Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.646.2018.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-08
Teza: nieuznanie Wnioskodawcy za podatnika w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu 23 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 października 2018 r. (data wpływu 2 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych powstałych z podziału działki nr 629/2 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2018 r. wpłynęły do tutejszego organu dwa wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych powstałych z podziału działki nr 629/2 oraz w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 października 2018 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości niezabudowanych stanowiących działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi 629/2 (o pow. 19900,00 m2) i 629/3 (o pow. 500 m2) o łącznej powierzchni wynoszącej 2,0400 ha położonej w miejscowości Ś. w gminie P., dla której Sąd Rejonowy VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr \`(...)\` (jest to grunt rolny, V klasa górska).

Opisaną powyżej nieruchomość Wnioskodawca nabył w dniu 12 września 1990 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej w Państwowym Biurze Notarialnym, rep. A nr \`(...)\`, a w związku z jej nabyciem nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego;

Osobiście Wnioskodawca nigdy nie prowadził i aktualnie też nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest ani nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotowe nieruchomości (tj. działki o numerach 629/2 oraz 629/3) nie były i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w celach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT ani w działalności rolniczej definiowanej w art. 2 pkt 15 ww. ustawy jak również wskazane wyżej nieruchomości (dz. nr 629/2 i 629/3) nie służą świadczeniu usług rolniczych. Opisane powyżej działki od 1990 roku Wnioskodawca użytkował osobiście na cele rolne a produkty uzyskiwane z tej działalności wykorzystywał wyłącznie na własne potrzeby. Od 2000 roku (i nadal) ww. działki są udostępniane osobom trzecim nieodpłatnie i bez jakiegokolwiek tytułu prawnego (odpłatne umowy najmu lub dzierżawy ww. nieruchomości nie były nigdy zawierane) do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (sąsiad wypasa bydło na ww. nieruchomościach i pobiera dopłaty z ARiMR albowiem zgodnie z ustawą z dnia 5 lutego 2005 r. o płatnościach w ramach systemów wsparcia bezpośredniego płatności przysługują faktycznemu użytkownikowi, który wykonuje wszelkie czynności niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania gospodarstwa). Decyzja o takim sposobie wykorzystywania ww. działek (udostępnienie ich nieodpłatnie osobom trzecim) była wynikiem pogorszenia się stanu zdrowia Wnioskodawcy - Wnioskodawca jest osobą niepełnosprawną w stopniu umiarkowanym z uwagi na ograniczenia narządu ruchu.

W dacie nabycia przedmiotowej nieruchomości dla wskazanych powyżej działek brak było miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Na podstawie uchwały nr \`(...)\` Rady Gminy P. z dnia \`(...)\` (publ. Dz. U. Województwa \`(...)\`) ustalono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, którym wskazano przeznaczenie przedmiotowych działek pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną (MN22) oraz pod drogi i ulice dojazdowe (D1). Jako właściciel ww. Nieruchomości Wnioskodawca nie inicjował ww. postępowania w sprawie uchwalenia MPZP

Po nabyciu własności przedmiotowych nieruchomości Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań mających na celu zwiększenie wartości czy też atrakcyjności ww. działek (brak ogrodzenia, nie są doprowadzone jakiekolwiek media). Nigdy nie zostały dokonane jakiekolwiek inne ulepszenia lub poczynione nakłady finansowe mające na celu przygotowanie ww. nieruchomości do sprzedaży (brak utwardzenia dróg wewnętrznych, brak wytyczenia dostępu do drogi publicznej, brak zorganizowania i urządzenia zieleni), Wnioskodawca nie występował także o wydanie decyzji w przedmiocie warunków zabudowy.

