Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-569/15/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-10
Teza: Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zamiany tytułów uczestnictwa w ramach Funduszu Parasolowego tj. zamiany tytułów uczestnictwa subfunduszy na inne tytuły uczestnictwa subfunduszu Funduszu Parasolowego (na inne tytuły subfunduszu lub inną klasę tytułów tego samego subfunduszu)?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; jednostka-jednostka uczestnictwa; konwersja; papier-papiery wartościowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany tytułów uczestnictwa subfunduszy w ramach Funduszu Parasolowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie skutków podatkowych zamiany tytułów uczestnictwa subfunduszy w ramach Funduszu Parasolowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania w Polsce i jest rezydentem podatkowym w Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca rozważa dokonanie inwestycji w parasolowy fundusz inwestycyjny określony poniżej.

„Fundusz Parasolowy” jest funduszem inwestycyjnym typu otwartego działającego w reżimie SICAV (o zmiennym kapitale) jako spółka akcyjna prawa luksemburskiego inkorporowana w Wielkim Księstwie Luksemburga. Fundusz parasolowy został zarejestrowany na oficjalnej liście przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe zgodnie z częścią pierwszą ustawy luksemburskiej z dnia 17 grudnia 2010 roku o przedsiębiorstwach zbiorowego inwestowania (dalej: „ustawa z dnia 17 grudnia 2010”). Fundusz parasolowy kwalifikuje się jako przedsiębiorstwo zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe zgodnie z Dyrektywą 2009/65/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 lipca 2009 (Dz.U. UE. L 302/32 z późn. zm.). Fundusz Parasolowy został zarejestrowany w Luksemburskim Rejestrze Handlowym i Spółek (Registre de Commerce et des Societes).

Działalność Funduszu Parasolowego jest nadzorowana przez organ właściwy do nadzoru finansowego z Wielkiego Księstwa Luksemburga (Commission de Surveillance du Secteur Financier tj. Komisja Nadzoru Sektora Finansowego, dalej: „CSSF”) i została zarejestrowana w rejestrze podmiotów nadzorowanych CSSF pod numerem 000000XXX.

Fundusz Parasolowy jest uprawniony do korzystania z regulacji Konwencji PL-LUX na podstawie certyfikatu rezydencji wydanego na podstawie okólnika z dnia 12 lutego 2015 (Circulaire du directeur des contributions X.X.-X.X XX of 12 February 2015) wydanego przez Władze Podatkowe Luksemburga.

Fundusz Parasolowy posiadający siedzibę w Luksemburgu jest uznawany za rezydenta podatkowego. Dywidendy dystrybuowane do inwestorów przez Fundusz Parasolowy są zwolnione z podatku pobieranego u źródła w Luksemburgu.

Fundusz Parasolowy dystrybuuje swoje tytuły uczestnictwa w Polsce na postawie zawiadomienia o zamiarze zbywania jednostek uczestnictwa zgodnie z art. 253 ustawy o funduszach inwestycyjnych z dnia 27 maja 2004 (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r. poz. 157, dalej: „ustawa o funduszach inwestycyjnych”) złożonego przez CSSF do Komisji Nadzoru Finansowego w Polsce. Z zawiadomienia złożonego przez CSSF wynika m.in. że:

*   spółką zarządzającą Funduszu Parasolowego jest F. X. X. zarejestrowana w Wielkim Księstwie Luksemburga

Fundusz Parasolowy jest podzielony na liczne subfundusze, które posiadają klasy tytułów uczestnictwa (udziałów). W zależności od klasy udziałów, tytuły uczestnictwa reprezentują różne uprawnienia majątkowe.

Wnioskodawca zamierza inwestować w Fundusz Parasolowy nabywając i zbywając tytuły poszczególnych subfunduszy należących do jednego funduszu parasolowego, czyli będzie zamieniał tytuły jednego subfunduszu na kolejne tytuły w subfunduszu (innego rodzaju subfunduszu lub innej klasy tego samego subfunduszu) w zależności od zamiaru osiągnięcia jak największej stopy zwrotu z inwestycji. W przypadku zamiany w ramach Funduszu Parasolowego jednych tytułów uczestnictwa subfunduszu na inne tytuły uczestnictwa (drugiego subfunduszu lub inną klasę tego samego subfunduszu), nie dochodzi do wypłaty na rzecz Wnioskodawcy. W związku z powyższym stanem przyszłym Wnioskodawca powziął wątpliwość co do opodatkowania opisanej sytuacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zamiany tytułów uczestnictwa w ramach Funduszu Parasolowego tj. zamiany tytułów uczestnictwa subfunduszy na inne tytuły uczestnictwa subfunduszu Funduszu Parasolowego (na inne tytuły subfunduszu lub inną klasę tytułów tego samego subfunduszu)?

