Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-714/13-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-15
Teza: opodatkowanie samochodów pogrzebowych typu karawan w przypadku sprzedaży dokonywanej bezpośrednio przez Wnioskodawcę oraz sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem oddziału Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: karawan; rejestracja; samochód-samochód osobowy; samochód-samochód specjalistyczny
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział V-art. 100

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30.07.2013 r. (data wpływu 02.08.2013 r.), uzupełnionym w dniu 07.10.2013 r. (data wpływu 09.10.2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 25.09.2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 30.09.2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania samochodów pogrzebowych typu karawan w przypadku sprzedaży dokonywanej bezpośrednio przez Wnioskodawcę oraz sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem oddziału Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania samochodów pogrzebowych typu karawan w przypadku sprzedaży dokonywanej bezpośrednio przez Wnioskodawcę, w przypadku sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem oddziału Wnioskodawcy oraz w przypadku sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem innego polskiego podmiotu prawnego jak również określenia właściwej klasyfikacji samochodów pogrzebowych typu karawan w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN).

Wniosek uzupełniony został w dniu 07.10.2013 r. (data wpływu 09.10.2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 25.09.2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka prawa włoskiego – P. z siedzibą we Włoszech (dalej: Wnioskodawca) zajmująca się sprzedażą i dystrybucją samochodów pogrzebowych typu karawan, zamierza rozpocząć działalność na terytorium Polski.

Wnioskodawca rozważa prowadzenie działalności w dwojaki sposób:

1.  albo poprzez bezpośrednią sprzedaż samochodów pogrzebowych typu karawan, sprowadzonych z terytorium Włoch
2.  albo za pośrednictwem oddziału z siedzibą na terytorium Polski lub innego polskiego podmiotu prawnego nabywającego samochody osobowe w Polsce i zlecającego Wnioskodawcy ich przeróbkę na karawany na terytorium Włoch.

W drugim przypadku prowadzenie działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę będzie polegać na:

1.  nabywaniu przez oddział lub inny polski podmiot prawny nowych i niezarejestrowanych na terytorium polski samochodów osobowych od polskiego sprzedawcy;
2.  auta te będą rejestrowane na terytorium Polski jako osobowe, ponadto w związku z ich pierwszą sprzedażą na terytorium Polski będzie odprowadzany podatek akcyzowy;
3.  następnie, auta będą wysyłane na terytorium Włoch lub innego państwa członkowskiego UE w celu ich przerobienia na auta typu karawan;
4.  po dokonaniu odpowiednich przeróbek auta będą odsyłane do oddziału lub innego polskiego podmiotu prawnego, będącego właścicielem pojazdu w celu ich przerejestrowania na samochód specjalny (pogrzebowy) i sprzedaży na terytorium Polski.

Zaznaczenia wymaga fakt, że Wnioskodawca (lub inny podmiot mający siedzibę w państwie członkowskim UE) nie nabędzie własności pojazdu, lecz wykona jedynie usługi polegające na przeróbce samochodu osobowego na karawan. Własność pojazdu pozostanie zatem zawsze po stronie pierwotnego nabywcy, tj. oddziału lub innego podmiotu prawnego, który następnie będzie handlował karawanami na terytorium Polski.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż dla opisanych we wniosku samochodów pogrzebowych typu karawan, zdaniem Wnioskodawcy pozycja CN 8703 nie jest właściwą klasyfikacją w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987 r., str. 1 ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie Wydanie Specjalne, rozdz. 2 t. 2, str. 382 ze zm.). Jednocześnie, powołując się na wyrok WSA w Warszawie z 26.07.2012 r. (III SA/Wa 2927/11) Wnioskodawca wskazuje, że choć ma co prawda obowiązek przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, to jednak, przedstawienie własnego stanowiska winno nastąpić jedynie „przez wskazanie wprost czy dane samochody w jej \[Spółki\] ocenie, „objęte są pozycją CN 8703”, czy też nie”. Zdaniem Spółki nie jest ona zobowiązana wskazywać konkretnej innej propozycji klasyfikacji.

