Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.323.2021.2.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-12
Teza: Uznanie, że świadczona usługa stanowi usługę elektroniczną, o której mowa w art. 28k ust. 1 ustawy, która podlega oznaczeniu w ewidencji VAT symbolem EE.
Słowa kluczowe: aplikacja; ewidencja; faktura; usługi; usługi-usługi elektroniczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X. Rejestracja. Deklaracje i informacje podsumowujące. Zapłata podatku -Rozdział 2. Deklaracje  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 czerwca 2021 r. (data wpływu 23 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 30 sierpnia 2021 r. (data wpływu 30 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że świadczona usługa stanowi usługę elektroniczną, o której mowa w art. 28k ust. 1 ustawy, która podlega oznaczeniu w ewidencji VAT symbolem EE – **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

23 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że świadczona usługa stanowi usługę elektroniczną, o której mowa w art. 28k ust. 1 ustawy, która podlega oznaczeniu w ewidencji VAT symbolem EE. Wniosek uzupełniono pismem z 30 sierpnia 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca na podstawie wniosku z 22 lutego 2021 r. wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej w zakresie określenia klasyfikacji według PKWiU abonamentowej usługi dostępu do systemu informatycznego służącego do obsługi kancelarii (…) na rzecz osób fizycznych prowadzących kancelarie (…), na potrzeby stosowania przepisów rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług.

Postanowieniem (…) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie ww. wniosku Wnioskodawcy o wydanie wiążącej informacji stawkowej wskazując, że żądanie sformułowane przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku wykracza poza zakres wskazany w treści art. 42b ust. 2 pkt 3 i ust. 4 ustawy o VAT i tym samym nie spełnia warunków do uzyskania wiążącej informacji stawkowej (zważywszy, że nie jest możliwe wydanie wiążącej informacji stawkowej w przedmiotowej sprawie, w której Wnioskodawca wniósł żądanie sklasyfikowania abonamentowej usługi dostępu do systemu informatycznego służącego do obsługi kancelarii (…) na rzecz osób fizycznych prowadzących kancelarie (…) według PKWiU w kontekście obowiązku oznaczania tej usługi w nowym pliku JPK\_VAT w części ewidencyjnej kodem EE, a powołany przez Wnioskodawcę przepis § 10 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju nie przywołuje bowiem klasyfikacji wymienionych w nim usług).

Wobec powyższego Wnioskodawca postanowił wystąpić w tej kwestii z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca świadczy abonamentową usługę dostępu do systemu informatycznego służącego do obsługi kancelarii (…) (dalej jako „System”), na rzecz osób fizycznych prowadzących kancelarie (…) (dalej jako „Klient”).

W ramach opisanej wyżej działalności podstawowej, Wnioskodawca świadczy usługę sprzedaży abonamentu na pakiet aplikacji dla kancelarii (…), która polega m.in. na udzieleniu dostępu do oprogramowania (…) oraz utrzymaniu serwisowym programów. Z tego tytułu Wnioskodawca wystawia Klientom faktury, które dokumentują wykonanie usług: Abonament za aplikacje.

