Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.230.2017.2.IF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-04
Teza: W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawcom nie przysługuje prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży mieszkania, nabytego w darowiźnie w 2013 r. od syna, nie zostały wydatkowane na własne cele mieszkaniowe określone w ww. przepisie. Przedmiotowe środki pieniężne zostały przekazane córce w darowiźnie. Fakt, iż córka Wnioskodawców wydatkowała otrzymane w darowiźnie pieniądze na zakup domu, którego jest właścicielką, a Wnioskodawcy na podstawie umowy dożywotniego użyczenia korzystają z niego, pozostaje bez wpływu na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 16 lipca 2017 r. (data wpływu 21 lipca 2017 r.) oraz w piśmie uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr 0114-KDIP3-1.4011.230.2017.1.IF z dnia 7 września 2017 r. (data nadania 8 września 2017 r., data doręczenia 12 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 11 października 2013 roku Wnioskodawcy otrzymali w formie darowizny od syna mieszkanie własnościowe aktem notarialnym, w którym mieszkali i zameldowani byli od ponad 35 lat. Otrzymane od syna mieszkanie było ich własnością od 1978 roku. Po 17 latach z uwagi na brak pieniędzy i konieczność przeprowadzenia kapitalnego remontu mieszkania: wymiana podłóg, stolarki okiennej, białego montażu, kuchni, łazienki i malowania w dniu 24 października 1995 roku Wnioskodawcy sprzedali mieszkanie mieszkającemu z nimi synowi - aktem notarialnym - syn sfinansował remont mieszkania z książeczki mieszkaniowej na którą wpłat dokonywali Wnioskodawcy. Zgodnie z § 6 ww. aktu notarialnego na opisanym spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu - nie mającym wówczas księgi wieczystej - syn ustanowił prawo użytkowania na rzecz Wnioskodawców polegające na uprawnieniu do dożywotniego i bezpłatnego korzystania przez nich z jednego – największego - pokoju o powierzchni 14m2, kuchni, łazienki i przedpokoju. W mieszkaniu tym wszyscy wspólnie byli zameldowani do chwili jego sprzedaży w 2014 roku.

Jako właściciele tego mieszkania znajdującego się na 3 piętrze w bloku spółdzielczym, ze względu na stan zdrowia (problemy z chodzeniem potwierdzone przez lekarza) w dniu 26 lutego 2014 roku Wnioskodawcy sprzedali je za kwotę 120 tysięcy złotych - akt notarialny - a uzyskane środki finansowe postanowili przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe - zakup domu w zabudowie szeregowej z Firmy B. Niestety własnych oszczędności i pieniędzy ze sprzedaży mieszkania na zakup domu było za mało. Wnioskodawcy postanowili wziąć kredyt mieszkaniowy w wysokości 120 tys. zł. na 15 lub 20 lat, jednak ze względu na wiek - o czym Wnioskodawcy wcześniej nie wiedzieli - banki odmówiły im jego przyznania na taki okres, proponowały kredyt tylko na 7 lat (na tyle lat ile starszej z nich osobie brakowało do osiągnięcia wieku 70 lat) lub kredyt konsumencki. W związku z tym oraz brakiem mieszkania - Wnioskodawcy po jego sprzedaży mieszkali w domku letniskowym na działce - zmuszeni zostali w tej "patowej" sytuacji aby mieć przysłowiowy "dach nad głową" do przekazania córce w formie darowizny kwoty ze sprzedaży mieszkania z konkretnym przeznaczeniem jej na zakup dla nich domu. Córka otrzymała w maju 2014 roku hipoteczny kredyt mieszkaniowy na zakup zarezerwowanego wcześniej dla nich domu. W związku z tym w dniu 6 czerwca 2014 roku Wnioskodawcy dokonali przelewu z konta - na którym mieli swoje oszczędności na wykończenie domu i od 26 lutego pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania - kwoty w wysokości 120 tysięcy złotych z przeznaczeniem na zakup domu - kopia dowodu przelewu i wyciągi przelewu z konta ROR ich i córki z tytułem przelewu na “zakup domu" zostały potwierdzone przez SKOK. Fakt przyjęcia darowizny córka zgłosiła na formularzu SD-Z2 w Urzędzie Skarbowym. Następnie w dniu podpisania aktu notarialnego 31 października 2014 roku - do którego Wnioskodawcy nie mogli być wpisani ze względu na kredyt hipoteczny córki - przekazała ona w formie pisemnej umowy zgodnie z art. 710 KC dożywotniego użyczenia im domu w stanie deweloperskim (od marca umowa ta obowiązywała w formie ustnej z uwagi na brak aktu notarialnego). Wnioskodawcy od marca 2014 roku z pieniędzy na koncie dokonali zakupu materiałów budowlanych mających na celu doprowadzenie domu ze stanu deweloperskiego do stanu mieszkalnego.

