Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.669.2021.3.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-03
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działki niezabudowanej
Słowa kluczowe: podatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 września 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 23 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania planowanej sprzedaży działki niezabudowanej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 grudnia 2021 r. (wpływ 13 grudnia 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

· Sp. z o.o.

2) Zainteresowani niebędący stronami postępowania:

· Pan M.S

· Pani Z.S.

### Opis zdarzenia przyszłego

M.S. („Osoba Fizyczna 1”) oraz Z.S. („Osoba Fizyczna 2”) dalej łącznie zwani „Osobami Fizycznymi” mają miejsce zamieszkania w Polsce i podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych („podatek PIT”).

Osoby Fizyczne nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej, w tym działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Osoby Fizyczne nie są zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług („podatek VAT”).

Osoby Fizyczne są w związku małżeńskim, w którym funkcjonuje ustawowy ustrój wspólności majątkowej.

Osoby Fizyczne są właścicielami nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr 4), o obszarze 1,0857 ha, położoną w województwie (…) , w gminie (…), dla której Sąd Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…) („Nieruchomość”).

Osoby Fizyczne nabyły Nieruchomość do majątku wspólnego na podstawie aktu notarialnego nr Rep. (…) z 29 listopada 1978 r.

Nieruchomość jest gruntem niezabudowanym i była wykorzystywana na cele rolnicze. Uprawiane na niej były zboża oraz ziemniaki lub kukurydza. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu ani dzierżawy. W stosunku do Nieruchomości nie były prowadzone działania marketingowe celem zachęcania potencjalnego nabywcy. Teren nie był grodzony ani uzbrajany.

W dniu 2 lipca 2015 r. Osoby Fizyczne zawarły przedwstępną warunkową umowę sprzedaży prawa własności Nieruchomości („Umowa z 2015 r.”). Przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości Osoby Fizyczne otrzymały interpretację indywidualną z 9 września 2017 r. (nr: 0114-KDIP1-3.4012.296.2017.2.JG), („Interpretacja”). Z Interpretacji wynika, że „dostawa gruntu niezabudowanego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ Wnioskodawca dokonując sprzedaży gruntu nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 (ustawy o VAT)”.

Z Umowy z 2015 r. wynika, że Osoby Fizyczne wyraziły zgodę nowemu nabywcy Nieruchomości na wejście na teren Nieruchomości w celu umożliwienia prowadzenia przez nabywcę badań na przedmiotowej Nieruchomości, występowania w imieniu Osób Fizycznych przed wszelkimi instytucjami, osobami fizycznymi, osobami prawnymi, sądami, w tym sądami administracyjnymi, organami władzy państwowej i samorządowej w zakresie uzyskiwania warunków zabudowy i pozwolenia na budowę planowanej przez nabywcę na Nieruchomości inwestycji, w tym w szczególności:

1.  do występowania o wydanie decyzji o pozwolenie na budowę na podstawie decyzji o warunkach zabudowy wydanej dla Nieruchomości, w tym na podstawie wszelkich innych decyzji administracyjnych w przedmiocie przeniesienia decyzji WZ na inne podmioty;
2.  występowania o wydanie warunków technicznych dla Nieruchomości, a w szczególności warunków technicznych i przyłączeniowych do wszelkich sieci wodno-kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektroenergetycznych i teletechnicznych;
3.  występowania o uzyskanie wszelkich uzgodnień w zakresie dokumentacji projektowej i technicznej oraz wszelkich innych działań mających na celu wydanie pozwolenia na budowę na nieruchomości.

Osoby Fizyczne zobowiązały się również do udzielenia pełnomocnictwa nowemu nabywcy w celu uzyskania przez niego decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizację przedsięwzięcia dla planowanej inwestycji.

Osoby Fizyczne wyraziły także zgodę nowemu nabywcy na występowanie w imieniu Osób Fizycznych przed wszelkimi instytucjami, osobami fizycznymi, osobami prawnymi, sądami, w tym sądami administracyjnymi, organami władzy w związku ze składaniem wniosków, dokumentów, oświadczeń, wyjaśnień, zaświadczeń, a także do odbioru korespondencji oraz dokonywania wszelkich innych czynności związanych z realizacją udzielonego pełnomocnictwa.

Osoby Fizyczne zobowiązały się do udzielania pełnomocnictwa nowemu nabywcy w celu uzyskania:

(i) decyzji o pozwoleniu wodnoprawnym dla planowanej inwestycji,

(ii) decyzji zezwolenia na wycinkę drzew i krzewów dla planowanej inwestycji,

(iii) wniosku o zatwierdzenie projektu budowlanego oraz pozwolenia na budowę planowanej inwestycji.

