Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1121/13/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-11
Teza: Brak obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej dla sprzedaży preparatów witaminowych.
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca; kasa-kasa rejestrująca-zwolnienie z instalacji kasy rejestrującej; towar-sprzedaż towarów; usługi-usługi weterynaryjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 29 października 2013 r.) uzupełnionym w dniu 3 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej dla sprzedaży preparatów witaminowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 3 lutego 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej dla sprzedaży preparatów witaminowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jako osoba fizyczna prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność weterynaryjna. Jest Pan „płatnikiem” podatku VAT, a przychód z działalności opodatkowany jest podatkiem liniowym na podstawie prowadzonej księgi rachunkowej. W ramach prowadzonej działalności zajmuje się Pan obsługą weterynaryjną ferm drobiu. Każda wykonana usługa jest dokumentowana fakturą VAT, z której wynika jednoznacznie jakich czynności dotyczyła, a zapłata za nie jest dokonywana w całości za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy związany z działalnością gospodarczą. Nie są przyjmowane zapłaty gotówką. Faktury VAT zawierają zarówno pozycję „usługi weterynaryjne”, jak i wyszczególnienie zużytych lub wydanych produktów leczniczych, których potrzeba zastosowania wynika z rodzaju świadczonej usługi lekarsko-weterynaryjnej. Jednocześnie w ramach świadczonych kompleksowych usług weterynaryjnych prowadzi Pan profilaktykę weterynaryjną dla zapewnienia zdrowia i odpowiedniej produkcyjności drobiu. W tym celu stosowane są preparaty witaminowe i mineralne, których potrzebę, dawkowanie i sposób podania zleca lekarz weterynarii. Preparaty te są sprzedawane w ramach świadczenia usług lekarskich i obsługi weterynaryjnej ferm drobiu. Faktury VAT dotyczące tych preparatów nie zawierają pozycji „usługa weterynaryjna”, a jedynie wyszczególnienie wydanych preparatów. Sprzedaż na rzecz osób fizycznych i rolników ryczałtowych w prowadzonej działalności przekracza kwotę 20.000 zł.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że w prowadzonej działalności weterynaryjnej występuje sprzedaż na rzecz rolników ryczałtowych, nie prowadzi Pan natomiast sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Kwota obrotu na rzecz rolników ryczałtowych w 2013 r. przekroczyła kwotę 20.000 zł. Sprzedaż preparatów witaminowych, witaminowo-mineralnych, mineralnych i ekstraktów ziołowych (naturalnych) prowadzona jest „według właściwych stawek VAT, fakturowo, w ramach prowadzonych usług weterynaryjnych zgodnie z umowami z producentami drobiu”. Sprzedaż dokonywana jest w ramach prowadzonych usług weterynaryjnych, w przypadkach chorób niedoborowych np. Awitaminoza: B1, B2, E; Krzywica, Łomikost, Peroza itd., oraz wspomagająco w leczeniu chorób bakteryjnych, a preparaty naturalne w leczeniu chorób wirusowych, biegunkach itp. Ponadto wskazano, ze udział obrotu z tytułu czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, tj. usług, o których mowa w poz. 37 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, w całkowitym obrocie na rzecz rolników ryczałtowych wyniosła w 2013 r. ponad 94%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w prowadzonej działalności gospodarczej ma Pan obowiązek posiadania kasy rejestrującej? Czy może korzystać ze zwolnienia na podstawie § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 37 załącznika rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2011 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących?

Pana zdaniem, zgodnie z pozycją 37 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2011 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w powiązaniu z § 2 ust. 1 zwolnione z obowiązku ewidencjonowania jest „świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli zapłaty za wykonaną czynność dokonano w całości za pośrednictwem poczty, banku lub kasy\`(...)\` (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie\`(...)\`, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła”.

Jednocześnie zgodnie z art. 68 ust. 4a ustawy Prawo farmaceutyczne „Nie uznaje się za obrót detaliczny bezpośredniego zastosowania u zwierzęcia przez lekarza weterynarii produktów leczniczych weterynaryjnych lub produktów leczniczych, których potrzeba zastosowania wynika z rodzaju świadczonej usługi lekarsko-weterynaryjnej”. Zatem sprzedaż preparatów witaminowych oraz mineralnych w ramach świadczenia usług lekarskich i obsługi weterynaryjnej ferm drobiu należy traktować w tym przypadku jako świadczenie usług weterynaryjnych.

W związku z powyższym, w świetle opisanego, zaistniałego stanu faktycznego – zdaniem Pana - nie ma obowiązku posiadania kasy rejestrującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.).

W myśl tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22).

Stosownie do zapisu art. 111 ust. 7a pkt 1 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia sposób prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, w tym o zastosowaniu specjalnym dla specyficznego rodzaju działalności, oraz warunki używania kas przez podatników, uwzględniając potrzebę właściwego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących przez podatników, o których mowa w ust. 1, oraz potrzebę przeciwdziałania nieewidencjonowaniu obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas przez tych podatników, jak również zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku.

Natomiast z zapisu art. 111 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa.

Od 1 stycznia 2013 r. kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2012 r. poz. 1382).

Jak wynika z zapisu § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2014 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 37 tego załącznika wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli zapłaty za wykonaną czynność dokonano w całości za pośrednictwem poczty, banku lub kasy\`(...)\` (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w kasie\`(...)\`, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Aby zatem Wnioskodawca miał prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 w związku z poz. 37 załącznika, przy świadczeniu usług muszą łącznie zostać spełnione określone w tym przepisie warunki.

