Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.470.2024.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-20
Teza: Uwzględnianie wartości dotacji przedmiotowych na realizację zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnacji gminnych terenów zielonych, w mianowniku prewspółczynnika samorządowego zakładu budżetowego; brak uwzględniania wartości dotacji celowych na finansowanie kosztów realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego, w mianowniku prewspółczynnika samorządowego zakładu budżetowego; podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT opłat za nielegalny pobór wody i/lub odprowadzanie ścieków; podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT opłat za prace związane z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego.
Słowa kluczowe: dotacja-dotacja celowa; dotacja-dotacja przedmiotowa; gospodarka-gospodarka ściekami; korzystanie-korzystanie bezumowne; opłata-opłaty dodatkowe; woda-dostarczanie wody; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- nieprawidłowe w części dotyczącej:

\- braku uwzględniania wartości dotacji przedmiotowych na realizację zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnacji gminnych terenów zielonych, w mianowniku prewspółczynnika samorządowego zakładu budżetowego;

\- braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT opłat za nielegalny pobór wody i/lub odprowadzanie ścieków;

\- prawidłowe w części dotyczącej:

\- braku uwzględniania wartości dotacji celowych na finansowanie kosztów realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego, w mianowniku prewspółczynnika samorządowego zakładu budżetowego;

\- podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT opłat za prace związane z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

\- braku uwzględniania wartości dotacji przedmiotowych na realizację zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnacji gminnych terenów zielonych, w mianowniku prewspółczynnika samorządowego zakładu budżetowego;

\- braku uwzględniania wartości dotacji celowych na finansowanie kosztów realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego, w mianowniku prewspółczynnika samorządowego zakładu budżetowego;

\- braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT kary za bezumowne pobieranie wody i/lub odprowadzanie ścieków.

\- braku podlegania opodatkowaniu podatkiem opłat za nielegalny pobór wody i/lub odprowadzanie ścieków;

\- podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT opłat za prace związane z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 września 2024 r. (wpływ 26 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
---------------------------------------------

Gmina (…) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wykonuje zadania, dla których została powołana, na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Gmina za pośrednictwem swojego zakładu budżetowego (dalej jako: „Zakład” lub „(\`(...)\`)”), prowadzi na terenie Gminy działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków.

W ramach swej podstawowej działalności Zakład kontroluje mieszkańców w zakresie bezumownego pobierania wody z urządzeń wodociągowych oraz bezumownego wprowadzania ścieków do urządzeń kanalizacyjnych. Ponadto w Statucie Zakładu określono również przedmiot działania Zakładu w zakresie:

\- porządkowania dróg i terenów gminnych,

\- pielęgnacji gminnych terenów zielonych.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT. Tym samym Gmina nie działała od momentu centralizacji w charakterze odrębnego od swoich jednostek organizacyjnych podatnika VAT. Prowadzona przez Zakład działalność w zakresie sprzedaży wody i odbioru ścieków (wraz z usługami towarzyszącymi, tj. wywóz nieczystości płynnych) stanowi działalność gospodarczą i podlega opodatkowaniu podatkiem. Odbiorcami tego rodzaju usług są zarówno odbiorcy zewnętrzni prywatni (mieszkańcy) oraz komercyjni (przedsiębiorstwa), jak i odbiorcy wewnętrzni (jednostki organizacyjne Gminy). Usługi wykonywane na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy nie podlegają opodatkowaniu VAT i są rozliczane na podstawie not księgowych.

Zakład sporadycznie otrzymuje od Gminy dotacje celowe na finansowanie kosztów realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego. Po zakończeniu inwestycji są one nieodpłatnie przekazywane do Zakładu. Przekazywanie dotacji celowych wynika z art. 15 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, ale nie stanowi dotacji, z których samorządowe zakłady budżetowe pokrywają koszty swojej działalności.

Gmina planuje przekazanie Zakładowi dotacji przedmiotowych na realizację zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnację gminnych terenów zielonych.

Zakład dokonuje nabycia towarów i usług głównie w zakresie bieżącej działalności wodno-kanalizacyjnej. W przypadku realizacji zadań, na które otrzyma dotację przedmiotową, Zakład będzie dokonywał nabycia towarów i usług w zakresie tej działalności.

Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Zakład z uwagi na mieszany charakter świadczonych usług (podlegających opodatkowaniu VAT i niepodlegających opodatkowaniu VAT) zobowiązany jest wyliczyć i stosować prewspółczynnik odliczeń VAT.

Zakład funkcjonuje w formie samorządowego zakładu budżetowego podległego Gminie. Gmina powierzyła techniczne wykonywanie czynności związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną.

Zakład między innymi prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Zakład korzysta z prawa do odliczenia VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z wodą i odprowadzaniem ścieków przy zastosowaniu prewspółczynnika zgodnie z przepisem § 3 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego wydanego na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT przez Ministra Finansów (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników). Prewspółczynnik Zakładu za 2023 rok wyniósł 99%.

Zakład prowadzi własną księgowość oraz posiada odrębny rachunek bankowy.

Podstawą gospodarki finansowej Zakładu jest roczny plan finansowy obejmujący przychody i koszty.

Zakład jest w posiadaniu środków trwałych, które zostały mu nieodpłatnie przekazane przez Gminę, w tym infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna.

Do tej pory Zakład nie otrzymywał dotacji przedmiotowych na realizację zadań w zakresie:

\- porządkowania dróg i terenów gminnych,

\- pielęgnacji gminnych terenów zielonych.

Zadania te są zadaniami własnymi gminy na podstawie ustawy o samorządzie gminnym i mają charakter publicznoprawny.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

Na pytanie Organu „Czy dotacje przedmiotowe, które planują Państwo przekazać Zakładowi na realizację zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnację gminnych terenów zielonych będą wynikać ze sprawozdania z wykonania planu finansowego Zakładu?”, wskazali Państwo, że „Dotacje przedmiotowe, które będą przekazywane Zakładowi na realizację zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnację gminnych terenów zielonych będą stanowić przychód wykonany zakładu budżetowego i będą wykazane w sprawozdaniu z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych.”

Na pytanie Organu „Czy dotacje celowe, które są przekazywane Zakładowi na finansowanie kosztów realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego wynikają ze sprawozdania z wykonania planu finansowego?”, podali Państwo, że „Dotacje celowe, które będą przekazywane Zakładowi na finansowanie realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego będą wykazane w sprawozdaniu z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych.”

Na pytanie Organu „Czy po wykryciu nielegalnego poboru wody i/lub nielegalnego odprowadzania ścieków podejmują Państwo jakiekolwiek kroki uniemożliwiające dalszy nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków? Jeśli tak, należy wskazać jakie?”, odpowiedzieli Państwo, że „(…) Zakład po wykryciu nielegalnego poboru wody/odprowadzania ścieków podejmuje kroki uniemożliwiające dalszy nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków. Podejmuje działania mające doprowadzić do legalizacji przyłącza wodociągowego i/lub kanalizacyjnego bądź też dokonuje trwałego odcięcia przyłącza wodociągowego/kanalizacyjnego.”

