Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.257.2018.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-13
Teza: Opodatkowanie rozliczeń dokonywanych w ramach konsorcjum.
Słowa kluczowe: faktura; konsorcjum; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 6 kwietnia 2018 r. (data wpływu 18 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rozliczeń dokonywanych w ramach konsorcjum – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rozliczeń dokonywanych w ramach konsorcjum.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania Y.

Przedstawiono następujący stan faktyczny:

X. jest spółką hiszpańską, która powstała w 1985 r. Przedmiotem działalności Spółki są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, roboty związane z budową dróg i autostrad, roboty związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnych, roboty związane z budową mostów i tuneli, itp. 3 lipca 2017 r. X. została wpisana do rejestru podatników VAT.

W czerwcu 2017 roku Spółka zawarła umowę konsorcjum z firmą Y. oraz trzecim podmiotem na realizację projektu - zaprojektowanie oraz wykonanie robót budowlanych. Na lidera konsorcjum została wyznaczona Spółka Y., natomiast X. otrzymała funkcję członka konsorcjum. W umowie konsorcjum strony ustaliły, iż będą wspólnie zarządzać działaniami, decyzjami oraz obowiązkami konsorcjum, za pośrednictwem Rady Konsorcjum. Wyraziły także zgodę na to by zakres prac przewidzianych w kontrakcie z Zamawiającym, był wykonywany przez podwykonawców.

Członkowie konsorcjum zgodnie z procentowym udziałem zobowiązali się do:

*   udziału w zyskach i stratach wynikających z wykonania i rozliczenia kontraktu oraz w prawach i obowiązkach konsorcjum wynikających z umowy, oferty, kontraktu

*   wnoszenia właściwych aportów w celu pokrycia wszelkich potrzeb gotówkowych konsorcjum;

*   ustanawiania wszystkich właściwych gwarancji, niezależnie od rodzaju i/lub pokrywania kosztów wynikających z ich wystawienia i utrzymania;

*   zapewnienia zasobów materialnych, ludzkich i wyposażenia, które okaże się konieczne w celu wykonania kontraktu.

Liderowi konsorcjum powierzono:

*   reprezentowanie konsorcjum przy zawieraniu umów z podwykonawcami,

*   prowadzenie księgowości związanej z realizacją kontraktu (ewidencjonowanie przychodów i kosztów oraz ich alokacje na członków konsorcjum za pomocą not obciążeniowych, uznaniowych);

*   dokonywanie płatności i rozliczanie wykonania poszczególnych etapów inwestycji;

Ponadto w dodatkowej umowie o świadczenie usług członkowie konsorcjum zlecili liderowi konsorcjum tj. firmie Y świadczenie na rzecz konsorcjum następujących usług:

*   wsparcie w przygotowaniu, na wniosek konsorcjum oraz wspólnie z konsorcjum, harmonogramu projektu oraz budżetu projektu;

*   każdorazowe opiniowanie lub modyfikowanie harmonogramu projektów na wniosek konsorcjum, gdy uzna to za konieczne lub stosowne;

*   koordynowanie i nadzorowanie wyboru najkorzystniejszych ofert na wykonanie wszelkich usług dotyczących projektu;

*   doradzanie konsorcjum w sprawie wszelkich sugerowanych zmian planów, harmonogramu i specyfikacji

*   zapewnienie siedziby konsorcjum - najmu i eksploatacji powierzchni biurowej Y;

*   obsługę finansową, sprawozdawczość finansowa, nadzór nad budżetowaniem, analizy finansowe;

*   stałą obsługę księgową, podatkową projektu, kadrowo- płacowa i prawną;

*   obsługę logistyczną - wsparcie i pomoc w dokonywaniu zakupu materiałów, sprzętu i usług;

*   stałą obsługę sekretarską.

Strony zgodnie postanowiły, iż Konsorcjum zwróci Y wynagrodzenie poniesione w związku ze świadczeniem ww. usług w wysokości do 1,70% ostatecznej wartości projektu netto. Zapłata za usługi następuje na podstawie wystawionej noty księgowej.

X. świadczy na rzecz konsorcjum usługi doradztwa w zakresie kontroli finansowej, które dokumentuje fakturą, wystawianą na lidera Spółkę Y., na podstawie pkt 5c umowy Konsorcjum z dnia 14 czerwca 2017 r.

