Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/423-28/13/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-20
Teza: Czy przy przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową podlega opodatkowaniu kwota stanowiąca uprzednio kapitał zapasowy przekształcanej spółki kapitałowej, przekazana na ten kapitał na skutek podziału zysku zgodnie z uchwałami Zgromadzenia Wspólników?
Słowa kluczowe: przekształcanie; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski; zyski-udział w zyskach osób prawnych; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.)  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów – po uwzględnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 17 września 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 533/13 – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku otrzymanym 27 grudnia 2012 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania na moment przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową zysków zgromadzonych na kapitale zapasowym  **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2012 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania na moment przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową zysków zgromadzonych na kapitale zapasowym.

W dniu 19 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał indywidualną interpretację Znak: IBPBII/2/423-66/12/MM, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że zysk spółki z o.o. przekazany na kapitał zapasowy spółki odpowiada pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tak więc u wspólnika spółki w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową, równowartość niepodzielonych zysków przekazanych na kapitał zapasowy przed przekształceniem stanowić będzie dochód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym spółka osobowa będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Pismem z 3 kwietnia 2013 r. (data otrzymania 8 kwietnia 2013 r.) wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 30 kwietnia 2013 r. Znak: IBPBII/2/4232-2/13/MM odmawiając zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa skutecznie doręczono 6 maja 2013 r.

Pismem z 3 czerwca 2013 r. (data otrzymania 6 czerwca 2013 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Pismem z 27 czerwca 2013 r. Znak: IBPBII/2/4240-3/13/MM Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 17 września 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 533/13 uchylił zaskarżoną interpretację. Prawomocny wyrok doręczono Organowi 23 grudnia 2013 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (występujący jako płatnik) jest spółką z o.o. prowadzącą działalność gospodarczą, wpisaną do KRS zwaną dalej spółką A. Wspólnikami spółki A są dwie osoby fizyczne. Wspólnicy chcą odsprzedać po jednym udziale spółki A do nowej spółki z o.o. zwanej dalej spółką B. Spółka B stanie się trzecim wspólnikiem spółki A (dwie osoby fizyczne oraz jedna spółka kapitałowa – spółka B). Następnie wspólnicy spółki A chcą przekształcić spółkę A w spółkę komandytową – zwaną dalej spółką A Komandytową. Przekształcenie nastąpiłoby w trybie art. 551 i nast. Kodeksu spółek handlowych. Po przekształceniu spółka A stanie się spółką A Komandytową – spółką handlową osobową. Komplementariuszem nowopowstałej spółki A Komandytowej będzie spółka B – osoba prawna (dotychczasowy wspólnik spółki A), natomiast komandytariuszami zostaną dwie osoby fizyczne (dotychczasowi wspólnicy spółki A).

Stosunki wewnętrzne spółki A, która ma być przekształcona reguluje ustawa Kodeks spółek handlowych oraz umowa spółki. Umowa spółki w § 10 stwierdza:

1.  Wspólnicy uczestniczą w podziale czystego zysku, wynikającego z rocznego bilansu.
2.  Czysty zysk dzieli się według zasad ustalonych w uchwale Zgromadzenia Wspólników podjętych bezwzględną większością głosów.
3.  Spółka może tworzyć kapitały: zapasowy, rezerwowy lub inny, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Spółka A, która będzie przekształcana posiada kapitały zapasowe, powstałe z zysków lat poprzednich na mocy uchwał Zgromadzenia Wspólników, dzielących – przekazujących czysty zysk na kapitał zapasowy.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy przy przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową podlega opodatkowaniu kwota stanowiąca uprzednio kapitał zapasowy przekształcanej spółki kapitałowej, przekazana na ten kapitał na skutek podziału zysku zgodnie z uchwałami Zgromadzenia Wspólników?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty przekazane zgodnie z uchwałami Zgromadzenia Wspólników na kapitał zapasowy nie są zaliczane do kategorii zysków niepodzielonych, lecz są zyskami podzielonymi, w związku z czym nie podlegają opodatkowaniu w trybie art. 10 ust. l pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ww. art. prawa podatkowego stwierdza, że „dochodem jest wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe \`(...)\`”.

