Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-315/16-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-20
Teza: Skutki podatkowe podziału przez wydzielenie (art. 10 ust. 1 pkt 6); Obowiązki płatnika po stronie spółek przejmujących w związku z podziałem przez wydzielenie
Słowa kluczowe: dochód; obowiązek-obowiązek płatnika; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; skutki podatkowe; spółki-podział spółki przez wydzielenie; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 22 marca 2016 r. (data wpływu 23 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych podziału przez wydzielenie - **jest prawidłowe;**
*   obowiązków płatnika po stronie spółek przejmujących w związku z podziałem przez wydzielenie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie oraz obowiązków płatnika po stronie spółek przejmujących w związku z podziałem przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: PDOP), podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Obok Wnioskodawcy będącego zainteresowanym - stroną postępowania w sprawie interpretacji (zainteresowanymi niebędącymi stronami postępowania w sprawie interpretacji) są także spółki kapitałowe (dalej: Spółka Przejmująca, łącznie zwane jako: Spółki Przejmujące) będące również podatnikami PDOP, podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W 2015 r. Wnioskodawca nabył w drodze umowy kupna 100% akcji w spółce akcyjnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącej polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem PDOP podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: Spółka Zależna). Spółka Zależna prowadzi wyspecjalizowaną działalność na rynku energetycznym w zakresie sprzedaży i dystrybucji energii elektrycznej, świadczenia usług elektroenergetycznych oraz sprzedaży paliw do pojazdów kolejowych. W ramach Spółki Zależnej funkcjonują wyodrębnione (zarejestrowane w KRS) oddziały odpowiedzialne za poszczególne linie biznesowe: Oddział Dystrybucja (dalej: ED), Oddział Obrót (dalej: EO), Oddział Paliwa (dalej: EP), Oddział Usługi (dalej: EU); (łącznie: Oddziały). Ponadto, w ramach Spółki Zależnej funkcjonuje jednostka organizacyjna wspomagająca realizowanie zadań Zarządu Spółki Zależnej oraz świadcząca usługi pomocnicze i usługi wsparcia na rzecz poszczególnych Oddziałów m.in. w zakresie obsługi kadrowo-płacowej, organizacyjnej, informatycznej, kontrolingowej, obsługi finansowo-rachunkowej oraz innego szeroko rozumianego wsparcia administracyjnego (dalej: Centrala lub CE). Centrala świadczy również m.in. usługi w zakresie obsługi finansowo-księgowej podmiotów z grupy kapitałowej Wnioskodawcy.

Obecnie planowane jest przeprowadzenie podziału Spółki Zależnej. Poszczególne segmenty działalności biznesowej Spółki Zależnej zostaną wyodrębnione do osobnych podmiotów. Podział nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.; dalej: KSH), tj. w drodze podziału przez wydzielenie i przeniesienie części majątku Spółki Zależnej na inne istniejące spółki (tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu - Spółki Przejmujące). Ze względów operacyjnych podział Spółki Zależnej może zostać przeprowadzony na przestrzeni kilku miesięcy, tj. początkowo nastąpi wydzielenie z przedsiębiorstwa Spółki Zależnej ED (pozostałe Oddziały i Centrala pozostaną w Spółce Zależnej), a następnie wydzielenie EO i EP. Po przeprowadzeniu reorganizacji Spółka Zależna będzie nadal prowadziła w sposób samodzielny i niezależny działalność w oparciu o EU oraz Centralę (Spółka Zależna nie przestanie istnieć). Nie jest wykluczone, że w przyszłości na bazie Centrali, Spółka Zależna utworzy tzw. Centrum Usług Wspólnych będące wyodrębnioną organizacyjnie jednostką Spółki Zależnej, która będzie świadczyć usługi o charakterze pomocniczym i administracyjnym na rzecz pozostałych podmiotów z grupy kapitałowej Wnioskodawcy.

Planowana reorganizacja ma na celu m.in. budowę wartości Spółki Zależnej oraz wzmocnienie jej pozycji na rynku, jak również pozycji Spółek Przejmujących. Podejmowane działania mają na celu w szczególności osiągnięcie korzyści w postaci:

*   większej efektywności zarządzania - w wyniku wydzielenia niezależnych podmiotów prawnych powstanie struktura organizacyjna grupy kapitałowej z jednoznacznym przypisaniem zadań i odpowiedzialności za różne rodzaje działalności biznesowych. W znacznym stopniu przyczyni się to do bardziej efektywnego zarządzania liniami biznesowymi Spółki Zależnej;
*   dokonania podziału ryzyka operacyjnego i finansowego pomiędzy wydzielone podmioty - jako rezultat wdrażanej strategii każda z wydzielanych spółek będzie odpowiedzialna za część ryzyka związaną bezpośrednio z działalnością biznesową danego oddziału. Umożliwi to wdrożenie transparentnego systemu kontroli i zarządzania ryzykiem w grupie kapitałowej Wnioskodawcy,
*   poprawy rentowności Spółki Zależnej - m.in. poprzez wyeliminowanie nieefektywności w ramach Spółki Zależnej a także wzrost przychodów, a w połączeniu z wdrożeniem nowej strategii i systemu zarządzania zorientowanego na cele, umożliwią poprawę wyników grupy kapitałowej Wnioskodawcy,
*   urealnienia rentowności poszczególnych linii biznesowych Spółki Zależnej - poprzez wprowadzenie rozliczeń pomiędzy wydzielonymi spółkami na zasadach rynkowych,
*   zapewnienia pełnej niezależności Operatora Systemu Dystrybucyjnego - w celu budowania konkurencyjnego i zliberalizowanego rynku energii elektrycznej oraz eliminacji ryzyka subsydiowania skrośnego poszczególnych działalności,
*   umożliwienia uzyskania gwarancji należytego wykonania prac na sieci dystrybucyjnej w pełnym zakresie - wydzielony do odrębnej spółki ED będzie mieć możliwość uzyskania gwarancji należytego wykonania prac wykonywanych przez Spółkę Zależną.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółową charakterystykę poszczególnych Oddziałów i Centrali.

Składniki wchodzące w skład ED

Decyzją Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (dalej: URE) Spółka Zależna została wyznaczona na operatora systemu dystrybucyjnego (dalej: OSD) elektroenergetycznego na terenie całego kraju. W ramach Spółki Zależnej obowiązki OSD realizuje ED. Zakres działalności ED pokrywa się więc z obowiązkami OSD określonymi w ustawie Prawo energetyczne.

Do ED obecnie są przypisane, oraz będą alokowane na moment podziału, składniki majątkowe ściśle związane i niezbędne do prowadzenia działalności ED jako OSD, tj.:

