Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.394.2024.1.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-28
Teza: Ustalenie, czy dokonanie na rzecz Udziałowca zwrotu dopłat wniesionych przez poprzednich udziałowców będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu opodatkowanego w Polsce, a w konsekwencji czy na Wnioskodawcy będą spoczywały obowiązki płatnika w związku z wypłatą dopłat, w tym obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: dopłata-zwrot dopłaty; pobór-pobór podatku u źródła; podatek-podatek pobierany u źródła; przychód-powstanie przychodu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy dokonanie na rzecz Udziałowca zwrotu dopłat wniesionych przez poprzednich udziałowców będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu opodatkowanego w Polsce, a w konsekwencji czy na Wnioskodawcy będą spoczywały obowiązki płatnika w związku z wypłatą dopłat, w tym obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka A. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym opodatkowanym od całości swoich dochodów w Polsce. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy, posiadającym 100% udziałów Spółki jest spółka B. A.S. z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej: „Udziałowiec”). Udziałowiec jest czeskim rezydentem podatkowym.

Udziałowiec nabył 100% udziałów Spółki od poprzedniego właściciela udziałów (nabycie 100% udziałów Spółki przez Udziałowca zostało zarejestrowane w rejestrze przedsiębiorców KRS w dniu 19 kwietnia 2012 r.).

W przeszłości, poprzedni udziałowcy Spółki wnieśli do Spółki dopłaty (dalej: „Dopłaty”). Dopłaty te zostały wniesione w latach 2005-2006 zgodnie z art. 177-179 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej jako: „KSH.”). Dopłaty te zostały uchwalone na podstawie z § 12 umowy Spółki i mieściły się w limicie określonym przez umowę spółki Wnioskodawcy. Wniesione Dopłaty zostały zaksięgowane na kapitale zapasowym Spółki. Do chwili obecnej Spółka nie zwróciła Dopłat żadnemu z jej udziałowców.

W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza dokonać zwrotu (całości lub części) dopłat aktualnemu i jedynemu wspólnikowi tj. Udziałowcowi. Zwrot dopłat nastąpi na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki - zgodnie z procedurą zwrotu dopłat określoną w KSH oraz umowie Spółki. Kwota zwróconych dopłat nie przekroczy równowartości Dopłat określonych w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

**Pytanie**

Czy dokonanie na rzecz Udziałowca zwrotu Dopłat wniesionych przez poprzednich udziałowców będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu opodatkowanego w Polsce, a w konsekwencji czy na Wnioskodawcy będą spoczywały obowiązki płatnika w związku z wypłatą Dopłat, w tym obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrócona kwota Dopłat wniesionych przez poprzednich udziałowców nie będzie skutkować powstaniem po stronie Udziałowca przychodu podatkowego opodatkowanego podatkiem dochodowym w Polsce. W związku z powyższym, nie zaistnieje po stronie Wnioskodawcy obowiązek do działania jako płatnik, w szczególności nie powstanie obowiązek pobrania przez Wnioskodawcę zryczałtowanego podatku z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska

W opinii Wnioskodawcy, na gruncie polskiej ustawy o CIT procedura wniesienia dopłat do spółek kapitałowych oraz ich zwrot jest neutralna podatkowo. Świadczy o tym treść następujących przepisów:

*   art. 12 ust. 4 pkt 21 ustawy o CIT, zgodnie z którym: do przychodów nie zalicza się: zwróconych wspólnikom dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.
*   art. 16 ust. 1 pkt 53 ustawy o CIT, zgodnie z którym: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: dopłat, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 11 oraz ich zwrotu.
*   art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT, zgodnie z którym: do przychodów nie zalicza się: dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, \[\`(...)\`\].

