Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.800.2020.3.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-14
Teza: W zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej 5% stawką podatkową (IP BOX).
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2020 r. (data wpływu 31 grudnia 2021 r.), uzupełnionym pismami z dnia 30 marca 2021 r. (data wpływu 1 kwietnia 2021 r.) i z dnia 10 maja 2021 r. (data wpływu 11 maja 2021) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej 5% stawką podatkową (IP BOX) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Wniosek został następnie uzupełniony pismami z 30 marca 2021 r. (data wpływu 1 kwietnia 2021 r.) i z dnia 10 maja 2021 r. (data wpływu 11 maja 2021).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia (…) prowadzi (…) działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi informatyczne. Przedmiot działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (…)

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. la ustawy o PIT i rozlicza podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej rozlicza się podatkiem liniowym, na podstawie art. 30c ustawy o PIT. Dokumentację podatkową dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawca prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca zawarł umowę z dniem (…) r. o świadczenie usług programistycznych na rzecz (…) na podstawie (…)”).

Z dniem (…) r. podpisano (…), w którym wskazano, iż przedmiotem (…)oraz świadczenie usług programistycznych (dalej: Usługi) przez Podatnika na rzecz lub zlecenie(…) oraz praw i obowiązków (…).

Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w tej działalności.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym (…) działalność gospodarczą i osobiście zajmuje się tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat. Ma swobodę w doborze sposobu, metod i organizacji wykonywania czynności składających się na świadczenie Usług.

W latach (…) Wnioskodawca realizował prace w ramach (…) na rzecz klientów . W ramach tych projektów można wyodrębnić kilka mniejszych projektów, zrealizowanych przez Wnioskodawcę.

W pierwszym projekcie Podatnik tworzył rozwiązanie (…)

Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawca realizując zadania (…) współpracuje również z innymi programistami wykonującymi usługi na rzecz (\`(...)\`) Wnioskodawca oraz każdy z programistów współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz klientów zewnętrznych .W praktyce występują również jednak sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia (…) pracuje kilku programistów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy z programistów odpowiada osobno. Wnioskodawca ma wiedzę jakie zadania wykonują programiści współpracujący, w zakresie w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawca oraz pozostali programiści nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego programisty. Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. (…) ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

Realizując zadania wynikające z zawartej Umowy, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim tworzeniem nowych kodów źródłowych od początku, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność.

Tworzone oprogramowanie służy (…). Zadaniem tworzonych programów jest zwiększenie efektywności lub tempa (…). Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest zwykle wykorzystywane do zbierania, utrwalania i przetwarzania informacji, jak również do wykorzystywania zebranych informacji w celu (…).

Wykonawca świadczy Usługi na podstawie otrzymywanych od (…) zleceń, sporządzonych na bieżąco, w formie pisemnej, za pomocą poczty elektronicznej lub ustnie.

Wnioskodawca zobowiązany jest przedstawić (…) dowody wykonywania Usług, np. w postaci: analiz, sprawozdań, protokołów dotyczących konkretnych projektów etc. (…) ma prawo do kontroli sposobu i przebiegu wykonywanych czynności oraz do żądania niezwłocznego udzielenia (…) wszelkich wyjaśnień w ww. zakresie.

1\. (…)

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie mają charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowią systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia). Systematyczność działania Wnioskodawcy w zakresie realizowanych usług (…) przejawia się w tym, że Wnioskodawca planuje realizację projektów i prowadzi te projekty przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Działalność Wnioskodawcy ma ponadto określony cel - jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego (…)działalności gospodarczej.

Dodatkowo należy wskazać, że działania Wnioskodawcy nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie jakości świadczonych usług w przyszłości. Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny według najlepszych praktyk jakie Wnioskodawca wypracował w ramach działalności gospodarczej jako osoba posiadająca odpowiednie kompetencje w zakresie tworzenia technologii informatycznych.

Na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawca oświadcza, że tworzenie przez niego oprogramowania opiera się każdorazowo o dostępną aktualnie wiedzę w dziedzinie technologii informacyjnych (IT) oraz w dziedzinie, której oprogramowanie ma służyć, a także o umiejętności Wnioskodawcy jako programisty. Z kolei projektowane i tworzone produkty (oprogramowanie komputerowe) stanowią produkty nowe lub ulepszone funkcjonalnie w stosunku do dotychczas utworzonych przez Wnioskodawcę.

(…)

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”)- Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność - w tym drugim przypadku mamy do czynienia z modułem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć. Jest to zatem odrębny program i odrębny utwór od programu „głównego” (choć stanowi jego istotną nową funkcjonalność).

Element twórczy Wnioskodawcy w tworzeniu oprogramowania polega na pisaniu kodu źródłowego, w efekcie czego powstaje program komputerowy. Trzeba mieć jednak na uwadze, że oprogramowanie jako całość to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Celem oprogramowania jest przetwarzanie danych w wyznaczonym przez twórcę zakresie. Nie wszystkie elementy gotowego oprogramowania są tworzone od podstaw przez programistów - w tym celu wykorzystuje się wiele gotowych elementów co jednak nie wpływa na ocenę oprogramowania (ocenianego jako pewna całość) jako utworu w rozumieniu prawa autorskiego.

