Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.107.2020.1.JR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-07
Teza: W zakresie obowiązków płatnika ciążących na Wnioskodawcy związanych z dokonywaniem wypłat i zwrotów na rzecz nierezydentów w związku z prowadzeniem przez Wnioskodawcę pracowniczych planów kapitałowych
Słowa kluczowe: plan-Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) ; pracownik; uczestnicy; wypłata; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2020 r. (data wpływu 15 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika ciążących na Wnioskodawcy związanych z dokonywaniem wypłat i zwrotów na rzecz nierezydentów w związku z prowadzeniem przez Wnioskodawcę pracowniczych planów kapitałowych **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty (dalej: Wnioskodawca lub Fundusz) jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 95, ze zm., dalej: ustawa FI) oraz funduszem z wydzielonymi subfunduszami zdefiniowanej daty w rozumieniu ustawy z dnia 4 października 2018 r. o Pracowniczych Planach Kapitałowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2215, ze zm.; dalej: ustawa PPK).

Fundusz składa się z wydzielonych subfunduszy, które prowadzą własną politykę inwestycyjną.

Uczestnikami Funduszu (dalej: Uczestnicy) mogą być wyłącznie osoby fizyczne, które ukończyły 18 rok życia, w imieniu i na rzecz których została zawarta umowa o prowadzenie Pracowniczego Planu Kapitałowego (dalej również: PPK). Uczestnikami mogą być osoby niebędące polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PIT).

Fundusz oferuje zarządzanie środkami gromadzonymi w tworzonych przez pracodawców PPK, na warunkach określonych ustawą PPK, a w zakresie tam nieuregulowanym, również przepisami ustawy FI, postanowieniami statutu oraz umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK wraz z załącznikami.

W toku prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę dochodzić może m.in. do następujących sytuacji związanych z dokonywaniem płatności na rzecz osób fizycznych:

*   wypłaty na rzecz uczestnika PPK po ukończeniu 60 roku życia (art. 97 ust. 1 pkt 1 ustawy PPK) - przypadku, w którym wypłata 75% środków zgromadzonych na rachunku PPK będzie dokonana na wniosek Uczestnika w mniejszej ilości rat niż 120 miesięcznych rat, albo w formie wypłaty jednorazowej, w sytuacji o której mowa w art. 99 ust. 2 ustawy PPK;

*   zwrotu dokonanego na rzecz małżonka lub byłego małżonka Uczestnika, będącego wynikiem podziału majątku wspólnego małżonków po rozwiązaniu małżeństwa (art. 80 ust. 2 ustawy PPK);

*   zwrotu zgromadzonych środków dokonanego przed ukończeniem 60 roku życia przez Uczestnika PPK (art. 105 ustawy PPK).

Wyżej wymienione płatności mogą zostać dokonane zarówno w odniesieniu do osób fizycznych będących polskimi rezydentami podatkowymi, jak i osób niebędących polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu ustawy PIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przy dokonywaniu wskazanych powyżej płatności na rzecz osób fizycznych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi Wnioskodawca powinien zastosować przepisy krajowe z uwzględnieniem właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy dokonywaniu wskazanych powyżej płatności na rzecz osób fizycznych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, Wnioskodawca powinien zastosować przepisy krajowe z uwzględnieniem właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania tych osób uzyskanymi od nich certyfikatami rezydencji oraz dochowania należytej staranności.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 11b-11d ustawy PIT:

*   od dochodu Uczestnika PPK z tytułu wypłaty środków, o których mowa w art. 99 ust. 1 pkt 2 ustawy PPK - jeżeli wypłata będzie wypłacana w mniejszej ilości rat niż 120 miesięcznych rat, albo z tytułu wypłaty jednorazowej - w przypadku określonym w art. 99 ust. 2 ustawy PPK;

*   od dochodu małżonka lub byłego małżonka Uczestnika PPK z tytułu zwrotu dokonanego na podstawie art. 80 ust. 2 ustawy PPK;

*   od dochodu Uczestnika PPK uzyskanego z tytułu zwrotu zgromadzonych środków dokonanego na podstawie art. 105 ustawy PPK;

pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Dochód, o którym mowa w ust. 1 pkt 11b-11d, stanowi kwota wypłaty/zwrotu z dokonanego odkupienia jednostek uczestnictwa lub umorzenia jednostek rozrachunkowych, pomniejszona o wydatki na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa lub wpłaty na umorzone jednostki rozrachunkowe, z których dokonano wypłaty/zwrotu (art. 30a ust. 13-15 ustawy PIT).

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz art. 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5,10,12 i 21 (niemających zastosowania w przedmiotowej sprawie).

