Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4017.1.2017.1.TS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-14
Teza: Czy spółka SRK jako spółka przejmująca wstąpi z dniem podziału we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału, składnikami majątku, w szczególności prawa i obowiązki związane ze złożeniem zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez Spółkę Dzieloną w roku podatkowym zakończonym na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru Podziału Spółki Dzielonej, a także w prawa i obowiązki wynikające z postępowań dotyczących zobowiązań podatkowych Spółki Dzielonej prowadzonych na podstawie Ordynacji podatkowej?
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; rozliczanie (rozliczenia); spółki-podział spółki; sukcesja; sukcesja-sukcesja prawna
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 w zw. z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 31 marca 2017 r. (data wpływu 31 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. ordynacji podatkowej w zakresie ustalenia, czy spółka SRK jako spółka przejmująca wstąpi z dniem podziału we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału, składnikami majątku, w szczególności prawa i obowiązki związane ze złożeniem zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez Spółkę Dzieloną w roku podatkowym zakończonym na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru Podziału Spółki Dzielonej, a także w prawa i obowiązki wynikające z postępowań dotyczących zobowiązań podatkowych Spółki Dzielonej prowadzonych na podstawie Ordynacji podatkowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2017 r. wpłynął do tut. Organu wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. ordynacji podatkowej w zakresie ustalenia, czy spółka SRK jako spółka przejmująca wstąpi z dniem podziału we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału, składnikami majątku, w szczególności prawa i obowiązki związane ze złożeniem zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez Spółkę Dzieloną w roku podatkowym zakończonym na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru Podziału Spółki Dzielonej, a także w prawa i obowiązki wynikające z postępowań dotyczących zobowiązań podatkowych Spółki Dzielonej prowadzonych na podstawie Ordynacji podatkowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka Dzielona”) jest spółką kapitałową prawa polskiego, która podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce. Wnioskodawca jest również zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

Wnioskodawca prowadzi obecnie działalność gospodarczą, obejmującą zarządzanie nieruchomościami własnymi, sprzedaż nieruchomości własnych oraz działalność pomocniczą, której przedmiotem jest utrzymanie porządku w budynkach, rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych oraz przygotowanie terenów pod budowę. Działalność Wnioskodawcy obejmuje również wykonywanie zobowiązań związanych z prowadzoną do kwietnia 2016 r. działalnością w zakresie wydobycia i obrotu węglem kamiennym, w tym sprzedaż pozostałych zapasów węgla kamiennego i pochodnych jego wydobycia, likwidację szkód górniczych oraz obsługę zobowiązań do wypłaty rent wyrównawczych, zobowiązań z tytułu prawa do bezpłatnego węgla i zobowiązań wynikających z roszczeń pracowniczych i odszkodowawczych, które związane są z prowadzoną wcześniej działalnością gospodarczą Wnioskodawcy w zakresie wydobycia węgla kamiennego. Wnioskodawca pełni również funkcję spółki holdingowej (posiada udziały i akcje w 11 polskich spółkach kapitałowych).

Planowane jest przeprowadzenie podziału Wnioskodawcy, który zostanie dokonany przez przeniesienie całego majątku Wnioskodawcy na istniejącą spółkę i dwie spółki nowo zawiązane (dalej: „Podział”). Planowana restrukturyzacja będzie stanowiła podział przez przejęcie i zawiązanie nowych spółek, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „KSH”). W ramach planowanego Podziału, do istniejącej Spółki (dalej: „SRK”) przeniesiony zostanie zespół materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, związany z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w zakresie zagospodarowania mienia, w szczególności nieruchomości oraz zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzoną wcześniej działalnością w zakresie wydobywania węgla kamiennego, tj. zobowiązań do naprawy szkód górniczych, wypłaty rent wyrównawczych, zobowiązań z tytułu prawa do bezpłatnego węgla oraz zobowiązań wynikających z roszczeń pracowniczych i odszkodowawczych (dalej: „Działalność w Zakresie Zagospodarowania Mienia” lub „Działalność ZZM”). Pozostałe składniki majątkowe Wnioskodawcy, obejmujące wszystkie udziały i akcje w spółkach zależnych będące własnością Wnioskodawcy, środki pieniężne oraz część nieruchomości (dalej: „Pozostałe Składniki Majątkowe”) przeniesione zostaną do nowo zawiązanych spółek HKW (dalej: „HKW”) oraz NKW (dalej: „NKW”).

