Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1110/11/EB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-11-14
Teza: Odliczenie podatku naliczonego w związku z udzieleniem premii pieniężnych.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; premia-premia pieniężna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2011 r. (data wpływu 5 sierpnia 2011 r.) uzupełnionym w dniu 24 października 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od kontrahentów w związku z wypłaconą premią pieniężną oraz usługami „zarządzania budżetem marketingowym” - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 24 października 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od kontrahentów w związku z wypłaconą premią pieniężną oraz usługami „zarządzania budżetem marketingowym”.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Zajmuje się m.in. sprzedażą pieczywa i wyrobów cukierniczych. Współpracuje z dużymi hipermarketami i innymi odbiorcami w oparciu o podpisane umowy dotyczące dystrybucji towarów i produktów, w których zawarte są warunki współpracy handlowej.

W pierwszej umowie określono warunki wypłaty premii pieniężnej, liczonej procentowo od obrotu, jako wynagrodzenia należnego zamawiającym za zrealizowanie określonego obrotu - zakupu towarów od Spółki. Wypłata premii związana jest z czynnościami opodatkowanymi i nie dotyczy jednorazowej transakcji zakupu, tylko kilkudziesięciu, realizowanych w określonym przedziale czasu. Premia jest również wynagrodzeniem za określone zachowanie się nabywcy - za niedokonywanie nabyć towarów od konkurencji Spółki. Nabywca w związku z otrzymaną premią, po potwierdzeniu poziomu zrealizowanego obrotu, wystawia Spółce fakturę VAT. W umowie określony jest też zakres zarządzania, który obejmuje działania promocji i reklamy towarów: udostępnienie powierzchni do ekspozycji plakatów, prezentacji towarów, reklamy w gazatkach zamawiającego. W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, iż premia pieniężna, jako wynagrodzenie należne zamawiającym - zgodnie z zawartą umową - nie jest uzależniona od zachowania kontrahenta lecz wyłącznie od obrotu.

W kolejnej umowie strony oświadczają, że ich wspólnym dążeniem jest intensyfikacja sprzedaży a podstawowym narzędziem intensyfikacji sprzedaży są działania marketingowe. Na fakturach VAT umieszczana jest treść „Usługa zarządzania budżetem marketingowym". Za świadczone usługi wynagrodzenie określone jest jako procent od obrotu osiągniętego przez określony w umowie czas i przysługuje w związku z prowadzeniem działań promocyjnych - udostępnienie w placówkach zamawiającego powierzchni do ekspozycji plakatów, przeprowadzenie promocji towarów w formie degustacji, prezentacji, animacji, umieszczania informacji w gazetkach o produkcie, dystrybucji materiałów reklamowych dostawcy oraz działań reklamowych - przygotowania planu promocji gazetkowych i reklamy w gazetce, drukowania i dystrybucj informacyjnych gazetek z produktami dostawcy, umieszczanie logo dostawcy lub reklamy produktów dostawcy na stronie internetowej zamawiającego. Wypłata wynagrodzenia za usługi zarządzania budżetem marketingowym związana jest z czynnościami opodatkowanymi. Opisane umowy dotyczące premii pieniężnej przewidują wynagrodzenie należne zamawiającym za działania zmierzające do zwiększenia satysfakcji kosumenta, a w konsekwencji do efektywnej sprzedaży towarów oraz za działania marketingowe. Natomiast usługi zarządzania budżetem marketingowym to usługi marketingowe (promocyjne i reklamowe) i wspierania sprzedaży wykonywane przez zamawiającego.

W związku z powyższym zadano pytanie sprowadzające się do następującej kwestii.

