Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.126.2017.2.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-18
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 23% do dostawy nieruchomości oraz z tytułu otrzymania zaliczki, momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaną zaliczką na poczet dostawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem tej nieruchomości.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa; nieruchomości; obowiązek; stawka; teren-teren budowlany; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 czerwca 2017 r. (data wpływu 28 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 23% do dostawy nieruchomości oraz z tytułu otrzymania zaliczki, momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaną zaliczką na poczet dostawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem tej nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 23% do dostawy nieruchomości oraz z tytułu otrzymania zaliczki, momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaną zaliczką na poczet dostawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem tej nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 czerwca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania nr 3 oraz o dodatkową opłatę.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącym stroną postępowania:** **X**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:** **Y**

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X (dalej jako: Zainteresowany będący Stroną postępowania, Nabywca, Kupujący) planuje nabyć nieruchomość niezabudowaną („Nieruchomość”). Właścicielem Nieruchomości jest X (dalej jako: Zainteresowany, Zbywca, Sprzedający).

Nieruchomość wraz z posadowionym na niej budynkiem, w którym obecnie znajduje się salon samochodowy, serwis oraz magazyn, Spółka nabyła na podstawie umowy przeniesienia własności przedsiębiorstwa i ustanowienia hipoteki z dnia 8 listopada 1999 r. oraz decyzji o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności z dnia 17 czerwca 2013 r., (\`(...)\`). Transakcja przeniesienia własności przedsiębiorstwa oraz przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Obecnie na Nieruchomości posadowione są m.in.:

*   budynek, w którym mieści się salon samochodowy, serwis oraz magazyn; w roku 2001 wskazany budynek został zmodernizowany o ponad 30% wartości początkowej, a od nakładów inwestycyjnych odliczony został podatek od towarów i usług;
*   budynek myjni samochodowej wybudowany w roku 2002, od zakupów dotyczących inwestycji odliczony został podatek od towarów i usług; budynek jest oddany w najem od roku 2008;
*   budynek blacharni wybudowany w roku 2004, od zakupów dotyczących inwestycji odliczony został podatek od towarów i usług;
*   stacja transformatorowa (wynajmowana od roku 2008 na rzecz zakładu energetycznego).

Spółka zależna Sprzedającego planuje zakończenie prowadzonej przez siebie obecnie działalności gospodarczej na terenie nieruchomości najpóźniej z końcem pierwszego kwartału 2018 r.

Nabywca zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na budowie osiedla budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami na parterze oraz z garażem podziemnym. Nabywca będący deweloperem jest zainteresowany zakupem Nieruchomości niezabudowanej, co przyspieszy proces inwestycyjny oraz ograniczy ryzyka Nabywcy związane z nabyciem nieruchomości z istniejącymi zabudowaniami, przyłączami, zanieczyszczeniami etc.

W dniu 31 marca 2017 r. Spółki zawarły przedwstępną umowę sprzedaży oraz pełnomocnictwa, w której to umowie Sprzedający zobowiązał się do sprzedaży wyżej opisanej Nieruchomości jako Nieruchomości niezabudowanej. Zgodnie z umową sprzedaż Nieruchomości nastąpi w terminie 30 dni, po spełnieniu określonych w umowie zdarzeń, m.in. po dokonaniu rozbiórki wszystkich budynków, budowli i urządzeń, znajdujących się obecnie na Nieruchomości, wraz z fundamentami oraz innymi elementami znajdującymi się poniżej powierzchni terenu, i usunięcia z terenu Nieruchomości ich pozostałości, w tym wszelkich kontenerów, wiat magazynowych, masztów reklamowych, urządzeń i tym podobnych, celem doprowadzenia do stanu, w którym Nieruchomość będzie niezabudowana jakimkolwiek budynkiem, budowlą lub innym urządzeniem, zgłoszenia zakończenia rozbiórki, jeżeli będzie wymagane przez przepisy budowlane, a także ujawnienia powyższego w ewidencji gruntów i budynków oraz pod warunkiem, że w stosunku do tej nieruchomości zostanie wydana decyzja o pozwoleniu na budowę pozwalającą zrealizować inwestycję planowaną przez Kupującego. Sprzedający większość urządzeń znajdujących się na terenie obecnego salonu przeniesie do nowo wybudowanego salonu samochodowego, pozostałości uprzątnie przygotowując w ten sposób Nieruchomość do sprzedaży.

