Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-2.4511.744.2016.1.MMA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-28
Teza: Czy jeżeli Wnioskodawca uzyskany przychód ze sprzedaży udziałów w nieruchomości w wysokości 7/135 nabytych 13 października 2010 r., tj. kwoty 58.138,85 zł przeznaczy na zakup nieruchomości niezabudowanej budowlano-rolnej, w której część rolna stanowić będzie 3/5 całości a część budowlana 2/5, to będzie on zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ww. przychodu w zakresie całej kwoty jaką przeznaczył na zakup tej nieruchomości budowlano-rolnej? Jeżeli jednak będzie on zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w zakresie przychodu, jaki Wnioskodawca przeznaczył na zakup nieruchomości budowlano-rolnej jedynie w zakresie jej części budowlanej, to czy należy wyliczyć cenę tej części budowlanej proporcjonalnie do udziału w jakim nieruchomość stanowi nieruchomość budowlaną, czy też zgodnie z wyszczególnionymi w akcie notarialnym cenami części budowlanej i rolnej?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; grunty-grunty rolne; nieruchomości; sprzedaż; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 28 lipca 2016 r. (data otrzymania 3 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości w przypadku przeznaczenia środków na nabycie:

*   gruntu pod budowę budynku mieszkalnego –**jest prawidłowe,**
*   gruntu rolnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości w przypadku przeznaczenia środków na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego i gruntu rolnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca nabył na podstawie trzech postanowień Sądu Rejonowego o stwierdzeniu nabycia spadku z 19 czerwca 2007 r., z 15 listopada 2000 r. i z 29 lipca 2003 r. udział wynoszący 5/135 całości nieruchomości utworzonej z działki nr 132/1 o powierzchni 0,0719 ha, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą.

Następnie Wnioskodawca 13 października 2010 r. otrzymał tytułem darowizny z 13 października 2010 r. udział wynoszący 7/135 całości w ww. nieruchomości.

W dniu 24 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca sprzedał ww. udziały za łączną kwotę 96.666,67 zł.

Wnioskodawca planuje w 2016 r. zakupić nieruchomość niezabudowaną budowlano-rolną. Część budowlana będzie stanowić około 2/5 całości natomiast rolna 3/5.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytania.

Czy jeżeli Wnioskodawca uzyskany przychód ze sprzedaży udziałów w nieruchomości w wysokości 7/135 nabytych 13 października 2010 r., tj. kwoty 58.138,85 zł przeznaczy na zakup nieruchomości niezabudowanej budowlano-rolnej, w której część rolna stanowić będzie 3/5 całości a część budowlana 2/5, to będzie on zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ww. przychodu w zakresie całej kwoty jaką przeznaczył na zakup tej nieruchomości budowlano-rolnej?

Jeżeli jednak będzie on zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w zakresie przychodu, jaki Wnioskodawca przeznaczył na zakup nieruchomości budowlano-rolnej jedynie w zakresie jej części budowlanej, to czy należy wyliczyć cenę tej części budowlanej proporcjonalnie do udziału w jakim nieruchomość stanowi nieruchomość budowlaną, czy też zgodnie z wyszczególnionymi w akcie notarialnym cenami części budowlanej i rolnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, że sprzedaż udziału wynoszącego 5/135 całości nabytych postanowieniami o stwierdzeniu nabycia spadku z 19 czerwca 2007 r., 15 listopada 2000 r. oraz 29 lipca 2003 r., nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, proporcjonalnie obliczony do udziałów przychód w kwocie 41.527,78 zł (99.666,67 zł / 12 x 5) z uwagi na art. 10 ust. 1 pkt 8 a contrario ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi źródła przychodu i jednocześnie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości wynoszącego 7/135 całości w kwocie 58.138,89 zł (99.666,67 zł / 12 x 7) może zostać w całości przeznaczony na zakup nieruchomości budowlano-rolnej, która zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi własny cel mieszkaniowy a w konsekwencji będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nieruchomość gruntowa, która nawet w części dopuszcza budowę domu, spełnia przesłanki „własnego celu mieszkaniowego”. Co więcej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi o nabyciu gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Przepis nie weryfikuje, czy całość działki ma spełniać te wymogi, czy tylko jej część. W opinii Wnioskodawcy należy mieć na uwadze, że niektóre zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego mogą ograniczać możliwość przeznaczenia działki tylko na cele budowlane. Innym przykładem ograniczenia w zabudowie jest służebność przesyłu lub przejazdu – działka na tej powierzchni nie może być zabudowana z uwagi na odrębne przepisy. Co oznacza, że nie zawsze działka jest „czysto budowlana”. Z drugiej strony, przepisy planu dość często oprócz zabudowy mieszkaniowej dopuszczają inne funkcje jak np. funkcje usługowe bądź rolnicze. Nie można jednakże „karać podatnika” za to, że gmina dopuszcza na danej działce zabudowę innego typu obok mieszkaniowej. Nie należy również obciążyć odpowiedzialnością podatnika, że część działki nie została przekształcona na cele budowlane z uwagi na odrębne przepisy. Dalej jest na takiej nieruchomości możliwe spełnienie własnego celu mieszkaniowego, co stanowi podstawę do zwolnienia z podatku w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy całość wartości zakupywanej nieruchomości rolno-budowlanej powinna zostać uznana za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe.

