Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.551.2023.2.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-23
Teza: Część działek objęta decyzją o warunkach zabudowy i objęta planem zagospodarowania przestrzennego będzie opodatkowana podatkiem VAT, część działki korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9. Prawo do odliczenie w zakresie w jakim działka jest opodatkowana podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działki; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie; zwolnienie-prawo do zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT w całości transakcji dostawy Gruntu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), prawa do odliczenia podatku VAT w całości z faktur wystawionych z tytułu dostawy Gruntów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), w zakresie opodatkowania i zwolnienia poszczególnych części działki oraz ustalenia podstawy opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych z tytułu dostawy Gruntu od części ceny Gruntu, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

7 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 7 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· opodatkowania podatkiem VAT w całości transakcji dostawy Gruntu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

· prawa do odliczenia podatku VAT w całości z faktur wystawionych z tytułu dostawy Gruntów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

· opodatkowania podatkiem VAT części działek objętych decyzją o warunkach zabudowy oraz objętych miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla pozostałej części działki (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

· ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT (część pytania oznaczonego we wniosku nr 3),

· prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych z tytułu dostawy Gruntu od części ceny Gruntu, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 grudnia 2023 r. (wpływ 21 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

(…)

(…)

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani (…)

(…)

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca – (…) („Wnioskodawca”) jest osobą praw­ną z miejscem siedziby i zarządu w Polsce, polskim rezydentem podatkowym w podatku CIT z nieograniczonym obowiązkiem podatkowym. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT czynnym.

Sprzedająca – (…) jest osobą fizyczną z miejscem zamieszkania w Polsce, polskim rezydentem podatkowym w podatku PIT z nieograniczonym obowiązkiem podatkowym. Sprzedająca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG oraz podat­nikiem podatku VAT czynnym.

Wnioskodawca oraz Sprzedająca są „podmiotami niepowiązanymi” w rozumieniu ustawy o CIT, ustawy o PIT i ustawy o VAT.

Umowa Sprzedaży Nieruchomości – Sprzedająca wraz z Wnioskodawcą (…) r. zawarli umowę sprzedaży nieruchomości (…).

Zgodnie z Umową Sprzedaży Nieruchomości:

1\. Sprzedająca przy Umowie Sprzedaży Nieruchomości działa jako przedsiębiorca prowadzący dzia­łalność gospodarczą wpisany do CEIDG;

2\. Sprzedająca jest wyłącznym właścicielem następujących nieruchomości położonych w (…), obręb (…), gmina i powiat (…):

a) składającej się z działki gruntu oznaczonej numerem geodezyjnym nr A, oznaczonej według księgi wieczystej jako Bp – zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, o obszarze wynoszącym (…) ha, dla której w Sądzie Rejonowym (…) – Stare Miasto w (…) V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta (…);

b) składającej się z działki gruntu oznaczonej numerem geodezyjnym nr B, oznaczonej według księgi wieczystej jako Bp – zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, o obszarze wynoszącym (…) ha, dla której w Sądzie Rejonowym (…) - Stare Miasto w (…) V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta (…) („Grunty”).

3\. Sprzedająca pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój rozdzielności majątko­wej małżeńskiej, a prawo własności przedmiotowych nieruchomości nabyła od spółki prawa han­dlowego w drodze umowy przeniesienia prawa własności w miejsce spełnienia świadczenia _(datio in solutum),_ umowy ustanowienia służebności gruntowych, umowy poręczenia, oświadczenia o poddaniu się egzekucji w (…) r., będąc wówczas w tym samym stanie cywilnym i stanowią one jej majątek osobisty;

4\. Zgodnie ze stanem faktycznym Grunty są niezabudowane i posiadają zapewniony dostęp do drogi publicznej;

5\. Z wypisu z rejestru gruntów i wyrysu z mapy ewidencyjnej wydanych z up. Prezydenta Miasta (…) (…) r. działka gruntu nr A oznaczona jest w ewidencji gruntów symbolami Bp – zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, PsVI – pastwiska trwałe, RIVb, RVI – grunty orne;

