Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-2.4511.283.2016.8.17-S.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-13
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: małżeństwo; nabycie; nieruchomości; spadek; sprzedaż; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 28 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Go 54/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 5 września 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2016 r. (data wpływu 24 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 14 listopada 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację nr 3063-ILPB1-2.4511.283.2016.1.MKA, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni, że jeżeli zbycie nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat od daty otwarcia spadku pa zmarłym mężu, ale po upływie tegoż terminu od daty nabycia ostatniej nieruchomości wraz z mężem, to nie powstanie obowiązek podatkowy na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z 14 listopada 2016 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.283.2016.1.MKA wniosła pismem z 28 listopada 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów pismem z 8 grudnia 2016 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.283.2016.3.MKA stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z 14 listopada 2016 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.283.2016.1.MKA złożyła skargę z 2 stycznia 2017 r. (data wpływu 4 stycznia 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z 28 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Go 54/17 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 14 listopada 2016 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.283.2016.1.MKA.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest wdową po „A”, zmarłym 25 lipca 2016 r. Przez cały okres trwania małżeństwa Zainteresowana z małżonkiem pozostawała w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawczyni nie zawierała z małżonkiem małżeńskich umów majątkowych. W czasie trwania małżeństwa małżonkowie nabyli prawa do trzech nieruchomości w postaci:

1.  prawa własności w dniu 22 grudnia 1976 r.,
2.  przydziału lokalu mieszkalnego w dniu 22 września 1981 r. (przekształconego postanowieniem sądu rejonowego w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu w dniu 3 marca 1993 r.),
3.  prawa do użytkowania wieczystego w dniu 7 lipca 1992 r. (przekształcone decyzją urzędu gminy i miasta w prawo własności w dniu 21 lipca 1999 r.).

Zgodnie z testamentem męża Zainteresowana została jedynym spadkobiercą całej masy spadkowej. Wnioskodawczyni planuje sprzedaż wszystkich nieruchomości przed upływem 5 lat od daty otwarcia spadku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany ze sprzedaży w/w nieruchomości, jeżeli sprzedaż nastąpi przed upływem 5 lat od daty otwarcia spadku, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli zbycie nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat od daty otwarcia spadku, ale po upływie tegoż terminu od daty nabycia ostatniej nieruchomości wraz z mężem, to nie powstanie obowiązek podatkowy na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), dalej jako u.p.d.o.f.

Współwłasność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności określanej mianem współwłasności bezudziałowej. Oznacza to, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą samodzielnie rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego rozumianego jako cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Ponadto współwłasność małżeńska charakteryzuje się tym, że nie można określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu właścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej. Błędne byłoby więc stwierdzenie, że w trakcie trwania majątkowego ustroju małżeńskiego Zainteresowana była właścicielką połowy wszystkich nieruchomości, a pozostałą część nabyła w wyniku dziedziczenia po mężu.

Taki tok rozumowania zaprezentowało również wiele sądów administracyjnych, w tym Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 8 grudnia 2011 r. o sygnaturze II FSK 1101/10.

Przykłady innych orzeczeń, sygn. akt: I SA/Gd 716/14, III Sa/Wa 1177/13, I SA/Bd 288/15, I SA/Gd 447/14.

Nie można zatem przyjąć, że pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. biegnie dla wymienionych nieruchomości od daty otwarcia spadku. Za powyższym przemawia również fakt, że gdyby Wnioskodawczyni wraz z mężem przed śmiercią męża a po dniu 31 grudnia 1997 r. zbyli nieruchomości to nie wiązałoby się to z powstaniem obowiązku podatkowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. Po śmierci męża sytuacja majątkowa Zainteresowanej nie zmieniła się poza faktem ustania współwłasności małżeńskiej. Trudne do przyjęcia byłoby więc stanowisko przeciwne, że śmierć małżonka może mieć wpływ na zaistnienie obowiązku podatkowego innego niż obowiązku wynikającego z ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Ostatecznie, jeżeli organy podatkowe uznają powyższą argumentację za wątpliwą, pomimo bogatego orzecznictwa w tym zakresie, należy uznać, że są to niedające się usunąć wątpliwości. Zgodnie zatem z art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa wątpliwości te należy rozstrzygać na korzyść podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle przywołanego powyżej przepisu, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia i zbycia.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem byli właścicielami na zasadzie majątkowej wspólności ustawowej praw do trzech nieruchomości w postaci:

1.  prawa własności w dniu 22 grudnia 1976 r.,
2.  przydziału lokalu mieszkalnego w dniu 22 września 1981 r. (przekształcony postanowieniem Sądu Rejonowego w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu w dniu 3 marca 1993 r.),
3.  prawa do użytkowania wieczystego w dniu 7 lipca 1992 r. (przekształcone decyzją urzędu gminy i miasta w prawo własności w dniu 21 lipca 1999 r.).

Po śmieci małżonka Zainteresowanej w dniu 25 lipca 2016 r. na podstawie dziedziczenia Zainteresowana nabyła prawo do całej masy spadkowej. Wnioskodawczyni planuje sprzedaż powyższych nieruchomości i prawa przed upływem 5 lat od daty otwarcia spadku.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”. Stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego podzielił skład orzekający Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim.

Reasumując, po uwzględnieniu zapadłego w niniejszej sprawie orzeczenia, stwierdzić należy, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię prawa własności przedmiotowych nieruchomości oraz spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego należy uznać datę ich nabycia do majątku wspólnego małżonków tj.: 1976 r., 1992 r. oraz 1993 r. Zatem, odpłatne zbycie tych nieruchomości oraz prawa, nie będzie stanowiło źródła przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ upłynęło pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Wobec tego, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości oraz prawa będących przedmiotem wniosku, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.