Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1068/14-4/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-26
Teza: Opodatkowanie nieodpłatnego i odpłatnego wydania voucherów kontrahentom i osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej oraz sposobu dokumentowania sprzedaży voucherów.
Słowa kluczowe: faktura; przekazanie; sprzedaż; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 stycznia 2015 r. (data wpływu 8 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego i odpłatnego wydania voucherów kontrahentom i osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej oraz sposobu dokumentowania sprzedaży voucherów (pyt. Nr 1 i 5) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2014 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego i odpłatnego wydania voucherów kontrahentom i osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej oraz sposobu dokumentowania sprzedaży voucherów. Wniosek został uzupełniony w zakresie brakującej opłaty pismem z dnia 2 stycznia 2015 r. (data wpływu 8 stycznia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 22 grudnia 2014 r. znak IPPP2/443-1068/14-2/KOM (skutecznie doręczone dnia 29 grudnia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Główną działalnością gospodarczą Spółki C. jest sprzedaż towarów (gier i filmów na różnych nośnikach) do osób prawnych i osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą.

W przyszłości Spółka zamierza uruchomić sklep internetowy, za pośrednictwem którego będzie prowadziła sprzedaż towarów (gier, filmów, audiobooków, e-booków, książek, konsol) i usług elektronicznych (dystrybucja gier, filmów, e-booków i audiobooków w postaci plików cyfrowych) dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

W ramach promocji nowego kanału sprzedaży, Spółka zamierza wprowadzić do obrotu vouchery uprawniające do bezgotówkowego zakupu towarów oraz usług elektronicznych oferowanych na platformie internetowej c.

Każdemu voucherowi wydanemu przez Spółkę nadawany będzie numer seryjny, na podstawie którego vouchery będą ewidencjonowane w dostosowanej do tego aplikacji sklepu, zintegrowanej z systemem księgowym. Numer seryjny będzie pozwalał na identyfikacje vouchera w momencie jego realizacji.

„Emitowane” przez Spółkę vouchery zawierać będą następujące dane:

*   oznaczenie dostawcy

*   numer seryjny

*   wartość ( spółka przewiduje vouchery o różnych nominałach)

*   termin ważności (po przekroczeniu którego tracą ważność )

Vouchery będą uprawniały do korzystania z pełnej oferty sklepu.

Spółka zakłada również, że będą to „bony” jednorazowego użytku.

Założeniem Spółki jest emitowanie następujących voucherów:

*   odpłatne (będą sprzedawane kontrahentom spółki lub osobom fizycznym, nieprowadzącym działalności gospodarczej),

*   wydawane nieodpłatnie (prezentowe, konkursowe - wydawane jako nagrody w konkurach organizowanych przez Spółkę, marketingowe - wydawane w celu promocji i wsparcia sprzedaży).

W przypadku voucherów odpłatnych, kontrahenci Spółki będą dystrybuować vouchery wśród swoich klientów/pracowników na własnych zasadach, a Spółka będzie otrzymywała wynagrodzenie za vouchery przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi.

Finalny odbiorca vouchera będzie mógł wykorzystać go na platformie c. do zakupu wybranego przez siebie towaru lub usługi, zgodnie z wartością nominalną vouchera.

W sytuacji, gdy sumaryczna wartość nabytych towarów/usług elektronicznych będzie wyższa od nominalnej wartości vouchera, klient zobowiązany jest do zapłaty różnicy. Natomiast, w przypadku, gdy nominalna wartość vouchera jest wyższa niż sumaryczna wartość nabytych towarów/usług elektronicznych, klient nie otrzymuje zwrotu różnicy.

Vouchery nie będą podlegały zwrotowi ani wymianie na gotówkę w przypadku rezygnacji klienta z zakupów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku Nr 1 i 5):

1.  Czy sprzedaż voucherów kontrahentom lub podmiotom niebędącym podatnikami (osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług , i czy w związku z tym taką sprzedaż należy dokumentować wystawieniem faktury VAT (w przypadku podatników) lub zarejestrować na kasie fiskalnej (w przypadku podmiotów niebędących podatnikami)?
2.  Czy nieodpłatne wydanie vouchera kontrahentowi jest zdarzeniem neutralnym z perspektywy ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zdaniem Spółki, sprzedaż voucherów nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Voucher nie może być uznany ani za towar, ani kwalifikowany jako świadczenie usług. Sytuacji nie zmienia również fakt, że Spółka będzie otrzymywała wynagrodzenie za vouchery przed ich wykorzystaniem (dostawa towarów/wykonanie usługi).

