Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.281.2019.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-17
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu polegającego na wyznaczeniu szlaku rowerowego wraz z remontem dróg wewnętrznych na potrzeby tego szlaku.
Słowa kluczowe: drogi; gmina; odliczenia; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony; projekt; rower
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2019 r. (data wpływu 10 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lipca 2019 r. (data wpływu 9 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu polegającego na wyznaczeniu szlaku rowerowego wraz z remontem dróg wewnętrznych na potrzeby tego szlaku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu polegającego na wyznaczeniu szlaku rowerowego wraz z remontem dróg wewnętrznych na potrzeby tego szlaku. Wniosek uzupełniono w dniu 9 lipca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (…) (dalej zwana Gmina, Wnioskodawca, Zainteresowany) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od 1 stycznia 2017 r. Przed tą datą Gmina nie była zarejestrowanym podatnikiem VAT, korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina wykonuje działalność statutową jako organ administracji publicznej oraz świadczy na rzecz mieszkańców usługi, które podlegają opodatkowaniu VAT (np. dostawę wody, wynajem nieruchomości).

W maju 2018 r. Gmina podpisała umowę na realizację projektu, w ramach którego zostanie na terenie Gminy wyznaczony szlak rowerowy.

Projekt realizowany jest w zakresie celu, jakim jest propagowanie dobrostanu społecznego i dziedzictwa kulturowego na obszarach rybackich i obszarach akwakultury, w tym dziedzictwa kulturowego, rybołówstwa i akwakultury oraz morskiego dziedzictwa kulturowego: tworzenie, rozwój oraz wyposażenie infrastruktury turystycznej i rekreacyjnej, przeznaczonej na użytek publiczny, historycznie lub terytorialnie związanej z działalnością rybacką. Umowa na realizację projektu podpisana została z Województwem. W ramach projektu Gmina otrzyma dofinansowanie na realizację zadań w projekcie.

Zgodnie z treścią urnowy Gmina dofinansowanie otrzyma w formie zwrotu kosztów poniesionych na realizację zadania. Zakończenie realizacji projektu szacowane jest na sierpień 2019 r. Dofinansowanie projektu wyniesie do 75% kosztów kwalifikowanych, pozostałe środki będą pochodziły z budżetu Gminy. Celem projektu jest wyznaczenie szlaku rowerowego wraz z remontem dróg wewnętrznych na potrzeby tego szlaku (wytyczenie oraz utwardzenie jego nawierzchni). Szlak będzie przebiegał po drogach, które zostaną odpowiednio przystosowane dla rowerzystów, a następnie oznaczone specjalnymi symbolami wyznaczającymi przebieg szlaku i ułatwiającymi poruszanie się po właściwej drodze.

Beneficjentem projektu jest Gmina, która opracowała i złożyła wniosek do Województwa i będzie zadanie realizowała. Powstała infrastruktura wytworzona w ramach realizowanego zadania będzie własnością Gminy. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego zadania będą wystawione na Gminę, ale nie będą ujmowane w rejestrze zakupów Urzędu Gminy, ani żadnej z jej jednostek organizacyjnych, gdyż, zdaniem Gminy, związane są one z realizacją zadań statutowych Gminy. Celem inwestycji jest bowiem udostępnienie infrastruktury mieszkańcom nieodpłatnie. Celem nie jest zwiększenie obrotów z działalności opodatkowanej podatkiem VAT, lecz udostępnienie mieszkańcom Gminy bezpiecznej i ogólnodostępnej infrastruktury oraz poprawy jakości życia mieszkańców.

W piśmie z dnia 9 lipca 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Gmina wskazała, że:

1.  Realizacja zadania inwestycyjnego polegającego na wyznaczeniu szlaku rowerowego wraz z remontem dróg wewnętrznych na potrzeby tego szlaku należy do zadań własnych Gminy, a podstawą prawną jest art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Mając na względzie ww. podstawę prawną, zdaniem Gminy, wyznaczenie szlaku rowerowego jest zarówno sprawą związaną z:
    *   ładem przestrzennym, gospodarką nieruchomościami, ochroną środowiska i przyrody oraz gospodarką wodną,
    *   jak i gminnymi drogami, ulicami, mostami, placami oraz organizacją ruchu drogowego,
    *   a przede wszystkim sprawą związaną z kulturą fizyczną i turystyką, w tym terenami rekreacyjnymi i urządzeniami sportowymi.
2.  Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu, będą służyły Gminie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
3.  Projekt realizowany jest w zakresie działania „Realizacja lokalnych strategii rozwoju kierowanych przez społeczność” w ramach Priorytetu 4 „(…)”, objętego Programem Operacyjnym „(…)”, z wyłączeniem projektów grantowych, w ramach którego beneficjent zobowiązuje się do realizacji operacji (projektu) pt. „(…)”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją zadania polegającego na wyznaczeniu szlaku rowerowego (oraz utwardzeniu jego nawierzchni) wraz z remontem dróg wewnętrznych na potrzeby tego szlaku?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT objętego na fakturach dokumentujących poniesione koszty realizacji zadania polegającego na wyznaczeniu szlaku rowerowego (oraz utwardzeniu jego nawierzchni) wraz z remontem dróg wewnętrznych na potrzeby tego szlaku.

Prawo to przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione warunki: odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT oraz gdy towary i usługi nabyte w ramach realizacji inwestycji będą wykorzystane do czynności opodatkowanych.

Przepisy art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – wykluczają możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Wobec powyższego, za podatnika podatku od towarów i usług będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, z powołanego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Jednocześnie w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

*   zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5
*   w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Mając na względzie przywołane przepisy i cel realizowanego przez Gminę zadania polegającego na wybudowaniu i następnie udostępnieniu mieszkańcom Gminy bezpiecznej i ogólnodostępnej infrastruktury rowerowej, co w konsekwencji poprawi jakość życia mieszkańców oraz ich zaktywizuje, należy wskazać, iż Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego. Infrastruktura będzie obiektem ogólnodostępnym, mienie wytworzone w przedmiotowej inwestycji będzie własnością Gminy.

Realizacja przedmiotowej inwestycji będzie należała do zadań własnych Gminy wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 17 ustawy o samorządzie gminnym.

Celem zadania nie jest zwiększenie obrotów z działalności opodatkowanej podatkiem VAT, lecz realizowanie celów statutowych Gminy. Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

W przedmiotowej sprawie należy zauważyć, że wydatki związane z realizacją zadania wykonywanego przez Gminę polegającego na budowie infrastruktury rowerowej będą związane z działalnością inną niż gospodarcza. Gmina realizując przedmiotowe zadanie będzie wykonywała przede wszystkim zadania własne w ramach władztwa publicznego, nałożone na nią ustawą o samorządzie gminnym. Zatem, w rozpatrywanej sprawie podatek naliczony nie jest ściśle związany z czynnościami opodatkowanymi, a wręcz przeciwnie – związany jest z inwestycją służącą przede wszystkim do realizacji czynności publicznoprawnych wykonywanych w ramach realizacji przez Gminę zadań własnych, tym samym Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją zadania polegającego na wyznaczeniu szlaku rowerowego (oraz utwardzeniu jego nawierzchni) wraz z remontem dróg wewnętrznych na potrzeby tego szlaku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tutejszy organ informuje, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.