Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-766/09-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-10-15
Teza: w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach wystawianych przez kontrahentów
Słowa kluczowe: podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 07 lipca 2009r. (data wpływu 13 lipca 2009r.) uzupełnionego pismem z dnia 24 września 2009r. (data wpływu 28 września 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach wystawianych przez kontrahentów - **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2009r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach wystawianych przez kontrahentów.

Wezwaniem z dnia 18 września 2009r. roku zobowiązano Stronę do uzupełnienia stanu faktycznego. Stosowne uzupełnienie strona doręczyła 28 września 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest wyłącznym dystrybutorem na terytorium Polski soczewek optycznych marki X. W ramach prowadzonej działalności Spółka podejmuje działania mające na celu zwiększenie obrotów ze swoimi klientami. Jednym z takich działań jest wprowadzenie w przypadku niektórych klientów wynagrodzenia motywacyjnego w postaci tzw. premii pieniężnych. Stosując takie rozwiązanie, Spółka obowiązana jest do wypłaty na rzecz klientów określonych kwot pieniężnych w przypadku, gdy klient spełni przewidziane umową warunki. Do typowych warunków zamieszczanych w zawieranych przez Spółkę umowach należą: a) zrealizowanie w danym okresie rozliczeniowym określonego poziomu zakupów towarów handlowych Spółki i b) brak zaległości w płatnościach na rzecz Spółki.

Premie pieniężne wypłacane są klientom za ustalone w umowach okresy (najczęściej miesięczne, kwartalne lub roczne). Niektóre rodzaje towarów są wyłączane w zawieranych umowach z podstawy do naliczania premii. Wysokość premii uzależniona jest od wartości zakupów dokonanych przez klienta w danym okresie. Premie nie są ściśle powiązane z konkretnymi dostawami, lecz są one kalkulowane na podstawie łącznej wartości zakupów, zrealizowanych przez klienta w danym przedziale czasu. Premie mają charakter obowiązkowy co oznacza, iż są one płatne po spełnieniu warunków określonych w umowach, a ich wypłata nie jest uzależniona od uznaniowej decyzji Spółki.

Na premie pieniężne klienci Spółki wystawiają jej faktury VAT, wykazując w nich podatek od towarów i usług wg stawki 22%.

W uzupełnieniu wniosku Strona podała: Spółka, jako podmiot składający wniosek o interpretację indywidualną, jest podmiotem wypłacającym premie pieniężne. Wnioskodawca jest w tym przypadku jednocześnie wypłacającym. Podmiot otrzymujący od Spółki premie pieniężne dokonuje na jej rzecz dodatkowych świadczeń którymi, co do zasady są świadczenia takie jak np. składanie zamówień poprzez wyspecjalizowany system/stronę internetową tzw.X, za co przyznawana jest dodatkowa premia pieniężna. Zawierane z klientami umowy nie nakładają na nich obowiązku reklamy, posiadania pełnego asortymentu towarów handlowych Spółki, przestrzegania zasad wyłączności, odpowiedniej ekspozycji towarów - z uwagi na ich specyfikę.

Premie pieniężne wypłacane są za dokonanie zakupów w określonym przedziale czasu (np miesiąc, kwartał, rok) i zawsze dotyczą określonego asortymentu towarów.

Aby uzyskać premię pieniężną klient musi dokonać w określonym czasie zakupów o określonej wartości minimalnej oraz nie zalegać z płatnościami, premie obliczane są jako procent od wartości dokonanych zakupów. Powyższe warunki wynikają wprost z zawartych umów handlowych.

Wnioskodawca nie świadczy usług na rzecz klientów za które jest wypłacana premia. Natomiast gdy klienci nie dokonują na rzecz Spółki wyżej opisanych świadczeń, to nie jest im wypłacana premia pieniężna, nie są wówczas spełnione warunki do jej wypłaty wynikające z zawartych umów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur wystawianych na nią przez klientów tytułem opisanych premii pieniężnych ?

