Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.309.2018.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-11
Teza: wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży składników majątku oraz zwolnienie od podatku VAT sprzedaży majątku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 z możliwością rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10
Słowa kluczowe: nieruchomości; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; stawka; wyłączenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z 14 czerwca 2018 r. (data wpływu 18 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży składników majątku – **jest nieprawidłowe**,
*   zwolnienia od podatku VAT sprzedaży majątku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 z możliwością rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży składników majątku oraz zwolnienia od podatku VAT sprzedaży majątku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 z możliwością rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 14 czerwca 2018 r. (data wpływu 18 czerwca 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 29 maja 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.309.2018.1.MD.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 14 czerwca 2018 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Postanowieniem z dnia 2 października 2015 r. sygn. akt XXX 15/15 Sąd Rejonowy w N. Wydział V Gospodarczy ogłosił upadłość Przedsiębiorstwa X. Spółki Akcyjnej w likwidacji w N. obejmującą likwidację jej majątku. Powołano syndyka masy upadłości J..

Dowód: postanowienie o ogłoszeniu upadłości.

W skład masy upadłości wchodzi przedsiębiorstwo upadłego, które zgodnie z przepisem art. 316 ust. 1 Prawa upadłościowego powinno być sprzedane jako całość, chyba że nie jest to możliwe.

Syndyk zamierza dokonać sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze przetargu ofertowego.

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzi:

1.  nieruchomości składające się z działek ewidencyjnych:
    
    1.  nr A w obr. 1, położonej w N.przy ul. W. o pow. 0,0894 ha, objętej Księgą Wieczystą nr XXX/00/6 stanowiącą własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym upadłego, zabudowana budynkiem administracyjnym „B” o pow. użytkowej 1516,18 m2,
    2.  nr B w obr. 1, położonej w N.przy ul. W. o pow. 1,2400 ha, objętej Księgą Wieczystą nr xxx/000/7 stanowiącą własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym upadłego, zabudowana budynkiem pomocniczym o pow. użytkowej 378,87 m2 oraz budynkiem stacji diagnostycznej o pow. użytkowej 101,38 m2,
    3.  nr C w obr. 101, położonej w N. przy ul. W. o pow. 1,4362 ha, objętej Księgą Wieczystą nr XXX/000/7 stanowiącą własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym upadłego, zabudowana budynkiem stacji paliw o pow. użytk. 44,28 m2, wiatą nad dystrybutorami, budynkiem stacji obsługi o pow. użytk. 916,00 m2, portiernią wjazdową o pow. użytk. 21,98 m2, budynkiem administracyjnym „A” o pow. użytkowej 417,20 m2, budynkiem kotłowni ze stacją TRAFO o pow. użytk. 522,01 m2, budynkiem rzemiosło pow. użytk. 552,21 m2
    
    *   szczegółowo opisane w operacie szacunkowym z dnia 30 sierpnia 2017 r. stanowiącym załącznik do niniejszego wniosku;
2.  środki trwałe i wyposażenie szczegółowo wymienione w zestawieniu na str. 45-63 wyceny ruchomości upadłego z czerwca 2016 r., stanowiącej załącznik do niniejszego wniosku.

Zakupu wymienionych składników majątku (lub ich wytworzenia) dokonano ponad 5 lat temu. Sprzedaż dotyczyć będzie całego majątku upadłego opisanego powyżej. W masie upadłości nie pozostaną żadne inne składniki majątkowe podlegające zbyciu.

Nabywca nabędzie prawo własności w stanie wolnym od obciążeń i nie odpowiada za długi upadłego.

W momencie nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa kupujący będzie mógł rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej na własny rachunek z wykorzystaniem przedsiębiorstw należącego do upadłego.

Na pytanie Organu nr 1 „Czy przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży będzie cały aktualny majątek przedsiębiorstwa Spółki (całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy) spełniające definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.), zgodnie z którym: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej?” Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej?”

Wnioskodawca wskazał, że „Ad. 1.

1.  Nie;
2.  Tak; wieczyste użytkowanie gruntów
3.  Nie;
4.  Nie;
5.  Nie;
6.  Nie;
7.  Nie;
8.  Nie;
9.  Nie.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż sprzedawane nieruchomości, urządzenia i materiały stanowią cały pozostały majątek upadłego.

Na pytanie Organu nr 2 „Czy też przedmiot planowanej transakcji sprzedaży będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania?” Wnioskodawca odpowiedział, że: Nie.

