Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.138.2021.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-02
Teza: Możliwość zastosowania stawki podatku 0% dla usługi międzynarodowego transportu towarów z terytorium Unii Europejskiej na terytorium krajów trzecich.
Słowa kluczowe: stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; transport-transport drogowy; transport-transport międzynarodowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 marca 2021 r. (data wpływu 31 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 11 czerwca 2021 r. (data wpływu 16 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla usługi międzynarodowego transportu towarów z terytorium Unii Europejskiej na terytorium krajów trzecich – **jest prawidłowe;**
*   braku możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla usługi międzynarodowego transportu towarów z terytorium krajów trzecich na terytorium Unii Europejskiej – **jest prawidłowe;**
*   możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla usługi międzynarodowego transportu towarów z terytorium krajów trzecich na terytorium kraju – **jest nieprawidłowe;**
*   możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla usługi międzynarodowego transportu towarów z terytorium kraju na terytorium krajów trzecich – **jest prawidłowe;**
*   braku możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla usługi międzynarodowego transportu towarów z terytorium krajów trzecich na terytorium krajów trzecich, gdzie transport na żadnym odcinku nie przebiega przez terytorium kraju – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Przedmiotowy wniosek uzupełniono 16 czerwca 2021 r o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z siedzibą w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest pośrednictwo oraz wykonywanie usług drogowego transportu towarów.

Wnioskodawca przede wszystkim występuje jako pośrednik (zleca dalej wykonanie usługi innemu podmiotowi świadczącemu usługi transportu towarów) w świadczeniu ww. usług na rzecz m.in. krajowych podmiotów będących czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce i mających siedzibę prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Usługi transportu towarów (w których pośredniczy Wnioskodawca) odbywają się m.in. na trasach:

1.  z terytorium Unii Europejskiej na terytorium krajów trzecich (m.in.do Norwegii);
2.  z terytorium krajów trzecich na terytorium Unii Europejskiej (m.in. z Norwegii);
3.  z terytorium krajów trzecich na terytorium kraju (m.in. z Norwegii);
4.  z terytorium kraju na terytorium krajów trzecich (m.in. do Norwegii);
5.  z terytorium krajów trzecich na terytorium krajów trzecich, gdzie transport na żadnym odcinku nie przebiega przez terytorium kraju (ze Szwajcarii do Anglii).

Wnioskodawca przy wykonywaniu ww. usług zawsze posiada list przewozowy CMR, potwierdzający przekroczenie granicy z państwem trzecim.

W przypadku transportu z terytorium Norwegii na terytorium kraju Wnioskodawca posiada również deklarację EU potwierdzoną przez Szwedzki Urząd Celny zawierającą informację o warunkach dostawy DDP. Zleceniodawca usługi wykonanej na trasie Norwegia-Polska odmawia przyjęcia faktury wystawionej przez Wnioskodawcę zawierającą 23% podatek VAT stojąc na stanowisku, że warunki Incoterms DDP świadczą o fakcie pokrycia wszelkich kosztów (w tym transportowych) towaru importowanego przez sprzedawcę towarów, co upoważnia do zastosowania stawki VAT 0%. Wnioskodawca usługi transportowe świadczy jako pośrednik zlecając dalej wykonanie takiej usługi innemu podmiotowi.

Po wykonaniu usługi transportowej Wnioskodawca wystawia fakturę na rzecz swojego Zleceniodawcy.

Wnioskodawca oświadcza, że opisane sprawy nie są przedmiotem postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub celno-skarbowej.

