Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.567.2020.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-01
Teza: W zakresie nieuznania sprzedawanych składników majątkowych za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, braku możliwości zastosowania zwolnienia dla dostawy Nieruchomości 1, opodatkowania dostawy Nieruchomości 2, 3, 4, 5 i 6 oraz prawa nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwoty podatku naliczonego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 22 października 2020 r. (data wpływu 23 października 2020 r.), uzupełnionym pismami z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 24 listopada 2020 r.) oraz pismem z dnia 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 13 stycznia 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 22 grudnia 2020 r., znak sprawy 0114 KDIP4 1.4012.567.2020.1.AM (skutecznie doręczone w dniu 5 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania sprzedawanych składników majątkowych za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, braku możliwości zastosowania zwolnienia dla dostawy Nieruchomości 1, opodatkowania dostawy Nieruchomości 2, 3, 4, 5 i 6 oraz prawa nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwoty podatku naliczonego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania sprzedawanych składników majątkowych za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, braku możliwości zastosowania zwolnienia dla dostawy Nieruchomości 1, opodatkowania dostawy Nieruchomości 2, 3, 4, 5 i 6 oraz prawa nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwoty podatku naliczonego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 24 listopada 2020 r.) oraz pismem z dnia 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 13 stycznia 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 22 grudnia 2020 r., znak sprawy 0114 KDIP4 1.4012.567.2020.1.AM (skutecznie doręczone w dniu 5 stycznia 2021 r.).

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego Stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanych niebędących Stronami postępowania: 1. B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, 2. C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” albo „Sprzedający”) jest polską spółką jednego z największych europejskich producentów artykułów gospodarstwa domowego z tworzyw sztucznych. Spółka prowadzi działalność produkcyjną m.in. w zakładzie w (…) z wykorzystaniem kompleksu nieruchomości położonych przy ul. (…), na który składają się następujące budynki, budowle i grunty.

Grunt niezabudowany stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 1, dla której Sąd Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o nr (…) („Nieruchomość 1”). Nieruchomość jest położona w obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (…) przyjętego uchwałą NR (…) Rady Miasta (…) z dnia 26 czerwca 2013 r. Zgodnie z tym planem, Nieruchomość 1 znajduje się w granicach obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (tzn. stanowi grunty przeznaczone pod zabudowę).

Grunt stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 2, dla której Sąd Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o nr (…) („Nieruchomość 2”), zabudowany w roku 2004 parkingiem wyłożonym kostką brukową o powierzchni 1.211,4 m2, wykorzystywanym przez Spółkę od daty jego wytworzenia w prowadzonej działalności gospodarczej. Na Nieruchomości 2 umiejscowiona jest również wiata magazynowa, w całości obłożona z zewnątrz blachą, która pochodzi z lat 70-tych i była zakupiona wraz z gruntem w 2000 r. Przedmiotowa wiata od daty jej nabycia była wykorzystywana przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej (składowanie złomu). Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie parkingu i wiaty.

Grunt stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 3, dla której Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o nr (…) („Nieruchomość 3”), zabudowany następującymi budynkami/budowlami:

*   budynkiem łącznikiem o przeznaczeniu magazynowo-biurowym o powierzchni wynoszącej 1.123,00 m2, wykorzystywanym jako magazyn (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 5) (dalej jako: „Budynek E”). Przedmiotowy budynek został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku E i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku;

*   starą halą o przeznaczeniu produkcyjno-magazynowo-biurowym o powierzchni wynoszącej 3.795,90 m2 wybudowaną w roku 1979 i wykorzystywaną do produkcji (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 4) (dalej jako: „Budynek F”). Przedmiotowy budynek został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie przedmiotowego budynku przekraczające 30% jego wartości początkowej (łącznie wydatki te przekroczyły w latach 1996 -2020 70% wartości początkowej Budynku F) i odliczała VAT od takich wydatków. Z uwagi jednak na wiek przedmiotowego budynku, Spółka nie jest w stanie odtworzyć struktury wydatków ponoszonych na ulepszenie w poszczególnych latach;

*   halą produkcyjną o powierzchni wynoszącej 2.112,90 m2 wybudowaną w roku 2000 i wykorzystywaną do produkcji (dalej jako: „Budynek G”). Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku G. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku G i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku;

*   stacją elektroenergetyczną trafo o powierzchni wynoszącej 268,10 m2 (dalej jako: „Budynek H”). Przedmiotowy budynek został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie przedmiotowego budynku przekraczające 30% jego wartości początkowej i odliczała VAT od takich wydatków. Struktura wydatków na ulepszenie w poszczególnych latach przedstawia się następująco:
    *   Budynek H przyjęto do używania w roku 1996,
    *   w latach 1996-2003 dokonano łącznie ulepszeń o wartości 21% wartości początkowej Budynku H,
    *   w roku 2017 dokonano ulepszenia o wartości 96% wartości początkowej Budynku H,
    *   w roku 2018 dokonano ulepszeń o wartości 12% wartości początkowej Budynku H,
    *   w latach 2019-2020 (do chwili obecnej) nie dokonano ulepszeń Budynku H,

*   budynkiem z częścią biurową o powierzchni 1.948,87 m2 wybudowanym w roku 2004 i wykorzystywanym głównie jako hala produkcyjna (w 2/3) oraz jako magazyn (w 1/3) (dalej jako: „Budynek I”). Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku I. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku I i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku;

*   nową halą produkcyjną z pomieszczeniem systemu chłodzenia o powierzchni 2.964,77 m2 wybudowaną w roku 2017 i wykorzystywaną do produkcji (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 7) (dalej jako: „Budynek J”). Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku J. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku J i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku.

Grunt stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 4, dla której Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o nr (…) („Nieruchomość 4”), zabudowany budynkiem F (Budynek F jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 3);

Grunt stanowiący działki o numerach ewidencyjnych 5 i 6, dla których Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o nr (…) („Nieruchomość 5”), zabudowany następującymi budynkami/budowlami:

*   budynkiem ochrony o powierzchni 16,02 m2 (kontener postawiony w roku 2004 - dalej jako: „Budynek A”). Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku A, Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Budynku A;

*   magazynem wysokiego składowania o powierzchni 3.923,38 m2 wybudowanym w roku 2002 i wykorzystywanym do składowania towarów (dalej jako: „Budynek B”). Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku B. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku B i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku;

*   magazynem niskiego składowania wraz z rampami ładunkowymi oraz częścią biurową o powierzchni 1.687,60 m2 wybudowanym w roku 2002 (dalej jako: „Budynek C”). Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku C. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku C i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku;

*   magazynem niskiego składowania o powierzchni 3.960,20 m2 wykorzystywanym do składowania opakowań, wybudowanym w roku 1979 (dalej jako: „Budynek D”). Przedmiotowy budynek został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Budynku D.

*   Budynkiem E (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 3).

Grunt stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 7, dla której Sąd Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o nr (…) („Nieruchomość 6”), zabudowany Budynkiem J (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 3).

Spółka jest właścicielem Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 oraz użytkownikiem wieczystym Nieruchomości 3, 4, 5 i 6 oraz właścicielem wszystkich wzniesionych na Nieruchomościach 2, 3, 4, 5 i 6 budynków i budowli. Składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie są wyodrębnione w żaden sposób w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze).

Spółka planuje zawarcie umowy leasingu zwrotnego (sale and lease back) części ww. nieruchomości ze spółką D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna (dalej jako: „Nabywca”), dla której został złożony wniosek o rejestrację w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej jako „KRS”) prowadzonym przez Sąd Rejonowy (…). Z uwagi jednak, że Nabywca na dzień składania wniosku nie został wpisany do KRS (w konsekwencji Nabywca w sensie prawnym jeszcze nie powstał), niniejszy wniosek jest składany przez wspólników Nabywcy – C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością tj. osoby planujące utworzenie spółki (dalej jako: „Wspólnicy”).

Z uwagi na powyższe, planowane jest zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości 1 i 2 oraz sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 3, 4, 5 i 6 oraz prawa własności budynków/budowli posadowionych na ww. nieruchomościach (dalej: „Transakcja”).

Po nabyciu wszystkich Nieruchomości, Nabywca wydzierżawi Nieruchomości 3, 4, 5 i 6 wraz z posadowionymi na tych nieruchomościach budynkami i budowlami na rzecz Sprzedającego, który będzie nadal wykorzystywał ww. nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji artykułów gospodarstwa domowego z tworzyw sztucznych (przedmiotowa dzierżawa będzie objęta opodatkowaniem VAT). Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami, Sprzedający po zawarciu Transakcji będzie uprawniony do korzystania z parkingu położonego na Nieruchomości 2 do czasu poinformowania przez Nabywcę Spółki o chęci dokonania dalszej jej zabudowy lub sprzedaży.

W zakresie Nieruchomości 1 i 2 Nabywca planuje ich dalszą sprzedaż w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu VAT (odpowiednio dostawa Nieruchomości 1 jako zbycie gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę oraz zbycie Nieruchomości 2 w ramach transakcji opodatkowanej VAT z uwagi na złożenie przez strony takiej transakcji oświadczenia na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości 2 z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT).

W przypadku braku sprzedaży możliwy jest ewentualnie najem lub dzierżawa Nieruchomości 1 i 2. Niezależnie jednak od późniejszego przeznaczenia Nieruchomości 1 i 2, Nabywca będzie je wykorzystał do realizacji czynności opodatkowanych. Do daty zawarcia Transakcji Spółka nie planuje ponoszenia wydatków na ulepszenia któregokolwiek z budynków położonych na Nieruchomościach, których wartość spowodowałaby przekroczenie wydatków na ulepszenia o 30% wartości początkowej tych budynków.

Jak wynika z ustaleń pomiędzy stronami, ostateczna umowa sprzedaży będzie również przenosić na Nabywcę prawną i techniczną dokumentację dotyczącą wszystkich zbywanych nieruchomości, wszelkie gwarancje budowlane udzielone przez wykonawców zabudowań oraz prawa autorskie do projektów budowlanych tych zabudowań.

Z kolei w ramach ostatecznej umowy sprzedaży, na Nabywcę nie będą przenoszone żadne inne umowy dotyczące nieruchomości, w tym umowy serwisowe, umowa o zarządzanie nieruchomością, umowa o zarządzanie aktywami, umowy dotyczące sfinansowania budowy budynków wzniesionych na nieruchomościach oraz należności pieniężne związane z przenoszoną nieruchomością.

W ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia własności jakichkolwiek urządzeń ruchomych, towarów, ruchomości, sprzętu komputerowego, maszyn i innych urządzeń znajdujących się na Nieruchomościach, w tym w szczególności wszelkich urządzeń, które nie są fizycznie związane z Nieruchomościami - wszystkie wymienione powyżej środki trwałe/towary pozostaną własnością Sprzedającego.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Sprzedającym i Nabywcą nie będą prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego,

*   umowy o świadczenie usług księgowych, doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego itp.,

*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego,

*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną wydane Nabywcy),

*   należności Sprzedającego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,

*   firma Sprzedającego.

W ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Nabywcę pracowników Sprzedającego.

Nieruchomość 1 nie była i nie jest wykorzystywana przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Pozostałe nieruchomości (tj. Nieruchomości 2, 3, 4, 5 i 6) są wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności odpowiednio do procesu produkcji, składowania materiałów i wytworzonych towarów oraz jako powierzchnia biurowa lub parking.

Sprzedający oraz Wspólnicy są określani łącznie w niniejszym wniosku, jako „Zainteresowani”. Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 Ustawy VAT.

Żadna z opisanych we wniosku nieruchomości nie była (i nie będzie do dnia Transakcji) wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej z VAT. Na chwilę obecną Nabywca jest w toku procesu rejestracji dla potrzeb podatkowych w Polsce, w tym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W momencie sprzedaży zarówno Nabywca jak i Sprzedający będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce.

Przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Sprzedający i Nabywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedający zamierza wystawić na Nabywcę stosowną fakturę VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana Transakcja (tj. dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 wraz z budynkami i budowlami) nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, pozostającego poza zakresem opodatkowania VAT, a tym samym będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy planowana dostawa Nieruchomości 1 w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT?
3.  Czy planowana dostawa Nieruchomości 2 w ramach Transakcji (zabudowanej parkingiem i wiatą magazynową) będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT w przypadku złożenia przez strony Transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem Transakcji?
4.  Czy planowana dostawa Budynków A, B, C, D, E, F, G, H, I oraz J wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntów, na których posadowione są ww. budynki w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT w przypadku złożenia przez strony transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem transakcji?
5.  Czy Nabywca będzie uprawniony, w przypadku złożenia przez strony Transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem transakcji, do:
    1.  obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach transakcji oraz
    2.  do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym?

Stanowisko Wnioskodawców:

Własne stanowisko w zakresie pytania nr 1

W opinii Zainteresowanych, planowana Transakcja (tj. dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 wraz z budynkami i budowlami) nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, pozostającego poza zakresem opodatkowania VAT, a tym samym będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie własnego stanowiska Zainteresowanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponieważ planowana sprzedaż stanowi transakcję zbycia, dlatego też celem rozstrzygnięcia, czy planowana transakcja powinna zostać opodatkowana VAT, należy ustalić, czy przedmiot sprzedaży spełnia definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09) oraz w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 października 2015 r., sygn. IPPP1/4512-969/15-2/KR) należy przyjąć, że do zdefiniowania tego pojęcia należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu cywilnego. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia” do prowadzenia działalności gospodarczej. Potwierdza to art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż nie będzie on stanowić zespołu składników majątkowych, który wykazywałby cechę zorganizowania. Przedmiotem transakcji będzie zbycie poszczególnych składników majątku, a nie przedsiębiorstwa zdolnego do kontynuowania dotychczasowej działalności Sprzedającego.

Istotne jest przy tym, iż w ramach Transakcji nie zostaną zbyte przez Sprzedającego składniki majątku, które stanowią elementy przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym np. firma Sprzedającego, środki finansowe, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi rachunkowe związane z prowadzeniem działalności.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja nie może być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem transakcji będą bowiem tylko i wyłącznie określone składniki majątkowe, które na dzień dokonania transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować określone funkcje w ramach takiej działalności.

Z kolei pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby zbiór danych składników majątkowych mógł być uważany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), muszą być spełnione łącznie wszystkie elementy definicji przytoczonej powyżej, co oznacza, że:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

*   taki zespół składników powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te są przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Ponieważ składniki majątku będące przedmiotem transakcji nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze) uznać należy, iż składniki majątku będące przedmiotem transakcji nie stanowią jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego (np. oddziału wyodrębnionego w KRS), a tym samym przedmiot transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części (tzn. ZCP jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego). Nie oznacza to jednak sytuacji, w której taka wyodrębniona część przedsiębiorstwa musi mieć formę samodzielnie rozliczającego się oddziału.

Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

Nabywca nie przejmie ksiąg rachunkowych Sprzedającego związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za pomocą Nieruchomości i pozostałych przenoszonych składników majątkowych,

Nabywca nie przejmie rachunków bankowych ani środków finansowych Sprzedającego,

Nabywca nie przejmie również należności związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Kolejnym kryterium, jakie musi spełniać zespół składników majątkowych i niemajątkowych jest jego wyodrębnienie funkcjonalne. Oznacza to, że ZCP powinna być przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, a więc powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Z tego rodzaju wyodrębnieniem związana jest też potencjalna zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (tak np. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2019 r., znak: 0111 KDIB32.4012.837.2018.3.SR).

Podobnie wypowiedział się Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 15 marca 2019 r., znak 0112-KDIL1-2.4012.12.2019.4.TK wskazując, że „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Z uwagi na powyższe uznać należy, że w omawianym przypadku celem Transakcji nie jest zbycie ZCP i kontynuowanie przez Nabywcę działalności analogicznej do działalności prowadzonej przez Sprzedającego.

Istotą planowanej Transakcji jest nabycie określonych budynków i gruntów wykorzystywanych przez Sprzedającego w prowadzonej działalności przez Nabywcę i zwrotne wynajęcie nabytych budynków i gruntów na rzecz Sprzedającego w celu kontynuowania przez niego dotychczasowej działalności produkcyjnej. Już z założeń Transakcji wynika więc, że Nabywca nie będzie w oparciu o przejęte składniki majątku kontynuował działalności Sprzedającego (tj. działalności produkcyjnej), ale będzie w oparciu o przejęte składniki prowadził działalność gospodarczą zupełnie innego rodzaju (tj. działalność polegającą na wynajmie budynków i gruntów).

Niezależnie od powyższego, Nabywca, nawet potencjalnie, nie byłby w stanie kontynuować działalności prowadzonej do tej pory przez Sprzedającego w oparciu o przejęte składniki majątku. Przedmiotem Transakcji będzie bowiem tylko część składników majątkowych wykorzystywanych przez Sprzedającego w prowadzonej działalności produkcyjnej (tj. budynki i grunty). W ramach transakcji nie dojdzie do przeniesienia szeregu składników majątku, które umożliwiałyby Nabywcy kontynuowanie działalności prowadzonej przez Sprzedającego, takich jak ruchomości wykorzystywane przez Sprzedającego w procesie produkcji, umowy zawarte przez Sprzedającego, tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej. W ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Nabywcę pracowników Sprzedającego. Elementem Transakcji jest również podpisanie umowy najmu pozwalającej Sprzedającemu na dalsze wykorzystywanie składników majątku będących przedmiotem Transakcji w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, co wyłącza możliwość potencjalnego wykorzystywania tych składników majątku (budynków i gruntów) w działalności Nabywcy zbliżonej profilem do działalności prowadzonej przez Sprzedającego.

Podsumowując, Nabywca nie będzie prowadził działalności gospodarczej tożsamej z działalnością Sprzedającego. Nabywca po nabyciu budynków i nieruchomości będących przedmiotem Transakcji udostępni nabyte składniki majątku Sprzedającemu do dalszego użytkowania w działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego na podstawie umowy najmu. Co więcej, Nabywca nie będzie miał również choćby potencjalnie możliwości prowadzenia działalności zbliżonej do Sprzedającego w oparciu o przejęte w ramach Transakcji składniki majątku. W konsekwencji, nie można uznać, że zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani ZCP.

Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani ZCP jest zgodne z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 11 grudnia 2018 r. wydanymi przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

Stosownie do treści Objaśnień:

„(\`(...)\`) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu (\`(...)\`).

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia Transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP. (\`(...)\`)”.

W świetle powyższego, planowana Transakcja (tj. dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 wraz z budynkami i budowlami położonymi na ww. nieruchomościach) nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a co za tym idzie, będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Własne stanowisko w zakresie pytania nr 2

W opinii Zainteresowanych, planowana sprzedaż Nieruchomości 1 w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

Uzasadnienie własnego stanowiska Zainteresowanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 6 Ustawy VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Tym samym trzeba zatem przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy VAT zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT - zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 33 Ustawy VAT rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nieruchomość 1 jest położona w obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (…) przyjętego uchwałą NR (…) z dnia 26 czerwca 2013 r. Zgodnie z tym planem, Nieruchomość 1 znajduje się w granicach obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

W konsekwencji uznać należy, że Nieruchomość 1 spełnia przesłanki pozwalające na uznanie jej za grunt budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, a tym samym jej zbycie nie będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 i będzie opodatkowane VAT.

Własne stanowisko w zakresie pytania nr 3

W opinii Zainteresowanych, planowana dostawa Nieruchomości 2 w ramach Transakcji (zabudowanej parkingiem i wiatą magazynową) będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT w przypadku złożenia przez strony Transakcji, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT, zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem Transakcji.

Uzasadnienie własnego stanowiska Zainteresowanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepis ten reguluje szczególną sytuację, w której podatnik dokonuje dostawy - z punktu widzenia VAT - dwóch różnych towarów: budynku, budowli lub ich części, oraz gruntu, z którym trwale związany jest ten budynek, budowla lub ich część.

Jeśli dojdzie do takiej sytuacji, wówczas podatnik ustalając podstawę opodatkowania dla budynku, budowli lub ich części powinien w tej podstawie uwzględnić również wartość gruntu.

Takie rozwiązanie w praktyce oznacza, że grunt niejako przejmuje stawkę VAT właściwą dla budynku, budowli lub ich części, czyli podlega opodatkowaniu na tych samych zasadach co odpowiednio budynek, budowla lub ich część. Zatem grunt dzieli los podatkowy posadowionych na nim budynków/budowli.

Sposób opodatkowania dostawy Nieruchomości 2 będzie więc uzależniony od sposobu opodatkowania dostawy znajdujących się na ww. nieruchomości budynków/budowli (tj. parkingu oraz wiaty).

Sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej może podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatną dostawa towarów.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, może mieć jednak zastosowanie jedno z dwóch zwolnień określonych w przepisach Ustawy VAT.

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje art. 43 ust. 11 Ustawy VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający od momentu zakupu Nieruchomości 2 w roku 2000 wykorzystywał wiatę umieszczoną na tej nieruchomości na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (składowanie złomu). Dodatkowo, w roku 2004 r. wybudowano na Nieruchomości 2 i oddano do używania parking, który również był wykorzystywany przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności. Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie parkingu i wiaty (takie wydatki nie będą również ponoszone w okresie do daty Transakcji).

Z uwagi na powyższe uznać należy, że odpowiednio w roku 2000 (wiata) oraz 2004 (parking) doszło do pierwszego zasiedlenia budowli umiejscowionych na Nieruchomości 2.

W konsekwencji uznać należy, iż spełnione zostaną przesłanki do objęcia planowanej dostawy Nieruchomości 2 zabudowanej wiatą i parkingiem zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, gdyż:

*   dostawa nie będzie następować w wykonaniu pierwszego zasiedlenia (albo ponownego pierwszego zasiedlenia) ani przed nim, ponieważ do pierwszego zasiedlenia doszło wcześniej (tj. odpowiednio w roku 2000 oraz w roku 2004, tj. w dacie rozpoczęcia użytkowania wiaty i parkingu na potrzeby własne Spółki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą);

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem (albo ponownym pierwszym zasiedleniem) a planowaną dostawą Nieruchomości 2 zabudowanej wiatą i parkingiem upłyną przynajmniej 2 lata.

Zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT będzie jednak wyłączone z uwagi na planowane złożenie przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w trybie określonym w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe, planowana dostawa Nieruchomości 2 zabudowanej wiatą i parkingiem nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i będzie objęta opodatkowaniem tym podatkiem.

Własne stanowisko w zakresie pytania nr 4

W opinii Zainteresowanych, planowana dostawa Budynków A, B, C, D, E, F, G, H, I oraz J wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntów, na których posadowione są ww. budynki (tj. odpowiednio Nieruchomości 3, 4, 5 oraz 6) w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT w przypadku złożenia przez strony Transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem Transakcji.

Uzasadnienie własnego stanowiska Zainteresowanych

Jak już wspominano w uzasadnieniu do Pytania 3, zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W konsekwencji, w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza prawno-podatkowa sytuacji znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli. Grunt zabudowany należy przyporządkować do budynku, który się na nim znajduje i opodatkować stawką właściwą dla budynku. Sposób opodatkowania dostawy Nieruchomości 3, 4, 5 i 6 będzie więc uzależniony od sposobu opodatkowania dostawy znajdujących się na ww. nieruchomościach budynków (tj. Budynków A, B, C, D, E, F, G, H, I oraz J). Poniżej Zainteresowani przedstawiają analizę prawno-podatkową w zakresie poszczególnych budynków.

Budynek A

Budynek A został umiejscowiony na Nieruchomości 5 w roku 2004 i jest od tej pory wykorzystywany przez Spółkę dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem/nabyciem/montażem kontenera stanowiącego Budynek A. Spółka od daty umiejscowienia Budynku A na Nieruchomości 5 nie ponosiła wydatków na jego ulepszenie.

Z uwagi na powyższe uznać należy, że w roku 2004 doszło do pierwszego zasiedlenia Budynku A wskutek jego nabycia, montażu i rozpoczęcia wykorzystywania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji uznać należy, iż spełnione zostaną przesłanki do objęcia planowanej dostawy Budynku A zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, gdyż:

*   dostawa nie będzie następować w wykonaniu pierwszego zasiedlenia (albo ponownego pierwszego zasiedlenia) ani przed nim, ponieważ do pierwszego zasiedlenia doszło wcześniej (tj. w dacie nabycia kontenera - Budynku A, montażu i rozpoczęcia wykorzystywania Budynku A przez Spółkę dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, co miało miejsce w 2004 roku);

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem (albo ponownym pierwszym zasiedleniem) a planowaną dostawą Budynku A upłyną przynajmniej 2 lata.

Ponadto, należy podkreślić, że jak wynika ze stanu faktycznego, Zainteresowani, przed planowaną Transakcją, złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy stosowne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT w trybie określonym w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

W konsekwencji należy uznać, iż przyszła dostawa Budynku A z uwagi na złożenie przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia nie będzie objęta zwolnieniem od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i tym samym, będzie objęta opodatkowaniem tym podatkiem.

