Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-764/15-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-22
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego i nie wliczania wartości sprzedaży z tytułu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: pośrednictwo; proporcja; usługi-usługi ubezpieczeniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 29 lipca 2015 r. (data wpływu 31 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   zwolnienia od podatku od towarów i usług usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego **\- jest prawidłowe,**
*   nie wliczania wartości sprzedaży z tytułu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ustawy o VAT **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz nie wliczania wartości sprzedaży z tytułu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik jako agent ubezpieczeniowy w rozumieniu odrębnych przepisów świadczy usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz zakładu ubezpieczeń na podstawie umowy. Podatnik zamierza jednak poszerzyć zakres świadczonych przez siebie na podstawie tej umowy usług o świadczenie umów pośrednictwa na rzecz zakładu ubezpieczeń, w których podatnik nie będzie występować jako agent ubezpieczeniowy w rozumieniu odrębnych przepisów, lecz jako agent zakładu ubezpieczeń w rozumieniu art. 758 i nast. Kodeksu cywilnego.

Podatnik nie posiada statusu podatnika VAT czynnego, jest podatnikiem zwolnionym z VAT.

W umowie o świadczenie usług pośrednictwa, zawartej z zakładem ubezpieczeń, podatnik (zwany dalej pośrednikiem) zobowiązuje się:

*   wskazać grupę potencjalnych osób fizycznych gotowych zawrzeć z zakładem ubezpieczeń określone umowy ubezpieczeń, które to osoby fizyczne są klientami jednego przedsiębiorcy w zakresie świadczonych przez niego usług polegających na udzielaniu pożyczek i są potencjalnie zainteresowane zawieraniem umów ubezpieczenia w związku z udzieleniem im pożyczki,
*   dążyć do zawarcia umowy ubezpieczenia pomiędzy ww. osobami fizycznymi a przedstawicielem zakładu ubezpieczeń,
*   przekazać zakładowi ubezpieczeń dane osobowe konkretnych osób fizycznych, o których mowa wyżej, przy czym konkretne dane te przekaże zakładowi ubezpieczeń w imieniu i na rzecz pośrednika wyżej wymieniony przedsiębiorca, po przeprowadzeniu w imieniu i na rzecz pośrednika identyfikacji tych osób fizycznych i ich potrzeb,
*   doprowadzić do nawiązania kontaktu pomiędzy ww. osobami fizycznymi a przedstawicielem zakładu ubezpieczeń, przy czym w imieniu i na rzecz pośrednika czynności tej dokona wyżej wymieniony przedsiębiorca.

Wynagrodzenie za doprowadzenie do każdorazowo zawartej umowy ubezpieczenia pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ww. ubezpieczającym pozostającą w związku z działalnością ww. przedsiębiorcy w zakresie udzielania pożyczek należne będzie pośrednikowi od zakładu ubezpieczeń bez względu na to, kto bezpośrednio reprezentować będzie interesy ubezpieczonego oraz zakładu ubezpieczeń w trakcie zawierania umowy ubezpieczenia.

Wynagrodzenie płatne będzie pod warunkiem, że dojdzie do zawarcia umowy ubezpieczenia i składka ubezpieczeniowa faktycznie zostanie przez ubezpieczającego zapłacona.

Ww. przedsiębiorca spełniać będzie określone przez zakład ubezpieczeń warunki umożliwiające uzyskanie przez tego przedsiębiorcę statusu agenta tego zakładu ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej, wykonującego swoje obowiązki za pośrednictwem swojego pracownika lub osoby świadczącej usługi na rzecz tego przedsiębiorcy na innej podstawie prawnej, niemniej jednak funkcję agenta zakładu ubezpieczeń w stosunkach z ww. osobami fizycznymi może pełnić w przeszłości ten przedsiębiorca albo też osoba trzecia, według uznania zakładu ubezpieczeń i innych zainteresowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisana usługa będzie zwolniona z podatku od towarów i usług?
2.  Czy u podatników zwolnionych z VAT podmiotowo zgodnie z art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług, do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. l tej ustawy, wlicza się wartość sprzedaży opisanej usługi?

