Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1003/12/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-11-07
Teza: Czy w związku ze stosowaniem przez Spółkę rachunkowej metody rozpoznawania różnic kursowych, podział różnic kursowych dokonywany dla celów rachunkowo-sprawozdawczych do wyodrębnionych segmentów sprawozdawczych na podstawie MSSF nr 8, tj. przyporządkowanie rachunkowych różnic kursowych do działalności opodatkowanej i zwolnionej, ma również zastosowanie przy obliczaniu dochodu opodatkowanego oraz dochodu zwolnionego z pdop?
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; pomoc-pomoc publiczna; różnica-różnice kursowe; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 01 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 08 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku ze stosowaniem przez Spółkę rachunkowej metody rozpoznawania różnic kursowych, podział różnic kursowych dokonywany dla celów rachunkowo-sprawozdawczych do wyodrębnionych segmentów sprawozdawczych na podstawie MSSF, ma również zastosowanie przy obliczaniu dochodu opodatkowanego oraz dochodu zwolnionego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku ze stosowaniem przez Spółkę rachunkowej metody rozpoznawania różnic kursowych, podział różnic kursowych dokonywany dla celów rachunkowo-sprawozdawczych do wyodrębnionych segmentów sprawozdawczych na podstawie MSSF, ma również zastosowanie przy obliczaniu dochodu opodatkowanego oraz dochodu zwolnionego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest producentem systemów kierowniczych i należy do międzynarodowego koncernu (dalej „Grupa”). Prowadziła do tej pory działalność gospodarczą w zakładzie w C i częściowo w zakładzie w P (oddział samobilansujący). W związku dynamicznym rozwojem Spółka rozpoczęła realizację nowej inwestycji w zakładzie na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej „SSE” lub „Strefa”). W związku z budową nowego zakładu, w dniu 15 czerwca 2011 r. Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE (dalej „Zezwolenie”).

Działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych (dalej „pdop”) na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”).

W wyniku prowadzenia działalności zarówno na terenie SSE, jak i poza Strefą, Spółka generuje następujące rodzaje dochodów:

*   dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE objętej Zezwoleniem -podlegające zwolnieniu z opodatkowania pdop,
*   dochody z działalności gospodarczej prowadzonej poza terenem SSE tj. w zakładzie w C oraz pozostałe dochody z działalności gospodarczej prowadzonej w SSE, ale nieobjętej Zezwoleniem - podlegające opodatkowaniu pdop.

W konsekwencji prowadzenia działalności gospodarczej na terenie oraz poza SSE, Spółka wypełniła wymóg wyodrębnienia organizacyjnego (w szczególności wyodrębnienia rachunkowego), wynikający z § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548, dalej „rozporządzenie SSE”), zgodnie z którym określenie wielkości zwolnienia podatkowego dokonuje się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie Strefy. W rezultacie, Spółka jest w stanie wyodrębnić wynik na działalności zwolnionej z opodatkowania z tytułu działania w SSE oraz wynik na działalności podlegającej opodatkowaniu.

Ponadto, dla celów rachunkowości zarządczej zakład w C oraz zakład na terenie SSE traktowane są jako odrębne jednostki biznesowe (tzw. OUC) - odpowiednio OUC 151 oraz OUC 206. Aktualnie Spółka rozważa prezentowanie w sprawozdaniu finansowym wymienionych jednostek biznesowych jako odrębnych segmentów operacyjnych zgodnie z Międzynarodowym Standardem Sprawozdawczości Finansowej nr 8 - „Segmenty operacyjne” (dalej „MSSF nr 8”). Na podstawie MSSF nr 8, Spółka planuje więc prezentować dla potrzeb swojej sprawozdawczości finansowej wyniki odrębnie dla zdefiniowanych segmentów sprawozdawczych. Z punktu widzenia Spółki, kluczowymi segmentami sprawozdawczymi w jej działalności są:

*   działalność operacyjna jednostki OUC 206 prowadzona na podstawie Zezwolenia tj. działalność podlegająca zwolnieniu z pdop na podstawie Zezwolenia, (dalej „Segment SSE”),
*   działalność operacyjna Jednostki OUC 151 w C (odpowiadająca zasadniczo działalności operacyjnej jednostki OUC 206), tj. działalność podlegająca opodatkowaniu pdop na zasadach ogólnych, (dalej „Segment NSSE”).

