Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-646/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-12
Teza: Skutki podatkowe najmu budynku mieszkalnego (koszty uzyskania przychodu, ustalenie wartości początkowej, stawki amortyzacyjnej).
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; budynek-budynek mieszkalny; najem; przebudowa; remonty; rozbudowa; stawka-stawka amortyzacyjna; ulepszenie; wartość-wartość początkowa; wyposażenie; środek-środek trwały; środek-środek trwały-część środka trwałego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 06 czerwca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 12 czerwca 2013 r.), uzupełnionym w dniach 31 sierpnia i 06 września 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych najmu budynku mieszkalnego:

*   w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów użytkowania, poniesionych od 2013 r. do pierwszego półrocza 2014 r., tj. przed rozpoczęciem wynajmu budynku - **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej sposobu ustalenia wartości początkowej obiektu w celu obliczenia odpisu amortyzacyjnego - **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych najmu budynku mieszkalnego.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia

19 sierpnia 2013 r. Znak: IBPBII/2/415-646/13/AK; IBPP2/443-550/13/WN wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniach 31 sierpnia i 06 września 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem domu mieszkalnego, oddanego do użytku w grudniu 2011 r. po generalnym remoncie, przebudowie i rozbudowie w latach 2007-2011. Obiekt nie jest obecnie zamieszkiwany, natomiast jest całkowicie sprawny technicznie, posiada wszelkie atesty oraz dokumentację umożliwiającą zamieszkanie, jest ogrzewany, objęty ochroną i ubezpieczony od zdarzeń losowych. Wnioskodawca jest jedynym właścicielem obiektu od 2009 r.

Wnioskodawca podjął decyzję o przeznaczeniu tego obiektu pod całoroczny wynajem w celu turystyczno-wypoczynkowym. Obiekt będzie wynajmowany bez świadczenia dodatkowych usług, jako samodzielny dom bez obsługi typu sprzątnie, posiłki, recepcja. Zamiarem wnioskodawcy jest rozpoczęcie wynajmu w sierpniu 2014 r.

Aby zrealizować to zamierzenie konieczne jest specjalistyczne urządzenie i wyposażenie domu oraz otoczenia (ogrodu, podjazdu) pod wynajem, co wiąże się z wydatkami około 200 000 PLN według wstępnej kalkulacji architekta wnętrz i ogrodów. Główne inwestycje dotyczyć będą wykonania elementów trwale związanych z budynkiem (przebudowa trasu i podjazdu oraz wykonanie kominka w budynku) jak również zakupu mebli do wszystkich sypialni, kuchni oraz salonu, wykonania nowych balustrad na klatce schodowej i całkowitego wyposażenia obiektu. Cześć inwestycji zostanie wykonana w drugiej połowie 2013 r., a kolejne w pierwszej połowie 2014 r.

Nie planowane jest podjecie działalności gospodarczej związanej z wynajmem obiektu. Natomiast przed rozpoczęciem wynajmu wnioskodawca przewiduje zgłoszenie tego faktu do urzędu skarbowego celem rozliczania dochodów uzyskanych z wynajmu obiektu na zasadach ogólnych. Wnioskodawca zamierza prowadzić ewidencję przychodów i kosztów według zasad podatkowej książki przychodów.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

a.budynek mieszkalny, który wnioskodawca zamierza wynajmować w celu turystyczno-wypoczynkowym bez świadczenia dodatkowych usług będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych, jako jeden cały obiekt. W budynku nie znajdują się odrębne lokale-mieszkania, które istnieją samodzielnie i mogłyby być oddzielnymi środkami trwałymi;

b.wyłączne prawo do nieruchomości wnioskodawca nabył, odkupując od Pana R. G., ówczesnego współwłaściciela nieruchomości, jego cześć (50% udziałów), co zostało udokumentowane w akcie notarialnym z dnia 20 kwietnia 2009 r., podpisanym w kancelarii notarialnej;

c.przed 2009 r., kiedy to wnioskodawca nabył wyłączne prawo do nieruchomości, był współwłaścicielem obiektu wraz z Panem R. G. na zasadach 50%. Wspólny zakup nieruchomości wraz z Panem R. G. na zasadach przetargu od Gminy został udokumentowany aktem notarialnym z dnia 07 listopada 2005 r., podpisanym w kancelarii notarialnej.

