Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-268/12-3/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-09-19
Teza: Czy po przystąpieniu do EZIG, Usługi nabywane przez Spółkę od EZIG będą zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku od towarów i usług, jako usługi bezpośrednio niezbędne do działalności zwolnionej z VAT realizowanej przez Spółkę?
Słowa kluczowe: import-import usług; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2012 r. (data wpływu 19 czerwca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług nabywanych od EZIG – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług nabywanych od EZIG. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.) o dodatkowe stanowisko własne.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest instytucją finansową prowadzącą działalność bankową. Usługi świadczone przez Bank co do zasady są zwolnione od podatku od towarów i usług. W szczególności, Spółka świadczy usługi finansowe obejmujące między innymi: prowadzenie rachunków bankowych, udzielanie kredytów i pożyczek, zakładanie lokat itp. Oprócz działalności zwolnionej z VAT, Spółka prowadzi również w minimalnym zakresie działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Działalność ta ma marginalny charakter (w roku 2011 udział rocznego obrotu z tytułu transakcji podlegających opodatkowaniu VAT w całkowitym obrocie Spółki, obliczany na podstawie deklaracji VAT-7D wyniósł 2,11%).

Spółka należy do Grupy S., która utworzyła Europejskie Zgrupowanie Interesów Gospodarczych w Hiszpanii, na podstawie Rozporządzenia Rady Wspólnot Europejskich nr 2137/85 (EWG) z dnia 25 lipca 1985 r. (Dz. Urz. WE Nr 199 z 31 lipca 1985 r.; dalej: Rozporządzenie).

EZIG działa na podstawie umowy o utworzeniu EZIG zawartej pomiędzy członkami EZIG, zgodnej z przepisami Rozporządzenia (dalej: Umowa EZIG).

EZIG zostało powołane przede wszystkim w celu wspierania działalności gospodarczej jego członków poprzez działania o charakterze pomocniczym. EZIG ma przyczyniać się do poprawy wyników finansowych swoich członków, nie zaś samo osiągać zyski. Planowane jest, aby EZIG świadczyło na rzecz swoich członków usługi w zakresie następujących procesów niezbędnych Spółce do prowadzenia działalności zwolnionej z VAT:

1.  Usługi w zakresie back office, obejmujące:
    *   Usługi w zakresie contact center (obsługa przedsprzedażowa i posprzedażowa);
    *   Usługi w zakresie obsługi klienta;
    *   Usługi w zakresie operacji bankowych;
    *   Usługi w zakresie operacyjnego wsparcia sprzedaży;
2.  Usługi IT dotyczące oprogramowania („software”) ściśle związane z profilem działalności bankowej;
3.  Usługi księgowo-finansowe ściśle związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością operacyjną (dalej: Usługi).

Usługi będą świadczone przez EZIG, głównie z wykorzystaniem podwykonawców z Grupy S., którzy specjalizują się w świadczeniu tego typu Usług. Podwykonawcy będą świadczyli przedmiotowe Usługi przy wykorzystaniu własnych materiałów i zasobów ludzkich, zarówno w Hiszpanii jak i w oddziałach położonych w innych częściach Europy (łącznie z Polską). Przy świadczeniu Usług EZIG może także korzystać z podwykonawców będących osobami trzecimi. Zgodnie z istotą funkcjonowania EZIG, obciąża ono poszczególnych członków wyłącznie kosztami ponoszonymi w związku ze świadczeniem dla nich Usług bez zastosowania marży. Innymi słowy, EZIG ogranicza się jedynie do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na danego członka.

Obecnie rozważane jest poszerzenie EZIG o Spółkę. W tym celu stanie się ona stroną Umowy EZIG i na jej podstawie będzie jednym z odbiorców Usług. Nabywanie usług od EZIG będzie się wiązać z obowiązkiem rozliczenia VAT przez Spółkę w oparciu o mechanizm samonaliczenia (reverse charge mechanism).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po przystąpieniu do EZIG, Usługi nabywane przez Spółkę od EZIG będą zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT, w szczególności jako usługi bezpośrednio niezbędne do działalności zwolnionej z VAT realizowanej przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy, po przystąpieniu do EZIG, Usługi świadczone na jego rzecz przez EZIG będą zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT, w szczególności jako usługi bezpośrednio niezbędne do działalności zwolnionej z VAT realizowanej przez niego.

Przepisy krajowe

Art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT przewiduje, iż zwolnione z VAT są „usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji”.

W ocenie Spółki, powyższy przepis stanowi podstawę prawną zwolnienia z VAT dla importu Usług nabywanych przez nią od EZIG po przystąpieniu do tej organizacji.

Poniżej Spółka wykazała spełnienie poszczególnych warunków.

EZIG jako niezależna grupa osób świadcząca usługi na rzecz swoich członków

EZIG, do którego przystąpi Spółka, stanowi formę ponadnarodowego współdziałania gospodarczego, której zasady funkcjonowania określa Rozporządzenie, mające bezpośredni skutek w porządkach prawnych państw członkowskich i w konsekwencji stanowiące automatycznie element ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych państw członkowskich, w tym Polski.

Zgodnie z art. 3 Rozporządzenia, celem EZIG jest ułatwienie albo rozwijanie działalności gospodarczej jego uczestników, polepszenie albo powiększenie wyników tej działalności, nie zaś osiąganie zysków. Co więcej, działalność EZIG musi być powiązana z działalnością gospodarczą uczestników i w stosunku do niej może mieć tylko charakter pomocniczy.

Art. 4 Rozporządzenia precyzuje kategorie podmiotów mogących być członkami EZIG. Zgodnie z tym przepisem, „członkami zgrupowania mogą być jedynie:

1.  spółki lub przedsiębiorstwa (\`(...)\`) oraz inne jednostki organizacyjne prawa publicznego lub prywatnego, które zostały utworzone zgodnie z prawem Państwa Członkowskiego, posiadające zarejestrowaną lub statutową siedzibę oraz zarząd we Wspólnocie (\`(...)\`);
2.  osoby fizyczne wykonujące jakąkolwiek działalność przemysłową, handlową, rzemieślniczą lub rolniczą lub osoby świadczące usługi zawodowe lub inne we Wspólnocie”.

Zgodnie z art. 5 Rozporządzenia, „Umowa o utworzeniu zgrupowania zawiera przynajmniej:

1.  nazwę zgrupowania, którą poprzedza albo po której następują wyrazy „europejskie zgrupowanie interesów gospodarczych” lub inicjały „EZIG”, o ile te wyrazy lub inicjały nie stanowią części nazwy;
2.  siedzibę zgrupowania;
3.  cele utworzenia zgrupowania;
4.  nazwę, firmę, formę prawną, stały adres lub siedzibę statutową oraz numer i miejsce rejestracji o ile istnieje, każdego członka zgrupowania;
5.  czas istnienia zgrupowania, chyba że jest to czas nieokreślony”.

Z kolei, zgodnie z art. 16 ust. 1 Rozporządzenia, „Organami zgrupowania są członkowie działający wspólnie oraz zarządzający (…)”. Dodatkowo, zgodnie z art. 16 ust. 2 Rozporządzenia, „Członkowie zgrupowania” działający jako organ, mogą podejmować wszelkie decyzje do osiągnięcia celów zgrupowania”.

Aktem wykonawczym do postanowień Rozporządzenia jest w polskim prawodawstwie ustawa z dnia 4 marca 2005 r. o europejskim zgrupowaniu interesów gospodarczych i spółce europejskiej (Dz. U. 2006 r. Nr 62, poz. 551 ze zm.; dalej: Ustawa o EZIG).

Zgodnie z art. 9 ust. 2 tej ustawy, „Ustąpienie członka ze zgrupowania oraz rozwiązanie zgrupowania w wyniku uchwały członków może zgłosić do rejestru również każdy z jego członków”.

Ponadto, w oparciu o art. 12 ustawy, „Poza przypadkami określonymi w art. 28 ust. 1 rozporządzenia 2137/85, członkostwo w zgrupowaniu ustaje z chwilą ogłoszenia upadłości członka”.

