Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.210.2021.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-10
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2021 r. (data wpływu 16 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2021 r. (data wpływu 28 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 13 maja 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.210.2021.1.RK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 14 maja 2021 r. (data doręczenia za pośrednictwem platformy ePUAP 16 maja 2021 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 23 maja 2021 r. (data wpływu 28 maja 2021 r.), nadanym za pośrednictwem poczty w dniu 24 maja 2021 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej dnia 3 kwietnia 2018 r. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa o PIT) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wybrał opodatkowanie podatkiem liniowym. Nie zatrudnia pracowników, nie zleca wykonania prac w zakresie prowadzonej działalności na rzecz podwykonawców, ani nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z oprogramowaniem (kod 62.01.Z). Działalność Wnioskodawcy polega na świadczeniu usług w zakresie tworzenia oraz modyfikacji oprogramowania komputerowego na indywidualne zamówienia klientów. W ramach tej działalności, Wnioskodawca podejmuje współpracę z klientami, na zlecenie których tworzy oprogramowanie komputerowe (dalej: Kontrahenci). Wnioskodawca bierze udział w realizowanych przez Kontrahentów projektach polegających w szczególności na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego, zarówno na potrzeby Kontrahentów, jak i indywidualne zamówienia klientów Kontrahentów (dalej: Projekty).

Wnioskodawca tworzy kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne w postaci kompletnych systemów, jak i poszczególnych modułów stanowiących elementy składowe kompletnego oprogramowania. W toku prac polegających na rozwijaniu i ulepszaniu istniejącego oprogramowania Wnioskodawca tworzy nowy kod źródłowy, a także, w przypadku gdy zaimplementowana wcześniej funkcjonalność nie działa poprawnie, dokonuje poprawek w istniejącym kodzie. Bezpośrednim rezultatem prowadzonych przez Wnioskodawcę prac w zakresie tworzenia kompletnego oprogramowania są zawsze nowe kody źródłowe programów komputerowych. Zdarza się, że w procesie tworzenia nowych aplikacji Wnioskodawca korzysta z gotowych stylów/szablonów graficznych zapewnionych przez klientów, które następnie modyfikuje, tak aby dopasować je do oczekiwanych przez Kontrahentów rezultatów. Każdorazowo Projekt rozpoczyna się od ustalenia jego celów, odpowiadających potrzebom zgłoszonym przez Kontrahenta lub jego klienta. Wnioskodawca przygotowuje nowe oprogramowanie lub wprowadza ulepszenia i modyfikacje w już istniejącym oprogramowaniu, w celu dopasowania go do aktualnych potrzeb oraz według określonych przez klienta wytycznych dotyczących pożądanego efektu, w szczególności w zakresie funkcjonalności, jakie powinien mieć program. Dobór algorytmów, ciągów komend i instrukcji zawsze jest zależny od indywidualnej inwencji Wnioskodawcy. Ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością także spoczywa w pełni na Wnioskodawcy. Czynności zlecone Wnioskodawcy przez Kontrahentów są wykonywane wedle wyboru i swobody Wnioskodawcy, w miejscu i czasie przez Niego wybranym.

Dla każdego Projektu Wnioskodawca przyjmuje harmonogram, według którego realizowane są poszczególne etapy prac oraz zapewnia odpowiednie zasoby techniczne (np. w postaci sprzętu komputerowego) i, jeśli jest taka potrzeba, również zasoby ludzkie (podwykonawcy) niezbędne w toku prac. Wnioskodawca może realizować Projekt samodzielnie lub w zespole programistów będąc odpowiedzialnym za stworzenie uzgodnionej części kodu, która po połączeniu z pozostałymi częściami stworzy docelowy, finalny, zamówiony przez Kontrahenta produkt. Tematyka tworzonego oprogramowania jest zróżnicowana. Cechą wspólną wszystkich Projektów realizowanych przez Wnioskodawcę jest Jego twórcze działanie polegające na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych w oparciu o wiedzę i doświadczenie wypracowane i zdobyte w branży IT. Ze względu na charakter branży, Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę na temat algorytmów, bezpieczeństwa, czy języków programowania, aby móc wykorzystać ją w prowadzonej działalności. Każdy Projekt prowadzony jest w sposób pozwalający na przegląd określonych celów, zaplanowanych zadań i stopnia ich realizacji przy poszczególnych Projektach. Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę projektowane jest stosownie do indywidualnych i specyficznych potrzeb poszczególnych zamawiających, zatem każdy z Projektów odróżnia się od pozostałych, a w szczególności w efekcie każdego z nich powstaje nowy, niepowtarzalny kod źródłowy. Podobnie różnią się od siebie powstałe w ramach poszczególnych Projektów unikatowe rozwiązania informatyczne. Oprogramowanie Wnioskodawcy, w zależności od Projektu, może być przeznaczone do użytku na komputerze, telewizorze, smartfonie, tablecie lub innym urządzeniu mobilnym.

