Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.130.2017.1.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-13
Teza: - brak opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania klientom kartonu (zgrzewki) tego samego produktu lub kanistra 5 litrowego chemii stosowanej do mycia w zmywarkach lub czyszczenia powierzchni z użyciem maszyn myjących, - podstawa opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów i produktów z rabatem do 99%
Słowa kluczowe: cena; produkty; promocja; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 kwietnia 2017 r. (data wpływu 18 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 19 czerwca 2017 r. (data wpływu 20 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  braku opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania klientom kartonu (zgrzewki) tego samego produktu lub kanistra 5 litrowego chemii stosowanej do mycia w zmywarkach lub czyszczenia powierzchni z użyciem maszyn myjących,
2.  podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów i produktów z rabatem do 99%

**\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z 19 czerwca 2017 r. (data wpływu 20 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania klientom kartonu (zgrzewki) tego samego produktu lub kanistra 5 litrowego chemii stosowanej do mycia w zmywarkach lub czyszczenia powierzchni z użyciem maszyn myjących oraz w zakresie podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów i produktów z rabatem do 99%.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w branży utrzymania czystości, dystrybuując i sprzedając hurtowo profesjonalne środki czystości, czyściwa, środki higieny osobistej oraz maszyny i urządzenia sprzątające. Klienci firmy to instytucje publiczne, sektor gastronomiczny i hotelarski, przemysł mechaniczny i spożywczy, branża medyczna, szkolnictwo, administracja oraz klienci posiadający potrzeby w zakresie utrzymania czystości, mycia i higieny. Na ofertę firmy składają się: dobór i optymalizacja technologii mycia i dezynfekcji, obsługa w zakresie doboru i dostawy środków higieny, dobór i dostawa systemów dozujących, wynajem maszyn sprzątających, pomoc technologiczna, naprawy i serwis urządzeń. W celu pozyskania nowych klientów a także poszerzenia oferty handlowej u obecnych klientów spółka podejmuje działania o charakterze promocyjnym i marketingowym w ramach których przekazuje nieodpłatnie próbki towarów. Duża konkurencja na rynku sprawia, że powszechnie stosowaną praktyką w branży są testy oferowanych produktów bezpośrednio na obiektach klientów, próby systemów dozujących oraz pokazy maszyn sprzątających przeprowadzane u obecnych i potencjalnych klientów. W tych celach zużywane są produkty chemiczne, czyściwa, tarcze do maszyn, dozowniki, które to towary pobierane są z magazynu handlowego Spółki i rozchodowane rozchodem wewnętrznym na cele marketingowe. Wartość przekazywanego nieodpłatnie towaru w celach marketingowych określa „budżet marketingowy”, którego sposób funkcjonowania określa przyjęty dokument wewnętrzny, który dotyczy wszystkich działań podejmowanych w celu promocji firmy. Kwota wydatków stanowiących budżet marketingowy określana jest przez zarząd firmy z góry na cały rok, zatem wartość towarów przekazywanych nieodpłatnie w ramach próbek i testów jest ściśle określona i nie może przekroczyć przyjętego limitu dla tej formy promowania sprzedaży. Zgodnie z przyjętymi założeniami budżet marketingu wewnętrznego dotyczy środków przeznaczonych na próbki i testy produktów z oferty Spółki, które są przekazywane do obecnych i potencjalnych klientów. Przekazywane produkty mają na celu pozyskanie nowego klienta lub rozszerzenie u obecnych klientów sprzedaży o nowy asortyment. Potrzeba dostarczenia produktów do klienta jest zgłaszana przez handlowca drogą mailową do biura obsługi klienta i przesyłana do wiadomości przełożonego (Kierownika Regionalnego) celem akceptacji. Akceptacja przez kierownika zamówienia na próbki ma na celu weryfikację ilości, rodzaju produktów przekazywanych w ramach testów i ocenę potencjału zakupowego przyszłego lub obecnego klienta, gdyż celem przekazywanych nieodpłatnie produktów w ramach testów jest zwiększenie sprzedaży a nie zaspokojenie potrzeb końcowych klienta. Przykładowo inna ilość danego produktu potrzebna jest do przetestowania u klienta posiadającego jedną restaurację czy jeden punkt odbioru, a inna ilość produktów w celach testów jest potrzebna by pozyskać do obsługi klienta posiadającego sieć restauracji, sieć hoteli lub firmę sprzątającą. Próbki towarów przekazywane są w opakowaniach, które stanowią jednostkę sprzedaży stosowaną w działalności Wnioskodawcy, zatem może to być karton tego samego produktu czy kanister 5 litrowy chemii stosowanej do mycia w zmywarkach lub czyszczenia powierzchni z użyciem maszyn myjących. Mając na uwadze, że przekazane w ramach testów produkty nie mogą zaspokajać potrzeb końcowych klienta w celu zaznajomienia klienta z produktem i jego właściwościami przekazywane są zawsze najmniejsze opakowania stanowiące jednostkę sprzedażową danego produktu, oznaczane naklejką informacyjną „próbka towaru”. Zgodnie z definicją próbki określona w art. 7 ust. 7 ustawy o VAT: przez próbkę rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie przez podatnika ma na celu promocję tego towaru oraz nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Przyjęte przez Spółkę i opisane powyżej rozwiązanie dotyczące formy i sposobu przekazywania towaru na cele marketingowe w ramach testów produktów i przekazywania próbek zastąpiło poprzednio stosowany przez Spółkę system dystrybucji próbek. W stosowanym w ubiegłych latach systemie towar przeznaczany na próbki był rozdzielany z opakowań zbiorczych (ze zgrzewek, kartonów) i dzielony na pojedyncze sztuki, a chemia przelewana była do niewielkich buteleczek i każdy przygotowany w ten sposób produkt znakowany był jako próbka. Rozlewanie preparatów chemicznych do mniejszych opakowań zakwestionowane zostało przez osobę odpowiedzialną w spółce za BHP, ponieważ Spółka nie dysponuje odpowiednimi warunkami do rozlewu chemii. Przygotowanie próbek i gospodarowanie nimi w ramach magazynu wewnętrznego okazało się czasochłonne i nieefektywne ekonomicznie.

