Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-263/16-1/SG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-08
Teza: w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy powiernictwa jakie powstaną po stronie Powiernika
Słowa kluczowe: przychód; umowa-umowa powiernictwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lipca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 25 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy powiernictwa jakie powstaną po stronie Powiernika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy powiernictwa jakie powstaną po stronie Powiernika.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (polski rezydent podatkowy) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność gospodarczą na terytorium Polski (dalej: „Powiernik”).

Spółka zawarła umowę (dalej: „Umowa powiernictwa”) na podstawie, której działa jako powiernik na zlecenie innej spółki z o.o. prowadzącej działalność na terytorium Polski (dalej: „Powierzająca”). Powierzająca, w związku z zawartą Umową powiernictwa zleciła, a Wnioskodawca zobowiązał się do nabycia w imieniu własnym, lecz na rzecz Powierzającej, od spółki komandytowej prowadzącej działalność na terytorium kraju (dalej: „Sp.k.”) udziałów w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej (dalej: „Prawo do Nieruchomości”) oraz udziałów w prawie własności budynku biurowo-technicznego posadowionego na Nieruchomości (dalej: „Budynek”), wykorzystując na ten cel środki pieniężne przekazane przez Powierzającą. Wnioskodawca, w związku z nabyciem Prawa do Nieruchomości oraz udziałów w prawie własności Budynku, przystąpi do konsorcjum (dalej: „Konsorcjum”) działając przy tym w imieniu własnym, lecz na rzecz Powierzającej. Konsorcjum tworzyć będzie Wnioskodawca, inna spółka z o.o. działająca również jako powiernik Powierzającej oraz Sp.k. Konsorcjum zostanie zawiązane w celu realizacji wspólnego projektu deweloperskiego (dalej: „Inwestycji”) polegającego na przebudowie Budynku, na skutek realizacji Inwestycji powstaną lokale (dalej: „Lokale”) przeznaczone na sprzedaż.

Po zrealizowaniu Inwestycji, Lokale lub ich część zostaną sprzedane. Powiernik działając w imieniu własnym, lecz na rzecz Powierzającej dokona zbycia przysługujących udziałów w prawie do Lokali. Możliwe, że Wnioskodawca działając w imieniu własnym, lecz na rzecz Powierzającej dokona także zbycia Lokali, które nabędzie na skutek zniesienia współwłasności. Wraz z udziałami w prawie do Lokali oraz Lokalami zbyte zostanie odpowiednio Prawo do Nieruchomości. Zgodnie z Umową powierniczą, Powiernik po wykonaniu czynności wynikających z umów zobowiązany jest do nieodpłatnego wydania Powierzającej wszystkich korzyści osiągniętych w związku z realizacją zadań, przy których działał w imieniu własnym, lecz na rzecz Powierzającej. Z tytułu wykonywania Umowy powiernictwa Wnioskodawcy, będzie przysługiwało wynagrodzenie od Powierzającej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania dochodu osiągniętego z tytułu sprzedaży udziału w prawie do Lokali, Lokali oraz Prawa do Nieruchomości ?
2.  Czy przekazanie Wnioskodawcy przez Powierzającą środków pieniężnych na nabycie Prawa do Nieruchomości oraz Budynku będzie wiązać się z powstaniem przychodu u Powiernika ?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnikiem z tytuł sprzedaży udziału w prawie do Lokali, Lokali oraz Prawa do Nieruchomości będzie Powierzający. Jednocześnie otrzymanie środków pieniężnych od Powierzającego na nabycie nieruchomości w ramach Umowy powiernictwa nie będzie stanowiło przychodu dla Wnioskodawcy. Powiernik przy nabyciu Prawa do Nieruchomości oraz Budynku będzie działał we własnym imieniu, jednak w interesie i na rzecz Powierzającej.

Stosownie do art. 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym został określony w art. 7 ustawy o CIT bardzo szeroko, co w konsekwencji powoduje opodatkowanie dochodu pochodzącego z praktycznie każdego źródła przychodów albo we wskazanych przypadkach - przychodu. Ustawodawca nie zdecydował się w tym przepisie na wyliczenie, nawet przykładowe źródeł przychodów, z których dochód podlegałby opodatkowaniu, określił jedynie kategorie przysporzeń majątkowych, które podlegają opodatkowaniu bez możliwości alokowania do nich kosztów uzyskania przychodów.

Celem takiego rozwiązania było przyjęcie założenia, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega każdy rodzaj przysporzenia majątkowego niezależnie od charakteru takiego przysporzenia, jego wielkości oraz częstotliwości jego występowania.

Tym samym zarówno przysporzenie o charakterze ciągłym, powtarzalnym, jak i jednorazowym (tj. osiągnięte wyłącznie raz w trakcie roku podatkowego) podlegać będzie, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Istotą powstania zobowiązania w podatku CIT jest zatem uzyskanie przez podatnika tego podatku korzyści (przysporzenia) ze zdarzenia, czy też czynności prawnej, z którymi ww. ustawa wiąże obowiązek podatkowy.

W obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej nie muszą działać osobiście. Dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem. Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo, jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353 § 1 (winno być: 3531) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm., dalej: „K.c”), zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Podstawą do skonstruowania umowy powierniczej może być stosunek zlecenia. Prawa i obowiązki stron umowy powierniczej należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Jak wynika z art. 734 i 735 K.c. istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub (jeżeli tak stanowi umowa) w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku, wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 K.c).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone, a to poprzez:

*   ograniczenie czasowe - zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa, bądź uzyskane korzyści na pierwsze żądanie zleceniobiorcy,
*   ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami lub korzyściami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa,
*   nie ekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 K.c. dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 K.c),
*   przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe (art. 741 K.c).

Zasadniczo podatnikami podatku dochodowego z tytułu dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej za pośrednictwem konsorcjum są jego uczestnicy, ponieważ generalnie to konsorcjanci są jednocześnie beneficjentami korzyści uzyskiwanych w związku z uczestnictwem w konsorcjum. Jednak w związku z zawartą Umową powiernictwa rzeczywistym beneficjentem skutków zbycia udziałów w prawie do Lokali, Lokali oraz odpowiednio w Prawie do Nieruchomości nie będzie Powiernik, lecz Powierzająca, Wnioskodawca zobowiązany jest bowiem wydać Powierzającej nieodpłatnie wszystko co uzyskał z tytułu wykonywania Umów powiernictwa. W związku z powyższym Powiernik nie uzyskuje przychodu podatkowego z tytułu otrzymania środków pieniężnych na zakup nieruchomości w ramach Umowy Powierniczej oraz z tytułu udziału w konsorcjum i zbycia udziałów w prawie do Lokali, Lokali oraz odpowiednio Prawa do Nieruchomości, przychód ten uzyska Powierzająca, jako faktyczny beneficjent i to na niej będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Reasumując, Wnioskodawca nie powinien rozpoznać dochodu z tytułu sprzedaży udziałów w prawie do Lokali, Lokali oraz Prawa do Nieruchomości. Jednocześnie przekazanie przez Powierzającego środków pieniężnych na nabycie Prawa do Nieruchomości oraz Budynku nie będzie wiązać się z powstaniem przychodu u Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie była ocena dopuszczalności prawnej zawarcia wskazanej we wniosku umowy, ani ocena jej zgodności z obowiązującymi przepisami prawa. To zatem na Wnioskodawcy, jako stronie tej umowy ciąży obowiązek zbadania, czy umowa ta w ogólności może zostać zawarta, jak również ocena jej skutków prawnych na gruncie prawa cywilnego i handlowego i ryzyko z tym związane.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.