Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.493.2025.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-29
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla usług szkoleniowych.
Słowa kluczowe: szkolenie
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
środek-środki publiczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia
zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
finansowane w całości ze środków publicznych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. c

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 sierpnia 2025 r. (wpływ
    28 sierpnia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Spółka Oddział w Polsce jest polskim oddziałem włoskiego podmiotu i stanowi jego stałe
    miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.
    Przedmiotem działalności Spółki jest (...) (dalej: usługi mobilności edukacyjnej).
    Wnioskodawca organizuje (...):
    1. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...);
    2. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...);
    3. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...).
    Klientami Spółki są szkoły oraz osoby indywidualne (uczniowie i nauczyciele), które
    otrzymały dofinansowanie z programu Erasmus+. Klienci Spółki pochodzą ze wszystkich
    krajów uczestniczących w programie Erasmus+. Usługi mobilności edukacyjnej są
    realizowane zgodnie ze standardami programu Erasmus+, na podstawie Przewodnika po
    programie Erasmus+, złożonego przez klienta wniosku o dofinansowanie oraz umowy
    finansowej podpisanej między narodową agencją programu w danym kraju a klientem.
    Następnie klient podpisuje ze Spółką umowę partnerską, a także porozumienie o
    programie nauczania dla każdego uczestnika programu. Za usługi świadczone przez
    Spółkę klienci płacą w całości ze środków publicznych uzyskanych z finansowania w
    ramach programu Erasmus+.
    W celu zapewnienia nadzoru pedagogicznego, uczniowie uczestniczący w programie
    wyjeżdżają wraz z opiekunami (nauczycielami), których zadaniem jest zapewnienie
    uczniom bezpieczeństwa oraz odpowiednich warunków pobytu, współpraca z partnerami
    i nadzór nad przebiegiem całego wyjazdu.
    Spółka ponosi pełną odpowiedzialność za realizację usług mobilności edukacyjnej. Usługi
    świadczone przez Wnioskodawcę są realizowane zgodnie z wymaganiami programu
    Erasmus+.
    Na usługi mobilności edukacyjnej świadczone przez Spółkę składają się następujące
    elementy:
    (...)
    Program (...) polega na organizacji (...). Organizacja (...) stanowi dodatkowy element usługi
    świadczonej przez Spółkę.
    Spółka nabywa od podmiotów z krajów, do których organizowane są wyjazdy w ramach
    świadczonych przez Wnioskodawcę usług mobilności edukacyjnej, usługi szkolenia dla
    uczestników programu związane z ich kształceniem zawodowym, tj.:
    (...)
    Spółka nabywa również od podmiotów z krajów, do których organizowane są wyjazdy w
    ramach świadczonych usług, usługi (...).
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

    Na pytanie Organu „Czy są państwo podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11
    marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej
    dalej „ustawą o VAT”?”, odpowiedzieli Państwo „Na gruncie przepisów ustawy z dnia 11
    marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.; dalej:
    ustawa o VAT), oddział nie stanowi odrębnego podatnika VAT, natomiast podatnikiem w
    rozumieniu art. 28a wyżej wskazanej ustawy jest A Spółka.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy są Państwo zarejestrowanym podatnikiem VAT
    czynnym?”, odpowiedzieli Państwo „Nie, Wnioskodawca jest zarejestrowanym
    podatnikiem VAT, przy czym ma status podatnika zwolnionego.”
    Na pytanie Organu „Czy świadczone przez Państwa w ramach poszczególnych programów
    mobilności edukacyjnej usługi stanowią usługi kształcenia lub przekwalifikowania
    zawodowego, inne niż wymienione wart. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT? Informacje proszę
    podać odrębnie dla każdego z programów.”, odpowiedzieli Państwo „Odnosząc się do tak
    sformułowanego pytania, wskazuję, że w opinii Wnioskodawcy Organ w trybie wezwania
    do uzupełnienia braków formalnych wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji
    podatkowej nie może żądać od Wnioskodawcy w ramach uzupełnienia opisu sprawy
    podania okoliczności należących do sfery prawnej, a sprowadzających się do
    samodzielnego potwierdzenia przez Wnioskodawcę kwalifikacji prawnej opisanych we
    wniosku usług mobilności edukacyjnej jako usług kształcenia lub przekwalifikowania
    zawodowego, innych niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Uwzględniając,
    że „usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania” zostały zdefiniowane w
    przepisach prawa wspólnotowego w zakresie VAT dokonanie przez Spółkę w ramach
    opisu stanu faktycznego samodzielnej kwalifikacji usług objętych wnioskiem o
    interpretację, poprzez ich zaliczenie (lub nie) do kategorii usług kształcenia lub
    przekwalifikowania zawodowego, innych niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o
    VAT, czyniłoby wniosek o interpretację bezprzedmiotowym.
    Dlatego w odpowiedzi na powyższe pytanie Wnioskodawca wskazuje, że w powyższym
    zakresie formułuje jedynie własną ocenę prawną i wskazuje, że jego stanowisko zostało
    wyrażone w treści wniosku w części zatytułowanej Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie
    pytania nr 1 oraz Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i to stanowisko
    poddaje weryfikacji Organu w trybie wniosku o interpretację.
    Zgodnie z wyrażoną przez Wnioskodawcę oceną prawną objęte wnioskiem o wydanie
    indywidualnej interpretacji podatkowej usługi mobilności edukacyjnej są usługami
    kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, innymi niż wymienione w art. 43 ust. 1
    pkt 26 ustawy o VAT.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy są Państwo jednostką objętą systemem oświaty w
    rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe?”,
    odpowiedzieli Państwo „Nie, Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w
    rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.”
    Na pytanie Organu „Czy wykonywane przez Państwa usługi mobilności edukacyjnej, będą
    stanowiły usługi świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk
    oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b
    ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo „Nie, wykonywane przez
    Wnioskodawcę usługi mobilności edukacyjnej nie będą stanowiły usług świadczonych
    przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
    zakresie kształcenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Proszę o wskazanie, czy i jakie dokładnie usługi
    szkoleniowe, polegające na kształceniu zawodowym lub przekwalifikowaniu zawodowym
    prowadzą Państwo w ramach świadczenia usługi mobilności edukacyjnej? Informację
    proszę podać odrębnie dla każdego typu międzynarodowego programu mobilności

    edukacyjnej.”, odpowiedzieli Państwo „Wnioskodawca świadczy usługi mobilności
    edukacyjnej, na które składa się przede wszystkim zapewnienie dedykowanego programu
    szkoleniowego dla każdego ucznia/nauczyciela, którego elementami są: (...)
    W ocenie Spółki świadczone przez nią usługi mobilności edukacyjnej mieszczą się w
    zakresie definicji usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego z
    art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie UE), tj. stanowią nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem lub nauczanie mające na
    celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.”
    Na pytanie Organu „Jeżeli nie Państwo, to kto, jaki podmiot świadczy usługę kształcenia
    lub przekwalifikowania zawodowego? Informacje proszę podać odrębnie dla każdego z
    programów mobilności edukacyjnej.”, odpowiedzieli Państwo „Pytanie pokrywa się
    przedmiotowo z pyt. 6 i dlatego wskazuję, że odpowiedź na pyt. 7 zawiera się w
    odpowiedzi na pyt. 6.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy zawierają Państwo z odbiorcami usług umowy? Czy z
    treści zawieranych umów między Państwem a poszczególnymi odbiorcami korzystającymi
    z Państwa usług wynika, że świadczą Państwo na rzecz poszczególnych odbiorców jedną
    kompleksową usługę, czy jest to usługa w zakresie kształcenia lub przekwalifikowania
    zawodowego? Czy też wynika, że Państwo wykonują szereg odrębnych świadczeń?
    Informacje proszę podać odrębnie dla każdego typu międzynarodowego programu
    mobilności edukacyjnej.”, odpowiedzieli Państwo
    Tak, Wnioskodawca zawiera z odbiorcami usług umowy. Według Wnioskodawcy z treści
    zawieranych umów wynika, że Spółka świadczy na rzecz poszczególnych odbiorców jedną
    kompleksową usługę, która w ocenie Wnioskodawcy mieści się w zakresie usług
    kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego (rozstrzygnięcie tej kwestii pozostaje
    jednak przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną). Przedmiotem zawieranych
    umów jest wykonanie jednej usługi, na którą składa się szereg świadczeń takich jak:
    (...)
    Zdaniem Spółki ww. świadczenia stanowią jedną usługę kompleksową, ponieważ wykazują
    one ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość (której
    rozdzielenie miałoby sztuczny charakter).
    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.”
    Na pytanie Organu „Czy świadczone przez Państwa w ramach poszczególnych
    międzynarodowych programów mobilności edukacyjnej usługi takie jak (...) są usługami
    ściśle związanymi z usługą w zakresie kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego?
    Informacje proszę podać odrębnie dla każdego z programów mobilności edukacyjnej.”,
    odpowiedzieli Państwo „Zdaniem Wnioskodawcy ww. świadczenia są usługami ściśle
    związanymi z usługą zapewnienia dedykowanego programu szkoleniowego dla każdego
    ucznia/nauczyciela, która według Spółki stanowi usługę kształcenia lub przekwalifikowania
    zawodowego. Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca nie
    mógłby realizować na rzecz beneficjentów takich świadczeń jak zapewnienie
    zakwaterowania, transportu, wyżywienia, pomoc w zakresie dokumentacji, czy organizacja
    programu (...), jeśli nie świadczyłby usługi podstawowej. Wszystkie świadczenia
    realizowane przez Wnioskodawcę służą jednemu celowi – zrealizowaniu
    międzynarodowych praktyk zawodowych i z perspektywy klientów Spółki atrakcyjne są
    wyłącznie jeśli realizowane są jako świadczenie kompleksowe.

