Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.506.2023.4.ESZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-21
Teza: Uznanie przedmiotu aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji wyłączenia aportu z opodatkowania podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy wnoszona do spółki celowej w drodze aportu wyodrębniona Komórka organizacyjna realizująca projekt deweloperski będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a transakcja wniesienia w drodze aportu tego ZCP będzie transakcją podlegającą wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (pytanie nr 1).

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 10 listopada 2023 r. (wpływ 15 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność deweloperską oraz budowlaną.

W ramach działalności deweloperskiej, Wspólnicy Wnioskodawcy podjęli uchwałę, na mocy której wyodrębniono z przedsiębiorstwa Spółki składniki majątkowe i osobowe związane z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego (dalej również „Projekt”). Ww. uchwałą powołano także komórkę organizacyjną (dalej również „Komórka”), związaną z realizacją projektu. Ponadto, wydzielona została księgowość w postaci wyodrębnionej ewidencji kosztów i przychodów związanych z realizacją projektu.

Wnioskodawca zamierza wnieść aport do spółki celowej - spółki z o.o. (dalej zwaną „spółką celową”) w zamian za udziały w tej spółce.

Wnioskodawca planuje wnieść w formie aportu, w szczególności, następujące składniki materialne i niematerialne:

1\. prawa własności nieruchomości gruntowych oraz użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych i praw związanych z tymi nieruchomościami ujawnione w księgach wieczystych;

2\. prawa własności autorskich praw majątkowych do koncepcji zabudowy i projektu budowlanego;

3\. pozwolenia na budowę dla projektowanego przedsięwzięcia deweloperskiego;

4\. uzyskane przez Wnioskodawcę warunki techniczne przyłączy: wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, gazu oraz energii elektrycznej jak również warunki techniczne usunięcia kolizji napowietrznej linii kablowej;

5\. prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Wnioskodawcę umów na wykonanie przyłącza energii elektrycznej oraz umowy na wykonanie przyłącza energii elektrycznej tymczasowej (placu budowy) oraz przyłącza gazowego;

6\. autorskie prawa majątkowe do dokumentacji opracowanej dla projektowanego przedsięwzięcia deweloperskiego;

7\. dokumenty związane z nieruchomością gruntową takie jak wypis i wyrys z rejestru gruntów, pełnomocnictwa administracyjne dla architektów, postanowienia organów władzy publicznej wydane w toku postępowania zmierzającego do uzyskania pozwolenia na budowę, wniosek o pozwolenie na budowę, oświadczenia o prawie do dysponowania gruntem na cele budowlane, zawiadomienie o zamiarze rozpoczęcia budowy, wnioski o wydanie warunków technicznych, szkice i rzuty sporządzone przez architektów w ramach tworzenia projektu budynków;

8\. dokumentacja dotycząca złożenia wniosków o uzyskanie decyzji lokalizacyjnych na sieci sanitarne związanych z wybudowaniem sieci kanalizacji deszczowej i sanitarnej, która po wybudowaniu będzie przeniesiona na majątek Gminy oraz dotycząca uzyskania decyzji lokalizacyjnych na umieszczenie urządzeń kanalizacji sanitarnej i deszczowej w gruncie będącym własnością Gminy albo umowa z Gminą na umieszczenie urządzeń jeżeli będą one położone w działce drogi wewnętrznej;

9\. dokumentacja techniczna (branżowe projekty wykonawcze) oraz księgowa, dotyczące Inwestycji oraz zestawienia wynikające z ewidencji kosztowej przedsięwzięcia deweloperskiego stanowiące dokumenty źródłowe dokumentacji księgowej Wnioskodawcy;

10\. prawa i obowiązki związane z zawartymi umowami doradztwa.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej informacje, należy wskazać, że wyodrębniona Komórka organizacyjna związana z realizacją projektu, w sposób kompleksowy przejęła kompetencje w zakresie przygotowania całego procesu inwestycji, w tym, przygotowania koncepcji infrastruktury technicznej, uzgodnień z administracją publiczną, dostawcami mediów, projektów inwestycji, analizy efektywności finansowej projektu, analizy rynku wykonawców i rynku konkurencji, a także obsługi marketingowej i przedsprzedażowej. Innymi słowy, Komórka prowadzi działalność w oparciu o wyodrębnione składniki majątku i wykwalifikowany personel. Ukształtowana w opisany sposób struktura organizacyjna Komórki, w tym, zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozwala na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez Komórkę.

