Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.412.2017.1.AKO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-02
Teza: Dofinansowanie otrzymane na realizację projektu pn. „Odnawialne źródła energii w Gminie” polegającego na zakupie i montażu wraz z uruchomieniem kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę na/w budynkach mieszkalnych oraz na gruncie mieszkańców Gminy w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, Działanie 4.1. Odnawialne źródła energii, będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem będzie stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dofinansowanie będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, według stawki właściwej dla czynności, z którą to dofinansowanie będzie związane.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; gmina; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych dotacji celowych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych dotacji celowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, składający miesięczne deklaracje VAT-7.

W dniu 10 października 2016 r. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn.: „Odnawialne źródła energii w Gminie” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, Działanie 4.1. Odnawialne źródła energii.

Instalacje fotowoltaiczne i solarne będą montowane na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy. Prawdopodobnym będzie jednak wystąpienie sytuacji, gdy wykonanie instalacji w bryle budynku mieszkalnego będzie nieuzasadnione lub niemożliwe do zrealizowania, wtedy urządzenia zostaną zamontowane na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na działkach poszczególnych Właścicieli nieruchomości. Będą to wyjątkowe przypadki – gdy warunki techniczne budynku (np. zbyt spadzisty lub załamany dach, nieodpowiednie ściany) na to nie pozwolą – moduły będą montowane na nieruchomościach mieszkańców np. na konstrukcji w ogrodzie lub na dachu budynku gospodarczego, jednak będą połączone instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym i będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów związanych z zaspokajaniem potrzeb bytowych mieszkańców. Instalacje kotłów na biomasę do ogrzewania budynków montowane będą w kotłowniach budynku mieszkalnego mieszkańców.

Inwestycja dotyczy zakupu i montażu 3 rodzajów odnawialnych źródeł energii (kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę) na/w budynkach mieszkalnych oraz na gruncie osób fizycznych z terenu Gminy, w tym:

1.  Instalacji solarnych dla 555 budynków mieszkalnych oraz 1 budynku Wspólnoty mieszkaniowej na terenie Gminy;
2.  Instalacji fotowoltaicznej dla 218 budynków mieszkalnych na terenie Gminy;
3.  Instalacji kotłów na biomasę w 126 budynkach mieszkalnych na terenie Gminy.

1.  Wnioskując do Jednostki Wdrażania Projektów Unijnych wykazano, że VAT niekwalifikowalny uwzględniono w następujących wydatkach:
    1.  Wykonanie dokumentacji technicznej dla instalacji solarnych, wartość netto – 66 234,00, VAT – 15 233,82
    2.  Wykonanie dokumentacji technicznej dla instalacji paneli fotowoltaicznych, wartość netto – 27 702,00, VAT – 6 371,46
    3.  Wykonanie dokumentacji technicznej dla instalacji kotłów na biomasę, wartość netto – 17 395,20, VAT – 4 000,90
    4.  Instalacje solarne na budynkach prywatnych i budynku wspólnoty mieszkaniowej (8%), wartość netto – 5 486 725,00, VAT – 438 938,00
    5.  Instalacje fotowoltaiczne na budynkach prywatnych (VAT 8%), wartość netto – 2 065 224,00, VAT – 165 217,92
    6.  Instalacje fotowoltaiczne na budynkach prywatnych (VAT 23%), wartość netto – 2 566 040,82, VAT – 590 189,39
    7.  Instalacja kotłów na biomasę w budynkach prywatnych (8%), wartość netto – 1 636 000,00, VAT –130 880,00.
2.  Wnioskując do Jednostki Wdrażania Projektów Unijnych wykazano, że VAT kwalifikowalny uwzględniono w następujących wydatkach:
    1.  Program funkcjonalno-użytkowy instalacji kolektorów słonecznych, wartość netto – 2 500,00, VAT – 575,00
    2.  Program funkcjonalno-użytkowy instalacji paneli fotowoltaicznych, wartość netto – 2 500,00, VAT – 575,00
    3.  Program funkcjonalno-użytkowy kotłów na biomasę, wartość netto – 4 800,00, VAT – 1 104,00
    4.  Nadzór inwestorski, wartość netto – 270 000,00, VAT – 62 100,00
    5.  Promocja projektu, wartość netto – 50 000,00, VAT – 11 500,00
    6.  Studium wykonalności, wartość netto – 9 000,00, VAT – 2 070,00.

