Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.237.2025.1.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-08
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy działek.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów
działki
gmina
linia-linia energetyczna
nieruchomości-nieruchomość zabudowana
obiekt-obiekt budowlany
zamiana
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów
niezabudowanych innych niż tereny budowlane
1
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy działek nr 2 oraz 1.

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług
    (dalej: VAT), zarejestrowanym jako podatnik czynny.
    Gmina zamierza dokonać zamiany nieruchomości stanowiących grunty leśne zalesione na
    grunty stanowiące własność Skarbu Państwa, będące w zarządzie A. W ramach
    przedmiotowej zamiany nieruchomości Gmina przeniesie na rzecz A. prawo własności
    nieruchomości wymienionych poniżej:
        działki nr 1 o pow. (...) ha, nr 2 o pow. (...) ha, nr 3 o pow. . (...) ha, nr 4 o pow. . (...)
        ha w obrębie (...) zgodnie z planem miejscowym zagospodarowania przestrzennego
        przeznaczone pod tereny lasów (32.ZL),
        działka nr 5 o pow. . (...) ha w obrębie (...), zgodnie z planem miejscowym
        zagospodarowania przestrzennego przeznaczona pod tereny lasów (22.ZL),
        działka nr 6 o pow. (...) ha w obrębie (...), zgodnie z planem miejscowym
        zagospodarowania przestrzennego przeznaczona pod tereny rolnicze, lasy, tereny
        wód śródlądowych (R,ZL.5),
        działka nr 7 o pow. (...) ha w obrębie (...), zgodnie z planem miejscowym
        zagospodarowania przestrzennego przeznaczona pod tereny rolnicze, lasy, tereny
        wód śródlądowych (R,ZL.6).
    W ramach przedmiotowej zamiany nieruchomości A. przeniesie na rzecz Gminy prawo
    własności nieruchomości nr 8, nr 9 oraz nr 10 w obrębie (...).
    Działki o numerach 2 oraz 1 stanowią tereny przeznaczone w miejscowym planie
    zagospodarowania przestrzennego pod tereny lasów. Na działkach nie znajdują się żadne
    zabudowania, ale przebiegają przez nie linie elektroenergetyczne napowietrzne.
    Przedmiotowa infrastruktura nie stanowi własności Gminy. Gmina nie dysponuje również
    prawem do dysponowania przedmiotową infrastrukturą jak właściciel. Linie
    elektroenergetyczne stanowią własność przedsiębiorstwa energetycznego i nie będą
    przedmiotem dostawy na rzecz Skarbu Państwa w ramach transakcji zamiany.

## Pytanie

Czy dostawa działek nr 2 oraz 1 położonych w obrębie (...) na rzecz A. będzie podlegać
    zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie

    Zdaniem Gminy, dostawa działek nr 2 oraz 1 położonych w obrębie (...) na rzecz A., będzie
    podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność
    rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. W
    konsekwencji, zamiana stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt
    1 ustawy o VAT, pomimo braku przekazania między stronami świadczenia pieniężnego.
    Zamiana nieruchomości skutkuje bowiem przeniesieniem prawa do rozporządzania
    zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.
    W przypadku zawarcia umowy zamiany obie strony występują jednocześnie w charakterze
    dostawcy i nabywcy, zatem mamy do czynienia z dwiema odrębnymi dostawami towarów.
    Każda z tych dostaw podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w zależności od okoliczności
    występujących po stronie podmiotów zawierających umowę zamiany, wobec czego każdy
    z podatników podatku VAT dokonujący zamiany nieruchomości może w różny sposób
    opodatkowywać dokonywaną przez siebie dostawę.
    Definicję towaru zawiera art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, pod
    pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Dostawa gruntu będzie zatem dostawą towaru.
    Ustawa o VAT przewiduje odmienne skutki podatkowe dla dostawy gruntu zabudowanego
    oraz dla dostawy gruntu niezabudowanego.
    Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli
    trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy
    opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że w przypadku dostawy
    nieruchomości zabudowanych, dostawa gruntu podlega opodatkowaniu VAT według
    zasad właściwych dla dostawy znajdujących się na nim budynków, budowli lub ich części,
    jako element podstawy opodatkowania tychże budynków, budowli lub ich części. Dostawa
    gruntu niezabudowanego z kolei może podlegać opodatkowaniu według stawki
    podstawowej lub korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów
    niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Oznacza to, że dostawa gruntów
    spełniających definicję terenów budowlanych co do zasady podlega opodatkowaniu
    według stawki podstawowej, dostawa terenów innych niż budowlane natomiast korzysta
    ze zwolnienia od podatku VAT.
    Jak wskazuje art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, terenem budowlanym są grunty przeznaczone
    pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w
    przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i
    zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym.
    O przeznaczeniu danego terenu pod zabudowę, na gruncie ustawy o VAT, decydują w
    pierwszej kolejności zapisy zawarte w miejscowym planie zagospodarowania
    przestrzennego (czyli w akcie prawa miejscowego powszechnie obowiązującego na
    obszarze działania organu, który ustanowił to prawo), a w przypadku jego braku, decyzja o
    warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu lub decyzja o lokalizacji inwestycji celu
    publicznego (jako akt indywidualny prawa administracyjnego wydany dla konkretnego
    inwestora). Nie mają w tym zakresie znaczenia postanowienia innych aktów określających
    przeznaczenie nieruchomości, w tym np. ewidencji gruntów lub studium uwarunkowań i
    kierunków zagospodarowania przestrzennego.

