Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.169.2019.3.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-28
Teza: W zakresie ustalenia czy w momencie podziału przez wydzielenie zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i Oddział, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy planowane przez Wnioskodawcę czynności podziału przez wydzielenie będą neutralne podatkowo dla Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; składnik; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2019 r. (data wpływu 19 kwietnia 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 21 czerwca 2019 r. (data nadania 21 czerwca 2019 r., data wpływu 25 czerwca 2019 r.) na wezwanie z dnia 12 czerwca 2019 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.169.2019.2.MW oraz 0114-KDIP1-2.4012.229.2019.3.RM (data nadania 12 czerwca 2019 r., data odbioru 13 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy Oddział stanowić będzie w momencie podziału przez wydzielenie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**,

*   czy majątek pozostały w Spółce stanowić będzie w momencie podziału przez wydzielenie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**,

*   czy podział Wnioskodawcy przez wydzielenie w rozumieniu przepisu art. 529 § 1 pkt 4 KSH, gdzie wydzielona zostanie część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiąca Oddział i nastąpi przeniesienie Oddziału na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę nie będzie podlegać u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na mocy art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w momencie podziału przez wydzielenie zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i Oddział, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy planowane przez Wnioskodawcę czynności podziału przez wydzielenie będą neutralne podatkowo dla Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest osobą prawną, której przedmiot działalności obejmuje:

1.  kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;
2.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi;
3.  realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków;
4.  roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych;
5.  działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne;
6.  działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe;
7.  działalność agencji reklamowych;
8.  badanie rynku i opinii publicznej;
9.  działalność w zakresie architektury;
10.  zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.

Przy czym w przeważającej mierze Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek oraz wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawca jest właścicielem dwóch centrów handlowych, tj. D. i Galerii. D. o powierzchni 18.500 m2. W skład kompleksu wchodzi także 16-kondygnacyjny biurowiec o powierzchni użytkowej 9.052 m2. Galeria o powierzchni 30.000 m2. Zarządcą obu centrów handlowych jest spółka T. sp. z o.o.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, osiąga zyski stanowiące dochód podlegający opodatkowaniu tym podatkiem, nie posiada strat podatkowych z lat ubiegłych podlegających odliczeniu od dochodu Wnioskodawcy. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z lokalizacją jednego z centrów handlowych, Wnioskodawca posiada wyodrębniony oddział działający pod firmą: P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oddział („Oddział”). Oddział obejmuje całość działalności związanej z funkcjonowaniem należącej do Wnioskodawcy Galerii, tj. wszelkie składniki majątkowe związane z funkcjonowaniem ww. galerii handlowej. Oddział stanowi jednostkę, wyodrębnioną z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Działalnością oddziału jest działalność związana z funkcjonowaniem Galerii, w szczególności wynajem lokali użytkowych oraz prowadzenie kampanii reklamowych. Wnioskodawca prowadzi systemy księgowe oraz księgi rachunkowe w sposób umożliwiający wyodrębnienie faktur zakupowych i sprzedażowych, a co za tym idzie przychodów i kosztów, oraz środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez Oddział przy wykorzystaniu zespołu składników majątkowych przyporządkowanych do Oddziału. W związku z tym, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów (w tym należności) i zobowiązań do zespołu składników majątkowych wyodrębnionych w ramach Oddziału.

Pozostała działalność Spółki związana jest z funkcjonowaniem kompleksu handlowo-usługowo-biurowego D. wraz z wchodzącym w jej skład biurowcem, obejmuje w szczególności wynajem lokali użytkowych oraz prowadzenie kampanii reklamowych. Spółka nie zatrudnia pracowników, a wszelkie usługi związane z jej funkcjonowaniem są świadczone przez podmioty zewnętrzne.

Majątek Spółki nieobjęty wyodrębnieniem w ramach Oddziału obejmuje:

1.  Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych, składających się z działek ewidencyjnych …….
2.  Prawo własności budynku handlowo-usługowego oraz budynku biurowego wraz z budynkiem parkingu obejmującym poziomy podziemne i naziemne oraz budowlami, stanowiące (odrębny od gruntu) przedmiot własności Spółki.
3.  Prawo własności budowli wchodzących w skład kompleksu handlowo-usługowo-biurowego D. stanowiące (odrębny od gruntu) przedmiot własności Spółki.
4.  Środki trwałe będące ruchomościami związanymi funkcjonalnie i organizacyjnie z kompleksem handlowo-usługowo-biurowym D..
5.  Rachunki bankowe o numerach:…..
6.  Wszystkie Umowy najmu powierzchni użytkowych w kompleksie handlowo-usługowo-biurowym D.
7.  Umowy serwisowe związane wyłącznie z kompleksem handlowo-usługowo-biurowym D, w tym:
    *   Umowa dotycząca usług w zakresie ochrony;
    *   Umowa dotycząca usług sprzątających;
    *   Umowa o świadczenie usług technicznych;
    *   Umowa o świadczenie usług telekomunikacyjnych;
    *   Umowa o świadczenie usług w zakresie odprowadzania ścieków;
    *   Umowa dotycząca wywozu odpadów;
    *   Umowa o dostarczenie energii elektrycznej;
    *   Umowa dotycząca systemów przeciwpożarowych;
    *   Umowa dotycząca parkingu;
    *   Umowy powierzenia przetwarzania danych osobowych;
    *   Umowy o świadczenie usług marketingowych;
    *   Umowy o świadczenie innych usług związanych z funkcjonowaniem kompleksu handlowo-usługowo-biurowego D.

