Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.968.2016.2.AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-30
Teza: w zakresie obowiązku pobrania i odprowadzania podatku u źródła w związku z wypłatą wynagrodzenia za świadczone przez francuskiego rezydenta podatkowego usługi
Słowa kluczowe: podatek; rezydent podatkowy; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 11 października 2016 r. (data wpływu 21 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) na wezwanie Organu podatkowego z dnia 16 grudnia 2016 r. (data doręczenia 20 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania i odprowadzania podatku u źródła w związku z wypłatą wynagrodzenia za świadczone przez francuskiego rezydenta podatkowego usługi - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania i odprowadzania podatku u źródła w związku z wypłatą wynagrodzenia za świadczone przez francuskiego rezydenta podatkowego usługi.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

D. S.A. \[dalej: Wnioskodawca I\] jest spółką prawa polskiego, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych \[dalej: CIT\] od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca I jest podmiotem specjalizującym się w produkcji i sprzedaży konserw drobiowych i elementów z drobiu świeżego. R. S.A. \[dalej: Wnioskodawca II\] jest spółką prawa polskiego, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu w CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca II jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie produkcji i sprzedaży drobiu, wędzonek, produktów pieczonych, mięsa mielonego oraz parówek. S. S.A. \[dalej: Wnioskodawca III\] jest spółką prawa polskiego, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu w CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca III jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie produkcji, sprzedaży i przerobu drobiu.

Wnioskodawca I jest jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy II i Wnioskodawcy III.

Wnioskodawca I, Wnioskodawca II i Wnioskodawca III \[dalej łącznie: Wnioskodawcy\] są podmiotami należącymi do Grupy D., która z kolei jest częścią Grupy L., francuskiego producenta drobiu świeżego. Do Grupy D. należy także D. S. Sp. z o.o i P. S.A.

W dniu 1 kwietnia 2016 r. Wnioskodawcy zawarli z L. SA \[dalej: L.\] umowę o zarządzanie oraz świadczenia i usługi \[dalej: Umowa\].

L. jest rezydentem podatkowym Francji i nie posiada na terenie Polski zakładu w rozumieniu umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz. U. z 1977 Nr 1, poz. 5) \[dalej: UPO\].

W ramach Umowy L. świadczy Wnioskodawcom m.in. następujące usługi:

*   usługi z zakresu dyrekcji generalnej obejmujące w szczególności: określenie strategii przemysłowej, handlowej, socjalnej i finansowej, określenie polityki rozwoju, określenie polityki finansowej i handlowej oraz określenie polityki marki i marketingu,

*   usługi z zakresu administracji i finansów, w tym usługi polegające na kontroli i audycie wyników półrocznych i rocznych, usługi prawne i podatkowe, usługi kontroli zarządzania i opracowania systemów księgowości analitycznej, metodologii obliczania kosztów wytworzenia i cen transferowych, sporządzania budżetów operacyjnych i planów finansowania, zarządzania środkami pieniężnymi oraz usługi związane z negocjacjami warunków bankowych,

*   usługi z zakresu działalności handlowej obejmujące pomoc przy planowaniu strategicznym, pomoc w rozwoju i wprowadzaniu na rynek wszystkich nowych produktów i usług dla kupców, analizę i wykorzystanie statystycznych danych informatycznych dotyczących sprzedaży,

*   usługi z zakresu marketingu i komunikacji medialnej włączając w to pomoc przy opracowywaniu, koncepcji i wdrożeniu strategii marketingowych, doradztwo przy organizacji przedsięwzięć reklamowych i promocyjnych,

*   usługi z zakresu zakupów obejmujące pomoc w dziedzinie wyboru dostawców i negocjacjach z głównymi dostawcami,

*   usługi z zakresu zasobów ludzkich,

*   usługi z zakresu informatyki,

*   usługi z zakresu jakości włączając w to kontrolę procedur jakości, bezpieczeństwa i ochrony środowiska, doradztwo w dziedzinie norm i etykietowania,

