Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-498/15-2/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-14
Teza: W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości oraz wydatków z tytułu prac adaptacyjnych/aranżacyjnych.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2015 r. (data wpływu 15 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości oraz wydatków z tytułu prac adaptacyjnych/aranżacyjnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości oraz wydatków z tytułu prac adaptacyjnych/aranżacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Zasadniczym przedmiotem tej działalności jest działalność szkoleniowa (prowadzenie szkoleń oraz warsztatów), działalność wydawnicza oraz projektowa. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i rozlicza się na podstawie Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o pdof”) z zastosowaniem metody liniowej (19%). Innymi słowy, Wnioskodawca nie korzysta ze zryczałtowanych form opodatkowania przewidzianych w Ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jednocześnie, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (całość wykonywanej działalności podlega opodatkowaniu VAT i nie korzysta ze zwolnienia).

Wnioskodawca planuje nabycie nieruchomości (dalej: „Nieruchomość”). Na Nieruchomość składa się lokal mieszkalny o powierzchni 92,62 m2 (w dalszej części wniosku ta część Nieruchomości określana jest jako „Część Lokalowa”) wraz z przynależną do niego komórką lokatorską o powierzchni 42,49 m2 (w dalszej części wniosku ta część Nieruchomości określana jest jako: „Komórka Lokatorska”). Komórka Lokatorska stanowi tzw. "pomieszczenie przynależne" w rozumieniu art. 2 ust. 4 Ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. Oznacza to, że Komórka Lokatorska nie stanowi odrębnej nieruchomości /odrębnego lokalu. Komórka Lokatorska została specjalnie przygotowana przez dewelopera dla potrzeb Wnioskodawcy (tak, jak wskazano powyżej, będzie ona miała powierzchnię 42,49 m2), w celu możliwości prowadzenia w niej działalności gospodarczej (będzie to salka, w której prowadzone będą szkolenia oraz warsztaty). Innymi słowy, pomimo posługiwania się pojęciem "Komórka Lokatorska", jest to w rzeczywistości odrębne, pomieszczenie zlokalizowane w piwnicy budynku, które będzie zaaranżowane na salkę szkoleniową / warsztatową.

Należy wskazać, że w umowie sprzedaży Nieruchomości wskazana jest łączna cena za nabycie całej Nieruchomości (a więc zarówno Części Lokalowej, jak również Komórki Lokatorskiej). Jednocześnie jednak umowa zawiera wskazanie kalkulacji tej ceny i w tym zakresie na cenę tą oddzielnie składa się wyliczenie za nabycie 1 m2 Komórki Lokatorskiej oraz wyliczenie za nabycie 1 m2 Części Lokalowej. Dlatego też, chociaż zgodnie z zawartą umową z deweloperem, za Nieruchomość przewidziana jest jedna cena, to jednak umowa ta dokonuje „rozbicia” kalkulacji ceny w taki sposób, że wartość Części Lokalowej oraz Komórki Lokatorskiej została odrębnie wskazana.

Nieruchomość ma być częściowo wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz częściowo do celów mieszkaniowych Wnioskodawcy.

W tym zakresie:

*   Cała powierzchnia Komórki Lokatorskiej ma być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.
*   Około 50% powierzchni Części Lokalowej ma być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej (część ta będzie zaadaptowana na biuro). W tym zakresie część ta będzie - zgodnie z projektem Nieruchomości - wyraźnie wyodrębniona od części wykorzystywanej dla celów mieszkaniowych. Będą to osobne pomieszczenia wyodrębnione w ramach Części Lokalowej zaaranżowane wyłącznie do wykonywania działalności gospodarczej. W tym zakresie przewidziane będzie osobne wejście z klatki schodowej dla kontrahentów Wnioskodawcy, osobny domofon, osobna toaleta itp. Część wydzielona do prowadzenia działalności gospodarczej nie będzie wykorzystywana dla potrzeb mieszkaniowych. Będzie jednak istniała możliwość przejścia pomiędzy częścią zagospodarowaną na prowadzenie działalności gospodarczej oraz częścią mieszkaniową poprzez współdzieloną część kuchenną (która będzie znajdowała się na styku tych dwóch części). Niemniej, te dwie części Części Lokalowej będą faktycznie od siebie odseparowane.
*   Pozostała część lokalu (ok. 50% powierzchni Części Lokalowej) będzie przeznaczona dla potrzeb wyłącznie mieszkaniowych.

