Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.174.2024.3.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-17
Teza: Obowiązek podatkowy oraz opodatkowanie w Polsce dochodów z działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; obowiązek-obowiązek podatkowy; Portugalia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   prawidłowe – w części dotyczącej obowiązku podatkowego oraz opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych dochodów z działalności gospodarczej na terytorium Polski,
*   nieprawidłowe – w części dotyczącej braku powstania zagranicznego zakładu.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 lutego 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 12 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku podatkowego oraz opodatkowania w Polsce dochodów z działalności gospodarczej. Uzupełniła go Pani – na wezwanie – pismem z 3 kwietnia 2024 r. (data wpływu 3 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Pani M.R. (dalej również Pani, Podatniczka lub Wnioskodawczyni) jest osobą fizyczną, która od 1 listopada 2021 roku prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą (…) NIP (…). Jest Pani zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Ponadto, jest Pani opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Posiada Pani polskie obywatelstwo i do lutego 2020 roku na stałe zamieszkiwała Pani w Polsce (ostatnim miejscem zamieszkania była (\`(...)\`).

W lutym 2020 roku wyjechała Pani do Egiptu. Celem wyjazdu była nauka kiteserfingu. Pani plan uwzględniał pracę zdalną z Egiptu na rzecz swojego pracodawcy, u którego w tym czasie była Pani zatrudniona na podstawie umowy o pracę (firma z siedzibą w Polsce), a w czasie wolnym naukę kiteserfingu. W związku z charakterem wykonywanej przez Panią pracy (branża IT) możliwa była praca zdalna na co wyraził zgodę pracodawca.

Planowała Pani pozostać w Egipcie maksymalnie 3 miesiące, jednak pandemia koronawirusa, która rozpoczęła się na świecie około lutego/marca 2020 roku pokrzyżowała Pani plany rekreacyjne. Plaże w Egipcie zostały zamknięte i nie mogła Pani kontynuować nauki kitesurfingu. Ponadto – w związku z wieloma zmianami i obostrzeniami – poniekąd utknęła Pani w Egipcie i do Polski udało się Pani wrócić z końcem czerwca 2020 roku.

Po powrocie do Polski, po około dwóch tygodniach wyjechała Pani do Hiszpanii kontynuując pracę zdalną dla polskiego pracodawcy z tego miejsca. Następnie w grudniu 2020 roku Podatniczka relokowała się z Hiszpanii do Portugalii kontynuując zdalną współpracę ze swoim polskim pracodawcą.

Od grudnia 2020 roku przebywa Pani w Portugalii. W 2021 roku zakończyła Pani też współpracę ze swoim pracodawcą, z którym pracowała przed i podczas wyżej opisanych wyjazdów. W listopadzie 2021 roku zarejestrowała Pani w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą oraz zarejestrowała się jako czynny podatnik VAT.

Od tamtej pory przebywa Pani stale na terytorium Portugalii. Z tego kraju świadczy Pani usługi związane ze swoją jednoosobową działalnością gospodarczą. Jedynym odbiorcą usług Pani działalności jest firma mająca siedzibę w Polsce. W związku z tym, że działa Pani w branży IT całość prac na rzecz polskiego kontrahenta może wykonywać w formie zdalnej głównie ze swojego miejsca zamieszkania. Tak też się dzieje, całość prac związanych ze swoją działalnością gospodarczą wykonuje Pani głównie z mieszkania, które zamieszkuje w Portugalii.

W Portugalii nie posiada Pani własnych nieruchomości oraz wartościowego majątku ruchomego. W Portugalii wynajmuje Pani mieszkanie, które zgodnie z osobnymi regulacjami prawa portugalskiego może zamieszkiwać do połowy listopada 2025 roku.

Nie planuje Pani pozostania w Portugalii na stałe, nie planuje Pani tam nabywać nieruchomości lub wartościowych ruchomości. Aktualnie użytkuje Pani w Portugalii samochód, który podlega umowie leasingu z polską firmą leasingową, samochód ten również zarejestrowany jest w Polsce.

Nie posiada Pani męża oraz dzieci. Z Portugalią łączą Panią jedynie sprawy bieżące związane z zamieszkiwaniem w tym kraju. Wprawdzie posiada Pani nadany numer NIF (Número de Identificação Fiscal), czyli odpowiednik polskiego numeru NIP, jednak związane jest to z koniecznością posiadania takiego numeru w Portugalii np. aby wynająć mieszkanie czy korzystać z polis ubezpieczeniowych (np. ubezpieczenia zdrowotnego).

W Portugalii nie wynajmuje Pani żadnego biura lub innej nieruchomości związanej z Pani działalnością gospodarczą. Znakomitą większość prac związanych z wykonywaniem usług na rzecz swojego polskiego kontrahenta wykonuje Pani z mieszkania, które wynajmuje w Portugalii.

Zdecydowała Pani o zamieszkaniu w Portugalii głównie z uwagi na panujący tam klimat oraz popularność tego kraju wśród osób uprawiających różnego rodzaju odmiany surfingu. Portugalia jest swojego rodzaju mekką suferów z Europy i nie tylko, zatem idealnym miejscem dla Pani do realizowania swojej pasji związanej z kitesurfingiem oraz do poznawania nowych osób dzielących te same pasje.

Poza czasowym zamieszkiwaniem w Portugalii oraz realizacją pasji nie ma Pani innych związków z Portugalią. Nie przynależy Pani w tym kraju do organizacji politycznych czy społecznych. Nie angażuje się Pani – poza wspomnianym uprawianiem sportu – w życie lokalnej społeczności, nie traktuje Pani Portugalii jako swojego docelowego domu.

Do listopada 2025 roku zamierza Pani przebywać w Portugalii. Po tej dacie nie ma Pani aktualnie pewności jakie podejmie kroki. Prawdopodobnie wróci Pani do Polski. Tak może stać się również przed wskazaną datą. Zakłada Pani możliwość powrotu do Polski wcześniej z uwagi na sprawy zawodowe, a konkretniej konieczność świadczenia części prac na rzecz swojego kontrahenta w określonych miejscach w Polsce. Jeśli taka konieczność powstanie powróci Pani do Polski wcześniej niż przed listopadem 2025 roku, jeśli nie powrót do Polski nastąpi zapewne pod koniec 2025 roku.

W Polsce, poza zarejestrowaną działalnością gospodarcza oraz leasingiem samochodu posiada Pani rodzinę i znajomych. Ponadto, posiada Pani w Polsce konto bankowe firmowe oraz prywatne. Oszczędności przechowuje Pani na koncie polskim również w walucie PLN.

Zameldowana jest Pani na pobyt stały w mieście (…) w województwie (…) w domu należącym do Pani matki. Jest to dom rodzinny, który Pani matka odziedziczyła po swoich rodzicach. W domu tym wychowała się Pani i najprawdopodobniej wróci do tego miejsca po powrocie z Portugalii.

Pani najbliższa rodzina zamieszkuje głównie w województwie (…) (brat, matka oraz ojciec). Aktualnie nie posiada Pani w Polsce własnej nieruchomości jednał łączą Panią silne związki z rodziną oraz domem rodzinnym.

Ponadto, w Polsce posiada Pani spore grono znajomych, głównie w miastach, w których zamieszkiwała w latach 2000-2020, tj. (…) i (…). Utrzymuje Pani ze znajomymi osobami kontakt online, a w przypadku pojawienia się w Polsce również zamierza utrzymywać ze znajomymi tzw. kontakt stacjonarny.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

Złożony wniosek dotyczy okresu, w którym prowadzi Pani działalność gospodarczą, czyli od listopada 2021 roku do dnia złożenia wniosku.

W tym okresie mieszkała i nadal Pani mieszka w Portugalii. W Pani ocenie, Pani rezydencja podatkowa mieści się w Polsce.

Ze wszystkich osiągniętych dochodów za ww. okres rozliczała się Pani w Polsce.

Nie uzyskiwała Pani innych dochodów w ww. okresie na terytorium Portugalii czy Polski.

W okresie będącym przedmiotem zapytania, tj. od listopada 2021 roku, przebywała Pani w Portugalii. Nie posiada Pani certyfikatu rezydencji Portugalii.

Posiada Pani w Polsce od listopada 2021 roku do teraz adres rejestrowy swojej działalności.

Nie świadczy Pani usług na rzecz byłego pracodawcy.

Czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej są zbliżone do czynności wykonywanych w ramach umowy o pracę nie są one jednak w 100% takie same.

**Pytania**

1) Czy posiada Pani w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm. – dalej ustawa o PIT)?

2) Czy zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z 20 listopada 1998 roku o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm. – dalej ustawa o ryczałcie), jest Pani zobowiązana obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za grudzień – w terminie do dnia 20 stycznia następnego roku podatkowego?

3) Czy zgodnie z art. 28b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm. – dalej ustawa o VAT), miejscem świadczenia usług podatniczki jest Polska?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania Nr 1 i 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie Nr 3) została wydana odrębna interpretacja.