6\. Z wypisu z rejestru gruntów i wyrysu z mapy ewidencyjnej wydanych z up. Prezydenta Miasta (…) (…) r. działka gruntu nr B oznaczona jest w ewidencji gruntów symbolami Bp – zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, PsVI – pastwiska trwałe, RIVb, RVI – grunty orne;

7\. Z zaświadczeń wydanych z up. Prezydenta Miasta (…) (…) r. (nr sprawy (…), północne części działek nr C i B znajdują się na obszarze, dla którego aktualnie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a południowe części powyższych działek znajdują się na obszarze objętym ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „(…)” w rejonie (…) i ul. (…), który został zatwierdzony uchwałą Rady Miasta (…) nr (…), zgodnie z ustaleniami ww. planu miejscowego część działki nr A i część działki nr B oznaczone są na rysunku planu symbolem ZO – jest to teren zieleni nieurządzonej;

8\. Dla przedmiotowego terenu zostały wydane:

a) (…) r. przez Prezydenta Miasta (…) ostateczna i prawomocna Decyzja nr (…) o warunkach zabudowy ustalająca warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych wolnostojących z garażem oraz drogami wewnętrznymi, planowanej do realizacji na części działek nr D, nr E i nr F ark. 23 obręb (…), położonych przy ul. (…) (przy czym z podziału gruntu nr E powstała między innymi działka gruntu nr A, a z podziału działki nr D powstała działka gruntu nr B);

b) (…) r. przez Prezydenta Miasta (…) ostateczna i prawomocna Decyzja nr (…) (znak …) ustalająca warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie sześciu budynków mieszkalnych wielorodzinnych wolnostojących, planowanej do realizacji na części działek nr A, nr B ark. 23 obręb (…), położonych przy ul. (…); decyzja ta została przeniesiona na rzecz spółki pod firmą (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) Decyzją o przeniesieniu decyzji o warunkach zabudowy wydaną (…) r., numer sprawy: (…) (tj. na Wnioskodawcę – (…) Sp. z o.o. to poprzednia nazwa Wnioskodawcy);

9\. Przedmiotowe nieruchomości nie stanowią nieruchomości rolnych w rozumieniu Kodeksu Cywilnego, albowiem nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej lub zwierzęcej oraz nie stanowią nieruchomości rolnych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, co potwierdza również Decyzja nr (…) wydana z up. Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa przez Dyrektora Oddziału Terenowego (…) (…) r. (…).Msz.6 umarzająca postępowanie o wyrażenie zgody na nabycie przez Sprzedającą przedmiotowych nieruchomości; w ww. decyzji zostało wskazane że zbywane działki nie są użytkowane rolniczo, a także nie nadają się do prowadzenia działalności rolniczej, przedmiotowe działki stanowią kontynuację postępującej zabudowy mieszkaniowej osiedla (…);

10\. Sprzedająca sprzedaje, a Wnioskodawca kupuje Grunty za wskazaną w Umowie Sprzedaży Nieruchomości cenę, cena za Grunty została wskazana odrębnie za każdą z działek ewidencyjnych i obie ceny zostały powiększone o 23% podatek VAT (bez wyodrębnienia na poszczególne części);

11\. Sprzedająca oświadczyła, że jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz, że przedmiotowa transakcja jest w całości opodatkowana podatkiem VAT.

Część działek Gruntu – Działki Gruntu składają się z trzech części: (i) południowej części objętej MPZP (opisanej poniżej), (ii) północnej części objętej Decyzją WZ (opisanej poniżej) (jest to procentowo największa część powierzchni Działki Gruntu i cały Grunt został zbyty ze względu na możliwość zabudowy na tej części), oraz części środkowej nieobjętej Decyzją WZ oraz nie objętej MPZP, ale objętej Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta (…) (oznaczonej jako „linia rozgraniczająca tereny o różnym sposobie zagospodarowania”).