Na pytanie Organu „Czy w przypadku nieuregulowania należności przez osoby dokonujące nielegalnego poboru wody i/lub nielegalnego odprowadzania ścieków kierują Państwo sprawę na drogę postępowania sądowego?”, wskazali Państwo, że „W przypadku uchybienia płatności (\`(...)\`) uprawniony jest do dochodzenia odsetek ustawowych za opóźnienie oraz kieruje sprawę na drogę postępowania sądowego o zapłatę.”

Na pytanie Organu „Czy po uregulowaniu przez osoby dokonujące nielegalnego poboru wody i/lub nielegalnego odprowadzania ścieków należności za nielegalne korzystanie z sieci wodociągowo-kanalizacyjnej zostają z nimi zawarte umowy na dostawę wody i/lub odbiór ścieków?”, odpowiedzieli Państwo, że „Uregulowanie opłat i po spełnieniu wszystkich wymogów zawartych w „Regulaminie (\`(...)\`)” Zakład podpisuje umowę na dostawę wody i/lub odbiór ścieków.”

Na pytanie Organu „Czy opłaty za nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków (tj. opłaty objęte zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 4), których obowiązkiem zapłaty obciążają Państwo osoby bezumownie (nielegalnie) korzystające z sieci wodociągowo-kanalizacyjnej są ustalane w sposób tożsamy jak dla osób posiadających zawarte z Państwem umowy o dostawę wody i odprowadzanie ścieków (jeśli nie to prosimy wskazać w jaki sposób są ustalane)?”, podali Państwo, że „Opłaty za nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków ustalane jest w sposób tożsamy jak z osobami, które mają podpisane umowy. Opłaty te liczone są na podstawie „Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody”.”

Na pytanie Organu „W jakich okolicznościach naliczają Państwo kary za bezumowne pobieranie wody i/lub odprowadzanie ścieków, o których mowa w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 3?”, wskazali Państwo, że „Po wykryciu nielegalnego przyłącza wodociągowego i/lub kanalizacyjnego Zakład podejmuje kroki mające na celu jego legalizację i każdorazowo pobiera opłatę za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza. Opłata za weryfikację nielegalnego przyłącza wodnego pobierana jest w wysokości maksymalnie (…) zł netto (brutto (…) zł). Za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza kanalizacyjnego należna jest opłata w wysokości maksymalnie (…) zł netto (brutto (…) zł). Opłaty pobierane są na podstawie wystawionej faktury. Poza ww. opłatami (\`(...)\`) obciąża także Odbiorcę notą obciążeniową za okres nielegalnego poboru wody lub nielegalnego odprowadzania ścieków w kwocie ustalonej wg ilości nielegalnie pobranej wody/odprowadzonych ścieków.”

Na pytanie Organu „Czy kary za bezumowne pobieranie wody i/lub odprowadzanie ścieków są naliczane przez Państwa jako dodatkowa opłata, tj. niezależnie od opłaty za nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków?”, wskazali Państwo, że „Zakład pobiera opłaty związane z weryfikacją nielegalnego przyłącza wodociągowego i/lub kanalizacyjnego mającego na celu jego legalizację (na podstawie faktury) i notę obciążeniową obejmującą okres nielegalnego poboru wody liczoną na podstawie przeciętnych norm zużycia wody/odbioru ścieków. Zakład odstępuje od naliczania kary grzywny za nielegalny pobór wody/odprowadzanie ścieków.”

Na pytanie Organu „W jaki sposób kalkulowane są kary za bezumowne pobieranie wody i/lub odprowadzanie ścieków, o których mowa w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 3?”, odpowiedzieli Państwo, że „Opłaty za nielegalny pobór wody/odprowadzanie ścieków kalkulowane są na podstawie „Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody” (w sposób tożsamy jak z osobami, które mają podpisane umowy). Opłata za wykonanie prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego pobierana jest w wysokości maksymalnie (…) zł netto (brutto (…) zł). Za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza kanalizacyjnego należna jest opłata w wysokości maksymalnie (…) zł netto (brutto (…) zł). (\`(...)\`) każdorazowo określa wysokość tej opłaty biorąc pod uwagę indywidulaną sytuację osoby.”

Na pytanie Organu „Na podstawie jakich przepisów naliczają Państwo kary za bezumowne pobieranie wody i/lub odprowadzanie ścieków, o których mowa w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 3?”, podali Państwo, że „W związku z pobieraniem opłat za nielegalny pobór wody/odprowadzanie ścieków oraz opłat za weryfikację nielegalnego przyłącza wodnego/kanalizacyjnego Zakład odstąpił od naliczania kary grzywny za nielegalny pobór wody/odprowadzanie ścieków.”

Na pytanie Organu „W jakich okolicznościach pobierają Państwo opłaty za wykonanie prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego, o których mowa w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 5?”, wskazali Państwo, że „Opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego/kanalizacyjnego, pobierane są w momencie podjęcia działań mających na celu legalizację przyłącza wodociągowego i/lub kanalizacyjnego i podpisania umowy. W przypadku braku możliwości zalegalizowania przyłącza i braku możliwości podpisania umowy, Zakład dokonuje trwałego odcięcia przyłącza i opłata jest również naliczana.”

Na pytanie Organu „Czy opłaty za wykonanie prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego są pobierane wyłącznie od osób dokonujących nielegalnego poboru wody i/lub odprowadzania ścieków?”, odpowiedzieli Państwo, że „Opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego/kanalizacyjnego pobierane są wyłącznie od osób dokonujących nielegalnego poboru wody/odprowadzania ścieków.”

Na pytanie Organu „W jaki sposób kalkulowane są opłaty za wykonanie prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego/kanalizacyjnego, o których mowa w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 5?” wskazali Państwo, że „Maksymalne wysokości opłat za wykonanie prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego/kanalizacyjnego, są uregulowane w „Regulaminie (\`(...)\`)”. Zakład każdorazowo określa wysokość tej opłaty biorąc pod uwagę indywidualną sytuację osoby.”

Pytania
-------

1\. Czy dla celów obliczania prewspółczynnika dla samorządowego zakładu budżetowego ((\`(...)\`)) w mianowniku proporcji należy uwzględnić jako przychód – wartość dotacji przedmiotowych, tj. zapłata za realizację usług w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnację gminnych terenów zielonych?

2\. Czy dla celów obliczania prewspółczynnika dla samorządowego zakładu budżetowego ((\`(...)\`)) w mianowniku proporcji należy uwzględnić jako przychód – wartość dotacji celowych – na finansowanie kosztów realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego?