Wniosek o dofinansowanie, wartość netto – 1 000,00, VAT – 230,00 – w całości koszt niekwalifikowalny.

Razem: wartość netto – 12 204 121,02 – 80% dofinansowanie dotacji celowej kosztów netto kwalifikowalnych tj. 9 763 296,82 – 20% wkład własny mieszkańców kosztów netto kwalifikowalnych plus VAT należny tj. 2 440 824,20.

Kwota VAT od wartości netto – 1 428 985,49 jest poza dotacją celową.

Łączna wartość projektu: 9 763 296,82 + 2 440 824,20 + 1 428 985,49 + 1 000 = 13 634 106,51.

Gmina w dniu 20 lipca 2017 r. podpisała umowę na dofinansowanie projektu pn.: „Odnawialne źródła energii w Gminie” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, Działanie 4.1. Odnawialne źródła energii.

Gmina wystąpi do Jednostki Wdrażania Projektów Unijnych o aneks do umowy aby dokonać zmiany kosztów VAT w części II, na koszty niekwalifikowalne, wszystkie koszty dotyczące VAT-u będą zatem kosztami niekwalifikowalnymi.

Projekt zlokalizowany zostanie na terenie Gminy. Rezultatem przeprowadzonych działań będzie uruchomienie systemów OZE wykorzystywanych docelowo przez prywatne gospodarstwa domowe do procesów wsparcia produkcji energii elektrycznej i cieplnej (na potrzeby podgrzewania c.w.u.) w oparciu o promieniowanie słoneczne. Projekt obejmuje również koszty studium wykonalności wraz z projektami grupowymi, nadzór inwestorski oraz promocję projektu. Program zakłada dofinansowanie w wysokości 80% kosztów kwalifikowanych netto, pozostała kwota jak również wszelkie wydatki niekwalifikowane stanowią wkład własny beneficjenta czyli mieszkańca. Na pokrycie wkładu własnego Gmina zawiera umowy cywilno-prawne, z których będzie wynikało, że właściciele budynków mieszkalnych przed rozpoczęciem realizacji projektu wniosą wkład własny w wysokości 20% zakładanych kosztów kwalifikowanych netto plus koszty niekwalifikowane czyli VAT należny. Mieszkańcy wniosą środki finansowe na konto Gminy. W umowie zostanie zapisane, że wpłata mieszkańca wchodzi w zakres wkładu własnego beneficjenta w realizacji zadania w rozumieniu przepisów RPOWM 2014-2020. Po okresie utrzymania trwałości projektu, tj. po upływie minimum 5 lat od zakończenia inwestycji, instalacje (kolektory słoneczne, panele fotowoltaiczne i kotły na biomasę) zostaną protokolarnie przekazane mieszkańcom właścicielom na własność za kwotę wniesionego wkładu własnego. W momencie przeniesienia własności instalacji właściciel budynku nie będzie już ponosił żadnych kosztów wobec Gminy, dlatego też Gmina nie osiągnie z tego tytułu żadnych dochodów. Świadczenie dokonane na rzecz mieszkańców, w oparciu o umowę na wykonanie instalacji wraz z dostawą urządzeń oraz uruchomienie tego układu ma charakter usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 170), nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy. Gmina podpisując umowę z wykonawcą na montaż instalacji z materiałów i urządzeń wykonawcy oraz umowy z mieszkańcami na montaż kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę wraz z dostawą tych urządzeń oraz uruchomieniem wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę wykonywaną w ramach termomodernizacji budynków mieszkalnych. W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi termomodernizacyjnej wykonywanej w budynkach mieszkalnych. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Dokonane wpłaty mieszkańców będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji tj. montaż kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę będzie uzależniona od wpłat dokonywanych przez poszczególnych mieszkańców. Montaż instalacji nastąpi na/w budynkach ewentualnie na gruncie. Klasyfikacja budynków prywatnych wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – 1110. Powierzchnia budynków prywatnych, na których będą zamontowane Instalacje solarne nie przekracza 300 m2. Wszystkie faktury dotyczące realizacji projektu – Odnawialne źródła energii w Gminie będą wystawione i zapłacone przez Gminę.

