Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.907.2016.1.BC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-11-24
Teza: Czy Spółka może zaliczyć w całości do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatki poniesione w związku z organizacją i przeprowadzaniem specjalistycznych szkoleń dla lekarzy, w tym koszty wynajmu sali wraz z obsługą techniczną oraz koszty związane z udziałem przeprowadzających szkolenia lub operacje pokazowe (proctorów) w tym koszty ich wynagrodzenia, dojazdu na miejsce szkolenia, zakwaterowania i wyżywienia?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; lekarze; szkolenie; transport; wyżywienie; zakwaterowanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2016 r. (data wpływu 03 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z organizacją i przeprowadzeniem specjalistycznych szkoleń dla lekarzy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z organizacją i przeprowadzeniem specjalistycznych szkoleń dla lekarzy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest dystrybutorem na terenie Polski innowacyjnych, specjalistycznych wyrobów medycznych używanych m.in. w leczeniu chorób serca, mózgu oraz kręgosłupa. W ofercie Spółki znajdują się przykładowo takie wyroby medyczne jak implanty, wszczepiane elektroniczne urządzenia służące do stymulacji mózgu, serca, kręgosłupa, wszczepialne kardiowertery-defibrylatory serca.

W ramach dystrybucji przedmiotowych wyrobów medycznych, Spółka zawiera umowy z publicznymi szpitalami przeważnie w trybie zamówień publicznych zgodnie z ustawą z dnia 29 stycznia 2004 roku Prawo zamówień publicznych („PZP”), których przedmiotem jest dostawa wyrobów medycznych wraz z udostępnieniem niezbędnego zestawu instrumentów chirurgicznych używanych do ich wszczepiania w trakcie zabiegów chirurgicznych. Decyzję o wyborze Spółki jako dostawcy określonych wyrobów medycznych podejmuje komisja przetargowa powołana zgodnie z PZP w poszczególnych szpitalach. Spółka zawiera także umowy na dostawy wyrobów medycznych ze szpitalami niepublicznymi - wówczas umowa nie jest zawierana w trybie PZP.

Specyfika produktów oferowanych przez Spółkę skutkuje tym, że nie mogą one być skutecznie dystrybuowane i prezentowane przy wykorzystaniu typowych rozwiązań, jak ma to miejsce np. w przypadku produktów codziennego użytku. Zatem, w związku z prowadzoną dystrybucją wyrobów medycznych, Spółka organizuje i finansuje różnego rodzaju specjalistyczne szkolenia dla lekarzy zatrudnionych (lub wykonujących swoje obowiązki zawodowe na innej podstawie prawnej) w szpitalach publicznych i niepublicznych, do których Spółka dostarcza wyroby medyczne lub w placówkach, będących potencjalnymi klientami Spółki.

Szkolenia finansowane przez Spółkę można podzielić na trzy rodzaje.

Pierwszy typ szkoleń finansowanych przez Spółkę polega na tym, że lekarze współpracujący z lub pracujący w szpitalu, który nabywa wyroby medyczne dystrybuowane przez Spółkę, są zapraszani przez Spółkę na szkolenia, w ramach których odbywają się tzw. sesje proctorskie w formie pokazowych zabiegów medycznych lub operacji chirurgicznych (dalej „sesje proctorskie”). Celem sesji proctorskiej jest przeszkolenie lekarzy ze sposobu przeprowadzania operacji z wykorzystaniem wyrobów medycznych dostarczanych przez Spółkę. Innymi słowy, podczas takiej sesji proctorskiej, na której odbywa się np. pokazowa operacja, jest przeprowadzany instruktaż z technik operacyjnych dotyczących m.in. wszczepiania specjalistycznych urządzeń dostarczanych przez Spółkę.

Szkolenia, podczas których odbywają się sesje proctorskie, organizowane są w następujących konfiguracjach:

1.  Szkolenie odbywa się w Polsce, proctorem jest specjalista z Polski. Spółka pokrywa koszty związane z organizacją szkolenia w tym min. koszty wynagrodzenia proctora, koszty jego dojazdu na miejsce szkolenia, koszty wyżywienia i zakwaterowania. Faktura dokumentująca świadczenie usług proctoringu wystawiana jest przez specjalistę bezpośrednio na Spółkę Podczas szkolenia zużywany jest sprzęt medyczny dostarczony przez Spółkę.
2.  Szkolenie odbywa się w Polsce, proctorem jest specjalista z zagranicy. Spółka pokrywa koszty związane z organizacją szkolenia w tym m.in. koszty wynagrodzenia proctora, koszty jego dojazdu na miejsce szkolenia, koszty wyżywienia i zakwaterowania. W przypadkach, gdy proctorem jest specjalista z zagranicy, faktura na świadczenie usług proctoringu wystawiana jest przez specjalistę na spółkę z grupy Wnioskodawcy działającą w kraju, z którego pochodzi specjalista. Następnie jednostka ta dokonuje refaktury kosztów na Wnioskodawcę. Podczas szkolenia zużywany jest sprzęt medyczny dostarczony przez Spółkę.
3.  Szkolenie odbywa się za granicą, proctorem jest specjalista z zagranicy. Spółka pokrywa koszty związane z organizacją szkolenia w tym min. koszty wynagrodzenia proctora, koszty jego dojazdu na miejsce szkolenia, koszty wyżywienia i zakwaterowania. W przypadkach, gdy proctorem jest specjalista z zagranicy, faktura na świadczenie usług proctoringu wystawiana jest przez specjalistę na spółkę z grupy Wnioskodawcy działającą w kraju, z którego pochodzi specjalista. Następnie jednostka ta dokonuje refaktury kosztów na Wnioskodawcę.