Składniki majątkowe Oddziału obejmują następujące aktywa i zobowiązania:

1.  Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych ……
2.  Prawo własności budynku handlowo-usługowego wchodzącego w skład Galerii …….
3.  Prawo własności budynku handlowo-usługowego wchodzącego w skład Galerii, położonego na ww. nieruchomości
4.  Środki trwałe będące ruchomościami związanymi funkcjonalnie i organizacyjnie z Galerią.
5.  Rachunki bankowe o numerach:…….
6.  Wszystkie Umowy najmu powierzchni użytkowych w Galerii.
7.  Umowy serwisowe związane wyłącznie z Galerią, w tym:
    *   Umowa dotycząca usług w zakresie ochrony;
    *   Umowa dotycząca usług sprzątających;
    *   Umowa o świadczenie usług technicznych;
    *   Umowa o świadczenie usług telekomunikacyjnych;
    *   Umowa o świadczenie usług w zakresie odprowadzania ścieków;
    *   Umowa dotycząca wywozu odpadów;
    *   Umowa o dostarczenie energii elektrycznej;
    *   Umowa dotycząca systemów przeciwpożarowych;
    *   Umowa dotycząca parkingu;
    *   Umowy powierzenia przetwarzania danych osobowych;
    *   Umowy o świadczenie usług marketingowych;
    *   Umowy o świadczenie innych usług związanych z funkcjonowaniem Galerii.

Ponadto, Spółka jest stroną umów związanych częściowo z działalnością Oddziału, a częściowo z pozostałą działalnością Spółki. W ich przypadku prawa i obowiązki z takich umów są alokowane do Oddziału w zakresie usług dotyczących Galerii tj. usług, których beneficjentem jest Oddział, oraz do pozostałej działalności Spółki w zakresie usług dotyczących kompleksu handlowo-usługowo-biurowego D.

Do umów tych należą:\`(...)\`

Przy czym, wszystkie ww. umowy związane częściowo z działalnością Oddziału, a częściowo z pozostałą działalnością Spółki pozwalają na przyporządkowanie przychodów i kosztów wynikających z tych umów do Oddziału i pozostałej działalności Spółki, tj. do Galerii oraz do kompleksu handlowo-usługowo-biurowego D.. Zwłaszcza jeżeli chodzi o umowę kredytową z H., to określa ona kwotę kredytu dotyczącego Galerii przyporządkowanego działalności Oddziału oraz kwotę kredytu dotyczącego kompleksu handlowo-usługowo-biurowego D. przyporządkowanego pozostałej działalności Spółki.

Wnioskodawca rozważa obecnie dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie w rozumieniu przepisu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (tekst jedn. Dz.U. z 2013, poz. 1030, dalej „KSH”). Wnioskodawca rozważa dokonanie podziału przez wydzielenie, gdzie wydzielona zostanie część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiąca Oddział i przeniesienie składników majątkowych tego Oddziału na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę prawa handlowego posiadającą osobowość prawną z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej („Spółka Przejmująca”). Spółka Przejmująca będzie podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W wyniku wydzielenia na Spółkę Przejmującą przejdą ww. składniki majątkowe Oddziału, natomiast u Wnioskodawcy pozostanie majątek nieobjęty wyodrębnieniem do Oddziału.

Jeżeli chodzi o umowy związane częściowo z działalnością Oddziału, a częściowo z pozostałą działalnością Spółki, to zostaną one co do zasady aneksowane w ten sposób, że ich stronami zostanie również Spółka Przejmująca lub spółka ta zawrze przed lub po podziale odrębną umowę z danym kontrahentem. W przypadku umowy kredytowej H. w momencie podziału Spółka Przejmująca stanie się jej stroną jako kredytobiorca zobowiązany do spłaty tej części kredytu, która dotyczy Galerii. Jeżeli natomiast chodzi o umowę o zarządzanie nieruchomościami z T. sp. z o.o,, oraz o umowę świadczenie usług administracyjnych i księgowych z B. Sp. z o.o., to w momencie podziału lub bezpośrednio po nim umowy te zostaną zastąpione odrębnymi umowami dotyczącymi odrębnie każdej z lokalizacji.

Wskutek podziału przez wydzielenie, gdzie wydzielona zostanie część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiąca Oddział i nastąpi przeniesienie tego Oddziału na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę prawa handlowego, po stronie Wnioskodawcy pozostanie pozostała działalność Spółki, w odniesieniu do której Wnioskodawca będzie prowadził księgi rachunkowe, rejestry sprzedaży i zakupów VAT oraz inne wymagane rejestry księgowe i podatkowe.

W ramach tej pozostałej części przedsiębiorstwa istnieć będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, w szczególności nieruchomości oraz inne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, wyposażenie, narzędzia, umowy z najemcami, środki finansowe w postaci pieniędzy, oraz zobowiązania, w szczególności z tytułu umowy kredytowej oraz umowy o zarządzanie nieruchomością. Zespół ten będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w postaci wynajmu nieruchomości, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wnioskodawca po dokonaniu podziału przez wydzielenie Oddziału prowadzić będzie więc niezależne przedsiębiorstwo.

