Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.62.2019.1.ENB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-10
Teza: Skutki podatkowe sfinansowania pracownikom udziału w szkoleniach i ćwiczeniach.
Słowa kluczowe: pracownik; płatnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2019 r. (data wpływu 13 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi zakład produkujący opony/fabrykę opon, w którym znajdują się stanowiska pracy fizycznej i biurowej. Ze względu na częste absencje chorobowe pracowników związane z narządem ruchu, coraz większą ilość składanych wniosków o uznanie chorób zawodowych związanych z narządem ruchu oraz częstą fluktuację kadr ze względu na warunki pracy, Wnioskodawca prowadzi się ergonomiczne analizy stanowisk robotniczych za pomocą wewnętrznego narzędzia E. (analizy obejmują m.in. ocenę obciążenia fizycznego, postaw przy pracy, monotonii), wprowadza się działania korygujące, akcje uwrażliwiające i profilaktykę w tej kwestii. W celu poprawy warunków i jakości pracy co roku firma przeprowadza szereg akcji podnoszących świadomość pracowników robotniczych i umysłowych. Oprócz tego, przeprowadza się modyfikacje stanowisk, poprawia warunki materialnego środowiska pracy, prowadzi akcje mające na celu propagowanie zachowań prozdrowotnych. Ponadto w celu określenia potrzeb zdrowotnych pracowników, raz do roku Wnioskodawca zbiera dane od partnerów medycznych (tj. placówek świadczących usługi medyczne dla pracowników oraz dla Spółki) dotyczące ilości odbytych wizyt w poszczególnych gabinetach lekarskich, a pracownicy w ramach badań profilaktycznych wypełniają ankiety tzw. „Kwestionariusze zdrowia”. Celem tych działań jest określenie potrzeb zdrowotnych pracowników.

Z zeszłorocznych danych wynika, że:

1.  pracownicy najczęściej korzystają z wizyt u ortopedów oraz z rehabilitacji (dane od partnera medycznego),
2.  najczęstszymi dolegliwościami na podstawie odpowiedzi własnych pracowników (ankieta „Kwestionariusz zdrowia”) są dolegliwości ze strony układu ruchu,
3.  dolegliwości mięśniowo - szkieletowe są jedną z głównych przyczyn absencji chorobowej w pracy (dane z Serwisu Personalnego).

W związku z powyższym, w celu zapewnienia korzyści związanych z ograniczeniem absencji chorobowych związanych z narządem ruchu oraz poprawą wydajności pracowników na stanowiskach w tym roku w ramach profilaktyki Wnioskodawca proponuje pracownikom możliwość skorzystania ze szkoleń wraz z ćwiczeniami indywidualnymi z fizjoterapeutą. Instruktaż będzie składał się z 3 spotkań, podczas których fizjoterapeuta uwrażliwi pracowników na właściwe postawy podczas pracy, wskaże ćwiczenia dostosowane do rodzaju dolegliwości mięśniowo - szkieletowych a na koniec zajęć przekaże pracownikowi indywidualny zestaw ćwiczeń do wykonywania w domu. Wzięcie udziału w programie będzie dobrowolne jednak stanowiska z dużym obciążeniem fizycznym zdefiniowane za pomocą narzędzia E. będą traktowane jako priorytetowe i w razie dużego zainteresowania programem osoby pracujące na nich, będą miały pierwszeństwo do wzięcia udziału w akcji (zgodnie z Regulaminem).

Szacowanym zyskiem dla Wnioskodawcy oprócz zmniejszenia absencji chorobowej, poprawy wydajności na stanowiskach pracy, czy ilości zgłaszanych wniosków o uznanie chorób zawodowych jest pozytywny wizerunek Wnioskodawcy jako firmy dbającej o zdrowie pracowników. W ten sposób firma zwiększa swoją atrakcyjność i konkurencyjność na rynku pracy. Środki przeznaczone na akcję przewidziane zostały ze środków obrotowych w ramach profilaktyki zdrowotnej i nie pochodzą z budżetu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. W ramach programu zostanie wynajęty gabinet od poniedziałku do środy w godzinach od 13 do 17 począwszy od 21 stycznia 2019 r. przez okres 10 miesięcy oraz fizjoterapeuta. Płatność za usługę będzie rozliczana fakturą, tzn. płatność miesięczna za wynajem pomieszczenia zgodnie z Umową na wynajem pomieszczeń przychodni - za 4 godziny wynajmu 3 razy w tygodniu oraz rachunkiem za godzinę pracy fizjoterapeuty zgodnie z Umową zleceniem między Wnioskodawcą a fizjoterapeutą.