Na podstawie (…) nabywa całość autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Wykonawcę utworów będących programami komputerowymi oraz wszelkiej związanej z nimi dokumentacji, w szczególności dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.

Przeniesienie majątkowych praw autorskich do Utworów, powstałych w toku wykonywania Umowy, dotyczy następujących pól eksploatacji:

1.  trwałe lub czasowe zwielokrotnienie programu komputerowego w całości lub części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, polegające w szczególności na wprowadzaniu, wyświetlaniu, stosowaniu, przekazywaniu i przechowywaniu programu komputerowego,
2.  tłumaczenie, przystosowywanie, zmiany układu lub jakiejkolwiek inne zmiany w programie komputerowym,
3.  rozpowszechnianie, w tym użyczanie lub najem, programu komputerowego lub jego kopii.

W przypadku wytworzenia przez Wnioskodawcę utworów stanowiących program komputerowy, (…) przysługuje zatem prawo do otrzymania wytworzonych przez Wnioskodawcę kodów źródłowych z prawem do ich modyfikacji.

W przypadku (…) Wnioskodawca jest natomiast zobowiązany wydać (…)wszelkie dokumenty, informacje i dane, niezależnie od nośnika, na którym zostały sporządzone, otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z wykonywaniem prac na rzecz (…), jeżeli stanowią one własność (…)

Wnioskodawca zapewnia (…) gotowość do świadczenia Usług w wymiarze co najmniej 8 godzin każdego dnia (od poniedziałku do piątku, z wyjątkiem dni ustawowo wolnych od pracy).

Wynagrodzenie miesięczne zostało określone jako zryczałtowana stawka miesięczna. Kwota należna Wnioskodawcy obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie na (…) autorskich praw majątkowych na wszystkich polach eksploatacji wymienionych w (…).

W przypadku świadczenia (…) w części danego miesiąca kalendarzowego Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie proporcjonalne obliczone zgodnie z ilością przepracowanych godzin.

Wynagrodzenie to ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawcy niezbędne do wykonania (…). Wnioskodawcy nie przysługuje odrębne wynagrodzenie za korzystanie z jakiegokolwiek utworu na każdym odrębnym polu eksploatacji. Wnioskodawca nie zachowuje wyłącznego prawa do zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego. Dodatkowe wynagrodzenie Wnioskodawcy nie przysługuje również za wykonywanie (…)

Zgodnie (…) mogą uzgodnić w formie pisemnej lub za pomocą poczty elektronicznej dodatkowe wynagrodzenie dla Podatnika za określony miesiąc.

W celu kalkulacji wynagrodzenia, Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz (…), które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio (np. …).

Dodatkowo Wnioskodawca zobowiązany jest do wypełniania prowadzonego przez (…), określając wykonywane czynności, etap projektu i ilość poświęconego czasu. Z ewidencji tych (…) jest w stanie określić dokładnie jakie czynności wykonywał Wnioskodawca dla danego klienta, w jakim terminie i czasie.

Wynagrodzenie wypłacane jest na podstawie faktur wystawianych co miesiąc przez Wnioskodawcę.

W związku ze sposobem kalkulacji wynagrodzenia, Wnioskodawca osiąga przychód z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że realizując zadania wynikające z zawartej (…), Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim tworzeniem kodów źródłowych od początku, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność, tj. możliwość nadania mu nowych zastosowań. Pozostałe zadania umowne mają charakter dodatkowy i uzupełniający w stosunku do zadań zmierzających do tworzenia kodów źródłowych.

W części dotyczącej zadań związanych z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wypłacone wynagrodzenie jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego. W tej części przeniesienie autorskiego prawa majątkowego jest konsekwencją i istotą świadczenia i tym samym wynagrodzenie w tej części nie jest wypłacane za inne elementy niebędące prawem własności intelektualnej. W pozostałym zakresie wypłacone wynagrodzenie nie jest natomiast związane z przeniesieniem autorskiego prawa majątkowego.

Czynności związane i niezwiązane z wytworzeniem i/lub ulepszeniem oprogramowania pozwala wyodrębnić prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czynności opisana we wniosku.