W piśmie z 11 czerwca 2021 r., będącym uzupełnieniem wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  świadczy usługi transportu drogowego towarów importowanych jako przewoźnik, a przede wszystkim są one zlecane innym podmiotom;
2.  nie jest eksporterem towarów, świadczy jedynie usługi transportu towarów eksportowanych lub zleca usługi transportowe innym podmiotom;
3.  jeżeli świadczy usługi transportu towarów jako przewoźnik lub spedytor zawsze jest w posiadaniu listu przewozowego CMR, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim;
4.  w przypadku świadczenia usług transportu towarów importowanych, nie posiada dokumentów potwierdzonych przez urząd celno-skarbowy, z których jednoznacznie wynika fakt wliczenia usługi wnioskodawcy do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów;
5.  nie jest eksporterem towarów, świadczy jedynie usługi transportu towarów eksportowanych (lub zleca je innym podmiotom), zawsze jednak jest w posiadaniu listu przewozowego CMR, z którego wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca ma prawo zastosować 0% stawkę podatku VAT dla usług transportu towarów (gdy Wnioskodawca zleca innemu podmiotowi wykonanie tej usługi) z terytorium Unii Europejskiej na terytorium krajów trzecich (m.in. do Norwegii), wykonaną na rzecz polskiego podatnika, gdy posiada dokument CMR, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy?
2.  Czy Wnioskodawca ma prawo zastosować 0% stawkę podatku VAT dla usług transportu towarów (gdy Wnioskodawca zleca innemu podmiotowi wykonanie tej usługi) z terytorium krajów trzecich na terytorium Unii Europejskiej, wykonaną na rzecz polskiego podatnika, gdy posiada dokument CMR, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim, potwierdzenie odprawy celnej wystawione przez Urząd Celny innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej niż Polska oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy?
3.  Czy Wnioskodawca ma prawo zastosować 0% stawkę podatku VAT dla usług transportu towarów (gdy Wnioskodawca zleca innemu podmiotowi wykonanie tej usługi) z terytorium Norwegii na terytorium kraju, wykonaną na rzecz polskiego podatnika, gdy posiada dokument CMR, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim, deklarację EU potwierdzoną przez Szwedzki Urząd Celny zawierającą informację o warunkach dostawy DDP oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy?
4.  Czy Wnioskodawca ma prawo zastosować 0% stawkę podatku VAT dla usług transportu towarów (gdy Wnioskodawca zleca innemu podmiotowi wykonanie tej usługi) z terytorium kraju na terytorium krajów trzecich (m.in. do Norwegii), wykonaną na rzecz polskiego podatnika, gdy posiada dokument CMR, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy?
5.  Czy Wnioskodawca ma prawo zastosować 0% stawkę podatku VAT dla usług transportu towarów (gdy Wnioskodawca zleca innemu podmiotowi wykonanie tej usługi) z terytorium kraju trzeciego na terytorium innego kraju trzeciego gdzie na żadnym odcinku transport ten nie przebiega przez terytorium kraju (ze Szwajcarii do Anglii), wykonaną na rzecz polskiego podatnika, gdy posiada dokument CMR, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Wnioskodawca uważa, że prawidłową stawką dla wykonanej usługi będzie stawka 0% zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 3a rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 mara 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunku stosowania stawek obniżonych.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, należy przyjąć, że Wnioskodawca sam wyświadczył te usługi, a będąc w posiadaniu dokumentów o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (międzynarodowy list CMR, z którego jednoznacznie wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim oraz faktura wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz zleceniodawcy) Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki VAT 0%.

Ad 2.

Wnioskodawca uważa, że prawidłową stawką dla wykonanej usługi będzie stawka 23%.

Wnioskodawca zgodnie z art. 83 ust. 5 pkt 2, na podstawie posiadanych dokumentów nie może jednoznacznie wskazać, że wartość usługi transportowej towarów importowanych została wliczona do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy posiadane dokumenty: dokument CMR, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim, potwierdzenie odprawy celnej wystawione przez Urząd Celny innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej niż Polska oraz faktura wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy, nie są wystarczające do zastosowania stawki VAT 0% w myśl § 6 ust. 1 pkt 3b rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r., w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunku stosowania stawek obniżonych.

Ad 3.

Wnioskodawca wystawia faktury za wykonane usługi z zastosowaniem 23% stawki podatku VAT, jednakże powziął wątpliwość do jej prawidłowości.

Usługa transportowa spełnia warunek transportu międzynarodowego w myśl art. 83 ust. 3 pkt 1b ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest w posiadaniu międzynarodowego listu CMR z którego jednoznacznie wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim oraz faktury wystawionej przez Wnioskodawcę na rzecz zleceniodawcy zgodnie z art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku usługi transportu towarów importowanych (art. 83 ust.5 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług) w celu zastosowania stawki podatku VAT 0% oprócz ww. dokumentów niezbędnym jest posiadanie dokumentu potwierdzonego przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi transportowej do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.

