Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.440.84.2021.3.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-10
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE – korzystanie z obsługi centrali i sieci komputerowej oraz aplikacji, pośrednictwo w rezerwacji usług TAXI oraz udostępnienie miejsc parkingowych, świadczone na rzecz współpracowników – taksówkarzy.
Słowa kluczowe: aplikacja; komputery-sieć komputerowa; usługi; Wiążąca Informacja Stawkowa (WIS); świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 4 marca 2021 r.), uzupełnionego w dniach 4 marca 2021 r., 8 marca 2021 r., 18 maja 2021 r. oraz 27 maja 2021 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa (świadczenie kompleksowe) – korzystanie z obsługi centrali i sieci komputerowej oraz aplikacji, pośrednictwo w rezerwacji usług TAXI oraz udostępnienie miejsc parkingowych, świadczone na rzecz współpracowników – taksówkarzy

**Opis usługi:** Nabywcą świadczenia jest współpracownik – taksówkarz (dalej jako: współpracownik), z którym zawierana jest umowa współpracy, której przedmiotem jest współpraca w zakresie organizowania i świadczenia przewozów pasażerskich. Wnioskodawca do wykonywania swoich usług używa aplikacji (…), która jest udostępniana współpracownikowi w celu przekazania zlecenia.

Opis usług wchodzących w skład świadczenia:

1.  Usługa, za którą jest pobierana opłata za korzystanie z obsługi centrali i sieci komputerowej oraz aplikacji. Wnioskodawca posiada sieć komputerową, centralę telefoniczną posiadającą wyodrębniony numer telefonu oraz aplikację (…) umożliwiającą przekazanie zleceń otrzymanych od klienta i przekazanie ich droga elektroniczną taksówkarzowi w celu wykonania zlecenia. Wnioskodawca opłaca wynagrodzenie miesięczne za usługę dostępu do system TAXI – aplikacja (…), za usługi telefoniczne związane z centralą (…) oraz ponosi koszty związane z utrzymaniem sieci komputerowej.
2.  Usługa, za którą pobierana jest opłata za pośrednictwo w rezerwacji usług TAXI. Wnioskodawca zatrudnia na umowy o pracę osoby obsługujące centralę – Dyspozytorów. Osoby te odpowiedzialne są za przyjmowanie zleceń klientów (…) (obsługa centrali telefonicznej) i przekazywanie ich współpracownikom za pomocą systemu komputerowego i aplikacji (…). W ramach swoich obowiązków pracownicy wykonują czynności składające się na wykonanie usługi pośrednictwa w rezerwacji, bowiem przyjęte zlecenia od klientów są przekazywane współpracownikom, którzy świadczą usługę przewozu osób i pobierają we własnym imieniu opłaty za wykonane kursy (zlecenia).
3.  Usługa, za którą pobierana jest opłata za udostępnienie miejsc parkingowych. Miejsca parkingowe to miejsca stanowiące postój dla współpracowników. Wnioskodawca posiada zawartą umowę na miejsca postoju taksówek na wyłączność tylko dla współpracowników, w tym miejscu nie mają prawa stawać inne taksówki. Wnioskodawca w cyklach miesięcznych opłaca czynsz za miejsca postoju TAXI. Dzięki temu Wnioskodawca pozyskuje intratne, atrakcyjne miejsca postoju TAXI, ze względu na duże prawdopodobieństwo pozyskania klientów (głównie galerie handlowe). Miejsca te w ramach abonamentu są udostępniane tylko i wyłącznie współpracownikom, którzy zawarli umowę o współpracy z Wnioskodawcą.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 49.32

**Stawka podatku od towarów i usług:** 8%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 40 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. czynności według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony w dniach 4 marca 2021 r. oraz 8 marca 2021 r. o pełnomocnictwa, natomiast w dniach 18 maja 2021 r. oraz 27 maja 2021 r. o doprecyzowanie opisu oraz umowę.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego).

Nazwa usługi: abonament za usługi pośrednictwa w rezerwacji zleceń TAXI. W skład abonamentu wchodzi:

1.  opłata za korzystanie z obsługi centrali i sieci komputerowej oraz aplikacji,
2.  opłata za pośrednictwo w rezerwacji usług TAXI,
3.  opłata za udostępnienie miejsc parkingowych.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na rezerwacji usług TAXI – przewozu osób (tzw. radio-taxi). Wnioskodawca posiada licencję dla podmiotów prowadzących pośrednictwo przy przewozie osób, o której mowa w art. 5b ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym.

