Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.301.2018.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-21
Teza: Określenie źródła przychodu w związku z odpłatnym zbyciem garaży wraz z prawem wieczystego użytkowania.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód-źródła przychodu; składnik-składnik majątkowy; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2018 r. (data wpływu 6 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu w związku z odpłatnym zbyciem garaży wraz z prawem wieczystego użytkowania (pytanie Nr 3) **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 11 kwietnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.136.2018.1.RK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 11 kwietnia 2018 r. (data doręczenia 17 kwietnia 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r.), nadanym za pośrednictwem …. w dniu 24 kwietnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 8 listopada 2006 r. aktem notarialnym został oddany Wnioskodawcy i żonie Wnioskodawcy przez Gminę w wieczyste użytkowanie grunt o powierzchni 3 543 m 2. W marcu 2007 r. Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę 62 garaży związanych trwale z gruntem, murowanych, o powierzchni użytkowej 1 130,10 m2.

Budowę powyższych garaży prowadził Wnioskodawca sposobem gospodarczym, we własnym zakresie, z własnych środków (brak udokumentowania ponoszonych wydatków).

W dniu 27 stycznia 2010 r. otrzymał pozwolenie na użytkowanie powyższych garaży. Następnie w dniu 1 marca 2010 r. zarejestrował działalność gospodarczą - najem garaży. W dniu 10 marca 2010 r. został sporządzony przez biegłego operat szacunkowy zabudowy garażowej.

W piśmie z dnia 24 kwietnia 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny wskazując, że na podstawie aktu notarialnego (umowa oddania gruntu w użytkowanie wieczyste) z dnia 8 listopada 2006 r., działka Nr … została przekazana w użytkowanie wieczyste Wnioskodawcy oraz Jego współmałżonce. Pozwolenie na budowę garaży Wnioskodawca otrzymał wspólnie z małżonką.

Celem zawarcia umowy (akt notarialny) z Gminą … na prawo wieczystego użytkowania gruntu było wybudowanie kompleksu garaży, a użytkownicy wieczyści zobowiązali się do rozpoczęcia budowy w terminie do dwóch lat od zawarcia umowy.

Wnioskodawca nie jest w posiadaniu dokumentów (faktur, rachunków, umów) stwierdzających wysokość poniesionych nakładów inwestycyjnych w związku z budową garaży. Kompleks był budowany sposobem gospodarczym.

Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz przedmiotowe garaże nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przychody z najmu przedmiotowych garaży Wnioskodawca uzyskuje od dnia 1 marca 2010 r.

Cztery z wydzielonych garaży były sprzedane w 2014 r. Przychód uzyskany z ich sprzedaży został zaliczony do przychodów z działalności gospodarczej.

W roku podatkowym 2018 - na dzień złożenia uzupełnienia wniosku, tj. 24 kwietnia 2018 r., zostało sprzedanych pięć garaży, które zostały ujęte jako przychód z działalności gospodarczej. Przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowych garaży nie został pomniejszony o niezamortyzowaną wartość. Na dzień sprzedaży ich wartość nie będzie zamortyzowana.

W obecnej chwili prawo użytkowania wieczystego wraz z posadowionymi na nim garażami sprzedawane jest w częściach.

Wnioskodawca, jako jedyny właściciel wraz z małżonką, sprzedaje ww. prawo wraz z garażami w częściach. Zbycie garaży wraz z prawem wieczystego użytkowania przez Wnioskodawcę zostało potraktowane jako przychód z działalności gospodarczej, którą prowadzi od dnia 1 marca 2010 r. - wynajem nieruchomości.

