Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.410.2022.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-28
Teza: W zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód-powstanie przychodu; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8ba; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 9; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3h

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 czerwca 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

*   czy wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział IP, który w ramach podziału zostanie wydzielony do X, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;
*   czy wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział Finansowy, który w ramach podziału zostanie wydzielony do Y, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;
*   jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT? W szczególności, czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość rynkowa składników majątkowych Działu IP wydzielonego do X oraz Działu Finansowe wydzielonego do Y w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT;
*   jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie A, będącego wspólnikiem spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT? W szczególności, czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych A w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla A przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba ustawy o CIT;
*   czy jeżeli wartość majątku przejętego przez X oraz Y będzie zbliżona do iloczynu procentowego udziału danej spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku B, w wyniku czego nie dojdzie do emisji akcji własnych spółki przejmującej, która zostałby przydzielona, odpowiednio, na rzecz X lub Y, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, to po stronie X oraz Y, będących wspólnikami spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT stosownie do jej art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba;
*   jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie X oraz Y, będących wspólnikami spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT? W szczególności czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych, odpowiednio, X lub Y w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla X oraz Y przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 września 2022 r. (wpływ 23 września 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania

(…) Sp. z o.o. (…, dalej: „B”)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania

(…) S.A. (dalej: „X”)

3) Zainteresowany niebędący stroną postępowania

(…) Sp. z o.o. (dalej: „Y”)

4) Zainteresowany niebędący stroną postępowania

(…) Sp. z o.o. (dalej: „A”)

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym w Polsce.

Wnioskodawca jest spółką działającą w ramach grupy podmiotów powiązanych (dalej: „Grupa”) zajmującej się m.in. produkcją (…), oferując m.in. (…).

Oprócz Wnioskodawcy w skład Grupy wchodzi m.in. spółka Y, X oraz A. Y, X oraz A są podatnikami podatku CIT i podlegają opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (są polskimi rezydentami podatkowymi). Y, X oraz A są wspólnikami spółki B.

Powyżej opisana struktura przedstawia się następująco:

(…)

W przeszłości spółka B posiadała formę prawną spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jak również spółki komandytowej. W 2012 r. doszło do wniesienia udziałów w spółce B w ramach wkładu niepieniężnego, na pokrycie akcji w podwyższonym kapitale zakładowym do Y (wymiana udziałów) (w tym czasie Y działał w formie spółki akcyjnej). W dalszej kolejności w 2012 r. Y przeniósł część udziałów w B w ramach wkładu niepieniężnego na pokrycie akcji w podwyższonym kapitale zakładowym, do X, w dalszym ciągu pozostając udziałowcem B posiadającym część udziałów (wymiana udziałów). Jednocześnie, trzecim udziałowcem B była spółka C. W 2013 r. spółka B zmieniła formę prawną na spółkę komandytową, w wyniku czego spółka C została jej komplementariuszem.

W 2018 r. A nabył ogół praw i obowiązków komplementariusza B od C na podstawie umowy sprzedaży ogółu praw i obowiązków komplementariusza.

Na początku 2022 r., Wnioskodawca został ponownie przekształcony w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 551 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526; dalej: „KSH”). Przyczyną przekształcenia była konieczność dokonania takiej czynności wynikająca z przepisów KSH, zgodnie z którymi spółki osobowe (w tym spółka komandytowa) nie mogą podlegać procesowi podziału (art. 528 § 2 KSH). Dlatego przed przeprowadzeniem planowanego podziału konieczne było przekształcenie Wnioskodawcy w spółkę kapitałową. W związku z powyższym Wnioskodawca funkcjonuje i na dzień zdarzenia przyszłego opisanego w dalszej części niniejszego wniosku będzie funkcjonował w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w dalszej części niniejszego wniosku, działalność X skupiać się będzie w głównej mierze na działalności produkcyjnej.

X zajmować się będzie działalnością związaną z produkcją (…). Z kolei na moment zaistnienia opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Y będzie podmiotem subholdingowym prowadzącym działalność finansową, który skupia w swych działaniach aktywność finansową w Grupie oraz posiada udziały i akcje w innych spółkach z Grupy. Przykładowo, Y posiada 100% akcji X oraz, jak wskazano powyżej, jest wspólnikiem B (na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego będzie posiadał udziały we Wnioskodawcy).

Wnioskodawca z kolei pełni w Grupie rolę spółki, która zarządza prawami własności intelektualnej i przemysłowej, w tym znakami towarowymi Grupy, pełniącej jednocześnie funkcje finansowe. B jest podmiotem odpowiedzialnym w Grupie za zarządzanie prawami własności intelektualnej i przemysłowej, w tym znakiem towarowym P w kilku wariantach, oraz ich utrzymanie, ochronę i rozwijanie (dalej: „Część IP”, „Działalność IP”, lub „Dział IP”) oraz za prowadzenie działalności finansowej (dalej: „Część Finansowa”, „Dział Finansowy” lub „Działalność Finansowa”). B w związku z działalnością związaną z Działem IP zawiera umowy licencyjne, których przedmiotem jest udzielenie praw do korzystania ze znaku towarowego P przez inne podmioty z Grupy. Z kolei Działalność Finansowa Wnioskodawcy polega w głównej mierze na alokowaniu wolnych środków pieniężnych poprzez udzielanie pożyczek bądź innych form finansowania innym podmiotom z Grupy. Ponadto spółka B, w ramach Działalności Finansowej w przeszłości uzyskiwała również finansowanie zewnętrzne, które następnie było wykorzystywane do udzielania pożyczek bądź innych form finansowana innym podmiotom z Grupy. Obecnie spółka finansuje podmioty powiązane z własnych środków finansowych.

Grupa, w ramach której działa Wnioskodawca, rozważa uproszczenie struktury Grupy poprzez podział działalności B, w ramach której wydzielone zostaną dwie części, tj. Część IP, związana z prawami własności intelektualnej oraz Część Finansowa, związana z działalnością finansową. W wyniku podziału, Część IP trafi do X (podmiotu prowadzącego działalność produkcyjną i jednocześnie jednego z podmiotów wykorzystujących znaki towarowe wchodzące w skład Działu IP), z kolei Część Finansowa – do Y (podmiotu pełniącego funkcję subholdingu prowadzącego również działalność finansową).

Tym samym, wymienione powyżej dwa rodzaje działalności zostaną przeniesione do innych podmiotów w celu uproszczenia struktury Grupy. W wyniku podziału działalność związana z własnością intelektualną zostanie połączoną z aktywnością produkcyjną, w następstwie czego X kontynuować będzie działalność produkcyjną, w której wykorzystywane są znaki towarowe wchodzące w skład Działu IP oraz jednocześnie będzie kontynuował działalność licencyjną w szczególności wobec innych podmiotów z Grupy. Z kolei Działalność Finansowa będzie kontynuowana przez Y, uzupełniając jej dotychczasową aktywność holdingowo-finansową. Tym samym spółka ta będzie zajmować się koordynacją działalności finansowej w spółkach w ramach Grupy oraz stać będzie na czele całego sektora (…) Grupy.

Kluczową czynnością pozwalającą na dokonanie wyodrębnienia dwóch segmentów, o którym mowa powyżej, będzie dokonanie podziału Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 1 KSH, tj. przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółek przejmujących, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie, dalej: „Podział”). Podział stanie się skuteczny z dniem jego rejestracji przez sąd rejestrowy w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: „Dzień Podziału”). W wyniku Podziału B zostanie rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego (art. 530 § 1 KSH).

W wyniku Podziału dojdzie do zakończenia bytu prawnego spółki dzielonej (Wnioskodawcy), a dotychczasowa działalność Wnioskodawcy będzie kontynuowana we wskazanym powyżej zakresie, odpowiednio, przez Y i X.

W tym miejscu należy wspomnieć, iż na dzień poprzedzający Dzień Podziału udziałowcami spółki B będą Y, X oraz A. Należy przy tym zaznaczyć, że ponieważ zgodnie z art. 528 § 2 KSH podziałowi nie podlegają spółki osobowe, przed przeprowadzeniem podziału konieczne było przekształcenie B w spółkę kapitałową, tj. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Po przekształceniu poszczególni wspólnicy w dalszym ciągu posiadają udziały we Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, spółki przejmujące w ramach Podziału (Y oraz X) będą musiały wyemitować odpowiednio co najmniej po 1 udziale lub akcji, które obejmie A. Skutkiem planowanego Podziału będzie więc podwyższenie kapitału zakładowego Y oraz X.

