Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.117.2018.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-20
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: kredyt; nieruchomości; odsetki; wspólność-wspólność ustawowa; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2018 r. (data wpływu 6 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W maju 2010 r. Wnioskodawca kupił działkę z budynkiem mieszkalnym do wyburzenia.

Na zakup tej nieruchomości zaciągnął kredyt w banku. W tym samym roku budynek tam się znajdujący został wyburzony. W tym samym roku Wnioskodawca wystąpił o warunki zabudowy i pozwolenie na budowę.

Dopiero na początku 2012 r. Zainteresowany otrzymał pozwolenie na budowę i rozpoczął budowę.

Od maja 2010 Wnioskodawca cały czas spłacał odsetki i kapitał od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Do nowo wybudowanego domu Zainteresowany wprowadził się w grudniu 2012 r.

W lipcu 2015 r. Wnioskodawca sprzedał tę nieruchomość.

W deklaracji dotyczącej sprzedaży tej nieruchomości do kosztów uzyskania Wnioskodawca zaliczył odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy interpretacja zawarta w stanowisku Wnioskodawcy dotycząca zaliczenia do kosztów uzyskanych przychodów ze sprzedaży nieruchomości odsetek od kredytu związanych z zakupem nieruchomości jest prawidłowa?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości stanowią koszty uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22. ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości stanowią:

1.  udokumentowane koszty nabycia - ustawodawca nie precyzuje czego, ale tu Zainteresowany nie ma wątpliwości, że chodzi o koszty nabycia nieruchomości lub prawa do nieruchomości,
2.  udokumentowane koszty wytworzenia - ustawodawca ponownie nie precyzuje czego, ale tu Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że chodzi o koszty wytworzenia budynku i/lub budowli,
3.  udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania - ustawodawca ponownie nie precyzuje, co rozumie pod pojęciem nakładów zwiększających wartość rzeczy i praw majątkowych, ale tu również Zainteresowany nie ma wątpliwości, że ma na myśli wszelkie koszty dotyczące nieruchomości (rzecz lub prawo majątkowe) – z wyłączeniem kosztów, które zostały określone w art. 23 Ustawy.

Jak widać z powyższego, wszelkie koszty, które dotyczą nieruchomości (a nie np. rzeczy ruchomych, które mogą się w nieruchomości znajdować), które nie zostały wymienione w art. 23 Ustawy, należy uznać za koszty uzyskania przychodu – należy je tylko udokumentować – co zostało trzykrotnie podkreślone w tym ustępie przez ustawodawcę.

Poza tym, podatek dochodowy w ogóle, a w szczególności źródło przychodu jakim jest sprzedaż nieruchomości przed upływem 5 lat, jest płacony od różnicy między przychodem a kosztami uzyskania przychodu.

Dlatego tak istotne jest sprawdzenie, czy dany koszt nie został wymieniony w art. 23 Ustawy.

Jeśli nie został tam wymieniony, jeśli jest udokumentowany i związany pośrednio lub bezpośrednio z przychodem, to nikt nie ma prawa kwestionowania takiego kosztu. Przeciwne rozumowanie prowadziłoby do tego, że podatnik mógłby zapłacić podatek w sytuacji, gdy nie ma dochodu. Takie rozumowanie stoi w sprzeczności z konstrukcją podatku dochodowego, z zasadami sprawiedliwości społecznej oraz państwa prawa.

Zapłacone przez Wnioskodawcę odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości spełniają wszelkie kryteria wymagane przez ustawodawcę, są udokumentowane (potwierdzenie banku), nie zostały wymienione w art. 23 Ustawy i są związane bezpośrednio z przychodem – bardziej bezpośrednio już być nie mogą, gdyby Zainteresowany nie otrzymał kredytu na zakup nieruchomości, to do zakupu nieruchomości by nie doszło. Zatem odsetki można zaliczyć do kosztów nabycia nieruchomości – tyle że odłożonych w czasie lub do udokumentowanych nakładów zwiększających wartość rzeczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 200 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z treści wniosku wynika, że Zainteresowany nabył w 2010 r. nieruchomość, którą sfinansował kredytem. Następnie Wnioskodawca w 2015 r. sprzedał ww. nieruchomość. Zainteresowany powziął wątpliwość, czy odsetki od kredytu udzielonego na nabycie przedmiotowej nieruchomości stanowią koszty nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, czy Wnioskodawca może zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zauważyć należy, że określony w zacytowanym art. 22 ust. 6c ww. ustawy katalog wydatków, które mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu ma zatem charakter katalogu zamkniętego, w związku z czym tylko wydatki wyraźnie w nim wskazane mogą pomniejszyć uzyskany przychód.

Zatem do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) z zastrzeżeniem ust. 6d zaliczyć można wyłącznie:

1.  udokumentowane koszty nabycia,
2.  udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup ten jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na zakup lokalu pochodzą z innego źródła, np. z oszczędności nabywcy.

Zauważyć należy, że sytuacja, w której podatnik kupujący nieruchomość za środki z kredytu w przypadku sprzedaży nieruchomości mógłby zaliczyć odsetki od kredytu do kosztów uzyskania przychodu prowadziłaby do nierównego traktowania podatników. Bowiem podatnicy, którzy zakupili nieruchomość ze środków własnych nie mieliby możliwości pomniejszenia przychodu o żadne koszty poniesione w związku z nagromadzeniem tych własnych środków na nabycie nieruchomości – jej zakupu dokonali wszak z własnych oszczędności, natomiast podatnik, który środki na zakup lokalu pożyczył, mógłby do kosztów zaliczyć wydatki zapłacone kredytodawcy za pożyczone pieniądze. Tymczasem ceną nabycia jest kwota należna zbywcy z tytułu sprzedaży a nie bankowi za udostępnienie kapitału. Zatem wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy odsetki w żaden sposób nie mieszczą się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu, zawartych w art. 22 ust. 6c ustawy i wydatek na spłatę odsetek nie może być przyjęty jako koszt obniżający przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Prezentowany wyżej pogląd potwierdza dominująca linia orzecznictwa NSA, np. wyrok z 14 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 848/12, zgodnie z którym wydatki związane z zaciągnięciem kredytu na zakup nieruchomości, czyli odsetki i prowizje, nie są kosztem uzyskania przychodów przy sprzedaży. Podobne stanowisko znajdziemy również w orzeczeniu NSA z 28 września 2017 r. (sygn. akt II FSK 1944/15).

Zatem zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca nie może zaliczyć poniesionych wydatków związanych z udzielonym kredytem, tj. odsetek od kredytu, gdyż nie stanowią one kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. Są to bowiem wydatki związane jedynie z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup tej nieruchomości, których nie sposób utożsamiać z wydatkami poniesionymi na jej nabycie, a to uniemożliwia zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te wynikają bowiem wyłącznie z faktu nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości za środki z kredytu bankowego. Nie są to zatem w żadnym wypadku koszty nabycia tej nieruchomości, tylko koszty na jakie podatnik godzi się w momencie zwierania umowy o kredyt, w celu pozyskania środków na zakup nieruchomości. Wydatki te nie stanowią również nakładów poczynionych na przedmiotową nieruchomość w trakcie jej posiadania, o których mowa w ww. przepisie. Wydatki te w żaden sposób nie wpłynęły bowiem na podwyższenie wartości tej nieruchomości.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.