Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.654.2017.2.AGW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-13
Teza: Opodatkowanie dostawy zabudowanych działek gruntu, niezabudowanych działek gruntu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem.
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości-zbycie nieruchomości; odliczenia; opodatkowanie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 8 września 2017 r. (data wpływu 13 września 2017 r.), uzupełnionym w dniach 14 listopada i 8 grudnia 2017 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy zabudowanych działek gruntu oznaczonych jako Nieruchomość 1, 2, 3, 4, 5 i działka nr 905, niezabudowanych działek gruntu nr 898 i 899 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny, uzupełniony w dniach 14 listopada i 8 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy zabudowanych działek gruntu oznaczonych jako Nieruchomość 1, 2, 3, 4, 5 i działka nr 905, niezabudowanych działek gruntu nr 898 i 899 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania:

XXX;

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

XXX.

przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

XXXX (dalej jako: XXX) prowadzi działalność w zakresie hurtowej sprzedaży owoców i warzyw. W zakresie działalności XXX leży także najem i dzierżawa nieruchomości własnych i cudzych na cele związane z prowadzeniem targowiska. XXX wydzierżawia lub wynajmuje plac i pawilony handlowe podmiotom dokonującym sprzedaży owoców, warzyw, produktów spożywczych itp. O. (dalej jako: O.) prowadzi działalność deweloperską.

Zarówno XXX jak i O. są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami w zakresie podatku od towarów i usług.

XXX jako sprzedający oraz O. jako kupujący zawarły umowę sprzedaży nieruchomości położonych w miejscowości G., na których prowadzone było i jest nadal targowisko. Umową tą zostały objęte następujące nieruchomości:

1.  Nieruchomość 1: położona w miejscowości G. przy ul. Ł., składająca się z działki ewidencyjnej nr 890 oraz działki ewidencyjnej nr 891 o łącznej powierzchni 0,0822 ha. Dla nieruchomości tej Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze XXX. Nieruchomość ta objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że działka nr 890 położona jest w strefie planistycznej oznaczonej symbolem XXX– ulice dojazdowe, zaś działka nr 891 symbolami XXX – zabudowa usługowa, XXX – drogi wewnętrzne i XXX – zabudowa usługowa. Działka nr 890 użytkowana jest jako droga i plac handlowy, zabudowana częściowo płytami jumbo oraz częściowo ogrodzona ogrodzeniem żelbetowym. Z kolei działka nr 891 użytkowana jako droga i plac handlowy, zabudowana częściowo płytami jumbo oraz nawierzchnią betonową z posadowionym jednym kontenerem handlowym. XXX będąc właścicielem, ponad 2 lata przed dniem dokonania sprzedaży ww. działek utwardziła je, a następnie ułożyła na nich płyty jumbo, a także wylała nawierzchnię betonową i wybudowała ogrodzenie. Od wszystkich tych wydatków XXX odliczyła podatek VAT.
2.  Nieruchomość 2: położona w miejscowości G. przy ul. L., składająca się z działki ewidencyjnej nr 893 o powierzchni 1,8989 ha. Dla nieruchomości tej Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze XXX. Przedmiotowa nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że położona jest ona w strefie planistycznej oznaczonej symbolem XXX – zabudowa usługowa i XXX – ulice dojazdowe; fragment działki nr 893 znajduje się w strefach oznaczonych symbolami: XXX – domy jedno lub dwurodzinne, wolno stojące lub bliźniacze, XXX – zieleń. Przedmiotowa nieruchomość zabudowana częściowo płytami jumbo oraz nawierzchnią betonową i asfaltową. Zbudowano na niej 10 pawilonów handlowych oraz 12 kontenerów handlowych, przy czym nie są one trwale z gruntem związane. Właścicielem jednego pawilonu jest XXX, zaś właścicielami pozostałych pawilonów i kontenerów są podnajemcy tej nieruchomości. Działka ta jest częściowo ogrodzona ogrodzeniem żelbetowym. XXX będąc właścicielem ww. działek utwardziła je a następnie ułożyła na nich płyty jumbo, a także wylała nawierzchnię betonową i zbudowała ogrodzenie. XXX wybudowała także instalację odwodnieniową. Od wszystkich tych wydatków XXX odliczyła podatek VAT.
3.  Nieruchomość 3: położona w miejscowości G. przy ul. R., składająca się z działki ewidencyjnej o numerze 907 o powierzchni 2,1529 ha. Dla nieruchomości tej Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze XXX. Nieruchomość ta objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że działka nr 907 położona jest w strefach planistycznych oznaczonych symbolami: XXX – zabudowa usługowa, XXX – zabudowa usługowa, XXX – drogi wewnętrzne i XXX – drogi wewnętrzne. Na przedmiotowej nieruchomości posadowionych jest 36 pawilonów handlowych, które nie są trwale z gruntem związane. Nieruchomość ta zabudowana jest 9 budynkami ujętymi w kartotece budynków pod numerami 339, 345, 346, 347, 348, 2010, 2018, 2019 i 2020, 7 z tych budynków jest użytkowanych na cele związane z działalnością XXX i są one przedmiotem najmu. Wskazane powyżej 7 budynków zostało wybudowane przez XXX ponad 2 lata temu i przez ponad 2 lata były one przedmiotem umów dzierżawy. 2 pozostałe budynki (348 i 347) nie są użytkowane, zostały one wybudowane przez poprzednich właścicieli Nieruchomości 3. Na dzień zawarcia umowy sprzedaży tejże nieruchomości nadawały się one do wyburzenia. Nadto nieruchomość ta zabudowana jest instalacjami wodno-kanalizacyjnymi, instalacją odwodnieniową i elektryczną wraz ze skrzynkami elektrycznymi stacją trafo – wszystkie wykonane przez XXX w okresie pozostawania właścicielem, ponad dwa lata przed dniem sprzedaży. Ponadto działka ta pokryta jest częściowo kostką betonową, nawierzchnią asfaltową lub betonową, także położoną przez XXX. Znajduje się na niej 36 kontenerów handlowych stanowiących własność dzierżawców. Działka ta jest częściowo ogrodzona ogrodzeniem żelbetowym. Od wszystkich ww. wydatków, tj. poniesionych na wybudowanie budynku, ogrodzenie, utwardzenie nawierzchni XXX odliczyła podatek VAT.
4.  Nieruchomość 4: położona w miejscowości G. przy ul. Ł., składająca się z działki ewidencyjnej o numerze 892 o powierzchni 0,3044 ha. Dla Nieruchomości tej Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze XXX. Nieruchomość ta objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że działka 892 położona jest w strefach planistycznych oznaczonych symbolami: XXX – zabudowa usługowa, XXX – ulice dojazdowe, XXX – drogi wewnętrzne i XXX – zabudowa usługowa. Na przedmiotowej nieruchomości znajduje się jeden pawilon handlowy stanowiący własność dzierżawcy, który nie jest trwale z gruntem związany. Nieruchomość ta zabudowana jest natomiast instalacją elektroenergetyczną, pokryta jest częściowo płytami jumbo oraz nawierzchnią betonową. Działka jest częściowo ogrodzona ogrodzeniem żelbetowym. Ogrodzenie, instalację i nawierzchnię wykonała XXX, ponad dwa lata temu, odliczając od tych wydatków podatek VAT.
5.  Nieruchomość 5: składająca się z dwóch działek ewidencyjnych, które wydzielone zostały z innej, stanowiącej własność XXX nieruchomości. Są to działki o numerach ewidencyjnych 888 i 889 położone w miejscowości G. przy ul. R.. Obie powyższe działki objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że działka nr 888 położona jest w strefie oznaczonej symbolem XXX – ulice dojazdowe, zaś działka nr 889 w strefach oznaczonych symbolami: XXX – zabudowa jednorodzinna wolno stojąca, usługi – tereny położone są w granicach XXX i XXX – ulice dojazdowe. Działka o numerze 888 zabudowana jest częściowo płytami jumbo i użytkowana częściowo jako droga, a częściowo jako plac handlowy; z kolei działka nr 889 w całości zabudowana jest płytami jumbo i użytkowana jest jako droga. Wydatki na utwardzenie ww. działek i budowę drogi w całości poniosła XXX będąc ich właścicielem, ponad 2 lata przed sprzedażą, a od poniesionych wydatków odliczyła VAT.