Kontrahent, na zlecenie którego Wnioskodawca tworzy oprogramowanie, działa na zasadzie pośrednika, delegując współpracujących z nim programistów do pracy nad projektami swoich klientów. W ramach umowy zawartej z Kontrahentem, Wnioskodawca pracuje w zespole programistów tworzących projekt umożliwiający obsługę klientów, którzy zdecydowali się skorzystać ze światłowodowego Internetu …. w USA. Głównym celem oprogramowania jest zapewnienie komunikacji z klientami indywidualnymi …. (Klienta Kontrahenta, z którym współpracuje Wnioskodawca). Aby zapewnić komunikację z klientami indywidualnymi rozwijany jest system, który za pomocą zgłoszeń (ticketów) w systemie wewnętrznym pozwala na sprawną obsługę. Przedmiotowe zgłoszenia mają zróżnicowany charakter i mogą dotyczyć m.in. instalacji fizycznej urządzeń dostępu do Internetu, zgłoszenia usterek, próśb o kontakt, czy monitoringu urządzeń.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia przykładowe zadania, które będą realizowane przez stworzony program komputerowy:

1.  umożliwienie anonimizacji danych klientów po upływie 2 lat od zgłoszenia, aby być zgodnymi z kalifornijskimi regulacjami ochrony danych osobowych. Zadanie polegało na stworzeniu nowego modułu, który wyszukuje dane codziennie o wyznaczonej porze, dokonuje anonimizacji danych klienta, komentarzy, oraz wszelkich jego wpisów i aktywności oraz propaguje te dane w bazie danych i innych systemach;
2.  stworzenie nowych możliwości kryteriów wyszukiwania w systemie (filtrowanie). Zadanie polegało na stworzeniu modułu, który będzie odpowiadał za filtrowanie danych wprowadzanych przez użytkownika systemu. Kryteriami są, np. znaki ,=, dla różnego rodzaju formatu danych (zwykły tekst, data i godzina, liczby etc\`(...)\`);
3.  integracja z nowym systemem adresowym. Zadania polegało na stworzeniu nowego modułu oraz interfejsu dostępu do danych adresowych. Ze względu na fakt, że dane powinny być pozyskiwane z nowego źródła, stworzony został moduł umożliwiający taką komunikację i pobieranie danych.

Wynik prac stanowi nowe oprogramowanie, złożone z wielu modułów oraz napisane przy użyciu kilku języków programowania (głównie …., ale także …. i kilka innych dialektów wewnętrznych ….), w formie kodu źródłowego oraz kompletnej konfiguracji odpowiednich narzędzi umożliwiających wywołanie tego kodu w środowisku chmurowym klienta. Program tworzony jest na komputer, który musi być dostarczony przez …. (Klienta Kontrahenta) i posiadać odpowiednie certyfikaty i zabezpieczenia.

Ustalenia pomiędzy Wnioskodawcą i Kontrahentem odnośnie planowanych prac polegają głównie na ustaleniu listy funkcji, które powinny powstać. Po zrealizowaniu projektu nastąpiło podsumowanie wykonanych prac.

Wnioskodawca jest twórcą poszczególnych fragmentów kodu źródłowego, które spełniają definicję programu komputerowego rozumianego jako zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w serwerze oraz komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu, oraz współautorem końcowego, kompleksowego oprogramowania. Poszczególne części kompletnego programu stanowią również programy komputerowe w postaci pojedynczych algorytmów realizujących określone zadanie/funkcje w strukturze programu, bądź kody źródłowe obejmujące funkcje użytkowe programu.

Wnioskodawca jest właścicielem stworzonych przez siebie, opisanych powyżej elementów składowych (stanowiących utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) do momentu przeniesienia na rzecz Kontrahentów autorskich praw majątkowych do tych elementów składowych. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do tych utworów, otrzymując w zamian wynagrodzenie ustalane wg przyjętych między stronami zasad.