MPZP obejmujący południową część działek Gruntu – jest to teren zieleni nieurządzonej Zgodnie z Uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) z (…) r.: „W zakresie parametrów i wskaźników kształtowania zabudowy oraz zagospodarowania terenu oznaczonego na rysunku planu symbolem ZO ustala się:

1\. powierzchnię biologicznie czynną nie mniejszą niż 70% powierzchni danego terenu;

2\. zachowanie cieku jako otwartego;

3\. dopuszczenie lokalizacji:

a) ciągów pieszych lub rowerowych wyłącznie o nawierzchni przepuszczalnej,

b) przepustów lub obiektów mostowych,

c) budowli hydrotechnicznych i urządzeń melioracji wodnych,

d) zbiorników retencyjnych,

e) obiektów służących ochronie przyrody,

f) placów zabaw lub plenerowych urządzeń sportowo-rekreacyjnych;

4\. zakaz lokalizacji miejsc postojowych dla samochodów”.

Decyzja o WZ obejmująca północną część działek Gruntu – (…) r. została wydana przez Prezydenta Miasta (…) ostateczna i prawomocna Decyzja nr (…) (znak … ustalająca warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie sześciu budynków mieszkalnych wielorodzinnych wolnostojących, planowanej do realizacji na części działek nr A, nr B ark. 23 obręb (…), położonych przy ul. (…); decyzja ta została przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy. Zgodnie z tą decyzją ustalone są następujące warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie sześciu budynków mieszkalnych wielorodzinnych wolnostojących, planowanej do realizacji na części działek nr A, nr B ark. 23 obręb (…), położonych przy ul. (…) w (…):

„I. Rodzaj inwestycji

Budowa sześciu budynków mieszkalnych wielorodzinnych wolnostojących.

II. Warunki i wymagania w zakresie ochrony i kształtowania ładu przestrzennego

Ustalone po przeprowadzeniu analizy funkcji oraz cech zabudowy i zagospodarowania terenu na obszarze wyznaczonym wokół terenu, którego dotyczy wniosek:

1\. Wymagania dotyczące nowej zabudowy:

a) Obowiązujące linie zabudowy (zgodnie z załącznikiem graficznym):

· wyznacza się w odległości 14m od granicy z działkami nr G i nr H. W obowiązującej linii zabudowy winny się znaleźć elewacje dwóch projektowanych budynków;

· wyznacza się w odległości 5 m od południowej granicy wnioskowanego terenu inwestycji. W obowiązującej linii zabudowy winny znaleźć się elewacje dwóch projektowanych budynków.

b) Maksymalna nieprzekraczalna linia zabudowy (zgodnie z załącznikiem graficznym): wyznacza się w odległości 10 m od granicy z działką nr 5;

c) Wielkość powierzchni zabudowy w stosunku do powierzchni działki:

ustala się maksymalnie 24%. Przy czym powierzchnia każdego budynku nie może przekroczyć maks. 294 m2.

d) Szerokość elewacji frontowej: ustala się maksymalnie 22 m.

e) Wysokość górnej krawędzi elewacji frontowej, jej gzymsu lub attyki:

ustala się od istniejącego poziomu terenu maksymalnie 12 m.

f) Geometria dachu: ustala się dach plaski.

2\. Inne uwarunkowania: Dopuszcza się realizację kondygnacji podziemnej/podziemnych (garażu/garaży)”.

Faktury sprzedaży – po zawarciu Umowy Sprzedaży Nieruchomości zostały wystawione faktury VAT wskazujące cenę za Grunt w całości opodatkowany 23% podatkiem VAT. Ze względu jednak na wątpliwości dotyczące tego czy całość ceny powinna być opodatkowana podatkiem VAT, Wnioskodawca nie odliczyła z ww. faktur sprzedaży podatku VAT naliczonego, uzależniając prawo do odliczenia w całości albo w części od wydanej na ten Wniosek interpretacji podatkowej.

Wnioskodawca na zakupionym Gruncie zamierza realizować inwestycję deweloperską zgodnie z Decyzją WZ; zbycie przez Wnioskodawcę lokali wybudowanych na zakupionym gruncie będzie opodatkowane podatkiem VAT.