Plan Podziału przewiduje zasadę, zgodnie z którą wszystkie składniki majątkowe Spółki Dzielonej, które nie zostaną przeniesione do NKW i HKW (wyraźnie wskazane w planie Podziału Pozostałe Składniki Majątkowe), zostaną przeniesione do SRK. Dotyczy to zarówno praw i obowiązków cywilnoprawnych, jak i publicznoprawnych (w tym podatkowych), w zakresie, w jakim właściwe przepisy prawa dopuszczają ich przejście na rzecz SRK w drodze następstwa prawnego po Spółce Dzielonej.

Zgodnie z zasadami przewidzianymi w przepisach KSH, SRK oraz nowo zawiązane spółki NKW i HKW powstałe w związku z podziałem wstąpią z dniem podziału w prawa i obowiązki Spółki Dzielonej, określone w planie podziału.

Na skutek Podziału, Wnioskodawca przestanie istnieć i zostanie wykreślony z KRS. W zamian za przeniesienie na rzecz SRK, NKW i HKW wszystkich składników majątkowych Spółki Dzielonej, jedyny akcjonariusz Spółki Dzielonej obejmie akcje w podwyższonym kapitale zakładowym SRK oraz 100% udziałów w NKW i HKW.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 29 września 1994 r o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1047 ze zm., dalej: „uor”), na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru Podziału Spółki Dzielonej zamknięte zostaną księgi rachunkowe Spółki Dzielonej.

Wyodrębnienie Działalności ZZM:

Działalność ZZM stanowi obecnie główny przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy i jest wyodrębniona w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w sposób organizacyjny, finansowy i funkcjonalny:

1\. Działalność ZZM jako wyodrębniony organizacyjnie zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych):

Działalność ZZM w zakresie zarządzania nieruchomościami, sprzedaży nieruchomości i wypełniania pozostałych zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzoną wcześniej działalnością w zakresie wydobywania węgla kamiennego jest prowadzona z wykorzystaniem zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do tego celu, w szczególności:

*   nieruchomości, w tym wszystkich należących do Wnioskodawcy mieszkań i garaży oraz części należących do Wnioskodawcy nieruchomości związanych z prowadzoną przez niego uprzednio działalnością w zakresie wydobycia węgla kamiennego (dalej: „Nieruchomości Poprodukcyjne”), jak również części nieruchomości niezwiązanych z prowadzoną przez niego działalnością w zakresie wydobycia węgla kamiennego obejmujących m.in. obiekty biurowe handlowe, gastronomiczne, oświatowe, lecznicze, sportowe i rekreacyjno-wypoczynkowe (dalej: „Nieruchomości Nieprodukcyjne”),
*   innych środków trwałych, w tym urządzeń wyposażenia biurowego itp.,
*   zapasów produktów i materiałów,
*   należności od kontrahentów, w tym od najemców i dzierżawców nieruchomości oraz lokatorów mieszkań i użytkowników garaży należących do Spółki Dzielonej,
*   praw i obowiązków wynikających z decyzji administracyjnych wydanych w stosunku do ww. nieruchomości, obejmujących m.in. pozwolenia na budowę, pozwolenia na remont, nakazy zabezpieczenia zagrażających otoczeniu obiektów budowlanych, nakazy rekultywacji terenów poprodukcyjnych oraz decyzje dotyczące spraw meldunkowych,
*   praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z kontrahentami Wnioskodawcy, w szczególności z umów najmu i umów dzierżawy nieruchomości, a także umów sprzedaży i zakupu usług związanych z zagospodarowaniem nieruchomości,
*   praw i obowiązków wynikających z umów o pracę zawartych z pracownikami Spółki Dzielonej,
*   praw i obowiązków wynikających z umów z instytucjami finansowymi, w tym umów o prowadzenie rachunków bankowych,
*   zobowiązań, w tym do naprawy szkód górniczych, do wypłaty rent wyrównawczych, z tytułu prawa do bezpłatnego węgla, zobowiązań wynikających z roszczeń byłych pracowników Spółki Dzielonej, wynikających z roszczeń odszkodowawczych z tytułu szkód spowodowanych działalnością Spółki Dzielonej,
*   archiwum zakładowego.