3\. Czy nałożona przez Zakład kara za bezumowne pobieranie wody lub odprowadzanie ścieków podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

4\. Czy w związku z wykryciem nielegalnego poboru wody i/lub nielegalnego odprowadzania ścieków naliczenie przez Wnioskodawcę opłaty za nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

5\. Czy w związku z wykryciem nielegalnego poboru wody i/lub nielegalnego odprowadzania ścieków za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego pobierana przez Zakład opłata podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania przez Zakład od Gminy dotacji przedmiotowej jako zapłatę za realizację usług w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnację gminnych terenów zielonych, dotacja ta nie powinna być traktowana jako element podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Dotacja przedmiotowa, o której mowa w pytaniu nie ma bezpośredniego wpływu na cenę poszczególnych usług świadczonych przez Zakład (nie stanowi dopłaty do ceny), to zdaniem Wnioskodawcy wartość dotacji, nie powinna zostać uwzględniona jako przychód wykonany w mianowniku preproporcji podlegającej ustaleniu zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe zakup towarów i usług służących realizacji zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych, pielęgnacji gminnych terenów zielonych nie podlegałby odliczeniu podatku naliczonego.

Współczynnik sprzedaży ma na celu możliwie precyzyjne określenie udziału działalności, która daje prawo do odliczenia przez podatnika podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy nie zachodzą żadne przesłanki by dotację przedmiotową uwzględnić w obliczaniu prewspółczynnika, gdyż nie jest dotacją mającą wpływ na cenę, nie jest dotacją, z tytułu której odnośnie zakupów towarów i usług przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacja celowa otrzymana przez Zakład na finansowanie kosztów realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego nie powinna być uwzględniana w mianowniku proporcji podlegającej ustaleniu zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.

Stosownie do art. 90 ust. 5 ustawy o VAT, do obrotu nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności. Dotacje celowe, które otrzymuje Zakład są stricte przeznaczone na zakup środków trwałych używanych na potrzeby działalności Zakładu, a zatem stosownie do powyższego przepisu nie podlegają ujęciu w obrocie ustalającym wskaźnik proporcji.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, nałożona na Mieszkańca przez Zakład kara za bezumowne pobieranie wody lub odprowadzanie ścieków nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków – Kto bez uprzedniego zawarcia umowy, o której mowa w art. 6 ust. 1, pobiera wodę z urządzeń wodociągowych, podlega karze grzywny do 5000 zł, oraz art. 28 ust. 4 – Kto bez uprzedniego zawarcia umowy, o której mowa w art. 6 ust. 1, wprowadza ścieki do urządzeń kanalizacyjnych, podlega karze ograniczenia wolności albo grzywny do 10 000 zł.

Kary umowne pełniące funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną) za poniesione straty, nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Kara będzie podlegała zapłacie na podstawie noty obciążeniowej.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli zostanie stwierdzone, że nastąpiło nielegalne podłączenie do sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej, powinno nastąpić niezwłoczne spisanie protokołu opisującego zdarzenie. W dalszej kolejności Zakład obciąża osobę szacowanym kosztem pobranej wody lub wprowadzonych ścieków. Osoba dokonująca nielegalnego poboru wody i/lub nielegalnego odprowadzania ścieków zobowiązana jest do zapłaty odszkodowania na podstawie wystawionej przez Zakład noty obciążeniowej. Zgodnie z art. 118 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, dalej „k.c.”, roszczenia z tytułu nielegalnego podłączenia do kanalizacji sanitarnej dochodzone są za trzy lata wstecz, zaś z tytułu nielegalnego podłączenia do sieci wodociągowej – za dwa lata wstecz licząc od dnia wykrycia podłączenia (art. 554 k.c.). Ustalenie ilości nielegalnie pobranej wody, za którą Zakład dokonywałby obciążenia odbywałoby się na podstawie przeciętnych norm zużycia wody, określonych rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. Ilość nielegalnie odprowadzonych ścieków w danym okresie w przypadku odbiorcy, który pobiera wodę na podstawie zawartej umowy byłaby wyliczana analogicznie do ilości pobranej wody w okresie analogicznym. Natomiast w przypadku braku umowy o dostarczanie wody, a nielegalnego jej poboru jednocześnie z nielegalnym odprowadzaniem ścieków, zastosowanie miałoby powołane powyżej rozporządzenie. Przeciętne normy zużycia wody służyłyby wówczas również do wyliczenia ilości nielegalnie odprowadzonych ścieków. Opłaty za nielegalne pobieranie wody i nielegalne odprowadzanie ścieków wyliczane byłyby według taryf obowiązujących w poszczególnych latach, za które dokonywane byłoby obciążenie. Zaznaczyć należy, że Zakład w momencie wykrycia faktu nielegalnego poboru wody lub odprowadzania ścieków nie jest w stanie określić dokładnej ilości pobranej przez Odbiorcę wody, ponieważ zazwyczaj pobierana ona jest z pominięciem urządzenia pomiarowego. Istnieje także możliwość nielegalnego poboru wody z hydrantu nieposiadającego zamontowanego na stałe urządzenia pomiarowego.

Wysokość stawki za nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków ustalana będzie zgodnie z obowiązującym w Zakładzie cennikiem, nie istnieje bowiem możliwość ustalenia taryfy wyższej dla tego typu poboru lub odprowadzania ścieków. Pobór wody i/lub odprowadzanie ścieków, które zostało dokonane bez zawarcia pisemnej umowy z Zakładem z uwagi na charakter odszkodowawczy stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zakład dokonał dostarczenia wody i/lub odprowadzenia ścieków bez zawartej umowy, jednakże za czynność tę, żąda stosownej opłaty – z tytułu bezumownego korzystania z sieci wodno-kanalizacyjnej. Bezumowne dostarczanie wody i/lub odprowadzanie ścieków, za które Zakład żąda ekwiwalentu pieniężnego nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 5

W razie ujawnienia pobierania wody z urządzeń wodociągowych lub wprowadzania ścieków do urządzeń kanalizacyjnych bez zawarcia umowy (wykrycie nielegalnego poboru wody/nielegalnego odprowadzania ścieków), Zakład pobiera opłatę za wykonanie prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego/kanalizacyjnego. Opłaty te są płatne na podstawie wystawionej faktury. Zdaniem Wnioskodawcy opłata ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%, gdyż stanowi świadczenie usługi na rzecz Mieszkańca.

Zgodnie z art. 5 ust. pkt. 1 ustawy o podatku dochodowym od towarów i usług – Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- nieprawidłowe w części dotyczącej:

\- braku uwzględniania wartości dotacji przedmiotowych na realizację zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnacji gminnych terenów zielonych, w mianowniku prewspółczynnika samorządowego zakładu budżetowego;

\- braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT opłat za nielegalny pobór wody i/lub odprowadzanie ścieków;

\- prawidłowe w części dotyczącej:

\- braku uwzględniania wartości dotacji celowych na finansowanie kosztów realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego, w mianowniku prewspółczynnika samorządowego zakładu budżetowego;

\- podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT opłat za prace związane z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych.

