Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.2.2020.2.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-12
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2019 r. (data wpływu 2 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 lutego 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 20 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.2.2020.1.DA, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 20 lutego 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 26 lutego 2020 r.). W dniu 3 marca 2020 r. złożone zostało uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 22 kwietnia 2016 r. zmarła siostra podatnika \`(...)\`.

Postanowieniem z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. akt \`(...)\`, Sąd Rejonowy w \`(...)\` stwierdził, że spadek po zmarłej \`(...)\`, na podstawie pozostawionego testamentu, nabyli brat Wnioskodawcy oraz Wnioskodawca, po 1/2 części każdy. Postanowienie powyższe uprawomocniło się z dniem 11 lutego 2017 r.

Wnioskodawca złożył wymagane zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (zaświadczenie z dnia 25 lutego 2017 r., nr UNP \`(...)\`, znak sprawy \`(...)\`). Naczelnik Urzędu Skarbowego w \`(...)\` stwierdził, że w stosunku do Wnioskodawcy podatek od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia nie należy się, gdyż zastosowano zwolnienie od podatku na podstawie art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn. W skład masy spadkowej nabytej na podstawie ww. postanowienia wchodziła m.in. nieruchomość o powierzchni gruntu 998 m2, zabudowana budynkiem mieszkalnym, położona w miejscowości \`(...)\`, gmina \`(...)\`, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr \`(...)\`.

W dniu 31 maja 2017 r. Wnioskodawca wraz ze swoim bratem (drugim ze spadkobierców), na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego przed notariuszem \`(...)\` zastępującym notariusz \`(...)\` z kancelarii notarialnej w \`(...)\`, Repertorium \`(...)\`, sprzedał przysługujący Mu udział w ww. nieruchomości za cenę 175 000 zł. Oznacza to, że w 2017 r. Wnioskodawca uzyskał z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności udziału w nieruchomości, podlegający opodatkowaniu przychód/dochód w wysokości 175 000 zł. Dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziału 1/2 w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 19 stycznia 2018 r. Wnioskodawca złożył w Urzędzie Skarbowym \`(...)\` zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2017 r., na formularzu PIT-39, w którym kwotę uzyskanego dochodu ujął jako kwotę zwolnioną od podatku na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.), deklarując tym samym, że nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie udziału, przychód uzyskany ze zbycia tego udziału zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

W dniu 17 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca wraz z żoną \`(...)\` zawarł (w trybie przepisu art. 18 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych) ze Spółdzielnią \`(...)\` „\`(...)\`” we \`(...)\` (dalej: Spółdzielnia) umowę nr \`(...)\` o budowę lokalu mieszkalnego, położonego przy ul. \`(...)\` we \`(...)\`. Z tym też dniem powstała ekspektatywa własności ww. lokalu mieszkalnego. Zgodnie z ww. umową kupujący (Wnioskodawca wraz z żoną) zobowiązani byli dokonać na rzecz ww. Spółdzielni zapłaty ceny wybudowania lokalu mieszkalnego w kwocie 275 695 zł 80 gr w ostatecznym terminie do dnia 15 marca 2019 r., przy czym w umowie tej określone zostało, że prawo do tego lokalu przysługiwać będzie w proporcjach 35% na rzecz żony Wnioskodawcy \`(...)\`. oraz 65% na rzecz Wnioskodawcy i w takiej też proporcji uiszczona zostanie cena z tytułu budowy lokalu (z uwagi na to, że środki pochodzące z odpłatnego zbycia udziału w nabytej na podstawie spadku nieruchomości stanowiły majątek odrębny Wnioskodawcy). Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązał się z własnych środków pochodzących z Jego odrębnego majątku zapłacić kwotę 179 202 zł 27 gr (odpowiadającą 65% łącznej ceny z tytułu budowy lokalu).