Zgodnie z brzmieniem art. 30b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło.

Z kolei ust. 4 tego przepisu wskazuje, że podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia – o ile nie zostały włączone do wartości celnej – ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju (\`(...)\`).

Dostawa towarów według reguły DDP oznacza, że sprzedawca zobowiązał się do organizacji i poniesienia kosztu załadunku oraz transportu do nabywcy do momentu przekazania towaru do dyspozycji kupującego w ustalonym miejscu. Z samych reguł handlu międzynarodowego wynika zatem, że cena dostawy towaru realizowana wg reguły DDP zawiera również koszty transportu do miejsca ich przeznaczenia. Posiadana przez Wnioskodawcę deklaracja EU zawiera warunki dostawy DDP ze wskazaniem miejsca dostawy w Polsce, dane sprzedawcy (kontrahent z Norwegii), dane nabywcy (Polski kontrahent z siedzibą w Polsce – adres dostawy w Polsce), dane zgłaszającego (będącego jednocześnie sprzedawcą towarów), opis towaru oraz ilość, pieczęć szwedzkiego Urzędu Celnego. W związku z powyższym, należy uznać, że skoro dostawa towarów została dokonana zgodnie z regułą DDP oznacza to, że w cenę towaru wkalkulowano również wartość poniesionego przez sprzedawcę transportu, co upoważnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% VAT za wykonaną usługę.

Ad 4.

Wnioskodawca uważa, że prawidłową stawką dla wykonanej usługi będzie stawka 0%. Prawo do zastosowania stawki VAT 0% ma podmiot posiadający dokumenty, o których mowa w art. 83 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Posiadany przez Wnioskodawcę list przewozowy CMR z którego jednoznacznie wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim oraz faktura wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz zleceniodawcy stanowią podstawę do zastosowania stawki VAT 0%.

Ad 5.

Wnioskodawca uważa, że prawidłową stawką dla wykonanej usługi będzie stawka 23%. W tym przypadku nie może mieć zastosowanie art. 83 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług (dla usług transportu międzynarodowego) ani treść § 6 ust. 1 rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunku stosowania stawek obniżonych. Nie znajdzie tu również zastosowanie art. 28f ust. 1a pkt 1, ponieważ transport nie przebiega w całości poza terytoriom Unii Europejskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla usługi międzynarodowego transportu towarów z terytorium Unii Europejskiej na terytorium krajów trzecich;
*   **prawidłowe** – w zakresie braku możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla usługi międzynarodowego transportu towarów z terytorium krajów trzecich na terytorium Unii Europejskiej;
*   **nieprawidłowe** – w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla usługi międzynarodowego transportu towarów z terytorium krajów trzecich na terytorium kraju;
*   **prawidłowe** – w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla usługi międzynarodowego transportu towarów z terytorium kraju na terytorium krajów trzecich;
*   **prawidłowe** – w zakresie braku możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla usługi międzynarodowego transportu towarów z terytorium krajów trzecich na terytorium krajów trzecich, gdzie transport na żadnym odcinku nie przebiega przez terytorium kraju.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa członkowskiego – rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy).

Przez terytorium państwa trzeciego – na podstawie art. 2 pkt 5 ustawy – rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez import towarów – w myśl art. 2 pkt 7 ustawy – rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z kolei, w świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy – stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego.

Natomiast stosownie do art. 83 ust. 3 ustawy – przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się:

1.  przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:
    1.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej,
    2.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
    3.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
    4.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju;
2.  przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:
    1.  z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
    2.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
    3.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt);
3.  usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2.

Jak stanowi art. 83 ust. 5 ustawy – dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:

1.  towarów przez przewoźnika lub spedytora – list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2;
2.  towarów importowanych – oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1, dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów;
3.  towarów przez eksportera – dowód wywozu towarów;
4.  osób – międzynarodowy bilet lotniczy, promowy, okrętowy lub kolejowy, wystawiony przez przewoźnika na określoną trasę przewozu dla konkretnego pasażera.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z siedzibą w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest pośrednictwo oraz wykonywanie usług drogowego transportu towarów.