Reasumując:

*   do 07 listopada 2005 r. wnioskodawca nie posiadał praw do ww. obiektu
*   07 listopada 2005 r. – 20 kwietnia 2009 r. wnioskodawca posiadał współwłasność na zasadach 50% do ww. obiektu
*   od 21 kwietnia 2009 r. do dziś (data pisma uzupełniającego 28 sierpnia 2013 r.) – wnioskodawca jest jedynym właścicielem ww. obiektu

d.w momencie nabycia nieruchomości drogą współwłasności, tj. dnia 07 listopada 2005 r. na terenie posesji istniał już obiekt budowlany. Budynek datowany jest na koniec lat 30-stych XX wieku i był szkołą podstawową do lat 90-tych. W tym okresie, do lat 90-tych parter budynku był użytkowany jako szkoła podstawowa 4-klasowa, natomiast poddasze było wykorzystywane jako część mieszkalna nauczyciela/-ki szkoły. W połowie lat 90-tych obiekt uległ częściowemu pożarowi, co uniemożliwiło dalsze techniczne korzystanie z obiektu i jego funkcjonowanie. Od tego czasu do dnia zakupu drogą licytacji od Gminy (2005) obiekt nie był użytkowany przez Gminę, ówczesnego właściciela nieruchomości, stanowiąc niesprawny technicznie pustostan. W 2005 r., w ramach przetargu zorganizowanego przez Gminę, wnioskodawca dokonał wraz z Panem R. G. zakupu prawie całkowicie zniszczonego i zdewastowanego obiektu szkolno-mieszkalnego wraz z przynależną działką, celem remontu, przebudowy i rozbudowy na obiekt mieszkalny;

e.w 2008 r. wnioskodawca rozpoczął z Panem R. G. generalny remont wraz z przebudową i rozbudową obiektu, w ramach pozwolenia na budowę uzyskanego dnia 15 lutego 2008 r. W czasie od lutego 2008 r. do kwietnia 2009 r. wspólne wydatki na remont obiektu wyniosły około 25 400 złotych brutto (50% udziałów z każdej ze stron).

Od dnia 20 kwietnia 2009 r. wnioskodawca kontynuował samodzielnie remont generalny obiektu, aż do uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu w grudniu 2011 r., ponosząc wszystkie koszty związane z budową, administracją oraz technicznym funkcjonowaniem obiektu samodzielnie;

f.wydatki na remont obiektu poniesione od 15 lutego 2008 r. do 20 kwietnia 2009 r. oraz od 21 kwietnia 2009 r. do dnia dzisiejszego przekroczyły sumy 3 500 złotych, na każdy etapy osobno. W okresie od 2005 r. do stycznia 2008 r. nie były ponoszone żadne wydatki związane z remontem, przebudową i rozbudową obiektu, ze względu na brak pozwolenia na budowę;

g.w rozumieniu PKOB przedmiotowy budynek to budynek mieszkalny;

h.pod pojęciem „kosztów użytkowania”, wnioskodawca rozumie wszystkie koszty, które związane są z zapewnieniem ciągłości prawidłowego, technicznego i zgodnego z przepisami funkcjonowania nieruchomości. Do „kosztów użytkowania” wnioskodawca wlicza koszty poniesione od dnia 28 sierpnia 2013 r. aż do uruchomienia inwestycji, czyli do daty zgłoszenia wynajmu nieruchomości do urzędu skarbowego latem 2014 r., a w szczególności takie koszty jak: opłaty abonamentowe oraz opłaty według faktycznego zużycia za wodę, gaz, energię elektryczną, zapewnienie bezpieczeństwa obiektu (ochrona), podatki od nieruchomości, opłaty za wywóz nieczystości, ubezpieczenie nieruchomości od zdarzeń losowych i ognia, konserwację oraz przeglądy techniczne (np. pieca gazowego, piorunochronów, kominów).

Ze względów technicznych wnioskodawca nie jest w stanie zerwać umów z operatorami i dostawcami, na okres przygotowania obiektu do wynajmu, a które to umowy podpisał częściowo już w 2011 r. przed oddaniem obiektu do użyteczności i jest zmuszony ponosić te koszty, aż do uruchomienia inwestycji;

i.pod pojęciem „kosztów ogłoszeń” wnioskodawca rozumie wszystkie koszty, które związane są i będą z zapewnieniem wynajmu obiektu oraz dotarciem do jak największej liczby klientów/potencjalnych wynajmujących, celem wynajęcia i uzyskania przychodu.

Technicznie rzecz biorąc są to koszty reklamy oraz tzw. Public Ralations, czyli koszty ogłoszeń w formie papierowej (ulotki, foldery, pocztówki), w formie elektronicznej, np. własna strona www, współpraca z portalami internetowymi zajmującymi się pośrednictwem w wynajmie nieruchomości dla osób prywatnych (abonamenty na tych stronach oraz prowizje za pośrednictwo w wynajmie), jak również wszelkie inne koszty reklamy, której celem będzie pozyskanie klienta i uzyskanie przychodu z tytułu wynajmu nieruchomości (wizytówki, organizacja dnia domu otwartego, newsletter rozsyłany do potencjalnych klientów, etc);

