Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.543.2020.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-24
Teza: - Czy w przypadku Kosztów Działów Wspólnych prawidłowe jest zastosowanie - na potrzeby alokacji kosztów wspólnych do kosztów związanych z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT oraz związanymi z działalnością rolniczą - klucza podziału lub klucza rozliczeniowego (innych niż współczynnik przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT), które pozwolą na możliwie najlepsze odzwierciedlenie ekonomicznego związku tych kosztów z danym źródłem przychodów, - Czy w przypadku Pozostałych Kosztów Wspólnych prawidłowe jest zastosowanie - na potrzeby alokacji kosztów wspólnych do kosztów związanych z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT oraz związanymi z działalnością rolniczą - klucza przychodowego o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT
Słowa kluczowe: działalność-działalność opodatkowana; działalność-działalność rolnicza; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 grudnia 2020 r. (data wpływu 30 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   Czy w przypadku Kosztów Działów Wspólnych prawidłowe jest zastosowanie - na potrzeby alokacji kosztów wspólnych do kosztów związanych z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT oraz związanymi z działalnością rolniczą - klucza podziału lub klucza rozliczeniowego (innych niż współczynnik przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT), które pozwolą na możliwie najlepsze odzwierciedlenie ekonomicznego związku tych kosztów z danym źródłem przychodów,
*   Czy w przypadku Pozostałych Kosztów Wspólnych prawidłowe jest zastosowanie - na potrzeby alokacji kosztów wspólnych do kosztów związanych z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT oraz związanymi z działalnością rolniczą - klucza przychodowego o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   Czy w przypadku Kosztów Działów Wspólnych prawidłowe jest zastosowanie - na potrzeby alokacji kosztów wspólnych do kosztów związanych z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT oraz związanymi z działalnością rolniczą - klucza podziału lub klucza rozliczeniowego (innych niż współczynnik przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT), które pozwolą na możliwie najlepsze odzwierciedlenie ekonomicznego związku tych kosztów z danym źródłem przychodów,
*   Czy w przypadku Pozostałych Kosztów Wspólnych prawidłowe jest zastosowanie - na potrzeby alokacji kosztów wspólnych do kosztów związanych z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT oraz związanymi z działalnością rolniczą - klucza przychodowego o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również jako „Spółka”) prowadzi działalność rolniczą w zakresie chowu i hodowli ryb słodkowodnych, z której przychody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Obecnie Wnioskodawca planuje rozpoczęcie prowadzenia działalności w zakresie przetwórstwa ryb, z której przychody będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej „CIT”).

Wnioskodawca wyodrębni obszary biznesowe, które będą wykorzystywane do wydzielenia przychodów podlegających opodatkowaniu CIT od przychodów, które nie podlegają takiemu opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca będzie osiągał zarówno przychody podlegające jak i niepodlegające opodatkowaniu CIT, w celu poprawnego ustalenia podstawy opodatkowania Spółka w pierwszej kolejności będzie przyporządkowywać w sposób bezpośredni przychody i koszty (bezpośrednio oraz pośrednio związane z przychodami) do danego źródła przychodów, to jest odpowiednio do źródeł przychodów podlegających podatkowaniu CIT oraz do źródeł przychodów niepodlegających opodatkowaniu.

W toku prowadzonej działalności Wnioskodawca będzie ponosił również takie koszty, których nie da się w sposób bezpośredni związać wyłącznie z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT lub niepodlegającymi opodatkowaniu, to jest takie, które dotyczą zarówno (jednocześnie) działalności podlegającej jak i niepodlegającej opodatkowaniu CIT (dalej: „Koszty Wspólne”). Wnioskodawca będzie dzielił Koszty Wspólne na dwie kategorie:

1.  Koszty Wspólne w przypadku których dla możliwie najlepszego odzwierciedlenia ich związku z danym źródłem przychodów możliwe jest zastosowanie:

1.  klucza podziału bazującego na obiektywnych kryteriach podziału (przykładowo mogą nimi być systemy pomiaru czasu pracy/systemy pomiaru ilości wykonanych czynności, liczniki zużycia energii, liczba godzin pracy maszyny), lub
2.  racjonalnie ustalonych kluczy rozliczeniowych

*   innych niż współczynnik przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.

Koszty te będą określone dalej łącznie jako „Koszty Działów Wspólnych”. Koszty te będą obejmowały przykładowo wynagrodzenia osób, które pracują zarówno dla potrzeb działalności rolniczej jak i działalności podlegającej opodatkowaniu CIT, czy też koszty amortyzacji maszyn stanowiących Koszt Wspólny.4.  Koszty Wspólne inne niż wskazane w pkt 1, których nie da się przypisać do działalności rolniczej lub do działalności podlegającej opodatkowaniu CIT w sposób bezpośredni lub poprzez alokację przy pomocy obiektywnych kryteriów podziału lub kluczy rozliczeniowych, które w ocenie Wnioskodawcy właściwie odzwierciedlałyby ekonomiczny związek tych kosztów z danym źródłem przychodów (dalej jako „Pozostałe Koszty Wspólne”). Koszty te obejmują przykładowo koszty działalności finansowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku Kosztów Działów Wspólnych prawidłowe jest zastosowanie - na potrzeby alokacji kosztów wspólnych do kosztów związanych z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT oraz związanymi z działalnością rolniczą - klucza podziału lub klucza rozliczeniowego (innych niż współczynnik przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT), które pozwolą na możliwie najlepsze odzwierciedlenie ekonomicznego związku tych kosztów z danym źródłem przychodów?
2.  Czy w przypadku Pozostałych Kosztów Wspólnych prawidłowe jest zastosowanie - na potrzeby alokacji kosztów wspólnych do kosztów związanych z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT oraz związanymi z działalnością rolniczą - klucza przychodowego o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

AD. Pytanie 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku Kosztów Działów Wspólnych prawidłowe jest zastosowanie - na potrzeby alokacji kosztów wspólnych do kosztów związanych z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT oraz związanymi z działalnością rolniczą - klucza podziału lub klucza rozliczeniowego (innych niż współczynnik przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT), które pozwolą na możliwie najlepsze odzwierciedlenie ekonomicznego związku tych kosztów z danym źródłem przychodów.

AD. Pytanie 2.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku Pozostałych Kosztów Wspólnych prawidłowe jest zastosowanie - na potrzeby alokacji kosztów wspólnych do kosztów związanych z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT oraz związanymi z działalnością rolniczą - klucza przychodowego o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z treści art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT wynika natomiast, iż w przypadku osiągania przychodów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem CIT albo wolnych od podatku, przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się zarówno przychodów z tego źródła, jak i kosztów uzyskania tych przychodów. Analogicznie, przy ustalaniu straty podatkowej nie uwzględnia się przychodów i kosztów, o których mowa powyżej.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca prowadząc zarówno działalność z której dochód podlega opodatkowaniu CIT jak i działalność z której dochód nie podlega opodatkowaniu CIT jest zobowiązany wyłączyć z podstawy opodatkowania (lub ewentualnie z kalkulacji wysokości straty) przychody z działalności rolniczej i koszty powstałe w związku z prowadzeniem tej działalności.

Ponadto, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że ustalając podstawę opodatkowania Spółka obowiązana jest do wyodrębnienia przychodów i kosztów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz przychodów i kosztów ze źródeł, z których dochód nie podlega opodatkowaniu. O przypisaniu kosztów uzyskania przychodów do działalności niepodlegającej opodatkowaniu CIT lub opodatkowanej CIT decyduje ich związek z konkretnym typem przychodu (z działalności rolniczej bądź z działalności niebędącej działalnością rolniczą). W tym celu niezbędne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów w podziale na źródła podlegające i niepodlegające opodatkowaniu CIT.

Mając powyższe na uwadze, w pierwszej kolejności Spółka będzie określać koszty, które (w oparciu o obiektywne kryteria) można przypisać do działalności rolniczej, z której dochód nie podlega opodatkowaniu CIT oraz będzie identyfikować koszty, które związane są z przychodami podlegającymi opodatkowaniu CIT. Koszty, które można przypisać do danego źródła przychodów powinny być w całości alokowane do tego źródła przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe przypisanie kosztów, które dokonywane jest w oparciu o obiektywne kryteria powinno obejmować zarówno:

1.  koszty przypisane do danego przychodu bezpośrednio (przykładowo na podstawie wykazujących bezpośredni związek z konkretnie oznaczonym przychodem dowodów źródłowych, specyfikacji, innych ewidencji),
2.  koszty przypisane do konkretnych przychodów w oparciu o obiektywne kryteria (narzędzia pomiaru kosztów, którymi przykładowo mogą być systemy pomiaru czasu pracy/systemy pomiaru ilości wykonanych czynności, liczniki zużycia energii, itp.), jak również
3.  koszty przypisywane do poszczególnych źródeł przychodu za pomocą racjonalnie ustalonych kluczy rozliczeniowych.

Pomimo tak przeprowadzonego przypisania kosztów do przychodów niepodlegających opodatkowaniu CIT/opodatkowanych, może pozostać pula kosztów wspólnych, które będą dotyczyć jednocześnie działalności opodatkowanej CIT oraz działalności rolniczej, których Wnioskodawca nie będzie w stanie jednoznacznie i obiektywnie alokować tylko do jednej z powyższych działalności. W ocenie Wnioskodawcy w odniesieniu do takich kosztów wspólnych Spółka powinna zastosować klucz przychodowy przewidziany w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o CIT jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. W myśl art. 15 ust. 2a ustawy o CIT, powyższą zasadę stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania. W obu przypadkach przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Spółka chciałaby podkreślić, że w jej ocenie podstawową zasadą jest bezpośrednie przyporządkowanie kosztów do przychodów z działalności rolniczej oraz przychodów z działalności podlegającej opodatkowaniu lub przyporządkowanie kosztów oparte o obiektywne kryteria, które pozwolą na możliwie najlepsze odzwierciedlenie ekonomicznego związku tych kosztów z danym źródłem przychodów. Alokacja kosztów dokonywana zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o CIT powinna być stosowana w ostateczności, tylko do takich kosztów uzyskania przychodów, których obiektywnie nie można rozdzielić (bezpośrednio lub pośrednio przy zastosowaniu odpowiednich kryteriów podziałowych) na dotyczące przychodów podlegających opodatkowaniu i dotyczące przychodów, które nie podlegają opodatkowania podatkiem CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.