Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1408/08-2/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-12-04
Teza: podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług budowlanych
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; protokół-protokół zdawczo-odbiorczy; usługi-usługi budowlane; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2008 r. (data wpływu 19 września 2008 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług budowlanych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług budowlanych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie projektowania i wykonawstwa specjalistycznych robót fundamentowych, które na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług są traktowane jako usługi budowlane. Roboty te są odbierane przez Zamawiającego na podstawie protokołów odbioru. W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca wystawia faktury z dniem podpisania protokołu lub później, termin zaś płatności wynikający z tych faktur często przekracza 30 dni od dnia wykonania usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług budowlanych powstaje w miesiącu wystawienia faktury, czy też niezależnie od momentu wystawienia faktury po 30 dniach od dnia podpisania protokołu odbioru (przy założeniu, iż zapłata nie została dokonana wcześniej) i w związku z tym, czy faktura VAT za usługi budowlane powinna być ujęta w rejestrze sprzedaży jej wystawienia, czy w miesiącu, w którym upłynęło 30 dni od dnia podpisania protokołu odbioru?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia usług budowlanych nie ma zastosowania ogólna reguła, że obowiązek podatkowy powstaje w momencie wykonania usługi lub w momencie wystawienia faktury VAT. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej UoPTU) w przypadku świadczenia usług budowlanych obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług.

Tym samym istnieją dwa momenty, w których może powstać obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usług budowlanych:

1.  dzień zapłaty za roboty, jeżeli zapłata ta nastąpiła przed upływem 30 dni od dnia tego wykonania
2.  w dniu, w którym upłynie 30 dni od dnia wykonania usług.

Spółka stoi na stanowisku, że przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 UoPTU jest przepisem szczególnym względem art. 19 ust. 1 UoPTU, w związku z czym przy jego stosowaniu należy odwołać się do zasady lex specialis d l g. Takie stanowisko zajmowały również uprzednio organa skarbowe. Np. Drugi Urząd Skarbowy Łódź - Bałuty, w piśmie z dnia 19 kwietnia 2006 r. (sygn. III-/443-11/12720/06/DP) stwierdził, że: „Podkreślenia wymaga fakt, że przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit d UoPTU jest przepisem szczególnym, w związku z powyższym ma pierwszeństwo stosowania zgodnie z zasadą interpretacyjną lex specialis d l g (…). Dlatego też podatnik nie ma prawa w drodze dowolnego wyboru stosowania przepisów podatkowych i ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego.” Tym samym, jeżeli termin zapłaty nie następuje w przeciągu 30 dni od dnia podpisania protokołu zdawczo - odbiorczego, obowiązek podatkowy powstaje z upływem 30. dnia, niezależnie od dnia wystawienia faktury. Zaś faktura dokumentująca wykonanie usługi, powinna być ujęta w rejestrze sprzedaży w miesiącu, w którym obowiązek podatkowy powstał.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jednocześnie w myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 2 lit d ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych. W myśl natomiast art. 19 ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 pkt 2 lit. d stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.

Ponieważ zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i inne przepisy powszechnie obowiązującego prawa nie formułują definicji protokołu zdawczo-odbiorczego, należy przyjąć znaczenie, jakie odnośnie tego terminu wypracowała praktyka. W praktyce terminem protokołu zdawczo-odbiorczego określa się dokument, w którym strony umowy potwierdzają wykonanie, zakres wykonanych prac i który jednocześnie staje się podstawą rozliczenia finansowego pomiędzy stronami.

Wobec powyższego, dzień, od którego liczony będzie 30 dniowy termin, o którym mowa w art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy, to dzień wystawienia protokołu. Obowiązek podatkowy w stosunku do przedmiotowej usługi robót budowlanych powstanie nie później niż 30 dnia, licząc od dnia wystawienia protokołu zdawczo-odbiorczego, chyba że wcześniej Spółka otrzyma całość lub część zapłaty. Należy bowiem mieć na uwadze, że w tym przypadku mamy do czynienia z alternatywnym sformułowaniem momentu powstania obowiązku podatkowego.

Zaznaczyć należy, iż wykonanie przez podatnika czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług powoduje obowiązek rozliczenia podatku według stawek obowiązujących w dniu wykonania tej czynności. Określony w przepisach moment powstania obowiązku podatkowego wskazuje na termin rozliczenia przez podatnika podatku z tytułu wykonanej czynności.

Zgodnie z treścią art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur - na mocy dyspozycji ust. 8 pkt 1 wskazanego artykułu – Minister Finansów określił w rozdziale 4 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.). W treści § 13 powołanego rozporządzenia zawarto ogólne zasady dotyczące terminu wystawiania faktur. Zgodnie z zapisem ust. 1 tego paragrafu, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14 i § 15. W przypadku, gdy podatnik określa w fakturze, zgodnie z § 9 ust. 1 pkt 3, wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się – w myśl ust. 2 cyt. paragrafu - nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Od tych ogólnych zasad Minister Finansów przewidział odstępstwa. I tak, w § 15 ust. 1 postanowiono, iż m.in. w przypadku usług budowlanych i budowlano-montażowych fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Natomiast w ust. 2 tegoż paragrafu zapisano, że faktury o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z cytowanym powyżej zapisem, ostateczny termin wystawienia faktury to data powstania obowiązku podatkowego, czyli 30. dzień od dnia wykonania usługi, a jeśli płatności dokonano wcześniej – wówczas będzie to dzień zapłaty. Faktura może zostać wystawiona również przed powstaniem obowiązku podatkowego, jednakże nie wcześniej niż 30. dnia przed jego powstaniem.

A zatem, w przypadku usług budowlanych termin wystawienia faktury VAT nie decyduje o momencie powstania obowiązku podatkowego.

Reasumując, jeżeli termin zapłaty nie nastąpi w przeciągu 30 dni od dnia podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług budowlanych powstaje z upływem 30. dnia, licząc od dnia wystawienia protokołu zdawczo-odbiorczego. Natomiast faktura dokumentująca wykonanie usługi, powinna być ujęta w rejestrze sprzedaży w miesiącu, w którym obowiązek podatkowy powstał.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.