Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.252.2018.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-18
Teza: w zakresie stawki podatku VAT dla cesji umowy przedwstępnej zakupu lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: cesja; lokal; lokal-sprzedaż lokalu; mieszkanie-sprzedaż mieszkania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2018 r. (data wpływu 30 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla cesji umowy przedwstępnej zakupu lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla cesji umowy przedwstępnej zakupu lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami. Przedmiot działalności Wnioskodawczyni zawiera kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z) oraz pośrednictwo w obrocie nieruchomościami (PKD 68.31.Z). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni zawiera z przedsiębiorcami, będącymi podatnikami podatku VAT - deweloperami umowy deweloperskie (zawierane w formie aktu notarialnego) dotyczące nieruchomości (lokali mieszkalnych, których powierzchnia nie przekracza 150 m2) w trakcie budowy, których przedmiotem jest zobowiązanie do wybudowania, wydania oraz przeniesienia prawa własności nieruchomości. Z tytułu zawieranych umów deweloperskich - umów przedwstępnych, Wnioskodawczyni zobowiązana jest do wpłat na rzecz deweloperów zaliczek na poczet ceny sprzedaży nieruchomości mieszkalnych. Sprzedawane przez deweloperów lokale mieszkalne zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wnioskodawczyni po podpisaniu przedwstępnej umowy deweloperskiej na zakup lokalu mieszkalnego dokonuje następnie cesji praw i obowiązków wynikających z zawartej przedwstępnej umowy na zakup lokalu. Wynagrodzenie należne Wnioskodawczyni od nabywców z tytułu cesji na ich rzecz praw i obowiązków z umów przedwstępnych na zakup lokali mieszkalnych będzie wyższe niż cena danej nieruchomości uiszczona przez Wnioskodawczynię na rzecz danego dewelopera i będzie się równać sumie kwoty zaliczek (rat) wpłaconych przez Wnioskodawczynię na rzecz dewelopera z tytułu zawartej umowy przedwstępnej na zakup danej nieruchomości mieszkaniowej oraz zysku (marży) Wnioskodawczyni. Wynagrodzenie otrzymane z tytułu ww. cesji dokumentowane będzie fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawczynię.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku opisanej wyżej cesji umowy przedwstępnej zakupu lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni jest uprawniona do skorzystania z preferencyjnej stawki VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 41 ust. 1, art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1. Jest to podstawowa stawka podatku VAT.

Ustawa o VAT przewiduje jednak możliwość zastosowania w określonych przypadkach preferencyjnych - obniżonych stawek podatku VAT, w tym stawki podatku VAT w wysokości 8%.

Na podstawie art. 41 ust. 2, art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Jak wynika z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,

*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W świetle powyższych przepisów właściwą stawką podatku VAT dla dostawy nieruchomości mieszkalnych, w części w jakiej stanowią one obiekty budowlane lub ich części zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 12b ustawy o VAT, jest preferencyjna stawka VAT w wysokości 8%.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, pod pojęciem dostawy towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania konkretnym towarem jak właściciel.

Zgodnie z art. 389 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.) umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Tym samym, właściwa umowa sprzedaży może być poprzedzona umową przedwstępną. Poprzez umowę przedwstępną strony zobowiązują się do zawarcia w przyszłości przyrzeczonej umowy.

Przeniesienie praw i obowiązków z umowy przedwstępnej (cesja praw i obowiązków z umowy przedwstępnej) wywołuje określone konsekwencje podatkowe. Pomiędzy Wnioskodawczynią a podmiotem trzecim przyjmującym prawa i obowiązki z umowy przedwstępnej będzie zachodziła więź o charakterze zobowiązaniowym.

