Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.143.2018.3.APA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-14
Teza: ustalenie czy składki z tytułu umowy ubezpieczenia będą stanowiły koszt uzyskania przychodu oraz czy wynagrodzenie za sprzedaż usługi w części odpowiadającej wartości zapłaconej składki będzie stanowiło przychód
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka; przychód; składki; ubezpieczenia; umowa-umowa ubezpieczenia; usługi; wynagrodzenia; zakład-zakład ubezpieczeniowy; zwrot-zwrot wydatków
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 czerwca 2018 r. (data wpływu 13 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z 20 sierpnia 2018 r. (data wpływu 20 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy składki z tytułu umowy ubezpieczenia będą stanowiły koszt uzyskania przychodu oraz czy wynagrodzenie za sprzedaż usługi w części odpowiadającej wartości zapłaconej składki będzie stanowiło przychód – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2018 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy składki z tytułu umowy ubezpieczenia będą stanowiły koszt uzyskania przychodu oraz czy wynagrodzenie za sprzedaż usługi w części odpowiadającej wartości zapłaconej składki będzie stanowiło przychód.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 13 sierpnia 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.143.2018.2.APA, 0111-KDIB3-1.4012.468.2018.3.IK, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 20 sierpnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) sprzedaje usługę C. Usługa C jest sprzedawana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej albo osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą ale nabywających tę usługę poza zakresem działalności gospodarczej (klientów). Usługa C składa się z trzech elementów:

1.  części zasadniczej usługi C (świadczonej przez spółkę K),
2.  części zasadniczej usługi C (świadczonej przez Wnioskodawcę),
3.  części ubezpieczeniowej usługi C.

Cześć zasadnicza usługi C świadczona przez spółkę K (pkt a), to usługa świadczona na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o udostępnianiu informacji gospodarczych i wymianie danych gospodarczych. Wnioskodawca ma zawartą umowę ze spółką K na podstawie której prowadzi działalność w zakresie sprzedaży usługi świadczonej przez spółkę K. Część zasadnicza usługi C świadczona przez Wnioskodawcę (pkt b), to czynności związane z udostępnianiem serwisu transakcyjnego umożliwiającego klientom kontakt ze spółką K oraz wykonywanie innych czynności. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są powiązane z czynnościami wykonywanymi przez spółkę K. Część ubezpieczeniowa usługi C jest świadczona przez spółkę T (pkt c). Spółka T ma status zakładu ubezpieczeniowego, który działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej. Część ubezpieczeniowa stanowi usługę ubezpieczenia dołączaną do części zasadniczej usługi C. Jest to usługa ubezpieczenia grupowego dla klientów korzystających z części zasadniczej usługi C, a więc z czynności świadczonych przez spółkę K i przez Wnioskodawcę. Część ubezpieczeniowa może występować w dwóch wariantach różniących się zakresem ochrony ubezpieczeniowej.

W ramach części ubezpieczeniowej występują trzy podmioty:

*   ubezpieczyciel (spółka T),
*   ubezpieczający (Wnioskodawca),
*   ubezpieczony (klient).

Wnioskodawca (ubezpieczający) zawiera z ubezpieczycielem (spółka T) umowę we własnym imieniu, ale na rachunek klientów (ubezpieczonych). Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty składki na rzecz spółki T. Natomiast podmiotem uprawnionym do korzystania z ubezpieczenia (beneficjentem usługi ubezpieczeniowej, podmiotem objętym ochroną ubezpieczeniową) jest klient. Jednocześnie Wnioskodawcę łączy z klientem umowa, której przedmiotem jest sprzedaż usługi C. Z tytułu sprzedaży tej usługi Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie od klienta. W skład tego wynagrodzenia wchodzi również kwota odpowiadająca wartości składki, jaką Wnioskodawca zapłacił do spółki T z tytułu umowy ubezpieczenia zawartej na rachunek klienta. Przykładowo: jeśli wynagrodzenie za sprzedaży usługi C wynosi 100 zł, a składka zapłacona przez Wnioskodawcę z tytułu umowy ubezpieczenia zawartej na rachunek klienta wynosiła 20 zł, to wynagrodzenie ze sprzedaży usługi C składa się z:

*   wynagrodzenia ze sprzedaży części zasadniczej (świadczonej przez spółkę K i Wnioskodawcę) w wysokości 80 zł,
*   wynagrodzenia za sprzedaży części ubezpieczeniowej (świadczonej przez spółkę T) w wysokości 20 zł.

