Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.322.2017.3.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-01
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków z tytułu zakupu przez Wspólnotę mieszkaniową od jej członków udziałów w nieruchomości gruntowej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; wspólnoty-wspólnota mieszkaniowa; wydatek; zakup
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 października 2017 r. (data wpływu 14 listopada 2017 r.) uzupełnionym 11 i 17 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków z tytułu zakupu przez Wspólnotę mieszkaniową od jej członków udziałów w nieruchomości gruntowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków z tytułu zakupu przez Wspólnotę mieszkaniową od jej członków udziałów w nieruchomości gruntowej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 grudnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB4.4014.374.2017.1.BB, 0111-KDIB4.4014.375.2017.1.BB i 0111-KDIB2-1.4010.322.2017.2.BJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 11 i 17 stycznia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wspólnota mieszkaniowa (Wnioskodawca) zamierza kupić działkę X na zasadach współwłasności z inną Wspólnotą. Przedmiot planowanego zakupu powstał z podziału działki nr Y w trakcie realizacji etapowej inwestycji budowy budynków wielorodzinnych przy ul. Z. 1 i 2, wykonywanej przez Spółdzielnię Budowy Mieszkań. Efektem działań dewelopera było powstanie trzech nieruchomości: dwóch zabudowanych budynkami wielorodzinnymi na działkach XX i XXX oraz niezabudowanej, na której znajdują się drogi wewnętrzne, parking, wiata śmietnika, zieleń, plac zabaw oraz infrastruktura techniczna. Podczas wyodrębniania lokali i przenoszenia własności lokali deweloper jednocześnie zbywał na rzecz nowych właścicieli lokali w obu budynkach udziały w działce niezabudowanej X. Konsekwencją tego działania było powstanie z mocy prawa dwóch wspólnot mieszkaniowych oraz współwłasności nieruchomości niezabudowanej na zasadach ogólnych (obecnie 89 udziałowców w prawie, w tym małżeństwa). Ułamkowe prawa własności nieruchomości niezabudowanej w żaden sposób nie są związane z własnością lokali w nieruchomościach zabudowanych - są od siebie niezależne.

Jakkolwiek taki sposób przeniesienia własności nie stoi w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawa, to w znaczny sposób uniemożliwia racjonalne i skuteczne zarządzanie tymi nieruchomościami. Już sam podział działki pierwotnej budzi spore wątpliwości. Wydzielając działki niemalże po obrysach budynków tak, że stanowią one obecnie enklawy w działce X, odebrano im dostęp do drogi publicznej tj. jedną z właściwości działki budowlanej. Nadto działki zabudowane budynkami nie spełniają obecnie warunków zabudowy - nie bilansują im się miejsca postojowe, ani udział powierzchni biologicznie czynnej. Największe jednak problemy sprawia zarządzanie tym układem.

O ile nieruchomościom zabudowanym ustawodawca nadał zapisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (uwl) tzw. ułomną osobowość prawną dzięki, której mogą one funkcjonować jako strona umów, zaciągać prawa, płacić podatki itp., o tyle nieruchomość niezabudowana, będąca przedmiotem niniejszego wniosku, stanowi współwłasność na zasadach Kodeksu Cywilnego. Taka współwłasność nie posiada żadnej osobowości prawnej, a to skutkuje tym, że:

*   do rozporządzania rzeczą wspólną oraz do innych czynności, które przekraczają zakres zwykłego zarządu, potrzebna jest zgoda wszystkich współwłaścicieli (przy tak dużej ilości współwłaścicieli w praktyce jest to niewykonalne),
*   do czynności zwykłego zarządu rzeczą wspólną potrzebna jest zgoda większości współwłaścicieli (w praktyce niewykonalne z przyczyn wyżej opisanych),
*   nie może być stroną umów,
*   nie może zawrzeć polisy ubezpieczeniowej, w tym odpowiedzialności cywilnej,
*   nie może nabywać praw, zaciągać zobowiązań, być stroną pozwu (funkcjonuje na zasadzie solidarnej odpowiedzialności współwłaścicieli),
*   brak jest możliwości egzekucji z nieruchomości, itp.

