Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.256.2023.2.SP/IN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-04
Teza: Dotyczy momentu rozpoczęcia liczenia okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów w celu możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów spółki zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: spółki-spółka dominująca; spółki-spółka holdingowa; spółki-spółka zależna; udział-sprzedaż udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Opodatkowanie spółek holdingowych-Zwolnienie dochodów spółki holdingowej z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5b-art. 24m-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5b-art. 24o-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

18 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych dotyczący momentu rozpoczęcia liczenia okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów w celu możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów spółki zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 sierpnia 2023 r. (data wpływu 2 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca :

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „A” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową, która w zakresie CIT podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. „A” została założona 1 grudnia 2016 r. i jest spółką holdingową posiadającą udziały i akcje w kilku spółkach kapitałowych. Podstawowym celem działalności „A” jest inwestowanie w nowe podmioty. „A” jest właścicielem 100% udziałów m.in. w spółce „B” sp. z o.o. (dalej: „B”, lub „Spółka zależna”).

Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Jedynym udziałowcem „A” jest osoba fizyczna będąca rezydentem Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca nie należy i na moment realizacji zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku nie będzie należał do podatkowej grupy kapitałowej.

Spółka nie korzysta i na moment realizacji zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku nie będzie korzystała ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT.

Wnioskodawca prowadzi i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie prowadzić rzeczywistą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 24a ust. 18 ustawy o CIT.

Spółka zależna spełnia następujące warunki:

*   jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT;
*   Wnioskodawca posiada na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów w kapitale zakładowym tej spółki nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat;
*   nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową;
*   nie jest spółką, której co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Wnioskodawca planuje dokonanie odpłatnego zbycia części udziałów w Spółce zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia „A” złoży właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia, które będzie zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron umowy;

2) nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej spółki zależnej, której udziały będą zbywane;

3) wskazanie udziału w kapitale spółki zależnej, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia;

4) planowaną datę zawarcia umowy.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca wskazuje, że na moment planowanej transakcji sprzedaży udziałów w Spółce Zależnej, Spółka Zależna nie będzie posiadała tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze.

**Pytania**

1\. Czy do okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, wlicza się posiadanie przez Wnioskodawcę udziałów Spółki zależnej, liczone od momentu nabycia tych udziałów w 2016 roku?

2\. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy okres co najmniej 2 lat posiadania udziałów, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, należy liczyć od daty wejścia w życie przepisów o opodatkowaniu spółek holdingowych (art. 24m – art. 24p ustawy o CIT), tj. od 1 stycznia 2022 r.?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, do okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, wlicza się posiadanie przez Wnioskodawcę udziałów Spółki zależnej, liczone od momentu nabycia tych udziałów w 2016 roku.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, zasadne jest uznanie, iż okres co najmniej 2 lat posiadania udziałów, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, należy liczyć od daty wejścia w życie przepisów o opodatkowaniu spółek holdingowych (art. 24m - art. 24p ustawy o CIT), tj. od 1 stycznia 2022 r.

Uzasadnienie stanowiska

Ad 1.

1 stycznia 2022 r. na mocy ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 z późn. zm.) do ustawy o CIT został dodany Rozdział 5b pt. "Opodatkowanie spółek holdingowych", który umożliwił spółkom holdingowym skorzystanie z preferencji podatkowych w postaci zwolnienia z CIT zysków ze zbycia udziałów lub akcji krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

W roku 2022 część przepisów ww. Rozdziału 5b została zmieniona ustawą z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 2180 z późn. zm., dalej: „ustawa nowelizująca”), które w zakresie zmian w Rozdziale 5b ustawy o CIT weszły w życie dnia 1 stycznia 2023 r.

Zgodnie z art. 24m ust. 1 ustawy o CIT ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1) krajowej spółce zależnej - oznacza to spółkę zależną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1;

2) spółce holdingowej - oznacza to spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, spełniającą łącznie następujące warunki:

a) posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

b) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c) nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

d) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio,

e) udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

*   wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,
*   wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,
*   z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych;

3) spółce zależnej - oznacza to spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:

a) co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa,

b) (uchylona),

c) nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

d) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

e) (uchylona) (\`(...)\`).

Stosownie natomiast do art. 24m ust. 2 ustawy o CIT przepisy komentowanego rozdziału ustawy o CIT stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 (definiujące m.in. krajową spółkę zależną oraz spółkę holdingową), są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Zgodnie z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

Stosownie do art. 24o ust. 2 ustawy o CIT oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia zawiera:

1) imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron umowy;

2) nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej spółki zależnej, której udziały (akcje) będą zbywane;

3) wskazanie udziału w kapitale spółki zależnej, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia;

4) planowaną datę zawarcia umowy.