### Uzupełnili Państwo opis sprawy o następujące informacje:

1\. Wnioskodawca wskazuje, iż środkowa część działek nr A i nr B, dla której brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy ma określoną powierzchnię oraz posiada własny obszar (zaznaczone na szaro w dołączonej mapce).

2\. Wnioskodawca wskazuje, iż obszar wskazany powyżej posiada linię rozgraniczającą od terenu objętego miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz linię rozgraniczającą od terenu objętego decyzją o warunkach zabudowy.

3\. Wnioskodawca wskazuje, iż środkowa część działek nr A i nr B nie jest wyłącznie 1 linia rozgraniczająca część północną ww. działek od części południowej ww. działek, co ilustruje załączona mapka.

4\. Wnioskodawca wskazuje, iż decyzja została wydana dla części działek nr A i nr B.

5\. Wnioskodawca wskazuje, iż nabycie przez Sprzedającą działek nr A i nr B powstałych po podziale działki nr 4 i nr D zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

6\. Wnioskodawca wskazuje, iż przy nabyciu ww. działek przysługiwało Sprzedającej prawo do odliczenia podatku naliczonego.

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, na gruncie ustawy o VAT, dostawa Gruntu – ze względu na wydanie Decyzji WZ ustalającej warunki zabudowy dla większej powierzchniowo części Gruntu – jest w całości opodatkowana podatkiem VAT niezależnie od faktu, że mniejsza powierzchniowo część działek Gruntu (i) objęta jest MPZP, według którego część tych działek nie może podlegać zabudowie oraz (ii) nieobjęta jest Decyzją WZ oraz nieobjęta jest MPZP?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, na gruncie ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości z tytułu faktur dostawy Gruntu wystawionych przez Sprzedającą wskazujących, że całość ceny za Grunt opodatkowana jest 23% podatkiem VAT?

3\. W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska wskazanego w pytaniu 1 i w pytaniu nr 2, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, na gruncie ustawy o VAT dostawa Gruntu jest w części objętej Decyzją WZ ustalającą warunki zabu­dowy dla części Gruntu opodatkowana 23% podatkiem VAT, a w części objętej MPZP (bez prawa do zabudowy) oraz w części nieobjętej Decyzją WZ oraz nieobjętej MPZP podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, przy czym usta­lenie podstawy opodatkowania podatkiem VAT powinno nastąpić na podstawie proporcji części powierzchni działki podlegającej zabudowie (objętej Decyzją WZ) do całej powierzchni nierucho­mości (Gruntu)?

4\. W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska wskazanego w pytaniu 1 i w pytaniu nr 2, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, na gruncie ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu faktur dostawy Gruntu wystawionych przez Sprzedającą od tej części ceny za Grunt, która podlega opo­datkowaniu 23% podatkiem VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, na gruncie ustawy o VAT, dostawa Gruntu – ze względu na wydanie Decyzji WZ ustalającej warunki zabudowy dla większej powierzchniowo części Gruntu – jest w całości opodatkowana podatkiem VAT niezależnie od faktu, że mniejsza powierzchniowo część działek Gruntu (i) objęta jest MPZP, według którego część tych działek nie może podlegać zabudowie oraz (ii) nieobjęta jest Decyzją WZ oraz nieobjęta jest MPZP.

Zasady opodatkowania podatkiem VAT określają przepisy ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT – przez tereny budowlane rozumie się „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Na podstawie wskazanych przepisów należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości jest zwolniona z podatku VAT, jeśli łącznie zostaną spełnione dwa warunki:

a) przedmiotem sprzedaży są tereny niezabudowane,

b) tereny te nie są terenami budowlanymi.

Tereny niezabudowane – pierwszym warunkiem zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jest to, żeby przedmiotem sprzedaży był teren niezabudowany. Przepisy ustawy o VAT nie określają co należy rozumieć przez „teren niezabudowany”.