Sesja proctorska, w ramach której przeprowadzany jest pokazowy zabieg medyczny, zorganizowana jest zwykle według następującego schematu:

1.  lekarz przeprowadzający sesję (proctor) przeprowadza teoretyczną prezentację planowanego zabiegu i dokładnie omawia mającą nastąpić procedurę medyczną;
2.  proctor przeprowadza zabieg z wykorzystaniem wyrobów medycznych Spółki;
3.  po zakończeniu zabiegu przeprowadzana jest dyskusja z uczestnikami dotycząca przebiegu zabiegu oraz jego rezultatów.

Sesje proctorskie odbywają się z użyciem sprzętu medycznego dostarczanego przez Spółkę. Sprzęt medyczny wykorzystywany podczas takich sesji zazwyczaj pochodzi z banku wyrobów medycznych nabytych od Spółki znajdującego się w danym szpitalu. Zdarzają się również przypadki, gdy Spółka wykorzystuje podczas sesji proctorskich własny sprzęt medyczny.

Z uwagi na fakt, że celem sesji proctorskiej jest przekazanie specjalistycznej wiedzy innym lekarzom (specjalistom w danej dziedzinie) jej właściwe przeprowadzenie wymaga zatrudnienia lekarza odpowiednio przygotowanego, posiadającego specjalistyczną wiedzę w danej dziedzinie oraz mającego szczegółową wiedzę w zakresie wykorzystywania wyrobów medycznych dystrybuowanych przez Spółkę, tj. proctora. W związku z tym, każdorazowo przy szkoleniu mającym w planie sesję proctorską, Spółka ponosi wydatki na wynagrodzenie proctora, które jest finansowane przez Spółkę.

Przeprowadzenie szkolenia produktowego, często połączone z sesją proctorską, jest niezbędne dla lekarzy, którzy mają w przyszłości stosować wyroby medyczne dystrybuowane przez Spółkę z uwagi na wysokie zaawansowanie technologiczne tych wyrobów. W konsekwencji, odpowiednie zapoznanie i przeszkolenie lekarzy w zakresie prawidłowego stosowania wyrobów medycznych oferowanych przez Spółkę jest jednym z czynników decydującym o skali współpracy z konkretnym szpitalem. Przeprowadzanie szkoleń z zakresu prawidłowego użytkowania oferowanych wyrobów medycznych, czy instruktażu z technik operacyjnych przy zastosowaniu tych wyrobów, w tym także sesji proctorskich, stanowi powszechną praktykę rynkową. Wzajemny charakter świadczeń związanych z organizacją sesji proctorskich wielokrotnie wynika wprost z umowy zawartej przez Spółkę z danym szpitalem, poprzez zapisy gwarantujące przeszkolenie personelu szpitala w zakresie prawidłowego użytkowania zakupionego wyrobu medycznego, a także wsparcie kliniczne ze strony Spółki przez okres trwania umowy bądź z ustnych ustaleń poczynionych między Spółką a danym kontrahentem (szpitalem).

Drugi typ finansowanych przez Spółkę szkoleń ma zazwyczaj formę zewnętrznych seminariów, tj. organizowanych przez podmioty zewnętrzne specjalistycznych konferencji otwartych dla różnych uczestników (lekarzy) niezależnie od miejsca wykonywania przez nich pracy. Celem takich szkoleń jest zaznajomienie lekarzy ze sposobami zastosowania wyrobów medycznych, w tym wyrobów medycznych dystrybuowanych przez Spółkę oraz z techniką operacyjną stosowaną przy wszczepianiu tych wyrobów medycznych. Dzięki szkoleniu, lekarze mogą w pełniejszym zakresie wykorzystywać wyroby medyczne zakupione przez szpital. Ponadto, na szkoleniu lekarze nabywają nową wiedzę i praktyczne umiejętności, co przekłada się na skuteczność i bezpieczeństwo stosowanych przez nich technik leczenia. Szkolenia te są niezbędne z uwagi na wysoki poziom zaawansowania technologicznego i innowacyjność wyrobów medycznych oferowanych przez Spółkę.

Trzeci typ szkoleń finansowanych przez Spółkę jest przeprowadzany w formie seminariów lub kongresów dotyczących wybranej tematyki medycznej (np. z zakresu kardiologii, neurologii, itp.). Szkolenie dotyczy zawsze takiej dziedziny medycyny, w której zastosowanie znajdują wyroby medyczne dystrybuowane przez Spółkę. Podczas niektórych kongresów także przeprowadzane są sesje proctorskie. Wówczas w agendzie kongresu przewidziany jest panel tzw. live case podczas którego transmitowany jest przebieg pokazowego zabiegu (sesji z udziałem proctora) z sali operacyjnej.