*   infrastruktura dystrybucyjna zlokalizowana na terenie całego kraju (w tym infrastruktura elektroenergetyczna, linie kablowe i przyłączeniowe, urządzenia i systemy pomiarowe, urządzenia sterowania ruchem energetycznym, itp.);
*   budynki (wraz z infrastrukturą techniczną), grunty i prawo wieczystego użytkowania, sprzęt komputerowy i systemy IT niezbędne do prowadzenia działalności dystrybucyjnej, samochody. Niewykluczone, że część środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które obecnie są współdzielone przez ED oraz inne Oddziały lub Centralę (np. niektóre nieruchomości, leasing majątku), będzie po podziale udostępniana do używania przez ED na podstawie stosownych umów dzierżawy majątku lub świadczenia usług. Z punktu widzenia wartości majątku ED, współdzielony majątek ma stosunkowo niewielką wartość oraz nie jest istotny biorąc pod uwagę zakres prowadzonej działalności. Cześć budynków, z których korzysta ED posadowiona jest na działkach gruntu, na których posadowione są również budynki, z których korzystają inne jednostki organizacyjne Spółki Zależnej, w tym zwłaszcza EU. Budynki te będą po podziale udostępniane do używania przez ED na podstawie stosownych umów dzierżawy majątku lub świadczenia usług. Przedmiotowe budynki stanowią stosunkowo niewielką część majątku ED;
*   ograniczone prawa rzeczowe, w tym zwłaszcza służebność przesyłu ustanowiona na rzecz Spółki Zależnej i ściśle związana z majątkiem dystrybucyjnym;
*   środki trwałe w budowie, w tym zaliczki na środki trwałe w budowie i zaliczki na poczet wartości niematerialnych i prawnych oraz wszelkie związane z nimi nakłady, które mają wprzyszłości służyć jako środki trwałe w ramach działalności ED;
*   zapasy związane z działalnością ED będące na stanie magazynu ED;
*   należności długo (o ile wystąpią) i krótkoterminowe zostaną wydzielone w zakresie związanym z działalnością prowadzoną przez ED (należności z tytułu umów kompleksowych realizowanych wspólnie przez ED i EO nie zostaną wydzielone ponieważ stroną tzw. umów kompleksowych (umów dotyczących usługi kompleksowej w rozumieniu art. 3 pkt 30 Prawa energetycznego) podpisanych z klientami Spółki Zależnej pozostanie EO). Należności związane z działalnością prowadzoną przez ED, których zapłaty Spółka Zależna dochodzi na drodze sądowej lub na drodze egzekucji komorniczej, a także należności zgłoszone w ramach postępowań upadłościowych nie zostaną wydzielone;
*   środki pieniężne;
*   zobowiązania, w tym: niespłacone zobowiązania długoterminowe związane z pożyczką udzieloną przez Wnioskodawcę, która była przeznaczona głównie na spłatę obligacji dotyczących programu inwestycyjnego ED, zobowiązania krótkoterminowe związane z działalnością prowadzoną przez ED, w tym zobowiązania pracownicze, zobowiązania z tytułu umów cywilnoprawnych. Niektóre zobowiązania dotyczące również ED, ze względu na stosowaną metodologię ich rozliczeń oraz z uwagi na fakt, iż dotyczą również innych obszarów działalności Spółki Zależnej, nie zostaną alokowane do ED (takie zobowiązania reprezentują jednak stosunkowo niski poziom istotności w stosunku do całości zobowiązań alokowanych do ED). Zaistnieje również sytuacja odwrotna, tj. z uwagi na niepodzielność zobowiązania, pewne zobowiązania zostaną przypisane jedynie do ED, mimo że dotyczą również pozostałych Oddziałów Spółki Zależnej. Dotyczyć to będzie przypadków, gdy umowa zobowiązaniowa zostanie funkcjonalnie alokowana do ED (następnie ED będzie świadczył usługi / udostępniał majątek pozostałym Oddziałom). Takie przypadki zostaną wyraźnie i jednoznacznie wskazane w planie podziału.
*   rezerwy na zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez ED;
*   zobowiązania w stosunku do osób zatrudnionych w ramach ED (w tym, zobowiązania wobec ZUS, fundusze specjalne (ZFŚS), rezerwy na świadczenia pracownicze, itp.);
*   rozliczenia międzyokresowe związane z działalnością prowadzoną przez ED;
*   umowy z klientami, dostawcami, innymi operatorami systemu dystrybucyjnego dot. przedmiotu działalności ED;
*   niezbędne do kontynuowania działalności koncesje i decyzje administracyjne związane z działalnością regulowaną prowadzoną przez ED;
*   tajemnice handlowe związane z umowami zawartymi w związku z działalnością prowadzoną przez ED;
*   księgi i dokumenty związane z ED (w oryginale w takim zakresie w jakim zgodnie z przepisami prawa nie muszą być przechowywane przez Spółkę Zależną);
*   wyodrębniony zespół pracowników Spółki Zależnej, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania będące przedmiotem działalności ED. Pracownicy alokowani do ED zostaną przeniesieni na skutek podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej w ramach przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Powyższe składniki zostaną również przypisane do ED w planie podziału Spółki Zależnej, w zakresie w jakim wynika to z obowiązujących przepisów KSH.

Po wydzieleniu ED będzie nadal korzystać z taryfy dla energii elektrycznej zatwierdzonej przez Prezesa URE dla Spółki Zależnej.

Spółka Zależna na podstawie umowy dzierżawy korzysta z gruntów, budynków i budowli. Większość obiektów dzierżawionych przez Spółkę Zależną na podstawie tej umowy użytkowana jest wyłącznie przez ED, część obiektów użytkowana jest wyłącznie przez EU lub EP, a część współużytkowana jest jednocześnie przez więcej niż jedną jednostkę organizacyjną Spółki Zależnej. Z uwagi na uregulowania prawne, umowa dzierżawy może albo w całości pozostać w Spółce Zależnej albo w całości zostać przypisana do ED w planie podziału. Spółka Zależna wykaże umowę dzierżawy dotyczącą obiektów wykorzystywanych głównie przez ED (oraz obiektów użytkowanych przez EU lub EP oraz obiektów współużytkowanych przez więcej niż jedną jednostkę organizacyjną Spółki Zależnej) w planie podziału i przypisze je do ED. Po podziale przez wydzielenie ED obiekty, z których korzystają EU, EP oraz obiekty, z których jednocześnie korzysta więcej niż jedna jednostka organizacyjna Spółki Zależnej będą udostępniane przez ED do używania przez Spółkę Zależną na podstawie stosownych umów dzierżawy/poddzierżawy majątku lub świadczenia usług.

Spółka Zależna na podstawie umowy najmu korzysta z powierzchni budynków. Większość powierzchni obiektów wynajmowanych przez Spółkę Zależną na podstawie tej umowy użytkowana jest wyłącznie przez EU, część powierzchni budynków użytkowana jest wyłącznie przez ED lub EP, a część współużytkowana jest jednocześnie przez więcej niż jedną jednostkę organizacyjną Spółki Zależnej. Z uwagi na uregulowania prawne, umowa najmu może albo w całości pozostać w Spółce Zależnej albo w całości zostać przypisana do ED w planie podziału. Spółka Zależna nie wykaże umowy najmu dotyczącej obiektów wykorzystywanych głównie przez EU (oraz obiektów użytkowanych przez ED lub EP oraz obiektów współużytkowanych przez więcej niż jedną jednostkę organizacyjną Spółki Zależnej) w planie podziału i nie przypisze jej do ED. Po podziale przez wydzielenie ED powierzchnie budynków, z których korzysta ED będą jej udostępniane do używania przez Spółkę Zależną na podstawie stosownych umów najmu/podnajmu lub świadczenia usług.

Składniki wchodzące w skład EO

Ze względu na specyfikę prowadzonej działalności EO funkcjonuje w ramach koncesji URE na obrót energią elektryczną na terenie całego kraju. Spółka Zależna posiada również wydane na podstawie decyzji URE koncesje na obrót paliwami gazowymi w kraju oraz na obrót gazem ziemnym z zagranicą.

Do EO obecnie są przypisane oraz będą alokowane na moment podziału składniki ściśle związane z działalnością EO w zakresie handlu hurtowego oraz detalicznego energią elektryczną i paliwami gazowymi w systemie sieciowym oraz składniki majątkowe niezbędne do jej prowadzenia, tj.:

*   środki trwałe i wartości niematerialne i prawne niezbędne do prowadzenia działalności EO, tj. sprzęt komputerowy i systemy IT, elektronika użytkowa, licencje i oprogramowanie dla systemu informatycznego (w tym systemy do prognozowania i handlu energią elektryczną oraz wymiany informacji na rynku energii), wyposażenie, samochody osobowe. Wybrane środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, które obecnie są współużytkowane przez EO oraz inne Oddziały lub Centralę (np. niektóre nieruchomości, leasing majątku), będą po podziale udostępniane do używania przez EO na podstawie stosownych umów dzierżawy majątku lub świadczenia usług. Z punktu widzenia wartości majątku EO, współdzielony majątek ma niewielką wartość oraz nie jest istotny biorąc pod uwagę zakres prowadzonej działalności przez ten oddział;
*   zakupione prawa majątkowe do świadectw pochodzenia energii elektrycznej będące na stanie EO na dzień wydzielenia;
*   należności długo (o ile wystąpią) i krótkoterminowe zostaną wydzielone w zakresie związanym z działalnością prowadzoną przez EO. Należności związane z działalnością prowadzoną przez EO, których zapłaty Spółka Zależna dochodzi na drodze sądowej lub na drodze egzekucji komorniczej, a także należności zgłoszone w ramach postępowań upadłościowych nie zostaną wydzielone;
*   środki pieniężne;
*   zobowiązania, w tym: zobowiązania długo (o ile wystąpią) i krótkoterminowe związane z działalnością prowadzoną przez EO, w tym zobowiązania pracownicze. Niektóre zobowiązania dotyczące również EO, ze względu na stosowaną metodologię ich rozliczeń oraz z uwagi na fakt, iż dotyczą również innych obszarów działalności Spółki Zależnej, nie zostaną alokowane do EO. Niemniej takie zobowiązania reprezentują stosunkowo niski poziom istotności w stosunku do całości zobowiązań związanych z EO;
*   zobowiązania w stosunku do osób zatrudnionych w ramach EO (w tym, zobowiązania wobec ZUS, fundusze specjalne (ZFŚS), rezerwy na świadczenia pracownicze, itp.);
*   rozliczenia międzyokresowe (w tym, m.in.: zaliczki na dostawy) związane z działalnością prowadzoną przez EO;
*   umowy z klientami i dostawcami;
*   niezbędne do kontynuowania działalności koncesje i decyzje administracyjne związane z działalnością regulowaną;
*   tajemnice handlowe związane z umowami zawartymi w związku z działalnością prowadzoną przez EO;
*   księgi i dokumenty związane z EO (w oryginale w takim zakresie w jakim zgodnie z przepisami prawa nie muszą być przechowywane przez Spółkę Zależną);
*   wyodrębniony zespół pracowników Spółki Zależnej, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania będące przedmiotem działalności EO. Pracownicy alokowani do EO zostaną przeniesieni na skutek podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej w ramach przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Powyższe składniki zostaną również przypisane do EO w planie podziału Spółki Zależnej, w zakresie w jakim wynika to z obowiązujących przepisów KSH.