*   Czy Spółka ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VA T w związku z wypłatą premii pieniężnych?
*   Czy Spółka ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT dokumentujących usługi zarządzania budżetem marketingowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, wystawiona faktura stanowi dla Spółki podstawę do obniżenia podatku należnego o wynikający z niej podatek naliczony na zasadach ogólnych, zgodnie z „ art. 86 pkt 1” ustawy. Spółka stwierdziła, iż premia pieniężna, która liczona jest jako procent od obrotu, stanowi wynagrodzenie za usługę i powinna być opodatkowana na zasadach wynikających z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podniosła, iż czynność ta powinna być udokumentowana fakturą VAT wystawioną na rzecz Spółki przez nabywcę towarów. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała pismo Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. (sygnatura PP3/812/1222-2004/AP/4026). Wskazała, iż premie pieniężne fakturowane przez nabywcę towarów nie są związane z konkretną dostawą i należy traktować je jako wynagrodzenie za świadczenie usług. Stwierdziła, iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonym zachowaniem nabywcy, co powoduje, że między nabywcą i Spółką istnieją relacje zobowiązaniowe, które należy traktować jako świadczenie usług przez nabywcę. Otrzymana przez Spółkę faktura dokumentująca wypłaconą premie pieniężną związana jest z czynnościami opodatkowanymi. Spółka podniosła iż, działania nabywcy mają bezpośredni wpływ na wysokość otrzymanego przez niego wynagrodzenia - premii pieniężnej. Zdaniem Spółki, fakturowane przez odbiorcę usługi zarządzania budżetem marketingowym, za które wysokość wynagrodzenia jest uzależniona od obrotu osiągniętego przez określony czas, są świadczeniem usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i może odliczyć podatek naliczony od przedmiotowych usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług, które zostały przez niego nabyte jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy ich nabyciu a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom towarów.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą wykonywania określonych czynności na rzecz podmiotu zlecającego np. promocji, reklamy towarów.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka zajmuje się m.in. sprzedażą pieczywa i wyrobów cukierniczych. Współpracuje z dużymi hipermarketami i innymi odbiorcami. Z zawartych z kontrahentami umów wynika, iż premię pieniężną powinna być wypłacana nabywcom za zrealizowanie zakupu towarów na określonym poziomie oraz niedokonywanie nabyć towarów od konkurencji i udostępnienie powierzchni do ekspozycji plakatów, prezentacji towarów, reklamy w gazetkach zamawiającego. Z treści uzupełnienia wniosku wynika, iż premia w rzeczywistości nie jest uzależniona od określonego zachowania klienta lecz wyłącznie od obrotu zrealizowanego w określonym przedziale czasu. Wartość premii jest liczona procentowo od zrealizowanego obrotu. W kolejnej umowie strony określają wynagrodzenie za usługę tzw. „zarządzania budżetem marketingowym” w związku z prowadzeniem działań promocyjnych - udostępnienia w placówkach zamawiającego powierzchni do ekspozycji plakatów, przeprowadzenia promocji towarów w formie degustacji, prezentacji, animacji, umieszczania informacji w gazetkach o produkcie, dystrybucji materiałów reklamowych dostawcy oraz działań reklamowych - przygotowania planu promocji i reklamy w gazetkach, ich drukowania i dystrybucji, umieszczanie logo Spółki lub reklamy Jej produktów na stronie internetowej. Za świadczone usługi wynagrodzenie określone jest jako procent od obrotu osiągniętego przez określony w umowie czas. Wypłata premii pieniężnej oraz wynagrodzenia za usługi zarządzania budżetem marketingowym związane są z czynnościami opodatkowanymi.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z dwiema różnymi sytuacjami. W przypadku „usług zarządzania budżetem marketingowym”, kontrahenci otrzymują wynagrodzenie za czynności polegające na promocji i reklamie wyrobów Spółki. W przedmiotowej sytuacji mamy zatem do czynienia ze świadczeniem wzajemnym, będącym w istocie odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących wykonanie tych czynności, o ile nie wystąpiły inne okoliczności, o których mowa w art. 88 ustawy, wykluczające to prawo.

Odnosząc się do tzw. premii pieniężnych wypłacanych przez Spółkę, należy wskazać, iż pomimo, że z umów zawartych z kontrahentami wynika, iż mogą być one traktowane jako wynagrodzenie za powstrzymywanie się od dokonywania nabyć towarów u konkurencji, jednak ich wypłata – jak wynika z treści uzupełnienia wniosku – nie jest uzależniona od zachowania kontrahenta ale wyłącznie od obrotu. „Premie” te można zatem przyporządkować do konkretnych dostaw, bowiem to one składają się na obrót uprawniający do ich otrzymania.

Będą więc musiały zostać zsumowane poszczególne faktury dokumentujące konkretne zakupy w całym okresie rozliczeniowym, na podstawie których dokonywane było obliczenie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw. Zatem wynagrodzenie w postaci „premii pieniężnej” stanowi w istocie rabat obniżający wartość dokonanych przez Spółkę dostaw udokumentowanych konkretnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do ust. 2 ww. paragrafu, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;

4.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
5.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W myśl ust. 8 cytowanego paragrafu, faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Wobec powyższego Spółka udzielając rabatu po wystawieniu faktury VAT, powinna – zgodnie z § 13 ust. 1 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. - wystawić fakturę korygującą.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż w przypadku faktur wystawionych przez kontrahentów z tytułu tzw. „premii pieniężnych”, Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem przedmiotowe faktury nie dokumentują wykonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym, iż - jak wskazano wyżej – „premie” te stanowią rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, Spółka winna wystawić faktury korygujące sprzedaż dokonaną na rzecz danego kontrahenta.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Spółki całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń