Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4515-105/15/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-13
Teza: skutki podatkowe otrzymywania z USA kwot pieniężnych będących zyskiem wypracowanym przez fundusz powierniczy
Słowa kluczowe: darowizna; podatek-podatek od spadków i darowizn; polecenie-polecenie darczyńcy; spadek; Stany Zjednoczone
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm. ) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 sierpnia 2015 r. (data wpływu do Biura – 20 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych otrzymywania z USA w odstępach sześciomiesięcznych kwot pieniężnych:

*   w części dotyczącej wskazania, że nabycie prawa do odsetek wypracowanych przez kapitał powierniczy nie stanowi nabycia tytułem dziedziczenia – **jest prawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych otrzymywania z USA w odstępach sześciomiesięcznych kwot pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Matka Wnioskodawcy na podstawie umowy podpisanej 23 sierpnia 1987 r. przekazała w powiernictwo bankowi w USA środki finansowe odziedziczone po swoim bracie będącym obywatelem USA. Podpisana przez nią umowa o powiernictwie odwołalnym stanowiła, że:

1.  powiernik (bank) będzie wypłacał oddającej w powiernictwo skumulowany przychód od kapitału powierniczego w odstępach sześciomiesięcznych, po potrąceniu opodatkowania i kosztów administracyjnych,
2.  po śmierci osoby oddającej w powiernictwo, skumulowany przychód netto, w odstępach sześciomiesięcznych, będzie wypłacany przez powiernika, jej synowi (Wnioskodawcy) przez cały czas jego życia,
3.  po śmierci syna (Wnioskodawcy) skumulowany przychód netto będzie wypłacony przez powiernika w równych częściach wszystkim dzieciom syna (Wnioskodawcy), a kiedy najmłodsze dziecko osiągnie wiek 18 lat, kapitał powiernictwa zostanie podzielny miedzy jego dzieci, a wnuki osoby oddającej kapitał w powiernictwo i po dokonanym podziale powiernictwo wygaśnie.

Matka Wnioskodawcy zmarła w Polsce 19 października 2000 r.

Zgodnie z postanowieniem Sądu spadek po swojej matce nabył w całości Wnioskodawca – jej syn.

W zeznaniu podatkowym złożonym w urzędzie skarbowym Wnioskodawca nie wykazał nabycia prawa do odsetek od kapitału powierniczego należącego do zmarłej matki, bowiem nie był świadomy swoich praw do odsetek od kapitału powierniczego. Z informacji uzyskanych od matki wiedział jedynie, że kapitał powierniczy przypadnie jego dzieciom po jego śmierci.

Odpis deklaracji matki o powiernictwie Wnioskodawca otrzymał z banku prowadzącego powiernictwo dopiero pod koniec 2002 r. i wówczas dowiedział się, że w następstwie oświadczenia woli swojej matki, złożonego w ww. deklaracji, nabył jedynie prawo do otrzymywania odsetek netto od kapitału powierniczego przez czas swojego życia. Natomiast kapitał powierniczy został przekazany osobom trzecim (jego dzieciom) i nie wszedł do masy spadkowej po zmarłej matce.

W roku 2014 powiernik (bank), przekazał na konto Wnioskodawcy kwotę 50.000,00 USD tytułem należnych odsetek, nie wskazując jakiego okresu dotyczy wypłata. Była to pierwsza i jedyna wypłata tych świadczeń po śmierci matki Wnioskodawcy.

Zgodnie z dyspozycją umowy powiernictwa Wnioskodawca będzie otrzymywał w odstępach sześciomiesięcznych kolejne wypłaty odsetek od kapitału powierniczego. Wnioskodawca uważa, że wydana przez Organ interpretacja będzie obowiązywała przy kolejno otrzymywanych świadczeniach z USA.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro jego matka w złożonej i podpisanej deklaracji o powiernictwie odwołalnym w sposób jednoznaczny poleciła powiernikowi po swojej śmierci wypłatę skumulowanych odsetek na rzecz swojego syna (Wnioskodawcy), przez czas jego życia, a po jego śmierci wypłatę zarówno odsetek jak i całego kapitału jego dzieciom, to nabycie prawa do kapitału powierniczego jak i też odsetek nie jest następstwem dziedziczenia, a realizacją dyspozycji zawartych w deklaracji powierniczej, przy spełnieniu się określonych zdarzeń.

