Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.451.2018.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-27
Teza: W związku z umorzeniem części udziałów w kapitale zakładowym Spółki z o.o., w której Gmina jest jedynym wspólnikiem, za wynagrodzeniem w postaci niepieniężnych składników majątku spółki (nieruchomości), po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy
Słowa kluczowe: gmina; kapitał-kapitał zakładowy-obniżenie kapitału zakładowego; nieruchomości; przychód; udział-umorzenie udziałów; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 października 2018 r. (data wpływu 31 października 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z umorzeniem części udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy będącym spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Gmina jest jedynym wspólnikiem, za wynagrodzeniem w postaci niepieniężnych składników majątku spółki (nieruchomości), po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z umorzeniem części udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy będącym spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Gmina jest jedynym wspólnikiem, za wynagrodzeniem w postaci niepieniężnych składników majątku spółki (nieruchomości), po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej Spółką lub Wnioskodawcą) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki posiada Gmina.

Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi i niemieszkalnymi, usługi zarządzania nieruchomościami wykonywanymi na zlecenie, wynajem nieruchomości na własny rachunek, roboty budowlane specjalistyczne, w szczególności roboty konserwacyjne, remontowe, budowlano-montażowe, elektryczne w zakresie eksploatacji, remontów i konserwacji oświetlenia ulicznego, działalność usługową związaną z zagospodarowaniem terenów zieleni, usługi sprzątania, pozostała działalność profesjonalna, usługi weterynaryjne, pozostała działalność gdzie indziej niesklasyfikowana.

Planowane jest przeprowadzenie w Spółce obniżenia kapitału zakładowego w drodze umorzenia udziałów w zamian za wydanie jednej z nieruchomości z powrotem do Gminy.

Spółka będzie prowadziła nadal działalność gospodarczą po wydaniu przedmiotowej nieruchomości w zamian za umorzenie udziałów, objętej zakresem wniosku w niezmienionym zakresie, natomiast Gmina (Nabywca) w oparciu o nabyte składniki majątku (nieruchomość zabudowaną) będzie kontynuować swoją działalności statutową.

Nieruchomość wydana w zamian za umorzenie udziałów, objęta zakresem wniosku, nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ustawy Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm).

Nieruchomość wydana w zamian za umorzenie udziałów, objęta zakresem wniosku, nie będzie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Nieruchomość, której wydanie jest planowane, stanowią działki zabudowane następującymi budynkami i budowlami:

Działka 130/2

1.  Budynek gospodarczy - stolarnia, PKOB 125/1252, nr inwentarzowy 115/617 o wartości nabycia 3 092,00 zł - nie przysługiwało prawo odliczenia VAT przy nabyciu,
2.  Budynek portierni, PKOB 122/1220, nr inwentarzowy 149/623 o wartości nabycia 1 988,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
3.  Budynek administracyjny System I, PKOB 125/1220, nr inwentarzowy nr 149/624 o wartości nabycia 109 591,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
4.  Przyłącze gazowe + dwa kotły (Urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, natomiast kotły - urządzenia techniczne) nr inwentarzowy 231/628 o wartości nabycia 7 606,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
5.  Urządzenie techniczne - wentylacja na stolarni, nr inwentarzowy 652/610 o wartości nabycia 10 800,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
6.  Budynek - szopowiata magazynowa z rampą, PKOB 125/1252, nr inwentarzowy nr 180/629 o wartości nabycia 15 276,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu;

Działka 130/3

1.  Budynek garaży murowanych, PKOB 125/1242, nr inwentarzowy 115/618 o wartości 6 013,00 zł - nie przysługiwało praw do odliczenia VAT przy nabyciu,
2.  Budynek części zamiennych, PKOB 125/1252, nr inwentarzowy 132/621 o wartości 977,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
3.  Budynek wiaty magazynowej blaszanej, PKOB 125/1252, nr inwentarzowy nr 139/622 o wartości 14 433,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
4.  Budynek gospodarczo-socjalny, PKOB 122/1220, nr inwentarzowy 181/626 o wartości 21 865,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
5.  Budowle - plac utwardzony (Urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane), nr inwentarzowy 243/629 o wartości 2 047, 00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
6.  Budowle - plac utwardzony (Urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane), nr inwentarzowy 243/630 o wartości 14 947,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
7.  Budowle - ogrodzenie (Urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane), nr inwentarzowy 298/632 o wartości 5 097,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
8.  Budowle - linia energetyczna ST Trafo, nr inwentarzowy 261/631 o wartości 6 682,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
9.  Przyłącze kanalizacji sanitarnej powstałe w wyniku ujawnienia o wartości 8 000,00 zł (Urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane) - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu;