Ponadto ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jak stanowi art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Stosownie do § 1 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zgodnie z § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

P – przychody wykonane zakładu budżetowego.

Na mocy § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

\- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

\- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

\- eksportu towarów,

\- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Według § 2 pkt 11 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych zakładu budżetowego – rozumie się przez to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Jak stanowi § 8 rozporządzenia:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Wyłączenie powyższych transakcji z przychodów wykonanych zakładu budżetowego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT. Z uwagi na fakt, że w przypadku zakładu budżetowego realizującego zadania jednostki samorządu terytorialnego utrudnione jest wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT przyjęto zasadę – dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT odpowiada wysokości zrealizowanych przez ten zakład przychodów wykonanych, z uwzględnieniem otrzymanych dotacji przekazanych temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że za pośrednictwem samorządowego zakładu budżetowego prowadzą Państwo działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Ponadto przedmiotem działania Zakładu są również zadania w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnacji gminnych terenów zielonych. Zakład sporadycznie otrzymuje od Państwa dotacje celowe na finansowanie kosztów realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego. Planują Państwo także przekazanie Zakładowi dotacji przedmiotowych na realizację zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnacji gminnych terenów zielonych.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności uwzględniania wartości dotacji przedmiotowych na realizację zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnacji gminnych terenów zielonych oraz dotacji celowych otrzymanych na finansowanie kosztów realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego, w mianowniku prewspółczynnika samorządowego zakładu budżetowego.

Wskazać należy, że rozporządzenie określa, co powinno zostać ujęte w mianowniku proporcji obliczanej dla zakładu budżetowego. Zgodnie ze wzorem określonym w rozporządzeniu, mianownik proporcji stanowią przychody wykonane zakładu budżetowego. Natomiast ze słowniczka zawartego w § 2 tego rozporządzenia jednoznacznie wynika, co należy rozumieć pod pojęciem „przychodów wykonanych zakładu budżetowego”.

Jak wynika z przepisu § 2 pkt 11 rozporządzenia, przychodami wykonanymi zakładu budżetowego są m.in. dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu gminy, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład pokrywa koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego. Przy czym przepis ten nie precyzuje, czy za przychody wykonane zakładu budżetowego uznaje się dotacje mające wpływ na cenę czy też nie. Istotne jest tylko to, czy dotacje te wynikają ze sprawozdania z wykonania planu finansowego i czy z dotacji tych zakład pokrywa koszty swojej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.):

Podstawą gospodarki finansowej samorządowego zakładu budżetowego jest roczny plan finansowy obejmujący przychody, w tym dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, koszty i inne obciążenia, stan środków obrotowych, stan należności i zobowiązań na początek i koniec okresu oraz rozliczenia z budżetem jednostki samorządu terytorialnego.

Jak stanowi art. 15 ust. 3 ustawy o finansach publicznych:

Samorządowy zakład budżetowy może otrzymywać z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1\. dotacje przedmiotowe;

2\. dotacje celowe na zadania bieżące finansowane z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3;

3\. dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji.

Zgodnie z § 1 pkt 1 lit. d) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 454 ze zm.):

Rozporządzenie określa rodzaje sprawozdań, formy i sposoby ich sporządzania oraz terminy przekazywania sprawozdań z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych.

Szczegóły sporządzania sprawozdań oraz ich wzory określają załączniki do ww. rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej.

Wzór sprawozdania z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych (Rb-30S) został określony w załączniku nr 21 do ww. rozporządzenia.

W rozdziale 7 załącznika 37 „Instrukcja sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego” uregulowano kwestie dotyczące sprawozdania Rb-30S z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych.

Jak stanowi § 16 ust. 1 i 2 rozdziału 7 rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej:

1\. Sprawozdanie jednostkowe sporządza się w szczegółowości: dział, rozdział, paragraf.

2\. W dziale A. „Przychody”: w kolumnach: „Plan”, „Wykonanie” wykazuje się:

1) według działów, rozdziałów i paragrafów:

a) przychody,

b) dotacje (bez dotacji celowych na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji);

2) w wydzielonych wierszach:

a) „I 110” – równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych nieodpłatnie przez samorządowy zakład budżetowy, a także od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, na sfinansowanie których samorządowy zakład budżetowy otrzymał środki pieniężne,

b) „K 100” – pozostałe przychody nieokreślone w paragrafach klasyfikacji budżetowej oraz inne zwiększenia środków obrotowych (w szczególności: zyski nadzwyczajne, zmiana stanu produktów, środki obrotowe otrzymane nieodpłatnie),

c) „K 110” – stan środków obrotowych netto na początek okresu sprawozdawczego.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących dotacji przedmiotowych, należy zauważyć, że – jak Państwo wskazali – dotacje te będą stanowiły przychód wykonany zakładu budżetowego i będą wykazane w sprawozdaniu z wykonania planu finansowego zakładu budżetowego.

Ponadto wskazali Państwo, że dotacje te będą przekazywane Zakładowi na realizację zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnacji gminnych terenów zielonych. Zakład będzie z ww. dotacji dokonywał nabycia towarów i usług w zakresie tej działalności. Zadania te są zadaniami własnymi gminy na podstawie ustawy o samorządzie gminnym i mają charakter publicznoprawny.

Nie ulega zatem wątpliwości, że dotacje te będą pokrywały koszty działalności Zakładu wykonującego przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnacji gminnych terenów zielonych.

Tym samym ww. dotacje przedmiotowe na realizację zadań w zakresie porządkowania dróg i terenów gminnych oraz pielęgnacji gminnych terenów zielonych będą stanowić przychody wykonane zakładu budżetowego i powinny zostać uwzględnione w mianowniku prewspółczynnika obliczonego dla Zakładu na podstawie § 3 ust. 4 rozporządzenia.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących dotacji celowych, należy zauważyć, że dotacje te Zakład otrzymuje na finansowanie kosztów realizowanych inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnych lub na zakup środka trwałego. Dotacje te nie stanowią dotacji, z których Zakład pokrywa koszty swojej działalności.

Wprawdzie wskazali Państwo, że dotacje celowe będą wykazane w sprawozdaniu z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych, jednakże jak wynika z powołanego wyżej rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej, w sprawozdaniu z wykonania planu finansowego zakładu budżetowego dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji nie są ujmowane w przychodach ani w kategorii dotacji.

