Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-KDIB3-2.4012.560.2017.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-17
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową, modernizacją czy utrzymaniem ścieżek rowerowych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; ścieki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2017 r. (data wpływu 8 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową, modernizacją czy utrzymaniem ścieżek rowerowych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji przeniesienia do nowej spółki działalności w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową, modernizacją czy utrzymaniem ścieżek rowerowych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina Miejska K. (dalej również jako: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, dalej: „ustawa o centralizacji”), od dnia l stycznia 2017 r. Gmina Miejska podjęła rozliczanie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym. Z dniem tym, zgodnie z art. 4 ustawy o centralizacji, Gmina Miejska wstąpiła we wszystkie, przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT, prawa i obowiązki swoich jednostek budżetowych i zakładu budżetowego.

Jedną z jednostek budżetowych Miasta jest Zarząd Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K. (dalej: „ZIKiT”), którego podstawowym przedmiotem działalności jest organizowanie, nadzorowanie i prowadzenie – w zakresie nie powierzonym do realizacji innym miejskim jednostkom lub podmiotom – wszystkich spraw związanych z gospodarką komunalną oraz transportem w Mieście. W ramach wykonywania powyższych zadań, ZIKiT realizuje również system wypożyczalni rowerów miejskich, z wykorzystaniem zewnętrznego operatora tego systemu (koncesjonariusza). W ramach umowy koncesji na usługi (w rozumieniu ustawy z dnia 9 stycznia 2009 r. o koncesji na roboty budowlane lub usługi, Dz. U. z 2015 r„ poz. 113 ze zm.) Wnioskodawca świadczy opodatkowane VAT usługi na rzecz operatora polegające na udzieleniu prawa do prowadzenia przez ten podmiot wypożyczalni rowerów na terenie Miasta i pobierania związanych z tym pożytków. Wynagrodzenie Wnioskodawcy za powyższe świadczenie uzależnione jest, między innymi, od wysokości dochodów osiąganych ze świadczenia usług wypożyczalni rowerów przez operatora. Wnioskodawca korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego wyłącznie i w całości ze świadczeniem powyższych usług, z uwagi na fakt, iż usługi te podlegają opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca (za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej ZIKiT) dokonuje wydatków inwestycyjnych na poczet budowy ścieżek rowerowych w Mieście. Dotychczas Wnioskodawca nie odliczał podatku naliczonego związanego z budową, modernizacją, czy też utrzymaniem ścieżek rowerowych.

Tym niemniej, świadcząc usługi na rzecz operatora prowadzącego wypożyczalnie rowerów w Mieście, Wnioskodawca realizuje działalność podlegającą opodatkowaniu VAT, bez wątpienia powiązaną z ruchem rowerowym w Mieście.

Stąd, wątpliwości Wnioskodawcy rodzi, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z budowy ścieżek rowerowych w Mieście.

Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać wydatków na poczet ścieżek rowerowych bezpośrednio, wyłącznie i w całości do wyżej opisanej, opodatkowanej VAT, działalności dotyczącej systemu miejskich wypożyczalni rowerów. Po ścieżkach rowerowych poruszają się bowiem nie tylko rowerzyści korzystający z miejskiego systemu wypożyczalni rowerów. Ścieżki rowerowe są ogólnodostępne, a korzystanie z nich jest nieodpłatne.

Wnioskodawca podkreśla jednak, że usługi związane z wypożyczalnią rowerów w sposób nierozłączny powiązane są z ciągle modernizowaną i rozbudowywaną siecią ścieżek rowerowych w Mieście. Gdyby bowiem w Mieście nie budowano ścieżek rowerowych, z pewnością zainteresowanie mieszkańców i turystów korzystaniem z sieci wypożyczalni rowerów byłoby mniejsze lub nawet znikome, co czyniłoby wątpliwym zasadność ich prowadzenia, a zatem również wykonywania opodatkowanych VAT usług Wnioskodawcy związanych z systemem miejskich wypożyczalni rowerów.

Wydatki, które Wnioskodawca jest w stanie przypisać wyłącznie i w całości do działalności gospodarczej podatnika związanej z działalnością w zakresie wypożyczalni rowerów, czy też wydatki, które Wnioskodawca jest w stanie przypisać wyłącznie i w całości do działalności Wnioskodawcy w charakterze organu władzy publicznej, tj. do działalności innej niż działalność gospodarcza, nie są objęte zakresem niniejszego wniosku. Wydatki objęte zakresem niniejszego wniosku nie są związane z jakąkolwiek działalnością Wnioskodawcy zwolnioną z VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową, modernizacją czy utrzymaniem ścieżek rowerowych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową, modernizacją czy utrzymaniem ścieżek rowerowych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi integralny element mechanizmu podatku VAT, który w zasadzie nie może być ograniczany i który jest wykonywany w odniesieniu do całości podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu (zob. wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej „TSUE”: z dnia 6 lipca 1995 r. w sprawie C 62/93 Soupergaz i z dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C 110/98 do C 147/98 Gabalfrisa i in.).