Nieruchomości 1, 2, 3, 4 i 5 w zakresie w jakim znajdują się na nich budynki, pawilony i kontenery handlowe oraz place utwardzone, są przedmiotem umów dzierżawy jakie XXX zawarła w okresie pozostawania właścicielem tychże nieruchomości. Umowy te kontynuowane są nadal z tym zastrzeżeniem, że w dacie nabycia przez O., doszło do zmiany podmiotowej po stronie wydzierżawiającego. Każda z ww. nieruchomości w dniu sprzedaży, była przedmiotem dzierżawy przez okres przekraczający 2 lata. XXX opodatkowywała dzierżawę nieruchomości VAT zgodnie z przepisami powszechnie obowiązującego prawa.

XXX nabyła przedmiotowe nieruchomości w następujący sposób:

1.  Nieruchomość 1 w dniu 12 września 2000 r. na podstawie umowy sprzedaży;
2.  Nieruchomość 2 – częściami, w dniu 18 sierpnia 2000 r. na podstawie rozwiązania umowy przedwstępnej sprzedaży i umowy sprzedaży, w dniu 21 grudnia 2001 r. na podstawie umowy sprzedaży, w dniu 5 lutego 2002 r. na podstawie umowy sprzedaży oraz w dniu 1 kwietnia 2003 r. na podstawie postanowienia o zniesieniu współwłasności;
3.  Nieruchomość 3 – częściami, w dniu 18 sierpnia 2000 r. na podstawie rozwiązania umowy przedwstępnej sprzedaży i umowy sprzedaży, w dniu 21 grudnia 2001 r. na podstawie umowy sprzedaży, w dniu 5 lutego 2002 r. na podstawie umowy sprzedaży oraz w dniu 1 kwietnia 2003 r. na podstawie postanowienia o zniesieniu współwłasności;
4.  Nieruchomość 4 w dniu 12 września 2000 r. na podstawie umowy sprzedaży;
5.  Nieruchomość 5 – częściami, w dniu 18 sierpnia 2000 r. na podstawie rozwiązania umowy przedwstępnej sprzedaży i umowy sprzedaży, w dniu 21 grudnia 2001 r. na podstawie umowy sprzedaży, w dniu 5 lutego 2002 r. na podstawie umowy sprzedaży oraz w dniu 1 kwietnia 2003 r na podstawie postanowienia o zniesieniu współwłasności.

Nabywając powyższe nieruchomości XXX nie odliczyła VAT, bowiem wszystkie nabycia następowały od osób fizycznych niemających statusu podatnika VAT czynnego. Każda z transakcji nabycia podlegała natomiast opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W okresie 2 lat poprzedzających zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości 1, 2, 3, 4 i 5, XXX nie ponosiła na stanowiące jej własność, a znajdujące się na przedmiotowych nieruchomościach budynki i budowle nakładów przekraczających 30% ich wartości początkowej.