j.nawierzchnia tarasu oraz podjazdu dostosowane dla osób niepełnosprawnych jak również kominek nie będą odrębnymi od budynku środkami trwałymi i nie będą podlegać osobnej amortyzacji. Obiekty te znajdują się technicznie rzecz biorąc w obrębie budynku i będą integralną częścią budynku mieszkalnego, jako iż nie mogą funkcjonować samodzielnie i są na stale powiązane z obiektem;

k.zarówno taras i podjazd dostosowane dla osób niepełnosprawnych jak i kominek stanowią po części środki nabyte i wytworzone. Materiały budowlane potrzebne na taras i podjazd (kamień, piasek, podsypki żwirowe, masy utwardzające oraz impregnujące) zostaną zakupione i w ramach dzieła (wykonania) zostanie z tych elementów zbudowany taras i podjazd. Podobnie kominek, gotowy wkład kominkowy wraz z pozostałymi materiałami budowlanymi typu okładziny kamienne, płyty gipsowo-kartonowe, spoiwa i kleje zostanie zakupiony i z tych elementów zostanie wykonany kominek, jako całość;

l.wydatki na wyżej wymienione obiekty: taras i podjazd, jak również kominek wyniosą - dla każdego z osobnych elementów - więcej niż 3 500 złotych;

m.zarówno taras, podjazd jak i kominek przy obiekcie należą do grupy „1”.

Uzasadniając powyższe wnioskodawca powołał postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oświęcimiu, działającego na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w którym stwierdzono, że „Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112 poz. 1317 z późn. zm.) - część III szczegółowy podział środków trwałych budynki zaliczone zostały do grupy 1. Zgodnie z uwagami szczegółowymi grupa 1 obejmuje wszystkie budynki oraz znajdujące się w nich lokale. W skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie itp. obiekty pomocnicze, obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczeniem”.

Kominek:

odnośnie podania numeru grupy, podgrupy, rodzaju przedmiotowego kominka wnioskodawca powołuje się na interpretację podatkową, znalezioną w internecie, a która to interpretacja dotyczy dokładnie jego sytuacji. Kominek, w przypadku wnioskodawcy, składa się z części zakupionej - wkładu kominowego firmy X - i będzie na stale zintegrowany z budynkiem, ponieważ zostanie wbudowany w ścianę wewnętrzną obiektu, obłożony okładziną kamienną, podłączony do przygotowanych instalacji nawiewno-dymowych. Kominek nie będzie autonomiczną częścią.

Interpretacja podatkowa opisują podobna sytuację: „Podstawą zaszeregowania poszczególnych rodzajów środków trwałych jest Klasyfikacja Środków Trwałych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1317 ze zm.), zaś podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środka trwałego. Z objaśnień zawartych w klasyfikacji wynika, że do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcje budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku.

Natomiast grupa 3 - Kotły i maszyny energetyczne Klasyfikacji Środków Trwałych obejmuje kotły grzejne i parowe, maszyny napędowe pierwotne nie zespolone konstrukcyjnie z zasilanym obiektem, maszyny elektryczne wirujące nie zespolone oraz agregaty (zespoły) elektroenergetyczne wytwórcze i przetwórcze, które traktuje się jako samodzielne obiekty. Za odrębny obiekt w grupie 3 uważa się każdy oddzielny kocioł, turbinę, prądnicę prądu stałego, maszynę parową tłokową, koło wodne, silnik, prądnicę synchroniczną, kompensator wirujący, układ napędowy elektryczny skojarzony, turbozespół, zespół elektroenergetyczny, zespół wiatrowo-elektryczny i przetwornicę. W tej sytuacji trudno zaliczyć wybudowany kominek jako odrębny obiekt zakwalifikowany do grupy 3 - Kotły i maszyny energetyczne Klasyfikacji Środków Trwałych.

Jeżeli zaś wybudowany kominek z zamontowanym wkładem kominkowym został wbudowany w konstrukcję budynku na stałe, wówczas stanowi część składową tego budynku. W związku z tym, na podstawie art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych całość inwestycji łącznie z montażem kominka stanowi ulepszenie istniejącego budynku. Na podstawie przytoczonych przepisów, poniesione wydatki inwestycyjne zwiększają wartość początkową budynku, tym samym wybudowany kominek nie może być amortyzowany jako odrębny środek trwały”;

n.wszystkie wydatki związane z zapewnieniem ciągłości technicznego i administracyjnego funkcjonowania obiektu będą ponoszone również w trakcie tzw. pustostanów.