Jak wynika z powyższych przepisów Rozporządzenia i Ustawy o EZIG, regulują one status członków, ich prawa i obowiązki w EZIG, a także przypadki ustania członkostwa. Powyższe przepisy jednoznacznie wskazują na członkowski charakter EZIG.

Zwolnienie z VAT odnosi się do „usług świadczonych przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników (\`(...)\`)”. Zgodnie z zasadami wykładni językowej, odwołując się do słownikowej definicji należy wskazać, iż zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN), niezależny oznacza „niepodporządkowany komuś, czemuś, decydujący o sobie”. W świetle przedstawionej definicji pojęcia „niezależny”, zdaniem Spółki można uznać, iż EZIG jest niezależną grupą osób, o której mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT.

O faktycznej niezależności świadczy idea EZIG, jaką jest utworzenie formy ponadnarodowego współdziałania gospodarczego, której celem określonym w Rozporządzeniu jest ułatwienie albo rozwijanie działalności gospodarczej jego uczestników, polepszenie albo powiększenie wyników tej działalności, nie zaś osiąganie zysków.

Ponadto EZIG to organizacja samostanowiąca o sobie, gdzie wszelkie decyzje zgodnie z Rozporządzeniem zmierzające do osiągnięcia celów zgrupowania mogą być podejmowane przez członków zgrupowania, działających jako organ. Jest to zatem kolejny argument wskazujący na niezależność EZIG.

Także w doktrynie w kontekście opisu charakteru działalności EZIG akcentowana jest niezależność tej organizacji. Wskazuje się bowiem, iż „celem EZIGu jest promocja długotrwałej współpracy przedsiębiorców oraz pomoc przy przezwyciężaniu barier prawnych, podatkowych i psychologicznych powstałych przy tego rodzaju współpracy” (K. Opustil, Umowy według standardów UE, A. Kidyba (red.), Warszawa 2004, Rozdz. 3, s.1.) W tym celu, jak wskazuje doktryna „Uczestnicy EZIG przy wskazanych powyżej działaniach zachowują prawną i gospodarczą niezależność” (A. Kidyba, Prawo handlowe, Warszawa 2009, str. 543).

W świetle powyższego, mając na względzie:

*   przepisy Rozporządzenia i Ustawy o EZIG, posługujące się kategoriami „członek” i „członkostwo”;
*   ustaloną strukturę EZIG;
*   dążenie członków EZIG do realizacji wspólnych celów;
*   sposób podejmowania decyzji w ramach EZIG;
*   poglądy dotyczące EZIG wyrażone w doktrynie

należy uznać, że EZIG spełnia kryteria uznania go za niezależną grupę osób świadczącą usługi na rzecz swoich członków, co stanowi spełnienie kluczowego warunku zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT.

Marginalna działalność opodatkowana

Jak zaznaczono w opisie sprawy, oprócz zasadniczej działalności finansowej Spółki, objętej zakresem zwolnienia z VAT, prowadzi ona również w marginalnym zakresie działalność opodatkowaną (w roku 2011 udział rocznego obrotu z tytułu transakcji podlegających opodatkowaniu VAT w całkowitym obrocie Spółki, obliczany na podstawie deklaracji VAT-7D wyniósł 2,11%).

W opinii Spółki, prowadzenie przez nią w marginalnym zakresie działalności opodatkowanej nie stanowi przeszkody do skorzystania ze zwolnienia z VAT w odniesieniu do nabywanych Usług.

Prawidłowość stanowiska Spółki potwierdza między innymi opinia Komitetu VAT - organu doradczego działającego przy Komisji Europejskiej, którego zadaniem jest opiniowanie kwestii związanych ze stosowaniem wspólnotowych przepisów o VAT. Zgodnie z Wyjaśnieniami Komitetu VAT (Working Paper No. 654 z dnia 3 marca 2010 r.), prowadzenie przez członka EZIG marginalnej działalności podlegającej opodatkowaniu VAT nie pozbawia go prawa do skorzystania ze zwolnienia. Brak jest bowiem podstaw do wprowadzania ograniczeń w zakresie możliwości uczestniczenia w niezależnej grupie osób mających zarówno działalność zwolnioną jak i opodatkowaną. Komitet VAT zwrócił uwagę, iż powinno się wymagać, aby działalność zwolniona z VAT, wykonywana przez członka niezależnej grupy stanowiła element bieżącej działalności tego podmiotu, a nie miała charakteru sporadycznego. W ocenie Komitetu VAT, zwolnienie dla usług wspólnych znajduje zastosowanie również w odniesieniu do podmiotów posiadających udział sprzedaży opodatkowanej w całkowitej sprzedaży, pod warunkiem, że podmiot ten prowadzi działalność co do zasady zwolnioną.

Powyższe zostało również potwierdzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (dalej: WSA) w wyroku z dnia 5 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 1409/11), w którym WSA uwzględniając skargę Spółki, wypowiedział się w zakresie rozumienia art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT. WSA uznał, iż „Wykonywanie przez członków niezależnej grupy osób, o której mowa we wskazanym przepisie, czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w niewielkim zakresie, poza głównym nurtem działalności tych osób, nie powinno pozbawiać możliwości zastosowania omawiane go zwolnienia podatkowego”.

Bezpośrednia niezbędność nabywanych usług do wykonywania działalności zwolnionej z VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT, zwalnia się z VAT „usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji”.

W ocenie Spółki, należy uznać, iż wszystkie Usługi wskazane w opisie sprawy, które będą świadczone na jej rzecz przez EZIG, należy uznać za bezpośrednio niezbędne dla realizowania działalności zwolnionej przez Spółkę.

Poniżej Spółka przedstawiła szczegółowy opis charakteru Usług, które będą przez nią nabywane, wraz ze wskazaniem na bezpośrednią niezbędność przedmiotowych Usług do świadczenia przez Spółkę usług zwolnionych z VAT.

1\. Usługi w zakresie back office, obejmujące:

*   Usługi w zakresie contact center (obsługa posprzedażowa)

W tym zakresie wyróżnia się trzy podprocesy:

1.  Obsługę przedsprzedażową Główne czynności w tym procesie obejmują kontakt z klientem (zarówno z potencjalnymi klientami jak i obecnymi klientami banku) w celu prezentacji oferty banku, a w konsekwencji sprzedaży produktów bankowych oferowanych przez Spółkę.
2.  Obsługę posprzedażową Główne czynności w tym procesie obejmują kompleksową obsługę klienta poprzez infolinię. W tym zakresie pracownicy dokonują zmiany danych osobowych klientów, zastrzegają i aktywują karty kredytowe oraz są odpowiedzialni za obsługę bieżącej korespondencji.
3.  Obsługę windykacji Główne zadania w ramach tego procesu obejmują z kolei telefoniczną obsługę procesu windykacji, ustalanie terminów spłaty zadłużenia, a także monitorowanie uzyskanych deklaracji spłaty oraz rachunków zagrożonych opóźnieniem wpłaty.

*   Usługi w zakresie obsługi klienta

W tym obszarze wyróżnia się następujące podprocesy:

1.  Obsługę klienta indywidualnego Główne zadania w tym zakresie obejmują realizację korespondencji z klientem (obsługę skarg oraz pism od instytucji regulujących rynek bankowy i instytucji zewnętrznych), sporządzanie aneksów/ugód do umów kredytowych oraz operacyjną obsługę procesów windykacyjnych.
2.  Obsługę klienta Główne zadania w tym zakresie są związane z obsługą posprzedażową klientów Spółki. W szczególności obejmują one:
    *   tworzenie i aktualizację regulacji wewnętrznych obowiązujących w ramach Spółki i dotyczących obsługi posprzedażowej klienta (procedury, instrukcje i inne regulacje wewnętrzne);
    *   zarządzanie funkcjonalnością oraz zmianami w zakresie posprzedażowej obsługi klienta;
    *   kontrolę poziomu wykonania przez inne jednostki organizacyjne zadań w zakresie posprzedażowej obsługi klienta;
    *   tworzenie i aktualizację dokumentów formalno-prawnych dotyczących zawierania kontraktów z klientem detalicznym.
3.  Usługi w zakresie akceptacji i administracji zabezpieczeń Usługi świadczone w ramach tego procesu obejmują głównie obsługę posprzedażową w zakresie realizacji wniosków klientów dotyczących ustanowionych zabezpieczeń, zmiany harmonogramu dla produktów kredytowych, kontrolowanie, monitoring oraz weryfikację podejmowanych decyzji dotyczących ubezpieczeń, ustanawianie zabezpieczeń oraz obsługę procesu związanego z zajęciami komorniczymi dla kredytów hipotecznych i samochodowych.

