Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-934/13-2/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-29
Teza: wystawienie faktury korygującej oraz wystawienie zbiorczej faktury korygującej
Słowa kluczowe: dane; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura zbiorcza; faktura-korekta faktury
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.08.2013 r. (data wpływu 4.09.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury korygującej oraz wystawienia zbiorczej faktury korygującej - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4.09.2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury korygującej oraz wystawienia zbiorczej faktury korygującej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

C. Polska Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) jest właścicielem sieci sklepów z artykułami do majsterkowania, budowy, remontu, urządzania domu, pielęgnowania ogrodu etc. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej towarów. Klientami Spółki są zarówno osoby fizyczne, które nie prowadzą działalności gospodarczej, jak i podmioty gospodarcze. Sprzedaż towarów jest przez Spółkę ewidencjonowana przy użyciu kas rejestrujących. Spółka każdorazowo wydaje klientom paragony fiskalne potwierdzające fakt zakupu towaru.

Oryginał paragonu potwierdzający dokonanie zakupu towaru stanowi podstawę do wystawienia przez Spółkę faktury. Informacja o zasadach wystawiania przez Spółkę faktur jest zamieszczana w placówkach handlowych prowadzonych przez Spółkę. Spółka informuje klientów między innymi o tym, że podstawą wystawienia faktury jest przedłożenie przez klienta oryginału paragonu.

W związku z powyższym zasadą jest, że klienci Spółki, którzy chcą otrzymać fakturę przedstawiają oryginał paragonu. Na tej podstawie Spółka wystawia fakturę. Do kopii faktury Spółka dołącza paragon dokumentujący dokonanie transakcji, który otrzymała od klienta.

Zdarzają się sytuacje, w których po wystawieniu faktury VAT klient orientuje się, iż na fakturze znajdują się błędy w jego oznaczeniu (jako nabywcy). Mogą one wynikać przykładowo z omyłkowego podania niewłaściwego numeru NIP, czy też omyłki po stronie pracownika Spółki przy wprowadzaniu tego numeru do systemu na potrzeby wystawienia faktury, pomyłki w adresie etc. Innymi słowy możliwe są sytuacje, w których na fakturze oznaczenie nabywcy jest częściowo nieprawidłowe. Zdarza się także, że wszystkie dane nabywcy podane na fakturze wymagają skorygowania. Przykładowo pracownik danej firmy kupując dla niej towar w sklepie należącym do Spółki podaje przy wystawianiu faktury własne dane (swoje imię, nazwisko, adres itp.), a następnie okazuje się, że faktura powinna była zostać wystawiona na firmę, dla której towar był kupowany itp. W konsekwencji okazuje się, że nabywcą nie jest osoba wskazana na fakturze jako nabywca, ale inny podmiot.

Nie można również wykluczyć sytuacji, kiedy dany klient otrzymuje więcej niż jedną fakturę z nieprawidłowym oznaczeniem nabywcy.

Niniejszy wniosek Spółki dotyczy sposobu doprowadzenia faktury (faktur) do zgodności ze stanem rzeczywistym tj. korygowania wszystkich lub niektórych danych nabywcy wskazanych na fakturze.

Spółka jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka ma prawo doprowadzić fakturę do zgodności ze stanem rzeczywistym poprzez wystawienie faktury korygującej - w przypadku, gdy oznaczenie nabywcy na fakturze (jego imię, nazwisko, nazwa, adres lub numer NIP etc.) jest częściowo nieprawidłowe lub w sytuacji gdy dane nabywcy są całkowicie nieprawidłowe (wymagane jest dokonanie zmian wszystkich danych nabywcy)?
2.  Czy możliwe jest wystawienie zbiorczej faktury korygującej w przypadku stwierdzenia pomyłki, co do niektórych lub wszystkich danych nabywcy wskazanych na fakturze w sytuacji, gdy nieprawidłowe dane nabywcy znajdują się na więcej niż jednej fakturze wystawionej dla klienta?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1 Stanowisko Spółki:

Spółka uważa, że ma prawo doprowadzić fakturę do zgodności ze stanem rzeczywistym poprzez wystawienie faktury korygującej w przypadku, gdy oznaczenie nabywcy na fakturze jest częściowo nieprawidłowe jak również w sytuacji gdy dane nabywcy są całkowicie nieprawidłowe (wymagane jest dokonanie zmian wszystkich danych nabywcy).