Sprzedający zobowiązał się do wyburzenia zabudowań w określonym terminie – wówczas cena sprzedaży nieruchomości wzrośnie, a jeśli Sprzedający tego nie wykona, wówczas uczyni to Kupujący na swój koszt, ale ryzyko Sprzedającego.

Ponadto Kupujący jest zobowiązany do zapłaty Sprzedającemu zaliczki, która będzie płatna w momencie, gdy na nieruchomości jeszcze będą się znajdowały budynki – przy czym przed dniem otrzymania zaliczki strony nie złożą oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ponadto zaliczka zostanie wpłacana na depozyt notarialny celem jej zwolnienia przez notariusza na rachunek Skarbu Państwa, jako wierzyciela Sprzedającego – przy czym strony w umowie przyjęły, że za dzień zapłaty przez Kupującego zaliczki uważa się dzień zlecenia przez notariusza w banku prowadzącym wydzielony rachunek depozytowy nieodwołalnego polecenia przelewu tej kwoty na rzecz wierzyciela Sprzedającego.

Zarówno Sprzedający jak i Kupujący są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Na dzień dzisiejszy Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dla Nieruchomości wydano decyzję z dnia 27 listopada 2015 r. o warunkach zabudowy klasyfikując tę Nieruchomość, jako grunt przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto w piśmie z dnia 23 czerwca 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Nieruchomość, o której mowa we wniosku, będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę – Nabywcę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
2.  Przed planowaną dostawą nieruchomości zostaną nie tylko rozpoczęte, ale również zakończone prace rozbiórkowe mające na celu wyburzenie posadowionych na ww. nieruchomości budynków i budowli, tj.:
    *   budynku salonu samochodowego, serwisu oraz magazynu,
    budynku myjni samochodowej,*   budynku blacharni oraz stacji transformatorowej.

W związku z pracami rozbiórkowymi zostanie założony dziennik rozbiórki, na rozbiórce, w widocznym miejscu zostanie umieszczona tablica informacyjna oraz ogłoszenie zawierające dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia. Teren budowy zostanie również odpowiednio zabezpieczony zgodnie z odpowiednimi przepisami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowiącej w momencie przeniesienia praw własności Nieruchomość niezabudowaną powinna być opodatkowana stawką VAT w wysokości 23%, a w konsekwencji czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT w wysokości 23%, wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości?
2.  Czy zaliczka na poczet sprzedaży Nieruchomości niezabudowanej należna Zbywcy przed dokonaniem rozbiórki istniejących zabudowań powinna być opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%, a w konsekwencji czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT w wysokości 23%, wynikającego z faktury dokumentującej zapłatę zaliczki uiszczonej na poczet kupna Nieruchomości niezabudowanej?
3.  Czy w przypadku uznania stanowiska przedstawionego w pytaniu nr 2 za prawidłowe, momentem powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, ma być data wpłaty zaliczki przez Kupującego do depozytu notarialnego, na wyodrębniony rachunek bankowy notariusza, czy też moment polecenia przelewu przez notariusza w części na rzecz wierzyciela Sprzedającego, a w części na rzecz Sprzedającego (pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 23 czerwca 2017 r.)?
4.  Na wypadek uznania stanowiska przedstawionego w pkt 2 (a w konsekwencji także w pkt 3) za nieprawidłowe – czyli na wypadek uznania, że zaliczka w momencie jej otrzymania przez wierzyciela Sprzedającego nie będzie podlegała VAT – ze względu na to, że w tym momencie na nieruchomości znajdują się budynki i budowle – powstaje pytanie, czy zaliczka nie powinna być opodatkowana w ogóle, w tym także w momencie zawarcia umowy sprzedaży (gdy nieruchomość będzie niezabudowana i objęta decyzją o warunkach zabudowy, czyli terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT), czy też, jeśli w momencie zawarcia umowy sprzedaży tej nieruchomości podstawą opodatkowania miałaby być cała cena sprzedaży, w tym również zaliczka, jaką Sprzedający otrzyma w dacie istnienia budynków na nieruchomości, to czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od całej ceny (uwzględniającej również zaliczkę otrzymaną w momencie, gdy grunt jest jeszcze zabudowany)?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1

