Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4011.35.2020.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-01
Teza: w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową w zakresie świadczonych usług programistycznych oraz spełnia przesłanki uprawniające go do zastosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego lub rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 lutego 2020 r. (data wpływu 12 lutego 2020 r.) uzupełnionym 5 maja 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową w zakresie świadczonych usług programistycznych oraz spełnia przesłanki uprawniające go do zastosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego lub rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej- **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową w zakresie świadczonych usług programistycznych oraz spełnia przesłanki uprawniające go do zastosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego lub rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 16 kwietnia 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4011.35.2020.1.EN wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 5 maja 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której głównym przedmiotem działalności jest działalność związana z oprogramowaniem (62.01.Z). Pozostałym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność związana ruchomymi placówkami gastronomicznymi (56.10.B), przy czym działalność z tego zakresu nie stanowi przedmiotu niniejszego wniosku.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. la ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f.

Wnioskodawca świadczy usługi w ramach umowy zawartej z X - spółką prawa brytyjskiego (dalej: „Zleceniodawca”) zajmując się tworzeniem specjalistycznych rozwiązań programistycznych wykorzystywanych przez Zleceniodawcę w toku prowadzonej działalności. Zleceniodawca jest właścicielem platformy online (dalej: „Platforma”) umożliwiającej wyszukiwanie, porównywanie i wstępną rezerwację lokali usługowych takich jak centra konferencyjne, sale weselne, restauracje itp. Jest to platforma typu marketplace, skupiająca usługodawców o określonym profilu działalności. Zleceniodawca w zakresie oferowanych rozwiązań posiada wiodącą pozycję na obszarze Wielkiej Brytanii, działając przy tym również w Australii, Singapurze i Irlandii.

Platforma zdobyła wiodącą pozycję m.in. dzięki stale doskonalonemu algorytmowi doboru lokali do potrzeb klientów. Podczas opracowywania nowych funkcjonalności wybór docelowych rozwiązań z zakresu user experience bardzo często dokonywany jest w oparciu o metody badawcze polegające na porównaniu różnych wersji rozwiązań, oraz hurtową analizę dot. zachowań użytkowników. W ramach pracy nad Platformą wykorzystywane są najbardziej uznane w branży programistycznej narzędzia/metodyki m.in. test driven development, continuous integration, lean, agile.

Główne moduły oprogramowania wchodzącego w skład Platformy to:

*   A - moduł gromadzi dane klientów Platformy (podmiotów oferujących lokale na wynajem), pozwala zarządzać płatnościami od klientów, wyszukiwać próby oszustw/nadużyć);
*   B - moduł pozwala zarządzać treścią kilkudziesięciu tysięcy stron internetowych prezentujących oferty lokali na wynajem;
*   wyszukiwarka ofert /porównywarka używana przez osoby poszukujące lokali;
*   moduł rezerwacji dla osób poszukujących lokali (tzw. front);
*   komunikator łączący obie strony transakcji.

Wnioskodawca świadczy swoje usługi jako senior software developer - starszy inżynier oprogramowania. Wnioskodawca zajmuje się dostarczaniem nowych modułów oprogramowania, modyfikowaniem już istniejących poprzez zmiany funkcjonalne, zmiany związane z bezpieczeństwem oraz zmiany związane ze skalowaniem Platformy na potrzeby większego ruchu i nowych rynków.

Wnioskodawca jest członkiem kilkuosobowego zespołu programistów zajmujących się opracowywaniem określonych rozwiązań programistycznych związanych z Platformą. Wnioskodawca w ramach swoich usług zajmuje się m.in.:

1.  projektowaniem rozwiązań implementujących określone funkcjonalności zdefiniowane pod kątem wymagań biznesowych stawianych przed oprogramowaniem;
2.  projektowaniem i tworzeniem testów automatycznych, które opisują wymagania stawiane przed oprogramowaniem (praca w ramach metodyki Test Driven Development (TDD) - polegająca na opracowaniu w pierwszej kolejności testów, a następnie określonych funkcjonalności);
3.  tworzeniem i implementacją funkcjonalności używając do tego dedykowanych technologii (m.in. PHP, JavaScript, MySql, Redis, ElasticSearch, HTML, Nginx).

W przypadku opracowania konkretnego rozwiązania Wnioskodawca przekazuje kod źródłowy rozwiązania wraz z testami automatycznymi Zleceniodawcy, który podlega integracji z Platformą w ramach procesu Continous Integration. Wnioskodawca sporządza także dokumentacje do opracowanego przez siebie rozwiązania, przy czym w części przypadków dokumentację zastępują testy automatyczne, które opisują w istocie funkcjonalność opracowaną przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca odpowiada także za realizację zleceń skupiających się nad poprawą bezpieczeństwa Platformy. Usługi Wnioskodawcy w tym zakresie skupiają się na opracowaniu odpowiednich rozwiązań pozwalających na likwidację luk bezpieczeństwa. Proces tworzenia rozwiązań w tym zakresie przybiera analogiczny kształt procesu technologicznego jak proces tworzenia dedykowanych rozwiązań programistycznych rozwijających Platformę.

