Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-352/13/14-S/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-05
Teza: Opodatkowanie wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.
Słowa kluczowe: odszkodowania; służebność-służebność przesyłu; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 4 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Go 542/13 – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 8 kwietnia 2013 r. (data wpływu: 10 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu na gruncie będącym przedmiotem własności na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, jak i na gruncie stanowiącym wyłączną własność Zainteresowanego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu na gruncie będącym przedmiotem własności na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, jak i na gruncie stanowiącym wyłączną własność Zainteresowanego.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne.

Opis stanu faktycznego (A).

Wnioskodawca i Jego żona są właścicielami, na prawach wspólności ustawowej, nieruchomości, stanowiącej działkę gruntu o powierzchni 0,9910 ha, dla której to nieruchomości sąd rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Przedmiotowa nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego Zainteresowanego i Jego żony w rozumieniu przepisu art. 553 Kodeksu cywilnego.

Żona Wnioskodawcy, działając w imieniu własnym i reprezentowanego na podstawie udzielonego jej pełnomocnictwa – męża, zawarła ze Spółką w dniu 30 grudnia 2009 r. umowę o ustanowienie odpłatnej służebności przesyłu w rozumieniu art. 305(1) w związku z art. 49 Kodeksu cywilnego. Umowa ta objęta jest aktem notarialnym sporządzonym dnia 30 grudnia 2009 r.

Ustanowienie ww. służebności przesyłu nastąpiło na czas nieoznaczony.

Przedmiotowe ograniczone prawo rzeczowe polega w szczególności na:

*   wyrażeniu zgody na demontaż istniejących i montaż nowych elementów linii elektroenergetycznej 110KV usytuowanych na przedmiotowej działce lub nad nią,
*   umożliwieniu przesyłu energii elektrycznej linią elektroenergetyczną 110 KV,
*   zakazie utrzymywania wzdłuż przebiegającej przez wyżej wymienioną działkę linii drzew i krzewów przekraczających 2,5 m wysokości, w pasie o szerokości 18 metrów i długości 152,70 metrów,
*   ograniczeniach w zabudowie przedmiotowej działki wynikających z obowiązujących przepisów prawnych,
*   zapewnieniu wstępu na przedmiotową nieruchomość brygadom eksploatacyjnym wraz z niezbędnym sprzętem i pojazdami do urządzeń energetycznych w celu ich budowy, a następnie konserwacji, napraw, modernizacji, rozbudowy, czy wymiany.

W następstwie ustanowienia służebności przesyłu Wnioskodawca i Jego żona otrzymali jednorazowe wynagrodzenie będące rekompensatą za szkody powstałe w następstwie ustanowienia służebności przesyłu związane z lokalizacją na wyżej opisanej nieruchomości odcinka linii elektroenergetycznej 110 KV, w tym również z tytułu zajęcia gruntu pod słup 25/ON z uwzględnieniem pasa o szerokości 1 metra.

Od jego obrysu oraz trwałego ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości ustalone jednorazowe wynagrodzenie za służebność przesyłu wyniosło (…) zł. Zostało ono zapłacone na rzecz Zainteresowanego i Jego żony przelewem na rachunek bankowy w dniu 4 stycznia 2010 r.

W nieprzekraczalnym terminie do końca lutego 2011 r. Spółką sporządziła i przekazała (Wnioskodawcy i Jego żonie oraz organowi podatkowemu) informację o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych w 2010 r. (PIT-8C) – dwa egzemplarze dokumentu z rozdziałem na każdego z małżonków.

Dnia 8 marca 2011 r. Zainteresowany wspólnie z żoną złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010 r., tj. PIT-36, w treści którego wykazał wartość odszkodowania i na tej podstawie dnia 14 marca 2011 r. uiścił podatek dochodowy.

Opis stanu faktycznego (B).

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości stanowiącej działkę gruntu o powierzchni 0,9650 ha, dla której to nieruchomości sąd rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Przedmiotowa nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego Zainteresowanego i Jego żony w rozumieniu przepisu art. 553 Kodeksu cywilnego.

Żona Wnioskodawcy, działając na podstawie udzielonego jej pełnomocnictwa – w imieniu Zainteresowanego – zawarła w dniu 6 lipca 2010 r. ze spółką umowę o ustanowienie odpłatnej służebności przesyłu w rozumieniu art. 305(1) w związku z art. 49 Kodeksu cywilnego. Umowa ta objęta jest aktem notarialnym sporządzonym dnia 6 lipca 2010 r.

