Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-514/14/MZa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-25
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w spadku oraz skorygowania zeznania PIT-39
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; rata; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 21 maja 2014 r. (data otrzymania 26 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w spadku oraz skorygowania zeznania PIT-39 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w spadku oraz skorygowania zeznania PIT-39.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 8 lipca 2010 r. Wnioskodawca nabył w spadku po zmarłej matce udział stanowiący ½ lokalu mieszkalnego 1. Właścicielem drugiej połowy był żyjący ojciec Wnioskodawcy.

W dniu 23 lutego 2012 r. Wnioskodawca wraz z ojcem dokonali sprzedaży całych udziałów (wynoszących po ½ części dla każdego), stanowiących wyżej wymieniony lokal mieszkalny, za ceny po 52.500,00 zł dla każdego z nich, czyli razem za całą nieruchomość 105.000,00 zł.

W 2012 r. Wnioskodawca wspólnie z małżonkiem i ojcem nabyli nieruchomość 2 za łączną cenę 360.000,00 zł co potwierdza akt notarialny z 25 stycznia 2012 r. Wnioskodawca wraz z małżonkiem objęli na własność udziały w niniejszej nieruchomości stanowiące ¾, tj. w kwocie 270.000,00 zł, zaś ojciec Wnioskodawcy ¼, tj. 90.000,00 zł. Płatności ceny w kwocie 270.000,00 zł Wnioskodawca wraz z małżonką dokonali w ratach z czego ostatnią ratę w kwocie 58.000,00 zł uregulowali przelewem 23 marca 2012 r., tj. po dokonaniu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego 1 i pozyskaniu na tę okoliczność środków pieniężnych. Taką możliwość dopuszczał zapis § 5 aktu notarialnego – termin zapłaty do 31 marca 2012 r. Wnioskodawca wskazał, że środki przeznaczone na spłatę ostatniej raty zostały pozyskane następująco: 5.500,00 zł z wcześniej posiadanego majątku wspólnego oraz 52.500,00 zł ze sprzedaży lokalu mieszkalnego 1.

W urzędzie skarbowym Wnioskodawca został poinformowany, że istnieje konieczność złożenia zeznania PIT-39 i uregulowania podatku w kwocie 9.975,00 zł, tj. 19% z kwoty 52.500,00 zł stanowiącej rzekomy dochód uzyskany w 2012 r. z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego 1, ponieważ sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat od daty nabycia. Wnioskodawca został również poinformowany, że zwolnienie wynikające z art. 21 ust.1 pkt 131 obowiązującej ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miało zastosowania (wydatków poniesionych na zakup nieruchomości 2 nie można zakwalifikować jako wydatków na własne cele mieszkaniowe), gdyż akt notarialny potwierdzający tę okoliczność został sporządzony przed datą zbycia mieszkania 1. W dniu 24 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca złożył więc zeznanie podatkowe PIT-39 oraz 29 kwietnia 2013 r. uregulował wynikającą z niego kwotę podatku do zapłaty.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca ma prawo skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, dokonując sprzedaży lokalu mieszkalnego 1 (z uwagi na fakt, że środki uzyskane z tej transakcji, tj. 52.500,00 zł w całości Wnioskodawca przeznaczył na własne cele mieszkaniowe, tj. spłatę ostatniej raty z tytułu zakupu nieruchomości 2), a jeśli tak to czy Wnioskodawca ma prawo (zgodnie z art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa) skorygować wcześniej złożone zeznanie PIT-39, a co za tym idzie żądać zwrotu nienależnie zapłaconego podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie nieruchomości, w tym nabytych w drodze spadku, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust.1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Zgodnie z art. 30e cytowanej ustawy – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Jednocześnie zgodnie z art. 21 ust.1 pkt 131 tejże ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Katalog tych celów zawiera art. 21 ust. 25 ustawy. W myśl tego przepisu – za wydatki mieszkaniowe uważa się również nabycie budynku mieszkalnego.

W opinii Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktycznym nie ulega wątpliwości, że środki otrzymane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego 1 zostały przeznaczone w całości, tj. w kwocie 52.500,00 zł na własne cele mieszkaniowe, tj. na zakup nieruchomości 2. Akt notarialny potwierdzający nabycie nieruchomości 2 został sporządzony przed datą zbycia lokalu mieszkalnego 1, jednakże spłata ostatniej raty za nieruchomość w kwocie 58.000,00 zł nastąpiła 23 marca 2012 r. (tj. po dacie zbycia mieszkania). Akt notarialny dopuszczał termin spłaty ostatniej raty do 31 marca 2012 r. Ponadto środki na zaspokojenie tej raty w kwocie 52.500,00 zł pochodziły ze sprzedaży mieszkania.

