Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.190.2021.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-02
Teza: Koszty uzyskania przychodów oraz obowiązki płatnika związanych z zapłatą składek na ubezpieczenie na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; osoba-osoba współpracująca; polisa ubezpieczeniowa; pracownik; prokurent; przychód; składki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 17 lutego 2021 r. (data wpływu 22 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z 13 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.) na wezwanie tut. organu z 13 maja 2021 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.190.2021.1.MG o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz obowiązków płatnika związanych z zapłatą składek na ubezpieczenie na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym – **jest**:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zaliczenia składki ubezpieczeniowej na rzecz Ubezpieczonej do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej w sytuacji, gdy Ubezpieczona jest Prokurentem i osobą współpracującą,

*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz obowiązków płatnika związanych z zapłatą składek na ubezpieczenie na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

Pismem z 13 maja 2021 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.190.2021.1.MG wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w zakresie udzielonego pełnomocnictwa.

Pismem z 25maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej także jako „Ubezpieczający”) prowadzi od 1 czerwca 2012 r. jednoosobową działalność gospodarczą, obecnie w zakresie kodu PKD (…).Z Praktyka lekarska specjalistyczna.

W roku 2020 Wnioskodawca postanowił rozszerzyć zakres swojej działalności gospodarczej. Ponadto w związku z pandemią COVID-19 zobowiązany był zwiększyć ilość godzin świadczenia usług w ramach obowiązujących go umów cywilno-prawnych oraz zawarł dodatkową umowę na świadczenie usług medycznych pacjentom z rozpoznanym COVID-19.

W związku z zaistniałą sytuacją - znacznego zwiększenia ilości godzin świadczenia usług aby wywiązać się ze zobowiązań i zachować swoje źródła przychodów - Wnioskodawca potrzebował osoby, która pomogłaby w prowadzeniu jednoosobowej działalności gospodarczej od strony administracyjno-biurowej, w szczególności poprzez: reprezentowanie Wnioskodawcy przed podmiotami, z którymi ma zawarte umowy, zawieranie nowych umów/aneksów, wypowiadanie zawartych umów, wystawianie faktur w imieniu Wnioskodawcy, uzgadnianiu grafików pracy, sporządzanie miesięcznych zestawień godzin świadczonych usług w podmiotach.

Wymieniony wyżej zakres obowiązków jest ściśle związany z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, a ponadto wykonanie wymienionych obowiązków bezpośrednio wpływa na wielkość osiągniętego przychodu, a także na zabezpieczenie i zachowanie źródeł tych przychodów. Nie można bowiem osiągnąć zamierzonego przychodu jeśli nie zostanie uzgodniony grafik świadczenia usług czy nie zostanie sporządzone miesięczne zestawienie przepracowanych godzin czy nie zostanie wystawiona odpowiednia faktura i przekazana podmiotowi, z którym Wnioskodawca ma zawartą umowę.

Z uwagi na charakter obowiązków, ich poufność, konieczność koordynacji z obowiązkami rodzinnymi Wnioskodawca wysunął propozycję aby osobą upoważnioną do prowadzenia ww. spraw była Żona Wnioskodawcy, którą Wnioskodawca darzy pełnym zaufaniem. Jednocześnie, Żona posiada niezbędną wiedzę i doświadczenie w tym zakresie. Wnioskodawca pozostaje z Żoną w ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

Żona Wnioskodawcy (dalej także jako: „Ubezpieczona” albo „Prokurent”) zgodziła się pełnić funkcję Prokurenta w firmie prowadzonej przez Wnioskodawcę - co potwierdziła składając pisemne oświadczenie. W związku z tym w dniu 28 kwietnia 2020 r. w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej jako „CEIDG”) zostało opublikowane ustanowienie prokury na rzecz Żony Wnioskodawcy.

Ustanowienie prokury w CEIDG nastąpiło na podstawie Art. 38-42 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz.U. 2019 poz. 1291 ze zm.). Z treści Art. 39 ust. 5 powołanej ustawy wynika, że ustanowienie prokury odbywa się za wiedzą i zgodą prokurenta. Z treści Art. 39 ust. 7 ustawy wynika, że zakończenie publikacji informacji o prokurencie, a tym samym odwołanie prokury, może nastąpić także na wniosek prokurenta.

Dodatkowo w dniu 27 maja 2020 r. pomiędzy Wnioskodawcą a Prokurentem została zawarta pisemna umowa ustanowienia prokury - na podstawie Art. 1092 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. 2019 poz. 1145 ze zm.).

Z treści umowy wynika, że Wnioskodawca udziela pełnomocnictwa (ustanawia prokurę) Prokurentowi w pełnym zakresie związanym z prowadzeniem przedmiotowej działalności gospodarczej, w tym do czynności sądowych i pozasądowych. W szczególności Prokurent jest upoważniony przez Wnioskodawcę do:

1.  zmiany wpisu w CEIDG
2.  wpisu informacji o zawieszeniu i/lub wznowieniu wykonywania działalności gospodarczej
3.  złożenia wniosku o wykreślenie wpisu w CEIDG
4.  prowadzenia spraw za pośrednictwem punktu kontaktowego
5.  reprezentowania Wnioskodawcy przez organami administracji publicznej
6.  reprezentowania Wnioskodawcy w sprawach prowadzonych w oparciu o Ordynację Podatkową oraz Ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej
7.  zawierania umów na rzecz i w imieniu Wnioskodawcy
8.  wypowiadania/rozwiązywania w imieniu Wnioskodawcy umów zawartych na jego rzecz.