XXX oraz O. zawarły także umowę sprzedaży kolejnej nieruchomości pod warunkiem, że Skarb Państwa – Lasy Państwowe – nie wykona prawa pierwokupu, co do tej nieruchomości lub jej części. Będąca przedmiotem warunkowej umowy sprzedaży nieruchomość (dalej jako: Nieruchomość 6) składa się z działek ewidencyjnych o numerach 898, 899 oraz 905 położonych w miejscowości G. przy ul. R.. Nieruchomość 6 objęta jest w całości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że działka nr 898 znajduje się w strefie planistycznej oznaczonej symbolem XXX – zabudowa jednorodzinna wolno stojąca, usługi; funkcja adaptowana – istniejąca zabudowa bliźniacza; tereny położone są w granicach XXX. Z kolei działka nr 899 znajduje się w strefie planistycznej oznaczonej symbolem XXX – ulica zbiorcza. Działka nr 905 znajduje się w strefach planistycznych oznaczonych symbolami: XXX – zabudowa usługowa, XXX – lasy (w obrębie poszczególnych terenów ustala się obszary dolesień, oznaczone na rysunku planu, o powierzchniach: 0,002 ha i 0,01 ha), XXX – zabudowa usługowa, XXX – drogi wewnętrzne i XXX – drogi wewnętrzne. Działki o numerach 898 i 899 są niezabudowane i porośnięte lasem.

Z kolei działka o numerze 905 zabudowana jest budynkami ujętymi w kartotece budynków o numerach 339, 341, 342, 343, 344 oraz 398, instalacją wodno-kanalizacyjną, instalacją odwodnieniową oraz elektroenergetyczną. Jeden z tych budynków jest wykorzystywany na siedzibę spółki (339) i nie jest aktualnie przedmiotem najmu. Został on wybudowany ponad 2 lata temu i po jego wybudowaniu był przedmiotem umowy dzierżawy przez okres przekraczający 2 lata. Dzierżawa ta podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Budynek 341 i 344 są przedmiotem zawartych przez XXX umów dzierżawy od ponad 2 lat Budynki 342 i 343 to sanitariaty i szatnie wykorzystywane na potrzeby pracowników XXX oraz najemców i dzierżawców pozostałych nieruchomości i ich części. Budynki te wznieśli poprzedni właściciele Nieruchomości 6. XXX dokonała ich modernizacji około 10 lat temu. Od wydatków na tą modernizację odliczyła podatek VAT. Wydatki te przekroczyły 30% wartości początkowej tychże budynków. Działka nr 905 jest utwardzona – częściowo kostką betonową, częściowo nawierzchnią asfaltową i płytami jumbo. Nakłady na utwardzenie poniosła w całości XXX odliczając od nich VAT, co miało miejsce ponad 2 lata temu. Na działce tej znajduje się także 29 pawilonów handlowych oraz 27 kontenerów handlowych stanowiących własność dzierżawców tejże nieruchomości. Działka ta jest częściowo ogrodzona ogrodzeniem żelbetowym.

Nieruchomość 6 w zakresie w jakim znajdują się na niej budynki, pawilony i kontenery handlowe oraz place utwardzone, jest przedmiotem umów dzierżawy przez okres przekraczający 2 lata XXX opodatkowywała dzierżawę nieruchomości VAT zgodnie z przepisami powszechnie obowiązującego prawa.

XXX nabyła Nieruchomość 6 częściami, w dniu 18 sierpnia 2000 r. na podstawie rozwiązania umowy przedwstępnej sprzedaży i umowy sprzedaży, w dniu 21 grudnia 2001 r. na podstawie umowy sprzedaży, w dniu 5 lutego 2002 r. na podstawie umowy sprzedaży oraz w dniu 1 kwietnia 2003 r. na podstawie postanowienia o zniesieniu współwłasności. XXX nie odliczyła VAT przy nabyciu tejże nieruchomości, jako że nabywała ją od osoby fizycznej, która nie miała statusu podatnika VAT czynnego XXX nabyła tą nieruchomość wraz z budynkami sanitariatów i szatni, które jak wskazano powyżej remontowała ponad 2 lata temu.

Obie powyższe umowy – sprzedaży Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 oraz warunkowa umowa sprzedaży Nieruchomości 6, dotyczą sprzedaży nieruchomości, na których XXX przez kilkanaście lat prowadziła targowisko hurtowe. Nieruchomości te były wydzierżawiane przez XXX długoterminowo (głównie na wiele lat, umowy na czas nieokreślony) lub wielokrotnie także na kilka miesięcy, podmiotom sprzedającym warzywa, owoce, artykuły spożywcze, chemię gospodarczą itp. Wszystkie umowy dzierżawy były opodatkowywane VAT. Przedmiotem dzierżaw są boksy handlowe w budynkach handlowych, stanowiące własność XXX pawilony handlowe postawione na placu (wraz z częścią gruntu – placu) lub też części utwardzonego placu, na których dzierżawcy rozstawiają własne pawilony, stawiają kontenery, tymczasowe stoiska handlowe lub też prowadzą sprzedaż wprost z samochodu.

O. nie zamierza używać zakupionych nieruchomości na cele zgodne z ich dotychczasowym przeznaczeniem. Celem zakupu tychże nieruchomości jest wybudowanie zespołu budynków o funkcji mieszkalnej i usługowej (osiedla mieszkaniowego) a następnie ich sprzedaż. W związku jednak z faktem, iż zrealizowanie zamierzonego przez O. celu wymaga zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, które są na etapie procedowania, O. podjęła decyzję o utrzymaniu dotychczasowej funkcji terenu i tymczasowe kontynuowanie działalności polegającej na najmie nieruchomości w celu prowadzenia na nim targowiska.