Osoby Fizyczne wyraziły także zgodę nowemu nabywcy na występowanie w imieniu Osób Fizycznych o wydanie właściwych zaświadczeń z Urzędu Skarbowego, właściwego ZUS / KRUS o braku zaległości.

Ponadto Osoby Fizyczne zobowiązały się nie utrudniać nowemu nabywcy procesu przygotowawczego mającego na celu należyte przygotowanie Nieruchomości do planowanej inwestycji, współpracować z nowym nabywcą poprzez niedokonywanie żadnych czynności oraz niedopuszczenie się zaniechań, które skutkowałyby pogorszeniem się stanu prawnego i faktycznego Nieruchomości, nieobciążanie Nieruchomości długami czy innymi zobowiązaniami, dostarczenie wszelkich koniecznych dokumentacji i / lub wyrażenia zgody na obciążanie Nieruchomości na życzenie nabywcy koniecznymi ze względu na inwestycję służebnościami gruntowymi, w tym w szczególności przejazdu i przechodu i / lub przesyłu.

8 kwietnia 2020 r. Osoby Fizyczne dokonały odstąpienia od zawarcia umowy ostatecznej sprzedaży prawa własności Nieruchomości. Tym samym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie doszła do skutku.

W 2020 r. został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący Nieruchomość, zgodnie z którym Nieruchomość znajduje się na obszarach oznaczonych symbolami: 1KD-L, tj. teren drogi publicznej kategorii lokalnej, 5KD-D, tj. teren drogi publicznej kategorii dojazdowej, B8MW i B9MW, tj. teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, B10ZP/US, tj. teren zieleni urządzonej i usług sportu.

Osoby Fizyczne składały wniosek w trybie składania uwag do wyłożonego projektu miejscowego planu zagospodarowania (…), w którym wyrażały brak zgody na wyznaczenie na Nieruchomości terenu planistycznego oznaczonego B10 ZP/US (tereny sportu i rekreacji / tereny zielone objęte ochroną przyrody). Osoby Fizyczne argumentowały swój wniosek tym, że Nieruchomość jest zbyt wąska aby móc wybudować na niej racjonalny budynek wielorodzinny, a ponadto ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego m.st. Warszawy teren, na którym położona jest Nieruchomość opisany jest jako M1 czyli teren o przewadze zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

17 sierpnia 2021 r. na podstawie aktu notarialnego nr Rep. (…) Osoby Fizyczne zawarły umowę przedwstępną sprzedaży prawa własności Nieruchomości („Umowa z 2021 r.”).

W Umowie z 2021 r. Osoby Fizyczne:

1) wyrażają zgodę na przeprowadzenie przez Kupującego audytu prawnego i technicznego Nieruchomości i zobowiązują się, że będą współpracować z Kupującym oraz przekażą Kupującemu posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości;

2) zezwalają Kupującemu oraz podmiotom upoważnionym przez Kupującego na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań;

3) zobowiązują się, że nie dokonają niczego, co przeszkodziłoby lub opóźniło zawarcie Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, w szczególności nie będą obciążać ani zbywać Nieruchomości na rzecz podmiotów innych niż Kupujący;

4) nie będą składać protestów i zastrzeżeń wobec decyzji administracyjnych i uzgodnień uzyskiwanych dla Nieruchomości lub dla nieruchomości sąsiednich, ani nie będą podejmować żadnych działań na drodze sądowej i administracyjnej, hamujących inwestycje planowane przez Kupującego albo spółki z jego grupy kapitałowej na Nieruchomości albo na nieruchomościach sąsiednich;

5) udzielą osobom wskazanym przez Kupującego odpowiednich pełnomocnictw, umożliwiających przeprowadzenie audytu prawnego i technicznego Nieruchomości;

6) wyrażają zgodę na uzyskanie przez Kupującego, zgodnie z art. 306g ustawy z 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz z właściwego Urzędu Miasta stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych.

Od dnia odstąpienia od Umowy z 2015 r. do dnia zawarcia Umowy z 2021 r. Osoby Fizyczne nie prowadziły żadnych działań marketingowych celem zachęcania potencjalnego nabywcy. Teren nie został również ogrodzony ani uzbrojony.