W związku z rozpoczęciem budowy własnego domu jednorodzinnego - celem zabezpieczenia środków na jego wykończenie i zagospodarowanie w razie nieuzyskania stosownego kredytu – Wnioskodawca chce w bieżącym roku złożyć wniosek o podział działki oznaczonej numerem 629/2 na mniejsze działki, których powierzchnia nie będzie mogła wynosić mniej niż 1200 m2 każda (zgodnie z zapisami obowiązującego MPZP, tym samym powstanie nie więcej niż 16 działek) aby umożliwić sobie sprzedaż części gruntu jako działek budowlanych. Wobec okoliczności, iż zgodnie z art. 93 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami (dalej: UGN), podział nieruchomości nie jest dopuszczalny, jeżeli projektowane do wydzielenia działki gruntu nie mają dostępu do drogi publicznej Wnioskodawca będzie musiał tak zaplanować wydzielenie działek by zapewnić każdej z nich dostęp do drogi publicznej czy to poprzez wydzielenie drogi wewnętrznej wraz z ustanowieniem na tej drodze odpowiednich służebności dla wydzielonych działek gruntu czy to poprzez ustanowienie dla tych działek innych służebności drogowych, jeżeli nie ma możliwości wydzielenia drogi wewnętrznej z nieruchomości objętej podziałem.

Przedmiotem zbycia będą zatem działki powstałe w wyniku podziału działki gruntu (podział działki nie jest jeszcze ustalony - jak dotąd Wnioskodawca nie zlecił geodecie ich wydzielenia i Wnioskodawca nie wie ile działek zostanie dokładnie wydzielonych z przedmiotowej działki) oznaczonej numerem ewidencyjnym 629/2 (o pow. 19900,00 m2) położonej w miejscowości Ś. w gminie P., dla której aktualnie Sąd Rejonowy VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr \`(...)\`. 

Wnioskodawca nie zamierza czynić jakichkolwiek nakładów finansowych lub innych celem uatrakcyjnienia nieruchomości powstałych w wyniku podziału działki - nie zamierza występować o warunki zabudowy (chyba, że okaże się to konieczne z uwagi na jakiekolwiek obowiązujące przepisy prawa), ponosić nakładów na zagospodarowywanie zieleni, uzbrajać w jakiekolwiek media (woda, prąd, gaz), utwardzać wydzielonych dróg, ogradzać tych działek czy w jakikolwiek inny sposób ich ulepszać. Jedynym działaniem jakie Wnioskodawca zamierza podjąć w związku ze zorganizowaniem sprzedaży przyszłych wydzielonych działek jest zamieszczenie oferty sprzedaży w lokalnej prasie i sieci Internet lub w biurach nieruchomości (jednakże bez zlecania jakimkolwiek pośrednikom poszukiwania nabywców na oferowane przez Wnioskodawcę działki).

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że sprzedaż przyszłych wydzielonych działek miałaby przyjąć charakter okazjonalny albowiem Wnioskodawca nie zamierza sprzedawać od razu wszystkich działek, które zostaną wydzielone z działki o nr 629/2 jak również nie zamierza wyzbywać się własności działki o numerze 629/3, a środki ze sprzedaży wydzielonych działek zostaną przeznaczone na własne cele mieszkaniowe - celem sfinansowania budowy i wykończenia domu jednorodzinnego.

W piśmie z dnia 30 października 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że nie jest i nigdy nie był czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej sprzedaży innych działek.

Wnioskodawca nie posiada innych niż wymienione we wniosku działek, które zamierza sprzedać.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z planowaną transakcją sprzedaży działek które powstaną wskutek podziału działki nr 629/2 wraz z ewentualnymi udziałami w drodze wewnętrznej, zapewniającej komunikację do nich, w warunkach opisanych we wniosku pojawiła się wątpliwość czy czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w obowiązującej stawce 23 %?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje sprzedaży wydzielonych w przyszłości działek w warunkach opisywanych we wniosku pomimo, iż będą one stanowiły działki budowlane nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT albowiem Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 VATU zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Oznacza to, że zwolnieniu podlega dostawa gruntów, które mają status innych niż budowlane (a zatem np. gruntów rolnych, leśnych, rekreacyjnych). Zwolnienie to oparte jest na regulacji art. 135 ust. 1 lit. k) dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którą państwa członkowskie zwolnią od podatku dostawy terenów niezabudowanych inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b (zgodnie z art. 12 ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE terenem budowlanym, o którym mowa w art. 12 ust. 1 lit. b), jest każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie).

Nowelizacja ustawy z 7.12.2012 r., która weszła w życie 1.4.2013 r., wprowadziła w art. 2 pkt 33 definicję terenów budowlanych. Zgodnie z tą definicją terenami budowlanymi są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Definicja ta ma przede wszystkim znaczenie właśnie dla określenia zakresu omawianego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 VATU.

