Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-118/14/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-09
Teza: Czy wartość zapłaconej przez Wnioskodawcę składki ubezpieczeniowej stanowi dla osób objętych zakresem ubezpieczenia, zdefiniowanych w opisie stanu faktycznego, przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: umowa-umowa ubezpieczenia; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) − Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 stycznia 2014 r. (data wpływu do Biura – 10 lutego 2014 r.), uzupełnionym w dniu 2 maja 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia z towarzystwem ubezpieczeniowym umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2014 r. do Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia z towarzystwem ubezpieczeniowym umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 18 kwietnia 2014 r. znak: IBPB II/1/415-118/14/JP, IBPB II/1/415-119/14/JP wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 2 maja 2014 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną prowadzącą działalność gospodarczą na terytorium Polski. Dnia 7 czerwca 2013 r. Wnioskodawca zawarł z towarzystwem ubezpieczeniowym umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Wnioskodawcy. Ochrona ubezpieczeniowa dotyczy roszczeń lub postępowań urzędowych, które w okresie ubezpieczenia lub przedłużonym okresie zgłaszania roszczeń, po raz pierwszy zostaną zgłoszone przeciw Wnioskodawcy.

Zakresem umowy ubezpieczenia OC objęty jest Wnioskodawca. Ochrona ubezpieczeniowa udzielana jest także „osobom ubezpieczonym”, tj. wszystkim byłym, obecnym i przyszłym:

1.  Członkom Zarządu, Rady Nadzorczej, Komisji Rewizyjnej, Rady Konsultacyjnej, Rady Dyrektorów, Dyrektorom Zarządzającym i wszystkim członkom innych porównywalnych organów wykonawczych, doradczych lub nadzorczych określonych w statucie spółki,
2.  osobiście odpowiedzialnym wspólnikom, osobom powołanym do prowadzenia spraw spółki oraz członkom organów nadzorczych i doradczych osobowych spółek prawa handlowego,
3.  menadżerom tymczasowym, jeżeli zostaną powołani na stanowisko Dyrektorów lub Członków Zarządu,
4.  pełnomocnikom o ogólnym zakresie umocowania, prokurentom, osobom pełniącym funkcje nadzorcze oraz osobom upoważnionym do składania podpisów w imieniu Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami prawa zwyczajowego,
5.  powołanym likwidatorom, za wyjątkiem tych, których powołano dla Wnioskodawcy ulegającego likwidacji w ramach postępowania upadłościowego,
6.  zastępcom osób wymienionych w powyższych punktach, wyłącznie kiedy działają w charakterze i w zakresie działań wynikającym z zastępowania tych osób,
7.  pracownikom:
    *   jeżeli i tak długo jak są odpowiedzialni jak zarządzający przedsiębiorstwem, jego funkcją lub jednostką organizacyjną (menadżerowie),
    *   jeżeli jako faktyczni lub nieoficjalni dyrektorzy lub Członkowie Zarządu wykonują zadania Dyrektorów lub Członków Zarządu,
    *   jako „osoby zatwierdzone”, które otrzymały pozwolenie organu nadzorczego na wykonywanie funkcji nadzorczych w interesie Wnioskodawcy lub podobnych postanowień,
    *   jako osoba powołana, odpowiedzialna za zarządzanie ryzykiem zgodności Wnioskodawcy, lub jako specjalni dyrektorzy powołani na mocy postanowień prawa lub standardów biznesowych w celu zapewnienia przestrzegania przepisów i zasad.

Zgodnie z postanowieniami Ogólnych Warunków Ubezpieczenia ubezpieczonymi są także małżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni (w przypadku ubezwłasnowolnienia) osób wymienionych powyżej, w związku ze zdarzeniem objętym ochroną ubezpieczenia, o którym mowa w pkt A poniżej.

Ubezpieczonymi są także ci pracownicy oraz członkowie organów Wnioskodawcy, którzy na życzenie lub w interesie Wnioskodawcy sprawują mandaty w organach zarządzających lub nadzorczych lub sprawują funkcje prokurentów zgodnie z przepisami właściwego prawa w organizacjach typu non-profit lub organizacjach nastawionych na osiąganie zysku.

