Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.391.2023.3.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-04
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na budowie budynku.
Słowa kluczowe: gmina; najem; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,
=================

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest **prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na budowie (…). Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismami z 29 sierpnia 2023 r. (wpływ 30 sierpnia 2023 r.), z 1 września 2023 r. (wpływ 1 września 2023 r.) oraz z 28 września 2023 r. (wpływ 28 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Gmina (…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego, posiadającą osobowość prawną. Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

### Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm., dalej: „ustawa o samorządzie”) Gmina wykonuje zadania publiczne własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej. Wykonując wskazane zadania, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i jako podatnik VAT na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (objętą opodatkowaniem według właściwych stawek VAT lub zwolnioną od VAT).

### Gmina rozpoczęła budowę budynku (…) wraz z infrastrukturą towarzyszącą (dalej: „(…)” lub „Inwestycja”). Celem Inwestycji jest stworzenie przestrzeni do integracji społeczności lokalnej Gminy, a także mieszkańców sąsiednich gmin i powiatów. W ramach Inwestycji, do użytku zostanie oddana przestrzeń (…), oraz infrastruktura towarzysząca zlokalizowana wokół budynku.

### Po zakończeniu Inwestycji, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych Gmina zamierza wynająć wszystkie pomieszczenia znajdujące się w (\`(...)\`) na rzecz zewnętrznych podmiotów (dalej: „Najemcy”). Najemcy będą podmiotami odrębnymi od Gminy, samodzielnymi podatnikami VAT. Przedmiotem umów zawartych z Najemcami będzie najem poszczególnych pomieszczeń (\`(...)\`) należącego do Gminy. W ramach umowy najmu, Najemcy będą mieli dostęp do określonych pomieszczeń na wyłączność oraz do części wspólnych budynku, a także infrastruktury towarzyszącej będącej częścią (\`(...)\`).

### Z tytułu świadczenia usług udostępniania pomieszczeń znajdujących się w (\`(...)\`) na podstawie umów najmu, Gmina będzie pobierać od Najemców czynsz miesięczny ustalony o kryteria rynkowe, dokumentowany fakturami VAT. Gmina zaznacza, że najem poszczególnych pomieszczeń będzie przez Gminę opodatkowany podstawową stawką VAT.

### Kalkulując wysokość czynszu, Gmina weźmie pod uwagę powierzchnię pomieszczeń oddanych w najem lub dzierżawę oraz obowiązujące na lokalnym rynku stawki czynszu za wynajem powierzchni. Wnioskodawca podkreśla, że kalkulacja czynszu będzie uwzględniać specyfikę działalności objętej umową. Określona wysokość czynszu nie będzie również odbiegać od praktyki powszechnie przyjętej w tym obszarze przez inne jednostki samorządu terytorialnego.

### Ustalona kwota czynszu będzie stanowić dla Gminy stały dochód, otrzymywany systematycznie w określonym horyzoncie czasowym.

### Wydatki poniesione przez Gminę na budowę (…) (dalej: „wydatki inwestycyjne”) będą finansowane ze środków własnych Gminy oraz z otrzymanych przez Gminę dofinansowań ze środków publicznych: Funduszu Inwestycji Strategicznych „Polski Ład” oraz dofinansowanie ze środków pochodzących z budżetu Samorządu Województwa (…). Wszelkie wydatki inwestycyjne zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę przez wykonawców prac.

### Wnioskodawca podkreśla, że Inwestycja będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do odpłatnego świadczenia usług najmu, a zatem wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. W przyjętym przez Gminę schemacie nie wystąpią czynności zwolnione od podatku oraz niepodlegające opodatkowaniu VAT.

### Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że Inwestycja jest w fazie realizacji, natomiast zakładana wartość Inwestycji na obecnym etapie wynosi ok. 15 mln zł. Po zakończeniu Inwestycji oraz rozliczeniu całości kosztów, ostateczna wartość nakładów poniesionych na Inwestycję może się zmienić.

Z uwagi na różnorodny charakter lokali wchodzących w skład Budynku (…), umowy najmu będą zawierane na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344) i tym samym okresy trwania najmu będą się różniły między sobą, tj. w zależności od rodzaju wynajmowanej powierzchni i ustaleń między stronami, umowy mogą być zawierane na okres do trzech lat, a w przypadku wyboru najemcy w trybie przetargowym określonym przepisami ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz.U z 2023 r. poz. 1605.) (dalej: „Pzp”) na okres dłuższy.