Cała kwota wymagana z tytułu budowy lokalu została uiszczona w wymaganym terminie (a więc do dnia 15 marca 2019 r.), co ww. Spółdzielnia potwierdziła pisemnym zaświadczeniem z dnia 3 grudnia 2019 r., nr …. Natomiast wpłaty kwoty przychodu uzyskanego ze sprzedaży nabytego w spadku udziału w opisanej wyżej nieruchomości Wnioskodawca w całości dokonał już w terminie do dnia 15 sierpnia 2018 r., zgodnie z określonym w umowie o budowę lokalu harmonogramem wpłat. Oznacza to, że przed upływem dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nabytego przez Wnioskodawcę w drodze dziedziczenia udziału w ww. nieruchomości (a więc do dnia 31 grudnia 2019 r.) środki pochodzące z odpłatnego zbycia tego udziału Wnioskodawca wydatkował na własne cele mieszkaniowe.

Zgodnie z zawartą umową o budowę lokalu mieszkalnego, termin przeniesienia własności lokalu został określony na dzień 30 grudnia 2019 r., jednakże z przyczyn zależnych od Spółdzielni przeniesienie własności lokalu nie nastąpi w tym terminie (pomimo uiszczenia w 100% należnej Spółdzielni zapłaty tytułem ceny budowy lokalu), lecz dopiero w 2020 r.

Celem nabycia ww. lokalu mieszkalnego wybudowanego przez Spółdzielnię była realizacja własnego celu mieszkalnego (Wnioskodawcy oraz Jego żony). Wnioskodawca łącznie z żoną zamierzają wykorzystać przedmiotowy lokal mieszkalny do zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych w momencie przejścia małżonków na emeryturę (żona Wnioskodawcy obecnie już przeszła na emeryturę, a Wnioskodawca zamierza przejść na emeryturę z momentem uzyskania wieku emerytalnego, tj. w … 2021 r.), poprzez przeprowadzkę z obecnie zajmowanego budynku (który w momencie przejścia na emeryturę będzie dla Wnioskodawcy i Jego żony zbyt duży i zbyt kosztowny w utrzymaniu oraz wymagający zbyt dużego nakładu pracy) do zakupionego lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca wraz z żoną rozpoczęli sukcesywne (w miarę posiadanych środków) wykańczanie zakupionego lokalu mieszkalnego (lokal został zakupiony w tzw. stanie deweloperskim) pod potrzeby realizacji w nim celów mieszkaniowych (zgodnie z umową, okres wykończenia lokalu to dwa lata od daty odbioru). Po wykończeniu przedmiotowego lokalu mieszkalnego oraz przejściu na emeryturę, Wnioskodawca wraz z żoną zamierzają w nim zamieszkać (obecnie lokal nie jest zamieszkany, trwają w nim prace wykończeniowe). Ww. lokal mieszkalny nie jest i nigdy nie będzie udostępniany odpłatnie ani nieodpłatnie osobom trzecim. Wnioskodawca nie zamierza wynajmować przedmiotowego lokalu, podnajmować lub w jakikolwiek inny sposób czerpać korzyści z jego udostępniania osobom trzecim.

