Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.594.2019.2.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-21
Teza: Opodatkowanie sprzedaży kodów dostępu do aplikacji mobilnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; usługi-usługi elektroniczne; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2019 r. (data wpływu 15 października 2019 r.) uzupełnionym w dniu 3 stycznia 2020 r. (data wpływu 9 stycznia 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 23 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży kodów dostępu do aplikacji mobilnych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży kodów dostępu do aplikacji mobilnych. Wniosek został uzupełniony w dniu 3 stycznia 2020 r. (data wpływu 9 stycznia 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 23 grudnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka A. prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wydawanie oraz dystrybucja podręczników, programów komputerowych i materiałów dydaktycznych w zakresie edukacji komunikacyjnej. Spółka sprzedaje również kody dostępu do aplikacji mobilnych. Kody do aplikacji sprzedaje ze stawką VAT 23%. Część sprzedaży aplikacji mobilnych Spółka prowadzi za pośrednictwem platformy B. z siedzibą w Irlandii. Zakupów na platformie mogą dokonywać tylko osoby fizyczne. Kupując dostęp do aplikacji mobilnych i pobierając stosowne treści z platformy klienci docelowi zawierają umowę z podmiotem z grupy B. a nie ze Spółką. Klienci docelowi dokonują płatności dla B. B. udostępnia Spółce na koniec miesiąca zestawienie sprzedanych kodów i przekazuje wpłatę pomniejszoną o 30% prowizji. Spółka nie nalicza podatku VAT. Wartość sprzedaży za pośrednictwem B. Spółka wykazuje w pozycji 11 Deklaracji VAT-7 - dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju. Spółka wystawia dla B. fakturę z zastosowaniem mechanizmu odwróconego obciążenia.

W odpowiedzi na wezwanie Organu Wnioskodawca poinformował, że:

1.  B. jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą
2.  B. nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski (w załączeniu definicja B. wg Umowy)
3.  B. działa w imieniu własnym lecz na rzecz Wnioskodawcy
4.  B. nie jest pośrednikiem przy sprzedaży przez Wnioskodawcę kodów dostępu do aplikacji mobilnej
5.  Dokumenty wystawiane/udostępniane przez B. ostatecznym klientom zawierają dane B. Ostateczny klient pobierając stosowne treści z Platformy zawiera umowę z B. a nie z Wnioskodawcą
6.  Sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej stanowi usługę wyszczególnioną w Załączniku I Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE
7.  Sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej odbywa się za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej
8.  Sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej jest zasadniczo zautomatyzowana
9.  Sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej nie wymaga minimalnego udziału człowieka
10.  Sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej jest niemożliwa bez wykorzystania technologii informacyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnych jest usługą elektroniczną?
2.  Czy dla Spółki sprzedaż usług elektronicznych na rzecz Nabywcy z siedzibą w Irlandii podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnych jest usługą elektroniczną.

Zgodnie z art. 7 Rozporządzenia Wykonawczego Rady Nr 282/2011 - „do usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe - a w szczególności usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane przez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na dane wprowadzone przez usługobiorcę.