Wnioskodawca prowadził odrębną ewidencję do prowadzonej przez siebie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, o której mowa w art. 30cb Ustawy o PIT i wyodrębnił w niej każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest rezultatem Jego twórczej działalności i ma charakter utrwalony, a założenia programów, ich układ oraz kompozycja mają kreatywny charakter. Rezultat w postaci unikatowych rozwiązań nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej. W związku z powyższym oprogramowanie Wnioskodawcy objęte jest ochroną prawnoautorską. W momencie stworzenia Oprogramowania jest ono własnością Wnioskodawcy, a własność ta następnie przechodzi na rzecz Kontrahentów wskutek wykonania z nimi umów. Każdorazowo Projekt rozpoczyna się od ustalenia jego celów, odpowiadających potrzebom zgłoszonym przez Kontrahenta lub jego klienta. Dla każdego Projektu Wnioskodawca przyjmuje harmonogram, według którego realizowane są poszczególne etapy prac oraz zapewnia odpowiednie zasoby techniczne (np. w postaci sprzętu komputerowego).

Wnioskodawca przygotowuje nowe Oprogramowanie lub wprowadza ulepszenia i modyfikacje w już istniejącym oprogramowaniu, w celu dopasowania go do aktualnych potrzeb oraz według określonych przez klienta wytycznych dotyczących pożądanego efektu, w szczególności w zakresie funkcjonalności, jakie powinien mieć program. Dobór algorytmów, ciągów komend i instrukcji zawsze jest zależny od indywidualnej inwencji Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie świadczy usług wprowadzania okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie zawartych umów oprogramowaniu. Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Kontrahenta.

Wnioskodawca może realizować Projekt samodzielnie lub w zespole programistów będąc odpowiedzialnym za stworzenie uzgodnionej części kodu, która po połączeniu z pozostałymi częściami stworzy docelowy, finalny, zamówiony przez Kontrahenta produkt.

Tematyka tworzonego Oprogramowania jest zróżnicowana. Cechą wspólną wszystkich Projektów realizowanych przez Wnioskodawcę jest Jego twórcze działanie, polegające na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych, w oparciu o wiedzę i doświadczenie wypracowane i zdobyte w branży IT. Ze względu na charakter branży, Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę na temat algorytmów, bezpieczeństwa, czy języków programowania, aby móc wykorzystać ją w prowadzonej działalności.

Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę projektowane jest stosownie do indywidualnych i specyficznych potrzeb poszczególnych zamawiających, zatem każdy z Projektów odróżnia się od pozostałych, a w szczególności w efekcie każdego z nich powstaje nowy, niepowtarzalny kod źródłowy. Podobnie różnią się od siebie powstałe w ramach poszczególnych Projektów unikatowe rozwiązania informatyczne. Oprogramowanie Wnioskodawcy, w zależności od Projektu, może być przeznaczone do użytku na komputerze, smartfonie, tablecie lub innym urządzeniu mobilnym.

W ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie prowadzi działalności innej, niż opisana we wniosku działalność związana z tworzeniem Oprogramowania. W związku z powyższym, całość przychodów osiąganych w ramach prowadzonej działalności operacyjnej, czyli całość wynagrodzenia otrzymywanego od Kontrahentów pochodzi ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do stworzonego przez Wnioskodawcę Oprogramowania.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie kwalifikowanego IP oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na kwalifikowane prawo oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, przypadających na kwalifikowane prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Z uwagi na fakt, że w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. Wnioskodawca zrealizował jeden projekt, w prowadzonej ewidencji wyodrębnił jedno kwalifikowane IP.

Zestaw modyfikacji dokonanych na rzecz Kontrahenta w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. Wnioskodawca traktuje jako jedno kwalifikowane IP, ponieważ wszystkie programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę w ramach jednego Projektu stanowią ostatecznie część głównego systemu (oprogramowania komputerowego), udostępnianego ostatecznemu użytkownikowi. Oprogramowanie realizujące poszczególne funkcjonalności nie jest wprowadzane do obrotu, jako programy niezależne od głównych systemów. Ewidencja prowadzona jest przez Wnioskodawcę „na bieżąco”.

Ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością spoczywa w pełni na Wnioskodawcy. Czynności zlecone Wnioskodawcy przez Kontrahentów są wykonywane wedle wyboru i swobody Wnioskodawcy, w miejscu i czasie przez Niego wybranym. Ponoszone przez Wnioskodawcę ryzyko definiowane może być jako potencjalny brak pewności co do powodzenia, osiągnięcia zamierzonych rezultatów w ramach podejmowanego przedsięwzięcia gospodarczego. W ramach tego ryzyka Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za skutki niewłaściwego wykonania zleconych czynności.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych w ramach Projektów na podstawie przepisów o IP Box w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r.

Przedstawiony we wniosku opis sytuacji dotyczy okresu od stycznia 2020 r. do obecnej chwili, przy czym w kolejnych miesiącach i latach Wnioskodawca zamierza prowadzić (kontynuować) tożsamą działalność i osiągać z tego tytułu dochody takiego samego rodzaju, jak te opisane we wniosku. W konsekwencji, opisana sytuacja jest zarówno stanem faktycznym (w roku 2020), jak i zdarzeniem przyszłym (w latach kolejnych). Oznacza to, że opisany stan faktyczny ma charakter ciągły i może trwać również w kolejnych latach.

W piśmie z dnia 23 maja 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że Oprogramowanie tworzone przez Niego jest rezultatem Jego twórczej działalności i ma charakter utrwalony, a założenia programów, ich układ oraz kompozycja mają kreatywny charakter. Rezultat w postaci unikatowych rozwiązań nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej. Wnioskodawca nie świadczy usług wprowadzania okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie zawartych umów oprogramowaniu, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Kontrahenta. Cechą wspólną wszystkich Projektów realizowanych przez Wnioskodawcę jest Jego twórcze działanie, polegające na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych, w oparciu o wiedzę i doświadczenie wypracowane i zdobyte w branży IT. Ze względu na charakter branży, Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę na temat algorytmów, bezpieczeństwa, czy języków programowania, aby móc wykorzystać ją w prowadzonej działalności. Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Każdorazowo Projekt rozpoczyna się od ustalenia jego celów, odpowiadającym potrzebom zgłoszonym przez Kontrahenta lub jego klienta. Dla każdego Projektu Wnioskodawca przyjmuje harmonogram, według którego realizowane są poszczególne etapy prac oraz zapewnia odpowiednie zasoby techniczne (np. w postaci sprzętu komputerowego). Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że działalność w zakresie tworzenia i modyfikacji oprogramowania ma charakter ciągły i zorganizowany, a także jest prowadzona w zaplanowany i uporządkowany sposób. Każdy realizowany przez Wnioskodawcę projekt ma za zadanie wykorzystać istniejącą lub nabywaną wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań w postaci innowacyjnych, szytych miarę programów komputerowych. Działalność Wnioskodawcy ma w tym zakresie swoje oparcie metodyczne. Uzyskana w ten sposób nowa wiedza służy do tworzenia nowych zastosowań (funkcjonalności). Tworzone oprogramowanie ma charakter indywidualny, innowacyjny i oryginalny oraz rezultat działalności jest odpowiednio utrwalony. Co więcej, pojęcie prac rozwojowych zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT poprzez odesłanie do definicji zawartej w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), zgodnie z którą prace rozwojowe to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że działalność dominująca przez Niego prowadzona obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Działalność ta nie obejmuje natomiast badań naukowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych dokonywał już oceny działalności podatników pod kątem spełnienia przesłanek warunkujących uznanie działalności za badawczo-rozwojową. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2019 r., Nr 0112-KDIL3- 2.4011.348.2019.2.JK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, „że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (\`(...)\`) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania działalności polegającej na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części za działalność badawczo-rozwojową oraz opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową - jest prawidłowe. Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2019 r., Nr 0112-KDIL3- 3.4011.299.2019.1.TW: „Reasumując - prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie oprogramowania jest działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a ust 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia na nabywcę praw do korzystania z tego oprogramowania kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ww. ustawy i w konsekwencji korzystają z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5% oraz w interpretacji z dnia 4 marca 2020 r., w której Organ uznał, że „Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Dodaje, że kwestia, czy oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową, jest przedmiotem wniosku, a nie elementem stanu faktycznego. Gdyby Wnioskodawca był w stanie samodzielnie zakwalifikować swoją działalność jako badawczo-rozwojową, to przedmiotowy wniosek w dużej części byłby bezzasadny. Wnioskodawca wskazuje, że działalność w zakresie tworzenia i modyfikacji oprogramowania ma charakter ciągły i zorganizowany. Każdy realizowany przez Wnioskodawcę projekt ma za zadanie wykorzystać istniejącą lub nabywaną wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań w postaci innowacyjnych, szytych na miarę programów komputerowych. Działalność Wnioskodawcy ma w tym zakresie swoje oparcie metodyczne. Uzyskana w ten sposób nowa wiedza służy do tworzenia nowych zastosowań (funkcjonalności). Tworzone oprogramowanie ma charakter indywidualny, innowacyjny i oryginalny oraz, rezultat działalności jest odpowiednio utrwalony.

