Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-943/16-14/JM/PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-28
Teza: Dochód uzyskany ze sprzedaży w 2016 r. budynku mieszkalnego nabytego w 2013 r. w spadku po zmarłej matce podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Dochód ten nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przeznaczenia go na nabycie budynku mieszkalnego w Kanadzie oraz na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości w kanadyjskiej instytucji kredytowo – pożyczkowej.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; cel-cele mieszkaniowe; dziedziczenie; Kanada; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek-nabycie spadku; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2016 r. (data wpływu 15 lipca 2016 r.) oraz piśmie z dnia 14 września 2016 r. (data nadania 15 września 2016 r., data wpływu 20 września 2016 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 22 sierpnia 2016 r. Nr IPPB2/4515-132/16-2/MZ, IPPB4/4511-943/16-2/JM (data nadania 23 sierpnia 2016 r.) oraz piśmie z dnia 23 stycznia 2017 r. (data nadania 24 stycznia 2017 r., data wpływu 30 stycznia 2017 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 29 grudnia 2016 r. Nr IPPB2/4515-132/16-6/MZ, IPPB4/4511-943/16-6/JM (data nadania 29 grudnia 2016 r., data doręczenia 20 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, w wyniku uwzględnienia zażalenia z dnia 1 marca 2017 r. (data nadania 2 marca 2017 r., data wpływu 7 marca 2017 r.) na postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z dnia 6 lutego 2017 r. Nr IPPB4/4511-943/16-9/JM – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 22 sierpnia 2016 r. Nr IPPB2/4515-132/16-2/MZ i Nr IPPB4/4511-943/16-2/JM wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez określenie organu podatkowego właściwego dla Wnioskodawcy ze względu na sprawę będącą przedmiotem interpretacji indywidualnej, wskazanie, w zakresie przepisów jakiej ustawy ma być wydana interpretacja. Zaznaczono, że jeżeli interpretacja miała być wydana tylko w zakresie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, to należało doprecyzować stan faktyczny, sprecyzować pytanie podatkowe w zakresie podatku od spadków i darowizn we własnej indywidualnej sprawie Wnioskodawcy oraz przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, które winno być powiązane z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym i zadanym pytaniem. Natomiast, jeżeli interpretacja miała dotyczyć tylko przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to należało dokonać uzupełnienia poprzez przedstawienie w sposób wyczerpujący (szczegółowy) stanu faktycznego, który miał być przedmiotem rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, sprecyzowanie pytania w formie pytającej, które winno być związane z przepisami prawa podatkowego, a w szczególności z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, a także przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego odnośnie sprecyzowanego pytania. Jeżeli natomiast interpretacja miała być wydana w zakresie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wówczas należało uzupełnić wszystkie elementy wskazane powyżej, a także dokonać dodatkowej opłaty w kwocie 40 zł i doręczyć kserokopię dowodu uiszczenia opłaty do tut. Organu.

Z uwagi na brak zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki, tut. Organ złożył celem wyjaśnienia w dniu 23 września 2016 r. do Poczty Polskiej pisemną reklamację.

W odpowiedzi na powyższe, Poczta Polska S.A, w piśmie z dnia 16 grudnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 19 grudnia 2016 r.) poinformowała, że reklamacja przesyłki została rozpatrzona i uznana za uzasadnioną. W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego reklamowaną przesyłkę uznano za zaginioną.

Jak wynikało z powyższego, wezwanie z dnia 22 sierpnia 2016 r. Nr IPPB2/4515-132/16-2/MZ i Nr IPPB4/4511-943/16-2/JM nie zostało Wnioskodawcy doręczone.

W związku z powyższym, pismem z dnia 29 grudnia 2016 r. Nr IPPB2/4515-132/16-6/MZ i Nr IPPB4/4511-943/16-6/JM, ponownie wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia tego wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez sprecyzowanie pytania podatkowego w zakresie podatku od spadków i darowizn we własnej indywidualnej sprawie Wnioskodawcy oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, które winno być powiązane z przedstawionym stanem faktycznym i zadanym pytaniem, a także przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego odnośnie sprecyzowanego pytania w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 20 stycznia 2017 r., a zatem termin wyznaczony do uzupełnienia braków upłynął z dniem 27 stycznia 2017 r.

W dniu 30 stycznia 2017 r. (data nadania 24 stycznia 2017 r.) do tut. Organu wpłynęło pismo z dnia 23 stycznia 2017 r., będące odpowiedzią na powyższe wezwanie, w którym Wnioskodawca zaznaczył, że oczekuje jedynie interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca jednakże nie uzupełnił wniosku o sugestie wskazane w wezwaniu odnoszące się do podatku dochodowego od osób fizycznych. W uzupełnieniu tym Wnioskodawca zawarł własne stanowisko, które nie odnosi się do zadanego przez Wnioskodawcę pytania.

W związku z powyższym, w dniu 6 lutego 2017 r. tutejszy Organ, działający na podstawie art. 14g § 1, art. 14h oraz art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, wydał postanowienie Nr IPPB4/4511-943/16-9/JM o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, zawartym w wydanym postanowieniu o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, w dniu 1 marca 2017 r. (data wpływu 7 marca 2017 r.) Strona złożyła zażalenie.

