Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.167.2019.1.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-29
Teza: Obowiązki płatnika w związku z wypłatą odszkodowań za naniesienia roślinne i budowlane oraz odszkodowań za prawo do działki.
Słowa kluczowe: działki; likwidacja; odszkodowania; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2019 r. (data wpływu 4 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą odszkodowań za naniesienia roślinne i budowlane oraz odszkodowań za prawo do działki **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Miasto …, … (dalej: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) zainteresowane jest uzyskaniem indywidualnej interpretacji podatkowej w zakresie skutków podatkowych wynikających z okoliczności przedstawionych poniżej.

Decyzją Naczelnika … … z dnia 30 marca 1982 r., nr …, wywłaszczono na rzecz Państwa nieruchomość, położoną w … przy ul. … (dalej: „Nieruchomość”). Na wywłaszczonej Nieruchomości powstała część rodzinnego ogrodu działkowego „…” (dalej: „ROD”). Wojewoda … decyzją z dnia 14 maja 2002 r., nr …, stwierdził nieważność ww. decyzji Naczelnika … z dnia 30 marca 1982 r., co skutkowało przywróceniem prawa własności Nieruchomości poprzedniemu właścicielowi.

Z uwagi na odzyskanie gruntu przez właściciela, w 2018 r. nastąpiła likwidacja części rodzinnego ogrodu działkowego z uwagi na roszczenie osoby trzeciej. W związku z powyższym, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i art. 25 ust. 1, 2, 3 pkt 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2176, dalej: „ustawa o ROD”) wystąpiła konieczność ustalenia oraz wypłaty odszkodowania na rzecz osoby fizycznej użytkującej dotychczas działkę w ramach funkcjonowania ROD (dalej: „Osoba Fizyczna”) za składniki majątkowe znajdujące się na działce, tj. naniesienia roślinne i budowlane oraz za prawo do działki w ROD. W stanie faktycznym będącym przedmiotem zapytania, odszkodowanie zostało ustalone za znajdujące się na likwidowanej działce naniesienia roślinne i budowlane (odszkodowanie za prawo do działki będzie ustalone odrębnym orzeczeniem), decyzją administracyjną wydawaną przez Prezydenta Miasta … wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, a do zapłaty odszkodowania zobowiązany był Skarb Państwa reprezentowany przez Prezydenta Miasta … (dalej: „Odszkodowanie”). Wysokość Odszkodowania została ustalona w oparciu o operat szacunkowy przygotowany w tym celu przez powołanego rzeczoznawcę majątkowego. Po wypłacie Odszkodowania w 2018 r., Miasto (Urząd Miasta …) przekazało Osobie Fizycznej informację o osiągniętym przychodzie (PIT-11), obejmującą kwotę ustalonego i wypłaconego odszkodowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wypłata Odszkodowania na rzecz Osoby Fizycznej za składniki majątkowe znajdujące się na działce i stanowiące własność Osoby Fizycznej (naniesienia roślinne i budowlane) oraz prawo do działki, skutkuje po stronie Osoby Fizycznej powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? Konsekwentnie, czy Wnioskodawca prawidłowo postąpił przekazując Osobie Fizycznej informację PIT-11 o wysokości osiągniętego przychodu odpowiadającą wysokości wypłaconego Odszkodowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata Odszkodowania na rzecz Osoby Fizycznej za składniki majątkowe znajdujące się na działce i stanowiące własność Osoby Fizycznej (naniesienia roślinne i budowlane) oraz prawo do działki, skutkuje po stronie Osoby Fizycznej powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Konsekwentnie, Wnioskodawca prawidłowo postąpił przekazując Osobie Fizycznej informację PIT-11 o wysokości osiągniętego przychodu odpowiadającą wysokości wypłaconego Odszkodowania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, ze zm., dalej również: „ustawa o PIT”), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określone zostały źródła przychodów, m.in.: inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy).

Stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacone Odszkodowanie, które ma charakter pieniężny, niewątpliwie powoduje powstanie realnej korzyści majątkowej po stronie Osoby Fizycznej.