Budynek B

Budynek B (magazyn wysokiego składowania o powierzchni 3.923,38 m2) został wybudowany przez Spółkę na Nieruchomości 5 i oddany do używania w roku 2002. Budynek B od daty oddania go do używania jest wykorzystywany przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (składowanie towarów). Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku B.

W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku B i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki na ulepszenie do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku (Spółka nie będzie również ponosić dalszych wydatków na ulepszenie Budynku B przed Transakcją).

Z uwagi na powyższe uznać należy, że dostawa Budynku B będzie opodatkowana na analogicznych zasadach jak dostawa Budynku A, tzn.:

*   będzie to dostawa korzystająca co do zasady ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT jako dostawa wykonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które nastąpiło w roku 2002, tj. w dacie rozpoczęcia użytkowania Budynku B na potrzeby własne Spółki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą);

*   zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT będzie jednak wyłączone z uwagi na planowane złożenie przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w trybie określonym w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe, planowana dostawa Budynku B nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i będzie objęta opodatkowaniem tym podatkiem.

Budynek C

Budynek C (tj. magazyn niskiego składowania wraz z rampami ładunkowymi oraz częścią biurową o powierzchni 1.687,60 m2) został wybudowany przez Spółkę na Nieruchomości 5 i oddany do używania w roku 2002. Budynek od daty jego oddania do używania, jest wykorzystywany przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku C. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku C i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku (Spółka nie będzie również ponosić dalszych wydatków na ulepszenie Budynku C przed Transakcją).

Z uwagi na powyższe uznać należy, że dostawa Budynku C będzie opodatkowana na analogicznych zasadach jak dostawa Budynku A, tzn.:

*   będzie to dostawa korzystająca co do zasady ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT jako dostawa wykonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które nastąpiło w roku 2002, tj. w dacie rozpoczęcia użytkowania Budynku C na potrzeby własne Spółki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą);

*   zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT będzie jednak wyłączone z uwagi na planowane złożenie przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w trybie określonym w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe, planowana dostawa Budynku C nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i będzie objęta opodatkowaniem tym podatkiem.

Budynek D

Budynek D (tj. magazyn niskiego składowania o powierzchni 3.960,20 m2 wykorzystywany do składowania opakowań, wybudowany w roku 1979) położony na Nieruchomości 5, został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Budynku D (Spółka nie będzie również ponosić dalszych wydatków na ulepszenie Budynku D przed Transakcją).

Z uwagi na powyższe uznać należy, że dostawa Budynku D będzie opodatkowana na analogicznych zasadach jak dostawa Budynku A, tzn.:

*   będzie to dostawa korzystająca co do zasady ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT jako dostawa wykonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które nastąpiło w roku 1996, tj. w dacie nabycia Budynku D przez Spółkę w ramach transakcji opodatkowanej VAT);

*   zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT będzie jednak wyłączone z uwagi na planowane złożenie przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w trybie określonym w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe, planowana dostawa Budynku D nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i będzie objęta opodatkowaniem tym podatkiem.

Budynek E

Budynek E (tj. budynek łącznik o przeznaczeniu magazynowo-biurowym o powierzchni wynoszącej 1.123,00 m2 wykorzystywany jako magazyn), położony na Nieruchomości 3 i Nieruchomości 5, został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku E i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku.

Z uwagi na powyższe uznać należy, że dostawa Budynku E będzie opodatkowana na analogicznych zasadach jak dostawa Budynku A, tzn.:

*   będzie to dostawa korzystająca co do zasady ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT jako dostawa wykonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które nastąpiło w roku 1996, tj. w dacie nabycia Budynku E przez Spółkę w ramach transakcji opodatkowanej VAT);

*   zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT będzie jednak wyłączone z uwagi na planowane złożenie przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w trybie określonym w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe, planowana dostawa Budynku E nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i będzie objęta opodatkowaniem tym podatkiem.

Budynek F

Budynek F (tj. stara hala o przeznaczeniu produkcyjno-magazynowo-biurowym o powierzchni wynoszącej 3.795,90 m2 wybudowana w roku 1979 i wykorzystywana do produkcji) położony na Nieruchomości 3 i Nieruchomości 4, został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie przedmiotowego budynku przekraczające 30% jego wartości początkowej (łącznie wydatki te przekroczyły w latach 1996-2020 70% wartości początkowej Budynku F) i odliczała VAT od takich wydatków.

Oznaczenie kwoty wydatków ponoszonych na ulepszenia danego budynku w poszczególnych latach ma istotne znaczenie dla określenia, czy planowana dostawa będzie miała miejsce w okresie dwóch lat licząc od pierwszego zasiedlenia, czy też po upływie takiego okresu. Każdorazowe przekroczenie skumulowanych wydatków na ulepszenie limitu 30% wartości początkowej oznacza bowiem, że mamy do czynienia z kolejnym pierwszym zasiedleniem, a wskazany limit wydatków na ulepszenia wynoszący 30% wartości początkowej zaczyna być liczony od nowa od podwyższonej wartości początkowej danego budynku/budowli. Jak wynika przykładowo z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 maja 2018 r. o sygn. 0114 KDIP4.4012.76.2018.2.BS: „Wyliczając procentowy udział poniesionych nakładów na dany obiekt, poszczególne zadania inwestycyjne stanowiące ulepszenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym należy rozliczać odrębnie, odnosząc każdorazowo do wartości początkowej. Aktualizacja o poprzednie ulepszenia następuje po przekroczeniu każdorazowo 30% poprzedniej wartości początkowej”.

W dalszej części interpretacji organ uznał: „W analizowanej sprawie wydatki na ulepszenie ponoszone były na przestrzeni kilku lat. Wydatki te należy zsumować aż do momentu, w którym ich suma łącznie osiągnie lub przekroczy 30% wartości początkowej budynku (Części Budynku), gdyż obowiązek taki wynika z ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast aktualizacja o poprzednie ulepszenia następuje po przekroczeniu każdorazowo 30% poprzedniej wartości początkowej”.

Z uwagi na wiek przedmiotowego budynku, Spółka nie jest w stanie odtworzyć struktury wydatków ponoszonych na ulepszenie w poszczególnych latach.

W konsekwencji, w przypadku dostawy Budynku F możliwe są dwa scenariusze.

Scenariusz 1 - do ostatniego przekroczenia limitu 30% wartości początkowej doszło wcześniej niż 2 lata przed planowaną dostawą Budynku F.

W tym scenariuszu, dostawa Budynku F byłaby opodatkowana na analogicznych zasadach jak dostawa Budynku A, tzn.:

*   dostawa taka będzie stanowić dostawę korzystającą co do zasady ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT jako dostawa wykonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które nastąpiło ponad 2 lata przed planowaną dostawą Budynku F wskutek przekroczenia przez wydatki na ulepszenie limitu 30% wartości początkowej Budynku F),

*   zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT będzie jednak wyłączone z uwagi na planowane złożenie przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w trybie określonym w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe, planowana dostawa Budynku F w Scenariuszu 1 nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i będzie objęta opodatkowaniem tym podatkiem.

Scenariusz 2 - do ostatniego przekroczenia limitu 30% wartości początkowej doszło w okresie 2 lat przed planowaną dostawą Budynku F.

W scenariuszu 2 dostawa Budynku F nie będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ dostawa taka będzie dokonana w okresie dwóch lat licząc od pierwszego zasiedlenia.

Skoro planowana dostawa Budynku F w Scenariuszu 2 nie będzie podlegać zwolnieniu określonemu w powyższej regulacji, należy dokonać analizy, czy nie będzie ona zwolniona w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT.

W świetle tej regulacji ze zwolnienia korzystają budynki/budowle nieobjęte zwolnieniem przewidzianym w pkt 10, pod warunkiem, że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przeprowadzona analiza prowadzi do wniosku, że żadna z ww. przesłanek nie będzie spełniona w przypadku Sprzedającego. Transakcja nabycia Budynku F przez Spółkę w roku 1996 była objęta VAT i Spółka odliczyła podatek naliczony na tej transakcji. Spółka ponosiła również wydatki na ulepszenie Budynku F, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej tego budynku i odliczała VAT wynikający z wydatków związanych z takimi ulepszeniami.

W konsekwencji uznać należy, że również w Scenariuszu 2 do planowanej dostawy Budynku F nie znajdą zastosowania zwolnienia z VAT określone odpowiednio w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT, a tym samym dostawa taka powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, niezależnie od rozpatrywanego scenariusza (Scenariusz 1 lub 2), transakcja dostawy Budynku F będzie opodatkowana VAT (zastosowania nie znajdą zwolnienia przewidziane dla dostaw budynków w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a Ustawy VAT).

