Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-952/12-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-30
Teza: opodatkowanie działalności prowadzonej w ramach Konsorcjum praz prawo do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; faktura-faktura VAT; konsorcjum; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2012r. (data wpływu 26 września 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania działalności prowadzonej w ramach Konsorcjum oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania działalności prowadzonej w ramach Konsorcjum oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

E. S.A. (dalej: Spółka) jest podmiotem wykonującym m.in. roboty budowlane dotyczące przede wszystkim elektroenergetyki. W ramach prowadzonej działalności Spółka niejednokrotnie bierze udział w przetargach organizowanych na podstawie przepisów ustawy Prawo zamówień publicznych. W przypadku przetargów na realizacje robót budowlanych znaczących rozmiarów ogłaszanych przez P. S.A. dotyczących przede wszystkim prac polegających na kompleksowej przebudowie (modernizacji, budowie) odcinków linii kolejowych (dalej: Kontraktów), Spółka ubiega się o udzielenie zamówienia publicznego wspólnie z innymi podmiotami, na co zezwala art. 23 ustawy Prawo zamówień publicznych. Podmioty, z którymi Spółka bierze udział w przetargach są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Spółka podpisuje z podmiotami, z którymi wspólnie ubiega się o realizację Kontraktu umowy konsorcjum. W przypadku ubiegania się o udzielenie konkretnego Kontraktu podpisywana jest umowa konsorcjum dotycząca ubiegania się o realizacje konkretnego Kontraktu. Spółka zawarła kilka umów konsorcjum z różnymi podmiotami. W umowach konsorcjum znalazł się m.in. zapis, zgodnie z którym żadne z postanowień umowy konsorcjum nie stanowi zawarcia między podmiotami zawierającymi umowę konsorcjum spółki cywilnej albo jawnej.

W umowach konsorcjum znajduje się m.in. zapis określający intencję stron, którą jest wspólne ubieganie się o udzielenie przez P. S.A. (dalej: Zamawiający) zamówienia oraz realizacja Kontraktu.

Każdorazowo w umowie konsorcjum określony jest podmiot, zwany Pełnomocnikiem lub Liderem, który odpowiada za reprezentowanie wszystkich uczestników konsorcjum w postępowaniu o udzielenie zamówienia oraz podpisanie w imieniu wszystkich uczestników konsorcjum umowy o realizacje Kontraktu z Zamawiającym. Pozostali uczestnicy konsorcjum określani są Partnerami. Każdy z Partnerów upoważnia Lidera do zaciągania w jego imieniu i na jego rachunek zobowiązań niezbędnych do prawidłowego wykonania umowy z Zamawiającym. Pełnomocnictwo upoważnia Lidera do zawarcia w imieniu wszystkich stron umowy konsorcjum umowy z Zamawiającym oraz do wystawiania faktur VAT. Pełnomocnik odpowiedzialny jest za koordynacje prac objętych Kontraktem. Zgodnie z umową konsorcjum, wszystkie rozliczenia konsorcjum wykonawców z Zamawiającym z tytułu realizacji Kontraktu, włączając w to wystawianie faktur VAT dla Zamawiającego, dokonywane są wyłącznie przez Lidera konsorcjum. Pełnomocnik konsorcjum zobowiązany jest m.in. do wniesienia w całości wadium wymaganego w postępowaniu o udzielenie zamówienia.

Strony umowy konsorcjum są solidarnie odpowiedzialne za przygotowanie i złożenie oferty, zawarcie umowy z Zamawiającym oraz za wykonanie umowy z Zamawiającym, w tym za szkody powstałe na skutek działań lub zaniechań którejkolwiek ze stron podjętych bezpośrednio lub pośrednio w związku z wykonaniem postanowień umowy konsorcjum lub umowy z Zamawiającym. W przypadku gdy, któraś ze stron naprawi szkodę powstałą w wyniku okoliczności leżących po stronie innego uczestnika konsorcjum ma ona prawo uzyskać zwrot poniesionych wydatków od podmiotu, który doprowadził do powstania szkody.

Umowa konsorcjum zawierana jest na czas realizacji Kontraktu, a w przypadku nie uzyskania zamówienia od Zamawiającego - do dnia ostatecznego rozstrzygnięcia, co do jego udzielenia z uwzględnieniem ewentualnych odwołań.

W umowie konsorcjum strony uzgadniają nazwę wspólnego przedsięwzięcia. Jako wspólny adres korespondencyjny wskazywany jest adres Lidera.

W przypadku gdy wykonanie Kontraktu zostanie powierzone konsorcjum, w którego skład wchodzi Spółka podpisywane są przez Lidera konsorcjum i poszczególnych Partnerów konsorcjum umowy wykonawcze.

Przedmiotem umowy wykonawczej jest określenie zakresu prac, których wykonanie będzie należało do obowiązków konkretnego Partnera konsorcjum. Umowa określa m.in. obowiązki Lidera i obowiązki Partnera.

Przykładowo do obowiązków Lidera należy m.in.

