Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.20.2021.3.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-27
Teza: Uznanie otrzymanego dofinansowania za wynagrodzenie niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków w trakcie realizacji Projektu.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; instytut; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2021 r. (data wpływu 2 lutego 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 marca 2021 r. (data wpływu 26 marca 2021 r.) oraz pismem z dnia 26 lipca 2021 r. (data wpływu 29 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanego dofinansowania za wynagrodzenie niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków w trakcie realizacji Projektu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanego dofinansowania za wynagrodzenie niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków w trakcie realizacji Projektu. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 marca 2021 r. oraz pismem z dnia 26 lipca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Instytut) jest państwową jednostką naukową działającą w oparciu o regulacje zawarte w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. (Dz. U. z 2019 r., ze zm.) oraz na podstawie Statutu zatwierdzonego przez Prezesa (…) w dniu 16 maja 2011 r.

Instytut jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Instytut świadczy czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (usługi naukowo-badawcze, usługi wynajmu, działalność wydawnicza) oraz czynności zwolnione od podatku VAT (usługi szkoleniowe, studia doktoranckie, wynajem na cele mieszkalne).

Zgodnie ze Statutem, do zadań Instytutu należy m in. prowadzenie twórczych prac badawczych w zakresie:

(…).

Swoje zadania Instytut realizuje m.in. przez:

*   prowadzenie prac badawczych,
*   publikowanie wyników badawczych w czasopismach naukowych, a także publikowanie opracowań monograficznych i podręcznikowych,
*   współpracę naukową z krajowymi i zagranicznymi instytucjami oraz organizacjami naukowymi.

Realizując swoje zadania statutowe w zakresie współpracy naukowej z krajowymi i zagranicznymi instytucjami oraz organizacjami naukowymi, Instytut jest jednym z partnerów (…), co oznacza autonomiczne partnerstwo instytucji szkolnictwa wyższego, organizacji badawczych, firm i innych interesariuszy procesu innowacyjnego w celu realizacji wyzwań (…) w obszarze żywności. W 2020 r. Instytut brał udział przy realizacji Projektu „(…)” wraz z partnerami:

*   (…),
*   (…),
*   (…),
*   (…).

Jest to wspólny, multidyscyplinarny projekt badawczy, który koncentruje się na badaniach prowadzonych przez uczniów nad pochodzeniem powszechnie spożywanych przemysłowych artykułów spożywczych (np. płatki śniadaniowe, jogurty, przekąski itp.). W ramach wieloetapowego Projektu klasowego uczniowie w wieku 13-16 lat poznają historię przemysłowej produkcji żywności (we współpracy z badaczami technologii żywności i przy użyciu materiałów np. Grafiki informacyjnej, opracowanej przez (…)) oraz opracowują ankietę, aby dowiedzieć się o powszechnie używanych produktach spożywczych i preferencjach wśród swojej społeczności. Następnie, w małych grupach, uczniowie skupią się na jednym popularnym produkcie, badając, w jaki sposób jest wytwarzany, jakie różne są składniki i jak można je wytwarzać w zdrowszy sposób.

W ostatnim etapie Projektu uczniowie przeprowadzą kampanię edukacyjno-informacyjną mającą na celu rozpowszechnianie ich odkryć, aby zaangażować swoją społeczność. Proces ten zostanie przeprowadzony jednocześnie w dwóch uczestniczących krajach ((…) i (…)), a na koniec uczniowie z (…) wymienią się doświadczeniami z uczniami z (…), co umożliwi im porównanie powszechnie spożywanych produktów spożywczych i dań w różnych krajach uczestniczących w Projekcie. Wyniki badań uczniów zostaną udostępnione za pomocą zestawu narzędzi społecznościowych i szablonów opracowanych przez (…) (np. na stronach internetowych szkoły i biuletynach oraz w mediach społecznościowych).

Ponadto Projekt będzie wspierać uczniów w opracowywaniu własnych kampanii komunikacyjnych, aby ich zaangażować i zainspirować tym, czego nauczyli się na temat: technik przetwarzania żywności, dlaczego przetwarzanie jest potrzebne, roli przetworzonej żywności w (nie)zdrowym odżywianiu i bezpieczeństwie żywności w ich społecznościach.

W wieloetapowym projekcie klasowym uczniowie poznają historię przemysłowej produkcji żywności (we współpracy z badaczami technologii żywności) i opracują ankietę, aby dowiedzieć się o powszechnie stosowanych produktach spożywczych i preferencjach w ich społeczności. Następnie, w małych grupach, uczniowie skupią się na jednym popularnym produkcie, badając w jaki sposób jest wytwarzany, jak różne są składniki i jak można je wytwarzać w zdrowszy sposób. Ponadto uczniowie wezmą udział w zajęciach na temat zdrowego gotowania i umiejętności racjonalnego zarządzania zasobami, które umożliwią im kupowanie, przygotowywanie i utylizację żywności w sposób rozsądny i przyjazny dla środowiska. Zajęcia te będą prowadzone przez dedykowanych ekspertów, którzy specjalizują się w przeciwdziałaniu marnotrawieniu żywności i promowaniu świadomych zachowań konsumenckich.

(…) będzie wspierać opracowywanie materiałów (w języku angielskim) umożliwiających nawiązanie kontaktu z uczniami w zakresie nauk o żywności (np. Infografiki) w przystępny sposób, a także zestawu narzędzi i szablonów do mediów społecznościowych, które mogą być wykorzystywane przez uczniów do udostępniania ich prac (np. na stronach internetowych szkoły i w biuletynach, we własnych kanałach mediów społecznościowych).

W 2020 roku program będzie prowadzony w dwóch klasach w każdym kraju tj. po około (…) – (…) uczniów w każdej klasie, łącznie w Projekt będzie bezpośrednio zaangażowanych xx uczniów. Ponadto działania w ramach Projektu będą wymagały od uczniów zaangażowania swoich społeczności i rówieśników w ich pracę badawczą. Działania te obejmują:

1.  Badania społecznościowe (w każdej klasie) dotyczące preferencji spożycia i wykorzystania żywności.
2.  Kampanie w mediach społecznościowych opracowane i przeprowadzone przez studentów.
3.  Zaprezentowanie kampanii i wyników badań w całej szkole.