Zgodnie z Kodeksem spółek handlowych jeżeli czysty zysk został rozdysponowany zgodnie z umową spółki, poprzez jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie mamy do czynienia z sytuacją, gdy w Spółce występują „niepodzielone zyski”. Zysk ten bowiem został podzielony poprzez przekazanie go na kapitał zapasowy lub rezerwowy. Potwierdzeniem tego w księgach rachunkowych Spółki jest przeksięgowanie czystego zysku z konta „wynik finansowy” na konto „kapitał zapasowy” lub „kapitał rezerwowy”, dokonywane z dniem podjęcia uchwały przez Zgromadzenie Wspólników. Skutkuje to wykazaniem zysku w sprawozdaniu finansowym (w bilansie) w pozycji kapitał zapasowy. Jeżeli Zgromadzenie Wspólników nie podjęłoby uchwały w stosunku do czystego zysku lub uchwała Zgromadzenia Wspólników pozostawiałaby zysk np: w celu pokrycia przyszłych strat lub w innym celu, wówczas można by było mówić o niepodzielonych zyskach. Potwierdzeniem tego w księgach rachunkowych byłoby przeksięgowanie czystego zysku z konta „wynik finansowy” na konto „zyski/straty z lat ubiegłych”, dokonywane z dniem podjęcia uchwały przez Zgromadzenie Wspólników. Skutkowałoby to wykazaniem zysku w sprawozdaniu finansowym (w bilansie) w pozycji „Zysk/strata z lat ubiegłych” (poz. A.VII. Pasywów zał. do ustawy o rachunkowości). Należy również wskazać, że ww. stanowisko podzielił w całości Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 listopada 2011 r. (II FSK 931/10), w którym stwierdza że „\`(...)\` w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych.” Tak samo w wyroku z 29 grudnia 2011 r. (II FSK 930/10) oraz w wyroku z 8 grudnia 2011 r. (II FSK 1050/10), w którym stwierdza „Podział zysku to pojecie ogólne, dotyczące zarówno przeznaczenia zysków do podziału między wspólników, jak i do przeznaczenia ich na inne cele, przewidziane w umowie spółki” oraz „Uprawniony jest więc pogląd, te każda uchwała podjęta przez zgromadzenie wspólników w trybie 231 § 2 pkt 2 k.s.h. jest uchwałą o podziale zysku, a o zysku niepodzielonym można mówić wyłącznie wówczas, gdy właściwy organ stanowiący spółki nie podejmie uchwały co do sposobu przeznaczenia zysku za określony rok obrotowy”.

Takie same stanowiska co do wykładni definicji „zysku niepodzielonego” zajmowały Wojewódzkie Sądy Administracyjne w wyrokach: z 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1486/11, z 1 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Po 835/11, i z 7 marca 2012 r., sygn. akt SA/Łd 1269/11.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 19 marca 2013 r. Znak: IBPBII/2/423-66/12/MM Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że zysk spółki z o.o. przekazany na kapitał zapasowy spółki odpowiada pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tak więc u wspólnika spółki w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową, równowartość niepodzielonych zysków przekazanych na kapitał zapasowy przed przekształceniem stanowić będzie dochód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym spółka osobowa będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Wnioskodawca, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie zarzucając, że narusza ona przepisy prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie prawomocnym wyrokiem z 17 września 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 533/13 uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z 19 marca 2013 r. Rozpoznając skargę, Sąd stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie należało rozstrzygnąć, czy po przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową, zysk wypracowany w latach poprzednich a przekazany uchwałą zgromadzenia wspólników na kapitał zapasowy podlega opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten został dodany mocą art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316 – zwana dalej ustawą zmieniającą), który wprowadził art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do obrotu prawnego. Zgodnie z jego brzmieniem dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Przychód określa się na dzień przekształcenia.

