Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-697/15-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-29
Teza: Opodatkowanie niepodzielonych zysków przy przekształceniu spółek – obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: przekształcanie; płatnik; udział; udziałowiec; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2015 r. (data wpływu 17 sierpnia 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 17 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

M. Sp. z o.o. (dalej Wnioskodawca) jest polską spółką kapitałową, zarejestrowaną dla celów podatkowych w Polsce. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni biurowej w wielokondygnacyjnym budynku usytuowanym w W. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest luksemburska spółka A. S.a.r.l. (dalej: „A."), która posiada wszystkie udziały w Spółce nieprzerwanie od 20 grudnia 2011 r., a więc przez okres ponad 2 lat. Obecnie planowane jest przekształcenie Wnioskodawcy w spółkę komandytową (dalej: „SK") w trybie przepisów określonych w Tytule IV, Dział III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (tekst jednolity Dz.U. 2013. Poz.1030 ze zm. dalej: „KSH"). Sam proces przekształcenia poprzedzony zostanie sprzedażą przez Udziałowca 1 udziału w kapitale zakładowym Wnioskodawcy (z posiadanych 929.824 udziałów) na rzecz innej polskiej spółki kapitałowej. Po sprzedaży ww. udziału Udziałowiec będzie w dalszym ciągu posiadał znacznie przekraczający 10% udział w kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

W wyniku przekształcenia Wnioskodawcy w SK, ww. udziałowcy staną się komplementariuszem oraz komandytariuszem SK. A. po przekształceniu będzie posiadał 99% udział w zyskach SK. Celem udziałowców Spółki nie będzie likwidacja Spółki, a jedynie zmiana jej formy organizacyjno - prawnej. Dotychczasowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy będzie kontynuowana przez SK w takim samym rodzaju i rozmiarze. SK będzie więc sukcesorem praw i obowiązków i Wnioskodawcy.

Na dzień przekształcenia Wnioskodawcy w SK, majątek wnioskodawcy może składać się z następujących składników:

1.  Kapitału zakładowego
2.  Kapitału zapasowego
3.  Zysku wypracowanego w roku bieżącym i/lub w latach poprzednich, nie podzielonego pomiędzy udziałowców.

Zdarzenie przyszłe stanowiące przedmiot niniejszego wniosku obejmuje sytuację, w której na moment przekształcenia Wnioskodawcy w SK w skład majątku Wnioskodawcy będą wchodziły niepodzielone zyski (wypracowane w roku w którym nastąpi przekształcenie i/lub w latach poprzednich).

Przed przekształceniem A. dostarczy Wnioskodawcy swój aktualny certyfikat rezydencji oraz oświadczenie o niekorzystaniu ze zwolnienia od opodatkowania od całości dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku wystąpienia na moment przekształcenia niepodzielonych zysków, Wnioskodawca, jako płatnik CIT, będzie zobowiązany pobrać podatek od przychodów udziałowców z tytułu udziału w zyskach osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wystąpienia na moment przekształcenia niepodzielonych zysków (zarówno zysków z lat ubiegłych, jak i zysku bieżącego), Wnioskodawca, jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego, nie będzie zobowiązany pobrać zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu (z tytułu udziału w zyskach osób prawnych) A., z uwagi na fakt, że w momencie przekształcenia A. będzie posiadał przekraczający 10% udział w kapitale zakładowym Wnioskodawcy przez okres przekraczający 2 lata. Do przychodu A. zastosowanie będzie miało zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 12 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej ustawa o CIT). W przypadku zaś udziałowca, który przed przekształceniem Wnioskodawcy w SK, nabędzie 1 udział w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, skorzystanie ze zwolnienia podatkowego nie będzie możliwe i Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych przypadającego na tego udziałowca.

Katalog przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zawarty jest w art. 10 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Oznacza to, że przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową, w sytuacji gdy spółka ta posiada na moment przekształcenia niepodzielone zyski, jest zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego dla wspólników tej spółki na moment przekształcenia. Dochód z tytułu takiego przekształcenia jest kwalifikowany jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „niepodzielonych zysków". Zdaniem Wnioskodawcy należy przyjąć, iż pod tym pojęciem należy rozumieć zarówno zysk bieżący wypracowany w trakcie roku obrotowego - (podatkowego), w którym dochodzi do przekształcenia spółki, jak i zysk z lat ubiegłych, który nie został faktycznie wypłacony wspólnikom przekształcanej spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o CIT podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Jednocześnie na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt l;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w art. 22 ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Natomiast stosownie do art. 26 ust. 1 c ustawy o CIT osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów wyłącznie pod warunkiem i udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

1.  jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub i
2.  istnienia zagranicznego zakładu - zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

W przypadku należności, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1 c, pod warunkiem , uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa , odpowiednio w art. 22 ust. 4 pkt 4 (art, 26 ust. 1 f ustawy o CIT}.

Biorąc powyższe uregulowania prawno-podatkowe pod uwagę, należy wskazać, iż Wnioskodawca na podstawie art. 26 ust. 6 ustawy o CIT będzie pełnić co do zasady funkcję płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu udziałowców, powstałego z tytułu wystąpienia niepodzielonych zysków na moment przekształcenia. Zwrócić należy = uwagę, iż tylko jeden z udziałowców (tj. A.) na dzień przekształcenia Wnioskodawcy w SK będzie spełniać warunki do ; skorzystania ze zwolnienia, gdyż

1.  będzie spółką podlegającą w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
2.  na dzień przekształcenia będzie posiadać co najmniej 10 % udziałów w kapitale Wnioskodawcy, nieprzerwanie od co najmniej 2 lat,
3.  dostarczy Wnioskodawcy aktualny certyfikat rezydencji oraz oświadczenie o niekorzystaniu ze zwolnienia od opodatkowania od całości dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

A zatem w sytuacji gdy wszystkie przesłanki do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 zostaną spełnione. Wnioskodawca jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego nie będzie zobowiązany do pobrania 19 % podatku od wypłaty przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (wypłacanego do A., który te warunki spełni).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również liczne interpretacje podatkowe, w tym np.:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 września 2013 r.; sygn. ILPB4/423-205/13-4/MC;
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2011r.; sygn. nr IPPB3/423-620/11-2/JG;
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2014 r.; sygn. ILPB4/423-283/14-2/ŁM.

W przypadku drugiego z udziałowców, który przystąpi do spółki przed jej przekształceniem, nie zostaną spełnione warunki do skorzystania ze zwolnienia, a zatem Wnioskodawca będzie zobligowany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu przypadającego na tego udziałowca oraz wpłaty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego w terminie określonym w art. 26 ust. 6 ustawy o CIT (tj. do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym powstanie przychód udziałowca).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.