Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-505c/09/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-12-04
Teza: Jak należy ustalić wysokość dochodu przeznaczonego na cele naukowe, w przypadku ponoszonych przez Fundację wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, które dotyczą zarówno działalności naukowej, jak i działalności innej niż naukowa, w tym działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: dochód; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność statutowa; fundacje; koszt-koszty uzyskania przychodów; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Fundacji, przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2009 r. (data wpływu 7 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dochodu zwolnionego od podatku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dochodu zwolnionego od podatku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).

Wnioskodawca – zgodnie z art. 2 statutu, w oparciu o który działa – prowadzi działalność statutową, której celem jest działanie na rzecz zapewnienia wszechstronnej pomocy finansowej i organizacyjno-technicznej w tworzeniu i prowadzeniu działalności przez związki kredytowe.

Fundacja w szczególności:

*   propaguje ideę związków kredytowych,
*   prowadzi działalność oświatowo-wychowawczą, w szczególności kształci personel związków kredytowych i upowszechnia doświadczenia ruchu,
*   służy wszechstronną pomocą prawną, techniczną, organizacyjną i finansową związkom kredytowym w ich tworzeniu i prowadzeniu przez nie działalności,
*   prowadzi prace naukowo-badawcze i studialne nad ruchem związków kredytowych,
*   współpracuje ze Światową Radą Związków Kredytowych,
*   prowadzi akcje dobroczynne.

Dla realizacji celów statutowych Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą polegającą na:

*   obejmowaniu udziałów w spółkach, w tym w spółce akcyjnej z udziałem kapitału zagranicznego prowadzącej działalność ubezpieczeniową,
*   działalności szkoleniowej i wydawniczej w dziedzinach związanych z profilem Fundacji,
*   działalności w zakresie doradztwa, kontroli jak również weryfikacji dokumentacji finansowej związków kredytowych,
*   świadczeniu usług komputerowych i innych usług na rzecz związków kredytowych.

Ponadto, zgodnie z art. 3 statutu, Fundacja może osiągać dochody z prowadzonej działalności gospodarczej, z darowizn, zapisów i spadków oraz dochody ze swojego majątku. Prowadząc działalność Fundacja osiąga dochody ze źródeł wskazanych w statucie.

Jak Jednostka wskazała powyżej – zgodnie z art. 2 statutu Fundacji – celem działalności Wnioskodawcy jest również działalność naukowa. Dla realizacji celów statutowych w zakresie działalności naukowej zarząd Fundacji powołał jednostkę organizacyjną w ramach której działają dwa piony, których zadaniem jest szeroko rozumiana działalność naukowa, tj.

1.  w zakresie badań nad historią oraz rozwojem i perspektywami spółdzielczości, w tym spółdzielczości finansowej, których wyniki mogłyby dostarczać wsparcia dla propagowania idei spółdzielczości, podnoszenia świadomości ekonomicznej społeczeństwa, inicjowania debaty publicznej nad problemami współczesnej gospodarki, ekonomii, finansów i spółdzielczości oraz tworzenia rozwiązań dla współczesnych wyzwań gospodarczych.
2.  prowadzenie działalności naukowej w zakresie przydatnym do wypracowywania zasad prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o fundamenty etyki, ze szczególnym uwzględnieniem zagadnień inwestowania odpowiedzialnego społecznie, wypracowywania metod i narzędzi służących do oceny podmiotów prowadzących działalność gospodarczą pod względem etycznym oraz prowadzenia oceny działalności podmiotów gospodarczych pod względem przestrzegania zasad etycznych.

Realizując powyższe cele, oba piony działają poprzez:

1.  w zakresie badań nad historią oraz rozwojem i perspektywami spółdzielczości:

1.  organizowanie konferencji i spotkań naukowych, krajowych i międzynarodowych, w celu propagowania rozwoju spółdzielczości finansowej i edukacji ekonomicznej, współpracę naukową z podobnymi jednostkami w kraju i za granicą,
2.  fundowanie stypendiów i organizowanie staży dla najzdolniejszych naukowców w zakresie spółdzielczości, historii, finansów, prawa i ekonomii,
3.  prowadzenie i wspieranie badań naukowych z zakresu historii spółdzielczości, diagnozowania aktualnej sytuacji ruchu spółdzielczego oraz prognozowania rozwoju tego ruchu w Polsce i na świecie, ze szczególnym uwzględnieniem spółdzielczości finansowej,
4.  wydawanie publikacji naukowych, w szczególności wydań książkowych prac magisterskich, doktoranckich i habilitacyjnych dotyczących spółdzielczości, z zakresu historii, ekonomii, finansów i prawa,
5.  organizację konkursów na prace naukowe dotyczące spółdzielczości z zakresu historii, ekonomii, finansów i prawa,
6.  udział jako konsultant społeczny w pracach nad tworzeniem rozwiązań prawnych oraz inicjowanie dyskusji na temat koniecznych zmian w prawodawstwie polskim w istotnych dla spółdzielczości dziedzinach, w szczególności w zakresie gospodarki i finansów,
7.  prowadzenie monitoringu aktów prawnych i innych standardów Unii Europejskiej z dziedziny spółdzielczości, finansów i ekonomii,
8.  tworzenie programów dla społeczności lokalnych, służących ich rozwojowi i budowaniu świadomości ekonomicznej,
9.  wspomaganie rozwoju spółdzielczości finansowej w innych krajach poprzez realizację projektów naukowych, opartych na doświadczeniach, pracach badawczych i analizach,

3.  w zakresie wypracowywania zasad prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o fundamenty etyki:

1.  promowanie, inspirowanie, wspieranie i prowadzenie prac naukowych oraz działań służących szerzeniu zachowań etycznych w gospodarce, a szczególnie prace naukowo - badawcze w zakresie inwestowania odpowiedzialnego społecznie,
2.  organizowanie konferencji, sympozjów, zjazdów naukowych i szkoleniowych, wydawanie czasopism, wydawanie publikacji poświęconych etyce w działalności gospodarczej, szczególnie w zakresie inwestowania odpowiedzialnego społecznie,
3.  prowadzenie prac badawczych, mających na celu wypracowanie i stałą aktualizację metod i wskaźników służących do oceny podmiotów prowadzących działalność gospodarczą pod względem przestrzegania przez nie norm etycznych,
4.  opracowywanie i publikowanie informacji (np. w postaci wskaźników, indeksów lub ratingów), ułatwiających identyfikację podmiotów gospodarczych przestrzegających norm etycznych, szczególnie emitentów papierów wartościowych.
5.  na podstawie wypracowanych metod i instrumentów przyznawanie certyfikatów etycznych podmiotom gospodarczym, szczególnie emitentom papierów wartościowych oraz dalsze monitorowanie i badanie przestrzegania przez nie zasad etycznych w prowadzeniu działalności gospodarczej, współpracę naukową i wymianę doświadczeń z innymi krajowymi i międzynarodowymi podmiotami działającymi na rzecz przestrzegania norm etycznych przy prowadzeniu działalności gospodarczej.

Ponadto Fundacja generuje dochody z prowadzonej działalności gospodarczej polegającej m.in. na działalności szkoleniowej i wydawniczej w dziedzinach związanych z profilem Fundacji, wynajmie lokali, jak również działalności w zakresie udzielania licencji na znak towarowy.

W latach 2007-2008 Fundacja prowadziła działalność statutową, z której uzyskane dochody podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, tj. Fundacja nie prowadziła w tym okresie działalności w zakresie celów statutowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aktualnie Fundacja obok działalności naukowej i gospodarczej prowadzi również działalność statutową inną niż naukowa (zgonie ze wskazanymi wyżej postanowieniami Statutu Fundacji)

Z początkiem 2009 r. Fundacja rozpoczęła prowadzenie działalności naukowej przewidzianej w art. 2 statutu Fundacji i w związku z powyższym zarząd Fundacji, który jest jednocześnie organem zatwierdzającym sprawozdanie finansowe dzielącym wynik Fundacji, postanowił, że wszystkie dochody uzyskane przez Fundację począwszy od dnia 1 stycznia 2009 r. przeznaczone będą w całości na działalność naukową, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym os osób prawnych, a w konsekwencji podlegać będą zwolnieniu z opodatkowania.

W dniu 29 kwietniu 2009 r. Fundacja otrzymała pozytywną interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy sygn. ITPB3/423-67/09/MT, potwierdzającą stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia dochodu uzyskanego przez Fundację z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej.