W ocenie Wnioskodawcy, dla celów skorzystania ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 21 ust.1 pkt 131 cytowanej ustawy bez znaczenia pozostaje fakt, że akt notarialny potwierdzający nabycie nieruchomości 2 został sporządzony przed datą zbycia lokalu mieszkalnego 1, gdyż samo sporządzenie aktu notarialnego nie może być definiowane na równi z poniesieniem wydatku. Poniesienie wydatku to czynność polegająca na faktycznym spełnieniu świadczenia wynikającego z umowy. Za moment faktycznego poniesienia wydatku należy zatem uznać moment, w którym doszło do rzeczywistego wydatkowania środków pieniężnych, czyli dokonanie spłaty ostatniej raty (tj. 23 marca 2012 r.), potwierdzonej wypływem tych środków.

Fakt ten potwierdza Lubuski Urząd Skarbowy w postanowieniu z 17 listopada 2005 r. Znak: LUS/I-3/423/N/2/05/SS, gdzie wyjaśnia, że moment, w którym doszło do rzeczywistego wydatkowania środków pieniężnych, poprzez ich wypływ np. z konta bankowego będzie momentem faktycznie poniesionego wydatku. Taką tezę potwierdza również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 16 lipca 1999 r. sygn. akt III SA 7708/98, który orzekł, że w ustawie o podatku dochodowym przyjmuje się zasadę, zgodnie z którą określone przychody powinny być uznane za należne, zaś koszty za poniesione dopiero wówczas, gdy tego rodzaju zdarzenie faktyczne lub prawne wystąpi w rzeczywistości. W związku z tym, że całą kwotę uzyskaną ze sprzedaży lokalu mieszkalnego 1, tj. 52.500,00 zł Wnioskodawca przekazał przelewem bankowym 23 marca 2012 r. tytułem spłaty ostatniej raty wynikającej z zakupu nieruchomości 2 (Wnioskodawca przeznaczył na własne cele mieszkaniowe) uważa, że ma prawo skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust.1 pkt 131 obowiązującej ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zbycia tego lokalu, a co za tym idzie skorygować wcześniej złożone zeznanie PIT-39 i żądać zwrotu wynikającego z tego zeznania nienależnie zapłaconego podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że zgodnie z zapytaniem Wnioskodawcy niniejsza interpretacja zawiera odpowiedź w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w spadku oraz skorygowania zeznania PIT-39. Organ zaznacza, że przyjął za Wnioskodawcą, że wskazany we wniosku udział w lokalu mieszkalnym został przez niego nabyty w 2010 r. w spadku po zmarłej matce.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (udziałów w nieruchomości), dla określenia jego skutków podatkowych, istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości.

Stosownie do art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Zatem istotnym dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Wnioskodawca wskazał, że nabycie w spadku udziału w lokalu mieszkalnym miało miejsce w 2010 r.

Oznacza to, że przychód ze sprzedaży udziału ½ w nieruchomości nabytego najpóźniej w 2010 r. podlega opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawcę nie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie

(art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości), jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie sprecyzował warunki, od spełnienia których uzależnione jest prawo podatnika do skorzystania z ulgi podatkowej. W pierwszej kolejności istotny jest zapis, z którego wynika, że zwolnienie może obejmować jedynie ten przychód z odpłatnego zbycia, który będzie wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. To oznacza, że dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw. Zwrot „począwszy od” wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie. W powyższym przepisie ograniczeniem nie jest zatem moment uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, ograniczeniem jest moment wydatkowania tego przychodu.

