Odmowa wydania wiążącej informacji stawkowej
Sygnatura: 0111-KDSB1-2.440.356.2024.4.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-09
Teza: ODMOWA WYDANIA WIS - brak świadczenia kompleksowego
Słowa kluczowe: meble-meble do zabudowy; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a-art. 42b-ust. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a-art. 42g-ust. 3

**DECYZJA**

Na podstawie art. 42g ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – **odmawia wydania wiążącej informacji stawkowej** w sprawie wniosku z dnia 29 sierpnia 2024 r. (data wpływu 29 sierpnia 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia 2 października 2024 r. (data wpływu 2 października 2024 r.) oraz 25 października 2024 r. (data wpływu 25 października 2024 r.) o wydanie wiążącej informacji stawkowej dotyczącej dostawy i montażu mebli na wymiar w budynku (…), przy ul. (…) w (…).

**UZASADNIENIE**

W dniu 29 sierpnia 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 2 października 2024 r., oraz 25 października 2024 r. dotyczący dostawy i montażu mebli na wymiar w budynku (…), przy ul. (…) w (…).

**We wniosku przedstawiono następujący opis:**

_Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą dotyczącą kompleksowej realizacji prac wykończeniowych budynków w zakresie ogólnorozumianych prac stolarskich. Zawarł z kontrahentem umowę na dostawę i montaż wyposażenia meblowego (dalej: Umowa)._

_Przedmiotem umowy jest dostawa i montaż wyposażenia meblowego w postaci zabudów kuchennych oraz szaf, a także wniesienie do Budynku i osadzenie sprzętu AGD (w tym lodówek, zmywarek, mikrofalówek, okapów, pralek, piekarników, płyt indukcyjnych, zlewów) w dostarczonej zabudowie (bez podłączania do sieci wod-kan czy elektrycznej - chyba że dostarczony sprzęt jest fabrycznie wyposażony we wtyczkę) Budynku._

_Zamawiający udostępnił Wnioskodawcy (…), który stanowił podstawę sformułowania przez Wnioskodawcę oferty przekazanej Zamawiającemu. W kwestiach dotyczących jakości oraz wiodących rozwiązań technicznych jednym z punktów odniesienia w Umowie (…) będzie (…), udostępniony Wnioskodawcy. W związku z powyższym:_

_(…)_

_Wnioskodawca zapoznał się z (…), a także z informacjami przekazanymi przez Zamawiającego dotyczącymi jego wymagań odnośnie Prac, w częściach, które samodzielnie uznał za konieczne dla realizacji._

_Na podstawie powyższej analizy ujął w swojej (…) wszystkie niezbędne koszty, aby wykonać Prace. Prace obejmą:_

_(…)_

_Wnioskodawca w celu realizacji prac wynikających z umowy zobowiązany jest:_

_(…)_

_W umowie, Zamawiający oświadcza, że każde z mieszkań, znajdujących się na terenie Budynku, w których wykonywane są Prace, ma powierzchnię użytkową poniżej 150 m.kw., które zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w stosunku do których znajdzie zastosowanie art. 41 ust. 12,12a i 12b ustawy o podatku od towarów i usług._

_Budynek mieszkalny sklasyfikowany jest w PKOB w klasie 1122, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wykonanie zabudowy meblowej polega na przygotowaniu poszczególnych elementów konstrukcyjnych zabudowy do indywidualnego zamówienia poprzez przycięcie określonych elementów, zgodnie z treścią umowy. Następnie komponenty meblowe są dostarczane do klienta w celu ich zamontowania w dedykowanym pomieszczeniu. Z kolei na montaż zabudowy meblowej składa się ustawianie i wypoziomowanie szafek, zespolenie ich trwale ze sobą oraz przytwierdzenie do ścian za pomocą kotew, haków, kołków, śrub, listew montażowych, wkrętów, metalowych profili, klejów, specjalnie wykonanych konstrukcji stalowych, a także wbudowanie urządzeń takich jak m.in.: zlewozmywak, bateria zlewozmywakowa, płyta gazowa, płyta elektryczna, piekarnik elektryczny, zmywarka, pralka, lodówka, mikrofala. Montaż elementów konstrukcyjnych zabudowy meblowej realizuje się przy wykorzystaniu elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (ścian, podłóg, sufitów). Ewentualny demontaż zabudowy meblowej powoduje utratę jej funkcji użytkowej oraz skutkuje powstaniem różnego rodzaju uszkodzeń w elementach konstrukcyjnych pomieszczenia (m.in.: dziury po śrubach montażowych, ubytki tynku czy pozostałości po klejach). (…)_

