Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.686.2025.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-28
Teza: Zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
ustawy czynności wniesienia aportem zabudowanych
Nieruchomości I i Nieruchomości II.
Słowa kluczowe: aport
gmina
zwolnienie-zwolnienie podatkowe
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy czynności wniesienia aportem zabudowanych Nieruchomości I i Nieruchomości II.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 8 października 2025 r. (wpływ 8 października 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
    Zgodnie z art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025
    r. poz. 1153), Gmina może posiadać mienie komunalne. Składnikiem mienia komunalnego
    są w szczególności nieruchomości stanowiące własność Gminy.
    Wnioskodawca był właścicielem następujących nieruchomości:
      - działka nr 1 (dalej: Nieruchomość I) oraz
      - działka nr 2 (dalej: Nieruchomość II).
    Zarówno Nieruchomość I, jak i Nieruchomość II zostały przez Gminę nabyte w dniu 22
    stycznia 1992 r. na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody (...). Tym samym,
    nabycie ww. nieruchomości odbyło się w drodze czynności niepodlegających
    opodatkowaniu VAT, a więc Gmina przy ich nabyciu nie miała prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Wnioskodawca – w zamian za wynagrodzenie w postaci udziałów – dokonał następujących
    transakcji aportu na rzecz (...) (dalej: Spółka):
      - w dniu 18 października 2023 r. dokonał transakcji w zakresie Nieruchomości I oraz
        ruchomości w postaci: (...) oraz
      - w dniu 18 marca 2025 r. dokonał transakcji w zakresie Nieruchomości II.
    Jednocześnie, w tym miejscu Gmina wskazuje, że kwestia rozliczenia aportu Ruchomości
    na gruncie podatku VAT stanowi przedmiot odrębnego wniosku, a złożony wniosek
    obejmuje wyłącznie kwestie związane z rozliczeniem VAT od aportu Nieruchomości I oraz
    Nieruchomości II.
    Wnioskodawca informuje, iż:
      - Nieruchomość I na moment dokonania aportu zabudowana była dwoma powstałymi
        w 1992 r. budynkami użytkowymi, trwale związanymi z gruntem, określonymi w
        dalszej części wniosku jako A i B, których stan był dostateczny oraz nie została
        wobec nich wydana decyzja w zakresie ich rozbiórki;
      - Nieruchomość II na moment dokonania aportu była zabudowana wybudowanym w
        1992 r. budynkiem użytkowym-magazynowym stanowiącym część budynku A,
        znajdującego się w znacznej części na Nieruchomości I, trwale związanego z
        gruntem, którego stan był również dostateczny oraz nie została wydana decyzja w
        zakresie jego rozbiórki.
    Gmina w tym miejscu doprecyzowuje, iż w drodze przeprowadzonych aportów na rzecz
    Spółki przekazana została również własność znajdujących się na Nieruchomości I oraz
    Nieruchomość II ww. zabudowań.
    Wnioskodawca zaznacza, iż wskazane wyżej budynki, znajdujące się odpowiednio na
    Nieruchomości I oraz Nieruchomości II zostały wzniesione w okresie wcześniejszym niż
    ostatnich dwóch lat przed dokonaniem transakcji aportu. Dodatkowo, w ciągu ostatnich
    dwóch lat przed ww. transakcjami Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na remont

    /modernizację/ulepszenie przedmiotowych budynków, w szczególności takich, które
    stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Ponadto, pierwsze zasiedlenie
    budynku A i B w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nastąpiło w 1992 r. – tym samym,
    pomiędzy pierwszym zasiedleniem a przeprowadzonym transakcjami aportów (tj. 2023 r. i
    2025 r.) upłynął okres dłuższy niż 2 lata.
    Dodatkowo, budynki A i B znajdujące się na Nieruchomościach I-II przed dokonaniem
    transakcji aportu były oddane w trwały zarząd na rzecz (...) (tj. zakład budżetowy Gminy) i
    były wykorzystywane na potrzeby bieżącej działalności Gminy (wykonywanej za
    pośrednictwem ww. zakładu budżetowego). Tym samym, nie były one wykorzystywane
    wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.
    Jednocześnie, Gmina wskazuje, iż w jej ocenie, na moment dokonania transakcji aportu
    znajdujące się na Nieruchomości I oraz Nieruchomości II budynki A i B (użytkowe i
    użytkowo-magazynowe) stanowiły budynki w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r.
    Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418, dalej: Prawo budowlane). Rzeczone
    naniesienia w pełni spełniały cechy budynku, o których mowa w art. 3 pkt 2 Prawa
    budowlanego, tj. były one trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą
    przegród budowlanych oraz posiadały fundamenty i dach.