Wnioskodawca przede wszystkim występuje jako pośrednik (zleca dalej wykonanie usługi innemu podmiotowi świadczącemu usługi transportu towarów) w świadczeniu ww. usług na rzecz m.in. krajowych podmiotów będących czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce i mających siedzibę prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Usługi transportu towarów (w których pośredniczy Wnioskodawca) odbywają się m.in. na trasach:

*   z terytorium Unii Europejskiej na terytorium krajów trzecich (m.in. do Norwegii);
*   z terytorium krajów trzecich na terytorium Unii Europejskiej (m.in. z Norwegii);
*   z terytorium krajów trzecich na terytorium kraju (m.in. z Norwegii);
*   z terytorium kraju na terytorium krajów trzecich (m.in. do Norwegii);
*   z terytorium krajów trzecich na terytorium krajów trzecich, gdzie transport na żadnym odcinku nie przebiega przez terytorium kraju (ze Szwajcarii do Anglii).

W przypadku transportu z terytorium Norwegii na terytorium kraju Wnioskodawca posiada również deklarację EU potwierdzoną przez Szwedzki Urząd Celny zawierającą informację o warunkach dostawy DDP.

Wnioskodawca świadczy usługi transportu drogowego towarów importowanych jako przewoźnik. Nie jest eksporterem towarów. Jeżeli świadczy usługi transportu towarów jako przewoźnik lub spedytor zawsze jest w posiadaniu listu przewozowego CMR, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim. W przypadku świadczenia usług transportu towarów importowanych, nie posiada dokumentów potwierdzonych przez urząd celno-skarbowy, z których jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi Wnioskodawcy do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.

Po wykonaniu usługi transportowej Wnioskodawca wystawia fakturę na rzecz swojego Zleceniodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności zastosowania 0% stawki podatku VAT dla usług transportu towarów z terytorium Unii Europejskiej na terytorium krajów trzecich (m.in. do Norwegii) wykonaną na rzecz polskiego podatnika, gdy posiada dokument CMR, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie w pierwszej kolejności miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 28b ustawy.

Na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Stosownie do ust. 2 ww. przepisu, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powołanego przepisu ustawy wynika, że co do zasady usługa świadczona na rzecz podatnika, inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Odnosząc treść przepisu do analizowanej sprawy, wskazać należy, że jeżeli Wnioskodawca świadczy usługę transportu towarów, i transport odbywa się z terytorium Unii Europejskiej na terytorium krajów trzecich, a odbiorcą usługi jest podatnik posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, wówczas miejscem świadczenia (opodatkowania) takiej usługi jest terytorium kraju (Polska), na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 3 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2020 r., poz. 527 ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem – obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do usług transportu towarów świadczonych na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy będącego usługobiorcą tych usług, posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten wykonywany jest w całości poza terytorium kraju z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do § 6 ust. 2 rozporządzenia – przepisy ust. 1 pkt 1-3 stosuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika odpowiednich dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy.

Zatem, uwzględniając ww. przepisy, Wnioskodawca w celu zastosowania preferencyjnej 0% stawki podatku VAT powinien posiadać dokumenty wynikające z art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, tj. list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora).

Wnioskodawca w analizowanej sprawie posiada dokument CMR, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy.

Skoro więc Wnioskodawca posiada ww. dokumenty przewozowe należy stwierdzić, że jest on w posiadaniu dokumentów wskazanych w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że do świadczonych usług transportu towarów, który odbywa się z terytorium Unii Europejskiej na terytorium krajów trzecich, w związku z faktem iż Wnioskodawca posiada dokumenty wskazane w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy spełnione są przesłanki do zastosowania obniżonej stawki podatku w wysokości 0% na podstawie § 6 ust. 1 pkt 3 lit. a) oraz ust. 2 rozporządzenia.

Zatem Wnioskodawca ma prawo zastosować 0% stawkę podatku VAT dla usług transportu towarów (gdy Wnioskodawca zleca innemu podmiotowi wykonanie tej usługi) z terytorium Unii Europejskiej na terytorium krajów trzecich (m.in. do Norwegii) wykonaną na rzecz polskiego podatnika, na podstawie § 6 ust. 1 pkt 3 lit. a) oraz ust. 2 rozporządzenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości zastosowania 0% stawki podatku VAT dla usług transportu towarów z terytorium krajów trzecich na terytorium Unii Europejskiej, wykonaną na rzecz polskiego podatnika, gdy posiada dokument CMR, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim, potwierdzenie odprawy celnej wystawione przez Urząd Celny innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej niż Polska oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca świadczy usługę transportu towarów, który odbywa się z terytorium kraju trzeciego na terytorium Unii Europejskiej, a odbiorcą usługi jest podatnik posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, zatem na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia (opodatkowania) tej usługi jest terytorium kraju (Polska).