W przypadku natomiast uznania przez Organ, że wydatkiem poniesionym na własne cele mieszkaniowe będzie jedynie część ceny zakupu nieruchomości budowlano-mieszkaniowej (winno być: budowlano-rolnej) w zakresie w jakim nieruchomość ta stanowi nieruchomość budowlaną, to w ocenie Wnioskodawcy wskazana część ceny zakupu powinna zostać obliczona według rzeczywistej wartości części budowlanej wskazanej nieruchomości, którą strony podadzą w treści umowy sprzedaży, nie zaś według wielkości udziału, w jakim nieruchomość ta stanowi nieruchomość budowlaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na podstawie trzech postanowień sądu rejonowego z 15 listopada 2000 r., z 29 lipca 2003 r. i z 19 czerwca 2007 r. o stwierdzeniu nabycia spadku Wnioskodawca nabył łącznie udział 5/135 w nieruchomości – działce nr 132/1 o powierzchni 0,0719 ha. Następnie 13 października 2010 r. Wnioskodawca otrzymał w darowiźnie kolejny udział w wysokości 7/135 w ww. nieruchomości. W dniu 24 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca sprzedał posiadany przez siebie udział 12/135 w omawianej nieruchomości za kwotę 96.666,67 zł. Wnioskodawca wskazał również, że w 2016 r. planuje za środki uzyskane ze sprzedaż udziału w nieruchomości kupić niezabudowaną działkę budowlano-rolną (część budowlana stanowić będzie 2/5 a część rolna 3/5 tej działki).

W przypadku nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Odnosząc się do skutków podatkowych sprzedaży udziału 12/135 w nieruchomości wskazać należy, że z uwagi na okoliczności, że sprzedaży tej dokonano w 2014 r. opodatkowaniu podlegać będzie tylko ta część przychodu jaka przypada na udział nabyty po 1 stycznia 2009 r. czyli udział, w stosunku do którego nie upłynął 5 letni termin, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mimo że Wnioskodawca nie wskazał daty śmierci spadkodawcy to na podstawie postanowienia sądu z 2000 r., 2003 r. i 2007 r. należy przyjąć, że otwarcie spadku czyli nabycie spadku miało miejsce przed 1 stycznia 2009 r. Zatem ta część przychodu jaka przypada proporcjonalnie na udział nabyty w spadku, którego nabycie zostało potwierdzone na mocy postanowień sądu z 2000 r., 2003 r. oraz 2007 r. nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ terminu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Tym samym należy stwierdzić, że w omawianej sprawie źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu jest tylko ta część przychodu jaka przypada na udział w wysokości 7/135 otrzymany w darowiźnie 13 października 2010 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Przy czym jeżeli Wnioskodawca poniósł takie koszty, to odliczyć może tylko taką ich część, która odpowiada udziałowi w nieruchomości nabytemu w 2010 r. w drodze darowizny, ponieważ tylko przychód ze sprzedaży udziału 7/135 stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu. Pozostała część poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów odpłatnego zbycia przypada na udział 5/135 w nieruchomości, którego zbycie nie stanowi w ogóle źródła przychodu a skoro tak, to nie generuje także kosztów.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Podsumowując, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży udziału 7/135 w nieruchomości (ustalonym zgodnie z art. 19) a kosztami uzyskania tego przychodu, ustalonymi w zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w związku z art. 45 ust. 1a ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W / P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży udziału 7/135 w nieruchomości,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych udziału 7/135 w nieruchomości,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód ze sprzedaży zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja tych wydatków, przy jednoczesnym niespełnieniu wymienionych w ust. 28-30 przesłanek negatywnych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ww. ustawy za wydatki na cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego. Tak więc jednym z podstawowych warunków uprawniających do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest nabycie gruntu przeznaczonego pod budowę budynku mieszkalnego. Innymi słowy przedmiotowe zwolnienie związane jest z konkretnym zdarzeniem, tj. nabyciem określonego gruntu w określonym celu.