*   Usługi w zakresie operacji bankowych

W tym zakresie również wyróżnia się dwa podprocesy:

1.  Obsługę rachunków kredytowych Czynności w ramach tego podprocesu obejmują:
    *   obsługę zleceń wewnętrznych i zewnętrznych w zakresie transakcji na rachunkach detalicznych;
    *   obsługę procesów związanych z ewidencją aktów zgonu oraz zgłoszeniem i rozliczeniem roszczeń otrzymanych z Towarzystwa Ubezpieczeniowego;
    *   rozliczenie całkowitej spłaty na rachunkach kredytów detalicznych związanych z nadpłatami;
    *   obsługę niewyjaśnionych pozycji powstałych w procesie ewidencji wpłat na rachunki.
2.  Obsługę rachunków bankowych Czynności w tym zakresie to głównie obsługa dokumentowa rachunków depozytowych, obsługa procesu zwrotów depozytu klienta indywidualnego, obsługa procesu zmiany stóp procentowych oraz obsługa wyjątków z procesu automatycznego.

*   Usługi w zakresie operacyjnego wsparcia sprzedaży

W ramach tego procesu wyróżnia się trzy podprocesy, tj.:

1.  Weryfikacja kredytowa Proces ten obejmuje w szczególności weryfikację danych przedstawionych przez wnioskującego o kredyt, identyfikację i przeciwdziałanie próbom wyłudzenia kredytu, w tym działania w ramach ogólnie akceptowanej praktyki rynkowej i obowiązującego prawa.
2.  Obsługę umów Główne czynności w tym zakresie to potwierdzanie spływu dokumentów kredytowych i depozytowych, weryfikacja formalna dokumentacji kredytowej oraz monitoring spływu dokumentacji kredytowej do Centrali Spółki.
3.  Obsługę kanałów zdalnych W tym zakresie przykładowe czynności obejmują obsługę telefoniczną oraz mailową zgłoszeń przesyłanych w kanale internetowym, sporządzanie umów kredytowych na podstawie danych uzyskanych podczas obsługi wniosku oraz weryfikację formalną dokumentów i rozliczanie umów kredytowych.

Spółka wskazała, że wyżej wskazane procesy są nierozerwalnie związane ze świadczonymi przez nią usługami bankowymi. W szczególności, są one bezpośrednio związane zarówno z prowadzeniem rachunków bankowych i realizowaniem płatności bezgotówkowych, jak również ze sprzedażą i obsługą produktów kredytowych. Usługi te są elementem całościowego procesu polegającego na pozyskiwaniu nowych klientów lub sprzedaży nowych produktów obecnym klientom, obsłudze klienta, począwszy od momentu weryfikacji możliwości udzielenia pożyczki/kredytu (np. weryfikacja historii kredytowej klienta), po jej udzielenie i obsługę spłat. Wyżej wymienione usługi stanowią element wewnętrznych procedur Spółki związanych z obsługą przez nią klientów w ramach działalności bankowej. Dotyczą one również wszelkich czynności związanych z posprzedażową obsługą klientów Spółki. W związku z tym, powyższe Usługi należy bez wątpienia uznać za bezpośrednio niezbędne dla działalności finansowej Spółki, podlegającej zwolnieniu z VAT.

2\. Usługi IT dotyczące oprogramowania („software”) ściśle związanego z profilem działalności bankowej

Na wstępie Spółka podkreśliła, że podstawową formą bankowości zarówno w Polsce, jak i na świecie jest bankowość elektroniczna. Co do zasady banki działające w Polsce mają swoje internetowe kanały dostępu. Powyższe uwarunkowania rynkowe oraz ciągła presja konkurencji wymuszająca na bankach konieczność podwyższania efektywności, prowadzi do zwiększenia roli obsługi informatycznej w działalności banków. Potwierdza to m.in. raport firmy doradczej K - Efektywność organizacji IT w bankach. Badanie funkcji IT w bankach. Edycja pierwsza (dalej: Raport K), w którym stwierdzono, że „Banki komercyjne, aby móc konkurować na rynku ogólnopolskim, muszą inwestować w nowe rozwiązania i technologie”.

Należy zauważyć, że działy IT uczestniczą w przeważającej ilości operacji wykonywanych przez banki. Zgodnie z Raportem K, „Działy IT stanowią wsparcie techniczne dla średnio 85% ogółu pracowników banków komercyjnych oraz około 93% pracowników banków spółdzielczych”. Statystyka ta świadczy o tym, że wsparcie IT (nabywanie usług IT od podmiotów zewnętrznych lub ich realizowanie wewnątrz podmiotu) jest elementem niezbędnym w działalności banków.

Usługi IT dotyczące oprogramowania są związane z nabyciem i utrzymaniem aplikacji ściśle związanych z działalnością bankową. Są to aplikacje specjalistyczne, dostosowane do specyfiki działalności bankowej (np.: aplikacja służąca do zarządzania magazynem i dystrybucją kart kredytowych, aplikacja służąca do monitorowania transakcji przy użyciu kart płatniczych, aplikacja służąca do bezpiecznego zawierania transakcji na rynku międzybankowym itp.). W związku z szybkim postępem w dziedzinie IT, Spółka w tym zakresie nabywa także usługi związane z utrzymaniem i rozwojem systemu IT - w tym rozwoju narzędzi utrzymania systemu w ramach Spółki (dalej: System). Szczegółowy zakres technicznych czynności wykonywanych w ramach usług utrzymania i rozwoju Systemu został przedstawiony w załączniku do wniosku, natomiast z punktu widzenia Spółki kluczowe znaczenie ma ich efekt, którym jest zapewnienie rozwoju oraz prawidłowego i sprawnego działania systemów i aplikacji niezbędnych do świadczenia przez nią usług zwolnionych z VAT. Bez ich wykorzystania nie byłoby możliwe zarówno realizowanie wewnętrznych procedur Spółki niezbędnych do świadczenia usług finansowych, jak również kontakt z klientem oraz obsługa produktów opierających się przede wszystkim na technologii IT (bankowość elektroniczna).

Podsumowując, prowadzenie działalności bankowej wymusza posiadanie odpowiedniego wsparcia w zakresie IT. W dobie powszechnej informatyzacji Spółka w celu utrzymania pozycji na rynku usług finansowych z jednej strony musi posiadać ofertę uwzględniającą możliwość korzystania przez klientów z rozwiązań elektronicznych i internetowych (np. zaawansowanej bankowości internetowej), z drugiej strony musi posiadać oraz rozwijać aplikacje IT niezbędne do realizacji procesów wewnętrznych.

Powyższe w konsekwencji powoduje, iż niezbędnym jest posiadanie zaplecza informatycznego. Dodatkowo należy podkreślić, iż wymienione usługi dotyczą aplikacji IT (nabycia/wytworzenia), które to aplikacje są zindywidualizowane i dopasowane do potrzeb Spółki oraz wsparcia IT w tym zakresie. Są to usługi niezbędne w jej działalności zwolnionej, stanowiąc jednocześnie usługi specjalistyczne i dedykowane dla prowadzenia działalności finansowej.