Ponadto, zgodnie z zapisem § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2014 r.:

1.  podatników, u których kwota obrotu realizowanego na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli kwota obrotu z tego tytułu nie przekroczyła, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł;
2.  podatników rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2012 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez podatnika obrót z tego tytułu nie przekroczy, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w danym roku podatkowym, kwoty 20.000 zł;
3.  podatników, którzy dokonują dostawy towarów lub świadczą usługi zwolnione z obowiązku ewidencjonowania, wymienione w części I załącznika do rozporządzenia, w przypadku gdy udział obrotu z tytułu czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wymienionych w części I załącznika do rozporządzenia, w całkowitym obrocie podatnika realizowanym na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, zwany dalej „udziałem procentowym obrotu”, był w poprzednim roku podatkowym wyższy niż 80%;
4.  podatników rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2012 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez podatnika udział procentowy obrotu za okres pierwszych sześciu miesięcy wykonywania tych czynności, a w przypadku gdy przewidywany okres wykonywania tych czynności w roku podatkowym jest krótszy niż sześć miesięcy - przewidywany udział procentowy obrotu za okres do końca roku, będzie wyższy niż 80%.

Zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się w przypadku podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia (§ 3 ust. 2).

Jak wynika z zapisu § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia, zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, nie stosuje się w przypadku podatników, którzy w pierwszym lub drugim półroczu poprzedniego roku podatkowego osiągnęli udział procentowy obrotu równy lub niższy niż 80%.

Stosownie do zapisu § 4 ust. 1 rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się, w przypadku dostaw i świadczenia usług w nim wymienionych.

Zgodnie z § 5 ust. 1 powołanego rozporządzenia, w przypadku podatników, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł.

Stosownie do zapisu § 7 ust. 1 tego rozporządzenia, w przypadku podatników, którzy przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się terminy rozpoczęcia ewidencjonowania określone w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930).

Zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, nie stosuje się w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2012 r. byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania (§ 7 ust. 5).

Ze złożonego wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się Pan obsługą weterynaryjną ferm drobiu. Każda wykonana usługa jest dokumentowana fakturą VAT, z której wynika jednoznacznie jakich czynności dotyczyła, a zapłata dokonywana jest w całości za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy. Faktury VAT zawierają zarówno pozycję „usługi weterynaryjne”, jak i wyszczególnienie zużytych lub wydanych produktów leczniczych, których potrzeba zastosowania wynika z rodzaju świadczonej usługi lekarsko-weterynaryjnej. Jednocześnie w ramach świadczenia usług lekarskich i obsługi weterynaryjnej ferm drobiu prowadzi Pan sprzedaż preparatów witaminowych i mineralnych, których potrzebę, dawkowanie i sposób podania zleca lekarz weterynarii. Faktury VAT dotyczące tych preparatów nie zawierają pozycji „usługa weterynaryjna”, a jedynie wyszczególnienie wydanych preparatów, a także uwzględniają stawkę podatku właściwą dla danego specyfiku.

Wątpliwości Pana dotyczą rozstrzygnięcia kwestii czy w przedstawionym stanie faktycznym należy ewidencjonować dokonywaną sprzedaż przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Mając powyższe na uwadze należy w pierwszej kolejności zauważyć, iż w przypadku, gdy transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, celem określenia, po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też o świadczenie złożone (kompleksowe), a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług. Wskazać przy tym należy, co podkreślał wielokrotnie Trybunał Sprawiedliwości UE, iż koniecznym jest dokonywanie analizy takiej transakcji z punktu widzenia przeciętnego konsumenta.

Aby stwierdzić, czy dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), winno ono składać się z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie takiego rodzaju składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast za pomocniczą należy uznać taką czynność, jeśli nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które zarazem nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

W niniejszej sprawie stwierdzić należy, że w przypadku leków (preparatów witaminowych i mineralnych), jeżeli są one zapewnione w ramach świadczonej usługi weterynaryjnej i są wliczone w wartość tej usługi, to wówczas mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, w którym usługą główną nadającą świadczonej usłudze dominujący (przewodni) charakter będzie usługa weterynaryjna. W takim przypadku można mówić o jednej (kompleksowej) usłudze weterynaryjnej podlegającej jednolitym zasadom opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na wartość której składa się m.in. wartość leków, preparatów weterynaryjnych i materiałów medycznych.

Natomiast z przedstawionego (we wniosku oraz jego uzupełnieniu) stanu faktycznego nie wynika, że dokonuje Pan sprzedaży preparatów witaminowych i mineralnych w okolicznościach wskazujących na świadczenie tych czynności w ramach usługi weterynaryjnej. Ponadto podany sposób dokumentowania powyższych czynności uwzględniający stawkę podatku właściwą dla danego specyfiku, jednoznacznie wskazuje, że dokonuje Pan oddzielnej sprzedaży preparatów witaminowych i mineralnych traktowanej jako dostawy towarów.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku, gdy na podstawie § 3 rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących powstał wobec Pana obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, to w sytuacji, o ile z prowadzonej przez Pana ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę będzie jednoznacznie wynikało, jakiej konkretnie czynności dotyczy, do dnia 31 grudnia 2014 r. będzie Pan miał prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej wyłącznie w zakresie tych transakcji dotyczących świadczenia usług weterynaryjnych, za które zapłata w całości następuje przelewem na rachunek bankowy, na podstawie § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, w powiązaniu z poz. 37 załącznika.

W pozostałym zakresie, tj. w przypadku opisanych transakcji sprzedaży preparatów witaminowych i mineralnych, traktowanej jako dostawy towarów (pomimo zapłaty za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy), powyższe zwolnienie nie znajduje zastosowania, a tym samym transakcje te winien Pan ewidencjonować przy zastosowaniu kasy rejestrującej, dlatego też z tego względu stanowisko Pana uznano za nieprawidłowe.

Jednoczenie zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna - rozstrzygając wyłącznie kwestie podatkowe - dotyczy obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących i wydana została w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.