Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.809.2016.9.SŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-23
Teza: Czy od przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2016 r. przedmiotowej nieruchomości zabudowanej, należącej przed śmiercią męża Wnioskodawczyni w całości do Wnioskodawczyni (a także do męża Wnioskodawczyni - nieruchomość objęta wspólnością majątkową małżeńską) i po śmierci męża Wnioskodawczyni także w całości do Wnioskodawczyni (Wnioskodawczyni odziedziczyła ½ część po zmarłym w 2015 r. mężu), Wnioskodawczyni musi zapłacić podatek dochodowy, w sytuacji gdy do nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków doszło w 1980 r., a do wybudowania budynku mieszkalnego posadowionego na nabytym gruncie w 1985 r.?
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; udział-sprzedaż udziałów; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późń. zm.) w związku z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późń. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Op 173/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 18 września 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2016 r. (data wpływu 28 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 11 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2016 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 29 grudnia 2016 r., znak: 1061-IPTPB2.4511.809.2016.1.SŻ, Organ podatkowy na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 29 grudnia 2016 r. (skutecznie doręczono dnia 3 stycznia 2016 r.), zaś w dniu 11 stycznia 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania 5 stycznia 2017 r.).

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W dniu 26 stycznia 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację nr 1061-IPTPB2.4511.809.2016.2.SŻ, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości stwierdzając, że przychód uzyskany z tytułu sprzedaży nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1980 r. do majątku wspólnego małżonków nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast przychód odpowiadający udziałowi w nieruchomości nabytemu w spadku oraz w wyniku działu spadku podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 26 stycznia 2017 r., nr 1061-IPTPB2.4511.809.2016.2.SŻ, pismem z dnia 30 stycznia 2017 r. zostało wniesione wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów pismem z dnia 24 lutego 2017 r., nr 1061-IPTPB2.4511.809.2016.3.SŻ, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 26 stycznia 2017 r., nr 1061-IPTPB2.4511.809.2016.2.SŻ, złożyła skargę z dnia 15 marca 2017 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, wyrokiem z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Op 173/17, uchylił interpretację indywidualną z dnia 26 stycznia 2017 r., nr 1061-IPTPB2.4511.809.2016.2.SŻ.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ podatkowy.

Zgodnie z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) postępowania dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, przejmuje dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wraz ze swoim mężem - …. przez cały czas trwania małżeństwa pozostawała w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawczyni wraz z mężem nie zawierali umów majątkowych małżeńskich.

W 1980 r. na podstawie umowy sprzedaży Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła do wspólności ustawowej nieruchomość położoną …., którą następnie zabudowali budynkiem mieszkalnym murowanym, jednokondygnacyjnym, z poddaszem użytkowym. Budynek mieszkalny został oddany do użytkowania w 1985 r.

W przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni zamieszkiwała do listopada 2015 r.

W dniu 29 października 2015 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, a jego jedyną spadkobierczynią na podstawie działu spadku, stosownie do postanowienia Sądu Rejonowego …. z dnia 14 kwietnia 2016 r., została Wnioskodawczyni.

Przedmiotową nieruchomość zabudowaną Wnioskodawczyni sprzedała na podstawie umowy sprzedaży w dniu 29 lipca 2016 r.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni dodała, że nie była jedynym spadkobiercą po mężu. Spadkobiercami byli także synowie Wnioskodawczyni i zmarłego …..: …. oraz …\`(...)\`

W jednym postępowaniu sądowym przeprowadzono stwierdzenie nabycia spadku oraz dział spadku. W skład spadku wchodziła połowa nieruchomości oraz połowa środków finansowych zgromadzonych na kontach bankowych będących wspólną własnością małżonków, …. i zmarłego ….. W wyniku działu spadku całość spadku została przyznana ….., bez spłaty. Działowi spadku nie towarzyszyły żadne spłaty.

Zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W stosunku do wielkości spadku przysługującej Wnioskodawczyni ustawowo (1/3 połowy nieruchomości), wielkość spadku przyznana działem spadku (cała połowa nieruchomości) jest rzeczywiście większa o 2/3 połowy (2/3 x ½ =1/3) nieruchomości.

