Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.743.2024.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-13
Teza: Wydatki z tytułu ponoszonych składek na funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem ochrony nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu Banku, ze względu na brak spełnienia przez nich wymagań opisanych w art. 15 ust. 1 updop
Słowa kluczowe: banki; koszt-koszty funkcjonowania; koszt-koszty uzyskania przychodów; ochrona; składki-składki członkowskie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Koszty w bankach i SKOK-Inne koszty w bankach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca jest podatkową grupą kapitałową (dalej: „PGK”), w której skład wchodzą:
    1) A S.A. (jako spółka dominująca oraz reprezentująca PGK; dalej: „Bank”, „Wnioskodawca”),
    2) B S.A. oraz
    3) C S.A.
    PGK powołana została na podstawie umowy z (...) 2018 r., a pierwszy jej rok podatkowy
    trwał od 1 stycznia do 31 grudnia 2019 r. Na mocy umowy z dnia (...) 2021 r. (Rep. A nr ...)
    przedłużono funkcjonowanie PGK na kolejne 3 lata podatkowe, tj. na okres od 1 stycznia
    2022 r. do 31 grudnia 2024 r. Na mocy umowy z dnia (...) 2024 r. (Rep. A nr ...) przedłużono
    funkcjonowanie PGK na kolejne 3 lata podatkowe, tj. na okres od 1 stycznia 2025 r. do 31
    grudnia 2027 r.
    Niniejszym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od początku 2019 r.
    jest PGK, której członkiem jest Bank.
    Bank jest podmiotem mającym siedzibę w Polsce, prowadzącym działalność bankową na
    podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488
    ze zm.).
    Wnioskodawca, wspólnie z innymi bankami, przystąpił do nowo utworzonego systemu
    ochrony banków (...). System ten został stworzony na mocy przepisów wprowadzonych
    ustawą z dnia 7 kwietnia 2022 r. o zmianie ustawy o listach zastawnych i bankach
    hipotecznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 872). Zgodnie z
    dyspozycją art. 130c ust. 1 ustawy Prawo Bankowe, Banki w formie spółek akcyjnych mogą
    utworzyć system ochrony na podstawie umowy systemu ochrony.
    System ochrony, o którym mowa w ustawie Prawo Bankowe, ma na celu zapewnienie
    płynności i wypłacalności każdego uczestnika na zasadach określonych w przepisach
    prawa, w szczególności w ustawie Prawo bankowe oraz w umowie systemu ochrony.
    Uczestnictwo w systemie ma charakter dobrowolny. Banki, które utworzyły system
    ochrony, są jego uczestnikami (dalej: „Uczestnicy”). Uczestnikami systemu ochrony są
    również banki prowadzące działalność w formie spółek akcyjnych, które przystąpią do
    systemu ochrony po jego utworzeniu.
    Zgodnie z art. 130b ust. 1 ustawy Prawo Bankowe, celem funkcjonowania systemu
    ochrony jest zapewnienie płynności i wypłacalności każdego jego Uczestnika na zasadach
    określonych w ustawie i umowie systemu ochrony, w szczególności przez udzielanie
    pożyczek, gwarancji i poręczeń na warunkach określonych w umowie systemu ochrony.
    Dodatkowo system ochrony może wspierać prowadzoną przez Bankowy Fundusz
    Gwarancyjny (dalej: „BFG”) przymusową restrukturyzację, o której mowa w ustawie z dnia
    10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania
    depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji, jeżeli została wszczęta wobec banku w
    formie spółki akcyjnej oraz przejęcie banku, jeżeli bankiem przejmowanym jest bank w
    formie spółki akcyjnej.
    System ochrony stanowi uzupełnienie instytucji ochrony systemu finansowego
    realizowanego przez BFG, którego zadaniem jest stabilizacja krajowego systemu
    finansowego, m.in. poprzez prowadzenie obowiązkowego systemu gwarantowania

    depozytów oraz restrukturyzowanie podmiotów. Celem systemu ochrony jest
    wzmocnienie bezpieczeństwa sektora bankowego poprzez zapewnienie dodatkowych
    środków dla banków znajdujących się w trudnej sytuacji finansowej oraz ochrona
    Uczestników systemu przed negatywnymi skutkami upadłości innych banków, w tym
    przed masowym wycofaniem depozytów czy wzrostem składek na BFG.
    W (...) 2022 r. (...) Bank zawarł umowę systemu ochrony, regulującą zasady korzystania z
    pomocy oraz prawa i obowiązki Uczestników. Projekt umowy został zaaprobowany przez
    Komisję Nadzoru Finansowego. W ramach tej umowy utworzono spółkę zarządzającą
    systemem ochrony, działająca pod nazwą System Ochrony (...), w której banki, w tym
    Bank, objęły akcje. Misją i zadaniem Systemu Ochrony jest wspieranie bezpieczeństwa
    finansowego Uczestników oraz środków klientów i stabilności sektora bankowego poprzez
    wspieranie prowadzonej przez BFG przymusowej restrukturyzacji. To wsparcie jest
    realizowane z wykorzystaniem różnych instrumentów finansowych (jak np. pożyczka,
    dotacja lub inne) finansowanych ze środków zgromadzonych w utworzonym w tym celu
    Funduszu Pomocowym i pochodzących z inicjalnych lub dobrowolnych kontrybucji
    Uczestników systemu ochrony.
