Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/72/SEW/2012/PK-180
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-12-03
Teza: możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: małżonek; nieruchomości-zbycie nieruchomości; ulga-ulga meldunkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 25 sierpnia 2011 r. Nr ITPB2/415-612/11/BM wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając na podstawie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 25 sierpnia 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 17 czerwca 2011 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 28 marca 2008 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył do majątku wspólnego nieruchomość stanowiącą lokal mieszkalny położony w O. Następnie w dniu 3 lutego 2009 r. dokonano zbycia wskazanej powyższej nieruchomości. Wnioskodawca w zbywanym lokalu nie był zameldowany na pobyt stały, gdyż zameldowanie na pobyt stały posiadał w lokalu położonym w M. Natomiast w zbywanym lokalu w okresie od 14 lutego 1985 r. do 21 stycznia 2009 r., a więc w okresie nie krótszym niż 12 miesięcy przed datą jego zbycia, zameldowana była na pobyt stały małżonka Wnioskodawcy, która w dniu 11 lutego 2009 r., działając na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 oraz art. 21 ust. 21 i 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, złożyła w Urzędzie Skarbowym oświadczenie o zameldowaniu na pobyt stały w lokalu mieszkalnym lub budynku mieszkalnym przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą jego zbycia, co było wymagane do skorzystania z ulgi podatkowej przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie: Czy w sytuacji zbywania lokalu mieszkalnego będącego odrębną nieruchomością, stanowiącego współwłasność ustawową małżonków, gdy przesłankę zameldowania na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą jego zbycia spełnia tylko jeden z małżonków, uprawnienie do zwolnienia od podatku przychodów z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 w zw. z art. 21 ust. 21 i 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje obojgu małżonkom, czy też tylko małżonkowi spełniającemu wymóg zameldowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 t.j z późn. zm.) zwanej dalej p.d.o.f., źródłem przychodu jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego prawa własnościowego do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z dniem 1 stycznia 2007 r. ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 2006 r., Nr 217, poz. 1588) wprowadzono zmianę zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy p.d.o.f. Zgodnie z art. 21 ustawy zmieniającej, do uzyskanych dochodów od stycznia 2007 r. miały zastosowanie przepisy w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy p.d.o.f. zwalniał od podatku dochodowego przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa własnościowego do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie pod warunkiem, że podatnik był zameldowany w wymienionym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia prawa, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22. W art. 21 ust. 21 ustawy p.d.o.f został wprowadzony wymóg złożenia przez podatnika w terminie 14 dni od dokonanego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia. Stosownie do przepisu art. 21 ust. 22 ustawy p.d.o.f. zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Wskazane powyżej zasady opodatkowania przychodu zostały zmienione ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209 poz. 1316). Z dniem 1 stycznia 2009 r. uchylone zostały przepisy art. 21 ust. 1 pkt 126, ust. 21 i 22 ustawy p.d.o.f. Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Podatnik nabył lokal mieszkalny w dniu 28 marca 2008 r., w związku z czym do zaprezentowanego stany faktycznego zastosowanie mają przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Regulacja art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy p.d.o.f. stanowi, że warunkiem zwolnienia przychodu uzyskanego między innymi ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość jest spełnienie przez podatnika wymogu zameldowania w zbywanym lokalu mieszkalnym, na pobyt stały, przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy p.d.o.f. podatnikiem jest każdy z małżonków osiągający dochód. Oznacza to, że odrębnie dla każdego z małżonków ustalana jest podstawa opodatkowania, w tym prawo do odliczeń i zwolnień. Wobec wskazanego unormowania, przy braku zastrzeżenia zawartego w art. 21 ust. 22 ustawy p.d.o.f., nie budzi wątpliwości to, że przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania, jako składnika majątku wspólnego, stanowiłby podstawę opodatkowania u każdego z małżonków stosownie do udziału w majątku wspólnym, a wobec odrębnej podmiotowości podatkowej każdego z małżonków uzasadniony byłby pogląd, że każdy z małżonków, by uzyskać zwolnienie podatkowe musiałby spełnić warunki ustawowe zwolnienia t.j. zameldowanie przez wymagany okres i złożenie stosownego oświadczenia. Jednakże zasady powyższe należy oceniać, w przypadku rozpatrywania zwolnienia przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez małżonków, przy uwzględnieniu zastrzeżenia wynikającego z przepisu art. 21 ust. 22 ustawy p.d.o.f., który stanowi, że zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy p.d.o.f. ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 126 ma charakter zwolnienia przedmiotowego, zaś zapis ust. 22, zgodnie z którym zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków oznacza, że obejmuje ono całość przychodów ze zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, nawet w przypadku spełnienia przesłanki zwolnienia przez tylko jednego z małżonków. Wynika to z faktu, że w odniesieniu do ulgi meldunkowej ustawodawca formułuje zapis, iż zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, a zatem warunki zwolnienia muszą być w odniesieniu do nich rozpatrywane łącznie. Art. 21 ust. 22 ustawy p.d.o.f. nie wprowadza wymogu, by przesłanki zwolnienia zaistniały dla każdego z małżonków odrębnie, dlatego też spełnienie tych przesłanek przez jednego z małżonków pozwala na skorzystanie z niej przez drugiego małżonka. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzeczeniach Sądów Administracyjnych (patrz, wyrok NSA w Warszawie z dnia 14 października 2010 r., sygn. akt: II FSK 949/09; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 9 czerwca 2009 r., sygn. akt: I SA/GI 215/09; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2009 r., sygn. akt: I SA/Bd 12/09; wyrok WSA w Lublinie z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. akt: I SA/Lu 622/08).