Dodatkowo Wnioskodawca w związku z wykonywanymi czynnościami i obowiązkami wynikającymi z ustanowionej prokury, Prokurent został objęty polisa ubezpieczeniową na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym ze składką regularną, gdzie jedynym Ubezpieczonym jest Prokurent, a Ubezpieczającym jest Wnioskodawca.

Na podstawie przytoczonych przepisów prawa oraz treści umowy należy podkreślić, że czynności mające miejsce w dniach 28 kwietnia 2020 r. oraz 27 maja 2020 r. nie były to czynności prawne jednostronne i doszło do zawarcia dwustronnie obowiązującej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Prokurentem.

W związku z postanowieniami umowy Wnioskodawca w dniu 27 maja 2020 r. przystąpił do programu ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (dalej: „umowa ubezpieczenia na życie z UFK”) w charakterze Ubezpieczającego. Umowa ubezpieczenia na życie z UFK podpisana jest z wybranym Towarzystwem Ubezpieczeniowym (dalej: „Ubezpieczyciel”). Jedynym ubezpieczonym jest osoba fizyczna wskazana w umowie ubezpieczenia przez Ubezpieczającego - w momencie zawierania umowy: prokurent, a także potem osoba współpracująca przy prowadzeniu działalności gospodarczej i zatrudniona na podstawie umowy o pracę - małżonka Wnioskodawcy (dalej: „Ubezpieczona”).

Przedmiotem Umowy Ubezpieczenia jest ubezpieczenie życia Ubezpieczonej oraz długoterminowe gromadzenie środków finansowych przez Ubezpieczającego w formie Jednostek Uczestnictwa UFK lub na depozytach Ubezpieczyciela. Umowa ubezpieczenia na życie z UFK, należy do umów dotyczących grupy ryzyk 3 Działu I ubezpieczeń zgodnie z załącznikiem do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 950 i 1289 oraz z 2014 r. poz. 586).

Rachunek Ubezpieczeniowy składa się z dwóch subkont:

1.  subkonto składek regularnych - które Ubezpieczający powinien opłacać regularnie przez oznaczony w umowie ubezpieczenia czas 10 lat lub więcej i w wybranej wysokości, oraz
2.  konto składek dodatkowych - na które Ubezpieczający może nieobowiązkowo wpłacać określone kwoty, których wypłata nie wiąże się z obowiązkiem poniesienia opłat likwidacyjnych.

Konstrukcja umowy ubezpieczenia na życie z UFK przewiduje, iż składki ubezpieczeniowe będą inwestowane na rynku papierów wartościowych; składki zapisywane są na rachunku jednostek funduszy jako odpowiednia liczba Jednostek Funduszy. W okresie trwania umowy ubezpieczenia Ubezpieczającemu przysługuje prawo wypłaty kwoty pieniężnej równej wartości indywidualnego konta w części lub w całości, po uprzednim poinformowaniu Ubezpieczyciela, co wiąże się z obowiązkiem uiszczenia opłat likwidacyjnych przez Ubezpieczającego.

W czasie trwania umowy ubezpieczenia, Ubezpieczający ma prawo w każdym czasie wystąpić o częściową wypłatę Świadczenia Wykupu, przy czym częściowa wypłata Świadczenia Wykupu w okresie pierwszych 5 Lat Polisy może być dokonywana tylko i wyłącznie z tzw. Części Wolnej Rachunku (część środków zapisanych na rachunku jednostek funduszy, pochodzących ze składki dodatkowej).

Umowa dopuszcza także zmianę osoby Ubezpieczonego w trakcie jej trwania. Ponadto może zdarzyć się śmierć Ubezpieczonego, a wtedy środki otrzymają Uposażeni. Uposażonym jest obecnie córka Wnioskodawcy i Żony.

Należy podkreślić, że umowa polisy ubezpieczeniowej zawarta przez Ubezpieczającego wyklucza w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto, wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy oraz wyklucza możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy oraz wyklu cza wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Wnioskodawca przedstawia poniżej istotne zapisy ogólnych warunków ubezpieczenia, które mogą mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

