Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.356.2025.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-14
Teza: Możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT usługi
najmu lokali mieszkalnych w ramach programu mieszkań
treningowych i wspomaganych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
22 ustawy, bądź na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy oraz
brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur
związanych z wykonaniem zaplanowanych prac adaptacyjno; remontowych oraz zakupu kompletnego wyposażenia
mieszkań.
Słowa kluczowe: najem-najem mieszkań
odliczenia-brak prawa do odliczenia
zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi pomocy społecznej
wykonywane przez inne placówki wpisane do rejestru
prowadzonego przez wojewodę
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie
wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o
charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na
cele mieszkaniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 36
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 17
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    · możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT usługi najmu lokali mieszkalnych
      w ramach programu mieszkań treningowych i wspomaganych na podstawie art. 43
      ust. 1 pkt 22 ustawy, bądź na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy;
    · braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur związanych z wykonaniem
      zaplanowanych prac adaptacyjno-remontowych oraz zakupu kompletnego
      wyposażenia mieszkań.
    Uzupełnili go Państwo pismami z 14 lipca 2025 r. (wpływ 14 lipca 2025 r.) oraz z 15 lipca
    2025 r. (wpływ 15 lipca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie oraz pismem z 8 sierpnia
    2025 r. (wpływ 8 sierpnia 2025 r.)
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Fundacja jest polskim rezydent podatkowym, prowadzi działalność na podstawie ustawy z
    dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 166 z późn. zm.) oraz
    statutu. Fundacja posiada osobowość prawną, nie jest organizacją pożytku publicznego.
    Zgodnie ze statutem, celem działania Fundacji jest:
    (...).
    Ponadto na podstawie art. 53 w związku z art. 25 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o
    pomocy społecznej (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 901 z późn. zm.) Fundacja będzie
    prowadziła program mieszkalnictwa wspomaganego i treningowego – Fundacja ubiega się
    o dofinansowanie projektu inwestycyjnego polegającego na przystosowaniu obiektu i jego
    wyposażeniu z przeznaczeniem na świadczenie usług mieszkań treningowych i
    wspomaganych dla osób starszych i z niepełnosprawnościami.
    Charakterystyka mieszkań treningowych:
    Mieszkania treningowe służyć będą rozwijaniu umiejętności niezbędnych do
    samodzielnego życia m.in.:
    - prowadzenia gospodarstwa domowego;
    - przygotowania posiłków;
    - zarządzania czasem i finansami;
    - załatwiania spraw urzędowych;
    - budowa realizacji społecznych;
    - podjęcia i utrzymania zatrudnienia.
    Realizowana będzie praca terapeutyczna i socjalna, w tym programy reintegracyjne,
    edukacyjne i rekreacyjne. Mieszkania stanowić będą środowisko przygotowujące
    mieszkańców do pełnej samodzielności.
    Charakterystyka mieszkań wspomaganych:
    Mieszkania wspomagane przeznaczone będą dla osób, które nie są w stanie samodzielnie
    wykonywać codziennych czynności (np. poruszanie się higiena, zakupy, przygotowywanie
    posiłków) Celem ich funkcjonowania jest utrzymanie niezależności mieszkańców na
    możliwym poziomie oraz zapewnienie im wsparcia w godnym i bezpiecznym życiu.
    Wsparcie będzie obejmowało pomoc opiekunów w zależności od potrzeb, dostęp do usług
    socjalnych, opiekuńczych a także kontakt z lokalną społecznością. Podobnie jak w
    mieszkaniach treningowych mieszkańcy mieszkań wspomaganych będą objęci
    indywidualnym planem wsparcia obejmującym działania terapeutyczne aktywizacyjne i
    edukacyjne. Zakres i intensywność tych działań będą dostosowane do ich aktualnych
    potrzeb możliwości funkcjonalnych i zdrowotnych.
    Zgodnie z ustawą, mieszkanie treningowe może być przyznane osobie pełnoletniej, która
    ze względu na trudną sytuację życiową, wiek, niepełnosprawność lub chorobę potrzebuje
    wsparcia w codziennym funkcjonowaniu, ale nie wymaga usług w zakresie świadczonym
    przez jednostkę całodobowej opieki, w szczególności osobie z zaburzeniami psychicznymi,
    osobie bezdomnej, osobie opuszczającej pieczę zastępczą, młodzieżowy ośrodek
    wychowawczy, okręgowy ośrodek wychowawczy, zakład poprawczy, schronisko dla
    nieletnich, a także cudzoziemcowi, który uzyskał w Rzeczypospolitej Polskiej status
    uchodźcy.
    Mieszkania treningowe są formą pomocy społecznej przygotowującą, przy wsparciu
    specjalistów, osoby w nich przebywające do prowadzenia niezależnego życia lub
    wspierającą te osoby w codziennym funkcjonowaniu. Rejestr mieszkań wspomaganych i
    treningowych prowadzi wojewoda. W mieszkaniu treningowym świadczy się usługi
    bytowe, pracę socjalną oraz naukę w obszarze rozwijania lub utrwalania niezależności,
    sprawności w zakresie samoobsługi, pełnienia ról społecznych w integracji ze

    społecznością lokalną, w celu umożliwienia prowadzenia niezależnego życia. Wsparcie w
    mieszkaniu treningowym jest przyznawane na czas określony.
    Mieszkania treningowe będą udostępniane osobom wychodzącym z uzależnień a
    wspomagane będą udostępniane dla osób starszych i z niepełnosprawnościami, które
    Fundacja będzie prowadzić na podstawie umowy najmu. Z tytułu najmu Fundacja będzie
    pobierała od najemców opłatę. Wysokość opłaty będzie skalkulowana jako równowartość
    opłat eksploatacyjnych (woda, ścieki, gaz, prąd). Odpłatny najem mieszkań nie ma dla
    Fundacji charakteru zarobkowego, gdyż całość opłat otrzymanych od najemców będzie
    przeznaczany tylko i wyłącznie na opłacenie wydatków związanych z utrzymaniem lokalu
    (media, remonty itp). Fundacja finansuje swoją działalność głównie z najmu budynku,
    darowizn.
    Fundacja prowadzi działalność gospodarczą, w rozumieniu Prawa przedsiębiorców, w
    zakresie:
    - Prowadzenie sklepu z artykułami spożywczymi;
    - Produkcja wyrobów garmażeryjnych oraz ich sprzedaż;
    - Najem budynku.
    Wszystkie dochody pochodzące z działalności gospodarczej przeznaczane są na cele
    statutowe. Fundacja jest czynnym podatnikiem VAT.
    Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
        1) Pytanie „Czy będą Państwo wynajmować mieszkania wspomagane i treningowe
        jako podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, tj.:
          a) regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy
            rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, centrum usług społecznych, rodzinny
            domy pomocy, ośrodek wsparcia lub ośrodek interwencji kryzysowej?
          b) wpisany/wpisana do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
          - dom pomocy społecznej prowadzony przez podmiot posiadający zezwolenie
            wojewody?
          - placówka opiekuńczo-wychowawcza lub ośrodek adopcyjno-opiekuńczy?
          c) placówka specjalistycznego poradnictwa?
          d) inna niż wymienione w lit. a-c placówka zapewniająca całodobową opiekę
            osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym
            wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisana do rejestru
            prowadzonego przez wojewodę?
          e) specjalistyczny ośrodek wsparcia dla osób doznających przemocy domowej”?
      Odpowiedź: Fundacja nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt
      22 lit od a do e ustawy.
        2) Pytanie „Proszę wprost wskazać, kto będzie beneficjentem prowadzonego przez
        Państwa programu mieszkalnictwa wspomaganego i treningowego. Proszę podać
        odrębnie dla mieszkań wspomaganych i treningowych”.
      Odpowiedź:
      Mieszkania treningowe przeznaczone będą na mieszkania treningowe dla osób
      starszych i/lub z niepełnosprawnościami, które są w procesie usamodzielniania się.
      Maksymalnie 5 mieszkań.

