Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.20.2018.2.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-27
Teza: Prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach otrzymanych za wynajem dźwigów wraz z operatorem na potrzeby świadczonej na rzecz kontrahenta zagranicznego usługi montażu.
Słowa kluczowe: nabywca; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2017 r. (data wpływu 16 stycznia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 27 lutego 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach otrzymanych za wynajem dźwigów wraz z operatorem na potrzeby świadczonej na rzecz kontrahenta zagranicznego usługi montażu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 5 marca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach otrzymanych za wynajem dźwigów wraz z operatorem na potrzeby świadczonej na rzecz kontrahenta zagranicznego usługi montażu.

We wniosku, oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

… Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka), czynny podatnik podatku od towarów i usług, zajmuje się dostarczaniem instalacji hydrauliki siłowej, systemów elektrycznych, rozwiązań z zakresu automatyki oraz montażem mechanicznym zgodnie z wymaganiami klienta na aplikacjach/urządzeniach morskich i offshorowych. Spółka zawarła umowę na podstawie której została wyznaczona przez kontrahenta preferowanym dostawcą prac montażowych na aplikacjach/urządzeniach morskich i offshorowych. Kontrahent zagraniczny jako producent i dostawca aplikacji/urządzeń morskich i offshorowych dla swoich końcowych kontrahentów zamawia usługi montażu w Spółce. Na podstawie przesłanego zamówienia, dołączonych rysunków i specyfikacji Spółka szacuje nakład pracy dla poszczególnych operacji i po ich zaakceptowaniu przystępuje do realizacji zamówienia, które sprowadza się do zbudowania kompletnego urządzenia. Spółka konstrukcje stalowe do wykonania urządzenia otrzymuje w częściach od Zamawiającego. W pierwszym etapie konstrukcje stalowe są rozładowywane ze środków transportu. Z uwagi na to, że są to elementy o dużych gabarytach do ich rozładunku Spółka korzysta z usług zewnętrznych podmiotów, wynajmując od nich odpowiedni sprzęt dźwigowy wraz z operatorem. Usługi świadczone przez kontrahenta oprócz rozładunku elementów konstrukcyjnych dźwigu są też niezbędne w procesie montowania urządzenia (przestawianie elementów konstrukcyjnych, podnoszenie elementów na wyższą wysokość, ich obracanie, łączenie, itp.). Następnie przeprowadzane są audyty jakościowe, testy i kontrole pracy urządzenia. W dalszym etapie ze względu na gabaryty urządzenia następuje rozłożenie go na mniejsze części, co umożliwi ich transport i załadunek na samochody lub statki. Do powyższej czynności Spółka ponownie korzysta z usług zewnętrznego podmiotu wynajmując dźwigi wraz z operatorem do ich przeprowadzenia.

Spółka wystawia faktury obciążając zleceniodawcę wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usługi montażu urządzenia. Wartość nabytych usług związanych z wynajęciem dźwigów wraz z operatorem zakupionych od specjalistycznych podmiotów stanowi element kalkulacyjny wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi montażu urządzenia.

Spółka klasyfikuje świadczone na rzecz kontrahenta zagranicznego usługi montażu jako:

*   30.11.9 Usługi związane z przebudową, odbudową i wyposażaniem statków, platform i konstrukcji pływających; usługi podwykonawców związane z produkcją statków i konstrukcji pływających i/lub
*   28.99.99 Usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Odnośnie klasyfikacji statystycznej nabywanych przez Spółkę usług wynajmu dźwigu wraz z operatorem, to podmioty świadczące ww. usługę zazwyczaj nie podają na wystawianych fakturach klasyfikacji statystycznej lecz używają określeń: rozładunek, usługa dźwigowa, wyjątkowo na fakturach znajduje się opis 43.99.9 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych.

Spółka wyjaśniła, że świadczy usługi zarówno dla podmiotów zagranicznych nieposiadających w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, jak również dla podmiotów zagranicznych zarejestrowanych do podatku VAT w Polsce (Spółka nie posiada wiedzy z jakiego tytułu), jak również dla podmiotów posiadających siedzibę w Polsce (zarejestrowanych czynnych podatników VAT),

Spółka posiada dokumenty, z których wynika związek nabywanych usług wynajmu dźwigu wraz z operatorem ze świadczoną usługą montażu.

