Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.266.2019.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-29
Teza: Nieuznania zbycia Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 za czynność wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, opodatkowania dostawy Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 oraz prawa Nabywcy ww. Nieruchomości do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; działki; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 czerwca 2019 r. (data wpływu 20 czerwca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 czerwca 2019 r. (data wpływu 28 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbycia Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 za czynność wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, opodatkowania dostawy Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 oraz prawa Nabywcy ww. Nieruchomości do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbycia Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 za czynność wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, opodatkowania dostawy Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 oraz prawa Nabywcy ww. Nieruchomości do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 19 czerwca 2019 r. (data wpływu 28 czerwca 2019 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania: Sp. z o.o.;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka S.A.

przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, (dalej: „Wnioskodawca” „Kupujący”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Spółka jest częścią grupy realizującej przedsięwzięcia deweloperskie - głównie mieszkaniowe.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Spółka Akcyjna, (dalej: „Sprzedający”) umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedający przeniesienie na rzecz Kupującego:

1.  prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej, stanowiącej zabudowaną działkę gruntu nr ewidencyjny: 48/12, oraz niezabudowaną działkę gruntu nr ew. 48/10, wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków - dalej: „Nieruchomość 1”;
2.  prawo wieczystego użytkowania niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działki gruntu o numerach ewidencyjnych: 50/13 oraz 50/15 - dalej: „Nieruchomość 2”.

Sprzedający został utworzony w latach 80-tych XX wieku w wyniku połączenia składnic wyrobów tytoniowych i składnicy tytoniu przemysłowego, czego rezultatem było utworzenie przedsiębiorstwa państwowego. W 1988 r. sprzedający zmienił nazwę na Przedsiębiorstwo Handlowo - Produkcyjne. Następnie w 1991 r. doszło do połączenia Przedsiębiorstwa Handlowo - Produkcyjnego oraz Przedsiębiorstwa. Połączenie polegało na przejęciu przez PHP majątku P. w tym należących do nich nieruchomości. W 1996 r. przedsiębiorstwo państwowe zostało przekształcone w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowo - Produkcyjne Spółka Akcyjna; w 2002 r. Sprzedający został zarejestrowany w Rejestrze Przedsiębiorców. W kolejnych latach doszło do prywatyzacji spółki. Pod obecną nazwą tj. Spółka Akcyjna Sprzedający funkcjonuje od 23 września 2015 r.

W dalszej części Wnioskodawca i Sprzedający łącznie będą zwani także Stronami.

Na działce 48/12 posadowione są zabudowania, na które składają się 17 budynków (dalej: „Budynki”) wybudowanych w latach 1975 - 1992, sklasyfikowanych w PKOB jako „112 budynki niemieszkalne” (w szczególności zatem nie są one zaliczane do budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu art. 2 ust. 12 i art. 41 ust. 12, 12a i 12b ustawy o VAT).

Ilekroć w dalszej części będzie mowa o ulepszeniach, należy przez to rozumieć ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Budynki na przestrzeni lat były przedmiotem różnych ulepszeń, jednakże w okresie ostatnich dwóch lat poprzedzających złożenie wniosku żaden Budynek nie był przedmiotem ulepszeń, których wartość przekroczyła kwotę stanowiącą 30% ich wartości początkowej. Od dnia złożenia wniosku do dnia sprzedaży żaden Budynek nie będzie także przedmiotem ulepszeń. Budynki stanowiły składniki zakładu produkcyjnego i były wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego od momentu ich oddania do używania bezpośrednio po wybudowaniu.

Obecnie Budynki i znajdujące się w nich lokale są wynajmowane prywatnym przedsiębiorcom (przeszło 70 umów najmu) będącym wobec Stron osobami trzecimi.

