Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.650.2021.2.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-30
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT do usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy oraz wykazywania importu usług zwolnionych z VAT w deklaracji VAT za okres uiszczenia wynagrodzenia.
Słowa kluczowe: zwolnienie; zwolnienie-prawo do zwolnienia; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi zarządzania funduszami, portfelami, pracowniczymi programami emerytalnymi i pracowniczymi planami kapitałowymi  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 września 2021 r. (data wpływu 17 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z 16 listopada 2021 r. (data wpływu 23 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 8 listopada 2021 r. (doręczone 15 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT do usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy - **jest prawidłowe,**
*   wykazywania importu usług zwolnionych z VAT w deklaracji VAT za okres uiszczenia wynagrodzenia – **jest** **nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

17 września 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT do usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy oraz wykazywania importu usług zwolnionych z VAT w deklaracji VAT za okres uiszczenia wynagrodzenia. Wniosek uzupełniony został pismem z 16 listopada 2021 r. (data wpływu 23 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 8 listopada 2021 r. (doręczone 15 listopada 2021 r.).

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe ostatecznie sprecyzowane w nadesłanym uzupełnieniu:**

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest działalność związana z zarządzaniem funduszami (PKD (…)). Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym siedzibę na terytorium RP, zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT, podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski - zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca jest komplementariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, która na podstawie art. 8a ust. 1 ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (dalej: "ustawa o funduszach") jest Alternatywną Spółką Inwestycyjną, która jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym (dalej: "ASI").

Zgodnie z art. 8a ust. 1 ustawy o funduszach, alternatywna spółka inwestycyjna (dalej: ASI) jest rodzajem alternatywnego funduszu inwestycyjnego innym niż specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty albo fundusz inwestycyjny zamknięty. Wyłącznym przedmiotem działalności ASI na podstawie art. 8a ust. 3 ustawy o funduszach jest, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie, zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną. ZASI są podmiotami wpisanymi do rejestru zarządzających Alternatywnymi Spółkami Inwestycyjnymi prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego zgodnie z ustawą o funduszach.

Wnioskodawca będący komplementariuszem ASI (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) jest zewnętrznie zarządzającym ASI w rozumieniu art. 2 pkt 3a ustawy o funduszach (dalej: "ZASI"). Wnioskodawca jest wpisany do Rejestru Zarządzających Alternatywnymi Spółkami Inwestycyjnymi, prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego jako zewnętrznie zarządzający ASI.

Część zadań, składających się na usługę zarządzania świadczoną na rzecz ASI, ZASI wykonują - na podstawie art. 70g ustawy o funduszach - wspólnie lub za pośrednictwem podmiotów zewnętrznych, posiadających wiedzę specjalistyczną wymaganą do realizacji powierzonego zakresu usług.

W celu zwiększenia zaangażowania inwestycyjnego na obcych rynkach Wnioskodawca planuje nawiązać współpracę ze spółką prawa brytyjskiego – (…), będącą brytyjskim odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako "Spółka") i mając na uwadze operacyjne korzyści związane ze współpracą z podmiotem zagranicznym na podstawie odpłatnej umowy o świadczenie usług (dalej: "Umowa"), powierzyć jej świadczenie kompleksowych usług zarządzania ASI w postaci:

1.  prowadzenia, pozyskiwania i nadzoru nad projektami badawczo-rozwojowymi (B+R), w tym wykonywania badania due diligence prawnego, technicznego i biznesowego potencjalnych grantobiorców - spółek prawa handlowego będących beneficjentami środków przekazywanych przez ZASI tytułem inwestycji dokonywanej w imieniu i na rzecz ASI,
2.  negocjacji warunków inwestycji,
3.  kontroli kosztów i harmonogramu rzeczowo inwestycyjnego, planowania, organizacji oraz kontroli środków finansowych, którymi dysponuje ASI,
4.  planowania i koordynacji zadań projektowych realizowanych przez zespół projektowy,
5.  kreowania i aktualizowania polityki inwestycyjnej ASI, w tym dokonywanie analiz przedinwestycyjnych, wskazywanie dziedzin naukowych oraz inwestycyjnych o szczególnym potencjale dla ASI,
6.  ustalania oraz monitowania celów w obszarze badawczo-rozwojowym, realizowanych w wyniku działalności inwestycyjnej ASI,
7.  realizacji celów inwestycyjnych ASI,
8.  czynnego udziału w spotkaniach komitetu inwestycyjnego działającego w ramach ZASI - organu podejmującego kluczowe decyzje w przedmiocie polityki inwestycyjnej, w tym decyzje w zakresie zapewnienia finansowania i kapitału na poszczególne wejścia inwestycyjne, decyzje odnośnie polityk oraz procedur w zakresie procesów inwestycyjnych w sposób odpowiadający strategii inwestycyjnej ASI czy decyzje w zakresie organizacji procesów inwestycyjnych i operacyjnych ASI,
9.  zarządzania ryzykiem działalności wykonywanej przez ASI, w tym podejmowanie działań mających na celu optymalizację ryzyk inwestycyjnych względem możliwości finansowania oraz celów działalności ASI,
10.  przygotowywania prognoz przychodów,
11.  podejmowaniu decyzji w przedmiocie inwestycji i wyjść inwestycyjnych,
12.  zarządzaniu projektami,
13.  opracowywaniu strategii wyjść z inwestycji,
14.  doborze odpowiedniej strategii budowy wartości spółek portfelowych,
15.  strukturyzacji biznesu spółek portfelowych pod kątem wybranej strategii wyjścia,
16.  poszukiwaniu podmiotów zainteresowanych inwestycją kapitału na potrzeby kolejnych rund finansowania spółek portfelowych,
17.  monitoringu projektów i spółek które nie zostały rekomendowane przez komitet inwestycyjny do inwestycji.

