Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.883.2018.1.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-09
Teza: opodatkowanie podstawową stawką VAT dostawy działek w drodze zamiany, ustalenie podstawy opodatkowania dostawy działek w drodze zamiany, prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem działek w drodze zamiany
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; zamiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2018 r. (daty wpływu 26 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podstawową stawką VAT dostawy działek w drodze zamiany – **jest prawidłowe,**

*   ustalenia podstawy opodatkowania dostawy działek w drodze zamiany – **jest nieprawidłowe,**

*   prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem działek w drodze zamiany - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podstawową stawką VAT dostawy działek w drodze zamiany,

*   ustalenia podstawy opodatkowania dostawy działek w drodze zamiany,

*   prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem działek w drodze zamiany,

oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zarejestrowana jako podatnik VAT czynny \`(...)\` sp. z o.o. (dalej jako „Spółka”) planuje realizację inwestycji polegającej na budowie centrum produkcyjno-logistyczno-magazynowo-biurowego wraz z infrastrukturą techniczną i parkingami, oferującego powierzchnie magazynowe, a także pomieszczenia biurowe i produkcyjne (dalej jako „Inwestycja”). Inwestycja będzie w przyszłości wykorzystywana przez Spółkę w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, polegającej przede wszystkim na świadczeniu usług najmu (co do zasady opodatkowanych stawką 23%). Spółka nie zamierza realizować czynności zwolnionych od podatku VAT.

Zgodnie z przyjętymi założeniami, Inwestycja zlokalizowana zostanie w \`(...)\`..i, m.in. na nieruchomościach stanowiących obecnie własność Miasta \`(...)\`.., położonych przy ul. \`(...)\`.. (bez numeru) w obrębie \`(...)\`.., oznaczonych numerami 168/7 i 171/13 (dalej jako „Działki Miasta”) oraz działkach, które Spółka nabędzie od osób trzecich w ramach odrębnych transakcji (na moment składania niniejszego wniosku zostały w tej sprawie podpisane z osobami trzecimi stosowne umowy przedwstępne sprzedaży lub zamiany). Działka nr 168/7, powstała w wyniku podziału działki o numerze 168/3, z której wydzielone zostały działki o numerach 168/6, 168/7, 168/8. Działka 171/13 powstała w wyniku podziału działki o numerze 171/1, z której wydzielone zostały działki nr 171/12, 171/13 i 171/14. Powyższe podziały zostały dokonane na podstawie stosownej decyzji Prezydenta Miasta \`(...)\`\`(...)\`

Jednocześnie, w bezpośrednim sąsiedztwie Inwestycji, Miasto \`(...)\`\`(...)\` planuje budowę infrastruktury drogowej, która przebiegać będzie m.in. przez nieruchomości, które Spółka nabędzie od osób trzecich w ramach odrębnych transakcji, tj. działek położonych przy ul. \`(...)\`.. (bez numeru) w obrębie \`(...)\`.., oznaczonych numerami 154/5, 155/5, 158/5, 159/5, 162/5,163/4, 167/2, 171/11, 170/7, 172/11, 173/3, 175/9, 174/3, 176/9, 177/3, 179/5, 178/3, 180/7, 181/3, 183/5, 182/3, 185/5, 186/5, 189/5, 190/5. Na moment składania niniejszego wniosku zostały w tej sprawie podpisane z osobami trzecimi stosowne umowy przedwstępne sprzedaży lub zamiany (dalej jako „Działki Spółki”). Analogicznie jak w przypadku Działek Miasta, Działki Spółki powstały w wyniku podziału działek, na podstawie stosowych decyzji podziałowych wydanych przez Prezydenta Miasta \`(...)\`\`(...)\` Zgodnie z uzyskanymi przez Spółkę interpretacjami podatkowymi, Spółka nabędzie Działki Spółki w ramach transakcji, do których znajdzie zastosowanie podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 23%. Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Działek Spółki.

Zarówno Działki Spółki, jak i Działki Miasta, stanowią grunty, na których na moment składania niniejszego wniosku nie są zabudowane. Ponadto na Działkach Spółki nie są posadowione jakiekolwiek obiekty budowlane trwale związane z gruntem. Przez Działki Miasta przebiega nieczynny gazociąg, jednakże Miasto \`(...)\`\`(...)\`nie jest jego właścicielem.