Wnioskodawca prowadząc działalność statutową ponosi szereg różnego rodzaju wydatków dotyczących zarówno bezpośrednio działalności naukowej, jak i działalności gospodarczej oraz związanych pośrednio z obydwoma rodzajami prowadzonej działalności (koszty ogólne zarządu itp.). Fundacja ponosi w szczególności szereg kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, ale związanych bezpośrednio z działalnością naukową (preferowaną podatkowo), tj. m.in. wydatki na reprezentację, a także stypendia dla osób fizycznych, które Fundacja planuje finansować. Wnioskodawca posiada także środki trwałe, które są wykorzystywane zarówno w działalności naukowej, jak również w działalności gospodarczej oraz w pozostałej działalności statutowej Fundacji.

Z uwagi na powtarzalność przedstawiony powyżej opis dotyczy zarówno zaistniałych stanów faktycznych, jak i zdarzeń przyszłych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  W jaki sposób Fundacja powinna ustalić wysokość dochodu z prowadzonej działalności, który korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku przeznaczenia go na cele naukowe?
2.  W jaki sposób Fundacja powinna ustalić wartość początkową środka trwałego i wysokość odpisów amortyzacyjnych w przypadku, gdy środek trwały wykorzystywany jest zarówno w działalności naukowej, tj. preferowanej podatkowo, jak również w działalności innej niż naukowa, w tym działalności gospodarczej?
3.  Jak należy ustalić wysokość dochodu przeznaczonego na cele naukowe, w przypadku ponoszonych przez Fundację wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, które dotyczą zarówno działalności naukowej, jak i działalności innej niż naukowa, w tym działalności gospodarczej?
4.  W jaki sposób Fundacja powinna udokumentować wysokość dochodu objętego zwolnieniem od podatku z uwagi na przeznaczenie na cele naukowe, faktycznie wydatkowanego na te cele w roku podatkowym oraz w latach następnych?
5.  Czy w stosunku do dochodu Fundacji za lata 2007-2008 opodatkowanego przez Fundację, przeznaczonego na cele działalności innej niż działalność naukowa znajduje zastosowanie art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie trzecie. Odpowiedzi na pozostałe pytania zostaną udzielone odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Zdaniem Wnioskodawcy – odnośnie pytania trzeciego – mając na uwadze fakt, że Fundacje są podatnikami podatku dochodowego i podlegają ogólnym zasadom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ponoszone wydatki powinny być rozpatrywane pod kątem ich bezpośredniego bądź pośredniego związku z przychodem, tj. czy w świetle tej ustawy stanowią koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy podatkowej „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Fundacja ponosi szereg wydatków na reprezentację, które w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Zatem – co do zasady – koszty reprezentacji wpływają na powstanie dochodu podlegającego opodatkowaniu (nie pomniejszają wysokości przychodów).

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na reprezentację związane z realizacją celów naukowych Fundacji, stanowią jednocześnie wydatkowanie dochodu odpowiadającego równowartości tych wydatków, podlegającego zwolnieniu w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii Fundacji ta sama zasada dotyczy wydatków na finansowanie stypendiów dla osób fizycznych i innych wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w oparciu o przepisy ww. ustawy pod warunkiem, że wydatki te są bezpośrednio bądź pośrednio związane z realizacją celów naukowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, które stanowią pozytywną przesłankę do przedmiotowego zwolnienia.

Z kolei, w przypadku, gdy wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów będą związane z działalnością inną niż działalność naukowa Fundacji, zdaniem Wnioskodawcy równowartość dochodu odpowiadająca tym wydatkom nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sytuacji gdy podatnik uprzednio zadeklarował, że przeznaczy dochód na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, a dochód ten wydatkowany zostanie następnie na inne cele – podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku.

W ocenie Wnioskodawcy przepis ten stosować należy odpowiednio także w przypadku, gdy wydatki na cele niezwiązane z celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy ponoszone są jeszcze przed złożeniem zeznania podatkowego za dany rok podatkowy, w trakcie trwania roku podatkowego.