Uzasadnienie stanowiska:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Aby zostały one opodatkowane, muszą być jednocześnie wykonane przez podatników, którymi są stosownie do art. 15 ust. 1 Ustawy VAT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei stosownie do art. 106 ust. 1 Ustawy VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, w tym faktury korygujące, zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 Ustawy VAT, treścią Rozporządzenia. I tak, zgodnie z § 5 ust. 1 Rozporządzenia, faktura co do zasady powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku, od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Jeżeli zaś chodzi o treść faktury korygującej oraz samych przypadków, kiedy możliwe jest jej wystawienie, to uregulowania ustawodawca zawarł przede wszystkim w § 13 i § 14 Rozporządzenia.

W § 13 uregulowano szczegółowo zagadnienia związane z wystawianiem faktury korygującej, gdy dochodzi do zmniejszenia podstawy opodatkowania z powodu udzielenia nabywcy rabatu. Zgodnie z § 13 ust. 8 Rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Z kolei w myśl § 14 ust. 1 Rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. W ust. 3 omawianego paragrafu ustawodawca wskazał, iż faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać:

*   dane określone w ust. 2 pkt 1, tj. numer kolejny oraz datę wystawienia;
*   dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy korekta, tj.:
    1.  datę wystawienia faktury pierwotnej;
    2.  numer faktury pierwotnej;
    3.  uwidocznione na fakturze pierwotnej imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
    4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
    5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
    6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data była określona i różniła się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym ew. miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
*   prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej;
*   różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej.

Pomyłka to zgodnie z Uniwersalnym Słownikiem Języka Polskiego pod red. S. Dubisza (t. III, s. 341, Warszawa 2003) „sąd lub postępek niezgodny z rzeczywistością lub z obowiązującymi normami, mylne mniemanie, niewłaściwe, nieudane posunięcie; błąd, omyłka”. Cytowane, potoczne znaczenie należy również interpretować z uwzględnieniem wykładni systemowej wewnętrznej. Oznacza to, iż konieczne jest także uwzględnienie faktu, że ustawodawca w omawianych przepisach nie stosuje jakiejkolwiek gradacji pomyłek, od której uzależniona byłaby (w ogóle) możliwość korekty, czy też sposób jej dokonania.

Tym samym jakakolwiek pomyłka w pozycji na fakturze a więc również w nazwie (lub imieniu i nazwisku) nabywcy jego adresie – bez względu na to, czy jest to błąd „całkowity” czy też jedynie fragmentaryczny - może być doprowadzona do stanu zgodnego z rzeczywistością w drodze faktury korygującej. Spółka również zauważyła, że taka interpretacja przepisów Rozporządzenia jest prawidłowa także z uwagi na wykładnię funkcjonalną - doprowadza bowiem, z materialnoprawnego punktu widzenia, treść faktury do zgodności ze stanem rzeczywistym. Innymi słowy, fakturę korygującą Spółka będzie mogła wystawić nie tylko w przypadku stwierdzenia np. oczywistej omyłki pisarskiej w oznaczeniu nazwy lub adresu nabywcy, ale także wówczas gdy usunięcie stwierdzonej pomyłki będzie za sobą pociągało umieszczenie danych zupełnie innego niż pierwotni nabywcy.

Stanowisko Spółki znajduje odzwierciedlenie w treści interpretacji indywidualnych przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 lutego 2012 r. znak IBPP3/443-1209/l1/AM:

„Z ww. przepisów wynika, że dopuszczalne jest korygowanie >>pomyłek (…) w jakiejkolwiek pozycji faktury>Słownika Współczesnego Języka Polskiego>pomyłka<< oznacza nieświadome odejście od jakiś zasad, reguł, błędne rozpoznanie sytuacji, nieudane posunięcie, niewłaściwa ocena kogoś łub czegoś itp.

Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, co oznacza, iż nie można jej uznać za prawidłową fakturę, gdy wskazuje ona, co prawda zaistniałe zdarzenie gospodarcze, ale które wystąpiło między innymi podmiotami. Jeżeli więc faktura zawiera pomyłki dotyczące jakiejkolwiek pozycji powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między ściśle określonymi podmiotami gospodarczymi.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku wskazać należy, iż dla dokonania korekty faktury VAT ustawodawca przewidział jedynie formę faktury korygującej, którą może wystawić sprzedawca albo noty korygującej, do wystawienia której uprawniony jest nabywca towaru lub usługi.

Jednocześnie należy stwierdzić, iż nie można poprzez wystawienie noty korygującej zmieniać podmiotu umowy sprzedaży. W przypadku bowiem, gdy błędne są wszystkie dane nabywcy towaru lub usługi wskazane na fakturze, wówczas nie jest dopuszczalne jej korygowanie przez nabywcę notą korygującą. Faktura wystawiona na innego podatnika dokumentuje czynności które faktycznie nie zostały wykonane. Reasumując, w przedmiotowej sprawie w przypadku wystąpienia pomyłki w imieniu, nazwisku lub nazwie skróconej nabywcy oraz w adresie i numerze identyfikacji podatkowej nabywcy, dostawca (jako wystawca faktury) zobowiązany jest do skorygowania błędów za pomocą faktury korygującej.”