Zdaniem wnioskodawcy: Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast zgodnie z uregulowaniami art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach, otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Odnosząc się do opisanego stanu faktycznego, działania klienta, polegające na realizacji określonego poziomu obrotów mają bezpośredni wpływ na wysokość otrzymywanej przez niego premii. Wypłacona przez Spółkę gratyfikacja pieniężna zależy od określonego zachowania nabywcy, co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy. Uznać zatem należy, iż otrzymana przez klienta od Spółki premia pieniężna stanowi zapłatę za świadczenie tej usługi i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji powyższego przedmiotowe usługi winny być udokumentowane fakturą VAT. Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę, stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Reasumując, wypłatę przez Spółkę premii pieniężnych należy uznać za zapłatę za świadczone na jej rzecz usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatek VAT wykazany w fakturach otrzymanych od odbiorców towarów, wystawionych w związku z przyznaniem im przedmiotowych premii pieniężnych będzie dla Spółki podatkiem naliczonym, o który będzie miała prawo pomniejszyć swój podatek należny, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. d) cyt. ustawy. Należy dodać, iż stanowisko Spółki zgodne jest ze stanowiskiem Ministra Finansów, wyrażonym w piśmie z dnia 30 grudnia 2004 r. (sygn. PP3-812-1222/2004/AP/4026), stanowiącym ogólną interpretację przepisów prawa podatkowego, wydaną na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w 2004 r.), jak również z wydawanymi w imieniu Ministra Finanansów od 01.07.2007 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacjami indywidualnymi, np. interpretacjami IPPPI-443-987/08-2/MP z 23.06.2008 r., IP-PP2-443-831/08-2/SAP z 14.07.2008 r., IP-PP2-443-682/08-2/AZ z 11.07.2008 r., IP-PP2-443-770/08-2/SAP z 10.07.2008 r., IP-PP2-443-638/08-2/IK z 10.07.2008 r., IPPP1/443-1170/08-2/AW z 09.07.2008 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy przedstawione w zaistniałym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 w/w ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast art. 8 ust. 1 w/w ustawy stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Jednakże jednoznaczny podział czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na dostawy towarów oraz na świadczenie usług (który to podział wynika z treści analizowanego przepisu), prowadzi do uznania, że dana sytuacja faktyczna nie może stanowić jednocześnie dostawy towaru i świadczenia usługi.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że udzielenie premii pieniężnej uzależnione jest od dokonywania przez nabywcę zakupów określonej wartości w określonym czasie, brak zaległości w płatnościach na rzecz Spółki. Premie pieniężne są wypłacane za ustalone w umowach okresy ( najczęściej miesięczne, kwartalne lub roczne). Niektóre rodzaje towarów są wyłączone z przedmiotowego systemu wypłacania premii. Premie mają charakter obowiązkowy, i są płatne po spełnieniu warunków określonych w umowach. Premie obliczane są jako procent od wartości dokonanych zakupów.

Trudno w takiej sytuacji uznać by takie zachowanie kontrahentów Spółki stanowiło świadczenie usług. Sposób wyliczenia dodatkowego wynagrodzenia, na podstawie osiągniętego poziomu zakupów przez klienta nie oznacza, że w tym przypadku dochodzi do świadczenia usług. Wypłacana premia jest zsumowaniem wartościowym wszystkich dostaw dokonanych w danym okresie czasu i tylko do nich się odnosi. Ponadto kontrahenci Spółki nie dokonują żadnych innych czynności, które kwalifikowałyby się do tego by uznać je za świadczenie usług (np. odpowiednia reklama, eksponowanie towarów Spółki). Tak skonstruowane relacje handlowe nie wiążące się z wykonywaniem przez Kontrahenta na rzecz Spółki czynności innych niż dokonywanie zakupów w zakładanym poziomie sprowadza się do tego, iż w transakcjach kupna-sprzedaży, pomiędzy Spółką a Kontrahentami nie dochodziło do rzeczywistych i odrębnych od tych transakcji świadczeń nabywców na rzecz zbywającego towary. Nie ma zatem podstaw aby uznać, że – w tak przedstawionym stanie faktycznym – „premie”, które zostały wypłacone stanowiły wynagrodzenie za realizowane jednocześnie przez Kontrahenta usługi. Nabywanie towarów, choć wiąże się ściśle z działalnością prowadzoną przez Kontrahenta, nie wchodzi w zakres istoty tej działalności, zatem nie może stanowić usługi świadczonej przez Kontrahenta na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 – 22, art. 30 – 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Celem wypłacanych premii jest zachęcenie nabywcy do dalszej współpracy z dostawcą towarów. Wypłacając premie pieniężne dostawca towaru realizuje swój interes ekonomiczny polegający na dążeniu do maksymalizacji swojego zysku (m.in. poprzez „motywowanie klientów do zwiększenia wartości zakupów”). Jak stwierdza Wnioskodawca „premie obliczane są jako procent od wartości zakupów”. Tym samym przyznana i wypłacona przez Spółkę premia, jest wynikiem wszystkich dokonanych na rzecz kontrahenta dostaw towarów w danym okresie rozliczeniowym. Innymi słowy udzielona premia pieniężna jest związana z każdą konkretną dostawą towarów dokonaną na rzecz kontrahenta. Co za tym idzie należy stwierdzić, iż ustalona w taki sposób premia pieniężna stanowi rabat, który powoduje proporcjonalne obniżenie wartości każdej z dokonanych w danym okresie na rzecz Kontrahenta dostawy towarów. Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r., Nr 212, poz. 1337) w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 w/w ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Udokumentowanie przedstawionych we wniosku zdarzeń faktycznych fakturami nie stanowi podstawy do skorzystania z prawa do odliczenia podatku należnego zawartego w fakturze, co potwierdza treść art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

W konsekwencji - w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny i powołane wyżej przepisy - należy stwierdzić, że dodatkowe wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę, nie stanowi wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych. W związku z tym Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej przez Kontrahenta (będącego czynnym podatnikiem VAT) dokumentującej otrzymanie dodatkowego wynagrodzenia. W tym przypadku zachodzi negatywna przesłanka umożliwiająca skorzystanie z prawa do odliczenia podatku należnego, wynikająca wprost z ustawy (art. 88 ust. 3a pkt 2). Nadmienić należy, że przedmiotowe czynności rozliczać można na zasadach przewidzianych dla rabatu.

Jeżeli jest tak, że przedmiotowa premia przyznawana jest w oparciu nie o wartość dokonanych zakupów lecz za złożenie zamówienia w określonej formie (np. za pośrednictwem strony internetowej), to wówczas zachowanie takie należy uznać za usług w oparciu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Otrzymane w tej sytuacji faktury, jak w art. 106 ustawy, uprawniać będą do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.