Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-425/13-2/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-05
Teza: w zakresie opodatkowania robót budowlanych polegających na ułożeniu kostki brukowej na płycie hali z miejscami postojowymi, stanowiącej zgodnie z projektem architektonicznym jedną z warstw termoizolacyjnych oraz hydroizolacyjnych tej hali, na której to posadowione zostały budynki mieszkalne wielorodzinne, w ramach inwestycji deweloperskiej
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29.04.2013r. (data wpływu 06.05.2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania robót budowlanych polegających na ułożeniu kostki brukowej na płycie hali z miejscami postojowymi, stanowiącej zgodnie z projektem architektonicznym jedną z warstw termoizolacyjnych oraz hydroizolacyjnych tej hali, na której to posadowione zostały budynki mieszkalne wielorodzinne, w ramach inwestycji deweloperskiej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.05.2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania robót budowlanych polegających na ułożeniu kostki brukowej na płycie hali z miejscami postojowymi, stanowiącej zgodnie z projektem architektonicznym jedną z warstw termoizolacyjnych oraz hydroizolacyjnych tej hali, na której to posadowione zostały budynki mieszkalne wielorodzinne, w ramach inwestycji deweloperskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą między innymi polegającą na wznoszeniu na własnym gruncie budynków mieszkalnych wielorodzinnych w stanie deweloperskim oraz sprzedaży wyodrębnionych w tym budynku lokali mieszkalnych. Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej o łącznej powierzchni 2757 m2, na której - zgodnie z pozwoleniem na budowę - prowadzona jest inwestycja deweloperska. M. Sp. z o.o. wybudowała na powyższym gruncie dwa budynki mieszkalne wielorodzinne, pod którymi znajduje się hala z miejscami postojowymi, stanowiąca element konstrukcji budynków mieszkalnych (budynki zostały wzniesione na płycie tej hali).

Powierzchnia hali garażowej wynosi 1800 m2. Natomiast łączna powierzchnia zabudowy dwóch budynków mieszkalnych wynosi 857.4 m2. Developer na pozostałej części powierzchni płyty garażowej, zgodnie z projektem architektonicznym, zobowiązany jest ułożyć kostkę brukową, stanowiącą opaskę wokół budynków i spełniającą funkcję ochronną budynków oraz zagospodarowania terenu poprzez utworzenie ciągów komunikacyjnych do budynku. Zasadniczą jednak przyczyną wyłożenia kostki brukowej w obrębie dwóch budynków mieszkalnych, jest zapewnienie — zgodnie z projektem architektonicznym - funkcji termoizolacyjnej oraz hydroizolacyjnej hali z miejscami postojowymi, znajdującej się pod powierzchnią gruntu. Zważyć należy, iż pomiędzy płytą garażową a podstawą budynków znajdują się oprócz wspomnianej kostki brukowej, dwie warstwy izolacyjne składające się z różnych tworzyw. Pierwszą warstwę stanowi styropian, na którym znajduje się warstwa podsypki, a na niej ma zostać wyłożona kostka brukowa. Sposób wykonania tych warstw jest oczywiście odmienne od sytuacji, w której kostka brukowa jest wykonywana jako ciąg pieszo — komunikacyjny, w której to pod kostkę brukową umieszczona jest warstwa piasku oraz specjalnej zaprawy.

Opaska z kostki wokół budynku ma natomiast spełniać kilka funkcji. Głównym jej celem jest zabezpieczenie budynków mieszkalnych i stanowiącej część ich konstrukcji - hali z miejscami postojowymi przed wilgocią powstającą na skutek opadów atmosferycznych, odprowadzanie wilgoci na zewnątrz, a tym samym uchronienie ścian budynku i hali z miejscami postojowymi przed negatywnym wpływem czynników atmosferycznych. Opaska z kostki brukowej ma także za zadanie zabezpieczenie ścian budynków przed erozją. Takie rozwiązanie, z punktu widzenia sztuki budowlanej, ma stanowić termoizolację oraz hydroizolację budynków mieszkalnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy roboty budowlane polegające na ułożeniu opaski z kostki brukowej wokół budynków mieszkalnych, we wskazanym wyżej zakresie i celu, podlegają opodatkowaniu w zakresie podatku od towarów i usług (VAT) według stawki 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, na zadane wyżej pytanie, należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 12 ustawy o podatku VAT, stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu bądź modernizacji, a także przebudowy obiektów mieszkaniowych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Ustawa określa jakie obiekty zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Stosownie do treści art. 12a ustawy należy przez to rozumieć obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, wokół dwóch budynków mieszkalnych ma zostać ułożona kostka brukowa, która będzie tworzyła opaskę wokół budynków, a także stanowić będzie element infrastruktury. Zgodnie z treścią art. 146 ust. 3 ustawy o podatku VAT, za roboty budowlane związane z budownictwem mieszkaniowym oraz infrastrukturą towarzyszącą należy uznać m.in. urządzenie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń oraz małą architekturę.

