Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-362/12-6/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-23
Teza: Czy mimo dokonanej wyceny środków trwałych, następnie wniesionych na kapitał zakładowy spółki, spółka dokonując amortyzacji powinna stosować art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli ustalić wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu przekształconego, tzn. zakładu budżetowego?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; budżet-zakład budżetowy; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2012 r. (data wpływu 24 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji składników majątku wniesionych do Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismami z dnia 15 stycznia 2013 r. oraz 22 stycznia 2013 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej:

1.  Ordynacji podatkowej w zakresie sukcesji podatkowej w przypadku przekształcenia zakładu budżetowego w Spółkę,
2.  podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
    *   zasad amortyzacji składników majątku wniesionych do Spółki,
    *   powstania przychodu w związku z różnicą między wartością składników majątku w ewidencji a wartością z wyceny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Rada Miejska w X w dniu 27 lutego 2012 r. podjęła uchwałę w sprawie likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu utworzenia jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W podstawie prawnej uchwały powołano m.in. art. 22 i 23 ustawy o gospodarce komunalnej. W treści uchwały postanowiono, iż likwiduje się zakład budżetowy w celu utworzenia jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o nazwie Przedsiębiorstwo (…).

Zgodnie z uchwałą, na pokrycie kapitału zakładowego Spółki przeznaczono wkład niepieniężny - złożony z nieruchomości gruntowej zabudowanej, szczegółowo opisanej w uchwale oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu, o łącznej wartości 9.897.426 zł. Ponadto kapitał zakładowy miał zostać pokryty prawem własności rzeczy ruchomych będących w dyspozycji zakładu, o łącznej wartości 37.340,16 zł. Podane wartości składników majątkowych przeznaczonych na pokrycie kapitału zakładowego ustalono na podstawie wyceny dokonanej przez biegłego rzeczoznawcę.

Następnie, w dniu 29.03.2012 r., aktem notarialnym repertorium A nr (…) Burmistrz Miasta i Gminy X zawiązał spółkę o nazwie Przedsiębiorstwo (…) w X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której kapitał zakładowy pokryto wskazanymi w uchwale Rady Miejskiej prawami majątkowymi. Postanowieniem Sądu Rejonowego (…) Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia X.05.2012 r. dokonano wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego Przedsiębiorstwa (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W piśmie z dnia 15 stycznia 2013 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji, wskazano, iż akt założycielski Spółki został podpisany w dniu 29 marca 2012 r., natomiast Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS w dniu 31 maja 2012 r. Środki trwałe, o których mowa we wniosku z dnia 22 października 2012 r., znajdowały się w ewidencji środków trwałych i ewidencji księgowej zakładu zarówno w dniu 29 marca 2012 r. oraz w dniu 30 maja 2012 r.

Natomiast w piśmie z dnia 22 stycznia 2013 r. wskazano, iż wartości środków trwałych przedstawione w wycenie sporządzonej przez rzeczoznawcę są wyższe aniżeli wskazane w ewidencji środków trwałych zakładu budżetowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przeprowadzona procedura likwidacji zakładu budżetowego i powołania Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest przekształceniem samorządowego zakładu budżetowego, w następstwie czego na mocy art. 93b Ordynacji podatkowej, znajdą do niej zastosowanie art. 93 i 93a Ordynacji podatkowej przewidujące sukcesję podatkową Spółki powstałej w wyniku przekształcenia zakładu budżetowego?
2.  Czy mimo dokonanej wyceny środków trwałych, następnie wniesionych na kapitał zakładowy Spółki, Spółka dokonując amortyzacji powinna stosować art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli ustalić wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu przekształconego, tzn. zakładu budżetowego?
3.  Czy w Spółce powstałej w wyniku likwidacji zakładu budżetowego powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w związku z różnicą pomiędzy wartością środków trwałych w ewidencji, a wartością wynikającą z wyceny rynkowej, która stanowiła podstawę określenia kapitału zakładowego?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 i 3 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami wydanymi w dniu 23 stycznia 2013 r. nr ILPB4/423-362/12-5/ŁM oraz nr ILPB4/423-362/12-7/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, z faktu, iż doszło do przekształcenia zakładu budżetowego w Spółkę prawa handlowego, w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, płynie konsekwencja w postaci obowiązku zastosowania przez Spółkę zasady kontynuacji wynikającej z art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przewiduje on, iż w razie przekształcenia formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Następnie, zgodnie z art. 16g ust. 18 ustawy, zasady te mają zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. A tak jest w przypadku procedury unormowanej w art. 22 i 23 ustawy o gospodarce komunalnej.