Ustanowienie przedmiotowej służebności przesyłu nastąpiło na czas nieoznaczony.

Przedmiotowe ograniczone prawo rzeczowe polega w szczególności na:

*   wyrażeniu zgody na demontaż istniejących i montaż nowych elementów linii elektroenergetycznej 110 KV usytuowanych na przedmiotowo działce lub nad nią,
*   umożliwieniu przesyłu energii elektrycznej linią elektroenergetyczną 110 KV,
*   zakazie utrzymywania wzdłuż przebiegającej przez wyżej wymienioną działkę linii drzew i krzewów przekraczających 2,5 m wysokości, w pasie o szerokości 18 metrów i długości 150,74 metrów,
*   ograniczeniach w zabudowie przedmiotowej działki wynikających z obowiązujących przepisów prawnych,
*   zapewnieniu wstępu na przedmiotową nieruchomość brygadom eksploatacyjnym wraz z niezbędnym sprzętem i pojazdami do urządzeń energetycznych w celu ich budowy, a następnie konserwacji, napraw, modernizacji, rozbudowy, czy wymiany.

W następstwie ustanowienia służebności przesyłu Wnioskodawca otrzymał jednorazowe wynagrodzenie będące rekompensatą za szkody powstałe w następstwie ustanowienia służebności przesyłu związane z lokalizacją na wyżej opisanej nieruchomości odcinka linii elektroenergetycznej 110 KV, w tym również z tytułu zajęcia gruntu pod słup 26/P z uwzględnieniem pasa o szerokości 1 metra.

Od jego obrysu oraz trwałego ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości ustalone jednorazowe wynagrodzenie za służebność przesyłu, które wyniosło (…) zł i zostało zapłacone na rzecz Zainteresowanego przelewem na rachunek bankowy w dniu 13 lipca 2010 r.

W nieprzekraczalnym terminie do końca lutego 2011 r. spółka sporządziła i przekazała (Wnioskodawcy oraz organowi podatkowemu) informację o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych w roku 2010 (PIT-8C).

Dnia 8 marca 2011 r. Zainteresowany wspólnie z żoną złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010, tj. PIT-36, w treści którego wykazał uzyskaną wartość odszkodowania i na tej podstawie dnia 14 marca 2011 r. uiścił podatek dochodowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy jednorazowe wynagrodzenie stanowiące odszkodowanie – wypłacone na podstawie zawartej umowy Wnioskodawcy i Jego małżonkowi jako właścicielom będącym jednocześnie posiadaczami na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej gruntu wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia na czas nieoznaczony służebności przesyłu, na rzecz podmiotu uprawnionego na podstawie odrębnych przepisów do budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) – jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych, stosownie do treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowych od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.)?
2.  Czy jednorazowe wynagrodzenie stanowiące odszkodowanie – wypłacone na podstawie zawartej umowy Wnioskodawcy jako właścicielowi będącemu jednocześnie posiadaczem gruntu wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia na czas nieoznaczony służebności przesyłu, na rzecz podmiotu uprawnionego na podstawie odrębnych przepisów do budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn zm.) – jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych, stosownie do treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowych od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnione zostały wszelkie prawem przewidziane przestanki potwierdzające fakt, że wypłacone odszkodowanie jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku źródłem przychodów. Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy, są m.in. inne źródła, do których – po myśli art. 20 ust. 1 ww. ustawy – zalicza się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

W myśl natomiast art. 11 ust. 1 przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wśród zwolnień podatkowych przewidzianych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosownie do przepisu ust. 1 pkt 120 – w brzmieniu obowiązującym w czasie opisanym we wniosków stanie faktycznym – wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu: a) ustanowienia służebności gruntowej, b) rekultywacji gruntów, c) szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie – w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o Gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603, ze zm.). Zgodnie zaś z art. 143 ust. 2 ww. ustawy, przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się urządzenie albo modernizację drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych. Ustanowienie przez Wnioskodawcę służebności związane jest z realizacją takich inwestycji, o jakich mowa ww. przepisie.

Przepis pkt 120 został dodany przez art. 1 pkt 7 lit a) tiret siódmy ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 263, poz. 2619) i wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2005 r. Uchwalony został w następstwie podjętej w dniu 17 stycznia 2003 r. przez Sąd Najwyższy uchwały dopuszczającej możliwość ustanawiania służebności gruntowej w związku z budową urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego (III CZP 79/02).