**Pani stanowisko w sprawie**

W Pani ocenie:
--------------

1) posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT,
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2) powinna Pani obliczać i opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w Polsce zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o ryczałcie, ponieważ nie posiada zakładu zagranicznego w Portugalii.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad. 1

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast jak stanowi art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z 29 kwietnia 2021 roku dotyczących rezydencji podatkowej oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce (dalej również – Objaśnienia):

„Definicja miejsca zamieszkania, zawarta w ustawie o PIT, obejmuje dwa kryteria: pobyt na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym lub posiadanie na terytorium Polski ośrodka interesów życiowych rozumianego jako centrum interesów osobistych lub centrum interesów gospodarczych. Spójnik lub oznacza, że spełnienie przynajmniej jednego z tych kryteriów pozwala uznać podatnika za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Jednocześnie każde z tych kryteriów należy rozpatrywać samodzielnie i niezależnie.”

Ponadto należy uznać, że istnienie w Polsce ośrodka interesów życiowych oznacza posiadanie ścisłych powiazań osobistych lub gospodarczych z Polską.

W Objaśnieniach wyjaśniono również, że:

„Centrum, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. Natomiast centrum interesów gospodarczych w praktyce oznacza miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.”

Mając na względzie przytoczone regulacje prawne oraz Objaśnienia należy zaznaczyć, że pomimo tego, że aktualnie przebywa Pani wyłącznie na terytorium Portugalii posiadała Pani na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

Najbliższa rodzina, czyli Pani rodzice i brat mieszkają w Polsce na terenie województwa (…). Posiada Pani również wielu znajomych i przyjaciół na terenie całej Polski, głównie w (…), gdzie mieszkała Pani od urodzenia, w (…), jak i w (…), gdzie mieszkała Pani przez wyjazdem za granicę. Natomiast z Portugalią nie posiada Pani żadnych ścisłych związków, poza tym, że tam przebywa i rozwija swoją pasję w zakresie kitesurfingu.

Nie planuje Pani na stałe zamieszkiwać w Portugalii. Do połowy listopada 2025 roku ma Pani zapewnioną możliwość zamieszkiwania w mieszkaniu, które aktualnie Pani wynajmuje na terytorium Portugalii. Po tej dacie wstępnie planuje Pani powrót do Polski. Ponadto, nie posiada Pani silnych związków osobistych czy kulturowych z Portugalią. Nie należy Pani do żadnych organizacji lokalnych, politycznych czy kulturalnych w Portugalii, nie zamierza też Pani nabywać w tym kraju nieruchomości oraz wartościowych ruchomości.

Stoi Pani również na stanowisku, że na terenie Polski posiada Pani również centrum interesów gospodarczych. Bowiem przez cały okres pobytu poza granicami Polski, najpierw posiadała Pani zatrudnienie na podstawie umowy o pracę u polskiego Pracodawcy do września 2021 roku (charakter tej pracy pozwalał Pani na wykonywanie jej zdalnie). Natomiast od listopada 2021 roku prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Polsce, w ramach której świadczy usługi jako analityk biznesowy w branży IT na rzecz polskiej spółki z o.o.

Ponadto, w ramach działalności gospodarczej zawarła Pani również w Polsce umowę leasingu samochodu osobowego. Należy w tym miejscu wskazać, że od początku przyjazdu do Portugalii nie posiada Pani żadnego źródła dochodów na terenie Portugalii. Zatem, Pani jedynym źródłem przychodu od lutego 2020 roku (czyli od wyjazdu z Polski) do września 2021 roku była umowa o pracę zawarta z polskim Pracodawcą, a od listopada 2021 roku jest to przychód osiągany z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w Polsce.

Ponadto, posiada Pani polskie konta bankowe, zarówno prywatne, oszczędnościowe, jak i firmowe, z których regularnie korzysta. Nie zamierza Pani również przenosić swojej rezydencji podatkowej poza granicę Polski.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Portugalską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Lizbonie dnia 9 maja 1995 r. (dalej UPO):

W rozumieniu niniejszej konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo i każdą jego jednostkę terytorialną lub administracyjną lub władzę lokalną. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu uzyskiwanego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie.

Dodatkowo zgodnie z art. 4 ust. 2 UPO, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 tego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ona silniejsze powiązania osobiste lub gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Jak wynika z powyższych przepisów UPO rezydencję podatkową określa się poprzez ustalenie stałego miejsca zamieszkania, a jeśli nie można go ustalić to poprzez wykorzystanie reguł kolizyjnych, w pierwszej kolejności określając związki osobiste i gospodarcze podatnika z danym krajem.

Nawet zatem, gdyby uznać, że stałe miejsce zamieszkania posiada Pani w Polsce i Portugalii, to i tak ośrodek interesów życiowych – Pani zdaniem – posiada Pani w Polsce.

