Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-645/10/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-09-29
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług pośrednictwa.
Słowa kluczowe: internet; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; usługi-usługi pośrednictwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2010 r. (data wpływu 5 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług pośrednictwa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług pośrednictwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza stworzyć portal internetowy umożliwiający jednym użytkownikom (dalej: „zamawiający") zamieszczenie ogłoszenia o przetargu na wykonanie określonego świadczenia, natomiast innym użytkownikom (dalej: „wykonawcy") przeglądanie zamieszczonego ogłoszenia i składanie oferty na wykonanie tego świadczenia. Zamawiający otrzymuje oferty wykonawców i może wybrać najlepszą w jego ocenie ofertę lub przetarg zostaje zamknięty bez wybrania którejkolwiek oferty. Zawarcie umowy będzie następowało w trybie przetargowym, zgodnie z art. 70(1) – 70(5) K.c. Wnioskodawca będzie więc świadczył na rzecz użytkowników portalu internetowego usługę pośredniczenia w zawieraniu umów pomiędzy zamawiającym a wykonawcą.

Z tytułu pośrednictwa w zawarciu umowy pomiędzy zamawiającym a wykonawcą Wnioskodawca będzie pobierał wynagrodzenie prowizyjne. Procedura zawierania umów będzie uregulowana w regulaminie i będzie przebiegała w następujący sposób.

Zamawiający określa przedmiot zamówienia, zamieszczając ogłoszenie na wykonanie określonego świadczenia na portalu internetowym Wnioskodawcy. Wystawienie tego ogłoszenia na portalu internetowym będzie nieodpłatne. Procedurę przetargową regulować będzie regulamin udostępniony na portalu internetowym.

Wykonawcy, w odpowiedzi na ogłoszenie zamawiającego, przedstawiają oferty wykonania świadczenia poprzez wysłanie swoich propozycji do portalu internetowego Wnioskodawcy. Oferty wykonania świadczenia będą widoczne dla zamawiającego na jego koncie portalowym (profilu).

Zamawiający dokonuje wyboru jednej z ofert wykonania dzieła przedstawionych przez wykonawców w odpowiedzi na jego ogłoszenie, która najbardziej mu odpowiada. Zamawiający może także zamknąć przetarg i odrzucić wszystkie oferty, jeżeli żadna z ofert mu nie odpowiada.

Wykonawca, którego oferta została wybrana przez zamawiającego, zostaje powiadomiony o dokonanym przez zamawiającego wyborze oraz wezwany do zapłaty części lub całej kwoty na poczet prowizji, jako zaliczki lub przedpłaty na poczet wynagrodzenia prowizyjnego Wnioskodawcy od pośrednictwa w zawarciu umowy. Wysokość zaliczki lub przedpłaty będzie uzależniona od rodzaju zamówienia i wartości umowy, od której będzie ustalana prowizja za zawarcie umowy.

Z chwilą dokonania zapłaty zaliczki lub przedpłaty Wnioskodawca wystawia wykonawcy fakturę VAT dokumentującą kwotę uiszczonej przez niego części (zaliczki) lub całej kwoty (przedpłata 100%) na poczet wynagrodzenia prowizyjnego z tytułu pośrednictwa w zawarciu umowy.

Po sprawdzeniu danych zamawiającego i wykonawcy, Wnioskodawca udostępnienia wykonawcy dane zamawiającego, a zamawiającemu dane wykonawcy. Zgodnie z regulaminem przetargowym, z chwilą udostępnienia danych stronom dochodzi do zawarcia umowy - ustalona jest treść i zidentyfikowane strony umowy.