Nieruchomość zostanie nabyta od dewelopera w tzw. stanie deweloperskim (w momencie nabycia Nieruchomości nie będzie jeszcze zainstalowane oświetlenie, armatura kuchenna / łazienkowa, podłogi itp.). Przed rozpoczęciem korzystania z Nieruchomości planowane jest więc poniesienie na nią nakładów na jej wykończenie tj. adaptację / aranżację do celów mieszkalnych / biurowych. Kwota nakładów zdecydowanie przekroczy 30% ceny, jaką Wnioskodawca zapłaci deweloperowi za nabycie Nieruchomości (zarówno jeżeli zestawi się wszystkie nakłady z wartością nabycia całej Nieruchomości, jak również jeżeli zestawi się nakłady poniesione na część przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej z wartością nabycia tej części Nieruchomości). Zgodnie z przygotowanym kosztorysem przez wykonawcę prac, istnieje możliwość - w zakresie większości kategorii prac - dokładnego przypisania kosztów na adaptację / aranżację które będą poniesione na część wykorzystywaną do prowadzenia działalności gospodarczej oraz na część wykorzystywaną do celów mieszkalnych.

Część Nieruchomości przeznaczona do prowadzenia działalności gospodarczej (tj. Komórka Lokatorska oraz wyodrębniona część Części Lokalowej przeznaczona do prowadzenia działalności gospodarczej) ma być również odpłatnie udostępniana stowarzyszeniu, którego Wnioskodawca jest prezesem (jest to stowarzyszenie non-profit, którego celem statutowym jest działalność kulturalna, naukowa i edukacyjna na rzecz rewitalizacji W., P. oraz starówki). Przy czym, żadna część Nieruchomości nie będzie odrębnie wydzielona wyłącznie dla potrzeb stowarzyszenia, natomiast będzie ono mogło odpłatnie korzystać z całej części przeznaczonej przez Wnioskodawcę do prowadzenia jego działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza podjąć decyzję o amortyzowaniu nabytej Nieruchomości. Wnioskodawca nie zamierza dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z metodą uproszczoną przewidzianą w art. 22g ust. 10 Ustawy o pdof.

Nabycie Nieruchomości ma zostać sfinansowane kredytem udzielonym przez szwajcarski bank (dalej: „Bank”). Kredyt ma posłużyć zarówno sfinansowaniu nabycia Nieruchomości jak również opisanych powyżej prac adaptacyjnych / aranżacyjnych.

Nabycie Nieruchomości będzie opodatkowane podatkiem VAT (8%). Tak, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Nabyta Nieruchomość (w części przeznaczonej do prowadzenia działalności gospodarczej, a więc w zakresie Komórki Lokatorskiej oraz Części Lokalowej przeznaczonej do prowadzenia działalności gospodarczej) będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (w Komórce Lokatorskiej będą prowadzone szkolenia oraz warsztaty, natomiast w Części Lokalowej będzie urządzone biuro Wnioskodawcy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone we wniosku numerem 9 i 10:

1.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego przez sprzedawcę na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości, w części proporcjonalnie przypadającej na część wykorzystywaną do prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym na potrzeby kalkulacji tej proporcji należy uwzględnić okoliczność, że cena sprzedaży wskazana w umowie sprzedaży została odrębnie skalkulowana dla Komórki Lokatorskiej oraz dla Części Lokalowej?
2.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu prac adaptacyjnych / aranżacyjnych poniesionych na Nieruchomości:
    1.  w części, którą na podstawie przygotowanego przez wykonawców prac kosztorysu można bezpośrednio przypisać do części Nieruchomości wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej (a więc w części która będzie odnosiła się bezpośrednio do adaptacji/aranżacji Komórki Lokatorskiej oraz Części Lokalowej przeznaczonej do prowadzenia działalności gospodarczej) oraz
    2.  w zakresie prac, których z obiektywnych przyczyn nie da się bezpośrednio przypisać ani do Komórki Lokatorskiej ani do Części Lokalowej - z zastosowaniem klucza proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 7b Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego przez sprzedawcę na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości, w części proporcjonalnie przypadającej na część wykorzystywaną do prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym na potrzeby kalkulacji tej proporcji należy uwzględnić okoliczność, że cena sprzedaży wskazana w umowie sprzedaży została odrębnie skalkulowana dla Komórki Lokatorskiej oraz dla Części Lokalowej.