Zatem jako, że dochód z działalności Fundacji ustalany jest w oparciu o ogólne zasady, wydatki które zgodnie z przepisami ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, co do zasady, będą zwiększać dochód do opodatkowania o wartość równoważną poniesionym wydatkom. Jednak, jeżeli poniesione koszty związane są z realizacją celów naukowych to tym samym stanowią wydatkowanie dochodu odpowiadającego równowartości tych wydatków, podlegającego zwolnieniu zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 niniejszej ustawy.

Z kolei, dochód równoważny poniesionym wydatkom nie stanowiącym kosztów uzyskania przychodów i związany z działalnością inną niż działalność naukowa Wnioskodawcy, będzie podlegał opodatkowaniu zgodnie z art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki te powinny zostać opodatkowane w momencie ich poniesienia, a należny z tego tytułu podatek dochodowy powinien zostać rozliczony w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku.

W przypadku niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych zarówno z działalnością naukową, jak i działalnością inną niż naukowa, w tym z działalnością gospodarczą, np. wydatków na nabycie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zdaniem Wnioskodawcy – w pierwszej kolejności Fundacja powinna ustalić, czy istnieje możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków w taki sposób, aby stwierdzić jaka część wydatków związana jest z działalnością naukową, a jaką część można przypisać działalności gospodarczej.

Jednak w przypadku, gdy wyodrębnienie poszczególnych kosztów, odpowiadających przychodom osiągniętym z różnych źródeł przychodów okaże się niemożliwe – w ocenie Fundacji – powinna ona podzielić przedmiotowe wydatki w oparciu o faktyczne proporcje przychodów z działalności gospodarczej i naukowej do całości przychodów wygenerowanych w danym roku.

W związku z powyższym wysokość dochodu przeznaczonego na cele naukowe w przypadku ponoszonych przez Fundację wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, dotyczących zarówno działalności naukowej, jak i działalności innej niż naukowa, tj. działalności gospodarczej należy ustalić poprzez bezpośrednie przypisanie wydatków odpowiednio celom naukowym i innym niż naukowe, bądź w przypadku braku takiej możliwości w częściach odpowiadających proporcji udziału przychodów z działalności gospodarczej i naukowej (bądź innej wskazanej w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej) w całości przychodów Wnioskodawcy osiągniętych w roku podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t. j. Dz. U. z 1991 r., Nr 46, poz. 203 ze zmianami) określa, że fundacje mogą być ustanawiane dla realizacji zgodnych z interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, szczególnie takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami. Zgodnie z art. 5 ust. 5 tej ustawy, Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Jeżeli fundacja ma prowadzić działalność gospodarczą, wartość środków majątkowych fundacji przeznaczonych na działalność gospodarczą nie może być mniejsza niż 1 000 złotych.

Fundacje posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmianami), jako podmioty, które zwolnione są od podatku.

W konsekwencji, fundacje – tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną – podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest – co do zasady – dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (art. 7 ust. 1 ustawy). Dochód ten stanowi osiągnięta w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2).

Jednocześnie, art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku są – z zastrzeżeniem ust. 1c – dochody podatników, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Zwolnienie zawarte w tym przepisie jest zwolnieniem warunkowym, uzależnionym od spełnienia przez podatnika dwóch istotnych warunków:

1.  jego celem musi być działalność wymieniona w tym przepisie, przy czym statut może przewidywać również inne cele działalności,
2.  uzyskane dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na cele tej preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej.

Oznacza to, że dochody Fundacji będą zwolnione od podatku jedynie wówczas, gdy cele statutowe tej organizacji będą tożsame lub zbieżne z celami wymienionymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a dochody będą przeznaczone i wydatkowane na działalność statutową.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1b tej ustawy, zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków nie stanowiących kosztu uzyskania przychodów. Przedmiotowe zwolnienie dotyczy dochodów uzyskanych zarówno z działalności statutowej jak i gospodarczej, za wyjątkiem dochodu z działalności, o której mowa w art. 17 ust. 1a pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku podatników korzystających ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy niezmiernie ważne jest określenie prawidłowych wielkości kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem postanowień art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Aby więc wydatek można było uznać za koszt podatkowy musi zachodzić związek przyczynowo – skutkowy między nim a osiągniętym przychodem.

