domniemywanie takiego ograniczenia.

Niedopuszczalność ograniczania przedmiotowego zwolnienia uzasadnia nadto wykładnia celowościowa art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów. Chociaż cel przedmiotowego zwolnienia nie został explicite wyrażony, należy zauważyć iż każde zwolnienie od podatku od towarów i usług stanowi wyjątek od jednej z naczelnych zasad podatku od wartości dodanej, tj. zasady powszechności opodatkowania. Nie sposób nie wspomnieć, iż ustanowienie niniejszego zwolnienia jest instrumentem polityki społecznej i gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) stanowi implementację przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006.347.1 z późn. zm.). Wspólną polityką Unii Europejskiej zostały objęte m.in. struktura zatrudnienia oraz redukcja poziomu bezrobocia, zwłaszcza w regionach słabiej rozwiniętych. Korelacja pomiędzy strukturą zatrudnienia i redukcją bezrobocia a szkoleniami mającymi na celu podniesienie kwalifikacji zawodowych lub przekwalifikowanie jest oczywista Powyższe założenia potwierdzają, iż istotny jest przede wszystkim podmiot, który „faktycznie” kształci uczestników szkolenia. Nieuzasadnione w świetle wykładni celowościowej jest zatem ograniczanie zwolnienia unormowanego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów jedynie do bezpośredniego beneficjenta środków publicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym przepisie wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje m.in. usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

Stosownie do art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września l991r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

W myśl art. 3 pkt 17 ustawy o systemie oświaty, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o formach pozaszkolnych - należy przez to rozumieć formy uzyskiwania i uzupełniania wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w placówkach i ośrodkach, o których mowa w art. 2 pkt 3a, a także kwalifikacyjne kursy zawodowe.

Zgodnie z art. 82 ust. 1 ww. ustawy o systemie oświaty, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Z kolei zgodnie z ust. 2 cytowanego artykułu zgłoszenie do ewidencji powinno zawierać:

1.  oznaczenie osoby zamierzającej prowadzić szkołę lub placówkę, jej miejsca zamieszkania lub siedziby;
2.  określenie odpowiednio typu i rodzaju szkoły lub placówki oraz daty rozpoczęcia jej funkcjonowania, a w przypadku szkoły prowadzącej kształcenie zawodowe - nazw zawodów, w jakich szkoła będzie kształcić, zgodnych z nazwami zawodów występujących w klasyfikacji zawodów szkolnictwa zawodowego, o której mowa w art. 24 ust. 1, lub klasyfikacji zawodów i specjalności ustalanej na potrzeby rynku pracy przez ministra właściwego do spraw pracy;
3.  wskazanie miejsca prowadzenia szkoły lub placówki oraz informację o warunkach lokalowych zapewniających:
    1.  możliwość prowadzenia zajęć dydaktyczno-wychowawczych,
    2.  realizację innych zadań statutowych,
    3.  w przypadku szkoły prowadzącej kształcenie zawodowe - możliwość realizacji praktycznej nauki zawodu,
    4.  bezpieczne i higieniczne warunki nauki i pracy, zgodnie z odrębnymi przepisami;
4.  statut szkoły lub placówki;
5.  dane dotyczące kwalifikacji pracowników pedagogicznych i dyrektora, przewidzianych do zatrudnienia w szkole lub placówce;
6.  zobowiązanie do przestrzegania wymagań określonych w art. 7 ust. 3 w przypadku szkoły podstawowej oraz gimnazjum, a także w przypadku szkoły ponadgimnazjalnej ubiegającej się o nadanie uprawnień szkoły publicznej z dniem rozpoczęcia działalności;
7.  dane niezbędne do wpisania szkoły lub placówki do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej.

Jednocześnie w świetle ustępu 3a niniejszego artykułu zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o którym mowa w ust. 2b i 3, zawiera:

1.  nazwę organu, który dokonał wpisu do ewidencji szkoły lub placówki;
2.  datę i numer wpisu do ewidencji;
3.  nazwę oraz odpowiednio typ i rodzaj szkoły lub placówki;
4.  osobę prawną lub fizyczną prowadzącą szkołę lub placówkę;
5.  adres szkoły lub placówki;
6.  w przypadku szkoły prowadzącej kształcenie zawodowe - nazwy zawodów, w jakich szkoła kształci.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi placówkę kształcenia ustawicznego wpisaną w trybie art. 82 ustawy o systemie oświaty do ewidencji szkół i placówek niepublicznych i w zakresie swojej działalności, jest uprawniony do uzyskania zwolnienia z podatku od towarów i usług w trybie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże, jak wskazuje Wnioskodawca w stanie faktycznym opisanym we wniosku, świadcząc usługi na rzecz podmiotów otrzymujących dofinansowanie, nie zachowuje On rygorów określonych przepisami ustawy o systemie oświaty – szkolenia nie są organizowane w miejscu prowadzenia placówki lecz w wynajmowanych salach.