Członkowie konsorcjum nie świadczą na swoją rzecz usług, o których mowa w poz. 2-48 załącznika 14 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Sposób rozliczenia konsorcjum: Na lidera konsorcjum, czyli Spółkę Y wystawiane są przez podwykonawców faktury kosztowe. Lider ewidencjonuje koszty poniesione, dodaje do nich swoje wynagrodzenie za obsługę konsorcjum i w proporcji do udziałów obciążą nimi pozostałych członków konsorcjum, wystawiając notę obciążeniową. Lider wystawia również faktury sprzedaży na rzecz S. następnie rozlicza się z członkami konsorcjum za pomocą not - uznając ich przychodami w proporcji do udziałów w konsorcjum.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sposób rozliczania pomiędzy liderem konsorcjum – Y Sp. z o.o. i członkiem konsorcjum - X., w zakresie udziału w przychodach i kosztach ww. projektu za pomocą not uznaniowych, obciążeniowych jest poprawny? Czy też Spółki powinny wystawiać na swoją rzecz faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Konsorcjum nie jest odrębnym bytem prawnym, gdyż nie ma osobowości prawnej, czy nawet zdolności prawnej. W konsekwencji nie występuje w ustawie o podatku od towarów i usług jako odrębny podatnik. Czynności rozliczeniowe pomiędzy konsorcjantami, polegające na podziale wyniku wypracowanego przez konsorcjum, są czynnościami o charakterze wewnętrznym, przez co nie podlegają opodatkowaniu vat.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez sądy administracyjne, umowa konsorcjum co do zasady nie stanowi takiego stosunku prawnego, w którym zdarzenie polegające na podziale zysku pomiędzy uczestnikami konsorcjum mogłoby być przedmiotem opodatkowania VAT.

Czynności rozliczeniowe między konsorcjantami pod koordynacją lidera nie są dostawą towarów, ani świadczeniem usług, a zatem nie podlegają opodatkowaniu vat i mogą być dokumentowane innym niż faktura dokumentem, czyli notą.

W tym, przypadku Lider konsorcjum:

*   działa jako wystawiający faktury zewnętrznym podmiotom,

*   otrzymuje faktury we własnym imieniu,

*   występuje jako wyłączny nabywca towarów i usług od dostawców i podwykonawców konsorcjum,

*   dokonuje również płatności na rzecz podwykonawców oraz zajmuje się alokacją kosztów i przychodów.

Wszelkie przepływy pomiędzy członkami konsorcjum nie są zatem usługami w rozumieniu Ustawy o VAT. Na poparcie naszego stanowiska pozwolimy sobie przytoczyć jeden z ostatnich wyroków w sprawie rozliczeń vat pomiędzy uczestnikami konsorcjum:

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrok z 8 lutego 2017 r. (III SA/Wa 3413/15).

„Sąd podziela te poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, w świetle których dychotomiczny podział na gruncie ustawy o VAT na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy bogatej aktywności podmiotów gospodarczych a każdy przepływ środków finansowych, odbywający się pomiędzy podatnikami VAT, musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów. Przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne lub konsorcjalne), należy uwzględnić podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) − zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemające osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council, EU:C:1988:120: „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy też zwrócić uwagę na wyrok w sprawie C-16/93 Tolsma, EU:C:1994:80, gdzie Trybunał zauważył, że czynność: „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy wskazać, że co do zasady konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcjum podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Należy dodać, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, ze zm.), zgodnie z którym, po konsultacji z komitetem doradczym ds. podatku od wartości dodanej (zwanym dalej „Komitetem ds. VAT”), każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu – będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Odnosząc się zatem do opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (tj. dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie sama płatność. Zatem samo „rozliczenie przychodów i kosztów” nie może podlegać opodatkowaniu.

Zatem za czynności podlegające opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z opisu sprawy wynika, że X. jest spółką hiszpańską, która powstała w 1985 r. Przedmiotem działalności Spółki są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, roboty związane z budową dróg i autostrad, roboty związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnych, roboty związane z budową mostów i tuneli, itp. 3 lipca 2017 r. X. została wpisana do rejestru podatników VAT. W czerwcu 2017 roku Spółka zawarła umowę konsorcjum z firmą Y. S.A. oraz trzecim podmiotem na realizację projektu - zaprojektowanie oraz wykonanie robót budowlanych . Na lidera konsorcjum została wyznaczona Spółka Y., natomiast X. otrzymała funkcję członka konsorcjum. W umowie konsorcjum strony ustaliły, iż będą wspólnie zarządzać działaniami, decyzjami oraz obowiązkami konsorcjum, za pośrednictwem Rady Konsorcjum. Wyraziły także zgodę na to by zakres prac przewidzianych w kontrakcie z Zamawiającym, był wykonywany przez podwykonawców.

