Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.804.2019.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-14
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pt. „…”.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2019 r. (data wpływu 3 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z 15 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących realizacji przedmiotowego projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynku OSP D. Z. oraz budynku OSP w R. – **jest prawidłowe**,
*   prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupów dotyczących realizacji przedmiotowego projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej w D.– **jest prawidłowe**,
*   prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących realizacji przedmiotowego projektu w części dotyczącej wydatków związanych z przeprowadzeniem analizy ekonomicznej i finansowej projektu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pt. „…”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 15 stycznia 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.804.2019.1.AR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 17 stycznia 2020 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (Wnioskodawca) jako czynny podatnik podatku od towarów i usług VAT zamierza realizować projekt pn. „…”, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, poddziałanie 4.3.2. Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej – (\`(...)\`). W przypadku wyboru projektu do dofinansowania zostanie podpisana umowa o udzielenie dotacji pomiędzy gminą, a samorządem Województwa z siedzibą w K. Rzeczowa realizacja projektu (rozpoczęcie robót budowlanych) planowana jest do realizacji w latach 2020 r.– 2021 r. W 2019 r. gmina poniesie koszty związane z przygotowaniem dokumentacji projektowej oraz analizy ekonomicznej i finansowej przedsięwzięcia.

Zakres projektu obejmuje termomodernizację ww. obiektów tj. docieplenie ścian zewnętrznych, stropów budynków, wymianę elementów stolarki okiennej i drzwiowej, wymianę źródła ogrzewania obiektów, prace regulacyjne i montażowe wewnętrznej instalacji CO i CWU, modernizację kotłowni w ww. obiektach, montaż instalacji fotowoltaicznej zasilającej pompę ciepła w budynku Szkoły Podstawowej w D., sporządzenie dokumentacji technicznej i projektowej oraz koszty przygotowania analizy ekonomicznej i finansowej ww. przedsięwzięcia. W ramach projektu zapewniony zostanie nadzór inwestorski.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku o interpretację prace budowlano montażowe na ww. obiektach nie zostały rozpoczęte.

Celem głównym projektu będzie poprawa efektywności energetycznej budynków i wzrost produkcji energii ze źródeł odnawialnych w gminie w wyniku montażu instalacji fotowoltaicznej na budynku Szkoły Podstawowej w D. Produkowana energia elektryczna z instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na dachu budynku Szkoły Podstawowej w D. zużywana będzie w całości na potrzeby własne obiektu i będzie instalacją działającą jako instalacja prosumencka typu on-grid (włączona do sieci energetycznej X. D. S.A.). Wytwarzana przez zestawy fotowoltaiczne energia elektryczna będzie w całości zużywana przez zasilaną elektrycznie pompę ciepła powietrze/woda stanowiącą źródło ciepła do CO i CWU dla budynku Szkoły Podstawowej w D.

Modernizowane energetycznie obiekty stanowić będą własność Gminy. Gmina zabezpieczy całość realizacji projektu, począwszy od wykonania dokumentacji projektowej, poprzez wykonanie robót montażowych i sprawowanie nadzoru nad inwestycją oraz rozliczy projekt finansowo. Zakres prac zleconych przez Gminę wykonawcy robót budowlano-instalacyjnych obejmie: termomodernizację obiektów (docieplenie przegród zewnętrznych i stropów budynków wraz z częściową wymianą stolarki okiennej i drzwiowej), wymianę i montaż nowego źródła ciepła wraz z niezbędnymi instalacjami przyłączeniowymi i regulacyjnymi dla potrzeb ogrzewania ww. budynków i przygotowania ciepłej wody użytkowej (CWU), montaż i regulację wewnętrznej instalacji CO i CWU oraz budowę instalacji fotowoltaicznej na Szkole Podstawowej w D. na potrzeby systemu ogrzewania obiektu.

Projekt finansowany będzie przez Gminę ze środków własnych (min. 15%) i ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego – dofinansowanie będzie wynosić do 85% kosztów kwalifikowanych. Ostateczne przeliczenie wartości wkładu własnego Gminy zostanie określone po rozstrzygnięciu przetargu i wyborze wykonawcy zadania.

