Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-28/15/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-26
Teza: możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej wskazanego we wniosku składnika majątku wniesionego do tej spółki w formie aportu oraz sposobu ustalenia jego wartości początkowej.
Słowa kluczowe: aport; darowizna; działalność-działalność gospodarcza; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 marca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 3 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej wskazanego we wniosku składnika majątku wniesionego do tej spółki w formie aportu oraz
*   sposobu ustalenia jego wartości początkowej

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej wskazanego we wniosku składnika majątku wniesionego do tej spółki w formie aportu oraz sposobu ustalenia jego wartości początkowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Podatnik”) prowadzi obecnie indywidualną działalność gospodarczą. Małżonka Podatnika również prowadzi indywidualną działalność gospodarczą. Małżonka Podatnika wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej prawo własności intelektualnej, które ma zamiar w przyszłości przekazać Podatnikowi w formie darowizny. Przedmiotem darowizny byłoby prawo z rejestracji wspólnotowego znaku towarowego słowno-graficznego „X” udzielone na podstawie przepisów Rozporządzenia Rady (WE) nr 207/2009 z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego (dalej zwane „Prawem”).

Podatnik wyjaśnia przy tym, że procedura mająca na celu uzyskanie Prawa toczy się w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (skrót OHIM). Na chwilę obecną małżonce Podatnika przysługuje wyłącznie prawo ze zgłoszenia wspólnotowego znaku towarowego słowno-graficznego „X”. Podatnik pragnie jednak zaznaczyć, że zakłada, że w 2015 r. dojdzie do rejestracji wspólnotowego znaku towarowego słowno-graficznego „X” i w konsekwencji małżonka stanie się właścicielem Prawa.

Po zarejestrowaniu wspólnotowego znaku towarowego słowno-graficznego „X” i nabyciu Prawa przez małżonkę Podatnika, zamierza ona przekazać je Podatnikowi tytułem darowizny. Umowa darowizny zostałaby zawarta na terytorium Polski. W chwili zawarcia umowy darowizny Prawa będą należeć do majątku odrębnego małżonki Podatnika i zostaną - w wyniku zawartej umowy darowizny - przekazane do majątku odrębnego Podatnika.

Na dzień zawarcia umowy darowizny, Prawo wchodzić będzie w skład majątku małżonki Podatnika przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej. Podatnik informuje, że małżonka nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych od Prawa. Innymi słowy Prawo nie podlegało i do dnia darowizny nie będzie podlegać amortyzacji u małżonki Podatnika.

W umowie darowizny Praw zostanie określona ich wartość, która zostanie przyjęta na podstawie wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę (zgodnie z przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn - wartość rynkowa).

Małżonka Podatnika ponosiła i prawdopodobnie będzie ponosić wydatki związane z wytworzeniem Prawa (np. wydatki na opracowanie logo, stworzenie wzorów graficznych, itp.), jego ustanowieniem oraz utrzymaniem (koszty obsługi prawnej, koszty odpowiednich zgłoszeń, itp.). Podatnik pragnie wyjaśnić, że ponoszone przez jego małżonkę koszty wytworzenia oraz ustanowienia i utrzymania Prawa są lub będą niższe od wartości rynkowej Prawa ustalonej przez rzeczoznawcę.

Po otrzymaniu darowizny, Podatnik planuje wykorzystywać Prawo w prowadzonej przez siebie pozarolniczej działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok. Z tej też przyczyny, Podatnik zamierza wprowadzić otrzymane Prawo do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych. Podatnik zamierza zawrzeć umowę lub umowy z osobami trzecimi (lub osobą trzecią), na mocy których upoważni takie osoby trzecie (lub osobę trzecią) do odpłatnego korzystania z Prawa i będzie wykazywać przychody z tytułu opłat licencyjnych, na podstawie wystawianych faktur VAT. Taką umowę Podatnik może zawrzeć m.in. ze spółką komandytową (dalej: zwaną „Spółką”), w której wspólnikiem będzie on sam lub jego żona lub jego dziecko. Zgodnie z umową podmiot upoważniony do korzystania z Prawa będzie uiszczać na rzecz Podatnika opłaty. Opłaty te będą uiszczane cyklicznie np. miesięcznie lub kwartalnie. W zawartej umowie określone zostaną zasady korzystania z Prawa. Podatnik zakłada, że będzie ponosić koszty i inne ciężary związane z Prawem, w szczególności będzie uiszczać opłaty okresowe z tytułu ochrony Prawa oraz będzie pokrywać koszty postępowań przed sądami i innymi organami powołanymi do orzekania w sprawach Prawa. Podatnik będzie też zobowiązany do przyjęcia na siebie odpowiedzialności z tytułu ewentualnych roszczeń osób trzecich, jeśli takie roszczenia zgłaszane byłyby względem Prawa. Po zawarciu umowy Podatnik będzie zatem prowadzić m.in. działalność w zakresie dzierżawy własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim (PKD 77.40.Z; podklasa ta obejmuje działalności związane z dzierżawą własności intelektualnej i podobnych produktów, za którą pobierane są opłaty w formie tantiemów lub opłat licencyjnych).