Do wniosku dołączono:

(…)

Pismami z dnia 2 października 2024 r. (data wpływu 2 października 2024 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 25 września 2024 r. znak (\`(...)\`) Wnioskodawca wskazał:

(…) _II. Przesłanie dodatkowych informacji mających na celu uzupełnienie opisu przedmiotu wniosku._

_1\. Sprecyzowanie informacji dotyczących realizowanych zabudów meblowych:_

_a. Jakie konkretne zabudowy Wnioskodawca będzie wykonywał w ramach realizacji przedmiotu wniosku?_

_Wnioskodawca realizuje dostawę i montaż mebli na wymiar, które obejmują:_

_• zabudowy kuchenne, w tym szafki, blaty oraz elementy umożliwiające zabudowę sprzętu AGD,_

_• zabudowy szaf wnękowych, zarówno w przedpokojach, sypialniach, jak i innych pomieszczeniach,_

_• zabudowy łazienkowe - meble dopasowane do specyficznych wymagań pomieszczeń sanitarnych,_

_• inne meble na wymiar takie jak biurka, półki, które są projektowane i montowane zgodnie z wymogami klienta oraz specyfiką danego pomieszczenia._

_b. Jeden, konkretny sposób montażu każdej zabudowy meblowej:_

_Meble są montowane w sposób trwały, zapewniający ich stabilność oraz integralność z konstrukcją budynku:_

_• Zabudowy kuchenne: Szafki kuchenne są montowane przy użyciu kołków rozporowych, śrub oraz listew zawieszkowych. Szafki dolne są przytwierdzane do ścian lub podłogi, a szafki górne montowane są za pomocą specjalnych uchwytów i zawieszek, które łączą meble ze ścianami w sposób trwały, uniemożliwiający łatwe przeniesienie bez uszkodzenia._

_• Szafy wnękowe: Meble są ze sobą trwale połączone za pomocą śrub ._

_• Meble łazienkowe: Zabudowy łazienkowe są montowane podobnie jak zabudowy kuchenne, z uwzględnieniem specyficznych wymagań dotyczących oraz wagi instalowanych elementów._

_c. Czy elementy konstrukcyjne (ściany, sufity, podłogi) stają się elementem mebla - jeżeli tak, to jakim?_

_Tak, elementy konstrukcyjne takie jak ściany i sufity stają się częścią mebla. Na przykład szafki kuchenne i inne meble są mocowane do ścian za pomocą kołków rozporowych i zawieszek, co czyni ściany elementem podtrzymującym meble._

_d. Czy po demontażu zabudowa może stać się przedmiotem powtórnego montażu w innym miejscu?_

_Zabudowy meblowe wykonywane na wymiar, po ich demontażu, nie mogą być ponownie zamontowane w innym miejscu bez istotnych zmian. Meble te są projektowane i dostosowywane do konkretnej przestrzeni i jej wymiarów, z uwzględnieniem lokalizacji przyłączy wodnych, kanalizacyjnych oraz prądowych co sprawia ze dedykowane są do konkretnego miejsca a ich demontaż często wiąże się z uszkodzeniem elementów mocujących lub mebla, co uniemożliwia ich ponowne wykorzystanie bez modyfikacji._