## Pytanie

Czy przeprowadzone transakcje aportów Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz z
    zabudowaniami podlegały zwolnieniu z opodatkowania VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt
    10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Aporty Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz z zabudowaniami podlegały
    zwolnieniu z opodatkowania VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8
    ustawy o VAT.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.
    Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich
    części oraz wszelkie postacie energii.

    Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel.
    Mając na uwadze, iż Gmina dokonała aportu Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz
    z zabudowaniami w postaci budynku A i B w zamian za wynagrodzenie w postaci udziałów
    w Spółce oraz że działała jednocześnie w roli podatnika VAT w ramach tych transakcji,
    przeprowadzone transakcje podlegały opodatkowaniu VAT jako odpłatne dostawy
    towarów na gruncie ustawy o VAT.
    Analogiczne stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia
    3 kwietnia 2025 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.36.2025.2.MGO, w której Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) wskazał, że „Wniesienie aportu rzeczowego do spółki
    prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem –
    spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8
    (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw
    do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy,
    uznawane jest za sprzedaż. W konsekwencji, wniesienie aportem majątku, w zamian za
    udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju”.
    Wnioskodawca wskazuje, iż czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT,
    mogą korzystać ze zwolnienia z tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT
    dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku dostawę budynków,
    budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Jak stanowi przepis art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się
    oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
    pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Natomiast, kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki,
    budowle lub ich części będące przedmiotem dostawy, reguluje art. 29a ust. 8 ustawy o
    VAT.
    Zgodnie ze wskazaną regulacją, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z
    gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania
    nie wyodrębnia się wartości gruntu. Na podstawie tego przepisu uznaje się, że w
    przypadku transakcji, które mają za przedmiot dostawę nieruchomości zabudowanych
    sposób opodatkowania ustala się w oparciu o zasady przewidziane do posadowionych na
    tym gruncie budynków lub budowli.
    W tym miejscu Gmina zauważa, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia budynku.
    Należy więc zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w Prawie budowlanym – na
    podstawie art. 3 pkt 2 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez
    to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z
    przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
    Wnioskodawca zauważa, iż jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w jego ocenie,
    znajdujące się na Nieruchomości I oraz Nieruchomości II zabudowania, na moment
    dokonania transakcji aportów spełniały definicję budynków w rozumieniu Prawa

    budowlanego. Dodatkowo, w ocenie Gminy, dostateczny stan techniczny budynków A i B,
    znajdujących się na Nieruchomościach I-II, nie warunkował uznania ich za budynki w
    rozumieniu Prawa budowlanego, bowiem na moment dokonania transakcji spełniały one
    wszystkie cechy budynku w rozumieniu Prawa budowlanego, a także w pełni nadawały się
    do bieżącej eksploatacji.
    Ponadto, budynki A i B również stanowiły przedmiot transakcji – w ramach aportów doszło
    do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel (zarówno w sensie
    ekonomicznym, jak i w sensie prawnym).
    W konsekwencji, dla określenia sposobu opodatkowania transakcji aportów
    Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz z zabudowami w postaci budynków A i B,
    biorąc pod uwagę treść art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, kluczowe jest określenie sposobu
    opodatkowania VAT ww. budynków znajdujących się odpowiednio na Nieruchomości I
    oraz Nieruchomości II, do których dostawy doszło w ramach przedmiotowych transakcji.
    Wobec powyższego, przy dostawie budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z
    dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków
    /budowli w zakresie opodatkowania VAT. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się
    analogiczne zasady jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem
    związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia
    od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest
    posadowiony.
    Zarówno na Nieruchomości I, jak i na Nieruchomości II na moment dokonania transakcji
    znajdowały się budynki A i B, co do których od pierwszego zasiedlenia do momentu
    przeprowadzenia transakcji aportów do Spółki upłynął okres dłuższy niż 2 lata, bowiem
    przedmiotowe zabudowania zostały wzniesione ponad 2 lata przed ww. aportami.
    Dodatkowo w ostatnich dwóch latach przed dokonaniem aportów, Gmina nie poniosła
    żadnych nakładów na ulepszenie przedmiotowych budynków.
    Wobec powyższego, transakcje aportów Nieruchomości powinny podlegać zwolnieniu z
    opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z treścią art. 29a ust. 8
    ustawy o VAT, bowiem między pierwszym zasiedleniem ww. budynków a dokonanymi
    dostawami upłynął okres dłuższy niż 2 lata.
    Przedstawione przez Gminę stanowisko znajduje oparcie w licznych interpretacjach
    indywidualnych.
    Przykładowo w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 23 kwietnia 2025 r., sygn. 0111-
    KDIB3-1. 4012.121.2025.2.AB, w której DKIS wskazał: „(...) analiza przedstawionych
    okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że aport
    opisanego w zdarzeniu przyszłym budynku gospodarczego nie zostanie dokonany w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy jego pierwszym
    zasiedleniem a dostawą upłynie okres ponad 2 lat. Zatem dostawa (aport) ww. budynku
    będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o
    podatku od towarów i usług, gdyż zostaną spełnione warunki do jego zastosowania
    wynikające z tego przepisu. (...) W konsekwencji – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy –
    również aport działki nr 1, z którym związany jest ww. budynek, będzie zwolniony od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy”.
    Tożsame stanowisko zostało przedstawione w interpretacji z dnia 3 kwietnia 2025 r., sygn.
    0111-KDIB3-2.4012.36.2025.2.MGO, w której DKIS stwierdził: „(...) dostawa Nieruchomości
    I (działki nr 43), na której znajdują się budynek mieszkalny o 3 kondygnacjach naziemnych
    i jednej kondygnacji podziemnej oraz budynek niemieszkalny (budynek gospodarczy)
    również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w
    zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. (...) dostawa Nieruchomości II (działki nr 45/1), na której są
    posadowione budynek wielorodzinny oraz zabudowa gospodarczo-garażowa także będzie
    objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8
    ustawy”.

