Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-542/12-3/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-25
Teza: Spółce przejmującej służy prawo do odliczenia podatku z faktur wystawionych na spółki przejmowane
Słowa kluczowe: faktura; następstwo prawne; odliczenia-odliczenie podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5.06.2012 r. (data wpływu 11.06.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.06.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (zwana dalej: „Spółka” ) jest Spółką świadczącą usługi telekomunikacyjne (telefonii stacjonarnej oraz usługi dostępu do sieci Internet), która jednocześnie wchodzi w skład grupy kapitałowej A. W ramach grupy kapitałowej wchodzą również inne spółki, których przedmiotem działalności gospodarczej jest świadczenie usług telekomunikacyjnych. W celu zwiększenia efektywności działań grupy A, podjęta została decyzja o konsolidacji z trzema spółkami wchodzącymi w skład grupy (dalej: „Spółki Przejmowane”).

Połączenie zostało przeprowadzone jako łączenie się przez przejęcie w rozumieniu art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH). Przy czym Spółka będzie spółką przejmującą a spółki z grupy spółkami przejmowanymi. Spółka poinformowała o wyżej opisanym połączeniu dotychczasowych kontrahentów. Jednak mimo informacji wysłanej do kontrahentów zdarza się, że Spółka otrzymuje faktury wystawione po dniu połączenia na Spółki Przejmowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy po zarejestrowaniu przez sąd opisanego połączenia spółek, Spółce, jako następcy prawnemu Spółek Przejmowanych, przysługiwać będzie na zasadach ogólnych, określonych w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej również: „ustawa o VAT”), prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółki Przejmowane w obu przedstawionych poniżej sytuacjach:
    *   gdy faktura została wystawiona przed dniem połączenia, ale otrzymana przez Spółkę po tej dacie oraz
    *   gdy faktura została wystawiona po dniu połączenia i otrzymana przez Spółkę po tej dacie?
2.  W przypadku uznania stanowiska Spółki dotyczącego pytania 1 za nieprawidłowe w części dotyczącej faktur wystawionych na Spółki Przejmowane po dniu połączenia, Spółka wnosi o potwierdzenie, czy będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych po dniu połączenia na Spółki Przejmowane po wystawieniu przez Spółkę not korygujących dotyczących danych nabywcy i wysłaniu ich kontrahentom?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki będzie jej przysługiwało prawo, jako następcy prawnemu Spółek Przejmowanych, określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 93 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.05.8.60, dalej również: „OP”), do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółki Przejmowane w obu przedstawionych poniżej sytuacjach:

*   gdy faktura została wystawiona przed dniem połączenia, ale otrzymana przez Spółkę po tej dacie oraz
*   gdy faktura została wystawiona po dniu połączenia i otrzymana przez Spółkę po tej dacie.

Uprawnienie powyższe będzie przysługiwać Spółce bez konieczności uzyskania od dostawców towarów i usług faktur korygujących dane nabywcy ani wystawienia przez Spółkę not korygujących dane nabywcy.

W przypadku uznania powyższego stanowiska Spółki za nieprawidłowe w odniesieniu do faktur wystawionych na Spółki Przejmowane po dniu połączenia, zdaniem Spółki będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego po wystawieniu przez Spółkę not korygujących dotyczących danych nabywcy i wysłaniu ich kontrahentom.

Spółka stoi na stanowisku, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w przedstawionym zdarzeniu będzie jej przysługiwać ze względu na to, że jako spółka przejmująca stanie się sukcesorem generalnym Spółek Przejmowanych. Na skutek sukcesji generalnej przejdą na Spółkę wszystkie prawa i obowiązki Spółek Przejmowanych, w tym również te z zakresu prawa podatkowego - w szczególności prawa Spółek Przejmowanych związane z rozliczeniem podatku od towarów i usług.

Podstawowe regulacje dotyczące połączenia kapitałowych spółek handlowych metodą łączenia przez przejęcie zostały uregulowane w przepisach KSH.