Zdarza się, że przy okazji takiego szkolenia prezentowana jest oferta produktowa Spółki. Prezentacja wyrobów medycznych dystrybuowanych przez Spółkę nie stanowi jednak głównego celu szkolenia, którym jest omówienie najnowszych osiągnięć i odkryć naukowych oraz stosowanych praktyk w ramach danej tematyki medycznej.

Szkolenia drugiego i trzeciego typu są, co do zasady, organizowane przez podmioty zewnętrzne i zazwyczaj są otwarte dla szerokiego grona uczestników. Zdarza się również, że Spółka jest sponsorem szkoleń drugiego i trzeciego typu. W takim przypadku, w ramach umowy sponsorskiej, Spółka finansuje lub współfinansuje organizację szkolenia otrzymując w zamian możliwość reklamowania swoich wyrobów podczas szkolenia i/lub zaproszenia określonej liczby lekarzy jako uczestników szkolenia. Przyjęta forma takich szkoleń ma na celu dotarcie do lekarzy zatrudnionych w lub współpracujących ze szpitalami, do których Spółka może dostarczać prezentowane wyroby medyczne, dzięki podpisanym w przyszłości kontraktom.

Na polskim rynku funkcjonują konkurencyjne firmy, oferujące zbliżoną gamę produktów, jednak produkty oferowane przez każdą z tych firm posiadają pewne różnice np. w wyglądzie, konstrukcji, jak również różne mogą być metody ich stosowania. Z tego względu, personel medyczny, przed rozpoczęciem pracy z danym wyrobem medycznym powinien obowiązkowo przejść specjalistyczne szkolenie teoretyczne i praktyczne, celem zaznajomienia się z charakterystyką danego wyrobu i zakresem jego stosowania.

Lekarze specjaliści odpowiedzialni za wybór konkretnych wyrobów medycznych wykorzystywanych później na sali operacyjnej i zabiegowej biorą pod uwagę nie tylko takie czynniki jak cena czy innowacyjność produktu, ale przede wszystkim własne doświadczenia z danym produktem oraz to, czy posiadają odpowiednią wiedzę i praktykę w zakresie procedur i technik jego zastosowania. Organizowanie szkoleń przez Spółkę umożliwia zatem zapoznanie się lekarzy z produktami oferowanymi przez Spółki.

Spółka pokrywa jedynie uzasadnione i udokumentowane koszty związane z organizacją wyżej opisanych szkoleń, w tym koszty związane z udziałem lekarzy w tych szkoleniach. Koszty te obejmują m.in. następujące wydatki:

*   opłatę rejestracyjną,

*   koszty związane z udziałem specjalistów / lekarzy prowadzących szkolenia w tym także przeprowadzających pokazowe operacje podczas których przeprowadzany jest instruktaż z technik operacyjnych dotyczących wykonywania zabiegów przy użyciu wyrobów medycznych dostarczanych przez Spółkę w tym koszty ich wynagrodzenia, dojazdu na miejsce szkolenia, zakwaterowania i wyżywienia,

*   koszty wynajmu sali wraz z obsługą techniczną,

*   koszt dojazdu lekarzy na szkolenie,

*   koszt zakwaterowania lekarzy w hotelu,

*   wyżywienie, jeśli nie jest zapewnione w ramach zakwaterowania w hotelu lub opłaty rejestracyjnej.

Spółka gromadzi stosowną dokumentację dotyczącą kosztów organizacji szkoleń.

W zakresie możliwości uznania części wydatków w związku z udziałem lekarzy w szkoleniach, w tym wydatków na pokrycie kosztów dojazdu, zakwaterowania w hotelu, opłaty rejestracyjnej oraz wyżywienia za koszty uzyskania przychodów, Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Interpretacja, otrzymana przez Spółkę w dniu 20 listopada 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jako Organ upoważniony do wydawania interpretacji w imieniu Ministra Finansów, potwierdziła, iż stanowisko Spółki w tym zakresie, a mianowicie zaliczanie powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jest prawidłowe. Niniejszym Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w analogiczny sposób może traktować dla celów podatku dochodowego od osób prawnych pozostałe wydatki poniesione w związku z organizacją i przeprowadzaniem specjalistycznych szkoleń opisanych w stanie faktycznym, w tym koszty wynajmu sali wraz z obsługą techniczną oraz koszty związane z udziałem przeprowadzających szkolenia lub operacje pokazowe (proctorów) w tym koszty ich wynagrodzenia, dojazdu na miejsce szkolenia, koszty zakwaterowania i wyżywienia.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy Spółka może zaliczyć w całości do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatki poniesione w związku z organizacją i przeprowadzaniem specjalistycznych szkoleń dla lekarzy, w tym koszty wynajmu sali wraz z obsługą techniczną oraz koszty związane z udziałem przeprowadzających szkolenia lub operacje pokazowe (proctorów) w tym koszty ich wynagrodzenia, dojazdu na miejsce szkolenia, zakwaterowania i wyżywienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może zaliczyć w całości do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione w związku z organizacją i przeprowadzaniem specjalistycznych szkoleń dla lekarzy w tym koszty wynajmu sali wraz z obsługą techniczną oraz koszty związane z udziałem przeprowadzających szkolenia lub operacje pokazowe (proctorów) w tym koszty ich wynagrodzenia, dojazdu na miejsce szkolenia, zakwaterowania i wyżywienia.