Ponadto, w piśmie z 30 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.
2.  Jest właścicielem pakietu oprogramowania dla kancelarii (…), które jest przedstawione na stronie internetowej (…), a w ramach abonamentu udziela dostępu do tego pakietu oraz wspiera klientów w jego obsłudze technicznej. Celem oprogramowania jest wspomaganie pracy kancelarii (…) – jest to kompleksowy system rozwiązujący elektroniczny obieg dokumentów skanowanych w kancelariach (…) takich jak korespondencja, protokoły, wnioski, (\`(...)\`), zwrotki, zwroty, zwrotne potwierdzenia odbioru oraz inne dokumenty. Oprogramowanie jest wdrażane u klientów Wnioskodawcy przez techników, zajmujących się instalacją oprogramowania i przeszkoleniem klienta w zakresie jego użytkowania. W trakcie obowiązywania abonamentu Wnioskodawca zapewnia klientowi wsparcie techniczne w zakresie obsługi oprogramowania.
3.  Sprzedaż abonamentu na pakiet aplikacji dla kancelarii (…) jest usługą częściowo świadczoną drogą elektroniczną, ponieważ część prac związanych z udostępnieniem oprogramowania odbywa się zdalnie, poprzez udostępnienie pulpitu zdalnego.
4.  Sprzedaż abonamentu na pakiet aplikacji dla kancelarii (…) nie stanowi dostawy produktu w formie cyfrowej, ponieważ produkt jest instalowany i uruchamiany bezpośrednio na urządzeniu klienta Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż abonamentów nie stanowi również usług wymienionych w Załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady UE nr 282/2011.
5.  Sprzedaż abonamentu na pakiet aplikacji dla kancelarii (…) nie odbywa się za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej. Na stronie internetowej Wnioskodawcy są dostępne informacje o możliwości zakupu oprogramowania, jednak wymaga to kontaktu klienta z obsługą Wnioskodawcy.
6.  Sprzedaż abonamentu nie jest zautomatyzowana, oprogramowanie musi zostać wdrożone u każdego klienta indywidualnie, przez techników Wnioskodawcy, jak również każdy Klient musi zostać przeszkolony w zakresie korzystania z oprogramowania.
7.  Sprzedaż abonamentu na pakiet aplikacji wymaga znacznego udziału człowieka, który to udział polega na zainstalowaniu i wdrożeniu oprogramowania na urządzeniach Klienta, wobec powyższego Klient ma bezpośredni kontakt z pracownikami Wnioskodawcy.
8.  Klient ma również świadomość, że w trakcie trwania umowy ma nieograniczony kontakt z Wnioskodawcą.
9.  Sprzedaż abonamentu na pakiet aplikacji dla kancelarii (…) jest możliwa bez wykorzystania technologii informacyjnej.
10.  Odbiorcami usług Wnioskodawcy nie są podmioty niebędące podatnikami, posiadającymi siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, na terytorium państwa członkowskiego UE, innego niż terytorium Polski.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy opisana w stanie faktycznym usługa sprzedaży pakietu aplikacji stanowi usługę elektroniczną, o której mowa w art. 28k ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym podlega oznaczeniu w ewidencji VAT symbolem EE zgodnie z przepisem § 10 ust. 4 pkt 2 Rozporządzenia?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3) kontrahentów;

4) dowodów sprzedaży i zakupów.

Natomiast stosownie do art. 109 ust. 14 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno- organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji.

Z art. 28k ust. 1 ustawy o VAT wynika, że miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Przy czym stosownie do § 10 ust. 4 pkt 2 Rozporządzenia wynika, że ewidencja VAT zawiera dodatkowo oznaczenia dotyczące świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, o których mowa w art. 28k ustawy o VAT – tj. oznaczenie „EE”.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wymieniona usługa sprzedaży pakietu aplikacji stanowi usługę elektroniczną o której mowa w art. 28k ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym powyższa usługa podlega oznaczeniu w ewidencji VAT symbolem EE, zgodnie z przepisem § 10 ust. 4 pkt 2 Rozporządzenia.

Zgodnie z treścią przepisu art. 28k ust. 1 ustawy o VAT w zw. z § 10 ust. 4 pkt 2 Rozporządzenia, oznaczeniu symbolem EE podlegają usługi telekomunikacyjne, nadawcze i elektroniczne, świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia – ustęp 1 obejmuje w szczególności: ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

a) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;

b) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

c) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

d) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);

e) usługi wyszczególnione w załączniku I.