Ww. organ analogiczny pogląd przedstawił także w interpretacji z dnia 31 marca 2010 r., znak IBPP1/443-54/10/AZb, postanawiając, że

„\[…\] w przypadku wystąpienia pomyłki dotyczącej danych nabywcy na fakturze sprzedaży, całkowita zmiana tych danych, w drodze wystawienia przez sprzedawcę faktury korygującej jest postępowaniem dopuszczalnym w świetle obowiązujących przepisów.”

Spółka pragnie także zwrócić uwagę, iż także tutejszy organ - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie - podziela taki kierunek interpretacji przepisów Rozporządzenia, o czym świadczą przykładowo interpretacje z dnia 21 stycznia 2009 r., znak IPPP3/443-2/09-2/MM oraz z dnia 17 kwietnia 2009 r., znak IPPP3/443-162/09-2/KG. W ostatnim w powołanych rozstrzygnięć wprost czytamy:

„Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sytuacji mają zastosowanie przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących. Bowiem w myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia w przypadku stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, wystawca faktury wystawia fakturę korygującą. Zaznaczyć ponadto należy, iż Wnioskodawca nie ma możliwości wystawienia noty korygującej, gdy stosownie do § 15 rozporządzenia uprawnienie to przysługuje nabywcy towaru lub usługi. Jednocześnie Organ uznaje stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w części odnoszącej się do terminu wystawienia korekty faktury. Natomiast w odniesieniu do sposobu dokonania zmiany podmiotu umowy sprzedaży z jednego istniejącego realnie na drugi mający również swój byt cywilnoprawny i podatkowy, Wnioskodawca nie ma możliwości wystawienia noty korygującej, ustawodawca natomiast przewidział dla przedmiotowej sytuacji dokonanie korekty faktury zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia.”

Ad. 2 Stanowisko Spółki:

Zdaniem Spółki możliwe jest wystawienie zbiorczej faktury korygującej w przypadku stwierdzenia pomyłki co do niektórych lub wszystkich danych nabywcy wskazanych na fakturze w sytuacji, gdy nieprawidłowe dane nabywcy znajdują się na więcej niż jednej fakturze wystawionej dla klienta.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Na wstępie warto zauważyć, że w przepisach Rozporządzenia explicite uregulowano jedynie możliwość wystawiania zbiorczych faktur korygujących w odniesieniu do sytuacji, kiedy dochodzi do zmniejszenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu - § 13 ust. 3 Rozporządzenia. Niemniej brak wyraźnych przepisów dotyczących możliwości wystawiania zbiorczych faktur korygujących, w razie zaistnienia innych przyczyn powodujących konieczność doprowadzenia faktur pierwotnych do stanu zgodnego z rzeczywistością, wcale nie oznacza, że wystawianie zbiorczych korekt w tych innych przypadkach jest niedozwolone, a wręcz przeciwnie.

Powyższy pogląd potwierdza interpretacja tut. organu - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 sierpnia 2008 r., znak IP-PP2-443-331/08-4/IK, czy też Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 sierpnia 2010 r., znak IBPP1/443-426/10/AW, w której czytamy:

„\[\`(...)\`\] organ podatkowy stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o możliwości wystawienia zbiorczej faktury korygującej. Jednocześnie brak jest w przepisach przeciwwskazań do takiego postępowania o ile taka zbiorcza faktura korygująca dokumentuje prawidłowo zaklasyfikowaną przez Wnioskodawcę czynność i zawiera wszystkie wymagane przepisami elementy. Dlatego Spółka może wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą dla kilku czy kilkunastu wystawionych faktur pierwotnych. Na takiej zbiorczej fakturze powinny być podane wszelkie informacje dotyczące pierwotnych faktur, które pozwolą jednoznacznie stwierdzić, których faktur, pozycji i kwot przedmiotowa zbiorcza faktura korygująca dotyczy. \[\`(...)\`\].

Tym samym odpowiadając na pytania Wnioskodawcy stwierdzić należy, że nie ma przeszkód dla wystawienia zbiorczej faktury korygującej obejmującej korektę kilku czy nawet kilkunastu wcześniej wystawionych faktur i również żaden przepis nie wskazuje, aby korygowane jedną fakturą korygującą miały być faktury wyłącznie z jednego miesiąca \[\`(...)\`\]. Jedna zbiorcza faktura korygująca może zatem dotyczyć różnych wcześniej wystawionych dla danego kontrahenta faktur VAT”.

