Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-144/09-6/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-11-05
Teza: Opodatkowanie umowy pożyczki w świetle art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; pożyczka
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością …, przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2009 r. (data wpływu 11 sierpnia 2009 r.) uzupełnionym w dniu 21 października 2009 r. (data wpływu 22 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania pożyczek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania pożyczek.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, pismem z dnia 13 października 2009 r. nr ILPP2/443-1043/09-2/ISN, ILPB2/436-144/09-2/MK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Powyższe zostało uzupełnione w dniu 21 października 2009 r. (data wpływu 22 października 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. W związku z prowadzoną przez siebie działalnością oraz w celu pokrycia bieżących i przyszłych potrzeb finansowych, Spółka podjęła kroki mające na celu pozyskanie zewnętrznych źródeł finansowania i zawarła umowy pożyczek pieniężnych (jako pożyczkobiorca) z osobami prawnymi posiadającymi siedzibę na terytorium Polski, będącymi czynnymi podatnikami VAT (dalej określanymi jako „Pożyczkodawca Krajowy”) oraz z osobami fizycznymi zamieszkałymi na stałe na terytorium innych niż Polska krajów Unii Europejskiej, które nie są zarejestrowane dla celów VAT w Polsce (dalej określanymi jako „Pożyczkodawca Zagraniczny”). Jednocześnie w związku z przewidywanymi dalszymi potrzebami w zakresie finansowania bieżącej działalności Spółka planuje zawarcie kolejnej/kolejnych umów pożyczek ze wspomnianymi wyżej bądź innymi podmiotami.

Posługując się w dalszej części wniosku terminami „Umowa Pożyczki” lub „Pożyczka” Spółka odnosić się będzie do każdej z zawartych w przeszłości lub mających zostać zawartych w przyszłości umów odpowiednio z Pożyczkodawcą Krajowym i/lub Pożyczkodawcą Zagranicznym. Zarówno Pożyczkodawcy Krajowi, jak również Pożyczkodawcy Zagraniczni nie są udziałowcami Spółki.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że pożyczki od „Pożyczkodawcy Zagranicznego” zostały zawarte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W momencie zawierania tych umów środki pieniężne będące przedmiotem pożyczki znajdowały się na rachunku Pożyczkodawcy Zagranicznego prowadzonym przez instytucję finansową posiadającą siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Łącznie Zainteresowany zawarł 16 umów pożyczek w okresie od kwietnia 2007 r. do listopada 2008 r.

Z kolei odnośnie planowanych umów pożyczek od Pożyczkodawcy Zagranicznego Wnioskodawca poinformował, że przyszłe umowy pożyczek zostaną zawarte poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a środki pieniężne będące przedmiotem pożyczek będą się znajdować na rachunku Pożyczkodawcy Zagranicznego prowadzonym przez instytucję finansową posiadającą siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Odnośnie Pożyczkodawców Zagranicznych Zainteresowany wskazał również, że część z wymienionych osób jest podatnikami podatku od wartości dodanej na terytorium innego państwa członkowskiego, natomiast pozostała część nie jest podatnikami tego podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

1.  Czy w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym Umowa Pożyczki zawarta przez Spółkę z Pożyczkodawcą Zagranicznym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w Polsce?
2.  Czy w przedmiotowym stanie faktycznym zawarcie Umowy Pożyczki z Pożyczkodawcą Krajowym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie drugie w zakresie stanu faktycznego. Natomiast w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w dniu 5 listopada 2009 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB2/436-144/09-7/MK. W kwestii odpowiedzi na pytanie pierwsze w zakresie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w dniu 5 listopada 2009 r. wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia odpowiednio nr ILPB2/436-144/09-4/MK i ILPB2/436-144/09-5/MK.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega w szczególności odpłatne świadczenie usług. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Należy uznać, iż udzielanie pożyczek spełnia definicję świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku udzielania pożyczek można bowiem zidentyfikować beneficjenta świadczenia, którym będzie pożyczkobiorca (w analizowanej sytuacji Spółka) mogący korzystać z kapitału udostępnionego na określony czas. Jednocześnie jest to usługa odpłatna, z uwagi na fakt, iż pożyczkodawca pobiera wynagrodzenie w postaci odsetek od udostępnionego kapitału.

Zgodnie z art. 27 ust. 3 i 4 ustawy o VAT usługi finansowe (obejmujące omawiane usługi polegające na udzielaniu pożyczki), świadczone przez podmioty zagraniczne na rzecz polskich podmiotów będących podatnikami VAT, należą do tzw. usług niematerialnych, dla których miejscem świadczenia jest terytorium kraju siedziby usługobiorcy, tj. w analizowanym przypadku Polska.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, polscy usługobiorcy usług niematerialnych, świadczonych na ich rzecz przez podmioty zagraniczne, są podatnikami z tytułu tych czynności, co oznacza, iż są oni zobowiązani do rozliczania importu usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, udzielanie pożyczek zaklasyfikowane zostało do usług pośrednictwa finansowego. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy o VAT, który pod pozycją Nr 3 zawiera między innymi usługi pośrednictwa finansowego (do których zaliczają się również usługi polegające na udzielaniu pożyczek) są zwolnione z VAT.

