Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.718.2024.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-28
Teza: Możliwość zaliczenia do k.u.p. kary umownej za opóźnienie w wykonaniu umowy.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; regulamin
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Kary, odszkodowania, opłaty przymusowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 22

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy
    możliwości zaliczenia kary umownej do kosztów uzyskania przychodów.
    Treść wniosku jest następująca.

    Opis stanu faktycznego
    Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością
    posiadającą siedzibę na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi
    podatkowemu od całości swoich przychodów.
    Wnioskodawca jest wyłącznym dystrybutorem sprzętu budowlanego, agregatów
    prądotwórczych i silników przemysłowych spółki A. SARL (dalej: „A.”). Zakres oferty
    obejmuje zarówno:
        sprzedaż maszyn budowlanych nowych, jak i używanych, a także ich wynajem,
        projekt oraz budowę instalacji na bazie silników oraz agregatów prądotwórczych.
    Dodatkowo Wnioskodawca świadczy usługi serwisowe dystrybuowanych maszyn
    budowlanych, agregatów prądotwórczych i silników przemysłowych.
    Jedną z grup docelowych Wnioskodawcy są podmioty z branży górniczej. Wśród tej grupy
    odbiorców kluczowym kontrahentem Wnioskodawcy jest C. S.A („C.”), z którym
    Wnioskodawca współpracuje od wielu lat.
    W związku z wygranym postępowaniem przetargowym, Wnioskodawca zawarł z C. 4 lipca
    2023 r. umowę dostawy wielokrotnej, nr (...) na dostawę części zamiennych i podzespołów,
    w tym części szybko zużywających się oraz materiałów eksploatacyjnych do kompleksów
    strugowych produkcji D. i E. („Umowa”). Umowa została zawarta na okres 18 miesięcy, na
    maksymalną wartość dostaw (...) zł.
    Zgodnie z Umową, tj. § 4 pkt 5:
    „Dostawy realizowane będą według bieżących potrzeb Zamawiającego, na podstawie
    okresowych zamówień określających szczegółowo asortyment, ilość, miejsce i termin
    dostaw. W szczególności wartość zamówień czy częstotliwość ich składania
    determinowane są wyłącznie bieżącymi potrzebami Zamawiającego i z zastrzeżeniem ust.
    3. Zamawiający nie jest zobowiązany do składania zamówień o określonych
    (maksymalnych lub minimalnych) wartościach lub z określoną częstotliwością.”
    Tym samym, C. S.A. zgodnie z bieżącym zapotrzebowaniem składa do Wnioskodawcy
    każdorazowo zamówienie na określony asortyment, wskazując jego liczbę oraz termin
    dostawy.
    Z uwagi na opóźnienia w realizacji dostaw przez dostawcę Wnioskodawcy, tj. niemiecką
    spółkę Y. GmbH części/elementów niezbędnych do realizacji zamówienia C.,
    Wnioskodawca nie jest w stanie terminowo realizować zobowiązań wobec C. S.A. Części
    bowiem dostarczane przez spółkę Y. GmbH stanowią niezbędne elementy towarów z
    poszczególnych zamówień Kontrahenta. Ich brak uniemożliwia realizację zamówień
    dokonanych przez (...) kontrahenta.
    W wyniku powstałych opóźnień Wnioskodawca jest obciążany przez C. S.A. karami
    umownymi („Kara umowna”).
    W zakresie bowiem nieuregulowanym odmiennie w Umowie, zastosowanie mają Ogólne
    Warunki Umów Dostawy (dalej: OWU) z dnia 28 lipca 2022 r. obowiązujące w Grupie
    Kapitałowej C. S.A. (dalej: GK)
    Zgodnie z Rozdziałem III pkt 12 i 13 OWU:
    „12. GK jest uprawniona obciążyć Dostawcę karą umowną w przypadku zwłoki Dostawcy w
    wykonaniu każdorazowego zamówienia okresowego w wysokości 0,1% ceny netto części
    danego zamówienia okresowego dostarczonej ze zwłoką, za każdy dzień zwłoki, do 30-go
    dnia zwłoki włącznie. Wyliczenie kary umownej dokonywane będzie według następującego
    algorytmu: ilość dni zwłoki 0,1% x ilość wyrobów dostarczona ze zwłoką x wartość
    jednostki (cena jednostkowa wyrobu). Jeżeli po upływie terminu, w którym zamówienie

    powinno być zrealizowane, Dostawca będzie realizował dane zamówienie okresowe,
    wówczas kara za zwłokę obliczana będzie odrębnie w odniesieniu do każdej partii (ilości)
    wyrobów dostarczonej ze zwłoką w poszczególnych datach.”