Na pytanie Organu nr 3: „Czy planowany do sprzedaży zespół składników majątkowych w momencie sprzedaży będzie organizacyjnie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy jako dział, wydział, oddział? Jeżeli tak, proszę podać na czym to wyodrębnienie organizacyjne będzie polegało?” Wnioskodawca wskazał, że: Ad. 3 Nie. Sprzedawane jest całe przedsiębiorstwo w zakresie składników majątkowych, w zakresie pkt 1.

Na pytanie Organu nr 4 „Jakie dokumenty, akty wewnętrzne Spółki będą potwierdzały wyodrębnienie organizacyjne będącego przedmiotem planowanej sprzedaży zespołu składników majątkowych.” Wnioskodawca podał: Ad. 4. Nie dotyczy.

Na pytanie Organu nr 5 „Czy planowany do sprzedaży zespół składników majątkowych w momencie sprzedaży będzie wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy? Jeżeli tak, to proszę podać czym wyodrębnienie finansowe się przejawiało? Czy Wnioskodawca przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych przyporządkowuje do niego przychody i koszty oraz należności i zobowiązania?” Wnioskodawca odpowiedział: Ad. 5. Nie.

Na pytanie Organu nr 6 „Czy planowany do sprzedaży zespół składników majątkowych w momencie sprzedaży będzie funkcjonalnie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Spółki? Jeżeli tak, proszę podać czym to wyodrębnienie funkcjonalne będzie się przejawiało? ”Wnioskodawca podał: Nie. Sprzedawane jest całe przedsiębiorstwo w zakresie składników majątkowych, w zakresie pkt 1.

Na pytanie Organu nr 7 „Czy planowany do sprzedaży zespół składników majątkowych jest/będzie przeznaczony do realizacji określonego rodzaju działalności? Jeżeli tak to do jakiego rodzaju działalności.” Wnioskodawca odpowiedział: Nie; na terenie przedsiębiorstwa może być prowadzona każda działalność.

Na pytanie Organu nr 8 „Czy planowany do sprzedaży zespół składników majątkowych w momencie sprzedaży będzie/może stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, i nie będzie wymagał udziału pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy?” Wnioskodawca podał: Przedsiębiorstwo będzie niezależne od wnioskodawcy, nie będzie potrzebowało żadnych innych struktur wnioskodawcy.

Na pytanie Organu nr 9 „Czy w zespole składników majątkowych zachowane są funkcjonalne związki pomiędzy jego poszczególnymi składnikami, tak żeby nabywca tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki mógł prowadzić działalność gospodarczą bez udziału dodatkowych struktur lub elementów?” Wnioskodawca poinformował, że: Ad. 9. Nabywca nie jest znany, więc brak informacji, czy będzie musiał korzystać z innych struktur.

Na pytanie Organu nr 10 „Czy na bazie nabytego zespołu składników – Nabywca będzie kontynuował działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez ten zespół składników Wnioskodawcy lub inną działalność (proszę wskazać w jakim zakresie jest to działalność i w jaki sposób jest ona realizowana)? Wnioskodawca wskazał: Nabywca nie jest znany, więc nie ma możliwości ustalenia czy będzie kontynuował działalność wnioskodawcy.

Na pytanie Organu nr 11 „Proszę wskazać czy na działkach nr A, B, C, na których położone są budynki wskazane w opisie sprawy znajdują się również budowle? Jeżeli tak to proszę wskazać jakie to budowle.” Wnioskodawca podał, że: Na działkach nr A,B, C znajdują się:

*   place postojowe,
*   drogi dojazdowe,
*   zbiornik przeciwpożarowy,
*   myjka samochodowa,
*   studnie wiercone 3 szt,
*   przewody sieci oświetleniowej,
*   podziemne zbiorniki stacji paliw 6 szt,
*   ogrodzenie całości terenu,
*   elektryczna sieć wewnętrzna,
*   instalacja sprężonego powietrza,
*   instalacja sieci CO wraz z przewodami,
*   sieć wodociągowa,
*   sieć kanalizacyjna.

Na pytanie Organu nr 12 „Czy posadowione na działkach nr A, B, /C obiekty (budynki i ewentualne budowle) stanowią budynki, budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 290 z późn. zm.) oraz budynki i obiekty inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) – jeżeli tak, to jakie jest ich oznaczenie PKOB? (proszę wskazać odrębnie dla każdego budynku i budowli).” Wnioskodawca podał: Ad. 12. Tak.