Sposób zagospodarowania nieruchomości jest regulowany przez system aktów z zakresu planowania i zagospodarowania przestrzennego - ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W świetle obowiązującej regulacji kluczowe znaczenie dla zabudowy nieruchomości mają przy tym akty planistyczne na poziomie gminnym. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy zawarte są ustalenia przeznaczenia terenów oraz określony sposób ich zagospodarowania i zabudowy. Ustalenia miejscowego planu kształtują w sposób bezpośredni prawo własności nieruchomości w granicach możliwości jej zabudowy i zagospodarowania. W granicach ustalonych przez ustawę o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym każdy ma prawo do zagospodarowania terenu, do którego ma tytuł prawny zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie jeżeli nie narusza to chronionego prawem interesu publicznego. Tym samym to przede wszystkim ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dają prawną możliwość zabudowy nieruchomości, wobec czego MZP przesądza o tym że teren jest uznawany lub też nie za budowlany na potrzeby podatku VAT. Tym samym wskutek uchwalenia MPZP w 2012 r. działki gruntu mające być przedmiotem przyszłej sprzedaży nie będą korzystały ze zwolnienia o jakim mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Wobec jednak okoliczności, iż działki były nabywane jako działki rolne i nie z inicjatywy Wnioskodawcy zmieniono ich przeznaczenie wskazać należy iż planowana sprzedaż będzie wyłącznie czynnością rozporządzania majątkiem prywatnym a nie prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Dla celów podatku VAT działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub innych usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, jak również działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub dóbr niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zasady wykładni gramatycznej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT prowadzą do wniosku, że działalnością gospodarczą jest nawet pojedyncza czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar wykonywania w sposób częstotliwy (czyli stały i powtarzalny), przy czym czynność ta winna być wykonana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód, czyli przez podmiot występujący w odniesieniu do takiej czynności w charakterze podatnika.

Tym samym transakcja okazjonalna (sporadyczna), w tym i okazjonalna sprzedaż działek budowlanych, może być uznana za działalność gospodarczą, na co wskazują przepisy prawa wspólnotowego (art. 1 Dyrektywy 2006/112M/E z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a wcześniej art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy) jeżeli transakcji tej od początku towarzyszył zamiar działania jak osoba prowadząca działalność gospodarczą. Oznacza to, że nawet okazjonalne transakcje muszą być związane z działalnością wymienioną w art. 15 ust. 2 ustawy VAT, a przyjęcie, że dana osoba, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Ponadto samo nabycie sprzedawanych gruntów musi nastąpić w celach wykonywania tej działalności, czyli handlowych, a nie w innych celach. Stąd też zamiar częstotliwego wykonywania czynności powinien być w zasadzie ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie jego sprzedaży, gdyż pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży; por. wyroki NSA z dnia 26 czerwca 2008 r„ I FSK 778/07 i z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 253/08. A zatem dopiero ustalenie, czy sprzedaż kilku działek budowlanych, wydzielonych uprzednio z gospodarstwa rolnego, następowała na drodze profesjonalnej - a więc z zamiarem stałego i zorganizowanego charakteru tej działalności a nadto iż już w dacie nabywania nieruchomości miał zamiar ich dalszej odsprzedaży pozwalałoby na przyjęcie tezy, że wnioskodawca sprzedając działki budowlane, będzie działał w charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą i pozostaje podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy .

Dodatkowo, m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2009 roku wskazano kryteria pomocne dla oceny, czy sprzedaż przez osobę fizyczną działek budowlanych jest opodatkowaną działalnością gospodarczą (por. też wyroki NSA z 24 kwietnia 2007 r. sygn. akt I FSK 603/06; z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; z 28 marca 2008 r. sygn. akt I FSK 475/07, z 23 stycznia 2009 r. sygn. akt I FSK 1629/07). W ocenie NSA sprzedaż działek budowlanych przez osobę fizyczną aby mogła zostać opodatkowana podatkiem VAT winna mieć charakter zawodowy (profesjonalny), a zatem stały (zakładający powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji) tj. zorganizowany, a nabycie gruntów musi nastąpić w celach wykonywania tej działalności (czyli w celach handlowych), a nie jakichkolwiek innych. W omawianym orzeczeniu NSA wskazał także, że nie spełnia kryteriów działalności gospodarczej sprzedaż jednej lub kilku działek dokonana w celu spożytkowania pozyskanych środków na zaspokojenie celów osobistych sprzedawcy i jego rodziny, gdyż w takim przypadku brak jest podstaw do twierdzenia, że sprzedaż taka przybiera charakter zawodowy.