Ad. 2.

Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu prac adaptacyjnych / aranżacyjnych poniesionych na Nieruchomości:

1.  w części, którą na podstawie przygotowanego przez wykonawców prac kosztorysu można bezpośrednio przypisać do części Nieruchomości wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej (a więc w części która będzie odnosiła się bezpośrednio do adaptacji / aranżacji Komórki Lokatorskiej oraz Części Lokalowej przeznaczonej do prowadzenia działalności gospodarczej) oraz
2.  w zakresie prac, których z obiektywnych przyczyn nie da się bezpośrednio przypisać ani do Komórki Lokatorskiej ani do Części Lokalowej - z zastosowaniem klucza proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 7b Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

1\. Przepisy prawa.

Zgodnie z:

*   art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT: „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust 17 i 19 oraz art. 124.”

*   art. 86 ust. 7b Ustawy o VAT: „W przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej."

2\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ustawa o podatku VAT zawiera regulację, która wprost odnosi się do sytuacji, w której nabywana przez podatnika nieruchomość (wydatki na nabycie lub wytworzenie nieruchomości) będzie częściowo wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, a częściowo do celów prywatnych. Zgodnie z tą regulacją w takiej sytuacji podatek naliczony odlicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Ustawa nie precyzuje, w jaki sposób należy kalkulować udział procentowy, w jakim lokal jest wykorzystywany do celów działalności gospodarczej. W literaturze przedmiotu wskazuje się w tym zakresie, że "należy uznać, że każda metoda przyjęta przez podatnika, o ile jest ona oparta na racjonalnych przesłankach i nie prowadzi do nadużyć, powinna zostać zaakceptowana. Powinna ona jak najbardziej wiernie odzwierciedlać faktyczny sposób wykorzystywania nieruchomości przez podatnika."(tak: J. Martini, M. Wojda, P. Skorupa, VAT, Komentarz, 2014, wyd. Legalis, Komentarz do art. 86 Ustawy o VAT).

W opinii Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w zakresie, w jakim będzie ona wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Proporcję odliczenia należy skalkulować przy zastosowaniu poniższych reguł:

1.  Po pierwsze, należy uwzględnić różnicę w cenie nabycia Części Lokalowej oraz w cenie nabycia Komórki Lokatorskiej (pomimo, że zarówno Część Lokalowa jak również Komórka Lokatorska stanowią z prawnego punktu widzenia jedną Nieruchomość). Innymi słowy, nie należy dokonywać uśrednienia ceny za nabycie 1 m2 powierzchni Nieruchomości. W konsekwencji, należy w pierwszej kolejności odrębnie przepisać podatek VAT przypadający na Komórkę Lokatorską (z uwzględnieniem ceny za 1 m2 Komórki Lokatorskiej) oraz na Część Lokalową (z uwzględnieniem ceny za 1m2 Części Lokalowej).
2.  Następnie, należy uwzględnić okoliczność, że Wnioskodawca ma zamiar wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT) całą powierzchnię Komórki Lokatorskiej oraz jedynie ok. 50% powierzchni Części Lokalowej Nieruchomości. W konsekwencji podatek VAT będzie podlegał odliczeniu: w całości - w zakresie powierzchni Komórki Lokatorskiej oraz w ok. połowie - w zakresie powierzchni Części Lokalowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

1\. Przepisy prawa.

Zgodnie z:

*   art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT: „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.”

*   art. 86 ust. 7b Ustawy o VAT: „W przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej."

2\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Uwzględniając okoliczność, że nabyte przez Wnioskodawcę prace adaptacyjne / aranżacyjne będą dotyczyły Nieruchomości, która częściowo będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, oraz częściowo do celów prywatnych, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze przez wykonawcę prac wyłącznie w zakresie, w jakim prace będą dotyczyły części powierzchni wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, zgodnie z przygotowanym przez wykonawców prac kosztorysem istnieje możliwość bezpośredniego przypisania większości kosztów poniesionych na adaptację / aranżację Nieruchomości. Jednocześnie jednak mogą pojawić się koszty, które będą dotyczyły całej Nieruchomości i których nie można w bezpośredni sposób alokować ani do części przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej, ani też do części Mieszkalnej.

