Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.720.2023.2.AWY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-20
Teza: Uznanie sprzedaży niezabudowanej działki za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; majątek-majątek prywatny; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowne Panie,

stwierdzam, że Pań stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie uznania sprzedaży nowopowstałej działki za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 grudnia 2023 r. wpłynął Pań wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. uznania sprzedaży nowopowstałej działki za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzupełniły go Panie – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 stycznia 2024 r. (wpływ 31 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

1\. Zainteresowana będąca stroną postępowania:

*   L.N.

2\. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

*   M.N.

**Opis zdarzenia przyszłego**

28 czerwca 2023 r. zmarł T.N. - małżonek L.N. (dalej: Strona postępowania) oraz ojciec M.N. (dalej: Zainteresowana). W wyniku dziedziczenia po zmarłym T.N. zarówno Strona postępowania jak i Zainteresowana (jedyni spadkobiercy testamentowi) nabyli w drodze spadku m.in. nieruchomość gruntową, dla której jest prowadzona księga wieczysta nr (…), podzieloną na dwie działki ewidencyjne o nr 1/3 oraz o nr 1/4 o łącznej powierzchni 1,7145 ha.

Wyjaśnić należy, że nieruchomość gruntowa stała się własnością zmarłego T.N. w wyniku dziedziczenia po rodzicach (odpowiednio postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku z 27 września 1994 r. oraz 19 kwietnia 2011 r.) większej nieruchomości gruntowej wraz z siedliskiem o łącznej powierzchni 2,6253 ha. Przedstawiając podziały geodezyjne dotyczące nieruchomości gruntowej należy wskazać, co następuje. Pierwotnie nieruchomość gruntowa składała się z jednej działki nr 1. Następnie w 2004 r., jeszcze zanim T.N. stał się jedynym właścicielem nieruchomości gruntowej, działka 1 została podzielona na działkę 1/1 i 1/2 - ta druga działka została przeznaczona pod modernizację (poszerzenie) drogi lokalnej, graniczącej z nieruchomością gruntową i jest własnością m. (…). Na precyzyjnie wydzielonym fragmencie działki 1/1 T.N. wybudował budynek (zakończenie budowy i oddanie do użytkowania - 2009 r.), który przeznaczył na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod nazwą „(…)”.

T.N. nie zaliczył budynku ani nieruchomości, na której został on wzniesiony, do środków trwałych związanych z działalnością gospodarczą i w związku z tym nie amortyzował ich. Koszt budowy budynku hotelowego został sfinansowany w całości ze środków prywatnych T.N. Podatek VAT nie był odliczany od zakupów towarów i usług wykorzystywanych przy budowie hotelu. Sama budowa hotelu rozpoczęła się w 2006 r. zaś jej ukończenie i oddanie do użytkowania nastąpiło w 2009 r. Podkreślić przy tym należy, że zarówno budynek jak i nieruchomość gruntowa związane z prowadzoną przez T.N. działalnością hotelarską, były w czytelny sposób wyodrębnione od pozostałej części działki 1/1, tak, że nie mogło być wątpliwości co do tego, który fragment działki 1/1 jest wykorzystywany do działalności związanej z prowadzeniem hotelu.

Funkcjonalne przeznaczenie części działki 1/1 na działalność związaną z prowadzeniem hotelu znalazło także odzwierciedlenie w dokonanym przez T.N. w 2012 r. podziale działki 1/1 na trzy nowe działki, tj. 1/3 - pokrywającej się dokładnie z tą częścią nieruchomości gruntowej, która była wykorzystywana przez T.N. do celów związanych z prowadzeniem hotelu; 1/4 - na której znajdują się budynki siedliskowe; a także działkę 1/5, której nie dotyczy niniejszy wniosek.

