Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.249.2017.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-02
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Świetlicy.
Słowa kluczowe: budowa; gmina; obiekt; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2017 r. (data wpływu 23 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 sierpnia 2017 r. (data wpływu 1 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Świetlicy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Świetlicy. Wniosek w dniu 1 września 2017 r. został uzupełniony doprecyzowanie opisu sprawy, dodatkową opłatę oraz adres elektroniczny do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina („Wnioskodawca”, „Gmina”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina złożyła wniosek o przyznanie prawa pomocy na operacje w ramach poddziałania 19.2 „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność z wyłączeniem projektów grantowych oraz operacji w zakresie podejmowania działalności gospodarczej objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014 – 2020”.

Wnioskodawca ubiega się o wsparcie w ramach projektu wzrost udziału społeczności lokalnej w kreowaniu rozwoju obszaru. Projekt polega na budowie świetlicy w miejscowości w roku 2018, celem udostępnienia mieszkańcom wsi infrastruktury kulturalnej i rekreacyjnej.

Obiekt usytuowany będzie w centralnej części wsi. Budynek będzie składał się z następujących pomieszczeń: sala wielofunkcyjna, przyległe pomieszczenie do rozdziału posiłków dowożonych, pomieszczenie magazynowe oraz pomieszczenie z przeznaczeniem na punkt wypożyczania książek, sanitariaty obsługujące obie funkcje budynku, kotłownia na paliwo tradycyjne (ekogroszek).

Realizacja inwestycji umożliwi mieszkańcom poprawę jakości życia, stworzy przestrzeń dla rozwoju kapitału społecznego.

Założenia projektu są m.in.: następujące:

*   poprawa jakości życia mieszkańców przez stworzenie przestrzeni dla rozwoju kapitału społecznego,
*   budowa świetlicy jako infrastruktura kulturalna i rekreacyjna, świetlica jest bowiem miejscem spotkań młodzieży, dorosłych i innych grup społecznych, budowa świetlicy umożliwi cykliczność spotkań mieszkańców w okresie letnim i zimowym,
*   projekt powstał z udziałem społeczności lokalnej (świadczy o tym Plan Odnowy (…) przyjęty uchwałą Zebrania Wiejskiego, plan powstał przy współpracy mieszkańców wsi z Sołtysem i Radą Sołecką oraz Gminą),
*   zostanie wybudowany nowych obiekt infrastruktury rekreacyjnej,
*   projekt przewiduje wykorzystanie rozwiązań sprzyjających ochronie środowiska, tj. budynek będzie ocieplony, oświetlenie wewnątrz LED, stolarka okienna i drzwiowa sprzyjająca ograniczeniu zużycia energii oraz podnoszeniu świadomości ekologicznej.

Gmina zamierza częściowo odpłatnie wynajmować świetlicę wiejską. Budynkiem Świetlicy zarządza Burmistrz Gminy, a faktycznie odpowiednie Sołectwo.

Inwestycja nie będzie związana z czynnościami zwolnionymi od podatku.

W dniu 1 września 2017 r. wniosek uzupełniono pismem o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego wskazując, co następuje:

1.  Zadanie objęte projektem należy do zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 17 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016, poz. 446, z późn. zm.).
2.  Efekty ww. projektu służyć będą Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.
3.  Nabywane do ww. projektu towary i usługi będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej Gminy oraz niepodlegające opodatkowaniu, które będą wykorzystywane jako zadanie własne inne niż działalność gospodarcza.
4.  Gmina nie jest w stanie bezpośrednio przypisać nabyte w zakresie ww. projektu towary i usługi w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej.
5.  Faktury dotyczące ww. projektu wystawiane będą na Gminę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Świetlicy, również w stanie prawnym od 1 stycznia 2018 r., a jeżeli tak to w jaki sposób Gmina powinna liczyć kwotę podatku naliczonego do odliczenia?
2.  Czy prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, również w stanie prawnym od 1 stycznia 2018 r., powinien być liczony na poziomie Urzędu Gminy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1 i 2