Działka 130/2 i 130/3

1.  Budynek kuźni - stolarni, PKOB 125/1251, nr inwentarzowy 121/620 o wartości 36 100,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu,
2.  Budynek gospodarczy - komórki, PKOB 125/1252, nr inwentarzowy 182/627 o wartości 328,00 zł - nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu.

Ww. budynki i budowle trwale związane z gruntem były nabyte w drodze aportu wniesionego w dniu 12 sierpnia 1998 r. do Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przez Gminę. Przedmiot wkładu nie stanowił przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Aport podlegał zwolnieniu z VAT, w związku z czym Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT w związku z otrzymaniem aportu.

Ponadto w wybranych budynkach dokonano ulepszenia. Wartość ulepszenia przewyższała 30% wartości początkowej ulepszanych środków trwałych. W stosunku do wydatków poniesionych na ulepszenie Wnioskodawcy przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku VAT (odliczenie strukturą podatku VAT zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług). Częściowe prawo do odliczenia podatku VAT przy ulepszeniu było związane z wykorzystywaniem ulepszonych budynków w pośredni sposób ze sprzedażą opodatkowaną stawką 23% oraz stawką zw.

Poniżej przedstawiono budynki, w których dokonano ulepszenia wskazując datę ulepszenia oraz udział wartości ulepszenia w wartości początkowej ulepszanych środków trwałych:

Działka 130/2

1.  Budynek portierni, nr inwentarzowy 149/623,
2.  Budynek administracyjny System I, nr inwentarzowy nr 149/624. Razem wartość ulepszenia 62 960.30 zł, ulepszenie stanowiło 56,43% wartości początkowej. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy ulepszeniu. Ulepszenie przyjęto do używania 31 grudnia 2002 r.,
3.  Budynek - szopowiata magazynowa z rampą, nr inwentarzowy nr 180/629 o wartości ulepszenia 17 970,37 zł. Ulepszenie stanowiło 117,64% wartości początkowej. Przy ulepszeniu przysługiwało prawo do odliczenia VAT. Ulepszenie przyjęto do używania 31 grudnia 2007 r.;

Działka 130/3

Budynek garaży murowanych, nr inwentarzowy 115/618 o wartości 6 013, 00 zł,

*   wartość ulepszenia 8 480,72 zł. Ulepszenie stanowiło 141,04% wartości początkowej. Przy ulepszeniu przysługiwało prawo do odliczenia VAT. Ulepszenie oddano do użytkowania 28 kwietnia 2006 r.,
*   wartość ulepszenia 16 682,75 zł. Wartość ulepszenia wynosiła 115,10% wartości początkowej. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odleżenia VAT przy ulepszeniu. Ulepszenie oddano do używania 31 grudnia 2007 r.

Faktycznie wykonywanym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest:

01.62.Z. Działalność usługowa wspomagająca chów i hodowlę zwierząt gospodarskich,

70.32.A. Zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi,

70.32.B. Zarzadzanie nieruchomościami niemieszkalnymi,

68.32.Z. Zarządzanie nieruchomościami wykonywanymi na zlecenie,

70.20.Z. Wynajem nieruchomości na własny rachunek,

74.90.Z. Pozostała działalność profesjonalna, naukowa, techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana,

75.00.Z. Działalność weterynaryjna,

81.29.Z. Pozostałe sprzątanie,

81.30.Z. Działalność usługowa związana z zagospodarowaniem terenów zieleni,

96.09.Z. Pozostała działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana,

Dział 45. Roboty budowlane.

Roboty budowlane specjalistyczne, a w szczególności roboty konserwacyjne, remontowe, budowlano-montażowe, elektryczne w zakresie eksploatacji, remontów i konserwacji oświetlenia ulicznego. W związku z przedmiotem działalności Wnioskodawcy sprzedaż jest opodatkowana podatkiem VAT stawką 23% oraz stawką zw.

