Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.641.2017.1.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-19
Teza: W zakresie uznania świadczenia Spółki realizowanego w ramach projektów trwających do/dłużej niż 12 miesięcy za usługę świadczoną na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta położonego w Polsce oraz zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w ramach Wariantów nr 1, 2, 3.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; czynności-wykonywanie czynności-miejsce wykonywania czynności; dostawa-dostawa towarów; działalność-działalność gospodarcza; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; obciążenia-odwrotne obciążenie; podatnik; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 8 listopada 2017 r. (data wpływu 21 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczenia Spółki realizowanego w ramach projektów trwających do/dłużej niż 12 miesięcy za usługę świadczoną na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta położonego w Polsce (pytanie oznaczone we wniosku nr 4 i 5) oraz zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w ramach Wariantów nr 1, 2, 3 (pytania oznaczone we wniosku nr 1, 2, 3) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2017 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczenia Spółki realizowanego w ramach projektów trwających do/dłużej niż 12 miesięcy za usługę świadczoną na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta położonego w Polsce (pytanie oznaczone we wniosku nr 4 i 5) oraz zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w ramach Wariantów nr 1, 2, 3 (pytania oznaczone we wniosku nr 1, 2, 3).

We wniosku złożonym przez przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”), tj. zainteresowany będący stroną postępowania o wydanie interpretacji, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 Ustawy o VAT.

A. GmbH & CO. KG („Kontrahent”), tj. zainteresowany niebędący stroną postępowania o wydanie interpretacji, jest spółką prawa niemieckiego, podatnikiem o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Kontrahent jest stroną umów z podmiotami trzecimi (zwanymi dalej jako „Klienci”), na podstawie których dokonuje sprzedaży i montażu gotowych i funkcjonalnych fabryk oraz linii produkcyjnych (gotowych do użycia, tzw. „pod klucz”), innych specjalistycznych urządzeń wykorzystywanych w procesie produkcji, jak również świadczy usługi związane z urządzeniami produkcyjnymi, m.in. usługi instalacyjne, izolacyjne, naprawy maszyn.

Proces realizowania poszczególnych zleceń na rzecz Klientów przebiega w następujący sposób:

*   Klient zawiera umowę z Kontrahentem, której przedmiotem jest wykonanie, dostarczenie i montaż gotowej („pod klucz”) linii produkcyjnej (np. systemu lakierowania samochodów, pieca przemysłowego, przenośnika taśmowego) lub innego urządzenia lub wykonanie innej czynności (np. usługi instalacyjnej),
*   w celu zrealizowania umowy z Klientem, Kontrahent niekiedy zleca Spółce wykonanie określonych czynności (w ramach usług realizowanych w Polsce) lub zamawia u Spółki towary. Takie zlecenie lub zamówienie odbywa się poprzez złożenie tzw. zamówienia wewnętrznego („Zamówienie Wewnętrzne”), w którym Kontrahent wskazuje rodzaj towarów/czynności, które mają zostać dostarczone/wykonane przez Spółkę, miejsce dostawy/wykonania czynności oraz inne dane dotyczące zamówienia. W załączniku do Zamówienia Wewnętrznego szczegółowo wymienione są towary/usługi będące przedmiotem zamówienia. Zasady płatności, postępowania w przypadku wystąpienia ew. wad, właściwego prawa itp. uregulowane są w odrębnym dokumencie zawierającym ogólne warunki zakupów,
*   usługi i towary zamówione u Spółki przez Kontrahenta, Spółka nabywa od innych podmiotów (od podwykonawców będących osobami trzecimi). Spółka, co do zasady, nie wykonuje żadnych prac przy użyciu własnych zasobów, lecz niektóre czynności zlecone Spółce, Spółka wykonuje przy pomocy oddelegowanych pracowników Kontrahenta (Spółka nabywa od Kontrahenta usługi oddelegowania personelu).

Kontrahent zleca wykonanie czynności (usług) i zamawia towary także u innych podmiotów niż Spółka.

Należy dodać, że część prac na rzecz Klientów, Kontrahent wykonuje samodzielnie (nie zleca ich wykonania Spółce, ani innym podmiotom).

Na podstawie Zamówień Wewnętrznych Kontrahent zleca Spółce zarówno dokonanie dostaw towarów, jak i świadczenie usług, w tym usług, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy o VAT (dalej zwanych jako „Usługi z Załącznika nr 14”).

Nabywane przez Kontrahenta od Spółki Usługi z Załącznika nr 14 mogą być wykorzystywane zarówno do świadczenia usług, jak i dokonywania dostaw towarów na rzecz Klientów. Wyróżnić w tym zakresie można następujące warianty:

Wariant nr 1: nabywane od Spółki Usługi z Załącznika nr 14 wykorzystywane są przez Kontrahenta do dokonania dostawy towarów na rzecz Klienta. Tytułem przykładu, usługi instalacyjne zlecane Spółce dotyczą instalacji linii produkcyjnej dostarczanej przez Kontrahenta na rzecz Klienta. W takim przypadku, Kontrahent dokonuje świadczenia złożonego na rzecz Klienta, tj. kompleksowej dostawy towaru, a w skład tego kompleksowego świadczenia wchodzi czynność instalacji wykonywana przez Spółkę.