      Mieszkania wspomagane będą wykorzystywane jako mieszkania dla osób
      wymagających codziennego wsparcia osoby starcze 60+, osoby z
      niepełnosprawnościami, osoby starsze i z niepełnosprawnościami po terapii
      uzależnień. Maksymalnie 2 mieszkania.
        3) Pytanie „Proszę wprost wskazać, jakie konkretnie czynności będą przez Państwa
        wykonywane w ramach programu mieszkalnictwa wspomaganego i
        treningowego na rzecz osób korzystających z tych mieszkań. Proszę podać
        odrębnie dla mieszkań wspomaganych i treningowych”.
      Odpowiedź:
      Mieszkania treningowe.
      Charakterystyka mieszkań treningowych Mieszkania treningowe służyć będą rozwijaniu
      i utrwalaniu umiejętności niezbędnych do samodzielnego życia, m.in.:
        • prowadzenia gospodarstwa domowego,
        • przygotowywania posiłków,
        • zarządzania czasem i finansami,
        • załatwiania spraw urzędowych,
        • budowania relacji społecznych,
        • podjęcia i utrzymania zatrudnienia.
      Realizowana będzie praca terapeutyczna i socjalna, w tym programy reintegracyjne,
      edukacyjne i rekreacyjne. Mieszkania stanowić będą środowisko przygotowujące
      mieszkańców do pełnej samodzielności.
      Mieszkania wspomagane.
      Charakterystyka mieszkań wspomaganych. Mieszkania wspomagane przeznaczone
      będą dla osób, które nie są w stanie samodzielnie wykonywać codziennych czynności
      (np. poruszanie się, higiena, zakupy, przygotowanie posiłków). Celem ich
      funkcjonowania jest utrzymanie niezależności mieszkańców na możliwym poziomie
      oraz zapewnienie im wsparcia w godnym i bezpiecznym życiu.
      Wsparcie będzie obejmowało pomoc opiekunów w zależności od potrzeb, dostęp do
      usług socjalnych, opiekuńczych, a także kontakt z lokalną społecznością. Podobnie jak
      w mieszkaniach treningowych, mieszkańcy mieszkań wspomaganych będą objęci
      indywidualnym planem wsparcia (IPW) obejmującym działania terapeutyczne,
      aktywizacyjne i edukacyjne. Zakres i intensywność tych działań będą dostosowane do
      ich aktualnych potrzeb, możliwości funkcjonalnych i zdrowotnych.
        4) Pytanie „Która z ww. czynności stanowi świadczenie główne w ramach programu
        mieszkalnictwa wspomaganego i treningowego? Proszę uzasadnić”.
      Odpowiedź: Główne świadczenie to zakwaterowanie wyżej wymienionych osób i
      zapewnienie bezpiecznych i wspierających warunków do odzyskania, utrwalenia lub
      utrzymania samodzielności życiowej oraz poprawa jakości życia osób starszych i/lub
      niepełnosprawnych.
        5) Pytanie „Czy wszystkie czynności towarzyszące wynajmowaniu mieszkań
        wspomaganych i treningowych będą niezbędne i będą służyły do pełnego
        wykonania lub wykorzystania usługi podstawowej (głównej) i czy bez nich nie
        będzie można wykonać czynności głównej”?
        6) Pytanie „Czy wykonywane czynności będą ze sobą tak ściśle powiązane, że
        obiektywnie rzecz biorąc będą tworzyć z ekonomicznego punktu widzenia jedną
        całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić”?

        7) Pytanie „Proszę wskazać, w jaki sposób poszczególne czynności składające się na
        wykonywanie świadczeń w ramach programu mieszkalnictwa wspomaganego i
        treningowego przyczynią się/posłużą do efektywniejszego/lepszego
        wyświadczenia świadczenia głównego”?
      Odpowiedź na pytania nr 5, 6 i 7: Poniżej wyjaśniają Państwo cele projektu, które
      pokazują, że wszystkie czynności będą ściśle ze sobą powiązane i będą tworzyły jedną
      całość i posłużą do efektywnego świadczenia głównego.
      Czynności towarzyszące wynajmowaniu mieszkań wspomaganych i treningowych są
      niezbędne do pełnego wykonania usługi głównej.
      Głównym celem projektu jest:
      Zapewnienie bezpiecznych, wspierających i dostępnych warunków do odzyskiwania,
      utrwalania lub utrzymania samodzielności życiowej oraz poprawy jakości życia osób
      starszych i/lub z niepełnosprawnościami poprzez inwestycję w adaptację i wyposażenie
      obiektu na potrzeby mieszkań treningowych i mieszkań wspomaganych, będących
      elementem zintegrowanego systemu usług społecznych w środowisku lokalnym.
      Cel funkcjonalny – rozróżnienie modeli mieszkań:
      Mieszkania treningowe skierowane są do osób, które znajdują się w procesie
      usamodzielniania się – ich głównym celem jest trening samodzielności poprzez
      intensywną pracę nad rozwijaniem kompetencji życiowych i społecznych. Obejmują
      działania takie jak:
      - przygotowanie do samodzielnego życia, naukę zarządzania gospodarstwem
        domowym i budowanie relacji społecznych.
      Mieszkania wspomagane dedykowane są osobom, które nie są w stanie samodzielnie
      funkcjonować w codziennym życiu i wymagają regularnego wsparcia w zakresie
      czynności takich jak poruszanie się, higiena, przygotowywanie posiłków czy sprzątanie.
      Celem jest utrzymanie lub rozwijanie niezależności w granicach indywidualnych
      możliwości przy zapewnieniu odpowiedniego poziomu opieki.
      Celami operacyjnymi są:
      1. Zapewnienie dostępności zindywidualizowanego wsparcia mieszkaniowego poprzez
        utworzenie 7 mieszkań jednoosobowych (5 treningowych i 2 wspomaganych),
        stanowiących alternatywę dla opieki instytucjonalnej i dostosowanych do różnych
        poziomów samodzielności mieszkańców.
      2. Opracowanie i wdrażanie indywidualnych planów wsparcia (IPW) dla każdego z
        mieszkańców, uwzględniających różne cele– w mieszkaniach treningowych nacisk
        na usamodzielnianie, w mieszkaniach wspomaganych na stabilizację i wsparcie
        funkcjonalne.
      3. Rozwój kompetencji życiowych i społecznych beneficjentów w mieszkaniach
        treningowych poprzez naukę prowadzenia gospodarstwa domowego,
        organizowania codziennego życia i budowania relacji społecznych.
      4. Wspieranie reintegracji społecznej i zawodowej wszystkich mieszkańców, poprzez
        działania aktywizujące (zatrudnienie w punkcie gastronomicznym, zajęcia twórcze i
        terapeutyczne), a w przypadku mieszkańców wspomaganych – w zakresie ich
        możliwości.
      5. Zwiększenie lokalnej dostępności usług społecznych oraz poprawa ich efektywności
        dzięki stworzeniu systemu powiązań z OPS, ośrodkami leczenia uzależnień, Caritas,
        organizacjami pozarządowymi i lokalnymi pracodawcami.
      Cele szczegółowe:
      1. Reintegracja społeczna i odbudowa więzi międzyludzkich.

