Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-11/16-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-17
Teza: opodatkowanie licytacyjnej sprzedaży nieruchomości zabudowanych
Słowa kluczowe: dostawa; grunty; komornik-komornik sądowy; licytacja; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania licytacyjnej sprzedaży nieruchomości zabudowanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania licytacyjnej sprzedaży nieruchomości zabudowanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym (Wnioskodawca) prowadzi postępowania egzekucyjne przeciwko A. (zwanej dalej Dłużnikiem), będącej dłużnikiem w tych postępowaniach. Dłużnik jest użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości („Nieruchomość 1”), dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą oraz właścicielem posadowionych na tej nieruchomości dwóch budynków, stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności.

Dłużnik jest ponadto użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości („Nieruchomość 2”), dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą, oraz właścicielem posadowionego na tej nieruchomości budynku, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności.

Dłużnik nabył oba wymienione powyżej prawa w roku 2004. Nabycie budynków w roku 2004 było zwolnione od podatku VAT. Z tytułu nabycia obu nieruchomości Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Budynki zostały nabyte przez Dłużnika do celów dydaktycznych (prowadzenia studiów wyższych), część parteru i trzy piętra budynku na Nieruchomości 2 miały być wykorzystywane w celu wynajmu. Budynek na Nieruchomości 1 nie miał być wykorzystywany do jakichkolwiek czynności opodatkowanych.

W okresie ostatnich 2 lat Dłużnik nie dokonywał żadnych nakładów na nieruchomości ani na posadowione na nich budynki. W poprzednim okresie - w latach 2007-2011 - na każdy z budynków Dłużnik poniósł nakłady przekraczające 30% wartości początkowej każdego z budynków.

Od nakładów na Nieruchomość 2 był odliczany podatek VAT tylko w części przeznaczonej na wynajem. Budynek na Nieruchomości 2 po poniesieniu nakładów został oddany do użytku w 2011 r. Od nakładów na Nieruchomość 1 Dłużnik nie odliczał podatku naliczonego.

Budynek na Nieruchomości 2 jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych (umowy najmu) jedynie w części:

*   bufet (45 m2) od marca 2012 r. do chwili obecnej;

*   punkt ksero (50 m2) od listopada 2011 r. do chwili obecnej;

*   lokal biurowy (26 m2) od września 2012 r. do chwili obecnej;

*   lokal biurowy (10 m22) od listopada 2011 r. do chwili obecnej;

*   lokal biurowy (10 m2) od listopada 2011 r. do chwili obecnej;

*   lokal konferencyjny (883,64 m2) od stycznia do czerwca 2013 r.

Stan ten trwa krócej niż 5 lat. Od rozpoczęcia każdego z najmów upłynęło już ponad 2 lata.

Budynki na Nieruchomości 1 nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W ramach prowadzonych postępowań egzekucyjnych Wnioskodawca wszczął egzekucję z Nieruchomości 1 i 2 w drodze licytacji publicznej. Sprzedaż nastąpi po przeprowadzeniu licytacji publicznej na rzecz nabywcy, który złoży najwyższą ofertę nabycia Nieruchomości 1 i 2 i uzyska przybicie. Przeniesienie własności Nieruchomości 1 (prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 wraz ze związanym prawem własności budynków posadowionych na tej nieruchomości) oraz Nieruchomości 2 (prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 2 wraz ze związanym prawem własności budynku posadowionego na tej nieruchomości) nastąpi na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego o przysądzeniu własności.

W związku z powyższym opisem:

1.  Czy Wnioskodawca z tytułu planowanej transakcji będzie płatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Czy sprzedaż budynków posadowionych na Nieruchomości 1 (oraz całej Nieruchomości 1) będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Jeśli odpowiedź na pytanie 2 jest negatywna, to czy sprzedaż budynków posadowionych na Nieruchomości 1 (oraz całej Nieruchomości 1) będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?
4.  Czy sprzedaż części budynku posadowionego na Nieruchomości 2 (oraz części Nieruchomości 2), która nie była wykorzystywana do działalności opodatkowanej, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
5.  Jeśli odpowiedź na pytanie 4 jest negatywna, to czy sprzedaż części budynku posadowionego na Nieruchomości 2 (oraz części Nieruchomości 2), która nie była wykorzystywana do działalności opodatkowanej, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?
6.  Czy sprzedaż części budynku posadowionego na Nieruchomości 2 (oraz części Nieruchomości 2), która była wykorzystywana do działalności opodatkowanej, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zgodnie z art. 18 ustawy o VAT Organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, iż z tytułu planowanej transakcji Wnioskodawca będzie płatnikiem podatku od towarów i usług. Taka interpretacja wynika również z wykładni Sądu Najwyższego (uchwała z dnia 15 grudnia 2006 r., sygn. akt III CZP 115/06) oraz Trybunału Konstytucyjnego (wyroku z 4 listopada 2010 r., sygn. P 44/07).
2.  Budynki posadowione na Nieruchomości 1 nie były przedmiotem czynności opodatkowanych po ulepszeniu, na które Dłużnik poniósł nakłady przekraczające 30% ich wartości. Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    
    1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    
    Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
    1.  wybudowaniu lub
    2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.Z powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania budynku lub jego części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i najem lub dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości 1, które nie były przedmiotem najmu (nie były wykorzystywane do działalności opodatkowanej) będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W związku z tym planowana dostawa tych budynków i całej Nieruchomości 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dostawa tych budynków nie będzie dokonana po upływie 2 lat po ich pierwszym zasiedleniu.
3.  Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
    1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.Zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. W świetle art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości 1 będzie zatem zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ponieważ Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych budynków. Dłużnik co prawda ponosił wydatki na ulepszenie budynków na Nieruchomości 1 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekroczyły 30% wartości początkowej budynków, jednak w odniesieniu do tych budynków, Dłużnikowi od ponoszonych wydatków w tej części nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, zbycie przez Dłużnika budynków na Nieruchomości 1 będzie korzystało ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Tą sama stawką podatku VAT będzie również objęte zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym omawiane budynki są posadowione, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.
4.  W odniesieniu do tej części budynku posadowionego na Nieruchomości 2, która nie była wykorzystywana do działalności opodatkowanej (nie była przedmiotem najmu), zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie ta sama wykładnia, co do budynków posadowionych na Nieruchomości 1. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, planowana dostawa tej części budynku i części Nieruchomości 2 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dostawa tej części budynku nie będzie dokonana po upływie 2 lat po pierwszym zasiedleniu.
5.  W odniesieniu do tej części budynku posadowionego na Nieruchomości 2, która nie była wykorzystywana do działalności opodatkowanej (nie byłą przedmiotem najmu), zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie ta sama wykładnia, co do budynków posadowionych na Nieruchomości 1. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, zbycie przez Dłużnika tej części budynku posadowionego na Nieruchomości 2, która nie była wykorzystywana do działalności opodatkowanej, będzie korzystało ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Tą samą stawką podatku VAT będzie również objęte zbycie odpowiedniej części prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym omawiany budynek jest posadowiony, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.
6.  Zdaniem Wnioskodawcy dostawa tych części budynku posadowionego na Nieruchomości 2, które były przedmiotem najmu (były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych) będzie dokonywana po pierwszym zasiedleniu, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż tym pierwszym – po ulepszeniu tych części budynków – zasiedleniem było oddanie tych cześci budynków w najem (wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych). Wydatki na ulepszenie przekraczały zaś 30% wartości początkowej. Dla wszystkich wynajmowanych powierzchni od momentu ich pierwszego zasiedlenia minęło już ponad 2 lata. Te części budynku posadowionego na Nieruchomości 2 były bowiem wynajmowane od listopada 2011 r., marca 2012 r., września 2012 r. oraz stycznia 2013 r. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, planowana dostawa tych części budynków, które były przedmiotem najmu (były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż dostawa ta będzie dokonana po pierwszym zasiedleniu, oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą omawianych części budynków upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Tą samą stawką podatku VAT będzie również objęte zbycie odpowiedniej części prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym omawiany budynek jest posadowiony, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą o VAT”, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r., poz. 1619, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z treści wskazanego wyżej przepisu wynika zatem, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku, gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Należy zauważyć, że przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Podatnikiem natomiast, stosownie do art. 7 § 1 ww. ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o VAT oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nieruchomościami w myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części tych budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W konsekwencji sprzedaż nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, działającą w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik zachowywał się jak profesjonalny handlowiec, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie był wykorzystany z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że budynki posadowione na nieruchomościach zostały nabyte przez Dłużnika do celów dydaktycznych (prowadzenia studiów wyższych). Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności należy stwierdzić, że przy dostawie przedmiotowych nieruchomości dłużnik będzie występować w charakterze podatnika, ponieważ sprzedawane nieruchomości służyły Dłużnikowi do prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem, skoro w niniejszych okolicznościach Dłużnik jest uznany za podatnika podatku VAT, to Wnioskodawca (komornik sądowy) będzie uznany za płatnika podatku VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ustawy o VAT musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie w myśl art. 43 ust 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi postępowania egzekucyjne przeciwko dłużnikowi. Dłużnik jest użytkownikiem wieczystym zabudowanej Nieruchomości 1 oraz właścicielem posadowionych na tej nieruchomości dwóch budynków, stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności. Dłużnik jest ponadto użytkownikiem wieczystym zabudowanej Nieruchomości 2 położonej oraz właścicielem posadowionego na tej nieruchomości budynku, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. Dłużnik nabył oba wymienione powyżej prawa w roku 2004. Nabycie budynków w roku 2004 było zwolnione od podatku VAT. Z tytułu nabycia obu nieruchomości Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Budynki zostały nabyte przez Dłużnika do celów dydaktycznych (prowadzenia studiów wyższych), część parteru i trzy piętra budynku na Nieruchomości 2 miały być wykorzystywane w celu wynajmu. Budynek na Nieruchomości 1 nie miał być wykorzystywany do jakichkolwiek czynności opodatkowanych. W okresie ostatnich 2 lat Dłużnik nie dokonywał żadnych nakładów na nieruchomości ani na posadowione na nich budynki. W poprzednim okresie - w latach 2007-2011 - na każdy z budynków Dłużnik poniósł nakłady przekraczające 30% wartości początkowej każdego z budynków. Od nakładów na Nieruchomość 2 był odliczany podatek VAT tylko w części przeznaczonej na wynajem. Budynek na Nieruchomości 2 po poniesieniu nakładów został oddany do użytku w 2011 r. Od nakładów na Nieruchomość 1 Dłużnik nie odliczał podatku naliczonego. Budynek na Nieruchomości 2 jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych (umowy najmu) jedynie w części: bufet od marca 2012 r. do chwili obecnej; punkt ksero od listopada 2011 r. do chwili obecnej; lokal biurowy od września 2012 r. do chwili obecnej; lokal biurowy od listopada 2011 r. do chwili obecnej; lokal biurowy od listopada 2011 r. do chwili obecnej; lokal konferencyjny od stycznia do czerwca 2013 r. Stan ten trwa krócej niż 5 lat. Od rozpoczęcia każdego z najmów upłynęło juz ponad 2 lata. Budynki na Nieruchomości 1 nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W ramach prowadzonych postępowań egzekucyjnych Wnioskodawca wszczął egzekucję z Nieruchomości 1 i 2 w drodze licytacji publicznej. Sprzedaż nastąpi po przeprowadzeniu licytacji publicznej na rzecz nabywcy, który złoży najwyższą ofertę nabycia Nieruchomości 1 i 2 i uzyska przybicie. Przeniesienie własności Nieruchomości 1 (prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 wraz ze związanym prawem własności budynków posadowionych na tej nieruchomości) oraz Nieruchomości 2 (prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 2 wraz ze związanym prawem własności budynku posadowionego na tej nieruchomości) nastąpi na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego o przysądzeniu własności.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT licytacyjnej sprzedaży nieruchomości należącej do dłużnika.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do ich dostawy może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym, za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że po poniesieniu w latach 2007-2011 nakładów przekraczających 30% wartości początkowej dla Nieruchomości 1 zabudowanej dwoma budynkami oraz dla Nieruchomości 2 w części nie wykorzystywanej do działalności opodatkowanej nie doszło do pierwszego zasiedlenia w trybie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Jak wynika z opisu sprawy Budynki na Nieruchomości 1 oraz część budynku na Nieruchomości 2 nie były przedmiotem najmu (nie były wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT). W świetle powyższych okoliczności należy stwierdzić, że dla sprzedaży Budynków położonych na Nieruchomości 1 oraz dla części Budynku położonego na Nieruchomości 2 nie oddanych do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT nie doszło do ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zatem, dla dostawy Budynków na Nieruchomości 1 oraz części Budynku na Nieruchomości 2 zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie będzie mogło mieć zastosowania.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 2 i 4 należało uznać za prawidłowe.

Dla Budynków, Budowli i ich części nieobjętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT przewiduje bowiem zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być łącznie obie powyższe przesłanki. Tak więc niespełnienie jednej z przesłanek z tego przepisu powoduje, że zwolnienie to nie będzie miało zastosowania.

Wobec przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości 1 zabudowanej dwoma budynkami oraz dostawa Nieruchomości 2 zabudowana budynkiem w części nie oddanej w najem będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jak wynika z opisu sprawy Dłużnikowi z tytułu nabycia obu Nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Dłużnik ponosił wydatki na ulepszenie budynków na Nieruchomości 1 oraz budynku na Nieruchomości 2 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekroczyły 30% wartości początkowej budynków. Od nakładów na Nieruchomości 1 oraz od części Nieruchomości 2 nie wykorzystywanej do czynności opodatkowanych Dłużnik nie odliczał podatku naliczonego. Zatem, warunki dające prawo do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT dla dostawy Budynków na Nieruchomości 1 oraz części Budynku niewykorzystywanej do czynności opodatkowanych na Nieruchomości 2 zostały spełnione.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 3 i 5 należało uznać za prawidłowe.

Natomiast sprzedaż części Budynku posadowionego na Nieruchomości 2, które były przedmiotem najmu (czyli były wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT) nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem części Budynku na Nieruchomości 2 oddanych w najem, a planowaną ich sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji, skoro po oddaniu części Budynku na Nieruchomości 2 w najem osobom trzecim upłynie okres przekraczający dwa lata to czynność ta będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6 należało uznać za prawidłowe.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że ww. zwolnienie jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować, w sytuacji, gdy zarówno Sprzedający jak i Kupujący będą w momencie sprzedaży nieruchomości zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Tak więc strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży części Budynku na Nieruchomości 2, w stosunku do których nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a okres pomiędzy wydaniem powierzchni pierwszemu najemcy a datą dokonania transakcji będzie dłuższy niż 2 lata.

Zatem w sytuacji kiedy Kupujący i Sprzedający nieruchomość złożą do właściwego dla Nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, to przedmiotowa dostawa w odniesieniu do części Budynku oddanych w najem położonych na Nieruchomości 2, które objęte będą zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowiony jest Budynek.

Z uwagi na to, że sprzedaż Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a analiza zwolnienia dostawy ww. Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest bezprzedmiotowa.

Reasumując, planowane zbycie Nieruchomości 2 zabudowanej Budynkiem w części odpowiadającej powierzchniom Budynku, co do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni najemcy a datą sprzedaży będzie dłuższy niż dwa lata podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, natomiast w odniesieniu do Nieruchomości 1 zabudowanej dwoma budynkami oraz Nieruchomości 2 w części odpowiadającej Budynkowi które nie były przedmiotem czynności opodatkowanych VAT oraz w stosunku do których nie doszło do pierwszego zasiedlenia w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zbycie to będzie podlegało zwolnieniu w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowione są ww. Budynki.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca (komornik sądowy) jako płatnik podatku nie będzie zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia podatku od towarów i usług, gdyż transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.