Innymi słowy, system odliczeń ustanowiony przez Dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej również jako „Dyrektywa VAT”) ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT należnego lub zapłaconego w ramach jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, w zakresie ciężaru podatkowego, neutralność każdej działalności gospodarczej - niezależnie od jej celu lub wyników (zob. wyroki TSUE: z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman; z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C 37/95 Ghent Coal Terminal).

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Dla celów zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT względem nabywanych towarów i usług niezbędne jest zatem spełnienie następujących warunków:

towary i usługi muszą być nabywane przez podmiot będący podatnikiem VAT i działający w charakterze podatnika VAT,

towary i usługi muszą być wykorzystywane do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza,

nie jest możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki na poczet budowy, modernizacji i utrzymania ścieżek rowerowych, objęte są hipotezą art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że:

*   nabycia towarów i usług na poczet ścieżek rowerowych wykorzystywane są przez Wnioskodawcę do celów działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia systemu wypożyczalni rowerów miejskich z wykorzystaniem umowy koncesji. W zakresie tej działalności Miasto nie działa jako organ władzy publicznej, ale jako podatnik podatku VAT. Wynagrodzenie Wnioskodawcy za powyższe świadczenie uzależnione jest, między innymi, od wysokości dochodów osiąganych ze świadczenia usług wypożyczalni rowerów przez koncesjonariusza. Wykonując powyższą działalność Wnioskodawca świadczy usługi w rozumieniu art. 8 ust. I Ustawy o VAT i wykonuje je w oparciu o umowę cywilnoprawną zawartą z koncesjonariuszem. Wnioskodawca zauważa, że usługi związane z wypożyczalnią rowerów w sposób nierozłączny powiązane są z modernizowaną i rozbudowywaną siecią ścieżek rowerowych w Mieście. Gdyby bowiem w Mieście nie budowano ścieżek rowerowych, z pewnością zainteresowanie mieszkańców i turystów korzystaniem z sieci wypożyczalni rowerów byłoby mniejsze lub nawet znikome, co czyniłoby wątpliwym zasadność ich prowadzenia, a zatem również wykonywania opodatkowanych VAT usług Wnioskodawcy związanych z systemem miejskich wypożyczalni rowerów. Wnioskodawca zwraca również uwagę na fakt, że w przypadku w którym ścieżki rowerowe budowane były przez podmiot nie mający statusu organu władzy publicznej, np. przez operatora systemu wypożyczalni rowerów, to związek wydatków na poczet ścieżek rowerowych z działalnością gospodarczą w zakresie wypożyczania rowerów najpewniej nie rodziłby jakichkolwiek wątpliwości, a co za tym idzie pozwalałby operatorowi na odliczanie podatku naliczonego wynikającego z tych wydatków i to w pełnej wysokości;
*   nabycia towarów i usług na poczet ścieżek rowerowych dokonywane są również dla celów innych niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy. Wnioskodawca wykorzystuje nabycia towarów i usług na poczet ścieżek rowerowych także dla celów swojej działalności w charakterze organu władzy publicznej, tj. do wykonywania zadań w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym – Dz. U. z 2015 r., poz. 1515 ze zm), niestanowiących działalności gospodarczej i niepodlegających opodatkowaniu VAT, a polegających na budowie i utrzymaniu ścieżek rowerowych dla innych uczestników ruchu rowerowego w Mieście, niż ci korzystający równocześnie z sieci miejskich wypożyczalni rowerów. Ścieżki rowerowe są bowiem ogólnodostępne;
*   nabycia towarów i usług na poczet ścieżek rowerowych nie mogą zostać przypisane w całości do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać w jakim zakresie ścieżki rowerowe wykorzystywane są przez rowerzystów korzystających równocześnie z systemu miejskich wypożyczalni rowerów, a w jakim zakresie przez innych uczestników ruchu rowerowego w Mieście. Wydatki na poczet ścieżek rowerowych służą zarówno celom publicznym, jak i celom gospodarczym Wnioskodawcy. Cele te są ze sobą jednak ściśle powiązane, zaś charakter wydatków na poczet ścieżek rowerowych, z przyczyn obiektywnych, uniemożliwia ich przypisanie w całości ani do działalności gospodarczej, ani do działalności w charakterze organu władzy publicznej.