Jak wskazano powyżej oznaczeniu symbolem EE podlegają usługi telekomunikacyjne, nadawcze i elektroniczne, świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią przepisu art. 28a pkt 1 ustawy o VAT, ilekroć jest mowa o podatniku –rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z interpretacją ogólną (…).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem pakietu oprogramowania dla kancelarii (…), które jest przedstawione na stronie internetowej (…), a w ramach abonamentu udziela dostępu do tego pakietu oraz wspiera klientów w jego obsłudze technicznej. Celem oprogramowania jest wspomaganie pracy kancelarii (…) – jest to kompleksowy system rozwiązujący elektroniczny obieg dokumentów skanowanych w kancelariach (…) takich jak korespondencja, protokoły, wnioski, (\`(...)\`) , zwrotki, zwroty, zwrotne potwierdzenia odbioru oraz inne dokumenty. Oprogramowanie jest wdrażane u klientów Wnioskodawcy przez techników, zajmujących się instalacją oprogramowania i przeszkoleniem klienta w zakresie jego użytkowania. Dodatkowo, w trakcie obowiązywania abonamentu Wnioskodawca zapewnia klientowi wsparcie techniczne w zakresie obsługi oprogramowania. Z tego tytułu Wnioskodawca wystawia Klientom faktury, które dokumentują wykonanie usług: Abonament za aplikacje.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania, że świadczona usługa stanowi usługę elektroniczną, o której mowa w art. 28k ust. 1 ustawy, która podlega oznaczeniu w ewidencji VAT symbolem „EE”.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika – art. 99 ust. 7c ustawy.

Deklaracje, o których mowa w ust. 1–3, 3c–6, 8–9 i 11a, składa się wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej (art. 99 ust. 11b ustawy).

Zgodnie z art. 99 ust. 11c ustawy, deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 346, 568, 695, 1517 i 2320), który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy – art. 99 ust. 13b ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3) kontrahentów;

4) dowodów sprzedaży i zakupów.

Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji – art. 109 ust. 3b ustawy.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji – art. 109 ust. 14 ustawy.

Na podstawie art. 99 ust. 13b oraz art. 109 ust. 14 ustawy z 15 października 2019 r. Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju wydał rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 poz. 1988 ze zm.), którego przepisy weszły w życie 1 października 2020 r.

Stosownie do § 10 ust. 4 pkt 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług dodatkowo ewidencja zawiera oznaczenia dotyczące świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, o których mowa w art. 28k ustawy – oznaczenie „EE”.

Zgodnie z art. 28k ustawy, miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W odniesieniu do powyższego, należy wskazać, że w myśl art. 2 pkt 26 ustawy, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Artykuł 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2011 r. Nr 77 str. 1), stanowi, że do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, ust. 1 obejmuje w szczególności:

a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;

c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);

f) usługi wyszczególnione w załączniku I.

Na mocy ust. 3 ww. artykułu, ustęp 1 nie ma zastosowania do:

a) usług nadawczych;

b) usług telekomunikacyjnych;

c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;

d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;

e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;

f) płyt CD i kaset magnetofonowych;

g) kaset wideo i płyt DVD;

h) gier na płytach CD-ROM;

i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;

j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);

k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;

l) hurtowni danych off-line;

m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;

n) usług centrum wsparcia telefonicznego;

o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;

p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;

q) (uchylona)

r) (uchylona)

s) (uchylona)

t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;

u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

Natomiast załącznik II (pn. „Przykładowy wykaz usług świadczonych drogą elektroniczną, o których nowa w art. 58 akapit pierwszy lit. c”) wskazuje na konkretne grupy usług, które są świadczone drogą elektroniczną. I, tak są to:

a) tworzenie i utrzymywanie witryn internetowych, zdalna konserwacja oprogramowania i sprzętu;

b) dostarczanie oprogramowania oraz jego uaktualnień;

c) dostarczanie obrazów, tekstu i informacji oraz udostępnianie baz danych;

d) dostarczanie muzyki, filmów i gier, w tym gier losowych i hazardowych, jak również przekazów lub wydarzeń o charakterze politycznym, kulturalnym, artystycznym, sportowym, naukowym lub rozrywkowym;

e) świadczenie usług kształcenia korespondencyjnego.