Wariant nr 2: nabywane od Spółki Usługi z Załącznika nr 14 wykorzystywane są przez Kontrahenta do świadczenia na rzecz Klienta Usługi z Załącznika nr 14. Tytułem przykładu, Kontrahent jest zobowiązany do wykonania usługi izolacyjnej na rzecz Klienta i podzleca jej wykonanie Spółce. W przypadku Wariantu nr 2 możliwe są również przypadki, w których Spółka świadczy na rzecz Kontrahenta określoną Usługę z Załącznika nr 14, a Kontrahent wykorzystuje tę usługę do świadczenia na rzecz Klienta innej Usługi z Załącznika nr 14.

Wariant nr 3: nabywane od Spółki Usługi z Załącznika nr 14 wykorzystywane są przez Kontrahenta do świadczenia na rzecz Klienta usługi niewymienionej w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT. Tytułem przykładu, Kontrahent świadczy na rzecz Klienta kompleksową usługę naprawy linii produkcyjnej (usługa niewymieniona w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT), a w skład tej kompleksowej usługi wchodzi usługa instalacyjna (Usługa z Załącznika nr 14), która jest zlecana Spółce.

Projekty realizowane przez Kontrahenta na terytorium Polski można podzielić, w zależności od czasu ich trwania, na dwie grupy:

1.  projekty trwające do 12 miesięcy;
2.  projekty trwające dłużej niż 12 miesięcy.

W przypadku projektów trwających do 12 miesięcy pracownicy Kontrahenta (np. menedżerowie projektów) są obecni w Polsce, a ich zadaniem jest koordynacja i nadzorowanie prac wykonywanych przez podwykonawców. Kontrahent korzysta z towarów i usług wynajmowanych i nabywanych od innych podmiotów. Kontrahent w szczególności wynajmuje kontenery budowlane, pojazdy, kupuje energię, nabywa usługi telekomunikacyjne i noclegowe.

W przypadku projektów trwających dłużej niż 12 miesięcy Kontrahent zawiera ze Spółką umowy oddelegowania personelu, na podstawie których pracownicy Kontrahenta są oddelegowywani do pracy u Spółki. W takiej sytuacji, pracownicy Kontrahenta są obecni w Polsce i pracują przy realizacji projektów, ale działają wówczas w imieniu Spółki. Kontrahent natomiast podzleca realizację wszystkich niezbędnych czynności podwykonawcom. Kontrahent nie wynajmuje wówczas infrastruktury (kontenerów, pojazdów), ani nie nabywa związanych z nią usług (usług telekomunikacyjnych, noclegowych). O ile do realizacji projektu konieczne jest wynajęcie kontenerów, pojazdów lub nabycie energii, usług telekomunikacyjnych, noclegowych itp., zakupów tego rodzaju dokonuje Spółka we własnym imieniu.

Spółka i Kontrahent są spółkami powiązanymi kapitałowo. Spółka wykonuje w Polsce czynności (świadczy usługi i dokonuje dostaw towarów) głównie na rzecz Kontrahenta i innego podmiotu z tej samej grupy kapitałowej, działając jako ich podwykonawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w okolicznościach opisanego stanu faktycznego, usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 1 podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT?
2.  Czy w okolicznościach opisanego stanu faktycznego, usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 2 podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT?
3.  Czy w okolicznościach opisanego stanu faktycznego, usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 3 podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT?
4.  Czy w przypadku projektów trwających do 12 miesięcy Spółka świadczy usługi na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta położonego w Polsce?
5.  Czy w przypadku projektów trwających dłużej niż 12 miesięcy Spółka świadczy usługi na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta położonego w Polsce?

Stanowisko Zainteresowanych:

Ad 1

Zdaniem Spółki i Kontrahenta, w okolicznościach opisanego stanu faktycznego, usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 1 nie podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT podatnikami są podmioty nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Na podstawie art. 17 ust. 1h Ustawy o VAT w przypadku Usług z Załącznika nr 14 przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W niniejszej sprawie kluczową kwestią jest ustalenie, czy Spółka świadczy na rzecz Kontrahenta Usługi z Załącznika nr 14 jako podwykonawca. W przypadku świadczenia powyższych usług w takim charakterze, podlegałyby one opodatkowaniu zgodnie z procedurą odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT. Jeżeli natomiast Spółka nie świadczyłaby omawianych usług jako podwykonawca, wówczas art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT nie miałby do nich zastosowania.

W ocenie Spółki, w przypadku Wariantu nr 1 Spółka nie świadczy na rzecz Kontrahenta Usług z Załącznika nr 14 jako podwykonawca.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji podwykonawcy. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl) podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Trzeba mieć na uwadze, że w ramach Wariantu nr 1 Kontrahent nie świadczy na rzecz Klienta Usług z Załącznika nr 14. Kontrahent dokonuje dostawy towarów, a nabywana przez niego od Spółki Usługa z Załącznika 14 jest potrzebna do zrealizowania tej dostawy. Usługi świadczone przez Spółkę są więc wykorzystywane do wykonania innej czynności opodatkowanej (do dokonania dostawy towarów, a nie wyświadczenia usługi).

Skoro Kontrahent nie świadczy Klientowi Usługi z Załącznika nr 14, nie może być uznany za głównego wykonawcę tej usługi. Tym samym Spółka nie może być uznana za jej podwykonawcę. Jakkolwiek Kontrahent nie jest ostatecznym odbiorcą usługi świadczonej przez Spółkę, to nie można również uznać, że dokonuje jej odsprzedaży na rzecz Klienta. Klient nabywa od Kontrahenta inne świadczenie, a nie Usługę z Załącznika nr 14.

