Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.883.2019.1.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-07
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek
Słowa kluczowe: budowle; działki; gmina; przedsiębiorstwa; przeznaczenie; sieć; stawka-stawki podatku; teren-teren budowlany; teren-teren niezabudowany; zagospodarowanie przestrzenne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2019 r. (data wpływu 30 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z 27 stycznia 2020 r. (data wpływu 28 stycznia 2020 r.) oraz pismem które wpłynęło do organu 3 lutego 2020 r. wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży działki nr 2 – **jest prawidłowe**,
*   zwolnienia od podatku sprzedaży działek nr 5, 7, 8, w części, dla których nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy oraz opodatkowania w części dla której obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania sprzedaży działek nr 4, 3, 1, 6 – **jest nieprawidłowe**,

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek został uzupełniony pismem z 27 stycznia 2020 r. (data wpływu 28 stycznia 2020 r.) oraz pismem, które wpłynęło do organu 3 lutego 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina planuje sprzedaż niżej wymienionych działek w miejscowości S.:

*   Działka nr 1 to nieruchomość gruntowa niezabudowana, porośnięta zadrzewieniami i zakrzewieniami, uzbrojona w infrastrukturę techniczną energii elektrycznej, sieć kanalizacyjną i wodociągową, dla której ustalono następujące przeznaczenie w MPZP: „2 KL – tereny infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji kolei linowej wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi funkcjonowaniu szlaków turystycznych i kolei linowej”.
*   Działka nr 2 to nieruchomość gruntowa niezabudowana, porośnięta zadrzewieniami i zakrzewieniami, uzbrojona w infrastrukturę techniczną i sieć teletechniczną wzdłuż pasa drogowego. Sieć energetyczna – po drugiej stronie drogi. Dla całej działki nr 2 opracowany jest Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego. W Planie tym działka ta położona jest w terenach oznaczonych symbolem 3KL – tereny infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji kolei linowej wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi funkcjonowaniu szlaków turystycznych i kolei linowej.
*   Działka nr 3 – nieruchomość gruntowa niezabudowana, płasko z nachylona w kierunku północno–zachodnim. Działka uzbrojona w infrastrukturę techniczną, sieć wodociągową, sieci teletechniczne, w bliskiej odległości – sieć energetyczna. Dla części działki nr 3 opracowany jest Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, a dla pozostałej części tej działki nie ma ustalonych warunków zabudowy oraz MPZP. Dla wymienionej części działki objętej planem, przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem 2UT – tereny usług turystycznych i symbolem 1 KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji – kolej linowa.
*   Działka nr 4 – nieruchomość niezabudowana, porośnięta zadrzewieniami i zakrzewieniami, z ogólnym nachyleniem w kierunku południowo zachodnim. Uzbrojona w infrastrukturę techniczną, sieć teletechniczna wzdłuż pasa drogowego. Sieć energetyczna po drugiej stronie drogi. Dla części działki nr 4 opracowany jest Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, a dla pozostałej części tej działki nie ma ustalonych warunków zabudowy oraz MPZP. Dla wymienionej części działki objętej planem, przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem: 3KL – tereny infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji kolei linowej wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi funkcjonowania szlaków turystycznych i kolei linowej, oraz symbolem. 3UT – tereny usług turystycznych.
*   Działka nr 5 – nieruchomość niezabudowana, płasko nachylona w kierunku północno–zachodnim. Działka uzbrojona w infrastrukturę techniczną, sieć wodociągową, sieci teletechniczne, sieć energetyczna w bliskiej odległości. Dla części działki nr 5 opracowany jest Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, a dla pozostałej części działki nie ma ustalonych warunków zabudowy oraz MPZP. Dla wymienionej części działki objętej planem przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem: 3ZN – tereny zieleni nieurządzonej, i symbolem: 1KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji – kolej linowa.
*   Działka nr 6 – nieruchomość niezabudowana, nachylona płasko w kierunku północno–zachodnim. Działka uzbrojona w infrastrukturę techniczną sieci energii elektrycznej, sieć wodociągowa komunalna, sieci teletechniczne. Dla części działki nr 6 opracowany jest Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, a dla pozostałej części tej działki nie ma ustalonych warunków zabudowy oraz MPZP. Dla części działki objętej planem przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem 2UT– tereny usług turystycznych i symbolem 1 KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji – kolej linowa.
*   Działka nr 7 – nieruchomość niezabudowana, zadrzewiona i zakrzewiona, nachylona w kierunku południowo-zachodnim. Działka uzbrojona w infrastrukturę techniczną, sieć teletechniczna wzdłuż pasa drogowego, sieć energetyczna po drugiej stronie drogi. Dla części działki nr 7 opracowany jest Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, a dla pozostałej części działki nie ma ustalonych warunków zabudowy ani MPZP. Dla części działki objętej planem przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem: 3ZN – tereny zieleni nieurządzonej oraz symbolem: 1 KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji – kolej linowa.
*   Działka nr 8 – nieruchomość niezabudowana, zadrzewiona i zakrzewiona, nachylona w kierunku południowo-zachodnim. Działka uzbrojona w infrastrukturę techniczną, sieć teletechniczna wzdłuż pasa drogowego, sieć energetyczna po drugiej stronie drogi. Dla części działki nr 8 opracowany jest Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, a dla pozostałej części działki nie ma ustalonych warunków zabudowy ani MPZP. Dla części działki objętej planem przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem: 3ZN – tereny zieleni nieurządzonej, symbolem: 1KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji - kolej linowa.

