Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-615/11-2/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-04
Teza: Przyjmując, że przedmiotowa pożyczka jest pożyczką walutową w takim znaczeniu, że została ona udzielona w USD i jest spłacana w USD stwierdza się w podsumowaniu, iż stanowisko Spółki co do tego, że „w przypadku spłaty pieniężnej lub rozliczenia bezgotówkowego (w tym potrącenia) całości lub części zobowiązania z tytułu Pożyczki Spółka powinna rozpoznać dla celów rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych przychód podatkowy w przypadku zaistnienia dodatnich różnic kursowych lub koszt uzyskania przychodu w przypadku zaistnienia ujemnych różnic kursowych. Przychód w formie dodatnich różnic kursowych lub koszt uzyskania przychodu w formie ujemnych różnic kursowych należy ustalić w oparciu o faktycznie zastosowany kurs spłaty całości lub części Pożyczki (w przypadku rozliczeń gotówkowych, pieniężnych) lub w oparciu o średni kurs NBP z dnia poprzedzającego rozliczenie (w przypadku rozliczeń bezgotówkowych, np. w drodze potrącenia)” jest prawidłowe tylko w odniesieniu do spłaty „pierwotnego” zobowiązania pożyczkowego, tj. zobowiązania z dnia udzielenia pożyczki. Oznacza to tym samym, że tylko w tym zakresie stanowisko Spółki uznaje się za prawidłowe. Spółka nie jest natomiast uprawniona do ustalania dla celów podatku dochodowego różnic kursowych w związku z kapitalizacją odsetek od przedmiotowej pożyczki i w tej części stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.
Słowa kluczowe: akcja-objęcie (nabycie) akcji; grupa-grupa kapitałowa; kapitalizacja; odsetki; pożyczka; różnica-różnice kursowe; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.06.2011 r. (data wpływu 04.07.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych z tytułu spłaty pożyczki na nabycie akcji:

*   w części dotyczącej różnic kursowych związanych ze spłatą w formie gotówkowej lub formie potrącenia kwoty głównej pożyczki **\- jest prawidłowe;**
*   w części dotyczącej ustalania różnic kursowych przy kapitalizacji odsetek od ww. pożyczki **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.07.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych z tytułu spłaty pożyczki na nabycie akcji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka - Wnioskodawca T. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”), prowadzącej działalność w branży farmaceutycznej.

Spółka nabyła akcje w innej spółce należącej do Grupy – P. S.A. (dalej: „P.”). Nabycie akcji w P. przez Spółkę od dotychczasowego akcjonariusza P. - X. B.V., spółki prawa holenderskiego, stanowiło istotny krok w stronę konsolidacji działalności Grupy w Polsce i było elementem realizacji strategii rozwoju Spółki.

Celem wspomnianej konsolidacji jest m. in. zwiększenie efektywności zarządzania działalnością operacyjną, redukcja kosztów bieżących działalności, uproszczenie struktury organizacyjnej Grupy w Polsce oraz przede wszystkim wzmocnienie pozycji rynkowej Spółki. Dla osiągnięcia tych celów planowane jest w przyszłości połączenie Spółki z P., przy czym Wnioskodawca będzie spółką przejmującą.

Spółka sfinansowała nabycie akcji w P. w całości ze środków pozyskanych z pożyczki (dalej: „Pożyczka”). Pożyczka jest nominowana w walucie obcej (USD). Pożyczkodawcą jest X. B.V. - spółka z siedzibą w Holandii, prowadząca działalność w zakresie udzielania pożyczek. Pożyczka została zaciągnięta przez Spółkę z zachowaniem wymogów określonych w art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Ustawa PDOP).

Spółka jest zobowiązana wobec pożyczkodawcy do zapłaty odsetek naliczanych w stosunku rocznym od wartości nominalnej pożyczki, od daty udzielenia Pożyczki do daty jej spłaty. Odsetki od Pożyczki płatne są kwartalnie z dołu.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż w odniesieniu do Pożyczki nie zachodzą przesłanki zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 UPDOP (o tzw. niedostatecznej kapitalizacji), ponieważ:

1.  pożyczkodawca nie posiada bezpośrednio co najmniej 25% udziałów w Spółce, ani też nie posiada udziałów w spółce będącej bezpośrednim udziałowcem Spółki, jak również
2.  nie istnieje podmiot, który posiadałby jednocześnie co najmniej 25% udziałów w Spółce, jak i w pożyczkodawcy.