Stoi Pani zatem na stanowisku, że posiada Pani w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy, ponieważ posiada Pani na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

Potwierdzeniem Pani stanowiska są interpretacje indywidulane wydawane przez Dyrektora KIS w podobnych sprawach, w tym m.in.:

*   interpretacja indywidualna z 20 grudnia 2023 r. Nr 0113-KDIPT2-2.4011.774.2023.1.AKU, w którym Organ wskazał, że:

„Wobec powyższego wskazać należy, że to z Polską a nie z Arabią Saudyjską łączą Pana ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze. Okoliczność dotycząca aktywności zarobkowej w Arabii Saudyjskiej nie może przesądzić o ściślejszych powiązaniach osobistych i gospodarczych.

Zatem, Pana miejscem zamieszkania dla celów podatkowych ustalonym w oparciu o normy kolizyjne zawarte w art. 4 ust. 2 lit. a Konwencji polsko-saudyjskiej jest Polska.

W konsekwencji, w świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z uwzględnieniem reguł kolizyjnych zawartych w art. 4 ust. 2 lit. a Konwencji polsko-saudyjskiej stwierdzić należy, że we wskazanym we wniosku okresie, tj. od 1 października 2023 r., ma Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Tym samym, podlega Pan w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, czyli ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 4a ww. ustawy i art. 4 ust. 2 lit. a) ww. Konwencji.”

*   interpretacja indywidualna z 10 listopada 2023 r. Nr 0112-KDIL2-1.4011.645.2023.2.KP, w której organ uznał, że:

„Z Lichtensteinem łączy Panią praca. W Szwajcarii przebywa Pani 199 dni w roku, posiada tam Pani samochód i polisy ubezpieczeniowe. Szwajcaria obecnie nie uznaje Pani za rezydentkę podatkową tego kraju.

Mając zatem na uwadze, że w okresie którego dotyczy wniosek Pani rodzina, tj. mąż oraz dwoje małoletnich dzieci mieszka w Polsce, a ponadto w Polsce posiada Pani nieruchomości, konta bankowe i polisy ubezpieczeniowe, uznać należy, że ośrodek Pani interesów życiowych znajduje się w Polsce. Przedstawione przez Panią okoliczności wskazują bowiem na utrzymanie istotnych powiązań osobistych i gospodarczych z Polską. Oznacza to, że w oparciu o art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiada Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce.”

Nie posiada Pani również stałego miejsca zamieszkania w Egipcie, w którym przebywała Pani od lutego do końca czerwca 2020 roku oraz w Hiszpanii, w której przebywała od lipca 2020 roku do grudnia 2020 roku.

Mając na względzie wskazany stan faktyczny, a także przywołane przepisy i interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, stoi Pani na stanowisku, że jest polskim rezydentem podatkowym, tj. posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

Ad. 2

W Pani ocenie, jest Pani zobowiązana do obliczania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i wpłacania go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za grudzień – w terminie do dnia 20 stycznia następnego roku podatkowego.

Zgodnie z dyspozycją art. 21 ust.1 ustawy o ryczałcie, podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za grudzień – w terminie do dnia 20 stycznia następnego roku podatkowego.

W Pani ocenie, obowiązek odprowadzania podatku w oparciu o ww. przepisy wynika z samego faktu zarejestrowania działalności gospodarczej w Polsce. Wskazuje Pani, że działalność przez Panią wykonywana nie wymaga pracy stacjonarnej i może być wykonywana z użyciem środków komunikacji elektronicznej. Fakt ten powoduje, że może być ona wykonywana z dowolnego miejsca – także z zagranicy.

W tym miejscu wskazuje Pani na przepis art. 7 ust. 1 UPO, zgodnie z którym zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi lub prowadziło działalność gospodarczą w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane takiemu zakładowi.

Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 UPO, w rozumieniu niniejszej konwencji określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 UPO określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) zakład fabryczny,

e) warsztat oraz

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania kopalnych zasobów naturalnych.

Brzmienie powyższych przepisów wskazuje na to, że katalog miejsc mogących stanowić zakład ma charakter otwarty. Miejsca jednak powinny cechować się fizycznym charakterem, wykorzystywaniem do prowadzonej działalności, związkiem z osiąganymi przychodami.

Pani zdaniem, nie dojdzie do powstania zakładu zagranicznego w aktualnym miejscu jej pobytu. W okresie pobytu w Portugalii nie dysponuje Pani placówką, którą można by uznać za miejsce zarządu, filię, biuro, zakład fabryczny, czy warsztat. Za stałą placówkę nie można uznać wynajętego na czas pobytu w Portugalii mieszkania.

Nie posiada Pani biura w Portugali, a z uwagi na charakter pracy może ją Pani wykonywać z każdego miejsca, w którym posiada laptop. Może to być np. restauracja, bar, ławka w parku czy inne dowolne miejsce.

