Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-825/15-3/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-18
Teza: W zakresie skutków podatkowych dotyczących transgranicznego połączenia spółek.
Słowa kluczowe: następstwo prawne; podatek-podatek naliczony; podatek-zwrot podatku; połączenie; spółki; spółki-przejęcie spółki
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r.w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2015 r. (data wpływu 25 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 października 2015 r. (data wpływu 14 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych dotyczących transgranicznego połączenia spółek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 12 października 2015 r. (data wpływu 14 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych dotyczących transgranicznego połączenia spółek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

C. (dalej: „CEP”) jest spółką kapitałową posiadającą osobowość prawną, z siedzibą w Irlandii. CEP prowadzi działalność gospodarczą w Polsce za pośrednictwem oddziału: C. (publiczna spółka akcyjna) Oddział w Polsce (dalej: „Oddział CEP” albo „Wnioskodawca”). CI. (dalej: „CIL”) jest spółką kapitałową posiadającą osobowość prawną, z siedzibą w Wielkiej Brytanii. CIL prowadzi działalność gospodarczą w Polsce za pośrednictwem oddziału: CI. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce (dalej: „Oddział CIL”).

Zarówno CEP, jak i CIL prowadzą, poprzez swoje Oddziały, działalność podlegającą zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. - dalej: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu VAT i są zarejestrowane na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnicy VAT czynni. Planowane jest przeprowadzenie połączenia transgranicznego CEP i CIL, gdzie to CEP będzie spółką przejmującą (dalej: „Połączenie”). Przedmiotowa transakcja będzie stanowiła „połączenie" w rozumieniu Dyrektywy 2005/56/WE z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych.

Regulacje Dyrektywy 2005/56/WE zostały transponowane do polskiego porządku prawnego. Połączeniom transgranicznym poświęcony jest Rozdział 21 kodeksu spółek handlowych (ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm. - dalej: „KSH”). W tym zakresie, kluczowym przepisem jest art. 5161 KSH, zgodnie z którym połączenia transgraniczne spółek kapitałowych podlegają przepisom KSH w zakresie połączeń spółek kapitałowych, chyba że przepisy Rozdziału 21 stanowią inaczej. Oznacza to, że - co do zasady - połączenie transgraniczne należy traktować na gruncie polskich przepisów tak, jak połączenie z udziałem polskich spółek kapitałowych.

Na skutek Połączenia, CEP wstąpi w ogół praw i obowiązków CIL, w tym prawa i obowiązki związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL przejdą na Oddział CEP, w szczególności dojdzie do faktycznego przeniesienia na Oddział CEP składników majątkowych Oddziału CIL oraz wstąpienia przez Oddział CEP w umowy zawarte z klientami i kontrahentami przez Oddział CIL.

Po Połączeniu, CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP będzie kontynuował dotychczasową działalność CIL, prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL.

Jednocześnie, do Połączenia nie będą mieć zastosowania postanowienia Dyrektywy Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek z różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w wyniku Połączenia, CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP - jako sukcesor CIL - wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki CIL związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL?
2.  Czy dniem, w którym CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP - jako sukcesor CIL - wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki CIL (dniem sukcesji) będzie dzień, w którym Połączenie dojdzie do skutku zgodnie z odpowiednimi przepisami prawnymi regulującymi moment transgranicznego łączenia się spółek?
3.  Czy w wyniku Połączenia, CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP - jako sukcesor CIL - wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki CIL przewidziane w przepisach ustawy o VAT, związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL, w szczególności, prawo do:
    1.  otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT CIL za okresy przed Połączeniem, wykazanej przez Oddział CIL jako kwoty do zwrotu,
    2.  w przypadku, gdy z ostatniej przed Połączeniem deklaracji VAT CIL będzie wynikać kwota nadwyżki do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy - do uwzględnienia jej w deklaracji CEP jako kwota nadwyżki przeniesiona z poprzedniej deklaracji,
    3.  obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturach zakupowych wystawionych na Oddział CIL przed Połączeniem?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku Połączenia, CEP za pośrednictwem Oddziału CEP - jako sukcesor CIL - wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki CIL związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL.

Pytanie 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dniem, w którym CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP - jako sukcesor CIL - wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki CIL (dniem sukcesji) będzie dzień, w którym Połączenie dojdzie do skutku zgodnie z odpowiednimi przepisami prawnymi regulującymi moment transgranicznego łączenia się spółek.

