Informacja Ministerstwa Finansów przekazywana do mediów na zapytania dziennikarzy
Organ: Ministerstwo Finansów
Data wydania: 2022-05-30
Teza: Lista sankcyjna w związku agresją Rosji na Ukrainę, a koszty uzyskania przychodu i ulga na złe długi.
Słowa kluczowe: faktura; koszt-koszty uzyskania przychodów; sankcja; Ukraina; ulga-ulga na złe długi
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Złe długi - zmiana wysokości podstawy opodatkowania oraz straty w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami o zapłatę świadczenia pieniężnego z tytułu transakcji handlowej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 66; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18f-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18f-ust. 2-pkt 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 61; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26i-ust. 1-pkt 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26i-ust. 2-pkt 2

**Uwaga!**

Poniższa odpowiedź jest nieaktualna w zakresie obowiązku dłużnika do zwiększenia podstawy opodatkowania (zmniejszenia straty) jedynie w sytuacji ujęcia wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Dłużnik powinien dokonać korekty również w sytuacji, gdy nie zaliczył danego wydatku do kosztów podatkowych, o ile taki wydatek daje prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów (**podlega** **zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów)**.

**Pytanie dziennikarza:**

W nawiązaniu do obowiązującej już listy podmiotów objętych sankcjami w związku z agresją Rosji na Ukrainę chciałbym zapytać o pewne konsekwencje podatkowe.

Chodzi o sytuację w której polski podatnik otrzymał fakturę od podmiotu z listy https://www.gov.pl/web/mswia/lista-osob-i-podmiotow-objetych-sankcjami.

Nie może mu zapłacić, ponieważ naruszyłby przepisy ustawy z 13.04.2022 o szczególnych rozwiązaniach w zakresie przeciwdziałania wspieraniu agresji na Ukrainę oraz służących ochronie bezpieczeństwa narodowego (kara 20 mln PLN!).

1\. Czy jeśli mimo to podmiot opłaci taką fakturę, to ma prawo zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodu? Wydaje się, że przeszkodą może być treść art. 16 ust. 1 pkt 66 ustawy o CIT?

2\. Jeśli zgodnie z przepisami nie zapłaci należności z takiej faktury to rozumiem, że problemu kosztów uzyskania przychodu z założenia nie ma? Bo nie został poniesiony wydatek? Powstają jednak pytania o ulgę na złe długi.

3\. Jeśli dany wydatek nie jest kosztem (albo nie został zaliczony do kosztów podatkowych przez nabywcę), to czy pomimo tego brak zapłaty należności za fakturę oznacza konieczność zastosowania „ulgi na złe długi” przez dłużnika? Jak to wygląda odpowiednio w sytuacji gdy faktura została opłacona i nie została opłacona?

**Odpowiedź Ministerstwa Finansów:**

**Czy jeśli mimo to podmiot opłaci taką fakturę, to ma prawo zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodu? Wydaje się, że przeszkodą może być treść art. 16 ust. 1 pkt 66 ustawy o CIT?**

Fakt umieszczenia zgodnie z decyzją Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji na tzw. liście sankcyjnej podmiotu, na rzecz którego dokonywana jest zapłata z tytułu transakcji handlowej nie przesądza o braku możliwości zaliczenia przez podatnika podatku dochodowego takiego wydatku do kosztów uzyskania przychodu, przy założeniu spełnienia pozostałych przesłanek od których ustawy podatkowe (tj. art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) uzależniają taki koszt. Ocena ta znajduje swoje uzasadnienie w charakterze regulacji, które stanowią część krajowego porządku prawnego wraz z wejściem w życie ustawy z 13.04.2022 roku o szczególnych rozwiązaniach w zakresie przeciwdziałania wspieraniu agresji na Ukrainę oraz służących ochronie bezpieczeństwa narodowego. Przepisy przywołanej ustawy poprzez odwołanie się do środków sankcyjnych nie przesądzają o nieważności stosunków gospodarczych między kontrahentami, wśród których znajduje się podmiot objęty sankcjami na mocy decyzji Ministra MSWiA, a jedynie statuują zakaz transferu wartości majątkowych na rzecz podmiotu, który został umieszczony na liście sankcyjnej.

Dokonanie zapłaty na rzecz takiego podmiotu nie podlega przepisom z art. 23 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz korelującego z nim art. 16 ust. 1 pkt 66 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotowe przepisy przewidują wyłączenia dla wydatków służących sfinansowaniu czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Stosownie jednak do tego co wyżej przedstawiono, ustawa z 13.04.2022 roku nie wprowadza generalnego zakazu zawierania transakcji z podmiotami, wobec których Minister MSWiA podjął decyzję o zastosowaniu wskazanych w tej decyzji sankcji, przewidując wyłącznie określone reperkusje za przekazanie aktywów w celu realizacji zobowiązania wynikającego z tej transakcji. Zapłata za fakturę na rzecz podmiotu widniejącego na liście, o której mowa w art. 2 ust. 1 ustawy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie przeciwdziałania wspieraniu agresji na Ukrainę oraz służących ochronie bezpieczeństwa narodowego, nie stanowi samoistnej przeszkody w zaliczeniu kwoty tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu.

**Jeśli zgodnie z przepisami nie zapłaci należności z takiej faktury to rozumiem, że problemu kosztów uzyskania przychodu z założenia nie ma? Bo nie został poniesiony wydatek? Powstają jednak pytania o ulgę na złe długi. Jeśli dany wydatek nie jest kosztem (albo nie został zaliczony do kosztów podatkowych przez nabywcę), to czy pomimo tego brak zapłaty należności za fakturę oznacza konieczność zastosowania „ulgi na złe długi” przez dłużnika? Jak to wygląda odpowiednio w sytuacji gdy faktura została opłacona i nie została opłacona?**

Moment poniesienia kosztu zgodnie z brzmieniem dochodowych ustaw podatkowych jest ujęcie go (zaksięgowanie) w księgach rachunkowych (art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W ujęciu podatkowym, zaliczenie danego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodu stanowi uprawnienie podatnika, z którego ten może skorzystać, choć nie jest do tego zobligowany, tj. w przypadku niezaliczenia danego wydatku, który w świetle ogólnych wymagań przewidzianych przepisami prawa podatkowego mógłby zostać ujęty jako koszt podatkowy, podatnik ten nie ponosi konsekwencji prawnych, a całość dolegliwości sprowadza się dla niego do braku pomniejszenia przychodu o wysokość niezaliczonego do kosztów uzyskania przychodu wydatku. Jeśli więc dana transakcja nie została przez podatnika uwzględniona jako koszt uzyskania przychodu, bezprzedmiotowym staje się analiza potencjalnego zastosowania instytucji z art. 26i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z art. 18f ustawy o podatku dochodowym do osób prawnych, tj. ulgi na złe długi, z uwagi na okoliczność, że obie regulacje znajdują zastosowanie w przypadku, gdy kwota zaliczana do kosztów uzyskania przychodów nie zostanie opłacona (tj. podatnik nie poniesie ekonomicznego ciężaru wydatku).

Odmiennie prezentują się jednak konsekwencje podatkowe sytuacji, gdy podatnik zobowiązany do zapłaty ujmie dany wydatek w księgach podatkowych jako koszt uzyskania przychodu, natomiast płatność za daną transakcję zawartą z podmiotem, wobec którego wydano decyzję o zastosowaniu określonych sankcji, nie nastąpiła w ciągu 90 dni od terminu zapłaty przewidzianego przez kontrahentów w umowie, na fakturze bądź innym rachunku. Przedstawiona sytuacja wypełnia przepis art. 26i ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art 18f ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co obliguje dłużnika do korekty podstawy opodatkowania poprzez jej odpowiednie zwiększenie (odpowiednio: zmniejszenie straty) o kwotę nieuregulowanych zobowiązań względem podmiotu, który na podstawie ustawy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie przeciwdziałania wspieraniu agresji na Ukrainę oraz służących ochronie bezpieczeństwa narodowego, został objęty zakazem przekazywania na jego rzecz wartości majątkowych.

Korekta podstawy opodatkowania, w tym przypadku, ma na celu jedynie ekonomiczne wyeliminowanie z wyniku podatkowego kosztu, który nie obciążył majątku podatnika. W przypadku jego uregulowania podatnik uprawniony będzie do odpowiedniej korekty zwrotnej podstawy opodatkowania (odpowiednio: straty) o zapłaconą kwotę zobowiązania.