Zgodnie z definicją zawartą w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 8, działalność deweloperska oznacza działalność gospodarczą, obejmującą wykonywanie jednego lub więcej przedsięwzięć deweloperskich polegających na budowie lub przebudowie budynków i ich odsprzedaży w całości lub ich części. Z kolei przez przedsięwzięcie deweloperskie należy rozumieć proces, w wyniku realizacji którego na rzecz nabywcy lub nabywców ustanowiona lub przeniesiona zostaje odrębna własność lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu (np. biurowym, handlowym, magazynowym), jak też własność budynku lub jego części wraz z przynależnym gruntem lub prawem wieczystego użytkowania gruntu oraz z przynależnymi obiektami infrastruktury. Przedsięwzięcie deweloperskie obejmuje budowę lub przebudowę, a także czynności faktyczne i prawne niezbędne do rozpoczęcia budowy oraz oddania obiektu budowlanego do użytkowania, a w szczególności nabycie praw do nieruchomości, na której posadowiona jest lub będzie budowa, przygotowanie projektu budowlanego lub nabycie praw do projektu budowlanego i uzyskanie wymaganych zezwoleń administracyjnych określonych odrębnymi przepisami.

Odnosząc się do przedstawionych powyżej informacji należy wskazać, że Wnioskodawca planuje wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci całości działalności Komórki do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Na dzień składania niniejszego wniosku, Wnioskodawca rozważa wniesienie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w tej spółce.

Otrzymująca wkład spółka, przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład Komórki, czyli zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy, czyli podmiotu wnoszącego ten wkład. Spółka, do której zostanie wniesiona Komórka, będzie kontynuować realizację projektu. Ww. wkład niepieniężny, stanowiący zespół składników materialnych i niematerialnych, będzie przez spółkę, do której zostanie wniesiony aport, w dalszym ciągu wykorzystywany do prowadzenia opisanej działalności - realizacji zadania inwestycyjnego w ramach projektu. Należy bowiem podkreślić, że Nabywca w ramach aportu przejmie od Wnioskodawcy wszystkie składniki materialne i niematerialne umożliwiające kontynuację procesu/zadania inwestycyjnego w ramach działalności deweloperskiej. Dla celów bilansowych otrzymująca wkład spółka przyjmie składniki wchodzące w skład Komórki, czyli zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ich wartości rynkowej.

Prowadzone będą bowiem dalsze niezbędne i wynikające z takiego procesu/zadania inwestycyjnego czynności, które są wymagane do osiągnięcia rezultatu w postaci wybudowania budynku, w skład którego będą wchodziły lokale mieszkalne i użytkowe, stanowiące ostateczny przedmiot sprzedaży. Dotychczas, w ramach realizacji inwestycji przez Wnioskodawcę, w tym po wyodrębnieniu organizacyjnym, przez Komórkę podjęte zostały działania związane m.in. z zawarciem umowy na realizację projektu budowlanego i projektów wykonawczych, złożeniem wniosku o wydanie decyzji podziałowej. Kolejne działania/etapy wynikające z procesu inwestycyjnego są w trakcie realizacji, przy czym część z nich może zostać przeprowadzona po aporcie przez Nabywcę, który będzie miał możliwość nieprzerwanego i płynnego kontynuowania działalności prowadzonej obecnie przez Wnioskodawcę, w ramach wyodrębnionej Komórki.