    „13. W odniesieniu do zamówień okresowych, co do których Dostawca dopuścił się zwłoki
    w ich wykonaniu (czy to w całości czy też w części), w stosunku do terminu, w którym
    powinny być wykonane, w okresie przekraczającym 30 dni, GK jest uprawniona, za każdy
    kolejny dzień zwłoki, (począwszy od 31-go dnia zwłoki), do obciążenia Dostawcy karą
    umowną w wysokości 0,2% ceny netto wyrobów objętych danym zamówieniem
    okresowym dostarczonych ze zwłoka przekraczającą 30 dni.”
    C. S.A., w oparciu o wyżej wskazane postanowienia OWU wystawia Wnioskodawcy noty
    księgowe, w których wskazuje:
        wysokość naliczonego obciążenia,
        z jakiego tytułu należne jest obciążenie: „kar umownych z tytułu nienależytego
        wykonania umowy dostawy wielokrotnej nr (...) z dnia 04.07.2023 r. (dalej: Umowa),
        to jest kar umownych, naliczonych na podstawie Rozdziału III pkt 12 i 13 Ogólnych
        Warunków Umów Dostaw obowiązujących w GK w brzmieniu obowiązującym od
        dnia 28.07.2022 r., mających zastosowanie do Umowy, za zwłokę w realizacji
        zamówień okresowych, wskazanych w załączonym Zestawieniu wyliczenia kar
        umownych”,
        zestawienie wyliczenia kar, w którym wskazany jest: numer zamówienia, termin
        realizacji, faktyczna data dostawy, ilość nieterminowych dostaw, wysokość
        opóźnionych dostaw, dni opóźnień, wysokość „kary 0,1%”, wysokość „kary 0,2%
        powyżej 30 dni”, suma kar.
    Jedna z takich not księgowych została wystawiona przez C. S.A. 22 listopada 2024 r. i
    obciążała Wnioskodawcę kwotą (...) zł. Analogiczne noty były wystawiane przez C. S.A.
    również w przeszłości. Wnioskodawca zakłada, że w przyszłości, nawet przy zachowaniu
    należytej staranności, mogą zdarzyć się podobne opóźnienia, skutkujące nałożeniem na
    Wnioskodawcę kar umownych. Zapłata przez Wnioskodawcę kar z tytułu opóźnień w
    dostawie towarów ma na celu zabezpieczenie źródła przychodów Wnioskodawcy.
    Odmowa jej zapłacenia mogłaby skutkować utratą kontrahenta, a tym samym źródła
    przychodu.
    Wnioskodawca ma wątpliwość, czy Kary umowne z tytułu opóźnienia w dostawie towarów
    mogą stanowić koszt uzyskania przychodów.

## Pytanie

Czy Kara umowna związana z opóźnieniem w dostawie towaru i wykonaniu usługi stanowi
    koszt uzyskania przychodów?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy Kara umowna związana z opóźnieniem w dostawie towaru
    stanowi koszt uzyskania przychodów.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione
    w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia
    źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

    Mając na uwadze wskazany powyżej przepis, jak również utrwaloną linię interpretacyjną i
    orzeczniczą kosztem uzyskania przychodów może być więc tylko taki wydatek, który
    spełnia łącznie następujące warunki:
    a) został poniesiony przez podatnika, tj. został on (w ostatecznym rozrachunku) pokryty z
      zasobów majątkowych podatnika,
    b) jest definitywny, tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w
      jakikolwiek sposób zwrócona,
    c) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    d) poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła
      przychodów,
    e) nie znajduje się w grupie wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.
    Należy zauważyć, iż w celu uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu należy
    indywidualnie ocenić, czy prowadzi on do osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia
    źródła przychodów.
    Ad a)
    Nie ulega wątpliwości, iż Kary umowne są ponoszone przez podatnika - Wnioskodawcę i
    pokrywane z jego zasobów majątkowych.
