Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.51.2019.1.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-01
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2019 r. (data wpływu 28 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów w nieruchomości niezabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów w nieruchomości niezabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z mężem jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej położonej w \`(...)\`., w powiecie, województwie, opisanych w \`(...)\` \`(...)\`, („Nieruchomości”). Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła umowę przedwstępną sprzedaży mocą której zobowiązała się do zawarcia umowy sprzedaży przysługujących jej udziałów w nieruchomościach. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z 2 lipca 2014 r. (publi. w Dz .U. 2004 Nr 173 poz. 1807 ze zm.), zatrudniona jest na podstawie umowy o pracę, poza tym jej dochód stanowi czynsz z wynajmu nieruchomości. Wnioskodawczyni nie była dotąd czynnym podatnikiem podatku VAT, w dniu 17 stycznia 2019 roku złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatków od towarów i usług VAT-R, jako datę powstania obowiązku wskazała datę wcześniejszą 23 lipca 2018 roku. Co wiązało się ze sprzedażą w dniu 23 lipca 2018 roku udziału w działce gruntu, skutkiem czego utraciła prawo zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. Udziały w Nieruchomości stanowią majątek prywatny Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim, obecnie od dnia 25 października 2016 roku panuje w ich związku ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Mąż Wnioskodawczyni jest również współwłaścicielem udziałów w przedmiotowej Nieruchomości. Pierwotnie małżonkowie nabyli część udziałów w Nieruchomości na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej, następnie po podjęciu decyzji o jej komercjalizacji, podjęli wspólną, zgodną decyzję i odkupili od pozostałych współwłaścicieli pozostałe udziały we współwłasności, każde z nich w ramach swojego majątku odrębnego.

Małżonek Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą we własnym imieniu, jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Udziałów w Nieruchomości nie nabył w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, udziały w Nieruchomości nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych tejże działalności. Stanowiły również majątek prywatny.

Wnioskodawczyni udzieliła mężowi pełnomocnictw do podejmowania niektórych czynności mających w założeniu doprowadzić do maksymalizacji zysku ze sprzedaży nieruchomości.

Co do pozostałych czynności nieobjętych pełnomocnictwami, z powodu niewymagania ich do działania w jej imieniu, wyrażała zgodę na inicjowanie przez męża postępowań zmierzających do uzyskiwania niezbędnych zgód, pozwoleń, celem zabudowy nieruchomości stacją paliw, a pozostałych gruntów powstałych z wydzielenia stacji paliw na inny rodzaj działalności zarobkowej. Czynności męża polegały do doprowadzenia do wykupienia przez małżonków udziałów w Nieruchomości od pozostałych współwłaścicieli, podjęcia czynności formalnych, takich jak uzyskanie warunków zabudowy całej nieruchomości, uzyskanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę stacji paliw płynnych wraz z infrastrukturą, uzyskanie pozwolenia na wykonanie inwestycji celu publicznego wjazdu na przedmiotową nieruchomość z drogi publicznej oraz uzyskanie innych pozwoleń i zezwoleń umożliwiających prowadzenie działalności na całej nieruchomości. Nadto Wnioskodawczyni z mężem podjęła czynności zmierzające do podziału działki i jej odrolnienia. Poza tym nieruchomości zostały wydzierżawione przez męża Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni z mężem zawarła umowę na podstawie której uzyskiwać miał pożytki cywilne ze swoich udziałów w nieruchomości, pożytki te w zależności od wymogów prawa miały być objęte podatkiem VAT. Poza tym pozostała część Nieruchomości również została przekształcona z gruntów rolnych na działkę budowlaną, będzie w przyszłości wykorzystywana na cele związane z czerpaniem z niej dochodów w ramach dzierżawy.

W powyższym stanie faktycznym i w związku z planowanym zdarzeniem nasuwa się pytanie, czy dokonywana przez Wnioskodawczynię sprzedaż udziałów w Nieruchomości z prywatnego majątku (dostawa przysługujących jej udziałów w Nieruchomości) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług ?

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonywana przez Wnioskodawczynię dostawa przysługujących jej udziałów w Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, Wnioskodawczyni uznaje, iż jej działania jako współuczestniczącej (biernie i czynnie) w zmierzających do uzyskania przez jej męża:

*   decyzji warunków zabudowy oraz

*   decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę dla inwestycji polegającej na budowie stacji paliw płynnych wraz z infrastrukturą,

*   podział działki,

*   uzyskanie dodatkowego zjazdu na drogę publiczną w ramach realizacji celu publicznego,

*   zmianę przeznaczania w ewidencji gruntów Nieruchomości z rolnych na budowlano usługowe,

*   następnie wykup, także przez nią, od pozostałych współwłaścicieli udziałów we współwłasności Nieruchomości.

*   w celu uzyskania przychodów z tych udziałów na zasadzie dzierżawy dla męża i poddzierżawy dla niej, a ostatecznie po zmianie planów wspólnie z mężem, do jej sprzedaży.

Przy założeniu angażowania środków podobnie do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, czy też pomimo powyższych działań sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Podjęcie przez męża Wnioskodawczyni za jej zgodą i przy współudziale, działań celem umożliwienia przyszłemu nabywcy - inwestorowi inwestycje w postaci budowy stacji paliw i prowadzenia tam działalności gospodarczej w ocenie Wnioskodawczyni wpisuje się w cel działalności zmierzającej do osiągnięcia i zmaksymalizowania zysku ze sprzedaży.

