Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-97/09-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-05-13
Teza: zasady kwalifikowania do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34, wydatków poniesionych na nabycie maszyn i urządzeń przeznaczonych do „działalności rozbiegowej” uruchomionej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej
Słowa kluczowe: maszyny; nabycie; pomoc-pomoc publiczna; spółki; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; Ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych -Rozdział 3-art. 12 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2009r. (data wpływu 20.02.2009r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie zasady kwalifikowania do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34, wydatków poniesionych na nabycie maszyn i urządzeń przeznaczonych do „działalności rozbiegowej” uruchomionej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.02.2009r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasady kwalifikowania do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34, wydatków poniesionych na nabycie maszyn i urządzeń przeznaczonych do „działalności rozbiegowej” uruchomionej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej.

W przedmiotowym wniosku został przestawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. z siedzibą w W(dalej: Spółka) otrzymała zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE), które dotyczą dwóch nowych inwestycji:

1.  Zezwolenie z dnia 28 listopada 2007 r. – zobowiązuje Spółkę do poniesienia na terenie strefy wydatków inwestycyjnych, rozumianych jako wydatki określone w § 6 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 października 2006 r. w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 200 poz. 1473 z późn. zm., dalej jako rozporządzenie łsse) w wysokości co najmniej 61.619.900,00 zł w terminie do dnia 31 grudnia 2009 r.
2.  Zezwolenie z dnia 19 czerwca 2006 r. - zobowiązuje Spółkę do poniesienia na terenie strefy wydatków inwestycyjnych, rozumianych jako wydatki określone w § 6 ust. 1 rozporządzenia łsse w wysokości co najmniej 35.000000.00 zł w terminie do dnia 31 grudnia 2012 r.

Większa część wydatków w odniesieniu do obydwu projektów przypada na część budowlaną (zakup gruntu i wybudowanie budynku). Pozostała część obejmuje wydatki na maszyny i urządzenia. W przypadku obu powyższych projektów, od momentu uzyskania pozwolenia na budowę do momentu otwarcia fabryki i uruchomienia produkcji upływa około 10-12 miesięcy (przyczyną opóźnienia jest konieczność wytworzenia infrastruktury niezbędnej do prowadzenia działalności w strefie). W efekcie, do chwili obecnej, brak jest na terenie strefy niezbędnej infrastruktury technicznej do uruchomienia produkcji.

W celu zoptymalizowania procesu inwestycyjnego, Spółka zdecydowała się uruchomić, na powierzchniach wynajmowanych poza łsse, tzw. „działalność rozbiegową”. Działalność ta obejmuje niektóre istotne fragmenty przyszłych procesów produkcyjnych:

*   dla inwestycji której dotyczy zezwolenie nr 110 działalność rozbiegowa obejmuje jedynie proces nawijania stojanów największych silników,
*   dla inwestycji której dotyczy zezwolenie nr 124 działalność rozbiegowa polegać będzie na montażu jednego tylko rodzaju komponentów do napędu.

Podstawowym celem działalności rozbiegowej jest przygotowanie do przyszłej działalności produkcyjnej w strefie: wyszkolenie personelu oraz kalibrowanie (testowanie) linii produkcyjnej która docelowo zostanie uruchomiona na terenie sse. Działalność rozbiegowa służyć ma w pierwszym rzędzie wyszkoleniu pracowników. Na okoliczność działalności rozbiegowej zatrudniona zostanie też jedna zmiana montażystów. Dodatkowym celem działalności rozbiegowej będzie praktyczne sprawdzenie (przetestowanie w produkcji prototypów) niektórych maszyn i urządzeń przed ich zainstalowaniem w docelowej fabryce. Wytworzone w ramach działalności rozbiegowej półprodukty będą wysyłane do testów. A w przypadku akceptacji jakości będą nabywane przez odbiorców. Wszystkie maszyny i urządzenia użyte w produkcji rozbiegowej będą nabywane od dostawców zewnętrznych jako fabrycznie nowe. Nabyte zostały z przeznaczeniem dla fabryki na terenie strefy i docelowo znajdą się w tej fabryce po zakończeniu prac budowlanych dot. nieruchomości i infrastruktury. Ich tymczasowe (przejściowe) ulokowanie w wynajmowanych pomieszczeniach poza strefą wynika jedynie z faktu, iż ze względu na wciąż trwające roboty budowlane nie byłoby fizycznie możliwe ich umiejscowienia na terenie sse.

Działalność rozbiegowa o charakterze szkoleniowo-dydaktycznym, a co za tym idzie wykorzystanie nabytych maszyn i urządzeń, jest ściśle i bezpośrednio związana z przyszłą działalnością strefową (jest to fragment tego samego procesu produkcyjnego).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie maszyn i urządzeń, które biorą udział w przedstawionej wyżej działalności rozbiegowej, mogą zostać zaliczone do kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, poniesione wydatki inwestycyjne na nabycie maszyn i urządzeń, które są wykorzystywane w działalności rozbiegowej (mającej przede wszystkim charakter szkoleniowo-dydaktyczny) mogą być zaliczone do kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia w podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzasadnienie.

Regulacje dotyczące zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego dla działalności w specjalnych strefach ekonomicznych zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r., nr 42. poz. z74 z póżn. zm., dalej jako ustawa o sse), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1tej ustawy, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione z podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunki zwolnienia dochodów z działalności gospodarczej osób prawnych z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zostały określone w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 z póżn zm., dalej jako ustawa o pdop), zgodnie z którym zwolnione z podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o sse.

Przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia.

Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych. W obowiązującym stanie prawnym, rodzaj tych wydatków został określony przez Radę Ministrów w rozporządzeniu z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. nr 22. poz. 1548). Na mocy § 8 tego rozporządzenia, do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie rozporządzenia (przed 30 grudnia 2008), stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

W konsekwencji, w odniesieniu do Spółki (posiadającej zezwolenia wydane przed 30 grudnia 2008 r.), rodzaj wydatków inwestycyjnych został określony przez Radę Ministrów w rozporządzeniu sse .Stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia sse, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pop, stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6, lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla tego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty pracy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe składki na ubezpieczenia społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Na podstawie § 3 ust. 4 rozporządzenia sse, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, polegają na wytworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, przy czym przedsiębiorstwo jest nabywane przez niezależnego inwestora.

Jednocześnie § 3 ust. 7 rozporządzenia łsse stanowi, iż pomoc przeznaczona na nowe inwestycje może być udzielana wraz z pomocą na tworzenie nowych miejsc pracy, pod warunkiem że łącznie wielkość tych pomocy nie przekracza maksymalnej wielkości pomocy określonej w § 4, przy czym dopuszczą wielkość pomocy określa się jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy i wyższej kwoty kosztów: nowej inwestycji lub dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia łsse, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem że:

1.  nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców — przez okres 3 lat.
2.  będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres nie krótszy niż 3 łata.

Natomiast zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia łsse, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczenia wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej.

Ponadto, zgodnie z ust. 8 wspomnianego przepisu, jeśli spółka nie spełnia kryteriów małego lub średniego przedsiębiorstwa, (co ma miejsce w przypadku Spółki), zastosowanie ma dodatkowe ograniczenie w zakresie wydatków na środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 2: nabyte środki trwałe powinny być nowe.

Warto zauważyć, że Wnioskodawca nie zdefiniował terminów „koszty inwestycji poniesione na terenie strefy” oraz „nowy środek trwały”. Nie odniósł się również do przypadku środków trwałych przeznaczonych do wykorzystania w strefie, które tymczasowo są używane lub składowane poza nią.

Wykładnia literalna przepisów regulujących działalność w sse.