Wnioskodawca wyjaśnia, że samochody pogrzebowe nie są objęte pozycją CN 8703, gdyż kategoria ta obejmuje samochody zasadniczo przeznaczone do przewozu osób, zaś samochód pogrzebowy nie służy zasadniczo do przewozu osób a jest to pojazd o specjalnym przeznaczeniu. Nie może on zostać sklasyfikowany w żadnym wypadku jako pojazd służący zasadniczo do przewozu osób. W ocenie Spółki, samochód pogrzebowy powinien zostać zaklasyfikowany pod pozycję CN 8705, niemniej jednak powyższe nie może zostać potraktowane w żaden sposób przez Dyrektora Izby Skarbowej jako zmiana lub ograniczenie jakiegokolwiek zapytania zadanego we wniosku.

Jest oczywistym, że samochód pogrzebowy typu „karawan” jest pojazdem specjalnego przeznaczenia nie zaś samochodem osobowym. Nie służy bowiem do przewozu osób. Zadając sobie pytanie o przeznaczenie takiego samochodu, nie można stwierdzić, by jego konstrukcja i przewidywane przez producenta przeznaczenie miało w jakikolwiek sposób być nacelowane na przewóz osób znajdujących się w tym samochodzie. Jedyną rolą osoby znajdującej się w tym pojeździe obsługa i czynności wobec znajdujących się w pojeździe zwłok (zatem jest to funkcja podrzędna wobec celu głównego). Wnioskodawca podnosi też, że przeznaczeniem karawanu nie jest też przewóz towarów: należy bowiem zwrócić uwagę, że samochodu typu karawan nie można porównać do ciężarówki czy wozu transportowego jakiegokolwiek, ale jest to pewien samochód o specjalnych właściwościach, związanych właśnie z jego specjalnym przeznaczeniem, którym nie jest przewóz osób ani przewóz towaru. Zasadnicze elementy konstrukcyjne są uzasadnione jego specjalnym przeznaczeniem. Podkreślić należy, że przeznaczeniem karawanu nie jest przewóz osoby (osoby przemieszczające się nim są to tylko osoby siłą rzeczy obsługujące pojazd), jak również typowy przewóz towaru, ale funkcja niezwykle specjalna - godne i reprezentacyjne, bezpiecznie przewiezienie trumny ze zwłokami w odpowiednich warunkach i zapewnienie takich okoliczności towarzyszących pogrzebowi. Przede wszystkim jednak Wnioskodawca zaznacza, że w żadnym wypadku karawan nie może być uznany za pojazd jakkolwiek przeznaczony zasadniczo do przewozu osób.

