Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-449/14-4/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-08-27
Teza: brak obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania terenu Kąpieliska
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2014 r. (data wpływu 12 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania terenu Kąpieliska na potrzeby prowadzenia przez Gminę działalności o charakterze rekreacyjno-turystycznym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania odpłatnych czynności dokonywanych na terenie Kąpieliska za świadczenia podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia,

*   pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z terenem Kąpieliska oraz sposobu określenia części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu,

*   braku obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania terenu Kąpieliska na potrzeby prowadzenia przez Gminę działalności o charakterze rekreacyjno-turystycznym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Gmina \`(...)\` (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina jest właścicielem części terenu przyległego do zbiornika wodnego „\`(...)\`”, na którym znajdują się m.in. toalety, pole namiotowe, wypożyczalnia sprzętu wodnego oraz parking (dalej: teren Kąpieliska).

Teren Kąpieliska jest wykorzystywany przez Gminę głównie do działalności o charakterze rekreacyjno-turystycznym, tzn. jest ogólnodostępny zarówno dla lokalnej społeczności, jak i przyjezdnych (turystów). Gmina nie pobiera opłat za wstęp na teren Kąpieliska.

Jednocześnie, na terenie Kąpieliska Gmina wykonuje również odpłatne czynności (dalej: odpłatne czynności na terenie Kąpieliska), tj. Gmina w szczególności odpłatnie:

1.  umożliwia podmiotom zewnętrznym prowadzenie sprzedaży artykułów spożywczych, przemysłowych i innych bezpośrednio z samochodów osobowych, ciężarowych, przyczep oraz pojazdów jednośladowych (motocykli lub rowerów),
2.  udostępnia podmiotom zewnętrznym poszczególne części terenu Kąpieliska celem prowadzenia na nich działalności gospodarczej, w tym również umożliwia dokonanie stałej rezerwacji danej części terenu Kąpieliska,
3.  udostępnia osobom zainteresowanym powierzchnię na polach namiotowych,
4.  umożliwia korzystanie z toalet znajdujących się na terenie Kąpieliska,
5.  wypożycza sprzęt wodny, tj. kajaki, rowery wodne oraz łódki, a także
6.  umożliwia parkowanie pojazdów, w tym motocykli, samochodów osobowych oraz ciężarowych.

Cennik opłat za czynności, które dokonywane są przez Gminę w obszarach a) i b) ustalany jest w drodze uchwał Rady Gminy w \`(...)\` w sprawie określenia dziennych stawek opłaty za działalność handlową na terenach przy zbiorniku wodnym w \`(...)\` oraz określenia sposobu jej poboru, a także w sprawie ustalenia wysokości opłat za parkowanie pojazdów (korzystanie z parkingu), korzystanie z pól namiotowych i WC oraz wypożyczanie sprzętu wodnego (dalej łącznie jako: Opłaty na terenie Kąpieliska).

Przedmiotowe Opłaty na terenie Kąpieliska stanowią dochód Gminy i są pobierane w imieniu i na rzecz Gminy przez Zakład Gospodarki Komunalnej w \`(...)\`, będący gminnym zakładem budżetowym (dalej: ZGK), który przekazuje je na rachunek Gminy. Gmina rozlicza VAT należny z tytułu wpływów z pobieranych przez ZGK Opłat na terenie Kąpieliska.

Ponadto, Gmina planuje rozpocząć w 2014 r. pobieranie od części podmiotów zewnętrznych prowadzących sprzedaż na terenie Kąpieliska, poza wskazanymi powyżej Opłatami na terenie Kąpieliska, tj. w szczególności opłatami za udostępnienie powierzchni na cele prowadzenia sprzedaży artykułów spożywczych, przemysłowych i innych bezpośrednio z samochodów osobowych, ciężarowych, przyczep oraz pojazdów jednośladowych (motocykli lub rowerów) oraz udostępnienie podmiotom zewnętrznym poszczególnych części terenu Kąpieliska celem prowadzenia na nich działalności gospodarczej, dodatkowo również opłatę targową (zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych).