W ocenie Wnioskodawcy zasadniczo przez „teren niezabudowany” należy rozumieć grunt, na którym nie znajdują się obiekty budowlane takie jak w szczególności budynki lub budowle. Należy jednak zastrzec, że za „teren niezabudowany” powinien być uznawany również grunt, na którym znajdują się obiekty budowlane, jeśli z prawnego i ekonomicznego punktu widzenia nie będą one przedmiotem dostawy na rzecz kupującego. Dotyczy to w szczególności sieci energetycznych, gazowych czy wodnych, które są obiektami budowlanymi, jednak należą do przedsiębiorstw energetycznych, gazowych czy wodnych, a w konsekwencji nie są one przedmiotem sprzedaży razem z gruntem.

Biorąc powyższe pod uwagę, ze względu na fakt, że na Gruncie nie znajdują się żadne naniesienia, w tym budynki i budowle, zarówno działka nr A jak i B spełniają warunek pierwszy.

Tereny budowlane – drugim warunkiem zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jest to, żeby sprzedawane tereny nie były terenami budowlanymi.

Przez tereny budowlane, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (MPZP), a w razie braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Część działek A oraz B jest objęta MPZP, przy czym w świetle zapisów MPZP są one gruntami nieprzeznaczonymi pod zabudowę, w pozostałej części (znacząco większej powierzchniowo) działki A oraz B są objęte Decyzją WZ.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując wykładni art. 2 pkt 33 ustawy o VAT należy brać pod uwagę przeznaczenie podstawowe/przeważające określone w MPZP albo decyzji WZ. W konsekwencji grunt można uznać za teren budowlany jedynie wówczas, gdy możliwość zabudowy wynika z przeznaczenia podstawowego/dominującego.

Potwierdza to np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 listopada 2021 r. (sygn. I FSK 575/18), w którym stwierdzono: „O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie”. Podobnie stanowi wyrok NSA z 26 kwietnia 2022 r. (sygn. akt I FSK 49/22) zgodnie z którym: „Dla stwierdzenia, czy grunt został przeznaczony pod zabudowę, czy też nie, kluczowe znaczenie ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego podstawowego przeznaczenia terenu. Dopuszczone w tym planie pomocnicze funkcje służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu gospodarowania danego terenu, lecz go nie zmieniają”.

Tym samym uprawniony jest wniosek, że to właśnie zapisane w MPZP albo Decyzji WZ podstawowe przeznaczenie danego gruntu ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu.

W tym stanie faktycznym, zarówno działka nr A jak i B w znaczącej części są przeznaczone pod zabudowę – inwestycję polegającą na budowie sześciu budynków mieszkalnych wielorodzinnych wolnostojących. W związku z tym przeznaczenia tych działek jako terenów budowlanych nie zmienia zapis w MPZP zgodnie z którym część tych działek jest wyłączona spod zabudowy. Powyższego nie zmienia również fakt, że część działek nie jest objęta MPZP oraz Decyzją WZ.

Podsumowując, sprzedaż Gruntu w całości będzie opodatkowana 23% podatkiem VAT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, na gruncie ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu faktur dostawy Gruntu wystawionych przez Sprzedającą wskazujących, że całość ceny za Grunt opodatkowany jest 23% podatkiem VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawa o VAT ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Z uregulowań ustawy o VAT wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy (przedsiębiorstwa) – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Innymi słowy musi istnieć związek przyczynowo skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu i podatnik musi wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków na zakup Gruntu – z okoliczności sprawy wynika, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z zakupem Gruntu będą ściśle związane z inwestycją deweloperską i jej późniejszym odpłatnym zbyciem wraz z gruntem. W związku z tym, w przypadku gdy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy wskazane w stanowisku do pytania 1 i całość ceny za Grunt podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości z tytułu faktur dostawy Gruntu wystawionych przez Sprzedającą wskazujących, że całość ceny za Grunt opodatkowany jest 23% podatkiem VAT.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska wskazanego w pytaniu 1 i w pytaniu nr 2, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku, na gruncie ustawy o VAT dostawa Gruntu jest w części objętej Decyzją WZ ustalającą warunki zabudowy dla części Gruntu opodatkowana 23% podatkiem VAT, a w części objętej MPZP (bez prawa do zabudowy) oraz w części nieobjętej Decyzją WZ oraz nie objętej MPZP podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, przy czym ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem VAT powinno nastąpić na podstawie proporcji części powierzchni działki podlegającej zabudowie (objętej Decyzją WZ) do całej powierzchni nieruchomości (Gruntu).

