Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.223.2017.2.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-18
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup towarów i materiałów sfinansowanych dotacją przyznaną bezrobotnemu na podjęcie działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: dotacja; działalność-działalność gospodarcza; fundusz-Europejski Fundusz Społeczny; kapitał-kapitał ludzki; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2017 r. (data wpływu 21 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 12 października 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup towarów i materiałów sfinansowanych dotacją przyznaną bezrobotnemu na podjęcie działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup towarów i materiałów sfinansowanych dotacją przyznaną bezrobotnemu na podjęcie działalności gospodarczej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 2 października 2017 r. znak 0112-KDIL3-1.4011.223.2017.1.AN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 4 października 2017 r., natomiast w dniu 12 października 2017 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 11 października 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, jako osoba bezrobotna otrzymała dotację na rozpoczęcie działalności gospodarczej z Funduszu Europejskiego w Programie Regionalnym – Projekt „(…)” na podstawie umowy zawartej z firmą Sp. z o.o. w kwocie 24 000,00 zł, które wpłynęły bezpośrednio na konto bankowe Wnioskodawczyni z przeznaczeniem na wyposażenie firmy w tym między innymi na zakup towaru i materiałów niezbędnych do podjętej działalności.

W związku z powyższym wydatki związane z zakupem środków trwałych i WNiP nie zostały zaksięgowane w KPiR (taką Zainteresowana wybrała formę – rodzaj prowadzonej dokumentacji podatkowej), zgodnie z ograniczeniem w tym zakresie. Zakupy towarów i materiałów natomiast są zakwalifikowane i wprowadzone do KPiR w poz. 13 i ta część poniesionych wydatków stanowi koszty uzyskania przychodu, gdyż są niezbędnym elementem celowym osiągnięcia przychodu.

W przesłanym uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała również, że otrzymana dotacja na rozpoczęcie działalności gospodarczej stanowi pomoc de minimis udzieloną zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 2 lipca 2015 r. w sprawie udzielania pomocy de minimis w ramach programów operacyjnych finansowanych z Europejskiego Funduszu Europejskiego (załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 24 października 2014). Środki otrzymane przez Zainteresowaną w ramach przedmiotowego projektu stanowią pomoc udzieloną w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane środki z dotacji z Funduszu Europejskiego na rozpoczęcie działalności gospodarczej z przeznaczeniem między innymi na zakup towarów i materiałów stanowią koszty uzyskania przychodu i są prawidłowo zakwalifikowane i wprowadzone w KPiR w poz. 13?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jej działalność sklasyfikowana jest pod symbolem PKD:

*   25.11.Z produkcja konstrukcji metalowych i ich części;
*   25.61.Z obróbka metali i nakładanie powłok na metale;
*   25.99.Z pr. pozostałych gotowych wyrobów metalowych;
*   82.11.Z działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura,

którą rozpoczęła dnia 6 lutego 2017 i zakupy dokonane ze środków Funduszu Europejskiego zostały udokumentowane fakturami VAT (Zainteresowana jest zarejestrowana jako czyny podatnik VAT), a przyznane środki nie przekraczają 6-krotności wysokości przeciętnego wynagrodzenia jak wskazano w umowie de minimis.

Wnioskodawczyni uważa, że otrzymane środki z Funduszu Europejskiego z przeznaczeniem na zakup towarów i materiałów mogą stanowić koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 46.1, gdyż kwota ta nie przekracza 6-krotności wysokości przeciętnego wynagrodzenia i rodzaj poniesionych wydatków może być zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu bo jest w związku przyczynowym uzyskania przychodu i właściwie udokumentowany.

W myśl art. 22 ust. 1 z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23, tj. środków trwałych, które w firmie Wnioskodawczyni nie występują.

Własne stanowisko wynika z wniosku oraz uzupełnienia wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy – jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicję przychodów z wyżej wskazanego źródła zawiera art. 14 ust. 1 wskazanej ustawy, zgodnie z którym za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni, jako osoba bezrobotna otrzymała dotację na rozpoczęcie działalności gospodarczej z Funduszu Europejskiego w Programie Regionalnym – Projekt „(…)” na podstawie umowy zawartej z firmą Sp. z o.o. Zainteresowana wskazała również, że otrzymana dotacja na rozpoczęcie działalności gospodarczej stanowi pomoc de minimis udzieloną zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 2 lipca 2015 r. w sprawie udzielania pomocy de minimis w ramach programów operacyjnych finansowanych z Europejskiego Funduszu Europejskiego (załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 24 października 2014). Środki otrzymane przez Wnioskodawczynię w ramach przedmiotowego projektu stanowią pomoc udzieloną w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

W związku z tak przedstawionym opisem wskazać należy, że stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 2 wskazanej ustawy przychodem z działalności gospodarczej są dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Stwierdzić zatem należy, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   wyżej wymienione świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Powyższe przesądza, iż (co do zasady) wszelkie otrzymywane przez podatnika dotacje i dopłaty związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą stanowią przychód z tej działalności. Wyjątek stanowią wyłącznie te dotacje, które przeznaczone są na nabycie lub wytworzenie podlegających amortyzacji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie – tak jak sama Wnioskodawczyni wskazała – środki trwałe w firmie Wnioskodawczyni nie występują.

