Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPB4/423-367/13/17-S/MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-13
Teza: Korekta odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych sfinansowanych dotacją.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; dofinansowanie; dotacja; korekta; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; refundacja; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 13 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 228/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 4 kwietnia 2017 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3791/14 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2013 r. (data wpływu 6 września 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2013 r. wpłynął ww. wniosek – uzupełniony pismem z 12 września 2013 r. (data wpływu 12 września 2013 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty odpisów amortyzacyjnych.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 6 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPB4/423-367/13-3/MC, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że prawidłowo skorygował koszty amortyzacji od miesiąca otrzymania dotacji.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 6 grudnia 2013 r. nr ILPB4/423-367/13-3/MC wniósł pismem z 20 grudnia 2013 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 10 stycznia 2014 r. nr ILPB4/423W-74/13-2/HS stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 6 grudnia 2013 r. nr ILPB4/423-367/13-3/MC złożył skargę z 7 lutego 2014 r. (data wpływu 10 lutego 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 13 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 228/14 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 6 grudnia 2013 r. nr ILPB4/423-367/13-3/MC.

Zdaniem Sądu trafnie wywodzi Skarżąca spółka, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinien być interpretowany zgodnie z art. 15 ust. 6 tej ustawy, który wskazuje, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 cytowanej ustawy. Zatem jeżeli zwrot wydatków na nabycie lub wytworzenie środka trwałego powoduje wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych, to skutek w postaci obowiązku wyłączenia (korekty kosztów) powstaje z chwilą zwrotu wydatków (w rozliczeniu za okres, w którym zwrot wydatków został otrzymany). Bez tego (zwrotu) podatnik nie miał i nie ma obowiązku zmniejszenia kosztów z tytułu amortyzacji.

W ocenie Sądu przepis art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obliguje do wyłączenia począwszy od momentu otrzymania dotacji z kosztów uzyskania przychodów tej części odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada wartości otrzymanego dofinansowania. Przy czym korekty tej należy dokonać w miesiącu otrzymania tych środków przez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu 13 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 228/14 Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu złożył skargę kasacyjną z 6 października 2014 r. nr ILRP-007-256/14-2/EŚ do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 17 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3791/14 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną Organu.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego – uwzględniając zasady praworządności nie do zaakceptowania jest stanowisko Organu podatkowego, zgodnie z którym korekta winna dotyczyć tych okresów, w których dokonywano uprzednio odpisów amortyzacyjnych. W takiej bowiem sytuacji należałoby dokonać korekty wcześniejszego rozliczenia podatkowego ze wszelkimi konsekwencjami podatkowymi w postaci powstania zaległości i obowiązkiem zapłaty odsetek. Akceptacja stanowiska Organu podatkowego prowadziłaby więc do sytuacji, w której podatnik zostałaby obciążony negatywnymi konsekwencjami podatkowymi, mimo że jego działaniu nie można by zarzucić naruszenia prawa.

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżony wyrok nie narusza wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów. Sąd administracyjny pierwszej instancji słusznie uznał, że w sprawie doszło do naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co uzasadniało – zgodnie z treścią art. 146 § 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – uwzględnienie skargi.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego wniosek Strony w zakresie korekty odpisów amortyzacyjnych wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W styczniu 2009 r. Spółka zakupiła nowoczesny rezonans magnetyczny o wartości 2 500 000 zł, który oddała do użytkowania w miesiącu lutym 2009 r., a amortyzować rozpoczęła od miesiąca marca 2009 r. W czerwcu 2010 r. Spółka zakupiła i oddała do użytkowania system archiwizacji danych na potrzeby rezonansu magnetycznego (program komputerowy) o wartości 4 880 zł, którego amortyzację rozpoczęła od lipca 2010 r.

Dnia 29 lipca 2010 r. Spółka złożyła wniosek o dofinansowanie wyżej wymienionych zakupów jako projektu „W(…)” w ramach Priorytetu I „Konkurencyjność przedsiębiorstw” Działania 1.2 – Wsparcie MSP Schematu IV: projekty inwestycyjne realizowane w ramach pomocy de minimis A Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007–2013.

Decyzję o przyznaniu dofinansowania otrzymano w miesiącu październiku 2010 r. Dotacja wpłynęła na konto Spółki w miesiącu listopadzie 2010 r. Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych otrzymana dotacja jest zwolniona z opodatkowania.

W miesiącu listopadzie 2010 r. Spółka dokonała korekty odpisów amortyzacyjnych od w/w środków trwałych proporcjonalnie do ich wartości netto (wartość początkowa – dotychczasowa amortyzacja), tj. od miesiąca otrzymania dotacji do dnia zakończenia amortyzacji, korygując w ten sposób koszty podatkowe amortyzacji do wysokości otrzymanej dotacji.

W uzupełnieniu z 12 września 2013 r. Spółka dołączyła, na polecenie Urzędu Marszałkowskiego, Departament Wdrażania Programu Regionalnego, Oddział Kontroli Projektów Gospodarczych w A kopię jej pisma z 8.08.2013 r. skierowanego do ww. Urzędu w sprawie rozliczenia otrzymanej dotacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji, gdy Spółka na dzień nabycia środków trwałych i rozpoczęcia amortyzacji nie miała wiedzy, że kiedykolwiek poniesione wydatki zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie, prawidłowo skorygowała amortyzację od miesiąca otrzymania dotacji?

Zdaniem Wnioskodawcy biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – art. 15 ust. 4d, 4e, i 6 oraz art. 16 ust. 1 pkt 48 i art. 17 ust. 1 pkt 21 – Spółka prawidłowo skorygowała koszty amortyzacji od miesiąca otrzymania dotacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, ponieważ niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i to zarówno w zakresie kosztów bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16a ust. 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b (art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w styczniu 2009 r. Spółka zakupiła rezonans magnetyczny, natomiast w czerwcu 2010 r. system archiwizacji danych na potrzeby rezonansu magnetycznego (program komputerowy). Jednocześnie uznała je za składniki majątku podlegające amortyzacji podatkowej. Dnia 29 lipca 2010 r. Spółka złożyła wniosek o dofinansowanie wyżej wymienionych zakupów jako projektu współfinansowanego ze środków unijnych. Dotacja wpłynęła na konto Spółki w listopadzie 2010 r. Spółka wskazała również, że otrzymana dotacja jest zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W listopadzie 2010 r. Spółka dokonała korekty odpisów amortyzacyjnych od ww. składników majątku proporcjonalnie do ich wartości netto (wartość początkowa – dotychczasowa amortyzacja), tj. od miesiąca otrzymania dotacji do dnia zakończenia amortyzacji, korygując w ten sposób koszty podatkowe amortyzacji do wysokości otrzymanej dotacji.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a–16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z przytoczonego przepisu wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych od tej części, która m.in. została podatnikowi w jakiejkolwiek formie zwrócona.

Zatem wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty, otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot poniesionych wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych objęte są zakresem przedmiotowym cyt. wyżej art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku gdy wartość poniesionych przez Spółkę wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych została zrefundowana (zwrócona), to stosownie do ww. regulacji dotyczące ich odpisy amortyzacyjne (których podstawę stanowi ustalona zgodnie z przepisami wartość początkowa, która nie ulega korekcie w związku z otrzymaniem dotacji), zaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, podlegają wyłączeniu z tych kosztów w momencie otrzymania dofinansowania.

Reasumując – w sytuacji, gdy Spółka na dzień nabycia środków trwałych i rozpoczęcia amortyzacji nie miała wiedzy, że kiedykolwiek poniesione wydatki zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie, prawidłowo skorygowała amortyzację od miesiąca otrzymania dotacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.