Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.440.6.2022.9.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-06
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE - montaż markizy
Słowa kluczowe: roboty-roboty budowlano-montażowe; wyposażenie-wyposażenie dodatkowe; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - usługa; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII. Zmiany w przepisach obowiązujących, przepisy epizodyczne, przepisy przejściowe i końcowe -Rozdział 2. Przepisy przejściowe i końcowe-Przepisy przejściowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ea-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku Pana (…) z dnia 11 stycznia 2022 r. (data wpływu 17 stycznia 2022 r.), uzupełnionego pismami z dnia 1 lutego 2022 r. (data wpływu 7 lutego 2022 r.), 15 lutego 2022 r. (data wpływu), 15 lipca 2022 r. (data wpływu 18 lipca 2022 r.), 30 sierpnia 2022 r. (data wpływu 2 września 2022 r.) oraz 20 września 2022 r. (data wpływu 22 września 2022 r.) w związku z decyzją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 czerwca 2022 r., znak (…), uchylającą w całości decyzję z 1 marca 2022 r., znak (…) i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – _montaż markizy tarasowej_

**Opis usługi:** Wnioskodawca wykonuje usługę polegającą na montażu markizy tarasowej, w ramach której, dokonuje pomiaru miejsca, w którym ma zostać zamontowana markiza, projektuje konstrukcję z uwzględnieniem specyfiki budynku, dostarcza, a następnie montuje markizę tarasową. Markiza montowana jest w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 - obiekty budowlane sklasyfikowane są w dziale 1110 PKOB. Montowana przez Wnioskodawcę markiza jest przykręcana do ściany budynku przy pomocy specjalnych uchwytów i konsol montażowych. Z kolei osłony są przykręcane do elewacji budynku za pomocą kołków montażowych.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 43

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy, art. 146ea pkt 1 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 17 stycznia 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek uzupełniony w dniach 7 lutego 2022 r., 15 lutego 2022 r., 18 lipca 2022 r., 2 września 2022 r. oraz 22 września 2022 r. w zakresie sklasyfikowania usługi – _montaż markizy tarasowej_ według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

W treści wniosku przedstawiono następujący opis usługi (świadczenia kompleksowego).

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na (…) montażu m.in. okien, drzwi, bram i rolet. (…)

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi m.in. w zakresie montażu systemów osłonowych na okna i taras, tj. markiz.

Świadcząc powyższą usługę, Wnioskodawca przyjeżdża do Klienta, tj. na miejsce przyszłego montażu markizy w celu poznania oczekiwań Klienta. Wnioskodawca dokonuje stosownych pomiarów miejsca, w którym ma być zamontowana markiza z uwzględnieniem parametrów danego budynku i przede wszystkim oceny możliwości ingerencji w strukturę budynku. Następnie zostaje spisane zamówienie z uwzględnieniem rodzaju montażu, zastosowanych wkrętów, itp.

Czas realizacji zamówienia waha się w granicach (…). W tym czasie Wnioskodawca kompletuje niezbędne elementy składające się na konstrukcję markizy i przygotowuje się do montażu. Następnie Wnioskodawca przyjeżdża do Klienta i dokonuje montażu konstrukcji markizy. Wnioskodawca nie dokonuje kontrolnych wizyt po realizacji usługi. Klient ewentualne usterki zgłasza samodzielnie.

Wnioskodawca wskazuje, iż przedmiotowy wniosek dotyczy usługi montażu markiz na budynkach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy świadczona przez niego usługa montażu markiz wpisuje się w pojęcie modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12a pkt 1 ustawy o VAT.

(…)

Montowana przez Wnioskodawcę markiza jest przykręcana do ściany budynku przy pomocy specjalnych uchwytów i konsol montażowych. Z kolei osłony są przykręcane do elewacji budynku za pomocą kołków montażowych. Oznacza to, że podczas montażu markiz ingeruje się w dany budynek co prowadzi do połączenia ich w taki sposób, że razem tworzą funkcjonalną całość. Co prawda możliwy jest późniejszy demontaż markizy, jednakże wskutek tego pozostaną w ścianie budynku otwory – ubytek tynku w elewacji budynku, a więc niemożliwy jest demontaż bez naruszenia elewacji, de facto struktury budynku. Ponadto, zdemontowana markiza staje się bezużyteczna z uwagi na brak możliwości jej ponownego montażu w innym miejscu co wynika ze spersonalizowanych wymiarów.