Ewentualne środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego wpłyną na wyodrębniony rachunek Gminy założony w celu realizacji projektu. Gmina ureguluje zobowiązania wobec wykonawców w całości ze środków z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i własnych.

Gmina będzie wykonywała w poszczególnych budynkach (obiektach) użyteczności publicznej, które zostaną poddane modernizacji energetycznej czynności opodatkowane i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj.:

1.  Szkoła Podstawowa w D. – czynności opodatkowane (wynajem lokalu podmiotom trzecim w celu prowadzenia działalności gospodarczej) oraz nieopodatkowane (nieodpłatna działalność publicznych placówek oświatowych)
2.  OSP D. Z. – tylko czynności nieopodatkowane (działalność jednostki ochotniczej straży pożarnej)
3.  OSP R. – tylko czynności nieopodatkowane (działalność jednostki ochotniczej straży pożarnej).

Budynki OSP R. i OSP D. Z. wykorzystywane są przez jednostki ochotniczej straży pożarnej do garażowania wozów ratowniczo-gaśniczych oraz magazynowania sprzętu przeciwpożarowego, ubrań strażaków wykorzystywanych podczas akcji ratowniczo-gaśniczych itp. Działalność ochotniczych straży pożarnych, do której wykorzystywane są obiekty OSP jest w całości bezpłatna.

Gmina prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie w sferze zadań użyteczności publicznej. Budynki, które podlegać będą modernizacji energetycznej Gmina wykorzystuje głównie do celów pozostających poza sferą działalności gospodarczej tj. do publicznej działalności oświatowej, kulturalnej, sportowej, działalności w zakresie ochrony przeciwpożarowej i pomocy społecznej. Działalność gospodarcza stanowi jedynie uboczny element działalności Gminy.

Gmina planuje dokonać zakupów towarów i usług w związku z realizacją projektu pt. „…”, w okresie od sierpnia 2019 r. do 31 grudnia 2021 r. Zakupy, których Gmina dokona w ramach projektu zostaną udokumentowane fakturami VAT, na których Gmina zostanie wskazana jako nabywca i stanowić będą składniki majątku (środki trwałe) Gminy. Na wydatki w ramach projektu składać się będą następujące zakupy towarów i usług udokumentowane fakturami VAT:

1.  Przeprowadzenie analizy ekonomicznej i finansowej projektu
2.  Przygotowanie dokumentacji technicznej i projektowej modernizacji poszczególnych budynków
3.  Wykonanie prac budowlano - montażowych w poszczególnych obiektach
4.  Nadzór inwestorski
5.  Promocja i oznakowanie projektu zgodnie z wytycznymi RPO na lata 2014-2020

Kwoty poszczególnych wydatków Gmina będzie w stanie przypisać odpowiednio do wszystkich trzech budynków (obiektów) na podstawie otrzymanych faktur, z wyjątkiem wydatków za przeprowadzenie analizy ekonomicznej i finansowej projektu, która zostanie sporządzona dla projektu jako całości.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

W budynku Szkoły Podstawowej w D. są wykonywane czynności opodatkowane (wynajem lokalu podmiotom trzecim w celu prowadzenia działalności gospodarczej) oraz nieopodatkowane (nieodpłatna działalność publicznych placówek oświatowych). Termomodernizacja budynku, wymiana i montaż nowego źródła ciepła dla potrzeb ogrzewania budynku i przygotowania ciepłej wody użytkowej oraz budowa instalacji fotowoltaicznej na potrzeby ogrzewania obiektu będą dotyczyły budynku Szkoły Podstawowej w D. jako całości. Nie jest zatem możliwe przypisanie dokonanych w ramach realizacji projektu „..” zakupów w całości do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust.2 ustawy o VAT.

Na wydatki w ramach projektu składać się będą następujące zakupy towarów i usług udokumentowane fakturami VAT:

1.  Przeprowadzenie analizy ekonomicznej i finansowej projektu
2.  Przygotowanie dokumentacji technicznej i projektowej modernizacji poszczególnych budynków
3.  Wykonanie prac budowlano - montażowych w poszczególnych obiektach
4.  Nadzór inwestorski

Kwoty poszczególnych wydatków Gmina będzie w stanie przypisać odpowiednio do wszystkich trzech budynków (obiektów) tj. Szkoły Podstawowej w D., OSP D. Z. i OSP R. na podstawie otrzymanych faktur, z wyjątkiem wydatków za przeprowadzenie analizy ekonomicznej i finansowej projektu, która zostanie sporządzona dla projektu jako całości.