Spółka rozlicza różnice kursowe dla celów podatkowych z zastosowaniem regulacji przewidzianych w art. 15a Ustawy PDOP.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy różnice kursowe - ustalone w oparciu o faktycznie zastosowany kurs spłaty całości lub części Pożyczki (w przypadku rozliczeń gotówkowych, pieniężnych) lub w oparciu o średni kurs NBP z dnia poprzedzającego rozliczenie (w przypadku rozliczeń bezgotówkowych. np. w drodze potrącenia lub kapitalizacji) - wynikające ze spłaty przez Spółkę Pożyczki będą powiększały przychody podatkowe (jako dodatnie różnice kursowe) lub koszty uzyskania przychodów (jako ujemne różnice kursowe)?

Stanowisko Spółki:

Różnice kursowe wynikające ze spłaty przez Spółkę Pożyczki będą powiększały odpowiednio koszty uzyskania przychodów lub przychody podatkowe Spółki.

Przychód w formie dodatnich różnic kursowych lub koszt uzyskania przychodu w formie ujemnych różnic kursowych należy ustalić w oparciu o faktycznie zastosowany kurs spłaty całości lub części Pożyczki (w przypadku rozliczeń gotówkowych, pieniężnych) lub w oparciu o średni kurs Narodowego Banku Polskiego (dalej: „NBP”) z dnia poprzedzającego rozliczenie (w przypadku rozliczeń bezgotówkowych, np. w drodze potrącenia lub kapitalizacji).

Zgodnie z art. 15a ust. 1 Ustawy PDOP, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w art. 15 ust. 2 i 3 Ustawy PDOP.

Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość pożyczki w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest wyższa od wartości tej pożyczki w dniu jej spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Z kolei, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość pożyczki w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest niższa od wartości tej pożyczki w dniu jej spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Przepisy art. 15a ust. 2 oraz ust 3 Ustawy PDOP stosuje się odpowiednio do kapitałowych rat pożyczek.

Jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 i ust. 3 Ustawy PDOP nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, zgodnie z przepisami Ustawy PDOP, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Przez średni kurs ogłaszany przez NBP rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 3 Ustawy PDOP, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez NBP.

Na gruncie przedstawionych powyżej przepisów Ustawy PDOP należy przyjąć, że w przypadku dokonania przez Spółkę spłaty pieniężnej całości lub części Pożyczki Spółka będzie:

*   obowiązana do rozpoznawania przychodu z tytułu dodatnich różnic kursowych, jeżeli wartość pożyczki w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest wyższa od wartości tej pożyczki w dniu jej spłaty oraz
*   uprawniona do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu ujemnych różnic kursowych, jeżeli wartość pożyczki w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest niższa od wartości tej pożyczki w dniu jej spłaty.

Różnice kursowe będą ustalane przez Spółkę poprzez odniesienie do kursów wymiany walut faktycznie zastosowanych przez Spółkę, a jeżeli nie będzie możliwe uwzględnienia przez Spółkę faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjąć należy kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Uregulowanie zobowiązań z tytułu Pożyczki może nastąpić również w drodze ich rozliczenia bezgotówkowego (np. dwustronnego lub wielostronnego potrącenia z innymi wierzytelnościami wyrażonymi w tej samej walucie obcej).

Zgodnie z art. 15a ust. 7 Ustawy PDOP, za dzień zapłaty, o którym mowa w ust 2 i 3 - uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności. Tym samym potrącenie wierzytelności pożyczkowej z inną wierzytelnością wzajemną powoduje konieczność rozpoznania różnic kursowych z tytułu spłaty pożyczki w walucie obcej na takich samych zasadach jak gdyby spłata pożyczki nastąpiła w formie gotówkowej (tj. poprzez rzeczywisty transfer pieniężny).

