Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.305.2019.3.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-11
Teza: w zakresie obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych ciążących na Spółce, związanych z dokonywaniem wypłat odsetek i dywidend z papierów wartościowych oraz wypłat należności z Certyfikatów, na rzecz rezydentów i nierezydentów, emitowanych przez podmioty zagraniczne (pytanie Nr 1)
Słowa kluczowe: certyfikaty; dywidendy; instrumenty-instrumenty finansowe; obowiązek-obowiązek płatnika; odsetki; papier-papiery wartościowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2019 r. (data wpływu 31 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 sierpnia 2019 r. (data wpływu 12 sierpnia 2019 r. na wezwania organu z dnia 24 lipca 2019 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.305.2019.1.MG oraz 0114-KDIP2-1.4010.225.2019.3.AJ o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych ciążących na Spółce, związanych z dokonywaniem wypłat odsetek i dywidend z papierów wartościowych oraz wypłat należności z Certyfikatów, na rzecz rezydentów i nierezydentów, emitowanych przez podmioty zagraniczne (pytanie Nr 1) - **jest**:

*   **prawidłowe** - w części dotyczącej braku obowiązków płatnika związanych z dokonywaniem na rzecz rezydentów i nierezydentów wypłat odsetek i dywidend z papierów wartościowych oraz wypłat należności z Certyfikatów, emitowanych przez podmioty zagraniczne oraz braku obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C w odniesieniu do wypłat rezydentom i nierezydentom odsetek i dywidend z papierów wartościowych,
*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej braku obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C w odniesieniu do dokonywanych wypłat rezydentom i nierezydentom należności z Certyfikatów.

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych ciążących na Spółce, związanych z dokonywaniem wypłat odsetek i dywidend z papierów wartościowych oraz wypłat należności z certyfikatów, na rzecz rezydentów i nierezydentów, emitowanych przez podmioty zagraniczne (pytanie Nr 1).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (dalej jako „Bank”, „Wnioskodawca”) ma siedzibę na terytorium Polski i prowadzi działalność bankową zgodnie z ustawą z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1876 ze zm.), opodatkowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. W ramach prowadzonej działalności bankowej Wnioskodawca, w formie wydzielonej organizacyjnie jednostki w strukturach Banku, prowadzi Biuro Maklerskie, działające na podstawie zezwolenia Komisji Nadzoru Bankowego. W ofercie skierowanej do szerokiego spektrum klientów Bank proponuje świadczenie usług finansowych m.in. w zakresie prowadzenia rachunków papierów wartościowych.

(i) Papiery wartościowe wyemitowane przez podmioty zagraniczne

Na prowadzonych przez Bank rachunkach papierów wartościowych mogą być zapisane m.in. papiery wartościowe dopuszczone do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, przy czym przedmiotowe papiery wartościowe mogą być wyemitowane przez podmiot zagraniczny, tj. podmiot mający siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym zdarza się, iż za pośrednictwem Banku, jako podmiotu prowadzącego rachunek papierów wartościowych będą dokonywane wypłaty odsetek, dywidend lub innych pożytków z tytułu posiadanych przez klienta papierów wartościowych (dalej łącznie: „Kupony z papierów wartościowych”), o których mowa powyżej, zapisanych na tym rachunku.

Klientami osiągającymi powyższe przychody mogą być m.in. osoby fizyczne oraz prawne nie mające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, siedziby lub zarządu (dalej jako: „nierezydent”) oraz takie, które podlegają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej jako: „rezydent”).

(ii) Instrumenty finansowe emitowane przez podmioty zagraniczne

W ramach swojej działalności maklerskiej, Bank oferuje swoim klientom także różnego rodzaju instrumenty finansowe (których nazwa różni się w zależności od emitenta oraz tłumacza dokonującego translacji dokumentów emisyjnych; na potrzeby niniejszego dokumentu nazywane będą dalej: „Certyfikatami”), emitowane przez zagraniczne instytucje finansowe.

Warto zaznaczyć na wstępie, iż nie należy utożsamiać powyższych instrumentów finansowych z certyfikatami inwestycyjnymi w rozumieniu ustawy z 27 maja 2004 roku o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Inne wymagają dla wypłaty Kwoty Maksymalnej, aby na Dzień Obserwacji Końcowej wartość instrumentu bazowego wyniosła wskazany w dokumentacji minimalny poziom procentowy (np. 105% wartości z Dnia Obserwacji Początkowej).