Wydatki poniesione w związku z organizacją i przeprowadzaniem specjalistycznych szkoleń opisanych w stanie faktycznym są przez Wnioskodawcę faktycznie ponoszone, są definitywne, pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą oraz są właściwie dokumentowane.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Definicja kosztów uzyskania przychodów zawarta w updop ma zatem charakter ogólny. Każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien być każdorazowo przeanalizowany pod kątem spełnienia warunków określonych w art. 15 ust. 1 updop, aby mógł zostać ujęty jako koszt uzyskania przychodów. Nie dotyczy to tych kosztów, które zostały wprost uznane w updop za koszty uzyskania przychodów lub zostały wprost wyłączone z tej kategorii.

W świetle przytoczonej definicji kosztu uzyskania przychodów, istotne znaczenie ma cel, w jakim dany koszt został poniesiony. W szczególności, należy zbadać, czy pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Ponadto, zgodnie z wypracowanymi w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądami, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące przesłanki:

*   wydatek musi zostać faktycznie poniesiony przez podatnika, tj. poniesienie kosztu musi się wiązać z uszczupleniem majątku podatnika,

*   wydatek musi być definitywny,

*   wydatek musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   wydatek musi zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczania przychodów bądź ich źródła lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów,

*   wydatek musi zostać właściwie udokumentowany.

Zdaniem Spółki, wszystkie wymienione wyżej przesłanki uznania za koszt uzyskania przychodów danego wydatku związanego z organizacją szkoleń, w tym wydatku w zakresie pokrycia kosztów lekarzy przeprowadzających operacje pokazowe na szkoleniach, zostały spełnione w opisanym przez Spółkę stanie faktycznym.

Ponoszone przez Spółkę wydatki w zakresie organizacji szkoleń umożliwiają konkretnym lekarzom wzięcie udziału w szkoleniu dotyczącym tematyki medycznej lub w szkoleniu dotyczącym zastosowania wyrobów medycznych dostarczonych do szpitali przez Spółkę. Dla skutecznego zorganizowania szkoleń poniesienie przez Wnioskodawcę takich wydatków jest konieczne. Niezbędne jest bowiem wynajęcie odpowiedniej sali oraz zapewnienie obsługi technicznej. Dodatkowo, ze względu na fakt, że szkolenia trwają cały dzień lub nawet kilka dni, a lekarze uczestniczący w szkoleniach dojeżdżają z różnych miejscowości, często oddalonych od miejsca, w którym odbywa się szkolenie - Spółka musi zapewnić uczestnikom szkoleń podstawowe wyżywienie i nocleg. Gdyby Spółka nie gwarantowała (nie finansowała) uczestnikom szkoleń transportu, noclegu i wyżywienia, część z nich zrezygnowałaby z udziału w szkoleniach.

Udział lekarzy w szkoleniu jest niezbędny do bezpiecznego i profesjonalnego stosowania przez nich oferowanych przez Spółkę wyrobów medycznych. Ponadto, na szkoleniach lekarze mogą zapoznać się z najnowszymi odkryciami i wynikami badań w dziedzinie medycyny, dzięki czemu mogą stosować nowe, bardziej innowacyjne kuracje i techniki leczenia przy wykorzystaniu wyrobów medycznych dostarczonych do szpitali przez Spółkę. Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, że bez specjalistycznej wiedzy na temat nowych technik i technologii leczenia poszczególnych schorzeń, lekarze nie tylko nie będą wiedzieć, jak te nowe sposoby leczenia zastosować, ale mogą w ogóle nie być świadomi ich istnienia. Ponadto, gdyby Spółka nie finansowała takich szkoleń, personel lekarski, ze względu na zasady etyki i odpowiedzialności zawodowej, nie podjąłby się stosowania wyrobów medycznych oferowanych przez Spółkę w sytuacji, gdy nie posiadałby umiejętności w zakresie ich specyfiki i techniki operacyjnej.

Mając na uwadze powyższe, nieodzownym elementem działalności Spółki w zakresie dystrybucji specjalistycznych wyrobów medycznych jest zapewnienie w ofercie Spółki przeszkolenia personelu medycznego w zakresie prawidłowego użytkowania dostarczanego wyrobu medycznego oraz wsparcie kliniczne przez okres trwania umowy zawartej pomiędzy Spółką a kontrahentem (szpitalem). Narzędziem umożliwiającym Spółce wywiązanie się z tak przyjętej praktyki rynkowej (wynikającej głównie ze specyfiki dostarczanych produktów) jest w szczególności organizowanie przez Spółkę sesji proctorskich w formie pokazowych zabiegów z użyciem wyrobów medycznych dostarczanych przez Spółkę. Schemat przykładowej sesji proctorskiej został opisany przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym wniosku.