Sprzedaż Nieruchomości opisanej w zdarzeniu przyszłym powinna zostać opodatkowana stawką VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2016.710 – dalej jako ustawa o VAT).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT podstawową stawką VAT jest stawka 23%. Od zasady tej Ustawodawca przewidział wprawdzie kilka wyjątków, jednakże zdaniem Zainteresowanych żaden z nich nie znajdzie zastosowania w stosunku do opisanej transakcji.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym w myśl art. 2 pkt 33 cyt. ustawy, ilekroć w przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W stosunku do Nieruchomości będącej przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży brak jest w chwili obecnej miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W odniesieniu do Nieruchomości wydano jednak decyzję z dnia 27 listopada 2015 r. o warunkach zabudowy, klasyfikującą tę Nieruchomość jako grunt przeznaczony pod zabudowę.

Powyższe zdaniem Zainteresowanych skutkuje brakiem możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, przy sprzedaży tej nieruchomości, gdyż w momencie sprzedaży nieruchomość będzie niezabudowana, ale będzie terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, jako grunt objęty decyzją o warunkach zabudowy terenu.

Zdaniem Zainteresowanych do ww. transakcji – w momencie sprzedaży – nie będzie można w żadnym wypadku zastosować również zwolnienia dotyczącego sprzedaży nieruchomości – która w momencie sprzedaży będzie niezabudowana, a wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast zgodnie z art. 43 pkt 1 ust. 10a ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wprawdzie w momencie zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości na gruncie będącym przedmiotem transakcji posadowione są budynki i budowle wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej Sprzedającego, jednakże jednym ze zdarzeń warunkujących kupno ww. nieruchomości jest rozbiórka oraz usunięcie posadowionych na niej budynków oraz wszelkiego rodzaju budowli. W związku z planowaną inwestycją Kupujący zainteresowany jest kupnem niezabudowanej Nieruchomości.

Stąd, zdaniem Zainteresowanych, skoro w momencie przeniesienia prawa własności Nieruchomości na Kupującego, będzie ona stanowiła nieruchomość niezabudowaną, to nie będzie można zastosować ewentualnego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT.

Reasumując, ponieważ przedmiot przedwstępnej umowy sprzedaży stanowi nieruchomość, która w momencie przeniesienia prawa własności będzie stanowiła nieruchomość niezabudowaną, przeznaczoną pod zabudowę – zgodnie z decyzją z dnia 27 listopada 2015 r. o warunkach zabudowy – do sprzedaży tejże Nieruchomości Sprzedający powinien zastosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23%.

W takiej sytuacji Kupującemu, jako czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług, prowadzącemu działalność opodatkowaną podatkiem VAT, na podstawie faktury dokumentującej sprzedaż nieruchomości niezabudowanej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Nie zostanie również spełniona żadna z przesłanek, która mogłaby wpłynąć na ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji będzie podstawą do przeprowadzenia inwestycji polegającej na budowie osiedla budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami na parterze oraz z garażem podziemnym. Następnie wyodrębnione mieszkania, lokale usługowe oraz garaże podziemne zostaną sprzedane z zastosowaniem odpowiednich stawek VAT.

Nabycie Nieruchomości bez wątpienia będzie więc pozostawać w bezpośrednim związku z planowaną sprzedażą opodatkowaną Kupującego.

Stanowisko Zainteresowanych potwierdzone jest zarówno w interpretacjach podatkowych, m.in.

Interpretacja Indywidualna z dnia 6 lutego 2017 r. wydaną przez Izbę Skarbową w Warszawie 1462-IPPP3.4512.854.2016.2.IG, jak i w orzecznictwie.

Ad. 2

Zdaniem Zainteresowanych, do opodatkowania zaliczki na poczet sprzedaży Nieruchomości niezabudowanej należnej Zbywcy zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży jeszcze przed dokonaniem rozbiórki istniejących budynków/budowli prawidłowo zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT w wysokości 23%.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Zatem w obecnym stanie prawnym przyjęcie w zasadzie każdej płatności przed dokonaniem czynności opodatkowanej w obrocie krajowym – niezależnie od jej wielkości – powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Należy jednakże podkreślić, że otrzymanie płatności przed wykonaniem czynności nie jest samoistnym zdarzeniem, czy też czynnością opodatkowaną. Obowiązek podatkowy powstaje w tym przypadku nie od zaliczki, tylko w związku z otrzymaniem zaliczki (płatności). Jest to obowiązek podatkowy dotyczący czynności opodatkowanej, na poczet wykonania której przyjęta została zaliczka.