W przypadku dłuższych inwestycji, Emitent dzieli okres trwania inwestycji na tzw. Dni Obserwacji. Dni Obserwacji występują zazwyczaj regularnie (np. co pół roku). W zależności od budowy Certyfikatu i zachowania się instrumentu bazowego może dojść do różnego rodzaju działania ze strony emitenta, np.:

1.  może dojść do przedterminowego wykupu Certyfikatu w określonej kwocie (np. stanowiącej wartość % instrumentu bazowego w zależności od jego ceny rynkowej z Dnia Obserwacji, określonej Kwoty Minimalnej lub w cenie zakupu Certyfikatu), jeżeli wartość instrumentu bazowego spadnie poniżej Bariery. Oznacza to w praktyce, że Klient poniesie stratę (wypłacona kwota Minimalna będzie niższa od ceny zakupu Certyfikatu);
2.  może też dojść do określonych w dokumentach emisji wypłat z góry określonych kwot pożytków np. 10% wartości Certyfikatu (dalej jako: „Kupony z Certyfikatów”), którym nie towarzyszy wykup Certyfikatu lub do przedterminowego wykupu Certyfikatu i wypłaty Kwoty Maksymalnej, jeżeli cena instrumentu bazowego w Dniu Obserwacji przewyższa określony pułap (np. 100% lub 120% wartości z Dnia Obserwacji Początkowej).

Zazwyczaj w Certyfikatach poczynione są zapisy zarówno na sytuację wystąpienia spadku ich wartości poniżej Bariery, jak i wypłaty Kwoty Maksymalnej.

Niektóre z Certyfikatów przewidują, że w przypadku przekroczenia Bariery lub nieosiągnięcia zamierzonego minimum w Dniu Obserwacji Końcowej Emitent zamiast wypłacić Klientowi wskazaną kwotę, przekaże mu papiery wartościowe będące instrumentem bazowym (np. akcje spółki w oparciu o które notowane są Certyfikaty) w ilości, jaka może zostać zakupiona w Dniu Zapadalności. W takich wariantach może również nastąpić wypłata różnicy między wartością przekazanych Klientowi papierów wartościowych a wartością Certyfikatów (różnica wynikająca z wartości Certyfikatów w Dniu Zapadalności oraz ilością papierów wartościowych, jakie można za nie zakupić - tzw. „Kwoty Uzupełniającej”).

Nierzadko w takim stanie faktycznym Klient otrzyma również Kwotę Gwarantowaną (a zatem bez względu na to czy wartość instrumentu bazowego wzrośnie czy zmaleje, Emitent zobowiązuje się do wypłacenia określonej kwoty np. 10% wartości Certyfikatu). Oznacza to, że np. w przypadku spadku wartości instrumentu bazowego poniżej Bariery, Klient otrzyma kwotę stanowiącą iloczyn ilości zakupionych Certyfikatów i wartości instrumentu bazowego lub odpowiednią ilość papierów wartościowych stanowiących instrument bazowy wraz z kwotą gwarantowaną (np. 7 PLN od każdego zakupionego w cenie 100 PLN Certyfikatu).

Dokumenty emisyjne wszystkich Certyfikatów, które Bank oferuje swoim klientom, podlegają nadzorowi ze strony właściwych organów w państwach, w których emitenci posiadają siedzibę. W chwili obecnej wszystkie Certyfikaty pochodzą z państw członkowskich Unii Europejskiej (głównie Republika Federalna Niemiec i Zjednoczone Królestwo Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej), choć nie można wykluczyć, że w przyszłości będą to również inne Państwa. Wszystkie dokumenty emisyjne związane z Certyfikatami są paszportowane przez Urząd Komisji Nadzoru Finansowego i dopuszczone do obrotu przez polski nadzór nad rynkiem finansowym.

Bank jest dystrybutorem Certyfikatów na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i dokonuje ich dystrybucji w drodze oferty publicznej. Wszystkie Certyfikaty notowane są w obrocie publicznym (na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie; dalej: „GPW”). Nabywcami Certyfikatów mogą być podmioty niemające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, siedziby lub zarządu (nierezydent) oraz takie, które podlegają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (rezydent).

Konstrukcje warunków emisji Certyfikatów różnią się między sobą, choć również posiadają cechy wspólne. Certyfikaty są emitowane na z góry wskazane okresy wynoszące od jednego roku do pięciu lat. Wszystkie oparte są o instrument bazowy, którym może być indeks giełdowy (zarówno polski np. WIG20, jak i zagraniczny, np. DAX, Stoxx Europę 600 Utilities) lub cena rynkowa akcji emitowanych publicznie (zarówno na GPW jak i na giełdzie zagranicznej). Budowa Certyfikatów pozwala na osiągnięcie zysku lub poniesienie straty w zależności od zachowania się instrumentu bazowego.