Kupującym jest spółka sp. z o.o. („Spółka”): (i) mająca siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski, (ii) posiadająca w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku CIT. Spółka jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka planuje zrealizować na Nieruchomości inwestycję budowlaną polegającą na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego.

Osoby Fizyczne oraz Spółka zobowiązali się do złożenia wniosku wspólnego o wydanie interpretacji w terminie 30 dni od zawarcia Umowy z 2021 r. w celu ustalenia czy transakcja odpłatnego zbycia prawa własności Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W dalszej części Wniosku Osoby Fizyczne oraz Spółka łącznie są zwani: Wnioskodawcami.

W uzupełnieniu Zainteresowani wskazali, że Osoba Fizyczna 1 oraz Osoba Fizyczna 2 stały się właścicielami nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży z 29 listopada 1978 r.

Osoba Fizyczna 1 oraz Osoba Fizyczna 2 nie są rolnikami ryczałtowymi w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), korzystającymi ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Osoba Fizyczna 1 oraz Osoba Fizyczna 2 nie prowadzą obecnie żadnej działalności i są na emeryturze.

Osoby Fizyczna 1 i Osoba Fizyczna 2 nie dokonywały działań polegających na wydzieleniu dróg. Jedynym działaniem Osoby Fizycznej 1 i Osoby Fizycznej 2 było złożenie uwag do projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w trakcie jego wyłożenia do publicznego wglądu.

Osoba Fizyczna 1 sprzedała jedną nieruchomość z majątku osobistego. Osoba Fizyczna 1 weszła w posiadanie nieruchomości przy ul. (…)na podstawie spadku po zmarłych rodzicach. Na terenie nieruchomości przy ul. Szeligowskiej 26B prowadzona była działalność rolnicza polegająca na uprawie warzyw. Osoba Fizyczna 1 18 marca 2003 r. zawarła ze swoją córką oraz jej mężem umowę sprzedaży nieruchomości przy ul. (…). Celem nabycia nieruchomości była budowa domu jednorodzinnego. Sprzedaż nieruchomości przy ul. (…)była jedyną sprzedażą nieruchomości przez Osobę Fizyczną 1 oraz Osobę Fizyczną 2, była to nieruchomość gruntowa niezabudowana, a sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość przy ul. (…)nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy, ani innych o podobnym charakterze. Osoba Fizyczna 1 oraz Osoba Fizyczna 2 nie planują w tej chwili sprzedaży innych nieruchomości.

Nabywca działający na podstawie Umowy z 2015 r. nie przedstawił Osobie Fizycznej 1 oraz Osobie Fizycznej 2 żadnego podsumowania czynności, których dokonał na podstawie wspomnianego pełnomocnictwa oraz zgody.

Strony postanowiły, że przyrzeczona umowa sprzedaży nieruchomości zostanie zawarta po łącznym spełnieniu się następujących warunków:

1.  z działów III i IV księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości zostaną prawomocnie wykreślone wpisy na rzecz osób trzecich,
2.  nieruchomość będzie wolna od innych niż opisane w pkt powyżej obciążeń oraz praw i roszczeń osób trzecich (np. umów najmu, dzierżawy, służebności), nawet nieujawnionych w księdze wieczystej.

### Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, Osoby Fizyczne działają w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym transakcja odpłatnego zbycia prawa własności Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawców, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, Osoby Fizyczne działają w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym transakcja odpłatnego zbycia prawa własności Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT „opodatkowaniu podatkiem (…) \[VAT\], podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.”

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 \[ustawy o VAT\], rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (…) 6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; 7) zbycie praw, o których mowa w pkt (…) 6.”

Art. 2 pkt 6 ustawy o VAT „ilekroć w dalszych przepisach \[ustawy o VAT\] jest mowa o: 6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.”

Jak wynika z powyższych regulacji, sprzedaż prawa własności działki ewidencyjnej stanowi, co do zasady, dostawę towarów na gruncie ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarcza, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), („Dyrektywa 2006/112/WE”), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym więc jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Oznacza to, że w kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 oraz C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem TSUE – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił TSUE - w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia NSA z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku VAT, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Jak wynika z opisy sprawy Wnioskodawcy są właścicielami Nieruchomości. Osoby Fizyczne nabyły Nieruchomość do majątku wspólnego. Nieruchomość jest gruntem niezabudowanym i była wykorzystywana na cele rolnicze. Uprawiane na niej były zboża oraz ziemniaki lub kukurydza. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu ani dzierżawy. W stosunku do Nieruchomości nie były prowadzone działania marketingowe celem zachęcania potencjalnego nabywcy. Teren nie był grodzony ani uzbrajany.