W ocenie Spółki, wskazane obszary spełniają definicje segmentu sprawozdawczego zgodnie z MSSF nr 8.

Prezentacja działalności Spółki w rozbiciu na segmenty sprawozdawcze umożliwi użytkownikom sprawozdań finansowych ocenę działalności gospodarczej w C oraz ocenę nowej inwestycji. Standard MSSF nr 8 będzie dodatkowo uwzględniony jako element polityki rachunkowości Spółki.

Spółka będzie wyznaczała wynik księgowy dla wyodrębnionych kluczowych segmentów. Jednym z etapów tej kalkulacji będzie określenie przychodów i kosztów finansowych dla wyodrębnionych segmentów. W związku z faktem, iż Spółka realizuje znaczną część transakcji sprzedażowych i zakupowych w walucie obcej, na przychody i koszty finansowe Spółki wpływają w sposób znaczący różnice kursowe.

Aby zaprezentować odbiorcom sprawozdania finansowego wpływ różnic kursowych na działalność wyodrębnionych kluczowych segmentów, Spółka rozważa przypisywanie również różnic kursowych do tych wyodrębnionych segmentów. W ocenie Spółki, najbardziej precyzyjnym sposobem przypisania różnic kursowych do odpowiednich segmentów będzie zastosowanie proporcji opartej o przychody jednoznacznie przypisane do wyodrębnionych segmentów. Dokonane w ten sposób przyporządkowanie różnic kursowych będzie również szczegółowo zdefiniowane w polityce rachunkowości Spółki.

Na mocy art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, Spółka zadecydowała o ustalaniu różnic kursowych w oparciu o metodę przewidzianą w przepisach ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r., Nr 152, poz. 1223, ze zm., dalej „ustawa o rachunkowości”). W konsekwencji, do przychodów lub kosztów podatkowych, Spółka zalicza ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe, tj. różnice kursowe, które w świetle przepisów ustawy o rachunkowości wpływają na przychody i koszty finansowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze stosowaniem przez Spółkę rachunkowej metody rozpoznawania różnic kursowych, podział różnic kursowych dokonywany dla celów rachunkowo-sprawozdawczych do wyodrębnionych segmentów sprawozdawczych na podstawie MSSF nr 8, tj. przyporządkowanie rachunkowych różnic kursowych do działalności opodatkowanej i zwolnionej, ma również zastosowanie przy obliczaniu dochodu opodatkowanego oraz dochodu zwolnionego z pdop?

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę fakt, że Spółka wybrała metodę ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, przyporządkowanie różnic kursowych dokonane dla celów rachunkowo-sprawozdawczych do wyodrębnionych kluczowych segmentów na podstawie MSSF nr 8, będzie miało również zastosowanie do ustalenia wyniku opodatkowanego oraz wyniku z działalności zwolnionej z pdop.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. w Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, ze zm.; dalej „ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady zwolnienia w odniesieniu do osób prawnych określa art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, w myśl którego wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 ustawy o pdop, zwolnienie to przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Również zgodnie z § 5 ust. 5 rozporządzenia SSE, zwolnienia z podatku przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie danej specjalnej strefy ekonomicznej. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Jak wskazano w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym), Spółka wdrożyła odpowiednie wyodrębnienie rachunkowe, umożliwiające ustalenie odrębnie dochodu z działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu pdop (prowadzonej poza terenem SSE tj. w zakładzie w C oraz z działalności gospodarczej prowadzonej w SSE, ale nieobjętej Zezwoleniem) oraz dochodu z działalności gospodarczej podlegającej zwolnieniu z opodatkowania pdop (prowadzonej na terenie SSE i objętej Zezwoleniem).

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o pdop (podatkowa metoda rozpoznawania różnic kursowych) lub przepisów o rachunkowości (rachunkowa metoda rozpoznawania różnic kursowych). Metodę rachunkową można jednak stosować pod warunkiem, że będzie ona stosowana przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta. Ponadto, warunkiem skorzystania z możliwości stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych jest obowiązek corocznego badania sprawozdania finansowego podatnika przez podmiot do tego uprawniony.