Poza tym wszystkie działania, działania męża Wnioskodawczyni wykonywane w imieniu własnym, jak i ostatecznie żony - Wnioskodawczyni, miały na celu stworzenie z nieruchomości opisanych we wniosku produktu handlowego o znacznej wartości zupełnie nieprzydatnego Wnioskodawczyni, gdyby pozostał jej majątkiem prywatnym. Działalność męża i Wnioskodawczyni rozsunięta była w czasie oraz miała celowy i nie sporadyczny charakter, co przejawia się we wnioskowaniu, uzyskanie następujących po siebie decyzji realizacyjnych dotyczących całej nieruchomości, także tej ich części, która nadal ma pozostać w ich władaniu. Poprzedzone było to każdorazowo sporządzeniem odpowiedniej dokumentacji i wiązało się z nakładami zarówno środków, jak i czasu.

W orzecznictwie wskazuje się ponadto, że działalnością handlową jest sprzedaż majątku prywatnego, który został nabyty zamiarem odsprzedaży go. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Wszelkie kryteria jakościowe i ilościowe nie mają w tym przypadku zastosowania. Wskazuje się, iż fakt podjęcia czynności polegających na jakiejkolwiek ingerencji w strukturę gruntów takich jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, czy też działanie marketingowe, zainicjowany celem późniejszej sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, mogą wskazywać że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową decyzji o warunkach zagospodarowania terenu.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż dostawa udziałów w Nieruchomości dokonana na podstawie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawczyni, w celu dokonania sprzedaży udziałów w przedmiotowej nieruchomości podejmowała/będzie podejmować aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej. Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży mocą której zobowiązała się do zawarcia umowy sprzedaży przysługujących jej udziałów w Nieruchomościach. Wnioskodawczyni udzieliła mężowi pełnomocnictw do podejmowania niektórych czynności mających w założeniu doprowadzić do maksymalizacji zysku ze sprzedaży nieruchomości. Do pozostałych czynności nie objętych pełnomocnictwami, z powodu nie wymagania ich do działania w jej imieniu, wyrażała zgodę na inicjowanie przez męża postępowań zmierzających do uzyskiwania niezbędnych zgód, pozwoleń, celem zabudowy nieruchomości stacją paliw, a pozostałych gruntów powstałych z wydzielenia stacji paliw na inny rodzaj działalności zarobkowej. Czynności męża polegały na doprowadzeniu do wykupienia przez małżonków udziałów w Nieruchomości od pozostałych współwłaścicieli, podjęciu czynności formalnych, takich jak uzyskaniu warunków zabudowy całej nieruchomości, uzyskanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę stacji paliw płynnych wraz z infrastrukturą, uzyskanie pozwolenia na wykonanie inwestycji celu publicznego wjazdu na przedmiotową nieruchomość z drogi publicznej oraz uzyskanie innych pozwoleń i zezwoleń umożliwiających prowadzenie działalności na całej nieruchomości. Nadto Wnioskodawczyni z mężem podjęła czynności zmierzające do podziału działki i jej odrolnienia. Pozostała część Nieruchomości również została przekształcona z gruntów rolnych na działkę budowlaną, będzie w przyszłości wykorzystywana na cele związane z czerpaniem z niej dochodów w ramach dzierżawy. Wnioskodawczyni złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatków od towarów i usług VAT-R, jako datę powstania obowiązku wskazała datę wcześniejszą 23 lipca 2018 roku. Co wiązało się ze sprzedażą w dniu 23 lipca 2018 roku udziału w działce gruntu, skutkiem czego utraciła prawo zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy, uznać należy, że rodzaj podjętego przez Wnioskodawczynię działania, świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana sprzedaż gruntu przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działanie to wykracza poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczyni prowadząc szeroko zakrojony zespół działań wykracza poza ramy zwykłego zarządu nieruchomością. A mianowicie działania takie jak – wykonane w ramach pełnomocnictwa udzielonego mężowi dla przedmiotowej nieruchomości polegające na uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy oraz decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę stacji paliw płynnych wraz z infrastrukturą, jak również podjęte przez Wnioskodawczynię wraz z mężem czynności zmierzające do podziału działki i jej odrolnienie - świadczą o tym, że w rozstrzyganej sprawie czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Powyższe okoliczności powodują, że opisane czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działanie, zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu jego sprzedaży. Tym samym sprzedaż udziałów w przedmiotowej nieruchomości niezabudowanej nie będzie stanowiła zwykłego wykonywania prawa własności, a Wnioskodawczyni będzie działała w tym zakresie jak handlowiec.

Analiza przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, treści powołanych przepisów prawa, w odniesieniu do sprzedaży przez Wnioskodawczynię udziałów w przedmiotowej nieruchomości niezabudowanej prowadzi do stwierdzenia, że w niniejszej sytuacji wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż udziału w nieruchomości niezabudowanej stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni z tytułu tej transakcji, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji sprzedaż ww. udziału w przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nieruchomość która będzie przedmiotem sprzedaży, będzie terenem budowlanym w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów, jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Jak wynika z opisu sprawy, dla przedmiotowej nieruchomości są wydane decyzję o warunkach zabudowy. Oznacza to, że działka będąca przedmiotem transakcji sprzedaży stanowić teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jak wskazano powyżej, jeżeli dostawa nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, wówczas należy przeanalizować czy zaistnieją przesłanki dające prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie będą spełnione, ponieważ z okoliczności sprawy nie wynika, aby Wnioskodawczyni wykorzystywała przedmiotową nieruchomość wyłącznie do działalności zwolnionej. W konsekwencji w odniesieniu do przedmiotowego gruntu nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Bowiem jak wynika z powyższych wyjaśnień niespełnienie jednego z warunków określonych w powyższym przepisie daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Jak wyżej wskazano, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9 ustawy. W konsekwencji dostawa udziału w nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług i Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku z tytułu tej dostawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.