Ww. budynki po ulepszeniu były wykorzystywane do działalności podlegającej opodatkowaniu zarówno stawką zw. jak i stawką 23%. Wykorzystanie do działalności opodatkowanej stawką 23% było wykorzystaniem bezpośrednim - wynajem na cele inne niż mieszkaniowe, tj. opodatkowane stawką 23%, ale również wiązało się z tą sprzedażą w sposób pośredni.

W odniesieniu do budynku portierni pośredni związek ze sprzedażą polegał na tym, że portiernia służyła dozorowi także lokali wynajmowanych na działalność niemieszkalną, który to najem był opodatkowany stawką 23%.

Jeśli chodzi o budynek administracyjny System I oraz budynek szopowiaty magazynowej, w części niewynajmowanej na cele niemieszkalne, oraz budynek garaży, służyły administracji Wnioskodawcy, w tym księgowości, zarządowi, wydziałom administracji nieruchomości. Ich związek ze sprzedażą opodatkowaną polegał na wykorzystaniu przez ww. działy Wnioskodawcy, które brały udział w obsłudze najmu nieruchomości niemieszkalnych opodatkowanych stawką 23%. Ponadto budynki i budowle te są także pośrednio wykorzystywane do innych czynności podlegających opodatkowaniu stawką 23% wykonywane przez jednostkę.

Budynki ulepszone były wykorzystywane bezpośrednio do działalności podlegającej opodatkowaniu według stawki 23% w następujących okresach:

*   Budynek administracyjny System I poprzez wynajem lokalu użytkowego o powierzchni 4 m2 (z łącznej powierzchni wynoszącej 519,7 m2) od dnia ulepszenia, tj. 31 grudnia 2002 r. do 30 września 2013 r.,
*   Budynek szopowiaty magazynowej po ulepszeniu w dniu 31 grudnia 2007 r. w okresach:
    *   od 1 kwietnia 2009 r. do 31 października 2011 r.,
    *   od 21 grudnia 2011 r. do 30 listopada 2012 r.,
    *   od 22 lipca 2013 r. do 30 września 2013 r.

Ponadto budynki podlegające ulepszeniu były wykorzystywane do działalności podlegającej opodatkowaniu stawką 23% w sposób pośredni, tj. służyły czynnościom podlegającym opodatkowaniu i czynnościom zwolnionym przez okres 5 lat po ulepszeniu. Czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, przy których pośrednio były wykorzystywane ulepszone budynki budowle stanowiło zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie, zarządzanie nieruchomościami niemieszkalnymi, wynajem nieruchomości pozostałych na własny rachunek, roboty budowlane specjalistyczne, a w szczególności roboty konserwacyjne, remontowe, budowlano-montażowe, elektryczne w zakresie eksploatacji remontów i konserwacji oświetlenia ulicznego.

Sprzedaż opodatkowana w Spółce: m.in.: z tytułu dostawy mediów, czynszów za lokale użytkowe, robót remontowych, oświetlenia miejskiego i administrowania targowiskiem wynosiła w poszczególnych latach odpowiednio: 2003 r. - ,00 zł; 2004 r. - ,00 zł; 2005 r. - ,00 zł; 2006 r. - ,00 zł; 2007 r. - ,00 zł; 2008 r. - ,00 zł; 2009 r. - ,00 zł; 2010 r. - ,00 zł; 2011 r. - ,00 zł; 2012 r. - ,00 zł; 2013 r. - ,00 zł; 2014 r.(IX) - ,00 zł.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z umorzeniem części udziałów u Wnioskodawcy - spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Gmina jest jedynym wspólnikiem, za wynagrodzeniem w postaci niepieniężnych składników majątku spółki (nieruchomości), po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku numerem 3)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata wynagrodzenia w formie niepieniężnej – poprzez przeniesienie przez Spółkę na rzecz Gminy praw własności wskazanych we wniosku składników majątku – dokonywana tytułu umorzenia części udziałów, w związku z obniżeniem kapitału zakładowego, skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Charakter nabycia udziałów za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej, wskazuje, że w tym przypadku Spółka niejako decyduje się na zbycie składników majątku na rzecz udziałowca w zamian za cenę odpowiadającą wartości ustalonego wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów (obniżenia kapitału zakładowego).