Tym samym ww. dotacje celowe nie stanowią przychodów wykonanych zakładu budżetowego. Przychody wykonane bowiem to nie wszystkie środki finansowe uzyskane przez zakład budżetowy, ale tylko takie, które wykazane zostały jako przychody w sprawozdaniu rocznym i są źródłem pokrycia bieżących kosztów działalności zakładu budżetowego. W przychodach wykonanych zakładu budżetowego nie są ujmowane wszelkie dotacje, a jedynie dotacje na cele związane z bieżącą działalnością zakładu budżetowego.

W konsekwencji ww. dotacji celowych, nie powinni Państwo uwzględnić w mianowniku wzoru określonego w powołanym § 3 ust. 4 cyt. rozporządzenia jako przychód wykonany zakładu budżetowego.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą podlegania opodatkowaniu opłaty za nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków oraz opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Jak wynika z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zasady ustalania taryf za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków określone są w rozdziale 4 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 757).

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków:

Dostarczanie wody lub odprowadzanie ścieków odbywa się na podstawie pisemnej umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków zawartej między przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym a odbiorcą usług.

Zgodnie z art. 20 ust. 1, 2 i 3 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków:

1\. Przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne określa taryfę na okres 3 lat.

2\. Przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne określa taryfę na podstawie niezbędnych przychodów po dokonaniu ich alokacji na poszczególne taryfowe grupy odbiorców usług.

3\. Ceny i stawki opłat określone w taryfie są różnicowane dla poszczególnych taryfowych grup odbiorców usług na podstawie udokumentowanych różnic kosztów zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków.

Zgodnie z art. 27 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków:

1\. Ilość wody dostarczonej do nieruchomości ustala się na podstawie wskazania wodomierza głównego, a w przypadku jego braku – w oparciu o przeciętne normy zużycia wody.

2\. Minister właściwy do spraw gospodarki wodnej określi, w drodze rozporządzenia, warunki prowadzenia rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków, biorąc pod uwagę wyposażenie nieruchomości w przyrządy i urządzenia pomiarowe.

3\. Minister właściwy do spraw gospodarki wodnej określi, w drodze rozporządzenia, przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, które stanowią podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza, biorąc pod uwagę specyfikę poszczególnych odbiorców usług oraz wskaźniki średniego zużycia wody określone w szczególności dla gospodarstw domowych, usług oraz innej działalności w miastach i na wsiach.

4\. Ilość odprowadzonych ścieków ustala się na podstawie wskazań urządzeń pomiarowych.

5\. W razie braku urządzeń pomiarowych ilość odprowadzonych ścieków ustala się na podstawie umowy, o której mowa w art. 6 ust. 1, jako równą ilości wody pobranej lub określonej w umowie.

6\. W rozliczeniach ilości odprowadzonych ścieków ilość bezpowrotnie zużytej wody uwzględnia się wyłącznie w przypadkach, gdy wielkość jej zużycia na ten cel ustalona jest na podstawie dodatkowego wodomierza zainstalowanego na koszt odbiorcy usług.

Jak stanowi art. 28 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków:

Kto bez uprzedniego zawarcia umowy, o której mowa w art. 6 ust. 1, pobiera wodę z urządzeń wodociągowych, podlega karze grzywny do 5000 zł.

W myśl art. 28 ust. 4 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków:

Kto bez uprzedniego zawarcia umowy, o której mowa w art. 6 ust. 1, wprowadza ścieki do urządzeń kanalizacyjnych, podlega karze ograniczenia wolności albo grzywny do 10 000 zł.

Natomiast stosownie do art. 28 ust. 5 i 6 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków:

5\. W razie skazania za wykroczenie lub przestępstwo, o których mowa w ust. 1 i 4, sąd może orzec nawiązkę na rzecz przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego, w wysokości 1000 zł za każdy miesiąc, w którym nastąpiło bezumowne pobieranie wody z urządzeń wodociągowych lub wprowadzanie ścieków do urządzeń kanalizacyjnych tego przedsiębiorstwa.

6\. Orzekanie w sprawach o czyny, o których mowa w ust. 1 i 2, następuje na podstawie przepisów Kodeksu postępowania w sprawach o wykroczenia.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o VAT:

Przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Natomiast stosownie do art. 5 ust. 2 ustawy o VAT:

Odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Wskazany art. 5 ust. 2 ustawy odnosi się m.in. do sytuacji, gdy daną czynność dokonano z naruszeniem odrębnych przepisów jednak owo naruszenie odrębnych przepisów nie wywołuje skutków nieważności czynności.

Dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków co do zasady powinno mieć miejsce w oparciu o umowę sprzedaży zawartą z właściwym przedsiębiorstwem w formie pisemnej. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, dostarczanie wody lub odprowadzanie ścieków odbywa się na podstawie pisemnej umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków zawartej między przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym a odbiorcą usług. Zauważyć jednak należy, że ustawodawca nie zastrzegł rygoru niezachowania tej formy.

Natomiast stosownie do art. 73 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Jeżeli ustawa zastrzega dla czynności prawnej formę pisemną, dokumentową albo elektroniczną, czynność dokonana bez zachowania zastrzeżonej formy jest nieważna tylko wtedy, gdy ustawa przewiduje rygor nieważności.

Na mocy art. 74 § 1 Kodeksu cywilnego:

Zastrzeżenie formy pisemnej, dokumentowej albo elektronicznej bez rygoru nieważności ma ten skutek, że w razie niezachowania zastrzeżonej formy nie jest w sporze dopuszczalny dowód z zeznań świadków lub z przesłuchania stron na fakt dokonania czynności. Przepisu tego nie stosuje się, gdy zachowanie formy pisemnej, dokumentowej albo elektronicznej jest zastrzeżone jedynie dla wywołania określonych skutków czynności prawnej.

Zatem brak zawarcia umowy w formie pisemnej przy dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków nie wywołuje skutków nieważności czynności.

Jednocześnie wskazać należy, że w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że mając na uwadze zasadę neutralności podatku oraz konieczność eliminowania zakłóceń konkurencyjności, na gruncie opodatkowania nie można czynić rozróżnienia pomiędzy czynnościami legalnymi a czynnościami nielegalnymi, z wyjątkiem tych, w przypadku których nie jest możliwa jakakolwiek konkurencja pomiędzy sektorem legalnym a nielegalnym oraz z wyjątkiem czynności mających za przedmiot takie towary, które nie mogą być w ogóle wprowadzone na rynek do obrotu publicznego (np. podrobione pieniądze, narkotyki). Tylko zatem takie czynności które nie mogą być w ogóle dokonywane w całej Wspólnocie nie powinny być przedmiotem opodatkowania.