Jeżeli czynność przewidziana w umowie przedwstępnej jest finalnie kwalifikowana jako dostawa towaru (nieruchomości mieszkalnej) i stawka VAT jest określona w wysokości przewidzianej dla tej czynności, to również cesja praw i obowiązków wynikających z tej umowy przedwstępnej powinna być kwalifikowana w ten sam sposób - tj. jako dostawa towaru - nieruchomości mieszkalnej, opodatkowana właściwą dla tej czynności stawką VAT. Przedmiotem cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na nieruchomość mieszkalną nie jest przeniesienie abstrakcyjnych praw i obowiązków. Przedmiotem cesji są konkretne prawa oraz obowiązki integralnie związane z tytułem prawnym do nieruchomości mieszkalnych (budynków/lokali mieszkalnych), na które to zawarto umowy przedwstępne. Cesja praw i obowiązków wynikających z danej umowy przedwstępnej stanowi w swej ekonomicznej istocie zbycie tytułu prawnego do danej nieruchomości mieszkalnej. Zarówno zatem umowa przedwstępna, jak i cesja dotyczą tej samej czynności, tj. dostawy nieruchomości mieszkalnych. O wysokości właściwej stawki podatku VAT decyduje zasadniczo kryterium ekonomiczne.

Przedmiotem cesji dokonywanej przez Wnioskodawczynię będą prawa i obowiązki wynikające z umów przedwstępnych zawartych wcześniej przez Wnioskodawczynię z deweloperami. Przedmiotem umów przedwstępnych jest zobowiązanie do zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży. Dla określenia stawki podatku VAT mającej zastosowanie przy transakcjach realizowanych na podstawie umów przedwstępnych oraz umów cesji, istotny jest finalny efekt ekonomiczny tych transakcji, który sprowadza się do dostawy konkretnej nieruchomości mieszkalnej. Zatem zarówno w przypadku umowy przedwstępnej zawieranej przez Wnioskodawczynię z danym deweloperem, jak i umowy cesji zawieranej przez Wnioskodawczynię z konkretnym nabywcą ma dojść do sprzedaży - dostawy nieruchomości mieszkalnej.

W związku z powyższym, cesja praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Wnioskodawczynię umów przedwstępnych dotyczących nieruchomości mieszkalnych, ze względu na cel ekonomiczny tej czynności, będzie stanowić w swej istocie zbycie tytułu prawnego do danej nieruchomości mieszkalnej - tj. dostawę nieruchomości mieszkalnej (lokalu mieszkalnego). Tym samym Wnioskodawczyni będzie uprawniona do skorzystania z preferencyjnej stawki VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w stosunku do transakcji cesji praw i obowiązków z umowy przedwstępnej dotyczącej lokali mieszkalnych.

W sprawie kwalifikacji podatkowej cesji umowy przedwstępnej dotyczącej dostawy lokalu ukształtowała się jednolita linia orzecznicza, w myśl której cesja praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej dostawy tego lokalu powinna być kwalifikowana w taki sam sposób, jak dostawa tego lokalu i umowa przedwstępna poprzedzająca tę dostawę.

WSA w Warszawie w wyroku z 16 listopada 2011 r., Sygn. akt III SA/Wa 600/11 orzekał w sprawie opodatkowania podatkiem VAT cesji umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu. W wyroku tym uznano, że umowa przenosząca własność, umowa przedwstępna i cesja umowy przedwstępnej mają ten sam cel ostateczny - dostawę lokalu. Sąd stwierdził, że skoro umowa przedwstępna dostawy lokalu jest na gruncie podatku VAT kwalifikowana jako dostawa tego lokalu i opodatkowana na zasadach właściwych dla tej dostawy (tzn. ze stawką 23%, 8% lub zwolnieniem od podatku), to również cesja praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej dostawy lokalu podlega analogicznym zasadom. Zarówno bowiem sama umowa przedwstępna, jak i cesja praw i obowiązków wynikających z tej umowy dotyczą tej samej przyszłej czynności, jaką jest dostawa towarów. O sposobie opodatkowania cesji powinno decydować kryterium ekonomiczne, a nie cywilistyczna forma poszczególnych czynności. Istotny jest bowiem efekt finalny, który sprowadza się do dostawy lokali, tak w przypadku umowy przedwstępnej, jak i cesji.

