Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-956/11-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-09-22
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług.
Słowa kluczowe: badanie-badanie archeologiczne; podatek-podatek od towarów i usług; usługi; usługi-usługi związane z kulturą; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Uniwersytetu, przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2011 r. (data wpływu 16 czerwca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 sierpnia 2011 r. (data wpływu 29 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 sierpnia 2011 r. (data wpływu 29 sierpnia 2011 r.) o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest uczelnią publiczną oraz czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie umowy podpisanej z „A” wykonuje usługi w zakresie ratowniczych (wykopaliskowych) badań archeologicznych obejmujących również prace ziemne (odhumusowanie) wraz z wykonaniem opracowania ich wyników.

W uzupełnieniu Zainteresowany wskazał, że spełnia warunek określony w art. 43 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie osiąga w sposób systematyczny zysków z działalności kulturalnej opisanej w treści wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przy sprzedaży usług badań archeologicznych, których zakres został przedstawiony wyżej Wnioskodawca ma prawo do skorzystania ze stawki zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług uprawnia do stosowania stawki zwolnionej podatku od towarów i usług w przypadku świadczenia usług kulturalnych przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie podaje definicji „podmiotu prawa publicznego”. Definicję powyższą zawiera natomiast Dyrektywa 2004/18/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 31 marca 2004 w sprawie koordynacji procedur udzielania zamówień publicznych na roboty budowlane, dostawy i usługi. Art. 1 ust. 9 Dyrektywy mówi, iż:

„Podmiot prawa publicznego” oznacza każdy podmiot:

1.  ustanowiony w szczególnym celu zaspokajania potrzeb w interesie ogólnym, które nie mają charakteru przemysłowego ani handlowego;
2.  posiadający osobowość prawną; oraz
3.  finansowany w przeważającej części przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego lub inne podmioty prawa publicznego; albo taki, którego zarząd podlega nadzorowi ze strony tych podmiotów; albo taki, w którym ponad połowa członków organu administrującego, zarządzającego lub nadzorczego została wyznaczona przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego lub inne podmioty prawa publicznego;

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie można posłużyć się posiłkowo powyższą definicją, mając na uwadze wykładnię systemową przepisów prawa.

Po analizie zapisów cytowanego przepisu Zainteresowany uważa, że spełnia warunki, aby zostać uznanym za instytucję prawa publicznego.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera również definicji usług kulturalnych. W tym wypadku można odwołać się do definicji działalności kulturalnej, którą zawiera ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. Nr 13 poz. 123 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 1 działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego usługi w zakresie badań archeologicznych, których zakres został przedstawiony w części opisu stanu faktycznego mieszczą się w definicji usług kulturalnych.

Dodatkowym argumentem potwierdzającym powyższe stanowisko jest fakt, że Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług w brzmieniu z 2008 roku klasyfikuje usługi ochrony zabytków w Sekcji R dział 91 Usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury pod symbolem 91.03.10.0.

Reasumując, zdaniem Zainteresowanego, spełnia on wszystkie niezbędne przesłanki, które upoważniają do zastosowania stawki zwolnionej VAT, w przypadku sprzedaży usług badań archeologicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Zwolnienie miało charakter wyłącznie przedmiotowy. Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia było to, jaki podmiot wykonywał daną usługę.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2011 r., przy konstruowaniu przepisów określających zakres zwolnienia od podatku VAT odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jednocześnie art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W myśl art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Z uregulowań zawartych w ww. art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma charakter podmiotowo -przedmiotowy. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit a ustawy, dany podmiot winien być jednym z podmiotów wymienionych w tym przepisie i powinien świadczyć usługi kulturalne.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest uczelnią publiczną oraz czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie umowy podpisanej z „A” wykonuje usługi w zakresie ratowniczych (wykopaliskowych) badań archeologicznych obejmujących również prace ziemne (odhumusowanie) wraz z wykonaniem opracowania ich wyników. Zainteresowany spełnia warunek określony w art. 43 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie osiąga w sposób systematyczny zysków z działalności kulturalnej opisanej w treści wniosku.

Jak wskazano wyżej, warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym w formie honorariów.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123, z późn. zm.), Ministrowie oraz kierownicy urzędów centralnych organizują działalność kulturalną, tworząc państwowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Natomiast na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 ze zm.), uczelnia jest autonomiczna we wszystkich obszarach swojego działania na zasadach określonych w ustawie.

W swoich działaniach uczelnie kierują się zasadami wolności nauczania, wolności badań naukowych oraz wolności twórczości artystycznej – art. 4 ust. 2 ww. ustawy.

W myśl art. 4 ust. 3 cyt. ustawy, uczelnie, pełniąc misję odkrywania i przekazywania prawdy poprzez prowadzenie badań i kształcenie studentów, stanowią integralną część narodowego systemu edukacji i nauki.

Stosownie do art. 4 ust. 4 tej ustawy, uczelnie współpracują z otoczeniem gospodarczym, w szczególności przez sprzedaż lub nieodpłatne przekazywanie wyników badań i prac rozwojowych przedsiębiorcom oraz szerzenie idei przedsiębiorczości w środowisku akademickim, w formie działalności gospodarczej wyodrębnionej organizacyjnie i finansowo od działalności, o której mowa w art. 13 i 14.

Organy administracji rządowej i organy jednostek samorządu terytorialnego mogą podejmować decyzje dotyczące uczelni tylko w przypadkach przewidzianych w ustawach (art. 4 ust. 5 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, uczelnia może prowadzić działalność gospodarczą wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo od działalności, o której mowa w art. 13 i 14, w zakresie i formach określonych w statucie.

Z powyższego wynika, iż misją Wnioskodawcy jest odkrywanie i przekazywanie prawdy poprzez prowadzenie badań i kształcenie studentów.

W związku z tym, z uwagi na fakt, iż z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca występował w charakterze podmiotu prawa publicznego lub innego podmiotu uznanego na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisaną do rejestru kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jak również nie wynika, że Zainteresowany występuje jako indywidualny twórca, artysta wykonawca w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego usługi wynagradzane są w formie honorarium, stwierdzić należy, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. świadczone przez Zainteresowanego usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisów ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w ustawie o podatku od towarów i usług oraz przepisach wykonawczych do tejże ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na ratowniczych (wykopaliskowych) badaniach archeologicznych – w 2011 roku nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.