W konsekwencji - biorąc pod uwagę brzmienie powyższych przepisów - w przypadku dokonania płatności wymienionych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, to na Wnioskodawcy - jako podmiocie dokonującym świadczenia - co do zasady, ciążył będzie obowiązek ewentualnego pobrania zryczałtowanego podatku od osób fizycznych od dokonanych płatności.

W tym kontekście wymaga podkreślenia, że zgodnie z art. 41 ust. 4aa ustawy PIT, przy weryfikacji warunków zastosowania obniżonej stawki podatku albo zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów prawa podatkowego, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Ustawa PIT nie zawiera definicji przepisów prawa podatkowego, dlatego w ocenie Wnioskodawcy konieczne jest tu odwołanie się do definicji zawartej w podstawowym akcie regulującym obowiązki podatkowe na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw dodatkowych.

Jednocześnie wymaga podkreślenia, ze zgodnie z konstytucyjną hierarchią aktów prawnych obowiązującą w Polsce, normy prawne wynikające z postanowień ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów międzynarodowych mają pierwszeństwo przed uchwalonymi przez Parlament ustawami. Stosownie bowiem do art. 91 ust. 2 Konstytucji umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, jako płatnik posiada On nie tylko prawo, ale też obowiązek zastosowania wszystkich przepisów prawa podatkowego, które mogą znaleźć zastosowanie do dokonywanych przez niego wypłat, a więc również postanowień ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Ponadto, zważywszy na przytoczoną już powyżej konstytucyjną hierarchię aktów prawnych - w przypadku zidentyfikowania, że do danej wypłaty mogłyby znaleźć zastosowanie przepisy ratyfikowanej umowy międzynarodowej - Wnioskodawca jest zobowiązany do zastosowania tej umowy (tu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania) niezależnie od ewentualnego brzmienia regulacji krajowych w tym zakresie. W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji w której wykładnia przepisów ustawy PIT kolidowałaby z treścią umowy. Fundusz powinien zastosować przepisy umowy jako aktu wyższego rzędu w konstytucyjnej hierarchii źródeł prawa. Zdaniem Wnioskodawcy, analogiczna sytuacja miałaby miejsce w przypadku, gdy normy ustawowe kolidowałyby z normami wynikającymi z rozporządzenia wydanego na podstawie ustawy. Powyższe wynika z jednej z podstawowych, niekwestionowanych reguł stosowanych w przypadku kolizji norm prawnych, a mianowicie zasady lex superior derogat legi inferiori.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązki płatnika, które będą ciążyły na Wnioskodawcy w związku z opisanymi w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wypłatami, będą musiały zostać ocenione każdorazowo w odniesieniu do postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, która będzie właściwa w odniesieniu do konkretnego nierezydenta. Tym samym, niemożliwe jest jednoznaczne określenie in abstracto, czy Fundusz będzie zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku od wypłaty na rzecz nierezydenta, a jeśli tak to w jakiej wysokości wypłata ta powinna nastąpić.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, możliwość zastosowania postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania uzależniona jest od spełnienia dwóch warunków:

*   posiadania certyfikatu rezydencji osoby, na rzecz której dokonywana jest wypłata oraz

*   dochowania należytej staranności przy weryfikacji tej osoby.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika. Ustawa PIT nie precyzuje co prawda formy wspomnianego certyfikatu (byłoby to zresztą niemożliwe zważywszy, że są one wydawane na podstawie przepisów krajowych poszczególnych państw rezydencji), tym niemniej posiadanie tego dokumentu uznawane jest za jedyny możliwy sposób potwierdzenia rezydencji danego podatnika, a w konsekwencji zastosowania właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Dokument ten nie może zostać zastąpiony żadnym innym dowodem.

Jednocześnie należy wskazać, że ustawa PIT nakłada również na płatnika (tu: Fundusz) obowiązek należytego zweryfikowania świadczeniobiorcy przed pobraniem podatku w niższej wysokości lub całkowitym brakiem jego poboru. Wnioskodawca zaznaczył, że sposób spełnienia powyższego warunku nie jest przedmiotem wniosku.

W odniesieniu do możliwości zastosowania postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania do wypłat na rzecz nierezydentów należy również wskazać, że zbliżone zagadnienie było już przedmiotem interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 20 grudnia 2012 r., nr IPPB2/415-931/12-2/MG, w której organ potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym:

„Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonania zwrotu lub częściowego zwrotu środków zgromadzonych na rachunku IKE, oszczędzającemu, który udokumentuje, za pomocą certyfikatu rezydencji, swoją rezydencję podatkową na terenie Wielkiej Brytanii, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania norm podatkowych wynikających z umowy z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (dalej „Umowa”). W konsekwencji dochód uzyskany przez takiego oszczędzającego będzie zgodnie z art. 21 Umowy podlegał opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a updof.”

