Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-74/09/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-04-08
Teza: Czy partycypacja bezzwrotna będzie podlegała podatkowi dochodowemu: - z datą dokonania wpłaty, - czy jako przychody przyszłych okresów będzie rozliczana proporcjonalnie do amortyzacji budynku, którego budowa będzie współfinansowana z tych środków, - czy jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21, który mówi, że dotacje, subwencje i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a – 16m?
Słowa kluczowe: fundusz-Krajowy Fundusz Mieszkaniowy; partycypacja; towarzystwo-Towarzystwo Budownictwa Społecznego (TBS)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2009r. (data wpływu do tut. Biura 23 stycznia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych wartości partycypacji wpłaconych zgodnie z art. 29 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych wartości partycypacji wpłaconych zgodnie z art. 29 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka działa w oparciu o Kodeks spółek handlowych oraz ustawę z dnia 26 października 1995r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 98, poz. 1070 ze zm.). Spółka planuje budowę lokali mieszkalnych na wynajem, których budowa będzie finansowana w części z kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego oraz w części z wpłat partycypantów.

Zgodnie z art. 29 ust.1 pracodawca, działając w celu uzyskania lokali mieszkalnych dla swoich pracowników, a także osoby prawne mające interes w uzyskaniu lokali mieszkalnych przez wskazanie przez nie osoby trzeciej mogą zawierać z towarzystwem umowy w sprawie partycypacji w kosztach budowy tych lokali.

Partycypacja ta będzie bezzwrotną wpłatą na rzecz Towarzystwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy partycypacja bezzwrotna będzie podlegała podatkowi dochodowemu:

*   z datą dokonania wpłaty,
*   czy jako przychody przyszłych okresów będzie rozliczana proporcjonalnie do amortyzacji budynku, którego budowa będzie współfinansowana z tych środków,
*   czy jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21, który mówi, że dotacje, subwencje i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a – 16m?

Zdaniem wnioskodawcy:

Otrzymana bezzwrotna partycypacja, z której Spółka będzie finansować budowę budynków mieszkalnych na wynajem w ramach działalności Towarzystwa (zgodnie z w/w ustawą) jest przychodem zwolnionym z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o pdop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Kosztami uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop są natomiast koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o pdop przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; a w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem zaś jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Należy zatem zauważyć, iż z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem może być tylko ta wartość, która definitywnie wchodzi do majątku podatnika a kosztem uzyskania przychodów tylko te wydatki, które miały na celu osiągnięcie tego przychodu. W związku z powyższym, użyty w cytowanym wyżej przepisie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop termin „otrzymane” przychody należy rozumieć jako uzyskane definitywnie, a więc jako przychody podatkowe kwalifikowane są jedynie bezzwrotne przysporzenia majątkowe.

Stosownie do art. 29 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 26 października 1995r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 ze zm.) pracodawca, działając w celu uzyskania lokali mieszkalnych dla swoich pracowników, a także osoby prawne mające interes w uzyskaniu lokali mieszkalnych przez wskazane przez nie osoby trzecie mogą zawierać z towarzystwem umowy w sprawie partycypacji w kosztach budowy tych lokali. Jednocześnie powiat, gmina lub związek międzygminny, działając w celu podnajmowania lokali mieszkalnych osobom fizycznym, może zawierać z towarzystwem umowy w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokali mieszkalnych, których będzie najemcą.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka planuje budowę lokali mieszkalnych na wynajem, których budowa będzie finansowana m.in. z wpłat partycypantów. Partycypacja ta będzie bezzwrotną wpłatą na rzecz Towarzystwa.

Dokonując oceny skutków podatkowych otrzymania bezzwrotnej partycypacji, Wnioskodawca powołał się na przepis art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o pdop, zgodnie z którym wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14 i 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Należy zatem wskazać, iż przepis ten odnosi się do czterech rodzajów środków: dotacji, subwencji, dopłat i nieodpłatnych świadczeń. Definicję pierwszych spośród nich zawiera art. 106 ust. 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r., Nr 249, poz. 2104 ze zm.). Na mocy tego przepisu dotacjami są, podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na:

1.  finansowanie lub dofinansowanie: a) zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami, b) ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego, c) bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego, d) zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym oraz podmiotom wymienionym w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 oraz z 2004 r. Nr 64, poz. 593, Nr 116, poz. 1203 i Nr 210, poz. 2135), zwanym dalej "organizacjami pozarządowymi", e) kosztów realizacji inwestycji - zwane dalej "dotacjami celowymi";
2.  dofinansowanie działalności bieżącej ustawowo wskazanego podmiotu, zwane dalej "dotacjami podmiotowymi";
3.  dopłaty do określonych rodzajów wyrobów lub usług, kalkulowanych według stawek jednostkowych, zwane dalej "dotacjami przedmiotowymi"; 3a) realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2, lub projektów realizowanych w ramach tych programów, zwane dalej "dotacjami rozwojowymi";
4.  dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnej ustawie;
5.  pierwsze wyposażenie w środki obrotowe nowo tworzonych zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych.

Na mocy unormowań art. 107 ust. 2 ustawy o finansach publicznych dotacjami celowymi są także środki przekazywane przez państwowe i samorządowe fundusze celowe oraz inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, banków i spółek prawa handlowego na finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty. Funduszem celowym jest przy tym fundusz powołany ustawowo, którego przychody pochodzą ze środków publicznych, a wydatki są przeznaczone na realizację wyodrębnionych zadań, działający jako osoba prawna lub stanowiący wyodrębniony rachunek bankowy, którym dysponuje organ wskazany w ustawie tworzącej fundusz (art. 29 ust. 1 i 2 wskazanej ustawy). Do funduszy celowych, zgodnie z art. 29 ust. 3 pkt 1 nie zalicza się jednak ustawowo tworzonych rachunków bankowych, których ustawa tworząca nie określiła jako fundusz celowy.

**

Z tego względu nie można uznać bezzwrotnej partycypacji za dotację celową. Partycypacja ta nie jest również subwencją, stanowiącą wydatek budżetu państwa ani dopłatą oraz nie spełnia również przesłanek uznania jej za nieodpłatne świadczenie.

Oznacza to, że bezzwrotna partycypacja nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o pdop, a tym samym dochód związany z tą partycypacją nie jest wolny od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie tego przepisu.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o pdop do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Przepisy ustawy o podop nie regulują w sposób szczególny opodatkowania działalności w zakresie budownictwa mieszkaniowego polegającego na budowie lokali mieszkalnych na wynajem. W związku z tym, że wybudowane lokale mieszkalne stanowić będą dla Spółki odpowiednik towaru – otrzymane bezzwrotne partycypacje od przyszłych najemców tych lokali wnoszone na podstawie zawartych umów – stosownie do przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o pdop nie są zaliczone do przychodów.

Jednocześnie jednak poniesione na budowę tych lokali wydatki do czasu ich sprzedaży nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z wyżej cyt. przepisem 15 ust. 1 ustawy o pdop.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

**