W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty:

1.  Koszty zakupu sprzętu komputerowego. Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.
2.  Koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych (np. drukarka, mikrofon, słuchawki). Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też przedsiębiorca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy.
3.  Koszty zakupu urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego). Jako przedsiębiorca, Wnioskodawca nie świadczy usług we wskazanym miejscu pod ścisłym kierownictwem przełożonego i co do zasady ma dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia Usługi, gdy jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana, co ma miejsce zwłaszcza przy samym pisaniu kodu źródłowego (wyjątkiem są np. spotkania z klientami (…) jeżeli nie odbywają się za pośrednictwem środków komunikowania się na odległość). Wnioskodawca dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Wnioskodawcą w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne. Ponadto, wytwarzane oprogramowanie może zdarzyć się, że klient oczekuje, aby stworzone oprogramowanie mogło być wykorzystywane zarówno z poziomu urządzenia stacjonarnego, jak i mobilnego takiego jak smartfon czy tablet. Wobec powyższego Wnioskodawca musi mieć możliwość weryfikacji jego jakości, poprawności działania i ogólnego doświadczenia użytkownika nie tylko za pomocą komputera stacjonarnego, lecz również przy wykorzystaniu urządzeń mobilnych. Budowanie oprogramowania tak, aby działało ono sprawnie na urządzeniach mobilnych nie jest zatem dla Wnioskodawcy wyborem, a koniecznością.
4.  Koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i dostęp do Internetu). Oprogramowanie zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania wykorzystuje dostęp do sieci Internet. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez dostępu do sieci. W świetle powyższego Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet. Ponadto, sprawne realizowanie Usług wymaga często szybkiej komunikacji telefonicznej i poniesienia kosztów związanych z zakupem usług telekomunikacyjnych w tym zakresie.
5.  Koszty zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania. Oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego decydującego kształtu decydujące znacznie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu ustawicznie pogłębia on swój zasób wiedzy, zakupując literaturę specjalistyczną. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że pozyskanie tego rodzaju informacji nie jest możliwe za pomocą źródeł bezpłatnych (biblioteki, źródła internetowe), gdyż poziom specjalizacji wymagany przez literaturę przedmiotu i tempo jej zmian sprawia, że zasadne jest korzystanie jedynie z najnowszych, profesjonalnych publikacji. Te nie są jednak dostępne w bibliotekach (z uwagi tempo zmian), ani w Internecie (gdyż są tam dodatkowo płatne).
6.  Koszty szkoleń. Celem zakupu szkoleń jest poszerzanie własnej wiedzy w zakresie technologii informacyjnych celem sprawniejszego świadczenia Usług. Jak wskazano już powyżej, oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy.
7.  Koszty zakupu sprzętu papierniczo-biurowego. Sprzęt papierniczo-biurowy Wnioskodawca wykorzystuje czasem do zapisu dokumentacji projektowej jak i dla bieżących kwestii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (pisma urzędowe, inna korespondencja), gdy wykorzystanie narzędzi informatycznych jest utrudnione lub niemożliwe.
8.  Koszty obsługi księgowej. Wnioskodawca ponosi koszty obsługi księgowej prowadzonej działalności przez podmiot zewnętrzny (biuro rachunkowe).
9.  Koszty zakupu biletu komunikacji miejskiej. Wnioskodawca wykorzystuje bilet okresowy komunikacji miejskiej celem dojazdu do siedziby (…) na spotkania z klientami oraz innymi osobami, które uczestniczą w danym projekcie. Koszt jest bezpośrednio związany z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą polegającą na tworzeniu oprogramowania.
10.  Koszty leasingu / amortyzacji samochodu osobowego.
11.  Koszty zakupu części samochodowych (np. ogumienia).
12.  Koszty zakupu paliwa.
13.  Koszty utrzymania samochodu (zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych).

Samochód jest Wnioskodawcy niezbędny celem bezpośredniego kontaktu z klientami (…)oraz w celu przemieszczania się do siedziby (…) w razie potrzeby. Wnioskodawca potrzebuje w związku z powyższym sprawnego samochodu, dlatego zdaniem Wnioskodawcy koszty leasingu, ale także czynności serwisowych i paliwa są bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą polegającą na wytwarzaniu oprogramowania.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czasu świadczenia usług.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przewidzianej w art. 30ca ustawy o PIT preferencji IP BOX w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych (…)

(…)

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 "Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box". Ze względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla wnioskodawcy.

Natomiast w uzupełnieniu do wniosku z dnia 30 marca 2021 r. (data wpływu 1 kwietnia 2021 r.) Wnioskodawca na pytania organu udzielił poniższych informacji.