Budynek G

Budynek G (tj. hala produkcyjna o powierzchni wynoszącej 2.112,90 m2) został wybudowany na Nieruchomości 3 i oddany do używania w roku 2002. Budynek od daty jego oddania do używania, jest wykorzystywany przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku G. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku G i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku (Spółka nie będzie również ponosić dalszych wydatków na ulepszenie Budynku G przed Transakcją).

Z uwagi na powyższe uznać należy, że dostawa Budynku G będzie opodatkowana na analogicznych zasadach jak dostawa Budynku A, tzn.:

*   będzie to dostawa korzystająca co do zasady ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT jako dostawa wykonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które nastąpiło w roku 2000, tj. w dacie rozpoczęcia użytkowania Budynku G na potrzeby własne Spółki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą);

*   zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT będzie jednak wyłączone z uwagi na planowane złożenie przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w trybie określonym w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe, planowana dostawa Budynku G nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i będzie objęta opodatkowaniem tym podatkiem.

Budynek H

Budynek H (tj. stacja elektroenergetyczna trafo o powierzchni wynoszącej 268,10 m2) został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie przedmiotowego budynku przekraczające 30% jego wartości początkowej i odliczała VAT od takich wydatków. Struktura wydatków na ulepszenie w poszczególnych latach przedstawia się następująco:

*   Budynek H przyjęto do używania w roku 1996. W latach 1996 - 2003 dokonano łącznie ulepszeń o wartości 21% wartości początkowej Budynku H;

*   w roku 2017 dokonano ulepszenia o wartości 96% wartości początkowej Budynku H;

*   w roku 2018 dokonano ulepszeń o wartości 12% wartości początkowej Budynku H;

*   w latach 2019-2020 (do chwili obecnej) nie dokonano ulepszeń Budynku H.

W konsekwencji uznać należy, że do ostatniego pierwszego zasiedlenia Budynku H doszło w roku 2017 (kiedy to wartość skumulowanych wydatków na ulepszenia przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku H). Od tego momentu wartość kolejnych ulepszeń dokonywanych w latach 2018-2020 nie przekroczyła po raz kolejny podwyższonej wartości początkowej (Spółka nie będzie również ponosić dalszych wydatków na ulepszenie Budynku H przed Transakcją).

Z uwagi na powyższe uznać należy, że dostawa Budynku H będzie opodatkowana na analogicznych zasadach jak dostawa Budynku A, tzn.:

*   będzie to dostawa korzystająca co do zasady ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT jako dostawa wykonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które nastąpiło w roku 2017 z uwagi na poniesienie wydatków na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej Budynku H);

*   zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT będzie jednak wyłączone z uwagi na planowane złożenie przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w trybie określonym w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe, planowana dostawa Budynku H nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i będzie objęta opodatkowaniem tym podatkiem.

Budynek I

Budynek I (tj. budynek z częścią biurową o powierzchni 1.948,87 m2) został wybudowany na Nieruchomości 3 i oddany do używania w roku 2004. Budynek od daty jego oddania do używania, jest wykorzystywany przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku I. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku I i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku (Spółka nie będzie również ponosić dalszych wydatków na ulepszenie Budynku I przed Transakcją).

Z uwagi na powyższe uznać należy, że dostawa Budynku I będzie opodatkowana na analogicznych zasadach jak dostawa Budynku A, tzn.:

*   będzie to dostawa korzystająca co do zasady ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT jako dostawa wykonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które nastąpiło w roku 2000, tj. w dacie rozpoczęcia użytkowania Budynku I na potrzeby własne Spółki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą);

*   zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT będzie jednak wyłączone z uwagi na planowane złożenie przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w trybie określonym w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe, planowana dostawa Budynku I nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i będzie objęta opodatkowaniem tym podatkiem.

Budynek J

Budynek J (tj. nowa hala produkcyjna z pomieszczeniem systemu chłodzenia o powierzchni 2.964,77 m2) został wybudowany na Nieruchomości 3 i Nieruchomości 6 i oddany do używania w roku 2017. Budynek J od daty jego oddania do używania, jest wykorzystywany przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku J. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku J i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku (Spółka nie będzie również ponosić dalszych wydatków na ulepszenie Budynku J przed Transakcją).

Z uwagi na powyższe uznać należy, że dostawa Budynku J będzie opodatkowana na analogicznych zasadach jak dostawa Budynku A, tzn.:

*   będzie to dostawa korzystająca co do zasady ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT jako dostawa wykonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które nastąpiło w roku 2017, tj. w dacie rozpoczęcia użytkowania Budynku J na potrzeby własne Spółki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą);

*   zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT będzie jednak wyłączone z uwagi na planowane złożenie przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w trybie określonym w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe, planowana dostawa Budynku J nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i będzie objęta opodatkowaniem tym podatkiem.

Podsumowując, jak wynika z analizy przeprowadzonej powyżej, dostawa Budynków A, B, C, D, E, F G, H, I, oraz J (a w konsekwencji również dostawa gruntów, na których znajdują się ww. budynki, tj. Nieruchomości 3, 4, 5 oraz 6) nie będzie podlegać zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a Ustawy VAT, a tym samym powinna podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Własne stanowisko w zakresie pytania nr 5

W opinii Zainteresowanych, w przypadku złożenia przez strony Transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem transakcji, Nabywca będzie uprawniony:

*   do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej przedmiotową Transakcję (tj. dostawę Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6 wraz z umiejscowionymi na ww. nieruchomościach budynkami i budowlami);

*   do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Uzasadnienie własnego stanowiska Zainteresowanych

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności, ograniczenia wynikające z art. 88 Ustawy VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Zainteresowanych, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywającego do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu nieruchomości opisanych w przedmiotowym wniosku niezbędne jest ustalenie, czy (i) przedmiot transakcji będący przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywany przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT (tzn. nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem).

Nabywca nabędzie nieruchomości opisane we wniosku w celu ich późniejszego wykorzystania w prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej objętej VAT, tj. działalności gospodarczej polegającej na wynajmie budynków/budowli znajdujących się na Nieruchomościach 3, 4, 5 i 6 na rzecz Sprzedającego w ramach transakcji opodatkowanej VAT. Również parking umiejscowiony na Nieruchomości 2 będzie przez Nabywcę odpłatnie udostępniany do korzystania Sprzedającemu w ramach transakcji opodatkowanej VAT.

Nabywca zamierza zatem wykorzystać przedmiot transakcji do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

Jak wykazano powyżej, zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Co więcej, jak zostało wykazane powyżej, Transakcja będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej, ponieważ Zainteresowani, przed dostawą nieruchomości określonych we wniosku, złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy stosowne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania Transakcji podatkiem VAT.

A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca w analizowanym stanie faktycznym.

W świetle powyższego, po nabyciu nieruchomości opisanych we wniosku i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej tę Transakcję, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tytułu dokonanego zakupu, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 Ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Sprzedającego fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 Ustawy VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż nieruchomości będące przedmiotem Transakcji będą wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a sama Transakcja, jak wskazano powyżej, będzie podlegać opodatkowaniu VAT, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającego w związku z dokonaniem przedmiotowej Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego VAT nad podatkiem należnym na rachunek Nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej: ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż (również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntów) stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 1

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.; dalej: Kodeks cywilny).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka A (Sprzedający) jest polską spółką jednego z największych europejskich producentów artykułów gospodarstwa domowego z tworzyw sztucznych. Spółka prowadzi działalność produkcyjną m.in. w zakładzie w (…) z wykorzystaniem kompleksu nieruchomości, na który składają się następujące budynki, budowle i grunty:

*   Grunt niezabudowany stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 1 (Nieruchomość 1);

*   Grunt stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 2 (Nieruchomość 2), zabudowany parkingiem wyłożonym kostką brukową oraz wiatą magazynową;

*   Grunt stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 3 (Nieruchomość 3), zabudowany następującymi budynkami:
    *   Budynkiem E - budynkiem łącznikiem o przeznaczeniu magazynowo-biurowym;
    *   Budynkiem F - starą halą o przeznaczeniu produkcyjno magazynowo biurowym (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 4);
    *   Budynkiem G - halą produkcyjną;
    *   Budynkiem H - stacją elektroenergetyczną trafo;
    *   Budynkiem I - budynkiem z częścią biurową;
    *   Budynkiem J - nową halą produkcyjną z pomieszczeniem systemu chłodzenia (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 7);

*   Grunt stanowiący działkę zabudowaną o numerze ewidencyjnym 4 (Nieruchomość 4), na której posadowiony jest Budynek F (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 3);

*   Grunt stanowiący działki o numerach ewidencyjnych 5 i 6 (Nieruchomość 5), zabudowany następującymi budynkami:
    *   Budynkiem A - budynkiem ochrony;
    *   Budynkiem B - magazynem wysokiego składowania;
    *   Budynkiem C - magazynem niskiego składowania wraz z rampami ładunkowymi oraz częścią biurową;
    *   Budynkiem D - magazynem niskiego składowania wykorzystywanym do składowania opakowań;
    *   Budynkiem E - (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 3);

*   Grunt stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 7 (Nieruchomość 6), zabudowany Budynkiem J (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 3).