Celem spółek przejmujących jest przeprowadzenie emisji takiej liczby udziałów/akcji, żeby wartość majątku spółki dzielonej przejętego przez daną spółkę przejmującą była równa sumie: wartości rynkowej udziałów spółki przejmującej wyemitowanych w związku z podziałem i objętych przez wspólnika spółki dzielonej oraz wartości odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku spółki dzielonej. Kwestia ustalenia liczby udziałów/akcji nie stanowi przedmiotu pytania Wnioskodawcy.

Zainteresowani zakładają, że wartość majątku przejętego przez X oraz Y będzie zbliżona do iloczynu procentowego udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku spółki dzielonej majątku spółki dzielonej (B). Jeżeli natomiast wartość majątku przejętego przez jedną ze spółek przejmujących będzie wyższa od iloczynu procentowego udziału tej spółki w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku B, to spółka ta wyemituje akcje własne, które zostaną objęte odpowiednio przez drugą spółkę przejmującą.

Podział przez przejęcie opisany w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Do podstawowych celów biznesowych planowanej reorganizacji należą w szczególności:

*   uporządkowanie wewnątrzgrupowego systemu opłat licencyjnych;
*   uproszczenie struktury wzajemnych zobowiązań,

*   ograniczenie obowiązków administracyjnych i uproszczenie struktury Grupy.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż przedmiotem niniejszego wniosku wspólnego nie jest potwierdzenie w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego kwestii weryfikacji posiadania uzasadnienia ekonomicznego. Kwestia ta powinna bowiem stanowić element zdarzenia przyszłego dla niniejszego wniosku.

Wnioskodawca pragnie także wskazać, że B złożyła odrębny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej konsekwencji podatkowych planowanego podziału także na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685).

W odpowiedzi, Organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy wskazując, że przeniesienie Działu IP do X oraz Działu Finansowego do Y w ramach podziału nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT (Znak: 0114-KDIP1-1.4012.485.2021.2.MM). Pomimo, iż interpretacja dotyczyła stanu prawnego obowiązującego przed 2022 r., wskazane w niej przepisy na dzień złożenia niniejszego wniosku zachowały swoją aktualność.

Równocześnie, Wnioskodawca pragnie nadmienić, że stanowisko Zainteresowanych prezentowane w niniejszym wniosku na gruncie ustawy o CIT również znalazło potwierdzenie w interpretacji podatkowej wydanej przez Organ (Znak: 0114-KDIP2-2.4010.202.2021.3.RK). Ze względu na nowelizację przepisów wskazywanych w powyższej interpretacji, Wnioskodawca pragnie rozszerzyć stan faktyczny oraz swoje stanowisko o dodatkowe wyjaśnienia.

Docelowo, jak wskazano powyżej, podział ma zapewnić utworzenie dwóch niezależnych segmentów działalności prowadzonych w ramach różnych podmiotów z Grupy, z Y prowadzącą działalność subholdingową i finansową oraz X prowadzącą działalność produkcyjną. Taka struktura zapewni przejrzystość w funkcjonowaniu Grupy i lepsze zarządzanie każdą z wydzielonych działalności oraz pozwoli na uzyskanie efektu synergii, przede wszystkim w zakresie produkcji.

Wnioskodawca na Dzień Podziału będzie posiadał regulamin organizacyjny, odzwierciedlający wewnętrzną organizację Wnioskodawcy (dalej: „Regulamin”). Zgodnie z Regulaminem, każdy rodzaj działalności będzie wykonywany przez osobny dział – za działalność operacyjną odpowiedzialny będzie Dział IP, z kolei działalność finansowa wykonywana będzie w ramach Działu Finansowego.

Regulamin, uprzednio zatwierdzony przez Zarząd Wnioskodawcy (stanowiący załącznik do uchwały Zarządu Wnioskodawcy), będzie uwzględniał w szczególności wymienione poniżej aspekty wyodrębnienia:

_Wyodrębnienie organizacyjne_

Zgodnie z Regulaminem, w ramach Wnioskodawcy funkcjonują wyodrębnione organizacyjnie działy: Dział IP oraz Dział Finansowy. Praca wspomnianych działów jest nadzorowana i kontrolowana przez wyznaczonych odpowiednio członków zarządu B (dalej: „Dyrektorów”) wpieranych przez specjalistów. W tym miejscu należy wskazać, iż na moment przed podziałem, B funkcjonuje w formie spółki z ograniczoną działalnością z dwuosobowym zarządem. Wszyscy pracownicy Wnioskodawcy są zatrudnieni na 1/2 etatu. Ponadto, jeden z pracowników (specjalista ds. finansowych) aktualnie przebywa na urlopie wychowawczym.

Ponadto, Spółka korzysta z outsourcingu w zakresie usług kadrowo-płacowych oraz prowadzenia ksiąg, jak również usług prawnych. Po przeprowadzeniu podziału, umowy outsourcingu nie będą kontynuowane, gdyż spółki przejmujące same zajmą się wykonywaniem wskazanych zadań.

Zadania podejmowane w ramach poszczególnych działów wykonywane są przez Dyrektorów oraz osoby niezbędne do prowadzenia działalności danego działu. Osoby te są zatrudnione w oparciu o umowę o pracę.

Należy również wyjaśnić, że działalność w zakresie wsparcia operacyjno-organizacyjnego danego działu jest sprawowana przez osoby włączone w strukturę danego działu i podlegające organizacyjnie pod Dyrektora tego działu. Dodatkowo, w Części IP oraz w Części Finansowej wyznaczone są osoby odpowiedzialne za nadzór i kontrolę realizacji zleceń wykonywanych przez podmioty trzecie np. w zakresie usług kadrowo-płacowych, prowadzenia ksiąg czy usług prawnych (outsourcing). Lista Dyrektorów oraz pracowników przypisanych do wykonywania zadań danego działu stanowić będzie załącznik do planu podziału Wnioskodawcy.

Do poszczególnych działów alokowane są składniki materialne i niematerialne związane bezpośrednio z danym działem niezbędne do prowadzenia przez niego działalności.

Do Działu IP zostanie przypisana część aktywów i zobowiązań związana z działalnością licencyjną oraz część majątku związana z wsparciem operacyjno-organizacyjnym, w szczególności:

*   środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych niezbędne do prowadzenia działalności Działu IP,
*   wartości niematerialne i prawne, w tym prawa do znaków towarowych P oraz wzorów przemysłowych oraz programy komputerowe wykorzystywane w działalności Działu IP,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Działu IP, w szczególności: umów o korzystanie ze znaku towarowego, tj. umów licencyjnych (na podstawie których inne podmioty z Grupy korzystają ze znaku towarowego należącego do Wnioskodawcy),
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy podnajmu powierzchni biurowej,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z działalnością Działu IP,
*   środki finansowe związane z prowadzeniem działalności Części IP zgromadzone w kasie lub na rachunkach bankowych (oraz prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego) ,
*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością Działu IP (również umów wygasłych), w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy, w szczególności wynikające z zawartych umów o korzystanie ze znaku towarowego,
*   należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Działu IP.

Do Działu Finansowego zostaną przypisane aktywa i zobowiązania związane z działalnością finansową oraz w odpowiedniej części działalnością wsparcia operacyjno-organizacyjnego, w szczególności:

*   środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych oraz zapasy niezbędne do prowadzenia działalności Działu Finansowego
*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Działu Finansowego, np. umowy kredytowej, umów pożyczek, umów dot. poręczeń,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z działalnością Działu Finansowego,
*   środki finansowe związane z prowadzeniem działalności Części Finansowej zgromadzone w kasie lub na rachunkach bankowych (oraz prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego),
*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością Działu Finansowego (również umów wygasłych), w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy, w szczególności wynikające z obligacji, poręczeń, pożyczek i kredytów,
*   należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Działu Finansowego.

W tym miejscu należy również rozwinąć kwestię przypisania praw i obowiązków wynikających z umowy podnajmu do Działu IP. Po przeprowadzeniu podziału spółka przejmująca, która otrzymała Dział Finansowy, tj. dział w skład którego nie wejdą prawa i obowiązki wynikające z pierwotnej umowy podnajmu, podpisze umowę podnajmu z drugą spółką przejmującą, która zapewni jej prawo do korzystania z części powierzchni biurowej. Tym samym, każdy dział uzyska prawo do korzystania z powierzchni biurowej niezbędnej do prowadzenia działalności.

Powyższy podział aktywów i zobowiązań będzie odzwierciedlał plan podziału, który będzie stanowił prawną podstawę przeprowadzenia procedury podziałowej.

_Wyodrębnienie finansowe_

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa na poziomie rachunkowości zarządczej umożliwia przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do danego rodzaju działalności Wnioskodawcy (do działalności prowadzonej przez Dział IP oraz Dział Finansowy).