Sam fakt, że wynajmuje Pani mieszkanie w Portugalii, z którego najczęściej pracuje nie przesądza o stałej placówce w tym miejscu. Ponadto, może Pani zmienić miejsce zamieszkania, a dodatkowo sprawy zawodowe mogą zmusić Panią do powrotu do Polski praktycznie w każdym momencie.

Będzie Pani wykonywała usługi dla polskiej firmy, a głównie dla klientów tej firmy. W związku z charakterem pracy (branża IT), będzie Pani wykonywała pracę na serwerach znajdujących się w Polsce. W związku z tym należy uznać, że właśnie Polska będzie miejscem wykonywania przez Panią usług.

Sam fakt, że posiada Pani komputer, czy też inne środki komunikacji zdalnej, służące Pani jako narzędzia pracy nie powodują powstania zakładu zagranicznego. Charakter wykonywanych usług umożliwia Pani świadczenie ich w dowolnie wybranym miejscu o czym przekonuje również fakt, że podobne zadania na rzecz byłego pracodawcy wykonywała Pani z Egiptu, Hiszpanii, a następnie z wynajmowanego mieszkania w Portugalii. Podkreśla Pani, że laptop czy telefon komórkowy to urządzenia mobilne, które z łatwością mogą być przenoszone z miejsca na miejsce i z których można korzystać właściwie wszędzie.

Uważa Pani, że miejscem wykonywania pracy przez podatniczkę są serwery znajdujące się w Polsce, na których wykonuje Pani operacje. Sam fakt, że fizycznie czasowo przebywa Pani w Portugalii nie generuje powstania tam zakładu podatkowego. W razie konieczności może Pani w każdej chwili pojawić się w Polsce, aby załatwić formalności związane z prowadzoną działalnością oraz wykonać niewielkie czynności związane ze świadczonymi usługami, które ewentualnie nie mogą być wykonane w formie zdalnej.

Ponadto, po określonym czasie (lub też wcześniej, jeżeli zajdzie taka konieczność) planuje Pani powrócić do Polski i nadal prowadzić w Polsce działalność gospodarczą.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

**Obowiązek podatkowy – przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 1a cyt. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W świetle art. 3 ust. 2a ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce. Wówczas osoba podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

W myśl art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

**Pani rezydencja podatkowa na gruncie Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania**

W Pani przypadku zastosowanie ma Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Portugalską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Lizbonie dnia 9 maja 1995 r. (t. j. Dz. U. z 1998 r. nr 48 poz. 304) zmieniona Obwieszczeniem Ministra Spraw Zagranicznych z dnia 2 czerwca 2020 r. o sprostowaniu błędów (Dz. U. z 2020 r. poz. 993) oraz zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mająca na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzona w Paryżu 24 listopada 2016 r., podpisaną przez Polskę oraz Portugalię 7 czerwca 2017 r. (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1369).

Stosownie do art. 4 ust. 1 Konwencji:

W rozumieniu niniejszej konwencji określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo i każdą jego jednostkę terytorialną lub administracyjną lub władzę lokalną. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu uzyskiwanego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. Konwencji:

Jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 tego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ona silniejsze powiązania osobiste lub gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały.

Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem.

Ponadto, jeżeli osoba, mająca ognisko domowe w jednym państwie, utworzyła ognisko domowe w drugim państwie z zachowaniem w całej pełni pierwszego ogniska, to fakt, że pierwsze z nich zostało zachowane w środowisku, w którym osoba ta zawsze mieszkała, pracowała i w którym znajduje się jej rodzina i mienie, może w połączeniu z innymi elementami wskazywać, że osoba ta zachowała ośrodek swych życiowych interesów w pierwszym państwie.

Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Ze stanu faktycznego wynika, że:

1) Do lutego 2020 r. na stałe zamieszkiwała Pani w Polsce. W celu nauki kitesurfingu w lutym 2020 r. wyjechała Pani najpierw do Egiptu, później do Hiszpanii, a następnie w grudniu 2020 r. do Portugalii. Od tego momentu mieszka Pani w Portugalii. Posiada Pani polskie obywatelstwo.

2) Nie posiada Pani męża oraz dzieci. W 2021 r. zakończyła Pani współpracę z Pani polskim pracodawcą na rzecz którego wykonywała Pani pracę zdalnie (usługi IT). W listopadzie 2021 r. zarejestrowała Pani działalność gospodarczą w Polsce. Poza zarejestrowaną działalnością gospodarcza oraz leasingiem samochodu w Polsce zamieszkuje Pani najbliższa rodzina (brat, matka oraz ojciec). Ponadto, w Polsce posiada Pani spore grono znajomych, z którymi utrzymuje Pani kontakt online, a w przypadku pojawienia się w Polsce tzw. kontakt stacjonarny.

