Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.537.2017.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-11
Teza: 1. Czy przy planowanym zbyciu lokali wraz z przynależnymi do nich piwnicami Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego z podatku od towarów usług, a jeśli tak to na jakiej podstawie prawnej? 2. W razie braku skorzystania przez Spółkę przy planowanym zbyciu lokali wraz z przynależnymi do nich piwnicami ze zwolnienia przedmiotowego z podatku od towarów usług, jaką stawkę podatku VAT trzeba zastosować?
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, w której jedynym wspólnikiem jest Skarb Państwa. Przedmiot przeważającej działalności gospodarczej Spółki według Polskiej Klasyfikacji Działalności to: Hotele i inne obiekty zakwaterowania (55.10.Z). Dodatkowo Spółka prowadzi działalność m. in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68.20.Z). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT i składa co miesiąc deklaracje VAT-7. Spółka jest właścicielem następujących lokali mieszkalnych (zwanych dalej: „Lokalami”):

1.  lokalu mieszkalnego nr 12 o powierzchni użytkowej 50,90 m2, położonego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym przy ul……., wraz z przynależną do lokalu piwnicą, dla którego Sąd Rejonowy w …..VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr….., wraz z udziałem 35/1000 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku, ujawnionych w księdze wieczystej KW nr….., prowadzonej przez Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych,
2.  lokalu mieszkalnego nr 2 o powierzchni użytkowej 77,10 m2, położonego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym przy ul….., wraz z przynależną do lokalu piwnicą, dla którego Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr….., wraz z udziałem 41/1000 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku, ujawnionych w księdze wieczystej KW nr…., prowadzonej przez Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych,
3.  lokalu mieszkalnego nr 2 o powierzchni użytkowej 76,70 m2, położonego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym przy ul……, wraz z przynależną do lokalu piwnicą o pow. 12,70 m2, dla którego Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr,….., wraz z udziałem 21/1000 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku, ujawnionych w księdze wieczystej KW nr…., prowadzonej przez Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych,
4.  lokalu mieszkalnego nr 9 o powierzchni użytkowej 93,80 m2, położonego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym przy ul……, wraz z przynależną do lokalu piwnicą, dla którego Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr…., wraz z udziałem 28/1000 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku, ujawnionych w księdze wieczystej KW nr…., prowadzonej przez Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych,
5.  lokalu mieszkalnego nr 22 o powierzchni użytkowej 92,90 m2, położonego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym przy ul……., wraz z przynależną do lokalu piwnicą o powierzchni 9,50 m2, dla którego Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr……, wraz z udziałem 27/1000 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku, ujawnionych w księdze wieczystej KW nr ….., prowadzonej przez Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych,
6.  lokalu mieszkalnego nr 23 o powierzchni użytkowej 48,30 m2, położonego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym przy ul……, wraz z przynależną do lokalu piwnicą o powierzchni 7,90 m2, dla którego Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr….., wraz z udziałem 14/1000 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku, ujawnionych w księdze wieczystej KW nr….., prowadzonej przez Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych,
7.  lokalu mieszkalnego nr 10 o powierzchni użytkowej 90,10 m2, położonego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym przy ul……., wraz z przynależną do lokalu piwnicą o powierzchni 9,90 m2, dla którego Sąd Rejonowy w …..VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr……, wraz z udziałem 26/1000 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku, ujawnionych w księdze wieczystej KW nr….., prowadzonej przez Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych,
8.  lokalu mieszkalnego nr 19 o powierzchni użytkowej 92,10 m2 , położonego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym przy ul….., wraz z przynależną do lokalu piwnicą o powierzchni 17,20 m2 , dla którego Sąd Rejonowy w …..VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr……, wraz z udziałem 28/1000 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku, ujawnionych w księdze wieczystej J KW nr….., prowadzonej przez Sąd Rejonowy w …..VI Wydział Ksiąg Wieczystych,
9.  lokalu mieszkalnego nr 7 o powierzchni użytkowej 74,70 m2, położonego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym przy ul……, wraz z przynależną do lokalu piwnicą, dla którego Sąd Rejonowy w ….VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą….., wraz z udziałem 39/1000 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku, ujawnionych w księdze wieczystej KW nr…., prowadzonej przez Sąd Rejonowy w …VI Wydział Ksiąg Wieczystych.