Płatność nie będzie bezpośrednio zależna od ilości osób, które wzięły udział w akcji, gdyż w przypadku braku zainteresowania indywidualnymi zajęciami, fizjoterapeuta zobowiązał się do wykonania innych zadań związanych z akcją, bądź przeprowadzenia szkoleń zbiorowych z właściwych postaw oraz ćwiczeń dla dowolnej ilości chętnych osób, które przyjdą na zajęcia (co zostało uwzględnione w umowie zleceniu z fizjoterapeutą).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, opisane działania pracodawcy na rzecz pracowników nie będą stanowić przychodu pracownika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie spoczywał na pracodawcy obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od pracowników korzystających z tego świadczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane świadczenie nie jest przychodem pracownika ze stosunku służbowego, w rozumieniu art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zakład pracy nie jest zobowiązany jako płatnik do odprowadzania podatku dochodowego zgodnie z art. 31 tej samej ustawy. Dokonując tej interpretacji Wnioskodawca oparł się na wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. w sprawie sygn. akt K 7/13. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego (dalej: TK) zapadł w sprawie zgodności z Konstytucją RP przepisów ustawy o PIT, dotyczących ustalania przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń dokonywanych na rzecz pracowników. Świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są "otrzymane".

TK zwrócił uwagę, że świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia - w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych - są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są "otrzymane", co ma wskazywać na bezwzględnie - w odniesieniu do tego przychodu - wymagany realny charakter świadczenia. W odniesieniu do pieniędzy (wartości pieniężnych) owo skonkretyzowanie i przypisanie ich jako przychodu będącego podstawą opodatkowania jest możliwe bez elementu realnego, tj. wydania sumy podatnikowi, wystarczy, że określona kwota pojawi się na liście płac i będzie do dyspozycji pracownika. Jest oczywiste, że kwota ta stanowi korzyść pracownika.

Natomiast - w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń - bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brakuje podstaw do określenia jego wysokości.

W konsekwencji, zdaniem TK za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

1.  zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2.  zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
3.  korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Uwzględniając wnioski wynikające z orzeczenia TK, według Wnioskodawcy świadczenie wymienione we wniosku spełnia pierwszy postulat, czyli zostało spełnione za zgodą pracownika.

Świadczenie natomiast nie spełnia drugiego postulatu - ponieważ jest bardziej korzyścią samego pracodawcy niż pracownika.

Świadczenie nie spełnia również trzeciego postulatu, w zakresie przydzielenia wymiernej korzyści konkretnemu pracownikowi, ponieważ koszt świadczenia (koszt Fizjoterapeuty i koszt wynajmu pomieszczenia) jest stały i nie zależy od ilości osób objętych świadczeniem.

Mogłaby wystąpić taka sytuacja w której jednego dnia w zajęciach uczestniczy 20 osób a innego jedna osoba. Podział kosztów byłby wówczas niesprawiedliwy. Fizjoterapeuta w przypadku braku osób chętnych świadczy w ramach umowy zajęcia grupowe i szkolenia dla osób chętnych.

Ponieważ według wyroku Trybunału Konstytucyjnego, aby świadczenie mogłoby być uznane za przychód pracownika muszą jednocześnie zaistnieć i być spełnione jednocześnie trzy postulaty Wnioskodawca uważa, że opisywane we wniosku nieodpłatne świadczenie nie będzie stanowiło przychodu pracownika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „nieodpłatnych świadczeń” przy interpretacji tego pojęcia odwołać się należy do jego słownikowego znaczenia. W związku z powyższym stwierdzić należy, zgodnie z Internetowym słownikiem języka polskiego, że świadczeniem nieodpłatnym jest świadczenie „niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (https://sjp.pwn.pl). W orzecznictwie sądowym przyjmuje się natomiast, że nieodpłatne świadczenie obejmuje nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 11 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca określił katalog źródeł przychodów i zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ustawy).