Budynek administracyjny A, PKOB 1220 Budynek administracyjny B. PKOB 1220 Budynek pomocniczy - hale naprawcze PKOB 1251 Budynek stacji diagnostycznej PKOB 1230 Budynek stacji paliw PKOB 1230 Budynek stacji obsługi PKOB 1230 Wiata nad dystrybutorami PKOB 2420 Portiernia wjazdowa i wyjazdowa PKOB 1274 Budynek kotłowni ze stacją trafo PKOB 2224 Budynek rzemiosł PKOB 1251 Budynek stołówka PKOB 1274 Budynek stacji trafo z rozdzielnią PKOB 2224 Place postojowe PKOB 2420 Drogi dojazdowe PKOB 2420 Zbiornik przeciwpożarowy PKOB 1252 Myjka samochodowa z instalacją PKOB 2222 Studnie wiercone 3 szt PKOB 2222 Przewody sieci oświetleniowej PKOB Podziemne zbiorniki stacji paliw 6 szt PKOB 1252 Ogrodzenie całości terenu PKOB 2420 Elektryczna sieć wewnętrzna PKOB 2224 Instalacja sprężonego powietrza PKOB 2222 Instalacja sieci CO wraz z przewodami PKOB 2222 Sieć wodociągowa PKOB 2222 Sieć kanalizacyjna.

Na pytanie Organu nr 13 „Czy ww. obiekty (budynki, ewentualne budowle lub ich części) posadowione na wskazanej we wniosku działce są trwale związane z gruntem?” Wnioskodawca odpowiedział: Tak.

Wszystkie budynki i budowle służyły do działalności gospodarczej upadłego w zakresie obsługi technicznej i administracyjnej prowadzonej działalności przewozowej osób i towarów.

W stosunku do wszystkich budynków i budowli pierwsze zajęcie nastąpiło w 1965 r., za wyjątkiem budynku administracyjnego „B” 1975 r. tj. w okresie wcześniejszym niż dwa lata od dnia złożenia wniosku.

Na pytanie Organu nr 16 „Czy ww. budynki i/lub ewentualne budowle były kiedykolwiek przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze – jeśli tak, to kiedy (w jakich okresach)? Proszę podać odrębnie do każdego budynku i budowli.” Wnioskodawca wskazał: Tak. Części budynków i placów są w dzierżawie;

Budynek administracyjny „A” od 2016 r. w dzierżawie 140 m2.

Budynek administracyjny ,.B” od 2012 r. w dzierżawie 32 m2.

Budynek pomocniczy – hale naprawcze od 2012 r.

Budynek stacji diagnostycznej od 2011 r.

Budynek stacji obsługi od 2012 r.

Budynek rzemiosł od 2013 r.

Budynek stołówka od 2014 r.

Place postojowe od 2011 r.

Myjka samochodowa z instalacją od 2013 r.

Wobec faktu, iż budynki i budowle oddano do użytkowania w 1963 r., a budynek administracyjny „B” w 1975 r. upadłemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na pytanie Organu nr 18 „Czy Spółka (poprzedni właściciele) w odniesieniu do ww. budynku i/lub ewentualnych budowli posadowionych na działkach nr A, B, C ponosili wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej danego obiektu (proszę wskazać odrębnie dla budynku, ewentualnych budowli posadowionych na działce).” Wnioskodawca wskazał, że Nie.

Na pytanie Organu nr 19 „Jeżeli Spółka lub poprzedni właściciele ponosili takie wydatki to proszę również wskazać:

1.  czy Spółka lub poprzedni właściciele miała (mieli) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków?
2.  kiedy budynek, ewentualne budowle (lub ich części (jakie?), po ulepszeniu równym lub wyższym niż 30% zostały oddane do użytkowania – proszę podać dokładne daty?
3.  czy budynek i ewentualne budowle (lub ich części (jakie?), po ulepszeniu równym lub wyższym niż 30% wartości początkowej były wykorzystywane w stanie ulepszonym do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat?
4.  czy budynek, ewentualne budowle (lub ich części (jakie?) były przez Spółkę lub poprzednich właścicieli po ulepszeniu (jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej) wynajmowane, wydzierżawiane, jeśli tak to w jakim okresie i co konkretnie było przedmiotem najmu/dzierżawy (proszę o wskazanie daty zawarcia umów) – czy od daty ich zawarcia do daty planowanej sprzedaży upłynie więcej niż 2 lata?”

Wnioskodawca wskazał: Nie dotyczy (por. ad. 18).