W ocenie Wnioskodawcy nie będzie on zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w momencie zamiany tytułów uczestnictwa subfunduszy Funduszu Parasolowego (na tytuły innego subfunduszu lub tytuły innej klasy tego samego subfunduszu).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Należy wskazać, że Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Rzeczypospolitej Polskiej.

W ocenie Wnioskodawcy, wypłata z tytułu umorzenia tytułów uczestnictwa (udziałów) w Funduszu Parasolowym będzie w całości opodatkowana w Polsce, ponieważ Wnioskodawca jest rezydentem Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, zgodnie z Konwencją PL-LUX, zamiany tytułów uczestnictwa i klas uczestnictwa będą zaklasyfikowane jako przeniesienie majątku (art. 3 ust. 2 w zw. z art. 13 ust. 5 Konwencji PL-LUX). Zatem, właściwą metodą unikania opodatkowania będzie metoda odliczenia proporcjonalnego wskazana w art. 24 ust. 2 lit. b Konwencji PL-LUX. Jednak ze względu na fakt, że Wielkie Księstwo Luksemburga nie pobiera podatku od przychodów kapitałowych, zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić podatek w pełnej wysokości w Polsce. Należy zaznaczyć, że art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Ponadto, art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy PIT stanowi, które przychody uważa się za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się również przychody z funduszy kapitałowych. Zaś definicja funduszy kapitałowych została określona w art. 5a ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ilekroć w ustawie jest mowa o: funduszach kapitałowych - oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych\`(...)\`” Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych do działalności zagranicznych funduszy inwestycyjnych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej stosuje się przepisy ustawy o funduszach inwestycyjnych. Definicja pojęcia zagranicznego funduszu inwestycyjnego została określona w art. 2 pkt 9 ustawy o funduszach inwestycyjnych tj. przez fundusz zagraniczny należy rozumieć otwarty fundusz inwestycyjny lub spółkę inwestycyjną, które uzyskały zezwolenie na działalność zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady wspólnego inwestowania. Zgodnie ze stanem faktycznym Fundusz Parasolowy został zarejestrowany jako spółka inwestycyjna w rejestrze Handlowym i Spółek Wielkiego Księstwa Luksemburga pod numerem XXXXX oraz w rejestrze podmiotów nadzorowanych CSSF pod numerem 000000XXX. Należy zaznaczyć, że działalność Funduszu Parasolowego została notyfikowana na podstawie art. 253 ustawy o funduszach inwestycyjnych oraz rozporządzenia Komisji (UE) nr 584/2010 z dnia 1 lipca 2010 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE w zakresie formatu i treści standardowego powiadomienia w formie pisemnej i zaświadczenia dotyczącego UCITS, wykorzystania łączności elektronicznej przez właściwe organy do celów powiadamiania oraz w zakresie procedur dotyczących kontroli na miejscu i dochodzeń oraz wymiany informacji między właściwymi organami (Dz. Urz. UE L 176 z 10.07.2010), w którym to CSSF potwierdził spełnienie warunków do uznania za przedsiębiorstwo zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe określone w dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (dalej: „UCITS”). Jak zostało powyżej wskazane, działalność zagranicznych funduszy inwestycyjnych oraz spółek inwestycyjnych jest regulowana przez ustawę o funduszach inwestycyjnych, zatem spełniony został warunek określony w art. 5a ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wymaga aby fundusz działał na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych. Podobne stanowisko przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie z dnia 14 marca 2008 roku (III SA/Wa 1577/07): F. S.A. zarejestrowana w Luksemburgu jest funduszem zagranicznym w rozumieniu ustawy i działającym w Polsce, na podstawie przepisów tej ustawy. Mimo, że sposób jego organizacji i zasady funkcjonowania określa prawo macierzyste, to zasady jego działalności, jego prawa i obowiązki na terytorium RP, określa ustawa o funduszach inwestycyjnych z dnia 27 maja 2004 r. - jak wskazuje art. 1 ustawy.