Przychody generowane przez Dział IP obejmują przychody z umów wewnątrzgrupowych, na podstawie których Wnioskodawca udostępnia innym spółkom z Grupy prawo do korzystania ze znaku towarowego. Z kolei koszty związane z działalnością licencyjną, to w głównej mierze koszty amortyzacji znaku towarowego (w ujęciu rachunkowym/ księgowym), wynagrodzenia pracowników związanych z obsługą działalności licencyjnej Wnioskodawcy, usługi obce, opłaty administracyjne związane z ochroną znaku towarowego.

Przychody generowane przez Dział Finansowy obejmują przychody finansowe, w szczególności odsetki otrzymywane od podmiotów powiązanych z tytułu obligacji, pożyczek oraz weksli, czy przychody wynikające z instrumentów pochodnych. Dział Finansowy w związku z działalnością finansową ponosi przede wszystkim koszty związane z obsługą długu, w skład którego w głównej mierze wchodzą koszty odsetek i prowizji od kredytu, koszty poręczeń, opłaty za administrowanie kredytem itp. Dodatkowo z funkcjonowaniem Działu Finansowego ponoszone są koszty wynagrodzenia pracowników związanych z obsługą działalności finansowej Wnioskodawcy oraz usługi obce.

Przypisanie do danego rodzaju działalności kosztów innych niż o charakterze bezpośrednim możliwe jest na skutek zastosowania kluczy podziałowych względem danych księgowych. W ten sposób, Wnioskodawca jest w stanie przygotować rachunek zysków i strat w ujęciu zarządczym w oparciu o zarządcze wymiary analityczne, takie jak miejsca powstawania kosztów oraz w szczególnych przypadkach: klucze podziałowe i inne źródła potrzebne do przygotowania informacji zarządczej w podziale na rodzaj działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Podobnie przypisanie aktywów i zobowiązań będzie możliwe na Dzień Podziału w ramach rachunkowości zarządczej. Również w przypadku podziału aktywów i zobowiązań, w niektórych przypadkach konieczne może być zastosowanie kluczy podziałowych.

Środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności danego działu będą zgromadzone na oddzielnych rachunkach bankowych lub w kasie. Na moment podziału płatności przychodzące i wychodzące będą, co do zasady, otrzymywane na rachunki bankowe lub realizowane z odpowiednich rachunków bankowych, z których każdy związany jest z działalnością danego działu lub będą otrzymywane lub realizowane gotówką, przy czym będzie istniało wyodrębnienie środków na część związaną z Działem IP i Działem Finansowym.

_Wyodrębnienie funkcjonalne_

Działalność Działu IP polega na zarządzaniu prawami do własności intelektualnej i przemysłowej, w tym znakiem towarowym P, oraz ich utrzymaniu, ochronie i rozwijaniu, natomiast działalność Działu Finansowego obejmuje prowadzenie działalności finansowej w zakresie udzielania finansowania i poręczeń podmiotom z Grupy.

Działalność Działu IP i Działu Finansowego związana jest zasadniczo z innymi, niezależnymi liniami działalności, przy czym każda z linii stanowi odrębną całość i może być realizowana samodzielnie przez dany podmiot, co potwierdza m.in. praktyka rynku i występowanie na rynku firm prowadzących działalność o charakterze stricte finansowym bądź w zakresie zarzadzania znakami towarowymi / prawami własności intelektualnej i udzielania licencji.

Działalność Działu IP polega na zarządzaniu znakiem towarowym, przy czym Dział IP odpowiada m.in. za:

*   zarządzanie ochroną prawną znaków towarowych będących własnością B oraz przedmiotem umów licencyjnych (rejestracja w odpowiednich urzędach, monitorowanie ewentualnych naruszeń),
*   inicjowanie działań i udział w działaniach mających na celu promocję znaków towarowych będących własnością B w celu zwiększenia ich wartości i rozpoznawalności,
*   inicjowanie działań i udział w działaniach mających na celu poszerzenie kręgu licencjobiorców.

Z kolei przedmiotem działalności Działu Finansowego jest przede wszystkim zarządzanie płynnością, pozyskiwanie funduszy oraz udzielanie pożyczek lub innych form finansowania. Do zadań Działu Finansowego należy również współpraca z zewnętrznymi instytucjami finansowymi.

Dodatkowo oba działy dysponują wsparciem operacyjno-organizacyjnym, które obejmuje usługi niezbędne w prowadzeniu działalności gospodarczej, a niestanowiące głównego przedmiotu działalności Wnioskodawcy. Część z usług wykonywanych w ramach wsparcia operacyjnoorganizacyjnego jest wykonywana przez specjalistów ds. finansowych i kadrowo-płacowych, część z nich z kolei wykonywana jest w ramach outsourcingu.

Do obu działów przypisane są niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, zorganizowane w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie prowadzonych przez dany dział rodzajów działalności. Składniki majątkowe wchodzące w skład danego działu są ze sobą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający świadczenie usług danego działu odrębnie.

Tym samym działy na moment podziału będą gotowe do funkcjonowania w obrocie gospodarczym w oparciu o własne zasoby, w tym aktywa (materialne i niematerialne) oraz wykwalifikowany personel. Zarówno Dział IP, jak i Dział Finansów, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, a także własnymi należnościami i zobowiązaniami w znaczeniu ekonomicznym, na moment podziału będą mogły samodzielnie realizować swoje zadania.

_Podział Wnioskodawcy_

Zgodnie z opisem przedstawionym powyżej, planowane jest przeprowadzenie podziału Wnioskodawcy, w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, tj. podział przez przejęcie. Plan podziału Wnioskodawcy zostanie poddany badaniu przez biegłego w zakresie poprawności i rzetelności, zgodnie z wymogiem określonym w art. 537 KSH. Ponadto, zgodnie z art. 536 KSH zarządy Wnioskodawcy, Y oraz X sporządzą pisemne sprawozdanie uzasadniające podział, jego podstawy prawne i ekonomiczne, a zwłaszcza stosunek wymiany udziałów lub akcji. W wyniku podziału nastąpi przejęcie dwóch części działalności operacyjnej B, tj. działalności licencyjnej oraz finansowej, odpowiednio przez X i Y. Podział stanie się skuteczny na moment wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.

X, jako spółka skupiająca działalność w zakresie produkcji (…) oraz jeden z podmiotów korzystających ze znaków towarowych, po dokonaniu podziału, będzie także kontynuowała działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzonej dotychczas przez niego działalności licencyjnej. Zespół składników majątkowych oraz zespół pracowników, przypisane do Działu IP, zostaną przeniesione do X. Zespół ten będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych w zakresie prowadzonej działalność licencyjnej. Ponadto Dział IP będzie posiadał Dyrektora zarządzającego, uprawnionego do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących działań i kierunku rozwoju działalności licencyjnej, oraz nadzorującego i kontrolującego procesy zachodzące w Dziale IP.

Z kolei Y, jako spółka prowadząca działalność finansową i subholdingową w ramach Grupy, po dokonaniu podziału będzie kontynuowała działalność B w zakresie prowadzonej dotychczas przez niego działalności finansowej. Zespół składników majątkowych oraz zespół pracowników, przypisane do Działu Finansowego, zostaną przeniesione na Y. Zespół ten będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych w zakresie prowadzonej działalność finansowej. Ponadto Dział Finansowy będzie posiadał Dyrektora zarządzającego, uprawnionego do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących działań i kierunku rozwoju działalności finansowej, oraz nadzorującego i kontrolującego procesy zachodzące w Dziale Finansowym. W ramach podziału Y otrzyma zestaw składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym służących do wykonywania działalności finansowej, składających się na Dział Finansowy.

W związku z powyższym podziałem, spółki uczestniczące w podziale (Y oraz X) będą musiały wyemitować co najmniej 1 udział (akcję), który obejmie trzeci ze wspólników B - A. Na skutek planowanego podziału dojdzie więc do podwyższenia kapitału zakładowego Y oraz X.

Zainteresowani zakładają, że możliwe są dwa scenariusze w związku z przeprowadzanym podziałem. W scenariuszu pierwszym wartość majątku przejętego przez X oraz Y w wyniku podziału będzie zbliżona do iloczynu procentowego udziału danej spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku spółki (B). W konsekwencji żadna ze spółek przejmujących nie wyemituje udziałów/akcji własnych, które zostałyby objęte odpowiednio przez drugą spółkę przejmującą.

Scenariusz drugi z kolei zakłada, że wartość majątku przejętego przez jedną ze spółek przejmujących będzie wyższa od iloczynu procentowego udziału tej spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku B. W tym wypadku, spółka przejmująca wyemituje udziały/akcje własne, które w następstwie zostaną objęte odpowiednio przez drugą spółkę przejmującą.