Tak więc, podział nieruchomości gruntowej na działki 1/3 oraz 1/4 był podziałem funkcjonalnym, tzn. dokonanym w celu ewidencyjnego wydzielenia działek służących różnym celom, tzn.:

*   działka 1/3 była związana z prowadzoną przez T.N. działalnością hotelarską;
*   działka 1/4, przeznaczona dla celów prywatnych, na której zabudowanej części znajdowały się m.in. budynki siedliskowe, tzn. dom jednorodzinny wraz z zabudowaniami i infrastrukturą wykorzystywanymi na potrzeby osobiste Strony postępowania, Zainteresowanej, a także T.N. przed jego śmiercią. Część niezabudowana działki 1/4 także wykorzystywana jest obecnie dla celów prywatnych domowników.

Po śmierci T.N. prowadzone przez niego przedsiębiorstwo stało się przedsiębiorstwem w spadku, zaś zarządcą sukcesyjnym została ustanowiona Strona postępowania – L.N. Data ustanowienia zarządcy sukcesyjnego to 18 lipca 2023 r., zaś obecna nazwa przedsiębiorstwa to „(…)”. Przedsiębiorstwo w spadku kontynuuje działalność hotelarską na działce 1/3.

Strona postępowania oraz Zainteresowana planują w przyszłości:

*   dokonać podział działki 1/4 w taki sposób, żeby wyodrębnić z niej niezabudowaną działkę (dalej: nowopowstała działka) i sprzedać nowopowstałą działkę zainteresowanemu podmiotowi, np. przedsiębiorcy prowadzącemu działalność deweloperską. Nowopowstała działka znajduje się na obszarze przeznaczonym pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - zdarzenie przyszłe nr 1;
*   sprzedać zabudowaną budynkiem, w którym była do momentu jej wygaszenia prowadzona działalność hotelarska przez przedsiębiorstwo w spadku, działkę 1/3 zainteresowanemu podmiotowi, np. przedsiębiorcy prowadzącemu działalność deweloperską (do sprzedaży działki 1/3 może dojść po sprzedaży nowopowstałej działki bądź jednocześnie z jej sprzedażą) - zdarzenie przyszłe nr 2;
*   ewentualnie w przypadku, gdyby korzystniejsze finansowo okazało się uprzednie rozebranie budynku, w którym była do momentu jej wygaszenia prowadzona działalność hotelarska przez przedsiębiorstwo w spadku, wówczas przed sprzedażą nastąpiłaby rozbiórka budynku byłego hotelu, a następnie sprzedaż niezabudowanej działki 1/3. Działka 1/3 znajduje się na obszarze przeznaczonym pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (do sprzedaży działki 1/3 może dojść po sprzedaży nowopowstałej działki bądź jednocześnie z jej sprzedażą) - zdarzenie przyszłe nr 3.

Na części działki 1/4, która nie jest przeznaczona na wyodrębnienie nowopowstałej działki syn Strony postępowania oraz T.N. – P.N. (P.N. nie jest spadkobiercą i nie dziedziczy po zmarłym T.N.) zamierza rozpocząć działalność gospodarczą polegającą na ustawieniu i wynajmie kontenerów do przechowywania rzeczy. Przy czym działalność ta może zostać rozpoczęta przed bądź po geodezyjnym wyodrębnieniu nowopowstałej działki. Rozpoczęcie wspomnianej działalności ma nastąpić w każdym z przywołanych wyżej zdarzeń przyszłych. Strona postępowania oraz Zainteresowana użyczą nieodpłatnie część działki 1/4 P.N. do wykorzystania do ww. celów.

Przed sprzedażą działki 1/3 zostanie formalnie zakończona prowadzona na jej obszarze działalność hotelarska przez przedsiębiorstwo w spadku. Jednocześnie przed tą sprzedażą nastąpi zaprzestanie przez przedsiębiorstwo w spadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, ewentualnie dojdzie do wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego. Sama sprzedaż obejmie działkę 1/3 wraz z usytuowanym na niej hotelem (zdarzenie przyszłe nr 2) albo bez tego budynku (zdarzenie przyszłe nr 3).