    Podsumowując, w opinii Gminy, przeprowadzone transakcje aportów Nieruchomości I
    oraz Nieruchomości II wraz z budynkami A i B podlegały zwolnieniu z opodatkowania VAT
    na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosowanie do art. 7 ust. 1 ustawy:
    Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Według art. 2 pkt 22 ustawy:
    Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
    kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:
    Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art.
    7, w tym również:
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
      w jakiej dokonano czynności prawnej;
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Według art. 2 pkt 22 ustawy:
    Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
    kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do
    udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy
    lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W
    związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń
    ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której
    dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian
    za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W
    związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego
    wynika konieczność opodatkowania VAT). Z odpłatnością za dostawę towarów lub
    świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub
    świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać
    różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu.
    Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym
    wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.
    W świetle wskazanych wyżej przepisów wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa
    handlowego lub cywilnego – w zależności od tego, co jest jego przedmiotem – spełnia
    definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do

    rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8
    (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw
    do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy,
    uznawane jest za sprzedaż.
    Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7
    ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana
    czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w
    związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług,
    zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
    Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej
    oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa
    w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
    Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
    usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
    także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje
    w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
    Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
    organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
    realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku
    od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa
    publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału
    stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym
    wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze
    cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów
    i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny.
    Z opisu sprawy wynika, że byli Państwo (Gmina) właścicielem następujących
    nieruchomości:
      - działka nr 1 (dalej: Nieruchomość I) oraz
      - działka nr 2 (dalej: Nieruchomość II).
    Zarówno Nieruchomość I, jak i Nieruchomość II zostały przez Gminę nabyte w dniu 22
    stycznia 1992 r. na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody (...). Tym samym,
    nabycie ww. nieruchomości odbyło się w drodze czynności niepodlegających
    opodatkowaniu VAT, a więc Gmina przy ich nabyciu nie miała prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca – w zamian za
    wynagrodzenie w postaci udziałów – dokonał następujących transakcji aportu na rzecz (...)
    (Spółka):

      - w dniu 18 października 2023 r. dokonał transakcji w zakresie Nieruchomości I oraz
        ruchomości w postaci: (...) oraz
      - w dniu 18 marca 2025 r. dokonał transakcji w zakresie Nieruchomości II.
    Nieruchomość I na moment dokonania aportu zabudowana była dwoma powstałymi w
    1992 r. budynkami użytkowymi, trwale związanymi z gruntem (określonymi jako A i B),
    których stan był dostateczny oraz nie została wobec nich wydana decyzja w zakresie ich
    rozbiórki. Nieruchomość II na moment dokonania aportu była zabudowana
    wybudowanym w 1992 r. budynkiem użytkowym -magazynowym stanowiącym część
    budynku A, znajdującego się w znacznej części na Nieruchomości I, trwale związanego z
    gruntem, którego stan był również dostateczny oraz nie została wydana decyzja w
    zakresie jego rozbiórki. W drodze przeprowadzonych aportów na rzecz Spółki przekazana
    została również własność znajdujących się na Nieruchomości I oraz Nieruchomość II ww.
    zabudowań. Budynki A i B znajdujące się na Nieruchomościach I-II przed dokonaniem
    transakcji aportu były oddane w trwały zarząd na rzecz (...) (tj. zakład budżetowy Gminy) i
    były wykorzystywane na potrzeby bieżącej działalności Gminy (wykonywanej za
    pośrednictwem ww. zakładu budżetowego). Tym samym, nie były one wykorzystywane
    wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Wskazali Państwo również, że naniesienia
    znajdujące się na Nieruchomości I i Nieruchomości II stanowiły budynki w rozumieniu
    ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy aport Nieruchomości I oraz aport
    Nieruchomości II wraz z zabudowaniami podlegały zwolnieniu z opodatkowania VAT na
    postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.
    Wskazać należy, że dokonując wniesienia aportem zabudowanych Nieruchomości I i
    Nieruchomości II (tj. czynności, która ma charakter cywilnoprawny), wystąpią Państwo dla
    tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art.
    15 ust. 1 ustawy. Tym samym, powyższa czynność zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako
    odpłatna dostawa towarów, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług.
    Zauważyć jednak należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku,
    albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
    Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
      upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest –
    co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
    momentu.
    W świetle art. 2 pkt 14 ustawy:
    Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to
    oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
    użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