Jednocześnie, w wyniku podziału, majątek wchodzący w skład poszczególnych działów zostanie objęty na zasadzie sukcesji uniwersalnej częściowej odpowiednio przez Y oraz X, natomiast spółka dzielona zostanie rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia jej z rejestru (dzień podziału) (art. 530 KSH).

Z dniem podziału wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółek przejmujących wskazanych w planie podziału z mocy prawa.

Jednocześnie po Podziale zarówno Część IP, jak i Część Finansowa, będą miały zapewnione prawo do korzystania z nieruchomości (niezbędnej powierzchni biurowej) przez spółki przejmujące.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w Piśmie z 21 września 2022 r. Wnioskodawca wskazał, że: „Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8c wydatki poniesione przez udziałowca spółek dzielonych na objęcie udziałów w tych spółkach, w przypadku podziału spółek, stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów spółki przejmującej w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów w spółce dzielonej, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

Zatem biorąc pod uwagę, że wspólnik ma obowiązek stosować się do powyższego przepisu, Wnioskodawca wskazuje, że w ramach opisywanego Podziału przyjęta przez wspólnika (wspólników) dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą (spółki przejmujące) nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika (wspólników) dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału”.

**Pytania**

1.  Czy wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział IP, który w ramach podziału zostanie wydzielony do X, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;
2.  Czy wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział Finansowy, który w ramach podziału zostanie wydzielony do Y, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;
3.  Jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT? W szczególności, czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość rynkowa składników majątkowych Działu IP wydzielonego do X oraz Działu Finansowe wydzielonego do Y w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT;
4.  Jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie A, będącego wspólnikiem spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT? W szczególności, czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych A w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla A przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba ustawy o CIT;
5.  Czy jeżeli wartość majątku przejętego przez X oraz Y będzie zbliżona do iloczynu procentowego udziału danej spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku B, w wyniku czego nie dojdzie do emisji akcji własnych spółki przejmującej, która zostałby przydzielona, odpowiednio, na rzecz X lub Y, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, to po stronie X oraz Y, będących wspólnikami spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT stosownie do jej art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba;
6.  Jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie X oraz Y, będących wspólnikami spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT? W szczególności czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych, odpowiednio, X lub Y w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla X oraz Y przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba ustawy o CIT.

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zainteresowani stoją na stanowisku, że wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział IP, który w ramach podziału zostanie wydzielony do X, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad. 2

Zainteresowani stoją na stanowisku, że wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział Finansowy, który w ramach podziału zostanie wydzielony do Y, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad. 3

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT. W szczególności, ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość rynkowa składników majątkowych Działu IP wydzielonego do X oraz Działu Finansowego wydzielonego do Y w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Ad. 4

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie A, będącego wspólnikiem spółki dzielonej, nie powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT. W szczególności, ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych A w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla A przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba ustawy o CIT.

Ad. 5

Zainteresowani stoją na stanowisku, że jeżeli wartość majątku przejętego przez X oraz Y będzie zbliżona do iloczynu procentowego udziału danej spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku B, w wyniku czego nie dojdzie do emisji akcji własnych spółki przejmującej, która zostałby przydzielona, odpowiednio, na rzecz X lub Y, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, to po stronie X oraz Y, będących wspólnikami spółki dzielonej, nie powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT stosownie do jej art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba.

Ad. 6

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie Y oraz X, będących wspólnikami spółki dzielonej, nie powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT. W szczególności, ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych, odpowiednio, Y lub X w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla X oraz Y przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1 oraz pytania nr 2

Zorganizowana część przedsiębiorstwa została zdefiniowana przez ustawodawcę w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z tą definicją poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

O zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić w sytuacji, w której zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełnia łącznie następujące przesłanki:

*   stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);
*   posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);
*   jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);
*   zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

_Wyodrębnienie organizacyjne_

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza składa się z dwóch niezależnych od siebie linii działalności operacyjnej – działalności licencyjnej oraz działalności finansowej. Każdy rodzaj działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę posiada odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Wśród tychże składników, przypisanych do Działu IP, znajdują się zarówno aktywa (znak towarowy, wierzytelności i zobowiązania związane z działalnością licencyjną, środki finansowe niezbędne w prowadzonej działalności czy też umowy z nią związane), czynnik ludzki w postaci wyznaczonych do wykonywania danego rodzaju działalności osób, jak również zobowiązania wynikające przede wszystkim z zawartych umów, w tym należności i zobowiązania z tytułu umów licencyjnych, które przejdą do X. Z kolei wśród składników, przypisanych do Działu Finansowego, znajdują się również aktywa (wierzytelności i zobowiązania związane z działalnością finansową, środki finansowe niezbędne w prowadzonej działalności czy też umowy z nią związane), a także czynnik ludzki w postaci wyznaczonych do wykonywania danego rodzaju działalności osób, jak również należności i zobowiązania wynikające przede wszystkim z zawartych umów, w tym należności oraz zobowiązania z tytułu umów kredytowych, czy pożyczek, które przejdą do Y.

Struktura zarządzania, podległość służbowa i funkcjonalna pracowników może przemawiać za wyodrębnieniem organizacyjnym (por. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 stycznia 2018 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR; interpretacja została co prawda wydana na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106; dalej: „ustawa o VAT”), jednakże z uwagi na tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartych w ustawie o CIT i w ustawie o VAT, w opinii Zainteresowanych, znajdzie zastosowanie do oceny kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o CIT).

O wyodrębnieniu organizacyjnym może również świadczyć obowiązująca struktura organizacyjna, wskazująca szczegółowy zakres obowiązków pracowniczych czy też zasady zwierzchnictwa nad wykonywaną pracą (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2017 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.1047.2016.1.AK).

Mając na względzie powyższe, wyodrębnienie organizacyjne Działu IP oraz Działu Finansowego potwierdza dodatkowo Regulamin, który będzie obowiązywał u Wnioskodawcy na Dzień Podziału. Regulamin będzie określał szczegółowo zasady wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego, natomiast struktura organizacyjna danych działów będzie stanowić załącznik do planu podziału. Plan podziału będzie zawierał również listę pracowników przypisanych do wykonywania zadań w Dziale IP oraz Dziale Finansowym.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Dział IP oraz Dział Finansowy posiadają Dyrektorów, uprawnionych do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących działań i kierunku rozwoju danego działu, a wykonywane w ramach tego działu zadania przez pracowników oraz za pośrednictwem usług zewnętrznych są nadzorowane i kontrolowane przez tych Dyrektorów.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego będzie spełnione w opisywanej sytuacji.

Zainteresowani pragną przy tym zauważyć, iż zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, elementem zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą być tzw. działy wewnętrzne, świadczące usługi wsparcia niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Przykładowo w wyroku NSA z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10, Sąd zwrócił uwagę, iż: „Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego”.

W dalszej części tego wyroku NSA doszło do wniosku, iż: „(…) dla bytu zorganizowanej części

przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych.”

Wprawdzie powyższy wyrok został wydany na gruncie ustawy o VAT, jednakże z uwagi na tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartych w ustawie o CIT i w ustawie o VAT, w opinii Zainteresowanych, powyższy wyrok w pełni znajdzie zastosowanie do oceny kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W tym kontekście Zainteresowani pragną zwrócić uwagę, iż zarówno w Dziale IP, jak i Dziale Finansowym wyznaczono osobę odpowiedzialną za koordynację prac o charakterze wsparcia operacyjno-organizacyjnego (będących przedmiotem outsourcingu od podmiotów zewnętrznych). Osoby te nadzorują oraz koordynują realizację zadań o charakterze wsparcia operacyjnoorganizacyjnego, w tym obsługują dany dział w aspektach finansowych, kadrowych oraz płacowych.

Po podziale, czynności o charakterze operacyjno-organizacyjnym będą wykonywane nie tylko przez osoby zatrudnione w danym dziale, ale również podmioty zaangażowane na zasadzie outsourcingu. W ocenie Wnioskodawcy, spółki przejmujące po podziale będzie w stanie realizować zadania o charakterze wsparcia operacyjno-organizacyjnego przy wsparciu osób wchodzących w skład przejmowanych działów, własnego personelu, jak i podmiotów zewnętrznych (outsourcing). Mając na uwadze wskazane powyżej orzecznictwo sądów administracyjnych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że fakt wykorzystywania w działalności usług podmiotów trzecich (outsourcingu), nie powinien negatywnie wpływać na ocenę wyodrębnienia organizacyjnego Działu IP oraz Działu Finansowego, które w ramach podziału zostaną wyodrębniony odpowiednio do X oraz Y.

Zdaniem Zainteresowanych, okoliczność ta nie powinna wpływać na ocenę spełnienia wspomnianego kryterium.

_Wyodrębnienie finansowe_

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, a w szczególności nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 14 marca 2017 r., Znak: 1462- IPPB5.4510.1109.2016.1.PW, zwrócił uwagę, iż: „w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż na Dzień Podziału prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa na poziomie rachunkowości zarządczej będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do danego rodzaju prowadzonej działalności. Dokonanie takiego wyodrębnienia będzie możliwe na skutek przekształceń i zastosowania kluczy podziałowych względem danych księgowych.

Wyodrębnienie finansowe potwierdza również fakt, że oba działy posiadają niezależne od siebie źródła przychodów. Przychody generowane przez Dział IP pochodzą głównie z opłaty za korzystanie ze znaku towarowego udostępnianego przez B na rzecz jednostek powiązanych zaś ponoszone koszty obejmują m.in. koszty amortyzacji znaku towarowego, usługi obce czy wynagrodzenia pracowników związanych z obsługą działalności operacyjnej. Z kolei przychody generowane przez Dział Finansowy pochodzą głównie z odsetek od pożyczek, obligacji, poręczeń należnych od jednostek powiązanych czy też z wyceny aktywów, zaś ponoszone koszty obejmują m.in. koszty działalności finansowej, w tym odsetek od kredytów bankowych, koszty poręczeń czy opłaty za administrowanie kredytem.

Dodatkowo, na Dzień Podziału możliwe będzie przypisanie aktywów i zobowiązań oraz stworzenie odrębnego bilansu oraz ustalanie wyniku na działalności gospodarczej odrębnie dla Części IP oraz Części Finansowej.

Wnioskodawca będzie również w stanie przypisać poszczególne składniki majątkowe wykorzystywane w działalności Działu IP oraz Działu Finansowego na podstawie planu podziału.

Za wyodrębnieniem finansowym przemawiać będzie również to, iż środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Działu IP oraz Działu Finansowego będą zgromadzone w kasie lub na oddzielnych rachunkach bankowych Wnioskodawcy, w szczególności na przypisanych do danego działu rachunku. Na moment podziału płatności przychodzące i wychodzące będą, co do zasady, otrzymywane na rachunki bankowe lub realizowane z odpowiednich rachunków bankowych, z których każdy związany jest z działalnością danego działu.

Z powyższych względów, w ocenie Zainteresowanych, również kryterium wyodrębnienia finansowego będzie spełnione.

_Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo_

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć z kolei jako zdolność zespołu składników materialnych i niematerialnych do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł on stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zdolność ta oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku, w oparciu o wyodrębnione składniki, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Co więcej, składniki majątkowe tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność już teraz składa się z dwóch niezależnych od siebie linii działalności operacyjnej, tj. działalności licencyjnej oraz działalności finansowej. Są to dwa odrębne rodzaje działalności gospodarczej, wymagające realizacji różnych zadań gospodarczych – celem działalności licencyjnej jest przede wszystkim zarządzenie znakiem towarowym oraz jego udostępnianie na rzecz podmiotów z Grupy, zaś działalność finansowa skupia się przede wszystkim na zarządzaniu płynnością, pozyskiwaniu funduszy oraz ich dystrybucji w ramach Grupy.

Planowany przez Wnioskodawcę podział przez przejęcie ma na celu rozdzielenie dwóch działalności nie tylko z uwagi na ich zasadniczo różny przedmiot działalności, lecz także ze względu na różnice dotyczące modeli operacyjnych.

W ocenie Zainteresowanych, Dział IP, jak również Dział Finansowy będą stanowić wyodrębnione funkcjonalnie całości, zdolne do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność operacyjna już teraz wiąże się z realizacją odrębnych zadań gospodarczych. Po dokonaniu podziału, Dział IP będzie kontynuował działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzonej dotychczas przez niego działalności licencyjnej, zaś Dział Finansowy zajmie się kontynuowaniem działalności finansowej. Zadania wspomnianych działów będą realizowane przy użyciu przypisanych na podstawie planu podziału składników materialnych i niematerialnych. Składniki te nie będą w żadnym razie przypadkowym zbiorem elementów, gdyż będą wykorzystywane w prowadzonej przez Dział IP oraz Dział Finansowy działalności. Zarówno zespół tychże składników majątkowych, przypisanych do Działu IP oraz Działu Finansowego, będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych (nawet z uwzględnieniem faktu, że część czynności będzie wykonywana na rzecz poszczególnych części w ramach outsourcingu, tj. dodatkowa obsługa prawna - fakt ten bowiem nie pozbawia Działu IP, ani Działu Finansowego cech gospodarczej samodzielności, albowiem owe funkcje wspólne nie są istotne z punktu widzenia możliwości prowadzenia przez ten dział działalności, co zostało potwierdzone w przytoczonym wcześniej wyroku NSA).

Za wyodrębnieniem funkcjonalnym powinno przemawiać również to, iż każdy z działów (Dział IP oraz Dział Finansowy) będzie zdolny do samodzielnego generowania przychodów. Prowadzone przez Wnioskodawcę działalności (licencyjna oraz finansowa) już teraz są źródłami przychodów, w związku z czym ich wydzielenie do X oraz Y nie powinno wpłynąć na tę okoliczność z uwagi na różne rodzaje działalności każdego z tych działów.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, wyodrębniony przez Wnioskodawcę majątek przenoszony w ramach podziału na:

*   X (składający się na Dział IP) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;
*   Y (składający się na Dział Finansowy) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 3

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT.

Z kolei art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT stanowi, że do przychodów w spółce podlegającej podziałowi nie zalicza się wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane, ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Tym samym, jeśli składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału oraz składniki majątkowe pozostające w spółce stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to spółka dzielona nie uzyskuje przychodu, zaś podział przez wydzielenie jest dla tej spółki neutralny podatkowo na gruncie CIT.

W świetle powyższego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, jeżeli składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału oraz składniki majątkowe pozostające u Wnioskodawcy stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, planowane jest dokonanie podziału przez przejęcie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 1 KSH, w wyniku którego dojdzie do przejęcia przez spółkę X działalności licencyjnej, wykonywanej obecnie przez Wnioskodawcę w ramach Działu IP oraz działalności finansowej przez Y, wykonywanej obecnie przez Wnioskodawcę w ramach Działu Finansowego.

Na skutek podziału, X przejmie składniki majątkowe wchodzące w skład Działu IP, Y przejmie składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Finansowego, zaś Wnioskodawca zostanie rozwiązany bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia go z rejestru (dzień podziału).

Dodatkowo, należy zauważyć, że wyłączenia z przychodów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT nie stosuje się, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Stosownie zaś do art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zainteresowani pragną w tym miejscu jednak zaznaczyć, że podział przez przejęcie opisany w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Tym samym, do analizowanego przypadku mogą znaleźć zastosowanie przepisy art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Jednocześnie, Zainteresowani wskazują, że przedmiotem pytania nr 3 nie jest ocena, czy planowany podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Dlatego dla potrzeb rozpatrzenie niniejszego wniosku, należy przyjąć, że art. 12 ust. 13 ustawy o CIT nie powinien mieć zastosowania.

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowisk do pytań nr 1 i 2 niniejszego wniosku, w ocenie Zainteresowanych, zarówno Dział IP, jak i Dział Finansowy, spełniać będą wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z czym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT stosownie do dyspozycji 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Ponieważ żaden inny przepis nie przewiduje powstania po stronie spółki dzielonej przychodu, zdaniem Zainteresowanych, podział spółki pozostanie dla Wnioskodawcy zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie jakikolwiek przychód na gruncie ustawy o CIT. W szczególności, ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość rynkowa składników majątkowych Działu IP wydzielonego do X oraz Działu Finansowego wydzielonego do Y w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednocześnie w myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej.

Jednocześnie zgodnie z nowym przepisem art. 7b ust. 1a ustawy o CIT wprowadzonym do ustawy z początkiem 2022 r., za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Należy przy tym wskazać, iż przepisy art. 7b ustawy o CIT stanowią jedynie wskazówkę w zakresie źródła przychodów, do którego powinny zostać przypisane ww. kategorie przychodów, zaś kwestia powstania ewentualnego przychodu w wyniku podziału po stronie udziałowca spółki dzielonej została uregulowana w art. 12 ust. 1 pkt 8b i 8ba oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b, przychodem wspólnika spółki dzielonej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 ustawy o CIT.

