Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-457/15/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-13
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od pożyczki zaciągniętej przez spółkę przejmowaną, na zakup akcji Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: akcja; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; odsetki; pożyczka; spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 31 sierpnia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 1 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od pożyczki zaciągniętej przez spółkę przejmowaną, na zakup akcji Wnioskodawcy (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od pożyczki zaciągniętej przez spółkę przejmowaną, na zakup akcji Wnioskodawcy.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka Zależna”) prowadzącą działalność dotyczącą produkcji, dystrybucji oraz pakowania produktów oświetlenia samochodowego i jego komponentów. W chwili obecnej jedynym akcjonariuszem Spółki Zależnej jest spółka L Poland Sp. z.o.o w Polsce (dalej: „Akcjonariusz”), która zakupiła 100% udziałów w Spółce Zależnej na podstawie umowy sprzedaży. W ramach prowadzonej działalności zarówno Akcjonariusz jak i Spółka Zależna osiągają przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Nabycie przez Akcjonariusza akcji w Spółce Zależnej zostało sfinansowane ze środków uzyskanych przez Akcjonariusza z oprocentowanej pożyczki (dalej: „Pożyczka”) udzielonej Akcjonariuszowi przez zagranicznego pożyczkodawcę (dalej: „Pożyczkodawca”). Na moment zawarcia umowy Pożyczki (dalej: „Umowa”) i wypłaty środków z tytułu Pożyczki przez Pożyczkodawcę na rzecz Akcjonariusza, bezpośredni 100% udziałowiec Akcjonariusza posiadał bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów/praw głosów w Pożyczkodawcy (innymi słowy Pożyczkodawca oraz Akcjonariusz byli na ten moment tzw. „spółkami siostrami”). Jednocześnie, od daty zawarcia Umowy struktura grupy kapitałowej, do której należą Akcjonariusz, Spółka Zależna i Pożyczkodawca, uległa zmianie - w szczególności, w momencie złożenia przedmiotowego wniosku Pożyczkodawca posiada nie mniej niż 25% udziałów/praw głosów w 100% udziałowcy Akcjonariusza, tj. w sposób pośredni kontroluje nie mniej niż 25% udziałów/praw głosów Akcjonariusza (innymi słowy, Pożyczkodawca jest w stosunku do Akcjonariusza tzw. „spółką babką”). Zgodnie z Umową, co do zasady, spłata kwoty głównej Pożyczki powinna nastąpić wraz z upływem okresu, na który została udzielona Pożyczka, natomiast spłata naliczonych odsetek będzie następowała w okresach rocznych w dniu 31 maja.

Jednocześnie, w celu zapewnienia stronom większej elastyczności Umowa dopuszcza - pod pewnymi warunkami - możliwość dokonania:

1.  wcześniejszej spłaty całości lub części kwoty głównej pożyczki na wniosek pożyczkodawcy za zgodą pożyczkobiorcy,
2.  wcześniejszej spłaty odsetek należnych za całość lub część okresu, na który została udzielona Pożyczka, na wniosek Pożyczkobiorcy za zgodą Pożyczkodawcy (przy czym w takiej sytuacji Pożyczkobiorcy będzie przysługiwało prawo do uzyskania dyskonta pomniejszającego wysokość spłaconych przedterminowo odsetek w stosunku do odsetek, które zgodnie z Umową powinny zostać naliczone za okres, za który przedmiotowe odsetki zostałaby zapłacone „z góry”), bądź też
3.  odroczenia terminu spłaty odsetek należnych za całość lub część okresu, na który została udzielona Pożyczka, na wniosek Pożyczkobiorcy za zgodą Pożyczkodawcy (przy czym w takiej sytuacji Pożyczkodawcy będzie przysługiwało prawo do otrzymania od Pożyczkodawcy dodatkowego wynagrodzenia - poza odsetkami, które zgodnie z Umową powinny zostać naliczone za dany okres).