Przedmiotowe nieruchomości są jednakże przeznaczone pod zabudowę między innymi na podstawie wydanych decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu z dnia 30 października 2017 r. (nr \`(...)\`\`(...)\`.) w przedmiocie realizacji inwestycji polegającej na budowie zespołu parkingów oraz decyzji z 8 marca 2018 r. (nr \`(...)\`\`(...)\`.) dla inwestycji polegającej na budowie centrum produkcyjno-logistyczno-magazynowo-biurowego wraz z infrastrukturą techniczną na terenie położonym w \`(...)\`.. przy ul. \`(...)\`\`(...)\`.

Ze względu na fakt, iż Spółka w związku z realizacją Inwestycji zainteresowana jest nabyciem Działek Miasta, zaś Miasto \`(...)\`..w związku z realizacją infrastruktury drogowej – Działek Spółki, strony porozumiały się w sprawie dokonania zamiany przedmiotowych nieruchomości (dalej jako „Transakcja”). W chwili składania niniejszego wniosku, Spółka oraz Miasto \`(...)\`.. ustaliły już istotne elementy Transakcji, m.in. świadczenia należne każdej ze stron w związku ze wzajemnym przeniesieniem praw własności.

W związku z planowaną Transakcją, w dniu 5 lipca 2018 r. Rada Miejska w \`(...)\`..podjęła uchwałę Nr \`(...)\`.. „w sprawie wyrażenia zgody na dokonanie zamiany nieruchomości stanowiących własność Miasta \`(...)\`..na nieruchomości, które będą stanowiły własność osoby prawnej oraz na przyjęcie darowizny nieruchomości na rzecz Miasta \`(...)\`\`(...)\`.” (dalej jako „Uchwała”). W załącznikach do Uchwały została określona wartość poszczególnych działek oraz ich cena brutto.

Ponieważ określona w Uchwale, łączna wartość brutto Działek Miasta przewyższa łączną wartość brutto Działek Spółki, rozliczenie Transakcji przebiegać będzie w następujący sposób:

1.  Spółka przeniesie własność Działek Spółki na Miasto \`(...)\`.., a także dopłaci w formie pieniężnej różnicę pomiędzy wartością Działek Spółki a wartością Działek Miasta.
2.  Miasto \`(...)\`.. przeniesie własność Działek Miasta na Spółkę.

Niezależnie od przeprowadzenia Transakcji, Spółka zamierza, zgodnie z treścią powołanej powyżej uchwały Rady Miasta \`(...)\`\`(...)\`, dokonać darowizny na rzecz Miasta \`(...)\`\`(...)\` innych nieruchomości znajdujących się w okolicy planowanej infrastruktury drogowej, tj. Działek położonych w \`(...)\`.. przy ul. \`(...)\`.. (bez numeru), obręb \`(...)\`.., o numerach 154/6, 155/6, 158/6, 159/6, 162/6, 163/5, 167/4, 170/8, 173/4, 174/4, 178/4, 181/4, 182/4, 185/6, 186/6, 189/6, 190/6. Czynność ta nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej a Spółka wspomina o niej mając na uwadze chęć wyczerpującego przedstawienia wszystkich okoliczności stanu faktycznego.

Na gruncie tak przedstawionych okoliczności, wątpliwości Spółki dotyczą konsekwencji Transakcji z perspektywy podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Transakcja stanowi czynność opodatkowaną VAT w stawce 23%?
2.  Jaka będzie podstawa opodatkowania VAT z tytułu przeniesienia własności Działek Spółki w ramach Transakcji na rzecz Miasta …..?
3.  Czy Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Działek Miasta w ramach Transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zarówno przeniesienie praw własności Działek Spółki na Miasto ……, jak i Działek Miasta na Spółkę, stanowić będą na gruncie ustawy o VAT odpłatne dostawy towaru opodatkowane stawką 23%.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

1.  Przeniesienie własności nieruchomości w drodze zamiany jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm., dalej jako „KC”), przez umowę zamiany każda ze stron transakcji zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W myśl art. 604 KC, do umowy zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Istotą umowy zamiany jest zatem wymiana dóbr, zasadniczo bez wykorzystania w tej operacji ekwiwalentu w postaci pieniądza. Powyższe nie oznacza, że taka czynność ma charakter nieodpłatny. Odpowiednikami świadczeń stron w tej umowie są bowiem takie świadczenia, jakie ciążą na stronach umowy sprzedaży, z tym zastrzeżeniem, że - co do zasady – wyłączone jest świadczenie w postaci zapłaty wyrażonej w formie pieniężnej.

