Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1131/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-01-29
Teza: Miejsce świadczenia i opodatkowania usług magazynowania.
Słowa kluczowe: magazynowanie; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 8 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług magazynowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług magazynowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie produkcji niemetalowych łożysk ślizgowych oraz metalowych obudów łożysk, tj. systemów łożyskowych przeznaczonych dla przemysłu morskiego i lądowego. Spółka prowadzi również dodatkową działalność gospodarczą, między innymi w zakresie świadczenia usług magazynowania na rzecz podmiotu, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w szczególności działalność handlową, zwanego dalej Kontrahentem. Wyżej wskazane usługi magazynowania są świadczone w budynku znajdującym się w R. (tj. na terytorium Polski) i dotyczą wyrobów gotowych wyprodukowanych przez Spółkę, a następnie sprzedanych na rzecz Kontrahenta. Na dzień zakupu wyrobów gotowych przez Kontrahenta nie jest znany podmiot, któremu Kontrahent odsprzeda ww. wyroby gotowe, jak również nie jest znane miejsce, do którego ww. wyroby zostaną wywiezione z magazynu należącego do Spółki.

W umowie o świadczenie usług magazynowania nie została wskazana konkretna powierzchnia magazynowa, która byłaby przeznaczona wyłącznie do magazynowania towarów stanowiących własność Kontrahenta. Pomimo braku obowiązku umownego, Spółka przechowuje towary stanowiące własność Kontrahenta w wydzielonej i oznaczonej części magazynu, tak aby ułatwić inwentaryzację towarów Spółki oraz towarów Kontrahenta, niemniej jednak Spółka ma prawo bez zgody Kontrahenta przemieścić towary Kontrahenta do innej części magazynu. Rzeczona umowa nakłada na Spółkę obowiązek zapewnienia odpowiednich warunków przechowywania towarów, tak aby towary nie utraciły wartości użytkowej. Zgodnie z ww. umową, Spółka jest uprawniona do przechowywania w magazynie, w którym znajdują się towary Kontrahenta, również własnych towarów. Kontrahent nie posiada dostępu do magazynu, w którym znajdują się towary przechowywane w ramach świadczenia usług, o których mowa powyżej. Zgodnie z pisemną umową zawartą przez Spółkę z Kontrahentem, poza przechowywaniem towarów, zakres usług świadczonych przez Spółkę obejmuje pakowanie i załadunek towarów w celu ich późniejszego przekazania przewoźnikom i wywozu, sporządzenie dokumentacji niezbędnej do dokonania odprawy celnej, jak również usługi pomocnicze do usług przechowywania.

Kontrahent jest osobą prawną posiadającą zarejestrowaną siedzibę na terytorium Kanady. Posiedzenia Zarządu Kontrahenta odbywają się na terytorium Kanady, na terytorium Kanady są również podejmowane strategiczne decyzje dotyczące funkcjonowania przedsiębiorstwa Kontrahenta. Kontrahent jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jedyny udziałowiec Spółki pozostaje w związku małżeńskim z osobą fizyczną, która pośrednio kontroluje Kontrahenta. Kontrahent jest jedynym nabywcą wyrobów gotowych produkowanych przez Spółkę, chociaż Spółka nie zobowiązała się do nieoferowania swoich wyrobów podmiotom trzecim.

Spółka realizuje na rzecz Kontrahenta również następujące funkcje:

*   reprezentuje Kontrahenta przed organami podatkowymi jako przedstawiciel podatkowy, w oparciu o pełnomocnictwo udzielone przez Kontrahenta pracownikowi Spółki,

*   kontaktuje się regularnie z podmiotami świadczącymi na rzecz Kontrahenta usługi, np. zamawia usługi transportowe, z których Kontrahent korzysta w związku ze współpracą ze Spółką.

Do wykonywania na rzecz Kontrahenta wyżej wymienionych usług nie jest wyznaczony stały zespół pracowników Spółki, który tworzyłby określoną strukturę organizacyjną.

Spółka sprzedaje wyprodukowane przez siebie systemy łożyskowe wyłącznie Kontrahentowi, z tym że nie zawarła z Kontrahentem pisemnej umowy o współpracy w zakresie produkcji systemów łożyskowych. Zamówienia na systemy łożyskowe Kontrahent pozyskuje we własnym zakresie. Kontrahent samodzielnie uzgadnia ze swoimi klientami parametry systemów łożyskowych, a Spółka otrzymuje zlecenie na konkretny produkt ze ściśle określonymi parametrami. Spółka niekiedy kontaktuje się z klientami Kontrahenta w sprawie wysyłek wyrobów gotowych, jednakże o tym fakcie Kontrahent jest każdorazowo informowany.

Kontrahent we własnym zakresie realizuje obsługę posprzedażową swoich klientów, pracownicy Spółki nie zajmują się rozpatrywaniem reklamacji ani innymi zapytaniami klientów Kontrahenta związanymi z używaniem wyrobów wyprodukowanych przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy miejscem opodatkowania podatkiem od towarów i usług usług magazynowania, o których mowa w opisie stanu faktycznego, świadczonych przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, jest terytorium kraju?

Zdaniem Wnioskodawcy, miejscem opodatkowania usług magazynowania świadczonych na rzecz Kontrahenta nie jest terytorium kraju.

Podstawowa zasada określania miejsca opodatkowania usług świadczonych na rzecz podatników wyrażona została w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT i głosi, iż jest to miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Spółka uważa, iż do usług magazynowania, o których mowa w opisie stanu faktycznego, ma zastosowanie właśnie zasada wynikająca z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Powyższe stwierdzenie uzasadnione jest następującymi przesłankami:

*   nabywcą usług jest podatnik w rozumieniu art. 28a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, ponieważ jak wskazano w opisie stanu faktycznego Kontrahent samodzielnie wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, 
*   Spółka nie świadczy rzeczonych usług magazynowania na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta na terytorium kraju, 
*   świadczone przez Wnioskodawcę usługi magazynowania nie stanowią usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT.

Ponadto, zgodnie z opisem stanu faktycznego, posiedzenia zarządu Kontrahenta odbywają się w Kanadzie, również w Kanadzie zapadają istotne decyzje dotyczące prowadzenia przedsiębiorstwa Kontrahenta. W konsekwencji miejscem opodatkowania usług magazynowania podatkiem od towarów i usług jest terytorium Kanady, czyli miejsce siedziby działalności gospodarczej Kontrahenta w rozumieniu art. 10 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia nr 282/2011.

Ponadto z okoliczności przedstawionych w opisie stanu faktycznego wynika, iż usługi magazynowania nie są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta na terytorium Polski. Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 11 ust. 1 rozporządzenia nr 282/2011 i oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 tego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedmiotowe usługi magazynowania nie są odbierane ani wykorzystywane przez Kontrahenta w Polsce, ponieważ z opisu stanu faktycznego wynika, iż Kontrahent nie dysponuje w przedsiębiorstwie Spółki strukturą organizacyjno-majątkową wystarczającą do odbierania i wykorzystywania tych usług. Kontrahent nabywa od Spółki wyroby, które następnie Spółka przechowuje, celem odsprzedaży tych wyrobów na rzecz swoich klientów. Pod adresem siedziby Spółki nie są realizowane żadne istotne elementy działalności handlowej Kontrahenta, takie jak przyjmowanie zamówień, ustalanie warunków finansowych transakcji czy parametrów technicznych zamawianych systemów łożyskowych, czy też obsługa posprzedażowa. Co więcej, Kontrahent nie posiada pod adresem Spółki odpowiedniego personelu ani majątku, który byłby zdolny do prowadzenia handlu systemami łożyskowymi. Tego rodzaju personel ani majątek nie jest również udostępniany Kontrahentowi przez Spółkę. Czynności Spółki polegające na magazynowaniu, przygotowywaniu wysyłki oraz zamawianiu transportu mają charakter pomocniczy w stosunku do działalności handlowej Kontrahenta realizowanej poza terytorium Polski.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej było wielokrotnie analizowane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przy czym na szczególną uwagę zasługuje wyrok Trybunału z dnia 16 października 2014 r., wydany w sprawie C-605/12 Welmory, stanowiący odpowiedź na pytanie prawne Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zgodnie z pkt 53 i następnymi tego wyroku, głównym łącznikiem wyznaczającym miejsce opodatkowania usług świadczonych na rzecz podatników jest miejsce siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy. Trybunał stwierdził również, iż ten główny łącznik stanowi kryterium obiektywne, proste i praktyczne, które oferuje wysoki stopień pewności prawa i jest łatwiejsze do zweryfikowania niż na przykład stałe miejsce prowadzenia działalności. Kryterium stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy rozumieć jako wyjątek od powyższego głównego łącznika. Na poparcie powyższego stanowiska Trybunał przywołał szereg własnych orzeczeń, wydanych w sprawach C-168/84 Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien oraz C-190/95 ARO Lease. W ostatniej z wyżej wymienionych spraw Trybunał zaznaczył, iż stałe miejsce prowadzenia działalności to takie miejsce, które zapewnia warunki do wykonywania działalności w sposób niezależny.