Powierzchnia gruntu wydzielona z działki 1/4 i przeznaczona na wydzielenie nowopowstałej działki nie była w przeszłości wykorzystywana przez Stronę postępowania oraz Zainteresowaną w żaden komercyjny (np. wynajem, dzierżawa) sposób. Po wydzieleniu nowopowstałej działki stan ten nie ulegnie zmianie, tzn. nowopowstała działka nie będzie wykorzystywana, do czasu gdy jej właścicielami pozostaną Strona postępowania oraz Zainteresowana, na inne potrzeby aniżeli zaspokojenie ich potrzeb osobistych. Nowopowstała działka będzie więc nadal składnikiem osobistego majątku Strony postępowania oraz Zainteresowanej, w stosunku do której nie poczynili oni żadnych nakładów inwestycyjnych, tzn. takich, które mogłyby wskazywać na jej wykorzystanie do celów innych aniżeli prywatne.

Podkreślić tutaj trzeba, że planowane rozpoczęcie działalności gospodarczej na części działki 1/4 przez P.N. nie zmieni powyżej opisanej sytuacji, tzn. powierzchnia przeznaczona na nowopowstałą działkę nie będzie wykorzystywana na potrzeby tej działalności gospodarczej (kontenery oraz ciągi komunikacyjne służące ich obsłudze nie będą znajdowały się na powierzchni przeznaczonej na nowopowstałą działkę) i jednocześnie ani Strona postępowania, ani Zainteresowana nie będą uzyskiwały żadnych korzyści finansowych z tytułu nieodpłatnego udostępnienia części działki 1/4 pod działalność P.N.

Strona postępowania oraz Zainteresowana nie mają odpowiedniej wiedzy na temat sprzedaży nieruchomości, gdyż nie zajmują się zawodowo bądź w sposób częstotliwy tego rodzaju działalnością. Zamierzają skorzystać z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami przy sprzedaży nowopowstałej działki oraz działki 1/3. Strona postępowania oraz Zainteresowana nie planują ponoszenia jakichś ponad standardowych działań zmierzających do sprzedaży nowopowstałej działki oraz działki 1/3. Zamierzają podejmować zwykłe czynności, które podejmują osoby w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży ich prywatnego majątku, a więc będą spotykali się z potencjalnymi zainteresowanymi, kontaktowali z pośrednikiem obrotu nieruchomościami oraz zawrą umowę bądź umowy przedwstępne oraz sprzedaży.

Ewentualna rozbiórka byłego budynku hotelu przed sprzedażą działki 1/3 (zdarzenie przyszłe nr 3) byłaby podyktowana względami racjonalności i dbania o własne interesy osobiste. Za racjonalne bowiem należy uznać rozebranie budynku przez właścicieli działki jeżeli może to korzystnie wpłynąć na uzyskaną przez nich cenę ze sprzedaży niezabudowanej wskutek rozbiórki działki.

Można tym samym stwierdzić, że nie będą dokonywane przez Stronę postępowania oraz Zainteresowaną jakieś dodatkowe czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, etc.).

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

Nie jest znany nabywca nowopowstałej działki.

W ramach umowy przedwstępnej Sprzedające nie będą udzielały żadnych pełnomocnictw/umocowań dla kupujących bądź innych podmiotów, aby działali oni w imieniu Sprzedających.

W ramach transakcji po podpisaniu umowy przedwstępnej sprzedaży będzie udzielana przez Sprzedające kupującym pisemna zgoda na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane, z zastrzeżeniem, że wszelkie uzgodnienia i czynności podejmowane przez kupujących na podstawie tej zgody będą dokonywane wyłącznie na rzecz i w imieniu kupujących. Na podstawie udzielonej zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane z pewnością będzie przez kupujących m.in. uzyskiwane pozwolenie na budowę zabudowy mieszkalnej o charakterze wielorodzinnym, a także poczynione będą wszelkie uzgodnienia potrzebne, aby takie pozwolenie na budowę uzyskać.