*   Wobec wskazania we wniosku, że Wnioskodawca zapewnia (…) gotowość do świadczenia Usług w wymiarze co najmniej 8 godzin dziennie każdego dnia (od poniedziałku do piątku, z wyjątkiem dni ustawowo wolnych od pracy) oraz wskazania we wniosku, że Wnioskodawca zawarł (…), w którym wskazano, iż przedmiotem umowy jest określenie zasad świadczenia usług(…) Wnioskodawca wyjaśnił, że: - Ponosi pełną odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywane przez siebie czynności (wytarzania oprogramowania) wobec osób trzecich. W związku z prowadzoną (…) działalnością gospodarczą ponosi pełne ryzyko wykonywanych prac. - Samodzielnie prowadzi (…) działalność gospodarczą, wiążę się to z dowolnością miejsca i czasu świadczenia usług oraz braku kierownictwa ze strony kontrahenta. Samodzielnie bowiem wykonuje powierzone mu projekty. Ponosi za te projekty odpowiedzialność oraz kreuje wykonywaną przez siebie pracę. Ustala jedynie: co należy wykonać z kontrahentem, w jakim okresie czasu i w jakim budżecie. - Ponosił pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą związaną z wytarzaniem oprogramowania, wynika to z faktu prowadzenia(…) działalności gospodarczej.
*   Wnioskodawca wskazał we wniosku, że prowadził (…) projekty. (…)
*   Natomiast w uzupełnieniu z dnia 10 maja 2021 r. Wnioskodawca stwierdził, że słowo „projekt" użyte we wniosku, oznacza każdorazowo wytworzenie programu komputerowego, który stanowi Utwór w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
*   Wytwarzanie przez Wnioskodawcę programów komputerowych, o których mowa we wniosku, ma charakter twórczy.
*   Prace prowadzone były (i będą) w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.
*   Prowadzone prace nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzonych do tworzonych zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prowadzone prace polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy. - Natomiast na pytanie organu: czy prowadzona przez wnioskodawcę działalność - obejmuje badania naukowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce ( Dz. U. z 2020r. , poz. 85)? Jeśli tak to należy wyjaśnić konkretnie, czy są i będą to:
    1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne?
    2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń? Wnioskodawca stwierdził, że prowadzone przez Podatnika działalność twórcza obejmuje jedynie prace rozwojowe, brak jest możliwości odpowiedzi na to pytanie.\- prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższymi nauce, przy czym wyjaśnić należy, że prace rozwojowe obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych i ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług? Wnioskodawca stwierdził, że działalność prowadzona przez Podatnika, obejmuje zgodnie z definicją prac rozwojowych, nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. (…)
*   W wyniku tworzenia przez Podatnika programów komputerowych powstawały i będą powstawać utwory chronione autorskim prawem do programów komputerowych zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. (…)
*   Wnioskodawca przenosi wszelkie prawa do programu komputerowego na (…), w tym również te wynikające z ochrony prawnej wynikającej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca wskazał na to jednoznacznie we wniosku cyt.: „Przeniesienie majątkowych praw autorskich do Utworów, powstałych w toku wykonywania Umowy, dotyczy następujących pól eksploatacji:
    1.  trwałe lub czasowe zwielokrotnienie programu komputerowego w całości lub części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, polegające w szczególności na wprowadzaniu, wyświetlaniu, stosowaniu, przekazywaniu i przechowywaniu programu komputerowego,
    2.  tłumaczenie, przystosowywanie, zmiany układu lub jakiejkolwiek inne zmiany w programie komputerowym,
    3.  rozpowszechnianie, w tym użyczanie lub najem, programu komputerowego lub jego kopii". W kwestii natomiast wynagrodzenia podkreślono również, iż obejmuje przeniesienie autorskiego prawa majątkowego: „W części dotyczącej zadań związanych z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wypłacone wynagrodzenie jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego. W tej części przeniesienie autorskiego prawa majątkowego jest konsekwencją i istotą świadczenia i tym samym wynagrodzenie w tej części nie jest wypłacone za inne elementy niebędące prawem własności intelektualnej".
*   Podatnik (…) uzyskiwał, a w następnych będzie uzyskiwał dochody z kwalifikowanego prawa własności uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Zgodnie bowiem z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT Podatnik osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.
*   Wnioskodawca przenosi prawa do wytworzonych przez siebie programów komputerowych na (…). Wobec tego autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego przysługuje (…). Wnioskodawca odpowiada za całokształt zadań wykonywanych w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i w ramach sprzedaży całościowej usługi sprzedaje również autorskie prawo majątkowe. W ocenie Wnioskodawcy podobnie jest w przypadku pozostałych programistów.
*   W ramach prowadzonej przez Podatnika działalności dotyczącej tworzenia oprogramowania powstają nowe lub ulepszone produkty, procesy lub usługi o innowacyjnym charakterze, który odróżnia je w znacznym stopniu od rozwiązań już funkcjonujących. Należy również wskazać, iż w objaśnieniach Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX wskazano co następuje: „twórczość działalności badawczo- rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika".
*   Wymienione we wniosku wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnych w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, tak jak wskazuje pytanie nr 3 we wniosku. We wniosku wskazano: „W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawco przyporządkowuje wydatki do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawo do programu komputerowego według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czasu świadczenia usług".