Wnioskodawca podkreśla, że art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie odnosi się w żadnym miejscu do stopnia związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą i działalnością inną niż działalność gospodarcza. Dla zastosowania tego przepisu konieczne jest jedynie wykorzystywanie nabywanych towarów lub usług „zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza”. Przepis ten nie określa natomiast, czy wykorzystanie na cele działalności gospodarczej ma mieć charakter bezpośredni, pośredni, przeważający, poboczny, bliższy, dalszy, czy inny. Wystarczającym dla możliwości (lub konieczności) zastosowania tego przepisu jest, aby wystąpił obiektywny związek zakupów zarówno z działalnością gospodarczą podatnika, jak i działalnością inną niż gospodarcza.

Związek ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków na poczet ścieżek rowerowych z działalnością gospodarczą w zakresie wypożyczalni rowerów miejskich pozostaje natomiast obiektywny i uchwytny, w szczególności mając na względzie fakt, że zainteresowanie korzystaniem z miejskiej sieci wypożyczalni rowerów zależne jest od dostępności i jakości ścieżek rowerowych w Mieście.

Powyższe okoliczności dowodzą, zdaniem Wnioskodawcy, że będące przedmiotem niniejszego wniosku wydatki na poczet ścieżek rowerowych objęte są hipotezą normy prawnej zawartej w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Podkreślić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 powołanej ustawy). Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że jedną z jednostek budżetowych Miasta jest Zarząd Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K., którego podstawowym przedmiotem działalności jest organizowanie, nadzorowanie i prowadzenie – w zakresie nie powierzonym do realizacji innym miejskim jednostkom lub podmiotom – wszystkich spraw związanych z gospodarką komunalną oraz transportem w Mieście. W ramach wykonywania powyższych zadań, ZIKiT realizuje również system wypożyczalni rowerów miejskich, z wykorzystaniem zewnętrznego operatora tego systemu (koncesjonariusza). W ramach umowy koncesji na usługi Wnioskodawca udziela prawa do prowadzenia przez ten podmiot wypożyczalni rowerów na terenie Miasta i pobierania związanych z tym pożytków. Wynagrodzenie Wnioskodawcy za powyższe świadczenie uzależnione jest, między innymi, od wysokości dochodów osiąganych ze świadczenia usług wypożyczalni rowerów przez operatora. Wnioskodawca (za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej ZIKiT) dokonuje wydatków inwestycyjnych na poczet budowy ścieżek rowerowych w Mieście. Ścieżki rowerowe są ogólnodostępne, a korzystanie z nich jest nieodpłatne. Dotychczas Wnioskodawca nie odliczał podatku naliczonego związanego z budową, modernizacją, czy też utrzymaniem ścieżek rowerowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową, modernizacją czy utrzymaniem ścieżek rowerowych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Zaznaczyć należy, że Gmina podejmując działania w zakresie budowy, modernizacji czy utrzymania ścieżek rowerowych, realizuje swoje zadania związane z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym przypadku mieszkańców Miasta. Zadaniem (obowiązkiem) Gminy jest bowiem stworzenie warunków do poprawy kultury fizycznej i turystyki np. przez budowę nowych, czy modernizację już istniejących ścieżek rowerowych w celu aktywnego i zdrowego spędzenia czasu na wolnym powietrzu jak również rozwoju formy fizycznej mieszkańców. Zatem podejmowanie działania w przedmiotowym zakresie w ramach realizacji obowiązków publicznych ciążących na Gminie, jest ustawową powinnością Gminy.

Tym samym rozpatrując możliwość odliczenia podatku VAT w związku z wydatkami ponoszonymi przez Gminę w związku budową, modernizacją czy utrzymaniem ścieżek rowerowych, należy zauważyć, że co do zasady ich budowa, modernizacja i utrzymanie, jest realizacją celu publicznego na poziomie samorządowym, a więc jako zadanie jednostek samorządu terytorialnego mające na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty nie stanowi czynności związanej z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, uprawniającej do odliczenia podatku naliczonego. Ścieżki rowerowe, o których mowa w niniejszej sprawie są ogólnodostępne, a korzystanie z nich jest nieodpłatne.