Oznacza to, że zapłata zaliczki na poczet sprzedaży niezabudowanej nieruchomości, którą w momencie sprzedaży będzie stanowił grunt opodatkowany podstawową stawką VAT w wysokości 23%, również powinna być opodatkowana stawką właściwą dla sprzedaży tegoż gruntu, czyli stawką VAT w wysokości 23%. Nie ma znaczenia fakt, że w momencie zapłaty zaliczki na gruncie będącym przedmiotem sprzedaży są posadowione budynki oraz budowle. Istotnym jest brak jakichkolwiek zabudowań w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel na Kupującego. Kupujący podkreślił, że w związku z planowaną inwestycją zamierza on kupić grunt przeznaczony pod zabudowę bez posadowionych na nim zabudowań. Jest to także jedno ze zdarzeń warunkujących zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości. Nie ulega również wątpliwości, że pomiędzy otrzymaniem przez Zbywcę zaliczki, a właściwą czynnością opodatkowaną – dostawą niezabudowanej nieruchomości – opodatkowanej stawką VAT w wysokości 23% – istnieje bezpośredni związek. Zaliczka będzie stanowić bowiem wynagrodzenie dokonywane na poczet sprzedaży Nieruchomości niezabudowanej.

Również w tej sytuacji Kupującemu, jako czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług, prowadzącemu działalność opodatkowaną podatkiem VAT, na podstawie faktury dokumentującej uiszczenie zaliczki – wynagrodzenia na poczet zakupu nieruchomości niezabudowanej, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 3 (stanowisko uzupełnione pismem z dnia 23 czerwca 2017 r.)

Jeśli zdaniem Organu zaliczka miałaby podlegać opodatkowaniu VAT-em, to powstaje pytanie, czy obowiązek podatkowy u Sprzedającego powstanie w momencie wpłaty kwoty zaliczki przez Kupującego do depozytu notarialnego, na wydzielony rachunek bankowy notariusza, czy też może w momencie dokonania przelewu przez notariusza na rzecz wierzycieli Sprzedającego.

Zgodnie ze wspomnianym art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania zaliczki przez sprzedawcę towaru/usługi. Nie ulega wątpliwości, że gdyby Kupujący – za zgodą Sprzedającego – wpłacił pieniądze bezpośrednio wierzycielowi Sprzedającego (tj. z pominięciem depozytu notarialnego) na poczet spłaty zobowiązań Sprzedającego wobec wierzyciela, to w tym momencie dla potrzeb VAT należałoby przyjąć, że Sprzedający otrzymał pieniądze od Kupującego. Wobec tego, jeśli Sprzedający wpłaci kwotę zaliczki do depozytu notarialnego, to w tym momencie nie otrzymuje jej ani Sprzedający, ani wierzyciel Sprzedającego. Co więcej, jeśli nie zostaną spełnione warunki zwolnienia tej kwoty z depozytu notarialnego, to notariusz nie przekaże tej kwoty wierzycielowi Sprzedającego. W związku powyższym nie można twierdzić, że w momencie wpłaty przez Kupującego kwoty równej kwocie zaliczki do depozytu notarialnego, kwotę tą otrzymał wierzyciel Sprzedającego – a w konsekwencji nie można mówić, że Sprzedający otrzymał zaliczkę. Funkcją depozytu notarialnego jest „zablokowanie” u osoby zaufania publicznego (notariusz) określonej kwoty pieniędzy do momentu, aż zaistnieją okoliczności uprawniające notariusza do jej przekazania wskazanemu podmiotowi (tu: wierzycielowi Sprzedającego za zgodą Sprzedającego).

Wobec tego należy uznać, że w momencie, w którym notariusz zwolni pieniądze z depozytu notarialnego, wydając polecenie przelewu z rachunku depozytowego na rachunek bankowy wierzyciela Sprzedającego, to w tym momencie u Sprzedającego powstanie obowiązek podatkowy i Sprzedający wystawi fakturę VAT z tytułu tak rozumianego otrzymania zaliczki, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z faktury zaliczkowej w rozliczeniu za miesiąc jej otrzymania lub jeden z dwóch następnych miesięcy.

Moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku uiszczenia zaliczki ma istotne znaczenie dla Sprzedającego jak i Kupującego, ponieważ u Sprzedającego warunkuje on konieczność wystawienia faktury VAT z tytułu otrzymania zaliczki, na podstawie której Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury zaliczkowej w rozliczeniu za miesiąc jej otrzymania lub jeden z dwóch następnych miesięcy. Zgodnie ze wskazanym w pytaniu art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zaliczki przez sprzedawcę towaru i usługi. Nie ulega wątpliwości, że gdyby Kupujący – za zgodą Sprzedającego – wpłacił pieniądze bezpośrednio wierzycielowi Sprzedającego (tj. z pominięciem depozytu notarialnego) na poczet spłaty zobowiązań Sprzedającego wobec wierzyciela, a w części bezpośrednio na rzecz Sprzedającego, to w tym momencie dla potrzeb VAT należałoby przyjąć, że Sprzedający otrzymał pieniądze od Kupującego. Wobec tego, jeśli Sprzedający wpłaci kwotę zaliczki do depozytu notarialnego, to w tym momencie nie otrzymuje jej ani Sprzedający, ani wierzyciel Sprzedającego czy też sam Sprzedający. Co więcej, jeśli nie zostaną spełnione warunki zwolnienia tej kwoty z depozytu notarialnego, to notariusz nie przekaże tej kwoty wierzycielowi Sprzedającego ani Sprzedającemu. W związku z powyższym nie można twierdzić, ze w momencie wpłaty przez Kupującego kwoty równej kwocie zaliczki do depozytu notarialnego, kwotę tę otrzymał wierzyciel Sprzedającego lub Sprzedający – a w konsekwencji nie można mówić, że Sprzedający otrzymał zaliczkę. Funkcją depozytu notarialnego jest „zablokowanie” (zabezpieczenie) u osoby zaufania publicznego (notariusz) określonej kwoty pieniędzy do momentu, aż zaistnieją okoliczności uprawniające notariusza do jej przekazania wskazanemu podmiotowi (tu: wierzycielowi Sprzedającego za zgodą Sprzedającego oraz w części bezpośrednio Sprzedającemu).

Wobec tego należy uznać, że w momencie, w którym notariusz zwolni pieniądze z depozytu notarialnego, wydając polecenie przelewu z rachunku depozytowego na rachunek bankowy wierzyciela Sprzedającego oraz w części samego Sprzedającego to w tym momencie u Sprzedającego powstanie obowiązek podatkowy i Sprzedający wystawi fakturę VAT z tytułu tak rozumianego otrzymania zaliczki, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z faktury zaliczkowej w rozliczeniu za miesiąc jej otrzymania lub jeden z dwóch następnych miesięcy.

Ad. 4

Na wypadek uznania stanowiska przedstawionego w pkt 2 i 3 powyżej za nieprawidłowe – czyli uznania, że zaliczka w momencie otrzymania przez wierzyciela Sprzedającego nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT-em u Sprzedającego, gdyż w tym momencie na gruncie Sprzedającego znajdować się będą budynki i budowle, których pierwsze zasiedlenia miały miejsce dawniej niż 2 lata temu – zaliczka powinna podlegać opodatkowaniu VAT w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży terenu budowlanego, a w konsekwencji, podstawą opodatkowania VAT-em będzie cała cena sprzedaży, czyli również otrzymana w ww. okolicznościach zaliczka. Kupujący będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z faktury otrzymanej od Sprzedającego, zawierającej cenę netto uwzględniającej również zaliczkę, do której to ceny netto zostanie doliczony VAT.

Uzasadnienie tego stanowiska jest analogiczne jak w pkt 2, przy czym w tym miejscu należy dodać, że skoro w umowie sprzedaży zostanie wskazana cena sprzedaży, to ta cena stanie się podstawą opodatkowania VAT-em w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Nie będzie wówczas miało znaczenia, że elementem tej ceny jest zaliczka wpłacona w momencie istnienia budynków na nieruchomości, po raz pierwszy zasiedlonych dawniej niż 2 lata przed sprzedażą (planowaną na rok 2018), skoro zaliczka została wpłacona na poczet transakcji, która będzie opodatkowana VAT-em (sprzedaż terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT). W konsekwencji Kupujący będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z tytułu otrzymania od Sprzedającego faktury zawierającej pełną cenę netto (tj. uwzględniającą zaliczkę), do której zostanie doliczony VAT.

Na wypadek jednak, gdyby organ podatkowy uznał, że zaliczka nie będzie opodatkowana VAT-em, ani w momencie jej wpłacenia, ani w momencie zapłaty pozostałej części ceny w momencie sprzedaży terenu budowlanego, to w takiej sytuacji Sprzedający będzie zobowiązany do wystawienia faktury jedynie na pozostałą część ceny sprzedaży (tj. bez uwzględniania zaliczki) i doliczenia VAT tylko do tej kwoty (bez uwzględniania zaliczki), zaś Kupujący będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z tej faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm..) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Z zapisów art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Szczególny obowiązek podatkowy określony został m.in. w art. 19a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta w art. 2 pkt 33 ustawy stanowi, że tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany planuje nabyć nieruchomość niezabudowaną. Właścicielem Nieruchomości jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Nieruchomość wraz z posadowionym na niej budynkiem, w którym obecnie znajduje się salon samochodowy, serwis oraz magazyn, Spółka nabyła na podstawie umowy przeniesienia własności przedsiębiorstwa i ustanowienia hipoteki z dnia 8 listopada 1999 r. oraz decyzji o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności z dnia 17 czerwca 2013 r., wydanej przez Prezydenta. Transakcje przeniesienia własności przedsiębiorstwa oraz przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Obecnie na Nieruchomości posadowione są m.in.:

*   budynek, w którym mieści się salon samochodowy, serwis oraz magazyn; w roku 2001 wskazany budynek został zmodernizowany o ponad 30% wartości początkowej, a od nakładów inwestycyjnych odliczony został podatek od towarów i usług,
*   budynek myjni samochodowej wybudowany w roku 2002, od zakupów dotyczących inwestycji odliczony został podatek od towarów i usług; budynek jest oddany w najem od roku 2008,
*   budynek blacharni wybudowany w roku 2004, od zakupów dotyczących inwestycji odliczony został podatek od towarów i usług,
*   stacja transformatorowa (wynajmowana od roku 2008 na rzecz zakładu energetycznego).

Spółka zależna Sprzedającego planuje zakończenie prowadzonej przez siebie obecnie działalności gospodarczej na terenie nieruchomości najpóźniej z końcem pierwszego kwartału roku 2018.

Nabywca zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na budowie osiedla budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami na parterze oraz z garażem podziemnym. Nabywca będący deweloperem jest zainteresowany zakupem Nieruchomości niezabudowanej, co przyspieszy proces inwestycyjny oraz ograniczy ryzyka Nabywcy związane z nabyciem nieruchomości z istniejącymi zabudowaniami, przyłączami, zanieczyszczeniami etc.

W dniu 31 marca 2017 r. Spółki zawarły przedwstępną umowę sprzedaży oraz pełnomocnictwa, w której to umowie Sprzedający zobowiązał się do sprzedaży wyżej opisanej Nieruchomości jako Nieruchomości niezabudowanej. Zgodnie z umową sprzedaż Nieruchomości nastąpi w terminie 30 dni, po spełnieniu określonych w umowie zdarzeń, m.in. po dokonaniu rozbiórki wszystkich budynków, budowli i urządzeń, znajdujących się obecnie na Nieruchomości, wraz z fundamentami oraz innymi elementami znajdującymi się poniżej powierzchni terenu, i usunięcia z terenu Nieruchomości ich pozostałości, w tym wszelkich kontenerów, wiat magazynowych, masztów reklamowych, urządzeń i tym podobnych, celem doprowadzenia do stanu, w którym Nieruchomość będzie niezabudowana jakimkolwiek budynkiem, budowlą lub innym urządzeniem, zgłoszenia zakończenia rozbiórki, jeżeli będzie wymagane przez przepisy budowlane, a także ujawnienia powyższego w ewidencji gruntów i budynków oraz pod warunkiem, że w stosunku do tej nieruchomości zostanie wydana decyzja o pozwoleniu na budowę pozwalającą zrealizować inwestycję planowaną przez Kupującego. Sprzedający większość urządzeń znajdujących się na terenie obecnego salonu przeniesie do nowo wybudowanego salonu samochodowego, pozostałości uprzątnie przygotowując w ten sposób Nieruchomość do sprzedaży.

Sprzedający zobowiązał się do wyburzenia zabudowań w określonym terminie – wówczas cena sprzedaży nieruchomości wzrośnie, a jeśli Sprzedający tego nie wykona, wówczas uczyni to Kupujący na swój koszt, ale ryzyko Sprzedającego.

Ponadto Kupujący jest zobowiązany do zapłaty Sprzedającemu zaliczki, która będzie płatna w momencie, gdy na nieruchomości jeszcze będą się znajdowały budynki – przy czym przed dniem otrzymania zaliczki strony nie złożą oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy.

Ponadto zaliczka zostanie wpłacana na depozyt notarialny celem jej zwolnienia przez notariusza na rachunek Skarbu Państwa, jako wierzyciela Sprzedającego – przy czym strony w umowie przyjęły, że za dzień zapłaty przez Kupującego zaliczki uważa się dzień zlecenia przez notariusza w banku prowadzącym wydzielony rachunek depozytowy nieodwołalnego polecenia przelewu tej kwoty na rzecz wierzyciela Sprzedającego.

Zarówno Sprzedający jak i Kupujący są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Na dzień dzisiejszy Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dla Nieruchomości wydano decyzję z dnia 27 listopada 2015 r. o warunkach zabudowy klasyfikując tę Nieruchomość, jako grunt przeznaczony pod zabudowę.

Nieruchomość, o której mowa we wniosku, będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę – Nabywcę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Przed planowaną dostawą nieruchomości zostaną nie tylko rozpoczęte, ale również zakończone prace rozbiórkowe mające na celu wyburzenie posadowionych na ww. nieruchomości budynków i budowli, tj.: budynku salonu samochodowego, serwisu oraz magazynu; budynku myjni samochodowej; budynku blacharni oraz stacji transformatorowej.

W związku z pracami rozbiórkowymi zostanie założony dziennik rozbiórki, na rozbiórce, w widocznym miejscu zostanie umieszczona tablica informacyjna oraz ogłoszenie zawierające dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia. Teren budowy zostanie również odpowiednio zabezpieczony zgodnie z odpowiednimi przepisami.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. tego, czy transakcja sprzedaży nieruchomości stanowiącej w momencie przeniesienia praw własności działkę niezabudowaną powinna być opodatkowana stawką VAT w wysokości 23%.

Wobec przedstawionych okoliczności i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro w rozpatrywanej sprawie w momencie dokonania dostawy działka będzie stanowiła teren niezabudowany (zostaną zakończone prace rozbiórkowe mające na celu wyburzenie posadowionych na ww. nieruchomości budynków i budowli), to przedmiotem transakcji będzie grunt niezabudowany. Jak wskazano w opisie sprawy przedmiotowa działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jednakże wydano decyzję o warunkach zabudowy klasyfikując tę nieruchomość, jako grunt przeznaczony pod zabudowę. Tym samym, grunt ten wypełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja nie będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Przedmiotowa transakcja nie będzie mogła być również objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Z okoliczności przedstawionych we wniosku nie wynika bowiem, aby nieruchomość była wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Zatem z uwagi na niespełnienie przesłanki zawartej w tym przepisie, dotyczącej konieczności wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionych od podatku, transakcja ta nie będzie korzystać także ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, planowana Transakcja będzie dostawą gruntu niezabudowanego, stanowiącego teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, opodatkowaną podatkiem VAT według stawki podstawowej, tj. w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży nieruchomości uznano za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Zainteresowanego dotyczą ustalenia, czy zaliczka na poczet sprzedaży Nieruchomości niezabudowanej należna Zbywcy przed dokonaniem rozbiórki istniejących zabudowań powinna być opodatkowana stawką podatku w wysokości 23% oraz czy momentem powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, będzie data wpłaty zaliczki przez Kupującego do depozytu notarialnego, na wyodrębniony rachunek bankowy notariusza, czy też moment polecenia przelewu przez notariusza w części na rzecz wierzyciela Sprzedającego, a w części na rzecz Sprzedającego.

W rozpatrywanej sprawie – ja wskazał Wnioskodawca – zaliczka zostanie wpłacana na depozyt notarialny celem jej zwolnienia przez notariusza w części na rzecz Skarbu Państwa – wierzyciela Sprzedającego, a w części na rzecz Sprzedającego (jak wskazał Wnioskodawca w pytaniu).