Z uwagi na fakt, że obowiązki płatnicze ciążące na podmiocie dokonującym zwrotu z indywidualnego Konta Emerytalnego są zasadniczo tożsame z obowiązkami ciążącymi na podmiocie dokonującym wypłat opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w ocenie Wnioskodawcy powyższa interpretacja jednoznacznie potwierdza Jego stanowisko odnośnie możliwości zastosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania do tego typu wypłat.

Na zakończenie Wnioskodawca podkreślił, że brak możliwości zastosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania do wskazanych wypłat na rzecz Uczestników prowadziłby do rażącej i nieuzasadnionej rozbieżności pomiędzy sytuacją podatkową Uczestników będących polskimi rezydentami podatkowymi oraz Uczestników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi. Ci ostatni nie będą bowiem mieli możliwości uniknięcia uczestnictwa funduszy inwestycyjnych), a jednocześnie - co do zasady - będą również podlegali poboru opodatkowania w Polsce (w przeciwieństwie np. do nierezydentów zbywających „zwykłe” jednostki opodatkowaniu w kraju swojej rezydencji.

Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy, brak zastosowania przepisów właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie tylko stałby w sprzeczności z podstawowymi zasadami wykładni prawa oraz hierarchii aktów prawnych, ale również godziłby w zobowiązania przyjęte przez Polskę w umowach międzynarodowych. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, takie działanie godziłoby w zasadę równego traktowania, która została wymieniona w art. 24 Konwencji Modelowej OECO i co do zasady stanowi element podpisanych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Ponadto, brak zastosowania przepisów właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania czyniłby sytuację rezydentów innych państw członkowskich UE gorszą od sytuacji rezydentów polskich, co stanowiłoby naruszenie zasady równego traktowania wynikającej z prawa europejskiego, jak również mogłoby ograniczać swobodę przepływu kapitału pomiędzy państwami członkowskimi.

Podsumowując powyższe, przy dokonywaniu wskazanych powyżej płatności na rzecz osób fizycznych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi Wnioskodawca powinien zastosować przepisy krajowe z uwzględnieniem właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania tych osób uzyskanymi od nich certyfikatami rezydencji oraz dochowania należytej staranności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jak stanowi art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ww. ustawy, w brzmieniu ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających.
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o których mowa w powoływanym przepisie art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 4a ww. ustawy stanowi, że art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca oferuje zarządzanie środkami gromadzonymi w tworzonych przez pracodawców PPK, na warunkach określonych ustawą PPK, a w zakresie tam nieuregulowanym, również przepisami ustawy FI, postanowieniami statutu oraz umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK wraz z załącznikami.

W toku prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę dochodzić może m.in. do następujących sytuacji związanych dokonywaniem płatności na rzecz osób fizycznych:

*   wypłaty na rzecz uczestnika PPK po ukończeniu 60 roku życia (art. 97 ust. 1 pkt 1 ustawy PPK) - przypadku, w którym wypłata 75% środków zgromadzonych na rachunku PPK będzie dokonana na wniosek Uczestnika w mniejszej ilości rat niż 120 miesięcznych rat, albo w formie wypłaty jednorazowej, w sytuacji o której mowa w art. 99 ust. 2 ustawy PPK;

*   zwrotu dokonanego na rzecz małżonka lub byłego małżonka Uczestnika, będącego wynikiem podziału majątku wspólnego małżonków po rozwiązaniu małżeństwa (art. 80 ust. 2 ustawy PPK);

*   zwrotu zgromadzonych środków dokonanego przed ukończeniem 60 roku życia przez Uczestnika PPK (art. 105 ustawy PPK).

Wyżej wymienione płatności mogą zostać dokonane zarówno w odniesieniu do osób fizycznych będących polskimi rezydentami podatkowymi, jak i osób niebędących polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu ustawy PIT.

Ustawa z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1342) określa zasady gromadzenia środków w pracowniczych planach kapitałowych, zwanych dalej „PPK”, zawierania umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK, finansowania i dokonywania wpłat do PPK oraz dokonywania wypłat transferowych, wypłat i zwrotu środków zgromadzonych w PPK.

Określenie wypłata - użyte w omawianej ustawie oznacza dokonaną na wniosek uczestnika PPK wypłatę środków zgromadzonych w PPK na wskazany rachunek bankowy lub rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej w przypadku spełnienia warunków określonych w ustawie (art. 2 pkt 41 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych).

