Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-590/09-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-10-20
Teza: Czy koszty przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, poniesione przez spółkę przekształcaną – jawną, powinny być zaliczane do kosztów podatkowych spółki przekształconej – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością?
Słowa kluczowe: doradztwo; forma-forma prawna; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata-opłata notarialna; opłata-opłaty sądowe; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; podmiot-przekształcanie podmiotów; spółki-spółka jawna; spółki-spółka osobowa; usługi-usługi doradcze; zmiana; zmiana-zmiana stanu prawnego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2009 r. (data wpływu 31.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przekształceniem spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przekształceniem spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 15 maja 2009 r. została zarejestrowana spółka kapitałowa w wyniku przekształcenia ze spółki jawnej. Spółka jawna do dnia przekształcenia poniosła wydatki dotyczące przekształcenia, tj. obowiązkowe opłaty sądowe, notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę biegłego rewidenta, opłatę firmy prawnej przeprowadzającej proces przekształcenia itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszty przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, poniesione przez spółkę przekształcaną – jawną, powinny być zaliczone do kosztów podatkowych spółki przekształconej – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością?

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. wydatki powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z orzeczeniami sądowymi: WSA w Szczecinie z 29 kwietnia 2009 r. I SA/Sz 035/09, WSA w Bydgoszczy z 29 grudnia 2008 r. I SA/Bd 638/08, dla zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów spółki przekształconej /spółki z ograniczoną odpowiedzialnością/ bez znaczenia jest to, że zostały one pokryte z majątku spółki przekształcanej /jawnej/. Wniosek ten wynika z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, warunkiem koniecznym zaliczenia kosztów dla celów podatkowych jest ich związek z uzyskaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Z kolei, Spółka mając na uwadze że:

*   wydatki na przekształcenie, poniesione przez spółkę przekształcaną /jawną/ związane są z przychodami spółki przekształconej /spółki z ograniczoną odpowiedzialnością/, a jednocześnie:
*   w związku z przejęciem, w drodze sukcesji na gruncie prawa cywilnego, majątku spółki przekształcanej /jawnej/, przez spółkę przekształconą /spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością/, majątek przejęty przez tą spółkę zostaje efektywnie zmniejszony o wartość wydatków poniesionych przez spółkę jawną,

należy uznać, że koszty te są kosztami uzyskania przychodów spółki przekształconej /spółki z ograniczoną odpowiedzialnością/.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawę przekształceń prawnych spółek stanowią przepisy Działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 tej ustawy, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo - akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 ww. ustawy).

Kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Stosownie do art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Wobec powyższego, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostało przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to tym samym, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca) wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej. Spółka przekształcana (spółka jawna) stała się spółką przekształconą (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Należy mieć na względzie fakt, iż wspólnik spółki przekształcanej staje się – z dniem przekształcenia – wspólnikiem spółki przekształconej, a działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c ustawy).

Kwestię kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl ust. 4e ww. artykułu, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przekształcenia spółki jawnej. W związku z przeprowadzonym procesem, spółka jawna, do dnia przekształcenia poniosła następujące wydatki: obowiązkowe opłaty sądowe, notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę biegłego rewidenta, opłatę firmy prawnej przeprowadzającej proces przekształcenia itp.

Uwzględniając powyższe, stwierdzić należy, iż poniesienie przedmiotowych wydatków warunkowało możliwość zmiany formy prawnej spółki jawnej, co w rezultacie warunkowało pośrednio uzyskiwanie przychodu przez Spółkę przekształconą (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością). Jednak ich kwalifikacja nastąpić powinna w oparciu o datę ich poniesienia oraz podmiot, który je poniósł.

Zatem stwierdzić należy, iż skoro wydatki poniesione przez spółkę jawną (a w sensie prawnym przez jej wspólników), służyć miały przede wszystkim umożliwieniu jej działalności w zmienionej formie prawnej oraz zostały poniesione przez spółkę przekształcaną, tj. spółkę jawną, to powinny obciążać jej koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Wobec powyższego, wydatki dotyczące przekształcenia spółki jawnej (spółki przekształcanej) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą), poniesione przez spółkę jawną nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.