Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.316.2017.14.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-10
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wyłączenia od opodatkowania odszkodowania z tytułu szkód powstałych na nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości na skutek przebudowy sieci elektroenergetycznej wysokiego napięcia 110 kV i 220 kV związanej z realizacją inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi krajowej (…).
Słowa kluczowe: grunty; odszkodowania; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; wywłaszczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku sygnowany datą 24 lipca 2015 r. ( data wpływu 1 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 21/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z Warszawie z 8 października 2021 r., sygn. akt I FSK 1329/18;

2) stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 sierpnia 2017 r. wpłynął Pani wniosek sygnowany datą 24 lipca 2015 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wyłączenia od opodatkowania odszkodowania z tytułu szkód powstałych na nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości na skutek przebudowy sieci elektroenergetycznej wysokiego napięcia 110 kV i 220 kV związanej z realizacją inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi krajowej (…). Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem 13 września 2017 r. (wpływ 13 września 2017 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wojewoda dwoma decyzjami obie z dnia 30 maja 2017 r. ustalił na rzecz małżeństwa odszkodowanie z tytułu szkód powstałych na nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości na skutek przebudowy sieci elektroenergetycznej wysokiego napięcia 110 kV i 220kV związanej z realizacją inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi krajowej (…).

Decyzją z dnia 14 listopada 2014 r., Wojewoda wydał zezwolenie na realizację inwestycji drogowej pn. „(…)”, opatrzonej rygorem natychmiastowej wykonalności, która stała się ostateczna w dniu 15 lipca 2015 r. w połączeniu z decyzją Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 15 lipca 2015 r., zezwolono na przedmiotowych nieruchomościach na przebudowę sieci elektroenergetycznej wysokiego napięcia 110 kV i 220 kV. Zezwolenie na realizację inwestycji drogowej zostało wydane dla A.

Nieruchomości te na dzień wydania ww. decyzji Wojewody zezwalającej na realizację inwestycji drogowej stanowiły i nadal stanowią własność osób fizycznych (Wnioskodawczyni i jej męża) we wspólności majątkowej małżeńskiej, nie były objęte zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nie były one również przeznaczone pod zabudowę, ani objęte żadnymi decyzjami o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Nigdy nie były wykorzystywane na cele pozarolnicze. Są niezabudowane i należą do prywatnego majątku Wnioskodawczyni i jej męża. Zgodnie z ustaleniami studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy przyjętego uchwałą Rady Gminy z dnia 25 lutego 2013 r. działki, których dotyczy odszkodowanie znajdowały się na obszarze przeznaczonym pod tereny rolniczej przestrzeni produkcyjnej. Biegły powołany do ustalenia wysokości odszkodowania ustalił, że w wyniku realizacji inwestycji nastąpiła zmiana stanu zagospodarowania nieruchomości polegająca na pobudowaniu napowietrznej linii energetycznej, skutkująca zmniejszeniem jej wartości w strefie ograniczonego korzystania. Jednocześnie posadowiony został nowy kratownicowy słup energetyczny. Wykonany też został drenaż dla odwodnienia drogi ekspresowej. W ocenie biegłego zniszczeniu uległy uprawy – zasiew jęczmienia, nastąpiły też szkody o charakterze tymczasowym związane z rekultywacją gruntu. Biegły wyceniając szkodę określił, że nastąpiło zmniejszenie wartości nieruchomości w pasie ograniczonego korzystania, powstała szkoda z tytułu lokalizacji naziemnego elementu i wystąpiły szkody z tytułu konieczności rekultywacji gruntu, obniżenia plonowania w okresie po rekultywacyjnym, z tytułu podatku rolnego oraz z tytułu utraconych pożytków na skutek braku możliwości uprawy w okresie prowadzenia robót budowlanych.