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. W myśl art. 492 § 1 KSH, połączenie może być dokonane m.in.: przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmująca) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). Natomiast według dalszych regulacji KSH, połączenie następuje w dniu połączenia, czyli z dniem wpisania przez sąd połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej. Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia z rejestru spółki przejmowanej, która zostaje rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego (art. 493 § 1 i § 2 KSH).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 KSH jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej. W myśl tych przepisów, spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Co więcej na spółkę przejmującą przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m. in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy Ordynacja podatkowa z dnia z dnia 29 sierpnia 1997r. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Jak stanowi art. 93 § 2 ww. ustawy Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

W myśl art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Jednocześnie przepisy OP w art. 93e wskazują, iż powyższe zasady (tj. przepisy art. 93 OP) stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy nie stanowią inaczej. W odniesieniu do sukcesji praw i obowiązków wynikających z rozliczeń VAT spółki przejmowanej w przypadku połączenia podmiotów, ustawa o VAT nie wprowadza żadnych szczególnych przepisów.

Odnosząc zatem wspomniane regulacje OP do opisanego przez Spółkę zdarzenia należy dojść do wniosku, że zgodnie z art. 93 § 2 pkt 1 Op w zw. z art. 93 § 1 OP, Spółka będąc spółką przejmującą stanie się w dniu połączenia nie tylko następcą prawnym Spółek Przejmowanych w zakresie praw i obowiązków uregulowanych w przepisach prawa handlowego, ale skutek ten nastąpi również na gruncie prawa podatkowego. W rezultacie z dniem połączenia Spółka wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółek Przejmowanych, w tym przejmie ona prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych na Spółki Przejmowane (z datą wystawienia zarówno przed, jak i po dniu połączenia).

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego uregulowane zostało w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, gdzie wskazano, że „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (..)”. W myśl powołanego przepisu, podatnikowi podatku VAT, z wyjątkiem sytuacji wyraźnie wskazanych w ustawie o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie w jakim istnieje związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi. Warunkiem odliczenia podatku VAT naliczonego jest związek tego podatku z czynnościami opodatkowanymi.

Jak stanowią przepisy rozporządzenia w sprawie faktur, zdarzeniem powodującym obowiązek wystawienia faktury korygującej jest, zgodnie z § 13 ust. 1, udzielenie rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT już po wystawieniu faktury pierwotnej dokumentującej sprzedaż. Zgodnie z regulacjami § 14 rozporządzenia w sprawie faktur, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Żadna z tych sytuacji nie występuje w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Rozporządzenie w sprawie faktur przewiduje również możliwość poprawy niektórych pomyłek za pomocą noty korygującej wystawionej przez nabywcę na podstawie § 15. Zgodnie z tym przepisem, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

Jak wskazano powyżej, wystawienie faktury na jedną ze Spółek Przejmowanych nie stanowi pomyłki, o której mowa w cytowanym przepisie, a zatem wystawienie noty korygującej byłoby niezasadne.

Reasumując, na podstawie art. 93 § 2 pkt 1 w zw. z art. 93 § 1 OP oraz art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie budzi wątpliwości przedstawione przez Spółkę stanowisko, iż w przypadku połączenia przez przejęcie Spółka jako spółka przejmująca będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółki Przejmowane zarówno przed, jak i po dniu połączenia, a otrzymanych przez Spółkę po dniu połączenia, bez konieczności uzyskania faktur korygujących albo wystawienia not korygujących do realizacji tego prawa.

Zatem należy uznać, iż skoro zgodnie z art. 93e OP, ustawa o VAT nie zawiera żadnych przepisów szczególnych w zakresie konieczności korygowania danych nabywcy na fakturach, by następca prawny mógł zrealizować przysługujące mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturach wystawionych na Spółki Przejmowane.

W konsekwencji Spółka jako następca prawny Spółek Przejmowanych przejmuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie faktur wystawionych na Spółki Przejmowane, przy czym dla realizacji tego prawa istotne jest otrzymanie faktury przez Spółkę, a także spełnienie przesłanki pozytywnej odliczenia (wykazanie związku poniesionych zakupów z czynnościami opodatkowanymi) i braku spełnienia przesłanki negatywnej (brak zastosowania art. 88 ustawy o VAT). Z punktu widzenia prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego bez znaczenia pozostaje natomiast termin wystawienia przez kontrahenta faktury na rzecz Spółek Przejmowanych - tj. data wystawienia przed lub po dniu połączenia.