W związku z powyższym trudno jest im wskazać, które pieniądze z ich konta zostały przelane na darowiznę z przeznaczeniem zakupu domu, a które na jego wykończenie. Od 31 października 2014 roku, a więc po 7 miesiącach od zbycia mieszkania w bloku, Wnioskodawcy zostali na stałe zameldowani w nabytym dla nich domu i za ich pieniądze i sami w nim mieszkają już 3 lata. Córka Wnioskodawców mieszka w innym mieście, nie mieszkała i nie mieszka z nimi w tym domu i nie jest w nim zameldowana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

Czy Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym mają prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z przeznaczeniem przez nich uzyskanej kwoty ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe w sposób pośredni?

Zdaniem Zainteresowanych, nabycie własności domu, w którym mieszkają, nie przez nich, a pośrednio przez córkę ale dla nich, zostało wymuszone przez procedury prawne banków dotyczące udzielania kredytów hipotecznych dla osób po 60 roku życia, dlatego nie powinno to być przeszkodą w uznaniu ich praw do realizacji własnych celów mieszkaniowych i skorzystania przez nich z ulgi mieszkaniowej.

W przekonaniu Wnioskodawców zrealizowali oni własny cel mieszkaniowy podyktowany potrzebami zmiany mieszkania ze względów zdrowotnych. Według nich został spełniony warunek zwolnienia poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w okresie 2 lat od dnia zbycia mieszkania własnościowego. Do rozstrzygnięcia wątpliwości co do interpretacji przepisu prawa podatkowego w ich przypadku powinien mieć fakt, że pieniądze ze sprzedaży mieszkania zostały wyłącznie przeznaczone na zaspokojenie tylko ich potrzeb mieszkaniowych. Głównym celem wprowadzenia przez ustawodawcę zwolnienia podatkowego - co podkreślane jest w orzecznictwie - było ułatwienie podatnikom poprawy ich sytuacji mieszkaniowej.

Zdaniem Wnioskodawców - tylko realizacja potrzeby mieszkaniowej uprawnia do skorzystania z ulgi, a w przedstawionym stanie faktycznym ten cel został osiągnięty. Nabyty dom jest przeznaczony do zamieszkiwania tylko przez Wnioskodawców. Obciążenie Wnioskodawców podatkiem od sprzedanej nieruchomości byłoby w ich przekonaniu niesprawiedliwe a nawet bardzo krzywdzące.

Gdyby celem Wnioskodawców było uniknięcie płacenia podatku to ich syn przekazałby mieszkanie w formie darowizny nie im a siostrze, a ta nabyłaby dom dla siebie. Oni jednak chcieli nabyć dom ze względów zdrowotnych (trudności z chodzeniem) dla siebie, a nie dla córki. To z braku możliwości uzyskania kredytu hipotecznego na okres 15-20 lat zmuszeni zostali do nabycia tego domu w sposób pośredni, ale tylko w ten sposób w tej konkretnej sytuacji w jakiej się znaleźli, mogli zrealizować własny cel mieszkaniowy. Gdyby prawo bankowe traktowało osoby po 60 roku życia bez dyskryminacji to nie byłoby tej sprawy w ogóle.

Zdaniem Wnioskodawców poprzedzenie w ustawie wyrażenia „cele mieszkaniowe" przymiotnikiem „własne" świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika. W wyroku Sądu z dnia 2 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 229/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyraźnie wskazał, że: „(\`(...)\`) wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości zgodnie z treścią art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a updof świadczy jedynie o tym, że wydatek został poniesiony na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest jednak wykazanie przez podatnika, że były to jego własne cele mieszkaniowe. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. "dachu nad głową", dążenie, aby w tym nowym lokalu mieszkać. Wyraz "mieszkaniowe" w wyrażeniu "własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym.

Zasady zwolnienia z opodatkowania sprzedaży mieszkania były też przedmiotem interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 lutego 2017 r. nr 0461-ITPB4.4511.888.2016.2.AS.

Zdaniem Wnioskodawców cel mieszkaniowy musi być własny.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że istota odpowiedzi na postawione we wniosku wątpliwości sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe". Jego zdaniem, samo poniesienie wydatku na nabycie lokalu mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Podsumowując, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie stanowi, że „(\`(...)\`) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (\`(...)\`), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (\`(...)\`)". Wynika z niego, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości. W przypadku Wnioskodawców uzyskane środki ze sprzedaży mieszkania zostały w ciągu tego samego roku kalendarzowego przeznaczone zgodnie z przepisami wyłącznie na ich własne cele mieszkaniowe.