Konstrukcja typowego Certyfikatu określa m.in. Okres Subskrypcji (tj. okres, w którym można nabyć Certyfikaty), Dzień Emisji Certyfikatów (dzień ich nabycia) oraz Dzień Obserwacji Początkowej, w oparciu o który określa się wartość początkową Emisji (np. na dzień X wartość instrumentu bazowego wynosiła Y, czyli 100%). Certyfikat zazwyczaj można nabyć po określonej przez Emitenta Cenie Emisji wskazanej w dokumentacji (np. 100 PLN). Emitent określa również Dzień Obserwacji Końcowej (inaczej Dzień Zapadalności). W Dniu Obserwacji Końcowej następuje wygaśnięcie Certyfikatu oraz wypłata kwot, których wysokość uzależniona jest od zachowania się instrumentu bazowego, np. niektóre instrumenty przewidują, że jeżeli wartość instrumentu bazowego nie spadnie poniżej określonej części ułamkowej jego wartości z Dnia Obserwacji Początkowej (tzw. Bariery, np. poniżej 70%), to zostanie Klientowi wypłacona Kwota Maksymalna (kwota gwarantowana przez Emitenta, najczęściej zależna od ceny zakupu Certyfikatu i znana na moment emisji np. w przypadku zakupu Certyfikatu za 100 PLN Kwotą Maksymalną będzie 130 PLN). Oznacza to w praktyce, że Klient zrealizuje oczekiwany, z góry ustalony zysk z Certyfikatu (wypłacona Kwota Maksymalna przekroczy cenę zakupu Certyfikatu).

W związku z powyższym stanem faktycznym Bank powziął wątpliwości odnośnie do zakresu obowiązków ciążących na Wnioskodawcy jako na płatniku zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

Wniosek zawierał braki formalne, w związku z czym organ podatkowy pismem z dnia 24 lipca 2019 r. wezwał Spółkę do ich uzupełnienia poprzez:

1.  wskazanie, jakie konkretnie „inne pożytki z tytułu posiadanych przez klienta papierów wartościowych” (mieszczące się w pojęciu „Kuponów z papierów wartościowych”) będą wypłacane przez Wnioskodawcę;
2.  wskazanie, czy w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przed zdaniem „Inne wymagają dla wypłaty Kwoty Maksymalnej, aby na dzień Obserwacji Końcowej…” nie pominięto jakiegoś tekstu (str. 4 wniosku pierwsze zdanie od góry); słowo „inne” nie odnosi się raczej do poprzedniego zdania,
3.  wskazanie, czy opisane instrumenty finansowe (zwane przez Wnioskodawcę „Certyfikatami”) są pochodnymi instrumentami finansowymi wymienionymi w art. 4a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
4.  wyjaśnienie, czy pytanie oznaczone nr 1 i 2 odnosi się tylko do wypłat Kwot Uzupełniających lub Kwot Gwarantowanych z instrumentów finansowych (nazwanych przez Wnioskodawcę „Certyfikatami”), czy także z papierów wartościowych (w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego brak jest opisu Kwot Uzupełniających lub Kwot Gwarantowanych z papierów wartościowych).
5.  Jednoznaczne przedstawienie stanowiska Spółki odnośnie pytania Nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w części dotyczącej wypłat z instrumentów finansowych, tj. czy w ocenie Spółki dochód z tego tytułu mieści się w pojęciu dochodu, o którym mowa w art. 11 Modelowej Konwencji OECD, czy też dochodu, o którym mowa w art. 21 Modelowej Konwencji OECD?

Spółka pismem z dnia 6 sierpnia 2019 r. (data wpływu 12 sierpnia 2019 r.) wyjaśniła, że:

1.  Bank w powyższym zdaniu odnosił się do każdego, hipotetycznego pożytku z tytułu posiadanych papierów wartościowych, jakie mogą w przyszłości wystąpić i przynależeć zgodnie z prawem właścicielowi tychże papierów wartościowych.
2.  We wskazanym fragmencie nie pominięto tekstu. W opisie stanu faktycznego Bank wskazał, że „Konstrukcje warunków emisji Certyfikatów różnią się między sobą, (\`(...)\`)”(str. 4, akapit trzeci); następnie rozwinął myśl wskazując elementy konstrukcji typowego Certyfikatu (ostatni akapit na str. 4) oraz (w kolejnym akapicie już na str. 5) wyjaśnił, że z kolei „Inne \[Certyfikaty - przypis autora\] wymagają dla wypłaty Kwoty Maksymalnej, aby na dzień Obserwacji Końcowej wartość (\`(...)\`).
3.  Ze względu na fakt, że cena Certyfikatu uzależniona jest od instrumentu bazowego, zdaniem Banku certyfikaty mogą zostać uznane za jeden z instrumentów wskazanych w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c), d) lub i) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (dalej jako „Ustawa o Obrocie”). Certyfikaty mogą być różnie klasyfikowane, w zależności od rodzaju instrumentu bazowego, np. Certyfikat, którego cena zależy od ceny akcji może zostać uznany za instrument w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) Ustawy o Obrocie, a Certyfikat, którego cena zależy od notowań złota może zostać uznany za instrument w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d) Ustawy o Obrocie. Certyfikaty mogą stanowić również papier wartościowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. b) Ustawy o obrocie, bowiem powstają w drodze emisji, posiadają prospekt emisyjny oraz określone warunki końcowe emisji, są zbywalne, a ich obrót odbywa się na Giełdzie Papierów Wartościowych. W konsekwencji, Certyfikaty, w zależności od konstrukcji, mogą być pochodnymi instrumentami finansowymi w rozumieniu art. 4a pkt 22 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 5a pkt 13 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odwołujących się do art. 2 ust. 1 pkt 2 list. c)-i) Ustawy o Obrocie lub papierami wartościowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. b) Ustawy o obrocie.
4.  Pytanie oznaczone w pkt 1 i 2 odnosi się wyłącznie do wypłat Kwot Uzupełniających lub Kwot Gwarantowanych z instrumentów finansowych („Certyfikatów”).
5.  Bank w odniesieniu do pytania 1 jednoznacznie wyraził swoje stanowisko, zgodnie z którym, Bank nie będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych ani wystawiania informacji PIT-8C w odniesieniu do wypłat z przedmiotowych papierów wartościowych lub Certyfikatów. Natomiast już w uzasadnieniu swojego stanowiska Bank wskazał, że zdaniem Banku, zasadniczo, pożytki z papierów wartościowych i certyfikatów stanowią dochody, o których mowa w art. 11 Modelowej Konwencji OECD („odsetki”), co w konsekwencji powoduje, że potencjalnie zobowiązanym do potrącenia podatku u źródła jest podmiot, od którego należne są te płatności (tj. zagraniczny emitent). Nawet jeśli jednak przyjąć kwalifikację przychodów jako tzw. innego dochodu, o którym mowa w art. 21 Modelowej Konwencji OECD to nie wpływa to na stanowisko Banku o braku obowiązków płatnika i obowiązków informacyjnych po stronie Banku (w przypadku nierezydenta byłby to bowiem dochód opodatkowany wyłącznie w kraju jego siedziby; w przypadku rezydenta nie byłby to dochód w stosunku, do którego Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje obowiązki płatnika).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dokonując na rzecz rezydenta lub nierezydenta będącego osobą fizyczną wypłaty Kuponów z papierów wartościowych, Kuponów z Certyfikatów, nadwyżki Kwoty Minimalnej ponad cenę zakupu Certyfikatu, Kwot Uzupełniających lub Kwot Gwarantowanych z papierów wartościowych lub Certyfikatów wyemitowanych przez podmiot zagraniczny i dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, Bank będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych bądź będzie obowiązany do wystawienia informacji PIT-8C?
2.  Czy dokonując wypłaty Kuponów z papierów wartościowych, Kuponów z Certyfikatów, nadwyżki Kwoty Minimalnej ponad cenę zakupu Certyfikatu, Kwot Uzupełniających lub Kwot Gwarantowanych z papierów wartościowych lub z Certyfikatów wyemitowanych przez podmiot zagraniczny i dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego - nierezydenta podatkowego w Polsce będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, Bank będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie Nr 1), z wyłączeniem obowiązków Spółki jako płatnika oraz obowiązków informacyjnych związanych z wypłatą należności z tytułu „innych pożytków z tytułu posiadanych przez klienta papierów wartościowych”. W tym zakresie wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie. W odniesieniu do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie Nr 2) wydana została odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując na rzecz rezydenta lub nierezydenta będącego osobą fizyczną wypłaty Kuponów z papierów wartościowych, Kuponów z Certyfikatów, nadwyżki Kwoty Minimalnej ponad cenę zakupu Certyfikatu, Kwot Uzupełniających lub Kwot Gwarantowanych z papierów wartościowych lub Certyfikatów, wyemitowanych przez podmiot zagraniczny i dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, Bank nie będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, jak również Bank nie będzie zobowiązany do wystawienia informacji PIT-8C.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.; dalej: „ustawa o PIT”), od dochodów uzyskanych (przychodów) z odsetek i dyskont od papierów wartościowych, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych również pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie zaś do art. 41 ust. 4d ustawy PIT, zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, w zakresie dywidendy oraz dochodów (przychodów) określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 3 lub 6, a także zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 2 i 5, pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące rachunki papierów wartościowych dla podatników, jeżeli dochody (przychody) te zostały uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wiążą się z papierami wartościowymi zapisanymi na tych rachunkach, a wypłata świadczenia na rzecz podatnika następuje za pośrednictwem tych podmiotów.

Rozumienie użytego w ustawie o PIT pojęcia „dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” w kontekście dochodów z papierów wartościowych zostało wypracowane w doktrynie i orzecznictwie, a organy podatkowe (w oparciu o orzecznictwo NSA) stoją na stanowisku, iż miejscem uzyskania dochodów jest to miejsce powstania pierwotnego wzbogacenia (ich źródło), a nie miejsce, w którym jest jedynie realizowana wypłata tego wzbogacenia. W zgodzie z tym podejściem, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że należy rozróżnić terytorium, z którego dochody są osiągane (terytorium źródła dochodów) od terytorium, z którego dokonywana jest jedynie techniczna operacja polegająca na wypłacie dochodów osiągniętych w zupełnie innym miejscu (terytorium przekazania dochodów).