Wprowadzone zwolnienie podatkowe adresowane jest do posiadaczy „gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Wolne od podatku jest wypłacone „odszkodowanie” z tytułu: a) ustanowienia służebności gruntowej, b) rekultywacji gruntów, c) szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie. Pojęcie odszkodowania odniesiono w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do trzech różnych sytuacji opisanych w punktach a, b i c. Bezsporne jest, że ustanowienie służebności gruntowej (pkt a) może być odpłatne lub nieodpłatne. Przepisy Kodeksu cywilnego nie regulują bliżej tej kwestii, nie zostało więc nazwane przez ustawodawcę to świadczenie wypłacane przez właściciela nieruchomości władnącej na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej (z wyjątkiem dot. ustanowienia drogi koniecznej, gdzie nazwano je wynagrodzeniem – art. 145 § 1).

Uwzględniając także fakt, iż świadczenie nazwane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych odszkodowaniem ma być wypłacone „na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód)”, uznać należy, że zarówno w wyroku, jak i w umowie zawartej przez osobę fizyczną z przedsiębiorcą realizującym inwestycję liniową takie świadczenie może być nazwane w różny sposób, np. jako wynagrodzenie, odszkodowanie, należność, itp. Nie sposób więc przyjąć, iż omawiane zwolnienie podatkowe dotyczyłoby tylko tych sytuacji, w których strony umowy (albo sąd) ustalając odpłatność za ustanowienie służebności gruntowej nazwały tę odpłatność „odszkodowaniem”. Zatem przez odszkodowanie wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) należy rozumieć świadczenie pieniężne (wynagrodzenie) otrzymane przez osobę fizyczną, będącą posiadaczem gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, stanowiące rekompensatę (ekwiwalent) za ograniczenie swojego prawa własności takich gruntów na rzecz przedsiębiorcy realizującego omawianą inwestycję liniową. Niewątpliwie bowiem takie wynagrodzenie stanowi odszkodowanie (ustalane z góry) za szkody, jakie poniesie posiadacz gruntów rolnych wskutek realizacji inwestycji, w szczególności za utracone korzyści (lucrum cessans).

Wnioskodawca wyjaśnia również, że omawiane zwolnienie podatkowe dotyczy tylko gruntów, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, a więc ustawodawca miał na względzie fakt, iż grunty takie stanowią dla ich posiadacza środki produkcji służące (przynajmniej potencjalnie) do produkcji rolnej, a więc uzyskiwania przychodu. Obniżenie tego przyszłego przychodu oznacza więc „utracenie spodziewanych korzyści”, stanowiących (obok „straty”) element ogólnego cywilistycznego pojęcia szkody. Z dniem 3 sierpnia 2008 r. weszły w życie przepisy art. 305(1)-305(4) Kodeksu cywilnego, dodane przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 116, poz. 731). W przepisach tych uregulowano problematykę tzw. służebności przesyłu. Ustanowienie nowego rodzaju służebności odnoszącej się do inwestycji dotyczących budowy urządzeń infrastruktury technicznej w sposób ustawowy uregulowało istniejącą już, zapoczątkowaną uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 17 stycznia 2003 r., praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji. Zainteresowany podkreśla, że zgodnie z art. 305(4) do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych. Zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu nie zmieniło ani celu, ani treści tych służebności.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadal, tj. po dniu 2 sierpnia 2008 r., dotyczy ustanawianej po tej dacie służebności przesyłu. Także wobec braku możliwości ustanowienia służebności gruntowej dla realizacji inwestycji, o których mowa w tym przepisie. Przyjęcie interpretacji odmiennej uczyniłoby przepis martwym, wobec czego pozostawienie po dniu 2 sierpnia 2008 r. omawianego przepisu ustawy podatkowej w niezmienionym brzmieniu należy interpretować jako brak zamiaru ustawodawcy do wyeliminowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego i objęcie nim także służebności przesyłu. Pogląd ten, zdaniem Zainteresowanego, potwierdza także to, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy po dniu 2 sierpnia 2008 r. Był już zmieniany przez ustawodawcę. Od dnia 1 stycznia 2009 r. ustawodawca rozszerzył zakres zwolnienia także na „inwestycje dotyczące budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej”. W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie sposób uznać, że racjonalny ustawodawca rozszerza sytuacje objęte zwolnieniem podatkowym, mając świadomość, że zasadnicza część przepisu (objęta pkt a) – dotyczącym ustanowienia służebności gruntowej stała się przepisem martwym. Bowiem praktycznie przestała obowiązywać wskutek dodania do Kodeksu cywilnego przepisów o służebności przesyłu i mimo tego nie dokonuje wykreślenia lub zmiany tego punktu w ustawie o podatku dochodowy od osób fizycznych. Nazwanie w art. 305(2) § 1 i § 2 Kodeksu odpłatności, której może żądać właściciel nieruchomości za ustanowienie służebności przesyłu, wynagrodzeniem a nie odszkodowaniem, nie może prowadzić do pozbawienia właściciela gruntów, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego prawa do zwolnienia podatkowego otrzymanego z tego tytułu świadczenia pieniężnego (mającego charakter odszkodowania).