Członkowie konsorcjum zgodnie z procentowym udziałem zobowiązali się do:

*   udziału w zyskach i stratach wynikających z wykonania i rozliczenia kontraktu oraz w prawach i obowiązkach konsorcjum wynikających z umowy, oferty, kontraktu

*   wnoszenia właściwych aportów w celu pokrycia wszelkich potrzeb gotówkowych konsorcjum;

*   ustanawiania wszystkich właściwych gwarancji, niezależnie od rodzaju i/lub pokrywania kosztów wynikających z ich wystawienia i utrzymania;

*   zapewnienia zasobów materialnych, ludzkich i wyposażenia, które okaże się konieczne w celu wykonania kontraktu.

Liderowi konsorcjum powierzono:

*   reprezentowanie konsorcjum przy zawieraniu umów z podwykonawcami,

*   prowadzenie księgowości związanej z realizacją kontraktu (ewidencjonowanie przychodów i kosztów oraz ich alokacje na członków konsorcjum za pomocą not obciążeniowych, uznaniowych);

*   dokonywanie płatności i rozliczanie wykonania poszczególnych etapów inwestycji;

Ponadto w dodatkowej umowie o świadczenie usług członkowie konsorcjum zlecili liderowi konsorcjum tj. firmie Y świadczenie na rzecz konsorcjum następujących usług:

*   wsparcie w przygotowaniu, na wniosek konsorcjum oraz wspólnie z konsorcjum, harmonogramu projektu oraz budżetu projektu;

*   każdorazowe opiniowanie lub modyfikowanie harmonogramu projektów na wniosek konsorcjum, gdy uzna to za konieczne lub stosowne;

*   koordynowanie i nadzorowanie wyboru najkorzystniejszych ofert na wykonanie wszelkich usług dotyczących projektu;

*   doradzanie konsorcjum w sprawie wszelkich sugerowanych zmian planów, harmonogramu i specyfikacji

*   zapewnienie siedziby konsorcjum - najmu i eksploatacji powierzchni biurowej Y.;

*   obsługę finansową, sprawozdawczość finansowa, nadzór nad budżetowaniem, analizy finansowe;

*   stałą obsługę księgową, podatkową projektu, kadrowo- płacowa i prawną;

*   obsługę logistyczną - wsparcie i pomoc w dokonywaniu zakupu materiałów, sprzętu i usług;

*   stałą obsługę sekretarską.

Strony zgodnie postanowiły, iż Konsorcjum zwróci Y. wynagrodzenie poniesione w związku ze świadczeniem ww. usług w wysokości do 1,70% ostatecznej wartości projektu netto. Zapłata za usługi następuje na podstawie wystawionej noty księgowej. X. świadczy na rzecz konsorcjum usługi doradztwa w zakresie kontroli finansowej, które dokumentuje fakturą, wystawianą na lidera Spółkę Y. Sp. z o.o., na podstawie pkt 5c umowy Konsorcjum z dnia 14 czerwca 2017 r. Członkowie konsorcjum nie świadczą na swoją rzecz usług, o których mowa w poz. 2-48 załącznika 14 do ustawy o podatku od towarów i usług. Sposób rozliczenia konsorcjum: Na lidera konsorcjum, czyli Spółkę Y. wystawiane są przez podwykonawców faktury kosztowe. Lider ewidencjonuje koszty poniesione, dodaje do nich swoje wynagrodzenie za obsługę konsorcjum i w proporcji do udziałów obciążą nimi pozostałych członków konsorcjum, wystawiając notę obciążeniową. Lider wystawia również faktury sprzedaży na rzecz S., następnie rozlicza się z członkami konsorcjum za pomocą not - uznając ich przychodami w proporcji do udziałów w konsorcjum.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sposób rozliczania pomiędzy liderem konsorcjum i członkiem konsorcjum, w zakresie udziału w przychodach i kosztach ww. projektu dokumentowany notą uznaniową, obciążeniową jest poprawny, czy też Spółki powinny wystawiać na swoją rzecz faktury.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że to strony konsorcjum określają w umowie, sposób rozliczeń między sobą jak i inwestorem, tj. sposób wystawiania faktur, należnego wynagrodzenia, terminów wykonania prac oraz kwestii odpowiedzialności za przydzielone im zadania z tytułu realizacji celu nałożonego na nich przez inwestora (zamawiającego) w ramach zlecenia/przetargu. W praktyce w umowie konsorcjum strony mogą wyznaczyć Lidera konsorcjum (który m.in. pełni funkcję reprezentacyjną oraz prowadzi rozliczenia z inwestorem), ale także mogą ustanowić, że każdy z nich świadczy usługi bezpośrednio na rzecz inwestora.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Spółka zawarła umowę konsorcjum z firmą R. sp. z o.o. oraz trzecim podmiotem na realizację projektu – zaprojektowanie oraz wykonanie robót budowlanych . Na lidera konsorcjum została wyznaczona Spółka Y., natomiast X otrzymała funkcję członka konsorcjum. Strony zgodnie postanowiły, iż Konsorcjum zwróci Y. wynagrodzenie poniesione w związku ze świadczeniem ww. usług w wysokości do 1,70% ostatecznej wartości projektu netto. Zapłata za usługi następuje na podstawie wystawionej noty księgowej. X świadczy na rzecz konsorcjum usługi doradztwa w zakresie kontroli finansowej, które dokumentuje fakturą, wystawianą na lidera Spółkę Y sp. z o.o. Natomiast Y sp. z o.o. świadczy m.in. następujące usługi: reprezentowanie konsorcjum przy zawieraniu umów z podwykonawcami, prowadzenie księgowości związanej z realizacją kontraktu (ewidencjonowanie przychodów i kosztów oraz ich alokacje na członków konsorcjum za pomocą not obciążeniowych, uznaniowych); dokonywanie płatności i rozliczanie wykonania poszczególnych etapów inwestycji.