Sąd wskazał, że dokonując wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Minister Finansów uznał, że pojęcie niepodzielonych zysków obejmuje swym zakresem cały zbiór zysków wypracowanych przez spółkę kapitałową, lecz nie wypłaconych wspólnikom przed dniem przekształcenia w spółkę osobową. W ocenie Sądu organ podatkowy, dokonujący interpretacji ww. przepisu, zastosował kryteria jakich nie zawiera ani ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, ani też inne przepisy prawa. Z tego właśnie powodu zaskarżona interpretacja przepisu nie może być uznana za prawidłową.

W opinii Sądu, pojęcie „niepodzielone zyski”, jakie pojawiło się w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostało legalnie zdefiniowane ani w ustawie zmieniającej, ani też w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też w jakiejkolwiek innej ustawie podatkowej w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Dlatego też, aby sformułować definicję tego pojęcia należy sięgnąć do Kodeksu spółek handlowych, który przewiduje tryb podziału zysku uzyskanego w spółkach prawa handlowego W szczególności należy odnieść się do art. 231 § 1 i 2 ust. 2 k.s.h., który stanowi, że zwyczajne zgromadzenie wspólników powinno odbyć się w terminie sześciu miesięcy po upływie każdego roku obrotowego a przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników powinno być m.in. powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu straty, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 k.s.h. sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji zgromadzenia wspólników.

Z kolei przepis ar. 191 § 1 k.s.h. stanowi, że wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem art. 195 § 1 k.s.h.

Z przepisów tych wynika, że zgromadzenie wspólników odbywające się co najmniej raz w roku powinno podjąć uchwałę co do podziału zysku. Tylko na podstawie takiej uchwały wspólnik może otrzymać dywidendę z tytułu posiadania udziału. Jednocześnie umowa spółki może przewidywać inny podział zysku z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 k.s.h. poprzez przeznaczenie go na kapitał zapasowy lub pokrycie strat, czy też przeznaczenie go na rzecz zarządu, utworzenie funduszu rezerwowego, amortyzacyjnego bądź inwestycyjnego (wyrok NSA sygn. II FSK 930/10 z 29 listopada 2011 r. wszystkie wyroki NSA i WSA dostępne na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zatem otrzymanie dywidendy z tytułu osiągniętego zysku przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w której wspólnik posiada udziały jest jego prawem, które jednak nie ma charakteru bezwzględnego. Realizacja tego prawa jest uzależniona od podjęcia przez zgromadzanie wspólników stosownej uchwały. Jeżeli uchwała taka nie będzie przewidywała podziału zysku poprzez wypłatę dywidendy, to wówczas wspólnik żadnych kwot z osiągniętego zysku przez spółkę nie otrzyma.

Przedstawione przepisy regulują procedurę i możliwe sposoby podziału zysku w spółce z ograniczona odpowiedzialnością. Zdaniem Sądu, należy również wskazać na przedmiot dokonywanego podziału, czyli na kwoty, które mogą podlegać podziałowi. Kwestia ta została przedstawiona w treści art. 192 k.s.h.

Na mocy tego przepisu kwota podlegająca podziałowi między wspólników nie może przekraczać liczonych łącznie:

*   zysku za ostatni rok obrotowy,
*   niepodzielonych zysków z lat ubiegłych.
*   kwot przeniesionych z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowego, które mogą być przeznaczone do podziału.

Zdaniem Sądu, przyjęta przez przepis metodologia pojęć księgowych dla określania poszczególnych pozycji mogących podlegać podziałowi ma niezwykle ważne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Wskazuje bowiem na odrębność pojęcia zysk niepodzielony z lat ubiegłych oraz kapitał zapasowy lub rezerwowy. Traktuje je jako odrębne pozycje księgowe w oparciu o wysokość których, można określić wielkość kwoty podlegającej podziałowi w ramach podziału zysku. Z redakcji tego przepisu wynika, że kwoty zysku przeznaczone na kapitał zapasowy lub rezerwowy nie stanowią zysku niepodzielonego.