1.  reprezentowanie Partnera przed Zamawiającym w zakresie zgodnym z udzielonym pełnomocnictwem,
2.  zapewnienie pełnej koordynacji i harmonogramów robót poszczególnych branż nie wchodzących w zakres prac Partnera umożliwiających Partnerowi wywiązanie się z jego obowiązków,
3.  terminowa zapłata wynagrodzenia należnego Partnerowi,
4.  zapewnienie ubezpieczenia całości budowy w zakresie ryzyk budowlanych, w tym robót wykonywanych przez Partnera,
5.  przekazywanie Partnerowi zatwierdzonej i dostarczonej przez Zamawiającego dokumentacji projektowej wraz ze zgodami, pozwoleniami i zgłoszeniami robót na zakres realizowany przez Partnera,
6.  zapewnienie obsługi geodezyjnej robót Partnera.

Przykładowo do obowiązków Partnera należy min.

1.  wykonanie robót budowlanych przydzielonych Partnerowi,
2.  zapewnienie i ponoszenie odpowiedzialności za to, aby posiadane urządzenia posiadały stosowne świadectwa dopuszczenia do eksploatacji,
3.  dostarczenie harmonogramów realizacji prac z rozbiciem rzeczowo-finansowym,
4.  ponoszenie odpowiedzialności za jakość robót realizowanych siłami własnymi i zleconych podwykonawcom przez Partnera. Wszyscy podwykonawcy Partnera powinni być zgłoszeni i uzgodnieni z Liderem,
5.  dostarczenie Liderowi systemu zapewnienia jakości,
6.  dostarczenie Liderowi planu bezpieczeństwa i ochrony zdrowia,
7.  zorganizowania na swój koszt zaplecza budowy oraz doprowadzenie mediów,
8.  usuwanie wad i usterek stwierdzonych przy odbiorze prac i w okresie obowiązywania odpowiedzialności z tytułu gwarancji i rękojmi,
9.  sporządzanie niezbędnych dokumentów odbiorowych,
10.  zbudowanie, zabezpieczenie, utrzymanie i dozorowanie obiektów tymczasowych (biura, magazyny itp.) na własne potrzeby, a po zakończeniu robót ich rozebranie,
11.  uporządkowanie placu budowy po zakończeniu robót,
12.  umożliwienie przeprowadzenia przez Lidera w siedzibie Partnera lub na budowie audytu w zakresie spełnienia wymagań wynikających z systemu zapewnienia jakości i ochrony środowiska.

Zgodnie z zapisami umowy konsorcjum i umów wykonawczych Lider będzie wystawiał dla Zamawiającego faktury VAT za wykonane przez podmioty tworzące Konsorcjum prace. Faktura wystawiona przez Lidera dla Zamawiającego obejmuje zarówno prace wykonane własnymi siłami przez Lidera (oraz podwykonawców wykonujących część zakresu prac przypisanych Liderowi), jak i prace wykonane przez Partnerów (oraz podwykonawców wykonujących część zakresu prac przypisanych Partnerowi). Zgodnie z zapisami umów wykonawczych Partnerzy wystawiają dla Lidera faktury VAT za wykonane przez nich prace, które znalazły się w fakturach VAT wystawionych dla Zamawiającego przez Lidera. Wynagrodzenie, które uzyskuje Lider od Zamawiającego za wykonane przez danego Partnera prace może i w praktyce najczęściej jest wyższe niż wynagrodzenie uzyskiwane przez Partnera za wykonane prace. Przykładowo jeżeli Lider uzyska od Zamawiającego za dane prace wykonane przez Partnera 100 jednostek pieniężnych, to Partner może uzyskać od Lidera przykładowo 98 jednostek pieniężnych. Wynika to m.in. z faktu ponoszenia przez Lidera dodatkowych kosztów związanych z organizacją całego Kontraktu i kontaktami z przedstawicielami Zamawiającego, które niejednokrotnie sprowadzają się do długotrwałych, nawet kilkumiesięcznych negocjacji poszczególnych kwestii związanych z realizacją Kontraktu.

Wynagrodzenie wypłacane przez Zamawiającego wpływa na rachunek bankowy Lidera.

Lider obciąża Partnerów poniesionymi kosztami dotyczącymi wszystkich uczestników Konsorcjum takimi jak: koszty ubezpieczenia Kontraktu od ryzyk budowlanych i koszty gwarancji wadialnej. W przypadku gdy Zamawiający wypłaca na konto Lidera zaliczkę na realizację Kontraktu, a następnie Lider przekazuje część zaliczki niektórym lub wszystkim Partnerom konsorcjum, Lider obciąża tych uczestników konsorcjum, którzy otrzymali zaliczkę przypadającą na nich częścią kosztów z tytułu uzyskania gwarancji zwrotu zaliczki.