*   usługi z zakresu działalności przemysłowej, środowiska i techniki obejmujące doradztwo w celu optymalnej organizacji produkcji przemysłowej, doradztwo i pomoc we wszystkich projektach inwestycyjnych wymagających szczególnych wiadomości z dziedziny ochrony środowiska, pomoc w utrzymaniu i udoskonalaniu kontroli prewencyjnej,

*   usługi z zakresu szkolenia włączając w to uczestnictwo kadry kierowniczej w stażach i seminariach szkoleniowych,

*   usługi z zakresu działalności eksportowej obejmujące doradztwo i pomoc związaną z eksportem oraz porównywaniem ofert w międzynarodowych przetargach,

*   usługi z zakresu badań i rozwoju włączając w to doradztwo i pomoc we wdrażaniu różnych projektów oraz analizę nowych potrzeb konsumentów.

W ramach Umowy L. przekazuje Wnioskodawcom także model rozwoju i funkcjonowania, który został sprawdzony we Francji. Model ten jest efektem długich lat pracy i jest nadal udoskonalany i dostosowywany do zmian rynków konsumenckich w Europie oraz do ewolucji metod zarządzania. Model ten przekazywany jest każdemu z Wnioskodawców w zależności od ich potrzeb przez pracowników L. w ramach świadczenia usług. Ponadto L. przekazuje Wnioskodawcom elementy przynależności do Grupy L., a mianowicie znajomość firmy, jej wartości, jakość pracy, produkcji, handlu i poszanowania podmiotów pośredniczących i konsumenta finalnego.

Usługi świadczone są przez L. na bieżąco, zgodnie z zapotrzebowaniem każdego z Wnioskodawców i polegają w szczególności na:

*   wizytach pracowników L. u każdego z Wnioskodawców oraz ich zakładach,

*   uczestnictwie pracowników Wnioskodawców w spotkaniach i telekonferencjach z pracownikami L.,

*   przesyłaniu elektronicznej korespondencji między pracownikami L. a pracownikami Wnioskodawców,

*   uczestnictwie pracowników Wnioskodawców w szkoleniach organizowanych przez L. w Polsce i za granicą.

Usługi świadczone są przez personel L. bezpośrednio na rzecz każdego z Wnioskodawców.

Zgodnie z Umową za świadczone usługi L. przysługuje wynagrodzenie ustalone jako procent od łącznego obrotu Wnioskodawców osiągniętego z podmiotami spoza Grupy L., który jest pomniejszany o wartość sprzedaży piskląt jednodniowych oraz sprzedawanych rolnikom komponentów do produkcji drobiu żywego, które powracają do zakładów Wnioskodawców w formie żywca drobiowego. Obroty będące podstawą do wyliczenia wynagrodzenia L. za usługi świadczone na podstawie Umowy są ustalane na koniec każdego kwartału kalendarzowego. Wynagrodzenie na rzecz L. jest płatne na podstawie faktury za każdy kwartał.

Faktury za swoje usługi na rzecz Wnioskodawców L. wystawia na Wnioskodawcę I. Wnioskodawca I, w zakresie usług obciążających pozostałych Wnioskodawców, wystawia na nich faktury w kwotach ustalonych według określonego klucza alokacji. W konsekwencji należności z tytułu usług świadczonych przez L. na rzecz Wnioskodawcy II i Wnioskodawcy III są i będą płacone przez Wnioskodawcę II i Wnioskodawcę III do Wnioskodawcy I. Wnioskodawca I rozlicza się bezpośrednio z L. na podstawie faktury wystawionej przez L. i obejmującej łącznie usługi wszystkich Wnioskodawców.