Stanowisko Wnioskodawcy,

1.  Opisana usługa będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. l pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług jako usługi „pośrednictwa w zakresie usług ubezpieczeniowych”.

W wyroku TSUE z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwaldez Sąd stwierdził:

„w istocie jak wynika z rzecznictwa Trybunału, aby móc je zakwalifikować jako czynności zwolnione z opodatkowania w rozumieniu art. 13 część b lit. d) szóstej Dyrektywy, wykonane usługi powinny tworzyć odrębną całość, która jeśli ją oceniać globalnie w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi pośrednictwa \[zob. podobnie „w kontekście art. 13 część b lit. d) pkt 5 szóstej Dyrektywy” ww. wyroki w sprawie SDC, pkt 66 oraz w sprawie CSC Financial Services, pkt 25, jak również” w kontekście art. 13 część b lit. D) pkt 6 szóstej Dyrektywy ww. wyrok w sprawie Abbey National, pkt 70\].

W tym zakresie Trybunał orzekł, że działalność pośrednictwa stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy \[zob. podobnie „w kontekście art. 13 część b lit. d) pkt 5 szóstej Dyrektywy” ww. wyrok w sprawie CSC Financial Services, pkt 39\].”

W tym wyroku zwrócono uwagę nie na fakt posiadania odpowiednich uprawnień zgodnie z prawem krajowym, ale na faktyczne znamiona usługi pośrednictwa, które pozwalają na zwolnienie usługi z VAT. Podatnik nie będzie w odniesieniu do omawianej usługi występował zgodnie z odrębnymi przepisami ubezpieczeniowymi jako agent ubezpieczeniowy lub broker, lecz jako agent-pośrednik w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, jednak w świetle ww. umowy nie stanowi to przeszkody w uznaniu usługi za usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Sąd Apelacyjny w Krakowie w wyroku z 28 maja 2013 r. w sprawie I ACA 349/13 stwierdził, że „w typie umowy agencyjnej - umowie o charakterze pośredniczym - usługi agenta sprowadzają się wyłącznie do czynności faktycznych polegających na pośredniczeniu. Przykładowo wskazuje się, że czynności pośredniczenia mogą obejmować wyszukiwanie osób, z którymi można zawierać umowy, udział w rokowaniach mających na celu zawarcie umowy, skłanianie osób trzecich do zawarcia umowy lub przyjęcia oferty, przekazywanie próbek, informowanie o warunkach umów i właściwościach towaru.”

Zgodnie z opisywaną umową agencyjną pośrednik zobowiązany będzie do zidentyfikowania określonych osób fizycznych oraz ich potrzeb w zakresie ubezpieczeń, a związku z tym ustalenie osób zainteresowanych zawarciem umowy ubezpieczenia, a także do nawiązania kontaktu pomiędzy tymi osobami a zakładem ubezpieczeń i przekazania zakładowi ubezpieczeń ich danych. Całość czynności zgodnie z umową służyć będzie dążeniu do zawarcia umowy ubezpieczenia. Czynności te są niczym innym, jak wymienionymi w cyt. wyroku „wyszukaniem osób”, „udziałem w rokowaniach”, „skłanianiem do zawarcia”, „informowaniem o warunkach”. Opisane zatem czynności pośrednika w świetle cyt. wyroku w pełni stanowią usługę pośrednictwa w ramach umowy agencyjnej.