Powyższe umowy zostaną wypowiedziane przez Strony lub jedną ze Stron przed lub po zawarciu planowanej transakcji (możliwe, że częściowo przed i częściowo po) - będzie to przedmiotem odrębnych ustaleń. Wnioskodawca nie jest zainteresowany kontynuacją działalności prowadzonej przez Sprzedającego w zakresie wynajmowania Budynków i znajdujących się w nich lokali. Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomości w celu wybudowania na nich obiektów mieszkaniowych na sprzedaż, zgodnie z profilem prowadzonej działalności. Zgodnie z planem Wnioskodawcy Budynki zostaną wyburzone.

W przedsiębiorstwie Sprzedającego nie został wyodrębniony dział, ani inna struktura organizacyjna, której wyłącznym zadaniem jest prowadzenie najmu Budynków i znajdujących się w nich lokali, oraz do której wyłącznej dyspozycji wraz z Nieruchomościami zostały one przydzielone. Działalność polegająca na najmie Budynków oraz znajdujących się w nich lokali nie została wyodrębniona w księgach prowadzonych przez Sprzedającego w sposób umożliwiający sporządzenie osobnego bilansu oraz rachunku zysków i strat. W szczególności część wydatków Sprzedającego jest związana zarówno z działalnością polegającą na najmie Budynków i znajdujących się w nich lokali, jak też z pozostałą działalnością. Części tych wydatków nie da się przyporządkować, ani proporcjonalnie przydzielić do działalności polegającej na najmie oraz do pozostałej działalności Sprzedającego.

Poza wspomnianymi prawami (wieczystego użytkowania gruntów i własności Budynków) przedmiotem transakcji nie będą inne prawa, składniki majątkowe, ani urządzenia księgowe.

Nie licząc zobowiązań wynikających z opisanych powyżej umów najmu, które na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego z mocy prawa przejdą ewentualnie ze Sprzedającego na Wnioskodawcę (o ile nie zostaną wcześniej rozwiązane) i będą go wiązały do czasu ich rozwiązania, w wyniku planowanej transakcji na Wnioskodawcę nie przejdą żądne inne zobowiązania umowne związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności polegającej na wynajmie Budynków i znajdujących się w nich lokali.

Nieruchomości znajdują się na obszarze objętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego (dalej: „MPZP”). Dla działek będących przedmiotem planowanej transakcji ustanowiono przeznaczenie MW.8 - tereny zabudowy wielorodzinnej mieszkaniowej i usług.

Strony są zarejestrowanymi Podatnikami VAT czynnymi.

W odniesieniu do planowanej dostawy budynków posadowionych na Nieruchomości 1 Strony przed dniem zawarcia planowanej transakcji zamierzają złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Wnioskodawcy zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania tej transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego planowana sprzedaż zostanie uznana za odpłatną dostawę towarów, nie stanowiącą zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej także jako „ZCP”)?
2.  Czy planowana sprzedaż w odniesieniu do działek zabudowanych stanowić będzie dostawę budynków zwolnioną z opodatkowania, z którego to zwolnienia Strony będą mogły zrezygnować poprzez złożenie zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT i opodatkować według stawki 23%?
3.  Czy planowana sprzedaż w odniesieniu do działek niezabudowanych będzie stanowić dostawę niezabudowanych terenów budowlanych opodatkowaną według stawki 23%?
4.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z zawarciem planowanej transakcji?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Planowana transakcja będzie stanowiła zbycie składników majątkowych opodatkowanych zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie stanowiła zbycia ZCP, o której mowa w art. 6 pkt 1 tej ustawy.
2.  W odniesieniu do zabudowanych działek planowana transakcja będzie stanowiła dostawę budynków zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i strony będą mogły zrezygnować ze zwolnienia oraz wybrać jej opodatkowanie według stawki 23% poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 tej ustawy.
3.  Sprzedaż niezabudowanych działek będzie stanowiła dostawę terenów budowlanych podlegającą opodatkowaniu według stawki 23%.
4.  Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z planowaną transakcją.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają m.in.: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przesłanki warunkujące zakwalifikowanie przedmiotu transakcji jako ZCP były wielokrotnie badane i oceniane przez sądy administracyjne, które analizując ich wystąpienie, wskazywały na kluczowy charakter wyodrębnienia funkcjonalnego, a więc takie wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, które daje możliwość samodzielnego stanowienia przedsiębiorstwa (funkcjonowania jako przedsiębiorstwo).