Ryzyko ekonomiczne przedsięwzięcia ponoszą indywidualnie wszyscy uczestnicy realizujący Kontrakt. Umowa konsorcjum oraz umowy wykonawcze przewidują podział prac pomiędzy uczestników konsorcjum oraz określają należne za wykonanie danego zakresu prac wynagrodzenie. Kwestia kosztów ponoszonych przez Lidera i poszczególnych Partnerów nie jest określona ani w umowie konsorcjum, ani w umowach wykonawczych (za wyjątkiem kosztów dotyczących wszystkich uczestników konsorcjum ponoszonych przez Lidera, którymi obciąża Partnerów). Zarówno Lider, jak i partnerzy ponoszą we własnym zakresie koszty związane z wykonaniem przydzielonego im zakresu prac. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług obcych nabytych przez Lidera lub Partnerów w celu realizacji przydzielonego danemu podmiotowi zakresu prac wystawiane są przez dostawców towarów i usługodawców na te podmioty, które wykonują dany zakres prac. Poziom całkowitych kosztów poniesionych przez poszczególnych uczestników realizujących Kontrakt znany jest tylko i wyłącznie tym podmiotom. Dlatego też każdy z uczestników konsorcjum może osiągnąć i w praktyce osiąga z danego Kontraktu wynik finansowy zupełnie inny niż pozostali uczestnicy konsorcjum. Poszczególni uczestnicy Konsorcjum ponoszą zatem własne przypisane tylko im ryzyko gospodarcze. Rentowność danego Kontraktu będzie dla każdego Partnera i Lidera inna. Może nawet wystąpić przypadek poniesienia przez jednego z Partnerów lub przez Lidera straty na danym Kontrakcie podczas gdy inni uczestnicy konsorcjum osiągną zyski z danego Kontraktu.

Spółka pełni funkcję Lidera konsorcjum. Spółka wystawia dla Zamawiającego faktury VAT za wykonane przez podmioty tworzące Konsorcjum prace, w których wykazuje podatek VAT. Faktura wystawiona przez Spółkę dla Zamawiającego obejmuje zarówno prace wykonane własnymi siłami przez Spółkę (oraz podwykonawców wykonujących część zakresu prac przypisanych Spółce), jak i prace wykonane przez Partnerów (oraz podwykonawców wykonujących część zakresu prac przypisanych Partnerowi). Zgodnie z zapisami umów wykonawczych Partnerzy wystawiają dla Spółki faktury VAT za wykonane przez nich prace, które znalazły się w fakturach VAT wystawionych dla Zamawiającego przez Spółkę. Faktury te zawierają podatek VAT. Wynagrodzenie, które uzyskuje Spółka od Zamawiającego za wykonane przez danego Partnera prace jest wyższe niż wynagrodzenie uzyskiwane przez Partnera za wykonane prace. Przykładowo jeżeli Spółka uzyska od Zamawiającego za dane prace wykonane przez Partnera 100 jednostek pieniężnych, to Partner może uzyskać od Spółki przykładowo 98 jednostek pieniężnych.

Spółka pełni również funkcję Partnera konsorcjum (oczywiście dotyczy to innego Kontraktu, niż Kontrakt w przypadku którego Spółka pełni funkcje Lidera konsorcjum). Lider konsorcjum wystawia dla Zamawiającego faktury VAT za wykonane przez podmioty tworzące Konsorcjum prace, w których wykazuje podatek VAT. Faktura wystawiona przez Lidera dla Zamawiającego obejmuje zarówno prace wykonane własnymi siłami przez Lidera (oraz podwykonawców wykonujących część zakresu prac przypisanych Liderowi), jak prace wykonane przez Partnerów (oraz podwykonawców wykonujących część zakresu prac przypisanych Partnerowi). Zgodnie z zapisami umów wykonawczych Spółka wystawia dla Lidera konsorcjum faktury VAT za wykonane przez Spółkę prace, które znalazły się w fakturach VAT wystawionych dla Zamawiającego przez Lidera. Faktury te zawierają podatek VAT. Wynagrodzenie, które uzyskuje Lider konsorcjum od Zamawiającego za wykonane przez danego Partnera (w tym Spółkę) prace jest wyższe niż wynagrodzenie uzyskiwane przez Partnera za wykonane prace. Przykładowo jeżeli Lider uzyska od Zamawiającego za dane prace wykonane przez Spółkę 100 jednostek pieniężnych, to Spółka może uzyskać od Lidera przykładowo 98 jednostek pieniężnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka, będąc Liderem konsorcjum, powinna wystawiać na rzecz Zamawiającego faktury VAT na całą kwotę wynagrodzenia należnego uczestnikom konsorcjum (wynagrodzenia należnego za prace wykonane przez Spółkę i Partnerów konsorcjum) i całą kwotę podatku VAT z tak wystawionej faktury wykazywać w swojej deklaracji podatkowej?
2.  Czy Spółka, będąc Partnerem konsorcjum, wykonując przydzielony jej zakres prac za które otrzymuje wynagrodzenie dokonuje czynności opodatkowanej podatkiem VAT, tj. odpłatnie świadczy usługę na rzecz Lidera konsorcjum?
3.  Czy Spółka, będąc Partnerem konsorcjum, nabywając w celu wykonania przydzielonego jej zakresu prac towary i usługi (w tym usługi świadczone przez podwykonawców) ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z wystawionych na rzecz Spółki faktur VAT dotyczących towarów i usług nabywanych w celu realizacji przydzielonego jej zakresu prac?
4.  Czy Spółka, będąc Liderem konsorcjum, ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z wystawionych na rzecz Spółki przez Partnerów konsorcjum faktur VAT dotyczących wynagrodzenia przypadającego na poszczególnych Partnerów konsorcjum w związku z wykonaniem przez nich przydzielonego im zakresu prac?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będąc Liderem konsorcjum, powinna wystawiać na rzecz Zamawiającego faktury VAT na całą kwotę wynagrodzenia należnego uczestnikom konsorcjum (wynagrodzenia należnego za prace wykonane przez Spółkę i Partnerów konsorcjum) i całą kwotę podatku VAT z tak wystawionej faktury wykazywać w swojej deklaracji podatkowej.

