Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.495.2017.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-21
Teza: Skoro Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie najmu, wynajmowane składniki majątku stanowią majątek prywatny, nie związany z działalnością gospodarczą, zawierane z wynajmującymi umowy najmu będą mieć – przyjmując za Wnioskodawcą charakter okazjonalny a najem nie będzie miał de facto charakteru zorganizowanego, to taki sposób realizacji najmu nie spełnia wszystkich przesłanek prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej wymienionych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (nie będzie nosił znamion działalności gospodarczej).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; najem; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawki podatku; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 ; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 9 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2017 r. (data wpływu 28 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z najmu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca rozważa zakup nieruchomości w postaci lokali mieszkalnych lub/oraz lokali użytkowych, które zamierza wynajmować osobom fizycznym na cele mieszkalne lub podmiotom gospodarczym na cele użytkowe. Wnioskodawca nie prowadzi w tym zakresie działalności gospodarczej i nie ma zgłoszonych usług najmu we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. Składniki majątku stanowiące przedmiot najmu będzie traktował jako majątek prywatny nie związany z działalnością gospodarczą. Składniki te zatem nie będą wprowadzone do ewidencji działalności gospodarczej.

Dodatkowo Wnioskodawca złoży naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, w ustawowo przewidzianym terminie.

Jednocześnie, w zależności od konkretnej umowy najmu najemca zobowiązany może być (w tym za pośrednictwem wynajmującego) do pokrycia odpowiednio np. w rozliczeniu miesięcznym, tygodniowym lub dniowym, wydatków/kosztów, które co do zasady obciążają właściciela i są związane z eksploatacją lokalu, tj. opłaty za dostawy energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, śmieci, odpadów i nieczystości ciekłych, opłat za internet, telefon, telewizję, itp.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, a zawierane z wynajmującymi umowy najmu mogą mieć charakter okazjonalny i nieregularny. Wnioskodawca podkreśla, że pytania będące przedmiotem niniejszego wniosku dotyczą wszystkich ewentualnie nabytych w przyszłości nieruchomości bez względu na rodzaj i ilość wynajmowanych lokali.

Lokale będą nabywane do ustawowej wspólności małżeńskiej.

Czynności mające na celu przystosowanie lokali do potrzeb potencjalnych najemców będą ograniczać się wyłącznie do przystosowania mieszkania do zamieszkania lub do użytku przez usługobiorców. Czynności sprowadzać się będą do wykończenia i ewentualnego urządzenia lokali pozwalającego na jego normalne, zgodne z przeznaczeniem użytkowanie.

Potencjalni najemcy będą pozyskiwani głównie poprzez zamieszczenie przez Wnioskodawcę ogłoszeń/reklam w Internecie bądź w prasie.

Wnioskodawca nie planuje korzystać z usług innych podmiotów w zakresie pośrednictwa nieruchomościami. Wnioskodawca będzie pozyskiwał potencjalnych najemców oraz realizował zobowiązania wynikające z zawartych umów (oddanie lokalu do używania, pobieranie czynszu, inne zobowiązania wynikające z umowy najmu) we własnym zakresie.

Wnioskodawca nie będzie pobierał dodatkowych opłat od najemców za usługi administrowania/ sprzątania/zapewnienia ewentualnej ochrony. Wnioskodawca nie będzie również pobierać od najemców opłat dodatkowych za zarządzanie nieruchomościami oraz uiszczać tych opłat za rzecz innych podmiotów zajmujących się profesjonalnie zarządzaniem (administrowaniem) nieruchomościami.

Wnioskodawca nie będzie wykonywał innych czynności poza wskazanymi powyżej w związku z realizacją przychodów z najmu.

Co do zasady, nieruchomości będą wynajmowane na dłuższe okresy czasu, jednakże czynności nie zawsze będą miały charakter regularny. Wskazać ponadto należy, iż nabyte lokale mieszkalne zostaną nabyte docelowo na cele osobiste Wnioskodawcy i jego rodziny, jednakże w związku z faktem, iż członkowie najbliższej rodziny w obecnym czasie nie będą korzystać z przedmiotowych nieruchomości, Wnioskodawca będzie je wynajmował. Tym samym, poprzez najem okazjonalny Wnioskodawca rozumie prowadzony w najbliższej przyszłości najem, tj. do czasu, gdy zmianie nie ulegną potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawcy i jego najbliżej rodziny, na skutek czego Wnioskodawca zaprzestanie najmu poszczególnych lokali na rzecz osób trzecich i udostępni je członkom najbliższej rodziny. Podobnie rzecz ma się z lokalami usługowymi - Wnioskodawca nie wyklucza, iż w dalszej przyszłości lokale użytkowe Wnioskodawca zacznie wykorzystywać na potrzeby własne lub najbliżej rodziny.