Wyodrębnienie finansowe w tym zakresie umożliwia samodzielne (samowystarczalne) funkcjonowanie zespołu składników majątkowych stanowiących ZCP, niezależne od pozostałej części przedsiębiorstwa.

W wyroku z dnia 28 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 293/17 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwym oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części”.

Przez wyodrębnienie organizacyjne rozumie się co do zasady taką strukturę, komórkę organizacyjną, dział (nawet, jeśli nie jest formalnie wyodrębniony) w istniejącym przedsiębiorstwie, że stanowi ona odrębną całość posiadającą własny personel, wyposażenie, procedury działania, odpowiedzialności, która po odłączeniu mogłaby stanowić odrębne przedsiębiorstwo.

Przykładowo w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „w sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu - jako całości - może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej”. Sąd ten podkreślił, że „wskazane w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa takie, jak wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne (rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) składają się na (\`(...)\`) zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej”.

Na powyższy wyrok warto zwrócić szczególną uwagę ze względu na to, że dotyczył on właśnie zbycia wynajmowanej nieruchomości. Analizując tę funkcję zbywanych składników sąd ten wskazał, że same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części.

W wyroku z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy.

W wyroku tym Sąd zwrócił także uwagę na istotę wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa/ZCP z reżimu ustawy o VAT, wskazując, że „istotnym (\`(...)\`) elementem decydującym o wyłączeniu transakcji z zakresu podatku od towarów i usług, jest traktowanie nabywcy „jako następcy prawnego przekazującego majątek”, z czego TSUE wywodzi konieczność, aby zbywany majątek lub jego cześć (przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług) składały się właśnie na całość zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oczywistym jest, że „przedsiębiorstwo”, rozumiane jako całość majątku, zdolne jest do prowadzenia takiej działalności. Zdefiniowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako części majątku zdolnej spełniać określone zadania, zapobiegać ma opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tej części majątku, której można przypisać cechę posiadaną przez przedsiębiorstwo - ową zdolność do realizacji określonych zadań gospodarczych, która to cecha warunkuje wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z drugiej zaś strony, opodatkowane pozostają czynności zbycia „pojedynczych” (niepowiązanych w całość) składników majątkowych przedsiębiorstwa”. Jakkolwiek polskie przepisy nie odbiegają w tym zakresie od wytycznych zawartych w dyrektywie VAT, warto dla porządku odwołać się do wywołanego przez NSA orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: TSUE), który w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 wskazał, że „Stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Przez samodzielne prowadzenie działalności należy uznać sytuację, w której dany zespół składników majątkowych i zobowiązań jest kompletny i po odłączeniu od przedsiębiorstwa nadaje się do kontynuacji prowadzonej przy jego pomocy działalności bez konieczności jej dalszego uzupełniania ze strony nabywcy.

Z kolei w wyroku z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11 NSA stwierdził, że „przepis art. 6 ust. 1 u.p.t.u. dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniu VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania u.p.t.u. dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”. Przedmiotem analizowanej transakcji będzie zespół składników majątkowych, z których część (budynki posadowione na działce 48/12) są wykorzystywane do działalności gospodarczej. W tym miejscu należy jednak stwierdzić, że nieruchomości te (oraz budynki) nie stanowią wyodrębnionej w przedsiębiorstwie Sprzedającego komórki posiadającej swoją organizację, strukturę, zasady działania, czy też wyodrębniony personel. Wraz z Nieruchomościami do Wnioskodawcy nie przejdzie personel obsługujący najem, nie przejdą schematy organizacyjne, ani też nie zostaną przekazane żadne urządzenia służące obsłudze tej części działalności Sprzedającego.