A zatem, jeżeli nieprawidłowe oznaczenia nabywcy znajdują się na więcej niż jednej fakturze wystawionej dla klienta, Spółka będzie uprawniona do sprostowania pomyłek w drodze zbiorczej faktury korygującej.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi jak we wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 106 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, w tym faktury korygujące, zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

W myśl § 4 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia:

1.  zarejestrowany podatnik VAT czynny,
2.  podatnik, o którym mowa w art. 16 ustawy, przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu.

Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia,
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę,
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a,
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b,
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury, w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży,
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług,
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto),
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto,
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto),
12.  stawkę podatku,
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku,
14.  kwotę podatku, od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku,
15.  kwotę należności ogółem.

Uregulowania zawarte w § 13 i § 14 ww. rozporządzenia określają przypadki, w których dopuszczalne jest wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Zgodnie z § 13 ust. 8 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

§ 14 ust. 3 rozporządzenia wskazuje, że faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej.

Natomiast z § 15 ust. 1 rozporządzenia wynika, że nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Zgodnie z § 15 ust. 2 rozporządzenia, nota korygująca wymaga akceptacji wystawcy faktury.

W myśl § 15 ust. 3 rozporządzenia, nota korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
2.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, jak również numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy nota korygująca, określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 6;
4.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Stosownie do § 15 ust. 5 rozporządzenia, noty korygujące powinny zawierać wyrazy "NOTA KORYGUJĄCA".

Przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów dotyczących faktur korygujących ( § 15 ust. 6 rozporządzenia).

Należy zaznaczyć, że na mocy ww. uregulowań nota korygująca jest dokumentem, do wystawienia którego uprawniony jest nabywca towaru lub usługi, który prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku, gdy korekty faktury dokonuje jej wystawca, zobowiązany jest on wystawić fakturę korygującą.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że konieczne jest, aby faktury, jako dokumenty potwierdzające rzeczywiste transakcje gospodarcze, zawierały nazwy określające strony transakcji, ich adresy, a także numery identyfikacji podatkowej. Podkreślić należy, że prawidłowe oznaczenie tych treści faktury jest bardzo istotne, bowiem posługiwanie się błędnie wystawioną fakturą rodzi określone konsekwencje prawno-podatkowe.

W praktyce, przy dokumentowaniu obrotu gospodarczego przez podatników podatku od towarów i usług, zdarzają się pomyłki. W celu ich korekty ustawodawca przewidział dokumenty faktur korygujących oraz not korygujących.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest właścicielem sieci sklepów z artykułami do majsterkowania, budowy, remontu, urządzania domu, pielęgnowania ogrodu etc. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej towarów. Klientami Spółki są zarówno osoby fizyczne, które nie prowadzą działalności gospodarczej, jak i podmioty gospodarcze. Sprzedaż towarów jest przez Spółkę ewidencjonowana przy użyciu kas rejestrujących. Spółka każdorazowo wydaje klientom paragony fiskalne potwierdzające fakt zakupu towaru. Oryginał paragonu potwierdzający dokonanie zakupu towaru stanowi podstawę do wystawienia przez Spółkę faktury. Informacja o zasadach wystawiania przez Spółkę faktur jest zamieszczana w placówkach handlowych prowadzonych przez Spółkę. Spółka informuje klientów między innymi o tym, że podstawą wystawienia faktury jest przedłożenie przez klienta oryginału paragonu. Zasadą jest, że klienci Spółki, którzy chcą otrzymać fakturę przedstawiają oryginał paragonu. Na tej podstawie Spółka wystawia fakturę. Do kopii faktury Spółka dołącza paragon dokumentujący dokonanie transakcji, który otrzymała od klienta. Zdarzają się sytuacje, w których po wystawieniu faktury VAT klient orientuje się, iż na fakturze znajdują się błędy w jego oznaczeniu (jako nabywcy). Mogą one wynikać przykładowo z omyłkowego podania niewłaściwego numeru NIP, czy też omyłki po stronie pracownika Spółki przy wprowadzaniu tego numeru do systemu na potrzeby wystawienia faktury, pomyłki w adresie etc. Innymi słowy możliwe są sytuacje, w których na fakturze oznaczenie nabywcy jest częściowo nieprawidłowe. Zdarza się także, że wszystkie dane nabywcy podane na fakturze wymagają skorygowania. Przykładowo pracownik danej firmy kupując dla niej towar w sklepie należącym do Spółki podaje przy wystawianiu faktury własne dane (swoje imię, nazwisko, adres itp.), a następnie okazuje się, że faktura powinna była zostać wystawiona na firmę, dla której towar był kupowany itp. W konsekwencji okazuje się, że nabywcą nie jest osoba wskazana na fakturze jako nabywca, ale inny podmiot. Nie można również wykluczyć sytuacji, kiedy dany klient otrzymuje więcej niż jedną fakturę z nieprawidłowym oznaczeniem nabywcy. Wniosek Spółki dotyczy sposobu doprowadzenia faktury (faktur) do zgodności ze stanem rzeczywistym tj. korygowania wszystkich lub niektórych danych nabywcy wskazanych na fakturze.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii czy Spółka ma prawo doprowadzić fakturę do zgodności ze stanem rzeczywistym poprzez wystawienie faktury korygującej – w przypadku, gdy oznaczenie nabywcy na fakturze (jego imię, nazwisko, nazwa, adres lub numer NIP etc.) jest częściowo nieprawidłowe lub w sytuacji gdy dane nabywcy są całkowicie nieprawidłowe (wymagane jest dokonanie zmian wszystkich danych nabywcy).