    Działki o numerach 2 oraz 1, przez które przebiegają linie elektroenergetyczne
    napowietrzne, stanowią tereny przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania
    przestrzennego pod tereny lasów. Należy zatem uznać, że nie stanowią one gruntów
    budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.
    Gmina pragnie zaznaczyć, iż zgodnie z art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1061 ze zm.), urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary,
    gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych
    nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Jest to szczególna regulacja
    prawna, stanowiąca przełamanie zasady superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i
    budowle trwale związane z gruntem stanowią własność właściciela gruntu. Nie dotyczy to
    jednak urządzeń służących do przesyłu płynów, pary, gazu, energii elektrycznej itp., które
    na mocy przywołanego art. 49 § 1 KC stanowią własność przedsiębiorcy przesyłowego.
    Z powyższego wynika, że wskazane elementy infrastruktury energetycznej (linie
    napowietrzne) nie stanowią własności Gminy, zarówno w sensie ekonomicznym, jak i
    prawnym, wobec czego zdaniem Gminy, przedmiotem dostawy na rzecz A. będą jedynie
    grunty, bez przedmiotowej infrastruktury. Sam fakt przebiegu linii elektroenergetycznych
    przez działki stanowiące własność zbywcy, zdaniem Gminy nie czyni ich przedmiotem
    transakcji, skoro Gmina nie posiada ani faktycznego, ani ekonomicznego władztwa nad
    infrastrukturą.
    Tym samym, dla potrzeb rozliczenia VAT sprzedaż przedmiotowych działek powinna być
    traktowana jako sprzedaż gruntu niezabudowanego. Stanowisko to potwierdza
    orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym np. w wyroku NSA z dnia 26 kwietnia 2022
    r., sygn. I FSK 49/22 w którym sąd orzekł, że „Konkludując, prawidłowa interpretacja art. 2
    pkt 33 ustawy o VAT wiąże się z przyjęciem, iż terenem budowlanym jest grunt, który
    zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (względnie decyzją o
    warunkach zabudowy) został przeznaczony na cele budowlane, przy czym decydujące
    znaczenie ma w tym kontekście wskazane w planie przeznaczenie podstawowe,
    dominujące. Zatem skoro art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT przewiduje zwolnienie od
    podatku dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, to należy
    uznać, iż znajduje ono zastosowanie w przypadkach, w których przeznaczenie
    podstawowe gruntów stanowiących przedmiot transakcji jest – zgodnie z planem
    miejscowym – inne niż budowlane”.
    Podobnie orzekł NSA w sprawie z dnia 10 listopada 2021 r., sygn. I FSK 575/18, wskazując,
    że: „O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9
    ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu
    podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli
    ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu.
    Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne
    przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim
    jakiegokolwiek obiektu budowlanego. Możliwość zrealizowania na danym terenie
    jakiejkolwiek budowli nie przesądza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako
    terenu przeznaczonego pod zabudowę, co dotyczy zwłaszcza terenów zieleni”.
    Analogiczne stanowisko przedstawia wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w
    Lublinie z dnia 30 kwietnia 2019 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 55/19, wyrok WSA w
    Warszawie z dnia z dnia 9 sierpnia 2017 r., sygn. III SA/Wa 2789/16, wyrok NSA z dnia 31
    stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1771/16, jak również wyrok WSA w Łodzi w wyroku z dnia
    28 lutego 2019 r., sygn. I SA/Łd 671/18.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, dostawa działek 2 oraz 1 na rzecz A.
    będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Według art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Natomiast jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej
    sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
    Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana,
    musi być wykonana przez podatnika, działającego w ramach działalności gospodarczej.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W świetle art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Z kolei na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.