Mając na uwadze, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia voucher, należy skorzystać z definicji słownikowej, zgodnie z którą „voucher”, synonim słowa „bon”, jest dokumentem mającym określoną wartość pieniężną, uprawniającym do nabycia wskazanego towaru lub korzystania z usług” („Współczesny Słownik Języka Polskiego”, wyd. Langenscheidt, Warszawa 2007). W związku z powyższym, voucher nie mieści się w definicji towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 2 pkt 6 ustawy), ani w definicji usług (art. 8 pkt 1 ustawy), jest jedynie dokumentem uprawniającym do nabycia towarów lub usług, zastępuje środki pieniężne.

Mimo, że Spółka będzie otrzymywała wynagrodzenie za vouchery przed ich wykorzystaniem (dostawa towarów/wykonanie usługi), to tego wynagrodzenia nie można w tym przypadku traktować jako zaliczki w myśl art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości UE z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough development Ltd. Przeciwko Commisioners Of Customs Excise oraz wyrokiem NSA z 28 lipca 2009r, sygn. akt I FSK 932/08, warunki uznania płatności za zaliczkę to:

*   zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
*   konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
*   w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

W przypadku voucherów „emitowanych” przez Spółkę, zapłaty nie będzie można sklasyfikować jako zaliczki, ponieważ, voucher będzie uprawniał do wyboru różnego rodzaju towarów lub usług elektronicznych dostępnych na platformie c. W ofercie Spółki znajdują się produkty z różnymi stawkami opodatkowania, nie da się więc z góry ustalić, jaką stawką opodatkować otrzymaną zaliczkę. Vouchery Spółki nie będą skonkretyzowane rodzajowo, zapłata za nie nie spowoduje po stronie Spółki powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Zdaniem Spółki, sprzedaż voucherów, w związku z powyższym, należy dokumentować notą księgową, zarówno w przypadku sprzedaży voucherów do podatników, jak i nie podatników (osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej).

Ad.2. Zdaniem Spółki, nieodpłatne wydanie vouchera kontrahentowi jest zdarzeniem neutralnym z perspektywy podatku od towarów i usług.

Spółka uważa, że vouchery stanowią jedynie „znaki legitymacyjne”, czyli uprawnienie do skorzystania z określonych świadczeń w przyszłości. Nie stanowią autonomicznego świadczenia, nie są ani towarem ani usługą, z którymi ustawa o podatku od towarów i usług wiąże określone skutki.

Stanowisko spółki zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2011 r. sygn. akt ITPB3/423-116/11/PS, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, gdzie uznano, że: „Skoro więc bon towarowy nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym i nie mieści się w pojęciu „usługi”, a jest jedynie dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia np. do otrzymywania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia, należy uznać, że wydanie (sprzedaż) bonu nie będzie wydaniem towaru ani świadczeniem usługi.”

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 9 października 2007 r. sygn. akt. I SA/Po 657/07 stwierdzając „W stanie faktycznym, w którym wydanie towaru następuje w zamian za bon towarowy, który klient spółki otrzymał wcześniej w związku z zakupem towaru za określoną cenę w czasie trwającej akcji promocyjnej, wartość nominalna takiego bonu nie stanowi wydatku emitenta tego bonu. Otrzymany bon towarowy nie jest ani towarem ani też odpowiednikiem pieniądza. W momencie realizacji bonu jego funkcja zbliżona jest do funkcji płatniczej czeku lub weksla. (\`(...)\`) „bon towarowy” jest tylko przyrzeczeniem udzielenia rabatu w wysokości wartości nominalnej bonu. Bon ten nie został otrzymany przez klienta w zamian za wynagrodzenie i nie jest niczym innym, jak tylko dokumentem inkorporującym zobowiązanie przyjęte przez pytającą Spółkę do udzielenia posiadaczowi kuponu w zamian za ten kupon rabatu w momencie zakupu towarów.”

Zdaniem Spółki, dopiero realizacja vouchera przez finalnego odbiorcę będzie miała skutki w podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego (w zakresie obejmującym pyt. Nr 1 i 5) jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak wynika z przywołanych powyżej przepisów, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży towarów (gier i filmów na różnych nośnikach) osobom prawnym i fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą, a w przyszłości Spółka zamierza uruchomić sklep internetowy, za pośrednictwem którego będzie prowadziła sprzedaż towarów (gier, filmów, audiobooków, e-booków, książek, konsol) i usług elektronicznych (dystrybucja gier, filmów, e-booków i audiobooków w postaci plików cyfrowych) dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

W ramach promocji nowego kanału sprzedaży, Spółka zamierza wprowadzić do obrotu vouchery uprawniające do bezgotówkowego zakupu towarów oraz usług elektronicznych oferowanych na platformie internetowej c.

Każdemu voucherowi wydanemu przez Spółkę nadawany będzie numer seryjny, na podstawie którego vouchery będą ewidencjonowane w dostosowanej do tego aplikacji sklepu, zintegrowanej z systemem księgowym. Numer seryjny będzie pozwalał na identyfikacje vouchera w momencie jego realizacji.

„Emitowane” przez Spółkę vouchery zawierać będą następujące dane: oznaczenie dostawcy, numer seryjny, wartość (spółka przewiduje vouchery o różnych nominałach) oraz termin ważności, po przekroczeniu którego tracą one ważność.

Vouchery będą uprawniały do korzystania z pełnej oferty sklepu. Spółka zakłada również, że będą to „bony” jednorazowego użytku.

Założeniem Spółki jest emitowanie voucherów odpłatnych (sprzedawanych kontrahentom spółki lub osobom fizycznym, nieprowadzącym działalności gospodarczej) oraz nieodpłatnych (prezentowych, konkursowych - wydawanych jako nagrody w konkurach organizowanych przez Spółkę, marketingowych - wydawanych w celu promocji i wsparcia sprzedaży).

W przypadku voucherów odpłatnych, kontrahenci Spółki będą dystrybuować vouchery wśród swoich klientów/pracowników na własnych zasadach, a Spółka będzie otrzymywała wynagrodzenie za vouchery przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi.

Finalny odbiorca vouchera będzie mógł wykorzystać go na platformie c. do zakupu wybranego przez siebie towaru lub usługi, zgodnie z wartością nominalną vouchera. W sytuacji, gdy sumaryczna wartość nabytych towarów/usług elektronicznych będzie wyższa od nominalnej wartości vouchera, klient zobowiązany jest do zapłaty różnicy. Natomiast, w przypadku, gdy nominalna wartość vouchera jest wyższa niż sumaryczna wartość nabytych towarów/usług elektronicznych, klient nie otrzymuje zwrotu różnicy. Vouchery nie będą podlegały zwrotowi ani wymianie na gotówkę w przypadku rezygnacji klienta z zakupów.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że czynność nieodpłatnego i odpłatnego wydania vouchera kontrahentom lub podmiotom niebędącym podatnikami nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług i nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług wyznaczonym przez przepis art. 5 ust. 1 ustawy.

Przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „vouchera”. Zdaniem tut. Organu, voucher będący synonimem słowa „bon”, jest dokumentem o określonej wartości pieniężnej uprawniającym do nabycia wskazanego świadczenia. Innymi słowy jest to tak naprawdę jedynie znak legitymacyjny/dowód uprawniający jego nabywcę do odbioru określonego świadczenia, tj. nabycia wybranego towaru lub skorzystania z usługi. Voucher sam w sobie nie zaspokaja żadnych potrzeb, nie stanowi więc on autonomicznego świadczenia. Dlatego też bezsporne jest, zdaniem tut. Organu, że voucher nie mieści się w definicji towaru, jak i w definicji usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a jedynie jest dokumentem uprawniającym do uzyskania określonego towaru lub usługi. W konsekwencji zatem, sama czynność wydania vouchera nie powinna być utożsamiana z dostawą towaru i świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie więc z definicją słownikową (http://sjp.pwn.pl), zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności. Natomiast przez przedpłatę należy rozumieć określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji jego zakupu w określonym terminie. Zatem, zaliczkę oraz przedpłatę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Stosownie do powyższego, zaliczka, jak również przedpłata, jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją.

Zgodnie z powyższym, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. i Goldsborough Developments Ltd. przeciwko Commisioners of Customs & Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT \[tj. Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG)\], nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości niewykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że „(\`(...)\`) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (\`(...)\`) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.

Należy wskazać, że powyższy wyrok TSUE zachowuje swoją aktualność na gruncie obecnie obowiązującej Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.).