    Zgodnie z postanowieniami umowy systemu ochrony (dalej: „Umowa”), cel systemu
    ochrony jest zgodny z przytoczonymi wymogami ustawowymi i został zdefiniowany jako:
    1) zapewnienie płynności i wypłacalności banków uczestników na warunkach i w zakresie
      określonym w Umowie;
    2) wspieranie przymusowej restrukturyzacji prowadzonej przez BFG banku będącego
      spółką akcyjną; oraz przejęcia banku będącego spółką akcyjną na podstawie art. 146b
      ust. 1 ustawy Prawo Bankowe;
    tak aby:
    a) umożliwić obniżenie docelowego poziomu środków systemu gwarantowania depozytów
      w bankach zgodnie z art. 287 ust. 2 Ustawy o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym,
      systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji (tj. Dz.U. z
      2024 r. poz. 487; dalej: „ustawa o BFG”) i w konsekwencji doprowadzić do
      odprowadzania przez banki uczestników niższych składek na fundusz gwarancyjny
      banków lub;
    b) przyczynić się do tworzenia stabilnego środowiska dla prowadzenia działalności
      bankowej przez banki uczestników, zwiększając w ten sposób poziom zaufania do
      sektora bankowego lub;
    c) dążyć do uniknięcia sytuacji mogących prowadzić do powstania kryzysu systemowego
      lub zakłócających stabilność finansową, które mogłyby mieć negatywny wpływ na
      działalność prowadzoną przez banki uczestników.
    Umowa przewiduje, że każdy inny bank prowadzący działalność w formie spółki akcyjnej, z
    siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, może do niej przystąpić, o ile spełnione
    będą obiektywne warunki określone w tejże Umowie.
    Umowa systemu ochrony określa zakres odpowiedzialności uczestnika systemu ochrony
    za zobowiązania wynikające z udziału w systemie ochrony.
    Zgodnie z Umową, Uczestnicy systemu, w tym Bank, wnieśli wpłaty na fundusz pomocowy
    tworzony w ramach systemu ochrony w celu zapewnienia środków na finansowanie jego
    zadań, które - zgodnie z art. 15 ust. 1h pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805; dalej: „UPDOP”) stanowią koszt uzyskania
    przychodów. Kwalifikacja tych wpłat jako kosztów podatkowych nie jest przedmiotem
    niniejszego zapytania.
    Dodatkowo, zgodnie z Umową, banki uczestniczące w systemie ochrony, w tym Bank,
    zobowiązane są do pokrywania kosztów funkcjonowania Systemu Ochrony:
    1) kosztów związanych z zapewnieniem pomieszczenia stanowiącego siedzibę System
      Ochrony, łączy telekomunikacyjnych, dostępu i obsługi poczty elektronicznej i fizycznej,
      otoczenia do przetwarzania i przechowywania danych elektronicznych i fizycznych,
      ochrony elektronicznej i fizycznej oraz obsługi kadrowej;

    2) kosztów umów związanych z doradztwem podatkowym i usługami księgowymi, kosztów
      sprzętu biurowego, kosztów zatrudnionego personelu oraz innych kosztów
      niezbędnych do realizacji celów systemu ochrony;
    3) kosztów prowadzenia rachunków bankowych oraz rachunków papierów wartościowych
      oraz kosztów prawnych udziału w procesie udzielania pomocy uczestnikom lub
      wsparcia procesu przymusowej restrukturyzacji lub przejęcia banku;
    4) kosztów funkcjonowania organów korporacyjnych Systemu Ochrony oraz innych
      kosztów ponoszonych przez System Ochrony związanych z jego działaniem, w tym w
      szczególności kosztów związanych z udzielaniem przez System Ochrony wsparcia, o
      którym mowa w art. 130b ust. 2 ustawy Prawa Bankowego,
    Koszty te pokrywane są ze składek rocznych wnoszonych przez uczestników do Systemu
    Ochrony, równych dla wszystkich uczestników (dalej: „składki na funkcjonowanie spółki
    zarządzającej systemem ochrony”, „składki na funkcjonowanie Systemu Ochrony”).
    Wysokość rocznych składek na funkcjonowanie Systemu Ochrony ustala rada nadzorcza
    Systemu Ochrony na podstawie wniosku zarządu tej spółki. Ponadto, zgodnie z Umową,
    powyższe koszty mogą być także pokrywane z wpłat na kapitał założycielski lub z funduszu
    pomocowego (w części, o której jest mowa w art. 130h ust. 1 ustawy Prawa Bankowego)
    lub z dochodów z lokowania środków funduszu pomocowego.
    Wnioskodawca rozważa uznanie powyższych składek na funkcjonowanie Systemu
    Ochrony (poniesionych, a także tych składek, które zostaną ustalone w kolejnych latach)
    za koszty uzyskania przychodów.

## Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Bank jest uprawniony do
    zaliczenia ponoszonych składek na funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem
    ochrony do kosztów uzyskania przychodów?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Bank jest
    uprawniony do zaliczenia ponoszonych składek na funkcjonowanie spółki zarządzającej
    systemem ochrony do kosztów uzyskania przychodów.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w
    celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
    wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.
    W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych, przyjmuje się, że wydatek może
    zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli:
    1) został poniesiony przez podatnika;
    2) ma charakter definitywny;
    3) został poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia
      źródła przychodów, tj. między wydatkiem a osiągnięciem przychodu istnieć związek
      przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ lub przynajmniej
      może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie przychodu albo zachowanie lub
      zabezpieczenie źródła przychodów;
    4) wydatek ten, choćby pośrednio, ma związek z prowadzoną przez podatnika
      działalnością gospodarczą;
    5) został właściwie udokumentowany;
    6) nie został enumeratywnie wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów
      uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 UPDOP).

    Składki na funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem ochrony spełniają przesłanki
    celowości, racjonalności i gospodarności. Ich ponoszenie pozostaje nierozerwalnie
    związane z ochroną majątku Banku, co uzasadnia ich kwalifikację jako koszt wpływający
    na wynik finansowy Banku. Niewątpliwie też ponoszenie kosztów składek jest
    bezpośrednio powiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą Banku.