Zgodnie natomiast z art. 24o ust. 3 ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

_Moment rozpoczęcia biegu terminu liczenia posiadania udziałów_

W kontekście powyższego, istotne jest ustalenie momentu, od którego należy liczyć 2-letni okres spełnienia warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT (tj. m.in. warunków bycia spółką holdingową, spółką zależną oraz krajową spółką zależną), w tym m.in. warunku posiadania udziałów (akcji) przewidzianego odpowiednio w art. 24m ust. 2.

Stosownie do przepisu art. 20 ust. 1 ustawy nowelizującej _„Przepisy art. 18ed ust. 1, art. 18f ust. 1a i 2, art. 24aa, art. 24m oraz art. 24n ust. 1 i 3 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.”_. Literalna wykładnia przytoczonych regulacji, w tym ww. przepisu przejściowego ustawy nowelizującej oraz przepisu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że w przypadku stosowania preferencji określonych w Rozdziale 5b ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. określone tam zwolnienie stosuje się, jeżeli warunki preferencji spełnione są nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat niezależnie od momentu, w którym rozpoczął się bieg 2-letniego okresu spełniania warunków. Zgodnie z literalnym brzmieniem, przepisy te wskazują jedynie, że warunki muszą być spełnianie nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat na dzień poprzedzający uzyskanie przychodu. Podkreślić należy, że na takie rozumienie przepisu wskazuje również intencja ustawodawcy wynikająca z uzasadnienia ustawy oraz prac legislacyjnych dotyczących tej ustawy. Na stronie 27 uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (uzasadnienie do Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw; druk 2544) wskazano, iż: _„Ponadto, w celu zapobieżenia ewentualnym wątpliwościom co do okresu, w którym powinny być spełnione warunki konieczne dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z CIT dywidendy lub zysków ze zbycia udziałów, przepisy art. 24m zostały odpowiednio doprecyzowane. W konsekwencji, dywidendy lub zyski ze zbycia udziałów/akcji będą zwolnione, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów warunki, określone w ust. 1 pkt 1-4, będą spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.”_

W opinii Wnioskodawcy, brak innego niż wynika z literalnej wykładni wskazania, od którego momentu należy liczyć termin posiadania udziałów oznacza, że termin ten rozpoczyna się w dniu nabycia/objęcia udziałów spółki zależnej, a kończy w dniu ich sprzedaży. Wskazać należy, że kierując się zasadą racjonalnego ustawodawcy, jeżeli zamiarem byłoby określenie konkretnego momentu, w którym rozpoczyna się bieg terminu okresu spełniania warunków stosowania preferencji to ustawodawca winien dokonać takiego określenia w sposób jednoznaczny. W szczególności, ustawodawca ustanowiłby odpowiedni przepis przejściowy, który powinien określać, że za początek co najmniej 2-letniego okresu spełniania warunków preferencji uznaje się określony moment, np. moment wejścia w życie przepisów Rozdziału 5b ustawy o CIT lub moment wejścia w życie nowelizacji ustawy i wprowadzenia do ustawy art. 24m ust. 2 ustawy o CIT. Przepisy ustawy o CIT oraz ustawy nowelizującej nie zawierają tego typu norm, art. 24m ust. 2 ustawy o CIT należy więc interpretować w ten sposób, że początek 2-letniego okresu może mieć miejsce w dowolnym momencie w przeszłości w odniesieniu do przychodów osiągniętych po dniu 1 stycznia 2023 r., jedynie musi być nieprzerwany i kończyć się na dzień poprzedzający dzień osiągnięcia przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy, odmienna interpretacja ww. przepisu prowadziłaby do braku jednoznacznej normy prawnej wskazującej podatnikowi od kiedy liczyć omawiany 2-letni okres nieprzerwanego spełniania warunków, jak również prowadziłaby do określenia początkowego momentu liczenia tego okresu w sposób pozanormatywny i wynikający z interpretacji przepisów, wykraczającej daleko poza ich językowe brzmienie.