Powołane powyżej przepisy wskazują na neutralność podatkową dopłat zarówno po stronie spółki otrzymującej dopłaty jak również jej wspólnika (brak przychodu w chwili otrzymania środków pieniężnych z tytułu wniesienia/zwrotu dopłaty oraz brak kosztu uzyskania przychodu na moment wniesienia/zwrotu dopłaty). Co ważne - dla zachowania spójności systemu podatkowego - analogiczne przepisy zostały zawarte również w odpowiednich przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z treści art. 12 ust. 4 pkt 21 ustawy o CIT neutralność podatkowa zwrotu dopłat na rzecz wspólnika uzależniona jest od spełnienia kilku warunków:

1\. dopłata była wniesiona do spółki;

2\. wniesienie dopłat nastąpiło zgodnie z odrębnymi przepisami;

3\. wysokość zwróconych dopłat nie powinna być wyższa od wysokości dopłat faktycznie wniesionych;

4\. zwracane dopłaty powinny otrzymać osoby będące wspólnikami spółki.

W odniesieniu do pierwszego z warunków, należy wskazać, że zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. a ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o: spółce - oznacza to: spółkę posiadającą osobowość prawną \[\`(...)\`\]. Spółką posiadającą osobowość prawną jest m.in. spółka z ograniczona odpowiedzialnością, co oznacza, że Spółka (do której wniesiono Dopłaty) spełnia powyższy warunek.

Odnosząc się do drugiego warunku - dopłaty powinny zostać wniesione zgodnie z odrębnymi przepisami. Na gruncie polskiego prawa, odrębnymi przepisami regulującymi procedurę wnoszenia dopłat do spółki z ograniczona odpowiedzialnością są odpowiednie przepisy KSH. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, dopłaty w Spółce zostały wniesione przez poprzednich udziałowców Spółki w sposób zgodny z przepisami KSH (art. 177-179) oraz § 12 umowy Spółki, który reguluje wewnętrzną procedurę wnoszenia dopłat do Spółki. W opinii Wnioskodawcy oznacza to, że przedmiotowy warunek został spełniony.

W zakresie trzeciego warunku - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, kwota planowanego zwrotu Dopłat nie przekroczy równowartości Dopłat wniesionych do Spółki, określonych w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia. W opinii Wnioskodawcy oznacza to, że warunek ten został spełniony.

Odnosząc się do ostatniego z warunków Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 179 § 1 KSH, dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym. Przepis ten wskazuje więc, iż zwrot dopłat jest uprawnieniem związanym z posiadaniem statusu wspólnika, tj. przysługuje każdemu, kto posiada udziały danej spółki w chwili dokonania zwrotu dopłat. Podkreślenia wymaga fakt, że żaden z przepisów prawa nie warunkuje możliwości otrzymania zwrotu dopłat od tego czy dopłaty są zwracane na rzecz wspólnika, który faktycznie wniósł przedmiotowe dopłaty, czy też są zwracane na rzecz obecnego wspólnika, który prawa do zwrotu dopłat otrzymał wraz z nabyciem udziałów w spółce. Skoro więc Dopłata będzie zwrócona na rzecz aktualnego wspólnika - ostatni warunek należy więc uznać za spełniony.

W opinii Wnioskodawcy prawo do zwrotu dopłat jest prawem majątkowym, ściśle związanym z faktem posiadania udziałów przez wspólnika, co oznacza, że w razie przeniesienia własności udziałów przez wspólnika, który wcześniej wniósł dopłaty, prawo do otrzymania zwrotu wniesionych dopłat przechodzi na nowego właściciela udziałów. Innymi słowy, w przypadku zbycia udziału zwrot dopłat dokonywany jest na rzecz obecnego wspólnika - tj. nabywcy udziału, a nie na rzecz byłego wspólnika.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa handlowego. Przykładowo, w komentarzu do art. 179 KSH autorstwa A. Opalskiego (Wydanie I, 2018) wskazano, że: „Zwrot dopłat następuje na rzecz osób będących wspólnikami w chwili wymagalności świadczenia, legitymowanych wobec spółki jako wspólnicy zgodnie z art. 187, bez względu na to, czy to one wniosły dopłaty (odmiennie A. Nowacki, Zwrot dopłat, s. 8, który przyjmuje za miarodajną chwilę podjęcia uchwały o zwrocie dopłat). Jeżeli zatem udział został zbyty po wniesieniu dopłat a przed ich zwrotem, świadczenie otrzyma nabywca udziałów". Podobnie A. Kidyba w komentarzu do art. 179 KSH (wydanie XII, 2015) wskazał, iż: „Zwrot dopłaty dotyczy więc tego wspólnika, który jest wspólnikiem z punktu widzenia spółki w momencie zwrotu. Wspólnik musi być więc wpisany do księgi udziałów. Jeżeli nastąpiłoby zbycie udziałów, a nie doszło do zawiadomienia o tym spółki, uprawnionym do zwrotu jest były wspólnik. Obowiązek dopłaty może obciążać osobę, która nie będzie wspólnikiem w momencie zwrotu dopłat".

