Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-831/12/16-S/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-20
Teza: Czy wartość wierzytelności o wypłatę dywidendy z tytułu udziału w zysku w spółce z o.o., wniesionej tytułem wkładu do spółki komandytowej, można uznać - w razie wystąpienia Wnioskodawczyni ze spółki komandytowej - za wydatki na nabycie udziałów w tejże spółce w rozumieniu art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy w opisanym stanie faktycznym, w związku z wystąpieniem Wnioskodawczyni ze spółki komandytowej, powstanie po jej stronie dochód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: przychód; spółki-wystąpienie ze spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2224/13 (data wpływu 28 stycznia 2016 r.) oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 92/13 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 19 lutego 2016 r.) – stwierdza – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2012 r. (data wpływu 31 lipca 2012 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia ze spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia ze spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej oraz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawczyni wniosła tytułem wkładu (aport) do spółki komandytowej wierzytelność o wypłatę dywidendy (udział w zysku) w kwocie 81.806 zł 60 gr, przysługującą jej względem spółki z o.o. W umowie spółki komandytowej wartość wierzytelności wniesionej tytułem wkładu określono na wskazaną wyżej kwotę, tj. 81.806 zł 60 gr.

Wnioskodawczyni zamierza wystąpić ze spółki komandytowej. Z tytułu wystąpienia ze spółki komandytowej, Wnioskodawczyni otrzyma sumę pieniężną stanowiącą równowartość wniesionego wkładu w wysokości określonej w umowie spółki, powiększoną o zysk niewypłacony, tj. wartość uzyskanej przed wystąpieniem Wnioskodawczyni ze spółki komandytowej nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce komandytowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy wartość wierzytelności o wypłatę dywidendy z tytułu udziału w zysku w spółce z o.o., wniesionej tytułem wkładu do spółki komandytowej, można uznać - w razie wystąpienia Wnioskodawczyni ze spółki komandytowej - za wydatki na nabycie udziałów w tejże spółce w rozumieniu art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Czy w opisanym stanie faktycznym, w związku z wystąpieniem Wnioskodawczyni ze spółki komandytowej, powstanie po jej stronie dochód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 24 ust. 3c ww. ustawy, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Przepis art. 24 ust. 3c ustawy nie definiuje pojęcia „wydatków”. Tym samym należy odwołać się do jego definicji słownikowej. „Wydatkiem” jest zatem „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś” (M. Szymczak (red.), Słownik Języka Polskiego PWN. R-Z, Warszawa 1999 r., s. 737). Definicja ta wskazuje, iż z wydatkiem mamy do czynienia w przypadku uszczuplenia w majątku, które da się wyrazić za pomocą sumy pieniężnej. Podobnie przyjął NSA w Łodzi w wyroku z dnia 3 października 1997 r. (sygn. akt I SA/Łd 715/96): „W poniesieniu bowiem wydatku (\`(...)\`) mieści się zarówno uszczuplenie zasobów majątkowych podatnika poprzez wydatek pieniężny, jak i element samodzielnego, świadomego i celowego przeznaczenia zasobów stanowiących następstwo praw majątkowych”.

Biorąc powyższe pod rozwagę, należy przyjąć, że Wnioskodawczyni poniosła wydatki na nabycie udziałów w spółce komandytowej w wysokości 81.806 zł 60 gr, tj. równowartości kwoty, na którą opiewała wierzytelność o wypłatę dywidendy z tytułu udziału w zysku w spółki z o.o., wniesiona przez Wnioskodawczynię tytułem wkładu do spółki komandytowej. Wartość ta odpowiada również wartości wkładu Wnioskodawczyni przyjętej w umowie spółki komandytowej.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Z kolei zgodnie z przepisem art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce. Ponadto, zgodnie z przepisem art. 24 ust. 3c ustawy, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, aby ustalić czy w związku z wyjściem wspólnika ze spółki osobowej powstanie dochód opodatkowany na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy po pierwsze, ustalić wysokość wypłacanej przez spółkę kwoty w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki. Po drugie, od ww. kwoty odjąć zysk dotychczas niewypłacony, tj. nadwyżkę przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w ramach spółki osobowej nad kosztami ich uzyskania, pomniejszoną o wypłaty dokonane z tytułu udziału w zysku (na dzień wystąpienia ze spółki). Po trzecie, przychód uzyskany w sposób ww. należy pomniejszyć o wydatki na nabycie i objęcie udziałów w spółce.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszej interpretacji, należy wskazać, co następuje. Spółka komandytowa wypłaci Wnioskodawczyni, w związku z wystąpieniem ze spółki:

1.  kwotę 81.806 zł 60 gr, którą należy pomniejszyć o koszt uzyskania przychodu w tej samej wysokości (zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym powyżej), a zatem w zakresie tej składowej wypłaty z tytułu wystawienia nie wystąpi podatek;
2.  kwotę odpowiadającą nadwyżce przychodów z tytułu prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w formie spółki komandytowej, nad kosztami ich uzyskania, pomniejszoną o wypłaty dokonane z tytułu udziału Wnioskodawczyni z zysku do dnia wystąpienia ze spółki, która to kwota nie stanowi przychodu (art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy), a zatem nie rodzi obowiązku zapłaty podatku.

Reasumując, na gruncie przedstawionego stanu faktycznego, po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie dochód z tytułu wystąpienia ze spółki komandytowej, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 26 października 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną nr ITPB1/415–831/12/WM w której uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdził, że w przypadku wystąpienia Wnioskodawczyni ze spółki komandytowej, z otrzymanej kwoty należy wyłączyć tę część otrzymanych przez nią kwot, która została już opodatkowana podatkiem dochodowym, a nie została wcześniej otrzymana przez wspólnika. Tak ustalona kwota stanowi przychód z działalności gospodarczej, który powstaje w momencie wypłaty tych środków pieniężnych. Do kosztów uzyskania tego przychodu można zaliczyć wyłącznie wydatki na nabycie wierzytelności wniesionej do spółki, o ile wydatki takie zostały rzeczywiście poniesione.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 15 listopada 2012 r. (data wpływu 20 listopada 2012 r.). Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 3 stycznia 2013 r. znak ITPB1/415W-96/12/GR. W dniu 11 lutego 2013 r. (złożona za pośrednictwem poczty w dniu 6 lutego 2013 r.) wpłynęła do tutejszego organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie interpretacji.

Wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 92/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił zaskarżoną interpretację. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, organ wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku.

Wyrokiem z dnia 24 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2224/13 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu.

W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że należy zgodzić się z sądem pierwszej instancji, że zgodnie z art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatek ma dotyczyć "nabycia lub objęcia prawa do udziałów w takiej spółce", a nie nabycia wkładu. "Wydatkowanie" określonych składników majątkowych następuje w chwili wniesienia ich do spółki osobowej, wtedy bowiem wychodzą one z majątku wnoszącego wkład i wchodzą do majątku spółki. Istotna jest zatem ich wartość w chwili wniesienia, albowiem ona stanowi o uszczupleniu majątku osoby nabywającej udziały w spółce. Przepis art. 24 ust. 3c ustawy nie daje podstaw do poszukiwania wskazanej przez organ wartości historycznej wkładu, jako środków pieniężnych wydatkowanych na nabycie danego składnika majątkowego.

W dniu 28 stycznia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu odpis wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaś w dniu 19 lutego 2016 r. odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w ww. wyrokach, tut. organ dokonując merytorycznej oceny złożonego wniosku, uwzględnił stan prawny na dzień jego złożenia, uznaje stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego za prawidłowe.

Mając na uwadze treść ww. orzeczenia oraz treść stanowiska Wnioskodawczyni, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.