Stanowisko takie znalazło również poparcie w ostatnio wydanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 stycznia 2023 r.; sygn. 0114-KDIP2-2.4010.242.2022.1.SP). Na pytanie Wnioskodawcy: _„Czy do okresu co najmniej 2 lat nieprzerwanego spełniania warunków wskazanych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 o którym mowa w art. 24m ust. 2 znowelizowanej ustawy o CIT w brzmieniu, które obowiązywać będzie od 1 stycznia 2023 r. wlicza się także okres spełniania tych warunków przez Wnioskodawcę przed dniem 1 stycznia 2023 r.”_ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej udzielił twierdzącej odpowiedzi. W interpretacji tej organ wskazał, iż: _„Zgodnie z wykładnią językową analizowanych przepisów, należy stwierdzić, że do okresu „co najmniej 2 lat”, o którym mowa w art. 24m ust. 2 u.p.d.o.p. w brzmieniu od 1 stycznia 2023 r. wlicza się także nieprzerwany okres, który swój początek miał przed dniem 1 stycznia 2023 r., a zatem początek biegu dwuletniego, nieprzerwanego okresu spełniania warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 mógł mieć miejsce wcześniej, przykładowo w 2021 r”._ Takie samo stanowisko zostało również przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 lutego 2023 r.; sygn. 0114-KDIP2- 2.4010.267.2022.1.AP.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że analogiczne stanowisko w podobnej sprawie, na gruncie regulacji obowiązujących w 2022 r., w zakresie określania momentu, od którego należy liczyć okres nieprzerwanego posiadania udziałów(akcji)/spełniania warunków do zastosowania zwolnienia dochodów ze zbycia udziałów/akcji w spółce zależnej przez spółkę holdingową, zostało przedstawione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2022 r.; sygn. 0111-KDIB2-1.4010.164.2022.3.AR, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził: _„ Odnosząc się natomiast do możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia z art. 24o ust. 1 ustawy CIT wskazać w pierwszej kolejności należy, że jak słusznie zauważył Wnioskodawca we własnym stanowisku w sprawie, okres co najmniej 1 roku posiadania udziałów (akcji) w spółce zależnej należy liczyć (jak literalnie wynika z art. 24m pkt 2 lit. a ustawy CIT) – od momentu faktycznego wejścia Wnioskodawcy w ich posiadanie (ich nabycia)”_. Analogiczne stanowiska Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął również w interpretacjach indywidualnych z dnia 17 czerwca 2022 r.; sygn. 0111-KDIB1-2.4010.184.2022.1.DP oraz z dnia 12 maja 2022 r.; sygn. 0111-KDIB1-3.4010.162.2022.1.IZ. Powyższe interpretacje indywidualne dodatkowo potwierdzają prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy.

Analogiczne stanowisko w zakresie ustalenia momentu rozpoczęcia liczenia okresu posiadania udziałów zajął również WSA w Poznaniu w nieprawomocnym wyroku z 10 marca 2023 r. (sygn. I SA/Po 834/22).

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca planuje dokonanie odpłatnego zbycia części udziałów w Spółce zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Zdaniem Spółki, do okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, wlicza się posiadanie przez Wnioskodawcę udziałów Spółki zależnej, liczone od momentu nabycia tych udziałów w 2016 roku. Reasumując, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, na moment planowanej sprzedaży udziałów, Spółka spełniać będzie wszelkie warunki posiadania statusu spółki holdingowej, przewidziane w art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT oraz warunki zwolnienia od podatku dochodowego dochodów osiągniętych przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów krajowej spółki zależnej, przewidziane w art. 24o ustawy o CIT.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Spółki wyrażonego w pytaniu nr 1 za nieprawidłowe, zasadne jest uznanie, iż do okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów wlicza się okres od momentu wejścia w życie przepisów o spółkach holdingowych – tj. okres liczony od 1 stycznia 2022 r.

W pierwszej kolejności podkreślić należy, iż prawidłowym stanowiskiem zgodnie z oceną Wnioskodawcy jest uznanie, iż do okresu co najmniej 2 lat, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT wlicza się także nieprzerwany okres od momentu nabycia/objęcia udziałów, na co wskazuje argumentacja przedstawiona w Ad 1. W ocenie Spółki, literalna wykładnia przepisu przejściowego ustawy nowelizującej oraz przepisu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że w przypadku stosowania preferencji określonych w Rozdziale 5b ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. określone tam zwolnienie stosuje się, jeżeli warunki preferencji spełnione są nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat niezależnie od momentu, w którym rozpoczął się bieg 2-letniego okresu spełniania. Należy podkreślić, iż odmienna interpretacja przepisu prowadziłaby do braku jednoznacznej normy prawnej wskazującej podatnikowi od kiedy liczyć omawiany 2-letni okres nieprzerwanego spełniania warunków, jak również prowadziłaby do określenia początkowego momentu liczenia tego okresu w sposób pozanormatywny i wynikający z interpretacji przepisów wykraczającej daleko poza ich językowe brzmienie.