Umowa ubezpieczenia określając zakres osób objętych ubezpieczeniem odnosi się jedynie do pozycji zajmowanej w strukturze Wnioskodawcy, w żadnej części umowy ubezpieczenia osoby objęte ubezpieczeniem nie zostały wskazane imiennie. Tożsamość oraz liczba osób ubezpieczonych może podlegać zatem zmianom w okresie trwania umowy.

Z umowy ubezpieczenia wynika, że:

1.  Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej, w przypadku gdy przeciwko osobie ubezpieczonej zostanie wniesione roszczenie o odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania osoby ubezpieczonej.
2.  Ubezpieczyciel zwróci Wnioskodawcy wypłacone przez niego odszkodowanie w granicach,

w których było ono zasadne i mogło być dochodzone na drodze sądowej, po zaspokojeniu przez Wnioskodawcę należnego roszczenia zgłoszonego przeciwko osobie ubezpieczonej, wynikającego z nieprawidłowego zachowania osoby ubezpieczonej.

1.  Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej Wnioskodawcy w przypadku, gdy przeciwko Wnioskodawcy wniesione zostało roszczenie o odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku jego nieprawidłowego zachowania w związku z obrotem papierami wartościowymi Wnioskodawcy.
2.  Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej Wnioskodawcy w przypadku gdy przeciwko Wnioskodawcy zostało wniesione roszczenie o odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania „osób ubezpieczonych” ale jedynie do tego stopnia i tak długo jak Wnioskodawca jest pozwany wspólnie z „osobami ubezpieczonymi” jako współpozwany. Koszty obrony Wnioskodawcy pokrywane są oddzielnie, niezależnie od kosztów obrony osób ubezpieczonych, jeżeli i w takim zakresie w jakim oddzielna obrona jest niezbędna w celu uniknięcia konfliktu interesów.

Ochrona obejmuje sądowe, jak i pozasądowe koszty obrony w związku z roszczeniem, koszty obrony w postępowaniu urzędowym, koszty zaspokojenia uzasadnionych roszczeń oraz dodatkowe świadczenia ubezpieczeniowe wskazane w sposób szczegółowy w Ogólnych Warunkach Ubezpieczenia.

Ubezpieczyciel przyznał Wnioskodawcy nieograniczoną ochronę ubezpieczeniową z mocą wsteczną w stosunku do wszelkich nieprawidłowych zachowań popełnionych przez ubezpieczonych, pod warunkiem, że zgłoszenie związanych z nim roszczeń lub wszczęcie postępowań urzędowych nastąpi w okresie ubezpieczenia lub w przedłużonym okresie zgłaszania roszczeń. Zgodnie z postanowieniami umowy ubezpieczenia OC, jeżeli umowa ta nie zostanie przedłużona ponad ustalony okres i nie zostanie zawarta inna umowa ubezpieczenia, ochrona ubezpieczeniowa obejmować będzie również roszczenia oraz postępowania urzędowe wszczęte w ciągu 36 miesięcy, liczonych od dnia następnego po dniu upływu okresu ubezpieczenia (przedłużony okres dla zgłaszania roszczeń dla ustępujących osób ubezpieczonych wynosi 72 miesiące).

Zgodnie z postanowieniami umowy ubezpieczenia OC, należna z tytułu świadczenia ochrony ubezpieczeniowej składka ustalona została dla całego okresu ubezpieczenia oraz przedłużonego okresu zgłaszania roszczeń. Składka ustalona jest dla zakresu ochrony wymienionej powyżej pod lit. A-D oraz dodatkowych zakresów ochrony. Składka jest opłacana z góry za cały okres ubezpieczenia i nie podlega zmianie w trakcie tego okresu. Składka ma charakter zryczałtowany, tj. została ustalona w jednej kwocie bez względu na ilość osób objętych ubezpieczeniem.

W umowie ubezpieczenia OC nie przewidziano konieczności korekty kwoty składki w zależności od zwiększenia bądź zmniejszenia ilości osób objętych ochroną ubezpieczeniową w okresie ubezpieczenia.