Wnioskodawca opracowuje także rozwiązania programistyczne pozwalające na optymalizację wydajności konkretnych rozwiązań funkcjonujących w obrębie Platformy. Proces tworzenia rozwiązań optymalizacyjnych rozpoczyna się od ustalenia docelowego poziomu wydajności, do którego Wnioskodawca następnie opracowuje wydajniejsze wersje algorytmów lub zmienia dotychczas wykorzystywane narzędzia na narzędzia dostosowane do kategorii danego problemu (np. zamiana relacyjnej bazy danych na bazę danych typu in-memory key-value storage; zamiana silnika bazy danych na taki, który umożliwia wyszukiwanie pełnotekstowe).

Wnioskodawca w ramach swoich usług opracowuje konkretne rozwiązania we własnym zakresie, przy czym jego efekty pracy w postaci kodu źródłowego programu komputerowego w niektórych przypadkach podlegają integracji wraz z rozwiązaniami opracowanymi przez innych członków zespołu w jedno całościowe rozwiązanie.

Do przykładowych rozwiązań opracowanych przez Wnioskodawcę zaliczyć można m. in.:

1.  program pozwalający na integrację z systemem księgowym online poprzez zewnętrzne API celem wyeliminowania manualnej pracy (kojarzenie rezerwacji dokonanych za pośrednictwem platformy marketplace z fakturami oraz płatnościami za te faktury) - stworzenie mechanizmu synchronizacji poprzez wykorzystanie protokołu HTTPS;
2.  program pozwalający na automatyczną analizę wiadomości email przychodzących od osób korzystających z platformy pod kątem SPAM - celem ochrony wizerunku platformy marketplace w oczach jej użytkowników;
3.  program dedykowany do wysyłki automatycznych powiadomień o braku płatności za usługę pośrednictwa świadczoną przez platformę;
4.  program służący blokowaniu przesyłania plików zawierających wirusy przesyłanych w wiadomościach poprzez komunikator używany przez osoby korzystające z platformy - poprzez opracowanie i stworzenie interfejsu integrującego się z darmowym programem antywirusowym
5.  program stanowiący wyszukiwarkę zgłoszeń/rezerwacji umożliwiającej właścicielom lokali sprawną obsługę klientów wysyłających zapytania ofertowe;

W ramach działań Wnioskodawca opracowywał także modyfikacje oraz usprawnienia do istniejących aplikacji, spośród których wymienić można m. in.:

1.  modyfikację silnika wyszukiwarki lokali, mającą na celu poprawienie user experience (poprzez skrócenie czasu wyszukiwania) i tym samym zwiększenie ilości interakcji podejmowanych przez pojedynczego użytkownika platformy;
2.  zmianę sposobu prezentacji cen lokali poprzedzoną eksperymentami A/B - zmiana miała na celu zwiększenie ilości rezerwacji dokonywanych przez klientów poprzez optymalizację architektury informacji na stronie prezentującej lokale do wynajęcia;
3.  internacjonalizację Platformy - dostosowanie jej do potrzeb nowych rynków (waluty, dostosowanie do przepisów obowiązujących w danym kraju itd.)
4.  tworzenie testów automatycznych dla już działających rozwiązań - testy mają dbać o zapewnienie pełnej funkcjonalności Platformy. Posiadanie testów automatycznych zwalnia Zleceniobiorcę z konieczności przeprowadzania testów manualnych (które są kosztowne i czasochłonne) - przyczyniając się tym samym do zwiększenia konkurencyjności.

Wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie przez Wnioskodawcę oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym m.in. z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, matematyki i statystyki, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowych programów komputerowych oraz modułów do tychże programów.

Efekty działalności Wnioskodawcy są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Głównymi wyróżniającymi na rynku innowacjami rozwiązań projektowanych i tworzonych przez Wnioskodawcę są dostosowanie w pełni do określonych funkcjonalności i przeznaczenia, wykorzystanie najnowszych technologii, wysoki stopień bezpieczeństwa i stabilności działania, integracja z dotychczas opracowanymi rozwiązaniami.

Praca Wnioskodawcy nad nowymi rozwiązaniami programistycznymi nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian, lecz jest systematycznym rozwojem konkretnego projektu informatycznego, który to proces ma na celu opracowanie zupełnie nowego rozwiązania lub stworzenie rozwiązania wprowadzającego nową funkcjonalność (wprowadzającego istotną modyfikację do dotychczasowego rozwiązania).

Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie, w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje nowe rozwiązanie, stanowiące osobne oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego o nowe funkcjonalności, stanowiące odrębny od tego oprogramowania utwór (nowy kod źródłowy programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W oparciu o zawartą umowę, Wnioskodawca przenosi całość praw do opracowanych programów komputerowych na wskazanych w umowie polach eksploatacji. Z chwilą zapłaty wynagrodzenia traci prawa do wytworzonych utworów w zamian za wynagrodzenie. Wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca dostaje stanowi zatem w istocie zapłatę za przeniesienie praw autorskich do napisanych przez niego utworów. Sprzedaż tych praw następuje w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej, która jest pozarolniczą działalnością gospodarczą.

W ramach świadczonych usług Wnioskodawca nie podlega kierownictwu ze strony Zleceniodawcy lub jakiejkolwiek wyznaczonej przez niego osoby. Umową łącząca Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą ma charakter kontraktu zawartego pomiędzy przedsiębiorcami. Wnioskodawca w ramach świadczonych usług jest niezależnym wykonawcą oraz ponosi wobec Zleceniodawcy odpowiedzialność z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy.

Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 2019 r., na bieżąco, ewidencję zawierającą wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f., zapewniającą w szczególności wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do wytwarzanych kodów źródłowych poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań, a jego wersja elektroniczna jest archiwizowana.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb u.p.d.o.f., które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.). W konsekwencji. Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2019 rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze Zleceniodawcą z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 5 maja 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że ulepszanie/modyfikacja odnosi się zarówno do rozwiązań opracowanych przez Wnioskodawcę od zera (jego własnych kodów źródłowych programu komputerowego), jak też do rozwiązań, których właścicielem jest Zleceniodawca.

W przypadku modyfikowania, ulepszania i rozwijania oprogramowania, które nie jest własnością Wnioskodawcy, nie przysługują mu prawa (na podstawie umowy licencji ani też oprogramowanie ulepszane nie jest już własnością/współwłasnością Wnioskodawcy) do oprogramowania, które Wnioskodawca ulepsza (rozwija). Wnioskodawcy przysługują w takim przypadku prawa majątkowe (prawo własności) do składowych (części oprogramowania) opracowanych przez Wnioskodawcę, które modyfikują bądź ulepszają oprogramowanie, ale tylko do momentu przeniesienia ich na rzecz nabywcy.

W przypadku modyfikowania lub ulepszania oprogramowania odbywa się to poprzez tworzenie przez Wnioskodawcę nowych modułów i funkcjonalności tego oprogramowania, do których Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie, podlegające przeniesieniu na Zleceniodawcę. Są to składowe programów komputerowych (nowy kod źródłowy) stanowiący odrębny utwór, na potrzeby którego opracowania Wnioskodawca nie musi posiadać licencji wyłącznej. W związku z powyższym Wnioskodawcy nie przysługuje wyłączna licencja do korzystania z modyfikowanego lub ulepszonego prawa celem dokonania jego modyfikacji lub ulepszenia.

W przypadku ulepszania/modyfikacji programów komputerowych, których właścicielem jest Zleceniodawca, usługi w tym zakresie świadczone są na jego zlecenie w związku z zawartą między nim a Wnioskodawcą umową o świadczenie usług programistycznych;

W przypadku, gdy Wnioskodawca modyfikuje, ulepsza i rozwija oprogramowanie, którego nie jest właścicielem, w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje nowe rozwiązanie, stanowiące osobne oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego o nowe funkcjonalności, stanowiące nowy kod i algorytm stworzony w językach programowania, stanowiący nowy utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do opracowanych rozwinięć i ulepszeń programu, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W ramach zarówno tworzenia, jak i rozwijania oprogramowania Wnioskodawca opracowuje nowe kody źródłowe, które podlegają przeniesieniu na rzecz Zleceniodawcy. W związku z powyższym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w przypadku Wnioskodawcy są dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W oparciu o umowę Wnioskodawca przenosi prawa autorskie do opracowanych programów komputerowych na wskazanych w umowie polach eksploatacji. Z chwilą zapłaty wynagrodzenia zleceniodawca zyskuje wszystkie prawa do wytworzonych przez Wnioskodawcę utworów, a Wnioskodawca je traci, za co dostaje wynagrodzenie.

Ewidencja prowadzona jest przez Wnioskodawcę od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do programów komputerowych, z których dochód z tytułu sprzedaży Wnioskodawca zamierza rozliczyć przy wykorzystaniu preferencyjnej stawki. Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z tworzeniem oprogramowania od 2 grudnia 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową w zakresie świadczonych usług programistycznych oraz spełnia przesłanki uprawniające go do zastosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego lub rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie związanym ze świadczeniem usług programistycznych prowadzi on działalność badawczo-rozwojową oraz spełnia wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programów komputerowych, a co za tym idzie uprawniony jest do zastosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego lub rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie zgodnie z art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy. W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r. poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f., zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

(i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 u.p.d.o.f.) oraz

(ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f.).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc się do opisanego stanu faktycznego wskazać należy, iż Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której jednym z dwóch, a zarazem głównym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a także wybrał liniową formę opodatkowania określoną w art. 30c u.p.d.o.f.