Do momentu wniesienia aportu, Wnioskodawca w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyodrębnionej organizacyjnie jako Komórka, przeprowadzi lub przeprowadził następujące działania:

*   nabycie nieruchomości gruntowych i udziałów w nieruchomościach gruntowych, przeznaczonych pod zagospodarowanie na potrzeby przyszłego przedsięwzięcia deweloperskiego ;
*   rozbiórka obiektów budowlanych (budynków, budowli itp.) zgodnie z uzyskanymi pozwoleniami;
*   wycinka drzew zgodnie z uzyskanymi decyzjami i zgodami administracyjnymi;
*   przeprowadzenie podziału nieruchomości gruntowych celem umożliwienia ich następnego zagospodarowania pod przedsięwzięcie deweloperskie, w tym w celu wydzielenia z tych nieruchomości działek, które w planie miejscowym są przeznaczone pod drogę publiczną oraz wydzielenia z tych nieruchomości działek, które zostaną przeznaczone pod ich zabudowę budynkami mieszkalnymi wielorodzinnymi i na infrastrukturę towarzyszącą;
*   zawarcie umów na realizację koncepcji architektonicznych, projektów budowlanych oraz projektów wykonawczych, dokumentacji technicznej potrzebnej do uzyskania niezbędnych decyzji i uzgodnień administracyjnych, warunkujących realizację przedsięwzięcia deweloperskiego;
*   przeprowadzenie inwentaryzacji dendrologicznej, realizacja wycinki zakrzewienia na terenie planowanej inwestycji;
*   wystąpienie z wnioskami o udzielenie pozwolenia na budowę, uzgodnień, uzyskanie warunków przyłączenia do mediów;
*   uzyskanie niezbędnych uzgodnień administracyjno-prawnych;
*   uzyskanie zezwolenia na realizację zjazdu z drogi publicznej i zawarcie umowy;
*   przygotowanie materiałów do zebrania ofert na wykonanie prac budowlanych zarówno do Generalnych wykonawców jak również do wykonawców poszczególnych etapów budowy, weryfikacja otrzymanych ofert i rekomendację do wyboru najlepszego Wykonawcy;
*   przygotowanie i weryfikacja (rewizja) harmonogramu i budżetu inwestycji deweloperskiej;
*   przygotowania analizy studium wykonalności inwestycji;
*   przygotowanie planowanych wyników operacyjnych.

Spółka celowa, do której zostanie wniesiony opisany powyżej wkład niepieniężny, będzie musiała podjąć między innymi następujące działania, w ramach nabytej Komórki, celem kontynuacji projektu:

*   przygotowanie niezbędnej dla udzielenia kredytu dokumentacji finansowej i prawnej,
*   pozyskanie finansowania, w tym zawarcie umowy kredytu deweloperskiego lub innych umów, których przedmiotem będzie finansowanie realizacji inwestycji deweloperskiej,
*   organizacja procesu budowy budynku lub budynków mieszkalnych w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego, w tym nadzór inwestorski nad procesem budowlanym,
*   zawarcie umowy z generalnym wykonawcą lub też wykonawcami poszczególnych etapów robót budowlanych,
*   organizacja procesu sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego
*   pozyskanie ewentualnych dalszych projektów budowlanych i uzyskanie niezbędnych decyzji, zezwoleń i uzgodnień w zakresie obejmującym dalszą zabudowę (dalsze etapy) nieruchomości gruntowych, których własność zostanie przekazana do spółki celowej, organizacja procesu budowy i sprzedaży lokali mieszkalnych w tych etapach.

Zastrzec należy, że odniesienie do etapów realizacji przedsięwzięcia obejmuje zarówno możliwość realizacji całego przedsięwzięcia (wszystkich budynków mieszkalnych) na podstawie jednego pozwolenia na budowę lub też odrębnych pozwoleń na budowę.

Z powyższego wynika, że wyodrębniona Komórka będąca przedmiotem aportu, posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy (samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych), stanowiąc funkcjonalnie i organizacyjnie wyodrębnioną część.

Komórka na dzień aportu będzie w istniejącym przedsiębiorstwie wyodrębniona na płaszczyźnie funkcjonalnej oraz będzie zdolna do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Komórka obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Świadczą o tym w szczególności podejmowane w ramach Komórki wszelkie działania zmierzające do zrealizowania zaplanowanej inwestycji, jak również pierwotne wyodrębnienie Komórki, która jest odpowiedzialna za wykonanie inwestycji. W szczególności w ramach Komórki (bez udziału pozostałych struktur funkcjonujących w ramach Spółki) dokonywane są lub zostały działania zmierzające do podziału gruntów, zawieranie umów dotyczących projektów architektonicznych, projektów budowlanych, występowanie z wnioskami o udzielenie warunków uzyskania przyłączenia do mediów czy też uzyskanie pozwoleń na budowę. W ramach Komórki realizowane są prawa i obowiązki dotyczące umów o prace projektowe, umów o usługi marketingowe (jak również będą realizowane prawa i obowiązki dotyczące umów o roboty budowlane, kiedy umowy takie zostaną zawarte). Zadania dotyczące realizacji omawianej inwestycji wykonywane są przez przypisany do Komórki personel.