O ile taka funkcja (przeznaczenie „zasadniczo do przewozu osób”) nie budzi wątpliwości w przypadku quadów, vanów czy pickupów w przypadku karawanu założenie jego zasadniczej funkcji jako przewozu osób (czyli w założeniu osób żywych), jest niezgodne z prawdą. Jest bowiem oczywiste, że zasadniczą funkcją karawanu jest nie przemieszczenie osoby będącej jego kierowcą ale pewne specjalne funkcje związane z pogrzebem osoby zmarłej. Jeszcze raz Wnioskodawca podkreśla, że aby dany pojazd mógł być objęty pozycją CN 8703, musi przede wszystkim być przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, co w wypadku karawanów należy bezwzględnie wykluczyć albowiem służą one wyłącznie przewozowi zwłok - a nie osób - i pewnym innym funkcjom okołopogrzebowych (np. przewóz kwiatów). Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że zasadność powyższego stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają przepisy ustawy z dnia 20.06.1997 r. prawo o ruchu drogowym (tj. Dz.U. z 2005 nr 108 poz. 908 z późn. zm.), dalej: P.o r.d., w świetle których pojazd pogrzebowy typu karawan nie jest zaliczany do samochodów osobowych, lecz do pojazdów specjalnych w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 36 P.o r.d. zgodnie za pojazd specjalny uważa się pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji. W tym miejscu — jedynie dla porównania, należy przytoczyć definicję samochodu osobowego w rozumieniu ustawy P.o r.d. zgodnie z którą jest nim pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu. W świetle powołanych wyżej przepisów P.o r.d., nie ulega wątpliwości, że w wypadku samochodów pogrzebowych (karawanów) istnieje przedmiotowa konieczność specjalnego ich dostosowania i wyposażenia w celu wykonywania przez nie funkcji, jaką jest przewóz zwłok. Ponadto, wskazać należy, że istotnym elementem pojazdu specjalnego jest właśnie jego zasadnicze przeznaczenie (tzw. „specjalna funkcja”), którego w przypadku karawanów w opinii Wnioskodawcy - nie należy utożsamiać z przewozem osób.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w wypadku bezpośredniej sprzedaży przez Wnioskodawcę na terytorium Polski samochodów pogrzebowych typu karawan (niezarejstrowanych wcześniej na terytorium Polski) sprowadzonych z terytorium Włoch, powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, wynikający z ustawy z dnia 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U.09.03.11 z późn. zm.), zwana dalej U.P.A.?
2.  Czy samochód pogrzebowy typu karawan jest klasyfikowany do pozycji CN 8703?
3.  Czy w przypadku nabycia przez oddział Wnioskodawcy w Polsce lub inny podmiot prawny nowego samochodu osobowego od polskiego sprzedawcy i zarejestrowania go na terytorium Polski jako samochód osobowy, a następnie dokonania przeróbki tego samochodu we Włoszech lub innym państwie członkowskim na samochód pogrzebowy typu karawan i ponownego jego zarejestrowania na terytorium Polski jako samochodu specjalnego (pogrzebowego) powstanie konieczność naliczenia dodatkowego podatku akcyzowego poza naliczonym i zapłaconym w chwili tzw. pierwszej sprzedaży samochodu osobowego na terytorium Polski?
4.  Czy w przypadku innej klasyfikacji samochodów pogrzebowych typu karawan niż do pozycji CN 8703, powstanie obowiązek podatkowy odpowiednio w przypadku zdarzeń przyszłych, opisanych w pytaniach 1 i 3 niniejszego wniosku?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1-3

Zdaniem Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu pogrzebowego typu karawan, niezarejestrowanego wcześniej na terytorium Polski, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Przepis art. 100 ust. 1 pkt 2) u.p.a. przewiduje, że opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Definicję samochodu osobowego reguluje natomiast przepis art. 100 ust. 4 u.p.a., zgodnie z którym samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703, przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

W świetle brzmienia powyższego przepisu w opinii Wnioskodawcy nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu pogrzebowego typu karawan niezarejestrowanego wcześniej na terytorium Polski nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym albowiem tego rodzaju samochód z uwagi na jego przeznaczenie nie służy zasadniczo przewozowi osób.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że w opisie kodu CN 8703 użyto sformułowania: „pojazdy zasadniczo przeznaczone do przewozu osób”. Powyższe sformułowanie, stanowiące nazwę wyodrębnionej pozycji CN, zawiera w sobie główne kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być brane pod uwagę w procesie kwalifikacji konkretnego CN.

Jak bowiem słusznie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 kwietnia 2008 r. w sprawie o sygn. III SA/Wa 271/08, procedura klasyfikowania konkretnego pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN powinna przebiegać w ten sposób, iż najpierw ustalane jest przeznaczenie danego pojazdu. Powyższe oznacza, że aby dany pojazd mógł być objęty pozycją CN 8703 musi przede wszystkim być przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, co w przypadku karawanów należy bezwzględnie wykluczyć, albowiem służą one wyłącznie przewozowi zwłok, a nie osób.

Dlatego też samochód pogrzebowy typu nie jest, w ocenie Wnioskodawcy, objęty pozycją CN 8703.

Powyższe potwierdza również treść komunikatu Ministra Finansów, zgodnie z którym „opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają samochody osobowe o kodzie CN 8703 (…). Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych pozycją CN 8703 jest wyznaczana przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone do przewozu osób niż do transportu towarów. Przejawem cech projektowych stosowanych do pojazdów objętych pozycją CN 8703 są następujące cechy: (\`(...)\`) D) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednimi pasażerami a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów.”