1.  Zgodnie z zapisami ogólnych warunków ubezpieczenia, w przypadku odstąpienia od Umowy albo wystąpienia z Umowy, o którym mowa w ust. 4, Ubezpieczyciel wypłaca Ubezpieczającemu kwotę równą kwocie Świadczenia Wykupu, ustaloną zgodnie z zasadami określonymi w § 21 ust. 5. Kwota Świadczenia Wykupu zostanie ustalona według stanu Jednostek Funduszy na dzień złożenia oświadczenia o odstąpieniu. Oznacza to, że w przypadku częściowego lub całkowitego wykupienia polisy przed upływem 10 lat prawo do świadczeń w zakresie w zakresie składki podstawowe w części inwestycyjnej będzie przysługiwało wyłącznie Wnioskodawcy (Ubezpieczającemu).
2.  Ogólne warunki ubezpieczenia zawierają zapis, iż Ubezpieczający ma prawo w każdym czasie wystąpić o częściową wypłatę Świadczenia Wykupu, przy czym częściowa wypłata Świadczenia Wykupu w okresie pierwszych 5 Lat Polisy może być dokonywana wyłącznie z Części Wolnej Rachunku. Część wolna rachunku to część środków zapisanych na Rachunku Jednostek Funduszy, pochodzących ze Składki Dodatkowej. Jednocześnie, w przypadku odstąpienia od Umowy albo wystąpienia z Umowy, o którym mowa w ust. 4, Ubezpieczyciel wypłaca Ubezpieczającemu kwotę równą kwocie Świadczenia Wykupu, ustaloną zgodnie z zasadami określonymi w § 21 ust. 5. Kwota Świadczenia Wykupu zostanie ustalona według stanu Jednostek Funduszy na dzień złożenia oświadczenia o odstąpieniu.
3.  Umowa ubezpieczenia nie zawiera zapisów o możliwości zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy.
4.  Umowa wyklucza wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie, w ciągu 10 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto (wynika to z faktu, iż wiek dożycia został określony na 65 lat a Ubezpieczona ma mniej niż 55 lat).
5.  Postanowienia dotyczące konta składek dodatkowych: Część Wolna Rachunku - część środków zapisanych na Rachunku Jednostek Funduszy, pochodzących ze Składki Dodatkowej. Wartość Części Wolnej Rachunku - stanowiąca Część Wolną Rachunku wartość środków zapisanych w danym dniu na Rachunku Jednostek Funduszy, obliczona jako liczba Jednostek Funduszy pomnożona przez właściwe Ceny Jednostek Funduszy, powiększona o wartość środków pieniężnych. W przypadku śmierci Ubezpieczonego w Okresie Ubezpieczenia, Ubezpieczyciel wypłaca Uposażonemu lub innej osobie uprawnionej Świadczenie z tytułu Śmierci w wysokości sumy 20% Wartości Części Bazowej Rachunku i 100% Wartości Części Wolnej Rachunku oraz większej z 2 wartości: kwoty równej 10-krotności Składki Regularnej w skali roku, należnej w pierwszym Roku Polisy, albo kwoty równej Wartości Części Bazowej Rachunku, z zastrzeżeniem ust. 4. Po upływie pierwszych 5 Lat Polisy Ubezpieczający ma prawo w każdym czasie do złożenia wniosku o zmianę wysokości Świadczenia z tytułu Śmierci na równą sumie 120% Wartości Części Bazowej Rachunku oraz 100% Wartości Części Wolnej Rachunku. Zmiana ta będzie miała zastosowanie do Umowy od początku Miesiąca Polisy następującego po Miesiącu Polisy, w którym Ubezpieczyciel otrzymał wniosek Ubezpieczającego.

Ubezpieczający ma prawo w każdym czasie wystąpić o częściową wypłatę Świadczenia Wykupu, przy czym częściowa wypłata Świadczenia Wykupu w okresie pierwszych 5 Lat Polisy może być dokonywana wyłącznie z Części Wolnej Rachunku. Część wolna rachunku to część środków zapisanych na Rachunku Jednostek Funduszy, pochodzących ze Składki Dodatkowej.

W przypadku zajścia zdarzeń określonych w OWU, innych niż dożycie, śmierć Ubezpieczonego lub odstąpienie od Umowy, o którym mowa w § 7 ust. 1, Ubezpieczyciel wypłaca Ubezpieczającemu Świadczenie Wykupu w wysokości kwoty odpowiadającej 100% Wartości Części Wolnej Rachunku, powiększonej o określony procent Wartości Części Bazowej Rachunku, wskazany w ust. 11 Załącznika nr 1 do OWU.

Umowa nie zawiera regulacji dotyczących cesji praw i obowiązków wynikających z polisy.

Ubezpieczający ma prawo w każdym czasie wystąpić o częściową wypłatę Świadczenia Wykupu, przy czym częściowa wypłata Świadczenia Wykupu w okresie pierwszych 5 Lat Polisy może być dokonywana wyłącznie z Części Wolnej Rachunku. W rezultacie beneficjentem środków z konta składek dodatkowych jest Wnioskodawca.

W dniu 17 lipca 2020 r. Wnioskodawca zdecydował o dalszym rozszerzeniu zakresu współpracy z Ubezpieczoną - Prokurentem i zdecydował że zostanie osobą współpracującą przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Z dniem 17 lipca 2020 r. Ubezpieczona została zgłoszona do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych jako osoba współpracująca przy prowadzeniu działalności gospodarczej z kodem tytułu ubezpieczenia 05.11.0.0. Wnioskodawca jest zobowiązany do opłacania składek ZUS z tego tytułu i opłaca je regularnie.

Współpraca pomiędzy Wnioskodawcą a Prokurentem układała się dobrze. Wnioskodawca był zadowolony z wykonania powierzonych obowiązków Prokurentowi. W dniu 14 grudnia 2020 r. Prokurent wystąpił do Wnioskodawcy z wnioskiem o zatrudnienie na podstawie umowy o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy i ustanowienie wynagrodzenia z tego tytułu. Wnioskodawca przychylił się do propozycji i zatrudnił Prokurenta z dniem 15 grudnia 2020 r. na stanowisku Prokurent-Asystent na podstawie umowy o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy i ustanowił wynagrodzenie z tego tytułu. Ustanowione wynagrodzenie spełnia wymogi, o których mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę (Dz.U. z 2019 r. poz. 1564 ze zm.).

