Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-160/13-4/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-07
Teza: 1.Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części będącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-5, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10 Ustawy o VAT? 2.Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-5, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT? 3.Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości, opisanych w stanie faktycznym pod pozycją 6, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10a Ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu 1 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 22 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zadanych pytań nr 1 i 2 wniosku ORD-IN – **jest prawidłowe,**

*   zadanego pytania nr 3 wniosku ORD-IN – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem do spółki komandytowo-akcyjnej nieruchomości wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 maja 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz o brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, wykazanych szczegółowo poniżej:

1.  Przedmiot aportu: Budynek administracyjno-biurowy o pow. użytkowej 2.461,80 m2;
    *   Położenie: Działki 390/28; 390/29; 390/31;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30.11.2010r.;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;
2.  Przedmiot aportu: Budynek magazynowy nr 2 o pow. użytkowej 13.215,20 m2;
    *   Położenie: Działka 391/8;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30.11.2010r.;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

1.  Przedmiot aportu: Budynek warsztatowo-biurowy nr 5 o pow. użytkowej 685 m2;
    *   Położenie: Działka 391/5;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30.11.2010r.;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

1.  Przedmiot aportu: Budynek biurowy nr 6 o pow. użytkowej 1.964,1 m2;
    *   Położenie: Działka 391/6;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30.11.2010r.;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

1.  Przedmiot aportu: Garaż 6-boksowy o pow. 54 m2;
    *   Położenie: Działka 390/22;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30.11.2010r.;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

1.  Przedmiot aportu: Drogi, place, chodniki, ogrodzenia;
    *   Położenie: Działki 391/7; 390/30; 390/32; 390/33; 390/34; 390/25;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Brak najmu;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Działki zabudowane.

Przedmiotowy kompleks magazynowo - biurowy to 5 budynków wraz z garażem, parkingiem, drogami, ogrodzeniem, bramą, posadowionych na gruntach oddanych w użytkowanie wieczyste, których właścicielem jest Skarb Państwa. Nieruchomości wpisane są do 2 ksiąg wieczystych, obejmujących 13 działek ewidencyjnych.

Wnioskodawca nabył ww. nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w 1999 roku na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości od Skarbu Państwa wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów.

Wszystkie działki związane z przedmiotem aportu są zabudowane.

Odnośnie ewentualnych ulepszeń ww. nieruchomości Zainteresowany wskazał, że jeżeli takowe wystąpiły, to nie zwiększyły ich wartości początkowej o min. 30%.

Wnioskodawca wraz z innymi spółkami kapitałowymi wchodzącymi w skład jednej Grupy Kapitałowej, w związku z planowaną reorganizacją majątkową, planuje powołanie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej „SKA”), na której majątek będą się składały m.in. składniki majątkowe wniesione przez Wnioskodawcę w drodze aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży). Działalność powołanej SKA sprowadzać się będzie do zarządu otrzymanym majątkiem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie wyklucza to jednak późniejszego dalszego zbycia otrzymanych składników majątkowych na rzecz podmiotów trzecich. Alternatywnie, w celu przeprowadzenia opisanej wyżej reorganizacji majątkowej wykorzystana może zostać jedna z już funkcjonujących w Grupie SKA.

W tym stanie rzeczy Wnioskodawca zostałby akcjonariuszem nowo powstałej SKA, ewentualnie akcjonariuszem już funkcjonującej SKA. Z tym, że w drugim przypadku obejmowałby akcje w podwyższanym kapitale zakładowym SKA. Objęcie akcji miałoby nastąpić w zamian za aport. W ramach aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży) przeniesiona ma być własność budynków i budowli oraz prawo użytkowania wieczystego do gruntów, na których są posadowione.

Rozważania prawne

W ocenie Wnioskodawcy, wstępne rozważania nad przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, należy rozpocząć od analizy stanu prawnego wynikającego z ustawy o VAT, a dotyczącego zbycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów – przy czym w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy i ich części (a więc również nieruchomości). Wniesienie towaru jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej stanowi jego odpłatną dostawę, następuje „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) pod tytułem odpłatnym.