Wnioskodawca zawiera umowy o współpracy z taksówkarzami prowadzącymi działalność gospodarczą, którzy wykonują usługi transportu osób własnymi bądź podnajmowanymi samochodami. Każdy współpracownik – taksówkarz posiada licencję na przewóz osób.

W ramach umowy o współpracy Wnioskodawca zobowiązuje się do zapewnienia całodobowej centrali na obszarze danego miasta oraz przyjmowania i przekazywania zleceń Klientów. Do obowiązków Wnioskodawcy jako usługodawcy należy:

1.  Zapewnienie całodobowej obsługi centrali TAXI działającej na obszarze miasta.
2.  Przyjmowanie i przekazywanie współpracownikowi drogą telekomunikacyjną i internetową zleceń i zamówień otrzymywanych ze strony Klienta na przejazd taksówką.
3.  (…) udostępnia współpracownikowi odpłatnie korzystanie z aplikacji, która umożliwia przyjmowanie zleceń.
4.  (…) ma obowiązek przekazywania współpracownikowi (w formie zlecenia) dokładnego adresu lub miejsca odebrania pasażera oraz wszystkich niezbędnych informacji uzyskanych od pasażera.
5.  Zlecanie współpracownikowi przewozu, innych usług na rzecz podmiotów związanych z (…) odrębnymi umowami.
6.  Zapewnienie miejsc parkingowych we wskazanych przez (…) miejscach.
7.  Reklama i promocja usług świadczonych przez współpracownika.

Zgodnie z zawartą umową, współpracownik – taksówkarz korzysta z aplikacji udostępnionej przez Wnioskodawcę, która umożliwia przyjęcie zlecenia. Centrala przekazuje dokładny adres odebrania pasażera i wszelkie niezbędne informacje uzyskane od pasażera w celu umożliwienia wykonania usługi przewozu osób. Odpłatność od klienta z tytułu wykonanego przewozu należna jest taksówkarzowi i jest ona jego przychodem.

Z tytułu zawartej umowy taksówkarz ponosi miesięczny abonament za usługi pośrednictwa w rezerwacji zleceń TAXI, w skład którego wchodzi:

*   Opłata za korzystanie z obsługi centrali i sieci komputerowej oraz aplikacji,
*   Opłata za pośrednictwo w rezerwacji usług TAXI,
*   Opłata za udostępnienie miejsc parkingowych.

Ww. zespół świadczeń składa się na usługę kompleksową. Elementy składowe tej usługi są ze sobą ściśle związane i nierozerwalne. Dlatego też, świadczenia takie należy opodatkować w całości z zastosowaniem takiej stawki, jaka właściwa jest dla usługi zasadniczej, którą jest usługa pośrednictwa w rezerwacji TAXI. Podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za usługę kompleksową (złożoną) jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy usługami wchodzącymi w skład usługi złożonej w zakresie celów, które usługi te realizują. Poszukując dominującego elementu świadczenia, należy w szczególności próbować ustalić, które ze świadczeń przede wszystkim uzyskać chce nabywca oraz czy te pozostałe świadczenia nie są przypadkiem wyłącznie narzędziem umożliwiającym wykorzystanie bądź lepsze wykorzystanie świadczenia zasadniczego. Jak zauważył Trybunał w orzeczeniu z dnia 11 lutego 2010 r. w sprawie C-88/09 (Graphic Procéde), świadczenia mają charakter pomocniczy, a nie dominujący, jeśli służą przedsiębiorcy do tego, aby klienci mogli jak najlepiej skorzystać z zapewnianych świadczeń. Wskazuje się w związku z tym, że świadczenia pomocnicze z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze.