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 3 lit. b) rozporządzenia, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do usług transportu towarów świadczonych na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy będącego usługobiorcą tych usług, posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten wykonywany jest w całości poza terytorium kraju z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Rozpatrując powyższe wątpliwości w świetle przedstawionych przepisów należy określić, czy do zastosowania 0% stawki podatku dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi międzynarodowego transportu towarów wymagane są dokumenty, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 oraz pkt 2 powołanej ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, ze zgodnie z definicją sformułowaną w art. 2 pkt 7 ustawy, importem jest przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Oznacza to, że importem nie jest jedynie przywiezienie towarów z kraju trzeciego do Polski, ale również przywóz na terytorium innego państwa UE. W konsekwencji dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi transportu towarów, który odbywa się z terytorium kraju trzeciego na terytorium Unii Europejskiej wymagane są dokumenty, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 oraz pkt 2 powołanej ustawy.

Zatem, Wnioskodawca w celu zastosowania preferencyjnej 0% stawki podatku VAT powinien posiadać dokumenty wynikające z art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, w powiązaniu z pkt 2 tego artykułu, tj. list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora) oraz dodatkowo w przypadku towarów importowanych, dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.

Wnioskodawca w analizowanej sprawie posiada dokument CMR, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy. Wnioskodawca wskazał również, że w przypadku towarów importowanych nie posiada dokumentów potwierdzonych przez urząd celno-skarbowy, z których jednoznacznie wynika fakt wliczenia usługi Wnioskodawcy do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.

Skoro więc Wnioskodawca nie posiada wszystkich ww. dokumentów przewozowych należy stwierdzić, że nie jest on w posiadaniu dokumentów wskazanych w art. 83 ust. 5 pkt 1 i pkt 2 ustawy.

Zatem mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że do świadczonych usług transportu towarów (stanowiących usługi transportu międzynarodowego), który odbywa się z terytorium krajów trzecich na terytorium Unii Europejskiej, gdy trasa ta nie przebiega na terytorium kraju, nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania obniżonej stawki podatku w wysokości 0% na podstawie § 6 ust. 1 pkt 3 lit. b) oraz ust. 2 rozporządzenia. Wnioskodawca bowiem nie posiada dokumentów potwierdzonych przez urząd celno-skarbowy, z których jednoznacznie wynika fakt wliczenia usługi Wnioskodawcy do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, a zatem nie posiada wszystkich dokumentów wskazanych w art. 83 ust. 5 pkt 1 i pkt 2 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma prawa do zastosowania 0% stawki podatku VAT dla usług transportu towarów (gdy Wnioskodawca zleca innemu podmiotowi wykonanie tej usługi) z terytorium krajów trzecich na terytorium Unii Europejskiej wykonanej na rzecz polskiego podatnika na podstawie § 6 ust. 1 pkt 3 lit. b) oraz ust. 2 rozporządzenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości zastosowania 0% stawki podatku VAT dla usług transportu towarów z terytorium Norwegii na terytorium kraju, wykonaną na rzecz polskiego podatnika, gdy posiada dokument CMR, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim, deklarację EU potwierdzoną przez Szwedzki Urząd Celny zawierającą informację o warunkach dostawy DDP oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy.

W ww. przypadku Wnioskodawca świadczy usługę transportu towarów, który odbywa się z terytorium kraju trzeciego na terytorium Polski, a odbiorcą usługi jest podatnik posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, zatem miejscem świadczenia (opodatkowania) tej usługi jest terytorium kraju (Polska), zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że jest on w posiadaniu dokumentu CMR, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim oraz faktury wystawionej przez niego na rzecz zleceniodawcy. Posiada również deklarację EU potwierdzoną przez Szwedzki Urząd Celny zawierającą informację o warunkach dostawy DDP. Wnioskodawca wskazał również, że w przypadku towarów importowanych nie posiada dokumentów potwierdzonych przez urząd celno-skarbowy, z których jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi Wnioskodawcy do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.

