Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.307.2018.3.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-22
Teza: w zakresie obowiązków płatnika w związku z opłaceniem składki na ubezpieczenie z tytułu odpowiedzialności cywilnej członków zarządu oraz członków rady nadzorczej
Słowa kluczowe: członkowie; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; składki; szkody; ubezpieczenia-ubezpieczenia społeczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2018 r. (data wpływu 21 maja 2018 r.), uzupełnionym pismami z dnia 6 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.) oraz z dnia 6 lipca 2018 r. (data wpływu 16 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z opłaceniem składki na ubezpieczenie z tytułu odpowiedzialności cywilnej członków zarządu oraz członków rady nadzorczej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z opłaceniem składki na ubezpieczenie z tytułu odpowiedzialności cywilnej członków zarządu oraz członków rady nadzorczej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym Organ podatkowy pismami z dnia 28 czerwca 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.307.2018.1.PR (doręczonym w dniu 3 lipca 2018 r.) oraz z dnia 26 lipca 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.307.2018.2.PR (doręczonym w dniu 7 sierpnia 2018 r.) wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwania w dniach 18 lipca 2018 r. i 16 sierpnia 2018 r. wpłynęły uzupełnienia wniosku (nadane odpowiednio w dniach 9 lipca 2018 r. i 10 sierpnia 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca ma zawartą umowę ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności cywilnej członków organów Spółki. Ochrona dotyczy osób, które pełnią, pełniły lub będą pełnić wskazane niżej funkcje w związku z roszczeniami związanymi z ich nieprawidłowym działaniem.

Ochrona ubezpieczeniowa obejmuje osoby wchodzące w skład organów nadzorczych i zarządzających, w tym:

1.  członków zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, prokurentów,
2.  dyrektorów, managerów w ramach funkcji zarządczych/nadzorczych.

Ochroną dodatkowo objęci są współmałżonkowie, konkubenci lub inne podobne osoby, spadkobiercy, przedstawiciele prawni lub cesjonariusze osoby ubezpieczonej. Rozszerzenie kręgu podmiotów ubezpieczonych o ww. osoby wynika z faktu, że odpowiedzialność członków władz spółki ponoszona jest całym swoim majątkiem, w tym wspólnym z majątkiem współmałżonków. Ubezpieczeniem objęci są także spadkobiercy w związku z odpowiedzialnością za długi z tytułu dziedziczenia.

Wnioskodawca nadmienia, że w tej sytuacji ochrona ubezpieczeniowa nie dotyczy konkretnej osoby fizycznej, ale dowolnej osoby wchodzącej w skład organu, z której działaniem powiązana jest odpowiedzialność odszkodowawcza. Umowa ubezpieczenia jest umową bezimienną i dotyczy wszystkich osób, które były, jak i są obecnie w składzie organów, jak również w przyszłości będą wchodziły w skład organów. Takie określenie podmiotów ubezpieczonych wynika z faktu, że umowa ubezpieczenia w głównej mierze ma zabezpieczyć interesy Spółki. Wydatki na ubezpieczenie, które Spółka poniosła mają za zadanie zabezpieczenie Jej stanu majątkowego przed szkodami wyrządzonymi przez uchybienia osób zarządzających. Umowa ubezpieczenia ma przede wszystkim umożliwić uzyskanie środków należnych Spółce z tytułu odszkodowania za działanie kadry zarządzającej. Umowa ubezpieczenia jest również formą zabezpieczenia Spółki przed roszczeniami osób trzecich, związanymi z nieprawidłowym działaniem członków organów zarządzających. Dzięki zawarciu umowy ubezpieczenia Spółka ma pewność, że ww. szkody nie będą miały wpływu na Jej płynność finansową.

Umowa ubezpieczenia ma zatem na celu zabezpieczenie finansowe Wnioskodawcy, a w konsekwencji zachowanie oraz zabezpieczenie źródeł przychodów Spółki. Ponadto wskazać należy, że zgodnie z umową ubezpieczenia, ochroną ubezpieczeniową objęci są nie tylko sami członkowie organów zarządzających, ale również Spółka.

Ochrona ubezpieczeniowa Spółki dotyczy:

1.  ochrony Spółki w związku z przejęciem odpowiedzialności osób ubezpieczonych;
2.  ochrony Spółki w związku z roszczeniem podnoszącym zarzut Jej nieprawidłowego działania w obszarze obrotu papierami wartościowymi;
3.  ochrony Spółki w przypadku wniesienia roszczenia opartego o odpowiedzialność solidarną Spółki i osoby ubezpieczonej.