    Ad b)
    Uiszczane Kary umowne nie są Wnioskodawcy zwracane w jakiejkolwiek formie.
    Ad c i d)
    Kary umowne uiszczane są w związku z opóźnieniami w dostawie towaru kontrahentowi
    Wnioskodawcy - C. Współpraca w analizowanym przypadku odbywa się na podstawie
    zawartej Umowy, której przedmiotem jest dostawa części zamiennych i podzespołów, w
    tym części szybko zużywających się oraz materiałów eksploatacyjnych do kompleksów
    strugowych produkcji D. i E., a więc towaru będącego przedmiotem prowadzonej przez
    Wnioskodawcę działalności gospodarczej.
    Ad e)
    Kary umowne z tytułu opóźnienia w dostawie towarów nie zostały wskazane w art. 16
    ustawy CIT. Nie można bowiem uznać, iż katalog kar wskazany w art. 16 ust. 1 pkt 22
    ustawy CIT obejmuje swym zakresem kary umowne z tytułu opóźnienia w dostawie
    towarów.
    Odszkodowania i kary umowne, inaczej niż typowe koszty działalności gospodarczej, nie
    mają charakteru pozytywnych działań, nakierowanych na uzyskanie przychodu, lecz mają
    ograniczyć szkody, które zostały wyrządzone w trakcie osiągania tego przychodu. Takie
    działania mają na celu utrzymanie wiarygodności wypłacającego jako rzetelnego partnera,
    który dochowuje warunków umowy, a ewentualne niewłaściwe jej wykonanie
    rekompensuje drugiej stronie kontraktu.
    Jak zauważył Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z 26 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK
    1248/17:
    „W przypadku odszkodowań, kar umownych i innych wydatków, wynikających z
    odstąpienia lub przedterminowego rozwiązania umowy przez podatnika, przyjęto, że
    wykazują one związek z przychodami, wówczas gdy podatnik ma na uwadze możliwość
    osiągnięcia, choćby nawet potencjalnie jakiegoś przychodu, czy to z określonej innej
    transakcji, czy też na skutek redukcji kosztów pośrednich, czyli ogólnych, dotyczących całej
    działalności. Tam, gdzie występują koszty pośrednio związane z przychodami oraz
    dotyczące całokształtu działalności podatnika, można nierzadko, w przypadku zapłaty
    odszkodowań, powiązać je z zabezpieczeniem źródła przychodu”.

    Ustawodawca odnosząc się do odszkodowań i kar umownych uznał, iż za koszt uzyskania
    przychodów nie możemy uznać kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych
    towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad
    albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług (por. art. 16 ust. 1
    pkt 22 ustawy CIT).
    Ustawodawca enumeratywnie więc wskazał, z jakiego tytułu kary umowne i
    odszkodowania nie będą mogły zostać uznane za koszt uzyskania przychów, tj. z tytułów:
        wad dostarczonych towarów,
        wad wykonanych robót i usług,
        zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
        zwłoki w usunięciu wad towarów,
        zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót i usług.
    Tym samym, kary umowne i odszkodowania wypłacane z innego tytułu niż powyższe, m.
    in. karę i odszkodowanie za opóźnienie w dostawie towarów, podatnik ma prawo zaliczyć
    do kosztów uzyskania przychodów, nie zostały one bowiem wskazane w art. 16 ustawy CIT.
    Stanowisko to jest zbieżne z poglądami przedstawicieli doktryny. Jak zauważył Adam
    Rybacki:
    „Kary za opóźnienie w dostawie są bowiem karami z innego tytułu niż niestanowiące KUP
    kary wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 22 PDOPrU. Przyjęcie odmiennego poglądu stanowiłoby
    przejaw niedopuszczalnej na gruncie prawa podatkowego rozszerzającej wykładni
    wyjątków na niekorzyść podatników (_).” (por. A. Rybacki, Kary umowne za opóźnienia w
    dostawach jako koszt uzyskania przychodu, MoPod 2024).