      2. Wsparcie terapeutyczne i psychologiczne (dostosowane do rodzaju mieszkania).
      3. Trening umiejętności praktycznych i codziennych (dominujący w mieszkaniach
        treningowych).
      4. Aktywizacja zawodowa i edukacyjna.
      5. Integracja poprzez działania twórcze i rękodzielnicze.
      6. Stabilizacja mieszkaniowa w środowisku wspierającym.
      7. Redukcja kosztów społecznych i ryzyka nawrotu uzależnień.
      8. Wspieranie deinstytucjonalizacji usług społecznych poprzez rozwój mieszkalnictwa
        wspieranego.
      Realizowane w ramach projektu cele są ze sobą logicznie powiązane: Realizowane w
      ramach projektu cele są ze sobą spójne i logicznie powiązane, ponieważ koncentrują
      się na kompleksowym wspieraniu włączenia społeczno-gospodarczego osób starszych i
      z niepełnosprawnościami – grup szczególnie narażonych na izolację, samotność,
      pogorszenie stanu zdrowia oraz marginalizację społeczną. Projekt zakłada utworzenie
      mieszkań treningowych i wspomaganych, które umożliwią tym osobom bezpieczne i
      stopniowe odzyskiwanie samodzielności oraz funkcjonowanie w środowisku lokalnym.
      Mieszkania treningowe posłużą jako etap przygotowawczy do samodzielnego życia,
      natomiast mieszkania wspomagane umożliwią funkcjonowanie w warunkach
      środowiskowych, z zapewnieniem codziennego wsparcia dostosowanego do
      indywidualnych potrzeb, bez konieczności korzystania z zamkniętych,
      instytucjonalnych form opieki. Obie formy mieszkalnictwa, a szczególnie mieszkania
      wspomagane, stanowią realną alternatywę dla placówek całodobowej opieki i wpisują
      się w proces deinstytucjonalizacji usług społecznych. W grupie docelowej przewidziano
      również osoby starsze i/lub z niepełnosprawnością, które ukończyły terapię uzależnień
      jako podgrupę wymagającą szczególnego wsparcia w utrzymaniu efektów leczenia i
      odbudowie funkcji społecznych. Dzięki kompleksowemu wsparciu, projekt sprzyja ich
      integracji społecznej i zawodowej, zapobiegając nawrotom oraz pogorszeniu sytuacji
      życiowej.
        8) Pytanie „Proszę krótko opisać, jak przebiega proces kierowania wybranych osób
        do mieszkań wspomaganych i treningowych. Czy w procesie tym biorą udział
        podmioty trzecie? Jeśli tak, to jakie i jaki jest ich udział”?
      Odpowiedź: Osoby będą kierowane głównie z:
      - NZOZ Caritas;
      - Ośrodki leczenia uzależnień;
      - Ośrodki Pomocy Społecznej (OPS,MOPS) i PCPR-y.
        9) Pytanie „Z kim będą Państwo zawierać umowy najmu mieszkań wspomaganych i
        treningowych, tj. czy bezpośrednio z osobami, które będą z tych mieszkań
        korzystać, czy też z osobami trzecimi”?
      Odpowiedź: Umowy będą zawierane bezpośrednio z osobami które będą korzystać z
      mieszkań.
      10) Pytanie „Czy umowa najmu mieszkań wspomaganych i treningowych będzie
        zawierała również postanowienia dotyczące wykonywania przez Państwa
        pozostałych czynności na rzecz osób korzystających z tych mieszkań”?
      Odpowiedź: Umowa najmu nie będzie zawierała pozostałych czynności w ramach
      projektu. Wynikać to będzie z regulaminu placówki.
      11) Pytanie „Czy głównym celem udostępniania mieszkań wspomaganych i
        treningowych będzie osiągnięcie przez Państwa dodatkowego dochodu, przez

        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia”?
      Odpowiedź: Fundacja nie będzie z tego tytułu osiągać dodatkowego dochodu z uwagi
      na to, że udostępnianie mieszkań wspomaganych i treningowych będzie realizowane w
      ramach działalności statutowej odpłatnej.
      Działalność statutowa odpłatna to rodzaj działalności prowadzonej przez organizacje
      pozarządowe, w której pobierają one wynagrodzenie za świadczone usługi lub
      sprzedaż wytworzonych produktów, zgodnie z celami statutowymi. Ważne jest, że taka
      działalność nie może przynosić zysku, a przychody powinny jedynie pokrywać koszty jej
      prowadzenia. Działalność odpłatna pożytku publicznego różni się od działalności
      gospodarczej, która ma na celu generowanie zysku.
      12) Pytanie „Czy mieszkania wspomagane i treningowe wynajmować będą Państwo
        we własnym imieniu i na własny rachunek”?
      Odpowiedź: Mieszkania wspomagane i treningowe wynajmować będą Państwo we
      własnym imieniu i na własny rachunek.
      13) Pytanie „Czy najemcy mieszkań wspomaganych i treningowych będą zaspokajali
        w nich własne potrzeby mieszkaniowe”?
      Odpowiedź: Najemcy mieszkań wspomaganych i treningowych będą w tych
      mieszkaniach zaspakajali własne potrzeby mieszkaniowe, będą w nich przebywać 24
      godziny na dobę z przerwami na wyjścia do lekarza bądź pracy ale będą do nich wracać
      jak do własnego mieszkania.
      Umowy z najemcami na wynajem mieszkań treningowych będą podpisywane na okres
      od 6 do 12 miesięcy z możliwością przedłużenia do 24 miesięcy.
      Umowy z najemcami na wynajem mieszkań wspomaganych będą wynajmowane na
      okres w zależności od potrzeb i możliwości najemcy beneficjenta, mogą być nawet
      długoterminowe.
      14) Pytanie „Proszę wprost wskazać, czy lokale, które będą przedmiotem najmu w
        ramach programu mieszkań wspomaganych i treningowych, będą stanowiły
        lokale mieszkalne”.
      Odpowiedź: Lokale które będą przedmiotem najmu w ramach programu mieszkań
      wspomaganych i treningowych będą stanowiły lokale mieszkalne.
      Projekt dotyczy utworzenia mieszkań treningowych i wspomaganych w miejscowości
      (...), zlokalizowanych w jednej, dwukondygnacyjnej nieruchomości o łącznej
      powierzchni (...) m². Każde mieszkanie będzie samodzielnym lokalem, składającym się z
      pokoju mieszkalnego, aneksu kuchennego oraz łazienki, o powierzchni minimum (...)
      m². Projekt obejmuje prace remontowo-budowlane nie wymagające zgłoszenia ani
      pozwolenia budowlanego, związane z dostosowaniem pomieszczeń do pełnienia
      funkcji mieszkań treningowych i wspomaganych wraz z ich kompleksowym
      wyposażaniem. Lokale te mogą stanowić 100% wszystkich mieszkań w nieruchomości.
      15) Pytanie „Na kogo będą wystawiane faktury związane z wykonaniem
        zaplanowanych prac adaptacyjno-remontowych oraz zakupem kompletnego
        wyposażenia mieszkań”?
      Odpowiedź: Faktury związane z wykonaniem prac adaptacyjno-remontowych oraz
      zakup wyposażenia będą wystawiane bezpośrednio na Fundację.
      16) Pytanie „Czy wydatki poniesione na wykonanie zaplanowanych prac adaptacyjno-
        remontowych oraz zakup kompletnego wyposażenia mieszkań będą stanowić
        wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z programem mieszkalnictwa
        wspomaganego i treningowego”?

      Odpowiedź: Wydatki poniesione na wykonanie zaplanowanych prac adaptacyjno-
      remontowych oraz zakup kompletnego wyposażenia mieszkań będą stanowiły wydatki
      bezpośrednio i wyłącznie związane z programem mieszkań treningowych i
      wspomaganych.

