Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-481/15-3/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-29
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z transakcjami dokonywanymi przy użyciu kart paliwowych.
Słowa kluczowe: karta; odliczenia-odliczenie od podatku; paliwo; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2015 r. (data wpływu 19 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z transakcjami dokonywanymi przy użyciu kart paliwowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z transakcjami dokonywanymi przy użyciu kart paliwowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Głównym przedmiotem działalności Sp. z o.o. (zwanej dalej Spółką) jest działalność w zakresie usług marketingowych i promocyjnych produktów farmaceutycznych świadczonych na zlecenie firm farmaceutycznych. Usługi te polegają na odwiedzaniu przez personel Spółki aptek, hurtowni farmaceutycznych czy lekarzy i prezentowaniu wyrobów dystrybuowanych przez kontrahentów Spółki.
2.  W celu prawidłowego świadczenia usług Spółka wynajmuje, lub leasinguje samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto Spółka posiada także własne samochody osobowe stanowiące jej środki trwałe. Wykorzystywane przez Spółkę samochody służą jej pracownikom do wykonywania obowiązków służbowych i świadczenia z ramienia Spółki usług, których odbiorcami są kontrahenci Spółki.
3.  Cała działalność Spółki jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, w związku z czym Spółka odlicza podatek od towarów i usług w pełnej wysokości, niestosując struktury sprzedaży.
4.  Część samochodów użytkowanych przez Spółkę spełnia warunki do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług związanych z używaniem tych samochodów (tj. spełnia warunki z art. 86a ust. 3 ustawy o VAT), część zaś samochodów nie spełnia tych warunków (w związku z czym Spółce przysługuje prawo do odliczenia jedynie 50% podatku naliczonego związanego z używaniem tych samochodów).
5.  Spółka zawarła trójstronną umowę, której stronami - oprócz Spółki - są B. (dalej B.) oraz I. (dalej I.). Na podstawie umowy B. oraz I. zobowiązały się do wydania Spółce kart umożliwiających bezgotówkowe nabywanie towarów i usług wymienionych w załączniku do umowy od Operatorów (czyli podmiotów współpracujących z B. lub I.).
6.  Umowa reguluje w szczególności zasady zawierania umów sprzedaży w oparciu o Karty. Zgodnie z postanowienia umowy:
    1.  Karty dostarczone Spółce przez B. i I. upoważniają Spółkę, po przedstawieniu Karty Operatorowi, do nabycia na zasadach określonych w umowie towarów i usług dostępnych u Operatora lub za jego pośrednictwem,
    2.  na podstawie umowy sprzedającym towary i świadczącym usługi na rzecz Spółki będzie:
        *   w przypadku towarów wydawanych w Polsce przez Operatora nie firmowanego przez B. bądź też wydawanych przez Operatora za granicą - I.,
        *   w przypadku towarów wydawanych w Polsce przez Operatora firmowanego przez B.
        *   B.,
        *   w przypadku usług podlegających wykonaniu w Polsce przez Operatora nie firmowanego przez B., bądź też podlegających wykonaniu przez Operatora za granicą - I.,
        *   w przypadku usług podlegających wykonaniu w Polsce przez Operatora firmowanego przez B. – B.,
    3.  nabycie przez Spółkę towarów od B. lub I. poprzedzone będzie zawarciem umowy sprzedaży towarów pomiędzy B. lub I. (w zależności od sytuacji wskazanej w lit. b) powyżej) reprezentowanym przez Spółkę a Operatorem działającym samodzielnie lub przez pełnomocnika. Zawarcie tej umowy sprzedaży nastąpi poprzez i z chwilą zakomunikowania Operatorowi przez Spółkę (jej pracownika) o skorzystaniu z Karty w odniesieniu do wskazanych przez Spółkę (działającą przez swego pracownika) a dostępnych u Operatora towarów. Na podstawie umowy, B. i I. upoważniły Spółkę (i działających w imieniu Spółki pracowników), do zawierania powyższych umów w imieniu i na rzecz B. i I.,
    4.  w celu nabycia dla siebie towarów Spółka zobowiązana i uprawniona będzie w następstwie zawartej pomiędzy B. (lub I.) a Operatorem umowy do dokonania następujących czynności:
        *   w przypadku towarów wydawanych Spółce w Polsce przez Operatora nie firmowanego przez B. bądź też wydawanych przez Operatora za granicą, Spółka uprawniona jest do ich odbioru i posiadania w imieniu ich właściciela, którym będzie I.. Bezpośrednio po uzyskaniu posiadania, I. zobowiązuje się przenieść własność tych towarów na Spółkę za cenę określoną w umowie. Jednocześnie z chwilą objęcia przez Spółkę towarów w posiadanie zależne I. i Spółka wyrażają wolę objęcia przez Spółkę tych towarów w posiadanie samoistne. Poza odebraniem towarów Spółka zobowiązuje się jednocześnie do zapłaty za nie ceny,
        *   w przypadku towarów wydawanych Spółce w Polsce przez Operatora firmowanego przez B., Spółka uprawniona jest do ich odbioru i posiadania w imieniu ich właściciela, którym będzie B.. Bezpośrednio po uzyskaniu posiadania, B. zobowiązuje się przenieść własność tych towarów na Spółkę za cenę określoną w umowie. Jednocześnie z chwilą objęcia przez Spółkę towarów w posiadanie zależne B. i Spółka wyrażają wolę objęcia przez Spółkę tych towarów w posiadanie samoistne. Poza odebraniem towarów Spółka zobowiązuje się jednocześnie do zapłaty za nie ceny,
    5.  wykonanie na rzecz Spółki usługi nastąpi w następstwie zawarcia umowy o świadczenie usługi. Zawarcie umowy o świadczenie usługi nastąpi poprzez i z chwilą zakomunikowania Operatorowi przez Spółkę o skorzystaniu z Karty w odniesieniu do wskazanych przez Spółkę usług świadczonych przez Operatora. W zależności od statusu Operatora stroną umowy o świadczenie usług będą odpowiednio Spółka i I. lub Spółka i B., a Operator będzie tylko upoważnionym przez I. lub B. wykonawcą.
7.  Ponadto, umowa reguluje zakres odpowiedzialności stron. Spółka odpowiada w stosunku do I. oraz B. za nieprawdziwość złożonych w związku z podpisaniem umowy oświadczeń, nieuczciwego lub sprzecznego z umową posługiwania się przez kogokolwiek kartą, oraz za wszelkie działania lub zaniechania skutkujące niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem umowy.
8.  Z kolei w zakresie odpowiedzialności za wady towarów odpowiedzialność B. i I. zachodzi wyłącznie w przypadku powstania szkody poniesionej wskutek istnienia wady w sytuacjach, gdy:
    *   ujawni się wada fizyczna towaru nie znana Spółce w chwili nabycia, przy czym
    *   odpowiedzialność obejmie szkody będące bezpośrednim następstwem istnienia powyższej wady oraz pod warunkiem że
    *   podmiot odpowiedzialny został zawiadomiony o wskazanej wadzie w terminie 14 dni od dnia jej wykrycia (w rozumieniu tych zapisów umownych podmiotem odpowiedzialnym będzie w zależności od sytuacji B. lub I.).
9.  Wystawcy Kart (B. i I.) mają wpływ na to gdzie nabywane będą towary lub usługi przez Spółkę reprezentującą odpowiednio od sytuacji opisanej powyżej w punkcie działającą w imieniu B. (I.), które następnie będą odsprzedane Spółce. Zgodnie bowiem z warunkami umowy towary i usług mogą być nabywane przez pracowników Spółki jedynie na stacjach wskazanych przez wystawców Karty.
10.  Zarówno Spółka jak B. (I.) mają wpływ na asortyment nabywany przez B. lub I. i następnie odsprzedawany Spółce. B. oraz I. wprowadziły bowiem różne rodzaje kart, z których każdy rodzaj służy do nabywania innego rodzaju asortymentu, tj.:
    1.  jeden rodzaj kart daje uprawnienie do nabywania tylko oleju napędowego,
    2.  inny rodzaj kart daje uprawnienie do nabywania oleju napędowego, benzyny oraz LPG
    3.  kolejny rodzaj kart uprawnia do nabywania wszystkich paliw (olej napędowy, benzyna, LPG) oraz korzystania z myjni i zakupu spryskiwaczy do szyb
    4.  jeszcze inny rodzaj kart daje uprawnienie do nabywania wszystkich paliw (olej napędowy, benzyna, LPG) oraz korzystania z myjni i zakupu spryskiwaczy do szyb oraz pozostałych akcesoriów samochodowych,
    5.  ostatni inny rodzaj kart daje uprawnienie do nabywania wszystkich paliw (olej napędowy, benzyna, LPG), korzystania z myjni i zakupu spryskiwaczy do szyb, pozostałych akcesoriów samochodowych oraz pozostałych produktów dostępnych na stacji z wyjątkiem alkoholu.