Organ podatkowy rozpatrując zażalenie Strony, uznał je za zasadne. W związku z powyższym, postanowieniem z dnia 28 kwietnia 2017 r. Nr IPPB4/4511-943/16-13/JM/PP Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uchylił postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z dnia 6 lutego 2017 r. Nr IPPB4/4511-943/16-9/JM w całości oraz postanowił, że wniosek Strony będzie podlegał rozpatrzeniu.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W październiku 2013 r. Wnioskodawca odziedziczył po matce nieruchomość (dom mieszkalny) w Warszawie. Matka Wnioskodawcy zmarła w dniu 7 października 2013 r. Testament został wykonany notarialnie i nabycie nieruchomości zostało zgłoszone w Urzędzie Skarbowym formularzem SD-Z2 a następnie zwolnione z opodatkowania jako nabycie w drodze dziedziczenia po rodzicach. Akt poświadczenia dziedziczenia został zarejestrowany w dniu 17 października 2016 r. pod numerem 249 341. Ten sam dom Wnioskodawca sprzedał w dniu 15 marca 2016 r.

Wnioskodawca w chwili dziedziczenia nieruchomości, a także w chwili sprzedaży nieruchomości posiadał miejsce zamieszkania w Kanadzie. Wnioskodawca mieszka w Kanadzie i nie posiada adresu zamieszkania w Polsce, nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w Polsce, nie jest nigdzie w Polsce zatrudniony i nie ma żadnego dochodu w Polsce. W konsekwencji, nie wypełnia zeznań podatkowych (PIT-ów) w Polsce.

Z bieżących przepisów podatkowych w Polsce wynika, że sprzedaż nieruchomości odziedziczonej po rodzicach przed upływem okresu 5 lat od roku podatkowego, w którym nastąpiło dziedziczenie, skutkuje obowiązkiem podatkowym. Jednocześnie, obowiązek ten zostaje zniesiony przez przeznaczenie dochodu ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości na cele mieszkaniowe na terytorium krajów członkowskich Unii Europejskiej w ciągu okresu 2 lat podatkowych od chwili sprzedaży nieruchomości. W związku z faktem, że Wnioskodawca mieszka i pracuje w Kanadzie, chce przeznaczyć dochód ze sprzedaży wyżej wymienionej odziedziczonej nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w Kanadzie.

Wnioskodawca planuje spłatę kredytu hipotecznego mieszkaniowego i zakup większej nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Umowa kredytowa hipoteczna na zakup nieruchomości zamieszkałej przez Wnioskodawcę w Kanadzie została zawarta z instytucją kredytowo – pożyczkową Maple Trust w Kanadzie w czerwcu 2001 r. Nieruchomość, której nabycie Wnioskodawca planuje na własne cele mieszkaniowe, będzie domem mieszkalnym jednorodzinnym. Przychód uzyskany ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości będzie niewystarczający dla nabycia docelowej nieruchomości (domu mieszkalnego) i zajdzie potrzeba zaciągnięcia nowego kredytu hipotecznego. Wnioskodawca zamieszka w tej nieruchomości. Kredytobiorcą będzie Wnioskodawca (żona nie pracuje i nie posiada zdolności kredytowej), jednakże, w myśl prawa kanadyjskiego, nieruchomość, jako nabyta w czasie trwania małżeństwa będzie współwłasnością kredytobiorcy i żony kredytobiorcy. W Kanadzie istnieje ustawowa wspólność majątkowa między współmałżonkami. Spłacenie istniejących zobowiązań kredytowych, zakup docelowej nieruchomości i zawarcie nowej umowy kredytowej hipotecznej nastąpi przed końcem 2018 r., tj. w ciągu okresu, który nie przekracza dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie odziedziczonej nieruchomości.

W myśl ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło dziedziczenie, jest podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu. Jednocześnie w myśl tej samej ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości przeznaczone na cele mieszkaniowe w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w wyżej opisanych okolicznościach, nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości w Kanadzie na własne cele mieszkaniowe będzie skutkować możliwością zwolnienia z obowiązku podatkowego, wynikającego z odpłatnego zbycia odziedziczonej po matce nieruchomości przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło dziedziczenie, tj. z obowiązku wynikającego z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Wnioskodawca jest obywatelem polskim (o podwójnym, polsko – kanadyjskim obywatelstwie). Wnioskodawca mieszka w Kanadzie i nie posiada adresu zamieszkania, zatrudnienia, dochodów, ani działalności gospodarczej w Polsce. W myśl ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, obywatele RP mogą uzyskać zwolnienie z obowiązku podatkowego, wynikającego ze sprzedaży odziedziczonej po rodzicach nieruchomości przed upływem 5-letniego okresu od chwili dziedziczenia poprzez przeznaczenie sumy uzyskanej ze sprzedaży takiej nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w którymkolwiek z krajów Unii Europejskiej, europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej. Zważywszy, że Konfederacja Szwajcarska nie jest nawet krajem członkowskim Unii Europejskiej, a rozwój wydarzeń pokazuje również, że sama Unia Europejska nie jest tworem nienaruszalnym (czego przykłądem jest bieżące wystąpienie Wielkiej Brytanii z szeregów Unii), rażącą niesprawiedliwością byłoby pozbawienie obywatela polskiego podobnej możliwości tylko dlatego, że mieszka on i pracuje w Kanadzie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiadający miejsce zamieszkania w Kanadzie sprzedał jednorodzinny budynek mieszkalny położony w Polsce, zatem zastosowanie znajdą uregulowania zawarte w polsko – kanadyjskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu wraz z Protokołem, podpisane w Ottawie dnia 14 maja 2012 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1371), dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając w to dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego) położonego w drugim Umawiającym się Państwie może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo podatkowe tego Umawiającego się Państwa, na którego terytorium dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy inwentarz oraz urządzenia użytkowane w gospodarstwach rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych. Statki morskie i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego ( art. 6 ust. 2 ww. Konwencji).