Spółka, będąc Partnerem konsorcjum, wykonując przydzielony jej zakres prac, za które otrzymuje wynagrodzenie wykonuje na rzecz Lidera konsorcjum czynność, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT jest opodatkowana podatkiem VAT.

Spółka, będąc Partnerem konsorcjum, nabywając w celu wykonania przydzielonego jej zakresu prac towary i usługi (w tym usługi świadczone przez podwykonawców) ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z wystawionych na rzecz Spółki faktur VAT dotyczących towarów i usług nabywanych w celu realizacji przydzielonego jej zakresu prac.

Spółka, będąc Liderem konsorcjum, ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z wystawionych na rzecz Spółki przez Partnerów konsorcjum faktur VAT dotyczących części wynagrodzenia przypadającego na poszczególnych Partnerów konsorcjum w związku z wykonaniem przez nich przydzielonego im zakresu prac.

Charakter prawny umowy konsorcjum

Na wstępie należy zauważyć, iż umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej: Kc), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Umowa konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy jednoczesnej solidarnej odpowiedzialności wykonawców (konsorcjantów) za wykonanie umowy. Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 29 stycznia 2004r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2010 Nr 113 poz. 759 ze zm.; dalej: Pzp) wykonawcy mogą wspólnie ubiegać się o udzielenie zamówienia. W takim przypadku wykonawcy ustanawiają pełnomocnika do reprezentowania ich w postępowaniu o udzielenie zamówienia albo reprezentowania w postępowaniu i zawarcia umowy w sprawie zamówienia publicznego, co zostało określone wprost w art. 23 ust. 2 Pzp.

Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi. Ustalenia te mogą dotyczyć różnych kwestii, zgodnie z zasadą swobody umów, np. zasad reprezentacji, sposobu rozliczeń danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach, itp. Jak wskazano celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy, logistyczny, techniczny lub organizacyjny przekracza możliwość jednego podmiotu. Umowa konsorcjum wiąże podmioty na czas określony najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę objętą porozumieniem. Umowy konsorcjum zawierane przez Spółkę nie prowadzą do zawarcia między podmiotami zawierającymi umowę konsorcjum spółki cywilnej albo jawnej, co jest, w celu wyeliminowania jakichkolwiek wątpliwości, zapisywane wprost w umowach konsorcjum. Zawarcie umowy konsorcjum nie ma na celu powstania nowego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi jedynie porozumienie stron takiej umowy dla osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Utworzone konsorcjum nie posiada osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane. Wspólne przedsięwzięcie nie ma odrębnej, własnej siedziby, nie posiada własnego majątku. Strony umowy konsorcjum nadają wspólnemu przedsięwzięciu nazwę, jednakże nie ma to wpływu na fakt, że umowa konsorcjum nie tworzy odrębnej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Przedstawiony powyżej pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 2.02.2011r. sygn. akt III SA/Wa 1223/10 stwierdził: „Odnosząc się do spornej w sprawie kwestii należy poczynić uwagę, że zasady działania konsorcjum nie są w polskich przepisach odrębnie uregulowane. Dopuszczalność zawierania tego typu umów wynika z obowiązującej w prawie cywilnym swobody zawierania umów. Stąd samo konsorcjum przyjmować może różnorodne formy. Konsorcjum to organizacja zrzeszająca kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy, przekracza możliwości jednego podmiotu (np. budowa autostrady, lotniska, itp.). Utworzenie konsorcjum ma najczęściej charakter tymczasowy, czyli po osiągnięciu celu do którego zostało powołane (wybudowanie autostrady, lotniska,) jest rozwiązywane. Konsorcjum nie jest podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane, nie musi mieć odrębnej nazwy, ani siedziby i nie zawsze stanowi odrębny od składających się na nie podmiotów byt organizacyjny. Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach nie związanych z konsorcjum, a w działaniach związanych z konsorcjum realizują zazwyczaj wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, który z podmiotów lub osób będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być jeden podmiot, kilka, lub osoba trzecia). Najczęściej jest sporządzana dodatkowa umowa między uczestnikami konsorcjum, a osobą lub podmiotem mającym je reprezentować. Konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum. W praktyce gospodarczej wykształciło się kilka charakterystycznych typów konsorcjów”.

Przedmiotem umowy konsorcjum, o której mowa we wniosku jest współpraca między podmiotami w celu wspólnego przygotowania oferty przetargowej, uzyskania zlecenia i realizacji zadania w zakresie szeroko pojętego budownictwa. Dzięki współpracy z innymi członkami konsorcjum możliwe jest przedstawienie do przetargu korzystniejszej oferty.

