Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.253.2018.11.DR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-04
Teza: W zakresie zasadności wyłączenia z opodatkowania umów pożyczki oraz zmiany umowy spółki związanej z podwyższeniem kapitału zakładowego i wniesieniem dopłat.
Słowa kluczowe: dopłata; kapitał-kapitał zakładowy; nauka; pożyczka; uczelnie; umowa-zmiana umowy-zmiana umowy spółki; wyłączenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Czynności cywilnoprawne-Czynności cywilnoprawne w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 1-lit. f

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę z Państwa wniosku z 29 października 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1049/19; oraz

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

5 listopada 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 października 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zasadności wyłączenia z opodatkowania umów pożyczki oraz zmiany umowy spółki związanej z podwyższeniem kapitału zakładowego i wniesieniem dopłat. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej również jako: Spółka celowa) jest spółką celową, która została założona przez uczelnię (dalej: jako: Uczelnia) na podstawie art. 86a ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2183 ze zm., dalej: Prawo o szkolnictwie wyższym), w celu komercjalizacji pośredniej wyników badań Uczelni.

Uczelnia jest akademicką uczelnią niepubliczną w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 2) i art. 14 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1668, dalej: Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). W ramach prowadzonej działalności, Uczelnia prowadzi studia różnego rodzaju i kursy dokształcające, w tym w szczególności na kierunkach humanistycznych np. prawie, psychologii czy architekturze. Dodatkowo, Uczelnia pełni funkcję ośrodka badawczego i prowadzi również różnego rodzaju badania naukowe oraz prace rozwojowe, inwestując w ten sposób w rozwój i upowszechnianie nauki. Uczelnia występuje w roli eksperta w różnego rodzaju dziedzinach oraz świadczy usługi badawcze i opiniodawcze. Uczelnia współpracuje ze środowiskiem kultury, sztuki i biznesu. Wyniki badań prowadzonych przez Uczelnię znajdują zastosowanie w różnych obszarach gospodarki i życia społecznego.

Uczelnia działa na podstawie Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce oraz Statutu Uczelni (dalej: Statut).

Przedmiotem działalności Spółki celowej jest w szczególności:

1) prowadzenie badań naukowych oraz prac rozwojowych w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych,

2) prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

3) działalność związania z organizacją targów, wystaw i kongresów,

4) wydawanie książek i periodyków oraz pozostała działalność wydawnicza, z wyłączeniem działalności w zakresie programowania,

5) różnego rodzaju pozaszkolne formy edukacji,

6) doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

7) działalność wspomagająca edukację,

8) działalność profesjonalna, naukowa i techniczna,

9) dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim,

10) działalność firm centralnych (head office) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych.

Nie jest wykluczone, że w przyszłości Spółka celowa będzie tworzyć kolejne spółki, które będą prowadzić działalność tożsamą jak Spółka celowa.

Na pokrycie kapitału zakładowego Spółki celowej, Uczelnia wniosła wkład pieniężny. W przyszłości Uczelnia wniesie również wkład niepieniężny w postaci wyników badań naukowych i prac rozwojowych. Spółka celowa będzie m.in. prowadzić dalsze inwestycje w badania i rozwój, tj. będzie rozwijać, przygotowywać do wdrożenia i wdrażać wyniki badań naukowych, prac rozwojowych prowadzonych przez Uczelnię.

W celu prowadzenia dalszych inwestycji w badania i rozwój Spółka celowa otrzyma od Uczelni również środki pieniężne. Dofinansowanie Spółki celowej, o którym mowa powyżej nastąpi przez wkład pieniężny na kapitał zakładowy/zapasowy lub/i pożyczkę lub/i (po wcześniejszej zmianie umowy Spółki celowej) – dopłaty pieniężne do kapitału.

W uzupełnieniu wniosku z 14 stycznia 2019 r. (data wpływu 18 stycznia 2019 r.) Spółka celowa wskazała, że otrzyma środki pieniężne od Uczelni i że Uczelnia jest wspólnikiem Spółki celowej. Wskazała również, że otrzymane środki pieniężne z tytułu pożyczki (lub/i w formie wkładu pieniężnego na kapitał zapasowy/zakładowy Spółki celowej lub/i w formie dopłat pieniężnych do kapitału Spółki celowej) przeznaczone zostaną na rozwijanie, przygotowywanie do wdrożenia i wdrażanie wyników badań naukowych, prac rozwojowych prowadzonych przez Uczelnię (jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego), w tym m.in. na zakup materiałów do badań, zakup aparatury badawczej i innych niezbędnych sprzętów, szkolenia naukowe, jak również na działania marketingowe, zatrudnienie wykwalifikowanych pracowników obsługujących działalność Spółki celowej czy pokrycie innych kosztów (jak wskazano we własnym stanowisku).

