Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.192.2019.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-10
Teza: prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych w zakresie wykończenia oraz zakupu wyposażenia do pomieszczeń przeznaczonych pod wynajem
Słowa kluczowe: budynek; najem-najem mieszkań; odliczenia-prawo do odliczenia; wyposażenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2019 r. (data wpływu 9 kwietnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 maja 2019 r. (data wpływu 20 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych w zakresie wykończenia oraz zakupu wyposażenia do pomieszczeń przeznaczonych pod wynajem **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych w zakresie wykończenia oraz zakupu wyposażenia do pomieszczeń przeznaczonych pod wynajem.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 maja 2019 r. (data wpływu 20 maja 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o doprecyzowanie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawczyni od 2013 r. prowadzi działalność w zakresie objętym kodem PKD 55.20.Z - Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania. Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawczyni od 2017 r. jest w trakcie budowy domu na działce stanowiącej jej własność. Choć Wnioskodawczyni jest w związku małżeńskim, przedmiotowa nieruchomość należy do jej majątku osobistego. Nieruchomość położona jest w miejscowości turystycznej, gdzie istnieje duże zapotrzebowanie na miejsca noclegowe (najem krótkoterminowy dla turystów).

Dom został zaprojektowany jako dom jednorodzinny, lecz jego konstrukcja umożliwia częściowe wykorzystywanie go w powadzonej działalności gospodarczej - w zakresie identycznym jak dotychczas prowadzone przez Wnioskodawczynię w innej lokalizacji usługi.

Zgodnie z planem i zamiarem Wnioskodawczyni, 30% powierzchni budynku będzie wykorzystywane pod najem krótkoterminowy na rzecz turystów. W pozostałym zakresie budynek służył będzie zaspokojeniu prywatnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni oraz jej rodziny.

Lokale przeznaczone pod wynajem będą częścią budynku i nie będą formalnie wyodrębnione jako osobny przedmiot własności - lokale użytkowe.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż w zakresie, jakiego dotyczy wniosek, Wnioskodawczyni ma możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków ponoszonych na wykończenie oraz wyposażenie pomieszczeń pod wynajem. Chodzi tutaj bowiem ściśle o wykończenie i wyposażenie konkretnych pokojów, które będą używane wyłącznie w prowadzonej działalności w zakresie najmu krótkoterminowego - np. umeblowanie pokoju przeznaczonego na wynajem dla gości, jego wykończenie (np. malowanie ścian, położenie podłogi w tym konkretnym pomieszczeniu). Pytanie nie dotyczy pozostałych pomieszczeń znajdujących się w budynku, które będą używane do celów mieszanych lub prywatnych Wnioskodawczyni.

Na pytanie Organu „Do wykonywania jakich czynności Wnioskodawczyni będzie wykorzystywała towary i usługi objęte zakresem pytania, tj. czy do czynności:

*   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

*   zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (należy wskazać podstawę prawną zwolnienia),

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?”

Wnioskodawczyni odpowiedziała „Do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.”

Następnie na pytanie „W sytuacji, gdy ww. towary i usługi związane z wykończeniem i wyposażeniem pomieszczeń przeznaczonych pod wynajem Wnioskodawczyni będzie wykorzystywała do czynności opodatkowanych i zwolnionych, czy istnieje możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych ww. rodzajów czynności?” Zainteresowana wskazała „Wnioskodawczyni pomieszczenia te będzie wykorzystywała wyłącznie do czynności opodatkowanych (najem krótkoterminowy - usługi związane z zakwaterowaniem); taka sytuacja na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów więc nie zaistnieje.”

W dalszej kolejności na pytanie „Czy ww. pomieszczenia oraz wyposażenie objęte zakresem pytania, będą wykorzystywane również do celów osobistych Wnioskodawczyni?” Wnioskodawczyni odpowiedziała „Nie, pomieszczenia oraz ich wyposażenie objęte pytaniem, nie będą wykorzystywane do celów osobistych Wnioskodawczyni.”

Faktury będą wystawiane na Wnioskodawczynię, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej z NIP ….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w zakresie wykończenia oraz zakupu wyposażenia do pomieszczeń przeznaczonych pod wynajem gościom, Wnioskodawczyni będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT na zasadach ogólnych w pełnej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawczyni (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), posiada ona uprawnienie do odliczania podatku naliczonego w pełnej wysokości, w zakresie, w jakim dotyczy to wykończenia oraz wyposażenia pokojów, które będą przeznaczone pod wynajem (a więc w celu prowadzenia działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawy), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przepis ten jest wyrazem naczelnej zasady podatku od towarów i usług, mianowicie neutralności. Z założenia ma on bowiem być podatkiem konsumpcyjnym, który dla przedsiębiorców - w zakresie prowadzonej przez nich działalności gospodarczej - pozostaje neutralny.

