Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.185.2017.2.RSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-16
Teza: w zakresie opodatkowywania 8% stawką podatku VAT usług montażu drzwi i schodów drewnianych
Słowa kluczowe: montaż; obciążenia; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 kwietnia 2017 r. (data wpływu 10 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z 31 lipca 2017 r. (data wpływu 2 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowywania 8% stawką podatku VAT usług montażu drzwi i schodów drewnianych – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowywania 8% stawką podatku VAT usług montażu drzwi i schodów drewnianych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 31 lipca 2017 r. (data wpływu 2 sierpnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 24 lipca 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1. 4012.185.2017.1.RSZ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą obejmującą projektowanie, produkcję i montaż drzwi i schodów drewnianych. W ramach tej działalności z klientem zawierana jest umowa na świadczenie usługi kompleksowej, tj. dostawę wyprodukowanych towarów wraz z ich montażem. Prace wykonywane w związku z zawartą umową dzielą się na następujące etapy: pomiar w miejscu montażu u klienta, sporządzenie indywidualnego projektu, wykonanie potrzebnych elementów oraz ich zamontowanie. Każde zamówienie jest indywidualne, bowiem jest dopasowane do osobistych wymagań klientów.

Usługi będące przedmiotem wniosku wykonywane są w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z art. 41 ust. 12a wynika, że przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast stosownie do art. 41 ust. 12b, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Każda umowa zawierana z klientem zawiera:

1.  wyszczególniony: przedmiot umowy, obowiązki wykonawcy, obowiązki zamawiającego, termin realizacji, wynagrodzenie i zasady płatności,
2.  oświadczenie klienta zlecającego wykonanie usługi, określające w jakim budynku jest wykonywana usługa,
3.  protokół zdawczo-odbiorczy z wykonanej usługi.

Po wykonaniu usługi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego Wnioskodawca wystawia klientowi fakturę VAT obejmującą w jednej pozycji całość robót wraz z wykorzystanymi materiałami, obejmującą wartość produktu wraz z ich montażem, na kwotę netto doliczając podatek VAT w wysokości 8%, gdy usługa jest wykonywana w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym.

W założeniu klient nie jest zainteresowany zakupem samego towaru. Opisane czynności zawarte zgodnie z podpisaną umową nie polegają na dostarczaniu klientowi towarów/produktów, lecz na wykonaniu świadczenia kompleksowego, tj. doradztwie (projektowaniu) i dostawie towarów/produktów (drzwi, schodów) wraz z ich montażem, co wynika z zawartej umowy.

Natomiast, w ww. piśmie z 31 lipca 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny w następujący sposób:

Ad. 1) Czy w ramach wykonywanych czynności są zawierane odrębne umowy, osobno na doradztwo ( projektowanie), dostawę towarów/produktów (drzwi, schodów) i montaż drzwi, schodów?

Odp.: Nie są zawierane osobne umowy, umowa z klientem jest jedna, kompleksowa i jednolita zawierająca wykonanie wszystkich etapów usługi, począwszy od zaprojektowania a skończywszy na montażu.

Ad.2) Która z czynności wykonywanych w ramach zawieranej umowy stanowi czynność dominującą, tj. wykonanie usługi czy wydanie towaru?

Odp.: Działalność gospodarcza Wnioskodawcy nie polega na sprzedaży towarów, gdyż nie prowadzi sklepu ani innego punktu sprzedaży (zarówno stacjonarnie jak i w Internecie). Wnioskodawca wykonuje usługę budowlaną polegającą na montażu schodów lub drzwi, które wcześniej zaprojektuje wg indywidualnego zamówienia dla klienta i wyprodukuje z zakupionych materiałów. Wnioskodawca nie prowadzi sprzedaży samych towarów bez usługi ich zamontowania a wcześniej bez indywidualnego pomiaru i projektowania. Usługa jest kompleksowa, w związku z czym Wnioskodawca nie ma możliwości jej podzielenia na czynności mniej lub bardziej dominujące, gdyż jeśli nie wykona całości usługi kompleksowej, to w ogóle taka usługa nie zaistnieje w obrocie gospodarczym, gdyż sama sprzedaż towarów/produktów nie jest przez Wnioskodawcę wykonywana. Wnioskodawca świadczy usługę budowlano-montażową polegającą na tym, że finalnie montuje on produkty wyprodukowane przez Wnioskodawcę na indywidualne zamówienie poprzedzone pomiarem, Wnioskodawca nie jest natomiast montażystą zakupionych wcześniej gotowych i zunifikowanych towarów ani też nie jest przedsiębiorcą handlującym drzwiami czy schodami.

Ad.3) Czy któreś z czynności wykonywanych w ramach będącego przedmiotem pytania świadczenia stanowi/stanowią czynności pomocnicze, które nie stanowią dla nabywcy celu samego w sobie, lecz służą wykonaniu świadczenia głównego/ zasadniczego, jeżeli tak to które?