Sąd stwierdził, że skoro zyski niepodzielone z lat ubiegłych w rozumieniu k.s.h. są czymś innym niż kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowych lub rezerwowych, to niewątpliwie rozróżnienie to powinno mieć doniosłe znaczenie podczas interpretacji pojęcia zysku niepodzielonego w niniejszej sprawie. Istotnym jest, że kwoty te będą w tym przypadku liczone tylko wtedy, gdy będą mogły być przeznaczone do podziału. To z kolei zdaje się warunkować treść przepisu art. 192 § 2 k.s.h., nakazującego pokrywanie z zysku przeznaczonego na kapitał zapasowy lub rezerwowy za ostatni rok powstałych strat. Jeżeli zatem wystąpiły straty to funduszy kapitału zapasowego lub rezerwowego w części pokrywającej straty nie będzie można podzielić.

Redakcja omawianego przepisu wskazuje zatem wyraźnie, że pojęcie niepodzielonego zysku w ujęciu zawartym w k.s.h. jest różne od pojęcia kapitału rezerwowego lub zapasowego. Kapitał ten nie wchodzi w zakres pojęcia zysk niepodzielony.

Powyższa analiza jest jednak tylko pewną wskazówką dla dokonania wykładni tego pojęcia na tle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem pomimo stanowczego postulatu dotyczącego poprawnej legislacji, by takie same pojęcia znaczyły to samo w różnych gałęziach prawa, tak się jednak nie dzieje. Dlatego na gruncie niniejszej sprawy należy dokonać wykładni pojęcia dla potrzeb podatku dochodowego.

Zdaniem Sądu, w pierwszej kolejności należy zastosować wykładnię językową art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż taki typ wykładni powinien mieć pierwszeństwo przy dokonywaniu interpretacji prawa podatkowego. Dopiero gdy ta wykładnia nie daje jednoznacznych lub choćby tylko zadawalających rezultatów, należy sięgnąć do wykładni systemowej czy funkcjonalnej. Dokonując zatem analizy pojęcia zysk podzielony przy użyciu wykładni językowej należy wskazać, że podzielony to taki, co do którego została podjęta decyzja o podziale przez osobę bądź osoby do tego uprawnione.

Istotnym jest, że określenie zawarte w tym przepisie nie zawiera dalszych elementów uszczegóławiających podział, w szczególności co do osoby dokonującej podziału, ilości zysku podlegającego podziałowi, czasu podziału, czy też sposobu tegoż podziału. Art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odwołuje się tylko do faktu dokonania podziału. Zatem próby rozróżnienia tego pojęcia ze względu na sposób podziału, rodzaj dzielonej kwoty, czy cel na jaki przeznaczono środki, w ocenie Sądu Administracyjnego stanowić będą nadinterpretację tego przepisu. Za zachowanie wyczerpujące realizację podziału zysku uznać zatem należy każdą uchwałę w przedmiocie podziału zysku, niezależnie od sposobu jaki został przyjęty w ramach przysługujących zgromadzeniu wspólników uprawnień. Taki pogląd wydaje się aktualnie dominować w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Zagadnienie zbliżone do zagadnienia, którego dotyczy niniejsza sprawa było przedmiotem wielu orzeczeń, przy czym należy zauważyć, że poglądy i argumentacja wyrażane na tle art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są adekwatne w stosunku do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na tożsamą treść tych przepisów.

Jako przykład Sąd podał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 930/10, który stwierdził, że każdy dozwolony przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Zawężenie tego przepisu wyłącznie do zysków niepodzielonych pomiędzy wspólnikami prowadziłoby do rozszerzenia obowiązku podatkowego co jest niedopuszczalne w świetle art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr. 78 poz. 483 ze zm.).

Tak samo orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 listopada 2011 r. II FSK 931/10.

Następnie w wyroku z 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1050/10 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skoro ustawodawca nie ograniczył pojęcia podział zysków tylko do podziału polegającego na jego rozdzieleniu pomiędzy wspólników spółki kapitałowej, co zarazem wiąże się z wykreowaniem zobowiązania spółki do wypłaty określonych części zysku poszczególnym wspólnikom, to należy uznać, że podział zysku to pojęcie ogólne dotyczące zarówno przeznaczenia zysków do podziału miedzy wspólników jak i przeznaczenia ich na inne cele przewidziane w umowie spółki.

Sąd zauważył, że z przedstawionymi poglądami zgodził się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1671/10.