Jednocześnie Komórka została wyodrębniona na płaszczyznach organizacyjnej i finansowej.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu w odpowiedzi na pytania Organu wskazali Państwo:

1\. Czy zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem aportu do spółki celowej będzie w chwili transakcji wyodrębniony - w stosunku do reszty przedsiębiorstwa - na płaszczyźnie:

*   finansowej, tj. czy na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej komórki organizacyjnej (w czym to wyodrębnienie będzie się przejawiało, proszę opisać)?

Odpowiedź: Na dzień aportu, zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem aportu do spółki celowej, będzie wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie. Wyodrębnienie finansowe będzie polegało na prowadzeniu odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych, które umożliwi przyporządkowanie w dokładny sposób przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Możliwe jest również sporządzenie rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych, a także przypisanie ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto w ramach przedsiębiorstwa wyodrębniona będzie odrębna seria faktur przychodowych, przyporządkowana do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również ZCP), a także do ZCP przyporządkowane będą rachunki bankowe pozwalające na wyodrębnienie środków pieniężnych związanych z tym ZCP.

Na dzień aportu Komórki do Spółki z o.o. będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

2\. Czy w ramach aportu na nabywcę przejdą środki pieniężne w kasie i na rachunku bankowym oraz zobowiązania przypisane do wyodrębnionej Komórki organizacyjnej realizującej przedsięwzięcie deweloperskie (\`(...)\`)?

Odpowiedź: W ramach aportu na nabywcę przejdą środki pieniężne w kasie i na rachunku bankowym oraz zobowiązania przypisane do wyodrębnionej Komórki organizacyjnej realizującej przedsięwzięcie deweloperskie.

3\. Czy w drodze aportu dojdzie do przejścia pracowników przypisanych do Komórki organizacyjnej realizującej przedsięwzięcie deweloperskie (\`(...)\`), w ramach przejścia zakładu pracy lub jego części na nowego pracodawcę w myśl art. 231 ustawy Kodeks Pracy?

Odpowiedź: W drodze aportu dojdzie do przejścia pracowników przypisanych do Komórki organizacyjnej realizującej przedsięwzięcie deweloperskie (\`(...)\`), w ramach przejścia zakładu pracy lub jego części na nowego pracodawcę w myśl art. 231 ustawy Kodeks Pracy, o ile na dzień aportu w spółce będą zatrudnieni pracownicy.

4\. Czy czynności, jakie spółka celowa będzie musiała podjąć już po otrzymaniu w drodze aportu Komórki realizującej projekt deweloperski nie wpłyną na możliwość kontynuowania przez tą spółkę (na dzień aportu) działalności gospodarczej w takim samym zakresie jak prowadzicie ją Państwo i przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem aportu?

Odpowiedź: Czynności, jakie spółka celowa będzie musiała podjąć już po otrzymaniu w drodze aportu Komórki realizującej projekt deweloperski nie wpłyną na możliwość kontynuowania przez tą spółkę (na dzień aportu) działalności gospodarczej w takim samym zakresie w jakim prowadzi ją obecnie i przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

**Pytanie w zakresie podatku VAT (oznaczone we wniosku nr 1)**

Czy wniesienie w zamian za udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci opisanej przez Wnioskodawcę Komórki organizacyjnej, będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej również jako: ustawa o VAT), podlegającą wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w zakresie podatku VAT, którego dotyczy pytanie nr 1**