Rozparcelowanie opakowania zbiorczego, które stanowi jednostkę handlową (kartonu, zgrzewki) powodowało, że pozostała część opakowania traciła wartość handlową, tworzyła się zapas próbek określonego rodzaju, które trzeba było przechowywać, co z czasem pochłaniało coraz więcej miejsca. Ponadto problem z miejscem magazynowania próbek zwiększał się wraz z rosnącym asortymentem produktów oferowanych do sprzedaży, tym samym pojawiało się zapotrzebowanie na próbki coraz większego rodzaju preparatów i czyściw. Odlanie z kanistra 5 litrowego czy 10 litrowego kilku mililitrów preparatu powodowało, że pozostała część nie była już zdatna do dalszej odsprzedaży, a jednocześnie reszta opakowania „czekała” w wyodrębnionym magazynie aż znajdzie się potrzeba wydania próbki tego samego preparatu. Stąd decyzja Spółki o zmianie sposobu wydawania próbek i stosowania jako jednostki wydawanej wyłącznie opakowania stanowiącego przyjętą przez Spółkę jednostkę handlową. Drugim rozwiązaniem funkcjonującym w ramach opisanego powyżej „budżetu marketingowego”, które ma na celu zwiększenie sprzedaży poprzez pobudzenie potrzeby zakupu nowych lub promowanych produktów przez obecnych klientów oraz zapoznanie się z oferowanymi produktami potencjalnych klientów jest sprzedaż produktów z rabatem do 99%. W tym przypadku budżet marketingowy obciąża różnica między kosztem zakupu towaru, a kwotą netto uzyskaną ze sprzedaży towaru z zastosowanym podwyższonym rabatem. O udzielenie podwyższonego rabatu wnioskują przedstawiciele handlowi, którzy wynagradzani są w systemie prowizyjnym, a jednym z elementów ich wynagrodzenia jest poziom uzyskanej marży od sprzedaży. W ocenie spółki udzielanie rabatów na wniosek handlowców chroni przed nadużywaniem tej formy promocji, gdyż im wyższy jest udzielony rabat tym niższa jest zrealizowana marża, co wpływa na wynagrodzenie przedstawiciela udzielającego rabatu i motywuje do racjonalnego używania tego narzędzia sprzedaży i stosowania go dla klientów o rzeczywistym potencjale zakupowym.