Z treści konkretnych umów najmu będzie wynikać, że najemca zostanie zobowiązany do pokrycia we własnym zakresie poszczególnych opłat eksploatacyjnych oraz opłat za media.

Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, iż obecnie nie planuje nabywać kolejnych lokali mieszkalnych lub użytkowych z zamiarem najmu (poza lokalami, o którym mowa we wniosku).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przychody uzyskane w 2018 r. i w latach następnych do kwoty 100.000,00 zł z tytułu najmu nieruchomości opisanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca może opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym w stawce 8,5% (a od nadwyżki przekraczającej 100.000,00 zł w stawce 12,5 %) na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, bez względu na rodzaj i ilość wynajmowanych lokali?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, czy przychodem podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w stawce 8,5% (lub 12,5 % od nadwyżki ponad 100.000,00 zł) będzie wyłącznie kwota czynszu określona w umowie najmu przysługująca Wnioskodawcy, bez kwot wydatków związanych z eksploatacją nieruchomości, które będą pokrywane przez najemcę, do czego najemca będzie zobowiązany na podstawie konkretnej umowy najmu lokalu?
3.  Czy w zakresie opodatkowania przychodów z najmu nieruchomości, które będą stanowiły wspólność majątkową małżeńską (w przypadku nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków), Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczania całości przychodów z najmu nieruchomości wchodzących w skład wspólnego majątku małżonków, jeżeli Wnioskodawca wraz z małżonkiem złożą oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodów przez jednego z nich, o którym mowa w art. 12 ust. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Prawidłowe jest opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 8,5% (lub 12,5% od nadwyżki ponad 100.000,00 zł) najmu prywatnego bez względu na rodzaj i ilość wynajmowanych lokali.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz 361 z późn. zm. dalej jako updof), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Tak odpowiednio, dla celów podatkowych przychody z tytułu najmu nieruchomości można rozliczać odpowiednio:

*   jako najem prywatny na zasadach ogólnych, zgodnie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   jako najem prywatny, zgodnie z art. 2 ust. 1 a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.
*   jako najem w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 w zw. z art. 5a pkt 6 lit. a) updof.

W myśl art. 5a pkt 6 updof ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

*   wytwórczą budowlaną, handlową, usługową,
*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
*   polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust 1 pkt 1 2 i 4-9.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof. Tym samym, stwierdzić należy, że najem stanowi, co do zasady, odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu, jednakże może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Za decydujące dla kwalifikacji przychodów do właściwego ich źródła zdaniem Wnioskodawcy uznać należy to, czy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo wynajem jest przedmiotem takiej działalności. W takich bowiem przypadkach przychody z wynajmowania nieruchomości traktowane są jako przychody ze źródła - pozarolnicza działalność gospodarcza.

A zatem jednym z warunków dla możliwości ryczałtowego opodatkowania dochodów uzyskiwanych na podstawie umów najmu jest zawarcie ich poza prowadzoną działalnością gospodarczą (tak również m.in NSA w wyroku z dnia 4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1092/12).

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych prze osoby fizyczne (Dz. U nr 144, poz. 930 z późn zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychody osiągane przez osoby fizyczne z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (art. 2 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Stosownie do treści art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, dla przychodów, o których mowa w art. 6 ust. la, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% (lub od 1 stycznia 2018 r. 12,5 % od nadwyżki ponad 100.000,00 zł).

Jednakże, w myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) ww. ustawy, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku Nr 2 do ustawy.

Załącznik ten zawiera wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministiów 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U Nr 207, poz 1293 ze zm.). W pozycji 28 tego załącznika wymieniono wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68.20.1 PKWiU), z zastrzeżeniem, że wyłączenie to nie dotyczy przychodów osiąganych z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 6 ust. la ustawy.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że przychody uzyskiwane z najmu prywatnego, tj najmu, który nie jest wykonywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą być zakwalifikowane do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof oraz opodatkowane zgodnie z wolą podatnika - w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5 % (lub 12,5% od nadwyżki ponad 100.000 zł).

Przy czym, warunkiem skorzystania z ryczałtowej formy opodatkowania jest zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Jednocześnie wskazać należy, iż co do zasady, rodzaj i liczba lokali będąca przedmiotem najmu nie ma wpływu na wybór formy opodatkowania, ponieważ żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym nie ogranicza prawa wyboru formy opodatkowania ze względu na liczbę lokali.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2014 r. nr ITPB1/415-82/14/AK „co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza".

Podobne stanowisko zajął m in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lutego 2016 r. nr ITPB1/4511-1129/15/DP: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r. nr IPPB1/4511-28/16-4/KS oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 4 lutego 2016 r. nr ILPB1/4511-1-1515/15-2/AK.