Ze ścisłej wykładni omawianych przepisów jednoznacznie wynika, że przedsiębiorca nabywając nowe środki trwałe z przeznaczeniem do ich docelowego montażu w strefie wypełnia wszystkie przesłanki zaliczenia wydatków na te środki do kosztów kwalifikowanych (tj.):

*   maszyny i urządzenia są nowe (w szczególności, tymczasowe prowadzenie działalności szkoleniowo-dydaktycznej przy wykorzystaniu tych środków trwałych nie powoduje, że stają się one środkami trwałymi używanymi).
*   maszyny i urządzenia przeznaczone są wyłącznie do działalności w strefie.
*   wydatki na omawiane środki trwałe zostały poniesione po uzyskaniu zezwolenia (a więc w trakcie jego obowiązywania),
*   spółka nie zbędzie, ani nie przeniesie w innej formie omawianych maszyn i urządzeń przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Jednocześnie, brak jest przepisów, które ograniczałyby zaliczanie takich wydatków do inwestycji strefowych. W szczególności, ustawodawca nie wymaga, aby środki trwałe tuż po zakupie fizycznie znajdowały się na terenie strefy. Spełnienie takiego warunku byłoby wręcz niemożliwe, biorąc pod uwagę, że w praktyce dokonywanie inwestycji na terenie strefy wiąże się z koniecznością wytworzenia niezbędnej infrastruktury, zaś do czasu jej wytworzenia środki trwale najczęściej znajdują się fizycznie poza strefą.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę ścisłą wykładnię omawianych przepisów, tymczasowa działalność szkoleniowo-dydaktyczna przy wykorzystaniu środków trwałych poza strefą w ramach działalności rozbiegowej nie powinna mieć znaczenia z perspektywy kwalifikacji poniesionych na nie wydatków do kosztów kwalifikowanych.

Wykładnia celowościowa przepisów regulujących działalność w sse.

W świetle braku szczególnych przepisów odnoszących się do sytuacji prowadzenia tymczasowej działalności szkoleniowo-dydaktycznej przy użyciu środków trwałych przeznaczonych do działalności w strefie, należy przeanalizować cel i charakter przepisów regulujących prowadzenie działalności strefowej.

Zgodnie z art. 3 ustawy o sse, strefa może być ustanowiona w celu przyśpieszenia rozwoju gospodarczego części terytorium kraju. W szczególności przez:

1.  rozwój określonych dziedzin działalności gospodarczej,
2.  rozwój nowych rozwiązań technicznych i technologicznych oraz ich wykorzystanie w gospodarce narodowej.
3.  rozwój eksportu,
4.  zwiększenie konkurencyjności wytwarzanych wyrobów i świadczonych usług.
5.  zagospodarowanie istniejącego majątku przemysłowego i infrastruktury gospodarczej.
6.  tworzenie nowych miejsc pracy.
7.  zagospodarowanie niewykorzystanych zasobów naturalnych z zachowaniem zasad równowagi ekologicznej.

Z powyższego wynika, że istnienie specjalnych stref ekonomicznych ma na celu rozwój regionów, na których znajdują się strefy poprzez ich zaktywizowanie gospodarcze (promocja działalności w strefie i ponoszenia wydatków związanych ze strefa).

Omówione wyżej cele istnienia stref ekonomicznych znajdują również odzwierciedlenie w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z 21 października 1998 r. w sprawie ustalenia planu rozwoju łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. z 1998 r., nr 139, poz. 900 z późn. zm.). Zgodnie z załącznikiem do powyższego rozporządzenia celem ustanowienia łsse jest rozwój gospodarczy regionu łódzkiego poprzez wdrażanie rozwiązań stymulujących optymalne wykorzystanie dostępnych zasobów ludzkich i infrastruktury technicznej. Celami strategicznymi ustanowienia strefy są:

*   zaktywizowanie gospodarcze regionu, zgodnie z programem zrównoważonego rozwoju,

*   dywersyfikacja działalności gospodarczej w regionie,

*   złagodzenie społecznych i ekonomicznych skutków restrukturyzacji przemysłu lekkiego poprzez utworzenie na terenie strefy oraz w jej otoczeniu 11 tys. miejsc pracy,

*   pozyskanie inwestorów realizujących przedsięwzięcia wykorzystujące nowoczesne technologie,

*   pełne wykorzystanie istniejącego zaplecza naukowo-badawczego i potencjału intelektualnego,

*   efektywne zagospodarowanie infrastruktury technicznej.

Wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie maszyn i urządzeń używanych w działalności rozbiegowej zostały poniesione w związku z udzielonymi zezwoleniami, w celu wypełnienia nałożonych na Spółkę obowiązków inwestycyjnych. Omawiane środki trwałe będą docelowo wykorzystywane w strefie — jedynym powodem tymczasowego umiejscowienia tych środków poza strefą jest fakt, że obecnie nie istnieje infrastruktura na terenie strefy umożliwiająca ich wykorzystywanie.

Omawiane maszyny i urządzenia są środkami nowymi - zostały nabyte przez spółkę bezpośrednio od producentów lub dystrybutorów i nie były wcześniej wykorzystywane w działalności produkcyjnej. Celem Spółki jest długoterminowe prowadzenie działalności gospodarczej w łsse z wykorzystaniem tych środków trwałych.

Maszyny i urządzenia przed rozpoczęciem właściwej produkcji służą przeszkoleniu pracowników oraz kalibracji dla osiągnięcia optymalizacji parametrów produkcji. Wytwarzane w takim procesie półprodukty mają charakter prototypów. W rezultacie procesów szkolenia i kalibracji Spółka uzyskuje pożądaną jakość produktu zamierzoną dla produkcji strefowej, odbiorcy półproduktów sprawdzają ich jakość oraz przekazują spółce sugestie co do produkcji w przyszłości.

W konsekwencji, działalność rozbiegowa jest nakierowana na osiągnięcie optymalnego poziomu jakości i ilości produktów wytwarzanych w strefie. Zamierzeniem Spółki nie jest uzyskiwanie przychodów z działalności rozbiegowej. Prowadzenie działalności rozbiegowej za pomocą omawianych maszyn i urządzeń poza strefą jest wynikiem dążenia Spółki do optymalizacji inwestycji. Z ekonomicznego punktu widzenia, Spółka nie może dopuścić do zaistnienia sytuacji w której rozpoczęcie produkcji w strefie następuje z opóźnieniem ze względu na brak skalibrowania linii produkcyjnych bądź brak wyszkolenia pracowników. Działalność rozbiegowa pozwala na osiągnięcie właściwego poziomu produkcji w strefie bez zbędnego opóźnienia. W konsekwencji, tymczasowe prowadzenie działalności rozbiegowej poza strefą za pomocą maszyn i urządzeń przyczynią się do usprawnienia i optymalizacji działalności strefowej.

Docelowo, w chwili, gdy na terenie strefy istnieć będzie niezbędna infrastruktura (zostaną wybudowane budynki), maszyny i urządzenia zostaną bez zwłoki przeniesione do strefy. Jednakże, w chwili obecnej, charakter procesu inwestycyjnego powoduje, że nie ma innej możliwości optymalizacji procesów rozruchu maszyn niż tymczasowe wykorzystywanie środków trwał w działalności rozbiegowej (szkoleniowo-dydaktycznej) poza strefą.

Zaniechanie prowadzenia działalności rozbiegowej spowodowałoby znacznie opóźnienie produkcji strefowej. Ponadto pierwotnie wytwarzane w strefie produkty odznaczałyby się niską jakością. Stałoby to w sprzeczności z celem, dla jakiego powołano łsse (aktywizowanie gospodarcze regionu oraz realizacja przedsięwzięć wykorzystujących nowoczesne technologie). Co więcej, gdyby przyjąć, że wydatki na zakup maszyn i urządzeń wykorzystywanych w działalności szkoleniowo-dydaktycznej nie stanowią kosztów kwalifikowanych, oznaczałoby to, że podatnicy chcący optymalizować swoją działalność inwestycyjną na terenie strefy narażeni są na zupełnie niezrozumiałą i nieuzasadnioną sankcję.