W związku z przystąpieniem nowego inwestora do grupy kapitałowej, do której należy Akcjonariusz oraz Spółka Zależna, rozważane jest wprowadzenie zmian w strukturze operacyjnej grupy mających na celu m.in. skonsolidowanie struktury operacyjnej, obniżenie kosztów związanych z funkcjonowaniem dwupoziomowej struktury korporacyjnej oraz zapewnienie bardziej efektywnego sposobu wypłacania dywidend. W tym kontekście jednym z rozważanych scenariuszy jest połączenie Spółki Zależnej z Akcjonariuszem poprzez przeniesienie całego majątku Akcjonariusza na Spółkę Zależną (na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm., dalej: „KSH”). Za przeprowadzeniem połączenia w powyższy sposób może w szczególności przemawiać fakt, że - w przeciwieństwie do Akcjonariusza - Spółka Zależna posiada silną pozycję rynkową oraz rozbudowane struktury handlowe. Dzięki rozważanej strukturze transakcji, po dokonaniu połączenia Spółka Zależna będzie mogła prowadzić swoją działalność w sposób niezaburzony działaniami restrukturyzacyjnymi.

Na mocy art. 494 § 1 KSH, w wyniku powyższego połączenia Spółka Zależna wstąpi z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki Akcjonariusza (sukcesja uniwersalna), w tym również w prawa i obowiązki związane z Umową (Spółka Zależna stanie się stroną tej Umowy jako Pożyczkobiorca). Jednocześnie, po połączeniu Akcjonariusza ze Spółką Zależną warunki Umowy pozostaną bez zmian.

Zgodnie z art. 493 § 2 KSH, połączenie Spółki Zależnej oraz Akcjonariusza nastąpi z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby Spółki Zależnej będącej spółką przejmującą (dalej: „Dzień Połączenia”).

W świetle przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm., dalej: „UoR”), Akcjonariusz może nie być zobowiązany do zamknięcia ksiąg rachunkowych w związku z rozważanym połączeniem ze Spółką Zależną.

Przed Dniem Połączenia Akcjonariusz otrzymał bądź otrzyma pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2015 r., poz. 613, dalej: „Ordynacja podatkowa”; wszystkie interpretacje indywidualne otrzymane przez Akcjonariusza przed Dniem Połączenia zwane dalej łącznie: „interpretacjami”). Rok podatkowy Spółki Zależnej jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, natomiast rok podatkowy Akcjonariusza nie jest zgodny z rokiem kalendarzowym, a w konsekwencji zakładane jest, że rok podatkowy Spółki Zależnej, w trakcie którego dojdzie do ww. połączenia, rozpocznie się później niż rok podatkowy Akcjonariusza, w którym dojdzie do tego połączenia. Zarówno Spółka Zależna jak i Akcjonariusz podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca podkreślił, że przedmiotem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest kwestia ograniczeń w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek do Pożyczki wynikających z przepisów dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz pkt 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. lub od 1 stycznia 2015 r.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym odsetki z tytułu zaciągniętej przez Akcjonariusza Pożyczki będą stanowić dla Spółki Zależnej - jako następcy prawnego Akcjonariusza - koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki z tytułu zaciągniętej przez Akcjonariusza Pożyczki będą stanowić dla Spółki Zależnej - jako następcy prawnego Akcjonariusza - koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Zgodnie z KSH, spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (art. 494 § 1).

Zgodnie z Ordynacją podatkową, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek (art. 93 § 1 pkt 1), przy czym przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych) (art. 93 § 2 pkt 1).

Zgodnie z ustawą o CIT:

1.  kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w ustawie (art. 15 ust. 1), przy czym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in.:

*   wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów i akcji (art. 16 ust. 1 pkt 8),
*   wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a),
*   naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 11);

3.  koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są co do zasady potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4);
4.  koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d);
5.  za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z pewnymi zastrzeżeniami, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e).

Na mocy art. 494 § 1 KSH, w wyniku połączenia z Akcjonariuszem, Spółka Zależna przejmie wszystkie prawa i obowiązki Akcjonariusza, w tym te wynikające z zobowiązań zaciągniętych przez Akcjonariusza (sukcesja generalna).