Jeżeli wykonawca uiścił zaliczkę, Wnioskodawca wystawia wykonawcy fakturę VAT na pozostałą cześć należnej prowizji, chyba że wcześniej została zapłacona cała kwota prowizji w formie przedpłaty i zostało to potwierdzone fakturą VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Z jaką chwilą powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu usługi wykonanej przez Wnioskodawcę poprzez portal internetowy na rzecz wykonawcy w opisanych okolicznościach?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług powstaje:

*   z chwilą zapłaty przez wykonawcę zaliczki lub przedpłaty na poczet wynagrodzenia - od faktycznie zapłaconej zaliczki lub przedpłaty;
*   z chwilą udostępnienia danych stronom przez Wnioskodawcę - od kwoty wynagrodzenia w pełnej wysokości.

Uzasadniając zajęte stanowisko, wskazano, iż zasadą jest, iż obowiązek podatkowy w zakresie VAT powstaje z chwilą wykonania usługi (art. 19 ust. 1 ustawy o VAT). Przepisy ustawy o VAT przewidują od tejże ogólnej zasady wyjątek, iż jeżeli wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT). Termin siedmiodniowy wskazuje również § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, stanowiący, iż fakturę dokumentującą usługę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wykonania usługi. Obowiązek wystawiania faktur dotyczy przypadków, gdy usługobiorcą będzie przedsiębiorca.

W przypadku osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej obowiązek wystawiania faktur na jej rzecz aktualizuje się z jej żądaniem (art. 106 ust. 4 ustawy VAT). Jeżeli zatem opłaty za korzystanie z portalu internetowego Wnioskodawcy będą ponosić przedsiębiorcy (wykonawcy), to należy uznać, iż to na ich rzecz świadczona jest usługa przez Wnioskodawcę, której wykonanie musi być udokumentowane fakturą. W przypadku jednak, gdy przed wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy o podatku VAT). Wówczas fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy (§ 10 ust. 1 ww. rozporządzenia).

W przedstawionej sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzymuje część należnej od wykonawcy prowizji (zaliczkę) przed wykonaniem usługi, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. W pozostałej części otrzymywanej prowizji po wykonaniu usługi, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną, czyli z chwilą wystawienia faktury dokumentującej wykonanie tejże usługi przez Wnioskodawcę (w przeciągu siedmiu dni od wykonania usługi). Jeżeli całość prowizji (przedpłata 100%) należnej od wykonawcy Wnioskodawca otrzymuje przed wykonaniem usługi, wówczas obowiązek podatkowy od całej kwoty następuje również z chwilą wystawienia przez Wnioskodawcę faktury dokumentującej wykonanie tejże usługi (w przeciągu siedmiu dni od wykonania usługi). Dla określenia chwili powstania obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy niezbędne jest określenie chwili wykonania usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy. Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lutego 2002 r. (sygn. akt I SA/Wr 1586/97) o tym, w jakim momencie usługa jest wykonana decyduje charakter tej usługi. O charakterze usługi, a zatem również o dacie jej wykonania z reguły decydują strony umowy cywilnoprawnej, z wyjątkiem sytuacji gdy moment ten określa powszechnie obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług. Należy uznać, iż Wnioskodawca zawiera z wykonawcą poprzez korzystanie przez niego z portalu internetowego, nienazwaną umowę pośrednictwa, a zatem strony samodzielnie mogą określić, co jest przedmiotem świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy usługi oraz kiedy należy uznać, iż usługa ta została wykonana.