Wnioskodawczyni wspólnie z mężem posiadają nieruchomości gruntowe, na których prowadzą wspólnie gospodarstwo rolne. Za zmniejszenie wartości właśnie tych gruntów i konieczność rekultywacji Wojewoda ustalił odszkodowanie i nakazał jego wypłatę A.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że dla celów podatkowych jej mąż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności rolniczej. Złożył w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów usług na druku VAT-R, w którym wskazał w polu C. 1. kwadrat 34, że zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy od dnia 1 stycznia 2014 r. oraz wyjaśnia, że nie prowadzi żadnej pozarolniczej działalności gospodarczej. Na nieruchomości objętej odszkodowaniem prowadził wyłącznie działalność rolniczą i dokonywał dostawy (sprzedaży) produktów rolnych. Wszystkie ww. nieruchomości były wyłącznie w posiadaniu Wnioskodawczyni i jej męża. Nigdy nie były udostępniane osobom trzecim, ani na podstawie umowy odpłatnej, ani nieodpłatnej. Oprócz wywłaszczonych nieruchomości gruntowych Wnioskodawczyni posiada także inne grunty, które są również wykorzystywane wyłącznie na cele rolnicze. Wnioskodawczyni wskazała, że nie planuje w przyszłości sprzedaży gruntów i dotychczas żadnych nie sprzedała. Ponadto oświadcza, że przedmiotowe grunty nabyła wspólnie z mężem od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa w 1994 r. Celem nabycia gruntów była produkcja rolnicza. Przy nabyciu gruntów Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Grunty były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności rolniczej i nie były nigdy w ogóle wykorzystywane w działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie w związku z prowadzonymi pracami Wnioskodawczyni była biernym odbiorcą decyzji administracyjnej i nie miała żadnego wpływu ani na jej wydanie, ani na treść zawartego w niej rozstrzygnięcia, które skierowane było do niej i jej męża jako właścicieli gruntu, nie zaś do niej jako podatnika podatku od towarów i usług – osoby prowadzącej działalność rolniczą. Skutkiem działania organów władzy publicznej niewątpliwie ograniczono stronie możliwość prowadzenia działalności rolniczej, ale szkoda nie dotyczy tej działalności, lecz naruszenia i zdegradowania własności. Wypłacane odszkodowanie stanowi wyłącznie rekompensatę za szkody i utratę wartości gruntu, zmniejszenie jego wartości użytkowej w okresie po rekultywacyjnym i co najważniejsze nie jest zapłatą ani za towar, ani za usługę. Wnioskodawczyni nie otrzymała zapłaty za wykonaną dostawę towaru lub usługi lecz jedynie odszkodowanie stanowiące tylko i wyłącznie zrekompensowanie powstałych szkód na mieniu, utracie jego wartości, braku możliwości korzystania z własności w okresie prowadzenia prac budowlanych i rekultywacji. Nie wystąpiła też, nawet dorozumiana, zgoda na wejście na teren będący w posiadaniu Wnioskodawczyni. Prace były prowadzone na podstawie władczej decyzji organu administracji publicznej, na warunkach określonych w decyzji administracyjnej i przez podmiot przez organ wskazany. Wnioskodawczyni nie mogła w czasie prowadzenia prac związanych z budową drogi korzystać ze swojej własności i nie mogła prowadzić na niej działalności rolniczej. Tak zarysowany stan faktyczny sprawy wyraźnie wskazuje na to, że otrzymane odszkodowanie nie dotyczy w żadnym stopniu działalności rolniczej, bo ta wówczas na tym gruncie nie była prowadzona. Nie dotyczy też pozarolniczej działalności gospodarczej, bo takiej Wnioskodawczyni nie prowadzi i nie prowadziła. Nie można też wskazać choćby jednego elementu pozwalającego na choćby przypuszczenie, że Wnioskodawczyni w sprawach dotyczących działek gruntu zajętych na cele wymienione w decyzjach Wojewody zachowywała się jak profesjonalista na rynku nieruchomości, co by mogło pośrednio wskazywać na jej status jako podatnika mimo braku formalnego zgłoszenia działalności gospodarczej we właściwych rejestrach (obecnie Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej) a otrzymanemu świadczeniu (odszkodowaniu) przypisać cechy usługi.

### Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym sprawy odszkodowanie wypłacone przez Wojewodę na podstawie dwóch decyzji obie z dnia 30 maja 2017 r. z tytułu szkód powstałych na nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości na skutek przebudowy sieci elektroenergetycznej wysokiego napięcia 110 kV i 220 kV związanej z realizacją inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi krajowej (…) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, z brzmienia przepisu art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy – a obecnie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112/WE/2006, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynika bowiem nader wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Innymi słowy, jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy – obecnie art. 9, ust. 1 dyrektywy 112/WE/2006 – z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Decyzja Wojewody skierowana była nie do rolnika, przedsiębiorcy (producenta, handlowca usługodawcy), lecz jej adresatem był właściciel/posiadacz gruntu, na którym realizowana była określona inwestycja drogowa, stąd wniosek, że jeśli decyzja nie była adresowana do podatnika podatku od towarów i usług, to nie rodzi obowiązku podatkowego i nie wywołuje skutku w postaci obowiązku zapłaty podatku. Zdaniem Wnioskodawczyni, odszkodowanie jako rekompensata, nie może być uznane za zapłatę za towar lub usługę w związku z czym nie należy kwoty odszkodowania obciążać podatkiem VAT. Nie jest też zapłatą za tolerowanie czynności lub sytuacji przez rolnika, lecz jest odszkodowaniem dla właściciela/posiadacza gruntu, który z tego tylko powodu, że jest właścicielem/posiadaczem nie staje się podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Zakres transakcji sprzedaży nie może tym samym stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE, a tymi stanowiącymi działalność gospodarczą. Według TSUE nawet okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej natomiast sytuacja się przedstawia w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. NSA w wyroku wydanym w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, wskazał kryteria jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Wykonanie danej czynności nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji bezspornie wynika, że Wnioskodawczyni – niebędąca zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z żadnego tytułu – otrzymała odszkodowanie za szkody wynikłe z działania organu władzy publicznej na jej nieruchomości, na co nie miała żadnego wpływu. I bez znaczenia jest sposób wykorzystania tej nieruchomości. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1, pkt 1 ustawy o p.t.u., opodatkowaniu p.t.u., zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a z ust. 2 tego przepisu wynika, że czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Z kolei z przepisu art. 8 ust. 1. u.p.t.u. wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Kluczowe zatem jest stwierdzenie, że w tej sprawie Wnioskodawczyni nie działała w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą lub rolniczą. Z definicji zawartej w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o p.t.u. wynika, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu p.t.u. ale tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Skoro nigdy nie podejmowała jako właściciel/posiadacz żadnych działań, wykraczających poza zwykłe korzystanie z nieruchomości, znamion wskazujących na jej zamiar prowadzenia w zw. z własnością nieruchomości gruntowych – na tej nieruchomości działalności uznanej za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o p.t.u. to nieuprawnione byłoby takie stanowisko, zgodnie z którym posiadanie/własność i dysponowanie prawem własności, w tym tolerowanie działania organu adm. publicznej, uznane by zostało za działalność gospodarczą. Bez znaczenia pozostaje tu fakt, że z mężem prowadzi na tej nieruchomości działalność rolniczą, z tytułu której jej mąż jest podatnikiem, bowiem odszkodowanie nie dotyczy tej działalności, ale naruszenia posiadania. Oznacza to też, że umożliwienie organom władzy publicznej za odszkodowaniem wykonanie na gruntach wnioskodawcy prac związanych z przebudową sieci elektroenergetycznych i budową urządzeń związanych z tą siecią, oraz z budową na nich inwestycji drogowej, nie jest ani działalnością rolniczą lub gospodarczą, ani Wnioskodawczyni nie działa tu w charakterze podatnika. Nie można jej bowiem przypisać w tym zakresie prowadzenia działalności handlowej polegającej na sprzedaży lub wykorzystywaniu nieruchomości jak profesjonaliście. Nie występowała bowiem w takim charakterze lecz jako właściciel. Dlatego odszkodowanie wypłacone Wnioskodawczyni przez A nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Świadczenie, o którym mowa w art. 8 u.p.t.u. może polegać zarówno na czynieniu jak i na powstrzymywaniu się od działania, wreszcie może stanowić jakiekolwiek inne świadczenie mogące być treścią zobowiązania. Należy jednak wyraźnie zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowania czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu ustawy. Aby tak się stało, muszą być łącznie spełnione następujące warunki, tzn.: zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji musi być odpłatne, zobowiązanie to wynikać musi z wyraźnego stosunku zobowiązaniowego, a także musi istnieć konkretny podmiot/strona będący bezpośrednim beneficjentem (konsumentem) tego zobowiązania. Sam fakt wykonywania pewnych czynności, tolerowanie pewnego stanu, nie jest kryterium do uznania, iż usługi te są opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Bowiem tylko usługi świadczone przez podatnika podlegają opodatkowaniu lub korzystają ze zwolnienia. Nie można przymiotu podatnika przypisać osobie, która w danej sytuacji i w okolicznościach nie jest podatnikiem. Dlatego odszkodowanie będące rekompensatą za poniesioną szkodę w majątku prywatnym, a nie z tytułu prowadzonej działalności rolniczej, ani tym bardziej gospodarczej, nie jest usługą. Odszkodowanie jako rekompensata, nie może być też uznane za zapłatę za towar lub usługę w związku z czym nie należy do kwoty odszkodowania doliczać podatku VAT. Ze świadczeniem usług lub dostawą towarów w rozumieniu ww. przepisów ustawy mamy do czynienia tylko wówczas, gdy dochodzi do wykonania określonej czynności (świadczenia), istnieje jej odbiorca oraz, w zamian za to świadczenie, występuje odpłatność. Czynność opodatkowana powstaje wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. W tej sprawie, pomiędzy stronami decyzji – ani wyraźnie, ani dorozumianie – nie została zawarta jakakolwiek umowa. Nie miało miejsca porozumienie wyrażające wolę zawarcia umowy i w rezultacie brak tu świadczenia opodatkowanego.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Pani wniosek – 3 listopada 2017 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL2-2.4012.316.2017.2.EW, w której uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Pani 6 listopada 2017 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