**Pytania**

1) Czy umowa pożyczki, która zostanie udzielona Spółce celowej przez Uczelnię w celu dofinansowania Spółki celowej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

2) Czy podwyższenie kapitału zakładowego Spółki celowej z wkładów pieniężnych, które zostaną wniesione do Spółki celowej przez Uczelnię w celu finansowania Spółki celowej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

3) Czy dopłaty, które zostaną wniesione przez Uczelnię do kapitału Spółki celowej w celu finansowania Spółki celowej będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

**Stanowisko Wnioskodawcy**

Państwa zdaniem:

Ad. 1)

Planowana pożyczka mająca na celu dofinansowanie Spółki celowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wynika to z faktu, że czynność ta stanowi czynność w sprawie nauki, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1150 ze zm.). Ponadto, w przypadku pożyczki zastosowanie znajdzie również zwolnienie z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 ust. 10 lit. i) \[winno być: art. 9 pkt 10 lit. i)\] ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

\- umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

\- umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

\- umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

\- umowy dożywocia,

\- umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,

\- ustanowienie hipoteki,

\- ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

\- umowy depozytu nieprawidłowego,

\- umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Na podstawie art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Katalog czynności i zdarzeń podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi zestawienie zamknięte. Czynności i zdarzenia niewskazane wprost w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi. Tytułem przykładu, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlega m.in. rozważane przez Uczelnię wniesienie wkładu na kapitał zapasowy Spółki celowej – jak wynika z art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlega bowiem jedynie podwyższenie kapitału zakładowego, do którego w tym przypadku nie dochodzi.

Z drugiej jednak strony, w przypadku gdy dana czynność cywilnoprawna jest enumeratywnie w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazana powstaje obowiązek podatkowy.

Mając na uwadze powyższe uregulowania, zgodnie z ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa pożyczki (jak i podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów oraz dopłaty do kapitału, co odnosi się do pytań oznaczonych we wniosku jako 2) i 3) może podlegać opodatkowaniu. Mieści się ona bowiem (podobnie jak podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów oraz dopłaty do kapitału) w katalogu czynności opodatkowanych, o których mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca podkreśla jednak, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera szereg zwolnień i wyłączeń z opodatkowania. Katalog wyłączeń zawarty został w art. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W szczególności – w myśl art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych ani żadna inna ustawa w systemie prawa podatkowego nie zawiera definicji legalnych pojęć nauka, szkolnictwo oraz oświata. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, należy posłużyć się powszechnym ich rozumieniem oraz definicjami słownikowymi. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe, https://sjp.pwn pl/) pod pojęciem nauka należy rozumieć „ogół wiedzy ludzkiej ułożonej w system zagadnień; też: dyscyplina badawcza odnosząca się do pewnej dziedziny rzeczywistości, zespół poglądów stanowiących usystematyzowaną całość i wchodzących w skład określonej dyscypliny badawczej oraz uczenie się lub uczenie kogoś”. Szkolnictwo to zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN: „ogół szkół i ich organizacja oraz całokształt zagadnień związanych ze szkołą i nauczaniem”, a oświata to „proces kształcenia, upowszechnienia wiedzy i kultury w społeczeństwie, a zarazem instytucje zajmujące się upowszechnianiem wykształcenia i kultury; też: ludzie zajmujący się taką działalnością”.

W świetle przywołanych powyżej definicji nauki, szkolnictwa i oświaty, nie ulega wątpliwości, że działalność Uczelni mieści się w obszarze zastosowania każdego z tych pojęć. Działalność Uczelni obejmuje bowiem zarówno kształcenie studentów, które mieści się w zakresie znaczeniowym szkolnictwa oraz oświaty jak i prace badawcze i rozwojowe, które mieszczą się w zakresie znaczeniowym nauki.