Wnioskodawca podkreśla, że kalkulacja czynszu poczyniona zostanie w ramach świadomej polityki finansowej Gminy z uwzględnieniem uwarunkowań rynkowych. Kalkulacja będzie uwzględniać szereg czynników, w tym również czynniki wskazane w pytaniu, tj. stawki amortyzacji, wysokość nakładów, okres zwrotu inwestycji. Ponadto, Gmina przed podpisaniem umów z najemcami dokona wyceny wartości rynkowej najmu poszczególnych pomieszczeń. W związku z tym, Gmina nie przewiduje, aby wysokość czynszu za poszczególne pomieszczenia wynajmowane w ramach Budynku (…) miała odbiegać od warunków rynkowych. Należy również wskazać, że ostateczna cena najmu będzie uzależniona od liczby podmiotów, które będą zainteresowane prowadzeniem działalności w wynajmowanej przez Gminę przestrzeni (w przypadku dużego zainteresowania, ceny te będą odpowiednio wysokie). W przypadku części lokali, najemcy będą bowiem wybierani w trybie konkurencyjnym.

Na chwilę obecną Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać dokładnej wartości planowanego miesięcznego obrotu z tytułu umów najmu całego (…). Tak jak zostało wskazane powyżej, kalkulacja czynszu zostanie dokonana w ramach świadomej polityki finansowej Gminy z uwzględnieniem uwarunkowań rynkowych, w szczególności, ustalenie ceny najmu będzie poprzedzało dokonanie wyceny w oparciu o wskaźniki rynkowe.

Na chwilę obecną Wnioskodawca nie zna dokładnej wartości rocznego obrotu z tytułu umów najmu, stąd nie jest w stanie wskazać jaki będzie stanowił procent wartości Inwestycji, z uwagi na fakt, że wybór najemców nastąpi po zakończeniu Inwestycji. Tak jak zostało wskazane powyżej, kalkulacja czynszu poczyniona zostanie w ramach świadomej polityki finansowej Gminy z uwzględnieniem uwarunkowań rynkowych, w szczególności, ustalenie ceny najmu będzie poprzedzało dokonanie wyceny w oparciu o wskaźniki rynkowe lub nastąpi w trybie konkurencyjnym, zgodnie z regulacjami Pzp.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca podkreśla, że opisana we Wniosku Inwestycja od początku jest realizowana przez Gminę z przeznaczeniem komercyjnym, tj. z intencją późniejszego wynajmu podmiotom zewnętrznym całości powierzchni (…). Co więcej, działania podejmowane w przedmiotowym obszarze realizują długofalowe cele Gminy. W związku z tym, mimo iż Gmina nie jest w stanie na chwilę obecną określić dokładnie tego okresu, wskazuje, że ustalone wysokości czynszów dla poszczególnych podmiotów wynajmujących pomieszczenia Budynku (…) pozwolą Wnioskodawcy na odzyskanie poniesionych nakładów inwestycyjnych w możliwie najkrótszym, realnym horyzoncie czasowym.

Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotowa Inwestycja stanowi element działalności Gminy w zakresie komercyjnego wykorzystania nieruchomości znajdujących się w zasobach gminnych. Inwestycja będzie realizować długofalowe cele Gminy i w ocenie Wnioskodawcy, przewidziany miesięczny obrót będzie istotnym elementem uwzględnianym w planowaniu budżetowym Gminy. Czynsz za wynajem Inwestycji stanowić będzie bowiem stały, otrzymywany systematycznie w długim horyzoncie czasowym dochód Wnioskodawcy, który pozwoli na realizację przyszłych zadań inwestycyjnych, zapewniając jednocześnie rentowność Inwestycji. Niemniej jednak, Wnioskodawca nie jest w stanie na tę chwilę określić poziomu na jakim będą kształtowały się w skali roku dochody z tytułu umów najmu w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy, gdyż na dzień dzisiejszy nie jest znana wartość dochodów z tytułu umów najmu (umowy nie zostały jeszcze zawarte).