W dniu 2 lipca 2015 r. Osoby Fizyczne zawarły Umowę z 2015 r. Przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości Osoby Fizyczne otrzymały Interpretację, z której wynika, że „dostawa gruntu niezabudowanego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ Wnioskodawca dokonując sprzedaży gruntu nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 (ustawy o VAT)”.

Z Umowy z 2015 r. wynika, że Osoby Fizyczne wyrażali zgodę nowemu nabywcy Nieruchomości na wejście na teren Nieruchomości w celu umożliwienia prowadzenia przez nabywcę badań na przedmiotowej Nieruchomości, występowania w imieniu Osób Fizycznych przed wszelkimi instytucjami osobami fizycznymi, osobami prawnymi, sądami, w tym sądami administracyjnymi, organami władzy państwowej i samorządowej w zakresie uzyskiwania warunków zabudowy i pozwolenia na budowę planowanej przez nabywcę na Nieruchomości inwestycji, w tym szczególności:

1) do występowania o wydanie decyzji o pozwolenie na budowę na podstawie decyzji o warunkach zabudowy wydanej dla Nieruchomości, w tym na podstawie wszelkich innych decyzji administracyjnych w przedmiocie przeniesienia decyzji WZ na inne podmioty;

2) występowania o wydanie warunków technicznych dla Nieruchomości, a w szczególności warunków technicznych i przyłączeniowych do wszelkich sieci wodno-kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektroenergetycznych i teletechnicznych;

3) występowania o uzyskanie wszelkich uzgodnień w zakresie dokumentacji projektowej i technicznej oraz wszelkich innych działań mających na celu wydanie pozwolenia na budowę na nieruchomości.

Osoby Fizyczne zobowiązały się również do udzielenia pełnomocnictwa nowemu nabywcy w celu uzyskania przez niego decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizację przedsięwzięcia dla planowanej inwestycji.

Osoby Fizyczne wyraziły także zgodę nowemu nabywcy na występowanie w imieniu Osób Fizycznych przed wszelkimi instytucjami, osobami fizycznymi, osobami prawnymi, sądami, w tym sądami administracyjnymi, organami władzy w związku ze składaniem wniosków, dokumentów, oświadczeń, wyjaśnień, zaświadczeń, a także do odbioru korespondencji oraz dokonywania wszelkich innych czynności związanych z realizacją udzielonego pełnomocnictwa.

Osoby Fizyczne zobowiązały się do udzielania pełnomocnictwa nowemu nabywcy w celu uzyskania decyzji o pozwoleniu wodnoprawnym dla planowanej inwestycji, (ii) decyzji zezwolenia na wycinkę drzew i krzewów dla planowanej inwestycji, (iii) wniosku o zatwierdzenie projektu budowlanego oraz pozwolenia na budowę planowanej inwestycji. Osoby Fizyczne wyraziły także zgodę nowemu nabywcy na występowanie w imieniu Osób Fizycznych o wydanie właściwych zaświadczeń z Urzędu Skarbowego, właściwego ZUS / KRUS o braku zaległości.

Ponadto Osoby Fizyczne zobowiązały się nie utrudniać nowemu nabywcy procesu przygotowawczego mającego na celu należyte przygotowanie Nieruchomości do planowanej inwestycji, współpracować z nowym nabywcą poprzez niedokonywanie żadnych czynności oraz niedopuszczenie się zaniechań, które skutkowałyby pogorszeniem się stanu prawnego i faktycznego Nieruchomości, nieobciążanie Nieruchomości długami czy innymi zobowiązaniami, dostarczenie wszelkich koniecznych dokumentacji i / lub wyrażenia zgody na obciążanie Nieruchomości na życzenie nabywcy koniecznymi ze względu na inwestycję służebnościami gruntowymi, w tym w szczególności przejazdu i przechodu i / lub przesyłu.

8 kwietnia 2020 r. Osoby Fizyczne dokonały odstąpienia od zawarcia umowy ostatecznej sprzedaży prawa własności Nieruchomości. Tym samym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie doszła do skutku.