*   Wnioskodawca wskazał, że w istocie pytanie 3 we wniosku dotyczy właśnie tego jak takie koszty przyporządkowywać do działalności związanej z kwalifikowanym IP i czy zaprezentowana przez Wnioskodawcę sposób alokacji jest zdaniem Organu prawidłowy. Jak podkreśla Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: „to szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacji tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnożony przez ten wskaźnik" (str. 50 objaśnień).
*   Oczywiście, wydatki te mogą dla Podatnika stanowić również koszty przy kalkulacji wskaźnika „nexus" ale nie dotyczy tego pytanie.
*   W ramach ponoszenia wydatków na sprzęt komputerowy dokonano zakupu następujących rzeczy: - jednostka centralna, - laptop, - monitor, - myszka, - klawiatura, - kamera.
*   Nie wszystkie środki trwałe w rozumieniu art. 22a ustawy o PIT muszą podlegać amortyzacji i wpisaniu do ewidencji środków trwałych. Np. zgodnie z art. 22d ustawy o PIT, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. Zakupiony sprzęt nie jest wprowadzany do ewidencji środków trwałych podatnika i nie podlega amortyzacji, gdyż jego wartość początkowa nie przekracza 10 000,00 zł. Ujmowany jest przez Niego w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na moment zakupu. Stanowi to wobec tego koszt uzyskania przychodu na moment zakupu.
*   Wnioskodawca w ramach zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych dokonał zakupu: - drukarki, - mikrofonu, - słuchawek, - karty graficznej, - dyski, - części do chłodzenia komputera, - pamięć RAM, - procesory, - płytę główną, - akcesoriów do prawidłowej obsługi zakupionych części do komputera.
*   W ramach kosztów zakupu urządzeń telekomunikacyjnych chodzi jedynie o zakup telefonu komórkowego, wykorzystywanego na potrzeby(…) działalności gospodarczej.
*   W ramach kosztów zakupu urządzeń telekomunikacyjnych chodzi jedynie o zakup abonamentu telefonicznego i usług dostępu do Internetu, (…)
*   koszty zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytwarzaniem oprogramowania, Chodzi tu o literaturę mającą na celu zwiększenie zasobu wiedzy Wnioskodawcy w dziedzinie oprogramowania dla sprawnej realizacji prowadzonych projektów oraz wykonywania działalnością w zakresie szeroko pojętego IT.
*   Wnioskodawca w ramach kosztów szkoleń ponosi przede wszystkim koszty uczestnictwa w postaci opłaty wpisowej. Szkolenia dotyczą prowadzonej przez Wnioskodawcę (…) działalności gospodarczej i służą pogłębieniu wiedzy w związku z szybko zmieniającymi się technikami, rozwojem oprogramowania czy też zmian w różnych wykorzystywanych systemach. Wiedza uzyskana na szkoleniach wykorzystywana była do wykonanych projektów.
*   Wnioskodawca w ramach prowadzonej (…) działalności gospodarczej zakupuje następujący sprzęt papierniczo-biurowy: - papier ksero, - długopisy, - ołówki, - zakreślacze, - markery, - temperówki, - gumki, - dziurkacze, - zszywacze, - zszywki, - małe karteczki, - karteczki samoprzylepne, - zeszyty, - folie - koszulki, - koperty, - spinacze, - taśmy klejące, - kleje, - nożyczki, - korektory, - tonery i tusze.
*   Wnioskodawca ponosił koszty leasingu operacyjnego w związku z zawarciem umowy leasingu samochodu osobowego (…) r. Chodzi w szczególności o raty leasingowe, ponoszone co miesiąc (…) r. Oczywiście wniosek obejmuje jedynie okres od (…)
*   Wnioskodawca posiada samochód osobowy nie będący pojazdem elektrycznym, nie amortyzował go w swojej działalności.
*   Wnioskodawca nie stosował ograniczeń wskazanych w art. 23 ust. 1 pkt 4 i pkt 47a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż samochód został wzięty w leasing przed wprowadzeniem tych przepisów do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (…).
*   Wnioskodawca zakupił części do samochodu osobowego (…) będącego w leasingu. Dokonał zakupu następujących części: - ogumienie wraz z wymianą, - wycieraczek, - płyn do spryskiwaczy, - olej silnikowy.
*   Koszty zakupu paliwa dotyczą samochodu osobowego (…).
*   Samochód osobowy (…) już wielokrotnie wskazano, nie został wpisany do środków trwałych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wykorzystywał go w prowadzonej działalności, został on wzięty w leasing (…). dokonano wykupu(…)r. Podatnik wykupił go jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. W czasie, gdy samochód osobowy był w leasingu Podatnik ponosił koszty paliwa.
*   Podatnik stosował ograniczenia wynikające z art. 23 ust 1 pkt 46-46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   Wnioskodawca wskazuje, iż koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mogą dotyczyć w szczególności szkoleń i zakupu specjalistycznej literatury. Podatnik bowiem zobowiązany jest pogłębiać swoją wiedzę z zakresu prowadzonych projektów, a przez to i tworzonych programów komputerowych. Wciąż to zmieniające się systemy, programy czy też technologie powodują, że Wnioskodawca musi pogłębiać swoją wiedzę i umiejętności. Wobec tego wpływa to na prowadzone przez Podatnika projekty (…).
*   Koszty pośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej to wszystkie koszty wskazane w punkcie 9 poza kosztami szkoleń i specjalistycznej literatury, które mogą być bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.
*   Wnioskodawca stwierdził, iż podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Niego ewidencja czasu świadczenia usług w związku z tym na podstawie klucza czasochłonności wykonania danego oprogramowania jest w stanie określić wartość przychodu z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz pozostałych przychodów. Mając taką wiedzę, Wnioskodawca może ustalić jaki jest udział przychodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (a w konsekwencji kwalifikowanych praw własności intelektualnej razem) w łącznym przychodzie i odpowiednio według tej proporcji alokować ponoszone koszty do przychodów z kwalifikowanych IP. Wnioskodawca wskazał bowiem we wniosku, że cyt. „W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawo do programu komputerowego według proporcji. Proporcja ustalono jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzono przez Wnioskodawcę ewidencja czasu świadczenia usług".
*   Wnioskodawca od dnia (…) r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.