Wydzielony do Spółki Przejmującej Oddział będzie prowadzić księgi rachunkowe, rejestry sprzedaży i zakupów VAT oraz inne wymagane rejestry księgowe i podatkowe. W ramach Oddziału istnieć będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, w szczególności nieruchomości oraz inne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, wyposażenie, umowy z najemcami, środki finansowe w postaci pieniędzy, oraz zobowiązania w szczególności z tytułu umowy kredytowej oraz umowy o zarządzanie nieruchomością. Zatem tak określny zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w postaci wynajmu nieruchomości, zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Spółka Przejmująca po dokonaniu podziału przez wydzielenie prowadzić będzie więc niezależne przedsiębiorstwo.

Wnioskodawca planuje dokonanie wspomnianego podziału przez wydzielenie z przyczyn ekonomicznych takich jak, w szczególności:

1.  wyodrębnienie dwóch różnych źródeł dochodu Spółki wynikających z różnych lokalizacji galerii handlowych, oraz
2.  większe możliwości znalezienia inwestora strategicznego lub kupca zainteresowanego wyłącznie jedną z lokalizacji.

Z tego wynika, że podział nie ma na celu uzyskania przez Wnioskodawcę korzyści podatkowych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 19 kwietnia 2019 r. (data wpływu 19 kwietnia 2019 r.) Wnioskodawca wyjaśnił, że w oparciu o składniki majątku tworzące Oddział (nabyte w ramach transakcji będącej przedmiotem zapytania) Spółka Przejmująca będzie prowadziła działalność gospodarczą w tym samym zakresie co Wnioskodawca.

W dniu transakcji Spółka Przejmująca będzie miała faktyczną możliwość nieprzerwanie kontynuowania działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w oparciu o składniki majątku tworzące Oddział (nabyte w ramach transakcji będącej przedmiotem zapytania).

Spółka Przejmują nie będzie musiała podjąć/wykonać działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o nabyte od Wnioskodawcy w ramach transakcji będącej przedmiotem zapytania składniki majątku tworzące Oddział.

Co do zasady, w odniesieniu do umów związanych częściowo z działalnością Oddziału a częściowo z pozostałą działalnością Spółki, Wnioskodawca zawierał lub będzie zawierać odrębne umowy dla Oddziału, prawa i obowiązki z których przejdą automatycznie na Spółkę Przejmującą z dniem podziału.

W zakresie w jakim nie będzie możliwe zawarcie odrębnych umów dla Oddziału niezwłocznie po podziale Spółka Przejmująca zawrze nową umowę z danym kontrahentem co może wiązać się z koniecznością podpisania stosownego aneksu przez tego kontrahenta z Wnioskodawcą. Jednakże, sytuacja taka może mieć miejsce jedynie w odniesieniu do umów, które nie są niezbędne do prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą.

Nie będzie to dotyczyło umowy kredytowej z H., której w momencie podziału Spółka Przejmująca stanie się stroną jako kredytobiorca zobowiązany do spłaty tej części kredytu, która dotyczy Galerii. Natomiast, jeżeli chodzi o umowy o zarządzanie nieruchomościami, istnieją dwie odrębne umowy dla każdej nieruchomości i umowa alokowana do Oddziału zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą w wyniku podziału z dniem jego dokonania.

Na dzień uzupełnienia braków formalnych wniosku wskazanych w Wezwaniu istnieją dwie odrębne umowy o zarządzanie nieruchomościami,. Dlatego w związku z transakcją będącą przedmiotem zapytania nastąpi przeniesienie na Spółkę Przejmującą umowy o zarządzanie nieruchomością alokowanej do Oddziału.

Zgodnie z przepisami prawnymi regulującymi podział spółek przez wydzielenie, umowa o zarządzanie nieruchomością alokowana do Oddziału zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą w momencie dokonania podziału Spółki.

Przeniesienie na Spółkę Przejmującą umowy o zarządzanie nieruchomością alokowanej do Oddziału nastąpi na podstawie i na warunkach przewidzianych w planie podziału. Przeniesienie to nastąpi automatycznie w momencie dokonania podziału Spółki, tj. jego rejestracji przez właściwy sąd rejestrowy.

Zespół składników majątku, który w wyniku dokonanego podziału pozostanie u Wnioskodawcy jest wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Wyodrębnienie to nastąpiło poprzez wyodrębnienie z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy Oddziału. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w dwóch odrębnych lokalizacjach. W każdej z tych lokalizacji prowadzona jest niezależna, odrębna i równorzędna działalność polegająca na wynajmie powierzchni komercyjnych w nieruchomościach będących własnością Wnioskodawcy, z których jedna jest przyporządkowana Oddziałowi. Formalne wyodrębnienie Oddziału oznacza, że w rozpatrywanej sprawie cała pozostała działalność Wnioskodawcy stanowi organizacyjnie wyodrębnioną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, która z momentem podziału stanie się całością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W przypadku kiedy mamy do czynienia z działalnością prowadzoną odrębnie w dwóch lokalizacjach nie ma podstaw prawnych do formalnego wyodrębniania oddziału (wydziału, czy też działu) dla działalności prowadzonej w siedzibie spółki, albowiem takie wyodrębnienie dotyczy jedynie działalności innej niż główna, najczęściej prowadzonej poza siedzibą spółki. Zabieg taki byłby sztuczny z perspektywy prawnej i prowadziłby do sytuacji, w której po podziale przedsiębiorstwo Wnioskodawcy składałoby się wyłącznie z oddziału (wydziału, czy też działu). Samo wyodrębnienie Oddziału powoduje, że jeżeli Wnioskodawca poza Oddziałem prowadzi oddzielną działalność przy wykorzystaniu wszystkich pozostałych składników majątku niewyodrębnionych do Oddziału, a tak jest w niniejszym przypadku, oczywistym jest, że są one organizacyjnie wyodrębnione od pozostałych składników majątku przyporządkowanych do Oddziału.