Odnosząc się do kwestii opodatkowania zaliczek, podkreślić należy, że zgodnie z powołanym art. 19a ust. 8 ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Dokonując zatem przyjęcia zaliczki, stawka podatku od towarów i usług winna być adekwatna do stawki właściwej dla sprzedaży danego towaru, której dotyczy wpłacona zaliczka.

W niniejszej sprawie, z uwagi na to, że dostawa działki niezabudowanej będzie opodatkowana podstawową stawką podatku w wysokości 23% to również zaliczka na poczet ceny ww. działki będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do części pytania nr 2 dotyczącego opodatkowania zaliczki na poczet dostawy Nieruchomości należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z przepisem art. 108 § 1 ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. prawo o notariacie (Dz. U. z 2016 r., poz. 1796, z poźn. zm.) notariusz w związku z dokonywaną w jego kancelarii czynnością ma prawo przyjąć na przechowanie, w celu wydania ich osobie wskazanej przy złożeniu lub jej następcy prawnemu, papiery wartościowe albo pieniądze w walucie polskiej lub obcej. Dla udokumentowania tych czynności notariusz prowadzi specjalne konto bankowe.

Natomiast stosownie do art. 108 § 2 ww. ustawy, z przyjęcia depozytu notariusz spisuje protokół, w którym wymienia datę przyjęcia, ustala tożsamość osoby składającej, datę mającego nastąpić wydania oraz imię, nazwisko i miejsce zamieszkania osoby odbierającej depozyt. Wydanie depozytu następuje za pokwitowaniem.

Z powyższego wynika, że przekazanie kwoty należności (zaliczki) do depozytu notarialnego nie powoduje jej otrzymania przez sprzedającego nieruchomość. Sprzedający zgodnie z przytoczonymi przepisami, nie otrzyma należności z chwilą złożenia jej o depozytu notarialnego, a dopiero z chwilą wydania pieniędzy przez notariusza.

Zatem biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy, należy stwierdzić, że dokonana przez Nabywcę nieruchomości wpłata na rachunek depozytowy notariusza przed wydaniem nieruchomości, bez możliwości dysponowania pieniędzmi przez wierzyciela Sprzedającego, jak i Sprzedającego nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do wpłaconej kwoty, gdyż nie stanowi ona należności o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy. Dopiero w momencie zwolnienia z depozytu notarialnego pieniędzy przez notariusza w części na rzecz Skarbu Państwa, a w części na rzecz Sprzedającego powstanie u Sprzedającego obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 3 uznano za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT w wysokości 23%, zarówno wynikającego z faktury dokumentującej zapłatę zaliczki uiszczonej na poczet kupna Nieruchomości niezabudowanej, jak i faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

W związku z powyższym należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego należy mieć na względzie, że według art. 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na budowie osiedla budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami na parterze oraz z garażem podziemnym. Nieruchomość, o której mowa we wniosku – jak wskazał Wnioskodawca – będzie wykorzystywana przez Nabywcę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Natomiast planowana transakcja sprzedaży ww. Nieruchomości, jak wywiedziono wyżej, będzie opodatkowana podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT, w wysokości 23%.

Przywołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy pozwalają uznać, że skoro zarówno Sprzedawca jak i Nabywca są zarejestrowani jako podatnik VAT czynny i planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, to Nabywcy ww. Nieruchomości po otrzymaniu faktury dokumentującej zaliczkę, jak i faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku w związku z zakupem ww. Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w związku z wykorzystaniem przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości w przyszłości do czynności opodatkowanych.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż nieruchomości, jak również w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zapłatę zaliczki uiszczonej na poczet dostawy Nieruchomości uznano za prawidłowe.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe rozstrzygnięcia (w odpowiedzi na pytania nr 1, 2 i 3) oraz sposób zredagowania pytania oznaczonego we wniosku nr 4, odpowiedź na to pytanie stała się bezprzedmiotowa.

W tym miejscu należy wskazać, że powołany przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 3 przepis art. 19a ust. 7 ustawy ma następujące brzmienie: „W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności”.

Jednakże z uwagi na fakt, że Wnioskodawca we własnym stanowisku w sprawie odniósł się do treści przepisu art. 19a ust. 8 ustawy, podstawę prawną zawartą w stanowisku, tj. „ art. 19a ust. 7 ustawy o VAT” uznano za oczywistą omyłkę pisarską i tym samym stanowisko Zainteresowanego w ww. zakresie oceniono jako prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.