Zdaniem Wnioskodawcy, podkreślić należy, że wykupienie omawianego ubezpieczenia ma przede wszystkim na celu zabezpieczenie interesów finansowych Spółki. Członkowie organów zarządzających nie mają wpływu na to, czy są objęci ubezpieczeniem, w żadnej mierze nie zależało to od ich zgody, nie mogą również zrezygnować z takiego ubezpieczenia.

W piśmie z dnia 6 lipca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest spółką z o.o., która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług. Spółka jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Podstawą pełnienia funkcji w Spółce przez ubezpieczone osoby jest powołanie, kontrakt menadżerski lub umowa o pracę.

Zgodnie z warunkami umowy ubezpieczenia, ochrona ubezpieczeniowa dotyczy wszystkich byłych, aktualnych i przyszłych osób pełniących funkcję:

1.  członków zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, rady konsultacyjnej, rady dyrektorów, dyrektorów zarządzających i wszystkich członków innych porównywalnych organów wykonawczych, doradczych lub nadzorczych określonych w umowie Spółki lub statucie zgodnie z prawem właściwym dla danej ubezpieczonej Spółki. Ochrona będzie także obejmowała ich całą działalność operacyjną, w tym oświadczenia ustne i pisemne bezpośrednio związane z danym stanowiskiem. Ochroną nie są objęci audytorzy zewnętrzni;
2.  menedżerów tymczasowych, jeżeli zostali powołani na stanowisko dyrektorów lub członków zarządu;
3.  pełnomocników o ogólnym zakresie umocowania, prokurentów, osób pełniących funkcje nadzorcze oraz osób upoważnionych do składania podpisów w imieniu ubezpieczonej Spółki zgodnie z postanowieniami systemu prawa zwyczajowego (Commom Law);
4.  powołanych likwidatorów za wyjątkiem tych, których powołano dla ubezpieczonej Spółki ulegającej likwidacji w ramach postępowania upadłościowego;
5.  zastępców osób wymienionych powyżej, lecz wyłącznie kiedy działają w charakterze i zakresie działań wynikającym z zastępowania tych osób;
6.  pracowników:
    *   jeżeli i tak długo jak są odpowiedzialni jak zarządzający przedsiębiorstwem, jego funkcją lub jednostką organizacyjną (menedżerowie), lub
    *   jeżeli jako faktyczni lub nieoficjalni dyrektorzy lub członkowie zarządu wykonują zadania dyrektorów lub członków zarządu, lub
    *   jako „osoby zatwierdzone”, które otrzymały pozwolenie organu nadzorczego na wykonywanie funkcji nadzorczych w interesie spółki ubezpieczonej zgodnie z artykułem 59 brytyjskiej Ustawy o usługach i rynkach finansowych z 2000 r. („Financial Services and Markets Act 2000”) lub podobnych postanowień, lub
    *   jako osoba powołana, odpowiedzialna za zarządzanie ryzykiem zgodności (Compliance Officer) Ubezpieczonej Spółki, lub
    *   jako specjalni dyrektorzy powołani na mocy postanowień prawa lub standardów biznesowych w celu zapewnienia przestrzegania przepisów i zasad, np. ochrony danych, przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy, bezpieczeństwa i higieny pracy, lub o tyle i w takim zakresie, w jakim wniesione zostaną przeciwko nim roszczenia lub wszczęte zostaną przeciwko nim postępowania urzędowe obok innych osób ubezpieczonych;
    *   współmałżonków, konkubentów/partnerów, spadkobierców, wykonawców testamentu, reprezentantów prawnych (w przypadku ubezwłasnowolnienia) osób wymienionych powyżej w związku z popełnionym przez osoby, wskazane we wspomnianych punktach, nieprawidłowym zachowaniem objętym ochroną ubezpieczeniową.