W konsekwencji, Spółka Zależna, jako sukcesor prawny Akcjonariusza, będzie zobowiązana do zapłaty odsetek od zobowiązań przejętych przez Spółkę Zależną w wyniku połączenia z Akcjonariuszem (w tym zobowiązania z tytułu zaciągniętej przez Akcjonariusza Pożyczki).

Na mocy art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej (w związku z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej), Spółka Zależna wstąpi także we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Akcjonariusza (sukcesja podatkowa), w tym prawa i obowiązki związane ze zobowiązaniami z tytułu zaciągniętej przez Akcjonariusza Pożyczki.

W świetle wskazanych powyżej przepisów, należy uznać, że po Dniu Połączenia Spółka Zależna będzie miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki od Pożyczki w dniu ich zapłaty lub kapitalizacji, analogicznie do prawa, jakie przysługiwało w tym zakresie przed planowanym połączeniem Akcjonariuszowi.

W szczególności należy wskazać, że w wyniku zawarcia Umowy Akcjonariusz uzyskał środki finansowe konieczne do sfinansowania nabycia akcji w Spółce Zależnej, których nabycie może skutkować uzyskaniem potencjalnych przychodów z transakcji ze Spółką Zależną, a w przyszłości - po przeprowadzenia rozważanego połączenia - skonsolidowaniem i wzmocnieniem struktury operacyjnej w Polsce, zwiększeniem efektywności prowadzonych przez Akcjonariusza oraz Spółkę Zależną działań. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, odsetki od Pożyczki mają ewidentnie na celu osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, a poniesienie takiego kosztu jest racjonalne i uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej.

Równocześnie, w przedmiotowej sytuacji zastosowania nie powinien znaleźć art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT określający moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków na nabycie lub objęcie udziałów/akcji, co zdaniem Wnioskodawcy, jednoznacznie wynika z poniżej przedstawionych przesłanek.

1.  Ustawa o CIT nie definiuje, co należy rozumieć pod określeniem wydatków na nabycie udziałów/akcji, przy czym zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego wydatek to „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś” (Słownik Języka Polskiego, www.sjp.pwn.pl) - powyższa definicja wyraźnie podkreśla element bezpośredniości dokonania wydatku. Przenosząc ją na grunt przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, należałoby uznać, że przez wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji rozumie się jedynie wydatki pozostające w bezpośrednim związku, warunkujące objęcie lub nabycie udziałów/akcji (takie jak w szczególności cena nabycia, opłaty notarialne czy opłaty skarbowe).
2.  Istotne znaczenie ma również fakt posłużenia się przez ustawodawcę w przytoczonym wyżej przepisie sformułowaniem „wydatki na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji” (a nie przykładowo „wydatki w celu objęcia lub nabycia”), co wskazuje jednoznacznie na konieczność istnienia najbardziej bezpośredniego związku przedmiotowych wydatków z nabyciem udziałów/akcji.
3.  Ponadto, należy zwrócić uwagę, że w związku z faktem, iż przepis dotyczący tego rodzaju wydatków znajduje się w art. 16 ustawy o CIT, zawierającym katalog kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów (czyli wyjątków od zasady uznawania wydatków za koszty uzyskania przychodów), pojęcia wydatków na nabycie udziałów/akcji nie należy interpretować rozszerzająco a możliwie literalnie.

Należy w tym zakresie wskazać, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA). Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 30 maja 2001 r. (sygn. akt l SA/Ka 749/00) stwierdził jednoznacznie, że jeżeli zakup pokryty przez podatnika ze środków pochodzących z zaciągniętej na ten cel pożyczki (kredytu) (\`(...)\`.) to odsetki należne od takiej pożyczki, będące zapłatą za uzyskaną pożyczkę bądź kredyt (ceną ich uzyskania), a nie wydatkami na nabycie akcji, są kosztem uzyskania przychodu już w momencie faktycznej zapłaty (poniesienia) lub kapitalizacji co wynika z art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o CIT.