Zauważyć również należy, że usługa montażu markizy w pewnym sensie wpływa na parametry budynku/lokalu, poprzez zmianę stopnia jego oświetlenia, a tym samym zmianę jego funkcjonalności i użyteczności.

(\`(...)\`)

Wnioskodawca pragnie ponadto zauważyć, że markiza nie stanowi elementu wyposażenia budynku.

Zgodnie z definicją słownikową „wyposażenie” oznacza urządzenie potrzebne do prawidłowego funkcjonowania czegoś. Markiza nie jest niezbędna do prawidłowego funkcjonowania budynku. Jako element mocowany do ściany budynku stanowi w swej istocie jego integralną część. Co istotne elementy wyposażenia można wymieniać oraz przenosić w inne miejsce z zachowaniem ich użyteczności. Natomiast zdemontowanej markizy nie można ponownie zamontować w innym miejscu, staje się ona zatem bezużyteczna.

(…)

W ocenie Wnioskodawcy usługa montażu markizy wpisuje się zatem w pojęcie modernizacji, w konsekwencji czego prawidłowe jest zastosowanie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i stawki VAT w wysokości 8%.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył (…)

W dniu 7 lutego 2022 r. Wnioskodawca złożył pismo będące odpowiedzią na wezwanie z dnia 26 stycznia 2022 r. o sygnaturze (…). W treści pisma Wnioskodawca wskazał następujące informacje dotyczące przedmiotowego świadczenia:

1\. Przedmiotem wniosku jest świadczenie złożone (kompleksowe) składające się z:

a) Pomiaru miejsca w którym ma być zamontowana markiza;

b) Zaprojektowania konstrukcji z uwzględnieniem specyfiki budynku;

c) Montażu markizy.

2\. Wskazuję, iż usługa montażu markiz jest wykonywana w budynku sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnie 1999 r. w sprawie PKOB (Dz.U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 z późn. zm.), jako budynek mieszkalny jednorodzinny – symbol PKOB 1110.

3\. Montaż markiz odbywa się w budynku jednorodzinnym, którego powierzchnia użytkowa nie przekracza 300m2.

4\. Przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe dlatego też wskazuję iż:

a) Wniosek dotyczy czynności złożonej, która w ocenie Wnioskodawcy składa się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Na czynność złożoną składają się następujące czynności:

\- pomiar – Wnioskodawca dokonuje pomiaru miejsca w którym ma być zamontowana markiza z uwzględnieniem parametrów danego budynku i oceny możliwości ingerencji w strukturę budynku;

\- projekt – Wnioskodawca projektuje konstrukcję markizy z uwzględnieniem dokonanych pomiarów;

\- montaż – Wnioskodawca dokonuje montażu markizy tj. montuje konstrukcję przy pomocy uchwytów i konsol montażowych.

b) Poszczególne wykonywane przez Wnioskodawcę czynności będą prowadziły do realizacji określonego celu, którym jest zamontowanie przy budynku markizy.

c) Poszczególne czynności wchodzące w zakres opisanego świadczenia są ze sobą tak ściśle powiązanie, że w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość nabywaną nierozłącznie.

d) Montaż wymaga specjalistycznej wiedzy (umiejętności) oraz specjalistycznego sprzętu.

e) Elementem dominującym w ramach opisanego świadczenia jest montaż markizy. O tym, iż dany element świadczenia będzie miał charakter dominujący przesądza fakt, iż to montaż markizy jest czynnością, która pod względem znaczenia, sensu i celu nabycia jest najważniejsza i to ona ma decydujące znaczenie dla umożliwienia klientowi korzystania z zamontowanej markizy.

f) Pomiar i projekt składające się na świadczenie kompleksowe mają – w mojej ocenie –charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania świadczenia głównego. Niezbędność ta polega na konieczności wykonania pomiaru miejsca, w którym ma się odbyć montaż oraz na projekcie konstrukcji z uwzględnienie dokonanych pomiarów.

g) Cena obejmuje całość świadczenia. Wynagrodzenie za realizowane świadczenie będące przedmiotem wniosku skalkulowane jest w ten sposób, że brany jest pod uwagę materiał jaki został wybrany przez Klienta oraz specyfika budynku tzn. jaki rodzaj wkrętów/uchwytów jest wymagany.

h) Jednym z elementów świadczenia będzie dostawa towarów. Stosunek ceny towarów do ceny usługi wynosi +/- (…)%. Kryterium stanowiącym podstawę sporządzenia takiego szacunku jest:

­- materiał wybrany przez Klienta,

­ - specyfika budynku tzn. jaki rodzaj wkrętów/uchwytów jest wymagany.

i) Z punktu widzenia nabywcy jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia.

