Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.419.2017.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-02
Teza: wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT honorowania darczyńców w sposób i na warunkach ustalonych wewnętrznie przez Wnioskodawcę, bez umownego zobowiązania Wnioskodawcy do spełnienia świadczenia wzajemnego na rzecz darczyńcy
Słowa kluczowe: darowizna; opodatkowanie; sponsoring; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2017 r. (data wpływu 3 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem, które wpłynęło do Organu 19 września 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT honorowania darczyńców w sposób i na warunkach ustalonych wewnętrznie przez Wnioskodawcę, bez umownego zobowiązania Wnioskodawcy do spełnienia świadczenia wzajemnego na rzecz darczyńcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT honorowania darczyńców w sposób i na warunkach ustalonych wewnętrznie przez Wnioskodawcę, bez umownego zobowiązania Wnioskodawcy do spełnienia świadczenia wzajemnego na rzecz darczyńcy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło do Organu 19 września 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również jako: „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, dalej: „Ustawa o centralizacji”), od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczanie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym. Z dniem tym, zgodnie z art. 4 ww. ustawy, Gmina wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT, prawa i obowiązki swoich jednostek budżetowych i zakładu budżetowego.

Jedną z jednostek budżetowych Gminy jest Zarząd Zieleni Miejskiej (dalej jako: „ZZM”), którego przedmiotem działalności jest:

1.  zarządzanie terenami zieleni stanowiącymi własność, współwłasność lub pozostających we władaniu Gminy albo Skarbu Państwa;
2.  działania inwestycyjne obejmujące w szczególności nadzór projektowy, budowę, przebudowę, modernizację, rewitalizację oraz rewaloryzację terenów zieleni;
3.  planowanie oraz bieżące utrzymanie zieleni wysokiej (drzew i krzewów), zieleni niskiej (trawników, kwietników itp.) oraz utrzymanie i doposażanie w ramach bieżącego utrzymania obiektów małej architektury związanych z zielenią w pasach drogowych;
4.  zarządzanie nieruchomościami rolnymi będącymi własnością, współwłasnością lub pozostających we władaniu Gminy lub Skarbu Państwa;
5.  utrzymanie, prowadzenie i aktualizowanie inwentaryzacji ewidencji terenów zieleni w oparciu o miejski system informacji przestrzennej;
6.  zarządzanie innymi powierzonymi nieruchomościami;
7.  zarządzanie terenami przeznaczonymi pod budowę nowych terenów zieleni będących w zarządzie jednostki;
8.  utrzymanie nieurządzonych terenów zieleni będących w zarządzie jednostki;
9.  podejmowanie działań interwencyjnych (w zakresie wynikającym z ustawy o ochronie przyrody) dotyczących utrzymania we właściwym stanie drzew i krzewów rosnących na nieruchomościach będących w zarządzie jednostki;
10.  prowadzenie i koordynowanie działań na rzecz kształtowania systemu terenów zieleni, programów w zakresie utrzymania terenów zieleni i ochrony przyrody, poprawy estetyki i zagospodarowania rekreacyjnego …;
11.  pozyskiwanie funduszy zewnętrznych na cele związane przedmiotem działalności ZZM w szczególności związane z kształtowaniem i rozwojem systemu zieleni na terytorium Gminy, w tym na potrzeby rewitalizacji, rewaloryzacji i urządzania nowych terenów zieleni;
12.  podejmowanie działań podnoszących świadomość ekologiczną, promowanie terenów zieleni i aktywizowanie społeczności … w tym zakresie;
13.  zarządzanie lasami (z wyłączeniem lasu …) stanowiącymi własność, współwłasność lub pozostającymi we władaniu Gminy;
14.  sprawowanie nadzoru nad gospodarką leśną w lasach nie stanowiących własności Skarbu Państwa na terenie Gminy.

W ramach wykonywania wyżej wymienionych zadań, ZZM może podpisywać umowy sponsorskie oraz może świadczyć usługi reklamowe.