    a) wybudowaniu lub
    b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku,
    budowli lub ich części do użytkowania. Zatem aby można było mówić o pierwszym
    zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na
    potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce
    zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich część oddano w
    najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby
    własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej –
    bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich
    części.
    Zatem, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do
    dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce
    pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie
    jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa
    jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od
    momentu pierwszego zasiedlenia do chwili dostawy nie minęły co najmniej 2 lata.
    W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na
    podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca
    umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze
    zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
    Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
    zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
    a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
      których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
      początkowej tych obiektów.
    Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust.
    1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących
    przedmiotem dostawy, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie
    ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie
    wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
    Tak więc, aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki
    występujące w tym artykule.
    Natomiast gdy nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość
    skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
    Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
    działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
    tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni,
    miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:
      - towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
        działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
        przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
      - przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać
        dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę
        podatku naliczonego.
    Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia
    od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub
    ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas
    badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust.
    1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.
    Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane
    prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do
    konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do
    zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe
    kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć
    bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega
    ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza
    wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do
    zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w
    sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści
    przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i
    usług.
    Wskazali Państwo, że w zamian za wynagrodzenie w postaci udziałów, dokonali Państwo
    aportu na rzecz (...):
      - Nieruchomości I, która na moment dokonania aportu zabudowana była dwoma
        powstałymi w 1992 r. budynkami użytkowymi (A i B);
      - Nieruchomości II, która na moment dokonania aportu była zabudowana
        wybudowanym w 1992 r. budynkiem użytkowym – magazynowym stanowiącym
        część budynku A, znajdującego się w znacznej części na Nieruchomości I.
    Budynki, znajdujące się odpowiednio na Nieruchomości I oraz Nieruchomości II zostały
    wzniesione w okresie wcześniejszym niż ostatnich dwóch lat przed dokonaniem transakcji
    aportu. Dodatkowo, w ciągu ostatnich dwóch lat przed ww. transakcjami nie ponosili
    Państwo żadnych wydatków na remont/modernizację/ulepszenie przedmiotowych
    budynków, w szczególności takich, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości
    początkowej. Ponadto, pierwsze zasiedlenie budynku A i B w rozumieniu art. 2 pkt 14
    ustawy o VAT nastąpiło w 1992 r. – tym samym, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a
    przeprowadzonymi transakcjami aportów (tj. 2023 r. i 2025 r.) upłynął okres dłuższy niż 2
    lata. Dodatkowo, budynki A i B nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności
    zwolnionej z VAT.
    Zatem analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa
    prowadzi do wniosku, że aport opisanych budynków A i B nie został dokonany w ramach
    pierwszego zasiedlenia ani przed nim oraz pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem a

    dostawą upłynął okres ponad 2 lat. Ponadto, nie ponosili Państwo wydatków na
    ulepszenie ww. budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które
    stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Zatem dostawa (aport) ww.
    budynków korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o
    podatku od towarów i usług, gdyż zostały spełnione warunki do jego zastosowania
    wynikające z tego przepisu.
    Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub
    budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:
    Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:
    W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części
    takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości
    gruntu.
    W świetle tego przepisu, przy dostawie budynków, budowli lub ich części, dokonywanej
    wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków
    w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy
    gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub
    ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich
    części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa
    gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.
    W konsekwencji – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również aport działki nr 45/10
    (Nieruchomość I) oraz działki nr 48/4 (Nieruchomość II), z którymi związane są ww.
    budynki, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Podsumowując, przeprowadzone transakcje aportów Nieruchomości I oraz
    Nieruchomości II wraz z zabudowaniami podlegały zwolnieniu z opodatkowania VAT na
    postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:
    Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
    wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
    przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego
    stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem
    zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia
    przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy,
    gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w
    złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.