Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.485.2021.3.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-14
Teza: podatnik podatku VAT w związku ze sprzedażą działek będących we współwłasności małżeńskiej
Słowa kluczowe: działki; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 15 lipca 2021 r. (data wpływu 20 lipca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 17 września 2021 r. (data wpływu 20 września 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 13 września 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.485.2021.1.MPE (doręczone Stronie 16 września 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek będących we współwłasności małżeńskiej – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

20 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z 17 września 2021 r. (data wpływu 20 września 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 13 września 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.488.2021.1.PRM (doręczone 16 września 2021 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek będących we współwłasności małżeńskiej.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawczyni wraz z mężem są współwłaścicielami działek 1 i 2 położonych w (…). Działki zostały nabyte w 1981 roku jako rolne. 27 grudnia 2001 r. uchwałą Rady (…) przyjęty został plan przestrzennego zagospodarowania obejmujący obie działki / Dziennik Urzędowy (…) 20 luty 2002 r. (…). Wnioskodawczyni wraz mężem nie byli inicjatorami uchwalenia ww. dokumentu ani nie wnosili żadnych uwag dotyczących jego treści.

Do działek wzdłuż ulicy doprowadzona jest woda i energia elektryczna. Ostatnio notarialnie Wnioskodawczyni wraz mężem udzielili zgody na ustanowienie służebności dla (…) aby ok. 1m od granicy na ich działce, wzdłuż ulicy położony został średniociśnieniowy gazociąg jako inwestycja celu publicznego. Poza tym Wnioskodawczyni wraz mężem nie uczestniczyli w planowaniu dotyczącym doprowadzenia mediów wzdłuż ulicy (…).

Obie działki zgodnie z obowiązującym PPZ przeznaczone są: w ok. 33% na różne nieuciążliwe usługi, w ok. 62% pod zabudowę mieszkalną, zagrodową szeregową bliźniaczą a w ok. 5% pod ulicę. Linia podziału między częścią usługową a przeznaczoną pod budownictwo mieszkaniowe przebiega prostopadle do (…). Część usługowa jest od strony drogi szybkiego ruchu (…).

Wnioskodawczyni wraz mężem są osobami w podeszłym wieku. Mąż ma 80 lat a Wnioskodawczyni 73. Wnioskodawczyni wraz mężem uznali, że już czas aby uregulować ich sprawy majątkowe. Ziemia na działkach 1 i 2 jest klasyfikowana jako 4a i 4b. Działki nie są zabudowane. Nie wymagają odrolnienia na etapie sprzedaży.

W związku ze sprzedażą nie nastąpi zmiana przeznaczenia działek. Ich przeznaczenie określono w Miejscowym Planie Przestrzennego Zagospodarowania (…).

Wnioskodawczyni wraz mężem nie będą wnioskowali o wydanie WZ niezgodnych z ww. planem.

Wnioskodawczyni załącza Postanowienie (…) z 7 czerwca 2021 r. zawierające informacje o obowiązującym PPZ (…) wraz z mapką przyszłego podziału ww. działek. PPZ obejmuje obie ww. działki. Zgodnie z Postanowieniem działki zostaną podzielone na 5 działek w tym działka nr 3 zostanie wywłaszczona z Urzędu pod drogę publiczną.

Wnioskodawczyni planuje sprzedaż działek nr 1 i 4 (patrz wstępny projekt podziału) do końca roku lub w pierwszej połowie roku następnego. Pozostałe działki 2 i 5 Wnioskodawczyni sprzeda jak pojawią się chętni i uzgodni z nimi warunki sprzedaży. Wnioskodawczyni nie umie określić kiedy to nastąpi. Na chwilę obecną chętnych brak. Działki 2 i 5 mają dużą powierzchnię, łącznie 6204 m², co utrudnia znalezienie nabywcy.

Ze względu na sposób sprzedaży (parami) podzielonych działek, każda para działek będzie miała dostęp do drogi publicznej. Zgodnie z propozycją podziału 4 działki, Wnioskodawczyni zamierza sprzedać 2 nabywcom. Oddzielnie pary działek nr 1 plus 4 oraz 2 plus 5. Na całość działek 1 i 2 Wnioskodawczyni nie mogła w Polsce znaleźć nabywcy.

