Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.148.2018.2022.11.S.MS2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-28
Teza: Dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; spadek; umowa-umowa przedwstępna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 2 marca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 marca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1445/18 i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe**.**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 marca 2018 r. wpłynął Pana wniosek z 2 marca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pan osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych („Podatek PIT”). Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej (w tym w zakresie obrotu nieruchomościami).

Z aktualnego - na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji - odpisu księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości znajdującej się w (\`(...)\`) („Nieruchomość”) wynika, że jako właściciel Nieruchomości wpisany jest Pan.

Pan oraz osoba fizyczna („Osoba Fizyczna”) nabyli swoje części Nieruchomości na podstawie umowy zniesienia współwłasności zawartej w dniu 21 grudnia 2001 r. Pan - w 1/3 części oraz (ii) Osoba Fizyczna - w 2/3 części.

W dniu 5 stycznia 2017 r., działając w imieniu własnym oraz w imieniu Osoby Fizycznej (jako jej pełnomocnik) zawarł Pan - w formie aktu notarialnego - przedwstępną umowę sprzedaży („Przedwstępna Umowy Sprzedaży”) Nieruchomości.

W Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, oświadczył Pan wspólnie z osoba fizyczną, że dokonają odpłatnego zbycia działki ewidencyjnej o projektowanym nr (…) powstałą z podziału działki o nr (…) za cenę stanowiącą iloczyn rzeczywistego obszaru tej działki podaną w m2 oraz precyzyjnie określonej w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży kwoty za każdy m2, tj. (i) dokona Pan odpłatnego zbycia udziału wynoszącego 1/3 części za cenę proporcjonalną do udziału jaki posiada Pan w Nieruchomości oraz (ii) Osoba Fizyczna dokona odpłatnego zbycia udziału wynoszącego 2/3 części za cenę proporcjonalną do udziału jaki Osoba Fizyczna posiada w Nieruchomości. W Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, wspólnie z Osobą Fizyczną wyraził Pan zgodę na dokonanie podziału działki nr (…), poprzez wydzielenie z niej m. in. działki o numerze (…) o obszarze ok. 0,5530 m2.

W dniu 1 sierpnia 2017 r., działając w imieniu własnym oraz w imieniu Osoby Fizycznej (jako jej pełnomocnik), zawarł Pan Aneks do Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, na mocy którego zmieniono Przedwstępną Umowę Sprzedaży w ten sposób, że wyraził Pan wspólnie z Osobą Fizyczną zgodę na dokonanie podziału działki nr (…) poprzez wydzielenie z niej m. in. działki o numerze (…) o obszarze ok. 0,6051 ha.

W § 14 ust. 2 Przedwstępnej Umowy Sprzedaży wynika również, że umowa przyrzeczona sprzedaży („Przyrzeczona Umowa Sprzedaży”) zostanie zawarta najpóźniej w terminie do końca 31 grudnia 2017 r. W dniu 11 września 2017 r. zostały zmienione postanowienia Przedwstępnej Umowy Sprzedaży w ten sposób, że termin zawarcia Umowy Przyrzeczonej Sprzedaży określony w § 14 ust. 2 Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, zmieniono z dnia 31 grudnia 2017 r. na dzień 31 maja 2018 r.

Tym samym, Przedwstępna Umowa Sprzedaży zawiera wszystkie istotne postanowienia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży (w tym co do formy).

W dniu 27 października 2017 r. Osoba Fizyczna zmarła. W dniu 14 grudnia 2017 r. został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia po Osobie Fizycznej. Pan jako jedyny spadkobierca po Osobie Fizycznej, został ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości jako jedyny właściciel.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika więc, że jest Pan właścicielem 1/3 Nieruchomości przez okres dłuższy niż 5 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie 1/3 części Nieruchomości. Zatem odpłatne zbycie przez Pana 1/3 części Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.), („ustawa o PIT”). Również Osoba Fizyczna była właścicielem 2/3 części Nieruchomości przez okres dłuższy niż 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie 2/3 części Nieruchomości. W związku z tym, również odpłatne zbycie przez Osobę Fizyczną 2/3 części nieruchomości nie podlegałoby opodatkowaniu podatkiem PIT na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

W związku z zawarciem Przedwstępnej Umowy Sprzedaży w formie aktu notarialnego – pomimo śmierci Osoby Fizycznej – musi Pan zawrzeć Przyrzeczoną Umowę Sprzedaży, aby uniknąć konsekwencji niedotrzymania Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, tj. przede wszystkim wydania przez Sąd orzeczenia stwierdzającego zawarcie umowy i zastępującego tę umowę.