Z 8 % stawki podatku VAT korzystają roboty budowlano-montażowe, remonty oraz roboty konserwacyjne związane z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu. Jako infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu należy uznać drogę bądź dojście do budynku. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1323/07, dla ustalenia czy roboty budowlane dotyczyły infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu zasadnicze znaczenie ma związek elementów składających się na infrastrukturę, z obiektami budownictwa mieszkaniowego. Przy czym o istnieniu takiego związku przesądza charakter i cel zadania inwestycyjnego z którym związane są roboty. Ponadto w orzecznictwie wskazuje się na niecelowość dzielenia jednej usługi w celu opodatkowania jej różnymi stawkami VAT. W wyroku z dnia 15 maja 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 164/09 wskazał na pojawianie się licznych rozbieżności przy interpretowaniu art. 146 ust. 3 ustawy o podatku VAT. W orzeczeniu tym Sąd wyjaśnił, że treść powyższego przepisu uprawnia do zastosowania obniżonej stawiki podatku VAT przy robotach budowlanych związanych z infrastrukturą mieszkaniową o ile pozostaje ona w fizykalnym bądź funkcjonalnym związku z budynkiem mieszkalnym. W ustawie nie ma definicji zwrotu „stopnia związania infrastruktury z budynkiem mieszkalnym”, stąd Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, iż należy w takim wypadku stosować wykładnię językową przepisu 146 ust. 3 ustawy o podatku VAT, podnosząc, że dla zastosowania 8% stawki podatku VAT nie ma znaczenia stopień powiązania infrastruktury mieszkalnej z budynkiem mieszkalnym. Wystarczające w takim przypadku jest istnienie jakiegokolwiek związku. Powyższy przepis nie zezwala także na dokonywanie podziału robót budowlanych w zależności od ich stawki opodatkowania.

Należy mieć także na uwadze stanowisko prezentowane przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie, w zakresie ułożenia opaski z kostki brukowej wkoło budynku mieszkalnego. Z interpretacji podatkowej powyższego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 14 października 2005 r., sygn. P-1-443/102/05 jednoznacznie wynika, że ułożenie opaski brukowej wokół budynku mieszkalnego jest ostatnią z faz budowy takiej bryły i stanowi to wydatek połączony z budową budynku. W powyższej interpretacji Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego, przedstawia stanowisko reprezentowane przez specjalistów tej branży, którzy wskazują, że wykonanie opaski stanowi element integralnie związany z budynkiem. W powyższej interpretacji Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie wskazał, iż w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, którego istota sprowadza się do kwestii związanych z wysokością opodatkowania robót budowlanych polegających na wyłożeniu wokół budynku opaski z kostki brukowej, wykonanie takich prac jest ściśle związane z budową budynku, dlatego też czynności takie objęte są preferencyjną stawką podatku VAT.

Podobne poglądy należy odnieść także do kostki brukowej, stanowiącej jedną z trzech warstw termo — i hydro- izolacji na hali z miejscami postojowymi, która jest częścią konstrukcji inwestycji mieszkaniowej — dwóch budynków mieszkaniowych wielorodzinnych, a zatem pozostaje z tymi budynkami, zarówno w fizykalnym, jak też funkcjonalnym związku. Ponadto, nawet gdyby hala z miejscami postojowymi nie pozostawała z budynkiem mieszkaniowym w fizykalnym, a jedynie w funkcjonalnym związku, to i tak wobec opodatkowania miejsc postojowych 8 % stawką podatku VAT, wykonanie kostki brukowej, jako, że stanowi ona jedną z trzech warstw hydro - i termoizolacjnych tej hali, powinno być opodatkowane taką samą stawką podatku.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy roboty budowlane polegające na ułożeniu opaski z kostki brukowej wokół budynków mieszkalnych a nadto jako jednej z warstw termo - i hydroizolacyjnych hali z miejscami postojowymi opodatkowane powinny być 8% stawką podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177. poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 5a ww. ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ww. ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W tym miejscu należy wskazać, że dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w tej klasyfikacji, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Ponadto zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. z 2013 r. Dz. U. poz. 247), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Natomiast w myśl § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia, przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja, przebudowa oraz roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),
*   robotach budowlanych – należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7),
*   przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (…) (pkt 7a),
*   remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (pkt 8).