Z kolei z treści przepisu art. 6 pkt l ustawy o VAT wynika zaś, że ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stawka podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 wynosi 23%. Zgodnie z przepisami ustawy o VAT dostawa nieruchomości może podlegać obowiązkowemu opodatkowaniu VAT, może podlegać obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania, bądź też podatnik może mieć prawo wyboru w przedmiotowej kwestii. Przepisy dotyczące zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy nieruchomości zawarte zostały w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a, art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Analizując poszczególne przesłanki zwolnienia dostawy nieruchomości z podatku VAT należy zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. A contrario, dostawa terenów niezabudowanych, które mają charakter budowlany, bądź też przeznaczone są pod zabudowę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się z podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT przewidział również możliwość zwolnienia z opodatkowania VAT niektórych nieruchomości, które nie mogą skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przedmiotowe zwolnienie nie ma jednak charakteru fakultatywnego, a obligatoryjny. Innymi słowy, podatnik nie ma możliwości wyboru opodatkowania nieruchomości zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z przedmiotowym przepisem zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Dodatkowo, w myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Ponadto, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392, ze zm.) (dalej „rozporządzenie ministra finansów”), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 2 pkt 4) ustawy o PCC nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   (uchylone),
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Również istotnym, w ocenie Wnioskodawcy, jest zwrócenie uwagi na fakt, że zgodnie z treścią art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 07 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623, ze zm., dalej „Prawo budowlane”) przez pojęcie budowla należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Odnosząc powyższą analizę stanu prawnego do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy zauważyć, że:

1.  w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami - nieruchomością, jak właściciel pod tytułem odpłatnym, tzn. w zamian za akcje obejmowane w SKA (w przypadku sprzedaży za określoną kwotę pieniężną);
2.  przedmiot aportu (sprzedaży) z uwagi na opisany w stanie faktycznym charakter nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Tym samym Zainteresowany stwierdza, że planowana transakcja podlega regulacjom ustawy o VAT, a nadto nie znajduje do niej zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza stosowanie przedmiotowej ustawy do zbycia przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części.

Z uwagi na brzmienie przepisów ustawy o VAT dla przedmiotu aportu (sprzedaży) zastosowanie będzie miała stawka podstawowa w wysokości określonej w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy, brak w opisanym stanie faktycznym wyjątków pozwalających na przyjęcie stawki podatku VAT równej 8%. Przedmiotem aportu są nieruchomości, które są zabudowane budynkami bądź budowlami.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20 maja 2013 r. Wnioskodawca doprecyzował, iż zamierza dokonać zbycia nieruchomości w postaci aportu do spółki komandytowo-akcyjnej.

Ponadto Zainteresowany wskazał klasyfikację statystyczną budynków zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, ze zm.):


| Oznaczenie obiektu | Nr klasyfikacji 
| Budynek administracyjno-biurowy o pow. użytkowej 2.461,80 m(pozycja nr 1 wniosku) | 1220 
| Budynek magazynowy nr 2 o pow. użytkowej 13.215,20 m2 (pozycjanr 2 wniosku) | 1252 
| Budynek warsztatowo-biurowy nr 5 o pow. użytkowej 685 m2(pozycja nr 3 wniosku) | 1251 
| Budynek biurowy nr 6 o pow. użytkowej 1.964,1 m2 (pozycja nr 4wniosku) | 1220 
| Garaż 6-boksowy o pow. 54 m2 (pozycja nr 5 wniosku) | 1242 
| Drogi (poz. 6 wniosku) | 2112 
| Place (poz. 6 wniosku) | 2112 
| Chodniki (poz. 6 wniosku) | 2112 
| Ogrodzenie (poz. 6 wniosku) | 2420 

Obiekty, mające być przedmiotem aportu, wymienione w poz. 6 opisu zdarzenia przyszłego, znajdują się na nw. działkach:


| Oznaczenie obiektu | Nr działki 
| Drogi (poz. 6 wniosku) | 390/29; 391/7 
| Place (poz. 6 wniosku) | 391/8; 390/30; 390/33; 390/34; 391/5; 391/6; 390/32 
| Chodniki (poz. 6 wniosku) | 390/32; 390/30 
| Ogrodzenie (poz. 6 wniosku) | 391/5; 391/6; 390/33; 390/34; 390/22; 390/25 

Obiekty, mające być przedmiotem aportu, wymienione w poz. 6 opisu zdarzenia przyszłego, są trwale związane z gruntem:


| Oznaczenie obiektu |  
| Drogi (poz. 6 wniosku) | Są trwale związane z gruntem 
| Place (poz. 6 wniosku) | Są trwale związane z gruntem 
| Chodniki (poz. 6 wniosku) | Są trwale związane z gruntem 
| Ogrodzenie (poz. 6 wniosku) | Jest trwale związane z gruntem 

Place, mające być przedmiotem aportu, wymienione w poz. 6 opisu zdarzenia przyszłego, są utwardzone wylewką betonową oraz tzw. „trelinką” (sześcioramienne bloki betonowe).