Usługi montażu urządzenia nie są związane z konkretną nieruchomością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka wynajmując dźwigi wraz z operatorem do usług związanych z montażem/składaniem konstrukcji urządzeń, docelowo montowanych na statkach i platformach wiertniczych, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wynajem dźwigów wraz z operatorem?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT odliczyć podatek naliczony z faktur dokumentujących wynajem dźwigów wraz z operatorem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy wskazać, że od 2017 r. wprowadzone zostały zmiany w rozliczaniu VAT, w przypadku świadczenia usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Powyższy załącznik zawiera zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

W wykazie usług w załączniku nr 14 odwołano się do symboli PKWiU - Sekcja F, obejmujących roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków (Dział 41), roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej (Dział 42), roboty budowlane specjalistyczne (Dział 43). Należy podkreślić, że usługi wskazane w załączniku nr 14, objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia mają zastosowanie wyłącznie do robót, których przedmiotem są budynki, budowle i obiekty budowlane. W wykazie robót budowlanych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT nie zostały wymienione usługi wynajmu sprzętu z operatorem. W uwagach dodatkowych do Sekcji F wskazano, że wynajem sprzętu z operatorem należy klasyfikować w zakresie powyższego działu w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane z jego użyciem.

Zatem, ustalenie czy dana usługa podlega rozliczeniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku - ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdej sytuacji należy zbadać, czy spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz
4.  usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie jest świadczenie robót budowlanych, nie wykonuje on również robót ogólnobudowlanych i specjalistycznych w zakresie budownictwa oraz prac inżynierii lądowej i wodnej. Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym wykonuje usługi montażu urządzeń z elementów stalowych dostarczanych przez zleceniodawcę. Powyższe urządzenia zleceniodawca będzie montował na urządzeniach morskich i offshorowych. Pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniodawcą nie jest zawierana umowa o roboty budowlane. Do czynności związanych z montażem urządzeń Spółka korzysta z usług podatników, wynajmując od nich odpowiedni sprzęt dźwigowy wraz z operatorem.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług,

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Należy wskazać, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Jak wskazano wyżej w wykazie robót budowlanych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT nie zostały wymienione usługi wynajmu sprzętu z operatorem. W uwagach dodatkowych do Sekcji F wskazano, że wynajem sprzętu z operatorem należy klasyfikować w zakresie powyższego działu w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane z jego użyciem.

Uwzględniając powyższe, w zaistniałym stanie faktycznym nie będą miały zastosowania przepisy art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, zatem Wnioskodawca będzie miał prawo na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT odliczyć podatek naliczony z faktur dokumentujących wynajem dźwigów wraz z operatorem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Tut. organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) przywołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powołanych przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki:

1.  odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,
2.  towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego),
3.  faktura dokumentuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, czyli została na niej wskazana kwota podatku.

Jednak, jak stanowi art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy – podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

W tym miejscu należy wskazać, że z treści art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków. Przepis ten winien być rozumiany w ten sposób, że upoważnia do odliczenia podatku naliczonego nie tyle w sytuacji, gdy podatnik podatku od towarów i usług wykazuje podatek należny z tytułu wykonywania na terytorium kraju czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ale gdy wykazuje fakt dostawy towarów lub świadczenia usług, które z uwagi na przepisy dotyczące miejsca świadczenia opodatkowane są poza terytorium kraju.