W dalszej kolejności należy zbadać, czy osiągnięty przychód jest objęty którymkolwiek zwolnieniem przedmiotowym wskazanym w art. 21 ustawy o PIT. Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania opodatkowaniu podlega każdy przychód, za wyjątkiem przychodów zwolnionych z opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, przychód osiągnięty w związku z otrzymaniem Odszkodowania nie może zostać objęty żadnym ze zwolnień wymienionych w art. 21 ustawy o PIT. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, przychód ten nie może zostać objęty zwolnieniem przedmiotowym, które zostało ujęte w art. 21 ust. 1 pkt 3 ani w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy PIT.

Zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, objęte są odszkodowania (zadośćuczynienia), których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

To oznacza, że zwolnieniem tym nie są objęte wszystkie odszkodowania, a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii odszkodowań.

Obowiązek wypłaty przez Miasto Odszkodowania wynika co prawda z przepisów ustawy o ROD, jednakże, aby zastosować omawiane zwolnienie, nie wystarczy aby przepis danej ustawy wskazywał na obowiązek wypłaty odszkodowania, czy też na obowiązek ustalenia jego wysokości w operacie szacunkowym lub decyzji – tak jak miało to miejsce w sprawie przedstawionej przez Wnioskodawcę.

Zwolnienie mogłoby zostać zastosowane jedynie w przypadku, gdyby z przepisów będących podstawą wypłaty odszkodowań wynikałaby faktyczna wysokość lub zasady jego ustalania. Zdaniem Wnioskodawcy, sposób ustalenia, a tym bardziej wysokość Odszkodowania nie zostały wskazane wprost w przepisach ustawy.

Z kolei, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane m.in. z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Wnioskodawca wskazuje jednak, że Miasto dokonało likwidacji ROD w trybie art. 25 ust. 1 ustawy o ROD, tj. w związku z realizacją roszczenia osób trzecich.

Mając na uwadze powyższe, należy zaznaczyć, że Odszkodowanie nie zostało ustalone na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, gdyż likwidacja części ROD nie nastąpiła na podstawie art. 18 ustawy o ROD (tj. na cel publiczny) lecz na podstawie art. 25 ww. ustawy – z uwagi na roszczenie osoby trzeciej. Natomiast, wypłata odszkodowań w tym trybie nie odwołuje się do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami – tak jak ma to miejsce w przypadku likwidacji ogródków działkowych na cel publiczny (tj. w trybie art. 18 ust. 1 ustawy o ROD, który wprost wskazuje, że do likwidacji rodzinnych ogrodów działkowych na cele publiczne stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami dotyczące wywłaszczania nieruchomości).

Zgodnie z zasadami interpretacji przepisów podatkowych, regulacje wprowadzające zwolnienia powinny być interpretowane ściśle (literalnie), gdyż stanowią one wyjątki od zasady powszechności opodatkowania. Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, wypłacone Odszkodowanie nie zostało objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ani art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o PIT. Mając na uwadze brak możliwości skorzystania ze zwolnień przedmiotowych wskazanych w art. 21 ustawy o PIT, Wnioskodawca jeszcze raz wskazuje, że w Jego ocenie wypłata Odszkodowania skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Osoby Fizycznej.

W świetle zapisu art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Tym samym, w związku z wypłatą Odszkodowania, na Wnioskodawcy spoczywał obowiązek sporządzenia informacji o wysokości osiągniętych przez podatnika przychodów według wzoru PIT-11 oraz przekazania jej podatnikowi (Osobie Fizycznej) oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania. Jednocześnie, na Wnioskodawcy nie ciążył obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2018 r., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymienia się inne źródła (pkt 9).

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne.

W myśl art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że decyzją Naczelnika z dnia 30 marca 1982 r., wywłaszczono na rzecz Państwa nieruchomość. Na wywłaszczonej Nieruchomości powstała część rodzinnego ogrodu działkowego. Wojewoda decyzją z dnia 14 maja 2002 r., stwierdził nieważność ww. decyzji Naczelnika, co skutkowało przywróceniem prawa własności Nieruchomości poprzedniemu właścicielowi.

