Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.384.2017.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-07
Teza: W zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji polskiej spółki kapitałowej przez rezydenta Kanady.
Słowa kluczowe: akcja; Kanada; miejsce-miejsce zamieszkania; nierezydent; opodatkowanie-podwójne opodatkowanie; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; sprzedaż; spółki-spółka akcyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2017 r. (data wpływu 20 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji polskiej spółki kapitałowej przez rezydenta Kanady – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji polskiej spółki kapitałowej przez rezydenta Kanady.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada miejsce stałego zamieszkania w Kanadzie. Zgodnie z wewnętrznym prawem podatkowym Kanady, Wnioskodawca podlega opodatkowaniu w Kanadzie od całości swoich dochodów, tj. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Kanady (Wnioskodawca ma i będzie miał możliwość uzyskania certyfikatu rezydencji). Należy jednak dodać, że w roku podatkowym 2014 oraz w latach poprzedzających przeprowadzoną przez Wnioskodawcę transakcję (o której mowa poniżej), Wnioskodawca posiadał rezydencję podatkową w Polsce.

Wnioskodawca jako bezpośredni akcjonariusz w spółce akcyjnej, mającej siedzibę w Polsce, w trakcie roku 2017, dokonał zbycia wszystkich swoich akcji (dalej: „Akcje”). Spółka akcyjna, której zbycie akcji dotyczyło (dalej: „Spółka”) nie jest notowana na giełdzie. Operacja została dokonana poza rynkiem regulowanym w rozumieniu Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi z dnia 29 lipca 2005 roku („Ustawa o Obrocie”) (transakcja pozagiełdowa), tj. nie miała miejsca na GPW ani nie była obsługiwana przez GPW.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że majątek Spółki nie składa się głównie z nieruchomości, a wartość akcji Spółki nie wywodzi się głównie z nieruchomości.

Ponadto, Wnioskodawca otrzymał w dniu 2 marca 2016 r. interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB4/4511-1553/15-2/JK3) dotyczącą zdarzenia przyszłego w zakresie zbycia akcji polskiej spółki. Organ upoważniony do wydawania interpretacji uznał opisane przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe za podlegające opodatkowaniu w Polsce. Jednakże, jako iż ww. interpretacja indywidualna była oparta o stan prawny obowiązujący na dzień jej wydania. Wnioskodawca jest zainteresowany uzyskaniem nowej interpretacji indywidualnej opartej na stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w 2017 r. ze zbycia Akcji podlega opodatkowaniu w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany w 2017 r. ze zbycia Akcji nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Jurysdykcja uprawniona do nałożenia podatku.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca ma status rezydenta Kanady a dokonał zbycia Akcji polskiej Spółki w pierwszej kolejności Wnioskodawca dokonał analizy postanowień zawartych w Konwencji. Celem zawierania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jest bowiem rozdzielenie prawa do nałożenia podatku pomiędzy poszczególne kraje, w tym przypadku Polskę i Kanadę.

W ocenie Wnioskodawcy, zbycie akcji powoduje, co do zasady, powstanie przychodu z tytułu zbycia tychże akcji. Zgodnie z art. 13 ust. 5 Konwencji, zyski z tytułu przeniesienia własności (tj. zbycia) majątku innego, niż wymieniony w ustępach 1, 2, 3 (które nie mają zastosowania w sprawie) oraz w ustępie 4 (również nie ma zastosowania w sprawie) podlegają opodatkowaniu wyłącznie w kraju, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, tj. w Kanadzie.

Wnioskodawca jednocześnie zauważa, że należy również zweryfikować, czy nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 13 ust. 6 Konwencji. Zgodnie z art. 13 ust. 6 Konwencji, nawet jeśli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w Kanadzie (tak jak Wnioskodawca) - może ona podlegać opodatkowaniu w Polsce od zysków z przeniesienia tytułu własności każdego majątku (innego niż majątku, do którego stosuje się postanowienia art. 13 ust. 7 Konwencji - brak zastosowania w sprawie) o ile osoba ta miała miejsce zamieszkania (tj. była rezydentem) w Polsce przez jakikolwiek okres w okresie ostatnich pięciu lat poprzedzających transakcję.

Jako, że Wnioskodawca był rezydentem podatkowym w Polsce w roku 2014 oraz w latach poprzednich, Wnioskodawca przyjmuje, że Konwencja nie przenosi wyłącznego prawa do opodatkowania Wnioskodawcy (z tytułu zbycia Akcji) do Kanady. Zastosowanie znajdą zatem - wobec Wnioskodawcy - polskie przepisy podatkowe, a w szczególności przepisy ustawy o PIT.

Zasady opodatkowania nierezydentów na gruncie ustawy o PIT

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W ten sposób, ustawodawca formułuje zasadę tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego w stosunku do dochodów osiąganych na terytorium Polski przez zagranicznych rezydentów podatkowych (tj. osób niemających miejsca zamieszkania na terytorium Polski).

W praktyce zasada ta oznacza, że jedynie dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagranicznych rezydentów podatkowych powinny być opodatkowane w Polsce. Pozostałe ich dochody, tj. dochody osiągnięte poza Polską, nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację należy rozważyć czy dochody uzyskane z tytułu sprzedaży Akcji, są dochodami osiągniętymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a tym samym opodatkowanymi w kraju.