W 2020 r. został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący Nieruchomość, zgodnie z którym Nieruchomość znajduje się na obszarach oznaczonych symbolami: 1KD-L, tj. teren drogi publicznej kategorii lokalnej, 5KD-D, tj. teren drogi publicznej kategorii dojazdowej, B8MW i B9MW, tj. teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, B10ZP/US, tj. teren zieleni urządzonej i usług sportu. Osoby Fizyczne składały wniosek w trybie składania uwag do wyłożonego projektu miejscowego planu zagospodarowania(…), w którym wyrażały brak zgody na wyznaczenie na Nieruchomości terenu planistycznego oznaczonego B10 ZP/US (tereny sportu i rekreacji / tereny zielone objęte ochroną przyrody). Osoby Fizyczne argumentowały swój wniosek tym, że Nieruchomość jest zbyt wąska aby móc wybudować na niej racjonalny budynek wielorodzinny, a ponadto ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego m.st. Warszawy teren, na którym położona jest Nieruchomość opisany jest jako M1 czyli teren o przewadze zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

17 sierpnia 2021 r. Osoby Fizyczne zawarły Umowę z 2021 r. W Umowie z 2021 r. Osoby

Fizyczne wyrażają:

1) zgodę na przeprowadzenie przez Kupującego audytu prawnego i technicznego Nieruchomości i zobowiązują się, że będą współpracować z Kupującym oraz przekażą Kupującemu posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości;

2) zezwalają Kupującemu oraz podmiotom upoważnionym przez Kupującego na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań;

3) zobowiązują się, że nie dokonają niczego, co przeszkodziłoby lub opóźniło zawarcie Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, w szczególności nie będą obciążać ani zbywać Nieruchomości na rzecz podmiotów innych niż Kupujący;

4) nie będą składać protestów i zastrzeżeń wobec decyzji administracyjnych i uzgodnień uzyskiwanych dla Nieruchomości lub dla nieruchomości sąsiednich, ani nie będą podejmować żadnych działań na drodze sądowej i administracyjnej, hamujących inwestycje planowane przez Kupującego albo spółki z jego grupy kapitałowej na Nieruchomości albo na nieruchomościach sąsiednich;

5) udzielą osobom wskazanym przez Kupującego odpowiednich pełnomocnictw, umożliwiających przeprowadzenie audytu prawnego i technicznego Nieruchomości;

6) wyrażają zgodę na uzyskanie przez Kupującego, zgodnie z art. 306 g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz z właściwego Urzędu Miasta stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń- społecznych.

Jednakże od dnia odstąpienia od Umowy z 2015 r. do dnia zawarcia Umowy z 2021 r. Osoby Fizyczne nie prowadziły żadnych działań marketingowych celem zachęcania potencjalnego nabywcy. Teren nie został również ogrodzony ani uzbrojony.

Zdaniem Wnioskodawców, analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że odpłatne zbycie prawa własności Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż Osoby Fizyczne w związku ze sprzedażą Nieruchomości działają w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika bowiem taka aktywność Osób Fizycznych, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Osoby Fizyczne podjęły działania, które wskazują na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Na powyższe ma również wpływ fakt zawarcia przez Osoby Fizyczne Umowy z 2015 r., która ostatecznie nie doszła do skutku. W konsekwencji, w tej sprawie istnieją przesłanki pozwalające uznać Osoby Fizyczne za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT „Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”.

Przez „tereny budowlane” - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT”).

Dla Nieruchomości został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania terenu, a tym samym pomimo tego, że Nieruchomość jest gruntem niezabudowanym, na gruncie ustawy o VAT, to jest kwalifikowana jako „tereny budowalne” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, Osoby Fizyczne działają w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym transakcja odpłatnego zbycia prawa własności Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady,

państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działki nr 4 istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Osoby Fizyczne w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjęły aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Wskazaliście Państwo w opisanym zdarzeniu przyszłym, że Osoby Fizyczne nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej, w tym działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Osoby Fizyczne nie są zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Osoby Fizyczne są w związku małżeńskim, w którym funkcjonuje ustawowy ustrój wspólności majątkowej.

Osoby Fizyczne są właścicielami nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr 4. Osoby Fizyczne nabyły Nieruchomość do majątku wspólnego na podstawie aktu notarialnego w 1978 r. Nieruchomość jest gruntem niezabudowanym i była wykorzystywana na cele rolnicze. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu ani dzierżawy, W stosunku do Nieruchomości nie były prowadzone działania marketingowe celem zachęcania potencjalnego nabywcy. Teren nie był grodzony ani uzbrajany.

2 lipca 2015 r. Osoby Fizyczne zawarły przedwstępną warunkową umowę sprzedaży prawa własności Nieruchomości.