Natomiast określenie zwrot - oznacza wycofanie środków zgromadzonych w PPK przed osiągnięciem przez uczestnika PPK 60 roku życia na wniosek uczestnika PPK, małżonka lub byłego małżonka uczestnika PPK, małżonka zmarłego uczestnika PPK lub osoby uprawnionej (art. 2 pkt 47 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych).

Stosownie do art. 80 ust. 1 ww. ustawy, jeżeli małżeństwo uczestnika PPK uległo rozwiązaniu przez rozwód lub zostało unieważnione, środki zgromadzone na rachunku PPK uczestnika PPK, przypadające byłemu małżonkowi uczestnika PPK w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków, są przekazywane w formie wypłaty transferowej na rachunek PPK byłego małżonka uczestnika PPK, z zastrzeżeniem ust. 2. W przypadku gdy były małżonek uczestnika PPK nie jest stroną umowy o prowadzenie PPK, środki zgromadzone na rachunku PPK uczestnika PPK, przypadające mu w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków, podlegają zwrotowi w formie pieniężnej albo są przekazywane w formie wypłaty transferowej na wskazany przez byłego małżonka uczestnika PPK rachunek terminowej lokaty oszczędnościowej lub na wskazany przez niego rachunek lokaty terminowej prowadzony w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, pod warunkiem ich wypłaty po osiągnięciu przez byłego małżonka uczestnika PPK 60. roku życia. Do wypłaty środków z tej lokaty stosuje się odpowiednio art. 99 ust. 1. W przypadku zwrotu tych środków przed osiągnięciem przez byłego małżonka uczestnika PPK 60. roku życia, stosuje się odpowiednio przepisy art. 83 (art. 80 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 97 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, wypłata środków zgromadzonych na rachunku PPK uczestnika PPK następuje wyłącznie na złożony wybranej instytucji finansowej wniosek uczestnika PPK po osiągnięciu przez niego 60. roku życia.

W myśl art. 99 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w art. 97 ust. 1 pkt 1:

1.  25% środków zgromadzonych na rachunku PPK uczestnika PPK wypłacanych jest jednorazowo, chyba że uczestnik PPK złoży wniosek o wypłatę tej części środków w ratach na zasadach określonych w pkt 2;
2.  75% środków zgromadzonych na rachunku PPK uczestnika PPK wypłacanych jest w co najmniej 120 ratach miesięcznych, chyba że uczestnik PPK, po otrzymaniu informacji o treści art. 30a ust. 1 pkt 11b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) i o wynikającej z niej konieczności uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego, złoży wniosek o wypłatę w mniejszej liczbie rat.

Jak stanowi art. 105 ust. 1 ww. ustawy, zwrot dokonywany na wniosek uczestnika PPK następuje w formie pieniężnej, w terminach określonych w statucie funduszu inwestycyjnego, statucie funduszu emerytalnego lub regulaminie ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego. Artykuł 105 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że w przypadku zwrotu, o którym mowa w ust. 1, instytucja finansowa przekazuje ze środków zgromadzonych na rachunku PPK uczestnika PPK:

1.  na rachunek bankowy wskazany przez ZUS, kwotę równą 30% środków pieniężnych pochodzących odpowiednio z odkupienia przez fundusz inwestycyjny lub zakład ubezpieczeń jednostek uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego lub umorzenia przez fundusz emerytalny jednostek rozrachunkowych, które zostały nabyte, w przypadku funduszy inwestycyjnych, lub przeliczone, w przypadku funduszy emerytalnych, na rzecz uczestnika z wpłat finansowanych przez podmiot zatrudniający;
2.  na rachunek bankowy lub rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej wskazany przez uczestnika PPK, kwotę równą 70% środków pieniężnych pochodzących odpowiednio z odkupienia przez fundusz inwestycyjny lub zakład ubezpieczeń jednostek uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego lub umorzenia przez fundusz emerytalny jednostek rozrachunkowych, które zostały nabyte, w przypadku funduszy inwestycyjnych, lub przeliczone, w przypadku funduszy emerytalnych, na rzecz uczestnika z wpłat finansowanych przez podmiot zatrudniający, po uprzednim pomniejszeniu o należną kwotę podatku dochodowego od osób fizycznych, która zgodnie z odrębnymi przepisami przekazywana jest na rachunek właściwego urzędu skarbowego;
3.  na rachunek bankowy lub rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej wskazany przez uczestnika PPK, kwotę odpowiadającą środkom pieniężnym pochodzącym odpowiednio z odkupienia przez fundusz inwestycyjny lub zakład ubezpieczeń jednostek uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego lub umorzenia przez fundusz emerytalny jednostek rozrachunkowych, które zostały nabyte, w przypadku funduszy inwestycyjnych, lub przeliczone, w przypadku funduszy emerytalnych, na rzecz uczestnika z wpłat finansowanych przez uczestnika PPK jako osobę zatrudnioną, po uprzednim pomniejszeniu o należną kwotę podatku dochodowego od osób fizycznych, która zgodnie z odrębnymi przepisami przekazywana jest na rachunek właściwego urzędu skarbowego;
4.  na rachunek bankowy wskazany przez ministra właściwego do spraw pracy, kwotę odpowiadającą środkom pieniężnym pochodzącym odpowiednio z odkupienia przez fundusz inwestycyjny lub zakład ubezpieczeń jednostek uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego lub umorzenia przez fundusz emerytalny jednostek rozrachunkowych, które zostały nabyte, w przypadku funduszy inwestycyjnych, lub przeliczone, w przypadku funduszy emerytalnych, na rzecz uczestnika z wpłaty powitalnej i dopłat rocznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia opodatkowania w Polsce wypłaty i zwrotów na rzecz nierezydentów z tytułu:

*   wypłaty na rzecz uczestnika PPK po ukończeniu 60 roku życia (art. 97 ust. 1 pkt 1 ustawy PPK) - przypadku, w którym wypłata 75% środków zgromadzonych na rachunku PPK będzie dokonana na wniosek Uczestnika w mniejszej ilości rat niż 120 miesięcznych rat, albo w formie wypłaty jednorazowej, w sytuacji o której mowa w art. 99 ust. 2 ustawy PPK;

*   zwrotu dokonanego na rzecz małżonka lub byłego małżonka Uczestnika, będącego wynikiem podziału majątku wspólnego małżonków po rozwiązaniu małżeństwa (art. 80 ust. 2 ustawy PPK);

*   zwrotu zgromadzonych środków dokonanego przed ukończeniem 60 roku życia przez Uczestnika PPK (art. 105 ustawy PPK)

przy uwzględnieniu postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną będzie Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

*   obliczenie,

*   pobranie,

*   wpłacenie

\-podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Należy bowiem zauważyć, że do wymienionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego sytuacji, tj. wypłaty na rzecz uczestnika PPK po ukończeniu 60 roku życia - jeżeli wypłata 75% będzie wypłacana w mniejszej ilości rat niż 120 miesięcznych rat, albo z tytułu łącznej wypłaty jednorazowej, zwrotu pieniężnego, dokonywanego w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków po rozwiązaniu małżeństwa, zwrotu pieniężnego zgromadzonych środków dokonanego przed ukończeniem 60 roku życia uczestnika PPK - zastosowanie znajdą odpowiednie przepisy art. 30a ust. 1 pkt 11b, 11c oraz 11d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pkt 11b, 11c oraz 11d ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:

*   od dochodu uczestnika pracowniczego planu kapitałowego z tytułu wypłaty środków, o których mowa w art. 99 ust. 1 pkt 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych - jeżeli wypłata będzie wypłacana w mniejszej ilości rat niż 120 miesięcznych rat, albo z tytułu wypłaty jednorazowej - w przypadku określonym w art. 99 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych (pkt 11b);

*   od dochodu małżonka lub byłego małżonka uczestnika pracowniczego planu kapitałowego z tytułu zwrotu dokonanego na podstawie art. 80 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych (pkt 11c);

*   od dochodu uczestnika pracowniczego planu kapitałowego uzyskanego z tytułu zwrotu zgromadzonych środków dokonanego na podstawie art. 105 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych (pkt 11d).

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Spółka jako płatnik będzie zatem zobowiązana do poboru 19% zryczałtowanego podatku od dochodu uczestnika bądź małżonka lub byłego małżonka uczestnika, będącego rezydentem innego kraju niż Polska z tytułu dokonywanej wypłaty i zwrotów, jednakże bez możliwości zastosowania stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną będzie Rzeczpospolita Polska, co wynika z treści art. 30a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak bowiem stanowi art. 30a ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zatem możliwość uwzględniania postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a tym samym nie pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku odnosi się wyłącznie do dochodów (przychodów) wymienionych w art. 30a ust. 1 pkt 1-5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dochodami, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 11b, 11c i 11d cytowanej ustawy.

Reasumując, w przypadku dokonywania przedmiotowych wypłat i zwrotów na rzecz osób fizycznych niebędących polskimi rezydentami, Wnioskodawca jako płatnik nie będzie uprawniony do stosowania przepisów odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wypłata lub zwrot środków, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 11b, 11c, 11d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonywana na rzecz osób fizycznych niebędących polskimi rezydentami, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.