Wymienione wyżej składniki materialne i niematerialne zostały wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy w postaci oddziału o nazwie ZZM, który został ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym. Spółka nie posiada innych oddziałów ani wyodrębnionych jednostek organizacyjnych poza ZZM.

Oprócz wymienionych wyżej składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawca jest również właścicielem Pozostałych Składników Majątkowych w których skład wchodzą:

*   część Nieruchomości Poprodukcyjnych i Nieruchomości Nieprodukcyjnych;
*   wszystkie akcje i udziały w spółkach zależnych, których właścicielem jest Spółka Dzielona;
*   środki pieniężne.

Nieruchomości Poprodukcyjne i Nieprodukcyjne, które zostały wymienione powyżej jako Pozostałe Składniki Majątkowe, znajdują się obecnie w dyspozycji ZZM, natomiast nie zostaną przeniesione w ramach Podziału do SRK. Nieruchomości te zostaną wyłączone z Działalności ZZM z uwagi na ich nieuregulowany stan prawny i będą przeniesione do NKW. Nie wpłynie to na Działalność ZZM i nie spowoduje utraty możliwości prowadzenia jej w sposób samodzielny i niezależny. Bez wpływu na Działalność ZZM pozostanie także wyodrębnienie z tej działalności udziałów i akcji w spółkach zależnych Spółki Dzielonej. Są to bowiem aktywa o innej charakterystyce i innym przeznaczeniu niż pozostały majątek zarządzany przez ZZM.

2\. Wyodrębnienie finansowe:

Działalność ZZM została wyodrębniona w strukturze Spółki Dzielonej także pod względem finansowym.

Z ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Spółkę Dzieloną wynika jakie przychody osiąga ona z Działalności ZZM oraz jakie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostały alokowane do tej działalności. Jednocześnie, możliwe jest przyporządkowanie do Działalności ZZM kosztów związanych z tą działalnością. Działalność ZZM stanowi dla Spółki Dzielonej odrębne miejsce powstawania kosztów. Ponadto, do Działalności ZZM przypisane są odrębne rachunki bankowe do obsługi wypłat wynagrodzeń wpłat wadium i obsługi zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

W systemie księgowym Spółki istnieje możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Działalności ZZM oraz możliwość określenia ich jednostkowych pozycji finansowych (przychodów i kosztów aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia dla Działalności ZZM rachunku zysków i strat oraz bilansu.

Koszty ogólne (m.in. koszty ogólnego zarządu, IT, obsługi finansowo-księgowej, windykacji, obsługi prawnej, kadr, ubezpieczenia, zapewnienie bezpieczeństwa w miejscu pracy), będące kosztami wspólnymi dla Działalności ZZM oraz pozostałej działalności gospodarczej Spółki Dzielonej można przyporządkować do Działalności ZZM w oparciu o odpowiednie klucze alokacji.

3\. Wyodrębnienie funkcjonalne:

Działalności ZZM zostały przypisane zadania obejmujące zarządzanie nieruchomościami, sprzedaż nieruchomości oraz wypełnianie pozostałych zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzoną przez niego wcześniej działalnością w zakresie wydobywania węgla kamiennego.

