Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.303.2019.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-09
Teza: Opodatkowania planowanej transakcji zbycia składników majątku oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; czynności-czynności opodatkowane; dostawa-dostawa towarów; działki; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 24 maja 2019 r. (data wpływu 28 maja 2019 r.) uzupełnionym w dniu 2 sierpnia 2019 r. (data wpływu 7 sierpnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 26 lipca 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej transakcji zbycia składników majątku oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej transakcji zbycia składników majątku oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony w dniu 2 sierpnia 2019 r. (data wpływu 7 sierpnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 26 lipca 2019 r., doręczone w dniu 26 lipca 2019 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Spółka Akcyjna
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Sp. z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, uzupełnione w odpowiedzi na wezwanie Organu:

A. Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca 1”) jest polskim rezydentem podatkowym i czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Wnioskodawca 1 jest podmiotem zajmującym się działalnością budowlaną, w ramach której świadczy różnego rodzaju usługi budowlano-produkcyjne na terytorium całej Polski.

Wnioskodawca 1 świadczy szeroki zakres usług, który obejmuje w szczególności:

1.  usługi generalnego wykonawstwa w następujących dziedzinach:
    *   biura i sale konferencyjne - wykonawstwo inwestycji komercyjnych a także działanie jako deweloper powierzchni;
    *   obiekty handlowe - wykonawstwo sklepów, galerii handlowych, centrów handlowo-usługowych; drogi i mosty - wykonawstwo i utrzymanie infrastruktury komunikacyjnej; obiekty hydrotechniczne; modernizacja szlaków kolejowych;
    *   inwestycje oświatowe dla szkół wyższych, w tym budowa parków naukowo- technologicznych; lotniska, w tym budowa i remonty pasów startowych, dróg kołowania oraz nowoczesnych terminalów pasażerskich;
    *   osiedla mieszkaniowe i hotele;
    *   wykonawstwo zakładów produkcyjnych, centrów logistycznych oraz hal przemysłowych i magazynowych;
2.  usługi:
    *   produkcji wysokiej klasy betonów dla budownictwa mostowego, drogowego, hydroinżynieryjnego, lotniskowego i przemysłowego;
    *   projektowania, produkcji i montażu konstrukcji stalowych;
    *   usługi w zakresie badań laboratoryjnych i konsultingu technologicznego w budownictwie infrastrukturalnym (Wnioskodawca 1 wykonuje incydentalnie tego typu usługi dla podmiotów trzecich);
    *   wynajmu i sprzedaży zbędnego sprzętu budowlanego, wyposażenia budowy oraz naprawa i serwis maszyn dla klientów zewnętrznych;
    *   outsourcingu pracowniczego typu inhouse outsourcing.

Struktura organizacyjna Wnioskodawcy 1

Wnioskodawca 1 posiada wewnętrzną strukturę organizacyjną wprowadzoną od dnia 3 kwietnia 2018 r. na podstawie uchwały nr 6/2018 zarządu Wnioskodawcy 1 z dnia 3 kwietnia 2018 r. Struktura organizacyjna Wnioskodawcy 1 składa się z siedemnastu zespołów operacyjnych, w tym jeden na etapie zamykania działalności, oraz czternastu zespołów funkcyjnych.

Zespoły operacyjne są podzielone na trzy piony tj. Działalność Ogólnokrajowa, Budownictwo Inżynieryjne i Budownictwo Ogólne. Każdy pion jest podległy organizacyjnie innemu Wiceprezesowi Wykonawczemu. Zespoły funkcyjne są uszeregowane w trzech pionach oraz podlegają organizacyjnie jednemu Wiceprezesowi Wykonawczemu (Pion Efektywności Operacyjnej) oraz dwóm Dyrektorom (Piony Finansowy i Pion Zarządzania Zasobami Ludzkimi). Natomiast Zespół Strategii Biznesowej.

Zespół Komunikacji oraz Zespół Prawa i Ładu Korporacyjnego są podległe bezpośrednio Prezesowi Zarządu.

Pion Działalności Ogólnokrajowej składa się z następujących zespołów operacyjnych: znajdującego się w fazie zamykania Oddziału Bitumicznego oraz samobilansującego się Oddziału („Oddział”), w skład którego wchodzi Wytwórnia zajmująca się produkcją i montażem konstrukcji stalowych i ich części w Polsce i oddział zajmujący się świadczeniem w Niemczech, na bazie kontraktów o dzieło, transgranicznych usług typu inhouse outsourcing polegających na produkcji w zakładzie klienta własnymi zasobami ludzkimi konstrukcji stalowych, takich jak wysięgniki dźwigowe, przewody paliwowe oraz hamulcowe, magazyny wysokiego składowania (ramy, kratownice, pomosty, pojemniki), zbiorniki ciśnieniowe, a także przewody hydrauliczne oraz żelbetowe elementy prefabrykowane („Oddział K”).

Pion Budownictwo Inżynieryjne składa się z następujących zespołów operacyjnych: Obszar G, Obszar W (w tym P), Obszar W (w tym Ł), Obszar K (w tym K), Obszar Kolejowy, Oddział Techniczny i Region Inżynieryjny.

Pion Budownictwo Ogólne składa się z następujących zespołów operacyjnych: Obszar W- Komercyjny, Obszar W-Mieszkaniowy, Obszar K (w tym K), Obszar Ł, Obszar P (w tym G), Obszar W i Region Ogólny.

Pion Efektywności Operacyjnej składa się z następujących zespołów funkcyjnych: Zespół Przedrealizacyjny, Zespół Wsparcia Projektów, Zespół Zrównoważonego Rozwoju.

Pion Finansowy składa się z następujących zespołów funkcyjnych: Zespół Kontrolingu, Zespół Finansów, Zespół IT, Zespół Administracji.

Pion Zarządzania Zasobami Ludzkimi składa się z następujących zespołów funkcyjnych: Zespół H., oraz Zespołu P., jak również Zespół Kadr i Płac oraz Zespół Wynagrodzeń i Benefitów.

Funkcjonowanie Oddziału w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy 1

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy 1 w ramach Oddziału jest produkcja i montaż konstrukcji stalowych i ich części w Polsce przez Wytwórnię oraz świadczenie w Niemczech transgranicznych usług typu inhouse outsourcing polegających na produkcji w zakładzie klienta własnymi zasobami ludzkimi konstrukcji stalowych, takich jak wysięgniki dźwigowe, przewody paliwowe oraz hamulcowe, magazyny wysokiego składowania (ramy, kratownice, pomosty, pojemniki), zbiorniki ciśnieniowe, a także przewodów hydraulicznych oraz żelbetowych elementów prefabrykowanych przez Oddział K.

Opisana powyżej działalność Wnioskodawcy 1 w ramach Oddziału jest prowadzona w Polsce w ramach zakładu produkcyjnego pod nazwą Wytwórnia oraz na terenie Niemiec, na bazie kontraktów o dzieło, w formule transgranicznego świadczenia usług („Usługi Transgraniczne”) przez Oddział K.

W ramach działalności realizowanej przez Wytwórnię, Wnioskodawca 1 zawarł kontrakty handlowe, na podstawie których zobowiązał się do wyprodukowania konstrukcji stalowych i ich części („Kontrakty Handlowe”).

W ramach działalności realizowanej przez Oddział K polegającej na świadczeniu Usług Transgranicznych, Wnioskodawca 1 świadczy usługi typu inhouse outsourcing, polegające na produkcji w zakładzie klienta własnymi zasobami ludzkimi Wnioskodawcy 1 produktów stalowych, takich jak wysięgniki dźwigowe, przewody paliwowe oraz hamulcowe, magazyny wysokiego składowania (ramy, kratownice, pomosty, pojemniki), zbiorniki ciśnieniowe, a także przewody hydrauliczne oraz żelbetowe elementy prefabrykowane. Odbiorcami Usług Transgranicznych są kontrahenci z branży metalowej oraz prefabrykacyjnej („Kontrahenci”). Współpraca Wnioskodawcy 1 z Kontrahentami jest realizowana na podstawie umów o dzieło (których stroną jest każdorazowo Wnioskodawca 1. za pośrednictwem Oddziału), na podstawie których Wnioskodawca 1 zobowiązuje się do wyprodukowania za pośrednictwem Oddziału określonych produktów stalowych, w ustalonej z Kontrahentami ilości oraz jakości („Kontrakty Handlowe Oddziału K”). Tym samym, na podstawie Kontraktów, Wnioskodawca 1 jest odpowiedzialny za wyprodukowanie i dostarczenie Kontrahentowi produktu końcowego, w postaci określonych w danym kontrakcie produktów stalowych, ich zgodność z umową, ewentualne wady fizyczne lub prawne, to jest - za osiągnięcie określonego rezultatu.

Dla obsługi linii biznesowej polegającej na świadczeniu Usług Transgranicznych, Wnioskodawca 1 powołał w ramach struktury organizacyjnej Oddziału Oddział K, na który składają się:

1.  oddział w K – (Z K) wpisany do rejestru handlowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy ma charakter pomocniczy w stosunku do działalności Oddziału polegającej na świadczeniu Usług Transgranicznych oraz
2.  zespół pracowników do obsługi administracyjno-biznesowej działalności w zakresie świadczenia Usług Transgranicznych, tzw. Wydział Obsługi.

Zadania Z K polegają na:

1.  obsłudze techniczno-organizacyjnej załogi pracowniczej Wnioskodawcy 1 delegowanej na teren Niemiec w celu wykonania Kontraktów Handlowych Oddziału K - zabezpieczenie kwater (poprzez zawieranie umów najmu), środków transportu i narzędzi (poprzez zawieranie umów leasingu);
2.  obsłudze finansowo-księgowej załogi pracowniczej Wnioskodawcy 1 delegowanej na teren Niemiec w celu wykonania Kontraktów Handlowych Oddziału K, w tym wypłacanie wynagrodzenia pracownikom w imieniu Oddziału jako pracodawcy, rozliczanie podatku dochodowego od osób fizycznych, obsługa świadczeń ZUS, dokonywanie okresowych rozliczeń wydatków pracowników;
3.  zabezpieczeniu pracowników (poprzez zawieranie umów ubezpieczenia);
4.  czuwaniu nad przestrzeganiem miejscowego prawa w zakresie działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1 i stosunków pracy oddelegowanych pracowników;
5.  windykacji należności Wnioskodawcy 1 z tytułu zawartych Kontraktów Handlowych Oddziału K;
6.  reprezentacji Wnioskodawcy 1 w stosunku do władz niemieckich (urzędy finansowe, miejscowe instytucje ubezpieczeniowe, urzędy celne, itp.).

W ramach Z K pracuje 9 pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę zawartych z Oddziałem, który jest ich pracodawcą. Pracownicy skierowani do pracy w Z K organizacyjnie podlegają pod Dyrektora Z K. Natomiast Dyrektor Z K organizacyjnie podlega pod Dyrektora Oddziału.

Zadania Wydział Obsługi polegają na:

1.  wyszukiwaniu i pozyskiwaniu nowych pracowników na potrzeby delegowania na teren Niemiec,
2.  zawieraniu umów z pracownikami;
3.  marketingu działalności Oddziału na terenie Niemiec;
4.  pozyskiwaniu nowych kontrahentów na terenie Niemiec;
5.  technicznoprawnej obsłudze kontaktów z Kontrahentami Niemieckimi;
6.  kierownictwie merytorycznym nad realizacją Kontraktów Handlowych Oddziału K - delegowani pracownicy podlegają instrukcjom Oddziału wydawanym przez Oddział K co do sposobu wykonania produktów stalowych stanowiących przedmiot Kontraktów Handlowych Oddziału K.

W ramach Wydziału Obsługi Oddział zatrudnia 9 osób wykonujących funkcje:

1.  handlowe (pozyskanie klienta, marketing) - 3 osoby;
2.  księgowe i kontrolingowe - 2 osoby;
3.  kadrowe i administracyjne (rekrutacja, zatrudnienie i delegowanie pracowników) - 4 osoby.

Pracownicy zatrudnieni w ramach Wydziału Obsługi oraz na potrzeby realizacji Kontraktów Handlowych Oddziału K organizacyjnie podlegają pod Dyrektora Oddziału, który wydaje im instrukcje co do sposobu wykonywania usług stanowiących przedmiot Kontraktów Handlowych Oddziału K.

Zyski z tytułu świadczenia Usług Transgranicznych dla celów niemieckiego podatku dochodowego traktowane są jako zyski tzw. stałego zakładu (permanent establishment) i podlegają opodatkowaniu w Niemczech.

Wnioskodawca 1 realizuje Kontrakty Handlowe Oddziału K przy wsparciu Z K w trybie delegowania pracowników Oddziału na teren Niemiec - zgodnie z informacjami wskazanymi powyżej, wykonanie produktów stalowych stanowiących przedmiot Kontraktów Handlowych Oddziału K następuje na terenie zakładu produkcyjnego Kontrahenta Niemieckiego.