Pytanie 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku Połączenia, CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP - jako sukcesor CIL - wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki CIL przewidziane w przepisach ustawy o VAT, związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL, w szczególności, prawo do:

1.  otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT CIL za okresy przed Połączeniem, wykazanej przez Oddział CIL jako kwoty do zwrotu (dalej: „Zwrot Nadwyżki”),
2.  w przypadku, gdy z ostatniej przed Połączeniem deklaracji VAT CIL będzie wynikać kwota nadwyżki do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy - do uwzględnienia jej w deklaracji CEP jako kwota nadwyżki przeniesiona z poprzedniej deklaracji (dalej: „Przeniesienie Nadwyżki”),
3.  obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturach zakupowych wystawionych na Oddział CIL przed Połączeniem.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad Pytanie 1

Sukcesja prawnopodatkowa a połączenie transgraniczne

Zgodnie z art. 93 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. - dalej: „Ordynacja”), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie, przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki każdej z łączących się osób. Stosownie do art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej. Dalej, w myśl art. 93d Ordynacji, przepis art. 93 tej ustawy ma zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Natomiast, art. 93e Ordynacji doprecyzowuje, że art. 93 tej ustawy stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Powyższe przepisy formułują sukcesję generalną na gruncie prawa podatkowego, tj. skutek w postaci wstąpienia przez dany podmiot w ogół praw i obowiązków innego podmiotu przewidzianych w przepisach prawa podatkowego. Należy zwrócić uwagę, że zakres zastosowania art. 93 Ordynacji nie został ograniczony do polskich osób prawnych. W tym kontekście, należy uznać, że ma on zastosowanie również do zagranicznych osób prawnych w zakresie prowadzonej przez te osoby działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zasadniczo, brzmienie art. 93 Ordynacji nie nasuwa wątpliwości interpretacyjnych. Pewnej wykładni może wymagać jedynie sformułowanie: „łączenia się przez przejęcie”.

Sformułowanie: „łączenie się przez przejęcie” nie zostało zdefiniowane na gruncie Ordynacji, stąd - mając na względzie dyrektywy wykładni - należy temu terminowi przypisać znaczenie, jakie posiada w języku potocznym. Za słownikiem języka polskiego, „łączyć się”, to tyle co: być połączonym w jedną całość, z kolei ,,przejąć”, „przejmować” znaczy: wziąć to, co wcześniej należało do kogoś innego (źródło: www.sjp.pwn.pl). W tym kontekście, sformułowanie: „łączenie się przez przejęcie” oddaje istotę Połączenia, jako że w jego ramach dojdzie m.in. do przeniesienia na CEP składników majątkowych należących dotychczas do CIL, w tym składników majątkowych należących do Oddziału CIL na Oddział CEP.

Pomocniczo, należy sięgnąć również do gałęzi prawa regulującej zagadnienie, do którego odnosi się „łączenie się przez przejęcie”, w tym przypadku będą to przepisy prawa handlowego. W rozumieniu art. 492 § 1 pkt 1 KSH, łączenie się przez przejęcie oznacza połączenie dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą).

Na marginesie należy dodać, że przedmiotowe sformułowanie wzięło swój początek z przepisów prawa handlowego i zostało „zapożyczone” przez przepisy Ordynacji.

Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, przepisy rozdziału dotyczącego połączeń spółek kapitałowych stosuje się do połączeń transgranicznych. Przepis art. 492 KSH umiejscowiony jest w rozdziale zatytułowanym „Przepisy ogólne” w ramach działu „Łączenie się spółek", co oznacza, że ma on zastosowanie do wszelkich form łączenia spółek. W konsekwencji, rozdział ten znajduje zastosowanie również do połączeń spółek kapitałowych, a co za tym idzie, połączeń transgranicznych.

Zatem, na gruncie KSH „łączenie się przez przejęcie” oznacza również operację dokonywaną w ramach połączenia transgranicznego.

Powyższe prowadzi do konkluzji, że również na gruncie art. 93 Ordynacji, sformułowanie: „łączenie się przez przejęcie", może odnosić się do połączenia transgranicznego, zwłaszcza, że żaden przepis nie stoi temu na przeszkodzie. Sprowadza się to do uznania, że skutek w postaci sukcesji prawnopodatkowej (przewidziany w art. 93 Ordynacji) wystąpi również w sytuacji połączenia transgranicznego osób prawnych.