Częstotliwość wykonywania poszczególnych odpłatnych czynności na terenie Kąpieliska uzależniona jest w dużej mierze od czynników zewnętrznych, w tym w szczególności od pory roku oraz warunków atmosferycznych (wzrost intensywności wykonywania przez Gminę odpłatnych czynności na terenie Kąpieliska można odnotować w okresie letnim).

Ponadto, na terenie Kąpieliska odbywają się imprezy gminne, w trakcie których Gmina również odpłatnie udostępnia część terenu Kąpieliska zainteresowanym celem prowadzenia przez nich na tym terenie działalności gospodarczej oraz powierzchnię na polach namiotowych i umożliwia korzystanie z parkingu i toalet, a także wypożycza odpłatnie sprzęt wodny.

Podsumowując, teren Kąpieliska udostępniany jest przez Gminę zarówno:

1.  nieodpłatnie – celem prowadzenia przez Gminę działalności o charakterze rekreacyjno-turystycznym, tzn. jest on ogólnodostępny dla lokalnej społeczności oraz turystów w szczególności jako miejsce wypoczynku,
2.  odpłatnie – w szczególności w ten sposób Gmina dokonuje odpłatnych czynności na terenie Kąpieliska w sposób przedstawiony w powyższych punktach a) - f).

Jednocześnie, Gmina ponosi wydatki związane z terenem Kąpieliska, w tym w szczególności koszty utrzymania czystości, zakupu, naprawy i konserwacji sprzętu wodnego oraz kontroli jakości wody. Ponadto Gmina ponosi także wydatki związane z obsługą terenu Kąpieliska, powierzoną na podstawie stosownego porozumienia ZGK.

Powyższe wydatki związane z terenem Kąpieliska (dalej łącznie jako: wydatki bieżące), dokumentowane są przez dostawców/usługodawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT wraz z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Gmina przy tym zaznaczyła, iż brak jest jej zdaniem, co do zasady, obiektywnej możliwości wyznaczenia określonych godzin/dni tygodnia, w których teren Kąpieliska jest przeznaczony przez nią wyłącznie do nieodpłatnego korzystania (działalność A) oraz odpowiednio do korzystania za odpłatnością (działalność B). W praktyce nie da się bowiem takiego podziału przewidzieć. Sposób wykorzystywania terenu Kąpieliska jest samodzielnie/naturalnie regulowany poprzez zapotrzebowanie na obie formy udostępniania terenu Kąpieliska. W dużej mierze jest on bowiem uzależniony od czynników zewnętrznych, przykładowo od pory roku, warunków atmosferycznych, trwającego sezonu wakacyjnego, etc. Powyższe oznacza również, że w momencie ponoszenia wydatków bieżących, Gmina nie jest w stanie określić zakresu/podziału, w jakim teren Kąpieliska będzie przeznaczony do odpłatnego udostępniania, a w jakim wyłącznie do nieodpłatnego wykorzystywania na cele działalności rekreacyjno-turystycznej Gminy.

Udostępnianie i utrzymanie terenu Kąpieliska, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.), należy do zadań własnych Gminy polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gospodarki wodnej oraz kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu nieodpłatnego udostępniania terenu Kąpieliska na potrzeby prowadzenia przez Gminę działalności o charakterze rekreacyjno-turystycznym, o którym mowa w punkcie A opisu sprawy, Gmina jest zobowiązana do naliczania VAT należnego (oznaczone jako pytanie nr 4 wniosku ORD-IN)?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest zobowiązany do naliczania VAT należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania terenu Kąpieliska na potrzeby prowadzenia przez Gminę działalności o charakterze rekreacyjno-turystycznym, o którym mowa w punkcie A przedstawionego opisu sprawy.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Tak więc opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zdaniem Gminy powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji. W związku z wykorzystywaniem terenu Kąpieliska (a więc de facto wydatków bieżących dotyczących terenu Kąpieliska) w pewnej części również do tego obszaru działalności Gminy, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dochodzi do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Cele związane z realizowaną przez Gminę działalnością.