    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy regulacji nie wynika, że
    odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać
    pieniężną.
    Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar
    lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna a w części
    rzeczowa. Zatem, dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia
    ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego
    wynagrodzenie za tę czynność.
    W myśl powyższych regulacji prawnych należy uznać, że zamiana towarów, co do zasady
    jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ
    w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.
    W tym miejscu należy zauważyć, że ma mocy art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
    Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):
      Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę
      własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej
      rzeczy.
    Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy,
    występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.
    Zgodnie z art. 604 Kodeksu cywilnego:
      Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.
    Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w
    stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się
    obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny
    charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana
    nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi
    nieruchomościami jak właściciel.
    Na mocy art. 158 Kodeksu cywilnego:
      Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być
      zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej
      własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio
      zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być
      w akcie wymienione.
    Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest
    czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa
    zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema
    odpłatnymi dostawami towarów. W konsekwencji przeniesienie własności nieruchomości
    na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Oznacza to, że w analizowanej sprawie w odniesieniu do planowanej dostawy opisanych
    we wniosku działek nr 2 oraz 1 wystąpią Państwo w charakterze podatnika podatku od
    towarów i usług, a powyższa czynność będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, o
    której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług.
    W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział
    opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
      budowlane.
    Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:
      Przez tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie
      z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku
      takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania
      terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu
      przestrzennym.
    Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której
    przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż
    budowlane.
    Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości
    gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich
    opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny
    przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania
    przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach
    zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym.
    Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako akt prawa miejscowego, wiąże
    zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki
    organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan
    zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu
    zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny
    przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
    W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o
    planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):
      Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym
      uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód
      wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów
      zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu,
      należy do zadań własnych gminy.
    Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
    Według art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
      1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
      inwestycji celu publicznego;
      2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala
      się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 pkt 1, 6 i 9 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym:
    W planie miejscowym określa się obowiązkowo:

      1) przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu
      lub różnych zasadach zagospodarowania;
      6) zasady kształtowania zabudowy oraz wskaźniki zagospodarowania terenu,
      maksymalną i minimalną nadziemną intensywność zabudowy, minimalny udział
      powierzchni biologicznie czynnej, maksymalny udział powierzchni zabudowy,
      maksymalną wysokość zabudowy, minimalną liczbę i sposób realizacji miejsc do
      parkowania, w tym miejsc przeznaczonych do parkowania pojazdów zaopatrzonych
      w kartę parkingową, oraz linie zabudowy i gabaryty obiektów;
      9) szczególne warunki zagospodarowania terenów oraz ograniczenia w ich
      użytkowaniu, w tym zakaz zabudowy.
    Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo
    przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub
    różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww.
    plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod
    zabudowę.
    Przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można
    kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym
    planie zagospodarowania przestrzennego, lecz należy również wziąć pod uwagę jego
    przeznaczenie uzupełniające, dopuszczalne wynikające z tego planu. Ustawodawca
    bowiem definiując w art. 2 pkt 33 ustawy teren budowlany wskazuje, że decydujące
    znaczenie mają m.in. zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie
    zawężając przy tym, że chodzi wyłącznie o podstawowe przeznaczenie określone w tym
    planie. Sama możliwość wybudowania obiektów budowlanych oznacza, że grunty te
    stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę.
    Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996
    r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen:
      „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez
      państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.
    Tym samym, również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany
    uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod
    zabudowę.
    Nie jest więc terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania
    przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w
    przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach
    zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji
    inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.
    Ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego
    gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz
    wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia pozostaje przy tym
    klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków
    zagospodarowania przestrzennego.
    Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe
    niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy,
    pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane –
    są zwolnione od podatku.
    Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” należy odwołać się do definicji
    zawartych w ustawie z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze
    zm.).
    W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

      Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć
      budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami
      zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem,
      wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
    Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt
      budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty
      liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne,
      wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice
      reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje),
      ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub
      urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje
      uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla
      pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także
      części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni
      jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń)
      oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
      technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
    Stosownie do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym − należy przez to rozumieć obiekt
      budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności
      droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg,
      rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona
      bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja
      kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane
      w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już
      istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego
      części ani urządzenia budowlanego.
    Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, zamierzają Państwo dokonać zamiany
    nieruchomości stanowiących grunty leśne zalesione na grunty stanowiące własność
    Skarbu Państwa, będące w zarządzie A. W ramach przedmiotowej zamiany nieruchomości
    przeniosą Państwo na rzecz A. prawo własności wskazanych w opisie sprawy
    nieruchomości, w tym działek o numerach 2 oraz 1, które są przedmiotem Państwa
    zapytania. Działki 2 oraz 1 stanowią tereny przeznaczone w miejscowym planie
    zagospodarowania przestrzennego pod tereny lasów. Na działkach nie znajdują się żadne
    zabudowania, ale przebiegają przez nie linie elektroenergetyczne napowietrzne.
    Przedmiotowa infrastruktura nie stanowi Państwa własności. Nie dysponują Państwo
    również prawem do dysponowania przedmiotową infrastrukturą jak właściciel. Linie
    elektroenergetyczne stanowią własność przedsiębiorstwa energetycznego i nie będą
    przedmiotem dostawy na rzecz Skarbu Państwa w ramach transakcji zamiany. Są państwo
    podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT), zarejestrowanym jako podatnik
    czynny.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii zastosowania zwolnienia dla dostawy działek nr 2
    oraz 1 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
    Stosownie do art. 46 § 1Kodeksu cywilnego:
      Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot
      własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich
      budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu
      przedmiot własności.
    Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

      Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych
      praw rzeczowych.
    Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego:
      Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu
      należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak
      również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
    Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt
    wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.
    Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu,
      energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych
      nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
    Z powyższego przepisu wynika, że jeśli przebiegające przez działkę sieci są przyłączone do
    przedsiębiorstw przesyłowych to stanowią własność tych przedsiębiorstw.
    Wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w
    przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z
    prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie
    „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od
    krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W
    orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V.
    TSUE wyraził pogląd, że wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI
    Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel,
    nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1),
    jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym
    przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy rzeniesienie prawa do dysponowania rzeczą
    jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).
    Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy
    przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym znajduje się budynek/budowla,
    niestanowiący własności zbywcy, to mimo, że ten obiekt budowlany stanowi w świetle
    prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów
    i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak
    właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem
    przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).
    W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Państwa gruntu
    (działek 2 oraz 1), na którym znajdują się obiekty budowlane – linie elektroenergetyczne
    napowietrzne, które na dzień sprzedaży nie będą stanowić Państwa własności. Nie sposób
    więc przyjąć, że będą Państwo dokonywać dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na
    nich ww. naniesieniami, które nie stanowią Państwa własności. To podmiot trzeci –
    przedsiębiorstwo energetyczne, a nie Państwo jako zbywający, znajduje się w faktycznym
    posiadaniu ww. naniesień i korzysta z nich jak właściciel. Zatem dostawa ww. naniesień,
    których nie są Państwo właścicielami nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu
    art. 7 ust. 1 ustawy.
    Tak więc, w przypadku planowanej dostawy działek nr 2 oraz 1, przedmiotem dostawy
    będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za grunt niezabudowany, o
    którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ znajdują się na nich obiekty
    budowlane – linie elektroenergetyczne napowietrzne.
    Dostawa działek i nr 2 oraz 1 nie będzie zatem korzystała ze zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ przepis ten stosuje się tylko do dostawy
    terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji
    grunt ten jest już zabudowany.

    Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Ponadto podkreślam, że w tej interpretacji udzielono odpowiedzi tylko w zakresie
    zadanego pytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1
    ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności możliwości
    zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy (...), gdyż nie
    sformułowano w tym zakresie pytania oraz stanowiska.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych
    zauważyć należy, że zapadają one w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im
    stanów faktycznych. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako
    cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego,
    należy wskazać, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których
    zostały wydane. Analiza ich stanów faktycznych wskazuje, że są one odmienne od
    przedstawionej przez Państwa sytuacji ponieważ poruszają kwestie kwalifikacji
    niezabudowanych gruntów, tj. dokonywania oceny czy grunty te są przeznaczone pod
    zabudowę, czy istnieje możliwość zrealizowania na nich (w przyszłości) jakiegokolwiek
    obiektu budowlanego oraz związane z tym kwestie przeznaczenia podstawowego oraz
    uzupełniającego gruntów niezabudowanych – zgodnie z planem miejscowym. Wskazane
    przez Państwa orzeczenia nie mogą zatem stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w
    niniejszej sprawie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.