Wnioskodawca wraz z żoną posiadają inną, własną nieruchomość (oprócz wskazanej we wniosku), którą obecnie zamieszkują. Jest to samodzielny budynek położony przy ul. … we …. Wnioskodawcy oraz Jego żonie (w ramach małżeńskiej wspólności ustawowej) przysługuje prawo własności do przedmiotowego budynku oraz gruntu, na którym budynek jest posadowiony; z momentem przeprowadzki, budynek ten Wnioskodawca z żoną zamierzają zbyć. W przeszłości Wnioskodawca wraz z żoną, tj. w dniu 6 sierpnia 2018 r., dokonał sprzedaży niezabudowanej działki gruntu o pow. 454 m2, położonej przy ul. …, w miejscowości …., gmina … (nabytej w październiku 1983 r.). Kwota ze sprzedaży tej nieruchomości 42 000 zł została przeznaczona na zakup lokalu przy ul … (przychód ze sprzedaży działki zwolniony był z podatku dochodowego od osób fizycznych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wobec faktu, że cała wymagana na rzecz Spółdzielni \`(...)\`. „\`(...)\`” we \`(...)\` należność z tytułu budowy lokalu mieszkalnego, wynikająca z zawartej umowy nr \`(...)\` z dnia 17 sierpnia 2017 r. o budowę lokalu, została na rzecz tej Spółdzielni uiszczona w 2019 r. (co zostało pisemnie potwierdzone przez Spółdzielnię), tj. wobec faktu, że Wnioskodawca, przed upływem dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nabytego na podstawie spadku udziału w ww. nieruchomości (a więc od dnia 31 grudnia 2017 r.) przeznaczył w całości dochód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia ww. udziału na własne cele mieszkaniowe (w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.), to pomimo tego, że w okresie tym nie nastąpiło przeniesienie własności lokalu objętego ekspektatywą własności na podstawie ww. umowy, Wnioskodawca spełnił wymogi uzyskania zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia własności lub praw majątkowych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wobec faktu, że przed upływem dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nabytego na podstawie spadku udziału w opisanej wyżej nieruchomości (a więc od dnia 31 grudnia 2017 r.), Wnioskodawca przeznaczył w całości dochód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia ww. udziału na własne cele mieszkaniowe (w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.), to pomimo tego, że w okresie tym nie nastąpiło przeniesienie własności lokalu objętego ekspektatywą własności na podstawie zawartej ze Spółdzielnią … „…” we … umowy z dnia 17 sierpnia 2017 r., nr …, o budowę lokalu, Wnioskodawca spełnił wymogi uzyskania zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia własności lub praw majątkowych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu wg stanu prawnego na dzień 31 grudnia 2017 r.), wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Jak wynika z tego przepisu, podstawą zwolnienia od podatku dochodowego nie jest definitywne nabycie własności lokalu mieszkalnego w okresie dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości (udziału w tej nieruchomości), lecz aby dochód pochodzący z tego odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału) został wydatkowany na cele związane z nabyciem lokalu mieszkalnego w ww. okresie (w tym też ujęciu, definitywne nabycie własności może nastąpić również po upływie tego okresu).

Takie stanowisko potwierdza liczne i jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych (tzw. jednolita linia orzecznicza), np.:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 10 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 510/19, cyt. „(\`(...)\`) warunkiem uzasadniającym zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie jest definitywne nabycie własności lokalu, a przywołany przepis w żaden sposób nie uzależnia prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego od dokonania definitywnego zakupu. Wystarczy, by wydatek został poniesiony nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f., a jego celem winny być zdarzenia określone w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f.”;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 5 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Lu 919/18, cyt. „Skarżąca, finansując przez ustawowo określony czas budowę lokalu mieszkalnego na podstawie umowy ze Spółdzielnią mieszkaniową zobowiązującej ten podmiot do przeniesienia własności wybudowanego lokalu na skarżącą, w ten sposób przeznacza przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, a w konsekwencji takim postępowaniem realizuje ustawowe warunki zwolnienia podatkowego unormowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. d i ust. 26 u.p.d.o f.”;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 28 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 869/18, cyt. „Warunkiem uzasadniającym zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., nie było  w stanie prawnym przed 1 stycznia 2019 r.  definitywne nabycie własności lokalu. Przepis ten nie uzależniał bowiem prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego od dokonania definitywnego zakupu.”;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 27 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Lu 924/18, cyt. „Ustawodawca dostrzegł zasadność interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r., bazującej na dacie i celu wydatku ponoszonego na budowę lokalu mieszkalnego prowadzoną przez dewelopera. Dlatego ustawodawca stwierdził, że potrzebne jest nowe sformułowanie przesłanek analizowanego zwolnienia podatkowego, czego konsekwencją stała się nowelizacja stanu prawnego w tej materii poczynając od 1 stycznia 2019 r. Jednocześnie jednak omówiona wyżej nowelizacja, skoro doprecyzowuje stan prawny poczynając od 1 stycznia 2019 r., tym samym uzasadnia nawiązanie do art. 2a O.p. przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 131 w powiązaniu z ust. 25 pkt 1 lit a), d) oraz ust. 26 u.pd.o.f., w brzmieniu obowiązującym wcześniej.”;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Po 809/13, cyt. „Do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., niezbędne jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f., na własne cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przepis ten nie wymaga jednak, by nabycie prawa własności lokalu nastąpiło we wskazanym powyżej terminie.”;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 515/16, cyt. „Do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., niezbędne jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f., na własne cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat, od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przepis ten nie wymaga jednak, by nabycie prawa własności lokalu nastąpiło we wskazanym powyżej terminie.”.