Działalność Wnioskodawcy nie obejmuje badań naukowych. Wnioskodawca wskazuje, że działalność dominująca przez Niego prowadzona obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, to znaczy jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje na katalog kwalifikowanych praw własności intelektualnych. Jednym z nich jest autorskie prawo do programu komputerowego (pkt 8 tego przepisu ww. ustawy). Wnioskodawca nie wie, czy uzyskuje On dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r.: „Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia autorskie prawo do programu komputerowego. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia autorskie prawo do programu komputerowego. W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). Ze względu bowiem na wspominaną powyżej dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne Objaśnienia podatkowe nie stanowią najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewnianiającej ochronę prawnopodatkową dla podatnika”.

Występując z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, intencją Wnioskodawcy było w szczególności uzyskanie ochrony prawnopodatkowej w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programów komputerowych, tj. potwierdzenie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w zakresie uzyskiwania przez Wnioskodawcę dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu przepisów art. 30ca Ustawy o PIT, które to dochody będzie mógł opodatkować preferencyjną stawką (5%) podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2.).

Wnioskodawca jest twórcą kompletnych aplikacji, jak i oprogramowania komputerowego stanowiącego moduły (segmenty) istniejącego oprogramowania Kontrahentów, pozwalającego na uzyskanie nowych funkcjonalności, czy nowych, zastosowań istniejącego oprogramowania. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów (przy czym pojęcie komputer nie ogranicza się do PC, lecz odnosi się do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony) w zależności od Projektu, może być przeznaczone do użytku na komputerze, telewizorze, smartfonie, tablecie lub innym urządzeniu mobilnym.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę podlega ochronie jako utwór literacki, zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę jest rezultatem działalności człowieka i ma charakter utrwalony, a założenia programów, ich układ oraz kompozycja mają kreatywny charakter. Rezultat w postaci innowacyjnych rozwiązań nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że w ramach działalności dominującej w Jego ocenie uzyskuje On dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych).

Mając jednak na uwadze przytoczony powyżej fragment Objaśnień oraz wskazaną intencję Wnioskodawcy wyrażoną w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 2, kwestia osiągania przez Wnioskodawcę dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest przedmiotem wniosku, a nie elementem stanu faktycznego. Jak wskazano w treści wniosku, Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę projektowane jest stosownie do indywidualnych i specyficznych potrzeb poszczególnych zamawiających, zatem każdy z Projektów odróżnia się od pozostałych, a w szczególności w efekcie każdego z nich powstaje nowy, niepowtarzalny kod źródłowy.

W ramach działalności dominującej Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, w tym kompletnych aplikacji, poprawek, ulepszeń i nowych funkcjonalności.

Na podstawie umowy zawartej z Kontrahentem Wnioskodawca udziela Kontrahentowi zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi na Kontrahenta prawo udzielenia zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Właścicielami ulepszanego oprogramowania są Kontrahenci Wnioskodawcy lub ich klienci. Oprogramowanie, które Wnioskodawca modyfikuje i ulepsza udostępniane jest przez Kontrahentów, dla których świadczy usługi na podstawie zawartych umów. Wnioskodawcy nie przysługują prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku dalszego ulepszania stworzonego przez siebie oprogramowania. Wnioskodawca nie jest właścicielem, ani współwłaścicielem oprogramowania, które rozwija/ulepsza/modyfikuje, ani nie posiada w stosunku do tego oprogramowania licencji (wyłącznej lub niewyłącznej). Wnioskodawca jest natomiast właścicielem stworzonych przez siebie modyfikacji takich jak poprawki, ulepszenia, nowe funkcjonalności (stanowiących utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) do momentu przeniesienia na rzecz Kontrahentów autorskich praw majątkowych do tych modyfikacji. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do tych utworów, otrzymując w zamian stosowne wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa. Każda poszczególna część oprogramowania (po połączeniu stanowi całość oprogramowania) stanowi odrębny utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W wyniku działalności Wnioskodawcy polegającej na ulepszaniu/rozwijaniu/modyfikowaniu oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawca jest właścicielem stworzonych przez siebie modyfikacji, takich jak poprawki, ulepszenia, nowe funkcjonalności (stanowiących utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) do momentu przeniesienia na rzecz Kontrahentów autorskich praw majątkowych do tych modyfikacji. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do tych utworów, otrzymując w zamian stosowne wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa.

W ramach Działalności dominującej Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowana, w tym kompletnych aplikacji, poprawek, ulepszeń i nowych funkcjonalności.

Wnioskodawca wskazuje, że ewidencję prowadzi na bieżąco począwszy od 1 stycznia 2019 r., kiedy to pojawiła się możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej w podatku dochodowym, tzw. IP Box. Ewidencja prowadzona jest w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisana we wniosku działalność prowadzona przez Wnioskodawcę, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT, a której prowadzenie jest warunkiem przewidzianym dla skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 30ca Ustawy o PIT?
2.  Czy Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 1, ust. 2 w zw. z ust. 7, ust. 3 i 4 Ustawy o PIT, które będzie mógł opodatkować preferencyjny stawką 5% podatku dochodowego od osób fizycznych?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane we wniosku prace realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT, a której prowadzenie jest warunkiem przewidzianym dla skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 30ca Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W rozumieniu przepisów Ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z powyższego wynika, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej mają dotyczyć przedmiotu ochrony, który został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, że w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Co do zasady, zwiększenie zasobów wiedzy odnosi się do prowadzenia badań naukowych, natomiast wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy odnosi się do tworzenia nowych zastosowań do prac rozwojowych.

Pojęcie prac rozwojowych zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT poprzez odesłanie do definicji zawartej w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), zgodnie z którą prace rozwojowe to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na względzie powyższe definicje wyróżnia się 3 kryteria działalności badawczo-rozwojowej:

1.  twórczość;
2.  systematyczność;
3.  zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kryteria te muszą być spełnione kumulatywnie, aby uznać daną działalność za działalność badawczo-rozwojową.

Przesłanka działalności twórczej w doktrynie i orzecznictwie jest określana najczęściej mianem oryginalności lub nowości utworu. W wyroku z dnia 7 listopada 2007 r. (sygn. I ACa 800/07) Sąd Apelacyjny w Poznaniu wyraził na jej temat następujący pogląd: stwierdzenie, że utwór stanowi przejaw działalności twórczej, oznacza, że utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Zdaniem Sądu, przesłanka ta zostanie zrealizowana wówczas, gdy powstanie subiektywnie nowy wytwór intelektu. W doktrynie podkreśla się, że wymóg kreatywnego charakteru działalności oznacza, że za chroniony utwór nie może zostać uznany wynik działalności wyłącznie rutynowej, szablonowej, zdeterminowanej, która odbiera twórcy swobodę podejmowania wyborów. Uważa się, że sformułowanie działalność twórcza, którym posługuje się art. 1 ustawy o PAIPP wskazuje na to, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a więc cechuje się nowością. Uznaje się, że cechę oryginalności (nowości) utworu należy rozumieć w ten sposób, że dany wytwór intelektu powinien stanowić efekt pracy człowieka, przy której wykonywaniu osoba ta miała choć w pewnym stopniu zapewnioną swobodę tworzenia, a praca tej osoby nie polegała wyłącznie na kopiowaniu istniejącego już utworu. Cecha nowości w znaczeniu subiektywnym oznacza, że utwór powinien stanowić coś wcześniej nieznanego jego twórcy. Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: „Objaśnienia”): na potrzeby działalności B+R wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności B+R może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana we wniosku działalność ma charakter twórczy. Oprogramowanie powstaje w wyniku działalności intelektualnej Wnioskodawcy i ma indywidualny, unikatowy charakter, a rezultat działalności jest odpowiednio utrwalony. Wnioskodawca tworzy nowe aplikacje i kształtuje nowe funkcjonalności w tworzonych narzędziach informatycznych, które odzwierciedlają potrzeby rynku i klientów. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę ma charakter innowacyjny w zakresie prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa. Charakter twórczy takiej działalności Wnioskodawcy będzie zatem spełniony.

Istotnym kryterium działalności B+R jest prowadzenie działalności w sposób systematyczny.

Zgodnie z Objaśnieniami, „spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Niego działalność spełnia przesłanki uznania jej za działalność o charakterze systematycznym. Wnioskodawca prowadzi Projekty w sposób metodyczny i uporządkowany - przed rozpoczęciem prac nad projektem ustalane są Jego cele, odpowiadające potrzebom zgłoszonym przez klienta, określany jego harmonogram oraz zapewniane są zasoby techniczne niezbędne w toku prac. Realizacja Projektów stanowi trzon działalności Wnioskodawcy. Działalność ta nie ma charakteru sporadycznego czy jednorazowego.

W ocenie Wnioskodawcy, również ostatnia przesłanka uznania działalności za działalność badawczo rozwojową została spełniona. Działalność badawczo-rozwojowa musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Przy czym, zgodnie z Objaśnieniami, „Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe, zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych, czy usprawnionymi produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca zwiększając zasoby wiedzy oraz wykorzystując dostępną już wiedzę, tworzy nowe lub ulepszone rozwiązania.

W interpretacji indywidualnej z 4 lipca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że prace polegające na tworzeniu nowego oprogramowania spełniają przesłankę wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (\`(...)\`) definicja prac rozwojowych obejmuje m.in. wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca wykorzystuje zasoby wiedzy w celu tworzenia nowego oprogramowania, objętego ochroną prawnoautorską w postaci autorskich praw do programów komputerowych.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy prowadzi On działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania, kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT, a w konsekwencji korzystają z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 Ustawy o PIT;
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Program komputerowy został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. W ramach tego warunku, kwalifikowane prawo własności intelektualnej musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Oznacza to, że podatnik musi prowadzić działalność badawczo-rozwojową, podatnik musi wytwarzać, rozwijać lub ulepszać kwalifikowane prawo własności intelektualnej (prowadzić kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową).

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 1.

Katalog praw własności intelektualnej jest katalogiem enumeratywnym. Do tego katalogu włączono m.in. patenty, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego. Z punktu widzenia Wnioskodawcy istotnym kwalifikowanym IP wymienionym w katalogu jest autorskie prawo do programu komputerowego, przyznawane na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Ustawy o PAIPP”). Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych wydanych przez Ministra Finansów: 77. Przede wszystkim, podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. To oznacza, że wyeliminowanie lub ograniczenie swobody twórczej (eliminacja lub ograniczenie własnego/indywidualnego działania twórczego) wyłącza lub ogranicza prawnoautorską ochronę programu komputerowego, tym samym także eliminuje możliwość skorzystania z preferencji IP Box. 78. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. W konsekwencji, decydujące jest autentyczne podejście transakcyjne, gdzie należy brać faktyczne (autentyczne) działania podejmowane przez podatnika w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej, skutkującej wdrożeniem, ulepszeniem lub rozwinięciem programu komputerowego. Formalne postanowienia umowne, które nie znajdują odzwierciedlenia w rzeczywistych działaniach podatnika, nie zapewniają zatem akceptowalnej ochrony prawnopodatkowej podatnikowi w zakresie preferencji IP Box. 79. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne kazuistyczne podejście do definiowania pojęcia autorskie prawo do programu komputerowego, które wskazują, że część chronioną prawem (formę (ekspresji) utworu) jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w postaci kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia autorskie prawo do programu komputerowego w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy.

W przypadku Oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę podkreślenia wymaga, że tworzone przez Niego kompletne aplikacje, zdaniem Wnioskodawcy, spełniają definicję programu komputerowego, rozumianego jako zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Definicję tę spełniają również elementy składowe kompletnego programu. Stanowią one również programy komputerowe w postaci pojedynczych algorytmów realizujących określone zadanie/funkcje w strukturze programu, bądź kody źródłowe obejmujące funkcje użytkowe programu.