Zatem, należy stwierdzić, że Fundusz Parasolowy jest funduszem zagranicznym działającym w Polsce na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych, ponieważ jego działalność w Polsce jest regulowana przez ustawę o funduszach inwestycyjnych. Ponadto, jak to zostało wskazane, Fundusz Parasolowy dokonał obowiązku notyfikacyjnego określonego w art. 253 ustawy o funduszach inwestycyjnych, wobec tego, Komisja Nadzoru Finansowego sprawuje nad nim nadzór w zakresie działalności w Polsce na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Art. 17 ust. lc ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że znajdzie on zastosowanie w przypadku umorzenia tytułów uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, jeśli zamiana tytułów uczestnictwa subfunduszu na tytuły uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego jest dokonywana na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych. Jak zostało wyżej wykazane, Fundusz Parasolowy działa na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Jeśli chodzi o sam fakt zamiany tytułów uczestnictwa jednego subfunduszu na inne tytuły uczestnictwa subfunduszu tego samego funduszu parasolowego to zostało ono dopuszczone w polskich regulacjach prawnych i zdefiniowane w ustawie o funduszach inwestycyjnych. Art. 162 ust. 5 ustawy o funduszach inwestycyjnych stanowi, że przez zamianę tytułów uczestnictwa należy rozumieć umorzenie tytułów uczestnictwa w funduszu z wydzielonymi subfunduszami, a za środki uzyskane z tego umorzenia nabycie tytułów uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego.

Zatem, zamianę tytułów uczestnictwa należy rozumieć jako umorzenie tytułów uczestnictwa, a za środki wynikłe z tego umorzenia, nabycie nowych tytułów uczestnictwa tego samego funduszu parasolowego, wobec tego, wyłączoną z rozpoznania przychodu wynikającego z art. 17 ust. lc ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Znajdzie on w pełni zastosowanie do Wnioskodawcy w związku z opisaną zamianą tytułów uczestnictwa w Funduszu Parasolowym, ponieważ Fundusz Parasolowy działa na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Należy ponadto wskazać, że powyższa wykładnia jest powszechnie akceptowana przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lipca 2011 roku (ITPB1/415-483/11/TK) przyjął stanowisko na tle funduszu luksemburskiego: Mając na uwadze treść wyżej cytowanych przepisów oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, bowiem dla celów podatku dochodowego zamiana jednostek uczestnictwa między subfunduszami tego samego funduszu inwestycyjnego jest traktowana, jako sposób inwestowania środków zgromadzonych w funduszu.

Podobne stanowisko przyjął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2013 roku (IPPB2/415-237/13-4/AS) na tle funduszu luksemburskiego: Mając na uwadze treść wyżej cytowanych przepisów oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, bowiem dla celów podatku dochodowego zamiana jednostek uczestnictwa między subfunduszami tego samego funduszu inwestycyjnego jest traktowana, jako sposób inwestowania środków zgromadzonych w funduszu.

Ustawodawca wprowadzając zwolnienie określone w art. 17 ust. lc ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych miał na celu nieopodatkowywanie akumulacji kapitału gromadzonego w funduszu inwestycyjnym, który podlega kolejnym ciągłym reinwestycjom. Taka konstrukcja podatkowa pozwala na efektywną akumulację kapitału w funduszu. Na jej znaczenie wskazał, przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 6 listopada 2014 roku zajął stanowisko (ILPB2/415-859/14-2/JK): Z powyższego wynika, że z perspektywy podatkowej zamiana jednostek uczestnictwa między subfunduszami danego funduszu inwestycyjnego jest traktowana jako sposób inwestowania środków zgromadzonych w funduszu i nie prowadzi do powstania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również na taki zamysł ustawodawcy wskazuje uzasadnienie do projektu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi wraz z projektami aktów wykonawczych z dnia 27 kwietnia 2005 r. (Sejm IV kadencji, druk nr 3982) wskazuje, że Propozycje mają na celu opodatkowanie dochodu uzyskanego z tytułu udziału w funduszu inwestycyjnym z wydzielonymi subfunduszami na „wyjściu” z funduszu inwestycyjnego. W związku z tym proponuje się wprowadzenie rozwiązań zapewniających neutralność podatkową przy zmianie jednostek uczestnictwa między subfunduszami tego samego funduszu inwestycyjnego. W tym przypadku zamiana jednostek uczestnictwa między subfunduszami traktowana jest jako sposób inwestowania środków zgromadzonych w funduszu. W konsekwencji przyjętych rozwiązań dochodem z tytułu udziału w funduszu inwestycyjnym z wydzielonymi subfunduszami będzie różnica między przychodem uzyskanym na „wyjściu” z takiego funduszu, a kosztami uzyskania poniesionymi na nabycie jednostek uczestnictwa przy „wejściu” do tego funduszu.