Z uwagi na odzyskanie gruntu przez właściciela, w 2018 r. nastąpiła likwidacja części rodzinnego ogrodu działkowego z uwagi na roszczenie osoby trzeciej. W związku z powyższym, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i art. 25 ust. 1, 2, 3 pkt 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (dalej: „ustawa o ROD”) wystąpiła konieczność ustalenia oraz wypłaty odszkodowania na rzecz osoby fizycznej użytkującej dotychczas działkę w ramach funkcjonowania ROD za składniki majątkowe znajdujące się na działce, tj. naniesienia roślinne i budowlane oraz za prawo do działki w ROD. W stanie faktycznym będącym przedmiotem zapytania, odszkodowanie zostało ustalone za znajdujące się na likwidowanej działce naniesienia roślinne i budowlane (odszkodowanie za prawo do działki będzie ustalone odrębnym orzeczeniem), decyzją administracyjną wydawaną przez Prezydenta Miasta wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, a do zapłaty odszkodowania zobowiązany był Skarb Państwa reprezentowany przez Prezydenta Miasta (dalej: „Odszkodowanie”). Wysokość Odszkodowania została ustalona w oparciu o operat szacunkowy przygotowany w tym celu przez powołanego rzeczoznawcę majątkowego. Po wypłacie Odszkodowania w 2018 r., Miasto (Urząd Miasta) przekazało Osobie Fizycznej informację o osiągniętym przychodzie (PIT-11), obejmującą kwotę ustalonego i wypłaconego odszkodowania.

Należy wskazać, że szczególnym trybem likwidacji przewidzianym w ustawie z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2176, dalej: ustawa o ROD), jest likwidacja ogrodu działkowego lub jego części w związku z realizacją roszczenia osób trzecich. Zgodnie z art. 25 ust. 1 powołanej ustawy, w przypadku likwidacji ROD lub jego części w związku z realizacją roszczenia osoby trzeciej, nie stosuje się przepisu art. 21, jeżeli Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego występowały jako właściciel nieruchomości w dniu nabycia do tej nieruchomości tytułu prawnego przez stowarzyszenie ogrodowe lub w dniu, w którym ROD stał się ogrodem stałym w rozumieniu ustawy z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych (Dz. U. z 1996 r., poz. 390, z późn. zm.).

W myśl art. 25 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku likwidacji ROD, o której mowa w ust. 1, przepis art. 22 ust. 1 stosuje się odpowiednio. Obowiązanym do wypłaty odszkodowań jest podmiot, który występował jako właściciel nieruchomości w dniu, o którym mowa w ust. 1. Ustalenie odszkodowań następuje w drodze decyzji.

Stosownie do art. 25 ust. 3 pkt 1 tej ustawy, organem właściwym do wydania decyzji, o której mowa w ust. 2, jest w przypadku gdy podmiotem obowiązanym do wypłaty odszkodowań jest Skarb Państwa - starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej.

Podmiot likwidujący obowiązany jest wypłacić działkowcom - odszkodowanie za składniki majątkowe znajdujące się na działkach, a stanowiące ich własność oraz za prawa do działki w ROD, pomniejszone o wartość prawa do działki przyznanego w nowo powstałym ROD (art. 22 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że w przypadku likwidacji ogrodów działkowych, osobom będącym użytkownikami działek przysługuje prawo do uzyskania odszkodowania za stanowiące ich własność nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działkach oraz za prawo do działki.

Ponadto, zgodnie z przepisami ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, ilekroć w ustawie mowa jest o działkowcu – należy przez to rozumieć pełnoletnią osobę fizyczną uprawnioną do korzystania z działki w rodzinnym ogrodzie działkowym na podstawie prawa do działki.

W przypadku likwidacji ogrodu działkowego w związku z koniecznością realizacji roszczenia osoby trzeciej, działkowcowi nie przysługuje prawo do działki zamiennej (w art. 39 powołanej ustawy brak odesłania do art. 25 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, ilekroć w ustawie o ROD jest mowa o likwidacji rodzinnego ogrodu działkowego lub jego części – należy przez to rozumieć zbycie lub wygaśnięcie praw przysługujących stowarzyszeniu ogrodowemu do nieruchomości zajmowanej przez rodzinny ogród działkowy lub jego część oraz wydanie tej nieruchomości przez stowarzyszenie ogrodowe. Natomiast stosownie do art. 35 tej ustawy, prawo do działki wygasa m.in. z chwilą likwidacji ROD lub jego części, na której znajduje się działka.