**Pytanie**

Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, przychód z odpłatnego zbycia Nieruchomości w części dotyczącej 2/3 części Nieruchomości nabytej przez Pana w wyniku dziedziczenia po Osobie Fizycznej, a wykonanego w wyniku realizacji przez Pana postanowień Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT z tytułu odpłatnego zbycia Nieruchomości pomimo tego, że odpłatne zbycie 2/3 części Nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło dziedziczenie przez Pana 2/3 części Nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT?

**Pana stanowisko w sprawie**

Uważa Pan, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, przychód z odpłatnego zbycia Nieruchomości w części dotyczącej 2/3 części Nieruchomości nabytej przez Pana w wyniku dziedziczenia po Osobie Fizycznej, a wykonanego w wyniku realizacji przez Pana postanowień Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT z tytułu odpłatnego zbycia Nieruchomości pomimo tego, że odpłatne zbycie 2/3 części Nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło dziedziczenie przez Pana 2/3 części Nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT „źródłami przychodów są odpłatne zbycie (\`(...)\`):

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości;

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej;

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów;

d) innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w (art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. a-c (ustawy o PIT) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pól roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 389 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459), („Kodeks Cywilny”):

‒ § 1. Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

‒ § 2. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia”.

W myśl art. 390 Kodeksu Cywilnego:

‒ § 1. Jeżeli strona zobowiązana do zawarcia umowy przyrzeczonej uchyla się od jej zawarcia, druga strona może żądać naprawienia szkody, którą poniosła przez to, że liczyła na zawarcie umowy przyrzeczonej. Strony mogą w umowie przedwstępnej odmiennie określić zakres odszkodowania.

‒ § 2. Jednakże gdy umowa przedwstępna czyni zadość wymaganiom, od których zależy ważność umowy przyrzeczonej, w szczególności wymaganiom co do formy, strona uprawniona może dochodzić zawarcia umowy przyrzeczonej (\`(...)\`)”.

W wyniku zawarcia umowy przedwstępnej jedna lub dwie strony zobowiązują się do zawarcia umowy przyrzeczonej. Treścią umowy przedwstępnej jest bowiem nie tylko zobowiązanie się dłużnika, ale i drugiej strony, to jest wierzyciela do zawarcia umowy przyrzeczonej. Oznacza to, że w sytuacji, gdy umowa przedwstępna czyni zadość wymaganiom, od których zależy ważność umowy przyrzeczonej, w szczególności wymaganiom co do formy, strona uprawniona może dochodzić zawarcia umowy przyrzeczonej.

Pana zdaniem, umowa przyrzeczona, o której mowa w art. 389 § 1 i art. 390 § 1 i 2 Kodeksu Cywilnego może być każdą umową z dziedziny prawa cywilnego, w szczególności umową zobowiązującą, wywołującą zarazem skutek rozporządzający zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu Cywilnego. Skutek rozporządzającej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości jest regułą (tj. nieruchomości), to nie ma powodu do zastrzegania w treści umowy przedwstępnej, że umowa przyrzeczona spowoduje zarazem przeniesienie własności. Jeżeli umowa przedwstępna zawiera istotne postanowienia umowy przyrzeczonej, w tym m.in. termin, w ciągu którego ma być ona zawarta, to uchylenie się od zawarcia umowy przyrzeczonej nie może unicestwić roszczenia uprawnionej strony do wytoczenia powództwa na podstawie art. 64 Kodeksu Cywilnego i art. 1047 § 1 i 2 Kodeksu Postępowania Cywilnego. Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 7 stycznia 1967 r. (sygn. akt III CZP 32/66) zauważył, że „Prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek strony do złożenia oznaczonego oświadczenia woli zastępuje to oświadczenie (art. 64 Kodeksu Cywilnego oraz art. 1047 Kodeksu Postępowania Cywilnego). Jeżeli więc oświadczenie to ma stanowić składnik umowy, jaka ma być zawarta pomiędzy stronami do zawarcia tej umowy konieczne jest złożenie odpowiedniego oświadczenia woli przez drugą stronę z zachowaniem wymaganej formy. Nie dotyczy to jednak zawarcia umowy przyrzeczonej w umowie przedwstępnej (art. 390 § 2 Kodeksu Cywilnego) oraz wypadków, gdy sąd uwzględnia powództwo o stwierdzenie obowiązku zawarcia umowy całkowicie zgodnie z żądaniem powoda; w takich wypadkach orzeczenie sądu stwierdza zawarcie umowy i zastępuje tę umowę”.