To orzeczenie zostało utrzymane przez NSA wyrokiem z 24 maja 2013 r., Sygn. akt I FSK 169/12. NSA podzielił pogląd wyrażony przez WSA w Warszawie, że jeśli czynność przewidziana w umowie przedwstępnej może być finalnie zakwalifikowana jako dostawa, to również cesja praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej powinna być kwalifikowana w ten sam sposób. W przypadku umowy przedwstępnej, jak i cesji ma dojść do dostawy lokali, nieuzasadnione jest zatem traktowanie cesji praw i obowiązków jako usługi.

Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z 23 marca 2017 r., Sygn. akt I FSK 1406/15 w sprawie cesji przedwstępnej umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP). Uznano w nim, że skoro sprzedaż ZCP nie podlega VAT, to cesja umowy przedwstępnej, której przedmiotem jest ZCP także nie podlega temu podatkowi. Sąd doszedł do wniosku, że formalnie odrębne transakcje (przedwstępna umowa sprzedaży, umowa cesji oraz umowa sprzedaży), które co do zasady mogą być wykonywane oddzielnie należy uważać za jednolitą transakcję, z uwagi na to, że zarówno umowa przedwstępna, cesja uprawnień z tej umowy, jak i umowa przyrzeczona zmierzały do jednego celu ekonomicznego w postaci dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym NSA uznał, że do cesji należy stosować te same przepisy, które byłyby stosowane dla umowy ostatecznej przenoszącej własność.

Ponadto, stanowisko Wnioskodawcy zaprezentowane w niniejszym wniosku znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np.: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2013 r., Nr IPPP2/443-332/13-3/KG, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 grudnia 2013 r., Nr IPPP3/443-764/10/13-8/S/IG, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 września 2015 r., Nr IBPP1/4512 453/15/BM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 czerwca 2015 r. Nr IPPP3/4512-295/15-2/IG, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 styczna 2016 r., Nr 2461 IBPP1.4512.714.2016.2.MS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 listopada 2016 r., Nr IPPP2/4512-641/16-4/RR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na względzie wyżej przytoczone przepisy, stwierdzić należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Co do zasady stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zatem w przypadku usług wykonywanych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej przekraczającej 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, o powierzchni użytkowej przekraczającej 150 m2, preferencyjną stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Tym samym, w części przyporządkowanej do powierzchni przekraczającej 300 m2 należy zastosować stawkę podatku w wysokości 23%.

Jak wynika z art. 2 pkt 12, ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków:

1.  111 – Budynki mieszkalne jednorodzinne,
2.  112 – Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe,
3.  113 – Budynki zbiorowego zamieszkania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami. Przedmiot działalności Wnioskodawczyni zawiera kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni zawiera z przedsiębiorcami, będącymi podatnikami podatku VAT - deweloperami umowy deweloperskie (zawierane w formie aktu notarialnego) dotyczące nieruchomości (lokali mieszkalnych, których powierzchnia nie przekracza 150 m2) w trakcie budowy, których przedmiotem jest zobowiązanie do wybudowania, wydania oraz przeniesienia prawa własności nieruchomości. Z tytułu zawieranych umów deweloperskich - umów przedwstępnych, Wnioskodawczyni zobowiązana jest do wpłat na rzecz deweloperów zaliczek na poczet ceny sprzedaży nieruchomości mieszkalnych. Sprzedawane przez deweloperów lokale mieszkalne zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wnioskodawczyni po podpisaniu przedwstępnej umowy deweloperskiej na zakup lokalu mieszkalnego dokonuje następnie cesji praw i obowiązków wynikających z zawartej przedwstępnej umowy na zakup lokalu. Wynagrodzenie należne Wnioskodawczyni od nabywców z tytułu cesji na ich rzecz praw i obowiązków z umów przedwstępnych na zakup lokali mieszkalnych będzie wyższe niż cena danej nieruchomości uiszczona przez Wnioskodawczynię na rzecz danego dewelopera i będzie się równać sumie kwoty zaliczek (rat) wpłaconych przez Wnioskodawczynię na rzecz dewelopera z tytułu zawartej umowy przedwstępnej na zakup danej nieruchomości mieszkaniowej oraz zysku (marży) Wnioskodawczyni. Wynagrodzenie otrzymane z tytułu ww. cesji dokumentowane będzie fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawczynię.