Nieruchomości nie są również wyodrębnione pod względem finansowym. Jakkolwiek bowiem możliwe jest ustalenie zarówno przychodów czerpanych z najmu, jak też części kosztów związanych stricte z najmem, to jednak koszty administracyjne, księgowe, zarządu, są wspólne dla całego przedsiębiorstwa i nie ma możliwości ich wyodrębnienia w ten sposób, że po ich wyłączeniu z obecnie funkcjonującego przedsiębiorstwa część. Dotyczy to w szczególności kosztów prowadzenia sekretariatu, konserwatorskich, obsługi księgowej, zaopatrzenia, oddzielnej floty samochodów, etc.

Strony planują przed zawarciem planowanej umowy rozwiązanie części lub nawet wszystkich umów najmu, jeśli okaże się to możliwe, jednakże nawet w przypadku zbycia Nieruchomości przed rozwiązaniem umów najmu, nie będą one stanowiły majątku wystarczającego do samodzielnego bycia przedsiębiorstwem, a Kupujący, gdyby chciał kontynuować działalność Sprzedającego w zakresie najmu, musiałby zatrudnić personel do obsługi umów najmu, bądź też powierzyć obsługę tej działalności swoim dotychczasowym pracownikom. Jakkolwiek zatem jest możliwe, że część zobowiązań ciążących na Sprzedającym w postaci umów najmu, przejdzie na nabywcę wraz ze sprzedawanym majątkiem, to jednak na uwagę zasługuje, iż dla istoty planowanej transakcji nie ma to żadnego znaczenia. Wnioskodawca jako Kupujący nie planuje bowiem kontynuować działalności prowadzonej przez Sprzedającego, gdyż w sferze jego zainteresowania leży wyłącznie grunt, na którym w przyszłości planowane jest wybudowanie nowych budynków mieszkaniowych, zaś istniejące obecnie budynki zostaną wyburzone.

Tym samym nie można, zdaniem Stron, stwierdzić, że zbywany zespół składników majątkowych, na który składa się przede wszystkim prawo do wieczystego użytkowania nieruchomości, a także prawo własności posadowionych na jednej z nich Budynków, stanowi ZCP, gdyż nie jest on ani organizacyjnego ani finansowego wyodrębniony w stopniu, który pozwalałby mu stanowić niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego prowadzenia działalności, do której są wykorzystywane.

Ad 2

Przechodząc do kolejnego zagadnienia, należy w pierwszej kolejności zauważyć, że przedmiotem transakcji są dwie Nieruchomości składające się z jednej działki zabudowanej i trzech działek niezabudowanych.

Dostawa terenów zabudowanych i niezabudowanych na gruncie przepisów o VAT rządzi się odrębnymi regułami.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”. Regulacja ta odwraca zatem na gruncie przepisów ustawy o VAT sytuację znaną z prawa cywilnego, w której to budynki i inne obiekty trwale związane z gruntem stanowią jego części składowe i tym samym dzielą jego los prawny.

To oznacza, że w razie zbycia gruntu (w tym także prawa wieczystego użytkowania gruntu) wraz z posadowionym na nim budynkiem (budowlą lub ich częściami), całość transakcji podlega zasadom opodatkowania właściwym dla budynku (budowli lub ich części).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT „Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Z powyższego przepisu wynika, że okolicznością, która ma znaczenie dla stwierdzenia występowania zwolnienia jest pierwsze zasiedlenie.

Powyższy przepis zwalania bowiem dostawę budynku (zabudowanej nieruchomości) pod warunkiem, że nie jest ona dokonywana przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie krótszym, niż 2 lata od pierwszego zasiedzenia.

Jak wynika z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Analizując literalne brzmienie powyższej definicji, należy dojść do wniosku, że warunkiem uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia, jest oddanie budynków lub budowli do używania w wykonaniu czynności opodatkowanej.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT stanowiąc implementację regulacji zawartych w Dyrektywie VAT powinny być z nimi zgodne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 Dyrektywy VAT stanowią:

„1. Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

2\. Do celów ust. 1 lit. a) "budynek" oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem.

Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat”.

Natomiast zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy VAT „Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

*   dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a)”.

Jak zatem wynika z powyższych przepisów Dyrektywy VAT, prawodawca unijny nie wprowadził warunku uznania pierwszego zasiedlenia za dokonane od tego, czy będzie ono wykonane w ramach czynności opodatkowanej.

Zgodnie z treścią art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską „dyrektywa wiąże każde państwo członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków”.

Dyrektywa nie stanowi zatem źródła prawa powszechnie obowiązującego, w tym w szczególności nie nakłada ona określonych obowiązków na obywateli, a jedynie wskazuje określone cele legislacyjne, do osiągnięcia których zobowiązane są państwa członkowskie. Oznacza to jednak, że obywatele (podatnicy) mają prawo z jednej strony domagać się uchwalenia przepisów realizujących założenia wyznaczone przez dyrektywy, z drugiej zaś mają prawo domagać się niestosowania przepisów, które są z tymi założeniami sprzeczne, bądź w zakresie, w jakim są z nimi sprzeczne.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego przypadku, należy stwierdzić, że organy podatkowe nie mogą wymagać od podatników, by stosowali oni definicję pierwszego zasiedlenia w zakresie, w jakim ustanawiający je przepis wykracza poza ramy wyznaczone przez Dyrektywę VAT.

Problematyka prawidłowej implementacji powyższych przepisów na grunt polskiego prawodawstwa była przedmiotem analizy zarówno sądów krajowych, jak i w szczególności Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), który w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. stwierdził, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

W przywołanym orzeczeniu TSUE wskazał, że „Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Z powyższego wyroku wynika zatem, że o ile uzależnienie zwolnienia od dokonania dostawy w określonym momencie względem pierwszego zasiedlenia jest możliwe i prawidłowe, o tyle już uzależnienie stwierdzenia, że do takiego pierwszego zasiedlenia doszło od tego, czy zostało ono dokonane w ramach czynności opodatkowanej, jest sprzeczne ze wskazanymi przepisami Dyrektywy VAT.

Skoro zatem do pierwszego zasiedlenia budynków, w świetle założeń Dyrektywy VAT, dochodzi z chwilą ich pierwszego po wybudowaniu (bądź ulepszeniu) przyjęcia lub przekazania do używania, to należy przyjąć, że pierwsze zasiedlenie Budynków nastąpiło z chwilą ich przekazania/przyjęcia do użytkowania bezpośrednio po wybudowaniu bądź ewentualnie po dokonaniu ulepszeń, których wartość przekroczyła 30% ich wartości początkowej. Ponieważ żadne z tych zdarzeń w odniesieniu do żadnego z Budynków nie nastąpiło w okresie krótszym lub równym dwa lata od złożenia niniejszego wniosku i nie zostanie dokonane przed dokonaniem planowanej transakcji, należy stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło w okresie odleglejszym, niż 2 lata od planowanej transakcji.

Tym samym należy przyjąć, że planowana transakcja nie zostanie zawarta w ramach pierwszego zasiedlenia, przed nim, ani w okresie krótszym, niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Dla oceny, czy do pierwszego zasiedlenia Budynków doszło w powyższych warunkach nie ma znaczenia, czy doszło do niego w wykonaniu czynności opodatkowanej.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądów krajowych. Na szczególną uwagę zasługuje zaś fakt, że od czasu zapadnięcia wyroku w sprawie C-308/16 praktycznie nie zapadają rozstrzygnięcia sądów krajowych podzielających stanowisko przeciwne, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie musi być dokonane w ramach czynności opodatkowanej, niezależnie od tego, że podatnik powołuje się na niezgodność polskiej regulacji z wspólnotową.

Skoro zatem do planowanej transakcji nie dojdzie ani w ramach pierwszego zasiedlenia, ani też przed nim, a czas jaki już upłynął od pierwszego zasiedlenia do zawarcia planowanej transakcji jest z całą pewnością dłuższy, niż 2 lata, należy stwierdzić, że opisane zdarzenie przyszłe nastąpi przy spełnieniu przesłanek do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT „Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części”.