W świetle art. 43. ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się również od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26.

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych,

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,
*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powyższe regulacje stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy wskazać, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a – c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Wskazać należy, iż środkami publicznymi, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), są:

1.  dochody publiczne,
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zgodnie z art. 5 ust. 3 ww. ustawy, zalicza się:

1.  środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
2.  niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:
    1.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009-2014,
    2.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014,
    3.  Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;
3.  środki przeznaczone na realizację programów przedakcesyjnych oraz Programu Środki Przejściowe;
4.  środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej:
    1.  Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej "Sekcja Gwarancji",
    2.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji,
    3.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich;
5.  środki przeznaczone na realizację:
    1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 1),
    2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z dnia 9 listopada 2006, str. 1),
    3.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2004-2009,
    4.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2004-2009;
6.  inne środki.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.), przez beneficjenta rozumie się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizującą projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż w ramach prowadzonej działalności szkoleniowej uczestniczy w realizacji szkoleń finansowanych lub współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej.

Wnioskodawca jest w projekcie podwykonawcą świadczącym usługi na rzecz podmiotów, które otrzymały dofinansowanie na realizację szkoleń. Zgodnie z wymienioną umową, Wnioskodawca zobowiązał się do

*   zapewnienia wykładowcy, i zazwyczaj również materiałów szkoleniowych (program określa podmiot otrzymujący dofinansowanie lub Wnioskodawca - ale wówczas wg ściśle określonego tematu wyznaczonego przez podmiot otrzymujący dofinansowanie; podmiot ten tez akceptuje wówczas program),
*   zorganizowania całego szkolenia, tj. zapewnienia wykładowcy, materiałów szkoleniowych oraz zagwarantowania sali wykładowej i kateringu,

W związku z realizacją szkoleń Wnioskodawca wystawia faktury VAT na realizację usług szkoleniowych.

Zakres świadczonych usług szkoleniowych bezpośrednio wiąże się z branżą lub zawodem (np. szkolenia z zakresu rachunkowości, prawa podatkowego, prawa pracy) lub ma na celu nabycie wiedzy lub umiejętności potrzebnych do wykonywania zawodu (np. komunikacja w zespole, motywowanie pracowników, delegowanie zadań i rozwijanie samodzielności pracowników.).

Jak wynika z wniosku świadczone usługi szkoleniowe są usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego bowiem obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę na zlecenie podmiotów otrzymujących dofinansowanie prowadzą jak wskazał Zainteresowany do podwyższenia kwalifikacji zawodowych i poziomu wiedzy osób biorących udział w szkoleniach prowadzonych przez Wnioskodawcę oraz mają na celu ich rozwój zawodowy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone przepisy stwierdzić należy, iż spełniona została pierwsza przesłanka tj. usługi realizowane w ramach szkoleń są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, bowiem służą podwyższeniu kwalifikacji zawodowych i mają na celu rozwój zawodowy osób szkolących się.

Podmioty zlecające Spółce przeprowadzenie szkoleń otrzymują dofinansowanie do ww. szkoleń w 100% bądź co najmniej w 70% z funduszy Unii Europejskiej. W związku z powyższym to podmioty zlecające przeprowadzenie szkoleń są głównym i bezpośrednim beneficjentem środków publicznych. Zatem wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług szkoleniowych jest finansowane w całości bądź co najmniej w 70% ze środków publicznych - dofinansowanie z funduszy unijnych.

W tym miejscu podkreślić należy, iż zapis „finansowana w całości ze środków publicznych” nie odnosi się do podmiotów dysponujących środkami, lecz rzeczywistego w kontekście ekonomicznym, źródła finansowania środkami, które nie zostały uzyskane przez podmiot jako przychód z działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku, gdy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe będące usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane są w 100 % ze środków publicznych należy przyjąć, że w związku z realizacją przedmiotowych szkoleń Wnioskodawca winien zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, gdyż w tym przypadku spełnione zostały przesłanki wynikające z tego przepisu dla zastosowania tego zwolnienia.

Jeżeli natomiast świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, zastosowanie będzie miał § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym należy wskazać, iż Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j.Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.