Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-452/14-2/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-11
Teza: opodatkowanie kwot wyrównawczych otrzymanych z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu/najmu/dzierżawy
Słowa kluczowe: dzierżawa; leasing-raty leasingowe; najem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwot wyrównawczych otrzymanych z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu/najmu/dzierżawy - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwot wyrównawczych otrzymanych z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu/najmu/dzierżawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi leasingu. Spółka oferuje swoim klientom leasing operacyjny, leasing finansowy, w rozumieniu przepisów art. 17b i 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) oraz leasing transakcji CFM, usługi najmu lub dzierżawy. Z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, umowa leasingu transakcji CFM stanowi usługę najmu długoterminowego.

Zgodnie z Obowiązującymi Warunkami Umowy stanowiącymi integralną część umowy leasingu transakcji CFM, umowy dzierżawy, umowy najmu przedmiotem umowy leasingu/dzierżawy/ najmu jest oddanie przez Finansującego/Wydzierżawiającego/Wynajmującego Korzystającemu/ Dzierżawcy/Najemcy nabytego w oparciu o umowę sprzedaży przedmiotu leasingu/dzierżawy/ najmu do używania i pobierania pożytków, na czas oznaczony/okres dzierżawy/okres najmu, w zamian za zapłatę wynagrodzenia w wysokości i w terminach określonych w umowie leasingu/dzierżawy/najmu. Przy czym Korzystający/Dzierżawca/Najemca gwarantuje, że okres leasingu/dzierżawy/najmu nie będzie krótszy niż wskazany w umowie leasingu/dzierżawy/ najmu. Gwarancję długości okresu umowy uważa się za naruszoną przez Korzystającego/ Dzierżawcę/Najemcę w przypadku wypowiedzenia umowy leasingu/dzierżawy/najmu przez Finansującego/Wydzierżawiającego/Wynajmującego z przyczyny lub przyczyn leżących po stronie Korzystającego/Dzierżawcę/Najemcę. W przypadku umowy leasingu transakcji CFM wartość przedmiotu leasingu netto, gwarantowany przez Korzystającego okres leasingu oraz przewidywana wartość rynkowa netto są podstawą do wyliczenia opłaty wstępnej netto oraz okresowych opłat leasingowych. W przypadku wypowiedzenia umowy leasingu/dzierżawy/ najmu, w związku z niedotrzymaniem gwarancji Korzystającego/Dzierżawcy/Najemcy co do dotrzymania umówionego okresu leasingu/dzierżawy/najmu, Korzystający/Dzierżawca/ Najemca zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz Finansującego/Wydzierżawiającego/ Wynajmującego opłaty wyrównawczej, stanowiącej wyrównanie wysokości czynszu do wysokości, jaką opłaty te by posiadały, gdyby nie złożona przez Korzystającego/ Dzierżawcę/ Najemcę przy zawieraniu umowy gwarancja długości okresu leasingu/dzierżawy/najmu. Kwota wyrównawcza należna jest niezależnie od wszelkich zaległych należności wraz z odsetkami, a jej wysokość wynosi 50% przyszłych OOL/przyszłych czynszów.

Prawo do żądania przez Spółkę kwoty wyrównawczej w związku z niedotrzymaniem przez Korzystającego/Dzierżawcę/Najemcę umówionego okresu leasingu/dzierżawy/najmu ma na celu zabezpieczenie interesów Spółki i zrekompensowanie jej straty z tytułu korzyści, które mogłaby uzyskać w przypadku, gdyby nie doszło do wcześniejszego zakończenia umowy leasingu/ dzierżawy/najmu. Należy bowiem zauważyć, że gwarantowany przez Korzystającego/ Dzierżawcę/Najemcę okres leasingu/dzierżawy/najmu jest podstawą do wyliczenia okresowych opłat leasingowych/wysokości czynszu. Tym samym niedotrzymanie przez Korzystającego/ Dzierżawcę/Najemcę gwarantowanego okresu umowy leasingu/dzierżawy/najmu naraża Spółkę na straty. Powyższe potwierdza odszkodowawczy charakter opłaty wyrównawczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwota wyrównawcza należna Spółce i uiszczana przez Korzystającego/Dzierżawcę/ Najemcę nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota wyrównawcza otrzymana od Korzystającego/Dzierżawcy/ Najemcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako „podatek VAT”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.; dalej jako: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności tub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, co do zasady, każde świadczenie na rzecz kontrahenta, które może być zakwalifikowane jako świadczenie usług lub dostawa towarów.