Lokale zostały nabyte przez Spółkę (działającą wówczas pod nazwą…..) w latach 1996 - 1999 r. i od samego początku były przeznaczane na wynajem w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Ogółem w skład zasobu lokalowego Spółki wchodziło początkowo ok. 50 mieszkań. Ich lokatorami byli w przeważającej mierze profesorowie Uniwersytetu ….w…. Na podstawie porozumienia Skarbu Państwa z władzami Uniwersytetu, Spółka rozpoczęła zbywanie mieszkań na rzecz ich najemców. Obecnie Spółka zamierza ogłosić przetarg ustny nieograniczony na sprzedaż praw własności kilku z ww. Lokali. Należy nadmienić, że od momentu przyjęcia lokali do ewidencji środków trwałych do dnia, złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Spółka nie poniosła jakichkolwiek wydatków na ulepszenie lokali, nie zamierza ich również ulepszać przed planowaną sprzedażą. W stosunku do lokali Spółka nie korzystała z odliczeń w podatku od towarów i usług jak również z odliczeń w podatku dochodowym. Z dokumentacji księgowej wynika, że stawki podatku VAT, jakie do tej pory były stosowane przy sprzedaży mieszkań przez Spółkę to stawka zwolniona, stawka 0% jak również stawka 7% w zależności od przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów ustawy o podatku dochodowym, obowiązujących w dacie sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przy planowanym zbyciu lokali wraz z przynależnymi do nich piwnicami Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego z podatku od towarów usług, a jeśli tak to na jakiej podstawie prawnej?
2.  W razie braku skorzystania przez Spółkę przy planowanym zbyciu lokali wraz z przynależnymi do nich piwnicami ze zwolnienia przedmiotowego z podatku od towarów usług, jaką stawkę podatku VAT trzeba zastosować?

Stanowisko Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Spółki, zbycie opisanych we wniosku lokali wraz z przynależnymi do nich piwnicami podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (tj. z dnia 26 maja 2017 r„ Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej także: „ustawą o VAT”.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy wynika, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

c) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, d) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

c) wybudowaniu lub d) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Lokale będące przedmiotem planowanej sprzedaży zostały oddane przez Spółkę do użytkowania po ich wybudowaniu na podstawie umów najmu, czyli w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju). Pierwsze zasiedlenie lokali nastąpiło zatem w latach 1996-1999, ponieważ już od samego początku po nabyciu przez Spółkę, były one wynajmowane. Ponadto Spółka nie ponosiła żadnych nakładów na ich ulepszenie. Jako że sprzedaż lokali nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ani przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, planowane transakcje będą podlegać zwolnieniu przedmiotowemu z podatku od towarów i usług na podstawie 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, może ona zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ zwolnienie uregulowane w tym przepisie ma charakter zwolnienia fakultatywnego. W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do treści art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2) ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawkę podatku 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy o VAT).

Zgodnie zaś z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru przez Spółkę oraz jej kontrahenta opodatkowania dostawy lokali na podstawie art. 43 ust 10 ustawy, stawka opodatkowania sprzedaży każdego z lokali wynosić będzie 8 %, ponieważ powierzchnia użytkowa żadnego z nich nie przekracza 150 m2.

Na podstawie art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali z dnia 24 czerwca 1994 r. (Dz.U. Nr 85, poz. 388) do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”. W związku z powyższym, w ocenie wnioskodawczyni, w tej samej stawce 8% powinna być sprzedana nabywcy przynależna do lokalu piwnica, gdyż stanowi ona część składową lokalu i będzie objęta jedną transakcją sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do zastosowania obniżonej do wysokości 8% stawki podatku VAT wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie uznana za obiekt budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r., poz. 1892).

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

W świetle art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Treść przywołanych wyżej przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały w sposób funkcjonalny, polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1422). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Mieszkaniem – stosownie do § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia – jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego. Z kolei przez pomieszczenie techniczne należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12). Natomiast pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych – § 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z powyższego wynika, że nie można nabyć w oderwaniu od lokalu mieszkalnego części wspólnej budynku mieszkalnego.

Z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy wynika, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanego stanu prawnego prowadzi do wniosku, że dostawa przedmiotowych lokali wraz z przynależnymi do nich piwnicami, które nie były przedmiotem ulepszeń, dokonywana będzie po pierwszym zasiedleniu, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (od pierwszego zasiedlenia budynku upłynęły co najmniej 2 lata). Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, do pierwszego zasiedlenia doszło bowiem w momencie przyjęcia nieruchomości do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (najem nieruchomości).

Przy czym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT, to Spółka będzie mogła skorzystać z opcji opodatkowania dostawy przedmiotowych nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Przechodząc do zagadnienia dotyczącego wysokości stawki podatku w przypadku wybrania przez Spółkę opcji opodatkowania (po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 ustawy) dostawy lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi do nich piwnicami stwierdza się co następuje.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi do nich piwnicami.

Analiza powołanych przepisów prawnych na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że preferencyjna 8% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu ww. art. 2 pkt 2 ustawy o własności lokali, służących zaspokajaniu właśnie mieszkaniowych potrzeb społeczeństwa. Obniżona stawka podatku nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych.

Uwzględniając zatem powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy – odnosząc się do dostawy lokali mieszkalnych wraz z prawem do wyłącznego korzystania z piwnicy – uznać należy, że dla tej dostawy zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku VAT. Wskazać bowiem należy, że piwnica stanowi pomieszczenie gospodarcze lokalu mieszkalnego, które służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych i jest wykorzystywane do przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, piwnice, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenia gospodarcze lokalu mieszkalnego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych i są wykorzystywane do przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu. Ponadto zauważyć należy, że część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje – zgodnie z PKOB – pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie). Zatem piwnice powinny zostać uwzględnione w części „mieszkaniowej” budynku.

Z powyższych względów, dostawa pomieszczenia gospodarczego (piwnicy) będzie opodatkowana na zasadach analogicznych do dostawy lokalu mieszkalnego, a więc w opisanym przypadku będzie korzystać z opodatkowania obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.