Po wydzieleniu EO będzie nadal korzystać m.in. z taryfy dla energii elektrycznej zatwierdzonej przez Prezesa URE dla Spółki Zależnej.

Spółka Zależna na podstawie umowy dzierżawy korzysta z gruntów, budynków i budowli. Większość obiektów dzierżawionych przez Spółkę Zależną na podstawie tej umowy użytkowana jest wyłącznie przez ED, część obiektów użytkowana jest wyłącznie przez EU lub EP, a część współużytkowana jest jednocześnie przez więcej niż jedną jednostkę organizacyjną Spółki Zależnej, w tym przez EO. Z uwagi na uregulowania prawne umowa dzierżawy może albo w całości pozostać w Spółce Zależnej albo w całości zostać przypisana do ED w planie podziału. Spółka Zależna wykaże umowę dzierżawy dotyczącą obiektów wykorzystywanych głównie przez ED (oraz obiektów użytkowanych przez EU lub EP oraz obiektów współużytkowanych przez więcej niż jedną jednostkę organizacyjną Spółki Zależnej) w planie podziału i przypisze ją do ED. Po wydzieleniu ED obiekty, z których korzysta EO będą jej udostępniane do używania na podstawie stosownych umów dzierżawy/poddzierżawy majątku lub świadczenia usług, które zostaną podpisane ze Spółką Przejmującą, która przejmie ED. Może również wystąpić sytuacja, w której Spółka Zależna lub Spółka Przejmująca, która przejmie EO zawrą umowę dzierżawy bezpośrednio z właścicielem/użytkownikiem wieczystym obiektów.

Składniki wchodzące w skład EP

Ze względu na specyfikę prowadzonej działalności EP funkcjonuje w ramach koncesji URE na obrót paliwami ciekłymi przydzielonej Decyzją Prezesa URE. Do EP obecnie są przypisane oraz będą alokowane na moment podziału składniki ściśle związane z działalnością w zakresie obrotu i dostarczania paliw płynnych oraz niezbędne do jej prowadzenia, tj.:

*   środki trwałe i wartości niematerialne i prawne niezbędne do prowadzenia działalności EP, tj. stacje paliw wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, systemy łączności i zdalnego sterowania, różnego rodzaju urządzenia, elementy automatycznego sterowania, sprzęt komputerowy, w tym systemy IT (w szczególności licencja na użytkowanie branżowego programu służącego do prowadzenia gospodarki magazynowej paliwami, rozliczania transakcji handlowych oraz zarządzania umowami ), wyposażenia pomieszczeń (meble, urządzenia AGD, sprzęt biurowy), samochody osobowe. Wybrane środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, które obecnie są współużytkowane przez EP z EU lub z Centralą będą po podziale udostępniane do używania przez EP na podstawie stosownych umów;
*   w przypadku dzierżawionych nieruchomości zostaną zawarte przez EP stosowne umowy ze Spółką Zależną / Spółką Przejmującą, której przypisany zostanie majątek, z uwagi na uregulowania prawne, lub przeniesione zostaną na EP umowy dzierżawy.
*   zapasy związane z działalnością EP, w tym towary (olej napędowy);
*   należności długo (o ile wystąpią) i krótkoterminowe w zakresie związanym z działalnością prowadzoną przez EP;
*   środki pieniężne;
*   zobowiązania, w tym: zobowiązania długoterminowe (o ile wystąpią), zobowiązania krótkoterminowe związane z działalnością prowadzoną przez EP, w tym zobowiązania pracownicze. Niektóre zobowiązania dotyczące również EP, ze względu na stosowaną metodologię ich rozliczeń oraz z uwagi na fakt, iż dotyczą również innych obszarów działalności Spółki Zależnej, nie zostaną alokowane do EP. Niemniej takie zobowiązania reprezentują stosunkowo niski poziom istotności w stosunku do całości zobowiązań związanych z działalnością EP;
*   rezerwy na zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez EP;
*   zobowiązania w stosunku do osób zatrudnionych w ramach EP (w tym, zobowiązania wobec ZUS, fundusze specjalne (ZFŚS), rezerwy na świadczenia pracownicze itp.);
*   rozliczenia międzyokresowe (w tym, m.in.: zaliczki na dostawy) związane z działalnością prowadzoną przez EP;
*   umowy z klientami i dostawcami dot. przedmiotu działalności EP;
*   niezbędne do kontynuowania działalności decyzje administracyjne i koncesje związane z działalnością regulowaną EP;
*   tajemnice handlowe związane z umowami zawartymi w związku z działalnością prowadzoną przez EP;
*   księgi i dokumenty związane z EP (w oryginale w takim zakresie w jakim zgodnie z przepisami prawa nie muszą być przechowywane przez Spółkę Zależną);
*   wyodrębniony zespół pracowników Spółki Zależnej, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania będące przedmiotem działalności EP. Pracownicy alokowani do EP zostaną przeniesieni na skutek podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej w ramach przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Powyższe składniki zostaną również przypisane do EP w planie podziału Spółki Zależnej, w zakresie w jakim wynika to z obowiązujących przepisów KSH.

Spółka Zależna na podstawie umowy dzierżawy korzysta z gruntów, budynków i budowli. Większość obiektów dzierżawionych przez Spółkę Zależną na podstawie tej umowy użytkowana jest wyłącznie przez ED, część obiektów użytkowana jest wyłącznie przez EU lub EP, a część współużytkowana jest jednocześnie przez więcej niż jedną jednostkę organizacyjną Spółki Zależnej. Z uwagi na uregulowania prawne umowa dzierżawy może albo w całości pozostać w Spółce Zależnej albo w całości zostać przypisana do ED w planie podziału. Spółka Zależna wykaże umowę dzierżawy dotyczącą obiektów wykorzystywanych głównie przez ED (oraz obiektów użytkowanych przez EU lub EP oraz obiektów współużytkowanych przez więcej niż jedną jednostkę organizacyjną Spółki Zależnej) w planie podziału i przypisze ją do ED. Po wydzieleniu ED obiekty, z których korzysta EP będą jej udostępniane do używania na podstawie stosownych umów dzierżawy/poddzierżawy majątku lub świadczenia usług, która zostanie podpisana ze Spółką Przejmującą, która przejmie ED. Może również wystąpić sytuacja, w której Spółka Zależna lub Spółka Przejmująca, która przejmie EP zawrą umowę dzierżawy bezpośrednio z właścicielem/użytkownikiem wieczystym obiektów.