Pogląd ten został potwierdzony, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB3/423-1001/09-4/AG, w której wskazano, że „różnice kursowe od Pożyczek powinny zostać rozpoznane dla celów podatkowych w momencie spłaty Pożyczek (lub ich części) w EUR (w tym w ramach rozliczeń bezgotówkowych)”.

Dopuszczalność rozpoznawania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w przypadku rozliczenia pożyczek w formie innej niż spłata gotówkowa wykonana przez dłużnika (Spółkę) potwierdza także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 kwietnia 2008 r. (sygn. III SA/Wa 2199/07), w którym wskazano, że „Ujemne różnice kursowe powstające przy spłacie kredytu mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu. Dotyczy to także sytuacji, w której spłata kredytu następuje poprzez zaciągnięcie nowego kredytu (pożyczki), a fizyczny transfer pieniędzy odbywa się między nowym kredytodawcą a kredytodawcą pierwotnym”.

Na gruncie art. 15a ust. 5 Ustawy PDOP w przypadkach potrąceń (kompensat) ustalenie prawidłowej wartości różnic kursowych powinno zostać dokonane przez Spółkę według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień danego rozliczenia lub operacji pieniężnej. Nie jest bowiem możliwe wykorzystanie faktycznie zastosowanego kursu waluty, gdyż nie miał on zastosowania (zarówno dla celów wymiany jak i dla celów rachunkowych).

Stanowisko takie jest zgodne z interpretacjami organów skarbowych, np. interpretacja indywidualna z dnia 8 stycznia 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPBI/2/423-20/10/AK, interpretacja indywidualna z dnia 28 stycznia 2008 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB1/415-152/07-2/AMN oraz interpretacja indywidualna z dnia 4 czerwca 2009 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB1/415-329/09-2/AMN.

Reasumując, w przypadku spłaty pieniężnej lub rozliczenia bezgotówkowego (w tym potrącenia) całości lub części zobowiązania z tytułu Pożyczki Spółka powinna rozpoznać dla celów rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych przychód podatkowy w przypadku zaistnienia dodatnich różnic kursowych lub koszt uzyskania przychodu w przypadku zaistnienia ujemnych różnic kursowych. Przychód w formie dodatnich różnic kursowych lub koszt uzyskania przychodu w formie ujemnych różnic kursowych należy ustalić w oparciu o faktycznie zastosowany kurs spłaty całości lub części Pożyczki (w przypadku rozliczeń gotówkowych, pieniężnych) lub w oparciu o średni kurs NBP z dnia poprzedzającego rozliczenie (w przypadku rozliczeń bezgotówkowych, np. w drodze potrącenia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie różnic kursowych z tytułu spłaty pożyczki na nabycie akcji:

*   w części dotyczącej różnic kursowych związanych ze spłatą w formie gotówkowej lub formie potrącenia kwoty głównej pożyczki **– uznaje się za prawidłowe;**
*   w części dotyczącej ustalania różnic kursowych przy kapitalizacji odsetek od ww. pożyczki **– uznaje się za nieprawidłowe.**

Pożyczka - obok kredytu - jest jedną z najczęściej spotykanych umów, umożliwiających korzystanie z obcego kapitału. Umowa pożyczki jest uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Stosownie do art. 720 Kodeksu, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość rzeczy oznaczonych co do gatunku lub określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku lub tę samą ilość pieniędzy.

Umowa pożyczki - oprócz skutków w prawie cywilnym - powoduje również określone konsekwencje w prawie podatkowym. Należy jednak zauważyć, że wpływ na podatek dochodowy od osób prawnych ma - co do zasady - nie tyle sama kwota pożyczki, co odpłatność umowy (odsetki) lub jej brak.

Stosownie do art. 9b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: updop) - Spółka dokonała wyboru metody ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych wynikającej z art. 15a updop.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 15a ust. 1 updop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Do różnic kursowych dotyczących otrzymanych pożyczek zastosowanie znajdzie art. 15a ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 updop.