## Pytanie

Z racji tego, że usługa najmu świadczona przez Fundację ma charakter odpłatny, Fundacja
    powzięła wątpliwość, czy wartość czynszu, który jest pobierany za korzystanie z
    mieszkania treningowego i wspomaganego Fundacja może korzystać ze zwolnienia od
    podatku VAT usługi najmu lokali mieszkalnych w ramach programu mieszkań
    treningowych i wspomaganych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, bądź na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36, a w związku z powyższym czy Fundacja ma prawo do
    odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur związanych z wykonaniem zaplanowanych
    prac adaptacyjno-remontowych oraz zakupu kompletnego wyposażenia mieszkań ujętych
    we wniosku o dofinansowanie?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Fundacji, wartość świadczonych usług najmu lokali mieszkalnych w ramach
    programu mieszkań treningowych i wspomaganych, o których mowa w art. 53 ustawy o
    pomocy społecznej, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT usługi najmu lokali
    mieszkalnych w ramach programu mieszkań treningowych i wspomaganych na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, bądź zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36.
    Mając na uwadze powyższe Fundacja nie ma prawa do odliczenia podatku VAT
    naliczonego z faktur związanych z wykonaniem zaplanowanych prac adaptacyjno-
    remontowych oraz zakupu kompletnego wyposażenia mieszkań ujętych we wniosku o
    dofinansowanie.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa
    towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata, płatność), co wynika wprost z art. 5 ust. 1 ustawy.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde
    świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę
    konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w
    przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z
    niego korzyść.

    Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna.
    Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego
    płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że
    płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga
    zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo
    podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od
    nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np.
    świadczenie wzajemne).
    Jednakże określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby
    czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.
    Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których
    przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one
    realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zatem definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na
    objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określaną
    działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy tym, z art. 15 ust. 2
    ustawy jednoznacznie wynika, iż pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć
    także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i
    prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku decydujące
    znaczenie ma ciągłość wykorzystywania majątku. Wykorzystywanie towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki
    obligacyjne, np. w najem, dzierżawę itp. Przy czym przez ciągłość wykorzystywania
    składników majątku rozumieć należy także wykorzystanie majątku, które charakteryzuje
    się powtarzalnością lub długim okresem trwania.
    Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność na podstawie ustawy o
    fundacjach oraz statutu. Nie są Państwo organizacją pożytku publicznego. Będą Państwo
    prowadzili program mieszkalnictwa wspomaganego i treningowego – ubiegają się
    Państwo o dofinansowanie projektu inwestycyjnego polegającego na przystosowaniu
    obiektu i jego wyposażeniu z przeznaczeniem na świadczenie usług mieszkań
    treningowych i wspomaganych dla osób starszych i z niepełnosprawnościami. Mieszkania
    treningowe służyć będą rozwijaniu umiejętności i niezbędnych do samodzielnego życia m.
    in. prowadzenia gospodarstwa domowego, przygotowania posiłków, zarządzania czasem i
    finansami, załatwiania spraw urzędowych, budowa realizacji społecznych, podjęcia i
    utrzymania zatrudnienia. Realizowana będzie praca terapeutyczna i socjalna, w tym
    programy reintegracyjne, edukacyjne i rekreacyjne. Mieszkania stanowić będą środowisko
    przygotowujące mieszkańców do pełnej samodzielności. Mieszkania wspomagane
    przeznaczone będą dla osób, które nie są w stanie samodzielnie wykonywać codziennych
    czynności. Celem ich funkcjonowania jest utrzymanie niezależności mieszkańców na

    możliwym poziomie oraz zapewnienie im wsparcia w godnym i bezpiecznym życiu.
    Wsparcie będzie obejmowało pomoc opiekunów w zależności od potrzeb, dostęp do usług
    socjalnych, opiekuńczych a także kontakt z lokalną społecznością. Podobnie jak w
    mieszkaniach treningowych, mieszkańcy mieszkań wspomaganych będą objęci
    indywidualnym planem wsparcia obejmującym działania terapeutyczne aktywizacyjne i
    edukacyjne. Mieszkania treningowe będą udostępniane osobom wychodzącym z
    uzależnień, a wspomagane będą udostępniane dla osób starszych i z
    niepełnosprawnościami, które będą Państwo prowadzić na podstawie umowy najmu. Z
    tytułu najmu będą Państwo pobierali od najemców opłatę. Wysokość opłaty będzie
    skalkulowana jako równowartość opłat eksploatacyjnych. Odpłatny najem mieszkań nie
    ma dla Państwa charakteru zarobkowego, gdyż całość opłat otrzymanych od najemców
    będzie przeznaczana tylko i wyłącznie na opłacenie wydatków związanych z utrzymaniem
    lokalu. Finansują Państwo swoją działalność głównie z najmu budynku, darowizn.
    Wszystkie dochody pochodzące z działalności gospodarczej przeznaczane są na cele
    statutowe. Są Państwo czynnym podatnikiem VAT.
    Nie są Państwo żadnym z podmiotów wymienionych w art 43 ust.1 pkt. 22 lit od a do e
    ustawy.
    Mieszkania treningowe przeznaczone będą dla osób starszych i/lub z
    niepełnosprawnościami, które są w procesie usamodzielniania się. Maksymalnie 5
    mieszkań.
    Mieszkania wspomagane będą wykorzystywane jako mieszkania dla osób wymagających
    codziennego wsparcia – osoby starcze 60+, osoby z niepełnosprawnościami, osoby starsze
    i z niepełnosprawnościami po terapii uzależnień. Maksymalnie 2 mieszkania.
    Główne świadczenie w ramach programu mieszkalnictwa wspomaganego i treningowego
    to zakwaterowanie ww. osób i zapewnienie bezpiecznych i wspierających warunków do
    odzyskania, utrwalenia lub utrzymania samodzielności życiowej oraz poprawa jakości
    życia osób starszych i/lub niepełnosprawnych.
    Cele projektu pokazują, że wszystkie czynności będą ściśle ze sobą powiązane i będą
    tworzyły jedną całość i posłużą do efektywnego świadczenia głównego.
    Czynności towarzyszące wynajmowaniu mieszkań wspomaganych i treningowych są
    niezbędne do pełnego wykonania usługi głównej.
    Głównym celem projektu jest zapewnienie bezpiecznych, wspierających i dostępnych
    warunków do odzyskiwania, utrwalania lub utrzymania samodzielności życiowej oraz
    poprawy jakości życia osób starszych i/lub z niepełnosprawnościami poprzez inwestycję w
    adaptację i wyposażenie obiektu na potrzeby mieszkań treningowych i mieszkań
    wspomaganych, będących elementem zintegrowanego systemu usług społecznych w
    środowisku lokalnym.
    Mieszkania treningowe skierowane są do osób, które znajdują się w procesie
    usamodzielniania się – ich głównym celem jest trening samodzielności poprzez
    intensywną pracę nad rozwijaniem kompetencji życiowych i społecznych. Obejmują
    działania takie jak przygotowanie do samodzielnego życia, naukę zarządzania
    gospodarstwem domowym i budowanie relacji społecznych.
    Mieszkania wspomagane dedykowane są osobom, które nie są w stanie samodzielnie
    funkcjonować w codziennym życiu i wymagają regularnego wsparcia w zakresie czynności
    takich jak poruszanie się, higiena, przygotowywanie posiłków czy sprzątanie. Celem jest
    utrzymanie lub rozwijanie niezależności w granicach indywidualnych możliwości przy
    zapewnieniu odpowiedniego poziomu opieki. Celami operacyjnymi są:
    1. Zapewnienie dostępności zindywidualizowanego wsparcia mieszkaniowego poprzez
      utworzenie 7 mieszkań jednoosobowych, stanowiących alternatywę dla opieki
      instytucjonalnej i dostosowanych do różnych poziomów samodzielności mieszkańców.