Pod pojęciem „Pustostanu” wnioskodawca rozumie okresy przejściowe, niezależne od niego, jako osoby wynajmującej, w trakcie których obiekt nie będzie mógł zostać wynajęty celem uzyskania przychodu ze względu na brak klientów. Do tych wydatków, których kontynuacja jest konieczna, należą wszystkie media i abonamenty z dostawcami oraz operatorami (woda, energia, gaz, ochrona budynku, konserwacja oraz kontrola techniczna urządzeń) jak również wywóz odpadów komunalnych. Przerwanie umów na okresy pustostanu jest ze względów techniczno-praktycznych niemożliwe do zrealizowania;

o.cele przedsięwzięcia realizowanego przez wnioskodawcę jest wynajęcie całego budynku, wraz z ogrodem, pomieszczeniami technicznymi, pralnią, piwnicą etc. Żadna cześć budynku nie będzie wykorzystywana do celów prywatnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy wydatki poniesione w latach 2013 do pierwszego półrocza 2014 r., przed zgłoszeniem faktu wynajmu do urzędu skarbowego (lipiec-sierpień 2014 r.), na wyposażenie przedmiotowe obiektu mieszkalnego (meble kuchenne, szafki, łóżka, lampki nocne, szafy-garderoby, komody, stoliki i krzesła, bielizna pościelowa i ręcznikowa wraz z materacami do łóżek, sprzęt RTV, sprzęt AGD typu pralka, lodówka, meble tarasowe, sprzęt do pielęgnacji ogrodu typu kosiarka, sprzęt sportowo-rekreacyjny typu rowery, hamak, wyposażenie biurowe typu urządzenie skanująco-kopiujące) mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu w roku 2014? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2.  Czy wydatki poniesione przez wnioskodawcę na generalny remont, przebudowę i rozbudowę obiektu w latach 2007-2011 oraz na nabycie wyposażenia przedmiotowego zakwalifikowanego jako środki trwałe (wykonanie nowej nawierzchni tarasu i podjazdu dostosowanego dla osób niepełnosprawnych oraz wykonaniu kominka w obrębie budynku w latach 2013-2014) mogą podlegać odpisom amortyzacyjnym? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)
3.  W związku z możliwością odpisu amortyzacyjnego czy wnioskodawca stosuje dobrą metodę obliczenia odpisu amortyzacyjnego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)
4.  Czy do kosztów uzyskania przychodów w miesiącach, gdy wynajmowany lokal jest pustostanem, można zaliczyć koszty związane z jego utrzymaniem, w szczególności: opłaty na rzecz operatora gazowego, dostawcy energii elektrycznej, wodociągów, wywozu odpadów komunalnych, ochrony budynku, remontów i napraw lokalu, zakupu wyposażenia, a także amortyzacji obiektu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

Ad. 1

Zdaniem wnioskodawcy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Kosztami uzyskania przychodów będą więc wszystkie wymienione koszty, tj. koszty wyposażenia mieszkania w umeblowanie i sprzęty kuchenne, łazienkowe i wersalki oraz koszty ogłoszeń, podatek od nieruchomości oraz koszt użytkowania, ubezpieczenia obiektu, gdyż zostały faktycznie poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a nie zostały wymienione w art. 23. Są to koszty niezbędne do poniesienia w celu wynajęcia obiektu i zachowania oraz zabezpieczenia tego wynajęcia, mające wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czyli pozostają w racjonalnym związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Ad. 2

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższego, środek trwały musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania. Zatem wszystkie wydatki (z zastrzeżeniem art. 23 ww. ustawy) poniesione w celu przystosowania budynku do wynajmu, poniesione przed przekazaniem go do użytkowania, są składnikami wartości początkowej i nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową tego środka trwałego stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Ad. 3

Zdaniem wnioskodawcy, według art. 22a, znając wartość początkową obiektu (koszty wytworzenia obiektu) stosuje on metodę: wartość początkowa obiektu (udokumentowana fakturami, wysokość przyznanego kredytu oraz kosztorysami projektowymi) x 1,5% = wartość odpisu amortyzacyjnego w skali roku.

Ad. 4

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z tym, że koszty związane z utrzymaniem obiektu mieszkalnego, w szczególności koszty opłat na rzecz operatora gazowego, dostawcy energii elektrycznej, wodociągów, wywozu odpadów komunalnych, ochrony budynku, remontów i napraw lokalu, zakupu wyposażenia, a także amortyzacji obiektu są faktycznie ponoszone w celu osiągnięcia przychodów albo zabezpieczenia źródła przychodów, a nie zostały wymienione w art. 23, można je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w miesiącach, gdy wynajmowany lokal jest pustostanem.