Odszkodowanie stanowi - co do zasady - przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania są opodatkowane. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ww. ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 917, 1000 i 1076), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Powołany powyżej przepis wskazuje jednoznacznie, że nie wszystkie odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego. Ponadto, należy podkreślić, że nie jest przy tym wystarczające, aby w przepisach prawa określone były same tylko przesłanki powodujące powstanie roszczenia o odszkodowanie lub zadośćuczynienie, konieczne jest również wskazanie zasad ich ustalania.

Ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust.1 pkt 3 ww. ustawy, korzystają bowiem jedynie te odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów rangi ustawy lub aktów wykonawczych wydanych na ich podstawie oraz te odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na podstawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy.

Zauważyć należy, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

Jak wynika z powołanych uregulowań, odszkodowanie przyznawane jest w drodze decyzji administracyjnej na podstawie art. 25 ust 2 ustawy o ROD. Przepisy tej ustawy określają, że odszkodowanie przysługuje działkowcom (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o ROD) za składniki majątkowe znajdujące się na działkach, a stanowiące ich własność oraz za prawa do działki w ROD. Przesłanką przyznania odszkodowania osobie fizycznej jest więc likwidacja ogrodu działkowego lub jego części w związku z roszczeniem osoby trzeciej.

W art. 25 ustawy o ROD, brak jest jednak uregulowań prawnych w zakresie sposobu ustalenia kwoty tego odszkodowania, przepis ten nie określa również sposobu ustalenia tego odszkodowania. Poza tym, w przepisie tym brak jest odesłania do art. 22 ust. 2 tej ustawy, odnoszącego się do ustalenia wysokości odszkodowania w wyniku uzyskania opinii biegłego jak również do innych przepisów prawa, które regulowały by powyższą kwestię.

W powyższej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 1123/16, zaaprobował stanowisko zgodnie z którym dla spełnienia się hipotezy tego przepisu konieczne byłoby, aby odrębny przepis (odrębny względem ogólnych zasad prawa cywilnego) wskazywał konkretną wysokość odszkodowania lub sposób, w jaki należy je ustalić (zobacz też: wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 1122/16, wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2018 r., sygn. akt. II FSK 978/16).

W związku z powyższym, odszkodowanie za naniesienia roślinne i budowlane oraz za prawo do działki przyznane na podstawie art. 25 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, przepis art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Zawarty w tym przepisie zwrot „przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami” odnosi się do wszystkich przypadków, w których wypłata tego odszkodowania następuje stosownie do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Jednakże należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie, w przypadku likwidacji ogrodu działkowego lub jego części przeprowadzanej na podstawie art. 25 ustawy o ROD nie znajduje zastosowanie ustawa o gospodarce nieruchomościami do której ustawodawca odnosi się w art. 18 ww. ustawy w przypadku likwidacji ogrodu działkowego lub jego części na cel publiczny. W opisanym stanie faktycznym nie znajdzie zatem zastosowanie zwolnienie przedmiotowe przewidziane w art. 21 ust.1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, należy uznać, że wypłacane przez Wnioskodawcę odszkodowanie za naniesienia roślinne i budowlane oraz za prawo do działki z tytułu likwidacji części Rodzinnego Ogrodu Działkowego również nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie tego przepisu.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że wypłacane przez Wnioskodawcę odszkodowanie za naniesienia roślinne i budowlane stanowiące własność Osoby Fizycznej oraz odszkodowanie za prawo do działki w ROD, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 oraz art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ww. odszkodowanie stanowi dla Osoby Fizycznej przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

W konsekwencji, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek sporządzenia dla ww. Osoby Fizycznej, która otrzymała przedmiotowe odszkodowania informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11), o której mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.