Prawo Wnioskodawczyni do przedmiotowej nieruchomości po nabyciu spadku i po dziale spadku, w stosunku do stanu przed śmiercią męża nie zmieniło się - w obu stanach Wnioskodawczyni miała pełne prawo do całej nieruchomości. W związku z tym, „nabycie” spadku w postaci połowy nieruchomości nie zmieniło stanu posiadania Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy od przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2016 r. przedmiotowej nieruchomości zabudowanej, należącej przed śmiercią męża Wnioskodawczyni w całości do Wnioskodawczyni (a także do męża Wnioskodawczyni - nieruchomość objęta wspólnością majątkową małżeńską) i po śmierci męża Wnioskodawczyni także w całości do Wnioskodawczyni (Wnioskodawczyni odziedziczyła ½ część po zmarłym w 2015 r. mężu), Wnioskodawczyni musi zapłacić podatek dochodowy, w sytuacji gdy do nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków doszło w 1980 r., a do wybudowania budynku mieszkalnego posadowionego na nabytym gruncie w 1985 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z tym, że nieruchomość została zakupiona w ramach wspólności majątkowej, a od wspólnego nabycia/wybudowania z mężem minęło ponad pięć lat - nie musiała Ona czekać kolejnych pięciu lat od śmierci męża, aby sprzedać nieruchomość i nie zapłacić podatku dochodowego od przychodu (ani też jego części) uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Wspólność małżeńska polega na tym, że nie można w niej wyodrębnić udziałów. Każdemu małżonkowi przysługuje pełne prawo do całego majątku, z tym że żaden nie może samodzielnie rozporządzać prawem własności.

„Nabycie” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: u.p.d.o.f.) dotyczy sytuacji zwiększenia aktywów podatnika, tymczasem w sytuacji Wnioskodawczyni, zarówno przed śmiercią męża (już od 1980 r.) była Ona właścicielką całej nieruchomości, jak i po śmierci męża i po postanowieniu Sądu w sprawie spadkowej, Wnioskodawczyni była nadal właścicielką całej nieruchomości.

Stan posiadania Wnioskodawczyni nie zmienił się. Zatem „nabycie” udziału ½ części w nieruchomości będące konsekwencją śmierci męża Wnioskodawczyni i sprawy spadkowej, skoro nie zmieniło Jej stanu posiadania, w żaden sposób nie może być traktowane jako „nabycie” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

W ocenie Wnioskodawczyni, dla celów podatkowych okres nabycia powinien być liczony od dnia zakupu nieruchomości do wspólnego majątku małżonków/wybudowania, a nie od dnia odziedziczenia udziału w przedmiotowej nieruchomości po zmarłym mężu.

Taka interpretacja ma swoją podstawę w orzeczeniach NSA, WSA, a także w stanowisku Rzecznika Praw Obywatelskich:

1.  wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10: „Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej (Edward Gniewek, Komentarz do art. 196 Kodeksu cywilnego, Lex). Uproszczeniem było przyjęcie przez organy podatkowe, na co nie zwrócił uwagi Sąd pierwszej instancji, że skarżąca dwukrotnie nabyła nieruchomość, w której, z uwagi na ustrój majątkowy, niemożliwe było określenie jej udziałów. Pierwszy raz w chwili zakupu nieruchomości lokalowej wraz mężem, z którym łączyła ją wspólność majątkowa, drugi raz w wyniku dziedziczenia po śmierci męża. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz - odrębnie - jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku”. „Wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego małżonków znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej, drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ, z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia”. „Rozstrzyganie wątpliwości przy pomocy wykładni na korzyść fiskusa (in dubio pro fisco) ma w tej sprawie charakter wykładni rozszerzającej, która nie ogranicza się tylko do stosowania budzącego wątpliwości art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Prawotwórczy charakter zakwestionowanej interpretacji dotyczący momentu nabycia nieruchomości i udziału w nieruchomości przypadającego pozostającej we wspólności majątkowej, prowadzi w sposób nieuprawniony do zmiany zakresu stosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., poprzez objęcie jego skutkami takich stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane w ustawie. Oznacza to przekroczenie, za pomocą wykładni praktycznej i to dokonywanej przez organ podatkowy, a więc de facto stronę sporu podatkowego, granicy, która - jak wskazuje Sąd Naczelny w wyroku z dnia 22 października 1992 r. – w utrwalonej tradycji prawa europejskiego może być przekraczana tylko i wyłącznie przez ustawodawcę (\`(...)\`). Zasada niedopuszczalności rozszerzenia zakresu opodatkowania w drodze wykładni jest uznawana także w Polsce”.
2.  wyrok NSA z dnia 5 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 3089/13: „Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz - odrębnie – jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) u.p.d.o.f., biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku”.
3.  wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 710/15: „Nie można przy tym abstrahować od funkcji i celu jaki przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. pełni w systemie prawa podatkowego. Jego wprowadzenie miało przeciwdziałać unikaniu opodatkowania przez podmioty dokonujące obrotem przedmiotami i prawami w nim wymienionymi. W ocenie Sądu, tych mających swoje uzasadnienie w realiach gospodarczych założeń prawodawcy, nie narusza zbycie nieruchomości przez współmałżonka, nabytej na własność w 1999 r. do wspólnego majątku, na której w 1991 r. wybudowano dom, w którym to przez wiele lat przed sprzedażą zamieszkiwał. Sporna w tej sprawie kwestia prawna, mająca swoje źródło w prawie cywilnym, rodzinnym i podatkowym, przy występujących problemach interpretacyjnych, powinna być rozstrzygana na korzyść podatnika. Zwłaszcza, że w szeregu przypadkach, stosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. w drodze budzącej wątpliwości w orzecznictwie sądowo administracyjnym wykładni dokonywanej przez organy podatkowe, dotyczy osób zbywających majątek nabyty kilkanaście bądź kilkadziesiąt lat wcześniej (tak jak w przypadku Wnioskodawczyni) do majątku wspólnego, który ponownie „nabywają” nie w wyniku swoich działań, ale losowego zdarzenia jakim jest śmierć współmałżonka, pozostając w przekonaniu, że w takim przypadku nie muszą uiszczać podatku dochodowego. W świetle przedstawionej dotychczas argumentacji, Sąd w obecnym składzie podziela stanowisko, że nie stanowi „nabycia” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. nabycie w drodze spadku po współmałżonku, udziału w nieruchomości, zakupionej w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej do majątku wspólnego małżonków. Konsekwentnie, w takim przypadku nie można przyjąć, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. biegnie od daty nabycia udziału w nieruchomości w drodze otwarcia spadku”.
4.  wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 569/15: WSA wskazał na szczególną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową. Otóż nabycie w czasie jej trwania nieruchomości, wiąże się z nabyciem przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwencją takiego rozwiązania, w przypadku sprzedaży tego prawa, jest uznanie, że każdy z małżonków zbywałby to prawo w całości, skoro nie w określonym udziale. Stąd, zdaniem WSA, nie stanowi „nabycia” w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabycie w drodze spadku po współmałżonku, nieruchomości zakupionej do majątku wspólnego w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej. W konsekwencji nie można też przyjąć, że pięcioletni termin, o którym mowa była wyżej, biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze otwarcia spadku.
