Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1163/12-3/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-13
Teza: w zakresie skutków podatkowych związanych z użytkowaniem lokalu mieszkalnego powyżej roku
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; ewidencja-ewidencja środków trwałych; lokal-lokal mieszkalny; przychód; umowa-umowa najmu; użytkowanie (używanie); wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11.09.2012 r. (data wpływu 14.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z użytkowaniem lokalu mieszkalnego powyżej roku **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.09.2012 r. złożył Pan wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z użytkowaniem lokalu mieszkalnego powyżej roku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług doradztwa podatkowego i jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki 19% (podatek liniowy). Dochód Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej ustalany jest na podstawie prowadzonej przez niego podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W sierpniu 2012 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył do ich majątku objętego małżeńską wspólnością ustawową lokal mieszkalny (dalej lokal). W związku z faktem, że Wnioskodawca ma możliwość wynajęcia nabytego lokalu na okres około 10 miesięcy, Wnioskodawca podjął decyzję o rozszerzeniu prowadzonej działalności gospodarczej o wynajem nieruchomości i przekazaniu nabytego lokalu na cele tej działalności. Wnioskodawca zawarł umowę najmu lokalu obowiązującą od października 2012 r. do lipca 2013 r., na podstawie której przysługiwać mu będzie wynagrodzenie z tytułu wynajmu lokalu. Wynagrodzenie to Wnioskodawca będzie wykazywał jako przychód podlegający opodatkowaniu, natomiast świadczenie usług wynajmu będzie co miesiąc ujmował w rejestrach sprzedaży VAT i, na żądanie najemcy, będzie wystawiał odpowiednie faktury VAT.

Wnioskodawca rozważa zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości po zakończeniu obowiązywania umowy najmu, co nastąpi przed upływem 12 miesięcy od dnia nabycia lokalu i przyjęcia go do używania. W takim przypadku lokal zostanie nieodpłatnie przekazany na potrzeby własne. Niemniej, w trakcie obowiązywania umowy najmu może się okazać, że Wnioskodawca zdecyduje się na kontynuowanie prowadzenia tej działalności po zakończeniu obowiązywania umowy i dalszy wynajem lokalu innemu najemcy. W takim przypadku lokal byłby dalej wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, a łączny okres jego wykorzystywania do tej działalności może przekroczyć 12 miesięcy.

W przyszłości Wnioskodawca wraz z małżonką nie wykluczają sprzedaży lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe będzie zaliczenie jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów roku 2012 wydatków na zakup lokalu przy założeniu, że lokal ten będzie wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu przez okres krótszy niż 1 rok?
2.  Czy w przypadku kontynuowania działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i dalszego wykorzystywania lokalu do tej działalności po upływie okresu obowiązywania umowy najmu, w sytuacji, gdy łączny okres jego wykorzystywania przekroczy 1 rok, Wnioskodawca będzie zobowiązany skorygować wskazane w pytaniu 1 koszty uzyskania przychodów obejmujące wydatki na zakup lokalu, wprowadzić lokal do ewidencji środków trwałych i zaliczać do kosztów uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 22 ust. 8 UPDOF?
3.  Czy w sytuacji, gdy lokal będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok, w przypadku sprzedaży lokalu Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania przychodu z tytułu tego zbycia na zasadach określonych w art. 30e UPDOF?
4.  Czy w przypadku, gdy po zakończeniu obowiązywania umowy najmu, tj. przed upływem roku od dnia nabycia lokalu i od przyjęcia go do używania, Wnioskodawca zaprzestanie wykonywania działalności w zakresie wynajmu i przekaże lokal na potrzeby własne, będzie on zobowiązany do dokonania korekty wskazanych w pytaniu 1 kosztów uzyskania przychodów obejmujących wydatki na zakup lokalu?
5.  Czy w sytuacji, gdy lokal będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok a następnie zostanie przekazany na potrzeby własne, w przypadku sprzedaży lokalu po jego przekazaniu na potrzeby własne Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży, chyba, że sprzedaż nastąpi po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu przekazania lokalu na potrzeby własne lub sprzedaż nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 2. W zakresie pozostałych pytań wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku kontynuowania działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i dalszego wykorzystywania lokalu do tej działalności po upływie okresu obowiązywania umowy najmu, w sytuacji, gdy łączny okres tego wykorzystywania przekroczy 1 rok, Wnioskodawca będzie zobowiązany skorygować wskazane w pytaniu 1 koszty uzyskania przychodów obejmujące wydatki na zakup lokalu, wprowadzić lokal do ewidencji środków trwałych i zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 22 ust. 8 UPDOF;

