Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1171/12-5/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-18
Teza: Czy świadcząc obecnie usługi wynajmu maszyn rolniczych bez obsługi (PKD 77.31.Z) Wnioskodawczyni może nadal korzystać ze statusu rolnika ryczałtowego?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; rejestracja; rolnik; rolnik-rolnik ryczałtowy; usługi; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2012 r. (data wpływu 21 listopada 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 stycznia 2013 r. (data wpływu 1 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT rolnika ryczałtowego przy jednoczesnym świadczeniu usług pozarolniczych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku rolnika ryczałtowego przy jednoczesnym świadczeniu usług pozarolniczych. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 stycznia 2013 r. (data wpływu 1 lutego 2013 r.), w którym wskazano PKWiU świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 1 czerwca 2011 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie działalności usługowej wspomagającej produkcję roślinną (PKD 01.61.Z). Do prowadzonej działalności został zakupiony sprzęt rolniczy: rozrzutnik obornika i prasa zwijająca. Zakup tego sprzętu został częściowo dofinansowany przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w ramach programu „Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej”.

Zainteresowana dokonała zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R zaznaczając, że rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o VAT. W deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2011 r. Wnioskodawczyni wykazała do zwrotu podatek VAT wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup maszyn, w wyniku kontroli zasadności zwrotu podatku nie stwierdzono nieprawidłowości.

W 2011 r. Zainteresowana świadczyła zakupionym sprzętem usługi rolnicze, polegające na rozwózce obornika oraz balotowaniu słomy i siana, okolicznym rolnikom. W 2012 r. w związku z zainteresowaniem klientów dotyczących samego wynajmu maszyn, zmieniony został rodzaj prowadzonej działalności. Wnioskodawczyni zaprzestała świadczenia usług rolniczych, rozpoczęła wynajmowanie sprzętu rolniczego, bez obsługi (PKD 77.31.Z).

Zainteresowana wskazała, iż wspólnie z mężem prowadzi gospodarstwo rolne (nie mają oni rozdzielności majątkowej) korzystając ze statusu rolnika ryczałtowego. Uzyskują oni przychody głównie ze sprzedaży mleka, które są udokumentowane Fakturami VAT RR wystawionymi na męża Wnioskodawczyni.

Rozpoczynając prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, Zainteresowana nie zrezygnowała ze statusu rolnika ryczałtowego, ponieważ założyła, że jak inni znani jej rolnicy prowadzący działalność gospodarczą w zakresie np. handlu artykułami spożywczymi czy świadczeniu usług budowlanych, może być podatnikiem VAT czynnym z działalności gospodarczej, a jednocześnie pozostać podatnikiem VAT zwolnionym ze sprzedaży produktów rolnych.

Wnioskodawczyni podkreśliła, iż w ostatnim czasie docierają do niej informacje, że rolnicy ryczałtowi prowadzący działalność w zakresie usług rolniczych są zobowiązani również do rozliczania podatku VAT od przychodów osiąganych ze sprzedaży produktów pochodzących z gospodarstwa rolnego.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowana wskazała, iż świadczone przez nią usługi wynajmu maszyn rolniczych bez obsługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 20 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) oznaczone są symbolem 77.31.10.0 „wynajem maszyn rolniczych i urządzeń rolniczych bez obsługi”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy świadcząc obecnie usługi wynajmu maszyn rolniczych bez obsługi (PKD 77.31.Z) Wnioskodawczyni może nadal korzystać ze statusu rolnika ryczałtowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wynajem maszyn rolniczych (PKD 77.31.Z) nie stanowi działalności rolniczej, tylko zwykłą działalność gospodarczą polegającą na wynajmie, tak jak w przypadku np. samochodów ciężarowych, maszyn budowlanych, za faktem tym przemawia również to, iż wynajem maszyn rolniczych jest opodatkowany stawką 23%, a nie stawką obniżoną 8%, którą stosuje się do usług rolniczych (PKD 01.61.Z). W związku z tym – w ocenie Zainteresowanej – nie ma ona obowiązku rozliczania VAT z tytułu dostawy produktów rolnych pochodzących z gospodarstwa rolnego. Może ona nadal korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, a jednocześnie być czynnym podatnikiem VAT z tytułu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność rolnicza, zgodnie z zapisem art. 2 pkt 15 ustawy, obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodkowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach (art. 15 ust. 5 ustawy).

Rolnikiem ryczałtowym, w myśl art. 2 pkt 19 ustawy, jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Produkty rolne, zgodnie z art. 2 pkt 20 ustawy, to towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

Natomiast przez usługi rolnicze, zgodnie z art. 2 pkt 21 ustawy, rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

I tak, w załączniku nr 2 do ustawy od towarów i usług stanowiącym „Wykaz towarów i usług, od których dostawy i świadczenia przysługuje zryczałtowany zwrot podatku od towarów i usług” pod pozycją 38 zostały wymienione usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 77.31.10.0 „Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi”.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Zwolnienie rolnika ryczałtowego od podatku VAT ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Od podatku zwolnieni są tylko rolnicy ryczałtowi i tylko w zakresie wyraźnie wskazanym w przepisie. Oznacza to, iż:

*   świadczenie usług rolniczych oraz dostawa produktów rolnych przez podmioty inne niż rolnicy ryczałtowi podlega opodatkowaniu,
*   innego rodzaju działalność prowadzona przez rolnika ryczałtowego, nie uprawniająca go do zwolnienia przedmiotowego (np. agroturystyka, działalność handlowa, dostawa produktów rolnych innych niż własnej produkcji), co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu według stawek właściwych dla tych czynności.