Cel Projektu został określony w 5 obszarach:

1.  Zapewnienie uczniom w wieku 13-16 lat zrozumienia, na czym polega przetwarzanie żywności, poprzez zapewnienie im wglądu w procesy produkcji żywności.
2.  Zwiększenie zaufania konsumentów do przemysłu spożywczego poprzez zapewnienie wglądu w procesy produkcyjne stosowane w przemyśle.
3.  Wzmocnienie umiejętności uczniów w zakresie systemu żywnościowego w celu krytycznej oceny jakości żywności i zdrowszego odżywiania poprzez zapewnienie im wglądu w różne technologie produkcji żywności.
4.  Wzbogacenie wiedzy uczniów w zakresie zdrowego gotowania i umiejętności zarządzania zasobami, aby zapewnić racjonalną i przyjazną dla środowiska eksploatację żywności i unikania marnotrawienia żywności.
5.  Przekazanie uczniom wiedzy na temat jasnych sposobów komunikowania nauki (z rówieśnikami w swoim kraju i za granicą; ze społecznościami lokalnymi) na temat korzyści, możliwości i wyzwań związanych z produkcją żywności. Przewiduje się, że powyższe efekty będą miały istotny wpływ na uczniów poprzez wspieranie rozwoju ich kompetencji w systemie żywnościowym i budowanie fundamentów, które przyczynią się do przeprowadzenia pilnie potrzebnej transformacji systemu żywnościowego, aby stał się przyszłościowy.

Instytut będzie odpowiedzialny za prowadzenie działań projektowych w (…), w tym rekrutację uczniów, tworzenie programów i materiałów dla uczestników, prowadzenie zajęć, współpracę z (…) przy organizacji warsztatów, wspieranie kampanii i komunikacji społecznej itp. Instytut będzie również nadzorować rozpowszechnianie wśród uczniów materiałów opracowanych przez (…).

Projekt jest realizowany w ramach inicjatywy (…), który jest Instytucją Finansującą. Projekt jest jednym z działań podejmowanych przez (…), konsorcjum składającego się z ponad xx partnerów, w tym wiodących europejskich firm spożywczych, instytucji badawczych i edukacyjnych z 13 krajów Europy. Celem partnerstwa (…) jest rozwój wysoko wykwalifikowanego sektora spożywczego, który współpracuje z konsumentami w celu dostarczania produktów, usług i nowych technologii, służące kreowaniu zdrowszego styl życia dla wszystkich obywateli Europy.

Projekt nie przewiduje:

*   patentów,
*   komercjalizacji wyników badań,
*   sprzedaży efektów końcowych.

Dla celów realizacji ww. Projektu Instytut będzie prowadził wyodrębnioną ewidencję księgową zgodnie z zasadą przejrzystości wynikającą z ustawy o rachunkowości.

Okres realizacji Projektu określono w terminie: od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r.

W piśmie z dnia 22 marca 2021 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku, odpowiadając na zadane w wezwaniu pytania z dnia 9 marca 2021 r. wskazano następujące informacje:

1.  Jakie wydatki (należy wymienić) ponoszone są przez Wnioskodawcę w ramach Projektu finansowane były z otrzymanej dotacji? Wynagrodzenie pracowników realizujących Projekt, koszt materiałów promocyjnych, koszt materiałów na warsztaty (fartuchy laboratoryjne, folia do laminowania), koszty podróży związane z uczestnictwem pracowników w spotkaniach partnerów w ramach konsorcjum (bilety lotnicze, diety), transport uczniów na warsztaty, realizacja materiałów audio-video z warsztatów, ryczałt pokrywający koszty ogólne.
2.  Czy w związku z realizacją projektu Wnioskodawca samodzielnie dokonywał zakupu towarów i usług? Tak, Instytut samodzielnie dokonywał zakupu towaru i usług.
3.  Czy faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z Projektem zostały wystawione na Wnioskodawcę? Tak, faktury dokumentujące zakupy zostały wystawione na Instytut.
4.  Na czyją rzecz Wnioskodawca realizował przypisane mu w ramach Projektu zadanie? Zadania przypisane Instytutowi do realizacji w ramach Projektu realizowane były na rzecz uczniów z (…). W dniu 03.02.2020 r. Instytut podpisał porozumienie z dyrektorem ww. liceum. W porozumieniu postanowiono m in., że celem realizacji Projektu strony porozumienia będą:
    1.  podejmować wspólnie przedsięwzięcia obejmujące działalność dydaktyczną i popularyzatorską,
    2.  wspólnie organizować projekty i warsztaty oraz wycieczki poznawcze,
    3.  podejmować współpracę w ramach projektów (…) takie, jak:
        *   wizyty uczniów i nauczycieli w Instytucie,
        *   wycieczki uczniów i nauczycieli do firm z sektora rolno-spożywczego z regionu (…),
        *   wizyty naukowców i przedstawicieli firm w szkole,
        *   kontakty elektroniczne (e-mail, wideokonferencje) anglojęzyczne z uczestnikami projektu z innych krajów.
5.  W jaki sposób wyliczona została kwota dofinansowania przyznanego Wnioskodawcy w celu realizacji opisanego Projektu i od czego uzależniona była jej wysokość? Czy wysokość dofinansowania na realizację Projektu uzależniona była od ilości uczestników/uczniów? Kwota dofinansowania wyliczana była na podstawie szacowanych kosztów realizacji i potrzebnego nakładu pracy na zadania. W zadaniach realizowanych przez Instytut założono uczestnictwo xx uczniów (dwóch klas) i na taką ilość uczniów szacowano koszty realizacji (nakłady pracy związane z prowadzeniem zajęć i opieką nad uczniami, ilość materiałów dla uczestników do wykonywania ćwiczeń praktycznych w laboratoriach, ilość materiałów promocyjnych dla uczniów, transport uczniów, itp). Budżet Projektu był oceniany pod kątem uzasadnienia kosztów i ich wysokości. Kwota dofinansowania w Projekcie stanowi 100 % kwoty zaakceptowanego budżetu.
6.  Czy fakt, że Wnioskodawca na realizację Projektu otrzymał dofinansowanie, spowodował, że uczestnicy/uczniowie biorący udział w Projekcie nie ponosili kosztów z tytułu uczestnictwa lub koszty, które ponieśli były niższe niż te, do wpłaty których byliby zobowiązani, gdyby Projekt nie został dofinansowany? Projekt miał charakter edukacyjny i popularyzujący wiedzę, uczestniczyli w nim uczniowie dwóch klas ww. liceum. Dzięki dofinansowaniu (…), zajęcia i materiały edukacyjne dla uczniów były dla nich bezpłatne. Instytut nie ma wiedzy by dostępne były płatne zajęcia dla uczniów o takim charakterze jak w realizowanym Projekcie.
7.  Czy fakt, że projekt jest dofinansowany, powoduje, że zajęcia dla uczniów są udostępniane bezpłatnie w określonym okresie? Uczniowie w ramach Projektu wzięli udział w zajęciach edukacyjnych zorganizowanych w Instytucie, gdzie uczestniczyli w eksperymentach naukowych w kilku różnych laboratoriach Uczestniczyli także w zajęciach na temat zdrowego gotowania i umiejętności racjonalnego zarządzania zasobami, które umożliwią im kupowanie, przygotowywanie i utylizację żywności w sposób przyjazny dla środowiska, zorganizowanych w (…). Zajęcia dla uczniów były dla nich bezpłatne.
8.  Czy gdyby projekt nie był dofinansowany zajęcia byłyby udostępniany wyłącznie odpłatnie, czy w ogóle nie byłyby realizowane? Instytut nie posiada takiej wiedzy i nie posiada kompetencji do ustalania zasad finansowania projektów bądź ich odpłatności. Instytut jest jednym z partnerów zrzeszonych w (…). Projekt realizowany był w ramach inicjatywy (…) i jest jednym z działań podejmowanych przez (…) tj. konsorcjum składającego się z ponad xx partnerów. Należy podkreślić, że gdyby konsorcjum realizujące Projekt nie otrzymało dofinansowania, to Instytut nawet wtedy gdyby czynności wykonywane na rzecz uczestników miałyby być odpłatne lub finansowane z innych źródeł, Instytut nie wykonywałby w ogóle jakichkolwiek czynności na rzecz uczestników Projektu.
9.  Czy czynności wykonywane na rzecz uczestników Projektu byłyby odpłatne lub finansowane z innych źródeł, gdyby nie uzyskane dofinansowanie? Instytut nie posiada takiej wiedzy i nie posiada kompetencji do ustalania zasad finansowania projektów bądź ich odpłatności. Instytut jest jednym z partnerów zrzeszonych w (…). Projekt realizowany był w ramach inicjatywy (…) i jest jednym z działań podejmowanych przez (…), tj. konsorcjum składającego się z ponad xx partnerów. Należy podkreślić, że gdyby konsorcjum realizujące Projekt nie otrzymało dofinansowania, to Instytut nawet wtedy gdyby czynności wykonywane na rzecz uczestników miałyby być odpłatne lub finansowane z innych źródeł, Instytut nie wykonywałby w ogóle jakichkolwiek czynności na rzecz uczestników Projektu.
10.  Czy otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie mogło być przeznaczone wyłącznie na realizację przypisanego Wnioskodawcy w ramach Projektu zadania, czy też mogło być przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę? Dofinansowanie otrzymane przez Instytut mogło być przeznaczone wyłącznie na realizację Projektu. Żadne dofinansowania otrzymywane z tytułu realizacji Projektów unijnych nie mogą być przeznaczane na inne cele, co wynika wprost z regulacji obowiązujących unijnych i krajowych aktów prawnych. Dofinansowanie przeznaczone było wyłącznie na koszty ponoszone w związku z realizacją zadania przypisanego Instytutowi w Projekcie, i nie mogło być i nie było przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Instytut.
11.  Czy w trakcie realizacji przedmiotowego Projektu Wnioskodawca zobowiązany był do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych? Jeśli tak, to z kim i w jaki sposób je rozliczał? Rozliczenie środków finansowych następuje po zakończeniu Projektu, poprzez złożenie sprawozdania finansowego z poniesionych kosztów. Sprawozdanie jest weryfikowane przez koordynatora Projektu (wyznaczonego partnera konsorcjum, który monitoruje i koordynuje Projekt), następnie musi być zaakceptowane przez (…), ostatecznie środki finansowe są rozliczane przez centralę (…).
12.  Czy w przypadku niezrealizowania Projektu, o którym mowa we wniosku, Wnioskodawca zobowiązany byłby do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych? Niezrealizowanie Projektu prowadzące do nieosiągnięcia jego celu, jakim była edukacja i popularyzacja wiedzy wśród uczniów, skutkuje rozwiązaniem umowy i koniecznością zwrotu 100% dofinansowania, jeśli było wypłacone w formie zaliczki wraz z odsetkami jak od zaległości podatkowych.
13.  Kto i w jaki sposób będzie wykorzystywał opracowane przez uczniów wyniki badań i przeprowadzonych ankiet? Czy dostęp do nich w mediach społecznościowych jest/będzie bezpłatny? Materiały opracowane przez uczniów (wyniki ankiet, grafiki, prezentacje uczniów) nie mają wartości naukowej, ani badawczej, efekt pracy uczniów należy porównać do efektów ich pracy na lekcjach w szkole. Materiały opracowane przez uczniów są ich własnością i są przez nich udostępnione bezpłatnie i bez ograniczeń w mediach społecznościowych celem ogólnospołecznej popularyzacji wiedzy i świadomości, jaką zdobyli.
14.  Jaki podmiot będzie właścicielem efektów projektu? Efektem projektu jest świadomość i wiedza, jaką zdobyli uczniowie uczestniczący w Projekcie w przedmiocie zdrowego odżywiania, bezpieczeństwa żywności, innowacji związanych z jej produkcją oraz umiejętnego gospodarowania odpadami uzewnętrzniona w pracach tych uczniów. W związku z tym, o ile można to tak określić, właścicielami efektów Projektu są sami uczniowie, którzy brali udział w Projekcie.
15.  Czy ta dotacja dotyczy tylko działań związanych z projektem mającym miejsce na terytorium (…) i dotyczy 2 klas w polskiej szkole? Instytut w ramach Projektu ma wydzielony budżet na realizowane przez siebie zadania. W Projekcie uczestniczą cztery klasy, w tym: dwie z (…) i dwie z (…). Zadania Instytutu związane były z realizacją zajęć wyłącznie dla klas z (…). Wszystkie działania realizowane przez Instytut w ramach Projektu miały miejsce na terytorium (…).

