Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-71/10-4/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-03-12
Teza: Prawo do pomniejszenia podatku należnego.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-nadwyżka podatku naliczonego; przejęcie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. (…), przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2010 r. (data wpływu: 20 stycznia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 marca 2010 r. (data wpływu: 10 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 marca 2010 r. (data wpływu: 10 marca 2010 r.) o brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (…) z siedzibą w xxx (dalej: Wnioskodawca) planuje połączenie ze Spółką (…) Sp. z o.o.

Połączenie ma zostać przeprowadzone w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), tj. przez przejęcie – cały majątek Spółki (…) zostanie przeniesiony na Spółkę (…) w zamian za udziały Spółki (…), które zostaną wydane dotychczasowemu wspólnikowi Spółki (…).

W obu Spółkach po 100% kapitału zakładowego posiada ten sam wspólnik - Spółka (…) (Spółka z siedzibą w Holandii).

Na podstawie art. 44a ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), połączenie Spółek zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c tej ustawy. Na podstawie zaś art. 12 ust 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości, księgi spółki przejmowanej (… Sp. z o.o.) nie zostaną zamknięte na dzień połączenia. Przewiduje się, że w Spółce przejmowanej na dzień połączenia:

1.  w podatku dochodowym od osób prawnych suma kosztów będzie przewyższać sumę przychodów;
2.  w podatku od towarów i usług Spółka wykazywać będzie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po połączeniu nadwyżka podatku VAT naliczonego nad należnym Spółki przejmowanej będzie mogła pomniejszyć kwotę podatku należnego Wnioskodawcy, jako Spółki przejmującej?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmująca) za udziały (\`(...)\`), które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Na gruncie rozliczeń podatkowych sukcesja spółki przejmującej praw i obowiązków spółki przejmowanej wynika z art. 93 § 2 pkt 1 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej. w świetle tego przepisu osoba prawna powstała w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek, przy czym tę zasadę stosuje się również odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej. Wyjątki od tej zasady ogólnej mogą być ustanawiane w aktach prawnych dotyczących poszczególnych rodzajów podatków.

W kwestii rozliczeń w podatku od towarów i usług, zastosowanie znajdzie ogólna zasada sukcesji praw obowiązków podatkowych, wynikająca z art. 93 Ordynacji podatkowej, w szczególności biorąc pod uwagę, że ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie przewiduje w tym zakresie żadnych ograniczeń.

Oznacza to, ze nadwyżka VAT naliczonego nad należnym, wygenerowana przez Spółkę przejmowaną będzie mogła obniżyć kwotę podatku należnego Wnioskodawcy, po dokonaniu połączenia spółek.

W wyniku sukcesji generalnej praw i obowiązków podatkowych, wynikającej z art. 93 § 2 pkt 1 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca jako spółka przejmująca w swoich rozliczeniach będzie mógł uwzględnić nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym wygenerowaną przez spółkę przejmowaną. Tym samym Wnioskodawca będzie mógł o tę kwotę obniżyć kwotę podatku należnego, a gdyby kwota nadwyżki VAT naliczonego nad należnym spółki przejmowanej była wyższa niż kwota VAT należnego spółki przejmującej za miesiąc, w którym nastąpiło połączenie, pozostałą część Wnioskodawca może rozliczyć jako nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe (art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 ww. ustawy, połączenie może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie),
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru (art. 493 § 1 Kodeksu).

Połączenie – w myśl § 2 tego przepisu – następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507.

Ponadto stosownie do art. 494 § 1 ww. ustawy, Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 494 § 2 ww. ustawy).

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. w przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. w prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). w przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych,

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Nadmienić przy tym należy, iż zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3 – 7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto, na mocy przepisu art. 87 ust. 1 cyt. ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Spółka z o.o. (…) z siedzibą w xxx planuje połączenie ze Spółką z o.o. (…) w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, tj. przez przejęcie. w efekcie cały majątek Spółki (…) zostanie przeniesiony na Spółkę (…) w zamian za udziały Spółki (…), które zostaną wydane dotychczasowemu wspólnikowi Spółki (…).

W obu spółkach po 100% kapitału zakładowego posiada ten sam wspólnik - Spółka (…) (Spółka z siedzibą w Holandii).

Przewiduje się, że w Spółce przejmowanej na dzień połączenia w podatku od towarów i usług wykazywana będzie nadwyżka podatku naliczonego nad należnym.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Wnioskodawca, jako Spółka przejmująca – z dniem połączenia – wchodzi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki przejętej.

Zatem udzielając odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie należy stwierdzić, że po połączeniu Spółek, nadwyżka podatku naliczonego nad należnym Spółki przejmowanej będzie mogła pomniejszyć kwotę podatku należnego Wnioskodawcy, jako Spółki przejmującej, bowiem w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca jest – co do zasady – sukcesorem praw i obowiązków Spółki przejmowanej.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego.

Ponadto wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia w księgach podatkowych Spółki wyników podatkowych spółki przejmowanej zostanie załatwiony odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.