Na marginesie można dodać, że czynnością, którą Sprzedające same będą musiały dokonać będzie złożenie we własnym imieniu wniosku o wyłączenie nowopowstałej działki z produkcji rolniczej przed dokonaniem jej sprzedaży (nie dotyczy to działki 1/3). Wniosek taki może złożyć wyłącznie właściciel nieruchomości, a w tym czasie (tj. do momentu uzyskania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę) właścicielami będą jeszcze Sprzedające. Ponieważ umowa przedwstępna będzie miała charakter umowy warunkowej (gdzie warunkiem będzie uzyskanie prawomocnego pozwolenia na budowę), a pozwolenia na budowę nie da się uzyskać bez wyłączenia z produkcji rolniczej nowopowstałej działki, to z pewnością wniosek o wyłączenie z produkcji rolniczej będą musiały złożyć Sprzedające.

**Pytania**

1\. Pytanie do zdarzenia przyszłego opisanego pod nr 1: Czy planowana sprzedaż nowopowstałej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?

2\. Pytanie do zdarzenia przyszłego opisanego pod nr 1: Jaka stawka podatku VAT będzie miała zastosowanie w przypadku, gdy sprzedaż nowopowstałej działki będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych**

W zakresie pytania 1

Zdaniem Strony postępowania oraz Zainteresowanej (też zwanych łącznie „Wnioskodawcami”) planowana sprzedaż nowopowstałej działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Za takim stanowiskiem przemawiają następujące argumenty:

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, której definicję zawiera ust. 2 tego artykułu. Zgodnie z tą definicją: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Analizując z perspektywy ww. przepisu, czy Wnioskodawcy będą spełniali kryteria świadczące o posiadaniu przez nich statusu podatnika w związku z realizacją planowanej transakcji, należy udzielić odpowiedzi przeczącej.

Przede wszystkim należy zaznaczyć, że Wnioskodawcy nie prowadzą działalności handlowej, o jakiej jest mowa w cytowanym przepisie. Sposób nabycia przez Wnioskodawców nieruchomości gruntowej składającej się na działkę 1/4, z której zostanie wydzielona nowopowstała działka świadczy o tym, że należy ona do majątku osobistego, prywatnego Wnioskodawców. Wspomniana nieruchomość wchodziła w skład otrzymanego przez Wnioskodawców spadku. Tym samym, nie może być mowy o potraktowaniu planowanej sprzedaży na równi z działalnością handlowców. Handlowiec bowiem najpierw kupuje, a następnie dokonuje sprzedaży towarów. W rozważanym przypadku nie dojdzie do takiej sekwencji czynności, gdyż Wnioskodawcy nie kupili nigdy nieruchomości, która będzie podlegała sprzedaży.

Wnioskodawcy traktują i wykorzystują nieruchomość 1/4, z której planowane jest wydzielenie nowopowstałej działki, jak zwykły majątek osobisty, prywatny. Na powierzchni działki 1/4, która jest przeznaczona na wydzielenie nowopowstałej działki, nie jest i nie była prowadzona działalność gospodarcza, komercyjna. Nie zmienia tej okoliczności planowane rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej przez P.N. z wykorzystaniem części działki 1/4.

Kontenery, które będą wykorzystywane na potrzeby tej działalności będą usytuowane w innej części działki 1/4 aniżeli część przeznaczona na wydzielenie nowopowstałej działki i będą służyły działalności gospodarczej P.N., nie zaś Stronie postępowania oraz Zainteresowanej. Stąd też nie ma mowy o komercyjnym wykorzystywaniu przez Stronę postępowania oraz zainteresowaną jakiejkolwiek powierzchni działki 1/4 przeznaczonej na nowopowstałą działkę i to zarówno przed, jak i po jej wydzieleniu.

