Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-370/15-5/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-11
Teza: Odsetki od kredytu naliczone i zapłacone przed przyjęciem do używania przedmiotowego lokalu mieszkalnego powiększają wartość początkową tego lokalu. Nie podlegają zatem zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu z najmu. Wydatki te mogą jedynie pośrednio - poprzez odpisy amortyzacyjne - zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Natomiast odsetki od kredytu zapłacone po przyjęciu ww. inwestycji do używania podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki-odsetki od kredytu; stawka-stawka amortyzacyjna; stawka-stawka indywidualna; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2015 r. (data wpływu 18 marca 2015 r.) uzupełnione pismem z dnia 27 maja 2015 r. data wpływu 29 maja 2015 r. na wezwanie telefoniczne z dnia 25 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od pełnej wysokości wartości początkowej środka trwałego - **jest prawidłowe,**

*   ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej - **jest prawidłowe,**

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca dokonał, na zasadach ustawowej wspólnoty małżeńskiej, zakupu nieruchomości mieszkaniowej (lokal mieszkalny). Zakup został sfinansowany w części poprzez kredyt hipoteczny. Wnioskodawca planuje wprowadzenie tej nieruchomości do ewidencji środków trwałych oraz jej amortyzację. Nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie w celach tzw. krótkotrwałego wynajmu na cele wypoczynkowe, turystyczne itp. Nieruchomość, najprawdopodobniej zostanie przekazana wyspecjalizowanemu podmiotowi w tzw. Zarząd. Podmiot ten będzie dążył do wynajmu tej nieruchomości w celach jw. Należy jednakże zaznaczyć, iż ów podmiot zarządzający będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy jedynie usługę zarządzania, zaś sam wynajem krótkoterminowy będzie zawsze w relacji pomiędzy Wnioskodawcą a daną osobą (turystą).

Wnioskodawca wskazuje, iż nieruchomość nie będzie przez niego wykorzystywana do żadnych innych celów za wyjątkiem wskazanego powyżej.

Nieruchomość została wybudowana w 2006 r. i w dniu 24.10.2006 została nabyta przez pierwszego, właściciela (nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę od tegoż pierwszego właściciela w marcu 2015). Zgodnie z informacją jaką Wnioskodawca uzyskał od poprzedniego właściciela, rzeczona nieruchomość była przez tę osobę użytkowana, nie jako miejsce stałego zamieszkania, lecz jako lokal, który był udostępniany gościom, turystom w ramach krótkotrwałego wynajmu oraz jako dodatkowa "rezydencja" tej osoby. Pani mieszkała w tym czasie w E. oraz (później) G., to też w perspektywie całego roku bywała w lokalu na weekendy, czasem w tygodniu (głównie w celach rekreacyjnych itp.). Lokal był zatem użytkowany od przełomu 2006/2007 i jest nadal z uwzględnieniem okoliczności opisanych powyżej (okres letni - cały, weekendy oraz tzw. długie weekendy, okresy świąteczne w perspektywie całego roku).

W uzupełnieniu do wniosku ORD-IN z dnia 27 maja 2015. Wnioskodawca wskazał, że wynajem lokalu będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wprowadzając lokal mieszkalny nabyty w ramach wspólnoty małżeńskiej ustawowej do ewidencji środków trwałych z zamiarem wyłącznego wykorzystywania tegoż lokalu do działalności gospodarczej prowadzonej na imię i nazwisko Wnioskodawcy ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od pełnej wartości początkowej określonej w ramach art. 22g ustawy o PIT (w szczególności chodzi o potwierdzenie stanowiska, iż lokal mieszkalny stanowiący prawną współwłasność małżeńską może być amortyzowany od całej wartości, w szczególności determinowanej przez cenę zakupu, a nie jedynie od połowy tej wartości).
2.  Czy Wnioskodawca ma prawo stosować stawkę amortyzacji w wysokości 10% (vide art. 22j ust. l pkt 3 ustawy o PIT).
3.  Czy w kontekście okoliczności przedstawionych w stanie przyszłym oraz w kontekście pytania nr 1, także odsetki od kredytu hipotecznego na zakup nieruchomości jw. mogą być w całości uznane za koszt uzyskania przychodu.
4.  Czy wynajmując lokal na cele opisane w stanie przyszłym należy stosować stawkę VAT w wysokości 8%.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie przepisów ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosek w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem podatnika, w okolicznościach przedstawionych w stanie przyszłym podatnik ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od pełnej wartości nieruchomości.