Reasumując - zdaniem Wnioskodawcy - spełnienie przez jednego z małżonków warunków do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 126 w zw. z ust. 22 ustawy p.d.o.f. pozwala na skorzystanie z przedmiotowej ulgi przez oboje małżonków.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 25 sierpnia 2011 r. Nr ITPB2/415-612/11/BM, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) od dnia 1 stycznia 2007 r. zostały zmienione zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2007 r., opodatkowaniu podlega dochód.

Podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

*   jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Stosownie do art. 21 ust. 21 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.), zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

W odniesieniu do podatników, którzy uzyskali tego rodzaju przychody w 2007 r. Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 2 kwietnia 2008 r. (Dz. U. Nr 59, poz. 361) przedłużył termin do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do dnia 30 kwietnia 2008 r., zaś podatnicy którzy uzyskali tego rodzaju przychody w 2008 r. mają obowiązek złożyć stosowne oświadczenie w terminie do dnia 30 kwietnia 2009 r. Natomiast jeżeli sprzedaż nieruchomości lub prawa majątkowego dokonana została po dniu 31 grudnia 2008 r. wówczas oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy, podatnicy składają w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, o czym stanowi art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Podkreślić należy, że problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) uzyskanego przez oboje małżonków, w sytuacji gdy tylko jeden z nich był zameldowany na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy, znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Orzecznictwo, w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego, ukształtowało w tym zakresie jednolitą linię rozstrzygnięć wskazując, że zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Zwolnieniem objęty jest przychód z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) w przypadku spełnienia warunków zwolnienia przez co najmniej jednego z małżonków (np.: wyrok z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 102/10, wyrok z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 503/10).

Minister Finansów, uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych, wydał w dniu 7 października 2011 r. interpretację ogólną Nr DD2/033/66/KOI/2011/DD-433, stwierdzając, że „ulga meldunkowa” ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, nawet wówczas, gdy warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków. Minister Finansów podkreślił, że wystarczającym dla skorzystania z „ulgi meldunkowej” przez oboje małżonków, jest złożenie w ustawowym terminie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, przez małżonka spełniającego te warunki.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Minister Finansów, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż jest nieprawidłowa.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.