    2. Opracowanie i wdrażanie indywidualnych planów wsparcia dla każdego z
      mieszkańców, uwzględniających różne cele – w mieszkaniach treningowych nacisk na
      usamodzielnianie, w mieszkaniach wspomaganych na stabilizację i wsparcie
      funkcjonalne.
    3. Rozwój kompetencji życiowych i społecznych beneficjentów w mieszkaniach
      treningowych poprzez naukę prowadzenia gospodarstwa domowego, organizowania
      codziennego życia i budowania relacji społecznych.
    4. Wspieranie reintegracji społecznej i zawodowej wszystkich mieszkańców, poprzez
      działania aktywizujące (zatrudnienie w punkcie gastronomicznym, zajęcia twórcze i
      terapeutyczne), a w przypadku mieszkańców wspomaganych– w zakresie ich
      możliwości.
    5. Zwiększenie lokalnej dostępności usług społecznych oraz poprawa ich efektywności
      dzięki stworzeniu systemu powiązań z OPS, ośrodkami leczenia uzależnień, Caritas,
      organizacjami pozarządowymi i lokalnymi pracodawcami.
    Cele szczegółowe:
    1. Reintegracja społeczna i odbudowa więzi międzyludzkich.
    2. Wsparcie terapeutyczne i psychologiczne (dostosowane do rodzaju mieszkania).
    3. Trening umiejętności praktycznych i codziennych (dominujący w mieszkaniach
      treningowych).
    4. Aktywizacja zawodowa i edukacyjna.
    5. Integracja poprzez działania twórcze i rękodzielnicze.
    6. Stabilizacja mieszkaniowa w środowisku wspierającym.
    7. Redukcja kosztów społecznych i ryzyka nawrotu uzależnień.
    8. Wspieranie deinstytucjonalizacji usług społecznych poprzez rozwój mieszkalnictwa
      wspieranego.
    Realizowane w ramach projektu cele koncentrują się na kompleksowym wspieraniu
    włączenia społeczno-gospodarczego osób starszych i z niepełnosprawnościami. Projekt
    zakłada utworzenie mieszkań treningowych i wspomaganych, które umożliwią tym
    osobom bezpieczne i stopniowe odzyskiwanie samodzielności oraz funkcjonowanie w
    środowisku lokalnym.
    Mieszkania treningowe posłużą jako etap przygotowawczy do samodzielnego życia,
    natomiast mieszkania wspomagane umożliwią funkcjonowanie w warunkach
    środowiskowych, z zapewnieniem codziennego wsparcia, dostosowanego do
    indywidualnych potrzeb, bez konieczności korzystania z zamkniętych, instytucjonalnych
    form opieki. W grupie docelowej przewidziano również osoby starsze i/lub z
    niepełnosprawnością, które ukończyły terapię uzależnień jako podgrupę wymagającą
    szczególnego wsparcia w utrzymaniu efektów leczenia i odbudowie funkcji społecznych.
    Dzięki kompleksowemu wsparciu, projekt sprzyja ich integracji społecznej i zawodowej,
    zapobiegając nawrotom oraz pogorszeniu sytuacji życiowej.
    Osoby będą kierowane głównie z NZOZ Caritas, ośrodków leczenia uzależnień, OPS-ów,
    MOPS-ów i PCPR-ów.
    Umowy najmu mieszkań wspomaganych i treningowych będą zawierane bezpośrednio z
    osobami które będą korzystać z mieszkań.
    Umowa najmu nie będzie zawierała pozostałych czynności w ramach projektu. Wynikać to
    będzie z regulaminu placówki.

    Nie będą Państwo z tego tytułu osiągać dodatkowego dochodu z uwagi na to, że
    udostępnianie mieszkań wspomaganych i treningowych będzie realizowane w ramach
    działalności statutowej odpłatnej.
    Mieszkania wspomagane i treningowe wynajmować będą Państwo we własnym imieniu i
    na własny rachunek.
    Najemcy mieszkań wspomaganych i treningowych będą w tych mieszkaniach zaspakajali
    własne potrzeby mieszkaniowe, będą w nich przebywać 24 godziny na dobę z przerwami
    na wyjścia do lekarza bądź pracy ale będą do nich wracać jak do własnego mieszkania.
    Umowy z najemcami na wynajem mieszkań treningowych będą podpisywane na okres od
    6 do 12 miesięcy z możliwością przedłużenia do 24 miesięcy. Umowy z najemcami na
    wynajem mieszkań wspomaganych będą wynajmowane na okres w zależności od potrzeb
    i możliwości najemcy beneficjenta, mogą być nawet długoterminowe.
    Lokale które będą przedmiotem najmu w ramach programu mieszkań wspomaganych i
    treningowych będą stanowiły lokale mieszkalne. Każde mieszkanie będzie samodzielnym
    lokalem.
    Faktury związane z wykonaniem prac adaptacyjno-remontowych oraz zakup wyposażenia
    będą wystawiane bezpośrednio na Państwa.
    Wydatki poniesione na wykonanie zaplanowanych prac adaptacyjno-remontowych oraz
    zakup kompletnego wyposażenia mieszkań będą stanowiły wydatki bezpośrednio i
    wyłącznie związane z programem mieszkań treningowych i wspomaganych.
    Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii możliwości skorzystania ze
    zwolnienia od podatku VAT usługi najmu lokali mieszkalnych w ramach programu
    mieszkań treningowych i wspomaganych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, bądź
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.
    Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i
    równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43
    ustawy, należy rozpatrywać ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwo od
    ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej
    odpłatnie przez podatnika.
    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy
      społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy
      domowej, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami
      związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:
      a) regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki
        pomocy społecznej, centra usług społecznych, rodzinne domy pomocy, ośrodki
        wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
      b) wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
      - domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie
        wojewody,
      - placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,
      c) placówki specjalistycznego poradnictwa,

      d) inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom
        niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na
        podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez
        wojewodę,
      e) specjalistyczne ośrodki wsparcia dla osób doznających przemocy domowej.
    W myśl art. 43 ust. 17 ustawy:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a,
      nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych
      z usługami podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
        1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Analizując powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy zauważyć należy, że
    warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o
    charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. (usług pomocy
    społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej, usług określonych w przepisach
    o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie), jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej
    się do usługodawcy, będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie chociażby
    jednej z ww. przesłanek powoduje, iż zwolnienie nie ma zastosowania.
    W oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, zauważyć należy, iż warunkiem
    zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze
    przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług pomocy społecznej w
    rozumieniu przepisów o pomocy społecznej, ale również przesłanki podmiotowej
    odnoszącej się do usługodawcy, będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie
    chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, iż zwolnienie nie ma zastosowania.
    Co istotne, zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, objęta
    jest także dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z usługami pomocy
    społecznej oraz usługami określonymi w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w
    rodzinie. Przy czym również w tym przypadku świadczenia te muszą być realizowane przez
    wskazany w przepisie podmiot i bezpośrednio na rzecz beneficjentów opieki społecznej.
    Co więcej, w odniesieniu do tych świadczeń nie mogą zaistnieć przesłanki wyłączające
    prawo do zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 17 ustawy.
    Z powyższych przepisów wynika, że wszelkie działania (usługi i dostawa towarów), które
    nie mają charakteru niezbędnego do świadczenia usług wymienionych m.in. w art. 43 ust.
    1 pkt 22 ustawy, nie mają charakteru czynności ściśle związanych z tymi usługami w
    rozumieniu ustawy.
    Wskazać należy, że art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, odpowiada rozwiązaniu przewidzianemu
    w art. 132 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1,
    ze zm.), dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady. Zgodnie z ww. przepisem Dyrektywy:
      Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje świadczenie usług i dostawa
      towarów ściśle związanych z opieką i pomocą społeczną, wraz z usługami
      świadczonymi przez domy spokojnej starości, dokonywane przez podmioty prawa
      publicznego lub inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez
      dane państwo członkowskie
    Jak wynika z przywołanego przepisu Dyrektywy 2006/112/WE Rady, warunkiem
    zastosowania zwolnienia od podatku od wartości dodanej jest spełnienie zarówno
    przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (usług