Nabycie domu do zamieszkania w sposób pośredni - z przyczyn niezależnych od Wnioskodawców - na podstawie polecenia w darowiźnie i umowy dożywotniego użyczenia oraz dokonanie wydatku poniesionego na jego remont/adaptację jest zgodne z celami określonymi w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Pojęcie "nabycie" o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy nie zostało w niej zdefiniowane. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego które stanowią, że nabycie obejmuje zgodnie z art. 155 § 1 ustawy KC - umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły. Jedną z przesłanek warunkujących prawo skorzystania z przedmiotowej ulgi jest legitymowanie się tytułem prawnym do lokalu, w związku z którym poniesiono wydatki. Nie ulega wątpliwości, że umowa użyczenia stanowi tytuł prawny do lokalu pozwalający na skorzystanie z ulgi, gdyż daje ona tytuł prawny do używania rzeczy /lokalu mieszkalnego/ i czynienia niezbędnych nakładów na tę rzecz w granicach umowy. Nie ulega wątpliwości, że warunek związany z koniecznością posiadania przez podatnika tytułu prawnego do zajmowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego powinien sprowadzać się do takiego stanu, w którym faktyczne władztwo nad budynkiem czy lokalem mieszkalnym ma swoją podstawę prawną.

W świetle art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Zauważyć należy, że w powołanym przepisie art. 710 ustawy Kodeks cywilny ani w następnych przepisach dotyczących umowy użyczenia, ustawodawca nie zastrzegł formy szczególnej dla umowy użyczenia co oznacza, że umowa taka może być zawarta w jakiejkolwiek formie np. ustnej. W takim jednak przypadku podatnik musi udowodnić posiadanie tytułu prawnego do remontowanego budynku mieszkalnego za pomocą innych dowodów np. oświadczeń woli drugiej strony umowy użyczenia. Natomiast organ podatkowy na podstawie art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa obowiązany jest jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Zgodnie w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ordynacji podatkowej faktyczne przeznaczenie kwoty przychodu posłużyło do realizacji celu nadrzędnego Wnioskodawców czyli realizacji własnego celu mieszkaniowego.

Wnioskodawcy właśnie w powyższy sposób zrealizowali własne cele mieszkaniowe, które z racji wieku podyktowane były koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych ze względów zdrowotnych, a które są podstawową - w ich przekonaniu - przesłanką dopuszczającą przedmiotowe prawo do zwolnienia. Według Wnioskodawców w razie jakichkolwiek wątpliwości natury prawnej w ich przypadku powinien mieć zastosowanie art. 2a Ordynacji Podatkowej cyt.: "niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika".

Zasadę tą należy rozumieć w ten sposób, że jeśli występują wątpliwości co do znaczenia przepisu w konkretnej sytuacji faktycznej, których nie będzie można usunąć w wyniku prawidłowo prowadzonej wykładni przepisów prawa podatkowego, to wówczas, stosując art. 2a o.p., należy przyjąć znaczenie przepisów korzystniejsze dla podatnika (por. interpretacja ogólna Ministra Finansów z 29 grudnia 2015 r., PK4.8022.44.2015, Dz. Urz. MF 2016/4).