W tym celu O. upoważniła XXX do rozwiązania w imieniu O. wszystkich obowiązujących umów dzierżawy dotyczących Nieruchomości 1, 2, 3, 4 i 5. O. wynajęła na rzecz XXX wszystkie ww. nieruchomości wskazując jednocześnie, że XXX uprawniona jest do zawarcia umów podnajmu z dotychczasowymi dzierżawcami, a także z innymi podmiotami. Umowa taka została zawarta na okres 2 lat, bowiem tyle czasu, według szacunków O., potrwa zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz uzyskanie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę. Przedwstępną umowę najmu na analogicznych warunkach O. i XXX zawarły w odniesieniu do Nieruchomości 6. Warunkiem wejścia jej w życie jest jednak niewykonanie przez Lasy Państwowe prawa pierwokupu oraz przeniesienie na O. prawa własności Nieruchomości 6. Aktualnie Wnioskodawcy oczekują na zajęcie stanowiska przez Lasy Państwowe w przedmiocie wykonania przez nie prawa pierwokupu.

O. nabyła, a w odniesieniu do Nieruchomości 6 zamierza nabyć wyłącznie prawo własności nieruchomości. Jako że z mocy prawa O. wstąpiła we wszystkie umowy dzierżawy, a nie jest zainteresowana prowadzeniem działalności w tym zakresie, podmiotem wynajmującym wszystkie ww. nieruchomości będzie XXX i to XXX będzie odpowiedzialna za dalsze prowadzenie targowiska hurtowego w tym miejscu (do czasu zmiany planu). W szczególności XXX będzie nadal zawierała wszelkie umowy ze sprzedawcami, będzie zapewniała dostawę wszystkich mediów i ponosiła ich koszt, zapewni obsługę administracyjną targowiska, wywóz śmieci, będzie ponosiła ekonomiczny ciężar podatku od nieruchomości, opłat związanych z brakiem kanalizacji burzowej i innych związanych z wykorzystaniem tych nieruchomości na powyższe cele. XXX będzie także zobowiązana do zapłaty na rzecz O. czynszu najmu. O. nie przejmuje żadnych pracowników, oraz innych, poza wynikającymi z umów dzierżawy, zobowiązań ani też praw XXX, które miały jakikolwiek związek z prowadzeniem przez XXX targowiska.

Będące przedmiotem sprzedaży Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 nigdy nie były składnikami majątkowymi w jakikolwiek sposób wyodrębnionymi finansowo od pozostałych składników majątkowych XXX i prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Opisane we wniosku elementy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w sposób bezpośredni dotyczą sfery praw i obowiązków podatkowych O. sp. z o.o., bowiem spółka ta, w razie opodatkowania VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury lub faktur wystawionych przez XXX.

Przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości 1, 2, 3, 4 i 5 Wnioskodawcy złożyli do naczelnika właściwego urzędu skarbowego oświadczenie o zamiarze „skorzystania” ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, transakcji sprzedaży tych Nieruchomości.

Z kolei w odniesieniu do Nieruchomości 6, co do której zawarto jedynie warunkową umowę przeniesienia własności oświadczenie takie nie zostało złożone. Wnioskodawcy planują jednak złożenie takiego oświadczenia przed dniem zawarcia umowy przenoszącej własność (o ile nie zostanie wykonane prawo pierwokupu).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku.

1.  Czy dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie O. będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego ujętego na fakturze lub fakturach dokumentujących sprzedaż Nieruchomości?
2.  Czy dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako realizowana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a co za tym idzie, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia O. będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego ujętego na fakturze lub fakturach dokumentujących sprzedaż ww. Nieruchomości?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 w całości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie, O. będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego ujętego na fakturze lub fakturach dokumentujących sprzedaż ww. Nieruchomości, a wystawionych przez XXX.
2.  Dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 oraz Nieruchomości 6 w zakresie w jakim dotyczy ona sprzedaży działki o nr 905 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT z uwagi na jej dokonanie po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. W odniesieniu do Nieruchomości 6 – działek – 888 i 889 zwolnienie nie przysługuje. W związku z powyższym O. będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego ujętego na fakturze lub fakturach dokumentujących sprzedaż ww. Nieruchomości a wystawionych przez XXX.

Jednocześnie Spółki złożyły do odpowiedniego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 tego artykułu i wyborze opodatkowania dostawy budynków i budowli lub ich części, w odniesieniu do Nieruchomości 1, 2, 3, 4 i 5. Oświadczenie to zostało złożone przed dniem sprzedaży ww. nieruchomości. W zakresie Nieruchomości 6, oświadczenie takie zostanie złożone przez spółki przed dniem zawarcia umowy przenoszącej własność.

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawców dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 w całości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stanowisko Wnioskodawców wynika z następujących argumentów. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako: ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Warunkiem opodatkowania powyższej transakcji jest dokonanie jej przez podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Nie ulega wątpliwości, że XXX jako sprzedający jest podatnikiem podatku VAT, a dostawy przedmiotowych nieruchomości dokonuje jako podatnik. W związku z powyższym, co do zasady transakcje te podlegają opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 6 ustawy o VAT przepisów tejże ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajdująca się w ustawie o VAT wskazuje, iż należy pod tym pojęciem rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT).

Nie może budzić wątpliwości, że przedmiotowe nieruchomości nie stanowią całego przedsiębiorstwa XXX. Wnioskodawca ten prowadzi bowiem działalność w znacznie szerszym zakresie niż tylko związanym z tymi nieruchomościami. Zdaniem Wnioskodawców Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 nie stanowią także zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Aby dany zespół składników można było uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przywołanego przepisu, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek (przy czym winny być one spełnione kumulatywnie)

1.  składniki te wyodrębnione są organizacyjnie,
2.  składniki te wyodrębnione są finansowo,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  składniki te mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Powyższe przepisy stanowią implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, w związku z czym ich wykładnia winna uwzględniać także wytyczne wynikające z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wykładni pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonał TSUE m.in. w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes (publ. http://curia.europa.eu). W orzeczeniu tym stwierdzono, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle art. 19 dyrektywy –„ nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części. A zatem pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa” zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia miał pozwolić na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, czy też stanowił jedynie inwestycje kapitałową. Tak również NSA w wyroku z 7 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 3271/16 oraz TSUE w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt LGdenscheid przeciwko Christel Schriever.

Wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, takie jak wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne (rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) składają się na akcentowaną w orzecznictwie TSUE zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Zdaniem Wnioskodawców elementem decydującym o wyłączeniu transakcji z zakresu podatku od towarów i usług, jest traktowanie nabywcy jako następcy prawnego przekazującego majątek, z czego TSUE wywodzi konieczność, aby zbywany majątek lub jego cześć składały się właśnie na całość zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Jak wskazuje się w orzecznictwie zdefiniowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako części majątku zdolnej spełniać określone zadania, zapobiegać ma opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tej części majątku, której można przypisać cechę posiadaną przez przedsiębiorstwo - zdolność do realizacji określonych zadań gospodarczych, która to cecha warunkuje wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z drugiej zaś strony, opodatkowane pozostają czynności zbycia pojedynczych (niepowiązanych w całość) składników majątkowych przedsiębiorstwa. Tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15. Zdaniem NSA „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. (\`(...)\`) Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, owa „niezależność prowadzenia działalności gospodarczej” powinna być więc rozumiana w ten sposób, że „zespół składników majątkowych” posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności.”

Z przywołanego orzeczenia jasno wynika, że w przypadku zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie chodzi o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności, zawarciu umów o dostawę mediów, ubezpieczenia itd.) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład, a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze. Oceniając zatem, czy zespół nabytych przez O. składników majątkowych może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, należy ustalić, czy nabyte składniki będą w stanie samodzielnie, bez potrzeby angażowania dodatkowych zasobów materialnych i niematerialnych ze strony O., kontynuować działalność polegającą na wynajmie na cele prowadzenia targowiska hurtowego.

Zdaniem Wnioskodawców w analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym tak nie jest. Po pierwsze wynika to z faktu, że O. nie jest zainteresowana dalszym prowadzeniem, na nabytych nieruchomościach, targowiska, a zamierza grunt ten przeznaczyć pod zabudowę mieszkaniowo-usługową. Po drugie przedmiotem transakcji, który z punktu widzenia O. ma znaczenie gospodarcze, jest wyłącznie grunt. Wyrazem powyższego jest zobowiązanie XXX do wyburzenia wszystkich znajdujących się na nieruchomościach budynków i budowli, usunięcia ogrodzenia, pawilonów, kontenerów i nawierzchni utwardzającej place. O. nie podejmuje żadnych działań, które mogłyby wskazywać na chęć prowadzenia działalności w postaci targowiska hurtowego. W szczególności O. nie zatrudnia pracowników odpowiedzialnych za zawieranie, zmienianie i rozwiązywanie umów z najemcami gruntów i pawilonów handlowych, nie zawiera umów o dostawę mediów i wywóz nieczystości, nie prowadzi na Nieruchomościach żadnych prac mających na celu utrzymanie ich w stanie zdatnym do prowadzenia tego rodzaju działalności. Wprawdzie targowisko będzie funkcjonowało jeszcze przez około dwa lata licząc od dnia sprzedaży Nieruchomości, jednak wynika to wyłącznie z czasu niezbędnego na uchwalenie zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, które umożliwią O. zagospodarowanie Nieruchomości zgodnie z jej planami. Do tego zaś czasu były właściciel Nieruchomości – XXX ma podejmować działania zmierzające do utrzymania dotychczasowej funkcji Nieruchomości. Jak wynika z zawartych przez Wnioskodawców umów najmu, na XXX ciążą wszelkie obowiązki związane z prowadzeniem targowiska i wynajmowaniem Nieruchomości lub ich części na ten cel. XXX zobowiązana jest także pokrywać wszelkie opłaty i należności publicznoprawne związane z tego rodzaju działalnością. Powyższe jednoznacznie wskazuje na fakt, że O. nie prowadzi i nie ma zamiaru prowadzić przy użyciu Nieruchomości działalności, jaką prowadziła (i będzie prowadzić jeszcze przez pewien czas) na nich XXX. Zawarcie umowy najmu z XXX i kontynuowanie funkcjonowania targowiska jest wyłącznie odpowiedzią na potrzeby lokalnej społeczności oraz handlujących na targowisku, w wielu przypadkach wieloletnich, dzierżawców punktów sprzedażowych. Skoro O. przed zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie może przystąpić do realizacji prac budowlanych zgodnie ze swoim zamiarem, to Wnioskodawcy porozumieli się, że XXX będzie mogła, w zamian za zapłatę czynszu najmu, do czasu zamiany planu, podnajmować pawilony i miejsca handlowe oraz kontynuować działalność targowiska.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że przedmiotem transakcji sprzedaży Nieruchomości nie były i nie będą inne, poza nieruchomościami i znajdującymi się na nich budynkami i budowlami, składniki majątkowe i niemajątkowe. Wprawdzie z mocy prawa O. wstąpiła w miejsce XXX jako dzierżawca do wszystkich obowiązujących umów dzierżawy dotyczących Nieruchomości 1, 2, 3, 4, i 5, jednak równolegle z zawarciem umowy sprzedaży w życie wchodzi umowa najmu ww. nieruchomości, na podstawie której XXX, działając na podstawie udzielonego jej przez O. pełnomocnictwa, ma obowiązek doprowadzić do rozwiązania obowiązujących umów dzierżawy, a następnie jako najemca, może zawierać z tymi samymi (lub innymi) podmiotami, umowy podnajmu. Powyższe jednoznacznie wskazuje, że O. nie angażuje żadnych sił i środków, w tym w szczególności własnych pracowników, do celów związanych z prowadzeniem targowiska. Wszystkie kwestie organizacyjne pozostają w zakresie obowiązków najemcy, jakim jest XXX.