Tak jak zostało wskazane powyżej, opisana we Wniosku Inwestycja od początku jest realizowana przez Gminę z przeznaczeniem komercyjnym, tj. z intencją późniejszego wynajmu podmiotom zewnętrznym całości powierzchni Budynku (…). Wobec powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że sposób korzystania przez osoby trzecie (w tym przez mieszkańców Gminy) z poszczególnych pomieszczeń budynku (również ze świetlicy gminnej i sali widowiskowo-prelekcyjnej) pozostanie w gestii podmiotów je wynajmujących.

### Pytanie

### Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizację Inwestycji?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizację Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na wstępie Gmina wskazuje, że stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Za dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumieć należy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika więc z powyższych regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w przypadku kumulatywnego spełnienia dwóch warunków, tj.:

1) odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług;

2) towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc w szczególności takich, w wyniku których rozliczany jest VAT należny.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego, na gruncie podatku od towarów i usług, występować mogą w dwoistym charakterze: podmiotów niebędących podatnikami, gdy jako organy władzy publicznej realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Uznać zatem należy, że jednostki samorządu terytorialnego posiadają status podatników podatku od towarów i usług w przypadku realizowania przez nie czynności mieszczących się w ramach ich zadań własnych, ale wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należą zadania z zakresu utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Jak zostało natomiast wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, całość powierzchni (\`(...)\`) będzie przekazywana zewnętrznym podmiotom w drodze najmu, poprzez podpisanie umów cywilnoprawnych.

Podsumowując, z powyższych regulacji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek opisane w zdarzeniu przyszłym czynności najmu, będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT. Tym samym spełniony zostanie pierwszy ze wskazanych powyżej warunków.

W rezultacie przesłanką decydującą o możliwości skorzystania przez Gminę z prawa do odliczenia VAT jest związek dokonywanych i udokumentowanych fakturami zakupów z wykonywanymi czynnościami, które podlegają VAT.

Jak bowiem zostało już wcześniej wskazane, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem zarówno spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jak też niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten wskazuje bowiem listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W ocenie Gminy, w opisanej w zdarzeniu przyszłym sytuacji, spełnione zostaną wszystkie wskazane powyżej warunki dotyczące odliczenia VAT. Po zakończeniu Inwestycji, powierzchnia (\`(...)\`), będąca własnością Gminy, będzie w całości przedmiotem umów najmu zawartych z zewnętrznymi podmiotami. Najem ten stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT z zastosowaniem stawki podstawowej. Tym samym, Inwestycja będzie przez Gminę w pełni wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a Gmina będzie w stanie bezpośrednio przypisać poniesione wydatki na jej realizację do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Jednocześnie poniesione przez Gminę wydatki nie będą mieściły się w katalogu wydatków pozbawionych prawa do odliczenia, wskazanym w art. 88 ustawy o VAT.

Gmina pragnie podkreślić, że prawo do odliczenia podatku od wydatków inwestycyjnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z najmem/dzierżawą obiektów gminnych potwierdzają organy podatkowe oraz sądy administracyjne w wydawanych interpretacjach indywidualnych i wyrokach.

Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 czerwca 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.214.2022.2.MB wskazał, że: „Usługi nabyte w związku z przebudową budynku (\`(...)\`) będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, gdyż cały budynek zostanie wynajęty Bibliotece publicznej. Mając na uwadze powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a Biblioteka będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

(\`(...)\`) Podsumowując, prawidłowe jest stanowisko Gminy, że mogą Państwo dokonać odliczenia podatku naliczonego na fakturach zakupu związanych z realizacją ww. inwestycji, biorąc pod uwagę, że całość budynku zostanie wynajęta jednostce kulturalnej - Bibliotece”.

Zaprezentowano tożsame stanowisko w interpretacji z dnia 25 czerwca 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.394.2021.1.JS. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „W rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki poniesione w związku z realizacją opisanego zadania pn. „Termomodernizacja budynku\`(...)\`” - jak wynika z przedstawionego opisu sprawy - wykorzystywane są wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. do odpłatnego udostępnienia przez Wnioskodawcę ww. budynku na rzecz Centrum Zdrowia w oparciu o umowę najmu. Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia są spełnione i Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją ww. projektu, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane również w wyroku z dnia 2 sierpnia 2022 r. o sygn. akt I FSK 602/22 gdzie Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „Budowa targowiska jest przez Gminę prowadzona z zamiarem wykorzystania targowiska do czynności opodatkowanych (tj. udostępniania stanowisk targowych w zamian za opłatę rezerwacyjną oraz za zajęcie powierzchni handlowej na podstawie zawartej umowy najmu/dzierżawy), to nie budzi - zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - wątpliwości, że w tym zakresie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 i ust. 6 in fine u.p.t.u. - prowadzącego działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Konsekwencją tego będzie pełne prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji budowy targowiska na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 u.p.t.u.”. 