Działka 1 – na tej działce nie znajduje się droga. Na przedmiotowej działce znajduje się następująca infrastruktura techniczna i teletechniczna:

*   sieć wodociągowa – stanowiąca własność gminy S.
*   sieć kanalizacyjna – stanowiąca własność gminy S.
*   słupy energetyczne – stanowiące własność PGE

Pozwolenie na budowę sieci z dnia 14 marca 2016 r. nr x Starosty.

Działka 2 – na tej działce nie znajduje się droga. Na przedmiotowej działce nie znajduje się żadna infrastruktura techniczna ani teletechniczna.

Działka 4 – na tej działce nie znajduje się droga. W części granicy przedmiotowej działki znajduje się infrastruktura teletechniczna w postaci sieci teletechnicznej, stanowiącej własność operatora. Wymieniona infrastruktura leży w bardzo ograniczony zakresie w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego, pozostała część infrastruktury teletechnicznej leży poza obszarem objętym MPZP. Na przedmiotowej działce nie ma infrastruktury technicznej w postaci sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej.

Działka 5 – na tej działce nie znajduje się droga. Na przedmiotowej działce nie znajduje się żadna infrastruktura techniczna ani teletechniczna.

Działka 6 – na tej działce nie znajduje się droga. Na przedmiotowej działce znajduje się infrastruktura techniczna i teletechniczna.

*   sieć wodociągowa wraz z tzw. zasuwami – stanowiąca własność gminy S.
*   sieć energetyczna – stanowiąca zgodnie z ewidencją własność odbiorcy usług
*   sieć teletechniczna w postaci kabla podziemnego – stanowiąca własność operatora

Pozwolenie na budowę sieci z dnia 10 stycznia 2003 r. nr \`(...)\` Starosty. Sieć wodociągowa na działce nr 6 przebiega przez całą działkę, tj. biegnie zarówno w części objętej planem jak i w części poza nim.

Działka 7 – na tej działce nie znajduje się droga. Na przedmiotowej działce nie znajduje się żadna infrastruktura techniczna ani teletechniczna.

Działka 8 – na tej działce nie znajduje się droga. Na przedmiotowej działce nie znajduje się żadna infrastruktura techniczna ani teletechniczna.

Działka 3 – na tej działce nie znajduje się droga. Na przedmiotowej działce znajduje się infrastruktura techniczna i teletechniczna w postaci:

*   sieci wodociągowej – stanowiącej własność gminy S. – położona częściowo w obszarze Miejscowego Planu Zagospodarowania przestrzennego, a częściowo poza obszarem objętym MPZP
*   sieci teletechniczna w postaci kabla rozdzielczego podziemnego, stanowiącego własność operatora, położona częściowo w obszarze MPZP, a częściowo poza obszarem MPZP.

Sieci biegnące przez działkę nr 1, 3 i 6 są aktualnie używane. Do dnia zbycia nie było i nie będą poniesione wydatki na ich ulepszenie. Obie sieci, wodociągowa i kanalizacyjna są użytkowane dłużej niż dwa lata.

W myśl art. 3 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186 z późn. zm.) sieci te stanowią budowle.

Tereny o różnym przeznaczeniu w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego są oddzielone liniami rozgraniczającymi.