Powiązanie prawa do otrzymania zwrotu dopłaty z prawem własności udziałów znalazło swoje potwierdzenie także w interpretacjach prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w:

*   Interpretacji indywidualnej z dnia 24 lipca 2017 r. sygn. 0111-KDIB2- 1.4010.50.2017.2.MAZ, organ podatkowy wskazał, że: „Prawo do zwrotu Dopłaty przeszło na podmiot zewnętrzny w momencie zbycia udziałów i nie wymaga innych oświadczeń woli składanych przez którąkolwiek ze stron."
*   Wyroku NSA z dnia 29 września 2020 r., sygn. II FSK 1288/18, w którym NSA wskazał, że: „Dopłata oraz prawo do jej zwrotu są ściśle związane z udziałem i przysługują zawsze właścicielowi udziału, toteż prawa do zwrotu dopłaty nie można zbyć odrębnie od udziału. Prowadzi to do wniosku, że zbycie udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością czyni bezprzedmiotową czynność prawną zbycia wierzytelności o zwrot dopłaty, ponieważ wierzytelność ta została już przeniesiona na nabywcę udziału.”

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, instytucja dopłat nie jest związana podmiotowo ze wspólnikiem, lecz przedmiotowo z udziałami i zwrot dopłat następuje wobec tych wspólników, którzy są posiadaczami udziałów uprawnionych do zwrotu dopłat w chwili wymagalności tego świadczenia.

W opinii Wnioskodawcy, również przepisy ustawy o CIT nie przewidują ograniczenia w zakresie stosowania art. 12 ust. 4 pkt 21 ustawy o CIT do sytuacji, w których zwrot dopłat został dokonany na rzecz konkretnego wspólnika, który uprzednio wniósł dopłaty na rzecz spółki. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych wydanych zarówno na gruncie ustawy o CIT, jak również na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - która to ustawa zawiera analogiczne regulacje dotyczące skutków podatkowych zwrotu dopłat, przykładowo:

*   Interpretacja indywidualna z dnia 13 listopada 2017 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.313. 2017.1.AN, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika wskazujące, że: „\[\`(...)\`\] zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 21 PDOPrU, zwrócone Wnioskodawcy dopłaty, wniesione przez jednego z poprzednich wspólników Spółki, nie spowodują powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.”
*   Interpretacja indywidualna z dnia 1 lutego 2017 r. sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.17. 2017.1.BG, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika wskazujące, że: „\[\`(...)\`\] w myśl art. 12 ust. 4 pkt 21 PDOPrU zwrócona Wnioskodawcy kwota Dopłat wniesionych przez Poprzedniego Wspólnika nie będzie generować żadnych skutków w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy - po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy z tytułu otrzymania Dopłat”.
*   Interpretacja indywidualna z dnia 26 stycznia 2016 r. sygn. IPPB3/4510-987/15-2/MW, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika wskazujące, że: „w sytuacji gdy Wnioskodawca nabędzie udziały w spółce, do której poprzedni właściciel dokonał dopłat i nie otrzymał jej zwrotu przed zbyciem udziałów Wnioskodawcy, a następnie Wnioskodawca otrzyma zwrot tych dopłat od nabytej spółki, to Wnioskodawca nie jest obowiązany do wykazania przychodu w wysokości wartości zwróconych dopłat.”
*   Interpretacja indywidualna z dnia 8 stycznia 2016 r. sygn. IPPB1/4511-1251/15-3/DK, w której organ wskazał, że: „Należy zauważyć, że wykładnia systemowa przepisów podatkowych, prowadzi do przeświadczenia, że zwrot dopłat, także ten dokonany na rzecz nabywcy udziałów, korzystał będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.”
*   Wyrok NSA z dnia 18 maja 2011 r., sygn. II FSK 65/10, w którym sąd wskazał, że: „Wykładnia celowościowa. Przepisy art. 12 ust. 4 pkt 11 PDOPrU oraz art. 21 ust. 1 pkt 51 PDOFizU zwalniają (w adekwatnych zakresach) od opodatkowania przychody z tytułu wniesienia i zwrotu dopłat do udziałów w spółkach mających osobowość prawną. Celem przywołanych zapisów prawnych jest wynikające z nich - odczytane w drodze wykładni językowej i systemowej - zwolnienie od opodatkowania: spółki otrzymującej dopłaty do udziałów oraz zwolnienie od opodatkowania zwrotu dopłat na rzecz wspólników, którzy te dopłaty wnieśli, oraz ich następców prawnych z tytułu nabycia udziałów, do których dokonano dopłaty.”
*   Wyrok NSA z dnia 10 sierpnia 2011 r. sygn. II FSK 382/10 w którym sąd wskazał, że: „Mimo, że zwrot dopłaty w sensie podatkowym jest przychodem, to jednak w sensie ekonomicznym nie następuje tu po stronie podatnika żadne przysporzenie. Uprzednie poniesienie ciężaru dopłaty, w przypadku jej zwrotu, jest warunkiem sine qua non zwolnienia podatkowego. Tym samym w zakresie tym trudno doszukać się jakichkolwiek elementów podmiotowych, a już takich, które nawiązywałyby do tożsamości podmiotowej wnoszącego dopłatę i otrzymującego jej zwrot w szczególności. Jedynym elementem podmiotowym zawartym w tym przepisie jest to, że dopłaty, powinny być wniesione uprzednio do spółki mającej osobowość prawną, ale trudno to uznać za element kształtujący zwolnienie podatkowe w stosunku do nabywcy udziału. Poza tym, na co trafnie wskazuje się w skardze kasacyjnej, należy mieć tu na uwadze to, że omówione zwolnienie jest typowym zwolnieniem przedmiotowym, a nie przedmiotowo-podmiotowym, a treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 51 PDOFizU nie zawiera żadnych ograniczeń podmiotowych w szczególności odnoszących się do nabywcy udziału w spółce.”

Przenosząc te rozważania na grunt zdarzenia przyszłego dotyczącego Wnioskodawcy i Udziałowca należy uznać za bezsporne, iż w opisywanej sytuacji wystąpi następstwo prawne, a sukcesja przewidziana w przepisach prawa handlowego wywoływać powinna skutki prawne także na gruncie prawa podatkowego. W rezultacie zwrot dopłat na rzecz Udziałowca, jako aktualnego posiadacza udziałów Spółki, nie będzie stanowił dla Udziałowca przychodu podatkowego z uwagi na treść art. 12 ust. 4 pkt 21 ustawy o CIT.

W odniesieniu do kwestii wykonania przez Wnioskodawcę obowiązków płatnika z tytułu dokonania zwrotu Dopłaty, należy wskazać, że stosownie do treści:

*   art. 26 ust. 1 ustawy o CIT: Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e \[\`(...)\`\].

Powyższy przepis nakłada na polski podmiot obowiązki płatnika w przypadku dokonywania określonych płatności wskazanych w art. 21 oraz art. 22 ustawy o CIT.

Analiza ww. przepisów wskazuje, że na gruncie art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT opodatkowaniu podlegają odpowiednio:

*   określone w przepisach osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przychody (art. 21 ust. 1 ustawy o CIT) oraz
*   przychody (dochody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 22 ust. 1 ustawy o CIT).

Obie wspomniane regulacje w swojej treści odnoszą się więc bezpośrednio do przychodów lub dochodów z wymienionych w tych przepisach tytułów.