W wyroku TSUE z 3 kwietnia 2008 r. w sprawie C-124/07 J.C.M. Beheer bv przeciwko Staatssecretaris van Financien czytamy:

„(\`(...)\`) Z zasady neutralności podatkowej wynika, że podmioty gospodarcze powinny mieć możliwość wyboru modelu organizacyjnego, który z czysto gospodarczego punktu widzenia byłby dla nich najbardziej odpowiedni, nie narażając się na to, że dokonywane przez nie czynności nie będą objęte zwolnieniem z opodatkowania przewidzianym w art. 13 część b lit. A) szóstej Dyrektywy (\`(...)\`)

Artykuł 13 część b lit. A) szóstej Dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w ten sposób, że okoliczność, że broker lub pośrednik ubezpieczeniowy nie pozostaje w bezpośrednim stosunku ze stronami umowy ubezpieczenia lub reasekuracji, do zawarcia której się przyczynia, lecz pozostaje z nimi jedynie w pośrednim stosunku, za pośrednictwem innego podatnika, który sam pozostaje w bezpośrednim stosunku z jedną ze stron tej umowy i z którym ów broker lub pośrednik ubezpieczeniowy jest związany umownie, nie wyklucza, by świadczone przez niego usługi były zwolnione od podatku od wartości dodanej na mocy tego przepisu”.

Powyższe oznacza nie tylko, że zwolniony z VAT pośrednik ubezpieczeniowy może być jednym z pośredników w łańcuchu pośredników, ale pośrednio że dopuszczalne są również wszelkie inne układy organizacyjne, w których dochodzi faktycznie do działania mającego na celu doprowadzenie do zawarcia umowy ubezpieczeniowej, przy braku bezpośredniego oddziaływania na strony tej umowy przez pośrednika zwolnionego z VAT. W opisywanej w niniejszym wniosku sytuacji pośrednik doprowadza do zawarcia umowy ubezpieczenia pomiędzy osobami fizycznymi a zakład ubezpieczeń, przy czym czynności faktyczne wykonuje na rzecz pośrednika pełnomocnik, przedsiębiorca. Mimo więc, że:

*   pośrednik nie ma faktycznego bezpośredniego kontaktu z klientem, ale realizuje ten kontakt za pomocą pełnomocnika, oraz mimo, że
*   pośrednik działa na rzecz zakładu ubezpieczeń, którego reprezentuje nieokreślony w umowie agent ubezpieczeniowy.

Pośrednik nadal pozostaje pośrednikiem w zawarciu umowy ubezpieczeniowej w świetle cyt. wyroku, pozostaje bowiem w stosunku do stron umowy w stosunku pośrednim, co jest zdaniem TSUE wystarczające dla uznania usługi za usługę pośrednictwa.

Warunki zwolnienia z VAT usługi pośrednictwa nie polegającego na bezpośrednim zawieraniu umowy w imieniu jednej ze stron określił TSUE w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. TSUE wskazał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część b lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się „do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywaniu kontaktu z drugą stroną lub negocjowaniu, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków dot. zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

W efekcie zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,
*   usługę, której celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik niema żadnego interesu co do treści umowy),
*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

W opisanej sytuacji podatnik-pośrednik zamierza świadczyć usługę na rzecz zakładu ubezpieczeń, strony umowy ubezpieczeniowej, od którego otrzyma wynagrodzenie.

Z punktu widzenia nabywcy usługi ubezpieczeniowej działania podatnika - pośrednika stanowić będą element usługi ubezpieczeniowej, bowiem będą polegać na przedstawieniu oferty ubezpieczyciela, zidentyfikowaniu w tym względzie potrzeb tego nabywcy, skojarzeniu nabywcy z zakładem ubezpieczeń (z agentem) i szerzej - na doprowadzeniu do zawarcia umowy. Należy podkreślić, iż wykonanie tych czynności poprzez pełnomocnika (podwykonawcę), pracownika czy inną osobę reprezentującą podatnika nie zmienia faktu, iż to podatnik dokonuje wskazanych czynności.