Podobna ocena została wyrażona także w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, z którego wynika m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W najnowszym orzecznictwie wskazuje się na dalsze elementy danego stanu faktycznego i ich ocenę, które decydują o tym, czy konkretne czynności podatnika mieszczą się jeszcze w ramach zarządu majątkiem prywatnym, czy są już działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w jednym z orzeczeń stwierdził m.in., że analiza okoliczności faktycznych zamierzonej lub dokonanej przez podatnika (osobę fizyczną) sprzedaży muszą wskazywać na tego rodzaju skalę aktywności podatnika w zakresie zbywanych nieruchomości, która jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przyjęcie, iż osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone do zabudowania (lub udział w takich działkach) działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga każdorazowo ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną. Jako przykłady takich czynności wymienia się np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek (wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia), uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Podkreśla się przy tym, że tego rodzaju aktywność "handlowa" wskazywać musi ciąg wymienionych wyżej czynności, nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z nich. Zarówno podział nieruchomości jak i ogłoszenia o sprzedaży mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym (wyrok NSA z dnia 9 maja 2014 r., I FSK 811/13, dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak stwierdził NSA w jednym z nowszych orzeczeń, nawet podział nieruchomości o stosunkowo dużym obszarze (25 ha) na mniejsze działki, jest koniecznością podjętą w celu stworzenia możliwości realizacji takiej sprzedaży, co w żadnym przypadku nie jest uatrakcyjnieniem tego gruntu, lecz koniecznym elementem umożliwiającym jego zbycie (wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13, dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcia należy wskazać iż z uwagi na zamiar jaki towarzyszył Wnioskodawcy (prowadzenie działalności rolnej) w dacie nabycia przedmiotowych działek, zakres planowanych do podjęcia działań w związku z planowanym wydzieleniem działek i ich sprzedażą oraz cel na jaki Wnioskodawca zamierza przeznaczyć uzyskane ze sprzedaży środki finansowe brak jest podstaw aby uznać Wnioskodawcę za podatnika podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania sprzedaży działek podejmował/będzie podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s.1, z późn. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości niezabudowanych stanowiących działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi 629/2 i 629/3. Nieruchomość Wnioskodawca nabył w dniu 12 września 1990 r. na podstawie umowy sprzedaży. W związku z nabyciem nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowe nieruchomości (tj. działki o numerach 629/2 oraz 629/3) nie były i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w celach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT ani w działalności rolniczej definiowanej w art. 2 pkt 15 ww. ustawy. Wskazane wyżej nieruchomości nie służą świadczeniu usług rolniczych. Opisane powyżej działki od 1990 roku Wnioskodawca użytkował osobiście na cele rolne, a produkty uzyskiwane z tej działalności wykorzystywał wyłącznie na własne potrzeby. Od 2000 roku (i nadal) ww. działki są udostępniane osobom trzecim nieodpłatnie i bez jakiegokolwiek tytułu prawnego (odpłatne umowy najmu lub dzierżawy ww. nieruchomości nie były nigdy zawierane). W dacie nabycia przedmiotowej nieruchomości dla wskazanych powyżej działek brak było miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Na podstawie uchwały nr … Rady Gminy P z dnia … ustalono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, którym wskazano przeznaczenie przedmiotowych działek pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną (MN22) oraz pod drogi i ulice dojazdowe (D1). Wnioskodawca nie inicjował ww. postępowania w sprawie uchwalenia MPZP. Po nabyciu własności przedmiotowych nieruchomości Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań mających na celu zwiększenie wartości czy też atrakcyjności ww. działek (brak ogrodzenia, nie są doprowadzone jakiekolwiek media). Nigdy nie zostały dokonane jakiekolwiek inne ulepszenia lub poczynione nakłady finansowe mające na celu przygotowanie ww. nieruchomości do sprzedaży (brak utwardzenia dróg wewnętrznych, brak wytyczenia dostępu do drogi publicznej, brak zorganizowania i urządzenia zieleni), Wnioskodawca nie występował także o wydanie decyzji w przedmiocie warunków zabudowy. W związku z rozpoczęciem budowy własnego domu jednorodzinnego - celem zabezpieczenia środków na jego wykończenie i zagospodarowanie w razie nieuzyskania stosownego kredytu – Wnioskodawca chce w bieżącym roku złożyć wniosek o podział działki oznaczonej numerem 629/2 na mniejsze działki, których powierzchnia nie będzie mogła wynosić mniej niż 1200 m2 każda (zgodnie z zapisami obowiązującego MPZP, tym samym powstanie nie więcej niż 16 działek) aby umożliwić sobie sprzedaż części gruntu jako działek budowlanych. Wnioskodawca nie zamierza czynić jakichkolwiek nakładów finansowych lub innych celem uatrakcyjnienia nieruchomości powstałych w wyniku podziału działki - nie zamierza występować o warunki zabudowy (chyba, że okaże się to konieczne z uwagi na jakiekolwiek obowiązujące przepisy prawa), ponosić nakładów na zagospodarowywanie zieleni, uzbrajać w jakiekolwiek media (woda, prąd, gaz), utwardzać wydzielonych dróg, ogradzać tych działek czy w jakikolwiek inny sposób ich ulepszać. Jedynym działaniem jakie Wnioskodawca zamierza podjąć w związku ze zorganizowaniem sprzedaży przyszłych wydzielonych działek jest zamieszczenie oferty sprzedaży w lokalnej prasie i sieci Internet lub w biurach nieruchomości (jednakże bez zlecania jakimkolwiek pośrednikom poszukiwania nabywców na oferowane działki).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy sprzedając powstałe po podziale działki nr 629/2 Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika VAT.