*   w prowadzonej na bieżąco odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: - Wnioskodawca wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. - Wnioskodawca prowadził ewidencję w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), wskazuje bowiem na koszty bezpośrednio i pośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wobec tego Wnioskodawca chce uzyskać interpretację, czy robi to w sposób prawidłowy dlatego też zadano pytanie nr 3. - Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 (w oparciu o wskaźnik nexus), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, które zapewnia określenie kwalifikowanego dochodu.
*   Wnioskodawca od (…) r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, W tym też terminie Wnioskodawca zaczął wyodrębniać koszty bezpośrednie i pośrednie związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.
*   Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że w latach (…) prowadził (…) które podzielone były (…). Każdy z tych mniejszych projektów będzie programem komputerowym, korzystającym z ochrony na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wykonane programy wraz z przysługującą im ochroną w całości przeniesione zostały na(…). I. (…)
*   Wnioskodawca planuje (…) Na moment składania wniosku nie był w stanie określić, (…)Podatnik zatem planuje korzystanie z preferencyjnej stawki podatku (…)działalności i w kolejnych latach, w których ulga IP BOX będzie obowiązywała.
*   Na pytanie czy czynności związane z (\`(...)\`) ulepszeniem istniejącego oprogramowania, o którym mowa we wniosku, są efektem prowadzonej działalności badawczo rozwojowej i prowadzą do powstania odrębnego programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i prawa te przenosi Pan na Zleceniodawcę, Wnioskodawca wskazał, że Czynności związane z ulepszaniem istniejącego oprogramowania, o których mowa we wniosku prowadzą do powstania odrębnego programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz prawa te przenoszone są przez Wnioskodawcę na rzecz (…)
*   Czynności związane z ulepszaniem istniejącego oprogramowania, o których mowa we wniosku prowadzą do powstania odrębnego programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz prawa te przenoszone są przez Wnioskodawcę na rzecz (…). Wnioskodawca nie wie natomiast czy wytworzone oprogramowanie przez Wnioskodawcę zostało wytworzone, rozwinięte w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo- rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   Wnioskodawca jest członkiem zespołu programistów, ale swoje zadania wykonuje samodzielnie, ponosząc wszelkie ryzyko prowadzonej działalności. Podział zadań następuje na spotkaniu wewnętrznym, gdzie omawiany jest projekt i zadania do wykonania. Wnioskodawca tworzy lub ulepsza programy komputerowe i w tym zakresie przysługuje mu wyłączne prawo do nich. Przenosi je zgodnie z Umową na (…) Na spotkaniu wewnętrznym następuje podział zadań i (…) zleca wytworzenie oprogramowania bądź jego części lub też klient (…). Każdy z programistów osobno tworzy oprogramowanie (autorskie prawo do programu komputerowego) lub jego części. Stanowią one osobny przedmiot obrotu i Wnioskodawca sprzedaje je w cenie sprzedaży usługi, zgodnie z Umową.
*   Wnioskodawca uczestniczył, (…)
*   w przypadku gdy (\`(...)\`) nad jednym projektem z punktu widzenia (…)pracuje kilku programistów, w tym Pan, to czy do wyprodukowanego w ramach takiej współpracy programu komputerowego współtworzonego przez Pana przysługuje Panu prawo autorskie w całości do tak wytworzonego programu komputerowego, czy też udział w takim prawie autorskim Wnioskodawca stwierdził, że przysługuje mu prawo autorskie do wytworzonej w całości lub części oprogramowania (autorskie prawo do programu komputerowego). Jak Wnioskodawca wskazał już we wniosku: „Wnioskodawca ma wiedzę jakie zadania wykonują programiści współpracujący, w zakresie w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. (…) Wnioskodawca wyjaśnił również, że określenie projekt użyte z przytoczonym wyżej zdaniu oznacza program komputerowy.
*   Wnioskodawca z dniem (…)działalność gospodarczą.
*   Wnioskodawca planuje korzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania - 5%(…)w kolejnych latach (…) roku, tak długo jak ulga IP BOX będzie obowiązywała.
*   Podatnik będzie wykonywał taką samą pracę (…) - usługi programistyczne i informatyczne. Na ich podstawie tworzyć będzie nowe kody źródłowe (programy komputerowe) lub ulepszać istniejące oprogramowanie. Powstałe programy komputerowe stanowić będą Utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i sprzedawać je będzie nowemu Zleceniodawcy.
*   Podatnik będzie (…) korzystał z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w formie podatku liniowego.
*   Podatnik będzie (…) ewidencjonował zdarzenia gospodarcze dla celów podatkowych w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów.
*   Podatnik z dniem (…) będzie prowadził tak jak to robił w latach (…) ewidencję na bieżąco, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   Podatnik (…) będzie prowadził nadal działalność badawczo-rozwojową obejmującą prace rozwojowe, w jej ramach wytworzy lub rozwinie programy komputerowe lub ich części. Tak jak dotychczas (…) stanowić będą Utwory w rozumieniu art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca będzie je odsprzedawał nowemu Zleceniodawcy w cenie sprzedawanych produktów lub usług.
*   Wnioskodawca (…)działalności gospodarczej będzie uzyskiwał wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych, z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi i te dochody będzie opodatkowywać preferencyjną stawą, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   Wnioskodawca (…) działalności gospodarczej będzie uzyskiwał wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych, z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi i te dochody będzie opodatkowywać preferencyjną stawą, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca (…) działalności gospodarczej będzie opracowywał nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.
*   Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego (…) działalności nie będzie miała charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowić będzie systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia).

