Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-788/15-3/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towarów czynności przekazania aportem nieruchomości zabudowanych oraz zwolnienia od podatku VAT ww. czynności.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Województwa, przedstawione we wniosku z 9 października 2015 r. (data wpływu 22 października 2015 r.) uzupełnionym pismem z 6 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towarów czynności przekazania aportem nieruchomości zabudowanych oraz zwolnienia od podatku VAT ww. czynności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towarów czynności przekazania aportem nieruchomości zabudowanych oraz zwolnienia od podatku VAT ww. czynności. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 6 listopada o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Województwo jest podmiotem tworzącym dla Centrum Rehabilitacji, które powstało na mocy Zarządzenia Wojewody z dnia 5 lipca 1996 r. w sprawie przekształcenia Zespołu Rehabilitacyjno-Ortopedycznego w samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej, zmienionego następnie Zarządzeniem Wojewody z dnia 10 lutego 1998 r. Centrum Rehabilitacji realizuje swoje zadania wykorzystując w tym celu posiadane nieruchomości stanowiące własność Województwa.

Powyższe nieruchomości zostały nabyte przez Województwo w drodze następujących czynności prawnych:

1.  Działki nr 483/10, 492/2, 493/2 oraz 255/5 Decyzja Wojewody z dnia 19.09.2000 r. w sprawie stwierdzenia nabycia z dniem 1 stycznia 1999 r. przez Województwo z mocy prawa nieodpłatnie, prawa własności nieruchomości zabudowanych Skarbu Państwa będących we władaniu Centrum Rehabilitacji.
2.  Działka nr 486 umowa zamiany z dnia 8.10.2002 r. z Gminą.
3.  Działka nr 483/5 Decyzja Wojewody z dnia 05.06.2003 r. w sprawie stwierdzenia nabycia z dniem 1 stycznia 1999 r. przez Województwo z mocy prawa nieodpłatnie, prawa własności nieruchomości zabudowanej Skarbu Państwa będących we władaniu Centrum Rehabilitacji.
4.  Działki nr 483/3 i 483/4 umowa darowizny z dnia 19.12.2003 r. z Gminą.

Województwo rozważa możliwość przekształcenia Centrum Rehabilitacji w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w oparciu o przepisy Ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 618 z późn. zm.). Ponadto podmiot tworzący – Województwo zamierza wyposażyć w drodze aportu, przekształcony w spółkę kapitałową Szpital w nieruchomości określone we wstępie. 100% udziałów w powstałej w wyniku przekształcenia spółce obejmie Województwo. Ustawa o działalności leczniczej wprowadziła procedurę przekształcania SPZOZ w spółki kapitałowe w sposób bezpośredni, bez konieczności uprzedniej likwidacji SPZOZ. Przekształcenie SPZOZ w spółkę kapitałową rodzi szereg konsekwencji, do których należy głównie sukcesja generalna - spółka powstała w wyniku przekształcenia jest z mocy prawa następcą prawnym przekształconego SPZOZ, wstępując w jego prawa i obowiązki (art. 80 ust. 4 ustawy o działalności leczniczej). Za dzień przekształcenia SPZOZ w spółkę kapitałową uznano dzień wpisania tak powstałej spółki do KRS. Z tą chwilą spółka uzyskuje osobowość prawną.

Ponadto wiążą się z tym dniem inne konsekwencje, tj.:

1.  wykreślenie SPZOZ (przekształconego w spółkę) z KRS;
2.  sukcesja generalna – spółka wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki, których podmiotem był SPZOZ;
3.  pracownicy przekształconego SPZOZ stają się z mocy prawa pracownikami spółki.

Podmiot tworzący (Województwo) dokonuje na dzień poprzedzający dzień przekształcenia jednorazowego określenia wartości rynkowej nieruchomości znajdujących się w tym dniu w posiadaniu SPZOZ, jeżeli nieruchomości te są przekazywane na własność spółce - art. 82 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej. Ponadto bilans zamknięcia SPZOZ staje się bilansem otwarcia spółki, przy czym suma kapitałów własnych jest równa sumie funduszu założycielskiego, funduszu zakładu, funduszu z aktualizacji wyceny i niepodzielonego wyniku finansowego za okres działalności zakładu przed przekształceniem, z uwzględnieniem korekty wartości wynikającej z przeszacowania do wartości rynkowej nieruchomości, które są przekazywane na własność spółce. W związku z wnoszonym aportem do spółki prawem własności nieruchomości, Województwo jako jedyny wspólnik obejmie za wartość nieruchomości udziały w spółce.

Przedmiotem aportu miałyby być wyłącznie nieruchomości zabudowane, składające się z następujących działek:

1.  483/5 o powierzchni 0,1500 ha;
2.  483/10 o powierzchni 3, 0224 ha;
3.  486 o powierzchni 0,0500 ha;
4.  492/2 o powierzchni 0,0200 ha;
5.  493/2 o powierzchni 0,0100 ha;
6.  483/3 o powierzchni 0,8000 ha;
7.  483/4 o powierzchni 0,1300 ha; (…)
8.  255/5 o powierzchni 0,4800 ha.

Powyższe nieruchomości są w posiadaniu Centrum Rehabilitacji jako posiadacza zależnego. Zarząd Województwa Uchwałą z dnia 9 kwietnia 2013 r. przeznaczył powyższe nieruchomości do oddania w nieodpłatne użytkowanie na rzecz Centrum Rehabilitacji.