W konsekwencji, przy takiej ocenie uprawnienia strony umowy przedwstępnej, która wniesie powództwo, obrona pozwanych przed treścią wyroku sądu zobowiązującego pozwanych do złożenia oświadczenia woli zastępujących tę umowę przyrzeczoną jest ograniczona, a wręcz niemożliwa. Umowa przedwstępna czyni zadość wymaganiom, od których zależy ważność umowy przyrzeczonej, w szczególności wymaganiom co do formy, a zatem strona uprawniona może dochodzić zawarcia umowy przyrzeczonej. Z uwagi na zawarcie Przedwstępnej Umowy Sprzedaży w formie aktu notarialnego, nie ma Pan prawnej możliwości nie zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży - uchylanie się od zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży spowoduje dodatkowe koszty postępowania sądowego. Jak już była o tym mowa, prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek strony do złożenia oznaczonego oświadczenia woli zastępuje tylko to oświadczenie (art. 64 KC i art. 1047 KPC), jednakże w odniesieniu do zawarcia umowy przyrzeczonej (art. 390 § 2 KC) oraz sytuacji, gdy sąd uwzględnia powództwo o stwierdzenie obowiązku zawarcia umowy całkowicie zgodnie z żądaniem pozwu, orzeczenie sądu stwierdza zawarcie umowy i zastępuje tę umowę (wyrok SN z dnia 19 września 2002 r., sygn. akt II CKN 930/00). Powyższe orzeczenie sądu skutkuje zatem przeniesieniem prawa własności.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we Wniosku wynika, iż termin do zawarcia umowy przyrzeczonej został precyzyjnie określony. Jest to więc termin spełnienia świadczenia (a więc zawarcia umowy przyrzeczonej, a nie termin końcowy trwania stosunku zobowiązaniowego z umowy przedwstępnej).

Oczywiste jest, że może nie dojść do zawarcia umowy przyrzeczonej, a także i do wydania wyroku, o treści, o której była mowa w umowie przedwstępnej tylko w przypadku, gdyby doszło do sytuacji, w której świadczenie z umowy przyrzeczonej byłoby niemożliwe do wykonania. Wówczas niemożliwe byłoby też świadczenie z umowy przedwstępnej, jeżeli ta niemożliwość istniała już w dniu zawarcia tej umowy (art. 387 Kodeksu Cywilnego). Gdyby zaś świadczenie z umowy przyrzeczonej było niemożliwe dopiero po zawarciu tej umowy, to oznaczałoby to, że umowa taka wygasłaby, a dłużnik nie poniósłby za to odpowiedzialności. W przeciwnym razie wierzycielowi przysługiwałoby roszczenie o naprawienie szkody. Uchylanie się zaś od zawarcia umowy przyrzeczonej prowadzi do możliwości wytoczenia przez uprawnioną stronę powództwa o odszkodowanie (w granicach tzw. ujemnego interesu umownego - art. 390 § 1 Kodeksu Cywilnego) ewentualnie o wytoczenia powództwa o złożenie oświadczenia woli w trybie art. 64 Kodeksu Cywilnego w związku z art. 1047 Kodeksu Postępowania Cywilnego.

Podkreśla Pan, że w skład spadku wchodzą wierzytelności wynikające ze stosunków umownych w tym m.in. roszczenie o zawarcie umowy w wykonaniu umowy przedwstępnej, prawo do odstąpienia od umowy, zatrzymania zadatku, zwrotu korzyści z bezpodstawnego wzbogacenia, roszczenie o naprawienie szkody majątkowej z tytułu czynu niedozwolonego, prawo pierwokupu.