W odniesieniu do działek nr 5, 7 i 8:

Tereny o różnym przeznaczeniu w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego są oddzielone liniami rozgraniczającymi.

Dla terenu oznaczonego w MPZP jako 3ZN dopuszcza się:

„tereny o symbolu: \[1-2-3ZN\]:

1.  należy zagospodarować jako teren zieleni nieurządzonej: trawniki, krzewy, zadrzewienia,
2.  utrzymuje się istniejące urządzenia i sieci infrastruktury technicznej z możliwości ich przebudowy, remontów oraz budowy nowej infrastruktury technicznej; a także „dopuszcza się lokalizację konstrukcji słupowych wsporczych kolei linowej wraz z infrastrukturą techniczną”. Wobec takich zapisów Planu dopuszcza się w tym terenie jedynie lokalizację konstrukcji słupowych wsporczych kolei linowej wraz z infrastrukturą techniczną.

Działki będące przedmiotem sprzedaży nie był przez Gminę wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku VAT powinna zastosować Gmina dla poszczególnych działek przy ich sprzedaży?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Gminy sprzedaż działek:

*   nr 1 oraz 2 będzie podlegać opodatkowaniu stawką 23% podatku VAT, jako grunty budowlane, stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług (objęte w całości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego),
*   nr 4, 6, 3, 7, 8, 5 części tych działek, które są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, stanowią teren budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług i będą opodatkowane stawką 23% podatku VAT, natomiast pozostała część tych działek, dla której brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i decyzji o warunkach zabudowy, stanowi grunt niezabudowany, którego sprzedaż korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług (każda z działek w jakiejś części objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży działki nr 2 – jest prawidłowe,
*   zwolnienia od podatku sprzedaży działek nr 5, 7, 8, w części, dla których nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy oraz opodatkowania w części dla której obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jest prawidłowe,
*   opodatkowania sprzedaży działek nr 4, 3, 1, 6 – jest nieprawidłowe,

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem,” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza zatem wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatna dostawa gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu stanowi co do zasady dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki określonej w 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy tej ustawy.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę.

W przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o VAT art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186).

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższego przepisu, „pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli (po ich wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku (budowli), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, to należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu analizowanej sprawy wynika, że Gmina planuje dokonać dostawy działek. Wątpliwości Gminy dotyczą opodatkowania sprzedaży niżej wymienionych działek.

Działka nr 2 – jest to nieruchomość gruntowa niezabudowana. Dla całej działki nr 2 opracowany jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W planie tym działka ta położona jest w terenach oznaczonych symbolem 3KL – tereny infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji kolei linowej wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi funkcjonowaniu szlaków turystycznych i kolei linowej. Na tej działce nie znajduje się droga. Na przedmiotowej działce nie znajduje się żadna infrastruktura techniczna ani teletechniczna.

Jak wynika z definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy, terenem budowlanym jest teren przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zatem o tym czy teren stanowi teren budowlany decydują wyłącznie zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że działka nr 2 jest przeznaczona pod zabudowę – w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jest to teren infrastruktury technicznej. Zatem dostawa działki 2 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto przy sprzedaży przedmiotowej działki, nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ – jak wynika z wniosku – działka ta nie była wykorzystywana do działalności zwolnionej od podatku.

W związku z czym sprzedaż działki 2 będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową, w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego sprzedaż działki nr 2 będzie podlegać opodatkowaniu stawką 23% podatku VAT, jako grunty budowlane, stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług (objęte w całości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego), jest prawidłowe.

Kolejne nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży:

Działka nr 5 – nieruchomość niezabudowana. Dla części działki nr 5 opracowany jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a dla pozostałej części działki nie ma ustalonych warunków zabudowy oraz MPZP. Dla wymienionej części działki objętej planem przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem: 3ZN – tereny zieleni nieurządzonej, i symbolem: 1KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji – kolej linowa. Na przedmiotowej działce nie znajduje się żadna infrastruktura techniczna ani teletechniczna.

Działka nr 7 – nieruchomość niezabudowana. Dla części działki nr 7 opracowany jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a dla pozostałej części działki nie ma ustalonych warunków zabudowy ani MPZP. Dla części działki objętej planem przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem: 3ZN – tereny zieleni nieurządzonej oraz symbolem: 1 KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji kolej linowa. Na przedmiotowej działce nie znajduje się żadna infrastruktura techniczna ani teletechniczna.