Do przedmiotowych usług znajdą odpowiednie zastosowanie przepisy o zleceniu (art. 750 K.c.). Nie należy natomiast utożsamiać zawieranej przez Wnioskodawcę umowy z wykonawcą umową agencyjną uregulowaną w Kodeksie cywilnym (art. 758 - art. 764(9) K.c.). Przez umowę agencyjną bowiem przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu (art. 758 K.c.). W przypadku natomiast usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy ma miejsce jednorazowe, a nie stałe pośrednictwo przy zawieraniu umowy pomiędzy wykonawcą a zamawiającym. Określając chwilę wykonania usługi przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy, a co za tym idzie chwilę powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT, należy zauważyć, iż przedmiotowa usługa polega na doprowadzeniu do zawarcia umowy przez wykonawcę z zamawiającym. Jest ona (inaczej niż umowa zlecenia) zobowiązaniem rezultatu Wnioskodawcy, iż do zawarcia umowy pomiędzy kontrahentami dojdzie. Tym samym, za chwilę wykonania usługi przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy uznać należy chwilę zawarcia umowy przez wykonawcę z zamawiającym. Na potwierdzenie tego Wnioskodawca powołuje wyroki: WSA we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 20058 r. o sygn. akt I SA/Wr 1748/07 oraz WSA w Warszawie z dnia 17 grudnia 2009 r. o sygn. akt III SA/Wa 1038/09. Wnioskodawca wskazuje również, iż w literaturze przedmiotu podkreśla się, że usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi. Udostępniając stronom dane o nich nawzajem Wnioskodawca doprowadza do zawarcia umowy pomiędzy nimi, a więc realizuje wszystkie czynności składające się na świadczoną przez siebie usługę. Z chwilą zawarcia umowy pomiędzy wykonawcą a zamawiającym uznać dopiero można, iż usługa Wnioskodawcy została wykonana.

Zgodnie z regulaminem przetargowym portalu internetowego, do zawarcia umowy pomiędzy użytkownikami portalu dochodzi z chwilą udostępnienia danych stronom zawieranej umowy. Zważywszy na zaprezentowany tryb zawierania umowy pomiędzy wykonawcą a zamawiającym zastosowanie do niego znajdą przepisy regulujące przetargowy, a nie aukcyjny, tryb zawierania umów (art. 70(1)-70(5) K.c.).

Aukcję, w odróżnieniu od przetargu, cechuje bowiem równoczesna obecność uczestników i organizatora aukcji w jednym miejscu i w jednym czasie (ewentualnie komunikowanie się przez nich za pomocą środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość), gdzie oferta złożona przez jednego uczestnika zasadniczo przestaje go wiązać, gdy inny uczestnik złożył ofertę korzystniejszą (postąpienie), a podstawowym kryterium wyboru najkorzystniejszej oferty jest wysokość ceny lub wynagrodzenia. Przetarg polega natomiast na rozpatrzeniu i wyborze przez organizatora najkorzystniejszej oferty, spośród ofert przedstawionych przez uczestników w trakcie określonego czasu. W przetargu nie jest zatem wymagana jednoczesna obecność uczestników i organizatora, składane oferty nie mają charakteru postąpień, a kryterium wyboru najkorzystniejszej oferty nie ogranicza się do wysokości ceny lub wynagrodzenia.

Mając powyższe na uwadze, zauważyć należy, iż zgodnie z art. 70(3) § 3 zd. 1 K.c. do ustalenia chwili zawarcia umowy w drodze przetargu stosuje się przepisy dotyczące przyjęcia oferty, chyba że w warunkach przetargu zastrzeżono inaczej. Jest to przepis dyspozytywny, umożliwiający określenie w warunkach przetargu innej chwili zawarcia umowy w drodze przetargu aniżeli chwili przyjęcia oferty. W tym miejscy Wnioskodawca cytuje fragmenty następujących publikacji: K. Korus, D. Rogoń, M. Żak, Komentarz do niektórych przepisów kodeksu cywilnego, zmienionych ustawą z dnia 14 lutego 2003 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw, LEX/el. 2003 oraz B. Giesen, W.J. Katner, P. Księżak, B. Lewaszkiewicz-Petrykowska, R. Majda, E. Michniewicz-Broda, T. Pajor, U. Promińska, M. Pyziak-Szafnicka, W. Robaczyński, M. Serwach, Z. Świderski, M. Wojewoda, Kodeks cywilny. Część ogólna. Komentarz, LEX 2009.