Dlatego też, w opinii Wnioskodawcy odliczenie podatku naliczonego powinno zostać dokonane w następującym zakresie:

1.  Bazując na kosztorysie, należy wyodrębnić, które prace dają się przypisać wyłącznie Komórce Lokatorskiej lub Części Lokalowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej. Podatek VAT z tytułu tych prac będzie podlegał w całości odliczeniu.
2.  W sytuacji, w których nakładów nie da się w obiektywny sposób przypisać wyłącznie do poszczególnych części Nieruchomości, a w konsekwencji będą one stanowiły nakłady ponoszone zarówno dla celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, jak również do celów prywatnych, odliczenia należy dokonać (zgodnie z art. 86 ust. 7b Ustawy o VAT) według udziału procentowego, w jakim Nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej. W opinii Wnioskodawcy w takim przypadku najbardziej obiektywnym kluczem byłby klucz powierzchniowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, należy rozumieć wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z definicją „ulepszenia”, kótra została określona w art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (całość wykonywanej działalności podlega opodatkowaniu VAT i nie korzysta ze zwolnienia).

Wnioskodawca planuje nabycie nieruchomości (Nieruchomość), na którą składa się lokal mieszkalny o powierzchni 92,62 m2 (Część Lokalowa) wraz z przynależną do niego komórką lokatorską o powierzchni 42,49 m2 (Komórka Lokatorska). Nieruchomość zostanie nabyta od dewelopera w tzw. stanie deweloperskim. Przed rozpoczęciem korzystania z Nieruchomości planowane jest więc poniesienie na nią nakładów na jej wykończenie tj. adaptację / aranżację do celów mieszkalnych / biurowych. Kwota nakładów zdecydowanie przekroczy 30% ceny, jaką Wnioskodawca zapłaci deweloperowi za nabycie Nieruchomości (zarówno jeżeli zestawi się wszystkie nakłady z wartością nabycia całej Nieruchomości, jak również jeżeli zestawi się nakłady poniesione na część przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej z wartością nabycia tej części Nieruchomości).

Nabycie Nieruchomości będzie opodatkowane podatkiem VAT (8%). Nabyta Nieruchomość (w części przeznaczonej do prowadzenia działalności gospodarczej) będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W umowie sprzedaży Nieruchomości wskazana jest łączna cena za nabycie całej Nieruchomości. Jednocześnie umowa zawiera wskazanie kalkulacji tej ceny i w tym zakresie na cenę tą oddzielnie składa się wyliczenie za nabycie 1 m2 Komórki Lokatorskiej oraz wyliczenie za nabycie 1 m2 Części Lokalowej. Przy tym cała Komórka Lokatorska będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, która nie korzysta ze zwolnienia od podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego przez sprzedawcę na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości oraz z tytułu prac adaptacyjnych/aranżacyjnych.

Zasadą jest, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Co do zasady, w przypadku zakupów, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do określonego rodzaju działalności (np. opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu), nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ich zakupu w pełnym zakresie, lecz w takiej części, w jakiej zakupy te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi. Natomiast obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane.

Z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów czynności, z którymi wydatki te są związane (w omawianym przypadku czynności podlegające opodatkowaniu, bądź niepodlegające opodatkowaniu). Natomiast powołany wyżej przepis art. 86 ust. 7b ustawy wprowadza szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z tą działalnością i nie jest możliwe odrębne przyporządkowanie kwot tego podatku do poszczególnych obszarów działań. Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT określoną w art. 86 ust. 1 ustawy i reguluje sposób odliczenia podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z działalnością, jak i na inne cele, czyli pozostające poza zakresem VAT.

Przepis ten nakłada na podatnika obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących nieruchomości, zgodnie z tym udziałem.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że zakupi Nieruchomość, która składa się z Części Lokalowej oraz Komórki Lokatorskiej. Przy czym Komórka Lokatorska stanowi odrębne, pomieszczenie zlokalizowane w piwnicy budynku i będzie w całości wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Natomiast Część Lokalowa będzie w około 50% wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej (część ta będzie zaadaptowana na biuro). Część ta będzie zgodnie z projektem Nieruchomości, wyraźnie wyodrębniona od części wykorzystywanej dla celów mieszkaniowych. Będą to osobne pomieszczenia wyodrębnione w ramach Części Lokalowej zaaranżowane wyłącznie do wykonywania działalności gospodarczej. W tym zakresie przewidziane będzie osobne wejście z klatki schodowej dla kontrahentów Wnioskodawcy, osobny domofon, osobna toaleta itp. Część wydzielona do prowadzenia działalności gospodarczej nie będzie wykorzystywana dla potrzeb mieszkaniowych. Będzie jednak istniała możliwość przejścia pomiędzy częścią zagospodarowaną na prowadzenie działalności gospodarczej oraz częścią mieszkaniową poprzez współdzieloną część kuchenną (która będzie znajdowała się na styku tych dwóch części).

