Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1163/11/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-15
Teza: Czy z tytułu wniesienia aportów (aportu) w postaci praw (prawa) do znaków towarowych, Spółka powinna rozpoznać przychód w postaci wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za ww. aporty (aport)?
Słowa kluczowe: aport; przychód; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2011r. (data wpływu do tut. Biura 16 września 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania za przychód wartości nominalnej udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny - **jest prawidłowe**,
*   możliwości zastosowania, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym art. 14 ust. 1–3 w związku z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2011r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania za przychód wartości nominalnej udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny,
*   możliwości zastosowania, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym art. 14 ust. 1–3 w związku z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej również jako „Wnioskodawca”) rozważa wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością posiadanych przez nią praw (prawa) do znaków towarowych (tzw. aporty pojedyncze). Prawdopodobnym jest objęcie udziałów w sp. z o.o. przez Spółkę powyżej ich wartości nominalnej. Nadwyżka wartości aportu ponad nominalną wartość obejmowanych udziałów zostanie przelana na kapitał zapasowy (tj. zastosowana zostanie instytucja tzw. agio). Aport zostanie wniesiony do sp. z o.o. według wartości rynkowej, zgodnie ze sporządzoną w tym celu wyceną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu wniesienia aportów (aportu) w postaci praw (prawa) do znaków towarowych, Spółka powinna rozpoznać przychód w postaci wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za ww. aporty (aport)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W opinii Wnioskodawcy z przytoczonego przepisu jednoznacznie wynika, iż w sytuacji gdy tzw. pojedynczy aport - wkład niepieniężny, np. w postaci praw do znaków towarowych, niebędący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, jest wnoszony po wartości rynkowej, to wówczas przychodem dla wnoszącego wkład jest nominalna wartość udziałów/akcji w spółce kapitałowej objętych w zamian za ten aport. Takiej kwalifikacji nie zmienia fakt, iż objęcie udziałów/akcji następuje powyżej ich wartości nominalnej, a nadwyżka trafia na kapitał zapasowy. Instytucja tzw. agio jest przewidziana expressis verbis w art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 in fine updop, przepisy art. 14 ust. 1-3 updop stosuje się odpowiednio. Z kolei art. 14 ust. 1 updop stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. W tym miejscu należy podkreślić, że wnoszony przez Wnioskodawcę aport będzie wyceniony zgodnie z wartością rynkową.

W opinii Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) art. 14 ust. 1 zd. 2 updop nie znajdzie zastosowania, nie da się go bowiem pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym, tj. art. 12 ust. 1 pkt 7 updop.

Kluczowe znaczenie ma zwrot „nominalna wartość udziałów (akcji)”. Użycie przez ustawodawcę określenia nominalna - zgodnie z zasadą racjonalności ustawodawcy, wyklucza możliwość ustalania wartości udziału wg cen rynkowych. Przychodem jest więc wyłącznie wartość nominalna ustalona przez wspólników w umowie spółki. Jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w odpowiedzi na skargę z dnia 5 lipca 2010r., znak: IBPBII/2/4160-26/10/MM, podzielając pogląd Podatnika: „użycie przez prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia oznacza, że przepis do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym."