Zadania związane z Działalnością ZZM są obecnie wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy. Do zadań wykonywanych przez pracowników Wnioskodawcy należy w szczególności zarządzanie oraz administrowanie posiadanymi przez Wnioskodawcę nieruchomościami, regulowanie stanów prawnych nieruchomości, prowadzenie procesu sprzedaży nieruchomości, jak również obsługa zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu szkód górniczych, rent wyrównawczych i prawa do bezpłatnego węgla. Pracownicy Wnioskodawcy wykonują również zadania związane z bieżącym funkcjonowaniem Wnioskodawcy, m.in. zadania związane z zarządzaniem Spółką Dzieloną oraz jej obsługą finansowo-księgową i kadrową. Wszyscy pracownicy Wnioskodawcy zostaną przeniesieni wraz z Działalnością ZZM do spółki SRK. Żaden z pracowników Wnioskodawcy nie przejdzie na skutek Podziału do spółek NKW i HKW.

W oparciu o ww. wyżej składniki materialne i niematerialne przydzielone do Działalności ZZM, jak również dzięki przydzieleniu do tej działalności wszystkich pracowników Wnioskodawcy, Działalność ZZM prowadzona jest w taki sposób, że mogłaby zostać wyodrębniona z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo. Należy podkreślić, że działalność ta posiada zdolność pełnienia funkcji biznesowych, które są potrzebne dla prowadzenia działalności w zakresie zarządzania nieruchomościami, sprzedaży oraz wypełniania pozostałych zobowiązań Wnioskodawcy, związanych z prowadzoną przez niego wcześniej działalnością gospodarczą, której przedmiotem było wydobywanie węgla kamiennego. Po przeniesieniu tej działalności w wyniku Podziału będzie ona nadal prowadzona przez podmiot, który ją przejmie, czyli SRK.

W konsekwencji, na dzień Podziału Działalność ZZM powinna być traktowana jak organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Jednocześnie, wszyscy pracownicy Spółki Dzielonej przeniesieni zostaną do SRK razem z Działalnością ZZM.

Jak zostało wskazane wyżej, Pozostałe Składniki Majątkowe zostaną w ramach planowanego Podziału przeniesione do nowo zawiązanych spółek NKW oraz HKW.

Pozostałe Składniki Majątkowe obejmują:

*   część Nieruchomości Poprodukcyjnych i Nieruchomości Nieprodukcyjnych,
*   wszystkie udziały i akcje w innych spółkach będące w posiadaniu Spółki Dzielonej,
*   środki pieniężne.

Spośród Pozostałych Składników Majątkowych na rzecz spółki NKW przeniesiona zostanie ww. część Nieruchomości Poprodukcyjnych i Nieruchomości Nieprodukcyjnych oraz część ww. środków pieniężnych. Druga część ww. środków pieniężnych, jak również ww. udziały i akcje w innych spółkach należące do Spółki Dzielonej, zostaną przeniesione do spółki HKW. Część przenoszonych do spółek NKW oraz HKW nieruchomości oraz akcji i udziałów w innych spółkach obciążona jest prawami osób trzecich. W konsekwencji, przeniesienie tych aktywów na rzecz NKW i HKW będzie również skutkowało przeniesieniem na rzecz tych spółek związanych z nimi zobowiązań