Odpowiadając na kolejne pytania zwarte w wezwaniu z 15 lipca 2021 r., znak 0112-KDIL3.4012.20.2021.2.MS w piśmie z dnia 26 lipca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Na jakich zasadach przy realizacji Projektu „(…)” współpracujecie Państwo z Partnerami tj:
    *   (…),
    *   (…),
    *   (…),
    *   (…)?Należy wyjaśnić jakie konkretnie czynności każdy z 5 Partnerów był zobowiązany wykonać i na rzecz którego Partnera. Każdy Partner wykonywał swoje zadania wyłącznie na rzecz realizacji Projektu mając na celu zrealizowanie zadań postawionych w projekcie. Żaden z partnerów nie pracował na rzecz innego partnera. Zadania pozostałych partnerów były następujące: (…) – opracowanie materiałów (w języku angielskim) ułatwiających realizację zajęć dydaktycznych, np. infografik nt. produkcji, przetwórstwa i bezpieczeństwa żywności, poradnika dot. komunikowania nauki; opracowanie szablonów prezentacji – do wykorzystania przez Partnerów (koordynatorów i naukowców realizujących zajęcia z uczniami) realizujących wdrażanie programu w szkołach; opracowanie szablonów do użycia przez uczniów w ramach realizacji jednego z punktów projektu – zaprojektowania i przeprowadzenia kampanii informacyjno-edukacyjnej dot. Programu, który realizowali uczniowie. (…) – lider/koordynator projektu; koordynacja wdrożenia programu w szkołach biorących udział w projekcie, nadzór nad realizacją projektu; wdrożenie programu w szkołach w (…); współpraca z (…) przy opracowywaniu materiałów. (…) – wsparcie realizacji modułu upowszechniającego z uczniami z (…); wsparcie realizacji zajęć dot. zagadnień związanych z produkcją żywności, zwłaszcza dot. produktów o obniżonej zawartości cukru w porównaniu ze standardowymi wersjami tych produktów (…). (…) – organizacja warsztatów dot. odpowiedzialnego i zrównoważonego zarządzania zasobami żywieniowymi i postawy zero waste dla uczniów realizujących projekt w (…).
2.  W trakcie realizacji w/w Projektu jakie świadczenia/czynności są wykonywane pomiędzy konsorcjantami, jakie są prawa i obowiązki każdego z konsorcjanta? Każdy konsorcjant realizuje zadania określone we wniosku projektowym (obowiązki); każdy konsorcjant ma prawo zgłaszać poprawki, trudności i propozycje modyfikacji w obrębie realizowanych przez niego zadań (prawa).
3.  W trakcie realizacji Projektu kto pełni funkcję „Lidera konsorcjum” (projektu) Liderem projektu jest (…).
4.  Czy Wnioskodawca jako Instytut odpowiedzialny za prowadzenie działań Projektu w trakcie działań projektowych w (…) wykonywał te czynności w ramach umowy konsorcjum i czy wykonywał je jako podwykonawca dla któregoś z w/w Partnerów?
    1.  Tak, Wnioskodawca wykonywał działania projektowe w (…) w ramach umowy konsorcjum.
    2.  Nie, Wnioskodawca nie wykonywał działań na zasadzie podwykonawstwa dla żadnego z Partnerów.
5.  Który z podmiotów działa jako koordynator Projektu – czy pełni on rolę Lidera konsorcjum reprezentującego go na zewnątrz oraz czy jego rola polega również na pozyskaniu środków na finansowanie Projektu od (…), a jeżeli tak to na jakich zasadach następuje przekazanie i rozliczenie środków pomiędzy w/w koordynatorem a poszczególnymi członkami konsorcjum biorącymi udział w Projekcie, w szczególności z Wnioskodawcą? Liderem projektu jest (…). Lider, reprezentuje konsorcjum realizujące projekt przed (…), jest odpowiedzialny za złożenie przygotowanego wspólnie przez partnerów Konsorcjum wniosku o finansowanie oraz raportu merytorycznego z realizacji całego projektu. Lider nie bierze udziału w przekazaniu środków między (…) a konkretnym partnerem (finansowanie odbywa się na linii (…)). Środki takie są przekazywane bezpośrednio z (…) do poszczególnych członków konsorcjum (w tym Wnioskodawcy) w transzach zgodnie ze (…) pomiędzy partnerem a (…) obejmującą wszystkie projekty realizowane przez Partnera w danym roku. Ostatnia transza wpływa na indywidualne konta członków konsorcjum po ostatecznym rozliczeniu Projektu.
6.  Na jakiej podstawie następuje finansowanie ze strony (…) w/w Projektu (tj. na podstawie jakich umów)? Na podstawie umowy szczegółowej zawieranej na każdy rok pomiędzy (…), (…) i z poszczególnymi parterami konsorcjum (umowa nr (…)), która określa prawa i obowiązki dotyczące projektów objętych umową w danym roku.
7.  Czy (…) przekazuje środki finansowe jako wynagrodzenie za wykonanie konkretnego świadczenia (przeprowadzenie projektu badawczego), którego efekty będą wykorzystane przez (…) w prowadzonej przez niego działalności (tzn. czy istnieje bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonaniem w/w świadczenia)? Nie, (…) nie przekazał środków w charakterze wynagrodzenia za wykonanie konkretnego świadczenia, a jako finansowanie niniejszego projektu, w którym partnerzy realizują i są odpowiedzialni za poszczególne zadania określone we wniosku projektowym, które składają się na projekt jako całość. Dofinansowanie przeznaczone było wyłącznie na koszty ponoszone w związku z realizacją zadania przypisanego danemu partnerowi w projekcie.
8.  Komu konkretnie (…) przekazuje środki finansowe, tj. czy poszczególnym partnerom w tym Wnioskodawcy, czy też wyłącznie koordynatorowi Projektu, lub innemu podmiotowi (jakiemu)? (…) przekazuje środki finansowe odrębnie każdemu z partnerów, w tym Wnioskodawcy.
9.  Czy (…) zlecił Państwu wykonanie zadań i oczekuje jakichś efektów – jakich? Jakie informacje czy wyniki projektu Wnioskodawca jest zobowiązany przekazać do (…)? Każdy Partner ma określone we wniosku zadania. Cały projekt ma do realizacji konkretne wskaźniki (KPI), z których jest rozliczany na etapie raportowania (liczba wydarzeń, zasięg i liczba odbiorców online, liczba materiałów prasowych).
10.  Czy popularyzowanie wiedzy zdobytej w ramach projektu, m.in. w mediach społecznościowych, jest obowiązkiem uczniów bądź też jednym z elementów projektu – jest to oczekiwane?   Popularyzowanie wiedzy zdobytej w projekcie i dzielenie się efektami wdrażanego w szkole programu nie jest obowiązkiem, ale oczekiwaniem. Uczniowie, zgodnie z założeniami projektu, mieli się podzielić wiedzą i efektami przede wszystkim z najbliższą społecznością (rówieśnikami, rodzinami), a użyte szablony i materiały dostosowane były do współcześnie najpopularniejszych kanałów ułatwiających udostępnianie treści (jak media społecznościowe). Nie stanowiły jednak obligatoryjnego umieszczenia wyników czy efektów pracy uczniów w formie Online. Uczniowie tworzyli kampanię w ramach zadania edukacyjnego, podczas którego naukowiec realizujący ten blok, dzielił się doświadczeniami z upowszechniania nauki i wspólnie z uczniami opracowywał kampanię, czyli szukał najlepszego kanału, narzędzi i sposobu na dotarcie z wynikami badań do szerokiej grupy odbiorców.
11.  W jakim celu uczniom przekazywane są materiały promocyjne, co mają z nimi zrobić, czy są zachęcani do szerokiej publikacji materiałów i wiedzy, czy umieszczenie wyników badań uczniów za pomocą zestawu narzędzi społecznościowych i szablonów opracowanych przez (…) (np. na stronach internetowych szkoły i biuletynach oraz w mediach społecznościowych) jest elementem wymaganym w Projekcie? Materiały stworzone przez (…) stanowią materiały dydaktyczne, tzn. mają umożliwić i ułatwić uczniom realizację zadań określonych w projekcie, a dokładniej modułu dot. komunikowania nauki, a także ujednolicić efekty pracy uczniów wszystkich klas partnerskich. Stosowanie tych materiałów, mimo dostosowania do użytku w mediach społecznościowych, nie jest elementem obligatoryjnym. Uczniowie mogli, ale nie musieli, zamieścić materiały w swoich kanałach społecznościowych.
12.  Czy informacja o testowanych produktach przez uczniów (płatkach śniadaniowych, jogurtach, przekąskach), o których zdobywają wiedzę znajduje się następnie w publikacjach uczniów na stronach internetowych szkoły i biuletynach oraz w mediach społecznościowych? Badanie produktów spożywczych było kontynuacją prowadzonych przez uczniów badań konsumenckich. Uczniowie opracowali ankietę, która miała dostarczyć im danych na temat nawyków żywieniowych i ulubionych produktach w danych kategoriach produktowych (np. nabiał i jaja, pieczywo, przekąski i słodycze, dania regionalne, mięso i przetwory mięsne, roślinne alternatywy mięsa). Przeprowadzili ankietę wśród swoich rówieśników i rodzin. Następnie z pomocą naukowca (…) przeanalizowali dane i stworzyli krótkie raporty z wynikami przeprowadzonego przez nich badania. Kolejne zajęcia były poświęcone badaniu grup produktów spożywczych – podczas tych zajęć uczniowie badali produkty, które w przeprowadzonej przez nich ankiecie wypadły jako najpopularniejsze/najczęściej spożywane. Uczniowie w trakcie tych zajęć sprawdzali skład tych produktów, pochodzenie, kaloryczność, wpływ na zdrowie – wyłącznie w celach edukacyjnych. Uczyli się również czytać etykiety produktów spożywczych – wyłącznie w celach edukacyjnych, jako że jednym z celów projektów komunikacyjnych jest budowanie świadomych postaw konsumenckich.
13.  Czy powyższe informacje/publikacje zawierają nazwę testowanych produktów? Czy odbiorca tych informacji może zidentyfikować produkt? Nie, badanie produktów miało wyłącznie cel edukacyjny. Badanych produktów, czyli wyników uwzględniających takie parametry jak miejsce produkcji, kaloryczność czy wpływ na zdrowie z uwzględnieniem konkretnych marek/nazw nie udostępniano „na zewnątrz”. W komunikacji „na zewnątrz” informowano o postępach zajęć, czyli o tym, że takie zajęcia zostały zrealizowane, co uczniowie podczas nich badali i czego się nauczyli.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT otrzymane dofinansowanie na pokrycie kosztów Projektu stanowi wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy stosownie do treści art. 86 ust 1 ustawy o VAT Instytutowi będzie przysługiwało prawo do całkowitego odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizacją Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Stanowisko w sprawie pyt. 1.

