Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-430/12-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-21
Teza: Czy Spółka ma prawo uznać za przychód zwolniony otrzymane w transzach środki w momencie złożenia wniosku o płatność? Czy Spółka ma prawo uznawać koszty ponoszone na realizację projektu za koszty uzyskania przychodu do momentu złożenia wniosku o płatność i w dniu uznania przychodu jako zwolniony z opodatkowania uznawać koszty za niestanowiące kosztu uzyskania przychodu do wysokości wartości wynikającej ze złożonego wniosku o płatność?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; przychód-powstanie przychodu; umowa; wydatek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; środek-środek finansowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 08 października 2012 r. (data wpływu 10 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego, zwolnienia przedmiotowego oraz kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 09 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2013 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego, zwolnienia przedmiotowego oraz kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Opis projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki Działanie 6.1 Poprawa dostępu do zatrudnienia oraz wspierania aktywności zawodowej.

Instytucja Pośrednicząca przyznaje Beneficjentowi (Spółce) dofinansowanie na realizację Projektu pt. „(…)”, w ramach którego realizowane są następujące zadania:

1.  Wsparcie psychologiczno - doradcze.
2.  Warsztaty aktywizująco - motywujące.
3.  Szkolenia zawodowe np. skuteczny sprzedawca, pracownik administracyjno - biurowy, opiekun starszych, obsługa komputerowych programów, kurs kosmetyczny i wizażu.
4.  Warsztaty poszukiwania pracy np. szkolenia ICT.
5.  Szkolenia uzupełniające.
6.  Staże zawodowe.
7.  Zarządzanie projektem.

Środki finansowe na realizację projektu przekazywane są ze środków europejskich w 85%, a 15% z dotacji celowej z budżetu krajowego. Transze dofinansowania przekazywane są zgodnie z § 9 umowy (umowa w załączeniu).

Pierwsza transza przekazywana jest w wysokości i terminie określonym w harmonogramie płatności po wniesieniu zabezpieczenia, kolejne transze przekazywane są po złożeniu i zweryfikowaniu wniosku o płatność rozliczającego ostatnią transzę dofinansowania. Transze dofinansowania wypłacane są pod warunkiem:

*   środki europejskie – realizacji zlecenia płatności przez Bank Gospodarki Krajowej,
*   środki budżetowe – dostępności środków na finansowanie Działania na rachunku bankowym Instytucji Pośredniczącej.

W ramach opisywanego projektu dofinansowane są wydatki poniesione w okresie realizacji, czyli od 01.03.2012 r. do 31.12.2013 r. i kwalifikowane zgodnie z wytycznymi w zakresie wdrażania projektów innowacyjnych i współpracy ponadnarodowej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki zamieszczonymi na stronie www\`(...)\`.

Pierwszą transzę Spółka otrzymała 23.03.2012 r. w wysokości 60.000,00 zł.

Drugą transzę dnia 03.08.2012 r. w wysokości 140.000,00 zł.

Trzecią transzę dnia 25.09.2012 r. w wysokości 160.000,00 zł.

Czwartą transzę dnia 19.11.2012 r. w wysokości 400.000,00 zł.

Natomiast wnioski o płatność składane były / będą w następujących dniach:

I wniosek za okres 01.03 - 31.05.2012 r. na wartość 42.651,83 zł w dniu 15.06.2012 r.

II wniosek za okres 01.06 - 31.07.2012 r. na wartość 116.390,57 zł w dniu 10.08.2012 r.

III wniosek za okres 01.08 - 30.09.2012 r. na wartość 310.817,85 zł w dniu 5.10.2012 r.

IV wniosek za okres 01.10 - 31.12.2012 r. na wartość 395.391,54 zł w dniu 11.01.2013 r.

Przedstawiony stan faktyczny wynika z treści pisma uzupełniającego z dnia 09 stycznia 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy Spółka ma prawo uznać za przychód zwolniony otrzymane w transzach środki w momencie złożenia wniosku o płatność?

