Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-165/14-3/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-09
Teza: ustalenie podstawy opodatkowania przewłaszczonej nieruchomości;
Słowa kluczowe: kwota-kwota należna; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

NTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U.z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przewłaszczonej nieruchomości **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przewłaszczonej nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe :

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca posiada zobowiązanie do kontrahenta. Wnioskodawca zabezpieczył Wierzycielowi spłatę zobowiązań przewłaszczeniem nieruchomości, jednakże pozostaje w jej posiadaniu i czerpie z niej pożytki. Ewentualne wydanie nieruchomości w posiadanie Wierzycielowi nastąpi wyłącznie w przypadku, gdy Wnioskodawca nie dokonałby spłaty długu w określonym terminie, który przypada na 2013 rok.

Obecnie Spółka nie ma mocnej pozycji finansowej i w przypadku niepozyskania dodatkowego zewnętrznego finansowania, być może dojdzie do wydania Wierzycielowi nieruchomości z uwagi na brak możliwości zapłacenia długu. W przyjmowanym planie ekonomiczno-finansowym Wnioskodawca musi jednak uwzględnić każdy wariant i przygotować się na ewentualne koszty skutków podatkowych, jakie takie wydanie nieruchomości ze sobą przyniesie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Hipotetycznie, gdyby Wnioskodawca nie wywiązał się z umowy i doszłoby do przejęcia nieruchomości przez Wierzyciela, w jaki sposób należy ustalić wartość przewłaszczonej nieruchomości w momencie jej wydania w posiadanie wierzycielowi ?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nieuregulowania przez Spółkę zobowiązania, po ostatecznym przeniesieniu własności i przeniesieniu posiadania przedmiotu umowy na Pożyczkodawcę, tj. przy wydaniu (dostawie) rzeczy Wierzycielowi, po stronie Spółki powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT oraz obowiązek wystawienia faktury VAT. Z tą chwilą Pożyczkodawca nabędzie prawo do rozporządzania przewłaszczoną rzeczą jak właściciel, a otrzymanie faktury VAT wystawionej przez Spółkę uprawniać go będzie do odliczenia podatku naliczonego VAT. W świetle art. 19a ustawy o VAT, obowiązek podatkowy po stronie Spółki powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru. W niniejszym przypadku będzie to moment wydania nieruchomości w posiadanie Wierzycielowi.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Wskazać należy, że przepisy ustawy odrywają pojęcie dostawy towarów od cywilistycznego pojęcia sprzedaży, czyli czynności, której następstwem jest przeniesienie własności określonej rzeczy. Zatem, przeniesienie prawa do rozporządzania towarem może mieć miejsce nawet wówczas, gdy nie dochodzi do przeniesienia własności tego towaru. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotne jest bowiem przeniesienie faktycznego władztwa ekonomicznego nad towarem.

I tak, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 3 ustawy, jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku.

Na tle zaprezentowanej sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii - gdyby Spółka nie wywiązała się z umowy i doszłoby do przejęcia nieruchomości przez Wierzyciela- to w jaki sposób należy ustalić wartość przewłaszczonej nieruchomości.

Należność z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług generalnie wyrażana jest w formie ceny. Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje terminu cena. Przedmiotową definicję zawiera art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 385), który stanowi, że cena to wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Ceny towarów i usług, zgodnie z art. 2 ust. 1 powołanej ustawy, uzgadniają strony zawierające umowę (\`(...)\`).

Należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie ingerują w sposób ustalania wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, określając wyłącznie w art. 29 ustawy, zasady ustalania podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Według art. 29 ust. 9 ustawy, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Stosownie natomiast do art. 2 pkt 27b ustawy, przez wartość rynkową rozumieć należy całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

*   w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
*   w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Należy zauważyć, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Ponadto, to strony dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość - cenę, za którą dokonują transakcji, a nie organ podatkowy. Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, nie regulują przepisy ustawy, ani żadne inne przepisy prawa podatkowego. Przepisy ustawy regulują, co stanowi podstawę opodatkowania, natomiast nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób ustalenia ceny.

Z okoliczności przedstawionej sprawy wynika, że w przypadku nieuregulowania przez Spółkę zobowiązania w określonym terminie, Wierzyciel przejmie nieruchomość Wnioskodawcy. Wierzyciel otrzyma więc nieruchomość o określonej wartości. Wartość faktycznie przewłaszczonej nieruchomości, należy odnieść do wartości długu, z uwagi na to, że spłata zobowiązania w określonej wielkości jest zabezpieczona przejęciem nieruchomości. W sytuacji niewywiązania się Wnioskodawcy ze spłaty, Wierzyciel stanie się właścicielem nieruchomości.