Z uwagi na fakt, że celem sesji proctorskiej jest przekazanie specjalistycznej wiedzy innym lekarzom (specjalistom w danej dziedzinie) jej właściwe przeprowadzenie wymaga zatrudnienia lekarza odpowiednio przygotowanego, posiadającego specjalistyczną wiedzę w danej dziedzinie oraz mającego szczegółową wiedzę w zakresie posługiwania się wyrobami medycznymi dystrybuowanymi przez Spółkę (proctora). Proctorzy współpracujący ze Spółką muszą posiadać wieloletnią praktykę w zawodzie oraz szczegółową wiedzę w zakresie wykorzystywania wyrobów medycznych dystrybuowanych przez Spółkę. Często są to lekarze znani i cenieni, z bogatym dorobkiem naukowym.

W konsekwencji, każde szkolenie mające w planie sesję proctorską, związane jest z koniecznością poniesienia przez Spółkę wydatków na wynagrodzenie proctora, które w całości finansowane jest przez Spółkę. Bez zatrudnienia proctora, przeprowadzenie sesji byłoby bezcelowe, ponieważ przeszkolenie lekarzy ze sposobu przeprowadzania operacji z wykorzystaniem wyrobów medycznych dostarczanych przez Spółkę, nie byłoby możliwe.

Istotnym jest, że podczas sesji proctorskich zużywane są wyroby medyczne dostarczane przez Spółkę. Prawidłowe wykorzystanie większości oferowanych przez Spółkę wyrobów medycznych wymaga specjalistycznego, dedykowanego szkolenia. W związku z tym naturalnym elementem wzajemnych zobowiązań wynikających z zawieranych przez Spółkę umów na dostawę wyrobów medycznych jest przeszkolenie lekarzy, pracowników szpitala mających w przyszłości obsługiwać dostarczany sprzęt medyczny.

Spółka nie jest bowiem firmą farmaceutyczną, oferującą leki, których sposób działania i stosowania opisany zostałby w ulotce do danego leku. Wyroby medyczne dostarczane przez Spółkę są produktami specjalistycznymi. W związku z powyższym, użytkowanie i stosowanie tych produktów wiąże się z koniecznością zdobycia specjalistycznej wiedzy i umiejętności w zakresie m.in. technik operacyjnych z użyciem tych wyrobów medycznych. Co za tym idzie, tak specjalistyczne produkty nie mogą być wybrane z katalogu, jedynie na podstawie pisemnych informacji.

Jak zostało wskazane przez Spółkę w opisie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, takie ukształtowanie wzajemnych zobowiązań wynika w głównej mierze z praktyki rynkowej, która wielokrotnie znajduje potwierdzenie wprost w zapisach umowy zawartej przez Spółkę z danym szpitalem. Wówczas, treść takiej umowy zawiera zapis, zgodnie z którym Spółka zapewnia przeszkolenie w zakresie prawidłowego użytkowania dostarczanego wyrobu medycznego oraz wsparcie kliniczne przez okres trwania umowy. Zapewnienie wsparcia w zakresie przeszkolenia personelu medycznego używającego wyrobów medycznych zakupionych od Spółki często wynika również z ustnych ustaleń ze szpitalem.

Dodatkowo, zorganizowanie sesji proctorskiej ma znaczący wpływa na wielkość i wartość zamówień składanych przez poszczególne szpitale (obecnych i potencjalnych kontrahentów Spółki), a zatem jest związane z generowaniem przychodów podatkowych przez Spółkę. W przypadku większości szkoleń organizowanych dla lekarzy zatrudnionych w szpitalach, do których Spółka dostarcza wyroby medyczne przeprowadzona sesja proctorską prowadzi bezpośrednio do uzyskania przychodu przez Spółkę, ponieważ skutkuje zużyciem wyrobów medycznych oferowanych przez Spółkę. Przeprowadzenie takiej sesji zabezpiecza także źródło przychodów Spółki na przyszłość, co spowodowane jest tym, że po stronie szpitala powstaje zapotrzebowanie na kolejne produkty (w miejsce zużytych podczas sesji), które z dużym prawdopodobieństwem zostaną zakupione od Spółki, ponieważ personel szpitala posiada potrzebną wiedzę w zakresie wykorzystywania właśnie wyrobów medycznych oferowanych przez Spółkę.

W przypadku innych szkoleń, również dochodzi do zabezpieczenia źródła przychodów, bowiem przekazanie fachowej wiedzy w zakresie używania wyrobów medycznych oferowanych przez Spółkę lekarzom może wpłynąć na zakupienie tych wyrobów medycznych przez szpitale, w których ci lekarze są zatrudnieni. Bez znajomości nowych dostępnych na rynku rozwiązań, prawdopodobieństwo zamówienia wyrobów oferowanych przez Spółkę byłoby mniejsze.