Charakter prawny oddziału przedsiębiorcy zagranicznego

W świetle definicji zawartych w art. 5 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalność gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 584 ze zm. - dalej: „USDG”), osobą zagraniczną jest osoba prawna z siedzibą za granicą, natomiast przedsiębiorcą zagranicznym jest osoba zagraniczna wykonująca działalność gospodarczą za granicą. Tym samym, CEP i CIL można uznać za przedsiębiorców zagranicznych w rozumieniu tej ustawy, jako że są osobami prawnymi z siedzibą za granicą, gdzie wykonują działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 85 ust. 1 USDG, dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni mogą, na zasadzie wzajemności, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej, tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z kolei przepis art. 13 ust. 1 w związku z art. 85 ust. 2 USDG stanowi, że przedsiębiorcy zagraniczni z państw członkowskich Unii Europejskiej tworzący oddziały na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej mogą podejmować i wykonywać działalność gospodarczą na takich samych zasadach, jak obywatele polscy. Charakter prawny oddziału określa art. 5 pkt 4 USDG, który stanowi, że oddział to wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Podsumowując, oddział stanowi część działalności przedsiębiorcy (w tym przedsiębiorcy zagranicznego), która - choć wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie - nie jest jednak odrębnym od tego przedsiębiorcy (jednostki macierzystej) podmiotem.

Dodatkowo, mając na względzie specyfikę prowadzenia działalności przez przedsiębiorców zagranicznych w Polsce, należy uznać, że oddział przedsiębiorcy zagranicznego jest formą jego obecności poza krajem siedziby jednostki macierzystej. W rezultacie, choć podmiotem wszelkich praw i obowiązków, w tym tych, wynikających z przepisów prawa podatkowego, będzie każdorazowo przedsiębiorca zagraniczny (tu: CEP i CIL), to - w zakresie, w jakim przedsiębiorca ten prowadzi działalność w Polsce - prawa i obowiązki będą przypisywane jego oddziałowi w Polsce (tu: Oddział CEP i Oddział CIL).

Podsumowanie

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku Połączenia wystąpi skutek w postaci sukcesji generalnej na gruncie prawa podatkowego, tj. na podstawie art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji, CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP - jako sukcesor CIL - wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki CIL związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL.

Bez wpływu na powyższą konkluzję pozostanie fakt, że do Połączenia nie znajdą zastosowania postanowienia Dyrektywy Rady 2009/133/WE. Już sam tytuł wskazuje, że Dyrektywa Rady 2009/133/WE dotyczy systemu opodatkowania m.in. łączenia spółek, a nie zagadnienia sukcesji podatkowych praw i obowiązków. Potwierdza to również treść postanowień dyrektywy, które w żaden sposób nie regulują kwestii związanych z sukcesją podatkowych praw i obowiązków.

Na fakt, że połączenie transgraniczne z udziałem przedsiębiorców zagranicznych prowadzących działalność w Polsce za pośrednictwem oddziału skutkuje sukcesją prawnopodatkową, wskazują następujące interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

*   z dnia 19 listopada 2012 r., nr IPPB5/423-822/12-7/AS;
*   z dnia 3 listopada 2008 r., nr IPPB3/423-1268/08-2/MB;
*   z dnia 27 listopada 2008 r., nr IPPB3/423-1373/08-2/AG.

Jakkolwiek powyższe interpretacje dotyczyły stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych określonych we wnioskach o ich wydanie, to mogą stanowić cenną wskazówkę interpretacyjną pozwalającą na prawidłowe zastosowanie przepisów, które były ich przedmiotem, tj. w tym przypadku, przepisów Ordynacji w zakresie sukcesji prawnopodatkowej, w kontekście transgranicznych połączeń osób prawnych.

Reasumując całość rozważań Wnioskodawcy, w wyniku Połączenia, CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP - jako sukcesor CIL - wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki CIL związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL.

Pytanie 2

Zdaniem Wnioskodawcy, sukcesja, o której mowa w art. 93 Ordynacji, rozpocznie się z dniem połączenia spółek CEP i CIL, który wynika z przepisów regulujących transgraniczne łączenie się spółek.