    Składki na funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem ochrony mają na celu realizację
    istotnych działań stabilizacyjnych w sektorze bankowym, co przedkłada się na ochronę
    interesów banków uczestniczących w systemie, w tym ochronę ich źródeł przychodu. Choć
    wskazane wydatki Banku nie są bezpośrednio nakierowane na osiągnięcie przychodów,
    ich ponoszenie jest bezsprzecznie racjonalne i celowe, gdyż w ten sposób Bank zapewnia
    sobie ochronę w opisanym systemie ochrony. Wnioskodawca dąży do jak
    najefektywniejszego zabezpieczenia źródeł własnych przychodów i w tym celu przystąpił
    do współtworzenia systemu ochrony, który ma na celu zabezpieczenie płynności i
    wypłacalności na wypadek sytuacji kryzysowej (także dotyczącej Banku), w tym także
    ograniczenie negatywnego wpływu na Bank sytuacji kryzysowych, mogących powstać u
    innych Uczestników tego systemu oraz banków objętych przymusową restrukturyzacją
    prowadzoną przez BFG poprzez zapobieżenie w krótkim terminie panice na rynku
    bankowym i masowemu wycofywaniu depozytów przez klientów, a w dłuższej
    perspektywie poprzez uniknięcie dopłat do funduszu gwarancyjnego prowadzonego przez
    BFG. Powołując nowy system ochrony banki go tworzące liczą także na obniżenie
    docelowego poziomu środków systemu gwarantowania depozytów w bankach zgodnie z
    art. 287 ust. 2 i 2a pkt 2 ustawy o BFG i w konsekwencji doprowadzenie do odprowadzania
    przez te banki niższych składek na fundusz gwarancyjny banków.
    Zgodnie z ww. przepisem, docelowy poziom środków systemu gwarantowania depozytów
    w bankach wynosi 2,6% kwoty środków gwarantowanych w bankach i oddziałach banków
    zagranicznych objętych obowiązkowym systemem gwarantowania depozytów, przy czym
    poziom ten może być obniżany przez Radę Funduszu do poziomu nie niższego niż 1,6%
    kwoty środków gwarantowanych w bankach i oddziałach banków zagranicznych objętych
    obowiązkowym systemem gwarantowania depozytów. Rada BFG, obniżając docelowy
    poziom środków systemu gwarantowania depozytów w bankach, bierze pod uwagę w
    szczególności wysokość środków zgromadzonych przez systemy ochrony instytucjonalnej i
    systemy ochrony, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 9a ustawy Prawo bankowe oraz
    stanowisko Systemu Ochrony.
    Zdaniem Wnioskodawcy, bez wpływu na kwalifikację podatkową składek na pokrycie
    kosztów działania spółki zarządzającej systemem ochrony jako kosztów uzyskania
    przychodów pozostaje fakt dobrowolności w zakresie uczestnictwa Banku w systemie
    ochrony. Brak jest podstaw prawnych uzasadniających twierdzenie, że tylko działania
    podejmowane pod przymusem (a nie na skutek „autonomicznych decyzji”) skutkują
    powstaniem kosztów uzyskania przychodu. Co więcej, zasadnicza większość wydatków
    uznawanych przecież za koszty uzyskania przychodów powstaje na skutek ekonomicznie
    uzasadnionych decyzji biznesowych, a nie przymusu. Także doktryna wskazuje na
    konieczność tego by wydatki uznawane za koszty uzyskania przychodów były racjonalne,
    natomiast nie wymaga by były to wyłącznie wydatki wymagane przez prawo czy absolutnie
    niezbędne z innych przyczyn.
    W ocenie Wnioskodawcy, przepisy UPDOP, w szczególności art. 16 ust. 1, nie wykluczają
    wydatków objętych tym zapytaniem z kosztów uzyskania przychodów. Składki na
    funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem ochrony nie są bowiem podobne do
    składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa, o
    których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 37 UPDOP. Negatywny katalog wydatków, o którym
    mowa w art. 16 ust. 1 UPDOP dotyczy tylko jednoznacznie zidentyfikowanych kosztów nie
    uznawanych za koszt uzyskania przychodu i nie można - odwołując się do charakteru tych
    wydatków - wnioskować, że inne, nie wymienione wprost w art. 16 ust. 1 wydatki ze
    względu na jakiegokolwiek rodzaju podobieństwo do wydatków wymienionych w art. 16

    ust. 1 UPDOP, również nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. W szczególności chodzi
    o potencjalne podobieństwo składek ponoszonych na pokrycie kosztów operacyjnych
    Systemu Ochrony do kosztów wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów na
    podstawie art. 16 ust. 1 pkt 37 UPDOP. W tym miejscu Wnioskodawca wyjaśnia, że
    partycypacja w kosztach funkcjonowania Systemu Ochrony, umownie ustalona w formie
    składek rocznych Uczestników tego systemu, nie jest składką członkowską na rzecz
    organizacji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 37 UPDOP. Składki na pokrycie kosztów
    funkcjonowania podmiotu zarządzającego systemem ochrony są wynikiem zawartej
    Umowy, służą finansowaniu działalności operacyjnej Systemu Ochrony, a nie
    przynależności do organizacji o charakterze członkowskim.
    Końcowo, Wnioskodawca zauważa, że kwoty wpłacane przez banki na fundusz pomocowy
    tworzony w ramach systemu ochrony w celu zapewnienia środków na finansowanie jego
    zadań zostały wprost wymienione przez ustawodawcę w UPDOP (w art. 15 ust. 1h pkt 5
    UPDOP) jako stanowiące koszty uzyskania przychodów.
    W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że ustawodawca uznał je za bezsprzecznie związane
    z działalnością bankową i ponoszone w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 UPDOP.
    Skoro ustawodawca uznał wprost wpłaty na fundusz pomocowy za koszty podatkowe, tym
    bardziej nie ma powodu, dla którego składki na funkcjonowanie spółki zarządzającej tym
    funduszem miałyby być z tych kosztów wyłączone. Argumentację tę dodatkowo umacnia
    fakt, iż zgodnie z Umową część kosztów związana z funkcjonowaniem systemu ochrony
    jest pokrywana ze składek banków oraz może być pokryta z kapitału zakładowego, a część
    właśnie z funduszu pomocowego.