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi zakład produkujący opony/fabrykę opon, w którym znajdują się stanowiska pracy fizycznej i biurowej. Ze względu na częste absencje chorobowe pracowników związane z narządem ruchu, coraz większą ilość składanych wniosków o uznanie chorób zawodowych związanych z narządem ruchu oraz częstą fluktuację kadr ze względu na warunki pracy, Wnioskodawcy prowadzi się ergonomiczne analizy stanowisk robotniczych za pomocą wewnętrznego narzędzia E. (analizy obejmują m.in. ocenę obciążenia fizycznego, postaw przy pracy, monotonii), wprowadza się działania korygujące, akcje uwrażliwiające i profilaktykę w tej kwestii. W celu poprawy warunków i jakości pracy co roku firma przeprowadza szereg akcji podnoszących świadomość pracowników robotniczych i umysłowych. Oprócz tego, przeprowadza się modyfikacje stanowisk, poprawia warunki materialnego środowiska pracy, prowadzi akcje mające na celu propagowanie zachowań prozdrowotnych. Ponadto w celu określenia potrzeb zdrowotnych pracowników, raz do roku Wnioskodawca zbiera dane od partnerów medycznych dotyczące ilości odbytych wizyt w poszczególnych gabinetach lekarskich, a pracownicy w ramach badań profilaktycznych wypełniają ankiety tzw. „Kwestionariusze zdrowia”. W celu zapewnienia korzyści związanych z ograniczeniem absencji chorobowych związanych z narządem ruchu oraz poprawą wydajności pracowników na stanowiskach w tym roku w ramach profilaktyki Wnioskodawca proponuje pracownikom możliwość skorzystania ze szkoleń wraz z ćwiczeniami indywidualnymi z fizjoterapeutą. Instruktaż będzie składał się z 3 spotkań, podczas których fizjoterapeuta uwrażliwi pracowników na właściwe postawy podczas pracy, wskaże ćwiczenia dostosowane do rodzaju dolegliwości mięśniowo - szkieletowych a na koniec zajęć przekaże pracownikowi indywidualny zestaw ćwiczeń do wykonywania w domu. Wzięcie udziału w programie będzie dobrowolne jednak stanowiska z dużym obciążeniem fizycznym zdefiniowane za pomocą narzędzia E. będą traktowane jako priorytetowe i w razie dużego zainteresowania programem osoby pracujące na nich, będą miały pierwszeństwo do wzięcia udziału w akcji (zgodnie z Regulaminem Gabinetu).

Szacowanym zyskiem dla Wnioskodawcy oprócz zmniejszenia absencji chorobowej, poprawy wydajności na stanowiskach pracy, czy ilości zgłaszanych wniosków o uznanie chorób zawodowych jest pozytywny wizerunek Wnioskodawcy jako firmy dbającej o zdrowie pracowników. W ramach programu zostanie wynajęty gabinet od poniedziałku do środy w godzinach od 13 do 17 począwszy od 21 stycznia 2019 r. przez okres 10 miesięcy oraz fizjoterapeuta. Płatność za usługę będzie rozliczana fakturą, tzn. płatność miesięczna za wynajem pomieszczenia zgodnie z Umową na wynajem pomieszczeń przychodni - za 4 godziny wynajmu 3 razy w tygodniu oraz rachunkiem za godzinę pracy fizjoterapeuty zgodnie z Umową zleceniem między Wnioskodawcą a fizjoterapeutą.

Płatność nie będzie bezpośrednio zależna od ilości osób, które wzięły udział w akcji, gdyż w przypadku braku zainteresowania indywidualnymi zajęciami, fizjoterapeuta zobowiązał się do wykonania innych zadań związanych z akcją, bądź przeprowadzenia szkoleń zbiorowych z właściwych postaw oraz ćwiczeń dla dowolnej ilości chętnych osób, które przyjdą na zajęcia (co zostało uwzględnione w umowie zleceniu z fizjoterapeutą).

Mając na uwadze zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku wskazać zatem należy, że z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), wynika że za przychody pracownika, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ww. ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które:

1.  po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2.  po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
3.  po trzecie, korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Podkreślić należy, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał m.in. że organizowanie szkoleń i ćwiczeń w ramach profilaktyki zdrowotnej ma na celu zapewnienie korzyści związanych z ograniczeniem absencji chorobowych związanych z narządem ruchu, poprawę wydajności pracowników na stanowiskach, zmniejszenie ilości zgłaszanych wniosków o uznanie chorób zawodowych oraz uzyskanie pozytywnego wizerunku firmy dbającej o zdrowie pracowników.

W takiej sytuacji uznać należy, że dobrowolne uczestnictwo pracownika w tych szkoleniach i ćwiczeniach przyniesie korzyść zarówno pracownikowi, jak i pracodawcy. Gdyby bowiem Wnioskodawca nie opłacił szkoleń oraz indywidualnych i grupowych ćwiczeń z fizjoterapeutą pracownicy chcąc wziąć udział w takim przedsięwzięciu sami musieliby sfinansować taki wydatek.

Niezależnie jednak od powyższego zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że gdy płatność nie będzie bezpośrednio zależna od ilości osób, które wzięły udział w przedsięwzięciu a poniesione przez Wnioskodawcę koszty będą dotyczyły zarówno szkoleń i ćwiczeń indywidualnych, w trakcie których fizjoterapeuta uwrażliwi pracowników na właściwe postawy podczas pracy, jak też w sytuacji braku zainteresowania indywidualnymi zajęciami również szkoleń zbiorowych z właściwych postaw oraz ćwiczeń dla dowolnej ilości osób chętnych, które przyjdą na zajęcia (co zostało uwzględnione w umowie) przez co brak jest możliwości zindywidualizowania wartości świadczenia zarówno udział pracowników w szkoleniach i ćwiczeniach indywidualnych jak i zbiorowych nie będzie generował dla nich przychodu ze stosunku pracy, a tym samym dla Wnioskodawcy nie powstaną obowiązki związane z pobraniem i odprowadzeniem podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.