Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-159/13-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-20
Teza: 1. Czy stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. wkład niepieniężny (aport) mający być przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej stanowi w przedstawionym zaistniałym stanie faktycznym „zorganizowaną część przedsiębiorstwa”? 2. Czy stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. Wnioskodawczyni nie będzie obowiązana do rozpoznania przychodu z tytułu objęcia przez Spółkę udziałów spółki kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2013 r. (data wpływu 8 lutego 2013 r.), uzupełnionym w dniu 9 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Wydziału X do spółki kapitałowej w części dotyczącej:

*   uznania Wydziału za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe,**
*   braku powstania u Wnioskodawczyni przychodu z tytułu objęcia przez Spółkę udziałów w spółce kapitałowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Wydziału X do spółki kapitałowej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 26 kwietnia 2013 r. nr ILPB1/415-159/13-2/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 26 kwietnia 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 30 kwietnia 2013 r., natomiast w dniu 9 maja 2013 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowana uzupełniła ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 6 maja 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Wspólników Sp. z o.o. Sp.k. (zwana dalej: „Spółką”) został wydzielony - od dnia 1 października 2012 r. – z istniejącego przedsiębiorstwa Sp. z o.o. Sp.k. Wydział X, z siedzibą w … (zwany dalej: „Wydziałem” lub „Wydziałem X”). Wspólnikami Sp. z o.o. Sp.k. są: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz dwie osoby fizyczne, w tym Wnioskodawczyni.

W zakresie wyodrębnienia organizacyjnego należy wskazać, że Wydziałem będącym odrębną komórką organizacyjną w strukturze organizacyjnej Spółki kieruje Kierownik Wydziału, któremu podlegają pracownicy zatrudnieni w Wydziale X. Wyodrębnienie organizacyjne Wydziału wynika ze schematu organizacyjnego Spółki. W ramach Wydziału funkcjonuje także magazyn, który jest obsługiwany przez pracowników przesuniętych do Wydziału. Wydział funkcjonuje jako odrębna komórka organizacyjna Spółki, do której istnieje możliwość przyporządkowania: umów, należności i zobowiązań związanych organizacyjnie i finansowo z wyodrębnionym majątkiem Wydziału. W Wydziale zatrudniona jest osoba prowadząca księgowość Wydziału.

Celem powołania Wydziału jest realizacja zadań gospodarczych polegających na dystrybucji produktów X.

Ewidencja rachunkowa Wydziału prowadzona jest w oddzielnym module księgowym na podstawie wydzielonych kont w systemie finansowo-księgowym. Na podstawie przyjętego rozwiązania możliwe jest szczegółowe określenie pozycji finansowej Wydziału, badanie efektywności działalności, ustalanie budżetu, rozliczanie z wykonania planu budżetowego (w tym przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań na podstawie bilansu oraz rachunku zysków i strat). Wydział posiada odrębny rachunek bankowy. Należności i zobowiązania związane są organizacyjnie i finansowo z wyodrębnionym majątkiem, służącym realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. Funkcjonowanie Wydziału spełnia możliwości samodzielnego realizowania zadań gospodarczych związanych z działalnością Wydziału.

Wydział - jako zorganizowana część przedsiębiorstwa - ma być wniesiony jako wkład niepieniężny do spółki kapitałowej.

Zespół składników materialnych i niematerialnych Wydziału - jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w już istniejącym przedsiębiorstwie służący działalności w zakresie dystrybucji produktów X obejmuje:

*   środki trwałe oraz wyposażenie związane z Wydziałem (samochody, komputery, urządzenia mobilnego sprzedawcy, stanowiska pracy),
*   znaki towarowe,
*   umowy z kontrahentami,
*   należności i zobowiązania związane z działalnością części przedsiębiorstwa, w tym pracownicze,
*   pracowników.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że dla funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych Wydział X wymaga umieszczenia w „stałej placówce”. Składniki majątkowe przypisane do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa obejmować będą również umowę dzierżawy nieruchomości (lokalu), w której ta część przedsiębiorstwa jest usytuowana. Wraz z wniesieniem aportu w postaci wyodrębnionej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej dojdzie do przeniesienia tytułów prawnych do pomieszczeń (nieruchomości) wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej przez tą część przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Zespół składników majątkowych przypisany do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagać udziału pozostałych struktur Spółki. Przedmiotem wniesienia do spółki kapitałowej będą wszystkie składniki majątku związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym wszystkie zobowiązania i należności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. wkład niepieniężny (aport) mający być przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej stanowi w przedstawionym zaistniałym stanie faktycznym „zorganizowaną część przedsiębiorstwa”?
2.  Czy stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. Wnioskodawczyni nie będzie obowiązana do rozpoznania przychodu z tytułu objęcia przez Spółkę udziałów spółki kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 1, kluczowym zagadnieniem w analizowanym przypadku jest ocena, czy dany zespół składników majątkowych - mający stanowić przedmiot wkładu - jest zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. W myśl powołanego przepisu zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Definicja „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” nie zawiera elementów pojęcia „.przedsiębiorstwa” w rozumieniu k.c. Wydzielenie przedmiotowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki musi zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie to powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu wewnętrznego o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że:

*   zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w istniejącej strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład (potwierdzone w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego),
*   wzajemne powiązanie składników wskazuje na istnienie zależności pomiędzy tymi składnikami (dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych),
*   wyodrębnioną strukturą organizacyjną kieruje: kierownik, dyrektor, któremu podlegają pracownicy zatrudnieni w tej komórce organizacyjnej.

Wyodrębnienie finansowe oznacza:

*   zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności finansowej,
*   prowadzenie ewidencji rachunkowej na podstawie wydzielonych kont w systemie finansowo-księgowym,
*   sporządzanie odrębnego sprawozdania finansowego w rozumieniu ustawy o rachunkowości (tj. bilans oraz rachunek wyników zakładu) - wskazane, lecz niekonieczne,
*   wyodrębnione w systemie rachunkowym grupy kont księgowych,
*   możliwe szczegółowe określenie pozycji finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w tym przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań na podstawie bilansu i rachunku zysków i strat),
*   należności i zobowiązania związane organizacyjnie i finansowo z wyodrębnionym majątkiem, służyć mają realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo,
*   możliwość badania efektywności działalności,
*   ustalanie budżetu, rozliczanie z wykonania budżetu,
*   odrębny rachunek bankowy.

Wymagane jest także, by zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

W zakresie charakterystyki zespołu składników materialnych i niematerialnych mających stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa można wskazać na następujące uwarunkowania:

*   zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań) powinien być przeznaczony do realizacji konkretnego celu gospodarczego,
*   zespół składników majątkowych może realizować samodzielnie - jako niezależny podmiot - zadania związane z działalnością w danym zakresie,
*   zespół tych składników powinien zawierać m.in.: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zapasy, umowy z pracownikami, umowy z kontrahentami, należności, zobowiązania związane z działalnością części przedsiębiorstwa, w tym pracownicze, pracowników,
*   składniki materialne i niematerialne pozostawać powinny we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego,
*   w wyniku wydzielenia zorganizowanej część przedsiębiorstwa „nabywca” zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejmuje funkcję gospodarczą „zbywcy”.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić (zorganizować) odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) - postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane przez Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 19 października 2006 r., nr 1473/679/WD/423/81/06/EK.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębnie zakład mogący realizować zadania gospodarcze. Należy zatem stwierdzić, że poszczególne składniki materialne i niematerialne muszą być „połączone” czynnikiem organizacyjnym, którego wartość uwzględniona jest również przy wycenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednocześnie, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie tej masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Reasumując należy stwierdzić, że o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych (konkretnych) zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania - postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 3.01.2007 r. nr 1472/ROP1/423-360/06/RM; podobna definicja została sformułowana także przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 11.01.2007 r. nr 1471/DPD1/423-140/06/KK).