Z tytułu świadczenia powyższych usług, Spółka otrzymywać będzie miesięczne wynagrodzenie.

Mając na uwadze transgraniczny charakter usług świadczonych przez Spółkę, w niniejszym przypadku dojdzie do importu usług z Unii Europejskiej, a tym samym zastosowanie znajdzie procedura odwrotnego obciążenia, polegająca na przeniesieniu obowiązku rozliczenia podatku VAT ze Spółki na Wnioskodawcę. W omawianym przypadku Wnioskodawca jest podatnikiem z uwagi na spełnienie przez Spółkę przesłanek określonych w art. 17 ust. 1 pkt 4) ustawy o VAT.

Opisane we wniosku czynności, będące przedmiotem Umowy mają charakter kompleksowy, tworzą odrębną całość, a ich prawidłowe wykonywanie jest niezbędne pod kątem działania Wnioskodawcy (ZASI), a w konsekwencji także ASI.

W szczególności, usługi które będą świadczone przez Spółkę nie mają charakteru wyłącznie doradczego. Spółka będzie bowiem odpowiedzialna za cały proces inwestycyjny podejmowany przez ASI i w tym zakresie będzie on podmiotem decyzyjnym, wchodząc w skład kluczowego personelu ZASI. Bez usług świadczonych przez Spółkę, Wnioskodawca (ZASI) nie będzie w stanie w sposób samodzielny świadczyć na rzecz ASI swoich usług zarządzania, a to ze względu na fakt, iż usługi świadczone przez Spółkę same w sobie stanowiłyby usługę zarządzania ASI i byłyby kluczowe dla usług świadczonych przez ZASI.

Powyższe czynności są specyficzne i istotne dla obsługi inwestycji w obszarze działalności ASI oraz ZASI, co sprowadza się do uznania, że jedynie dla podmiotów prowadzących działalność inwestycyjną przedstawiają one wymierną relewantną wartość rynkową. Wychodząc od specyficznego charakteru omawianych czynności, trzeba podkreślić, że mają one istotne znaczenie dla ZASI, a w związku z tym są właściwe dla jego działalności.

Usługi świadczone przez Spółkę stanowić będą w globalnej ocenie odrębną całość, a także będą spełniać szczególne i istotne funkcje dla całej działalności Wnioskodawcy, w konsekwencji czego będą mieć realny wpływ na funkcjonowanie Wnioskodawcy.

Spółka z którą Wnioskodawca planuje nawiązać współpracę nie jest podatnikiem posiadającym siedzibę działalności gospodarczej bądź stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (Polski).

Spółka z którą Wnioskodawca planuje nawiązać współpracę, nie jest w Polsce zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy świadczenie przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy usług opisanych w niniejszym wniosku na podstawie Umowy zawartej z Wnioskodawcą, będącym zewnętrznie zarządzającym ASI, które to czynności zgodnie z przepisami prawa wspólnotowego stanowią czynności zarządzania funduszami inwestycyjnymi, będą objęte zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT, w związku z czym Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazywania z tego tytułu importu usług zwolnionych z VAT w deklaracji VAT za okres uiszczenia wynagrodzenia?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** usługi świadczone przez Spółkę zgodnie z przedstawionym w niniejszym wniosku stanem faktycznym opisującym zdarzenie przyszłe, będą zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT, a w związku z tym Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazywania z tego tytułu importu usług zwolnionych z VAT w deklaracji VAT za okres uiszczenia wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 28b ust. 1 ustawy VAT wynika z kolei, iż miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n, które to wyjątki nie mają zastosowania w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT.

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT wskazuje, iż podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Tym samym, obowiązek podatkowy z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę usług świadczonych przez Spółkę (tj. podmiot brytyjski niemający stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce) ciążyć będzie na Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie więc obowiązany do wykazania w deklaracji VAT importu usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania podlega świadczenie usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. Z kolei na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. b ustawy o VAT, zwolnione z opodatkowania są usługi zarządzania portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych i alternatywnych funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a tegoż przepisu prawa, lub ich częścią.

W ocenie Wnioskodawcy, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy uzależnione jest od łącznego spełnienia dwóch warunków:

1.  podmiotowego - ww. usługi zarządzania powinny być świadczone w odniesieniu m.in. do funduszy inwestycyjnych, alternatywnych funduszy inwestycyjnych i zbiorczych portfeli papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi oraz
2.  przedmiotowego - świadczone usługi powinny być kwalifikowane jako usługi zarządzania.

Zgodnie z art. 3 ustawy o funduszach, przez fundusz inwestycyjny rozumie się osobę prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Stosownie zaś do art. 3 ust. 4 ustawy o funduszach, fundusz inwestycyjny może prowadzić działalność jako: fundusz inwestycyjny otwarty, alternatywny fundusz inwestycyjny: specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty albo fundusz inwestycyjny zamknięty.

Zgodnie z art. 2 pkt 10a ustawy o funduszach, ilekroć w ustawie jest mowa o alternatywnym funduszu inwestycyjnym – rozumie się przez to instytucję wspólnego inwestowania, której przedmiotem działalności, w tym w ramach wydzielonego subfunduszu, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną, niebędącą funduszem działającym zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.

Tym samym, jak wynika z treści art. 4 ust. 1c oraz art. 8b ust. 1 ustawy o funduszach, ZASI zarządzając ASI zarządza w rzeczywistości co najmniej portfelem inwestycyjnym ASI oraz jej ryzykiem.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że usługi zarządzania świadczone przez Spółkę na rzecz ASI za pośrednictwem ZASI, mieszczą się w ramach podmiotowej przesłanki zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT. Spółka będzie bowiem świadczyć usługi zarządzania względem alternatywnego funduszu inwestycyjnego w rozumieniu ustawy o funduszach.