Realizacja Kontraktów Handlowych Oddziału K w formule delegowania pracowników opiera się na następujących zasadach:

1.  Oddział wyszukuje odpowiednich kandydatów do pracy w zależności od potrzeb Kontrahenta Niemieckiego i konkretnego Kontraktu Handlowego Oddziału K;
2.  zakwalifikowane osoby podpisują umowę o pracę z Oddziałem;
3.  pracownicy są delegowani przez Oddział do Kontrahenta Niemieckiego na rachunek Oddziału i tam wykonują produkty stanowiące przedmiot Kontraktu Handlowego Oddziału K;
4.  Oddział uzyskuje dla delegowanych pracowników tzw. zaświadczenia A1, potwierdzające, że delegowani pracownicy w zakresie zabezpieczenia społecznego podlegają ustawodawstwu polskiemu;
5.  w procesie produkcji oddelegowani pracownicy nie wykorzystują aktywów Wnioskodawcy 1 (maszyn i innego wyposażenia produkcyjnego), tylko korzystają z aktywów Kontrahentów Niemieckich;
6.  oddelegowani pracownicy przez cały okres oddelegowania pozostają pod kierownictwem Wnioskodawcy 1 (tj. Oddziału - to z poziomu Oddziału przy wsparciu Z K wydawane są wszelkie instrukcje merytoryczne co do sposobu wykonywania usług będących przedmiotem Kontraktów Handlowych Oddziału K, w tym instrukcje dla pracowników) - Kontrahenci Niemieccy nie kierują pracą oddelegowanych pracowników Oddziału;
7.  oddelegowani pracownicy przez cały okres oddelegowania działają wyłącznie na rachunek i na ryzyko Wnioskodawcy 1, co oznacza że Wnioskodawca 1 odpowiada za ich działania i zaniechania w pełnym zakresie, jak za działania własne;
8.  wynagrodzenie jest wypłacane pracownikom przez Z K w imieniu Oddziału (tj. przez Wnioskodawcę 1, a nie przez Kontrahentów Niemieckich), a jego wysokość nie stanowi przedmiotu uzgodnień pomiędzy Wnioskodawcą 1 a Kontrahentami Niemieckimi;
9.  dzięki temu, że Oddział nie prowadzi działalności budowlanej, oddelegowani pracownicy nie podlegają niemieckiemu układowi zbiorowemu pracy dla branży budowlanej oraz układowi zbiorowemu dla postępowania przed kasą socjalną budownictwa.

Wszystkie umowy o pracę z pracownikami delegowanymi do realizacji Kontraktów Niemieckich są zawierane przez Oddział jako odrębnego pracodawcę (Oddział jest stroną umów o pracę).

Wyodrębnienie Oddziału

W strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy 1, Oddział jest jednostką samobilansującą, wyodrębnioną organizacyjnie, pozbawioną odrębnej od Wnioskodawcy 1 osobowości prawnej. Oddział sporządza samodzielnie od Wnioskodawcy 1 bilans oraz rachunek wyników dotyczący działalności prowadzonej przez Oddział. Wszystkie pozycje aktywów (w tym środki pieniężne) i pasywów wykorzystywane na potrzeby działalności Oddziału są jednoznacznie przyporządkowane do Oddziału. W księgach rachunkowych Oddziału znajdują się aktywa i pasywa Wytwórni, Oddziału K oraz pozostałej działalności Oddziału.

Wnioskodawca 1 jest w stanie zidentyfikować na podstawie wewnętrznych rejestrów (w tym zapisów w systemie E lub odpowiednich rejestrów prowadzonych przez właściwy zespół do spraw zarządzania zasobami ludzkimi) zasoby Wnioskodawcy 1 wykorzystywane na potrzeby działalności wykonywanej za pośrednictwem Oddziału, tj.:

1.  pracowników (z wyłączeniem zobowiązań i należności pracowniczych);
2.  środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne;
3.  wszelkie prawa do nieruchomości wykorzystywanych w ramach Oddziału;
4.  zapasy;
5.  prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez Wnioskodawcę 1, które są związane z działalnością Oddziału w szczególności kontrakty handlowe, umowy dzierżawy lub najmu nieruchomości.

Wnioskodawca 1 posiada wyodrębnione rachunki bankowe, które są wykorzystywane wyłącznie na potrzeby działalności Oddziału. W konsekwencji, Wnioskodawca 1 jest w stanie przypisać środki pieniężne do Oddziału. Oddział posiada rachunki bankowe na terytorium Polski dedykowane odrębnie do rozliczenia działalności Oddziału K oraz działalności Wytwórni oraz rachunki bankowe na terytorium Niemiec służące do bieżącej obsługi operacyjnej Oddziału K.

Z uwagi na sposób prowadzenia ksiąg podatkowych oraz rachunkowych, Wnioskodawca 1 na podstawie prowadzonej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jest w stanie przyporządkować aktywa materialne i niematerialne do Oddziału, jak również przychody i koszty.

Zobowiązania i należności związane z działalnością Oddziału przypisane są do Oddziału.

W ramach struktury organizacyjnej Oddziału, funkcjonuje również Z K, który jest jednostką samobilansującą, wyodrębnioną organizacyjnie, pozbawioną odrębnej od Wnioskodawcy 1 osobowości prawnej. Z K prowadzi księgi rachunkowe według przepisów właściwych dla miejsca jego siedziby. Wnioskodawca 1 poprzez Z K jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie osiągniętych przychodów na terytorium Niemiec.

Planowane działania

Obecnie Wnioskodawca 1 planuje sprzedać na rzecz „Wnioskodawcy 2” wskazane niżej składniki majątkowe przypisane do Oddziału, które są wykorzystywane na potrzeby działalności Wytwórni oraz na potrzeby świadczenia Usług Transgranicznych w ramach Oddziału K („Transakcja”).

Wnioskodawca 2 jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce i nie jest obecnie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT na terytorium Niemiec. Niemniej jednak złożył już wniosek o nadanie numeru podatkowego w Niemczech.

Przedmiotem Transakcji będą aktywa majątku Wnioskodawcy 1, (składniki materialne i niematerialne przeznaczone i wykorzystywane przez Wnioskodawcę 1 w ramach działalności Wytwórni i Oddziału K), tj. te które są wykorzystywane do prowadzenia działalności w zakresie produkcji i montażu konstrukcji stalowych i ich części w Polsce za pośrednictwem Wytwórni oraz świadczenia Usług Transgranicznych za pośrednictwem Oddziału K.

Przedmiotem Transakcji w ramach majątku wykorzystywanego na potrzeby działalności Wytwórni będą następujące składniki majątku:

1.  nieruchomości przypisane do Oddziału, będące własnością Wnioskodawcy 1 lub pozostające w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy 1 położone w K., tj.:
    *   nieruchomość składającą się z działki o numerze ewidencyjnym 1324/3, działki o numerze ewidencyjnym 1324/8, działki o numerze ewidencyjnym 1324/18 oraz działki o numerze ewidencyjnym 1324/20, o łącznej powierzchni 2,2169 ha dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą wraz z posadowionymi na działkach budynkami i budowlami stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności Wnioskodawcy 1 („Nieruchomość 1”);
    *   nieruchomość składającą się z działki o numerze ewidencyjnym 1324/13 oraz działki o numerze ewidencyjnym 1324/14, o łącznej powierzchni 0,3281 ha, położonych w miejscowości K, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą („Nieruchomość 2”)\- dalej łącznie zwane „Nieruchomościami”, szczegółowo opisanymi w dalszej części Wniosku;
2.  rzeczowe środki trwałe inne niż Nieruchomości 1 związane z prowadzoną przez Oddział działalnością obejmujące maszyny i urządzenia ogólnego zastosowania, kotły i maszyny energetyczne, maszyny i urządzenia branżowe i specjalistyczne, środki transportu, urządzenia techniczne, narzędzia i przyrządy;
3.  ruchomości i tzw. niskocenne składniki majątkowe stanowiące elementy wyposażenia Oddziału wykorzystywane na potrzeby Wytwórni (przykładowo szlifierki, wiertarki, klucze, zawiesia łańcuchowe, szafy narzędziowe i ubraniowe, podesty montażowe, mierniki, itp );
4.  znajdujące się na terytorium Polski wyposażenie i tzw. niskocenne składniki majątkowe, w tym meble i wyposażenie biurowe Oddziału wykorzystywane na potrzeby Oddziału K;
5.  znak towarowy (słowno-graficzny) i domena internetowa (…..com.pl);
6.  certyfikaty i decyzje administracyjne związane z prowadzoną przez Oddział działalnością (jak świadectwa kwalifikacyjne, certyfikaty ISO, certyfikat spawalniczy, decyzja o pozwoleniu na wytwarzanie odpadów, decyzja o pozwoleniu na wprowadzanie pyłów i gazów do powietrza);
7.  prawa i obowiązki z umów leasingu operacyjnego pojazdów leasingowanych, prawa i obowiązki z wybranych umów leasingu sprzętu IT oraz prawa i obowiązki z wybranych umów licencji oprogramowania komputerowego wykorzystywanych na potrzeby działalności Oddziału („Umowy Leasingu”);
8.  sprzęt IT (np. projektor, drukarki, tablety, komputery, monitory, telefaxy, niszczarka, zasilacze USB i telefony) oraz oprogramowanie komputerowe (oprogramowanie kadrowe) wykorzystywane na potrzeby działalności Wytwórni oraz Oddziału K;
9.  umowy o pracę z pracownikami Oddziału, którzy zajmują się produkcją i montażem konstrukcji stalowych i ich części w Polsce oraz personel pomocniczy;
10.  prawa i obowiązki z umów cywilnoprawnych innych niż Kontrakty Handlowe Wytwórni i wskazane powyżej Umowy Leasingu (np. umowy o dostawę wyrobów hutniczych, umowa o dostawę farb antykorozyjnych, umowy o dostawę energii, umowa o wywóz złomu) („Umowy”);
11.  zapasy - pod warunkiem zawarcia porozumienia pomiędzy Wnioskodawcą 1 oraz potencjalnym nabywcą regulującego zasady współpracy przy wykonywaniu Kontraktów Handlowych WKS, które pozostaną u Wnioskodawcy 1 (pkt b-j dalej łącznie „Aktywa Oddziału KI”).

Na działkach wchodzących w skład Nieruchomości 1 posadowione są następujące obiekty budowlane:

1.  na działce 1324/3 znajduje się budynek o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, 1- kondygnacyjny (1 kondygnacja nadziemna); położony na działce ewid. nr 1324/3, o powierzchni zabudowy 14,00 m2, wpisany w KW w Dziale I-O „Oznaczenie Nieruchomości”, podrubryka „Budynki” oraz w Dziale l-Sp. „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako portiernia o pow. użytkowej 10,00 m2 („Budynek Portierni”) stanowiący budynek w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 2002 z późn. zm., dalej: „Prawo budowlane”); od momentu nabycia Nieruchomości 1, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku Portierni znajdującego się na działce 1324/3 przekraczających 30% wartości początkowej budynku;
2.  na działce 1324/18 znajdują się następujące budynki i budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego:
    1.  budynek o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, 1-kondygnacyjny (1 kondygnacja nadziemna), położony na działce ewid.nr 1324/18, o powierzchni zabudowy 2 747,00 m2;
    2.  budynek o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, 3-kondygnacyjny (3 kondygnacje nadziemne), położony na działce ewid.nr 1324/18, o powierzchni zabudowy 1 694,00 m2;
    3.  budynek o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, 2-kondygnacyjny (2 kondygnacje nadziemne), położony na działce ewid.nr 1324/18, o powierzchni zabudowy 362,00 m2;
        *   każdy z nich ujawniony w KW w Dziale I-O „Oznaczenie Nieruchomości”, podrubryka „Budynki” oraz wszystkie trzy łącznie ujawnione w Dziale l-Sp. „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako Hala Główna Wytwórni - składająca się z trzech budynków o łącznej powierzchni użytkowej 4827,10 m2;
    4.  budynek o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, 1-kondygnacyjny (1 kondygnacja nadziemna), położony na działce ewid.nr 1324/18, o powierzchni zabudowy 1 289 m2; ujawniony w KW w Dziale I-O „Oznaczenie Nieruchomości”, podrubryka „Budynki” oraz w Dziale l-Sp. „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako Hala Produkcyjna (poz. 1-4 zwane łącznie jako: „Budynek Warsztatu); Budynek Warsztatu został zmodernizowany i rozbudowany w 2008 r., wartość poniesionych nakładów przekroczyła 30% wartości początkowej budynku. Następnie budynek był modernizowany w 2010 r., wartość nakładów nie przekroczyła wówczas 30% wartości początkowej budynku.
    5.  budynek o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, 2-kondygnacyjny (2 kondygnacje nadziemne), położony na działce ewid.nr 1324/18, o powierzchni zabudowy 203 m2, wpisany w KW w Dziale I-O „Oznaczenie Nieruchomości”, podrubryka „Budynki” oraz w Dziale l-Sp. „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako Budynek Administracyjno-Biurowy o pow. użytkowej 429,10 m2 („Budynek Administracyjno-Biurowy”); Budynek Administracyjno-Biurowy został modernizowany i rozbudowany w 2008 i 2009 roku; wartość poniesionych nakładów przekroczyła 30% wartości początkowej budynku;
    6.  budowla w postaci obiektu technicznego o funkcji innej niemieszkalnej, wiata dobudowana do budynku, o konstrukcji stalowej, zadaszenie z blachy trapezowej, posadowiona na wylewce betonowej, położona na działce ewid.nr 1324/18; o powierzchni zabudowy 13 m2; wpisana w KW w Dziale l-Sp. „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako Stacja Gazów Technicznych o powierzchni użytkowej 9,00 m2 („Stacja Gazów Technicznych”); od momentu nabycia/wybudowania Stacji Gazów Technicznych, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jej wartości początkowej;
    7.  budowla w postaci zbiornika sprężonego powietrza oznaczona w Ewidencji Środków Trwałych jako: ZBIORNIK SPRĘŻONEGO POWIETRZA V-4M(3) („Zbiornik Sprężonego Powietrza”); od momentu nabycia/wybudowania Zbiornika Sprężonego Powietrza, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jego wartości początkowej;
    8.  budowla w postaci linii zasilającej oznaczona w Ewidencji Środków Trwałych jako: LINIA ZASILAJĄCA SZYNOPRZEWODEM DŁ. 33 MB („Linia Zasilająca”); od momentu nabycia/wybudowania Linii Zasilającej, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie Linii Zasilającej przekraczających 30% jej wartości początkowej.
3.  na działce 1324/20 znajdują się następujące budynki i budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego:
    1.  budynek o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, 1-kondygnacyjny (1 kondygnacja nadziemna), położony na działce ewid.nr 1324/20, o powierzchni zabudowy 38 m2; wpisany w KW w Dziale I-O „Oznaczenie Nieruchomości”, podrubryka „Budynki” oraz w Dziale 1-Sp. „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako Magazyn Farb o pow. użytkowej 31,00 m2 („Magazyn Olejów i Smarów”); od momentu nabycia/wybudowania Magazynu Olejów i Smarów, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie Magazynu Olejów i Smarów przekraczających 30% jego wartości początkowej;
    2.  budowla w postaci obiektu jednokondygnacyjnego, wiata o funkcji innej niemieszkalnej, położona na działce ewid.nr 1324/20, o powierzchni zabudowy 18 m2; o po­wierzchni użytkowej 17,10 m2; wpisana w KW w Dziale l-Sp. „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako Magazyn zużytych opakowań farb o pow. użytkowej 17,10 m2 („obiekt pomocniczy Magazynu Olejów i Smarów”); od momentu nabycia/wybudowania obiektu pomocniczego Magazynów Olejów i Smarów, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jego wartości początkowej;
    3.  budowla w postaci wiaty o funkcji innej niemieszkalnej, 1-kondygnacyjny (1 kondygnacja nadziemna), położony na działce ewid.nr 1324/20, o powierzchni zabudowy 13 m2; o konstrukcji stalowej, ściany z siatki metalowej, zadaszenie z blachy osłaniające butle gazów technicznych - przenośna nietrwale związana z gruntem, wpisana w KW w Dziale l-Sp - „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako Magazyn Gazów Technicznych o pow. użytkowej 11 m2 („Magazyn Gazów Technicznych”); od momentu nabycia/wybudowania Magazynu Gazów Technicznych, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jego wartości początkowej;
    4.  budowla w postaci wiaty o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, 1-kondygnacyjny (1 kondygnacja nadziemna), położony na działce ewid.nr 1324/20, o powierzchni zabudowy 88 m2, powierzchni użytkowej 195,00 m2, ujawniona w KW w Dziale I-O „Oznaczenie Nieruchomości”, podrubryka „Budynki” oraz w Dziale l-Sp. „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako Wiata Ekspozycyjno-Samochodowo-Reklamowa („Wiata Ekspozycyjno-Samochodowo-Reklamowa”); od momentu nabycia/wybudowania Wiaty Ekspozycyjno-Samochodowo-Reklamowej, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jej wartości początkowej;
    5.  budowla w postaci wiaty o funkcji innej niemieszkalnej, położona na działce ewid.nr 1324/20, o powierzchni zabudowy 21 m2; powierzchni użytkowej 19,50 m2 ujawniona w KW w Dziale I-O „Oznaczenie Nieruchomości”, podrubryka „Budynki” oraz w Dziale l-Sp. „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako Wiata stolarska („Wiata Stolarska”); od momentu nabycia/wybudowania Wiaty Stolarskiej, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jej wartości początkowej;
    6.  budowla w postaci obiektu jednokondygnacyjnego, wiata przemysłowa bez podpiwniczenia, o konstrukcji stalowej, o powierzchni zabudowy płyty betonowej 207,00 m2, położony na działce nr ewid. 1324/20, ujawniona w KW w Dziale l-Sp. „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako Wiata przemysłowa nad komorą do metalizacji, o powierzchni użytkowej 195,82 m2 („Wiata Przemysłowa”); od momentu nabycia/wybudowania Wiaty Przemysłowej, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jej wartości początkowej.