Zdaniem Wnioskodawczyni co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem (tak również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2011 r., nr IPTPB1/415-163/11-2/MD).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, osiągane z najmu przychody przez Wnioskodawcę co prawda stanowią działalność zarobkową, jednakże niniejsze umowy nie będą zawarte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, zdaniem Wnioskodawca przychody uzyskiwane z najmu lokali należy zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako najem nieruchomości Tym samym, Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania przychodów z najmu nieruchomości zryczałtowanym podatkiem dochodowym w stawce 8,5% (lub 12,5% od nadwyżki ponad 100.000 zł) na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli w umowie najmu najemca zostanie zobowiązany do pokrycia we własnym zakresie poszczególnych wydatków/kosztów związanych z eksploatacją lokalu, tj. opłat za dostawy energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, śmieci, odpadów i nieczystości ciekłych, opłat za internet, telefon, telewizję, itp. to takie opłaty nie będą stanowiły po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Przychodem opodatkowanym zryczałtowanym podatkiem dochodowym w stawce 8,5% (lub 12,5% od nadwyżki ponad 100.000 zł) będzie wyłącznie kwota czynszu wynikająca z umowy najmu, zaś powyższe opłaty nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychodu. Należy w tym miejscu wskazać, że z przepisów wskazanych przy uzasadnieniu do pytania 1 wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy pomiędzy stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe po stronie wynajmującego - w tym przypadku Wnioskodawcy, tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże, aby powstał przychód po stronie wynajmującego muszą zaistnieć przesłanki określone w powyżej przywołanym art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast ponoszone przez najemcę opłaty związane z przedmiotem najmu, jeżeli z umów wynikać będzie, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy jedynie określona w umowie wysokość czynszu stanowić będzie jego przysporzenie majątkowe jako wynajmującego, a tym samym wygeneruje przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Natomiast należności z tytułu opłat, do których ponoszenia zobowiązany będzie zgodnie z zawartą umową najmu sam najemca, nie stanowią przysporzenia majątkowego dla Wnioskodawcy i nie zwiększy przychodu do opodatkowania.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy art. 12 ust. 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, iż przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 6 ww. ustawy zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a (m.in. przychody z najmu), chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich.

W myśl art. 12 ust. 7 niniejszej ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 6, składa się właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego najpóźniej do dnia 20 stycznia roku podatkowego, a w przypadku rozpoczęcia osiągania przychodów w trakcie roku podatkowego w terminie pierwszej wpłaty na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Jak wynika z powyższego, możliwość rozliczenia całości przychodów z najmu nieruchomości wchodzących w skład wspólnego majątku małżonków tylko przez jednego z nich istnieje pod warunkiem złożenia przez nich oświadczenia o opodatkowaniu całości przychodów przez jednego z nich w ustawowo przewidzianym terminie.

Tym samym, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia całości przychodów z najmu nieruchomości wchodzących w skład wspólnego majątku małżonków, pod warunkiem, że małżonkowie złożą, w terminie przewidzianym przez odpowiednie przepisy ustawy, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodów przez jednego z nich, o którym mowa w art. 12 ust. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zakresu przedmiotowego pozarolniczej działalności gospodarczej wykluczone zostały czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy, w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy. To podatnik mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych decyduje w jakiej formie ze względu na sposób wykonywania najmu, jego charakter, jak również podejmowane działania, będzie uzyskiwał przychody z najmu. Inaczej mówiąc, to podatnik kreując elementy stanu faktycznego może uzyskiwać przychody z najmu albo w sposób zorganizowany i ciągły, czyli w sposób stały, nie okazjonalny, profesjonalny, metodyczny, systematyczny i uporządkowany albo w sposób incydentalny, okazjonalny w sposób przypadkowy, nieregularny.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3.  prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa obrocie gospodarczym.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Ponadto, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

A zatem z przychodami uzyskiwanymi z najmu i zaliczanymi do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, mamy do czynienia wówczas, gdy najem spełnia kryteria ciągłości i zorganizowania tej działalności wynikające z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przedmiotem umowy najmu są składniki majątku związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Co do zasady, o kwalifikacji przychodów z najmu nie przesądza ilość i rodzaj wynajmowanych nieruchomości, lecz sposób wykonywania najmu, a także ewentualne powiązania funkcjonalne wynajętej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem nieruchomość jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, lub jeśli najem ze względu na sposób jego wykonywania jest prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły, to przychody z takiego najmu należy kwalifikować jako przychody z działalności gospodarczej, nawet jeżeli przychody (dochody) z tego tytułu, nie są uzyskiwane przez cały rok podatkowy, gdyż mają one ze względu na specyfikę prowadzonego najmu charakter sezonowy.

Innymi słowy, nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika, jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw w zakresie kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

W efekcie działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność lub współwłasność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nieokazjonalnego) źródła zarobkowania.