Fakt istnienia współwłasności małżeńskiej nie powoduje, iż jedynie połowa tej wartości może być amortyzowana. Jak wspomniano na wstępie rzeczony lokal będzie wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej podatnika (żona nie prowadzi działalności, ani też nie będzie wynajmować tej nieruchomości na swoje imię i nazwisko), odmienne stanowisko prowadziłoby do nieuzasadnionej konkluzji, iż w istocie każda rzecz nabywana przez podatnika niezależnie od tego, iż wykorzystywana w całości do działalności gospodarczej, musiałaby podlegać temu ograniczeniu, wszak, co do zasady każda rzecz nabywana przez poszczególnych małżonków objęta jest zasadą współwłasności małżeńskiej. Prowadzenie działalności gospodarczej jako osoba fizyczna nie skutkuje odrębnością majątku związanego z taką działalnością. W rezultacie, skoro nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie do celów działalności podatnika, to będzie on uprawniony do amortyzacji lokalu od pełnej jego wartości początkowej. Powyższą konkluzję potwierdza także art. 22g ust. l in fine ustawy PIT.

Ad.2

W ocenie podatnika, przedmiotowy lokal jest/był używany co najmniej 60 miesięcy (5 lat). Przepis art. 22j ust. l pkt 3 w związku z ust. 3 pkt 1 tego przepisu nie rozstrzyga wprost, co należy rozumieć pod pojęciem "były wykorzystywane przez okres co najmniej 60 miesięcy", niemniej obiektywna ocena tego przepisu także przez pryzmat dostępnych interpretacji podatkowych, prowadzi do wniosku, iż decydującym jest to czy lokal/budynek (nieruchomość) była - obiektywnie - w użyciu w tym okresie. Nie ma przy tym znaczenia ile miesięcy w roku, ile tygodni w miesiącu, ile dni w tygodniu, aż wreszcie ile godzin, minut czy sekund każdego dnia. W ocenie Wnioskodawcy chodzi o obiektywne wykorzystywanie tej nieruchomości - używanie tej nieruchomości.

Żaden z przepisów nie obliguje - zdaniem Wnioskodawcy - do analizy, czy w danej nieruchomości przybywano pół miesiąca, czy też więcej/mniej.

Odmienna interpretacja prowadziłaby do irracjonalnych wniosków wskazujących, że podatnik winien analizować z "zegarkiem w ręku" ile czasu przebywał choćby danego dnia.

Zdaniem Wnioskodawcy, ocena tego czy nieruchomość była wykorzystywana co najmniej 60 miesięcy, winna prowadzić do wniosku, iż w sytuacji opisanej w niniejszym wniosku, a więc w sytuacji kiedy nieruchomość na przestrzeni lat od października 2006 roku do dnia dzisiejszego jest wykorzystywana przez pryzmat całego roku, oczywiście z różną częstotliwością (z uwagi na charakter tego lokalu jako lokalu dodatkowego, rekreacyjnego) - spełnione jest kryterium uznania wykorzystywania przez co najmniej 60 miesięcy.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, zasadne jest prawo do stosowania stawki amortyzacyjnej w wysokości 10% rocznie (10 lat).

Ad.3

Analogicznie jak w ad. l także odsetki od kredytu hipotecznego na zakup nieruchomości mogą być w całości kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy, wszak nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie do celów działalności podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od pełnej wysokości wartości początkowej środka trwałego - **jest prawidłowe,**

*   ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej - **jest prawidłowe,**

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

W przypadku wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej nieruchomości lokalowej, pomiędzy wydatkami związanymi z jej używaniem i eksploatacją, a prowadzoną działalnością istnieje związek przyczynowo - skutkowy, o którym mowa powyżej. Wydatki te mogą zatem, co do zasady, stanowić koszt uzyskania przychodów.

Ponadto, zgodnie z przepisem w art. 22 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie wg zasad określonych w art. 22a–22o tej ustawy.

Stosownie do art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Co do zasady, budynki oraz lokale mieszkalne, stanowiące przedmiot odrębnej własności, jeśli są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej albo oddane do używania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji.