Od strony dokumentacyjnej wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników majątku, które mają pozostać u Wnioskodawcy zostanie potwierdzone w planie podziału, gdzie jednoznacznie będzie wskazane, że zespół składników majątku przyporządkowany do Oddziału, jak również zespół składników majątku, który ma pozostać u Wnioskodawcy stanowią odrębne organizacyjnie części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Dokonanie tego w innym dokumencie, tj. statucie, regulaminie, lub innym akcie o podobnym charakterze, w świetle powyższych wyjaśnień, byłoby sztuczne i nie wprowadzałoby niczego nowego w zakresie istniejącego, rzeczywistego wyodrębnienia organizacyjnego składników majątku, które mają pozostać u Wnioskodawcy, a które faktycznie zostało dokonane poprzez podjęcie uchwały o utworzeniu Oddziału i zostanie potwierdzone w planie podziału.

Zespół składników majątku, który w wyniku dokonanego podziału pozostanie u Wnioskodawcy jest wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, tj. poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest i będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników majątku, które pozostaną u Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie będzie musiał podjąć/wykonać działań faktycznych lub prawnych w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o składniki majątkowe, które w wyniku dokonanego podziału pozostaną u Wnioskodawcy.

Wnioskodawca, w oparciu o składniki majątkowe, które w wyniku dokonanego podziału pozostaną u Wnioskodawcy będzie prowadził działalność w tym samym zakresie co przed dokonaniem transakcji będącej przedmiotem zapytania.

W piśmie z dnia 21 czerwca 2019 r. Wnioskodawca ostatecznie sformułował treść pytania numer 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych mającego być przedmiotem interpretacji oraz sformułował własne stanowisko w zakresie ww. pytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Oddział stanowić będzie w momencie podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2005 r. o podatku od towarów i usług?
2.  Czy majątek pozostały w Spółce stanowić będzie w momencie podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy podział Wnioskodawcy przez wydzielenie w rozumieniu przepisu art. 529 § 1 pkt 4 KSH, gdzie wydzielona zostanie część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiąca Oddział i nastąpi przeniesienie Oddziału na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę prawa handlowego posiadającą osobowość prawną z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nie będzie podlegać u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na mocy art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz nie będzie u Wnioskodawcy podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2005 r. o podatku od towarów i usług?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, tj. stanowi odpowiedź na pytania oznaczone numerami 1 i 3 w ww. części oraz pytania numer 2. W zakresie pytań numer 1 i 3 w części dotyczącej podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy Oddział stanowić będzie w momencie podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 dalej „Ustawa CIT”) oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2005 r. o podatku od towarów i usług (dalej „Ustawa VAT”) ponieważ będzie to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, „ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, „ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z powyższych przepisów wynika zatem jednoznacznie, że pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma takie samo rozumienie i znaczenie w Ustawie CIT oraz w Ustawie VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy Oddział będzie w momencie podziału wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Wyodrębnienie organizacyjne polega na formalnym wyodrębnieniu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań w formie Oddziału zarejestrowanego w Sądzie Rejestrowym. Oddział służy wyłącznie realizacji określonych zadań gospodarczych w postaci wynajmu powierzchni użytkowej.

Wnioskodawca przyporządkował do Oddziału składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia przez Oddział działalności, czyli zespół składników majątkowych spełniających ściśle określoną rolę gospodarczą w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w szczególności:

1.  Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych położonych …..
2.  Prawo własności budynku handlowo usługowego wchodzącego w skład Galerii ….
3.  Prawo własności budynku handlowo usługowego wchodzącego w skład Galerii
4.  Środki trwałe będące ruchomościami związanymi funkcjonalnie i organizacyjnie z Galerią.
5.  Rachunki bankowe o numerach….
6.  Wszystkie Umowy najmu powierzchni użytkowych w Galerii.
7.  Umowy serwisowe związane wyłącznie z Galerią, w tym:
    *   Umowa dotycząca usług w zakresie ochrony;
    *   Umowa dotycząca usług sprzątających;
    *   Umowa o świadczenie usług technicznych;
    *   Umowa o świadczenie usług telekomunikacyjnych;
    *   Umowa o świadczenie usług w zakresie odprowadzania ścieków;
    *   Umowa dotycząca wywozu odpadów;
    *   Umowa o dostarczenie energii elektrycznej;
    *   Umowa dotycząca systemów przeciwpożarowych;
    *   Umowa dotycząca parkingu;
    *   Umowy powierzenia przetwarzania danych osobowych;
    *   Umowy o świadczenie usług marketingowych;
    *   Umowy o świadczenie innych usług związanych z funkcjonowaniem Galerii
8.  Prawa i obowiązki z umów związanych częściowo z działalnością Oddziału, a częściowo z pozostałą działalnością Spółki alokowane do Oddziału.

Prawa i obowiązki z umów związanych częściowo z działalnością Oddziału, a częściowo z pozostałą działalnością Spółki alokowane do Oddziału.

Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że systemy księgowe oraz księgi rachunkowe prowadzone są w sposób umożliwiający wyodrębnienie faktur zakupowych i sprzedażowych, a co za tym idzie przychodów i kosztów, oraz środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez Oddział przy wykorzystaniu zespołu składników majątkowych przyporządkowanych do Oddziału. W związku z tym, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów (w tym należności) i zobowiązań do zespołu składników majątkowych wyodrębnionych w ramach Oddziału. W związku z tym, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników majątkowych wyodrębnionych w ramach Oddziału.

Wyodrębnienie funkcjonalne będzie polegać na tym, że zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach Oddziału będzie przeznaczony tylko i wyłącznie do realizacji zadania gospodarczego w postaci wynajmu powierzchni użytkowej w Galerii i marketingu ww. galerii. Funkcjonalnie zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach Oddziału stanowi odrębną całość gdyż obejmuje wszystkie niezbędne elementy do prowadzenia samodzielnie zadania gospodarczego polegającego na świadczeniu wspomnianych usług. Zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach Oddziału mógłby funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy, odrębnie i niezależnie od przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W oparciu o zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach Oddziału możliwe jest prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której przedmiotem, zadaniem gospodarczym, będzie świadczenie ww. usług.

W przypadku dokonania wydzielenia w rozumieniu przepisu art. 529 § 1 pkt 4 KSH, gdzie wydzielona zostanie część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiąca Oddział i nastąpi przeniesienie tego Oddziału na Spółkę Przejmującą, spółka ta w oparciu o nabyty w ten sposób zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach Oddziału będzie kontynuować działalność w takim zakresie w jakim prowadzi ją Oddział.

Na prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy odnośnie kwalifikacji Oddziału jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazują również pośrednio Objaśnienia Podatkowe z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych. W Objaśnieniach tych wskazano, że o kwalifikacji składników majątkowych jako przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części decyduje:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych mających być przedmiotem transakcji oraz

*   faktyczna możliwość kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Jak już to było wskazane Spółka Przejmująca będzie kontynuował działalność Oddziału. Z kolei w celu ustalenia czy przenoszony na nią zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, posiłkując się ww. Objaśnieniami należałoby ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, takich jak grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, na Spółkę Przejmującą są przeniesione wszystkie poniższe elementy:

*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

*   umowy zarządzania nieruchomością;

*   umowy zarządzania aktywami;

*   należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jeżeli chodzi o umowę finansowania nabycia nieruchomości, to Spółka, Przejmująca, stanie się jej stroną jako kredytobiorca zobowiązany do spłaty tej części kredytu, która dotyczy Galerii, co jest zdaniem Wnioskodawcy równoznaczne z przeniesieniem praw i obowiązków z umów finansowania na nabywcę. Brak podziału umowy kredytowej na dwie odrębne umowy wynika w tym wypadku z ograniczeń wynikających z zasad współpracy z bankiem kredytującym. Jeżeli natomiast chodzi o umowę o zarządzanie T. sp. z o.o., oraz o umowę świadczenie usług administracyjnych i księgowych z B. Sp. z o.o., to w momencie podziału lub bezpośrednio po nim umowy te zostaną zastąpione odrębnymi umowami dotyczącymi odrębnie każdej z lokalizacji.

W niniejszej sprawie brak jest umowy zarządzania aktywami. Natomiast należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, jak chociażby należności wynikające z umów najmu, będą co do zasady przeniesione na Spółkę Przejmującą. Powyższe uzasadnia zdaniem Wnioskodawcy, że przenoszone w drodze podziału składniki majątkowe Oddziału umożliwiać będą kontynuowanie działalności prowadzonej dotychczas z ich wykorzystaniem przez Spółkę i tym samym, w kontekście zamiaru kontunuowania tej działalności przez Spółkę Przejmującą będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy majątek pozostały w Spółce stanowić będzie również zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT ponieważ będzie to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, „ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zdaniem Wnioskodawcy majątek pozostały w Spółce jest wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, służących realizacji określonych zadań gospodarczych w postaci wynajmu powierzchni użytkowej.

Wnioskodawca przyporządkował do majątku, który nie został wyodrębniony do Oddziału składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, czyli zespół składników majątkowych spełniających ściśle określoną rolę gospodarczą w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w szczególności:

1.  Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych .
2.  Prawo własności budynku handlowo-usługowego oraz budynku biurowego wraz z budynkiem parkingu obejmującym poziomy podziemne i naziemne …..
3.  Prawo własności budowli wchodzących w skład kompleksu handlowo-usługowo-biurowego D. stanowiące (odrębny od gruntu) przedmiot własności Spółki.
4.  Środki trwałe będące ruchomościami związanymi funkcjonalnie i organizacyjnie z kompleksem handlowo-usługowo-biurowym D.
5.  Rachunki bankowe o numerach: ….
6.  Wszystkie Umowy najmu powierzchni użytkowych w kompleksie handlowo-usługowo-biurowym D.
7.  Umowy serwisowe związane wyłącznie z kompleksem handlowo-usługowo-biurowym D., w tym:
    *   Umowa dotycząca usług w zakresie ochrony;
    *   Umowa dotycząca usług sprzątających;
    *   Umowa o świadczenie usług technicznych; - Umowa o świadczenie usług telekomunikacyjnych;
    *   Umowa o świadczenie usług w zakresie odprowadzania ścieków;
    *   Umowa dotycząca wywozu odpadów;
    *   Umowa o dostarczenie energii elektrycznej;
    *   Umowa dotycząca systemów przeciwpożarowych;
    *   Umowa dotycząca parkingu;
    *   Umowy powierzenia przetwarzania danych osobowych;
    *   Umowy o świadczenie usług marketingowych;
    *   Umowy o świadczenie innych usług związanych z funkcjonowaniem kompleksem handlowo-usługowo-biurowym D.;
    *   Prawa i obowiązki z umów związanych częściowo z działalnością Oddziału, a częściowo z pozostałą działalnością Spółki alokowane do majątku niewyodrębnionego do Oddziału.