Sprzedaż działek nie będzie miała charakteru ciągłego i zorganizowanego. Sprzedaż będzie miała charakter racjonalny, rozumny a więc działki będą sprzedawane w miarę jak pojawią się nabywcy i zostaną uzgodnione warunki sprzedaży. Wydaje się, iż żadna obowiązująca ustawa nie definiuje precyzyjnie pojęć zorganizowany i ciągły. Z punktu widzenia nauki - fizyki kwantowej pojęcie ciągły nie odpowiada istniejącej rzeczywistości. Celem podziału nie jest spekulacja cenami a uzyskanie w ogóle możliwości sensownej sprzedaży, bo na całe obie działki brak było chętnych nabywców. Owszem, Wnioskodawczyni będzie musiała ponieść jakieś nakłady np. zapłacić za doprowadzenie działek do jakiego takiego wyglądu (głównie za wycięcie chaszczy).

Wnioskodawczyni nie posiada gospodarstwa rolnego. Innych działek poza ww. nie posiada.

Sprzedawane działki w chwili sprzedaży nie będą zabudowane, nie są ogrodzone (były ogrodzone ale złodzieje ukradli ogrodzenie). Działki będą wykorzystywane i zagospodarowywane zgodnie z obowiązującym od 2001 r. Planem Przestrzennego Zagospodarowania (…). Kupujący nie będą składać oświadczeń o wykorzystanie terenów nabytych na cele rolnicze, nie mają takiego obowiązku. Nie przewiduje tego obowiązujący plan zagospodarowania.

Na działkach 2 i 5 zgodnie z PPZ przyszli nabywcy wybudują mieszkania. Na działkach 1 i 4 zgodnie z PPZ powstaną obiekty pod usługi. Na działkach nie ma zabudowy. Obie działki to nieużytki, porośnięte chaszczami i chwastami.

Działki nie były wykorzystywane rolniczo ani w inny komercyjny sposób. Na działce 1 stała szopa- domek letniskowy- nie wymagający pozwolenia na budowę. Obecnie ruina zawalona, rozkradziona, 20 lat temu służyła bezdomnym przez kilka lat za noclegownie bez formalnej zgody Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nie chciała ich ścigać.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem z mężem domu jednorodzinnego (…). Nabyty i zbudowany w celu zamieszkania. Wnioskodawczyni nie zamierza go sprzedawać.

W dniu 31 marca 2021 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła Aktem Notarialnym Repetytorium (…) Przedwstępną Umowę Sprzedaży działek 1 i 4. Kupującymi są (…). Kupujący prowadzą działalność gospodarczą pod (…). Kupujący zamierzają wybudować na ww. działkach obiekt o charakterze usługowo-magazynowym. Jest to inwestycja zgodna z MPPZ (…).

Warunki dojścia do skutku ww. umowy zostały zawarte w §5, §6 i §13 Aktu Notarialnego. W związku z tym Wnioskodawczyni wraz z mężem musieli wystąpić 25 czerwca 2021 r. do Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad o wydanie zezwolenia na lokalizację zjazdu publicznego z drogi zlokalizowanej w pasie drogowym (…) prowadzącego do działek. Kupujący musi mieć gwarancje takiej lokalizacji inaczej nie mógłby realizować swoich zamierzeń inwestycyjnych. Chodzi o dostawę i odbiór towarów ciężkimi pojazdami. Dotyczy to także innych koncesji zawartych w przedwstępnej umowie sprzedaży. Nie kupuje się kota w worku mówi prastare przysłowie.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

1\. Nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2\. W przeszłości w ciągu 40 lat działki kilkakrotnie, gdy synowie byli mali, były wykorzystywane rekreacyjnie. Po 1990 r. teren zamienił się w nieużytkowy ugór, stopniowo dziczejący i zarastający chwastami. Działki 1, 4 i 2, 5 w ogóle nie będą wykorzystywane komercyjnie do czasu sprzedaży. Zostały uporządkowane: wycięto zarośla i wyrównano teren o czym Wnioskodawczyni poinformowała we wniosku.

3\. Do tej pory i w dalszym ciągu przez ponad 40 lat nie były wynajmowane i udostępniane komercyjnie osobom trzecim.

4\. Wnioskodawczyni nie czyniła żadnych działań komercyjnych związanych ze sprzedażą np. nie wywieszała banerów reklamowych przy działce lub w innym miejscu a także nie podejmowała innych działań reklamowych np. w Internecie.