Z kolei w zakresie pojęcia "zarządzania" nie został on określony w ramach polskiego porządku prawnego, w tym w ramach przepisów ustawy o VAT gdyż zostało zdefiniowane na poziomie prawodawstwa wspólnotowego w art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z 28 listopada 2006 r. (Dz. U.UE.L 347/1 a następnie implementowana w ramach art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT. Treść obu regulacji wskazuje, że zwolnieniu od podatku VAT podlega zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie.

Zgodnie z Załącznikiem I do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2011/61/UE z 8 czerwca 2011 r. w sprawie zarządzających alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zmiany dyrektyw 2003/41/WE i 2009/65/WE oraz rozporządzeń (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 1095/2010 (Dz. U.UE.L 174/1) (dalej: "AIFMD") zarządzanie alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi polega na:

a. zarządzaniu portfelami inwestycyjnymi;

b. zarządzaniu ryzykiem;

c. administrowaniu, tj.:

· obsłudze prawnej i usługach w zakresie rachunkowości w zarządzaniu funduszami;

· obsłudze zapytań klientów;

· wycenie i wyznaczaniu ceny (w tym zeznania podatkowe);

· monitorowaniu przestrzegania uregulowań;

· podziale dochodu;

· emisji i umarzaniu jednostek uczestnictwa i udziałów;

· ustaleń umownych, w tym wysyłania świadectw;

· przechowywania ksiąg;

d. wprowadzaniu do obrotu;

e. innej działalności związanej z aktywami, usługach niezbędnych do wypełniania funkcji powierniczej TFI, zarządzaniu infrastrukturą, działalności w zakresie administrowania nieruchomościami, poradami dla przedsiębiorstw w zakresie struktury kapitałowej, strategii inwestycyjnej i spraw związanych, poradach i usługach związanych z łączeniem i nabywaniem przedsiębiorstw i innymi usługami związanymi z zarządzaniem funduszami oraz spółkami i innymi aktywami.

Dalszego objaśnienia pojęcia "zarządzania funduszem" dostarcza ugruntowane orzecznictwem TSUE, w szczególności:

1.  C-169/04 - Abbey National plc Inscape lnvestment Fund v. Commissioners of Customs & Excise w ramach którego TSUE wskazał, że pojęcie zarządzania funduszami powierniczymi, o których mowa w tym przepisie obejmuje usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy, świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jeżeli - gdy oceniać je globalnie - tworzą one odrębną całość oraz są specyficzne i istotne dla zarządzania tymi funduszami.
2.  C-275/11 - GfBk Gesellschaft fur Borsenkommunikation mbH w ramach którego TSUE doprecyzował uprzednio wyrażone stanowisko wskazując dodatkowo, że pojęcie zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi składa się wiele czynności, muszą one stanowić odrębną całość i być istotne dla procesu zarządzania takim funduszem. Również wykonywanie ich przez osobę trzecią nie stanowi przeszkody do zwolnienia z opodatkowania VAT, gdyż najważniejsze jest powiązanie świadczenia z zarządzaniem działalnością funduszu.
3.  C-595/13 - Staatssecretaris van Financiën przeciwko Fiscale Eenheid X NV cs, w którym TSUE wskazał dodatkowo, że pod pojęciem zarządzania rozumieć należy również usługi administracyjne i rachunkowe, takie jak obliczanie kwoty dochodów i ceny jednostek uczestnictwa lub udziałów funduszu, wycena aktywów, rachunkowość, przygotowywanie deklaracji w celu podziału dochodów, dostarczanie informacji i dokumentacji na temat rachunków okresowych i deklaracji podatkowych, statystyk i podatku VAT, a także opracowywanie prognoz przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż dla uznania możliwości objęcia zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonywanych na rzecz funduszu inwestycyjnego (a w konsekwencji także wykonywanych na podstawie umowy zawartej z ZASI) nie jest konieczne, aby czynności te miały charakter zarządczy, a więc polegały na podejmowaniu decyzji inwestycyjnych i gospodarowaniu środkami funduszu. Czynności te są zastrzeżone dla podmiotów będących ZASI, a ograniczenie możliwości zastosowania zwolnienia od wykonywania minimum wskazanych czynności o charakterze zarządczym, prowadziłoby do konieczności uznania podmiotowego — a nie przedmiotowego — charakteru zwolnienia, co z kolei stoi w sprzeczności z Dyrektywą VAT oraz orzecznictwem TSUE.

W zakres zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT wchodzą zatem wszelkie czynności związane z działalnością funduszu, pod warunkiem, że - jak wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 lutego 2018 r., sygn. I FSK 634/16 - stanowią one w globalnej ocenie odrębną całość oraz spełniają szczególne i istotne funkcje z zakresu zarządzania funduszami inwestycyjnymi (tak też: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 stycznia 2016 r., sygn. I FSK 1915/14).

Mając na uwadze powyższe, na pojęcie "zarządzania funduszami" składa się zatem szereg czynności wykonywanych również przez podmioty inne niż podmioty zarządzające funduszami. Jednakże kryterium decydującym o możliwości zaliczenia danej czynności do katalogu czynności "zarządzania funduszem" jest jej odrębność oraz istotność dla zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Na grancie przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że w przypadku gdy Spółka nie będzie wykonywała czynności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie będzie w stanie zrealizować przedmiotu zawartej z ASI umowy o zarządzanie. Z tego wynika wniosek, że czynności Spółki są właściwe dla działalności polegającej na zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi oraz tworzą odrębną całość, charakteryzującą się wartością dodaną wyłącznie dla ZASI oraz ASI. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie umów zawartych z ZASI należy uznać za specyficzne, gdyż pozostają nierozerwalnie związane z działalnością funduszu. Usługi te wykonywane są przy uwzględnieniu rodzaju działalności ASI, a w osi świadczonych usług pozostaje prowadzona działalność inwestycyjna.