Wydatki, które Gmina będzie w stanie przypisać do budynków OSP D. Z. i OSP R. będą jednocześnie w całości stanowiły wydatki przypisane do czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT, gdyż tylko takie czynności będą mieć miejsce w ww. budynkach. Z kolei w przypadku wydatków dotyczących budynku Szkoły Podstawowej w D. oraz wydatków, których Gmina nie jest w stanie przypisać do poszczególnych obiektów, gdyż dotyczą projektu jako całości, nie da się również przypisać w całości ani do działalności opodatkowanej, ani do działalności nieopodatkowanej, ponieważ mają związek z jednym i drugim typem działalności.

Wartość wskaźnika obliczonego na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a ustawy o VAT dla Szkoły Podstawowej w D. jako jednostki budżetowej wynosi 0%.

Jednakże to nie Szkoła Podstawowa w D. jako jednostka budżetowa będzie dokonywała zakupów w ramach projektu, lecz Urząd Gminy obsługujący Gminę. Stroną umowy najmu lokalu podmiotom trzecim w celu prowadzenia działalności gospodarczej również jest Gmina i obsługujący ją Urząd. Opodatkowane podatkiem VAT dochody z ww. tytułu wpływają na rachunek bankowy Gminy. Szkoła Podstawowa w D. jako jednostka budżetowa prowadzi jedynie nieodpłatną działalność w zakresie oświaty publicznej i nie dokonuje żadnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Prewskaźnik obliczony na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT dla Urzędu Gminy w 2019 r. wynosił 10%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pt. „…”?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a nabycia towarów i usług, b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane jest obowiązkiem podatnika. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei art. 86 ust. 2a ustawy stanowi, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej .sposobem określenia proporcji" Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej .sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust .2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego, w tym gminy, są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, min. umowy sprzedaży, wynajmu, dzierżawy.

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 ustawy).

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Na podstawie art. 90 ust. 5 ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności. W myśl art. 90 ust. 6 ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7,12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Gmina zamierza realizować projekt pod nazwą „…”. Na wydatki w ramach projektu składać się będą następujące zakupy towarów i usług udokumentowane fakturami VAT:

1.  Przeprowadzenie analizy ekonomicznej i finansowej projektu
2.  Przygotowanie dokumentacji technicznej i projektowej modernizacji poszczególnych budynków
3.  Wykonanie prac budowlano - montażowych w poszczególnych obiektach
4.  Nadzór inwestorski
5.  Promocja i oznakowanie projektu zgodnie z wytycznymi RPO na lata 2014-2020

Kwoty poszczególnych wydatków Gmina będzie w stanie przypisać odpowiednio do wszystkich trzech budynków (obiektów) na podstawie otrzymanych faktur, z wyjątkiem wydatków za przeprowadzenie analizy ekonomicznej i finansowej projektu, która zostanie sporządzona dla projektu jako całości.

Budynki OSP D. Z. i OSP R. nie będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, a jedynie do działalności w zakresie ochrony przeciwpożarowej, pomocy społecznej i działalności kulturalnej. Będą to więc jedynie nieodpłatne czynności nie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W odniesieniu do towarów i usług, które będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tak jak będzie to miało miejsce w przypadku budynków OSP D. Z. i OSP R., Gmina nie będzie miała prawa do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Gmina nie będzie miała zatem prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na przygotowanie dokumentacji technicznej i projektowej modernizacji budynków OSP, wykonania prac budowlanych w ww. budynkach i nadzoru inwestorskiego nad pracami w ww. budynkach oraz od wydatków na promocję i oznakowanie dot. ww. budynków. Na podstawie faktur VAT, które Gmina otrzyma od dostawców za przygotowanie dokumentacji technicznej i projektowej modernizacji budynków, wykonanie prac budowlano-montażowych i nadzór inwestorski będzie ona w stanie jednoznacznie wskazać, jaka część wydatków przypada na budynek OSP D. Z. i budynek OSP R.