Umowa zawiera także postanowienia dotyczące m.in. obowiązku uznawania za ściśle poufne wszelkich informacji słownych lub pisemnych, które strony będą wymieniać w okresie obowiązywania Umowy i do nieudostępniania tych informacji osobom trzecim, z wyjątkiem uprzedniej pisemnej zgody drugiej strony. Zobowiązanie utrzymania tajności powyższych informacji obowiązuje także w okresie 10 lat po wygaśnięciu lub rozwiązaniu Umowy.

Każdy z Wnioskodawców dysponuje i będzie dysponował aktualnym certyfikatem rezydencji wystawionym przez władze podatkowe Francji potwierdzającym, iż L. jest rezydentem podatkowym Francji.

Nadto w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono poniższe informacje.

Model rozwoju i funkcjonowania jest sposobem prowadzenia działalności i jej organizowania właściwym dla podmiotów z Grupy L., w tym L.. Model ten nie zawiera określonych i ściśle wyodrębnionych elementów i nie został utrwalony w jakiejkolwiek identyfikowalnej formie (elektronicznej lub papierowej).

W konsekwencji model rozwoju i funkcjonowania nie zawiera ani opisu norm, które podmioty z Grupy L. (w tym Wnioskodawcy) mają spełniać, ani katalogu procedur bądź gotowych instrukcji, których podmioty te mają przestrzegać lub wdrażać. Ponieważ model ten nie zawiera powyższych elementów, tym samym w ramach usług świadczonych na podstawie Umowy Wnioskodawcy nie otrzymują gotowych informacji lub instrukcji.

Model rozwoju i funkcjonowania polega na pewnej filozofii prowadzenia działalności biznesowej i sposobu jej organizowania, która jest właściwa dla L. i podmiotów zależnych. Z racji tego, iż model ten nie jest utrwalony na piśmie, opublikowany ani udostępniony w systemie informatycznym przedstawiciele L. przekazują go w ramach świadczonych usług. Z kolei L., świadcząc swoje usługi dla podmiotów z Grupy L., obserwuje różnorodność warunków prowadzenia działalności przez te podmioty, w efekcie czego model rozwoju i funkcjonowania ewoluuje i jest stale udoskonalany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy, we wskazanym wyżej stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, zobowiązani są do pobrania i odprowadzania zryczałtowanego podatku od osób prawnych z tytułu wypłacanego L. wynagrodzenia za świadczone usługi, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.) w związku z umowami, o których mowa w art. 21 ust. 2 ww. ustawy ?

Zdaniem Wnioskodawców, nie są oni zobowiązani do pobrania zryczałtowanego podatku od osób prawnych \[dalej: „podatek u źródła”\] z tytułu wynagrodzenia wypłacanego L. za usługi świadczone przez L. usług na podstawie Umowy.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Ponadto, art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT stanowi, że podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2 ustawy CIT przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemąjące osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Modyfikacje, jakie wprowadzają umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dotyczyć mogą wysokości stawki podatku, albo w ogóle uprawnienia Polski do opodatkowania określonego dochodu u źródła. W konsekwencji, dochody wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy CIT mogą być na podstawie konkretnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania opodatkowane stawką niższą niż przewidziana w ustawie CIT lub w ogóle nie podlegać opodatkowaniu w Polsce.

Ustalenie zakresu obowiązku podatkowego podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, z tytułu uzyskania przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT wymaga zatem każdorazowo rozważenia postanowień konkretnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, ustalenia charakteru danego dochodu według rodzajów dochodów wymienionych w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, przyporządkowania dochodu do właściwej grupy według definicji wynikających z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, odkodowania postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania co do możliwości opodatkowania dochodu w państwie źródła, wreszcie ustalenia właściwej stawki opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. nr 1, poz. 5, dalej „UPO”).