Wnioskodawca informuje, że samochód pogrzebowy posiada stały panel lub przegrodę pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednimi pasażerami a przestrzenią tylną, zaś przestrzeń tylna może być używana jedynie do przewozu zwłok.

Nadto, z brzmienia przepisu art. 100 ust. 4 u.p.a. ustawodawca polski określając zakres opodatkowania akcyzą odwołuje się ściśle, do kodów Scalonej Nomenklatury (CN). W tym miejscu należy zauważyć, że zarówno z treści samej Nomenklatury Scalonej (CN), jak i ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, a także z obecnie obowiązującej wersji not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej UE, która opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 137/01 z dnia 6 maja 2011 r. (2011/C 137/01) nie wynika aby samochody pogrzebowe były zaliczane do pojazdów objętych pozycją CN 8703.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że przepis art. 1 ust. 1 Dyrektywy 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej Dyrektywę 92/12/EWG, nie wymienia wśród „wyrobów akcyzowych” samochodów pogrzebowych typu karawan.

Natomiast, z art. 1 ust. 3 w/w Dyrektywy wynika jedynie, że państwa członkowskie mogą nakładać podatki na produkty inne niż tzw. wyroby akcyzowe pod warunkiem, że nakładanie takich podatków nie spowoduje zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic handlu pomiędzy państwami członkowskimi.

Z powyższego wynika, że prawo europejskie nie wymaga opodatkowania samochodów pogrzebowych typu karawan podatkiem akcyzowym. W konsekwencji powyższego powszechną praktyką w innych krajach Unii Europejskiej jest brak regulacji prawnych, przewidujących opodatkowanie podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu pogrzebowego typu karawan na terytorium tego konkretnego państwa członkowskiego.

W ocenie Wnioskodawcy, opodatkowanie powyższej czynności na terytorium Polski byłoby zatem sprzeczne z przepisem art. 1 ust. 3 w/w Dyrektywy albowiem bez wątpienia doprowadziłoby do zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic handlu pomiędzy państwami członkowskimi.

Ze wskazanych wyżej przyczyn, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wewnątrzwspólnotowe nabycie niezarejestrowanych wcześniej samochodów pogrzebowych typu karawan na terytorium Polski nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, wynikającym z u.p.a.

Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że w jego ocenie samochód pogrzebowy typu karawan nie jest objęty pozycją CN 8703.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie przeróbki samochodu osobowego na samochód pogrzebowy typu karawan i ponowne zarejestrowanie go na terytorium Polski jako samochodu pogrzebowego (nabytego od polskiego sprzedawcy przez oddział Wnioskodawcy w Polsce lub inny polski podmiot prawny jako samochód osobowy i zarejestrowanego na terytorium Polski jako samochód osobowy) nie spowoduje konieczności naliczenia dodatkowego podatku akcyzowego poza naliczonym i zapłaconym w chwili tzw. „pierwszej sprzedaży” samochodu osobowego na terytorium Polski.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy wynika bezpośrednio z brzmienia przepisu art. 100 ust. 1 pkt 3 u.p.a., zgodnie z którym w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:

1.  wyprodukowanego na terytorium kraju,
2.  od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