Sam art. 92 § 2 Ordynacji nie określa dnia wstąpienia w prawa podmiotów przejmowanych. Niemniej, sukcesja podatkowa jest pochodną sukcesji prawnej i rozpoczyna się z dniem formalnie uznanym za dzień połączenia spółek. Na takie rozumienie wskazuje interpretacja treści przepisów Ordynacji dotyczących sukcesji, np. art. 93 § 1 Ordynacji zgodnie z którymi „osoba prawna zawiązana (\`(...)\`) wstępuje w prawa”, i analogicznie w art. 494 § 1 KSH, ponadto art. 93c § 1 Ordynacji: „osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują z dniem podziału lub z dniem wydzielenia” i analogicznie w art. 531 § 1 KSH. Celem takiej regulacji było zastosowanie jednolitego podejścia w odniesieniu do sukcesji prawnej i podatkowej, i jednoczesne przeniesienie wszystkich praw i obowiązków, w tym wynikających z regulacji podatkowych.

Przepisy KSH nie zawierają przepisów szczególnych dotyczących dnia połączenia w przypadku połączeń transgranicznych. Odpowiednie przepisy w tym zakresie wskazane zostały natomiast w art. 12 Dyrektywy 2005/56/WE. Przedmiotowy artykuł wskazuje, że to prawo Państwa Członkowskiego, którego jurysdykcji podlega spółka przejmująca, określa datę, z którą połączenie transgraniczne staje się skuteczne. W tym przypadku byłoby to prawo Irlandii.

Tym samym, zgodnie z obowiązującymi przepisami, przejęcie stanie się skuteczne w momencie określonym na podstawie prawa jurysdykcji właściwej dla CEP, jako spółki przejmującej. Jako, że we wskazanym powyżej momencie dojdzie do sukcesji praw i obowiązków o charakterze prawnym, w ocenie Wnioskodawcy, analogicznie należy potraktować sukcesję praw i obowiązków podatkowych przejmowanych podmiotów. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, także sukcesja praw i obowiązków podatkowych na gruncie Ordynacji nastąpi w dniu, w którym zgodnie z regulacjami irlandzkimi połączenie spółek stanie się skuteczne.

Ad Pytanie 3

Na podstawie art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji, osoba prawna łącząca się przez przejęcie innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób.

Jak Wnioskodawca wykazał w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania 1, przepis art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji będzie miał, w ocenie Wnioskodawcy, zastosowanie do Połączenia. Wobec tego, CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP - jako sukcesor CIL - wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki CIL związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL, tj. również prawa i obowiązki CIL przewidziane w przepisach ustawy o VAT związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL, w szczególności prawo do otrzymania Zwrotu Nadwyżki lub Przeniesienia Nadwyżki oraz prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturach zakupowych wystawionych na Oddział CIL przed połączeniem.

Przepis art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji wskazuje, że wstąpienie (sukcesja prawnopodatkowa) ma miejsce w zakresie wszelkich praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się m.in. przepisy ustaw podatkowych, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Z kolei, art. 3 pkt 1 Ordynacji definiuje ustawy podatkowe jako ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Ustawa o VAT reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług (art. 1 ustawy o VAT) oraz określa m.in.: zakres opodatkowania (Dział II ustawy o VAT), podmioty, tj. podatników, płatników i przedstawicieli podatkowych (Dział III ustawy o VAT), obowiązek podatkowy (Dział IV ustawy o VAT), podstawę opodatkowania (Dział VI ustawy o VAT), wysokość opodatkowania, tj. stawki podatku (Dział VIII ustawy o VAT).

Nie ulega wątpliwości, że ustawa o VAT spełnia kryteria określone w art. 3 pkt 1 Ordynacji, co pozwala uznać ją za ustawę podatkową. Natomiast, ustawa podatkowa, na podstawie art. 3 pkt 2 Ordynacji, wchodzi w zakres pojęciowy „przepisów prawa podatkowego”, tj. przepisy ustawy o VAT - jako ustawy podatkowej - zaliczają się do przepisów prawa podatkowego. Tym samym, skoro sukcesja prawnopodatkowa następuje w zakresie praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego, to wystąpi również w zakresie praw i obowiązków przewidzianych w przepisach ustawy o VAT.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego uregulowane jest przepisami Działu IX (Odliczenie i zwrot podatku. Odliczanie częściowe) ustawy o VAT. Zatem, jest prawem przewidzianym w przepisach prawa podatkowego.

