Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-2.4511.10.2017.1.JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-23
Teza: Przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Słowa kluczowe: fuzja; przejęcie; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

201Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 3 stycznia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 9 stycznia 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów osiąganych na terytorium RP.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka 1) z siedzibą w Polsce.

W najbliższym czasie Wnioskodawca zawiąże inną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością na terytorium Polski (Spółka 2). Wnioskodawca zawiąże Spółkę 2 sam lub z innymi podmiotami.

Spółka 1 ulegnie podziałowi. Podział odbędzie się w trybie art. 428 § 1 pkt 4 KSH, tj. przez przeniesienie części majątku Spółki 1 na istniejącą spółkę (podział przez wydzielenie) – na Spółkę 2.

W związku z podziałem na Spółkę 2 zostanie przeniesiona część majątku Spółki 1 w postaci jednej nieruchomości, umowy najmu związanej z tą nieruchomością, dokumentacji, niezbędnej dla prawidłowego rozliczania umów z najemcami oraz dokumentacji związanej z samymi nieruchomościami oraz zobowiązania i wierzytelności związane z nieruchomością (o ile na dzień podziału takie będą istnieć). Spółka prawa cypryjskiego w związku z podziałem obejmie udziały w Spółce 2. W związku z podziałem udziały spółki prawa cypryjskiego w Spółce 1 zostaną w całości umorzone i zostanie obniżony kapitał zakładowy Spółki 1. Wnioskodawcy, jako wspólnikowi Spółki 1 przy podziale nie zostaną wydane jakiekolwiek udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki 2 w zamian za przeniesienie części majątku Spółki 1 na Spółkę 2. Nie otrzyma on również żadnych dopłat w gotówce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku Spółki 1 na Spółkę 2 spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jako wspólnika Spółki 1, który w związku z podziałem nie otrzyma udziałów w Spółce 2 oraz dopłat w gotówce?
2.  Czy podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku Spółki 1 na Spółkę 2 spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jako wspólnika Spółki 2, na który zostanie przeniesiona część majątku Spółki 1?

Zdaniem Wnioskodawcy, podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku Spółki 1 na Spółkę 2 nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych – zarówno jako wspólnika Spółki 1 jak i Spółki 2 i to niezależnie od tego, czy przenoszony zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa czy też nie.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 KSH. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (art. 529 § 1 pkt 4 KSH).

W przypadku przeniesienia tej części majątku na istniejącą spółkę wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia) o czym stanowi art. 530 § 2 KSH.

Przy rozpatrywaniu skutków podatkowych podziału przez wydzielenie spółki kapitałowej po stronie udziałowców tej spółki będących osobami fizycznymi, odnieść natomiast się należy do przepisów art. 24 ust. 5 pkt 6 i 7 i ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.).

Zgodnie z art. 24 ust. 6 pkt 6 u.p.d.o.f. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 6 pkt 7 u.p.d.o.f. ww. dochodem jest, w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. lf albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 8 u.p.d.o.f. w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w dzielonej spółce do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Reasumując, z powyższych przepisów wynika, że połączenie lub podział m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje dla udziałowca powstaniem dochodu obliczonego jako nadwyżka pomiędzy wartością nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej. Co do zasady dochód ten nie podlega jednak opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału.

Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami przychód wspólnika spółki dzielonej powstaje wówczas, gdy w związku z podziałem wspólnikowi, w zamian za przeniesienia części majątku na inną spółkę, zostają wydane udziały w tej innej spółce. W przeciwnym wypadku, jeżeli wspólnikowi w spółki dzielonej nie zostaną wydane jakiekolwiek udziały w spółce na którą została przeniesiona część majątku, ani nie otrzyma dopłat w gotówce w związku z podziałem, nie można mówić o jakimkolwiek przysporzeniu po stronie wspólnika spółki dzielonej, a zatem nie wystąpi po jego stronie przychód do opodatkowania. Przychód ten nie wystąpi niezależnie od tego, czy przenoszony majątek stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa czy też nie - to czy majątek przenoszony stanowi ZCP można rozpatrywać po uprzednim ustaleniu, że wspólnik spółki dzielonej otrzymał w spółce przejmującej udziały, a taka sytuacja w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym nie będzie miała miejsca.

Analogicznie sytuacja wygląda po stronie wspólnika spółki, na którą jest przenoszona część majątku spółki dzielonej. Wspólnik ten w związku z podziałem nie otrzymuje jakiegokolwiek przysporzenia, a zatem nie uzyskuje przychodu, który mógłby zostać opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sytuacja wspólnika spółki przejmującej zmienia się o tyle, że uzyskuje on tylko potencjalną możliwość uzyskania w przyszłości wyższego dochodu, aniżeli by uzyskał, gdyby do podziału nie doszło. Jakkolwiek w związku z podziałem spółki wartość udziałów wspólnika w spółce przejmującej może wzrosnąć, to i tak ewentualny dochód będzie mógł powstać dopiero w momencie otrzymania przez wspólnika definitywnego przysporzenia majątkowego powstałego w wyniku wzrostu wartości bilansowej posiadanych przez niego udziałów w spółce przejmującej, co może mieć miejsce w przyszłości, w razie np. odpłatnego zbycia przez tego wspólnika posiadanych udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazuje, że Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego powołał omyłkowo art. 24 ust. 6 pkt 6 i pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, cytując jednak treść przepisów art. 24 ust. 5 pkt 6 i pkt 7 znajdujących zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Pomyłka ta nie ma jednak wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.