    pomocy społecznej), jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy,
    będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek
    powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.
    W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej zajętym w wyroku C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz,
    pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (art. 132
    Dyrektywy 2006/112/WE) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ
    stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest
    każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże
    interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz
    powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny
    system podatku VAT. Zatem, zdaniem Trybunału, powyższa zasada ścisłej interpretacji nie
    oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 powinny być interpretowane
    w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków.
    Rozpatrując kwestię będącą przedmiotem zapytania, należy również odwołać się do
    przepisów ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1283 ze zm.).
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej:
      Pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu
      umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych,
      których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i
      możliwości.
    W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej:
      Pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej,
      współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi
      i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami
      wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.
    Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej:
      Pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do
      zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach
      odpowiadających godności człowieka.
    Na podstawie art. 15 ustawy o pomocy społecznej:
      Pomoc społeczna polega w szczególności na:
      1) przyznawaniu i wypłacaniu przewidzianych ustawą świadczeń;
      2) pracy socjalnej;
      3) prowadzeniu i rozwoju niezbędnej infrastruktury socjalnej;
      4) analizie i ocenie zjawisk rodzących zapotrzebowanie na świadczenia z pomocy
        społecznej;
      5) realizacji zadań wynikających z rozeznanych potrzeb społecznych;
      6) rozwijaniu nowych form pomocy społecznej i samopomocy w ramach
        zidentyfikowanych potrzeb.
    Art. 25 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej stanowi, że:
      Organy administracji rządowej i samorządowej, zwane dalej „organami”, mogą zlecać
      realizację zadania z zakresu pomocy społecznej, udzielając dotacji na finansowanie
      lub dofinansowanie realizacji zleconego zadania organizacjom pozarządowym, o
      których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku
      publicznego i o wolontariacie oraz podmiotom wymienionym w art. 3 ust. 3 tej

      ustawy, prowadzącym działalność w zakresie pomocy społecznej, zwanych dalej
      „podmiotami uprawnionymi”.
    Na mocy art. 36 pkt 2 lit. m ustawy o pomocy społecznej:
      Świadczeniami z pomocy społecznej są świadczenia niepieniężne: specjalistyczne
      usługi opiekuńcze w miejscu zamieszkania oraz w ośrodkach wsparcia.
    Stosownie do art. 36 pkt 2 lit. m ustawy o pomocy społecznej:
      Świadczeniami z pomocy społecznej są świadczenia niepieniężne: mieszkanie
      treningowe lub wspomagane.
    Według art. 53 ust. 1. ustawy o pomocy społecznej:
      Osobie pełnoletniej, która ze względu na trudną sytuację życiową, wiek,
      niepełnosprawność lub chorobę potrzebuje wsparcia w codziennym
      funkcjonowaniu, ale nie wymaga usług w zakresie świadczonym przez jednostkę
      całodobowej opieki, w szczególności osobie z zaburzeniami psychicznymi, osobie
      bezdomnej, osobie opuszczającej pieczę zastępczą w rozumieniu przepisów o
      wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, młodzieżowy ośrodek
      wychowawczy, okręgowy ośrodek wychowawczy, zakład poprawczy, schronisko dla
      nieletnich, a także cudzoziemcowi, który uzyskał w Rzeczypospolitej Polskiej status
      uchodźcy, ochronę uzupełniającą lub zezwolenie na pobyt czasowy udzielone w
      związku z okolicznością, o której mowa w art. 159 ust. 1 pkt 1 lit. c lub d ustawy z
      dnia 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach, może być przyznane wsparcie w
      mieszkaniu treningowym lub wspomaganym.
    Zgodnie z art. 53 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej:
      Mieszkania, o których mowa w ust. 1, są formą pomocy społecznej przygotowującą,
      przy wsparciu specjalistów, osoby w nich przebywające do prowadzenia
      niezależnego życia lub wspierającą te osoby w codziennym funkcjonowaniu.
    W myśl art. 53 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej:
      Mieszkania, o których mowa w ust. 1, mogą być prowadzone przez:
      1) każdą jednostkę organizacyjną pomocy społecznej;
      2) organizację pozarządową, o której mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia
        2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, oraz podmiot, o
        którym mowa w art. 3 ust. 3 tej ustawy, prowadzące działalność w zakresie
        pomocy społecznej, pieczy zastępczej lub integracji i reintegracji zawodowej i
        społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym - na zasadach
        określonych w art. 25.
    Stosownie do art. 53 ust. 4 ustawy o pomocy społecznej:
      W mieszkaniu treningowym świadczy się usługi bytowe, pracę socjalną oraz naukę w
      obszarze rozwijania lub utrwalania niezależności, sprawności w zakresie
      samoobsługi, pełnienia ról społecznych w integracji ze społecznością lokalną, w celu
      umożliwienia prowadzenia niezależnego życia.
    Jak wynika z z art. 53 ust. 5 ustawy o pomocy społecznej:
      W mieszkaniu wspomaganym świadczy się usługi bytowe, pracę socjalną oraz pomoc
      w wykonywaniu czynności niezbędnych w codziennym funkcjonowaniu i realizacji
      kontaktów społecznych, w celu utrzymania lub rozwijania niezależności osoby na
      poziomie jej psychofizycznych możliwości.
    Na podstawie do art. 53 ust. 6 ustawy o pomocy społecznej:
      Mieszkanie wspomagane jest przeznaczone w szczególności dla:

      1) osoby niepełnosprawnej, w tym osoby niepełnosprawnej fizycznie lub osoby z
        zaburzeniami psychicznymi;
      2) osoby w podeszłym wieku lub przewlekle chorej.
    Na mocy art. 53 ust. 15 ustawy o pomocy społecznej:
      Korzystanie ze wsparcia w mieszkaniu treningowym lub wspomaganym
      prowadzonym przez podmioty inne niż gmina, powiat lub na ich zlecenie odbywa się
      na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z osobą korzystającą z pobytu w
      takim mieszkaniu lub jej przedstawicielem ustawowym. W tym przypadku nie stosuje
      się przepisów ust. 8-14.
    W obliczu Państwa wątpliwości należy również zwrócić uwagę na przepisy art. 43 ust. 1 pkt
    36 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania
      nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny
      rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o
      których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych
      formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2023 r. poz. 790, 1114, 1463 i 1693).
    W świetle art. 43 ust. 20 ustawy:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług
      wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.
    Zwolnienie od podatku – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy – usług w zakresie
    wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części
    nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, odzwierciedla
    zwolnienie przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. l) Dyrektywy 2006/112/WE Rady. W oparciu o
    ten przepis:
      Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje dzierżawę i wynajem
      nieruchomości.
    Wprowadzając to zwolnienie ustawodawca krajowy wyłączył ze zwolnienia wynajem i
    dzierżawę nieruchomości na cele inne niż mieszkaniowe, korzystając w ten sposób z
    uprawnienia określonego w art. 135 ust. 2 zdanie ostatnie powyższej Dyrektywy, które
    mówi, że:
      (...). Państwa członkowskie mogą przewidzieć dodatkowe wyłączenia dotyczące
      zakresu stosowania zwolnienia przewidzianego w ust. 1 lit. l).
    Dokonując analizy opisanych czynności, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy
    wykonywane przez Państwa czynności można uznać za świadczenie kompleksowe.
    Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być
    traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z
    ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie
    dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy,
    gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny
    lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same
    zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.
    Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w
    wyroku z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), w pkt 30,
    stwierdzając, że:
      pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części
      składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy
      traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady
      opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą

      w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w
      sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.
    Zwrócić należy uwagę na fakt, że użycie słowa „zwłaszcza” oznacza, że z pojedynczym
    świadczeniem możemy mieć również do czynienia w sytuacji, gdy żadnej z części
    składowych usługi nie można uznać za usługę główną, np. w sytuacji, gdy wszystkie
    czynności będące elementami składowymi (lub przynajmniej część z nich) są równie
    istotne dla wykonania całego świadczenia złożonego (usługi kompleksowej), a
    jednocześnie brak jest pomiędzy tymi elementami związku, wskazującego na istnienie
    relacji usługa główna – usługa pomocnicza.
    W wyroku z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, pkt 15 i
    16, TSUE stwierdził:
      Jednakże jeżeli transakcja obejmuje wiele elementów powstaje pytanie, czy należy
      uznać, iż składa się ona z jednego świadczenia czy też kilku odrębnych i niezależnych
      świadczeń, które należy oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT. Z
      orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że w pewnych okolicznościach formalnie
      odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem,
      odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za
      jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (wyrok z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-
      425/06 Part Service, Zb.Orz. s. I-897, pkt 51).
    W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co
    najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze
    sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie
    gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. podobnie wyrok z 27
    października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb.Orz. s. I-9433,
    pkt 22; ww. wyrok w sprawie Everything Everywhere, pkt 24 i 25).
    Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się
    ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę
    złożoną składają się więc różne czynności, prowadzące do realizacji określonego celu.
    Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy
    oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z 21 lutego 2008 r. w
    sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z 11 czerwca 2009 r. w
    sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z 19
    listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722,
    pkt 36-38).
    Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z 22
    października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko
    Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że:
      Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity
      cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie
      na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia
      złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje
      wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu
      (27)”.
    Rzecznik Generalna zauważyła także, że:
      Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa
      Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia
      złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne
      elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem
      kilku niezależnych świadczeń (31).

    Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym 4 marca 2021 r.
    wyroku C-581/19.
    Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy
    relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy,
    dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które
    umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości
    skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić
    tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas
    świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie
    opodatkowane świadczenia.
    Oceniając zatem usługi świadczone przez Państwa w ramach programu mieszkań
    treningowych i wspomaganych należy uznać, że stanowią one jeden przedmiot transakcji
    – świadczenie złożone.
    Z okoliczności sprawy wynika, że wszystkie czynności realizowane w ramach programu
    mieszkań treningowych i wspomaganych podejmowane są w celu należytego wykonania
    świadczenia i mają charakter elementów składowych usługi udostępniania mieszkań
    treningowych i wspomaganych. W związku z tym, pod pojęciem usług udostępniania
    mieszkań treningowych i wspomaganych mieści się szereg czynności, które nie stanowią
    usługi zwykłego najmu. Wszystkie wymienione we wniosku czynności składają się na
    kompleksową usługi udostępniania mieszkań treningowych i wspomaganych, gdyż w
    ścisłym powiązaniu ze sobą zapewniają osobom do nich kierowanym realizację
    podstawowego celu tego udostępnienia, czyli wynikającego z przepisów obowiązku
    zapewnienia usług bytowych, pracy socjalnej oraz nauki w obszarze rozwijania lub
    utrwalania niezależności, sprawności w zakresie samoobsługi, pełnienia ról społecznych w
    integracji ze społecznością lokalną, w celu umożliwienia prowadzenia niezależnego życia, a
    także pomocy w wykonywaniu czynności niezbędnych w codziennym funkcjonowaniu i
    realizacji kontaktów społecznych, w celu utrzymania lub rozwijania niezależności osoby na
    poziomie jej psychofizycznych możliwości. Z opisu sprawy oraz powołanych wyżej
    przepisów ustawy o pomocy społecznej wynika, że wszystkie realizowane przez Państwa
    czynności w ramach udostępniania mieszkań treningowych i wspomaganych są w
    jednakowym stopniu potrzebne, gdyż odstąpienie od wykonania którejkolwiek z
    wymienionej czynności spowoduje, że nie zostanie zrealizowany ostateczny cel
    świadczonych usług udostępnienia mieszkań treningowych i wspomaganych w zakresie
    pomocy społecznej. Z punktu widzenia celu osoby kierowanej do mieszkania
    treningowego lub wspomaganego, nabywa ona jedno świadczenie wymagające
    podejmowania przez Państwa ww. czynności.
    Na uwagę zasługują również informacje dotyczące osób, korzystających ze świadczonych
    przez Państwa usług, tj. w przypadku mieszkań treningowych – osoby starsze i/lub z
    niepełnosprawnościami, które są w procesie usamodzielniania się, zaś w przypadku
    mieszkań wspomaganych – osoby wymagające codziennego wsparcia – osoby starcze 60+,
    osoby z niepełnosprawnościami, osoby starsze i z niepełnosprawnościami po terapii
    uzależnień. Z powyższego wynika, że nie są to usługi skierowane do szerokiego grona
    odbiorców. Osoby, mogące skorzystać z mieszkania treningowego lub wspomaganego
    będą kierowane głównie z NZOZ Caritas Diecezji, Ośrodków leczenia uzależnień oraz OPS-
    ów, MOPS-ów i PCPR-ów. Zatem, z treści wniosku oraz powołanych przepisów ustawy o
    pomocy społecznej wynika, że chodzi o kompleksowe działania w określonym celu,
    świadczone na rzecz odgórnie określonych podmiotów, a nie o odrębne działania
    realizujące różne cele.
    Podsumowując, w zakresie opisanych we wniosku usług należy uznać, że mamy do
    czynienia z usługami kompleksowego udostępniania mieszkań treningowych i
    wspomaganych, a wszystkie wykonywane przez Państwa w ramach tych usług czynności
    są podejmowane w celu należytego wykonania świadczeń i mają charakter elementów
    składowych tych usług.

    Przechodząc do analizy przesłanki przedmiotowej, określonej w art. 43 ust. 1 pkt 22
    ustawy należy mieć na względzie przepisy cytowanej wyżej ustawy o pomocy społecznej
    odnoszące się do mieszkania treningowego. Z przepisów tych wynika, że osobie
    pełnoletniej, która potrzebuje wsparcia w codziennym funkcjonowaniu, ale nie wymaga
    usług w zakresie świadczonym przez jednostkę całodobowej opieki (np. osobie
    opuszczającej pieczę zastępczą w rozumieniu przepisów o wspieraniu rodziny i systemie
    pieczy zastępczej), może być przyznane wsparcie w mieszkaniu treningowym lub
    wspomaganym. Ustawodawca posługuje się pojęciem „wsparcia”, jednocześnie
    stwierdzając w ust. 2 art. 53 ustawy o pomocy społecznej, że ww. mieszkania stanowią
    formę pomocy społecznej przygotowującą, przy wsparciu specjalistów, osoby w nich
    przebywające do prowadzenia niezależnego życia lub wspierającą te osoby w codziennym
    funkcjonowaniu.
    Głównym celem mieszkań treningowych i wspomaganych jest umożliwienie prowadzenia
    samodzielnego życia oraz wsparcie osób w nich przebywających w codziennym
    funkcjonowaniu. W związku z tym świadczy się usługi bytowe, pracę socjalną oraz pomoc
    w wykonywaniu czynności niezbędnych w codziennym funkcjonowaniu i realizacji
    kontaktów społecznych, w celu umożliwienia prowadzenia niezależnego życia, czy też
    utrzymania lub rozwijania niezależności osoby na poziomie jej psychofizycznych
    możliwości.
    Na taki zakres i charakter usług wskazują Państwo również wprost w opisie sprawy,
    stwierdzając że program mieszkalnictwa wspomaganego i treningowego będzie
    prowadzony przez Państwa na podstawie ustawy o pomocy społecznej. Co więcej, z
    wniosku wynika, że ww. mieszkania będą udostępniane osobom starszym i/lub z
    niepełnosprawnościami, bądź osobom wymagającym codziennego wsparcia, w tym
    osobom po terapii uzależnień. Podają Państwo, że mieszkania treningowe posłużą jako
    etap przygotowawczy do samodzielnego życia, natomiast mieszkania wspomagane
    umożliwią funkcjonowanie w warunkach środowiskowych, z zapewnieniem codziennego
    wsparcia, dostosowanego do indywidualnych potrzeb, bez konieczności korzystania z
    zamkniętych, instytucjonalnych form opieki. Obie formy mieszkalnictwa, a szczególnie
    mieszkania wspomagane, stanowią realną alternatywę dla placówek całodobowej opieki i
    wpisują się w proces deinstytucjonalizacji usług społecznych.
    Z powyższego zatem wynika, że udzielenie pomocy/wsparcia osobom starszym i/lub z
    niepełnosprawnościami, bądź osobom wymagającym codziennego wsparcia, w tym
    osobom po terapii uzależnień stanowi istotę udostępniania mieszkań treningowych i
    wspomaganych.
    Należy więc stwierdzić, że usługi świadczone przez Państwa, to nie tylko zapewnienie
    osobom korzystającym z tej formy pomocy miejsca pobytu, ale szereg usług świadczonych
    na rzecz określonych osób, mających na celu udzielenie wsparcia pozamaterialnego w
    dążeniu do samodzielności. Wszystkie te usługi składają się na usługę pomocy społecznej
    świadczoną przez Państwa na rzecz osób starszych i/lub z niepełnosprawnościami, bądź
    osób wymagających codziennego wsparcia, w tym osób po terapii uzależnień.
    Odnosząc się zatem do kwestii zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Państwa
    kompleksowych usług – biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy i przedstawione we
    wniosku okoliczności – należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa kompleksowe
    usługi udostępniania mieszkań treningowych i wspomaganych, mieszczą się w pojęciu
    usług pomocy społecznej w rozumieniu ustawy o pomocy społecznej – ustawa ta wprost
    bowiem wskazuje, że mieszkania treningowe i wspomagane są formą pomocy społecznej.
    Zatem, spełniona będzie przesłanka przedmiotowa do zastosowania zwolnienia, o którym
    mowa art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy.