    Słuszność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek na pokrycie kosztów
    funkcjonowania podmiotu zarządzającego systemem ochrony banków potwierdzają także
    liczne orzeczenia sądów administracyjnych:
    1) Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. I SA/Po 91/22 z 26
      sierpnia 2022 r.: „W opisanym stanie faktycznym działające w Polsce banki spółdzielcze,
      niespełniające określonych warunków wskaźnika LCR na poziomie indywidualnym są
      obowiązane do przynależności do systemu ochrony instytucjonalnej. Dobrowolność
      przynależności, na jaką wskazał wnioskodawca, sprowadza się do możliwości wyboru
      systemu działającego na rynku finansowym, a nie w ogóle do przynależności do
      systemu. W konsekwencji sporny wydatek należało uznać za nie tylko racjonalny, ale
      także nakierowany na zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów. Analiza
      powołanych przez skarżącego regulacji prawnych normujących prowadzenie
      działalności bankowej prowadzi do wniosku, że wnioskodawca bez osiągnięcia
      określonego, normatywnie zdeterminowanego, poziomu bezpieczeństwa płynności
      krótkoterminowej nie mógłby wykonywać czynności bankowych. Z kolei osiągnięcie
      określonego poziomu bezpieczeństwa wiąże się z koniecznością poniesienia spornych
      wydatków”;
    2) Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. I SA/Po 1084/21 z 13
      lipca 2022 r.: „Brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 37 i 71 UPDOP nie pozostawia wątpliwości, że
      zakresem ich zastosowania nie są objęte składki ponoszone w związku z udziałem
      przez bank spółdzielczy w systemie ochrony”;
    3) Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. I SA/Po 492/21 z 11
      stycznia 2022 r.: „Sąd podkreśla, że uznanie wydatku za koszt uzyskania przychodu nie
      jest preferencją podatkową, a elementem konstrukcji tego podatku, zaś kwalifikacja
      wydatku opiera się na obiektywnej ocenie, czy wydatek może przyczynić się do
      realizacji pożądanego celu. Zdaniem Sądu, z opisu stanu faktycznego jednoznacznie
      wynika, że konsekwencją pozostawania Banku poza systemem ochrony byłaby
      ostatecznie konieczność samodzielnego funkcjonowania poza zrzeszeniem, co biorąc
      pod uwagę wielkość Banku, jego fundusze własne i ilość zatrudnionych w nim osób, a
      także wymogi stawiane samodzielnym bankom przepisami prawa i organów
      nadzorczych jest całkowicie nierealne. Wykluczenie Banku ze zrzeszenia prowadziłoby
      zapewne do jego likwidacji. Dokonując oceny, czy określony wydatek jest kosztem

      uzyskania przychodu w świetle regulacji zawartej w art. 15 ust. 1 UPDOP należy
      uwzględnić, czy zachowania podatnika podejmującego decyzję o poniesieniu danego
      wydatku było racjonalnie uzasadnione i czy celem tej decyzji był cel określony w art. 15
      ust. 1 UPDOP. W ocenie Sądu wydatek z tytułu bezzwrotnej składki wnoszonej przez
      Bank na fundusz pomocowy Systemu Ochrony SGB jest racjonalnie uzasadniony,
      ponieważ jest niezbędny do prowadzenia przez skarżącego w danych warunkach
      działalności bankowej. Sąd podkreśla, że przy ocenie charakteru poniesionego kosztu
      niezbędna jest - zgodnie z zasadą prawdy materialnej - obiektywna ocena wszystkich
      uwarunkowań, które istniały w czasie ponoszenia kosztów, uwarunkowań o
      charakterze obiektywnym, uwarunkowań - i tego też nie można tracić z pola widzenia -
      zmiennych w czasie, na które oddziaływają także przyczyny niezależne od woli i
      świadomości podatnika. Konieczne jest uwzględnienie adekwatnego związku
      przyczynowego między kosztem a przychodem. Podkreślić także trzeba, iż chodzi o
      celowość dokonanego wydatku, jako mającego związek ze źródłem przychodów, a nie o
      jego finalny efekt”;
    4) Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. I SA/Po 243/17 z 27
      września 2017 r.: „Składki na System Ochrony, spełniający wymóg LCR nie można
      traktować jako zbliżonych do wykluczonych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 37 ustawy z
      dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2016 r.,
      poz. 1888 ze zm.) z kosztów uzyskania przychodów składek na rzecz organizacji, do
      których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa. Nie można zgodzić się także z
      uznaniem spornych składek za porównywalne do wpłat banków na fundusz
      gwarancyjny, które to wpłaty zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów
      przepisem art. 16 ust. 1 pkt 71 tej ustawy. Składki na system ochrony nie są bowiem
      zamieszczone w katalogu zawartym w art. 16 omawianej ustawy podatkowej co
      oznacza, że ustawodawca z kosztów uzyskania przychodów wyłączyć ich nie chciał”;
    5) Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. I SA/Po 247/17 z 30
      sierpnia 2017 r.: „Wydatek w postaci składki na Spółdzielczy System Ochronny Ochrony
      Spółdzielczej Grupy Bankowej spełnia przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego
      1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze
      zm.), ponieważ jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo
      zabezpieczenia źródła przychodów”;
    6) Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. II FSK 123/18 z 6 grudnia 2019 r.:
      „Składki na pokrycie kosztów funkcjonowania spółdzielni Spółdzielczy System Ochrony
      SBG to wydatki związane z działaniami banku nakierowanymi na utrzymanie własnego
      źródła przychodów w odpowiednim stanie. Nie można im zatem odmówić co najmniej
      kwalifikacji jako kosztów służących zachowaniu źródła przychodów w rozumieniu art.