W ramach działalności Wnioskodawca świadczy specjalistyczne usługi programistyczne, w zakresie których zajmuje się projektowaniem i wytwarzaniem nowych programów komputerowych o określonej specyfikacji i funkcjonalności. Do zadań Wnioskodawcy należy tworzenie od podstaw określonych rozwiązań programistycznych (tworzenie programów komputerowych od zera). Wnioskodawca zajmuje się także rozszerzaniem opracowanych rozwiązań poprzez dodawanie do nich nowych modułów i funkcjonalności, a także ulepsza działające rozwiązania programistyczne, integruje tworzone rozwiązania z innymi rozwiązaniami, oraz prowadzi prace koncepcyjne polegające na projektowaniu nowych rozwiązań programistycznych oraz sporządza do nich dokumentację.

Efekty działalności programistycznej Wnioskodawcy w każdym przypadku mają charakter twórczy - w toku prac nad nowymi rozwiązaniami programistycznymi nie występuje element typowej standaryzacji. Cele jakie są zakładane przez Wnioskodawcę do osiągnięcia wymagają unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac programistycznych. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę jest wyłącznym rezultatem jego własnej indywidualnej działalności intelektualnej, ze względu na fakt, że jest ono wytwarzane przez niego samodzielnie od podstaw z wykorzystaniem swoich autorskich rozwiązań, które wypracował w toku prowadzonej działalności.

Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi więc przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (jest to wyraz jego własnej twórczości intelektualnej). W toku prac nad oprogramowaniem Wnioskodawca podejmuje działania polegające na analizie konkretnego projektu, do którego następnie opracowuje szczegółowy model działania i tworzy konkretne rozwiązania. Zastosowane rozwiązania oraz kod źródłowy są wynikami jego twórczej pracy i odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Efektem działań jest zatem stworzenie oprogramowania (programu komputerowego), które zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. 1994 nr 24 poz. 83 z późn. zm.), podlega ochronie, jak utwory literackie.

Działalność programistyczna prowadzona przez Wnioskodawcę obejmuje przy tym wykorzystanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność programistyczna Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania innowacyjnych rozwiązań programistycznych. Wnioskodawca świadczy specjalistyczne usługi programistyczne, które zmierzają do opracowania rozwiązań, pozwalających na korzystanie ze złożonych i specjalistycznych i automatycznych funkcjonalności.

Prace programistyczne prowadzone przez Wnioskodawcę mają głównie charakter prac rozwojowych. Prace programistyczne Wnioskodawcy nie są związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami w oprogramowaniu, zaś tworzone rozwiązania charakteryzują się wysokim poziomem innowacyjności, który wynika z faktu, iż każde z rozwiązań jest indywidualne oraz posiada niepowtarzalne funkcjonalności. W konsekwencji, opracowane przez Wnioskodawcę rozwiązania programistyczne są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Prace programistyczne prowadzone przez Wnioskodawcę są w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) i są każdorazowo poprzedzone fazą eksploracyjną, mającą na celu wynalezienie najbardziej optymalnego sposobu osiągnięcia planowanego rezultatu i stworzenia określonego rozwiązania o danej specyfikacji. Działalność związana z tworzeniem oprogramowania stanowi przy tym główny przedmiot działalności Wnioskodawcy, który kontynuowany będzie także w przyszłości.

W świetle powyższego uznać należy, że działalność programistyczna prowadzona przez Wnioskodawcę i opisana we wniosku ma charakter działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 u.p.d.o.f.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Zgodnie z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f., kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 u.p.d.o.f.).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca u.p.d.o.f., wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru określonego w tymże przepisie.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f., dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f. dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f., podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca u.p.d.o.f. są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 u.p.d.o.f., w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c u.p.d.o.f.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatku od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Wnioskodawca w zakresie segmentu działalności związanej z tworzeniem oprogramowania wytwarza, rozwija i ulepsza opisane w stanie faktycznym prawa własności intelektualnej w postaci chronionych prawem autorskim programów komputerowych, które stanowią przejaw prowadzonej przez niego, w ramach jego działalności gospodarczej, działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 u.p.d.o.f.

Jednocześnie Wnioskodawca na bieżąco prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb u.p.d.o.f. ewidencję, pozwalającą w szczególności na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

W świetle powyższego wywodu oraz przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, z których każdy stanowi utwór prawnie chroniony, wytworzony w ramach działalności badawczo-rozwojowej, stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f.

To oznacza, że Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez siebie oprogramowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.