Na pytanie nr 20 „Czy Nabywca wskazanych we wniosku działki oraz obiektów (budynku, ewentualnych budowli lub ich części) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym?” Wnioskodawca podał: Nabywca nie jest znany.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 14 czerwca 2018 r.):

Czy planowana sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa objęta jest obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług (art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług), a jeżeli tak, to czy sprzedaż opisana powyżej podlega zwolnieniu podatkowemu określonemu w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 i jako taka może być objęta rezygnacją ze zwolnienia podatkowego w trybie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 14 czerwca 2018 r.):

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.) stanowi, iż ustawy nie stosuje się do zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych – art. 552 Kc. Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego w części G wniosku wynika, iż kupujący nabędzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym prawo do wieczystego użytkowania gruntu, własność budynków, maszyn, urządzeń i innych rzeczy ruchomych, które stanowią zespół składników materialnych gotowych do realizacji określonego celu gospodarczego jakim jest działalność gospodarcza prowadzona dotąd przez upadłego. W świetle art. 317 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe Nabywca przedsiębiorstwa upadłego nabywa je w stanie wolnym od obciążeń i nie odpowiada za zobowiązania upadłego. Z mocy prawa zatem kupujący nie może nabyć zobowiązań upadłego pomimo, iż nabywa zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle opisanych rozwiązań prawnych czynność prawna opisana w części G wniosku nie jest objęta zakresem obowiązywania ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie z art. 6 wymienionej ustawy. Twierdzenie to znajduje pełne potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie sądowo administracyjnym. Tak na przykład w wyroku z dnia 13 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1293/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, iż:

„1. Przyjęcie, że zorganizowana część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze bez modyfikacji. To zaś oznacza, że zespół tych składników winien być już wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w przedsiębiorstwie zbywcy.

2\. Przy ocenie, czy zespół składników majątkowych stanowi funkcjonujące przedsiębiorstwo lub jego część, należy uwzględnić raczej aspekt ekonomiczny, niż prawny.

3\. Zawarte w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. pojęcie „finansowego wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie” należy rozumieć jako obiektywne istnienie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z określonymi składnikami majątku, a nie istnienie finansowego wyodrębnienia – dokonanego formalnie przez prowadzącego przedsiębiorstwo.”

Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 14 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 123/16 podkreślił, iż „Ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia, gdy sprzedajemy zespół składników majątkowych, który sam w sobie od razu pozwala na prowadzenie działalności, a nie samą nieruchomość.”

Takie rozwiązanie ma miejsce w niniejszej sprawie, bowiem sprzedawany zespół składników majątkowych gotowy jest do prowadzenia działalności usługowej od momentu przejęcia.

W razie uznania przez organ, iż w sprawie nie znajduje zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca wskazuje, iż przedmiotowa sprzedaż objęta jest zwolnieniem od podatku od towarów i usług bowiem zakupu składników majątku dokonano ponad 5 lat temu. Istnieje jednak możliwość objęcia czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości podatkiem od towarów i usług poprzez rezygnację ze zwolnienia od podatku na zasadzie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży składników majątku – jest nieprawidłowe,
*   zwolnienia od podatku VAT sprzedaży majątku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 z możliwością rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

W świetle powyższej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Oznacza to, że aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazuje orzecznictwo sądowe, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po „wyprowadzeniu” w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Op 325/09).

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć, jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą, zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W ocenie Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza w drodze przetargu ofertowego dokonać sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa upadłego składającej się z:

1.  nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych:
    1.  nr A zabudowana budynkiem administracyjnym „B”,
    2.  nr B zabudowana budynkiem pomocniczym oraz budynkiem stacji diagnostycznej,
    3.  nr C zabudowana budynkiem stacji paliw, wiatą nad dystrybutorami, budynkiem stacji, portiernią wjazdową, budynkiem administracyjnym „A”, budynkiem kotłowni ze stacją TRAFO, budynkiem rzemiosło,
2.  środków trwałe i wyposażenia.

Jak wskazał Wnioskodawca na działkach nr A, B, C znajdują się również następujące budowle:

*   place postojowe,
*   drogi dojazdowe,
*   zbiornik przeciwpożarowy,
*   myjka samochodowa,
*   studnie wiercone 3 szt,
*   przewody sieci oświetleniowej,
*   podziemne zbiorniki stacji paliw 6 szt,
*   ogrodzenie całości terenu,
*   elektryczna sieć wewnętrzna,
*   instalacja sprężonego powietrza,
*   instalacja sieci CO wraz z przewodami,
*   sieć wodociągowa,
*   sieć kanalizacyjna.

Jak wskazał Wnioskodawca sprzedawane nieruchomości, urządzenia i prawo wieczystego użytkowania gruntów stanowią cały pozostały majątek upadłego. Przedmiotem sprzedaży będzie własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości.

Przedmiot sprzedaży nie obejmuje natomiast oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnionej części. Transakcja sprzedaży nie obejmie także praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych. Przedmiotem sprzedaży nie będą również objęte wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, środki pieniężne, a także koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej. Przedmiot sprzedaży nie obejmie również tajemnic przedsiębiorstwa, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych.

W tym miejscu należy wskazać, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie.