Odnośnie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do mających być przedmiotem aportu (sprzedaży) nieruchomości wymienionych w punktach 1-6 opisu sprawy Wnioskodawca wskazał:


| Oznaczenie obiektu |  
| Budynek administracyjno-biurowy o pow.użytkowej 2.461,80 m2 (pozycja nr 1 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wartość tych nakładów była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości.Wartość początkowa 875.632,99Wydatki na ulepszenie w poszczególnych latach1996 61.722,001997 360.465,801998 972.477,871999 644.786,682002 166.500,002004 3.695,002006 35.254,102008 8.298,002009 5.500,002011 13.500,00W związku z faktem, iż nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się. 
| Budynekmagazynowy nr 2 o pow. użytkowej 13.215,20 m2 (pozycja nr 2 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Budynek warsztatowo-biurowy nr 5 o pow. użytkowej 685 m2 (pozycja nr 3 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Budynek biurowy nr 6 o pow. użytkowej 1.964,1 m2 (pozycja nr 4 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Garaż 6-boksowy o pow. 54 m2 (pozycja nr 5 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Drogi (poz. 6 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Place (poz. 6 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Chodniki (poz. 6 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Ogrodzenie (poz. 6 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części będącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-5, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10 Ustawy o VAT?
2.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-5, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT?
3.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości, opisanych w stanie faktycznym pod pozycją 6, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10a Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Dostawa nieruchomości w części objętej najmem, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-5, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Odnośnie zastosowania w tym przypadku treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  nieruchomości w części stanowiły przedmiot najmu na rzecz innych przedsiębiorców, a zatem mieszczą się w dyspozycji art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, jako podlegające przed czynnością aportu (sprzedaży) pierwszemu zasiedleniu, z uwagi na oddanie ich do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. Na tę część aportu Wnioskodawca nie ponosił ponadto nakładów (ulepszeń), które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Co prawda, zdaniem Zainteresowanego, w przedmiocie tego zwolnienia należy mieć na uwadze przepis art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jednak wypada zaznaczyć, że odstąpienie od tego zwolnienia ma charakter fakultatywny, a co za tym idzie dopiero wspólny wniosek Wnioskodawcy i drugiej strony transakcji mógłby przyczynić się do rezygnacji z tego zwolnienia. Powyższe nie zmienia jednak faktu, że przedmiot aportu (sprzedaży) w części objętej najmem wcześniej niż dwa lata przed datą planowanej transakcji, podlega zwolnieniu z przedmiotowego przepisu.

Takie stanowisko jest tym bardziej zasadne, że utrwalone przez organy podatkowe, jak i sądy stanowisko wyraźnie wskazuje, że gdy w ramach jednej transakcji dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami, które są opodatkowane w różny sposób, to „wartość gruntu należy włączyć do podstawy opodatkowania poszczególnych budynków w takiej proporcji, w jakiej pozostają wobec siebie wartości poszczególnych budynków położonych na tym gruncie” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 08.07.2008 r., sygn. akt III SA/Gl 1757/07; podobnie interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 02.12.2010 r. znak ITPP1/443-899/10/TS).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20 maja 2013 r. odnośnie zadanego pytania nr 1 wniosku, Wnioskodawca wskazał, że dostawa nieruchomości w postaci aportu do spółki komandytowo-akcyjnej, w części objętej najmem, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-5, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-5, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10a Ustawy o VAT.

Z uwagi na treść definicji pierwszego zasiedlenia, wynikającą z przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, dostawa nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-5, dokona się w ramach pierwszego zasiedlenia i nie będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Niemniej jednak, należy zauważyć, że w związku ze sposobem nabycia przedmiotowych nieruchomości (przejęcie ich na własność od Skarbu Państwa), Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dodatkowo Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie wskazanej części nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o wartości wyższej niż 30% wartości początkowej objętych ulepszeniem obiektów.

A zatem, w związku z niespełnieniem warunków koniecznych do objęcia dostawy nieruchomości zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 i jednoczesnym spełnieniu warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10a, dostawa ww. nieruchomości objęta zostanie zwolnieniem z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany odnośnie stanowiska w sprawie zadanego pytania nr 2 wniosku doprecyzował, że dostawa nieruchomości w postaci aportu do spółki komandytowo-akcyjnej, w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-5, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10a Ustawy o VAT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości, opisanych w stanie faktycznym pod pozycją 6, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Z uwagi na treść definicji pierwszego zasiedlenia, wynikającą z przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, dostawa nieruchomości, opisanych w stanie faktycznym pod pozycją 6, dokona się w ramach pierwszego zasiedlenia i nie będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Niemniej jednak, Zainteresowany zauważył, że w związku ze sposobem nabycia przedmiotowych nieruchomości (przejęcie ich na własność od Skarbu Państwa), Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dodatkowo Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie wskazanej części nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a ich wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej objętych ulepszeniem obiektów.

A zatem, w związku z niespełnieniem warunków koniecznych do objęcia dostawy nieruchomości zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 i jednoczesnym spełnieniu warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10a, dostawa ww. nieruchomości objęta zostanie zwolnieniem z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

W uzupełnieniu z dnia 20 maja 2013 r. Zainteresowany w odniesieniu do stanowiska w sprawie pytania nr 3 wniosku doprecyzował, że dostawa nieruchomości w postaci aportu do spółki komandytowo-akcyjnej, opisanych w stanie faktycznym pod pozycją 6, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10a Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   zadanych pytań 1 i 2 wniosku ORD-IN – **za prawidłowe,**

*   zadanego pytania nr 3 wniosku ORD-IN – **za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Odnosząc się do kwalifikacji czynności, których przedmiotem jest wieczyste użytkowanie gruntów zauważyć należy, iż grunty są w rozumieniu ww. ustawy towarem.

Biorąc pod uwagę, iż użytkowanie wieczyste daje użytkownikowi prawo do dysponowania rzeczą jak właściciel, należy uznać, że zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Natomiast na mocy § 13 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 247, z późn. zm.), zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, a także zbycie prawa użytkowania wieczystego tych gruntów. Ponadto w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy wynika, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym należy wskazać, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto art. 43 ust. 10 ustawy wskazuje, iż podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Ponadto wskazać należy, że stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę rozumie się natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

Obiektem liniowym, zgodnie z art. 3 pkt 3a ww. ustawy, jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z innymi spółkami kapitałowymi wchodzącymi w skład jednej Grupy Kapitałowej, w związku z planowaną reorganizacją majątkową, planuje powołanie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej „SKA”), na której majątek będą się składały m.in. składniki majątkowe wniesione przez Wnioskodawcę w drodze aportu. Działalność powołanej SKA sprowadzać się będzie do zarządu otrzymanym majątkiem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie wyklucza to jednak późniejszego dalszego zbycia otrzymanych składników majątkowych na rzecz podmiotów trzecich. Alternatywnie, w celu przeprowadzenia opisanej wyżej reorganizacji majątkowej wykorzystana może zostać jedna z już funkcjonujących w Grupie SKA. Zainteresowany zostałby akcjonariuszem nowo powstałej SKA, ewentualnie akcjonariuszem już funkcjonującej SKA. Z tym, że w drugim przypadku obejmowałby akcje w podwyższanym kapitale zakładowym SKA. Objęcie akcji miałoby nastąpić w zamian za aport. W ramach aportu przeniesiona ma być własność budynków i budowli oraz prawo użytkowania wieczystego do gruntów, na których są posadowione. Wnioskodawca jest właścicielem budynku administracyjno-biurowego, budynku magazynowego nr 2, budynku warsztatowo-biurowego nr 5, budynku biurowego nr 6, garażu 6-boksowego, wynajmowanych częściowo przed 30.11.2010 r. oraz dróg, placów, chodników, ogrodzenia. Przedmiotowy kompleks magazynowo - biurowy posadowiony jest na gruntach oddanych w użytkowanie wieczyste, których właścicielem jest Skarb Państwa. Nieruchomości wpisane są do 2 ksiąg wieczystych, obejmujących 13 działek ewidencyjnych. Wnioskodawca nabył ww. nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w 1999 roku na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości od Skarbu Państwa wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów.