Podobne rozwinięcie tego pojęcia jest wyrażone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 22 stycznia 1997 r. sygn. akt SA/Sz 2724/95 NSA stwierdził, że przez zorganizowaną część mienia przedsiębiorstwa rozumie się: zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład. W innym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: ,,aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną jego część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu, sklepu czy punktu usługowego” - wyrok NSA z dnia 26 czerwca 1998 r., I SA/Gd 1097/96. W wyroku WSA w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r. (I SA/Ke 226/09) Sąd wskazał, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębny zakład, lecz taka część mienia, która ma potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

W przedstawionym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa. Z analizy wskazanych powyżej uwarunkowań prawnych w zakresie uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w istniejącym dotychczasowym przedsiębiorstwie Spółki, także w oparciu o poglądy wyrażane przez organy podatkowe wynika, że w przedstawionym stanie faktycznym spełnione są łącznie cztery wyżej wymienione warunki.

A. Istnienie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej będą następujące składniki majątku wchodzące w skład Wydziału, służące prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie przede wszystkim dystrybucji produktów X:

*   środki trwałe oraz wyposażenie związane z Wydziałem (samochody, komputery, urządzenia mobilnego sprzedawcy, stanowiska pracy),
*   znaki towarowe,
*   umowy z kontrahentami,
*   należności i zobowiązania związane z działalnością części przedsiębiorstwa, w tym pracownicze,
*   pracownicy.

W opinii Wnioskodawczyni, powyższe składniki materialne i niematerialne, a także pracownicy wykonujący obowiązki w zakresie działalności Wydziału, pozostają we wzajemnych relacjach takich, że można je uznać - już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa - za zespół składników powiązanych wzajemnymi relacjami przede wszystkim w zakresie pełnionych funkcji dystrybucyjnych, a nie ze zbiorem przypadkowych elementów majątku Spółki, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Przykładowo, istnienie w zespole składników majątkowych w postaci środków trwałych oraz wyposażenia związanego z Wydziałem (samochody, komputery, urządzenia mobilnego sprzedawcy, stanowiska pracy), a także znaków towarowych warunkuje konieczność zawarcia umów z kontrahentami, powstania należności z tytułu świadczenia czynności dystrybucji produktów X. Z powyższego więc wynika, że zespół tych składników jest wzajemnie powiązany zależnościami w zakresie funkcji oraz zadań, jakie przy ich pomocy są pełnione (wykonywane).

B. Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

W zakresie wyodrębnienia organizacyjnego należy wskazać, że Wydziałem będącym odrębną komórką organizacyjną w strukturze organizacyjnej Wnioskodawczyni kieruje kierownik Wydziału, któremu podlegają pracownicy zatrudnieni w Wydziale X. Wyodrębnienie organizacyjne Wydziału wynika ze schematu organizacyjnego Wnioskodawczyni. W ramach Wydziału funkcjonuje także magazyn, który jest obsługiwany przez pracowników przesuniętych do Wydziału. Wydział funkcjonuje jako odrębna komórka organizacyjna Wnioskodawczyni, do której istnieje możliwość przyporządkowania: umów, należności i zobowiązań związanych organizacyjnie i finansowo z wyodrębnionym majątkiem Wydziału. W Wydziale zatrudniona jest osoba prowadząca księgowość Wydziału.

W związku z powyższym - zdaniem Wnioskodawczyni - zespół składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki jest wyodrębniony organizacyjnie. Wydział odpowiedzialny jest za całokształt zadań związanych z dystrybucją produktów X, w tym m.in. prowadzeniem dokumentacji związanej z tą działalnością. Wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej Spółki Wydziału odpowiedzialnego za realizację zadań związanych z dystrybucją produktów X wynika z podjętej Uchwały, a także schematu organizacyjnego. Wydział charakteryzuje się pełną odrębnością organizacyjną i finansową.

Wyodrębnienie organizacyjne dotyczy także pracowników, a także innych składników majątkowych wchodzących w skład Wydziału - zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto, pełna odrębność organizacyjna w odniesieniu do pracowników uwzględnia ich zakres obowiązków pracowniczych.

W przedstawionym zaistniałym stanie faktycznym - zdaniem Wnioskodawczyni - występuje pełne wyodrębnienie finansowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że ewidencja rachunkowa Wydziału prowadzona jest w oddzielnym module księgowym na podstawie wydzielonych kont w systemie finansowo-księgowym. Na podstawie przyjętego rozwiązania możliwe jest szczegółowe określenie pozycji finansowej Wydziału, badanie efektywności działalności, ustalanie budżetu, rozliczanie z wykonania planu budżetowego (w tym przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań na podstawie bilansu oraz rachunku zysków i strat). Wydział posiada odrębny rachunek bankowy. Należności i zobowiązania związane są organizacyjnie i finansowo z wyodrębnionym majątkiem, służącym realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo.