W ocenie Gminy, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że we wskazanej sytuacji Gmina będzie działała w charakterze podatnika VAT, należy podkreślić, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 1, a także art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT zrównuje zużycie towarów z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W opinii Wnioskodawcy, nawet w ewentualnym przypadku uznania przez organy podatkowe, że Gmina we wskazanej sytuacji działa w roli podatnika VAT, nieodpłatne użycie towarów byłoby wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Gminę i w związku z powyższym powyższy przepis i tak nie znalazłby zastosowania. Przedmiotowe, nieodpłatne wykorzystanie terenu Kąpieliska ma bowiem charakter stricte służący realizacji zadań Gminy. Zadania te obejmują bowiem sprawy m.in. z zakresu gospodarki wodnej, oraz kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Nie budzi zatem wątpliwości, iż jest to zdarzenie z zakresu zadań własnych Gminy i tym samym jej działalności (dodatkowo wykonywane poza reżimem cywilnoprawnym).

Stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 sierpnia 2013 r., sygn. IPTPP1/443-421/13-2/MW, w której organ stanął na stanowisku, iż „organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług – w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane (\`(...)\`) Generalnie zatem wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego. (\`(...)\`) Podejmowane w tym zakresie przez Zainteresowanego działania będą się mieściły w celu prowadzonej przez niego działalności. W kontekście powyższego należy uznać, iż nieodpłatne (niebiletowane) organizowanie imprez w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb ludności niewątpliwie dotyczy interesu powszechnego, tym samym nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż nie ma w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy – nieodpłatne organizowane imprez odbywać się będzie w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością (wykonywanie zadań publicznych). Tym samym, nieodpłatne organizowanie imprez, którym nie będzie towarzyszyć zawieranie umów „sponsorskich”, „sponsoringowych”, nie będzie stanowiło odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczania podatku należnego z tytułu”.

Ponadto, w podobnym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2013 r., sygn. ILPP1/443-l33/13-7/AWa wskazał, iż: „Gmina oddając część powierzchni rynku pod ogródki wiedeńskie, w drodze umowy najmu (umowy cywilnoprawnej (\`(...)\`) działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonując działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. (\`(...)\`) W przedmiotowej sprawie Gmina wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT (wynajem części powierzchni rynku pod ogródki wiedeńskie oraz aport kanalizacji sanitarnej) oraz czynności niepodlegające regulacjom ustawy o podatku VAT (wykonywane w ramach zadań własnych Gminy bezpłatne udostępnianie rynku mieszkańcom. (\`(...)\`) Zatem, rynek w części niewynajmowanej i nieprzekazywanej aportem wykorzystywany jest do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Stanowisko Gminy zostało potwierdzone przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2013 r., sygn. ILPP2/443-858/13-5/JK, w której organ podatkowy stwierdził, iż „nieodpłatne świadczenie usług przez Gminę polegające na udostępnianiu boiska na cele sportowe i rekreacyjne w ramach zadań, o których mowa w ustawie o samorządzie gminnym, będzie się odbywać w związku z wykonywanymi przez Gminę zadaniami publicznymi we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Zatem w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji ww. czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2011 r., sygn. ITPP1/443-1096b/11/MN, w której organ stwierdził, iż „Analiza opisanego we wniosku stanu faktycznego na tle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż użycie towarów (obiektów sportowych) odbywa się do celów działalności Wnioskodawcy. Ze statutu Wnioskodawcy wynika bowiem, że do zakresu prowadzonej działalności należy m.in. udostępnianie bazy sportowej i rekreacyjnej zainteresowanym jednostkom i osobom, w tym: klubom i związkom sportowym, organizacjom kultury fizycznej i turystyki, fundacjom, organizacjom społecznym i zawodowym, szkołom, uczelniom, zakładom pracy i osobom prywatnym, a także prowadzenie działalności służącej upowszechnianiu kultury fizycznej i turystyki. W takich okolicznościach trudno jest bowiem uznać, iż nieodpłatne udostępnianie obiektów sportowych stanowi użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Biorąc powyższe pod uwagę, ww. nieodpłatne udostępnianie obiektów sportowych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. IPTPP1/443-810/13-6/MW, w której organ wskazał, iż „umożliwienie przez Wnioskodawcę nieodpłatnego wstępu na Imprezy odbywa się/będzie się odbywać w związku z wykonywanymi przez Gminę zadaniami publicznymi we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Zatem w przedmiotowej sprawie nie ma/nie będzie miał zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji ww. czynność nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Reasumując, z tytułu prowadzenia przez Wnioskodawcę podczas organizowanych imprez działalności nieodpłatnej, tj. nieodpłatnego wstępu na Imprezy, Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego”;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 lipca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-306/13-6/JS, w której organ podatkowy uznał, iż: „Organizacja Imprezy należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, tj. zaspokaja potrzeby wspólnoty w sprawach kultury. Mając na uwadze powyższe okoliczności przedstawione we wniosku oraz obowiązujące przepisy podatkowe należy stwierdzić, że umożliwienie przez Wnioskodawcę nieodpłatnego wstępu na imprezę odbywa/odbywać się będzie w związku z wykonywanymi przez Gminę zadaniami publicznymi we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Zatem w przedmiotowej sprawie nie ma i nie będzie miał zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji ww. czynność nie podlega i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Reasumując, z tytułu prowadzenia przez wnioskodawcę podczas imprezy „\`(...)\`” działalności nieodpłatnej, tj. nieodpłatnego wstępu na Imprezę, Gmina nie jest i nie będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego”.