Składniki wchodzące w skład EU

W EU, na moment podziału, zostaną składniki ściśle związane z działalnością EU polegającą na świadczeniu usług związanych z obsługą, naprawą, utrzymaniem sieci trakcyjnej, obsługą, naprawą, utrzymaniem majątku dystrybucyjnego Spółki Zależnej, realizacją usług elektroenergetycznych i budowlanych, wykonywania czynności utrzymaniowo-naprawczych pojazdów szynowych, a także działalności w zakresie produkcji wyrobów m.in. elementów osprzętu sieci trakcyjnej, przewozów kolejowych rzeczy, usług ogólnobudowlanych, tj.:

*   środki trwałe i wartości niematerialne i prawne niezbędne do prowadzenia działalności EU tj. budynki gospodarcze i administracyjne (wraz z wyposażeniem), grunty, działki i prawa wieczystego użytkowania, elementy infrastruktury kolejowej, drogowej, kanalizacyjnej i wodociągowej, linie kablowe; potencjał techniczny (m.in. urządzenia elektroenergetyczne i prądotwórcze, urządzenia elektroniczne, komunikacyjne, pomiarowe, sprzęt komputerowy, w tym m.in. licencje i systemy IT, sprzęt biurowy, wyposażenie pomieszczeń, maszyny, narzędzia, samochody osobowe, ciężarowe i specjalistyczne, pogotowia elektroenergetyczne, laboratoria pomiarowe, pociągi sieciowe z wyposażeniem specjalistycznym, pojazdy kolejowe pomocnicze, pojazdy szynowo drogowe i wagony). Wybrane środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, które obecnie są współużytkowane przez EU oraz inne Oddziały lub CE (np. niektóre nieruchomości), będą po podziale udostępniane do używania przez EU na podstawie stosownych umów dzierżawy majątku lub świadczenia usług. Z punktu widzenia wartości majątku EU, współdzielony majątek ma stosunkowo niewielką wartość oraz nie jest istotny biorąc pod uwagę zakres prowadzonej działalności przez ten oddział;
*   ograniczone prawa rzeczowe w tym zwłaszcza prawo służebności drogowej;
*   zapasy związane z działalnością EU;
*   należności długo (o ile wystąpią) i krótkoterminowe, związane z działalnością prowadzoną przez EU;
*   środki pieniężne;
*   zobowiązania, w tym: zobowiązania długoterminowe, zobowiązania krótkoterminowe związane z działalnością prowadzoną przez EU, w tym zobowiązania pracownicze;
*   rezerwy na zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez EU;
*   zobowiązania w stosunku do osób zatrudnionych w ramach EU (w tym zobowiązania wobec ZUS, fundusze specjalne (ZFŚS), rezerwy na świadczenia pracownicze itp.);
*   rozliczenia międzyokresowe (w tym, m.in.: zaliczki na dostawy) związane z działalnością prowadzoną przez EU;
*   umowy z klientami i dostawcami dot. przedmiotu działalności EU;
*   licencje i decyzje administracyjne związane z działalnością EU;
*   tajemnice handlowe związane z umowami zawartymi w związku z działalnością prowadzoną przez EU;
*   księgi i dokumenty związane z EU (w oryginale w takim zakresie w jakim zgodnie z przepisami prawa nie muszą być przechowywane przez Spółkę Zależną);
*   wyodrębniony zespół pracowników Spółki Zależnej, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania będące przedmiotem działalności EU.

Spółka Zależna na podstawie umowy dzierżawy korzysta z gruntów, budynków i budowli. Większość obiektów dzierżawionych przez Spółkę na podstawie tej umowy użytkowana jest wyłącznie przez ED, część obiektów użytkowana jest wyłącznie przez EU lub EP, a część współużytkowana jest jednocześnie przez więcej niż jedną jednostkę organizacyjną Spółki Zależnej. Z uwagi na uregulowania prawne umowa dzierżawy może albo w całości pozostać w Spółce Zależnej albo w całości zostać przypisane do ED w planie podziału. Spółka Zależna wykaże umowę dzierżawy dotyczącą obiektów wykorzystywanych głównie przez ED (oraz obiektów użytkowanych przez EU lub EP oraz obiektów współużytkowanych przez więcej niż jedną jednostkę organizacyjną Spółki Zależnej) w planie podziału i przypisze ją do ED. Po wydzieleniu ED obiekty, z których korzysta Spółka Zależna, w tym EU będą jej udostępniane do używania na podstawie stosownych umów dzierżawy/poddzierżawy majątku lub świadczenia usług, która zostanie podpisana ze Spółką Przejmującą, która przejmie ED. Może również wystąpić sytuacja, w której Spółka Zależna zawrze umowę dzierżawy bezpośrednio z właścicielem/użytkownikiem wieczystym obiektów.

Składniki wchodzące w skład CE

W Spółce Zależnej niezależnie od tego, który Oddział będzie wydzielany pozostaną również składniki majątkowe alokowane obecnie do CE związane z działalnością wsparcia obszarów związanych z funkcjonowaniem Spółki Zależnej jako całości organizacyjnej oraz świadczeniu usług pomocniczych na rzecz Oddziałów, tj.:

*   środki trwałe i wartości niematerialne i prawne niezbędne do prowadzenia działalności CE, tj. sprzęt komputerowy, elektronika użytkowa, serwery, licencje i oprogramowanie dla systemów informatycznych CE oraz innych jednostek organizacyjnych, prawa autorskie i majątkowe do znaków identyfikacji wizualnej, dokumentacji wizualnej obiektów oraz serwisu internetowego Spółki Zależnej, samochody osobowe;
*   inwestycje długo i krótkoterminowe (w tym posiadane udziały w innych podmiotach);
*   należności długo (o ile wystąpią) i krótkoterminowe w zakresie związanym z działalnością prowadzoną przez CE;
*   środki pieniężne;
*   zobowiązania, w tym: zobowiązania długoterminowe, zobowiązania krótkoterminowe związane z działalnością prowadzoną przez CE, w tym zobowiązania pracownicze;
*   rezerwy na zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez CE;
*   Zobowiązania w stosunku do osób zatrudnionych w ramach CE (w tym, zobowiązania wobec ZUS, fundusze specjalne (ZFŚS), rezerwy na świadczenia pracownicze itp.;
*   rozliczenia międzyokresowe (w tym, m.in.: zaliczki na dostawy) związane z działalnością prowadzoną przez CE;
*   umowy z klientami i dostawcami dot. przedmiotu działalności CE;
*   tajemnice handlowe związane z umowami zawartymi w związku z działalnością prowadzoną przez CE;
*   księgi i dokumenty związane z CE;
*   wyodrębniony zespół pracowników Spółki Zależnej, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania będące przedmiotem działalności CE.

Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym, przyjętym uchwałą Zarządu Spółki Zależnej, Oddziały posiadają odrębność organizacyjną w ramach struktury wewnętrznej: Spółki Zależnej tj. posiadają status odrębnych jednostek organizacyjnych wchodzących w skład struktury Spółki Zależnej. Ponadto, Oddziały są formalnymi oddziałami Spółki Zależnej zarejestrowanym w KRS. Odrębność organizacyjna Oddziałów potwierdzona jest schematem organizacyjnym funkcjonującym w ramach Spółki Zależnej.

Wszystkie Oddziały posiadają własne regulaminy organizacyjne określające m.in. podstawy działania, zasady kierowania danym oddziałem oraz strukturę organizacyjną. W ramach Oddziałów zostały przyjęte procedury wewnętrzne precyzyjnie regulujące m.in. zakres obowiązków pracowników poszczególnych Oddziałów oraz co, do zasady, określające współpracę z innymi Oddziałami Spółki Zależnej.

Poszczególne Oddziały podlegają bezpośrednio Zarządowi Spółki Zależnej. Każdym z Oddziałów kieruje odpowiedni Dyrektor/Dyrektorzy Oddziału powołany/powołani przez Zarząd. Osoby kierujące poszczególnymi Oddziałami, ich zastępcy oraz inne osoby upoważnione posiadają uprawnienia do dokonywania w imieniu Spółki Zależnej czynności dotyczących przedmiotu działalności poszczególnych Oddziałów na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Zarząd Spółki Zależnej.

Każdy z Oddziałów funkcjonuje pod odrębną nazwą oraz dysponuje własną identyfikacją wizualną tj. wizytówki pracowników oraz stopki w wiadomościach e-mail wskazują nazwę poszczególnych Oddziałów. Ponadto, ED i EP posiadają odrębną siedzibę, podczas gdy EU i EO korzystają z wydzielonej, odrębnej powierzchni biurowej w siedzibie Spółki Zależnej. Po planowanym podziale Spółki Przejmujące zawrą odpowiednie umowy ze Spółką Zależną regulujące zasady korzystania z powierzchni biurowej.

Po planowanym podziale pracownicy przypisani do danych Oddziałów, ich umowy pracownicze i wszelkie zobowiązania z nich wynikające zostaną przeniesione do poszczególnych Spółek Przejmujących lub też - w przypadku EU i CE - pozostaną w Spółce Zależnej.