Ze wskazanych powyżej regulacji wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

\- realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

\- świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

\- ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe,

\- nie są objęte wyłączeniem zawartym w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że sprzedaż abonamentu na pakiet aplikacji dla kancelarii (…) jest usługą częściowo świadczoną drogą elektroniczną. Sprzedaż abonamentu na pakiet aplikacji dla kancelarii (…) nie stanowi dostawy produktu w formie cyfrowej, ponieważ produkt jest instalowany i uruchamiany bezpośrednio na urządzeniu klienta Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż abonamentów nie stanowi również usług wymienionych w Załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady UE nr 282/2011. Sprzedaż abonamentu na pakiet aplikacji dla kancelarii (…) nie odbywa się za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej. Na stronie internetowej Wnioskodawcy są dostępne informacje o możliwości zakupu oprogramowania, jednak wymaga to kontaktu klienta z obsługą Wnioskodawcy. Sprzedaż abonamentu nie jest zautomatyzowana, oprogramowanie musi zostać wdrożone u każdego klienta indywidualnie, przez techników Wnioskodawcy, jak również każdy Klient musi zostać przeszkolony w zakresie korzystania z oprogramowania. Sprzedaż abonamentu na pakiet aplikacji wymaga znacznego udziału człowieka, który to udział polega na zainstalowaniu i wdrożeniu oprogramowania na urządzeniach Klienta, wobec powyższego Klient ma bezpośredni kontakt z pracownikami Wnioskodawcy. Ponadto, część prac związanych z udostępnieniem oprogramowania odbywa się zdalnie, poprzez udostępnienie pulpitu zdalnego. Dodatkowo, Klient ma również świadomość, że w trakcie trwania umowy ma nieograniczony kontakt z Wnioskodawcą. Sprzedaż abonamentu na pakiet aplikacji dla kancelarii (…) jest możliwa bez wykorzystania technologii informacyjnej.

Należy w tym miejscu podkreślić, że analizowany przepis art. 7 ust. 2 lit. a rozporządzenia 282/2011 jednoznacznie zalicza do usług elektronicznych ogólne dostawy produktów w formie cyfrowej. W świetle tego przepisu nie ma zatem znaczenia sam proces twórczy polegający na wykonaniu produktu ani też to, czy dostawy dokonuje sam wytwórca produktu czy też dystrybutor tego produktu. O zakwalifikowaniu do usług elektronicznych przesądza sam fakt dokonania dostawy produktów cyfrowych.

Zatem w świetle przedstawionych powyżej regulacji należy wskazać, że usług świadczonych przez Wnioskodawcę polegających na sprzedaży abonamentu na pakiet aplikacji, nie można uznać za usługi elektroniczne, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy. Tym samym, przepisy art. 28k w niniejszej sprawie nie będą miały zastosowania.

Jak wskazano powyżej, oznaczenie symbolem „EE”, o którym mowa – w obowiązującym w dniu złożenia wniosku – § 10 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług dodatkowo ewidencja zawiera oznaczenia dotyczące świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, o których mowa w art. 28k ustawy.

W związku z rozstrzygnięciem zawartym w tej interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie stanowią usług elektronicznych, o których mowa w art. 28k ustawy, Wnioskodawca nie ma obowiązku oznaczania w ewidencji VAT faktur wystawionych za świadczone usługi symbolem „EE”.

**Podsumowując, opisana w stanie faktycznym usługa sprzedaży pakietu aplikacji nie stanowi usługi elektronicznej, o której mowa w art. 28k ustawy, a tym samym nie podlega oznaczeniu w ewidencji VAT symbolem „EE”, o którym mowa w § 10 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług.**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, tut. Organ informuje, że § 10 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług został uchylony z dniem 1 lipca 2021 r. przez § 1 pkt 2 lit. e tiret pierwsze rozporządzenia z 29 czerwca 2021 r. (Dz. U. z 2021 poz. 1179).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.