Zdaniem Wnioskodawcy, bezsporne jest, że służebność przesyłu jest szczególnym rodzajem służebności gruntowej. Wynika to z szeregu okoliczności. Regulacje prawne tej instytucji oparte są w przeważającej mierze, na zasadzie odesłania, na przepisach o służebnościach gruntowych. Do czasu pojawienia się w Kodeksie cywilnym instytucji służebności przesyłu prawo do przeprowadzania inwestycji dotyczących budowy i eksploatacji infrastruktury przesyłowej na rzecz przedsiębiorcy realizowane było w oparciu o przepisy o służebnościach gruntowych. Aktualnie sytuacja prawna właściciela gruntu, na którym została ustanowiona służebność przesyłu jest analogiczna do sytuacji właściciela, którego grunt obciążony jest służebnością gruntową na rzecz przedsiębiorstwa prowadzącego inwestycje, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Strony umowy notarialnej zarówno przy służebności przesyłu, jak i przy służebności gruntowej, ustalają takie same uprawnienia dla przedsiębiorcy do korzystania z nieruchomości obciążonej, którym odpowiadają określone obowiązki właściciela nieruchomości obciążonej, a w konsekwencji zostają nałożone na niego zakazy i nakazy powodujące, że zostaje on w sposób trwały, istotny, ograniczony w korzystaniu ze swej własności. Rozbieżność to fakt, iż służebność przesyłu ustanawiana jest na rzecz przedsiębiorcy przesyłowego, a nie na rzecz każdoczesnego właściciela nieruchomości władnącej (którym zawsze był przedsiębiorca przesyłowy). Dlatego odmienne traktowanie stron obydwu rodzajów tych umów, zdaniem Zainteresowanego, godzi w zasadę równości opodatkowania, przez co zobowiązuje do poszukiwania takiej interpretacji, przy której norma prawna byłaby zgodna z Konstytucją, a w oparciu o regułę wykładni prawa podatkowego „in dubio pro tributario” nie jest dopuszczalne rozstrzyganie wątpliwości interpretacyjnych na niekorzyść podatnika. Skoro służebność przesyłu jest szczególnym rodzajem służebności gruntowej ustanowionej na rzecz przedsiębiorcy przesyłowego, a ponadto mając na uwadze, że realizujący inwestycję przedsiębiorca przesyłowy jest podmiotem uprawnionym na podstawie odrębnych przepisów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do uzyskanego przez właściciela gruntu przychodu z tego tytułu.

Uzasadnienie ww. stanowiska Zainteresowany oparł dodatkowo o poglądy wyrażone w orzecznictwie sądów administracyjnych.

W obu opisanych w sprawie stanach faktycznych, Wnioskodawca i Jego małżonka oraz sam Zainteresowany są posiadaczami gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Również w obu sytuacjach zawarta została każdorazowo stosowna umowa cywilnoprawna, na mocy której nastąpiła wypłata odszkodowania. Każda z umów dotyczyła ustanowienia służebności przesyłu, która – co podniesiono powyżej – jest szczególnym rodzajem służebności gruntowej, a służebności te każdorazowo ustanawiane były na rzecz podmiotu uprawnionego na podstawie odrębnych przepisów do budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Z najdalej posuniętej ostrożności Zainteresowany w ustawowym terminie odprowadził podatek dochodowy od uzyskanego odszkodowania. Mając na względzie przedstawiony stan faktyczny, zdaniem Wnioskodawcy, uznać należy, że opisane we wniosku odszkodowanie spełnia przesłanki wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 120) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym korzystają ze zwolnienia przedmiotowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał w dniu 10 lipca 2013 r. interpretację indywidualną nr ILPB2/415-352/13-2/WM, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W interpretacji indywidualnej stwierdzono, że wynagrodzenie wypłacone z tytułu służebności przesyłu – ustanowionej zarówno na gruncie będącym przedmiotem własności na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, jak i na gruncie stanowiącym wyłączną własność Zainteresowanego – nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że ww. wynagrodzenie stanowi dla Wnioskodawcy przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem beneficjent ww. wynagrodzenia otrzymuje realne przysporzenie majątkowe.