Podsumowując, maszyny i urządzenia, nabyte w celu ich użytkowania w strefie, są przez spółkę wykorzystywane w związku z działalnością strefową i przyczyniają się do realizacji celów, dla jakich utworzono specjalne strefy ekonomiczne. W konsekwencji, wartość wydatków na ich nabycie powinna być zaliczana do podstawy obliczania wysokości zwolnienia z podatku dochodowego.

Środki przenoszone poza strefę - wnioskowanie a contrario

Zdaniem Spółki, należy zauważyć, że w odwrotnej sytuacji, tj. w przypadku późniejszego demontażu środków trwałych wykorzystywanych w działalności strefowej i ich przesunięciu poza strefę (np. w celach wynajmu lub leasingu) przedsiębiorca nie traci prawa do zwolnienia w podatku dochodowym oraz nie musi korygować wartości wydatków inwestycyjnych, które determinowały wysokość tego zwolnienia. Stanowisko takie potwierdzają organy podatkowe (patrz np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 4 września 2008r. Sygn. ITPB3/423-330/08/MT, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 czerwca 2008r., ILPB3/423-192/08-3/HS).

Gdyby uznać, że podmioty przenoszące maszyny i urządzenia do strefy po ich chwilowym wykorzystaniu poza strefą są pozbawione prawa do zaliczenia wydatków na te środki trwałe do kosztów kwalifikowanych, podejście takie byłoby przejawem dyskryminacji i nierównego traktowania podatników. Podatnicy tacy byliby traktowani gorzej w stosunku do podmiotów, które najpierw (choćby na krótki czas) wprowadzają maszyny i urządzenia do strefy, aby później przemieścić te środki trwałe poza strefę.

W opinii Spółki w przypadku przenoszenia środków trwałych na zewnątrz strefy, trudno jest doszukiwać się dalszego związku wydatków ze strefą. Skoro zaś organy podatkowe nie odbierają podatnikom dokonującym takiego przeniesienia prawa do korzystania ze zwolnienia w odniesieniu do przenoszonych środków. To tym bardziej nie powinno się odmawiać takiego prawa w odniesieniu do środków, które tymczasowo są jedynie użytkowane w działalności rozbiegowej poza strefą, zaś w przyszłości będą działać stale na terenie strefy.

Podsumowanie

Zdaniem Spółki zarówno wykładnia językowa, jak i celowościowa przepisów regulujących funkcjonowanie specjalnych stref ekonomicznych potwierdzą, ze wydatki na maszyny i urządzenia wykorzystywane w działalności szkoleniowo-dydaktycznej powinny być zaliczone do kosztów kwalifikowanych, warunkujących wysokość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Omawiane maszyny i urządzenia są nowymi środkami trwałymi oraz są ściśle związane z działalnością strefową.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007r. nr 42, poz. 274 ze zm.) (dalej: ustawa o SSE) dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ta generalna zasada znajduje swoje uszczegółowienie w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) (dalej: updop), w świetle którego wolne od podatku dochodowego są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych. Rodzaj tych wydatków został określony przez Radę Ministrów w rozporządzeniu z dnia 15 kwietnia 1997r. w sprawie ustanowienia łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. nr 46, poz. 289 ze zm.). Na podstawie § 6 ww. rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną uznaje się koszty inwestycji poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy m.in. na zakup, wytworzenie we własnym zakresie, rozbudowę lub modernizację środków trwałych.

Pojęcie "poniesionych kosztów inwestycji" nie zostało zdefiniowane w przedmiotowym rozporządzeniu. Jednak do wyliczenia (dyskontowania) otrzymanej pomocy w postaci niezapłaconego podatku dochodowego konieczne jest poniesienie wydatków inwestycyjnych w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy, tj. poniesienie wydatku na zakup nowych środków trwałych, których oddanie do użytkowania będzie miało miejsce na terenie SSE.