W Spółce Zależnej funkcjonuje również hierarchiczna struktura podległości służbowej w poszczególnych Oddziałach oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami wszystkich wyodrębnionych części przedsiębiorstwa. W rezultacie pracownicy poszczególnych Oddziałów pozostają odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie są służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki Zależnej.

Opisane powyżej wyodrębnienie organizacyjne będzie występować we wszystkich Oddziałach na moment podziału Spółki Zależnej.

Zbliżony stopień wyodrębnienia organizacyjnego występuje również w CE, jednakże jednostka ta nie jest zarejestrowana w KRS jako oddział Spółki Zależnej, jak również nie jest ona kierowana przez dyrektora powoływanego przez Zarząd (na jej czele stoi bezpośrednio Prezes Zarządu Spółki Zależnej).

Wyodrębnienie finansowe

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego, Oddziały są obecnie i będą na moment podziału również wyodrębnione finansowo.

W szczególności systemy informatyczne funkcjonujące w Spółce Zależnej umożliwiają obecnie poszczególnym Oddziałom prowadzenie niezależnej ewidencji księgowej, co pozwala na sporządzanie sprawozdań finansowych na wewnętrzne potrzeby Spółki Zależnej lub też Urzędu Regulacji Energetyki (w przypadku ED i EO). Oddziały przygotowują cyklicznie odrębne bilanse, rachunki zysków i strat oraz prognozy finansowe.

W ramach zintegrowanego systemu księgowego prowadzona jest dla każdego Oddziału odrębnie ewidencja szczegółowa zdarzeń gospodarczych pozwalająca na wyodrębnienie wszystkich pozycji bilansowych. W związku z tym, że kapitały własne nie były alokowane do poszczególnych Oddziałów tworzonych przez Spółkę Zależną, Oddziały sporządzają bilans nie zawierający w pozycji pasywów odpowiedniej części wartości kapitałów (zakładowego, zapasowego lub rezerwowych), do których tworzenia uprawniona jest Spółka Zależna.

Prowadzona ewidencja składników majątkowych Spółki Zależnej umożliwia identyfikację majątku należącego do poszczególnych Oddziałów na potrzeby podziału.

Oddziały posiadają odrębne rachunki bankowe wykorzystywane w prowadzonej działalności. Na moment podziału każdy z Oddziałów będzie miał do dyspozycji co najmniej jeden rachunek bankowy na wyłączność.

Co więcej, w związku z obowiązkiem zachowania odrębności finansowej w stosunku do pozostałej części Spółki Zależnej - wynikającym z ustawy Prawo energetyczne - ED prowadzi ewidencję księgową w sposób umożliwiający odrębne obliczenie kosztów i przychodów, zysków i strat dla wykonywanej działalności gospodarczej w zakresie dystrybucji energii elektrycznej. Również EP zgodnie z obowiązkiem zachowania odrębności finansowej w stosunku do pozostałej koncesjonowanej działalności Spółki Zależnej (ED i EO) - wynikającym z ustawy Prawo energetyczne - prowadzi odrębną ewidencję księgową.

Poszczególne Oddziały nie dokonują zapłaty pieniężnej na rzecz innych Oddziałów i CE za czynności realizowane przez te jednostki organizacyjne na ich rzecz. Wynika to z faktu funkcjonowania w ramach jednej osoby prawnej. Dla potrzeb rachunkowości zarządczej koszty czynności realizowanych przez inne jednostki organizacyjne na rzecz danego Oddziału ujmowane są w kosztach Oddziału, na rzecz którego wykonywane jest świadczenie.

Opisane powyżej wyodrębnienie finansowe będzie występować we wszystkich Oddziałach na moment podziału Spółki Zależnej.

Zbliżony stopień wyodrębnienia finansowego występuje również w CE, z tym że w księgach rachunkowych CE ewidencjonowane są kapitały, do tworzenia których uprawiona jest Spółka Zależna.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Każdy z Oddziałów będący odrębną jednostką organizacyjną w ramach Spółki Zależnej posiada możliwość samodzielnego prowadzenia działalności. Na dzień podziału przez wydzielenie, każdy z Oddziałów będzie w takim stopniu zorganizowany i wyodrębniony, aby wraz z podziałem zachowana została pełna ciągłość w zakresie przenoszonej działalności.

Oddziały posiadają i będą posiadały na moment podziału odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. pracowników oraz opisane we wniosku składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnej realizacji funkcji w obszarze swoich działalności.

Zgodnie z regulaminami organizacyjnymi, Oddziały posiadają autonomię i niezależność w realizacji swoich zadań. Osoby kierujące poszczególnymi Oddziałami posiadają upoważnienie Zarządu Spółki Zależnej do dokonywania w imieniu Spółki Zależnej czynności dotyczących przedmiotu działalności swej jednostki organizacyjnej, tj. samodzielnego podpisywania umów z odbiorcami, podwykonawcami, dostawcami oraz innych umów wynikających z działalności danego Oddziału. Posiadają oni również uprawnienia do dokonywania w imieniu Spółki Zależnej czynności prawnych z zakresu prawa pracy w stosunku do pracowników swego Oddziału.

Oddziały realizują wyznaczone zadania poprzez własne zespoły wyspecjalizowanych pracowników (służbowo niezależne od pozostałych pracowników Spółki Zależnej). Poszczególne Oddziały realizują również własne plany rozwoju.

Ze względów ekonomicznych funkcje pomocnicze do działalności Spółki Zależnej zostały scentralizowane i są obecnie realizowane na rzecz Oddziałów przez Centralę na podstawie porozumień wewnętrznych.

W związku z tym, w ramach procesu podziału, podjęte zostaną również działania mające na celu zapewnienie ED, EO i EP ewentualnego wsparcia ze strony Spółki Zależnej (na podstawie zgłoszonego zapotrzebowania) w zakresie usług pomocniczych od dnia podziału. Po zakończeniu Podziału Spółki Zależnej, usługi te będą świadczone na podstawie stosownych umów zawartych pomiędzy Spółką Zależną a podmiotami, do których zostaną wydzielone ED, EO i EP. Ponadto, ED nabywa pewne funkcje wsparcia od EU i EO związane ze specyfiką działalności tychże jednostek (np. wsparcie ED przez EO w zakupie energii elektrycznej lub przez EU w utrzymaniu i eksploatacji sieci energetycznej czy też prowadzenie inwestycji i remontów). Również EP korzysta ze wsparcia EO w zakresie nabywania energii elektrycznej oraz ze wsparcia ED w zakresie obsługi zgłoszeń klientów stacji paliw. Po planowanym podziale, usługi te również będą wykonywane na podstawie stosownych umów zawartych pomiędzy spółkami. W żadnym wypadku omawiana sytuacja nie powinna wpłynąć na możliwość samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych przed oraz po dacie podziału Spółki Zależnej.

Opisane powyżej wyodrębnienie funkcjonalne będzie występować we wszystkich Oddziałach na moment podziału Spółki Zależnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego podział nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP w myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP, gdyż zarówno majątek przejmowany na skutek podziału Spółki Zależnej oraz majątek pozostający w Spółce Zależnej stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP?
2.  Czy w rezultacie przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego podziału, Spółka Przejmująca (odpowiednio każda z tych spółek) nie będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku PDOP zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy o PDOP, gdyż podział nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania pierwszego, planowany podział przez wydzielenie nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż zarówno majątek przejmowany przez Spółki Przejmujące na skutek podziału przedsiębiorstwa Spółki Zależnej, jak i majątek pozostający w Spółce Zależnej będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PDOP.

Zgodnie z przepisem art. 528 par. 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 par. 1 KSH. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 par. 1 pkt 4 i par. 2 KSH). W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

Na skutki podatkowe dla podmiotu posiadającego udziały w spółce dzielonej, będącego osobą prawną wskazują przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 oraz art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o PDOP do przychodów nie zalicza się w przypadku podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Tym samym po stronie udziałowca spółki dzielonej nie powstanie przychód w wartości nominalnej udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą, chyba że zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Zgodnie zatem z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP, w przypadku podziału przez wydzielenie przychód po stronie udziałowca spółki dzielonej powstanie jeżeli:

1.  majątek przejmowany na skutek podziału przez spółkę przejmującą nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lub
2.  majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Konsekwentnie, w przypadku, gdy zarówno majątek przejmowany przez spółkę przejmującą, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, przychód o którym mowa w powyższym przepisie nie powstanie.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się „(\`(...)\`) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Na gruncie powyższego przepisu oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłanka uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP jest, aby:

1.  istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania)
2.  zespół tych składników był organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  zespół tych składników był finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  zespół tych składników był przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, przy czym zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze. W doktrynie i orzecznictwie cechę tą określa się jako „wyodrębnienie funkcjonalne”.