Wnioskodawczyni ma wątpliwości, czy do opisanej cesji umowy przedwstępnej zakupu lokalu mieszkalnego może zastosować obniżoną stawkę podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Z powołanych wyżej regulacji zawartych w art. 7 i 8 ustawy wynika, że pojęcie świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Innymi słowy, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu za odpłatnością.

Zgodnie z art. 509 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025), wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Przedmiotem przelewu jest prawo majątkowe, nie zaś „towar”. Inaczej mówiąc, przedmiotem cesji jest konkretna wierzytelność czyli dające się precyzyjnie określić prawo majątkowe.

Mając na uwadze powyższe przepisy, sama instytucja cesji jako umowy prawa cywilnego dotyczy wyłącznie praw, a nie konkretnego towaru, nawet jeżeli dostawa tego towaru jest niejako „efektem końcowym” scedowanego zobowiązania.

Zatem przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz innego podmiotu będzie świadczeniem, za które cedent (Wnioskodawczyni) otrzyma ustalone przez Strony wynagrodzenie. Pomiędzy Wnioskodawczynią a nabywcą zaistnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowić będzie świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Wnioskodawczyni podejmie określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei Nabywca stanie się niewątpliwie beneficjentem tej czynności – będzie bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym.

Jak sama Wnioskodawczyni wskazała w przedstawionym własnym stanowisku ,,Przeniesienie praw i obowiązków z umowy przedwstępnej (cesja praw i obowiązków z umowy przedwstępnej) wywołuje określone konsekwencje podatkowe. Pomiędzy Wnioskodawczynią a podmiotem trzecim przyjmującym prawa i obowiązki z umowy przedwstępnej będzie zachodziła więź o charakterze zobowiązaniowym”.

Jak już wcześniej wskazano sama instytucja cesji jako umowy prawa cywilnego dotyczy wyłącznie praw i obowiązków, a nie konkretnego towaru. Jest więc świadczeniem odrębnym od dostawy towaru jakim jest dostawa lokalu.

Zatem nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że cesja praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Wnioskodawczynię umów przedwstępnych dotyczących nieruchomości mieszkalnych, ze względu na cel ekonomiczny tej czynności, będzie stanowić w swej istocie zbycie tytułu prawnego do danej nieruchomości mieszkalnej - tj. dostawę nieruchomości mieszkalnej (lokalu mieszkalnego).

Przedmiotem cesji pomiędzy Wnioskodawczynią a Nabywcą lokalu mieszkalnego będą zatem określone prawa i obowiązki do przeznaczonego do sprzedaży przez dewelopera lokalu.

Czynność pomiędzy Wnioskodawczynią a Nabywcą lokalu mieszkalnego nie stanowi sprzedaży tego lokalu, nie stanowi zatem dostawy towaru.

W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że przeniesienie przez Wnioskodawczynię na Nabywców praw i obowiązków z umowy przedwstępnej na zakup ww. lokali wskutek zawarcia umowy cesji stanowić będzie usługę świadczoną przez Wnioskodawczynię na rzecz Nabywców, a nie dostawę towaru.

Tym samym, w sprawie objętej wnioskiem przepisy art. 41 ust. 12 ustawy o VAT nie mają zastosowania.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzenia wykonawczego do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, czy też obniżonej stawki podatku dla czynności przeniesienia praw i obowiązków (cesji umowy). Tym samym uznać należy, że usługa ta podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Zatem przeniesienie przez Wnioskodawczynię na Nabywców lokali mieszkalnych praw i obowiązków z umowy przedwstępnej w wyniku zawarcia umowy cesji stanowić będzie świadczenie usług przez Wnioskodawczynię na rzecz Nabywców, które podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, stawką podstawową w wysokości 23%.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawczynię orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Wnioskodawczynię wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, a zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważniony do tego organ w tym także powołane przez Wnioskodawcę na poparcie własnego stanowiska interpretacje indywidualne, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu zawartego w opisie sprawy przedstawionym we wniosku, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.