ZZM rozważa pozyskiwanie środków zewnętrznych od sponsorów i darczyńców (osób prywatnych i podmiotów gospodarczych) celem realizacji wyżej wymienionych zadań poprzez zawieranie umów na następujących zasadach:

1.  w zamian za zobowiązanie się Wnioskodawcy (działającego poprzez ZZM) do podjęcia określonych działań promocyjno-reklamowych sponsora w tym np.: umieszczenia tabliczki z nazwą i/lub logo lub nazwiskiem sponsora na sponsorowanym obiekcie, np. ławce w parku, drzewie, domku dla jeża, zielonej wiacie przystankowej, etc., umieszczenia na stronie internetowej Wnioskodawcy informacji o sponsorze lub jego firmie z zaznaczeniem, że jest on/ona sponsorem Wnioskodawcy; reklamowania firmy sponsora na imprezach organizowanych przez ZZM, etc. Zobowiązanie do wykonania przedmiotowych działań wynikałoby wprost z umowy zawieranej ze sponsorem i warunkowałoby zawarcie umowy i dokonania zapłaty przez sponsora za wykonane na jego rzecz usługi – albo
2.  bez zobowiązania Wnioskodawcy (działającego poprzez ZZM) do wykonywania określonych świadczeń wzajemnych.

Opisane w pkt 1 czynności stanowią jedną z form działań promocyjno-reklamowych wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz sponsora, polegającą na skojarzeniu pozytywnego obrazu Wnioskodawcy ze sponsorem. Wnioskodawca zobowiąże się do wykonania konkretnych świadczeń na rzecz sponsora, w zamian za które otrzyma świadczenie pieniężne, stanowiące de facto wynagrodzenie za świadczenie usług promocyjno-reklamowych przez Wnioskodawcę na rzecz sponsora. Wykonując przedmiotowe świadczenia Wnioskodawca zawierał będzie umowy cywilnoprawne ze sponsorami.

W sytuacji opisanej natomiast w pkt 2, Wnioskodawca nie zobowiąże się do wykonywania jakichkolwiek świadczeń wzajemnych na rzecz darczyńcy. Celem uhonorowania darczyńcy, Wnioskodawca może jednak dobrowolnie zdecydować się na umieszczenie informacji, czy to na sponsorowanym obiekcie, w czasie sponsorowanej imprezy, czy też np. na stronie internetowej Wnioskodawcy, że darczyńca uczestniczył w sfinansowaniu danego przedsięwzięcia. Czynności te nie nosiłyby znamion usług reklamowych wykonywanych na rzecz darczyńcy. Byłyby to czynności typu „naming opportunities”, w ramach których Wnioskodawca honorowałby donatora, ale czyniłby to wyłącznie według własnych, wynikających z wewnętrznych ustaleń, zasad oraz w formie zależnej jedynie od Wnioskodawcy, oczywiście za ewentualną zgodą darczyńcy.

W sytuacji opisanej w pkt 2 powyżej, przekazanie środków finansowych przybierze formę darowizny, w zamian za którą Sponsor nie będzie mógł oczekiwać na określone zachowanie, czy też świadczenie wzajemne ze strony Wnioskodawcy.

Niewykluczone jest natomiast, że obserwując zwyczaje, które zamierza przyjąć w tym zakresie ZZM i które funkcjonują dosyć powszechnie w praktyce rynkowej, darczyńca może przypuszczać, że Wnioskodawca zechce uhonorować donatora w taki, czy inny sposób, o ile darczyńca wyrazi na to zgodę, czyli nie zastrzeże sobie anonimowości. Co ważne, sposób i sam fakt uhonorowania darczyńcy zależeć będzie jedynie od Wnioskodawcy, a nie od darczyńcy.

Różnica scenariuszy opisanych w pkt 1 i pkt 2 polega na tym, że świadczenia wymienione w pkt 1 będą dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz sponsora jako warunkujące podpisanie umowy, czyli stanowić będą one warunek podpisania umowy z Wnioskodawcą i tylko przy założeniu ich spełnienia sponsor decyduje się na zapłatę określonej kwoty na rzecz Wnioskodawcy. W sytuacji tej sponsor otrzyma ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze marketingowym.