Przepis ten wprowadza dwa podstawowe warunki, których łączne spełnienie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z usługami świadczonymi poza terytorium kraju:

1.  pierwszym z nich jest to, aby hipotetycznie – w przypadku świadczenia takich samych usług w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady zatem świadczenie usług poza terytorium kraju powinno mieć charakter sprzedaży opodatkowanej;
2.  drugi z tych warunków dotyczy posiadania przez podatnika dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności opodatkowanych poza terytorium kraju i ich związek z importem lub nabyciem towarów i usług na terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

W konsekwencji należy stwierdzić, że powyższe uregulowania prawne dowodzą, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, to ich przedmiotem muszą być wyłącznie ww. usługi budowlane, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca – główny wykonawca.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy:

*   dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy,
*   dana usługa jest świadczona przez podwykonawcę.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż Spółka nabywa od kontrahentów usługi wynajmu dźwigu wraz z operatorem (podmioty świadczące ww. usługę zazwyczaj nie podają na wystawianych fakturach klasyfikacji statystycznej lecz używają określeń: rozładunek, usługa dźwigowa, wyjątkowo na fakturach znajduje się opis 43.99.9). Natomiast sama wykonuje czynności sklasyfikowane wg PKWiU jako 30.11.9 lub 28.99.99. Zatem w tej sytuacji, nie wystąpi transakcja opodatkowana na zasadach odwrotnego obciążenia, bowiem nie zostanie spełniony m.in. warunek nabycia usług od podwykonawcy, gdyż Spółka świadczy usługi które nie zostały wymienione w załączniku nr 14.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia (opodatkowania) danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W świetle regulacji ust. 2 tego artykułu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

Stosownie do art. 28a ustawy ‒ na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku ‒ rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Ww. przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem, według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Stosownie do brzmienia art. 28c ust. 1 cyt. ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Z powołanych przepisów wynikają dwie podstawowe zasady odnoszące się do miejsca świadczenia usług. Dotyczą one miejsca świadczenia usług w zależności od statutu usługobiorcy. I tak, miejscem świadczenia usługi dla podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Przy czym, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast miejscem świadczenia usług dla podmiotu niebędącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce siedziby działalności gospodarczej usługodawcy.

Jednakże niniejsze zasady nie mają zastosowania w odniesieniu do wyjątków wymienionych w art. 28b ust. 1 ustawy (dotyczących usług świadczonych na rzecz podatników) oraz art. 28c ust. 1 ustawy (dotyczących usług świadczonych dla podmiotów niebędących podatnikami).

Z opisu spraw wynika, że Spółka czynny podatnik podatku od towarów i usług świadczy usługi montażu urządzeń zarówno dla podmiotów zagranicznych nieposiadających w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, jak również dla podmiotów zagranicznych zarejestrowanych do podatku VAT w Polsce, jak również dla podmiotów posiadających siedzibę w Polsce (zarejestrowanych czynnych podatników VAT). Spółka wystawia faktury obciążając zleceniodawcę wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usługi montażu urządzenia. Na rzecz kontrahenta świadczone usługi te klasyfikuje jako:

*   30.11.9 Usługi związane z przebudową, odbudową i wyposażaniem statków, platform i konstrukcji pływających; usługi podwykonawców związane z produkcją statków i konstrukcji pływających i/lub
*   28.99.99 Usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Na potrzeby świadczonych usług Spółka korzysta z usług zewnętrznych podmiotów wynajmując od nich odpowiedni sprzęt dźwigowy wraz z operatorem. Wartość nabytych usług związanych z wynajęciem dźwigów wraz z operatorem zakupionych od specjalistycznych podmiotów stanowi element kalkulacyjny wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi montażu urządzenia.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że w przypadku gdy miejscem świadczenia wykonywanych przez Spółkę usług montażu urządzenia na rzecz podmiotu zagranicznego jest terytorium kraju to Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wynajem dźwigów wraz z operatorem na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim nabycie to służy czynnościom opodatkowanym. Natomiast w przypadku gdy miejscem świadczenia wykonywanych usług jest kraj inny niż Polska, Spółce również przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jednak na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, pod warunkiem że usługa gdyby była wykonywana na terytorium kraju, byłaby opodatkowana podatkiem od towarów i usług, oraz Spółka posiada dokumenty, z których wynika związek poniesionych wydatków – nabytych towarów i usług – z usługą świadczoną poza terytorium kraju.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje Spółce o ile nie zachodzą inne ograniczenia przewidziane w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.