Z kolei art. 12 ust. 1 pkt 8ba, stanowi, że przychodem wspólnika w przypadku połączenia lub podziału spółek jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Stosownie do art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, za wartość emisyjną udziałów (akcji) uważa się cenę, po jakiej obejmowane są udziały, określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

W myśl natomiast art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Tym samym, po stronie wspólnika spółki dzielonej nie powstanie przychód, o którym mowa w 12 ust. 1 pkt 8ba, w wysokości wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12, o ile zastosowania nie znajdzie przepis art. 12 ust. 1 pkt 8b.

Mając na uwadze, że – jak wykazano powyżej – zarówno majątek przejmowany na skutek podziału przez X oraz majątek przejmowany na skutek podziału przez Y stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to A, będąca wspólnikiem spółki dzielonej nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b. Ewentualne zastosowanie może mieć jedynie art. 12 ust. 1 pkt 8ba.

Jednak przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8ba nie powstanie, o ile w przedstawionym stanie faktycznym będzie możliwe zastosowanie wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Dlatego należy rozważyć, czy obie przesłanki wymienione w tym przepisie są spełnione w przypadku opisywanego zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku opisywanego podziału B, obie przesłanki zostaną spełnione.

Poczynając od przesłanki pierwszej, zgodnie z którą wyłączenie z przychodów znajdzie zastosowanie, jeżeli udziały w podmiocie dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, należy wskazać, że w myśl art. 553 § 3 KSH, wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. W przypadku przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dochodzi zatem do przekształcenia ogółu praw i obowiązków składających się na udział spółki przekształcanej w udziały spółki przekształconej. I odwrotnie, w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową dochodzi do przekształcenia udziałów spółki przekształcanej w ogółu praw i obowiązków spółki przekształconej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na początku 2022 r. spółka B została przekształcona ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

A zatem, nabyty przez A w przeszłości ogół praw i obowiązków komplementariusza B nie jest tożsamy z udziałami B, które na dzień niniejszego wniosku są w posiadaniu A, bowiem spółka uległa przekształceniu.

Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że udziały B będące obecnie w posiadaniu A, nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Udziały te zostały bowiem objęte przez A w wyniku jego przekształcenia ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przechodząc z kolei do przesłanki drugiej, zgodnie z którą wyłączenie z przychodów znajdzie zastosowanie, jeżeli przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału podmiotów, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wspólnik spółki B, tj. A jest podmiotem polskim, obowiązanym do stosowania przepisów ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8c wydatki poniesione przez udziałowca spółek dzielonych na objęcie udziałów w tych spółkach, w przypadku podziału spółek, stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów spółki przejmującej w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów w spółce dzielonej, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

Zatem biorąc pod uwagę, że wspólnik ma obowiązek stosować się do powyższego przepisu, to przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału. Wobec tego, przesłanka druga również zostanie spełniona.

Biorąc pod uwagę powyższe, spełnienie dwóch przesłanek z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, umożliwia jego zastosowanie przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze treść przywołanych powyżej przepisów, należy stwierdzić, że jeśli majątek przejmowany na skutek podziału przez X oraz majątek przejmowany na skutek podziału przez Y stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to wspólnik spółki dzielonej, tj. A, nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b i pkt 8ba ustawy o CIT, stosownie do dyspozycji 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT – ze względu na fakt, że spełnione są wymienione w tym przepisie przesłanki.

Dodatkowo, należy zauważyć, że wyłączenia z przychodów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT nie stosuje się, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Stosownie zaś do art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zainteresowani pragną w tym miejscu jednak zaznaczyć, że podział przez przejęcie opisany w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Tym samym, do analizowanego przypadku mogą znaleźć zastosowanie przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Jednocześnie, Zainteresowani wskazują, że przedmiotem pytania nr 4 nie jest ocena, czy planowany podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Dlatego dla potrzeb rozpatrzenie niniejszego wniosku, należy przyjąć, że art. 12 ust. 13 ustawy o CIT nie powinien mieć zastosowania.

W świetle powyższego, mając na względzie fakt, że podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, po stronie A nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału przez X oraz Y stanowić będzie zorganizowane części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, planowane jest dokonanie podziału przez przejęcie trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 1 KSH, w wyniku którego dojdzie do przejęcie przez spółkę X działalności licencyjnej, wykonywanej obecnie przez Wnioskodawcę w ramach Działu IP oraz działalności finansowej przez Y, wykonywanej obecnie przez Wnioskodawcę w ramach Działu Finansowego.

Na skutek podziału, X przejmie składniki majątkowe wchodzące w skład Działu IP, Y przejmie składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Finansowego, zaś Wnioskodawca zostanie rozwiązany bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia go z rejestru (dzień podziału).

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowisk do pytań nr 1 i 2 niniejszego wniosku należy zauważyć, iż zarówno Dział IP, jak i Dział Finansowy, w ocenie Zainteresowanych, spełniać będą wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z czym po stronie Zainteresowanych nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z 12 ust. 1 pkt 8ba oraz pkt 8b ustawy o CIT.

Ponieważ żaden inny przepis nie przewiduje powstania po stronie wspólnika spółki dzielonej, zdaniem Zainteresowanych podział spółki pozostanie dla A zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie A, będącego wspólnikiem spółki dzielonej, nie powstanie jakikolwiek przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT. W szczególności, ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych A w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla A przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8ba oraz pkt 8b ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 5

Stosownie do przepisów przytoczonych przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 4 niniejszego wniosku należy zauważyć, że po stronie wspólnika spółki dzielonej nie powstanie przychód, o którym mowa w 12 ust. 1 pkt 8ba, w wysokości wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12, o ile zastosowania nie znajdzie przepis art. 12 ust. 1 pkt 8b.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b, przychodem wspólnika spółki dzielonej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 ustawy o CIT.

Z kolei art. 12 ust. 1 pkt 8ba stanowi, że przychodem wspólnika w przypadku połączenia lub podziału spółek jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Stosownie do art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, za wartość emisyjną udziałów (akcji) uważa się cenę, po jakiej obejmowane są udziały, określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

Jeden z możliwych scenariuszy przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego zakłada, że wartość majątku przejętego przez X oraz Y w wyniku podziału będzie zbliżona do iloczynu procentowego udziału danej spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku spółki B. W konsekwencji, w takim przypadku żadna ze spółek przejmujących nie będzie zobligowana do wyemitowania akcji własnych, które w następstwie zostałby objęte odpowiednio przez drugą spółkę przejmującą. Tym samym, na rzecz Y ani X nie zostaną przydzielone udziały drugiej spółki przejmującej.

Skoro w analizowanym scenariuszu nie dojdzie do przydzielenia udziałów X lub Y, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, przeprowadzonym w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, to również nie powstanie wartość emisyjna udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust 1 pkt 8ba.

Mając na uwadze powyższe, wskazane przepisy będące podstawą powstania przychodu podatkowego wspólnika spółki dzielonej nie będą miały zastosowania, w związku z brakiem spełnienia hipotezy ww. przepisów w analizowanym przypadku.

Mając na uwadze, brak zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust 1 pkt 8ba ustawy o CIT w analizowanym przypadku, wspólnicy spółki dzielonej, tj. X oraz Y, nie uzyskają przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b i pkt 8ba ustawy o CIT.

Mając na uwadze, że jeżeli wartość majątku przejętego przez X oraz Y będzie zbliżona do iloczynu procentowego udziału danej spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku B, w wyniku czego nie dojdzie do emisji akcji własnych spółki przejmującej, która zostałby przydzielona, odpowiednio, na rzecz X lub Y, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, to po stronie X oraz Y, będących wspólnikami spółki dzielonej, nie powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT stosowanie do art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 6

Drugi z możliwych scenariuszy przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego zakłada, że wartość majątku przejętego przez X lub Y będzie wyższa od iloczynu procentowego udziału tej spółki w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku B. W takim przypadku spółka ta wyemituje akcje własne, które zostaną objęte odpowiednio przez drugą spółkę przejmującą. W tym scenariuszu dojdzie więc do przydzielenia udziałów Y lub X na rzecz drugiej spółki przejmującej.

Stosownie do przepisów przytoczonych przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 4 niniejszego wniosku należy zauważyć, że po stronie wspólnika spółki dzielonej nie powstanie przychód, o którym mowa w 12 ust. 1 pkt 8ba, w wysokości wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12, o ile zastosowania nie znajdzie przepis art. 12 ust. 1 pkt 8b.