Z drugiej zaś strony konsekwencje obecnego rozwiązania ponoszą wspólnoty mieszkaniowe, spośród których wymienić można:

*   wątpliwość istnienia podstawy prawnej partycypowania w kosztach utrzymania przedmiotowej działki (wspólnota z ustawy działa w granicach swojej działki),
*   brak możliwości jakichkolwiek zmian i regulacji w obrębie działki niezabudowanej, w tym np. regulacje ruchu kołowego,
*   brak dostępu do drogi publicznej (prawa własności jako niezwiązane mogą być zbywane niezależnie od siebie - taka sytuacja wystąpiła już w jednym przypadku),
*   brak możliwości budowy nowej infrastruktury technicznej jak ciepło systemowe czy sygnał TVK i INT (aby wykonać przyłącze dostawca musi przejść instalacją przez działkę niezabudowaną, a tym samym zawrzeć umowę na udostępnienie działki - do umowy musieliby stanąć wszyscy udziałowcy w prawie (na chwilę obecną w ilości 89), a wobec tego dostawcy nie podejmują się inwestycji), itp.

Wobec powyższych problemów, celem naprawy błędu deweloperskiego, wspólnoty mieszkaniowe postanowiły odkupić do własnych majątków za kwotę 1zł (słownie: jeden złoty) udziały w nieruchomości niezabudowanej od swoich członków. Czynność ta opierać się będzie na zapisach art. 6 i art. 32a (Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa (\`(...)\`) Jeżeli grunt wchodzący w skład nieruchomości wspólnej nie spełnia wymogów przewidzianych dla działki budowlanej, uniemożliwiając prawidłowe i racjonalne korzystanie z budynków i urządzeń z nimi związanych, zarząd lub zarządca, któremu zarząd nieruchomością wspólną powierzono w sposób określony w art. 18 ust. 1, jest obowiązany przedstawić właścicielom lokali projekty uchwał w sprawie:

1.  wyrażenia zgody na nabycie przyległych nieruchomości gruntowych umożliwiających spełnienie wymogów przewidzianych dla działek budowlanych;
2.  udzielenia zarządowi lub zarządcy, któremu zarząd nieruchomością wspólną powierzono w sposób określony w art. 18 ust. 1, pełnomocnictwa do wykonania odpowiednich, prawem przewidzianych, czynności zmierzających do nabycia przyległych nieruchomości gruntowych na rzecz wspólnoty mieszkaniowej).

Skuteczność tych zapisów w odniesieniu do praw rzeczowych podkreśla Sąd Najwyższy w uchwale III CZP 65/07 z dnia 21 grudnia 2007 r. w składzie 7 sędziów wydanej na wniosek Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego, która stanowi, że Wspólnota mieszkaniowa, działając w ramach przyznanej jej zdolności prawnej, może nabywać prawa i obowiązki do własnego majątku i nadał jej moc zasady prawnej. Wartością oczekiwaną jest powstanie na nieruchomości niezabudowanej również współwłasności na zasadach ogólnych ale już jedynie dwóch podmiotów (wspólnot mieszkaniowych). Posiadana przez nie tzw. ułomna osobowość prawna pozwoli na eliminację większości obecnie występujących, a opisanych powyżej problemów z jakimi wspólnoty aktualnie się borykają. Prawa własności we wspólnotach zostaną związane z prawem własności do nieruchomości niezabudowanej, a one same będą w niej umocowane.

Wspólnota rozważa też zamiar przejęcia udziałów w ww. nieruchomości w formie darowizny.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 10 stycznia 2018 r. Wnioskodawca wyjaśnił ponadto, że cena szacunkowa nabywanej działki na podstawie cen działek budowlanych w okolicy wynosi 220-240 zł/m2, co przy 3.829 m2 daje przedział od 842.380 zł do 918.960 zł. Przyjmując, że docelowy udział Wnioskodawcy w przejmowanej działce miałby wynosić 0,43, wartość przejmowanej przez Wnioskodawcę działki może wynosić 395.152,80 zł. Wnioskodawca chce na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wartość nieruchomości wynikającą z dokonanej czynności prawnej. W przypadku uznania, że dopuszczalna jest sprzedaż za 1 zł, taka wartość zostanie zaliczona do kosztów uzyskania przychodu. W razie niedopuszczalności sprzedaży za taką kwotę Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wartość 395.152,80 zł zarówno w przypadku zawarcia umowy sprzedaży, jak i też w przypadku zawarcia umowy darowizny.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy nabycie przez Wspólnotę przedmiotowej nieruchomości w ramach umowy sprzedaży za kwotę 1 zł lub za kwotę 395.152,80 zł może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu przez tę Wspólnotę?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie własności ww. nieruchomości w ramach umowy sprzedaży za 1 zł może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu i ta kwota wraz z kosztami zawarcia umowy (notarialne, sądowe) stanowi koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zasady funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1892 ze zm.). Zgodnie z art. 6 ww. ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Należy wskazać, że wspólnota mieszkaniowa nie posiada jednak osobowości prawnej. Tworzą ją generalnie zarówno właściciele odrębnych lokali mieszkalnych, jak i właściciele odrębnych lokali użytkowych. Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej, będącego prawem związanym z własnością lokalu (art. 3 ust. 1 ww. ustawy). W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, nieruchomość wspólną stanowią grunt oraz części budynku i inne urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