Do obowiązków na stanowisku Prokurent-Asystent, należy: sporządzanie miesięcznego wykazu godzin pracy w podmiotach leczniczych, w których usługi świadczy Wnioskodawca, wystawianie faktur za wykonane świadczenia przez Wnioskodawcę, osobiste przekazywanie (zawożenie) wystawionych rozliczeń i faktur do podmiotów leczniczych, bieżące gromadzenie dokumentacji księgowej Wnioskodawcy, osobiste regularne przekazywanie (zawożenie) dokumentacji księgowej Wnioskodawcy do Biura Rachunkowego, reprezentowanie Wnioskodawcy przed podmiotami leczniczymi, w których usługi świadczy Wnioskodawca, zawieranie umów/aneksów z podmiotami leczniczymi na rzecz Wnioskodawcy - na podstawie stosownego pisemnego upoważnienia, kontaktowanie się z przedstawicielami podmiotów leczniczych celem uzgodnienia miesięcznego harmonogramu udzielania świadczeń w tych podmiotach, konsultowanie wyników badania histopatologicznego oraz ich ocena, wtórna ocena preparatów histopatologicznych oraz weryfikacja wyniku badania histopatologicznego - na wyraźne zlecenie Wnioskodawcy, wyszukiwanie i opracowywanie bieżącej literatury medycznej, sporządzenie z niej streszczeń i konspektów na zlecenie Wnioskodawcy, stałe doskonalenie zawodowe, podnoszenie swoich kwalifikacji, inne ustnie i/lub pisemnie zlecone przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.501.2020.4.MG, która dotyczy skutków podatkowych zawarcia umowy ubezpieczenia, przy czym odnosiła się ona do innego stanu faktycznego - w zakresie obowiązków i formy współpracy z Ubezpieczoną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca może zaliczyć wszystkie składki ubezpieczeniowe na rzecz Ubezpieczonej do kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej?
2.  Czy opłacenie przez Wnioskodawcę składki w ramach umowy indywidualnego ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w części ochronnej powodować będzie obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy z tytułu przychodu osiągniętego przez Ubezpieczoną?
3.  Czy opłacenie przez Wnioskodawcę składki w ramach umowy indywidualnego ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w części funduszowej powodować będzie obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy z tytułu przychodu osiągniętego przez Ubezpieczoną ?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Wnioskodawca uważa, że wszystkie opłacone składki ubezpieczeniowe na rzecz Ubezpieczonej do dnia 15 grudnia 2020 r. i opłacone w przyszłości, tj. od dnia zawarcia umowy o pracę z Ubezpieczoną, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej.
2.  Wnioskodawca uważa, że opłacone składki w ramach umowy indywidualnego ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w części ochronnej powodują obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy z tytułu przychodu osiągniętego przez Ubezpieczoną.
3.  Wnioskodawca uważa, że opłacone składki w ramach umowy indywidualnego ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w części funduszowej nie powodują obowiązku pobrania zaliczki na podatek dochodowy z tytułu przychodu osiągniętego przez Ubezpieczoną.

W zakresie pytania N 1

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 57) ustawy o PIT do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 381 i 730), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie wymienione w powyższym przesłanki zostały spełnione, w szczególności do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Dodatkowo, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10) ustawy o PIT nie uznaje się za koszty uzyskania przychodu wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki; kosztem uzyskania przychodów jest jednak wynagrodzenie małżonka podatnika i małoletnich dzieci podatnika, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki, należne z tytułów określonych w art. 12 ust. 1, art. 13 pkt 2, 8 i 9 lub z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. z 2018 r. poz. 1244), z zastrzeżeniem pkt 55 i art. 22 ust. 6ba.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe wyłączenie również nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. W szczególności powyższy przepis odnosi się do wartości własnej pracy podatnika oraz członków jego rodziny. W analizowanej sprawie rozpatrywane są z kolei wydatki dotyczące kosztów składek na ubezpieczenie. Jednocześnie, należy podkreślić, że od 15 grudnia 2020 r. Ubezpieczona jest zatrudniona przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę (przychód na podstawie art. 12 ustawy o PIT). Zatem wprost na podstawie literalnego brzmienia przepisu możliwe jest zaliczenie wydatków na składki ubezpieczeniowe do kosztów uzyskania przychodu. Nie ma wiec podstaw do wyłączenia wydatków ponoszonych na jego wynagrodzenia z kosztów uzyskania przychodu - bez względu na to, że Prokurent jest małżonkiem Wnioskodawcy.

Tym samym wydatek ten może być oceniany jedynie pod kątem spełnienia przesłanek pozytywnych wymienionych w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT - aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Zdaniem Wnioskodawcy powyższa przesłanka jest spełniona, gdyż Ubezpieczona wykonuje szereg czynności związanych z prowadzoną działalnością. W szczególności, Ubezpieczona jest upoważniona do:

*   zmiany wpisu w CEIDG

*   wpisu informacji o zawieszeniu i/lub wznowieniu wykonywania działalności gospodarczej

*   złożenia wniosku o wykreślenie wpisu w CEIDG

*   prowadzenia spraw za pośrednictwem punktu kontaktowego

*   reprezentowania Przedsiębiorcy przez organami administracji publicznej

*   reprezentowania Przedsiębiorcy w sprawach prowadzonych w oparciu o Ordynację Podatkową oraz Ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej

*   zawierania umów na rzecz i w imieniu Przedsiębiorcy

*   wypowiadania/rozwiązywania w imieniu Przedsiębiorcy umów zawartych na jego rzecz.

Dodatkowo, ponoszenie wydatków na rzecz pracowników i osób współpracujących (np. na podstawie umów cywilnoprawnych) jest ogólnie uznawane za ponoszenie wydatków w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem tych wydatków, które zostały enumeratywnie wymienione w art. 23 ustawy o PIT.

Jednocześnie, przedmiotowa umowa ubezpieczenia jest czynnikiem motywującym Ubezpieczonego, pozytywnie wpływa na efektywność wykonywanych zadań - ma na celu umacnianie więzi z przedsiębiorstwem prowadzonym przez Wnioskodawcę. Bez znaczenia pozostaje fakt, iż Ubezpieczonym jest członek rodziny Ubezpieczającego. Ustawa o PIT zakazuje bowiem zaliczania do kosztów uzyskania przychodu wyłącznie kosztów pracy własnej członków rodziny. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowy wydatek może być uznany za koszt pracowniczy pozostający pośrednio w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

W zakresie pytania Nr 2 i 3

Zdaniem Wnioskodawcy skutki podatkowe w zakresie obowiązku poboru podatku PIT zależą od rodzaju (przeznaczenia) opłacanej składki.

