Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.323.2018.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-04
Teza: Skutki podatkowe zawarcia umowy przeniesienia roszczenia o odszkodowanie.
Słowa kluczowe: koszt; odszkodowania; prawa-prawa majątkowe; przychód; roszczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2018 r. (data wpływu 11 lipca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 sierpnia 2018 r. (data wpływu 23 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przeniesienia roszczenia o odszkodowanie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przeniesienia roszczenia o odszkodowanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w dniu 16 lutego 2016 r. zawarła ze Spółką Akcyjną umowę przedwstępną sprzedaży, mocą której zobowiązała się sprzedać Spółce działkę przeznaczoną w planie miejscowym zagospodarowania przestrzennego pod drogę lokalną, za cenę 550 zł za 1 m². Cała cena sprzedaży w kwocie 42.900 zł została zapłacona. W wyniku dokonanego podziału – decyzja Prezydenta Miasta z 2017 r. – nowo wydzielona działka, mająca być przedmiotem sprzedaży, z uwagi na treść art. 98 ustawy o gospodarce nieruchomościami przeszła na własność Gminy, zatem jej sprzedaż stała się niemożliwa. W celu zwolnienia się z obowiązku zapłaty wymagalnej wierzytelności pieniężnej – zwrotu świadczenia nienależnego – kwoty 42.900 zł wpłaconej na poczet ceny sprzedaży działki, na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego - aktem notarialnym z dnia 2018 r. Wnioskodawczyni przeniosła na Spółkę Akcyjną roszczenie o odszkodowanie za przejście działki na własność Gminy z mocy art. 98 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Powyższa umowa zawarta została w związku z niemożliwością zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży działki, która przeszła na własność Gminy. Opisany we wniosku grunt nie był środkiem trwałym wykorzystywanym w pozarolniczej działalności gospodarczej (stanowił majątek osobisty Wnioskodawczyni). Wnioskodawczyni nie prowadziła pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy po stronie Wnioskodawczyni powstał przychód w rozumieniu art. 14 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Wnioskodawczyni jest uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 23 (winno być - art. 22) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości stanowiącej równowartość utraconego na rzecz Gminy gruntu?

Wnioskodawczyni uważa, że po jej stronie powstał przychód w rozumieniu art. 14 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni jest uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 23 (winno być art. - 22) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kosztem tym jest wartość gruntu przejętego na własność przez Gminę, który strony wyceniły w umowie przedwstępnej sprzedaży na kwotę 42.900 zł. Ponieważ przychód jest równy kosztom uzyskania przychodów podstawa opodatkowania wynosi 0,00 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 7 – kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., przez działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową lub usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9.

W przytoczonej definicji działalności gospodarczej, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wylicza (pod literami a – c) różne rodzaje aktywności uznawane za działalność gospodarczą. Jest to wyliczenie wyczerpujące, a nie przykładowe.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany. O zorganizowanym charakterze działalności zarobkowej może świadczyć ponadto wyodrębnienie istnienia pewnych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu tej działalności, czy też przyjęcie przez ten podmiot określonej formy organizacyjno-prawnej i dopełnienie wymogu rejestracji w ewidencji działalności gospodarczej, choć tych okoliczności nie należy uważać za element decydujący o zorganizowanym charakterze prowadzonych działań. Wykonywanie działań w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 2e ww. ustawy w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jak już uprzednio wskazano, odrębnym źródłem przychodów, wymienionym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznym jest przychód z praw majątkowych.

W myśl art. 18 ww. ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w powołanym uprzednio art. 18 wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Należy zatem przyjąć, że do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw, jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 omawianej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepisy prawa podatkowego oraz prawa cywilnego nie definiują pojęcia prawa majątkowego. Podobnie brak jest również definicji „majątku”. Przez „prawa” należy rozumieć tutaj prawa podmiotowe. Mogą one występować w trzech postaciach: roszczeń, uprawnień kształtujących i zarzutów.