      15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”;
    7) Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. II FSK 340/22 z 21 czerwca 2022 r.:
      „Wydatek poniesiony z tytułu składki na fundusz pomocowy utworzony w ramach
      uprawnienia wynikającego z art. 22a ustawy o funkcjonowaniu banków spółdzielczych,
      ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających może być zaliczony do kosztów uzyskania
      przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
      prawnych, ponieważ wydatek ten jest niezbędny dla funkcjonowania podmiotu i został
      poniesiony w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. Warto także
      zaznaczyć, że dobrowolność przynależności, ogranicza się do możliwości wyboru
      systemu działającego na rynku finansowym, a nie do możności wyboru przynależności
      do systemu lub pozostania poza systemem”;
    8) Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. II FSK 3678/17 z 22 października 2019
      r.: „Nie jest dopuszczalne wnioskowanie zakładające, że art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15
      lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800)
      obejmuje także inne wydatki aniżeli wprost wskazane w tym przepisie. Trzeba bowiem
      stwierdzić, że katalog, o którym mowa w art. 16 ust. 1 dotyczy tylko jednoznacznie
      zidentyfikowanych kosztów nie uznawanych za koszt uzyskania przychodu i nie można,
      odwołując się do charakteru tych wydatków wnioskować, że inne, nie wymienione

      wprost w art. 16 ust. 1 wydatki ze względu na jakiegokolwiek rodzaju podobieństwo do
      wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1, również nie stanowią kosztów uzyskania
      przychodu”;
    9) Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. III SA/Wa 1877/23 z
      dnia 6 grudnia 2023 r.: „W ocenie Sądu wydatek na pokrycie kosztów funkcjonowania
      jednostki zarządzającej jest racjonalnie uzasadniony oraz celowy, ponieważ jest
      związany z zapewnieniem ochrony pozwalającej na jak najefektywniejsze
      zabezpieczenie źródeł własnych przychodów. Powyższe koresponduje z treścią art.
      130b ust. 1 ustawy - Prawo bankowe, zgodnie z którym celem funkcjonowania systemu
      ochrony jest zapewnienie płynności i wypłacalności każdego jego uczestnika na
      zasadach określonych w ustawie i umowie systemu ochrony, w szczególności przez
      udzielanie pożyczek, gwarancji i poręczeń na warunkach określonych w umowie
      systemu ochrony”;
    10)Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. II FSK 311/24 z dnia 9 lipca 2024 r.:
      „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wydatek na pokrycie kosztów
      funkcjonowania jednostki zarządzającej jest racjonalnie uzasadniony oraz celowy,
      ponieważ jest związany z zapewnieniem ochrony pozwalającej na jak najefektywniejsze
      zabezpieczenie źródeł własnych przychodów. Powyższe koresponduje z treścią art.
      130b ust. 1 ustawy - Prawo bankowe, zgodnie z którym celem funkcjonowania systemu
      ochrony jest zapewnienie płynności i wypłacalności każdego jego uczestnika na
      zasadach określonych w ustawie i umowie systemu ochrony, w szczególności przez
      udzielanie pożyczek, gwarancji i poręczeń na warunkach określonych w umowie
      systemu ochrony. Nie można zgodzić się z organem interpretacyjnym, że rodzaj i
      charakter ponoszonych przez bank składek na pokrycie kosztów funkcjonowania
      systemu ochrony zbliżony jest do wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów na
      podstawie art. 16 ust. 1 pkt 37 UPDOP składek na rzecz organizacji, do których
      przynależność podatnika nie jest obowiązkowa. Koszty przeznaczone na
      funkcjonowanie systemu ochrony nie mają bowiem charakteru składki członkowskiej”.
    Wnioskodawca wskazuje, że w dniu 14 października 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji
    Skarbowej wydał interpretację indywidualną o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.208.2023.8.S/SP,
    w której uznano za prawidłowe stanowisko podatnika dotyczące możliwości zaliczenia
    składek na pokrycie kosztów funkcjonowania Systemu Ochrony do kosztów uzyskania
    przychodów.
    Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca wnosi o uznanie jego stanowiska za
    prawidłowe.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”):
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze
      źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
      wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych
      przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z
      ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
    A zatem wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,
    po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile
    pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

    Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione
    wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie,
    zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
    Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia
    do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania
    przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek
    przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie
    tego przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z
    przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na
    uzyskanie przychodu danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest
    niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać
    dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku
    wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że
    kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania
    przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak
    aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami
    będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie
    wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w
    tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z
    obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.
    W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
    - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
      pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu
      podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne
      niż podatnik),
    - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi
      w jakikolwiek sposób zwrócona,
    - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
      może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
    - został właściwie udokumentowany,
    - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie
      uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter
    ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien
    podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest
    sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów
    uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W
    pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy
    poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów
    podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
    Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien
    zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu.
    Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania
    przychodu odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę
    opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest
    kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów
    jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń
    wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony.
    Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale
    także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie
    można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

    Związek kosztów podatkowych z przychodami jest zatem podstawowym warunkiem
    uznania wydatku za koszt podatkowy. W większości przypadków związek kosztu z
    przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek
    przyczynowy nie jest jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozpatrywać
    według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku.
    Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności
    gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.
    W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod
    pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła
    przychodów.
    Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:
    a. „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”,
      „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one
      do określonego celu”,
    b. „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub
      szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w
      dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie
      zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
    c. „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym
      stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed
      zapomnieniem”.
    Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty,
    które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być
    widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany
    cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie
    źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła
    przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło
    w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się
    przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki
    sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.
    Zatem dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został
    poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy
    jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania
    przychodu istnieje związek przyczynowy.