W uzupełnieniu z dnia 15 lutego 2022 r. Wnioskodawca wskazał, że świadczenie usługi polega na pomiarze wraz z ustaleniem projektu, dostawy towaru wg wytycznych zamówienia oraz jego montażu u klienta.

1 marca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał decyzję, znak (…) dla usługi (świadczenia kompleksowego) – _montaż markiz_, wskazując klasyfikację PKWiU 2015 – 43 oraz określając stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Pismem (…) Wnioskodawca wniósł odwołanie od ww. decyzji.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej decyzją z 6 czerwca 2022 r., znak (…) uchylił w całości zaskarżoną decyzję z 1 marca 2022 r., znak (…) i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W decyzji uchylającej wskazano, że w toku postępowania (…)

W toku ponownego rozpatrzenia sprawy 5 lipca 2022 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku, poprzez wskazanie:

1\. Jak prezentowana jest, skierowana do klientów, oferta dotycząca pomiaru i projektowania, dostawy i montażu markiz oraz w zakresie jakich elementów klient dokonuje wyboru;

2\. Z ilu elementów składa się świadczenie kompleksowe, jak kształtuje się wartość poszczególnych elementów w całości świadczenia i który z tych elementów składowych jest dominujący, a który pomocniczy;

3\. Jakie jest znaczenie poszczególnych elementów składowych transakcji dla klienta, z którym Strona (…);

4\. Kto jest producentem markiz? Jeżeli producentem markiz jest inny podmiot niż Wnioskodawca, proszę wskazać sposób składania zamówienia u producenta, wraz z wyszczególnieniem jakie elementy podlegają zamówieniu;

5\. W przypadku gdy Wnioskodawca nie jest producentem markiz, czy udzielona zostaje wyłącznie gwarancja na usługę montażu markiz;

6\. (…)

18 lipca 2022 r. Wnioskodawca złożył pismo, będące odpowiedzią na ww. wezwanie, w którym wskazał m.in.:

1\. Oferta dotycząca pomiaru i projektowania, dostawy i montażu markiz jest prezentowana i skierowana do klientów (…) oraz (…). Potencjalni klienci znajdują tam informacje o zakresie usług oferowanych przez Wnioskodawcę, tj. o właściwościach markiz, sposobie ich montażu, ingerencji w budynek oraz o elementach w zakresie których klient dokonuje wyboru – rodzaju materiału, koloru materiału, rodzaju sterowników do rozkładania markizy oraz rodzaju uchwytów niezbędnych do jej zamontowania.

2\. Świadczenie kompleksowe składa się z 3 elementów:

a) Pomiaru miejsca, w którym ma być zamontowana markiza,

b) Zaprojektowaniu konstrukcji z uwzględnieniem specyfiki budynku,

c) Montażu markizy.

Wartość poszczególnych elementów w całości świadczenia kształtuje się następująco:

a) Pomiar miejsca –(…)% w całości świadczenia,

b) Projekt konstrukcji – (…)% w całości świadczenia,

c) Montaż markiz – (…)% w całości świadczenia.

Elementem dominującym w ramach opisanego świadczenia jest montaż markizy. O tym, iż dany element świadczenia będzie miał charakter dominujący przesądza fakt, iż to montaż markizy jest czynnością, która pod względem znaczenia, sensu i celu nabycia jest najważniejsza i to ona ma decydujące znaczenia dla umożliwienia klientowi korzystania z zamontowanej markizy. Elementami pomocniczymi jest pomiar miejsca, w którym ma być zamontowana markiza oraz projekt konstrukcji z uwzględnieniem specyfiki budynku – czynności te mają charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania świadczenia głównego. Niezbędność ta polega na konieczności wykonania pomiaru miejsca, w którym ma się odbyć montaż oraz na projekcie konstrukcji z uwzględnieniem dokonanych pomiarów.