Spółka stoi na stanowisku, że świadczenie usług elektronicznych na rzecz nabywcy B. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terenie Polski. Zgodnie z art. 28k Ustawy o podatku od towarów i usług miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Siedzibą nabywcy Wnioskodawcy - B. - jest Irlandia. Spółka stoi na stanowisku, że to B. ustala ogólne warunki świadczenia usług drogą elektroniczną, jest odpowiedzialny za pobór płatności od klientów docelowych, a dokumenty od B. nie wskazują Spółki jako dostawcy aplikacji. W ocenie Spółki w stosunku do Klientów docelowych to B. jest traktowany jako podatnik uczestniczący w świadczeniu usług elektronicznych działający w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy - Spółki. Podmiotem zobowiązanym do odprowadzenia podatku VAT z tytułu sprzedaży aplikacji na rzecz klientów docelowych jest B. Spółka świadczy usługę elektroniczną na rzecz B. Miejscem świadczenia usług elektronicznych jest w tym przypadku Irlandia - siedziba B.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Wówczas przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy. Wynika to z art. 8 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, uczestniczy w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wydawanie oraz dystrybucja podręczników, programów komputerowych i materiałów dydaktycznych w zakresie edukacji komunikacyjnej. Spółka sprzedaje również kody dostępu do aplikacji mobilnych. Część sprzedaży aplikacji mobilnych Spółka prowadzi za pośrednictwem platformy B. z siedzibą w Irlandii. B. jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. B. nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. B. działa w imieniu własnym lecz na rzecz Wnioskodawcy. B. nie jest pośrednikiem przy sprzedaży przez Wnioskodawcę kodów dostępu do aplikacji mobilnej. Zakupów na platformie mogą dokonywać tylko osoby fizyczne. Kupując dostęp do aplikacji mobilnych i pobierając stosowne treści z platformy klienci docelowi zawierają umowę z podmiotem z grupy B. a nie ze Spółką. Klienci docelowi dokonują płatności dla B. Dokumenty wystawiane/udostępniane przez B. ostatecznym klientom zawierają dane B.

B. udostępnia Spółce na koniec miesiąca zestawienie sprzedanych kodów i przekazuje wpłatę pomniejszoną o 30% prowizji. Spółka nie nalicza podatku VAT. Wartość sprzedaży za pośrednictwem B. Spółka wykazuje w pozycji 11 Deklaracji VAT-7 - dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju. Spółka wystawia dla B. fakturę z zastosowaniem mechanizmu odwróconego obciążenia.

Sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej stanowi usługę wyszczególnioną w Załączniku I Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE. Sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej odbywa się za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej. Sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej jest zasadniczo zautomatyzowana. Sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej nie wymaga minimalnego udziału człowieka. Sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej jest niemożliwa bez wykorzystania technologii informacyjnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 1 i 2 dotyczą ustalenia czy sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnych jest usługą elektroniczną oraz czy dla Spółki sprzedaż usług elektronicznych na rzecz Nabywcy z siedzibą w Irlandii podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że w myśl art. 2 pkt 26 ustawy, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Artykuł 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2011 r. Nr 77 str. 1), stanowi, że do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, ust. 1 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

Ze wskazanych powyżej regulacji wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

*   realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

*   świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

*   ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej stanowi usługę wyszczególnioną w Załączniku I Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011. Jednocześnie, sprzedaż kodów dostępu do aplikacji mobilnej odbywa się za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, jest zasadniczo zautomatyzowana, nie wymaga minimalnego udziału człowieka oraz jest niemożliwa bez wykorzystania technologii informacyjnej. Zatem, w świetle wskazanych informacji oraz powołanych przepisów prawa należy uznać, że sprzedaż przez Wnioskodawcę kodów dostępu do aplikacji mobilnych stanowi świadczenie usług elektronicznych, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 7 rozporządzenia wykonawczego 282/2011.

Z kolei, art. 9a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego 282/2011 stanowi, że w przypadku gdy usługi świadczone drogą elektroniczną są świadczone za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnej, interfejsu lub portalu, np. sklepu z aplikacjami, przyjmuje się do celów stosowania art. 28 dyrektywy 2006/112/WE, że podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy tych usług, chyba że podatnik ten wyraźnie wskaże tego dostawcę jako podmiot świadczący usługę i jest to odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych zawartych między stronami.

Aby uznać dostawcę usług świadczonych drogą elektroniczną za wyraźnie wskazanego przez podatnika jako podmiot świadczący usługę, muszą zostać spełnione następujące warunki:

1.  na fakturze wystawionej lub udostępnionej przez każdego podatnika uczestniczącego w świadczeniu usług drogą elektroniczną należy wyszczególnić takie usługi i ich dostawcę;
2.  na rachunku lub paragonie wystawionym lub udostępnionym usługobiorcy należy wyszczególnić usługi świadczone drogą elektroniczną i ich dostawcę.