Spadkobierca jako następca prawny spadkodawcy pod tytułem ogólnym wstępuje w te stosunki majątkowe, których strona był spadkodawca i z chwilą otwarcia spadku jego dotyczą zobowiązania zaciągnięte przez spadkodawcę. Jeżeli spadkodawca zaciągnął zobowiązanie, na podstawie którego miał obowiązek zbyć rzecz należącą do spadku, to z chwilą otwarcia spadku miejsce spadkodawcy w tym stosunku zobowiązaniowym zajmuje spadkobierca i na nim ciąży obowiązek wykonania zaciągniętego uprzednio zobowiązania (wyrok SN z dnia 30 stycznia 2015 r., sygn. akt III CSK 162/14).

Powyższe oznacza zatem, że nie ma Pan możliwości uchylenia się od zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży (bez ponoszenia odpowiedzialności na gruncie prawa cywilnego), chyba że druga strona Przedwstępnej Umowy Sprzedaży wyrazi zgodę na wydłużenie terminu zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży o kolejne kilka lat (co w realiach prawnych art. 390 § 2 Kodeksu Cywilnego oraz niniejszej sprawy jest wręcz niemożliwe).

Ponadto gdyby przyjąć, że Osoba Fizyczna - która była właścicielem 2/3 części Nieruchomości przez okres powyżej 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie - nie podlegałaby obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT z tytułu odpłatnego zbycia 2/3 części Nieruchomości (co wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we Wniosku), a Pan jako spadkobierca Osoby Fizycznej zobowiązany do zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży musiałby odpłatne zbycie 2/3 części Nieruchomości opodatkować podatkiem PIT wg stawki 19 %, co oznaczałoby, że wstępując w prawa Osoby Fizycznej jest Pan w znacznie gorszej sytuacji niż Osoba Fizyczna.

Należy zauważyć, że z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. Poz. 201 ze zm.), („Ordynacja podatkowa”) wynika, iż „spadkobiercy podatnika (\`(...)\`) przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy”. Prawem podatnika (tu: spadkodawcy) przejmowanym przez spadkobiercę jest zatem prawo do wyłączenia przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, nie powodującym więc powstania obowiązku podatkowego w podatku PIT z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Pragnie Pan wskazać, że w taką właśnie sytuację podatkową wstąpił w związku z nabyciem spadku obejmującym 2/3 części Nieruchomości i obowiązkiem zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży. Pana zdaniem nie może się Pan zatem znaleźć w sytuacji prawnej gorszej, niż jego poprzednik prawny (tj. Osoba Fizyczna).

Reasumując, Pana zdaniem obowiązek podatkowy w podatku PIT z tytułu odpłatnego zbycia Nieruchomości w warunkach, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT nie powstaje w stosunku do Pana jako zobowiązanego do zbycia Nieruchomości na podstawie Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, o której mowa w art. 389 i art. 390 Kodeksu Cywilnego dokonanej jako konsekwencja Przedwstępnej Umowy Sprzedaży zawartej przez Pana i Osobę Fizyczną - niezobowiązaną do zapłaty podatku PIT, nawet jeżeli zawarcie Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży nastąpi przed upływem okresu 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie 2/3 części Nieruchomości, tj. z chwilą otwarcia spadku.

Istotny jest bowiem cel, dla którego finalizowana jest transakcja. W Pana ocenie, jeżeli realizuje Pan obowiązek wynikający z Kodeksu Cywilnego, a dotyczący obowiązku zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, to odpłatne zbycie 2/3 części Nieruchomości odziedziczonych przez Pana nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Odmienna wykładnia pojęcia „odpłatne zbycie”' prowadziłaby Pana zdaniem do naruszenia zasady równości i niedyskryminacji. Jak wskazuje się bowiem w piśmiennictwie z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP wynika nakaz jednakowego traktowania podmiotów znajdujących się w zbliżonej sytuacji oraz zakaz różnicowania w tym traktowaniu bez przyczyny znajdującej należyte uzasadnienie w przepisie rangi co najmniej ustawowej. Sprawiedliwość wymaga, aby różnicowanie prawne podmiotów (ich kategorii) pozostawało w odpowiedniej relacji do różnic w ich sytuacji faktycznej jako adresatów danych norm prawnych.