3\. Znaczenie poszczególnych elementów składowych transakcji dla klienta, z którym Strona (…) można przedstawić następująco:

a) Pomiar miejsca, w którym ma być zamontowana markiza jest niezbędny do prawidłowego ustalenia jaka wielkość markizy jest optymalna by spełnić oczekiwania klienta.

b) Projekt konstrukcji z uwzględnieniem specyfiki budynku jest konieczny do ustalenia jakie elementy oraz w jakiej ilości są potrzebne do montażu markizy.

c) Montaż markizy jest natomiast kluczowy w świadczonej usłudze (świadczeniu kompleksowym) z uwagi, iż montaż jest spełnieniem oczekiwań klienta.

4\. Producentem markiz są inne podmioty, niż Wnioskodawca specjalizujące się w danych dziedzinach (…). Wnioskodawca składa zamówienia (…) podając:

a) (…) – dokładny wymiar (uzyskany w wyniku pomiaru), materiał oraz kolor markiz,

b) (…) – dokładną ilość oraz rodzaj poszczególnych elementów. 

5\. Wnioskodawca udziela gwarancji na usługę montażu markiz, natomiast na poszczególne elementy, (…) udzielana jest gwarancja przez danego producenta.

6\. (…)

Do ww. uzupełnienia Wnioskodawca dołączył (…).

W związku z powstałymi rozbieżnościami w zebranym materiale dowodowym, pismem z dnia 18 sierpnia 2022 r. znak (…) ponownie wezwano Wnioskodawcę do:

1\. Jednoznacznego wskazania z jakich elementów składa się świadczenie kompleksowe;

2\. Jeżeli elementem świadczenia jest dostawa towaru (…) wskazania jak kształtuje się jego wartość w odniesieniu do całości świadczenia wraz z ponownym wskazaniem wartości pozostałych elementów tj. wykonywanych usług;

3\. (…)

W odpowiedzi na powyższe wezwanie, Wnioskodawca w dniu 2 września 2022 r. uzupełnił wniosek wskazując:

1) Świadczenie kompleksowe składa się z:

a) Pomiaru miejsca, w którym ma być zamontowana markiza,

b) Zaprojektowaniu konstrukcji z uwzględnieniem specyfiki budynku,

c) Dostawy towaru - markizy,

d) Montażu markizy.

2) Wartość dostawy towaru w odniesieniu do całości świadczenia wynosi +/- (…)%.

Wartość pozostałych elementów:

– pomiar miejsca – (…)% świadczenia, 

– projekt konstrukcji – (…)%,

– montaż markiz – (…)%.

3) (…)

(…)

Postanowieniem z 15 listopada 2022 r. znak (…) wyznaczono siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. Pismo zostało doręczone Wnioskodawcy (…). Nie skorzystał On z przysługującego mu prawa.

Biorąc pod uwagę zgromadzony materiał dowodowy ponownie dokonano klasyfikacji usługi (świadczenia kompleksowego) – _montaż markizy tarasowej_ oraz określenia stawki podatku od towarów i usług.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: _Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej_.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Biorąc po uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis świadczenia oraz dołączone do wniosku i uzupełnień (…), należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Świadczy o tym skierowana do klientów oferta Wnioskodawcy, a także (…). Również sam Wnioskodawca wskazał, że z punktu widzenia nabywcy jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia.

Natomiast zasadniczym elementem przedmiotowego świadczenia jest usługa montażu. Za powyższym stanowiskiem przemawia okoliczność, że z punktu widzenia klienta to właśnie ta czynność będzie miała dla niego największe znaczenie i wartość. Z opisu przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika także, że _montaż markizy jest natomiast kluczowy w świadczonej usłudze (świadczeniu kompleksowym) z uwagi, iż montaż jest spełnieniem oczekiwań klienta_. Zauważyć również należy, że usługa montażu dominuje (…), ale i w stopniu złożoności wszystkich wykonywanych czynności. Montaż wymaga specjalistycznej wiedzy (umiejętności), a także sprzętu. Jednocześnie Wnioskodawca udziela gwarancji na wykonaną przez siebie usługę montażu, natomiast gwarancja dotycząca dostarczonego towaru jest udzielana przez poszczególnych producentów. Co prawda, świadczenie polega także na dostawie towaru – markizy tarasowej, jednakże w tym przypadku najistotniejsze nie będzie przeniesienie prawa do rozporządzania nią jak właściciel. Patrząc „oczami przeciętnego klienta” większe znaczenie będzie miała praca, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach usługi montażu, niż sama markiza. Dlatego też klient zawiera z Wnioskodawcą (…). Reasumując, pozostałe elementy świadczenia, na które składa się pomiar, projekt konstrukcji oraz dostawa towaru mają charakter pomocniczy niezbędny do wykonania świadczenia głównego.