_e. Czy Wnioskodawca w ramach realizacji przedmiotu wniosku dostarcza również sprzęt AGD?_

_Wnioskodawca nie dostarcza sprzętu AGD, lecz zapewnia jego wniesienie do budynku oraz montaż w dostarczonych zabudowach meblowych. W zakres usług wchodzi umieszczanie lodówek, zmywarek, piekarników, płyt indukcyjnych oraz innych urządzeń AGD w przeznaczonych na to miejscach w zabudowie. Montaż obejmuje umieszczenie sprzętu w odpowiednich wnękach meblowych, natomiast nie obejmuje podłączenia do instalacji elektrycznej lub wodno-kanalizacyjnej, chyba że sprzęt AGD posiada fabryczne wtyczki, które można podłączyć bez dodatkowych prac instalacyjnych._

_2\. Wskazanie, czy realizacja przedmiotowego świadczenia prowadzi do unowocześnienia/usprawnienia istniejącego budynku/lokalu prowadzącego do zwiększenia jego wartości użytkowej?_

_Tak, realizacja świadczenia, jakim jest montaż mebli na wymiar, prowadzi do unowocześnienia i usprawnienia istniejącego budynku lub lokalu. Meble wykonane na wymiar są dostosowane do specyfiki i układu przestrzeni, co nie tylko zwiększa funkcjonalność, ale także podnosi wartość użytkową lokalu. Takie meble tworzą stałą zabudowę, która dodaje trwałość i zwiększa estetykę, a tym samym podnosi standard nieruchomości._

_3\. Określenie, czy zdaniem Wnioskodawcy, towary i usługi składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie?_

_Tak, zdaniem Wnioskodawcy, towary (meble na wymiar) oraz usługi montażu tworzą nierozłączną całość z ekonomicznego punktu widzenia. Meble na wymiar bez montażu nie pełniłyby swojej pełnej funkcji, ponieważ są projektowane specjalnie do danej przestrzeni i wymagają profesjonalnego montażu, aby mogły być w pełni użyteczne. Z tego powodu usługa montażu jest niezbędna do pełnej realizacji świadczenia._

_4\. Doprecyzowanie, czy z punktu widzenia nabywcy, jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia, czy też kilku odrębnych elementów?_

_Z punktu widzenia nabywcy, jest on zainteresowany nabyciem jednego złożonego świadczenia, które obejmuje zarówno meble na wymiar, jak i ich montaż. Nabywca oczekuje pełnego rozwiązania, czyli gotowej do użytku zabudowy, co wymaga wykonania mebli oraz ich trwałego zamocowania w budynku. Odrębne nabycie poszczególnych elementów nie spełniałoby oczekiwań co do gotowego produktu._

_5\. Wskazanie, co zdaniem Wnioskodawcy jest elementem dominującym, a co pomocniczym w ramach opisanego świadczenia? Jakie okoliczności przesądzają o tym, że dany element świadczenia ma charakter dominujący?_

_Elementem dominującym w ramach świadczenia są meble na wymiar, ponieważ to one stanowią główny przedmiot umowy. Montaż, choć niezbędny, ma charakter pomocniczy, ponieważ jego celem jest zapewnienie funkcjonalności mebli w danym miejscu. O tym, że meble są dominującym elementem, przesądza ich unikalny charakter (wykonane na zamówienie, dostosowane do przestrzeni), a montaż jest usługą wspierającą, bez której meble nie mogłyby być w pełni używane._

_6\. Wskazanie, jak skalkulowane jest wynagrodzenie za wykonywane świadczenie (czy cena obejmuje całość świadczenia). Jak kształtuje się proporcja ceny poszczególnych elementów świadczenia?_