Działka nr 8 – nieruchomość niezabudowana. Dla części działki nr 8 opracowany jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a dla pozostałej części działki nie ma ustalonych warunków zabudowy ani MPZP. Dla części działki objętej planem przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem: 3ZN – tereny zieleni nieurządzonej, symbolem: 1KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji - kolej linowa. Na przedmiotowej działce nie znajduje się żadna infrastruktura techniczna ani teletechniczna.

Jak wskazał Wnioskodawca tereny o różnym przeznaczeniu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego są oddzielone liniami rozgraniczającymi.

Dla terenu oznaczonego w MPZP jako 3ZN dopuszcza się:

„tereny o symbolu: \[1-2-3ZN\]:

1.  należy zagospodarować jako teren zieleni nieurządzonej: trawniki, krzewy, zadrzewienia,
2.  utrzymuje się istniejące urządzenia i sieci infrastruktury technicznej z możliwością ich przebudowy, remontów oraz budowy nowej infrastruktury technicznej; a także „dopuszcza się lokalizację konstrukcji słupowych wsporczych kolei linowej wraz z infrastrukturą techniczną.” Wobec takich zapisów Planu dopuszcza się w tym terenie jedynie lokalizację konstrukcji słupowych wsporczych kolei linowej wraz z infrastrukturą techniczną.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że ww. działki niezabudowane nr 5, 7 i 8, częściowo położone są na terenie objętym planem zagospodarowania przestrzennego, który plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem: 3ZN – tereny zieleni nieurządzonej, symbolem: 1KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji – kolej linowa, a częściowo znajdują się na terenie dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Skoro dla części każdej z tych niezabudowanych działek nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, oznacza to, że przedmiotowe działki w tej części nie stanowią terenu budowlanego w myśl art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do planowanej przez Wnioskodawcę dostawy działek nr 5, 7 i 8 w części dla których nie istnieje miejscowy planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Natomiast w części w jakiej ww. działki położone są na terenie objętym planem zagospodarowania przestrzennego, który plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem: 1 KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji - kolej linowa oraz 3ZN – teren dla którego dopuszcza się lokalizację konstrukcji słupowych wsporczych kolei linowej wraz z infrastrukturą techniczną, działki te stanowią teren budowlany.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowe tereny oznaczone ww. symbolami planu zagospodarowania przestrzennego stanowią tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych. Ewentualnie wznoszone obiekty, co prawda uzupełniają podstawową funkcję gruntu, co jednak nie zmienia faktu, że sama możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działki te stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. Z racji tego, że wskazane działki gruntu stanowią grunty z możliwością ich zabudowania, przedmiotowa transakcja nie może podlegać zwolnieniu od opodatkowania VAT.

Mając zatem na uwadze, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla terenów oznaczonych symbolem 3 ZN dopuszcza możliwość lokalizacji konstrukcji słupowych wsporczych kolei linowej wraz z infrastrukturą techniczną, należy stwierdzić, że tereny te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę, zatem są terenami budowlanymi.

W konsekwencji, dostawa niezabudowanych działek nr 5, 566 i 8, w częściach dla których w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dopuszczalna jest lokalizacja konstrukcji słupowych wsporczych kolei linowej wraz z infrastrukturą techniczną (3ZN – tereny zieleni nieurządzonej), nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Należy również w tym miejscu zwrócić uwagę na kwestię opodatkowania różnymi stawkami podatku VAT jednej dostawy towaru, w której to kwestii TSUE w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd v Commisioners of Customs & Excise z dnia 6 lipca 2006 r., stwierdził co następuje cyt.: „Okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty przez ustawodawstwo danego państwa członkowskiego zwolnieniem dającym prawo do zwrotu zapłaconego podatku w rozumieniu art. 28 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/77/EWG z dnia 19 października 1992 r. uzupełniającą wspólny system podatku od wartości dodanej i zmieniająca dyrektywę 77/388/EWG (zbliżanie stawek VAT), oraz z drugiej strony towary wyłączone przez to ustawodawstwo z zakresu zastosowania tego zwolnienia, nie stoi na przeszkodzie temu, aby dane państwo członkowskie pobierało podatek VAT od dostawy towarów wyłączonych według stawki zwykłej”.