Dodatkowo Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy informując, że pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcami towarów po cenie w rabatem nie będzie istniał związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania:

1.  Czy towar przekazany nieodpłatnie klientom i potencjalnym klientom na cele marketingowe w ramach opisanego budżetu marketingowego w formie wydawanych próbek lub zużyty podczas testów preparatów oraz pokazu urządzeń bezpośrednio na obiekcie klienta, rozchodowany w opakowaniach stanowiących jednostkę sprzedażową spełnia definicję próbki zgodnie z art. 7 ust. 7 ustawy o VAT a tym samym przekazanie takie nie stanowi dostawy towarów i nie zostanie opodatkowane na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT tj. jako nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, czyli na spółce nie będzie ciążył obowiązek odprowadzenia podatku VAT?
2.  Czy sprzedaż towarów i produktów z rabatem do 99%, w ramach przyjętego przez Spółkę rozwiązania mającego na celu zwiększenie sprzedaży i poszerzenie asortymentu zakupów dokonywanych przez obecnych klientów oraz promocję oferty i pozyskanie nowych klientów należy potraktować jako odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dokonywaną z rabatem, o którym mowa w art. 29a ust. 7 pkt 2 tej ustawy, dla których podstawa opodatkowania będzie ustalona w oparciu o rzeczywiście otrzymane wynagrodzenie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

**Stanowisko Wnioskodawcy.**

Ad. 1.

Spółka stoi na stanowisku, że towar przekazany nieodpłatnie klientom i potencjalnym klientom na cele marketingowe w ramach opisanego budżetu marketingowego w formie wydawanych próbek lub zużyty podczas testów preparatów oraz pokazu urządzeń bezpośrednio na obiekcie klienta, rozchodowany w opakowaniach stanowiących jednostkę sprzedażową spełnia definicje próbki zgodnie z art. 7 ust. 7 ustawy o VAT, a tym samym przekazanie takie nie stanowi dostawy towarów i nie powinno być opodatkowane na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT tj. jako nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, czyli na Spółce nie będzie ciążył obowiązek odprowadzenia podatku VAT. Zdaniem Spółki przekazane nieodpłatnie towary stanowią próbki, o których mowa w art. 7 ust. 7 ustawy o VAT, ponieważ ich przekazanie przez podatnika ma na celu promocję tego towaru oraz nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru. Przekazywane są w opakowaniach stanowiących jednostkę sprzedaży stosowaną przez Spółkę i oznaczone są jako próbki. Ze względu na specyfikę działalności (handel hurtowy) jednostką sprzedaży niektórych produktów jest karton, zgrzewka czy kanister. Jeśli spełnione łącznie są pozostałe warunki określone w art. 7 ust. 7 ustawy o VAT zgodnie z definicją próbki zawartej w ustawie o VAT: „przez próbkę rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość” przy czym nie jest określone jaka to jest „niewielka ilość”. Klientami firmy są głównie instytucje, hotele, restauracje, firmy zatem karton czy zgrzewka danego produktu dla tego rodzaju kontrahenta stanowi niewielką ilość gdyż nie zaspokaja to jego potrzeb końcowych. Forma opakowania (karton, zgrzewka, kanister) nie powinna zdaniem Spółki przesądzać o istocie próbki. Analogicznie samo przekazanie niewielkiej ilości towaru nie jest próbką w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy, o ile nie zostaną spełnione łącznie pozostałe warunki określone w tym przepisie. Ponadto, jak zwróciły uwagę służby BHP, przelewanie chemii i preparatów chemicznych przez pracowników Spółki niezgodne jest z zasadami BHP oraz w niektórych przypadkach może prowadzić do utraty właściwości myjąco dezynfekujących preparatów. Spółka stoi na stanowisku, że przekazany w ten sposób nieodpłatnie towar, nawet jeśli jest przekazywany w opakowaniu „zbiorczym”, jeśli to opakowanie jest najmniejszą jednostką handlową stosowaną dla tego rodzaju towaru jest próbką, gdyż celem tego przekazania jest jego promocja i nie służy zaspokojeniu potrzeb końcowych odbiorcy, tym samym nie stanowi dostawy towarów i nie zostanie opodatkowane jako nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika (art. 7 ust. 2), czyli na spółce nie będzie ciążył obowiązek odprowadzania podatku VAT.

Ad. 2.