    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy czynności, o których mowa powyżej, są ze sobą tak
    ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia
    jedna całość, która jedynie sztucznie można byłoby podzielić? Informacje proszę podać
    odrębnie dla każdego z programów mobilności edukacyjnej.”, odpowiedzieli Państwo
    „Pytanie pokrywa się przedmiotowo z pyt. 8 i dlatego wskazuję, że odpowiedź na pyt. 10
    zawiera się w odpowiedzi na pyt. 8.”
    Na pytanie Organu „Które spośród wymienionych we wniosku usług stanowią świadczenie
    główne, a które świadczenia pomocnicze? Informacje proszę podać odrębnie dla każdego
    z programów mobilności edukacyjnej.”, odpowiedzieli Państwo „W ocenie Wnioskodawcy
    świadczeniem głównym jest (...). Należy bowiem podkreślić, że świadczenie wykonywane
    przez Wnioskodawcę realizowane jest w ramach programu Erasmus+, którego celem jest
    kształcenie i szkolenie, a zatem za element dominujący należy uznać świadczenie
    nakierowane na realizację tych właśnie celów.
    Pozostałe świadczenia, w tym (...) mają charakter świadczeń pomocniczych względem
    świadczenia podstawowego, jakim jest (...).
    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy usługi pomocnicze służą do pełnego zrealizowania
    lub wykorzystania świadczenia zasadniczego i czy bez nich nie można wykonać czynności
    głównej? Proszę wskazać na czym polega ich niezbędność, aby zrealizować świadczenie
    główne? Informacje proszę podać odrębnie dla każdego z programów mobilności
    edukacyjnej.”, odpowiedzieli Państwo „Zdaniem Wnioskodawcy usługi pomocnicze służą
    do pełnego zrealizowania świadczenia zasadniczego, jakim jest (...). Wynika to z
    okoliczności, że realizacja programu mobilności edukacyjnej odbywa się zagranicą i jest
    realizowana według ścisłych kryteriów programu Erasmus+ – z tego powodu takie
    świadczenia jak:
    (...)
    - są niezbędne do realizacji świadczenia głównego. Gdyby Wnioskodawca nie oferował ww.
    świadczeń, jego klienci nie byliby zainteresowani skorzystaniem z jego usług. Istotą
    świadczonych przez Spółkę jest bowiem (...).
    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.”
    Na pytanie Organu „Czy zapewnienie możliwości skorzystania z programu (...) dla
    uczestników podczas ich pobytu zagranicą stanowi/będzie stanowiła niezbędny element
    do realizacji usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego? Jeżeli tak, to należy
    wskazać, dlaczego? Informacje proszę podać odrębnie dla każdego z programów
    mobilności.”, odpowiedzieli Państwo „Zapewnienie możliwości skorzystania z programu
    (...) formalnie nie stanowi/nie będzie stanowiła niezbędnego elementu do realizacji usług
    kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Zapewnienie możliwości skorzystania z
    programu (...) nie jest obowiązkowe zgodnie z programem Erasmus+.
    Należy jednak zwrócić uwagę, że program (...) ma istotne znaczenie i przyczynia się do
    realizacji celów programu Erasmus+, co zostało podkreślone w oficjalnym przewodniku
    programu. Program (...) służy realizacji następujących celów:
    (...)
    Zatem z perspektywy oczekiwań uczestników międzynarodowych programów mobilności
    edukacyjnej możliwość skorzystania z programu (...) może być uznana za niezbędny
    element programu jako całości.

    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy wskazane we wniosku zapewnienie możliwości
    skorzystania z programu (...) jest usługą, o której mowa w art. 28g ust. 1 ww. ustawy o
    podatku od towarów i usług (...) itp.)? Jeżeli tak, to należy doprecyzować opis sprawy
    poprzez wskazanie: Na czym świadczenie przedmiotowej usługi polega? Informacje proszę
    podać odrębnie dla każdego z programów mobilności edukacyjnej.”, odpowiedzieli
    Państwo „Zapewnienie programu (...) może przybierać różne formy. Programy(...)
    obejmują (...). Teoretycznie w niektórych przypadkach zapewnienie możliwości
    skorzystania z programu (...) może być usługą, o której mowa w art. 28g ust. 1 ustawy o
    VAT, jeżeli byłby traktowane jako usługa samoistna. W ocenie Wnioskodawcy zapewnienie
    możliwości skorzystania z programu (...) jest jednak elementem usługi kompleksowej o
    charakterze świadczenia pomocniczego, dlatego nie podlega art. 28g ust. 1 ustawy o VAT.
    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.”
    Na pytanie Organu „Czy wskazane we wniosku zapewnienie możliwości skorzystania z
    programu (...) stanowi usługę mającą charakter usług turystycznych? Informacje proszę
    podać odrębnie dla każdego z programów mobilności edukacyjnej.”, odpowiedzieli
    Państwo „Zapewnienie możliwości skorzystania z programu (...) nie stanowi usługi mającej
    charakter usług turystycznych.
    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy dla usług mobilności edukacyjnej, wykonywanych w
    ramach poszczególnych programów, są Państwo podmiotem, który uzyskał akredytację w
    rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe? Informacje
    proszę podać odrębnie dla każdego z programów.”, odpowiedzieli Państwo „Nie,
    Wnioskodawca nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów
    ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.”
    Na pytanie Organu „Czy posiadają/będą Państwo posiadali dokumentacje potwierdzającą,
    że źródłem finansowania świadczonych przez Państwa usług mobilności edukacyjnej w
    ramach poszczególnych programów mobilności są środki publiczne? Informacje proszę
    podać odrębnie dla każdego z programów.”, odpowiedzieli Państwo „Tak, kwestię
    finansowania usług mobilności edukacyjnej ze środków publicznych potwierdza umowa
    (...). Potwierdzenie takie można znaleźć (...). Numer referencyjny umowy jest używany
    przez Spółkę we wszystkich oficjalnych dokumentach dotyczących usług mobilności
    edukacyjnych, a w szczególności na fakturach wystawianych klientom w celu powiązania
    środków z poszczególnymi programami mobilności oraz zapewnienia zgodności z
    procedurami sprawozdawczymi programu Erasmus+.
    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy Państwa głównym celem jest osiągnięcie
    dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych usług w stosunku do
    podatników niekorzystających ze zwolnienia od podatku? Informacje proszę podać
    odrębnie dla każdego z programów mobilności edukacyjnej.”, odpowiedzieli Państwo „Nie,
    celem Wnioskodawcy nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez konkurencyjne
    wykonywanie usług w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia od
    podatku. Wynika to z następujących powodów:
    • zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy na rynku nie funkcjonują podatnicy o strukturze
    podobnej do Spółki, którzy oferują podobne usługi; rynek ten tworzą głównie (...)
    świadczący usługi doradcze w zakresie (...), jednak nie oferują oni tak kompleksowych i
    zorganizowanych usług jak Spółka;

    • celem Wnioskodawcy jest uniknięcie sytuacji, w której klienci Spółki otrzymujący środki
    publiczne ponoszą dodatkowe koszty wynikające z podatku VAT, który nie jest
    pokrywany przez dotację; tego typu koszty mogłyby prowadzić do trudności
    finansowych klientów Spółki, co w konsekwencji mogłoby skutkować rezygnacją z
    korzystania z usług Wnioskodawcy; należy przy tym zwrócić uwagę, że jednym z
    głównych założeń programu Erasmus+ jest (...).
    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.”
    Na pytanie Organu „Czy podmioty zagraniczne, świadczące usługi na Państwa rzecz, są
    podatnikami nieposiadającymi siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski?”, odpowiedzieli Państwo
    „Tak, wśród podmiotów zagranicznych świadczących usługi na rzecz Wnioskodawcy są
    podatnicy nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy nabywane przez Państwa od podmiotów, z krajów,
    do których organizowane są wyjazdy, usługi przeprowadzenia praktyk zawodowych w
    lokalnych firmach dla uczniów i studentów szkól zawodowych oraz szkoleń zawodowych
    dla nauczycieli stanowią usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego inne niż
    wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT? Informacje proszę podać odrębnie dla
    każdej z usług.”, odpowiedzieli Państwo „Tak, nabywane przez Wnioskodawcę od
    podmiotów z krajów, do których organizowane są wyjazdy, usługi przeprowadzenia
    praktyk zawodowych w lokalnych firmach dla uczniów i studentów szkól zawodowych oraz
    szkoleń zawodowych dla nauczycieli w ocenie Wnioskodawcy stanowią usługi kształcenia
    lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o
    VAT.
    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.”
    Na pytanie Organu „Od jakich podmiotów nabywają Państwo usługi zakwaterowania i
    transportu lokalnego? Czy nabywają je Państwo od tych samych podmiotów, które
    przeprowadzają praktyki zawodowe dla uczniów i studentów oraz które przeprowadzają
    szkolenia dla nauczycieli?”, odpowiedzieli Państwo „Nie, Spółka nabywa tego rodzaju
    usługi od podmiotów w kraju docelowym, które – na mocy zawartych umów – (...)”.
    Organizacje przyjmujące nabywają usługi (...). Zajmują się również(...). Staże zawodowe(...).
    Jeśli chodzi o szkolenia dla nauczycieli: większość zagranicznych podmiotów oferuje
    wyłącznie same sesje szkoleniowe, natomiast zakwaterowanie i transport lokalny są
    nabywane bezpośrednio przez nauczycieli. W niektórych przypadkach dana jednostka
    oferuje także usługi zakwaterowania.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy zawierają Państwo umowy z odbiorcami usług, które
    nabywają Państwo od podmiotów zagranicznych? Czy z treści zawieranych umów między
    Państwem a poszczególnymi odbiorcami korzystającymi z Państwa usług wynika, że
    świadczą Państwo na rzecz poszczególnych odbiorców jedna kompleksowa usługę, czy
    jest to usługa w zakresie kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego? Czy też wynika,
    że Państwo wykonują szereg odrębnych świadczeń? Informacje proszę podać odrębnie dla
    każdej z usług.”, odpowiedzieli Państwo „Pytanie pokrywa się przedmiotowo z pyt. 8 i
    dlatego wskazuję, że odpowiedź na pyt. 22 zawiera się w odpowiedzi na pyt. 8.”
    Na pytanie Organu „Czy podmiot zagraniczny wystawił/wystawi na Państwa rzecz fakturę
    dokumentującą kompleksową usługę przeprowadzenia praktyk zawodowych w lokalnych
    firmach oraz kompleksową usługę przeprowadzenia szkoleń dla nauczycieli czy też na
    fakturze wyodrębnione są/będą poszczególne elementy/świadczenia? Informacje proszę
    podać odrębnie dla każdej z usług.”, odpowiedzieli Państwo „W odniesieniu do każdego
    typu międzynarodowego programu mobilności edukacyjnej może się zdarzyć zarówno, że
    faktury wystawione przez podmioty zagraniczne na rzecz Spółki dokumentują

