Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-752/14-6/AJB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-01-19
Teza: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej rozliczenie między stronami z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia; opodatkowanie; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2014 r. (data wpływu 3 października 2014 r.), uzupełniony pismami z dnia 2 grudnia 2014 r. (data wpływu 5 grudnia 2014 r.) oraz z dnia 09 stycznia 2015 r. (data wpływu 12 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej rozliczenie między stronami z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej rozliczenie między stronami z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 2 grudnia 2014 r. oraz z dnia 09 stycznia 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

\`(...)\` (zwany dalej \`(...)\`) począwszy od dnia 01.05.2014 r. działa jako jednostka budżetowa powstała z przekształcenia zakładu budżetowego o tej samej nazwie na podstawie uchwały NR \`(...)\` z dnia 20.03.2014 r. Zgodnie z ww. uchwałą \`(...)\` przejął wszystkie należności i zobowiązania oraz majątek po zlikwidowanym zakładzie budżetowym. \`(...)\` jest wydzieloną jednostką organizacyjną Miasta \`(...)\`. Zakres działania oraz zasady funkcjonowania określa statut \`(...)\`. Do podstawowych zadań \`(...)\` należą sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, m.in.:

*   upowszechnianie kultury fizycznej, rekreacji i turystyki wśród dzieci i młodzieży poprzez organizację zajęć sportowych, imprez turystycznych oraz sportowo-rekreacyjnych własnych i zleconych,

*   utrzymanie oraz prowadzenie prac inwestycyjnych, modernizacyjnych i remontowych obiektów,

*   eksploatacja, konserwacja i rozbudowa bazy sportowej, rekreacyjnej i turystycznej.

Rodzaj prowadzonej działalności wg PKD określony został symbolem 9311Z – Działalność Obiektów Sportowych.

W 2009 roku \`(...)\` – zakład budżetowy podpisał umowę z przedsiębiorstwem ciepłowniczym na zaprojektowanie i przyłączenie węzła cieplnego w budowanym przez \`(...)\` obiekcie. W ramach umowy przedsiębiorstwo ciepłownicze wykonało przyłącze sieci ciepłowniczej do węzła cieplnego i dostarczyło ciepłomierz i regulator przepływu. Niniejsza umowa zawiera również zobowiązanie obu stron do dostarczania i odbioru ciepła przez okres co najmniej 10 lat. Umowa zawierała również klauzulę, że: „w przypadku wcześniejszej rezygnacji z odbioru ciepła Odbiorca zobowiązuje się zwrócić przedsiębiorstwu ciepłowniczemu równowartość niezamortyzowanej części inwestycji (\`(...)\`) ciepłomierz i regulator przepływu”.

W związku ze zmianami instalacji ciepłowniczej na bardziej ekonomiczną ww. umowa została rozwiązana, a przedsiębiorstwo ciepłownicze wystawiło fakturę VAT ze stawką 23%, o treści: „Koszty niezamortyzowanej części inwestycji – Pływalnia (\`(...)\`) w \`(...)\` Umowa Nr (\`(...)\`)”.

W pismach, stanowiących uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek związany jest z czynnościami mieszanymi, tj. czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz czynnościami zwolnionymi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Faktura została wystawiona na \`(...)\`. Wnioskodawca otrzymał fakturę w miesiącu sierpniu 2014 roku. Wnioskodawca nie posiada obiektywnej możliwości przyporządkowania przedmiotowego wydatku do poszczególnych rodzajów czynności, tj. do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług lub do zwolnionych z tego podatku. W związku z powyższym Wnioskodawca zastosował proporcję przy rozliczaniu podatku VAT z faktury opisanej we wniosku o interpretację zgodnie z art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy \`(...)\` przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z ww. faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, \`(...)\` przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z ww. faktury.