Na działce 483/5 znajduje się budynek Usługowo-Hotelowy, o powierzchni użytkowej 382,92 m2.

Na działce 483/10 znajdują się: budynek administracyjno-leczniczy o powierzchni użytkowej 2.859.07 m2, budynek o powierzchni użytkowej 4.047,10 m2, budynek o powierzchni użytkowej 732,90 m2, budynek o powierzchni użytkowej 1.073,21 m2, droga dojazdowa z rynku o powierzchni użytkowej 1.875 m2, studnia wiercona o powierzchni użytkowej 54 m2, komin maszt antenowy o średnicy 1 m i wys. 30 m oraz droga wewnętrzna ciągi pieszo-jezdne (zagospodarowanie terenu) o powierzchni 325 m2. Na działce 486 znajduje się droga wewnętrzna dojazd od poczty o powierzchni 200 m2.

Na działce 483/3 znajdują się: budynek Administracyjno-Warsztatowy o powierzchni użytkowej 864,21 m2, budynek Hotelowo-Garażowy o powierzchni użytkowej 392,80 m2.

Na działkach 483/3 i 483/10 znajdują się budynek Kotłowni i SUW o powierzchni użytkowej 617,07 m2, stacja uzdatniania wody o powierzchni 171 m2, droga wewnętrzna ciąg komunikacyjny o powierzchni 2,150 m2.

Na działkach 492/2, 493/2 i 483/10 znajduje się budynek Leczniczo-Kąpielowy o powierzchni 2.288,31 m2.

Wszystkie powyższe budynki i budowle są stale związane z gruntem oraz jako części składowe nieruchomości również będą przedmiotem aportu. Nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie wobec ww. nieruchomości. Województwo nabyło własność wszystkich nieruchomości w drodze czynności nieopodatkowanych, tj. w drodze uwłaszczenia nieruchomości decyzjami Wojewody z dnia 19.09.2000 r. i 05.06.2003 r, oraz umową zamiany z dnia 8.10.2002 r. i darowizny z dnia 19.12.2003 r. zawartymi z Gminą. Ponadto wnioskodawcy Województwu nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. nieruchomości. Województwo nie poniosło wydatków na ulepszenie nieruchomości w stosunku do których miałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że Województwo jako jednostka samorządu terytorialnego jest obecnie podmiotem tworzącym dla samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej Centrum Rehabilitacji. Przekształcenie jest dokonywane przez Zarząd Województwa jako podmiot dokonujący przekształcenia zgodnie z ustawą z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. W wyniku przedmiotowego przekształcenia utworzona zostanie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której jedynym wspólnikiem zostanie Województwo jako jednostka samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przekazanie aportem prawa własności nieruchomości w procesie przekształcenia SPZOZ w spółkę prawa handlowego zgodnie z przepisami ustawy o działalności leczniczej stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Gdyby uznać, że czynność ta stanowi dostawę towarów, to czy będzie do niej znajdowało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, za aport uważa się wkład niepieniężny wniesiony do spółki na pokrycie kapitału zakładowego, w postaci wartości niematerialnych (praw) lub rzeczy. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

Wniesienie aportu w postaci nieruchomości lub rzeczy ruchomych do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ww. ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towaru a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tym towarem – nieruchomością jak właściciel, zatem podlega opodatkowaniu.

W związku z faktem, iż wniesienie aportem nieruchomości będzie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawna), dla zamierzonej czynności Województwo będzie występowało w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Jednakże, w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienia od podatku. W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Istotnym jest, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Województwo nabyło przedmiotowe nieruchomości decyzjami Wojewody z dnia 19.09.2000 r. i 05.06.2003 r. oraz umową zamiany z dnia 8.10.2002 r. i darowizny z dnia 19.12.2003 r. zawartymi z Gminą, a więc nabycie nieruchomości nie nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji powyższego, nie doszło do pierwszego zasiedlenia przedmiotowej nieruchomości, czyli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania w odniesieniu do dostawy przedmiotowej nieruchomości zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

Jednak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Województwu nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i nie ponosiło wydatków na ulepszenie tych budynków, budowli i ich części, w stosunku do których miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie prawa własności nieruchomości w procesie przekształcenia SPZOZ (Centrum Rehabilitacji) w spółkę kapitałową zgodnie z przepisami ustawy o działalności leczniczej stanowić będzie dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym dostawa ta korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a powyższej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy wskazać, iż przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z rzeczą jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Jednocześnie należy zauważyć, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy – w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu wskazać należy, iż stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę rozumie się natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

Jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca zamierza przekazać aportem prawa własności nieruchomości zabudowanych w procesie przekształcenia SPZOZ w spółkę prawa handlowego. Zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie budynków/budowli znajdujących się na przedmiotowych nieruchomościach. Ponadto, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. nieruchomości. Zainteresowany nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości w stosunku, do których miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, stwierdzić należy, że przekazanie przez Wnioskodawcę aportem prawa własności działek zabudowanych w procesie przekształcenia SPZOZ w spółkę prawa handlowego stanowić będzie dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie uznać należy, że skoro nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie budynków i budowli znajdujących się na ww. działkach to ich dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Przedmiotowa dostawa ww. zabudowanych nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – nie przysługiwało Zainteresowanemu prawo obniżenia kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości oraz nie ponosił on wydatków na ulepszenie ww. nieruchomości w stosunku, do których miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z pózn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.