Zainteresowany wskazał, że drogi mające być przedmiotem aportu znajdują się na działkach o numerach: 390/29, 391/7, place znajdują się na działkach nr: 391/8, 390/30, 390/33, 390/34, 391/5, 391/6, 390/32, chodniki – na działkach o numerach: 390/32, 390/30, natomiast ogrodzenie – na działkach nr: 391/5, 391/6, 390/33, 390/34, 390/22, 390/25. Przedmiotowe drogi, place, chodniki oraz ogrodzenie są trwale związane z gruntem. Place, które mają być przedmiotem aportu są utwardzone wylewką betonową oraz tzw. „trelinką”.

Przy nabyciu budynku administracyjno-biurowego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na ww. nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wartość tych nakładów była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości.

Wartość początkowa: 875.632,99

Wydatki na ulepszenie w poszczególnych latach:

1996 61.722,00

1997 360.465,80

1998 972.477,87

1999 644.786,68

2002 166.500,00

2004 3.695,00

2006 35.254,10

2008 8.298,00

2009 5.500,00

2011 13.500,00

Nieruchomość ta była wykorzystywana przez Zainteresowanego do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Przy nabyciu: budynku magazynowego nr 2, budynku warsztatowo-biurowego nr 5, budynku biurowego nr 6, garażu 6-boksowego, dróg, placów, chodników oraz ogrodzenia Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na ww. budynki oraz obiekty, jak wskazał Zainteresowany, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów na każdy z budynków oraz obiektów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej.

W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, iż z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca poniósł nakłady na ulepszenie budynku administracyjno-biurowego, wskazanego w pozycji nr 1 opisu zdarzenia przyszłego, których wartość przekracza 30% wartości początkowej tego budynku. Analiza ponoszonych wydatków wskazuje, iż wydatki przekraczające 30% wartości początkowej ww. budynku Zainteresowany ponosił w latach 1996-2002. Z kolei nakłady na ulepszenie budynku ponoszone od 2003 r. nie przekroczyły 30% wartości początkowej zaktualizowanej o poniesione uprzednio nakłady. Zatem uznać należy, że od 2003 r. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku administracyjno-biurowego przekraczających 30% zaktualizowanej wartości początkowej tego budynku.

Mając zatem na uwadze powyższe, powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, odnośnie zbycia w postaci aportu do spółki komandytowo-akcyjnej nieruchomości opisanych w pozycjach 1-5 przedstawionego zdarzenia przyszłego, tj. budynku administracyjno-biurowego, budynku magazynowego nr 2, budynku warsztatowo-biurowego nr 5, budynku biurowego nr 6 oraz garażu 6-boksowego, w części będącej przedmiotem najmu, należy wskazać, że wniesienie aportem ww. budynków oraz garażu w części wynajmowanej, nie będzie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Do pierwszego zasiedlenia doszło bowiem z chwilą oddania w najem na rzecz innych przedsiębiorców. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą przedmiotowych budynków oraz garażu w części będącej przedmiotem najmu, upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Wobec powyższego, w przypadku czynności wniesienia aportem wynajmowanych części ww. budynków oraz garażu, wymienionych w pozycjach 1-5 przedstawionego opisu sprawy, nie znajdzie zastosowania żaden z wyjątków wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, odpowiadając na zadane pytanie nr 1 wniosku ORD-IN wskazać należy, że dostawa przedmiotowych budynków oraz garażu wymienionych w pozycjach 1-5 opisu sprawy w części będącej przedmiotem najmu, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony transakcji nie zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania i nie wybiorą opodatkowania tej czynności zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania nr 1 wniosku ORD-IN, należało uznać na prawidłowe.

Odnośnie natomiast nieruchomości wymienionych przez Wnioskodawcę w pozycjach 1-5 przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, tj. budynku administracyjno-biurowego, budynku magazynowego nr 2, budynku warsztatowo-biurowego nr 5, budynku biurowego nr 6 oraz garażu 6-boksowego, w części niebędącej przedmiotem najmu, wskazać należy, że w tym przypadku dostawa ww. nieruchomości nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, a zatem nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z powyższym, należy rozważyć, czy w przedmiotowej sytuacji możliwe będzie zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że przy nabyciu ww. budynku administracyjno-biurowego, budynku magazynowego nr 2, budynku warsztatowo-biurowego nr 5, budynku biurowego nr 6 oraz garażu 6-boksowego, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem odnośnie tych części budynków oraz garażu, które nie były przedmiotem najmu uznać należy, że przesłanka, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy została spełniona.