Obowiązki podatnika – pośrednika zgodnie z umową polegają na dążeniu do zawarcia umowy. Ponadto warunkiem wypłaty wynagrodzenia jest zawarcie umowy i zapłata składki ubezpieczeniowej. Podatnik-pośrednik nie ma przy tym żadnego interesu w zawarciu umowy ubezpieczeniowej - nie świadczy on dla nabywcy usługi ubezpieczeniowej żadnej innej usługi, nie ma też żadnego interesu w treści umowy poza tym, aby do zawarcia umowy w ogóle doszło.

Omawiane usługi podatnika-pośrednika nie ograniczają się do wykonania czynności faktycznych (np. biurowych) związanych z obsługą procesu ubezpieczenia. Podatnik-pośrednik faktycznie bowiem kojarzy strony umowy, identyfikuje potencjalne strony umowy, ich potrzeby, kojarzy strony i działa na rzecz zawarcia umowy. Otrzyma wynagrodzenie jedynie wtedy, gdy dojdzie do zawarcia umowy, a nie wtedy, gdy wykona określone czynności faktycznie z należytą starannością. Faktycznie zatem zawarcie umowy agencyjnej w rozumieniu art. 758 i nast. Kodeksu cywilnego wystarcza aby uznać, iż omawiana usługa nie ma charakteru wyłącznie czynności faktycznych związanych z umową (wyklucza to m.in. sama konstrukcja, same essentialia negotii umowy agencyjnej).

W efekcie omawiana usługa spełnia wszystkie wymogi stawiane przez TSUE zwolnionym z VAT usługom pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Cyt. wyżej orzecznictwo ETS jest akceptowane i wykorzystywane również przez Ministra Finansów w wydawanych przez niego interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP1/4512-108/15-2/EK z 25 lutego 2015 r.

Opisana w niniejszym wniosku usługa stanowi usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, a zgodnie z art. 113 ust. 2 tej ustawy wartość sprzedaży tej usługi nie jest wliczana do wartości sprzedaży, od której zależy zwolnienie podmiotowe z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 13 ww. ustawy).

Stosownie do art. 43 ust. 14 ww. ustawy przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Na podstawie art. 43 ust. 15 ww. ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy przy tym podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jako agent ubezpieczeniowy w rozumieniu odrębnych przepisów świadczy, na podstawie umowy, usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz zakładu ubezpieczeń. Wnioskodawca zamierza poszerzyć zakres świadczonych na podstawie tej umowy usług o świadczenie umów pośrednictwa na rzecz zakładu ubezpieczeń, w których podatnik nie będzie występować jako agent ubezpieczeniowy w rozumieniu odrębnych przepisów, lecz jako agent zakładu ubezpieczeń w rozumieniu art. 758 i nast. Kodeksu cywilnego. W umowie o świadczenie usług pośrednictwa, zawartej z zakładem ubezpieczeń Wnioskodawca zobowiązuje się:

*   wskazać grupę potencjalnych osób fizycznych gotowych zawrzeć z zakładem ubezpieczeń określone umowy ubezpieczeń, które to osoby fizyczne są klientami jednego przedsiębiorcy w zakresie świadczonych przez niego usług polegających na udzielaniu pożyczek i są potencjalnie zainteresowane zawieraniem umów ubezpieczenia w związku z udzieleniem im pożyczki,
*   dążyć do zawarcia umowy ubezpieczenia pomiędzy ww. osobami fizycznymi a przedstawicielem zakładu ubezpieczeń,
*   przekazać zakładowi ubezpieczeń dane osobowe konkretnych osób fizycznych, o których mowa wyżej, przy czym konkretne dane te przekaże zakładowi ubezpieczeń w imieniu i na rzecz pośrednika wyżej wymieniony przedsiębiorca, po przeprowadzeniu w imieniu i na rzecz pośrednika identyfikacji tych osób fizycznych i ich potrzeb,
*   doprowadzić do nawiązania kontaktu pomiędzy ww. osobami fizycznymi a przedstawicielem zakładu ubezpieczeń, przy czym w imieniu i na rzecz pośrednika czynności tej dokona wyżej wymieniony przedsiębiorca.

