Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.606.2019.2.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-03
Teza: zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy przeniesienia prawa własności działek zabudowanych o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie
Słowa kluczowe: drogi; działki; odszkodowania; wywłaszczenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2019 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 18 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy przeniesienia prawa własności działek zabudowanych o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przeniesienia prawa własności działek zabudowanych o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 19 listopada 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Gmina …. (dalej „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od 14 grudnia 1999 r. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Większość z nich realizowana jest przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Poza tym Gmina dokonuje wybranych czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm., dalej „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina może posiadać mienie komunalne. W świetle powołanego przepisu mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw.

Składnikami mienia komunalnego są m.in. nieruchomości, stanowiące własność Gminy. Na mocy przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1474 ze zm., dalej: „Ustawa drogowa”) określona nieruchomość należąca do Gminy może stać się własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych lub własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych. W odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich decyzję w tym zakresie wydaje właściwy wojewoda.

Za przejęte pod drogi nieruchomości, zgodnie z art. 12 ust. 4f Ustawy drogowej, dotychczasowemu właścicielowi nieruchomości przysługuje odszkodowanie.

Gmina otrzymała odszkodowanie tytułem wywłaszczenia za działki zgodnie z poniższym wykazem i charakterystyką:

1.  Działki ew. nr 1, 2, 3, 4 położone w obrębie … nabyte przez Gminę …decyzjami Wojewody ….nr 1 i 2 znak: … z dnia 13 września 2016 r. Decyzje te zostały wydane na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r. Nr 32, poz.191 ze zm.) i zgodnie z nimi z dniem 27 maja 1990 r. Gmina … nabyła z mocy prawa, nieodpłatnie prawo własności nieruchomości opisanych wyżej. Decyzją Wojewody … … z dnia 05.09.2008 r. znak … o ustaleniu lokalizacji autostrady …, na odcinku …, km … oraz zatwierdzającą projekt podziału nieruchomości, utrzymaną w mocy decyzją Ministra Infrastruktury z dnia 10.02.2009 r. znak … nieruchomości oznaczone jako działki ew. nr 1, 2, 3, 4 przeszły z mocy prawa na własność Skarbu Państwa z dniem 10 lutego 2009 r. tj. z dniem kiedy decyzja lokalizacyjna stała się ostateczna. Decyzją z dnia 27 lutego 2018 r. znak … Wojewoda … ustalił odszkodowanie za działki ew. nr 1, 2, 3, 4 w wysokości 240.825,85 zł, (wartość gruntu 87.751,65 zł, wartość budowli 153.073,20 zł). Gmina otrzymała odszkodowanie w dniu 27.03.2018 r. Na dzień 5 września 2008 r. tj. na dzień wydania przez Wojewodę … decyzji o ustaleniu lokalizacji autostrady, a co za tym idzie dzień, na który do wyceny przyjmuje się stan nieruchomości ww. działki nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i dla przedmiotowych działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W ewidencji gruntów i budynków działki oznaczone były symbolem „dr”. Przedmiotowe działki stanowiły drogę o nawierzchni asfaltowej (dz. 1, 2) oraz tłuczniowo-żwirowej (dz. 3, 4). Zdaniem Gminy zabudowania te stanowiły budowlę w rozumieniu definicji przedstawionej w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Symbol klasyfikacji drogi zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) to Sekcja 2, Dział 21, Grupa 211, Klasa 2112. Gmina nabyła przedmiotowe działki łącznie z zabudowaniami (które były trwale związane z gruntem) i nie posiada informacji kiedy i przez jaki podmiot wskazane obiekty (budowle) zostały wybudowane. Przedmiotowe budowle stanowiły drogę gminną i były wykorzystywane przez Gminę do wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, czyli do czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług. Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie tych budowli. Przy nabyciu ww. działek wraz z budowlami Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