    kompleksową usługę przeprowadzenia praktyk zawodowych w lokalnych firmach/
    kompleksową usługę przeprowadzenia szkoleń dla nauczycieli lub na fakturach wskazane
    są poszczególne świadczenia realizowane przez te podmioty, np. (...).”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy podmiot zagraniczny świadczył na Państwa rzecz
    usługi edukacyjne, tj. faktyczne usługi w postaci przeprowadzenia praktyk zawodowych
    oraz przeprowadzenia szkoleń dla nauczycieli, czy też wyłącznie zajmował się organizacja
    praktyk zawodowych za granicą występując w roli pośrednika, zapewniającego praktyki w
    firmach zagranicznych (na podstawie własnych, odrębnych umów) oraz organizacją
    szkoleń dla nauczycieli? Informacje proszę podać odrębnie dla każdej z usług.”,
    odpowiedzieli Państwo „W przypadku organizacji międzynarodowej mobilności
    edukacyjnej dla uczniów i nauczycieli w ramach kształcenia zawodowego oraz organizacji
    międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla studentów w ramach wyższego kształcenia
    zawodowego zagraniczny podmiot nie realizuje stażu zawodowego dla uczniów
    /studentów, lecz pełni rolę pośrednika – wyszukuje najbardziej odpowiednie
    przedsiębiorstwo, zgodne z profilem uczestnika przekazanym przez Spółkę, która
    zapewnia praktyki zawodowe.
    Natomiast w przypadku międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla nauczycieli w
    ramach kształcenia szkolnego zagraniczna jednostka jest odpowiedzialna za organizację i
    realizację szkolenia dla nauczycieli we własnych placówkach.”
    Na pytanie Organu „Czy podmiot zagraniczny nabywa usługi przeprowadzenia praktyk
    zawodowych oraz przeprowadzenia szkoleń dla nauczycieli od innych podmiotów (innych
    firm) i następnie odsprzedaje je Państwu w ramach świadczenia kompleksowej usługi
    organizacji praktyk i organizacji szkoleń? Czy w konsekwencji wystawiona przez podmiot
    zagraniczny faktura obejmuje sprzedaż lub odsprzedaż usługi edukacyjnej? Informacje
    proszę podać odrębnie dla każdej z usług.”, odpowiedzieli Państwo „W przypadku
    międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla uczniów i nauczycieli w ramach kształcenia
    zawodowego oraz międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla studentów w ramach
    wyższego kształcenia zawodowego zagraniczna jednostka nie nabywa usług realizacji staży
    zawodowych od innych firm, a zatem faktury wystawiane przez tę jednostkę nie obejmują
    sprzedaży ani odsprzedaży usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty trzecie.
    Usługi, które mogą być nabywane przez zagraniczną jednostkę od innych dostawców, to:
    zakwaterowanie, transport lokalny, działania (...). Do tych kosztów bezpośrednich podmiot
    zagraniczny dolicza koszt związany z czasem poświęconym na zarządzanie mobilnością
    (lokalni opiekunowie studentów/uczniów, kwestie administracyjne, przygotowanie
    dokumentów itp.).
    Natomiast w przypadku międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla nauczycieli w
    ramach kształcenia szkolnego zagraniczna jednostka nie sprzedaje ani nie odsprzedaje
    usług edukacyjnych świadczonych przez innych dostawców. Zdecydowana większość tych
    jednostek to szkoły, które otwierają swoje drzwi, aby przyjmować nauczycieli z innych
    krajów i dzielić się doświadczeniami. Pobierane opłaty dotyczą czasu poświęconego na
    planowanie i bezpośrednią realizację szkolenia.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy podmiot zagraniczny, który przeprowadza praktyki
    zawodowe dla uczniów i studentów oraz przeprowadza szkolenia dla nauczycieli sprawuje
    analogicznie do krajowych jednostek systemu oświaty zadania w zakresie oświaty na
    terytorium własnego kraju? Informacje proszę podać odrębnie dla każdej z usług.”,
    odpowiedzieli Państwo „W przypadku międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla
    uczniów i nauczycieli w ramach kształcenia zawodowego oraz międzynarodowej
    mobilności edukacyjnej dla studentów w ramach wyższego kształcenia zawodowego
    podmiot zagraniczny sprawuje analogicznie do krajowych jednostek systemu oświaty
    zadania w zakresie oświaty na terytorium własnego kraju. Zagraniczna jednostka, w której
    realizowany jest staż zawodowy, przeprowadza również ocenę uczestnika. Jest to firma,
    która została wskazana dla każdego uczestnika przez organizację przyjmującą, zgodnie ze
    wskazaniami Wnioskodawcy. Organizacja przyjmująca odpowiada za wsparcie firmy w

    prawidłowym wypełnieniu dokumentacji oceniającej, zebranie jej i przesłanie do
    Wnioskodawcy w celu formalnej weryfikacji.
    Dokumenty oceny mają wartość prawną, ponieważ są rejestrowane w przebiegu
    kształcenia uczniów przez szkołę wysyłającą. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za
    sprawdzenie, czy każda ocena wypełniona przez firmy jest zgodna z przepisami szkoły
    wysyłającej (klienta) oraz z procedurami programu Erasmus+. W przypadku błędów
    Wnioskodawca zwraca się do organizacji przyjmującej z prośbą o kontakt z firmą w celu
    ich skorygowania lub uzupełnienia brakujących informacji.
    Natomiast w przypadku międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla nauczycieli w
    ramach kształcenia szkolnego podmiot zagraniczny również sprawuje analogicznie do
    krajowych jednostek systemu oświaty zadania w zakresie oświaty na terytorium własnego
    kraju. Zagraniczna jednostka nie przeprowadza końcowej oceny ani testu dla nauczycieli.
    Jednakże godziny szkolenia odbywanego za granicą są zatwierdzane i uznawane przez
    szkoły nauczycieli jako szkolenie w miejscu pracy lub czas pracy. Zależy to od przepisów
    obowiązujących w kraju, z którego pochodzi nauczyciel uczestniczący w szkoleniu.”
    Na pytanie Organu „Czy wszystkie usługi, które nabyli Państwo od podmiotu
    zagranicznego, o których mowa we wniosku, są usługami niezbędnymi do wykonywania
    przez Państwa usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego? Jeśli któreś z usług
    nie są niezbędne, to należy wskazać, dlaczego.”, odpowiedzieli Państwo „Zdaniem
    Wnioskodawcy wszystkie usługi nabywane od podmiotów zagranicznych, tj.:
    (...)
    - są niezbędne do wykonywania przez Wnioskodawcę usług mobilności edukacyjnej.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Jeżeli nabywane przez Państwa usługi przeprowadzania
    praktyk zawodowych dla uczniów i studentów oraz przeprowadzania szkoleń dla
    nauczycieli są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego to
    czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach -
    proszę wskazać jakich? Proszę tym samym wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf)
    wraz z nazwą aktu prawnego, z których te formy i zasady wynikają. Chcę podkreślić w tym
    miejscu, że nie chodzi o przepisy, z których wynika ogólny obowiązek przeprowadzenia
    szkolenia; czy też posiadania przez daną osobę konkretnych umiejętności lub
    uaktualnienie wiedzy czy uprawnień, lecz o przepisy określające konkretne formy i zasady,
    na podstawie których Państwo przeprowadzają szkolenia (odrębne przepisy określające
    formy i zasady to takie ustawy lub rozporządzenia, z których wynika np. program
    szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie
    musi spełnić organizator kształcenia itp.). Informacje proszę podać odrębnie dla każdej z
    usług.”, odpowiedzieli Państwo
    „Nabywane przez Wnioskodawcę usługi przeprowadzania praktyk zawodowych dla
    uczniów i studentów oraz przeprowadzania szkoleń dla nauczycieli nie są prowadzone w
    formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.”
    Na pytanie Organu „Czy posiadają Państwo stosowną dokumentację potwierdzającą, że
    źródłem finansowania świadczonych przez podmiot zagraniczny na Państwa rzecz usług
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego obejmującego
    przeprowadzenie praktyk zawodowych oraz przeprowadzenie szkoleń dla nauczycieli, o
    których mowa we wniosku są środki publiczne? Informacje proszę podać odrębnie dla
    każdej z usług.”, odpowiedzieli Państwo „Pytanie pokrywa się przedmiotowo z pyt. 17 i
    dlatego wskazuję, że odpowiedź na pyt. 29 zawiera się w odpowiedzi na pyt. 17.”
    Pytania
    1. Czy opisane w stanie faktycznym usługi mobilności edukacyjnej świadczone przez
    Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c
    ustawy o VAT?

    2. Czy nabywane od podmiotów zagranicznych przez Wnioskodawcę usługi opisane w
    stanie faktycznym podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c
    ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:
    W ocenie Wnioskodawcy usługi mobilności edukacyjnej świadczone przez Spółkę opisane
    w stanie faktycznym podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c
    ustawy o VAT.
    Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:
    W ocenie Wnioskodawcy nabywane od podmiotów zagranicznych przez Wnioskodawcę
    usługi opisane w stanie faktycznym podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 29 lit. c ustawy o VAT.
    Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:
    Swoje stanowisko Wnioskodawca wyprowadza z brzmienia poniższego przepisu ustawy o
    VAT.
    Art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT:
    Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
    a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
    b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
    ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług
    objętych akredytacją, lub
    c) finansowane w całości ze środków publicznych
    - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Powyższa regulacja jest implementacją do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132
    ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa), zgodnie z którym:
    Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: kształcenie dzieci lub młodzieży,
    kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie
    ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
    prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
    działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
    członkowskie.
    Przy stosowaniu zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT
    zaimplementowanego na podstawie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy należy mieć na uwadze
    treść art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie UE), który zawiera definicję
    usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania:
    Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na
    warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują
    nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
    nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas
    trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym
    przypadku znaczenia.

    Zatem kryteriami decydującymi o tym, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi
    mobilności edukacyjnej są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy
    o VAT są okoliczności, czy:
    1) stanowią one usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w
    rozumieniu przytoczonego wyżej art. 44 Rozporządzenia, tj. czy stanowią nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem lub nauczanie mające na
    celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych lub usługi i dostawę
    towarów ściśle z tymi usługami związane oraz
    2) stanowią one usługi inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT oraz
    3) finansowane są w całości ze środków publicznych.
    W celu ustalenia, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi podlegają zwolnieniu z art.
    43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, w pierwszej kolejności rozważyć należy, czy mamy na
    gruncie niniejszej sprawy do czynienia z tzw. świadczeniem złożonym.
    Wnioskodawca zwraca uwagę, że co do zasady każde świadczenie dla celów
    opodatkowania VAT powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji
    gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta
    nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Z ekonomicznego punktu
    widzenia usługi nie powinny być więc dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy
    tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.
    Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą
    wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter
    samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.
    Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej:
    TSUE), całe świadczenie złożone podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w
    zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza
    to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie złożone,
    podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne.
    Pogląd taki został ukształtowany w wyroku TSUE z dnia 25 lutego 1999 r., sygn. akt C- 349
    /96, w którym stwierdzono, że:
    Z jedną usługą mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub kilka elementów należy
    uznać za usługę główną, a jeden lub kilka elementów za usługi pomocnicze, objęte tym
    samym reżimem podatkowym, co usługa główna.
    Podobnie TSUE orzekł w wyroku z dnia 27 października 2005 r., sygn. akt C-41/04.
    Co istotne, aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną winna się ona składać z
    różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną
    składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego
    celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności
    pomocnicze. Zgodnie z podejściem wyrażonym w wyroku TSUE z dnia 27 września 2012 r.,
    sygn. akt C-392/11, za pomocniczą należy uznać czynność, która nie stanowi dla nabywcy
    celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania
    usługi zasadniczej, a jej cel jest zdeterminowany przez czynność główną.
    Zatem świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności
    (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie
    podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze
    świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia
    podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich
    charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny
    być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.
    W związku z powyższym, w przypadku opodatkowania usług o charakterze złożonym
    istotnym jest to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą

    kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna
    odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze
    sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której
    rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.
    Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, poszczególne czynności
    wykonywane przez Spółkę, tj.: (...)
    - zdaniem Wnioskodawcy wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie
    gospodarczym tworzą jedną całość (której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter), czyli
    usługę mobilności edukacyjnej.
    Tym samym Wnioskodawca świadczy usługę kompleksową, której dominującym
    elementem jest (...).
    Pozostałe świadczenia, w tym (...) mają charakter świadczeń pomocniczych względem
    świadczenia podstawowego, jakim jest (...).
    W ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że świadczone przez niego usługi mobilności
    edukacyjnej mieszczą się w zakresie definicji usługi kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego z art. 44 Rozporządzenia, tj. stanowią nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem lub nauczanie mające na
    celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
    Wnioskodawca zwraca uwagę, że uczestnikami międzynarodowych programów
    mobilności edukacyjnej organizowanych przez Spółkę są uczniowie, studenci i nauczyciele,
    którzy w wyniku świadczonych przez Wnioskodawcę usług biorą udział w stażach
    /szkoleniach bezpośrednio związanych z ich branżą/zawodem, co przekłada się na
    podniesienie ich kwalifikacji. Tym samym skutkiem świadczonych przez Wnioskodawcę
    usług mobilności edukacyjnej jest nauka pozostająca bezpośrednio w związku z ich branżą
    lub zawodem oraz uzyskanie i uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, a zatem
    świadczone przez Wnioskodawcę usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego i
    przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.
    Jednocześnie świadczone przez Wnioskodawcę usługi mobilności edukacyjnej nie
    stanowią usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, tj. nie są usługami
    świadczonymi przez:
    • jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia
    2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
    • uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie
    kształcenia
    • ani dostawą towarów i świadczeniem usług ściśle z tymi usługami związanymi.
    Spółka nie należy bowiem do katalogu podmiotów wymienionych w przytoczonym
    powyżej przepisie.
    Wnioskodawca zaznacza, że spełniona jest także przesłanka finansowania świadczonych
    przez niego usług ze środków publicznych. Usługi mobilności edukacyjnej realizowane są
    bowiem w ramach programu Erasmus+, który w całości finansowany jest środków
    pochodzących z budżetu Unii Europejskiej. Beneficjenci programu (klienci Wnioskodawcy)
    uzyskują środki przeznaczone na pokrycie kosztów uczestnictwa w programie, które
    następnie stanowią zapłatę Spółki z tytułu świadczonych przez niego usług. Należy zatem
    przyjąć, że rzeczywistym źródłem finansowania usługi realizowanych przez Wnioskodawcę
    są środki publiczne. Środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej są bowiem
    wymienione w katalogu środków publicznych w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27
    sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1530 ze zm.).

    Wnioskodawca podkreśla przy tym, że zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT tożsamych przedmiotowo usług zostało potwierdzone
    przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w:
    • interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2019 r., sygn. akt 0112-KDIL1-
    3.4012.71.2019.2.KS,
    • interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2020 r., sygn. akt 0111-KDIB3-
    3.4012.111.2020.4.MS,
    • interpretacji indywidualnej z dnia 23 sierpnia 2022 r., sygn. akt 0111-KDIB3-
    2.4012.350.2022.2.MGO,
    • interpretacji indywidualnej z dnia 9 stycznia 2023 r., sygn. akt 0111-KDIB3-
    2.4012.673.2022.2.ASZ.
    Na marginesie Wnioskodawca zaznacza, że nawet jeśli świadczone przez niego usługi nie
    zostałyby zakwalifikowane jako kompleksowa usługa kształcenia zawodowego, to nadal
    świadczone przez niego usługi powinny korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43
    ust. 1pkt 29 lit. c ustawy o VAT ze względu na to, że czynności takie jak zapewnienie
    dedykowanego programu szkoleniowego dla każdego ucznia/nauczyciela oraz
    zapewnienie jakości doświadczenia edukacyjnego mieszczą się w pojęciu usług kształcenia
    zawodowego, a pozostałe czynności realizowane przez Wnioskodawcę są ściśle z tymi
    usługami związane. Nie ulega bowiem wątpliwości, że Wnioskodawca nie mógłby
    realizować na rzecz beneficjentów takich świadczeń jak zapewnienie zakwaterowania,
    transportu, wyżywienia, pomoc w zakresie dokumentacji, czy organizacja programu (...),
    jeśli nie świadczyłby usługi podstawowej. Wszystkie świadczenia realizowane przez
    Wnioskodawcę służą jednemu celowi – zrealizowaniu międzynarodowych praktyk
    zawodowych i z perspektywy klientów Spółki atrakcyjne są wyłącznie jeśli realizowane są
    jako świadczenie kompleksowe.
    W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy w stosunku do świadczonych przez niego usług
    mobilności edukacyjnej zastosowanie znajduje zwolnienie z opodatkowania VAT na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c.
    Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:
    Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że w celu określenia, czy nabycie usług od
    podmiotów z państw członkowskich UE innych niż Polska, do których organizowane są
    wyjazdy w ramach świadczonych przez Wnioskodawcę usług mobilności edukacyjnej
    będzie zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o
    VAT, niezbędne jest określenie miejsca świadczenia tych usług.
    W związku z okolicznością, że Spółka stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej podmiotu A. na terytorium Polski, zastosowanie znajdzie art. 28b ust. 2
    ustawy o VAT, zgodnie z którym:
    W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności
    gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej.
    Ponadto w odniesieniu do nabywanych przez Spółkę usług szkoleń dla uczestników
    programu związanych z ich kształceniem zawodowym nie ma zastosowania żaden z
    przepisów ustawy o VAT wprowadzających szczególną regułę ustalania miejsca
    świadczenia.
    Zatem w przypadku nabycia usług przez Spółkę, miejscem ich świadczenia będzie
    terytorium Polski. W konsekwencji Wnioskodawca z tytułu nabycia usług zobowiązany jest
    do rozpoznawania importu usług oraz opodatkowania nabywanych usług na terytorium
    Polski (mechanizm odwrotnego obciążenia), zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT,
    który zawiera następujący przepis:

    Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
    prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące
    warunki:
    a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w
    przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany
    zgodnie z art. 96 ust. 4,
    b) usługobiorcą jest:
    – w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15,
    lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana
    lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    – w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem
    świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym
    mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    – w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę
    działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na
    terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do
    zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
    Przechodząc do kwestii zwolnienia importowanych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    29 lit. c ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy usługi, których przedmiotem są szkolenia
    dla uczestników programu związane z ich kształceniem zawodowym, polegające na:
    • przeprowadzeniu praktyk zawodowych w lokalnych firmach dla uczniów i studentów
    szkół zawodowych,
    • przeprowadzeniu szkolenia dla nauczycieli zgodnie z ich rozwojem zawodowym
    • spełniają kryteria z przytoczonego przepisu, tj.:
    1) stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w
    rozumieniu art. 44 Rozporządzenia, czyli stanowią nauczanie pozostające w
    bezpośrednim związku z branżą lub zawodem lub nauczanie mające na celu uzyskanie
    lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych lub usługi i dostawę towarów ściśle z
    tymi usługami związane oraz
    2) stanowią one usługi inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT oraz
    3) finansowane są w całości ze środków publicznych.
    W przypadku, gdy wraz z usługą szkoleniową od danego podmiotu zagranicznego
    nabywane są także usługi zakwaterowania i transportu lokalnego, świadczenia takie
    zdaniem Wnioskodawcy również podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.
    Wnioskodawca zwraca bowiem uwagę na fakt, iż zgodnie z analizowanym przepisem
    zwolnienie obejmuje nie tylko usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego, ale także świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami
    związane.
    Według Wnioskodawcy usługi zakwaterowania i transportu lokalnego są usługami ściśle
    związanymi z usługą szkoleniową. Istotą tych usług nie jest bowiem samo zakwaterowanie
    czy zorganizowanie transportu, ale zrealizowanie usługi edukacyjnej w ramach
    świadczonej przez Spółkę usługi organizacji mobilności edukacyjnej.
    Celem nadrzędnym zakupu usług (...) przez Wnioskodawcę jest (...). Spółka, nabywając
    usługi, zainteresowany jest uzyskaniem efektu końcowego, jakim jest (...). W tym
    przypadku usługi (...) stanowią niezbędny element realizacji programu (...).

    Zatem usługi zakwaterowania i transportu lokalnego w ocenie Wnioskodawcy podlegają
    zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT jako usługi ściśle związane
    z usługami kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego (świadczonymi
    przez usługodawców Spółki usługami szkoleniowymi).
    W tym miejscu należy przytoczyć brzmienie art. 43 ust. 17a ustawy o VAT, zgodnie z
    którym:
    Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie
    do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi,
    dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
    Bazując wyłącznie na literalnej wykładni powyższego przepisu można byłoby wyprowadzić
    wniosek, że zwolnienie w stosunku do usług ściśle związanych z usługami podstawowymi
    może być zastosowane wyłącznie, jeśli byłyby one świadczone przez ten sam podmiot,
    który świadczy usługi podstawowe. W przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji
    rozpoznawany jest import usług, czyli co do zasady to nabywca (Wnioskodawca) jest
    podatnikiem VAT, a zatem w pewien sposób można przyjąć, że to nabywca
    (Wnioskodawca) jest podmiotem świadczącym usługę. Zatem skoro podstawową usługą
    świadczoną przez Spółkę jest usługa kształcenia zawodowego, w odniesieniu do której
    Spółka może zastosować stawkę VAT zwolnioną, to również powinien w odniesieniu do
    wszystkich usług ściśle związanych ze świadczoną przez niego usługą podstawową
    (niezależnie od tego, że nabywane są w ramach importu usług) stosować stawkę VAT
    zwolnioną.
    W ocenie Wnioskodawcy w odniesieniu do nabywanych przez Wnioskodawcę od
    podmiotów z innych państw członkowskich usług szkoleniowych oraz usług
    zakwaterowania i transportu lokalnego, niezależnie od tego czy świadczone są przez te
    same podmioty, które świadczą usługi kształcenia zawodowego czy przez inne podmioty,
    w sytuacji gdy usługi te są ściśle związane z usługami kształcenia zawodowego
    świadczonymi przez Spółkę zastosowanie będzie miało zwolnienie z VAT na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.
    W ocenie Wnioskodawcy powyższy wniosek wynika zarówno z literalnej wykładni art. 43
    ust. 17a ustawy o VAT, jak i wykładni systemowej (na gruncie unijnego systemu VAT) oraz
    celowościowej, które stosowane są jako równorzędne przez TSUE przy wykładni przepisów
    o VAT.
    Warto w tym miejscu ponownie przytoczyć brzmienie art. 132 ust. 1 pkt i Dyrektywy, który
    stanowi podstawę implementacji do krajowego porządku prawnego zwolnienia z VAT
    usług kształcenia zawodowego i usług ściśle z nimi związanych:
    Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: kształcenie dzieci lub młodzieży,
    kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie
    ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
    prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
    działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
    członkowskie.
    Celem powyższego przepisu Dyrektywy jest objęciem zwolnieniem z VAT zarówno usług
    kształcenia zawodowego, jak i usług ściśle z tymi usługami podstawowymi związanych.
    Konstrukcja przepisu art. 132 Dyrektywy, zgodnie z którym państwa członkowskie
    „zwalniają”, a nie jedynie „mogą przyznać zwolnienie”, tak jak jest to wskazane w innych
    regulacjach Dyrektywy wskazuje, iż przepis ten ma charakter bezwarunkowy, a nie
    fakultatywny, co oznacza, iż państwo członkowskie ma obowiązek, a nie jedynie możliwość
    jego wprowadzenia.
    W tym miejscu warto wskazać jedno z ostatnich orzeczeń TSUE - wyrok z 8.05.2025 r.,
    sygn. C-405/24, w którym analizując implementację w polskiej ustawie o VAT w
    odniesieniu do jednego ze zwolnień z VAT w zakresie importu TSUE stwierdził, ż e:

    „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału przy dokonywaniu wykładni przepisu
    prawa Unii należy uwzględniać nie tylko jego brzmienie, lecz także jego kontekst oraz cele
    regulacji, której część on stanowi (zob. podobnie wyrok z dnia 14 maja 2024 r., Stachev, C-
    15/24 PPU, EU:C:2024:399, pkt 72 i przytoczone tam orzecznictwo).”
    W powyższym orzeczeniu TSUE analizował zwolnienie z VAT w odniesieniu do importu
    małych partii towarów o charakterze niehandlowym, w zakresie w jakim literalna
    interpretacja przepisu zawartego w ustawie o VAT w art. 52 ust. 1 prowadziła do
    zawężanie możliwości zastosowania zwolnienia wyłącznie do sytuacji, gdy przywóz
    towarów został zrealizowany dla osoby fizycznej znajdującej się na terytorium Polski. TSUE
    stwierdził, że niezależnie od zapisów polskiej ustawy o VAT zwolnienie ma zastosowanie
    nawet jeśli przywóz towarów został zrealizowany dla osoby fizycznej znajdującej się na
    terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski. TSUE stwierdził, że: „Art.
    143 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112 i art. 1 dyrektywy 2006/79 należy interpretować w ten
    sposób, że stoją one na przeszkodzie uregulowaniom państwa członkowskiego, które
    wyłączają ze zwolnienia z VAT przewidzianego w tych przepisach przesyłki małych partii
    towarów o charakterze niehandlowym pochodzące z państwa trzeciego, wysyłane przez
    osobę fizyczną do osoby fizycznej zamieszkałej w innym państwie członkowskim.”
    Powyższe rozstrzygnięcie TSUE wskazuje, że niezależnie od literalnego brzmienia przepisu
    polskiej ustawodawcy o VAT regulacje w zakresie VAT powinny być interpretowane
    również w świetle wykładni systemowej i celowościowej.
    Odnosząc się do wykładni celowościowej warto wskazać, że zwolnienie zawarte w art. 132
    ust. 1 pkt i Dyrektywy znajduje się w grupie „Zwolnień dotyczących określonych czynności
    wykonywanych w interesie publicznym”. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez
    TSUE, przykładowo w wyroku z 28.11.2013 r., sygn. C-319/12: „Jeśli chodzi o cel, któremu
    służy zwolnienie przewidziane w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy VAT, z przepisu tego
    wynika, że owo zwolnienie, zapewniając bardziej korzystne traktowanie świadczenia usług
    edukacyjnych w zakresie podatku VAT, służy ułatwieniu dostępu do tych usług, co
    umożliwia uniknięcie wyższych kosztów, które wynikałyby z objęcia tych usług podatkiem
    VAT.”
    Nie ulega zatem wątpliwości, że intencją ustawodawcy unijnego, a powinno być również
    krajowego, jest aby zarówno szeroko rozumiane usługi edukacyjne i usługi ściśle z nimi
    związane były ze względu między innymi na swoją atrakcyjność cenową dostępne do
    szerokiego grona odbiorców. W tym kontekście sprzeczne z realizacją tego celu byłoby
    zawężanie możliwości zastosowania zwolnienia z VAT w zależności od tego czy
    usługodawca świadczy usługę ściśle związaną z usługą edukacyjną kompleksowo, czy też
    świadczy tylko część tej usługi.
    Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy w odniesieniu do nabywanych przez Wnioskodawcę
    od podmiotów z innych państw członkowskich usług szkoleniowych związanych z
    kształceniem zawodowym oraz usług zakwaterowania i transportu lokalnego, niezależnie
    od tego czy świadczone są przez te same podmioty, które świadczą usługi szkoleniowe
    związane z kształceniem zawodowym czy przez inne podmioty, w sytuacji gdy usługi te są
    sciśle związane z usługami szkoleniowymi związanymi z kształceniem zawodowym,
    zastosowanie będzie miało zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy
    o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:
    # prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonej przez
    Państwa kompleksowej usługi obejmującej (...)
    # nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonej przez
    Państwa usługi zapewnienia programu (...),

    # prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla nabywanych usług
    przeprowadzenia praktyk zawodowych (...),
    # nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla nabywanej usługi
    zapewnienia programu (...).

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem” podlegają:
    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
    2) eksport towarów;
    3) import towarów na terytorium kraju;
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w
    sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
    Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
    Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art.
    7, w tym również:
        a) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
          formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
        b) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
          czynności lub sytuacji;
        c) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
          działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest
    tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem
    wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim
    to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej
    potrzeby zamawiającego.
    Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy:
    Przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których
    podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.
    Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:
    Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej
    oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa
    w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

    Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
    usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
    także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje
    w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Z kolei, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:
    Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
    prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące
    warunki:
        a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej
          oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju,
          a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest
          zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
        b) usługobiorcą jest:
        - w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w
          art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
          zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
        - w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których
          miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju -
          podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem,
          o którym mowa w art. 15,
        - w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający
          siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności
          gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o
          którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i
          zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;
    Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy:
    Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca
    lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub
    dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów
    posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju,
    nie uczestniczy w tych transakcjach.
    Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy:
    W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy
    towarów nie rozlicza podatku należnego.
    W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku
    od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności
    określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
    Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w
    rozdziale 3 działu V ustawy.
    I tak, stosownie do art. 28a ustawy:
    Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
        1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

        a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa
          w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
          względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
        b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
          zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku
          od wartości dodanej;
        2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
          nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub
          świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu
          do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta
    ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem
    według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą.
    Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w
    art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące
    działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw
    trzecich.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
    Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
    miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
    gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1,
    art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
    W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
    działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
    prowadzenia działalności gospodarczej.
    Jak stanowi art. 28b ust. 3 ustawy:
    W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności
    gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym
    mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe
    miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
    Z powołanych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1
    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Ponadto, w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od
    towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia.
    I tak, stosownie do art. 28g ust. 1 ustawy:
    Miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe,
    naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług
    pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz
    podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

    Należy wskazać, że ustawą z 8 listopada 2024 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i
    usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2024 r. poz. 1721), która weszła w życie 1
    stycznia 2025 r. zmieniono treść art. 28g ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:
    Miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy (...), artystyczne, sportowe, naukowe,
    edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych
    związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, w
    przypadku gdy obecność na nich nie jest wirtualna, jest miejsce, w którym te imprezy
    faktycznie się odbywają.
    W myśl art. 28n ustawy:
      1. W przypadku świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1,
        miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę
        działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.
      2. W przypadku, gdy usługi turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1, są świadczone
        ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy
        znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej,
        miejscem świadczenia usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności
        gospodarczej.
      3. W przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub
        stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2,
        miejscem świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1, jest
        miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce
        pobytu.
    Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca
    przewidział dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.
    Zastosowanie tych obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest
    jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
    Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
        a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
        grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
        b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
        zakresie kształcenia
    – oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 29 ww. ustawy:
    Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
        a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
        lub
        b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
        ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług
        objętych akredytacją, lub
        c) finansowane w całości ze środków publicznych
    – oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy:

    Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie
    mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
    usługami podstawowymi, jeżeli:
        1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z
        ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
        2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika,
        przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy:
    Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
    zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami
    podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
    Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest
    dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być
    jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych
    ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.
    Jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w
    sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych
    zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 ze zm.):
    Zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków
    publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Natomiast aby świadczone usługi mogły korzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c
    powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują
    zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
    prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo
    oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości
    ze środków publicznych.
    Pojęcie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zostało zdefiniowane w art. 44
    rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki
    wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od
    wartości dodanej (Dz. U.UE.L 77 str. 1 ze zm.).
    Zgodnie z tym przepisem:
    Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na
    warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE obejmują
    nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
    nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
    Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma
    w tym przypadku znaczenia.
    W myśl art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy:
    Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie
    powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze
    świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
    prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
    działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
    członkowskie.

    W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-
    461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w
    art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ
    stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest
    każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w
    wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu
    wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w
    Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do
    doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że
    zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych
    przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo tj. Spółka Oddział w Polsce (...).
    Przedmiotem Państwa działalności jest(...).
    Organizują Państwo (...):
    1. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...);
    2. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...);
    3. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...).
    Państwa klientami są szkoły oraz osoby indywidualne (uczniowie i nauczyciele), które
    otrzymały dofinansowanie z programu Erasmus+. Państwa klienci pochodzą ze wszystkich
    krajów uczestniczących w programie Erasmus+. Usługi mobilności edukacyjnej są
    realizowane zgodnie ze standardami programu Erasmus+, na podstawie Przewodnika po
    programie Erasmus+, złożonego przez klienta wniosku o dofinansowanie oraz umowy
    finansowej podpisanej między narodową agencją programu w danym kraju a klientem. Za
    usługi świadczone przez Państwa klienci płacą w całości ze środków publicznych
    uzyskanych z finansowania w ramach programu Erasmus+.
    W celu zapewnienia nadzoru pedagogicznego, (...).
    Państwo ponoszą pełną odpowiedzialność za realizację usług mobilności edukacyjnej.
    Usługi świadczone przez Państwa są realizowane zgodnie z wymaganiami programu
    Erasmus+.
    Na usługi mobilności edukacyjnej świadczone przez Państwa składają się następujące
    elementy:
    (...)
    Program (...) polega na organizacji (...). Organizacja (...).
    Państwo nabywają od podmiotów z krajów, do których organizowane są wyjazdy w
    ramach świadczonych usług mobilności edukacyjnej, usługi szkolenia dla uczestników
    programu związane z ich kształceniem zawodowym, tj.:
    (...)
    Państwo nabywają również od podmiotów z krajów, do których organizowane są wyjazdy
    w ramach świadczonych usług, (...).
    Państwa wątpliwości w sprawie w pierwszej kolejności dotyczą możliwości zastosowania
    zwolnienia od podatku dla usług mobilności edukacyjnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29
    lit. c ustawy o VAT.
    Odnośnie Państwa wątpliwości należy zauważyć, że w celu prawidłowego opodatkowania
    świadczonych usług w pierwszej kolejności zidentyfikować z jaką usługą, czy z jakimi
    usługami, mamy do czynienia.
    Jak Państwo wskazali, przedmiotem Państwa działalności jest (...). Organizują Państwo (...):
    1. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...);

    2. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...);
    3. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...).
    Zatem w okolicznościach przedmiotowej sprawy należy rozważyć m.in. kwestię tzw.
    świadczeń złożonych.
    I tak, co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i
    usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna
    usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie
    powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu
    widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć
    będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak
    w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu
    czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas
    nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.
    Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE),
    całe świadczenie złożone podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie
    stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że
    opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie złożone,
    podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne.
    Pogląd taki został ukształtowany w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96, w którym
    Trybunał stwierdził, że: „Z jedną usługą mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub
    kilka elementów należy uznać za usługę główną, a jeden lub kilka elementów za usługi
    pomocnicze, objęte tym samym reżimem podatkowym, co usługa główna” (podobnie w
    orzeczeniu w sprawie C-41/04).
    Co istotne, aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną winna się ona składać z
    różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną
    składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego
    celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności
    pomocnicze. Zgodnie z podejściem wyrażonym w wyroku TSUE z 27 września 2012 r. w
    sprawie C-392/11, za pomocniczą należy uznać czynność, która nie stanowi dla nabywcy
    celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania
    usługi zasadniczej, a jej cel jest zdeterminowany przez czynność główną.
    Zatem świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności
    (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie
    podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze
    świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia
    podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich
    charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny
    być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.
    W związku z powyższym, w przypadku opodatkowania usług o charakterze złożonym
    istotnym jest to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą
    kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna
    odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze
    sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której
    rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że świadczą Państwo usługi mobilności edukacyjnej, na
    które składa się (...), którego elementami są:
    (...)
    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.