Sprzedaż towarów i produktów z rabatem do 99%, w ramach przyjętego przez Spółkę rozwiązania mającego na celu zwiększenie sprzedaży i poszerzenie asortymentu zakupów dokonywanych przez obecnych klientów oraz promocję oferty i pozyskanie nowych klientów należy potraktować jako odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dokonywaną z rabatem o którym mowa w art. 29a ust. 7 pkt 2 tej ustawy i zdaniem Spółki podstawa opodatkowania powinna być ustalona w oparciu o rzeczywiście otrzymane wynagrodzenie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 1 podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jednocześnie zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży. Przyjęte przez Spółkę rozwiązanie polegające na udzieleniu podwyższonego rabatu w maksymalnej wysokości 99% od ustalonej ceny sprzedaży powoduje, że rabat ten uwzględniony jest już w momencie sprzedaży i znany nabywcom wcześniej. Przekazana klientowi informacja, że może on nabyć produkt celem przetestowania go i sprawdzenia jego działania po obniżonej cenie jest elementem decydującym o tym, że klient zechce nabyć produkt, zapoznać się z nim, sprawdzić jego działanie. Tym samym w ocenie Spółki zastosowanie strategii promocji polegającej na możliwości udzielenia rabatu do wysokości 99% w celu zwiększenia częstotliwości i wolumenu zakupów pomimo, że ustalona w wyniku takiej sprzedaży cena niższa jest od wartości rynkowej potraktowana powinna być jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dokonywana z rabatem o którym mowa w art. 29a ust. 7 pkt 2a podstawa opodatkowania będzie ustalona w oparciu o rzeczywiście otrzymane wynagrodzenie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Ponadto w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika (art. 7 ust. 3 ustawy).

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego towaru lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących prezenty o małej wartości lub próbki.

Definicja próbki zawarta została w art. 7 ust. 7 ustawy, zgodnie z którym przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1.  ma na celu promocję tego towaru oraz
2.  nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Jak wskazuje powyższy przepis, próbką jest niewielka ilość towaru lub jego egzemplarz zachowujący cechy i właściwości danego towaru. Przekazanie próbki nie podlega opodatkowaniu, jeżeli ma miejsce w celach promocyjno-reklamowych, czyli umożliwia klientom (potencjalnym klientom) poznanie właściwości i efektów działania towaru oferowanego przez podatnika, a dzięki temu wychwycenie jego zalet lub wad oraz różnic w porównaniu z innymi produktami dostępnymi na rynku.

Przekazanie próbki służy zachęceniu odbiorcy do zakupu oferowanego towaru. Należy jednak zauważyć, że o uznaniu towaru za próbkę, obok innych przesłanek, decyduje brak charakteru handlowego przekazania, oceniany ze względu na ilość lub wartość przekazywanych przez podatnika próbek. W sytuacji, gdy pokrywają one lub mogą pokryć – ze względu na swoją ilość lub wartość – jego potencjalne zapotrzebowanie na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru, uznać należy, że wspomniana przesłanka nie jest spełniona, a w konsekwencji nie ma również zastosowania wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy, który jako przepis szczególny i wyjątkowy nie powinien być interpretowany w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu jego stosowania.

Należy zwrócić uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 30 września 2010 r. sygn. C-581/08 w sprawie EMI Group Ltd v. The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, gdzie Trybunał zdefiniował próbkę jako „egzemplarz okazowy produktu, mający na celu promocję jego sprzedaży i pozwalający na ocenę jego cech i właściwości bez wykorzystania końcowego innego niż nieodłącznie powiązane z takimi działaniami promocyjnymi. Prawo krajowe nie może ograniczyć tego pojęcia w sposób ogólny jedynie do egzemplarzy okazowych mających postać inną niż przeznaczona do sprzedaży lub jedynie do pierwszego z serii jednakowych egzemplarzy okazowych przekazywanych przez podatnika na rzecz tego samego odbiorcy bez uwzględnienia charakteru przedstawianego produktu oraz okoliczności gospodarczych właściwych dla każdej czynności przekazania egzemplarzy okazowych”.

Powyższy wyrok dotyczył wykładni art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/388/EEC (Dz. Urz. UE. L 1977.145.1 ze zm.) - zdanie drugie - wyłączającego przekazanie próbek towarów i prezentów o małej wartości z opodatkowania podatkiem VAT.

Art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie uregulowanym w art. 16 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006.347.1 ze zm.) stanowi, że wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.