Tak więc, dopuszczalne jest opodatkowanie jednej dostawy towaru różnymi stawkami podatku VAT. Tym samym jeśli np. z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działka ewidencyjna znajduje się w części na terenach przeznaczonych pod zabudowę, a w części na terenach nieprzeznaczonych pod zabudowę, to dostawa takiej działki może podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami VAT.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego, sprzedaż tych części działek nr 5, 7 i 8, które są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (tereny oznaczone symbolem: 1 KL oraz 3ZN), stanowią teren budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług i będą opodatkowane stawką 23% podatku VAT, natomiast pozostała część tych działek, dla której brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i decyzji o warunkach zabudowy, stanowią grunt niezabudowany, którego sprzedaż korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Z odmienną sytuacja mamy do czynienia przy sprzedaży działki nr 4. Jak wskazał Wnioskodawca działka nr 4 to nieruchomość niezabudowana, porośnięta zadrzewieniami i zakrzewieniami. Dla części działki nr 4 opracowany jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a dla pozostałej części tej działki nie ma ustalonych warunków zabudowy oraz MPZP. Dla wymienionej części działki objętej planem, przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem: 3KL – tereny infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji kolei linowej wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi funkcjonowania szlaków turystycznych i kolei linowej, oraz symbolem. 3UT – tereny usług turystycznych. W części granicy przedmiotowej działki znajduje się infrastruktura teletechniczna w postaci sieci teletechnicznej, stanowiącej własność operatora. Wymieniona infrastruktura leży w bardzo ograniczonym zakresie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, pozostała część infrastruktury teletechnicznej leży poza obszarem objętym MPZP. Na przedmiotowej działce nie ma infrastruktury technicznej w postaci sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej.

W przypadku działki nr 4 mamy do czynienia z dostawą nieruchomości gruntowej, częściowo położonej na terenie objętym planem zagospodarowania przestrzennego, który plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem: 1KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji – kolej linowa, a częściowo znajduje się na terenie, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Jednakże w przeciwieństwie do działek nr 5, 7 i 8 na działce tej znajduje się infrastruktura teletechniczna stanowiąca własność podmiotu trzeciego.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), zwanej dalej k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Jednak stosownie do art. 49 § 1 ustawy kodeks cywilny, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdująca się na działce 4 część infrastruktury teletechnicznej jest przyłączona do przedsiębiorstwa świadczących usługi teletechniczne, to stanowi ona własność tego przedsiębiorstwa.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Wnioskodawcę gruntu wraz z naniesieniami w postaci infrastruktury teletechnicznej niebędącej własnością Gminy, lecz podmiotu trzeciego – operatora, a więc budowa jej wymagała pozyskania przez inwestora odpowiednich dokumentów (pozwoleń/decyzji). Z perspektywy ekonomicznej od momentu wzniesienia na gruncie tych naniesień, to operator, a nie Wnioskodawca jako sprzedający znajduje się w faktycznym posiadaniu naniesień i korzysta z nich jak właściciel.

Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na działce 4 naniesienia w postaci infrastruktury teletechnicznej są własnością operatora, nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc, w przypadku planowanej dostawy działki 4, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że na gruncie tym posadowione są budowle będące własnością operatora. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa działki 4 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany infrastruktura teletechniczną.

Ponadto przy sprzedaży przedmiotowej działki, nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ – jak wynika z wniosku – działka ta nie była wykorzystywana do działalności zwolnionej od podatku.

W konsekwencji sprzedaż działki nr 4, dla której nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, na której posadowione są budowle będące własnością podmiotu trzeciego (infrastruktura teletechniczna) będzie opodatkowana – stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – stawką podatku w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dostawy działki nr 4, jest nieprawidłowe.

Przedmiotem sprzedaży będą też działki:

Działka nr 3. Jak wskazał Wnioskodawca działka nr 3 to nieruchomość niezabudowana Dla części działki nr 3 opracowany jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a dla pozostałej części tej działki nie ma ustalonych warunków zabudowy oraz MPZP. Dla wymienionej części działki objętej planem, przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem 2UT – tereny usług turystycznych i symbolem 1 KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji – kolej linowa. Na tej działce nie znajduje się droga. Na przedmiotowej działce znajduje się infrastruktura techniczna i teletechniczna w postaci:

*   sieci wodociągowej – stanowiącej własność gminy S. – położona częściowo w obszarze miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a częściowo poza obszarem objętym MPZP
*   sieci teletechniczna w postaci kabla rozdzielczego podziemnego, stanowiącego własność operatora, położona częściowo w obszarze MPZP, a częściowo poza obszarem MPZP.