Na konieczność odwołania się do tej zasady, jeszcze przed jej wprowadzeniem do systemu prawnego, wielokrotnie wskazywał w swoim orzecznictwie Naczelny Sąd Administracyjny. Podkreślał, że w razie potrzeby rozstrzygania między różnymi wariantami interpretacyjnymi przepisów organy stosujące prawo powinny wybrać rezultat najbardziej korzystny dla podatnika (por. uchwały siedmiu sędziów NSA z 17 listopada 2014 r., II FPS 3/14 i II FPS 4/14). Na konieczność respektowania tej zasady w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego zwracał również uwagę Trybunał Konstytucyjny stwierdzając w uzasadnieniu wyroku z dnia 18 lipca 2013 r., SK 18/09 (publ. sentencja Dz. U. z dnia 27 sierpnia 2013 r., poz. 985; uzasadnienie OTK-A 2013/6/80), że zgodnie z wymogami konstytucyjnymi niejasnych regulacji podatkowych nie wolno interpretować na niekorzyść podatników, a w konsekwencji, jeśli takie regulacje okazują się ostatecznie wieloznaczne, to zgodnie z zasadą in dubio pro tributario należy opowiedzieć się za rozwiązaniem uwzględniającym interes podmiotu obowiązanego do świadczeń podatkowych. Tym bardziej za niedopuszczalne uznać trzeba analogiczne stosowanie nieprecyzyjnych przepisów podatkowych czy też rozszerzające stosowanie jednoznacznych przepisów podatkowych, gdyby miało to na celu zwiększenie obowiązków podatkowych (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z 19 grudnia 2016 r. II FPS 4/16).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawcy otrzymali od syna w formie darowizny w 2013 r. mieszkanie własnościowe. W 2014 r. dokonali sprzedaży przedmiotowego mieszkania. Z uwagi na fakt, że kwota uzyskana ze sprzedaży mieszkania nie była wystarczająca na zakup kolejnego mieszkania a banki nie chciały udzielić im kredytu ze względu na wiek, Wnioskodawcy darowali córce pochodzące ze sprzedaży środki pieniężne. Córka Wnioskodawców za otrzymane w darowiźnie pieniądze oraz udzielony jej kredyt hipoteczny zakupiła aktem notarialnym w 2014 r. dom, którego jest właścicielką. W tym samym roku córka przekazała sowim rodzicom - Wnioskodawcom zakupiony przez siebie dom w dożywotnie użyczenie, zgodnie z art. 710 Kodeksu cywilnego. W związku z tym, że użyczony dom był w stanie deweloperskim, Wnioskodawcy dokonali zakupu materiałów budowlanych mających na celu doprowadzenie domu ze stanu deweloperskiego do stanu mieszkalnego.

Córka Wnioskodawców nie zamieszkuje w przedmiotowym domu, natomiast Wnioskodawcy są na stałe w nim zameldowani.

Jak wynika z treści art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, jest umową, a nie jednostronną czynnością prawną. Istotą jej jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swego majątku na rzecz innej osoby. Immanentną cechą tak rozumianej darowizny jest więc brak gospodarczego ekwiwalentu. Umowa prowadzi do przesunięcia określonego dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku osoby obdarowanej. Samo zaś przesunięcie następuje zawsze pod tytułem darmym i podyktowane jest chęcią wzbogacenia obdarowanego.

W przedmiotowej sprawie, podkreślić należy, że Wnioskodawcy nabyli nieruchomość w 2013 r. w drodze darowizny od syna. Mając na uwadze treść art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy podatkowej, wskazać należy, że w odniesieniu do sprzedaży ww. nieruchomości zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
2.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
3.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
4.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
5.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
6.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy – za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Ustawodawca uzależnia zatem prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego, do których należy m.in. zakup własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Przy czym przez „własny” należy w szczególności rozumieć budynek lub lokal mieszkalny, w stosunku do którego przysługuje podatnikowi prawo własności (współwłasności) w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny, na co wskazuje treść cytowanego art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Prawem własności nie jest natomiast ustanowiona na rzecz Wnioskodawców umowa dożywotniego użyczenia domu, w którym Wnioskodawcy mieszkają. Niewątpliwie ustanowienie takiego prawa na rzecz Zainteresowanych pozwala Im na korzystanie z nieruchomości dla zaspokojenia osobistych potrzeb na zasadach i w granicach określonych umowie dożywotniego użyczenia, nie jest to jednak prawo równoznaczne z prawem własności.

Wyjaśnić należy, że umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z art. 710 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotą tej umowy jest jej bezpłatny charakter, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania. Umowa użyczenia nie jest umową przenoszącą własność nieruchomości. Sam fakt zawarcia umowy użyczenia domu nie daje więc podstaw do twierdzenia, że Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo własności (współwłasności) do domu, a tylko takie prawo dawałoby Im możliwość skorzystania ze zwolnienia.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawcom nie przysługuje prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży mieszkania, nabytego w darowiźnie w 2013 r. od syna, nie zostały wydatkowane na własne cele mieszkaniowe określone w ww. przepisie. Przedmiotowe środki pieniężne zostały przekazane córce w darowiźnie. Fakt, iż córka Wnioskodawców wydatkowała otrzymane w darowiźnie pieniądze na zakup domu, którego jest właścicielką, a Wnioskodawcy na podstawie umowy dożywotniego użyczenia korzystają z niego, pozostaje bez wpływu na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Jednocześnie należy podkreślić, że wydatki jakie Wnioskodawcy ponieśli na dostosowanie domu do zamieszkania, do którego nie przysługuje Im prawo własności, a jedynie jest użytkowany na podstawie ustanowionego dożywotniego użyczenia, nie stanowią wydatków na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawców należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawców wyroków sądów oraz interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach są one wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.