W odniesieniu zaś ewentualnych wątpliwości w zakresie doradczego charakteru niektórych z czynności, które będą wykonywane przez Spółkę na podstawie Umowy, w ocenie Wnioskodawcy mieszczą się one w ww. granicach z uwagi na fakt, iż można uznać je za jedną całość, stanowiące kompleks usług o charakterze zarządczym. Stanowisko to potwierdza w szczególności wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 13 marca 2014 r., sygn. C-464/12 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 lutego 2018 r., sygn. I FSK 634/16.

W kontekście zaś całości stanowiska Wnioskodawcy, jego prawidłowość potwierdzają w szczególności Interpretacja indywidualna z 1 grudnia 2020 r. 0114-KDIP4-3.4012.478.2020.1.DS oraz inne następujące interpretacje:

1\. interpretacja indywidualna z 8 września 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.463.2020.2.KT;

2\. interpretacja indywidualna z 2 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.118.2020.1.RK;

3\. interpretacja indywidualna z 13 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.13.2020.1.IG;

4\. interpretacja indywidualna z 25 listopada 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.596.2019.2.AS;

5\. interpretacja indywidualna z 1 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.514.2019.1.AKO;

6\. interpretacja indywidualna z 19 września 2019 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.348.2019.2.AR;

7\. interpretacja indywidualna z 19 czerwca 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.215.2019.2.EK;

8\. interpretacja indywidualna z 22 maja 2018 r., sygn. 0111-KDIB3.4012.82.2018.1.PK;

9\. interpretacja indywidualna z 17 kwietnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.118.2018.1.RW;

10\. interpretacja indywidualna z 7 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-4012.693.2017.2.PM;

11\. interpretacja indywidualna z 7 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.689.2017.2.KB;

12\. interpretacja indywidualna z 31 października 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.579.2017.1.EK;

13\. interpretacja indywidualna z 23 października 2017 r., sygn. 0112-KDIP4.4012.292.2017.2.SŚ.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:**

*   **prawidłowe** w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT do usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy,
*   **nieprawidłowe** w zakresie wykazywania importu usług zwolnionych z VAT w deklaracji VAT za okres uiszczenia wynagrodzenia.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest działalność związana z zarządzaniem funduszami. Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym siedzibę na terytorium RP, zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT, podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski. Wnioskodawca jest komplementariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, która na podstawie art. 8a ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi jest Alternatywną Spółką Inwestycyjną, która jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym (ASI).

Wnioskodawca będący komplementariuszem ASI jest zewnętrznie zarządzającym ASI w rozumieniu art. 2 pkt 3a ustawy o funduszach. Wnioskodawca jest wpisany do Rejestru Zarządzających Alternatywnymi Spółkami Inwestycyjnymi, prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego jako zewnętrznie zarządzający ASI.

Część zadań, składających się na usługę zarządzania świadczoną na rzecz ASI, ZASI wykonują - na podstawie art. 70g ustawy o funduszach - wspólnie lub za pośrednictwem podmiotów zewnętrznych, posiadających wiedzę specjalistyczną wymaganą do realizacji powierzonego zakresu usług.

W celu zwiększenia zaangażowania inwestycyjnego na obcych rynkach Wnioskodawca planuje nawiązać współpracę ze spółką prawa brytyjskiego – (…), będącą brytyjskim odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka z którą Wnioskodawca planuje nawiązać współpracę nie jest podatnikiem posiadającym siedzibę działalności gospodarczej bądź stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (Polski). Spółka ta nie jest w Polsce zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Mając na uwadze operacyjne korzyści związane ze współpracą z podmiotem zagranicznym na podstawie odpłatnej umowy o świadczenie usług, Wnioskodawca planuje powierzyć Spółce świadczenie kompleksowych usług zarządzania ASI w postaci:

1.  prowadzenia, pozyskiwania i nadzoru nad projektami badawczo-rozwojowymi (B+R), w tym wykonywania badania due diligence prawnego, technicznego i biznesowego potencjalnych grantobiorców - spółek prawa handlowego będących beneficjentami środków przekazywanych przez ZASI tytułem inwestycji dokonywanej w imieniu i na rzecz ASI,
2.  negocjacji warunków inwestycji,
3.  kontroli kosztów i harmonogramu rzeczowo inwestycyjnego, planowania, organizacji oraz kontroli środków finansowych, którymi dysponuje ASI,
4.  planowania i koordynacji zadań projektowych realizowanych przez zespół projektowy,
5.  kreowania i aktualizowania polityki inwestycyjnej ASI, w tym dokonywanie analiz przedinwestycyjnych, wskazywanie dziedzin naukowych oraz inwestycyjnych o szczególnym potencjale dla ASI,
6.  ustalania oraz monitowania celów w obszarze badawczo-rozwojowym, realizowanych w wyniku działalności inwestycyjnej ASI,
7.  realizacji celów inwestycyjnych ASI,
8.  czynnego udziału w spotkaniach komitetu inwestycyjnego działającego w ramach ZASI - organu podejmującego kluczowe decyzje w przedmiocie polityki inwestycyjnej, w tym decyzje w zakresie zapewnienia finansowania i kapitału na poszczególne wejścia inwestycyjne, decyzje odnośnie polityk oraz procedur w zakresie procesów inwestycyjnych w sposób odpowiadający strategii inwestycyjnej ASI czy decyzje w zakresie organizacji procesów inwestycyjnych i operacyjnych ASI,
9.  zarządzania ryzykiem działalności wykonywanej przez ASI, w tym podejmowanie działań mających na celu optymalizację ryzyk inwestycyjnych względem możliwości finansowania oraz celów działalności ASI,
10.  przygotowywania prognoz przychodów,
11.  podejmowaniu decyzji w przedmiocie inwestycji i wyjść inwestycyjnych,
12.  zarządzaniu projektami,
13.  opracowywaniu strategii wyjść z inwestycji,
14.  doborze odpowiedniej strategii budowy wartości spółek portfelowych,
15.  strukturyzacji biznesu spółek portfelowych pod kątem wybranej strategii wyjścia,
16.  poszukiwaniu podmiotów zainteresowanych inwestycją kapitału na potrzeby kolejnych rund finansowania spółek portfelowych,
17.  monitoringu projektów i spółek które nie zostały rekomendowane przez komitet inwestycyjny do inwestycji.