W przypadku planowanej transakcji sprzedaży przez Wnioskodawcę majątku trwałego w postaci nieruchomości, urządzeń i materiałów, bez składników niematerialnych nie można mówić o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Z funkcjonalnego punktu widzenia składniki majątkowe, które mają być przedmiotem sprzedaży nie posiadają potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu wniosku, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. A ponadto przedmiot planowanej transakcji sprzedaży, jak podał Wnioskodawca, nie będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Z treści wniosku wynika zatem, że przedmiot transakcji nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

W przedstawionych okolicznościach, Wnioskodawca dokona zatem zbycia poszczególnych składników majątku, a nie zespołu składników stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie zbycie opisanych składników majątkowych nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania, a dostawa opisanych składników majątku będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy według właściwej stawki VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest nieprawidłowe.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy podkreślić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak stanowi art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga natomiast przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

*   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
*   budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
*   obiekt małej architektury.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a cyt. ustawy).

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży składa się działek ewidencyjnych nr A, B oraz C zabudowanych.

Odnosząc do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek gruntu zabudowanych tj. A, B oraz C, należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem budynków i budowli znajdujących się na ww. działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wskazał Wnioskodawca w stosunku do wszystkich budynków i budowli pierwsze zajęcie nastąpiło w 1965 r., za wyjątkiem budynku administracyjnego „B” gdzie pierwsze zajęcie miało miejsce w 1975 r. Wymienione obiekty są trwale z gruntem związane. Wszystkie budynki i budowle służyły działalności gospodarczej upadłego w zakresie obsługi technicznej i administracyjnej prowadzonej działalności przewozowej osób i towarów.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że sprzedaż ww. budynków oraz budowli, posadowionych na działkach nr A, B oraz C nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – ww. budynki oraz budowle zostały już zasiedlone, a ich zajęcie (używanie) trwa dłużej niż 2 lata. Z wniosku wynika bowiem, że pierwsze zajęcie budynku administracyjnego „B” nastąpiło w 1975 r, natomiast w stosunku do wszystkich pozostałych budynków i budowli pierwsze zajęcie nastąpiło w 1965 r. Jak wynika z okoliczności sprawy Spółka (poprzedni właściciele) w odniesieniu do przedmiotowych budynków i budowli posadowionych na ww. działkach nie ponosili wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej danego obiektu. Tym samym wszystkie wymienione budynki oraz budowle znajdujące się na ww. działkach zostały już zasiedlone.

W konsekwencji planowana transakcja sprzedaży budynków i budowli będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym planowana sprzedaż ww. budynków i budowli będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, transakcja sprzedaży przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego gruntów działek nr A, B oraz C, na których znajdują się ww. budynki i budowle – będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Jak zostało wskazane wyżej po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10-11 ustawy, strony transakcji będą mogły zrezygnować z ww. zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy ww. budynków i budowli.

Zatem w sytuacji gdy będą spełnione łącznie przesłanki określone w ust. 10 i ust. 11 art. 43 ustawy to zaistnieje możliwość objęcia sprzedaży działek zabudowanych podatkiem od towarów i usług. Natomiast w sytuacji, gdy strony transakcji przesłanek tych nie spełnią Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać z opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy w stosunku do działek zabudowanych o nr A, B oraz C.

W odniesieniu do sprzedaży nieruchomości istnieje więc możliwość objęcia tej czynności podatkiem od towarów i usług przez rezygnację ze zwolnienia od podatku na zasadzie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży mają być również środki trwałe i wyposażenie szczegółowo wymienione w zestawieniu wyceny ruchomości upadłego z 2016 r.

Stosownie do powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W analizowanej sprawie do dostawy wymienionych we wniosku środków trwałych i wyposażenia nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT bowiem z okoliczności sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca wykorzystywał ww. środki trwałe i wyposażenie wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Obiekty służyły do działalności gospodarczej upadłego w zakresie obsługi technicznej i administracyjnej prowadzonej działalności przewozowej osób i towarów. Jak wynika z opisu sprawy część ww. obiektów jest obecnie wydzierżawiana. Tym samym dostawa ww. środków trwałych i wyposażenia będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawek właściwych dla danego towaru.

Należy w tym miejscu zauważyć, że w odniesieniu do ruchomości (środków trwałych i wyposażenia) zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, nie znajduje zastosowania, bowiem przepis ten dotyczy wyłącznie budynków, budowli lub ich części.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego przedmiotowa sprzedaż objęta jest zwolnieniem, od podatku od towarów i usług, jest nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego, niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto należy wskazać, że analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tut. Organ nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę do wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjneg, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.