Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4014.75.2017.1.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-25
Teza: w zakresie cash-poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; spółki; umowa; usługi
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 czerwca 2017 r. (data wpływu 11 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą i podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej „CIT”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z bankiem (dalej: „Bank”) umowę o zarządzanie środkami pieniężnymi, tzw. cash-pooling (dalej: „Umowa”).

Stronami Umowy - obok Spółki - będą również podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej, przy czym na moment składania niniejszego wniosku będą to wyłącznie polscy rezydenci podatkowi (nieograniczony obowiązek podatkowy), tj. M. S.A., C. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o., L. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., T. Sp. z o.o., U. Sp. z o.o., V. Sp. z o.o., O. Sp. z o.o. (dalej łącznie: „Uczestnicy”). Uczestnicy (w tym Spółka) są dalej również łącznie nazywani Wnioskodawcami.

Spółka pełnić będzie funkcję tzw. Agenta rozliczeniowego na rzecz Uczestników struktury (zwanego potocznie Liderem).

Implementowana struktura rozliczeń ma na celu scentralizowanie zarządzania oraz zwiększenie efektywności przepływów finansowych. Ponadto ma pozwolić na obniżenie zadłużenia zewnętrznego podmiotów należących do struktury cash-poolingu, jak również na zminimalizowanie kosztów oraz zmaksymalizowanie przychodów odsetkowych dzięki stosowaniu konsolidacji sald na jednym rachunku.

Każdy Uczestnik cash-poolingu posiadać będzie odrębny rachunek bieżący, przy czym dla Lidera oprócz rachunku bieżącego (tzw. rachunku głównego), prowadzony będzie również rachunek rozliczeniowy, który będzie pełnił wyłącznie funkcję techniczną (sumowanie sald) i nie będzie dostępny dla Lidera do składania zleceń w ciągu dnia.

Każdy z Uczestników będzie mógł deponować na swoim rachunku środki pieniężne lub zadłużać się w ramach indywidualnego limitu płynności (dalej „ILP”) do wysokości kwot wskazanych w Umowie. ILP winny być spłacone przed końcem danego dnia. Jeżeli spłata nie zostanie jednak dokonana, wykorzystany limit będzie oprocentowany według stawki wynikającej z Umowy.

Struktura cash-poolingu oparta będzie na mechanizmie subrogacji (tzw. wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela) regulowanym w art. 518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z póżn. zm., dalej: „Kodeks Cywilny”), tj. jeżeli na koniec dnia nie dojdzie do spłaty wykorzystanego ILP przez danego Uczestnika, Bank będzie upoważniony do użycia środków zdeponowanych przez innego Uczestnika struktury do spłaty tego zadłużenia (tj. Bank obciąży rachunek spółki posiadającej nadwyżkę finansową kwotą niespłaconego ILP, zaciągniętego na rachunku drugiego podmiotu). Uczestnik spłacający ILP innego Uczestnika wstąpi w prawa zaspokojonego wierzyciela (tj. wstąpi wobec tego Uczestnika w prawa Banku).

Od strony technicznej, Bank na koniec dnia najpierw dokona matematycznego sumowania sald rachunków Uczestników (poza rachunkami Lidera) i dokona - w zależności od wyniku tego sumowania - obciążenia lub uznania rachunku głównego Lidera w korespondencji z jego rachunkiem rozliczeniowym.

Następnie, po tej operacji, w przypadku gdy na którymkolwiek rachunku Uczestników pozostają na koniec dnia niespłacone ILP Bank dokonana spłaty tych ILP (zgodnie z ww. mechanizmem subrogacji), co doprowadzi do wyzerowania sald rachunków Uczestników, w tym rachunku rozliczeniowego Lidera.

W wyniku przeprowadzonych operacji, na koniec dnia salda rachunków Uczestników oraz rachunku rozliczeniowego Lidera będą doprowadzane do zera (saldo netto każdego z rachunków Uczestników przekazywane będzie na rachunek główny Lidera). Umowa jest więc umową typu cash-poolingu rzeczywistego, co oznacza, że przewiduje rzeczywiste transfery pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników struktury.

Uczestnikowi spłacającemu zobowiązanie wobec Banku innego Uczestnika przysługiwać będzie prawo do zwrotu kwoty spłaconego zobowiązania wraz z wynagrodzeniem (tj. odsetki).

Przy czym usługa cash-poolingu będzie miała dwa warianty, z których jeden zostanie wybrany przez Wnioskodawców. Na podstawie pierwszego wariantu, wszystkie salda rachunków należących do Uczestników zostaną automatycznie przywrócone do stanów jakie miały miejsce przed wykonaniem operacji zerującej z dnia poprzedniego („Wariant I”). Odsetki będą naliczane przez Bank codziennie, a ich płatność dokonywana będzie pomiędzy Uczestnikami automatycznie za dany miesiąc.

W ramach drugiego wariantu nie będzie dochodzić do odwracania dokonanych transakcji w takim zakresie Uczestnicy będą zobowiązani do samodzielnego monitowania wzajemnych zobowiązań wynikających z przeprowadzonych transakcji, w tym powstałych odsetek („Wariant II”).

W ramach Umowy wszyscy Uczestnicy udzielą na rzecz Banku poręczeń spłaty wszelkich zobowiązań pozostałych Uczestników, które wynikają z Umowy.

Bank będzie pobierał od Uczestników wynagrodzenie za świadczenie na ich rzecz usług w ustalonej między stronami wysokości.