Jak wskazuje się w literaturze, „Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawową cechą podatku od wartości dodanej. Zapewnia ono bowiem neutralność tego podatku dla podatników VAT, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Ma ono zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego kosztu (obciążenia finansowego). Stąd też możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Takie rozumienie prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bardzo istotną wytyczną przy wykładni dyrektyw VAT w orzecznictwie ETS. W wielu orzeczeniach bowiem interpretowano regulacje dyrektyw VAT (co wpływało na rozumienie przepisów krajowych) w taki sposób, aby osiągnięta była neutralność podatku dla podatników.” (Bartosiewicz Adam. Art. 86. W: VAT. Komentarz, wyd. XII. Wolters Kluwer Polska, 2018.)

W przedstawionym stanie faktycznym wytwarzana nieruchomość (czy - ujmując od strony cywilnoprawnej - jej część składowa), to jest budowany dom, będzie wykorzystywana przez Wnioskodawczynię zarówno do celów ściśle osobistych, jak i do celów działalności gospodarczej. O ile więc w zakresie, w jakim nieruchomość służyć będzie osobistym celom Wnioskodawczyni, prawo od odliczenia podatku dochodowego nie będzie przysługiwać, tak już w zakresie konkretnych wydatków, jakie można przypisać do pomieszczeń mających służyć pod wynajem - prawo takie powstanie.

Należy w tym miejscu zwrócić również na treść art. 86 ust. 7b ustawy. Zgodnie z nim, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Kluczowe z perspektywy zadane pytania są słowa „gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe”. W ocenie Wnioskodawczyni w omawianym zakresie - to jest w części dotyczącej wykańczania oraz wyposażenia pomieszczeń, które będą służyć pod krótkoterminowy najem turystom, możliwe jest przypisanie nakładów do działalności gospodarczej podatnika.

Tym samym, w takim zakresie, Wnioskodawczyni przysługiwać będzie prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że wzmianka o podatku dochodowym znajdująca się w opisie stanowiska Wnioskodawczyni jest oczywistą omyłką pisarską - cały wniosek, w tym i zacytowany fragment dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. Powinno być więc w zacytowanym przez Organ wycinku: „prawo do odliczenia podatku naliczonego”, nie zaś dochodowego. Poza tym jednym (skorygowanym wyżej) wyjątkiem, cały wniosek zachowuje swoją aktualność, w tym również stanowisko Wnioskodawczyni oraz podany przepis, na gruncie którego - w ocenie Wnioskodawczyni - występuje wątpliwość i który ma zastosowanie w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Aby dany podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność w zakresie objętym kodem PKD 55.20.Z - Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania. Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawczyni od 2017 r. jest w trakcie budowy domu na działce stanowiącej jej własność. Dom został zaprojektowany jako dom jednorodzinny, lecz jego konstrukcja umożliwia częściowe wykorzystywanie go w powadzonej działalności gospodarczej - w zakresie identycznym jak dotychczas prowadzone przez Wnioskodawczynię w innej lokalizacji usługi. Zgodnie z planem i zamiarem Wnioskodawczyni 30% powierzchni budynku będzie wykorzystywane pod najem krótkoterminowy na rzecz turystów. Wnioskodawczyni ma możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków ponoszonych na wykończenie oraz wyposażenie pomieszczeń pod wynajem. Wnioskodawczyni będzie wykorzystywała towary i usługi objęte zakresem pytania do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Pomieszczenia oraz ich wyposażenie objęte pytaniem nie będą wykorzystywane do celów osobistych Wnioskodawczyni.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zasadą jest, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów czynności, z którymi wydatki te są związane (w omawianym przypadku czynności podlegające opodatkowaniu).

Zatem w odniesieniu do wydatków, ponoszonych na wykończenie oraz wyposażenie pomieszczeń używanych wyłącznie w prowadzonej działalności w zakresie najmu krótkoterminowego, które – jak wynika z wniosku - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, należy stwierdzić, że zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych w zakresie wykończenia oraz zakupu wyposażenia do pomieszczeń przeznaczonych wyłącznie pod najem krótkoterminowy. Przy czym prawo to będzie przysługiwało Wnioskodawczyni pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.