    Podobne wnioski wynikają z ugruntowanej już linii orzeczniczej sądów administracyjnych:
    1. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 lutego 2024 r., sygn. akt II FSK 646/21:
    „Odkodowując normę prawną wynikającą z art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. pominął zaś
    dalsze fragmenty wykładanego przepisu jednoznacznie zawężające owo ogólne
    wyłączenie do określonych w jego treści "tytułów", wśród których brak jest "tytułu"
    dotyczącego "nieterminowego wykonania usługi". Dodatkowo uwadze autora skargi
    kasacyjnej umknęło także to, że art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. odnosi się do wad już
    wykonanych usług. Rozstrzygnięcie sporu sprowadza się zaś do odpowiedzi na pytanie,
    czy kara umowna za nieterminowe wykonanie usługi podlega wyłączeniu z kosztów
    uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. Dokonując wykładni
    językowej tego przepisu należy zatem zaznaczyć, że ustawodawca wyłączył z kosztów
    podatkowych tylko tą część kar umownych i odszkodowań, która dotyczy wskazanych
    enumeratywnie "tytułów”.
    (...) Umknęło jednak uwadze autora skargi kasacyjnej, że owa zasada dotyczy wyłączenia z
    kosztów uzyskania przychodów "kar umownych i odszkodowań" zawężonych do "tytułów"
    enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p., wśród których brak jest
    "nieterminowego wykonania usługi".
    (...) W tej sytuacji za chybione należy uznać stanowisko organu podatkowego, który
    znaczenie pojęcia "wady" rozciąga w sposób nieuprawniony na wszelkiego rodzaju
    "wadliwości", w tym także dotyczące odrębnego pojęcia "zwłoki" jednoznacznie
    przyporządkowanego w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. do przypadków wprost określonych
    w tym przepisie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego dokonując wykładni
    językowej ww. przepisu należy każdorazowo rozróżniać same "wady" już dostarczonych
    towarów (a także wykonanych robót i usług) od "zwłoki", które to pojęcie dotyczy
    "dostarczenia towaru wolnego od wad" albo usunięcia "wad towarów" bądź już
    "wykonanych robót i usług". Nie zasługuje zatem na akceptację prezentowane przez organ

    podatkowy rozszerzające rozumienie pojęcia "wady" czy też "wadliwość", które nie zostało
    zdefiniowane w ustawie podatkowej. Na tle art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. organ
    podatkowy błędnie utożsamia bowiem pojęcie "wada" z pojęciem "zwłoka"."
    2. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 czerwca 2023 r., sygn. akt II FSK 2961/20:
    „Nie sposób zgodzić się z wywodem zawartym w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jakoby
    zamiarem ustawodawcy było wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów każdego
    przypadku nienależytego wykonania obowiązku dłużnika wynikającego ze stosunku
    obligacyjnego, bez względu na to, czy odpowiedzialność oparta jest na zasadzie winy, czy
    na zasadzie ryzyka. Zapatrywanie to pozostaje bowiem w sprzeczności z brzmieniem art.
    16 ust. 1 pkt 22 PDOPrU, który nie odnosi się do kar umownych w ogólności, ale tylko do
    jednego ich typu - kar z tytułu wad dostarczonych towarów i usług (oraz nieterminowego
    usunięcia tych wad lub dostarczenia towarów lub usług wolnych od wad). Skoro zatem
    ustawodawca wyjątek od zasady uznawania za koszty uzyskania przychodów wszelkich
    kosztów poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia
    źródła przychodów (art. 15 ust. 1 PDOPrU) w art. 16 ust. 1 pkt 22 PDOPrU odniósł tylko do
    określonej kategorii kar umownych, rozszerzanie tego wyjątku na inne kategorie kar
    umownych, płaconych z innych tytułów, nie jest uprawnione ani dopuszczalne”.
    3. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 lipca 2023 r., sygn. akt II FSK 137/21:
    „Przepis ten nie stanowi więc o generalnym wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów
    wszelkich kar umownych, ale tylko takich, które zostały zapłacone z powodu wad
    dostarczonych towarów lub usług, względnie zwłoki w usunięciu tych wad lub
    dostarczeniu towarów lub usług wolnych od wad. Błędny jest więc wniosek organu
    interpretacyjnego, jakoby kary umowne z tytułu opóźnienia w dostawie i montażu
    towarów należały do tych kar umownych, które podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania
    przychodów na podstawie tego przepisu jako kary umowne z tytułu wad dostarczonych
    towarów, wykonanych robót i usług.”