Zatem, jako, że art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji będzie miał zastosowanie do Połączenia, CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP - jako sukcesor CIL - wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki CIL przewidziane w przepisach ustawy o VAT związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL, w szczególności prawo do otrzymania Zwrotu Nadwyżki lub Przeniesienia Nadwyżki oraz prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturach zakupowych wystawionych na Oddział CIL przed połączeniem.

Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że kwestia sukcesji w tym sukcesji praw i obowiązków wynikających z ustawy o VAT w przypadku połączeń podmiotów polskich nie budzi w ostatnich latach wątpliwości. Przykładowo, potwierdzeniem prawa spółki przejmującej do otrzymania zwrotu, bądź przeniesienia na kolejne okresy rozliczeniowe nadwyżki VAT naliczonego nad należnym są interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

*   z dnia 11 grudnia 2014 r., nr IPPP2/443-939/14-2/KOM;
*   z dnia 31 lipca 2013 r., nr IPPP2/443-526/13-2/AO.

Jakkolwiek powyższe interpretacje dotyczyły stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych określonych we wnioskach o ich wydanie (w szczególności dotyczyły połączeń podmiotów polskich), to mogą stanowić cenną wskazówkę interpretacyjną także w omawianym przypadku, tj. przy ocenie sukcesji praw no podatkowej w zakresie VAT w kontekście transgranicznych połączeń osób prawnych, skoro przedstawiona wyżej argumentacja wskazuje, że przewidziana w przepisach Ordynacji sukcesja praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego ma zastosowanie w przypadku Połączenia, w szczególności w zakresie praw i obowiązków wynikających z ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przepisy regulujące prawną instytucję łączenia spółek zawiera ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.), zwanej dalej KSH; przy czym połączeniom transgranicznym poświęcony jest Rozdział 21 tej ustawy. Art. 5161 KSH stanowi, że połączenie transgraniczne spółek kapitałowych podlega przepisom rozdziału 2, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 5162 w połączeniu transgranicznym nie może uczestniczyć:

1.  zagraniczna spółdzielnia, choćby spełniała kryteria spółki zagranicznej, o której mowa w art. 491 § 11;
2.  spółka, której celem jest zbiorowe inwestowanie kapitału pozyskanego w drodze emisji publicznej, działająca na zasadzie dywersyfikacji ryzyka oraz której jednostki uczestnictwa są na żądanie ich posiadaczy odkupywane lub umarzane bezpośrednio lub pośrednio z aktywów tej spółki.

Z treści art. 491 § 1 ww. ustawy wynika, że Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 tej ustawy, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według dalszych regulacji Kodeksu spółek handlowych, Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 (art. 493 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych, jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej. W myśl tych przepisów, Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (art. 494 § 1 ww. ustawy). Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej – 494 § 2 ww. ustawy.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 powołanej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do treści art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Ponadto, na podstawie art. 93d Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Jednocześnie, w myśl art. 93e, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego. Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym, zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, chodzi tu o prawa i obowiązki wynikające z wszelkich aktów normatywnych prawa podatkowego. W szczególności wstępuje się w prawa i obowiązki poprzednika, jako podatnika, płatnika i inkasenta.

Z opisu sprawy wynika, że C. (CEP) jest spółką kapitałową posiadającą osobowość prawną, z siedzibą w Irlandii i prowadzi działalność gospodarczą w Polsce za pośrednictwem oddziału C. (publiczna spółka akcyjna) Oddział w Polsce (Oddział CEP albo Wnioskodawca).

CI. (CIL) jest spółką kapitałową posiadającą osobowość prawną, z siedzibą w Wielkiej Brytanii, która także prowadzi działalność gospodarczą w Polsce za pośrednictwem Oddziału w Polsce (Oddział CIL).

Zarówno CEP, jak i CIL prowadzą, poprzez swoje Oddziały, działalność podlegającą opodatkowaniu VAT i są zarejestrowane na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnicy VAT czynni.