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 2b pkt 5 ustawy o PIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających. Art. 3 ust. 2a tejże ustawy z kolei stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W opinii Wnioskodawcy, odnosząc się do powyższych przepisów, art. 3 ust. 2b pkt 5 ustawy o PIT traktuje o dochodach osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z papierów wartościowych i instrumentów pochodnych, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego przez osoby fizyczne, które nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania. W ocenie Banku, przepis ten również powinien znaleźć zastosowanie do dochodów z Certyfikatów.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy o PIT nie wskazują na to, aby definicja dochodu z papierów wartościowych lub instrumentów finansowych dopuszczonych do obrotu miała zastosowanie do osób o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce.

Tym samym, w przypadku wypłat na rzecz osób fizycznych będących polskimi rezydentami podatkowymi odsetek, dywidend lub innych pożytków z papierów wartościowych (Kupony z papierów wartościowych) lub Certyfikatów (Kupony z Certyfikatów, nadwyżka Kwoty Minimalnej ponad cenę zakupu Certyfikatu, Kwoty Uzupełniające lub Kwoty Gwarantowane) wyemitowanych przez podmiot zagraniczny i dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polski w ramach regulowanego rynku giełdowego, Bank nie będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Analizując dochód otrzymywany przez podatników z zagranicy, należy przeanalizować postanowienia Modelowej Konwencji OECD (dalej: „MK”). Co do zasady, pożytki z tytułu z papierów wartościowych i Certyfikatów, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zdaniem Banku, będą stanowiły zyski z art. 11 KM, gdyż w myśl artykułu 11 ust. 4 MK użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Art. 11 ust. 1 MK odsetki, które powstają w umawiającym się państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim państwie. Na mocy art. 11 ust. 2 MK takie odsetki mogą być jednak także opodatkowane w tym umawiającym się państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych odsetek.

Właściwe organy umawiających się państw rozstrzygną, w drodze wzajemnego porozumienia, sposób stosowania tego ograniczenia. Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 5 MK uważa się, że odsetki powstają w umawiającym się państwie, jeżeli płatnikiem jest osobą mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym państwie. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie, posiada w umawiającym się państwie zakład, w związku z działalnością którego powstało zobowiązanie, z tytułu którego są wypłacane odsetki i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład, to uważa się, że odsetki takie powstają w państwie, w którym położony jest zakład.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 11 ust. 5 MK wskazuje, iż odsetki powstają w umawiającym się państwie, jeżeli „płatnikiem” jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym państwie.

Bank pragnie nadmienić, że pojęcie „płatnik” użyte w przepisie nie może być interpretowane w oparciu o ustawodawstwo krajowe (art. 8 Ordynacji podatkowej). Winno być ono interpretowane jako odwołanie do podmiotu zobowiązanego do poniesienia ekonomicznego ciężaru należności, a nie podmiotu, które jedynie technicznie dokonuje ich wypłaty i jest w związku z tym (na podstawie przepisów krajowych) zobligowany do poboru podatku. Na takie rozumienie przepisów wskazywać będzie brzmienie art. 11 ust. 6 MK, zgodnie z którym jeżeli w wyniku szczególnych powiązań między płatnikiem a osobą uprawnioną do odsetek lub powiązań między nimi a osobą trzecią kwota odsetek związanych z zadłużeniem, z tytułu którego są wypłacane, przekracza kwotę, która byłaby uzgodniona pomiędzy płatnikiem a osobą uprawnioną do odsetek bez tych powiązań, wówczas postanowienia tego artykułu mają zastosowanie tylko do ostatniej wymienionej kwoty.

Zdaniem Banku, powyższy zapis jednoznacznie wskazuje na fakt, że w rozumieniu MK płatnikiem jest osoba, od której należne są odsetki i która (na mocy umownych ustaleń z podmiotem otrzymującym odsetki) może wpływać na wysokość odsetek. Bank natomiast jest jedynie podmiotem, który w sposób techniczny, na podstawie prawa Rzeczpospolitej Polskiej, dokonuje wypłaty odsetek w wysokości ustalonej pomiędzy emitentem a posiadaczem papierów wartościowych, tym samym nie jest płatnikiem odsetek, o którym mowa w MK.

W przedmiotowym stanie faktycznym płatnikiem jest emitent papierów zagranicznych lub Certyfikatów, który to emitent ten nie posiada siedziby w Polsce. Tym samym, w świetle art. 11 ust. 5 MK, należy uznać, że Kupony z papierów wartościowych lub pożytki z Certyfikatów (Kupony z Certyfikatów, Kuponów z Certyfikatów, nadwyżki Kwoty Minimalnej ponad cenę zakupu Certyfikatu, Kwot Uzupełniających lub Kwot Gwarantowanych) wyemitowanych przez podmiot zagraniczny nie powstają w Polsce, lecz w kraju siedziby ich emitenta. W konsekwencji, mając na uwadze brzmienie art. 11 ust. 2 MK, nie będą one podlegały opodatkowaniu w Polsce, nawet jeżeli papiery wartościowe lub Certyfikaty będą dopuszczone do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego.