Należy w tym miejscu rozważyć, na czym polega odbiór i wykorzystywanie usług w miejscu innym niż siedziba działalności gospodarczej, do celów prowadzenia tej działalności. W świetle wyżej wymienionych wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy przyjąć, iż odpowiedź na powyższe pytanie jest silnie uzależniona od rodzaju działalności gospodarczej danego podatnika. Tym niemniej odbiór, wykorzystywanie usług przez dane miejsce polega na wykonywaniu w danym miejscu czynności stanowiących istotę działalności gospodarczej podatnika. Przykładowo, w rozpatrzonej przez TSUE sprawie C-605/12 istotą działalności Welmory LTD było zarządzanie systemem „bidów", które klienci tej spółki nabywają w celu uczestniczenia w aukcjach internetowych. W sprawie C-190/95 istotą działalności ARO Lease było sporządzanie umów leasingu samochodów oraz zarządzanie flotą samochodów. W niniejszej sprawie istotą handlu systemami łożyskowymi jest projektowanie i dostarczanie przez Kontrahenta dokładnie takich produktów, jakich potrzebują klienci, a następnie udzielanie tym klientom wsparcia przy wykorzystywaniu oferowanych produktów. Zakres współpracy Kontrahenta ze Spółką nie jest na tyle szeroki, aby pod adresem siedziby Spółki Kontrahent mógł prowadzić działalność w sposób niezależny od działań podejmowanych w swojej siedzibie w Kanadzie. W szczególności w R. nie pracują na rzecz Kontrahenta ani projektanci, ani sprzedawcy systemów łożyskowych.

W wyżej opisanym stanie faktycznym usługi magazynowania nie stanowią również usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT. Rzeczony przepis również należy interpretować w sposób ścisły, jako wyjątek od głównego łącznika wyrażonego w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Usługi związane z nieruchomościami to usługi, które odnoszą się do konkretnej nieruchomości lub jej części.

Tym samym art. 28e ustawy o VAT nie ma zastosowania do usług magazynowania w sytuacji, w której usługobiorcy nie jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przede wszystkim w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 czerwca 2013 r., wydanego w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland, w odpowiedzi na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Należy również zauważyć, iż z dniem 1 stycznia 2017 r. wejdzie w życie art. 31a rozporządzenia nr 282/2011. Zgodnie z oczekującym art. 31a ust. 3 lit. b) rozporządzenia nr 282/2011, usług związanych z nieruchomościami nie stanowią usługi przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

W stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku Kontrahent nie ma prawa używania wyraźnie określonej części magazynu stanowiącego własność Spółki. Spółka może przechowywać towary Kontrahenta w dowolnym miejscu, byleby w tym miejscu zapewnione były odpowiednie warunki, zapobiegające pogorszeniu jakości towarów. Tym bardziej zatem żadna część magazynu Spółki nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku Kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, z których wynika m.in., że usługobiorca nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.