Planowane jest przeprowadzenie połączenia transgranicznego CEP i CIL, gdzie to CEP będzie spółką przejmującą (Połączenie). Przedmiotowa transakcja będzie stanowiła „połączenie” w rozumieniu Dyrektywy 2005/56/WE z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych; regulacje ww. Dyrektywy zostały transponowane do polskiego porządku prawnego – w Rozdziale 21 kodeksu spółek handlowych.

Na skutek Połączenia, CEP wstąpi w ogół praw i obowiązków CIL, w tym prawa i obowiązki związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL przejdą na Oddział CEP, w szczególności dojdzie do faktycznego przeniesienia na Oddział CEP składników majątkowych Oddziału CIL oraz wstąpienia przez Oddział CEP w umowy zawarte z klientami i kontrahentami przez Oddział CIL.

Po Połączeniu, CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP będzie kontynuował dotychczasową działalność CIL, prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL.

Ad 1 i 2

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest czy oraz w jakim momencie (dniu) w wyniku Połączenia, CEP, za pośrednictwem Oddziału CEP - jako sukcesor CIL - wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki CIL związane z działalnością prowadzoną w Polsce za pośrednictwem Oddziału CIL.

W tym miejscu należy wskazać, że jak stanowi art. 1 Dyrektywy 2005/56/WE z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych (Dz. Urz. UE L 310/1) niniejszą dyrektywę stosuje się do łączenia się spółek kapitałowych, utworzonych zgodnie z prawem Państwa Członkowskiego i mających siedzibę statutową, zarząd główny lub główny zakład na terenie Wspólnoty, pod warunkiem że przynajmniej dwie z nich podlegają prawu różnych Państw Członkowskich (zwanych dalej „połączeniami transgranicznymi”).

Jak już wyżej wskazano przepisy tej Dyrektywy znalazły odzwierciedlenie w regulacjach zawartych w Kodeksie spółek handlowych a dotyczących połączenia transgranicznego spółek kapitałowych - art. 5161 KSH i następne oraz przepisy art. 491 i następne. W konsekwencji, przepisy te mają zastosowanie do połączeń spółek kapitałowych, w tym również połączeń transgranicznych. W związku z tym w rozumieniu wskazanych wyżej regulacji KSH „łączenie się przez przejęcie” oznacza również czynność dokonywaną w ramach połączenia transgranicznego.

Stosownie do art. 85 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584 ze zm.) dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni mogą, na zasadzie wzajemności, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej, tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej "oddziałami".

Z definicji zawartych w art. 5 ww. ustawy wynika, że:

*   osoba zagraniczna to osoba fizyczna nieposiadającą obywatelstwa polskiego, osoba prawna z siedzibą za granicą lub jednostka organizacyjną niebędącą osobą prawną posiadająca zdolność prawną, z siedzibą za granicą;
*   przedsiębiorca zagraniczny - osoba zagraniczna wykonującą działalność gospodarczą za granicą oraz obywatel polski wykonujący działalność gospodarczą za granicą;
*   oddział – wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Jak stanowi art. 86 ww. ustawy przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego.

Z regulacji zawartej w art. 88 cyt. ustawy wynika, że przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców. Zasady wpisu do rejestru przedsiębiorców określają przepisy odrębnej ustawy.

Zatem oddział stanowi część działalności przedsiębiorcy (w tym przedsiębiorcy zagranicznego), która – mimo wyodrębnienia – nie stanowi odrębnego od tego przedsiębiorcy (jednostki macierzystej) podmiotu. Tak więc oddział przedsiębiorcy zagranicznego jest formą prowadzenia działalności gospodarczej poza krajem siedziby jednostki macierzystej oraz jest podmiotem wszelkich praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego.

Z uwagi na to, że na terytorium Polski zostały utworzone oddziały ww. zagranicznych spółek kapitałowych, wskutek transgranicznego połączenia spółek dojdzie do połączenia działających na terytorium kraju oddziałów będących zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, przy czym Wnioskodawca - Oddział CEP przejmie Oddział CIL.