W odniesieniu do Pozostałych Składników Majątkowych nie będzie można mówić o dwóch wyodrębnionych zespołach składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, a jedynie o grupie składników, która została wyłączona z Działalności ZZM. Ponadto, żadna z ww. grup Pozostałych Składników Majątkowych nie zostanie na dzień Podziału wyodrębniona organizacyjnie w statucie Spółki Dzielonej, regulaminie ani w żadnym innym akcie o podobnym charakterze. W przypadku żadnej z ww. grup Pozostałych Składników Majątkowych nie będzie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym. Możliwości wyodrębnienia i alokowania do każdej z ww. grup Pozostałych Składników Majątkowych związanych z nimi przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań będzie ograniczona. Obie grupy Pozostałych Składników Majątkowych nie będą również zdolne do samodzielnego pełnienia funkcji gospodarczych, które zespalałyby je w dwie odrębne całości. W przeciwieństwie do nieruchomości przypisanych do Działalności ZZM, w skład Pozostałych Składników Majątkowych, które zostaną przeniesione do spółki NKW, wchodzą nieruchomości o nieuregulowanym stanie prawym. Z tego względu ich przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej jest mocno ograniczona. Obie grupy Pozostałych Składników Majątkowych nie będą także posiadały na dzień Podziału zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Podkreślenia wymaga fakt, że zgodnie z zasadą przewidzianą w planie Podziału, wszystkie składniki majątkowe przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej inne niż Pozostałe Składniki Majątkowe zostaną w ramach Podziału przeniesione do SRK. Wyłączenie Pozostałych Składników Majątkowych z Działalności ZZM nie będzie miało żadnego wpływu na zdolność Działalności ZZM do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, gdyż składniki te nie są niezbędne do prowadzenia tej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy spółka SRK jako spółka przejmująca wstąpi z dniem podziału we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału, składnikami majątku, w szczególności prawa i obowiązki związane ze złożeniem zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez Spółkę Dzieloną w roku podatkowym zakończonym na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru Podziału Spółki Dzielonej, a także w prawa i obowiązki wynikające z postępowań dotyczących zobowiązań podatkowych Spółki Dzielonej prowadzonych na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa”)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

Zdaniem Zainteresowanych, Spółka SRK jako spółka przejmująca wstąpi z dniem podziału we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej, w planie podziału, składnikami majątku w szczególności prawa i obowiązki związane ze złożeniem zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez Spółkę Dzieloną w roku podatkowym zakończonym na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru Podziału Spółki Dzielonej, a także w prawa i obowiązki wynikające z postępowań dotyczących zobowiązań podatkowych Spółki Dzielonej prowadzonych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej.

Sukcesja praw i obowiązków podatkowych w przypadku podziału spółki kapitałowej uregulowana została w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Stosownie do art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z powyższych przepisów wynika, że podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 3 KSH, skutkuje sukcesją praw i obowiązków podatkowych spółki dzielonej na rzecz spółki przejmującej i nowo zawiązanej, gdy majątek spółki dzielonej przejmowany na skutek podziału przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jeżeli warunek powyższy nie jest spełniony, sukcesja praw i obowiązków podatkowych uregulowana w art. 93c Ordynacji podatkowej, nie będzie miała miejsca.

Przepisy Ordynacji podatkowej przewidują dwie odrębne zasady następstwa, względnie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej w przypadku jej podziału w zależności od tego w jakiej formie następuje ten podział. W przypadku podziału przez rozdzielenie (art. 529 § 1 pkt 1-3 KSH), wstąpienie we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi spółce przejmującej lub nowo zawiązanej, w planie podziału, składnikami majątku wystąpi wówczas, gdy majątek przejmowany przez te spółki na skutek podziału stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Natomiast, w przypadku podziału przez wydzielenie (art. 529 § 1 pkt 4 KSH), następstwo takie wystąpi wówczas, gdy zarówno majątek przejmowany na skutek podziału, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki dzielonej.

Zdaniem Wnioskodawcy, taka konstrukcja analizowanych przepisów prowadzi do wniosku, że podział przez rozdzielenie, polegający na przeniesieniu na jedną ze spółek zorganizowanej części przedsiębiorstwa a na pozostałe spółki składników majątkowych niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie skutkował sukcesją praw i obowiązków podatkowych, która wystąpi w przypadku spółki przejmującej zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Innymi słowy, jeżeli na rzecz spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przenoszone są zespoły składników majątkowych spółki dzielonej stanowiące zorganizowane części przedsiębiorstwa, podmioty takie wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej.