Dodatkowo, Pana zdaniem w typowym stanie faktycznym podatnik, który nabywa nieruchomość, a następnie zbywa ją przed upływem 5 lat - licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - zawsze ma wpływ na uniknięcie opodatkowania podatkiem PIT odpłatnego zbycia nieruchomości. Może bowiem odpłatnie zbyć nieruchomość w czwartym roku od dnia nabycia, a może też dopiero po upływie 5 lat. Pan jako obowiązany do zbycia Nieruchomości na podstawie Przedwstępnej Umowy Sprzedaży takiej możliwości bowiem nie ma (na co zwrócił Pan uwagę wcześniej), chyba że wierzyciel zgodzi się na wydłużenie terminu zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, co jednak z powołanych wyżej przepisów Kodeksu Cywilnego jest mało prawdopodobne.

Pana stanowisko zostało potwierdzone m. in w wyroku NSA z dnia 24 maja 2016 r. (sygn. akt II FSK 1014/14) zgodnie z którym: „obowiązek podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w warunkach, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) (ustawy o PIT) nie powstaje w stosunku do spadkobierców zobowiązanych do zbycia nieruchomości na podstawie umowy przyrzeczonej, o której mowa w art. 389 i art. 390 (Kodeksu Cywilnego) dokonanego jako konsekwencja umowy przedwstępnej zawartej przez spadkodawcę, niezobowiązanego do zapłaty podatku, o ile termin zawarcia umowy przyrzeczonej nastąpiłby wcześniej, niż 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. z chwilą otwarcia spadku.”

Podobne stanowisko zostało też wyrażone w: (i) wyrok NSA z dnia 18 lipca 2017 r. (sygn. akt II FSK 966/17), (ii) nieprawomocnym wyroku WSA w Gliwicach z dnia 22 sierpnia 2017 r. (sygn. akt I SA/GI 603/17), (iii) nieprawomocnym wyroku WSA w Gdańsku z dnia 31 lipca 2017 r. (sygn. akt I SA/Gd 804/17), (vi) prawomocnym wyroku WSA w Olsztynie z dnia 4 stycznia 2017 r. (sygn. akt I SA/Ol 804/16)(v) nieprawomocnym wyroku WSA w Olsztynie z dnia 15 grudnia 2016 r. (sygn. akt I SA/Ol 747/16), oraz (vi) nieprawomocnym wyroku WSA w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2016 r. (sygn. akt III SA/Wa 1577/15), (vii) nieprawomocnym wyroku WSA w Białymstoku z dnia 19 listopada 2017 r., I SA/Bk 966/17.

Wskazuje Pan dodatkowo, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż skoro organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex officio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie (m.in. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 22 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/GI 603/17).

W związku z tym, Pana zdaniem prawidłowe jest Pana stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, przychód z odpłatnego zbycia Nieruchomości w części dotyczącej 2/3 części Nieruchomości nabytej przez Pana w wyniku dziedziczenia po Osobie Fizycznej, a wykonanego w wyniku realizacji przez Pana postanowień Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT z tytułu odpłatnego zbycia Nieruchomości pomimo tego, że odpłatne zbycie 2/3 części Nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło dziedziczenie przez Pana 2/3 części Nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 5 kwietnia 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-2.4011.148.2018.2.JG1, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 5 kwietnia 2018 r.

**Skarga na interpretację indywidualną**

25 kwietnia 2018 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 7 maja 2018 r.

Wniósł Pan o uchylenie interpretacji w całości.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 21 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1445/18.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 22 czerwca 2022 r. sygn. akt II FSK 2859/19 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 22 czerwca 2022 r.

W wyroku z 21 marca 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiot sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do kwestii, czy zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości przez spadkodawcę a następnie jej sprzedaż przez spadkobierców przed okresem pięciu lat od jej odziedziczenia rodzi obowiązek podatkowy określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

‒ uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

‒ ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data i forma prawna jej nabycia.

Przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, posługuje się terminem „zbycie”. Termin „zbycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej, co do tożsamości. Tak więc, zbycie rozumiane jest jako przeniesienie tytułu własności (zbycie własności) lub przeniesienie określonego prawa (zbycie prawa). Zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego można dokonać m.in. w drodze umowy kupna – sprzedaży.

Prawo podatkowe, jako autonomiczna gałąź prawa, odwołuje się do pojęć i instytucji prawnych ukształtowanych w innych dziedzinach prawa. Zarówno przedwstępna umowa sprzedaży, jak i umowa sprzedaży, są umowami cywilnoprawnymi, uregulowanymi przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.).

Znaczenie użytych w powyższym przepisie pojęć „zbycie” i „nabycie”, należy ustalać biorąc pod uwagę regulację prawa cywilnego w tym zakresie.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przepis ten reguluje kwestie przeniesienia własności jako formy nabycia (i zarazem zbycia) własności oraz wskazuje, że co do zasady, przeniesienie własności następuje w drodze umowy o podwójnym skutku – zobowiązującym i rozporządzającym. Zatem, ustawodawca przewidział wyjątki od tej zasady. Strony umowy mogą postanowić o zawarciu dwóch odrębnych umów – najpierw o skutku zobowiązującym, a następnie o skutku rozporządzającym. Ponadto, obowiązek zawarcia odrębnej umowy o skutku rozporządzającym może wynikać z przepisów szczególnych. Przepisami szczególnymi są m.in. przepis art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego, zawierający obowiązek „dodatkowego porozumienia stron obejmującego ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności”.

Zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Biorąc pod uwagę powyższe znaczenie pojęć „zbycie” i „nabycie”, należy stwierdzić, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, powstaje dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości (umowy rozporządzającej).

Natomiast, zgodnie z przepisem art. 922 § 1-3 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Do długów spadkowych należą także koszty pogrzebu spadkodawcy w takim zakresie, w jakim pogrzeb ten odpowiada zwyczajom przyjętym w danym środowisku, koszty postępowania spadkowego, obowiązek zaspokojenia roszczeń o zachowek oraz obowiązek wykonania zapisów zwykłych i poleceń, jak również inne obowiązki przewidziane w przepisach księgi niniejszej.

Stosownie do art. 924 ustawy Kodeks cywilny:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Z art. 925 cytowanej ustawy wynika, że:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Nabycie spadku, zgodnie z art. 922 § 1-3 K.c., jako nabycie pod tytułem ogólnym, prowadzi do wstąpienia w sytuację prawną (ogół praw i obowiązków majątkowych) poprzednika prawnego. Przechodzą one na spadkobierców jako całość (J.S. Piątkowski, H. Witczak, A. Kawałko \[w:\] Charakter prawny dziedziczenia, Prawo spadkowe (red. B. Kordasiewicz), System, Prawa Prywatnego (red. Z Radwański), INP PAN, Warszawa 2015, s. 157-161). Skarżący, jako następca prawny spadkodawcy pod tytułem ogólnym, wstępuje zatem z chwilą otwarcia spadku we wszystkie stosunki majątkowe, których stroną była Osoba fizyczna spadkodawca). Jeżeli spadkodawca zaciągnął zobowiązanie, na podstawie którego miał obowiązek zbyć rzecz należącą do spadku, to z chwilą otwarcia spadku miejsce w tym spadkodawcy w tym stosunku zobowiązaniowym zajmuje spadkobierca i na nim ciąży obowiązek wykonania zaciągniętego uprzednio zobowiązania (por. wyrok SN z dnia 30 stycznia 2015r., sygn.. akt III CSK 162/14).

W opisanej sytuacji należałoby zatem tę sukcesję odnieść do treści art. 97 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), z którego wynika, że spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

W sprawie bezspornym jest (wynika to z opisu stanu faktycznego Wniosku), że Osoba fizyczna (spadkodawca) - był właścicielem nieruchomości w 2/3 części od 2001 r. tj. przez okres powyżej 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - i tym samym uniknąłby płacenia podatku od odpłatnego zbycia. Nie budzi też w sprawie wątpliwości okoliczność, że w dniu 27 października 2017 r. Osoba fizyczna (spadkodawca) zmarła, zaś w dniu 14 grudnia 2017 r. został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia po niej spadku, w wyniku którego Pan, jako jedyny spadkobierca, został ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla skazanej wcześniej Nieruchomości, jako jedyny jej właściciel.