Elementem dominującym w przedmiotowej usłudze stanowiącej zespół świadczeń, o których mowa wyżej, jest usługa pośrednictwa w rezerwacji usług TAXI. To ona ma przede wszystkim znaczenie dla usługobiorcy (taksówkarza), zaś pozostałe świadczenia (opłata za korzystanie z obsługi centrali i sieci komputerowej oraz aplikacji, opłata za udostępnienie miejsc parkingowych) mają charakter służebny względem tego świadczenia podstawowego (pośrednictwa) i służą lepszemu wykorzystaniu tej usługi pośrednictwa. W związku z tym należy uznać, że przedstawiona wyżej opłata abonamentowa tworzy świadczenie kompleksowe i powinna być opodatkowana łącznie wedle zasad właściwych dla usług pośrednictwa w rezerwacji usług TAXI. W ocenie Wnioskodawcy, opłata abonamentowa, w skład której wchodzą wyżej wymienione usługi stanowi usługę kompleksową pośrednictwa w rezerwacji TAXI, gdyż to właśnie ona stanowi główną usługę świadczoną przez Wnioskodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa ta mieści się w grupowaniu pod symbolem PKWiU 49.32 – Usługi taksówek osobowych. W pozycji 40 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymieniono usługi zgrupowane pod symbolem PKWiU 49.32 „Usługi taksówek osobowych”, stąd właściwą stawką dla tej usługi jest stawka 8%.

Nazwa handlowa/ nazwy handlowe oraz informacje dodatkowe, w tym poufne: (…)

Wnioskodawca w piśmie z dnia 18 maja 2021 r. (data wpływu 18 maja 2021 r.) wyjaśnił, co następuje.

Nabywcą abonamentu za usługi pośrednictwa w rezerwacji zleceń TAXI jest współpracownik – taksówkarz, z którym zawierana jest umowa współpracy.

(…) jest to nazwa, którą posługuję się przedsiębiorca, w ramach umowy o współpracy. Nazwa ta jest używana dla grupy współpracowników-taksówkarzy, którzy podpisali umowy o współpracy i identyfikują się z tą nazwą. Nazwa (…) jest utożsamiana z firmą przedsiębiorcy.

Wnioskodawca do wykonywania swoich usług używa aplikacji (…). Aplikacja ta jest udostępniana współpracownikowi – taksówkarzowi w celu przekazania zlecenia.

Zlecanie współpracownikowi przewozu, innych usług na rzecz podmiotów związanych z (…) odrębnymi umowami, jest związane z przekazaniem zleceń współpracownikowi, pozyskanych przez przedsiębiorcę w ramach współpracy z firmami takimi jak np. (…), tj. innymi niż osoby fizyczne (indywidualne). Wnioskodawca posiada, bowiem zlecenia stałe na przewóz osób dla firm z aglomeracji (…), które wpływają bezpośrednio do dyspozytora, np. droga mailową bądź telefoniczną. Zlecenia te wykonywane są w okresach miesięcznych.

Reklama i promocja usług świadczonych przez współpracowników należy do obowiązków (…). Zawierając umowę współpracy taksówka współpracownika oznaczona jest nazwą (…). Są to działania prowadzące identyfikacji oraz do pozyskania większej ilości klientów dla (…) (są to wizytówki, ulotki reklamowe, banery, obsługa social mediów) co bezpośrednio wpływa na dochody współpracowników – taksówkarzy. Opłata za ww. reklamę i promocję nie jest dodatkowo pobierana przez (…), gdyż leży to w interesie dwóch stron zawierających umowę o współpracy.

Wnioskodawca prowadzi działalność wynikająca z następujących symboli PKD zgodnie z wpisem do CEIDG:

*   49.32.Z Działalność taksówek osobowych
*   45.11.Z Sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek
*   77.11.Z Wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek
*   96.09.Z Pozostała działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana.
    
    Opis usług wchodzących w skład abonamentu:
    
