Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-353/11/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-06-01
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu oraz ustalenie czy wkłady własne wnoszone w postaci gotówki i w postaci wynagrodzeń stanowią obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT
Słowa kluczowe: dofinansowanie; edukacja; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; usługi-usługi szkoleniowe; wkład; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2011r. (data wpływu 21 lutego 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2011r. (data wpływu 25 maja 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu oraz ustalenia czy wkłady własne wnoszone w postaci gotówki i w postaci wynagrodzeń stanowią obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu oraz ustalenia czy wkłady własne wnoszone w postaci gotówki i w postaci wynagrodzeń stanowią obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 maja 2011r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 13 maja 2011r. znak: IBPP4/443-352,353/11/JP.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą czynnym podatnikiem VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej organizuje szkolenia otwarte i zamknięte z zakresu zarządzania, negocjacji, prawa itp. Szkolenia według PKD 2007 - 85.59.B. W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010r. Spółka nie miała możliwości odzyskania podatku VAT, ponieważ świadczone przez nią usługi były z niego zwolnione na postawie załącznika nr 4 do ustawy o VAT, która obejmowała szeroko rozumiane usługi w zakresie edukacji (PKWiU ex 80). Od 1 stycznia 2011r. zmianie uległ zakres zwolnień i Spółka zaczęła naliczać podatek VAT w wysokości 23% do realizowanych szkoleń i jednocześnie odliczać naliczony VAT od dokonywanych zakupów.

Dodatkowo jako Beneficjent Wnioskodawca realizuje szkolenia dofinansowane z funduszy Unii Europejskiej oraz budżetu Państwa w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (POKL) w ramach Priorytetu VIII Regionalne Kadry Gospodarki, Działanie 8.1 Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie.

Zgodnie z umową o dofinansowanie zawartą z Wojewódzkim Urzędem Pracy wsparcie na realizację tego projektu otrzymuje w następujących formach:

*   w formie dotacji ze środków europejskich,
*   w formie dotacji celowej z budżetu krajowego.

Projekt pn. „…” skierowany jest do pracowników mikro, małych i średnich przedsiębiorstw sektora turystycznego, którzy są uczestnikami projektu.

Okres realizacji projektu to od 1 stycznia 2010r. do 31 grudnia 2011r.

Działania podejmowane w tym projekcie obejmują:

*   zarządzanie projektem,
*   realizacja szkoleń.

Projekt ten realizowany jest w układzie partnerskim, w którym Spółka jest liderem. Na warunkach określonych w umowie, Instytucja Wdrażająca przyznaje Beneficjentowi dofinansowanie w formie dotacji rozwojowej na realizację Projektu stanowiącej nie więcej niż 89,283% całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Beneficjent wnosi wkład własny w wysokości 10,717% wydatków kwalifikowanych Projektu, z następujących źródeł:

*   wkład własny w postaci wynagrodzeń w kwocie określonej w umowie o dofinansowanie,
*   wkład własny w postaci gotówki w kwocie określonej w umowie o dofinansowanie.

Zgodnie z zasadami realizacji projektów dofinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS) podmioty, których pracownicy uczestniczą w projekcie szkoleniowym, zobowiązane są do współfinansowania projektu i wniesienia wkładu własnego „w postaci gotówki” oraz wkładu własnego „w postaci wynagrodzeń”.

Wkład własny w postaci gotówki związany jest ze świadczeniem usługi szkoleniowej w ramach realizowanego projektu, na który Spółka wystawia fakturę VAT doliczając do wartości netto wkładu własnego podatek VAT należny według obowiązującej stawki, tj. do końca 2010r. Spółka stosowała stawkę zwolnioną a od 2011r. stawkę podatku VAT w wysokości 23 %.