Wskazać również należy, iż będące przedmiotem sprzedaży nieruchomości nie były składnikami majątkowymi w jakikolwiek sposób wyodrębnionymi finansowo od pozostałych składników majątkowych XXX i prowadzonej działalności gospodarczej, co w konsekwencji powoduje brak podstaw do uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Mając zatem na względzie wszystkie powyższe okoliczności, wskazać należy, że O. nabywając Nieruchomości 1, 2, 3, 4 i 5 nabyła jedynie określone składniki majątkowe, które bez zaangażowania pracowników O., zawarcia odpowiednich umów i przeznaczenia dodatkowych środków finansowych, nie są w stanie wykonywać określonych zadań gospodarczych. Nadto podkreślić trzeba, że O. kupiła ww. nieruchomości bez zamiaru kontynuowania dotychczasowej ich funkcji i docelowo zamierza przeznaczyć je pod zabudowę mieszkaniowo-usługową. Powyższe, w ocenie Wnioskodawców, decyduje o braku możliwości uznania nabytych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Analogiczne wnioski dotyczą Nieruchomości 6, co do której Wnioskodawcy zawarli warunkową umowę sprzedaży i aktualnie oczekują na stanowisko Lasów Państwowych w przedmiocie wykonania prawa pierwokupu.

W ocenie Wnioskodawcy, dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 w całości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie O. sp. z o.o. będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego ujętego na fakturze lub fakturach dokumentujących sprzedaż ww. Nieruchomości, a wystawionych przez XXX.

Ad. 2

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4, i 5 oraz Nieruchomości 6 w zakresie w jakim dotyczy ona sprzedaży działki o numerze 905 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT z uwagi na jej dokonanie po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. W odniesieniu do części Nieruchomości 6 - działek 888 i 889 zwolnienie nie przysługuje. Powyższe stanowisko Wnioskodawców wynika z następujących argumentów.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnione z opodatkowania VAT są transakcje sprzedaży budynków i budowli oraz ich części dokonywane po upływie 2 lat od ich pierwszego zasiedlenia. Pierwszym zasiedleniem w rozumieniu ustawy o VAT (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT), jest oddanie budynku lub budowli do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pojęcia pierwszego zasiedlenia nie należy rozumieć w sposób potoczny, nie może ono również być utożsamiane z oddaniem budynku lub budowli do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Pierwsze zasiedlenie musi bowiem być dokonane „w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu”. Będzie to zatem m.in. wynajęcie nieruchomości lub jej wydzierżawienie na cele komercyjne, oddanie w leasing czy też sprzedaż pod warunkiem, że czynności te są opodatkowane VAT.

W przypadku, gdy właściciel budynku lub budowli poniesie na nie nakłady przekraczające 30% wartości początkowej tego budynku przyjętej dla celów amortyzacji, to nawet jeśli budynek ten był już zasiedlony w rozumieniu ustawy o VAT, zasiedlenie to zostaje niejako anulowane i aby można było skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, konieczne jest ponowne jego pierwsze zasiedlenie.

Z kolei w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W przypadku dostawy nieruchomości niezabudowanych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania podlegają transakcje, które mają za przedmiot nieruchomości niezabudowane inne niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy.

W przedmiotowej sprawie tylko dwie z działek, które są przedmiotem dostaw realizowanych przez XXX to działki niezabudowane - działka nr 898 oraz 899. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że obie te działki są przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę, przy czym działka nr 898 znajduje się w strefie planistycznej oznaczonej symbolem XXX – zabudowa jednorodzinna wolno stojąca, usługi; funkcja adaptowana - istniejąca zabudowa bliźniacza; tereny położone są w granicach XXX. Z kolei działka nr 899 znajduje się w strefie planistycznej oznaczonej symbolem XXX – ulica zbiorcza. Przeznaczenie ich w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na cele zabudowy jednorodzinnej, bliźniaczej czy też na drogi decyduje o tym, że jest to teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Skoro tak, to dostawa ww. dwóch działek wchodzących w skład Nieruchomości 6 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia. Do nieruchomości tej nie znajduje bowiem zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W celu ustalenia możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy ustalić czy w odniesieniu do każdej z tych nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce wcześniej niż w okresie 2 lat poprzedzających sprzedaż tychże nieruchomości.

Nieruchomość 1.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego nie znajduje się na niej żaden budynek. Obie działki, które wchodzą w jej skład są jednak utwardzone i pokryte nawierzchnią z płyt jumbo, betonu lub asfaltu. Każda z tych działek jest także częściowo ogrodzona ogrodzeniem żelbetowym. Nieruchomość ta w okresie ponad 2 lat poprzedzających jej sprzedaż na rzecz O. była przedmiotem zawartych przez XXX umów dzierżawy. Dzierżawcy prowadzili na tej nieruchomości sprzedaż bądź to bezpośrednio z samochodu bądź w stawianych przez siebie tymczasowych obiektach handlowych. Całość utwardzenia – z płyt jumbo, betonu i asfaltu wykonała XXX będąc właścicielem tej nieruchomości i od tych wydatków odliczyła VAT.