Wnioskodawca będzie łączył część zasadniczą (wykonywaną przez spółkę K ), część zasadniczą (wykonywaną przez siebie) i część ubezpieczeniową (wykonywaną przez spółkę T) w jedną usługę C, a następnie sprzedawał tę usługę na rzecz klientów. Klienci będą nabywali jednocześnie część zasadniczą (wykonywaną przez spółkę K i Wnioskodawcę) oraz część ubezpieczeniową. Klienci nie będą mieli możliwości nabycia tylko jednej z tych części. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z opisem zawartym we wniosku Wnioskodawca będzie udostępniał klientom usługę C. Usługa C składa się z dwóch elementów: części zasadniczej usługi C oraz części ubezpieczeniowej usługi C.

Cześć zasadnicza usługi C jest świadczona przez spółkę K. Jest to usługa świadczona na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o udostępnianiu informacji gospodarczych i wymianie danych gospodarczych. Wnioskodawca ma zawartą umowę ze spółką K na podstawie której prowadzi działalność w zakresie sprzedaży usługi świadczonej przez spółkę K. W ramach części zasadniczej usługi C Wnioskodawca będzie pośredniczył w zawarciu umowy między klientem a spółką K.

Część ubezpieczeniowa usługi C jest świadczona przez spółkę T. Spółka T ma status zakładu ubezpieczeniowego, który działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej. Część ubezpieczeniowa stanowi usługę ubezpieczenia dołączaną do części zasadniczej usługi C.

W ramach części ubezpieczeniowej w zakresie zawierania umowy, wykonywania usługi oraz dokonywania rozliczeń sytuacja będzie specyficzna, ponieważ będą w niej występowały trzy podmioty:

*   ubezpieczyciel (spółka T),
*   ubezpieczający (Wnioskodawca),
*   ubezpieczony (klient).

Występowanie tych trzech podmiotów wynika z przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (dalej w skrócie k.c.). Zgodnie z art. 805 § 1 k.c. „Przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę”. Natomiast zgodnie z art. 808 § 1 k.c. „Ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia”. Natomiast na podstawie art. 808 § 2 k.c. „Roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu”.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym znajdzie przepis art. 805 § 1 k.c. w którym mowa o świadczeniach usług ubezpieczeniowych. Podmiotem świadczącym tę usługę będzie ubezpieczyciel (spółka T). Jednocześnie znajdzie tutaj zastosowanie art. 808 § 1 k.c., ponieważ umowa ubezpieczenia zostanie zawarta na cudzy rachunek – umowę zawrze ubezpieczający (Wnioskodawca) na rachunek ubezpieczonego (klienta). Na podstawie art. 808 § 2 k.c. oraz umowy ubezpieczenia zawartej pomiędzy spółką T a Wnioskodawcą podmiotem zobowiązanym względem ubezpieczyciela do zapłaty składki będzie Wnioskodawca. Natomiast ubezpieczonym (podmiotem korzystającym z ubezpieczenia) będzie klient. Klient będzie jednak zobowiązany do akceptacji warunków ubezpieczenia przygotowanych przez spółkę T.

Jednocześnie Wnioskodawcę łączy z klientem umowa, której przedmiotem jest udostępnianie usługi C. Z tytułu udostępniania tej usługi Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie od klienta. W skład tego wynagrodzenia wchodzi również kwota odpowiadająca wartości składki, jaką Wnioskodawca zapłacił do spółki T z tytułu umowy ubezpieczenia zawartej na rachunek klienta.

Z tytułu ubezpieczenia grupowego Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie i będzie to wynagrodzenie od klienta. Szczegółowo sytuacja będzie wyglądała w ten sposób, że Wnioskodawcę będzie łączyć z klientem umowa, której przedmiotem jest udostępnianie usługi C (obejmującej część zasadniczą i część ubezpieczeniową). Z tytułu udostępniania tej usługi Wnioskodawca będzie pobierał wynagrodzenie od klienta. W skład tego wynagrodzenia wchodzi również kwota odpowiadająca wartości składki, jaką Wnioskodawca wcześniej zapłacił do spółki T z tytułu umowy ubezpieczenia zawartej na rachunek klienta.

Usługa ubezpieczenia grupowego, której dotyczy wniosek o interpretację będzie przez spółkę T świadczona wyłącznie w ramach usługi C i wyłącznie na rzecz klientów. Omawiana usługa ubezpieczenia grupowego nie będzie samodzielnie oferowana przez spółkę T na rynku.

Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty składki ubezpieczeniowej w imieniu własnym. Wnioskodawca będzie zawierał ze spółką T umowę we własnym imieniu, ale na rachunek klientów. Tym samym Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty wynikającej z tej umowy składki ubezpieczeniowej we własnym imieniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie oznaczone we wniosku nr. 2):

1.  Czy składki, które Wnioskodawca zapłaci do spółki T z tytułu umowy ubezpieczenia zawartej na rachunek klienta będą dla niego stanowiły koszt uzyskania przychodów?
2.  Czy wynagrodzenie otrzymane od klienta z tytułu sprzedaży usługi C (w części odpowiadającej wartości składki zapłaconej do spółki T z tytułu umowy ubezpieczenia zawartej na rachunek klienta) będzie dla Wnioskodawcy stanowiło przychód?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawowe zasady świadczenia usług ubezpieczeniowych określa ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r., Kodeks cywilny (dalej: „k.c.”). Zgodnie z art. 805 § 1 k.c. przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Zgodnie z art. 808 § 1 k.c. ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Natomiast na podstawie art. 808 § 2 k.c. roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zdaniem Wnioskodawcy będzie on miał do czynienia ze świadczeniem usługi ubezpieczeniowej w rozumieniu art. 805 § 1 k.c. Podmiotem świadczącym tę usługę będzie ubezpieczyciel, czyli spółka T. Jednocześnie znajdzie zastosowanie art. 808 § 1 k.c., ponieważ umowa ubezpieczenia zostanie zawarta na cudzy rachunek – umowę zawrze ubezpieczający (Wnioskodawca) na rachunek ubezpieczonego (klienta). Na podstawie art. 808 § 2 k.c. oraz umowy ubezpieczenia zawartej pomiędzy spółką T a Wnioskodawcą podmiotem zobowiązanym względem ubezpieczyciela do zapłaty składki będzie Wnioskodawca. Natomiast ubezpieczonym (podmiotem korzystającym z ubezpieczenia) będzie klient.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych określa ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „u.p.d.o.p.”). Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (przepis dotyczy wydatków innych niż podatki i opłaty stanowiące dochód budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego). Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Na podstawie treści art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wyprowadza się warunki, które muszą być spełnione, aby wydatek stanowił koszt uzyskania przychodów. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 marca 2018 r. (Znak: 0111-KDIB2-3.4010.6.2018.1.PB) wskazano: „Kosztem uzyskania przychodów będzie więc taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki: \*został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik), \*jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, \*pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, \*poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, \*został właściwie udokumentowany, \*nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów”. W omawianym zdarzeniu przyszłym istotny jest podkreślony warunek drugi, a mianowicie definitywny charakter wydatku. Spółka uważa, że wydatek poniesiony na zapłatę składek na rzecz spółki T nie będzie dla niej definitywnym wydatkiem, a w konsekwencji nie będzie stanowił kosztu uzyskania przychodów. Spółka będzie zawierała umowę ubezpieczenia ze spółką T we własnym imieniu, ale na rachunek klienta. Podmiotem korzystającym z ubezpieczenia będzie zatem klient. Jednocześnie Spółka będzie otrzymywała od klienta wynagrodzenie za sprzedaż na jego rzecz usługi C. W skład tego wynagrodzenia wchodzi również kwota odpowiadająca wartości składki, jaką Spółka zapłaciła do spółki T z tytułu umowy ubezpieczenia zawartej na rachunek klienta. Należy zatem uznać, że wynagrodzenie otrzymane od klienta z tytułu sprzedaży usługi C (w części odpowiadającej wartości składki zapłaconej do spółki T) będzie stanowiło dla Wnioskodawcy zwrot tej właśnie składki zapłaconej do spółki T. Składka zapłacona przez Spółkę, jako wydatek o charakterze niedefinitywnym i zwrotnym, nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodów. Uznając, że wydatki na zapłatę składek do spółki T nie będą kosztem uzyskania przychodów u Wnioskodawcy należy stwierdzić, że otrzymane od klienta wynagrodzenie za sprzedaż usług C (w części odpowiadającej wartości składki zapłaconej do spółki T) nie będzie przychodem dla Wnioskodawcy. Znajduje tutaj zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. Wnioskodawca uważa, że:

1.  składki, które Wnioskodawca zapłaci do spółki T z tytułu umowy ubezpieczenia zawartej na rachunek klienta nie będą dla niego stanowiły kosztu uzyskania przychodów,
2.  wynagrodzenie otrzymane od klienta z tytułu sprzedaży usługi C (w części odpowiadającej wartości składki zapłaconej do spółki T z tytułu umowy ubezpieczenia zawartej na rachunek klienta) nie będzie dla Wnioskodawcy stanowiło przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest rozstrzygnięcie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, ze zm. Dalej: ustawa o CIT) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika – względnie na jego rachunek – wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, którymi może rozporządzać.

Na podstawie przywołanego art. 12 ust. 1 ww. ustawy można stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych obejmuje swoim zakresem wszelkie wpływy majątkowe powstałe przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a także otrzymane z innych tytułów. Jednocześnie stwierdzić należy, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 ustawy o CIT pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę pożytków – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu, czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

Na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT).