Odp.: Jak Wnioskodawca wspomniał w Ad. 2) wszystkie wykonywane przez niego czynności składają się na usługę kompleksową i jednolitą i są tak samo istotne z punktu widzenia usługi którą wykonuje dla klienta, gdyż żadna z nich w oderwaniu od innej nie miałaby miejsca a rozdzielenie ich miałoby sztuczny charakter w przypadku mojej działalności.

Ad.4) Czy wykonane czynności pomocnicze są niezbędne i nierozerwalnie związane z czynnością główną?

Odp.: W kontynuacji do odpowiedzi na Ad. 3) wszystkie czynności, które Wnioskodawca wykonuje do świadczenia tej usługi, są czynnościami niezbędnymi i nierozerwalnymi ze sobą, gdyż taki charakter ma prowadzona przez niego działalność.

Ad.5) Czy montaż jest najistotniejszym elementem całości świadczenia?

Odp.: Montaż nie jest najistotniejszym elementem świadczenia, stanowi jego element, bez którego usługa nie może zaistnieć, podobnie jak pomiar, projektowanie, wyprodukowanie. Wszystkie elementy usługi są tak samo istotne z punktu widzenia usługi świadczonej dla klienta. Poszczególne elementy usługi nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkami w powstaniu usługi budowlanej, którą Wnioskodawca świadczy.

Ad.6) Jak w umowie skalkulowana jest cena świadczenia, czy obejmuje łącznie całość zarówno kosztów materiałów oraz robocizny?

Odp.: W umowie świadczenie jest skalkulowana w całości, jako usługa kompleksowa, która obejmuje wszystkie czynności z nią związane (robocizna) oraz koszty materiałów służących do wykonania tej usługi.

Ad.7) Czy opisane we wniosku czynności są wykonywane w lokalach mieszkalnych lub budynkach mieszkalnych jednorodzinnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust 12a i 12b ustawy o podatku od towarów i usług: gdzie przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach nie mieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieka lekarska i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych z zastrzeżeniem ust.12b.

Odpowiedź: Tak.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może opodatkowywać całość robót, polegającą na wykonaniu usługi montażu towaru/produktu wraz z jednoczesną dostawą tego produktu/towaru montowanego, stawką podatku VAT w wysokości 8%, gdy usługa ta dotyczyć będzie budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, stawka podatku VAT w zaistniałym stanie faktycznym wynosi 8%, ponieważ będą spełnione warunki określone w art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT. Wykonywane czynności będą stanowiły usługi budowlane, usługi remontowe, modernizacyjne i termomodernizacyjne związane z budownictwem objętym społecznym programem mieszkaniowym. Opisane czynności zawarte zgodnie z podpisaną umową, nie będą polegały na dostarczeniu klientowi jedynie towarów/produktów, lecz na wykonaniu usługi wraz z użytymi materiałami/towarami. Stanowisko takie w bardzo podobnej sprawie przedstawia również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2016 r., nr 2461-IBPP2.4512.866.2016.1.WN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z brzmieniem art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych uregulowań wynika, że czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywane w budynku mieszkalnym objętym społecznym programem mieszkaniowym, należy opodatkować 8% stawką podatku VAT (w myśl art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy).

Dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z tą klasyfikacją, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie, pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania, np. wózkarnie, suszarnie).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Przy czym należy zauważyć, że sama usługa montażu czy też instalacji poszczególnych towarów nie może być traktowana jako budowa, remont, modernizacja, czy też termomodernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których powstaje bądź podnosi się czy też przywraca poprzedni stan techniczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, można usługę tą traktować jako usługę budowy, remontu, modernizacji lub termomodernizacji, o których mowa w ustawie.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Przy czym – wziąwszy pod uwagę przywołane wyżej definicje – czynności budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy.

Natomiast w przypadku budynków mieszkalnych jednorodzinnych przekraczających powierzchnię użytkową 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2, preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą obejmującą projektowanie, produkcję i montaż drzwi i schodów drewnianych. W ramach tej działalności z klientem zawierana jest umowa na świadczenie usługi kompleksowej, tj. dostawę wyprodukowanych towarów wraz z ich montażem. Prace wykonywane w związku z zawartą umową dzielą się na następujące etapy: pomiar w miejscu montażu u klienta, sporządzenie indywidualnego projektu, wykonanie potrzebnych elementów oraz ich zamontowanie. Każde zamówienie jest indywidualne, bowiem jest dopasowane do osobistych wymagań klientów.

Usługi będące przedmiotem wniosku wykonywane są w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Każda umowa zawierana z klientem zawiera:

1.  wyszczególniony: przedmiot umowy, obowiązki wykonawcy, obowiązki zamawiającego, termin realizacji, wynagrodzenie i zasady płatności,
2.  oświadczenie klienta zlecającego wykonanie usługi, określające w jakim budynku jest wykonywana usługa,
3.  protokół zdawczo-odbiorczy z wykonanej usługi.