Z tytułu świadczenia powyższych usług, Spółka otrzymywać będzie miesięczne wynagrodzenie. Czynności, będące przedmiotem Umowy mają charakter kompleksowy, tworzą odrębną całość, a ich prawidłowe wykonywanie jest niezbędne pod kątem działania Wnioskodawcy (ZASI), a w konsekwencji także ASI. Usługi które będą świadczone przez Spółkę nie mają charakteru wyłącznie doradczego. Spółka będzie bowiem odpowiedzialna za cały proces inwestycyjny podejmowany przez ASI i w tym zakresie będzie on podmiotem decyzyjnym, wchodząc w skład kluczowego personelu ZASI. Bez usług świadczonych przez Spółkę, Wnioskodawca nie będzie w stanie w sposób samodzielny świadczyć na rzecz ASI swoich usług zarządzania, a to ze względu na fakt, iż usługi świadczone przez Spółkę same w sobie stanowiłyby usługę zarządzania ASI i byłyby kluczowe dla usług świadczonych przez ZASI.

Powyższe czynności są specyficzne i istotne dla obsługi inwestycji w obszarze działalności ASI oraz ZASI, co sprowadza się do uznania, że jedynie dla podmiotów prowadzących działalność inwestycyjną przedstawiają one wymierną relewantną wartość rynkową. Wychodząc od specyficznego charakteru omawianych czynności, trzeba podkreślić, że mają one istotne znaczenie dla ZASI, a w związku z tym są właściwe dla jego działalności.

Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy świadczenie przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy usług opisanych w niniejszym wniosku na podstawie Umowy zawartej z Wnioskodawcą, będącym zewnętrznie zarządzającym ASI, które to czynności zgodnie z przepisami prawa wspólnotowego stanowią czynności zarządzania funduszami inwestycyjnymi, będą objęte zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT, w związku z czym Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazywania z tego tytułu importu usług zwolnionych z VAT w deklaracji VAT za okres uiszczenia wynagrodzenia.

W tym miejscu zauważyć należy, że z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy, regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, że dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca świadczenia. Wskazać należy, że miejsce świadczenia to nic innego jak miejsce opodatkowania danej czynności. Zatem, jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia państwa, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności. W związku z powyższym należy przeanalizować kwestię dotyczącą miejsca świadczenia ww. usług.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast w przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
*   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Z okoliczności sprawy wynika, że Spółka świadczy na rzecz Wnioskodawcy (ZASI) usługi. Spółka prawa brytyjskiego jest podmiotem, który nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Nie jest też w Polsce zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Mając na uwadze powyższe, skoro, jak wynika z wniosku, Wnioskodawca jest usługobiorcą przedmiotowych usług, a Spółka nie posiada siedziby działalności gospodarczej w Polsce i nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, to usługi nabywane przez Wnioskodawcę od Spółki będą stanowiły import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy, których miejscem świadczenia jest Polska, a Wnioskodawca, jako usługobiorca tych usług, będzie zobowiązany do ich rozliczenia dla celów VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) i b) ustawy, zwalnia się od podatku usługi zarządzania:

1.  funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi,
2.  portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych i alternatywnych funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a, lub ich częścią.

Na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Stosowanie zwolnień od podatku lub stawek preferencyjnych ma charakter wyjątkowy i nie podlega wykładni rozszerzającej. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług lub stawki obniżonej.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) i b) ustawy, uzależnione jest od łącznego spełnienia dwóch warunków:

1.  przedmiotowego – świadczone usługi powinny być kwalifikowane jako usługi zarządzania oraz
2.  podmiotowego – ww. usługi zarządzania powinny być świadczone w odniesieniu m.in. do funduszy inwestycyjnych, alternatywnych funduszy inwestycyjnych i zbiorczych portfeli papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi oraz portfeli inwestycyjnych funduszy inwestycyjnych i alternatywnych funduszy inwestycyjnych, o których mowa wyżej lub ich częścią.

Wskazać należy, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia usług zarządzania. Jednakże przepis art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT stanowi implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku VAT podlega zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie. W kontekście ww. przepisu art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE, TSUE wielokrotnie wskazywał, że jego wykładnia powinna być dokonywana z uwzględnieniem kontekstu, w jaki się wpisuje, celów oraz układu tej dyrektywy oraz z uwzględnieniem zwłaszcza ratio legis zwolnienia, które przewiduje. TSUE przypominał ponadto, że zwolnienia od podatku stanowią wyjątki od ogólnej zasady, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie usługi świadczone odpłatnie przez podatnika, wobec czego należy dokonywać ich ścisłej wykładni. Ponadto zauważono, że zwolnienia przewidziane w art. 13 Szóstej Dyrektywy stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a zatem powinny zostać zdefiniowane z punktu widzenia prawa wspólnotowego, co ma na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