Zdaniem Spółki istotne jest także odwołanie się do specyfiki rynku na którym dystrybuowane są wyroby medyczne. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, na polskim rynku funkcjonują konkurencyjne firmy, oferujące zbliżoną gamę produktów, jednak produkty oferowane przez każdą z tych firm posiadają pewne różnice np. w wyglądzie, konstrukcji, jak również różne mogą być metody ich stosowania. Z tego względu, personel medyczny, przed rozpoczęciem pracy z danym wyrobem medycznym powinien obowiązkowo przejść specjalistyczne szkolenie teoretyczne i praktyczne, celem zaznajomienia się z charakterystyką danego wyrobu i zakresem jego stosowania. Lekarze specjaliści odpowiedzialni za wybór konkretnych wyrobów medycznych wykorzystywanych później na sali operacyjnej i zabiegowej biorą pod uwagę nie tylko takie czynniki jak cena czy innowacyjność produktu, ale przede wszystkim własne doświadczenia z danym produktem oraz to, czy posiadają odpowiednią wiedzę i praktykę w zakresie procedur i technik jego zastosowania.

Należy podkreślić, iż wiedza i umiejętności przekazane w ramach pokazowych operacji mogą być wykorzystane praktycznie wyłącznie z wykorzystaniem wyrobów medycznych Spółki. Oznacza to, że szpital w celu oferowania zabiegów w sposób zaprezentowany podczas szkolenia będzie wykorzystywał wyroby medyczne oferowane przez Spółkę. W rezultacie, Spółka może oczekiwać, że produkty przez nią wykorzystywane podczas szkoleń będą wybierane przez nabywców, co w oczywisty sposób przełoży się na poziom jej przychodów.

Nie ulega również wątpliwości, że zobowiązanym do poniesienia wszelkich kosztów związanych z przeprowadzeniem szkoleń w tym sesji proctoringowych jest Wnioskodawca. Nie sposób bowiem wyobrazić sobie, aby na rynku sprzedaży istniała praktyka, zgodnie z którą to nabywca zostaje obciążony kosztami przeprowadzenia instrukcji użytkowania, czy prawidłowego stosowania nabytego towaru.

Spółka zauważa, że dotarcie do jak najszerszego grona odbiorców z oferowanymi przez nią produktami ma znaczenie zarówno dla współpracy Spółki ze szpitalami publicznymi (w trybie zamówień publicznych) oraz szpitalami niepublicznymi. Podczas procesu przetargowego przedstawiana jest specyfikacja istotnych warunków zamówienia na dostawy sprzętu, zgodnie z którą oferent zobowiązany jest załączyć m.in. aktualne zaświadczenie właściwego naczelnika urzędu skarbowego oraz aktualny odpis z właściwego rejestru lub z centralnej ewidencji i informacji o działalności gospodarczej. Wybierając konkretną ofertę szpital zatem wie z kim w przyszłości będzie zawierał kontrakt, tj. kto będzie dostawcą konkretnych wyrobów medycznych. Innymi słowy, przekazanie takich informacji pozwala na łatwą identyfikację oferenta, a w konsekwencji na porównanie go z innymi podmiotami funkcjonującymi na rynku.

Dodatkowo, dzięki stałemu podnoszeniu kwalifikacji i poziomu wiedzy przez lekarzy pracujących lub współpracujących ze szpitalami, które nabyły wyroby medyczne Spółki, zmniejsza się ryzyko powikłań związane ze stosowaniem wyrobów medycznych Spółki. Podejmując działania prowadzące do zmniejszenia ryzyka powikłań związanych ze stosowaniem wyrobów medycznych Spółki, Wnioskodawca zmniejsza ryzyko powstania w przyszłości roszczeń odszkodowawczych wobec Spółki, a tym samym, zabezpiecza swoje źródło przychodów.

Mając na uwadze przedstawioną argumentację Spółka stoi na stanowisku, że wydatki ponoszone przez Spółkę na organizowanie szkoleń opisanych w stanie faktycznym, w tym przeprowadzenia pokazowych operacji/ sesji proctorskich, pozostają w związku z działalnością gospodarczą Spółki oraz są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów, co stanowi warunek zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Ze względu bowiem na specyfikę dostarczanych przez Spółkę wyrobów medycznych, najskuteczniejszy wydaje się wybór takiego właśnie sposobu dotarcia z ofertą Spółki, przekazaniem informacji o produktach, w szczególności o sposobie ich działania i możliwości wykorzystania w codziennej praktyce zawodowej, do grupy nabywców dostarczanych przez Spółkę wyrobów medycznych.

