Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1016/09-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-10-13
Teza: Miejsce świadczenie usług badawczo-rozwojowych w dziedzinie techniki i technologii PKWiU 73.10.13 (usługi inżynierskie).
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; podatek-podatek od towarów i usług; usługi; usługi-usługi inżynierskie; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2009 r. (data wpływu 6 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług inżynierskich **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług inżynierskich.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce, w branży motoryzacyjnej. W ramach tej działalności Spółka bierze udział w procesie wytwarzania elementów układów hamulcowych, zawieszeń powietrznych, siłowników do otwierania drzwi oraz innych powietrznych i elektronicznych urządzeń do pojazdów samochodowych. Dodatkowo, posiada również dział rozwoju produktów, który świadczy usługi badawczo-rozwojowe (dalej: usługi R&D). Usługi te są świadczone w szczególności na rzecz W. Europe, podmiotu z siedzibą w Belgii, nieposiadającego w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

W ramach usług R&D, Zainteresowany zajmuje się poszukiwaniem możliwości rozwoju istniejących i tworzenia nowych maszyn i urządzeń, spełniających wymagania określone w zleceniu klienta. W ramach zlecenia, klient określa typ projektu np.: opracowanie nowego urządzenia, które ma zostać wdrożone do produkcji, stworzenie wariantu istniejącego już wyrobu lub zmodyfikowanie już istniejącego produktu i określa specyfikację oczekiwanych parametrów, które powinien spełnić projektowany lub modyfikowany produkt. Dodatkowo Spółka prowadzi również badania mające stworzyć podstawę do rozwoju nowych generacji produktów oraz utrzymuje dokumentację techniczną. Po wykonaniu powyższych usług, Wnioskodawca przekazuje klientowi projekt produktu wraz z dokumentacją techniczną oraz zapewnia dodatkowe wsparcie techniczne w ramach obsługi posprzedażowej w formie, np.: rozmów telefonicznych, e-maili, spotkań czy też dodatkowych prac R&D.

Spółka klasyfikuje powyższe usługi w kategorii Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) 73.10.13 - „Usługi badawczo-rozwojowe w dziedzinie techniki i technologii”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy świadczone przez Spółkę usługi R&D stanowią „usługi inżynierskie”, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r.?
2.  Czy od dnia 1 grudnia 2008 r., świadczone przez Zainteresowanego na rzecz W. Europe usługi R&D nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi R&D stanowią „usługi inżynierskie”, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. W konsekwencji, jeżeli takie usługi są świadczone na rzecz W. Europe, nie podlegają one opodatkowaniu VAT w Polsce.

W wyniku nowelizacji ustawy o VAT, z dniem 1 grudnia 2008 r., zmodyfikowany został m.in. art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT. Zgodnie z nowym brzmieniem, obejmuje on swym zakresem usługi „doradcze, inżynierskie, prawnicze, księgowe oraz usługi podobne do tych usług”. Miejscem świadczenia takich usług, zgodnie z art. 27 ust. 3 ustawy o VAT, jest miejsce gdzie nabywca usługi posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności.

Powyższy przepis jest obecnie zgodny z art. 56 ust. 1 lit. c) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r., który obejmuje „usługi konsultantów, inżynierów, firm konsultingowych, prawników, księgowych oraz inne podobne usługi, jak również przetwarzanie danych i dostarczanie informacji”.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na fakt, iż zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: „ETS”), posłużenie się przez ustawodawcę wspólnotowego w powyższym przepisie nazwami zawodów nie oznacza, iż odnosi się on do usług świadczonych przez konkretne osoby. Odnosi się on bowiem do usług, które są zasadniczo i zwyczajowo wykonywane przez osoby takie jak np. prawnik (orzeczenie ETS z dnia 16 września 1997 r. w sprawie von Hoffmann, C-145/96, pkt 15 i 16 orzeczenia).

Natomiast, w myśl orzecznictwa ETS, usługa, która jest zasadniczo i zwyczajowo wykonywana przez osobę taką jak inżynier, jest usługą wymagającą wiedzy technicznej nabywanej w ramach procesu szkolenia przyszłych inżynierów i która to wiedza może stanowić podstawę dla jednej ze specjalizacji dostępnych podczas takiego szkolenia (orzeczenie ETS z dnia 27 października 2005 r. w sprawie Levob Verzekeringen, C-41/04, pkt 38-40 orzeczenia).

Jednocześnie, zdaniem Spółki, projektowanie nowych maszyn i urządzeń oraz modyfikowanie już istniejących, które to czynności wykonywane są w ramach usług R&D, wymagają znaczącej wiedzy technicznej, nabywanej w trakcie studiów inżynierskich i mogą być wykonywane przez inżynierów o określonej specjalizacji. W konsekwencji należy przyjąć, iż świadczone przez nią usługi R&D również stanowią „usługi inżynierskie”, o których mowa w art. 56 ust. 1 lit. c) Dyrektywy VAT i art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT.

Dodatkowo należy również podkreślić, iż w analizowanym przypadku, klasyfikacja statystyczna usług R&D nie ma wpływu na określenie ich miejsca świadczenia. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 4 ustawy o VAT, dodanym z dniem 1 grudnia 2008 r., przy określaniu miejsca świadczenia usług, o którym mowa w art. 27 i 28, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole. Jednocześnie art. 27 ust. 4 pkt 3 nie powołuje symbolu statystycznego dla „usług inżynierskich”.