5\. Nabywców na działki 1 i 4 oraz 2 i 5 (łącznie po dwie działki) zaproponował pośrednik – Wnioskodawczyni zawarła z nim odpowiednią umowę - (…). Działki położone są (…), Wnioskodawczyni mieszka w (…), ma 73 lata. Nawet fizycznie, szczególnie w warunkach epidemii COVID nie ma żadnych możliwości szukania i znalezienia nabywców. Zresztą też ze względu na osobiste bezpieczeństwo nie chciała z mężem tym się zajmować. Z pośrednikiem Wnioskodawczyni zawarła umowę na pośrednictwo sprzedaży. Pośrednik informował, że zgłosi się dana osoba. Dalsze rozmowy dotyczące np. wyceny i zawarcia wstępnych umów Wnioskodawczyni prowadziła z mężem. Na obydwie pary działek z nabywcami Wnioskodawczyni zawarła identyczne w treści Notarialne Przedwstępne Umowy Sprzedaży u tego samego notariusza.

6\. W stosunku do działek 1 i 4 (Państwo (…)) Wnioskodawczyni udzieliła kupującym pełnomocnictwa do:

\- przeglądania aktu księgi wieczystej, w tym do składania wniosków o sporządzenie fotokopii i odpisów z akt oraz do odbioru takich odpisów i fotokopii;

\- uzyskania warunków technicznych przyłączenia Przedmiotu Umowy do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

\- uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupujących inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Przedmiocie Umowy inwestycji planowanej przez Kupujących;

\- uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów, dotyczących stanu faktycznego i prawnego przedmiotowej nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania jej stanu prawnego.

Pełnomocnictwo obejmuje prawo składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, z zastrzeżeniem, że wszelkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe, związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi określonymi powyżej, będą obciążały Kupujących. Każdy z Kupujących może na podstawie tego pełnomocnictwa działać samodzielnie.

W stosunku do działek 2 i 5 (Pan (…)) udzielono pełnomocnictwa Spółce (…) do:

\- dokonania pomiarów, badań geotechnicznych gruntu i innych czynności związanych z przygotowaniem inwestycji budowlanej i uzyskaniem prawomocnego pozwolenia na budowę;

\- dysponowania tą nieruchomością na cele budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane ( Dz. U. z 2020 roku poz. 1333 ze zm.), składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy;

\- wejścia na Przedmiot Umowy przez osoby wskazane przez kupującą Spółkę w celu wykonania powyższych czynności;

\- do dokonywania wszelkich uzgodnień niezbędnych do wyposażenia nieruchomości w media i inną infrastrukturę potrzebną w ocenie Kupującej Spółki do realizacji inwestycji, do występowania względem wszelkich dostawców mediów, w tym (…).

Obowiązkiem Wnioskodawczyni wynikającym z ww. umów było:

a) Doprowadzenie do podziału dziatek 1 i 2 na działki 1 i 4 oraz 2 i 5 wzdłuż linii określającej przeznaczenie gruntu zgodnie z obowiązującym miejscowym planem przestrzennego zagospodarowania. Działka nr 3 została wywłaszczona pod drogę gminną. Działanie Wnioskodawczyni obejmowało złożenie odpowiednich wniosków do gminy (…), po wstępnym podziale - zlecenie geodecie opracowanie szczegółowego projektu podziału oraz uzyskanie ostatecznej decyzji w gminie (…). Na dzień dzisiejszy Decyzja o podziale jest prawomocna. Koszty związane z podziałem Wnioskodawczyni poniosła wspólnie z mężem.

b) Złożenie wniosku do Generalnej Dyrekcji Dróg Publicznych o wyrażenie zgody na wykonanie zjazdu z dziatek (…) na drogę krajową (…). Zgodę powyższą już prawomocną uzyskano. Umowy Przedwstępne nie przewidują dalszych działań.

c) Wnioskodawczyni wystąpiła do gminy (…) o zgodę na uporządkowanie ww. działek tj. usunięcie zarośli, drzew głównie owocowych oraz wyrównanie terenu. Otrzymano odpowiednią decyzję. Działki zostały uporządkowane.

7\. W umowach przedwstępnych zostały ustalone warunki, które muszą zostać spełnione aby ostateczne umowy sprzedaży zostały zrealizowane:

a) kupujący uzyska potwierdzenie, że ww. działki mają dostęp do drogi publicznej, odpowiedniej klasy (działki 1 i 4 do drogi krajowej);

b) kupujący uzyskają ostateczne i prawomocne decyzje (niezaskarżane w toku postępowania administracyjnego) o zatwierdzeniu projektów budowlanych / obiekty usługowo- magazynowe / działki 1 i 4 oraz /obiekty mieszkaniowe / działki 2 i 5;

c) w obu przypadkach zawarcie ostatecznych umów sprzedaży uzależnione jest od prawdziwości oświadczenia i zapewnienia sprzedających dotyczące stanu prawnego działek, obciążeń hipotecznych, ew. postępowań administracyjnych lub sądowych, a dane zawarte w § 1 umów przedsprzedaży są prawdziwe i nie zmienią się na dzień podpisania;

d) sprzedający uzyska ostateczną decyzję o podziale działek - co nastąpiło.