W przypadku najmu w celach turystyczno-rekreacyjnych w dłuższym okresie dochodom z najmu zwykle towarzyszą straty ponoszone z tytułu występowania pustostanu, szczególnie w okresach tzw. „martwych”, czyli mniej atrakcyjnych sezonowo i pogodowo. Okres zachowania ciągłości funkcjonowania obiektu jest bardzo ważny ze względów gospodarczo-ekonomicznych. Czasowe zaprzestanie wynajmu, czyli występowanie pustostanu wynika z przyczyn niezależnych od wynajmującego, a starania o pozyskanie najemców/klientów dowodzą, że nie następuje rezygnacja przez wnioskodawcę z chęci wynajęcia obiektu. Ww. koszty stanowią więc koszty uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych najmu budynku mieszkalnego, tj. pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 5-7. Ocena stanowiska w zakresie podatku od towarów i usług, tj. pytań oznaczonych we wniosku nr 2-4 została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodu jest m.in. najem (z wyjątkiem najmu składników majątku związanych z działalnością gospodarczą).

W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Do urzędu skarbowego nie zgłasza się samego faktu rozpoczęcia najmu, a jedynie formę jego opodatkowania i to wówczas, gdy podatnik chce wybrać zasadę opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych czyli rozliczać przychody w sposób inny aniżeli według skali podatkowej.

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu prywatnego według skali podatkowej podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

W odniesieniu do przychodów z najmu ma zastosowanie ogólna definicja kosztu podatkowego zawarta w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane ze źródłem przychodów, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym, dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów) nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Generalnie zatem należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została zatem od istnienia związku przyczynowo–skutkowego, polegającego na tym, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, bądź funkcjonowanie źródła tego przychodu. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Podkreślić przy tym należy, iż ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. O tym co jest celowe i potrzebne w ramach wynajmu lokalu, decyduje podatnik, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa jednak obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

W przypadku najmu, kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki, które mają związek z uzyskaniem przychodu z najmu, w tym również wydatki dotyczące wyposażenia budynku będącego przedmiotem najmu. Poniesienie wydatków przed rozpoczęciem najmu nie wyklucza możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów z najmu, jeżeli wydatki te pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem, np. miały na celu osiągnięcie przychodu. Poniesione wydatki mające na celu przygotowanie czyli wyposażenie budynku do wynajęcia, niewątpliwie mają wpływ na osiągnięcie przychodów z najmu. Maja wpływ np. na wyższą cenę wynajmowanego budynku, są ponoszone w celu poprawy atrakcyjności przedmiotu wynajmu.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, do kosztów uzyskania przychodu wnioskodawca może zaliczyć wydatki poniesione przed rozpoczęciem najmu czyli w 2013 r. do pierwszego półrocza 2014 r. na poszczególne elementy wyposażenia domu - tj. meble kuchenne, szafki, łóżka, lampki nocne, szafy-garderoby, komody, stoliki i krzesła, bieliznę pościelową i ręcznikową wraz z materacami do łóżek, sprzęt RTV, sprzęt AGD typu pralka, lodówka, meble tarasowe, sprzęt do pielęgnacji ogrodu typu kosiarka, sprzęt sportowo-rekreacyjny typu rowery, hamak, wyposażenie biurowe typu urządzenie skanująco-kopiujące.

Przy czym wskazać należy, że wydatki na ww. wyposażenie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio jeżeli ich wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3500 zł lub jedynie poprzez odpisy amortyzacyjne jeżeli dana rzecz - element wyposażenia - posiada cechy środka trwałego oraz jego wartość początkowa przekracza 3500 zł. Tym samym wydatki na ww. wyposażenie będą kosztem uzyskania przychodu w 2014 r. bądź też kosztem uzyskania przychodu będą odpisy amortyzacyjne od tych składników wyposażenia, które będą środkiem trwałym, o co pyta wnioskodawca w pytaniu nr 2.

Kosztami uzyskania przychodu z najmu będą dla wnioskodawcy również koszty ogłoszeń, które związane są i będą z zapewnieniem wynajmu obiektu oraz dotarciem do jak największej liczby klientów/potencjalnych wynajmujących, celem wynajęcia i uzyskania przychodu. Czyli takie koszty jak: koszty reklamy oraz tzw. Public Ralations, czyli koszty ogłoszeń w formie papierowej (ulotki, foldery, pocztówki), w formie elektronicznej, np. własna strona www, współpraca z portalami internetowymi zajmującymi się pośrednictwem w wynajmie nieruchomości dla osób prywatnych (abonamenty na tych stronach oraz prowizje za pośrednictwo w wynajmie), jak również inne koszty reklamy, której celem będzie pozyskanie klienta i uzyskanie przychodu z tytułu wynajmu nieruchomości (wizytówki, organizacja dnia domu otwartego, newsletter rozsyłany do potencjalnych klientów etc), mogą stanowić koszy uzyskania przychodów.