Jednocześnie podkreślić należy, że Wnioskodawcy nie podejmują obecnie i nie planują podejmować w przyszłości aktywnych działań, które odpowiadałyby swoim charakterem działaniom podejmowany przez profesjonalistów działających na rynku nieruchomości. Wnioskodawcy nie posiadają specjalistycznej wiedzy i doświadczenia w przedmiocie sprzedaży nieruchomości (tzn. nie posiadają wykształcenia w tym zakresie, nie odbyli specjalistycznych kursów ani nie zajmowali się zawodowo czynnościami związanymi ze sprzedażą nieruchomości). Całą sprzedażą ma się zająć pośrednik obrotu nieruchomościami. Wnioskodawcy nie będą przeprowadzali działań marketingowych, które miałyby na celu znalezienie potencjalnych zainteresowanych nabyciem nowopowstałej działki.

Jedyną planowaną przez Wnioskodawców aktywnością będzie dokonanie wydzielenia nowopowstałej działki z dotychczasowej działki 1/4.

Dlatego też Wnioskodawcy uważają, że planowana przez nich sprzedaż nie będzie nosiła cech zorganizowanych działań, typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Z orzecznictwa wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, do których należy m.in. sprzedaż składników majątku osobistego, nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Również podział nieruchomości na mniejsze działki i będąca tego następstwem ilość transakcji sprzedaży nie decyduje, czy będą one postrzegane jako przejaw wykonywanej działalności gospodarczej, czy też nie. Jak bowiem wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak również indywidualnych interpretacji, decydującym czynnikiem, który każe zakwalifikować sprzedaż do działalności gospodarczej z art. 15 ust. 2 ustawy VAT, jest zaangażowanie sprzedającego w proces sprzedaży, które byłoby porównywalne do stopnia zaangażowania właściwego dla profesjonalistów, którzy zawodowo zajmują się sprzedażą danego typu dóbr bądź usług. Analizując sprawę z tej perspektywy, Wnioskodawcy nie powinni być traktowani jak podatnicy podatku VAT z tytułu realizacji w przyszłości sprzedaży nowopowstałej działki. Stąd też sprzedaż nowopowstałej działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie zostanie dokonana przez podatnika tego podatku.

W zakresie pytania 2

W sytuacji, gdy sprzedaż nowopowstałej działki będzie opodatkowana podatkiem VAT to zastosowanie do jej sprzedaży będzie miała stawka podstawowa przewidziana w art. 41 ust. 1 ustawy VAT. Nowopowstała działka znajduje się na gruntach, które mogą być zakwalifikowane do terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT. Znajduje się na obszarze mieszkaniowo-usługowym (MU) zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Stąd też do jej sprzedaży nie będzie mogło mieć zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy VAT stawka podstawowa (tj. nie obniżona) wynosi 22%. Przy czym na podstawie art. 146ea pkt 1 ustawy VAT w 2023 r. stawka określona w art. 41 ust. 1 wynosi 23%, zaś na podstawie art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy VAT począwszy od 2024 r. do czasu spełnienia się przesłanek określonych w tym przepisie stawka podstawowa ma wynosić 23%.

Stąd też przy dostawie niezabudowanego gruntu wydzielonego geodezyjnie jako nowopowstała działka zastosowanie znajdzie stawka wynosząca 23%, chyba że nowe przepisy przywrócą w dacie sprzedaży stawkę 22% bądź też wprowadzą inną stawkę podstawową w przepisie art. 41 ust. 1 ustawy VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiły Panie we wniosku w zakresie uznania sprzedaży nowopowstałej działki za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W myśl art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że 28 czerwca 2023 r. zmarł T.N. – małżonek L.N. i ojciec M.N. W wyniku dziedziczenia po zmarłym nabyły Panie w drodze spadku m.in. nieruchomość gruntową podzieloną na dwie działki ewidencyjne o nr 1/3 i 1/4.

Ww. działki powstały z podziału działki nr 1/1 na trzy działki (nr 1/3, 1/4, 1/5) dokonanym przez T.N. w 2012 r.

