Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.111.2023.1.APA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-28
Teza: Ustalenie czy doszło do powstania dochodu z przekształcenia w odniesieniu do Składników Majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej na podstawie umowy leasingu
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; leasing-leasing operacyjny; majątek-składniki majątku; przeszacowanie-przeszacowanie wartości; ryczałt; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zasada-podstawowe zasady rachunkowości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Obowiązki podatnika wybierającego opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Wyłączenia przedmiotowe-Przychody z działalności rolniczej-Dochody opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7aa-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7aa-ust. 2-pkt 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7aa-ust. 6; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7aa-ust. 8

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy doszło do powstania dochodu z przekształcenia w odniesieniu do Składników Majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej na podstawie umowy leasingu.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcą jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – zwana dalej również Spółką lub Wnioskodawcą.

Spółka powstała z dniem 1 września 2022 r. w wyniku przekształcenia działalności gospodarczej prowadzonej przez jednoosobowego przedsiębiorcę. Na podstawie art. 5841 w zw. z art. 5849 Kodeksu Spółek Handlowych z dniem 1 września 2022 r. doszło do przekształcenia działalności gospodarczej prowadzonej przez jednoosobowego przedsiębiorcę pod firmą (\`(...)\`), w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością działającą pod firmą (\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia).

Spółka wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (Estoński CIT). Pierwszy rok po przekształceniu działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Zgodnie z umową spółki rok obrotowy Spółki obejmuje kolejnych 12 miesięcy od 1 kwietnia do 31 marca, z zastrzeżeniem, że pierwszy rok obrotowy kończy się 31 marca 2023 r. Pierwszy rok obrotowy Spółki trwał zatem od 1 września 2022 r. do 31 marca 2023 r.

Spółka terminowo złożyła do organu podatkowego zawiadomienie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Spółka spełniała wszystkie ustawowo określone warunki, aby wybrać opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek. Aktualnie Spółka spełnia również wszystkie ustawowe warunki, aby kontynuować opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Przed przekształceniem działalności jednoosobowego przedsiębiorcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością sporządzono plan przekształcenia, sporządzono sprawozdanie finansowe niezbędne dla celów przekształcenia oraz wycenę składników majątku (aktywów i pasywów) na dzień 30 kwietnia 2022 r. Składniki majątku przedsiębiorstwa zostały wycenione w oparciu o księgową metodę wyceny. Wycena oparta została o wartości ujawnione w sprawozdaniu finansowym przedsiębiorcy przekształcanego sporządzonym na dzień 30 kwietnia 2022 r., która stanowiła załącznik do planu przekształcenia.

Przed przekształceniem, w przedsiębiorstwie osoby fizycznej, stosownie do art. 24a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzono ewidencję w postaci ksiąg rachunkowych stosownie do przepisów ustawy o rachunkowości. Na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, stosownie do art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości, zamknięto księgi rachunkowe osoby fizycznej. Na dzień 1 września 2022 r. otworzono (zaprowadzono) księgi rachunkowe dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka aktualnie prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

W ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych osoby fizycznej wykazane były środki trwałe, które wykorzystywano w działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną na podstawie zawartych umów leasingu, o których mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT oraz art. 23a pkt 1 ustawy o PIT (dalej: „Składniki Majątku”).

Na moment przekształcenia osoby fizycznej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w księgach przedsiębiorstwa osoby fizycznej ujawnione było siedem Składników Majątku, które były wykorzystywane w działalności gospodarczej osoby fizycznej na podstawie zawartych umów leasingu. Umowy te obejmowały swoim zakresem leasing: czterech samochodów ciężarowych, jeden samochód osobowy, jedną frezerka i jedną obrabiarkę.