    4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 12 lutego 2021 r., sygn. akt I SA
    /Gl 1173/20:
    „W ocenie Sądu kara umowna, której dotyczyło pytanie w niniejszej sprawie, tj. za
    nieterminowe wykonanie usługi, nie mieści się w wyłączeniu przewidzianym w art. 16 ust.
    1 pkt 22 p.d.o.p. Uznając, że kara umowna przedstawiona we wniosku nie mieści się w
    wyłączeniu przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 22 p.d.o.p., dopuszczalność jej zaliczenia do
    kosztów uzyskania przychodów należy oceniać w świetle ogólnej reguły wyrażonej w art.
    15 ust. 1 p.d.o.p.”.
    Podobnie: Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z 24 października 2023 r., sygn. akt
    II FSK 335/21, z 7 czerwca 2023 r., sygn. akt II FSK 2961/20, z 23 listopada 2022 r., sygn.
    akt. II FSK 700/20, z 9 stycznia 2020 r., sygn. akt. II FSK 1330/19.
    Mając na uwadze powyższe, w analizowanej sprawie zostały spełnione wszystkie
    przesłanki uznania poniesionego wydatku, tj. uiszczonej Kary umownej, za koszt uzyskania
    przychodów. Wydatek ten bowiem:
    a) został poniesiony przez podatnika, tj. został on (w ostatecznym rozrachunku) pokryty z
      zasobów majątkowych podatnika;
    b) jest definitywny, tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w
      jakikolwiek sposób zwrócona;
    c) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
    d) poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła
      przychodów;
    e) nie znajduje się w grupie wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

    Wnioskodawca jest zatem uprawniony do zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów
    zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy
    art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
    (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”, „updop”).
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione
      w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez
      Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień
      poniesienia kosztu.
    Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu
    każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej
    analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy
    ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów
    lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach
    należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu
    a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu
    podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.
    Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma
    cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów,
    jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością
    powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
    W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
        wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on
        zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania
        przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika
        przez osoby inne niż podatnik),
        jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
        podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona
        pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
        poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
        może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
        został właściwie udokumentowany,
        nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty
        uzyskania przychodów.
    Podatnik ma zatem prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod
    warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz że wykaże ich
    związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na
    możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do

    której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić
    związek przyczynowo-skutkowy. W przepisie tym ustawodawca określił katalog wydatków,
    które nawet pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, w
    rozumieniu przepisów podatkowych, nie mogą być uznane za koszt uzyskania
    przychodów. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością
    gospodarczą powinien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do
    osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek
    za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza
    podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony
    wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania
    przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych
    zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie
    uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia
    danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.
    Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1
    ustawy o CIT, ma charakter zamknięty.
    Art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania
    przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z
    pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania
    przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.
    W analizowanej sprawie w szczególności należy zwrócić uwagę na regulację art. 16 ust. 1
    pkt 22 ustawy o CIT, zgodnie z którym:
      Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:
      22) kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych
      robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w
      usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
    Do kosztów podatkowych nie zalicza się więc sankcji cywilnoprawnych w formie kar
    umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.
    Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań
    sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami i odszkodowaniami.
    W art. 16 ust. 1 pkt 22 updop ustawodawca wprost wymienił, jakiego rodzaju kary umowne
    i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy
    odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań, wymienione ściśle w
    tym przepisie, tj. kary umowne oraz odszkodowania z tytułu wad dostarczanych towarów,
    wykonanych robót i usług, zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub też zwłoki w
    usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
    Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w związku z wygranym
    postępowaniem przetargowym, zawarli Państwo z kontrahentem 4 lipca 2023 r. umowę
    dostawy wielokrotnej na dostawę części zamiennych i podzespołów. Zgodnie z zawartą
    umową dostawy będą przez Państwa realizowane według bieżących potrzeb
    zamawiającego, na podstawie okresowych zamówień określających szczegółowo
    asortyment, ilość, miejsce i termin dostaw.
    Z uwagi na opóźnienia w realizacji dostaw przez Państwa dostawcę części/elementów
    niezbędnych do realizacji zamówienia kontrahenta, Spółka nie jest w stanie terminowo
    realizować zobowiązań wobec zamawiającego. W wyniku powstałych opóźnień są Państwo
    obciążani przez kontrahenta karami umownymi. W zakresie nieuregulowanym odmiennie
    w umowie, zastosowanie mają ogólne warunki umów dostawy z 28 lipca 2022 r.
    obowiązujące w Grupie kapitałowej, do której należy kontrahent („OWU”).