Zdaniem Spółki, nie byłoby zasadne twierdzenie, że podwykonawstwo występuje w sytuacji, w której istnieje całkowita odmienność świadczeń realizowanych przez głównego wykonawcę i (rzekomego) podwykonawcę. Do uznania usługi za realizowaną w charakterze podwykonawcy konieczne jest podobieństwo usługi świadczonej przez wykonawcę i podwykonawcę. O takim podobieństwie nie może zaś być mowy w przypadku, w którym usługa nabywana od Spółki traci swój odrębny byt i staje się, w świetle przepisów o VAT, elementem innej czynności (dostawy towarów) podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT na odrębnych zasadach. Kontrahent nabywa Usługę z Załącznika nr 14, aby wykorzystać ją do zrealizowania innej czynności. Można więc uznać, że przedmiotowa usługa nie „trafia” do Klienta, ponieważ wcześniej jest „pochłaniana” przez inne świadczenie.

Przyjęcie odmiennego poglądu, tj. uznanie, że podwykonawstwo ma miejsce zawsze wtedy, gdy usługa świadczona przez dany podmiot jest następnie wykorzystywana do świadczenia innej usługi lub dostawy towarów, nawet wówczas gdy ta pierwsza usługa staje się następnie elementem całkowicie innej usługi (lub dostawy towarów), prowadziłoby do niedających się zaakceptować wniosków. Oznaczałoby to, na przykład, że usługa transportowa świadczona przez linie lotnicze na rzecz osoby, która podróżuje samolotem w celu odbycia podróży służbowej i wyświadczenia usługi doradczej w siedzibie swojego klienta, jest usługą świadczoną w charakterze podwykonawcy - tego rodzaju usługa transportowa zostałaby bowiem wykorzystana do wykonania innej usługi (doradczej). Zdaniem Spółki, w omawianym przypadku usługa transportowa nie powinna jednak być potraktowana jako usługa świadczona przez podwykonawcę. Podmiot świadczący usługę transportową (linie lotnicze) nie jest podwykonawcą, lecz wykonawcą (głównym wykonawcą) tej usługi. Okoliczność, że omawiana usługa służy nabywcy do zrealizowania innej usługi (doradczej) nie czyni z niej usługi podwykonawczej. O podwykonawstwie można bowiem mówić wtedy, gdy zachodzi tożsamość lub co najmniej podobieństwo usługi świadczonej przez dwa podmioty (głównego wykonawcę i podwykonawcę).

W Wariancie nr 1 świadczenie wykonywane przez Spółkę (Usługa z Załącznika nr 14) istotnie różni się od świadczenia realizowanego przez Kontrahenta (dostawa towarów). Odmienny charakter czynności wykonywanych przez powyższe podmioty przemawia za uznaniem, że świadczona przez Spółkę Usługa z Załącznika nr 14 nie jest usługą świadczoną przez nią w charakterze podwykonawcy.

Podsumowując, świadcząc na rzecz Kontrahenta Usługi z Załącznika nr 14 w ramach Wariantu nr 1, Spółka nie występuje w charakterze podwykonawcy. Tym samym, powyższe usługi nie podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT.

Ad 2

Zdaniem Spółki i Kontrahenta, w okolicznościach opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 2 podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT.

W przypadku Wariantu nr 2 zarówno usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, jak i usługi świadczone przez Kontrahenta na rzecz Klienta stanowią Usługi z Załącznika nr 14.

W ocenie Spółki, w sytuacji, w której występuje tożsamość usługi wykonywanej przez Spółkę na rzecz Kontrahenta i usługi następnie „odsprzedawanej” przez Kontrahenta na rzecz Klienta, nie powinno być żadnych wątpliwości, iż podlega ona (na etapie sprzedaży Kontrahentowi przez Spółkę) procedurze odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT. W takim przypadku Kontrahent występuje w roli głównego wykonawcy Usługi z Załącznika nr 14, a faktycznie wykonująca tę usługę Spółka (świadcząca usługę na rzecz Kontrahenta) działa jako podwykonawca.

Wątpliwość może pojawić się w sytuacji, w której Spółka świadczy na rzecz Kontrahenta określoną Usługę z Załącznika nr 14, a Kontrahent wykorzystuje tę usługę do wykonania na rzecz Klienta innej Usługi z Załącznika nr 14. W takim przypadku nie występuje bowiem tożsamość świadczonych usług. Zdaniem Spółki należy stwierdzić, że w omawianej sytuacji spełnione są warunki zastosowania przepisu art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT, a zatem usługi wykonywane przez Spółkę podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą odwrotnego obciążenia.

Zgodnie z art. 17 ust. 1h Ustawy o VAT Usługi z Załącznika nr 14 podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą odwrotnego obciążenia „jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca”. Wykładnia celowościowa powyższego przepisu przemawia za uznaniem, iż ma on zastosowanie wówczas, gdy zarówno główny wykonawca, jak i podwykonawca świadczą Usługi z Załącznika nr 14, nawet jeżeli nie są to te same (tak samo sklasyfikowane w świetle PKWiU) usługi. Celem wprowadzenia omawianych regulacji do Ustawy o VAT było przeciwdziałanie oszustwom podatkowym występującym m.in. w branży budowlanej w procesie odsprzedaży Usług z Załącznika nr 14. O ile zatem występuje „łańcuch” Usług z Załącznika nr 14, powinien do nich znaleźć zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. Nie jest przy tym konieczne, aby główny wykonawca i podwykonawca świadczyli taką samą usługę (tak samo kwalifikowaną w świetle PKWiU), ale aby obydwa te podmioty świadczyły Usługi z Załącznika nr 14.