3\. Usługi księgowo-finansowe ściśle związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością operacyjną

Na wstępie Spółka wskazała, iż świadczenie usług finansowych (w szczególności prowadzenie działalności bankowej) jest ściśle uregulowane przez polskie prawo. Regulacjom dotyczącym banków poświęcona jest w szczególności ustawa Prawo bankowe.

Ponadto, szczególnym wymaganiom poddane jest badanie sprawozdania finansowego banków. Zgodnie z art. 64 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223; dalej UoR), badaniu i ogłaszaniu sprawozdań finansowych podlegają roczne skonsolidowane sprawozdania finansowe wszystkich banków. Oprócz wymagań nałożonych na inne podmioty podlegające badaniu sprawozdania finansowego przez biegłego rewidenta, zgodnie art. 65 ust. 5 pkt 5 UoR, raport z badania dotyczącego banku powinien zawierać stwierdzenie stosowania się przez bank do obowiązujących zasad w zakresie ostrożności, określonych w odrębnych przepisach, oraz stwierdzenie prawidłowości ustalenia współczynnika wypłacalności. Z kolei art. 81 ust. 2 pkt 8 UoR nakłada na banki obowiązek stosowania szczególnych zasad rachunkowości, w tym zakres informacji wykazywanych w informacji dodatkowej sprawozdania finansowego, a także zasady tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków.

Powyższe wiąże się z koniecznością stałego monitoringu otoczenia prawnego Spółki oraz działalności organów regulacyjnych. Ma to dla niej ogromne znaczenie, ponieważ niezgodność z prawem może mieć istotne negatywne konsekwencje dla Spółki, zarówno finansowe jak i reputacyjne, a w ostateczności może prowadzić do uniemożliwienia wykonywania działalności.

Usługi księgowo-finansowe, które mają być nabywane od EZIG są związane ze specyficznymi ramami prawnymi, przewidzianymi dla banków i instytucji finansowych.

W szczególności, usługi te obejmują:

*   Prowadzenie rachunkowości produktów bankowych (kredyty, depozyty, karty kredytowe) w dedykowanych systemach analitycznych oraz na wyodrębnionych modułach i kontach systemu Księgi Głównej;
*   Opracowywanie i wdrażanie polityk rachunkowości i schematów księgowych dla produktów bankowych (kredyty, depozyty, karty kredytowe);
*   Przeprowadzanie analiz i księgowań dotyczących rezerw na ryzyko kredytowe i odpisów aktualizujących wartość należności kredytowych przy użyciu systemów księgowych oraz dedykowanych baz danych;
*   Przygotowywanie sprawozdawczości do Narodowego Banku Polskiego (dalej: NBP) i Komisji Nadzoru Finansowego (dalej: KNF) wynikającej z przepisów prawa bankowego, aktów prawnych regulujących rachunkowość banków oraz rekomendacji KNF i wytycznych NBP;
*   Prowadzenie ewidencji i kalkulacji dla celów właściwego ustalania podatku dochodowego w odniesieniu do przychodów i kosztów wynikających z produktów bankowych (kredyty, depozyty, karty kredytowe) i szczegółowych przepisów podatkowych dotyczących banków (m.in. w zakresie tworzenia rezerw celowych na ryzyko kredytowe oraz spisywania nieściągalnych należności kredytowych);
*   Prowadzenie ewidencji rozrachunków towarzyszących działalności kredytowej (prowizję od pośredników kredytowych, wynagrodzenie ze strony towarzystw ubezpieczeniowych, rozliczenia z firmami windykacyjnymi);
*   Wykonywanie płatności związanych z uruchomieniami środków z kredytów oraz płatności prowizji dla pośredników;
*   Przyjmowanie i ewidencję wpływów ze spłat kredytów, zapłat prowizji czy kosztów windykacyjnych.

Wyżej wymienione usługi bezpośrednio warunkują niezakłócone prowadzenie przez Spółkę swojej podstawowej działalności zwolnionej z VAT. W konsekwencji, trudno byłoby wyobrazić sobie sprawne funkcjonowanie organizacji jaką jest bank bez specjalistycznego wsparcia w obszarze finansów i rachunkowości. Dodatkowo Spółka wskazała, iż nabywane od EZIG usługi wsparcia w zakresie finansów i rachunkowości będą dla niej bezpośrednio niezbędne w przygotowywaniu rzetelnych danych finansowych sporządzanych w oparciu o sprawdzone procedury. Powyższe umożliwia bieżące monitorowanie jej sytuacji finansowej, co jest bezpośrednio niezbędne do utrzymania wysokiej wiarygodności Spółki jako instytucji finansowej, której klienci powierzają swoje pieniądze.

Podsumowując, Spółka podkreśliła, iż w przedstawionej sprawie, Usługi które będą świadczone na jej rzecz przez EZIG, mają charakter wysoce specjalistyczny i dostosowany do charakteru operacji w zakresie finansów i bankowości. Są to procesy, które służą realizacji usług finansowych Spółki na każdym etapie, tj. zarówno na etapie sprzedażowym, jak również na etapie obsługi posprzedażowej. Są one nierozerwalnie związane ze świadczonymi przez nią usługami zwolnionymi z VAT i niejednokrotnie warunkują możliwość ich realizacji, zarówno w świetle konstrukcji danych produktów bankowych, obowiązujących praktyk rynkowych, jak również uregulowań prawnych związanych z sektorem bankowym. W świetle powyższego, nie ulega wątpliwości, iż należy je uznać za bezpośrednio niezbędne w działalności Spółki korzystającej ze zwolnienia z VAT, a więc spełniające jeden z podstawowych warunków niezbędnych do objęcia ich zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT.

Pozostałe warunki

EZIG utworzone przez Grupę S. spełnia także pozostałe warunki przewidziane dla zwolnienia świadczenia usług z opodatkowania VAT, bowiem:

*   wszyscy obecni członkowie EZIG utworzonego przez Grupę S., a także Spółka jako instytucje finansowe - wykonują co do zasady czynności zwolnione z VAT;
*   usługi świadczone przez EZIG stanowią wsparcie niezbędne dla prowadzenia bieżącej działalności przez członków;
*   EZIG obciąża poszczególnych członków kosztami ponoszonymi w związku ze świadczeniem Usług (w kwocie odpowiadającej udziałowi poszczególnych członków w łącznych wydatkach) bez zastosowania marży;
*   zwolnienie nie spowoduje zakłócenia konkurencji - celem wprowadzenia omawianego przepisu było zagwarantowanie, iż outsourcing wewnętrznych procesów przez podmioty prowadzące co do zasady działalność zwolnioną nie wpłynie negatywnie na ich konkurencyjność. Jednocześnie, należy zauważyć, iż Spółka nabywająca usługi związane z wydzielonymi wcześniej na zewnątrz procesami nie uzyska z tytułu ich zwolnienia z VAT jakiejkolwiek przewagi konkurencyjnej względem innych banków, które nie zdecydowały się na outsourcing swoich procesów (dalej: Inne Banki). Pozwoli jej to bowiem na uniknięcie generowania dodatkowego kosztu nieodliczonego VAT na nabyciu przedmiotowych usług, który to koszt i tak nie powstanie u Innych Banków.

W konsekwencji, w opinii Spółki, nabywanie przez nią Usług świadczonych przez EZIG będzie stanowiło import usług zwolnionych z VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, iż w dniu 2 lipca 2012 r. otrzymała interpretację indywidualną z dnia 27 czerwca 2012 r. (dalej: Interpretacja), w której przedstawiony stan faktyczny dotyczył analogicznych przepisów do tych powołanych przez nią. W przywołanej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (dalej: Organ) uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Zgodnie z otrzymaną Interpretacją, zastosowanie zwolnienia z VAT usług nabywanych od EUIG może spowodować realne zagrożenie konkurencji i nierówne traktowanie podmiotów świadczących takie usługi.