Z kolei wydatków poniesionych na modernizację budynku Szkoły Podstawowej w D. Z. Gmina nie jest w stanie przypisać w całości ani do działalności gospodarczej, ani do celów innych niż działalność gospodarcza. W budynku tym mają bowiem miejsce, jak wskazano wyżej w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno czynności nieopodatkowane tj. działalność publicznych placówek oświatowych, jak i czynności opodatkowane tj. wynajem lokalu osobom trzecim w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

W sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług – wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza – nie jest możliwe w całości do działalności gospodarczej podatnika to do wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanej do działalności gospodarczej zastosowanie znajdzie przepis art. 86 ust. 2a ustawy. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy jest nabywanie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).

Zatem, biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa, Gmina uważa, że w okolicznościach analizowanej sprawy, mając na uwadze, że faktury dokumentujące poniesione wydatki na modernizację energetyczną budynku Szkoły Podstawowej w D. Z. będą miały związek zarówno z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT (działalnością gospodarczą), jak i z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem (działalność inna niż działalność gospodarcza) i jednocześnie nie będzie istniała możliwość przypisania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących przygotowanie dokumentacji technicznej i projektowej modernizacji budynku Szkoły Podstawowej w D. Z., wykonania prac budowlanych w ww. budynku i nadzoru inwestorskiego nad pracami w ww. budynku oraz promocji i oznakowania projektu na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Z kolei w przypadku zakupu usługi przeprowadzenia analizy ekonomicznej i finansowej projektu, Gmina nie jest w stanie przypisać kwoty poniesionego wydatku ani do poszczególnych budynków, ani do rodzaju wykonywanych czynności (nieopodatkowanych w przypadku budynków OSP D. Z. i OSP R. oraz nieopodatkowanych i opodatkowanych w przypadku budynku Szkoły Podstawowej w D.).

Z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy wynika bowiem, że podatkiem naliczonym jest kwota wynikająca z faktury, a zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie bezpośredniej alokacji można rozpatrywać, gdy podatnik jest w stanie w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości dokonać przypisania towarów i usług znajdujących się na fakturze do czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nie jest to możliwe w przypadku zakupu usługi przeprowadzenia analizy ekonomicznej i finansowej projektu, albowiem wydatek ten dotyczy wszystkich ww. budynków użyteczności jako całości, a nie tylko określonej części.

Tym samym nabywane usługi (ponoszone wydatki) w związku z realizacją przedmiotowego projektu jako całości, tj. dotyczące wszystkich ww. budynków użyteczności publicznej, w tym zakup usługi przeprowadzenia analizy ekonomicznej i finansowej, z uwagi na brak możliwości ich bezpośredniej alokacji do czynności opodatkowanych (działalności gospodarczej), będą wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) oraz do działalności innej niż gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT – zadań własnych Gminy). Tym samym w odniesieniu do wydatków ponoszonych na zakup towarów i usług mających związek z wszystkimi trzema budynkami użyteczności publicznej (tj. dotyczących realizowanego projektu jako całości), których nie można bezpośrednio i jednoznacznie przypisać do czynności opodatkowanych wykonywanych w poszczególnych budynkach, (czyli towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza), tak jak ma to miejsce w przypadku usługi przeprowadzenia analizy ekonomicznej i finansowej projektu, Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Na podstawie przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Ponadto należy wskazać, że wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Dodać jednocześnie należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w warunkach działalności gospodarczej.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości, natomiast w przypadku wydatków związanych z czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT lub zwolnionymi od podatku VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje w ogóle. Natomiast w przypadku, gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przyporządkowanie ich do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina zamierza realizować projekt pn. „…”.

Gmina będzie wykonywała w poszczególnych budynkach (obiektach) użyteczności publicznej, które zostaną poddane modernizacji energetycznej czynności opodatkowane i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj.