Analiza orzecznictwa TSUE wskazuje, że nawet niektóre czynności zakazane wprost mogą być przedmiotem opodatkowania. W wyroku w sprawie C-3/97 (J.C. Goodwin, E.T. Unstead) Trybunał uznał, że sprzedaż podrabianych kosmetyków podlega opodatkowaniu na takich samych zasadach jak sprzedaż kosmetyków oryginalnych, a w sprawie C-455/98 (Tullihallitus V. Kaupo Salumets) – że import (a także dostawa) przemycanych towarów (alkoholu) również podlega opodatkowaniu. Natomiast w orzeczeniach 294/82 (Senta Einberger v. Hauptzollamt Freiburg) i 289/86 (Vereniging Happy Family Rustenburgerstraat v. Inspecteur Omzetbelasing) uznano, że dostawa i import narkotyków nie podlegają opodatkowaniu, gdyż nie jest to obrót wykonywany w ramach działalności gospodarczej. Nie można zatem wprowadzić generalnego rozróżnienia pomiędzy czynnościami zgodnymi i niezgodnymi z prawem. Opodatkowaniu powinny więc podlegać te czynności, które były niezgodne z prawem, jednakże mogłyby być dokonane jako legalne.

Wskazać również należy tezę 38 i 39 orzeczenia Trybunału w sprawie C-435/09, w którym stwierdzono co następuje:

\- to prawda, że nielegalny przywóz i dostawa towarów takich jak wyroby tytoniowe, których dotyczy postępowanie przed sądem krajowym – a które nie są zabronione z samej swej natury lub z powodu ich szczególnych właściwości – są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, jako że towary te mogą być przedmiotem legalnej sprzedaży i wprowadzania do obrotu gospodarczego. Poza tym generalne rozróżnienie pomiędzy czynnościami zgodnymi z prawem oraz czynnościami sprzecznymi z prawem kłóci się z zasadą neutralności podatkowej (zob. podobnie wyrok z dnia 29 czerwca 2000 r. w sprawie C-455/98 Salumets i in., Rec. str. I-4993, pkt 19 i 20),

\- jednakże w takich okolicznościach obowiązek zapłaty podatku VAT powstaje z tego powodu, że zdarzenie podatkowe, jakim jest przywóz lub dostawa towarów, nastąpiło zaraz po dokonaniu kradzieży, zaś świadczenie wzajemne, na podstawie którego ustala się podstawę opodatkowania, możliwe jest do zidentyfikowania.

Należy również zauważyć, że przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem, w niezbędnym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego.

Na gruncie tego ostatniego, odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Kodeks cywilny rozróżnia dwa rodzaje szkód: deliktową (wynikającą z czynów niedozwolonych) oraz kontraktową (wynikającą z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania umownego).

I tak, stosownie do art. 415 Kodeksu cywilnego:

Kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia.

Natomiast w myśl art. 471 Kodeksu cywilnego:

Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej powołanych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują natomiast przepisy Działu II Kodeksu cywilnego – „Skutki niewykonania zobowiązań”.

Zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego:

Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa, tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań niepieniężnych.

Z cytowanego wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań (wyrok SN z 8 sierpnia 2008 r., sygn. akt V CSK 85/08). Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczoną redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań i kar umownych nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

Z opisu sprawy wynika, że za pośrednictwem swojego zakładu budżetowego prowadzą Państwo działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Zakład kontroluje mieszkańców w zakresie bezumownego pobierania wody z urządzeń wodociągowych oraz bezumownego wprowadzania ścieków do urządzeń kanalizacyjnych. Z treści wniosku wynika, że Zakład nalicza opłaty za nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków. Opłaty za nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków ustalane jest w sposób tożsamy jak z osobami, które mają podpisane umowy. Opłaty te liczone są na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. Po uregulowaniu opłat i po spełnieniu wszystkich wymogów zawartych w „Regulaminie (…)”, Zakład podpisuje umowę na dostawę wody i/lub odbiór ścieków. Ponadto Zakład pobiera opłaty za wykonanie prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego w związku z wykryciem nielegalnego poboru wody i/lub nielegalnego odprowadzania ścieków. Opłata za weryfikację nielegalnego przyłącza wodnego pobierana jest w wysokości maksymalnie (…) zł netto (brutto (…) zł). Za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza kanalizacyjnego należna jest opłata w wysokości maksymalnie (…) zł netto (brutto (…) zł). Maksymalne wysokości opłat za wykonanie prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego/kanalizacyjnego, są uregulowane w „Regulaminie (…)”. Zakład każdorazowo określa wysokość tej opłaty biorąc pod uwagę indywidulaną sytuację osoby. Opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego/kanalizacyjnego, pobierane są w momencie podjęcia działań mających na celu legalizację przyłącza wodociągowego i/lub kanalizacyjnego i podpisania umowy. Opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego/kanalizacyjnego pobierane są wyłącznie od osób dokonujących nielegalnego poboru wody/odprowadzania ścieków.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy powołać wyrok TSUE z 27 kwietnia 2023 r. w sprawie C‑677/21, którego tezy mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie. W wyroku tym TSUE stwierdził, że:

1) Artykuł 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2009/162/UE z dnia 22 grudnia 2009 r., w związku z art. 14 ust. 1 tej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że:

dostawa energii elektrycznej dokonywana przez operatora sieci dystrybucji, nawet jeśli jest ona niezamierzona i wynika z bezprawnego działania osoby trzeciej, stanowi odpłatną dostawę towarów obejmującą przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą.

2) Artykuł 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2009/162, należy interpretować w ten sposób, że:

dostawa energii elektrycznej dokonywana przez operatora sieci dystrybucji, nawet jeśli jest ona niezamierzona i wynika z bezprawnego działania osoby trzeciej, stanowi działalność gospodarczą wykonywaną przez tego operatora, ponieważ wiąże się z ryzykiem nieodłącznie związanym z jego działalnością jako operatora sieci dystrybucji energii elektrycznej. W sytuacji gdy owa działalność gospodarcza jest wykonywana przez podmiot prawa publicznego działający w charakterze organu władzy publicznej, działalność taka, wymieniona w załączniku I do tej dyrektywy, może zostać uznana za działalność odznaczającą się niewielką skalą w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit trzeci wspomnianej dyrektywy tylko wtedy, gdy ma ona zakres minimalny, czy to w przestrzeni, czy w czasie, i w konsekwencji tak mały wpływ gospodarczy, że zakłócenia konkurencji, jakie mogłyby z niej wynikać, byłyby jeśli nie zerowe, to przynajmniej nieznaczne.

Orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje jednoznacznie, że dostawa energii elektrycznej dokonywana przez operatora sieci dystrybucji stanowi w każdym przypadku odpłatną dostawę towarów, która obejmuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą (energią). Dodatkowo, TSUE podkreślił w swoim orzeczeniu, że taka dostawa podlega opodatkowaniu nawet wtedy, jeśli nie jest zamierzona i wynika z bezprawnego działania osoby trzeciej. Tym samym słowo „nawet” podkreśla, że bez znaczenia pozostaje fakt, czy pobór energii ma charakter legalny, czy też nie – tzn. czy jest zamierzony, czy niezamierzony.

Analogiczna sytuacja ma miejsce w przypadku świadczenia usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Pobór wody i/lub odprowadzanie ścieków, które zostało dokonane bez zawarcia pisemnej umowy z Państwem stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dokonali Państwo dostarczenia wody i/lub odprowadzenia ścieków, wprawdzie bez zawartej umowy, jednakże za czynność tę, żądają Państwo stosownej opłaty – wynagrodzenia z tytułu bezumownego korzystania z sieci wodociągowo-kanalizacyjnej. Bezumowne dostarczanie wody i/lub odprowadzanie ścieków, za które żądają Państwo ekwiwalentu pieniężnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na tych samych zasadach co dostarczanie wody i/lub odprowadzanie ścieków dokonywane na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej. W kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy dostarczanie wody i/lub odprowadzanie ścieków odbywa się na podstawie zawartej umowy pisemnej czy też nie. Zarówno dostarczanie wody i/lub odprowadzanie ścieków na podstawie umowy pisemnej jak i dostarczanie wody i/lub odprowadzanie ścieków bez takiej umowy wywołuje te same skutki podatkowe.

Należy zauważyć, że – jak wskazano we wniosku – należna kwota za nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków wyliczana jest w sposób tożsamy jak dla osób posiadających zawarte umowy, na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. Zatem w przedstawionych okolicznościach należną Państwu opłatę za bezumowne korzystanie z sieci wodno-kanalizacyjnej uznać należy za wynagrodzenie z tytułu dostarczania wody i/lub odprowadzania ścieków. W przedmiotowej sytuacji wystąpił konieczny element wzajemności, wystarczający do uznania, że uiszczona opłata za bezumowne korzystanie z sieci wodno-kanalizacyjnej jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

Zatem w przedmiotowej sytuacji wynagrodzenie, którego obowiązkiem zapłaty obciążają Państwo osobę bezumownie korzystającą z sieci wodociągowo-kanalizacejnej ustalone w sposób tożsamy jak dla osób posiadających zawarte umowy, stanowi formę odpłatności za dostarczaną wodę i/lub odprowadzone ścieki, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, naliczona przez Zakład opłata za nielegalny pobór wody i/lub nielegalne odprowadzanie ścieków, stanowiąca w istocie wynagrodzenie z tytułu dostarczania wody i/lub odprowadzania ścieków podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się z kolei do pobieranej opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego w związku z wykryciem nielegalnego poboru wody i/lub nielegalnego odprowadzania ścieków, należy wskazać, że przy ocenie skutków podatkowych konkretnej opłaty dodatkowej należy w szczególności zwracać uwagę na fakt, czy usługa została rzeczywiście wykonana czy też nie. Fakt ten ma bowiem istotne znaczenie dla skutków podatkowych pobieranych opłat dodatkowych mających charakter sankcyjny.

Powyższe zostało potwierdzone w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. 20 stycznia 2022 r. TSUE wydał wyrok w sprawie C-90/20 Apcoa Parking Danmark.

W wyroku w sprawie C-90/20 Trybunał orzekł, że:

Art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112/WE (dalej: Dyrektywa VAT) należy interpretować w ten sposób, że opłaty kontrolne pobierane przez spółkę prawa prywatnego prowadzącą prywatne parkingi w razie nieprzestrzegania przez kierowców ogólnych warunków użytkowania tych parkingów należy uznać za wynagrodzenie za odpłatne usługi w rozumieniu tego przepisu, które jako takie podlegają podatkowi od wartości dodanej (podatek VAT).

Uzasadniając swoje stanowisko Trybunał przypomniał, że:

(…) zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT, podatkowi VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze (pkt 26).

W rozumieniu tego przepisu świadczenie usług dokonywane jest «odpłatnie» tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Tak jest w przypadku, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (wyrok z dnia 16 września 2021 r., Balgarska natsionalna televizia, C-21/20, EU:C:2021:743, pkt 31 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 27).

Po przeanalizowaniu sprawy, Trybunał stwierdził, że:

W sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu, główny warunek dotyczący istnienia świadczeń wzajemnych, wydaje się, że jest spełniony.

I wskazał, że:

Uiszczenie opłat za parkowanie oraz, stosownie do okoliczności, kwoty odpowiadającej opłatom kontrolnym za nieprawidłowe parkowanie stanowi bowiem wynagrodzenie za udostępnienie miejsca parkingowego (pkt 30).

W odniesieniu do warunku, zgodnie z którym wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy, Trybunał zauważył, że:

(…) kierowca, który uiszcza te opłaty kontrolne, skorzystał z miejsca parkingowego lub strefy parkowania, a wysokość tych opłat kontrolnych wynika z tego, że warunki zaakceptowane przez danego kierowcę zostały spełnione (tak w pkt 31).

W związku z tym łączna kwota, jaką kierowcy zobowiązali się zapłacić w zamian za świadczoną przez Apcoa usługę parkingową – w stosownych przypadkach wraz z opłatami kontrolnymi za nieprawidłowe parkowanie – stanowi warunki, na jakich faktycznie skorzystali oni z miejsca parkingowego, i to nawet jeśli zdecydowali się oni na nieprawidłowe jego użytkowanie, przekraczając dozwolony czas postoju, nie uzasadniając prawidłowo swojego prawa postoju czy też parkując na miejscu zastrzeżonym, nieoznaczonym lub w sposób utrudniający ruch, z naruszeniem ogólnych warunków użytkowania odnośnych parkingów (pkt 32).

W rezultacie Trybunał doszedł do wniosku, że te opłaty kontrolne mają bezpośredni związek z usługą parkingową i w konsekwencji można je uznać za integralną część całkowitej kwoty, którą kierowcy zobowiązali się zapłacić Spółce, decydując się na zaparkowanie swojego pojazdu na jednym z parkingów, którymi Spółka ta zarządza.

Zdaniem Trybunału pobranie opłat dodatkowych nie byłoby możliwe, gdyby wcześniej nie została wykonana usługa udostępnienia miejsca parkingowego, zatem obowiązek zapłaty opłaty kontrolnej za nieprzestrzeganie regulaminu stanowi jeden z warunków skorzystania z usługi. W konsekwencji, TSUE doszedł do przekonania, że opłaty kontrolne oraz opłaty za parkowanie są ze sobą powiązane i łącznie stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług – opodatkowane VAT.

Z powołanego orzeczenia wynika także, że:

Trybunał przyznał jednak, że bezpośredni związek istnieje wówczas, gdy dwa świadczenia są od siebie wzajemnie zależne, a mianowicie jedno jest dokonywane tylko pod warunkiem dokonania drugiego – i odwrotnie (wyrok z dnia 11 marca 2020 r., San Domenico Vetraria, C-94/19, EU:C:2020:193, pkt 26 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 41).