T.N. wszedł w posiadanie działki nr 1 w wyniku dziedziczenia po rodzicach w 1994 r. oraz 2011 r. W 2004 r. działka nr 1 została podzielona na działki nr 1/1 i 1/2 – ta druga działka została przeznaczona na poszerzenie drogi lokalnej i jest własnością m. (…). Na precyzyjnie wydzielonym fragmencie działki nr 1/1 T.N. wybudował budynek, który przeznaczył na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod nazwą „(…)”. Jak Panie podkreśliły, zarówno budynek, jak i nieruchomość gruntowa związane z prowadzoną przez T.N. działalnością hotelową, były w czytelny sposób wyodrębnione od pozostałej części działki 1/1, tak, że nie mogło być wątpliwości co do tego, który fragment działki 1/1 był wykorzystywany do działalności związanej z prowadzeniem hotelu.

Funkcjonalne przeznaczenie części działki 1/1 na działalność związaną z prowadzeniem hotelu znalazło odzwierciedlenie w dokonanym w 2012 r. przez T.N. podziale działki nr 1/1 na trzy nowe działki. Działka nr 1/3 pokrywa się dokładnie z częścią nieruchomości gruntowej, która była wykorzystywana przez T.N. do celów związanych z prowadzeniem hotelu, natomiast na działce nr 1/4 znajdują się budynki siedliskowe.

Jak wskazano we wniosku, działka nr 1/4 przeznaczona była do celów prywatnych. Na zabudowanej części znajdowały się m.in. dom jednorodzinny wraz z zabudowaniami i infrastrukturą wykorzystywanymi na Pań potrzeby osobiste, a także T.N. przed jego śmiercią. Część niezabudowana działki nr 1/4 także wykorzystywana jest obecnie dla celów prywatnych domowników.

Planują Panie podzielić działkę 1/4 w taki sposób, żeby wyodrębnić z niej niezabudowaną działkę (dalej: nowopowstała działka) i sprzedać nowopowstałą działkę zainteresowanemu podmiotowi, np. przedsiębiorcy prowadzącemu działalność deweloperską.

Na części działki 1/4, która nie jest przeznaczona na wyodrębnienie nowopowstałej działki, P.N. (syn L.N. i T.N.) zamierza rozpocząć działalność gospodarczą. W tym celu użyczą mu Panie nieodpłatnie część działki 1/4. Podkreślają Panie jednocześnie, że powierzchnia przeznaczona na nowopowstałą działkę nie będzie wykorzystywana na potrzeby tej działalności gospodarczej i jednocześnie nie będą Panie uzyskiwały żadnych korzyści finansowych z tytułu nieodpłatnego udostępnienia części działki 1/4.

Powierzchnia gruntu wydzielona z działki 1/4 i przeznaczona na wydzielenie nowopowstałej działki nie była w przeszłości wykorzystywana przez Panie w sposób komercyjny (np. wynajem, dzierżawa). Po wydzieleniu nowopowstałej działki stan ten nie ulegnie zmianie, tzn. nowopowstała działka nie będzie przez Panie wykorzystywana na potrzeby inne niż zaspokojenie potrzeb osobistych.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, nie poczyniły Panie żadnych nakładów inwestycyjnych w stosunku do nowopowstałej działki. Zamierzają Panie skorzystać z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami. Nie będą Panie dokonywać dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej itp.).

Zamierzają Panie zawierać umowę lub umowy przedwstępne z zainteresowanymi nabyciem nowopowstałej działki wydzielonej z działki nr 1/4. Umowa przedwstępna będzie miała charakter umowy warunkowej (warunkiem będzie uzyskanie prawomocnego pozwolenia na budowę). Po podpisaniu umowy przedwstępnej, udzielą Panie kupującym pisemnej zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane. Na podstawie tej zgody uzyskiwane będzie przez kupujących pozwolenie na budowę zabudowy mieszkalnej o charakterze wielorodzinnym, a także poczynione będą wszelkie uzgodnienia potrzebne, aby takie pozwolenie na budowę uzyskać. Ponadto złożą Panie wniosek o wyłączenie nowopowstałej działki z produkcji rolniczej przed dokonaniem jej sprzedaży. Wniosek taki może złożyć wyłącznie właściciel nieruchomości, a pozwolenia na budowę nie da się uzyskać bez wyłączenia z produkcji rolniczej nowopowstałej działki.