C. Składniki materialne i niematerialne przeznaczone do realizacji określonych (konkretnych) zadań gospodarczych - wyodrębnienie funkcjonalne.

W opinii Wnioskodawczyni, przedmiotowy zespół składników przeznaczony jest do realizacji określonego (konkretnego) zadania, którym jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie dystrybucji produktów X.

D. Możliwość samodzielnej realizacji zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych, mogących stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo.

Spełnienie powyższego warunku - dla uznania części przedsiębiorstwa Spółki jako jego zorganizowanej części - jest wynikiem wniosków płynących z analizy pozostałych trzech warunków. W opinii Wnioskodawczyni, w przedstawionym zaistniałym stanie faktycznym istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań mogących potencjalnie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

W wyroku NSA z dnia 30 sierpnia 2011 r. (II FSK 502/10) Sąd wskazał, że podatnik może wydzielić część majątku firmy i wnieść ją aportem do spółki bez rozliczenia CIT. Aby transakcja była neutralna podatkowo, musi to być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych, ale niekoniecznie z nieruchomościami.

„Dla uznania czy mamy do czynienia z zorganizowaną części przedsiębiorstwa decydujące znaczenie ma wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne zgodnie z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.” - wyrok WSA w Szczecinie z dnia 2 czerwca 2011 r.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). W sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 14 stycznia 2011 r. I SA/Go 1133/10.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawiony powyżej zespół składników, który stanowić będzie wkład niepieniężny (aport) do spółki kapitałowej, stanowi w przedstawionym zaistniałym stanie faktycznym „zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 2, wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki jako wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej nie będzie skutkować powstaniem przychodu u Wnioskodawczyni z tytułu objęcia udziałów przez Spółkę w spółce kapitałowej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej uznania Wydziału za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej braku powstania u Wnioskodawczyni przychodu z tytułu objęcia przez Spółkę udziałów w spółce kapitałowej.

W myśl art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po „wyprowadzeniu” w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa.

Z treści wniosku wynika, że uchwałą Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z o.o. Sp.k., której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, został wydzielony – od dnia 1 października 2012 r. – z istniejącego przedsiębiorstwa Wydział. Wydział ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie i pozwala na samodzielne prowadzenie działalności Co więcej, zespół składników materialnych i niematerialnych ww. Wydziału obejmuje: środki trwałe, wyposażenie, znaki towarowe, umowy z kontrahentami, wszystkie należności i zobowiązania związane z działalnością części przedsiębiorstwa, w tym pracownicze, pracowników, a także umowę dzierżawy nieruchomości (lokalu), w której ta cześć przedsiębiorstwa jest usytuowana. Przedmiotem aportu do spółki kapitałowej będą wszystkie składniki majątku związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym wszystkie zobowiązania i należności. Z powyższego wynika, iż Wydział może zatem stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wydział - jako zorganizowana część przedsiębiorstwa - ma być wniesiony tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że wkład niepieniężny mający być przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej spełnia przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednakże, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni – objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera zanalizowany powyżej art. 5a pkt 4 cyt. ustawy. Skoro zatem przedmiotem aportu będzie w istocie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nominalna wartość udziałów objętych w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za aport w takiej postaci korzysta ze zwolnienia podatkowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie wkład niepieniężny (aport) mający być przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednak zauważyć, że wniesienie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej przez Spółkę, której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, stanowić będzie dla Niej przychód ze źródła, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Jednakże przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawczyni, iż wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki jako wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej nie będzie skutkować powstaniem u Niej przychodu z tytułu objęcia udziałów przez Spółkę w spółce kapitałowej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 cyt. stawy. Przychód ten powstanie, jednakże będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej uznania Wydziału za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa należało uznać za prawidłowe, natomiast stanowisko Zainteresowanej w części dotyczącej braku powstania u Wnioskodawczyni przychodu z tytułu objęcia przez Spółkę udziałów w spółce kapitałowej należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.