11.  Na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką a B./I. pracownicy Spółki korzystają z Kart upoważniających ich do nabywania wszystkich paliw (olej napędowy, benzyna, LPG) oraz korzystania z myjni i zakupu spryskiwaczy do szyb oraz pozostałych akcesoriów samochodowych. Karty nie upoważniają pracowników Spółki do nabywania innych rodzajów towarów będących w ofercie Operatora.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka ma prawo odliczyć w całości podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez – odpowiednio – B. lub I. od zakupu towarów i usług, w tym w szczególności, choć nie wyłącznie, od paliwa, (pod warunkiem, że Spółka spełnia warunki określone w art. 86a ust. 3 ustawy o VAT)?
2.  Czy Spółka ma prawo odliczyć 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych – odpowiednio – przez B. lub I. z tytułu zakupu towarów i usług (w tym w szczególności, choć nie wyłącznie, paliwa) do samochodów osobowych (w sytuacji, gdy Spółka nie spełnia warunków z art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT)?

1.  W ocenie Spółki:
    1.  Spółka ma prawo odliczyć w całości podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez – odpowiednio – B. lub I. (pod warunkiem, że Spółka spełnia warunki określone w art. 86a ust. 3 ustawy o VAT)
    2.  Spółka ma prawo odliczyć 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych - odpowiednio – przez B. lub I. (w sytuacji, gdy Spółka nie spełnia warunków z art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT).Stanowisko Spółki wynika z następujących okoliczności.
2.  Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jest to generalna zasada statuująca prawo podatnika od odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną.
3.  W zakresie towarów i usług nabywanych w związku z użytkowaniem samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych ustawodawca wprowadził w art. 86a ustawy o VAT odrębne przepisy uszczegóławiające zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z tego typu wydatkami. Zgodnie z tym przepisem w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktur otrzymanych przez podatnika. Z kolei w myśl art. 86a ust. 3 ustawy o VAT, powyższego przepisu nie stosuje się - co oznacza, że podatnik może odliczyć 100% podatku naliczonego - w przypadku wykorzystywania samochodów wyłącznie do działalności opodatkowanej. Oznacza to, że w zależności od tego, czy Spółka spełnia warunki do uznania, że użytkuje samochody wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, czy też nie spełnia tych warunków - przysługuje jej odpowiednio prawo do odliczenia całego podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z używaniem samochodów, lub prawo do odliczenia jedynie 50% podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.
4.  Co więcej, związek podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z używanymi przez Spółkę samochodami z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą nie budzi wątpliwości. Jak wskazano powyżej Spółka świadczy usługi polegające na promocji i marketingu wyrobów farmaceutycznych. Usługi te polegają na odwiedzaniu przez personel Spółki aptek, hurtowni farmaceutycznych czy lekarzy i prezentowaniu wyrobów dystrybuowanych przez kontrahentów Spółki. Pracownicy Spółki muszą więc przemieszczać się pomiędzy poszczególnymi placówkami, które danego dnia mają odwiedzić, a często jest tak że w ciągu dnia muszą przemieszczać się nie tylko w obrębie jednego miasta, lecz także po większym terenie. Tak więc związek podatku naliczonego z działalnością Spółki nie powinien budzić w tym miejscu żadnych wątpliwości.
5.  Na przeszkodzie do odliczenia podatku naliczonego (czy to w całości czy tylko w wysokości 50%) nie stoi również fakt, iż nabycie towarów i usług odbywa się w ramach transakcji, w których udział bierze kilka podmiotów, uregulowanych w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT (jeżeli chodzi o nabycie towarów), czy też w art. 8 ust. 2 tej ustawy (jeżeli chodzi o usługi).
6.  Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach Przekładając powyższy przepis na opisane w stanie faktycznym transakcje nabycia towarów, należy wskazać, że transakcje te odbywają się w ten sposób, że B. (lub I.) nabywa towar od Operatora, a następnie odsprzedaje ten towar Spółce - przy czym wydanie towaru następuje bezpośrednio przez Operatora do Spółki. O tym zaś, że mamy do czynienia z transakcją łańcuchową uregulowaną w przytoczonym powyżej art. 7 ust. 8 ustawy o VAT świadczą nie tylko przytoczone powyżej zapisy umowy, lecz także warunki ekonomiczne realizowanej transakcji.
