Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-143/16/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-24
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku prowadzonych przez Wnioskodawcę szkoleń i egzaminów.
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 lutego 2016 r. (data wpływu 22 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z 12 maja 2016 r. (data wpływu 17 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku usług szkoleniowych zakończonych egzaminem kwalifikacyjnym - **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku usług przeprowadzania egzaminów kwalifikacyjnych niepoprzedzonych usługą szkoleniową - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku prowadzonych przez Wnioskodawcę szkoleń i egzaminów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 maja 2016 r. (data wpływu 17 maja 2106 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 4 maja 2016 r. znak: IBPP1/4512-143/16/BM.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Stowarzyszenie jest zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Stowarzyszeń i działa od 1998 r. Jednym z celów Stowarzyszenia jest wspieranie krajowego hutnictwa i branż pokrewnych poprzez opiniowanie programów restrukturyzacji i rozwoju, propagowanie korzystnych rozwiązań technicznych, oddziaływanie na rzecz właściwej gospodarki inwestycyjnej i odtworzeniowej, promowanie innowacyjnych rozwiązań a także promowanie i wspieranie kadr w uzyskiwaniu stopni i tytułów zawodowych.

W praktyce działalność Stowarzyszenia obejmuje miedzy innymi przeprowadzanie egzaminów kwalifikacyjnych (dozór/eksploatacja) na podstawie art. 54 ust. 3 pkt. l Ustawy Prawo Energetyczne z dnia 10 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 2012 r. poz. l059 z późn. zm.) oraz Rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci (Dz.U. nr 89 poz. 828 z późn. zm.) oraz szkoleń przygotowujących do niniejszych egzaminów kwalifikacyjnych. Szkolenia nie są obowiązkowe dla zdających egzaminy lecz przeprowadzone są tylko na zlecenie zainteresowanych celem pogłębienia wiedzy oraz znajomości obowiązujących przepisów w energetyce. Stowarzyszenie nie jest jednostką objętą systemem oświaty w zakresie kształcenia i wychowania i nie posiada akredytacji w zakresie tego typu usług. Usługi nie są finansowane ze środków publicznych. Egzaminy na uprawnienia energetyczne przeprowadzają (na podstawie umów-zlecenia ze Stowarzyszeniem) członkowie Komisji Kwalifikacyjnej przy Stowarzyszeniu Inżynierów i Techników Przemysłu Hutniczego Oddział Hutnictwa Żelaza i Stali powołanej przez Prezesa Urzędu Regulacji i Energetyki do stwierdzania kwalifikacji na stanowiskach związanych z dozorem i eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci energetycznych wymienionych w Grupie 2 i 3 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci.

Egzaminy prowadzone są w oparciu o zakres wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania kwalifikacji na podstawie art. 54 Ustawy Prawo Energetyczne. Za przeprowadzenie egzaminów i wystawienie świadectw kwalifikacyjnych oraz szkoleń Stowarzyszenie wystawia zleceniodawcom (tj. pomiotom gospodarczym i osobom fizycznym) faktury z podatkiem VAT w wysokości 23%.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał że:

1\. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Stowarzyszenie stało się płatnikiem VAT z tytułu dobrowolnego przystąpienia do VAT. Potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, datowane jest na 16 lipca 1993 r.

2\. 1. Szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych nie są obowiązkowe w żadnym przypadku - zależą wyłącznie od woli zlecających.

2\. 2. Szkolenia przygotowujące do egzaminów nie są wymagane przepisami.

2\. 3. Egzamin kwalifikacyjny przeprowadzany jest przez Komisję powołaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki przy Stowarzyszeniu Inżynierów i Techników Przemysłu Hutniczego dla przeszkolonych przez tę komisję, jak również wtedy gdy takiego szkolenia nie było.

2\. 4. Szkolenie przygotowujące do egzaminów zlecają podmioty gospodarcze zatrudniające pracowników którzy muszą posiadać uprawnienia energetyczne lub osoby fizyczne zainteresowane poszerzeniem i odświeżeniem wiedzy z zakresu objętego egzaminem kwalifikacyjnym.

2\. 5. Szkolenie przygotowujące jest dobrowolne, a egzamin wymagany prawem w celu uzyskania kwalifikacji do prowadzenia eksploatacji urządzeń energetycznych. Każde szkolenie przygotowujące kończy się egzaminem kwalifikacyjnym na podstawie którego wydawane jest świadectwo kwalifikacyjne. Nie każdy egzamin jest poprzedzony szkoleniem, kwestia szkolenia jest pozostawiona do uznania zleceniodawcy.