Wsparcie na realizację Projektu Wnioskodawca otrzymuje jako zaliczki na poczet przyszłych kosztów lub na pokrycie już poniesionych kosztów. Otrzymywana dotacja na projekt pokrywa koszty realizacji projektu. Projekt ze swego założenia jest non profit, czyli nie powoduje dochodu w Spółce. W przypadku tego projektu, dotacja jest przeznaczona na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z realizacją projektu („wydatki kwalifikowane”).

Wydatki kwalifikowane związane z zakupem towarów i usług niezbędnych dla realizacji projektu obejmują także podatek naliczony VAT. Zakupy te płacone są z dwóch źródeł finansowania: z dotacji oraz ze środków pochodzących z wpłat gotówkowych od uczestników projektu. Podatek naliczony VAT jest wydatkiem kwalifikowanym i nie jest przez Spółkę odliczany. Jedynym wyjątkiem jest VAT naliczony od zakupów towarów i usług niezbędnych dla realizacji projektu a płaconych ze środków pochodzących z wpłat gotówkowych od uczestników projektu. Od takich zakupów naliczony VAT jest przez Spółkę odliczany w całości.

W piśmie z dnia 23 maja 2011r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że zgodnie z umową o dofinansowanie projektu w ramach POKL zawartą z Wojewódzkim Urzędem Pracy (projekt pn. „…”), Spółka jako Beneficjent zobowiązuje się do wniesienia wkładu własnego w kwocie 194.889,60 PLN, co stanowi 10,717% wydatków kwalifikowlanych Projektu, z następujących źródeł:

*   wkład własny prywatny w postaci wynagrodzeń w kwocie 126.000,00 PLN - wnoszony w formie oświadczenia o wysokości dziennej stawki wynagrodzeniowej uczestnika szkolenia będącego pracownikiem za dzień uczestnictwa w szkoleniu wraz kopią imiennej listy płac. Uczestnik szkolenia zgodnie z kodeksem pracy otrzymuje od pracodawcy wynagrodzenie za czas uczestnictwa w szkoleniu. Wydatki przeznaczone na przedmiotowe wynagrodzenie stanowią wkład własny prywatny w postaci wynagrodzeń.
*   wkład własny prywatny w postaci gotówki w kwocie 68.889,60 PLN - wnoszony przez uczestników szkoleń w formie pieniężnej w kasie Spółki lub na wyodrębniony w tym celu rachunek bankowy.

Wkłady własne wnoszone „w postaci wynagrodzeń” nie mają charakteru pieniężnego i nie są wykorzystywane do nabycia usług. Środki pieniężne z „wkładów własnych w postaci gotówki” zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym i kasie są wykorzystywane do nabycia usług związanych z realizacją szkoleń takich jak np: wynajem sali szkoleniowej, wyżywienie uczestników szkoleń i trenerów, wynagrodzenie trenerów.

Ostateczny Beneficjent, w zależności od wielkości przedsiębiorstwa w którym pracuje, wnosi:

*   kwotę 115,00 zł netto co ma stanowić nie mniej niż 20% kosztów organizacji szkolenia (mikro i małe przedsiębiortswa),
*   kwotę 160,00 zł netto co ma stanowić nie mniej niż 30% kosztów organizacji szkolenia (średnie przedsiębiorstwa).

Rodzaj kosztów jest jednoznacznie wymieniony w budżecie projektu. Pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę w tych przedsiębiorstwach mają możliwość wniesienia opłaty gotówkowej o 80,00 zł niższej pod warunkiem złożenia przez nich oświadczenia o wysokości wynagrodzenia uzupełnionego o kopię listy płac za miesiąc w którym uczestniczyli w szkoleniu.

Każdy uczestnik szkolenia wnosi wkład własny w postaci gotówki ale jego wielkość uzależniona jest od formy zatrudnienia uczestnika i wielkości przedsiębiorstwa w którym dany uczestnik jest zatrudniony.