Ustawa o pdop nie precyzuje pojęcia „przepisy o rachunkowości” w odniesieniu do rachunkowej metody rozpoznawania różnic kursowych. Bez wątpienia obejmuje ono ustawę o rachunkowości, ale również akty wykonawcze do tej ustawy oraz regulacje międzynarodowe, w szczególności międzynarodowe standardy rachunkowości (MSR) oraz międzynarodowe standardy sprawozdawczości finansowej (MSSF). Stanowisko takie potwierdzają interpretacje organów podatkowych (przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 29 stycznia 2008 r., Znak: 1401/PP-II/4210-7/07/EP.

Spółka zadecydowała o ustalaniu różnic kursowych dla potrzeb rozliczeń w pdop w oparciu o metodę przewidzianą w przepisach o rachunkowości i spełniła wszystkie wymogi określone w art. 9b ustawy o pdop.

Zgodnie z jednolitym stanowiskiem organów podatkowych, w przypadku wyboru rachunkowej metody rozpoznawania różnic kursowych, metodologia obliczania tych różnic kursowych nie jest już modyfikowana przez regulacje wynikające z art. 12 czy 15 ustawy o pdop. Unormowanie zawarte w art. 9b ustawy o pdop, jest bowiem regulacją samodzielnie wprowadzającą pewne kategorie kosztowe czy przychodowe, niezależne od kategorii wymienionych w art. 12 czy 15 ustawy o pdop.

Organy podatkowe jednoznacznie podkreślają, iż podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów ich uzyskania ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe, tj. różnice kursowe, które w świetle przepisów ustawy o rachunkowości wpływają na przychody i koszty finansowe. Zatem, rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o pdop.

Co istotne, przepis art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, został wprowadzony w celu uproszczenia rozliczeń podatkowych w zakresie różnic kursowych, poprzez zrównanie rozliczeń podatkowych i księgowych. Jego celem było ujednolicenie ujęcia różnic kursowych dla celów podatkowych z ujęciem bilansowym w przypadku przyjęcia przez podatnika rachunkowej metody rozliczania różnic kursowych.

W ocenie Spółki, w związku z wyborem dla celów pdop metody ustalania różnic kursowych na podstawie art. 9b ust. 1 ustawy o pdop, przyjęta przez Spółkę na potrzeby rachunkowo- sprawozdawcze metoda przyporządkowania różnic kursowych do poszczególnych rodzajów działalności (segmentów sprawozdawczych) będzie miała zastosowanie do rozliczeń z tytułu pdop.

Jak wskazano wcześniej, w związku z prowadzeniem działalności na terenie SSE, Spółka jest zobowiązana do odrębnego wyliczenia dochodu ze źródła zwolnionego z opodatkowania oraz dochodu ze źródła podlegającego opodatkowaniu. Jednocześnie, na podstawie przepisów o rachunkowości tj. MSSF nr 8, Spółka planuje dla celów rachunkowo-sprawozdawczych wyodrębniać wynik księgowy dla kluczowych segmentów. W tym celu, Spółka zamierza również dokonywać wyodrębnienia różnic kursowych ujętych w księgach rachunkowych dla segmentów - na bazie proporcji przychodów z poszczególnych segmentów. Planowany do wdrożenia podział różnic kursowych na ww. segmenty sprawozdawcze zostanie dodatkowo uregulowany w polityce rachunkowości Spółki.

W związku z wyborem przez Spółkę rachunkowej metody rozpoznawania różnic kursowych, kategorie przychodowo-kosztowe mające zastosowanie dla celów rachunkowego ustalenia wyniku na różnicach kursowych, są zarazem kategoriami przychodowo-kosztowymi mającymi zastosowanie dla celów podatkowych. W szczególności, przyjęta do celów rachunkowości metoda podziału różnic kursowych dla zdefiniowanych segmentów, będzie miała również zastosowanie do ustalania różnic kursowych dla działalności zwolnionej z opodatkowania oraz dla działalności opodatkowanej.