W ocenie Wnioskodawcy, wniesienie w zamian za udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci opisanej Komórki, będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, podlegającą wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednocześnie należy zauważyć, że pojęcie „transakcji zbycia" użyte ww. przepisie ma charakter szerszy niż sprzedaż i obejmuje każde rozporządzenie przedmiotem skutkującym przeniesieniem własności, tj. prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W szczególności, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych i stanowiskiem doktryny prawa podatkowego, wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Bez znaczenia pozostaje natomiast forma tego „zbycia", a zatem podatkowi od towarów i usług nie podlegają m.in. sprzedaż, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport), darowizna, czy każda inna czynność skutkująca przeniesieniem własności przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Powyższe oznacza, że na gruncie ustawy VAT ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3\. składniki są przeznaczone do realizacji konkretnych zadań gospodarczych,

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Podstawowym wymogiem istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Zespół składników majątkowych może zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w przypadku, gdy odznacza się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki majątkowe powiązane między sobą takiego typu relacjami, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem jedynie sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Kluczowa jest zatem rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, a tym samym na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. W odniesieniu do powyższego, elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki (pracownicy lub współpracownicy wykonujący określone zadania w ramach danej części przedsiębiorstwa).

W ocenie Wnioskodawcy, warunek ten w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie spełniony. Na Nabywcę przeniesione zostaną bowiem zarówno składniki materialne (w tym nieruchomości gruntowe, dokumentacja projektowa, dokumentacja księgowa, materiały marketingowe itd.), jak i składniki niematerialne (w tym prawa i obowiązki wynikające z umów, w tym umowy o roboty budowlane, umowy o prace projektowe, umowy o usługi marketingowe, umowy z dostawcami mediów itd ). Istotną rolę będzie odgrywał także czynnik ludzki, bowiem przeniesiona zostanie część zakładu pracy, tj. pracownicy przyporządkowani do Komórki, zajmujący się realizacją tylko tej konkretnej inwestycji.

Kolejnym warunkiem jest wyodrębnienie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie. Przyjmuje się, że wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Choć ustawy podatkowe, w tym ustawa o VAT, nie wskazują co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne, to posiłkując się ugruntowanym w tym zakresie stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych, należy wskazać, że ten rodzaj wyodrębnienia przejawia się przede wszystkim poprzez zdolność organizacyjną wyodrębnionych składników majątku do realizowania ściśle określonych zadań (inwestycji), które nie są realizowane przez inną część Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, o odrębności organizacyjnej Komórki świadczy przede wszystkim to, że jest ona dedykowana do realizacji określonego celu gospodarczego (inwestycji) w postaci (\`(...)\`) - przedsięwzięcia deweloperskiego. Jak już zostało wskazane, wnoszona aportem Komórka będzie mogła bez przeszkód kontynuować rozpoczętą w strukturach Wnioskodawcy działalność deweloperską w ramach spółki celowej (Nabywcy).

Podsumowując, Komórka spełnia wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Wnioskodawcy konieczne dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Stanowi bowiem wyodrębnioną w ramach struktur Spółki część jej działalności deweloperskiej dedykowaną realizacji konkretnego celu gospodarczego.

Kolejną przesłanką, której spełnienie jest konieczne, aby wkład niepieniężny w postaci Komórki mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, jest jego wyodrębnienie finansowe. Podobnie jak w przypadku przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, przepisy podatkowe nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego, w szczególności czy konieczne jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansu. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się jednak, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionego majątku (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 24 lipca 2015 r., nr IPTPP1/4512-296/15-4/MSu oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 29 stycznia 2016 r., nr IPPP3/4512-8/16-2/WH).

Biorąc pod uwagę przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy przesłanki wyodrębnienia finansowego należy uznać za spełnione. Wydzielona w ramach wyodrębnionej Komórki ewidencja rachunkowa, umożliwia identyfikację i przyporządkowanie należności i zobowiązań, jak również przychodów i kosztów związanych z realizacją inwestycji do wydzielonej części przedsiębiorstwa Spółki. Ponadto, z uwagi na opisane wyodrębnienie, Spółka ma możliwość opracowania dla Komórki odrębnego planu finansowego, czy budżetu. Jak zostało również wskazane, dla Komórki prowadzony jest odrębny rachunek bankowy. Opisany sposób ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych oraz prowadzenia rozliczeń finansowych spełniać będzie w ocenie Wnioskodawcy wymóg finansowego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych, będących przedmiotem aportu, o którym mowa w pytaniu stanowiącym przedmiot niniejszego wniosku.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, Komórkę należy traktować jako wyodrębniony finansowo zespół składników majątkowych.

Zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli spełnia również przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego. Pojęcie to, również niezdefiniowane na gruncie ustaw podatkowych, należy rozumieć jako przeznaczenie składników do realizacji określonych zadań gospodarczych. Innymi słowy, zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość i obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych.

W ocenie Wnioskodawcy, Komórka stanowi zespół składników przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębniona w przedsiębiorstwie Spółki część w postaci ww. Komórki, stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych dedykowanych do realizacji konkretnego zadania inwestycyjnego (inwestycji deweloperskiej). Tym samym umożliwią one spółce, do której wniesiony zostanie aport, podjęcie działalności gospodarczej w prowadzonym dotychczas przez Wnioskodawcę zakresie (tj. działalności deweloperskiej) oraz płynną kontynuację realizacji (\`(...)\`). Finalnie, aby wydzielony zespół składników mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi on posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Konieczne jest zatem, aby wyodrębniona organizacyjnie część była zdolna do przejęcia zadań oraz samodzielnego funkcjonowania na rynku. W ocenie Wnioskodawcy, również i to kryterium należy uznać za spełnione w odniesieniu do Komórki, jako wyodrębnionej w ramach Wnioskodawcy struktury, przeznaczonej do zrealizowania konkretnej inwestycji, skupionej wokół konkretnej nieruchomości, którą to działalność Komórka może prowadzić zarówno w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jak i samodzielnie po przeniesieniu do innego podmiotu (spółki celowej).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że przedmiotem aportu (zbycia) będzie Komórka, stanowiąca zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, transakcja ta, w świetle art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług, którego dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 1 jest **prawidłowe.**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że art. 6 pkt 1 ustawy stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE:

W przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i, że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” – wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W ocenie tut. Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sàrl przeciwko Administration de l’enregistrement et des domaines.

W wyroku tym Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzicie Państwo działalność deweloperską oraz budowlaną, w ramach której Państwa Wspólnicy podjęli uchwałę, na mocy której wyodrębniono z przedsiębiorstwa składniki majątkowe i osobowe związane z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego (\`(...)\`). Ww. uchwałą powołano Komórkę organizacyjną związaną z realizacją projektu.

Zamierzają Państwo wnieść Komórkę organizacyjną (całość działalności do niej przypisaną) w drodze aportu do spółki celowej - spółki z o.o. w zamian za udziały w tej spółce. Wniosą Państwo, w szczególności, następujące składniki materialne i niematerialne przypisane do Komórki:

*   prawa własności nieruchomości gruntowych oraz użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych i praw związanych z tymi nieruchomościami ujawnione w księgach wieczystych;
*   prawa własności autorskich praw majątkowych do koncepcji zabudowy i projektu budowlanego;
*   pozwolenia na budowę dla projektowanego przedsięwzięcia deweloperskiego;
*   uzyskane przez Spółkę warunki techniczne przyłączy: wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, gazu oraz energii elektrycznej jak również warunki techniczne usunięcia kolizji napowietrznej linii kablowej;
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Spółkę umów na wykonanie przyłącza energii elektrycznej oraz umowy na wykonanie przyłącza energii elektrycznej tymczasowej (placu budowy) oraz przyłącza gazowego;
*   autorskie prawa majątkowe do dokumentacji opracowanej dla projektowanego przedsięwzięcia deweloperskiego;
*   dokumenty związane z nieruchomością gruntową takie jak wypis i wyrys z rejestru gruntów, pełnomocnictwa administracyjne dla architektów, postanowienia organów władzy publicznej wydane w toku postępowania zmierzającego do uzyskania pozwolenia na budowę, wniosek o pozwolenie na budowę, oświadczenia o prawie do dysponowania gruntem na cele budowlane, zawiadomienie o zamiarze rozpoczęcia budowy, wnioski o wydanie warunków technicznych, szkice i rzuty sporządzone przez architektów w ramach tworzenia projektu budynków;
*   dokumentacja dotycząca złożenia wniosków o uzyskanie decyzji lokalizacyjnych na sieci sanitarne związanych z wybudowaniem sieci kanalizacji deszczowej i sanitarnej, która po wybudowaniu będzie przeniesiona na majątek Gminy oraz dotycząca uzyskania decyzji lokalizacyjnych na umieszczenie urządzeń kanalizacji sanitarnej i deszczowej w gruncie będącym własnością Gminy albo umowa z Gminą na umieszczenie urządzeń jeżeli będą one położone w działce drogi wewnętrznej;
*   dokumentacja techniczna (branżowe projekty wykonawcze) oraz księgowa, dotyczące Inwestycji oraz zestawienia wynikające z ewidencji kosztowej przedsięwzięcia deweloperskiego stanowiące dokumenty źródłowe dokumentacji księgowej Wnioskodawcy;
*   prawa i obowiązki związane z zawartymi umowami doradztwa.