    Zawierają Państwo z odbiorcami usług umowy. Z treści zawieranych umów wynika, że
    świadczą Państwo na rzecz poszczególnych odbiorców jedną kompleksową usługę.
    Przedmiotem zawieranych umów jest wykonanie jednej usługi, na którą składa się szereg
    świadczeń takich jak:
    (...)
    Ww. świadczenia stanowią jedną usługę kompleksową, ponieważ wykazują one ze sobą
    tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość (której rozdzielenie
    miałoby sztuczny charakter). Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego
    programu mobilności edukacyjnej.
    Świadczone przez Państwa w ramach poszczególnych międzynarodowych programów
    mobilności edukacyjnej usługi takie jak (...), są usługami ściśle związanymi z usługą
    zapewnienia dedykowanego programu szkoleniowego dla każdego ucznia/nauczyciela.
    Nie mogliby Państwo realizować na rzecz beneficjentów takich świadczeń jak zapewnienie
    zakwaterowania, transportu, wyżywienia, pomoc w zakresie dokumentacji, czy organizacja
    programu (...), jeśli nie świadczyliby usługi podstawowej. Wszystkie świadczenia
    realizowane przez Państwa służą jednemu celowi – zrealizowaniu międzynarodowych
    praktyk zawodowych i z perspektywy Państwa klientów atrakcyjne są wyłącznie jeśli
    realizowane są jako świadczenie kompleksowe. Powyższe odnosi się do każdego typu
    międzynarodowego programu mobilności edukacyjnej.
    Natomiast zapewnienie możliwości skorzystania z programu (...) dla uczestników podczas
    ich pobytu zagranicą formalnie nie stanowi/nie będzie stanowiła niezbędnego elementu
    do realizacji usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Zapewnienie
    możliwości skorzystania z programu (...) nie jest obowiązkowe zgodnie z programem
    Erasmus+.
    Zwracają Państwo jednak uwagę, że program (...) ma istotne znaczenie i przyczynia się do
    realizacji celów programu Erasmus+, co zostało podkreślone w oficjalnym przewodniku
    programu. Program (...) służy realizacji następujących celów: (...)
    Zatem z perspektywy oczekiwań uczestników międzynarodowych programów mobilności
    edukacyjnej możliwość skorzystania z programu (...) może być uznana za niezbędny
    element programu jako całości.
    Powyższe odnosi się do każdego typu międzynarodowego programu mobilności
    edukacyjnej.
    W świetle powyższego, analizując przedstawiony we wniosku opis sprawy należy wskazać,
    że świadczonych przez Państwa usług w ramach poszczególnych programów mobilności
    edukacyjnej obejmujących:
    (...)
    nie sposób uznać za świadczenia, które mają charakter samoistny. Każda z tych czynności
    stanowi element usługi złożonej (kompleksowej) związanej z zapewnieniem
    dedykowanego programu szkoleniowego dla każdego ucznia/nauczyciela w ramach
    poszczególnych programów i świadczenia te nie powinny być sztucznie dzielone dla celów
    podatkowych.
    Z kolei odnośnie świadczenia przez Państwa w ramach programów mobilności
    edukacyjnej usługi zapewnienia możliwości skorzystania z programu (...) dla uczestników
    podczas ich pobytu zagranicą należy wskazać, że nie jest to usługa w jakikolwiek sposób
    niezbędna do zorganizowania celu podstawowego czyli zapewnienia dedykowanego
    programu szkoleniowego dla każdego ucznia/nauczyciela. Z wniosku wynika bowiem, że
    zapewnienie możliwości skorzystania z programu(...) dla uczestników podczas ich pobytu
    zagranicą formalnie nie stanowi/nie będzie stanowiła niezbędnego elementu do realizacji
    usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Zapewnienie możliwości
    skorzystania z programu (...) nie jest obowiązkowe zgodnie z programem Erasmus+.

    W ocenie Organu, zapewnienie możliwości skorzystania z programu (...) jest świadczeniem
    odrębnym od usługi zapewnienia dedykowanego programu szkoleniowego dla każdego
    ucznia/nauczyciela i nie jest też niezbędne do odbycia dedykowanego programu
    szkoleniowego, a jednocześnie ww. zajęcia mają charakter usług turystycznych. Zatem
    należy uznać przedmiotową usługę za usługę turystyczną, która jest związana ze
    zorganizowaniem pobytu w czasie wolnym uczestników.
    Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia usług
    turystyki. Jednak przez usługę turystyki należy rozumieć kompleksową usługę, na rzecz
    turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza
    turystyczna nie mogłaby się odbyć. Zatem za usługi turystyki należy uznać zorganizowane
    lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn.
    kompleksowym programem imprez). Usługa turystyczna jest zatem z natury usługą
    kompleksową, na którą składają się takie czynności jak transport turysty, jego
    zakwaterowanie połączone z rekreacją i rozrywką.
    Wobec powyższego uznać należy, że ww. zapewnienia możliwości skorzystania z
    programu (...) nie można wpisać w ramy „kompleksowości” usługi organizacji zapewnienia
    dedykowanego programu szkoleniowego dla każdego ucznia/nauczyciela. Zdaniem
    Organu, świadczenia te stanowią odrębny rodzaj usług, tj. usługi turystyczne oferowane
    przez kontrahenta zagranicznego w ramach realizowanego programu mobilności
    edukacyjnej.
    Odnosząc się do kwestii opodatkowania świadczonej przez Państwa w ramach
    poszczególnych programów mobilności edukacyjnej kompleksowej usługi obejmującej
    zapewnienie dedykowanego programu szkoleniowego dla każdego ucznia/nauczyciela
    oraz usług ściśle z nią związanych tj. z(...).
    Tym samym miejscem świadczenia w ramach poszczególnych programów mobilności ww.
    usługi kompleksowej w myśl art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT będzie terytorium kraju.
    Z kolei dla określenia miejsca świadczenia usług zapewnienia programu (...) będzie miał
    zastosowanie przepis art. 28n ust. 2 ustawy o VAT bowiem usługi te są/będą świadczone
    przez Państwa ze znajdującego się w kraju stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej innego niż Państwa siedziba.
    Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości w kwestii zastosowania zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT dla świadczonej usługi
    kompleksowej w ramach programów poszczególnych programów mobilności edukacyjnej
    należy w pierwszej kolejności przeanalizować możliwość zastosowania przepisu art. 43
    ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 zwalnia od podatku usługi
    kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt. 26.
    Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że
    zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i
    wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu
    przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi
    usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego
    w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem
    oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie
    kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona
    przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane
    przepisami. Zatem to szkoły powszechne mają za zadanie realizować program
    wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była
    jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu
    zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i
    usługi w zakresie wychowania.

    Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie,
    jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone
    przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.
    Z opisu sprawy wynika, że nie są Państwo jednostką objętą systemem oświaty w
    rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe i wykonywane
    przez Państwa usługi mobilności edukacyjnej nie będą stanowiły usług świadczonych
    przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
    zakresie kształcenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT.
    W związku z powyższym dla świadczonej przez Państwa usługi kompleksowej w ramach
    poszczególnych międzynarodowych programów mobilności edukacyjnej nie ma/nie
    będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, gdyż nie są Państwo podmiotem wskazanym w tym
    przepisie.
    W przedmiotowej sprawie należy zatem przeanalizować, czy spełnione są przesłanki
    warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia dla świadczonych przez Państwa usług
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.
    Zaznaczyć należy, że aby świadczone przez Państwa usługi w ramach międzynarodowych
    programów mobilności edukacyjnej mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na
    podstawie wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z
    warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa
    podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych
    w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w
    rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe wyłącznie w
    zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.
    Dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego
    i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282
    /2011 z dnia 15 marca 2011 r. należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.
    Przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww.
    przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub
    zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje
    kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub
    wykonywać określony zawód.
    Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44
    rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo
    „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego
    rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach
    zarobkowych”.
    Analiza powyższego prowadzi do wniosku, że kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, to takie kształcenie, w
    wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu
    jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
    Przy czym odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić
    się może wyłącznie do przepisów, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w
    zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy
    określające formy i zasady to przepisy, z których wynika np. program szkolenia, ilość
    godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić
    organizator kształcenia.

    Natomiast zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy,
    względem usługi, która stanowi usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego, ma zastosowanie pod warunkiem, że usługa ta jest świadczona przez
    podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia
    2016 r. – Prawo oświatowe.
    Przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług wymóg
    finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w
    przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej
    usługi są środki publiczne.
    W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1530 ze zm.):
    Środkami publicznymi są:
    1) dochody publiczne;
    2) środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z
    pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym
    Handlu (EFTA);
    2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach
    prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. z 2024 r. poz. 324 i 862);
    2b) środki, o których mowa w art. 202 ust. 4;
    3) środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż
    wymienione w pkt 2;
    4) przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz
    innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    a) ze sprzedaży papierów wartościowych,
    b) z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu
    terytorialnego,
    c) ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    d) z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    e) z innych operacji finansowych;
    5) przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez
    nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.
    Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, że:
    Przepisy ustawy stosuje się do:
    1) jednostek sektora finansów publicznych;
    2) innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują
    tymi środkami.
    Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki
    pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa,
    budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów
    publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki
    pochodzące z funduszy strukturalnych.
    Jak już wyżej wskazano, dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29
    ustawy istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie
    dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