W związku z faktem, iż definicja ZCP z ustawy o PDOP ma identyczne brzmienie jak definicja ZCP z ustawy o VAT - art. 2 pkt 27e, art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 117, poz. 1054 z późn. zm.) - Wnioskodawca przytacza poniżej również argumentację przedstawianą przez organy podatkowe i sądy na gruncie tej ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego zarówno ED, EO, EP i EU będą na moment podziału zespołami składników majątkowych wyodrębnionych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach Spółki Zależnej i tym samym będą stanowić każdy z osobna ZCP w rozumieniu ustawy o PDOP. Świadczą o tym następujące fakty i argumenty.

ED, EO i EP jako ZCP

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawiony powyżej opis zdarzenia przyszłego, istnieją następujące okoliczności wskazujące na spełnienie powyższych kryteriów przez ED, EO i EP:

1.  Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Ponadto, jak podkreślane jest w wybranych indywidualnych interpretacjach przepisów wydawanych przez organy podatkowe, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. IPTPB3/4510-109/15-2/KC;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 września 2014 r., sygn. IBPP4/443-266/14/EK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2011 r., sygn. IPPB5/423-790/11-2/AS;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 października 2011 r, sygn. ITPB3/423-391/11/DK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 grudnia 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1233/10/SD.

Co do zasady, zespół składników powinien zawierać elementy materialne (np. wyposażenie) oraz niematerialne (np. umowy, zobowiązania), które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej, prowadzonej dotychczas przez podmiot dokonujący wyodrębnienia ZCP. Zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną w tym zakresie, elementami zespołu składników stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki. Tak przykładowo wypowiedział się:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2015 r., sygn. IBPP3/4512-476/15/KG;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2014 r., sygn. ILPP1/443-755/14-2/TK;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-793/11/JD;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2009 r., sygn. ILPB3/423-209/09-3/EK;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2007 r., sygn. ILPB3/423-29/07-2/HS.

W większości indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego / wyrokach sądów administracyjnych pojawia się również teza, że określenie „zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania”, oznacza, że konieczne jest wystąpienie co najmniej po jednym składniku z każdej z tych grup. Nie można zatem mówić o ZCP, gdy brakuje któregokolwiek z opisanych składników np. zobowiązań. Tak przykładowo wypowiedział się:

*   NSA w wyroku z dnia 12 maja 2011 r., sygn. II FSK 2222/09;
*   WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13 (stanowisko podtrzymane przez NSA w wyroku z dnia 25 czerwca 2015, sygn. I FSK 572/14);
*   WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r, sygn. I SA/Wr 410/11;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2010 r., sygn. IPPB5/423-89/10-4/MB).

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do ED, EO i EP mamy niewątpliwie do czynienia z zespołami składników materialnych i niematerialnych (wraz z zobowiązaniami) służącymi do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj., do prowadzenia działalności w zakresie realizacji obowiązków operatora systemu dystrybucji elektroenergetycznej (w odniesieniu do ED), handlu hurtowego oraz detalicznego energią elektryczną i paliwami gazowymi w systemie sieciowym (w odniesieniu do EO), obrotu i dostarczania paliw płynnych (w odniesieniu do EP).

Składniki wchodzące w skład ED, EO i EP

Wśród składników o charakterze materialnym i niematerialnym, opisanych szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego, przypisanych do ED, EO i EP znajdują się w szczególności:

*   nieruchomości i majątek ruchomy (m.in. infrastruktura techniczna, sprzęt komputerowy i systemy IT, samochody);
*   wartości niematerialne i prawne (m.in. licencje oprogramowania komputerowego) oraz tajemnice handlowe związane z umowami zawartymi w związku z działalnością prowadzoną przez ED, EO i EP;
*   zasoby pieniężne deponowane na rachunku bankowym przypisanym specyficznie do ED, EO i EP;
*   zapasy związane z działalnością ED, EO i EP;
*   zobowiązania;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach ED, EO i EP;
*   koncesje i decyzje administracyjne oraz prawa i obowiązki z umów handlowych funkcjonalnie związanych z ED, EO i EP oraz wiążące się z nimi należności i zobowiązania ED, EO i EP;
*   wyodrębniony zespół pracowników Spółki Zależnej, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania będące przedmiotem działalności ED, EO i EP,

oraz pozostałe składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego.

W związku z podziałem do ED, EO i EP wydzielony zostanie również zespół pracowników odznaczających się wiedzą i doświadczeniem w zakresie działalności prowadzonych przez ED, EO i EP.

Poszczególne składniki majątkowe będące przedmiotem wydzielenia ze Spółki Zależnej nie są zatem przypadkowym zbiorem składników. Formalnie wyodrębnienie ED, EO i EP - potwierdzone rejestracją w KRS jako oddziały Spółki Zależnej - wiązało się bowiem nie tylko ze zmianami organizacyjnymi w strukturze Spółki Zależnej, ale także z alokacją poszczególnych składników materialnych jak i niematerialnych, a także pracowników do poszczególnych Oddziałów. Tym samym każdy z Oddziałów Spółki Zależnej dysponuje własnym zbiorem takich elementów, dzięki którym może wykonywać swoje zadania w sposób niezależny. W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega więc wątpliwości, że stanowią one zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które już w chwili obecnej mogą funkcjonować jako odrębne przedsiębiorstwo.

Po wydzieleniu ze Spółki Zależnej te same zespoły składników majątkowych będą tworzyły przedsiębiorstwa Spółek Przejmujących i umożliwią prowadzenie przez te podmioty działalności co najmniej w takim samym zakresie, jak działalność ED, EO i EP.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

W odniesieniu do wyodrębnienia organizacyjnego wskazać należy, że ani ustawa o PDOP ani ustawa o VAT nie określają co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. Jednakże, zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Pogląd taki wyrażony został przykładowo przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2013 r., sygn. IPTPP2/443-530/13-5/KW;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2012 r., sygn. IPPP2/443-879/12-4/BH.

Działalność prowadzona przez ZCP powinna mieć określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako np. dział, wydział, oddział, jednostka biznesowa itp. Zespół składników majątkowych powinien posiadać tą cechę jeszcze przed dokonaniem właściwego wydzielenia. Tak przykładowo wypowiedział się:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2015 r.; sygn. IBPP3/4512-476/15/KG;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. IPTPB3/4510-109/15-2/KC;
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. III SA/Wa 1766/10; oraz
*   Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2011 r., sygn. IPPB5/423-790/11-2/AS;
*   Ponadto taka argumentacja została uznana za prawidłową przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 marca 2015 r.; sygn. IPPB5/423 -1109/14-2/MK.

W opinii Wnioskodawcy, odrębność organizacyjną ED, EO i EP potwierdzają następujące okoliczności:

*   ED, EO i EP zostały zarejestrowane w KRS jako odrębne oddziały:
*   Regulamin Organizacyjny, przyjęty uchwałą Zarządu Spółki Zależnej, określa odrębność organizacyjną ED, EO i EP w ramach struktury wewnętrznej Spółki Zależnej. Odrębność organizacyjna ED, EO i EP potwierdzona jest schematem organizacyjnym funkcjonującym w ramach Spółki Zależnej;
*   ED, EO i EP posiadają własne regulaminy organizacyjne;
*   w ramach ED, EO i EP zostały przyjęte procedury wewnętrzne precyzyjnie regulujące m.in. zakres obowiązków pracowników ED, EO i EP;
*   ED, EO i EP podlegają bezpośrednio Zarządowi Spółki Zależnej;
*   ED, EO i EP posiadają własną strukturę raportowania / podział odpowiedzialności służbowej;
*   ED, EO i EP funkcjonują pod odrębnymi nazwami oraz dysponują własnymi identyfikacją
*   wizualną tj. wizytówki pracowników oraz stopki w wiadomościach e-mail wskazują nazwę poszczególnych ED, EO lub EP;
*   istnieją wyodrębnione grupy składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), które są przypisane do ED, EO i EP.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższego, należy uznać, że ED, EO i EP spełniają warunek wyodrębnienia organizacyjnego w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Zależnej. Warunek ten będzie spełniony również w momencie dokonania planowanego podziału.