W kwestii wyjaśnienia pojęcia „zarządzania funduszem” można wskazać, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE (m.in. w sprawach C-169/04, C-275/11, C-595/13) wynika, że celem zwolnienia z opodatkowania transakcji związanych z zarządzaniem funduszami powierniczymi, przewidzianego w art. 13 część B lit. d) pkt 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE), jest w szczególności ułatwienie małym inwestorom inwestowania w papiery wartościowe za pomocą przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania. Celem pkt 6 tego przepisu jest zapewnienie neutralności podatkowej wspólnego systemu podatku VAT w kwestii wyboru między inwestowaniem bezpośrednim w papiery wartościowe, a inwestowaniem za pośrednictwem przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania. Z powyższego wynika, że transakcje, których dotyczy to zwolnienie, są typowe dla działalności, jaką wykonują przedsiębiorstwa zbiorowego inwestowania. Zatem art. 13 część B lit. d) pkt 6 Szóstej Dyrektywy poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu zbiorowym portfelem obejmuje czynności, które polegają na zarządzaniu samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe, takie jak te zamieszczone w załączniku II do zmienionej Dyrektywy Rady 85/611/EWG z 20 grudnia 1985 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (85/611/EWG) w rubryce „Administracja”, które są czynnościami właściwymi przedsiębiorstwom zbiorowego inwestowania. Dyrektywa 85/611/EWG została zastąpiona dyrektywą 2009/65/WE z 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS).

Zgodnie z art. 6 ust. 2 Dyrektywy 2009/65/WE, działalność związana z zarządzaniem przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) obejmuje obowiązki, o których mowa w załączniku II.

Załącznik II do tej dyrektywy określa funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem. Są to odpowiednio:

‒ zarządzanie inwestycjami,

‒ administracja:

a) obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem;

b) zapytania klientów;

c) wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);

d) monitorowanie przestrzegania uregulowań;

e) prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;

f) wypłata zysków;

g) emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa;

h) rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);

i) prowadzenie ksiąg,

‒ wprowadzanie do obrotu.

Należy ponadto wskazać, że ww. definicja zarządzania ma zastosowanie również w odniesieniu do specjalnych funduszy inwestycyjnych innych niż objęte dyrektywą UCITS. W pkt 38 wyroku w sprawie C-595/13 TSUE stwierdził, że spółki takie jak będące przedmiotem postępowania głównego, które zostały utworzone przez wielu inwestorów wyłącznie w celu zainwestowania zgromadzonego majątku w nieruchomości, nie mogą zostać uznane za przedsiębiorstwo zbiorowego inwestowania w rozumieniu dyrektywy UCITS. W takich okolicznościach faktycznych, tj. w odniesieniu do funduszy innych niż objętych dyrektywą UCITS, TSUE przytoczył definicję zarządzania funduszami, którą podał w wyroku C-169/04, a więc nawiązującą do dyrektywy UCITS. W ww. wyroku w sprawie C-595/13 TSUE wskazał, że poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu portfelem do szczególnych funkcji przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania należą funkcje administrowania samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania, takie jak te wymienione w załączniku II do dyrektywy UCITS w rubryce „Administracja”. Zdaniem TSUE, nie tylko zarządzanie inwestycjami, wiążące się z wyborem i zbywaniem aktywów będących przedmiotem takiego zarządzania, lecz również usługi administracyjne i rachunkowe, takie jak obliczanie kwoty dochodów i ceny jednostek uczestnictwa lub udziałów funduszu, wycena aktywów, rachunkowość, przygotowywanie deklaracji w celu podziału dochodów, dostarczanie informacji i dokumentacji na temat rachunków okresowych i deklaracji podatkowych, statystyk i podatku VAT, a także opracowywanie prognoz przychodów wchodzą w zakres pojęcia „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 Szóstej Dyrektywy.

Biorąc powyższe pod uwagę, uznać należy że Usługi wykonywane przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy mieszczą się w definicji zarządzania w rozumieniu tego określenia zdefiniowanego przez TSUE. Opisane Usługi zawierają się w ww. załączniku II do dyrektywy 2009/65/WE.

Usługi te będą podlegać zwolnieniu od podatku pod warunkiem, że spełnione będzie kryterium podmiotowe. Drugim bowiem warunkiem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT jest warunek podmiotowy. Ww. zwolnieniu podlegają usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi lub zbiorczymi portfelami papierów wartościowych w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, a także portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych i alternatywnych funduszy inwestycyjnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a lub ich częścią.

Pod pojęciem przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi należy rozumieć przepisy ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 605 ze zm.) – dalej jako u.f.i., a także akty wykonawcze wydane na podstawie przepisów tej ustawy.

Zgodnie z art. 1 u.f.i., ustawa określa zasady tworzenia i działania funduszy inwestycyjnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zasady prowadzenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności przez fundusze zagraniczne i spółki zarządzające.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 u.f.i., towarzystwem funduszy inwestycyjnych może być wyłącznie spółka akcyjna z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która uzyskała zezwolenie Komisji na wykonywanie działalności określonej w art. 45 ust. 1 (zezwolenie na wykonywanie działalności przez towarzystwo).

Jak stanowi art. 39 ust. 1 u.f.i., siedziba zarządu towarzystwa powinna znajdować się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast siedzibą i adresem funduszu inwestycyjnego jest siedziba i adres towarzystwa będącego jego organem (art. 5 u.f.i.). Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 9 u.f.i. przez „fundusz zagraniczny” rozumie się fundusz inwestycyjny otwarty lub spółkę inwestycyjną, które uzyskały zezwolenie właściwego organu w państwie członkowskim na prowadzenie działalności zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 7 u.f.i., pod pojęciem „państwa członkowskiego” należy rozumieć państwo inne niż Rzeczpospolita Polska, które jest członkiem Unii Europejskiej.

U.f.i. wyraźnie rozróżnia zatem pojęcie „funduszu inwestycyjnego” oraz „funduszu zagranicznego”.