Spółka pragnie również podkreślić, iż bezpośredni wpływ na wynik podatkowy różnic kursowych ustalonych metodą rachunkową potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, przykładowo:

*   w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2008 r., Znak: 1401/PP-II/4210-7/07/EP, wskazano, iż „Unormowanie zawarte w art. 9b ustawy o pdop jest unormowaniem samodzielnie wprowadzającym pewne kategorie kosztowe czy przychodowe, niezależne od kategorii wymienionych w art. 12 czy 15 ustawy o pdop. Ustawodawca unormował kwestię możliwości zaliczania do przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów różnic kursowych obliczanych według metody rachunkowej, odrębnie. Zatem zgodzić należy się z podatnikiem, iż metodologia obliczania tych różnic kursowych nie jest modyfikowana przez regulacje wynikające z art. 12 czy 15 ustawy o PDOP",
*   w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 września 2008 r., Znak: ILPB3/423-410/08-2/EK stwierdzono, że „(\`(...)\`) podatkowe uregulowania różnic kursowych sprowadzają się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów ich uzyskania ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe, tj. różnice kursowe, które w świetle przepisów ustawy o rachunkowości wpływają na przychody i koszty finansowe. Zatem rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 września 2011 r., Znak: IBPBI/2/423-705/11/AP potwierdzono, iż „Z przepisu tego \[ art. 9b ust. 1 pkt 2\] wynika, iż ustawodawca dał zgodę na zaliczanie różnic kursowych wyliczanych zgodnie z przepisami o rachunkowości a więc i w rozumieniu przepisów o rachunkowości. (\`(...)\`) mając na uwadze cytowany art. 9b ust. 1 i 2 ustawy o PDOP, różnice te stanowią również różnice podatkowe i winny być uwzględniane w dokonywanych przez Spółkę rozliczeniach z tytułu PDOP. W wyżej wymienionych sytuacjach rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w PDOP związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o PDOP".

Z wyżej wskazanych interpretacji wynika, że w przypadku wyboru przez Spółkę rachunkowej metody rozpoznawania różnic kursowych, metodologia ustalania różnic kursowych nie jest już modyfikowana przez regulacje wynikające z art. 12 czy 15 ustawy o pdop. Unormowanie zawarte w art. 9b ustawy o pdop, jest bowiem regulacją samodzielnie wprowadzającą pewne kategorie kosztowe czy przychodowe, niezależne od kategorii wymienionych w art. 12 czy art. 15 ustawy o pdop.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę fakt, że Spółka wybrała metodę ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, podział różnic kursowych - dokonany dla celów rachunkowo-sprawozdawczych do wyodrębnionych kluczowych segmentów na podstawie MSSF nr 8 - będzie miał również zastosowanie do ustalenia wyniku opodatkowanego oraz wyniku z działalności zwolnionej z pdop.

Innymi słowy, z uwagi na fakt, że Spółka wybrała rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, a nie metodę podatkową opisaną w art. 15a ustawy o pdop, brak jest podstaw do korekty wyniku na różnicach kursowych ustalonego na postawie zapisów księgowych i na podstawie przyjętych rachunkowych zasad przyporządkowania różnic kursowych do wyodrębnionych kluczowych segmentów sprawozdawczych.

Mając powyższe na uwadze, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska opisanego we Wniosku.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.). Na mocy art. 12 ust. 1 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ustawy o pdop, stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Tak więc warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej, prowadzonej w zakresie przedmiotowym określonym w zezwoleniu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Zakres tej działalności określa zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie strefy. Oznacza to, że tylko dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania.

Podkreślenia wymaga fakt, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), w związku z czym, winny być interpretowane w sposób ścisły, zgodnie z ich wykładnią literalną.

Zgodnie z § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 ze zm.), zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Zatem, gdy podatnicy uzyskują jednocześnie przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu i przychody, z których dochód jest wolny od podatku, zobowiązani są do prowadzenia ewidencji przychodów i kosztów tak, aby możliwe było prawidłowe ustalenie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i dochodu wolnego od podatku.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami art. 16a – 16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity Dz. U. z 2009 r. Nr 52, poz. 1223 ze zm.).

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany (art. 9b ust. 2 ustawy o pdop).

Podatkowe uregulowania różnic kursowych sprowadzają się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe. Rozwiązania wynikające z rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o pdop. Jako że ustawodawca uregulował zasadę zaliczania do przychodów lub kosztów podatkowych różnic kursowych ustalanych według metody rachunkowej, to metodologia obliczania tych różnic kursowych nie może być modyfikowana przez inne regulacje podatkowe, wynikające z art. 12-16 ustawy. Oznacza to, iż w przychodach i kosztach uzyskania przychodów podatnik uwzględnia zarówno różnice kursowe pochodzące z wyceny bieżącej i bilansowej określonej w ustawie o rachunkowości i rozporządzeniach wykonawczych wydanych na jej podstawie, jak też ustalane na podstawie regulacji zawartych w MSR/MSSF oraz związanych z nimi interpretacjami ogłoszonymi w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej.