Przepisy Ustawy CIT nie definiują pojęcia przychodu, określają natomiast co w szczególności stanowi przychód w rozumieniu tej ustawy. Wymienione w art. 12 ust. 1 ustawy CIT kategorie uznane za przychód nie wyczerpują wszystkich kategorii, jakie mogą stanowić przychód na potrzeby podatku dochodowego (jest to więc katalog otwarty). Z drugiej strony ustawa o CIT w treści art. 12 ust. 4 w sposób enumeratywny wskazuje na kategorie przysporzeń majątkowych, które na potrzeby ustawy o CIT nie stanowią przychodu. Zestawienie otwartego katalogu przychodów podatkowych wskazanych w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT oraz zawartego w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT zamkniętego katalogu świadczeń, które nie stanowią przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o CIT wskazuje, że za przychód w rozumieniu ustawy o CIT może zostać uznany takie przysporzenie majątkowe, które nie zostało wprost wskazane w treści art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Jeśli zaś chodzi o definicję dochód (w rozumieniu ustawy o CIT), to zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 ustawy o CIT: Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem \[\`(...)\`\], jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. \[\`(...)\`\]. Definicja dochodu odwołuje się więc do przychodu podatkowego, co oznacza, że w sytuacji, gdy dany podmiot nie uzyska przychodu - nie może także uzyskać dochodu, który jest pochodną przychodu.

W analizowanej sytuacji Udziałowiec otrzyma zwrot Dopłat, który to zwrot - jak wynika z powyżej przedstawionej analizy - nie będzie stanowił dla Udziałowca przychodu podatkowego, z uwagi na wyłączenie zawarte w treści art. 12 ust. 4 pkt 21 ustawy o CIT. W konsekwencji świadczenie to nie może być w oczywisty sposób także dochodem Udziałowca, ponieważ istnienie takowego wymaga istnienia przychodu.

A zatem, skoro zwrot Dopłat nie stanowi dla Udziałowca przychodu ani dochodu - nie może być również przedmiotem opodatkowania w myśl art. 21 lub 22 ustawy o CIT, gdyż jak wskazano powyżej opodatkowane na gruncie tych przepisów mogą być tylko określone przychody (dochody) objęte hipotezą tych przepisów.

W efekcie, z uwagi na brak powstania zobowiązania podatkowego po stronie Udziałowca z tytułu otrzymania zwrotu Dopłat - w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła, o którym mowa w przepisach art. 21 lub art. 22 ustawy o CIT, a także nie będzie zobowiązana do wypełnienia innych obowiązków płatnika wynikających z ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”), nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. W art. 12 ust. 4 updop zawarto natomiast katalog przysporzeń, które nie są przychodami w rozumieniu ustawy.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można więc stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa. Przy czym, sformułowanie „otrzymane” oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Updop przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.:

*   przychodów z działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3 updop);
*   przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 updop).

Stosownie do art. 7 ust. 1 updop:

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 2 updop:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 3 updop:

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 12 ust. 3 updop, wiąże więc przychody z działalnością gospodarczą, co oznacza, że przychody objęte tym przepisem muszą być następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 21 updop:

do przychodów nie zalicza się zwróconych wspólnikom dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Z opisu sprawy wynika, że jedynym Państwa udziałowcem posiadającym 100% udziałów jest B. A.S. z siedzibą w (\`(...)\`). Udziałowiec nabył 100% udziałów Spółki od poprzedniego właściciela udziałów. Poprzedni Państwa udziałowcy wnieśli w latach 2005-2006 do Państwa spółki dopłaty zgodnie z art. 177-179 k.s.h. Dopłaty te zostały uchwalone na podstawie z § 12 umowy Spółki i mieściły się w limicie określonym przez umowę spółki Wnioskodawcy. Wniesione Dopłaty zostały zaksięgowane na kapitale zapasowym Spółki. Do chwili obecnej Spółka nie zwróciła Dopłat żadnemu z jej udziałowców. W najbliższym czasie zamierzają Państwo dokonać zwrotu (całości lub części) dopłat aktualnemu i jedynemu wspólnikowi tj. B. A.S. Zwrot dopłat nastąpi na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki - zgodnie z procedurą zwrotu dopłat określoną w KSH oraz umowie Spółki. Kwota zwróconych dopłat nie przekroczy równowartości dopłat określonych w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Powyżej powołany przepis art. 12 ust. 4 pkt 21 updop nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem dopłat, lecz odsyła do innych przepisów regulujących to zagadnienie. Oznacza to z kolei, że do prawidłowego zastosowania zwolnienia przewidzianego w tej ustawie podatkowej, konieczne jest spełnienie warunków o jakich mowa w odrębnych przepisach. Zagadnienie dopłat uregulowane zostało w art. 177 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

W myśl art. 177 § 1 i § 2 KSH:

umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów.