Jednakże, w przypadku uznania powyższego stanowiska za nieprawidłowe, w ocenie Wnioskodawcy jako że przepisy o spółkach holdingowych weszły w życie 1 stycznia 2022 r., to ten moment należy uznać za rozpoczynający bieg 2-letniego okresu, w którym powinny być spełnione warunki, przewidziane w przepisach o spółkach holdingowych. Powyższe oznacza, że w praktyce pierwszym rokiem, w którym będzie możliwe skorzystanie ze zwolnień w reżimie holdingowym (w przypadku uznania stanowiska Spółki wyrażonego w Ad 1 za nieprawidłowe) będzie rok 2024.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na mocy przepisów ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”, „Polski Ład”) od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „udpop”) szereg zmian, a także dodano nowe przepisy, w tym nowe preferencje podatkowe dla spółek holdingowych (rozdział 5b ustawy o CIT), które mają sprzyjać lokalizacji spółek holdingowych w Polsce.

W ramach tzw. „Polskiego Ładu” od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do polskiego systemu prawnego instytucję spółki holdingowej. Są to zmiany mające na celu wzmocnienie konkurencyjności polskiego systemu podatkowego. Regulacja jest skierowana do polskich spółek holdingowych, które posiadają krajowe lub zagraniczne spółki zależne. Stanowi ona alternatywę dla funkcjonującej instytucji Podatkowej Grupy Kapitałowej (PGK), gdyż ani spółki zależne spółek holdingowych, ani same spółki holdingowe nie mogą wchodzić w skład PGK.

Przepisy dotyczące m.in. spółek holdingowych zostały zmienione ustawą z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180 dalej jako „Ustawa nowelizująca”).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej:

Przepisy art. 18ed ust. 1, art. 18f ust. 1a i 2, art. 24aa, art. 24m oraz art. 24n ust. 1 i 3 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą**, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r**.

Zgodnie z aktualnie obowiązującą wersją (od 1 stycznia 2023 r.) art. 24m ust. 1 pkt 1 – 3 ustawy o CIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1) krajowej spółce zależnej - oznacza to spółkę zależną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1;

2) spółce holdingowej - oznacza to spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, spełniającą łącznie następujące warunki:

a) posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

b) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c) nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

d) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio,

e) udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

*   wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,
*   wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,
*   z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych;

3) spółce zależnej - oznacza to spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:

a) co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa,

b) (uchylona),

c) nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

d) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

e) (uchylona));

4) zagranicznej spółce zależnej - oznacza to spółkę zależną będącą spółką, która spełnia łącznie następujące warunki:

a) ma osobowość prawną,

b) podlega w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, i nie korzysta ze zwolnienia z tego opodatkowania,

c) nie ma siedziby ani zarządu i nie jest zarejestrowana ani położona na terytorium lub w kraju:

*   wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,
*   wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,
*   z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Zgodnie z art. 24m ust. 2 ustawy o CIT,

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 są spełnione **nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.**

Na podstawie art. 24o ustawy o CIT:

1\. Zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej **na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3**, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, **na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia**, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

2\. Oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia zawiera:

1) imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron umowy;

2) nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej spółki zależnej, której udziały (akcje) będą zbywane;

3) wskazanie udziału w kapitale spółki zależnej, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia;

4) planowaną datę zawarcia umowy.

3\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Celem zmian ww. przepisów, które weszły w życie 1 stycznia 2023 r. było doprecyzowanie przepisów i zapobieżenie ewentualnym wątpliwościom co do okresu, w którym powinny być spełnione warunki konieczne dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dywidendy lub zysków ze zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej albo zagranicznej spółki zależnej. Wynika to wprost z uzasadnienia do Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Druk sejmowy nr 2544).

Przy czym możliwe jest skorzystanie ze zmienionego reżimu holdingowego już w 2023 roku przy założeniu spełnienia zmodyfikowanych warunków, w tym dwuletniego posiadania udziałów/akcji, przed wejściem w życiem przepisów nowelizujących - tj. przed 1 stycznia 2023 roku.