Z uregulowań zawartych w ustawie Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2 cyt. ustawy). W takim brzmieniu przepisów ustawodawca nie przewidział pojęcia „infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu”.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnione dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Należy w tym miejscu przypomnieć także przepisy art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a i b ustawy o VAT, który stanowił, że w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007r. stosuje się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

W myśl natomiast art. 146 ust. 3 ustawy o VAT, przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

\- jeżeli są one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Jednakże (w związku z utratą z dniem 31 grudnia 2007r. mocy obowiązującej ww. przepisu art. 146 ust. 3 ustawy) od dnia 1 stycznia 2008r. zastosowanie preferencyjnej stawki podatku na podstawie ww. przepisów nie jest już możliwe.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż ww. roboty budowlane związane z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, przeprowadzane poza bryłą obiektu budownictwa mieszkaniowego objęte są 23% stawką podatku.

Ponadto podkreślić należy, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, jednakże nie do wszystkich usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą między innymi polegającą na wznoszeniu na własnym gruncie budynków mieszkalnych wielorodzinnych w stanie deweloperskim oraz sprzedaży wyodrębnionych w tym budynku lokali mieszkalnych. Spółka wybudowała na własnym gruncie dwa budynki mieszkalne wielorodzinne, pod którymi znajduje się hala z miejscami postojowymi, stanowiąca element konstrukcji budynków mieszkalnych (budynki zostały wzniesione na płycie tej hali). Spółka na części powierzchni płyty garażowej, zgodnie z projektem architektonicznym, zobowiązana jest ułożyć kostkę brukową, stanowiącą opaskę wokół budynków i spełniającą funkcję ochronną budynków oraz zagospodarowania terenu poprzez utworzenie ciągów komunikacyjnych do budynku. Zasadniczą jednak przyczyną wyłożenia kostki brukowej w obrębie dwóch budynków mieszkalnych, jest zapewnienie — zgodnie z projektem architektonicznym - funkcji termoizolacyjnej oraz hydroizolacyjnej hali z miejscami postojowymi, znajdującej się pod powierzchnią gruntu.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż pojęcie „usługa kompleksowa” rozumiana jako wykonanie funkcjonalnie powiązanych świadczeń przez jednego usługodawcę nie powinno być mylone z rozgraniczeniem na usługi zasadnicze i pomocnicze. Usługa kompleksowa związana z pracami budowlanymi może bowiem dotyczyć wykonania przez jednego wykonawcę np.: fundamentów, bądź robót dekarskich, stanu surowego budynku, lub całego budynku z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi, osiedla z budynkami mieszkalnymi, użytkowymi, infrastrukturą osiedlową (drogi, dojścia, kanalizacja itd.). Wykonanie usługi kompleksowej absolutnie nie jest identyfikowane z zastosowaniem jednej stawki podatku od towarów i usług. Każda z tych kategorii usług może mieć charakter kompleksowy i być świadczona przez jednego wykonawcę. Z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT może mieć jedynie znaczenie podział na usługi zasadnicze i pomocnicze, a nie charakter kompleksowej usługi. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest tą samą stawką. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie.

Zwrócić należy uwagę, iż zarówno roboty budowlane związane z infrastrukturą towarzyszącą, jak i budynkiem mogą być przedmiotem odrębnej umowy z wykonawcą i należy kwalifikować je jako odrębne usługi zasadnicze, które podlegają opodatkowaniu według stawek wyznaczonych przepisami.

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, winny mieć zastosowanie do czynności wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika także, iż Wnioskodawca wykonał w ramach budowy budynków mieszkalnych opaskę wokół budynków spełniającą funkcję ochronną budynków (termoizolacja oraz hydroizolacja) oraz zagospodarowania terenu poprzez utworzenie ciągów komunikacyjnych do budynków z kostki brukowej.

Zdaniem tut. Organu, przedmiotowej czynności nie można zaliczyć do robót budowlanych związanych ze strukturą budynków mieszkalnych, a jedynie jako roboty zewnętrzne. Nie mogą one zatem korzystać z obniżonej stawki podatku VAT lecz opodatkowane są stawką 23%.

Odnosząc zatem przedstawione zdarzenie przyszłe do stanu prawnego należy stwierdzić, iż dla robót budowlanych polegających na ułożeniu opaski z kostki brukowej wokół budynków mieszkalnych (poza ich bryłą) zastosowanie znajdzie 23% stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż Wnioskodawca zaprezentował nieprawidłowe stanowisko w sprawie.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń wskazać należy, iż orzeczenie z dnia 15 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Po 164/09 oraz orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1323/07 jak i powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna przepisów prawa Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 14 października 2005r., sygn. P-1-443/102/05, dotyczą stanu prawnego obowiązującego do 2007 r., kiedy to jak wskazano w niniejszej interpretacji obowiązywał przepis przejściowy art. 146 ust. 3 ustawy. Zatem rozstrzygnięcia te zostały oparte na innym stanie prawnym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.