8\. Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości.

9\. Środki uzyskane ze sprzedaży działek najogólniej mówiąc Wnioskodawczyni chce przeznaczyć dla 2 synów, a konkretnie dla 3 wnucząt. Wnioskodawczyni pragnie wywianować wnuczęta, 2 dziewczynki i 1 chłopca. Planuje z mężem dokonać darowizn i zabezpieczyć ich wartość kupnem jakiś nieruchomości dla nich przez synów. W ciągu tych 2 lat sytuacja uległa radykalnej zmianie. Powstała tzw. bańka mieszkaniowa (nieruchomościowa), która kiedyś pęknie. Wnioskodawczyni z mężem pamięta co było przyczyną kryzysu w 2008 r. Analogiczne bańki mieszkaniowe były np. w Hiszpanii i Turcji. Wnioskodawczyni zmieniła więc plan i prawdopodobnie kupi obligacje skarbu państwa i drogą darowizny na rzecz synów obdaruje wnuczęta. Wnuczęta są jeszcze niepełnoletnie.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy sprzedaż działek po spełnieniu warunków sprzedaży wymienionych przez kupujących (między innymi otrzymanie zezwolenia na lokalizacje zjazdu publicznego), wyodrębnionych w ramach podzielonego gruntu będącego majątkiem prywatnym sprzedającego będzie podlegać podatkowi VAT?

**Zdaniem Wnioskodawczyni,** transakcja zbycia działek powstałych z podziału gruntu stanowi zwykły zarząd prawem własności prywatnego majątku i nie podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ nie mieści się w zakresie art. 5 oraz art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Grunt został nabyty 41 lat temu i był wykorzystywany w celach rekreacyjnych. Od transakcji nie odliczono podatku VAT gdyż było to nabycie majątku prywatnego. W związku z brakiem chętnych do zakupu gruntu w całości - osoby zainteresowane deklarują chęć zakupu określonych części gruntu – Wnioskodawczyni musi dokonać jego podziału. Kupujący część usługową w umowie przedwstępnej zastrzegł sobie prawo odstąpienia od umowy jeśli nie zostaną spełnione określone warunki między innymi: otrzymanie zezwolenia na lokalizację zjazdu publicznego z drogi zlokalizowanej w pasie drogowym drogi ekspresowej. Kupujący musi mieć gwarancje takiej lokalizacji inaczej nie mógłby realizować swoich zamierzeń inwestycyjnych. Chodzi o dostawę i odbiór towarów ciężkimi pojazdami. Dotyczy to także innych koncesji zawartych w przedwstępnej umowie sprzedaży. Spełnienie tych warunków przez sprzedającego jest konieczne, bowiem w przeciwnym razie nie dojdzie do sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, oznacza to, że nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W omawianej sprzedaży brak jest również przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Potwierdza to fakt, że w ciągu ostatnich 20 lat Wnioskodawczyni nie dokonywała sprzedaży gruntu ani innej nieruchomości.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy zatem stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1\. określone udziały w nieruchomości,

2\. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3\. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (gruntu), stanowi czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych działań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest właścicielem niezabudowanych działek nr 1 i 2 na zasadach współwłasności małżeńskiej. Wnioskodawczyni nie posiada gospodarstwa rolnego i nie jest czynnym podatnikiem VAT. Działki objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym stanowią działki przeznaczone pod zabudowę. W związku z uregulowaniem spraw majątkowych Wnioskodawczyni planuje sprzedać ww. działki.

Działki nr 1 i 2 zgodnie z postanowieniem uzyskanym od (…) zostały podzielone na 5 działek. Wnioskodawczyni planuje sprzedaż działek parami tj. 1 i 4 oraz 2 i 5. Działka nr 3 została wywłaszczona pod drogę publiczną.

Wnioskodawczyni nie wywieszała banerów reklamowych na działce ani w innym miejscu, nie podejmowała też działań reklamowych w internecie. Wnioskodawczyni zawarła z pośrednikiem umowę na sprzedaż działek. Pośrednik informował Wnioskodawczynię o zgłoszeniu się potencjalnego nabywcy, natomiast warunki sprzedaży ustalała

Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni zawarła przedwstępną umowę sprzedaży działek 1 i 4, w ramach której udzieliła przyszłym nabywcom pełnomocnictwa m.in. do:

· uzyskania warunków technicznych przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej,

· uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę,

· składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień i itp. związanych z realizacją inwestycji.