Powyższe oznacza, iż w księgach rachunkowych Spółki ujawnią się środki trwałe w wartości początkowej ujętej w księgach zakładu budżetowego, z jednoczesnym przeniesieniem w takiej samej wartości dotychczasowych umorzeń tych środków. Nawet środki całkowicie umorzone (o wartości księgowej zero) podlegają przeniesieniu (przy środku trwałym przenosi się zawsze dwa konta, tj. wartość początkową i umorzenie, a w bilansie prezentowana jest różnica). Środki trwałe całkowicie umorzone nie wnoszą żadnej wartości do bilansu ponieważ różnica między kontem „wartość początkowa”, a kontem „umorzenie tego środka” jest równa zero. Bilans Spółki zostaje skorygowany o utworzone prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz wniesione prawo własności nieruchomości wycenione rynkowo i wprowadzone po cenie rynkowej (wynikającej z wyceny) do bilansu otwarcia Spółki kapitałowej.

Przedmiotowej zasady nie zmienia dokonanie wyceny środków trwałych, albowiem ma ona wpływ wyłącznie na wysokość kapitału zakładowego. Powyższe rozwiązanie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny we wspomnianym wyroku z dnia 19.07.2012 r. Przy czym, omawiana zasada dotyczy wyłącznie środków trwałych ujętych w ewidencji zakładu budżetowego. Środki trwałe nieistniejące w księgach zakładu budżetowego należy wycenić rynkowo i wprowadzić po cenie rynkowej do bilansu otwarcia Spółki kapitałowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów i które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Z powyższego wynika, że określony wydatek, nie wymieniony w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu, pod warunkiem że między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo - skutkowy, czyli że poniesienie tego wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16g ust. 9 ww. ustawy, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Stosownie do art. 16g ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powołany powyżej przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Zgodnie z art. 16h ust. 3 tejże ustawy, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9 tej ustawy, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony z uwzględnieniem art. 16i ust. 2 - 7.

Powołane wyżej regulacje wyrażają tzw. zasadę kontynuacji ustalania wartości początkowej oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych zarówno w zakresie ich wysokości, jak i metody amortyzacji dla podmiotów powstałych z przekształcenia, połączenia czy podziału. Przy czym, zasada ta znajduje zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że powstały w powyższy sposób podmiot wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego lub podzielonego, tj. ma miejsce tzw. sukcesja generalna.

Jak wskazano w interpretacji z dnia 23 stycznia 2013 r. nr ILPB4/423-362/12-5/ŁM, stanowiącej odpowiedź na pytanie nr 1 Wnioskodawcy, przekształcenie zakładu budżetowego w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawcę) wyczerpuje dyspozycję zawartą w art. 93b Ordynacji podatkowej. W związku z tym, w przedmiotowej sprawie będzie miała miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o której mowa w art. 93 – 93a ww. ustawy. Zatem, na Spółkę przeszły wszelkie skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w zakładzie budżetowym, które wystąpiłyby w tym zakładzie, gdyby nie było przekształcenia. Należy do nich zaliczyć nie tylko przejęcie obowiązków podatnika, ale również praw, w tym w szczególności prawo do naliczania odpisów amortyzacyjnych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca winien przyjąć wartość początkową środków trwałych wynikającą z ewidencji prowadzonej przez zakład budżetowy oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem ich dotychczasowej wysokości oraz kontynuować przyjętą przez poprzednika prawnego metodę amortyzacji.

Reasumując, Spółka dokonując amortyzacji powinna stosować art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli ustalić wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu przekształcanego, tzn. zakładu budżetowego.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.