To z kolei oznacza, że Sprzedający dokonując dostawy budynków posadowionych na Nieruchomości 1, będą mogli zastosować zarówno zwolnienie na podstawie wspomnianego art. 43 ust. 1 pkt 10, jak również, przy dochowaniu procedury przewidzianej punkcie 2 powyżej, będą mogli z tego zwolnienia zrezygnować i w związku z tym będą mogli uznać przedmiotową dostawę za opodatkowaną.

Ponieważ w analizowanym zdarzeniu przyszłym przed dniem dokonania planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości Strony zamierzają złożyć ww. oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, należy także uznać, że przedmiotowa dostawa budynków będzie opodatkowana i nie będzie objęta powyższym zwolnieniem.

Ad 3

Przechodząc do prezentacji stanowiska w przedmiocie opodatkowania dostawy działek niezabudowanych, w pierwszej kolejności należy wskazać, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT definicją, grunty budowlane, to „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

W stanie faktycznym stanowiącym element przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie budzi wątpliwości, że Nieruchomości w MPZP zostały oznaczone jako tereny budowlane, co powoduje, że ich dostawa będzie objęta wyłączeniem od zwolnienia przewidzianego w tym przepisie. Tym samym dostawa działek 48/10, 50/13 i 50/15 będzie stanowiło czynność opodatkowaną.

Co do zasady czynności opodatkowane podlegają opodatkowaniu według stawki podstawowej, która zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy o VAT wynosi 23%. Jakkolwiek ustawa przewiduje pewne odstępstwa, w tym także w odniesieniu do niektórych kategorii transakcji związanych z obrotem nieruchomościami, to w przypadku dostawy terenów budowlanych oraz dostawy budynków niemieszkalnych, nie stanowiących obiektów budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, do których nie stosuje się zwolnienia od opodatkowania, nie przewidziano w przepisach żadnego zwolnienia od stosowania stawki podstawowej, dlatego planowana transakcja będzie opodatkowana według stawki 23%.

Ad 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Ponieważ Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomości w celu wykorzystywania jej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, będzie mu zatem przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tą transakcją w odniesieniu do całej kwoty związanej z nabyciem przedmiotowych Nieruchomości.

Podsumowując, zdaniem Stron:

1.  Planowana transakcja będzie stanowiła zbycie składników majątkowych opodatkowanych zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie stanowiła zbycia ZCP, o której mowa w art. 6 pkt 1 tej ustawy.
2.  W odniesieniu do zabudowanych działek planowana transakcja będzie stanowiła dostawę budynków zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i strony będą mogły zrezygnować ze zwolnienia oraz wybrać jej opodatkowanie według stawki 23% poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 tej ustawy.
3.  Sprzedaż niezabudowanych działek będzie stanowiła dostawę terenów budowlanych podlegającą opodatkowaniu według stawki 23%.
4.  Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z planowaną transakcją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług również zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Spółka jest częścią grupy realizującej przedsięwzięcia deweloperskie - głównie mieszkaniowe. Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Spółka Akcyjna umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedający przeniesienie na rzecz Kupującego: prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej stanowiącej zabudowaną działkę gruntu nr 48/12 wraz z prawem własności posadowionych na niej Budynków, oraz niezabudowaną działkę gruntu nr 48/10 („Nieruchomość 1”); prawo wieczystego użytkowania niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działki gruntu o numerach ewidencyjnych: 50/13 oraz 50/15 („Nieruchomość 2”). Strony są zarejestrowanymi Podatnikami VAT czynnymi.