Wobec powyższego, należy zaznaczyć, że nieopodatkowanie zamiany tytułów uczestnictwa w ramach jednego Funduszu Parasolowego (tj. na drugi subfundusz lub inną klasę tytułów uczestnictwa tego samego subfunduszu) jest sposobem akumulacji kapitału, ponieważ pozwala bardziej efektywnie inwestować środki będące w Funduszu Parasolowym.

Ponadto, opodatkowanie zamiany tytułów uczestnictwa subfunduszy w ramach jednego Funduszu Parasolowego w Polsce miałoby efekt zniechęcający do prowadzenia tego rodzaju inwestycji w Wielkim Księstwie Luksemburga. Wobec tego, takie opodatkowanie stanowi nieuzasadnione i nieobiektywne naruszenie swobody przepływu kapitału. Tego rodzaju ograniczenia są zakazane w Unii Europejskiej, na co wskazuje praktyka orzecznicza Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 10 maja 2012 r. (C-338/11 do C-347/11) Santander Asset Management SGJJC SA wskazał, że: Z utrwalonego orzecznictwa wynika również, że do środków zakazanych na mocy art. 63 ust. 1 TFUE zaliczają się, jako ograniczenia w przepływie kapitału, środki, które mogą zniechęcać osoby niebędące rezydentami do dokonywania inwestycji w określonym państwie członkowskim lub które mogą zniechęcić osoby będące rezydentami w państwie członkowskim do dokonywania inwestycji w innych państwach (wyroki: z dnia 25 stycznia 2007 r. w sprawie C -370/05 Festersen, Zb. Orz. s. 1-1129, pkt 24; z dnia 18 grudnia 2007 r. w sprawie C -101/05 A, Zb. Orz. s. 1-11531, pkt 40; a także z dnia 10 lutego 2011 r. w sprawach połączonych C-436/08 i C -437/08 Haribo Lakritzen Hans Riegel i Österreichische Salinen, Zb. Orz. s. 1-305, pkt 50).

Również w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych w Polsce wskazuje się, że pomimo braku harmonizacji podatków bezpośrednich w Unii Europejskiej, należy wskazać, że władza podatkowa musi być wykonywana zgodnie przez Państwa Członkowskie z prawem wspólnotowym, tj. przykładowo nie mogą naruszać swobód, które są filarami UE. Na znaczenie wykonywania kompetencji Państw Członkowskich zgodnie z prawem wspólnotowym wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 marca 2008 roku (I SA/Wa 1577/07): Europejski Trybunał Sprawiedliwości w swoim orzecznictwie wskazuje wprawdzie, że opodatkowanie bezpośrednie należy do kompetencji państw członkowskich, ale podkreśla równocześnie, że państwa te muszą wykonywać tę kompetencję w zgodzie z prawem wspólnotowym, a więc nie mogą wprowadzać dyskryminacji ze względu na przynależność państwową (art. 12 Traktatu).

Zatem, dopiero w momencie całkowitego umorzenia tytułów uczestnictwa w Funduszu Parasolowym, tj. „wyjścia” z Funduszu Parasolowego, do przychodu Wnioskodawcy wynikłego z tego umorzenia znajdzie zastosowanie art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wskazuje, że do dochodu z tytułu funduszy kapitałowych stosuje się stawkę 19%. W związku z powyższym, w przypadku umorzenia tytułów uczestnictwa na „wyjściu” z Fundusz Parasolowego, powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, a zapłata podatku przez Wnioskodawcę nastąpi do 30 kwietnia roku następującego po roku w którym powstał obowiązek podatkowy. Natomiast do sytuacji zamiany tytułów uczestnictwa w subfunduszu (na drugi subfundusz lub inną klasę uczestnictwa tego samego subfunduszu) opodatkowanie zgodnie z art. 17 ust. lc ustawy nie nastąpi.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2015 roku (IPPB2/4511-758/15-2/JG): W przypadku uzyskania dochodów po zakończeniu inwestycji Wnioskodawca będzie zobowiązany samodzielnie rozliczyć i zapłacić 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Rozliczenia tego dokonuje w terminie do dnia 30 kwietnia następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1 ustawy), na stosownym formularzu. Reasumując, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku PIT w momencie zamiany tytułów uczestnictwa w ramach Funduszu Parasolowego tj. zamiany tytułów subfunduszy na inne tytuły uczestnictwa subfunduszu Funduszu Parasolowego (na inne tytuły subfunduszy lub inną klasę tytułów tego samego subfunduszu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.