Za prawidłowością powyższego stanowiska przemawia użycie w obu ww. przepisach sformułowania „majątek przejmowany na skutek podziału”, a nie np. „majątek przenoszony na skutek podziału”. Sformułowanie użyte przez ustawodawcę wskazuje, że ocena, czy w danym przypadku powinna mieć miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych czy solidarna odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki dzielonej, powinna być dokonywana z perspektywy spółek przejmujących i nowo zawiązanych, oddzielnie w stosunku do każdej z tych spółek, z uwzględnieniem oceny składników majątkowych przejmowanych przez te podmioty w wyniku podziału. W przypadku każdej z takich spółek należy ocenić, czy przejmowany w ramach podziału majątek ma charakter zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ta ocena będzie implikowała występowanie w przypadku danej spółki sukcesji podatkowej albo solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki dzielonej. W przypadku spółek przejmujących lub nowo zawiązanych, które przejmą majątek stanowiący zorganizowane części przedsiębiorstwa, nastąpi sukcesja praw i obowiązków podatkowych spółki dzielonej zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje również potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego i w orzecznictwie sądów administracyjnych. W doktrynie i w orzecznictwie został bowiem zaprezentowany pogląd, zgodnie z którym, w przypadku podziału przez rozdzielenie (art. 529 § 1 pkt 1-3 KSH) zawsze będzie miała miejsce sukcesja podatkowa (por. S. Babiarz, Komentarz do art. 93c Ordynacji podatkowej \[w:\] Ordynacja podatkowa Komentarz. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, wyd. 9 LexisNexis 2013 r., s 556; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 3 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 872/16). Przytoczony pogląd stanowi logiczną konsekwencję charakteru prawnego podziału przez rozdzielenie, który w przeciwieństwie do podziału przez wydzielenie (art. 529 § 1 pkt 4 KSH), skutkuje rozwiązaniem podmiotu podlegającego podziałowi. Na skutek podziału przez rozdzielenie podatnik będący podmiotem dzielonym przestaje zatem istnieć W związku z tym, podział ten musi skutkować przejściem praw i obowiązków podatkowych podmiotu dzielonego na (przynajmniej) jeden z podmiotów przejmujących część jego majątku. W przypadku podziału przez rozdzielenie prawa i obowiązki podatkowe podmiotu dzielonego nie mogą bowiem pozostać w tym podmiocie, tak jak może to mieć miejsce w przypadku podziału przez wydzielenie.

Biorąc pod uwagę ww. rozważania należy stwierdzić, że Podział, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, będzie skutkował sukcesją praw i obowiązków podatkowych po Spółce Dzielonej, zgodnie z planem podziału, z perspektywy SRK. Majątek przejmowany przez SRK będzie bowiem stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa co zostało wykazane przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr 1.

Sukcesja praw i obowiązków podatkowych po Spółce Dzielonej zgodnie z Planem podziału oznacza, że SRK jako następca prawny tej spółki wstąpi z dniem podziału we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej, pozostające w związku z przydzielonymi jej, w planie podziału, składnikami majątku, w szczególności prawa i obowiązki związane ze złożeniem zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez Spółkę Dzieloną w roku podatkowym zakończonym na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru Podziału Spółki Dzielonej, a także w prawa i obowiązki wynikające z postępowań dotyczących zobowiązań podatkowych Spółki Dzielonej prowadzonych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Plan Podziału przewiduje bowiem zasadę, zgodnie z która wszystkie składniki majątkowe Spółki Dzielonej, które nie zostaną przeniesione do NKW i HKW (wyraźnie wskazane w planie Podziału Pozostałe Składniki Majątkowe), zostaną przeniesione do SRK. Dotyczy to zarówno praw i obowiązków cywilnoprawnych, jak i publicznoprawnych (w tym podatkowych), w zakresie, w jakim właściwe przepisy prawa dopuszczają ich przejście na rzecz SRK w drodze następstwa prawnego po Spółce Dzielonej.