W opinii Banku, również kwalifikacja przychodów z Certyfikatów jako tzw. innego dochodu, o którym mowa w art. 21 MK będzie oznaczała brak opodatkowania takiego dochodu otrzymanego przez nierezydenta w Polsce. Zgodnie z postanowieniami tego artykułu, dochody osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie, bez względu na to gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów MK, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie. A zatem inny dochód nierezydenta będzie podlegał opodatkowaniu wyłącznie w miejscu jego siedziby lub zarządu udokumentowanym certyfikatem rezydencji podatkowej. Bank na mocy właściwej umowy w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu nie będzie w takiej sytuacji zobowiązany do poboru podatku u źródła od wypłacanych kwot z Certyfikatów.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że samo dokonanie technicznej wypłaty odsetek, dywidend i innych świadczeń za pośrednictwem podmiotu mającego siedzibę w Polsce, jakim jest Wnioskodawca, nie powoduje, że miejscem powstania tego przychodu jest Polska. Potwierdził to choćby Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 23 kwietnia 2010 r. sygn. II FSK 2144/08, w którym stwierdził, że: „nie można pojęcia „dochody osiągane” utożsamiać z pojęciem „dochody wypłacane, pochodzące, otrzymane z terytorium Polski”. Pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy, wypłata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu”. W wyroku z dnia 19 maja 2016 r., sygn. II FSK 1577/14 NSA wskazał, że: „osiąganie dochodów (przychodów) na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej” powinno być utożsamiane z sytuacją, w której źródło dochodów będzie położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

Bank pragnie również zauważyć, iż organy podatkowe w wydawanych do tej pory interpretacjach indywidualnych stwierdzały zgodnie, że: „w świetle art. 41 ust. 4d ustawy PIT, na Banku z tytułu wypłaty na rzecz rezydentów odsetek i dywidend od nabytych przez nich zagranicznych papierów wartościowych emitowanych przez nierezydentów nie spoczywają obowiązki płatnika ani żadne inne obowiązki w zakresie prawa podatkowego w szczególności informacyjne wynikające z art. 42 ustawy PIT” (np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lutego 2017 r. sygn. 1462-IPPB2.4511.757.2016.1.MK).

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, powołanych przepisów, a także interpretacji podatkowych, należy zatem uznać, że dokonując na rzecz rezydenta lub nierezydenta podatkowego w Polsce będącego osobą fizyczną, wypłaty Kuponów z papierów wartościowych, Kuponów z Certyfikatów, nadwyżki Kwoty Minimalnej ponad cenę zakupu Certyfikatu, Kwot Uzupełniających lub Kwot Gwarantowanych z papierów wartościowych lub Certyfikatów, wyemitowanych przez podmiot zagraniczny i dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, Bank nie będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę, że jak powyżej zostało wykazane, źródłem przychodów z papierów wartościowych oraz Certyfikatów emitowanych przez zagraniczne podmioty, nie jest terytorium Rzeczpospolitej, w związku z wypłatą Kuponów z papierów wartościowych, Kuponów z Certyfikatów, nadwyżki Kwoty Minimalnej ponad cenę zakupu Certyfikatu, Kwot Uzupełniających lub Kwot Gwarantowanych z papierów wartościowych lub Certyfikatów, Bank nie będzie również zobowiązany do wystawienia informacji PIT-8C, o której mowa w art. 39 ust. 3 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązków płatnika związanych z dokonywaniem na rzecz rezydentów i nierezydentów wypłat odsetek i dywidend z papierów wartościowych oraz wypłat należności z Certyfikatów, emitowanych przez podmioty zagraniczne oraz braku obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C w odniesieniu do wypłat rezydentom i nierezydentom odsetek i dywidend z papierów wartościowych, natomiast nieprawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C w odniesieniu do dokonywanych wypłat rezydentom i nierezydentom należności z Certyfikatów.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jak stanowi art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b cytowanej ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Jak stanowi art. 4a cytowanej ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 11 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 2286, 2243 i 2244 oraz z 2019 r. poz. 730 i 875).

Natomiast jak stanowi art. 5a pkt 13 cytowanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Artykuł 30a ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy stanowi, że od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Natomiast stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 30a ust. 2 ww. ustawy).

Na mocy art. 30a ust. 6 ww. ustawy, zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

Podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19% (art. 30a ust. 9 ww. ustawy).

Na podstawie art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

*   obliczenie,

*   pobranie,

*   wpłacenie

\- podatku, zaliczki.

Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ww. ustawy.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Stosownie zaś do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Jak stanowi art. 41 ust. 4aa ww. ustawy, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., przy weryfikacji warunków zastosowania obniżonej stawki podatku albo zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów prawa podatkowego, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Zgodnie z art. 41 ust. 4d ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, w zakresie dywidendy oraz dochodów (przychodów) określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 3 lub 6, a także zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 2 i 5, pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące rachunki papierów wartościowych dla podatników, jeżeli dochody (przychody) te zostały uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wiążą się z papierami wartościowymi zapisanymi na tych rachunkach, a wypłata świadczenia na rzecz podatnika następuje za pośrednictwem tych podmiotów.

Jak stanowi art. 41 ust. 4d ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, w zakresie dywidendy oraz dochodów (przychodów) określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 3 lub 6, a także zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 2 i 5, pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące rachunki papierów wartościowych dla podatników, jeżeli dochody (przychody) te zostały uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wiążą się z papierami wartościowymi zapisanymi na tych rachunkach, a wypłata świadczenia na rzecz podatnika następuje za pośrednictwem tych podmiotów. Zdanie pierwsze stosuje się także do podmiotów wskazanych w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie, w jakim prowadzą działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, jeżeli rachunek, na którym zapisane są papiery wartościowe, jest związany z działalnością tego zakładu.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., jeżeli łączna kwota dokonanych temu samemu podatnikowi wypłat (świadczeń) lub postawionych do jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 i art. 30a ust. 1 pkt 1-5a przekracza w roku podatkowym kwotę 2.000.000 zł, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, stosując stawki podatku określone w art. 29 ust. 1 i art. 30a ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł, z pominięciem stawki podatku, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W myśl. art. 41 ust. 14 cytowanej ustawy, jeżeli nie można ustalić wysokości łącznej kwoty dokonanych podatnikowi wypłat (świadczeń) lub postawionych podatnikowi do dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 i art. 30a ust. 1 pkt 1-5a, domniemywa się, że przekroczyła ona kwotę, o której mowa w ust. 12.

Zgodnie z art. 39 ust. 3 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-8C).

W związku z powyższym, w celu ustalenia, czy Bank dokonując na rzecz rezydenta lub nierezydenta będącego osobą fizyczną wypłaty odsetek i dywidend z papierów wartościowych oraz należności z Certyfikatów, wyemitowanych przez podmioty zagraniczne i dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego oraz do wystawienia informacji PIT-8C - należy ustalić czy dochody te stanowią dochody uzyskane na terytorium Polski.

W niniejszej sprawie w odniesieniu do wypłat na rzecz rezydentów i nierezydentów istota problemu sprowadza się do ustalenia miejsca uzyskania przychodu (przez klientów Spółki będących osobami fizycznymi) z papierów wartościowych - objętych co do zasady zakresem art. 30a ust. 1 pkt 4 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (odsetki i dywidendy z papierów wartościowych) lub należności z Certyfikatów stanowiących w zależności od konstrukcji - pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odwołujący się do art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c)-i) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2286 z późn. zm.) lub papier wartościowy w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b) ww. ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Dla prawidłowej kwalifikacji prawnopodatkowej ww. przychodów za kluczowe należy uznać ustalenie tytułu wypłaty świadczeń z papierów wartościowych lub instrumentów pochodnych i stron takiego stosunku zobowiązaniowego.

Tytułem do wypłaty świadczeń z papierów wartościowych i Certyfikatów o charakterze odsetkowym (stanowiących dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, powierzonego kapitału) lub dywidendowym jest emisja papieru wartościowego lub Certyfikatu, inkorporującego określone zobowiązanie wobec ich posiadacza.

Tak więc, wypłacającym świadczenie z tego tytułu może być tylko emitent papieru wartościowego, a świadczenie dokonywane jest zawsze w miejscu jego siedziby. Z kolei beneficjentem takiego świadczenia jest posiadacz papieru wartościowego (ewentualnie Certyfikatu), niezależnie od jego rezydencji podatkowej. W następstwie czego posiadacz papieru wartościowego lub Certyfikatu, uzyskuje przychód (od emitenta) z tego tytułu zawsze w miejscu siedziby emitenta. W konsekwencji oznacza to, że przychód z papierów wartościowych (tylko z odsetek i dywidend) lub Certyfikatów uzyskany zostaje w kraju rezydencji podatkowej, w której siedzibę ma emitent papierów wartościowych lub Certyfikatów.

Miejsca uzyskania przychodu nie zmienia regulacja zawarta w zacytowanym powyżej art. 3 ust. 2b pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić bowiem należy, że wyżej wymieniona regulacja wskazuje tylko przykłady przychodów (dochodów), które dla podatników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi stanowią przychód (dochód) osiągany na terytorium Polski. Natomiast przepisy te samoistnie nie implikują powstania obowiązku podatkowego dla określonej grupy podatników, tj. nierezydentów.

