Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/423-95/13/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-09-05
Teza: Czy przychody z tytułu należności licencyjnych dotyczących korzystania z praw autorskich do kodu źródłowego programu komputerowego, wypłacane przez Spółkę na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terenie Cypru, powinny podlegać opodatkowaniu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 5%?
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; licencja; należność-należności licencyjne; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2013 r. (data wpływu 6 czerwca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych zagranicznemu kontrahentowi należności za korzystanie z praw autorskich do kodu źródłowego programu komputerowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2013 r. złożono wniosek, uzupełniony pismem z dnia 1 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych zagranicznemu kontrahentowi należności za korzystanie z praw autorskich do kodu źródłowego programu komputerowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej również: Licencjobiorca) zawarł w dniu 2 listopada 2009 r. umowę licencyjną z firmą mającą siedzibę na Cyprze (dalej: Licencjodawca). Umowa została sporządzona w wersji papierowej w dniu 15 grudnia 2009 r. Zgodnie z warunkami umowy licencyjnej Licencjodawca udziela Licencjobiorcy licencji do korzystania z praw autorskich do kodu źródłowego programu komputerowego w zakresie utrwalania, zwielokrotniania i sprzedaży oprogramowania wraz z materiałami towarzyszącymi. Z tytułu przedmiotowej umowy Licencjobiorca zobowiązuje się do uiszczania wynagrodzenia. Licencjobiorca ma obowiązek rozwijać kod źródłowy oprogramowania i na bieżąco dostosowywać go do zmian w obowiązującym prawie oraz do wymogów postępu technicznego oraz uaktualniać instrukcję obsługi programu.

Licencjodawca nie wykonuje działalności zarobkowej na terenie Polski ani przez zakład w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Cyprem, ani jako wolny zawód za pomocą położonej placówki. Licencjodawca jest rezydentem podatkowym Cypru i Spółka dysponuje certyfikatem jego rezydencji. Z tytułu przychodów osiąganych przez Licencjodawcę Licencjobiorca, jako płatnik, pobierał oraz odprowadzał od listopada 2009 r. do grudnia 2012 r. podatek dochodowy w wysokości 5% z tytułu wypłaty wynagrodzenia określonego umową licencyjną.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy przychody z tytułu należności licencyjnych dotyczących korzystania z praw autorskich do kodu źródłowego programu komputerowego, wypłacane przez Spółkę na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terenie Cypru, powinny podlegać opodatkowaniu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z zapisami art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikat rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1-3 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r., w brzmieniu sprzed wejścia w życie Protokołu zmieniającego ww. umowę, podpisanego dnia 22 marca 2012 r., należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże należności, o których mowa w ustępie 1, mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych należności. Określenie „należności licencyjne”, użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcji albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

W przedstawionych powyżej regulacjach brakuje odniesienia do licencji na korzystanie z praw autorskich do programu komputerowego. Definicja należności licencyjnych nie może być traktowana w szerszym ujęciu niż ma to miejsce w ww. definicji i nie należy w żaden sposób utożsamiać dzieła literackiego, artystycznego czy naukowego na równi z programem komputerowym.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za takim rozumieniem zapisów Umowy polsko-cypryjskiej jest fakt, że Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Kazachstanu w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Ałmaty dnia 21 września 1995 r., kwestię programów komputerowych w analogicznej definicji należności licencyjnych reguluje w sposób jasny i czytelny wymieniając prawo do użytkowania prawa autorskiego z programów komputerowych jako jeden z rodzajów należności.

Kolejnym potwierdzeniem, że należności licencyjne dotyczące korzystania z praw autorskich do kodu źródłowego programu komputerowego nie były przedmiotem zapisów art. 12 ust. 3 Umowy polsko-cypryjskiej, jest fakt, że w wyniku podpisania w Nikozji dnia 22 marca 2012 r. Protokołu między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru o zmianie Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r., definicja należności licencyjnych nabrała nowego brzmienia. Zgodnie ze zmienioną definicją zakres rozumienia należności licencyjnych został rozciągnięty na „wszelkie prawa autorskie”. Jednoznacznie pozwala to stwierdzić, że wcześniej obowiązujący zapis dotyczący należności licencyjnych należy odnosić tylko do wskazanych praw autorskich i nie ma podstaw do ich uogólniania bądź poszerzania zakresu.

Odnosząc się do polskich unormowań w zakresie definicji utworów będących przedmiotem prawa autorskiego, art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wyraźnie oddziela utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi czy znakami graficznymi, literackie od publicystycznych, naukowych, kartograficznych od programów komputerowych.