Podsumowując, w ocenie Spółki, usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 2 podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT.

Ad 3

Zdaniem Spółki i Kontrahenta, w okolicznościach opisanego stanu faktycznego, usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 3 nie podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT.

W ocenie Spółki, w przypadku w którym Spółka świadczy na rzecz Kontrahenta Usługę z Załącznika nr 14, a Kontrahent wykorzystuje tę usługę do wykonania na rzecz Klienta usługi niebędącej Usługą z Załącznika nr 14, Spółka nie powinna być uznawana za „podwykonawcę Usług z Załącznika nr 14” w rozumieniu art. 17 ust. 1h Ustawy o VAT.

W omawianym wariancie nie występuje łańcuch usług objętych procedurą odwrotnego obciążenia. Kontrahent nie jest głównym wykonawcą Usługi z Załącznika nr 14, a zatem Spółka nie może być uznana za podwykonawcę takiej usługi. Co prawda Kontrahent wykorzystuje usługę nabytą od Spółki do wykonania innej usługi - a więc możliwa jest argumentacja, że Spółka występuje w charakterze podwykonawcy - jednakże biorąc pod uwagę całokształt przepisów o odwrotnym obciążeniu i cel ich uchwalenia należy stwierdzić, że skoro usługa świadczona przez Spółkę traci charakter Usługi z Załącznika nr 14 na skutek jej „pochłonięcia” przez inną usługę (wykonywaną przez Kontrahenta na rzecz Klienta) nie występuje w analizowanym przypadku „podwykonawstwo Usług z Załącznika nr 14” w świetle Ustawy o VAT.

Za prawidłowością stanowiska prezentowanego przez Spółkę przemawia również argumentacja powołana w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji w odniesieniu do pytania nr 1.

Konkludując, zdaniem Spółki, usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Kontrahenta w ramach Wariantu nr 3 nie podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT.

Ad 4

Zdaniem Spółki i Kontrahenta, w przypadku projektów trwających do 12 miesięcy Spółka świadczy usługi na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta położonego w Polsce.

W Ustawie o VAT nie zawarto definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 11 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 23 marca 2011 r., dalej: „Rozporządzenie 282/2011”) na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Artykuł 44 dyrektywy 2006/112/WE, do którego odwołuje się art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 dotyczy zasady ogólnej ustalania miejsca świadczenia usług.

Analizując zagadnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy posiłkować się orzecznictwem sądów administracyjnych oraz orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”).

W wyroku z 3 grudnia 2015 r. (sygn. III SA/Wa 3418/14) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że:

„Stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się m.in. odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. W stałym miejscu prowadzenia działalności podmiot powinien mieć zatem personel oraz środki techniczne. To zaplecze personalne i techniczne powinno być odpowiednie, aby umożliwić odpowiednio: odbiór i wykorzystanie usług dla własnych potrzeb, bądź świadczenie usług. To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Kontrahent realizuje w Polsce projekty dotyczące m.in. sprzedaży i montażu gotowych fabryk, linii produkcyjnych i innych specjalistycznych urządzeń wykorzystywanych w procesie produkcji. W celu dostarczenia i zamontowania urządzeń Kontrahent wynajmuje niezbędną do tego infrastrukturę.

W przypadku projektów trwających do 12 miesięcy, pracownicy Kontrahenta są obecni w miejscu realizacji projektu i działając w imieniu Kontrahenta nadzorują i koordynują prace świadczone przez podwykonawców, w tym przez Spółkę. W powyższych okolicznościach należy przyjąć, że Kontrahent posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Zasoby rzeczowe i osobowe Kontrahenta istniejące w Polsce są wystarczające do odbioru usług na potrzeby działalności wykonywanej przez Kontrahenta w Polsce.

Jak wskazano w zacytowanym powyżej wyroku WSA w Warszawie z 3 grudnia 2015 r., dokonując oceny istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT należy uwzględnić rodzaj działalności wykonywanej przez danego podatnika. Biorąc pod uwagę czynności wykonywane przez Kontrahenta, a w szczególności mając na względzie, iż czynności te fizycznie wykonywane są na terytorium Polski, należy przyjąć, iż Kontrahent posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Usługi nabywane przez Kontrahenta – w tym usługi świadczone przez Spółkę – są „konsumowane” przez strukturę Kontrahenta obecną na terytorium Polski i wykorzystywane do czynności (usług lub dostaw) dokonywanych fizycznie w Polsce na rzecz innych podmiotów (Klientów).

Podsumowując, w ocenie Spółki i Kontrahenta, w przypadku projektów trwających do 12 miesięcy Spółka świadczy usługi na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta położonego w Polsce.

Ad 5

Zdaniem Spółki i Kontrahenta, w przypadku projektów trwających dłużej niż 12 miesięcy Spółka świadczy usługi na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta położonego w Polsce.

W przypadku projektów trwających dłużej niż 12 miesięcy, Kontrahent świadczy na rzecz Spółki usługi oddelegowania personelu. Pracownicy Kontrahenta są wówczas obecni w Polsce, ale działają w imieniu Spółki, a nie w imieniu Kontrahenta. Zdaniem Spółki i Kontrahenta, również w takim przypadku trzeba uznać, iż struktura Kontrahenta obecna w Polsce jest wystarczająca dla odbioru i wykorzystania usług nabywanych od innych podmiotów, w tym od Spółki. W omawianej sytuacji w skład owej struktury wchodzą pracownicy Kontrahenta oddelegowani do Spółki oraz sama Spółka, która działa na rzecz Kontrahenta jako podwykonawca.