Realizacja ww. projektu należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446). W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dn. 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, sprawy ochrony środowiska i przyrody należą do zadań własnych gmin.

Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2016 r., poz. 672, 831, 903, 1250, 1427, 1933) w art. 403 ust. 2 w związku z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22 określa, że finansowanie ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii jest zadaniem własnym gmin.

Dla Gminy zasadniczym celem realizacji inwestycji jest zmniejszenie poziomu zanieczyszczenia powietrza (poprawa stanu powietrza), powstającego wskutek podgrzewania przez mieszkańców wody do celów użytkowych oraz ogrzewania domów za pomocą węgla, miału węglowego czy ekogroszku. Dla mieszkańców Gminy korzyścią wynikającą z montażu zestawu solarnego oraz pieca c.o. będzie możliwość uzyskania źródła energii służącego ogrzaniu wody praktycznie bez ponoszenia kosztów takiego ogrzewania oraz ogrzewania domów za pomocą tańszych paliw pochodzących z własnych lasów i za pomocą pieców o wysokiej sprawności wynoszącej min. 90%, dzięki czemu zmniejszy się zużycie opału.

Realizacja projektu – pozwalająca na redukcję emisji gazów cieplarnianych do atmosfery, jednocześnie zwiększając udział energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych na terenie Gminy – nastąpi poprzez:

1.  zakup i montaż zestawów solarnych oraz paneli fotowoltaicznych dla potrzeb przygotowania ciepłej wody użytkowej w budynkach mieszkalnych na terenie Gminy na podstawie projektów budowlano-wykonawczych,
2.  zakup i montaż kompletnych pieców centralnego ogrzewania (piec c.o., zasobnik na pelet, automatyczny podajnik, osprzęt instalacyjny, urządzenie pomiarowo-sterujące) opalanych biomasą, czyli paliwami pochodzącymi z odnawialnych źródeł (tj. drewno, pelet i brykiety drzewne, zrębki, odpady drzewne, słoma) dla potrzeb ogrzewania budynków mieszkalnych na terenie Gminy, realizowany na podstawie projektów budowlano-wykonawczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina powinna dodatkowo odprowadzać podatek VAT należny od otrzymanych dotacji celowych w kwocie netto na wydatki netto w projekcie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gmina stoi na stanowisku, że nie powinna dodatkowo odprowadzać podatku VAT należnego od otrzymanych dotacji celowych w kwocie netto.

Gmina miałaby obowiązek odprowadzania podatku VAT należnego od otrzymanej dotacji w przypadku, gdyby na etapie wniosku wystąpiła o dotację do całkowitych kosztów projektu. W omówionym przypadku Gmina posiadała taką wiedzę, że może odliczać VAT naliczony i jest zobowiązana odprowadzić VAT należny do właściwego Urzędu Skarbowego i wystąpiła do Jednostki Wdrażania Projektów Unijnych tylko o dotację celową w kwocie netto już na etapie przyznania potrąconej o VAT, tylko do wydatków netto, gdyż już na tym etapie uwzględniła możliwość odliczania podatku VAT. W takim przypadku odliczy VAT naliczony i odprowadzi VAT należny od wkładu mieszkańców.

Zdaniem Gminy, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania będą wpłaty mieszkańców jako stanowiące zapłatę za czynności zakupu montażu instalacji solarnych oraz pieców c.o., stanowiące partycypację w kosztach projektu. Natomiast otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację ww. projektu nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych na rzecz mieszkańców usług, gdyż nie stanowią one kwoty, którą usługodawca ma otrzymać, w związku z tym nie zwiększają one podstawy opodatkowania.

Nie dochodzi bowiem w tej sytuacji po stronie Gminy do odpłatnej dostawy towaru lub odpłatnego świadczenia usługi. Tym samym dofinansowanie w formie płatności ze środków europejskich w realizacji projektu nie stanowi po stronie Gminy podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Gmina nie ma obowiązku odprowadzić podatku VAT należnego z tego tytułu (dofinansowania w realizację projektu). Podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług będzie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą będzie uiszczał mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm), podstawą opodatkowania jest obrót (\`(...)\`). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku, ale do ceny brutto.