    Z opisu sprawy wynika, że Państwo w ramach międzynarodowych programów mobilności
    edukacyjnej świadczą kompleksową usługę, na którą składają się następujące elementy:
    (...)
    Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że
    świadczoną przez Państwa w ramach poszczególnych programów mobilności edukacyjnej
    usługę kompleksową należy uznać za usługę kształcenia lub przekwalifikowania
    zawodowego, o której mowa w art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282
    /2011 z dnia 15 marca 2011 r. Wskazali Państwo bowiem, że organizują Państwo trzy typy
    międzynarodowych programów mobilności edukacyjnej:
    1. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...);
    2. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...);
    3. międzynarodową mobilność edukacyjną dla (...).
    Ponadto wskazali Państwo, że jest to zapewnienie dedykowanego programu
    szkoleniowego dla każdego ucznia/nauczyciela, którego elementami są:
    (...)
    Wskazali Państwo również, że wszystkie świadczenia realizowane przez Państwa służą
    jednemu celowi – (...)h a także, iż świadczenie wykonywane przez Państwa realizowane
    jest w ramach programu Erasmus+, którego celem jest kształcenie i szkolenie, a zatem za
    element dominujący należy uznać świadczenie nakierowane na realizację tych właśnie
    celów. Jednocześnie z treści wniosku wynika, że zapewnienie dedykowanego programu
    szkoleniowego dla każdego ucznia/nauczyciela stanowi usługę kształcenia lub
    przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o
    VAT. Tym samym należy uznać świadczoną przez Państwa usługę mobilności edukacyjnej,
    którą stanowi w szczególności zapewnienie dedykowanego programu szkoleniowego dla
    każdego ucznia/nauczyciela, którego elementami są: przedsięwzięcie środków
    koniecznych do przygotowania, realizacji i skutecznego przeprowadzenia programu
    mobilności edukacyjnej, zapewnienie odpowiednich miejsc wyjazdu, które umożliwi
    realizację celów projektu zgodnie z zasadami i celami programu Erasmus+, zapewnienie
    rzeczywistego wykorzystania wiedzy i umiejętności uczestników wyjazdu oraz
    przydzielania im zadań, obowiązków odpowiadających kwalifikacjom i doświadczeniu, pod
    nadzorem wyznaczonego opiekuna za usługę kształcenia lub przekwalifikowania
    zawodowego inną niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.
    W związku z powyższym, skoro świadczone przez Państwa kompleksowe usługi mobilności
    edukacyjnej stanowią usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego inne niż
    wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT to dla zastosowania zwolnienia
    przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest jeszcze uznanie danej usługi za
    usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione
    w pkt 26, a następnie spełnienie jednego z warunków wynikających z niniejszego przepisu,
    tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych
    przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia, lub finansowanie danego
    szkolenia w całości ze środków publicznych.
    Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa
    podatkowego należy zauważyć, że świadczone przez Państwa kompleksowe usługi
    mobilności edukacyjnej nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy bowiem z wniosku nie wynika, że są prowadzone na zasadach i
    formach przewidzianych w odrębnych przepisach.
    Kompleksowe usługi mobilności edukacyjnej świadczone w ramach poszczególnych
    międzynarodowych programów edukacyjnych nie będą także objęte zwolnieniem od

    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy o VAT bowiem – jak Państwo
    wskazali – nie są Państwo podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów
    ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.
    Świadczone przez Państwa w ramach poszczególnych programów mobilności edukacyjnej
    kompleksowe usługi obejmujące: zapewnienie dedykowanego programu szkoleniowego
    dla każdego ucznia/nauczyciela, którego elementami są: (...). Za usługi świadczone przez
    Państwa klienci płacą w całości ze środków publicznych uzyskanych z finansowania w
    ramach programu Erasmus+. Ponadto wskazali Państwo, że kwestię finansowania usług
    mobilności edukacyjnej ze środków publicznych potwierdza umowa (...). (...).
    W konsekwencji świadczona przez Państwa kompleksowa usługa mobilności edukacyjnej,
    na którą składa się zapewnienie dedykowanego programu szkoleniowego dla każdego
    ucznia/nauczyciela, którego elementami są: (...).
    Zwolnieniem od podatku nie będzie objęta natomiast świadczona w ramach
    poszczególnych programów mobilności edukacyjnej usługa zapewnienia możliwości
    skorzystania z programu kulturowego dla uczestników podczas ich pobytu zagranicą.
    Usługa ta, jak już wskazano wyżej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    w Polsce w myśl art. 28n ust. 2 ustawy o VAT. Jednocześnie usługa ta jest świadczeniem
    odrębnym od usługi zapewnienia dedykowanego programu szkoleniowego dla każdego
    ucznia/nauczyciela i nie jest też niezbędna do odbycia dedykowanego programu
    szkoleniowego, a ponadto ww. zajęcia mają charakter usług turystycznych. Tym samym
    świadczona przez Państwa usługa zapewnienia możliwości skorzystania z programu (...)
    dla uczestników podczas ich pobytu zagranicą nie będzie korzystać ze zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym usługi mobilności
    edukacyjnej świadczone przez Spółkę opisane w stanie faktycznym podlegają zwolnieniu z
    VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe w
    części dotyczącej zwolnienia od podatku usług mobilności edukacyjnej obejmujących
    zapewnienie dedykowanego programu szkoleniowego dla każdego ucznia/nauczyciela,
    którego elementami są: przedsięwzięcie środków koniecznych do przygotowania, realizacji
    i skutecznego przeprowadzenia programu mobilności edukacyjnej, zapewnienie
    odpowiednich miejsc wyjazdu, które umożliwi realizację celów projektu zgodnie z
    zasadami i celami programu Erasmus+, zapewnienie rzeczywistego wykorzystania wiedzy i
    umiejętności uczestników wyjazdu oraz przydzielania im zadań, obowiązków
    odpowiadających kwalifikacjom i doświadczeniu, pod nadzorem wyznaczonego opiekuna.
    Natomiast w części dotyczącej zwolnienia od podatku dla świadczonej usługi zapewnienia
    możliwości skorzystania z programu (...) dla uczestników Państwa stanowisko w sprawie
    należało uznać za nieprawidłowe.
    Dalsze Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku dla
    nabywanych przez Państwa usług od podmiotów zagranicznych na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.
    Z opisu sprawy wynika, że nabywają Państwo od podmiotów z krajów, do których
    organizowane są wyjazdy w ramach świadczonych przez Państwa usług mobilności
    edukacyjnej, usługi (...), tj.: (...)
    Nabywają Państwo również od podmiotów z krajów, do których organizowane są wyjazdy
    w ramach świadczonych usług, (...).
    Wśród podmiotów zagranicznych świadczących usługi na Państwa rzecz są podatnicy
    nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej na terytorium Polski.
    Usługi (...) nabywają Państwo od podmiotów w kraju docelowym, które – na mocy
    zawartych umów – (...) Organizacje przyjmujące nabywają usługi zakwaterowania oraz
    usługi transportowe od lokalnych dostawców i wliczają te koszty w wartość świadczonych

    przez nich usług. Zajmują się również monitorowaniem staży zawodowych, które jednak
    nie są realizowane bezpośrednio przez organizacje przyjmujące. Staże zawodowe
    odbywają się w lokalnych firmach, które nie są organizacjami przyjmującymi i nie są
    wynagradzane.
    Jeśli chodzi o szkolenia dla nauczycieli: większość zagranicznych podmiotów oferuje
    wyłącznie same sesje szkoleniowe, natomiast zakwaterowanie i transport lokalny są
    nabywane bezpośrednio przez nauczycieli. W niektórych przypadkach dana jednostka
    oferuje także usługi zakwaterowania.
    Wskazali Państwo, że wszystkie usługi nabywane od podmiotów zagranicznych, tj.:
    (...)
    - są niezbędne do wykonywania przez Państwa usług mobilności edukacyjnej.
    Aby odpowiedzieć na Państwa wątpliwości w kwestii zastosowania zwolnienia od podatku
    dla nabywanych przez Państwa usług od podmiotów zagranicznych należy w pierwszej
    kolejności ustalić miejsca świadczenia nabywanych usług.
    Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że
    spełniają Państwo definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT bowiem
    wskazali Państwo, że oddział nie stanowi odrębnego podatnika VAT, natomiast
    podatnikiem w rozumieniu art. 28a wyżej wskazanej ustawy jest A. Jednocześnie w
    przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania zastrzeżenia wymienione w art. 28b ust. 1
    ustawy bowiem mają Państwo stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w
    Polsce.
    Zatem miejscem świadczenia i opodatkowania nabywanych przez Państwa od podmiotów
    zagranicznych, w ramach usług mobilności edukacyjnej, usług szkolenia dla uczestników
    programu związanych z ich kształceniem zawodowym tj. (...) – stosownie do art. 28b ust. 2
    ustawy – jest miejsce, w którym usługobiorca posiada stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej, tj. terytorium Polski. W konsekwencji Państwo, stosownie do
    warunków wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, z tytułu nabycia od danego
    podmiotu zagranicznego ww. usług szkoleniowych zobowiązani są do rozpoznania
    importu usług oraz opodatkowania nabywanych usług, zgodnie z obowiązującymi
    przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.
    Odnosząc się kolei do miejsca świadczenia nabywanych przez Państwa od podmiotów
    zagranicznych usług zapewnienia możliwości programu (...) dla uczestników podczas ich
    pobytu zagranicą należy stwierdzić, że usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu w
    Polsce. Usługi te bowiem – wbrew Państwa twierdzeniu – nie są niezbędne do
    wykonywania przez Państwa usług mobilności edukacyjnej. Ponadto z treści wniosku
    wynika, że zapewnienie możliwości skorzystania z programu (...) dla uczestników podczas
    ich pobytu zagranicą formalnie nie stanowi/nie będzie stanowiła niezbędnego elementu
    do realizacji usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Zapewnienie
    możliwości skorzystania z programu (...) nie jest obowiązkowe zgodnie z programem
    Erasmus+.
    W ocenie tut. Organu, ww. zapewnienie możliwości skorzystania z programu (...) jest
    świadczeniem odrębnym od usługi kształcenia zawodowego w trakcie przeprowadzanych
    praktyk zawodowych dla uczniów i studentów oraz przeprowadzanych szkoleń dla
    nauczycieli i nie jest też niezbędny do odbycia praktyki przez uczniów i studentów oraz
    szkoleń dla nauczycieli, a jednocześnie ww. zajęcia mają charakter usług turystycznych.
    Zatem należy uznać przedmiotową usługę za usługę turystyczną, która jest związana ze
    zorganizowaniem pobytu w czasie wolnym uczestników.
    Wobec powyższego uznać należy, że zapewnienia możliwości skorzystania z programu
    kulturowego nie można wpisać w ramy usługi kształcenia zawodowego grupy uczniów i