Z informacji wskazanych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 16 lutego 2016 r. zawarła ze Spółką Akcyjną umowę przedwstępną sprzedaży działki przeznaczonej w planie miejscowym zagospodarowania przestrzennego pod drogę lokalną. Cała cena sprzedaży została zapłacona. W wyniku dokonanego podziału – decyzja Prezydenta Miasta z 2017 r. – nowo wydzielona działka, mająca być przedmiotem sprzedaży, z uwagi na treść art. 98 ustawy o gospodarce nieruchomościami przeszła na własność Gminy, zatem jej sprzedaż stała się niemożliwa. W celu zwolnienia się z obowiązku zapłaty wymagalnej wierzytelności pieniężnej – zwrotu świadczenia nienależnego – wpłaconej na poczet ceny sprzedaży działki, Wnioskodawczyni – aktem notarialnym z dnia 2018 r. – przeniosła na Spółkę Akcyjną roszczenie o odszkodowanie za przejście na własność Gminy działki. Opisany we wniosku grunt (działka) nie był środkiem trwałym wykorzystywanym w pozarolniczej działalności gospodarczej (stanowił majątek osobisty Wnioskodawczyni). Wnioskodawczyni nie prowadziła pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, skoro Wnioskodawczyni nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej oraz, że opisany we wniosku grunt (działka) nie był środkiem trwałym wykorzystywanym w pozarolniczej działalności gospodarczej (stanowił majątek osobisty Wnioskodawczyni), to przychód z tytułu przeniesienia na Spółkę Akcyjną roszczenia o odszkodowanie – za przejście działki na własność Gminy – nie może być zaliczony do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, nie może zatem stanowić przychodu o którym mowa w art. 14 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przysługujące Wnioskodawczyni roszczenie o odszkodowanie za przejście działki na rzecz Gminy jest prawem majątkowym w rozumieniu przytoczonej uprzednio definicji. Przeniesienie roszczenia na rzecz Spółki w „zamian” za zwolnienie się z obowiązku zapłaty wymagalnej wierzytelności pieniężnej – zwrotu świadczenia nienależnego – kwoty 42.900 zł wpłaconej na poczet ceny sprzedaży działki, stanowi odpłatne zbycie prawa majątkowego.

Zatem zawarcie umowy, o której mowa we wniosku stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z praw majątkowych. Po stronie Wnioskodawczyni powstał zatem przychód w wysokości odpłatności za zbyte prawo, czyli wartości świadczenia wzajemnego.

Przechodząc natomiast do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów równowartości utraconego na rzecz Gminy gruntu wskazać należy, że w myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki: zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w racjonalnym związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami oraz nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów. W szczególności do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia prawa majątkowego zalicza się wydatki poniesione na nabycie tego prawa.

Do kosztów uzyskania przychodów – z tytułu odpłatnego zbycia prawa w postaci roszczenia o odszkodowanie za przejście działki na własność Gminy – Wnioskodawczyni może więc zaliczyć wydatki poniesione przez nią na nabycie przedmiotowego gruntu. W niniejszej sprawie zbywane roszczenie jest związane z przejściem nieruchomości na własność Gminy. Umowa sprzedaży tej nieruchomości nie doszła do skutku i Wnioskodawczyni miała obowiązek zwrócić kwotę pobraną na poczet sprzedaży. Zatem stwierdzić należy, że wydatki poniesione na nabycie przedmiotowej działki mogą stanowić koszty, bowiem związane są uzyskaniem przychodu z tytułu przeniesienia na Spółkę Akcyjną roszczenia o odszkodowanie, tj. z tytułu praw majątkowych.

Nie można się natomiast zgodzić z Wnioskodawczynią, iż kosztem uzyskania przychodu będzie wartość gruntu przejętego na własność Gminy, który Strony wyceniły w umowie przedwstępnej sprzedaży. Wartość gruntu nie stanowi bowiem wydatku na nabycie roszczenia o odszkodowanie za przejście działki na własność Gminy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni uznać należy za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.