Zgodnie z art. 178 § 1 i § 2 KSH:

wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179. Jeżeli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych za opóźnienie; spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki.

Natomiast stosownie do art. 179 § 1- 4 KSH:

dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym. Zwrot dopłat może nastąpić po upływie miesiąca od dnia ogłoszenia o zamierzonym zwrocie w piśmie przeznaczonym do ogłoszeń spółki. Zwrot powinien być dokonany równomiernie wszystkim wspólnikom. Zwróconych dopłat nie uwzględnia się przy żądaniu nowych dopłat.

Dopłaty mogą być wnoszone w związku z czasowymi trudnościami finansowymi spółki, potrzebą jej dokapitalizowania, koniecznością poniesienia dodatkowych nakładów inwestycyjnych itp. Dopłaty powiększają majątek spółki i mogą być przewidziane w pierwotnej umowie spółki, bądź umowie zmienionej. Jako dopłaty w rozumieniu KSH, mogą być traktowane tylko sumy wpłacone do spółki zgodnie z wyżej przedstawionymi przepisami art. 177 i 178 KSH, tzn. wówczas, gdy zostały one przewidziane w umowie spółki, a ponadto w wysokości (i proporcji) zgodnej z przepisami iuris cogentis KSH (tak m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 1 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 785/11).

Dopłata stanowi specyficzny rodzaj świadczenia pieniężnego ze strony wspólników na rzecz spółki, podlegającego regulacji KSH. Instytucja dopłat jest czymś pośrednim między wpłatą na udziały w kapitale zakładowym a zwykłą pożyczką, określoną w doktrynie mianem wewnętrznej, dotyczącej tylko wspólników, przymusowej pożyczki zaciąganej przez spółkę wobec wspólników. Dopłaty służą powiększeniu majątku spółki w celu zwiększenia efektywności jej działania. Dopłaty stanowią zatem szczególną instytucję prawną przewidzianą dla wszystkich wspólników, mającą gwarantować wspólnikom nakładanie obowiązku tych świadczeń proporcjonalnie do udziałów.

Podkreślić ponadto należy, że dopłaty są neutralne podatkowo wyłącznie wówczas, gdy są wniesione zgodnie z przepisami KSH.

Analizując powyższe należy uznać, że zgodnie z 12 ust. 4 pkt 21 updop, zwrócona kwota dopłat wniesionych przez Poprzednich Wspólników nie będzie skutkować powstaniem po stronie obecnego wspólnika przychodu podatkowego.

W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, że zgodnie z art. 21 ust. 1 updop:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 obowiązek podatkowy a miejsce siedziby podatnika ust. 2, przychodów:

1\. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2\. z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- ustala się w wysokości 20% przychodów;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

\- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 updop:

podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Ponadto, zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 updop:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1) przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,

b) przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

c) przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

d) przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

e) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,

f) równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

g) dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów lub

h) przychody wspólnika spółki dzielonej, z wyjątkiem podziału przez wyodrębnienie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

i) zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,

j) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,

k) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,

l) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),

m) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej,

n) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej.

Ponadto, w myśl art. 26 ust. 1 updop:

osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Skoro zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 21 updop, zwrócona kwota dopłat wniesionych przez Poprzednich Wspólników nie będzie skutkować powstaniem po stronie obecnego wspólnika przychodu podatkowego, to w efekcie nie będą Państwo również zobowiązani do poboru względem B. A.S. zryczałtowanego podatku, o którym mowa w przepisach art. 21 i 22 updop, a także do wypełnienia obowiązków płatnika wynikających z art. 26 updop.

Tym samym dokonanie na rzecz Udziałowca zwrotu dopłat wniesionych przez poprzednich udziałowców nie będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu opodatkowanego w Polsce, a w konsekwencji na Państwu nie będzie spoczywać obowiązek płatnika w związku z wypłatą dopłat, w tym obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis sprawy przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935 (dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).