Wszystkie opisane operacje związane z funkcjonowaniem cash-poolingu będą zautomatyzowane i nie będą wymagać zaangażowania w te operacje Uczestników (z zastrzeżeniem wyżej wskazanych czynności w ramach Wariantu II).

Niezależnie od implementacji wyżej opisanej struktury cash-poolingu, aktualnie rozważana jest reorganizacja grupy kapitałowej, zgodnie z którą poszczególne spółki kapitałowe będące Uczestnikami struktury cash-poolingu mogą zostać przekształcone w spółki komandytowe.

W związku z powyższym pytanie czwarte dotyczące podatku CIT dotyczy wyłącznie stanu prawnego / faktycznego przed przekształceniem. Natomiast - zdaniem Wnioskodawców - ewentualne przekształcenie nie wpłynie na zakres pytania dotyczącego opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC” - pytanie pierwsze) oraz opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT” - pytanie drugie i trzecie) Uczestników, bowiem - w związku z przekształceniem - nie ulegnie jakiejkolwiek zmianie status Uczestników na gruncie podatku VAT oraz podatku PCC. Informacja o planowanym przekształceniu jest podawana dla kompletności wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisana w zdarzeniu przyszłym usługa cash-poolingu świadczona przez Bank, której usługobiorcami będą Wnioskodawcy, jak również przepływy pieniężne realizowane w jej ramach nie będą podlegać opodatkowaniu PCC?
2.  Czy w świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w strukturze cash-poolingu nie będą wykonywać czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710 z póżn. zm., dalej: „Ustawa o VAT”)?
3.  Czy w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu, Wnioskodawcy nie będą zobowiązani do ustalania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej według „sposobu ustalenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT, tzw. prewspółczynnik?
4.  Czy z tytułu wzajemnych poręczeń spłaty wszelkich zobowiązań względem Banku udzielanych przez Uczestników struktury cash-poolingu po stronie Wnioskodawców nie powstanie przychód z tytułu świadczeń nieodpłatnych lub świadczeń częściowo odpłatnych w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1994 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z póżn. zm., dalej: „Ustawa o CIT”)? - pytanie to odnosi się do stanu prawnego / faktycznego przed ewentualnym przekształceniem Uczestników w spółki komandytowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania Nr 1, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Zainteresowanych, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym usługa cash-poolingu świadczona przez Bank, której usługobiorcą będą Wnioskodawcy, jak również przepływy pieniężne realizowane w jej ramach nie będą podlegać opodatkowaniu PCC.

UZASADNIENIE

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców:

Ad 1

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, (Dz.U. z 2016 poz. 223 z późn. zm., dalej: „Ustawa o PCC”), podatkowi PCC podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
4.  umowy dożywocia,
5.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
6.  ustanowienie hipoteki,
7.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
8.  umowy depozytu nieprawidłowego,
9.  umowy spółki.

Wskazany powyżej katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu PCC jest katalogiem zamkniętym.

Umowa cash-poolingu nie została uregulowana w Kodeksie Cywilnym ani innych ustawach, w związku z czym pozostaje umową nienazwaną.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że czynność podlegająca na zarządzaniu płynnością finansową danej grupy nie mieści się w zamkniętym katalogu art. 1 ust. 1 ustawy o PCC wskazującym czynności opodatkowane PCC.

Potencjalnie, umowa cash-poolingu jest najbardziej zbliżona do umowy pożyczki wymienionej w ww. katalogu. Jednakże, nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 Kodeksu Cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash-poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje wszystkich istotnych jej znamion. Cash-pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupie kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash-poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobory tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnych imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash-poolingu posiadający wolne środki nie wie, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika zostaną wykorzystane. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash-poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki. Czynności tego typu nie można zatem uznać za umowę pożyczki.

Zdaniem Wnioskodawców, również czynność prawna będąca podstawą zerowania sald rachunków Uczestników w ramach struktury cash-poolingu, tj. subrogacja (wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela, regulowane w art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu Cywilnego), nie podlega opodatkowaniu PCC jako czynność niewymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, czynności wykonywane w ramach opisanej usługi cash-poolingu nie będą podlegały opodatkowaniu PCC.

Należy podkreślić, iż prawidłowość stanowiska prezentowanego przez Wnioskodawców jest potwierdzana przez organy podatkowe w aktualnie wydawanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego. Przykładowo takie stanowiska zajęli:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2017 r., sygn. 0111-KDIB4.4014.37.2017.l.MCZ;
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2017 r., sygn. 1462-IPPB2.4514.48.2017.1. MM;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 13 lipca 2016 r., sygn. IBPB-2-1/4514-350/16/DP;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 15 lipca 2016 r., sygn. IBPB-2-1/4514-317/16/MZ;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 25 lipca 2016 r., sygn. IPPB2/4514-321/16-6/JG1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona)
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona)
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash pooling pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) – w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swoją konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu, określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie stanowi ona umowy pożyczki, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako systemu zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Czynności tego typu nie można wobec tego uznać jako umowy pożyczki.

W treści wniosku wskazano, że struktura cash poolingu oparta będzie o mechanizmy prawne zdefiniowane w prawie cywilnym jako subrogacja (a zatem instytucje uregulowane odpowiednio w art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego). Wskazana instytucja nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem, jeżeli nie przyjmie ona charakteru żadnej z czynności w nim wymienionych – czynności oparte na subrogacji dokonywane w ramach cash poolingu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące systemu zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zatem umowa cash poolingu, czyli kompleksowa umowa systemu zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków, do której przystąpił Wnioskodawca oraz świadczone w jej ramach czynności nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie będą wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.