Przy czym, wspomniane umowy leasingu, na gruncie przepisów wynikających z ustaw podatkowych są umowami spełniającymi warunki dla tzw. leasingu operacyjnego. Natomiast w świetle uregulowań wynikających z przepisów ustawy o rachunkowości, są to umowy traktowane jak umowy leasingu kapitałowego. Zgodnie z uregulowaniami wynikającymi z art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości przedsiębiorca (osoba fizyczna) był zobowiązany do zaliczenia do aktywów trwałych (do środków trwałych) Składniki Majątku wykorzystywane na podstawie umów leasingu, z uwagi na spełnienie warunków określonych w tym przepisie.

Zatem dla celów ustalania wyniku finansowego netto oraz dla sporządzania sprawozdania finansowego, do koszów działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną zaliczano odpisy amortyzacyjne dokonywane od tych Składników Majątku oraz część odsetkową opłat przewidzianych w umowach leasingu.

Z kolei dla potrzeb ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej osoby fizycznej, jako koszt podatkowy rozpoznawano wysokość należnych opłat (rat) leasingowych przewidzianych w umowach leasingu.

Po przekształceniu działalności osoby fizycznej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, Spółka wprowadziła do swoich ksiąg rachunkowych Składniki Majątku wykorzystywane na podstawie umów leasingu w tych samych wartościach początkowych, z tymi samymi stawkami amortyzacji oraz z uwzględnieniem dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych – jakie dotychczas były ujawnione w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych u przedsiębiorcy – osoby fizycznej.

Spółka kontynuowała dalsze odpisy amortyzacyjne od przedmiotowych Składników Majątku z uwzględnieniem dotychczasowych zasad amortyzacji, w tym z uwzględnieniem wartości początkowych środków trwałych, stawek amortyzacji i kwot odpisów jakie były dokonane w księgach osoby fizycznej.

Spółka nie dokonywała żadnych zmian czy przeszacowań w wartościach na moment przekształcenia w odniesieniu do Składników Majątku stanowiących przedmiot umów leasingu. W związku z przekształceniem nie doszło do przeszacowania (ani do żadnej innej zmiany) wartości Składników Majątku ujętych w księgach rachunkowych przedsiębiorcy – osoby fizycznej.

Spółka, jako następca prawny przekształconego przedsiębiorcy – osoby fizycznej kontynuowała (lub kontynuuje nadal) umowy leasingu dotyczące opisanych Składników Majątkowych.

Mając na uwadze bardzo niejasne uregulowania prawne zawarte w treści art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, w zeznaniu rocznym, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT złożonym za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem, Spółka „z ostrożności” wykazała dochód z przekształcenia w kwocie (\`(...)\`) zł oraz wykazała od tego dochodu należny podatek w wysokości (\`(...)\`) zł.

Za dochód z przekształcenia Spółka uznała różnicę pomiędzy wartością bilansową opisanych powyżej Składników Majątku a ich wartością podatkową. Przy czym za wartość bilansową Spółka przyjęła wartość netto leasingowanych Składników Majątku, tj. ujawnioną na moment przekształcenia w księgach rachunkowych wartość początkową środków trwałych pomniejszoną o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów bilansowych. Z kolei za wartość podatkową tych samych, leasingowanych Składników Majątku, Spółka na moment przekształcenia przyjęła kwotę odpowiadającą sumie rat kapitałowych (bez części odsetkowej), które pozostały jeszcze do zapłaty do końca trwania okresu umów leasingu. Hipotetycznie Spółka mogłaby zaliczyć jako koszty uzyskania przychodów w kolejnych latach taką wartość, gdyby nie wybrała opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Aktualnie Spółka powzięła wątpliwość, czy jej postępowanie było prawidłowe. Z uwagi na powyższe Spółka zwraca się z prośbą o udzielenie odpowiedzi na pytanie sformułowane w niniejszym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

**Pytanie**

Czy uregulowania, o których mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, znajdują zastosowanie do opisanych w zaistniałym stanie faktycznym Składników Majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej na podstawie umów leasingu, a w konsekwencji czy doszło do powstania dochodu z przekształcenia w odniesieniu do tych Składników Majątku?