W przedmiotowej sprawie, lider konsorcjum będzie odpowiedzialny względem zamawiającego za realizację wykonywanych robót oraz będzie zobowiązany wystawiać faktury na rzecz zamawiającego dokumentujące całość wykonanych przez konsorcjum robót.

Zatem w analizowanej sprawie „na zewnątrz”, tj. wobec zamawiającego, występuje tylko jeden podmiot, który dokonuje sprzedaży całości zamówienia – lider konsorcjum – który w zamian otrzymuje od zamawiającego wynagrodzenie za całość wykonanych przez konsorcjum prac. W analizowanej sprawie musi zatem dojść pomiędzy Liderem a Partnerem Konsorcjum będącymi odrębnymi podmiotami do sprzedaży towarów czy usług w celu wykonania wspólnego zadania.

Jak zostało wskazane w opisie sprawy członek konsorcjum – X. świadczy na rzecz lidera konsorcjum - Spółkę Y. sp. z o.o. usługi doradztwa w zakresie kontroli finansowej. Zatem, ww. czynności wykonywane przez członka konsorcjum, służące realizacji zadania, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym kwota jaką lider konsorcjum przekaże członkowi konsorcjum, będzie stanowić w istocie zapłatę za usługi dostarczone liderowi konsorcjum przez członka konsorcjum i udokumentowana zostanie fakturą.

W konsekwencji wynagrodzenie, które zostanie otrzymane przez członka konsorcjum od lidera konsorcjum, odnoszące się do rzeczywiście wykonanych przez członka konsorcjum ww. usług, stanowi zapłatę za wykonane usługi i powinno zostać udokumentowane przez członka konsorcjum fakturą VAT wystawioną na rzecz lidera konsorcjum odpowiedzialnego za rozliczenia z zamawiającym.

Natomiast przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nie odnoszą się natomiast do „rozliczenia przychodów” czy „rozliczenia kosztów”, takie pojęcia nie funkcjonują na gruncie ustawy tym samym nie można mówić o ich opodatkowaniu podatkiem VAT czy udokumentowaniu fakturami.

Tak więc członek konsorcjum jak i lider konsorcjum powinni fakturami udokumentować wyłącznie wzajemną odsprzedaż towarów lub usług, a nie „rozliczenie przychodów” czy „rozliczenie kosztów”.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wynagrodzenie otrzymane przez członka konsorcjum od lidera konsorcjum z wynagrodzenia zapłaconego przez zamawiającego za całość wykonanych prac konsorcjum, będzie stanowić zapłatę za podlegające opodatkowaniu VAT świadczenie zrealizowane przez członka konsorcjum na rzecz lidera konsorcjum w ramach wykonania przez członka konsorcjum jego części projektu, tj. towary i usługi dostarczone przez członka – liderowi i czynność ta powinna być udokumentowana poprawnie wystawioną fakturą.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

W zakresie powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia należy wskazać, że tezy wynikające z tego orzeczenia nie stoją w sprzeczności z rozstrzygnięciem zawartym w niniejszej interpretacji. Powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.