Prawidłowość zaprezentowanej przez Wnioskodawcę wykładni ww. przepisów potwierdza szereg orzeczeń sądów administracyjnych, zapadłych co prawda na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale nie tracących na aktualności z uwagi na tożsamość brzmienia regulacji prawnych. Tytułem przykładu warto wskazać: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 kwietnia 2006r. (sygn. akt: II FSK 558/05), czy wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 lutego 2008r. (sygn. akt: I SA/Kr 1326/08; prawomocny), Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 kwietnia 2008r. (sygn. akt: I Sa/Gd 917/07; prawomocny) oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 14 września 2010r. (sygn. akt I SA/Rz 419/10; prawomocny). Trafność przedstawionego stanowiska została ponadto potwierdzona w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2011r., nr IBPBI/2/423-1546/10/MS. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w ww. piśmie, podzielił pogląd Podatnika sformułowany na gruncie PIT odnośnie tego, że osoba fizyczna wnosząca do spółki mającej osobowość prawną wkład niepieniężny, osiąga w związku z tą operacją przychód równy wartości nominalnej udziałów/akcji objętych w zamian za aport. Poza powyższym za prawidłowością przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska przemawia dodatkowo argument natury logicznej i zasada racjonalności ustawodawcy. W przypadku bowiem gdy dojdzie w przyszłości do odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej, objętych w zamian za wnoszony aport, kosztem uzyskania przychodu będzie właśnie nominalna wartość objętych udziałów z dnia ich objęcia, nie zaś wartość rynkowa tych udziałów/akcji (art. 15 ust. 1k pkt 1 updop). W świetle powyższego stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę należy uznać za prawidłowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”), przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przy czym przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, jak wynika z treści art. 14 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W myśl natomiast art. 14 ust. 2 updop, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Z kolei z art. 14 ust. 3 updop, wynika, iż jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Należy wskazać, iż przepis art. 14 ust. 1-3 updop daje uprawnienie organom podatkowym do szacowania przychodu podatnika uzyskanego z odpłatnego zbycia składnika majątku jeżeli uzyskana za zbywany składnik cena odbiega bez uzasadnionej przyczyny od wartości rynkowej takiego składnika. W przypadku kiedy zbycie dokonywane jest poprzez wniesienie takiego składnika do spółki kapitałowej tytułem aportu „ceną” za wnoszony aport jest wartość nominalna otrzymanych za aport udziałów. Właściwe stosowanie art. 14 ust. 1-3 updop oznacza więc w takim przypadku, że jeżeli wartość nominalna wydanych za wkład udziałów znacznie odbiega od wartości rynkowej wnoszonego składnika majątku bez uzasadnionej przyczyny, to przychód podatnika wnoszącego aport może zostać przez organy podatkowe oszacowany na podstawie rynkowej wartości przedmiotu aportu.

Przepisy podatkowe nie definiują jednak „uzasadnionej przyczyny”, o której mowa w przepisie art. 14 updop. W ocenie tut. Organu chodzi w nim o przyczynę uzasadnioną względami ekonomicznymi. Zastosowanie art. 14 ust. 1-3 updop w związku z art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy może mieć miejsce, gdy ustalenie wartości nominalnej udziałów w wysokości niższej od wartości przedmiotu wkładu nastąpiło bez uzasadnionej przyczyny ekonomicznej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka rozważa wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością posiadanych przez nią praw (prawa) do znaków towarowych. Prawdopodobnym jest objęcie udziałów w sp. z o.o. przez Spółkę powyżej ich wartości nominalnej. Nadwyżka wartości aportu ponad nominalną wartość obejmowanych udziałów zostanie przelana na kapitał zapasowy. Aport zostanie wniesiony do sp. z o.o. według wartości rynkowej. Informacje wskazane przez Spółkę we wniosku, w związku z którymi wartość nominalna wydawanych w zamian za taki wkład udziałów jest niższa od wartości wkładu mogą być przyjęte lub odrzucone przez organ podatkowy po uprzednim przeanalizowaniu wiarygodności i zasadności przedstawionych argumentów, z uwzględnieniem praktyki gospodarczego funkcjonowania spółek kapitałowych.

Takie ustalenia z istoty swojej mogą być dokonane jedynie podczas postępowania podatkowego do którego prowadzenia Organ wydający interpretacje indywidualne nie jest uprawniony. Prawne ramy postępowania w sprawie interpretacji zostały bowiem określone w Rozdziale 1a (Dział I) Ordynacji podatkowej, podczas gdy postępowania podatkowego w Dziale IV tej Ordynacji. Powyższe uregulowania wskazują jednoznacznie na odrębność postępowania w sprawach interpretacji w którym jednak znajdą odpowiednio zastosowanie przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5,6, 10 i 23 działu IV (art. 14h Ordynacji podatkowej).

Należy mieć na uwadze, że prawo podatkowe jest autonomiczną, w stosunku do innych, gałęzią prawa, a jeżeli tak, to obowiązki podatkowe nie mogą być ani nakładane, ani ograniczane poprzez inne niż ustawy podatkowe akty prawne. Jeżeli zatem, powołany wcześniej art. 12 ust. 1 pkt 7 updop nie uzależnia wystąpienia przychodu od powzięcia lub nie, stosownej uchwały o przekazaniu części aportu na kapitał zapasowy, to okoliczność ta pozostaje bez wpływu na wystąpienie przychodu z tego tytułu.

Konkludując należy stwierdzić, że stanowisko Spółki w zakresie:

*   uznania za przychód wartości nominalnej udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny - jest prawidłowe,
*   możliwości zastosowania, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, art. 14 ust. 1–3 w związku z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.