    1.  Usługa za korzystanie z obsługi centrali i sieci komputerowej oraz aplikacji. Wnioskodawca posiada sieć komputerową, centralę telefoniczną posiadającą wyodrębniony numer telefonu oraz aplikację (…) umożliwiającą przekazanie zleceń otrzymanych od klienta i przekazanie ich droga elektroniczną taksówkarzowi w celu wykonania zlecenia. Wnioskodawca opłaca wynagrodzenie miesięczne za usługę dostępu do systemu TAXI – aplikacja (…), za usługi telefoniczne związane z centralą (…) oraz ponosi koszty związane z utrzymaniem sieci komputerowej.
    2.  Wnioskodawca zatrudnia na umowy o pracę osoby obsługujące centralę Dyspozytorów. Osoby te odpowiedzialne są za przyjmowanie zleceń klientów (…) (obsługa centrali telefonicznej) i przekazywanie ich współpracownikom – taksówkarzom za pomocą systemu komputerowego i aplikacji (…). W ramach swoich obowiązków pracownicy wykonują czynności składające się na wykonanie usługi pośrednictwa w rezerwacji, bowiem przyjęte zlecenia od Klientów są przekazywane współpracownikom – taksówkarzom, którzy świadczą usługę przewozu osób i pobierają we własnym imieniu opłaty za wykonane kursy (zlecenia).
    3.  Miejsca parkingowe to miejsca stanowiące postój dla współpracowników (…). Wnioskodawca posiada zawartą umowę na miejsca postoju taksówek na wyłączność tylko dla współpracowników (…), w tym miejscu nie mają prawa stawać inne taksówki. Wnioskodawca w cyklach miesięcznych opłaca czynsz za miejsca postoju TAXI. Dzięki temu Wnioskodawca pozyskuje intratne, atrakcyjne miejsca postoju TAXI, ze względu na duże prawdopodobieństwo pozyskania klientów (głównie galerie handlowe). Miejsca te w ramach abonamentu są udostępniane tylko i wyłącznie współpracownikom, którzy zawarli umowę o współpracy z Wnioskodawcą.
    
    Główną usługą świadczoną przez Wnioskodawcę jest usługa polegająca na pośrednictwie w zamawianiu usług TAXI. Przedmiotem umowy jest współpraca w zakresie organizowania i świadczenia przewozów pasażerskich na rzecz osób fizycznych osób prawnych i jednostek organizacyjnych. W ramach zawieranych umów o współpracy Wnioskodawca zobowiązuje się do zapewnienia całodobowej obsługi centrali oraz przyjmowania i przekazywania zleceń otrzymanych od klientów. Współpracownik, czyli taksówkarz korzysta z aplikacji, która jest mu udostępniona przez Wnioskodawcę i którą ma zainstalowaną na swoim urządzeniu mobilnym (np. telefon, laptop). Aplikacja ta umożliwia przyjęcie zlecenia wolnej taksówce. Wnioskodawca, za pomocą osób zatrudnionych do obsługi centrali, przekazuje dokładny adres odebrania pasażera w celu umożliwienia wykonania usługi przewozu osób. Korzystanie z aplikacji (…) wymaga zatrudnienia dyspozytorów, którzy obsługują tę aplikację 24/dobę, odbierają telefony z zamówieniami i weryfikują prawidłowość przekazanych taksówkarzom zleceń do wykonania usługi TAXI. Natomiast taksówkarz za pomocą aplikacji informuje dyspozytora o statusie realizowanego kursu. Dzięki czemu cały proces zlecenia przebiega bardzo sprawnie. Przedstawiona powyżej procedura związana z przekazaniem zlecenia od klienta do wykonania usługi przewozu TAXI stanowi usługę pośrednictwa w rezerwacji TAXI. Dzięki informacjom uzyskanym od osób obsługujących centralę i aplikację (…) rozwiązanie takie umożliwia wykonywanie zleceń przez współpracownika. W sytuacji, w której takiego rozwiązania by nie było współpracownik musiałby wykonywać usługi przewozu osób samodzielnie, oczekując w miejscu dozwolonym na ewentualnego klienta, czyli prowadziłby indywidualnie własną działalność gospodarczą bez wsparcia logistycznego. Wsparciem logistycznym jest właśnie stworzona do tego centrala telefoniczna oraz przedmiotowa aplikacja, która umożliwia w sposób sprawny i szybki pozyskać klienta. Ww. działania stanowią wspólną część umożliwiającą wykonanie w sposób profesjonalny – przekazanie zlecenia do etapu wykonania usługi przewozu osób. Reasumując przedstawione wyżej czynności są narzędziem niezbędnym, aby współpracownik mógł w sposób zorganizowany wykonywać usługi w zakresie przewozu osób. Istnienie samej centrali bez zaplecza współpracowników nie pozwoli na wykonanie usługi przewozu osób. Odpłatność z tytułu wykonanego przewozu należna jest współpracownikowi – taksówkarzowi. Dodatkowo elementem abonamentu jest opłata za udostępnienie miejsc parkingowych, która ma charakter służebny względem tego świadczenia podstawowego (pośrednictwa) i służy lepszemu wykorzystaniu tej usługi pośrednictwa. Udostępnienie miejsc parkingowych tylko dla współpracowników umożliwia zapewnienie ciągłości zleceń promujących nazwę (…) oraz uzyskiwanie w związku z tym większej ilości zleceń i utożsamianie się z tą nazwa.
    