Analogiczne rozstrzygnięcia zostały zaprezentowane również m.in. w następujących wyrokach NSA:

*   w wyroku NSA z 13 stycznia 2006 r. (sygn. akt II FSK 229/05), zgodnie z którym Mając powyższe ustalenie na uwadze, przechodząc na grunt ustawy podatkowej, należy stwierdzić, że przez wydatki, o których mowa w jej art. 16 ust. 1 pkt 8, należy rozumieć wydatki dokonane przez podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji. Są nimi w szczególności cena nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Przy takim rozumieniu pojęcia wydatków, nie można do nich zaliczyć odsetek od kredytów zaciągniętych przez podatników na nabycie akcji, ponieważ wydatki z tego tytułu nie pozostają w bezpośrednim związku z ich nabyciem.
*   w wyroku NSA z 7 września 2004 r. (sygn. akt FSK 324/04), zgodnie z którym Przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (\`(...)\`), należy rozumieć wydatki podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Do wydatków tych nie mogą być zaliczone odsetki od kredytu zaciągniętego przez podatnika na nabycie akcji, gdyż nie pozostają one w bezpośrednim związku z ich nabyciem.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od pożyczki zaciągniętej na nabycie akcji Spółki Zależnej nie spełniają tak rozumianego warunku bezpośredniości, gdyż są jedynie wydatkiem związanym z uzyskaniem kapitału - źródła finansowania nabycia akcji. W konsekwencji, moment rozpoznania odsetek jako kosztów uzyskania przychodów powinien być niezależny od reżimu podatkowego dotyczącego zbycia akcji.

Wobec powyższego, skoro odsetki od Pożyczki

*   pozostają w związku przyczynowym z potencjalnym przychodem lub z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, a zarazem,
*   nie stanowią „wydatku na nabycie udziałów albo akcji”

\-to zgodnie z treścią przepisów art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a i pkt 11 ustawy o CIT, takie odsetki będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Równocześnie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na powyższą konkluzję nie powinno mieć wpływu planowane połączenie Akcjonariusza ze Spółką Zależną.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, odnośnie momentu zaliczenia do kosztów podatkowych odsetek od pożyczki na zakup akcji nie mają zastosowania przepisy art. 15 ust. 4 - 4e ustawy o CIT dotyczące rozliczania kosztów w czasie, ponieważ art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a i pkt 11 ustawy o CIT zawierają specyficzne dla odsetek postanowienia w tym zakresie (inaczej mówiąc, art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a i pkt 11 ustawy o CIT stanowią lex specialis w odniesieniu do art. 15 ust. 4-4e ustawy o CIT).

W szczególności, prawo do zaliczenia oraz moment zaliczenia odsetek od Pożyczki do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji nie powinny ulec ograniczeniu lub modyfikacji w sytuacji, w której doszłoby - zgodnie z zawartą Umową - do wcześniejszej spłaty odsetek należnych za całość lub część okresu, na który została udzielona Pożyczka bądź też odroczenia terminu spłaty odsetek należnych za całość lub część okresu, na który została udzielona Pożyczka. Należy bowiem podkreślić, że żaden z przepisów ustawy o CIT nie różnicuje skutków podatkowych w zależności od momentu zapłaty odsetek, tj. „z góry” bądź też „z dołu” za całość lub część okresu.