W związku z powyższym w dalszej części decyzji tutejszy Organ określi stawkę podatku klasyfikację dla usługi (elementu dominującego).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi, lub towaru i/lub usługi, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe) do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa bądź świadczenie kompleksowe spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie_._

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2021 r. poz. 610, 1093, 1873 i 2376 oraz z 2022 r. poz. 467), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.).

Rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. Potwierdzeniem powyższego jest uchwała z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, w której Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że _czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części_.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

„Przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto zauważyć należy, że sama usługa montażu czy też instalacji poszczególnych towarów nie może być traktowana jako budowa, remont, modernizacja, czy też termomodernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których powstaje bądź podnosi się czy też przywraca poprzedni stan techniczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, można usługę tę traktować jako usługę budowy, remontu, modernizacji lub termomodernizacji, o których mowa w ustawie.

W świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2022 r. poz. 438 ze zm.), za przedsięwzięcia termomodernizacyjne uznaje się przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy należy wskazać, że obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż określonych towarów następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Należy więc badać stopień konstrukcyjnego połączenia montowanych towarów i elementów obiektu budowlanego. Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów montowanych z konstrukcyjnymi w rozumieniu techniki budowlanej, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne elementów montowanych i elementów obiektu budowlanego, że powstaje trwała całość spełniająca określoną funkcję użytkową.

Zatem, istotnym i podstawowym kryterium przy ustalaniu możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest powstała w wyniku montażu cecha konstrukcyjna, taka jak trwałość połączenia z budynkiem elementów, które zostają zamontowane na skutek wykonania usługi, a zwłaszcza sposób ingerencji zastosowanego montażu w konstrukcję budynku (albowiem tylko montaż, który w sposób „istotny” wykorzystuje elementy konstrukcyjne budynku pozwala na zastosowanie obniżonej, 8% stawki podatku). Ponadto z preferencyjnej stawki podatku, mającej zastosowanie do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, mogą korzystać jedynie te czynności, które odnoszą się do obiektu budowlanego, a nie do jego wyposażenia.

W analizowanej sprawie – jak wskazuje Wnioskodawca – markiza jest przykręcana do ściany budynku przy pomocy specjalnych uchwytów i konsol montażowych. Z kolei osłony są przykręcane do elewacji budynku za pomocą kołków montażowych. Montaż markiz prowadzi do połączenia ich z budynkiem w taki sposób, że razem tworzą funkcjonalną całość. Możliwy jest późniejszy demontaż markizy, jednakże wskutek tego pozostaną w ścianie budynku otwory - ubytek tynku w elewacji budynku. Usługa montażu markiz w pewnym sensie wpływa na parametry budynku/lokalu poprzez zmianę jego oświetlenia, a tym samym zmienia jego funkcjonalność.

W związku z tym należy stwierdzić, że wykonana przez Wnioskodawcę usługa montażu (nawet jeżeli wymaga ona ingerencji w dany obiekt budowlany) nie prowadzi do trwałego połączenia montowanych elementów z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (jego części). Aby można było mówić o takim trwałym połączeniu, uprawniającym do zastosowania preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, wskutek dokonanego montażu markizy powinny tworzyć wraz z konstrukcją budynku jedną całość funkcjonalno-użytkową. Markizy połączone ze ścianą budynku nie stanowią takiej całości (a więc nie są one elementem konstrukcyjnym budynku, jego substancją) lecz są jedynie elementem wyposażenia budynku, z którym są połączone, zapewniającym w szczególności ochronę przed promieniami słonecznymi. Czynności związane z montażem markiz są w istocie zaopatrywaniem obiektu budownictwa mieszkaniowego w elementy wyposażenia i nie powodują one naruszenia elementów konstrukcyjnych danego budynku (za takie naruszenie nie można bowiem uznać wywiercenia otworów w elewacji budynku).