Wnioskodawca wskazuje, iż w przedstawionym stanie faktycznym regulamin przetargowy portalu internetowego wyraźnie wskazywać będzie, iż umowę zawieraną przez użytkowników portalu uważa się za zawartą z chwilą udostępnienia danych stronom zawieranej umowy. Tą też chwilę uznać należy za chwilę wykonania usługi pośrednictwa, od której liczy się siedmiodniowy termin na wystawienie faktury dokumentującej wykonanie tejże usługi, a co za tym idzie powstanie obowiązku podatkowego od kwoty prowizji należnej od wykonawcy (w części w jakiej nie stanowiła on zaliczki). Do umów zawieranych w trybie przetargowym art. 70(3) § 3 zd. 2 K.c. nakazuje odpowiednio stosować art. 70(2) § 3 K.c., zgodnie z którym jeżeli ważność umowy zależy od spełnienia szczególnych wymagań przewidzianych w ustawie, zarówno organizator aukcji (odpowiednio organizator przetargu), jak i jej uczestnik (odpowiednio uczestnik przetargu), którego oferta została przyjęta, mogą dochodzić zawarcia umowy.

Jeżeli zatem ważność umowy zawieranej przez wykonawcę z zamawiającym zależy od spełnienia szczególnych wymagań przewidzianych w ustawie (np. zawarcie umowy w formie szczególnej jest zastrzeżone pod rygorem nieważności), wówczas umowa ta zostaje zawarta pomiędzy stronami dopiero po zadośćuczynieniu tymże wymaganiom przez strony. Udostępnienie przez Wnioskodawcę danych stronom umowy nie będzie wiązało się jeszcze z zawarciem przez nie umowy, a jedynie uzyskaniem roszczenia przez każdą z nich względem drugiej o zawarcie umowy treści ustalonej w ramach przeprowadzonego przetargu. Jak wskazuje K. Korus w komentarzu do Kodeksu cywilnego: Odpowiednie zastosowanie art. 70(2) § 3 K. c. oznacza, że w razie przeprowadzenia przetargu o charakterze rokowaniowym i zakończeniu go wybraniem przez organizatora oferty przetargowej, w sytuacji, gdy do zawarcia umowy ustawa stawia szczególne wymagania zarówno organizatorowi, jak i reflektantowi, którego oferta została wybrana, przysługuje roszczenie o zawarcie umowy. (\`(...)\`) Roszczenie to może być dochodzone na drodze sądowej na podstawie art. 1047 k.p.c. i art. 64 K.c. Podobnie Z. Gawlik w komentarzu do Kodeksu cywilnego stwierdza: Treścią stosunku zobowiązaniowego łączącego organizatora i zwycięskiego uczestnika jest obowiązek zawarcia umowy spoczywający na każdej z tych stron. Aukcja (odpowiednio przetarg) doprowadza w takim przypadku do wyłonienia drugiej strony umowy oraz powoduje ukształtowanie jej treści, jednakże samo zawarcie umowy następuje dopiero wówczas, gdy spełnione zostaną wszystkie określone przez ustawę wymagania jej ważności (ewentualnie czynności wymagane dla samego jej zawarcia).

Ze względu na to, że art. 70(2) § 3 K.c. stanowi, iż każda ze stron może dochodzić zawarcia umowy, zobowiązanie powstające między nimi nie jest zobowiązaniem wynikającym z umowy przedwstępnej (tak Z. Radwański (w:) System Prawa Prywatnego, t. 2, Suplement, s. 66; P. Machnikowski (w:) E. Gniewek, Komentarz, 2006, s. 184; S. Rudnicki (w:) S. Dmowski, S. Rudnicki, Komentarz, 2006, s. 318; odmiennie A. Brzozowski (w:) K. Pietrzykowski, Komentarz , t. I, 2004, s. 280). Na jego podstawie organizator, a także zwycięski uczestnik w każdym przypadku mogą żądać zawarcia umowy, a w razie uchylania się przez jedną ze stron, druga może dochodzić zawarcia umowy na podstawie art. 64 K.c. w zw. z art. 1047 K.p.c. (A. Kidyba (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna, LEX 2009).