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu zdefiniowania „usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego” posługując się artykułem 14 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17.10.2005 roku, cyt: „Usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu” , to świadczone przez Wnioskodawcę usługi edukacyjne są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Zgodnie z umową o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Instytucja Wdrażająca (Instytucja Pośrednicząca II stopnia) przyznaje Beneficjentowi dofinansowanie nieprzekraczające obecnie (po aneksie do umowy) 86,931 % całkowitych wydatków kwalifikowlanych, według wcześniejszych ustaleń było 89,283 % całkowitych wydatków kwalifikowlanych

Wnioskodawca jest głównym wykonawcą usług edukacyjnych będącym przedmiotem wniosku.

Wnioskodawca jest Organem Założycielskim Placówki Kształcenia Ustawicznego A wpisanej do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta pod numerem … ale Placówka ta nie prowadzi szkoleń jako niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego.

Wymienione we wniosku usługi nie są świadczone przez Wnioskodawcę jako jednostkę objętą systemem oświaty, ponieważ te usługi nie są przedmiotem działalności Placówki.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi edukacyjne nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w całości ze środków publicznych.

Uczestnikami szkoleń organizowanych przez Wnioskodawcę w ramach projektu są pracownicy i właściciele przedsiębiorstw branży turystycznej. Szkolenia te mają bezpośredni związek z branżą lub zawodem uczestników szkoleń, mają na celu podniesienie kwalifikacji, zdobycie, przypomnienie lub uaktualnienie potrzebnej wiedzy.

Usługi szkoleniowe w ramach projektu są realizowane w układzie partnerskim w którym Spółka A jest liderem.

Wnioskodawca jako lider Projektu odpowiedzialny jest za realizację następujących zadań określonych we wniosku o dofinansowanie:

*   w ramach zadania 1 „ Zarządzanie projektem”: koszty wynagrodzeń Głównego Kierownika projektu , Kierownika Organizacyjnego i Specjalisty ds. rekrutacji, założenie i prowadzenie rachunków bankowych, koszty poświadczenia weksla notarialnie, audyt projektu, jednorazowa amortyzacja drukarki, notebooka z oprogramowaniem, delegacje zespołu zarządzającego, koszt ogłoszeń w prasie lokalnej i na stronach internetowych, koszt przygotowania strony internetowej i jej obsługi, opracowanie materiałów promocyjnych, druk materiałów promocyjnych, przygotowanie rollupów, usługi pocztowe, mailing/faxmailing,
*   w ramach zadania 2 „Organizacja szkoleń”: wynagrodzenie trenerów szkoleń, wyżywienie dla uczestników szkoleń, koszt najmu sali szkoleniowej, materiały biurowe dla uczestników szkoleń, jednorazowa amortyzacja laptopa z oprogramowaniem i projektora, koszt zakupu pomocy dydaktycznych, flipchart suchościeralny, ekran projekcyjny.

Partner odpowiedzialny jest za realizację następujących zadań określonych we wniosku o dofinansowanie:

*   w ramach zadania 1 „Zarządzanie projektem”: koszty wynagrodzeń Kierownika merytorycznego, Specjalisty ds. rozliczeń i Specjalisty ds. rekrutacji, założenie i prowadzenie rachunku bankowego, delegacje zespołu zarządzającego, badania i ewaluacja na początku, bieżąca i na koniec projektu,
*   w ramach zadania 2 „Organizacja szkoleń”: wynagrodzenie trenerów szkoleń, przygotowanie materiałów szkoleniowych na szkolenia, koszt najmu sali szkoleniowej na szkolenia jednodniowe.

Projekt pn. …” ze swego założenia jest non profit, czyli nie powoduje dochodu w Spółce. W przypadku tego projektu, dotacja jest przeznaczona na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z realizacją projektu.