W związku z dokonaniem planowanego przez zagraniczną Spółkę CEP przejęcia zagranicznej Spółki CIL dojdzie równocześnie do przejęcia przez Oddział CEP Oddziału CIL i tym samym ustanie zarówno byt cywilnoprawny jak i prawno – podatkowy przejmowanego Oddziału. W konsekwencji Oddział CIL przestanie istnieć jako podatnik VAT i w związku z tym straci zdolność do wywiązywania się z przysługujących mu praw lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie, zgodnie z powołanym art. 93 ustawy Ordynacja podatkowa, prawa te i obowiązki, związane z działalnością Oddziału spółki przejmowanej, przejdą z chwilą rejestracji połączenia na Wnioskodawcę, tj. Oddział spółki przejmującej. Z dniem połączenia, Oddział Spółki wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Oddziału spółki przejmowanej (poprzednika prawnego) i stanie się jego następcą prawnym dla celów podatkowych. Przy czym należy mieć na względzie, że w przedsięwzięciu tym będą uczestniczyły dwa podmioty zagraniczne, gdzie podmiot irlandzki dokona przejęcia podmiotu z Wielkiej Brytanii, a zatem z momentem kiedy w myśl regulacji prawa irlandzkiego przejęcie stanie się skuteczne, z taką samą datą dojdzie do skutecznego przejęcia przez Oddział CEP Oddziału CIL.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Ad 3

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również sukcesja na gruncie prawa podatkowego a dotycząca otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT złożonej przez CIL za okres przed Połączeniem, wykazanej przez Oddział CIL jako kwoty do zwrotu lub kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturach zakupowych wystawionych na Oddział CIL przed Połączeniem.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) – w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Przepis ten pozwala na przerzucenie, wygenerowanej w danym okresie rozliczeniowym, nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na następny okres rozliczeniowy lub jej zwrot na rachunek bankowy.

Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 ustawy).

Z kolei, zgodnie z treścią art. 99 ust. 1-3 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. Podatnicy, o których mowa w ust. 1, inni niż podatnicy rozliczający się metodą kasową, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa. Podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu dokonuje zawiadomienia, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczął wykonywanie tych czynności.

Kwestie dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały uregulowane w Dziale IX ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Z kolei, w myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jak stanowi art. 10b ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1.  ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
2.  ust. 2 pkt 4 lit. c - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:
    1.  otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
    2.  uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek;
3.  ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, o czym stanowi art. 86 ust. 11 ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z dniem połączenia, Wnioskujący wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Oddziału CIL (poprzednika prawnego) i wskutek sukcesji prawnej wynikającej z art. 93 Ordynacji podatkowej stanie się jego następcą prawnym dla celów podatkowych. Przeniesienie przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących sukcesji na grunt ustawy o podatku od towarów i usług oznacza, że Oddział spółki przejmującej przejmuje wszelkie prawa i obowiązki, jakie na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przysługiwały Oddziałowi spółki przejmowanej.

Zatem połączenie transgraniczne spółek, w tym również na podstawie przepisów KSH, poprzez przeniesienie całego majątku z jednej ze spółek do drugiej skutkuje również prawem dla Oddziału spółki przejmującej (Wnioskodawcy) do otrzymania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracjach VAT składanych przez Oddział spółki przejmowanej lub prawem do obniżenia o różnicę podatku naliczonego nad należnym wykazaną w deklaracjach przez Oddział CIL (spółki przejmowanej) do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe.

Wnioskodawcy będzie również przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego określonego w fakturach zakupu VAT, wystawionych dla Oddziału spółki przejętej. W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku sukcesji generalnej nowo powstały podmiot nie jest całkowicie odrębnym podatnikiem VAT, lecz kontynuuje działalność poprzednika.

Należy wskazać, że faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Jednakże określenie w fakturze jako nabywcy Oddziału spółki przejętej, nie wyłącza praw Oddziału spółki przejmującej do odliczenia podatku naliczanego z takiej faktury, gdyż decydują o tym uprawnieniu okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc - dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, ale przede wszystkim data przekształcenia prawnego podmiotu umowy sprzedaży. Ponadto należy podkreślić, że powołane powyżej przepisy ustawy VAT uzależniają prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o naliczony od obowiązku posiadania faktury dokumentującej nabycie towarów lub usługi wykorzystywanej następnie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem Wnioskodawca jako następca prawny Oddziału CIL - Spółki przejmowanej w rozumieniu przywołanych przepisów będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Oddział spółki przejmowanej, a otrzymanych po dniu połączenia, w zakresie w jakim są związane z czynnościami opodatkowanymi, zgodnie z art. 86 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 tej ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.