Zatem, wydatki poniesione w związku z organizacją i przeprowadzaniem specjalistycznych szkoleń opisanych w stanie faktycznym są przez Wnioskodawcę faktycznie ponoszone, są definitywne, pozostają w związku z prowadzoną działalnością oraz są właściwie dokumentowane. Tym samym, wydatki te powinny zostać zaliczone przez Spółkę w całości do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 października 2015 r., sygn. IPPB6/4510-249/15-2/AZ, w której organ wskazał, że istnieje wyraźny związek przyczynowy pomiędzy wydatkami poniesionymi na organizację konferencji mającej na celu zaznajomienie lekarzy z dystrybuowanymi przez nią produktami, przekazanie lekarzom wszelkich niezbędnych informacji związanych ze stosowaniem i technikami obsługi produktów, a tym samym próba wpłynięcia na decyzję o zakupie produktów, a przychodem spółki lub jego zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła tego przychodu. Powyższe pozwala zatem na zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów: „W ocenie tutejszego Organu należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że podstawowym celem konferencji krajowych i zagranicznych jest promowanie implantów i sprzętu I. stosowanego w chirurgii kręgosłupa, a nie stworzenie dobrego wizerunku firmy Spółki czy wykreowanie pozytywnych relacji z lekarzami. Działania Spółki mają na celu zaznajomienie lekarzy z dystrybuowanymi przez nią produktami, przekazanie wszelkich niezbędnych informacji związanych ze stosowaniem i technikami obsługi produktów, a tym samym wpływają na decyzję określonej grupy lekarzy o zakupie tych produktów. Pomiędzy wydatkami wymienionymi w stanie faktycznym i ponoszonymi przez Spółkę, występuje związek przyczynowy z jej przychodami, zabezpieczeniem lub zachowaniem źródeł przychodów, pozwalający na zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Głównym przychodem Spółki jest bowiem przychód osiągany z dystrybucji na polskim rynku implantów i sprzętu I. stosowanego w chirurgii kręgosłupa.” Ponadto, w ocenie Spółki, wydatki ponoszone przez nią w związku z organizacją i przeprowadzaniem specjalistycznych szkoleń opisanych w stanie faktycznym nie noszą znamion kosztów reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Przepisy updop nie zawierają definicji pojęcia „reprezentacja”. Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny i orzecznictwa sądowego, za reprezentację uznaje się „występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Reprezentacja to przede wszystkim działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów” (Brzeziński B., Kalinowski M., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 1997, str. 159). O reprezentacji można zatem mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, czyli w relacjach z kontrahentami i potencjalnymi klientami.

Jak wskazała Spółka w stanie faktycznym, finansowane przez nią szkolenia mają na celu podniesienie poziomu wiedzy i umiejętności lekarzy. Udział lekarzy w finansowanych przez Spółkę szkoleniach jest niezbędny do bezpiecznego i profesjonalnego stosowania oferowanego przez Spółkę sprzętu oraz pozwala lekarzom na podniesienie ich kwalifikacji. Dzięki szkoleniom finansowanym przez Spółkę lekarze mogą dowiedzieć się o najnowszych odkryciach z dziedziny medycyny, w tym o nowych technologiach stosowanych w leczeniu chorych. Działania Spółki nie noszą zatem znamion okazałości i wystawności, ale są niezbędne z uwagi na bardzo dynamiczny rozwój nauk medycznych i badań naukowych oraz wysoki stopień skomplikowania instrumentariów oraz technik operacyjnych wszczepienia wyrobów medycznych dystrybuowanych przez Spółkę. Prezentacja wyrobów medycznych lekarzom ze szpitali, którym Spółka dostarcza te wyroby, jak również potencjalnym nabywcom, do których ciężko dotrzeć w inny sposób (np. poprzez reklamę w prasie, telewizji, czy Internecie) nie może zostać uznana za przejaw wystawności, czy okazałości, czyli za działania mieszczące się w pojęciu reprezentacji.

Szpitale, a w zasadzie lekarze współpracujący z lub zatrudnieni w szpitalach nie mogą podjąć się stosowania nowych metod operacyjnych przy użyciu oferowanych przez Spółkę produktów bez uprzedniego przeszkolenia, które w wielu przypadkach może odbyć się wyłącznie w specjalistycznym laboratorium/szpitalu/klinice przy udziale specjalistów, którzy posiadają już odpowiednie doświadczenie. W przeciwnym razie, lekarz zmuszony byłby do przeprowadzenia innowacyjnego (często pionierskiego dla siebie) zabiegu na pacjencie przy użyciu „nieznanego” mu sprzętu, co z pewnością odwiodłoby go od jego zakupu.

Możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z organizacją szkoleń produktowych przez dystrybutora wyrobów medycznych potwierdził Dyrektor izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 12 marca 2012 r., znak IBPBI/2/423-1455/11/MS. Organ wydający interpretację wskazał: „Udział lekarzy w takich szkoleniach jest niezbędny do bezpiecznego i profesjonalnego stosowania oferowanego przez Spółkę sprzętu. Z przedstawionych okoliczności wynika ponadto, iż przeprowadzenie szkolenia produktowego jest niezbędne dla lekarzy, którzy mają w przyszłości stosować implanty dystrybuowane przez Spółkę. Szkolenia są niezbędne ze względu na wysoki stopień skomplikowania instrumentariów oraz technik operacyjnych wszczepienia implantów kręgosłupowych i specyfiki tej techniki - różne dla implantów oferowanych przez różne podmioty. Wydatki związane z organizacją takich szkoleń zatem przyczyniają się do osiągnięcia przez Spółkę przychodów ze sprzedaży oferowanych implantów, zatem spełniają podstawową przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”. W przytoczonej interpretacji, podobnie jak w stanie faktycznym wskazanym w niniejszym wniosku, organ wydający interpretację uznał, iż wydatki na szkolenia lekarzy mające na celu zapoznanie ich z technikami wszczepiania wyrobów medycznych, stanowią koszt uzyskania przychodów dla podatnika prowadzącego dystrybucję tych wyrobów i finansującego takie szkolenie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2014 r., sygn. IPPB5/423-1057/13-2/MK uznał za prawidłowe stanowisko spółki w zakresie przyznania prawa do uznania za koszt uzyskania przychodu spółki wydatków ponoszonych przez spółkę w związku z organizacją szkoleń. W przedmiotowej interpretacji, spółka wskazała, że na organizowanych przez nią szkoleniach prezentowane są produkty dostarczane przez spółkę, omawiane są rodzaje schorzeń w procesie leczenia których produkty te mogą znaleźć zastosowanie. Spółka wskazała także, że podczas takich szkoleń wykładowcy (najczęściej lekarze) z różnych krajów wskazują, w jaki sposób produkty spółki zostały wykorzystane w innych krajach, w szpitalach, w których ci lekarze pracują. Spółka podkreśliła również, że im więcej możliwości zastosowania danego rodzaju urządzeń poznają lekarze, tym bardziej się do niego przekonają, co z kolei zwiększa szanse na jego zakup.