Przedsiębiorstwo ciepłownicze w związku z przedwczesnym rozwiązaniem umowy zażądało zwrotu równowartości niezamortyzowanej części nakładów inwestycyjnych. Zwrot nakładów należy potraktować jako świadczenie usług, gdyż dochodzi do przeniesienia prawa majątkowego, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego – jako usługę związaną z nieruchomością. Zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego (art. 191) własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową. Dana nieruchomość (obiekt \`(...)\`) wykorzystywana jest do celów działalności prowadzonej przez \`(...)\`. \`(...)\` – jednostka budżetowa kontynuuje działalność zakładu budżetowego, stosownie do art. 16 ust. 7 ustawy o finansach publicznych \`(...)\` przejął wszystkie należności i zobowiązania likwidowanego zakładu budżetowego. Przejął również mienie znajdujące się w użytkowaniu zakładu budżetowego. W zakresie podatkowym jednostka budżetowa \`(...)\` wstąpiła w prawa i obowiązki przekształcanego podmiotu na podstawie art. 93b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zmianami.). Zgodnie z tym przepisem art. 93 i art. 93a § 1-3 Ordynacji podatkowej w zakresie sukcesji podatkowej stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko w przypadku, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy dokonywane zakupy towarów i usług mają związek z czynnościami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ww. przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to na mocy art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu oraz zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną ze sprzedażą opodatkowaną. Warto nadmienić że metody, czy też sposoby, na podstawie których Wnioskodawca dokona wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. W związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania. Każda metoda, o ile odzwierciedla stan faktyczny jest właściwa.

Przy czym należy podkreślić, że prawidłowość wyboru klucza alokacji może zostać zweryfikowana wyłącznie w toku postępowania kontrolnego (podatkowego) w oparciu o całokształt zgromadzonego w jego toku materiału dowodowego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług począwszy od dnia 01.05.2014 r. działa jako jednostka budżetowa powstała z przekształcenia zakładu budżetowego o tej samej nazwie na podstawie uchwały NR \`(...)\` z dnia 20.03.2014 r. Zgodnie z ww. uchwałą \`(...)\` przejął wszystkie należności i zobowiązania oraz majątek po zlikwidowanym zakładzie budżetowym. \`(...)\` jest wydzieloną jednostką organizacyjną Miasta \`(...)\`. Zakres działania oraz zasady funkcjonowania określa statut \`(...)\`. Rodzaj prowadzonej działalności wg PKD określony został symbolem 9311Z – Działalność Obiektów Sportowych. W 2009 roku \`(...)\` – zakład budżetowy podpisał umowę z przedsiębiorstwem ciepłowniczym na zaprojektowanie i przyłączenie węzła cieplnego w budowanym przez \`(...)\` obiekcie. W ramach umowy przedsiębiorstwo ciepłownicze wykonało przyłącze sieci ciepłowniczej do węzła cieplnego i dostarczyło ciepłomierz i regulator przepływu. Niniejsza umowa zawiera również zobowiązanie obu stron do dostarczania i odbioru ciepła przez okres co najmniej 10 lat. Umowa zawierała również klauzulę, że: „w przypadku wcześniejszej rezygnacji z odbioru ciepła Odbiorca zobowiązuje się zwrócić przedsiębiorstwu ciepłowniczemu równowartość niezamortyzowanej części inwestycji (\`(...)\`) ciepłomierz i regulator przepływu”. W związku ze zmianami instalacji ciepłowniczej na bardziej ekonomiczną ww. umowa została rozwiązana a przedsiębiorstwo ciepłownicze wystawiło fakturę VAT ze stawka 23%, o treści: „Koszty niezamortyzowanej części inwestycji – Pływalnia (\`(...)\`) w \`(...)\` Umowa Nr (\`(...)\`)”.Poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek związany jest z czynnościami mieszanymi, tj. czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz czynnościami zwolnionymi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Faktura została wystawiona na \`(...)\`. Wnioskodawca otrzymał fakturę w miesiącu sierpniu 2014 roku.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, w oparciu o tak przedstawione okoliczności sprawy oraz uwzględniając powołane wyżej regulacje prawne, w pierwszej kolejności wskazać należy, iż zwrócona przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwu ciepłowniczemu równowartość niezamortyzowanej części inwestycji stanowi, w ocenie tut. Organu, formę wynagrodzenia należnego przedsiębiorstwu ciepłowniczemu za jego działanie – tj. wyrażenie zgody na odstąpienie od przedmiotowej umowy. A zatem czynność tę należy traktować jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, ponieważ spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy zapłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego.

Mając zatem na uwadze okoliczność, z której wynika, iż zwrócona przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwu ciepłowniczemu równowartość niezamortyzowanej części inwestycji jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz która to czynność – jak wskazał Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT – związana jest z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionymi z tego podatku oraz Zainteresowany nie ma możliwości obiektywnego wyodrębnienia kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności, należy zastosować odliczenie według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ Wnioskodawca we własnym stanowisku nie uwzględnia częściowego prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.