Trzeba też zauważyć, że zamontowane markizy nie stają się integralną częścią budynku, gdyż jako wyposażenie budynku mogą być w każdym czasie zdemontowane lub wymienione. Ponadto trwałe połączenie markiz z konstrukcją budynku powinno oznaczać, że ich demontaż jest faktycznie niemożliwy bez znaczącego zniszczenia montowanej części i budynku. Natomiast wskutek demontażu markiz nie może być mowy o znaczącym zniszczeniu budynku, do którego zostały zamontowane – ich odłączenie od budynku nie narusza bowiem substancji tegoż budynku. Ewentualny demontaż połączonych z budynkiem markiz, będzie zaś ograniczał się do przywrócenia stanu sprzed montażu i uzupełnienia powstałych ubytków w ścianie budynku. Poza tym ubytki te w żaden sposób nie wpłyną na możliwość korzystania z niego. Po dokonaniu demontażu użytkowanie obiektu będzie możliwe w takim samym stopniu i w taki sam sposób jak było to możliwe przed demontażem. Należy więc stwierdzić, że montaż markizy nie jest czynnością, która w sposób istotny narusza całość obiektu, ani nawet jego części.

W konsekwencji, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności nie dotyczą budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych, nie mieszczą się zatem w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, gdyż w istocie czynności te będą jedynie zaopatrywaniem budynku (lokalu mieszkalnego) w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych.

W związku z brakiem możliwości zastosowania w przedmiotowej sprawie obniżonej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, ponieważ wykonywana przez Wnioskodawcę usługa montażu nie spełnia definicji zawartych w tym przepisie, należy dokonać jej prawidłowej klasyfikacji statystycznej.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje _OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE_.

W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja F obejmuje:

\- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

\- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

\- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

\- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,

\- wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,

\- usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 _ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE_, który obejmuje:

\- specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj. wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,

\- wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,

\- roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.

Roboty montażowe / instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:

\- instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,

\- zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp.

Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe.

Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:

\- szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe.

(…)

Specjalistyczne roboty budowlane wykonywane są z reguły przez podwykonawców.

W dziale PKWiU 43 mieści się klasa 43.29 _POZOSTAŁE ROBOTY ZWIĄZANE Z WYKONYWANIEM INSTALACJI_.

Z kolei pod pozycją PKWiU 43.29.19.0 sklasyfikowane zostały _Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej niesklasyfikowane_. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) pozycja ta obejmuje:

\- specjalistyczne roboty związane z instalowaniem dźwigów towarowych i wind osobowych, schodów ruchomych i ruchomych chodników, włączając naprawy i konserwację,

\- roboty związane z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych,

\- **roboty związane z instalowaniem rolet i markiz,**

\- roboty związane z instalowaniem znaków świetlnych i znaków pozostałych,

\- roboty związane z wykonywaniem instalacji odgromowych,

\- roboty instalacyjne związane z wyrobami niestanowiącymi części konstrukcji obiektu budowlanego.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 _ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE_.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Art. 146aa ust. 1a ustawy stanowi, że jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%

– jednak nie dłużej niż do końca 2022 r.

Zgodnie z art. 146ea pkt 1 i 2 ustawy, w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Dokonana analiza powołanego przepisu wskazała, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze – zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Przy czym – wziąwszy pod uwagę przywołane wcześniej definicje – czynności budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Po drugie – budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy.

Zatem, jak już wskazano w niniejszej decyzji, usługa montażu będąca przedmiotem wniosku nie mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, co oznacza, że nie korzysta z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług jest ona zaklasyfikowana do działu PKWiU 43 _ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE_.

Przepisy ustawy nie przewidują możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług dla usług sklasyfikowanych do działu 43 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

W związku z powyższym, ponieważ opisana we wniosku usługa – montaż markizy tarasowej klasyfikowana jest do działu 43 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy, art. 146ea pkt 1 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP oraz e-Urząd Skarbowy.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).