W ocenie Gminy ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego. Gmina powinna najpierw określić prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, a który powinien być liczony na poziomie Urzędu Gminy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jak wynika ze zdarzenia przyszłego realizowana inwestycja będzie związana zarówno ze sprzedażą opodatkowaną (najem), jak i czynnościami nie podlegającymi opodatkowaniu. Co oznacza że Gmina dokonując odliczenia powinna najpierw ustalić prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z 3 ust. 1 rozporządzenia ministra finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina może tworzyć jednostki pomocnicze: sołectwa oraz dzielnice, osiedla i inne. Jednostką pomocniczą może być również położone na terenie gminy miasto.

Sołectwo nie jest zatem samorządową jednostką budżetową, a jednostką pomocniczą.

A zatem ustalenie prewspółczynnika powinno nastąpić na poziomie Urzędu Gminy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast według art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Aby dany podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), dalej: ustawa o samorządzie gminnym – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej (art. 7 ust. 1 pkt 17 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zatem Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w przepisie art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia). W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X=Ax100/DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

*   X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
*   A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
*   DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Ustawą z dnia z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 2024) do przepisów ustawy od dnia 1 stycznia 2018 r. został dodany przepis art. 90 ust. 10a ustawy, zgodnie z którym w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

Ponadto został dodany art. 90 ust. 10b ustawy, który stanowi, że przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu, tj. opodatkowanych i zwolnionych.

W związku z tym przepisem występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego czyli czynności opodatkowanych oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czyli czynności zwolnionych od podatku).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina złożyła wniosek o przyznanie prawa pomocy na operacje w ramach poddziałania 19.2 „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność z wyłączeniem projektów grantowych oraz operacji w zakresie podejmowania działalności gospodarczej objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014 – 2020”. Wnioskodawca ubiega się o wsparcie w ramach projektu wzrost udziału społeczności lokalnej w kreowaniu rozwoju obszaru. Projekt polega na budowie świetlicy w roku 2018, celem udostępnienia mieszkańcom wsi infrastruktury kulturalnej i rekreacyjnej. Budynek będzie składał się z następujących pomieszczeń: sala wielofunkcyjna, przyległe pomieszczenie do rozdziału posiłków dowożonych, pomieszczenie magazynowe oraz pomieszczenie z przeznaczeniem na punkt wypożyczania książek, sanitariaty obsługujące obie funkcje budynku, kotłownia na paliwo tradycyjne (ekogroszek). Realizacja inwestycji umożliwi mieszkańcom poprawę jakości życia, stworzy przestrzeń dla rozwoju kapitału społecznego.

Założenia projektu są m.in.: następujące:

*   poprawa jakości życia mieszkańców przez stworzenie przestrzeni dla rozwoju kapitału społecznego,
*   budowa świetlicy jako infrastruktura kulturalna i rekreacyjna, świetlica jest bowiem miejscem spotkań młodzieży, dorosłych i innych grup społecznych, budowa świetlicy umożliwi cykliczność spotkań mieszkańców w okresie letnim i zimowym,
*   projekt powstał z udziałem społeczności lokalnej (świadczy o tym Plan Odnowy (…0 przyjęty uchwałą Zebrania Wiejskiego, plan powstał przy współpracy mieszkańców wsi z Sołtysem i Radą Sołecką oraz Gminą),
*   zostanie wybudowany nowych obiekt infrastruktury rekreacyjnej,
*   projekt przewiduje wykorzystanie rozwiązań sprzyjających ochronie środowiska, tj. budynek będzie ocieplony, oświetlenie wewnątrz LED, stolarka okienna i drzwiowa sprzyjająca ograniczeniu zużycia energii oraz podnoszeniu świadomości ekologicznej.