Przepis ten oznacza zatem, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Podstawą zatem oceny opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, jest stwierdzenie czy są one dokonywane w celu sfinansowania czy też dofinansowania konkretnej dostawy lub usługi.

Zasadniczym elementem wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter celowy.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny brutto konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) mają, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlegają opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów, nie zaś cena netto jak w przypadku otrzymanych dotacji celowych w kwocie netto ze środków unijnych.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę brutto transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny otrzymane przez Gminę dotacje celowe, jako nie mające wpływu na cenę świadczonych usług, nie stanowią obrotu, o którym mowa w art. 29 ust. 1 powołanej ustawy i nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Otrzymana przez Gminę dotacja celowa w kwocie netto nie stanowi obrotu w rozumieniu cyt. powyżej art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Gmina uważa, że otrzymana dotacja celowa w kwocie netto (czyli do wartości netto projektu bez VAT-u) z Jednostki Wdrażania Projektów Unijnych nie będzie stanowić obrotu, o którym mowa w art. 29a ustawy o VAT. Dotacja przeznaczona będzie na pokrycie kosztów netto służących realizacji projektu. Pozyskana dotacja, nie będzie przyznawana jako dopłata do cen usługi, a przeznaczona będzie na pokrycie kosztów netto w ramach realizowanego projektu. Oznacza to, że celowa dotacja ma charakter zakupowy, nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży. W konsekwencji w związku z realizacją projektu Gmina nie otrzyma sfinansowanego dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot poniesionych przez niego kosztów netto. Podstawę opodatkowania podatkiem VAT zwiększają tylko takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z danym świadczeniem usługi. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie celowe na ochronę środowiska zadania publicznego Państwa (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania publicznego) nie podlegają opodatkowaniu.

Gdyby Gmina była zobowiązana jeszcze raz odprowadzać VAT należny od otrzymanej dotacji celowej w kwocie netto z Jednostki Wdrażania Projektów Unijnych poniosłaby stratę a taka sytuacja nie powinna wystąpić.

Jeśli Gmina od otrzymanej dotacji celowej w kwocie netto tzn. 9 763 296,82 z tego odprowadziłaby VAT należny np. 8% tj. 723 207,17 VAT = 9 040 089,65 (9 763 296,82 – 723 207,17 = 9 040 089,65)

20% wkład własny mieszkańców netto – 2 440 824,20 x 8% = 2 260 022,41 (2 440 824,20 – 180 801,79 = 2 260 022,14)

9 040 089,65 + 2 440 824,20 = 11 480 913,85 w projekcie jest kwota 12 204 121,02 netto – brak środków 723 207,17 z odprowadzonego VAT-u od dotacji celowej w kwocie netto. W tym przypadku nie dałoby się sfinalizować projektu unijnego. Taki montaż byłby stratą dla Gminy.

Gdyby Gmina otrzymała dotację celową od łącznej wartości projektu: 9 763 296,82 + 2 440 824,20 + 1 428 985,49 + 1 000 = 13 634 106,51 tj. od kwoty brutto 13 634 106,51 czyli 80% dotacji – 10 907 285,20 w takim przypadku byłaby zobowiązana odprowadzać VAT należny, dotacja celowa w kwocie netto tj. 12 204 121,02 nie podlega opodatkowaniu i odprowadzaniu dodatkowo (podwójnie) VAT-u należnego.

Analizując przedstawioną sytuację – porównano znaczenie dotacji celowej i przedmiotowej.

Dotacje celowe są to środki przeznaczone na:

Finansowanie lub dofinansowanie:

*   zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami,
*   ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego,
*   bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego,
*   zadań agencji wykonawczych,
*   zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym,
*   kosztów realizacji inwestycji;

Dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na:

*   realizację pewnych programów finansowanych, wydatkowane przez podmioty realizujące te programy, inne niż państwowe jednostki budżetowe,
*   realizację projektów pomocy technicznej finansowanych z udziałem środków europejskich i innych środków,
*   finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty, ze środków przekazywanych przez jednostki,
*   współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Natomiast dotacje przedmiotowe są przeznaczane na dopłaty do kosztów świadczenia określonej ustawowo usługi publicznej lub do kosztów wytwarzania określonych w ustawie wyrobów. Dotacja przedmiotowa stosowana jest tam gdzie wpływy z usługi nie pokrywają pełnych kosztów jej świadczenia lub gdy usługę publiczną podmiot świadczy nieodpłatnie (np. dopłaty do biletów komunikacji miejskiej). Zgodnie z art. 130 ustawy o finansach publicznych dotacje przedmiotowe mogą być udzielane przedsiębiorcom (również organizacjom pozarządowym jeżeli prowadzą działalność gospodarczą), o ile odrębne przepisy to przewidują.