O charakterze nabytego gruntu nie rozstrzyga jedynie zamiar podatnika wybudowania na nim budynku mieszkalnego, ale charakter gruntu musi być oceniony w kontekście rzeczywistej i realnej możliwości jego zabudowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu. W związku z tym konieczne jest odniesienie się, w tym zakresie do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 778 ze zm.).

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobu zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Stosownie do przepisu art. 4 ust. 2 tej ustawy, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Stosownie do przepisu art. 2 pkt 12 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o „działce budowlanej” – należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

Zatem o przeznaczeniu gruntu decydować będą miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, z których powinno wynikać, że przedmiotowy grunt znajduje się na obszarach określonych jako przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową służącą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

W omawianej sprawie Wnioskodawca wskazuje, że zamierza zakupić nieruchomość niezabudowaną budowlano-rolną, która w 2/5 części jest budowlana natomiast w 3/5 stanowi nieruchomość rolną.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście pytania ujętego we wniosku stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca ma zamiar nabyć działkę budowlano-rolną, nie można uznać, że w zupełności zostaną spełnione przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieruchomość w części jest działką rolną, a więc nie przeznaczoną pod zabudowę mieszkaniową. Nie na całej działce Wnioskodawca może wybudować budynek mieszkalny, tylko na jej części sklasyfikowanej jako teren budowlany. Warunki zwolnienia nie są spełnione w stosunku do części działki sklasyfikowanej jako obszar rolny. Tym samym nie cała kwota przeznaczona na zakup takiej nieruchomości budowlano-rolnej może zostać uwzględniona przy obliczaniu zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z prezentowanym w orzecznictwie sądowym stanowiskiem nabywany grunt ma zostać przeznaczony na realizację budynku mieszkalnego. Zwolnienie dotyczy bowiem nabycia gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, a nie jakiegokolwiek gruntu, w tym także rolnego. Wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, niewątpliwie więc musi być ścisłe, bez wykładni rozszerzającej, ich interpretowanie.

Tym samym przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży udziału 7/135 w nieruchomości wydatkowany na nabycie nieruchomości budowlano-rolnej nie będzie mógł korzystać w całości ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie dotyczy bowiem nabycia gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, a nie jakiegokolwiek gruntu. Przy obliczaniu zwolnienia Wnioskodawca może zatem uwzględnić wyłącznie część wydatków poniesionych na nabycie działki, która odpowiada tej części działki, która jest budowlana.

Wyjaśnia się, że w celu obliczenia wartości działki, której nabycie może podlegać zwolnieniu Wnioskodawca winien ustalić wartość gruntu pod zabudowę oraz wartość pozostałego gruntu rolnego. Rację ma Wnioskodawca, że wartość tę należy ustalić na podstawie ceny zakupu 1 m2 działki przeznaczonej pod zabudowę i ceny zakupu 1 m2 działki rolnej, które mogą zostać określone w akcie notarialnym.

Jeżeli zatem wartość działki w części przeznaczonej pod zabudowę będzie równa lub większa od ceny uzyskanej ze sprzedaży udziału w nieruchomości proporcjonalnie odpowiadającej udziałowi nabytemu w darowiźnie w 2010 r., czyli 7/12 ceny uzyskanej ze sprzedaży całego udziału jaki Wnioskodawca posiadał w nieruchomości, wówczas cały dochód uzyskany ze sprzedaży będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Wskazać również należy, że w przypadku gdy wartość działki przeznaczonej pod zabudowę będzie mniejsza od przychodu uzyskanego ze zbycia udziału w nieruchomości w części przypadającej na udział nabyty w darowiźnie w 2010 r. to aby warunki zwolnienia zostały również spełnione w odniesieniu do wydatków poniesionych na nabycie gruntu rolnego, grunt rolny musi w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym Wnioskodawca zbył udział w nieruchomości, zmienić przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego. Tylko wówczas cała kwota wydatków poniesionych na nabycie ww. działki będzie mogła zostać uwzględniona przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowiska Wnioskodawcy nie można było jednak uznać w całości za prawidłowe z uwagi na twierdzenie Wnioskodawcy, że całość wartości zakupionej nieruchomości budowlano-rolnej powinna zostać uznana za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.