1.  Szkoła Podstawowa w D. – czynności opodatkowane (wynajem lokalu podmiotom trzecim w celu prowadzenia działalności gospodarczej) oraz nieopodatkowane (nieodpłatna działalność publicznych placówek oświatowych)
2.  OSP D. Z. – tylko czynności nieopodatkowane (działalność jednostki ochotniczej straży pożarnej)
3.  OSP R. – tylko czynności nieopodatkowane (działalność jednostki ochotniczej straży pożarnej).

Na wydatki w ramach projektu składać się będą następujące zakupy towarów i usług udokumentowane fakturami VAT:

1.  Przeprowadzenie analizy ekonomicznej i finansowej projektu
2.  Przygotowanie dokumentacji technicznej i projektowej modernizacji poszczególnych budynków
3.  Wykonanie prac budowlano - montażowych w poszczególnych obiektach
4.  Nadzór inwestorski
5.  Promocja i oznakowanie projektu zgodnie z wytycznymi RPO na lata 2014-2020

Kwoty poszczególnych wydatków Gmina będzie w stanie przypisać odpowiednio do wszystkich trzech budynków (obiektów) na podstawie otrzymanych faktur, z wyjątkiem wydatków za przeprowadzenie analizy ekonomicznej i finansowej projektu, która zostanie sporządzona dla projektu jako całości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją ww. projektu.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wskazano wyżej, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem, aby rozstrzygnąć czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy ustalić, czy towary i usługi nabywane dla realizacji ww. inwestycji będą w jakimkolwiek zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy.

W odniesieniu do realizacji przedmiotowego projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynku OSP D. Z. oraz budynku OSP R. związek taki nie występuje. Jak jednoznacznie wynika z opisu sprawy budynek OSP D. Z. oraz budynek OSP R. będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność jednostki ochotniczej straży pożarnej). W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynków OSP D. Z. oraz OSP R.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących realizacji projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej w D., należy wskazać, że w okolicznościach niniejszej sprawy dokonane zakupy będą miały związek zarówno z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT (działalnością gospodarczą), jak i z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem (działalność inna niż działalność gospodarcza) i jednocześnie nie będzie istniała możliwość przypisania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności. Zatem Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących przygotowanie dokumentacji technicznej i projektowej modernizacji budynku Szkoły Podstawowej w D. Z., wykonanie prac budowlanych i nadzoru inwestorskiego nad pracami w ww. budynku oraz promocji i oznakowania projektu z zastosowaniem „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Również w odniesieniu do ponoszonych wydatków w związku z realizacją przedmiotowego projektu jako całości, tj. dotyczących wszystkich ww. budynków użyteczności publicznej (tj. budynku Szkoły Podstawowej w D., budynku OSP D. Z. oraz budynku OSP w R.), w tym zakup usługi przeprowadzenia analizy ekonomicznej i finansowej, okoliczności sprawy wskazują, że będą one wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) oraz do działalności innej niż gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT – zadań własnych Gminy) i nie istnieje możliwość ich bezpośredniej alokacji do czynności opodatkowanych (działalności gospodarczej). Tym samym w odniesieniu do zakupu towarów i usług mających związek z wszystkimi trzema budynkami użyteczności publicznej (tj. dotyczących realizowanego projektu jako całości), których nie można bezpośrednio i jednoznacznie przypisać do czynności opodatkowanych wykonywanych w poszczególnych budynkach, Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Podsumowując, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczącego zakupów związanych z termomodernizacją budynku OSP w D. Z. oraz budynku OSP R. Natomiast od zakupów związanych z termomodernizacją budynku Szkoły Podstawowej w D. oraz wydatków związanych z przeprowadzeniem analizy ekonomicznej i finansowej projektu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie przysługiwało w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą związane ze sprzedażą opodatkowaną. Prawo do odliczenia części podatku naliczonego ustalonej według opisanych wyżej zasad, będzie przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy o VAT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących realizacji przedmiotowego projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynku OSP D. Z. oraz budynku OSP w R. – jest prawidłowe,
*   prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupów dotyczących realizacji przedmiotowego projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej w D.– jest prawidłowe,
*   prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących realizacji przedmiotowego projektu w części dotyczącej wydatków związanych z przeprowadzeniem analizy ekonomicznej i finansowej projektu – jest prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.