Jest to dotacja otrzymana w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług – stanowi dopłatę do ceny towaru lub usługi. Jest elementem uzupełniającym podstawę opodatkowania, np. jako pokrycie ceny lub rekompensata z powodu obniżenia ceny towaru lub usługi. Jeżeli w związku ze świadczeniem usługi otrzymano dotację, między innymi od organu administracji, stanowiącą dofinansowanie (dopłatę) ceny usługi jako rekompensatę z powodu obniżenia ceny – takie dofinansowanie jest obok ceny uzupełniającym ją elementem podstawy opodatkowania.

Dotacje celowe to forma wydatków niedziałających w celu osiągnięcia zysku, jest to dotacja z przeznaczeniem na sfinansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych, związanych z działalnością danej JST.

W odróżnieniu od dotacji przedmiotowych, które służą dofinansowaniu bądź to określonego podmiotu, bądź też określonej działalności, ze środków przekazywanych w formie dotacji celowych można dofinansować lub sfinansować w całości realizację zadania publicznego, scedowanego na beneficjenta środków publicznych.

W związku z powyższym, rozliczenie dotacji celowej wymaga wykazania, że zakładany cel – w postaci zadania publicznego – został zrealizowany, a otrzymane środki publiczne przeznaczono na sfinansowanie związanych z nim wydatków.

Dotacje celowe mogą być udzielane na rzecz bliżej nieokreślonego kręgu podmiotów, a nie tylko na rzecz podmiotów wyraźnie umocowanych w ustawie, jak ma to miejsce w przypadku dotacji przedmiotowych.

Kolejna różnica między wspomnianymi dotacjami wynika z faktu, że o ile dotacje przedmiotowe mogą być w zasadzie udzielane po zaistnieniu przesłanek określonych przez ustawodawcę oraz po zabezpieczeniu stosownych środków w uchwale budżetowej, o tyle podstawę udzielenia dotacji celowych stanowi umowa, która w przypadku Gminy została podpisana w dniu 20 lipca 2017 r. na dofinansowanie projektu pn.: „Odnawialne źródła energii w Gminie” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, Działanie 4.1. Odnawialne źródła energii.

Zatem część relacji związanych z dotacją, jak np. kwestie dotyczące określenia celu dofinansowania, kontroli realizacji dotowanego zadania czy też rozliczenia dotacji, zostają uregulowane w odrębnym dokumencie, sporządzonym za zgodą obu stron.

Reasumując Gmina otrzyma dotację celową w kwocie netto, czyli nie uwzględniła podatku VAT na etapie składania wniosku o dofinansowanie do realizacji zadania „Odnawialne źródła energii w Gminie” stanowiącego zadanie publiczne Państwa w zakresie ochrony środowiska. Gmina w przedstawionym przypadku nie powinna dodatkowo czyli podwójnie odprowadzić VAT-u należnego do właściwego Urzędu Skarbowego, od otrzymanej dotacji celowej netto do wydatków netto (VAT pozostaje poza kwotą netto). W omówionym przypadku chodzi o dotację celową a nie przedmiotową, Gmina od dotacji celowej me jest zobowiązana odprowadzać podatku VAT należnego, a gdyby była to dotacja przedmiotowa to Gmina byłaby zobowiązana odprowadzać VAT należny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2 ww. artykułu).