Ustawa o PIT w brzmieniu, które weszło w życie od 1 stycznia 2017 r. w art. 3 ust. 2b wskazuje jakiego rodzaju dochody uzyskane przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania poza terytorium RP mogą być uważane za dochody osiągnięte na terytorium RP (czyli ze źródła przychodu położonego na terytorium RP). W przypadku sytuacji Wnioskodawcy zastosowanie ma przede wszystkim punkt 5 z wyżej wymienionego artykułu, zgodnie z którym:

„Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przed podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

(\`(...)\`)

1.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających”.

Jednocześnie, w myśl art. 5a pkt 11 ustawy o PIT przez pojęcie papierów wartościowych należy rozumieć papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030). Zgodnie z tą ustawą papierami wartościowymi są:

1.  Akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  Inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a) lub wykonane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Tym samym, zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami ustawy o PIT zbycie akcji przez nierezydenta podlega opodatkowaniu w Polsce jedynie, gdy są to akcje spółki dopuszczone do obrotu publicznego w ramach regulowanego rynku giełdowego.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że posiada on status polskiego nierezydenta podatkowego i w roku 2017 dokonał on sprzedaży Akcji spółki, która nie była notowana na giełdzie Wnioskodawca nie powinien polegać opodatkowaniu w Polsce z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Jak stanowi art. 3 ust. 2c ww. ustawy, wartość aktywów, o której mowa w ust. 2b pkt 6, ustala się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zbycia udziałów (akcji) w spółce, ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania.

W świetle art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z zapisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Z kolei w myśl art. 30b ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiada miejsce stałego zamieszkania w Kanadzie. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Kanady. Zgodnie z wewnętrznym prawem podatkowym Kanady, Wnioskodawca podlega opodatkowaniu w Kanadzie od całości swoich dochodów. Wnioskodawca jako bezpośredni akcjonariusz w spółce akcyjnej, mającej siedzibę w Polsce w 2017 r. dokonał zbycia wszystkich posiadanych akcji. Spółka akcyjna nie jest notowana na giełdzie. Operacja została dokonana poza rynkiem regulowanym w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (transakcja pozagiełdowa), tj. nie miała miejsca na GPW, ani nie była obsługiwana przez GPW. Majątek spółki akcyjnej nie składa się głównie z nieruchomości i ich wartość nie wywodzi się głównie z nieruchomości. W 2014 r. oraz w latach poprzedzających przeprowadzoną przez Wnioskodawcę transakcję sprzedaży akcji, Wnioskodawca posiadał rezydencję podatkową w Polsce.

W myśl art. 13 ust. 5 Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Ottawie dnia 14 maja 2012 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1371), zyski z tytułu przeniesienia własności majątku innego, niż wymieniony w ustępach 1, 2, 3 i 4 podlegają opodatkowaniu wyłącznie w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 6 cytowanej Konwencji, postanowienia ustępu 5 nie naruszają prawa Umawiającego się Państwa do poboru, zgodnie z własnym prawem, podatku od zysków z przeniesienia tytułu własności każdego majątku, innego niż majątku, do którego stosuje się postanowienia ustępu 7, osiągniętych przez osobę fizyczną, która ma miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie, a która miała miejsce zamieszkania w pierwszym wymienionym Państwie przez jakikolwiek okres w ciągu pięciu lat, które bezpośrednio poprzedzają moment przeniesienia tytułu własności tego majątku.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że dochód z odpłatnego zbycia w 2017 r. akcji spółki polskiej przez Wnioskodawcę - rezydenta Kanady, zgodnie z postanowieniami art. 13 ust. 6 ww. Konwencji podlega opodatkowaniu w Polsce na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w roku 2014 oraz w latach poprzedzających przeprowadzoną przez Wnioskodawcę transakcję sprzedaży akcji, Wnioskodawca posiadał rezydencję podatkową w Polsce.

Należy wyjaśnić, że przywołany przez Wnioskodawcę w treści własnego stanowiska odnośnie zdanego pytania art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym pkt 5 zawiera „jedynie” katalog otwarty przykładowych sytuacji, w których dochód nierezydenta uznaje się jednoznacznie za osiągnięty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jednakże dla celów ustalenia ograniczonego obowiązku podatkowego.

Wskazanie katalogu dochodów (przychodów), mających źródło na terytorium Polski, nie ma wpływu na stosowanie postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska i tym samym zakres przedmiotowy opodatkowania nierezydentów, ustalony w ww. art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może ulegać modyfikacji. W przypadku podatników, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania a uzyskują dochody (przychody) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegające tu opodatkowaniu, w kwestii opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu.

Tym samym, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zbycie akcji przez nierezydenta podlega opodatkowaniu w Polsce jedynie, gdy są to akcje spółki dopuszczone do obrotu publicznego w ramach regulowanego rynku giełdowego, a w konsekwencji, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca posiada status polskiego nierezydenta podatkowego i w 2017 r. dokonał sprzedaży akcji spółki, która nie była notowana na giełdzie, Wnioskodawca nie powinien podlegać opodatkowaniu w Polsce z tego tytułu.

Reasumując, stwierdzić należy, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę (rezydenta Kanady) ze zbycia w 2017 r. akcji polskiej spółki kapitałowej podlega opodatkowaniu w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.