W ocenie Spółki, zastosowanie przedmiotowego zwolnienia nie spowoduje zakłócenia konkurencji celem wprowadzenia omawianego przepisu było bowiem zagwarantowanie, iż outsourcing wewnętrznych procesów przez podmioty, prowadzące co do zasady działalność zwolnioną, nie wpłynie negatywnie na ich konkurencyjność.

Jednocześnie, należy zauważyć, iż Spółka nabywając usługi związane z wydzielonymi wcześniej na zewnątrz procesami, nie uzyska z tytułu ich zwolnienia z VAT jakiejkolwiek przewagi konkurencyjnej względem innych banków, które nie zdecydowały się na outsourcing swoich procesów (dalej: Inne Banki). Pozwoli jej to bowiem na uniknięcie generowania dodatkowego kosztu nieodliczonego VAT na nabyciu przedmiotowych usług, który to koszt i tak nie powstanie u Innych Banków.

Należy również podkreślić, iż nieuzasadnioną jest wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT, która prowadzi do sytuacji, kiedy przepis przewidujący zwolnienie pozbawiony byłby praktycznego zastosowania i w konsekwencji byłby przepisem martwym. W szczególności, przyjęcie, iż samo zastosowanie zwolnienia z VAT może spowodować realne zagrożenie konkurencji, prowadzi do konkluzji, iż konieczne jest opodatkowanie usług nabywanych od EUIG, aby do takiego zagrożenia konkurencji nie doszło. Takie rozumowanie czyni analizowany przepis art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT niemożliwym do zastosowania w praktyce.

W ocenie Spółki, pojęcia używane do opisania zwolnień z VAT powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednocześnie jednak w swoich rozstrzygnięciach ETS podkreślał, iż zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, by pojęcia użyte w celu opisania zwolnień powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (np. wyrok w sprawie C-434/05 Honzon College). Orzecznictwo Trybunału nie ma bowiem na celu narzucenia wykładni, która czyniłaby wskazane zwolnienia prawie niepodlegającymi stosowaniu w praktyce (zob. wyrok w sprawie C-8/01 Taksatorringen).

Spółka podkreśliła, iż przepisy dotyczące zwolnień nie powinny być interpretowane rozszerzająco, tym niemniej nie można przyjąć a contrario, iż przepisy te powinny być interpretowane zawężająco. W praktyce prowadziłoby to do sytuacji, w której przepis przewidujący zwolnienie nie byłby stosowany. Taka sytuacja byłaby z kolei niewątpliwie sprzeczna z celem niniejszego zwolnienia i przepisami Dyrektywy VAT.

Dodatkowo, Spółka zauważyła, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, kierując wniosek stanowiący podstawę do wydania Interpretacji do ponownego rozpatrzenia, wyraźnie zwrócił uwagę na fakt, iż ścisła interpretacja nie może być posunięta do tego stopnia, ażeby pozbawiała przepisy zwalniające zastosowania (sygn. akt I SA/Wr 1409/11). Tym samym, zdaniem Spółki, powielanie błędnej wykładni przepisów przez Dyrektora IS jest niecelowe i prowadzi do przedłużenia postępowania.

Niezależnie od powyższego, kwestia naruszenia warunków konkurencji została również omówiona w dokumencie towarzyszącym do projektu zmieniającego postanowienia Dyrektywy VAT, z dnia 28 listopada 2008 r. przygotowanym przez Komisję Europejską. Komisja Europejska wskazuje w nim, iż niejasna jest zasadność wskazania przez ustawodawcę na warunek nienaruszania konkurencji w odniesieniu do zwolnienia usług wspólnych, które to świadczone są wyłącznie w ramach zamkniętego grona członków niezależnej grupy, podczas gdy wszelkie usługi świadczone na rzecz podmiotów zewnętrznych (spoza grupy) z samej już definicji zwolnienia podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Zdaniem Komisji, z uwagi na samą konstrukcję zwolnienia możliwość naruszenia konkurencji wydaje się być mało prawdopodobna.

W świetle powyższego oraz stanowiska Spółki, wniosła ona o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z postanowień art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jako instytucja finansowa prowadzi działalność bankową. Usługi świadczone przez niego co do zasady są zwolnione z VAT. Spółka należy do Grupy S., która utworzyła Europejskie Zgrupowanie Interesów Gospodarczych w Hiszpanii, na podstawie rozporządzenia Rady Wspólnot Europejskich nr 2137/85 (EWG) z dnia 25 lipca 1985 r. (Dz. Urz. WE Nr 199 z dnia 31 lipca 1985 r.). Obecnie rozważane jest poszerzenie EZIG o Zainteresowanego, który w tym celu stanie się stroną Umowy EZIG i na jej podstawie będzie jednym z odbiorców Usług świadczonych przez EZIG, tj.:

*   Usług w zakresie back office, obejmujących:
    1.  Usługi w zakresie contact center (obsługa przedsprzedażowa i posprzedażowa);
    2.  Usługi w zakresie obsługi klienta;
    3.  Usługi w zakresie operacji bankowych;
    4.  Usługi w zakresie operacyjnego wsparcia sprzedaży;
*   Usługi IT dotyczące oprogramowania („software”) ściśle związane z profilem działalności bankowej;
*   Usługi księgowo-finansowe ściśle związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością operacyjną.

Jak wskazał Wnioskodawca, będzie dokonywał importu ww. usług.

Podkreślić należy, że zasady funkcjonowania Europejskiego Zgrupowania Interesów Gospodarczych (dalej: EZIG lub EUIG) zostały uregulowane w rozporządzeniu Rady Wspólnot Europejskich z dnia 25 lipca 1985 r., nr 2137/85/EWG w sprawie europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych (EUIG) (Dz. Urz. WE L 199 z 31.07.1985), które weszło w życie dnia 1 lipca 1989 r. – dalej rozporządzenie. Rozporządzenie to zawiera delegację dla ustawodawców krajowych do ustanowienia przepisów odnoszących się do poszczególnych zagadnień.

W wykonaniu powyższej delegacji polski ustawodawca uchwalił dnia 4 marca 2005 r. ustawę o europejskim zgrupowaniu interesów gospodarczych i spółce europejskiej (Dz. U. z 2005 r. Nr 62, poz. 551 ze zm.) - dalej ustawa o EZIG.

Przepis art. 2 pkt 10 ustawy o EZIG, reguluje katalog zawierający definicję najważniejszych pojęć, dotyczących m.in. europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych. Wg tego przepisu, zgrupowanie to europejskie zgrupowanie interesów gospodarczych określone w rozporządzeniu 2137/85.

Zwrócić w tym miejscu należy uwagę, że polska urzędowa wersja rozporządzenia Rady (EWG) nr 2137/85 posługuje się terminem „europejskie ugrupowanie interesów gospodarczych” i odpowiednim skrótem EUIG. Tymczasem akt wykonawczy ustawy z dnia 4 marca 2005 r. o europejskim zgrupowaniu interesów gospodarczych i spółce europejskiej używa określenia "zgrupowanie". Ponadto polska wersja rozporządzenia przy użyciu tego ostatniego terminu w art. 1 pkt 1 ustawy o EUIG, powołuje akt wykonawczy, w którym jest mowa o rozporządzeniu Rady nr 2137/85 EWG z dnia 25 lipca 1985 r. w sprawie europejskiego zgrupowania interesów gospodarczych (EZIG).

Rozporządzenie normuje umowę założycielską, ustrój wewnętrzny, publikację ogłoszeń związanych z działalnością EZIG i jego statut organizacyjny. W kwestiach nieuregulowanych rozporządzeniem UE stosuje się prawo państwa członkowskiego właściwego ze względu na umiejscowienie siedziby administracyjnej EZIG, rozumianej jako siedziba organizacji jako całości lub siedziba jednego z jego członków.