Ponadto, dla podkreślenia niezależności Lidera i Partnerów konsorcjum w zakresie wykonywania przydzielonego im zakresu zadań, w umowie konsorcjum ustalono, że w przypadku wystąpienia szkód, koszty wynikające z ich powstania ponosi ten, którego działanie lub zaniechanie było powodem powstania szkody. Z uwagi na rzeczowy podział wykonywanych prac zawarty w umowie konsorcjum i umowach wykonawczych, nie ustalono procentowego udziału Lidera konsorcjum i pozostałych uczestników konsorcjum w zysku (stracie) wynikającym z realizacji wspólnego przedsięwzięcia. W świetle umowy konsorcjum zysk/strata każdego z uczestników z wykonania wspólnego przedsięwzięcia stanowi wypadkową otrzymanych wpływów (które są przedmiotem umownego podziału) i poniesionych kosztów z tytułu realizacji przydzielonego mu zakresu prac (przy czym koszty są ponoszone i rozliczane indywidualnie przez Lidera i każdego z Partnerów konsorcjum), co oznacza, że w efekcie zysk (strata) Lidera konsorcjum i pozostałych Partnerów konsorcjum będzie różnić się pomiędzy sobą. Ze względu na fakt, iż wynagrodzenie dla Lidera i Partnerów konsorcjum określa umowa konsorcjum i umowy wykonawcze, zaś całkowita wysokość faktycznie poniesionych kosztów związanych z przyznanym każdemu z nich zakresem robót nie jest znana i wiąże się ze specyfiką zakresu prac przez nich wykonywanych, rentowność wspólnego przedsięwzięcia dla Lidera i uczestników konsorcjum może być i z pewnością będzie różna.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż konsorcjum nie jest podatnikiem podatku VAT, gdyż nie spełnia ustawowej definicji podatnika zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W szczególności należy mieć na uwadze to, że przepisy ww. ustawy, definiując pojęcie podatnika nie przewidują uznania za jednego podatnika większej liczby przedsiębiorców pozostających w bliskich związkach, np. o charakterze ekonomicznym. Należy podkreślić, że umowa konsorcjum nie tworzy podmiotu posiadającego osobowość prawną, nie tworzy również odrębnej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Konsorcjum nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej. Samodzielną działalność gospodarczą wykonują strony umowy konsorcjum, tj. Lider konsorcjum i Partnerzy. Podatnikami VAT w zakresie czynności opodatkowanych tym podatkiem, wykonywanych na podstawie umowy konsorcjum, będą więc poszczególni wykonawcy wchodzący w skład konsorcjum - w zakresie takim, jaki wynika z zawartej między nimi umowy.

Pełne potwierdzenie powyższego stanowiska znajduje się w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4.05.2011r. sygn. IPPP3/443-179/11-3/JF, w której stwierdzono: „Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze - umowy konsorcjum - nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. Odnośnie rozliczenia podatku VAT przez uczestników konsorcjum, stwierdzić należy iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Oznacza to, że z punktu widzenia VAT każdy z członków konsorcjum jest odrębnym podatnikiem. Podatnikiem nie jest i nie może być natomiast samo konsorcjum. Dlatego też podmioty działające w ramach konsorcjum powinny do wzajemnych rozliczeń oraz do rozliczeń z podmiotem, na rzecz którego konsorcjum świadczy usługę stosować ogólne zasady w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności. Potwierdzenie powyższego stanowiska można znaleźć w szeregu interpretacjach organów podatkowych m.in.:

1.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20.04.2012r. sygn. IPPP1/443-117/12-4/IGo;
2.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4.05.2011r. sygn. IPPP3/443-179/11-3/JF;
3.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24.02.2010r. sygn. IPPP1/443-1316/09-5/AW;
4.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26.05.2010r. sygn. IPPP3-443-295/10-2/JF;
5.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24.02.2009r. sygn. IPPP2/443-1861/08-4/PW;
6.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19.05.2008r. sygn. IP-PP2-443-330/08-2/PW.

Lider konsorcjum podatnikiem podatku VAT

Zdaniem Spółki, Partnerzy konsorcjum nie działają samodzielnie w relacjach z Zamawiającym. Prace uczestników konsorcjum mają charakter wspólnych działań mających na celu realizację wspólnego, jednego przedsięwzięcia, którego nie mogliby zrealizować bez współpracy pozostałych uczestników. Podkreślenia wymaga fakt, iż Zamawiający nabywa od konsorcjum jedną kompleksową usługę a nie poszczególne jej elementy. Za usługę tą została określona jedna kwota wynagrodzenia.

W umowie konsorcjum oraz w umowach wykonawczych zawarto zapisy, zgodnie z którymi Lider upoważniony jest do dokonywania rozliczeń z Zamawiającym, w tym w szczególności wystawiania dla Zamawiającego faktur VAT za prace wykonane przez wszystkich uczestników Kontraktu. Rolą Lidera jest m.in. koordynacja wszystkich prac prowadzonych w ramach danego Kontraktu oraz przygotowanie i przekazanie Zamawiającemu dokumentów niezbędnych do dokonania rozliczenia finansowego. Rolą Lidera jest reprezentowanie wszystkich uczestników konsorcjum wobec Zamawiającego.