    W związku z tym należy uznać, że przedstawiona wyżej opłata abonamentowa tworzy świadczenie kompleksowe i powinna być opodatkowana łącznie wedle zasad właściwych dla usług TAXI. Wszystkie ww. czynności wchodzące z zakres świadczeń wnioskodawcy w aspekcie gospodarczym stanowią nierozerwalną całość. Wszystkie te usługi składają się na działanie (…) oraz wywiązywanie się z umów o współpracy z kierowcami taksówkarzami.
    
    Wnioskodawca nie oferuje innych abonamentów za usługi pośrednictwa w rezerwacji zleceń.
    
    Abonament jest ustalony w jednej wysokości dla każdego współpracownika i jego wysokość jest stała i obejmuje całość świadczenia. Nie jest ona uzależniona od innych czynników. Natomiast w umowie o współpracy zawarto, że w każdym roku kalendarzowym jednorazowo współpracownikowi przysługuje obniżenie ½ miesięcznej opłaty po wcześniejszym pisemnym uzgodnieniu z (…). Spowodowane jest to umożliwieniem współpracownikom niezbędnych napraw pojazdu, możliwością skorzystania z urlopu wypoczynkowego lub innymi zdarzeniami losowymi, kiedy współpracownik faktycznie nie wykonuje usług.
    
    Wysokość opłaty abonamentowej jest stała i nie jest uzależniona od żadnych czynników. Opłata abonamentowa wynika z warunków umowy.
    
    Poszczególne wykonywane przez Wnioskodawcę czynności prowadzą do określonego wspólnego celu jakim jest zapewnienie całodobowej obsługi centrali na obszarze miasta (…) oraz przyjmowania i przekazania zlecenia Klientów w celu świadczenia usług TAXI przez współpracowników.
    
    Wszystkie przedstawione powyżej czynności Wnioskodawcy są niezbędne do zrealizowania umowy współpracy. Wnioskodawca zawierając umowy o współpracy z samozatrudnionymi taksówkarzami zobowiązuje się do zapewnienia stałych zleceń w zakresie świadczenia przewozu osób taksówkami. Dzięki podejmowanym czynnościom przez Wnioskodawcę niewątpliwie jest to korzyść dla taksówkarzy podejmujących współpracę, ponieważ samodzielnie nie byliby w stanie zdobyć klientów w tak komfortowy dla nich sposób co niewątpliwie przekłada się na intensywność wykonywanych przez nich usług. Wykonanie wszystkich czynności w ramach jednego abonamentu powoduje, że usługa ta jest bardzo atrakcyjna dla współpracownika, ponieważ utożsamia się z nazwą (…). Sytuacja taka powoduje dużą ilość zamówień w zakresie przewozu osób co ma odzwierciedlenie w wysokości osiąganych przychodów przez współpracowników.
    
    Współpracownik – taksówkarz jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego świadczenia), gdyż dzięki nabyciu usługi kompleksowej ma zapewnioną całodobową obsługę do centrali i aplikacji, dzięki temu nie ponosi dodatkowych kosztów związanych z posiadaniem własnych form zdobywania klientów, a ponadto udostępnione miejsca parkingowe w ramach umowy umożliwiają swobodę korzystania tylko i wyłącznie dla współpracowników (…), co wpływa na renomę takiej taksówki, a tym samym na większą ilość zleceń. Zatem z punktu widzenia nabywcy opłata miesięcznego abonamentu, który stanowi usługę kompleksową zapewnia mu całościową realizację.
    
    (…).
    
    Wnioskodawca w piśmie z dnia 27 maja 2021 r. (data wpływu 27 maja 2021 r.) wyjaśnił, że omyłkowo przesłał wraz z pismem z dnia 18 maja 2021 r. błędny wzór umowy o współpracy w związku z tym wniósł on o jego anulowanie, a w załączeniu przesłał prawidłowy wzór umowy o współpracy.
    