W obu sytuacjach nie ma konieczności skorygowania danych nabywcy na fakturach wystawionych na Spółki Przejmowane, a otrzymanych przez Spółkę. W szczególności nie są spełnione przesłanki wystawienia faktury korygującej przez sprzedawcę lub noty korygującej przez Spółkę (następcę prawnego), które wynikałyby z regulacji rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 68, poz. 360; dalej: „rozporządzenie w sprawie faktur”. W istocie nie dochodzi bowiem do pomyłki we wskazaniu na fakturach danych Spółek Przejmowanych, gdyż Spółka jako spółka przejmująca z dniem połączenia „wchłania” Spółki Przejmowane wraz z jej obowiązkami i uprawnieniami w zakresie prawa podatkowego (w tym w zakresie odliczenia podatku VAT naliczonego). Zatem uznać należy, że z perspektywy prawa do odliczenia Spółka jest kontynuatorem poprzednika prawnego i otrzymaną przez Spółkę fakturę należy traktować tak, jak gdyby została ona otrzymana przez Spółki Przejmowane. Oznacza to, że na podstawie przepisów nie występuje obowiązek skorygowania danych nabywcy na fakturach wystawionych na Spółki Przejmowane w celu zapewnienia Spółce prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego jest zatem fundamentalnym prawem podatnika i wyrazem zasady neutralności podatku VAT, wynikającej z regulacji unijnych oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Wyjątki od tej generalnej zasady wskazane zostały w art. 88 ustawy o VAT, zawierającym zamknięty katalog sytuacji, w których podatnik nie może dokonać pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Artykuł 88 ustawy o VAT nie zawiera jednak żadnego przepisu, który miałby zastosowanie do sukcesji praw i obowiązków związanych z odliczeniem podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na spółkę przejmowaną.

Jednocześnie ustawa o VAT nie reguluje w sposób szczególny zasad sukcesji praw i obowiązków w przypadku przekształceń podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (wyjątkiem jest przepis art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, stanowiący, że w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w art. 91 ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Powyższe oznacza, że ustawa o VAT nie ogranicza w omawianej sytuacji prawa do odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji, skoro w dniu połączenia Spółka wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółek Przejmowanych, to dotyczyć to będzie również praw i obowiązków Spółek Przejmowanych wynikających z ustawy o VAT. Jednym z najważniejszych uprawnień uregulowanych w ustawie o VAT, które przejdzie na Spółkę będzie prawo do odliczenia (na zasadach ogólnych) podatku naliczonego na podstawie faktur wystawionych na Spółki Przejmowane.

W celu realizacji prawa do odliczenia podatnik powinien posiadać fakturę wystawioną przez dostawcę towarów bądź usługodawcę. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Należy wskazać, że brak jest w ustawie o VAT przepisu, który ograniczałby możliwość odliczenia przez spółkę przejmującą podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez kontrahentów na spółkę przejmowaną z datą wystawienia zarówno przed, jak i po dniu połączenia, a otrzymanych po tej dacie przez następcę prawnego.

Żaden przepis ustawy o VAT nie nakłada również na następcę prawnego obowiązku skorygowania w jakiejkolwiek formie danych nabywcy na wspomnianych powyżej fakturach wystawionych na spółkę przejętą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m. in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Jak stanowi art. 93 § 2 ww. ustawy Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

W myśl art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług ((t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) zwanego dalej rozporządzeniem, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Natomiast stosownie do postanowień § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (…) faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Zgodnie z postanowieniami § 15 ust. 1 cytowanego rozporządzenia o VAT nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

Jak wynika z § 15 ust. 2 ww. rozporządzenia nota korygująca jest przesyłana wystawcy faktury lub faktury korygującej, wraz z kopią.

Natomiast jak wynika z § 15 ust. 3 ww. rozporządzenia nota korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
2.  imiona i nazwiska albo nazwy bądź nazwy skrócone wystawcy noty i wystawcy faktury albo faktury korygującej oraz ich adresy i numery identyfikacji podatkowej;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy nota korygująca, określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4;
4.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Jeżeli wystawca faktury lub faktury korygującej akceptuje treść noty, potwierdza ją podpisem osoby uprawnionej do wystawienia faktury lub faktury korygującej (§ 15 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Noty korygujące powinny zawierać wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA” (§ 15 ust. 5 ww. rozporządzenia).

W przypadku not korygujących przesłanych w formie elektronicznej przepisy § 6 ust. 4 i § 22 stosuje się odpowiednio (§ 15 ust. 7 ww. rozporządzenia).