Zatem należy ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności działek powstałych z podziału działki nr 629/2, Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań, istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak: np.: nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działki). Wnioskodawca jest właścicielem działek nr 629/2 i 629/3. Zainteresowany nie jest podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Przedmiotowe działki Wnioskodawca uprawiał jako grunty rolne, a produkty uzyskiwane z tej działalności wykorzystywał wyłącznie na własne potrzeby. Działki te nie są udostępniane na podstawie umowy najmu, czy dzierżawy. Wnioskodawca dokona podziału działki nr 629/2 na mniejsze działki aby umożliwić sobie sprzedaż części gruntu jako działek budowlanych. Jednakże poza podziałem na mniejsze działki oraz zamieszczeniem ogłoszeń w prasie sieci Internet lub w biurach nieruchomości (jednakże bez zlecania jakimkolwiek pośrednikom poszukiwania nabywców na oferowane działki) Wnioskodawca nie zamierza czynić jakichkolwiek nakładów finansowych lub innych celem uatrakcyjnienia nieruchomości powstałych w wyniku podziału działki - nie zamierza występować o warunki zabudowy (chyba, że okaże się to konieczne z uwagi na jakiekolwiek obowiązujące przepisy prawa), ponosić nakładów na zagospodarowywanie zieleni, uzbrajać w jakiekolwiek media (woda, prąd, gaz), utwardzać wydzielonych dróg, ogradzać tych działek czy w jakikolwiek inny sposób ich ulepszać

Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika zatem taka aktywność Zainteresowanego, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W niniejszej sprawie Wnioskodawca nie podjął bowiem, w związku z zamiarem sprzedaży działek, ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak, np. uzbrojenie terenu – doprowadzenie do niego mediów, ogrodzenie działek. Zainteresowany nie angażował zatem środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj. nie wykazywał aktywności w przedmiocie zbycia wskazanych we wniosku działek porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, zbycie przez Zainteresowanego działek powstałych z podziału działki nr 629/2 nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tychże nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr 629/2 Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż działek powstałych z podziału działki nr 629/2 należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Zatem dokonując sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr 629/2, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr 629/2, a dostawę tych działek - czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, sprzedając działek powstałych z podziału działki nr 629/2 Wnioskodawca nie wystąpi w charakterze podatnika VAT, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem sprzedaż działek powstałych z podziału działki nr 629/2 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie podatku od towarów i usług. Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem. W zakresie drugiego ze złożonych w dniu 23 sierpnia 2018 r. wniosków zostanie wydane również odrębne rozstrzygnięcie.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.