Przy tym w umowie sprzedaży Nieruchomości wskazana jest łączna cena za nabycie całej Nieruchomości (a więc zarówno Części Lokalowej, jak również Komórki Lokatorskiej). Jednocześnie jednak umowa zawiera wskazanie kalkulacji tej ceny i w tym zakresie na cenę tą oddzielnie składa się wyliczenie za nabycie 1 m2 Komórki Lokatorskiej oraz wyliczenie za nabycie 1 m2 Części Lokalowej.

Zatem, Wnioskodawcy od wydatków dotyczących zakupu Komórki Lokatorskiej, która w całości będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie nabycia tej Komórki Lokatorskiej zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Natomiast Wnioskodawcy od wydatków dotyczących zakupu Części Lokalowej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 7b ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo od odliczenia kwoty podatku zawartego w cenie nabycia Części Lokalowej, według udziału procentowego, w jakim inwestycja ta tj. Część Lokalowa, wykorzystywana będzie do celów działalności opodatkowanej.

Należy podkreślić, że prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego związanej ze sprzedażą opodatkowaną, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego.

W odniesieniu do stosowanej metody określenia udziału procentowego, należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tego udziału. Zatem do wyliczenia tego udziału można przyjąć różne rozwiązania. Zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Wnioskodawca jest zobowiązany do przyjęcia przy odliczeniu podatku VAT naliczonego obiektywnego kryterium zapewniającego, że obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą, a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (np. klucza powierzchniowego). Ważne jest by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą. Należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z prowadzona działalnością gospodarczą.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że przed rozpoczęciem korzystania z Nieruchomości planowane jest poniesienie nakładów na jej wykończenie tj. adaptację/aranżację do celów mieszkalnych/biurowych. Zgodnie z przygotowanym kosztorysem przez wykonawcę prac, istnieje możliwość - w zakresie większości kategorii prac - dokładnego przypisania kosztów na adaptację/aranżację które będą poniesione na część wykorzystywaną do prowadzenia działalności gospodarczej oraz na część wykorzystywaną do celów mieszkalnych. Natomiast niektórych prac adaptacyjnych/aranżacyjnych nie da się w obiektywny sposób przypisać wyłącznie do poszczególnych części Nieruchomości.

Zatem Wnioskodawcy od nakładów na wykończenie Nieruchomości tj. adaptację/aranżację, które można dokładnie przypisać do kosztów poniesionych na część Nieruchomości wykorzystywaną do prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Natomiast, w przypadku, wydatków które będą stanowiły nakłady ponoszone zarówno dla celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, jak również do celów prywatnych Wnioskodawca, zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, jest zobowiązany do obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu związanego z adaptacją/aranżacją przedmiotowej Nieruchomości według udziału procentowego, w jakim Nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności opodatkowanej. Zatem w analizowanej sprawie, w sytuacji gdy ponoszone nakłady (prace adaptacyjne/aranżacyjne) będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z poszczególnymi pracami, jednakże nie od całości ponoszonych wydatków, ale tylko według udziału procentowego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, zgodnie z art. 86 ust. 7b, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy. Przy tym, to Wnioskodawca zobowiązany jest do dokładnego określenia tego udziału.

Tym samym, Wnioskodawcy z tytułu prac adaptacyjnych/aranżacyjnych poniesionych na Nieruchomości, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego:

1.  w części, którą na podstawie przygotowanego przez wykonawców prac kosztorysu można bezpośrednio przypisać do części Nieruchomości wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej (a więc w części która będzie odnosiła się bezpośrednio do adaptacji/aranżacji Komórki Lokatorskiej oraz Części Lokalowej przeznaczonej do prowadzenia działalności gospodarczej), zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
2.  w zakresie prac, których z obiektywnych przyczyn nie da się bezpośrednio przypisać ani do Komórki Lokatorskiej ani do Części Lokalowej - z zastosowaniem klucza proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 7b Ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.