Z punktu widzenia podatku VAT należy stwierdzić, że Lider konsorcjum pełni w analizowanym modelu rolę quasi-pośrednika w świadczeniu usług pomiędzy uczestnikami konsorcjum a Zamawiającym. W efekcie należy uznać, że rozliczenie pomiędzy uczestnikami konsorcjum a Liderem konsorcjum oraz pomiędzy Liderem a Zamawiającym powinno przyjąć formę identyczną jak rozliczenie podmiotu pełniącego funkcję głównego wykonawcy z podwykonawcami oraz pomiędzy głównym wykonawcą a zamawiającym wykonanie danej usługi. Należy podkreślić, że relacje pomiędzy Liderem a Partnerami zbliżone są do relacji główny wykonawca-podwykonawcy, choć oczywiście nie są identyczne. To Lider odpowiedzialny jest za kontakty z Zamawiającym. Lider uzyskuje za wykonany przez Partnera zakres prac wynagrodzenie wyższe od wynagrodzenia, które przekazuje Partnerowi. Wszyscy Partnerzy odpowiadają przed Liderem za prawidłowe i terminowe wykonanie przydzielonych im zadań.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o podatku VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zdaniem Spółki wykonując dla Zamawiającego Kontrakt, za który całość wynagrodzenia ma zostać zapłacona na rachunek bankowy Spółki, Spółka odpłatnie świadczy usługę opodatkowaną podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Ponieważ na rachunek bankowy Spółki wpływa całość należnego z tytułu Kontraktu wynagrodzenia, Spółka ma obowiązek wystawić dla Zamawiającego fakturę VAT na całość wynagrodzenia przysługującego wszystkim uczestnikom umowy konsorcjum z tytułu realizacji Kontraktu. Podstawą opodatkowania będzie cała kwota należnego za wykonanie Kontraktu wynagrodzenia pomniejszona o kwotę należnego podatku. Spółka powinna całą kwotę podatku VAT z wystawionej na rzecz Zamawiającego faktury VAT wykazywać w swojej deklaracji podatkowej.

Zdaniem Spółki, w przypadku umowy konsorcjum beneficjentem (korzystającym) z usług jest Zamawiający, natomiast poszczególne jej elementy nie są nabywane bezpośrednio od uczestników konsorcjum, ale w formie całej usługi od Lidera konsorcjum, który reprezentuje konsorcjum. Tym samym należy uznać, że Lider konsorcjum powinien wystawić fakturę VAT na całą kwotę wynagrodzenia należnego z tytułu prac wykonanych przez wszystkich uczestników konsorcjum, naliczając od niej należny podatek VAT i wykazując ten podatek w swojej deklaracji VAT. Na takie rozwiązanie wskazuje także art. 30 ust. 3 ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Rozwiązanie to jest jednocześnie zgodne z zamiarem stron (Partnerów i Lidera konsorcjum, a także Zamawiającego) oraz ekonomicznym sensem analizowanej transakcji. Potwierdza je również fakt, że konsorcjum nie jest podatnikiem VAT i nie może wystawiać faktur VAT.

Pełne potwierdzenie powyższego stanowiska znajduje się w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4.05.2011r. sygn. IPPP31443-179/11-3/JF, w której stwierdzono: „Tym samym uwzględniając charakter wzajemnych powiązań kontraktowych wskazać należy, iż lider konsorcjum, jako podmiot reprezentujący konsorcjum przed zleceniodawcą we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem oraz rozliczeniem kontraktu świadczy na rzecz zleceniodawcy usługę i jest zobowiązany, w świetle przedstawionych powyżej założeń oraz przepisów podatkowych, do wystawiania na rzecz zleceniodawcy faktur VAT, dokumentujących całość robót wykonanych przez konsorcjum na rzecz zamawiającego. Tym samym lider winien świadczone usługi wykazać dla celów podatkowych w odpowiedniej deklaracji podatkowej.”

Potwierdzenie powyższego stanowiska można znaleźć w szeregu interpretacjach organów podatkowych m.in.:

1.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20.04.2012r. sygn. IPPP1/443-117/1 24/IGo;
2.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4.05.2011r. sygn. IPPP3/443-179/11-3/JF;
3.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24.02.2010r. sygn. IPPPI/443-1316/09-5/AW;
4.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26.05.2010r. sygn. IPPP3-443-295/10-2/JF;
5.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24.02.2009r. sygn. IPPP2/443-1861/08-4/PW;
6.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19.05.2008r. sygn. IP-PP2-443-330/08-2/PW.

Czynności wykonywane przez Partnera konsorcjum

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Spółka, będąc Partnerem konsorcjum, wykonując przydzielony jej zakres prac, za które otrzymuje wynagrodzenie dokonuje na rzecz Lidera konsorcjum czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Wynika to wprost z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Potwierdzenie powyższego stanowiska można znaleźć w szeregu interpretacji organów podatkowych. Dla przykładu Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 23 września 2010r., sygn. IPPP1-443-699/10-3/PR podkreślił, że „od zapisów umowy zależy, czy członkowie konsorcjum świadczą usługi na rzecz lidera i mają obowiązek wystawić faktury VAT, czy usług tych nie świadczą i nie maja prawa wystawić faktur. Zauważyć trzeba, że umowy należy oceniać nie według nazwy, a według zapisów, które regulują wzajemne prawa i obowiązki stron umowy.”

