Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-544a/08/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-12-30
Teza: Czy odsetki płacone z tytułu transakcji IRS na rzecz banku z siedzibą w Holandii mieszczą się w definicji odsetek art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 11 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów?
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; odsetki; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; swap
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 roku w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2008 r. (data wpływu 2 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej płatności dokonywanych w ramach transakcji swapowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2008 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej płatności dokonywanych w ramach transakcji swapowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła w maju 2008 r. transakcje IRS (interest rate swap), czyli transakcje typu swap na stopach procentowych. Transakcje te polegają na tym, iż strony zobowiązują się do dokonywania wzajemnych płatności odsetkowych. Płatności te wyliczane są od kwoty bazowej w odmienny sposób dla każdej ze stron, tj. sposób kalkulacji tych płatności dla każdej ze stron transakcji oparty jest na tej samej kwocie bazowej, ale na innej stopie oprocentowania. W terminie określonym w umowie strona, której zobowiązanie (obliczone w powyżej opisany sposób) jest wyższe, dokonuje płatności na rzecz drugiej strony. Wysokość tej płatności stanowi różnicę między kwotami zobowiązań obu stron w danym terminie płatności (rozliczenie netto).

Strony mogą również dokonywać wzajemnych płatności w całości, bez wzajemnych potrąceń zobowiązań. W przypadku transakcji IRS zawartych przez Spółkę transakcje będą rozliczane w następujący sposób;

*   Wnioskodawca dokonuje płatności odsetkowych w okresach rocznych,

*   Wnioskodawca otrzymuje płatności odsetkowe w okresach półrocznych.

Koniec pierwszego okresu rozliczeniowego nastąpi w styczniu 2009 r. Jedną ze stron transakcji IRS, na rzecz której Spółka prawdopodobnie będzie wypłacała odsetki, jest bank z siedzibą w Holandii.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1.  Czy odsetki płacone z tytułu transakcji IRS na rzecz banku z siedzibą w Holandii mieszczą się w definicji odsetek art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 11 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów?
2.  Czy w sytuacji, gdy ww. należności nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy podatkowej, Spółka ma obowiązek posiadania certyfikatu rezydencji jako warunek nie potrącenia podatku „u źródła”?
3.  Czy w sytuacji, gdy ww. należności nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy podatkowej i Spółka nie potrąciła podatku „u źródła”, Wnioskodawca ma obowiązek wysłać do urzędu skarbowego informację IFT-2R?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Zagadnienie zawarte w pytaniach drugim i trzecim będzie przedmiotem odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy – w części dotyczącej pytania pierwszego – odsetki płacone z tytułu transakcji IRS na rzecz banku z siedzibą w Holandii nie mieszczą się w definicji odsetek art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 11 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów.

Zgodnie z art. 11 ust. 5 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów, użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką, lecz niedających prawa do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Powyższa definicja określa odsetki jako rodzaj wynagrodzenia za udostępnienie kapitałów i nie obejmuje odsetek płaconych z tytułu rozliczeń pieniężnych wynikających z obrotu instrumentami finansowymi, którymi są – stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi – m.in. swapy na stopy procentowe (IRS).

Podobna opinia wyrażona została w Komentarzu do Artykułów Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (Wersja skrócona z 15 lipca 2005 r., Dom Wydawniczy ABC). „Definicja odsetek zawarta w pierwszym zdaniu ustępu 3 nie ma zazwyczaj zastosowania do płatności dokonywanych z tytułu pewnych rodzajów nietradycyjnych dokumentów finansowych, w których nie występuje pojecie wierzytelności (na przykład odsetki od transakcji swapowych). Jednakże definicja ma zastosowanie w takim zakresie, w jakim uważa się, że pożyczka istnieje w ramach normy »meritum przewaga nad formą«, zasady »nadużycia praw« lub każdej innej podobnej doktryny”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) – dalej: ustawa, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (podatnicy, niemający na terytorium RP siedziby lub zarządu), przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska – art. 21 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120) – dalej: Konwencja, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką, lecz niedających prawa do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu – art. 11 ust. 5 Konwencji.

Instrument finansowy jakim jest kontrakt wymiany płatności odsetkowych (IRS) – tzw. swap na stopy procentowe – jest jednym z podstawowych instrumentów pochodnych będących przedmiotem obrotu na rynku międzybankowym. IRS jest umową pomiędzy dwiema stronami, na podstawie której strony wypłacają sobie wzajemnie (w określonych odstępach czasu w trakcie trwania kontraktu) odsetki od umownego nominału kontraktu, naliczane według odmiennej stopy procentowej. Cechą charakterystyczną tego kontraktu jest brak wymiany kapitałów między stronami lecz dokonywanie okresowych płatności związanych z wysokością oprocentowania (wymiana odsetek). Płatności te nie stanowią więc klasycznych odsetek rozumianych jako koszt pozyskania kapitału.

W niniejszej sprawie należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika, iż definicja odsetek (…) nie ma zazwyczaj zastosowania do płatności dokonanych z tytułu pewnych rodzajów nietradycyjnych dokumentów finansowych, w których nie występuje pojęcie wierzytelności (na przykład odsetki od transakcji swapowych). Jednakże definicja ma zastosowanie w takim zakresie, w jakim uważa się, że pożyczka istnieje w ramach normy „meritum przeważa nad formą”, zasady „nadużycia praw” lub każdej innej podobnej doktryny.

Tym samym, płatności dokonywane z tytułu kontraktu IRS nie wypełniają dyspozycji odsetek określonych w art. 21 ust. 1 ustawy, jak i w art. 11 Konwencji.

Informuje się również, iż interpretacja skutków podatkowych opisanego we wniosku zdarzenia byłaby inna, jeżeli holenderski Bank posiadałby w Polsce zakład w rozumieniu art. 5 Konwencji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, powoduje, iż interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.