W odniesieniu do scenariusza nr 2, w stosunku do darczyńcy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykonywania żadnych świadczeń wzajemnych. Wnioskodawca będzie mógł jednak podjąć decyzję o umieszczeniu informacji o darczyńcy na sfinansowanym obiekcie/w czasie sfinansowanego przedsięwzięcia. Działanie takie nie będzie miało na celu reklamowania darczyńcy, a jedynie jego uhonorowanie, a zakres działania zależny będzie wyłącznie od decyzji Wnioskodawcy i nie będzie kształtowany umową między Wnioskodawcą a Darczyńcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zachowanie Wnioskodawcy polegające na honorowaniu darczyńców w sposób i na warunkach ustalonych wewnętrznie przez Wnioskodawcę, bez umownego zobowiązania Wnioskodawcy do spełnienia świadczenia wzajemnego na rzecz darczyńcy, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione w pkt 2 opisu zdarzenia przyszłego zachowanie Wnioskodawcy polegające na honorowaniu darczyńców w sposób i na warunkach ustalonych wewnętrznie przez Wnioskodawcę, bez umownego zobowiązania Wnioskodawcy do spełnienia świadczenia wzajemnego na rzecz darczyńcy, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o VAT, przy założeniu łącznego spełniania następujących warunków:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy – wynagrodzenie.

W sytuacji opisanej natomiast w pkt 2 Wnioskodawca nie zobowiązuje się do wykonywania jakichkolwiek świadczeń wzajemnych na rzecz darczyńcy. Celem uhonorowania darczyńcy, Wnioskodawca może dobrowolnie zdecydować się na umieszczenie informacji, czy to na sponsorowanym obiekcie, w czasie sponsorowanej imprezy, czy też np. na stronie internetowej Wnioskodawcy, że darczyńca uczestniczył w sfinansowaniu danego przedsięwzięcia. Czynności te nie nosiłyby jednak znamion usług reklamowych wykonywanych na rzecz darczyńcy. Byłyby to czynności typu „naming opportunities”, w ramach których Wnioskodawca honorowałby donatora, ale czyniłby to wyłącznie według własnych, wynikających z wewnętrznych ustaleń, zasad oraz w formie zależnej jedynie od Wnioskodawcy, oczywiście za ewentualną zgodą darczyńcy. W sytuacji opisanej w pkt 2 powyżej, płatność otrzymana od darczyńcy byłaby formą darowizny, w zamian za którą darczyńca nie mógłby oczekiwać na określone zachowanie, czy też świadczenie wzajemne ze strony Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że czynność typu „naming opportunities” ma na celu uhonorowanie darczyńców, nie zaś reklamę. Stanowi ona jedynie narzędzie zachęcające osoby prywatne lub podmioty gospodarcze do wspierania działalności instytucji niekomercyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt zamieszczenia informacji o tym, że dany podmiot wspiera działalność Wnioskodawcy, nie zawiera cech reklamowych, gdyż Wnioskodawca będzie to czynił dobrowolnie i nie będzie do tego zobligowany umową zawartą z podmiotem przekazującym wsparcie finansowe.

W okolicznościach opisanych w punkcie 2, w ocenie Wnioskodawcy, zamieszczając informację o darczyńcy Wnioskodawca nie świadczy usług opodatkowanych podatkiem VAT na rzecz darczyńcy, zaś samo przekazanie środków finansowych przez finansującego ma cechy darowizny, gdyż w zamian za przekazane wsparcie obdarowany nie jest zobligowany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego.

Podobny pogląd (choć w odmiennym stanie faktycznym) zaprezentowano w wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE z 3 marca 1994 r. w sprawie R.J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (C-16/93), w którym stwierdzono, że świadczenie usług następuje „za wynagrodzeniem” w rozumieniu art. 2 pkt 1 Szóstej Dyrektywy VAT i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie wtedy, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a jej odbiorcą, w ramach którego świadczący usługę uzyskuje świadczenie wzajemne, przy czym otrzymane przez niego wynagrodzenie stanowi wartość przekazywaną w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. Warunki te nie zostają spełnione w przypadku występów muzycznych na ulicy, za które wynagrodzenie nie zostało określone, nawet wówczas, gdy muzyk dokonujący czynności prosi o środki pieniężne i w rezultacie otrzymuje je w formie darowizn; ich wysokość nie jest jednak określona.