2.  Działka ew. nr 5 położona w obrębie … nabyta przez Gminę … na podstawie decyzji Burmistrza … nr … z dnia 14 października 2009 r. Decyzją Wojewody … 2/12 z dnia 08.03.2012 r. znak … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „…”, utrzymaną w mocy decyzją Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 10.12.2012 r. znak … nieruchomość oznaczona jako działka ew. nr 5 przeszła z mocy prawa na własność Województwa … z dniem 10 grudnia 2012 r. tj. z dniem kiedy decyzja stała się ostateczna. Decyzją nr 1 z dnia 5 marca 2014 r. znak: … Wojewoda … ustalił odszkodowanie za działkę ew. nr 5 w wysokości 37.207,00 zł (wartość gruntu 15.568,00 zł, wartość budowli 21.639,00 zł). Gmina otrzymała odszkodowanie w dniu 31.03.2014 r. Na dzień 8 marca 2012 r. tj. na dzień wydania przez Wojewodę … decyzji znak … a co za tym idzie dzień, na który do wyceny przyjmuje się stan nieruchomości działka ew. nr 5 objęta była miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym Uchwalą Rady Miejskiej w … Nr … dnia 26 czerwca 2007 r. Zgodnie z jego zapisami nieruchomość położona była w terenach oznaczonych symbolem KDG - droga publiczna klasy głównej. W ewidencji gruntów i budynków działka oznaczona była symbolem „dr”. Przedmiotowa działka stanowiła drogę o nawierzchni asfaltowej. Zdaniem Gminy zabudowania te stanowiły budowlę w rozumieniu definicji przedstawionej w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Symbol klasyfikacji drogi zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 ze zm.) to Sekcja 2, Dział 21, Grupa 211, Klasa 2112. Gmina nabyła przedmiotową działkę łącznie z zabudowaniami (które były trwale związane z gruntem) i nie posiada informacji kiedy i przez taki podmiot wskazany obiekt (budowla) została wybudowana. Przedmiotowa budowla stanowiła drogę gminną i była wykorzystywana przez Gminę do wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, czyli do czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług. Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie tej budowli. Przy nabyciu ww. działki wraz z budowlą, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
3.  Działki ew. nr 6, 7, 8, 9 położone w obrębie … nabyte przez Gminę … decyzją Wojewody … znak … z dnia 2 sierpnia 1993 r. Decyzja ta została wydana na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r. Nr 32, poz. 191 ze zm.) i zgodnie z nimi z dniem 27 maja 1990 r. Gmina … nabyła z mocy prawa, nieodpłatnie prawo własności nieruchomości opisanych wyżej. Decyzją Wojewody … … z dnia 08.03.2012 r. znak … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „…”, utrzymaną w mocy decyzją Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 10.12.2012 r. znak: … nieruchomości oznaczone jako działki ew. nr 6, 7, 8 i 9 przeszły z mocy prawa na własność Województwa … z dniem 10 grudnia 2012 r. tj. z dniem kiedy decyzja stała się ostateczna. Decyzją z dnia 28 stycznia 2014 r. znak … Wojewoda … ustalił odszkodowanie za działki ew. nr 6, 7, 8, 9 w wysokości 79.817,00 zł (wartość gruntu 24.912,00 zł), wartość budowli 54.905,00 zł). Gmina otrzymała odszkodowanie w dniu 03.03.2014 r. Na dzień 8 marca 2012 r. tj. na dzień wydania przez Wojewodę … decyzji znak \`(...)\` a co za tym idzie dzień, na który do wyceny przyjmuje się stan nieruchomości działki ew. nr 6, 7, 8, 9 objęte byty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym Uchwałą Rady Miejskiej w … Nr … z dnia 26 czerwca 2007 r. Zgodnie z jego zapisami nieruchomości położone były w terenach oznaczonych symbolem KDG - droga publiczna klasy głównej. W ewidencji gruntów i budynków działki oznaczone były symbolem „dr”. Przedmiotowe działki stanowiły drogę o nawierzchni asfaltowej (dz. 6, 7), oraz tłuczniowej (dz. 8, 9). Zdaniem Gminy zabudowania te stanowiły budowle w rozumieniu definicji przedstawionej w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Symbol klasyfikacji drogi zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) to Sekcja 2, Dział 21, Grupa 211, Klasa 2112. Gmina nabyła przedmiotowe działki łącznie z zabudowaniami (które były trwale związane z gruntem) i nie posiada informacji kiedy i przez jaki podmiot wskazane obiekty (budowle) zostały wybudowane. Przedmiotowe budowle stanowiły drogę gminną i były wykorzystywane przez Gminę do wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, czyli do czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług. Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie tych budowli. Przy nabyciu ww. działek wraz z budowlami Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Pismem z dnia 15 listopada tut. Organ wezwał Wnioskodawcę o uzupełnienie opisu sprawy poprzez wskazanie:

1.  Czy w odniesieniu do budowli (dróg) znajdujących się na działkach o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 były ponoszone wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Jeżeli tak, to należy wskazać:

1.  Czy wydatki na ulepszenia były wyższe niż 30% wartości początkowej budowli znajdujących się na tych działkach?
2.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 2 należy wskazać, czy miało miejsce pierwsze zajęcie (używanie) dróg po ich ulepszeniach? Jeżeli tak, to kiedy i w jaki sposób one wystąpiły. Należy podać miesiąc i rok oraz czynności?