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych jest uznanie, czy planowana sprzedaż zostanie uznana za odpłatną dostawę towarów, nie stanowiącą zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana transakcja nie będzie sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Należy bowiem zauważyć, że przedmiot transakcji można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w sytuacji, gdy przenoszone na nabywcę składniki majątku są powiązane ze sobą w taki sposób, że na dzień dokonania transakcji nabywca jest w stanie - wyłącznie w oparciu o te składniki - kontynuować działalność gospodarczą wykonywaną przez zbywcę. Jak wskazał Wnioskodawca w przedsiębiorstwie Sprzedającego nie został wyodrębniony dział, ani inna struktura organizacyjna, której wyłącznym zadaniem jest prowadzenie najmu Budynków i znajdujących się w nich lokali, oraz do której wyłącznej dyspozycji wraz z Nieruchomościami zostały one przydzielone. Działalność polegająca na najmie Budynków oraz znajdujących się w nich lokali nie została wyodrębniona w księgach prowadzonych przez Sprzedającego w sposób umożliwiający sporządzenie osobnego bilansu oraz rachunku zysków i strat. Poza prawami wieczystego użytkowania gruntów i własności Budynków przedmiotem transakcji nie będą inne prawa, składniki majątkowe, ani urządzenia księgowe. Nie licząc zobowiązań wynikających z umów najmu, które na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego z mocy prawa przejdą ewentualnie ze Sprzedającego na Wnioskodawcę (o ile nie zostaną wcześniej rozwiązane) i będą go wiązały do czasu ich rozwiązania, w wyniku planowanej transakcji na Wnioskodawcę nie przejdą żądne inne zobowiązania umowne związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności polegającej na wynajmie Budynków i znajdujących się w nich lokali. Ponadto z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie jest zainteresowany kontynuacją działalności prowadzonej przez Sprzedającego w zakresie wynajmowania Budynków i znajdujących się w nich lokali. Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomości w celu wybudowania na nich obiektów mieszkaniowych na sprzedaż, zgodnie z profilem prowadzonej działalności. Zgodnie z planem Wnioskodawcy Budynki zostaną wyburzone.

Zatem w świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że będąca przedmiotem niniejszego wniosku transakcja sprzedaży nie będzie stanowiła sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie, używanie budynku po jego wybudowaniu”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Ponadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

W orzeczeniu tym Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał również, że „(\`(...)\`) kryterium «pierwszego zasiedlenia» budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. (\`(...)\`) kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu” (pkt 41).

Natomiast w opinii Rzecznika Generalnego do ww. sprawy wskazano, że „(\`(...)\`) pojęcie «pierwszego zasiedlenia» ma własne znaczenie, niezależne od uprzedniego istnienia czynności podlegającej opodatkowaniu. Użytkowanie budynku niezależnie od tego, czy jest on nowy, czy też przebudowany (\`(...)\`) przez jego właściciela nieprzerwanie przez co najmniej dwa lata jest zrównane z pierwszą dostawą i jego późniejsza sprzedaż jest zwolniona z VAT” (pkt 64).

Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jeżeli dostawa nie spełnia kryteriów do zwolnienia określonego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w następnej kolejności konieczne jest przeanalizowanie podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Na mocy tego przepisu zwolniona jest dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na działce 48/12 posadowione są zabudowania, na które składa się 17 budynków („Budynki”) wybudowanych w latach 1975 - 1992, sklasyfikowanych w PKOB jako „112 budynki niemieszkalne” (w szczególności zatem nie są one zaliczane do budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu art. 2 ust. 12 i art. 41 ust. 12, 12a i 12b ustawy o VAT). Budynki na przestrzeni lat były przedmiotem różnych ulepszeń, jednakże w okresie ostatnich dwóch lat poprzedzających złożenie wniosku żaden Budynek nie był przedmiotem ulepszeń, których wartość przekroczyła kwotę stanowiącą 30% jego wartości początkowej. Od dnia złożenia wniosku do dnia sprzedaży żaden Budynek nie będzie także przedmiotem ulepszeń. Budynki stanowiły składniki zakładu produkcyjnego i były wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego od momentu ich oddania do używania bezpośrednio po wybudowaniu. Obecnie Budynki i znajdujące się w nich lokale są wynajmowane prywatnym przedsiębiorcom (przeszło 70 umów najmu) będącym wobec Stron osobami trzecimi. W odniesieniu do planowanej dostawy budynków posadowionych na Nieruchomości 1 Strony przed dniem zawarcia planowanej transakcji zamierzają złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Wnioskodawcy zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania tej transakcji.