Pogląd ten został zaaprobowany w kolejnym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1863/10, który stwierdził, że dysponowanie zyskiem może się odbywać na rzecz wspólników albo zysk może zostać podzielony w inny sposób, jeżeli umowa spółki przewiduje inny podział zysku. Z powyższego uregulowania można wyprowadzić wniosek, że pomimo iż k.s.h. nie zawiera definicji pojęcia niepodzielonych zysków, to w sytuacji gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki np.: poprzez przekazanie na kapitał zapasowy lub rezerwowy, to nie jest on zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych.

Sąd wskazał, że przedstawione rozumienie pojęcia niepodzielonego zysku zostało zaakceptowane w szeregu orzeczeń Wojewódzkich Sądów Administracyjnych z których można powołać się na wyrok WSA we Wrocławiu z 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1486/11 czy z 20 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1509/11, WSA w Poznaniu z 1 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Po 835/11, WSA w Warszawie z 10 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1059/09.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie akceptuje przedstawioną powyżej linię orzeczniczą ujawniającą się w orzecznictwie sądów administracyjnych i stoi na stanowisku, że każdy dokonany podział zysków przez zgromadzenie wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością bez względu na skutek dokonanego podziału pod kątem pozostawania środków w spółce, czy też przeznaczenia ich dla wspólników powoduje, że środki, które zostały objęte tą uchwałą, nie stanowią zysków niepodzielonych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Brak jest przy tym podstaw do dokonywania rozróżnienia pojęć zysku niepodzielonego od pojęcia zysku nierozporządzonego, skoro to ostatnie określenie jest pojęciem pozaustawowym i nieznanym omawianym przepisom prawa. Zdaniem Sądu, wykładnia przepisów prawa podatkowego prowadzi do takich samych wniosków, jak wykładnia wyżej przedstawionego przepisu prawa handlowego. Dokonana zatem przez Ministra Finansów interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego nie może zostać zaakceptowana i musiała ulec uchyleniu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r. – dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy – podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Stosownie do art. 26 ust. 6 ww. ustawy – w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15 – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku. W terminie wpłaty podatku płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru. Obowiązek przesłania informacji o wpłaconym podatku nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

Rozstrzygającym w omawianej sprawie jest zatem ustalenie znaczenia pojęcia „niepodzielone zyski”, użytego w przywołanym wyżej przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dokonując zatem analizy pojęcia zysk podzielony przy użyciu wykładni językowej – gdyż taki typ wykładni powinien mieć pierwszeństwo przy dokonywaniu interpretacji prawa podatkowego – należy wskazać, że podzielony to taki, co do którego została podjęta decyzja o podziale przez osobę bądź osoby do tego uprawnione. Istotnym jest, że określenie zawarte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera dalszych elementów uszczegóławiających podział, w szczególności co do osoby dokonującej podziału, ilości zysku podlegającego podziałowi, czasu podziału czy też sposobu tegoż podziału. Przepis ten odwołuje się tylko do faktu dokonania podziału. Zatem sposób podziału, rodzaj dzielonej kwoty czy cel na jaki przeznaczono środki – nie są istotne dla interpretowanego przepisu. Za zachowanie wyczerpujące realizację podziału zysku uznać zatem należy każdą uchwałę w przedmiocie podziału zysku, niezależnie od sposobu jaki został przyjęty w ramach przysługujących zgromadzeniu wspólników uprawnień.

Podsumowując, każdy dokonany podział zysków przez zgromadzenie wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością bez względu na skutek dokonanego podziału pod kątem pozostawania środków w spółce czy też przeznaczenia ich dla wspólników powoduje, że środki, które zostały objęte tą uchwałą, nie stanowią zysków niepodzielonych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodzić się należy zatem z argumentacją Wnioskodawcy, że wypracowywany przez spółkę zysk przekazany na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników na kapitał zapasowy oznacza jego podzielenie, a tym samym na skutek przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową nie wystąpią u wspólników niepodzielone zyski, które podlegałyby opodatkowaniu.

W konsekwencji na spółce komandytowej nie będzie ciążył – na podstawie art. 26 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – obowiązek płatnika.

Stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.