Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1354/12/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-01-24
Teza: Czy cena za usługę dodatkową powinna zawierać podatek VAT?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; gmina; opodatkowanie; umowa-umowa cywilnoprawna; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2012 r. (data wpływu 5 listopada 2012 r.) uzupełnionym w dniu 19 grudnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat za dodatkowe usługi świadczone w zakresie zbierania odpadów komunalnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2012 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 19 grudnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat za dodatkowe usługi świadczone w zakresie zbierania odpadów komunalnych.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, wdrażając zapisy znowelizowanej ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 391), planuje „wywołać” uchwałę Rady Miasta, w sprawie rodzaju dodatkowych usług świadczonych przez Gminę w zakresie zbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi.

Powołana ustawa daje gminom władztwo w zakresie odpadów komunalnych, z dniem 1 lipca 2013 r., gmina staje się właścicielem wszystkich odpadów komunalnych na swoim terenie i ma obowiązek odbioru i zagospodarowania tych odpadów. Za gospodarowanie odpadami komunalnymi, będzie pobierała opłaty, które mają pokryć koszty związane z gospodarowaniem odpadami komunalnymi.

W sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 2 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (art. 6q ww. ustawy). W związku z powyższym, że opłata ma charakter podatku więc nie podlega rygorom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Rada gminy zgodnie z art. 6r ust. 3 cyt. ustawy, w drodze uchwały określi szczegółowy sposób i zakres świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczoną przez właścicieli nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W uchwale tej określi przede wszystkim, ilość odpadów komunalnych odbieranych od właściciela nieruchomości, częstotliwość odbierania odpadów komunalnych od właściciela nieruchomości oraz sposób świadczenia usług przez punkty selektywnego zbierania odpadów, do których każdy wytwórca odpadów będzie mógł dostarczyć we własnym zakresie odpady komunalne i które będą nieodpłatnie od niego odbierane i zagospodarowywane.

Natomiast uchwała w sprawie rodzaju dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie zbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi, ma na celu uzupełnienie koszyka usług w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów i tak np. zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, właściciel nieruchomości zapewnia wyposażenie nieruchomości w pojemniki służące do zbierania odpadów komunalnych oraz utrzymywania tych pojemników w odpowiednim stanie sanitarnym, porządkowym i technicznym.

Rada gminy w uchwale w sprawie rodzaju dodatkowych usług świadczonych, może przejąć ten obowiązek ustalając cenę za tę usługę.

Powołana ustawa nie wskazuje czy w cenie za usługi dodatkowe należy uwzględnić podatek od towarów i usług. Rozwiązania w tej kwestii należy więc szukać w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług. Jednakże z art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, gmina będzie uznana za podatnika VAT w dwóch przypadkach. Po pierwsze, gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej władczych zadań, a po drugie, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z kolei z uzupełnienia wniosku wynika, że Gmina wdrażając zapisy znowelizowanej ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach planuje „wywołać” uchwałę Rady Miasta, w sprawie rodzaju dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie zbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi (art. 6r ust. 4 cyt. ustawy).

Przedmiotowa uchwała ma na celu uzupełnienie koszyka usług w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów o wyposażenie w pojemniki nieruchomości, w które, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, wyposaża właściciel nieruchomości oraz utrzymuje te pojemniki w odpowiednim stanie sanitarnym, porządkowym i technicznym. Rada Gminy w uchwale w sprawie rodzaju dodatkowych usług świadczonych, może przejąć ten obowiązek ustalając cenę za tę usługę.

Ponadto Wnioskodawca ponownie zauważył, że ustawa o utrzymaniu czystości i porządku w gminach nie wskazuje czy w cenie za usługi dodatkowe należy uwzględnić podatek od towarów i usług, jak również przywołał przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytanie.

Czy cena za usługę dodatkową powinna zawierać podatek VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, pobieranie odpłatności za dodatkowe usługi, o których wyżej mowa będzie następowało na podstawie umowy cywilnoprawnej zawieranej pomiędzy Gminą a właścicielem nieruchomości i dlatego odpłatność będzie podlegała opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponadto jak stanowi § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

*   wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów usług ma charakter wyłącznie podmiotowo – przedmiotowy,

*   w celu skorzystania przez ww. podmioty ze statusu „niepodatnika” konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

1.  czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
2.  ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ww.ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Ze złożonego wniosku wynika, że na podstawie art. 6r ust. 4 znowelizowanej ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach Gmina planuje świadczyć, na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, dodatkowe - niż nałożony na Nią ustawowy obowiązek zorganizowania odbierania odpadów komunalnych za które pobierana będzie tzw. opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi - usługi w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów.

Ustosunkowując się do powyższego wskazać należy, że stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 391) utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy.

Powołany we wniosku art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy stanowi, że właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku przez wyposażenie nieruchomości w pojemniki służące do zbierania odpadów komunalnych oraz utrzymywanie tych pojemników w odpowiednim stanie sanitarnym, porządkowym i technicznym.

Z kolei z zawartych w rozdziale 3a „Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę” ww. ustawy przepisów wynika, że gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, jak również rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne (art. 6c ust. 1 i ust. 2), a ponadto właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi (art. 6h ww. ustawy).

Ponadto w myśl art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach rada gminy może określić, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokość cen za te usługi.

Mając powyższe na uwadze, jak również przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego wskazać należy, że świadczenie przez Gminę dodatkowych, odpłatnych czynności, mających na celu „uzupełnienie koszyka usług w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów o wyposażenie w pojemniki”, na mocy zawartych umów cywilnoprawnych, stanowi umowę wzajemną, gdzie dwie strony zobowiązują się do wzajemnego świadczenia - w przedmiotowej sytuacji jedna ze stron zobowiązała się do spełnienia określonej usługi, a druga strona do uiszczenia zapłaty za tę usługę. Zatem pobierane przez Gminę w oparciu o art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, opłaty za świadczenie „dodatkowych usług”, jak słusznie wskazano we wniosku, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, iż zamierzone czynności świadczone w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne, jako nie korzystające z wyłączenia od opodatkowania na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również ze zwolnienia od podatku na mocy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie o podatku od towarów i usług, przy zastosowaniu właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.