Ww. przedsiębiorca spełniać będzie określone przez zakład ubezpieczeń warunki umożliwiające uzyskanie przez tego przedsiębiorcę statusu agenta tego zakładu ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej, wykonującego swoje obowiązki za pośrednictwem swojego pracownika lub osoby świadczącej usługi na rzecz tego przedsiębiorcy na innej podstawie prawnej, niemniej jednak funkcję agenta zakładu ubezpieczeń w stosunkach z ww. osobami fizycznymi może pełnić w przeszłości ten przedsiębiorca albo też osoba trzecia, według uznania zakładu ubezpieczeń i innych zainteresowanych.

Wynagrodzenie za doprowadzenie do każdorazowo zawartej umowy ubezpieczenia pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ww. ubezpieczającym pozostające w związku z działalnością ww. przedsiębiorcy w zakresie udzielania pożyczek należne będzie pośrednikowi od zakładu ubezpieczeń bez względu na to, kto bezpośrednio reprezentować będzie interesy ubezpieczonego oraz zakładu ubezpieczeń w trakcie zawierania umowy ubezpieczenia. Wynagrodzenie płatne będzie pod warunkiem, że dojdzie do zawarcia umowy ubezpieczenia i składka ubezpieczeniowa faktycznie zostanie przez ubezpieczającego zapłacona.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia od podatku od towarów i usług świadczonej usługi opisanej we wniosku.

Powyższa regulacja wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, że zwolnienie z opodatkowania VAT obejmuje nie tylko świadczenie usługi głównej, tj. usługi ubezpieczeniowej, ale także pośrednictwa w sprzedaży usługi głównej, przy czym regulacje ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują, co należy rozumieć pod pojęciem usługi pośrednictwa. Pojęcie to nie zostało także zdefiniowane w Dyrektywie 2006/112/WE.

Czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego dotyczą czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (brokerskie).

Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego to usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Natomiast zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 758 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 z poźn. zm.) przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu.

Jak wskazuje doktryna, umowa agencyjna należy do umów z zakresu pośrednictwa handlowego. Doktryna wyróżnia dwa rodzaje umowy agencyjnej: agencję pośredniczą oraz agencję przedstawicielską i w związku z tym agenta-pośrednika oraz agenta-przedstawiciela (agenta‑pełnomocnika). Agencja przedstawicielska charakteryzuje się tym, że agent jest umocowany do zawierania umów w imieniu zleceniodawcy. Natomiast agencja pośrednicza polega na tym, że agent zobowiązuje się za wynagrodzeniem i w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do stałego pośredniczenia przy zawieraniu umów z klientami na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy. Czynności agenta-pośrednika składające się na pośredniczenie obejmują przede wszystkim czynności, które poprzedzają zawarcie umowy i mają do zawarcia umowy doprowadzić. Zadaniem agenta jest podejmowanie na rzecz dającego zlecenie działań, które polegają na wyszukiwaniu klientów, kojarzeniu interesów stron, udzielaniu informacji o zasadach, na jakich dający zlecenie zawiera umowy z klientami, ewentualnie przedstawianiu próbek oferowanych przez niego towarów. Jego zadaniem jest również zachęcanie potencjalnych klientów do zawarcia umowy z dającym zlecenie, a także gromadzenie o nich informacji, ewentualnie sprawdzanie stanu ich wypłacalności. A zatem usługi agenta w ramach pośrednictwa sprowadzają się do wykonywania czynności obejmujących np.: wyszukiwanie osób, z którymi można zawierać umowy danego rodzaju, ułatwianie spotkań z takimi osobami, nakłanianie do skorzystania z oferty, przekazywanie prospektów, informowanie o warunkach umów, doręczanie ofert itp.