Wnioskodawca, jako formę opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, wybrał podatek liniowy wg stawki 19%, zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla celów tej działalności, Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w związku z wybudowaniem kompleksu garaży w systemie gospodarczym i brakiem udokumentowania poniesionych wydatków inwestycyjnych (fakturami, rachunkami, umowami), Wnioskodawca może ustalić koszty wytworzenia na podstawie art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zaliczyć je w tej wartości początkowej do ewidencji środków trwałych w oparciu o sporządzony Kosztorys inwestycji: Budowa zespołu garaży na Osiedlu …, działka numer …, obręb …, sporządzony przez mgr inżyniera budownictwa, uprawnionego do projektowania, kierowania robotami budowlanymi bez ograniczeń, specjalności konstrukcyjno-budowalnych. A jeżeli nie, czy jest to możliwe w oparciu o operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego?
2.  Czy w związku z ustaleniem wartości garaży na podstawie art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest możliwość zaliczenia amortyzacji na podstawie art. 22h jako kosztu podatkowego?
3.  Czy sprzedaż ww. garaży stanowi przychód z działalności gospodarczej?
4.  Czy w związku z wyceną zastosowaną zgodnie z art. 22g ust. 9 ustawy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zastosowaniem amortyzacji podatkowej z art. 22h, pozostała część niezamortyzowana na dzień sprzedaży ww. garaży będzie stanowić koszt podatkowy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego w odniesieniu do pytania oznaczonego Nr 3. Natomiast w zakresie pytań oznaczonych Nr 1 i Nr 2 i Nr 4 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), przychód uzyskany ze sprzedaży garaży oraz prawa wieczystego użytkowania stanowi przychód z działalności gospodarczej prowadzonej od dnia 20 marca 2010 r. - wynajem nieruchomości i jest opodatkowany zgodnie z wybraną formą opodatkowania podatkiem liniowym wg stawki 19%. Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 19 czerwca 2015 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Nr IBPBI/1/4511-371/15/BK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec tego przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej,

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która:

*   jest działalnością zarobkową,

*   jest działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych;

*   jest działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły;

*   nie polega na wykonywaniu czynności, o których mowa w art. 5b ust. 1 ww. ustawy;

*   generuje przychody, które nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy.

Zauważyć przy tym należy, że stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z treści wyżej cytowanego przepisu art. 5b ust. 1 ww. ustawy wynika, że wyłączenie określonych czynności z pozarolniczej działalności gospodarczej może nastąpić tylko w przypadku, gdy spełnione są wszystkie trzy przesłanki w nim wymienione.

Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na prowadzenie działalności gospodarczej w określonym zakresie, to w takim przypadku sprzedaż nieruchomości spełnia przesłanki do uznania jej za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że przychody (dochody) z tego tytułu winny zostać rozliczone na zasadach właściwych dla tego źródła przychodów.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy stanowi natomiast, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy – amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22a ust. 2 ww. ustawy – amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający – zwane także środkami trwałymi.

Amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność – zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi (art. 22c ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22d ust. 2 ww. ustawy – składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1 (tj. składników, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł, i co do których podatnik nie podjął decyzji o ich amortyzacji) wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 8 listopada 2006 r. na podstawie umowy oddania gruntu w użytkowanie wieczyste został oddany Wnioskodawcy i żonie Wnioskodawcy przez Gminę w wieczyste użytkowanie grunt o powierzchni 3 543 m2. Celem zawarcia tej umowy było wybudowanie kompleksu garaży. W marcu 2007 r. Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę 62 garaży związanych trwale z gruntem, murowanych, o powierzchni użytkowej 1 130,10 m2. Po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie powyższych garaży, Wnioskodawca w dniu 1 marca 2010 r. zarejestrował działalność gospodarczą - najem garaży. Przychody z najmu przedmiotowych garaży Wnioskodawca uzyskuje od dnia 1 marca 2010 r. Prawo użytkowania wieczystego wraz z posadowionymi na nim garażami sprzedawane jest w częściach. W 2018 r. zostało sprzedanych pięć garaży, które zostały ujęte jako przychód z działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, mając na względzie przedstawiony opis stanu faktycznego oraz cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że przychód uzyskany z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego wraz z posadowionymi na nim garażami będzie stanowił przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód powyższy powinien być opodatkowany zgodnie z wybraną formą opodatkowania, tj. w przedmiotowej sprawie podatkiem liniowym wg stawki 19%.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznano zatem za prawidłowe.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tut. Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.