    studentów w trakcie praktyk zawodowych oraz szkoleń dla nauczycieli. Zdaniem tut.
    Organu, świadczenia te stanowią odrębny rodzaj usług, tj. usługi turystyki oferowane
    przez kontrahenta zagranicznego w ramach realizowanego projektu.
    Mając zatem na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić,
    że dla świadczonej na Państwa rzecz usługi turystyki miejscem świadczenia – na
    podstawie art. 28n ust. 1 ustawy – będzie kraj, w którym świadczący usługę posiada
    siedzibę i z którego świadczone są ww. usługi w zakresie organizacji programu (...). W
    konsekwencji Państwo z tytułu nabycia od podmiotu zagranicznego usług turystyki –
    organizacji programu (...) – nie będą zobowiązani do rozpoznania importu usług.
    Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości w kwestii zastosowania zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT dla nabywanych przez
    Państwa od podmiotów zagranicznych usług w ramach usługi mobilności edukacyjnej
    należy w pierwszej kolejności przeanalizować możliwość zastosowania przepisu art. 43
    ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 zwalnia od podatku usługi
    kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt. 26.
    Jak już wskazano wyżej, z opisu sprawy wynika, że nie są Państwo jednostką objętą
    systemem oświaty. Jednocześnie z treści wniosku nie wynika, że są Państwo uczelnią,
    jednostką Naukową Polskiej Akademii Nauk oraz instytutem badawczym.
    Zatem dla nabywanych przez Państwa od podmiotów zagranicznych usług szkoleniowych
    w ramach usług mobilności edukacyjnej tj. usług przeprowadzania praktyk zawodowych w
    lokalnych firmach oraz przeprowadzania szkoleń dla nauczycieli nie ma/nie będzie miało
    zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26
    ustawy o VAT.
    W przedmiotowej sprawie należy zatem przeanalizować, czy spełnione są przesłanki
    warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia dla nabywanych przez Państwa usług
    szkoleniowych w ramach usług mobilności edukacyjnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29
    ustawy o VAT.
    Wyżej wskazano, że dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy
    istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie
    dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.
    Z opisu sprawy wynika, że w odniesieniu do każdego typu międzynarodowego programu
    mobilności edukacyjnej może się zdarzyć zarówno, że faktury wystawione przez podmioty
    zagraniczne na rzecz Państwa dokumentują kompleksową usługę przeprowadzenia
    praktyk zawodowych w lokalnych firmach/kompleksową usługę przeprowadzenia szkoleń
    dla nauczycieli lub na fakturach wskazane są poszczególne świadczenia realizowane przez
    te podmioty, np. (...). W przypadku organizacji międzynarodowej mobilności edukacyjnej
    dla uczniów i nauczycieli w ramach kształcenia zawodowego oraz organizacji
    międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla studentów w ramach wyższego kształcenia
    zawodowego zagraniczny podmiot nie realizuje stażu zawodowego dla uczniów
    /studentów, lecz pełni rolę pośrednika – wyszukuje najbardziej odpowiednie
    przedsiębiorstwo, zgodne z profilem uczestnika przekazanym przez Państwa, które
    zapewnia praktyki zawodowe.
    Natomiast w przypadku międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla nauczycieli w
    ramach kształcenia szkolnego zagraniczna jednostka jest odpowiedzialna za organizację i
    realizację szkolenia dla nauczycieli we własnych placówkach.
    W przypadku międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla uczniów i nauczycieli w
    ramach kształcenia zawodowego oraz międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla
    studentów w ramach wyższego kształcenia zawodowego zagraniczna jednostka nie
    nabywa usług realizacji staży zawodowych od innych firm, a zatem faktury wystawiane
    przez tę jednostkę nie obejmują sprzedaży ani odsprzedaży usług edukacyjnych

    świadczonych przez podmioty trzecie. Usługi, które mogą być nabywane przez
    zagraniczną jednostkę od innych dostawców, to: zakwaterowanie, transport lokalny,
    działania kulturalne. Do tych kosztów bezpośrednich podmiot zagraniczny dolicza koszt
    związany z czasem poświęconym na zarządzanie mobilnością (lokalni opiekunowie
    studentów/uczniów, kwestie administracyjne, przygotowanie dokumentów itp.).
    Natomiast w przypadku międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla nauczycieli w
    ramach kształcenia szkolnego zagraniczna jednostka nie sprzedaje ani nie odsprzedaje
    usług edukacyjnych świadczonych przez innych dostawców. Zdecydowana większość tych
    jednostek to szkoły, które otwierają swoje drzwi, aby przyjmować nauczycieli z innych
    krajów i dzielić się doświadczeniami. Pobierane opłaty dotyczą czasu poświęconego na
    planowanie i bezpośrednią realizację szkolenia.
    W przypadku międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla uczniów i nauczycieli w
    ramach kształcenia zawodowego oraz międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla
    studentów w ramach wyższego kształcenia zawodowego podmiot zagraniczny sprawuje
    analogicznie do krajowych jednostek systemu oświaty zadania w zakresie oświaty na
    terytorium własnego kraju.
    Natomiast w przypadku międzynarodowej mobilności edukacyjnej dla nauczycieli w
    ramach kształcenia szkolnego podmiot zagraniczny również sprawuje analogicznie do
    krajowych jednostek systemu oświaty zadania w zakresie oświaty na terytorium własnego
    kraju. Wszystkie usługi nabywane od podmiotów zagranicznych, tj.:
    (...)
    - są niezbędne do wykonywania przez Państwa usług mobilności edukacyjnej.
    Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że
    nabywaną przez Państwa w ramach usług mobilności edukacyjnej, usługę szkolenia dla
    uczestników programu związanej z ich kształceniem zawodowym tj. przeprowadzenie
    praktyk zawodowych w lokalnych firmach dla uczniów i studentów szkół zawodowych oraz
    przeprowadzenie szkoleń dla nauczycieli zgodnie z ich rozwojem zawodowym należy
    uznać za usługę kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, o której mowa w art. 44
    Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. Wskazali
    Państwo bowiem, że nabywane przez Państwa od podmiotów z krajów, do których
    organizowane są wyjazdy, usługi przeprowadzenia praktyk zawodowych w lokalnych
    firmach dla uczniów i studentów szkół zawodowych oraz szkoleń zawodowych dla
    nauczycieli stanowią usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego inne niż
    wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.
    W związku z powyższym, skoro nabywane przez Państwa od podmiotów zagranicznych
    usługi szkolenia dla uczestników programu związane z ich kształceniem zawodowym tj.
    przeprowadzenie praktyk zawodowych w lokalnych firmach dla uczniów i studentów szkół
    zawodowych oraz przeprowadzenie szkoleń dla nauczycieli zgodnie z ich rozwojem
    stanowią usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w
    art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT to jak już wyżej wskazano, dla zastosowania zwolnienia
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy istotne jest spełnienie dodatkowych warunków
    wynikających z niniejszego przepisu tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na
    zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany
    rodzaj szkolenia, lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.
    Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa
    podatkowego należy zauważyć, że – jak Państwo wskazali – nabywane przez Państwa
    usługi przeprowadzania praktyk zawodowych dla uczniów i studentów oraz
    przeprowadzania szkoleń dla nauczycieli nie są prowadzone w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach. Nie są Państwo podmiotem, który uzyskał
    akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.
    Ponadto wskazali Państwo, że kwestię finansowania usług mobilności edukacyjnej ze
    środków publicznych potwierdza umowa zawarta (...). (...).

    Wobec powyższego należy stwierdzić, że w odniesieniu do nabywanych przez Państwa
    usług szkoleniowych w ramach usługi mobilności edukacyjnej tj. przeprowadzenia praktyk
    zawodowych w lokalnych firmach dla uczniów i studentów szkół zawodowych oraz
    przeprowadzenia szkoleń dla nauczycieli zgodnie z ich rozwojem zawodowym,
    zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.
    Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości, dotyczących zastosowania zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT do nabywanych przez
    Państwa usług zakwaterowania i transportu lokalnego należy przeanalizować, czy
    wykonywane czynności wpisują się w dostawę towarów i świadczenie usług ściśle
    związanych z usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.
    Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest
    dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być
    jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych
    ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.
    Aby ustalić, czy dana czynność (dostawa bądź usługa) ma ścisły związek z usługami
    kształcenia, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu
    posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie ze Słownikiem Języka
    Polskiego PWN, Warszawa 1996 r., „związek” to stosunek między rzeczami, zjawiskami itp.
    połączonymi ze sobą w jakiś sposób.
    Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują dostaw/usług „ściśle związanych”.
    Niemniej jednak z brzmienia art. 43 ust. 17 ustawy o VAT wynika, że nie dotyczą one
    dostaw towarów lub świadczenia usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi
    podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez
    podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
    niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa
    towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to
    traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i Szóstej
    Dyrektywy - Dz.Urz.UE.L Nr 145, s. 1 z późn. zm. (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy
    2006/112/WE - Dz.Urz.UE.L 347, s. 1 z późn. zm.) tylko, gdy mają one rzeczywiście
    charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie
    główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że
    określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego,
    jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu
    ze świadczenia głównego.
    Zgodnie z ww. regulacjami zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług
    ściśle związanych z usługami podstawowymi (przykładowo kształcenia lub
    przekwalifikowania zawodowego) mają zastosowanie, jeżeli:
    # usługi te są wykonywane przez podmiot korzystający ze zwolnienia przy świadczeniu
    usługi podstawowej,
    # usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,
    # ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne
    wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego
    zwolnienia.
    Wskazali Państwo, że wszystkie usługi nabywane od podmiotów zagranicznych są
    niezbędne do wykonywania przez Państwa usług mobilności edukacyjnej. Faktury
    wystawione przez podmioty zagraniczne na Państwa rzecz dokumentują kompleksową
    usługę przeprowadzenia praktyk zawodowych w lokalnych firmach/kompleksową usługę
    przeprowadzenia szkoleń dla nauczycieli lub na fakturach wskazane są poszczególne
    świadczenia realizowane przez te podmioty, np. (...).

    Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że nabywane przez Państwa w ramach
    świadczonych usług szkoleniowych tj. przeprowadzania praktyk zawodowych w lokalnych
    firmach oraz przeprowadzania szkoleń dla nauczycieli, usługi zakwaterowania i transportu
    lokalnego będą usługami ściśle związanymi z usługą kształcenia lub przekwalifikowania
    zawodowego. Tym samym przedmiotowe świadczenia jako usługi ściśle związane z
    usługami podstawowymi również korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 29 lit. c w związku z art. 43 ust. 17 i ust. 17a ustawy o VAT.
    Odnosząc się natomiast do zastosowania zwolnienia od podatku dla usługi zapewnienia
    możliwości skorzystania z programu (...) dla uczestników podczas ich pobytu zagranicą
    należy zauważyć, że jak stwierdzono wyżej świadczenia te stanowią odrębny rodzaj usług,
    tj. usługi turystyki oferowane przez kontrahenta zagranicznego w ramach realizowanego
    projektu.
    Tym samym na podstawie art. 28n ust. 1 ustawy o VAT, miejscem opodatkowania tych
    usług będzie kraj, w którym świadczący usługę posiada siedzibę i z którego świadczone są
    ww. usługi w zakresie organizacji programu (...). Zatem nabywane przez Państwa usługi
    zapewnienie programu (...) dla uczestników zagranicą nie podlegają/nie będą podlegały
    opodatkowaniu w Polsce.
    W konsekwencji nabywane przez Państwa usługi zapewnienia możliwości programu
    kulturowego dla uczestników zagranicą nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia
    od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c w związku z art. 43 ust. 17 i ust. 17a
    ustawy o VAT.
    W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, należało uznać za
    prawidłowe w zakresie zwolnienia od opodatkowania nabywanych od podmiotów
    zagranicznych usług przeprowadzania praktyk zawodowych oraz szkoleń dla nauczycieli i
    usług zakwaterowania oraz transportu lokalnego. Z kolei stanowisko w zakresie
    zwolnienia od opodatkowania usług zapewniania programu (...) należało uznać za
    nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia
    przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu
    faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we
    wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi
    ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we
    wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy
    będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego
    podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku
    zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona
    odpowiedź traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1. z zastosowaniem art. 119a;
    2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.