Okres nieprzerwanego posiadania udziałów/akcji przez spółkę holdingową powinien być bowiem ustalany (obliczany) również w oparciu o stan faktyczny, który wystąpił odpowiednio przed wejściem w życie/nowelizacją reżimu holdingowego. Przyjęcie bowiem odmiennego poglądu stałoby w sprzeczności z celem ustawodawcy, którym jest przypływ kapitału inwestycyjnego, przyczyniający się do wzrostu gospodarczego w Polsce.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Spółka z o.o. została założona 1 grudnia 2016 r. i jest Spółką holdingową. Spółka posiada udziały i akcje w kilku spółkach kapitałowych. Spółka posiada 100 % udziałów w Spółce zależnej. Jedynym udziałowcem Spółki holdingowej jest osoba fizyczna będąca rezydentem Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka holdingowa nie należy do podatkowej grupy kapitałowej, jak również nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT. Spółka ta będzie prowadzić rzeczywistą działalność gospodarczą w myśl art. 24a ust. 18 ustawy o CIT. Spółka holdingowa posiada na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów w kapitale zakładowym tej spółki nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. a).

Spółka zależna spełnia następujące warunki:

*   jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT (art. 24m ust. 1 pkt 1);
*   nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. c)
*   nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. d);
*   nie jest spółką, której co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości (art. 24o ust. 3).

Spółka holdingowa planuje dokonać odpłatnego zbycia części udziałów w Spółce zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Spółka holdingowa złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przed zbyciem, oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia, które będzie zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron umowy;
*   nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej spółki zależnej, której udziały będą zbywane;
*   wskazanie udziału w kapitale spółki zależnej, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia;
*   planowaną datę zawarcia umowy.

Państwa wątpliwości dotyczą momentu rozpoczęcia liczenia okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów w celu możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów spółki zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem wskazać należy, że zwolnienie wynikające z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT ma zastosowanie do dochodów uzyskiwanych przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów lub akcji w spółce zależnej. Pozostałymi warunkami uprawniającymi do skorzystania z ww. zwolnienia są:

1\. zbycie udziałów krajowej albo zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

2\. spółki zależne nie mogą posiadać co najmniej 50% wartości aktywów bezpośrednio lub pośrednio w nieruchomościach położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio,

3\. zbycia udziałów musi dokonać spółka holdingowa w rozumieniu art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a spółka zbywana musi spełniać warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o CIT albo art. 24m ust. 1 pkt 3-4 ustawy o CIT,

4\. Zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przed dniem zbycia, o zamiarze skorzystania ze zwolnienia,

5\. spełnianie, na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów ze zbycia udziałów (akcji), warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT **nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat.**

Jak wynika z powyższego, skorzystanie ze zwolnienia o którym jest mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT do dochodu osiągniętego po 1 stycznia 2023 r. wymaga spełnienia warunków określonych w Rozdziale 5b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Jak zostało wskazane w art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej, przepisy zmieniane tą ustawą, a dotyczące regulacji z zakresu opodatkowania spółek holdingowych, należy stosować do przychodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r. Zatem celem zmian doprecyzowujących, wprowadzonych przez ustawodawcę była możliwość zastosowania przepisów z ww. rozdziału do przychodów osiąganych przez Spółkę holdingową już od 1 stycznia 2023 r.

Zgodnie z wykładnią językową analizowanych przepisów, należy stwierdzić, że do okresu „co najmniej 2 lat”, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu od 1 stycznia 2023 r. wlicza się także nieprzerwany okres, który swój początek miał przed dniem 1 stycznia 2023 r., a zatem początek biegu dwuletniego, nieprzerwanego okresu spełnienia warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1 – 4 mógł mieć miejsce wcześniej.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że skoro realizacja transakcji zbycia udziałów będzie miała miejsce po 1 stycznia 2023 r., przy czym zbycie udziałów będzie dotyczyło Spółki zależnej, w której posiadają Państwo udziały nieprzerwanie przez okres dłuższy niż dwa lata (tj. od 2016 r.), to w przypadku dokonania przez Państwa ww. transakcji dochód uzyskany z transakcji zbycia udziałów będzie podlegał zwolnieniu, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT. Przesądza o tym fakt, że na moment planowanej transakcji spełniają Państwo warunki posiadania statusu spółki holdingowej nieprzerwanie przez okres 2 lat (art. 24m ustawy o CIT) , a także dokonają Państwo złożenia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia na co najmniej 5 dni przed planowanym zbyciem udziałów (art. 24o ust. 2 ustawy o CIT).

**Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.**

**W związku z faktem, że Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostało ocenione jako prawidłowe, a odpowiedzi na pytanie nr 2 oczekują Państwo w sytuacji, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 jest nieprawidłowa, odstępuję od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).