Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-390/15-3/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-28
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów ich uzyskania z tytułu udziału spółki komandytowo-akcyjnej będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w spółkach osobowych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2015 r. (data wpływu 29 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów ich uzyskania z tytułu udziału spółki komandytowo-akcyjnej będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w spółkach osobowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 3 sierpnia 2015 r. (data wpływu 10 sierpnia 2015 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów ich uzyskania z tytułu udziału spółki komandytowo-akcyjnej będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w spółkach osobowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również jako „Podatnik” lub „SKA”) jest spółką komandytowo-akcyjną, która do końca jej obecnie trwającego roku obrotowego, tj. do dnia 31 października 2015 r., nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z interpretacją ogólną z dnia 25 listopada 2013 r. (nr DD5/033/1/13/KSM/RD-122180/13) wydaną przez Ministra Finansów przychody osiągnięte w ramach SKA (niebędącą podatnikiem podatku dochodowego) przypisane jej akcjonariuszom są opodatkowane, gdy zostanie na rzecz tych akcjonariuszy wypłacona dywidenda (zysk). SKA jest komandytariuszem w spółce komandytowej oraz może być wspólnikiem w jednej lub kilku innych spółkach osobowych (innych niż spółki komandytowo-akcyjne), niebędących podatnikami podatku dochodowego (dalej łącznie jako „Spółki”). SKA od roku obrotowego rozpoczętego po 31 października 2015 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako „Zdarzenie”). W przypadku zaistnienia Zdarzenia SKA jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych pozostanie wspólnikiem w Spółkach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zaistnienia Zdarzenia Wnioskodawca będzie obowiązany rozliczyć przychody i koszty uzyskania przychodu z tytułu udziału w Spółkach na zasadach właściwych dla wspólnika spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego proporcjonalnie do okresu, w którym będzie on podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, tj. za okres od dnia rozpoczęcia roku obrotowego Wnioskodawcy rozpoczętego po 31 października 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zaistnienia Zdarzenia będzie on obowiązany rozliczyć przychody i koszty uzyskania przychodu z tytułu udziału w Spółkach na zasadach właściwych dla wspólnika spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego proporcjonalnie do okresu, w którym będzie on podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, tj. za okres od dnia rozpoczęcia roku obrotowego rozpoczętego po 31 października 2015 r.

UZASADNIENIE.

Z godnie z art. 5 ust. 1 Ustawy CIT (i odpowiednio art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – dalej jako „Ustawa PIT”): „Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe”.

Stosownie do art. 5 ust. 2 Ustawy CIT (odpowiednio art. 8 ust. 2 Ustawy PIT) powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Przychody z tytułu udziału w spółce niebędącą osobą prawną, zgodnie z art. 5 ust. 3 Ustawy CIT, uznaje się za przychody z działalności gospodarczej. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zasadę memoriałowego rozpoznawania przychodów stosuje się co do zasady do całości dochodów podatników tego podatku, w tym również do przychodów z udziału w spółkach niebędących osobami prawnymi, zgodnie z art. 12 ust. 3 Ustawy CIT: „Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont”.

W przypadku przychodów z działalności gospodarczej nie jest zatem istotny moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych). Zasadniczo za moment uzyskania przychodu uważa się moment, kiedy przychód staje się należny, czyli w chwili wymagalności wykonania świadczenia pieniężnego. W przypadku działalności gospodarczej nawet brak zapłaty w przewidzianym przez strony terminie rodzi obowiązek podatkowy i zobowiązanie podatkowe w zakresie sumy należnej za wykonane świadczenie (zob. też M. Pawlik, Związek kosztu z przychodem, MoPod 2001, Nr 4, s. 6).

Przenosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż fakt uznania, że przychód z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną (Spółkach) winien być rozliczany zasadą memoriałową stanowi podstawę uznania, że omawiany rodzaj przychodu winien być przypisany jej wspólnikowi w momencie dokonania przez spółkę niebędącą osobą prawną (tj. efektywnie Spółki) czynności rodzącej obowiązek podatkowy u wspólnika (Podatnika). W tym też momencie powstaje u wspólnika zobowiązanie podatkowe, które wspólnik winien rozliczyć według zasad opodatkowania go obowiązujących (przychód należny z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną).

Należy podkreślić, że ustawodawca nie wprowadził żadnych regulacji, które zmieniałyby wskazane zasady powstania i przypisania przychodów w sytuacji, w której dochodzi do zmiany statusu podatkowego jednego ze wspólników spółki osobowej (np. w wyniku przekształcenia spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego w spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego).

W ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że decydujące znaczenie dla odpowiedzi na zadane pytanie ma wskazywany w Ustawie CIT (tak jak w Ustawie PIT) parametr, tj. udział w zyskach obowiązujący na moment rozpoznania przychodów i kosztów. W związku z powyższym, w przypadku gdy dojdzie do Zdarzenia, Wnioskodawca rozpozna przychody z udziału w Spółkach, które powstaną od daty Zdarzenia, czyli od momentu, gdy Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast przychody z udziału w Spółkach powstałe do dnia 31 października 2015 r., będą opodatkowane tak jak każde inne przychody osiągnięte w ramach SKA w okresie, gdy Wnioskodawca nie był jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. To samo odnosi się do kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną. W przypadku zatem zaistnienia Zdarzenia należy przy obliczeniu podatku za cały rok podatkowy uwzględnić stosowną proporcję uwzględniającą zarówno stan prawny i faktyczny przed zaistnieniem Zdarzenia oraz stan po zaistnieniu Zdarzenia – tj. Wnioskodawca będzie obowiązany rozliczyć (w proporcji do posiadanego udziału w Spółkach) przychody oraz koszty uzyskania przychodu z tytułu udziału Wnioskodawcy w Spółkach na zasadach właściwych dla wspólnika spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego za okres od dnia, w którym Wnioskodawca stał się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Powyższe twierdzenia są zgodne ze stanowiskiem Ministra Finansów. Dla przykładu należy wskazać następujące interpretacje:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 października 2011 r. sygn. IPPB1/415-722/11-2/ES, w której organ podatkowy stwierdził, że „W związku z powyższym przychody, koszty, straty oraz ulgi podatkowe do dnia przystąpienia do spółki nowego wspólnika winny być wykazane przez Wnioskodawcę proporcjonalnie do jego udziału w zysku obowiązującego do tego dnia, natomiast po tym dniu proporcjonalnie do udziału w zysku wg. nowych udziałów”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 maja 2013 r. sygn. ILPB1/415-165/13-2/AP, w której organ podatkowy stwierdził, że „Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż jeżeli w świetle odrębnych przepisów, niebędących przepisami prawa podatkowego i niemogących być tym samym przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, dopuszczalne jest ustalenie udziału Wnioskodawcy w zysku spółki w sposób opisany we wniosku (tylko za część roku podatkowego), to Wnioskodawca powinien rozliczyć w podatku dochodowym od osób fizycznych tylko te przychody, które stały się należne spółce w okresie od momentu, gdy uzyskał status komandytariusza do końca roku obrotowego. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku rozliczać w podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów spółki, które stały się należne spółce przed uzyskaniem przez Niego statusu komandytariusza”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 sierpnia 2013 r. sygn. IPPB1/415-651/13-2/MT, w której organ podatkowy stwierdził, że „Oznacza to, że zmiana proporcji podziału zysku z Sp.k. w trakcie roku wpływa na zmianę sposobu rozliczenia ww. przychodów i kosztów z tytułu udziału wspólników, w tym Wnioskodawcy, w Sp.k. W związku z powyższym przychody i koszty uzyskania przychodów (jak również wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty) do dnia przystąpienia do Sp.k. nowego wspólnika winny być wykazane przez Wnioskodawcę proporcjonalnie do jego udziału w zysku obowiązującego do tego dnia, natomiast po tym dniu proporcjonalnie do udziału w zysku wg nowych zasad ustalonych w umowie Sp.k. Powyższe wpłynie również na sposób obliczania przez Wnioskodawcę należnych zaliczek na PIT. Od dnia wstąpienia nowego wspólnika do Sp.k., Wnioskodawca będzie kalkulował zaliczki na PIT w oparciu o ustalenie wielkości przychodów i kosztów ich uzyskania (dochodu do opodatkowania) według nowego, przysługującego mu prawa do udziału w zysku”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 grudnia 2014 r. sygn. ITPB1/415-995/14/WM, w której organ podatkowy stwierdził, że „W związku z tym, wielkość przychodu przypadającego na Wnioskodawcę jako wspólnika spółki osobowej (innej niż spółka komandytowo-akcyjna), tj. za okres po przekształceniu spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową określić należy proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku tej spółki przekształconej. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i start przypadających na wspólnika”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 listopada 2014 r. sygn. IPPB1/415-1054/14-3/EC, w której organ podatkowy w całości uznał stanowisko podatnika za prawidłowe i odstąpił od wydawania uzasadnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.