Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-855/13-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-02-17
Teza: świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie badań genetycznych będących przedmiotem wniosku nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ponieważ nie są usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia
Słowa kluczowe: badanie; usługi; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2013 r. (data wpływu 18 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismem otrzymanym dnia 29 stycznia 2014r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług w zakresie badań genetycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług w zakresie badań genetycznych.

Wniosek został uzupełniony w dniu 29 stycznia 2014r. w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca to Spółka z o.o. założona przez osoby fizyczne we wrześniu 2013 r. Głównym przedmiotem działalności będą badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie biotechnologii – PKD 72.11.Z.

Wnioskodawca zamierza udostępnić stronę internetową dla potencjalnych klientów, aby mogli dokonać wyboru usługi, dokonać zamówienia wraz z opłatą. Usługa polegać będzie na pobieraniu próbek od osób badanych i przedstawianiu im wyników badania.

Proces ten przedstawia się następująco:

1.  Wnioskodawca otrzymuje za pomocą strony internetowej zamówienie na badanie markerów genetycznych (materiału genetycznego) – oznaczone markery genetyczne nie znajdują zastosowania w diagnostyce medycznej.
2.  Wnioskodawca wykonuje stosowne analizy laboratoryjne powierzonego materiału.
3.  Wnioskodawca dokonuje interpretacji i omówienia (opisania) wyników.
4.  Przekazanie wyników wraz z opisem klientowi.

Otrzymane przez klienta wyniki będą miały charakter informacji użytecznej w celu poprawy i zachowania zdrowia, czyli szeroko rozumianej profilaktyki zdrowotnej.

Badania i analizy dokonuje pracownik posiadający kwalifikacje w dziedzinie biotechnologii, genetyki i dietetyki potwierdzone dyplomem uczelni wyższej.

Świadczone usługi polegające na badaniu materiału genetycznego sprawdzają genetyczne predyspozycje (w tym rozumieniu zwiększone lub zmniejszone prawdopodobieństwo) osoby badanej do rozwinięcia określonych cech organizmu. Prowadzone badania mają na celu przedstawienie powiązania wyniku badania genetycznego z faktami naukowymi. Zgodnie z aktualną wiedzą naukową badania materiału genetycznego pod kątem predyspozycji do rozwinięcia określonej cechy organizmu na podstawie markerów genetycznych typu SNP, czyli tzw. nowa genetyka można podzielić na 2 kategorie: badania predyspozycji oraz diagnostykę. Spólka za cel swojej działalności obiera część niediagnostyczną, związaną z predyspozycjami genetycznymi do wystąpienia cech powiązanych np. ze sportem. Ze względu na charakter oznaczanych markerów genetycznych w żadnym aspekcie prowadzone badania nie są diagnostyką medyczną i ich wynik nie może być bezpośrednio wykorzystany w procesie diagnostycznym, ani do opisu obecnego stanu zdrowia osoby wykonującej badanie. Dostarczany wraz z wynikiem opis badania ma jedynie wartość informacyjną, która może w przyszłości posłużyć profilaktyce, bądź poprawie zdrowia, chociażby przez rozpoczęcie uprawiania określonego rodzaju sportu przez Zleceniodawcę badania. Sposób wykorzystania opisu badania zależy jedynie od Zleceniodawcy.

W brzmieniu obowiązującym od 2011 roku w ustawie o VAT określono, że zwolnione z podatku VAT będą usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanymi, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej. Zwolnieniem zostaną też objęte usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu, i poprawie zdrowia, świadczone przez lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarki i położne, osoby wykonujące inne zawody medyczne, czyli osoby, które uprawnione są do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny oraz psychologów. W przypadku Wnioskodawcy, badania i analizy będzie dokonywał pracownik posiadający kwalifikacje w dziedzinie biotechnologii, genetyki i dietetyki potwierdzone dyplomem uczelni wyższej. Zawód biotechnologa, jak i genetyka nie są zawodami medycznymi w myśl ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

Celem wykonywanych badań będzie porównanie genotypu klienta z aktualnym stanem wiedzy dotyczącym powiązania tego genotypu z określoną cechą organizmu. Wynik taki będzie wskazaniem zwiększonego lub zmniejszonego prawdopodobieństwa wystąpienia danej cechy. Celem żadnego z badań nie będzie oferowanie diagnostyki chorób takich jak: nowotwory, choroba Alzheimera, Parkinsona itp. W przypadku istnienia doniesień literatury naukowej dotyczących pośredniego powiązania danego markera genetycznego z którąś z ww. chorób klient zostanie o tym poinformowany z zaznaczeniem, iż charakter oznaczenia genetycznego uniemożliwia stawianie diagnozy. Kontekst, w jakim będzie realizowana dana usługa pozwala określić, że jej podstawowym celem nie jest diagnostyka medyczna i wskazanie podłoża wystąpienia schorzenia i metody przywrócenia zdrowia. Pacjent po otrzymaniu wyniku będzie mógł ewentualnie podjąć indywidualną decyzję o konieczności skorzystania z usług specjalisty ochrony zdrowia. Przy czym należy zaznaczyć, że przekazane pacjentowi wyniki nie stanowią podstawy do rozpoczęcia procesu leczenia, gdyż niosą one informacje o predyspozycji organizmu np. do budowania wytrzymalszych mięśni lub określonego metabolizmu witamin, które z dużym prawdopodobieństwem mogą dotyczyć klienta, ale nie jest pewne czy tak naprawdę jest. Stwierdzenie obecnego stanu zdrowia pacjenta wymaga podjęcia dodatkowych badań np. biochemicznych, antropometrycznych, świadczonych przez uprawnione laboratoria diagnostyki medycznej i uprawnionych specjalistów.