Z przepisu art. 83 ust. 1 pkt 23 i ust. 5 wynika, że podatnik ma możliwość opodatkowania usług transportowych, spełniających definicje transportu międzynarodowego 0% stawką podatku, pod warunkiem posiadania wskazanych w ustawie dokumentów. Świadczący usługę transportu międzynarodowego towarów importowanych, powinien posiadać m.in. dokument potwierdzony przez organy celne, z którego będzie wynikać fakt wliczenia wartości tej usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Trzeba przy tym wskazać, że to przepisy celne regulują w sposób szczegółowy formę i treść stosowanych dokumentów celnych, z których powinna wynikać m.in. podstawa opodatkowania importu, bez względu na to, jaka stawka podatku została zastosowana.

Istotne jest zatem, aby Wnioskodawca dysponował takimi dokumentami, które pozwalają precyzyjnie określić miejsce nadania towaru, identyfikacje towaru, jednostki realizujące transport oraz fakt wliczenia wartości usługi transportowej do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. W przypadku towarów importowanych prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT ma bowiem wyłącznie podmiot, który posiada oprócz dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, dokument potwierdzony przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Stawka 0% może mieć zastosowanie jedynie do tej wartości usługi transportowej, która została wliczona do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, co powinno mieć odzwierciedlenie w dokumencie celnym. Jeżeli więc – w przypadku przewozu towarów importowanych – podatnik nie posiada dokumentu, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy, to nie ma prawa do zastosowania stawki podatku 0% dla świadczonej usługi transportu.

W tym miejscu należy wskazać, że w wyroku z 20 marca 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 1034/16), powołując się na ustawową definicję importu towarów, twierdzi, że „warunek, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT (posiadanie dokumentu wystawionego przez właściwy urząd), obowiązuje niezależnie od tego, czy import miał miejsce w kraju, czy na terytorium innego państwa członkowskiego”.

Wobec powyższego nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% dla świadczonej przez niego usługi międzynarodowego transportu towarów wystarczająca jest posiadana przez Wnioskodawcę deklaracja EU, która zawiera warunki dostawy DDP ze wskazaniem miejsca dostawy w Polsce, dane sprzedawcy, dane nabywcy, dane zgłaszającego, opis towaru oraz ilość, pieczęć szwedzkiego Urzędu Celnego. Fakt, że dostawa towarów została dokonana zgodnie z regułą DDP nie oznacza, że nie jest już wymagany dokument, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy, potwierdzający wliczenie wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, lecz jedynie dokumenty wskazane w ust. 5 pkt 1 tego artykułu.

Należy zatem stwierdzić, że w sytuacji nieposiadania przez Wnioskodawcę dokumentu potwierdzonego przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi transportu do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, to do świadczonej – na rzecz nabywcy mającego siedzibę w kraju – usługi transportu międzynarodowego towarów importowanych nie ma prawa zastosować stawki podatku VAT 0%.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że do świadczonych usług transportu towarów, który odbywa się z terytorium Norwegii na terytorium kraju, nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania obniżonej stawki podatku w wysokości 0%, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy w zw. z art. 83 ust. 5 pkt 1 i pkt 2 ustawy. Wnioskodawca bowiem nie posiada dokumentów potwierdzonych przez urząd celno-skarbowy, z których jednoznacznie wynika fakt wliczenia usługi Wnioskodawcy do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, a zatem nie posiada wszystkich dokumentów wskazanych w art. 83 ust. 5 pkt 1 i pkt 2 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma prawa do zastosowania 0% stawki podatku VAT dla usług transportu towarów (gdy Wnioskodawca zleca innemu podmiotowi wykonanie tej usługi) z terytorium Norwegii na terytorium kraju wykonaną na rzecz polskiego podatnika na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy w zw. z art. 83 ust. 5 pkt 1 i pkt 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest nieprawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości zastosowania 0% stawki podatku VAT dla usług transportu towarów z terytorium kraju na terytorium krajów trzecich (m.in. do Norwegii), wykonaną na rzecz polskiego podatnika, gdy posiada dokument CMR, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz zleceniodawcy.