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 6 powołanej ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego są zatem podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca (Gmina) jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. W dniu 10 października 2016 r. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn.: „Odnawialne źródła energii w Gminie” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, Działanie 4.1. Odnawialne źródła energii. Instalacje fotowoltaiczne i solarne będą montowane na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy, jednak w wyjątkowych przypadkach urządzenia zostaną zamontowane na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na działkach właścicieli nieruchomości (jednak będą połączone instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym i będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów związanych z zaspokajaniem potrzeb bytowych mieszkańców). Instalacje kotłów na biomasę do ogrzewania budynków montowane będą w kotłowniach budynku mieszkalnego mieszkańców. Inwestycja dotyczy zakupu i montażu 3 rodzajów odnawialnych źródeł energii (kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę) na/w budynkach mieszkalnych oraz na gruncie osób fizycznych z terenu Gminy, w tym: instalacji solarnych dla 555 budynków mieszkalnych oraz 1 budynku Wspólnoty mieszkaniowej na terenie Gminy; instalacji fotowoltaicznej dla 218 budynków mieszkalnych na terenie Gminy; instalacji kotłów na biomasę w 126 budynkach mieszkalnych na terenie Gminy. (I) Wnioskując do Jednostki Wdrażania Projektów Unijnych wykazano, że VAT niekwalifikowalny uwzględniono w następujących wydatkach: wykonanie dokumentacji technicznej dla instalacji solarnych, wykonanie dokumentacji technicznej dla instalacji paneli fotowoltaicznych, wykonanie dokumentacji technicznej dla instalacji kotłów na biomasę, instalacje solarne na budynkach prywatnych i budynku wspólnoty mieszkaniowej (8%), instalacje fotowoltaiczne na budynkach prywatnych (VAT 8%), instalacje fotowoltaiczne na budynkach prywatnych (VAT 23%), instalacja kotłów na biomasę w budynkach prywatnych (8%). (II) VAT kwalifikowalny uwzględniono natomiast w następujących wydatkach: program funkcjonalno-użytkowy instalacji kolektorów słonecznych, program funkcjonalno-użytkowy instalacji paneli fotowoltaicznych, program funkcjonalno-użytkowy kotłów na biomasę, nadzór inwestorski, promocja projektu, studium wykonalności. W przypadku wniosku o dofinansowanie podatek VAT stanowi w całości koszt niekwalifikowalny. W dniu 20 lipca 2017 r. Gmina podpisała umowę na dofinansowanie ww. projektu pn.: „Odnawialne źródła energii w Gminie”. Gmina wystąpi do Jednostki Wdrażania Projektów Unijnych o aneks do umowy aby dokonać zmiany kosztów VAT w części (II), na koszty niekwalifikowalne, wszystkie koszty dotyczące VAT-u będą zatem kosztami niekwalifikowalnymi. Program zakłada dofinansowanie w wysokości 80% kosztów kwalifikowanych netto, pozostała kwota jak również wszelkie wydatki niekwalifikowane stanowią wkład własny beneficjenta czyli mieszkańca. Na pokrycie wkładu własnego Gmina zawiera umowy cywilno-prawne, z których będzie wynikało, że właściciele budynków mieszkalnych przed rozpoczęciem realizacji projektu wniosą wkład własny w wysokości 20% zakładanych kosztów kwalifikowanych netto plus koszty niekwalifikowane czyli VAT należny. Po okresie utrzymania trwałości projektu, tj. po upływie minimum 5 lat od zakończenia inwestycji, instalacje (kolektory słoneczne, panele fotowoltaiczne i kotły na biomasę) zostaną protokolarnie przekazane mieszkańcom właścicielom na własność za kwotę wniesionego wkładu własnego. W momencie przeniesienia własności instalacji właściciel budynku nie będzie już ponosił żadnych kosztów wobec Gminy, dlatego też Gmina nie osiągnie z tego tytułu żadnych dochodów. Gmina podpisując umowę z wykonawcą na montaż instalacji z materiałów i urządzeń wykonawcy oraz umowy z mieszkańcami na montaż kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę wraz z dostawą tych urządzeń oraz uruchomieniem wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę wykonywaną w ramach termomodernizacji budynków mieszkalnych. W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi termomodernizacyjnej wykonywanej w budynkach mieszkalnych. Dokonane wpłaty mieszkańców będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji tj. montaż kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę będzie uzależniona od wpłat dokonywanych przez poszczególnych mieszkańców. Montaż instalacji nastąpi na/w budynkach ewentualnie na gruncie, klasyfikacja budynków prywatnych wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – 1110, powierzchnia budynków prywatnych, na których będą zamontowane instalacje solarne nie przekracza 300 m2.