W przyszłości może okazać się, że Podatnik przystąpi do Spółki. Podatnik może wnieść tytułem aportu do Spółki Prawo, które było wcześniej zaliczone do jego wartości niematerialnych i prawnych. Wartość aportu zostałaby określona w umowie Spółki. Wartość aportu (Prawa) byłaby przedmiotem wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę. Wartość rynkowa Prawa na dzień jego wniesienia aportem do Spółki może różnić się do wartości początkowej przyjętej przez Podatnika w chwili wprowadzania Praw do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i Prawnych. Podatnik zakłada, że wkład do Spółki byłby wniesiony już po rozpoczęciu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od Prawa (w ramach indywidualnej działalności gospodarczej Podatnika). Spółka będzie prowadziła działalność gospodarczą przy wykorzystaniu wniesionego do niej Prawa. Prawo zostanie wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Prawo byłoby wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki długoterminowo (dłużej niż rok).

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego zawarto również we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, z którego wynika, że spółką o której mowa we wniosku będzie spółka niebędąca osobą prawną (spółka komandytowa).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy po wniesieniu aportu do Spółki Podatnik będzie miał prawo do zaliczania w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych - uwzględniających posiadany przez niego udział w zysku Spółki - dokonywanych od Prawa?
2.  Od jakiej wartości Prawa powinny być dokonywane odpisy amortyzacyjne, po wniesieniu aportu do Spółki?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, po wniesieniu aportu do Spółki, będzie miał prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części - uwzględniającej posiadany przez niego udział w zysku Spółki - odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od Prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm. dalej: Ustawa PIT), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (w tym spółce komandytowej) u każdego wspólnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W związku z powyższym, należy przyjąć że Spółka nie będzie podatnikiem podatku dochodowego, a uzyskiwane za jej pośrednictwem przychody i koszty będzie dzielone na wspólników Spółki proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w zysku Spółki. Kosztem uzyskania przychodów będą między innymi odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki. W związku z tym, co do zasady, Podatnik jako wspólnik Spółki ma prawo uznania za koszt uzyskania przychodów odpowiedniej części (wynikającej z posiadanego udziału w zysku Spółki) odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki (art. 22 ust. 8 Ustawy PIT).

Należy przy tym zauważyć, że zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 45a Ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, żaden z wyżej wymienionych w art. 23 ust. 1 pkt 45a Ustawy PIT nie ma w jego sytuacji zastosowania.

Kontynuując, stosownie do art. 22b ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT, amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 1410 ze zm., dalej: „p.w.p.”), o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalności gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a ust. 1 Ustawy PIT. Zgodnie zaś z art. 22m ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, okres wykonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż 60 miesięcy.

W ocenie Podatnika, Prawa mieszczą się w kategorii z art. 22b ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT. Ustawodawca wyraźnie mówi bowiem o prawach „określonych” w p.w.p., a nie o prawach np. „zarejestrowanych”, czy też „na które została udzielona ochrona” w zgodzie z tą ustawą. Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy jeśli tylko Prawo, jakie zostanie darowane, jest zidentyfikowane („określone”) w powołanej ustawie, możliwa będzie jego amortyzacja. Chodzi więc tutaj o wskazane w ww. ustawie, m.in. prawo ochronne (bądź prawo z rejestracji) na wzór użytkowy, wzór przemysłowy, znak towarowy, oznaczenie geograficzne, czy też topografię układów scalonych. Zatem prawo ochronne (bądź prawo z rejestracji) na wzór użytkowy, wzór przemysłowy, znak towarowy, oznaczenie geograficzne, czy też topografię układów scalonych niekoniecznie musi być związane z ochroną uzyskaną na gruncie p.w.p. Może ono mieć swoje źródło - tak jak w przypadku Prawa - w prawie europejskim.