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało również w szeregu innych interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przykładowo:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 grudnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.254.2019.12.MG,
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lipca 2021 r., sygn.0113-KDIPT1-1.4012.342.2021.1.MG,
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.494.2019.2.MS.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, w momencie poniesienia nakładów, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę (…), którego powierzchnia będzie w całości przedmiotem najmu ze względu na fakt, iż Gmina będzie wykorzystywała (\`(...)\`) wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych (tj. w celu wynajmowania poszczególnych części (…) na rzecz zewnętrznych podmiotów).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest **prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.). W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

### Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik VAT w Polsce. Rozpoczęli Państwo budowę budynku (…) wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Celem Inwestycji jest stworzenie przestrzeni do integracji społeczności lokalnej, a także mieszkańców sąsiednich gmin i powiatów. W ramach Inwestycji, do użytku zostanie oddana przestrzeń (…), oraz infrastruktura towarzysząca zlokalizowana wokół budynku. Po zakończeniu Inwestycji, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, zamierzają Państwo wynająć wszystkie pomieszczenia znajdujące się w (\`(...)\`) na rzecz zewnętrznych podmiotów. Najemcy będą podmiotami odrębnymi od Państwa, samodzielnymi podatnikami VAT. Przedmiotem umów zawartych z Najemcami będzie najem poszczególnych pomieszczeń należącego do Państwa (\`(...)\`). W ramach umowy najmu, Najemcy będą mieli dostęp do określonych pomieszczeń na wyłączność oraz do części wspólnych budynku, a także infrastruktury towarzyszącej będącej częścią (\`(...)\`). Z tytułu świadczenia usług udostępniania pomieszczeń znajdujących się w (\`(...)\`) na podstawie umów najmu, będą Państwo pobierać od Najemców czynsz miesięczny ustalony o kryteria rynkowe, dokumentowany fakturami. Kalkulując wysokość czynszu, wezmą Państwo pod uwagę powierzchnię pomieszczeń oddanych w najem lub dzierżawę oraz obowiązujące na lokalnym rynku stawki czynszu za wynajem powierzchni. Kalkulacja czynszu poczyniona zostanie w ramach Państwa świadomej polityki finansowej z uwzględnieniem uwarunkowań rynkowych. Kalkulacja będzie uwzględniać szereg czynników, w tym również czynniki takie jak stawki amortyzacji, wysokość nakładów, okres zwrotu inwestycji. Na chwilę obecną nie są Państwo w stanie wskazać dokładnej wartości planowanego miesięcznego obrotu z tytułu umów najmu całego Budynku (\`(...)\`). Inwestycja od początku jest realizowana przez Państwa z przeznaczeniem komercyjnym, tj. z intencją późniejszego wynajmu podmiotom zewnętrznym całości powierzchni Budynku (…). Inwestycja będzie wykorzystywana przez Państwa wyłącznie do odpłatnego świadczenia usług najmu, a zatem wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. W przyjętym przez Gminę schemacie nie wystąpią czynności zwolnione od podatku oraz niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizację Inwestycji.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie powyższy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego jest spełniony. Jak Państwo wskazali, Inwestycja będzie wykorzystywana przez Państwa wyłącznie do odpłatnego świadczenia usług najmu, a zatem wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. W przyjętym przez Państwa schemacie nie wystąpią czynności zwolnione od podatku oraz niepodlegające opodatkowaniu VAT. Inwestycja od początku jest realizowana przez Państwa z przeznaczeniem komercyjnym, tj. z intencją późniejszego wynajmu podmiotom zewnętrznym całości powierzchni Budynku (…).

W konsekwencji będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizację Inwestycji, z uwzględnieniem ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość czynszu z tytułu umów najmu odbiega od realiów rynkowych, czy też uniemożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych i jest skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że Inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. służy również do realizacji Państwa zadań własnych), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność, a Państwo ponoszą wszelkie negatywne konsekwencje przedstawienia stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).