Otóż jest tak w niniejszym przypadku, ponieważ, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 66 opinii, pobieranie przez Apcoa opłat kontrolnych za nieprawidłowe parkowanie i parkowanie przez danego kierowcę w szczególnych okolicznościach, które określiła ta spółka, a które pociągają za sobą takie podwyższone opłaty za parkowanie, są ze sobą powiązane. Konieczność przeprowadzenia kontroli nieprawidłowego parkowania i w konsekwencji nałożenie takich opłat kontrolnych nie może bowiem mieć miejsca, jeżeli usługa udostępnienia miejsca parkingowego nie została wcześniej wykonana (pkt 42).

Zdaniem Trybunału, wniosku tego nie podważa okoliczność, że kwota opłaty kontrolnej jest z góry określona i pozostaje bez konkretnego gospodarczego związku z wartością świadczonej usługi parkingowej oraz to, że opłata kontrolna za nieprawidłowe parkowanie jest uznawana w prawie krajowym za karę.

Jak wskazał Trybunał:

(…) zgodnie z utrwalonym orzecznictwem dla zakwalifikowania transakcji jako transakcji dokonanej odpłatnie w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT bez znaczenia jest wysokość świadczenia wzajemnego, w szczególności okoliczność, czy jest ona równa kosztom poniesionym przez podatnika w związku ze świadczeniem usługi, czy też od nich wyższa lub niższa. Taka okoliczność nie może mieć bowiem wpływu na bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem usług a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (wyrok z dnia 11 marca 2020 r., San Domenico Vetraria, C-94/19, EU:C:2020:193, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 45).

Ponadto Trybunał zauważył, że:

(…) dla celów wykładni przepisów dyrektywy VAT ocena tego, czy płatność dokonywana jest w zamian za świadczenie usługi, jest kwestią z zakresu prawa Unii, którą należy rozstrzygać odrębnie od oceny dokonywanej na mocy prawa krajowego (wyrok z dnia 22 listopada 2018 r., MEO – Serviços de Comunicaçoes e Multimédia, C-295/17, EU:C:2018:942, pkt 69, 70) (pkt 46).

Z powyższego wynika, że okoliczność, iż opłata kontrolna za nieprawidłowe parkowanie jest uznawania w prawie krajowym za karę, nie ma decydującego znaczenia dla kwalifikacji kwoty określonej z góry w umowie o świadczenie usług.

Odnosząc stwierdzenia wynikające z powołanego powyżej orzeczenia TSUE do analizowanej sprawy, zauważyć należy, że jak wynika z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy, opłata za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego jest przez Państwa nakładana/pobierana w przypadku stwierdzenia nielegalnego (bezumownego) poboru wody i/lub odprowadzania ścieków. Zatem, w rozpatrywanej sprawie istnieje bezpośredni związek pomiędzy nałożeniem opłaty dodatkowej (opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego) ze skorzystaniem z usługi dostarczania wody i/lub odprowadzania ścieków.

Te dwa świadczenia – dostarczanie wody i/lub odprowadzanie ścieków oraz opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego – są od siebie wzajemnie zależne, a mianowicie jedno jest dokonywane tylko pod warunkiem dokonania drugiego i odwrotnie.

Podsumowując, w przedstawionym opisie sprawy, nałożenie opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego, możliwe jest jedynie w przypadku nielegalnego poboru wody i/lub odprowadzania ścieków (dostarczenia wody i/lub odprowadzania ścieków) i odwrotnie – nielegalny pobór wody i/lub odprowadzanie ścieków skutkuje nałożeniem opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego.

Tym samym, spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy zapłatą przez podmiot dokonujący nielegalnego poboru wody i/lub odprowadzania ścieków określonej kwoty pieniężnej, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że zapłata tej kwoty może podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, biorąc pod uwagę orzeczenie Trybunału w sprawie C-90/20, opłaty dodatkowe (opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego) pobierane w przypadku nielegalnego poboru wody i/lub odprowadzania ścieków stanowią w istocie wynagrodzenie za świadczenie usług dostarczania wody i/lub odprowadzania ścieków. Przedmiotowe opłaty dodatkowe (opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego) są należnościami wynikającymi z łączącego strony stosunku zobowiązaniowego polegającego na tym, że usługodawca dostarcza wodę i/lub odprowadza ścieki, a usługobiorca w zamian za to zobowiązuje się do uiszczenia określonych opłat za dostawę wody i/lub odprowadzenie ścieków. Istotne znaczenie ma również to, że usługa dostarczenia wody i/lub odprowadzenia ścieków została rzeczywiście wykonana na rzecz podmiotów pobierających wodę i/lub odprowadzających ścieki.

Podsumowując, zarówno opłaty naliczone przez Zakład za nielegalny pobór wody i/lub odprowadzanie ścieków, jak i opłaty za wykonanie przez Zakład prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza wodnego, stanowią wynagrodzenie za usługi dostarczania wody i/lub odprowadzania ścieków podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe. Natomiast Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pytania nr 3 należy zauważyć, że w odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu, a dotyczące przedstawienia okoliczności pobierania kar za bezumowne pobieranie wody lub/i odprowadzanie ścieków (pytania nr 7-10) opisali Państwo opłaty za nielegalny pobór wody/odprowadzanie ścieków oraz opłaty za wykonanie prac związanych z weryfikacją istnienia nielegalnego przyłącza. Jednocześnie wskazali Państwo też, że odstępują od naliczania kar grzywny w związku z faktem, iż pobierają Państwo opłaty za nielegalny pobór wody/odprowadzanie ścieków oraz opłaty za weryfikację nielegalnego przyłącza.

W wyniku zatem uzupełnienia wniosku, pytanie nr 3 stało się bezprzedmiotowe i nieaktualne, gdyż dotyczy okoliczności, które u Państwa nie występują i nie przedstawiono w tym zakresie żadnego konkretnego opisu sprawy. Tym samym odstępuje się od udzielenia odpowiedzi na to pytanie. Wskazali Państwo, że nie pobierają kar, lecz pobierają opłaty i to właśnie opłaty opisali Państwo odpowiadając na pytania z wezwania dotyczące kar. Zatem interpretacja indywidualna odnosi się wyłącznie do opodatkowania pobieranych i opisanych przez Państwa opłat za nielegalny pobór wody/odprowadzanie ścieków oraz opłat za weryfikację nielegalnego przyłącza. Natomiast nie udziela się odpowiedzi na pytanie 3, które w wyniku uzupełnienia wniosku stało się nieaktualne, co znajduje uzasadnienie bezpośrednio w wyjaśnieniach udzielonych przez Państwa w ramach odpowiedzi na wezwanie.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.