Jak Wnioskodawca wskazał w zdarzeniu przyszłym, przedmiotem działalności Spółki celowej jest w szczególności:

1) prowadzenie badań naukowych oraz prac rozwojowych w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych,

2) prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

3) działalność związania z organizacją targów, wystaw i kongresów,

4) wydawanie książek i periodyków oraz pozostała działalność wydawnicza, z wyłączeniem działalności w zakresie programowania,

5) różnego rodzaju pozaszkolne formy edukacji,

6) doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

7) działalność wspomagająca edukację,

8) działalność profesjonalna, naukowa i techniczna,

9) dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim,

10) działalność firm centralnych (head Office) i holdingów, w wyłączeniem holdingów finansowych.

W kontekście zacytowanej powyżej definicji nauki, w ocenie Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości, że podobnie jak Uczelnia Spółka celowa będzie prowadzić działalność naukową.

Wnioskodawca wskazuje, że wyłączone z opodatkowania są wszystkie czynności cywilnoprawne podejmowane w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty. Zakres zastosowania art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych odnosi się do spraw dotyczących nauki, szkolnictwa, oświaty i zdrowia, tj. zdaniem Wnioskodawcy, wszystkich spraw związanych bezpośrednio bądź pośrednio z tymi dziedzinami. Przepis ten nie zawiera bowiem żadnych ograniczeń, nie odwołuje się do jakiejkolwiek definicji czy aktów prawnych, które precyzowały zakres zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Z powyższego wynika, że ustawodawca przeniósł na podatnika obowiązek oceny czy czynność cywilnoprawna, z tytułu której powstaje po jego stronie obowiązek podatkowy jest sprawą z zakresu nauki, szkolnictwa, oświaty i zdrowia. Rozwiązanie takie wydaje się być jak najbardziej racjonalne, nie sposób bowiem w ramach jednego aktu prawnego (ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) objąć wyłączeniem wszystkich spraw, które w danym przypadku mogą wiązać się bezpośrednio lub pośrednio z nauką, szkolnictwem, oświatą. Powyższe potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z 21 kwietnia 2017 r. sygn. akt: II FSK 855/15: „Zdaniem NSA nie można też zgodzić się z zapatrywaniem organu, jakoby zakres pojęcia „w sprawach” miał być definiowany wyłącznie przez normy prawne zawarte w ustawach i innych aktach prawnych z gałęzi prawa regulującej sprawy szkolnictwa. Ustawodawca opisując wyłączenie dla czynności w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej nie odwołał się przecież do przepisów konkretnych ustaw, jak to uczynił przykładowo w art. 2 pkt 1 lit. b, g, h i j ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skoro tego nie zrobił, to przyjąć należy, że jego wolą było objęcie wyłączeniem z podatku od czynności cywilnoprawnych wszelkich spraw z zakresu szkolnictwa, a nie jedynie tych, które ujęte są w aktach regulujących tę materię.”

W kontekście powyższego, w ocenie Wnioskodawcy udzielenie pożyczki Spółce celowej (podobnie jak podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów oraz dopłaty do kapitału) będzie stanowiło czynność w sprawie nauki. Wnioskodawca wyjaśnia, że Spółka celowa powstała na podstawie art. 86a ust. 1 Prawa o szkolnictwie wyższym, w celu komercjalizacji wyników badań Uczelni. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy istnieje związek między dofinansowaniem Spółki celowej przez Uczelnię, czyli jedynego udziałowca Spółki celowej, a sprawami z zakresu nauki, szkolnictwa oraz oświaty wyłączonymi z opodatkowania.

Spółka celowa będzie prowadzić dalsze inwestycje w badania i rozwój, tj. będzie rozwijać, przygotowywać do wdrożenia i wdrażać wyniki badań naukowych, prac rozwojowych prowadzonych przez Uczelnię. Działalność naukowa Spółki celowej będzie więc swojego rodzaju kontynuacją działalności naukowej Uczelni. Wnioskodawca wniesie do Spółki celowej wkład niepieniężny w postaci wyników badań naukowych i prac rozwojowych. W ocenie Wnioskodawcy nie sposób jednak utworzyć spółkę prawa handlowego, która ma w sposób efektywny konkurować na rynku z wyspecjalizowanymi podmiotami, jeżeli jedynym kapitałem spółki miałyby być wartości niematerialne i prawne. Choćby Uczelnia wyposażyła Spółkę celową w najwyższej jakości wyniki badań i prac rozwojowych, Spółka celowa potrzebuje stosownych środków finansowych na bieżącą działalność, w tym m.in. na działania marketingowe, zatrudnienie wykwalifikowanych pracowników obsługujących działalność Spółki celowej czy pokrycie innych podstawowych kosztów. Co więcej, Spółka celowa ma rozwijać badania naukowe i prace rozwojowe, co również wiąże się z dodatkowymi wydatkami typu: zatrudnienie pracowników naukowych, zapewnienie materiałów do badań, szkoleń oraz staży naukowych.