Takie rozwiązanie jest, zdaniem Spółki, zgodne z orzecznictwem ETS, zgodnie z którym terminy używane w prawie wspólnotowym w celu określenia miejsca świadczenia usług (np. termin „usługi inżynierów” zawarty w art. 56 ust. 1 lit. c) Dyrektywy VAT) nie mogą podlegać interpretacji przez każde z państw członkowskich z osobna, gdyż mogłoby to prowadzić do podwójnego opodatkowania lub braku opodatkowania (orzeczenie ETS w sprawie Komisja przeciw Francji z dnia 17 listopada 1993 r., C-68/92, pkt 14 orzeczenia).

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż świadczone przez nią usługi R&D stanowią „usługi inżynierskie”, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. Zgodnie zatem z art. 27 ust. 3 ustawy o VAT, jeżeli takie usługi są świadczone na rzecz W. Europe, które nie posiada w Polsce ani siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, nie podlegają one opodatkowaniu VAT w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Przy określaniu miejsca świadczenia usług, o którym mowa w art. 27 i 28, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne (art. 8 ust. 4 ustawy).

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Ogólna reguła wyrażona w art. 27 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania (…).

Odstępstwa od ogólnej zasady określania miejsca świadczenia usług przewidziane zostały w art. 27 ust. 2-6 i art. 28.

I tak, na mocy art. 27 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

\- miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Stosownie do art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się do usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, w tym w szczególności:

1.  usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1),
2.  usług doradztwa w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2),
3.  usług prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1),
4.  usług architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1,
5.  usług w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3).

Powyższy katalog usług ma charakter przykładowy i jest katalogiem otwartym, co oznacza, iż nie obejmuje wyłącznie ww. usług lecz również inne usługi o podobnym charakterze co wymienione.

Przy czym, należy w tym miejscu zaznaczyć, że ww. usługi nie odnoszą się do specjalizacji (zawodu) podmiotu świadczącego usługę (prawnik, konsultant, księgowy, inżynier), lecz do natury świadczenia. Wymienione w tym przepisie specjalizacje służą jedynie zdefiniowaniu kategorii usług najczęściej wykonywanych w ramach tych specjalizacji.

Natomiast „usługi podobne” oznaczają usługi podobne do usług wykonywanych przez konsultantów, inżynierów, biura konsultingowe, prawników, księgowych w takim zakresie, w jakim służą temu samemu celowi co powyższe.

Należy w tym miejscu zastanowić się nad tym, co należy rozumieć przez „usługi inżynierskie”. Przez słowo „inżynier” rozumie się specjalistę mającego wyższe wykształcenie techniczne, czyli posiadającego wiedzę związaną z produkcją (wytwarzaniem) dóbr materialnych, jak też wiedzę o tych dobrach.

Zatem, przez usługi inżynierskie należy rozumieć takie usługi, których świadczenie oparte jest na wykorzystaniu wiedzy, w szczególności, w zakresie nauk ścisłych, w tym technologii i praktycznych doświadczeń do projektowania, produkowania dóbr materialnych, jak i kontrolowania oraz analizowania tych procesów.

Analogiczne rozwiązanie zawierają przepisy wspólnotowe. Zgodnie z art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r., Nr 347, poz. 1 ze zm.) miejscem świadczenia usług konsultantów, inżynierów, firm konsultingowych, prawników, księgowych oraz inne podobne usługi, jak również przetwarzanie danych i dostarczanie informacji na rzecz usługobiorców mających siedzibę poza Wspólnotą lub na rzecz podatników mających siedzibę we Wspólnocie, ale w innym państwie niż usługodawca, jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczone są usługi lub, w przypadku ich braku, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Mając na uwadze analizę powyższych przepisów należy stwierdzić, iż wymienione przez Zainteresowanego usługi, tj.: poszukiwanie możliwości rozwoju istniejących i tworzenia nowych maszyn i urządzeń, spełniających wymagania określone w zleceniu klienta, w ramach którego klient określa typ projektu np.: opracowanie nowego urządzenia, które ma zostać wdrożone do produkcji, stworzenie wariantu istniejącego już wyrobu lub zmodyfikowanie już istniejącego produktu i określa specyfikację oczekiwanych parametrów, które powinien spełnić projektowany lub modyfikowany produkt, prowadzenie badań mających stworzyć podstawę do rozwoju nowych generacji produktów oraz utrzymywanie dokumentacji technicznej, która po wykonaniu przekazywana jest klientowi wraz z projektem produktu, zapewnianie dodatkowego wsparcia technicznego w ramach obsługi posprzedażowej w formie, np.: rozmów telefonicznych, e-maili, spotkań czy też dodatkowych prac R&D, zaklasyfikowane przez niego do kategorii Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług PKWiU 73.10.13 - „Usługi badawczo-rozwojowe w dziedzinie techniki i technologii”, mieszczą się w zakresie usług inżynierskich, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy.

Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowe usługi świadczy w szczególności na rzecz W. Europe, podmiotu z siedzibą w Belgii, nieposiadającego w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

Zatem, w sytuacji gdy kontrahent, na rzecz którego są świadczone usługi inżynierskie, jest podatnikiem mającym siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania, zgodnie z art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym, przedmiotowe usługi o ile są świadczone na rzecz podatnika - z siedzibą w Belgii, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

O sposobie rozliczania ewentualnego podatku i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają w takim przypadku przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.