Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-17/11/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-22
Teza: Czy w związku z udzieleniem pożyczki Spółce P, która zostanie wykonana poprzez skorzystanie z instytucji „świadczenia zamiast wypełnienia” (tzn. zawarcia umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia”), Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w pdop, z tytułu naliczonych, ale nie zapłaconych odsetek, które będą jej przysługiwać od innej spółki na moment zawarcia przez Nią ze Spółką P umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia”?
Słowa kluczowe: pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; przychód; wierzyciel; świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 03 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 14 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z udzieleniem pożyczki Spółce P, która zostanie wykonana poprzez skorzystanie z instytucji „świadczenia zamiast wypełnienia” Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w pdop, z tytułu naliczonych, ale nie zapłaconych odsetek, które będą jej przysługiwać od innej spółki na moment zawarcia przez nią ze Spółką P umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia” - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z udzieleniem pożyczki Spółce P, która zostanie wykonana poprzez skorzystanie z instytucji o „świadczenia zamiast wypełnienia” Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w pdop, z tytułu naliczonych, ale nie zapłaconych odsetek, które będą jej przysługiwać od innej spółki na moment zawarcia przez nią ze Spółką P umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia”.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 23 lutego 2011 r. Znak IBPBI/2/423-17/11/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 14 marca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka rozważa udzielenie pożyczki Spółce P. W związku z tym, w momencie zawarcia tejże umowy po stronie Spółki powstanie zobowiązanie do wypłacenia Spółce P kwoty głównej pożyczki. Może wystąpić przypadek, że Spółka nie dokona takiej wypłaty w formie środków pieniężnych, lecz skorzysta z instytucji „datio in solutum” (świadczenie zamiast wypełnienia) przewidzianej w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zatem, Spółka może przekazać na rzecz Spółki P wierzytelność przysługującą jej z tytułu pożyczki udzielonej innej spółce, na którą będzie się składać kwota główna pożyczki i odsetki naliczone, ale nie zapłacone przez inną spółkę do momentu zawarcia umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia”. W ten sposób Spółka wywiąże się ze zobowiązania wynikającego z udzielenia pożyczki wobec Spółki P. Ostatecznie, Spółka przestanie być wierzycielem innej spółki, zaś takim wierzycielem stanie się Spółka P.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z udzieleniem pożyczki Spółce P, która zostanie wykonana poprzez skorzystanie z instytucji „świadczenia zamiast wypełnienia” (tzn. zawarcia umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia”), Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w pdop, z tytułu naliczonych, ale nie zapłaconych odsetek, które będą jej przysługiwać od innej spółki na moment zawarcia przez Nią ze Spółką P umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia”?

Zdaniem Spółki, nie będzie ona zobowiązana do rozpoznania przychodu w pdop, z tytułu naliczonych, ale nie zapłaconych odsetek, które będą jej przysługiwać od innej spółki na moment zawarcia przez nią ze Spółką P umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia”.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, dalej: ustawa o pdop), do przychodów, które podlegają podatkowi nie zalicza się kwoty naliczonych, ale nie otrzymanych odsetek od udzielonych pożyczek. Przy czym zgodnie z orzecznictwem podatkowym, otrzymanie odsetek oznacza wykonanie zobowiązania przez podatnika w każdej formie, w tym przez kapitalizację, potrącenie, czy też zapłacenie odsetek. Należy zauważyć, że w momencie zawarcia umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia” wygaśnie zobowiązanie Spółki do wypłacenia Spółce P kwoty głównej pożyczki. Jednak, nie wygaśnie zobowiązanie z tytułu pożyczki udzielonej przez Spółkę do innej spółki (to, które będzie przekazywane w ramach umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia”). Zobowiązanie to (na które będzie się składać kwota główna pożyczki i odsetki naliczone, ale nie zapłacone przez inną spółkę do momentu zawarcia umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia”) będzie istnieć nadal w stosunku do nowego wierzyciela (którym będzie Spółka P) w niezmienionej formie w stosunku do zobowiązania pierwotnego pomiędzy Spółką, a ta inną spółką.

Tym samym, zdaniem Spółki, w przypadku omawianej konstrukcji nie nastąpi otrzymanie przez Spółkę od innej spółki odsetek naliczonych do momentu zawarcia umowy o „świadczenie zamiast wypełnienia”, a więc nie będzie jakiejkolwiek podstawy do rozpoznania przez Spółkę z tego tytułu przychodu w pdop. Równocześnie, Spółka pragnie zauważyć, że takie samo stanowisko prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 22 stycznia 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-83/10/AK, która odnosi się zresztą również do całości prezentowanego zagadnienia.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

W myśl art. 453 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy o datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, dalej: ustawa o pdop), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Oznacza to, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na rachunek Spółki stanowią co do zasady przychód w rozumieniu ustawy o pdop, bez względu na źródło ich pochodzenia. Ustawa o pdop w swej konstrukcji nie zawiera definicji przychodów, a jedynie otwarty katalog przychodów podatkowych. Jednocześnie enumeratywnie wylicza kategorie wpływów pieniężnych, które nie stanowią przychodów podatkowych.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o pdop, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o pdop, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Zatem, wartość skapitalizowanych, jak również otrzymanych (zapłaconych) odsetek jest u pożyczkodawcy przychodem w dacie kapitalizacji bądź zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka rozważa udzielenie pożyczki Spółce P. W związku z tym, w momencie zawarcia tejże umowy po stronie Spółki powstanie zobowiązanie do wypłacenia Spółce P kwoty głównej pożyczki. Może wystąpić przypadek, gdy Spółka nie dokona takiej wypłaty w formie środków pieniężnych, lecz skorzysta z instytucji „datio in solutum” (świadczenie zamiast wypełnienia) przewidzianej w art. 453 KC. A zatem, Spółka może przekazać na rzecz Spółki P wierzytelność przysługującą jej z tytułu pożyczki udzielonej do innej Spółki, na którą będą się składać kwota główna pożyczki i odsetki naliczone, ale nie zapłacone przez inna spółkę do momentu zawarcia umowy „świadczenie zamiast wypełnienia”.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym w momencie zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dojdzie w istocie do „otrzymania” odsetek należnych z tytułu udzielonych przez Spółkę pożyczek, skutkujących obowiązkiem rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o pdop. W tym momencie dojdzie bowiem do swoistego przekształcenia należności z tytułu naliczonych odsetek dot. udzielonych przez Spółkę pożyczek na poczet kapitału „głównego” udzielonej przez Spółkę pożyczki, którego wypływ ze Spółki, jak i późniejszy zwrot pozostaje dla Spółki neutralny podatkowo (zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o pdop).

Skutek powyższej transakcji jest zatem tożsamy do sytuacji, w której Spółka najpierw otrzymałaby tytułem odsetek środki finansowe od pożyczkobiorców (co generuje przychód w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podp), a następnie środki te przeznaczyłaby na udzielenie pożyczki pieniężnej.

W opinii tut. Organu, na gruncie ustawy o podp, konsekwencje podatkowe, obu powyższych zdarzeń winny być tożsame. W przeciwnym razie zastosowanie wskazanego przez Spółkę mechanizmu prowadziłoby w istocie do nieuzasadnionego obejścia przepisów dot. opodatkowania odsetek w momencie ich otrzymania.

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanej przez Spółkę interpretacji należy zauważyć, iż wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy dotyczyła ona odmiennego zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.