Jednocześnie, poniżej Wnioskodawca 1 wskazuje budynki i budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, które znajdują się na więcej niż jednej działce wchodzącej w skład Nieruchomości 1:

1.  na działkach gruntu o nr 1324/18 i 1324/20 znajduje się budynek o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, 1-kondygnacyjny (1 kondygnacja nadziemna), położony na działkach ewid.nr 1324/18 i 1324/20, o powierzchni zabudowy 1 059,00 m2; wpisany w KW w Dziale I-O „Oznaczenie Nieruchomości”, podrubryka „Budynki” oraz w Dziale l-Sp. „Spis praw związanych z własnością”, podrubryka „Prawo wieczystego użytkowania”, sekcja „Sposób korzystania” jako Magazyn Wyrobów Gotowych (Malarnia) o pow. użytkowej 1010,88 m2; („Budynek Malarni i Wyrobów Gotowych”); Budynek Malarni i Wyrobów Gotowych został wybudowany w 2004 r. i rozbudowany w 2008 r.; wartość poniesionych nakładów przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku;
2.  na działkach gruntu o nr 1324/8,1324/18, 1324/20 wchodzących w skład Nieruchomości 1 oraz na działce o nr 1324/13 wchodzącej w skład Nieruchomości 2 znajduje się budowla oznaczona w Ewidencji Środków Trwałych jako: DROGI ZAKŁADOWE („Drogi Zakładowe”); od momentu nabycia/wybudowania Dróg Zakładowych, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% ich wartości początkowej.
3.  na działkach gruntu o nr 1324/8, 1324/18, 1324/20 i 1324/3 znajduje się budowla oznaczona w Ewidencji Środków Trwałych jako: OŚWIETLENIE TERENU ZEWN. 23 SZT. LAMP („Oświetlenie”); od momentu nabycia/wybudowania Oświetlenia, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jego wartości początkowej,
4.  na działkach gruntu o nr 1324/8 i 1324/18 znajduje się budowla oznaczona w Ewidencji Środków Trwałych jako: SIEĆ WODOCIĄGOWA ZEWNĘTRZNA („Sieć Wodociągowa”); od momentu nabycia/wybudowania Sieci Wodociągowej, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jej wartości początkowej,
5.  na działkach gruntu o nr 1324/8, 1324/18 wchodzących w skład Nieruchomości 1 oraz na działkach o nr 1324/13, 1324/14 wchodzących w skład Nieruchomości 2 znajduje się budowla oznaczona w Ewidencji Środków Trwałych jako: KANAŁ DESZCZOWY („Kanał Deszczowy”) od momentu nabycia/wybudowania Kanału Deszczowego, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jego wartości początkowej,
6.  na działkach gruntu o nr 1324/8, 1324/18 wchodzących w skład Nieruchomości 1 oraz na działkach o nr 1324/13, 1324/14 wchodzących w skład Nieruchomości 2 znajduje się budowla oznaczona w Ewidencji Środków Trwałych jako: KANAŁ SANITARNY ZEWN. („Kanał Sanitarny”) od momentu nabycia/wybudowania Kanału Sanitarnego, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jego wartości początkowej.

Wszystkie wymienione powyżej budynki/budowle oraz ich części znajdujące się na działkach wchodzących w skład Nieruchomości 1 były wykorzystywane przez Wnioskodawcę 1 w całości na potrzeby podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1 przez okres co najmniej dwóch lat.

Jednocześnie, na działkach wchodzących w skład Nieruchomości 2 znajdują się następujące obiekty budowlane:

1.  na działce 1324/13 znajdują się następujące części budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego: Drogi Zakładowe, Kanał Deszczowy oraz Kanał Sanitarny; od momentu nabycia/wybudowania Dróg Zakładowych, Kanału Deszczowego oraz Kanału Sanitarnego, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie części budowli znajdujących się na działce 1324/13 przekraczających 30% ich wartości początkowej;

Wszystkie wymienione powyżej części budowli znajdujące się na działce 1324/13 były wykorzystywane przez Wnioskodawcę 1 w całości na potrzeby podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1 przez okres co najmniej dwóch lat.

Droga dojazdowa do działki nr 1324/14, znajdująca się na działce 1324/13 będzie przedmiotem sprzedaży w ramach transakcji. Jednocześnie, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie obiektów znajdujących się na działce 1324/13 przekraczających 30% ich wartości początkowej, a rozpoczęcie użytkowania drogi znajdującej się na działce 1324/13 nastąpiło co najmniej 2 lata przed datą planowanej transakcji z uwagi na fakt, iż działka 1324/13 wchodząca w skład Nieruchomości 2 została zakupiona przez Wnioskodawcę 1 w 1998 r.

1.  na działce 1324/14 po realizacji Prac Aranżacyjnych zakończonej w dniu 30 lipca 2019 r. (w zakresie pkt 1) - 2) poniżej) znajdują się następujące budynki i budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego:
    1.  wolnostojący, parterowy budynek gospodarczy stanowiący budynek w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego o powierzchni zabudowy 34 m2, nie ujawniony w KW;
    2.  utwardzenie powierzchni działki oraz miejsc postojowych dla samochodów osobowych,
    3.  części budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego: Kanał Deszczowy oraz Kanał Sanitarny.

Przed transakcją sprzedaży nie nastąpi rozpoczęcie użytkowania wybudowanych na działce 1324/14 w ramach Prac Aranżacyjnych obiektów, o których mowa w pkt 1)-2), tj. wolnostojącego, parterowego budynku gospodarczego o powierzchni zabudowy 34 m2 oraz utwardzenia powierzchni działki 1324/14 oraz miejsc postojowych dla samochodów osobowych. Pozostałe części budowli posadowionych na działce 1324/14, o których mowa w pkt 3 tj. Kanał Deszczowy oraz Kanał Sanitarny od dnia ich nabycia/wybudowania były wykorzystywane przez okres co najmniej 2 lat w całości na potrzeby podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1.

Dla działek 1324/13 oraz 1324/14 wchodzących w skład Nieruchomości 2 nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i jednocześnie działki te nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Wszystkie działki wchodzące w skład Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2, wraz z posadowionymi na nich obiektami budowlanymi, od dnia ich nabycia (które nastąpiło odpowiednio w 1996 i 1998 r.) były wykorzystywane przez Wnioskodawcę 1 w całości na potrzeby podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1.

Na działkach 1324/3, 1324/8, 1324/18, 1324/20 wchodzących w skład Nieruchomości 1 oraz 1324/13 i 1324/14 wchodzących w skład Nieruchomości 2 znajdują się następujące obiekty budowlane niestanowiące budynku, bądź też budowli w rozumieniu Prawa budowlanego:

1.  na działce 1324/3 znajduje się urządzenie budowlane oznaczone w Ewidencji Środków Trwałych jako: UTWARDZENIE PLACU POD PARKING,
2.  na działce 1324/18 znajduje się urządzenie budowlane oznaczone w Ewidencji Środków Trwałych jako: PLACE SKŁADOWE, HUTNICZE,
3.  na działkach 1324/3,1324/8, 1324/18 i 1324/20 znajduje się urządzenie budowlane oznaczone w Ewidencji Środków Trwałych jako: PLACE I PARKING,
4.  na działkach 1324/3,1324/8, 1324/18 i 1324/20 znajduje się urządzenie budowlane oznaczone w Ewidencji Środków Trwałych jako: OGRODZENIE TERENU DŁ. 320 MB,
5.  na działkach 1324/14 oraz 1324/18 znajduje się urządzenie budowlane oznaczone w Ewidencji Środków Trwałych jako: PRZYŁĄCZE INSTALACJI GAZOWEJ GZ-50,
6.  na działkach 1324/13 oraz 1324/14 znajduje się urządzenie budowlane w postaci linii zasilających niskiego napięcia en, eNA,
7.  na działkach 1324/13 oraz 1324/14 znajduje się urządzenie budowlane w postaci przyłącza wodociągowego woA80.
8.  na działkach 1324/14 znajduje się urządzenie budowlane w postaci Stacji gazowej nr 06/3103 i przyłącza gazu gn225.

Jednocześnie, zarówno działki wchodzące w skład Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2, jak i obiekty na nich posadowione, nie są i nie były przedmiotem najmu i dzierżawy na rzecz osób trzecich. W odniesieniu do obiektów budowlanych wybudowanych na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, Wnioskodawca 1 nie dokonywał po 2010 r. innych ulepszeń, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej tych budynków/budowli/ich części.

Na działce 1324/14 wchodzącej w skład Nieruchomości 2 obecnie trwają prace polegające na wybudowaniu na tejże działce wolnostojącego, parterowego budynku gospodarczego o powierzchni zabudowy 34,2 m2 oraz utwardzenia powierzchni działki 1324/14 oraz utworzenia miejsc postojowych dla samochodów osobowych („Prace Aranżacyjne”). Wnioskodawca 1 planuje ukończenie Prac Aranżacyjnych przed zawarciem umowy przenoszącej własność Nieruchomości 2, której zawarcie planowane jest w 2019 roku. W wyniku realizacji Prac Aranżacyjnych utwardzenie działki 1324/14 zostanie zrealizowane ponownie od podstaw.

Przy realizacji Prac Aranżacyjnych, Wnioskodawcy 1 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomość 2 zostanie przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy 2 dopiero po ukończeniu Prac Aranżacyjnych. W konsekwencji, termin przeniesienia Nieruchomości 2 na rzecz Wnioskodawcy 2 może różnić się od terminu, w którym przeniesione na rzecz Wnioskodawcy 2 będą Aktywa Oddziału KI oraz Nieruchomość 1.