Przez umowę darowizny, zgodnie z art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017, poz. 459, ze zm., dalej jako: „Kodeks cywilny”), rozumie się umowę, na podstawie której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Darowizna jest umową jednostronnie zobowiązującą, co oznacza, że obdarowany nie jest zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego na rzecz darczyńcy.

Mając powyższe na uwadze, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego na rzecz darczyńcy, nie będzie można uznać, że środki pieniężne przekazywane przez darczyńcę stanowią wynagrodzenie za usługę, a jedynie darowiznę niezwiązaną z żadnym świadczeniem wzajemnym Wnioskodawcy. Nie dojdzie wówczas do odpłatnej dostawy towarów jak i odpłatnego świadczenia usług. Nie wystąpi zatem po stronie Wnioskodawcy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje Ministra Finansów, np. interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 kwietnia 2013 r., sygn. IPPP3/443-239/13-2/RD, czy też interpretacja z 20 grudnia 2016 r., sygn. 3063-ILPP1-2.4512.155.2016.2.MR, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, iż:

„Wobec powyższego przedstawione w pkt 2 opisu sprawy zachowanie Wnioskodawcy w zamian za podpisanie umowy ze Sponsorem, bez oczekiwania Sponsora do spełnienia świadczenia wzajemnego, polegające na uhonorowaniu Sponsora pod warunkiem wypełnienia obowiązków i procedur określonych w dokumencie wewnętrznym o nazwie „Zasady przyjmowania darowizn i honorowania donatorów” takimi przywilejami jak zamieszczenie odpowiednio nazwy Sponsora, np. na stronie internetowej Wnioskodawcy, czy na koszulkach kadry piłkarskiej Wnioskodawcy lub zaproszeniem na mecz piłki nożnej, będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca, wierzyciel) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że jedną z jednostek budżetowych Wnioskodawcy jest Zarząd Zieleni Miejskiej. W ramach wykonywania zadań będących przedmiotem działalności ZZM, ZZM może podpisywać umowy sponsorskie oraz może świadczyć usługi reklamowe. ZZM rozważa pozyskiwanie środków zewnętrznych od sponsorów i darczyńców (osób prywatnych i podmiotów gospodarczych) celem realizacji zadań będących przedmiotem działalności ZZM poprzez zawieranie umów na następujących zasadach:

1.  w zamian za zobowiązanie się Wnioskodawcy (działającego poprzez ZZM) do podjęcia określonych działań promocyjno-reklamowych sponsora. Zobowiązanie do wykonania przedmiotowych działań wynikałoby wprost z umowy zawieranej ze sponsorem i warunkowałoby zawarcie umowy i dokonania zapłaty przez sponsora za wykonane na jego rzecz usługi – albo
2.  bez zobowiązania Wnioskodawcy (działającego poprzez ZZM) do wykonywania określonych świadczeń wzajemnych. Celem uhonorowania darczyńcy, Wnioskodawca może jednak dobrowolnie zdecydować się na umieszczenie informacji, czy to na sponsorowanym obiekcie, w czasie sponsorowanej imprezy, czy też np. na stronie internetowej Wnioskodawcy, że darczyńca uczestniczył w sfinansowaniu danego przedsięwzięcia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy przedstawione w pkt 2 zachowanie Wnioskodawcy polegające na honorowaniu darczyńców w sposób i na warunkach ustalonych wewnętrznie przez Wnioskodawcę, bez umownego zobowiązania Wnioskodawcy do spełnienia świadczenia wzajemnego na rzecz darczyńcy, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy podnieść, że umowy sponsoringu należą do kategorii umów nienazwanych – żadne przepisy prawa nie zawierają bowiem ich definicji. Możliwość jej zawarcia wynika z reguły ogólnej zawartej w art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), która zakłada swobodę umów w obrocie gospodarczym. Sponsoring jest definiowany, jako „finansowanie czegoś, często w zamian za reklamowanie własnej działalności” (Słownik wyrazów obcych PWN – wersja internetowa). Sponsorowanie może wiązać się z otrzymywaniem świadczeń wzajemnych od podmiotu sponsorowanego, bądź też mieć charakter jednostronny. Skutki podatkowe sponsoringu są uzależnione od treści tego stosunku prawnego. Gdy umowa zawarta między stronami przewiduje, że w zamian za przekazanie określonych środków pieniężnych, wartości rzeczowych lub świadczeń, sponsor otrzyma od podmiotu sponsorowanego ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze reklamowym, można mówić o tzw. sponsoringu właściwym. Stanowi on w istocie odpłatne nabycie usług reklamowych. W przypadku, gdy sponsor nie otrzymuje żadnego świadczenia wzajemnego od podmiotu sponsorowanego, poniesione przez niego wydatki mają charakter darowizny (tzw. sponsoring niewłaściwy). W przypadku umów sponsoringu, których istotą jest nieodpłatne świadczenie sponsora na rzecz sponsorowanego, celem sponsora jest zazwyczaj budowanie własnego wizerunku na rynku dzięki samemu faktowi świadczenia na pewien cel, przy czym skutek marketingowy osiągany jest bez aktywnego udziału sponsorowanego. W takim przypadku mamy tu do czynienia z umową darowizny przy czym w praktyce darowiznę może stanowić całe świadczenie sponsora lub tylko jego część.