Czy Spółka ma prawo uznawać koszty ponoszone na realizację projektu za koszty uzyskania przychodu do momentu złożenia wniosku o płatność i w dniu uznania przychodu jako zwolniony z opodatkowania uznawać koszty za niestanowiące kosztu uzyskania przychodu do wysokości wartości wynikającej ze złożonego wniosku o płatność?

Ostateczna treść pytań została sformułowana w piśmie uzupełniającym z dnia 09 stycznia 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21, 23, 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotacje otrzymane na pokrycie kosztów realizacji projektów są zwolnione z podatku dochodowego. Za moment przychodu zwolnionego w działaniu 6.1.1 POKL, w którym Spółka jest Beneficjentem, a Instytucją Pośredniczącą jest Wojewódzki Urząd Pracy, uważa się dzień złożenia wniosku o płatność.

Spółka uważa, że mimo otrzymania środków dnia 23.03.2012 r. w wysokości 60.000,00 zł, to przychód powstaje w dniu 31.05.2012 r., tj. dzień kończący okres rozliczeniowy wniosku o płatność złożonego dnia 15.06.2012 r. (wniosek za okres 01.03 - 31.05.2012 r.) i wysokości wnioskowanej, czyli 42.651,83 zł. Przy wyliczaniu podstawy opodatkowania za miesiąc maj 2012 r. Spółka odejmuje z kosztów uzyskania przychodów wartość kosztów do wysokości przychodu zwolnionego, czyli 42.651,83 zł. Jednocześnie Spółka uznaje, zgodnie z art. 15, jako koszty uzyskania przychodu koszty poniesione na realizację tego projektu w okresie do dnia 31.05.2012 r. a nie ujęte w złożonym dnia 15.06.2012 r. wniosku o płatność. Kolejny wniosek o płatność Spółka składa 10.08.2012 r., jest on za okres 01.06 - 31.07.2012 r. na kwotę 116.390,57 zł, uznaje za przychód zwolniony z dniem 31.07.2012 r. i wyłącza w tej wysokości koszty z kosztów uzyskania przychodów. Trzeci wniosek Spółka składa 5.10.2012 r. na kwotę 310.817,85 zł i uznaje za przychód zwolniony w dniu 30.09.2012 r. oraz wyłącza z kosztów uzyskania przychodu też kwotę 310.817,85 zł. Ostatni wniosek Spółka składa 11.01.2013 r. na kwotę 395.391,54 zł za okres 01.10 - 31.12.2012 r., jednak za przychód zwolniony na 31.12.2012 r. uznaje tylko 290.139,75 zł, bo tylko do tej wysokości Spółka otrzymała środki finansowe. W związku z tym, za rok 2012 Spółka uznaje przychód zwolniony w wysokości 760.000,00 zł i w takiej wysokości wyłącza koszty na niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, a koszty w wysokości 105.251,79 zł wynikające z różnicy między wartością złożonych wniosków o płatność a otrzymanymi środkami finansowymi uzna na dzień 31.12.2012 r. jako koszty uzyskania przychodu.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego wynika z treści pisma uzupełniającego z dnia 09 stycznia 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca (Beneficjent) realizuje projekt w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Działanie 6.1 Poprawa dostępu do zatrudnienia oraz wspierania aktywności zawodowej. Zgodnie z przedstawionymi informacjami, Instytucja Pośrednicząca (Wojewódzki Urząd Pracy) przyznaje Beneficjentowi dofinansowanie na realizację projektu pn. (…), w ramach którego wykonywane są następujące zadania: wsparcie psychologiczno - doradcze, warsztaty aktywizująco - motywujące, szkolenia zawodowe, warsztaty poszukiwania pracy, szkolenia uzupełniające, staże zawodowe oraz zarządzanie projektem. Środki finansowe na realizację projektu przekazywane są ze środków europejskich (85%) oraz dotacji celowej z budżetu krajowego (15%).

Rozważając charakter otrzymywanych przez Spółkę (Beneficjenta) środków, należy odnieść się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), która z dniem 01 stycznia 2010 r. wprowadziła szereg zmian w zakresie przepływu środków przeznaczonych na finansowanie programów operacyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich - rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Stosownie do art. 5 ust. 3 pkt 1 tej ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b.