Natura umowy zamiany jest tak podobna do umowy sprzedaży, że ustawodawca zrezygnował z jej osobnego regulowania, poprzestając na odesłaniu do przepisów o sprzedaży stosowanych „odpowiednio”. W konsekwencji, każdej ze stron przysługują prawa i każdą obciążają obowiązki zarówno sprzedawcy, jak i kupującego w umowie sprzedaży.

Należy zaznaczyć, że w praktyce obrotu gospodarczego wykształciły się umowy łączące w sobie elementy umowy zamiany i innych umów - w szczególności umowy sprzedaży (obowiązek dopłaty wyrównującej wartość świadczenia kontrahenta, analogicznie jak w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku). Tego rodzaju modyfikacje nie wpływają jednak na zasadniczy charakter samej zamiany.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Opodatkowaniu VAT podlegają jedynie czynności dokonywane przez podatnika VAT. Jak wynika z brzmienia art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosowanie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Odnosząc powyższe uwagi do przywołanych regulacji ustawy o VAT, zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że Transakcja, w której zamierza uczestniczyć Miasto ….. (jednostka samorządu terytorialnego) zrealizowana zostanie na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Dodatkowo zamiana nieruchomości w ramach Transakcji nie jest zadaniem nałożonym na Miasto ….. odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których Miasto ….. zostało powołane. Tym samym zarówno Spółka, jak i Miasto ….., przeniosą na siebie wzajemnie własność nieruchomości w związku z realizacją Transakcji działając w charakterze podatnika VAT.

Spółka pragnie podkreślić, że w wyniku zamiany każda ze stron transakcji zyskuje prawo do rozporządzania nabytym towarem jak właściciel. Transakcja zamiany stanowi zatem w istocie dwie odrębne dostawy towarów w rozumieniu VAT. Ponieważ odpłatność jako świadczenie wzajemne również z perspektywy podatku VAT może przybrać formę rzeczową (np. zapłata w innym towarze) albo mieszaną (zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa), zamianę w świetle ustawy o VAT, uznaje się za dwie odpłatne dostawy towarów podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach właściwych dla każdego z zamienianych towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w przepisach jest mowa o towarach, rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z uwagi na fakt, iż nieruchomości należy zaliczyć do kategorii towarów, zdaniem Spółki powyższe konkluzje znajdą pełne zastosowanie względem Transakcji.

Tym samym podkreślić należy, że:

1.  przeniesienie własności Działek Miasta na rzecz Spółki stanowić będzie dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT po stronie Miasta …\`(...)\`
2.  przeniesienie własności Działek Spółki na rzecz Miasta ….. stanowić będzie dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT po stronie Spółki.

W tym miejscu należy podkreślić dodatkowo, że w odniesieniu do Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1) ustawy o VAT, który stanowi, że przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie brak jest podstaw ku temu, aby Działki Gminy czy Działki Spółki mogły zostać uznane za przedsiębiorstwo czy zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przedmiot Transakcji nie posiada właściwie żadnych elementów czy składników, które mogłyby świadczyć o istnieniu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W przypadku Transakcji ciężko właściwie w ogóle mówić o zespole składników, gdyż przedmiotem zamiany będą wyłącznie niezabudowane grunty.

Sama niezabudowana nieruchomość gruntowa w żaden sposób nie może być uznana za zespół składników majątkowych, który może samodzielnie realizować cele biznesowe. Mając to na uwadze, zdaniem Spółki, nie ulega zatem wątpliwości, że Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

1.  Opodatkowanie VAT dostaw Działek Spółki oraz Działek Miasta

Jak wskazała Spółka w niniejszym wniosku, przedmiotem Transakcji będą grunty, na których nie są posadowione jakiekolwiek budynki, czy obiekty budowlane trwale związane z gruntem, za wyjątkiem nieczynnego gazociągu zlokalizowanego na działkach nr 168/6 i 171/13. Powyższe oznacza, że zarówno Działki Miasta, jak i Działki Spółki, należy uznać za tereny niezabudowane dla celów opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W przedmiotowej sprawie, zarówno Działki Miasta, jak i Działki Spółki, objęte są decyzjami o warunkach zabudowy powołanymi w art. Z przytoczonych regulacji jednoznacznie wynika, że zbycie gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Z tego względu, jego dostawa podlega, co do zasady, opodatkowaniu stawką 23% VAT.

Ponieważ Działki Miasta oraz Działki Spółki są przeznaczone pod zabudowę na podstawie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zdaniem Spółki spełniają one definicję terenów budowlanych. Uwzględniając powyższe uwagi, w ocenie Spółki, ich dostawa nie będzie zwolniona z VAT (w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT) i podlegać powinna opodatkowaniu VAT z zastosowaniem stawki podstawowej 23% VAT.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, podstawą opodatkowania VAT z tytułu przeniesienia własności Działek Spółki na rzecz Miasta ….. będzie cena brutto Działek Miasta pomniejszona o należny podatek VAT wskazana w Uchwale.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Jak wynika z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Co ponadto istotne, w myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje m.in. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku VAT.

W kontekście przytoczonych regulacji należy zauważyć, że tym co otrzyma Spółka z tytułu przeniesienia własności Działek Spółki będą wyłącznie Działki Miasta. Tym samym Działki Miasta stanowić będą wynagrodzenia należne Spółce, w związku z dokonaną dostawą przez nią towarów. Działki Miasta będą stanowiły w związku z tym zapłatę należną Spółce. Mając to na uwadze, określenie podstawy opodatkowania VAT w odniesieniu do powyższej czynności wymaga ustalenia wartości nieruchomości otrzymywanych przez Spółkę.

W tym celu, zdaniem Spółki, zasadne jest posłużenie się ceną brutto Działek Miasta określoną w Uchwale. Cena brutto Działek Miasta określona w Uchwale, pomniejszona o należny podatek VAT, będzie stanowiła zatem podstawę opodatkowania dostawy realizowanej przez Spółkę na rzecz Miasta …\`(...)\` Dopłata na rzecz Miasta ….. (kompensująca różnicę w wartości towarów będących przedmiotem zamiany) nie ma wpływu na podstawę opodatkowania realizowaną przez Spółkę.

Dopłata będzie miała wpływ na podstawę opodatkowania realizowaną przez Miasto …..- kwestia określenia podstawy opodatkowania dostawy realizowanej przez Miasto …..nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku.

W konsekwencji, za podstawę opodatkowania VAT dostawy Działek Spółki, należy przyjąć cenę brutto nieruchomości pomniejszoną o należny podatek VAT wyliczony metodą „w stu”.

Ad. 3

Zadaniem Spółki, przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Działek Miasta.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosowanie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przywołane powyżej normy wprowadzają jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z tym, że nabycie Działek Miasta będzie opodatkowane VAT sławką 23%, po stronie Spółki wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktury otrzymanej od Miasta …\`(...)\`

Jak wskazała Spółka w niniejszym wniosku, na obszarze stanowiącym m.in. Działki Miasta zamierza zrealizować Inwestycję, która wykorzystywana będzie w przez nią w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, tj. polegającej m.in. na świadczeniu usług najmu opodatkowanych stawką 23% VAT. Spółka nie planuje wykorzystywania Inwestycji do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT.

Mając na uwadze, że Spółka zamierza wykorzystywać Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Działek Miasta. Nie ulega bowiem wątpliwości, że do przeprowadzenia Inwestycji w zamierzonym kształcie konieczne jest nabycie Działek Miasta przez Spółkę. Transakcja wykazuje zatem wyraźny związek z funkcjonowaniem Spółki jako podatnika VAT.