Jednocześnie przy rozważaniu, czy określone czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią „przekazanie próbek towarów” należy uwzględnić wszystkie istotne okoliczności i rozważenie ich pod kątem spełnienia przesłanej określonych w art. 7 ust. 7 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w celu pozyskania nowych klientów a także poszerzenia oferty handlowej u obecnych klientów spółka podejmuje działania o charakterze promocyjnym i marketingowym w ramach których przekazuje nieodpłatnie próbki towarów. W tych celach zużywane są produkty chemiczne, czyściwa, tarcze do maszyn, dozowniki, które to towary pobierane są z magazynu handlowego Spółki i rozchodowane rozchodem wewnętrznym na cele marketingowe. Wartość przekazywanego nieodpłatnie towaru w celach marketingowych określa „budżet marketingowy”, którego sposób funkcjonowania określa przyjęty dokument wewnętrzny, który dotyczy wszystkich działań podejmowanych w celu promocji firmy. Przekazywane produkty mają na celu pozyskanie nowego klienta lub rozszerzenie u obecnych klientów sprzedaży o nowy asortyment. Próbki towarów przekazywane są w opakowaniach, które stanowią jednostkę sprzedaży stosowaną w działalności wnioskodawcy, zatem może to być karton tego samego produktu czy kanister 5 litrowy chemii stosowanej do mycia w zmywarkach lub czyszczenia powierzchni z użyciem maszyn myjących. Mając na uwadze, że przekazane w ramach testów produkty nie mogą zaspokajać potrzeb końcowych klienta w celu zaznajomienia klienta z produktem i jego właściwościami przekazywane są zawsze najmniejsze opakowania stanowiące jednostkę sprzedażową danego produktu, oznaczane naklejką informacyjną „próbka towaru”.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy towar przekazany nieodpłatnie klientom i potencjalnym klientom na cele marketingowe w ramach opisanego budżetu marketingowego w formie wydawanych próbek lub zużyty podczas testów preparatów oraz pokazu urządzeń bezpośrednio na obiekcie klienta, rozchodowany w opakowaniach stanowiących jednostkę sprzedażową spełnia definicje próbki zgodnie z art. 7 ust. 7 ustawy o VAT a tym samym przekazanie takie nie stanowi dostawy towarów i nie zostanie opodatkowane na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT tj. jako nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, czyli na Spółce nie będzie ciążył obowiązek odprowadzenia podatku VAT.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy zwrócić uwagę, że dopiero łączne spełnienie przesłanek wynikających z art. 7 ust. 7 ustawy pozwala uznać dany towar za „próbkę” i w konsekwencji, zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 3 ustawy, wyłączyć przekazanie (wręczenie) towaru z opodatkowania podatkiem VAT.

Podkreślenia wymaga, że próbka reprezentuje cechy produktu gotowego, a zatem dla zachowania tożsamości cech towaru musi zachować wszystkie istotne cechy charakterystyczne substancji lub towarów, których dotyczy. Niemniej jednak w sytuacji, gdy przekazywane towary pokrywają lub mogą pokryć - ze względu na swoją ilość lub wartość - potencjalne zapotrzebowanie klienta na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru, uznać należy, że wspomniana przesłanka nie jest spełniona.

W przedmiotowej sprawie - jak wskazano we wniosku - Wnioskodawca wdrożył strategię marketingową, która polega na przekazywaniu produktów celem pozyskaniu nowego klienta lub rozszerzenie u obecnych klientów sprzedaży o nowy asortyment. Próbki towarów przekazywane są w opakowaniach, które stanowią jednostkę sprzedaży stosowaną w działalności Wnioskodawcy, czyli może to być karton tego samego produktu lub kanister 5 litrowy chemii stosowanej do mycia w zmywarkach lub czyszczenia powierzchni z użyciem maszyn myjących.

W przedstawionych okolicznościach przekazanie zarówno kartonu tego samego produktu czy 5 litrowego kanistra chemii stosowanej do mycia w zmywarkach lub czyszczenia powierzchni z użyciem maszyn myjących jest w pełni uzasadnione, ponieważ potrzeba kampanii promocyjnej wymaga użycia i pokazania pełnowartościowego produktu, jakim klient byłby zainteresowany. Wobec tego należy uznać, że przekazanie kartonu produktów, zawierającego te same towary lub 5 litrowego kanistra chemii, spełnia definicję próbki określonej w art. 7 ust. 7 ustawy i w konsekwencji ich przekazanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że nieodpłatnie przekazane przez Spółkę kartonu tego samego produktu czy 5 litrowego kanistra chemii stosowanej do mycia w zmywarkach lub czyszczenia powierzchni z użyciem maszyn myjących, stanowią próbki, o których mowa w art. 7 ust. 7 ustawy, wyłączone spod opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy.