Usługi świadczone przez pośrednika w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT można przyrównać do usług świadczonych przez agenta na podstawie art. 758 i nast. ustawy Kodeks cywilny. Usługi pośrednictwa podlegające zwolnieniu od podatku na mocy powołanego przepisu obejmują zarówno zawieranie umów w imieniu klientów, jak również aktywne poszukiwanie klientów mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy pomiędzy ubezpieczycielem a klientem.

W celu określenia istoty „pośrednictwa” odwołać można się również posiłkowo do aktu określającego zasady wykonywania pośrednictwa ubezpieczeniowego w zakresie ubezpieczeń osobowych i majątkowych, tj. do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz.U. z 2014 r. poz. 1450).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 1 ww. ustawy pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia polegających na pozyskiwaniu klientów, wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych (działalność agencyjna). Zgodnie ze wskazaną ustawą czynności agencyjne nie muszą być wykonywane osobiście przez agenta. Mogą być one wykonywane przez podmioty działające w imieniu i na rzecz agenta, przez tzw. pośredników agencyjnych.

Istotną rolę w interpretowaniu pojęcia pośrednictwa w kontekście zwolnienia od podatku VAT pełni również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05, gdzie TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Natomiast w sprawie C-235/00 TSUE wskazał, w kwestii znaczenia słowa „negocjacje”, że „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m. in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

W świetle dokonanej analizy na tle przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie realizować na rzecz zakładu ubezpieczeń usługi pośrednictwa w zakresie usług ubezpieczeniowych świadczonych przez ten zakład ubezpieczeń. Świadczone przez Spółkę czynności zmierzać będą do podpisania przez klienta umowy z zakładem ubezpieczeń wyczerpując tym samym definicję „usług pośrednictwa”. Jako pośrednictwo w świadczeniu usług ubezpieczeniowych należy rozumieć dokonywanie w imieniu ubezpieczyciela lub też w imieniu osoby poszukującej ochrony ubezpieczeniowej wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy ubezpieczenia, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Zgodnie z opisywaną umową agencyjną Wnioskodawca zobowiązany będzie do zidentyfikowania określonych osób fizycznych oraz ich potrzeb w zakresie ubezpieczeń, a związku z tym ustalenie osób zainteresowanych zawarciem umowy ubezpieczenia, a także do nawiązania kontaktu pomiędzy tymi osobami a zakładem ubezpieczeń i przekazania zakładowi ubezpieczeń ich danych. Całość czynności zgodnie z umową służyć będzie dążeniu do zawarcia umowy ubezpieczenia. Przy czym, Spółka nie będzie występować jako strona umów na usługi ubezpieczeniowe wiążące zakład ubezpieczeń z klientem. Będzie natomiast podejmować czynności zmierzające do zawarcia umowy ubezpieczenia pomiędzy zakładem ubezpieczeń a klientem poprzez szereg podejmowanych działań. Wnioskodawca wykonując czynności dotyczące wskazania grupy potencjalnych osób fizycznych gotowych zawrzeć z zakładem ubezpieczeń określone umowy ubezpieczeń, dążenia do zawarcia umowy ubezpieczenia pomiędzy ww. osobami fizycznymi a przedstawicielem zakładu ubezpieczeń, przekazania zakładowi ubezpieczeń danych osobowych konkretnych osób fizycznych, o których mowa wyżej i doprowadzeniu do nawiązania kontaktu pomiędzy ww. osobami fizycznymi a przedstawicielem zakładu ubezpieczeń będzie wykonywał czynności pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, których celem będzie pozyskanie jak największej ilości klientów na rzecz zakładu ubezpieczeń. Omawiane usługi nie ograniczają się do wykonania czynności faktycznych (np. biurowych) związanych z obsługą procesu ubezpieczenia. Wnioskodawca faktycznie kojarzy strony umowy, identyfikuje potencjalne strony umowy, ich potrzeby i działa na rzecz zawarcia umowy. Obowiązki Wnioskodawcy, zgodnie z umową, polegają na dążeniu do zawarcia umowy. Ponadto warunkiem wypłaty wynagrodzenia jest zawarcie umowy i zapłata składki ubezpieczeniowej. Tak więc zasadniczym celem Wnioskodawcy jest aktywne pozyskanie klienta, realizacja działań sprawczych, które mają doprowadzić do skojarzenia stron umowy - klienta i zakładu ubezpieczeń. Przy czym, bez znaczenia w niniejszych okolicznościach jest brak bezpośredniego kontaktu z klientem i zakładem ubezpieczeń. Wnioskodawca realizuje ten kontakt za pomocą pełnomocnika klienta i reprezentującego zakład ubezpieczeń agenta ubezpieczeniowego.