Zarówno w orzecznictwie, doktrynie, jak również w piśmiennictwie, prezentowany jest pogląd, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków” wymienionych w wyżej przywołanym przepisie, muszą być spełnione następujące przesłanki:

*   wydatek nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów,
*   wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi.

Aby można było uznać dany wydatek za zwrócony, konieczne jest, żeby wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi, przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony. Zwróconym innym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1. ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

I tak, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Za koszt uzyskania przychodu można uznać taki wydatek, który został poniesiony przez podatnika w sposób rzeczywisty (definitywny). Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. że musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych podatnika.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca sprzedaje usługę C. Wnioskodawca (ubezpieczający) zawiera z ubezpieczycielem (spółka T) umowę we własnym imieniu, ale na rachunek klientów (ubezpieczonych). Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty składki na rzecz spółki T. Natomiast podmiotem uprawnionym do korzystania z ubezpieczenia (beneficjentem usługi ubezpieczeniowej, podmiotem objętym ochrona ubezpieczeniową) jest klient. Jednocześnie Wnioskodawcę łączy z klientem umowa, której przedmiotem jest sprzedaż usługi C. Z tytułu sprzedaży tej usługi Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie od klienta. W skład tego wynagrodzenia wchodzi również kwota odpowiadająca wartości składki, jaką Wnioskodawca zapłacił do spółki T z tytułu umowy ubezpieczenia zawartej na rachunek klienta.

Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty składki ubezpieczeniowej w imieniu własnym. Spółka będzie otrzymywała od klienta wynagrodzenie za sprzedaż na jego rzecz usługi C.

W ocenie tut. Organu uiszczana przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki T (ubezpieczyciela) składka ubezpieczeniowa będzie stanowić koszt uzyskania przychodu. Spółka będzie miała prawo rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu składek ubezpieczeniowych odprowadzanych we własnym imieniu i z własnego majątku na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty składki na rzecz Spółki T bowiem będzie zawierał umowy w swoim imieniu, natomiast Klient który będzie ubezpieczany nie jest zobowiązany do opłacenia składki na rzecz Spółki T. Roszczenie Spółki T o zapłatę składki przysługiwać będzie wyłącznie względem ubezpieczającego, czyli Wnioskodawcy, gdyż to on zawierać będzie z ubezpieczycielem umowę we własnym imieniu, a Klient będzie tylko podmiotem uprawnionym do korzystania z ubezpieczenia. W konsekwencji zapłata składki ubezpieczeniowej do ubezpieczyciela przez Wnioskodawcę stanowić będzie wydatek z majątku Wnioskodawcy, a nie z majątku osoby trzeciej. Wydatek będzie miał charakter definitywny, bowiem Wnioskodawca nie uzyska zwrotu poniesionego wydatku, Wnioskodawca otrzymuje od Klienta tylko równowartość składki ubezpieczeniowej, która stanowi element kalkulacji wynagrodzenia.

Spółka przez uiszczanie składki zmierza do osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów jakim jest prowadzona działalność. Wnioskodawca, jak wynika z opisu sprawy, będzie uzyskiwał wynagrodzenie ze sprzedaży usługi C, na które składać się będzie wynagrodzenie ze sprzedaży części zasadniczej usługi oraz wynagrodzenie ze sprzedaży części ubezpieczeniowej. Tym samym, uiszczane składki pozostaną w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami.

Odnosząc się natomiast do wynagrodzenia, które Wnioskodawca będzie otrzymywać od Klienta z tytułu sprzedaży usługi C w części odpowiadającej wartości składki zapłaconej do spółki T stwierdzić należy, że przychodem z działalności gospodarczej są wszelkie definitywne przysporzenia majątkowe podatnika, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Zatem należy stwierdzić, że środki otrzymane od Klienta przez Wnioskodawcę stanowią wynagrodzenie ze sprzedaży usługi C, a nie jak twierdzi Wnioskodawca zwrot wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodu. Podkreślić należy, że kwota wynagrodzenia stanowi, na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, w całości przychód należny z tytułu sprzedaży usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie może być traktowana jako „wydatek zwrócony”, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.

Reasumując, wydatek na zapłatę składek do Spółki T poniesiony przez Wnioskodawcę we własnym imieniu na rzecz klienta na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT będzie stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, gdyż jak wskazano powyżej jest wydatkiem definitywnym i bezzwrotnym. Natomiast otrzymane od klienta wynagrodzenie za sprzedaż usługi C (w części odpowiadającej wartości składki zapłaconej do spółki T) będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.