Pismem z 18 lipca 2013 r. (data wpływu: 26 lipca 2013 r.) wezwano Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej.

Odpowiedzi na ww. wezwanie dokonano pismem z 14 sierpnia 2013 r. nr ILPB2/415W-55/13-2/JWP, w którym stwierdzono brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym, Wnioskodawca pismem z 22 sierpnia 2013 r. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim.

Pismem z 18 października 2013 r. nr ILPB2/4160-72/13-2/JWP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu udzielił odpowiedzi na skargę, w której wniósł o jej oddalenie.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wydał wyrok w dniu 4 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Go 542/13, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu pismem z 3 lutego 2014 r. nr ILRP – 007 – 20 /14-2/MT złożył skargę kasacyjną.

Natomiast pismem z dnia 15 maja 2013 r. nr ILRP–007–127/13-1/MT cofnięto skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim.

Postanowieniem z 24 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 718/14 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie umorzył postępowanie kasacyjne.

Dnia 7 sierpnia 2014 r. do tut. Organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 4 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Go 542/13 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 4 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Go 542/13 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są inne źródła.

Przepis art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

− w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wskazać przy tym należy, że ww. zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381, z późn. zm.).

Stosownie do art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Natomiast art. 2 ust. 1 stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Należy więc podkreślić, że gospodarstwem rolnym w myśl ustawy o podatku rolnym są grunty o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Grunty, np. z uwagi na ich różne położenie nie muszą stanowić zorganizowanej całości.

Takie rozumienie gospodarstwa rolnego powoduje m.in., że za gospodarstwo należy uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha, nawet wówczas, gdy nie istnieje pomiędzy nimi żadna więź ekonomiczna. Jedynym elementem łączącym grunty jest osoba właściciela tego gruntu.

Służebność gruntowa uregulowana została w art. 285 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 3051 Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

W myśl art. 3054 Kodeksu cywilnego, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W myśl art. 3052 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego).

W świetle powyższych przepisów służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania wyroku sądowego, zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

W odniesieniu do możliwości zastosowania w niniejszej sprawie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zauważyć należy, że regulacje prawne dotyczące służebności przesyłu wprowadzone zostały do Kodeksu cywilnego z dniem 3 sierpnia 2008 r. Konieczność wprowadzenia do przepisów Kodeksu cywilnego unormowań dotyczących tzw. służebności przesyłu powodowana była w szczególności potrzebą gospodarczą jednoznacznego, ustawowego uregulowania tej problematyki, wobec istniejących nadal wątpliwości prawnych wynikających z niedostosowania przepisów o służebności gruntowej do tzw. „inwestycji liniowych”. Ustanowienie nowego rodzaju służebności, odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, w sposób ustawowy regulowało istniejącą już praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, zastąpienie takiej służebności służebnością przesyłu, uregulowaną w Kodeksie cywilnym, oznacza, że z dniem 3 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, lecz jedynie służebności przesyłu. Istotą tej służebności jest również (jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej) ograniczenie prawa własności właściciela nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza realizować inwestycję dotyczącą budowy urządzeń infrastruktury technicznej, lub który użytkuje takie urządzenia (stanowiące jego własność). Wobec tego, zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem przedmiotowych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych instytucji prawnych. Ten fakt zaakcentował również ustawodawca, odsyłający w art. 3054 Kodeksu cywilnego do reżimu prawnego służebności gruntowych. W toku interpretacji i stosowania przepisów o służebności przesyłu należy więc dopełniać regulację prawną poprzez odpowiednie sięganie do przepisów z dziedziny służebności gruntowych.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, należy stwierdzić, że przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie z opodatkowania odszkodowania wypłaconego na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, jako odmiany służebności gruntowej.

Reasumując stwierdzić należy, że Wnioskodawca może skorzystać z ulgi podatkowej przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do kwoty uzyskanej z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu na gruncie będącym przedmiotem własności na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, jak i na gruncie stanowiącym wyłączną własność Zainteresowanego.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń w przedstawionych stanach faktycznych.

Zgodnie z obowiązującym na dzień wpływu wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego brzmieniem art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wskazać należy, iż z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez Wnioskodawcę – jednego ze współwłaścicieli przedmiotowego gruntu, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego ze współwłaścicieli, tj. żony Wnioskodawcy.

Żona Zainteresowanego, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.