Mając na uwadze, że w przypadku Wnioskodawcy zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym sprzed nowelizacji tej ustawy, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2019 r., zdaniem Wnioskodawcy, spełnił On wszelkie warunki wymagane przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych przychodu uzyskanego w 2017 r. z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 22 kwietnia 2016 r. w drodze spadku po zmarłej siostrze, postanowieniem sądowym z dnia 20 stycznia 2017 r., Wnioskodawca nabył udział 1/2 w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym. W dniu 31 maja 2017 r. Wnioskodawca dokonał aktem notarialnym sprzedaży udziału 1/2 w przedmiotowej nieruchomości za kwotę 175 000 zł. Sprzedaż udziału nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że dokonane w 2017 r. odpłatne zbycie udziału 1/2 w ww. nieruchomości, który Wnioskodawca nabył w 2016 r. w drodze spadku, będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu określonego w ww. przepisie.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostałby w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód w całości korzystałby ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒ przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z nich, przy jednoczesnym spełnieniu pozostałych przesłanek, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca składając zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2017 r. zadeklarował, że nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, przychód uzyskany ze zbycia tego udziału zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. W dniu 17 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca wraz z żoną zawarł ze Spółdzielnią \`(...)\` umowę o wybudowanie lokalu mieszkalnego. Zgodnie z ww. umową, kupujący (Wnioskodawca wraz z żoną) zobowiązani byli dokonać na rzecz ww. Spółdzielni zapłaty ceny wybudowania lokalu mieszkalnego w kwocie 275 695 zł 80 gr w ostatecznym terminie do dnia 15 marca 2019 r. W umowie określono, że prawo do lokalu przysługiwać będzie w proporcjach 65% na rzecz Wnioskodawcy oraz 35% na rzecz żony Wnioskodawcy i w takich proporcjach uiszczona zostanie cena z tytułu budowy lokalu. Wnioskodawca zobowiązał się z własnych środków pochodzących z Jego odrębnego majątku zapłacić kwotę 179 202 zł 27 gr (odpowiadającą 65% łącznej ceny z tytułu budowy lokalu). Cała kwota wymagana z tytułu budowy lokalu została uiszczona w wymaganym terminie, tj. do dnia 15 marca 2019 r. Natomiast wpłaty całej kwoty przychodu uzyskanej ze sprzedaży 1/2 udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym nabytego w drodze spadku Wnioskodawca dokonał do dnia 15 sierpnia 2018 r. Zgodnie z zawartą umową o budowę lokalu mieszkalnego, termin przeniesienia własności lokalu został określony na dzień 30 grudnia 2019 r., jednakże z przyczyn zależnych od Spółdzielni przeniesienie własności lokalu nie nastąpi w tym terminie, lecz dopiero w 2020 r. Celem nabycia ww. lokalu mieszkalnego wbudowanego przez Spółdzielnię była realizacja własnego celu mieszkalnego (Wnioskodawcy oraz Jego żony). Wnioskodawca łącznie z żoną zamierzają wykorzystać przedmiotowy lokal mieszkalny do zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych i po przejściu małżonków na emeryturę (żona Wnioskodawcy obecnie już przeszła na emeryturę, a Wnioskodawca zamierza przejść na emeryturę z momentem uzyskania wieku emerytalnego, tj. w … 2021 r.) przeprowadzić się z obecnie zajmowanego budynku do zakupionego lokalu mieszkalnego. W celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych małżonkowie rozpoczęli prace wykończeniowe w nowo zakupionym lokalu. Ww. lokal mieszkalny nie jest i nigdy nie będzie udostępniany odpłatnie ani nieodpłatnie osobom trzecim. Wnioskodawca nie zamierza wynajmować przedmiotowego lokalu, podnajmować lub w jakikolwiek inny sposób czerpać korzyści z jego udostępniania osobom trzecim. Wnioskodawca wraz z żoną posiadają inną, własną nieruchomość (tj. samodzielny budynek), którą obecnie zamieszkują. Wnioskodawcy oraz Jego żonie (w ramach małżeńskiej wspólności ustawowej) przysługuje prawo własności do przedmiotowego budynku oraz gruntu, na którym budynek jest posadowiony; z momentem przeprowadzki, budynek ten Wnioskodawca z żoną zamierzają zbyć. W przeszłości Wnioskodawca wraz z żoną, tj. w dniu 6 sierpnia 2018 r., dokonał sprzedaży niezabudowanej działki gruntu o pow. 454 m2 (nabytej w październiku 1983 r.). Kwota ze sprzedaży tej nieruchomości 42 000 zł została przeznaczona na zakup przedmiotowego lokalu mieszkalnego wybudowanego przez Spółdzielnię (przychód ze sprzedaży działki zwolniony był z podatku dochodowego od osób fizycznych).