    Związek ten może być bezpośredni lub pośredni. Koszty pośrednio związane z osiąganymi
    przychodami są to takie koszty, których nie można wprost przypisać do określonych
    przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. Nie każdy
    wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może
    koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania.
    Skoro ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to
    musi być on widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej
    zakładać go jako realny. Zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów
    uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość,
    zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz potencjalną możliwość (analizowaną w
    dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się
    danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia
    źródła przychodów. Obowiązkiem podatnika jest wykazanie związku pomiędzy
    poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu. Drugi z elementów zawarty w art. 15 ust. 1
    omawianej ustawy stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek
    nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 updop katalogu wydatków nieuznawanych
    za koszty uzyskania przychodów.
    Ustawą z dnia 7 kwietnia 2022 r. o zmianie ustawy o listach zastawnych i bankach
    hipotecznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 872 ze zm.) dodano

    Rozdział 10A – System Ochrony (art. 130b-130l) do ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo
    bankowe (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1646 ze zm.). Zaproponowana zmiana miała na celu
    umożliwienie bankom (...) tworzenie instytucjonalnych systemów ochrony, tak jak zostało
    to rozwiązane w odniesieniu do banków spółdzielczych. Zmiany te wymagały stworzenia
    nowej jednostki redakcyjnej i nie mogły ograniczyć się wyłącznie do odniesienia się na
    zasadzie analogii do regulacji dotyczącej banków spółdzielczych, m.in. z racji na znaczące
    różnice w funkcjonowaniu banku spółdzielczego oraz banku działającego w formie spółki
    akcyjnej. Beneficjentami wprowadzonych zmian są podmioty, na rzecz których
    przekazywane jest wsparcie ze strony systemu ochrony, banki dokonujące wpłat do
    systemu jako uczestnicy oraz sam system ochrony instytucjonalnej.
    Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1h pkt 5 updop, który został dodany ustawą z dnia 7 kwietnia
    2022 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 872 ze zm.) i wszedł w życie 7 maja 2022 r.:
      W bankach kosztem uzyskania przychodów są także wpłaty uczestników systemu ochrony
      na fundusz pomocowy, o których mowa w art. 130h ust. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997
      r. - Prawo bankowe.
    Jak wynika z treści uzasadnienia do projektu ustawy, który wprowadził przywołany
    powyżej przepis, celem nowego przepisu było „rozszerzenie katalogu kosztów uzyskania
    przychodu banku o wszystkie wpłaty dokonywane przez bank w charakterze uczestnika
    systemu ochrony na fundusz pomocowy, zgodnie z projektowanym art. 130h ust. 2
    ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe. Takie rozwiązanie umożliwia
    obniżenie kosztów podatkowych bankom, które przyczyniają się do zapewnienia
    stabilności systemu finansowego i uniknięcia niekontrolowanej upadłości banków. W
    sytuacji braku takiej pomocy ze strony banków i upadłości banku krajowego, koszty dla
    systemu finansowego, a tym samym dla budżetu państwa, będą nieproporcjonalnie
    większe niż koszty budżetu państwa wynikające z zaliczenia takiej pomocy do kosztów
    uzyskania przychodu”.
    Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że członkiem
    Podatkowej Grupy Kapitałowej jest Bank, który ma siedzibę w Polsce i prowadzi
    działalność bankową na podstawie ustawy Prawo bankowe. W (...) 2022 r., wspólnie z
    innymi bankami, Wnioskodawca przystąpił do nowo utworzonego systemu ochrony (...).
    System ochrony ma na celu zapewnienie płynności i wypłacalności każdego uczestnika na
    zasadach określonych w przepisach prawa, w szczególności w ustawie Prawo bankowe
    oraz w umowie systemu ochrony. Uczestnictwo w systemie ma charakter dobrowolny.
    Projekt umowy został zaaprobowany przez Komisję Nadzoru Finansowego. W ramach tej
    umowy utworzono spółkę zarządzającą systemem ochrony. Uczestnicy systemu wnieśli
    wpłaty na fundusz pomocowy tworzony w ramach systemu ochrony w celu zapewnienia
    środków na finansowanie jego zadań. Dodatkowo banki uczestniczące w systemie
    ochrony zobowiązane są do pokrywania kosztów funkcjonowania Systemu Ochrony. Koszty
    te pokrywane są ze składek rocznych wnoszonych przez uczestników do Systemu Ochrony,
    równych dla wszystkich uczestników. Wysokość rocznych składek na funkcjonowanie
    Systemu Ochrony ustala Rada Nadzorcza na podstawie wniosku Zarządu. Zgodnie z
    Umową, powyższe koszty mogą być także pokrywane z wpłat na kapitał założycielski lub z
    funduszu pomocowego (w części, o której jest mowa w art. 130h ust. 1 ustawy Prawa
    Bankowego) lub z dochodów z lokowania środków funduszu pomocowego.
    Państwa wątpliwości dotyczą możliwości uznania rocznych składek na funkcjonowanie
    Systemu Ochrony (poniesionych, a także tych, które zostaną ustalone w kolejnych latach)
    za koszty uzyskania przychodów.
    Uregulowania dotyczące funkcjonowania systemu ochrony zostały zawarte w Rozdziale
    10A Prawa bankowego.
    I tak w świetle art. 130b Prawa bankowego:
      1. Celem funkcjonowania systemu ochrony jest zapewnienie płynności i wypłacalności
        każdego jego uczestnika na zasadach określonych w ustawie i umowie systemu

        ochrony, w szczególności przez udzielanie pożyczek, gwarancji i poręczeń na
        warunkach określonych w umowie systemu ochrony.
      2. System ochrony może także wspierać:
      1) prowadzoną przez Bankowy Fundusz Gwarancyjny przymusową restrukturyzację, o
        której mowa w ustawie z dnia 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu
        Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej
        restrukturyzacji, jeżeli została wszczęta wobec banku w formie spółki akcyjnej;
      2) przejęcie banku, o którym mowa w art. 146b ust. 1, jeżeli bankiem przejmowanym jest
        bank w formie spółki akcyjnej.