Zespół składników majątku, który w wyniku dokonanego podziału pozostanie u Wnioskodawcy jest wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Wyodrębnienie to nastąpiło poprzez wyodrębnienie z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy Oddziału. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w dwóch odrębnych lokalizacjach. W każdej z tych lokalizacji prowadzona jest niezależna, odrębna i równorzędna działalność polegająca na wynajmie powierzchni komercyjnych w nieruchomościach będących własnością Wnioskodawcy, z których jedna jest przyporządkowana Oddziałowi. Formalne wyodrębnienie Oddziału oznacza, że w rozpatrywanym sprawie cała pozostała działalność Wnioskodawcy stanowi organizacyjnie wyodrębnioną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, która z momentem podziału stanie się całością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W przypadku kiedy mamy do czynienia z działalnością prowadzoną odrębnie w dwóch lokalizacjach nie ma podstaw prawnych do formalnego wyodrębniania oddziału (wydziału, czy też działu), dla działalności prowadzonej w siedzibie spółki, albowiem takie wyodrębnienie dotyczy jedynie działalności innej niż główna, najczęściej prowadzonej poza siedzibą spółki, w tym wypadku w G. Zabieg taki byłby sztuczny z perspektywy prawnej i prowadziłby do sytuacji, w której po podziale przedsiębiorstwo Wnioskodawcy składałoby się tylko z oddziału (wydziału, czy też działu). Samo wyodrębnienie Oddziału powoduje, że jeżeli Wnioskodawca poza Oddziałem prowadzi oddzielną działalność przy wykorzystaniu wszystkich pozostałych składników majątku niewyodrębnionych do Oddziału, a tak jest w niniejszym przypadku, oczywistym jest, że są one organizacyjnie wyodrębnione od pozostałych składników majątku przyporządkowanych do Oddziału.

Od strony dokumentacyjnej wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników majątku, które mają pozostać u Wnioskodawcy zostanie potwierdzone w planie podziału, gdzie jednoznacznie będzie wskazane, że zespół składników majątku przyporządkowany do Oddziału, jak również zespół składników majątku, który ma pozostać u Wnioskodawcy stanowią odrębne organizacyjnie części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Dokonanie tego w innym dokumencie, tj. statucie, regulaminie, lub innym akcie o podobnym charakterze, w świetle powyższych wyjaśnień, byłoby sztuczne i nie wprowadzałoby niczego nowego w zakresie istniejącego, rzeczywistego wyodrębnienia organizacyjnego składników majątku, które mają pozostać u Wnioskodawcy, a które faktycznie zostało dokonane poprzez podjęcie uchwały o utworzeniu Oddziału i zostanie potwierdzone w planie podziału.

Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że systemy księgowe oraz księgi rachunkowe prowadzone są w sposób umożliwiający wyodrębnienie i przyporządkowanie do Oddziału faktur zakupowych i sprzedażowych, a co za tym idzie przychodów i kosztów, oraz środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez Oddział przy wykorzystaniu zespołu składników majątkowych alokowanych do Oddziału oraz przyporządkowanie do pozostałej działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę tych przychodów, kosztów, aktywów zobowiązań, które związane są z zespołem składników majątkowych niewyodrębnionych do Oddziału.

Wyodrębnienie funkcjonalne będzie polegać na tym, że zespół składników majątkowych niewyodrębnionych do Oddziału będzie przeznaczony tylko i wyłącznie do realizacji zadania gospodarczego w postaci wynajmu powierzchni użytkowej.

Funkcjonalnie zespół składników majątkowych niewyodrębnionych do Oddziału stanowi odrębną całość gdyż obejmuje wszystkie niezbędne elementy do prowadzenia samodzielnie zadania gospodarczego polegającego na wynajmie powierzchni użytkowej w kompleksie handlowo-usługowo-biurowym D.

Zespół składników majątkowych niewyodrębnionych do Oddziału mógłby funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy, odrębnie i niezależnie od przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W oparciu o zespół składników majątkowych niewyodrębnionych do Oddziału możliwe jest prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której przedmiotem jest świadczenie wspomnianych usług wynajmu powierzchni użytkowej w kompleksie handlowo-usługowo-biurowym D.

Ad.3.

Zdaniem Wnioskodawcy podział Spółki przez wydzielenie w rozumieniu przepisu art. 529 § 1 pkt 4 KSH, gdzie wydzielona zostanie część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiąca Oddział i nastąpi przeniesienie składników majątkowych Oddziału na Spółkę Przejmującą nie będzie podlegać u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na mocy art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz nie będzie u Wnioskodawcy podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2005 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli w przypadku podziału przez wydzielenie majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek wydzielany nie będą stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstwa transakcja podziału będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychodem do opodatkowania dla spółki dzielonej będzie w takim przypadku wartość rynkowa składników majątkowych, przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane, ustalona na dzień podziału.