Zdaniem Wnioskodawcy z uwagi na to, że wynik badania nie jest postawieniem diagnozy, ani stwierdzeniem stanu zdrowia pacjenta, to świadczenie takie nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług lecz przyjmuje podstawową stawkę 23 %.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wykonana usługa polegająca na badaniu materiału genetycznego i przedstawieniu zinterpretowanych wyników korzysta ze zwolnienia od VAT w oparciu o art. 43 pkt 1 ust. 19 lit. c?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, że wynik badania nie jest postawioną diagnozą, nie podejmuje się również leczenia chorób lub zaburzeń zdrowotnych, to świadczenie takie nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, lecz przyjmuje podstawowa stawkę 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty;
2.  pielęgniarki i położnej;
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039);
4.  psychologa.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty (podmioty lecznicze oraz świadczone w ramach wykonywanych zawodów lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i medycznych, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej). Zatem powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Aby dany podmiot mógł skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 19, muszą być spełnione obydwa warunki.

Jak wynika z powyższych przepisów, czynności z zakresu profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawiania zdrowia muszą być powiązane wyłącznie z opieką medyczną. Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęć „opieka” i „profilaktyka”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r. tom II str. 1119 oraz 1391), „opieka” oznacza „troskliwe zajmowanie się kimś, dbanie o kogoś (…)”, natomiast „profilaktyka” oznacza „wszelkie działania podejmowane w celu zapobieżenia czemuś; ochrona przed niepożądanym skutkiem czegoś (…)”.

Powołane przepisy stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) i lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.), (dalej zwana „Dyrektywą”), zgodnie z którymi zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze, a także świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zajętym w wyroku C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zatem, zdaniem Trybunału, powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. Dla przykładu, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH, Trybunał stwierdził: „(\`(...)\`) pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (\`(...)\`) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia” (C-106/05, pkt 27). Również w wyroku w sprawie d”Ambrumenil Trybunał podkreślał: „Jeżeli chodzi o pojęcie świadczenia opieki medycznej (\`(...)\`) pojęcia tego nie można poddać wykładni, która obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych” (C-307/01, pkt 57). Ponadto w wyroku tym (pkt 60) Trybunał wskazał, że „to, czy dana usługa medyczna powinna zostać zwolniona z podatku VAT warunkuje jej cel. Dlatego, jeżeli kontekst, w jakim realizowana jest dana usługa medyczna pozwala określić, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi zwolnienie (…) nie ma zastosowania do tej usługi”.

Ponadto, jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Ponadto Rzecznik zauważa, że „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”. Dodatkowo Rzecznik zauważa, iż „usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku”.

W świetle wyżej dokonanej analizy wśród usług, do których zwolnienie nie może znajdować zastosowania ETS wymienił:

*   wydawanie poświadczeń stanu zdrowia celem otrzymywania renty wojskowej, przeprowadzanie badań medycznych celem określenia istnienia i wielkości szkód poniesionych przez osoby fizyczne w przypadku postępowań sądowych dotyczących uszkodzeń ciała, przeprowadzanie badań lekarskich celem sporządzenia raportu dotyczącego zaniedbań lekarskich w przypadku postępowań sądowych dotyczących takich zaniedbań (C-307/01),

*   przygotowywanie raportów medycznych dotyczących wyżej wymienionych spraw oraz raportów medycznych opartych o notatki lekarskie bez przeprowadzania dodatkowych badań lekarskich w wyżej wymienionych sprawach (C-212/01),

*   pobieranie próbek DNA dla celów ustalenia ojcostwa (C-384/98).