Jak podkreślono w opisie stanu faktycznego, w związku z zawarciem Przedwstępnej Umowy Sprzedaży z dnia 5 stycznia 2017 r. (w formie aktu notarialnego), zmienionej Aneksem do tej umowy z dnia 1 sierpnia 2017 r., termin sprzedaży Nieruchomości ustalono ostatecznie na dzień 31 maja 2017 r.

Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego, zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności rzeczy lub praw i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów wyrażonej w art. 3531 Kodeksu cywilnego, strony mogą np. ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny. Przyjęcie przez sprzedawcę ceny określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości następuje na podstawie umowy przedwstępnej, zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości, a więc do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy, którą art. 389 Kodeks cywilny określa mianem umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z normami prawa cywilnego, zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży oraz zapłata ceny (lub zadatku) za zakup nieruchomości w momencie jej sporządzenia, w żaden sposób nie przenoszą prawa własności nieruchomości. Nabycie prawa własności nieruchomości następuje dopiero w momencie zawarcia – w wykonaniu przedwstępnej umowy sprzedaży – umowy sprzedaży przenoszącej własność.

Na podstawie art. 389 ustawy Kodeks cywilny:

§ 1 umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

§ 2 Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Z kolei art. 390 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

§ 1 Jeżeli strona zobowiązana do zawarcia umowy przyrzeczonej uchyla się od jej zawarcia, druga strona może żądać naprawienia szkody, którą poniosła przez to, że liczyła na zawarcie umowy przyrzeczonej. Strony mogą w umowie przedwstępnej odmiennie określić zakres odszkodowania.

§ 2 Jednakże gdy umowa przedwstępna czyni zadość wymaganiom, od których zależy ważność umowy przyrzeczonej, w szczególności wymaganiom co do formy, strona uprawniona może dochodzić zawarcia umowy przyrzeczonej.

§ 3 Roszczenia z umowy przedwstępnej przedawniają się z upływem roku od dnia, w którym umowa przyrzeczona miała być zawarta. Jeżeli sąd oddali żądanie zawarcia umowy przyrzeczonej, roszczenia z umowy przedwstępnej przedawniają się z upływem roku od dnia, w którym orzeczenie stało się prawomocne.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 5 stycznia 2017 r. działając w imieniu własnym oraz w imieniu Osoby Fizycznej (jako jej pełnomocnik) zawarł Pan - w formie aktu notarialnego - przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. W Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, oświadczył Pan razem z Osobą Fizyczną, że dokonają odpłatnego zbycia działki ewidencyjnej o projektowanym nr (…) powstałą z podziału działki o nr (…) za cenę stanowiącą iloczyn rzeczywistego obszaru tej działki podaną w m2 oraz precyzyjnie określonej w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży kwoty za każdy m2, tj. (i) dokona Pan odpłatnego zbycia udziału wynoszącego 1/3 części za cenę proporcjonalną do udziału jaki posiada Pan w Nieruchomości oraz (ii) Osoba Fizyczna dokona odpłatnego zbycia udziału wynoszącego 2/3 części za cenę proporcjonalną do udziału jaki Osoba Fizyczna posiada w Nieruchomości. W dniu 27 października 2017 r. Osoba Fizyczna zmarła. W dniu 14 grudnia 2017 r. został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia po Osobie Fizycznej. Pan jako jedyny spadkobierca po Osobie Fizycznej, został ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości jako jedyny właściciel. W związku z zawarciem Przedwstępnej Umowy Sprzedaży w formie aktu notarialnego – pomimo śmierci Osoby Fizycznej – musi Pan zawrzeć Przyrzeczoną Umowę Sprzedaży.

Zauważyć należy, że posługiwanie się w obrocie nieruchomościami umową przedwstępną jest niezwykle rozpowszechnione i często jej zawarcie jest traktowane jako naturalny etap kontraktowania. W jej wyniku jedna lub dwie strony zobowiązują się do zawarcia umowy przyrzeczonej. Treścią umowy przyrzeczonej było nie tylko zobowiązanie się dłużnika, ale i drugiej strony, to jest wierzyciela (kupującego) do zawarcia umowy przyrzeczonej.