    Kontrahent, w oparciu o wyżej wskazane postanowienia OWU wystawia Państwu noty
    księgowe, w których wskazuje: wysokość naliczonego obciążenia, z jakiego tytułu należne
    jest obciążenie oraz zestawienie wyliczenia kar (...).

    Zamawiający 22 listopada 2024 r. wystawił taką notę księgową i obciążył Państwa kwotą
    (...) zł. Zakładają Państwo, że w przyszłości, nawet przy zachowaniu należytej staranności,
    mogą zdarzyć się podobne opóźnienia, skutkujące nałożeniem na Spółkę kar umownych.
    Zapłata kary umownej ma na celu zabezpieczenie źródła przychodów Spółki. Wyjaśnili
    Państwo, że odmowa jej zapłacenia mogłaby przyczynić się do utraty kontrahenta, a tym
    samym źródła przychodu.
    Mają Państwo wątpliwość, czy Kara umowna z tytułu opóźnienia w dostawie towarów i
    wykonania usługi może stanowić koszt uzyskania przychodów.
    Uregulowania dotyczące kar umownych zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r.
    Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 106 ze zm., dalej: „KC”).
    W myśl art. 471 KC:
      Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub
      nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte
      wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie
      ponosi.
    Zgodnie natomiast z art. 483 § 1 KC:
      Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub
      nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte
      wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie
      ponosi.
    Zgodnie z art. 483 § 2 KC:
      Dłużnik nie może bez zgody wierzyciela zwolnić się z zobowiązania przez zapłatę kary
      umownej.
    Stosownie do art. 484 § 1 KC:
      W razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna
      należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na
      wysokość poniesionej szkody. Żądanie odszkodowania przenoszącego wysokość
      zastrzeżonej kary nie jest dopuszczalne, chyba że strony inaczej postanowiły.
    Zapisy ustanawiające karę umowną stanowią powszechnie stosowaną praktykę przy
    zawieraniu zobowiązań kontraktowych i stanowią realizację zasady swobody umów.
    W szczególności w tzw. umowach rezultatu, tj. umowach o roboty budowlane czy
    umowach o dzieło, kary umowne są zastrzegane na rzecz obu stron umowy na wypadek
    wielu okoliczności dotyczących przedmiotu umowy (np. opóźnienie, nieprawidłowe
    wykonanie przedmiotu umowy, odstąpienie od umowy). Stanowią one zabezpieczenie
    realizacji postanowień kontraktu, bez którego podmioty gospodarcze, w szczególności w
    branży budowlanej, nie podejmują współpracy.
    W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażony został pogląd, zgodnie z którym, co do
    zasady, zakres odpowiedzialności z tytułu kary umownej pokrywa się w pełni z zakresem
    ogólnej odpowiedzialności dłużnika za niewykonanie lub nienależyte wykonanie
    zobowiązania.
    W wyroku z 16 stycznia 2013 r. sygn. akt II CSK 331/12 Sąd Najwyższy podkreślił, że:
      Kara umowna co do zasady wpisana jest w reżim odpowiedzialności
      odszkodowawczej zatem, stanowiąc ryczałtowe odszkodowanie za niewykonanie
      (niewłaściwe wykonanie) zobowiązania, nie powinna być oderwana od przesłanek
      odpowiedzialności kontraktowej. Dłużnik może się zwolnić od obowiązku jej zapłaty
      wykazując, że niewykonanie zobowiązania było następstwem okoliczności, za które
      nie ponosi odpowiedzialności. (...) Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej i nic innego nie
      wynika z umowy stron dłużnik, który zachował należytą staranność, nie ponosi
      odpowiedzialności na niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania.

    Z przytoczonego fragmentu uzasadnienia wyroku Sądu Najwyższego wynika, że w
    przypadku zastrzeżenia kary umownej na wypadek opóźnienia, czyli niedotrzymania
    terminu wykonania zobowiązania z przyczyn niezawinionych przez dłużnika, dłużnik może
    uwolnić się od odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że do opóźnienia doszło pomimo
    dochowania przez niego należytej staranności. Takie ukształtowanie zasad
    odpowiedzialności za opóźnienie de facto zrównuje odpowiedzialność z tego tytułu z
    odpowiedzialnością za zwłokę, o której mowa w art. 476 KC.