_Cena obejmuje całość świadczenia, czyli zarówno wykonanie mebli na wymiar, jak i ich montaż. Proporcja wynagrodzenia kształtuje się następująco: 84% ceny dotyczy wykonania mebli, a 16% obejmuje koszt montażu. Cena za całość świadczenia została skalkulowana w taki sposób, aby objąć wszystkie elementy niezbędne do realizacji gotowej zabudowy._


| Lp. | Rodzaj mebla | Opis montażu 
| 1 | Zabudowa kuchenna - kpl | Meble kuchenne wykonane na wymiar, zamontowane na stałe. Meble trwale zintegrowane z budynkiem poprzez montaż do ścian 
| 2 | Zabudowa w przedpokoju - szafy | meble wykonane na wymiar 
| 3 | Szafa wnękowa w przedpokoju | meble wykonane na wymiar 
| 4 | Zabudowa w sypialni - szafy | meble wykonane na wymiar 
| 5 | Siedzisko z pojemnikiem na kółkach | Zabudowa wykonana na wymiar zamontowana na stałe. Meble trwale zintegrowane z budynkiem poprzez montaż do ścian 
| 6 | Zabudowa meblowa w łazience - zabudowa nad miską WC | Meble wykonane na wymiar zamontowana na stałe. Meble trwale zintegrowane z budynkiem poprzez montaż do ścian 
| 7 | Zabudowa meblowa w łazience -Szafa wnękowa zabudowa pralki | Meble wykonane na wymiar zamontowana na stałe. Meble trwale zintegrowane z budynkiem poprzez montaż do ścian 
| 8 | Zabudowa meblowa w łazience -Szafka pod umywalką | Meble wykonane na wymiar zamontowana na stałe. Meble trwale zintegrowane z budynkiem poprzez montaż do ścian 
| 9 | Zabudowa meblowa w łazience -Zabudowa nad umywalką | Meble wykonane na wymiar zamontowana na stałe. Meble trwale zintegrowane z budynkiem poprzez montaż do ścian 

_7\. Określenie miejsca wykonywania świadczenia objętego wnioskiem._

_Przedmiotowe świadczenie kompleksowe będzie świadczone w budynku mieszkalnym, w którym nie wyodrębniono lokali. Jest to budynek mieszkalny, który znajduje się przy ul. (…)_

_III. Doprecyzowanie informacji dotyczących miejsca wykonywania świadczenia objętego wnioskiem (…)._

_a) wskazać jeden konkretny budynek, w którym wykonywane jest świadczenie;_

_W ramach prowadzonej Inwestycji Inwestor posiada trzy budynki mieszkalne:_

_(…)_

_Przedmiotowe świadczenie objęte niniejszym wnioskiem dotyczy budynku (…), przy ul. (…)_

_b) wskazać na jakim etapie budowy jest budynek, w którym wykonywane będzie świadczenie - w trakcie budowy, czy też oddany do użytkowania (należy wskazać jeden etap)?_

_Budynek został oddany do użytkowania. Decyzja (…) stanowi załącznik nr 2 do niniejszego pisma._

_c) wskazać całkowitą powierzchnię użytkową budynku, w którym wykonywane będzie świadczenie, zgodnie z zasadami metodologii Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wraz z podziałem na poszczególne pomieszczenia z podaniem ich przeznaczenia i powierzchni;_

_Załącznik nr 3 stanowi (…) wraz z podziałem na poszczególne pomieszczenia z podaniem ich przeznaczenia i powierzchni._

W tym miejscu przedstawiono fragment tego dokumentu dotyczący _(…)_:

_(…)_

_d) wskazać, czy jest to budynek przeznaczony do stałego zamieszkania;_

_Budynek jest przeznaczony do stałego zamieszkania.(…)_

Do uzupełnienia dołączono:

_(…)_

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, postanowieniem z dnia 26 listopada 2024 r. nr 0111-KDSB1-2.440.356.2024.3.MD tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 26 listopada 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Biorąc pod uwagę powyższe oraz obowiązujące przepisy, stwierdza się co następuje.**

Stosownie do art. 42g ust. 3 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje decyzję o odmowie wydania WIS, jeżeli wniosek o wydanie WIS, którego przedmiotem są towary lub usługi, o których mowa w art. 42b ust. 5 pkt 2, nie dotyczy towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

W myśl art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej.