W przypadku jednak gdyby faktyczny okres używania lokalu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą przekroczył rok, Wnioskodawca, zgodnie z art. 22e ust. 1 ww. UPDOF, w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął powinien: 1. zaliczyć lokal do środków trwałych, przyjmując go do ewidencji w cenie nabycia;

1.  zmniejszyć koszty uzyskania przychodów o różnicę między ceną nabycia a kwotą odpisów amortyzacyjnych przypadającą na okres jego dotychczasowego używania, obliczonych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącego załącznik do UPDOF;
2.  stosować stawki amortyzacji, o których mowa w pkt 2 powyżej, w całym okresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych;
3.  wpłacić, w terminie do 20 dnia tego miesiąca, do urzędu skarbowego kwotę odsetek naliczonych od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie lokalu do dnia, w którym okres jego używania przekroczył rok i naliczoną kwotę odsetek wykazać w zeznaniu wskazanym w art. 45 ust. 1 lub la pkt 2.

W takim przypadku, przekazanie lokalu na potrzeby własne (już zaewidencjonowanego jako środek trwały) będzie oznaczało zaprzestanie wykorzystywania tego środka trwałego dla celów działalności gospodarczej. Z tego względu brak będzie podstaw do uznania za koszty uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości tego środka trwałego.

Jednocześnie, nie zajdzie konieczność dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów. Wydatki poniesione na nabycie lokalu, początkowo zaliczone w całości do kosztów uzyskania przychodów, zostaną skorygowane do kwoty stanowiącej wartość odpisów amortyzacyjnych za okres używania lokalu dla celów działalności gospodarczej, a następnie odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej lokalu będą stanowiły koszty uzyskania przychodów (dokonane odpisy amortyzacyjne będą odpowiadały okresowi używania lokalu w działalności gospodarczej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych związanych z użytkowaniem lokalu mieszkalnego powyżej roku uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego wyżej przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

1.  pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2.  nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy,
3.  być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmiot

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzacji.

Wobec powyższego przy kwalifikowaniu składników majątku do środków trwałych jednym z decydujących kryteriów jest przewidywany okres ich używania dłuższy niż rok.

Z powołanych przepisów nie wynika, jakie kryteria podatnik powinien brać pod uwagę, przewidując długość okresu użytkowania. Ocena ta może opierać się na subiektywnych przewidywaniach. Jeżeli podatnik przyjmie, że okres używania składnika majątku będzie dłuższy niż rok, wówczas ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami stosownej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli natomiast przewidywany okres używania składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej nie będzie dłuższy niż rok, i w konsekwencji nie zostanie on zaliczony do środków trwałych, wówczas podatnik może zaliczyć poniesione wydatki dotyczące tego składnika majątku do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych..