W świetle powyższego, skoro podatek akcyzowy zostanie odprowadzony, zgodnie z wyżej przytoczonym przepisem, w związku z tzw. „pierwszą sprzedażą” nowego auta na terytorium Polski (niezarejestrowanego na terytorium Polski), późniejsze dokonanie przeróbki przedmiotowego samochodu na samochód pogrzebowy nie ma znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego. Omawiany przepis wyraźnie bowiem przewiduje, z tytułu jakiej czynności samochód osobowy podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Ponadto Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na przepis art. 104 ust. 1 pkt 1) u.p.a., przewidujący że podstawę opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest kwota należna z tytułu sprzedaży samochodu osobowego na terytorium kraju pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy należne od tego samochodu osobowego. Jak wynika zatem z powyższego, dokonanie przeróbki samochodu osobowego na samochód pogrzebowy nie ma wpływu na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Analiza przepisów u.p.a. pozwala zatem na stwierdzenie, że nie istnieją żadne podstawy prawne, z których wynikałby obowiązek naliczenia dodatkowego podatku akcyzowego poza naliczonym i zapłaconym w chwili tzw. pierwszej sprzedaży samochodu osobowego na terytorium Polski. W ocenie Wnioskodawcy, odmienna wykładnia powyższych przepisów byłaby sprzeczna z postanowieniami Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. 97.78.483 z późn. zm.), a mianowicie z art. 217, zgodnie z którym nakładanie podatków następuje wyłącznie w drodze ustawy.

Niezależnie od powyższego, należy zauważyć, że jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca (lub inny podmiot mający siedzibę w państwie członkowskim UE) wykona na rzecz oddziału Wnioskodawcy lub innego polskiego podmiotu prawnego wyłącznie usługi polegające na przeróbce samochodu osobowego na karawan, a zatem nie nabywa ona przedmiotowego auta na własność. W związku z powyższym odesłanie przerobionego auta do Polski jako auta specjalnego (pogrzebowego) nie stanowi również podstawy do opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia (art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a.).

Jeśli chodzi o treść pytania trzeciego, a zatem przypadku nabycia przez oddział Wnioskodawcy w Polsce nowego samochodu osobowego od polskiego sprzedawcy i zarejestrowania go na terytorium Polski jako samochód osobowy, a następnie dokonania przeróbki tego samochodu, Wnioskodawca pragnie podnieść, że interpretacja w tej sprawie byłaby indywidualną sprawą Wnioskodawcy, gdyż zgodnie z ustawą o swobodzie działalności gospodarczej z 2.07.2004 r. (Dz. U. z 2010 nr 220, poz. 1447 ze zm.), oddział przedsiębiorcy zagranicznego jest tworzony przez przedsiębiorcę zagranicznego dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski. Oddział nie ma bytu niezależnego od Spółki, której część stanowi - jest niejako „częścią składową” przedsiębiorstwa zagranicznego na terenie Polski.

Dlatego zapytanie dotyczące oddziału jest związane de facto z przedsiębiorstwem Wnioskodawcy.

Ad. 4

W związku w tym, że u.p.a. wprost przewiduje opodatkowanie jedynie pojazdów objętych pozycją CN 8703, to w wypadku jeśli pojazd pogrzebowy jest zakwalifikowany do kategorii innej niż CN 8703 nie podlega on przedmiotowemu opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej ustawą, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 3 ust. 1 i ust. 2 ustawy, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy, nabyciem wewnątrzwspólnotowym jest przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Przy czym w myśl pkt 2 cytowanego artykułu przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej natomiast stosownie do pkt 3 przez terytorium państwa członkowskiego - terytorium państwa, do którego zgodnie z art. 52 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 349 i 355 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej mają zastosowanie te Traktaty, z wyłączeniem terytorium kraju (\`(...)\`).

W świetle uregulowań art. 100 ust. 1 ustawy, w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
3.  pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:
    1.  wyprodukowanego na terytorium kraju,
    2.  od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

Ponadto stosownie do art. 100 ust. 2 ustawy w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju, następująca po sprzedaży, o której mowa w ust. 1 pkt 3, jeżeli wcześniej akcyza nie została zapłacona w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Natomiast na podstawie art. 100 ust. 4 ustawy samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Jednocześnie za sprzedaż samochodu osobowego w rozumieniu ustawy, stosownie do art. 100 ust. 5, uznaje się jego:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca - Spółka prawa włoskiego z siedzibą we Włoszech zajmująca się sprzedażą i dystrybucją samochodów pogrzebowych typu karawan, zamierza rozpocząć działalność na terytorium Polski. Wnioskodawca rozważa prowadzenie działalności w dwojaki sposób:

1.  albo poprzez bezpośrednią sprzedaż samochodów pogrzebowych typu karawan, sprowadzonych z terytorium Włoch,
2.  albo za pośrednictwem oddziału z siedzibą na terytorium Polski lub innego polskiego podmiotu prawnego nabywającego samochody osobowe w Polsce i zlecającego Wnioskodawcy ich przeróbkę na karawany na terytorium Włoch.