Zgodnie z przyjętą definicją, ubezpieczyciel obejmuje ochroną ubezpieczeniową każdą osobę mieszczącą się w definicji osoby ubezpieczeniowej. Informowanie o zmianach w składzie członków organów władz spółki nie jest konieczne, ponieważ ochrona dotyczy wszystkich byłych, obecnych i przyszłych osób spełniających definicję osoby ubezpieczonej. Składka nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych. Składkę ubezpieczyciel określa na podstawie analizy dokumentów finansowych ubezpieczonej Spółki oraz wnioskowanego limitu sumy ubezpieczenia. Składka ustalana jest z góry za 12-miesięczny okres ubezpieczenia. Forma płatności uzależniona jest od decyzji ubezpieczającego i została opłacona w dwóch ratach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w odniesieniu do ubezpieczonych osób (w szczególności członków zarządu oraz członków rady nadzorczej Spółki), w skutek objęcia ich ubezpieczeniem nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, w przypadku opłacenia przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie osób wchodzących w skład organów zarządzających nie powstaje u tychże osób przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru na podstawie art. 31 i art. 41 ust. 1 ww. ustawy zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zalicza się m.in.:

1.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
2.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (art. 13 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Obowiązek poboru i odprowadzania do urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od ww. kategorii przychodów spoczywa odpowiednio:

1.  w przypadku przychodów ze stosunku pracy – na zakładach pracy (art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
2.  w przypadku działalności wykonywanej osobiście – na podmiotach dokonujących na rzecz osób fizycznych świadczeń z tytułu tego typu działalności (art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustalając zakres oraz wysokość ww. przychodów, w opinii Wnioskodawcy, należy zwrócić uwagę również na art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowymi pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wartość pieniężna nieodpłatnych świadczeń, innych niż świadczenia w naturze, ustalana jest w oparciu o art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. np. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – wartość ta określana jest według cen zakupu.

Dla celów podatkowych, pod pojęciem „nieodpłatnego świadczenia” rozumie się działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, jak również wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Definicja ta jest powszechnie akceptowana w interpretacjach indywidualnych, w tym przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 kwietnia 2016 r., nr ITPB2/4511-97/16/RS.

Podsumowując, co do zasady, nieodpłatne świadczenia – w tym z tytułu objęcia ubezpieczonych osób ubezpieczeniem – mogą generować przychody ze stosunku pracy albo przychody z działalności wykonywanej osobiście, w tym z tytułu pełnienia funkcji na podstawie powołania lub umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego itp.

Jednakże, jak wynika z literalnego brzmienia art. 11 ust. 1 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu może podlegać wyłącznie przychód z takich nieodpłatnych świadczeń, które zostały faktycznie otrzymane – kluczowa jest zatem możliwość wskazania konkretnej osoby, będącej beneficjentem takiego świadczenia oraz ustalenia wysokości takiego świadczenia. Wniosek ten jest szczególnie zasadny, jeżeli uwzględni się szczególną naturę podatku dochodowego od osób fizycznych.

Mianowicie, opodatkowanie podatkiem, może wystąpić wyłącznie w przypadkach, gdy istnieje zindywidualizowany obowiązek podatkowy oraz indywidualnie określony podatek, wynikający z prawa podatkowego. Potwierdził to Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13), zgodnie z którym: „na gruncie ustawy PDOF zasadą jest zindywidualizowany obowiązek podatkowy oraz indywidualnie określony podatek wynikający z obowiązujących przepisów podatkowych. Wymóg taki (\`(...)\`) wynika nie tylko z ustaw podatkowych, ale i wprost z Konstytucji. W braku określenia w ustawie chwili powstania obowiązku i podstawy opodatkowania dochodzi do naruszenia zasady zupełności ustawowej podatku i naruszenia art. 217 Konstytucji”. A contrario, w sytuacji, gdy nie będzie możliwe wskazanie zindywidualizowanego obowiązku podatkowego i indywidualnie określonego podatku (określenia podstawy opodatkowania), dane zdarzenie/stan faktyczny nie będą podlegały opodatkowaniu (w omawianym przypadku przychód podatkowy nie powstanie).

Teza ta znajduje odbicie również w zaprezentowanych w ww. wyroku wytycznych dotyczących ustalania przychodu pracownika z uzyskanych od pracodawcy nieodpłatnych świadczeń. Jak podkreślił Trybunał Konstytucyjny „bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego”. Ponadto, w ocenie Trybunału Konstytucyjnego, jednym z kryteriów decydujących o powstaniu przychodów z nieodpłatnych świadczeń jest istnienie wymiernej i przypisanej indywidualnemu pracownikowi korzyści.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości, że jeżeli w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku nie jest możliwe wskazanie realnej, wymiernej i przypisanej indywidualnemu pracownikowi korzyści, nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Pomimo, że ww. wyrok odnosi się do nieodpłatnych świadczeń ze stosunku pracy, zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowane w nim wnioski powinny znaleźć zastosowanie również do przychodów z nieodpłatnych świadczeń związanych z działalnością wykonywaną osobiście.