Zatem wartość przewłaszczonej nieruchomości możliwa jest do wyrażenia w pieniądzu bowiem będzie ona odpowiadała wartości zobowiązania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji podstawą opodatkowania transakcji będzie, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy - kwota należna z tytułu faktycznego przewłaszczenia nieruchomości przez Wierzyciela, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

Takie stanowisko potwierdzają liczne interpretacje, których przykładem jest interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP2/443-227/13-2/JW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ informuje, że interpretacji udzielono w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że przepisy ustawy odrywają pojęcie dostawy towarów od cywilistycznego pojęcia sprzedaży, czyli czynności, której następstwem jest przeniesienie własności określonej rzeczy. Zatem przeniesienie prawa do rozporządzania towarem może mieć miejsce nawet wówczas, gdy nie dochodzi do przeniesienia własności tego towaru. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotne jest bowiem przeniesienie faktycznego władztwa ekonomicznego nad towarem.

Czynności przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel musi zatem towarzyszyć wydanie przedmiotowych towarów.

Od 1 stycznia 2014 r. w związku ze zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35 z późn. zm.) uchylono art. 29 ustawy, natomiast został wprowadzony do porządku prawnego art. 29a, zawierający przepisy dotyczące podstawy opodatkowania w podatku VAT.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że nowy art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, zgodnie z którym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do ww. przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należnosci o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei w art. 29a ust. 7 ustawy zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu – podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Należy zauważyć, że w ramach nowelizacji nie wprowadzono do art. 29a odpowiednika przepisu art. 29 ust. 9 ustawy, określającego podstawę opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla czynności, dla których nie ustalono ceny. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie należy zastosować zasadę ogólną ustalania podstawy opodatkowania w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pienieżnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zabezpieczył Wierzycielowi spłatę zobowiązań przewłaszczeniem nieruchomości, jednakże pozostaje w jej posiadaniu i czerpie z niej pożytki. Ewentualne wydanie nieruchomości w posiadanie Wierzycielowi nastąpi wyłącznie w przypadku, gdy Wnioskodawca nie dokonałby spłaty długu w określonym terminie.

Obecnie Spółka nie ma mocnej pozycji finansowej i w przypadku niepozyskania dodatkowego zewnętrznego finansowania, być może dojdzie do wydania Wierzycielowi nieruchomości, z uwagi na brak możliwości zapłacenia długu.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii – gdyby Spółka nie wywiązała się z umowy i doszłoby do przejęcia nieruchomości przez Wierzyciela – w jaki sposób ustalić wartość przewłaszczonej nieruchomości

Umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Przewłaszczenie na zabezpieczenie polega na zabezpieczeniu wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy (oznaczonych rzeczy) z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób oznaczony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Przeniesienie własności następuje w celu zabezpieczenia, a między zbywcą (dłużnikiem) i nabywcą (wierzycielem) rzeczy nawiązuje się szczególny stosunek powiernictwa. W przypadku niespełnienia świadczenia przez dłużnika, wierzyciel może zaspokoić się z rzeczy - według wcześniejszego umownego uzgodnienia - przez definitywne zachowanie własności rzeczy, jej sprzedaż, wynajęcie itp.

Należność z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług generalnie wyrażana jest w formie ceny. Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje terminu cena. Przedmiotową definicję zawiera art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 385), który stanowi, że cena to wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Ceny towarów i usług, zgodnie z art. 2 ust. 1 powołanej ustawy, uzgadniają strony zawierające umowę (…).

Należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie ingerują w sposób ustalania wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, określając wyłącznie w art. 29a ustawy, zasady ustalania podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Z okoliczności sprawy wynika, że w przypadku nieuregulowania przez Spółkę zobowiązania w określonym terminie, Wierzyciel przejmie nieruchomość Wnioskodawcy. Wierzyciel otrzyma więc nieruchomość o określonej wartości. Wartość faktycznie przewłaszczonej nieruchomości, należy odnieść do wartości posiadanego zobowiązania, z uwagi na to, że spłata zobowiązania w określonej wielkości jest zabezpieczona przejęciem nieruchomości.

Wartość przewłaszczonej nieruchomości możliwa jest do wyrażenia w pieniądzu, ponieważ będzie ona odpowiadała wartości posiadanego zobowiązania.

W konsekwencji, w przypadku ewentualnego przejęcia nieruchomości przez Wierzyciela, podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie stanowiło wszystko to, co będzie zapłatą za przewłaszczenie nieruchomości, przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.