Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-673/16-1/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-03
Teza: W którym momencie dla każdego z systemów P. i Px. powstają różnice kursowe oraz po jakim kursie mają być przeliczane, tj. po kursie faktycznie zastosowanym czy średnim kursie NBP?
Słowa kluczowe: kurs-kurs faktyczny; rachunki-rachunek walutowy; różnica-różnice kursowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2016 r. (data wpływu 20 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie różnic kursowych **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie różnic kursowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą internetową, rozlicza się na zasadach ogólnych i jest płatnikiem VAT, posiada również kasę fiskalną. Swoje towary wystawia na portalach A. oraz E. Docierają one więc do odbiorców na całym świecie. Swoje towary wystawia od razu w walucie obcej. Po dokonanym zakupie klient określoną kwotę płaci w zależności z którego portalu dokonał zakupu albo przez system P. albo Px. Z towarów sprzedawanych na portalu E. Wnioskodawca rozlicza się przez system P. Płatność w systemie P. odbywa się w walucie kraju osoby kupującej (Euro, USD, GBP). Każda transakcja jest przelewana na jego konto P. System P. umożliwia generowanie codziennych raportów dotyczących otrzymywanych wpłat od jego klientów (kwota, wpłata, dane wpłacającego). Środki na koncie P. są gromadzone przez kilka dni a następnie przelewane na firmowe konto złotówkowe w banku. Przy zleceniu wypłaty dokonywane jest przeliczenie waluty obcej na złotówki wg kursu faktycznego P.

Jeżeli sprzeda towar przez portal A. transakcja rozliczana jest przez system Px. Na portalu tym dokonywane są wpłaty w trzech walutach Euro, USD, Jeny. Każdy kupujący dokonuje więc najpierw wpłaty w swojej krajowej walucie na konto A. Portal ten przez dwa tygodnie zbiera wszystkie wpłaty za transakcje które dotyczą towarów Wnioskodawcy a następnie przelewa je na konto w systemie Px. jako płatność zbiorczą za dany okres. Wnioskodawca nie posiada szczegółowego zestawienia z systemu Px. w którym każda transakcja byłaby szczegółowo rozpisana, jest tylko jedna płatność od A. Może sprawdzić szczegółowo kto, kiedy i za ile dokonywał jakich zakupów ale na serwisie A. Środki na koncie Px. Wnioskodawca przelewa po kilku dniach na konto firmowe złotówkowe. Przelew ten jest przewalutowany na złotówki po kursie Px.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W którym momencie dla każdego z systemów P. i Px. powstają różnice kursowe oraz po jakim kursie mają być przeliczane, tj. po kursie faktycznie zastosowanym czy średnim kursie NBP?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z art. 24c ust. 4 ustawy o pdof różnice kursowe powstają w momencie przelania środków z systemów P. oraz Px. na rachunek bankowy złotówkowy, ponieważ zostanie zastosowany kurs faktyczny po którym to otrzymane należności zostaną przewalutowane z waluty obcej na PLN. Powinno się więc stosować kurs faktyczny który dotyczy danej transakcji.

Art. 24c ust. 4 ustawy o pdof mówi, że przy obliczania dodatnich i ujemnych różnic kursowych uwzględnia się kurs faktycznie zastosowany podczas otrzymywania lub zapłaty zobowiązań a w pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. W momencie wypłaty zobowiązania z systemu P. oraz Px. na rachunek złotówkowy dokonywane jest przewalutowanie środków zagranicznych po kursie obowiązującym danego dnia w danym systemie. W związku z tym powinno się stosować kurs faktyczny, po którym dane środki są przeliczane na złotówki. Możliwe jest bowiem określenie konkretnego dnia oraz kursu po jakim dane środki pieniężne zostały przeliczone na złotówki. Nie jest konieczne uwzględnianie kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu środków na rachunek. Różnice kursowe w przypadku serwisu P. i Px. powinny być więc przeliczane w dniu wypłaty środków pieniężnych zgromadzonych w jednym i drugim systemie na złotówkowy rachunek firmowy. Kurs jaki powinien być stosowany powinien być kursem faktycznym jaki obowiązuje w dniu przewalutowania środków w serwisie P. oraz Px. na rachunek firmowy złotówkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 11a ust. 1 ustawy przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Przychodem z działalności gospodarczej są również różnice kursowe (art. 14 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy).

Według art. 14b ust. 1 ustawy podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 24c, z zastrzeżeniem ust. 2.

Stosownie do art. 24c ust. 10 ustawy zasady ustalania różnic kursowych określone w ust. 1-9 stosują podatnicy prowadzący działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej.