Powyższe wynika z faktu, iż zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Art. 17 ust. 1 pkt 34 updop statuuje obowiązek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy ekonomicznej jako przesłankę warunkującą zwolnienie takiej działalności z podatku dochodowego. Wychodząc z tego założenia, należy uznać, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków, kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to "poniesienie kosztu inwestycji”, o którym mowa w § 6 cytowanego rozporządzenia, musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy, a nie jedynie wydatek poniesiony na zakup nowych środków trwałych, których użytkowanie rozpoczęte zostanie poza strefą. W związku z tym nie jest wystarczające dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego, jedynie dokonanie zakupu (po dniu uzyskania zezwolenia) nowych środków trwałych, których użytkowanie związane jest z działalnością rozbiegową prowadzoną poza strefą. W świetle powołanych powyżej przepisów, ustawodawca nie wymaga aby środki trwałe tuż po zakupie fizycznie przebywały na terenie strefy w okresie pomiędzy zakupem a oddaniem ich do użytkowania, co sugeruje Wnioskodawca. Ustawodawca jednak jednoznacznie wskazuje, że § 6 ma zastosowanie do wydatków poniesionych na zakup środków trwałych, których wartość zaliczana jest do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Stosownie do art. 16g ust. 3 ww. ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania,(…).

Na podstawie art. 16h ust. 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jednocześnie szczególną uwagę należy zwrócić na fakt, iż nie można przyjąć twierdzenia Wnioskodawcy, że „zamierzeniem Spółki nie jest uzyskiwanie przychodów z działalności rozbiegowej”, ponieważ z opisanego we wniosku stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że „półprodukty będą wysyłane do testów, a w przypadku akceptacji jakości będą nabywane przez odbiorców”. W zaistniałej sytuacji, przedmiotowe środki trwałe będą wykorzystywane do działalność prowadzonej poza strefą, z której dochód nie będzie podlegał zwolnieniu, o którym mowa w art. 17 ust.1 pkt 34 updop.

W świetle powyższego dokonując kwalifikacji wydatków poniesionych na zakup omawianych środków trwałych należy odwołać się do postanowień rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 października 2006r. w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej, na podstawie których zostały wydane zezwolenia : nr 110 z 28.11.20007r. oraz nr 124 z 19.06.2008r.

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące ceną nabycia (…) środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika. Natomiast § 6 ust.8 stanowi, iż, środki trwałe, o których mowa w ust.1 pkt 2, nabyte przez przedsiębiorcę innego niż mały i średni powinny być nowe.

Istotnym jest, że w momencie przesunięcia środków trwałych pierwotnie wykorzystywanych w działalności rozbiegowej prowadzonej poza strefą do fabryki położonej na terenie strefy nie będą one nowymi środkami trwałymi, ponieważ ich wartość początkowa zostanie już zaktualizowana o wartość odpisów amortyzacyjnych. W konsekwencji, wydatki związane z zakupem środków trwałych wykorzystywanych w działalności rozbiegowej poza strefą nie spełniają warunków kwalifikowania ich do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji potwierdzających stanowisko Spółki, iż wydatki na maszyny i urządzenia wykorzystywane w działalności szkoleniowo-dydaktycznej powinny być zaliczone do kosztów kwalifikowanych, warunkujących wysokość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, podkreślić należy, że interpretacje indywidualne wydawane są w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, co do zasady nie stanowią źródła prawa. Podstawą dokonania przez organ indywidualnej interpretacji są same przepisy prawa podatkowego, w tym ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dodatkowo wskazać należy na „generalną zasadę, że nawet gdyby w odniesieniu do innych podatków lub innych okresów rozliczeniowych, organy podatkowe wydały odmienne rozstrzygnięcia, to nigdy nie może to stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy skarżącego, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie” (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14.04.2008r., sygn. akt I SA/GL 848/07). Podobnie stwierdził WSA w Łodzi w orzeczeniu z dnia 18.11.2008 r. (sygn. akt I SA/Łd 907/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10,09-402 Płock.