Tym samym odliczenie VAT będzie możliwe na zasadach ogólnych, tj. z uwzględnieniem całokształtu przepisów o odliczaniu VAT, a w szczególności przy założeniu, że nie będą miały miejsca okoliczności negatywne wyłączające prawo do odliczenia, w szczególności nie wystąpi żadna z sytuacji opisanych w art. 88 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania podstawową stawką VAT dostawy działek w drodze zamiany,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dostawy działek w drodze zamiany,

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem działek w drodze zamiany.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie kwestie prawnopodatkowe Wnioskodawcy, gdyż to on jest zainteresowanym w rozumieniu przepisu art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego zawiera dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisy o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Przy czym zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

W świetle art. 158 Kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Mając na uwadze ww. przepisy prawa stwierdzić należy, iż czynność transakcji dostawy, w drodze zamiany przedmiotowych działek, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem zamiany będą działki oznaczone numerami 154/5, 155/5, 158/5, 159/5, 162/5, 163/4, 167/2, 171/11, 170/, 172/11, 173/3, 175/9, 174/3, 176/9, 177/3, 179/5, 178/3, 180/7, 181/3, 183/5, 182/3, 185/5, 186/5, 189/5, 190/5, dla których została wydana decyzja w sprawie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. W decyzji tej Działki zostały przeznaczone pod zabudowę. Zatem przedmiotowe działki spełniają definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie, do dostawy w drodze zamiany, działek nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistnieją przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla ww. dostawy, wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółce będzie przysługiwać prawo od odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Działek Spółki. Ponadto, z okoliczności sprawy nie wynika, by przedmiotowe działki są lub były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, dostawa przez Wnioskodawcę działek w drodze zamiany, nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki przedstawione w tym przepisie.

W konsekwencji dostawa działek przez Wnioskodawcę w drodze zamiany będzie opodatkowana przy zastosowaniu stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 2 należy stwierdzić, że jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi ust. 6 pkt 1 ww. artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Należy zauważyć, że uregulowanie wynikające z ww. art. 29a ust. 1 i ust. 6 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia

Stosownie do przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Trzeba podkreślić, że uzależnienie podstawy opodatkowania od zapłaty faktycznie otrzymanej przez podatnika jest regułą bezwzględnie obowiązującą (z zastrzeżeniem wyjątków wyraźnie przewidzianych przez Dyrektywę VAT). Państwa członkowskie nie mogą ustanawiać innych reguł ustalania podstawy obliczania podatku, np. dla niektórych rodzajów towarów.

Kolejnym problemem dotyczącym podstawy opodatkowania transakcji są zasady ustalania wysokości zapłaty, kiedy ma ona w całości lub w części formę inną niż pieniężna. Wynagrodzenie niepieniężne może stanowić dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane w zamian za otrzymane świadczenie (barter). W przypadku transakcji barterowych istotne jest więc ustalenie, czy dostawa towarów lub świadczenie usług będą mogły być w każdej sytuacji uznane za zapłatę.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, aby czynności takie mogły być uznane za zapłatę, muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonywanymi wymiennie czynnościami dostawy towarów lub świadczenia usług, czyli pomiędzy czynnością opodatkowaną a otrzymaną za nią zapłatą,

*   istnienie możliwości określenia wartości świadczonych usług lub dostarczanych towarów w pieniądzu.

Pierwszy warunek jest odzwierciedleniem ogólnej zasady związku zapłaty z dokonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast spełnienie drugiego jest niezbędne do kwotowego określenia podstawy opodatkowania umożliwiającego ustalenie podatku należnego, który może być wyrażony tylko w formie pieniężnej. Dlatego też, gdy strony transakcji barterowej nie ustalą w umowie pieniężnej wartości dostawy towarów lub usługi świadczonej w ramach zapłaty, w celu określenia podstawy opodatkowania należy dążyć do ustalenia ich wartości wyrażonej w pieniądzu. Ustalenie to powinno opierać się na podstawowej zasadzie, stanowiącej, że opodatkowana jest zapłata faktycznie otrzymana przez podatnika. W praktyce wybór metody ustalenia wysokości zapłaty w transakcjach barterowych zależy od okoliczności transakcji.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE, podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Owo wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. Ponadto wspomniane wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu (np. wyrok z 19 grudnia 2012 r. w sprawie C-549/11 i z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09).