W tym miejscu wskazać należy, iż funduszami strukturalnymi są fundusze tworzone w budżecie Wspólnoty Europejskiej umożliwiające pomoc w restrukturyzacji i modernizacji gospodarki krajów członkowskich drogą interwencji w kluczowych sektorach i regionach (poprawa struktury). Są one wskazane w rozporządzeniu Rady (WE) Nr 1083/2006 z 11.7.2006 r. ustanawiającym przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającym rozporządzenie (WE) Nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.7.2006 r., s. 25 ze zm.).

Obecnie (lata 2007 - 2013) działają dwa fundusze strukturalne:

1.  Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego (rozporządzenie (WE) Nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 5.7.2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylające rozporządzenie (WE) Nr 1783/1999; Dz. Urz. UE L 210 z 31.7.2006 r., s. 1 ze zm.);
2.  Europejski Fundusz Społeczny (rozporządzenie (WE) Nr 1081/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 5.7.2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego i uchylające rozporządzenie (WE) Nr 1784/1999; Dz. Urz. UE L 210 z 31.7.2006 r., s. 12 ze zm.).

W rozpatrywanej sytuacji, Spółka realizuje projekt w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Działanie 6.1 Poprawa dostępu do zatrudnienia oraz wspierania aktywności zawodowej.

W tym miejscu wskazać należy, iż 28 września 2007 r. Komisja Europejska wydała decyzję w sprawie przyjęcia do realizacji Programu Kapitał Ludzki, który jest jednym z programów służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007 - 2013 i obejmuje całość interwencji Europejskiego Funduszu Społecznego w Polsce. Program Operacyjny Kapitał Ludzki wpisuje się w jeden z głównych celów Narodowej Strategii Spójności 2007 - 2013, tj. wzrost zatrudnienia poprzez rozwój kapitału ludzkiego i społecznego. Program Kapitał Ludzki realizowany jest ze środków krajowych oraz środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, a więc środków pochodzących z funduszu strukturalnego, o którym stanowi art. 5 ust. 3 pkt 1 ustawy o finansach publicznych.

Na podstawie art. 111 pkt 16 ustawy o finansach publicznych, dochodami podatkowymi i niepodatkowymi budżetu państwa są środki europejskie (…), po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa.

Z kolei na mocy art. 112 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, wydatki budżetu państwa są przeznaczone w szczególności na wkład krajowy na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich (…).

Zgodnie z art. 117 ust. 1 omawianej ustawy, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej oraz środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 4 lit. b tiret drugie.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji (art. 117 ust. 2 ww. ustawy).

Dochody i wydatki budżetu środków europejskich ujmuje się w ustawie budżetowej.

Programy finansowane z udziałem środków europejskich są ujmowane w załączniku do ustawy budżetowej (art. 121 ust. 1 ustawy o finansach publicznych).

W myśl art. 124 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, wydatki budżetu państwa dzielą się m. in. na dotacje i subwencje (pkt 1) oraz wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich (pkt 6).

Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych (art. 126 ustawy o finansach publicznych). Z kolei, dotacjami celowymi są środki przeznaczone m. in. na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich (art. 127 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 186 ustawy o finansach publicznych, wydatki na realizację programów i projektów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3.  dotacje celowe dla beneficjentów;
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Na mocy art. 188 ust. 1 wskazanej ustawy, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności, z zastrzeżeniem, że w przypadku gdy projekt realizuje instytucja zarządzająca lub instytucja pośrednicząca będąca zarządem województwa lub przez zarząd województwa upoważniona, zlecenia płatności są wystawiane przez zarząd województwa.

Instytucja, o której mowa w ust. 1, informuje właściwego dysponenta części budżetowej o zleceniach płatności przekazywanych do Banku Gospodarstwa Krajowego, a w przypadku programów finansowanych z udziałem środków europejskich, dla których instytucją zarządzającą lub pośredniczącą jest zarząd województwa, także zarząd województwa (art. 188 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 192 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, Minister Finansów przekazuje na rachunki w Banku Gospodarstwa Krajowego środki na płatności na rzecz beneficjentów, a w przypadku Wspólnej Polityki Rolnej - na rzecz agencji płatniczych, o których mowa w odrębnych ustawach.