Na podstawie powyższego wyroku TSUE można wysnuć wniosek, że aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
*   konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
*   w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 lipca 2009 r. (I FSK 932/08) stwierdził, że „powyższy wyrok zawierający wykładnię art. 10 ust. 2 VI Dyrektywy VAT ma istotny wpływ na wykładnię art. 19 ust. 11 ustawy o VAT. Prawidłowa interpretacja art. 19 ust. 11 ustawy o VAT powinna bowiem, w kontekście konieczności dokonywania wykładni prowspólnotowej przepisów polskiej ustawy o podatku od towarów i usług, uwzględniać wykładnię dokonaną przez ETS. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że dla uznania wpłaconej kwoty, jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości”.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dokonana przez klienta opłata za wydanie vouchera – zgodnie z twierdzeniem Wnioskodawcy – nie stanowi zaliczki ani przedpłaty, o których mowa w art. 19a ust. 8 ustawy, gdyż klient nabywając voucher wpłaca odpowiednią kwotę za towar lub usługę, które nie zostały z góry określone w sposób jednoznaczny, tj. w przypadku voucherów „emitowanych” przez Spółkę będą one uprawniały do wyboru różnego rodzaju towarów lub usług elektronicznych dostępnych na platformie internetowej i nie będą skonkretyzowane rodzajowo.

Zatem, w momencie wydania vouchera Wnioskodawca nie będzie posiadał wiedzy, jaki konkretny towar, bądź z jakiego konkretnego świadczenia skorzysta posiadacz vouchera. Tym samym, dokonana wpłata nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, z chwilą jej otrzymania. Zgodnie bowiem z tym przepisem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty, ale tylko w przypadku, gdy przedmiotowe wpłaty stanowią część należności za dostawę konkretnego towaru lub świadczenie konkretnej usługi. Ponadto, z okoliczności sprawy wynika, że voucher po okresie jego ważności traci swoją ważność i nie ma możliwości jego wymiany, także na gotówkę. Klient nie ma również możliwości zwrotu vouchera, jeżeli zrezygnuje z jego realizacji. Po wygaśnięciu ważności vouchera klientowi nie przysługuje też roszczenie o zwrot zapłaconej kwoty, za którą otrzymał voucher.

Z uwagi na powyższe okoliczności należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do opodatkowania kwoty należności (w momencie jej otrzymania) wpłaconej przez klienta w związku z nabyciem vouchera, gdyż zapłata, mająca miejsce przed wymianą vouchera na towar lub usługę – uprawniający do bezgotówkowego zakupu na platformie internetowej Spółki, nie spełnia definicji zaliczki. W momencie otrzymania zapłaty usługa nie jest jeszcze szczegółowo określona – nieznany jest dokładny termin zakupu oraz rodzaj wybranego produktu, możliwe jest również, że do takiej wymiany vouchera na towar lub usługę ostatecznie nie dojdzie ze względu na wygaśnięcie ważności vouchera bądź wtedy, gdy posiadacz vouchera nie zechce dokonać jego wymiany. Zatem, dopiero w momencie wymiany vouchera na towar lub usługę, zaistnieje obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie dokonywał dostawy voucherów kontrahentom lub podmiotom niebędącym podatnikami (osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej), a jego wątpliwość dotyczy także tego, czy w związku z tym taką sprzedaż należy dokumentować fakturą VAT (w przypadku podatników) lub zarejestrować na kasie fiskalnej (w przypadku podmiotów niebędących podatnikami).

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl ust. 3 wyżej cytowanego artykułu, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Ponadto, zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jak stwierdzono wyżej, czynność odpłatnego przekazania vouchera nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie będąc odpłatną dostawą towarów ani odpłatnym świadczeniem usług nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. Ponadto, dokonywanej przez klientów Wnioskodawcy wpłaty środków pieniężnych w związku z nabyciem vouchera nie można uznać za zaliczkę ani przedpłatę w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy.

W konsekwencji, w świetle powołanych wyżej przepisów art. 106b ust. 1 i 3 ustawy, czynność odpłatnego przekazania vouchera, z uwagi na to, że nie jest odpłatną dostawą towarów ani odpłatnym świadczeniem usług, jak również nie stanowi zaliczki ani przedpłaty nie może być dokumentowana przez Wnioskodawcę fakturą VAT. Z tych samych względów przedmiotowe odpłatne przekazanie voucherów osobom fizycznych nieprowadzącym działalności gospodarczej lub rolnikom ryczałtowym nie podlega również ewidencjonowaniu za pomocą kasy rejestrującej, o którym mowa w art. 111 ust. 1 ustawy.

Przy czym należy nadmienić, że przepisy o podatku od towarów i usług nie zawierają zakazu dokumentowania sprzedanego vouchera notą księgową, czy innym dokumentem wewnętrznym. Zatem w przypadku, kiedy transakcji między dwoma podmiotami nie można udokumentować fakturą czy też paragonem (jak w przypadku przekazania vouchera), wówczas w celu potwierdzenia transakcji może zostać wystawiona nota księgowa lub dokument wewnętrzny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w zakresie podatku od towarów i usług, którego dotyczą pyt. Nr 6 i 7 oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.