Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.414.2022.2.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-23
Teza: Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych.
Słowa kluczowe: dieta-dieta zagraniczna; koszt-koszty uzyskania przychodów; transport-transport ciężarowy; transport-transport międzynarodowy; usługi-usługi transportu międzynarodowego
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty ponoszone przez pracodawców.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 52

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

25 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 czerwca 2022 r. (wpływ 10 czerwca 2022r.) Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług transportowych na terenie kraju i poza granicami RP. Aby zrealizować wszystkie zamówienia często sam kieruje Pan pojazdami ciężarowymi w ramach świadczonych usług transportowych.

### W związku z tym, przebywa Pan w podróży służbowej powyżej 8 godzin poza granicami RP na takich samych zasadach, jak pracownicy, tj. dotrzymuje przepisów z zakresu ustawy o czasie pracy kierowców.

### Koszt z tytułu przebywania w podróży służbowej, jaki ponosi przedsiębiorca w związku z własną podróżą służbową jest wydatkiem poniesionym w celu osiągnięcia lub zachowania przychodów, bądź zabezpieczenia ich źródła.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że działalność gospodarczą prowadzi od 1 lipca 2008 r. Przeważająca działalność jest objęta kodem PKD 49.41.Z, tj. Transport drogowy towarów. Świadczy Pan usługi transportowe wykorzystując samochody o DMC powyżej 3,5 t. Usługi wykonywane są na terenie Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego i Szwajcarii, a więc poza stałym miejscem działalności.

Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.)

W zakresie dokumentacji podatkowej dla celów działalności gospodarczej prowadzi Pan księgi rachunkowe i opodatkowany jest podatkiem liniowym. Wpisy do księgi rachunkowej dokonywane są na podstawie dokumentów zgodnych z ustawą o rachunkowości, m.in. udokumentowane polecenia wyjazdu służbowego wraz z kwotą przysługującej diety, będą księgowane na podstawie dowodu wewnętrznego, który będzie zgodny z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej.

W ramach świadczenia usług zatrudnia Pan pracowników oraz osobiście wykonuje usługi transportowe, jako właściciel - kierowca. Usługi świadczone przez właściciela - kierowcę są wyjazdami będącymi podróżami służbowymi. Jako wyjazd służbowy, rozumie Pan wyjazd w celu realizacji przyjętego zlecenia na wykonanie usługi transportowej. W sytuacji, gdy nie wyjedzie Pan w podróż służbową, to nie zrealizuje otrzymanego zlecenia, a więc nie uzyska Pan przychodu.

Z tytułu wyjazdów w podróż służbową właściciela - kierowcy ponosi Pan koszty związane m.in. z dietą z tego tytułu. Wartość diet z tytułu podróży służbowych, w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej obliczana jest na podstawie elektronicznego zapisu czasu pracy kierowcy dla każdego wyjazdu z określonymi datami i godzinami rozpoczęcia wyjazdu, przekraczania poszczególnych granic oraz zakończenia wyjazdu.

W związku ze zmianą przepisów w zakresie art. 21b w ustawy o czasie pracy kierowców obowiązującego od 2 lutego 2022 r. na mocy ustawy z 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 209), wartość obliczonych diet od pracowników zatrudnionych na stanowisku kierowcy w transporcie międzynarodowym nie jest kosztem uzyskania przychodów.

Pytanie (Ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy jako osoba prowadząca działalność gospodarczą (właściciel firmy), świadczący usługi transportowe osobiście w charakterze właściciela - kierowcy w transporcie międzynarodowym na rzecz innego podmiotu, odbywając w związku z wykonywaniem tych usług krajowe i zagraniczne podróże służbowe, ma Pan prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej wartość diet z tytułu podróży służbowych odbywanych przez właściciela - kierowcę, w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom (zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej), biorąc pod uwagę zmiany w przepisach, tj. dodanie art. 21b w ustawie o czasie pracy kierowców obowiązującego od 2 lutego 2022 r. na mocy ustawy z 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw?

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że koszty z tytułu wyjazdów poza granicę RP w ramach tzw. diet zagranicznych są kosztem uzyskania przedsiębiorcy, zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach jakie przysługiwałyby pracownikom.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że ma Pan prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej wartość diet z tytułu podróży służbowych wyłącznie w zakresie naliczeń od Pana, jako właściciela - kierowcy, w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, biorąc pod uwagę zmiany w przepisach, tj. dodanie art. 21b w ustawie o czasie pracy kierowców obowiązującego od 2 lutego 2022 r. na mocy ustawy z 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw oraz w myśl art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana zdaniem, zmiany dokonane w zakresie art. 21b w ustawy o czasie pracy kierowców obowiązującego od 2 lutego 2022 r. na mocy ustawy z 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 209), dotyczą wyłącznie pracowników zatrudnionych na stanowisku kierowcy w transporcie wykonującego zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych (świadczenie pracy zgodnie art. 775 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy). Natomiast przepisy wyżej wskazanie nie obejmują podróży służbowych wykonywanych w ramach świadczonych usług transportowych osobiście przez właściciela - kierowcę. Podróże służbowe wykonywane w Pana firmie przez właściciela - kierowcę są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. We wspomnianym art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma włączeń w zakresie diet. Ponadto, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Uważa Pan, że wartość diet właściciela - kierowcy ustalona zgodnie z przepisami w zakresie określonym w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, udokumentowana elektronicznym zapisem tachografu wskazującym daty i godziny przebywania w poszczególnych krajach, poniesiona w celu realizacji otrzymanego zlecenia i wygenerowania przychodu jest kosztem racjonalnym związanym z prowadzoną działalnością w celu osiągnięcia przychodu.

Ponadto w zakresie podróży służbowej kierowców prowadzących działalność gospodarczą należy przytoczyć ogólną interpretację przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów wydaną 15 lutego 2010 r., \`(...)\`, w której stwierdzono, że: „przepisy u.p.d.o.f., obejmując swoją dyspozycją sytuacje odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych włączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, wobec tego nieuprawnione jest różnicowanie osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

Regulacje prawne dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą zawarte zostały w art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w ww. regulacji, jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167).

Należy jednak podkreślić odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy, istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podróż służbową winno być ustalenie, czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Należy zatem wskazać, że odesłanie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do pojęcia pracownika może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, nie zaś samej zasady dopuszczalności zastosowania tego przepisu do wymienionych w nim podmiotów.

Z powyższej regulacji prawnej wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Oznacza to, że osobom tym przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmując swoją dyspozycją sytuacje odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych wyłączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, wobec tego nieuprawnione jest różnicowanie osób prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności.

W szczególności przepisy te nie przewidują żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, ani też nie rozróżniają wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego, czy świadczenia usług w wykonaniu zawartej umowy.

Jednocześnie należy podkreślić, że problematyka dotycząca podróży służbowych, odbywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Orzecznictwo ukształtowało w tym zakresie jednolitą linię rozstrzygnięć, wskazując że nie znajduje uzasadnienia stanowisko, że jedynie podróże mające na celu czynności incydentalne spełniają wymogi podróży służbowych, natomiast realizowanie zasadniczego przedmiotu działalności nie wchodzi w zakres podróży służbowych.

W orzecznictwie przyjmuje się ponadto, że podróżą służbową jest również realizowanie przedmiotu działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę poza stałym miejscem działalności.

Wobec tego należy stwierdzić, że przedsiębiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Na powyższe nie ma wpływu dodanie – na podstawie art. 2 pkt 3 ustawy z 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw, (Dz. U. z 2022 poz. 209) - do ustawy z 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1412) art. 21b, zgodnie z którym kierowca wykonujący zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy.

Przepis ten bowiem nie dotyczy przedsiębiorców prowadzących osobiście działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych lecz pracowników zatrudnionych na stanowisku kierowcy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że jeżeli wydatki z tytułu diet za czas przebywania Pana w podróży służbowej zarówno w Polsce, jak i za granicą, spełniają przesłanki zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z tej działalności, to ma Pan prawo zaliczyć poniesione z tego tytułu wydatki do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże wyłącznie w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, tj. w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).