Wyodrębniona Komórka organizacyjna związana z realizacją projektu, w sposób kompleksowy przejęła kompetencje w zakresie przygotowania całego procesu inwestycji, w tym, przygotowania koncepcji infrastruktury technicznej, uzgodnień z administracją publiczną, dostawcami mediów, projektów inwestycji, analizy efektywności finansowej projektu, analizy rynku wykonawców i rynku konkurencji, a także obsługi marketingowej i przedsprzedażowej. Komórka prowadzi działalność w oparciu o wyodrębnione składniki majątku i wykwalifikowany personel. Ukształtowana w opisany sposób struktura organizacyjna Komórki, w tym, zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozwala na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez Komórkę.

Do momentu wniesienia aportu, Spółka w ramach wyodrębnionej organizacyjnie Komórki, dokonała lub dokona kilku działań m.in.: nabycia nieruchomości gruntowych i udziałów w nieruchomościach gruntowych, przeznaczonych pod zagospodarowanie na potrzeby przyszłego przedsięwzięcia deweloperskiego, rozbiórki obiektów budowlanych (budynków, budowli itp.) zgodnie z uzyskanymi pozwoleniami, zawarcia umów na realizację koncepcji architektonicznych, projektów budowlanych oraz projektów wykonawczych, dokumentacji technicznej potrzebnej do uzyskania niezbędnych decyzji i uzgodnień administracyjnych, warunkujących realizację przedsięwzięcia deweloperskiego, uzyskanie niezbędnych uzgodnień administracyjno-prawnych, przygotowania i weryfikacji (rewizji) harmonogramu i budżetu inwestycji deweloperskiej czy przygotowania analizy studium wykonalności inwestycji.

Spółka celowa, do której zostanie wniesiony opisany wkład niepieniężny, będzie musiała podjąć pewne działania, w ramach nabytej Komórki, celem kontynuacji projektu np.: przygotowanie niezbędnej dla udzielenia kredytu dokumentacji finansowej i prawnej, pozyskanie finansowania, w tym zawarcie umowy kredytu deweloperskiego lub innych umów, których przedmiotem będzie finansowanie realizacji inwestycji deweloperskiej, organizacja procesu budowy budynku lub budynków mieszkalnych w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego, w tym nadzór inwestorski nad procesem budowlanym czy zawarcie umowy z generalnym wykonawcą lub też wykonawcami poszczególnych etapów robót budowlanych. Przy czym ww. czynności, jakie spółka celowa będzie musiała podjąć już po otrzymaniu w drodze aportu Komórki realizującej projekt deweloperski nie wpłyną na możliwość kontynuowania przez tą spółkę (na dzień aportu) działalności gospodarczej w takim samym zakresie w jakim prowadzi ją obecnie Spółka wnosząca aport i przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy wniesienie do spółki celowej w drodze aportu wyodrębnionej Komórki organizacyjnej realizującej projekt deweloperski będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, podlegającą wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce wnoszącej aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez spółkę celową, w oparciu o nabyte składniki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności wyodrębnionych w Państwa przedsiębiorstwie jako „Komórka”, stanowić będzie na dzień aportu do spółki celowej zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika bowiem z wniosku, wydzielona w Państwa przedsiębiorstwie Komórka realizująca (…) będzie na dzień aportu wyodrębniona:

1\. organizacyjnie – Wspólnicy Państwa Spółki podjęli uchwałę, na mocy której wyodrębniono z przedsiębiorstwa Spółki składniki majątkowe i osobowe związane z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego (\`(...)\`) i powołano Komórkę organizacyjną związaną z realizacją tego projektu. Komórka ta stanowi wyodrębnioną w ramach struktur Spółki część jej działalności deweloperskiej dedykowaną realizacji konkretnego celu gospodarczego, a zadania dotyczące realizacji omawianej inwestycji wykonywane są przez przypisany do Komórki personel;

2\. funkcjonalnie – Komórka posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy (do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych), została powołana w celu realizacji konkretnego przedsięwzięcia deweloperskiego i będzie zdolna samodzielnie realizować to zadania gospodarcze jako niezależne przedsiębiorstwo Komórka obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, a świadczą o tym podejmowane w ramach Komórki wszelkie działania zmierzające do zrealizowania zaplanowanej inwestycji, jak również pierwotne wyodrębnienie Komórki, która jest odpowiedzialna za wykonanie inwestycji. W ramach Komórki (bez udziału pozostałych struktur funkcjonujących w ramach Spółki) dokonywane są lub zostały działania zmierzające do podziału gruntów, zawieranie umów dotyczących projektów architektonicznych, projektów budowlanych, występowanie z wnioskami o udzielenie warunków uzyskania przyłączenia do mediów czy też uzyskanie pozwoleń na budowę. W ramach Komórki realizowane są prawa i obowiązki dotyczące umów o prace projektowe, umów o usługi marketingowe (jak również będą realizowane prawa i obowiązki dotyczące umów o roboty budowlane, kiedy umowy takie zostaną zawarte);

3\. finansowo – prowadzona jest odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych, która umożliwia przyporządkowanie w dokładny sposób przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Komórki, możliwe jest sporządzenie rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych, a także przypisanie ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących Komórki. Ponadto w ramach Państwa przedsiębiorstwa wyodrębniona będzie odrębna seria faktur przychodowych przyporządkowana do tej Komórki, a także przyporządkowane będą do niej rachunki bankowe pozwalające na wyodrębnienie środków pieniężnych z nią związanych. Na dzień aportu Komórki do Spółki z o.o. będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ramach aportu na spółkę celową - sp. z o.o. przejdą środki pieniężne w kasie i na rachunku bankowym oraz zobowiązania przypisane do wyodrębnionej Komórki organizacyjnej realizującej przedsięwzięcie deweloperskie.

Dojdzie także do przejścia pracowników przypisanych do Komórki organizacyjnej realizującej przedsięwzięcie deweloperskie (…), w ramach przejścia zakładu pracy lub jego części na nowego pracodawcę w myśl. art. 231 ustawy Kodeks Pracy, o ile na dzień aportu w spółce będą zatrudnieni pracownicy.

Ponadto, Spółka celowa, do której zostanie wniesiona Komórka, będzie kontynuować realizację projektu. Wkład niepieniężny, stanowiący zespół składników materialnych i niematerialnych, będzie przez spółkę, do której zostanie wniesiony aport, w dalszym ciągu wykorzystywany do prowadzenia opisanej działalności - realizacji zadania inwestycyjnego w ramach projektu. Nabywca w ramach aportu przejmie od Spółki wszystkie składniki materialne i niematerialne umożliwiające kontynuację procesu/zadania inwestycyjnego w ramach działalności deweloperskiej. Jak wynika z opisu sprawy, Nabywca będzie miał możliwość nieprzerwanego i płynnego kontynuowania działalności prowadzonej obecnie przez Spółkę w ramach wyodrębnionej Komórki.

Reasumując, zespół składników majątkowych materialnych i niematerialnych składających się na wydzieloną w Państwa przedsiębiorstwie Komórkę realizującą przedsięwzięcie deweloperskie (\`(...)\`) będzie stanowił na moment aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a transakcja wniesienia przez Państwa aportu do spółki celowej w zamian za udziały w tej spółce będzie stanowiło czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznaję za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, którego dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 1. W zakresie pytań nr 2 i 3 dotyczacych podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).