Natomiast pozostałe przedstawione we wniosku wydatki, które wnioskodawca nazywa kosztami użytkowania, poniesione przed rozpoczęciem najmu (oddaniem budyniu do używania), tj. opłaty abonamentowe oraz opłaty według fatycznego zużycia za wodę, gaz, energię elektryczną, zapewnienie bezpieczeństwa obiektu (ochrona), podatki od nieruchomości, opłaty za wywóz nieczystości, ubezpieczenie nieruchomości od zdarzeń losowych i ognia, konserwację oraz przeglądy techniczne (np. pieca gazowego, piorunochronów, kominów), a więc wydatki, których charakter związany jest nie z wynajmem budynku, lecz z samym jego posiadaniem (konieczność ich poniesienia jest niezależna od wynajmu budynku i nie jest nim uwarunkowana), nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z najmu w roku 2014. Wydatki te za okres poprzedzający oddanie środka trwałego do użytkowania, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów z najmu, gdyż nie spełniają podstawowego wymogu określonego w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Związane są one bowiem z posiadaniem budynku w okresie, w którym nie był on jeszcze wynajmowany. Zatem brak jest w tej mierze związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem ww. wydatków (kosztów użytkowania), a przychodem uzyskanym z najmu, zachowaniem albo zabezpieczeniem tego źródła przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przed oddaniem obiektu do użytkowania nie istniało bowiem jeszcze źródło przychodów.

Tym samym stanowiska wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 nie można było w całości uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca pyta również o wydatki poniesione na remont, przebudowę i rozbudowę budynku oraz wydatki na nabycie wyposażenia przedmiotowego zakwalifikowanego jako środki trwałe.

Wskazać zatem należy, że zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów (art. 22c pkt 1 ww. ustawy).

W świetle powyższego, środek trwały musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania. Zatem wszystkie wydatki (z zastrzeżeniem art. 23 ww. ustawy) poniesione w celu przystosowania budynku do wynajmu poniesione przed przekazaniem go do użytkowania są składnikami wartości początkowej i nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową tego środka trwałego stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy.

Jak wynika z wniosku, w chwili nabycia, budynek, będący przedmiotem wniosku, nie był zdatny do użytku, ponieważ przed rozpoczęciem jego wynajmu wymagał on przeprowadzenia remontu, przebudowy i rozbudowy. Budynek (wówczas jeszcze szkolno-mieszkalny) był bowiem niesprawny technicznie i prawie całkowicie zniszczony i zdewastowany. Stwierdzić zatem należy, iż budynek ten nie spełniał podstawowego kryterium uznania go za środek trwały, nie był on kompletny i zdatny do użytku.

Zatem wszelkie wydatki na remont przedmiotowego budynku zmierzające do przystosowania go do wynajmu i poniesione do dnia przekazania budynku do używania zwiększają jego wartość początkową i poprzez odpisy amortyzacyjne będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. W sytuacji bowiem, gdy podatnik nabywa składnik majątku, co ma miejsce w rozpatrywanej sytuacji, a następnie ponosi wydatki mające na celu przystosowanie go do używania (np. najmu), tj. czyni ten składnik kompletnym, zdatnym do używania, wówczas wartość poczynionych nakładów, stanowi element wartości początkowej środka trwałego.

Przy czym wskazać należy, że mowa jest wyłącznie o wydatkach poniesionych na remont przez wnioskodawcę a nie poniesionych również przez Pana R. G. na remont w okresie, w którym był on razem z wnioskodawcą współwłaścicielem budynku. Wydatki poniesione przez Pana R. G. na remont mieszczą się bowiem w cenie zakupu przez wnioskodawcę udziału w nieruchomości od Pana R. G. i będą uwzględnione przy ustalaniu wartości początkowej, ale jako cena nabycia a nie jako wydatki na remont.

Również wydatki poniesione przez wnioskodawcę w latach 2008-2011 r. przed oddaniem składnika majątku do używania na przebudowę i rozbudowę mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pośrednio, tj. poprzez odpisy amortyzacyjne. Będą one zwiększać wartość początkową budynku, od której naliczana jest amortyzacja.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że poniesione przez wnioskodawcę w latach 2008-2011 wydatki na remont, przebudowę i rozbudowę budynku jako stanowiące element jego wartości początkowej będą podlegały amortyzacji.

Odnośnie natomiast wydatków poniesionych na nabycie wyposażenia zakwalifikowanego jako środki trwałe wskazać należy, że wnioskodawca może je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio lub poprzez odpisy amortyzacyjne, w zależności od tego jaka będzie ich wartość początkowa.