Jak wynika z wniosku - Wnioskodawca będzie świadczył usługę na rzecz zakładu ubezpieczeń, strony umowy ubezpieczeniowej, od którego otrzyma wynagrodzenie. Wynagrodzenie za doprowadzenie do każdorazowo zawartej umowy ubezpieczenia pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ww. ubezpieczającym płatne będzie pod warunkiem, że dojdzie do zawarcia umowy ubezpieczenia i składka ubezpieczeniowa faktycznie zostanie przez ubezpieczającego zapłacona. Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie ma przy tym żadnego interesu w zawarciu umowy ubezpieczeniowej - nie świadczy on dla nabywcy usługi ubezpieczeniowej żadnej innej usługi, nie ma też żadnego interesu w treści umowy poza tym, aby do zawarcia umowy w ogóle doszło. Dodatkowo Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie jedynie wtedy, gdy dojdzie do zawarcia umowy, a nie wtedy, gdy wykona określone czynności faktycznie z należytą starannością.

W konsekwencji, opisane we wniosku czynności będą usługami pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającymi zwolnieniu z podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku opisanych we wniosku usług należy uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do kwestii wliczania wartości sprzedaży opisanej usługi do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. l ustawy o VAT należy wskazać, że zgodnie z art. 113 ust. 1 tej ustawy zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
3.  usług ubezpieczeniowych - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

Przepis ten odpowiada prawu unijnemu i reguluje w sposób precyzyjny stosowanie zwolnień od podatku VAT dla drobnych przedsiębiorców, których wartość sprzedaży w skali roku nie przekracza 150 000 zł.

Zgodnie z art. 288 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.) kwota obrotu stanowiąca punkt odniesienia dla zastosowania procedury przewidzianej w niniejszej sekcji obejmuje następujące kwoty, z wyłączeniem VAT:

1.  wartość dostaw towarów i świadczenia usług, o ile są one opodatkowane;
2.  wartość transakcji zwolnionych z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie zgodnie z art. 110 i 111, art. 125 ust. 1, art. 127 i art. 128 ust. 1;
3.  wartość transakcji zwolnionych zgodnie z art. 146-149 oraz art. 151, 152 i 153;
4.  wartość transakcji związanych z nieruchomościami, transakcji finansowych, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g) oraz usług ubezpieczeniowych, chyba że transakcje te mają charakter transakcji pomocniczych.

Zbycie materialnych lub niematerialnych dóbr inwestycyjnych przedsiębiorstwa nie jest jednak uwzględniane przy obliczaniu obrotu.

Zgodnie natomiast z art. 135 ust. 1 lit. a) ww. Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Zatem zarówno przepis art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepis art. 288 pkt 4 Dyrektywy odnoszą się tylko do usług ubezpieczeniowych nie powołując się odpowiednio na czynności wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT oraz art. 135 ust.1 lit a) Dyrektyw, które obejmują szerszy zakres czynności a wśród nich usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Tym samym, do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT nie wlicza się odpłatnego świadczenia usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego.

W konsekwencji, skoro Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego to do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie wlicza sprzedaży z tytułu świadczenia usług pośrednictwa ubezpieczeniowego na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie nie wliczania wartości sprzedaży opisanej we wniosku usługi należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.