Przedmiotem Transakcji w odniesieniu do majątku wykorzystywanego na potrzeby świadczenia Usług Transgranicznych przez Oddział K będą natomiast następujące składniki:

1.  rzeczowe środki trwałe (np. maszyna do frankowania oraz kontener) znajdujące się na terytorium Niemiec;
2.  wyposażenie i tzw. niskocenne składniki majątkowe, w tym meble i wyposażenie biurowe (biurka, szafy, regały, krzesła, fotele, stoły, sejf) oraz wyposażenie zaplecza socjalnego (piekarnik, płyta kuchenna, zmywarka, lodówka, pralki i suszarki) znajdujące się na terytorium Niemiec;
3.  znajdujący się na terytorium Niemiec sprzęt IT (np. komputery, monitory, drukarki, telefony komórkowe oraz aparaty telefoniczne stacjonarne) (pkt a-c łącznie zwane jako: „Niemieckie Aktywa Rzeczowe”);
4.  domena internetowa oraz oprogramowanie komputerowe;
5.  prawa i obowiązki z umów z osobami trzecimi zawieranych na terenie Niemiec pod prawem niemieckim (np. umowy najmu kwater pracowniczych, umów najmu lokalu stanowiącego siedzibę Z K, umowy leasingu samochodów, umowy licencji oprogramowania, umowy z dostawcami odzieży roboczej) („Umowy Oddziału K’’);
6.  Kontrakty Handlowe Oddziału K, pod warunkiem, że Kontrahenci Niemieccy wyrażą zgodę na cesję tych Kontraktów na potencjalnego nabywcę;
7.  umowy o pracę z pracownikami Oddziału, w tym umowy o pracę zawarte z pracownikami Oddziału, którzy są delegowani do świadczenia Usług Transgranicznych w ramach realizacji Kontraktów Handlowych Oddziału K na terytorium Niemiec;
8.  umowy o pracę zawarte z pracownikami Wnioskodawcy 1, którzy to pracownicy pełnią funkcje pomocnicze w stosunku do działalności transgranicznej Oddziału w zakresie świadczenia Usług Transgranicznych (dalej łącznie „Aktywa Oddziału K”).

W wyniku planowanej transakcji nastąpi przejście na Wnioskodawcę 2 zakładu pacy związanego z Wytwórnią i Oddziałem K obejmującym Wydział Obsługi oraz Z K w rozumieniu przepisów prawa polskiego i niemieckiego.

Umowy Leasingu, Umowy Wytwórni, Umowy Oddziału K oraz Kontrakty Handlowe Oddziału K zwane są dalej łącznie „Przejmowanymi Umowami”.

Aktywa Oddziału KI, Aktywa Oddziału K oraz Nieruchomości nie zostały wyodrębnione na podstawie uchwały Wnioskodawcy 1 lub innych aktów korporacyjnych wyodrębniających w jakikolwiek sposób przedmiot Transakcji z ogółu działalności Oddziału.

Wewnętrzna struktura organizacyjna Oddziału nie przewiduje zespołu czy jednostki, która odpowiadałaby przedmiotowi Transakcji. Przedmiot Transakcji stanowią wskazane powyżej składniki majątkowe i czynnik ludzki wykorzystywany w kilku zespołach operacyjnych i funkcyjnych.

Wraz z przeniesieniem w ramach Transakcji na Wnioskodawcę 2 Przejmowanych Umów, Wnioskodawca 2 nabędzie prawa i obowiązki Wnioskodawcy 1 wynikające z Przejmowanych Umów, w wyniku czego stanie się stroną tychże umów zamiast Wnioskodawcy 1 (w przypadku przejmowanych kontraktów handlowych, umów leasingu i innych umów cywilnoprawnych), bądź też zamiast Oddziału (w przypadku przejmowanych umów pracowniczych).

Jednakże w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 nie zostaną przeniesione:

1.  Kontrakty Handlowe Wytwórni;
2.  wierzytelności (choćby niewymagalne) Wnioskodawcy 1 wynikające z Przejmowanych Umów, które będą istnieć w momencie realizacji Transakcji;
3.  wierzytelności Wnioskodawcy 1 o charakterze przyszłym, które powstaną na podstawie Przejmowanych Umów po dacie realizacji Transakcji, o ile podstawy faktyczne dla powstania takich wierzytelności zaistniały przed realizacją Transakcji (np. wierzytelności o zapłatę wynagrodzenia z Kontraktów Handlowych Oddziału K za prace wykonane do dnia realizacji Transakcji);
4.  zobowiązania (choćby odpowiadająca im wierzytelność kontrahenta Wnioskodawcy 1 była jeszcze niewymagalna) Wnioskodawcy 1 wynikających z Przejmowanych Umów, które będą istnieć w momencie realizacji Transakcji;
5.  zobowiązania Wnioskodawcy 1 o charakterze przyszłym, które powstaną na podstawie Przejmowanych Umów, o ile podstawy faktyczne dla powstania takich zobowiązań zaistniały przed datą realizacji Transakcji;
6.  wierzytelności/zobowiązania Wnioskodawcy 1 dotyczące działalności realizowanej przez Oddział oraz Wnioskodawcę 1, które nie mogą jednoznacznie zostać przypisane do Oddziału;
7.  wierzytelności /zobowiązania związane z pozostałą działalnością Oddziału nie przypisaną ani do Wytwórni, ani do Oddziału K;
8.  pojedyncze aktywa trwałe niezwiązane z działalnością Wytwórni, bądź też z działalnością Oddziału K.

W okresie przejściowym, tj. do momentu zawarcia umowy przenoszącej własność Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości w ramach Transakcji, Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 zamierzają podjąć wspólne starania dla pozyskania nowych kontraktów handlowych dotyczących projektowania, wykonawstwa, dostawy i montażu konstrukcji oraz produktów stalowych, przy użyciu Aktywów Oddziału KI, których okres realizacji, w tym zwłaszcza termin zakończenia prac przypadać będzie już po planowanej dacie zawarcia umowy przenoszącej własność Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości w ramach Transakcji. W przypadku przyjęcia przez Wnioskodawcę 2 oferty, o której mowa powyżej, kontrakt handlowy z klientem zewnętrznym zostanie podpisany przez Wnioskodawcę 1, z zastrzeżeniem klauzuli umownej, iż w przypadku:

1.  realizacji Transakcji, Wnioskodawca 1 automatycznie przestanie być stroną takiego nowego kontraktu handlowego i Wnioskodawca 2 wstąpi w jego prawa i obowiązki jako wykonawcy kontraktu i będzie realizował te kontrakty po nabyciu Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości;
2.  braku realizacji Transakcji, wszelkie prawa i obowiązki wykonawcy z niego wynikające będą nadal przysługiwać/obciążać wyłącznie Wnioskodawcę 1.

W zakresie możliwości przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K i Nieruchomości poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych wskazać należy, iż brak jest dedykowanych lub wyodrębnionych rachunków bankowych prowadzonych dla obsługi przedmiotu Transakcji. Nie jest również prowadzona dla przedmiotu Transakcji wyodrębniona dokumentacja finansowa. Brak jest również odrębnych ksiąg rachunkowych. Odrębny bilans oraz odrębny rachunek zysków i strat przygotowywane są dla Oddziału oraz dla Z K, jednakże o ile zajdzie taka potrzeba, Wnioskodawca 1 jest w stanie przypisać tylko niektóre aktywa i pasywa na poziomie przedmiotu Transakcji.

Wnioskodawca 1 na podstawie prowadzonej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jest w stanie przyporządkować aktywa materialne i niematerialne do Oddziału i Z K, jednakże przez wzgląd na brak wydzielenia organizacyjnego przedmiotu Transakcji, nie jest w stanie przypisać Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K i Nieruchomości do oddziału lub zakładu obejmującego przedmiot Transakcji, gdyż jak wskazano powyżej, takowy nie funkcjonuje. Przychody i koszty Wnioskodawca 1 ustala na poziomie Oddziału i Z K, jednakże, o ile zajdzie taka potrzeba, Wnioskodawca 1 jest w stanie technicznie ustalić przychody i koszty na poziomie przedmiotu Transakcji.

Innymi słowy przedmiot Transakcji nie jest wyodrębniony organizacyjnie w strukturze Wnioskodawcy 1.

Wnioskodawca 2, jako nabywca przedmiotu Transakcji, aby prowadzić działalność gospodarczą z wykorzystaniem Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K i Nieruchomości będzie musiał podjąć dodatkowe działania faktyczne i prawne, w szczególności:

*   zgromadzić/pozyskać środki finansowe na prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o nabyty majątek;

*   pozyskać kontrahentów i zawrzeć nowe kontrakty handlowe;

*   zorganizować obsługę prawną, kadrową, księgową, IT, które to funkcje są realizowane na rzecz przedmiotu transakcji przez centralne zespoły Wnioskodawcy 1 i nie są przedmiotem transakcji; dopełnić procedurę notyfikacyjną w celu przeniesienia wszelkich decyzji administracyjnych.

Aktywa Oddziału KI, Aktywa Oddziału K oraz Nieruchomości nabyte przez Wnioskodawcę 2 w ramach Transakcji wykorzystywane będą w związku z czynnościami opodatkowanymi.

Do momentu nabycia Przedmiotu Transakcji, Wnioskodawca 2 nie będzie prowadził działalności gospodarczej na terytorium Niemiec.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odpłatne zbycie Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości w ramach Transakcji przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1 lub jego zorganizowanej części, a w konsekwencji Wnioskodawca 1 będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT na planowanej dostawie Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K (z wyłączeniem Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy planowana dostawa Nieruchomości 1 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
3.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy planowana dostawa Nieruchomości 2 będzie opodatkowana podstawową stawką VAT wynoszącą 23% przy założeniu, że Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT w odniesieniu do wybranych budynków, budowli lub ich części?
4.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy przeniesienie w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K stanowić będzie odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT?
5.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy przeniesienie w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 Niemieckich Aktywów Rzeczowych nie będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT?
6.  Czy w zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT, Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Wnioskodawcy 1 dokumentującej nabycie Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K (z wyłączeniem Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomości 2 na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy 2 na podstawie art. 87 ust. 1?

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie sprecyzowanym w odpowiedzi na wezwanie Organu:

Stanowisko Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 1:

Zdaniem Wnioskodawcy 1, odpłatne zbycie Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości w ramach Transakcji przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1 lub jego zorganizowanej części, a w konsekwencji Wnioskodawca 1 będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT na planowanej dostawie Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K (z wyłączeniem Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 1:

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się w szczególności przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z definicją legalną, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w myśl normy zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie, w art. 6 ustawy o VAT ustawodawca zawarł katalog czynności, do których nie stosuje się przepisów ustawy o VAT. W szczególności, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Przepisy ustawy o VAT oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie nie zawierają definicji legalnej pojęcia przedsiębiorstwo. Mając to na uwadze, należy posłużyć się definicją zawartą w art. 55(1) Kodeksu Cywilnego. Zgodnie z art. 55(1) Kodeksu Cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Kodeks Cywilny zawiera przykładowe wyliczenie elementów składowych przedsiębiorstwa, w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei w myśl art. 55 Kodeksu Cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z zakresu ustawy o VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie istotne wymienione w art. 55(1) Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, transakcji takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze, że przedmiotem Transakcji są wybrane składniki materialne i niematerialne oraz zasoby ludzkie w postaci Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości (przedmiot Transakcji obejmuje jedynie część, a nie całość składników majątkowych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1 prowadzonego w formie Oddziału), a nie wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1 prowadzonego w formie Oddziału, gdyż w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 nie zostaną przeniesione:

1.  Kontrakty Handlowe Wytwórni;
2.  wierzytelności (choćby niewymagalne) Wnioskodawcy 1 wynikające z Przejmowanych Umów, które będą istnieć w momencie realizacji Transakcji;
3.  wierzytelności Wnioskodawcy 1 o charakterze przyszłym, które powstaną na podstawie Przejmowanych Umów po dacie realizacji Transakcji, o ile podstawy faktyczne dla powstania takich wierzytelności zaistniały przed realizacją Transakcji (np. wierzytelności o zapłatę wynagrodzenia z Kontraktów Handlowych Oddziału K za prace wykonane do dnia realizacji Transakcji);
4.  zobowiązania (choćby odpowiadająca im wierzytelność kontrahenta Wnioskodawcy 1 była jeszcze niewymagalna) Wnioskodawcy 1 wynikających z Przejmowanych Umów, które będą istnieć w momencie realizacji Transakcji;
5.  zobowiązania Wnioskodawcy 1 o charakterze przyszłym, które powstaną na podstawie Przejmowanych Umów, o ile podstawy faktyczne dla powstania takich zobowiązań zaistniały przed datą realizacji Transakcji;
6.  wierzytelności/zobowiązania Wnioskodawcy 1 dotyczące działalności realizowanej przez Oddział oraz Wnioskodawcę 1, które nie mogą jednoznacznie zostać przypisane do Oddziału

\- to zdaniem Wnioskodawcy 1 przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo. Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”) została sformułowana w przepisach ustawy o VAT. Zgodnie z art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dokładne ustalenie treści pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” możliwe jest poprzez odwołanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia. Opierając się na najnowszych orzeczeniach w tym zakresie można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

1.  składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;
2.  zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym; organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po przeniesieniu składników na inny podmiot.

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

1.  organizacyjnej,
2.  finansowej,
3.  funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań co zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy 1, przedmiot Transakcji obejmujący Aktywa Oddziału KI, Aktywa Oddziału K oraz Nieruchomości nie spełnia powyżej wymienionych kryteriów niezbędnych do uznania za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Weryfikacja Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Aby uznać, daną transakcję za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przedmiot transakcji musi stanowić pewien zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Co więcej, zważywszy na fakt, że zobowiązania są jedynym, bezpośrednio wymienionym w definicji legalnej elementem ZCP, stanowią one jedną z ważniejszych części tego pojęcia, gdyż ustawodawca celowo wyeksponował rolę zobowiązań w ramach ZCP. Tym samym, w ramach transakcji zbycia w jakiejkolwiek formie ZCP powinno dojść do przejęcia przez podmiot nabywający zobowiązań zbywcy funkcjonalnie związanych z nabywaną ZCP.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 października 2015 r. sygn. akt II FSK 2039/13, w skład ZCP wchodzą m.in. zobowiązania funkcjonalnie związane z tą częścią przedsiębiorstwa, co wynika wprost z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dodatkowo, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 stycznia 2015 r. sygn. IPPB1/415-1127/14-5/MT oraz IPPB1/415-1125/14-5/MT, bądź też Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 lutego 2016 r., sygn. ILPB4/4510-1-553/15-4/ŁM wskazano nawet, że wyłączenie z przedmiotu transakcji nawet niektórych zobowiązań przesądza o kwalifikacji przedmiotu transakcji jako niestanowiącego ZCP.