Mając na uwadze, że – jak wykazano powyżej – zarówno majątek przejmowany na skutek podziału przez X oraz majątek przejmowany na skutek podziału przez Y stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to A, będąca wspólnikiem spółki dzielonej nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b. Ewentualne zastosowanie może mieć jedynie art. 12 ust. 1 pkt 8ba.

Jednak przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8ba nie powstanie, o ile w przedstawionym stanie faktycznym będzie możliwe zastosowanie wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Dlatego należy rozważyć, czy obie przesłanki wymienione w tym przepisie są spełnione w przypadku opisywanego zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku opisywanego podziału przez przejęcie B, obie przesłanki zostaną spełnione.

Poczynając od przesłanki pierwszej, zgodnie z którą wyłączenie z przychodów znajdzie zastosowanie, jeżeli udziały w podmiocie dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, należy wskazać, że w myśl art. 553 § 3 KSH, wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. W przypadku przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dochodzi zatem do przekształcenia ogółu praw i obowiązków składających się na udział spółki przekształcanej w udziały spółki przekształconej. I odwrotnie, w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową dochodzi do przekształcenia udziałów spółki przekształcanej w ogółu praw i obowiązków spółki przekształconej.

Jak wskazano w stanie faktycznym, spółka B we wcześniejszych latach swojej działalności została dwukrotnie przekształcona, tj. najpierw ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, a następnie w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zdaniem Wnioskodawcy udziały wniesione w przeszłości do Y oraz X w drodze wymiany udziałów nie są tożsame z udziałami B, które na dzień niniejszego wniosku są w posiadaniu jej wspólników, bowiem spółka uległa przekształceniu.

Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że udziały, będące obecnie w posiadaniu wspólników B, tj. X oraz Y, nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Udziały te zostały bowiem objęte przez wspólników Wnioskodawcy w wyniku jego przekształcenia ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Warto również zaznaczyć, że dodatkowe ograniczenie zawarte w art. 12 ust 4 pkt 12 lit. a, w wyniku dokonanej nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązuje od dnia 1 stycznia 2022 r. Zgodnie z zasadą lex retro non agit oraz zasadą retrospekcji należy stwierdzić, że wcześniejsze brzmienie ustawy należy stosować nadal do takich sytuacji i stanów, które zostały całkowicie ukształtowane, zamknięte pod jej rządami. Nowe zaś brzmienie ustawy (przepisy nowe), powinny znaleźć zastosowanie do faktów, które zaszły od chwili ich wejścia w życie, ewentualnie także do tych stosunków prawnych, które zawiązały się pod rządami poprzedniego prawa, ale nadal trwają po zmianie przepisów. Należy tym samym rozgraniczyć możliwość zastosowania zmodyfikowanych przepisów do stanów faktycznych zaistniałych i w całości zrealizowanych przed datą wejścia w życie nowych przepisów oraz stanów faktycznych zaistniałym przed tą datą lecz trwających nadal po tej dacie lub stanów faktycznych zaistniałych w całości po tej dacie.

W świetle powyższego, należy wskazać, że zastosowanie wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust 4 pkt 12 lit. a do zdarzeń zaistniałych przez dniem 1 stycznia 2022 r. byłoby przejawem stosowania zakazanej zasady retroaktywności prawa. Z kolei, zastosowanie tych przepisów w przypadku zdarzeń zaistniałych po dniu 1 stycznia 2022 r. jest przejawem dopuszczalnego, stosowania zasady retrospekcji (retroakcji niewłaściwej) oraz zasady bezpośredniego działania nowego prawa.

A zatem, o ile zdarzenie opisane w niniejszym stanie faktycznym, tj. przeniesienie udziałów w B do Y oraz X, nastąpiłoby po 1 stycznia 2022 r., to jego skutki podatkowe mogły być oceniane według prawa obowiązującego w tej dacie. Skoro natomiast, zdarzenie miało miejsce przed 1 stycznia 2022 r. to wówczas ograniczenie wynikające z art. 12 ust 4 pkt 12 lit. a nie będzie miało w tym wypadku zastosowania.

Potwierdzenie powyższego stanowiska znajduje się w interpretacji podatkowej z dnia 8 października 2021 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.300.2021.1.BKD. Co prawda wskazana interpretacja dotyczyła innych przepisów ustawy o CIT, jednak zawarte w niej konkluzje mają istotne znaczenie również z punktu widzenia niniejszego wniosku.

Przechodząc z kolei do przesłanki drugiej, zgodnie z którą wyłączenie z przychodów znajdzie zastosowanie, jeżeli przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału podmiotów, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wspólnicy spółki B, tj. X oraz Y są podmiotami polskim, obowiązanymi do stosowania przepisów ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 8c wydatki poniesione przez udziałowca spółek dzielonych na objęcie udziałów w tych spółkach, w przypadku podziału spółek, stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów spółki przejmującej w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów w spółce dzielonej, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

Zatem biorąc pod uwagę, że wspólnik ma obowiązek stosować się do powyższego przepisu, to przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału. Wobec tego, przesłanka druga również zostanie spełniona.

Biorąc pod uwagę powyższe, spełnienie dwóch przesłanek z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, umożliwia jego zastosowanie przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze treść przywołanych powyżej przepisów, należy stwierdzić, że jeśli majątek przejmowany na skutek podziału przez X oraz majątek przejmowany na skutek podziału przez Y stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to wspólnicy spółki dzielonej nie uzyskają przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b i pkt 8ba ustawy o CIT, stosownie do dyspozycji 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT – ze względu na fakt, że spełnione są wymienione w tym przepisie przesłanki.

Dodatkowo, należy zauważyć, że wyłączenia z przychodów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT nie stosuje się, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Stosownie zaś do art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zainteresowani pragną w tym miejscu jednak zaznaczyć, że podział przez przejęcie opisany w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Tym samym, do analizowanego przypadku mogą znaleźć zastosowanie przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Jednocześnie, Zainteresowani wskazują, że przedmiotem pytania nr 6 nie jest ocena, czy planowany podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Dlatego dla potrzeb rozpatrzenie niniejszego wniosku, należy przyjąć, że art. 12 ust. 13 ustawy o CIT nie powinien mieć zastosowania.

W świetle powyższego, mając na względzie fakt, że podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, po stronie X oraz Y nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału przez X oraz Y stanowić będzie zorganizowane części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, planowane jest dokonanie podziału przez przejęcie trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 1 KSH, w wyniku którego dojdzie do przejęcie przez spółkę X działalności licencyjnej, wykonywanej obecnie przez Wnioskodawcę w ramach Działu IP oraz działalności finansowej przez Y, wykonywanej obecnie przez Wnioskodawcę w ramach Działu Finansowego.

Na skutek podziału, X przejmie składniki majątkowe wchodzące w skład Działu IP, Y przejmie składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Finansowego, zaś Wnioskodawca zostanie rozwiązany bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia go z rejestru (dzień podziału).

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowisk do pytań nr 1 i 2 niniejszego wniosku należy zauważyć, iż zarówno Dział IP, jak i Dział Finansowy, w ocenie Zainteresowanych, spełniać będą wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z czym po stronie Zainteresowanych nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z 12 ust. 1 pkt 8ba oraz pkt 8b ustawy o CIT.

Ponieważ żaden inny przepis nie przewiduje powstania po stronie wspólnika spółki dzielonej, zdaniem Zainteresowanych podział spółki pozostanie dla Zainteresowanych zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział IP oraz Dział Finansowy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie X oraz Y, będących wspólnikami spółki dzielonej, nie powstanie jakikolwiek przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT. W szczególności, ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych, odpowiednio, X lub Y w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla X oraz Y przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8ba oraz pkt 8b ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. 1, 2 i 3

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie objętym pytaniem Nr 1, 2 i 3 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w zakresie pytania Nr 1, 2 i 3.