Odnosząc powyższe rozważania do opisanego we wniosku stanu faktycznego, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że w przypadku ubezpieczenia nie jest możliwe określenie tożsamości wszystkich ubezpieczonych osób. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, zakres osób objętych ubezpieczeniem nie został bowiem w umowie określony imiennie, ale poprzez odniesienie się do sprawowanych przez ubezpieczone osoby funkcji lub do powiązania z ubezpieczonymi osobami sprawującymi takie funkcje. Na Spółkę nie został również nałożony obowiązek podania ubezpieczycielowi tożsamości ubezpieczonych osób, ani powiadomienia ubezpieczyciela o ewentualnych zmianach personalnych lub ilościowych wśród ww. osób. W szczególności jednak zakresem ubezpieczenia zostały objęte również osoby, których tożsamość nie jest i nie może być znana w momencie zapłaty składki ubezpieczeniowej, tj. osoby, które będą pełniły w Spółce określone funkcje w przyszłości, jak również ich współmałżonkowie, konkubenci, spadkobiercy.

Ponadto, wysokość składki ubezpieczeniowej ustalona została w stałej kwocie, niezależnej od ilości osób objętych ubezpieczeniem, czy też od wystąpienia zmian wśród osób sprawujących funkcje w Spółce. Składka ta obejmuje zbiorczo koszty ubezpieczenia zarówno Spółki, jak i ubezpieczonych osób – podmiotów pełniących różne funkcje, o odmiennym zakresie obowiązków, różnorodnych kompetencjach oraz ponoszących niejednakowe ryzyko. Nie może zatem budzić wątpliwości, że nieprawidłowe byłoby przypisanie wszystkim podmiotom objętym ubezpieczeniem przychodu podatkowego w tej samej wysokości.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy, z uwagi na:

1.  bezimienny katalog ubezpieczonych osób, odwołujący się wyłącznie do pełnionych przez te osoby funkcji lub ich powiązania z ubezpieczonymi osobami pełniącymi takie funkcje,
2.  brak obowiązku przedstawienia ubezpieczycielowi tożsamości ww. osób,
3.  brak obowiązku powiadamiania ubezpieczyciela o ewentualnych zmianach personalnych lub ilościowych wśród ubezpieczonych osób,
4.  objęcie zakresem ubezpieczenia osób, których tożsamość nie jest i nie może być znana w momencie zapłaty składki ubezpieczeniowej (np. osób, które będą pełniły w Spółce określone funkcje w przyszłości, partnerów, konkubentów, spadkobierców ubezpieczonych osób),
5.  ustalenie składki ubezpieczeniowej w stałej kwocie, niezależnej od ilości ubezpieczonych osób, ani od zmian wśród tych osób,
6.  objęcie zakresem składki zbiorczo Spółki oraz ubezpieczonych osób z nią powiązanych – pełniących różne funkcje, o odmiennym wymiarze obowiązków, różnorodnych kompetencjach oraz ponoszących niejednakowe ryzyko

−niemożliwe jest przypisanie indywidualnie każdej z ubezpieczonych osób wymiernej, identyfikowalnej kwotowo korzyści majątkowej.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do ubezpieczonych osób (w szczególności członków zarządu oraz członków rady nadzorczej Spółki), wskutek objęcia ich ubezpieczeniem nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Źródłami przychodów są m.in.:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy);

*   działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy);

*   inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy).

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne świadczenie; to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu świadczenie; przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jak wynika z treści art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustalona według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Na mocy zaś art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z kolei, z przepisu art. 20 ust. 1 ww. ustawy wynika, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Do kategorii przychodów określonych w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy zalicza się wszystkie te przychody, które nie zostały enumeratywnie wymienione jako źródła przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 powołanej ustawy.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Stosownie do art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia.

Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu. Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. W konsekwencji, opłacenie składki przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Świadczenie nieodpłatne stanowi bowiem w tym przypadku ochrona ubezpieczeniowa na wypadek zaistnienia zdarzenia określonego w umowie ubezpieczenia.