W przedmiocie sprawy Wnioskodawca wskazał, iż środki finansowe na realizację projektu przekazywane są ze środków europejskich oraz dotacji celowej z budżetu krajowego. Transze dofinansowania przekazywane są Spółce zgodnie z zawartą umową. I tak, pierwsza transza przekazywana jest w wysokości i terminie określonym w harmonogramie płatności po wniesieniu zabezpieczenia, kolejne transze – po złożeniu i zweryfikowaniu wniosku o płatność rozliczającego ostatnią transzę dofinansowania. Transze dofinansowania wypłacane są pod warunkiem realizacji zlecenia przez Bank Gospodarstwa Krajowego (środki europejskie), a także dostępności środków na finansowanie Działania na rachunku bankowym Instytucji Pośredniczącej (środki budżetowe).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, iż ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Należy przy tym zauważyć, iż w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca przewidział sytuacje, gdy przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 cyt. ustawy, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Użyte w przytoczonym przepisie sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności” odnosi się do pobranych przez podatnika przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług na rzecz kontrahenta, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy o dostawę towarów / usługi nastąpi przychód podlegający opodatkowaniu.

W analizowanym przypadku, poszczególne transze dofinansowania, wypłacane Spółce zgodnie z harmonogramem, nie stanowią zaliczki na poczet usługi wykonanej w późniejszym okresie, lecz dofinansowanie realizowanego projektu. Środki te nie mają również charakteru pożyczki (kredytu). W rezultacie, otrzymane przez Spółkę środki finansowe nie mieszczą się w dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, otrzymane kwoty dofinansowania stanowią przychód podatkowy Spółki w dacie otrzymania poszczególnych transz (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zatem – w przedmiotowej sprawie – nie można podzielić poglądu podatnika, iż za moment powstania przychodu uznać należy dzień kończący okres rozliczeniowy wniosku o płatność. Przychód ten jednak korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Do zwolnienia otrzymanej przez Spółkę kwoty dofinansowania zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 1 pkt 47 i art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl których wolne od podatku są odpowiednio:

*   dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach;
*   płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwestię kosztów uzyskania przychodów reguluje art. 15 ust. 1.

Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Przytoczona powyżej regulacja wskazuje, iż podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła pozyskiwania przychodu. W związku z powyższym, kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów (zachowania albo zabezpieczenia), przy czym dany wydatek nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, tj. w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Zauważyć przy tym należy, iż czym innym jest kwalifikacja wydatków pod względem podatkowym, a czym innym na potrzeby realizowanego projektu.

Jak wskazano wcześniej, środki, które Spółka jako Beneficjent otrzymała tytułem dofinansowania projektu realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki są wolne od podatku, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 i 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym, wydatki sfinansowane z tych środków nie będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie bowiem z treścią art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Zaznaczyć przy tym należy, że zawarte w powołanym przepisie sformułowanie „bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)” dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane.

Biorąc pod uwagę powyższe, poniesione przez Spółkę wydatki, które sfinansowane zostały z otrzymanych na realizację projektu środków, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów już w momencie ich ponoszenia, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten bowiem nie uzależnia wyłączenia wydatków z kosztów uzyskania przychodów od wskazanej przez Spółkę okoliczności złożenia wniosku o płatność, lecz odwołuje się do faktycznego źródła ich finansowania.

W konsekwencji, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki ponoszone na realizację projektu stanowią koszty uzyskania przychodu do momentu złożenia wniosku o płatność, natomiast w dniu uznania przychodu jako zwolniony z opodatkowania uznane zostaną za niestanowiące kosztu uzyskania przychodu do wysokości wartości wynikającej ze złożonego wniosku o płatność.

Nadmienić przy tym należy, iż konsekwencją nieprawidłowego zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów winna być korekta kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do okresu rozliczeniowego, w którym nieprawidłowo wydatki te uwzględniono w kosztach, wykazując je w zawyżonej wysokości. Przypomnieć bowiem należy, że przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wskazuje, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Zatem przede wszystkim z tej generalnej zasady wynika, że koszty i wydatki bezpośrednio sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 47 i 52 ww. ustawy, nie podlegają zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów.