W konsekwencji, w celu umożliwienia prowadzenia działalności Spółce celowej, Uczelnia, jako jedyny udziałowiec Spółki celowej, planuje ją finansować w formie wkładu pieniężnego i/lub pożyczki i/lub dopłat pieniężnych do kapitału. Wnioskodawca podkreśla, że dofinansowanie Spółki celowej za pomocą pożyczki (podobnie też jak i finansowanie wkładu pieniężnego albo dopłat) udzielone zostanie wyłącznie w celach wskazanych powyżej, tj. aby Spółka celowa mogła rozpocząć działania zmierzające do komercjalizacji badań naukowych i prac rozwojowych, tj. kontynuować i rozwijać działania prowadzone przez Uczelnię, działania które mieszą się w zakresie pojęcia nauka. Finansowanie Spółki celowej mieści się więc w kategorii czynności cywilnoprawnych w sprawach nauki.

Tożsame stanowisko wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 grudnia 2017 r. sygn. akt: II FSK 2641/15, w którym wskazał, że: „Nie jest więc zasadny zarzut, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dokonał błędnej wykładni art. 2 pkt 1 lit. f) u.p.c.c. przez uznanie, że pożyczka zaciągnięta przez skarżącą na deklarowane przez nią cele mieści się w zwolnieniu od podatku, zawartym w tym przepisie. Zarzut ten obarczony jest bowiem błędem, wynikającym z przyjętego w nim założenia, jakoby pośredniość związku dokonanej czynności cywilnoprawnej z celem w postaci finansowania zadań (spraw) z zakresu szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, wykluczała możliwość objęcia tej czynności zwolnieniem przewidzianym w omawianym przepisie, podczas gdy okoliczność ta nie stoi na przeszkodzie jego zastosowania, gdyż wszelkie czynności, dokonywane w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia, zarówno bezpośrednio związane z tymi sprawami (realizacją wynikających z nich zadań) jak i takie, których związek z ich realizacją jest tylko pośredni, ze względu na niedokonanie przez ustawodawcę rozróżnień w tej kwestii, objęte są zwolnieniem, określonym w art. 2 pkt 1 lit. f) u.p.c.c. Wykładnia tego przepisu, wskazana przez skarżącą i przyjęta przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, winna być więc uznana za prawidłową, jako że – w przeciwieństwie do wykładni, za którą opowiada się organ interpretacyjny – nie wprowadza nieprzewidzianych przez prawodawcę zróżnicowań interpretowanej normy prawnej. Nie sposób bowiem w przepisie tym doszukać się usprawiedliwienia dla uznania, że dla zastosowania zwolnienia podatkowego konieczne jest wystąpienie – jak to ujęto w uzasadnieniu skargi kasacyjnej – związku wystarczającego do zaistnienia przesłanki bezpośrednio warunkującej zastosowanie wyłączenia z opodatkowania. Ponieważ doszukiwanie się wspomnianej przesłanki nie ma umocowania normatywnego, jej zaistnienie lub niewystępowanie nie może rzutować na prawidłowość interpretacji przepisu.”’

Równolegle Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 czerwca 2017 r. sygn. akt: II FSK 419/17 orzekł: „Czynnością cywilnoprawną wyłączoną spod opodatkowania może być zatem każda z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 p.c.c. jeżeli została dokonana w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia. To zastrzeżenie wskazuje jednocześnie kierunek wykładni art. 2 pkt 1 lit. f) p.c.c. Czynności cywilnoprawne podlegające opodatkowaniu nie polegają bowiem wprost na prowadzeniu działalności naukowej, nauczaniu czy zachowaniu lub poprawie zdrowia. Cel ich dokonania musi jednak pozostawać z związku z tego rodzaju działalnością. Związek taki będzie istniał wówczas, gdy dokonanie tych czynności umożliwi lub jest warunkiem prowadzenia działalności umożliwiającej rozwój nauki, działanie placówek naukowych, nauczanie, działania oświatowe czy działanie w celu zachowania zdrowia i życia lub poprawy stanu zdrowia.”