W przypadku nakładów ponoszonych na budynek administracyjno-biurowy, jak wskazano w opisie sprawy – ich wartość do końca 2002 r. przekroczyła 30% wartości początkowej budynku, a Zainteresowanemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy czym ww. budynek w stanie ulepszonym, przekraczającym 30% wartości początkowej, był wykorzystywany w ciągu co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wobec powyższego, uznać należy, że odnośnie dostawy budynku administracyjno-biurowego w części uprzednio niebędącej przedmiotem najmu, zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy, nie stosuje się warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy.

Przesłanka wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy zostanie spełniona dla dostawy budynku magazynowego nr 2, budynku warsztatowo-biurowego nr 5, budynku biurowego nr 6, garażu 6-boksowego, w części niebędącej przedmiotem najmu, bowiem pomimo, iż jak wskazał Zainteresowany - przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to jednak wartość nakładów ponoszonych na każdy z ww. obiektów nie przekroczyła 30% wartości początkowej.

Reasumując, w odpowiedzi na pytanie nr 2 wniosku ORD-IN wskazać należy, że wniesienie aportem do spółki komandytowo-akcyjnej budynków oraz garażu wymienionych przez Zainteresowanego w pozycjach 1-5 opisu zdarzenia przyszłego, niebędących przedmiotem najmu, będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zatem, stanowisko Zainteresowanego w zakresie zadanego pytania nr 2 wniosku ORD-IN, uznaje się za prawidłowe.

Jednocześnie mając na uwadze, iż przedmiotem aportu będą budynki oraz garaż wymienione w pozycjach 1-5 opisu sprawy, których dostawa będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania, wskazać należy, że zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu działek o numerach: 390/28, 390/29, 390/31, 391/8, 391/5, 391/6 oraz 390/22, na których posadowione są te budynki oraz garaż, korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że przedmiotem aportu do spółki komandytowo-akcyjnej będą budowle w postaci dróg i chodników (pozycja 6 opisu sprawy), których dostawa nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, tym samym nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z powyższym, należy rozważyć, czy w stosunku do dostawy tych budowli możliwe będzie zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zainteresowany wskazał, że przy nabyciu ww. budowli nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na przedmiotowe budowle - przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów na każdą z ww. budowli nie była wyższa niż 30% wartości początkowej. Zatem uznać należy, iż odnośnie dostawy dróg i chodników, przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zostały spełnione.

Wobec powyższego, czynność wniesienia aportem dróg oraz chodników, stanowiących budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, do spółki komandytowo-akcyjnej, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tym samym, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu działek o numerach: 390/29, 391/7, 390/32 oraz 390/30, na których posadowione są ww. budowle korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 cytowanego powyżej rozporządzenia.

Odnosząc się natomiast do będących przedmiotem aportu placów oraz ogrodzenia, wymienionych w poz. 6 opisu sprawy, wskazać należy, że zalicza się je - wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca - do urządzeń budowlanych w rozumieniu powołanej ustawy Prawo budowlane. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli. Bowiem te urządzenia budowlane nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych, lecz są urządzeniem technicznym związanym z obiektami budowlanymi, zapewniającym możliwość użytkowania obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Przy czym zauważyć należy, że na działkach gruntu o numerach: 390/33, 390/34 oraz 390/25 znajdują się wyłącznie przedmiotowe place oraz ogrodzenie - urządzenia budowlane. Zatem wskazać należy, że ww. działki w myśl przepisów ustawy stanowią grunt niezabudowany.

Z okoliczności sprawy nie wynika ponadto, aby przedmiotowe działki gruntu, będące w użytkowaniu wieczystym, przeznaczone były na cele rolnicze. Zatem, skoro działki o numerach: 390/33, 390/34 oraz 390/25 będące w użytkowaniu wieczystym, stanowią tereny niezabudowane i nie są one przeznaczone na cele rolnicze, to zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu ww. działek nie będzie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu ww. działek będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%, o ile ww. grunty nie są przeznaczone na cele rolnicze.

Oceniając zatem całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 wniosku ORD-IN, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Końcowo wskazać należy, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem do spółki komandytowo-akcyjnej nieruchomości wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.