8 kwietnia 2020 r. Osoby Fizyczne dokonały odstąpienia od zawarcia umowy ostatecznej sprzedaży prawa własności Nieruchomości. Tym samym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie doszła do skutku.

W 2020 r. został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący Nieruchomość, zgodnie z którym Nieruchomość znajduje się na obszarach oznaczonych symbolami: 1KD-L, tj. teren drogi publicznej kategorii lokalnej, 5KD-D, tj. teren drogi publicznej kategorii dojazdowej, B8MW i B9MW, tj. teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, B10ZP/US, tj. teren zieleni urządzonej i usług sportu.

Osoby Fizyczne składały wniosek w trybie składania uwag do wyłożonego projektu miejscowego planu zagospodarowania Chrzanowa, w którym wyrażały brak zgody na wyznaczenie na Nieruchomości terenu planistycznego oznaczonego B10 ZP/US (tereny sportu i rekreacji / tereny zielone objęte ochroną przyrody). Osoby Fizyczne argumentowały swój wniosek tym, że tym, Nieruchomość jest zbyt wąska aby móc wybudować na niej racjonalny budynek wielorodzinny, a ponadto ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, na którym położona jest Nieruchomość opisany jest jako M1 czyli teren o przewadze zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

17 sierpnia 2021 r., na podstawie aktu notarialnego Osoby Fizyczne zawarły umowę przedwstępną sprzedaży prawa własności Nieruchomości. W Umowie z 2021 r. Osoby Fizyczne:

1) wyrażają zgodę na przeprowadzenie przez Kupującego audytu prawnego i technicznego Nieruchomości i zobowiązują się, że będą współpracować z Kupującym oraz przekażą Kupującemu posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości;

2) zezwalają Kupującemu oraz podmiotom upoważnionym przez Kupującego na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań;

3) zobowiązują się, że nie dokonają niczego, co przeszkodziłoby lub opóźniło zawarcie Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, w szczególności nie będą obciążać ani zbywać Nieruchomości na rzecz podmiotów innych niż Kupujący;

4) nie będą składać protestów i zastrzeżeń wobec decyzji administracyjnych i uzgodnień uzyskiwanych dla Nieruchomości lub dla nieruchomości sąsiednich, ani nie będą podejmować żadnych działań na drodze sądowej i administracyjnej, hamujących inwestycje planowane przez Kupującego albo spółki z jego grupy kapitałowej na Nieruchomości albo na nieruchomościach sąsiednich;

5) udzielą osobom wskazanym przez Kupującego odpowiednich pełnomocnictw, umożliwiających przeprowadzenie audytu prawnego i technicznego Nieruchomości;

6) wyrażają zgodę na uzyskanie przez Kupującego, zgodnie z art. 306g ustawy z 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz z właściwego Urzędu Miasta stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych.

Strony postanowiły, że przyrzeczona umowa sprzedaży nieruchomości zostanie zawarta po łącznym spełnieniu się następujących warunków:

1.  z działów III i IV księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości zostaną prawomocnie wykreślone wpisy na rzecz osób trzecich,
2.  nieruchomość będzie wolna od innych niż opisane w pkt powyżej obciążeń oraz praw i roszczeń osób trzecich (np. umów najmu, dzierżawy, służebności), nawet nieujawnionych w księdze wieczystej.

Osoba Fizyczna 1 oraz Osoba Fizyczna 2 nie są rolnikami ryczałtowymi w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o VAT, korzystającymi ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Osoba Fizyczna 1 oraz Osoba Fizyczna 2 nie prowadzą obecnie żadnej działalności i są na emeryturze.

Osoby Fizyczna 1 i Osoba Fizyczna 2 nie dokonywały działań polegających na wydzieleniu dróg. Jedynym działaniem Osoby Fizycznej 1 i Osoby Fizycznej 2 było złożenie uwag do projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w trakcie jego wyłożenia do publicznego wglądu.

Osoba Fizyczna 1 sprzedała jedną nieruchomość z majątku osobistego. Osoba Fizyczna 1 weszła w posiadanie nieruchomości przy ul. Szeligowskiej 26B na podstawie spadku po zmarłych rodzicach. Sprzedaż nieruchomości przy ul. Szeligowskiej 26B była jedyną sprzedażą nieruchomości przez Osobę Fizyczną 1 oraz Osobę Fizyczną 2, była to nieruchomość gruntowa niezabudowana, a sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Osoba Fizyczna 1 oraz Osoba Fizyczna 2 nie planują w tej chwili sprzedaży innych nieruchomości.