Jednocześnie w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż dla opisanych we wniosku samochodów pogrzebowych typu karawan, zdaniem Wnioskodawcy pozycja CN 8703 nie jest właściwą klasyfikacją w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987 r., str. 1 ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie Wydanie Specjalne, rozdz. 2 t. 2, str. 382 ze zm.).

Przy tym, jak wyjaśnia Wnioskodawca, w drugim przypadku prowadzenie działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę będzie polegać na:

1.  nabywaniu przez oddział lub inny polski podmiot prawny nowych i niezarejestrowanych na terytorium polski samochodów osobowych od polskiego sprzedawcy;
2.  auta te będą rejestrowane na terytorium Polski jako osobowe, ponadto w związku z ich pierwszą sprzedażą na terytorium Polski będzie odprowadzany podatek akcyzowy;
3.  następnie, auta będą wysyłane na terytorium Włoch lub innego państwa członkowskiego UE w celu ich przerobienia na auta typu karawan;
4.  po dokonaniu odpowiednich przeróbek auta będą odsyłane do oddziału lub innego polskiego podmiotu prawnego, będącego właścicielem pojazdu w celu ich przerejestrowania na samochód specjalny (pogrzebowy) i sprzedaży na terytorium Polski.

Wnioskodawca (lub inny podmiot mający siedzibę w państwie członkowskim UE) nie nabędzie własności pojazdu, lecz wykona jedynie usługi polegające na przeróbce samochodu osobowego na karawan. Własność pojazdu pozostanie zatem zawsze po stronie pierwotnego nabywcy, tj. oddziału lub innego podmiotu prawnego, który następnie będzie handlował karawanami na terytorium Polski.

Wątpliwości Wnioskodawcy m.in. budzi kwestia czy w przypadku bezpośredniej sprzedaży przez Wnioskodawcę na terytorium Polski samochodów pogrzebowych typu karawan (niezarejstrowanych wcześniej na terytorium Polski) sprowadzonych z terytorium Włoch, powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii wskazać należy, iż w świetle wyżej cytowanego art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Ponadto w myśl art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Zatem nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym jest przedmiotem opodatkowanie jedynie, gdy samochód będący przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego jest samochodem osobowym. Również pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego jest przedmiotem opodatkowanie jedynie, gdy samochód ten jest samochodem osobowym. Tym samym nabycie wewnątrzwspólnotowe jak i sprzedaż samochodów, które nie są samochodami osobowymi nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W konsekwencji, gdy samochód nie jest samochodem osobowym z tytułu niniejszych czynności nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

W przedmiotowym przypadku - jak wskazał Wnioskodawca – będzie miała miejsce sprzedaż sprowadzonych z terytorium Włoch samochodów pogrzebowych typu karawan, dla których pozycja CN 8703 nie jest właściwą klasyfikacją w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN). Natomiast na podstawie powołanego art. 100 ust. 4 ustawy samochodami osobowymi są pojazdy samochodowe objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób.