(odpowiedzi na pytania 1-3 należy udzielić odrębnie dla każdej budowli ze wskazaniem numeru działki, na której się znajduje)

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca w piśmie z dnia 18 listopada 2019 r. wskazał:

Działka o nr ew. 1:

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1: Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi zlokalizowanej na działce nr 1 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 2 nie dotyczy.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 3: nie dotyczy.

Działka o nr ew. 2:

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1: Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi zlokalizowanej na działce nr 2 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 2 nie dotyczy.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 3 nie dotyczy.

Działka o nr ew. 3:

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1: Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi zlokalizowanej na działce nr 3 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 2: nie dotyczy.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 3: nie dotyczy.

Działka o nr ew. 4:

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1: Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi zlokalizowanej na działce nr 4 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 2: nie dotyczy.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 3: nie dotyczy.

Działka o nr ew. 5:

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1: Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi zlokalizowanej na działce nr 5 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 2: nie dotyczy.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 3: nie dotyczy.

Działka o nr ew. 6:

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1: Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi zlokalizowanej na działce nr 6 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 2: nie dotyczy.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 3: nie dotyczy.

Działka o nr ew. 7

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1: Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi zlokalizowanej na działce nr 7 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 2: nie dotyczy.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 3: nie dotyczy.

Działka o nr ew. 8;

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1: Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi zlokalizowanej na działce nr 8 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 2: nie dotyczy.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 3: nie dotyczy.

Działka o nr ew. 9:

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1: Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi zlokalizowanej na działce nr 9 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 2: nie dotyczy.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 3: nie dotyczy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym przeniesienie prawa własności zabudowanych nieruchomości tj. zabudowanych działek o numerach 293/4, 293/7, 320/4, 328/3, 1766/1, 1194, 1197, 1200/1, 1202 z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie prawa własności zabudowanych nieruchomości tj. zabudowanych działek o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W myśl przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), opodatkowaniem od podatku od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów (\`(...)\`).

Art. 7 ust 1 pkt 1 ww. ustawy wskazuje, że „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa, prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie”. W tym przypadku wywłaszczenie działek pod budowę drogi należy traktować jako dostawę towaru.

Mając na uwadze fakt, iż na przedmiotowych działkach znajdują się budowle, to zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Do wartości gruntu stosuje się stawkę VAT właściwą dla sprzedaży budynku lub budowli.

Mając na uwadze, że Gmina nabyła przedmiotowe działki zabudowane drogami, ich dostawa nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata zasadnym jest uznanie, iż czynność przeniesienia prawa własności przedmiotowych nieruchomości z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że skoro decyzje:

*   z dnia 5 września 2008 r. Wojewody … nr … o ustaleniu lokalizacji autostrady, dotycząca działek: 1, 2, 3 i 4 stała się ostateczna w dniu 10 lutego 2009 r.

*   z dnia 8 marca 2012 r. Wojewody \`(...)\` nr … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej dotycząca działek nr: 5, 6, 7, 8, 9 stała się ostateczna w dniu 10 grudnia 2012 r.

to niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Odpłatna dostawa towarów według art. 2 pkt 22 ustawy mieści się w definicji sprzedaży.

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W świetle art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.) wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ww. ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

–z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Na podstawie art. 12 ust. 4a cyt. ustawy, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Decyzję ww. wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4b powołanej ustawy).

W oparciu o art. 12 ust. 5 ww. ustawy, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Według art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

Za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości (art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Z powołanych przepisów wynika zatem, iż istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m. in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Art. 15 ust. 6 ustawy stanowi implementację art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z treści powołanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie z kategorii podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy ma miejsce wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

1.  podmiotem dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ i
2.  czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot (wymieniony w 1), dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r., Nr 212, poz. 1336) w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2009 r., zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy przeniesienie prawa własności ww. zabudowanych nieruchomości z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że organ władzy publicznej wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organ ten został powołany. Jednocześnie Gmina w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Jego sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości jest taka sama jak innych podmiotów, których dotknąć może decyzja o wywłaszczeniu.

Zatem, Gmina wydając grunt za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Zarówno bowiem organy władzy publicznej, jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Działania Gminy są w tym przypadku tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy gruntów.

Gmina, nie może również skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością, jak już powyżej wskazano, Gmina nie realizuje zadań własnych, ani zleconych przez organ administracji rządowej.