Wobec powyższego ze zwolnienia będą korzystały jedynie badania genetyczne związane z profilaktyką i ochroną zdrowotną. Natomiast analizy mające cel wyłącznie ekspercki czy dowodowy – nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 217).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej, określenie osoba wykonująca zawód medyczny – oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej, są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Przewidziany w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej warunek, zgodnie z którym świadczenie zdrowotne musi być dokonywane przez osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do ich udzielania oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

W § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 30 września 2002 r. w sprawie uzyskiwania tytułu specjalisty w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia (Dz. U. z 2002 r. Nr 173, poz. 1419, z późn. zm.), wymieniono wykaz podstawowych dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty. Natomiast w § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia wskazano, iż do specjalizacji w dziedzinach, o których mowa w ust. 1, może przystąpić osoba, która posiada kwalifikacje do wykonywania zawodów, o których mowa w załączniku nr 1 do rozporządzenia. W powyższym załączniku wymieniono m.in. zawód biotechnologa i dietetyka.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca ma zamiar przeprowadzać badania genetyczne. Świadczone usługi polegać będą na pobieraniu próbek od osób badanych i przedstawianiu im wyników badania. Świadczone usługi polegające na badaniu materiału genetycznego sprawdzają genetyczne predyspozycje (w tym rozumieniu zwiększone lub zmniejszone prawdopodobieństwo) osoby badanej do rozwinięcia określonych cech organizmu. Prowadzone badania mają na celu przedstawienie powiązania wyniku badania genetycznego z faktami naukowymi. Zgodnie z aktualną wiedzą naukową badania materiału genetycznego pod kątem predyspozycji do rozwinięcia określonej cechy organizmu na podstawie markerów genetycznych typu SNP, czyli tzw. nowa genetyka można podzielić na 2 kategorie: badania predyspozycji oraz diagnostykę. Wnioskodawca za cel swojej działalności obiera część niediagnostyczną, związaną z predyspozycjami genetycznymi do wystąpienia cech powiązanych np. ze sportem. Ze względu na charakter oznaczanych markerów genetycznych w żadnym aspekcie prowadzone badania nie są diagnostyką medyczną i ich wynik nie może być bezpośrednio wykorzystany w procesie diagnostycznym, ani do opisu obecnego stanu zdrowia osoby wykonującej badanie. Dostarczany wraz z wynikiem opis badania ma jedynie wartość informacyjną, która może w przyszłości posłużyć profilaktyce, bądź poprawie zdrowia, chociażby przez rozpoczęcie uprawiania określonego rodzaju sportu przez Zleceniodawcę badania. Sposób wykorzystania opisu badania zależy jedynie od Zleceniodawcy. Badania i analizy dokonuje pracownik posiadający kwalifikacje w dziedzinie biotechnologii, genetyki i dietetyki potwierdzone dyplomem uczelni wyższej. Celem wykonywanych badań będzie porównanie genotypu klienta z aktualnym stanem wiedzy dotyczącym powiązania tego genotypu z określoną cechą organizmu. Wynik taki będzie wskazaniem zwiększonego lub zmniejszonego prawdopodobieństwa wystąpienia danej cechy. Celem żadnego z badań nie będzie oferowanie diagnostyki chorób takich jak: nowotwory, choroba Alzheimera, Parkinsona itp. W przypadku istnienia doniesień literatury naukowej dotyczących pośredniego powiązania danego markera genetycznego z którąś z ww. chorób klient zostanie o tym poinformowany z zaznaczeniem, iż charakter oznaczenia genetycznego uniemożliwia stawianie diagnozy. Kontekst, w jakim będzie realizowana dana usługa pozwala określić, że jej podstawowym celem nie jest diagnostyka medyczna i wskazanie podłoża wystąpienia schorzenia i metody przywrócenia zdrowia.

Jak wskazał Wnioskodawca, badania będące przedmiotem wniosku będzie wykonywał pracownik posiadający kwalifikacje w dziedzinie biotechnologii, genetyki i dietetyki.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że – wbrew twierdzeniu zawartemu we wniosku - zawód biotechnologa i genetyka jest innym zawodem medycznym, o którym nowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż wykonanie badań genetycznych stanowi integralną część opieki medycznej nad pacjentem, bez której nie może oczywiście być mowy o ochronie w tym o utrzymaniu bądź przywróceniu dobrego stanu zdrowia osób. Innymi słowy opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie skierowanych na utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia stanowi ciąg czynności – których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia – obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie ewentualnie na diagnozie i leczeniu. Należy jednak podkreślić, iż zgodnie z orzecznictwem ETS, jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są usługi służące celom określonym w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy wykonywane przez określone osoby, a wyłącznie informacyjne - eksperckie czy dowodowe – nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Zatem mając na uwadze okoliczności sprawy, jak również obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż – jak wskazał Wnioskodawca - celem prowadzonych przez niego badań genetycznych nie jest diagnostyka medyczna i wskazanie podłoża wystąpienia schorzenia i metody przywrócenia zdrowia, lecz porównanie genotypu klienta z aktualnym stanem wiedzy dotyczącym powiązania tego genotypu z określoną cechą organizmu powiązaną np. ze sportem, świadczone usługi nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a lit. c ustawy, ponieważ nie są usługami w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Bez znaczenia pozostaje tutaj fakt, że usługi te wykonywane są przez biotechnologa czy dietetyka.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie badań genetycznych będących przedmiotem wniosku nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ponieważ nie są usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.