Natomiast stosownie do art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej, decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji.

Na mocy art. 42g ust. 2 ustawy – w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

W myśl art. 42b ust. 1 ustawy, WIS jest wydawana na wniosek:

1) podatnika posiadającego numer identyfikacji podatkowej;

2) podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1, dokonującego lub zamierzającego dokonywać czynności, o których mowa w art. 42a;

3) zamawiającego w rozumieniu ustawy z dnia 11 września 2019 r. – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1605 i 1720) – w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia ceny w związku z udzielanym zamówieniem publicznym;

4) podmiotu publicznego w rozumieniu ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 1637) - w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia wynagrodzenia w związku z zawieraną umową o partnerstwie publiczno-prywatnym;

5) zamawiającego w rozumieniu ustawy z dnia 21 października 2016 r. o umowie koncesji na roboty budowlane lub usługi (Dz.U. z 2023 r. poz. 140) - w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia wynagrodzenia koncesjonariusza wraz z ewentualną płatnością od zamawiającego w związku z zawieraną umową koncesji na roboty budowlane lub usługi.

Stosownie do treści art. 42b ust. 2 pkt 3 lit. a ustawy, wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych.

Na mocy art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:

1) towar albo usługa, albo

2) towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Z powołanych przepisów wynika, że ustawodawca wprowadził wiążącą informację stawkową (WIS), która zawiera opis towaru lub usługi, albo kilku towarów lub usług, które razem składają się na jedno świadczenie, ich zidentyfikowanie według odpowiedniej klasyfikacji i właściwą stawkę podatku VAT.

WIS wydawana jest na wniosek podmiotów wskazanych w powołanym art. 42b ust. 1 ustawy i ma wskazywać wnioskodawcy właściwą dla danego towaru albo usługi albo świadczenia złożonego stawkę podatku VAT w powiązaniu z właściwą klasyfikacją tego towaru albo usługi, albo świadczenia złożonego według stosownej klasyfikacji.

Powyższe nie oznacza jednak, że w każdym przypadku Wnioskodawca może wystąpić z wnioskiem o wydanie WIS. Powołane przepisy wprowadzają istotne ograniczenie zarówno w odniesieniu do podmiotu uprawnionego do wystąpienia z wnioskiem o wydanie WIS, jak również co do **przedmiotu, w zakresie którego możliwe jest jej uzyskanie**.

Zatem organ podatkowy, do którego wpłynął wniosek o wydanie WIS obowiązany jest w pierwszej kolejności ustalić, czy wniosek został złożony przez osobę legitymowaną do wystąpienia o wydanie WIS, jak również czy **zakres żądania, z którym wystąpił Wnioskodawca, spełnia warunki do uzyskania WIS**.

Wniosek może dotyczyć więcej niż jednego towaru/usługi wyłącznie, gdy w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, tj. stanowią jedno świadczenie (złożone). **Wnioskodawca składając wniosek jednoznacznie wskazuje na zakres swojego żądania.**

Podkreślenia wymaga także, że opis przedmiotu wniosku nie może być wielowariantowy, lecz dotyczyć konkretnego towaru/usługi/**świadczenia kompleksowego** wykonywanego w jasno sprecyzowanych okolicznościach.

**Przepisy wymagają odrębnego klasyfikowania każdego towaru/usługi/świadczenia kompleksowego, które w jakimkolwiek zakresie różnią się od siebie.**

Biorąc pod uwagę zakres żądania Wnioskodawcy, a także opis wskazany we wniosku, należy w pierwszej kolejności ustalić charakter świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę, tj. czy opisane świadczenie stanowi świadczenie kompleksowe.