Natomiast w sytuacji gdy przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek wydzielany, jak i pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa to transakcja podziału przez wydzielenie jest neutralna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa uregulowana jest w przepisie art. 4a pkt 4 Ustawy podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Definicja jest tożsama z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa uregulowaną w art. 2 pkt 27e Ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak już Wnioskodawca wykazał w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, Oddział, stanowić będzie na dzień podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz Ustawy o podatku od towarów i usług, uwzględniając tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa uregulowanej w Ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w Ustawie podatku od towarów i usług. Nie ulega także wątpliwości, że pozostała w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy działalność niewyodrębniona do Oddziału stanowić będzie na dzień podziału, zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uwzględniając powyższe, skoro zarówno składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału (w formie Oddziału) oraz składniki majątkowe pozostające w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy stanowić będą na dzień podziału zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4 ust. 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym. Wartość rynkowa składników majątkowych składających się na Oddział przeniesionych na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponieważ Oddział stanowić będzie na dzień podziału, co zostało wykazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu definicji zawartej w art. 4a pkt 4 Ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, która jest tożsama z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 2 pkt 27e Ustawy o podatku od towarów i usług, a zgodnie z art. art. 6 pkt 1 Ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to Wnioskodawca nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z tytułu podziału przez wydzielenie na mocy którego składniki majątkowe Oddziału zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia:

*   czy Oddział stanowić będzie w momencie podziału przez wydzielenie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**,

*   czy majątek pozostały w Spółce stanowić będzie w momencie podziału przez wydzielenie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**,

*   czy podział Wnioskodawcy przez wydzielenie w rozumieniu przepisu art. 529 § 1 pkt 4 KSH, gdzie wydzielona zostanie część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiąca Oddział i nastąpi przeniesienie Oddziału na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę nie będzie podlegać u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na mocy art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm., dalej: „Ksh”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Ksh, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Ksh, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Ksh).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ww. ustawy, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

*   przychody spółki dzielonej.

Powołany przepis nie stanowi jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodami są, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Biorąc zatem pod uwagę treść art. 12 ust. 1 pkt 9 updop należy stwierdzić, że przepis ten odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem ażeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku (wydzielana i pozostająca w dzielonej spółce) muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) i 55(2) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z treści wniosku wynika, że przeważającą część działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę („Spółkę”) stanowi kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Wnioskodawca jest właścicielem dwóch centrów handlowych, tj. D. i Galerii. W związku z lokalizacją centrum handlowego, Wnioskodawca posiada wyodrębniony oddział działający pod firmą: P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oddział (Oddział).

Wnioskodawca rozważa dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie, w rozumieniu przepisu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych. W wyniku tego podziału nastąpi wydzielenie Oddziału z istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i przeniesienie składników majątkowych Oddziału na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę prawa handlowego z siedzibą w Polsce („Spółka Przejmująca”). W wyniku wydzielenia, na Spółkę Przejmującą przejdą składniki majątkowe Oddziału, natomiast u Wnioskodawcy pozostanie majątek nieobjęty wyodrębnieniem do Oddziału.

Działalność Oddziału związana jest z funkcjonowaniem Galerii, w szczególności wynajmem lokali użytkowych i prowadzeniem kampanii reklamowych. Oddział obejmuje całość działalności związanej z funkcjonowaniem Galerii, tj. wszelkie składniki majątkowe związane z funkcjonowaniem ww. galerii handlowej. Składniki majątkowe Oddziału obejmują prawo użytkowania wieczystego działek gruntu, prawo własności budynków handlowo-usługowych wchodzących w skład Galerii, środki trwałe (ruchomości związane funkcjonalnie i organizacyjnie z Galerią), rachunki bankowe, wszystkie umowy najmu powierzchni użytkowych w Galerii, umowy serwisowe związane wyłącznie z Galerią, w tym umowy dotyczące usług ochrony, usług sprzątających, usług technicznych i telekomunikacyjnych, usług w zakresie odprowadzania ścieków, umowa dotycząca wywozu odpadów, dostarczania energii elektrycznej, umowę dotyczącą systemów przeciwpożarowych, parkingu, przetwarzania danych osobowych, usług marketingowych oraz innych usług związanych z funkcjonowaniem Galerii. Spółka jest stroną umów, które częściowo są związane z działalnością Oddziału, a częściowo z pozostałą działalnością Spółki. W przypadku takich umów prawa i obowiązki z nich wynikające są alokowane do Oddziału - w zakresie usług, których beneficjentem jest Oddział, oraz do pozostałej działalności Spółki - w zakresie usług dotyczących kompleksu handlowo-usługowo-biurowego D.

Co do zasady, w odniesieniu do umów związanych częściowo z działalnością Oddziału a częściowo z pozostałą działalnością Spółki, Wnioskodawca zawierał lub będzie zawierać odrębne umowy dla Oddziału. Prawa i obowiązki wynikające z ww. umów przejdą automatycznie na Spółkę Przejmującą z dniem podziału. W zakresie w jakim nie będzie możliwe zawarcie odrębnych umów dla Oddziału, niezwłocznie po podziale, Spółka Przejmująca zawrze nową umowę z danym kontrahentem co może wiązać się z koniecznością podpisania stosownego aneksu przez tego kontrahenta z Wnioskodawcą. Jednakże, sytuacja taka może mieć miejsce jedynie w odniesieniu do umów, które nie są niezbędne do prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą. Nie będzie to dotyczyło umowy kredytowej z H., której w momencie podziału Spółka Przejmująca stanie się stroną jako kredytobiorca zobowiązany do spłaty tej części kredytu, która dotyczy Galerii.