W ww. przypadku Wnioskodawca świadczy usługę transportu towarów, który odbywa się z terytorium kraju na terytorium krajów trzecich (m.in. do Norwegii), a odbiorcą usługi jest podatnik posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, zatem na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia (opodatkowania) tej usługi jest terytorium kraju (Polska).

Jak wynika z art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, w celu zastosowania preferencyjnej 0% stawki podatku VAT w przypadku transportu międzynarodowego Wnioskodawca powinien posiadać dokumenty wynikające z art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, tj. list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora).

Wnioskodawca wskazał, że jest on w posiadaniu dokumentu CMR, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim oraz faktury wystawionej przez niego na rzecz zleceniodawcy.

Skoro więc Wnioskodawca posiada wszystkie ww. dokumenty należy stwierdzić, że jest on w posiadaniu dokumentów wskazanych w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że do świadczonych usług transportu towarów, który odbywa się z terytorium kraju na terytorium krajów trzecich (m.in. do Norwegii), zostały spełnione przesłanki do zastosowania obniżonej stawki podatku w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy w zw. z art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania 0% stawkę podatku VAT dla usług transportu towarów (gdy Wnioskodawca zleca innemu podmiotowi wykonanie tej usługi) z terytorium kraju na terytorium krajów trzecich (m.in. do Norwegii) wykonaną na rzecz polskiego podatnika na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy w zw. z art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości zastosowania 0% stawki podatku VAT dla usług transportu towarów z terytorium kraju trzeciego na terytorium innego kraju trzeciego gdzie na żadnym odcinku transport ten nie przebiega przez terytorium kraju (ze Szwajcarii do Anglii) wykonaną na rzecz polskiego podatnika.

Na podstawie art. 28f ust. 1a pkt 1 ustawy, miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości poza terytorium Unii Europejskiej, jest terytorium znajdujące się poza terytorium Unii Europejskiej.

Odnosząc treść przepisu do analizowanej sprawy, wskazać należy, że jeżeli Wnioskodawca świadczy usługę transportu towarów, i transport odbywa się z terytorium kraju trzeciego na terytorium innego kraju trzeciego gdzie na żadnym odcinku transport ten nie przebiega przez terytorium kraju (ze Szwajcarii do Anglii) ale, jak wynika z analizy sprawy, przebiega on przez terytorium Unii Europejskiej, wówczas miejsce świadczenia takiej usługi ustalone jest na podstawie art. 28b ustawy, czyli miejscem świadczenia (opodatkowania) jest terytorium kraju (Polska).

Ponadto, uwzględniając regulacje zawarte w art. 83 ust. 3 ustawy, który definiuje usługi transportu międzynarodowego stwierdzić należy, że z uwagi na fakt iż transport odbywa się z terytorium kraju trzeciego na terytorium innego kraju trzeciego gdzie na żadnym odcinku transport ten nie przebiega przez terytorium kraju, to usługi te nie stanowią usług transportu międzynarodowego. W konsekwencji, do ww. usług nie ma zastosowania stawka podatku 0%, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy. Do ww. usług transportu towarów z terytorium kraju trzeciego na terytorium innego kraju trzeciego gdzie na żadnym odcinku transport ten nie przebiega przez terytorium kraju, świadczonych przez Wnioskodawcę nie ma również zastosowania przepis § 6 ust. 1 rozporządzenia.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że do świadczonych usług transportu towarów, który odbywa się z terytorium kraju trzeciego na terytorium innego kraju trzeciego gdzie na żadnym odcinku transport ten nie przebiega przez terytorium kraju (ze Szwajcarii do Anglii), Wnioskodawca nie ma prawa do zastosowania stawki podatku VAT 0%. W konsekwencji ww. usługi transportu winny być opodatkowane stawką właściwą dla danej usługi.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma prawa zastosować 0% stawki podatku VAT dla usługi transportu towarów (gdy Wnioskodawca zleca innemu podmiotowi wykonanie tej usługi) z terytorium kraju trzeciego na terytorium innego kraju trzeciego gdzie na żadnym odcinku transport ten nie przebiega przez terytorium kraju (ze Szwajcarii do Anglii) wykonanej na rzecz polskiego podatnika.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.