W tym celu na wstępie należy odnieść się do zagadnienia „świadczenia kompleksowego”. Analiza tego zagadnienia pozwoli ustalić bowiem, czy w przypadku czynności wymienionych przez Wnioskodawcę jako elementy opisanego świadczenia mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, czy też z odrębnymi, samodzielnymi czynnościami, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej czynności wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Co istotne, aby móc wskazać, że dana czynność jest czynnością kompleksową winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność kompleksową składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Wskazać należy , że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), nie regulują kwestii czynności kompleksowych. Należy mieć na uwadze, że co do zasady na gruncie ustawy każde świadczenie winno być traktowane odrębnie i niezależnie. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – dalej: TSUE – w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: _Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej_.

Zwrócić należy uwagę na fakt, że użycie słowa „zwłaszcza” oznacza, iż z pojedynczym świadczeniem możemy mieć również do czynienia w sytuacji, gdy żadnej z części składowych usługi nie można uznać za usługę główną, np. w sytuacji, gdy wszystkie czynności będące elementami składowymi (lub przynajmniej część z nich) są równie istotne dla wykonania całego świadczenia złożonego (usługi kompleksowej), a jednocześnie brak pomiędzy tymi elementami związku, wskazującego na istnienie relacji usługa główna – usługa pomocnicza.

W wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, ECLI:EU:C:2012:597, pkt 15 i 16 wyroku, TSUE stwierdził: _Jednakże jeżeli transakcja obejmuje wiele elementów powstaje pytanie, czy należy uznać, iż składa się ona z jednego świadczenia czy też kilku odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT. Z orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne_ (wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service, Zb.Orz. s. I-897, pkt 51).

W tym zakresie Trybunał orzekł, że _jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny_ (zob. podobnie wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb.Orz. s. I-9433, pkt 22; ww. wyrok w sprawie Everything Everywhere, pkt 24 i 25).

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę kompleksową składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu, na które składają się różnego rodzaju świadczenia. Przy czym, co istotne, świadczenia te muszą być ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość.

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito-Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributaria e Aduaneira ECLI:EU:C:2021:167 wskazując, że: _Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27_).

W tym miejscu należy wskazać, że wskazówek co do oceny charakteru świadczenia z punktu widzenia sposobu fakturowania i taryfikacji wykonywanych świadczeń dostarcza orzecznictwo TSUE (vide: wyrok z dnia 17 stycznia 2013 r., w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing, pkt 44, wyrok w ww. sprawie C-349/96 CPP, pkt 31). Jak wynika z wyroków TSUE, oddzielne fakturowanie, jak również odrębna taryfikacja świadczeń przemawiają za istnieniem niezależnych świadczeń, jednakże nie przybierają przy tym rozstrzygającego znaczenia. A contrario udokumentowanie wielu czynności jako jednej pozycji na fakturze VAT wraz z określeniem jednej ceny może dostarczać wskazówek, że dane czynności stanowią w istocie jednolite świadczenie. Zatem można przyjąć, że w przypadku świadczenia złożonego zapłata najczęściej przybiera charakter ryczałtu – jest wypłacana w danym okresie rozliczeniowym w stałej wysokości, niezależnej od ilości faktycznie wykonanych prac – nie ulega ona zmianie w zależności od działań, które zmuszony jest podjąć świadczący usługę, natomiast w przypadku pojedynczego, niezależnego świadczenia zapłata następuje wprost za to konkretne świadczenie.

Również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii przywołanej powyżej zauważyła, że: _Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)_.

W tej samej opinii Rzecznik Generalna Juliane Kokott, odwołując się do orzecznictwa TSUE (pkt 22-33), podkreśliła także, że w kwestii oceny jednego świadczenia złożonego, badania wymaga również nierozerwalność obu świadczeń, ich dostępność (niezależna czy zależna od siebie), niezbędność dla osiągnięcia celu oraz sposób rozliczenia.