      3. Wsparcie, o którym mowa w ust. 2, odbywa się w szczególności przez udzielanie dotacji,
        pożyczek, gwarancji i poręczeń na warunkach określonych w umowie systemu ochrony.
      4. Umowa systemu ochrony określa zakres odpowiedzialności uczestnika systemu ochrony
        za zobowiązania wynikające z udziału w systemie ochrony.
    Zgodnie z art. 130c ust. 1-2 Prawa bankowego:
      1. Banki w formie spółek akcyjnych mogą utworzyć system ochrony na podstawie umowy
        systemu ochrony. Banki, które utworzyły system ochrony, są jego uczestnikami.
        Uczestnikami systemu ochrony są również banki prowadzące działalność w formie
        spółek akcyjnych, które przystąpią do systemu ochrony po jego utworzeniu.
      2. Uczestniczenie w systemie ochrony jest dobrowolne.
    W myśl art. 130h Prawa bankowego:
      1. W jednostce zarządzającej tworzy się fundusz pomocowy w celu zapewnienia środków
        na finansowanie zadań systemu ochrony w zakresie pomocy finansowej dla
        uczestników systemu ochrony mającej na celu poprawę ich wypłacalności i
        zapobieżenie upadłości oraz umożliwienia udzielania przez system ochrony wsparcia, o
        którym mowa w art. 130b ust. 2.
      2. Fundusz pomocowy jest tworzony z wpłat uczestników systemu ochrony wnoszonych w
        wysokości i na zasadach określonych w ust. 3 oraz w umowie systemu ochrony lub z
        innych źródeł przewidzianych w tej umowie.
      3. Uczestnik systemu ochrony wnosi w terminie 30 dni od dnia przystąpienia do tego
        systemu wpłatę na fundusz pomocowy w wysokości nie mniejszej niż 0,3% kwoty
        środków gwarantowanych uczestnika systemu ochrony objętego obowiązkowym
        systemem gwarantowania depozytów, o którym mowa w art. 2 pkt 34 ustawy z dnia 10
        czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania
        depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji.
      4. Jednostka zarządzająca może lokować środki funduszu pomocowego jedynie w:
      1) lokatach bankowych w bankach, będących uczestnikami systemu ochrony;
      2) skarbowych papierach wartościowych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o
        finansach publicznych;
      3) bonach pieniężnych Narodowego Banku Polskiego;
      4) obligacjach emitowanych przez Bankowy Fundusz Gwarancyjny.
      5. Szczegółowe zasady zarządzania funduszem pomocowym określa umowa systemu
        ochrony.
    W kontekście przedstawionych we wniosku informacji należy uznać, że rodzaj i charakter
    ponoszonych przez Bank składek na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu ochrony
    zbliżony jest do wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1
    pkt 37 updop składek na rzecz organizacji do których przynależność podatnika nie jest
    obowiązkowa.
    Odnosząc się zaś do regulacji zawartych w powołanym wcześniej art. 15 ust. 1 updop
    podkreślić należy, że warunkiem zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych jest
    wykazanie jego związku ze spodziewanymi przychodami, jakkolwiek przychody te nie
    muszą zostać realizowane, ewentualnie, że celem poniesienia kosztów jest zachowanie
    lub zabezpieczenie źródeł przychodów. Tak więc jedynie taki wydatek, który spełnia
    wymienione warunki może być uznany za koszt uzyskania przychodu oraz uczestniczyć w
    obliczeniu dochodu do opodatkowania (art. 7 ust. 1 i ust. 2 updop). Konieczność
    uchwycenia „celowościowego” związku pomiędzy wydatkiem, a uzyskaniem przychodu lub

    zachowaniem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów, wymaga oceny przesłanek jakimi
    kierował się podatnik oraz uwarunkowań determinujących poniesienie wydatku, z których
    powinna wynikać racjonalność i gospodarcze uzasadnienie określonego działania
    podatnika.
    Celowość kosztu oznacza jego nakierowanie na osiągnięcie przychodu, zachowanie
    zabezpieczenie źródła przychodu. Przy czym za celowe można uznać jedynie takie wydatki,
    które oceniane przez pryzmat całokształtu okoliczności faktycznych pozwalają na
    przyjęcie, że Państwa zamiarem w momencie poniesienia wydatku było właśnie albo
    osiągniecie przychodu albo ewentualnie jego zachowanie, czy też zabezpieczenie. Badanie
    całokształtu okoliczności faktycznych ma w sprawie kluczowe znaczenie, albowiem
    kategoria „kosztu podatkowego” nie ma charakteru czysto obiektywnego, rozumianego w
    sposób formalistyczny, lecz zakłada istnienie elementów subiektywnych zależnych od
    oceny tych okoliczności. Skoro bowiem ustawodawca zakłada, że wydatek musi być
    celowy, to tym samym konieczne jest przeprowadzenie analizy owej celowości, która
    możliwa jest jedynie w oparciu o fakty przedstawione przez Państwa w opisie stanu
    faktycznego/zdarzenia przyszłego.
    W rozpatrywanej sprawie kluczowe znaczenie ma właśnie prawidłowe zbadanie
    okoliczności faktycznych przez pryzmat zamiaru podatnika w poniesieniu wydatku.
    W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania
    przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych
    decyzji gospodarczych w tym znaczeniu, że przysparzać one będą konkretnych
    przychodów podatkowych, lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie
    albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem czy też zmniejszeniem.