2\. 6. Faktur z tytułu sprzedaży samej usługi szkoleniowej dotychczas nie wystawialiśmy.

1.  Pozycja pierwsza faktury - za przeprowadzenie szkolenia przygotowującego do egzaminu zawiera: liczbę osób szkolonych, koszt szkolenia jednej osoby, wartość usługi netto oraz wartość podatku VAT i usługi z podatkiem VAT.
2.  Pozycja druga faktury - za egzamin kwalifikacyjny zawiera ilość osób egzaminowanych, stawkę za egzamin (stawka jest ustalona obligatoryjnie przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki i wynosi 10% minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w danym roku i opublikowanym przez GUS) ilość osób egzaminowanych, wartość usługi netto, wartość VAT i usługi z podatkiem VAT. Faktura za egzamin kwalifikacyjny zawiera ilość osób egzaminowanych, stawkę za egzamin, wartość usługi netto, wartość VAT i wartość usługi z podatkiem VAT.

3\. Świadczone przez Stowarzyszenie usługi w zakresie szkoleń jak również przeprowadzania egzaminów kwalifikacyjnych, stanowią usługi inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług zwolnione z podatku VAT są usługi kształcenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach.

4 i 5. Ustawą regulującą działalność Stowarzyszenia jest ustawa z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo Energetyczne. Zgodnie z art. 54 ust. l ww. ustawy osoby zajmujące się eksploatacją sieci, urządzeń i instalacji określonych w przepisach o których mowa w art. 6 ustawy, obowiązane są posiadać kwalifikacje potwierdzone świadectwem wydanym przez komisję kwalifikacyjną. Obowiązek posiadania świadectwa kwalifikacyjnego reguluje również § 5 ust. l rozporządzenia Ministra Gospodarki Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania i posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci (Dz. U. Nr 89, poz. 828 ze zmianami). Rozporządzenie to określa w § l rodzaje prac, stanowisk oraz urządzeń, instalacji i sieci przy których wymagane jest posiadanie kwalifikacji, zakres wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania uprawnień, tryb przeprowadzania postępowania kwalifikacyjnego i wysokość opłat pobieranych za sprawdzenie kwalifikacji. Zgodnie zapisem § 6 ww. rozporządzenia osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci powinny wykazać się wiedzą w zakresie zasad budowy, obsługi, bezpiecznej pracy, postępowania w przypadkach awarii, którą to wiedzę skutecznie poszerzają szkolenia przygotowujące do egzaminów. Posiadaną wiedzę oraz kwalifikacje do pracy przy eksploatacji urządzeń, instalacji i sieci energetycznych potwierdzają świadectwa kwalifikacyjne, które uprawniają do samodzielnej pracy na określonym stanowisku i przy konkretnym urządzeniu (wymienione w załączniku do powołanego rozporządzenia). W kontekście powołanych przepisów prawa Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługa przygotowania i przeprowadzania egzaminów kwalifikacyjnych spełnia definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

6\. Zleceniodawcami dla Stowarzyszenia są podmioty gospodarcze, zatrudniające pracowników na stanowiskach wymagających posiadanie uprawnień energetycznych oraz osoby fizyczne zainteresowane zdobyciem uprawnień. Szkolenia i egzaminy prowadzą członkowie komisji powołanej przy Stowarzyszeniu przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na podstawie umów-zleceń. W przypadku szkolenia zakończonego egzaminem, zlecenie przewiduje przeprowadzenie szkolenia pracowników zleceniodawcy w zakresie z nim uzgodnionym oraz przeegzaminowanie ww. ze znajomości zagadnień wymaganych przepisami prawa. W przypadku zlecenia przeprowadzenia wyłącznie egzaminu, komisja powołana przy Stowarzyszeniu sprawdza znajomość przepisów w zakresie i wg stawki wynikającej z obowiązujących przepisów. Każdy zdany egzamin potwierdzany jest wystawieniem świadectwa kwalifikacyjnego.

7\. Bezpośrednim uczestnikiem świadczonych przez Stowarzyszenie przedmiotowych usług są pracownicy zleceniodawcy lub osoby fizyczne zlecające wykonanie usługi bez względu na zakres usługi tj. sam egzamin bądź egzamin poprzedzony szkoleniem.