W omawianym przypadku Kontrahent posługuje się zasobami Spółki w celu odbioru i wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT na terytorium Polski.

Trzeba zauważyć, że z orzecznictwa sądów administracyjnych oraz TSUE wynika, iż ścisła współpraca z podatnikiem posiadającym siedzibę w danym państwie może skutkować powstaniem w tym kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 25 lutego 2015 r. (III SA/Wa 3741/14)

„Zespół powiązanych ze sobą elementów gospodarczych w postaci stałej współpracy działających na rzecz i w imieniu spółki podmiotów trzecich stanowi wystarczającą płaszczyznę do uznania, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce”.

Do podobnych wniosków doszedł TSUE w wyroku z 16 października 2014 r. w sprawie C-605/12.

Ścisła współpraca Spółki i Kontrahenta stanowi argument na rzecz tezy, iż Kontrahent posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, a usługi wykonywane przez Spółkę są świadczone na rzecz tego stałego miejsca. Spółka, jako podwykonawca Kontrahenta, organizuje proces nabywania usług i towarów od dalszych podwykonawców. Kontrahent jest więc stale obecny w Polsce „poprzez” Spółkę.

Stanowisko Spółki i Kontrahenta znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 stycznia 2016 r. nr IPPP3/4512-1028/15-2/JŻ. Organ zgodził się w powyższej interpretacji, iż spółka z siedzibą w Niemczech, która realizuje projekty budowlane w Polsce za pośrednictwem podwykonawców, ma w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Podsumowując, realizując projekty trwające ponad 12 miesięcy Kontrahent dysponuje w Polsce zasobami osobowymi i technicznymi niezbędnymi do odbioru usług związanych z działalnością prowadzoną na terytorium Polski. Przedmiotowe zasoby udostępniane są przez Spółkę. W konsekwencji, zdaniem Spółki i Kontrahenta w przypadku projektów trwających dłużej niż 12 miesięcy Spółka świadczy usługi na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta położonego w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Należy wskazać, że przy określaniu czy opodatkowanie danego świadczenia powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego z którego wynika, że dane świadczenie stanowi świadczenie usług, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy o VAT.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń. W przypadku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia to nabywca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku, tym samym nabywca jest zobowiązany do dokonania klasyfikacji nabywanych świadczeń.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o fakt, że dane świadczenie stanowi świadczenie usług, w tym usług, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionej we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

I tak, według art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przy czym, stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania rozdziału 3 działu V ustawy dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Natomiast według art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ponadto, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego – art. 17 ust. 2 ustawy.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN - podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Zatem, ustalenie czy dana usługa podlega rozliczeniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdej sytuacji należy zbadać, czy spełnione są następujące warunki:

*   usługodawcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
*   usługobiorcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
*   dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz
*   usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę.

Dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia wszystkie wymienione powyżej warunki muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji niespełnienie chociażby jednego z tych warunków eliminuje zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Kontrahent jest spółką prawa niemieckiego, podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Kontrahent jest stroną umów z podmiotami trzecimi (klientami), na podstawie których dokonuje sprzedaży i montażu gotowych i funkcjonalnych fabryk oraz linii produkcyjnych (gotowych do użycia, tzw. „pod klucz”), innych specjalistycznych urządzeń wykorzystywanych w procesie produkcji, jak również świadczy usługi związane z urządzeniami produkcyjnymi, m.in. usługi instalacyjne, izolacyjne, naprawy maszyn.

Proces realizowania poszczególnych zleceń na rzecz Klientów przebiega w następujący sposób:

*   Klient zawiera umowę z Kontrahentem, której przedmiotem jest wykonanie, dostarczenie i montaż gotowej („pod klucz”) linii produkcyjnej (np. systemu lakierowania samochodów, pieca przemysłowego, przenośnika taśmowego) lub innego urządzenia lub wykonanie innej czynności (np. usługi instalacyjnej),
*   w celu zrealizowania umowy z Klientem, Kontrahent niekiedy zleca Spółce wykonanie określonych czynności (w ramach usług realizowanych w Polsce) lub zamawia u Spółki towary. Takie zlecenie lub zamówienie odbywa się poprzez złożenie tzw. zamówienia wewnętrznego („Zamówienie Wewnętrzne”), w którym Kontrahent wskazuje rodzaj towarów/czynności, które mają zostać dostarczone/wykonane przez Spółkę, miejsce dostawy/wykonania czynności oraz inne dane dotyczące zamówienia. W załączniku do Zamówienia Wewnętrznego szczegółowo wymienione są towary/usługi będące przedmiotem zamówienia. Zasady płatności, postępowania w przypadku wystąpienia ew. wad, właściwego prawa itp. uregulowane są w odrębnym dokumencie zawierającym ogólne warunki zakupów,
*   usługi i towary zamówione u Spółki przez Kontrahenta, Spółka nabywa od innych podmiotów (od podwykonawców będących osobami trzecimi). Spółka, co do zasady, nie wykonuje żadnych prac przy użyciu własnych zasobów, lecz niektóre czynności zlecone Spółce, Spółka wykonuje przy pomocy oddelegowanych pracowników Kontrahenta (Spółka nabywa od Kontrahenta usługi oddelegowania personelu).

