Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1105/12-6/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-12
Teza: Obowiązek dokonania korekty podatku w związku z aportem przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; korekta; nabywca; przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki cywilnej reprezentowanej przez pełnomocnika doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2012 r. (data wpływu 29 listopada 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 stycznia 2013 r. (data wpływu 31 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku w związku z aportem przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku w związku z aportem przedsiębiorstwa. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 stycznia 2013 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Małżonkowie prowadzą działalność gospodarczą w formie dwuosobowej spółki cywilnej. Małżonkowie nie posiadają rozdzielności majątkowej, a Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W ewidencji środków trwałych Spółki figurują, m. in. nieruchomości, zakupione (w treści aktów notarialnych) na imię i nazwisko obojga małżonków, z zaznaczeniem, że nabywane nieruchomości będą wykorzystywane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą s.c. Oprócz aktu notarialnego zakup był dokumentowany fakturą VAT wystawioną na Spółkę, a przy zakupie był odliczany podatek VAT.

Małżonkowie zamierzają rozwiązać spółkę cywilną i przenieść nieodpłatnie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego tylko na jednego z małżonków – męża, który będzie ją kontynuował, będąc czynnym podatnikiem VAT.

Przeniesienie przedsiębiorstwa Spółki obejmie:

1.  oznaczenie przedsiębiorstwa;
2.  nieruchomości, ruchomości, w tym urządzenia, materiały, towary handlowe oraz prawa do nieruchomości i ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, inne prawa i zobowiązania wynikające z umów;
4.  wierzytelności i środki pieniężne;
5.  licencje i prawa własności przemysłowej;
6.  podatkową księgę przychodów i rozchodów i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 751 Kodeksu cywilnego zbycie przedsiębiorstwa winno być dokonane w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi a ponadto szczególna forma czynności prawnych dotyczących nieruchomości - art. 158 Kodeksu cywilnego - umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W piśmie z dnia 30 stycznia 2013 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Zainteresowany wyjaśnił, że zbycie (wniesienie przedsiębiorstwa spółki do jednoosobowej firmy osoby fizycznej – wspólnika) przedsiębiorstwa nastąpi przed rozwiązaniem spółki cywilnej (likwidacją działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy transakcja przekazania przedsiębiorstwa spółki cywilnej jednemu z małżonków (byłemu wspólnikowi) będzie transakcją zbycia przedsiębiorstwa określoną w art. 91 ust. 9 ustawy VAT i nabywca przedsiębiorstwa będzie zobowiązany do korekty podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 1-8 cyt. ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli chodzi o zastosowanie art. 91 ust. 9 ustawy VAT, to nabywca przedsiębiorstwa spółki cywilnej, małżonek kontynuujący działalność będzie zobowiązany do korekty podatku VAT naliczonego od przekazanych mu towarów przedsiębiorstwa Spółki cywilnej zgodnie z zasadami określonymi w art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Na mocy bowiem art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2 - 6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1 - 8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nie odliczony w całości. Ponadto korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1 - 8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że małżonkowie prowadzą działalność gospodarczą w formie dwuosobowej spółki cywilnej. Małżonkowie nie posiadają rozdzielności majątkowej, a Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. W ewidencji środków trwałych Spółki figurują, m. in. nieruchomości, zakupione (w treści aktów notarialnych) na imię i nazwisko obojga małżonków, z zaznaczeniem, że nabywane nieruchomości będą wykorzystywane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – spółką cywilną. Oprócz aktu notarialnego zakup był dokumentowany fakturą VAT wystawioną na Spółkę, a przy zakupie był odliczany podatek VAT. Małżonkowie zamierzają rozwiązać spółkę cywilną i przenieść nieodpłatnie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c. tylko na jednego z nich. Nabywca przedsiębiorstwa będzie kontynuował działalność gospodarczą, będąc czynnym podatnikiem VAT.

Przeniesienie przedsiębiorstwa Spółki obejmie:

*   oznaczenie przedsiębiorstwa;
*   nieruchomości, ruchomości, w tym urządzenia, materiały, towary handlowe oraz prawa do nieruchomości i ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, inne prawa i zobowiązania wynikające z umów;
*   wierzytelności i środki pieniężne;
*   licencje i prawa własności przemysłowej;
*   podatkową księgę przychodów i rozchodów i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zbycie przedsiębiorstwa (spółki do jednoosobowej firmy osoby fizycznej – wspólnika) nastąpi przed rozwiązaniem spółki cywilnej (likwidacją działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie z uwagi na fakt, iż przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c., po stronie Spółki nie wystąpi obowiązek dokonania korekty wcześniej odliczonego podatku. Obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na nabywcę przedsiębiorstwa.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku w związku z aportem przedsiębiorstwa. Natomiast odpowiedzi na pytanie dotyczące opodatkowania transakcji zbycia przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania spisu z natury w zdarzeniu przyszłym, udzielono interpretacją z dnia 12 lutego 2013 r. nr ILPP1/443-1105/12-5/KG.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.