W odniesieniu do przedstawionej sytuacji wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do obowiązku odprowadzania podatku VAT należnego od otrzymanych dotacji celowych w kwocie netto na wydatki netto w projekcie.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 powołanego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Powyższe regulacje wskazują, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie dotacji stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Inne dotacje nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach: C-184/00 z dnia 22 listopada 2001 r. Office des produits wallons ASBL przeciwko państwu belgijskiemu oraz C-353/00 z dnia 13 czerwca 2002 r. Keeping Newcastle Warm Limited przeciwko Commissioners of Customs and Excise.

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina podpisała umowę na dofinansowanie projektu pn. „Odnawialne źródła energii w Gminie”. Program zakłada dofinansowanie w wysokości 80% kosztów kwalifikowanych netto, pozostała kwota jak również wszelkie wydatki niekwalifikowane stanowią wkład własny beneficjenta, czyli mieszkańca. Otrzymane dofinansowanie przeznaczone będzie na pokrycie ogólnych kosztów inwestycji, w tym m.in.: zakup i montaż kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę, wykonanie dokumentacji technicznej, studium wykonalności, promocja projektu, nadzór inwestorski. W oczywisty sposób powyższe dofinansowanie wpływać będzie na realizację inwestycji i wysokość wpłat mieszkańców, które są mniejsze.

W odniesieniu do powyższego należy w pierwszej kolejności ustalić, jaki charakter ma przyznana Gminie dotacja i czy można zakwalifikować, ją jako wynagrodzenie. Z wniosku wynika, że opisany projekt realizowany będzie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020. Otrzymana dotacja odnosi się więc bezpośrednio do projektu, przez który należy rozumieć – zgodnie z art. 5 pkt 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2017 r., poz. 1376, z późn. zm.) – przedsięwzięcie realizowane w ramach programu operacyjnego na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie, zawieranej między beneficjentem a instytucją zarządzającą, instytucją pośredniczącą lub instytucją wdrażającą. W związku z tym, że „przedsięwzięcie” jest terminem bardzo ogólnym, stosowanym w wielu aktach normatywnych i można przez nie rozumieć każde działanie podejmowane w jakimś celu związanym z regulowaną dziedziną, należy rozważyć, czy dofinansowanie odnosi się do ceny konkretnego towaru, czy usługi, czy też ma charakter ogólny – odnosi się do realizacji „projektu”, jako pewnej całości.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie opisane dofinansowanie pokrywające 80% wartości usługi ma wpływ na cenę świadczonej usługi, bowiem jest przeznaczone na pokrycie kosztów tej konkretnej inwestycji – montażu określonej ilości kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę wraz z dostawą tych urządzeń oraz uruchomieniem. Poza tym, dofinansowanie to wpływa na wysokość wpłat mieszkańców, które dzięki dotacji są mniejsze. W świetle powyższego kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia, tj. mieszkańca z tytułu realizacji projektu, będzie niższa od kwoty, jaką Wnioskodawca musiałby żądać od mieszkańca, gdyby takiego dofinansowania nie było. Zatem ww. dofinansowanie będzie przeznaczone m.in. na pokrycie kosztów montażu instalacji odnawialnych źródeł energii w/na konkretnych budynkach.

Z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Tym samym, przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe na realizację projektu pn. „Odnawialne źródła energii w Gminie”, polegającego na montażu kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę w/na budynkach mieszkalnych o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2 lub na gruncie, w części, w jakiej stanowią dofinansowanie do konkretnego zestawu dla danego mieszkańca, należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje,) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na wykonanie konkretnej instalacji. W konsekwencji nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że otrzymana dotacja jest dotacją celową.

Reasumując, należy wskazać, że dofinansowanie otrzymane na realizację projektu pn. „Odnawialne źródła energii w Gminie” polegającego na zakupie i montażu wraz z uruchomieniem kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę na/w budynkach mieszkalnych oraz na gruncie mieszkańców Gminy w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, Działanie 4.1. Odnawialne źródła energii, będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem będzie stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dofinansowanie będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, według stawki właściwej dla czynności, z którą to dofinansowanie będzie związane.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania otrzymanej dotacji na realizację ww. projektu należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.