Jedno świadczenie złożone występuje, gdy dwa lub więcej wykonanych elementów/czynności jest tak ze sobą związanych, że tworzy obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, a jest oceniane z punktu widzenia przeciętnego konsumenta (por. pkt 22 ww. opinii).

Jeśli chodzi o przedmiotową sprawę, Wnioskodawca w złożonym w dniu 29 sierpnia 2024 r. wniosku WIS, wskazał, że jego przedmiotem jest dostawa i montaż wyposażenia meblowego w postaci zabudów kuchennych oraz szaf, a także wniesienie do budynku i osadzenie sprzętu AGD w dostarczonej zabudowie.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 2 października 2024 r. (data wpływu 2 października 2024 r.) Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie dotyczące wskazania jakie konkretnie zabudowy będzie wykonywał w ramach realizacji przedmiotu wniosku, doprecyzował, że realizacje obejmują dostawę i montaż mebli na wymiar takie jak:

• zabudowy kuchenne, w tym szafki, blaty oraz elementy umożliwiające zabudowę sprzętu AGD,

• zabudowy szaf wnękowych, zarówno w przedpokojach, sypialniach, jak i innych pomieszczeniach,

• zabudowy łazienkowe - meble dopasowane do specyficznych wymagań pomieszczeń sanitarnych,

• inne meble na wymiar takie jak biurka, półki, które są projektowane i montowane zgodnie z wymogami klienta oraz specyfiką danego pomieszczenia.

Ponadto, w załączniku nr 1_(…)_, w pozycjach _(…)_ oraz _(…)_ wskazano: _(…)._

Z analizy treści wniosku, jego uzupełnienia oraz dołączonych dokumentów nie wynikało jednoznacznie, jakie konkretnie towary składają się na przedmiotowe świadczenie kompleksowe.

Celem wyjaśnienia i uzupełnienia istotnych dla sprawy kwestii, pismem z dnia 16 października 2024 r. sygn.: 0111-KDSB1-2.440.356.2024.2.MD ponownie wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie opisu przedmiotowego świadczenia kompleksowego.

W obu wezwaniach Wnioskodawca został pouczony, że **wszystkie** **elementy wyposażenia budynku, które nie są trwale związane z jego konstrukcją oraz nie są dostarczane standardowo z przeznaczeniem do wbudowania** nie mogą zostać sklasyfikowane wraz z przedmiotową zabudową meblową, jak wynika z art. 42b ust. 5 ustawy.

W wezwaniu tym, wskazano również, że elementy wyposażenia budynku **nie mogą zostać uznane za część przedmiotowego świadczenia kompleksowego i zostać objęte jedną WIS wraz z pozostałymi elementami.** Mogą natomiast stanowić przedmiot odrębnych wniosków o wydanie WIS.

W uzupełnieniu z dnia 25 października 2024 r. (data wpływu 25 października 2024 r.) Wnioskodawca ponownie wskazał, że w zakres towarów wchodzących w skład świadczenia kompleksowego wchodzą m.in. biurka.

Wnioskodawca wyjaśnił, że (…), obejmująca zakres dostawy i montażu zabudów kuchennych, szaf wnękowych, biurek, półek oraz zabudów łazienkowych, obejmuje pozycje, które odnoszą się do wyznaczonego zakresu prac i są odpowiedzialnością Wnioskodawcy.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał opis montażu biurek, doprecyzowując, że biurka nie są montowane na stałe do konstrukcji budynku. Są to meble na wymiar, wolnostojące, stawiane na podłodze.