W ocenie Wnioskodawców Nieruchomość 1 zabudowana jest budowlą w postaci utwardzonego placu handlowego oraz ogrodzenia żelbetowego. Jako że przez ponad 2 lata była przedmiotem dzierżaw zawartych przez XXX, które to dzierżawy były opodatkowane VAT, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, zgodnie z którym do jej pierwszego zasiedlenia doszło ponad 2 lata przed datą sprzedaży. W związku z powyższym dostawa tej nieruchomości korzysta ze zwolnienia „z” opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ustawy o VAT.

Nieruchomość 2.

Nieruchomość 2 jest utwardzona i pokryta nawierzchnią z płyt jumbo, betonu i asfaltu. Nieruchomość 2 jest częściowo ogrodzona ogrodzeniem żelbetowym. Znajdują się na niej pawilony i kontenery handlowe. Na nieruchomości tej posadowiona jest także trwale z gruntem związana instalacja odwodnieniowa. Całość utwardzenia – z płyt jumbo, betonu i asfaltu, a także ogrodzenie i instalację odwodnieniową wykonała XXX będąc właścicielem tej nieruchomości i od tych wydatków odliczyła VAT.

W ocenie Wnioskodawców Nieruchomość 2 zabudowana jest budowlami w postaci utwardzonego placu handlowego, instalacji odwodnieniowej oraz ogrodzenia żelbetowego. Jako że przez ponad 2 lata była przedmiotem dzierżaw zawartych przez XXX, które to dzierżawy były opodatkowane VAT, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, zgodnie z którym do jej pierwszego zasiedlenia doszło ponad 2 lata przed datą sprzedaży. W związku z powyższym dostawa tej nieruchomości korzysta ze zwolnienia „z” opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ustawy o VAT.

Nieruchomość 3.

Nieruchomość 3 jest utwardzona i pokryta nawierzchnią z płyt jumbo, betonu i asfaltu. Nieruchomość 3 jest częściowo ogrodzona ogrodzeniem żelbetowym. Znajdują się na niej pawilony i kontenery handlowe, przy czym żaden z nich nie jest trwale z gruntem związany, a większość z nich stanowi własność osób dzierżawiących od XXX plac.

Na nieruchomości tej posadowiona jest także trwale z gruntem związana instalacja kanalizacji sanitarnej, grawitacyjnej oraz wewnętrzna instalacja wodociągowa, kanalizacja przeciwdeszczowa, instalacja elektroenergetyczna, sieć wodociągowa wraz z przyłączem oraz stacja trafo.

Całość utwardzenia - z płyt jumbo, betonu i asfaltu, a także ogrodzenie wykonała XXX będąc właścicielem tej nieruchomości i od tych wydatków odliczyła VAT. XXX wybudowała także wszystkie powyżej wskazane instalacje oraz stację trafo, odliczając od tych wydatków podatek VAT. Wszystkie ww. budowle zostały wybudowane ponad 2 lata wstecz licząc od dnia sprzedaży i w okresie tych 2 lat nie były przez XXX modernizowane.

Na przedmiotowej nieruchomości znajduje się także 9 budynków, przy czym 7 z nich wykorzystywanych było na potrzeby działalności XXX. Każdy z tych budynków był przedmiotem umów dzierżawy przez okres przekraczający 2 lata licząc wstecz od daty dokonania ich sprzedaży. 2 pozostałe budynki zostały przez XXX nabyte od poprzednich właścicieli, jednak nigdy nie były remontowane ani wykorzystywane na potrzeby działalności XXX. Są to niewielkie budynki nadające się do rozbiórki. W ocenie Wnioskodawców Nieruchomość 3 zabudowana jest budynkami i budowlami w postaci utwardzonego placu handlowego, instalacji, stacji trafo oraz ogrodzenia żelbetowego. Jako że przez ponad 2 lata zarówno plac handlowy jak i wzniesionych 7 z 9 budynków były przedmiotem dzierżaw zawartych przez XXX, które to dzierżawy były opodatkowane VAT, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, zgodnie z którym do jej pierwszego zasiedlenia doszło ponad 2 lata przed datą sprzedaży. Zdaniem Wnioskodawców 2 niewielkie budynki, które wybudowane zostały przez poprzednich właścicieli i nadają się do rozbiórki, wobec ich nieistotności z punktu widzenia całej transakcji, pozostanie bez wpływu na opodatkowanie transakcji VAT. W związku z powyższym dostawa całej nieruchomości korzysta ze zwolnienia „z” opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ustawy o VAT.

Nieruchomość 4.

Nieruchomość 4 jest utwardzona i pokryta nawierzchnią z płyt jumbo i betonu. Nieruchomość 4 jest częściowo ogrodzona ogrodzeniem żelbetowym. Na nieruchomości tej posadowiona jest także trwale z gruntem związana instalacja elektro-energetyczna. Całość utwardzenia – z płyt jumbo i betonu, a także ogrodzenie i instalację wykonała XXX będąc właścicielem tej nieruchomości i od tych wydatków odliczyła VAT.

W ocenie Wnioskodawców Nieruchomość 4 zabudowana jest budowlami w postaci utwardzonego placu handlowego, instalacji elektro-energetycznej oraz ogrodzenia żelbetowego. Jako że przez ponad 2 lata była przedmiotem dzierżaw zawartych przez XXX, które to dzierżawy były opodatkowane VAT, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, zgodnie z którym do jej pierwszego zasiedlenia doszło ponad 2 lata przed datą sprzedaży. W związku z powyższym dostawa tej nieruchomości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ustawy o VAT.

Nieruchomość 5.

Nieruchomość 5 jest utwardzona i pokryta nawierzchnią z płyt jumbo i betonowych oraz częściowo jako droga z nawierzchnią asfaltową. Nieruchomość 5 jest częściowo ogrodzona ogrodzeniem żelbetowym. Całość utwardzenia - z płyt jumbo i betonu, drogę asfaltową, a także ogrodzenie wykonała XXX, będąc właścicielem tej nieruchomości i od tych wydatków odliczyła VAT.