Mając na uwadze powyższe argumenty, Gmina raz jeszcze podkreśliła, iż jej zdaniem z tytułu nieodpłatnego udostępniania terenu Kąpieliska na potrzeby prowadzenia przez Gminę działalności o charakterze rekreacyjno-turystycznym, o którym mowa w punkcie A przedstawionego opisu sprawy, Gmina nie jest zobowiązana do naliczania podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym zakresie wskazać należy na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: „Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Tymczasem należy stwierdzić, że w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn transakcja objęta podatkiem należnym przeprowadzona przez dwóch przyszłych wspólników, czyli wniesienie nieruchomości do spółki z tytułu wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej tej spółki, objęta była niewątpliwie zakresem stosowania podatku VAT, ale stanowiła transakcję zwolnioną z tego podatku. Natomiast w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym transakcja objęta podatkiem należnym nie jest objęta zakresem stosowania podatku VAT, ponieważ nieodpłatne udostępnienie klienteli nowej spółce nie może być uznane za „działalność gospodarczą” w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Wspomniane udostępnienie klienteli nowej spółce jest bowiem „nieodpłatne” i w związku z tym nie jest objęte ani zakresem stosowania art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych odpłatnie, ani zakresem stosowania art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie wykorzystywania własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku.” (pkt 34-36 wyroku).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest właścicielem części terenu przyległego do zbiornika wodnego „\`(...)\`”, na którym znajdują się m.in. toalety, pole namiotowe, wypożyczalnia sprzętu wodnego oraz parking (dalej: teren Kąpieliska). Teren Kąpieliska jest wykorzystywany przez Gminę głównie do działalności o charakterze rekreacyjno-turystycznym, tzn. jest ogólnodostępny zarówno dla lokalnej społeczności, jak i przyjezdnych (turystów). Gmina nie pobiera opłat za wstęp na teren Kąpieliska.

Jednocześnie, na terenie Kąpieliska Gmina wykonuje również odpłatne czynności (dalej: odpłatne czynności na terenie Kąpieliska), tj. Gmina w szczególności odpłatnie:

1.  umożliwia podmiotom zewnętrznym prowadzenie sprzedaży artykułów spożywczych, przemysłowych i innych bezpośrednio z samochodów osobowych, ciężarowych, przyczep oraz pojazdów jednośladowych (motocykli lub rowerów),
2.  udostępnia podmiotom zewnętrznym poszczególne części terenu Kąpieliska celem prowadzenia na nich działalności gospodarczej, w tym również umożliwia dokonanie stałej rezerwacji danej części terenu Kąpieliska,
3.  udostępnia osobom zainteresowanym powierzchnię na polach namiotowych,
4.  umożliwia korzystanie z toalet znajdujących się na terenie Kąpieliska,
5.  wypożycza sprzęt wodny, tj. kajaki, rowery wodne oraz łódki, a także
6.  umożliwia parkowanie pojazdów, w tym motocykli, samochodów osobowych oraz ciężarowych.