3) Aktualnie nie posiada Pani w Polsce własnej nieruchomości jednak łączą Panią silne związki z rodziną oraz domem rodzinnym. Ponadto, posiada Pani w Polsce konto bankowe firmowe oraz prywatne. Oszczędności przechowuje Pani na koncie polskim również w walucie PLN.

4) Ze wszystkich osiągniętych dochodów za ww. okres rozliczała się Pani w Polsce. Nie uzyskiwała Pani innych dochodów w ww. okresie na terytorium Portugalii czy Polski.

5) Nie planuje Pani pozostania w Portugalii na stałe, nie planuje Pani tam nabywać nieruchomości lub wartościowych ruchomości. Z Portugalią łączą Panią jedynie sprawy bieżące związane z zamieszkiwaniem w tym kraju.

6) W Portugalii nie posiada Pani własnych nieruchomości oraz wartościowego majątku ruchomego. W Portugalii wynajmuje Pani mieszkanie, które zgodnie z osobnymi regulacjami prawa portugalskiego może zamieszkiwać do połowy listopada 2025 roku. Poza czasowym zamieszkiwaniem w Portugalii oraz realizacją pasji nie ma Pani innych związków z Portugalią. Nie przynależy Pani w tym kraju do organizacji politycznych czy społecznych. Nie angażuje się Pani – poza wspomnianym uprawianiem sportu – w życie lokalnej społeczności, nie traktuje Pani Portugalii jako swojego docelowego domu.

7) Nie posiada Pani certyfikatu rezydencji Portugalii.

8) Do listopada 2025 roku zamierza Pani przebywać w Portugalii. Po tej dacie nie ma Pani aktualnie pewności jakie podejmie kroki. Prawdopodobnie wróci Pani do Polski.

Analizując Pani powiązania osobiste i gospodarcze, wskazuję, że to z Polską łączą Panią ściślejsze powiązania osobiste, bowiem w Polsce zamieszkuje Pani najbliższa rodzina (brat, matka oraz ojciec), nie posiada Pani męża oraz dzieci. Ponadto, w Polsce posiada Pani spore grono znajomych, z którymi utrzymuje Pani kontakt online, a w przypadku pojawienia się w Polsce tzw. kontakt stacjonarny. Łączą Panią silne związki z rodziną oraz domem rodzinnym znajdującym się w Polsce.

Zatem, ośrodek Pani interesów osobistych od listopada 2021 r. znajduje się w Polsce.

W zakresie powiązań gospodarczych, wyjechała Pani i zamieszkuje tam Pani ze względu na Pani pasje uprawiania kitesurfingu. W Polsce zarejestrowała Pani działalność gospodarczą. Świadczy Pani usługi na rzecz polskiego kontrahenta zdalnie z terytorium Portugalii. Nie uzyskiwała Pani innych dochodów w Polsce ani w Portugali, aniżeli z prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wszystkich dochodów rozliczała się Pani w Polsce. Ponadto, posiada Pani w Polsce konto bankowe firmowe oraz prywatne. Oszczędności przechowuje Pani na koncie polskim również w walucie PLN. Nie planuje Pani pozostania w Portugalii na stałe, nie planuje Pani tam nabywać nieruchomości lub wartościowych ruchomości. Z Portugalią łączą Panią jedynie sprawy bieżące związane z zamieszkiwaniem w tym kraju. Nie przynależy Pani w tym kraju do organizacji politycznych czy społecznych. Nie angażuje się Pani – poza wspomnianym uprawianiem sportu – w życie lokalnej społeczności, nie traktuje Pani Portugalii jako swojego docelowego domu.

Zatem, ośrodek interesów gospodarczych od listopada 2021 r. również posiada Pani w Polsce.

Tym samym, podlega Pani w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W Polsce podlega Pani opodatkowaniu od wszystkich osiągniętych dochodów bez względu na miejsce ich osiągania z uwzględnieniem umowy/Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Pani stanowisko w ww. zakresie jest **prawidłowe.**

**Pani przychody z działalności gospodarczej – zagraniczny zakład**

Zgodnie z art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie oznacza to:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

‒ chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 Konwencji polsko – portugalskiej:

W rozumieniu niniejszej konwencji określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Z ust. 2 tego przepisu wynika, że:

Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) zakład fabryczny,

e) warsztat oraz

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania kopalnych zasobów naturalnych.

W świetle ust. 4 art. 5 Konwencji:

Bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, uważa się, że zakład nie obejmuje:

a) użytkowania urządzeń, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

b) utrzymywania zapasów dóbr albo towarów przedsiębiorstwa wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania;

c) utrzymywania zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

d) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

e) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności mającej charakter przygotowawczy lub pomocniczy;

f) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, posiada przygotowawczy lub pomocniczy charakter.