Zgodnie z ww. argumentacją udzielenie przez Pożyczkodawcę Krajowego Pożyczki na rzecz spółki stanowi odpłatne świadczenie usług. Ponadto, Pożyczkodawca Krajowy udzielając Pożyczek działa w ocenie Spółki niewątpliwie w charakterze podatnika VAT. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Za działalność gospodarczą uważa się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Należy podkreślić, iż częstotliwość, na którą wskazuje art. 15 ust. 2 ww. ustawy odnosi się do całości działalności podatnika, a nie jej rodzajów. Zważywszy, iż w analizowanej sytuacji Pożyczkodawca prowadzi działalność gospodarczą w sposób częstotliwy, nie ulega wątpliwości, iż poszczególne rodzaje czynności dokonywane w ramach tej działalności (w tym np. udzielanie Pożyczek) powinny podlegać regulacjom zawartym w ustawie o VAT, nawet jeżeli dany rodzaj czynności został wykonany jednorazowo lub kilkurazowo. Nie ma tu znaczenia sporadyczność czynności.

Przyjęcie odmiennej tezy oznaczałoby, iż wyłączona spod opodatkowania byłaby każda czynność wykonywana raz na kilka lat, czy też jednorazowo – na przykład sprzedaż wycofanego z użytkowania składnika majątku, czy też wykonanie usługi przez podmiot zajmujący się na co dzień dostawą towarów. W praktyce mogłoby to doprowadzić do naruszenia zasady neutralności podatku VAT i zasad równej konkurencji (podatnik podatku od towarów i usług prowadzący działalność w zakresie świadczenia usług transportu mógłby np. dokonać jednorazowej czynności sprzedaży wycofanego z działalności samochodu, nie naliczając w przypadku tej dostawy podatku należnego, z uwagi na fakt, iż czynność ta miała charakter sporadyczny).

Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, iż zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Zatem, dla opodatkowania VAT określonej czynności nie ma znaczenia, czy jej rodzaj został wymieniony w umowie spółki Pożyczkodawcy Krajowego w ramach jej zakresu przedmiotowego.

Reasumując, zdaniem Spółki, w przypadku zawarcia przez Spółkę Umowy Pożyczki z Pożyczkodawcą Krajowym, Pożyczkodawca Krajowy, działając w charakterze podatnika VAT, świadczy na rzecz Spółki usługi finansowe (do których zaliczają się usługi polegające na udzielaniu pożyczek).

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlega czynność cywilnoprawna, której przedmiotem jest zawarcie umowy pożyczki. Nie mniej jednak, w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem: - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsce postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, - umowy spółki i jej zmiany, - umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Mając na uwadze argumentację przedstawioną powyżej, Spółka stoi na stanowisku, że w świetle zacytowanych powyżej przepisów ustawy o VAT Spółka, będąc podatnikiem VAT z tytułu nabycia usług finansowych polegających na udzieleniu pożyczki, zobowiązana będzie do rozliczenia importu usług zwolnionych z VAT w Polsce. W konsekwencji, w przypadku pożyczki udzielonej przez Pożyczkodawcę na rzecz Spółki spełniony zostanie zawarty w art. 2 pkt 4 ustawy o PCC warunek pozwalający na nieopodatkowanie PCC zawartej przez Spółkę umowy pożyczki, gdyż przynajmniej jedna ze stron (Spółka) z tytułu dokonania czynności cywilnoprawnej (Umowa Pożyczki) będzie opodatkowana VAT lub będzie z niego zwolniona (Spółka rozliczy dla celów VAT import usług zwolnionych z VAT).

Zgodnie z powyższą argumentacją czynność zaciągnięcia pożyczki od Pożyczkodawcy Krajowego stanowi odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu VAT. W konsekwencji zawarcie Umowy Pożyczki z Pożyczkodawcą Krajowym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC.

Reasumując, zdaniem Spółki, zawarcie przez Spółkę Umowy Pożyczki z Pożyczkodawcę Krajowym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na poparcie Swojego stanowiska Spółka przytacza rozstrzygnięcia organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy pożyczki.

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W praktyce największe znaczenie, zarówno w obrocie gospodarczym jak i nieprofesjonalnym, mają pożyczki pieniężne. Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Zauważyć jednak należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się zakresie przedmiotowym ustawy, np. umowa pożyczki jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi bowiem, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem: - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, - umowy spółki i jej zmiany, - umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z kolei według definicji zawartej w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez „podatek od towarów i usług" rozumie się podatek nakładany ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Z kolei stosownie do art. 1a pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych „państwo członkowskie” to państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Jednakże o wyłączeniu czynności spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług, w zakresie czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w dniu 2 listopada 2009 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie nr ILPP2/443-1043/09-8/ISN, w którym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie i na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpił od uzasadnienia prawnego interpretacji indywidualnej. Zgodnie bowiem ze stanowiskiem Zainteresowanego udzielenie przez Pożyczkodawcę Krajowego Pożyczki na Jego rzecz stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż usługa finansowa będąca przedmiotem zapytania podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji czynności zawarcia umów pożyczek nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ponadto informuje się, że w przedmiocie podatku od towarów i usług w dniu 2 listopada 2009 r. wydano odrębne rozstrzygnięcia nr ILPP2/443-1043/09-4/ISN, ILPP2/443-1043/09-5/ISN, ILPP2/443-1043/09-6/ISN, ILPP2/443-1043/09-7/ISN, ILPP2/443-1043/09-9/ISN.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.