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 4 maja 2011r., sygn. IPPP3- 443-179/11-3/JF stwierdził, że „Uczestnicy Konsorcjum wykonywać będą uzgodniony zakres prac na rzecz Lidera. (\`(...)\`) Przedstawione wyżej zapisy umowy dotyczące wzajemnych rozliczeń członków konsorcjum wskazują, że Lider Konsorcjum nabywa usługi od Uczestników Konsorcjum, którzy fakturują i opodatkowują wykonane przez siebie usługi na rzecz Lidera, a Lider świadczy całościowo wykonaną przez wszystkich członków Konsorcjum usługę na rzecz Zamawiającego (\`(...)\`) podwykonawcy, uczestnicy konsorcjum uprawnieni są do fakturowania wzajemnych świadczeń oraz wyboru podmiotu, który odpowiedzialny jest za rozliczenia ze zleceniodawcą.”

Potwierdzenie powyższego stanowiska można znaleźć w szeregu interpretacjach organów podatkowych m.in.:

1.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16.04.2012r. sygn. IPPP1/443-137/12-2/AW;
2.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4.05.2011r. sygn. IPPP3/443-179/11-3/JF;
3.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4.05.2011r. sygn. IPPP3/443-179/11 -2/JF;
4.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4.06.2010r. sygn. IPPPI-443-296/10-6/MP;
5.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26.05.2010r. sygn. IPPP3-443-295/10-2/JF;
6.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14.05.2010r. sygn. IPPP3/443-181/10-2/KC;
7.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15.02.2011r. sygn. ILPP2/443-1915/10-2/EWW.

Prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych dla Partnerów

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym w celu odliczenia podatku naliczonego spełnione muszą zostać dwa warunki:

*   odliczenia dokonuje podatnik,
*   towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jak wskazano powyżej Partnerzy wykonują czynności opodatkowane podatkiem VAT, dokonują odpłatnego świadczenia usług. Partnerzy są z tego tytułu podatnikami podatku VAT. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Spółka, będąc Partnerem konsorcjum, nabywając w celu wykonania przydzielonego jej zakresu prac towary i usługi (w tym usługi świadczone przez podwykonawców) ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z wystawionych na rzecz Spółki faktur VAT dotyczących towarów i usług nabywanych w celu realizacji przydzielonego jej zakresu prac.

Przyjęcie, że Spółka będąc Partnerem konsorcjum, wykonując przydzielony jej zakres prac, za które otrzymuje wynagrodzenie, nie dokonuje czynności objętej podatkiem VAT musiałoby prowadzić do wniosku, że Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z wykonaniem przydzielonego jej zakresu prac. Takie stwierdzenie byłoby jednak nieuprawnione i prowadziłoby do naruszenia podstawowej zasady podatku VAT, jaką jest zasada neutralności.

Prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Partnerów

W opinii Spółki Lider konsorcjum ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z wystawionych na niego przez Partnerów konsorcjum faktur VAT dotyczących wynagrodzenia przypadającego na tych Partnerów konsorcjum w związku z wykonaniem przez nich przydzielonego im w ramach umowy konsorcjum i umów wykonawczych zakresu prac. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT, świadczeniem usług, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Niewątpliwie czynności wykonywane przez poszczególnych Partnerów konsorcjum i Lidera konsorcjum stanowiące elementy składowe usługi nabywanej przez Zamawiającego, jak również cała usługa wykonywana przez konsorcjum spełniają definicję świadczenia usług zawartą w ustawie o podatku VAT i są czynnościami odpłatnymi. Tym samym są to czynności opodatkowane VAT. Jednocześnie, jak wykazano wyżej, konsorcjum nie jest odrębnym podatnikiem VAT, natomiast podatnikami VAT z tytułu czynności opodatkowanych wykonywanych w ramach konsorcjum są Partnerzy konsorcjum oraz Lider konsorcjum reprezentujący konsorcjum wobec Zamawiającego i fakturujący całość usług wykonanych przez wszystkich uczestników konsorcjum na rzecz tego Zamawiającego.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz fakt, iż zgodnie z umową konsorcjum Zamawiający jest zobowiązany do zapłaty całego wynagrodzenia z tytułu prac wykonanych przez konsorcjum na rzecz Lidera konsorcjum, a następnie Lider konsorcjum ma obowiązek dokonać wypłaty wynagrodzenia otrzymanego od Zamawiającego poszczególnym Partnerom konsorcjum, należy stanąć na stanowisku, że Partnerzy konsorcjum powinni wystawić na Lidera konsorcjum faktury VAT dokumentujące przypadającą na nich część wynagrodzenia z tytułu wykonanych przez nich usług.