W konsekwencji przekazanie ww. towarów, które stanowią próbki w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Z treści wniosku wynika, że drugim rozwiązaniem funkcjonującym w ramach opisanego powyżej „budżetu marketingowego”, które ma na celu zwiększenie sprzedaży poprzez pobudzenie potrzeby zakupu nowych lub promowanych produktów przez obecnych klientów oraz zapoznanie się z oferowanymi produktami potencjalnych klientów jest sprzedaż produktów z rabatem do 99%. W tym przypadku budżet marketingowy obciąża różnica między kosztem zakupu towaru, a kwotą netto uzyskaną ze sprzedaży towaru z zastosowanym podwyższonym rabatem. O udzielenie podwyższonego rabatu wnioskują przedstawiciele handlowi, którzy wynagradzani są w systemie prowizyjnym, a jednym z elementów ich wynagrodzenia jest poziom uzyskanej marży od sprzedaży.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi czy sprzedaż towarów i produktów z rabatem do 99%, w ramach przyjętego przez Spółkę rozwiązania mającego na celu zwiększenie sprzedaży i poszerzenie asortymentu zakupów dokonywanych przez obecnych klientów oraz promocję oferty i pozyskanie nowych klientów należy potraktować jako odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dokonywaną z rabatem o którym mowa w art. 29a ust. 7 pkt 2 tej ustawy, dla których podstawa opodatkowania będzie ustalona w oparciu o rzeczywiście otrzymane wynagrodzenie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania,
*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu.

Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar, bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r., poz. 915 z późn. zm.) użyte w ustawie określenie cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W myśl ust. 2 powołanego wyżej artykułu, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku;
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

*   organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy – przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Jak stanowi art. 32 ust. 2 ustawy, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Według art. 32 ust. 3 ustawy, przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.

Przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2 – w świetle art. 32 ust. 4 ustawy – rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.

Na mocy art. 32 ust. 5 ustawy – przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy, na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa, wydał decyzję o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi.

Należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że działania Wnioskodawcy w postaci sprzedaży nowych lub promowanych produktów obecnym klientom z rabatem do 99% mają na celu zwiększenie sprzedaży poprzez pobudzenie potrzeby zakupu.

W przedstawionych okolicznościach sprawy rabaty udzielone przed ustaleniem ceny nie mają wpływu na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy, ponieważ kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy, a więc w takim przypadku kwota uwzględniająca już przyznany rabat.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży towaru w cenie promocyjnej, co oznacza, że powyższa sprzedaż następuje po cenie uwzględniającej określony rabat na dany towar. Zatem określając podstawę opodatkowania, Spółka powinna jako obrót przyjąć rzeczywistą kwotę należną z tytułu sprzedaży.

Podsumowując, skoro – jak wskazano we wniosku – pomiędzy Wnioskodawcą a Klientami nie zachodzą żadne z powiązań, o których mowa w art. 32 ustawy oraz o ile ustalenie ceny za przedmiotowe wyroby nie służy obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności, w rozpatrywanej sprawie podstawą opodatkowania przy sprzedaży towarów i produktów z rabatem do 99% będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy – kwota faktycznie należna od odbiorcy usługi (cena promocyjna) pomniejszona o należny podatek.

Końcowo wskazać należy, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, by działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym. Należy jednak zwrócić uwagę, że dla potrzeb określenia rzeczywistego charakteru transakcji w podatku od towarów i usług należy uwzględnić obiektywny ich przebieg, a także, czy zasadniczym celem tych transakcji nie było uzyskanie korzyści podatkowej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony inny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Zatem zmiana któregokolwiek elementu opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci ważność.

W niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi wyłącznie w zakresie zadanych pytań w zakresie podatku od towarów i usług oznaczonych we wniosku nr 1 i 2. Zagadnienia w pozostałym zakresie będą przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.