Niektóre z dotacji (dofinansowań) mogą jednakże podlegać zwolnieniom przewidzianym w rozdziale 3 omawianej ustawy. I tak zgodnie z:

*   art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są jednorazowe środki przyznane na podjęcie działalności, o których mowa w art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy,
*   art. 21 ust. 1 pkt 137 wskazanej ustawy wolne od podatku dochodowego są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016, poz. 1870 i 1948).

Zgodnie z art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r., o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2017 r., poz. 1065, z późn. zm.), Starosta z Funduszu Pracy może przyznać bezrobotnemu lub poszukującemu pracy, o którym mowa w art. 49 pkt 7, jednorazowo środki na podjęcie działalności gospodarczej, na założenie spółdzielni socjalnej lub przystąpienie do niej po jej założeniu, w tym na pokrycie kosztów pomocy prawnej, konsultacji i doradztwa związanych z podjęciem tej działalności, w wysokości określonej w umowie, nie wyższej jednak niż 6-krotnej wysokości przeciętnego wynagrodzenia.

Treść przytoczonych przepisów przesądza, iż wyłącznie środki otrzymane na podjęcie działalności gospodarczej z Funduszu Pracy (a więc przyznane bezpośrednio od Starosty Powiatowego) podlegają pod ramy zwolnienia wskazanego w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie treści wniosku nie można przyjąć, by podstawą przyznania Wnioskodawcy przedmiotowego dofinansowania był art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy.

Analizując natomiast treść art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy mieć na uwadze, że warunkiem skorzystania ze wskazanego zwolnienia z opodatkowania jest, by dotacja otrzymana została przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie o finansach publicznych.

Przez uczestników projektów należy rozumieć osoby, dla których faktycznie przeznaczona jest pomoc udzielona w ramach określonego projektu. Innymi słowy kategorią tą objęte zostały osoby fizyczne bez względu na wiek lub podmioty, które w sposób bezpośredni korzystają z finansowanego przez Europejski Fundusz Społeczny programu pomocowego.

Użyte we wskazanym przepisie sformułowanie „z udziałem środków europejskich” należy rozumieć natomiast jako współfinansowanie pomocy z właśnie tych środków.

Stosownie do treści art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016, poz. 1870 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 4 i 5a-5c.

Do środków europejskich zalicza się m.in.:

*   środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
*   niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:
    1.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego,
    2.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego,
    3.  Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;
*   środki na realizację wspólnej polityki rolnej.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż do środków europejskich zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych (w tym m. in. Europejskiego Funduszu Społecznego) - wymienione w art. 5 ust. 3 pkt 1 ustawy o finansach publicznych.

Mając zatem na uwadze opisany stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy wskazać, że skoro przedmiotowa dotacja, stanowiąca pomoc de minimis udzielona została zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 2 lipca 2015 r. w sprawie udzielania pomocy de minimis w ramach programów operacyjnych finansowanych z Europejskiego Funduszu Społecznego uczestnikowi, to przedmiotowe świadczenie pieniężne spełnia warunek określony w treści art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Środki otrzymane przez Wnioskodawczynię w ramach przedmiotowego projektu stanowią pomoc udzieloną w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, między innymi na zakup towaru i materiałów niezbędnych do podjętej działalności - stanowią przychód, jednakże na mocy wyżej wskazanego przepisu (art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy) podlegający zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odnosząc się do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków sfinansowanych wskazaną dotacją, podkreślenia wymaga, iż w myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, iż aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Wydatek taki nie może ponadto znajdować się w katalogu kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy.

Konsekwencją zwolnienia z opodatkowania otrzymanych przez Wnioskodawczynię środków na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej wydatków z nich pokrytych (sfinansowanych), w myśl bowiem art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

W związku z powyższym otrzymane środki z dotacji z Funduszu Europejskiego na rozpoczęcie działalności gospodarczej z przeznaczeniem między innymi na zakup towarów i materiałów nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Z kolei art. 23 ust. 1 pkt 45 stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Reasumując, otrzymana przez Wnioskodawczynię dotacja (w części nieprzeznaczonej na zakup wartości niematerialnych i prawnych) stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednakże przychód ten – na mocy art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – korzysta ze zwolnienia z opodatkowania. Podleganie przedmiotowej dotacji pod wskazaną regulację w sposób jednoznaczny przesądza o braku możliwości uznania wskazanych wydatków (bezpośrednio sfinansowanych przychodami zwolnionymi z opodatkowania) jako kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej. Z kolei odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych sfinansowane dotacją, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów tej działalności, co wynika z cytowanego art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym otrzymane środki z dotacji z Funduszu Europejskiego na rozpoczęcie działalności gospodarczej z przeznaczeniem między innymi na zakup towarów i materiałów nie podlegają ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.