Z tyt. realizacji projektu Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał dodatkowego obrotu opodatkowanego podatkiem VAT. Jedyną opodatkowaną czynnością są „wpłaty własne w postaci gotówki”, na które Spółka wystawia fakturę VAT doliczając podatek VAT. Wkłady własne „w postaci gotówki” wnoszone przez uczestników szkoleń są wynagrodzeniem za świadczone usługi i według Wnioskodawcy stanowią (jedyny) obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nabywane na potrzeby realizacji projektu towary i usługi są wykorzystywane tylko w ramach projektu i nie mają żadnego związku z pozostałą działalnością. Jeżeli słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymywane wpłaty własne w postaci gotówki są czynnościami opodatkowanymi, to nabywane na potrzeby projektu towary i usługi mają związek z tymi czynnościami w tym właśnie zakresie.

Otrzymana dotacja nie ma związku ze sprzedażą, ma wyłącznie charakter zakupowy i przeznaczona jest wyłącznie na pokrycie poniesionych kosztów realizacji projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 23 maja 2011r.):

Czy Spółka prawidłowo postępuje nie dokonując obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z realizacją przedmiotowego projektu?

Czy wkłady własne „w postaci gotówki” wnoszone przez uczestników szkoleń stanowią obrót podlegający opodatkowaniu, który w 2011r. korzysta ze zwolnienia w podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?

Czy wnoszone wkłady własne w wynagrodzeniach nie stanowią obrotu o którym mowa w art. 29 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (sformułowane ostatecznie w piśmie z dnia 23 maja 2011r.).

Otrzymana przez Spółkę dotacja nie stanowi obrotu podlegającego opodatkowaniu i samo otrzymanie dotacji nie stanowi żadnej czynności ani też zdarzenia opodatkowanego. Wszystkie czynności związane z realizacją szkoleń objętych dotacją są podobnie jak dotacja wyłączone z obowiązku opodatkowania podatkiem VAT. W związku z powyższym Spółka słusznie postępuje nie odliczając VAT naliczonego od nabywanych towarów i usług. Spółka postępuje prawidłowo nie dokując obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

Wkłady własne „w postaci gotówki” wnoszone przez uczestników szkoleń są wynagrodzeniem za świadczone usługi i stanowią obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT według obowiązującej stawki. Spółka na należne wkłady pieniężne wystawia fakturę VAT. Wprawdzie do wkładów pieniężnych Spółka w 2011r. nalicza VAT należny w wysokości 23% ale uważa, że wkłady te powinny korzystać ze zwolnienia w podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Szkolenia te skierowane są do pracowników w branży turystycznej i mają charakter kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i szkolenia te są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wkłady własne „w postaci wynagrodzeń” nie stanowią zapłaty za usługi. Wynagrodzenie to obligatoryjne świadczenie na rzecz pracownika od pracodawcy. Wkłady własne w postaci wynagrodzenia stanowią element kalkulacyjny szkolenia ale nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT. W związku z powyższym wkłady te nie stanowią kwoty należnej z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani też z tytułu odpłatnego świadczenia usług i dlatego nie stanowią obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT o którym mowa w art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Jako czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie ustawy o VAT nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Zatem, w przypadku gdy transakcja jest dokonywana odpłatnie, art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 nie mogą mieć zastosowania, ponieważ dotyczą one wyłącznie transakcji dokonywanych nieodpłatnie.

Od 1 stycznia 2011r. do 31 grudnia 2013r. podstawowa stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 23%, z wyłączeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 :

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, iż dla oceny tego czy usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy z Wojewódzkim Urzędem Pracy ze środków Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, konieczne jest stwierdzenie :

1.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego;
2.  czy są finansowane w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Wyżej powołane przepisy przewidują zatem zwolnienie od podatku VAT dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w okresie od 1 stycznia 2010r. do 31 grudnia 2011r. realizuje, dofinansowany z funduszy Unii Europejskiej oraz budżetu Państwa w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (POKL) w ramach Priorytetu VIII Regionalne Kadry Gospodarki, Działanie 8.1 Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, projekt pn. „…”.