UPO przewiduje odrębne zasady opodatkowania w odniesieniu do poszczególnych kategorii przychodów wskazanych w UPO. Oznacza to, iż w celu ustalenia, jakie zasady opodatkowania powinny zostać zastosowane przy dokonywaniu płatności przez Wnioskodawców na rzecz L., należy dokonać ich kwalifikacji na gruncie UPO, a w szczególności należy rozważyć, czy wynagrodzenie dla L. powinno być kwalifikowane jako należności licencyjne w rozumieniu art. 12 UPO, czy też jako zyski przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 7 UPO.

Zgodnie z postanowieniem art. 12 ust. 1 i 2 UPO należności licencyjne, pochodzące z Umawiającego się Państwa, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie. Należności te jednak mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, iecz podatek w ten sposób ustalony w wypadku, gdy podlegają one opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie, nie przekroczy 10% kwoty tych należności.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 UPO niezależnie od postanowień ustępu 2 należności licencyjne z tytułu prawa autorskiego i podobne płatności związane z tworzeniem lub reprodukcją dzieła literackiego, muzycznego lub artystycznego (nie włączając należności związanych z filmami dla kin i filmami lub taśmami przeznaczonymi do wykorzystania w telewizji), powstałe w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, będą podlegały opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie.

Zgodnie z definicją wskazaną z art. 12 ust. 4 UPO pod pojęciem „należności licencyjne” należy rozumieć wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

Odnosząc się do opłat z tytułu Umowy, należy zatem rozstrzygnąć, czy w ramach Umowy mamy do czynienia ze świadczeniem usług, czy też skutkiem zawarcia Umowy jest transfer wiedzy (informacji) rozumianej jako know-how z L. do Wnioskodawców. Natura świadczenia L. na rzecz Wnioskodawców będzie bowiem warunkowała kwalifikację płatności dokonanych na podstawie Umowy z punktu widzenia UPO.

Ponieważ UPO nie zawiera definicji „know-how”, należy się zatem odwołać się do tekstu Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, a zwłaszcza do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodów i majątku \[dalej: Komentarz\], które jakkolwiek nie są wiążącymi aktami prawnymi na gruncie prawa polskiego, to niemniej stanowią zbiór uniwersalnych uwag, traktowanych powszechnie jako wytyczne w zakresie stosowania i interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Takie stanowisko zajął również NSA w wyroku z dnia 27 maja 2015 r. (sygn. akt II FSK 300/15), w którym stwierdził „(\`(...)\`) zgodnie bowiem z tym przepisem zarówno Modelowa Konwencja OECD i Komentarz do niej uważa się za będące częścią lub kontekstem, albo dodatkowym środkiem interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Nie oznacza to oczywiście, że Modelowa Konwencja OECD i Komentarz do Modelowej Konwencji OECD stają się źródłem prawa w rozumieniu art. 87 ust. 1 Konstytucji RP, niemniej jednak należy wskazać na ich istotną rolę w zakresie wykładni umów o unikaniu podwójnego opodatkowania”.

Zgodnie z Komentarzem pojęcie „know-how” odnosi się do nieujawnionych informacji z dziedziny przemysłowej, handlowej lub naukowej, wynikających ze zdobytego doświadczenia, które mogą mieć praktyczne zastosowanie w działalności przedsiębiorstwa i których ujawnienie może przynieść korzyści ekonomiczne. Komentarz stwierdza, że skoro definicja „know-how” odnosi się do zdobytego doświadczenia, to nie może obejmować nowych informacji uzyskiwanych w wyniku świadczenia usług na prośbę usługobiorcy.

Pojęcie know-how zostało również zdefiniowane na gruncie prawa europejskiego, w rozporządzeniu Komisji Wspólnot Europejskich nr 772/2004 z dnia 7 kwietnia 2004 w sprawie stosowania art. 81 ust. 3 Traktatu do kategorii porozumień o transferze technologii. Zgodnie z niniejszym rozporządzeniem, pojęcie know-how oznacza pakiet nieopatentowanych informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań, które są:

*   niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne,

*   istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową,

oraz

*   zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić, czy spełniają kryteria niejawności i istotności.

