Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.266.2017.1.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-24
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt-spłata kredytu; najem; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spłata; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2017 r. (data wpływu 11 września 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2017 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 10 listopada 2015 r. Wnioskodawczyni zawarła z rodzicami i bratem notarialną umowę darowizny, w której rodzice darowali Wnioskodawczyni i Jej bratu nieruchomość składającą się z działki gruntu zabudowanej budynkiem mieszkalnym. W wyniku tej umowy Wnioskodawczyni i Jej brat nabyli nieruchomość, przy czym udział Wnioskodawczyni wyniósł 3/5, a brata 2/5 i stanowiły one majątki osobiste Wnioskodawczyni i Jej brata. W dniu 11 sierpnia 2017 r. Wnioskodawczyni wraz z bratem dokonała sprzedaży ww. nieruchomości za cenę 250 000 zł. Przychód Wnioskodawczyni ze sprzedaży udziału w nieruchomości wyniósł 150 000 zł. Koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia w tym przypadku nie wystąpiły. Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć część Jej przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości na cele mieszkaniowe, tj. na częściową spłatę kredytu hipotecznego w wysokości 100 000 zł (kapitał oraz odsetki) zaciągniętego przez Wnioskodawczynię i Jej męża w dniu 4 marca 2016 r., w wysokości 251 325 zł, na zakup 35-metrowego mieszkania w …\`(...)\` W dniu 14 grudnia 2015 r. Wnioskodawczyni zawarła wraz z mężem notarialną umowę deweloperską na zakup ww. mieszkania. W dniu 31 maja 2017 r. Wnioskodawczyni i Jej mąż nabyli ww. mieszkanie na własność w drodze notarialnej umowy wyodrębnienia lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży. Nabycia ww. mieszkania dokonali na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej. W zakupionym mieszkaniu urządzili dwa pokoje. Mieszkanie zostało nabyte w celu zapewnienia „dachu nad głową” dla Ich dwudziestoletniej córki - będącej na Ich utrzymaniu, studentki pierwszego roku studiów stacjonarnych w Warszawie. W ww. mieszkaniu Wnioskodawczyni często przebywa, pomagając córce. Wnioskodawczyni mieszka na stałe i pracuje w …\`(...)\` Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie ma związku z działalnością gospodarczą i nie nastąpiła w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy spłata kredytu hipotecznego na nabycie lokalu mieszkalnego w Warszawie, w którym zamieszkuje studiująca córka Wnioskodawczyni, a Wnioskodawczyni w nim często przebywa, może zostać uznana za własny cel mieszkaniowy Wnioskodawczyni, tj. spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Część uzyskanego przychodu w kwocie 100 000 zł Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na nadpłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Nią i współmałżonka. Czy cała nadpłacona kwota kredytu i odsetek może stanowić wydatek uprawniający do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego?
3.  Czy wynajem jednego pokoju w tym mieszkaniu w celu zmniejszenia kosztów utrzymania córki Wnioskodawczyni nie naruszy zasady „własny cel mieszkaniowy”?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, nabycie mieszkania w \`(...)\`., mimo że na stałe Wnioskodawczyni zamieszkuje i pracuje w \`(...)\`.., stanowi zaspokojenie Jej potrzeb mieszkaniowych. Obowiązkiem i potrzebą Wnioskodawczyni jest zapewnienie mieszkania dla studiującej córki, będącej na utrzymaniu Wnioskodawczyni i Jej męża. Wnioskodawczyni uważa, że spełniona jest zatem zasada określona art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „wydatki poniesione na własny cel mieszkaniowy”.

W odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, Wnioskodawczyni uważa, że zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości może przeznaczyć na nadpłatę zaciągniętego wcześniej kredytu hipotecznego na zakup nowego mieszkania, co tym samym zwolni Ją z obowiązku zapłaty podatku od sprzedaży nieruchomości w części, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości. Według Wnioskodawczyni, w opisanej sytuacji dochód zwolniony wyniesie 100 000 zł. Wnioskodawczyni stwierdziła, że nie ma w powyższej sytuacji znaczenia, że przeznacza Ona część przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na nadpłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Nią i Jej męża. Nabycie lokalu mieszkalnego sfinansowanego tym kredytem nastąpiło na zasadach współwłasności majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawczyni nie zawierała z mężem umów majątkowych.