Podatnik może zatem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie wydatki, pod warunkiem, że wykazany zostanie ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub zabezpieczenie źródła przychodów oraz nie zostały one ujęte w katalogu kosztów, których nie uważa się za koszty podatkowe.

Jeśli więc podatnik uzyskuje dochody zwolnione od podatku dochodowego w związku z prowadzeniem określonej działalności statutowej, tak jak ma to miejsce w przypadku Fundacji, wszelkie wydatki w pierwszej kolejności powinny być analizowane pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Brak możliwości zaliczenia niektórych wydatków do kosztów uzyskania przychodów powoduje w konsekwencji zwiększenie dochodu podlegającego opodatkowaniu, bowiem wydatki i koszty ujęte w księgach rachunkowych, niestanowiące kosztów podatkowych wpływają na zwiększenie dochodu podatkowego. Następnie wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów należy analizować pod kątem możliwości zaliczenia ich do wydatków przeznaczonych na działalność statutową. Jeżeli wydatki te wiążą się bezpośrednio z realizacją celów statutowych lub celów określonych w przepisach, które stanowią pozytywną przesłankę zwolnienia, to równowartość dochodu odpowiadająca tym wydatkom będzie wolna od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przeciwnym wypadku dochód ten podlega opodatkowaniu. Natomiast przeznaczenie uprzednio zadeklarowanego dochodu (jako zwolniony) na cele inne niż wymienione w art. 17 ust. 1, skutkuje obowiązkiem obliczenia i zapłaty podatku w trybie art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z dyspozycją zawartą w tym przepisie bowiem, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele – podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku; przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i niewydatkowanych w tych latach na cele określone w art. 17 ust. 1b.

Jednocześnie, na podatniku ciąży obowiązek wykazania, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Dowody zgromadzone przez podatnika powinny potwierdzać wystąpienie związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy kosztami a przychodami Jednostki.

O związku takim można mówić, gdy wydatek bezpośrednio wpływa na osiągnięcie konkretnego przychodu. Nie zawsze jednak poniesiony wydatek, choć pozostaje on niewątpliwie w związku z prowadzoną działalnością, można powiązać z konkretnym przychodem. Istnieją bowiem wydatki, które tylko pośrednio pozostają w związku gospodarczym z przychodem.

W analizowanej sytuacji Wnioskodawca prowadzi działalność niezarobkową i zarobkową działalność gospodarczą. Dlatego też w przedmiotowej sprawie jest zobowiązany do prawidłowego rozliczania wydatków ponoszonych w celu uzyskania przychodów z tych dwóch źródeł.

Należy więc podkreślić, iż – zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m (art. 9 ust. 1 tej ustawy).

W związku z powyższym, obowiązkiem każdego podatnika jest prowadzenie ewidencji księgowej w zakresie przychodów i kosztów w ten sposób, aby możliwe było rozróżnienie wszelkich zdarzeń gospodarczych mających wpływ na ustalenie zobowiązania podatkowego Jednostki.

Dlatego też Wnioskodawca jest zobowiązany do przyporządkowania poszczególnych kosztów do źródeł przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem wyłączeń wynikających z art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Powyższe należy dokonać drogą analizy logicznej – opierając się na zasadach wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – rozbijając poszczególne wydatki na oddzielne elementy i każdy z nich przypisać do określonego źródła przychodów. Analogiczne reguły należy przyjąć do rozliczania wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W konsekwencji, stanowisko Fundacji zakładające możliwość przyporządkowania wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, dotyczących zarówno działalności naukowej, jak i działalności innej niż naukowa, tj. działalności gospodarczej tym rodzajom działalności w proporcji odpowiadającej udziałowi przychodów z działalności gospodarczej i naukowej (bądź innej wskazanej w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej) w całości przychodów Wnioskodawcy osiągniętych w roku podatkowym jest nieprawidłowe.

Stosowanie bowiem proporcji dotyczącej tego typu rozliczeń, nie wynikającej z rzeczywistego udziału wydatków możliwe bowiem jest wyłącznie w sytuacjach wskazanych w ustawie, jak np. w art. 15 ust. 2 ustawy, który jednak nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie. Natomiast przyjęcie wynikającej z niego zasady w drodze analogii należy uznać za niedopuszczalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80–219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.