Tak więc, zgodnie z art. 5 Konwencji, pojęcie „zakład” oznacza „stałą placówkę, przez którą przedsiębiorstwo prowadzi całkowicie lub częściowo swoją działalność”. Definicja ta zawiera następujące warunki:

*   istnieje placówka działalności gospodarczej, tj. pomieszczeń, a w pewnych okolicznościach maszyn i urządzeń (miejsce gdzie działalność jest prowadzona)
*   placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu z pewnym stopniem trwałości;
*   prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki, oznacza to, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona.

Do uznania, że dana osoba ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej ww. przesłanki powinny być spełnione łącznie. Brak spełnienia którejkolwiek przesłanki oznacza, że nie powstanie zakład w postaci stałej placówki w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Placówka – jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa; wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób.

Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy aby zaistniała stała placówka gospodarcza. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką.

Określenie „za pośrednictwem” należy interpretować w szerokim sensie, mającym zastosowanie do każdej sytuacji, w której działalność gospodarcza jest prowadzona w konkretnym pomieszczeniu, czy przestrzeni pozostającej w tym celu do dyspozycji przedsiębiorstwa. Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”. Musi istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres.

Aby zakład został w pełni ukonstytuowany przedsiębiorstwo musi prowadzić całość lub część swojej działalności poprzez placówkę. Zgodnie z Komentarzem, o prowadzeniu części bądź całości działalności gospodarczej poprzez stałą placówkę można mówić już w momencie, gdy przedsiębiorstwo przygotowuje działalność w miejscu, które może być wykorzystywane w sposób trwały.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Inny wyjątek dotyczy działalności gospodarczej prowadzonej wyłącznie w danym państwie. W takiej sytuacji działalność gospodarcza może trwać krótko z uwagi na jej charakter, lecz ponieważ jest ona prowadzona całkowicie w tym państwie, to jej związek z tym państwem jest silniejszy.

Zatem, okolicznością faktyczną istotną dla określenia miejsca opodatkowania określonych przychodów (dochodów) jest istnienie zakładu podatnika w państwie źródła.

We wniosku wskazała Pani, że w listopadzie 2021 r. zarejestrowała Pani działalność gospodarczą w Polsce. Jest Pani opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Od grudnia 2020 r. przebywa Pani w Portugalii. Celem wyjazdu była nauka kiteserfingu. Z tego kraju świadczy Pani usługi związane ze swoją jednoosobową działalnością gospodarczą. Jedynym odbiorcą usług Pani działalności jest firma mająca siedzibę w Polsce. W związku z tym, że działa Pani w branży IT całość prac na rzecz polskiego kontrahenta może Pani wykonywać w formie zdalnej głównie ze swojego miejsca zamieszkania za pomocą posiadanego komputera i innych środków komunikacji zdalnej. W Portugalii nie wynajmuje Pani żadnego biura lub innej nieruchomości związanej z Pani działalnością gospodarczą. Całość prac związanych ze swoją działalnością gospodarczą wykonuje Pani głównie z mieszkania, które zamieszkuje w Portugalii. Po zakończeniu najmu mieszkania w 2025 r., albo wcześniej możliwe, że wróci Pani do Polski.

Dysponuje Pani zatem w Portugalii urządzeniem przez które prowadzi Pani działalność gospodarczą. Docelowo rozważa Pani co prawda wrócić do Polski, jednak aktualnie sam fakt prowadzenia działalności z terytorium Portugalii od listopada 2021 r. do chwili obecnej, pozwala na uznanie, że ma Pani zakład w Portugalii w rozumieniu art. 5 Konwencji.

Pani stanowisko w ww. zakresie jest **nieprawidłowe.**

**Opodatkowanie dochodów na gruncie Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania**

Na mocy art. 7 ust. 1 Konwencji:

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi lub prowadziło działalność gospodarczą w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane takiemu zakładowi.

W myśl art. 7 ust. 2 Konwencji:

Z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Stosownie do art. 7 ust. 3 Konwencji:

Przy ustalaniu zysków zakładu zezwala się na odliczenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej.

Jak wynika z ust. 4 powyższego artykułu:

Jeżeli w Umawiającym się Państwie istnieje zwyczaj ustalania zysków zakładu przez podział całkowitych zysków przedsiębiorstwa na jego poszczególne części, żadne postanowienie ustępu 2 nie wyklucza ustalenia przez to Umawiające się Państwo zysku do opodatkowania według zwykle stosowanego podziału; sposób stosowanego podziału zysku musi jednak być taki, żeby wynik był zgodny z zasadami zawartymi w tym artykule.

