Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.16.2024.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-05
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### Gmina (…) (dalej zwana: „Gminą” lub „Wnioskodawcą”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (podatnikiem VAT) od dnia 11 września 2006 r.

### Od 1 stycznia 2017 r. Gmina stosuje model scentralizowanego rozliczania polegający na wspólnym rozliczaniu podatku VAT ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości UE z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 oraz ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 poz. 280), czyli składana jest jedna skonsolidowana deklaracja VAT-7, obejmująca swoim zakresem wszelkie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zwanym dalej również podatkiem VAT).

### Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, utworzoną na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2023 poz. 40 ze zm.; „ustawa o samorządzie”). Do zadań własnych gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 i 10 ustawy o samorządzie należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności obejmują sprawy ochrony środowiska i przyrody, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

### Wykonując wskazane wyżej zadania, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (objętą opodatkowaniem według właściwych stawek VAT, zwolnioną od VAT).

### Gmina zrealizowała projekt pn. „(…)” (dalej: „Projekt”).

### Realizacja Projektu była współfinansowana ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przyznanych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`) na lata 2014-2020. Projekt realizowany był na terenie graniczących z sobą gmin, tj.: Gminy B. oraz Gminy A., na podstawie porozumienia międzygminnego zawartego pomiędzy ww. gminami. W ramach zawartego porozumienia rolę lidera Projektu pełniła Gmina B.

### Uwzględniając tryb realizacji Projektu, tj. jego realizację na podstawie ww. porozumienia międzygminnego jednocześnie przez Gminę B. oraz Gminę A., Gmina podkreśla, iż niniejszy wniosek o interpretację dotyczy wyłącznie tej części Projektu, która została zrealizowana na terenie Gminy bezpośrednio przez Gminę.

### Przedmiotem Projektu jest ochrona (\`(...)\`) na obszarze Gminy poprzez utworzenie (\`(...)\`) oraz umieszczenie oznakowania szlaku. Łączne wymiary wybudowanej (\`(...)\`) to ok. (…) km długości i (…) m średniej szerokości.

### Celem realizacji Projektu jest właściwe ukierunkowanie ruchu turystycznego, ochrona (\`(...)\`).

### W związku z realizacją Projektu Gmina poniosła wydatki w szczególności na następujące towary/usługi:

*   prace przygotowawcze,
*   studium wykonalności/biznes plan,
*   roboty budowlane,
*   zakup środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
*   nadzór w projekcie,
*   promocja projektu.

### Ponoszone w ramach Projektu wydatki były dokumentowane wystawianymi na Gminę przez dostawców/usługodawców fakturami VAT, na których Gmina jest oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług, w tym z podaniem NIP Gminy.

### Wartość inwestycji wyniesie łącznie (…) zł. Dofinansowanie z publicznych środków wspólnotowych to wartość o wysokości (…) zł. Wkład własny Gminy to wartość w wysokości (…) zł.

### Biorąc pod uwagę wyznaczony przepisami zakres zadań Gminy oraz zakres rzeczowy Projektu (ochrona (\`(...)\`) poprzez utworzenie (\`(...)\`) oraz umieszczenie oznakowania szlaku) należy wskazać, że realizacja Projektu stanowi realizację zadań własnych Gminy w rozumieniu ww. ustawy o samorządzie gminnym, która nie podlega ustawie o VAT.

### Efekty zrealizowanego Projektu są ogólnodostępne i przeznaczone do użytku niekomercyjnego (tj. działalności innej niż gospodarcza). Służą one nieodpłatnie mieszkańcom Gminy, jak i osobom odwiedzającym Gminę, zgodnie z celami, w których zostały one wykonane, tj. w celu właściwego ukierunkowania ruchu turystycznego, ochrony (\`(...)\`). W związku z powyższym, Gmina nie osiąga jakichkolwiek dochodów z tytułu wykorzystania efektów zrealizowanego Projektu przez wskazane powyżej osoby. Gmina nie planuje przy tym w przyszłości zmiany charakteru korzystania z ww. terenów, w tym ich udostępniania za odpłatnością na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze.

### Pytanie

### Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego - w całości lub w części - od zakupów towarów i usług dotyczącego realizacji ww. inwestycji?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie ma możliwości w całości lub w części odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupów dotyczących budowy ogólnodostępnej infrastruktury rekreacyjnej.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z przytoczonego przepisu wynika, iż jakiekolwiek prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko w takim zakresie w jakim zakupy przyczyniają się do wykonywania czynności opodatkowanych. Wytworzona infrastruktura w ramach Projektu nie będzie służyła do wykonywania czynności opodatkowanych w żadnym zakresie.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wnioskodawca również nie będzie mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT, który stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. (\`(...)\`). Efekt Projektu będzie służył tylko czynnościom niepodlegającym ustawie o podatku VAT.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Art. 90 ust. 1 ustawy o podatku VAT stanowi, iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wytworzona infrastruktura nie będzie wykorzystywana do czynności, w związku z którymi choćby w części przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dlatego też ten przepis nie daje możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Reasumując, Gmina nie ma prawa - w całości lub w części - do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby Projektu, z tego względu, że realizując Projekt Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT, a wydatki poniesione na realizację Projektu nie mają związku z wykonywanymi przez Gminę czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl w art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in.:

1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;

10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

### Wskazali Państwo, że są czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zrealizowali Państwo projekt pn. „(…)” (Projekt).

### Przedmiotem Projektu jest ochrona (\`(...)\`) na obszarze gminy poprzez utworzenie (\`(...)\`) oraz umieszczenie oznakowania szlaku. Projekt został wykonany w celu właściwego ukierunkowania ruchu turystycznego, ochrony (\`(...)\`).

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości lub części od wydatków poniesionych na realizację ww. Projektu.

Jak już wyżej wskazano, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

### W analizowanej sprawie związek taki nie występuje. Zgodnie z Państwa wskazaniem efekty zrealizowanego Projektu są ogólnodostępne i przeznaczone do użytku niekomercyjnego (tj. działalności innej niż gospodarcza). Służą one nieodpłatnie mieszkańcom gminy, jak i osobom odwiedzającym Gminę. W związku z powyższym, nie osiągają Państwo jakichkolwiek dochodów z tytułu wykorzystania efektów zrealizowanego Projektu. Nie planują Państwo przy tym w przyszłości zmiany charakteru korzystania z ww. terenów, w tym ich udostępniania za odpłatnością na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze.

Zatem nabywane w ramach realizacji Projektu towary i usługi nie służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym, w analizowanej sprawie nie została spełniona podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego (wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy), jaką jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W konsekwencji, nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia (ani w całości ani w części) kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące realizacji projektu pn. „(…)”.

Państwa stanowisko jest **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).