Gmina zamierza częściowo odpłatnie wynajmować świetlicę wiejską. Budynkiem Świetlicy zarządza Burmistrz Gminy, a faktycznie odpowiednie Sołectwo. Inwestycja nie będzie związana z czynnościami zwolnionymi od podatku. Zadanie objęte projektem należy do zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 17 ustawy o samorządzie gminnym. Efekty ww. projektu służyć będą Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT. Nabywane do ww. projektu towary i usługi będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej Gminy oraz niepodlegające opodatkowaniu, które będą wykorzystywane jako zadanie własne inne niż działalność gospodarcza. Gmina nie jest w stanie bezpośrednio przypisać nabyte w zakresie ww. projektu towary i usługi w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej. Faktury dotyczące ww. projektu wystawiane będą na Gminę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Świetlicy, również w stanie prawnym od 1 stycznia 2018 r., a jeżeli tak to w jaki sposób Gmina powinna liczyć kwotę podatku naliczonego do odliczenia.

Z opisu sprawy wynika, że będąca przedmiotem budowy Świetlica będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, zatem będzie Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednakże z uwagi na to, że ww. Świetlica będzie wykorzystywana obok opodatkowanej działalności gospodarczej, również do celów innych niż działalność, konieczne będzie dla potrzeb określenia podatku naliczonego do odliczenia zastosować sposób określenia proporcji, o którym mowa z art. 86 ust. 2a ustawy oraz powołanym wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r.

Z rozpatrywanej sprawy nie wynika, aby Świetlica była wykorzystywana przez jednostkę organizacyjną Gminy. Natomiast Wnioskodawca wskazał, że Świetlicą zarządza Burmistrz Gminy.

Tym samym sposób określenia proporcji mający zastosowanie do inwestycji związanej z budową Świetlicy powinien wynikać z ww. rozporządzenia i dotyczyć rozliczeń dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Jak wynika z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina może tworzyć jednostki pomocnicze: sołectwa oraz dzielnice, osiedla i inne. Jednostką pomocniczą może być również położone na terenie gminy miasto.

Na podstawie art. 5 ust. 2 ww. ustawy, jednostkę pomocniczą tworzy rada gminy, w drodze uchwały, po przeprowadzeniu konsultacji z mieszkańcami lub z ich inicjatywy.

W myśl art. 18 ust. 2 pkt 7 cyt. ustawy, do wyłącznej właściwości rady gminy należy ustalanie zakresu działania jednostek pomocniczych, zasad przekazywania im składników mienia do korzystania oraz zasad przekazywania środków budżetowych na realizację zadań przez te jednostki.

Sołectwo, o którym mowa we wniosku, nie jest jednostką budżetową ani zakładem budżetowym, natomiast jest jednostką pomocniczą Gminy.

Należy nadmienić, że stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy Wnioskodawca uzna, że wskazany w ww. rozporządzeniu sposób określenia proporcji nie odpowiada specyfice wykonywanej przez jednostkę działalności i dokonywanych przez tę jednostkę nabyć może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Ponadto, należy wskazać, że ustawodawca w uchwalonych i opublikowanych do dnia wydania niniejszej interpretacji zmianach nie przewidział zmian w zakresie przepisów dotyczących określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia, w przypadku jego związku z działalnością gospodarczą i działalnością inną niż działalność gospodarcza. Tym samym sposób określenia proporcji w roku 2018 dla inwestycji budowy Świetlicy będzie taki sam, jak w roku 2017.

Natomiast wprowadzenie od dnia 1 stycznia 2018 r. wskazanych wyżej nowych przepisów, tj. art. 90 ust. 10a i ust. 10b ustawy dotyczących przepisów art. 90 ustawy, czyli jak wskazano wyżej obliczenia podatku naliczonego do odliczenia, w przypadku wykorzystywania zakupionych towarów i usług do czynności opodatkowanych i zwolnionych. Jak Wnioskodawca wskazał inwestycja realizowana w ramach poddziałania 19.2 „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność z wyłączeniem projektów grantowych oraz operacji w zakresie podejmowania działalności gospodarczej objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014 – 2020” nie będzie związana z czynnościami zwolnionymi od podatku.

Tym samym powyższy art. 90 ust. 10a i ust. 10b ustawy, nie będą miały zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Reasumując, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Świetlicy, również w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, przy uwzględnieniu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, w zakresie określenia proporcji według wzoru dla Urzędu Gminy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.