Kontrahent zleca wykonanie czynności (usług) i zamawia towary także u innych podmiotów niż Spółka. Część prac na rzecz Klientów, Kontrahent wykonuje samodzielnie (nie zleca ich wykonania Spółce, ani innym podmiotom). Na podstawie Zamówień Wewnętrznych Kontrahent zleca Spółce zarówno dokonanie dostaw towarów, jak i świadczenie usług, w tym usług, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy o VAT.

Nabywane przez Kontrahenta od Spółki Usługi z Załącznika nr 14 mogą być wykorzystywane zarówno do świadczenia usług, jak i dokonywania dostaw towarów na rzecz Klientów. Wyróżnić w tym zakresie można następujące warianty:

Wariant nr 1: nabywane od Spółki Usługi z Załącznika nr 14 wykorzystywane są przez Kontrahenta do dokonania dostawy towarów na rzecz Klienta. Tytułem przykładu, usługi instalacyjne zlecane Spółce dotyczą instalacji linii produkcyjnej dostarczanej przez Kontrahenta na rzecz Klienta. W takim przypadku, Kontrahent dokonuje świadczenia złożonego na rzecz Klienta, tj. kompleksowej dostawy towaru, a w skład tego kompleksowego świadczenia wchodzi czynność instalacji wykonywana przez Spółkę,

Wariant nr 2: nabywane od Spółki Usługi z Załącznika nr 14 wykorzystywane są przez Kontrahenta do świadczenia na rzecz Klienta Usługi z Załącznika nr 14. Tytułem przykładu, Kontrahent jest zobowiązany do wykonania usługi izolacyjnej na rzecz Klienta i podzleca jej wykonanie Spółce. W przypadku Wariantu nr 2 możliwe są również przypadki, w których Spółka świadczy na rzecz Kontrahenta określoną Usługę z Załącznika nr 14, a Kontrahent wykorzystuje tę usługę do świadczenia na rzecz Klienta innej Usługi z Załącznika nr 14,

Wariant nr 3: nabywane od Spółki Usługi z Załącznika nr 14 wykorzystywane są przez Kontrahenta do świadczenia na rzecz Klienta usługi niewymienionej w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT. Tytułem przykładu, Kontrahent świadczy na rzecz Klienta kompleksową usługę naprawy linii produkcyjnej (usługa niewymieniona w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT), a w skład tej kompleksowej usługi wchodzi usługa instalacyjna (Usługa z Załącznika nr 14), która jest zlecana Spółce.

Projekty realizowane przez Kontrahenta na terytorium Polski można podzielić, w zależności od czasu ich trwania, na dwie grupy: projekty trwające do 12 miesięcy oraz projekty trwające dłużej niż 12 miesięcy.

W przypadku projektów trwających do 12 miesięcy pracownicy Kontrahenta (np. menedżerowie projektów) są obecni w Polsce, a ich zadaniem jest koordynacja i nadzorowanie prac wykonywanych przez podwykonawców. Kontrahent korzysta z towarów i usług wynajmowanych i nabywanych od innych podmiotów. Kontrahent w szczególności wynajmuje kontenery budowlane, pojazdy, kupuje energię, nabywa usługi telekomunikacyjne i noclegowe.

W przypadku projektów trwających dłużej niż 12 miesięcy Kontrahent zawiera ze Spółką umowy oddelegowania personelu, na podstawie których pracownicy Kontrahenta są oddelegowywani do pracy u Spółki. W takiej sytuacji, pracownicy Kontrahenta są obecni w Polsce i pracują przy realizacji projektów, ale działają wówczas w imieniu Spółki. Kontrahent natomiast podzleca realizację wszystkich niezbędnych czynności podwykonawcom. Kontrahent nie wynajmuje wówczas infrastruktury (kontenerów, pojazdów), ani nie nabywa związanych z nią usług (usług telekomunikacyjnych, noclegowych). O ile do realizacji projektu konieczne jest wynajęcie kontenerów, pojazdów lub nabycie energii, usług telekomunikacyjnych, noclegowych itp., zakupów tego rodzaju dokonuje Spółka we własnym imieniu.

Spółka i Kontrahent są spółkami powiązanymi kapitałowo. Spółka wykonuje w Polsce czynności (świadczy usługi i dokonuje dostaw towarów) głównie na rzecz Kontrahenta i innego podmiotu z tej samej grupy kapitałowej, działając jako ich podwykonawca.

Ad. 4 i 5

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia czy w przypadku projektów trwających:

*   do 12 miesięcy,
*   dłużej niż 12 miesięcy,

Spółka świadczy usługi na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta położonego w Polsce.