Tym samym dokonując odpłatnego zbycia:

*   działek o numerach 1, 2, 3, 4 w dniu 10 lutego 2009 r. oraz

*   działek o numerach 5, 6, 7, 8, 9 w dniu 10 grudnia 2012 r.,

Gmina działała jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem, przeniesienie przez Wnioskodawcę własności przedmiotowych działek na rzecz Skarbu Państwa oraz na rzecz Województwa … w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i Wnioskodawca dla tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na przepis art. 41 ust. 14a ustawy, zgodnie z którym w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, korzysta ze zwolnienia od opodatkowania.

Wskazać tu należy że zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), drogi jako obiekty inżynierii lądowej zostały sklasyfikowane w grupie 211 obejmującej autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe.

W klasie 2112 PKOB znajdują się ulice i drogi pozostałe. Klasa ta obejmuje drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi, np. drogi, ulice, aleje, ronda, drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne, ścieżki dla pieszych, ścieżki rowerowe, ścieżki do jazdy konnej, drogi i strefy dla pieszych (\`(...)\`).

Droga stanowi zatem obiekt inżynierii lądowej niezależnie od tego gdzie się znajduje.

Stosownie natomiast do art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, tunele (\`(...)\`).

Z opisu sprawy wynika, że:

1.  działki ew. nr 1, 2, 3, 4 położone w obrębie … nabyte przez Gminę … decyzjami Wojewody … z dniem 27 maja 1990 r. Gmina nabyła przedmiotowe działki łącznie z zabudowaniami (które były trwale związane z gruntem) - działki stanowiły drogę o nawierzchni asfaltowej (dz. 1, 2) oraz tłuczniowo-żwirowej (dz. 3, 4). Gmina nabyła przedmiotowe działki łącznie z zabudowaniami (które były trwale związane z gruntem) i nie posiada informacji kiedy i przez jaki podmiot wskazane obiekty (budowle) zostały wybudowane. Działki nr 1, 2, 3, 4 stanowiły drogę gminną i były wykorzystywane przez Gminę do wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, czyli do czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług.
2.  działka ew. nr 5 położona w obrębie … nabyta przez Gminę … na podstawie decyzji Burmistrza … z dnia 14 października 2009 r. - Gmina nabyła przedmiotową działkę łącznie z zabudowaniami (które były trwale związane z gruntem) - działka stanowiła drogę o nawierzchni asfaltowej. Przedmiotowa budowla stanowiła drogę gminną i była wykorzystywana przez Gminę do wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, czyli do czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług.
3.  działki ew. nr 6, 7, 8, 9 położone w obrębie …. nabyte przez Gminę … decyzją Wojewody … z dnia 2 sierpnia 1993 r. Przedmiotowe działki stanowiły drogę o nawierzchni asfaltowej (dz. 6, 7), oraz tłuczniowej (dz. 8, 9). Gmina nabyła przedmiotowe działki łącznie z zabudowaniami (które były trwale związane z gruntem). Gmina nabyła przedmiotowe działki łącznie z zabudowaniami (które były trwale związane z gruntem) i nie posiada informacji kiedy i przez jaki podmiot wskazane obiekty (budowle) zostały wybudowane.

Przedmiotowe budowle stanowiły drogę gminną i były wykorzystywane przez Gminę do wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, czyli do czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług.

Zdaniem Gminy zabudowania znajdujące się na ww. działkach tj. drogi stanowiły budowle w rozumieniu definicji przedstawionej w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Symbol klasyfikacji drogi zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, to Sekcja 2, Dział 21, Grupa 211, Klasa 2112. Ww. drogi stanowiły drogi gminne i były wykorzystywane przez Gminę do wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

Tym samym będące przedmiotem wniosku drogi gminne znajdujące się na działkach ew. nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 stanowią drogi publiczne, a więc w myśl przywołanego art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, stanowią budowle.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że dostawa działek stanowiących drogi o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

I tak, stosownie do zapisu art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 maja 2014 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie””.

Należy również zaznaczyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższego, „pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli (po ich wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku (budowli), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budowli będących przedmiotem wniosku nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie budowli (dróg), gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, ww. budowle, nabyte przez Gminę odpowiednio w 1990, 2009 i 1993 roku stanowiły drogi gminne i były wykorzystywane przez Gminę do wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym. Zatem należy uznać, że dostawa (z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie) przez Wnioskodawcę przedmiotowych budowli nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie dróg zlokalizowanych na działkach o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia przedmiotowych budowli do chwili ich dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto Wnioskodawca w trakcie zarządzania drogami nie poniósł żadnych nakładów na ich ulepszenie, to w odniesieniu do transakcji dostawy przedmiotowych działek zabudowanych budowlami w postaci dróg zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, przeniesienia prawa własności działek o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.