Mając to na uwadze, o tym czy doszło do wyodrębnienia ZCP decyduje pełen zakres przenoszonego majątku, praw i zobowiązań. Wyodrębnienie to musi dotyczyć ZCP jako całości, a nie tylko niektórych jej składników, nawet o znacznej wartości. Zgodnie z ogólnymi zasadami wykładni prawa, wykładnia prawa nie możne być dokonywana w ten sposób, iż pewne elementy zawarte w normie prawnej zostają pominięte. A zatem, gdyby ustawodawcy nie zależało aby zobowiązania związane z przedmiotem transakcji nie były elementem ZCP, to w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie byłyby wymienione i „podkreślone” sformułowaniem: „w tym zobowiązania”. Tym samym wyłączenie z przedmiotu Transakcji istotnych elementów służących do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności zobowiązań, powoduje, że czynność należy uznać za zbycie sumy składników materialnych i niematerialnych, a nie zbycie ZCP, ponieważ intencją ustawodawcy było uznanie, że szczególne zasady opodatkowania powinny przynależeć jedynie tym transakcjom na zorganizowanej masie majątkowej, które obejmują także zobowiązania z nią związane.

Ponieważ w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 nie zostaną przeniesione:

1.  zobowiązania wynikające z Kontraktów Handlowych Wytwórni;
2.  zobowiązania (choćby odpowiadająca im wierzytelność kontrahenta Wnioskodawcy 1 była jeszcze niewymagalna) Wnioskodawcy 1 wynikających z Przejmowanych Umów, które będą istnieć w momencie realizacji Transakcji;
3.  zobowiązania Wnioskodawcy 1 o charakterze przyszłym, które powstaną na podstawie Przejmowanych Umów, o ile podstawy faktyczne dla powstania takich zobowiązań zaistniały przed datą realizacji Transakcji;
4.  zobowiązania Wnioskodawcy 1 dotyczące działalności realizowanej przez Oddział oraz Wnioskodawcę 1, które nie mogą jednoznacznie zostać przypisane do Oddziału

\- należy uznać, iż na rzecz Wnioskodawcy 2 w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione zobowiązania Wnioskodawcy 1 nierozerwalnie związane z prowadzoną przez Oddział działalnością w zakresie produkcji i montażu konstrukcji stalowych i ich części w Polsce przez Wytwórnię oraz świadczenia Usług Transgranicznych na terytorium Niemiec. W konsekwencji, ponieważ w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione na rzecz Wnioskodawcy 2 wszelkie zobowiązania Oddziału, nie można uznać, iż zespół składników majątkowych w postaci Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Poza powyższym, należy zauważyć, iż zgodnie z aktualną praktyką, potwierdzoną interpretacjami organów podatkowych oraz orzeczeniami sądów administracyjnych, przyjmuje się, iż o spełnieniu przedmiotowej przesłanki decyduje pełne wyodrębnienie, w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, majątku (aktywów i pasywów), który łącznie, jako całość, tworzy zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tak wskazuje przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 maja 2017 r. sygn. 3063-ILPP1-1.4512.55.2017.2.RW oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.39.2017.1.KBR.

Ponieważ przedmiot Transakcji nie pokrywa się w całości z zespołem składników majątkowych i niemajątkowych funkcjonującym w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy 1 w formie Oddziału, nie można mówić o pełnym wyodrębnieniu przedmiotu Transakcji w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy 1.

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, iż przedmiot Transakcji nie stanowi zespołu składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym, w tym zobowiązań, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Przedmiotem Transakcji są wybrane składniki majątku Wnioskodawcy 1 w postaci Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości, które nie zostały jako całość wyodrębnione organizacyjnie w majątku Wnioskodawcy 1. Wprawdzie Aktywa Oddziału KI, Aktywa Oddziału K oraz Nieruchomości stanowią powiązane ze sobą elementy, lecz nie stanowią przy tym zorganizowanej i kompletnej całości, służącej realizacji pewnych celów gospodarczych. Ze względu na to, że przedmiotem Transakcji nie jest cały zespół składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym, w tym zobowiązań, za pomocą których Wnioskodawca 1 prowadził działalność w zakresie produkcji i montażu konstrukcji stalowych i ich części w Polsce przez Wytwórnię oraz świadczenia Usług Transgranicznych na terytorium Niemiec, przedmiot Transakcji nie stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Wobec powyższego - zdaniem Wnioskodawcy 1 - w odniesieniu do przedmiotu Transakcji, przesłankę istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych obejmującego również zobowiązania - należy uznać za niespełnioną.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. a samo wyodrębnienie zostało dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego wewnętrznego aktu.

W tym zakresie warto odwołać się do poglądu wyrażonego w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 marca 2015 r., sygn. IPPP1/4512-96/15-2/MP, zgodnie z którym „wyodrębnienie organizacyjne” oznacza, że:

1.  zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w istniejącej strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład (potwierdzone w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego),
2.  wzajemne powiązanie składników wskazuje na istnienie zależności pomiędzy tymi składnikami (dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych),
3.  wyodrębnioną strukturą organizacyjną kieruje: kierownik, dyrektor, któremu podlegają pracownicy zatrudnieni w tej komórce organizacyjnej.”

Podkreśla się, że najpełniej wyodrębnienie organizacyjne realizuje się w przypadku oddziału, który jest wydzieloną jednostką organizacyjną w przedsiębiorstwie, zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym. O wyodrębnieniu organizacyjnym ZCP można mówić również w przypadku ustrukturyzowania składników majątkowych i niemajątkowych w formie działu, wydziału, itp.

W tym miejscu należy zauważyć, że wprawdzie przedmiot Transakcji składający się z Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości stanowi główne zasoby Oddziału wyodrębnionego w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy 1, to w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy 1 nie zostało dokonane ani formalne (na bazie jakiegokolwiek dokumentu) ani faktyczne (objawiającego się w praktycznym podziale aktywów w przedsiębiorstwie służących do wykonywania określonych zadań i przypisanych do poszczególnych zespołu składników majątkowych) wyodrębnienie przedmiotu Transakcji jako całości. W rezultacie, Aktywa Oddziału KI, Aktywa Oddziału K oraz Nieruchomości nie stanowią w strukturze Wnioskodawcy 1 odrębnego wydziału, oddziału lub zakładu.

Wobec powyższego - zdaniem Wnioskodawcy 1 - w odniesieniu do przedmiotu Transakcji, przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego przedmiotu Transakcji w postaci Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości należy uznać za niespełnioną.

Wyodrębnienie finansowe

Ustawodawca w ustawie o VAT nie zdefiniował pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. Niemniej jednak w praktyce stosowania prawa, potwierdzonej interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych, uznaje się, iż spełnienie niniejszej przesłanki oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie do zespołu składników (ZCP) przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów.

W tym zakresie, podobnie jak przy wyodrębnieniu organizacyjnym, wyodrębnienie finansowe w ramach istniejącego przedsiębiorstwa danego przedsiębiorcy jest najpełniej realizowane poprzez funkcjonowanie oddziału osoby prawnej lub zakładu.

Jednocześnie, należy zauważyć, iż Wnioskodawca 1 posiada techniczną możliwość do przypisania przychodów oraz kosztów, jak i należności i zobowiązań, zarówno na poziomie Oddziału, Wytwórni, Oddziału K, jak i na poziomie samego przedmiotu Transakcji.

Wobec powyższego - zdaniem Wnioskodawcy 1 - w odniesieniu do Transakcji, przesłankę wyodrębnienia finansowego zespołu składników w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1 - należałoby w tym przypadku uznać za spełnioną.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Ustawodawca w ustawie o VAT nie zdefiniował pojęcia „wyodrębnienia funkcjonalnego danego zespołu składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Przedmiotowa przesłanka jest nakierowana na aspekt zdolności danego zespołu do realizacji określonych zadań gospodarczych. Czyli o wyodrębnieniu funkcjonalnym będziemy mówili, jako o zdolności do realizacji określonych zadań gospodarczych np. jednej z dwóch podstawowych działalności przedsiębiorcy, w którym wydzielany jest ów zespół. Powszechnie przyjmuje się, że chodzi tutaj o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania danej działalności.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość - tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze danego przedsiębiorstwa (podmiotu prawnego). Przedstawione podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2012 r. sygn. IBPBI/2/423-795/12/SD wskazał, że: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w innych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-1159/11/CzP, czy w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 listopada 2017 r. sygn. 0115-KDIT2-3.4010.260.2017.1.AD.

Zgodnie z praktyką stosowania prawa, potwierdzoną interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych, część przedsiębiorstwa może być uznana za zorganizowaną część, jeżeli posiada zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Takie rozumienie zdolności do bycia niezależnym przedsiębiorstwem znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2012 r. sygn. ILPB4/423-4/12-2/ŁM, interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 maja 2012 r. sygn. ITPB3/423-120/12/DK oraz 30 czerwca 2016 r. sygn. ITPB3/4510-231/16/MJ, czy w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2017 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.237.2017.2.AP oraz z dnia 11 września 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.559.2018.1.KK.

Wobec tego, składniki majątkowe wchodzące w skład przedmiotu wyodrębnienia muszą umożliwiać natychmiastowe (tj. bez konieczności dokonywania czynności to umożliwiających) podjęcie określonej działalności w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Takie rozumienie kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydanych na przestrzeni ostatnich lat. W wyroku z dnia 1 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 999/15, Naczelny Sąd Administracyjny po raz kolejny potwierdził, że: „w art. 2 pkt 27e w zw. z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT” nie chodzi o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi lej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze”. Innymi słowy, „możliwość kontynuacji działalności przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z faktu, że tworzy ją zespól składników majątkowych pozwalający na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna zatem posiadać zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo już w dacie transakcji. W praktyce, spełnienie kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do ustalenia, czy przedmiot transakcji jako pewna odrębna całość jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia/przeniesienia, bez ponoszenia dodatkowych nakładów na wyposażenie w dodatkowe aktywa czy umowy niezbędne do wykonywania działalności gospodarczej. W tym zakresie należy wskazać, że konieczność wykonania dodatkowych czynności (przy dodatkowej ingerencji nabywcy) w celu zapewnienia, że dany zespół składników jest gotowy i zdatny do prowadzenia określonej działalności gospodarczej powinien jednoznacznie stanowić o uznaniu, że przedmiotem transakcji nie jest ZCP.

Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15 odnośnie do wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP wskazał, że: „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, owa „niezależność prowadzenia działalności gospodarczej” powinna być więc rozumiana w ten sposób, że „zespół składników majątkowych” posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. (\`(...)\`) Na gruncie art. 2 pkt 27e u.p.t.u. cechę powyższą odzwierciedla wskazanie na wyodrębnienie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponownie zaakcentować zatem należy, iż nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze.”

Ww. interpretacja i wskazanie zostało również wyrażone przez WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 21 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1823/15, w którym WSA wskazał ponadto, że „(\`(...)\`) zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce.”.

Mając na uwadze powyższe wskazania, suma składników majątkowych w postaci Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości będących przedmiotem Transakcji nie będzie pozwalała na kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę 1, ponieważ Wnioskodawca 2, jako nabywca przedmiotu Transakcji, aby prowadzić działalność gospodarczą z wykorzystaniem Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K i Nieruchomości będzie musiał podjąć dodatkowe działania faktyczne i prawne, w szczególności:

*   zgromadzić/pozyskać środki finansowe na prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o nabyty majątek;

*   pozyskać kontrahentów i zawrzeć nowe kontrakty handlowe;

*   zorganizować obsługę prawną, kadrową, księgową, IT, które to funkcje są realizowane na rzecz przedmiotu transakcji przez centralne zespoły Wnioskodawcy 1 i nie są przedmiotem transakcji;

*   dopełnić procedurę notyfikacyjną w celu przeniesienia wszelkich decyzji administracyjnych.

W związku z powyższym, bez dodatkowej aktywności ze strony Wnioskodawcy 2 (przede wszystkim w zakresie pozyskania aktywów w postaci kontraktów i dodatkowego personelu), prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie w jakim dokonywał tego dotychczas Wnioskodawca 1 w oparciu o nabyty majątek i zespół ludzki nie będzie możliwe.

Podsumowując, suma składników w postaci Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości, które zostaną przeniesione na Wnioskodawcę 2 nie została wyodrębniona oraz zorganizowana przez Wnioskodawcę 1. Ponadto przedmiot Transakcji nie pozwala na podjęcie i kontynuowanie działalności gospodarczej, bowiem przedmiotem Transakcji nie są objęte m.in. Kontrakty Wytwórni, które stanowią źródło przychodów z działalności w zakresie produkcji i montażu konstrukcji stalowych i ich części w Polsce przez Wytwórnię. A zatem Wnioskodawca 2 będzie zmuszony ponieść dodatkowe nakłady i poczynić dodatkowe działania w celu pozyskania kontraktów i ich późniejszego wykonania. Oznacza to, że w oparciu o sam przedmiot Transakcji Wnioskodawca 2 nie będzie mógł kontynuować działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę 1 przed Transakcją.