Dowodem takiej odrębności jest wielokrotnie zajmowane przez sądy administracyjne stanowisko wyrażone chociażby w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (II FSK 1550/09): Jak już wcześniej zaznaczono, strony umów definiując pojecie należności licencyjnych w art. 12 (13) umów, obok wskazanych dzieł literackich, artystycznych czy naukowych nie wymieniły programów komputerowych. Wobec tego użyte pojecie należy interpretować w świetle właściwego dla polskiego ustawodawstwa systemu ochrony praw autorskich. Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ustalony w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności są to utwory wyrażone słowem, symbolem matematycznym, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Oznacza to, że programy komputerowe są samodzielnym przedmiotem ochrony praw autorskich, że stanowią samodzielny, autonomiczny utwór. Natomiast w art. 74 ust. 1 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych ustawodawca wskazał, że programy komputerowe podlegają ochronie „jak utwory literackie”. Powyższy przepis potwierdza tezę, że programy komputerowe posiadają samodzielny, odrębny charakter a jedynie korzystają z ochrony prawnej tak jak utwory literackie. Wobec tego, że programy komputerowe nie zostały zakwalifikowane przez normodawcę jako dzieła literackie ani naukowe to opłaty za użytkowanie lub prawo użytkowania tych programów nie stanowi należności licencyjnych, o których stanowią art. 12 umów międzynarodowych.

Również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (III SA/Wa 613/11) stwierdzono: Skoro w treści u.z.p.o. w artykule definiującym należności licencyjne nie wymieniono należności z tytułu licencji do korzystania z praw do programów komputerowych, a mając na uwadze obowiązującą w Polsce ustawę o prawie autorskim nie można programów komputerowych przyporządkować do żadnej z wymienionych w ww. ustawie grup utworów, to nie można uznać, iż opłaty za użytkowanie lub prawo do użytkowania praw autorskich do programów komputerowych stanowią należności licencyjne w rozumieniu konwencji. Powyższe argumenty przemawiały, w ocenie Sądu, za uznaniem, że należności mające być wypłacone przez Spółkę na rzecz podmiotu, o których mowa w art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p., jako dotyczące praw autorskich do programów komputerowych nie mogą być uznane za należności licencyjne w rozumieniu u.z.p.o. Nie dotyczyły bowiem dzieła, które można byłoby zakwalifikować do jednej z wymienionych tam kategorii. Przytoczone powyżej normy prawa autorskiego definiujące programy komputerowe uniemożliwiają zastosowanie uproszczeń sugerowanych przez Komentarz do Konwencji Modelowej OECD, zgodnie z którym w przypadku trudności interpretacyjnych zapisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania możliwe jest utożsamianie programu komputerowego z dziełem naukowym jako rozwiązanie, które jest najbardziej realistyczne, ponieważ takie uproszczenie nie jest zgodne z zawartą definicją, a przedmiotowy komentarz może być stosowany jedynie w zgodzie z prawem wewnętrznym danego kraju.

Zarówno przytoczone powyżej normy prawne, jak i ugruntowane już orzecznictwo jednoznacznie wskazują, że przychody z należności licencyjnych dotyczących korzystania z praw autorskich do kodu źródłowego programu komputerowego, wypłacanych przez podmiot mający siedzibę na terenie Rzeczypospolitej Polskiej podmiotowi nie mającemu na terenie Polski siedziby ani zarządu, nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej i tym samym podatek dochodowy od tych wypłat nie powinien być pobierany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.) – dalej: Ustawa – podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 Ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przechodząc zatem na grunt właściwej w niniejszej sprawie Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz.U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523) – dalej: Umowa – należy przytoczyć postanowienie art. 12 Protokołu, podpisanego w Nikozji dnia 22 marca 2012 r., między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru o zmianie ww. Umowy, w myśl którego jego postanowienia będą miały zastosowanie w obu Umawiających się Państwach:

1.  w odniesieniu, do podatków potrącanych u źródła, do kwot dochodu osiągniętego w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym niniejszy Protokół wejdzie w życie;
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków od dochodu, do podatków należnych za rok podatkowy rozpoczynający się w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym niniejszy Protokół wejdzie w życie.

Protokół ten wszedł w życie z dniem 9 listopada 2012 r., zatem w kwestii będącej przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia zastosowanie znajdzie tekst pierwotny Umowy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 Umowy, należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże należności, o których mowa w ustępie 1, mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych należności.

W myśl art. 12 ust. 3 Umowy, określenie „należności licencyjne”, użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcji albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Brak wyraźnego wskazania programów komputerowych, których użytkowanie lub prawo do użytkowania stanowiłoby podstawę naliczenia należności licencyjnych objętych definicją zawartą w art. 12 ust. 3 Umowy, nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień artykułu.