Ponadto wskazały Panie, że nie będą Panie udzielać żadnych pełnomocnictw/umocowań dla kupujących bądź innych podmiotów, aby działali oni w Pań imieniu.

Przy tak przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, Pań wątpliwości dotyczą m.in. tego, czy planowana sprzedaż nowopowstałej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE prowadzi do wniosku, że sprzedaż nowopowstałej działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z tą transakcją uznać Panie za podatników tego podatku.

Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem taka Pań aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jak wskazały Panie w opisie zdarzenia przyszłego, część niezabudowana działki nr 1/4 była i jest wykorzystywana dla celów prywatnych domowników. W niniejszej sprawie należy mieć na uwadze Pań wyraźne wskazanie, że przed podziałem działki nr 1/1 działalność gospodarcza T.N. była prowadzona na precyzyjnie wydzielonej części działki 1/1, która to część pokrywa się z powierzchnią działki 1/3 powstałej z podziału działki 1/1, natomiast P.N. rozpocznie działalność gospodarczą na części działki 1/4, która nie jest przeznaczona na wyodrębnienie nowopowstałej działki. Wobec powyższego należy stwierdzić, że powierzchnia działki 1/4 przeznaczona na nowopowstałą działkę nigdy nie była i nie jest wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej.

Wszystko to oznacza, że nowopowstała działka nie była i nie jest dla Pań źródłem uzyskiwania korzyści majątkowych. Działania podejmowane przez Panie w związku z planowaną sprzedażą nowopowstałej działki nie stanowią ciągu zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że dostawa przez Panie ww. działki wypełnia przesłanki działalności gospodarczej.

Jak wynika z całokształtu okoliczności sprawy, nie wykazują Panie aktywności w przedmiocie zbycia nowopowstałej działki porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Co istotne, nie udzielą Panie żadnych pełnomocnictw/umocowań dla kupujących bądź innych podmiotów, więc czynności podejmowane przez kupujących przed sprzedażą nieruchomości nie wywołają skutków bezpośrednio w Pań sferze prawnej. Czynności podejmowane przez Panie odnośnie nowopowstałej działki nie wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i nie można ich porównać z działaniami podmiotów prowadzących działalność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Należy zauważyć, że podział nieruchomości przez osoby, które nie zajmują się profesjonalnie obrotem nieruchomościami i które nie inwestowały własnych środków finansowych w celu podniesienia wartości nieruchomości, nie prowadziły działań marketingowych związanych z nieruchomością, a zamierzają jedynie skorzystać z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami oraz złożyć wniosek o wyłączenie działki z produkcji rolniczej, nie może przesądzać o uznaniu tych osób za podatników podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, działania podejmowane przez Panie w związku ze sprzedażą nowopowstałej działki, takie jak podział nieruchomości, czy też współpraca z pośrednikiem, nie mają wpływu na kwalifikację Pań za podatników podatku VAT, gdyż stanowią jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego mienia i nie przekraczają granic zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W przypadku sprzedaży nowopowstałej działki nie można uznać, że zaistnieje ciąg zdarzeń wskazujący, że będą podejmowały Panie działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. będą wykazywały aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Przy sprzedaży nowopowstałej działki skorzystają więc Panie z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

W związku z powyższym, z tytułu sprzedaży nowopowstałej działki nie będą Panie podatnikami podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącymi działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym sprzedaż nowopowstałej działki nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, Pań stanowisko do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za **prawidłowe**.

W związku z powyższym, odstąpiono od odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, które zostało zadane warunkowo i oczekiwały Panie odpowiedzi na nie jedynie w przypadku uznania, że sprzedaż nowopowstałej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Panie przedstawiły i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nowopowstałej działki. W pozostałym zakresie (pytania oznaczone we wniosku nr 3-8) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Należy wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Panie w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pań sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogły skorzystać te z Pań, które zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

L.N. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).