Z kolei, zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Istotą darowizny jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swojego majątku na rzecz innej osoby. Świadczeniem w darowiźnie nie muszą być tylko pieniądze, mogą to być również inne rzeczy ruchome, bądź nieruchomości, jak również zbywalne prawa majątkowe.

Jak wynika z opisu sprawy w sytuacji opisanej w pkt 2, Wnioskodawca nie zobowiąże się do wykonywania jakichkolwiek świadczeń wzajemnych na rzecz darczyńcy. Celem uhonorowania darczyńcy, Wnioskodawca może jednak dobrowolnie zdecydować się na umieszczenie informacji, czy to na sponsorowanym obiekcie, w czasie sponsorowanej imprezy, czy też np. na stronie internetowej Wnioskodawcy, że darczyńca uczestniczył w sfinansowaniu danego przedsięwzięcia. Czynności te nie nosiłyby znamion usług reklamowych wykonywanych na rzecz darczyńcy. Byłyby to czynności typu „naming opportunities”, w ramach których Wnioskodawca honorowałby donatora, ale czyniłby to wyłącznie według własnych, wynikających z wewnętrznych ustaleń, zasad oraz w formie zależnej jedynie od Wnioskodawcy, oczywiście za ewentualną zgodą darczyńcy. W sytuacji opisanej w pkt 2 powyżej, przekazanie środków finansowych przybierze formę darowizny, w zamian za którą Sponsor nie będzie mógł oczekiwać na określone zachowanie, czy też świadczenie wzajemne ze strony Wnioskodawcy. Co ważne, sposób i sam fakt uhonorowania darczyńcy zależeć będzie jedynie od Wnioskodawcy, a nie od darczyńcy. Działanie takie nie będzie miało na celu reklamowania darczyńcy, a jedynie jego uhonorowanie, a zakres działania zależny będzie wyłącznie od decyzji Wnioskodawcy i nie będzie kształtowany umową między Wnioskodawcą a Darczyńcą.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku C-102/86 Apple & Pear Development Council v. Commissioners of Customs & Excise „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Mając powyższe na uwadze w rozpatrywanej sprawie, w sytuacji gdy obdarowywany (Wnioskodawca) nie będzie zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego na rzecz darczyńcy (Sponsora) i Wnioskodawca nie otrzyma jakiegokolwiek wynagrodzenia za wykonywane czynności – nie będzie to czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem w tym przypadku nie dojdzie do odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług. Zatem nie występuje tutaj czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym sam darowizny otrzymane przez Wnioskodawcę nie będą stanowić wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów, ani też świadczenia usług, wobec czego nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego przedstawione w pkt 2 opisu sprawy zachowanie Wnioskodawcy polegające na honorowaniu darczyńców w sposób i na warunkach ustalonych wewnętrznie przez Wnioskodawcę, bez umownego zobowiązania Wnioskodawcy do spełnienia świadczenia wzajemnego na rzecz darczyńcy, będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.