Jednakże, z brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, że opodatkowaniu może podlegać tylko przychód ze świadczeń nieodpłatnych faktycznie otrzymanych. Ustalenie przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia wymaga wskazania osoby będącej beneficjentem świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, wynika, że Wnioskodawca ma zawartą umowę ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności cywilnej członków organów spółki. Ochrona dotyczy osób, które pełnią, pełniły lub będą pełnić wskazane niżej funkcje w związku z roszczeniami związanymi z ich nieprawidłowym działaniem. Ochrona ubezpieczeniowa obejmuje osoby wchodzące w skład organów nadzorczych i zarządzających, w tym: członków zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, prokurentów, dyrektorów, managerów w ramach funkcji zarządczych/nadzorczych. Ochroną dodatkowo objęci są współmałżonkowie, konkubenci lub inne podobne osoby, spadkobiercy, przedstawiciele prawni lub cesjonariusze osoby ubezpieczonej. Rozszerzenie kręgu podmiotów ubezpieczonych o ww. osoby wynika z faktu, że odpowiedzialność członków władz spółki ponoszona jest całym swoim majątkiem, w tym wspólnym z majątkiem współmałżonków. Ubezpieczeniem objęci są także spadkobiercy w związku z odpowiedzialnością za długi z tytułu dziedziczenia. Wnioskodawca nadmienia, że w tej sytuacji ochrona ubezpieczeniowa nie dotyczy konkretnej osoby fizycznej, ale dowolnej osoby wchodzącej w skład organu, z której działaniem powiązana jest odpowiedzialność odszkodowawcza. Umowa ubezpieczenia jest umową bezimienną i dotyczy wszystkich osób, które były, jak i są obecnie w składzie organów, jak również w przyszłości będą wchodziły w skład organów. Takie określenie podmiotów ubezpieczonych wynika z faktu, że umowa ubezpieczenia w głównej mierze ma zabezpieczyć interesy Spółki. Wydatki na ubezpieczenie, które Spółka poniosła mają za zadanie zabezpieczenie jej stanu majątkowego przed szkodami wyrządzonymi przez uchybienia osób zarządzających. Umowa ubezpieczenia ma przede wszystkim umożliwić uzyskanie środków należnych Spółce z tytułu odszkodowania za działalnie kadry zarządzającej. Umowa ubezpieczenia jest również formą zabezpieczenia Spółki przed roszczeniami osób trzecich, związanymi z nieprawidłowym działaniem członków organów zarządzających. Dzięki zawarciu umowy ubezpieczenia Spółka ma pewność, że ww. szkody nie będą miały wpływu na jej płynność finansową. Umowa ubezpieczenia ma zatem na celu zabezpieczenie finansowe Wnioskodawcy, a w konsekwencji zachowanie oraz zabezpieczenie źródeł przychodów Spółki. Ponadto wskazać należy, że zgodnie z umową ubezpieczenia ochroną ubezpieczeniową objęci są nie tylko sami członkowie organów zarządzających, ale również Spółka. Członkowie organów zarządzających nie mają wpływu na to, czy są objęci ubezpieczeniem, w żadnej mierze nie zależało to od ich zgody, nie mogą również zrezygnować z takiego ubezpieczenia. Informowanie o zmianach w składzie członków organów władz spółki nie jest konieczne, ponieważ ochrona dotyczy wszystkich byłych, obecnych i przyszłych osób spełniających definicję Osoby Ubezpieczonej. Składka nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych. Składka ustalana jest z góry za 12-miesięczny okres ubezpieczenia. Forma płatności uzależniona jest od decyzji ubezpieczającego i została opłacona w dwóch ratach. Podstawą pełnienia funkcji w Spółce przez ubezpieczone osoby jest powołanie, kontrakt menadżerski lub umowa o pracę.

Zatem, w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (ewentualnie w załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych, ponieważ brak jest podstaw do przyporządkowania im składek w dacie zawarcia umowy i opłacenia ich przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że objęcie uprawnionych osób, w szczególności członków zarządu oraz członków rady nadzorczej Spółki, ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej nie powoduje dla tych osób powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę również stwierdzić należy, że objęcie tych osób ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej nie powoduje powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie występował jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, a więc nie będzie zobowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.