Identycznie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 kwietnia 2017 r. sygn. akt: II FSK 855/15 uznał, że: „Spór w niniejszej sprawie koncentruje się wokół wykładni pojęcia „w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty”, albowiem z uwagi na brak legalnej definicji ustawodawca nie określił szczegółowo jego zakresu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rację ma Sąd I instancji stwierdzając, że wykładnia wskazanego pojęcia zawartego w art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zastosowana przez organ interpretacyjny jest w sposób nieuprawniony wykładnią zawężającą, dokonaną na niekorzyść strony i naruszającą zasadę in dubio pro tributario. Co do zasady bowiem prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przepisy dotyczące wyłączeń i zwolnień podatkowych, stanowiące odstępstwo od zasady powszechnego opodatkowania, należy interpretować ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, co jednak nie oznacza, że dopuszczalna w tym zakresie jest wykładnia zawężająca. W tym kontekście prawidłowa jest ocena Sądu I instancji, że wbrew stanowisku wyrażonemu w interpretacji indywidualnej, w komentowanym przepisie brak jest podziału czynności na bezpośrednio lub pośrednio dotyczących określonych w nim przedmiotów – spraw nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, a tym samym organ wprowadził nieistniejący w ww. przepisie warunek bezpośredniości czynności cywilnoprawnej w sprawach szkolnictwa, oświaty i nauki. Błędna jest więc wykładnia językowa dokonana przez organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, przez utożsamianie pojęcia „w sprawach” z pojęciem „bezpośrednio w sprawach”.”

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że tożsame stanowisko zajęły wojewódzkie sądy administracyjne w wyrokach:

• WSA w Warszawie z 10 kwietnia 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1806/17),

• WSA w Gliwicach z 5 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/GI 210/17,

• WSA w Krakowie z 23 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 75/17.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że Spółka celowa została utworzona w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2) Kodeksu Spółek handlowych stanowi spółkę kapitałową. Jeżeli Uczelnia zdecyduje się dofinansować Spółkę celową w formie pożyczki, pożyczka taka będzie dodatkowo zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 ust. 10 lit. i) \[winno być: art. 9 pkt 10 lit. i)\] ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 9 ust. 10 lit. i) \[winno być: art. 9 pkt 10 lit. i)\] ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zwalnia się od podatku pożyczki udzielane przez wspólnika (akcjonariusza) spółce kapitałowej Mając na uwadze, że Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki celowej i Spółka celowa jest spółką kapitałową oba warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną spełnione.

Podsumowując, planowana umowa pożyczki, która zostanie udzielona Spółce celowej przez Uczelnię będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Niezależnie od powyższego, pożyczka będzie również zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 9 ust. 10 lit. i) \[winno być: art. 9 pkt 10 lit. i)\] ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, argumenty przytoczone w stanowisku Wnioskodawcy do pytania nr 1 będą mieć analogiczne zastosowanie do pytania nr 2. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, planowane podwyższenie kapitału zakładowego Spółki celowej z wkładów pieniężnych, które zostaną wniesione do Spółki celowej przez Uczelnię w celu finansowania Spółki celowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wynika to z faktu, że czynność ta stanowi czynność w sprawie nauki, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, argumenty przytoczone w stanowisku Wnioskodawcy do pytania nr 1 będą mieć analogiczne zastosowanie do pytania nr 3. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, planowane dopłaty, które zostaną wniesione przez Uczelnię do kapitału Spółki celowej w celu finansowania Spółki celowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wynika to z faktu, że czynność ta stanowi czynność w sprawie nauki, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W uzupełnieniu wniosku z 14 stycznia 2019 r. (data wpływu 18 stycznia 2019 r.) Spółka celowa wskazała, uzupełniając jednocześnie własne stanowisko zaprezentowane we wniosku, iż w ocenie Spółki celowej wyłączenie przewidziane w art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obejmuje wszystkie czynności cywilnoprawne w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia, tj. związane z wymienionymi sprawami zarówno bezpośrednio jak i pośrednio. W ocenie Spółki celowej należy przyjąć, że gdyby intencją ustawodawcy było ograniczenie wyłączenia jedynie do czynności pozostających w bezpośrednim związku ze sprawami wskazanymi w art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to poczyniłby w przedmiotowym przepisie stosowne zastrzeżenie. Z uwagi na fakt, że takiego zastrzeżenia art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera, w ocenie Spółki celowej należy przyjąć, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne zarówno bezpośrednio jak i pośrednio związane ze sprawami nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia. Spółka celowa podkreśla bowiem, że przepisy ustaw podatkowych należy interpretować w sposób ścisły a jakakolwiek ich wykładnia zawężająca bądź rozszerzająca jest niedopuszczalna.