Przepisy ustawy o VAT nie określają w jaki sposób należy ustalić część podstawy opodatkowania objętej zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT oraz część podstawy opodatkowania objętej stawką podatku VAT w wysokości 23% w sytuacji, w której część działki ewidencyjnej stanowi teren budowlany, a pozostała część stanowi teren inny niż budowlany.

W praktyce przyjmuje się, że w takiej sytuacji należy zastosować proporcję powierzchni działki ewidencyjnej. Zwolnienie z podatku VAT będzie miało zastosowanie do tej części podstawy opodatkowania, która odpowiada proporcji w jakiej pozostaje powierzchnia działki stanowiąca teren inny niż budowlany w ogólnej powierzchni działki ewidencyjnej. Natomiast stawka 23% będzie miała zastosowanie do tej części podstawy opodatkowania, która odpowiada proporcji w jakiej pozostaje powierzchnia działki stanowiąca teren budowlany w ogólnej powierzchni działki ewidencyjnej.

Przedstawione stanowisko potwierdza np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 grudnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.860.2021.2.AB), w której stwierdzono: „Odnosząc się natomiast do pytania nr 2 Wnioskodawcy należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy transakcja dotyczy dostawy nieruchomości, która w części podlega opodatkowaniu a w części zwolnieniu z podatku VAT. Zatem w tej sytuacji dopuszczalne są różne rozwiązania, np. według klucza wartościowego, tj. proporcjonalnie do wartości sprzedawanych części nieruchomości zastosować do nich właściwą stawkę lub zwolnienie z podatku, lub też według klucza powierzchniowego, tj. podzielić powierzchnię nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne części opodatkowane i zwolnione z podatku VAT. Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym jest właściwa, o ile odzwierciedla stan faktyczny”.

Podsumowując: w razie uznania, że sprzedaż Gruntu będzie częściowo zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, Strony Umowy Sprzedaży Nieruchomości powinny ustalić część podstawy opodatkowania objętą tym zwolnieniem w proporcji w jakiej pozostaje powierzchnia nieruchomości stanowiąca teren inny niż budowlany w ogólnej powierzchni nieruchomości i w ten sposób ustalić cenę za Grunty podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i zwolnioną z tego podatku VAT.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska wskazanego w pytaniu 1 i w pytaniu nr 2, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, na gruncie ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu faktur dostawy Gruntu wystawionych przez Sprzedającą od tej części ceny za Grunt, która podlega opodatkowaniu 23% podatkiem VAT.

Jak zostało wskazane w stanowisku Wnioskodawcy do pytania nr 2, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z zakupem Gruntu będą ściśle związane z inwestycją deweloperską i jej późniejszym odpłatnym zbyciem wraz z gruntem. W związku z tym, w przypadku gdy nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy wskazane w stanowisku do pytania 1 i całość ceny za Grunt nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w tej części która będzie opodatkowana 23% podatkiem VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT w całości transakcji dostawy Gruntu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), prawa do odliczenia podatku VAT w całości z faktur wystawionych z tytułu dostawy Gruntów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), w zakresie opodatkowania i zwolnienia poszczególnych części działki oraz ustalenia podstawy opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych z tytułu dostawy Gruntu od części ceny Gruntu, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…),

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Ustawa z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W oparciu o art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.