5.  uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 17 grudnia 1996 r., FPS 7/96 (ONSA 1997, nr 2, poz. 51), w której Sąd wyrażając zasadniczą tezę, że sprzedaż nieruchomości lub jej części, zwróconej w trybie art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., jednocześnie zauważył, że przepis ten ogranicza w sposób istotny swobodę dysponowania prawem własności i innymi prawami w tym przepisie wymienionymi. Z tej przyczyny, jako przepis o charakterze wyjątkowym, musi być interpretowany ściśle, a wątpliwości prawne powinny być wyjaśniane na korzyść podatnika.
6.  uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10: „Zgodnie z zasadą nullum tributum sine lege, którą wyraża art. 217 Konstytucji RP oraz zasadą praworządności zawartą w art. 2 i 7 Konstytucji RP, organy podatkowe mogą egzekwować tylko taki obowiązek podatkowy, który bezpośrednio wynika z treści przepisów prawa”.
7.  orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, który wielokrotnie zajmował stanowisko w przedmiocie zasady określoności przepisów prawa, wyrażając pogląd, że zasada ta jest funkcjonalnie związana z zasadami pewności i bezpieczeństwa prawnego oraz ochrony zaufania do państwa i prawa (por. wyrok z dnia 9 października 2007 r., sygn. SK 70/06, wyrok z dnia 28 października 2009 r., sygn. Kp 3/09). Zasady te nakazują, aby przepisy prawa były formułowane precyzyjnie, w sposób jasny oraz poprawny pod względem językowym. Trybunał Konstytucyjny podkreślał przy tym, że omawiana zasada ma szczególnie doniosłe znaczenie w sferze praw i wolności. Zwłaszcza w przepisach podatkowych ustawodawca nie może poprzez niejasne formułowanie treści przepisów pozostawiać organom mającym je stosować nadmiernej swobody ustalania ich zakresu podmiotowego i przedmiotowego, a podatnikom stwarzać niepewność co do ciążących na nich obowiązków. Aby ocenić zgodność sformułowania określonego przepisu prawa z wymaganiami poprawnej legislacji, istotne są trzy założenia. Po pierwsze - każdy przepis ograniczający konstytucyjne wolności lub prawa winien być sformułowany w sposób pozwalający jednoznacznie ustalić, kto i w jakiej sytuacji podlega ograniczeniom. Po drugie - przepis taki powinien być na tyle precyzyjny, aby zapewnione były: jego jednolita wykładnia i jednolite stosowanie. Po trzecie - przepis taki powinien być tak ujęty, aby zakres jego zastosowania obejmował tylko te sytuacje, w których działający racjonalnie ustawodawca istotnie zamierzał wprowadzić regulację ograniczającą korzystanie z konstytucyjnych wolności i praw (por. wyroki z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. P 40/12, z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. akt P 49/13).
8.  Rzecznik Praw Obywatelskich w piśmie z dnia 12 kwietnia 2014 r. skierowanym do Ministra Finansów, odnoszącym się do wykładni tego przepisu stosowanej przez organy podatkowe wskazał: „Rzecznik Praw Obywatelskich z niepokojem stwierdza, iż stanowisko obecnie prezentowane przez organy podatkowe może być krzywdzące dla specyficznej kategorii podatników. W większości przypadków problem dotyczy bowiem osób starszych, które po śmierci współmałżonka niejednokrotnie decydują się na zbycie nieruchomości m.in. w drodze umowy dożywocia z powodów finansowych oraz zdrowotnych, nie zdając sobie sprawy z negatywnych konsekwencji podatkowych (\`(...)\`). Jednocześnie w ocenie Rzecznika praktyka stosowana przez organy podatkowe stoi w sprzeczności z poglądami wyrażonymi w orzecznictwie sądów administracyjnych (tak np. przywołany wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1474/11). Rzecznik ma na uwadze, iż powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Niemniej jednak stwierdza, iż organy podatkowe powinny respektować stanowisko, w szczególności NSA, który uznał za błędną wykładnię prawa prowadzącą do opodatkowania osób starszych dokonujących zbycia nieruchomości przed upływem 5-letniego okresu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zmarł współmałżonek”.
9.  wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 września 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 716/14: „W ocenie Sądu w niniejszej sprawie brak jest podstaw do przyjęcia stanowiska zajętego przez organy obu instancji, że skarżąca wraz z mężem, z którym pozostawała w majątkowym ustroju małżeńskim (wspólności ustawowej) nabyła w 1994 r. nieruchomość jedynie ½ części, a następnie w dniu 7 czerwca 2007 r. w wyniku dziedziczenia po zmarłym mężu stała się właścicielką drugiej części nieruchomości. W ocenie Sądu stosowanie wykładni na korzyść fiskusa (in dubio pro fisco) ma w tej sprawie charakter wykładni rozszerzającej, która prowadzi w sposób nieuprawniony do zmiany zakresu stosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. przez objęcie jego skutkami takich stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane w ustawie”.