Ad. 4, 5 i 6

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

Stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT stanowi, że:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT:

do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Na postawie art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Powyższe wyłączenie z przychodów, nie będzie miało zastosowania w myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii ustalenia, czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie A, będącego wspólnikiem spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT? W szczególności, czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych A w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla A przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższej wątpliwości Zainteresowanych wskazać należy, że z wniosku wynika, iż Dział IP, jak i Dział Finansowy będą stanowiły na moment wydzielenia zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 4 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem będą one wydzielone w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej i będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa. W związku z powyższym po stronie wspólnika A nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT. Natomiast w związku z przydzieleniem wspólnikowi A udziałów/akcji spółki X i Y po stronie wspólnika A powstanie przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT. Jednocześnie w niniejszej sytuacji będzie mieć zastosowanie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że w 2018 r. A nabył ogół praw i obowiązków komplementariusza B od C na podstawie umowy sprzedaży ogółu praw i obowiązków komplementariusza, a następnie w wyniku przekształcenia Spółki B, a więc udziały w podmiocie dzielonym nie zostały nabyte w wyniku wymiany udziałów lub przydzielone w wyniku innego łączenia albo podziału podmiotów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT. W ramach opisywanego Podziału przyjęta przez wspólnika (wspólników) dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą (spółki przejmujące) nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika (wspólników) dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału. Zatem zastosowanie znajdzie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Tym samym po stronie A nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania Nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Kolejną wątpliwością Zainteresowanych jest kwestia ustalenia, czy jeżeli wartość majątku przejętego przez X oraz Y będzie zbliżona do iloczynu procentowego udziału danej spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku B, w wyniku czego nie dojdzie do emisji akcji własnych spółki przejmującej, która zostałby przydzielona, odpowiednio, na rzecz X lub Y, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, to po stronie X oraz Y, będących wspólnikami spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT stosownie do jej art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba.

Mając na uwadze powyższą wątpliwość Zainteresowanych wskazać należy, że skoro w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie X oraz Y nie zostaną przydzielone nowe udziały (akcje), to art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.

W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania Nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również kwestii ustalenia, czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie X oraz Y, będących wspólnikami spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT? W szczególności czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych, odpowiednio, X lub Y w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla X oraz Y przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Zainteresowanych, wskazać należy, że w opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że wartość majątku przejętego przez jedną ze spółek przejmujących będzie wyższa od iloczynu procentowego udziału tej spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku B. W tym wypadku, spółka przejmująca wyemituje udziały/akcje własne, które w następstwie zostaną objęte odpowiednio przez drugą spółkę przejmującą. W przeszłości spółka B posiadała formę prawną spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jak również spółki komandytowej. W 2012 r. doszło do wniesienia udziałów w spółce B w ramach wkładu niepieniężnego, na pokrycie akcji w podwyższonym kapitale zakładowym do Y (wymiana udziałów) (w tym czasie Y działał w formie spółki akcyjnej). W dalszej kolejności w 2012 r. Y przeniósł część udziałów w B w ramach wkładu niepieniężnego na pokrycie akcji w podwyższonym kapitale zakładowym, do X, w dalszym ciągu pozostając udziałowcem B posiadającym część udziałów (wymiana udziałów). Jednocześnie, trzecim udziałowcem B była spółka C. W 2013 r. spółka B zmieniła formę prawną na spółkę komandytową, w wyniku czego spółka C została jej komplementariuszem.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ jak już wskazano wyżej, Dział IP, jak i Dział Finansowy będą stanowiły na moment wydzielenia zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 4 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem w tej części stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Natomiast powstanie ewentualnego przychodu po stronie Spółki X oraz Y (Wspólników) Spółki Dzielonej w rozpatrywanej sprawie należy rozpatrywać w świetle art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak już wskazano powyżej, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Z wniosku wynika, że spółka przejmująca wyemituje udziały/akcje własne, które w następstwie zostaną objęte odpowiednio przez drugą spółkę przejmującą.

Zatem, skoro zostaną przydzielone wspólnikom X i Y udziały Spółki przejmującej, to powstanie przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Jednocześnie należy zbadać, czy w niniejszej sytuacji będzie miało zastosowanie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi, że:

do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Wskazać należy, że przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (czy odwrotnie), nie oznacza że w związku z tym przekształceniem X oraz Y nabyli lub objęli udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, bowiem jak wynika z wniosku X oraz Y nabyli (objęli)udziały w spółce B w wyniku wymiany udziałów natomiast przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie spowodowało, że X oraz Y nabyli udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziały zostały im przydzielone w zw. ze zmianą formy prawnej spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i zamianie ogółu praw i obowiązków na udziały.

W tym miejscu wskazać należy, że przekształcenie spółki stanowi zmianę formy ustrojowej, przy zachowaniu tożsamości podmiotu przekształcanego i przekształconego. Wymownie wyjaśnił tą kwestię też Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 29 listopada 2017 r., sygn. akt III CZP 68/17: „(\`(...)\`) przyjęte w ustawie rozróżnienie terminologiczne pomiędzy „spółką przekształcaną” a „spółką przekształconą”, służy bowiem ono jedynie zasygnalizowaniu zmiany formy prawnej spółki przed i po przekształceniu, nie zaś akcentowaniu odrębności podmiotowo-organizacyjnej pomiędzy spółkami uczestniczącymi w procesie transformacyjnym”. Zmiana formy prawnej nie wiąże się z koniecznością likwidacji albo rozwiązania spółki przekształcanej. Potwierdza to m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 216/14, w którym skonstatował, że: „sukcesja uniwersalna w rozumieniu k.s.h., jak i sukcesja podatkowa (art. 93a Ordynacji podatkowej) zakładają, że spółka przekształcana nie jest traktowana jak podmiot likwidowany, lecz przewidują tożsamość podmiotu przekształconego i przekształcanego, a zmianie ulega jedynie forma prawna tego podmiotu”. Istotą przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową jest kontynuacja, która na gruncie prawa podatkowego oznacza zachowanie ciągłości istnienia podmiotu w nowej formie prawnej. Zasadę sukcesji praw i obowiązków w przypadku planowanego przekształcenia oddaje art. 93a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1545 ze zm., dalej jako: „O.p”). Zgodnie z tym przepisem osoba prawna zawiązana w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej spółki. Spółka przekształcona jest zatem na gruncie przepisów podatkowych traktowana jako sukcesor podatkowy spółki przekształcanej.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w wyniku przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie następuje nabycie udziałów tylko ma miejsce zamiana ogółu praw i obowiązków spółki komandytowej na udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Z wniosku wynika zatem, że udziały w Spółce Dzielonej zostaną w istocie nabyte (objęte) przez X oraz Y w wyniku wymiany udziałów.

Wskazać należy, że neutralność podatkową uzyskamy, gdy przychód ustalony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba zostanie wyłączony z przychodów podlegających opodatkowaniu po spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Obydwie przesłanki art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, czyli zawarte zarówno w literze a), jak i w literze b) muszą być spełnione łącznie. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w czasie trwania Spółki Dzielonej X oraz Y objęli w niej udziały w wyniku wymiany udziałów. Zatem, w analizowanej sprawie, w odniesieniu do X oraz Y nie została spełniona przesłanka z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a).

Przy czym wskazać należy, że obowiązujący od 1 stycznia 2022 r. art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT ma zastosowanie m.in., w sytuacji gdy udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym (dzielonym) zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów zarówno przed jak i po 1 stycznia 2022 r., gdyż Ustawodawca nie zawarł w tym przepisie ograniczenia czasowego nabycia udziałów (akcji) przez wspólnika spółki przejmowanej (dzielonej) w wyniku wymiany udziałów.

Zatem, w analizowanej sytuacji jedna z ww. przesłanek nie została spełniona, bowiem udziały (akcje) w podmiocie dzielonym zostały objęte przez X oraz Y w wyniku wymiany udziałów.

Tym samym do X oraz Y nie znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy. Zatem niniejszej sprawie po stronie X oraz Y powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym tą część stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania Nr 6 należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

*   czy wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział IP, który w ramach podziału zostanie wydzielony do X, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT – jest prawidłowe;
*   czy wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział Finansowy, który w ramach podziału zostanie wydzielony do Y, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT – jest prawidłowe;
*   czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT? W szczególności, czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość rynkowa składników majątkowych Działu IP wydzielonego do X oraz Działu Finansowe wydzielonego do Y w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT – jest prawidłowe;
*   czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie A, będącego wspólnikiem spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT? W szczególności, czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych A w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla A przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba ustawy o CIT – jest prawidłowe;
*   czy jeżeli wartość majątku przejętego przez X oraz Y będzie zbliżona do iloczynu procentowego udziału danej spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz wartości majątku B, w wyniku czego nie dojdzie do emisji akcji własnych spółki przejmującej, która zostałby przydzielona, odpowiednio, na rzecz X lub Y, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, to po stronie X oraz Y, będących wspólnikami spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT stosownie do jej art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba – jest prawidłowe;
*   czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, po stronie X oraz Y, będących wspólnikami spółki dzielonej, powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT? W szczególności czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość emisyjna udziałów X oraz Y przydzielonych, odpowiednio, X lub Y w związku z podziałem Wnioskodawcy przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie stanowiła dla X oraz Y przychodu podatkowego stosownie do:

\- art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT – jest prawidłowe,

\- art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT – jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółki jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawiony przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego podział, zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.