### Państwa stanowisko w sprawie

Uregulowania, o których mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, nie znajdują zastosowania do opisanych w zaistniałym stanie faktycznym Składników Majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej na podstawie umów leasingu, a w konsekwencji nie doszło do powstania dochodu z przekształcenia w odniesieniu do tych Składników Majątku.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 7aa ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa o CIT”), podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, jest obowiązany na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania tym ryczałtem sporządzić informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Stosownie do art. 7aa ust. 2 pkt 3 w informacji, o której mowa w ust. 1 pkt 1 wykazuje się dochód z przekształcenia w kwocie odpowiadającej sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień – w przypadku podatnika utworzonego w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

W myśl art. 7aa ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek podatnik: wykazuje dochód z przekształcenia, o którym mowa w ust. 2 pkt 3, oraz ustala podatek należny od tego dochodu według stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Podatnik dokonuje zapłaty podatku w całości w terminie wskazanym w art. 27 ust. 1 albo w częściach w okresie nie dłuższym niż 2 lata, licząc od końca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, przy czym o sposobie przyjętego rozliczenia podatnik informuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 7aa ust. 6 ustawy o CIT, przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 2 pkt 3, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT lub w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

Dyspozycja art. 7aa ust. 8 ustawy o CIT wskazuje, że przepisy ust. 1-7 stosuje się odpowiednio do podatnika utworzonego z przekształcenia w spółkę przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą albo spółki niebędącej osobą prawną.

Treść art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT wskazuje, że dochód z przekształcenia to kwota odpowiadająca sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień – w przypadku podatnika utworzonego w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Z literalnego brzemienia w/w uregulowań wynika zatem, że dla powstania dochodu z przekształcenia konieczne jest wystąpienie „nadwyżki” (czyli dodatniej różnicy) pomiędzy:

\- wartością składnika majątku ustalanej na dzień przekształcenia zgodnie z obowiązującymi przepisami o rachunkowości (wartością, która jest przyjmowana do ustalenia wyniku finansowego netto), a

\- wartością podatkową tych składników ustaloną również na dzień przekształcenia definiowaną przez ustawodawcę jako wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT lub w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

Sformułowanie przedmiotowego przepisu pozwala zatem na stwierdzenie, że dla potrzeb ustalania wartości podatkowej danego składnika majątkowego na moment przekształcenia należy brać pod uwagę taką wartość, która dotychczas nie została zaliczona do kosztów podatkowych, ale która jednocześnie mogłaby zostać zaliczona gdyby dany składnik została przez podatnika odpłatnie zbyty.

O dochodzie z przekształcenia można zatem mówić, tylko wówczas gdy w wyniku przekształcenia doszłoby do sytuacji, kiedy wartość jakiegoś składnika majątku ujętego w księgach jednostki miałaby wyższą wartość bilansową (wartość przyjmowaną do obliczania wyniku finansowego netto jednostki) od zdefiniowanej przez ustawodawcę wartości podatkowej.

W przedstawionym stanie faktycznym, Składniki Majątku ujęte w aktywach trwałych zarówno u przedsiębiorcy – osoby fizycznej jak i w Spółce znajdowały swoją podstawę w umowach leasingu, które na gruncie przepisów wynikających z ustaw podatkowych są umowami spełniającymi warunki dla leasingu operacyjnego. Natomiast w świetle uregulowań wynikających z przepisów ustawy o rachunkowości są to umowy, których skutki należy ewidencjonować na zasadach analogicznych jak dla umowy leasingu kapitałowego. Zgodnie z uregulowaniami wynikającymi z art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości przedsiębiorca (osoba fizyczna) był zobowiązany do zaliczenia do aktywów trwałych (do środków trwałych) Składniki Majątku wykorzystywane na podstawie umowy leasingu, z uwagi na spełnienie warunków określonych w tym przepisie.