Z ww. przepisów wynika, że dopuszczalne jest korygowanie faktury, gdy „stwierdzono pomyłkę (…) w jakiejkolwiek innej pozycji faktury”. Jednocześnie nie dokonano żadnych zastrzeżeń, co do charakteru tych pomyłek. Mogą to być więc wszelkie możliwe pomyłki.

Za interpretacją taką przemawia również wykładnia językowa analizowanego przepisu. Według „Słownika Współczesnego Języka Polskiego” (Wilga, W-wa 1996 r., str. 801), wyraz „pomyłka” oznacza nieświadome odejście od jakiś zasad, reguł, błędne rozpoznanie sytuacji, nieudane posunięcie, niewłaściwa ocena kogoś lub czegoś itp.

Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, co oznacza, iż nie można jej uznać za prawidłową fakturę, gdy wskazuje ona, co prawda zaistniałe zdarzenie gospodarcze, ale które wystąpiło między innymi podmiotami. Jeżeli więc faktura zawiera pomyłki dotyczące jakiejkolwiek innej pozycji faktury powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między ściśle określonymi podmiotami gospodarczymi.

Z uwagi zatem na powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy wskazać, że dla dokonania korekty faktury ustawodawca przewidział formę faktury korygującej, którą może wystawić sprzedawca albo noty korygującej, do wystawienia której uprawniony jest nabywca towaru lub usługi.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie w przypadku wystąpienia pomyłki, np. w imieniu, nazwisku lub nazwie oraz adresie i numerze identyfikacji podatkowej nabywcy (niektórych danych nabywcy wskazanych na fakturze), oraz pomyłki wszystkich danych nabywcy, dostawca (jako wystawca faktury) zobowiązany jest do skorygowania błędów za pomocą faktury korygującej. Tym samym Spółka ma obowiązek doprowadzić fakturę do zgodności ze stanem rzeczywistym poprzez wystawienie faktury korygującej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Ponadto w omawianej sprawie Wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii dotyczącej możliwości wystawienia zbiorczej faktury korygującej w przypadku stwierdzenia pomyłki, co do niektórych lub wszystkich danych nabywcy wskazanych na fakturze w sytuacji, gdy nieprawidłowe dane nabywcy znajdują się na więcej niż jednej fakturze wystawionej dla klienta.

Zatem odnosząc przedstawione zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa podatkowego należy zauważyć, że przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o możliwości wystawienia zbiorczej faktury korygującej do zaistniałych w sprawie okoliczności (pomyłka - co do niektórych lub wszystkich danych nabywcy wskazanych na fakturze). Jednocześnie brak jest w przepisach przeciwwskazań do takiego postępowania, o ile taka zbiorcza faktura korygująca dokumentuje prawidłowo zaklasyfikowaną przez Wnioskodawcę czynność i zawiera wszystkie wymagane przepisami elementy. Wobec tego Spółka może wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą dla kilku czy kilkunastu wystawionych faktur pierwotnych. Na takiej zbiorczej fakturze powinny być podane wszelkie informacje dotyczące pierwotnych faktur, które pozwolą jednoznacznie stwierdzić, których faktur, pozycji przedmiotowa zbiorcza faktura korygująca dotyczy.

Wobec powyższego nie ma przeszkód dla wystawienia zbiorczej faktury korygującej obejmującej korektę kilku czy kilkunastu wcześniej wystawionych faktur pierwotnych. Jedna zbiorcza faktura korygująca może dotyczyć różnych wcześniej wystawionych dla danego klienta faktur.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.