7.  Jeżeli chodzi o postanowienia umowne, to z nich wprost wynika, że nabycie przez Spółkę towarów od B. lub I. poprzedzone będzie zawarciem umowy sprzedaży towarów pomiędzy B. lub I. reprezentowanym przez Spółkę a Operatorem. Zawarcie tej umowy sprzedaży nastąpi poprzez i z chwilą zakomunikowania Operatorowi przez Spółkę (jej pracownika) o skorzystaniu z Karty w odniesieniu do wskazanych przez Spółkę (działającą przez swego pracownika) a dostępnych u Operatora towarów (B. i I. upoważniły Spółkę i działających w imieniu Spółki pracowników do zawierania powyższych umów w imieniu i na rzecz B. i I.). Ponadto, Spółka uprawniona jest do ich odbioru i posiadania w imieniu ich właściciela, którym będzie B. (lub I.). Bezpośrednio po uzyskaniu posiadania, B. (I.) przenosi własność tych towarów na Spółkę za cenę określoną w umowie. Tak więc z zapisów umownych jednoznacznie wynika, że Spółka nabywa towary od B. (I.) po uprzednim nabyciu tych towarów przez B. (I.) od Operatora, przy czym wydanie tych towarów następuje bezpośrednio pomiędzy Operatorem a Spółką. Oznacza to również, że Spółce przysługuje również prawo do odliczenia podatku naliczonego (w całości lub w części) z faktur wystawionych przez B. (I.) w związku nabywaniem towarów przez Spółkę za pomocą Kart.
8.  Zapisy umowne znajdują odzwierciedlenie w praktyce — tj. w sposobie realizacji transakcji przez wszystkie strony. Mianowicie B. (I.) mają istotny wpływ na warunki realizacji transakcji.
9.  Po pierwsze, podmioty te decydują na których stacjach paliwowych pracownicy Spółki mogą nabywać towary - Karty paliwowe wydawane przez B./I. uprawniają do realizacji zakupów - na warunkach opisanych powyżej - jedynie na stacjach wskazanych przez wystawców Kart (B./I.) a nie na wszystkich stacjach paliwowych.
10.  Po drugie, wystawcy Kart mają wpływ na zakres towarów, które będzie można nabywać za pomocą Kart. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, B./I. wydają Karty, które różnią się zakresem towarów i usług, które można nabywać przy ich pomocy. Zakres każdej z Kart określają B./I., zaś Spółka jedynie dokonuje wyboru z jakiego rodzaju Kart (o jakim zakresie) chciałaby korzystać.
11.  Po trzecie, B. (I.) ponoszą odpowiedzialność za wady towarów nabywanych od Operatorów i odsprzedawanych następnie Spółce. W zakresie odpowiedzialności za wady towarów odpowiedzialność B. i I. zachodzi w przypadku powstania szkody poniesionej wskutek istnienia wady w sytuacjach, gdy ujawni się wada fizyczna towaru nie znana Spółce w chwili nabycia, przy czym odpowiedzialność obejmie szkody będące bezpośrednim następstwem istnienia powyższej wady oraz pod warunkiem że podmiot odpowiedzialny został zawiadomiony o wskazanej wadzie w terminie 14 dni od dnia jej wykrycia (w rozumieniu tych zapisów umownych podmiotem odpowiedzialnym będzie w zależności od sytuacji B. lub I.).
12.  Tak więc również okoliczności faktyczne realizowanych transakcji wskazują, że Spółka nabywa towary od B. (I.) po uprzednim nabyciu tych towarów przez B. (I.) od Operatora, przy czym wydanie tych towarów następuje bezpośrednio pomiędzy Operatorem a Spółką.
13.  Jeżeli chodzi o świadczenie usług, to transakcje te odbywają się według tego samego modelu, co dostawa towarów. Oznacza to, że B. (I.) nabywa usługę od Operatora i następnie odsprzedaje ją Spółce, przy czym usługa ta jest świadczona bezpośrednio przez Operatora na rzecz Spółki. Mechanizm ten jest zgodny z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
14.  Powyższe wynika z opisanych w stanie faktycznym postanowień umowy oraz z okoliczności faktycznych, które w przypadku usług są analogiczne jak w przypadku dostawy towarów. Tak więc Spółce przysługuje również prawo do odliczenia podatku naliczonego (w całości lub w części) z faktur wystawionych przez B. (I.) w związku ze świadczeniem przez ten podmiot usług nabywanych przez Spółkę za pomocą Kart paliwowych.
15.  Stanowisko prezentowane w przez Spółkę prezentują także organy podatkowe. Tytułem przykładu można wskazać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 listopada 2014 roku (nr IBPP2/443-811/14/KO). Spółka uprzejmie prosi o potwierdzenie przedstawionego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, natomiast w zakresie stanu faktycznego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.