Zgodnie z art. 7 ust. 5 Konwencji:

Nie można przypisać zakładowi zysku tylko z tytułu samego zakupu dóbr lub towarów przez ten zakład dla przedsiębiorstwa.

Na podstawie ust. 6 art. 7 Konwencji:

Przy stosowaniu poprzednich ustępów ustalanie zysków zakładu powinno być dokonywane każdego roku w ten sam sposób, chyba że istnieją uzasadnione powody, aby postąpić inaczej.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 ww. Konwencji należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 3 Komentarza do art. 7 ust. 1). Przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu w państwie jego siedziby.

Działalność gospodarczą od listopada 2021 r. do chwili obecnej wykonuje Pani zdalnie z Portugalii przy jednoczesnym posiadaniu miejsca i urządzeń do prowadzenia tej działalności (komputer, dostęp do sieci Internet). Zatem stwierdzam, że prowadzi Pani działalność gospodarczą w Portugalii, która spełnia warunki uznania ją za prowadzoną za pomocą „zagranicznego zakładu”, o którym mowa w art. 5 Konwencji polsko – portugalskiej.

Działalność prowadzona przez Panią w sposób zdalny na terytorium Portugalii na rzecz polskiego kontrahenta nie stanowi zakładu na terytorium Polski. W Polsce ma Pani jedynie zarejestrowaną działalność gospodarczą.

Tym samym, Pani dochody jako polskiego rezydenta podatkowego osiągnięte z tytułu działalności gospodarczej zarejestrowanej w Polsce, prowadzonej na terytorium Portugalii w okresie od listopada 2021 r. do chwili obecnej podlegają opodatkowaniu na zasadach wynikających z art. 7 ust. 1 Konwencji polsko – portugalskiej. W Pani przypadku znajdzie zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania przewidziana w konwencji polsko – portugalskiej.

W tym miejscu należy wskazać, że postanowienia Konwencji polsko-portugalskiej zostały zmodyfikowane przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Portugalię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369 ze zm.; dalej: „Konwencja MLI”).

Na mocy postanowień Konwencji MLI art. 23 pkt a) lit. (I) Konwencji polsko-portugalskiej został zastąpiony przez art. 5 ust. 6 Konwencji MLI, który stanowi, że:

W przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w \[Polsce\] uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami \[Konwencji\] może być opodatkowany przez \[Portugalię\] (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez \[Portugalię\] wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium \[Portugalii\]), \[Polska\] zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w \[Portugalii\].

Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód, który może być opodatkowany w \[Portugalii\].

Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem \[Konwencji\] dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w \[Polsce\] jest zwolniony z opodatkowania w \[Polsce\], wówczas \[Polska\] może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby uwzględnić zwolniony dochód.

Konwencja MLI weszła w życie w stosunkach polsko – portugalskich od 1 lipca 2018 r. i – w odniesieniu do Pani sytuacji – ma zastosowanie do dochodów uzyskiwanych od 1 stycznia 2021 r.

Od 1 stycznia 2021 r. Konwencja MLI zmieniła metodę unikania podwójnego opodatkowania z metody zwolnienia (wyłączenia z progresją) na metodę zaliczenia proporcjonalnego.

Wskazała Pani, że przychody z prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowuje Pani zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zatem, stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za miesiąc grudzień – w terminie do dnia 20 stycznia następnego roku podatkowego.

Na podstawie art. 21 ust. 2 pkt 2 cytowanej ustawy:

Podatnicy są obowiązani złożyć w urzędzie skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym; zeznanie złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym

W myśl art. 12 ust. 12 ww. ustawy:

Przepisy art. 27 ust. 8–9a ustawy o podatku dochodowym stosuje się odpowiednio.

Przepisy te dotyczą zasad uwzględniania w rozliczeniach podatkowych dochodów zagranicznych.

Zatem w odniesieniu do przychodów osiągniętych przez Panią z prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Portugalii zastosowanie znajdzie przepis art. 27 ust. 9 w zw. z ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Na mocy art. 27 ust. 9a ustawy:

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

W związku z powyższym, uzyskane przez Panią przychody z prowadzonej w Portugali działalności gospodarczej od listopada 2021 r. do chwili obecnej podlegają opodatkowaniu w Portugalii z uwagi na istnienie zagranicznego zakładu w tym państwie oraz w Polsce, miejsca zarejestrowania działalności. Zatem, jest Pani zobowiązana obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za grudzień – w terminie do dnia 20 stycznia następnego roku podatkowego uwzględniając metodę zaliczenia proporcjonalnego.

Pani stanowisko w zakresie obowiązku obliczania i wpłaty ryczałtu w ww. terminie jest **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).