Podsumowując, wskazane przez Wnioskodawcę elementy wolnostojące tj. biurka mają charakter elementów, które nie są trwale związane z budynkiem. Jak wskazał Wnioskodawca, biurka nie są montowane na stałe do konstrukcji budynku, są to meble wolnostojące, nie można więc takiego montażu uznać za trwałe połączenie. Demontaż, czy wymiana biurek nie wiąże się z ingerencją w strukturę budynku. Ustawienie na podłodze mebli wolnostojących nie jest niezbędne do funkcjonowania budynku jako takiego, a pełni rolę dodatkową.

W niniejszej sprawie nie mamy zatem do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, ponieważ możliwe jest wyodrębnienie czynności związanych z wniesieniem i ustawieniem mebli wolnostojących. Mają one bowiem odmienny charakter od pozostałych czynności związanych z dostawą i montażem mebli na wymiar w budynku _(…)_ znajdującym się przy ul. _(…)_ w _(…)_.

Dodatkowo należy wskazać, na treść wyroku z dnia 24 lipca 2024 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu sygn. akt I SA/Op 470/24, zgodnie z którym **_wykluczenie chociażby jednego elementu z całego zestawu oznacza, że nie występuje świadczenie kompleksowe_** (pogrubienie Organu).

**Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż elementy ruchome (meble wolnostojące), które** **nie są montowane na stałe do konstrukcji budynku,** **eliminują możliwość uznania elementów przedmiotu wniosku za świadczenie kompleksowe.**

Jak wynika z powołanych na wstępie przepisów, z wnioskiem o wydanie WIS może wystąpić Wnioskodawca, który żąda od organu podatkowego dokonania klasyfikacji towaru albo usługi albo kilku towarów lub usług, które razem składają się na jedno świadczenie według wskazanej w art. 42a pkt 2 ustawy właściwej klasyfikacji. Nie oznacza to, że organ podatkowy dokonuje klasyfikacji towaru albo usługi albo świadczenia złożonego według dowolnych, podanych przez wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji, bowiem jest związany klasyfikacjami, jakie ustawodawca zawarł w ww. normie prawnej.

Ponadto, stosownie do powołanego art. 42b ust. 5 ustawy, **WIS dotyczyć może wyłącznie klasyfikacji jednego towaru albo wyłącznie jednej usługi, albo towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.**

W tym miejscu należy również podkreślić, że jak wskazuje art. 42c ust. 1 ustawy, WIS wiąże z zastrzeżeniem ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotów, o których mowa w art. 42b ust. 1 pkt 1 i 2, dla których została wydana, oraz te podmioty, **w odniesieniu do towarów oraz usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu wykonaną w okresie ważności WIS.**

Jak dowiedziono powyżej, przedmiot wniosku obejmuje czynności, które w aspekcie gospodarczym nie mogą tworzyć jednego świadczenia kompleksowego, a tym samym nie mogą one stanowić jednego przedmiotu postępowania o wydanie WIS.

W analizowanym przypadku wymienione czynności będące przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej nie składają się razem na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, a tym samym świadczenia opisanego we wniosku nie można uznać za świadczenie kompleksowe.

**Zatem skoro zakres żądania, z którym wystąpił Wnioskodawca - jak wskazano wyżej – nie dotyczy klasyfikacji jednego świadczenia kompleksowego a odrębnych świadczeń, to przedmiotowy wniosek wykracza poza zakres wskazany w treści art. 42b ust. 5 ustawy, tym samym nie spełnia warunków do uzyskania WIS. W konsekwencji tut. Organ stosownie do art. 42g ust. 3 ustawy zobligowany jest do odmowy wydania WIS w przedmiotowej sprawie.**

**W związku z powyższym, stosownie do art. 42g ust. 3 ustawy, postanowiono jak w sentencji.**

Jednocześnie tutejszy Organ informuje, że wydanie decyzji o odmowie wydania WIS, w świetle obowiązującego stanu prawnego, nie stoi na przeszkodzie, aby Wnioskodawca ponownie złożył wniosek o wydanie WIS w stosownym zakresie, spełniający wymagane kryteria.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, **można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy** na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).