Z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama jak ta, w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia tego prawa i tym samym osiąga przychód do opodatkowania, a za otrzymane pieniądze wypełnia swoje zobowiązanie względem swoich wierzycieli.

W przedstawionej sytuacji, na podstawie art. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzasadnionym jest rozpoznanie po stronie Spółki przychodu w związku z regulowaniem przez nią w formie niepieniężnej zobowiązań wobec wspólnika (Gminy) z tytułu obniżenia kapitału zakładowego poprzez dobrowolne umorzenie części udziałów Wnioskodawcy, za wynagrodzeniem w postaci niepieniężnych składników majątku.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego w związku z przeprowadzeniem procesu obniżenia kapitału zakładowego poprzez umorzenie części udziałów za wynagrodzeniem w postaci niepieniężnych składników majątku spółki komunalnej, wniesionych uprzednio do Spółki w formie aportu dojdzie do powstania przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W takiej bowiem sytuacji dojdzie do wykonania zobowiązania w formie świadczenia niepieniężnego, a zatem do wypełnienia przesłanek wynikających z cyt. art. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, wypłata wynagrodzenia w formie niepieniężnej – poprzez przeniesienie przez Spółkę na rzecz Gminy praw własności wskazanych we wniosku składników majątku – dokonywana z tytułu umorzenia części udziałów, w związku z obniżeniem kapitału zakładowego, skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., dalej: updop), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W świetle art. 7 ust. 2 tej ustawy dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogólnej definicji przychodu podatkowego.

Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Natomiast art. 12 ust. 4 ww. ustawy określa w sposób enumeratywny, które zdarzenia nie stanowią przychodu. Z kolei, stosownie do art. 12 ust. 3 cyt. ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1-3 updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
2.  wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;
3.  wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:
    1.  zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
    2.  środków na rachunkach bankowych – w bankach.

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Skutek w postaci powstania przychodów w rozumieniu ww. ustawy może być również następstwem zdarzeń prawnych, których skutkiem jest zmniejszenie pasywów podatnika, czyli jego zobowiązań.

Jednym z przepisów o charakterze szczególnym w stosunku do art. 12 ust. 1 updop jest art. 14 tej ustawy.

Według art. 14 ust. 1 updop przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 14 ust. 2 updop wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

Użyte przez ustawodawcę pojęcie „odpłatnego zbycia” obejmuje zarówno klasyczną sprzedaż, czyli zobowiązanie się zbywcy do przeniesienia na nabywcę prawa własności rzeczy lub prawa majątkowego w zamian za zobowiązanie się nabywcy do zapłaty ceny ustalonej przez strony w umowie, jak i czynności prawne o podobnym charakterze (zamiana, inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych). W szczególności, posługując się terminem „wartość wyrażona w cenie”, przepisy nie przesądzają o dopuszczalnej formie zapłaty tej należności. Może ona nastąpić zarówno w pieniądzu, jak i w innej postaci, np. w formie zwolnienia zbywającego z ciążących na nim zobowiązań wobec nabywcy lub przeniesienia na niego prawa własności rzeczy. Każde z wymienionych rozwiązań będzie prowadziło do uiszczenia „ceny” zbywanej rzeczy lub prawa majątkowego.

Natomiast art. 14a ust. 1 updop stanowi, że w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki posiada Gmina. Planowane jest przeprowadzenie w Spółce obniżenia kapitału zakładowego w drodze umorzenia udziałów w zamian za wydanie jednej z nieruchomości z powrotem do Gminy. Spółka będzie prowadziła nadal działalność gospodarczą po wydaniu przedmiotowej nieruchomości w zamian za umorzenie udziałów, objętej zakresem wniosku w niezmienionym zakresie, natomiast Gmina (Nabywca) w oparciu o nabyte składniki majątku (nieruchomość zabudowaną) będzie kontynuować swoją działalności statutową.

Nieruchomość wydana w zamian za umorzenie udziałów, objęta zakresem wniosku, nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W tym miejscu należy wskazać, że zasady umarzania udziałów reguluje ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1577 z późn. zm, dalej: KSH).

Zgodnie z art. 199 KSH:

§ 1. Udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

§ 2. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

§ 3. Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

§ 4. Umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.

§ 5. W przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku.

§ 6. Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.

§ 7. W razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego.