    Wskazać należy, że koszty poniesione na zachowanie lub zabezpieczenie źródła
    przychodów w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej to wydatki związane z
    samym funkcjonowaniem podmiotu jako całości. Do kosztów podatkowych można zaliczyć
    te koszty zachowania i zabezpieczenia przychodów, które są wynikiem gospodarczych
    potrzeb źródła przychodów, związanych z jego eksploatacją w sferze materialnej i
    organizacyjnej, tak aby utrzymać ciągłość tego źródła przychodu w znaczeniu zapewnienia
    podatnikowi możności osiągania z niego trwale zysków.
    A zatem, koszty ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to
    koszty ponoszone w celu utrzymania w sprawności źródła przychodów, tak, aby mogło
    funkcjonować i dawać przychody w przyszłości. To także koszty ponoszone w celu
    podtrzymania istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięć, uczynienia
    źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających
    jego sprawność.
    Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, należy rozważyć, czy koszty ponoszone przez
    Bank w analizowanej sprawie realizują cele wskazane w normie art. 15 ust. 1 updop.
    Przed przystąpieniem do oceny, czy analizowane wydatki można powiązać z uzyskaniem
    przychodów, zachowaniem czy zabezpieczeniem źródła przychodów, należy wskazać na
    kwestię ogólną, a dotyczącą samej interpretacji normy z art. 15 ust. 1 updop. Podkreślić
    należy, że niedopuszczalne jest przeprowadzenie takiej wykładni powyższej normy, która
    racjonalność działań podatnika utożsamia z celowością wydatku. Pojęcia racjonalności
    poniesienia wydatku oraz jego celowości nie nakładają się na siebie, w tym znaczeniu, że
    nie są one równoważne. Pomiędzy tymi kategoriami nie istnieje tożsamość znaczeń.
    Pojęcia racjonalności oraz celowości rozumiane przez pryzmat art. 15 ust. 1 updop
    wzajemnie się uzupełniają w tym sensie, że trudno jest mówić o celowości wydatku, bez
    wcześniejszego wykazania racjonalności. Relacja odwrotna, jak się jednak wydaje w
    świetle wykładni literalnej art. 15 ust. 1 updop, nie zachodzi. Oznacza to, że wykazanie, iż
    mamy do czynienia z racjonalnym postępowaniem podatnika, samo w sobie nie
    determinuje uznania wydatku za celowy pod kątem osiągnięcia przychodu, zachowania
    czy zabezpieczenia źródła przychodów. Racjonalność postępowania podatnika jest

    bowiem jednym z elementów oceny celowości wydatku, pomocna przy wykładni zwrotu
    normatywnego „w celu”.
    Powyższe oznacza, że ustawodawca konstruując normę z art. 15 ust. 1 updop nie wskazał,
    że wystarczającym dla podatkowej kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów jest
    racjonalność prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Gdyby bowiem
    intencją ustawodawcy było położenie nacisku na ową racjonalność, treść art. 15 ust. 1
    updop przybrałaby z pewnością inne brzmienie, sprowadzające się do formuły, że
    kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie poniesione wydatki związane z
    prowadzoną działalnością gospodarczą. Brzmienie ustawy w aktualnym kształcie nie
    pozwala jednak na takie przełożenie zakładając, że każdy wydatek musi być celowy, a
    zatem winien on wpływać na zachowanie czy też zabezpieczenie źródła przychodów
    (również jego osiągnięcie).
    Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, nie można uznać, że w sprawie warunek związku
    z przychodami Banku został spełniony.
    Z opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem, że ponoszenie
    wydatków w postaci pokrywania kosztów funkcjonowania systemu ochrony pozwala na
    zachowanie i zabezpieczenie źródeł przychodów Banku co pozwalałoby – w myśl art. 15
    ust. 1 updop – na uznanie ww. składek za koszty uzyskania przychodu. W ocenie organu
    dokonanie przez Bank autonomicznej decyzji o przystąpieniu do dobrowolnego systemu
    ochrony, które wiąże się z koniecznością pokrywania kosztów jego funkcjonowania, nie
    spełnia przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 updop uznania za koszty uzyskania
    przychodów, tj. poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo
    zabezpieczenia źródła przychodów.
    Na powyższe wskazuje również treść obowiązującego od 7 maja 2022 r. przepisu art. 15
    ust. 1h pkt 5 updop, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć
    wpłaty uczestników systemu ochrony na fundusz pomocowy, o którym mowa w art. 130h
    ust. 2 Prawa bankowego. Gdyby celem ustawodawcy przy wprowadzaniu nowych regulacji
    dotyczących banków (...) było udzielenie im prawa do zaliczania wszystkich wydatków
    ponoszonych w ramach uczestnictwa w systemie ochrony, opisanym w Rozdziale 10A
    Prawa bankowego do kosztów uzyskania przychodów, to zostałoby to wprost wskazane w
    nowo wprowadzanych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    Wyraźne wskazanie w ustawie wyłącznie kosztów opisanych w art. 15 ust. 1h pkt 5 updop
    należy traktować jako jasne wskazanie, które z kosztów systemu ochrony w których
    dobrowolnie uczestniczyć mogą banki, stanowią dla nich koszty uzyskania przychodów, a
    które nie.
    Niewątpliwie nie ma uzasadnienia do negowania racjonalności ponoszonych przez Bank
    wydatków na funkcjonowanie podmiotu zarządzającego systemem ochrony, jednakże nie
    oznacza to, że wydatek uznany za racjonalny w trakcie prowadzonej działalności jest w
    każdym przypadku wydatkiem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów.
    A zatem, wydatki z tytułu ponoszonych składek na funkcjonowanie spółki zarządzającej
    systemem ochrony nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu Banku, ze względu na
    brak spełnienia przez nich wymagań opisanych w art. 15 ust. 1 updop.
    Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego, które
    Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym/ zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym
    wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do powołanej interpretacji indywidualnej oraz orzeczeń sądowych
    potwierdzających Państwa stanowisko wskazać należy, że zostały one wydane w
    indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych
    /zdarzeń przyszłych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
      wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.