    (…)
    
    Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)
    
    Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.
    
    Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.
    
    Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Z kolei czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.
    
    Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.
    
    Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.
    
    Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:
    
    *   w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),
    *   w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).
    
    Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).
    
    Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.
    
    Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis zawarty we wniosku, jego uzupełnieniu oraz umowę należy wskazać, że korzystanie z obsługi centrali i sieci komputerowej oraz aplikacji, pośrednictwo w rezerwacji usług TAXI oraz udostępnienie miejsc parkingowych są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość. Powyższe wynika z faktu, że – jak wynika z opisu sprawy – przedmiotem umowy jest współpraca w zakresie organizowania i świadczenia przewozów pasażerskich na rzecz osób fizycznych osób prawnych i jednostek organizacyjnych. W ramach zawieranych umów o współpracy Wnioskodawca zobowiązuje się do zapewnienia całodobowej obsługi centrali oraz przyjmowania i przekazywania zleceń otrzymanych od klientów. Współpracownik, czyli taksówkarz korzysta z aplikacji (…), która jest mu udostępniona przez Wnioskodawcę i którą ma zainstalowaną na swoim urządzeniu mobilnym. Aplikacja ta umożliwia przyjęcie zlecenia wolnej taksówce. Wnioskodawca, za pomocą osób zatrudnionych do obsługi centrali, przekazuje dokładny adres odebrania pasażera w celu umożliwienia wykonania usługi przewozu osób. Korzystanie z aplikacji wymaga zatrudnienia dyspozytorów, którzy obsługują tę aplikację 24h/dobę, odbierają telefony z zamówieniami i weryfikują prawidłowość przekazanych taksówkarzom zleceń do wykonania usług TAXI. Natomiast taksówkarz za pomocą aplikacji informuje dyspozytora o statusie realizowanego kursu. W konsekwencji powyższego cały proces zlecenia usług TAXI przebiega bardzo sprawnie. Dzięki informacjom uzyskanym od osób obsługujących centralę i aplikację rozwiązanie takie umożliwia wykonywanie zleceń przez współpracownika. W sytuacji, w której takiego rozwiązania by nie było, współpracownik musiałby wykonywać usługi przewozu osób samodzielnie, oczekując w miejscu dozwolonym na ewentualnego klienta i prowadziłby indywidualnie własną działalność gospodarczą bez wsparcia logistycznego, którym jest właśnie stworzona do tego centrala telefoniczna oraz aplikacja, która umożliwia w sposób sprawny i szybki pozyskać klientów. Ww. działania umożliwiają wykonanie, w sposób profesjonalny, przekazania zlecenia do etapu wykonania usługi przewozu osób przez współpracownika. Przedstawione wyżej czynności są narzędziem niezbędnym, aby współpracownik mógł w sposób zorganizowany wykonywać usługi w zakresie przewozu osób. Istnienie samej centrali bez zaplecza współpracowników nie pozwoli na wykonanie usługi przewozu osób. Ponadto udostępnienie miejsc parkingowych tylko dla współpracowników umożliwia zapewnienie ciągłości zleceń promujących nazwę (…) oraz uzyskiwanie w związku z tym większej ilości zleceń. Wnioskodawca nie oferuje innych abonamentów. Abonament jest ustalony w jednej wysokości dla każdego współpracownika, jego wysokość jest stała, obejmuje całość świadczenia i nie jest ona uzależniona od innych czynników. Poszczególne wykonywane przez Wnioskodawcę czynności prowadzą do określonego wspólnego celu jakim jest zapewnienie całodobowej obsługi centrali na obszarze miasta oraz przyjmowanie i przekazanie zleceń klientów w celu świadczenia usług TAXI przez współpracowników. Wszystkie czynności Wnioskodawcy są niezbędne do zrealizowania umowy współpracy. Wnioskodawca zawierając umowy o współpracy z taksówkarzami zobowiązuje się do zapewnienia stałych zleceń w zakresie świadczenia przewozu osób taksówkami. Dzięki podejmowanym czynnościom przez Wnioskodawcę niewątpliwie jest to korzyść dla taksówkarzy podejmujących współpracę, ponieważ samodzielnie nie byliby w stanie zdobyć klientów w tak komfortowy dla nich sposób co niewątpliwie przekłada się na intensywność wykonywanych przez nich usług. Wykonanie wszystkich czynności w ramach jednego abonamentu powoduje, że usługa ta jest bardzo atrakcyjna dla współpracownika, ponieważ utożsamia się z nazwą (…). Sytuacja taka powoduje dużą ilość zamówień w zakresie przewozu osób, co ma odzwierciedlenie w wysokości osiąganych przychodów przez współpracowników. Współpracownik jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego świadczenia), gdyż dzięki nabyciu usługi kompleksowej ma zapewnioną całodobową obsługę centrali i aplikacji, dzięki temu nie ponosi dodatkowych kosztów związanych z posiadaniem własnych form zdobywania klientów, a ponadto udostępnione miejsca parkingowe w ramach umowy umożliwiają swobodę korzystania tylko i wyłącznie dla współpracowników (…), co wpływa na renomę takiej taksówki, a tym samym na większą ilość zleceń.
    
