Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.493.2018.3.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-20
Teza: Skutki podatkowe rezygnacji z części wynagrodzenia
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; działalność-działalność wykonywana osobiście; kontrakt-kontrakt menedżerski; spółki-spółka akcyjna; wynagrodzenia; zarządzanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2018 r. (data wpływu 2 października 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 8 listopada 2018 r. (data wpływu 14 listopada 2018 r.) będącego odpowiedzią na wezwanie z dnia 25 października 2018 r. Nr 0014-KDIP3-1.4011.493.2018.2.KS 0111-KDIB4.4014.377.2018.3.MCZ 0111-KDIB4.4015.136.2018.3.MCZ (data nadania 26 listopada 2018 r., data odbioru 5 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych rezygnacji z części wynagrodzenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych rezygnacji z części wynagrodzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskujący jest członkiem zarządu Spółki akcyjnej E. (dalej: E. lub Spółka). E. jest przedsiębiorstwem działającym w sektorze telekomunikacyjnym oraz w sektorze cyberbezpieczeństwa. Sto procent akcji Spółki należy do Skarbu Państwa.

Członkowie organu zarządzającego Spółki wykonują swoje obowiązki na podstawie kontraktów menedżerskich. W celu otrzymania wynagrodzenia wystawiają co miesiąc na rzecz Spółki faktury. Wartość netto każdej z faktur jest powiększona o podatek VAT.

Zgodnie z art. 4 ustawy z 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami - członkom organu zarządzającego spółki przysługuje część stała wynagrodzenia (płatna miesięcznie) oraz część zmienna wynagrodzenia (część wynagrodzenia uzupełniająca za dany rok obrotowy spółki). Część zmienna wynagrodzenia członka organu zarządzającego jest uzależniona od poziomu realizacji celów zarządczych. Wagi celów zarządczych, a także obiektywne i mierzalne kryteria ich realizacji i rozliczania są ustalane dla członków organu zarządzającego. Część zmienna wynagrodzenia w spółce nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia podstawowego członka organu zarządzającego w poprzednim roku obrotowym.

Część zmienna wynagrodzenia członka organu zarządzającego E. została uwzględniona w kontraktach menedżerskich. Sposób jej wyliczenia określa uchwała Walnego Zgromadzenia o zasadach kształtowania wynagrodzeń oraz uchwała Rady Nadzorczej określająca cele zarządcze.

Zgodnie z oceną uprawnionych komórek organizacyjnych, E. zrealizował cele zarządcze oraz spełnił warunki uprawniające członków organu zarządzającego do otrzymania części zmiennej wynagrodzenia za 2017.

Do dnia dzisiejszego członkowie organu zarządzającego nie wystawili faktur tytułem części zmiennej wynagrodzenia oraz Spółka go nie wypłaciła. Rada Nadzorcza E. jednakże zaproponowała, aby członkowie organu zarządzającego Spółki zrezygnowali z części zmiennej wynagrodzenia oraz podpisali aneksy do kontraktów menedżerskich potwierdzających tę rezygnację.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 25 października 2018 r. Nr 0014-KDIP3-1.4011.493.2018.2.KS 0111-KDIB4.4014.377.2018.3.MCZ 0111-KDIB4.4015.136.2018.3.MCZ Wnioskodawca przeformułował pytania oraz przedstawił własne stanowisko adekwatne do przeformułowanych pytań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy ewentualna rezygnacja z części zmiennej wynagrodzenia będzie powodowała po stronie wnioskodawcy jako podatnika obowiązek podatkowy z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy ewentualna rezygnacja z części zmiennej wynagrodzenia będzie powodowała po stronie wnioskodawcy jako podatnika obowiązek podatkowy z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych?
3.  Czy ewentualna rezygnacja z części zmiennej wynagrodzenia będzie powodowała po stronie wnioskodawcy jako podatnika obowiązek podatkowy z tytułu podatku od spadków i darowizn?

Odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych i spadków i darowizn zostanie udzielona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie rezygnacji z części zmiennej wynagrodzenia za wykonywanie obowiązków na podstawie kontraktu menadżerskiego wraz z aneksem nie będzie on objęty obowiązkiem podatkowym z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

W ocenie podatnika do dochodu należy uwzględnić wyłącznie kwoty faktycznie uzyskane, a nie kwoty należne w rozumieniu cywilnoprawnym, które jednak nie były - na skutek rezygnacji objęte fakturą i dochodzone przez podatnika, w związku z czym nie dojedzie do zaniżenia podstawy opodatkowania ani naruszenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zapłacenia podatku w nieprawidłowej wysokości.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych: Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Stosownie do art. 9 opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody. Stosownie do art. 10 ust 1 pkt 2 źródłem przychodu jest działalność gospodarcza wykonywana osobiście.