8\. Wiedzę uzyskaną w ramach szkoleń i w związku z prowadzonymi egzaminami uczestnicy wykorzystują w codziennej pracy przy eksploatacji urządzeń, sieci i instalacji energetycznych wykonując ją w sposób świadomy zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Uzyskana w trakcie szkoleń lub uaktualniona w ramach przygotowania i prowadzenia egzaminu wiedza ściśle wiąże się z branżą energetyczną i szeroko pojętym zawodem energetyka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na fakturze za przeprowadzony egzamin kwalifikacyjny bądź też za szkolenie przygotowujące do egzaminów Stowarzyszenie może stosować zwolnienie od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy zastosować zwolnienie od podatku VAT za przeprowadzone szkolenia przygotowujące do egzaminów oraz za egzaminy stwierdzające posiadanie kwalifikacji i uprawniające do zajmowania się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci zgodnie z art. 54 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwolnione z podatku VAT są usługi kształcenia zawodowego. Ustawa Prawo energetyczne wskazuje podmioty, które są upoważnione do powoływania komisji kwalifikacyjnych i stwierdzania kwalifikacji na stanowiskach pracy związanych z dozorem oraz eksploatacją urządzeń i sieci energetycznych. Norma art. 14 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, który obowiązuje na terytorium RP, wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. Zgodnie z tym przepisem, usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112 WE, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego, bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia dla tego celu.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi o zwolnieniu usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, jak również świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Tak więc, ustawodawca przewidział zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dla ww. usług, ale wyłącznie w sytuacji, gdy warunki ich świadczenia, w szczególności forma i zasady wynikają z odrębnych od podatkowych przepisów prawnych.

Zgodnie z art. 54 ustawy Prawo energetyczne, osoby zajmujące się eksploatacją sieci, urządzeń i instalacji określonych w przepisach, o których mowa w ust. 6 tej ustawy, obowiązane są posiadać kwalifikacje potwierdzone świadectwem wydanym przez komisje kwalifikacyjne. Spełnienie wymagań kwalifikacyjnych jest powtarzane co pięć lat. Obowiązek posiadania świadectwa oraz okres jego ważności reguluje rozporządzenie Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania i posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci.

Reasumując powyższe stanowisko stwierdzić należy, że w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego, usługa przeprowadzania szkoleń oraz egzaminów kwalifikacyjnych zgodnie z ustawą Prawo energetyczne i przepisami wykonawczymi, spełnia warunki definicji usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   **uznaje się za prawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych zakończonych egzaminem kwalifikacyjnym,
*   **uznaje się za nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku usług przeprowadzania egzaminów kwalifikacyjnych niepoprzedzonych usługą szkoleniową.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty, nie posiada też statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego świadczącego usługi w zakresie kształcenia.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy, należy wskazać, iż Wnioskodawca nie spełnia przesłanek o charakterze podmiotowym wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, istotne jest - w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu: prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie posiada akredytacji w zakresie tego typu usług, jak również usługi nie są finansowane ze środków publicznych. Wnioskodawca nie spełnia zatem przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b i c ustawy o VAT.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że dla oceny tego czy usługi szkoleń świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, konieczne jest stwierdzenie:

*   czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego;
*   czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Z opisu sprawy wynika, że szkolenia organizowane w ramach działalności Wnioskodawcy to szkolenia dla pracowników, którzy muszą posiadać uprawnienia energetyczne lub chcą poszerzyć lub odświeżyć wiedzę z zakresu eksploatacji urządzeń energetycznych. Ww. szkolenia organizowane są dla osób eksploatujących urządzenia energetyczne na podstawie prawa energetycznego.

Zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1059 ze zm.), osoby zajmujące się eksploatacją sieci oraz urządzeń i instalacji określonych w przepisach, o których mowa w ust. 6, obowiązane są posiadać kwalifikacje potwierdzone świadectwem wydanym przez komisje kwalifikacyjne.

W myśl art. 54 ust. 6 ww. ustawy, Minister właściwy do spraw gospodarki, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw transportu oraz Ministrem Obrony Narodowej, określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe zasady stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby, o których mowa w ust. 1.

Na podstawie art. 54 ust. 7 pkt 1 i 2 ww. ustawy, Minister właściwy do spraw gospodarki, wydając rozporządzenie, o którym mowa w ust. 6, określi w szczególności:

1.  rodzaje prac, stanowisk oraz instalacji, urządzeń i sieci, przy których eksploatacji jest wymagane posiadanie kwalifikacji;
2.  zakres wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania potwierdzenia posiadanych kwalifikacji, odpowiednio do rodzaju prac, stanowisk oraz instalacji i urządzeń, o których mowa w pkt 1.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 54 ust. 6 ww. ustawy Prawo energetyczne, wydane zostało rozporządzenie z 28 kwietnia 2003 r. Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci (Dz.U. Nr 89, poz. 828 ze zm.).