Zdaniem Instytutu, dofinansowanie otrzymane na pokrycie kosztów związanych z realizacją Projektu nie stanowi wynagrodzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Projekt nie przewiduje sprzedaży uzyskanych efektów końcowych. Cele określone w Projekcie mają służyć dobru ogólnospołecznemu tj. podnoszeniu świadomości i dostarczaniu wiedzy. Zadania przypisane Instytutowi przy realizacji Projektu dotyczą przede wszystkim tworzenia programów i materiałów dla uczestników, prowadzenia zajęć, współpracy z (…) przy organizacji warsztatów, wspierania kampanii i komunikacji społecznej, nadzór przy rozpowszechniani wśród uczniów materiałów opracowanych przez (…). W tym przypadku nie powstaną ani nowe towary, ani nie będą świadczone nowe usługi.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa,

przy czym art. 2 pkt 22 ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem „sprzedaży” należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów i wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wynika z powołanych przepisów prawnych, jedynie te dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług stanowią wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, co oznacza, że nie każda dotacja stanowi wynagrodzenie w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Znaczenie w sprawie ma wyjaśnienie pojęcia „dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę”. Zagadnienie to było przedmiotem rozważań Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS - obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej TSUE). W uzasadnieniu wyroku w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) ETS uznał, iż sam tylko fakt, że dotacja lub inny sposób dofinansowania wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie może być decydujący dla uznania, ze dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Trybunał wyjaśnił, że do uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej tj. dostawy towarów lub świadczenia usług. Powyższy pogląd zaakceptował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19.06.2018 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.313.2018.2.AZ stwierdzając, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego.