Wobec powyższego wynagrodzenie osoby kierującej spółką jest objęte obowiązkiem podatkowym ciążącym na podatku jako osobie fizycznej. W przypadku otrzymania wynagrodzenia zmiennego stanowiłoby ono dochód podatnika i podlegało stosownemu opodatkowaniu. Zatem rezygnacja z części zmiennej wynagrodzenia powoduje odmienne ustalenie podstawy opodatkowania. Wątpliwości może budzić fakt czy rezygnacja z części zmiennej wynagrodzenia nie powoduje naruszenia art. 24 ustawy oraz art. 26a w konsekwencji zapłaty podatku w nieprawidłowej wysokości. W ocenie Wnioskodawcy nie dochodzi do zaistnienia podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 2 – działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 7 i pkt 9 tej ustawy: za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

*   pkt 7 – przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,

*   pkt 9 – przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zatem z powyższej regulacji wynika, że przychody członka zarządu spółki w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej na czas pełnienia funkcji członka zarządu), stanowią przychody zaliczone do źródła określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowi o tym „wyłączenie” określone w art. 13 pkt 9 ustawy).

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że – jak wskazał Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 17 czerwca 2015 r. sygn. akt III UZP 2/15 – „w spółkach kapitałowych zawarcie kontraktu menedżerskiego z członkiem zarządu kreuje wtórną podstawę powiązania menedżera ze spółką, bowiem podstawowe znaczenie ma powołanie go na członka zarządu tworzące stosunek członkostwa w zarządzie spółki regulowany przepisami Kodeksu spółek handlowych i innymi przepisami wewnętrznymi spółki”.

Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 czerwca 2016 r. sygn. akt I FSK 83/15 podzielił pogląd wyrażany w piśmiennictwie, że „pozycja członka zarządu, z którym spółka zawarła kontrakt menedżerski (umowę o zarządzanie) jako przedsiębiorcą, jest szczególna. W następstwie kontraktu menedżerskiego (umowy o zarządzanie) członek zarządu nie przejmuje zarządzania spółką we własnym imieniu i na własny rachunek. Zarządzanie spółką nadal jest realizowane przez członka zarządu w ramach członkostwa w zarządzie. Rola kontraktu menedżerskiego (umowy o zarządzanie) ograniczona jest do ustalenia wynagrodzenia za wykonywanie funkcji w zarządzie (czy jeszcze innych czynności określonych w umowie), szczególnych (kwalifikowanych i dodatkowych – w porównaniu z regulacją Kodeksu spółek handlowych i wewnętrznego prawa spółki) obowiązków dotyczących zarządzania spółką, zakazów w zakresie konkurencji oraz podejmowania dodatkowej działalności (Z. Kubot, Kwalifikacje prawne kontraktów menedżerskich członków zarządu spółek kapitałowych, PiZS 2002, nr 2, s. 2 i n)”.

Tak więc – przychody członka zarządu uzyskiwane na podstawie wskazanych umów powinny być kwalifikowane do przychodów określonych w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku Wnioskodawca jest członkiem zarządu spółki akcyjnej. Do dnia dzisiejszego członkowie organu zarządzającego nie wystawili faktur tytułem części zmiennej wynagrodzenia oraz Spółka go nie wypłaciła. Rada Nadzorcza Spółki zaproponowała, aby członkowie organu zarządzającego Spółki zrezygnowali z części zmiennej wynagrodzenia oraz podpisali aneksy do kontraktów menedżerskich potwierdzających tę rezygnację.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak wynika z powyższego zapisu przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne. Przez pojęcie „otrzymane” należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik ma możliwość włączyć do swojego władztwa, tzn. ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określonej środki do dyspozycji.

Definicja pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego lub postawionego do dyspozycji wskazuje moment jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie dla rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Przychód w postaci pieniędzy lub wartości pieniężnych powstaje w momencie otrzymania ich przez podatnika lub w momencie postawienia ich do dyspozycji podatnika. Nie można utożsamiać momentu powstania przychodu na zasadach ogólnych z faktem wymagalności świadczenia. Wymagalność nie oznacza bowiem postawienia świadczenia do dyspozycji podatnika.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy prawne stwierdzić należy, że w przypadku rezygnacji z części zmiennej wynagrodzenia Wnioskodawca nie otrzyma oraz nie zostaną postawione do jego dyspozycji pieniądze.

W związku z powyższym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym postanowiono jak w sentencji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.