W przypadku Kanady, postanowienia ustępu 1 stosuje się również do dochodu z przeniesienia własności majątku nieruchomego (art. 6 ust. 4 Konwencji).

Stosownie do art. 13 ww. Konwencji, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z tytułu przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użycie w Konwencji sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko – kanadyjskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Kanadzie podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub udziału w niej decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z treści wniosku wynika, że w październiku 2013 r. Wnioskodawca mający miejsce zamieszkania w Kanadzie odziedziczył po matce nieruchomość (budynek mieszkalny) w Warszawie. Matka Wnioskodawcy zmarła w dniu 7 października 2013 r. Budynek został sprzedany w dniu 15 marca 2016 r. Środki otrzymane ze sprzedaży budynku mieszkalnego Wnioskodawca planuje przeznaczyć na spłatę kredytu hipotecznego mieszkaniowego i zakup większej nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Umowa kredytowa hipoteczna na zakup nieruchomości zamieszkałej przez Wnioskodawcę w Kanadzie została zawarta z instytucją kredytowo – pożyczkową Maple Trust w Kanadzie w czerwcu 2001 r. Nieruchomość, której nabycie Wnioskodawca planuje na własne cele mieszkaniowe, będzie budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym. Przychód uzyskany ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości będzie niewystarczający dla nabycia docelowej nieruchomości (domu mieszkalnego) i zajdzie potrzeba zaciągnięcia nowego kredytu hipotecznego. Wnioskodawca zamieszka w tej nieruchomości. Kredytobiorcą będzie Wnioskodawca. Spłacenie istniejących zobowiązań kredytowych, zakup docelowej nieruchomości i zawarcie nowej umowy kredytowej hipotecznej nastąpi przed końcem 2018 r., tj. w ciągu okresu, który nie przekracza dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie odziedziczonej nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jego następców prawnych. W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

Zatem w świetle powyższego stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawcę budynku mieszkalnego będącego przedmiotem odpłatnego zbycia w 2016 r. nastąpiło w dacie śmierci spadkodawcy, tj. 7 października 2013 r.

W związku z powyższym sprzedaż w 2016 r. lokalu mieszkalnego nabytego w 2013 r. stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Do oceny skutków podatkowych jego sprzedaży zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem ze sprzedaży jak wskazano powyżej jest cena pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39) wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Jednakże, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Jeśli jednak tylko część przychodu przeznaczona będzie na cele mieszkaniowe, to zwolnieniem objęta będzie tylko ta część dochodu, która proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych oraz organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

W pierwszej kolejności, należy wskazać, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi, czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę, czy zwolnienie.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Jednym z tych celów, których realizacja uprawnia do zwolnienia jest wskazana w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy, jest nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku (…) a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem (…) położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej. Ponadto, zwolnieniem może zostać objęty dochód w przypadku wydatkowania go – zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy, na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele określone w pkt 1 w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Powyższe wskazuje więc, że powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na cele wymienione w art. 21 ust. 25 ww. ustawy, które muszą być zrealizowane w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca przeznaczy przychód uzyskany ze sprzedaży budynku mieszkalnego położonego w Polsce na nabycie budynku mieszkalnego położonego w Kanadzie oraz na spłatę kredytu zaciągniętego w kanadyjskiej instytucji kredytowo – pożyczkowej Maple Trust na zakup nieruchomości, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało zwolnienie podatkowe na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 cyt. ustawy, ponieważ poniesienie wydatku na nabycie budynku mieszkalnego w Kanadzie oraz na spłatę kredytu zaciągniętego w tym państwie nie spełnia przesłanki wskazanej w ww. przepisie.

W związku z powyższym, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, że dochód uzyskany ze sprzedaży w 2016 r. budynku mieszkalnego nabytego w 2013 r. w spadku po zmarłej matce podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Dochód ten nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przeznaczenia go na nabycie budynku mieszkalnego w Kanadzie oraz na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości w kanadyjskiej instytucji kredytowo – pożyczkowej.

Stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.