Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1063/09/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-12-21
Teza: Czy jest możliwość zwiększenia wartości początkowej środków trwałych (budowli, budynków, urządzeń) o wartość poniesionych na koniec procesu inwestycyjnego (tj. nie znanych w momencie wnoszenia aportu) kosztów pośrednich, jak np. inżyniera kontraktu, pomocy technicznej itp.?
Słowa kluczowe: inwestycje; koszt-koszt wytworzenia; modernizacja; nakłady; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 września 2009 r.) uzupełnionym w dniu 02 grudnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zwiększenia wartości początkowej środków trwałych o wartość nakładów poczynionych przez Gminę (pierwsze z pytań oznaczonych we wniosku nr 7) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zwiększenia wartości początkowej środków trwałych o wartość nakładów poczynionych przez Gminę.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 25 listopada 2009 r. znak: IBPP3/443-687/09/ŁW IBPBI/2/423-1063/09/AP wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano w dniu 02 grudnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jest Spółką, będącą w 100% własnością Gminy. Spółka świadczy usługi oczyszczania, odprowadzania ścieków oraz wytwarza energii z biogazu powstającego w procesie fermentacji osadów ściekowych. Wszystkie świadczone usługi oraz sprzedaż energii elektrycznej opodatkowane są stawkami VAT 7% lub 22% (nie występuje sprzedaż zwolniona). Gmina jako beneficjent środków z Funduszu Spójności zakończyła 23 czerwca 2009 r. realizację na majątku Spółki inwestycji. Spółka w celu zapewnienia realizacji tej inwestycji polegającej na modernizacji części osadowej oczyszczalni ścieków (której wykonanie pozwoli na wypełnienie obowiązków wynikających z przepisów wspólnotowych), w dniu 7 sierpnia 2006 r. na mocy zawartego porozumienia przekazała Gminie do bezpłatnego używania części nieruchomości oraz budynki i budowle (wchodzące w skład oczyszczalni ścieków), które położone są na użyczonej nieruchomości.

Oczyszczalnia ścieków składa się z obiektów w przeważającej części trwale związanych z gruntem. Efektem dokonywanych prac inwestycyjnych przez Gminę jest unowocześnienie i rozbudowanie części osadowej oczyszczalni ścieków. Wybudowane w ramach tej inwestycji przez Gminę budowle i urządzenia są w ok. 80% związane z gruntem, stanowiącym własność Spółki. Wynik poczynionych przez Gminę prac spowodował wzrost wartości oczyszczalni ścieków. Według założeń projektu, Spółka - właściciel oczyszczalni ścieków, nabyła prawo własności do zmodernizowanego i wytworzonego na jej gruncie majątku. Gminie natomiast przysługuje roszczenie o zwrot poczynionych nakładów na majątku Spółki. Zakończone prace odbierane były od wykonawcy inwestycji sukcesywnie, na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych. Spółka korzysta ze zmodernizowanych urządzeń na mocy umowy zawartej z Gminą w dniu 24 kwietnia 2008 r. dot. użyczenia środków trwałych wytworzonych i zmodernizowanych w wyniku realizacji tej inwestycji. Spółka z przekazanych przez Gminę urządzeń i obiektów korzysta w celu świadczenia usług, które stanowią przedmiot jej działalności i są zarazem zadaniem własnym Gminy. Jednocześnie Spółka ponosi koszty eksploatacji tych urządzeń. Gmina nie pobiera z tytułu udostępnienia Spółce wybudowanych urządzeń i obiektów żadnych opłat. Gmina planuje przenieść na Spółkę nakłady poniesione na modernizację części osadowej oczyszczalni rozpatrując dwa rozwiązania.

1.  Pierwszy wariant polega na sprzedaży Spółce nakładów poczynionych na jej nieruchomościach. Po wytworzeniu urządzeń i obiektów na nieruchomościach Spółki Gmina ujęła te nakłady w swojej ewidencji środków trwałych, a co za tym idzie od wartości tych środków nalicza odpisy umorzeniowe w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Sprzedaż nakładów Spółce ma nastąpić po cenie wytworzenia. Jednocześnie Gmina ma zamiar podnieść kapitał zakładowy Spółki, przez wkład gotówkowy, w wysokości odpowiadającej wartości brutto poniesionych na majątku Spółki nakładów. W związku z tym, iż wnosząc wkład gotówkowy Gmina ma zobowiązanie w stosunku do Spółki w postaci przekazania środków pieniężnych, a Spółka ma zobowiązanie w stosunku do Gminy z tytułu poniesionych na jej nieruchomościach przez Gminę nakładów nastąpi skompensowanie wzajemnych wierzytelności. To rozwiązanie nazwane jest w dalszej części wniosku "zwrotem poniesionych nakładów".
2.  Drugi wariant polega na wniesieniu przez Gminę aportu do Spółki w wysokości poniesionych na majątku Spółki nakładów. Wartość objętych przez Gminę akcji będzie odpowiadała wartości brutto wnoszonego aportu. To drugie rozwiązanie, nazwane jest dalej "aportem wierzytelności".

Spółka w trakcie realizacji inwestycji przez Gminę na obiektach części osadowej oczyszczalni oraz przed rozpoczęciem tej inwestycji ponosiła ze środków własnych szereg wydatków związanych np. z potrzebą sporządzania dodatkowych projektów budowlanych lub wykonawczych, z koniecznością nadzoru nad inwestycją ze strony użytkownika (Spółki), sporządzenia operatu wodno-prawnego, zatrudnienia inspektora nadzoru ds. technologicznych i inżynieryjno-sanitarnych podczas realizacji inwestycji (umowa zlecenia) i innymi dodatkowymi pracami budowlano-montażowymi. Pierwsza faktura związana z tymi wydatkami pochodzi z marca 2003 r., a ostatnia - z lipca 2009 r. Wartość tych dodatkowych nakładów poniesionych przez Spółkę na dzień 30 lipca 2009 r. wynosi 644.450,00 zł.