Uwzględniając powyższe, w przypadku klasyfikacji opisanych we wniosku samochodów do innej pozycji kodu CN niż 8703, tj. nie uznania ich za samochody osobowe w myśl art. 100 ust. 4 ustawy, zarówno nabycie wewnatrzwspólnotowe jak i sprzedaż tych samochodów nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zatem w przypadku bezpośredniej sprzedaży przez Wnioskodawcę na terytorium Polski samochodów pogrzebowych typu karawan, dla których pozycja CN 8703 nie jest właściwą klasyfikacją w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) (niezarejstrowanych wcześniej na terytorium Polski) sprowadzonych z terytorium Włoch, nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy m.in. budzi kwestia czy w przypadku nabycia przez oddział Wnioskodawcy w Polsce nowego samochodu osobowego od polskiego sprzedawcy i zarejestrowania go na terytorium Polski jako samochód osobowy, a następnie dokonania przeróbki tego samochodu we Włoszech lub innym państwie członkowskim na samochód pogrzebowy typu karawan i ponownego jego zarejestrowania na terytorium Polski jako samochodu specjalnego (pogrzebowego) powstanie konieczność naliczenia dodatkowego podatku akcyzowego poza naliczonym i zapłaconym w chwili tzw. pierwszej sprzedaży samochodu osobowego na terytorium Polski.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii wskazać należy, iż w świetle wyżej cytowanego art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Ponadto w myśl art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Zatem nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu jest przedmiotem opodatkowania w przypadku, gdy samochód będący przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego jest samochodem osobowym niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Również pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu, od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego jest przedmiotem opodatkowania w przypadku, gdy samochód ten jest samochodem osobowym niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Tym samym nabycie wewnątrzwspólnotowe jak i sprzedaż samochodów, które były zarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W konsekwencji, gdy samochód był zarejestrowany na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym z tytułu niniejszych czynności nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

W przedmiotowym przypadku - jak wskazał Wnioskodawca – oddział Wnioskodawcy będzie nabywał od polskiego sprzedawcy samochody osobowe, rejestrował je na terytorium Polski a następnie poza terytorium kraju przerabiał na samochody pogrzebowe typu karawan i ponownie rejestrował je na terytorium Polski jako samochody specjalne (pogrzebowe).

Uwzględniając powyższe, w przypadku nabycia przez oddział Wnioskodawcy w Polsce nowego samochodu osobowego od polskiego sprzedawcy i zarejestrowania go na terytorium Polski jako samochód osobowy, a następnie dokonania przeróbki tego samochodu we Włoszech lub innym państwie członkowskim na samochód pogrzebowy typu karawan i ponownego jego zarejestrowania na terytorium Polski jako samochodu specjalnego (pogrzebowego) nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania samochodów pogrzebowych typu karawan w przypadku sprzedaży dokonywanej bezpośrednio przez Wnioskodawcę oraz sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem oddziału Wnioskodawcy (pytania oznaczonego numerem 1 oraz numerem 3 w części dotyczącej sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem oddziału Wnioskodawcy) należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, iż odrębne rozstrzyganie w zakresie pytania oznaczonego numerem 4 jest bezzasadne z wagi na fakt, iż w pytaniach oznaczonych numerami 1 i 3 rozpatrzono przypadek gdy samochody pogrzebowe typu karawan są klasyfikowane do innej pozycji CN niż 8703. Zatem rozstrzygnięcie prawne w zakresie pytania oznaczonego numerem 4 jest tożsame z rozstrzygnięciem prawnym w zakresie pytań oznaczonych numerami 1 i 3.

Równocześnie tut. Organ pragnie podkreślić, iż zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów lub usług. Zatem zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. Tym samym przedmiotowa interpretacja została oparta na założeniu, że dla przedmiotowych samochodów pogrzebowych typu karawan pozycja CN 8703 nie jest właściwą klasyfikacją w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN).

Ponadto tut. Organ informuje, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie opodatkowania samochodów pogrzebowych typu karawan w przypadku sprzedaży dokonywanej bezpośrednio przez Wnioskodawcę oraz w przypadku sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem oddziału Wnioskodawcy (pytania oznaczonego numerem 1 oraz numerem 3 w części dotyczącej sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem oddziału Wnioskodawcy) natomiast w zakresie opodatkowania samochodów pogrzebowych typu karawan w przypadku sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem innego polskiego podmiotu prawnego (pytania oznaczonego numerem 3 w części dotyczącej sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem innego polskiego podmiotu prawnego) jak również określenia właściwej klasyfikacji samochodów pogrzebowych typu karawan w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) (pytania oznaczonego numerem 2) zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.