W ocenie Wnioskodawcy, środki finansowe przekazane Wnioskodawcy – osobie zamieszkałej w Polsce przez powiernika (bank w USA), stanowiące odsetki netto od kapitału powierniczego zmarłej matki od daty jej śmierci (17 października 2000 r.) przez czas życia Wnioskodawcy stanowią realizację polecenia darczyńcy (matki Wnioskodawcy) i są nabyciem praw majątkowych znajdujących się za granicą w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 2 i art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2015 r., poz. 86, ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Stosownie do art. 1 ust. 2 tej ustawy podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Ponadto, zgodnie z art. 2 tejże ustawy nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Uwzględniając zapis przytoczonych przepisów należy zauważyć, iż ustawa o podatku od spadków i darowizn zawiera zamknięty katalog zdarzeń objętych tych podatkiem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie zdarzenia wymienione w przytoczonych przepisach art. 1 i art. 2 tej ustawy i to jedynie wówczas, gdy nabycie następuje przez osoby fizyczne.

Na gruncie przepisów prawa polskiego spadek jest instytucją regulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. W myśl art. 926 § 1 powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu.

Zgodnie z art. 968 § 1 Kodeksu cywilnego spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby (zapis zwykły).

Natomiast na podstawie art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Z kolei stosownie do art. 893 Kodeksu cywilnego darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie).

Artykuł 5 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, iż obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Z treści wniosku wynika, że zgodnie z postanowieniem Sądu spadek po swojej matce zmarłej w 2000 r. w Polsce nabył w całości Wnioskodawca – jej syn. Na podstawie umowy powierniczej zawartej w 1987 r. przez matkę Wnioskodawcy z bankiem w USA, któremu na podstawie stosownej umowy przekazała ona w powiernictwo środki finansowe odziedziczone po swoim bracie będącym obywatelem USA, Wnioskodawca po śmierci matki otrzymuje i będzie otrzymywał do końca swojego życia, co sześć miesięcy skumulowany przychód od kapitału powierniczego, po potrąceniu opodatkowania i kosztów administracyjnych. Po śmierci Wnioskodawcy skumulowany przychód netto będzie wypłacony przez powiernika w równych częściach wszystkim dzieciom Wnioskodawcy, a kiedy najmłodsze dziecko osiągnie wiek 18 lat, kapitał powiernictwa zostanie podzielny miedzy jego dzieci i po dokonanym podziale powiernictwo wygaśnie.

W roku 2014 powiernik (bank), przekazał na konto Wnioskodawcy kwotę 50.000,00 USD tytułem należnych odsetek, nie wskazując jakiego okresu dotyczy wypłata. Była to pierwsza i do tej pory jedyna wypłata tych świadczeń po śmierci matki Wnioskodawcy.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabycie prawa do kapitału powierniczego jak i do odsetek dla niego i jego dzieci nie jest następstwem dziedziczenia, a realizacją dyspozycji zawartych w deklaracji powierniczej, przy spełnieniu się określonych zdarzeń. Jak również, że środki finansowe przekazane Wnioskodawcy – osobie zamieszkałej w Polsce – przez powiernika (bank w USA), stanowiące odsetki netto od kapitału powierniczego, stanowią realizację polecenia darczyńcy (matki Wnioskodawcy) i są nabyciem praw majątkowych znajdujących się za granicą w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 2 i art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Z przedstawionym stanowiskiem nie można się w pełni zgodzić.

Mając na uwadze treść wniosku i powołane wyżej przepisy prawa zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że nabycie prawa do zysku wypracowanego przez kapitał powierniczy zdeponowany w banku w USA nie jest nabyciem przez Wnioskodawcę środków pieniężnych w następstwie dziedziczenia spadku po matce.

Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Innymi słowy spadkobierca nabywa spadek w stanie istniejącym w chwili jego otwarcia (a zatem w chwili śmierci spadkodawcy). Masę spadkową stanowi zatem majątek, który spadkodawca posiadał w chwili śmieci. Jeżeli natomiast po śmierci spadkodawcy pozostawiony przez niego majątek, stanowiący masę spadkową, przynosi zysk (np. w związku z inwestowaniem, zarządzaniem), to wypracowany przez masę spadkową kapitał nie wchodzi do spadku, bowiem nie istniał on w chwili śmierci spadkodawcy.