W świetle art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Na podstawie art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania;

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zauważyć w tym miejscu należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów, jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w ww. przepisie, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Obydwa warunki muszą być spełnione jednocześnie.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę, będzie uznany za teren budowlany, pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

Jak wynika z opisu sprawy jesteście Państwo czynnymi podatnikami podatku VAT. Zawarli Państwo umowę sprzedaży nieruchomości składającej się z działek oznaczonych nr A i nr B. Działki będące przedmiotem sprzedaży powstały w wyniku podziału działek nr 4 i nr D. Działki nr A i nr B są niezabudowane i posiadają zapewniony dostęp do drogi publicznej. Dla północnych części działek o nr A i nr B została wydana decyzja o ustalająca warunki zabudowy, część południowa przedmiotowych działek objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako teren zieleni nieurządzonej –oznaczona symbolem ZO. Na terenach oznaczonych jako teren zieleni nieurządzonej (ZO) ustalono dopuszczenie lokalizacji m.in. ciągów pieszych lub rowerowych, przepustów lub obiektów mostowych, budowli hydrotechnicznych i urządzeń melioracji wodnych, zbiorników retencyjnych oraz placów zabaw lub plenerowych urządzeń sportowo-rekreacyjnych. Środkowa część nr A i nr B stanowi obszar, dla którego brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy. Środkowa część działek posiada linie rozgraniczające od terenu objętego decyzją o warunkach zabudowy – część północna działek, od terenu objętego miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego – część południowa działek. Przedmiotowe działki nie stanowią nieruchomości rolnych i nie są użytkowane rolniczo, nie nadają się również do prowadzenia działalności rolniczej. Nabycie działek będących przedmiotem wniosku zostało wykonane w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, przy nabyciu przysługiwało Sprzedającej prawo do odliczenia podatku VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy dostawa Gruntu jest w całości lub w części opodatkowana podatkiem VAT a w części zwolniona od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 oraz pierwsza część pytania oznaczonego we wniosku nr 3) .

Należy zauważyć, że dla określenia charakteru gruntu jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany, należy uwzględnić – oprócz podstawowego przeznaczenia terenu określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu) – również zapisy szczegółowe ww. dokumentów, dotyczące przeznaczenia uzupełniającego terenu, które dopuszczają możliwość jego zabudowy. Można zatem przyjąć, iż grunt – w przypadku którego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dopuszczono jego zabudowę, np. określonymi obiektami, urządzeniami i sieciami infrastruktury technicznej, albo obiektami małej architektury, pełniących jedynie rolę pomocniczą, uzupełniającą – stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, a w konsekwencji jego sprzedaż nie będzie zwolniona od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Odnosząc się do powołanych przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że dla północnej części działek nr A i nr B została wydana decyzja o warunkach zabudowy, część południowa ww. działek objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako teren zieleni nieurządzonej – część ta jak wynika z opisu sprawy stanowi teren dopuszczający możliwość zabudowy w postaci budowli hydrotechnicznych. Natomiast środkowa część ww. działek stanowi obszar terenu, dla którego ww. decyzje nie obowiązują, oddzielonego liniami rozgraniczającymi od terenu objętego decyzją o warunkach zabudowy oraz od terenu objętego miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W konsekwencji północna oraz południowa część działek nr A i nr B na moment dostawy stanowić będzie teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast środkowa część działek nr A i nr B, stanowi obszar gruntu dla którego brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy, obszar ten jest oddzielony za pomocą linii rozgraniczających od części północnej i południowej dla których ww. decyzje obowiązują. Zatem środkowa część działek nr A i nr B nie jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że północna i południowa część działek nr A i nr B stanowiąca grunt budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy – nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Natomiast część środkowa ww. działek nieobjęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz decyzją o warunkach zabudowy będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w odniesieniu do sprzedaży działek nr A i nr B w części przeznaczonych pod zabudowę zgodnie z obowiązującymi decyzjami o warunkach zabudowy oraz miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy nabycie działek nr A i nr B zostało wykonane w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz przy nabyciu ww. działek Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Tym samym nie zostaną spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, niezbędne do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie.

Zatem dostawa działek nr A i nr B, dla których dla północnej części została wydana decyzja o warunkach zabudowy, a część południowa ww. działek objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako teren zieleni nieurządzonej (teren dopuszczający możliwość zabudowy) nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, ponieważ jak wskazano powyżej nie zostaną spełnione warunki do zastosowania ww. zwolnień od podatku VAT.