4 grudnia 2017 r. wniosła Pani skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Skarga wpłynęła do mnie 11 grudnia 2017 r.

Wniosła Pani o uchylenie interpretacji w całości.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 21/18.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 8 października 2021 r. sygn. akt I FSK 1329/18 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 8 października 2021 r. (Prawomocny wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 21/18 wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 2 marca 2022 r.)

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Po 21/18 oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego I FSK 1329/18 z 8 października 2021 r.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.), zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jedną z generalnych zasad na gruncie podatku od towarów i usług jest to, że czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy wykonane są przez podatnika.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu

obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność rolnicza została zdefiniowana w art. 2 pkt 15 ustawy,

zgodnie z którym przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

W analizowanej kwestii – jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku z 8 października 2021 r., znak I FSK 1329/18 w przedmiotowej sprawie – „Sąd pierwszej instancji trafnie dostrzegł, że istotą sporu w sprawie były dwie kwestie: 1) czy świadczenie otrzymane przez Skarżącą i jej męża stanowiło odszkodowanie czy wynagrodzenie za usługę w rozumieniu z art 8 ust 1 pkt 3 ustawy o VAT oraz ewentualnie 2) czy Skarżąca działała przy świadczeniu tej usługi jako podatnik VAT.

Odszkodowanie jest pojęciem niezdefiniowanym w ustawie o podatku od towarów i usług.

Natomiast w świetle uregulowań zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, ze zm., dalej jako: „k.c.”)

jest ono zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty.

Na mocy art. 361 § 1 i § 2 k.c.,

zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.

Z art. 362 k.c. wynika:

W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Jeżeli poszkodowany przyczynił się do powstania lub zwiększenia szkody, obowiązek jej naprawienia ulega odpowiedniemu zmniejszeniu stosownie do okoliczności, a zwłaszcza do stopnia winy obu stron.

Na podstawie art. 363 § 1 i § 2 k.c.,

1) naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu.

2) Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W wyżej przywołanym wyroku NSA czytamy: „Naprawienie szkody polega na przywróceniu stanu sprzed wyrządzenia szkody, tj. wyrównaniu uszczerbku w majątku poszkodowanego. Odwołując się do regulacji cywilnoprawnych jako mających charakter powszechny, z uwagi na brak odrębnej regulacji na gruncie ustawy o VAT, należy wskazać na art. 361 § 2 K.c. zgodnie z którym naprawienie szkody o charakterze majątkowym obejmuje straty, które poszkodowany poniósł (damnum emergens) oraz korzyści (lucrum cessans), które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Oceniając w tych kategoriach świadczenie odszkodowawcze w sprawie należy rozpatrywać jako pokrycie strat majątkowych. (…) Jakkolwiek Skarżąca była tylko biernym odbiorcą działań dokonanych z nakazu organu władzy publicznej, to nie oznacza, że stan taki odpowiadał świadczeniu usługi a ustalone świadczenie miało postać wynagrodzenia. W efekcie bowiem Skarżąca i jej mąż otrzymali kwoty pokrywające uszczerbek majątkowy, którego doznali w wyniku realizacji wydanych decyzji. Wypłacone odszkodowanie, jak wynika z powyższego opisu, jedynie przywracało stan majątkowy sprzed działań podjętych na przedmiotowym gruncie. Rekompensowało poniesiony uszczerbek i z tego tytułu nie sposób zidentyfikować w nim odpłatności za usługę, co musiałoby przynieść efekt przysporzenia majątkowego.