W umowie ubezpieczenia OC dokonano alokacji składki pomiędzy wyżej wymienione zakresy ochrony (A-D).

Zgodnie z postanowieniami umowy ubezpieczenia OC:

1.  do zakresu ubezpieczenia opisanego w pkt A - alokowano 5% składki,
2.  do zakresu ubezpieczenia opisanego w pkt B - alokowano 25% składki,
3.  do zakresu ubezpieczenia opisanego w pkt C - alokowano 25% składki,
4.  do zakresy ubezpieczenia opisanego w pkt D - alokowano 45% składki.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że jest zainteresowany jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych wobec osób, wobec których będą na Wnioskodawcy ciążyć takie obowiązki niezależnie od wskazanego przez niego szczegółowego kręgu osób objętych zakresem tego ubezpieczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wartość zapłaconej przez Wnioskodawcę składki ubezpieczeniowej stanowi dla osób objętych zakresem ubezpieczenia, zdefiniowanych w opisie stanu faktycznego, przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

W ocenie Wnioskodawcy, objęcie „osób ubezpieczonych”, zdefiniowanych w opisie stanu faktycznego, zakresem ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej na mocy umowy ubezpieczenia OC zawartej przez Wnioskodawcę z towarzystwem ubezpieczeniowym nie prowadzi do powstania u tych osób przychodu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Na wstępie Wnioskodawca przytoczył treść art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 1 oraz art. 13 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca wskazał, że z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z powyższym przepisem przychodem są:

1.  w przypadku pieniędzy i wartości pieniężnych - kwoty i wartości otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym,
2.  w przypadku otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń - wartość otrzymanych świadczeń.

Aby uznać, że świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia stanowią przychód podatnika, konieczne jest otrzymanie tych świadczeń. W doktrynie prawa podatkowego zwraca się uwagę, że o otrzymaniu nieodpłatnego świadczenia można mówić tylko wtedy, gdy „w wyniku świadomego i celowego działania świadczeniodawcy podatnik rzeczywiście uzyskał bezpłatną korzyść majątkową (\`(...)\`) można więc powiedzieć, że ze świadczeniem takim mamy do czynienia wówczas, gdy na rzecz podatnika (świadczeniobiorcy) nastąpiło faktyczne wykonanie usługi lub faktyczne udostępnienie określonej rzeczy lub prawa” (por. J. Grabarczyk, Opodatkowanie przychodów z nieodpłatnych świadczeń, ABC 2009).

Następnie Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 805 § 1 ustawy Kodeks cywilny przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie, w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Funkcją umowy ubezpieczenia jest zapewnienie ubezpieczonemu ochrony na wypadek zajścia określonego w umowie zdarzenia, o charakterze losowym.

W stosunku prawnym ubezpieczenia wystąpić może także ubezpieczony - osoba, na której rachunek zawarto umowę ubezpieczenia. Zgodnie bowiem z art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia.

Biorąc pod uwagę najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych przez otrzymanie nieodpłatnego świadczenia, w przypadku objęcia osób fizycznych ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej rozumieć należy już samo udostępnienie prawa do ochrony ubezpieczeniowej (por. uchwała NSA z 24 października 2011 r., sygn. II FPS 7/10). Jak wskazują organy podatkowe, w przypadku umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej, korzyść dla ubezpieczonych wynika nie ze skorzystania z ochrony ubezpieczeniowej w razie ziszczenia się zdarzenia objętego ubezpieczeniem, lecz powstaje już w momencie samego objęcia danej osoby ochroną ubezpieczeniową na wypadek zaistnienia określonych w umowie ubezpieczeniowej zdarzeń (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 maja 2012 r., znak: IPPB2/415-259/12-5/MS1).