1.  Wyodrębnienie finansowe

W doktrynie prawa podatkowego oraz praktyce organów podatkowych przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe oznacza natomiast sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Pogląd taki wyrażony został przykładowo przez:

*   WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 lipca 2011 r., sygn. I SA/Gl 112/10;
*   WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 16 listopada 2010 r., sygn. I SA/Wr 1150/10; .
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 września 2015 r.; sygn. IBPB-1-3/4510-143/15/AW;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 2 września 2015 r.; sygn. IPTPP1/4512-383/15-3/ŻR;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2015 r.; sygn. IPPP2/4512-276/15-2/DG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 20 maja 2015 r. sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2010 r., sygn. IPPB5/423-384/10-4/MB.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie finansowe oznacza również możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP.

W rezultacie, mając na uwadze opisany powyżej stan faktyczny, wydzielenie finansowe ED, EO i EP w ramach Spółki Zależnej potwierdzają następujące elementy:

*   systemy informatyczne funkcjonujące w Spółce Zależnej umożliwiają ED, EO i EP prowadzenie niezależnej ewidencji księgowej każdego z Oddziałów, co pozwala na sporządzanie sprawozdań finansowych na wewnętrzne potrzeby Spółki Zależnej lub też Urzędu Regulacji Energetyki (w przypadku ED);
*   ED, EO i EP przygotowują cyklicznie odrębne uproszczone bilanse, rachunki zysków i strat oraz prognozy finansowe;
*   w ramach systemu księgowego ewidencjonowane są główne pozycje bilansowe oddzielnie dla każdej ED, EO i EP;
*   prowadzona ewidencja składników majątkowych Spółki Zależnej umożliwia identyfikację majątku należącego do poszczególnych ED, EO i EP;
*   ED, EO i EP posiadają specjalnie wyodrębnione rachunki bankowe;
*   w związku z zobowiązaniem do zachowania odrębności finansowej w stosunku do pozostałej części Spółki Zależnej - wynikającym z ustawy Prawo energetyczne - ED prowadzi ewidencję księgową w sposób umożliwiający odrębne obliczenie kosztów i przychodów, zysków i strat dla wykonywanej działalności gospodarczej w zakresie dystrybucji energii elektrycznej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższego, należy uznać, że ED, EO i EP spełniają warunek wyodrębnienia finansowego w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Zależnej. Warunek ten będzie spełniony również w momencie dokonania planowanych podziałów.

Bez wpływu na wyodrębnienie finansowe pozostanie fakt, iż zaistnieją sytuację, gdy, z uwagi na niepodzielność zobowiązania, pewne zobowiązania zostaną przypisane jedynie do ED (lub innego Oddziału Spółki Zależnej), mimo że dotyczą również pozostałych Oddziałów Spółki Zależnej. Dotyczyć to będzie przypadków, gdy umowa zobowiązaniowa zostanie funkcjonalnie alokowana, z uwagi na ograniczenia prawne, jedynie do jednego z Oddziałów (następnie tenże Oddział będzie świadczył usługi / udostępniał majątek pozostałym Oddziałom). Takie przypadki zostaną wyraźnie i jednoznacznie wskazane w planie podziału.

1.  Samodzielne realizowanie zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)

Zdaniem Wnioskodawcy, warunek samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych (określany niekiedy w doktrynie jako wyodrębnienie funkcjonalne) oznacza, że aby można było uznać zespół składników za ZCP, musi go cechować możliwość samodzielnego funkcjonowania jako niezależny podmiot. Innymi słowy, zespół składników majątkowych tworzących ZCP nie tylko musi spełniać określone funkcje gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie, ale powinien również być w stanie prowadzić działalność samodzielnie, gdyby został wydzielony z istniejącego przedsiębiorstwa. Można z tego wyciągnąć wniosek, iż wyodrębnienie ZCP musi zatem istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po „wyprowadzeniu” w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa. Tak przykładowo wypowiedział się WSA w Opolu w wyroku z dnia 7 grudnia 2009 r., sygn. I SA/Op 325/09.

Jak z kolei, podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 26 czerwca 1998 r., sygn. i SA/Gd 1097/96 (zacytowany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w uzasadnieniu wyroku z 6 czerwca 2008 r., sygn. I SA/Wr 355/08), aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu. Podobne podejście prezentują też organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stanął na stanowisku, że dla przyjęcia istnienia ZCP nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym (interpretacja z dnia 9 października 2009 r., sygn. ILPP2/443-1110/09-2/MN). Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 września 2015 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-143/15/AW). Jak wynika z powyższego, ZCP to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład mogący realizować zadania gospodarcze (tak np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 maja 2008 r., sygn. ILPB3/423-116/08-2/HS).

Odnosząc powyższe do sytuacji Wnioskodawcy, należy zauważyć, iż ED, EO i EP przeznaczony jest do realizacji konkretnych zadań gospodarczych Spółki Zależnej, tj. prowadzenia działalności w zakresie realizacji obowiązków operatora systemu dystrybucji elektroenergetycznej (w odniesieniu do ED), handlu hurtowego oraz detalicznego energią elektryczną i paliwami gazowymi w systemie sieciowym (w odniesieniu do EO), obrotu i dostarczania paliw płynnych (w odniesieniu do EP).

Biorąc dodatkowo pod uwagę:

*   wykazane powyżej wyodrębnienie organizacyjne i finansowe ED, EO i EP;
*   wyposażenie ED, EO i EP w odpowiednie zasoby i kompetencje, a w szczególności w:
    *   majątek ruchomy (np. sprzęt komputerowy i systemy IT, samochody);
    *   własne zasoby pieniężne deponowane na rachunku bankowym przypisanym specyficznie do ED, EO i EP;
    *   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach ED, EO i EP;
    *   prawa i obowiązki z umów handlowych funkcjonalnie związanych z ED, EO i EP oraz wiążące się z nimi należności i zobowiązania ED, EO i EP

należy uznać, że ED, EO i EP już w chwili obecnej cechują się daleko idącą samodzielnością i niezależnością w prowadzeniu działalności gospodarczej związanej z usługami świadczonymi przez każdą z tych jednostek i będą w stanie prowadzić ją samodzielnie również po podziale.

Należy bowiem podkreślić, iż po podziale:

*   poszczególne Spółki Przejmujące, do których zostaną wydzielone ED, EO i EP będą dysponowały wszystkimi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi oraz zasobami ludzkimi, jakie potrzebne są do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług każdej z tych jednostek;
*   poszczególne Spółki Przejmujące, do których zostaną wydzielone ED, EO i EP będą mieć zapewnione źródło przychodów oraz zachowana zostanie ciągłość w prowadzeniu działań gospodarczych z uwagi na wstąpienie tych Spółek Przejmujących w prawa wynikające z umów zawartych w ramach działalności tych jednostek.

Bez wpływu na wyodrębnienie funkcjonalne pozostanie również przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego sposób uregulowania zasad korzystania po podziale przez Spółkę Zależną oraz Spółki Przejmujące z niektórych nieruchomości. Na podstawie stosownych uzgodnień umownych, poszczególnym podmiotom zostanie po podziale zapewniony dostęp do opisanych nieruchomości, w związku z czym zachowana zostanie ciągłość w prowadzeniu działań gospodarczych zarówno przez Spółkę Zależną jak i Spółki Przejmujące.

Należy podkreślić, że Spółki Przejmujące jako spółki celowe nabyte w związku z planowanym wydzieleniem działalności ED, EO i EP nie posiadają w chwili obecnej w zasadzie żadnych zasobów (poza niewielką ilością środków pieniężnych przekazanych na pokrycie kapitału zakładowego i obsługę księgowo-administracyjną) i nie są w stanie prowadzić działalności gospodarczej. Z tego względu bezpośrednio po wydzieleniu biznesu ED, EO i EP, działalność gospodarcza Spółek Przejmujących będzie prowadzona niemal wyłącznie w oparciu o składniki majątkowe i pracowników ED, EO i EP. Tym samym ED, EO i EP stanowią na tyle wyodrębnione, kompletne i funkcjonalnie powiązane zespoły składników majątkowych, że w oparciu o ich majątek, pracowników i sieć relacji handlowych możliwe będzie prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółki Przejmujące, które w wyniku podziału przez wydzielenie przejmą te elementy. Okoliczność ta w ocenie Wnioskodawcy jednoznacznie potwierdza, że ED, EO i EP są wyodrębnione funkcjonalnie i mogą samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

Równocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż fakt pozostawienia w Spółce Zależnej pracowników zajmujących się funkcjami pomocniczymi w stosunku do działalności głównej Spółki Zależnej, wchodzącymi w zakres działalności Centrali, nie powinien negatywnie wpływać na uznanie, iż ED, EO i EP mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych. Wynika to z faktu, iż w ramach procesu podziału (niewykluczone, że jeszcze przed jego finalizacją) mogą zostać zawarte umowy pomiędzy Spółką Zależną a Spółkami Przejmującymi dotyczące ewentualnego wsparcia w zakresie usług pomocniczych. Wnioskodawca nie wyklucza, że usługi te w przyszłości mogą potencjalnie zostać również nabyte od dostawców zewnętrznych. Wpisuje się to także w ogólny trend rynkowy przenoszenia procesów i funkcji niezwiązanych z podstawową działalnością gospodarczą (np. księgowość, wsparcie IT) do podmiotów zewnętrznych (tzw. outsourcing). Nabycie usług wsparcia od Spółki Zależnej powinno jednak ułatwić w początkowym okresie działalności Spółek Przejmujących płynną kontynuacje działalności.

Dodatkowo w tym miejscu, Wnioskodawca pragnie wskazać na wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10, w którym to wyroku zostało wyraźnie wskazane, iż:

„Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych (\`(...)\`). „Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego”.

Analogiczna argumentacja została także przytoczona w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1250/14-2/MPe).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy zespoły składników majątkowych wchodzące w skład ED, EO i EP mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Reasumując powyższe rozważania, w opinii Wnioskodawcy ED, EO i EP, które będą przedmiotem wydzielenia do Spółek Przejmujących, stanowią (każda z osobna) ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

EU jako ZCP

Równocześnie zdaniem Wnioskodawcy również EU, pozostający po podziale w Spółce Zależnej, powinien być uznany za stanowiący ZCP w rozumieniu art. 4a ust. 4 Ustawy o PDOP oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisanym powyżej stanie faktycznym, działalność Spółki Zależnej podzielona jest na odrębne Oddziały Spółki Zależnej, tj. ED, EO, EP i EU. Przedmiotem wydzielenia do Spółek Przejmujących będą wyłącznie ED, EO i EP. W rezultacie przedmiotowej transakcji Spółka Zależna będzie w stanie kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną obecnie m.in. w ramach EU i Centrali. Po podziale, w Spółce Zależnej pozostaną bowiem wszystkie składniki majątkowe niezbędne do dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w odniesieniu do m.in. aktywności wykonywanej obecnie przez EU.

W szczególności w Spółce Zależnej pozostaną następujące składniki majątkowe związane z EU:

*   nieruchomości i majątek ruchomy (np. sprzęt komputerowy i systemy IT, samochody);
*   ograniczone prawa rzeczowe w tym zwłaszcza prawo służebności drogowej oraz tajemnice
*   handlowe związane z umowami zawartymi w związku z działalnością prowadzoną przez EU;
*   własne zasoby pieniężne deponowane na rachunku bankowym przypisanym specyficznie do EU;
*   zapasy związane z działalnością EU;
*   należności długo (o ile wystąpią) i krótkoterminowe oraz zobowiązania;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach EU;
*   prawa i obowiązki z umów handlowych funkcjonalnie związanych z EU oraz wiążące się z nimi należności i zobowiązania EU;
*   wyodrębniony zespół pracowników Spółki Zależnej, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania będące przedmiotem działalności EU

oraz pozostałe składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego.

W Spółce Zależnej pozostaną także pracownicy bezpośrednio związani z EU, jak również pracownicy zajmujący się funkcjami pomocniczymi do działalności głównej Spółki Zależnej (Centrala).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, cechy, które zdaniem Wnioskodawcy świadczą o wyodrębnieniu organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym ED, EO i EP, występują również w odniesieniu do EU. W związku z tym w ocenie Wnioskodawcy EU, podobnie jak ED, EO i EP, posiada przypisane mu składniki majątkowe powiązane ze sobą funkcjonalnie i stanowiące zorganizowany zespół składników majątkowych, który już w chwili obecnej mógłby funkcjonować jako odrębne przedsiębiorstwo. Również podobnie jak w pozostałych Oddziałach, w EU występują takie same okoliczności potwierdzające wyodrębnienie organizacyjne (m.in. zarejestrowanie jako odrębny Oddział KRS, posiadanie odrębnego regulaminu organizacyjnego), finansowe (m.in. prowadzenie niezależnej ewidencji księgowej pozwalającej na przygotowanie sprawozdań finansowych na potrzeby wewnętrzne Spółki Zależnej, prowadzenie odrębnej ewidencji składników majątkowych) i funkcjonalne (tj. EU stanowi na tyle wyodrębniony, kompletny i funkcjonalnie powiązany zespół składników majątkowych, że w oparciu o jego majątek, pracowników i sieć relacji handlowych możliwe będzie prowadzenie działalności gospodarczej).

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe stanowi o tym, że EU, który pozostanie w Spółce Zależnej, w następstwie planowanego podziału przez wydzielenie stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o PDOP oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Innymi słowy, zarówno majątek pozostający w Spółce Zależnej (spółce dzielonej), jak i przenoszony do Spółek Przejmujących stanowią odrębne części, z których każda - w oparciu o przypisany jej majątek, pracowników oraz umowy - jest zdolna do samodzielnego funkcjonowania w zakresie dla niej właściwym.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy majątek wyodrębniony ze Spółki Zależnej zorganizowany w formie ED, EO oraz EP oraz majątek pozostający w Spółce Zależnej (składający się z EU i CE) będą na dzień podziału stanowić (odpowiednio części wydzielane jak i pozostające w Spółce Zależnej) zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, podział Spółki Zależnej nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania drugiego, Spółka Przejmująca (odpowiednio każda z tych spółek) nie będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku PDOP zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy o PDOP, gdyż podział nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP zgodnie z uzasadnieniem przedstawionym do pytania 1.

Na podstawie art. 26 ust. 6 ustawy o PDOP „W przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego (\`(...)\`)”.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że obowiązki płatnika w przypadku dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mają charakter wtórny w stosunku do powstania obowiązku podatkowego po stronie podatnika, tzn. aby powstał obowiązek płatnika do pobrania podatku i jego wpłaty rachunek właściwego urzędu skarbowego najpierw musi powstać obowiązek podatkowy podatnika.

Jak wskazano powyżej - w przypadku podziału przez wydzielenie - dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych powstaje jedynie w sytuacji, gdy majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie i/lub majątek pozostający w spółce dzielonej po jej podziale nie stanowią zorganizowanych części przedsiębiorstwa lub gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Uwzględniając okoliczności wskazane powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach opisanego podziału przez wydzielenie nie wystąpi przychód podatkowy po stronie Wnioskodawcy, ani tym bardziej nie dojdzie do aktualizacji obowiązków płatnika podatku dochodowego.

Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacji indywidualnej: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 maja 2015 r., sygn. IPPB5/4510-150/15-2/MK lub z dnia 17 sierpnia 2012 r., sygn. IPPB5/423-426/12-3/DG.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP. Dlatego też Spółka Przejmująca (odpowiednio każda z tych spółek) nie będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku PDOP zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   skutków podatkowych podziału przez wydzielenie - **jest prawidłowe;**
*   obowiązków płatnika po stronie spółek przejmujących w związku z podziałem przez wydzielenie - **jest prawidłowe.**

Ad. 1. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie - jest prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że przepisy art. 12 ust. pkt 12 updop mają zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Przy czym zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Stwierdzenie wiec, że przedstawione w zdarzeniu przyszłym połączenie, zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest unikniecie lub uchylenie się od opodatkowania, nie możne podlegać ocenie tutejszego organu podatkowego, bowiem zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Zauważyć należy przy tym, że uregulowane w art. 14b-h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) - postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych – jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe. Regulacje art. 14b i nast. Ordynacji podatkowej nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretacje przepisów prawa podatkowego.

Zatem podatnik stosując przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 updop, będzie zobowiązany do wskazania dowodów, iż połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie.

Ad. 2. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika po stronie spółek przejmujących w związku z podziałem przez wydzielenie - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.