Po wykonaniu usługi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego Wnioskodawca wystawia klientowi fakturę VAT obejmującą w jednej pozycji całość robót wraz z wykorzystanymi materiałami, obejmującą wartość produktu wraz z ich montażem, na kwotę netto doliczając podatek VAT w wysokości 8%, gdy usługa jest wykonywana w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym.

W założeniu klient nie jest zainteresowany zakupem samego towaru. Opisane czynności zawarte zgodnie z podpisaną umową nie polegają na dostarczaniu klientowi towarów/produktów, lecz na wykonaniu świadczenia kompleksowego, tj. doradztwie (projektowaniu) i dostawie towarów/produktów (drzwi, schodów) wraz z ich montażem, co wynika z zawartej umowy.

Wnioskodawca na pytanie, czy w ramach wykonywanych czynności są zawierane odrębne umowy, osobno na doradztwo (projektowanie), dostawę towarów/produktów (drzwi, schodów) i montaż drzwi, schodów, odpowiedział, że „Nie są zawierane osobne umowy, umowa z klientem jest jedna, kompleksowa i jednolita zawierająca wykonanie wszystkich etapów usługi, począwszy od zaprojektowania a skończywszy na montażu.

Ponadto wskazał, że działalność gospodarcza Wnioskodawcy nie polega na sprzedaży towarów, gdyż nie prowadzi sklepu ani innego punktu sprzedaży (zarówno stacjonarnie jak i w Internecie). Wnioskodawca wykonuje usługę budowlaną polegającą na montażu schodów lub drzwi, które wcześniej projektuje wg indywidualnego zamówienia dla klienta i wyprodukuje z zakupionych materiałów. Wnioskodawca nie prowadzi sprzedaży samych towarów bez usługi ich zamontowania a wcześniej bez indywidualnego pomiaru i projektowania. Usługa jest kompleksowa, w związku z czym Wnioskodawca nie ma możliwości jej podzielenia na czynności mniej lub bardziej dominujące, gdyż jeśli nie wykona całości usługi kompleksowej, to w ogóle taka usługa nie zaistnieje w obrocie gospodarczym, gdyż sama sprzedaż towarów/produktów nie jest przez Wnioskodawcę wykonywana. Wnioskodawca świadczy usługę budowlano-montażową polegającą tym, że finalnie montuje on produkty wyprodukowane przez Wnioskodawcę na indywidualne zamówienie poprzedzone pomiarem, Wnioskodawca nie jest montażystą zakupionych wcześniej gotowych i zunifikowanych towarów ani też nie jest przedsiębiorcą handlującym drzwiami czy schodami.

Wszystkie wykonywane przez niego czynności składają się na usługę kompleksową i jednolitą i są tak samo istotne z punktu widzenia usługi którą wykonuje dla klienta, gdyż żadna z nich w oderwaniu od innej nie miałaby miejsca a rozdzielenie ich miałoby sztuczny charakter w przypadku mojej działalności.

Wszystkie czynności, które Wnioskodawca wykonuje do świadczenia tej usługi, są czynnościami niezbędnymi i nierozerwalnymi ze sobą, gdyż taki charakter ma prowadzona przez niego działalność.

Montaż nie jest najistotniejszym elementem świadczenia, stanowi jego element, bez którego usługa nie może zaistnieć, podobnie jak pomiar, projektowanie, wyprodukowanie. Wszystkie elementy usługi są tak samo istotne z punktu widzenia usługi świadczonej dla klienta. Poszczególne elementy usługi nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkami w powstaniu usługi budowlanej, którą Wnioskodawca świadczy.

W umowie świadczenie jest skalkulowana w całości, jako usługa kompleksowa, która obejmuje wszystkie czynności z nią związane (robocizna) oraz koszty materiałów służących do wykonania tej usługi.

Opisane we wniosku czynności są wykonywane w lokalach mieszkalnych lub budynkach mieszkalnych jednorodzinnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust 12a i 12b ustawy o podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania 8% stawki podatku VAT dla całości robót, wymienionych we wniosku, polegających na wykonaniu usługi montażu towaru/produktu wraz z jednoczesną dostawą tego produktu/towaru montowanego, w przypadku, gdy usługa dotyczyć będzie budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jako element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. wyrok w sprawie Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financien (C-41/04).

Tak więc, o świadczeniu złożonym (kompleksowym) można mówić, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

Z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Należy zauważyć, że na gruncie ustawy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jaki zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz powołany stan prawny stwierdzić należy, że preferencyjna, tj. 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie tylko do czynności enumeratywnie wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zatem, w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę kompleksowych usług polegających na montażu drzwi drewnianych oraz schodów drewnianych, wyprodukowanych przez Wnioskodawcę, wykonywanych w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, zastosowanie znajduje 8% stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania i stanowiska, stąd przedmiotem wniosku nie było zastosowanie odwrotnego obciążenia do świadczonych usług.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

****