Zaznaczyć należy, że ustawodawca prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia m.in. od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Celem tym może być nabycie lokalu mieszkalnego, w którym to podatnik będzie zaspokajał swoje własne potrzeby mieszkaniowe.

Cytowany art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługuje się terminem „nabycie”. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie, co nie oznacza, że może być rozumiane inaczej niż jako uzyskanie prawa własności, np. lokalu mieszkalnego. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że „nabycie” obejmuje każde uzyskanie własności.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), a art. 158 Kodeksu cywilnego określa wyraźnie formę tej czynności prawnej. I tak zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości. Stosownie zaś do przepisu art. 389 Kodeksu cywilnego umowa, przez którą jedna ze stron lub obie strony zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowy przedwstępnej), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej oraz termin, w ciągu którego ma być ona zawarta.

Rozpatrując kwestię umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że cytowany art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, posługuje się terminem „nabycie”. Zatem aby wywołać skutek prawnopodatkowy z tego tytułu musi nastąpić przeniesienie prawa własności np. zakup nieruchomości. Samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie. Umowa przedwstępna jest więc niejako przyrzeczeniem dokonania sprzedaży, która nastąpi dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości. Innymi słowy umowa przedwstępna nie przenosi własności nieruchomości – nieruchomość w wyniku zawarcia umowy przedwstępnej nie zostaje nabyta.

Z regulacji powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży tej nieruchomości. Zarówno zawarcie umowy przedwstępnej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłaty na poczet ceny (zaliczki), bez wątpienia mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne.

Umowa przedwstępna nie jest umową przenoszącą własność nieruchomości. Natomiast, brak w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności nieruchomości w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości, ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej nieruchomości, a tym samym powoduje brak spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) i art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z literalnego brzmienia ww. przepisów wynika, że decydujące znaczenie ma fakt wydatkowania środków pieniężnych m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego oraz przeniesienie prawa własności nabywanego lokalu mieszkalnego na nabywcę. Oznacza to, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wbrew stanowisku Wnioskodawcy wiąże skutek prawny w postaci zwolnienia określonego dochodu od opodatkowania podatkiem dochodowym zarówno z terminem wydatkowania środków pieniężnych, jak i z faktem zawarcia umowy przenoszącej własność. Tym samym, musi mieć miejsce nabycie skutkujące przeniesieniem własności, przy czym czynność wydatkowania musi zostać dokonana najpóźniej przed upływem dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości. Użyte w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych słowa „wydatki poniesione na nabycie” prowadzą do jednoznacznego wniosku, że wolny od podatku jest dochód w związku z wydatkowaniem przychodu na definitywne i ostateczne nabycie nieruchomości, to znaczy skutkujące przeniesieniem własności, w terminie dwóch lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia. Z kolei, ani umowa zawarta ze Spółdzielnią … o wybudowanie lokalu mieszkalnego, ani wpłata całej kwoty z tytułu budowy lokalu mieszkalnego przed upływem dwóch lat od sprzedaży udziału 1/2 w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym na nabycie lokalu mieszkalnego – na podstawie umowy zawartej ze Spółdzielnią ‒ nie przenoszą własności nieruchomości. Zatem, wydatkowanie środków pieniężnych na zapłatę ceny wybudowania lokalu mieszkalnego, w oparciu o umowę ze Spółdzielnią, mogłoby zostać uznane za wydatek w rozumieniu art. 21 ust. 25 ww. ustawy wyłącznie wtedy, gdy przed upływem dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, podatnik nabędzie także własność nieruchomości.