Mając na uwadze całą przytoczoną powyżej argumentację, nie powinno budzić wątpliwości, że przedmiot Transakcji w postaci Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości, który ma zostać przeniesiony na Wnioskodawcę 2 nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ przedmiot Transakcji:

1.  nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania;
2.  nie został wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy 1 oraz
3.  nie będzie umożliwiał samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo, tj. nie posiada cech wyodrębnienia funkcjonalnego.

Tym samym, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy 1, że odpłatne zbycie Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości w ramach Transakcji przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1 lub jego zorganizowanej części, a w konsekwencji Wnioskodawca 1 będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT na planowanej dostawie Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K (z wyłączeniem Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 2:

Zdaniem Wnioskodawcy 1, planowana dostawa Nieruchomości 1 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 2:

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. do faktycznej czynności przekazania budynku, budowli lub ich części w wykonaniu dostawy, dzierżawy, najmu, lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu.

Podkreślenia przy tym wymaga fakt, iż z omawianej definicji wynika, że z pierwszym zasiedleniem budynku (budowli) nie mamy do czynienia wyłącznie raz. Do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT może dochodzić wielokrotnie, po każdym ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej budynku lub budowli.

Wnioskodawca 1 wskazuje jednak na brak zgodności art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT z Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm., dalej jako „Dyrektywa VAT”), który został podniesiony w pierwszej kolejności przez polskie sądy administracyjne (tak. np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. 1 FSK 382/14), a następnie ostatecznie potwierdzony przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w wyroku w sprawie C- 308/16 Kozuba.

W powyższym rozstrzygnięciu TSUE jednoznacznie uznał wskazane przez Wnioskodawcę 1, literalne rozumienie pierwszego zasiedlenia za niedopuszczalne zawężenie zakresu zwolnienia przewidzianego dla dostawy nieruchomości w Dyrektywie VAT. W ocenie TSUE, pierwszym zasiedleniem jest bowiem już samo rozpoczęcie użytkowania budynku czy budowli. W tym kontekście budynek używany będzie zatem, co do zasady, obiektem zasiedlonym w rozumieniu wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Wyjątkiem jest sytuacja, w której, jak podkreślił TSUE, doszło do przebudowy budynku czy budowli, w wyniku której to przebudowy w istotny sposób zmieniono sposób wykorzystania lub znacząco zmieniono warunki zasiedlenia danego obiektu. Ponieważ dostawie takiego obiektu budowlanego towarzyszy wykreowanie istotnej wartości dodanej, należy ją traktować, z ekonomicznego punktu widzenia, jako dostawę nowego towaru. Stąd też jest uzasadnione wyłączenie takiej dostawy ze zwolnienia z podatku VAT.

Wnioskodawca 1 pragnie zatem podkreślić, że w świetle przywołanego orzeczenia TSUE oddanie do użytkowania należy rozumieć szeroko tj. jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami. Dla zaistnienia pierwszego zasiedlenia nie ma znaczenia jaki rodzaj umowy był podstawą przekazania (np. umowa sprzedaży lub najmu), ani też okoliczność, że wytworzony przez podatnika budynek lub budowla był wykorzystywany wyłącznie na potrzeby własnej działalności gospodarczej (opodatkowanej lub zwolnionej od podatku VAT). Bez wpływu na uznanie nieruchomości za zasiedloną pozostaje również to, czy czynność, w ramach której nastąpiło przekazanie danego budynku lub budowli do użytkowania, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Za takim rozumieniem pojęcia pierwszego zasiedlenia opowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 312/16, bezpośrednio wskazując, że przywołany art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT stanowi wadliwą implementację art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy VAT w zakresie, w jakim definiując pojęcie pierwszego zasiedlenia wprowadza warunek „w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. A zatem, definiując pojęcie pierwszego zasiedlenia należy pominąć tą przesłankę.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W myśl tej zasady o stawce VAT mającej zastosowanie do gruntu decydują budynki lub budowle, które są na nim posadowione. W praktyce oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części np. korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, sprzedaż gruntu również korzysta ze zwolnienia od podatku.

Odnosząc się do Nieruchomości 1, Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 pragną wskazać, że w ich ocenie:

1.  działka nr 1324/3 jest zabudowana Budynkiem Portierni oraz częścią budowli w postaci Oświetlenia;
2.  działka nr 1324/8 jest zabudowana częścią budowli w postaci Oświetlenia, Dróg Zakładowych, Kanału Deszczowego, Kanału Sanitarnego oraz Sieci Wodociągowej.
3.  działka nr 1324/18 jest zabudowana następującymi budynkami i budowlami:
    1.  Budynkiem Warsztatu Konstrukcji Stalowych,
    2.  Budynkiem Administracyjno-Biurowym,
    3.  część Budynku Malarni i Wyrobów Gotowych oraz
    4.  Stacją Gazów Technicznych,
    5.  Zbiornikiem Sprężonego Powietrza,
    6.  Linią Zasilającą oraz
    7.  częścią budowli w postaci Oświetlenia, Dróg Zakładowych, Kanału Deszczowego, Kanału Sanitarnego oraz Sieci Wodociągowej.
4.  działka nr 1324/20 jest zabudowana następującymi budynkami i budowlami:
    1.  Magazynem Olejów i Smarów,
    2.  część Budynku Malarni i Wyrobów Gotowych,
    3.  obiektem pomocniczym Magazynu Olejów i Smarów,
    4.  Magazynem Gazów Technicznych,
    5.  Wiatą Ekspozycyjno-Samochodowo-Reklamową,
    6.  Wiatą Stolarską,
    7.  Wiatą Przemysłową oraz
    8.  częścią budowli w postaci Oświetlenia oraz Dróg Zakładowych.
5.  ponieważ na każdej z działek składających się na Nieruchomość 1 posadowione są obiekty będące budynkami lub budowlami, względem ich dostawy na rzecz Wnioskodawcy 2 zastosowanie znajdzie przywołany art. 29a ust. 8 ustawy o VAT tj. dla celów rozliczenia podatku VAT, niniejsze działki powinny być uznane za nieruchomości zabudowane, opodatkowane z zastosowaniem stawki VAT właściwej dla poszczególnych budynków lub budowli, które się na nich znajdują,
6.  wszystkie budynki oraz budowle, które znajdują się na działkach składających się na Nieruchomość 1, od momentu ich wybudowania, bądź też ulepszenia, użytkowane były przez Wnioskodawcę 1 przez okres dłuższy niż 2 lata, w którym to okresie nie podlegały jakimkolwiek ulepszeniom, a zatem ich dostawa w ramach Transakcji podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (pierwsze zasiedlenie budynków oraz budowli nastąpiło najpóźniej ponad 2 lata temu, podczas ich użytkowania przez Wnioskodawcę 1 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).

Reasumując, Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 stoją na stanowisku, że zbycie Nieruchomości 1, tj. działek nr 1324/3, 1324/8, 1324/18 oraz 1324/20 powinno zostać uznane za zwolnioną od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 3:

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, planowana dostawa Nieruchomości 2 będzie opodatkowana podstawową stawką VAT wynoszącą 23% przy założeniu, że Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT w odniesieniu do wybranych budynków, budowli lub ich części.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 3:

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Fakt, iż działki nr 1324/13 oraz 1324/14 nie są zabudowane budynkami nie przesądza, że nie są one zabudowane, ponieważ (pomijając fakt ich wybrukowania oraz utwardzenia płytami betonowymi i żwirem) zgodnie z definicją wynikającą z treści art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowlę należy rozumieć - każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Katalog zawarty w definicji budowli ma charakter otwarty.

Obiekty liniowe wymienione w definicji budowli zostały ponadto opisane w art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, zgodnie z którym należy przez nie rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W konsekwencji, jako budowle mogą zostać sklasyfikowane obiekty budowlane znajdujące się na działce 1324/13 w postaci placu składowego konstrukcji stalowych oraz częściowo parkingu samochodowego, kanalizacji deszczowej, sanitarnej, wodociągowej oraz ogrodzenia.

Odnosząc się zatem do działki 1324/13 wchodzącej w skład Nieruchomości 2, Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 pragną wskazać, że w ich ocenie:

1.  działka nr 1324/13 jest zabudowana częściami budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego w postaci Dróg Zakładowych, Kanału Deszczowego oraz Kanał Sanitarnego;
2.  ponieważ na działce 1324/13 wchodzącej w skład Nieruchomości 2 posadowione są obiekty będące budowlami, względem ich dostawy na rzecz Wnioskodawcy 2 zastosowanie znajdzie przywołany art. 29a ust. 8 ustawy o VAT tj. dla celów rozliczenia podatku VAT, niniejsze działki powinny być uznane za nieruchomości zabudowane, opodatkowane z zastosowaniem stawki VAT właściwej dla poszczególnych budynków lub budowli, które się na nich znajdują,
3.  wszystkie budowle, które znajdują się na działce 1324/13 wchodzącej w skład Nieruchomości 2, od momentu ich wybudowania, bądź też ulepszenia, użytkowane były przez Wnioskodawcę 1 przez okres dłuższy niż 2 lata, w którym to okresie nie podlegały jakimkolwiek ulepszeniom, a zatem ich dostawa w ramach Transakcji podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (pierwsze zasiedlenie budowli nastąpiło najpóźniej ponad 2 lata temu, podczas ich użytkowania przez Wnioskodawcę 1 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).

Reasumując, Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 stoją na stanowisku, że zbycie działki 1324/13 wchodzącej w skład Nieruchomości 2, powinno zostać uznane za zwolnioną od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wnioskodawca 1 pragnie ponadto podkreślić, że opisany przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT charakteryzuje się tym, iż na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT ma on charakter zwolnienia z opcją opodatkowania. Warunkiem zrezygnowania ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrania opcji opodatkowania jest aby dokonujący dostawy i nabywca:

1.  byli zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi,
2.  złożyli, przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie to musi zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W konsekwencji, dostawa działki nr 1324/13 wchodzącej w skład Nieruchomości 2 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT przy założeniu, że Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 złożą zgodne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania podatkiem VAT planowanej dostawy działki nr 1324/13 wchodzącej w skład Nieruchomości 2.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż Prace Aranżacyjne trwające na działce 1324/14 zostały zakończone przed planowaną dostawą Nieruchomości 2 w ramach Transakcji, dostawa działki 1324/14 będzie dostawą terenu zabudowanego budynkiem oraz budowlami na niej posadowionymi w ramach Prac Aranżacyjnych w postaci parterowego budynku gospodarczego o powierzchni zabudowy 34 m2 oraz utwardzenia powierzchni działki 1324/14 oraz miejsc postojowych dla samochodów osobowych.

Ponieważ pomiędzy wybudowaniem budynków oraz budowli w ramach Prac Aranżacyjnych a realizacją Transakcji nie upłynie dwuletni okres od dnia ich wybudowania, należy zauważyć, iż dostawa budynków oraz budowli wzniesionych w ramach Prac Aranżacyjnych nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. la ustawy o VAT).

Ponieważ Wnioskodawcy 1 przy realizacji Prac Aranżacyjnych będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do planowanej sprzedaży obiektów budowlanych wzniesionych na działce 1324/14 w ramach Prac Aranżacyjnych.

W konsekwencji, dostawa budynków i budowli wybudowanych na działce 1324/14 w ramach Prac Aranżacyjnych w postaci parterowego budynku gospodarczego o powierzchni zabudowy 34 m2 oraz utwardzenia powierzchni działki 1324/14 oraz miejsc postojowych dla samochodów osobowych, a co za tym idzie, dostawa całej działki 1324/14 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%.

Jednocześnie, ponieważ w momencie sprzedaży Nieruchomości 2 na działce 1324/14 znajdować się będą części budowli w postaci Kanału Deszczowego oraz Kanału Sanitarnego, które od dnia nabycia Nieruchomości 2 w 1998 r., były wykorzystywane przez Wnioskodawcę 1 w całości na potrzeby podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1 przez okres co najmniej 2 lat i jednocześnie Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ich ulepszenie przekraczających 30% ich wartości początkowej, ich dostawa powinna zostać uznana za zwolnioną od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podsumowując, planowana dostawa Nieruchomości 2 będzie opodatkowana podstawową stawką VAT wynoszącą 23% przy założeniu, że Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT w odniesieniu do wybranych budynków, budowli lub ich części.

Stanowisko Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 4:

Zdaniem Wnioskodawcy 1, przeniesienie w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K stanowić będzie odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 4:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1; rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej łub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm.) wskazuje, że „świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów” („Dyrektywa VAT”).

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby); jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Podkreślenia wymaga fakt, że związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Z przedstawionych w opisanym zdarzeniu przyszłym okoliczności wynika, iż przeniesienie praw i obowiązków wynikających z Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 jest świadczeniem, za które cedent (tutaj Wnioskodawca 1) otrzyma ustalone przez strony wynagrodzenie (świadczenie pieniężne). Pomiędzy Wnioskodawcą 1 a Wnioskodawcą 2 istnieć będzie zatem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowić będzie usługę za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca 1 podejmuje bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie; z kolei Wnioskodawca 2 jest beneficjentem tej czynności jako bezpośredni odbiorca świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy 1, odpłatna cesja Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K wchodzących w skład Aktywa Oddziału K powinna zostać objęta zakresem regulacji VAT jako świadczenie usług.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług jest siedziba usługobiorcy. Jednocześnie zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Ustalenie, czy cesja praw i obowiązków wynikających z Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K jest związana ze stałym miejscem prowadzenia działalności (z ang. „fixed establishment”) ma kluczowe znaczenie dla ustalenia miejsca opodatkowania podatkiem VAT.

