Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.92.2020.2.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-03
Teza: w zakresie ustalenia, czy Spóła prawidłowo zakwalifikowała przychód uzyskany w wyniku ugody w części dotyczącej potrącenia z należnego wynagrodzenia wykonawcy kary umownej jako przychód niepodatkowy
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; przychód; ugody; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 lutego 2020 r., który w tym samym dniu wpłynął do Organu za pośrednictwem platformy e-PUAP, uzupełnionym 21 maja 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spóła prawidłowo zakwalifikowała przychód uzyskany w wyniku ugody w części dotyczącej potrącenia z należnego wynagrodzenia wykonawcy kary umownej jako przychód niepodatkowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spóła prawidłowo zakwalifikowała przychód uzyskany w wyniku ugody w części dotyczącej potrącenia z należnego wynagrodzenia wykonawcy kary umownej jako przychód niepodatkowy.

Powyższy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 maja 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.92.2020.1.BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 21 maja 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jest wykonawcą robót budowlanych i świadczy usługi zgodnie z PKD 42.13.Z. W dniu 1 kwietnia 2009 r. podpisana została umowa na budowę mostu z Zamawiającym, której termin umowny zakończenia upłynął 30 października 2010 r. W związku z tym, iż dokumentacja projektowa przekazana przez Zamawiającego obarczona była wadami, których Zamawiający nie usunął w terminie umożliwiającym terminowe zakończenie kontraktu niemożliwe było zakończenie robót w terminie umownym. Następstwem wadliwej dokumentacji była konieczność wykonania wielu robót dodatkowych niezbędnych do zakończenia całego kontraktu. Zamawiający nie rozwiązał należycie spraw związanych z wadliwą dokumentacją, nie uznał robót dodatkowych i nie zawarł aneksu terminowego, mimo że były ku temu przesłanki. Pomimo, iż bezpośrednia wina za niewykonanie kontraktu w terminie ciążyła na Zamawiającym, to Spółka poniosła tego konsekwencje i została obciążona karami umownymi zgodnie z 4 notami obciążeniowymi z 2011 r. w kwocie: 1.436.249,88 zł, które zostały potrącone z należnego wynagrodzenia Wykonawcy (faktura VAT z 29 marca 2011 r.). Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o PDOP”) za koszty uzyskania przychodu nie uważa się kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług co Spółka uczyniła i zarachowała w księgach handlowych jako koszt niestanowiący kosztów uzyskania przychodu. Spółka wielokrotnie usiłowała załatwić polubownie sprawę wzajemnych rozliczeń co jednak okazało się bezskuteczne. Ostatecznie 10 czerwca 2014 r. Spółka złożyła pozew sądowy o zapłatę kwoty: 13.618.226,47 zł. Przedmiotem sporu była: naliczona i potrącona kara umowna, zapłata za wykonane, lecz niezatwierdzone przez Zamawiającego roboty dodatkowe (brak podpisanego protokołu odbioru robót uprawniający do wystawienia faktury za niniejszy zakres robót) oraz naliczona przez Wykonawcę kara umowna za nieterminowe przekazanie terenu budowy, a także przysługujące ustawowe odsetki. W wyniku przeprowadzonych rozmów ugodowych, które nastąpiły po wieloletnim procesie sądowym, w trakcie którego na zlecenie Sądu opracowane zostały 3 opinie przez zespół niezależnych biegłych sądowych, które były korzystne dla naszej Spółki, Zamawiający podjął rozmowy ugodowe. Strony doszły wspólnie do porozumienia, że w ramach ugodowego zakończenia sporu Zamawiający zapłaci Spółce kwotę 3.185.825,15 zł netto. Na rozmowach ugodowych Spółka odstąpiła od naliczonych przez siebie kar umownych za nieterminowe przekazanie terenu budowy oraz należnych odsetek od całej kwoty. W związku z tym przedmiotem ugody pozostały kary umowne za nieterminowe zakończenie inwestycji oraz wykonane, a nie zapłacone roboty dodatkowe. W dniu 28 czerwca 2019 r. została podpisana ugoda sądowa stanowiąca załącznik do protokołu rozprawy pomiędzy Spółką a Zamawiającym, której przedmiotem było roszczenie o zapłatę ww. kwoty i którą Zamawiający zobowiązał się zapłacić. Ze względu na fakt, iż umowa (winno być: ugoda) opiewała na kwotę ogólną Spółka dokonała podziału roszczeń biorąc pod uwagę ostateczny zakres ugody. Przyjęła, iż na powyższe składa się kwota 1.436.249,88 zł stanowiąca sumę potraconą przez Zamawiającego wystawionymi notami obciążeniowymi oraz 1.749.575,27 zł, stanowiąca wynagrodzenie za wykonane, lecz nierozliczone wcześniej roboty dodatkowe. Spółka w lipcu 2019 roku otrzymała zgodnie z zawartą ugodą kwotę 3.185.825,15 zł, którą zarachowała w księgach handlowych w następujący sposób:

*   1.436.249,88 zł jako przychód nie będący przychodem podatkowym w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zwrot wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów);
*   1.749.575,27 zł jako przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie:

Czy Spółka prawidłowo zakwalifikowała przychód uzyskany w wyniku ugody w części dotyczącej potrącenia z należnego wynagrodzenia Wykonawcy kary umownej jako przychód niepodatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), na podstawie art. 16 ust. 4 pkt 6a (winno być: art. 12 ust. 4 pkt 6a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka uznała przychód w kwocie 1.436.249,88 zł uzyskany w wyniku ugody w części dotyczącej potracenia z należnego wynagrodzenia kary umownej niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, jako przychód niepodatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika m.in., iż Wnioskodawca zawarł umowę na świadczenie usług z Zamawiającym. Z uwagi na problemy związane z jej realizacją (dot. m.in. dostarczenia przez Zamawiającego wadliwej dokumentacji) konieczne było przeprowadzenie przez Wnioskodawcę robót dodatkowych. W wyniku powyższego doszło do opóźnienia w wykonaniu umówionych robót. Zamawiający nie uznał robót dodatkowych i nie zawarł aneksu terminowego, mimo że były ku temu przesłanki. Pomimo, iż bezpośrednia wina za niewykonanie kontraktu w terminie ciążyła na Zamawiającym, to Spółka poniosła tego konsekwencje i została obciążona karami umownymi zgodnie z 4 notami obciążeniowymi z 2011 r. w kwocie: 1.436.249,88 zł, które zostały potrącone z należnego wynagrodzenia Wnioskodawcy określonego w wystawionej uprzednio na rzecz Zamawiającego fakturze VAT. Wnioskodawca nie zaliczył potrąconej kary w ciężar kosztów podatkowych. Wobec braku porozumienia z Zamawiającym w sprawie wzajemnych rozliczeń, w 2014 r. Wnioskodawca złożył pozew sądowy o zapłatę kwoty, na którą składała się naliczona i potrącona kara umowna, zapłata za wykonane, lecz niezatwierdzone przez Zamawiającego roboty dodatkowe oraz naliczona przez Wnioskodawcę Zamawiającemu kara umowna za nieterminowe przekazanie terenu budowy, a także przysługujące ustawowe odsetki. W wyniku przeprowadzonych rozmów ugodowych, które nastąpiły po wieloletnim procesie sądowym, w trakcie którego na zlecenie Sądu opracowane zostały 3 opinie przez zespół niezależnych biegłych sądowych, które były korzystne dla Wnioskodawcy, zamawiający podjął rozmowy ugodowe. Strony doszły do porozumienia, że w ramach ugodowego zakończenia sporu Zamawiający zapłaci Wnioskodawcy kwotę potrąconej uprzednio kary umownej za nieterminowe zakończenie inwestycji oraz wykonane, a nie zapłacone roboty dodatkowe. Jednocześnie Spółka odstąpiła od naliczonych przez siebie kar umownych za nieterminowe przekazanie terenu budowy oraz należnych odsetek od całej kwoty. W dniu 28 czerwca 2019 r. została podpisana ugoda sądowa stanowiąca załącznik do protokołu rozprawy. Ze względu na fakt, iż ugoda opiewała na kwotę ogólną Spółka dokonała podziału roszczeń biorąc pod uwagę ostateczny zakres ugody. Przyjęła, iż na powyższe składa się kwota stanowiąca sumę kary umownej potraconej przez Zamawiającego wystawionymi notami obciążeniowymi oraz kwota stanowiąca wynagrodzenie za wykonane, lecz nierozliczone wcześniej roboty dodatkowe. Uzgodnioną kwotę Spółka otrzymała w lipcu 2019 r., którą zarachowała w księgach handlowych w części stanowiącej zwrot wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów jako przychód niebędący przychodem podatkowym oraz w pozostałym zakresie jako przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie jak wynika z art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Ma to miejsce również w sytuacji, gdy skutkiem wystawienia faktury za wykonaną usługę, czy dostarczony towar powstaje roszczenie osoby prawnej wobec kontrahenta o zapłatę uzgodnionej ceny.

Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W świetle ww. przepisu należne lub otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Katalog przysporzeń nie stanowiących przychodów podatkowych został określony w art. 12 ust. 4 updop. Jest to katalog zamknięty, co oznacza, że jedynie w warunkach ściśle określonych w tym katalogu otrzymane przysporzenie przychodu podatkowego stanowić nie będzie.

Jak wynika z art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, do przychodów nie zalicza zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Innymi słowy, wydatki, które zostają zwrócone podatnikowi, a nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, korzystają z powyższego wyłączenia.

Na gruncie językowym pojęcie „zwrot” oznacza „zwrócenie czegoś”, zaś „zwrócić” to „oddać komuś jego własność” (Słownik Języka Polskiego, wersja internetowa https://sjp.pwn.pl).

Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, konieczne jest, by „wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek zwrócony powinien być odpowiednikiem wydatku poniesionego.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka prawidłowo uznała przychód w kwocie 1.436.249,88 zł uzyskany w wyniku ugody w części dotyczącej potracenia z należnego wynagrodzenia kary umownej niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, jako przychód niepodatkowy.

Odnosząc się do powyższej wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy wskazać na opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, z którego wynika, że w ramach ugodowego zakończenia sporu Zamawiający zapłaci Spółce kwotę 3.185.825,15 zł netto. Przedmiotem ugody pozostały kary umowne za nieterminowe zakończenie inwestycji oraz wykonane, a nie zapłacone roboty dodatkowe. W dniu 28 czerwca 2019 r. została podpisana ugoda sądowa stanowiąca załącznik do protokołu rozprawy pomiędzy Spółką a Zamawiającym, której przedmiotem było roszczenie o zapłatę ww. kwoty i którą Zamawiający zobowiązał się zapłacić. Ze względu na fakt, iż ugoda opiewała na kwotę ogólną Spółka dokonała podziału roszczeń biorąc pod uwagę ostateczny zakres ugody. Przyjęła, iż na powyższe składa się kwota 1.436.249,88 zł stanowiąca sumę potraconą przez Zamawiającego wystawionymi notami obciążeniowymi oraz 1.749.575,27 zł, stanowiąca wynagrodzenie za wykonane, lecz nierozliczone wcześniej roboty dodatkowe. Spółka w lipcu 2019 roku otrzymała zgodnie z zawartą ugodą kwotę 3.185.825,15 zł, którą zarachowała w księgach handlowych w następujący sposób:

*   1.436.249,88 zł jako przychód nie będący przychodem podatkowym w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zwrot wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów);
*   1.749.575,27 zł jako przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że niewątpliwie potrącenie przez Zamawiającego z wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy kwoty naliczonej mu kary umownej stanowi o poniesieniu tego wydatku przez Wnioskodawcę, niezależnie od tego, czy do potrącenia doszło zasadnie, czy też niezasadnie. Z uwagi na brzmienie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwoty tego potrącenia Wnioskodawca nie uznał za koszt podatkowy. W wyniku zawartej ugody sądowej została Wnioskodawcy zwrócona m.in. kwota 1.436.249,88 zł stanowiąca uprzednio zapłaconą przez Wnioskodawcę karę umowną za nieterminowe zakończenie inwestycji.

Zatem jeżeli w istocie otrzymana od Zamawiającego kwota w wysokości 1.436.249,88 zł stanowi zwrot wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na zapłatę kary umownej, która nie stanowiła (bo nie mogła) kosztów podatkowych, to zastosowanie w sprawie znajdzie wyłączenie z przychodów podatkowych, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji otrzymana przez Wnioskodawcę kwota 1.436.249,88 zł stanowiąca zwrot wydatków poniesionych przez niego na zapłatę kary umownej (które nie zostały zaliczone do kosztów podatkowych), nie będzie stanowiła przychodu podatkowego.

Z tego też względu stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

jest ona wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.