Tylko część piśmiennictwa (A. Brzozowski w K. Pietrzykowski (red.), Komentarz, t. I, C.H. Beck 2004) upatruje w tym zobowiązaniu zawarcia umowy przedwstępnej.

Tym samym, za chwilę wykonania usługi przez Wnioskodawcę uznać należy chwilę przekazania danych stronom, bo choć nie doszło jeszcze do zawarcia pomiędzy nimi do ważnej umowy, to jednak z tą chwilą uzyskują one roszczenie o zawarcie tejże umowy. Jest to zatem chwila, gdy Wnioskodawca realizuje wszystkie czynności składające się na świadczoną przez siebie usługę. Tą też chwilę uznać należy za chwilę wykonania usługi pośrednictwa, od której liczy się siedmiodniowy termin na wystawienie faktury dokumentującej wykonanie tejże usługi, a co za tym idzie powstanie obowiązku podatkowego od kwoty prowizji należnej od wykonawcy (w części w jakiej nie stanowiła on zaliczki).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 (…).

Obowiązek podatkowy powstaje co do zasady z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie do art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast art. 19 ust. 11 cyt. ustawy stanowi, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. W myśl art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Należy wskazać, iż w myśl § 9 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Natomiast, w świetle § 10 ust. 1 rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Na mocy § 10 ust. 3 rozporządzenia, fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę).

W myśl § 10 ust. 4 rozporządzenia – faktura stwierdzającą pobranie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numer identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy;
3.  datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT” lub „FAKTURA VAT-MP”, kwotę otrzymanej części lub całości należności brutto, a w przypadku określonym w ust. 3 - również daty i numery poprzednich faktur oraz sumę kwot otrzymanych wcześniej części należności brutto;
4.  stawkę podatku;
5.  kwotę podatku, wyliczoną według wzoru:
KP =( ZB x SP ) / ( 100 + SP ) gdzie: KP - oznacza kwotę podatku, ZB - oznacza kwotę otrzymanej części lub całości należności brutto, SP - oznacza stawkę podatku;6.  dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy;
7.  datę otrzymania części lub całości należności (przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty), o której mowa w ust. 1-3, jeśli nie pokrywa się ona z datą wystawienia faktury.

Z treści § 10 ust. 5 rozporządzenia wynika, że jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1 - 3, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 5 i 7 - 9, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących pobranie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl § 10 ust. 6 rozporządzenia, jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1 - 3, obejmują całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawia faktury w terminie określonym w § 9.

Zgodnie z § 5 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazano, iż Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz użytkowników portalu internetowego usługę pośredniczenia w zawieraniu umów pomiędzy zamawiającym a wykonawcą.

Z tytułu pośrednictwa w zawarciu umowy pomiędzy zamawiającym a wykonawcą Wnioskodawca będzie pobierał wynagrodzenie prowizyjne. Procedura zawierania umów będzie uregulowana w regulaminie i będzie przebiegała w następujący sposób.

Zamawiający określa przedmiot zamówienia zamieszczając ogłoszenie na wykonanie określonego świadczenia na portalu internetowym Wnioskodawcy. Wystawienie tego ogłoszenia na portalu internetowym będzie nieodpłatne. Procedurę przetargową regulować będzie regulamin udostępniony na portalu internetowym.

Wykonawcy, w odpowiedzi na ogłoszenie zamawiającego, przedstawiają oferty wykonania świadczenia poprzez wysłanie swoich propozycji do portalu internetowego Wnioskodawcy. Oferty wykonania świadczenia będą widoczne dla zamawiającego na jego koncie portalowym (profilu).

Zamawiający dokonuje wyboru jednej z ofert wykonania dzieła przedstawionych przez wykonawców w odpowiedzi na jego ogłoszenie, która najbardziej mu odpowiada. Zamawiający może także zamknąć przetarg i odrzucić wszystkie oferty, jeżeli żadna z ofert mu nie odpowiada.