    W związku z powyższym, korzystanie z obsługi centrali i sieci komputerowej oraz aplikacji, pośrednictwo w rezerwacji usług TAXI oraz udostępnienie miejsc parkingowych stanowią jedno świadczenie gospodarcze, a wszystkie te czynności są niezbędne i ściśle ze sobą związane.
    
    Przy czym stwierdzić należy, że w opisanym świadczeniu kompleksowym elementem dominującym jest usługa pośrednictwa w rezerwacji usług TAXI. Natomiast wykonywane w powiązaniu z ww. usługą korzystanie z obsługi centrali, sieci komputerowej i aplikacji oraz udostępnienie miejsc parkingowych mają charakter pomocniczy względem elementu dominującego i służą lepszemu wykonaniu (i tym samym wykorzystaniu przez usługobiorcę) usługi pośrednictwa w rezerwacji usług TAXI.
    
    W związku z powyższym, w dalszej części decyzji tutejszy organ określi klasyfikację/stawkę podatku dla usługi pośrednictwa w rezerwacji usług TAXI (elementu dominującego).
    
    Uzasadnienie klasyfikacji usługi
    
    Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.
    
    Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).
    
    Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.
    
    Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).
    
    Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:
    
    *   niniejszych zasad metodycznych,
    *   uwag do poszczególnych sekcji,
    *   schematu klasyfikacji.
    
    Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:
    
    *   symbole grupowań,
    *   nazwy grupowań.
    
    Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.
    
    W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:
    
    *   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
    *   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
    *   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.
    
    Zgodnie z tytułem, Sekcja H Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „TRANSPORT I GOSPODARKA MAGAZYNOWA”.
    
    Z wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) wynika, że sekcja H obejmuje m.in. usługi taksówek osobowych.
    
    W sekcji H zawarty jest m.in. dział 49 „TRANSPORT LĄDOWY I RUROCIĄGOWY”, który zawiera m.in. klasę 49.32 „USŁUGI TAKSÓWEK” oraz pozycję 49.32.11.0 „Usługi taksówek, z wyłączeniem wynajmu samochodów osobowych z kierowcą”. Pozycja ta obejmuje:
    
    *   przewozy wahadłowe do i z portu lotniczego, pozarozkładowe,
    *   rezerwację usług w tym zakresie,
    *   usługi taksówek osobowych, polegające na przewozie indywidualnych pasażerów do ustalonych przez nich miejsc.
    
    Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych klasą PKWiU 49.32 „USŁUGI TAKSÓWEK”.
    
    Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.
    
    Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług
    
    W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    
    Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.
    
    Z art. 41 ust. 2 ustawy wynika, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.
    
    Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
    
    Według art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:
    
    1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
    2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.
    
    W poz. 40 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano PKWiU 49.32 – „Usługi taksówek”.
    
    Usługa będąca przedmiotem wniosku mieści się w grupowaniu PKWiU 49.32 – „Usługi taksówek”. Zatem stawką właściwą dla opodatkowania tej usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 40 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.
    
    Informacje dodatkowe
    
    Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.
    
    Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:
    
    *   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
    *   świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).
    
    Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).
    
    Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.
    
    POUCZENIE
    
    Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.
    
    W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.
    
    Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).