Nabywca działający na podstawie Umowy z 2015 r. nie przedstawił Osobie Fizycznej 1 oraz Osobie Fizycznej 2 żadnego podsumowania czynności, których dokonał na podstawie wspomnianego pełnomocnictwa oraz zgody.

Od dnia odstąpienia od Umowy z 2015 r. do dnia zawarcia Umowy z 2021 r. Osoby Fizyczne nie prowadziły żadnych działań marketingowych celem zachęcania potencjalnego nabywcy. Teren nie został również ogrodzony ani uzbrojony.

Kupującym jest Spółka (i) mająca siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski, (ii) posiadająca w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku CIT. Spółka jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka planuje zrealizować na Nieruchomości inwestycję budowlaną polegającą na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą określenia, czy sprzedaż Nieruchomości przez Osoby Fizyczne na Państwa rzecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży Nieruchomości Osoby Fizyczne spełniają przesłanki do uznania Ich za podatników podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Osoby Fizyczne podejmowały działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego,

przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W myśl art. 155 Kodeksu cywilnego,

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Art. 396 § 1 Kodeks cywilny wskazuje, że umowa przedwstępna to

umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z art. 389 § 2 ww. ustawy,

jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego

z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego,

umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego,

pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego,

jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego,

pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że

przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Osoby Fizyczne zawarły w 2015 roku przedwstępną warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości. Na podstawie tej umowy Osoby Fizyczne zobowiązały się do udzielenia pełnomocnictwa nowemu nabywcy w celu uzyskania przez niego decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizację przedsięwzięcia dla planowanej inwestycji. Osoby Fizyczne zobowiązały się do udzielania pełnomocnictwa nowemu nabywcy w celu uzyskania: decyzji o pozwoleniu wodnoprawnym dla planowanej inwestycji, decyzji zezwolenia na wycinkę drzew i krzewów dla planowanej inwestycji, wniosku o zatwierdzenie projektu budowlanego oraz pozwolenia na budowę planowanej inwestycji. Osoby Fizyczne wyraziły także zgodę nowemu nabywcy na występowanie w imieniu Ich o wydanie właściwych zaświadczeń z Urzędu Skarbowego, właściwego ZUS / KRUS o braku zaległości. Osoby Fizyczne wyraziły także zgodę nowemu nabywcy na występowanie w Ich imieniu przed wszelkimi instytucjami, osobami fizycznymi, osobami prawnymi, sądami, w tym sądami administracyjnymi, organami władzy w związku ze składaniem wniosków, dokumentów, oświadczeń, wyjaśnień, zaświadczeń , a także do odbioru korespondencji oraz dokonywania wszelkich innych czynności związanych z realizacją udzielonego pełnomocnictwa. Ponadto Osoby Fizyczne zobowiązały się nie utrudniać nowemu nabywcy procesu przygotowawczego mającego na celu należyte przygotowanie Nieruchomości do planowanej inwestycji, współpracować z nowym nabywcą poprzez niedokonywanie żadnych czynności oraz niedopuszczenie się zaniechań, które skutkowałyby pogorszeniem się stanu prawnego i faktycznego Nieruchomości.

W 2020 r. Osoby fizyczne odstąpiły od zawarcia umowy ostatecznej, a Nabywca nie przedstawił Osobom Fizycznym żadnego podsumowania czynności, których dokonał na podstawie wspomnianego pełnomocnictwa oraz zgody.

W 2021 r. Osoby Fizyczne zawarły kolejną umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości. W Umowie z 2021 r. Osoby Fizyczne: wyraziły zgodę na przeprowadzenie przez Kupującego audytu prawnego i technicznego Nieruchomości i zobowiązały się, że będą współpracować z Kupującym oraz przekażą Kupującemu posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości, zezwoliły Kupującemu oraz podmiotom upoważnionym przez Kupującego na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań, zobowiązały się, że nie dokonają niczego, co przeszkodziłoby lub opóźniło zawarcie Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, w szczególności nie będą obciążać ani zbywać Nieruchomości na rzecz podmiotów innych niż Kupujący, nie będą składać protestów i zastrzeżeń wobec decyzji administracyjnych i uzgodnień uzyskiwanych dla Nieruchomości lub dla nieruchomości sąsiednich, ani nie będą podejmować żadnych działań na drodze sądowej i administracyjnej, hamujących inwestycje planowane przez Kupującego albo spółki z jego grupy kapitałowej na Nieruchomości albo na nieruchomościach sąsiednich, udzielą osobom wskazanym przez Kupującego odpowiednich pełnomocnictw, umożliwiających przeprowadzenie audytu prawnego i technicznego Nieruchomości, wyraziły zgodę na uzyskanie przez Kupującego zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz z właściwego Urzędu Miasta stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń- społecznych.