Cennik opłat za czynności, które dokonywane są przez Gminę w obszarach a) i b) ustalany jest w drodze uchwał Rady Gminy w \`(...)\` w sprawie określenia dziennych stawek opłaty za działalność handlową na terenach przy zbiorniku wodnym w \`(...)\` oraz określenia sposobu jej poboru, a także w sprawie ustalenia wysokości opłat za parkowanie pojazdów (korzystanie z parkingu), korzystanie z pól namiotowych i WC oraz wypożyczanie sprzętu wodnego (dalej łącznie jako: Opłaty na terenie Kąpieliska).

Przedmiotowe Opłaty na terenie Kąpieliska stanowią dochód Gminy i są pobierane w imieniu i na rzecz Gminy przez Zakład Gospodarki Komunalnej w \`(...)\`, będący gminnym zakładem budżetowym (dalej: ZGK), który przekazuje je na rachunek Gminy. Gmina rozlicza VAT należny z tytułu wpływów z pobieranych przez ZGK Opłat na terenie Kąpieliska.

Ponadto, Gmina planuje rozpocząć w 2014 r. pobieranie od części podmiotów zewnętrznych prowadzących sprzedaż na terenie Kąpieliska, poza wskazanymi powyżej Opłatami na terenie Kąpieliska, tj. w szczególności opłatami za udostępnienie powierzchni na cele prowadzenia sprzedaży artykułów spożywczych, przemysłowych i innych bezpośrednio z samochodów osobowych, ciężarowych, przyczep oraz pojazdów jednośladowych (motocykli lub rowerów) oraz udostępnienie podmiotom zewnętrznym poszczególnych części terenu Kąpieliska celem prowadzenia na nich działalności gospodarczej, dodatkowo również opłatę targową (zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych).

Ponadto, na terenie Kąpieliska odbywają się imprezy gminne, w trakcie których Gmina również odpłatnie udostępnia część terenu Kąpieliska zainteresowanym celem prowadzenia przez nich na tym terenie działalności gospodarczej oraz powierzchnię na polach namiotowych i umożliwia korzystanie z parkingu i toalet, a także wypożycza odpłatnie sprzęt wodny.

Podsumowując, teren Kąpieliska udostępniany jest przez Gminę zarówno:

1.  nieodpłatnie – celem prowadzenia przez Gminę działalności o charakterze rekreacyjno-turystycznym, tzn. jest on ogólnodostępny dla lokalnej społeczności oraz turystów w szczególności jako miejsce wypoczynku,
2.  odpłatnie – w szczególności w ten sposób Gmina dokonuje odpłatnych czynności na terenie Kąpieliska w sposób przedstawiony w powyższych punktach a) - f).

Mając na uwadze uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, należy stwierdzić, że w przypadku nieodpłatnego udostępniania terenu Kąpieliska związanego z czynnościami o charakterze rekreacyjno-turystycznym, Gmina nie używa/nie będzie używać jego do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym w powyższym zakresie Wnioskodawca nie działa/nie będzie działać jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji powyższa czynność jest/będzie wyłączona całkowicie z systemu podatku VAT.

Reasumując, z tytułu nieodpłatnego udostępniania terenu Kąpieliska związanego z czynnościami o charakterze rekreacyjno-turystycznym, Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do naliczenia podatku należnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej braku obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania terenu Kąpieliska na potrzeby prowadzenia przez Gminę działalności o charakterze rekreacyjno-turystycznym. Natomiast wniosek w części dotyczącej:

*   uznania odpłatnych czynności dokonywanych na terenie Kąpieliska za świadczenia podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia, został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną Nr IPTPP2/443-449/14-2/JS,

*   pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z terenem Kąpieliska oraz sposobu określenia części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną Nr IPTPP2/443-449/14-3/JS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.