Z uwagi na fakt, że w analizowanym modelu Lider konsorcjum pełni rolę quasi-pośrednika w świadczeniu usług pomiędzy uczestnikami konsorcjum a Zamawiającym, rozliczenie pomiędzy Partnerami konsorcjum a Liderem konsorcjum oraz pomiędzy Liderem a Zamawiającym powinno przyjąć formę fakturowania. Taki właśnie mechanizm przewidziany został przez strony w umowie konsorcjum i umowach wykonawczych, zgodnie z którymi wynagrodzenie za usługi wykonywane przez poszczególnych Partnerów będzie fakturowane na Lidera, który będąc reprezentantem konsorcjum, dokonuje ich całościowego fakturowania na Zamawiającego.

Potwierdzenie powyższego stanowiska można znaleźć w szeregu interpretacji organów podatkowych. Dla przykładu Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 23 września 2010r., sygn. lPPP1-443-699/10-3/PR podkreślił, że „od zapisów umowy zależy, czy członkowie konsorcjum świadczą usługi na rzecz lidera i mają obowiązek wystawić faktury VAT, czy usług tych nie świadczą i nie maja prawa wystawić faktur. Zauważyć trzeba, że umowy należy oceniać nie według nazwy, a według zapisów, które regulują wzajemne prawa i obowiązki stron umowy.”

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 4 maja 2011r., sygn. IPPP3- 443-179/11-3/JF stwierdził, że „Uczestnicy Konsorcjum wykonywać będą uzgodniony zakres prac na rzecz Lidera. (\`(...)\`) Przedstawione wyżej zapisy umowy dotyczące wzajemnych rozliczeń członków konsorcjum wskazują, że Lider Konsorcjum nabywa usługi od Uczestników Konsorcjum, którzy fakturują i opodatkowują wykonane przez siebie usługi na rzecz Lidera, a Lider świadczy całościowo wykonaną przez wszystkich członków Konsorcjum usługę na rzecz Zamawiającego (\`(...)\`) podwykonawcy, uczestnicy konsorcjum uprawnieni są do fakturowania wzajemnych świadczeń oraz wyboru podmiotu, który odpowiedzialny jest za rozliczenia ze zleceniodawcą.”

Potwierdzenie powyższego stanowiska można znaleźć w szeregu interpretacjach organów podatkowych m.in.:

1.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24.04.2012r. sygn. IPPP2/443-112/12-4/IZ;
2.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4.05.2011r. sygn. IPPP3/443-179/11 -2/JF;
3.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24.02.2010r. sygn. IPPP1/443-1316/09-5/AW;
4.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26.05.2010r. sygn. IPPP3-443-295/10-2/JF;
5.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24.02.2009r. sygn. IPPP2/443-1861/08-4/PW;
6.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19.05.2008r. sygn. IP-PP2-443-330/08-2/PW.

Należy jednocześnie podkreślić, że w przypadku uznania, że Partnerzy konsorcjum nie powinni wystawiać faktur VAT doszłoby do sytuacji wykonywania przez nich m.in. usług budowlanych za wynagrodzeniem, bez konieczności wykazywania podatku VAT z tego tytułu. Takie rozwiązanie mogłoby prowadzić do nadużyć, ponieważ podmioty, które niewątpliwie prowadzą samodzielnie działalność gospodarczą (o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT), a więc spełniają definicję podatnika (zawartą w art. 15 ustawy o podatku VAT) i wykonują czynności (np. wykonują usługi budowlane) za wynagrodzeniem mogłyby unikać płacenia podatku VAT. W konsekwencji, zdaniem Spółki, Lider konsorcjum ma także prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na niego przez Partnerów za wykonaną przez nich część prac.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym w celu odliczenia podatku naliczonego spełnione muszą zostać dwa warunki:

*   odliczenia dokonuje podatnik,
*   towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jak przedstawiono w stanie faktycznym Spółka pełniąca funkcję Lidera konsorcjum jest czynnym podatnikiem VAT. Z kolei usługi dokumentowane fakturami od Partnerów są bezpośrednio wykorzystywane do wykonywania przez Lidera konsorcjum czynności opodatkowanej VAT, którą w analizowanym przypadku jest fakturowana przez Lidera na rzecz Zamawiającego usługa. Co więcej, zdaniem Spółki nie zachodzą czynniki negatywne wykluczające możliwość odliczenia podatku naliczonego. W szczególności w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku VAT, w myśl którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana taką fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Faktury otrzymywane przez Lidera konsorcjum od Partnerów dokumentują świadczenie przez Uczestników Konsorcjum usług opodatkowanych VAT i tym samym stanowią podstawę do odliczenia podatku naliczonego przez Lidera konsorcjum.

Dodać należy, że w odniesieniu do tożsamego stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną nr IPPP2/443-800/12-2/BH z dnia 10 września 2012 roku, w której w pełni potwierdzono prawidłowość powyżej przedstawionego stanowiska (odstępując, na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, od uzasadnienia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto tut. Organ informuje, iż z dniem 1 kwietnia 2011r. weszła w życie ustawa z dnia 18 marca 2011r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64 poz. 332), która m.in. zmieniła treść art. 29 ust. 1 ustawy o podatku, natomiast w dniu 26 sierpnia 2011r. opublikowany został tekst jednolity ustawy o podatku od towarów i usług – Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054.

Zgodnie z obecnie obowiązującym brzmieniem art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jednakże, przedstawiona zmiana ww. przepisu pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.