Zgodnie natomiast z art. 24c ust. 1 ustawy różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl ust. 2 ww. artykułu 24c dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast stosownie do ust. 3 ww. artykułu 24c ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (ust. 4).

Jeżeli nie występuje operacja sprzedaży lub kupna waluty obcej oraz nie dochodzi do przewalutowania otrzymanej należności lub płaconego zobowiązania z zastosowaniem kursu faktycznego – wówczas przy ustalaniu podatkowych różnic kursowych, należy zastosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 ww. ustawy, jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.

Natomiast, przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w art. 24c ust. 2 i 3 ww. ustawy, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 ww. ustawy).

W świetle cyt. wyżej przepisów, aby u podatnika prowadzącego działalność gospodarczą mogły powstać różnice kursowe, przeprowadzona transakcja musi spełniać łącznie dwie przesłanki:

*   przychód musi być wyrażony w walucie obcej,
*   zapłata musi nastąpić w walucie obcej.

Różnice kursowe powstają zatem, gdy wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa lub wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Ponadto, jeżeli wystąpi różnica wartości w dacie wpływu waluty obcej (tj. w przypadku jej nabycia lub otrzymania) i jej wypływu (tj. w sytuacji zapłaty lub innej formy wypływu posiadanej waluty obcej), mogą powstać różnice kursowe od własnych środków w walutach obcych.

W stanie faktycznym opisanym we wniosku wskazano, że Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą internetową. Swoje towary wystawia na portalach A. oraz E., od razu w walucie obcej. Po dokonanym zakupie klient określoną kwotę płaci w zależności z którego portalu dokonał zakupu albo przez system P. albo Px. Płatność w systemie P. odbywa się w walucie kraju osoby kupującej (Euro, USD, GBP). Każda transakcja jest przelewana na jego konto P. System P. umożliwia generowanie codziennych raportów dotyczących otrzymywanych wpłat od jego klientów (kwota, wpłata, dane wpłacającego). Środki na koncie P. są gromadzone przez kilka dni a następnie przelewane na firmowe konto złotówkowe w banku. Przy zleceniu wypłaty dokonywane jest przeliczenie waluty obcej na złotówki wg kursu faktycznego P. Jeżeli sprzeda towar przez portal A. transakcja rozliczana jest przez system Px. Na portalu tym dokonywane są wpłaty w trzech walutach Euro, USD, Jeny. Każdy kupujący dokonuje więc najpierw wpłaty w swojej krajowej walucie na konto A. Środki na koncie Px. Wnioskodawca przelewa po kilku dniach na konto firmowe złotówkowe. Przelew ten jest przewalutowany na złotówki po kursie Px.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym – odmiennie niż zakłada Wnioskodawca – może dochodzić do powstania różnic kursowych:

*   przy sprzedaży towarów, gdy występują różne kursy waluty pomiędzy dniem zaistnienia przychodu należnego i dniem jego faktycznego otrzymania. Przychód ten zgodnie, z przepisem art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy przeliczyć na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Różnice kursowe powstają, gdy kurs przeliczeniowy zastosowany w momencie otrzymania pieniędzy różni się od kursu stosowanego dla przeliczenia powstałego zgodnie z art. 14 ww. ustawy przychodu. Przy czym gdy nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty (jej sprzedaży, zakupu, przewalutowania), to na potrzeby ustalenia ewentualnych różnic kursowych, należy stosować średni kurs NBP, o którym mowa w art. 24c ust. 4 ustawy;
*   od własnych środków w walutach obcych w sytuacji przelewu środków z konta P. (Px.) na firmowe konto złotówkowe jeżeli wartość wypływających z konta w systemie P. (Px.) środków pieniężnych będzie inna niż wartość tych środków z dnia ich wpływu na to konto. Dla ustalenia różnic kursowych, wartość środków, które wpłynęły na konto P. (Px.) należy wycenić po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień ich otrzymania, zaś wartość środków wypływających z tego konta na firmowe konto złotówkowe po kursie zastosowanym przez system P. (Px.).

Wskazać należy, że przychód z tytułu różnicy kursowej powstaje w dniu faktycznego wystąpienia różnicy kursowej, tj. w przypadku różnic transakcyjnych – w dacie otrzymania należności, a w odniesieniu do różnic od środków własnych – w dacie wypływu waluty z konta we wskazanych systemach.

W świetle powyższego nie można uznać za prawidłowe stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę. Jednocześnie zaznaczyć trzeba, że słusznie wskazał on na zasadność zastosowania kursu faktycznego w sytuacji wypływu środków pieniężnych z konta P. (Px).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.