    Z uzasadnienia wyroku Sądu Najwyższego wynika jednak również, że ustawa bądź umowa
    stron może przewidywać odpowiedzialność dłużnika za opóźnienie, nawet jeżeli do
    opóźnienia doszło z przyczyn niezależnych od dłużnika. Możliwość rozszerzenia
    odpowiedzialności dłużnika w przypadku zastrzeżenia w kontrakcie kar umownych na
    wypadek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (stosownie do art. 473
    KC) nie budzi również wątpliwości w doktrynie. Jeżeli jednak kara umowna ma się należeć
    za samo opóźnienie, powinno to wynikać z zastrzeżenia o charakterze wyjątku od reguły
    (W. Czachórski..., str. 350).
    Reasumując, istota instytucji uregulowanej w art. 483 § 1 KC wyraża się w tym, że zarówno
    samo zastrzeżenie kary umownej, jak i szczegółowe jej uregulowanie zależą od umownego
    uznania i ułożenia przez strony. Ma zatem do niej w pełni zastosowanie zasada swobody
    umów ustanowiona w art. 353¹ KC. Wobec tego, również w odniesieniu do instytucji kar
    umownych w prawie cywilnym dopuszczalne jest modyfikowanie kodeksowych zasad
    odpowiedzialności za określone naruszenia postanowień wiążących strony stosunków
    obligacyjnych, a zatem także rozszerzanie zakresu tej odpowiedzialności na okoliczności
    niezależne od zawinienia bądź przyczynienia się dłużnika.
    Odnosząc powyższe rozważania do regulacji prawa podatkowego, należy zauważyć, że art.
    16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT odnosi się do kategorii odszkodowań i kar umownych, nie
    precyzując, że chodzi o odszkodowania i kary umowne będące następstwem
    niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez zobowiązanego na skutek
    niedochowania przez niego należytej staranności.
    Tym samym, w myśl zasady lege non distinguente nec nostrum est distinguere (gdy
    ustawa nie rozróżnia, nie do nas należy rozróżnianie), należy przyjąć, że wszelkie
    odszkodowania i kary umowne z wymienionych w tym przepisie tytułów nie mogą zostać
    zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy są one skutkiem
    szkody powstałej w następstwie winy zobowiązanego czy też szkody, na której powstanie
    nie miał on wpływu. Innymi słowy, dla wykluczenia możliwości zaliczenia do kosztów
    uzyskania przychodów wydatków na odszkodowania i kary umowne z tytułu
    nieterminowego wykonania usług czy też opóźnienia w dostawie towarów, nie ma
    znaczenia przyczyna niedochowania przez zobowiązanego terminu świadczenia.
    Wystarczającą przesłanką jest wystąpienie odpowiedzialności zobowiązanego za
    opóźnienie czy zwłokę, która może wynikać z ustawy lub ze stosunku obligacyjnego
    łączącego strony. Zapłata kary umownej bądź odszkodowania na rzecz kontrahenta jest
    efektem istnienia takiej odpowiedzialności.
    Pogląd, zgodnie z którym przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nakazuje wyłączyć z
    kosztów uzyskania przychodów tylko te kary umowne i odszkodowania, które są
    następstwem winy podatnika polegającej na niedołożeniu należytej staranności w
    wykonaniu zobowiązania, zdaje się abstrahować od faktu, że odpowiedzialność
    zobowiązanego z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania nie
    zawsze opiera się na zasadzie winy. Przyjmowanie, że w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop chodzi
    wyłącznie o odpowiedzialność zobowiązanego wynikającą z art. 471 KC, w sytuacji, gdy z
    językowej wykładni przepisu taki wniosek w żaden sposób nie wynika, stanowi przykład
    wykładni zawężającej, tj. nie obejmującej wszystkich sytuacji, w których zastosowanie
    powinien znaleźć przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

    Przechodząc do wyjaśnienia, co należy rozumieć pod pojęciem „wad dostarczonych
    towarów, wykonanych robót i usług”, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, należy
    odwołać się do wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa
    2631/15, w którym sąd stwierdził, że:
      (...) u.p.d.p. nie definiuje pojęcia „wadliwy”, zatem słowo to należy tłumaczyć w
      sposób przyjęty w języku polskim. Zgodnie z Nowym Słownikiem Języka Polskiego
      (PWN, Warszawa, 2003 r.) słowo to oznacza: mający wady, usterki, defekty,
      wskazujące braki, błędy, niewłaściwy, nieprawidłowy, niepoprawny. Zatem należy
      przyjąć, że wadliwie wykonana usługa, to taka, która została wykonana w sposób
      niepełny, tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na podatniku zgodnie z
      umową oraz przepisami prawa.