Prawo do uznania za koszt uzyskania przychodu wydatku poniesionego w związku z zapłatą wynagrodzenia osobom prowadzącym zorganizowane szkolenie/konferencję potwierdzone zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 maja 2014 r., sygn. IPPB5/423-151/14-2/AM. W uzasadnieniu prawa do zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów spółka wskazała, że dominującym celem, który przyświeca spółce w organizacji szkoleń jest zwiększenie przychodów spółki poprzez poszerzenie merytorycznej wiedzy i umiejętności uczestników w zakresie produktów przez nią oferowanych.

Możliwość zakwalifikowania wydatków na organizację szkoleń na zasadach ogólnych tj. na podstawie art. 15 ust. 1 updop potwierdził także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 29 maja 2014 r., sygn. ILPB3/423-112/14-4/JG w której wskazał, że „Natomiast wydatki jakie Spółka ponosi na zapewnienie sali wraz z niezbędnymi urządzeniami (np. system nagłośnienia, mikrofon, ekran, projektor, podest, mównica, dostęp do internetu), wyżywienie i napoje (np. lunch, przekąski, napoje, przerwa kawowa, lampka alkoholu, kolacja), koszty noclegu, koszty wynagrodzenia wykładowców, podróży pracowników, przygotowania materiałów informacyjnych i reklamowych mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż wypełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie stanowią natomiast wydatków na reprezentację, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.”

Brak możliwości uznania ponoszonych wydatków za wydatki reprezentacyjne znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 lipca 2006 r., sygn-. II FSK1008/2005, wskazał, że: „Nie jest reprezentacją ani też reklamą - działanie podatnika polegające na organizowaniu szkoleń dla kontrahentów /klientów/ firmy, których celem jest zapoznanie się z parametrami technicznymi produktów czy też szkolenie w celu instruktażu obsługi zakupionego towaru. Koszty szkoleń obejmujące wydatki na wynajęcie sali, sprzętu, wynagrodzenie wykładowców oraz wydatki na wyżywienie i zakwaterowanie klientów biorących udział w szkoleniu stanowią koszty uzyskania przychodu dla organizatora szkolenia, jeżeli koszty takie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.” Tym samym, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż organizowanie szkoleń dla kontrahentów i ich pracowników, mających na celu zaznajomienie kontrahentów oraz ich pracowników z zastosowaniem i technicznymi aspektami dystrybuowanych produktów nie stanowi reprezentacji, a dodatkowo, że koszty takiego szkolenia stanowią koszt uzyskania przychodów jako koszty związane ze sprzedażą produktów. Dodatkowo, zgodnie z tezą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanego w składzie siedmiu sędziów w dniu 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11 za wydatki wyłączone z kosztów uzyskania przychodów \]na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop należy uznać tylko te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pozytywnego wizerunku podatnika, dobrego obrazu jego firmy czy wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami spotkań. Tymczasem, w przypadku szkoleń organizowanych przez Spółkę, nie można uznać, że ich wyłącznym, czy choćby dominującym celem jest stworzenie pozytywnego wizerunku, czy wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami szkoleń. Dominującym celem, który przyświeca Spółce przy organizacji tych wydarzeń jest zwiększenie przychodów Spółki poprzez poszerzenie merytorycznej wiedzy i umiejętności uczestników w zakresie prawidłowego stosowania oferowanych przez nią produktów.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że ponoszone przez nią wydatki w związku z organizacją i przeprowadzaniem specjalistycznych szkoleń opisanych w stanie faktycznym oraz pokrycie kosztów dojazdu, zakwaterowania, wyżywienia i wynagrodzeń lekarzy przeprowadzających operacje pokazowe zostały przez Wnioskodawcę faktycznie poniesione, są definitywne, pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą oraz są właściwie dokumentowane.

Jednocześnie wydatków tych nie można uznać za wydatki ponoszonych na cele reprezentacji. W konsekwencji wydatki te mogą być w całości zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie** możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z organizacją i przeprowadzeniem specjalistycznych szkoleń dla lekarzy **za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.