Jeżeli wartość ta nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, powinna ona, jako wartość subiektywna, odpowiadać wartości, jaką dla odbiorcy ma usługa będąca wynagrodzeniem za dostawę towarów, oraz kwocie, jaką byłby on skłonny za tę usługę zapłacić (wyrok z 2 czerwca 1994 r. w sprawie C-33/93).

Przy zamianie nieruchomości podstawa opodatkowania dla obu stron będących podatnikami podatku VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy lub osoby trzeciej. Podstawa nie obejmuje kwoty podatku.

Zatem podstawa opodatkowania w przypadku zamiany nieruchomości będzie, dla każdej ze stron, cała wartość jej nieruchomości.

Wobec powyższego w przypadku zamiany towarów za podstawę opodatkowania należy uznać, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 29a ust. 1 ustawy, wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tytułu dostawy towaru, które stanowi wartość subiektywną stanowiącą odzwierciedlenie wartości, jaką dla odbiorcy ma towar będący wynagrodzeniem za dostawę towaru (kwota, jaką byłby on skłonny zapłacić).

Jeśli zatem Wnioskodawca określi w umowie zamiany wartość (cenę) dostarczanego towaru, to podstawą opodatkowania ww. dostawy w ramach umowy zamiany będzie wartość pieniężna ustalona przez strony w umowie stanowiąca zapłatę.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1830 z późn. zm.), cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Z przytoczonych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawą opodatkowania jest zapłata z tytułu dokonanej dostawy (np. w formie zamiany), pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość netto (bez podatku). Przy czym to strony (a nie organ podatkowy) dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość – cenę, za którą dokonują transakcji. Zatem analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestii wartości planowanych transakcji, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W przedmiotowej sprawie Strony Transakcji ustaliły istotne elementy Transakcji, m.in. świadczenia należne każdej ze stron w związku ze wzajemnym przeniesieniem praw własności. Zatem należy zauważyć, iż w przedstawionych okolicznościach Strony ustalą wartość pieniężną zamienianych towarów, natomiast Wnioskodawca dopłaci w ustalonej wysokości różnicę ceny. Wobec tego wystąpi wartość należna z tytułu zamiany. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zapis art. 29a ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podstawą opodatkowania w przedmiotowej transakcji będzie kwota należna pomniejszona o kwotę należnego podatku z tytułu przeniesienia na rzecz Miasta prawa własności działek Spółki, która to kwota w analizowanej sprawie równa jest wartości wydawanych działek pomniejszonej o kwotę należnego podatku. Tym samym wartość ta powinna stanowić podstawę opodatkowania na fakturze dokumentującej dostawę przedmiotowych działek w ramach umowy zamiany na rzecz Miasta.

Zatem podstawą opodatkowania w przypadku zamiany przedmiotowych nieruchomości będzie dla Wnioskodawcy wartość działek Spółki pomniejszona o kwotę należnego podatku, a nie - jak twierdzi Wnioskodawca - wartość działek Miasta.

Jednocześnie należy wskazać, iż w przypadku wartości działek obejmującej kwotę podatku, podstawę opodatkowania należy wyliczyć przy zastosowaniu metody „w stu”.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 należało uznać je za nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 3 należy stwierdzić, że na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika ze złożonego wniosku, Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawca zamierza nabyć od Miasta (w drodze zamiany) działki nr 168/7 i 171/13 w celu zrealizowania na nich inwestycji polegającej na budowie centrum produkcyjno-logistyczno-magazynowo-biurowego wraz z infrastrukturą techniczną i parkingami. Inwestycja będzie w przyszłości wykorzystywana przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Spółka nie zamierza realizować czynności zwolnionych od podatku VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, że Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT w związku nabyciem w drodze zamiany ww. działek. Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz przedmiotowe działki zostaną wykorzystane przez niego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wynikających z art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, w szczególności opodatkowanie i ustalenie podstawy opodatkowania przez Kontrahenta dostawy działek w drodze zamiany, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wniosek zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.