Mając na uwadze art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, należy wskazać, że potencjalne dokonanie wcześniejszej lub późniejszej spłaty odsetek od Pożyczki w określonych sytuacjach powinno, z punktu widzenia pożyczkobiorcy, być jak najbardziej racjonalnie i gospodarczo uzasadnione. Co szczególnie kluczowe w takim przypadku Umowa zapewnia Pożyczkobiorcy (w przypadku wcześniejszej spłaty) lub Pożyczkodawcy (w przypadku odroczonej spłaty) prawo do uzyskania właściwego dyskonta/dodatkowego wynagrodzenia skutkującego odpowiednim pomniejszeniem (w przypadku wcześniejszej spłaty) lub powiększeniem (w przypadku odroczonej spłaty) wysokości płaconych odsetek w stosunku do odsetek, które zgodnie z Umową powinny zostać naliczone za okres, za który odsetki płacone przed terminem („z góry”) lub po terminie („z dołu”) zostałaby uregulowane. Przykładowo w przypadku wcześniejszej spłaty odsetek i uzyskaniem z tego tytułu dyskonta, zaoszczędzone w ten sposób środki pieniężne mogą zostać wykorzystane przez Pożyczkobiorcę w inny sposób mający na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Analogicznie, w określonych przypadkach z punktu widzenia pożyczkobiorcy bardziej uzasadnione może być wydłużenie terminu płatności odsetek i wykorzystanie uwolnionych środków w sposób mający na celu efektywne osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Z kolei na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o CIT, elementem kluczowym dla możliwości uznania odsetek za koszt uzyskania przychodów jest moment faktycznej zapłaty odsetek bez względu na to, czy taka zapłata nastąpi „z góry” czy też „z dołu”.

Takie stanowisko znajduje pełne potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe dla innych podatników w analogicznych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych, w szczególności:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 października 2014 r., Znak: ITPB3/423-438/14/KK, zgodnie z którą: naliczone a niezapłacone odsetki nie stanowią kosztu uzyskania przychodu. A contrario - zapłacone odsetki są uznawane za koszt uzyskania przychodów. (\`(...)\`). W związku z powyższym, jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, odsetki należne z góry za cały okres na jaki pożyczka/pożyczki zostały udzielone będą kosztem uzyskania przychodu jednorazowo w dacie zapłaty.
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 sierpnia 2014 r., Znak: ILPB3/423-234/14-2/EK, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie różnicuje skutków podatkowych w zależności od momentu zapłaty odsetek, tj. „z góry”, bądź też „z dołu”, w związku z czym należy uznać, że techniczny sposób spłaty zaciągniętej pożyczki nie powinien mieć wpływu na podatkowe traktowanie takiego zdarzenia.
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 21 lutego 2014 r., Znak: ITPB3/423-556b/13/PS, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym przepis ten (art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ) wskazuje jednoznacznie, kiedy wydatek będący spłatą odsetek może być kosztem uzyskania przychodu. W myśl tego przepisu odsetki zapłacone stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie zapłaty właśnie. Powyższe przepisy nie odnoszą się natomiast do kwestii związanej z określeniem momentu. Przepis ten należy rozumieć jako przepis szczególny w stosunku do generalnej zasady wyrażonej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (w tym art. 15).

W konsekwencji, z uwagi na fakt, że zdaniem Wnioskodawcy:

a.odsetki od Pożyczki na nabycie akcji Spółki Zależnej będą stanowić dla Akcjonariusza koszty uzyskania przychodu w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji, niezależnie od:

*   dokonania wcześniejszej („z góry”) lub późniejszej („z dołu”) spłaty odsetek należnych za całość lub część okresu, na który została udzielona Pożyczka oraz
*   planowanego połączenia Akcjonariusza ze Spółką Zależną,

b.w wyniku rozważanego połączenia Spółka Zależna stanie się - jako spółka przejmująca -następcą prawnym Akcjonariusza.

\-Spółka Zależna będzie miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki od zobowiązania z tytułu Pożyczki przejętego przez Spółkę Zależną w wyniku ww. połączenia, w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji przez Spółkę Zależną.