Wykonawca, którego oferta została wybrana przez zamawiającego, zostaje powiadomiony o dokonanym przez zamawiającego wyborze oraz wezwany do zapłaty części lub całej kwoty na poczet prowizji, jako zaliczki lub przedpłaty na poczet wynagrodzenia prowizyjnego Wnioskodawcy od pośrednictwa w zawarciu umowy. Wysokość zaliczki lub przedpłaty będzie uzależniona od rodzaju zamówienia i wartości umowy, od której będzie ustalana prowizja za zawarcie umowy.

Z chwilą dokonania zapłaty zaliczki lub przedpłaty Wnioskodawca wystawia wykonawcy fakturę VAT dokumentującą kwotę uiszczonej przez niego części (zaliczki) lub całej kwoty (przedpłata 100%) na poczet wynagrodzenia prowizyjnego z tytułu pośrednictwa w zawarciu umowy.

Po sprawdzeniu danych zamawiającego i wykonawcy, Wnioskodawca udostępnienia wykonawcy dane zamawiającego, a zamawiającemu dane wykonawcy. Zgodnie z regulaminem przetargowym, z chwilą udostępnienia danych stronom dochodzi do zawarcia umowy - ustalona jest treść i zidentyfikowane strony umowy.

Jeżeli wykonawca uiścił zaliczkę Wnioskodawca wystawia wykonawcy fakturę VAT na pozostałą cześć należnej prowizji, chyba że wcześniej została zapłacona cała kwota prowizji w formie przedpłaty i zostało to potwierdzone fakturą VAT.

Jeżeli zatem Wnioskodawca otrzyma przed wykonaniem usługi zaliczkę lub przedpłatę w wysokości 100%, obowiązek podatkowy w odniesieniu do otrzymanej części lub całości należności powstaje z chwilą jej otrzymania. W tym miejscu wskazać należy, iż obowiązek ten nie jest uzależniony od momentu wystawienia faktury dokumentującej otrzymanie przedpłaty lub zaliczki. Przepis art. 19 ust. 4 ustawy odnosi się wyłącznie do sytuacji dokumentowania dostawy towaru lub wykonania usługi, natomiast nie dotyczy on otrzymania przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty. Fakturę dokumentującą otrzymanie przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty wystawia się zgodnie z cytowanym § 10 ust. 1 rozporządzenia nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, jednak data wystawienia takiej faktury nie ma wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego.

W odniesieniu do pozostałej do rozliczenia wartości usługi, lub w przypadku, gdy przed wykonaniem usługi nie pobrano przedpłaty lub zaliczki, obowiązek podatkowy powstanie na zasadach ogólnych, określonych w art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, tzn.:

*   w przypadku, gdy usługa ta nie powinna być potwierdzona fakturą, z chwilą wykonania usługi (art. 19 ust. 1 ustawy),
*   w przypadku, gdy usługa ta powinna być potwierdzona fakturą, z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi, przy czym, wykonanie usługi, jak wskazano we wniosku, zgodnie z regulaminem, następuje z chwilą udostępnienia danych stronom.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznano je za nieprawidłowe, gdyż zawiera w swej treści następujące stwierdzenie: „Jeżeli całość prowizji (przedpłata 100%) należnej od wykonawcy Podatnik otrzymuje przed wykonaniem usługi, wówczas obowiązek podatkowy od całej kwoty następuje również z chwilą wystawienia przez Podatnika faktury dokumentującej wykonanie tejże usługi (w przeciągu siedmiu dni od wykonania usługi)”. Jak bowiem wyżej wskazano, w takim przypadku obowiązek podatkowy powstaje na zasadzie określonej w art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Końcowo wskazać należy, iż niniejszą interpretację wydano w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego. Ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje zasad zawierania między stronami umów, natomiast organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Ponadto zaznacza się, że niniejsza interpretacja została udzielona przy założeniu, że miejscem świadczenia usług, stosownie do przepisów art. 28a do 28o ustawy jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.