Należy zdecydowanie odróżnić miejsce faktycznego osiągania przychodu (dochodu) od rezydencji podatkowej osiągającego przychód. Miejscem uzyskania przychodu (dochodu) jest miejsce pierwotnego powstania wzbogacenia (ich źródło) a nie miejsce, w którym jest jedynie realizowana wypłata tego wzbogacenia. Zatem, należy odróżnić terytorium, z którego dochody są osiągane (terytorium źródła dochodów) od terytorium, z którego dokonywana jest jedynie techniczna czynność wypłaty dochodów osiągniętych w innym miejscu (terytorium przekazania dochodów).

Mając na uwadze powyższe, przychody z tytułu wypłaty na rzecz polskiego rezydenta oraz nierezydenta, będącego osobą fizyczną odsetek i dywidend z papierów wartościowych wyemitowanych przez podmiot zagraniczny i dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, nawet jeśli są zdeponowane na rachunku prowadzonym przez polski podmiot - na podmiocie tym nie ciążą i nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Stosownie bowiem do treści powołanego powyżej art. 41 ust. 4d ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym zarówno przed 1 stycznia 2019 r., jaki po tej dacie - od dochodów (przychodów), o których mowa między innymi w art. 30a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy (odsetki), a także w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy w zakresie dywidendy, zryczałtowany podatek dochodowy zobowiązane są jako płatnicy pobierać podmioty prowadzące rachunki papierów wartościowych dla podatników, ale tylko wówczas, gdy dochody (przychody) te zostały osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, wiążą się z papierami zapisanymi na tych rachunkach prowadzonych przez te podmioty i wypłata świadczeń następuje za pośrednictwem tych podmiotów.

Polscy rezydenci podatkowi, będący osobami fizycznymi podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, uzyskujący przychód z zagranicy z tytułu odsetek lub dywidend z papierów wartościowych, jeśli umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowią inaczej, są i będą obowiązani samodzielnie obliczyć i zadeklarować należny podatek w Polsce, według zasad określonych w zacytowanym powyżej art. 30a ust. 9 w zw. z art. 45 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ źródłem przychodów, nie jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Natomiast nierezydenci opodatkują przychód (dochód) z tego tytułu zgodnie z uregulowaniami prawa podatkowego, obowiązującego w miejscu zamieszkania podatnika, z uwzględnieniem postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest/będzie Rzeczypospolita Polska.

Organ podatkowy potwierdza zatem stanowisko Spółki, że dokonując na rzecz rezydenta i nierezydenta podatkowego w Polsce będącego osobą fizyczną wypłaty odsetek i dywidend z papierów wartościowych, wyemitowanych przez podmiot zagraniczny, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, Spółka nie jest/nie będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dokonywanych wypłat oraz nie jest/nie będzie zobowiązana do wystawienia na rzecz tych osób informacji PIT-8C, o której mowa w art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do dokonywanych przez Spółkę wypłat należności z Certyfikatów, gdzie emitentem instrumentu finansowego jest podmiot zagraniczny, Spółka również nie będzie pełniła obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku, o którym mowa w zacytowanym powyżej art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji, gdy przedmiotowy Certyfikat stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. mieści się w pojęciu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c)-i) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, osiągnięty przez polskiego rezydenta podatkowego przychód z tego tytułu należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, tj. do przychodów z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, a więc opodatkowany bez pośrednictwa płatnika, na co wskazuje treść art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który polski rezydent podatkowy opodatkuje samodzielnie. Natomiast nierezydent opodatkuje dochód z tego tytułu zgodnie z uregulowaniami prawa podatkowego obowiązującego w miejscu zamieszkania podatnika, z uwzględnieniem postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest/będzie Rzeczypospolita Polska.

Także w sytuacji, gdy Certyfikat stanowić będzie papier wartościowy w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, wypłaty należności z Certyfikatów będą podlegały samodzielnemu opodatkowaniu przez podatników będących polskimi rezydentami, czyli jak słusznie twierdzi Spółka, bez pośrednictwa płatnika. Osiągnięty przez polskiego rezydenta podatkowego z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu w Polsce, stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, o czym stanowi art. 30b ust. 3 ww. ustawy, natomiast nierezydent opodatkuje dochód z tego tytułu zgodnie z uregulowaniami prawa podatkowego, obowiązującego w miejscu zamieszkania podatnika, z uwzględnieniem postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest/będzie Rzeczypospolita Polska.

Natomiast nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że w tej sytuacji na Spółce nie ciąży i nie będzie ciążył obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C, bowiem stosownie do treści art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Spółka jest i będzie zobowiązana sporządzić i przekazać podatnikowi będącemu polskim rezydentem, jak i nierezydentem oraz właściwemu urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania rezydenta wykonuje swoje zadania i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, w związku z dokonywaniem wypłat należności związanych z Certyfikatami emitowanymi przez zagraniczne instytucje finansowe.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania Nr 1 uznano w części za prawidłowe i w części za nieprawidłowe.

Końcowo, odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej oraz wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazać należy, że wydana interpretacja oraz wyroki dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw rozstrzygniętych w określonych stanach faktycznych i są wiążące tylko w tych sprawach, natomiast nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.