Konsekwencją przyjęcia rachunkowej metody ustalania różnic kursowych jest zatem uwzględnienie w kosztach i przychodach podatkowych – stosownie do prowadzonej w Spółce ewidencji księgowej – ustalonych rachunkowo i wykazanych w wyniku różnic kursowych, bowiem skutki podatkowe bilansowych różnic kursowych zależą od ich traktowania rachunkowego. W przypadku, gdy dana wycena prowadzi do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości, powstałe różnice kursowe należy rozpoznać w rachunku podatkowym. Natomiast w przypadku, gdy dana wycena w świetle przepisów o rachunkowości nie generuje różnic kursowych, tak dokonanej wyceny nie należy rozpoznawać podatkowo jako różnicy kursowej.

W konsekwencji, w przypadku stosowania przez podatnika metody rachunkowej ustalania różnic kursowych w oparciu o art. 9b ust. 2 ustawy o pdop, poszczególne pozycje ksiąg rachunkowych badanych przez uprawniony do tego podmiot, stanowić winny podstawę ustalenia przychodów podatkowych i kosztów uzyskania przychodów z tytułu różnic kursowych.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika zatem, iż rachunkowa metoda ustalania różnic kursowych dotyczy wyłącznie zaliczania do przychodów lub kosztów podatkowych różnic kursowych ustalanych według metody rachunkowej; metodologia obliczania tych różnic kursowych nie może być przy tym modyfikowana przez inne regulacje podatkowe, wynikające z art. 12-16 ustawy o pdop.

W związku z powyższym za błędne należy jednakże uznać stanowisko Spółki, iż biorąc pod uwagę fakt, że wybrała Ona metodę ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, przyporządkowanie różnic kursowych dokonane dla celów rachunkowo-sprawozdawczych do wyodrębnionych kluczowych segmentów na podstawie MSSF nr 8, będzie miało również zastosowanie do ustalenia wyniku opodatkowanego oraz wyniku z działalności zwolnionej z pdop.

Z przedstawionego we wniosku opis zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka prowadzi działalność zarówno na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz poza terenem strefy.

W przypadku, gdy podatnik prowadzi jednocześnie działalność gospodarczą poza obszarem strefy oraz na terenie strefy w oparciu o wymagane zezwolenie, działalność prowadzona na terenie strefy winna być wydzielona organizacyjnie. Istnieje także konieczność odrębnego ujmowania w księgach przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej przez podatnika w strefie i poza nią. Zapisów w księgach należy dokonywać w sposób umożliwiający określenie dochodu zwolnionego od podatku dochodowego oraz podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając na uwadze powyższe, koniecznym jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną na terenie strefy w zakresie objętym zwolnieniem oraz działalnością prowadzoną na terenie strefy w zakresie nieobjętym zwolnieniem oraz prowadzoną poza terenem strefy.

W świetle powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż skoro Spółka stosuje rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, wskazaną w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, to ma obowiązek zaliczać do przychodów i kosztów uzyskania przychodów odpowiednio do działalności zwolnionej z opodatkowania, jak i opodatkowanej, wszystkie różnice kursowe ustalone w trybie i w rozumieniu przepisów o rachunkowości. Nie można jednak zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż przyjęty przez Nią na potrzeby rachunkowe klucz alokacji różnic kursowych (przychodowy) może być stosowany również dla celów podatkowych. Jak bowiem wykazano powyżej przepis art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop daje podatnikom jedynie możliwość uwzględniania w rachunku podatkowym różnic kursowych ustalonych zgodnie z przepisami o rachunkowości. Natomiast samo przyporządkowanie ustalonych w sposób wskazany powyżej różnic kursowych do działalności zwolnionej i opodatkowanej powinno odbywać się w oparciu o analizę konkretnych zdarzeń, których te różnice dotyczą i określenie ich faktycznego związku z działalnością zwolnioną lub też opodatkowaną.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji prawa podatkowego potwierdzających Jego zdaniem zaprezentowane przez Niego stanowisko, stwierdzić należy, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą w istocie innych kwestii niż będącą przedmiotem niniejszej sprawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.