Resumując, zdaniem Wnioskodawcy, SRK będzie następcą Spółki Dzielonej w zakresie jej praw i obowiązków podatkowych związanych z przydzielonymi SRK w ramach Podziału składnikami majątkowymi, wchodzącymi w skład Działalności ZZM, w szczególności prawa i obowiązki związane ze złożeniem zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez Spółkę Dzieloną w roku podatkowym zakończonym na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru Podziału Spółki Dzielonej, a także w prawa i obowiązki wynikające z postępowań dotyczących zobowiązań podatkowych Spółki Dzielonej prowadzonych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Tryb łączenia, podziału i przekształcenia spółek został uregulowany przepisami Działu II Tytułu IV ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 3 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki).

Podział przez rozdzielenie polega na rozdzieleniu majątku spółki dzielonej na dwie lub więcej spółek już istniejących, albo które dopiero zostaną zawiązane. Rozdzielenie takie skutkuje utratą osobowość prawnej przez spółkę dzieloną.

W myśl art. 93c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Powyższe stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego (art. 93d Ordynacji podatkowej).

Art. 93c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, wprowadza sukcesje podatkową dla podmiotów powstałych przez wydzielenie lub podmiotów przejmujących. Przy czym ww. sukcesja nie dotyczy wszystkich podmiotów i nie odnosi się do każdego wydzielenia czy przejęcia.

Sukcesja ta ma miejsce wyłącznie w przypadku osób prawnych. Ordynacja podatkowa nie definiuje osoby prawnej jak i też nie odsyła w tym zakresie do innych aktów prawnych.

Zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.), osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

Na mocy art. 12 KSH, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji albo spółka akcyjna w organizacji z chwilą wpisu do rejestru staje się spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną i uzyskuje osobowość prawną. Z tą chwilą staje się ona podmiotem praw i obowiązków spółki w organizacji.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że sukcesja prawna na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej będzie miała miejsce wyłącznie w przypadku spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i spółek akcyjnych, którym to na podstawie przepisów szczegółowych (Kodeks spółek handlowych) nadano osobowość prawną.

Drugim warunkiem jaki musi być spełniony aby miała miejsce sukcesja przewidziana w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej jest to, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, planowane jest przeprowadzenie podziału Wnioskodawcy, który zostanie dokonany przez przeniesienie całego majątku Wnioskodawcy na istniejącą spółkę i dwie spółki nowo zawiązane. Planowana restrukturyzacja będzie stanowiła podział przez przejęcie i zawiązanie nowych spółek, o którym mowa w art. 529 § 1 KSH. W ramach planowanego Podziału, do istniejącej spółki SRK przeniesiony zostanie zespół materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, związany z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w zakresie zagospodarowania mienia, w szczególności nieruchomości oraz zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzoną wcześniej działalnością w zakresie wydobywania węgla kamiennego, tj. zobowiązań do naprawy szkód górniczych, wypłaty rent wyrównawczych, zobowiązań z tytułu prawa do bezpłatnego węgla oraz zobowiązań wynikających z roszczeń pracowniczych i odszkodowawczych (Działalność ZZM).

W interpretacji indywidualnej z 14 kwietnia 2017 r., Znak KDIB1-3.4010.25.2017.1.TS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Działalność ZZM, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.).

Zgodnie z cytowanym powyżej art. 93c Ordynacji podatkowej, przedmiotem sukcesji podatkowej są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego. Zatem, w przypadku przeniesienia na spółkę prawa handlowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa osoby prawnej podlegającej podziałowi, spółka nabywająca wstępuje we wszystkie prawnopodatkowe prawa i obowiązki związane z prowadzeniem wnoszonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że SRK będzie następcą Spółki Dzielonej w zakresie jej praw i obowiązków podatkowych związanych z przydzielonymi SRK w ramach Podziału składnikami majątkowymi, wchodzącymi w skład Działalności ZZM (stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa). Prawa i obowiązki związane ze złożeniem zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez Spółkę Dzieloną w roku podatkowym zakończonym na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru Podziału Spółki Dzielonej, a także w prawa i obowiązki wynikające z postępowań dotyczących zobowiązań podatkowych Spółki Dzielonej prowadzonych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, przejdą tym samym na spółkę SRK, zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano zatem za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pytań oznaczonych we wniosku nr 1-6 oraz 8 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.