W ocenie Wnioskodawczyni, należy pamiętać jaką funkcję i cel pełni przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. w systemie prawa podatkowego i jaka była intencja prawodawcy. Jego wprowadzenie miało przeciwdziałać unikaniu opodatkowania przez podmioty dokonujące obrotem nieruchomościami w celach zarobkowych.

Tych założeń prawodawcy nie narusza fakt sprzedaży przez Wnioskodawczynię nieruchomości, nabytej na własność w 1980 r. do wspólnego majątku, na której w 1985 r. wybudowała wraz z mężem dom, w którym to przez trzydzieści lat przed sprzedażą zamieszkiwała.

Zdaniem Wnioskodawczyni, gdyby jednak chcieć rozpatrywać faktyczną korzyść jaką odniosła ze sprzedaży nieruchomości, w części która ewentualnie byłaby uznana za podlegającą opodatkowaniu, to należałoby wziąć pod uwagę koszty poniesione przez Wnioskodawczynię nie tylko w związku ze sprzedażą nieruchomości, ale także które Wnioskodawczyni poniosła wcześniej w związku z nabyciem działki i wybudowaniem domu.

W ocenie Wnioskodawczyni, z uwagi na dużą podaż nieruchomości na okolicznym rynku, a także z uwagi na zły stan techniczny nieruchomości, uzyskany z jego sprzedaży przychód był niższy od kosztów zakupu działki i kosztów budowy domu. Nie może więc być mowy o zysku ze sprzedaży domu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jest prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Op 173/17.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz ze swoim mężem przez cały czas trwania małżeństwa pozostawała w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawczyni wraz z mężem nie zawierali umów majątkowych małżeńskich.

W 1980 r. na podstawie umowy sprzedaży Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła do wspólności ustawowej nieruchomość położoną w miejscowości Bystra, którą następnie zabudowali budynkiem mieszkalnym oddanym do użytkowania w 1985 r.

W przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni zamieszkiwała do listopada 2015 r.

W dniu 29 października 2015 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, a jego spadkobierczynią na podstawie działu spadku, stosownie do postanowienia Sądu z dnia 14 kwietnia 2016 r. została Wnioskodawczyni. Spadkobiercami byli także synowie Wnioskodawczyni i spadkodawcy. W jednym postępowaniu sądowym przeprowadzono stwierdzenie nabycia spadku oraz dział spadku. W skład spadku wchodziła połowa nieruchomości oraz połowa środków finansowych zgromadzonych na kontach bankowych będących wspólną własnością małżonków, Wnioskodawczyni i spadkodawcy. W wyniku działu spadku całość spadku została przyznana Wnioskodawczyni, bez spłaty.

W stosunku do wielkości spadku przysługującej Wnioskodawczyni ustawowo (1/3 połowy nieruchomości), wielkość spadku przyznana działem spadku (cała połowa nieruchomości) jest rzeczywiście większa o 2/3 połowy (2/3 x ½ =1/3) nieruchomości.

Prawo Wnioskodawczyni do przedmiotowej nieruchomości po nabyciu spadku i po dziale spadku, w stosunku do stanu przed śmiercią męża nie zmieniło się - w obu stanach Wnioskodawczyni miała pełne prawo do całej nieruchomości. W związku z tym, „nabycie” spadku w postaci połowy nieruchomości nie zmieniło stanu posiadania Wnioskodawczyni.

Przedmiotową nieruchomość zabudowaną Wnioskodawczyni sprzedała na podstawie umowy sprzedaży w dniu 29 lipca 2016 r. Zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z przedstawionym opisem wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Z prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Op 173/17 wynika, że należy opowiedzieć się za takim rozumieniem pojęcia „nabycie” użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które obejmować będzie pierwotne nabycie nieruchomości w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Przemawiają za tym zarówno dyrektywy wykładni językowej, celowościowej jak i systemowej.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Przy czym, umowa zobowiązująca do przeniesienia prawa własności nieruchomości powinna być dla jej ważności zawarta w formie aktu notarialnego, zgodnie z art. 158 ww. Kodeksu.

Stosownie do art. 922 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i art. 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W celu ustalenia momentu nabycia przedmiotowej nieruchomości należy odnieść się również do przepisów regulujących stosunki majątkowe małżeńskie.

Wyjaśnić należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Stosownie do art. 501 ww. Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z powyższego wynika zatem, że wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności ‒ tzw. „współwłasność łączna”. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego, żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności – jest to wspólność bezudziałowa, w trakcie trwania której nie jest możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości lub prawie majątkowym podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia, to tym samym każdy z małżonków, a zatem również Wnioskodawczyni, nabyła w całości nieruchomość już w 1980 r. wskutek jej nabycia (zakupu) do majątku wspólnego małżonków. W konsekwencji, od tej daty należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w uchwale NSA z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd wskazał, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”.

Mając na uwadze prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Op 173/17, oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny i powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne zbycie w dniu 29 lipca 2016 r. nieruchomości nabytej przez Wnioskodawczynię w 1980 r. do majątku wspólnego małżonków, nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, sprzedaż ww. nieruchomości nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem, Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.