Na użytek niniejszego ustępu podatnik, który w odniesieniu do usług świadczonych drogą elektroniczną zatwierdzi obciążenie usługobiorcy płatnością, zatwierdzi świadczenie usług lub ustali ogólne warunki świadczenia usług, nie może mieć możliwości wyraźnego wskazania innej osoby jako podmiotu świadczącego te usługi.

Ustęp 1 ma zastosowanie również w przypadku gdy usługi świadczone telefoniczne przez Internet, łącznie z usługami telefonii internetowej (VoIP), są świadczone za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnych, interfejsu lub portalu, np. sklepu z aplikacjami, i na warunkach określonych w tym ustępie (art. 9a ust. 2 rozporządzenia wykonawczego 282/2011).

Niniejszy artykuł nie ma zastosowania do podatnika, który jedynie przetwarza płatność za usługi świadczone drogą elektroniczną lub usługi telefoniczne świadczone przez Internet, łącznie z usługami telefonii internetowej (VoIP), i nie uczestniczy w świadczeniu tych usług świadczonych drogą elektroniczną ani usług telefonicznych (art. 9a ust. 3 rozporządzenia wykonawczego 282/2011).

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie podmiot B. powinien być traktowany jako podatnik uczestniczący w świadczeniu usług elektronicznych działający w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy (Wnioskodawcy).

W analizowanym przypadku nie można uznać dostawcy (Wnioskodawcy) jako wyraźnie wskazany przez B. podmiot świadczący przedmiotowe usługi elektroniczne, ponieważ nie są spełnione warunki wynikające z art. 9a rozporządzenia wykonawczego 282/2011. Jak wynika bowiem z opisu sprawy dokumenty wystawiane/udostępniane przez B. ostatecznym klientom zawierają dane B. Ponadto, ostateczny klient pobierając stosowne treści z Platformy zawiera umowę z B., a nie z Wnioskodawcą oraz dokonuje płatności dla B. B. natomiast udostępnia Spółce na koniec miesiąca zestawienie sprzedanych kodów i przekazuje wpłatę pomniejszoną o 30% prowizji. Powyższe okoliczności wskazują, że B. należy uznać za podmiot, który otrzymuje i świadczy dalej usługę elektroniczną.

Biorąc pod uwagę przedstawione warunki umowy oraz powołane przepisy prawa należy uznać, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie będzie podatnikiem świadczącym usługi elektroniczne na rzecz klientów docelowych. Wnioskodawca natomiast w świetle przedstawionych okoliczności będzie świadczył usługę elektroniczną na rzecz B.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia tych usług. Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

I tak, według art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Niniejszą zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia usług.

Natomiast, na podstawie art. 28k ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Należy podkreślić, że odnośnie usług świadczonych drogą elektroniczną na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy ustawodawca nie przewidział wyjątku od zasady ogólnej. Natomiast, art. 28k ust. 1 ustawy, ma zastosowanie do usług świadczonych drogą elektroniczną wyłącznie na rzecz podmiotów niebędących podatnikami.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia przez Wnioskodawcę usług elektronicznych na rzecz B. będącego podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, który nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, nie jest terytorium kraju, lecz – stosownie do przepisu art. 28b ust. 1 ustawy – w okolicznościach niniejszej sprawy terytorium Irlandii.

Zatem, sprzedaż przez Wnioskodawcę kodów dostępu do aplikacji mobilnych stanowi świadczenie usług elektronicznych, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 7 rozporządzenia wykonawczego 282/2011. Wnioskodawca świadczy usługę elektroniczną na rzecz B. będącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, który dla celów podatku VAT jest nabywcą przedmiotowej usługi, a następnie jest ich dostawcą na rzecz klientów ostatecznych. Przy czym miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz B. nie jest terytorium Polski. W konsekwencji, sprzedaż usług elektronicznych na rzecz Nabywcy z siedzibą w Irlandii nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie tut. Organ podnosi, że nie jest uprawniony do analizowania i oceny przesłanego załącznika. Przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.