W konsekwencji, w ocenie Spółki celowej wszystkie wydatki wskazane przez Spółkę celową pozostają w związku ze sprawami nauki, szkolnictwa i oświaty. Spółka celowa wskazuje, że wydatki na rozwijanie, przygotowywanie do wdrożenia i wdrażanie wyników badań naukowych, prac rozwojowych prowadzonych przez Uczelnię, takie jak np. zakup materiałów badawczych czy odpowiednich sprzętów będą stanowić wydatki bezpośrednio związane ze sprawami wskazanymi w art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a wydatki na działania marketingowe, zatrudnienie wykwalifikowanych pracowników obsługujących działalność Spółki celowej czy pokrycie innych kosztów będą stanowić wydatki związane ze wskazanymi sprawami w sposób pośredni. W ocenie Spółki celowej przeznaczenie otrzymanych środków pieniężnych na wydatki pośrednio związane ze sprawami wskazanymi w art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie wpływa na możliwość zastosowania wyłączenia z podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż ich poniesienie jest niezbędne do prawidłowego funkcjonowania i prowadzenia prac badawczych przez Spółkę celową. Trudno bowiem sobie wyobrazić, iż podmiot zajmujący się rozwijaniem i komercjalizowaniem wyników badań naukowych będzie w stanie funkcjonować bez zatrudnienia wykwalifikowanej kadry, bez dostępu do mediów czy obsługi marketingowej. W konsekwencji, w ocenie Spółki celowej dla poprawnego i w pełni samodzielnego funkcjonowania Spółki celowej, która jest odrębnym bytem prawnym, niezbędne jest poniesienie wszystkich kosztów wskazanych przez Spółkę celową we wniosku, czyli zarówno kosztów bezpośrednio jak i pośrednio związanych ze sprawami nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia.

Stanowisko Spółki celowej potwierdzone zostało w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z 26 października 2018 r. Znak: IPPB2/436-133/14/18-5/S/AK1, w której organ stwierdził, że „(\`(...)\`) zawarcie umowy pożyczki przeznaczonej na cele statutowe Fundacji oraz na prowadzoną przez Fundację odpłatną działalność pożytku publicznego, tj. na budowę, zorganizowanie i prowadzenie przedszkola, a konkretnie na sfinansowanie prac budowlanych prowadzonych w celu przystosowania pomieszczeń do prowadzenia przedszkola, na opłacenie czynszu i kosztów mediów związanych z prowadzeniem przedszkola oraz kosztów zatrudnienia pracowników przedszkola ma związek ze sprawami szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności określonego w art. 2 pkt 1 lit. f ww. ustawy.”

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał także, że tożsame stanowisko zajęły wojewódzkie sądy administracyjne w wyrokach:

• WSA w Warszawie z 10 kwietnia 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1806/17,

• WSA w Warszawie z 21 marca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1807/17,

• WSA w Warszawie z 6 marca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1420/17.

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 14 lutego 2019 r. wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB2-2.4014.253.2018.2.HS, w której uznałem Państwa stanowisko za częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe. Interpretację doręczono Państwu 21 lutego 2019 r.

**Skarga na interpretację indywidualną**

25 marca 2019 r. (data nadania) wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 28 marca 2019 r. Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie od Organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił interpretację wyrokiem z 13 grudnia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1049/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – w związku z wycofaniem przeze mnie kasacji – postanowieniem z 26 lipca 2023 r., sygn. akt III FSK 2162/21 umorzył postępowanie kasacyjne.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 26 lipca 2023 r.

Prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wpłynęło do Organu 4 grudnia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja jest zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.