Składniki wyposażenia danego lokalu uznaje się za środki trwałe, jeżeli stanowią własność lub współwłasność wynajmującego, są kompletne i zdatne do użytku w dniu oddania do używania najemcy, a przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok, co wynika z treści art. 22a ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Stosownie do art. 22f ust. 3 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Zatem podatnik nabywając lub wytwarzając składnik majątku o cechach środka trwałego, którego wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł (jest równa lub niższa), dla celów podatkowych może:

1.nie zaliczyć go do podlegających amortyzacji środków trwałych, odnosząc w miesiącu oddania ich do używania jego wartość bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów,

2.zaliczyć go do podlegających amortyzacji środków trwałych, ujmując go w stosownej ewidencji środków trwałych, po czym:

1.  dokonać jego jednorazowej amortyzacji w miesiącu oddania do używania albo w miesiącu następnym, lub
2.  dokonywać odpisów amortyzacyjnych od jego wartości początkowej zgodnie z zasadami określonymi w art. 22h–22m.

Natomiast gdy wartość początkowa środka trwałego w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł, podatnik jest obowiązany dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h–22m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z wyjątkiem środków trwałych wymienionych w art. 22c tej ustawy).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że jeżeli wartość początkowa poszczególnych elementów wyposażenia przekracza 3.500 zł, jest kompletna i zdatna do użytku w dniu przyjęcia ich do używania oraz przewidywany okres ich używania będzie dłuższy niż rok (składnik majątku wprowadzony do ewidencji środków trwałych), to z chwilą oddania takiego składnika po raz pierwszy do używania, podatnik winien zaliczyć wydatki z nim związane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, zgodnie z art. 22a-22m ustawy.

Jeżeli natomiast wartość początkowa wyżej wskazanego, poszczególnego elementu wyposażenia, nie przekracza 3.500 zł, to podatnik ma możliwość wyboru, tj. zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatków z nim związanych w miesiącu oddania go do używania, bądź też uznania za środek trwały i dokonywania jednorazowej amortyzacji, bądź też dokonywania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z zasadami określonymi w art. 22h–22m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, do kosztów uzyskania przychodów będzie można zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej budynku, powiększonej o poniesione na ten budynek, właściwie udokumentowane nakłady związane zarówno z jego generalnym remontem jak i przebudową i rozbudową.

Ponadto, jak wskazał wnioskodawca, również wydatki na nabycie wyposażenia przedmiotowego budynku zakwalifikowanego jako środki trwałe mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne.

Odnośnie natomiast wydatków poniesionych na wykonanie nowej nawierzchni tarasu i podjazdu dostosowanego dla osób niepełnosprawnych oraz na wykonanie kominka w obrębie budynku wskazać należy, ze dla celów amortyzacji klasyfikacji środków trwałych (w tym także szczegółowego określenia co wchodzi w skład danego środka trwałego jako jego część składowa) dokonuje się na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. Nr 242, poz. 1622) będącego rozporządzeniem wykonawczym do ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 591).

Rozporządzenie to określa w szczegółowy sposób, co mieści się w określonym grupowaniu KŚT, jakie składniki majątku można uznać za odrębne środki trwałe, a które należy uznać za części składowe poszczególnych środków trwałych. Zgodnie z Objaśnieniami Szczegółowymi do ww. Klasyfikacji, zawartymi w Załączniku do ww. rozporządzenia, do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcje budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku np. wbudowane meble.

W skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Obiekty pomocnicze, obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Z powyższych przepisów wynika, iż budynki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią odrębne środki trwałe. Natomiast tzw. obiekty pomocnicze, jak place, podwórka, czy parkingi mogą stanowić część składową środka trwałego (budynku) jedynie w sytuacji, gdy ich wykorzystywanie związane jest wyłącznie z użytkowaniem jednego budynku. Natomiast w przypadku, gdy ww. obiekty służą korzystaniu z kilku budynków, stanowią one odrębne środki trwałe.

Przenosząc zatem powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że skoro nawierzchnia tarasu, podjazdu dostosowanego dla osób niepełnosprawnych jak również kominek znajdują się w obrębie budynku i będą integralną częścią budynku mieszkalnego, są na stałe powiązane z tym budynkiem i jako obiekty pomocnicze obsługują jeden budynek, to elementy te stanowią integralną część tego budynku tj. jego „obiekty pomocnicze” i zgodnie z tym co wskazał wnioskodawca, nie stanowią odrębnych środków trwałych.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do metody obliczenia odpisu amortyzacyjnego wskazać należy, iż wniosku wynika, że wnioskodawca planuje obliczać amortyzację metodą liniową przy zastosowaniu stawek wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zamierza bowiem wysokość rocznego odpisu amortyzacyjnego obliczyć poprzez pomnożenie wartości początkowej środka trwałego oraz właściwej stawki amortyzacyjnej.

Wskazać zatem należy, że w przypadku budynków mieszkalnych istnieje możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych metoda liniową przy zastosowaniu stawek wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim jednak przypadku dla prawidłowego określenia wysokości odpisu amortyzacyjnego istotne znaczenie ma właściwe ustalenie zarówno wartości początkowej składnika majątku jak i stawki amortyzacyjnej.

Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

*   w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia,
*   w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W myśl natomiast art. 22g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca ma zamiar amortyzować budynek, który nabył w udziale 50% w drodze kupna od Gminy w 2005 r. a w udziale 50% odkupił od Pana R. G. w 2009 r. Obiekt zarówno w okresie kiedy wnioskodawca był jego współwłaścicielem jak i wyłącznym właścicielem podlegał remontowi, przebudowie i rozbudowie.

W związku z powyższym, wartość początkową przedmiotowego budynku wnioskodawca winien ustalić jako sumę wydatków poniesionych w 2005 r. i w 2009 r. na nabycie budynku oraz wydatków poniesionych do dnia przekazania budynku do używania na jego remont, rozbudowę i przebudowę. Wnioskodawca nie dokonał natomiast wytworzenia tego budynku. Bezspornym jest bowiem, że budynek ten istniał już od momentu zakupu nieruchomości w 2005 r. Wnioskodawca dokonał natomiast jego remontu, przebudowy i rozbudowy. Tym samym nie można potwierdzić stanowiska wnioskodawcy, że wartością początkową w przedmiotowej sprawie będzie koszt wytworzenia obiektu (udokumentowany fakturami, wysokością przyznanego kredytu oraz kosztorysami projektowymi). Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż wartość początkową ww. budynku mieszkalnego będzie stanowić cena nabycia ww. budynku (zarówno od Gminy jak i Pana R. G.), powiększona o poniesione przez wnioskodawcę na ten budynek, właściwie udokumentowane nakłady związane z jego remontem i przystosowaniem do potrzeb najmu oraz przebudową i rozbudową.

Natomiast co do kwestii dokumentowania wydatków zaliczanych do wartości początkowej wskazać należy, że skoro zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze kupna uważa się cenę nabycia czyli kwotę należną zbywcy, to wnioskodawca winien ustalić tę cenę nabycia budynku na podstawie aktu notarialnego nabycia nieruchomości. Z kolei odnośnie wydatków na remont, przebudowę i rozbudowę zwiększających wartość początkową budynku wskazać należy, że ustawodawca nie nakłada na wynajmujących szczególnych wymogów w zakresie dokumentowania tych wydatków. W związku z tym za ich udokumentowanie należy przyjąć każdy dokument, z którego będzie wynikał fakt poniesienia przez daną osobę wydatku, data jego poniesienia i związek z uzyskanym przychodem. Dokumentami takimi mogą być np. faktury VAT. Powyższe oznacza także, że dokumentem potwierdzającym poniesienie danego wydatku nie są umowy kredytu lub kosztorysy projektowe. Umowa kredytu dokumentuje tylko sposób pozyskania kapitału a nie stanowi dowodu na to w jaki sposób kapitał ten został wydatkowany. Kosztorys to zaś wykazy prac, ale nie dowody zapłaty za określony towar lub usługę.

Natomiast zgodnie z art. 22i ust. 1 cyt. ustawy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, budynki mieszkalne amortyzuje się według stawki 1,5% (grupa 01, podgrupa 11).

Tym samym zgodnie z tym co wskazał wnioskodawca, stawka amortyzacyjna według Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych dla przedmiotowego budynku mieszkalnego wyniesie 1,5%.

Przenosząc powyższe na grunt stanowiska wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 stwierdzić należy, że jego stanowisko odnośnie metody ustalenia odpisu amortyzacyjnego jest prawidłowe. W niewłaściwy sposób ustalił on natomiast wartość początkową budynku mieszkalnego, który zamierza wynająć.

Odnośnie natomiast możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z utrzymaniem budynku, a także amortyzacji obiektu w miesiącach, gdy wynajmowany budynek będzie pustostanem wskazać należy, że skoro zgodnie z cytowanym wyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu mogą być wydatki poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono dochody w przyszłości, to w przypadku czasowego braku najemcy budynku, jeżeli wnioskodawca w istocie udowodni, że czynił starania dla pozyskania najemcy, czyli nie zrezygnował z najmu i budynek nie służy zaspakajaniu własnych potrzeb, wydatki poniesione w tym okresie w związku z utrzymaniem tego budynku mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. W świetle powyższego stwierdzić należy, iż wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z najmu wskazane we wniosku wydatki związane z posiadaniem i utrzymaniem budynku, tj. opłaty na rzecz operatora gazowego, dostawcy energii elektrycznej, wodociągów, wywozu odpadów komunalnych, ochrony budynku, remontów i napraw lokalu, zakup wyposażenia a także amortyzację obiektu, ponoszone w miesiącach kiedy budynek będzie pustostanem skoro w okresach tych wnioskodawca będzie poszukiwał najemców.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.