Opłacana przez Wnioskodawcę składka w części ochronnej stanowi przychód dla ubezpieczonego Prokurenta. Przychód powstaje w momencie zapłacenia składki przez Wnioskodawcę (Ubezpieczającego), gdyż wskazany w umowie prokurent prawa wynikające z polisy nabywa z chwilą zawarcia przez Wnioskodawcę umowy ubezpieczenia.

Natomiast w odniesieniu do składki na część kapitałową, pracodawca nie ma obowiązku potraktowania uiszczanych składek uiszczanych jako jego przychodu podlegającego obowiązkowi odprowadzenia zaliczki na PIT. Wynika to z faktu, iż dysponentem rachunku polisy jest Ubezpieczający (a nie Ubezpieczona). Po stronie Ubezpieczonej nie powstaje żadna wymierna korzyść materialna w trakcie trwania okresu ubezpieczenia.

Ubezpieczona nie ma bowiem prawa do dysponowania środkami zgromadzonymi na polisie na swą rzecz, gdyż takie prawo przysługuje jedynie Ubezpieczającemu. Dopiero w przypadku śmierci Ubezpieczonej środki zgromadzone na polisie mogą przypaść uposażonym - będącym innymi podmiotami niż Ubezpieczona i Ubezpieczający.

W trakcie trwania okresu ubezpieczenia Ubezpieczona nie ma żadnej (ani materialnej ani niematerialnej) korzyści z tego tytułu, że Ubezpieczający opłaca składki na jego ubezpieczenie. Taka korzyść może powstać po stronie Ubezpieczonej dopiero w dacie przyznania prawa do otrzymania środków z polisy, np. w związku z dożyciem przez niego określonego w Umowie wieku lub w związku z decyzją Ubezpieczającego o prawie do wypłaty środków zgromadzonych na polisie na rzecz Ubezpieczonej (tzw. wykup przez ubezpieczonego bez opłat likwidacyjnych) lub z decyzją Ubezpieczającego o cesji praw i obowiązków z polisy na rzecz Ubezpieczonej.

Powyższe podejście jest zbieżne z interpretacją wydaną na rzecz Wnioskodawcy o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.501.2020.4.MG, która dotyczyła skutków podatkowych w stanie faktycznym istniejącym przed zawarciem umowy o pracę z Prokurentem. Zdaniem Wnioskodawcy zachowuje on aktualność, także w sytuacji, gdy Prokurent został zatrudniony na podstawie umowy o pracę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w części dotyczącej zaliczenia składki ubezpieczeniowej na rzecz Ubezpieczonej do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej w sytuacji, gdy Ubezpieczona jest Prokurentem i osobą współpracującą, natomiast prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Należy także nadmienić, że kosztami podatkowymi są m.in. tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Co jednak istotne, nie każde świadczenie na rzecz pracownika, które stanowi dla niego przychód, może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy. W myśl wspomnianych wcześniej zasad, pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy. Należy przy tym zaznaczyć, że poniesione wydatki muszą być należycie udokumentowane, a na podatniku ciąży obowiązek wykazania wspomnianego związku przyczynowego przed organem podatkowym.

Umowa ubezpieczenia została zdefiniowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 805 § 1 ww. ustawy, przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 805 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego, świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie przy ubezpieczeniu osobowym - umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej.

Przepis art. 829 § 1 pkt 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że ubezpieczenie osobowe może w szczególności dotyczyć przy ubezpieczeniu na życie - śmierci osoby ubezpieczonej lub dożycia przez nią oznaczonego wieku.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 57 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 895), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Zatem z powyższej regulacji prawnej wynika, że w przypadku zawarcia przez pracodawcę umowy ubezpieczenia na rzecz pracownika, kosztami podatkowymi dla tego pracodawcy mogą być jedynie składki, które opłaca on z tytułu umów ubezpieczenia dotyczących ryzyka z grupy 1, 3 i 5 działu I oraz z grupy 1 i 2 działu II (według klasyfikacji wymienionej w ww. załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej), przy równoczesnym spełnieniu innych warunków wskazanych w ww. przepisie.

Z powyższego załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 895 ze zm.) wynika natomiast, że do wskazanych w ww. art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umów ubezpieczenia możliwych do rozliczania w ramach kosztów podatkowych pracodawcy - należy m.in. wymieniona w dziale I w grupie 3 umowa ubezpieczenia na życie, jeżeli jest związana z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