Konstrukcja prawna EZIG zbliżona jest do przyjętej w Kodeksie spółek handlowych (Ksh) konstrukcji prawnej spółki jawnej. Zgodnie zatem z przepisami rozporządzenia UE (art. 1 ust. 3) i ustawy o europejskim zgrupowaniu interesów gospodarczych i spółce europejskiej (art. 7), do EZIG z siedzibą w Polsce mają zastosowanie przepisy o spółce jawnej. Na mocy tych przepisów EZIG jest ułomną osobą prawną. Do EZIG mają zastosowanie przepisy dotyczące spółki jawnej zawarte zarówno w Ksh, jak i innych ustawach.

Cele EZIG zostały określone wprost w przepisie samego rozporządzenia.

Stosownie do art. 3 ust. 1 rozporządzenia, celem zgrupowania jest ułatwianie lub rozwój działalności gospodarczej jego członków oraz poprawa lub intensyfikacja wyników tej działalności. Celem zgrupowania nie jest osiąganie zysków dla siebie. Działalność zgrupowania odnosi się do działalności gospodarczej jego członków i nie może mieć bardziej znaczącego charakteru od jedynie pomocniczego dla tej działalności.

W przedmiotowej sprawie, wątpliwości Zainteresowanego dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku dla nabywanych przez niego od EZIG usług.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie, oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

W treści art. 43 ustawy, prawodawca zawarł katalog czynności, które korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

I tak, w myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez niezależne grupy osób na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona z podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem art. 132 ust. 1 lit. f) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.) (dalej zwana „Dyrektywą”), na mocy którego, państwa członkowskie zwalniają (…) usługi świadczone przez niezależne grupy osób, których działalność jest zwolniona z VAT lub w związku z którą nie są one uznawane za podatników, w celach świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności, gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków całkowitego zwrotu przypadającej im części we wspólnie poniesionych wydatkach, pod warunkiem że zwolnienie to nie spowoduje zakłóceń konkurencji.

Ww. zwolnienie stanowi odrębną regulację odnoszącą się do usług świadczonych przez niezależne grupy osób, których działalność jest zwolniona z VAT lub nieobjęta tym podatkiem na rzecz członków tych grup, o ile wynagrodzenie za te usługi stanowi wyłącznie zwrot poniesionych kosztów, a cel ich świadczenia jest ściśle związany z działalnością tych osób. Dodatkowym warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest brak ryzyka pogorszenia warunków konkurencji.

Z powołanego powyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy wynika, że warunkiem koniecznym do zastosowania zwolnienia od podatku jest:

*   istnienie jednostki (niezależna grupa osób) świadczącej usługi dla osób, które są jej członkami;
*   członkowie są albo podatnikami prowadzącymi działalność, która jest zwolniona od podatku VAT, albo osobami, które nie są uznawane – w związku z prowadzoną działalnością – za podatników;
*   usługi świadczone przez grupę są „bezpośrednio niezbędne” dla wykonywania przez członków grupy własnej działalności, która jest zwolniona od podatku VAT lub w związku z którą członkowie grupy nie są uznawani za podatników;
*   usługi są świadczone po kosztach własnych („całkowity zwrot”) – grupa nie może generować zysku;
*   zwolnienie od podatku VAT świadczonych usług nie może naruszać zasad konkurencji.

Zatem w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, należy przeanalizować, czy w przedmiotowej sprawie będą spełnione powyższe warunki.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, EZIG (którego członkiem zamierza on zostać), działa na podstawie zgodnej z przepisami rozporządzenia Rady Wspólnot Europejskich nr 2137/85 (EWG) z dnia 25 lipca 1985 r. (Dz. Urz. WE Nr 199 z dnia 31 lipca 1985 r.), umowy o utworzeniu EZIG, zawartej pomiędzy niektórymi podmiotami Grupy S. Ponadto, Zainteresowany stwierdził, iż wszystkie spółki członkowskie stanowią instytucje finansowe, których działalność - co do zasady - podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

EZIG zostało powołane przede wszystkim w celu wspierania działalności gospodarczej jej członków poprzez działania o charakterze pomocniczym. EZIG ma przyczyniać się do poprawy wyników finansowych swoich członków, nie zaś samo osiągać zyski. Zgodnie z Umową EZIG, w ramach swojej statutowej działalności EZIG świadczy na rzecz swoich członków następujące usługi: w zakresie back office (usługi w zakresie contact center - obsługa przedsprzedażowa i posprzedażowa; w zakresie obsługi klienta; w zakresie operacji bankowych; w zakresie operacyjnego wsparcia sprzedaży); usługi IT dotyczące oprogramowania („software”) oraz usługi księgowo-finansowe.

Takie usługi będą świadczone przez EZIG, głównie przez podwykonawców z Grupy, którzy specjalizują się w świadczeniu tego typu usług. Podwykonawcy będą świadczyli przedmiotowe usługi przy wykorzystaniu własnych materiałów i zasobów ludzkich, zarówno w Hiszpanii, jak i w oddziałach położonych w innych częściach Europy (łącznie z Polską). Przy świadczeniu usług EZIG może także korzystać z podwykonawców będących osobami trzecimi. Zgodnie z istotą funkcjonowania EZIG, obciąża ono poszczególnych członków wyłącznie kosztami ponoszonymi w związku ze świadczeniem usług bez zastosowania marży.

Spółka poinformowała, iż w ramach prowadzonej działalności wykonuje przede wszystkim transakcje zwolnione z VAT. Wartość sprzedaży opodatkowanej w stosunku do wartości sprzedaży zwolnionej jest minimalna. Z informacji przedstawionych przez nią wynika, iż współczynnik proporcji, w jakiej transakcje świadczone przez nią, podlegające opodatkowaniu VAT pozostają do transakcji zwolnionych z VAT, w 2011 r. wyniósł 2,11%.

Należy wskazać, iż zastosowanie w tym przypadku bardzo ścisłej interpretacji warunku, że członkowie grupy aby skorzystać ze zwolnienia mogą wykonywać wyłącznie czynności zwolnione od podatku VAT, prowadziłoby do tego, że przepis ten miałby zastosowanie w bardzo ograniczonym zakresie, bowiem wykonanie chociażby jednej usługi opodatkowanej przez któregokolwiek członka takiej grupy pozbawiałoby całą grupę możliwości skorzystania z tego przepisu, chociaż pozostałe warunki zastosowania tego zwolnienia zostałyby spełnione.

Wykonywanie przez członków niezależnej grupy osób zasadniczo czynności zwolnionych, a tylko w niewielkim zakresie czynności opodatkowanych, nie powinno wyłączać takiej grupy z możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy.

Zatem EZIG będzie grupą zrzeszającą podmioty, których działalność jest zwolniona lub w związku z którą nie są one uznawane za podatników, co oznacza, że jeden z warunków wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy zostanie spełniony.

Jak wynika z opisu sprawy, w przedmiotowej sprawie będzie również spełniony warunek, zgodnie z którym, usługi są świadczone po kosztach własnych, bowiem jak wskazał Wnioskodawca, wynagrodzeniem grupy za usługi świadczone na rzecz jej członków jest wyłącznie zwrot kosztów w kwocie odpowiadającej udziałowi poszczególnych członków w łącznych wydatkach.

Aby jednak stwierdzić, że usługi nabywane przez Spółkę będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, należy także przeanalizować, czy czynności wykonywane przez niezależną grupę osób na rzecz swoich członków nie doprowadzą do zakłóceń konkurencji i czy będą bezpośrednio niezbędne do wykonywania działalności bankowej (zwolnionej od podatku).

W ocenie tut. Organu, w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniona przesłanka dotycząca warunku, że zwolnienie od podatku VAT importu usług nie może naruszać zasad konkurencji.

Kwestia powstania bądź niepowstania zakłóceń konkurencji podlega w każdym przypadku indywidualnej ocenie. Jednakże pewne wskazówki zaczerpnąć można z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku TSUE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Taksatorringen (C-8/01), Trybunał orzekł, iż zwolnienie usług wykonywanych przez niezależne grupy osób nie może być przyznane, jeżeli istnieje realne ryzyko, że zwolnienie może bezzwłocznie lub w przyszłości doprowadzić do naruszenia zasad konkurencji (pkt 64 wyroku). Dodatkowo TSUE wskazał, iż określenie „takie zwolnienie nie może stwarzać prawdopodobieństwa naruszenia konkurencji” nie dotyczy wyłącznie naruszeń zasad konkurencji, do których zwolnienie od podatku może niezwłocznie doprowadzić, ale także tych, które mogą pojawić się w przyszłości, ryzyko, że takie zwolnienie samo w sobie nie doprowadzi do naruszenia zasad konkurencji musi być jednak realne (pkt 63 wyroku).