Zatem dla celów ustalania wyniku finansowego oraz sporządzania sprawozdania finansowego, do kosztów działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną zaliczano odpisy amortyzacyjne dokonywane od tych Składników Majątku oraz część odsetkową opłat przewidzianych w umowach leasingu.

Z kolei dla potrzeb ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej osoby fizycznej, jako koszt podatkowy, rozpoznawano wysokość należnych opłat leasingowych przewidzianych w poszczególnych okresach w umowach leasingu.

Po przekształceniu działalności osoby fizycznej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, Spółka wprowadziła do swoich ksiąg rachunkowych Składniki Majątku wykorzystywane na podstawie umów leasingu w tych samych wartościach początkowych, z tymi samymi stawkami amortyzacji oraz z uwzględnieniem dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych – jakie dotychczas były ujawnione w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych u przedsiębiorcy – osoby fizycznej.

Spółka kontynuowała dalsze odpisy amortyzacyjne od przedmiotowych Składników Majątku z uwzględnieniem dotychczasowych zasad amortyzacji, w tym z uwzględnieniem wartości początkowych środków trwałych, stawek amortyzacji i kwot odpisów jakie były dokonane w księgach osoby fizycznej.

Spółka nie dokonywała żadnych zmian czy przeszacowań w wartościach na moment przekształcenia w odniesieniu do Składników Majątku stanowiących przedmiot umów leasingu. Na dzień przekształcenia działalności gospodarczej jednoosobowego przedsiębiorcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie doszło do przeszacowania, ani do żadnej innej zmiany, wartości Składników Majątku ujętych w księgach przedsiębiorcy – osoby fizycznej. Składniki Majątku ujawnione w księgach jednoosobowego przedsiębiorcy zostały wprowadzone do ksiąg rachunkowych Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w tych samych wartościach. W zaistniałym stanie faktycznym, na dzień przekształcenia nie powstała nadwyżka wartości opisanych Składników Majątku, ustalona dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości ponad ich wartość podatkową, o której mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT. Niezależnie od powyższego wskazać należy, że w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, dla potrzeb ustalenia dochodu z przekształcenia, pod pojęciem wartości podatkowej określonych składników majątku, ustawodawca każę przyjmować wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT lub w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

W zaistniałym stanie faktyczny podatnik nie miał prawa odpłatnie zbyć Składników Majątku, które stanowią przedmiot umowy leasingu.

Zakładając hipotetycznie, że sprzedaż Składników Majątku mogłaby zostać przez podatnika dokonana po zakończeniu umowy leasingu i po nabyciu prawa własności tychże składników, podatnik miałby prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jedynie kwotę odpowiadającą wartości „wykupu” z leasingu. W ocenie Wnioskodawcy za wartość podatkową Składników Majątku określanych na moment przekształcenia nie można jednak uznawać wartości odpowiadającej cenie wykupu. Literalne brzemiennie art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT wskazuje bowiem na różnicę w wartościach (bilansowych i podatkowych) danego składnika majątku ustaloną i obliczoną na moment przekształcenia.

W ocenie Wnioskodawcy ustalanie różnicy w wartościach (bilansowej oraz podatkowej), w rozumieniu uregulowań wynikających z art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, być może jest możliwe w odniesieniu do składnika majątku stanowiącego własność podatnika. Nie ma natomiast takiej możliwości w odniesieniu do składników majątku wyłącznie kontrolowanych, stanowiących własność leasingodawcy. Tylko składnik majątku stanowiący własność podatnika może być przez niego zbyty, a na skutek zbycia może powstać obowiązek rozpoznania odrębnych skutków na gruncie prawa podatkowego i bilansowego. Nie ma natomiast możliwości ustalenia wartości podatkowej składnika majątku, którego podatnik nie jest właścicielem, lecz korzysta z niego na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu (czy innej o podobnym charakterze). W konsekwencji nie ma też możliwości porównania wartości bilansowej i wartości podatkowej takiego składnika majątku, a tym samym ustalenia w odniesieniu do takich składników majątku dochodu z przekształcenia, o którym mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, w ocenie Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktycznym uregulowania, o których mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, nie znajdują zastosowania do opisanych w zaistniałym stanie faktycznym Składników Majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej na podstawie umów leasingu, a w konsekwencji nie doszło do powstania dochodu z przekształcenia w odniesieniu do tych Składników Majątku.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 7aa ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, jest obowiązany na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania tym ryczałtem:

1) sporządzić informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz

2) wyodrębnić w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek:

a) kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz

b) kwotę niepokrytych strat poniesionych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

W myśl art. 7aa ust. 2 pkt 3 updop:

W informacji, o której mowa w ust. 1 pkt 1, wykazuje się dochód z przekształcenia w kwocie odpowiadającej sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień - w przypadku podatnika utworzonego w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Zgodnie z art. 7aa ust. 6 updop:

Przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 2 pkt 3, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 lub w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

Natomiast, art. 7aa ust. 8 updop, stanowi:

Przepisy ust. 1-7 stosuje się odpowiednio do podatnika utworzonego z przekształcenia w spółkę przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą albo spółki niebędącej osobą prawną.

Z treści powyższych przepisów wynika, że na podatników powstałych w wyniku przekształcenia, których pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem podlegania pod ryczałt, nałożony został obowiązek rozpoznania dochodu z przekształcenia. Dochód ten stanowi kwota odpowiadająca sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień.

Z kolei, wartość podatkową składnika majątku, dla celów określenia dochodu z przekształcenia, stanowi wartość, która uprzednio nie została ujęta jako koszt podatkowy, ale która stanowiłaby taki koszt w przypadku zbycia przez podatnika tego składnika majątku (art. 7aa ust. 6 updop).

Należy zauważyć, że nadwyżka wartości poszczególnych składników majątku, ustalona dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień może wynikać z różnego kwalifikowania wydatków na nabycie składników majątkowych do kosztów na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i kosztów na podstawie ustawy o rachunkowości.

Odnośnie zawartych przez Wnioskodawcę, przed przekształceniem, umów leasingu, należy wskazać, że składniki majątku, które były wykorzystywane w jednoosobowej działalności gospodarczej, były ujmowane w sprawozdaniu finansowym działalności przed przekształceniem jako środki trwałe podlegające amortyzacji księgowej, zaś dla celów podatkowych składniki te nie były traktowane jako środki trwałe i nie podlegały amortyzacji, a jako koszt podatkowy ujmowane były bieżące opłaty leasingowe ponoszone przez jednoosobową działalność gospodarczą w ustalonych okresach na rzecz firmy leasingowej/banku.

Na tle tak zarysowanego opisu sprawy należy stwierdzić, że nie można ustalić wartości podatkowej na dzień przekształcenia przedmiotu umowy leasingu. Zgodnie bowiem z art. 7aa ust. 6 updop, przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 2 pkt 3, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 updop lub w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, ze zm.), jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty. W przypadku umowy leasingu, dany składnik majątku nie mógłby zostać zbyty przez podatnika. Jednocześnie, w związku z kwalifikacją umowy, jako leasingu operacyjnego nie rozpoznaje się przedmiotu leasingu jako środka trwałego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla którego można ustalić wartość podatkową.

Nie ma zatem możliwości porównania wartości bilansowej i wartości podatkowej składnika majątku, o którym mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji do składnika będącego przedmiotem leasingu, przepis art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania, co oznacza że nie dojdzie do powstania dochodu z przekształcenia od tego składnika.

Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy uregulowania, o których mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, znajdują zastosowania do opisanych w zaistniałym stanie faktycznym składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej na podstawie umów leasingu, a w konsekwencji czy doszło do powstania dochodu z przekształcenia w odniesieniu do tych składników majątku, należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).