Jednocześnie art. 29a ustawy o VAT przewiduje, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W ocenie Spółki kwota wyrównawcza, do zapłaty której Korzystający/Dzierżawca i Najemca jest zobowiązany zgodnie z postanowieniami Ogólnych Warunków Umowy, nie może być uznana za zapłatę w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT, nie stanowi ona bowiem żadnej formy wynagrodzenia za wykonaną usługę.

Zdaniem Spółki, wypłacana przez Korzystającego/Dzierżawcę/Najemcę kwota ma charakter odszkodowania. Pojęcie „odszkodowanie” nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, natomiast w świetle regulacji Kodeksu Cywilnego odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody lub poniesione straty. W myśl art. 361 Kodeksu Cywilnego naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Prawo do żądania przez Spółkę kwoty wyrównawczej w związku z niedotrzymaniem gwarancji umówionego okresu leasingu, ma na celu zabezpieczenie interesów Spółki i zrekompensowanie jej straty z tytułu korzyści, które mogłaby uzyskać w przypadku, gdyby nie doszło do wcześniejszego zakończenia umowy leasingu/dzierżawy/najmu. Powyższe potwierdza odszkodowawczy charakter wypłacanych kwot.

Argumentem, który potwierdza, że środki wypłacane przez Korzystającego/Dzierżawcę/ Najemcę na rzecz Spółki mają charakter odszkodowawczy jest brak odpłatności w przypadku otrzymywanego przez Spółkę świadczenia. W rozumieniu Kodeksu Cywilnego odpłatność zawiera element wynagrodzenia pieniężnego, musi więc istnieć wzajemna ekwiwalentność świadczeń. Natomiast zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (m.in. w sprawach: C- 16/93, C-213/99, C-404/99), odpłatność w rozumieniu VAT definiowana jest szerzej, a elementem wyróżniającym jest wynagrodzenie z tytułu dokonanej transakcji z pominięciem formy tego wynagrodzenia. Niezbędny jest więc związek pomiędzy świadczeniem a otrzymaniem wynagrodzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku będącym przedmiotem niniejszego zapytania, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy czynnościami opodatkowanymi a zapłatą przez Korzystającego/Dzierżawcę/Najemcę kwoty wyrównawczej. Obowiązek uiszczenia odszkodowania w formie kwoty wyrównawczej wynika bowiem z faktu niedotrzymania przez Korzystającego/Dzierżawcę/Najemcę warunków umowy leasingu/dzierżawy/najmu (gwarancji długości okresu umowy) i nie stanowi zapłaty za wykonaną usługę. Zapłata kwoty wyrównawczej nie jest związana też z jakimkolwiek zobowiązaniem Wnioskodawcy do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności czy też tolerowania czynności lub sytuacji. Kwota wyrównawcza nie stanowi płatności w zamian zgodę Finansującego/ Wydzierżawiającego/Wynajmującego na wcześniejsze rozwiązanie umowy. Przedmiotowa opłata jest odszkodowaniem za naruszenie postanowień umowy dotyczących gwarancji długości jej trwania.

Wobec powyższego nie sposób uznać, że odszkodowanie w postaci kwoty wyrównawczej stanowi świadczenie ekwiwalentne, związane ze świadczoną usługą.

Na konieczność istnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wykonaniem usługi a otrzymaną zapłatą wskazał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej interpretacji indywidualnej z 14 marca 2013 r. (nr IPPP1/443-1260/12-2/AS), w który podkreślił, że „zauważyć należy, że aby dana czynność (dostawa towarów, czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być zatem konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. \[\`(...)\`\] w przypadku przedwczesnego rozwiązania umowy leasingu Spółka nie będzie świadczyć żadnej usługi na rzecz leasingobiorcy, związanej z roszczeniem z tytułu przedwczesnego rozwiązania umowy. W przedmiotowej sprawie nie zachodzi zatem związek przyczynowy pomiędzy świadczoną usługą a otrzymaniem przez Spółkę wynagrodzenia za tę usługę ”.

Podobny pogląd został przedstawiony przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2013 r., (nr IPPP2/443-1278/12-2/DG).

Prawidłowość prezentowanego przez Spółkę stanowiska potwierdzają liczne rozstrzygnięcia organów podatkowych oraz sądów administracyjnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z 1 kwietnia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 2166/07) „istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie. A zatem otrzymanie odszkodowania nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata określonej kwoty pieniężnej wynika z (\`(...)\`) niewykonania umowy. Zapłata ta stanowi dla podatnika pewnego rodzaju odszkodowanie za utracone zyski, które mógłby uzyskać poprzez dalsze świadczenie usług na rzecz kontrahenta.