W świetle powyższego, w opinii tut. Organu, w przedmiotowej sprawie istnieje realne ryzyko wystąpienia naruszenia zasad konkurencji. Zastosowanie bowiem zwolnienia dla niezależnych grup osób stawia je w uprzywilejowanej sytuacji na rynku w stosunku do innych podmiotów wykonujących takie same czynności. Usługi wymienione w opisie sprawy, które zamierza nabywać Wnioskodawca mogą być (i w praktyce są) oferowane przez inne podmioty.

Na zagadnienie zakłóceń konkurencji należy, zdaniem tut. Organu, również spojrzeć na poziomie rynku podmiotów świadczących usługi, o których mowa we wniosku. Takie konkluzje wynikają również z opinii Rzecznika Generalnego do sprawy C-8/01 (pkt 123 opinii). I na tym poziomie, w opinii tut. Organu, może dochodzić do naruszenia zasad konkurencji w przedmiotowym sektorze usług oferowanych dla Zainteresowanego. Jak bowiem stwierdził Rzecznik Generalny w opinii do wyroku w sprawie C-369/04 Hutchison 3G (dotyczącej działalności organów władzy publicznej): „Jeżeli nawet w danym okresie żaden z konkurentów nie oferuje konkurencyjnych świadczeń podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, ryzyko wystąpienia zakłóceń konkurencji może być realne, bowiem sama niekorzystna sytuacja wyjściowa (czyli w tym konkretnym przypadku - zwolnienie dla niezależnych grup osób) może powstrzymywać potencjalnych konkurentów od aktywności na rynku” (pkt 131 opinii).

Ponadto, dla ustalenia czy w danej sytuacji wystąpi naruszenie zasad konkurencji, należy wziąć pod uwagę, jak wskazał Rzecznik Generalny w opinii w sprawie C-8/01, że „celem właściwego podejścia jest ustalenie na podstawie rzeczywistych okoliczności sprawy, czy zwolnienie jednej grupy podmiotów i nałożenie obowiązku opodatkowania podatkiem na inną grupę podmiotów jest decydującym powodem wykluczenia z rynku niezależnych operatorów. Jeśli tak jest w sprawie, zwolnienie musi być odmówione, jeśli ono ma, samo z siebie, powodować zakłócanie konkurencji. Jeśli tak nie jest w sprawie, nie ma powodu, aby go odmówić jeśli w rzeczywistości nie wpływa na modyfikację warunków rynkowych” (pkt 134, 135 opinii).

W świetle powyższego, w opinii tut. Organu, w sytuacji gdy na rynku funkcjonują podmioty nienależące do tej grupy, wykonujące podobną działalność, która jest opodatkowana, wówczas należałoby odmówić zwolnienia niezależnej grupie osób z uwagi na możliwość naruszenia zasad konkurencji. Wystarczy bowiem, że podmioty nienależące do tej grupy mają utrudniony dostęp do świadczenia tych usług. Nie powinna mieć tutaj również znaczenia skala tego zakłócenia. W przepisie art. 132 ust. 1 lit. f) Dyrektywy nie ma bowiem, w przeciwieństwie do przepisu art. 13 Dyrektywy wskazania, że przepis ten dotyczy „znaczącego zakłócenia konkurencji”.

Nie jest zdaniem tut. Organu także prawidłowe twierdzenie Spółki, że istotny jest brak zakłóceń konkurencyjności podmiotów korzystających z przedmiotowych usług (czyli banków nabywających takie usługi od podmiotów zewnętrznych oraz banków wykonujących je w ramach własnych struktur), gdyż nie chodzi tutaj o zakłócenie konkurencji między bankami ale o zakłócenie konkurencji między niezależną grupą osób a podmiotami, które świadczą lub zamierzają świadczyć podobne do oferowanych przez niezależne grupy osób usługi.

Reasumując, stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z VAT może spowodować realne zagrożenie konkurencji na rynku i nierówne traktowanie podmiotów świadczących takie usługi. EZIG stosując bowiem ww. zwolnienie, stawia siebie w uprzywilejowanej sytuacji na rynku, w stosunku do innych podmiotów działających w podobnym zakresie i niestosujących preferencji podatkowej w postaci zwolnienia usług, o których mowa w opisie sprawy.

Ponadto, mając na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, że nie wszystkie usługi świadczone przez EZIG będą usługami bezpośrednio niezbędnymi do wykonywania działalności zwolnionej. Jak bowiem poinformował Wnioskodawca, będzie nabywał on od EZIG następujące usługi:

Usługi w zakresie back office, obejmujące:

*   Usługi w zakresie contact center (obsługa posprzedażowa) W tym zakresie wyróżnia się trzy podprocesy:
    1.  Obsługę przedsprzedażową Główne czynności w tym procesie obejmują kontakt z klientem (zarówno z potencjalnymi klientami jak i obecnymi klientami banku) w celu prezentacji oferty banku, a w konsekwencji sprzedaży produktów bankowych oferowanych przez Spółkę.
    2.  Obsługę posprzedażową Główne czynności w tym procesie obejmują kompleksową obsługę klienta poprzez infolinię. W tym zakresie pracownicy dokonują zmiany danych osobowych klientów, zastrzegają i aktywują karty kredytowe oraz są odpowiedzialni za obsługę bieżącej korespondencji.
    3.  Obsługę windykacji Główne zadania w ramach tego procesu obejmują z kolei telefoniczną obsługę procesu windykacji, ustalanie terminów spłaty zadłużenia, a także monitorowanie uzyskanych deklaracji spłaty oraz rachunków zagrożonych opóźnieniem wpłaty.
*   Usługi w zakresie obsługi klienta W tym obszarze wyróżnia się następujące podprocesy:
    1.  Obsługę klienta indywidualnego Główne zadania w tym zakresie obejmują realizację korespondencji z klientem (obsługę skarg oraz pism od instytucji regulujących rynek bankowy i instytucji zewnętrznych), sporządzanie aneksów/ugód do umów kredytowych oraz operacyjną obsługę procesów windykacyjnych.
    2.  Obsługę klienta Główne zadania w tym zakresie są związane z obsługą posprzedażową klientów Spółki. W szczególności obejmują one:
        *   tworzenie i aktualizację regulacji wewnętrznych obowiązujących w ramach Spółki i dotyczących obsługi posprzedażowej klienta (procedury, instrukcje i inne regulacje wewnętrzne);
        *   zarządzanie funkcjonalnością oraz zmianami w zakresie posprzedażowej obsługi klienta;
        *   kontrolę poziomu wykonania przez inne jednostki organizacyjne zadań w zakresie posprzedażowej obsługi klienta;
        *   tworzenie i aktualizację dokumentów formalno-prawnych dotyczących zawierania kontraktów z klientem detalicznym.
    3.  Usługi w zakresie akceptacji i administracji zabezpieczeń Usługi świadczone w ramach tego procesu obejmują głównie obsługę posprzedażową w zakresie realizacji wniosków klientów dotyczących ustanowionych zabezpieczeń, zmiany harmonogramu dla produktów kredytowych, kontrolowanie, monitoring oraz weryfikację podejmowanych decyzji dotyczących ubezpieczeń, ustanawianie zabezpieczeń oraz obsługę procesu związanego z zajęciami komorniczymi dla kredytów hipotecznych i samochodowych.
*   Usługi w zakresie operacji bankowych W tym zakresie również wyróżnia się dwa podprocesy:
    1.  Obsługę rachunków kredytowych Czynności w ramach tego podprocesu obejmują:
        *   obsługę zleceń wewnętrznych i zewnętrznych w zakresie transakcji na rachunkach detalicznych;
        *   obsługę procesów związanych z ewidencją aktów zgonu oraz zgłoszeniem i rozliczeniem roszczeń otrzymanych z Towarzystwa Ubezpieczeniowego;
        *   rozliczenie całkowitej spłaty na rachunkach kredytów detalicznych związanych z nadpłatami;
        *   obsługę niewyjaśnionych pozycji powstałych w procesie ewidencji wpłat na rachunki.
    2.  Obsługę rachunków bankowych Czynności w tym zakresie to głównie obsługa dokumentowa rachunków depozytowych, obsługa procesu zwrotów depozytu klienta indywidualnego, obsługa procesu zmiany stóp procentowych oraz obsługa wyjątków z procesu automatycznego.