Dotacje podlegają opodatkowaniu, jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Zdaniem organu, tylko dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu. Organ stwierdził, że skoro otrzymane dofinansowanie (dotacje, dopłaty) przeznaczone zostanie wyłącznie na pokrycie kosztów poniesionych w związku z realizacją projektu, to kwoty te w żadnym razie nie będą stanowiły bezpośredniej dopłaty do ceny usług świadczonych przez podatnika. Ze stanowiska organu wynika jednoznacznie, że dotacja przedmiotowa, przeznaczona na przeprowadzenie projektu z konkretnie wyznaczonymi działaniami i celami nie stanowi wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

W niniejszej sprawie, dofinansowanie które Instytut otrzyma nie będzie stanowić dopłaty do ceny, bowiem dofinansowanie w całości dotyczy zwrotu kosztów poniesionych przez Instytut na realizację Projektu. Tym samym, dofinansowanie otrzymane przez Instytut na realizacje Projektu nie będzie stanowić wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

2\. Stanowisko w sprawie pyt. 2.

Zdaniem Instytutu, nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na nabyciu towarów i usług związanych z realizacją Projektu. Takie stanowisko wynika z faktu, że dofinansowanie, jakie otrzyma Instytut w związku z Projektem, nie będzie stanowić wynagrodzenia o charakterze dopłaty do ceny świadczonych usług czy dostarczanych towarów, bowiem nie wystąpi sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT podlegająca opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, gdzie kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

*   odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług.
*   towary i usługi, na nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazano powyżej, realizując Projekt Instytut nie będzie świadczył jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z tytułu świadczenia których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny i stan prawny należy stwierdzić, że Instytutowi w ogóle nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług służących realizacji tego Projektu. W tym bowiem przypadku, po stronie Instytutu nie wystąpią czynności opodatkowane, które stanowią podstawę do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług związanych z wykonywaniem tych czynności. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 03 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 443/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, uznał, że: „Zasada neutralności VAT, umożliwiająca odliczenie podatku naliczonego, ma zastosowanie tylko do podatników wykonujących czynności opodatkowane VAT. Jeśli zaś podatnik takich czynności nie wykonuje, a nabywa dobra z naliczonym podatkiem, podatek ten stanowi element kosztowy. Taka sytuacja sprawia, że obciążenie podatkiem VAT może dotyczyć także podatnika”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Oznacza to, że pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej dyrektywą. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że „(\`(...)\`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. 1 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że „(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług otrzymane dofinansowanie na pokrycie kosztów Projektu stanowi wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści tego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Podsumowując, należy wskazać, że warunkiem zaliczenia dotacji do podstawy opodatkowania jest jej bezpośredni związek z ceną (wpływ na poziom ceny). Podstawa opodatkowania nie obejmuje zatem dotacji i dopłat o charakterze ogólnym, stanowiących dofinansowanie do ogólnych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej (a nie konkretnej wykonywanej przez podmiot czynności podlegającej opodatkowaniu). Bezpośredni związek dopłaty z ceną (a więc cenotwórczy charakter tej dopłaty) występuje jedynie w przypadku, gdy w sposób jednoznaczny można określić jej wpływ na poziom ceny konkretnego towaru lub usługi. Jest to możliwe w przypadku, gdy dotację można uznać za „korelat" świadczonej usługi lub dostarczonego towaru, tzn. gdy wypłacana jest tylko w razie świadczenia konkretnych usług lub dostawy konkretnego towaru, kwotowo również zależy od ilości świadczonych usług lub dostarczonych towarów.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Aby otrzymana należność w postaci dopłaty lub dofinansowania zwiększała podstawę opodatkowania stwierdzone winno zostać, że:

1.  dofinansowanie związane jest z identyfikowalnym świadczeniem wzajemnym, przy czym nie ma konieczności, by kwota dofinansowania odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczanego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a dofinansowaniem, które może mieć charakter ryczałtowy, była istotna (wyrok TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des produits wallons ASBL, ECLI:EU:C:2001:629, pkt 17),
2.  dopłata przyznawana jest konkretnie po to, aby podmiot dofinansowany dostarczał określonego towaru lub wykonywał określoną usługę (pkt 12 i 13roku TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00),
3.  nabywcy towarów lub usługobiorcy czerpią zysk z dofinansowania przyznanego beneficjentowi (wyrok TSUE z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C-463/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Szwecji, ECLI:EU:C:2004:455, pkt 34),
4.  dofinansowanie przyznawane sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał dofinansowania (pkt 14 wyroku TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00).

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca działa co do realizowanego projektu w ramach konsorcjum. Liderem i koordynatorem Projektu jest (…).

Każdy z 5 Partnerów wykonywał swoje zadania wyłącznie na rzecz realizacji Projektu mając na celu zrealizowanie zadań postawionych w Projekcie. Żaden z partnerów nie pracował na rzecz innego Partnera.

Każdy konsorcjant realizuje zadania określone we wniosku projektowym (obowiązki); każdy konsorcjant ma prawo zgłaszać poprawki, trudności i propozycje modyfikacji w obrębie realizowanych przez niego zadań (prawa).

Wnioskodawca nie wykonywał działań na zasadzie podwykonawstwa dla żadnego z Partnerów.