Z treści wniosku w sposób jednoznaczny wynika, że środki pieniężne, które Wnioskodawca już otrzymał i będzie otrzymywał cyklicznie do dnia swojej śmierci co sześć miesięcy (nazywane przez Wnioskodawcę we wniosku skumulowanym przychodem od kapitału powierniczego lub odsetkami netto od kapitału powierniczego) stanowią dochód, zysk wypracowany przez fundusz powierzony bankowi w USA. W istocie to kapitał powierniczy stanowi masę spadkową jednak Wnioskodawca nie nabył kapitału – jak wskazał w stanie faktycznym wniosku – lecz prawo do przychodu (zysku), który ten kapitał wypracowuje. Wskazał również, iż jako spadkobierca swojej matki ma otrzymywać jedynie odsetki od kapitału. Prawo do zysku ale również do kapitału będą miały dopiero jego dzieci po ziszczeniu określonych w umowie warunków. Otrzymywane przez Wnioskodawcę co pół roku sumy pieniężne stanowią zatem przychód z masy spadkowej. Zatem, nie są one częścią masy spadkowej (majątku spadkowego), którą należy określać na chwilę śmierci spadkodawcy.

Mając na uwadze powyższe nie można się natomiast zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż przekazane Wnioskodawcy – osobie zamieszkałej w Polsce – przez powiernika (bank w USA), dochód od kapitału powierniczego, stanowi realizację polecenia darczyńcy (matki Wnioskodawcy).

Polecenie darczyńcy jest nierozerwalnie związane z umową darowizny, w której to umowie darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, czyli zawrzeć polecenie wykonania przez obdarowanego określonej czynności faktycznej (np. opiekowanie się grobem X bądź odwiedzanie Y, który przebywa w domu opieki) lub prawnej (np. przeniesienie własności nieruchomości na rzecz określonej fundacji lub osoby fizycznej, przekazanie sumy pieniężnej na pewien cel publiczny). Zatem polecenie darczyńcy analogicznie jak zapis czy polecenie testamentowe dotyczy wyłącznie własności rzeczy i praw majątkowych, którymi darczyńca dysponował (posiadał) w chwili dokonywania umowy darowizny. Nie dotyczy zatem majątku, który został wypracowany (przynosi zysk) po śmierci darczyńcy (np. w związku z inwestowaniem, zarządzaniem majątkiem).

W rozpatrywanej sprawie, gdyby uznać słuszność stanowiska Wnioskodawcy, że otrzymuje/będzie otrzymywał środki pieniężne w wyniku polecenia darczyńcy (matki Wnioskodawcy), obdarowanym wykonującym polecenie darczyńcy musiałby być bank w USA a przedmiotem darowizny musiałby być kapitał powierzony bankowi, natomiast poleceniem darczyńcy objęte musiałyby być zyski wypracowane przez Bank. Tymczasem z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego nie wynika aby matka Wnioskodawcy umową darowizny przekazała bankowi w USA kapitał odziedziczony po swoim bracie, wynika natomiast że matka Wnioskodawcy zawarła z bankiem umowę o powiernictwie odwołalnym, zgodnie z którą po śmierci osoby oddającej w powiernictwo (matki Wnioskodawcy) skumulowany przychód netto w odstępach sześciomiesięcznych będzie wypłacany przez powiernika (bank), m.in. jej synowi (Wnioskodawcy) przez cały czas jego życia.

Zatem Wnioskodawca nie otrzymuje ww. środków pieniężnych tytułem polecenia darczyńcy (matki Wnioskodawcy) ale tytułem umowy o powiernictwo.

Skoro z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika, iż przekazywane Wnioskodawcy w odstępach sześciomiesięcznych sumy pieniężne nie są/nie będą wypłacane ani tytułem dziedziczenia, zapisu lub polecenia testamentowego ani tytułem polecenia darczyńcy i nie są otrzymywane w związku z którymkolwiek zdarzeniem (czynnością) wymienionym w art. 1 i art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, to wypłacane Wnioskodawcy środki pieniężne nie podlegają przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej wskazania, że nabycie prawa do odsetek wypracowanych przez kapitał powierniczy nie stanowi nabycia tytułem dziedziczenia należało uznać za prawidłowe. Natomiast, w pozostałym zakresie jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym /w dacie wydania interpretacji.

Końcowo wskazać należy, iż wydanie niniejszej interpretacji, zgodnie z wolą Wnioskodawcy, w zakresie podatku od spadków i darowizn, nie oznacza, że opisane we wniosku nabycie środków pieniężnych nie wywołuje dla Wnioskodawcy ewentualnych skutków podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedmiotowa interpretacja – zgodnie ze złożonym wnioskiem została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.