Zagraniczne alternatywne fundusze inwestycyjne zostały zdefiniowane w u.f.i. pod pojęciem „unijnego AFI”, zgodnie z którym należy przez to rozumieć alternatywny fundusz inwestycyjny, który został zarejestrowany jako alternatywny fundusz inwestycyjny przez właściwy organ w państwie członkowskim lub uzyskał zezwolenie właściwego organu w państwie członkowskim na prowadzenie działalności jako alternatywny fundusz inwestycyjny, a w przypadku braku wymogu uzyskania zezwolenia lub rejestracji – prowadząc taką działalność, ma siedzibę na terytorium państwa członkowskiego (art. 2 pkt 10b u.f.i.). Natomiast na potrzeby u.f.i. za alternatywny fundusz inwestycyjny uznaje się fundusze inwestycyjne typu „specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty” oraz „fundusz inwestycyjny zamknięty” (art. 3 ust. 4 pkt 2 u.f.i.) oraz alternatywną spółkę inwestycyjną (art. 8a ust. 1 u.f.i.).

Mając powyższe na uwadze, fundusze zagraniczne oraz unijne AFI nie mieszczą się w zakresie pojęciowym „fundusze inwestycyjne, alternatywne fundusze inwestycyjne (…) w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi”, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) i b) ustawy o VAT.

Uwzględniając powyższe, ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) i b) ustawy o VAT mogą korzystać czynności zarządzania funduszami z siedzibą w Polsce. W konsekwencji, powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania do funduszy mających siedzibę za granicą.

Działalność alternatywnych funduszy inwestycyjnych jest regulowana przepisami ww. ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Zgodnie z art. 2 pkt 10a u.f.i.– ilekroć w ustawie jest mowa o alternatywnym funduszu inwestycyjnym – rozumie się przez to instytucję wspólnego inwestowania, której przedmiotem działalności, w tym w ramach wydzielonego subfunduszu, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną, niebędącą funduszem działającym zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.

W myśl art. 3 ust. 1 u.f.i., fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 u.f.i., fundusz inwestycyjny może prowadzić działalność jako:

1) fundusz inwestycyjny otwarty;

2) alternatywny fundusz inwestycyjny: specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty albo fundusz inwestycyjny zamknięty

Według art. 8a ust. 1 u.f.i., alternatywna spółka inwestycyjna jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym, innym niż określony w art. 3 ust. 4 pkt 2.

W oparciu o treść art. 8a ust. 3 u.f.i., wyłącznym przedmiotem działalności alternatywnej spółki inwestycyjnej, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną.

Na podstawie art. 8b ust. 1 u.f.i., zarządzający ASI zarządza alternatywną spółką inwestycyjną, w tym co najmniej portfelem inwestycyjnym tej spółki oraz ryzykiem.

Zarządzającym ASI może być, w myśl art. 8b ust. 2 u.f.i., wyłącznie:

1) w przypadku określonym w art. 8a ust. 2 pkt 1 – spółka kapitałowa będąca alternatywną spółką inwestycyjną, prowadząca działalność jako wewnętrznie zarządzający ASI;

2) w przypadku określonym w art. 8a ust. 2 pkt 2 – spółka kapitałowa będąca komplementariuszem alternatywnej spółki inwestycyjnej, prowadząca działalność jako zewnętrznie zarządzający ASI.

Zgodnie z art. 70a ust. 1 u.f.i., zarządzającym ASI może być wyłącznie spółka kapitałowa, o której mowa w art. 8b ust. 2, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która uzyskała zezwolenie Komisji na wykonywanie działalności określonej w art. 70e ust. 1 (zezwolenie na wykonywanie działalności przez zarządzającego ASI).

Stosownie do art. 70a ust. 2 u.f.i., na warunkach określonych w rozdziale 3, w przypadku zarządzania portfelami inwestycyjnymi o niskiej wartości, spółka kapitałowa, o której mowa w art. 8b ust. 2, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej może wykonywać działalność określoną w art. 70e ust. 1 jako zarządzający ASI bez zezwolenia Komisji, po uzyskaniu wpisu do rejestru zarządzających ASI.

Ponadto, w myśl art. 70e ust. 1 i 2 u.f.i., przedmiotem działalności zarządzającego ASI może być wyłącznie zarządzanie alternatywną spółką inwestycyjną, w tym wprowadzanie tej spółki do obrotu, oraz, z zastrzeżeniem ust. 2, zarządzanie unijnym AFI, w tym wprowadzanie tych AFI do obrotu. Zarządzanie unijnym AFI może być przedmiotem działalności wyłącznie zewnętrznie zarządzającego ASI, który uzyskał zezwolenie na wykonywanie działalności przez zarządzającego ASI.

Stosownie do art. 70g ust. 1 u.f.i., zarządzający ASI może, w drodze umowy zawartej w formie pisemnej, z uwzględnieniem art. 75-82 rozporządzenia 231/2013, powierzyć przedsiębiorcy lub przedsiębiorcy zagranicznemu wykonywanie czynności związanych z działalnością prowadzoną przez tego zarządzającego.

Zgodnie z art. 70zc ust. 1 u.f.i., Komisja dokonuje wpisu zarządzającego ASI do rejestru zarządzających ASI na wniosek:

1) spółki kapitałowej w organizacji – w przypadku gdy zamierza ona prowadzić działalność jako wewnętrznie zarządzający ASI;

2) spółki kapitałowej, która ma być komplementariuszem alternatywnej spółki inwestycyjnej, zgodnie z jej umową albo statutem, przed zgłoszeniem tej spółki do sądu rejestrowego – w przypadku gdy zamierza ona prowadzić działalność jako zewnętrznie zarządzający ASI.

Mając na uwadze powołane przepisy ustawy o funduszach inwestycyjnych należy uznać, że również przesłanka podmiotowa dotycząca świadczenia przedmiotowych usług przez Spółkę została spełniona.