I tak, w myśl § 1 ww. rozporządzenie określa:

1.  rodzaje prac, stanowisk oraz urządzeń, instalacji i sieci energetycznych, przy których eksploatacji jest wymagane posiadanie kwalifikacji;
2.  zakres wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania potwierdzenia posiadanych kwalifikacji;
3.  tryb przeprowadzania postępowania kwalifikacyjnego;
4.  jednostki organizacyjne, przy których powołuje się komisje kwalifikacyjne, i tryb ich powoływania;
5.  wysokość opłat pobieranych za sprawdzenie kwalifikacji;
6.  wzór świadectwa kwalifikacyjnego.

Na podstawie § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci mogą zajmować się osoby, które spełniają wymagania kwalifikacyjne dla następujących rodzajów prac i stanowisk pracy:

1.  eksploatacji - do których zalicza się stanowiska osób wykonujących prace w zakresie obsługi, konserwacji, remontów, montażu i kontrolno-pomiarowym;
2.  dozoru - do których zalicza się stanowiska osób kierujących czynnościami osób wykonujących prace w zakresie określonym w pkt 1 oraz stanowiska pracowników technicznych sprawujących nadzór nad eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci.

W myśl § 6 ww. rozporządzenia, osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci, w celu uzyskania potwierdzenia posiadanych kwalifikacji, powinny wykazać się wiedzą z zakresu:

1.  na stanowiskach eksploatacji:
    1.  zasad budowy, działania oraz warunków technicznych obsługi urządzeń, instalacji i sieci,
    2.  zasad eksploatacji oraz instrukcji eksploatacji urządzeń, instalacji i sieci,
    3.  zasad i warunków wykonywania prac kontrolno-pomiarowych i montażowych,
    4.  zasad i wymagań bezpieczeństwa pracy i ochrony przeciwpożarowej oraz umiejętności udzielania pierwszej pomocy,
    5.  instrukcji postępowania w razie awarii, pożaru lub innego zagrożenia bezpieczeństwa obsługi urządzeń lub zagrożenia życia, zdrowia i środowiska;
2.  na stanowiskach dozoru:
    1.  przepisów dotyczących przyłączania urządzeń i instalacji do sieci, dostarczania paliw i energii oraz prowadzenia ruchu i eksploatacji urządzeń, instalacji i sieci,
    2.  przepisów i zasad postępowania przy programowaniu pracy urządzeń, instalacji i sieci, z uwzględnieniem zasad racjonalnego użytkowania paliw i energii,
    3.  przepisów dotyczących eksploatacji, wymagań w zakresie prowadzenia dokumentacji technicznej i eksploatacyjnej oraz stosowania instrukcji eksploatacji urządzeń, instalacji i sieci,
    4.  przepisów dotyczących budowy urządzeń, instalacji i sieci oraz norm i warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać te urządzenia, instalacje i sieci,
    5.  przepisów dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy oraz ochrony przeciwpożarowej, z uwzględnieniem udzielania pierwszej pomocy oraz wymagań ochrony środowiska,
    6.  zasad postępowania w razie awarii, pożaru lub innego zagrożenia bezpieczeństwa ruchu urządzeń przyłączonych do sieci,
    7.  zasad dysponowania mocą urządzeń przyłączonych do sieci,
    8.  zasad i warunków wykonywania prac kontrolno-pomiarowych i montażowych.

Stosownie do § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia sprawdzenie kwalifikacji posiadanych przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci przeprowadzają komisje kwalifikacyjne, o których mowa w § 8, na wniosek tych osób albo na wniosek pracodawcy zatrudniającego te osoby.

Zgodnie z § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia sprawdzenia posiadania kwalifikacji dokonuje komisja kwalifikacyjna, zwana dalej „Komisją”, w drodze organizowanego przez nią egzaminu.

Posiadaną wiedzę i kwalifikacje do pracy przy eksploatacji urządzeń, instalacji i sieci energetycznych potwierdzają wydawane świadectwa kwalifikacyjne, które uprawniają do samodzielnego wykonywania pracy na określonym stanowisku i na określone urządzenie w danej grupie urządzeń (wymienione w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia).