Umowa przyrzeczona, o której mowa w cytowanych uprzednio art. 389 § 1 i art. 390 § 1 i 2 ustawy Kodeks cywilny może być każdą umową z dziedziny prawa cywilnego, w szczególności umową zobowiązującą, wywołującą zarazem skutek rozporządzający zgodnie z cytowanym uprzednio art. 155 § 1 tej ustawy. Ponieważ skutek rozporządzającej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości jest regułą (nieruchomość), to nie ma powodu do zastrzegania w treści umowy przedwstępnej, że umowa przyrzeczona spowoduje zarazem przeniesienie własności. Umowa przedwstępna ponadto zawierała istotne postanowienia umowy przyrzeczonej, a także termin, w ciągu którego ma być ona zawarta.

Uchylanie się zaś od zawarcia umowy przyrzeczonej prowadzi do możliwości wytoczenia przez uprawnioną stronę powództwa o odszkodowanie (w granicach tzw. ujemnego interesu umownego – art. 390 § 1 Kodeksu cywilnego.), ewentualnie o wytoczenia powództwa o złożenie oświadczenia woli w trybie art. 64 Kodeksu cywilnego w związku z art. 1047 Kodeksu postepowania cywilnego.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy Osoba Fizyczna (spadkodawca) – która była właścicielem nieruchomości w 2/3 części od 2001 r., tj. przez okres powyżej 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – uniknęłaby płacenia podatku z tytułu odpłatnego zbycia, a Pan jako zobowiązany przez nią do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży musiałby ten podatek zapłacić, oznaczałoby to, że wstąpienie Pana w sytuację prawną poprzednika byłoby dla Pana w ogóle niekorzystne. Stawiałoby to Pana w sytuacji znacznie gorszej niż Pana poprzednika prawnego.

Stosownie do art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Prawem spadkodawcy przejmowanym przez spadkobiercę było prawo do wyłączenia przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w warunkach, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powodującym powstania obowiązku podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia.

I w taką sytuację podatkową wstąpił spadkobierca, czyli Pan, z tytułu nabycia spadku obejmującego część zbywanej nieruchomości i obowiązku zawarcia umowy przyrzeczonej. Spadkobierca z woli ustawodawcy wstępuje w ogół praw i obowiązków spadkodawcy w sferze podatkowej. Spadkodawca, który był współwłaścicielem nieruchomości przez okres powyżej 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – uniknąłby płacenia podatku od odpłatnego zbycia, gdyby to on odpłatnie zbył nieruchomość.

Takie stanowisko wynika m.in. także z orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1014/14, gdzie Sąd ten wprost wskazał, że „Nabywca, który dostał nieruchomość w spadku, nie musi płacić podatku od jej zbycia, jeśli wcześniej spadkodawca zobowiązał się, że sprzeda ją w określonym terminie, a spadkobierca dotrzymał tego zobowiązania. (\`(...)\`) Obowiązek podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w warunkach, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. nie powstaje w stosunku do spadkobierców zobowiązanych do zbycia nieruchomości na podstawie umowy przyrzeczonej, o której mowa w art. 389 i art. 390 k.c. dokonanego jako konsekwencja umowy przedwstępnej zawartej przez spadkodawcę, niezobowiązanego do zapłaty podatku, o ile termin zawarcia umowy przyrzeczonej nastąpiłby wcześniej, niż 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. z chwilą otwarcia spadku”.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, obowiązujące uregulowania prawne oraz wskazania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1445/18 uznać należy, że obowiązek podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w warunkach, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powstanie w stosunku do Pana (spadkobiercy) zobowiązanego do zbycia udziału w nieruchomości na podstawie umowy przyrzeczonej, o której mowa w art. 389 i art. 390 Kodeksu cywilnego, dokonanej jako konsekwencja umowy przedwstępnej zawartej przez spadkodawcę (żyjącą wówczas Osobę Fizyczną), niezobowiązaną do zapłaty podatku, w przypadku zawarcia umowy przyrzeczonej przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. otwarcie spadku po spadkodawcy.

W związku z powyższym, Pana stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

W odniesieniu do powołanych przez Pana wyroków sądów tutejszy organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).