Organ, analizując sytuację Wnioskodawcy, nie kwestionuje spełnienia warunku dotyczącego okresu wydatkowania przychodu począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Tym samym należy się zgodzić z Wnioskodawcą, że wydatkował on środki w ściśle określonym czasie zakreślonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Fakt poniesienia wydatku nie jest jednak jedyną przesłanką uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia. Z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wynika, że nie chodzi o poniesienie jakiegokolwiek wydatku mieszkalnego, ale o wydatek na własny cel mieszkaniowy określony w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić należy, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też korzystanie z omawianego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Okolicznością decydującą o zastosowaniu powyższego zwolnienia jest więc m.in. przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości wyłącznie na cele i w terminach określonych w tym przepisie. Przy tym enumeratywne wyliczenie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki nie wymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Ustawodawca uzależnia zatem prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego jakim jest m.in. poniesienie wydatku na nabycie budynku mieszkalnego lub udziału w takim budynku (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Nie chodzi zatem o poniesienie jakiegokolwiek wydatku mieszkaniowego, lecz o poniesienie wydatku na nabycie budynku mieszkalnego. Innymi słowy wydatkowanie środków z odpłatnego zbycia ma służyć nabyciu budynku mieszkalnego. Wynika stąd, że nabycie budynku mieszkalnego musi nastąpić po zbyciu poprzedniego lokalu. Tylko bowiem w takim przypadku podatnik może zrealizować przesłankę zwolnienia czyli ponieść wydatek na nabycie.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca twierdzi, że otrzymane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego 1 środki zostały przeznaczone w całości, tj. w kwocie 52.500,00 zł na własne cele mieszkaniowe i bez znaczenia jest, że akt notarialny nabycia został podpisany przed datą zbycia odziedziczonego lokalu. Organ z oczywistego powodu nie może przyznać racji Wnioskodawcy. Nie jest bowiem prawdą w tak zaistniałych okolicznościach, że Wnioskodawca wydatkował środki ze sprzedaży lokalu 1 na nabycie nieruchomości 2, gdyż nabycie nieruchomości 2 nastąpiło 25 stycznia 2012 r. W niniejszej sprawie sprzedaż lokalu mieszkalnego 1 miała miejsce 23 lutego 2012 r., a to oznacza, że w momencie sprzedaży lokalu 1 Wnioskodawcy przysługiwało już prawo własności nieruchomości 2. Logiczne jest więc, że Wnioskodawca nie mógł wydatkować środków ze sprzedaży lokalu 1 na nabycie nieruchomości nr 2, bowiem Wnioskodawca nie mógł wydatkować środków na nabycie czegoś (prawa własności nieruchomości nr 2), czego już wcześniej był współwłaścicielem. Tym samym nie mógłby nabyć nieruchomości, którą już wcześniej posiadał. Wnioskodawca 23 marca 2012 r. spłacił ostatnią ratę do transakcji zawartej 25 stycznia 2012 r. W sytuacji Wnioskodawcy powstał więc oczywisty skutek w postaci braku nabycia nieruchomości 2 na skutek poniesienia wydatku, Wnioskodawca nabył nieruchomość 2 przed sprzedażą lokalu 1. Oznacza to, że problemem u Wnioskodawcy nie jest sam fakt, że akt notarialny potwierdzający nabycie nieruchomości 2 został sporządzony przed datą zbycia lokalu mieszkalnego 1, bo środki ze sprzedaży zostały przez Wnioskodawcę wydatkowane w ściśle określonym czasie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, gdyż Organ w żaden sposób nie podważa faktu, że do wydatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu doszło dopiero 23 marca 2012 r. Problemem jest to, że Wnioskodawca nie spełnił warunku wydatkowania tych środków na nabycie budynku mieszkalnego, bo nabycie miało miejsce przed sprzedażą lokalu mieszkalnego, a więc poniesienie wydatku nie służyło już nabyciu bo ono dawno miało miejsce. Spłata 23 marca 2012 r. ostatniej raty nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę nie jest celem mieszkaniowym, bowiem jak już wcześniej zostało wyjaśnione zawarty w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy katalog wydatków, uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. A zatem wydatkowanie środków pieniężnych na spłatę ostatniej raty nieruchomości nie może zostać uznane za wydatek w rozumieniu art. 21 ust. 25 ww. ustawy, bo taki wydatek nie jest wydatkiem na nabycie, skoro Wnioskodawca kupił zanim zdołał sprzedać. Innymi słowy konsekwencją takiego wydatkowania jest brak spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy. Organ nie podważa zatem daty poniesienia wydatku, gdyż istotnie było to 23 marca 2012 r., lecz podważa okoliczność, że nie był to wydatek o jakim mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy – a więc nie był to „wydatek na nabycie” skoro nabycia dokonano przed sprzedażą. Korekta zeznania nie została zatem złożona z tego powodu, że ktokolwiek uważał, że wydatkowanie przychodu ze sprzedaży miało miejsce w dacie podpisania aktu notarialnego nabycia nieruchomości 2, lecz dlatego, że wydatkowanie miało miejsce 23 marca 2012 r. i nie miało charakteru wydatku na nabycie skoro nabycie zostało dokonane przez sprzedażą lokalu.

Podsumowując, przy sprzedaży udziału ½ w nieruchomości (lokalu mieszkalnym 1) Wnioskodawca uzyskał przychód ze sprzedaży tego udziału nabytego w 2010 r., który podlega opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawcę nie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Wnioskodawca nie miał możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym 1 przeznaczając środki pieniężne w kwocie 52.500,00 zł na spłatę ostatniej raty za nieruchomość 2, bowiem takie wydatkowanie środków pieniężnych nie może zostać uznane za wydatek w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie był to „wydatek na nabycie” skoro nabycie budynku mieszkalnego miało miejsce przed sprzedażą lokalu.

Oznacza to, że Wnioskodawca postąpił prawidłowo składając zeznanie PIT-39 oraz płacąc wynikającą z niego kwotę podatku do zapłaty. Nie ma więc podstaw, aby Wnioskodawca mógł stosownie do art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej skutecznie skorygować wcześniej złożone zeznanie PIT-39 i żądać zwrotu zapłaconego podatku dochodowego.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądowych oraz postanowienia organu podatkowego wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą całkowicie innych zagadnień i z ulgami mieszkaniowymi w podatku dochodowym od osób fizycznych nie mają zupełnie nic wspólnego. W żadnym również zakresie powyrywane z tych rozstrzygnięć fragmenty nie są potwierdzeniem dla skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia z opodatkowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.