W ocenie Wnioskodawców Nieruchomość 5 zabudowana jest budowlami w postaci utwardzonego placu handlowego, drogi oraz ogrodzenia żelbetowego. Jako że przez ponad 2 lata była przedmiotem dzierżaw zawartych przez XXX, które to dzierżawy były opodatkowane VAT, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, zgodnie z którym do jej pierwszego zasiedlenia doszło ponad 2 lata przed datą sprzedaży. W związku z powyższym dostawa tej nieruchomości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ustawy o VAT.

Nieruchomość 6 (w zakresie w jakim dotyczy działki nr 905).

Nieruchomość 6 jest utwardzona i częściowo pokryta nawierzchnią z płyt jumbo i betonu. Nieruchomość 6 jest częściowo ogrodzona ogrodzeniem żelbetowym. Znajdują się na niej pawilony i kontenery handlowe, przy czym żaden z nich nie jest trwale z gruntem związany, a większość z nich stanowi własność osób dzierżawiących od XXX plac. Na nieruchomości tej posadowiona jest także trwale z gruntem związana instalacja kanalizacji sanitarnej, grawitacyjnej oraz wewnętrzna instalacja wodociągowa, kanalizacja przeciwdeszczowa, instalacja elektroenergetyczna oraz sieć wodociągowa wraz z przyłączem.

Całość utwardzenia - z płyt jumbo i betonu, a także ogrodzenie wykonała XXX będąc właścicielem tej nieruchomości i od tych wydatków odliczyła VAT. XXX wybudowała także wszystkie powyżej wskazane instalacje, odliczając od tych wydatków podatek VAT. Wszystkie ww. budowle zostały wybudowane ponad 2 lata wstecz licząc od dnia sprzedaży i w okresie tych 2 lat nie były przez XXX modernizowane.

Na przedmiotowej nieruchomości znajduje się także 6 budynków, przy czym wszystkie wykorzystywane są na potrzeby działalności XXX. Każdy z tych budynków był przedmiotem umów dzierżawy przez okres przekraczający 2 lata licząc wstecz od daty dokonania ich sprzedaży.

W ocenie Wnioskodawców „Nieruchomość 3” zabudowana jest budynkami i budowlami w postaci utwardzonego placu handlowego, instalacji, ogrodzenia żelbetowego, a także drogami. Jako że przez ponad 2 lata zarówno plac handlowy jak i wzniesione budynki były przedmiotem dzierżaw zawartych przez XXX, które to dzierżawy były opodatkowane VAT, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, zgodnie z którym do jej pierwszego zasiedlenia doszło ponad 2 lata temu. W związku z powyższym dostawa całej nieruchomości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ustawy o VAT.

Podsumowując zatem powyższe, wskazać należy, że dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4 i 5 oraz Nieruchomości 6, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawcy mogli zrezygnować z przedmiotowego zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli i ich części, składając przed dniem dokonania dostawy oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Dostawa Nieruchomości 6 w zakresie w jakim dotyczy dwóch działek niezabudowanych, przeznaczonych jednak w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę, nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Z ostrożności Wnioskodawcy wskazują, że Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 są w obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone pod zabudowę, a zatem są terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W związku z powyższym, w razie niemożności skorzystania ze zwolnienia ich dostawy z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ich dostawa będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 a contario.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 ww. ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sari stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14 stwierdził, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako używanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

W myśl ust. 7a tego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że – co do zasady – grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również zbycie gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - w myśl art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do zapisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu wniosków płynących z orzeczeń sądów prowadzi do stwierdzenia, że przedmiotem zbycia nie było/nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowana jego część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (brak wyodrębnienia finansowego, organizacyjnego, funkcjonalnego w istniejącym przedsiębiorstwie zbywcy). W konsekwencji, przedmiotem zbycia są/będą poszczególne składniki majątku (Nieruchomość 1, 2, 3, 4, 5 i 6) tym samym nie znajduje/nie znajdzie zastosowanie art. 6 ust. 1 ww. ustawy. Zatem czynność ta podlega/będzie podlegała opodatkowaniu.

Natomiast, z uwagi na fakt, że – jak wynika z treści wniosku – w odniesieniu do działek gruntu oznaczonych jako Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i działka 905 zabudowanych budynkami i budowlami w okresie 2 lat poprzedzającym ich zbycie nie były ponoszone nakłady na ulepszenie obiektów, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej, a od pierwszego zasiedlenia w wyniku ich użytkowania w działalności gospodarczej do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Przy czym, należy podkreślić, że skoro Strony transakcji wybrały/wybiorą opodatkowanie dostawy tych budynków i budowli i spełniają wymagania określone w art. 43 ust. 10 ustawy, to – na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy – będzie ona opodatkowana stawką podatku 23%. W związku z powyższym – uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntów, na których te budynki i budowle są posadowione będzie również opodatkowana ww. stawką.

Natomiast zbycie działki nr 898 i 899 nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż – jak wskazano we wniosku – jest to teren przeznaczony pod zabudowę. Zbycie przedmiotowych działek będzie zatem opodatkowane 23% stawką podatku.

Jednocześnie o ile przedmiotowe Nieruchomości nr 1, 2, 3, 4, 5 i 6 są/będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, O. – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej czynność ich nabycia, o ile nie wystąpią ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu, że Nieruchomości nr 1, 2, 3, 4, 5 i działka nr 905 są zabudowane budynkami i budowlami, które stanowią budynek i budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.)

Ponadto należy wskazać, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, z których wynika, że przedmiot zbycia na dzień dostawy nie będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w przedsiębiorstwie sprzedającego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.