Zwracamy przy tym uwagę, iż pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie zostało zdefiniowane w przepisach polskiej ustawy o VAT, ani w Dyrektywie VAT. Regulacje podatkowe zawierają wprawdzie definicję „zakładu” (z ang. „permanent establishment’), jednakże należy podkreślić, iż pojęcia „fixed establishment” oraz „permanent establishment” nie są tożsame. Termin zakład został zdefiniowany na potrzeby podatków dochodowych i nie ma podstaw do posługiwania się nim w podatku VAT. W praktyce zatem ustalenie granicy, pomiędzy sytuacją, kiedy działanie danego podatnika na terytorium państwa członkowskiego ma charakter jedynie tymczasowy a stałą obecnością może nastręczać poważnych problemów. Spory na tym tle były przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, którego orzeczenia wykształciły obowiązującą linię interpretacyjną w tym zakresie. Wśród najważniejszych z nich należy wymienić orzeczenia C-168/84 (pomiędzy Gunter Berkholz a Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt), C-190/95 (pomiędzy ARO Lease B V. a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingente Amsterdam), C-231/94 (pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg) oraz C-260/95 (pomiędzy Commissioners of Customs & Excise a DFDS A/S). Na podstawie wyroków, które zapadły przed TSUE, można sformułować tezę, iż do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności konieczne jest funkcjonowanie w tym miejscu:

1.  zasobów ludzkich oraz
2.  minimalnych zasobów technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, posiadających cechę stałości.

Łączne spełnienie tych warunków skutkuje powstaniem stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, powstaje wątpliwość, czy cesja Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K będzie mogła zostać uznana za odpłatne świadczenie usług dla stałego miejsca prowadzenia działalności Wnioskodawcy 2 na terytorium Niemiec.

W ocenie Wnioskodawcy 1, cesja Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K stanowić będzie odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT. Powyższe jest związane z faktem, iż dopiero w związku z nabyciem Przedmiotu Transakcji po stronie nabywcy powstanie „fixed establishment” na terytorium Niemiec. Dlatego też nie można uznać, iż cesja Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K będzie odpłatnym świadczeniem usług na rzecz stałego zakładu Wnioskodawcy 2 położonego na terytorium Niemiec.

Stanowisko Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 5:

Zdaniem Wnioskodawcy 1, przeniesienie w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 Niemieckich Aktywów Rzeczowych nie będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 5:

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ponieważ Niemieckie Aktywa Rzeczowe znajdują się na terytorium Niemiec, a nie na terytorium Polski i nie dojdzie do ich przemieszczenia na terytorium Polski w ramach Transakcji, sprzedaż Niemieckich Aktywów Rzeczowych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 6:

Zdaniem Wnioskodawcy 2, w zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT, Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Wnioskodawcy 1 dokumentującej nabycie Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K (z wyłączeniem dostawy Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomości 2 na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy 2 na podstawie art. 87 ust. 1.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 6:

Zdaniem Wnioskodawcy 2, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Wnioskodawcy 2 do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu składników Transakcji w postaci Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K (z wyłączeniem Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomości 2, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Aktywa Oddziału KI, Aktywa Oddziału K (z wyłączeniem Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomości 2 będące przedmiotem planowanej Transakcji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę 2 do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeśli zatem dane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy nabyciu.

Wnioskodawca 2 jest i na dzień dokonania Transakcji będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K (oraz Nieruchomości 2, Wnioskodawca 2 będzie wykorzystywać wyżej wymienione aktywa wchodzące w skład przedmiotu Transakcji w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT według stawki właściwej VAT, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy 2 - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K (z wyłączeniem Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomości 2, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy 2, do dostawy Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K (z wyłączeniem Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomości 2 w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, w szczególności pkt 2, w myśl którego „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego (\`(...)\`) faktury (\`(...)\`) w przypadku gdy (\`(...)\`) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (…)”. Wynika to z faktu, że jak wskazano powyżej, Transakcja (z wyłączeniem dostawy Niemieckich Aktywów Rzeczowych oraz Nieruchomości 1) będzie podlegać przepisom ustawy o VAT i opodatkowaniu podstawową stawką VAT jako dostawa towarów, bądź też odpłatne świadczenie usług, nie podlegając pod żadne wymienione w ustawie zwolnienia i/lub wyłączenia (w szczególności dotyczące przedsiębiorstwa / zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Zgodnie zaś z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Aktywa Oddziału KI, Aktywa Oddziału K (z wyłączeniem Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomość 2 będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę 2 do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a ich przeniesienie w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki VAT, Wnioskodawca 2 będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K (z wyłączeniem Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomości 2 od Wnioskodawcy 1 oraz prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem VAT należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy 2 zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie w myśl art. 6 pkt 1 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter art. 6 pkt 1 ustawy, winien być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

Według art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W związku z tym, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

Natomiast art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r., w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977 r. L 145 s.1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Z przywołanych orzeczeń wynika, że wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jego od reszty przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Wyłączenie z transakcji zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, jak np. firma, patenty, prawa autorskie, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Natomiast jeśli wyłączone od zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego (np. część towarów czy gotowych produktów), czynność będzie na gruncie VAT uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie objęła ona wszystkich jego składników. Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa. Przyjmuje się zatem, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników, bez wpływu na jego status. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, traci ono swój byt.

Z treści wniosku wynika, że w ramach Transakcji Wnioskodawca 1 planuje sprzedać na rzecz Wnioskodawcy 2 składniki majątkowe przypisane do Oddziału, które są wykorzystywane na potrzeby działalności Wytwórni oraz na potrzeby świadczenia Usług Transgranicznych w ramach Oddziału K. Przedmiotem Transakcji będą aktywa majątku Wnioskodawcy 1, (składniki materialne i niematerialne przeznaczone i wykorzystywane przez Wnioskodawcę 1 w ramach działalności Wytwórni i Oddziału K ), tj. te które są wykorzystywane do prowadzenia działalności w zakresie produkcji i montażu konstrukcji stalowych i ich części w Polsce za pośrednictwem Wytwórni oraz świadczenia Usług Transgranicznych za pośrednictwem Oddziału K . Przedmiotem Transakcji w ramach majątku wykorzystywanego na potrzeby działalności Wytwórni będą Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 oraz Aktywa Oddziału KI, tj.

1.  rzeczowe środki trwałe inne niż Nieruchomości związane z prowadzoną przez Oddział działalnością obejmujące maszyny i urządzenia ogólnego zastosowania, kotły i maszyny energetyczne, maszyny i urządzenia branżowe i specjalistyczne, środki transportu, urządzenia techniczne, narzędzia i przyrządy;
2.  ruchomości i tzw. niskocenne składniki majątkowe stanowiące elementy wyposażenia Oddziału wykorzystywane na potrzeby Wytwórni;
3.  znajdujące się na terytorium Polski wyposażenie i tzw. niskocenne składniki majątkowe, w tym meble i wyposażenie biurowe Oddziału wykorzystywane na potrzeby Oddziału K ;
4.  znak towarowy i domena internetowa;
5.  certyfikaty i decyzje administracyjne związane z prowadzoną przez Oddział działalnością;
6.  Umowy Leasingu;
7.  sprzęt IT (np. projektor, drukarki, tablety, komputery, monitory, telefaxy, niszczarka, zasilacze USB i telefony) oraz oprogramowanie komputerowe (oprogramowanie kadrowe - np. program E) wykorzystywane na potrzeby działalności Wytwórni oraz Oddziału K;
8.  umowy o pracę z pracownikami Oddziału, którzy zajmują się produkcją i montażem konstrukcji stalowych i ich części w Polsce oraz personel pomocniczy;
9.  Umowy Wytwórni.

Natomiast przedmiotem Transakcji w odniesieniu do majątku wykorzystywanego na potrzeby świadczenia Usług Transgranicznych przez Oddział K będą Aktywa Oddziału K , tj.:

1.  Niemieckie Aktywa Rzeczowe (rzeczowe środki trwałe znajdujące się na terytorium Niemiec; wyposażenie i tzw. niskocenne składniki majątkowe, w tym meble i wyposażenie biurowe oraz wyposażenie zaplecza socjalnego znajdujące się na terytorium Niemiec; znajdujący się na terytorium Niemiec sprzęt IT);
2.  domena internetowa oraz oprogramowanie komputerowe;
3.  Umowy Oddziału K;
4.  Kontrakty Handlowe Oddziału K , pod warunkiem, że Kontrahenci Niemieccy wyrażą zgodę na cesję tych Kontraktów na potencjalnego nabywcę;
5.  umowy o pracę z pracownikami Oddziału, w tym umowy o pracę zawarte z pracownikami Oddziału, którzy są delegowani do świadczenia Usług Transgranicznych w ramach realizacji Kontraktów Handlowych Oddziału K na terytorium Niemiec;
6.  umowy o pracę zawarte z pracownikami Wnioskodawcy 1, którzy to pracownicy pełnią funkcje pomocnicze w stosunku do działalności transgranicznej Oddziału w zakresie świadczenia Usług Transgranicznych.

W wyniku planowanej transakcji nastąpi przejście na Wnioskodawcę 2 zakładu pacy związanego z Wytwórnią i Oddziałem K obejmującym Wydział Obsługi oraz Z K w rozumieniu przepisów prawa polskiego i niemieckiego.

Wątpliwości Zainteresowanych sformułowane w pytaniu 1 dotyczą ustalenia czy odpłatne zbycie Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K oraz Nieruchomości w ramach Transakcji przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1 lub jego zorganizowanej części.

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana Transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W analizowanej sytuacji nie można uznać, że przedmiot transakcji będzie stanowił przedsiębiorstwo. Transakcji nie będzie towarzyszył transfer składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa zbywcy. Przedmiot transakcji nie stanowi zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w przepisie art. 551 Kodeksu Cywilnego pozwalającego na samodzielne realizowanie celów gospodarczych, bez angażowania innych, własnych zasobów Wnioskodawcy 2. Ponadto, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy, opisany przedmiot transakcji nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem Transakcji mają być tylko wybrane przez Zainteresowanych składniki majątkowe i czynnik ludzki wykorzystywany w kilku zespołach operacyjnych i funkcyjnych. Jak wskazał Wnioskodawca 1 Aktywa Oddziału KI, Aktywa Oddziału K oraz Nieruchomości nie zostały wyodrębnione na podstawie uchwały Wnioskodawcy 1 lub innych aktów korporacyjnych wyodrębniających w jakikolwiek sposób przedmiot Transakcji z ogółu działalności Oddziału. Wewnętrzna struktura organizacyjna Oddziału nie przewiduje zespołu czy jednostki, która odpowiadałaby przedmiotowi Transakcji. Jednocześnie brak jest dedykowanych lub wyodrębnionych rachunków bankowych prowadzonych dla obsługi przedmiotu Transakcji. Nie jest również prowadzona dla przedmiotu Transakcji wyodrębniona dokumentacja finansowa. Brak jest również odrębnych ksiąg rachunkowych. Odrębny bilans oraz odrębny rachunek zysków i strat przygotowywane są dla Oddziału oraz dla Z K (o ile zajdzie taka potrzeba, Wnioskodawca 1 jest w stanie przypisać tylko niektóre aktywa i pasywa na poziomie przedmiotu Transakcji). Ponadto, Wnioskodawca 1 na podstawie prowadzonej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jest w stanie przyporządkować aktywa materialne i niematerialne do Oddziału i Z K, jednakże przez wzgląd na brak wydzielenia organizacyjnego przedmiotu Transakcji, nie jest w stanie przypisać Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K i Nieruchomości do oddziału lub zakładu obejmującego przedmiot Transakcji. Również przychody i koszty Wnioskodawca 1 ustala na poziomie Oddziału i Z K (o ile zajdzie taka potrzeba, Wnioskodawca 1 jest w stanie technicznie ustalić przychody i koszty na poziomie przedmiotu Transakcji). Przy tym w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 nie zostaną przeniesione Kontrakty Handlowe Wytwórni; wierzytelności (choćby niewymagalne) Wnioskodawcy 1 wynikające z Przejmowanych Umów, które będą istnieć w momencie realizacji Transakcji; wierzytelności Wnioskodawcy 1 o charakterze przyszłym, które powstaną na podstawie Przejmowanych Umów po dacie realizacji Transakcji, o ile podstawy faktyczne dla powstania takich wierzytelności zaistniały przed realizacją Transakcji (np. wierzytelności o zapłatę wynagrodzenia z Kontraktów Handlowych Oddziału K za prace wykonane do dnia realizacji Transakcji); zobowiązania (choćby odpowiadająca im wierzytelność kontrahenta Wnioskodawcy 1 była jeszcze niewymagalna) Wnioskodawcy 1 wynikających z Przejmowanych Umów, które będą istnieć w momencie realizacji Transakcji; zobowiązania Wnioskodawcy 1 o charakterze przyszłym, które powstaną na podstawie Przejmowanych Umów, o ile podstawy faktyczne dla powstania takich zobowiązań zaistniały przed datą realizacji Transakcji; wierzytelności/zobowiązania Wnioskodawcy 1 dotyczące działalności realizowanej przez Oddział oraz Wnioskodawcę 1, które nie mogą jednoznacznie zostać przypisane do Oddziału; wierzytelności /zobowiązania związane z pozostałą działalnością Oddziału nie przypisaną ani do Wytwórni, ani do Oddziału K; pojedyncze aktywa trwałe niezwiązane z działalnością Wytwórni, bądź też z działalnością Oddziału K. Jednocześnie, co istotne, jak wskazał Wnioskodawca 1, Wnioskodawca 2, jako nabywca przedmiotu Transakcji, aby prowadzić działalność gospodarczą z wykorzystaniem Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K i Nieruchomości będzie musiał podjąć dodatkowe działania faktyczne i prawne, w szczególności zgromadzić/pozyskać środki finansowe na prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o nabyty majątek; pozyskać kontrahentów i zawrzeć nowe kontrakty handlowe; dopełnić procedurę notyfikacyjną w celu przeniesienia wszelkich decyzji administracyjnych a także zorganizować obsługę prawną, kadrową, księgową, IT, które to funkcje są realizowane na rzecz przedmiotu transakcji przez centralne zespoły Wnioskodawcy 1 i nie są przedmiotem transakcji.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego sprzedaż nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę poszczególnych składników majątku podlegającą opodatkowaniu według zasad właściwych dla poszczególnych składników majątku będących przedmiotem sprzedaży.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia czy planowana dostawa Nieruchomości 1 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 3 dotyczą ustalenia czy planowana dostawa Nieruchomości 2 będzie opodatkowana podstawową stawką VAT wynoszącą 23% przy założeniu, że Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy w odniesieniu do wybranych budynków, budowli lub ich części.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przy czym stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jednocześnie przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co więcej stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co więcej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zatem dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów,