W związku z przedstawionymi powyżej cechami charakterystycznymi know-how Komentarz dokonuje rozróżnienia pomiędzy umową o świadczenie usług a umową o transfer know-how. W szczególności w Komentarzu stwierdza się, że w umowie know-how jedna ze stron zobowiązuje się do udostępniania drugiej stronie specjalistycznej wiedzy i doświadczeń nieujawnionych publicznie w celu wykorzystania ich na własny rachunek. Uważa się, że udostępniający nie jest zobowiązany do odgrywania jakiejkolwiek roli w trakcie stosowania udostępnianej formuły, ani też nie jest zobowiązany do gwarantowania wyników stosowania tej formuły.

Według Komentarza umowa na zakup know-how różni się od umowy o świadczenie usług, w której jedna ze stron stosuje własne umiejętności zawodowe i doświadczenie, wykonując usługi dla drugiej strony.

Komentarz do Modelowej Konwencji OECD podaje kryteria pozwalające na odróżnienie umowy know-how od umowy o świadczenia usług:

*   umowy na udostępnienie know-how dotyczą informacji, które już istnieją, lub udostępniania informacji po ich opracowaniu lub stworzeniu, i które zawierają specjalne postanowienia dotyczące poufności takich informacji,

*   w przypadku umów na świadczenie usług, świadczący usługi zobowiązuje się do zapewnienia usług, które mogą wymagać wykorzystania przez świadczącego pewnej specyficznej wiedzy, umiejętności i doświadczenia, ale nie do przekazania drugiej stronie takiej specyficznej wiedzy, umiejętności lub doświadczenia,

*   w większości przypadków dotyczących udostępnienia know-how, osoba udostępniająca jest zobowiązana jedynie do udostępnienia informacji istniejących lub do powielenia istniejących materiałów. Umowa na świadczenie usług zakłada w większości przypadków, że osoba świadcząca usługi zobowiązuje się do znacznie wyższych wydatków, np. może ponosić wydatki na płace osób zatrudnionych przy pracach związanych z pracami badawczymi, projektowaniem, eksperymentowaniem lub płatności na rzecz podwykonawców.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawców w ramach usług świadczonych przez L. na rzecz Wnioskodawców, nie dochodzi do przekazania Wnioskodawcom know-how w rozumieniu art. 12 UPO.

Wynika to z faktu, iż w szczególności, L. aktywnie wykonuje swoje czynności zgodnie z postanowieniami Umowy. Przy świadczeniu usług na rzecz Wnioskodawców L. posługuje się pracownikami posiadającymi odpowiednią wiedzę i doświadczenie. Usługi, świadczone są przez L. na bieżąco zgodnie z zapotrzebowaniem Wnioskodawców i polegają na:

*   wizytach pracowników L. u każdego z Wnioskodawców oraz ich zakładach,

*   uczestnictwie pracowników Wnioskodawców w spotkaniach i telekonferencjach z pracownikami L.,

*   przesyłaniu elektronicznej korespondencji między pracownikami L. a pracownikami Wnioskodawców,

*   uczestnictwie pracowników Wnioskodawców w szkoleniach organizowanych przez L. w Polsce i za granicą.

Ponadto pracownicy L. aktywnie uczestniczą w działalności Wnioskodawców udzielając zaleceń, kontrolując i weryfikując efekty wprowadzania tych zaleceń.

Rola L. nie sprowadza się zatem do przekazania konkretnej wiedzy w oparciu, o którą Wnioskodawcy mogą rozpocząć np. określony proces technologiczny, czy produkcję. W przeciwieństwie zatem do transferu know-how (gdzie podmiot przekazujący know-how zasadniczo nie ingeruje już w sam proces wdrażania know-how albo jego udział jest w znacznym stopniu ograniczony) L. jest aktywnym uczestnikiem poszczególnych etapów tego procesu. Tym samym, zaangażowanie L. nie polega na jednorazowym przekazaniu utrwalonych, niejawnych informacji w celu ich samodzielnego wykorzystania przez Wnioskodawców.