W związku z tym, uznać należy, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołały skutki bezpośrednio w sferze prawnej Osób Fizycznych (mocodawców), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Nieruchomości podejmowały One pewne działania w sposób zorganizowany.

Ponadto wskazać należy, że jak zostało przez Państwa wskazane, w 2020 r. został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący Nieruchomość, zgodnie z którym Nieruchomość znajduje się na obszarach oznaczonych symbolami: 1KD-L, tj. teren drogi publicznej kategorii lokalnej, 5KD-D, tj. teren drogi publicznej kategorii dojazdowej, B8MW i B9MW, tj. teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, B10ZP/US, tj. teren zieleni urządzonej i usług sportu. Osoby Fizyczne składały wniosek w trybie składania uwag do wyłożonego projektu miejscowego planu zagospodarowania Chrzanowa, w którym wyrażały brak zgody na wyznaczenie na Nieruchomości terenu planistycznego oznaczonego B10 ZP/US (tereny sportu i rekreacji / tereny zielone objęte ochroną przyrody). Osoby Fizyczne argumentowały swój wniosek tym, Nieruchomość jest zbyt wąska aby móc wybudować na niej racjonalny budynek wielorodzinny, a ponadto ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, na którym położona jest Nieruchomość opisany jest jako M1 czyli teren o przewadze zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują że sprzedaż Nieruchomości przez Osoby Fizyczne, będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak już wskazano wcześniej, z wyroku TSUE w sprawie C-291/92 wynika, że podatnik w całym okresie posiadania nieruchomości musi wykazywać zamiar wykorzystania jej do celów prywatnych, osobistych aby uznać, że mamy do czynienia ze sprzedażą majątku prywatnego.

W przedmiotowej sprawie Osoby Fizyczne nie wykazały obiektywnych przesłanek do uznania, że nabyta nieruchomość przeznaczona jest do celów prywatnych. Jak zostało wskazane, dla posiadanej Nieruchomości były zawarte dwie umowy przedwstępne na podstawie, których Osoby Fizyczne udzieliły nabywcom pełnomocnictwa oraz zgód do działania w Ich imieniu na przedmiotowej Nieruchomości. Co jest ważne w przedmiotowej sprawie Osoby Fizyczne złożyły wniosek w trybie składania uwag do wyłożonego projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w którym wyrażały brak zgody na wyznaczenie na Nieruchomości terenu planistycznego oznaczonego B10 ZP/US.

Zatem nie cele osobiste (w przypadku Osób Fizycznych brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym), a cele gospodarcze leżą u podstaw działania Sprzedających – składanie uwag do projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, udzielenie pełnomocnictw, umożliwiających realizację przez Kupującego na Nieruchomości budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Wobec czego czynności zbycia nieruchomości – działki nr 4, nie można uznać za rozporządzanie majątkiem osobistym. Planowana sprzedaż ww. Nieruchomości wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem skoro sprzedaż będzie wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, będzie stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Osoby Fizyczne w związku z tą sprzedażą wystąpią w charakterze podatników tego podatku zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości będzie skutkować uznaniem Osób Fizycznych za podatników podatku VAT zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się:

grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.),

kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie działka nr 4, która to nieruchomość zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego położona jest na terenie oznaczonym symbolami: 1KD-L, tj. teren drogi publicznej kategorii lokalnej, 5KD-D, tj. teren drogi publicznej kategorii dojazdowej, B8MW i B9MW, tj. teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, B10ZP/US, tj. teren zieleni urządzonej i usług sportu.

W konsekwencji należy wskazać, że ww. działka spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza możliwość zastosowania do jej sprzedaży zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W analizowanym przypadku, Osoby Fizyczne stały się właścicielami nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży z 29 listopada 1978 r. Zatem nie można uznać, że Osobom Fizycznym przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

W konsekwencji, planowana transakcja zbycia Nieruchomości (działki nr 4) nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zbycie przez Osoby Fizyczne, opisanej Nieruchomości (działki nr 4) będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w rezultacie Osoby Fizyczne zobowiązane będą do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tej Nieruchomości.

**Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Informujemy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

(…) Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).