Każde z nabywców może na podstawie udzielonego pełnomocnictwa działać samodzielnie.

Wnioskodawczyni w celu sprzedaży działek nr 1 i 4 w zawartej umowie przedwstępnej została zobowiązana do wystąpienia z wnioskiem o wydanie zezwolenia na lokalizację zjazdu publicznego na drogę (…). Wnioskodawczyni uzyskała już ww. decyzję.

Ponadto, Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży działek nr 2 i 5. W ww. umowie Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa do dokonania pomiarów, badań geotechnicznych gruntu i innych czynności związanych z przygotowaniem inwestycji budowlanej i uzyskaniem prawomocnego pozwolenia na budowę a także do składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy. Wnioskodawczyni udzieliła również pełnomocnictwa do dysponowania nieruchomością (tj. działkami 2 i 5) na cele budowlane.

W związku ze sprzedażą działek 1 i 4 oraz 2 i 5 Wnioskodawczyni usunęła zarośla i drzewa oraz wyrównała teren.

Działki nie były wynajmowane ani udostępniane osobom trzecim.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą ustalenia, czy z tytułu planowanych transakcji sprzedaży działek Wnioskodawczynię należy uznać za podatnika podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek Wnioskodawczyni będzie spełniała przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie należy zwrócić uwagę na kwestię pełnomocnictwa udzielonego przez Wnioskodawczynię na rzecz przyszłych nabywców.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego, wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni w 2021 r. uzyskała decyzję o podziale działek nr 1 oraz 2 będących we współwłasności małżeńskiej na 5 mniejszych działek, w tym działki nr 3 wywłaszczonej pod drogę publiczną. W celu sprzedaży działek 1 i 4 oraz 2 i 5 Wnioskodawczyni podpisała umowę z pośrednikiem nieruchomości. Wnioskodawczyni z nabywcami zawarła przedwstępne umowy sprzedaży działek 1 i 4 oraz 2 i 5, w ramach których udzieliła im pełnomocnictwa m.in. do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i uzyskania prawomocnego pozwolenia na budowę oraz uzyskania warunków technicznych przyłączy. W celu sprzedaży działek nr 1 i 4 Wnioskodawczyni wystąpiła i uzyskała zezwolenie na lokalizację zjazdu publicznego na drogę krajową. Natomiast w jednym z warunków sprzedaży działek 2 i 5 było udzielenie pełnomocnictwa do dysponowania działkami na cele budowlane, w tym do składania wniosków, uzyskiwania uzgodnień, pozwoleń itp. Ponadto Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem o zgodę na uporządkowanie działek, w tym wyrównanie terenu.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności, które będą wykonywane przez nabywców na ww. działkach, wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni – mocodawcy. Wymienione w przedwstępnych umowach sprzedaży czynności w postaci m.in. uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę czy uzyskania warunków technicznych przyłączy, pomimo że nie będą one podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię jako właściciela działek 1 i 4 oraz 2 i 5, a przez kupujących, nie pozostanie bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Nabywcy dokonując ww. czynności za pełną zgodą Wnioskodawczyni, uatrakcyjnią ww. działki jako towary przeznaczone do odpłatnego zbycia, będące nadal własnością Wnioskodawczyni. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będą działki gruntu o zupełnie innym charakterze i wyższej wartości niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, uatrakcyjnione, gotowe do realizacji zamierzeń inwestycyjnych nabywców.

W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez nabywców, ponieważ stroną podejmowanych czynności będzie Wnioskodawczyni, a nie nabywcy. Kupujący nie będą działali we własnym imieniu lecz w imieniu Wnioskodawczyni, bez względu na to, kto poniesie koszty związane z ww. szeregiem czynności. Zatem to Wnioskodawczyni podejmie aktywne działania o zorganizowanym charakterze w celu zbycia ww. nieruchomości.

Wnioskodawczyni dokonując opisanych we wniosku czynności, podjęła działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia działek nr 1 i 4 oraz 2 i 5 porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg czynności, który pozwala uznać Wnioskodawczynię za podatnika podatku VAT tj. podjęła działania marketingowe w celu sprzedaży działek 1 i 4 oraz 2 i 5; zawarła umowy przedwstępne ich sprzedaży; dokonała podziału działek nr 1 i 2; uzyskała zezwolenie na wykonanie zjazdu na drogę krajową.

Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą składniki majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Sprzedaż działek nr 1 i 4 oraz 2 i 5, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za **nieprawidłowe**.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.