Wobec powyższego, sprzedaż części północnej i południowej działek nr A i nr B stanowiących grunt budowlany będzie opodatkowana podatkiem VAT.

**Podsumowując, dostawa działek nr A i nr B, dla których** **dla północnej części została wydana decyzja o warunkach zabudowy, a część południowa ww. działek objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako teren zieleni nieurządzonej (teren dopuszczający możliwość zabudowy), stanowiących grunt budowlany będzie opodatkowana podatkiem VAT. Natomiast dostawa środkowej części ww. działek, nieobjęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz decyzją o warunkach zabudowy będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.**

Zatem oceniając Państwa stanowisko do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz dla pierwszej części pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w kwestii ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT stanowiącego cześć pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Należy wskazać, że ani przepisy ustawy VAT, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy transakcja dotyczy dostawy nieruchomości gruntowej, która podlega opodatkowaniu różnymi stawkami podatku VAT lub częściowemu zwolnieniu z podatku VAT. Zatem, dopuszczalne są różne rozwiązania, m.in. wskazany przez Państwa klucz powierzchniowy, tj. podział powierzchni nieruchomości gruntowej proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne części opodatkowane według stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru będącego przedmiotem sprzedaży lub zwolnione z podatku VAT. Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym jest właściwa, o ile odzwierciedla stan faktyczny.

Należy przy tym zaznaczyć, że wybór odpowiedniej metody, czy klucza podziału należy wyłącznie do podatnika, który winien sam zdecydować, czy jest to metoda obiektywna i wiarygodna w jego konkretnej sytuacji. Jeżeli zatem zastosowanie klucza podziału powierzchniowego, odzwierciedla stan faktyczny i jest w konkretnej sytuacji metodą najbardziej obiektywną i wiarygodną, to nic nie stoi na przeszkodzie, aby Państwo taką metodę zastosowali do transakcji sprzedaży działek nr A i nr B, które są opodatkowana podatkiem VAT w części stanowiącej grunt budowlany, a w pozostałej części korzystają ze zwolnienia od tego podatku VAT. Zatem podstawę opodatkowania sprzedaży działek, w części w której podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, powinni Państwo powiększyć o kwotę podatku należnego. Natomiast sprzedaż pozostałej części działek korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

**Podsumowując, jeżeli zastosowany klucz podziału powierzchniowego odzwierciedla stan faktyczny i jest najbardziej miarodajny i obiektywny w tej konkretnej sprawie, to jego zastosowanie należy uznać za właściwe.**

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 całościowo należy uznać za nieprawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub w części z faktur wystawionych z tytułu dostawy Gruntów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i nr 4).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zatem, aby przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury, faktura taka musiałaby dokumentować czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Na nabytych działkach nr A i nr B zamierza realizować inwestycję deweloperską zgodnie z decyzja o warunkach zabudowy, zbycie przez Wnioskodawcę wybudowanych lokali będzie opodatkowane podatkiem VAT.

Odnosząc się więc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT wskazać należy, że dostawa działek nr A i nr B w części stanowiącej grunt budowlany (część północna i połudnowa działek) będzie podlegała opodatkowaniu i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem Wnioskodawca – będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, zamierzając wykorzystywać ww. działki do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących dostawę Gruntu, w zakresie w jakim transakcja sprzedaży działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca będzie mógł zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

**Podsumowując, mają Państwo prawo do odliczenia podatku VAT, w zakresie w jakim transakcja dostawy Gruntów jest opodatkowana podatkiem VAT.**

Tym samym, oceniając Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, w którym wskazali Państwo, że mają prawo do odliczenia podatku VAT w całości z faktur wystawionych z tytułu dostawy Gruntów, wskazujących że całość ceny Gruntu jest opodatkowana podatkiem VAT należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 4, w którym wskazali Państwo, że mają prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu dostawy Gruntów, w zakresie w jakim transakcja sprzedaży działek nr A i nr B podlega opodatkowaniu podatkiem VAT należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie zadanych pytań. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone. W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------

(…) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).