Spółka jest właścicielem Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, oraz użytkownikiem wieczystym Nieruchomości 3, 4, 5 i 6 i właścicielem wszystkich wzniesionych na Nieruchomościach 2, 3, 4, 5 i 6 budynków i budowli.

Spółka planuje zawarcie umowy leasingu zwrotnego (sale and lease back) części ww. nieruchomości ze spółką D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna (Nabywca), dla której został złożony wniosek o rejestrację w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (KRS).

Z uwagi jednak, że Nabywca na dzień składania wniosku nie został wpisany do KRS (w konsekwencji Nabywca w sensie prawnym jeszcze nie powstał), wniosek został złożony przez wspólników Nabywcy – C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. planujących utworzenie spółki - Wspólników.

Z uwagi na powyższe, planowane jest zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości 1 i 2 oraz sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 3, 4, 5 i 6 oraz prawa własności budynków/budowli posadowionych na ww. nieruchomościach (Transakcja). Po nabyciu wszystkich Nieruchomości, Nabywca wydzierżawi Nieruchomości 3, 4, 5 i 6 wraz z posadowionymi na tych nieruchomościach budynkami i budowlami na rzecz Sprzedającego, który będzie nadal wykorzystywał ww. nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji artykułów gospodarstwa domowego z tworzyw sztucznych (przedmiotowa dzierżawa będzie objęta opodatkowaniem VAT). Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami, Sprzedający po zawarciu Transakcji będzie uprawniony do korzystania z parkingu położonego na Nieruchomości 2 do czasu poinformowania przez Nabywcę o chęci dokonania dalszej jej zabudowy lub sprzedaży.

W zakresie Nieruchomości 1 i 2 Nabywca planuje ich dalszą sprzedaż w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu VAT (odpowiednio dostawa Nieruchomości 1 jako zbycie gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę oraz zbycie Nieruchomości 2 w ramach transakcji opodatkowanej VAT z uwagi na złożenie przez strony takiej transakcji oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia dla dostawy Nieruchomości 2). W przypadku braku sprzedaży możliwy jest ewentualnie najem lub dzierżawa Nieruchomości 1 i 2. Niezależnie jednak od późniejszego przeznaczenia Nieruchomości 1 i 2, Nabywca będzie je wykorzystał do realizacji czynności opodatkowanych.

Jak wynika z ustaleń pomiędzy stronami, ostateczna umowa sprzedaży będzie również przenosić na Nabywcę prawną i techniczną dokumentację dotyczącą wszystkich zbywanych nieruchomości, wszelkie gwarancje budowlane udzielone przez wykonawców zabudowań oraz prawa autorskie do projektów budowlanych tych zabudowań.

Z kolei w ramach ostatecznej umowy sprzedaży, na Nabywcę nie będą przenoszone żadne inne umowy dotyczące nieruchomości, w tym umowy serwisowe, umowa o zarządzanie nieruchomością, umowa o zarządzanie aktywami, umowy dotyczące sfinansowania budowy budynków wzniesionych na nieruchomościach oraz należności pieniężne związane z przenoszoną nieruchomością.

W ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia własności jakichkolwiek urządzeń ruchomych, towarów, ruchomości, sprzętu komputerowego, maszyn i innych urządzeń znajdujących się na Nieruchomościach, w tym w szczególności wszelkich urządzeń, które nie są fizycznie związane z Nieruchomościami - wszystkie wymienione powyżej środki trwałe/towary pozostaną własnością Sprzedającego.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Sprzedającym i Nabywcą nie będą prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego,

*   umowy o świadczenie usług księgowych, doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego itp.,

*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego,

*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną wydane Nabywcy),

*   należności Sprzedającego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,

*   firma Sprzedającego.

W ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Nabywcę pracowników Sprzedającego.

Zainteresowani mają wątpliwości, czy planowana Transakcja (tj. dostawa Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 wraz z budynkami i budowlami) nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, pozostającego poza zakresem opodatkowania VAT, a tym samym będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem transakcji zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Transakcja sprzedaży nie będzie obejmowała istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Z okoliczności sprawy wynika, że poza przeniesieniem własności Nieruchomości oraz prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej wszystkich zbywanych nieruchomości, wszelkich gwarancji budowlanych udzielonych przez wykonawców zabudowań oraz praw autorskich do projektów budowlanych tych zabudowań na podstawie Umowy Sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający nie przeniesie na Nabywcę wielu istotnych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W szczególności, w wyniku transakcji sprzedaży Sprzedający nie przeniesie na Nabywcę: umowy o zarządzanie nieruchomością, umowy o zarządzanie aktywami, umowy dotyczącej sfinansowania budowy budynków wzniesionych na Nieruchomościach, należności pieniężnych związanych z przenoszonymi Nieruchomościami oraz umów serwisowych.

W ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia własności jakichkolwiek urządzeń ruchomych, towarów, ruchomości, sprzętu komputerowego, maszyn i innych urządzeń znajdujących się na Nieruchomościach, w tym w szczególności wszelkich urządzeń, które nie są fizycznie związane z Nieruchomościami.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Sprzedającym i Nabywcą nie będą prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, w szczególności: umowy rachunków bankowych Sprzedającego, umowy o świadczenie usług księgowych, doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego itp., środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną wydane Nabywcy), należności Sprzedającego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, firma Sprzedającego. W ramach transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Nabywcę pracowników Sprzedającego.

W związku z powyższym, zbycie składników majątku, o których mowa w analizowanej sprawie, nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Planowana Transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy podkreślić, że aby uznać zespół składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, powinno zachodzić na trzech płaszczyznach jednocześnie: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Zatem zespół przenoszonych składników na rzecz Nabywcy, na moment dostawy powinien być na tyle zorganizowany aby móc za pomocą tych składników realizować określone zadania gospodarcze.

Z okoliczności sprawy wynika, że składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie są wyodrębnione w żaden sposób w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze).

Przedmiot transakcji nie będzie również wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego ponieważ w ramach ostatecznej umowy sprzedaży na Nabywcę nie zostaną przeniesione umowy dotyczące sfinansowania budowy Budynków wzniesionych na Nieruchomościach, należności pieniężne związane z przenoszonymi Nieruchomościami, prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego w tym, umowy rachunków bankowych Sprzedającego, środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie oraz należności Sprzedającego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem przedmiot transakcji nie posiada takiej samodzielności finansowej oraz funkcjonalnej aby Nabywca na moment transakcji był w stanie prowadzić działalność gospodarczą oraz rozliczenia finansowe w sposób niezależny i zorganizowany, przy uwzględnieniu uwarunkowań ekonomicznych i rynkowych wykorzystując wyłącznie składniki będące przedmiotem planowanej sprzedaży.

W konsekwencji należy stwierdzić, że składniki będące przedmiotem planowanej transakcji nie są na tyle zorganizowane na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w przedsiębiorstwie Sprzedającego, aby prowadzić na nich działalność gospodarczą bez angażowania dodatkowych środków i ponoszenia nakładów. Ponadto należy wskazać, że Nabywca nie będzie prowadził działalności gospodarczej na nabytych składnikach majątkowych w takim zakresie w jakim działalność gospodarczą z wykorzystaniem tych składników prowadzi obecnie Sprzedający.

Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający prowadzi działalność produkcyjną z wykorzystaniem składników będących przedmiotem planowanej sprzedaży. Nabywca nie zamierza wykorzystywać nabytych w ramach transakcji składników do prowadzenia działalności produkcyjnej.