W szczególności działania podatnika, wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie najmu nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalności gospodarczą. Istotne znaczenie choć nie decydujące mają również poszczególne elementy stanu faktycznego będące efektem aktywnych działań podatnika np. to w jaki sposób, i w jakim celu zostały nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem najmu (w drodze zakupu, spadku, darowizny, wybudowania), to czy zostały nabyte lub wybudowane na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny, a całokształt okoliczności faktycznych wskazuje, że w granicach zarządu własnym majątkiem tylko okazjonalnie, sporadycznie mogą być przeznaczone do wynajmu.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017, poz. 2157), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a tej ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże, aby powstał przychód po stronie wynajmującego muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (przykładowo opłaty związane z lokalem, takie jak: opłaty za wodę, wywóz śmieci, centralne ogrzewanie), jeżeli z umowy wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Warunkiem skorzystania z ryczałtowanej formy opodatkowania przychodów z najmu jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przepis ust. 5 stosuje się odpowiednio w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1d, w ramach wspólnej własności, wspólnego posiadania, wspólnego użytkowania upraw, hodowli lub chowu lub w ramach wspólnego przedsięwzięcia (art. 12 ust. 5a ww. ustawy). Zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich (art. 12 ust. 6 ww. ustawy).

Stosownie do art. 12 ust. 7 ww. ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 6, składa się właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego najpóźniej do dnia 20 stycznia roku podatkowego, a w przypadku rozpoczęcia osiągania przychodów w trakcie roku podatkowego w terminie pierwszej wpłaty na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Wybór zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków wyrażony w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 6, obowiązuje przy dokonywaniu wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych za cały dany rok podatkowy, chyba że w wyniku rozwodu albo orzeczenia przez sąd separacji nastąpił podział majątku wspólnego małżonków i przedmiot umowy przypadł temu z małżonków, na którym nie ciążył obowiązek dokonywania wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych art. 12 ust. 8 ww. ustawy). Wybór zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków, wyrażony w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 6, dotyczy również lat następnych, chyba że w terminie do 20 stycznia roku podatkowego, małżonkowie zawiadomią w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków (art. 12 ust. 8a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów. Przy czym w myśl art. 12 ust. 13 tej ustawy w ww. brzmieniu, w przypadku osiągania przez małżonków przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, kwota przychodów określona w ust. 1 pkt 3 lit. a) dotyczy łącznie obojga małżonków.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że niewątpliwie prowadzony najem będzie miał zarobkowy charakter, czyli nastawiony będzie na osiągnięcie zysku (dochodu) w postaci czynszu. Nie stanowi to jednak wystarczającej, samodzielnej przesłanki do zakwalifikowania przychodów uzyskiwanych z tego tytułu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli nie są spełnione pozostałe przesłanki działalności gospodarczej wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, że ilość i rodzaj wynajmowanych lokali nie jest przesłanką bezwzględnie przesądzającą o kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu do określonego źródła przychodu. Ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazał bowiem aby były to jedyne i ostateczne przesłanki, które determinują kwalifikację tego rodzaju przysporzeń majątkowych do określonego źródła przychodów. Decydujące znaczenie mają bowiem wszystkie okoliczności faktyczne danej sprawny.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz opierając się na przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy wskazać, że skoro Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie najmu, wynajmowane składniki majątku stanowią majątek prywatny, nie związany z działalnością gospodarczą, zawierane z wynajmującymi umowy najmu będą mieć – przyjmując za Wnioskodawcą charakter okazjonalny a najem nie będzie miał de facto charakteru zorganizowanego, to taki sposób realizacji najmu nie spełnia wszystkich przesłanek prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej wymienionych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (nie będzie nosił znamion działalności gospodarczej).

W konsekwencji przychody uzyskiwane w 2018 r. i w latach następnych będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych (bez względu na ilość i rodzaj wynajmowanych lokali) według stawek określonych w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, pod warunkiem złożenia w ustawowym terminie oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów w tej formie. Oznacza to, że od 1 stycznia 2018 r. ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Przy czym przychodem podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie wyłącznie kwota czynszu bez uwzględniania kwot wydatków związanych z eksploatacją lokali, jeżeli z umowy najmu będzie wynikać, że to najemcy są zobowiązany do ich ponoszenia.

W przypadku opodatkowania przychodów z najmu lokali, które będą stanowiły wspólność majątkową małżeńską (w razie ich nabycia do majątku wspólnego małżonków), Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczania całości przychodów z najmu, jeżeli zostanie złożone w ustawowym terminie oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodów przez jedno z małżonków, o którym mowa w art. 12 ust. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie, czy najem przedmiotowych lokali będzie wypełniał znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku opis zdarzenia przyszłego i przyjmuje argumenty podnoszone przez Wnioskodawcę bez ich weryfikowania. Nie można jednak wykluczyć, że właściwy organ podatkowy prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego, będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące go do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

Z kolei odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia te dotyczą tylko konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia organów podatkowych oraz sądów administracyjnych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.