    Przechodząc do kryterium podmiotowego należy mieć na względzie, że w odpowiedzi na
    pytanie, czy udostępniają Państwo mieszkania treningowe jako podmiot, o którym mowa
    w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, wskazali Państwo, że nie są Państwo żadnym z podmiotów
    wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 22 lit od a do e ustawy.
    Tym samym nie zostanie spełniona przesłanka podmiotowa uprawniająca do
    zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy.
    W konsekwencji w niniejszej sprawie nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki
    uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    22 ustawy. Z okoliczności sprawy wynika co prawda, że usługi udostępniania mieszkań
    treningowych i wspomaganych, o których mowa w art. 53 ustawy o pomocy społecznej,
    stanowią usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów ustawy o pomocy społecznej,
    jednak nie będą one świadczone przez podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22
    ustawy.
    Przechodząc z kolei do kwestii zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    36 ustawy należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenie ma ocena, czy
    wynajmują Państwo mieszkania treningowe i wspomagane wyłącznie na cele
    mieszkaniowe.
    Jak wskazano wyżej, istotą udostępnienia mieszkań treningowych i wspomaganych jest
    świadczenie usług pomocy społecznej. Pod pojęciem usług udostępniania mieszkań
    treningowych i wspomaganych mieści się bowiem szereg czynności, które nie stanowią
    usługi zwykłego najmu. Mieszkania treningowe i wspomagane nie są zatem wynajmowane
    przez Państwa wyłącznie na cele mieszkaniowe osób starszych i/lub z
    niepełnosprawnościami, bądź osób wymagających codziennego wsparcia, w tym osób po
    terapii uzależnień. W tej sytuacji ww. usługi, nie będą korzystały ze zwolnienia, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Do zastosowania ww. zwolnienia nie jest
    wystarczającym, że nieruchomość ma charakter mieszkalny. Zastosowanie ww. zwolnienia
    jest bowiem uzależnione m.in. od spełnienia przesłanek dotyczących przeznaczenia
    wynajmowanej nieruchomości – cel mieszkaniowy, przy czym cel ten musi być wyłączny.
    Jedynie kumulatywne spełnienie wszystkich wskazanych ww. przepisem warunków
    skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku.
    Powyższe podejście znajduje również potwierdzenie w prawomocnym wyroku WSA w
    Gliwicach z 7 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 1614/16. W ocenie Sądu: „Bez znaczenia dla
    oceny legalności spornej interpretacji indywidualnej pozostają zarzuty podnoszone na
    rozprawie w zakresie nie rozpatrzenia formy prawnej – działanie podmiotu w trybie non
    profit, w jakiej to »D« Sp. z o.o. będzie świadczyć przedmiotowe usługi w dzierżawionym
    od strony skarżącej budynku mieszkalnym. Skoro ustawodawca w treści art. 43 ust. 1 pkt
    36 ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie ustanowił warunek objęcia zwolnieniem
    jedynie najmu, dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnych wyłącznie na cele
    mieszkaniowe, tym samym warunek ten nie został zrealizowany w sprawie.
    Wnioskodawca dzierżawi bowiem budynek mieszkalny Spółce »D«, która to oprócz
    realizacji w nim celów mieszkalnych swych podopiecznych, także świadczy w nim usługi w
    zakresie opieki społecznej, poprzez prowadzenie Domu Opieki Społecznej”.
    Na zakończenie raz jeszcze należy zaznaczyć, że opodatkowaniu lub zwolnieniu od
    podatku od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa,
    a nie wynagrodzenie czy wartość pobieranego czynszu.
    Podsumowując, stwierdzam, że realizowana usługa – w ramach, której pobierany jest
    czynsz za korzystanie z mieszkań treningowych i wspomaganych – nie będzie mogła
    korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, ani na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

    Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii braku prawa do odliczenia podatku VAT
    naliczonego z faktur związanych z wykonaniem zaplanowanych prac adaptacyjno-
    remontowych oraz zakupu kompletnego wyposażenia mieszkań.
    Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT należy wskazać, że podstawowe
    zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1
    ustawy. Zgodnie z tym przepisem:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usług.
    Z powołanego art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona
    zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę
    wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego.
    Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku,
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

    Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem
    umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest
    związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. Faktury
    związane z wykonaniem prac adaptacyjno-remontowych oraz zakup wyposażenia będą
    wystawiane bezpośrednio na Państwa. Wydatki poniesione na wykonanie zaplanowanych
    prac adaptacyjno-remontowych oraz zakup kompletnego wyposażenia mieszkań będą
    stanowiły wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z programem mieszkań
    treningowych i wspomaganych.
    W omawianej sprawie istotny jest fakt, że – jak wyjaśniono wyżej – usługi udostępniania
    mieszkań w ramach programu mieszkań treningowych i wspomaganych nie korzystają ze
    zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, ani z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.
    W odniesieniu do udostępniania mieszkań w ramach programu mieszkań treningowych i
    wspomaganych, wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń
    wykonawczych do ustawy nie przewidują innych zwolnień od podatku VAT dla tych
    czynności. W związku z czym, świadczenie ww. usług nie będzie korzystało ze zwolnienia z
    opodatkowania podatkiem VAT i w konsekwencji będzie opodatkowane podatkiem VAT.
    Zatem w tej sytuacji wystąpi związek ponoszonych wydatków na prace adaptacyjno-
    remontowe oraz zakup kompletnego wyposażenia mieszkań ze sprzedażą opodatkowaną.
    W konsekwencji będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego
    od wydatków poniesionych na prace adaptacyjno-remontowe oraz zakup kompletnego
    wyposażenia mieszkań związanych z programem mieszkań treningowych i wspomaganych.
    Podsumowując, stwierdzam, że będą Państwo mieli prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego z faktur związanych z wykonaniem zaplanowanych prac adaptacyjno-
    remontowych oraz zakupem kompletnego wyposażenia mieszkań ujętych we wniosku o
    dofinansowanie. Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, wymienionych w art. 88 ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.