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki z tytułu zaciągniętej przez Akcjonariusza Pożyczki będą stanowić dla Spółki Zależnej - jako następcy prawnego Akcjonariusza – koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Równocześnie Wnioskodawca jest świadomy, że możliwość zaliczenia odsetek od Pożyczki do kosztów uzyskania przychodów może być ograniczona z uwagi na uregulowania zawarte w przepisach art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. lub od 1 stycznia 2015 r.), dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji. Niemniej jednak, tak jak zostało to podkreślone w stanie faktycznym, kwestia ograniczeń dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji nie jest przedmiotem poniższego wniosku.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje pełne potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe dla innych podatników w analogicznych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych, w szczególności:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 czerwca 2014 r., Znak: IPPB3/423-376/14-2/MS, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca jako następca prawny E po połączeniu, będzie miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki od pożyczki zaciągniętej przez E w celu zakupu akcji Wnioskodawcy, w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 czerwca 2014 r., Znak: IPPB3/423-321/14-4/AG, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym będzie on uprawniony, jako ewentualny następca prawny CS w wyniku planowanego połączenia Wnioskodawcy i CS, w związku z kontynuowaniem spłaty odsetek od pożyczki udzielonej CS na nabycie udziałów w Z, do zaliczenia tych odsetek do kosztów uzyskania przychodów.
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 kwietnia 2014 r., Znak: IPTPB3/423-117/14-3/GG, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym przejęcie obowiązku spłaty odsetek od kredytu w wyniku połączenia z będą stanowiły dla Niego (Wnioskodawcy) koszt uzyskania przychodu z momentem ich zapłaty lub kapitalizacji. Wynika to po pierwsze z faktu sukcesji podatkowej określonej w art. w art. 93 § 2 pkt 1 w związku z art. 93 § 1 Ordynacji, po drugie ze spełnienia przez Spółkę przesłanek do zaliczenia przedmiotowych wydatków jako koszt uzyskania przychodu po dokonaniu przejęcia przez Spółkę.
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 grudnia 2013 r., Znak: IPPB3/423-736/13-2/MC, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowisko podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym odsetki od Pożyczki służącej częściowemu sfinansowaniu nabycia akcji w Spółce Zbywanej przez Spółkę będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki w momencie ich zapłaty lub w momencie ich kapitalizacji (z uwzględnieniem przepisów dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz pkt 61 ustawy o CIT- o ile znajdą zastosowanie), niezależnie od planowanego połączenia Spółki ze Spółką Zbywaną.
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lipca 2013 r., Znak: IPPB3/423-292/13-3/AG, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowisko podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym odsetki od Pożyczki na Udziały w Spółkach Medycznych będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki w momencie ich zapłaty/kapitalizacji (z uwzględnieniem przepisów dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz pkt 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. - dalej: ustawa o CIT - o ile znajdą zastosowanie), niezależnie od planowanego połączenia Spółki ze Spółką Medyczną.
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 26 lutego 2013 r., Znak: IPTPB3/423-444/12-2/PM, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowisko podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: „w wyniku połączenia na podstawie art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych Wnioskodawca wstąpi z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki Spółki dominującej. Wnioskodawca przejmie m.in. obowiązek spłaty finansowania zewnętrznego pozyskanego przez Spółkę dominującą na zakup udziałów Wnioskodawcy. Obowiązek ten dotyczyć będzie zarówno części kapitałowej jak i odsetek naliczonych zarówno przed i po połączeniu Wnioskodawcy ze Spółką dominującą. Biorąc więc pod uwagę, iż: 1) odsetki od finansowania zewnętrznego stanowiłyby koszt uzyskania przychodu Spółki dominującej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, gdyby do połączenia nie doszło, 2) Wnioskodawca na podstawie art. 93 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w wyniku połączenia przejmie prawa i obowiązki spółki przejmowanej należy uznać, iż po połączeniu będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki naliczone, przed i po połączeniu Wnioskodawcy ze spółką dominującą, od finansowania zewnętrznego uzyskanego przez spółkę dominującą (przejmowaną) na nabycie udziałów Wnioskodawcy.
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 czerwca 2012 r., Znak: ITPB3/423-115a/12/AM, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowisko podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym odsetki od Pożyczki od Udziałowca zaciągniętej przez Nabywcę na sfinansowanie nabycia udziałów w kapitale Spółki oraz na udzielenie Pożyczki S będą mogły po dniu połączenia stanowić koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy w momencie ich zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2-4 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.