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy, objęcie kręgu osób ubezpieczonych wymienionych w umowie ubezpieczenia OC zawartej przez Wnioskodawcę ochroną ubezpieczeniową (zakres ubezpieczenia A) co do zasady skutkuje powstaniem przychodu u tych osób. Niemniej jednak, podkreślić należy, że warunkiem opodatkowania przychodu z nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez podatnika jest możliwość ustalenia jego wysokości zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się według cen zakupu - w przypadku gdy przedmiotem świadczeń są usługi zakupione. Cena zakupu to cena faktycznie zapłacona, z uwzględnieniem naliczonego przez sprzedawcę podatku VAT, jak również z uwzględnieniem ewentualnie udzielonych rabatów.

Aby można było ustalić wartość przychodu osób ubezpieczonych z tytułu nieodpłatnego objęcia ich ochroną ubezpieczeniową, konieczne jest precyzyjne ustalenie kręgu tych osób.

Nie ulega natomiast wątpliwości, że w przedstawionym stanie faktycznym umowa ubezpieczenia OC nie wskazuje imiennie osób objętych ubezpieczeniem, a wskazuje jedynie poszczególne grupy osób objętych ubezpieczeniem w okresie ubezpieczeniowym. Jednocześnie zbiór beneficjentów usługi ubezpieczenia jest zbiorem otwartym, tj. może podlegać zmianom zarówno ilościowym, jak i osobowym w trakcie trwania ochrony ubezpieczeniowej. Na moment zawarcia umowy ubezpieczenia OC nie była Wnioskodawcy znana liczba osób objętych ochroną ubezpieczeniową.

Podkreślić jednocześnie należy, że wysokość składki ubezpieczeniowej została z góry określona i nie podlega zmianie w trakcie tego okresu. Składka ma charakter zryczałtowany, tj. została ustalona w jednej kwocie bez względu na ilość osób objętych ubezpieczeniem. W umowie ubezpieczenia nie przewidziano konieczności korekty kwoty składki w zależności od zwiększenia bądź zmniejszenia ilości osób objętych ochroną ubezpieczeniową w okresie ubezpieczenia.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, nie jest możliwe przypisanie konkretnej wartości przychodu do konkretnych beneficjentów objętych ochroną ubezpieczeniową. W konsekwencji uznać należy, że objęcie „osób ubezpieczonych” zakresem ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej na mocy umowy zawartej przez Wnioskodawcę z towarzystwem ubezpieczeniowym nie prowadzi do powstania u tych osób przychodu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 kwietnia 2012 r., znak: IPPB2/415-109/12-2/AK rozpatrując stan faktyczny, w którym ochroną ubezpieczeniową objęci zostali wszyscy byli, obecni i przyszli członkowie władz, prokurenci, pełnomocnicy, pracownicy wykonujący funkcje zarządcze lub nadzorcze, a także współmałżonkowie, spadkobiercy, wskazał, że „krąg osób objętych ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej na dzień zapłaty składki ubezpieczeniowej nie tworzy zbioru zamkniętego, jest nieograniczony. W tej sytuacji, ustalenie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w postaci opłaconej przez Spółkę składki ubezpieczeniowej, nie jest możliwe (\`(...)\`) wartość zryczałtowanej składki ubezpieczeniowej płaconej przez Spółkę nie będzie stanowić dla osób ubezpieczonych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w tym dla członków władz Spółki”. Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 30 kwietnia 2013 r. znak: IPTPB1/415-97/13-2/MAP wskazując, że „o ile skład osobowy członków władz Wnioskodawcy, członków rady nadzorczej, prokurentów, pracowników Wnioskodawcy wykonujących funkcje zarządcze możliwy będzie do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy osób fizycznych, niemożliwej do zidentyfikowania na ten dzień, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić ww. funkcje w przyszłości, tym samym nie można ustalić danych ich współmałżonków, czy też partnerów. Na dzień zapłaty składki nie można zatem jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności. Tym samym, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek obliczenia i poboru podatku”.

Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca powołał szereg interpretacji indywidualnych dotyczących poruszonego we wniosku zagadnienia.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, objęcie „osób ubezpieczonych”, zdefiniowanych w opisie stanu faktycznego, zakresem ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej na mocy umowy ubezpieczenia OC zawartej przez Wnioskodawcę z towarzystwem ubezpieczeniowym nie prowadzi do powstania u tych osób przychodu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na obiektywny brak możliwości przypisania przychodu do konkretnych osób na dzień zapłaty składki. Na Wnioskodawcy nie będzie zatem ciążyć obowiązek obliczenia i wpłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 - 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

*   pkt 7 – przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
*   pkt 9 – przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl natomiast art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł z towarzystwem ubezpieczeniowym umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Wnioskodawcy. Ochrona ubezpieczeniowa dotyczy roszczeń lub postępowań urzędowych, które w okresie ubezpieczenia lub przedłużonym okresie zgłaszania roszczeń, po raz pierwszy zostaną zgłoszone przeciw Wnioskodawcy.

Zakresem umowy ubezpieczenia OC objęty jest Wnioskodawca. Ochrona ubezpieczeniowa udzielana jest także „osobom ubezpieczonym”, tj. wszystkim byłym, obecnym i przyszłym:

1.  Członkom Zarządu, Rady Nadzorczej, Komisji Rewizyjnej, Rady Konsultacyjnej, Rady Dyrektorów, Dyrektorom Zarządzającym i wszystkim członkom innych porównywalnych organów wykonawczych, doradczych lub nadzorczych określonych w statucie spółki,
2.  osobiście odpowiedzialnym wspólnikom, osobom powołanym do prowadzenia spraw spółki oraz członkom organów nadzorczych i doradczych osobowych spółek prawa handlowego,
3.  menadżerom tymczasowym, jeżeli zostaną powołani na stanowisko Dyrektorów lub Członków Zarządu,
4.  pełnomocnikom o ogólnym zakresie umocowania, prokurentom, osobom pełniącym funkcje nadzorcze oraz osobom upoważnionym do składania podpisów w imieniu Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami prawa zwyczajowego,
5.  powołanym likwidatorom, za wyjątkiem tych, których powołano dla Wnioskodawcy ulegającego likwidacji w ramach postępowania upadłościowego,
6.  zastępcom osób wymienionych w powyższych punktach, wyłącznie kiedy działają w charakterze i w zakresie działań wynikającym z zastępowania tych osób,
7.  pracownikom:
    *   jeżeli i tak długo jak są odpowiedzialni jak zarządzający przedsiębiorstwem, jego funkcją lub jednostką organizacyjną (menadżerowie),
    *   jeżeli jako faktyczni lub nieoficjalni dyrektorzy lub Członkowie Zarządu wykonują zadania Dyrektorów lub Członków Zarządu,
    *   jako „osoby zatwierdzone”, które otrzymały pozwolenie organu nadzorczego na wykonywanie funkcji nadzorczych w interesie Wnioskodawcy lub podobnych postanowień, -jako osoba powołana, odpowiedzialna za zarządzanie ryzykiem zgodności Wnioskodawcy, lub jako specjalni dyrektorzy powołani na mocy postanowień prawa lub standardów biznesowych w celu zapewnienia przestrzegania przepisów i zasad.

Zgodnie z postanowieniami Ogólnych Warunków Ubezpieczenia ubezpieczonymi są także małżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni (w przypadku ubezwłasnowolnienia) osób wymienionych powyżej, w związku z wyszczególnionym zdarzeniem objętym ochroną ubezpieczenia. Ubezpieczonymi są także ci pracownicy oraz członkowie organów Wnioskodawcy, którzy na życzenie lub w interesie Wnioskodawcy sprawują mandaty w organach zarządzających lub nadzorczych lub sprawują funkcje prokurentów zgodnie z przepisami właściwego prawa w organizacjach typu non-profit lub organizacjach nastawionych na osiąganie zysku. Umowa ubezpieczenia określając zakres osób objętych ubezpieczeniem odnosi się jedynie do pozycji zajmowanej w strukturze Wnioskodawcy, w żadnej części umowy ubezpieczenia osoby objęte ubezpieczeniem nie zostały wskazane imiennie. Tożsamość oraz liczba osób ubezpieczonych może podlegać zatem zmianom w okresie trwania umowy.