Mając na uwadze powyższe ustalenia należy stwierdzić, że charakter dokonywanych przez Gminę zakupów związanych z budową, modernizacją czy utrzymaniem ścieżek rowerowych, wskazuje jednoznacznie, że służą one tylko i wyłącznie do wykonywania zadań publicznych mających na celu korzyść ogółu, tj. do świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym fakt, że Gmina świadczy również usługi opodatkowane podatkiem VAT w zakresie udzielania prawa do prowadzenia przez operatora wypożyczalni rowerów na terenie miasta, nie powoduje w ocenie Organu, (z uwagi na odrębność tych usług), zmiany charakteru usług, dla świadczenia których buduje, modernizuje czy utrzymuje w prawidłowym stanie ścieżki rowerowe.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dokonywane przez Gminę zakupy związane z budową, modernizacją czy utrzymaniem ścieżek rowerowych, służą do świadczenia tylko i wyłącznie usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym wskazane wydatki nie są nabywane do działalności gospodarczej, a Wnioskodawca nie działa w charakterze podatnika podatku VAT, zatem nie spełni przesłanek z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Wydatki na te cele, jako cele publiczne, musiałyby być bowiem ponoszone nawet gdyby z tych ścieżek nie korzystali mieszkańcy czy turyści korzystający z sieci wypożyczalni rowerów.

W konsekwencji w odniesieniu do zakupów związanych z budową, modernizacją czy utrzymaniem ścieżek rowerowych nie znajdują zastosowania również przepisy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Powołane przepisy art. 86 ust. 2a ustawy będą miały bowiem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. A taka sytuacja w rozpatrywanej sprawie nie będzie miała miejsca.

W ocenie Organu, pośredni wpływ zakupów na czynności opodatkowane w wymiarze jaki przedstawił Wnioskodawca we wniosku, nie zmienia faktu, że zakupy te, o które Wnioskodawca pyta, są związane w sposób bezpośredni i jednoznaczny z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT tj. działalnością wynikającą z obowiązków publicznych. Dopiero gdy brak byłoby takiego bezpośredniego związku z jakąś konkretną sprzedażą, można rozważać ewentualny „dalszy” związek z jakąś czynnością.

Zakupy, o które Wnioskodawca pyta, są w pierwszej kolejności dokonywane w celu wykonania usług niepodlegających opodatkowaniu VAT, a ewentualna późniejsza czynność opodatkowana, która pojawia się obok wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu, nie może przesądzać, że zakup został w jakimkolwiek zakresie dokonany w celu wykonania tej opodatkowanej czynności. Ścieżki rowerowe ze swojej istoty zaspokajają bowiem zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej. Sam Wnioskodawca wskazał, że ścieżki rowerowe są ogólnodostępne, a korzystanie z nich jest nieodpłatne.

Reasumując stwierdzić trzeba, że Gmina, budując ścieżki rowerowe, czy też podejmując działania związane z ich modernizacją czy utrzymaniem, nie występuje w charakterze podatnika VAT, a poniesione w związku z tą budową czy też modernizacją i utrzymaniem wydatki nie są związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Takiego związku przyczynowo-skutkowego, nawet o charakterze pośrednim, nie można upatrywać w tym, że po ścieżkach tych mogą jeździć mieszkańcy czy turyści korzystający z sieci wypożyczalni rowerów prowadzonej przez operatora.

Jak już bowiem stwierdzono, obowiązkiem publicznym Gminy jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty przez stworzenie warunków do poprawy kultury fizycznej i turystyki np. przez budowę nowych, czy modernizację już istniejących ścieżek rowerowych w celu aktywnego i zdrowego spędzenia czasu na wolnym powietrzu, jak również rozwoju formy fizycznej mieszkańców, zaś samo wykorzystanie ww. infrastruktury niejako „przy okazji” do świadczenia przez Wnioskodawcę usług na rzecz operatora polegających na udzieleniu prawa do prowadzenia przez ten podmiot wypożyczalni rowerów na terenie Miasta nie może przesądzać, że zakupy związane z budową, modernizacją czy utrzymaniem ścieżek rowerowych służą wykonywaniu czynności opodatkowanych. Tym samym świadczenie przez Wnioskodawcę usług opodatkowanych w ww. zakresie nie może przesądzać o prawie do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków opisanych we wniosku, które z obowiązku muszą być ponoszone do wszystkich ścieżek rowerowych niezależnie od tego czy po ścieżkach tych jeżdżą mieszkańcy i turyści korzystający z sieci wypożyczalni rowerów, czy inne osoby, które z tych usług nie korzystają.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że nie sposób zgodzić się z poglądem Wnioskodawcy, który upatruje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków opisanych w treści wniosku w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych (usługi udzielenia prawa do prowadzenia przez operatora wypożyczalni rowerów). Skoro bowiem budowa, jak również modernizacja i utrzymanie ścieżek rowerowych jest działalnością wykonywaną przez Gminę jako podmiot prawa publicznego działający w charakterze organów władzy publicznej i jest ściśle związane z wykonywaniem władztwa publicznego, to wskazać należy, że wydatki związane z budową, jak również modernizacją i utrzymaniem ścieżek rowerowych służą w pierwszej kolejności do świadczenia tylko i wyłącznie usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tym samym Wnioskodawcy z tytułu ich poniesienia nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.