W przypadku Wnioskodawcy termin na wydatkowanie środków z dokonanej w 2017 r. sprzedaży udziału 1/2 w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym upłynął z dniem 31 grudnia 2019 r. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że do dnia 15 sierpnia 2018 r. Wnioskodawca całą kwotę przychodu uzyskaną ze sprzedaży udziału w nieruchomości wydatkował na poczet ceny nabycia wybudowanego lokalu mieszkalnego. Natomiast przeniesienie prawa własności na Wnioskodawcę nastąpi dopiero w 2020 r., czyli po upływie dwuletniego terminu określonego przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej sytuacji brak jest podstaw do stwierdzenia, że przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziału 1/2 w ww. nieruchomości Wnioskodawca wydatkował w ustawowym terminie na własne cele mieszkaniowe, tj. na nabycie lokalu mieszkalnego wybudowanego przez Spółdzielnię skutkujące uzyskaniem w terminie do dnia 31 grudnia 2019 r. praw własności do lokalu mieszkalnego.

Tutejszy Organ podkreśla, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży w dniu 31 maja 2017 r. udziału 1/2 w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego, ponieważ nie przysługuje Mu prawo do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to nie jest bowiem uzależnione wyłącznie od samego wydatkowania w ustawowym terminie przychodu z odpłatnego zbycia. Brak możliwości skorzystania z ww. zwolnienia wynika z faktu, że nabycie przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego wybudowanego przez Spółdzielnię … nastąpi po okresie dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie udziału 1/2 w ww. nieruchomości, wynikającym z art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro Wnioskodawca sprzedał udział 1/2 w ww. nieruchomości w 2017 r., to datą ostatecznego nabycia praw własności lub współwłasności ww. lokalu mieszkalnego za środki ze sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości był dzień 31 grudnia 2019 r.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo – odnosząc się do treści stanowiska Wnioskodawcy zawartego we wniosku, w którym odnosi się do wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Organ podatkowy zaznacza, że przeanalizował rozstrzygnięcia w nich zawarte. Pomimo że orzeczenia kształtują linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację.

Niemniej jednak należy zauważyć, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku sądy administracyjne nie prezentują jednolitej linii orzeczniczej. Przykładem jest chociażby wyrok potwierdzający prawidłowość poglądu organu interpretacyjnego wydany przez Naczelny Sąd Administracyjny z dnia 6 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2418/11, wyrok z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 3015/11. W wyroku z dnia 6 sierpnia 2013 r. Sąd wskazał, że „(\`(...)\`) „Nabycie”, o którym mowa w ust. 25 lit. a)-c) art. 21 u.p.do.f. oznacza uzyskanie na własność wymienionych w tym przepisie nieruchomości. W przypadku nieruchomości normodawca zastrzegł obowiązek dochowania formy aktu notarialnego (art. 158 k.c.). Czynność dokonana bez zachowania tej formy jest nieważna (art. 73 § 2 zd. 1 k.c.). Tak więc, dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości w przewidzianej prawem formie (akt notarialny) podatnik nabywa nieruchomość (lokal mieszkalny, budynek, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego). (\`(...)\`) zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f podlegają wydatki poniesione przez podatnika (\`(...)\`) jeżeli były poniesione w okresie dwóch lat od daty odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e u.p.do.f i jeżeli w tymże dwuletnim okresie podatnik nabył ten konkretny lokal mieszkalny na własność”.

Zatem, wymienione we wniosku przez Wnioskodawcę wyroki nie mogą stanowić podstawy do żądania podobnego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we …, ul. …, …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.