W związku z powyższym opisem sformułowano następujące pytania:

1.  Czy działalność prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia kodów źródłowych (stanowiących zapis oprogramowania) jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5 pkt 38 w związku z brzmieniem art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy na podstawie art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8, ust. 7 pkt 3, ust. 8 pkt 3, ust. 9 i ust. 11 ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za rok podatkowy (…) i lata następne Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego?
3.  Czy w przypadku braku możliwości alokowania kosztów wskazanych w opisie zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego poniesionych przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszty te mogą zostać uwzględnione przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy?

Do przedmiotowych pytań Wnioskodawca zaprezentował następujące stanowisko:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę zostało wytworzone i rozwinięte w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prowadzone prace polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują ponadto wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnych rozwiązań informatycznych przy wykorzystaniu i rozwijaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii IT. Należy także podkreślić, że prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie programów komputerowych w przyszłość.

Jak wskazał ponadto Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. „W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy", nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy" odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy".

Ad 2.

Wnioskodawca uważa, że na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za lata podatkowe (…) i ewentualne lata następne może zastosować stawkę podatku w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa zmieniająca wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej.

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

(…).

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(\`(...)\`) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów proc badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.".

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

*   podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT).

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

(…).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% od kwalifikowanych dochodów ze sprzedaży autorskiego oprogramowania w przypadku tworzenia Utworów i prowadzenia do nich oddzielnej ewidencji.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

(…)

OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazał, że rozwija oprogramowanie poprzez tworzenie kodu źródłowego. Stworzenie nowego kodu źródłowego prowadzi w istocie do powstania nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszeniu funkcjonalności dotychczas istniejącego oprogramowania, poprzez poszerzenie go o nowe zastosowania. Praca polegająca na wykonywaniu tych czynności ma charakter jednoznacznie twórczy, nie jest efektem działań powtarzalnych, a jej wynikiem jest zmodyfikowany, stworzony od początku kod źródłowy, będący nowym wytworem intelektu podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do którego Wnioskodawca traci prawa własności, z chwilą przeniesienia ich na (…)

Reasumując:

1.  podatnik w ramach własnej działalności badawczo-rozwojowej wytworzył kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie według przepisów prawa polskiego,
2.  podatnik osiągnął dochód ze sprzedaży tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  podatnik prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 3Ocb ust. 2 ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy.

Jak wskazano już powyżej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w realiach sprawy istotne jest przyporządkowanie kosztów prowadzonej działalności do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zadanie to wypełnia ewidencja prowadzona przez podatnika, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Koszty ponoszone przez Podatnika mają i będą mieć często charakter kosztów pośrednich, związanych z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej, a nie tylko z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, co oznacza, że w kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mogą one zostać uwzględnione częściowo.

Zdaniem Wnioskodawcy, racjonalnym sposobem pośredniej alokacji tych kosztów dla potrzeb preferencji IP Box jest zatem przyporządkowanie ich w takiej samej proporcji w jakiej przychód związany ze sprzedażą kwalifikowanych praw własności intelektualnej pozostaje do łącznego przychodu Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 przez badania naukowe rozumieć należy:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (czyli tzw. kwalifikowanymi IP) są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wyeksponować trzeba w tym miejscu, że stosownie do ust. 4 art. 30ca tej ustawy wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

\----------------

a + b + c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ww. wzór służy do obliczenia tzw. wskaźnika nexus, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przyjęto bowiem, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi.