Reasumując, skoro Prawo, stanowiące wartość niematerialną i prawną, będzie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, zaktualizuje się uprawnienie do zaliczania odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej w koszty uzyskania przychodów.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 listopada 2013 r., Znak: ILPB1/415-894/13-5/AA, z 6 grudnia 2013 r., Znak: ILPB4/423-340/13-6/MC, z 30 września 2011 r., Znak: ILPB4/423-231/11-2/DS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 grudnia 2013 r., Znak: IBPBI/1/415-1243/13/KB, z 26 maja 2011 r., Znak: IBPBI/1/415-262/11/AS, z 11 maja 2012 r., Znak: IBPBI/1/415-101/12/AB, z 6 grudnia 2011 r., Znak: IBPBI/2/423-1134/11/CzP;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 marca 2013 r., Znak: IPPB1/415-1594/12-4/KS, z 30 października 2012 r., Znak: IPPB3/423-554/12-3/PK1, z 23 sierpnia 2012 r., Znak: IPPB3/423-372/12-2/PK1, z 18 stycznia 2012 r., Znak: IPPB1/415-1020/11-2/EC, z 29 lutego 2012 r., Znak: IPPB1/415-152/12-2/JB; z 14 maja 2012 r., Znak: IPPB3/423-113/12-2/PK1, z 13 grudnia 2011 r., Znak: IPPB3/423-827/11-2/PK1, z 11 lipca 2011 r., Znak: IPPB3/423-246/11-4/MS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 kwietnia 2012 r., Znak: ITPB3/423-38a/12/DK.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, po wniesieniu aportu za wartość początkową Prawa powinna być uznana wartość początkowa, od której Wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych przed wniesieniem aportu do Spółki. Odpisy amortyzacyjne dokonywane będą z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów dokonanych przez niego przed wniesieniem aportu. Po wniesieniu aportu kontynuowana będzie metoda amortyzacji przyjętą przed wniesieniem aportu przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 i 4 Ustawy PIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia:

\-w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości

\-w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Ponadto, stosownie do treści art. 22h ust. 3 Ustawy PIT, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Zgodnie z treścią art. 22h ust. 3d Ustawy PIT, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w przypadku określonym w art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a). Oznacza to, że w przypadku nabycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuuje metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot wnoszący wkład, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

A zatem, skoro Wnioskodawca amortyzował uprzednio Prawo wprowadzając je do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, wartość początkowa Prawa po wniesieniu go aportem do Spółki powinna być ustalona zgodnie z treścią art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a) Ustawy PIT, a wspólnicy Spółki powinni kontynuować dokonywanie odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej ich wysokości oraz kontynuować przyjętą metodę amortyzacji. W realiach opisanego zdarzenia przyszłego, w związku z uprzednią darowizną Prawa na rzecz Wnioskodawcy, wartością początkową będzie wartość rynkowa Prawa wskazana w umowie darowizny (art. 22g ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT).

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 listopada 2013 r., Znak: ILPB1/415-894/13-4/AA,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 marca 2013 r., Znak: IPPB1/415-1594/12-4/KS, z 14 maja 2012 r., Znak: IPPB3/423-113/12-2/PK1, z 29 lutego 2012 r., Znak: IPPB1/415-152/12-2/JB;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 maja 2011 r., Znak: IBPBI/1/415-262/11/AB, z 11 maja 2012 r., Znak: IBPBI/1/415-101/12/AB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, że stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe albowiem z treści złożonego wniosku wynika, że dokonana na jego rzecz darowizna Prawa, o którym mowa we wniosku, a w konsekwencji również jego aport do Spółki nastąpi po rejestracji wspólnotowego znaku towarowego słowno-graficznego, a tym samym przedmiotem darowizny i następnie aportu będzie Prawo, na które została już udzielona ochrona w zgodzie z właściwymi przepisami, jak również, że Prawo te będzie wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki dłużej niż rok i zostanie uznane w tej działalności za wartość niematerialną i prawną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. ). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.