Składka jest opłacana z góry za cały okres ubezpieczenia i nie podlega zmianie w trakcie tego okresu. Składka ma charakter zryczałtowany, tj. została ustalona w jednej kwocie bez względu na ilość osób objętych ubezpieczeniem. W umowie ubezpieczenia OC nie przewidziano konieczności korekty kwoty składki w zależności od zwiększenia bądź zmniejszenia ilości osób objętych ochroną ubezpieczeniową w okresie ubezpieczenia.

W świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, należy stwierdzić, że świadczenia pieniężne ponoszone za inną osobę należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121) i zgodnie z art. 353 Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Przy czym, zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również – co do zasady – kwoty składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej pokrywane przez Wnioskodawcę za inne osoby (osoby trzecie).

Zgodnie z art. 805 § 1 ww. Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zakład ubezpieczeń zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, względem których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo osoba, na której rzecz zostaje zawarta umowa ubezpieczenia.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (czyli tak jak w opisanej sprawie). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje jednak powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

W takiej sytuacji niewątpliwie korzyścią majątkową dla osób ubezpieczonych jest zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Wnioskodawca bowiem zawiera umowę ubezpieczenia i Wnioskodawca poniesie koszty składki na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u osób ubezpieczonych dojdzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot poniesie za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie będą musieli oni uszczuplać swojego majątku, mimo, iż otrzymują stosowne zabezpieczenie finansowe, bo przecież umowa ubezpieczenia, zawarta przez Wnioskodawcę w rezultacie zapewniać będzie tym osobom ochronę. Chronić je będzie przed stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych wskutek podejmowania (lub nie podejmowania) przez nich decyzji w związku z pełnieniem swoich funkcji.

W przypadku zawartej przez Wnioskodawcę umowy ubezpieczeniowej krąg osób (podmiotów) ubezpieczonych jest bez wątpienia otwarty. Ubezpieczenie obejmuje bowiem wszystkich byłych, obecnych i przyszłych członków Zarządu, Rady Nadzorczej, Komisji Rewizyjnej, Rady Konsultacyjnej, Rady Dyrektorów, Dyrektorów Zarządzających i wszystkich członków innych porównywalnych organów wykonawczych, doradczych lub nadzorczych określonych w statucie spółki, osobiście odpowiedzialnych wspólników, osoby powołane do prowadzenia spraw spółki oraz członków organów nadzorczych i doradczych osobowych spółek prawa handlowego, menadżerów tymczasowych, jeżeli zostaną powołani na stanowisko Dyrektorów lub Członków Zarządu, pełnomocników o ogólnym zakresie umocowania, prokurentów, osoby pełniące funkcje nadzorcze oraz osoby upoważnione do składania podpisów w imieniu Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami prawa zwyczajowego, powołanych likwidatorów, za wyjątkiem tych, których powołano dla Wnioskodawcy ulegającego likwidacji w ramach postępowania upadłościowego, zastępców osób wymienionych w powyższych punktach, wyłącznie kiedy działają w charakterze i w zakresie działań wynikającym z zastępowania tych osób, pracowników w związku z wykonywanymi przez nich określonymi funkcjami. Wnioskodawca wskazał, że ubezpieczonymi są także małżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni (w przypadku ubezwłasnowolnienia) osób wymienionych powyżej.

Z powyższego wynika, że umowa ubezpieczenia dotyczy nie tylko członków władz Wnioskodawcy, ale i szerokiego grona osób trzecich, którego w żaden sposób nie da się określić.

Jak z treści wniosku wynika, składka na ubezpieczenie ma charakter zryczałtowany, tj. została ustalona w jednej kwocie bez względu na ilość osób objętych ubezpieczeniem.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że o ile aktualny: skład członków władz Wnioskodawcy, również aktualnych: małżonków, konkubentów, partnerów życiowych – jest możliwy do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy osób fizycznych, niemożliwej do identyfikowania na ten dzień, jak np. spadkobierców, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić ww. funkcje w przyszłości, a tym samym nie można ustalić danych przyszłych członków władz czy spadkobierców tych osób. Na dzień zapłaty składki nie można zatem jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do przywołanego przez Wnioskodawcę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego należy wskazać, że wydany on został w indywidualnej sprawie i nie może być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.