*   Usługi w zakresie operacyjnego wsparcia sprzedaży W ramach tego procesu wyróżnia się trzy podprocesy, tj.:
    1.  Weryfikacja kredytowa Proces ten obejmuje w szczególności weryfikację danych przedstawionych przez wnioskującego o kredyt, identyfikację i przeciwdziałanie próbom wyłudzenia kredytu, w tym działania w ramach ogólnie akceptowanej praktyki rynkowej i obowiązującego prawa.
    2.  Obsługę umów Główne czynności w tym zakresie to potwierdzanie spływu dokumentów kredytowych i depozytowych, weryfikacja formalna dokumentacji kredytowej oraz monitoring spływu dokumentacji kredytowej do Centrali Spółki.
    3.  Obsługę kanałów zdalnych W tym zakresie przykładowe czynności obejmują obsługę telefoniczną oraz mailową zgłoszeń przesyłanych w kanale internetowym, sporządzanie umów kredytowych na podstawie danych uzyskanych podczas obsługi wniosku oraz weryfikację formalną dokumentów i rozliczanie umów kredytowych.

Usługi IT dotyczące oprogramowania („software”). Usługi IT dotyczące oprogramowania są to aplikacje specjalistyczne, dostosowane do specyfiki działalności bankowej (np.: aplikacja służąca do zarządzania magazynem i dystrybucją kart kredytowych, aplikacja służąca do monitorowania transakcji przy użyciu kart płatniczych, aplikacja służąca do bezpiecznego zawierania transakcji na rynku międzybankowym itp.). W związku z szybkim postępem w dziedzinie IT, Spółka w tym zakresie nabywa także usługi związane z utrzymaniem i rozwojem systemu IT - w tym rozwoju narzędzi utrzymania systemu w ramach Spółki.

Usługi księgowo-finansowe obejmujące:

*   Prowadzenie rachunkowości produktów bankowych (kredyty, depozyty, karty kredytowe) w dedykowanych systemach analitycznych oraz na wyodrębnionych modułach i kontach systemu Księgi Głównej;
*   Opracowywanie i wdrażanie polityk rachunkowości i schematów księgowych dla produktów bankowych (kredyty, depozyty, karty kredytowe);
*   Przeprowadzanie analiz i księgowań dotyczących rezerw na ryzyko kredytowe i odpisów aktualizujących wartość należności kredytowych przy użyciu systemów księgowych oraz dedykowanych baz danych;
*   Przygotowywanie sprawozdawczości do Narodowego Banku Polskiego (dalej: NBP) i Komisji Nadzoru Finansowego (dalej: KNF) wynikającej z przepisów prawa bankowego, aktów prawnych regulujących rachunkowość banków oraz rekomendacji KNF i wytycznych NBP;
*   Prowadzenie ewidencji i kalkulacji dla celów właściwego ustalania podatku dochodowego w odniesieniu do przychodów i kosztów wynikających z produktów bankowych (kredyty, depozyty, karty kredytowe) i szczegółowych przepisów podatkowych dotyczących banków (m.in. w zakresie tworzenia rezerw celowych na ryzyko kredytowe oraz spisywania nieściągalnych należności kredytowych);
*   Prowadzenie ewidencji rozrachunków towarzyszących działalności kredytowej (prowizję od pośredników kredytowych, wynagrodzenie ze strony towarzystw ubezpieczeniowych, rozliczenia z firmami windykacyjnymi);
*   Wykonywanie płatności związanych z uruchomieniami środków z kredytów oraz płatności prowizji dla pośredników;
*   Przyjmowanie i ewidencję wpływów ze spłat kredytów, zapłat prowizji czy kosztów windykacyjnych.

Należy wskazać, że zarówno art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, jak i powołany przepis Dyrektywy posługują się terminem „niezbędne”. Jednak dla wzmocnienia terminu używają także terminu „bezpośrednio”, co stanowi podwójne wzmocnienie i znacznie ogranicza katalog usług mogących korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), bezpośrednio oznacza bardzo blisko. Natomiast przez niezbędny należy rozumieć koniecznie potrzebny.

Pojęcie usług „bezpośrednio niezbędnych” należy, w opinii tut. Organu, odnieść do konkretnej działalności, na co zresztą wskazuje sformułowanie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, tj. „(…) bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności (…)”. Należy więc analizować charakter i zakres działalności podmiotów tworzących niezależne grupy osób (w tym przypadku EZIG). Odnosząc się konkretnie do sprawy Spółki należy zauważyć, iż szczegółowo wskazała ona jakie usługi EZIG będzie świadczyć na jej rzecz. Biorąc pod uwagę realia i standardy usług świadczonych w zakresie działalności bankowej stwierdzić należy jednak, że nie wszystkie z wymienionych powyżej usług posiadają przymiot bezpośredniej niezbędności w odniesieniu do działalności Wnioskodawcy.

Warto w tym miejscu dodatkowo sięgnąć do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.), a konkretnie do art. 5 wymienionej ustawy, który zawiera katalog czynności bankowych.

Analiza tych czynności wskazuje na to, iż nabywane przez Zainteresowanego usługi w zakresie back office, w skład których wchodzą: usługi w zakresie contact center - obsługa przedsprzedażowa i posprzedażowa; usługi w zakresie obsługi klienta; usługi w zakresie operacji bankowych; usługi w zakresie operacyjnego wsparcia sprzedaży należy uznać za bezpośrednio niezbędne do wykonywania bankowej działalności Spółki.

W tym zakresie zatem jej stanowisko jest prawidłowe.

Natomiast pozostałe usługi, a mianowicie: usługi IT dotyczące oprogramowania („software”) oraz usługi księgowo-finansowe nie stanowią usług wyraźnie powiązanych z własną działalnością jako jej konieczny element. Są to bowiem usługi, które co do zasady mogą być niezbędne do prowadzenia każdej działalności gospodarczej (nie tylko bankowej). Nie spełniają one zatem wymogu „bezpośredniej niezbędności”. O powyższym decyduje charakter wymienionych usług, którego nie można powiązać tylko i wyłącznie ze specyfiką usług bankowych. Zarówno bowiem usługi IT, jak i usługi księgowo-finansowe są powszechnie wykorzystywane w wykonywaniu wielu innych rodzajach działalności gospodarczych.

Zatem, po dokonaniu analizy warunków umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, tut. Organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione dwa z warunków określonych w tym przepisie, tj. nie wszystkie usługi nabywane przez Wnioskodawcę będą usługami bezpośrednio niezbędnymi (koniecznymi) do wykonywania przez niego działalności bankowej, zwolnionej od podatku od towarów i usług, a ich zwolnienie mogłoby doprowadzić do zakłócenia konkurencji.

Wobec powyższego, mając na uwadze treść przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż po przystąpieniu przez Zainteresowanego do EZIG, usługi nabywane przez niego od EZIG nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo wskazać należy, że powołany przez Spółkę wyrok sądu administracyjnego oraz interpretacja indywidualna są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Tut. Organ jednocześnie wyjaśnia, iż w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załącznika dołączonego do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załącznika dołączonego przez Zainteresowanego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.