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Z uwagi na wskazaną powyżej definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 FaabordGelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.) oraz orzecznictwa polskich sądów administracyjnych (sygn. akt I FSK 2004/13, sygn. akt I SA/Ol 563/09, sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14) w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu niew sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast – co należy podkreślić – czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju. Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Kontrahent, w przypadku projektów trwających zarówno do 12 miesięcy, jak i dłużej niż 12 miesięcy, posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Kontrahent spełnia bowiem przesłanki do uznania opisanej w stanie faktycznym /zdarzeniu przyszłym działalności za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Jak wynika bowiem z wniosku, Kontrahent jest stroną umów z podmiotami trzecimi, na podstawie których dokonuje sprzedaży i montażu gotowych i funkcjonalnych fabryk oraz linii produkcyjnych (gotowych do użycia, tzw. „pod klucz”), innych specjalistycznych urządzeń wykorzystywanych w procesie produkcji, jak również świadczy usługi związane z urządzeniami produkcyjnymi, m.in. usługi instalacyjne, izolacyjne, naprawy maszyn. W przypadku projektów trwających do 12 miesięcy pracownicy Kontrahenta (np. menedżerowie projektów) są obecni w Polsce, a ich zadaniem jest koordynacja i nadzorowanie prac wykonywanych przez podwykonawców. Kontrahent korzysta z towarów i usług wynajmowanych i nabywanych od innych podmiotów. Kontrahent w szczególności wynajmuje kontenery budowlane, pojazdy, kupuje energię, nabywa usługi telekomunikacyjne i noclegowe. Natomiast, w przypadku projektów trwających dłużej niż 12 miesięcy Kontrahent zawiera ze Spółką umowy oddelegowania personelu, na podstawie których pracownicy Kontrahenta są oddelegowywani do pracy u Spółki. W takiej sytuacji, pracownicy Kontrahenta są obecni w Polsce i pracują przy realizacji projektów, ale działają wówczas w imieniu Spółki. Kontrahent natomiast podzleca realizację wszystkich niezbędnych czynności podwykonawcom. Kontrahent nie wynajmuje wówczas infrastruktury (kontenerów, pojazdów), ani nie nabywa związanych z nią usług (usług telekomunikacyjnych, noclegowych). O ile do realizacji projektu konieczne jest wynajęcie kontenerów, pojazdów lub nabycie energii, usług telekomunikacyjnych, noclegowych itp., zakupów tego rodzaju dokonuje Spółka we własnym imieniu. Spółka i Kontrahent są spółkami powiązanymi kapitałowo. Spółka wykonuje w Polsce czynności (świadczy usługi i dokonuje dostaw towarów) głównie na rzecz Kontrahenta i innego podmiotu z tej samej grupy kapitałowej, działając jako ich podwykonawca. Kontrahent zleca wykonanie czynności (usług) i zamawia towary także u innych podmiotów niż Spółka. Z powyższego opisu sprawy zatem wynika, że spełnione jest kryterium stałości działalności Kontrahenta w Polsce, w której prowadzenie zaangażowane są wystarczające zasoby osobowe oraz techniczne. Kontrahent w okresie do 12 miesięcy realizuje projekty w ramach których pracownicy Kontrahenta (np. menedżerowie projektów) są obecni w Polsce, a ich zadaniem jest koordynacja i nadzorowanie prac wykonywanych przez podwykonawców. Kontrahent również korzysta z towarów i usług wynajmowanych i nabywanych od innych podmiotów, tj. wynajmuje kontenery budowlane, pojazdy, kupuje energię, nabywa usługi telekomunikacyjne i noclegowe. Jednocześnie Kontrahent realizuje projekty trwające powyżej 12 miesięcy, w ramach których korzysta z zasobów personalnych i technicznych Spółki będącej podwykonawcą Kontrahenta. Ponadto, co istotne Kontrahent realizuje projekty w celu wykonania umów zawartych z Klientami, których przedmiotem jest wykonanie, dostarczenie i montaż gotowej linii produkcyjnej, innego urządzenia lub wykonanie innych czynności.

Tym samym, z punktu widzenia prowadzonej przez Kontrahenta działalności na terytorium kraju polegającej na sprzedaży i montażu gotowych i funkcjonalnych fabryk oraz linii produkcyjnych (gotowych do użycia, tzw. „pod klucz”), innych specjalistycznych urządzeń wykorzystywanych w procesie produkcji, jak również świadczenia usług związanych z urządzeniami produkcyjnymi, m.in. usługi instalacyjne, izolacyjne, naprawy maszyn istotne jest posiadanie ww. wskazanych zasobów technicznych i personalnych – zarówno tych zewnętrznych, jak i należących do Kontrahenta – niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Co więcej, obecność ww. zaplecza w Polsce dotyczy świadczeń Kontrahenta realizowanych na rzecz swoich klientów. Tym samym, na podstawie powyższego opisu sprawy, należy stwierdzić, że cechy i skala posiadanego w kraju zaplecza umożliwiają Kontrahentowi prowadzenie niezależnej działalności. Zatem, należy zgodzić się ze Stroną, że Kontrahent w związku z realizacją projektów posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że z ogólnej zasady dotyczącej miejsca świadczenia usług określonej w art. 28b ust. 1 ustawy wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Natomiast gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przy czym niniejsza zasada ma zastosowanie gdy przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2 i 28n ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia dla danych usług.

W przedmiotowej sprawie na podstawie Zamówień Wewnętrznych Kontrahent zleca Spółce m.in. świadczenie usług, w tym usług, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy. Kontrahent jest stroną umów z klientami, natomiast Spółka wykonuje świadczenia, działając jako podwykonawca Kontrahenta. Jednocześnie, jak ustalono w niniejszej interpretacji, Kontrahent w związku z realizacją projektów (do 12 miesięcy/dłużej niż 12 miesięcy) posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce cechujące się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Zatem, biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Spółka świadczy usługi na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta w Polsce. W konsekwencji, usługi świadczone przez Spółkę inne niż wskazane w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 4 i 5 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 1

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia czy usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 1 podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku - ma charakter indywidualny.

Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że w Wariancie 1 nabywane od Spółki Usługi z Załącznika nr 14 wykorzystywane są przez Kontrahenta do dokonania dostawy towarów na rzecz Klienta. Tytułem przykładu, Wnioskodawca wskazał, że usługi instalacyjne zlecane Spółce dotyczą instalacji linii produkcyjnej dostarczanej przez Kontrahenta na rzecz Klienta. W takim przypadku, Kontrahent dokonuje świadczenia złożonego na rzecz Klienta, tj. kompleksowej dostawy towaru, a w skład tego kompleksowego świadczenia wchodzi czynność instalacji wykonywana przez Spółkę. Przy tym, Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, natomiast Kontrahent jest spółką prawa niemieckiego, podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w okolicznościach niniejszej sprawy mamy do czynienia z transakcją polegającą na świadczeniu przez Spółkę na rzecz Kontrahenta usług z załącznika nr 14 do ustawy, które następnie wykorzystywane są/będą przez Kontrahenta do dokonania dostawy towarów na rzecz Klienta. W przypadku gdy Kontrahent dokonuje na rzecz Klienta dostawy towarów, to nie wystąpi mechanizm odwrotnego obciążenia. Mechanizm odwrotnego obciążenia występuje bowiem w przypadku ciągłości wykonywania robót budowlanych na poszczególnych etapach obrotu. Natomiast, Kontrahent dokona zakupu określonych usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy w celu realizacji dostawy towaru. Oznacza to, że w tym przypadku Spółka nie jest/nie będzie podwykonawcą Kontrahenta, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Tym samym, usługa wykonana przez Spółkę na rzecz Kontrahenta powinna zostać opodatkowana na zasadach ogólnych. W konsekwencji, usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 1 nie podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, tj. na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia czy usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 2 podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że w Wariancie 2 nabywane od Spółki Usługi z Załącznika nr 14 wykorzystywane są przez Kontrahenta do świadczenia na rzecz Klienta Usługi z Załącznika nr 14. Tytułem przykładu, Wnioskodawca wskazał, że Kontrahent jest zobowiązany do wykonania usługi izolacyjnej na rzecz Klienta i podzleca jej wykonanie Spółce. W przypadku Wariantu nr 2 możliwe są również przypadki, w których Spółka świadczy na rzecz Kontrahenta określoną Usługę z Załącznika nr 14, a Kontrahent wykorzystuje tę usługę do świadczenia na rzecz Klienta innej Usługi z Załącznika nr 14. Przy tym, Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, natomiast Kontrahent jest spółką prawa niemieckiego, podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w okolicznościach niniejszej sprawy mamy do czynienia z transakcją polegającą na świadczeniu przez Spółkę na rzecz Kontrahenta usług z załącznika nr 14 do ustawy, które następnie są/będą wykorzystywane przez Kontrahenta do świadczenia również usług z załącznika nr 14 do ustawy na rzecz Klienta. Zatem, usługi nabywane przez Kontrahenta są/będą wyświadczone przez Spółkę działającą w charakterze podwykonawcy, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. W tym przypadku są spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Zatem, w sytuacji świadczenia przez Spółkę na rzecz Kontrahenta usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, które posłużą Kontrahentowi do wykonania usługi wymienionej w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy na rzecz Klienta, mechanizm odwrotnego obciążenia znajdzie zastosowanie.

W konsekwencji, usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 2 podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, tj. na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia czy usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 3 podlegają opodatkowaniu zgodnie z procedurą tzw. odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że w Wariancie 3 nabywane od Spółki Usługi z Załącznika nr 14 wykorzystywane są przez Kontrahenta do świadczenia na rzecz Klienta usługi niewymienionej w załączniku nr 14 do ustawy. Tytułem przykładu, Wnioskodawca wskazał, że Kontrahent świadczy na rzecz Klienta kompleksową usługę naprawy linii produkcyjnej (usługa niewymieniona w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT), a w skład tej kompleksowej usługi wchodzi usługa instalacyjna (Usługa z Załącznika nr 14), która jest zlecana Spółce. Przy tym, Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, natomiast Kontrahent jest spółką prawa niemieckiego, podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w okolicznościach niniejszej sprawy mamy do czynienia z transakcją polegającą na świadczeniu przez Spółkę na rzecz Kontrahenta usług z załącznika nr 14 do ustawy, które następnie wykorzystywane są/będą przez Kontrahenta do świadczenia na rzecz Klienta usługi niewymienionej w załączniku nr 14 do ustawy. W przypadku gdy Spółka świadczy na rzecz Kontrahenta usługę budowlaną wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy, która służy realizacji świadczenia przez Kontrahenta na rzecz Klienta, niewymienionego w załączniku nr 14 do ustawy, to nie wystąpi mechanizm odwrotnego obciążenia. Mechanizm odwrotnego obciążenia występuje bowiem w przypadku ciągłości wykonywania robót budowlanych na poszczególnych etapach obrotu. Natomiast, Kontrahent dokona zakupu określonych usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy w celu realizacji usług niewymienionych w załączniku nr 14 do ustawy. Oznacza to, że w tym przypadku Spółka nie jest/nie będzie podwykonawcą Kontrahenta, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Tym samym, usługa wykonana przez Spółkę na rzecz Kontrahenta powinna zostać opodatkowana na zasadach ogólnych. W konsekwencji, usługi zlecane Spółce przez Kontrahenta w ramach Wariantu nr 3 nie podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, tj. na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.