Podobne stanowisko zaprezentował WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 13 września 2012 r. (sygn. akt I SA/Rz 621/12), w którym stwierdził Dla potrzeb niniejszej sprawy należy zatem zdefiniować należności licencyjne jako należności związane z przekazaniem wiedzy bez jakichkolwiek dodatkowych usług. Przedmiotem opodatkowania jest przekazanie wiedzy. Wszystko, co pozostaje poza tym zakresem nie mieści się w pojęciu należności licencyjnych i z tego powodu nie będzie podlegać opodatkowaniu na terenie Polski w myśl art. 12 ust. 2 umowy. Celem zastosowania opodatkowania tego źródła przychodu należy ustalić konkretnie jaka wiedza została przekazana i odróżnić to przekazanie od świadczenia usług. Jako podstawę rozróżnienia tych dwóch rodzajów umów można przyjąć to, że umowa know-how musi zawierać zobowiązanie do przekazania drugiej stronie tej wiedzy, umiejętności czy doświadczenia i zawiera ona jedynie zobowiązanie do udostępnienia tych informacji lub powielenia istniejących materiałów. "Know-how" jest istniejącym aktywem, który istnieje już w chwili zawarcia umowy. Świadczenie usług natomiast, zawiera zobowiązanie do wykonywania konkretnych czynności, które mogą wymagać, czy też opierać się na konkretnej wiedzy. W trakcie świadczenia usług usługodawca korzysta z własnych doświadczeń i wiedzy oraz doświadczenia nie przekazując ich drugiej stronie. Ma do rozwiązania pewien problem i jego rozwiązanie tworzy w czasie świadczenia usługi.”

Świadczenie usług przez L. przy pomocy swoich przedstawicieli polega właśnie na analizie i rozwiązywaniu problemów przy wykorzystywaniu własnej wiedzy i doświadczenia do świadczenia usług. W wielu aspektach działalności Wnioskodawców pracownicy L. uczestniczą na każdym etapie danej sfery ich działalności. Wnioskodawcy nie otrzymują zatem gotowego produktu w postaci określonej (zidentyfikowanej) i utrwalonej w jakimś stopniu (np. na jakimś nośniku) informacji, w celu samodzielnego wykorzystania. W przypadku Umowy nie można zatem mówić o przekazaniu know- how przez L., gdyż Wnioskodawcy wraz z zawarciem Umowy nie otrzymali gotowych instrukcji czy informacji dotyczących doświadczeń przemysłowych, handlowych, naukowo-badawczych lub umiejętności.

L., świadcząc usługi na podstawie Umowy, ponosi ponadto koszty związane z bieżącym wykonywaniem usług, np. z tytułu wynagrodzenia swoich pracowników zaangażowanych w świadczenie usług na rzecz Wnioskodawców. Koszty te nie są związane z jednorazową czynnością (jak w przypadku transferu know-how), ale są uzależnione od charakteru i ilości usług świadczonych w oparciu o zapotrzebowanie zgłaszane przez każdego z Wnioskodawców.