Działania podejmowane w tym projekcie obejmują:

*   zarządzanie projektem,
*   realizacja szkoleń.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, że szkolenia skierowane są do pracowników w branży turystycznej i mają charakter kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i szkolenia te są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Zgodnie z umową o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Instytucja Wdrażająca (Instytucja Pośrednicząca II stopnia) przyznaje Beneficjentowi dofinansowanie nieprzekraczające obecnie (po aneksie do umowy) 86,931% całkowitych wydatków kwalifikowanych. Wnioskodawca jest głównym wykonawcą usług edukacyjnych będącym przedmiotem wniosku.

Beneficjent wnosi wkład własny z następujących źródeł:

*   wkład własny w postaci wynagrodzeń w kwocie określonej w umowie o dofinansowanie,
*   wkład własny w postaci gotówki w kwocie określonej w umowie o dofinansowanie.

Podmioty, których pracownicy uczestniczą w projekcie szkoleniowym, zobowiązane są do współfinansowania projektu i wniesienia wkładu własnego „w postaci gotówki” oraz wkładu własnego „w postaci wynagrodzeń”.

Wkład własny w postaci gotówki związany jest ze świadczeniem usługi szkoleniowej w ramach realizowanego projektu, na który Spółka wystawia fakturę VAT doliczając do wartości netto wkładu własnego podatek VAT należny według obowiązującej stawki, tj. do końca 2010r. Spółka stosowała stawkę zwolnioną a od 2011r. stawkę podatku VAT w wysokości 23 %.

Wkład własny prywatny w postaci wynagrodzeń w kwocie 126.000,00 PLN – jest wnoszony w formie oświadczenia o wysokości dziennej stawki wynagrodzeniowej uczestnika szkolenia będącego pracownikiem za dzień uczestnictwa w szkoleniu wraz kopią imiennej listy płac. Uczestnik szkolenia zgodnie z kodeksem pracy otrzymuje od pracodawcy wynagrodzenie za czas uczestnictwa w szkoleniu. Wydatki przeznaczone na przedmiotowe wynagrodzenie stanowią wkład własny prywatny w postaci wynagrodzeń

Projekt ten realizowany jest w układzie partnerskim, w którym Spółka jest liderem.

Projekt ze swego założenia jest non profit, czyli nie powoduje dochodu w Spółce. Otrzymywana dotacja jest przeznaczona na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z realizacją projektu („wydatki kwalifikowane”).

Wkłady własne wnoszone „w postaci wynagrodzeń” nie mają charakteru pieniężnego i nie są wykorzystywane do nabycia usług. Środki pieniężne z „wkładów własnych w postaci gotówki” zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym i kasie, są wykorzystywane do nabycia usług związanych z realizacją szkoleń takich jak np: wynajem sali szkoleniowej, wyżywienie uczestników szkoleń i trenerów, wynagrodzenie trenerów.

Wymienione we wniosku usługi nie są świadczone przez Wnioskodawcę jako jednostkę objętą systemem oświaty, ponieważ te usługi nie są przedmiotem działalności Placówki.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi edukacyjne nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w całości ze środków publicznych.

Szkolenia mają bezpośredni związek z branżą lub zawodem uczestników szkoleń, mają na celu podniesienie kwalifikacji, zdobycie, przypomnienie lub uaktualnienie potrzebnej wiedzy.

Nabywane na potrzeby realizacji projektu towary i usługi są wykorzystywane tylko w ramach projektu i nie mają żadnego związku z pozostałą działalnością.

Jak wskazano powyżej decydującym kryterium dla określenia, czy świadczenie jest odpłatne czy nie, jest pobranie zapłaty za świadczenie, nie ma natomiast znaczenia wysokość tej zapłaty.

Dla opodatkowania danej czynności nie jest istotnym czy wykonanie tej czynności prowadzi do powstania po stronie świadczącego zysku czy też straty. Opodatkowaniu bowiem podatkiem VAT podlega każde świadczenie, za które zostało wypłacone wynagrodzenie.