Stosownie do art. 30ca ust. 6 tej ustaw w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia na bieżąco wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi (…) działalność gospodarczą, której przedmiotem jest wytwarzanie programów komputerowych. Zlecenia programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, której głównym przedmiotem jest wytwarzanie i ulepszania programów komputerowych lub ich części obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności (ulepszania lub powstawania nowych produktów lub usług). Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia oraz ulepszania programów komputerowych lub ich części wypełnia zawarte w elementach składowych definicji prac rozwojowych, tj. art. 4 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działalność na rzecz (…) polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez niego nie miały miejsca.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż stanowią prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przedmiotowe programy komputerowe Wnioskodawca tworzy na (…) i będzie kontynuował ich tworzenie na takich samych zasadach w latach następnych.

Jak wskazano również we wniosku, utwory powstałe w działalności Wnioskodawcy są chronione przez art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach i są to zarówno odrębne programy komputerowe jak i części programów komputerowych.

W związku z powyższym, skoro prowadzona działalność obejmująca między innymi tworzenie programów komputerowych lub ich części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to tworzone przez Wnioskodawcę w ramach takiej działalności utwory (programy komputerowe i ich części), podlegające ww. ochronie prawnej, stanowić mogą kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. autorskie prawa do programów komputerowych.

Z okoliczności sprawy wynika ponadto, że Wnioskodawca od (…)w ramach działalność gospodarczej, uzyskuje dochody z wytworzenia programów komputerowych, do których Wnioskodawcy przysługiwały prawa autorskie i które przeniósł (…) za wynagrodzeniem, czyli Wnioskodawca uzyskał dochody z ww. kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży usług, tj. dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotową działalność ma zamiar kontynuować, świadcząc tożsame usługi i uzyskując dochody z wytworzenia programu komputerowego, do którego Wnioskodawcy przysługiwały prawa autorskie i które ma zamiar przenosić za wynagrodzeniem, czyli uzyskiwać dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Jak wskazał Wnioskodawca, prowadzi (…) r., ewidencję, jest to odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja, którą prowadzi w sposób zapewniający miedzy innymi wyodrębnienie przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, kosztów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i dochodu (straty) z IP, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej od początku rozpoczęcia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Ewidencja zawiera również wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów bezpośrednich, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawca wypełnia więc obowiązki wynikające z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem prowadzi na (…). odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję spełniającą warunki wskazane w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, może on opodatkować sumę ww. kwalifikowanych dochodów z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnych tj. autorskich praw do programów komputerowych w zeznaniu rocznym za rok (…) preferencyjną 5% stawką podatkową i w latach następnych w których, opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu informacje/dane/warunki - będą miały miejsce i dojdzie do ich spełnienia w okresie, którego ma dotyczyć sprawa zdarzenia przyszłego/zdarzeń przyszłych.

Wyeksponować należy w tym miejscu, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Podkreślić przy tym należy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Natomiast ustalając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej zgodnie z art. 30 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosujemy zasady ogólne wynikające z przepisów tej ustawy, czyli art. 9 ust. 2, tj. odejmując od przychodów z danego prawa własności intelektualnej koszty związane z tym konkretnym prawem własności intelektualnej.

Przepisy dotyczące stosowania preferencyjnej stawki podatkowej w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej nie wprowadzają w tym zakresie nowych zasad obliczania dochodu, jak również nie wprowadzają nowej definicji kosztów uzyskania przychodów. Zatem definicje kosztów pośrednich i bezpośrednich wynikające z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązują również w przypadku obliczania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Podatnik jest zobowiązany w prowadzonej na potrzeby IP Box ewidencji wykazać wartość przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, kosztów kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W przypadku kosztów, obliczając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można uwzględnić tylko koszty przypadające nadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zatem musi istnieć ścisły związek pomiędzy poniesieniem danego kosztu a osiągnięciem przychodu (dochodu) z danego kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

To Wnioskodawca decyduje o tym, w jaki sposób wyodrębni i wykaże w prowadzonej ewidencji dany koszt. W przypadku kosztów pośrednich możliwe jest zastosowanie pewnego klucza/proporcji osiągniętego przychodu z IP w odniesieniu do wartości pozostałego przychodu osiągniętego przez podatnika, np. zgodnie z art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca winien przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Podsumowując, ta część wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu właściwej proporcji, jest kosztem uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę jeżeli brak jest możliwości alokowania kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego Wnioskodawca ma prawo dokonać jego rzetelnej alokacji proporcjonalnie do stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnych do łącznych przychodów Wnioskodawcy.

Zaznaczyć jednak należy że, Wnioskodawca przyporządkowując koszty do kosztów prawa własności intelektualnej w każdym przypadku będzie musiał udowodnić/wykazać związek pomiędzy poniesionym kosztem, a osiągniętym przychodem z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wybrany przez Wnioskodawcę klucz alokacji nie może być stosowany niejako „automatycznie” do każdego ponoszonego kosztu w związku z prowadzoną działalnością, a jedynie do kosztu, związanego z osiągnieciem przychodu z danego prawa własności intelektualnej.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.