Za przekazanie know-how nie może być również uznane przekazywanie Wnioskodawcom modelu rozwoju i funkcjonowania przez pracowników L.. Personel L. nie może być bowiem uznany za nośnik know-how, gdyż wiedza zawarta w umysłach ludzkich nie jest w żaden sposób zdefiniowana. Umysł ludzki nie jest nośnikiem, o którym mowa w know-how, i który spełniałby wymóg poufności. Podobne stanowisko można znaleźć w orzecznictwie. Tytułem przykładu wskazać należy na wyrok WSA w Olsztynie z 14 maja 2009 r. (sygn. I SA/Ol 340/09), w którym sąd stwierdził, iż: „o ile organ odwoławczy zwraca przy tym uwagę, że udzielający know-how ma obowiązek udostępnić wiadomości będące przedmiotem umowy, co jest jego zdaniem niemożliwe, gdy nośnikiem tych wiadomości mają być umysły wyszkolonych pracowników, o tyle podatnik ten aspekt całkowicie pomija, ogólnikowo stwierdzając, że wiedza, która została przekazana Spółce A posiadała wszelkie istotne cechy właściwe dla know-how, bo były to informacje związane z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej i organizacyjnej (\`(...)\`). Stanowisko organu podatkowego w tym zakresie uznać należy za trafne dlatego, że dostrzega on brak należytej identyfikacji w zakresie przekazanej poprzez zatrudnienie pracowników wiedzy. Tymczasem know-how musi być ustalone w umowie licencyjnej albo w odrębnym dokumencie bądź też zarejestrowane w jakiejkolwiek formie. ”

Za prawidłowością przedstawionego przez Wnioskodawców stanowiska przemawia ponadto treść licznych interpretacji indywidualnych wydanych z upoważnienia Ministra Finansów przez Dyrektorów Izb Skarbowych.

Tytułem przykładu można wskazać na interpretację indywidualną z 12 listopada 2012 r. (sygn. ILPB4/423-256/12-4/DS), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził m.in.: „że termin «zidentyfikowany» oznacza, że know-how jest opisane lub utrwalone w taki sposób, aby możliwe było sprawdzenie, że spełnia ono kryterium poufności i istotności, oraz aby zapewnić, że licencjobiorca nie jest nadmiernie ograniczony w korzystaniu ze swojej własnej technologii. Aby know-how mogło być zidentyfikowane, musi być ono ustalone w umowie licencyjnej albo w odrębnym dokumencie, bądź też zarejestrowane w jakiejkolwiek innej stosownej formie najpóźniej w chwili, kiedy know-how będzie przekazywane lub wkrótce potem, pod warunkiem, że odrębny dokument lub inne miejsce zarejestrowania będą dostępne w razie zaistnienia takiej potrzeby.”

W tym miejscu przywołać można również interpretację indywidualną z 24 lipca 2015 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-225/15/SK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził m.in.: „powyższe oznacza, że świadczenie usług polega na zaangażowaniu własnych umiejętności zawodowych i doświadczenia w trakcie wykonywania prac dla drugiej strony transakcji. W umowach dotyczących udostępnienia know-how dostawca zobowiązuje się natomiast do przekazania odbiorcy określonej i utrwalonej w jakimś stopniu (np. na jakimś nośniku) informacji w celu wykorzystania jej przez tego odbiorcę. Z umów dotyczących know-how wynika, że udostępniający informacje nie jest zobowiązany do odgrywania jakiejkolwiek roli w trakcie stosowania udostępnionej formuły ani do gwarantowania wyników stosowania tej formuły. Rola podmiotu udostępniającego know-how sprowadza się zatem w istocie do przekazania konkretnej wiedzy, w oparciu o którą podmiot ją otrzymujący może rozpocząć np. określony proces technologiczny, czy produkcję. Podmiot taki, w większości przypadków, nie ingeruje już w sam proces wdrażania know-how albo jego udział jest w znacznym stopniu ograniczony.”

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone również m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 sierpnia 2015 r. (sygn. ILPB4/4510-1-185/15-2/MC),

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 marca 2013 r. (sygn. ILPB4/423-439/12-7/MC).

W związku z powyższym należy uznać, że płatności dokonywane na podstawie Umowy nie będą stanowiły należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 UPO, a zatem należy uznać je za płatności z tytułu świadczenia usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 7 UPO. Tym samym Wnioskodawcy nie będą zobowiązani, jako płatnicy, pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku pobrania i odprowadzania podatku u źródła w związku z wypłatą wynagrodzenia za świadczone przez francuskiego rezydenta podatkowego usługi - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.