Lider nie bierze udziału w przekazaniu środków między (…) a konkretnym partnerem (finansowanie odbywa się na linii (…)). Środki takie są przekazywane bezpośrednio z (…) do poszczególnych członków konsorcjum (w tym Wnioskodawcy) w transzach zgodnie ze Szczegółową Umową pomiędzy partnerem a (…) obejmującą wszystkie Projekty realizowane przez Partnera w danym roku. Ostatnia transza wpływa na indywidualne konta członków konsorcjum po ostatecznym rozliczeniu Projektu.

(…) przekazuje środki finansowe odrębnie każdemu z Partnerów, w tym Wnioskodawcy.

W analizowanej sprawie istotny jest fakt, że ostatecznymi beneficjentami są uczniowie w wieku 13-16 lat, którzy poznawali historię przemysłowej produkcji żywności (we współpracy z badaczami technologii żywności i przy użyciu materiałów np. grafiki informacyjnej, opracowanej przez (…)) oraz opracowywali ankietę, aby dowiedzieć się o powszechnie używanych produktach spożywczych i preferencjach wśród swojej społeczności. Następnie, w małych grupach badali wybrany produkt, w jaki sposób jest wytwarzany, jakie różne są jego składniki i jak można je wytwarzać w zdrowszy sposób.

W ostatnim etapie Projektu uczniowie przeprowadzili kampanię edukacyjno-informacyjną mającą na celu rozpowszechnianie ich odkryć, aby zaangażować swoją społeczność. Proces ten zostanie przeprowadzony jednocześnie w dwóch uczestniczących krajach ((…) i (…)), a na koniec uczniowie z (…) wymienili się doświadczeniami z uczniami z (…), co ma im umożliwić porównanie powszechnie spożywanych produktów spożywczych i dań w różnych krajach uczestniczących w Projekcie. Wyniki badań uczniów zostaną udostępnione za pomocą zestawu narzędzi społecznościowych i szablonów opracowanych przez (…) (np. na stronach internetowych szkoły i biuletynach oraz w mediach społecznościowych).

Projekt wspierał uczniów w opracowywaniu własnych kampanii komunikacyjnych, aby ich zaangażować i zainspirować tym, czego nauczyli się na temat: technik przetwarzania żywności, dlaczego przetwarzanie jest potrzebne, roli przetworzonej żywności w (nie)zdrowym odżywianiu i bezpieczeństwie żywności w ich społecznościach.

Ponadto uczniowie brali udział w zajęciach na temat zdrowego gotowania i umiejętności racjonalnego zarządzania zasobami, które umożliwią im kupowanie, przygotowywanie i utylizację żywności w sposób rozsądny i przyjazny dla środowiska. Zajęcia te były prowadzone przez dedykowanych ekspertów, którzy specjalizują się w przeciwdziałaniu marnotrawieniu żywności i promowaniu świadomych zachowań konsumenckich.

Materiały opracowane przez uczniów (wyniki ankiet, grafiki, prezentacje uczniów) nie mają wartości naukowej, ani badawczej, efekt pracy uczniów należy porównać do efektów ich pracy na lekcjach w szkole. Materiały opracowane przez uczniów są ich własnością i są przez nich udostępnione bezpłatnie i bez ograniczeń w mediach społecznościowych celem ogólnospołecznej popularyzacji wiedzy i świadomości, jaką zdobyli.

Efektem projektu jest świadomość i wiedza, jaką zdobyli uczniowie uczestniczący w Projekcie w przedmiocie zdrowego odżywiania, bezpieczeństwa żywności, innowacji związanych z jej produkcją oraz umiejętnego gospodarowania odpadami uzewnętrzniona w pracach tych uczniów. W związku z tym – jak wskazał Wnioskodawca – „o ile można to tak określić, właścicielami efektów Projektu są sami uczniowie, którzy brali udział w Projekcie”.

Uczniowie w trakcie tych zajęć sprawdzali skład tych produktów, pochodzenie, kaloryczność, wpływ na zdrowie – wyłącznie w celach edukacyjnych. Uczyli się również czytać etykiety produktów spożywczych – wyłącznie w celach edukacyjnych, jako że jednym z celów projektów komunikacyjnych jest budowanie świadomych postaw konsumenckich.

Badanie produktów miało wyłącznie cel edukacyjny. Badanych produktów, czyli wyników uwzględniających takie parametry jak miejsce produkcji, kaloryczność czy wpływ na zdrowie z uwzględnieniem konkretnych marek/nazw nie udostępniano „na zewnątrz”. W komunikacji „na zewnątrz” informowano o postępach zajęć, czyli o tym, że takie zajęcia zostały zrealizowane, co uczniowie podczas nich badali i czego się nauczyli.

Projekt nie przewiduje: patentów, komercjalizacji wyników badań, czy też sprzedaży efektów końcowych.

Kwota dofinansowania wyliczana była na podstawie szacowanych kosztów realizacji i potrzebnego nakładu pracy na zadania i uwzględniała uczestnictwo 50 uczniów założono uczestnictwo 50 uczniów (dwóch klas) i na taką ilość uczniów szacowano koszty realizacji (nakłady pracy związane z prowadzeniem zajęć i opieką nad uczniami, ilość materiałów dla uczestników do wykonywania ćwiczeń praktycznych w laboratoriach, ilość materiałów promocyjnych dla uczniów, transport uczniów, itp). Budżet Projektu był oceniany pod kątem uzasadnienia kosztów i ich wysokości. Kwota dofinansowania w Projekcie stanowi 100% kwoty zaakceptowanego budżetu.

Dzięki dofinansowaniu (…), zajęcia i materiały edukacyjne dla uczniów były bezpłatne. Zajęcia dla uczniów również były dla nich bezpłatne.

Dodatkowo, gdyby konsorcjum realizujące Projekt nie otrzymało dofinansowania, to Instytut nawet wtedy gdyby czynności wykonywane na rzecz uczestników miałyby być odpłatne lub finansowane z innych źródeł, Instytut nie wykonywałby w ogóle jakichkolwiek czynności na rzecz uczestników Projektu.