Po nabyciu wszystkich Nieruchomości, Nabywca wydzierżawi Nieruchomości 3, 4, 5 i 6 wraz z posadowionymi na tych nieruchomościach budynkami i budowlami na rzecz Sprzedającego, który będzie nadal wykorzystywał ww. nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji artykułów gospodarstwa domowego z tworzyw sztucznych (przedmiotowa dzierżawa będzie objęta opodatkowana podatkiem VAT). W zakresie Nieruchomości 1 i 2 Nabywca planuje ich dalszą sprzedaż w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu. W przypadku braku sprzedaży możliwy jest ewentualnie najem lub dzierżawa Nieruchomości 1 i 2.

Zatem, przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, zatem planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy planowana dostawa Nieruchomości 1 w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do definicji terenu budowlanego określonej w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. Natomiast w sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotne są zapisy w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, spełniające definicję terenów budowlanych, czyli terenów przeznaczonych pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy przeznaczającej grunt pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomość 1 stanowi działkę o numerze ewidencyjnym 1, która jest położona w obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przyjętego uchwałą Rady Miasta (…) z dnia 26 czerwca 2013 r. Zgodnie z tym planem, Nieruchomość 1 znajduje się w granicach obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (tzn. stanowi grunty przeznaczone pod zabudowę).

Nieruchomość 1 nie była i nie jest wykorzystywana przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto jak wskazano w opisie sprawy żadna z opisanych we wniosku nieruchomości nie była (i nie będzie do dnia Transakcji) wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej z VAT.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro dla przeznaczonej do sprzedaży Nieruchomości 1 tj. działki nr 1 istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego określający przeznaczenie terenu pod zabudowę, Nieruchomość 1 stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jeżeli nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W analizowanej sprawie należy stwierdzić, że transakcja zbycia Nieruchomości 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano w opisie sprawy Nieruchomość 1 nie była i nie jest wykorzystywana przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie była i nie będzie przez Sprzedającego do dnia planowanej transakcji wykorzystywana do działalności zwolnionej.

Dla Nieruchomości 1 warunek wykorzystywania towaru od momentu nabycia do momentu jego zbycia wyłącznie do działalności zwolnionej określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie zostanie spełniony.

Jak wskazano powyżej warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy muszą być spełnione łącznie. Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, dla transakcji sprzedaży Nieruchomości 1 nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji do transakcji zbycia Nieruchomości 1 tj. działki nr 1 nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zatem przedmiotowa transakcja zbycia Nieruchomości 1 przez Sprzedającego powinna być opodatkowana podatkiem VAT.

Tym samym, stanowisko zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3 i 4

Zainteresowani mają również wątpliwości, czy planowana dostawa Nieruchomości 2 (zabudowanej parkingiem i wiatą magazynową) w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT w przypadku złożenia przez strony Transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem Transakcji.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynków, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Należy zauważyć, że w przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków –skorzystanie ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Zasada ta dotyczy również zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 z późn. zm.).

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W rozumieniu art. 3 pkt 3 ww. ustawy przez budowlę – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a cyt. ustawy).

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy prawo budowlane jako urządzenia budowlane, należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomość 2 stanowi działkę o numerze ewidencyjnym 2, zabudowaną w roku 2004 parkingiem wyłożonym kostką brukową o powierzchni 1.211,4 m2, wykorzystywanym przez Spółkę od daty jego wytworzenia w prowadzonej działalności gospodarczej. Na Nieruchomości 2 umiejscowiona jest również wiata magazynowa, w całości obłożona z zewnątrz blachą, która pochodzi z lat 70-tych i była zakupiona wraz z gruntem w 2000 r. Przedmiotowa wiata od daty jej nabycia była wykorzystywana przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej (składowanie złomu). Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie parkingu i wiaty.

Zatem z okoliczności sprawy wynika, że zarówno parking jak i wiata były wykorzystywane przez Sprzedającego w działalności gospodarczej przez okres przekraczający ponad dwa lata przed planowaną sprzedażą.

Tym samym, do dostawy parkingu oraz wiaty, przeznaczonych do sprzedaży zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ Transakcja nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia tych obiektów oraz od daty pierwszego zasiedlenia minął już okres przekraczający ponad dwa lata.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie miało zastosowanie również do dostawy gruntu, na którym obiekty te są posadowione tj. działki o numerze 2 (Nieruchomości 2) ponieważ zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem do dostawy Nieruchomości 2 tj. działki nr 2 wraz z posadowionymi na niej parkingiem i wiatą, Sprzedający może zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Skoro planowana Transakcja dostawy Nieruchomości 2 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Zainteresowani mogą zrezygnować z tego zwolnienia stosownie do uregulowań art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Sprzedający i Nabywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem, jeżeli dla transakcji dostawy zostanie wybrana opcja opodatkowania w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Zainteresowani mają również wątpliwości, czy planowana dostawa Budynków A, B, C, D, E, F, G, H, I oraz J wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntów, na których posadowione są ww. Budynki w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT w przypadku złożenia przez strony transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem transakcji.

Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będą również:

*   Grunt stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 3 (tj. Nieruchomość 3), zabudowany następującymi budynkami:
    *   Budynkiem E, tj. budynkiem łącznikiem o przeznaczeniu magazynowo-biurowym, wykorzystywanym jako magazyn (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 5). Przedmiotowy budynek został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku E i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku;
    *   Budynkiem F, tj. starą halą o przeznaczeniu produkcyjno-magazynowo-biurowym, wybudowaną w roku 1979 i wykorzystywaną do produkcji (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 4). Przedmiotowy budynek został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie przedmiotowego budynku przekraczające 30% jego wartości początkowej (łącznie wydatki te przekroczyły w latach 1996-2020 70% wartości początkowej Budynku F) i odliczała VAT od takich wydatków. Z uwagi jednak na wiek przedmiotowego budynku, Spółka nie jest w stanie odtworzyć struktury wydatków ponoszonych na ulepszenie w poszczególnych latach;
    *   Budynkiem G, tj. halą produkcyjną, wybudowaną w roku 2000 i wykorzystywaną do produkcji. Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku G. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku G i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku;
    *   Budynkiem H, tj. stacją elektroenergetyczną trafo. Przedmiotowy budynek został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie przedmiotowego budynku przekraczające 30% jego wartości początkowej i odliczała VAT od takich wydatków. Struktura wydatków na ulepszenie w poszczególnych latach przedstawia się następująco:
        *   Budynek H przyjęto do używania w roku 1996;
        *   w latach 1996-2003 dokonano łącznie ulepszeń o wartości 21% wartości początkowej Budynku H;
        *   w roku 2017 dokonano ulepszenia o wartości 96% wartości początkowej Budynku H;
        *   w roku 2018 dokonano ulepszeń o wartości 12% wartości początkowej Budynku H;
        *   w latach 2019-2020 (do chwili obecnej) nie dokonano ulepszeń Budynku H;
    *   Budynkiem I, tj. budynkiem z częścią biurową wybudowanym w roku 2004 i wykorzystywanym głównie jako hala produkcyjna (w 2/3) oraz jako magazyn (w 1/3). Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku I. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku I i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku;
    *   Budynkiem J, tj. nową halą produkcyjną z pomieszczeniem systemu chłodzenia, wybudowaną w roku 2017 i wykorzystywaną do produkcji (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 7). Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku J. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku J i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku.
*   Grunt stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 4, (tj. Nieruchomość 4), zabudowany Budynkiem F (Budynek F jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 3).
*   Grunt stanowiący działki o numerach ewidencyjnych 5 i 6 (tj. Nieruchomość 5), zabudowany następującymi budynkami:
    *   Budynkiem A, tj. budynkiem ochrony (kontener postawiony w roku 2004). Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku A. Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Budynku A;
    *   Budynkiem B, tj. magazynem wysokiego składowania, wybudowanym w roku 2002 i wykorzystywanym do składowania towarów. Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku B. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku B i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku;
    *   Budynkiem C, tj. magazynem niskiego składowania wraz z rampami ładunkowymi oraz częścią biurową o powierzchni 1.687,60 m2 wybudowanym w roku 2002. Spółka odliczała VAT od wydatków związanych z wytworzeniem Budynku C. W późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budynku C i odliczała VAT od takich wydatków, ale wydatki tego rodzaju do dnia dzisiejszego nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku;
    *   Budynkiem D tj. magazynem niskiego składowania, wykorzystywanym do składowania opakowań, wybudowanym w roku 1979. Przedmiotowy budynek został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia. W późniejszym okresie Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Budynku D;
    *   Budynkiem E (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 3).
*   Grunt stanowiący działkę o numerze ewidencyjnym 7 (tj. Nieruchomość 6), zabudowany Budynkiem J (budynek jest częściowo położony również na działce o numerze ewidencyjnym 3).