Z uwagi zatem na okoliczności sprawy oraz powołane powyżej przepisy i orzecznictwo TSUE, należy stwierdzić, że usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy (ZASI) będą mieścić się w zakresie czynności zarządzania funduszami inwestycyjnymi wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy, gdyż jak wskazano wyżej, usługi te spełniają zarówno warunek podmiotowy jak i przedmiotowy określony w tym przepisie. W konsekwencji, świadczenie opisanych usług korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie wskazanego przepisu.

Odnosząc się do kompleksowości przedmiotowej usługi, należy wskazać, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.

Kwestia kompleksowości usług była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przywołać można chociażby wyrok z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07, w którym stwierdzono, że: „każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne” (również wyrok z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06). Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy (i) świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej, (ii) poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, (iii) kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, (iv) kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Usługa kompleksowa zawiera zatem kilka czynności (usług) opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT, z tym, że jedna z nich jest usługą główną, przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy uznać należy, że czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy stanowić będą usługę kompleksową, gdzie wszystkie czynności wchodzące w jej zakres łączy wspólny cel – zarządzanie ASI. Stąd też dokonywanie podziału ww. czynności, i traktowanie każdej z nich z osobna w zaistniałych okolicznościach przybierałoby sztuczny charakter.

W ocenie tut. Organu czynności wykonywane przez Spółkę mieszczą się w definicji zarządzania inwestycjami w rozumieniu tego określenia zdefiniowanego przez TSUE oraz Dyrektywę UCITS. Jak wskazał Wnioskodawca Spółka będzie świadczyć usługi: prowadzenia, pozyskiwania i nadzoru nad projektami badawczo-rozwojowymi (B+R), negocjacji warunków inwestycji, kontroli kosztów i harmonogramu rzeczowo inwestycyjnego, planowania, organizacji oraz kontroli środków finansowych, którymi dysponuje ASI, planowania i koordynacji zadań projektowych realizowanych przez zespół projektowy, kreowania i aktualizowania polityki inwestycyjnej ASI, w tym dokonywania analiz przedinwestycyjnych, wskazywania dziedzin naukowych oraz inwestycyjnych o szczególnym potencjale dla ASI, ustalania oraz monitowania celów w obszarze badawczo-rozwojowym, realizowanych w wyniku działalności inwestycyjnej ASI, realizacji celów inwestycyjnych ASI, czynnego udziału w spotkaniach komitetu inwestycyjnego działającego w ramach ZASI - organu podejmującego kluczowe decyzje w przedmiocie polityki inwestycyjnej, zarządzania ryzykiem działalności wykonywanej przez ASI, przygotowywania prognoz przychodów, podejmowania decyzji w przedmiocie inwestycji i wyjść inwestycyjnych, zarządzania projektami, opracowywania strategii wyjść z inwestycji, doborze odpowiedniej strategii budowy wartości spółek portfelowych, strukturyzacji biznesu spółek portfelowych pod kątem wybranej strategii wyjścia, poszukiwania podmiotów zainteresowanych inwestycją kapitału na potrzeby kolejnych rund finansowania spółek portfelowych, monitoringu projektów i spółek które nie zostały rekomendowane przez komitet inwestycyjny do inwestycji. Wobec powyższego należy uznać, że Spółka będzie świadczyć usługi zarządzania funduszem inwestycyjnym na rzecz Wnioskodawcy.

Zatem usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy (ZASI) będą stanowić kompleksowe usługi zarządzania funduszem inwestycyjnym wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy i w związku z tym będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. artykułu. Jednocześnie dla usług tych Wnioskodawca powinien rozpoznać na terytorium Polski import usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy i opodatkować nabywane usługi wg zasad właściwych dla nabywanych usług na terytorium Polski.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT do świadczonych usług należało uznać **za prawidłowe.**

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Stosownie do art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Przy czym, jak stanowi ust. 8 ww. artykułu, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE serii L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

W art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest zwykle wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym Państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Obecnie przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „usługi o charakterze ciągłym”. Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego pod red. J. Szymczaka (PWN, Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”. Wynika z powyższego, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd. Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy rozumieć wynikające z zobowiązania o charakterze ciągłym świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

Z powyższego wynika, że za usługę o charakterze ciągłym należy uznać usługę odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy itd. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nie oznaczone. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe lub okresowe. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie (czasie). Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, ponieważ jest ono realizowane stale – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony okres (np. w przypadku najmu, usług telekomunikacyjnych czy dostawy energii elektrycznej). Pod pojęciem usługi „ciągłej” należy więc rozumieć wynikające ze zobowiązania o charakterze ciągłym, świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

Odnośnie zaś samej kwestii wykazania podatku VAT z tytułu importu ww. usług wskazać należy, że stosownie do treści art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że polski podatnik (nabywca zagranicznej usługi), opodatkowując import usług, stosuje stawkę VAT właściwą dla danej usługi, tj. taką, jaka obowiązuje przy usłudze krajowej. W deklaracji podatkowej import usług należy ująć w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu. Obowiązek podatkowy dla importu usług zasadniczo powstaje w tych samych terminach, co w przypadku usług świadczonych przez podmioty krajowe, czyli z chwilą wykonania usługi albo otrzymania przed wykonaniem usługi całości lub części zapłaty.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca powinien wykazać import usług zwolnionych od podatku VAT w deklaracji w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu. Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że będzie zobowiązany do wykazywania importu usług w deklaracji VAT za okres uiszczenia wynagrodzenia. Owszem, w sytuacji, gdy płatność nastąpi w miesiącu wykonania usługi – wtedy obowiązek podatkowy powstanie z chwilą tej zapłaty. Jeżeli jednak rozliczenie usługi następować będzie po zakończonym miesiącu – obowiązek podatkowy powstanie w ostatnim dniu tego miesiąca a nie w momencie zapłaty wynagrodzenia (usługa będzie uznana za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wykazywania importu usług zwolnionych z VAT w deklaracji VAT za okres uiszczenia wynagrodzenia należało uznać **za nieprawidłowe**.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.