Dofinansowanie otrzymane przez Instytut mogło być przeznaczone wyłącznie na realizację Projektu. Żadne dofinansowania otrzymywane z tytułu realizacji Projektów unijnych nie mogą być przeznaczane na inne cele, co wynika wprost z regulacji obowiązujących unijnych i krajowych aktów prawnych.

Dofinansowanie przeznaczone było wyłącznie na koszty ponoszone w związku z realizacją zadania przypisanego Instytutowi w Projekcie, i nie mogło być i nie było przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Instytut.

W ramach Projektu z otrzymanej dotacji ponoszone były wydatki, tj.: wynagrodzenie pracowników realizujących Projekt, koszt materiałów promocyjnych, koszt materiałów na warsztaty (fartuchy laboratoryjne, folia do laminowania), koszty podróży związane z uczestnictwem pracowników w spotkaniach partnerów w ramach konsorcjum (bilety lotnicze, diety), transport uczniów na warsztaty, realizacja materiałów audio-video z warsztatów, ryczałt pokrywający koszty ogólne.

Jak już wcześniej wskazano, dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną dostarczonego towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny, Innymi słowy dotacja „uzupełniając” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/świadczenia usługi jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy.

Analizując zatem kwestię, czy otrzymywana dotacja podlega opodatkowaniu, należy rozważyć, czy występują konkretne podlegające opodatkowaniu czynności (dostawa towarów lub świadczenie usług) wykonywane przez Wnioskodawcę, z którymi związane jest to dofinansowanie.

Ocena przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa podatkowego jak i orzeczeń TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za określone wynagrodzenie.

W przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do uznania, że otrzymane przez Instytut dofinansowanie jest dotacją mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Instytut usług i tym samym podlega ono opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z opisu sprawy Instytut otrzymał dofinansowanie, które nie mogło być przeznaczone na ogólną działalność Instytutu, ale takie, które mogło zostać przeznaczone wyłącznie na realizację Projektu, tj. wykonanie przypisanych mu w ramach Projektu zadań. Zadania te były wykonywane na rzecz uczniów i dzięki dofinansowaniu zajęcia i materiały edukacyjne były dla uczniów bezpłatne. Ostateczny odbiorca nie musiał zatem płacić za uczestnictwo w Projekcie właśnie dzięki otrzymanej na ten cel dotacji. Jak podkreśla Wnioskodawca, „gdyby konsorcjum realizujące Projekt nie otrzymało dofinansowania, to Instytut nawet wtedy gdyby czynności wykonywane na rzecz uczestników miałyby być odpłatne lub finansowane z innych źródeł, nie wykonywałby w ogóle jakichkolwiek czynności na rzecz uczestników Projektu”. Otrzymane przez Instytut środki finansowe stanowiły dofinansowanie, które mogły być przeznaczone wyłącznie na pokrycie wydatków (kosztów) związanych z realizacją ww. zadania. Środki te nie mogły zostać przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Instytut – w przypadku niezrealizowania Projektu Instytut był zobligowany do ich zwrotu.

Dzięki projektowi, uczniowie nabyli świadomość i wiedzę w przedmiocie zdrowego odżywiania, bezpieczeństwa żywności, innowacji związanych z jej produkcją oraz umiejętnego gospodarowania odpadami uzewnętrzniona w pracach tych uczniów.

Należy zauważyć, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że o bezpośrednim związaniu dotacji z ceną można mówić jedynie wtedy, gdy cena usługi zależy od kwoty dotacji. Taka zależność wystąpiła w przedmiotowej sprawie. Jak wynika z wniosku, dzięki otrzymanemu dofinansowaniu beneficjenci Projektu (uczniowie) wzięli w nim udział bezpłatnie, podczas gdy w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi rekompensującą przynajmniej wydatki związane z organizacją i przeprowadzeniem warsztatów.

W tej sytuacji otrzymane dofinansowanie jest związane z wartością danego świadczenia w sposób zindywidualizowany i policzalny, a więc też i jego ceną, gdyż możliwe jest zidentyfikowanie ekonomicznej i bezpośredniej zależności pomiędzy dotacją a wykonanymi usługami. Niewątpliwie cena, za jaką Instytut świadczył usługi w ramach Projektu zależy od kwoty dofinansowania. Wskazuje to więc na bezpośredni wpływ dotacji na finalną cenę usługi wykonywanej na rzecz uczestników Projektu. Tym samym, otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na cenę usługi.

Zatem uznać należy, że otrzymane przez Instytut środki na realizację zadania przypisanego Wnioskodawcy w ramach konsorcjum, stanowią należności za świadczone usługi. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonanym świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej wynagrodzeniem.

Zatem, po analizie przedstawionego stanu faktycznego należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do uznania, ze otrzymane przez Instytut dofinansowanie jest dotacją mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Instytut usług i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji stwierdzić należy, że otrzymane dofinansowanie na pokrycie kosztów Projektu jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Instytutowi przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizacją Projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych przepisów art. 86 i art. 88 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki. I tak podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca podał, że jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Faktury dokumenujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją Projektu zostały wystawione na Wnioskodawcę.

W ramach realizacji Projektu Instytut wykonywał zadania wyłącznie na rzecz uczniów. Projekt miał charakter edukacyjny i popularyzujący wiedzę - jego efektem jest świadomość i wiedza, jaką zdobyli uczestniczący w nim uczniowie w przedmiocie zdrowego odżywiania, bezpieczeństwa żywności, innowacji związanych z jej produkcją oraz umiejętnego gospodarowania odpadami uzewnętrzniona w pracach tych uczniów.

Ponadto, jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, dotacja stanowi pokrycie ceny usługi świadczonej w ramach Projektu i jest dotacją bezpośrednio wpływająca na wartość tej usługi. Stanowi wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w przypadku, gdy Wnioskodawca wykorzystywał nabywane w ramach realizacji Projektu towary i usługi do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, ale niekorzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, wówczas Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu. Prawo to przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Reasumując, odnosząc się do przedmiotu zapytania Wnioskodawcy o prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu, należy wskazać, że prawo to przysługiwało, ale pod warunkiem zaistnienia przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności oceny, czy przedmiotowa dotacja korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ustawy z uwagi na edukacyjny charakter Projektu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.