W art. 43 ust. 3 ustawy postanowiono, iż rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych (art. 96 ust. 2 ustawy).

Natomiast art. 96 ust. 3 ustawy stanowi, że podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego obowiązane są podmioty, o których mowa w art. 15 ustawy. Są to – nazywane podatnikami – podmioty będące osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej lub osobami fizycznymi wykonującymi samodzielnie działalność gospodarczą (w rozumieniu ustawy) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego powstaje przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu.

Ustawa o podatku od towarów i usług zawiera pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą wyłącznie gospodarstwa rolne, leśne lub rybackie oraz podatników, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwa rolne, leśne lub rybackie. Wówczas bowiem za podatnika jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne.

Przyjęta zasada ma uprościć rozliczenia podatkowe – gdyż wymienione gospodarstwa to w istocie działalności, w przypadku których częstokroć nie można wyodrębnić osoby prowadzącej gospodarstwo. W takim przypadku, podatnikiem jest ta osoba fizyczna, która (jak gdyby w imieniu gospodarstwa) zarejestruje się jako podatnik.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzają jednocześnie zasadę, że do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego uprawniona jest tylko i wyłącznie jedna osoba fizyczna spośród tych, które prowadzą wspólne gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie.

Dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego ma takie znaczenie, że faktury dotyczące tego gospodarstwa (przy nabyciu towarów i usług) będą wystawiane na tę właśnie osobę, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego. Jednocześnie ta sama osoba występować będzie w roli zbywcy (dostawcy) przy sprzedaży (dostawie) produktów rolnych i w związku ze świadczeniem usług rolniczych.

Należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują tylko jeden przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy – podatnika VAT zwolnionego jako rolnika ryczałtowego (niemającego obowiązku składania deklaracji, wystawiania faktur) oraz jednocześnie podatnika VAT czynnego. Wynika to z art. 113 ust. 3 ustawy, który stanowi, iż w przypadku prowadzenia przez rolnika ryczałtowego korzystającego ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 także działalności innej niż działalność rolnicza do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 i 10, dokonywanej przez tego podatnika nie wlicza się sprzedaży produktów rolnych pochodzących z prowadzonej przez niego działalności rolniczej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni wspólnie z mężem prowadzi gospodarstwo rolne (nie mają oni rozdzielności majątkowej) korzystając ze statusu rolnika ryczałtowego. Uzyskują oni przychody głównie ze sprzedaży mleka, które są udokumentowane Fakturami VAT RR wystawionymi na męża Wnioskodawczyni.

W dniu 1 czerwca 2011 r. Zainteresowana rozpoczęła prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie działalności usługowej wspomagającej produkcję roślinną. Do prowadzonej działalności został zakupiony sprzęt rolniczy: rozrzutnik obornika i prasa zwijająca. Zakup tego sprzętu został częściowo dofinansowany przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w ramach programu „Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej”. Zainteresowana dokonała zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R zaznaczając, że rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o VAT. W deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2011 r. Wnioskodawczyni wykazała do zwrotu podatek VAT wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup maszyn, w wyniku kontroli zasadności zwrotu podatku nie stwierdzono nieprawidłowości. W 2011 r. Zainteresowana świadczyła zakupionym sprzętem usługi rolnicze, polegające na rozwózce obornika oraz balotowaniu słomy i siana, okolicznym rolnikom. W 2012 r. w związku z zainteresowaniem klientów dotyczących samego wynajmu maszyn, zmieniony został rodzaj prowadzonej działalności. Wnioskodawczyni zaprzestała świadczenia usług rolniczych, rozpoczęła wynajmowanie sprzętu rolniczego, bez obsługi. Zainteresowana wskazała, iż świadczone przez nią usługi wynajmu maszyn rolniczych bez obsługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 20 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oznaczone są symbolem 77.31.10.0 „wynajem maszyn rolniczych i urządzeń rolniczych bez obsługi”.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni ma wątpliwości, czy świadcząc obecnie usługi wynajmu maszyn rolniczych bez obsługi może nadal korzystać ze statusu rolnika ryczałtowego.

Odnosząc powyższe regulacje do przedstawionej we wniosku sytuacji należy stwierdzić, iż całokształt czynności podejmowanych przez Zainteresowaną, zarówno w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, w ramach której świadczy ona usługi rolnicze zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 77.31.10.0 „wynajem maszyn rolniczych i urządzeń rolniczych bez obsługi”, jak i w zakresie prowadzonej działalności rolniczej polegającej m.in. na sprzedaży mleka, stanowi prowadzenie działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, Wnioskodawczyni, dokonując rejestracji jako podatnik VAT czynny, dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług występuje jako jeden podatnik podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Podmiot będący rolnikiem ryczałtowym nie może bowiem łączyć dwóch statusów – podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy (niemającego obowiązku składania deklaracji, prowadzenia ewidencji, wystawiania faktur) i jednocześnie podatnika VAT czynnego – w pozostałym zakresie działalności rolniczej, tj. świadczenia usług rolniczych. Świadczenie usługi rolniczej, nie stanowi bowiem, odrębnej od prowadzenia gospodarstwa rolnego, działalności gospodarczej, tylko nadal jest działalnością rolniczą wykonywaną w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego.

Reasumując, po rozpoczęciu wyżej opisanej działalności i zarejestrowaniu się jako podatnik VAT czynny, Zainteresowana nie może korzystać ze statusu rolnika ryczałtowego zwolnionego z VAT, gdyż Wnioskodawczyni występując jako podatnik VAT czynny staje się jednym podatnikiem podatku od towarów i usług dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej przez siebie działalności.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.