Działka nr 1. Jak wskazał Wnioskodawca działka nr 1 to nieruchomość niezabudowana, dla której ustalono następujące przeznaczenie w MPZP: „2 KL – tereny infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji kolei linowej wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi funkcjonowaniu szlaków turystycznych i kolei linowej”. Na przedmiotowej działce znajduje się następująca infrastruktura techniczna i teletechniczna:

*   sieć wodociągowa – stanowiąca własność gminy
*   sieć kanalizacyjna – stanowiąca własność gminy
*   słupy energetyczne – stanowiące własność P.

Pozwolenie na budowę sieci z dnia 14 marca 2016 r. nr 73/16 Starosty.

Działka nr 6. Jak wskazał Wnioskodawca działka nr 6 to nieruchomość niezabudowana. Dla części działki nr 6 opracowany jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a dla pozostałej części tej działki nie ma ustalonych warunków zabudowy oraz MPZP. Dla części działki objętej planem przedmiotowy plan zakłada położenie w terenach oznaczonych symbolem 2UT– tereny usług turystycznych i symbolem 1 KL – teren infrastruktury technicznej w zakresie komunikacji – kolej linowa.

Na przedmiotowej działce znajduje się infrastruktura techniczna i teletechniczna.

*   sieć wodociągowa wraz z tzw. zasuwami – stanowiąca własność gminy
*   sieć energetyczna – stanowiąca zgodnie z ewidencją własność odbiorcy usług
*   sieć teletechniczna w postaci kabla podziemnego – stanowiąca własność operatora

Pozwolenie na budowę sieci z dnia 10 stycznia 2003 r. nr \`(...)\` Starosty. Sieć wodociągowa na działce nr 6 przebiega przez całą działkę, tj. biegnie zarówno w części objętej planem jak i w części poza nim.

Sieci biegnące przez działkę nr 1, 3 i 6 są aktualnie używane. Do dnia zbycia nie było i nie będą poniesione wydatki na ich ulepszenie. Obie sieci, wodociągowa i kanalizacyjna są użytkowane dłużej niż dwa lata. W myśl art. 3 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186 z późn. zm.) sieci te stanowią budowle.

Z opisu sprawy wynika, że działki nr 1, 3 oraz 6 są działkami zabudowanymi siecią kanalizacyjną i wodociągową, które stanowią własność Gminy. Na działkach tych znajdują się również sieci teletechniczne i słupy energetyczne będące własnością przedsiębiorstw przesyłowych.

Jak już wskazano powyżej w przypadku dostawy gruntu, na którym posadowione są budowle niebędące własnością Gminy, budowle te nie mogą być przedmiotem dostawy, gdyż w faktycznym posiadaniu naniesień jest przedsiębiorstwo przesyłowe (operator). Jednocześnie nie można uznać takiego gruntu za niestanowiący teren budowlany. Ponadto należy zauważyć, że działki będące przedmiotem dostawy są zabudowane sieciami kanalizacyjną i wodociągową stanowiącymi własność Gminy. Zatem transakcja sprzedaży działek nr 1, 3 oraz 6 nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem przedmiotem dostawy będzie działki zabudowane.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do nieruchomości zabudowanej (nr 1, 3 oraz 6 zabudowanych siecią kanalizacyjną i wodociągową), zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie stawką podstawową, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem opisanych budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz powołanych powyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie doszło już do pierwszego zasiedlenia ww. budowli. Obie sieci, wodociągowa i kanalizacyjna są użytkowane dłużej niż dwa lata. Do dnia zbycia nie było i nie będą poniesione wydatki na ich ulepszenie.

Zatem z uwagi na fakt, iż od momentu pierwszego zasiedlenia przedmiotowych budowli do chwili ich sprzedaży upłynął okres dłuższy niż dwa lata, a ponadto Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ich ulepszenie to w odniesieniu do transakcji dostawy tych budowli zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji dostawa działek nr 1, 3 oraz 6, na których posadowione są ww. budowle również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Ponadto, należy wskazać, że badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży działek nr 1, 3 oraz 6, jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie dostawy działek nr 1, 3, 6, 2, 4, 5, 7, 8, w pozostałym zakresie tj. działek nr 9 i 10 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43–300 Bielsko–Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.