Obecnie istnieją dwie odrębne umowy o zarządzanie nieruchomościami (dla każdej nieruchomości). Umowa alokowana do Oddziału zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą. Zgodnie z przepisami prawnymi regulującymi podział spółek przez wydzielenie, umowa o zarządzanie nieruchomością alokowana do Oddziału zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą w momencie dokonania podziału Spółki, na podstawie i na warunkach przewidzianych w planie podziału. Przeniesienie to nastąpi automatycznie w momencie dokonania podziału Spółki, tj. jego rejestracji przez właściwy sąd rejestrowy.

Oddział jest wyodrębniony z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Wnioskodawca prowadzi systemy księgowe oraz księgi rachunkowe w sposób umożliwiający wyodrębnienie faktur zakupowych i sprzedażowych, a co za tym idzie przychodów i kosztów, oraz środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez Oddział przy wykorzystaniu zespołu składników majątkowych przyporządkowanych do Oddziału. W związku z tym możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów (w tym należności) i zobowiązań do zespołu składników majątkowych wyodrębnionych w ramach Oddziału.

Spółka nie zatrudnia pracowników. Wszelkie usługi związane z jej funkcjonowaniem są świadczone przez podmioty zewnętrzne.

W oparciu o nabyte w ramach analizowanej transakcji składniki majątku tworzące Oddział, Spółka Przejmująca będzie prowadziła działalność gospodarczą w tym samym zakresie co Wnioskodawca, będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę (nieprzerwanie) i nie będzie musiała podejmować działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej.

Pozostała działalność Spółki związana jest z funkcjonowaniem kompleksu handlowo-usługowo-biurowego D. wraz z wchodzącym w jej skład biurowcem, obejmuje w szczególności wynajem lokali użytkowych oraz prowadzenie kampanii reklamowych. Majątek Spółki nieobjęty wyodrębnieniem w ramach Oddziału obejmuje prawo użytkowania wieczystego działek, prawo własności budynków i budowli, środki trwałe, rachunki bankowe, wszystkie umowy najmu powierzchni użytkowych w kompleksie handlowo-usługowo-biurowym D. oraz umowy serwisowe związane wyłącznie z kompleksem handlowo-usługowo-biurowym D.

Wskutek podziału przez wydzielenie, gdzie wydzielona zostanie część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiąca Oddział i nastąpi przeniesienie tego Oddziału na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę prawa handlowego, po stronie Wnioskodawcy pozostanie pozostała działalność Spółki, w odniesieniu do której Wnioskodawca będzie prowadził księgi rachunkowe, rejestry sprzedaży i zakupów VAT oraz inne wymagane rejestry księgowe i podatkowe. W ramach tej pozostałej części przedsiębiorstwa istnieć będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, w szczególności nieruchomości oraz inne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, wyposażenie, narzędzia, umowy z najemcami, środki finansowe w postaci pieniędzy, oraz zobowiązania, w szczególności z tytułu umowy kredytowej oraz umowy o zarządzanie nieruchomością. Zespół ten będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w postaci wynajmu nieruchomości, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wnioskodawca po dokonaniu podziału przez wydzielenie Oddziału prowadzić będzie więc niezależne przedsiębiorstwo.

Ponadto zespół składników majątku, który w wyniku dokonanego podziału pozostanie u Wnioskodawcy jest wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Wyodrębnienie to nastąpiło poprzez wyodrębnienie z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy Oddziału. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w dwóch odrębnych lokalizacjach, . W każdej z tych lokalizacji prowadzona jest niezależna, odrębna i równorzędna działalność polegająca na wynajmie powierzchni komercyjnych w nieruchomościach będących własnością Wnioskodawcy, z których jedna jest przyporządkowana Oddziałowi. Formalne wyodrębnienie Oddziału oznacza, że w rozpatrywanej sprawie cała pozostała działalność Wnioskodawcy stanowi organizacyjnie wyodrębnioną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, która z momentem podziału stanie się całością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Zespół składników majątku, który w wyniku dokonanego podziału pozostanie u Wnioskodawcy jest wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, tj. poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest i będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników majątku, które pozostaną u Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie będzie musiał podjąć/wykonać działań faktycznych lub prawnych w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o składniki majątkowe, które w wyniku dokonanego podziału pozostaną u Wnioskodawcy.

Wnioskodawca, w oparciu o składniki majątkowe, które w wyniku dokonanego podziału pozostaną u Wnioskodawcy będzie prowadził działalność w tym samym zakresie co przed dokonaniem transakcji będącej przedmiotem zapytania.

Mając zatem na względzie przedstawiony opis sprawy oraz powołane regulacje prawne, należy stwierdzić, że przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy pozwalają na uznanie, że zarówno zespół składników majątkowych przenoszony do Spółki Przejmującej, jak i zespół składników majątkowych pozostający u Wnioskodawcy, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Zatem należy przyjąć, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowiący Odział, który zostanie wydzielony z majątku Wnioskodawcy na rzecz Spółki Przejmującej, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych, który pozostanie Wnioskodawcy, stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zatem, w przedstawionej sytuacji, po stronie Wnioskodawcy, w związku z planowaną operacją polegającą na podziale przez wydzielenie nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 3 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.