Zatem składki opłacone przez pracodawcę z tytułu zawartej na rzecz pracownika umowy ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym mogą stanowić koszty podatkowe pod warunkiem wypełnienia pozostałych przesłanek wyłączających z ww. art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dotyczących zawartej umowy ubezpieczenia, tj. uprawnionym do otrzymania świadczenia nie może być pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy oraz wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Z powołanego przepisu wynika pośrednio, że składki opłacane na rzecz osób niebędących pracownikami, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jednocześnie w celu zaliczenia ww. wydatków do kosztów podatkowych pracodawca musi wykazać i udokumentować związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionym wydatkiem (opłaconą składką ubezpieczeniową) a uzyskiwanymi przychodami lub z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Ubezpieczający) prowadzi od 1 czerwca 2012 r. jednoosobową działalność gospodarczą. W 2020 r. Wnioskodawca rozszerzył zakres swojej działalności gospodarczej i w związku z pandemią zobowiązany był zwiększyć ilość godzin świadczenia usług oraz zawarł dodatkową umowę na świadczenie usług medycznych. W związku z zaistniałą sytuacją - Wnioskodawca potrzebował osoby, która pomogłaby w prowadzeniu jednoosobowej działalności gospodarczej od strony administracyjno-biurowej. Żona Wnioskodawcy zgodziła się pełnić funkcję Prokurenta. W związku z tym 28 kwietnia 2020 r. w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej zostało opublikowane ustanowienie prokury na rzecz Żony Wnioskodawcy. Ustanowienie prokury nastąpiło na podstawie art. 38-42 ustawy o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy. Dodatkowo 27 maja 2020 r. pomiędzy Wnioskodawcą a Prokurentem została zawarta pisemna umowa ustanowienia prokury, na podstawie art. 1092 § 1 ustawy Kodeks Cywilny. Z treści umowy wynika, że Wnioskodawca udziela pełnomocnictwa (ustanawia prokurę) Prokurentowi w pełnym zakresie związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. W związku z wykonywanymi czynnościami i obowiązkami wynikającymi z ustanowionej prokury, Prokurent został objęty polisa ubezpieczeniową na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym ze składką regularną, gdzie jedynym Ubezpieczonym jest Prokurent, a Ubezpieczającym jest Wnioskodawca. Umowa ubezpieczenia na życie z UFK podpisana jest z wybranym Towarzystwem Ubezpieczeniowym (Ubezpieczyciel). Jedynym ubezpieczonym jest osoba fizyczna wskazana w umowie ubezpieczenia przez Ubezpieczającego - w momencie zawierania umowy: prokurent, a także potem osoba współpracująca przy prowadzeniu działalności gospodarczej i zatrudniona na podstawie umowy o pracę - małżonka Wnioskodawcy Ubezpieczona). Przedmiotem Umowy Ubezpieczenia jest ubezpieczenie życia Ubezpieczonej oraz długoterminowe gromadzenie środków finansowych przez Ubezpieczającego w formie Jednostek Uczestnictwa UFK lub na depozytach Ubezpieczyciela. Umowa ubezpieczenia na życie, należy do umów dotyczących grupy ryzyk 3 Działu I ubezpieczeń zgodnie z załącznikiem do ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Rachunek Ubezpieczeniowy składa się z dwóch subkont, tj. subkonto składek regularnych, które Ubezpieczający powinien opłacać regularnie przez oznaczony w umowie ubezpieczenia czas 10 lat lub więcej i w wybranej wysokości, oraz konto składek dodatkowych, na które Ubezpieczający może nieobowiązkowo wpłacać określone kwoty, których wypłata nie wiąże się z obowiązkiem poniesienia opłat likwidacyjnych. Konstrukcja umowy ubezpieczenia na życie przewiduje, że składki ubezpieczeniowe będą inwestowane na rynku papierów wartościowych. Składki zapisywane są na rachunku jednostek funduszy jako odpowiednia liczba Jednostek Funduszy. W okresie trwania umowy ubezpieczenia Ubezpieczającemu przysługuje prawo wypłaty kwoty pieniężnej równej wartości indywidualnego konta w części lub w całości, po uprzednim poinformowaniu Ubezpieczyciela, co wiąże się z obowiązkiem uiszczenia opłat likwidacyjnych przez Ubezpieczającego. W czasie trwania umowy ubezpieczenia, Ubezpieczający ma prawo w każdym czasie wystąpić o częściową wypłatę Świadczenia Wykupu, przy czym częściowa wypłata Świadczenia Wykupu w okresie pierwszych 5 Lat Polisy może być dokonywana tylko i wyłącznie z tzw. Części Wolnej Rachunku (część środków zapisanych na rachunku jednostek funduszy, pochodzących ze składki dodatkowej). Umowa dopuszcza zmianę osoby Ubezpieczonego w trakcie jej trwania. Ponadto może zdarzyć się śmierć Ubezpieczonego, a wtedy środki otrzymają Uposażeni. Uposażonym jest obecnie córka Wnioskodawcy i Żony. Umowa polisy ubezpieczeniowej zawarta przez Ubezpieczającego wyklucza w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto, wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy oraz wyklucza możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy oraz wyklucza wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. W przypadku odstąpienia od Umowy albo wystąpienia z Umowy, Ubezpieczyciel wypłaca Ubezpieczającemu kwotę równą kwocie Świadczenia Wykupu, ustaloną zgodnie z określonymi zasadami. Kwota Świadczenia Wykupu zostanie ustalona według stanu Jednostek Funduszy na dzień złożenia oświadczenia o odstąpieniu, co oznacza, że w przypadku częściowego lub całkowitego wykupienia polisy przed upływem 10 lat prawo do świadczeń w zakresie w zakresie składki podstawowe w części inwestycyjnej będzie przysługiwało wyłącznie Wnioskodawcy. Ogólne warunki ubezpieczenia zawierają zapis, że Ubezpieczający ma prawo w każdym czasie wystąpić o częściową wypłatę Świadczenia Wykupu, przy czym częściowa wypłata Świadczenia Wykupu w okresie pierwszych 5 Lat Polisy może być dokonywana wyłącznie z Części Wolnej Rachunku. Część wolna rachunku to część środków zapisanych na Rachunku Jednostek Funduszy, pochodzących ze Składki. Umowa ubezpieczenia nie zawiera zapisów o możliwości zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy. Umowa wyklucza wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie, w ciągu 10 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto. Wartość Części Wolnej Rachunku, stanowiąca Część Wolną Rachunku wartość środków zapisanych w danym dniu na Rachunku Jednostek Funduszy, obliczona jako liczba Jednostek Funduszy pomnożona przez właściwe Ceny Jednostek Funduszy, powiększona o wartość środków pieniężnych. W przypadku śmierci Ubezpieczonego w Okresie Ubezpieczenia, Ubezpieczyciel wypłaca Uposażonemu lub innej osobie uprawnionej Świadczenie z tytułu Śmierci. Po upływie pierwszych 5 Lat Polisy Ubezpieczający ma prawo w każdym czasie do złożenia wniosku o zmianę wysokości Świadczenia z tytułu Śmierci. Ubezpieczający ma prawo w każdym czasie wystąpić o częściową wypłatę Świadczenia Wykupu, przy czym częściowa wypłata Świadczenia Wykupu w okresie pierwszych 5 Lat Polisy może być dokonywana wyłącznie z Części Wolnej Rachunku. Część wolna rachunku to część środków zapisanych na Rachunku Jednostek Funduszy, pochodzących ze Składki Dodatkowej. W przypadku zajścia zdarzeń określonych w umowie ubezpieczenie, innych niż dożycie, śmierć Ubezpieczonego lub odstąpienie od Umowy, Ubezpieczyciel wypłaca Ubezpieczającemu Świadczenie Wykupu. Umowa nie zawiera regulacji dotyczących cesji praw i obowiązków wynikających z polisy. Ubezpieczający ma prawo w każdym czasie wystąpić o częściową wypłatę Świadczenia Wykupu, przy czym częściowa wypłata Świadczenia Wykupu w okresie pierwszych 5 Lat Polisy może być dokonywana wyłącznie z Części Wolnej Rachunku. W rezultacie beneficjentem środków z konta składek dodatkowych jest Wnioskodawca. 17 lipca 2020 r. Wnioskodawca zdecydował o dalszym rozszerzeniu zakresu współpracy z Ubezpieczoną - Prokurentem i zdecydował, że zostanie osobą współpracującą przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Z dniem 17 lipca 2020 r. Ubezpieczona została zgłoszona do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych jako osoba współpracująca przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest zobowiązany do opłacania składek ZUS z tego tytułu i opłaca je regularnie. 14 grudnia 2020 r. Prokurent wystąpił do Wnioskodawcy z wnioskiem o zatrudnienie na podstawie umowy o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy i ustanowienie wynagrodzenia z tego tytułu. Wnioskodawca zatrudnił Prokurenta z dniem 15 grudnia 2020 r. na stanowisku Prokurent-Asystent na podstawie umowy o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy i ustanowił wynagrodzenie z tego tytułu.