Dodatkowo należy zauważyć, iż analiza omawianego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53 (…)”) nie odnosi się do następstwa czasowego, lecz wskazuje na związek poniesionego wydatku z otrzymanym dofinansowaniem. „Bezpośrednio sfinansowana” oznacza, że chodzi o taki wydatek, który objęty jest, jak w niniejszej sprawie, dofinansowaniem wynikającym z konkretnego programu, umowy – przyznanej pomocy. Nie chodzi zatem o związek w czasie wydatku i dofinansowania, lecz o związek tematyczny – wydatek zostanie pokryty dofinansowaniem, a więc nie stanowi wydatku o charakterze kosztu podatkowego. Nie ma znaczenia kiedy wydatek zostanie poniesiony – czy w roku podatkowym, w którym zostanie wypłacone dofinansowanie, czy też wydatek zostanie poniesiony wcześniej. W żadnym z tych przypadków podatnik nie może poniesionego wydatku zaliczyć w koszty uzyskania przychodów.

Reasumując, w dacie otrzymania każdej transzy powstanie przychód podatkowy, który będzie korzystał ze zwolnienia wynikającego z treści art. 17 ust. 1 pkt 47 i 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast wydatki pokryte tymi środkami w dacie ich poniesienia nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 58 ww. ustawy.

Końcowo, należy wskazać, iż wbrew twierdzeniu Spółki, dofinansowanie przyznane Jej na realizację projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki Działanie 6.1 Poprawa dostępu do zatrudnienia oraz wspierania aktywności zawodowej, nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od podatku dochodowego na podstawie:

1.  art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m. Omawiane zwolnienie dotyczy środków, które kumulatywnie spełniają dwa warunki: (I) dotacje, subwencje, dopłaty i inne świadczenia otrzymane zostały na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem środków trwałych, (II) nabyte bądź wytworzone środki trwałe objęte są odpisami amortyzacyjnymi, zgodnie z art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przedmiocie sprawy wskazano, iż Instytucja Pośrednicząca przyznaje Spółce dofinansowanie na realizację projektu, w ramach którego realizowane są następujące zadania: wsparcie psychologiczno - doradcze, warsztaty aktywizująco - motywujące, szkolenia zawodowe, warsztaty poszukiwania pracy, szkolenia uzupełniające, staże zawodowe oraz zarządzanie projektem. Z wniosku nie wynika zatem, by przedmiotowe środki otrzymane zostały na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. W konsekwencji, analizowana sytuacja nie mieści się w dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
2.  art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego wolne od podatku są dochody uzyskane przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym także ze środków z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze; w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym służyć ma ta pomoc. Dla zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie ww. przepisu istotne jest zatem określenie źródła, z którego Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie. Dokonując interpretacji tego unormowania należy stwierdzić, iż nacisk położony w nim został na „pochodzenie środków bezzwrotnej pomocy”, co wskazuje pierwotne źródło, z którego uzyskuje się dochód. Ze zwolnienia określonego w tym przepisie nie mogą zatem korzystać środki pomocowe w części współfinansowanej z budżetu (publicznych środków krajowych), bowiem objęte zwolnieniem mogą być tylko środki uzyskane przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy.
3.  art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie którego wolne od podatku są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. W rozpatrywanej sytuacji, środki finansowe na realizację projektu przekazywane są ze środków europejskich oraz dotacji celowej z budżetu krajowego – transze dofinansowania wypłacane są pod warunkiem realizacji zlecenia przez Bank Gospodarstwa Krajowego (środki europejskie), a także dostępności środków na finansowanie Działania na rachunku bankowym Instytucji Pośredniczącej (środki budżetowe). Wobec powyższego, przedmiotowe środki nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, ponieważ nie są to kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych.

Powyższej interpretacji udzielono na podstawie stanu faktycznego przedstawionego w piśmie z dnia 09 stycznia 2013 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku. Dokumenty dołączone do ww. pisma nie podlegały analizie i weryfikacji celem wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.