    Należy zatem przyjąć, że pojęcie „wadliwości” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o
    CIT odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków dłużnika
    wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność,
    niezależnie od tego, czy odpowiedzialność ta oparta jest na zasadzie winy czy na zasadzie
    ryzyka. Tym samym, opóźnienie w wykonaniu przedmiotu umowy w określonym terminie,
    nawet niezawinione przez dłużnika, stanowi wadę wykonywanych robót/usług.
    Jeżeli zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego lub postanowieniami
    umowy dłużnik odpowiada wobec wierzyciela w przypadku wystąpienia opóźnienia,
    niezależnie od dochowania przez niego należytej staranności, nie może kwoty
    zapłaconego odszkodowania, czy kary umownej zaliczyć do kosztów uzyskania
    przychodów.
    Z powyższych rozważań należy wyciągnąć wniosek, że cywilnoprawne rozumienie „wad
    wykonanych robót i usług” nie może znaleźć zastosowania dla rekonstrukcji normy
    prawnej wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, chociażby z tego względu, że
    odnosi się wyłącznie do niektórych umów rezultatu przewidzianych w KC. Tym samym,
    zgodnie z zasadą autonomii prawa podatkowego, należy przyjąć szersze rozumienie
    pojęcia „wadliwości wykonanych robót i usług”, które będzie mogło być zastosowane do
    wszelkich stosunków obligacyjnych wywołujących skutki podatkowe, o których mowa w
    art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.
    Zatem, przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania
    przychodów wszelkie kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułu wad
    dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru
    wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług,
    niezależnie od tego czy odpowiedzialność dłużnika, której wyrazem jest zapłata kary
    umownej/odszkodowania, została oparta na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka. Z kolei,
    pojęcie „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług” w rozumieniu art. 16 ust.
    1 pkt 22 updop odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków
    podatnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność,
    niezależnie od charakteru i zakresu tej odpowiedzialności. Oznacza to, że opóźnienie w
    wykonaniu zobowiązania, za które dłużnik ponosi odpowiedzialność, może stanowić wadę
    wykonanych robót lub usług w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.
    Kara umowna zapłacona przez Państwa na rzecz kontrahenta związana z opóźnieniem w
    dostawie towaru i wykonaniu usługi w istocie stanowi potwierdzenie, że usługa nie została
    wykonana prawidłowo (niezależnie od przyczyn).
    Nieterminowe wykonanie przez Państwa zobowiązań wynikających z umowy dostawy
    wielokrotnej stanowi bowiem wadę wykonanych robót i usług, o której mowa w art. 16
    ust. 1 pkt 22 updop i to niezależnie od tego, czy opisane we wniosku opóźnienie wynikało
    z Państwa winy czy też z okoliczności niezależnych od Spółki. W ryzyko działalności
    przedsiębiorcy wpisana jest bowiem odpowiedzialność za nieterminową realizację umów.

    Zapłata kary za nieterminowe wykonanie umowy dostawy wielokrotnej jest karą za
    wadliwe wykonanie usługi, a tym samym mieści się w katalogu kar umownych i
    odszkodowań wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów w świetle przepisu
    przytoczonego powyżej art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.
    W mojej ocenie kara umowna związana z opóźnieniem w dostawie towaru i wykonaniu
    usługi nie stanowi zatem kosztu uzyskania przychodów.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania
    przychodów kary umownej związanej z opóźnieniem w dostawie towaru i wykonaniu
    usługi zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT uznaję za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, gdy stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze
    stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zastosują się Państwo do
        interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.