W odniesieniu do pytania oznaczonego nr 3, Wnioskodawczyni stwierdziła, że wynajem jednego z pokoi w nabytym mieszkaniu nie stanowi źródła zarobkowania. Celem tego wynajmu jest pokrycie kosztów eksploatacji takich jak podatek od nieruchomości, czynsz oraz uzyskanie środków finansowych, które pokryją część kosztów utrzymania córki Wnioskodawczyni i Jej męża na studiach w innym mieście, niż miasto Ich stałego zamieszkania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, bądź ww. praw, następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, wówczas zbycie to stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 10 listopada 2015 r. Wnioskodawczyni wraz z bratem otrzymała umową darowizny od rodziców nieruchomość składającą się z działki gruntu zabudowanej budynkiem mieszkalnym. W wyniku tej umowy Wnioskodawczyni nabyła do majątku osobistego udział 3/5 w ww. nieruchomości, zaś udział brata wniósł 2/5. W dniu 11 sierpnia 2017 r. Wnioskodawczyni wraz z bratem sprzedała ww. nieruchomość.

Zatem, odpłatne zbycie w 2017 r. udziału w nieruchomości nabytego przez Wnioskodawczynię w 2015 r. w drodze darowizny, stanowi źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W myśl art. 21 ust. 29 ww. ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Innymi słowy, regulacja ta zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup mieszkania, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował ten właśnie zakup. Ustawodawca ustanowił zatem jednoznaczny zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenie „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym. Istotnym jest zatem, aby podatnik był w stanie racjonalnie udowodnić, że faktycznie mieszka lub ma możliwość mieszkania w nabytej nieruchomości/lokalu mieszkalnym. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy wyraźnie wynika, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu - muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości. Istotne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682) - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Wobec powyższego w sytuacji, gdy przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości stanowiącego majątek odrębny jednego z małżonków, zostanie wydatkowany na spłatę kredytu zaciągniętego wspólnie przez małżonków na zakup lokalu mieszkalnego objętego współwłasnością małżeńską, to przychód ten może w całości korzystać ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy spełnieniu przesłanek zawartych w tym przepisie.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że część przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2017 r. udziału w nieruchomości nabytego w darowiźnie, Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na spłatę kredytu hipotecznego oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego wspólnie z mężem w 2016 r. na zakup lokalu mieszkalnego dla Ich studiującej córki, w celu zapewnienia Jej „dachu nad głową”.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku pytania sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”.

Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika na nabycie lokalu mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w lokalu jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która np. posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci lub najemców. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na spłatę kredytu lub nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

W orzecznictwie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym lokalu mieszkalnym i ten właśnie lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Ustawowy warunek do skorzystania z ulgi powinien być spełniony w chwili nabycia lokalu mieszkalnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 20 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 908/14 postawił tezę, że „już wówczas obiektywna potrzeba wykorzystania takiego lokalu powinna mieć miejsce”. Tym samym nie będzie celem mieszkaniowym spłata kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego na nabycie lokalu mieszkalnego, który ma być przeznaczony dla dziecka, bądź będzie wynajmowany. Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia, która powinna być zaspokojona w momencie nabycia lokalu mieszkalnego.

W tym samym wyroku Sąd podkreślił, że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nabyć, które służą określonym celom, zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Ponadto, nabycie powinno być ukierunkowane na zaspokojenie wyłącznie własnych celów mieszkaniowych wnioskodawcy i nie może służyć ani realizacji celów mieszkaniowych innych osób, ani służyć uniknięciu opodatkowania poprzez dokonanie wydatku.

Stanowisko Organu potwierdzają także i inne wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi: z dnia 2 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 229/14, z dnia 24 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1639/11, czy z dnia 12 września 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 874/12.

Tutejszy Organ podkreśla, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

W świetle powyższego znaczenia treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zaspokaja własnych potrzeb mieszkaniowych osoba, która tak jak Wnioskodawczyni centrum interesów życiowych koncentruje faktycznie w innym lokalu mieszkalnym, a z uwagi na sytuację rodzinną zakupiła lokal mieszkalny dla swojego dziecka. Zakup lokalu mieszkalnego dla dziecka skutkuje tym, że w zakupionym lokalu cele mieszkaniowe realizuje nie Wnioskodawczyni, lecz Jej dziecko. Powyższe oznacza, że w żadnej mierze nie można pogodzić tak przedstawionego stanu z przesłanką wynikającą z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że spłata kredytu hipotecznego oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem dla dziecka, bądź najmu, nie uprawnia Wnioskodawczyni do zwolnienia uregulowanego w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przyjęcie bowiem wykładni przepisu proponowanej przez Wnioskodawczynię oznaczałoby możliwość wydatkowania przychodu na realizację cudzych (dziecka), a nie własnych celów mieszkaniowych, a przecież nie o takie cele podatnika chodzi w tym przepisie. Tym samym, przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości, przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia, będzie opodatkowany 19% podatkiem dochodowym – na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

W związku z brakiem możliwości skorzystania przez Wnioskodawczynię z ww. zwolnienia przedmiotowego, odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 3 stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.