W myśl art. 32a ww. ustawy, jeżeli grunt wchodzący w skład nieruchomości wspólnej nie spełnia wymogów przewidzianych dla działki budowlanej, uniemożliwiając prawidłowe i racjonalne korzystanie z budynków i urządzeń z nimi związanych, zarząd lub zarządca, któremu zarząd nieruchomością wspólną powierzono w sposób określony w art. 18 ust. 1, jest obowiązany przedstawić właścicielom lokali projekty uchwał w sprawie:

1.  wyrażenia zgody na nabycie przyległych nieruchomości gruntowych umożliwiających spełnienie wymogów przewidzianych dla działek budowlanych;
2.  udzielenia zarządowi lub zarządcy, któremu zarząd nieruchomością wspólną powierzono w sposób określony w art. 18 ust. 1, pełnomocnictwa do wykonania odpowiednich, prawem przewidzianych, czynności zmierzających do nabycia przyległych nieruchomości gruntowych na rzecz wspólnoty mieszkaniowej.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm., dalej także: „ustawa CIT”), wspólnoty mieszkaniowe jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej – są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Podsumowując – wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie art. 16 ust. 1 ustawy CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Podkreślić należy, iż w przepisie tym ustawodawca wyraźnie wskazał, że kosztami uzyskania przychodów nie są ponoszone wydatki na nabycie gruntu, które stanowią koszt podatkowy dopiero w momencie odpłatnego ich zbycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wspólnota zamierza kupić działkę X na zasadach współwłasności z inną Wspólnotą. Przedmiot planowanego zakupu powstał z podziału działki Y w trakcie realizacji etapowej inwestycji budowy budynków wielorodzinnych przy ul. Z. 1 i 2, wykonywanej przez Spółdzielnię Budowy Mieszkań. Efektem działań dewelopera było powstanie trzech nieruchomości: dwóch zabudowanych budynkami wielorodzinnymi na działkach XX i XXX oraz niezabudowanej, na której znajdują się drogi wewnętrzne, parking, wiata śmietnika, zieleń, plac zabaw oraz infrastruktura techniczna. Podczas wyodrębniania lokali i przenoszenia własności lokali deweloper jednocześnie zbywał na rzecz nowych właścicieli lokali w obu budynkach udziały w działce niezabudowanej X. Konsekwencją tego działania było powstanie z mocy prawa dwóch wspólnot mieszkaniowych oraz współwłasności nieruchomości niezabudowanej na zasadach ogólnych (obecnie 89 udziałowców w prawie, w tym małżeństwa). Ułamkowe prawa własności nieruchomości niezabudowanej w żaden sposób nie są związane z własnością lokali w nieruchomościach zabudowanych - są od siebie niezależne. Wspólnoty mieszkaniowe postanowiły odkupić do własnych majątków udziały w nieruchomości niezabudowanej od swoich członków. Czynność ta opierać się będzie na zapisach art. 6 i art. 32a ustawy o własności lokali.

Działania powyższe mają na celu powstanie na nieruchomości niezabudowanej również współwłasności na zasadach ogólnych, ale już jedynie dwóch podmiotów (wspólnot mieszkaniowych). Posiadana przez nie tzw. ułomna osobowość prawna pozwoli na eliminację większości obecnie występujących, a opisanych powyżej problemów z jakimi wspólnoty aktualnie się borykają. Prawa własności we wspólnotach zostaną związane z prawem własności do nieruchomości niezabudowanej, a one same będą w niej umocowane.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że o ile w świetle odrębnych przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego, a tym samym niemogących być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, zawarcie wskazanych we wniosku umów sprzedaży jest prawnie dopuszczalne (wskazanie Wnioskodawcy, w tym zakresie uznano za element niepodlegającego ocenie opisu zdarzenia przyszłego), to wydatki (bez względu na ich wysokość) poniesione przez Wspólnotę na nabycie od jej członków udziałów w nieruchomości gruntowej na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy CIT, nie będą stanowić kosztów podatkowych.

Wydatki te zrealizują się jako koszt podatkowy dopiero w momencie uzyskania przychodu z tytułu ewentualnego zbycia gruntu, w którym udziały będą przedmiotem planowanego nabycia.

Wobec powyższego, wydatki z tytułu zakupu przez Wspólnotę mieszkaniową od jej członków udziałów w nieruchomości gruntowej nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy zatem jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie, objętym wnioskiem, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.