Niezależnie od tego, który z dwóch opisanych wcześniej wariantów rozliczenia nakładów wybierze Gmina, to i tak po rozliczeniu tych nakładów Gmina poniesie dodatkowo, następujące koszty: koszty inżyniera kontraktu, koszty pomocy technicznej, koszty promocji kontraktu. Część z tych kosztów będzie poniesiona przed zwrotem poniesionych nakładów lub przed aportem wierzytelności, jednak ostateczna ich wysokość będzie znana w końcowej fazie realizacji inwestycji tj. np. w 2011 roku. To znaczy, że wymienione koszty nie będą się składały na opisaną wierzytelność Gminy w stosunku do Spółki, gdyż ich wysokość będzie znana dopiero po rozliczeniu opisanej wcześniej wierzytelności.

W związku z aportem wierzytelności lub wniesieniem wkładu gotówkowego, również Spółka będzie musiała ponieść dodatkowe koszty związane m.in. z opłatą za akt notarialny; opłatą sądową, wynagrodzeniem dla biegłego, którego opinia wymagana jest przez sąd rejestrowy.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Czy jest możliwość zwiększenia wartości początkowej środków trwałych (budowli, budynków, urządzeń) o wartość poniesionych na koniec procesu inwestycyjnego (tj. nie znanych w momencie wnoszenia aportu) kosztów pośrednich, jak np. inżyniera kontraktu, pomocy technicznej itp.? (pierwsze z pytań oznaczonych we wniosku nr 7)

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina, po wystąpieniu o zwrot poniesionych nakładów lub po wniesieniu aportu wierzytelności tj. w roku 2011, poniesie jeszcze następujące koszty: koszty inżyniera kontraktu, koszty pomocy technicznej, koszty promocji kontraktu; które częściowo będą dotyczyły również nakładów przeniesionych już na majątek Spółki.

Jeżeli wymienione koszty są związane z modernizacją części osadowej oczyszczalni w sposób nierozerwalny, uzasadnione będzie również zwiększenie wartości początkowej części osadowej oczyszczalni o wartość tych kosztów (czyli wartość wierzytelności i tym samym wartość nominalną akcji objętych w zamian za tą wierzytelność). W omawianej sytuacji będzie miało miejsce nabycie przez Spółkę dokonanych przez Gminę nakładów. Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. cena nabycia wyznacza wartość początkową środka trwałego nabytego na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, zlecenia, i każdej innej, o ile nastąpiło nabycie własności danego składnika w sposób odpłatny, czyli nabycie majątku rodzi zobowiązanie u nabywającego. Oznacza to, że druga strona może żądać od nabywającego zapłaty ceny, wynagrodzenia lub wydania innej rzeczy w zamian. W zależności od rodzaju dokonanej między podmiotami transakcji kwota należna zbywcy może wynikać z rachunku, faktury VAT, umowy cywilnoprawnej lub aktu notarialnego. Za cenę należną zbywcy należy uważać faktyczną wartość, którą nabywca zobowiązany jest przekazać w zamian za nabycie danego środka trwałego niezależnie od sposobu i terminu płatności przez nabywcę. W świetle powyższych rozważań omawiane zdarzenie nosi wszystkie znamiona nabycia. Wierzytelność ta zostanie przejęta przez Spółkę w zamian za akcje. Ceną nabycia będzie więc w tym przypadku wartość nominalna akcji odpowiadająca wartości wierzytelności. W świetle powyższych okoliczności, w opinii Wnioskodawcy możliwe jest zwiększenie wartości początkowej otrzymanych aportem nakładów na środki trwałe (budowli, budynków, urządzeń) o wartość poniesionych na koniec procesu inwestycyjnego kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady poniesione na modernizację części osadowej oczyszczalni ścieków na cudzym gruncie stanowią z definicji część składową gruntu, a tym samym własność jego właściciela. W konsekwencji podmiot, który wybudował taki obiekt budowlany posadowiony na cudzym gruncie, ponosząc nakłady inwestycyjne na jego modernizację, nie może go sprzedać, ponieważ nie ma do niego tytułu prawnego. Niemniej jednak podmiot ten dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż na gruncie stanowiącym własność Spółki gmina (i Spółka) poniosły wydatki związane z unowocześnieniem i rozbudowaniem oczyszczalni ścieków. W wyniku poniesionych nakładów:

*   unowocześnieniu uległy już istniejące środki trwałe,
*   zostały wytworzone (wybudowane) nowe budowle i urządzenia.

Zatem nakłady poniesione na:

*   już istniejące środki trwałe, skutkujące ich unowocześnieniem (modernizacją) powiększają wartość początkową tych składników majątku, zgodnie z art. 16 ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – dalej „ustawa o pdop”),
*   wytworzenie nowych środków trwałych stanowią koszt wytworzenia, o którym mowa w art. 16 ust. 4 ustawy o pdop.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż również po rozliczeniu się przez Spółkę z Gminą w związku z poniesionymi przez Gminę nakładami na modernizację i wytworzenie środków trwałych, Gmina poniesie jeszcze dalsze nakłady związane z modernizacją oczyszczalni ścieków. Jeżeli w wyniku zadysponowania przez Gminę prawem do poniesionych nakładów zostanie ono nabyte przez Spółkę, wówczas po spełnieniu przesłanek, o których mowa w art. 16 ust. 3 ustawy o pdop mogą korygować wartość początkową środków trwałych.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-6, i 8-10 oraz drugiego z pytań oznaczonego we wniosku nr 7 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.