Z treści powołanych przepisów wynika, że umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Kwestia ustalenia formy tego wynagrodzenia pozostawiona została natomiast swobodzie stron.

Wobec powyższego dopuszczalna jest wypłata wynagrodzenia zarówno w formie gotówkowej, jak i bezgotówkowej. Należy jednak zauważyć, że zapłata wynagrodzenia w formie pieniężnej i niepieniężnej ma odrębny charakter, w szczególności prowadzi do odrębnych zmian w majątku spółki kapitałowej. Zapłata wynagrodzenia ustalonego w formie pieniężnej prowadzi bowiem do przekazania środków pieniężnych w wartości nominalnej odpowiadającej ustalonej wartości wynagrodzenia. Przekazywane na rzecz wspólnika środki pieniężne zostały uprzednio odpowiednio ujęte (jako przychody albo przysporzenia niestanowiące przychodu) – w tej samej wartości nominalnej – dla celów rozliczeń podatkowych spółki jako wartości wchodzące do jej majątku.

Natomiast z odmienną sytuacją będziemy mieli do czynienia, w przypadku gdy spółka dokonuje w formie niepieniężnej wypłaty wynagrodzenia za umorzone udziały lub z tytułu zmniejszenia nominalnej wartości udziałów.

O ile wypłata wynagrodzenia w formie gotówkowej (pieniężnej) za umorzone udziały (z tytułu zmniejszenia nominalnej wartości udziałów) jest dla spółki neutralna podatkowo, o tyle w sytuacji przekazania składników majątkowych, która skutkuje przejściem własności tych składników ze spółki na udziałowca, spółka uzyskuje w zamian za przekazanie składników majątkowych korzyść majątkową polegającą na zwolnieniu się z obowiązku wypłaty wynagrodzenia. Chociaż skutek w postaci wygaśnięcia zobowiązania jak i zmniejszenia się pasywów spółki przy obu formach wynagrodzenia, tj. pieniężnego i niepieniężnego, jest taki sam, to nie można nie zauważyć, że przesunięcie składnika majątkowego z aktywów spółki do majątku udziałowca, czyli czynność rozporządzająca, nie jest tożsama z wypłatą gotówki.

Zatem „wypłata” wynagrodzenia wiąże się z czynnością, która skutkuje przeniesieniem własności rzeczy/praw majątkowych. Należy zauważyć, że przy wynagrodzeniu niepieniężnym mamy de facto do czynienia z dwiema czynnościami prawnymi: jedną czynnością jest uchwała w zakresie umorzenia udziałów (zmniejszenia nominalnej wartości udziałów) i wysokości wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzone udziały (tytułem zmniejszenia nominalnej wartości udziałów), drugą czynnością niezbędną do skutecznej realizacji uchwały jest przeniesienie własności aktywów innych niż środki pieniężne.

Oceniając więc charakter nabycia udziałów za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej, należy zauważyć, że w tym przypadku spółka niejako decyduje się na zbycie składników majątku na rzecz udziałowca w zamian za cenę odpowiadającą wartości ustalonego wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów (obniżenia kapitału zakładowego) .

Należy przy tym zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama jak ta, w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia tego prawa i tym samym osiąga przychód do opodatkowania, a za otrzymane pieniądze wypełnia swoje zobowiązanie względem swoich wierzycieli. Uznanie, że przeniesienie majątku tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały (tytułem obniżenia kapitału zakładowego) należy traktować na równi z wypłatą gotówki, spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży składników majątkowych, a następnie reguluje swoje zobowiązania w formie pieniężnej, byłby opodatkowany podatkiem dochodowym, natomiast podatnik, który bezpośrednio przeniósł własność tych składników majątkowych, nie osiągnąłby żadnego przychodu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w planowanej sytuacji przeprowadzenia w Spółce obniżenia kapitału zakładowego w drodze umorzenia udziałów w zamian za wydanie jednej z nieruchomości z powrotem do Gminy dojdzie do wykonania zobowiązania w formie świadczenia niepieniężnego, a zatem do wypełnienia przesłanek wynikających z cytowanego wyżej art. 14a updop. W konsekwencji po stronie Spółki uzasadnionym jest rozpoznanie przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 14a ust. 1 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Organ informuje, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem dotyczącym podatku od towarów i usług zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.