Ustosunkowując się w pierwszej kolejności do stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania Nr 1 organ podatkowy stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki; kosztem uzyskania przychodów jest jednak wynagrodzenie małżonka podatnika i małoletnich dzieci podatnika, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki, należne z tytułów określonych w art. 12 ust. 1, art. 13 pkt 2, 8 i 9 lub z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. z 2018 r. poz. 1244), z zastrzeżeniem pkt 55 i art. 22 ust. 6ba.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zwrot „w szczególności” użyty w art. 20 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do „innych źródeł” należy zakwalifikować wszelkie przychody, których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy.

Instytucja prokury uregulowana została w przepisach (art. 1091 i następne) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny i należy do pełnomocnictw szczególnego rodzaju. Najogólniej rzecz biorąc jest to pełnomocnictwo udzielane przez przedsiębiorcę podlegającego wpisowi do rejestru przedsiębiorców w zakresie czynności związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Innymi słowy, jest formą (postacią) umocowania do działania w cudzym imieniu, opartą na oświadczeniu reprezentowanego (art. 96 Kodeksu cywilnego). Udzielenie prokury jest przy tym uznawane za jednostronną czynność prawną. Do udzielenia prokury wystarczające jest zatem złożenie oświadczenia woli przez podmiot do tego uprawniony. Powołanie do pełnienia określonych funkcji jest więc stosunkiem prawnym jednostronnym.

Udzielenie prokury i przyznanie wynagrodzenia z tego tytułu będzie czynnością jednostronną. W przypadku tym nie dochodzi do zawarcia dwustronnie obowiązującej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a prokurentem. Z tytułu prokury prokurent będzie otrzymywać miesięczne wynagrodzenie. Przychodu z tytułu wykonywania prokury nie można zaliczyć do przychodu ze stosunku pracy, bowiem prokura nie jest wykonywana na podstawie umowy o pracę. Tytułem do wypłaty należności nie jest również umowa zlecenia, zgodnie z którą przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.

Tym samym przychody prokurenta - w tak przedstawionym stanie faktycznym - należy zakwalifikować do podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodów z innych źródeł, na podstawie art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, z uwagi na to, że Wnioskodawca prokurentem ustanowił swoją żonę zastosowanie znajdzie zacytowany powyżej art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przepisu tego wynika, że kosztem uzyskania przychodów będzie wynagrodzenie małżonka podatnika i małoletnich dzieci podatnika, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki, należne z tytułów określonych w art. 12 ust. 1, art. 13 pkt 2, 8 i 9 lub z tytułu odbywania praktyk absolwenckich. o których mowa w ustawie z 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, z zastrzeżeniem art. 23 pkt 55 i art. 22 ust. 6ba ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że kosztem uzyskania przychodów będzie wynagrodzenie ww. osób ze stosunku pracy oraz niektórych rodzajów działalności wykonywanej osobiście, pod warunkiem, że zostało zapłacone.