Z powołany przepisów ustawy o VAT wynika, że kluczowym dla ustalenia, czy transakcja może korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy odnośnie przeznaczonych do sprzedaży Budynków jest rozstrzygnięcie, czy doszło do ich pierwszego zasiedlenia w myśl art. 2 pkt 14 ustawy oraz jaki okres minął pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą.

Z okoliczności sprawy wynika, że Budynki A, B, C, D, E, F, G, H, I oraz J po ich wybudowaniu były oddane do użytkowania oraz od daty oddania ich do użytkowania upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Ponadto, jak wynika z okoliczności sprawy Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenia Budynków A i D.

Wydatki na ulepszenia po wybudowaniu i oddaniu do użytkowania w zakresie Budynków B, C, E, G, I oraz J były ponoszone, jednak wartość tych ulepszeń nie przekroczyła 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem, dostawa Budynków A, B, C, D, E, G, I oraz J nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia tych Budynków.

W zakresie Budynku H poniesiono w 2017 roku wydatki na ulepszenie przekraczające 30% jego wartości początkowej tj. dokonano ulepszeń o wartości 96% wartości początkowej Budynku H, w 2018 roku dokonano ulepszeń o wartości 12% wartości początkowej Budynku H, natomiast w latach 2019-2020 nie dokonywano ulepszeń Budynku H. Ponadto z wniosku wynika, że wszystkie nieruchomości są wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności odpowiednio do procesu produkcji, składowania materiałów i wytworzonych towarów oraz jako powierzchnia biurowa lub parking.

Tym samym skoro Budynek H po ulepszeniach przekraczających 30% jego wartości początkowej stale jest wykorzystywany w prowadzonej działalności, należy uznać, że pomiędzy ponownym pierwszym zasiedleniem, a jego dostawą w ramach planowanej transakcji sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Zatem, planowana dostawa ww. Budynku H (pomimo ulepszeń) nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie krótszym niż 2 lata od ponownego pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji dostawa ww. Budynków A, B, C, D, E, G, H, I oraz J na moment transakcji będzie spełniać warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z ww. art. 29a ust. 8 ustawy zwolnienie to obejmie także prawo użytkowania wieczystego gruntów, na których ww. Budynki zostały posadowione.

Skoro planowana Transakcja dostawy Budynków A, B, C, D, E, G, H, I oraz J będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Zainteresowani mogą zrezygnować z tego zwolnienia stosownie do uregulowań art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Sprzedający i Nabywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, jeżeli dla planowanej dostawy zostanie wybrana opcja opodatkowania w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, dostawa Budynków A, B, C, D, E, G, H, I oraz J wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów, na których zostały posadowione będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Przedmiotem sprzedaży będzie również Budynek F, który został przez Spółkę nabyty w roku 1996 w ramach transakcji opodatkowanej VAT, a Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją nabycia oraz w późniejszym okresie Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie przedmiotowego budynku przekraczające 30% jego wartości początkowej (łącznie wydatki te przekroczyły w latach 1996-2020 70% wartości początkowej Budynku F) i odliczała VAT od takich wydatków. Z uwagi jednak na wiek przedmiotowego budynku, Spółka nie jest w stanie odtworzyć struktury wydatków ponoszonych na ulepszenie w poszczególnych latach.

Należy wskazać, że w przypadku gdy po ulepszeniach przekraczających 30% wartości początkowej Budynku F rozpoczęto użytkować ten Budynek doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia tego Budynku w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Zatem, jeżeli po dokonanych ulepszeniach Budynek F oddano do użytkowania tj. zasiedlono w okresie przekraczającym dwa lata przed planowaną Transakcją, do dostawy Budynku F zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie podlegała także dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym Budynek F został posadowiony w myśl art. 29a ust. 8 ustawy.

Ponadto, jeżeli do planowanej dostawy zgodnie ze wskazaniem Zainteresowanych zostanie wybrana opcja opodatkowania w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, dostawa Budynku F wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, na którym został on posadowiony będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przypadku, gdy po dokonanych ulepszeniach Budynek F oddano do użytkowania tj. zasiedlono w okresie krótszym niż dwa lata przed planowaną Transakcją, do dostawy Budynku F nie znajdzie zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W takim przypadku nie zostanie spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy, ponieważ pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Budynku F upłynie okres krótszy niż dwa lata.

W przypadku, gdy dostawa Budynku F nastąpi w okresie krótszym niż dwa lata od daty ww. ponownego zasiedlenia po dokonanych ulepszeniach, dostawa ta nie będzie korzystać również ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Niespełnienie chociażby jednego z warunków dotyczących prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wyklucza zastosowanie tego zwolnienia do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnośnie Budynku F Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwoty podatku naliczonego w momencie nabycia Budynku F oraz w związku z wydatkami poniesionymi na jego ulepszenie, które przekroczyły 30% jego wartości początkowej. Zatem do dostawy Budynku F, która nastąpi w okresie krótszym niż dwa lata od daty pierwszego zasiedlenia nie znajdzie zastosowania również zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Dostawa ta nie będzie podlegała również zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy ze względu na brak spełnienia warunków do zastosowania zwolnienia określonych w tym przepisie. Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwoty podatku naliczonego w momencie nabycia Budynku F oraz od momentu nabycia nie był on wykorzystywany wyłącznie do działalności zwolnionej. Budynek F od momentu nabycia był wykorzystywany do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem jeśli do dostawy Budynku F, dojdzie w okresie krótszym niż dwa lata od daty ponownego zasiedlenia po dokonanych ww. ulepszeniach, Sprzedający będzie zobowiązany opodatkować tę dostawę. Opodatkowaniu podatkiem VAT wraz z dostawą Budynku F podlegać będzie również prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym jest on posadowiony w myśl art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4 odnośnie opodatkowania dostawy Budynków A, B, C, D, E, F, G, H, I oraz J wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów, na których zostały one posadowione w związku z wyborem opcji opodatkowania Transakcji należało uznać je za prawidłowe.

Ad 5

Zainteresowani mają również wątpliwości, czy Nabywca będzie uprawniony, w przypadku złożenia przez strony Transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem transakcji, do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach transakcji oraz do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z okoliczności sprawy wynika, że Strony planowanej transakcji sprzedaży są zainteresowane jej opodatkowaniem, ponieważ nawet w przypadku nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży, dla których istnieje możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Sprzedający i Nabywca przed dokonaniem dostawy Nieruchomości złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy tych Nieruchomości.

Nabywca i Sprzedający będą w momencie dostawy Nieruchomości zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Nieruchomości będą przez Nabywcę wykorzystywane do wykonywania działalności opodatkowanej. Z okoliczności sprawy wynika, że po nabyciu wszystkich Nieruchomości, Nabywca wydzierżawi Nieruchomości 3, 4, 5 i 6 wraz z posadowionymi na tych nieruchomościach obiektami na rzecz Sprzedającego (przedmiotowa dzierżawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT). Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami, Sprzedający po zawarciu Transakcji będzie uprawniony do korzystania z parkingu położonego na Nieruchomości 2 do czasu poinformowania przez Nabywcę Spółki o chęci dokonania dalszej jej zabudowy lub sprzedaży.

W zakresie Nieruchomości 1 i 2 Nabywca planuje ich dalszą sprzedaż w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu VAT (odpowiednio dostawa Nieruchomości 1 jako zbycie gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę oraz zbycie Nieruchomości 2 w ramach transakcji opodatkowanej VAT z uwagi na złożenie przez strony takiej transakcji oświadczenia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości 2.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę, że sprzedaż wszystkich Nieruchomości na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy Strony transakcji skorzystają z opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT dla Nieruchomości, które spełniają warunki do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz ww. składniki majątkowe będą służyły do wykonywania przez Nabywcę czynności opodatkowanych, będzie On uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z prawidłowo wystawionej faktury przez Sprzedającego. Spełniona zostanie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jaką jest związek dokonanego nabycia składników majątkowych z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem Nabywca nabędzie prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z otrzymanej faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 w terminach określonych w art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1, ust. 11 ustawy o VAT.

Nabywca, w związku z zakupem Nieruchomości nabędzie również prawo do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne. Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcie w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3§ 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.