W myśl tych przepisów dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast ujemne różnice kursowe powstają jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje na dwa momenty ustalania wartości pożyczki udzielonej w walucie obcej, od których zależeć będzie powstanie ujemnych bądź dodatnich różnic kursowych u pożyczkobiorcy. Jest to dzień otrzymania pożyczki i dzień jej spłaty.

W wyniku obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. nowelizacji cyt. ustawy podatkowej (wprowadzonej ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. Nr 217, poz. 1589) uznano, iż przy kompensacie wierzytelności wyrażonych w walucie obcej mogą występować różnice kursowe uwzględniane w rachunku podatkowym.

W szczególności potwierdzeniem na to jest przepis art. 15a ust. 7 updop, który brzmi:

„Za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 – dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności”.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż w wyniku potrącenia wierzytelności dochodzi do uregulowania zobowiązania w jakiejkolwiek formie, które powoduje powstanie różnic kursowych. Począwszy od 2007 r. ustawodawca uznał więc za uzasadnione powstanie różnic kursowych nawet w sytuacji, gdy nie dochodzi do faktycznego transferu pieniędzy.

Powyższa zasada odnosi się również do potrąceń związanych ze spłatą zobowiązań pożyczkowych.

Należy jednak zwrócić uwagę, że dzień otrzymania pożyczki nie może być uznany dzień, w którym doszło do kapitalizacji odsetek naliczonych od kwoty głównej pożyczki.

Kapitalizacja odsetek polega na przekształceniu zobowiązania z tytułu spłaty odsetek w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki. Efektem kapitalizacji odsetek jest powiększenie kapitału pożyczki o wartość skapitalizowanych odsetek.

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidziano szczególny tryb opodatkowania odsetek od należności i zobowiązań.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 updop do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Równocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) updop, nie uważa się za koszty uzyskania wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W świetle przepisów updop odsetki naliczone nie stanowią przychodów i odpowiednio kosztów uzyskania przychodu.

Jeżeli jednak odsetki zostają skapitalizowane, co powoduje podwyższenie zobowiązania głównego, od którego mogą być naliczane kolejne odsetki, to są one u wierzyciela przychodem w każdorazowej dacie ich kapitalizacji dokonanej zgodnie z warunkami umów zawieranych przez kontrahentów i drugostronnie u dłużnika w tej samej dacie kapitalizacji są kosztem uzyskania przychodów.

W wyniku kapitalizacji kwota skapitalizowanych odsetek zostaje zaliczona do kwoty zobowiązania głównego, przestaje zatem mieć charakter odsetek.

Kapitalizacja odsetek jest traktowana na równi z ich zapłatą, ponieważ wywiera ten sam skutek prawny - zmniejsza kwotę odsetek do zapłaty.

Kapitalizacja odsetek nie powoduje zatem, że pożyczkobiorca otrzymuje pożyczkę stanowiącą równowartość skapitalizowanych odsetek.

Otrzymanie i spłata pożyczki pozostają obojętne podatkowo.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, kwota główna pożyczki nie stanowi przychodu dla pożyczkobiorcy.

Jednocześnie wydatki na spłatę kwoty głównej pożyczki, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) updop, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu updop, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek, które stają się kosztem w momencie kapitalizacji. Także w momencie kapitalizacji odsetek rozpoznaje się koszty podatkowe przy pożyczkach przeznaczonych na zakup udziałów/akcji. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 updop do tego typu odsetek nie znajduje zastosowania z racji tego, że kapitalizacja odsetek nie jest wydatkiem. który bezpośrednio warunkuje nabycie udziałów/akcji, lecz jest wydatkiem związanym ze źródłem finansowania, tj. z pożyczką.

Odsetki skapitalizowane są na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych traktowane odmiennie od kwoty głównej pożyczki i stanowią przychód i odpowiednio koszt uzyskania przychodów w momencie kapitalizacji. Zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie drugie updop. koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W świetle powyższego nie można zatem traktować kapitalizacji odsetek równoznacznie z otrzymaniem pożyczki.

W momencie spłaty skapitalizowanych odsetek nie powstaną więc różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w odniesieniu do tej części pożyczki, która dotyczy spłaty kapitału z tytułu skapitalizowanych odsetek. W konsekwencji do tej części pożyczki nie znajdzie zastosowania art. 15a ust. 1 updop i nie dojdzie do powstania przychodów podatkowych lub kosztów uzyskania przychodów z tytułu wystąpienia dodatnich lub ujemnych różnic kursowych.

Spółka jest natomiast uprawniona do ustalenia różnic kursowych na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 w zw. z ust. 9 updop przy spłacie pożyczki (spłacie rat) w części odnoszącej się do jej kapitału „pierwotnego”, tj. z dnia udzielenia pożyczki przez spółkę holenderską, uwzględniając przy tym:

1.  wartość pożyczki (raty pożyczki) wyrażoną w USD w dniu jej otrzymania przeliczoną na złote polskie według faktycznie zastosowanego kursu z tego dnia,
2.  1.  w przypadku zapłaty gotówkowej - wartość pożyczki (raty pożyczki) wyrażoną w walucie obcej w dniu jej spłaty przeliczoną na złote polskie według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  1.  w przypadku zapłaty w formie potrącenia, gdy nie jest możliwe posłużenie się kursem faktycznie zastosowanym - wartość pożyczki (raty pożyczki) wyrażoną w walucie obcej w dniu jej spłaty przeliczoną na złote polskie według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania potrącenia (art. 15a ust. 4 updop).

Należy jednocześnie zastrzec, że w sytuacji, gdy faktycznie zastosowany kurs waluty (najczęściej będzie nim w przypadku otrzymania pożyczki - kursie kupna, przy spłacie - kurs sprzedaży z odpowiednich dni, ogłaszanych przez bank, który obsługuje rachunek walutowy, za pośrednictwem którego przeprowadzane są operacje związane z pożyczką lub ewentualnie kursy umowne) jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania tej zmiany lub braku uzasadnienia zastosowania faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 15a ust. 5 updop).

Jak wynika ze stanu faktycznego opisanego we wniosku Spółka otrzymała od spółki holenderskiej pożyczkę nominowaną walucie USD, którą to pożyczkę Spółka przeznaczy na nabycie akcji innej spółki z grupy kapitałowej.

Mając zatem na uwadze wyżej przedstawione rozwiązania prawne oraz przyjmując, że przedmiotowa pożyczka jest pożyczką walutową w takim znaczeniu, że została ona udzielona w USD i jest spłacana w USD stwierdza się w podsumowaniu, iż stanowisko Spółki co do tego, że „w przypadku spłaty pieniężnej lub rozliczenia bezgotówkowego (w tym potrącenia) całości lub części zobowiązania z tytułu Pożyczki Spółka powinna rozpoznać dla celów rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych przychód podatkowy w przypadku zaistnienia dodatnich różnic kursowych lub koszt uzyskania przychodu w przypadku zaistnienia ujemnych różnic kursowych. Przychód w formie dodatnich różnic kursowych lub koszt uzyskania przychodu w formie ujemnych różnic kursowych należy ustalić w oparciu o faktycznie zastosowany kurs spłaty całości lub części Pożyczki (w przypadku rozliczeń gotówkowych, pieniężnych) lub w oparciu o średni kurs NBP z dnia poprzedzającego rozliczenie (w przypadku rozliczeń bezgotówkowych, np. w drodze potrącenia)” jest prawidłowe tylko w odniesieniu do spłaty „pierwotnego” zobowiązania pożyczkowego, tj. zobowiązania z dnia udzielenia pożyczki. Oznacza to tym samym, że tylko w tym zakresie stanowisko Spółki uznaje się za prawidłowe. Spółka nie jest natomiast uprawniona do ustalania dla celów podatku dochodowego różnic kursowych w związku z kapitalizacją odsetek od przedmiotowej pożyczki i w tej części stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, nawiązując jeszcze do przywołanych przez Spółkę interpretacji należy podnieść, że zostały one wydane na tle innych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i dotyczyły innych wątpliwości, stąd nie wszystkie stwierdzenia zawarte w tych interpretacjach mogą mieć przełożenie w niniejszej sprawie. Interpretacje te wiążące są wyłącznie w tych indywidualnych sprawach, których dotyczyły.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.