Ponadto takie programy komputerowe będą chronione prawem autorskim. Ochrona ta wynika z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - programy komputerowe wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę są chronione jako przedmiot autorskiego prawa do programów komputerowych, dlatego są one zaliczane do kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Podlegają ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Wnioskodawca jest twórcą kompletnych aplikacji lub poszczególnych fragmentów kodu źródłowego w postaci m.in. pojedynczych ulepszeń, funkcjonalności, modułów, segmentów. Niezależnie, czy w wyniku prowadzonego przez Wnioskodawcę projektu B+K powstaje kompletne oprogramowanie, czy zestaw nowych funkcjonalności/modyfikacji, oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest chronione prawem autorskim. Ochrona ta wynika z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie bowiem z tą regulacją, zasadniczo, programy komputerowe podlegają ochronie, jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Ponadto art. 1 ust. 1 Ustawy o PAIPP stanowi, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Powyższe oznacza, że aby przejaw myśli ludzkiej uznać za utwór, musi on spełnić następujące kryteria:

*   musi być rezultatem działalności człowieka,

*   wymagane jest tzw. utrwalenie dzieła,

*   musi się w nim przejawiać działalność twórcza,

*   konieczne jest, aby ta działalność miała indywidualny charakter.

W ocenie Wnioskodawcy, tworzone przez Niego Oprogramowanie nosi wszelkie cechy utworu. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę jest rezultatem działalności człowieka i ma charakter utrwalony, a założenia programów, ich układ oraz kompozycja mają kreatywny charakter. Rezultat w postaci innowacyjnych rozwiązań nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej. Zatem programy komputerowe wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę będą podlegały ochronie z tytułu praw autorskich na podstawie przepisów art. 74 Ustawy o PAIPP.

Tym samym zostały spełnione wszystkie trzy przesłanki uznania, że Wnioskodawca wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programu komputerowego.

Niezbędne jest również ustalenie, czy Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 Ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wnioskodawca uzyskuje dochody ze sprzedaży Oprogramowania na rzecz Kontrahentów. Tym samym, dochody te należy traktować jako dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Finalnie należy ustalić, w jaki sposób kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powinny być opodatkowane przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Natomiast zgodnie z art. 30ca ust. 3 Ustawy o PIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

W myśl art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a + b)\*1,3\]/(a+ b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 Ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT).

W ocenie Wnioskodawcy, uzyskuje On dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych). Dochody te, skorygowane o tzw. wskaźnik nexus, z zastosowaniem reguł określonych w art. 30ca ust. 4-6 Ustawy o PIT, stanowią podstawę opodatkowania preferencyjną stawką podatku na podstawie art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, będzie On mógł opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką 5%, o której mowa w art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875, 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478, ze zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę projektowane jest stosownie do indywidualnych i specyficznych potrzeb poszczególnych zamawiających, zatem każdy z Projektów odróżnia się od pozostałych, a w szczególności w efekcie każdego z nich powstaje nowy, niepowtarzalny kod źródłowy. Wnioskodawca wskazał, że oprogramowanie tworzone przez Niego jest rezultatem Jego twórczej działalności i ma charakter utrwalony, a założenia programów, ich układ oraz kompozycja mają kreatywny charakter. Cechą wspólną wszystkich Projektów realizowanych przez Wnioskodawcę jest Jego twórcze działanie polegające na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych, w oparciu o wiedzę i doświadczenie wypracowane i zdobyte w branży IT. Wnioskodawca nie świadczy usług wprowadzania okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie zawartych umów oprogramowaniu, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Kontrahenta.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując - działalność prowadzona przez Wnioskodawcę spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a której prowadzenie jest warunkiem przewidzianym dla skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a + b) \* 1,3\]/ (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowania komputerowe;
2.  Wnioskodawca wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac związanych z tworzeniem oprogramowania powstają utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
4.  W wyniku prowadzonej działalności Wnioskodawcy polegającej na ulepszaniu/rozwijaniu/modyfikowaniu oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej;
5.  Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania, w tym kompletnych aplikacji, poprawek, ulepszeń i nowych funkcjonalności;
6.  Wnioskodawca od 1 stycznia 2019 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5% .

Reasumując – Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 1, ust. 2 w zw. z ust. 7, ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania tych dochodów wg stawki 5% w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. i w latach kolejnych, o ile nie zmieni się stan faktyczny u Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji indywidualnej.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego…, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego Epuap.