Zatem w oparciu o przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, iż w ramach realizowanego projektu Wnioskodawca przeprowadza szkolenia, które stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wkłady własne uczestników szkolenia są związane z realizacją konkretnego programu szkoleniowego, mającego na celu podniesienie kwalifikacji, zdobycie, przypomnienie lub uaktualnienie potrzebnej wiedzy, w związku z czym są bezpośrednio związane ze świadczeniem usług szkoleniowych. Wkład własne są wnoszone w formie wkładu pieniężnego.

Wkłady pieniężne stanowią wynagrodzenie za świadczenia tych usług. Tym samym zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, otrzymany wkład pieniężny stanowi obrót podlegający opodatkowaniu według właściwej stawki VAT. Bowiem z przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011r.) wynika, iż na obrót składają się: kwota należna obejmująca całość świadczenie należnego od nabywcy (pomniejszona o kwotę podatku należnego). Tak więc otrzymany wkład pieniężny stanowi obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując projekt będący przedmiotem zapytania, świadczy odpłatne usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy, przy czym wynagrodzeniem za te usługi jest otrzymana kwota „wkładu pieniężnego” od uczestników szkolenia.

Przy czym prowadzona działalność nie jest objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy o oświacie ani nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy o oświacie.

Wobec tego nie znajdzie w sprawie zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ani w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Jednocześnie realizowany projekt jest finansowany ze środków unijnych zaliczanych do środków publicznych (w wysokości nie większej niż 86,913% i nie mniejszej niż 70%). Jest to wystarczająca przesłanka do zastosowania przepisu § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z tym świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe w ramach projektu finansowane w 86,931% ze środków publicznych podlegają zwolnieniu z podatku określonemu w § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia.

Nadmienia się również, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Natomiast w myśl ust. 4, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Zatem w przedmiotowej sytuacji świadczone usługi na rzecz uczestników szkolenia za które są pobierane „wpłaty w postaci gotówki”, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże korzystają one ze zwolnienia od podatku na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ponadto winny być udokumentowane poprzez wystawienie faktury VAT, o ile osoba wpłacająca zażąda wystawienia faktury.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wkłady własne „w postaci gotówki” powinny korzystać ze zwolnienia w podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż wkłady własne wnoszone w formie wynagrodzeń wypłacanych na rzecz pracowników (uczestników projektu szkoleniowego), są niewątpliwie również związane z konkretnym konsumentem w celu realizacji konkretnego programu szkoleniowego i są bezpośrednimi kosztami szkolenia.

Jednakże wkłady własne przedsiębiorców w wynagrodzenia uczestników szkolenia za czas uczestnictwa w szkoleniu, nie stanowią zapłaty za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz beneficjentów. Wynagrodzenie za pracę to obligatoryjne świadczenie należne pracownikowi od pracodawcy. Wynagrodzenia te stanowią wprawdzie element kalkulacyjny szkolenia, lecz same w sobie nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle powyższego wkłady własne w wynagrodzenia nie stanowią kwoty należnej z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani też z tytułu odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, tym samym nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT i nie stanowią obrotu, o którym mowa w art. 29 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wkłady własne „w postaci wynagrodzeń” nie stanowią kwoty należnej z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani też z tytułu odpłatnego świadczenia usług i dlatego nie stanowią obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT o którym mowa w art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Jak wyżej wykazano świadczenie usług szkoleniowych w ramach projektu pn. „…” nie powodują żadnych konsekwencji w podatku należnym. Zatem zakupy towarów i usług dokonane na potrzeby projektu pozostają bez związku z czynnościami generującymi u Wnioskodawcy podatek należny.

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie został spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących nabywane towary i usługi jakim jest związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Tym samym Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z realizacją przedmiotowego projektu

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo należało uznać za prawidłowe.

Końcowo zauważa się, że w zakresie opodatkowania otrzymanej dotacji, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.