Zainteresowani mają wątpliwości czy planowana sprzedaż zabudowanej działki stanowić będzie stanowić dostawę budynków zwolnioną z opodatkowania, z którego to zwolnienia Strony będą mogły zrezygnować poprzez złożenie zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT i opodatkować według stawki 23%.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie właściwą stawką należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do przedmiotowych Budynków doszło do ich pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata. Ponadto budynki nie były w ostatnich dwóch latach modernizowane. Wnioskodawca wskazał, że Budynki stanowiły składniki zakładu produkcyjnego i były wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego od momentu ich oddania do używania bezpośrednio po wybudowaniu w latach 1975 - 1992. Ponadto po zakończeniu działalności produkcyjnej budynki i lokale w budynkach są wynajmowane różnym podmiotom (zawarto ponad 70 umów najmu).

Tym samym sprzedaż Budynków będących przedmiotem planowanej transakcji będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na to, że do dostawy ww. Budynków ma zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10, analiza zwolnienia ww. dostawy tego obiektu na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezprzedmiotowa.

Ponieważ, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż gruntu (także prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym znajdują się przedmiotowe Budynki również będzie opodatkowana stawką podatku jak sprzedaż Budynków.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy, to do dostawy będących przedmiotem wniosku można zastosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem w przedstawionych we wniosku okolicznościach w przypadku, gdy strony transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy opodatkują transakcje sprzedaży Budynków stawką podatku VAT w wysokości 23%, wówczas dostawa gruntu (działek, których Zainteresowany jest właścicielem jak również działek w wieczystym użytkowaniu) będzie opodatkowana taką samą stawką podatku VAT.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Ponadto Zainteresowani mają wątpliwości czy planowana sprzedaż w odniesieniu do działek niezabudowanych będzie stanowić dostawę niezabudowanych terenów budowlanych opodatkowaną według stawki 23%.

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych w przedstawionej sytuacji należy w pierwszej kolejności przeanalizować, czy przedmiotowe grunty nr 48/10, 50/13 oraz 50/15 będą terenami budowlanymi.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

W związku z tym, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy terenu. Opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Nieruchomości znajdują się na obszarze objętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego. Dla działek będących przedmiotem planowanej transakcji ustanowiono przeznaczenie MW.8 - tereny zabudowy wielorodzinnej mieszkaniowej i usług. Zatem w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ będą to grunty przeznaczone pod zabudowę.

Wskazać w tym miejscu należy, że skoro nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania; przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z okoliczności sprawy nie wynika, że Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowe działki wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku (nie jest zatem spełniony pierwszy z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia).

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanych we wniosku działek nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa przedmiotowych gruntów (działek, w tym będących w użytkowaniu wieczystym), z uwagi na fakt, że nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 43 ust. 1 pkt 2, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad 4

Zainteresowani maja również wątpliwości, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z planowaną transakcją.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że zarówno Wnioskodawca jak i Kupujący są podatnikami VAT zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni. Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

Zatem w przypadku opodatkowania dostawy Nieruchomości (gdy Zainteresowani zrezygnują ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w odniesieniu do dostawy działki nr 48/12, której zbycie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy) w sytuacji, gdy zakupiona Nieruchomość będzie służyła Nabywcy do wykonywania czynności opodatkowanych, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie przedmiotowej Nieruchomości. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.

Podsumowując, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, jeżeli strony transakcji dostawy Nieruchomości zrezygnują ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybiorą opcję opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy. Ponadto Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej nabycie działek niezabudowanych nr 48/10, 50/13 oraz 50/15, które to działki zostaną wykorzystane do wybudowania inwestycji służącej do czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 5 wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.