Po przeanalizowaniu przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że usługi przeprowadzania szkoleń w zakresie eksploatacji i dozoru urządzeń energetycznych spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Osoby zajmujące się eksploatacją i dozorem urządzeń energetycznych obowiązane są posiadać kwalifikacje w tej dziedzinie, potwierdzone świadectwem wydanym przez odpowiednią komisję kwalifikacyjną.

Egzamin natomiast jest w tym przypadku ściśle związany z przeprowadzonym szkoleniem i jest niejako elementem kończącym to szkolenie, jest zatem z nim ściśle związany. W tym przypadku szkolenie i egzamin stanowią całość.

Zasady organizowania i przeprowadzania szkoleń oraz egzaminu zostały ściśle uregulowane w przepisach ustawy – Prawo energetyczne oraz rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzenia kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci. Oznacza to, że spełniona jest też druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku tzn. ww. szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Tym samym, skoro przeprowadzane przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe zakończone egzaminem kwalifikacyjnym, na podstawie którego wydawane jest świadectwo kwalifikacyjne, jak wskazano powyżej, stanowią usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego wówczas zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że usługa przeprowadzania szkoleń zakończonych egzaminem kwalifikacyjnym zgodnie z ustawą Prawo energetyczne i przepisami wykonawczymi, spełnia warunki definicji usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Z wniosku wynika również, że nie każdy egzamin jest poprzedzony szkoleniem (kwestia przeprowadzenie szkolenia pozostawiona jest do uznania zleceniodawcy). W przypadku zlecenia przeprowadzenia wyłącznie egzaminu, komisja powołana przy Stowarzyszeniu sprawdza znajomość obowiązujących przepisów. Egzaminy na uprawnienia energetyczne przeprowadzają (na podstawie umów-zlecenia ze Stowarzyszeniem) członkowie Komisji Kwalifikacyjnej przy Stowarzyszeniu Inżynierów i Techników Przemysłu Hutniczego Oddział Hutnictwa Żelaza i Stali powołanej przez Prezesa Urzędu Regulacji i Energetyki do stwierdzania kwalifikacji na stanowiskach związanych z dozorem i eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci energetycznych.

Zatem w tym przypadku usługi Wnioskodawcy polegają jedynie na przeprowadzaniu egzaminów kwalifikacyjnych na podstawie którego wydawane jest świadectwo kwalifikacyjne.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że usługi polegające jedynie na przeprowadzaniu egzaminów kwalifikacyjnych, nie spełniają definicji usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Sam egzamin nie ma charakteru nauczania lecz jest wyłącznie sprawdzeniem wiedzy.

Kierując się wskazówkami ww. rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia. Definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawarta w ww. rozporządzeniu kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy.

Ponadto, o usługach kształcenia można mówić wyłącznie wtedy, jeśli Wnioskodawca faktycznie świadczy usługę szkoleniową, czyli m.in. organizuje szkolenia, odpowiada za przeprowadzenie szkoleń, nadzoruje przebieg szkolenia. W przypadku usługi polegającej jedynie na przeprowadzaniu egzaminów kwalifikacyjnych takich usług Wnioskodawca nie świadczy. Czynności tych nie można uznać za „nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem” oraz nie jest to „nauczanie mające na celu uzyskanie bądź uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych”.

Weryfikacja zdobytej wiedzy w postaci przeprowadzenia egzaminu nie jest kształceniem, którego istota sprowadza się do przekazania wiedzy i umiejętności poprzez nauczenie osób w nim uczestniczących, tylko weryfikacją efektów kształcenia.

Egzaminowanie jest sprawdzaniem wiedzy, umiejętności uzyskanych w wyniku procesu kształcenia, jednak nauczaniem w ścisłym tego słowa znaczeniu nie jest oraz nie jest usługą kształcenia czy też przekwalifikowania zawodowego. Ponadto sama organizacja egzaminu od strony technicznej także nie jest usługą kształcenia czy też przekwalifikowania zawodowego, bowiem nie da się połączyć tych czynności z zdefiniowaną w prawie wspólnotowym usługą kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

Tak więc dla usług polegających jedynie na przeprowadzaniu egzaminów kwalifikacyjnych nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku, bowiem nie można ich uznać za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

W konsekwencji usługi przeprowadzania egzaminów zakończonych wydaniem świadectwem kwalifikacyjnym niepoprzedzone usługą szkoleniową, podlegają opodatkowaniu podstawową 23% stawką VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że usługa przeprowadzania egzaminów niepoprzedzona usługą szkoleniową, spełnia warunki definicji usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.