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka wchodzi w skład grupy kapitałowej A. W celu zwiększenia efektywności działań grupy A, podjęta została decyzja o konsolidacji z trzema innymi spółkami wchodzącymi w skład tej samej grupy (dalej: „Spółki Przejmowane”).

Połączenie zostało przeprowadzone jako łączenie się przez przejęcie w rozumieniu art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH). Przy czym Wnioskodawca będzie spółką przejmującą a spółki z grupy spółkami przejmowanymi. Spółka poinformowała o wyżej opisanym połączeniu dotychczasowych kontrahentów. Jednak mimo informacji wysłanej do kontrahentów zdarza się, że Spółka otrzymuje faktury wystawione po dniu połączenia na Spółki Przejmowane.

W sprawie wystąpiły dwie następujące sytuacje:

*   faktura została wystawiona na spółkę przejmowaną przed dniem połączenia, a otrzymana przez Wnioskodawcę po tej dacie oraz
*   faktura została wystawiona na spółkę przejmowaną po dniu połączenia i otrzymana przez Wnioskodawcę po tej dacie.

Odnosząc przytoczone powyżej regulacje do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, iż zarówno w sytuacji gdy po zarejestrowaniu przez sąd opisanego połączenia spółek i otrzymaniu przez Wnioskodawcę po dacie przejęcia faktur VAT wystawionych przed dniem połączenia jak i w sytuacji gdy Wnioskodawca będzie otrzymywał faktury wystawione na spółkę przejmowaną po dniu jej przejęcia, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Podstawowe regulacje dotyczące połączenia kapitałowych spółek handlowych metodą łączenia przez przejęcie zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. dalej KSH).

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. W myśl art. 492 § 1 KSH, połączenie może być dokonane m.in.: przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmująca) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). Według natomiast dalszych regulacji KSH, połączenie następuje w dniu połączenia, czyli z dniem wpisania przez sąd połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej. Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej, która zostaje rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego (art. 493 § 1 i § 2 KSH).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 KSH jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej. W myśl tych przepisów, spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Co więcej, na spółkę przejmującą przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Połączenie spółek na podstawie przepisów KSH poprzez przeniesienie całego majątku z jednej ze spółek do drugiej skutkuje również prawem dla Spółki przejmującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego określonego w fakturach zakupu VAT, wystawionych dla spółki przejętej. W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku sukcesji generalnej nowo powstały podmiot nie jest całkowicie odrębnym podatnikiem VAT, lecz kontynuuje działalność poprzednika.

Należy też pamiętać, że faktura jest jedynie dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Jednakże określenie w fakturze jako nabywcy Spółki przejętej, nie wyłącza praw Spółki przejmującej do odliczenia podatku naliczanego z takiej faktury, bowiem decydują o tym uprawnieniu okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc - dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury ale przede wszystkim data przekształcenia prawnego podmiotu umowy sprzedaży.

Ponadto należy podkreślić, że powołane powyżej przepisy ustawy VAT uzależniają prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o naliczony od obowiązku posiadania faktury dokumentującej nabycie towarów lub usługi wykorzystywanej następnie do wykonywania czynności opodatkowanych. Żaden z przepisów nie uzależnia tego prawa od obowiązku – a jedynie prawa, do skorygowania pomyłek dotyczących jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą za wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 5-12 rozporządzenia.

Reasumując, Wnioskodawcy jako Spółce przejmującej przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT wystawionych na spółkę przejmowaną zarówno przed jak i po dniu połączenia spółek a otrzymanych po tej dacie bez obowiązku korygowania danych nabywcy usługi bądź towaru. Warunkiem koniecznym do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest wystawienie w takim przypadku not korygujących na dane nabywcy usługi/towaru.

Jednakże należy podkreślić, iż pomimo tego, że w obydwu sytuacjach opisanych we wniosku odliczenie podatku nie będzie uzależnione od wystawienia not korygujących przez Wnioskodawcę, to w sytuacji gdy faktury zostały wystawione po dniu połączenia, Strona otrzymująca faktury (Wnioskodawca) powinna wystawić noty korygujące i przesłać wystawcy faktury wraz z kopią w celu akceptacji treści noty i potwierdzenia stanu faktycznego dotyczącego danych nabywcy błędnie określonych w wystawionej fakturze.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Biorąc pod uwagę powyższe udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 2 staje się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.