Nie można także uznać odszkodowania za wynagrodzenie z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Ma ono na celu wyłącznie rekompensatę poniesionej lub przyszłej szkody, która niewątpliwie wystąpi. Uznając, że odszkodowanie nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi, należy konsekwentnie stwierdzić, iż podatnik nie realizuje żadnego obrotu. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Z kolei nieosiągnięcie obrotu powoduje brak obowiązku rozliczenia podatku od towarów/usług z tytułu otrzymania przez stronę odszkodowania”.

Z kolei NSA w wyroku z dnia 30 maja 2006 r. (sygn.. akt II FSK 699/05) stwierdził, że „(\`(...)\`) odszkodowanie jest świadczeniem szczególnego rodzaju, mającym na celu wyrównanie uszczerbku, jakiego doznała osoba na skutek tego, że jej prawnie chronione dobra i interesy zostały naruszone. (\`(...)\`) Zgodnie z ogólnymi warunkami umów leasingu możliwość uzyskania odszkodowania jest powiązana z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem umowy przez kontrahentów podatnika - oznacza to, iż zależność uzyskiwanego w ten sposób przychodu od działań podatnika jest nader ograniczona, aktywność finansującego sprowadza się bowiem najwyżej do przedterminowego rozwiązania umowy leasingu, a więc nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem na rzecz korzystającego. Ponieważ nie ulega wątpliwości, że umowa leasingu należy ze swej natury do umów wzajemnych, o charakterze dwustronnie zobowiązującym, zachodząca w przypadku zaktualizowania się obowiązku zapłaty na rzecz finansującego odszkodowania zmiana w łączącym strony stosunku prawnym nie może być obojętna z punktu widzenia przepisów podatkowych. Zabezpieczenie przez finansującego w treści umowy leasingu swoich interesów finansowych w przypadku niewykonania bądź nienależytego wykonania tej umowy przez jego kontrahenta nie jest równoznaczne z wykonywaniem przez niego usług leasingowych - wręcz przeciwnie, prawo do żądania w pewnych okolicznościach odszkodowania bez żadnego świadczenia na rzecz korzystającego zastępuje świadczenia, do których zobowiązane są obie strony realizowanej zgodnie ze swoimi postanowieniami umowy leasingu”.

Również organy podatkowe stoją na stanowisku, że odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu VAT.

W przywołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej z 14 marca 2013 r., (nr IPPP1/443-1260/12-2/AS) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „mając na uwadze ustawową definicję świadczenia usługi nie można zatem uznać, iż zapłata przez leasingobiorców na rzecz Wnioskodawcy odszkodowania stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę. Istotą odszkodowania nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika”.

Z kolei, w interpretacji indywidualnej z 9 listopada 2009 r. (nr IPPP3/443-775/09-3/MM) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż „zapłata przez Leasingobiorcę kwoty tytułem naprawienia szkody za przedwczesne rozwiązanie umowy leasingowej nie mieści się w katalogu czynności wymienionych art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarowi usług i jako takie nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem”.

Analogiczne stanowisko zaprezentował również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 8 lipca 2009 r. (nr ILPP1/443-465/09-3/BP) oraz interpretacji z 23 lipca 2008 r. (nr IPPP1-443-747/08-6/MPe).

Podobne stanowisko zaprezentował także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 31 grudnia 2012 r. (sygn. IPPP1/443-1007/12-2/JL) wskazując, że „z uwagi na odszkodowawczy charakter płatności otrzymanych przez Spółkę od korzystającego, po wypowiedzeniu umowy leasingu, tj. brak świadczenia ze strony Spółki oraz brak ekwiwalentności za to świadczenie, jak również brak beneficjenta świadczenia, ich otrzymanie przez Spółkę nie może stanowić zapłaty za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, kwoty wpłacone na rachunek bankowy Spółki przez korzystającego po wypowiedzeniu umowy leasingu, niewynikające z wezwania do zapłaty, zaliczane przez Spółkę na poczet odszkodowania za szkodę powstałą w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie korzystającego, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Pomimo faktu, że w związku z nowelizacją ustawy o VAT od 1 stycznia 2014 r. podstawą opodatkowania nie jest „obrót”, lecz wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży”, powołane powyżej interpretacje oraz orzecznictwo zachowują swą aktualność również na gruncie obecnie obowiązujących przepisów. Odszkodowanie bowiem nie stanowi żadnej formy zapłaty, czy wynagrodzenia z tytułu sprzedaży (odpłatnego świadczenia usług).

W związku z powyższym, uznać należy, że odszkodowanie wypłacane Wnioskodawcy przez Korzystającego/Dzierżawcę/Najemcę nie będzie opodatkowane podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.