Zaznaczyć jednak należy, że jeżeli po upływie roku składnik majątku, który nie został zaliczony do środków trwałych ze względu na przewidywany okres użytkowania nie dłużysz niż rok będzie nadal użytkowany w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej zastosowanie znajdzie art. 22e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl bowiem art. 22e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnicy nabędą lub wytworzą we własnym zakresie składniki majątku wymienione w art. 22a ust. 1 i art. 22b ust. 1, o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł, i ze względu na przewidywany przez nich okres używania równy lub krótszy niż rok nie zaliczą ich do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, a faktyczny okres ich używania przekroczy rok - podatnicy są obowiązani, w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął:

1.  zaliczyć te składniki do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, przyjmując je do ewidencji w cenie nabycia albo koszcie wytworzenia,
2.  zmniejszyć koszty uzyskania przychodów o różnicę między ceną nabycia lub kosztem wytworzenia a kwotą odpisów amortyzacyjnych, przypadającą na okres ich dotychczasowego używania, obliczonych dla środków trwałych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy, zwanym "Wykazem stawek amortyzacyjnych", a dla wartości niematerialnych i prawnych - przy zastosowaniu zasad określonych w art. 22m,
3.  stosować stawki amortyzacji, o których mowa w pkt 2, w całym okresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych,
4.  wpłacić, w terminie do 20 dnia tego miesiąca, do urzędu skarbowego kwotę odsetek naliczonych od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie składników majątku do dnia, w którym okres ich używania przekroczył rok, i naliczoną kwotę odsetek wykazać w zeznaniach, o których mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a pkt 2; odsetki obliczone od różnicy, o której mowa w pkt 2, są naliczane według stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych obowiązującej w dniu zaliczenia składnika majątku do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 22e ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku zaliczenia wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie składników majątku o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł do kosztów uzyskania przychodów, a następnie zaliczenia tych składników do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przed upływem roku od dnia ich nabycia lub wytworzenia; w tym przypadku odsetki nalicza się do dnia zaliczenia ich do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli różnica, o której mowa w ust. 1 pkt 2, jest wyższa od kosztów danego miesiąca, nierozliczona nadwyżka kosztów pomniejsza koszty w następnych miesiącach (22e ust. 3 powoływanej ustawy).

Z opisanego zdarzenia przyszłego wywieść należy, iż Wnioskodawca po zakończeniu obowiązywania umowy najmu lokalu mieszkalnego w ramach prowadzonej w tym zakresie pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej 19% podatkiem liniowym, może podjąć decyzję o dalszym wynajmie lokalu innemu najemcy. W takim przypadku lokal byłby nadal wykorzystywany na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a łączny okres jego wykorzystywania do tej działalności może przekroczyć 12 miesięcy.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że jeżeli po upływie roku przedmiotowy lokal mieszkalny będzie nadal użytkowany przez Wnioskodawcę, zastosowanie znajdzie art. 22e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji w przypadku, gdy Wnioskodawca nabył lokal mieszkalny i ze względu na przewidywany przez niego okres używania równy lub krótszy niż rok nie zaliczył tego lokalu do środków trwałych, a faktyczny okres jego używania w prowadzonej pozarolniczej działalności i gospodarczej przekroczy rok – wówczas będzie obowiązany, w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął:

*   zaliczyć przedmiotowy lokal do środków trwałych przyjmując go do ewidencji w cenie nabycia,

*   zmniejszyć koszty uzyskania przychodów o różnicę między ceną nabycia a kwotą odpisów amortyzacyjnych, przypadającą na okres ich dotychczasowego używania, obliczonych dla środków trwałych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy, zwanym "Wykazem stawek amortyzacyjnych",

*   stosować odpowiednie stawki amortyzacji w całym okresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych,

*   wpłacić, w terminie do 20 dnia tego miesiąca, do urzędu skarbowego kwotę odsetek naliczonych od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie przedmiotowego lokalu mieszkalnego do dnia, w którym okres jego używania przekroczył rok, i naliczoną kwotę odsetek wykazać w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych związanych z użytkowaniem lokalu mieszkalnego powyżej roku należało uznać za prawidłowe.

Krańcowo wskazać należy, iż tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy w zakresie objętym zadanym przez niego pytaniem oznaczonym nr 2. W konsekwencji Organ podatkowy w niniejszej interpretacji indywidualnej nie dokonał oceny stanowiska w zakresie skutków podatkowych przekazania lokalu mieszkalnego wykorzystywanego w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej na potrzeby własne.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.