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Przy czym w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek od towarów i usług w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z takiej preferencji korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) lub ich część jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Wskazać należy, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/ budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Jak wskazał Wnioskodawca, na Nieruchomość 1 składają się działki o numerach ewidencyjnych 1324/3, 1324/8, 1324/18 oraz 1324/20. Na działkach wchodzących w skład Nieruchomości 1 posadowione są obiekty budowlane stanowiące budynki lub budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, tj.:

1.  na działce 1324/3 znajduje się Budynek Portierni, oraz część budowli w postaci Oświetlenia
2.  na działce 1324/8 znajdują się części budowli w postaci Oświetlenia, Dróg Zakładowych, Kanału Deszczowego, Kanału Sanitarnego oraz Sieci Wodociągowej
3.  na działce 1324/18 znajduje się Budynek Warsztatu Konstrukcji Stalowych, Budynek Administracyjno-Biurowy, cześć budynku Malarni i Wyrobów Gotowych, budowle takie jak Stacja Gazów Technicznych, Zbiornik Sprężonego Powietrza, Linia Zasilająca, oraz części budowli w postaci Oświetlenia, Dróg Zakładowych, Kanału Deszczowego, Kanału Sanitarnego oraz Sieci Wodociągowej
4.  na działce 1324/20 znajduje się budynek - Magazyn Olejów i Smarów oraz cześć budynku Malarni i Wyrobów Gotowych a także budowle - obiekt pomocniczy Magazynu Olejów i Smarów, Magazyn Gazów Technicznych, Wiata Ekspozycyjno-Samochodowo-Reklamowa, Wiata Stolarska, oraz Wiata Przemysłowa.

Jednocześnie na działkach znajdują się urządzenia budowlane, tj.:

1.  na działce 1324/3 znajduje się utwardzenie placu pod parking,
2.  na działce 1324/18 znajdują się place składowe, hutnicze Wytwórni,
3.  na działkach 1324/3,1324/8, 1324/18 i 1324/20 znajdują się place i parking Wytwórni,
4.  na działkach 1324/3,1324/8, 1324/18 i 1324/20 znajduje się ogrodzenie terenu dł. 320 mb.

Jednocześnie budynki lub budowle były użytkowane przez Wnioskodawcę 1 w okresie dłuższym niż 2 ostatnie lata w ramach działalności opodatkowanej VAT, w którym to okresie nie podlegały ulepszeniom w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiącym co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu.

Zatem należy stwierdzić, że w odniesieniu do budynków oraz budowli lub ich części znajdujących się na działkach wchodzących w skład Nieruchomości 1 doszło do pierwszego zasiedlenia i między pierwszym zasiedleniem a planowaną Transakcją minie okres co najmniej 2 lat. W konsekwencji mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa uznać należy, że względem dostawy budynków i budowli lub ich części znajdujących się na działkach nr 1324/3, 1324/8, 1324/18 oraz 1324/20 spełnione są przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast obiekty stanowiące urządzenia budowlane podlegają opodatkowaniu na tych samych zasadach co budynek/budowla, do którego przynależny dane urządzenie budowlane. Ponadto skoro sprzedaż budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy również sprzedaż gruntu, na którym są posadowione budynki, budowle lub ich części podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem dostawa Nieruchomości 1 na którą składają się działki nr 1324/3, 1324/8, 1324/18 oraz 1324/20 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym w przypadku spełnienia przez Wnioskodawcę 1 oraz Wnioskodawcę 2 warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy sprzedaż działek 1324/3, 1324/8, 1324/18 oraz 1324/20 będzie opodatkowana podstawową stawką VAT wynoszącą 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Natomiast, jak wskazał Wnioskodawca, na Nieruchomość 2 składa się działka nr 1324/13 oraz działka nr 1324/14.

Działka nr 1324/13 jest zabudowana częściami budowli w postaci Dróg Zakładowych, Kanału Deszczowego oraz Kanał Sanitarnego. Jednocześnie od momentu nabycia/wybudowania Dróg Zakładowych, Kanału Deszczowego oraz Kanału Sanitarnego, Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie części budowli znajdujących się na działce 1324/13 przekraczających 30% ich wartości początkowej. Wszystkie części budowli znajdujące się na działce 1324/13 były wykorzystywane przez Wnioskodawcę 1 w całości na potrzeby podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT działalności gospodarczej przez okres co najmniej dwóch lat. Ponadto, na działce 1324/13 znajdują się urządzenia budowlane w postaci linii zasilających niskiego napięcia oraz przyłącza wodociągowego.

Zatem należy stwierdzić, że w odniesieniu do części budowli znajdujących się na działce 1324/13 wchodzącej w skład Nieruchomości 2 doszło do pierwszego zasiedlenia i między pierwszym zasiedleniem a planowaną Transakcją minie okres co najmniej 2 lat. W konsekwencji mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa uznać należy, że względem dostawy części budowli znajdujących się na działce 1324/13 spełnione są przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast obiekty stanowiące urządzenia budowlane podlegają opodatkowaniu na tych samych zasadach co budynek/budowla, do którego przynależny dane urządzenie budowlane. Ponadto skoro sprzedaż części budowli będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaż gruntu, na którym są posadowione części budowli podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem dostawa działki 1324/13 wchodzącej w skład Nieruchomości 2 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym w przypadku spełnienia przez Wnioskodawcę 1 oraz Wnioskodawcę 2 warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy sprzedaż działki 1324/13 będzie opodatkowana podstawową stawką VAT wynoszącą 23%.

Z kolei, na działce nr 1324/14 po realizacji Prac Aranżacyjnych zakończonej w dniu 30 lipca 2019 r. znajdują się następujące budynki i budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego:

wolnostojący, parterowy budynek gospodarczy, utwardzenie powierzchni działki oraz miejsc postojowych dla samochodów osobowych, części budowli Kanał Deszczowy oraz Kanał Sanitarny, oraz urządzenie budowlane w postaci Stacji gazowej i przyłącza gazu. Ponadto, na działce 1324/14 znajdują się urządzenia budowlane w postaci linii zasilających niskiego napięcia oraz przyłącza wodociągowego. Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca 1 przed transakcją sprzedaży nie nastąpi rozpoczęcie użytkowania wybudowanych na działce 1324/14 w ramach Prac Aranżacyjnych obiektów, tj. wolnostojącego, parterowego budynku gospodarczego oraz utwardzenia powierzchni działki oraz miejsc postojowych dla samochodów osobowych. Pozostałe części budowli posadowionych na działce 1324/14, tj. Kanał Deszczowy oraz Kanał Sanitarny od dnia ich nabycia/wybudowania były wykorzystywane przez okres co najmniej 2 lat w całości na potrzeby podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1. Przy tym z wniosku wynika, że względem części budowli posadowionych na działce 1324/14, tj. Kanału Deszczowego oraz Kanału Sanitarnego Wnioskodawca 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% ich wartości początkowej.

Zatem należy stwierdzić, że w odniesieniu do wolnostojącego parterowego budynku gospodarczego, utwardzenia powierzchni działki oraz miejsc postojowych dla samochodów osobowych nie doszło do pierwszego zasiedlenia. Zatem sprzedaż wolnostojącego parterowego budynku gospodarczego, utwardzenia powierzchni działki oraz miejsc postojowych dla samochodów osobowych nie będzie korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto ponieważ Wnioskodawcy 1 przy realizacji Prac Aranżacyjnych przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, sprzedaż wolnostojącego parterowego budynku gospodarczego, utwardzenia powierzchni działki oraz miejsc postojowych dla samochodów osobowych nie będzie korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji sprzedaż wolnostojącego parterowego budynku gospodarczego, utwardzenia powierzchni działki oraz miejsc postojowych dla samochodów osobowych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%. Natomiast w odniesieniu do części budowli w postaci Kanału Deszczowego oraz Kanału Sanitarnego doszło do pierwszego zasiedlenia i między pierwszym zasiedleniem a planowaną Transakcją minie okres co najmniej 2 lat. W konsekwencji mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa uznać należy, że względem części budowli w postaci Kanału Deszczowego oraz Kanału Sanitarnego spełnione są przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast obiekty stanowiące urządzenia budowlane podlegają opodatkowaniu na tych samych zasadach co budynek/budowla, do którego przynależny dane urządzenie budowlane. Ponadto skoro sprzedaż wolnostojącego parterowego budynku gospodarczego, utwardzenia powierzchni działki oraz miejsc postojowych dla samochodów osobowych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23% natomiast sprzedaż części budowli w postaci Kanału Deszczowego oraz Kanału Sanitarnego będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaż części gruntu, na którym są posadowione wolnostojący parterowy budynek gospodarczy, utwardzenie powierzchni działki oraz miejsca postojowe dla samochodów osobowych podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23% zaś części gruntu, na którym są posadowione części budowli w postaci Kanału Deszczowego oraz Kanału Sanitarnego podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. Przy czym w przypadku spełnienia przez Wnioskodawcę 1 oraz Wnioskodawcę 2 warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy sprzedaż części gruntu (działki) na którym są posadowione części budowli w postaci Kanału Deszczowego oraz Kanału Sanitarnego będzie opodatkowana podstawową stawką VAT wynoszącą 23%.

Tym samym w przypadku spełnienia przez Wnioskodawcę 1 oraz Wnioskodawcę 2 warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy sprzedaż Nieruchomości 2 będzie opodatkowana podstawową stawką VAT wynoszącą 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

W pytaniu 4 wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia czy przeniesienie w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K stanowić będzie odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy rozumie się m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych. Zatem przeniesienie za odpłatnością w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K stanowić będzie odpłatne świadczenie usług.

Przy czym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają usługi, których miejsce świadczenia ustalone zgodnie z przepisami ustawy znajduje się na terytorium Polski.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarcza odpowiadająca tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędąca podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z generalną zasadą dotyczącą miejsca świadczenia usług określoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W świetle regulacji przepisu art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Odnosząc się do wątpliwości będących przedmiotem pytania 4 uznać należy, że Wnioskodawca 2 spełnia definicję podatnika, o której mowa w art. 28a ustawy. Z przedstawionego opisu sprawy wynika ponadto, że Wnioskodawca 2 posiada na terytorium Polski siedzibę, oraz nie wynika aby Wnioskodawca 2 posiadał na terytorium Niemiec stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej uczestniczące w przedstawionej Transakcji. Jednocześnie do świadczonych przez Wnioskodawcę 1 usług wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie będą miały zastosowania. Zatem miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania usług polegających na przeniesieniu Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy będzie terytorium Polski a więc miejsce gdzie nabywca tj. Wnioskodawca 2 posiada siedzibę działalności gospodarczej. W konsekwencji przeniesienie w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K stanowić będzie odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 5 dotyczą ustalenia czy przeniesienie w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 Niemieckich Aktywów Rzeczowych nie będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa towarów, dla której miejsce dostawy ustalone zgodnie z przepisami ustawy znajduje się na terytorium Polski.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Niemieckie Aktywa Rzeczowe to rzeczowe środki trwałe znajdujące się na terytorium Niemiec; wyposażenie i tzw. niskocenne składniki majątkowe, w tym meble i wyposażenie biurowe oraz wyposażenie zaplecza socjalnego znajdujące się na terytorium Niemiec; znajdujący się na terytorium Niemiec sprzęt IT. Jednocześnie z wniosku wynika, że w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie do przemieszczenia na terytorium Polski znajdujących się na terytorium Niemiec składników majątkowych.

Zatem, skoro w ramach Transakcji nie dojdzie do przemieszczenia Niemieckich Aktywów Rzeczowych na terytorium Polski przeniesienie w ramach Transakcji na rzecz Wnioskodawcy 2 Niemieckich Aktywów Rzeczowych nie będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 6 dotyczą ustalenia czy w zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT, Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Wnioskodawcy 1 dokumentującej nabycie Aktywów Oddziału KI, Aktywów Oddziału K (z wyłączeniem Niemieckich Aktywów Rzeczowych) oraz Nieruchomości 2 na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy 2 na podstawie art. 87 ust. 1.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o te różnice kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Wnioskodawca 2 zakupione od Wnioskodawcy 1 składniki majątku będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych VAT. Zatem, w analizowanym przypadku spełnione będą warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT, Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Wnioskodawcy 1 dokumentującej nabycie Nieruchomości oraz Kontraktów Handlowych Oddziału K oraz Umów Oddziału K na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy 2 na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Wnioskodawcę 2 wynikającego z faktury otrzymanej od Wnioskodawcy 1 dokumentującej nabycie Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy oraz prawa do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy 2 na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy w zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT, należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.