Z uwagi na to, że odszkodowanie pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług z uwagi na brak spełnienia przesłanki odpłatności charakteryzującej świadczenie usługi, należało uznać, że wypłacone Skarżącej świadczenie nie spełnia przedmiotowego warunku opodatkowania VAT. Tym samym za prawidłowe ocenić należy stanowisko Sądu pierwszej instancji, który w taki właśnie sposób ocenił charakter wypłaconego Skarżącej świadczenia.”

Zatem, zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2018 r., sygn. I SA/Po 21/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 października 2021 r., sygn. akt I FSK 1329/18 należy stwierdzić, że ustalone przez Wojewodę świadczenie z tytułu szkód powstałych na nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości jest odszkodowaniem i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie w wcześniej przytoczonym wyroku WSA w Poznaniu, Sąd wskazał: „Odnosząc się do kwestii statusu podatnika VAT, Sąd pierwszej instancji wskazał, że w realiach rozpoznawanej sprawy Skarżąca nie podejmowała żadnych działań wykraczających poza zwykłe korzystanie z nieruchomości, tj. działań wskazujących na zamiar prowadzenia w związku z własnością nieruchomości innej działalności gospodarczej aniżeli działalność rolnicza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. (…) czasowa zmiana przeznaczenia rzeczonego gruntu na potrzeby wykonania określonych robót budowlanych i w związku z realizowaną inwestycją drogową nie nastąpiła z inicjatywy Skarżącej, lecz na mocy przepisów specustawy drogowej, która nie wymagała zgody Skarżącej. Mając to na uwadze Sąd pierwszej instancji nie zgodził się z Organem także co do tego, że Skarżąca wykorzystywała w sposób ciągły przedmiotową nieruchomość w ramach działalności rolniczej i w celu uzyskania z tego tytułu dochodu działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.”

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2018 r. sygn. I SA/Po 21/18 w przedmiotowej sprawie Sąd stwierdził: „Skarżąca zasadnie odwołała się do kryteriów wskazanych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 15 września 2011 r., wydanym w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w którym Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może tym samym stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.(…) Ponadto należy podkreślić, że NSA w wyroku wydanym w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, wskazał na kryteria jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu.

W kontekście powołanych powyżej poglądów prawnych, które Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela, stwierdzić należy, że w realiach rozpoznawanej sprawy skarżąca nie podejmowała żadnych działań, wykraczających poza zwykłe korzystanie z nieruchomości, a wskazujących na jej zamiar prowadzenia w związku z własnością nieruchomości gruntowych - innej niż działalność rolnicza – działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o PTU.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji bezspornie wynika, że skarżąca wraz z mężem (zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług z tytułu prowadzonej działalności rolniczej) na zajętym czasowo gruncie prowadziła wyłącznie działalność rolniczą. Czasowa zmiana przeznaczenia tego gruntu, na potrzeby wykonania określonych robót budowlanych, w związku z realizowaną inwestycją drogową - nie nastąpiła z inicjatywy skarżącej.

W orzecznictwie sądów administracyjnych, na tle stanów faktycznych, w których dochodziło do wywłaszczenia nieruchomości, trafnie akcentuje się, że w takiej sytuacji, właściciel nieruchomości wykorzystuje ją zgodnie z dotychczasowym przeznaczeniem (nie podejmując działań w celu zmiany przeznaczenia gruntu), a zmiana przeznaczenia – z działki rolnej na działkę pod budowę drogi - nie następuje z inicjatywy właściciela nieruchomości, ale wyłącznie w wyniku wydania przez właściwego wojewodę decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 25 stycznia 2017 r., I SA/Wr 600/16; wyroki WSA w Poznaniu: z dnia 5 maja 2016 r., I SA/Po 2445/15 i z dnia 23 lipca 2014 r., I SA/Po 60/14). W tym kontekście należy zauważyć, że czasowe zajęcie nieruchomości skarżącej nastąpiło bez jej inicjatywy, ale na podstawie przepisów specustawy drogowej, w związku z realizacją konkretnej inwestycji drogowej. Uwzględniając powyższe Sąd stwierdza, że w okolicznościach faktycznych sprawy, wobec skarżącej nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o PTU.”

**Zatem, zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2018 r., sygn. I SA/Po 21/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 października 2021 r., sygn. akt I FSK 1329/18 należy stwierdzić, że** **ustalone przez Wojewodę świadczenie z tytułu szkód powstałych na nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości na skutek przebudowy sieci elektroenergetycznej wysokiego napięcia 110 kV i 220 kV związanej z realizacją inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi krajowej (…) jest odszkodowaniem i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie wystąpiły również w spornej sprawie przesłanki stanowiące podstawę do uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).