Powyższa zasada nie ma jednakże charakteru bezwzględnego. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 22c pkt 2 ww. ustawy, nie podlegają amortyzacji budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Powyższe regulacje sprawiają, że decyzja o amortyzowaniu podatkowym budynków mieszkalnych oraz lokali mieszkalnych, które wykorzystywane są na potrzeby działalności gospodarczej albo oddane w najem (dzierżawę), pozostawiona jest całkowicie do uznania podatnikowi.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22h ust. 2 ustawy – podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Na podstawie art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie nabycia w drodze kupna – cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ww. ustawy – za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Przywołany uprzednio przepis art. 22g ust. 3 ww. ustawy wymienia jedynie przykładowo, jakie koszty związane są z zakupem.

Zatem w przypadku wprowadzenia lokalu mieszkalnego do ewidencji środków trwałych wartość początkową będzie stanowiła cena nabycia tego lokalu powiększona o koszty związane z jego zakupem.

Natomiast w myśl art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Powyższy przepis wskazuje, iż składniki majątku wspólnego wykorzystywane w działalności gospodarczej przez jednego z małżonków, mogą być - choć są również własnością drugiego małżonka - ujęte w ewidencji środków trwałych w pełnej wartości początkowej środka trwałego. Oznacza to również, iż amortyzacji dokonuje się od pełnej wartości środka trwałego.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynków (lokali) należy nawiązać do przepisów art. 22j ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią ww. przepisów – podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

1.  dla budynków (lokali) i budowli innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:
    1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
    2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych – dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata;
2.  dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% – 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Zgodnie z art. 22j ust. 3 pkt 1 ww. ustawy – środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za używane jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy.

W podanej definicji występują dwa istotne sformułowania: pojęcie „przed nabyciem”, które oznacza, że chodzi o jakiekolwiek przeniesienie własności oraz udowodnienie „wykorzystania”, bez doprecyzowania przez kogo i na jakie cele dany składnik majątku miał być wykorzystywany.

Zgodnie ze słownikową definicją, przez pojęcie używania rozumie się wykorzystywanie, czyli używanie czegoś z korzyścią, pożytkiem (Słownik współczesny języka polskiego pod red. prof. dr hab. Bogusławy Dunaj wyd. Wilga, Warszawa 1996, s. 1296).

Używanie środka trwałego musi zatem nastąpić przed jego nabyciem przez podatnika co oznacza, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany środek trwały, który przed jego nabyciem był wykorzystywany u poprzedniego właściciela przez wymagany okres 60 miesięcy.

W świetle powyższego Wnioskodawca może (do celów amortyzacji) przyjąć całą wartość zakupionego lokalu mieszkalnego, a przy jego amortyzacji może zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną w wysokości 10%.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu wskazać należy, że:

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Dla określenia zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z najmu odsetek od kredytu znaczenie mają przepisy art. 23 ust. 1 pkt 32 i pkt 33 ustawy. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów), zaś w myśl art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Przepis art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy wynajmowany lokal będzie stanowił środek trwały, którego wartość początkowa ustalona zostanie zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1, czyli wg ceny nabycia, wówczas odsetki od kredytu, zapłacone przez podatnika, do dnia przekazania lokalu mieszkalnego do używania zwiększają wartość początkową wynajmowanego mieszkania i poprzez odpisy amortyzacyjne zaliczane będą do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego odsetki od kredytu naliczone i zapłacone przed przyjęciem do używania przedmiotowego lokalu mieszkalnego powiększają wartość początkową tego lokalu. Nie podlegają zatem zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu z najmu. Wydatki te mogą jedynie pośrednio - poprzez odpisy amortyzacyjne - zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Natomiast odsetki od kredytu zapłacone po przyjęciu ww. inwestycji do używania podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawne stwierdzić należy, że odsetki zapłacone przez Wnioskodawcę od momentu oddania lokalu w najem należy zaliczać bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej zaliczenia odsetek od kredytu zapłaconych przed dniem przyjęcia lokalu do używania do kosztów uzyskania przychodów i sposobu ustalenia wartości początkowej amortyzowanego lokalu mieszkalnego należało uznać za nieprawidłowe.

W pozostałej części stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcy i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.