Natomiast w sytuacji, gdy żona Wnioskodawcy otrzymuje wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji prokurenta, wynagrodzenie to kwalifikowane będzie jako przychód z innych źródeł - na podstawie art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie należy więc ono do tych źródeł, o których mowa w cyt. przepisie, z których wynagrodzenie małżonka można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że wydatek w postaci składek opłacanych przez Wnioskodawcę z tytułu umowy ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, zawartej na rzecz prokurenta (żony Wnioskodawcy), zarówno w sytuacji gdy żona jest osobą współpracującą i nie otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenia, jak i w sytuacji, gdy jako prokurent żona otrzymuje wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji, nie może zostać uznany za koszt uzyskania przychodu.

W tej części stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 uznano zatem za nieprawidłowe.

Kosztem uzyskania przychodu w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej będzie natomiast wydatek w postaci opłacanych przez Wnioskodawcę składek z tytułu umowy ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, ponoszony przez Wnioskodawcę od momentu zawarcia z Prokurentem (Ubezpieczoną) umowy o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy za wynagrodzeniem.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania Nr 1 w tej części jest prawidłowe.

Prawidłowe jest także stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania Nr 2, dotyczącego obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika, związanych z opłacaniem składek ubezpieczenie na życie prokurenta w części ochronnej ubezpieczenia.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ww. ustawy. Jednym ze źródeł przychodów są tzw. „inne źródła”, określone w pkt 9 ust. 1 art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do których zalicza się te wszystkie przychody, które nie mogą być zakwalifikowane do ściśle określonej kategorii wymienionej w pkt 1-8 ww. przepisu.

Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Za przychody z tej działalności uważa się ściśle określone kategorie przychodów wymienione w art. 13 ww. ustawy.

W myśl art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m.in. wymienione w pkt 8 i pkt 9 tego przepisu:

*   przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
    3.  przedsiębiorstwa w spadku\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 (pkt 8),
*   uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (pkt 9).

Źródłem przychodów jest również wymieniony w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosunek pracy, przy czym zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do treści art. 31 cytowanej ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jak już wskazano powyżej, przychód z tytułu wykonywania prokury należy zakwalifikować do podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodów z innych źródeł - na podstawie art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Biorąc pod uwagę przestawiony we wniosku stan faktyczny oraz uregulowania prawne zacytowane powyżej, opłacana przez Wnioskodawcę składka w części ochronnej stanowi przychód dla ubezpieczonego prokurenta, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy i z tego tytułu nie ciążą na Wnioskodawcy obowiązki płatnika, uzyskany przez Prokurenta z tego tytułu przychód Wnioskodawca zobowiązany był wykazać w rocznej informacji PIT-11 składanej za 2020 r. Natomiast, od momentu gdy Wnioskodawca zawarł z Prokurentem umowę o pracę, tj. od 15 grudnia 2020 r., uzyskany z tego tytułu przychód Wnioskodawca, jako pracodawca zobowiązany był/jest do opodatkowania uzyskanego przez Prokurenta przychodu z tytułu opłacanej składki łączeni z pozostałym wynagrodzeniem uzyskanym przez Prokurenta w danym miesiącu. Przychód z tego tytułu powstaje bowiem w momencie zapłacenia składki przez Wnioskodawcę (Ubezpieczającego), gdyż wskazany w umowie Prokurent (Prokurent, z którym Wnioskodawcę łączy stosunek pracy), prawa wynikające z polisy nabywa z chwilą zawarcia przez Wnioskodawcę umowy ubezpieczenia.

Przychód powstaje również w sytuacji, gdy zgodnie z umową ubezpieczenia opłacającym składkę jest ubezpieczający, natomiast uprawnionym z polisy w części inwestycyjnej może być np. prokurent. Przy czym jedynie w przypadku, gdy z umowy ubezpieczenia jednoznacznie wynika, że beneficjentem wypłaconych z polisy świadczeń jest prokurent, przychód powstaje w momencie wpłaty środków (składki) przez Ubezpieczającego. Natomiast, gdy do czasu wystąpienia o wypłatę przez Ubezpieczającego (Wnioskodawcę) nie wiadomo, na czyją rzecz ostatecznie nastąpi wypłata (na rzecz Ubezpieczającego, Ubezpieczonego, czy też innej osoby trzeciej wskazanej przez Ubezpieczającego), momentem otrzymania przez prokurenta przychodów jest moment przyznania prawa do świadczenia z polisy, z tym, że nie w wysokości wartości tego prawa, lecz w wysokości opłaconych przez Ubezpieczającego składek na tę polisę (w przypadku częściowego wykupu polisy - powinno to stanowić odpowiednią proporcję takich wpłat do uzyskanych z tej polisy praw do świadczeń).

Nie stanowi w momencie zapłaty dla prokurenta przychodu, opłacona przez Wnioskodawcę składka w części funduszowej. Wynika to z faktu, że prokurent nie ma prawa dysponowania środkami z tej części polisy (części funduszowej), wszelkie uprawnienia należą bowiem do Wnioskodawcy, występującego w roli Ubezpieczającego. Wnioskodawca prawidłowo wskazał we własnym stanowisku do pytania Nr 3, że korzyść może powstać po stronie Ubezpieczonej dopiero w dacie przyznania prawa do otrzymania środków z polisy. Należy bowiem zauważyć, że beneficjentem świadczenia z tytułu odstąpienia od umowy jest Wnioskodawca oraz częściowa wypłata świadczenia wykupu przysługuje wyłącznie Wnioskodawcy, a ponadto umowa ubezpieczenia nie zawiera regulacji dotyczących cesji praw i obowiązków wynikających z polisy.

Tym samym nie ciążą na Wnioskodawcy obowiązki płatnika z tego tytułu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 3 jest zatem prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W,(…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.