W art. 3 ust. 2 przedmiotowej Umowy wskazano bowiem, iż przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo jakiekolwiek określenie niezdefiniowane w niniejszej umowie będzie miało takie znaczenie, jakie ma według prawa tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje wprost pojęcia „prawa autorskiego”, w celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów należy odnieść się do art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, ze zm.), który stwierdza, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Ponadto, w art. 1 ust. 2 pkt 1 stwierdza się, iż przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Regulacja art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim zawiera ogólną normę opisującą utwór będący przedmiotem prawa autorskiego. Natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy i dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii podanych jako katalog otwarty.

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, iż niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie według przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

W rozumieniu zatem polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie.

Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego, i jak wskazano wcześniej, nie ma znaczenia, iż wymieniony został obok dzieła naukowego czy literackiego. Wyliczenie egzemplifikujące zawarte w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawach autorskich pozwala dopuścić, iż istnieją programy komputerowe, które mogą być jednocześnie dziełem naukowym.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Spółka zakupiła od rezydenta cypryjskiego licencję uprawniającą do korzystania z praw autorskich do kodu źródłowego programu komputerowego w zakresie utrwalania, zwielokrotniania i sprzedaży oprogramowania wraz z materiałami towarzyszącymi. Kwestie dotyczące opodatkowania majątku i dochodów uzyskanych przez podmioty z siedzibą w dwóch różnych krajach regulują umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Należy więc również zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika, iż rodzaj płatności uzyskiwanych w ramach transakcji, których przedmiotem jest przekazanie oprogramowania, zależy od istoty praw, jakie odbiorca nabywa w ramach konkretnego porozumienia dotyczącego użytkowania i korzystania z programu. Prawa w zakresie oprogramowania są formą własności intelektualnej. Przeprowadzone badanie praktyki państw OECD ujawniło, że wszystkie państwa, z wyjątkiem jednego, chronią oprogramowanie, jawnie lub niejawnie, w ramach swych ustawodawstw dotyczących prawa autorskiego. Mimo iż określenie „oprogramowanie komputerowe” używane jest powszechnie w znaczeniu zarówno programu – do którego mają zastosowanie prawa własności intelektualnej (prawa autorskie) – jak i w znaczeniu nośnika, na którym oprogramowanie jest zapisane, ustawodawstwa dotyczące praw autorskich w większości krajów OECD rozróżniają prawa autorskie do programu i oprogramowania, które stanowi egzemplarz programu podlegającego ochronie. Transfer praw do oprogramowania przekazywany jest na wiele sposobów, poczynając od zbycia wszystkich praw autorskich do programu, a kończąc na sprzedaży produktu z pewnymi ograniczeniami co do jego wykorzystania. Wynagrodzenie może również przybierać różne formy. Te czynniki utrudniają możliwość wyznaczenia precyzyjnej granicy między należnościami z opłat. (…) Płatności dokonywane z tytułu nabycia części praw autorskich (bez przeniesienia przez cedenta ich całości) stanowią należności licencyjne, jeśli wynagrodzenie przekazywane jest z tytułu udzielenia praw do użytkowania programu w sposób, który bez tego rodzaju licencji stanowiłby naruszenie ustawodawstwa w zakresie praw autorskich. Przykładem tego rodzaju umów mogą być licencje na powielanie i publiczne rozpowszechnianie oprogramowania zawierającego program podlegający ochronie z tytułu praw autorskich bądź wprowadzanie modyfikacji i publiczną prezentację (display) programu. W takiej sytuacji płatności są przekazywane z tytułu prawa do użytkowania praw autorskich do programu (to jest do korzystania z praw autorskich, które w przeciwnym przypadku przysługiwałyby wyłącznie właścicielowi praw autorskich).

Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartej w art. 12 ust. 3 Umowy należy podkreślić, że Państwa-Strony tejże umowy posłużyły się sformułowaniem „wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego”, obejmując tym samym całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy. Fakt, iż program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego. Intencją Państw-Stron umowy było objęcie zakresem dyspozycji art. 12 Umowy, wszelkich dochodów uzyskiwanych w związku z korzystaniem z jakiegokolwiek dzieła czy utworu chronionego prawem autorskim na gruncie prawa krajowego. Dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego.

W myśl art. 26 ust. 1 Ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Tym samym, dokonując wypłaty wynagrodzenia cypryjskiemu kontrahentowi z tytułu korzystanie z praw autorskich do kodu źródłowego programu komputerowego, Wnioskodawca miał obowiązek pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat należności, w wysokości 5% kwoty należności brutto.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.