Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.752.2020.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-25
Teza: 1. Czy wycofanie nieruchomości z ewidencji środków trwałych Spółki i przekazanie jej nieodpłatnie do majątku prywatnego Wnioskodawcy spowoduje powstanie z tego tytułu jakiegokolwiek obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie otrzymującego nieruchomość? 2. Czy wycofanie nieruchomości z ewidencji środków trwałych Spółki i przekazanie jej nieodpłatnie do majątku prywatnego Wnioskodawcy jako podmiotu przekazującego nieodpłatnie aktywa spowoduje powstanie jakiegokolwiek obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie przekazującego aktywa?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka partnerska
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 3 grudnia 2020 r. (data wpływu 11 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z 27 stycznia 2021 r. (data wpływu 27 stycznia 2021 r.) oraz pismem z 4 lutego 2021 r. (data wpływu 4 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wycofania ze spółki środka trwałego i przekazania go do majątku prywatnego wspólników. Wniosek został uzupełniony pismami z 27 stycznia 2021 r. oraz z 4 lutego 2021 r.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

1.  Zainteresowanego będącego stroną postępowania: (…),
2.  Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (…),

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem w firmie (…) spółka partnerska, w związku z czym podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jako wspólnik ww. spółki posiada X% prawa do udziału w jej zysku. Wnioskodawca oraz Zainteresowany, nabyli nieruchomości, opisane poniżej, które planują na mocy uchwały, zgodnie z umową spółki partnerskiej, wycofać ze Spółki, przenieść ich własność na rzecz wspólników w proporcji podziału zysków wynikającej z umowy spółki. Wspólnicy staną się właścicielami tej nieruchomości jako osoby fizyczne w takiej samej proporcji w jakiej pozostają jako wspólnicy spółki partnerskiej. Wycofanie nieruchomości ze Spółki ma nastąpić w drodze nieodpłatnego przeniesienia ich własności z majątku Spółki do majątku osobistego wspólników, w formie aktu notarialnego. Wycofanie przedmiotowych nieruchomości z majątku Spółki nie nastąpi tytułem wypłaty zysku w tej Spółce. W wyniku tej czynności prawnej wkład poszczególnych wspólników w tej Spółce nie ulegnie obniżeniu. Umowa, o której mowa powyżej, nie będzie umową darowizny, ani umową zniesienia współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny, będzie umową nienazwaną, zawierającą oświadczenia:

*   Spółki partnerskiej o przeniesieniu nieodpłatnie na Wspólników własności składników majątku w części proporcjonalnej do udziału każdego Wspólnika w zyskach Spółki partnerskiej oraz Wspólników o ich przyjęciu,
*   przeniesienie na Wspólników wskazanych nieruchomości nastąpi na potrzeby własne wspólników,
*   Spółka partnerska nie uzyska żadnych korzyści majątkowych z tytułu dokonania czynności przeniesienia wskazanych składników majątku,
*   przekazanie składników majątku nie będzie stanowiło wycofania wkładu w rozumieniu ustawy Kodeks spółek handlowych.

Spółka w dalszym ciągu prowadzić będzie działalność gospodarczą.

Przedmiotem wycofania ze spółki partnerskiej będą:

*   lokal niemieszkalny położony w (…) przy ul. (…) o łącznej powierzchni użytkowej 150,57 m2 (akt notarialny (…)),
*   lokal niemieszkalny położony w (…) przy ul. (…) o łącznej powierzchni użytkowej 282,43 m2 (akt notarialny (…)).

W uzupełnieniu wniosku wskazano natomiast, że:

1.  Nieruchomości zostaną przekazane do majątku prywatnego Wnioskodawcy i jego wspólnika po 50%, tj. w części odpowiadającej ich udziałom w zysku spółki partnerskiej (po przekazaniu stanowiąc element majątku wspólnego każdego wspólnika i jego małżonka). Wycofanie nieruchomości z majątku spółki partnerskiej nie będzie dokonywane odpłatnie i nie będzie dokonywane tytułem wypłaty z zysku w tej spółce. W wyniku tej czynności prawnej wkłady wspólników w spółce partnerskiej nie ulegną obniżeniu. Przeniesienie nieruchomości do majątku wspólników nastąpi na podstawie uchwały wspólników - w formie aktu notarialnego. Wykonanie uchwały nastąpi przez zawarcie umowy (w formie aktu notarialnego) o nieodpłatne przekazanie wspólnikom, proporcjonalnie do udziału każdego ze wspólników w zysku spółki partnerskiej.
2.  Nieodpłatne przekazanie nieruchomości do majątku wspólników wynika ze stosunku prawnego istniejącego pomiędzy zainteresowanymi jako wspólnikami spółki a spółką partnerską. Stosunek prawny wspólników spółki partnerskiej określa umowa spółki, w tym posiadany przez każdego ze wspólników ogół praw i obowiązków w tej spółce.
3.  Zgodnie z art. 86 Kodeksu spółek handlowych spółka partnerska jest spółką osobową, utworzoną przez wspólników (partnerów) w celu wykonywania wolnego zawodu w spółce prowadzącej przedsiębiorstwo pod własną firmą. Spółka partnerska może posiadać majątek własny, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników. W myśl art. 89 Kodeksu spółek handlowych w sprawach nieuregulowanych w dziale II do spółki partnerskiej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Co istotne, majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia — art. 28 Kodeksu spółek handlowych. Stosownie do art. 51 Kodeksu spółek handlowych każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.
4.  Świadczenie polegające na nieodpłatnym przekazaniu nieruchomości do majątku osobistego wspólników pozostanie bez wpływu na bieżące uprawnienia zainteresowanych jako wspólników w spółce partnerskiej.
5.  Wspólnicy spółki partnerskiej nie przewidują wystąpienia ze spółki, nie przewidują również likwidacji spółki. Planowane jest jedynie przesunięcie dwóch nieruchomości do majątków prywatnych wspólników.
6.  Świadczenia polegające na nieodpłatnym przekazaniu nieruchomości do majątku osobistego wspólników nie będzie miało wpływu na rozliczenie zainteresowanych jako wspólników spółki w przypadku wystąpienia ze spółki partnerskiej któregokolwiek z zainteresowanych jako wspólnika bądź likwidacji spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku pytania.

1.  Czy wycofanie nieruchomości z ewidencji środków trwałych Spółki i przekazanie jej nieodpłatnie do majątku prywatnego Wnioskodawcy spowoduje powstanie z tego tytułu jakiegokolwiek obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie otrzymującego nieruchomość?
2.  Czy wycofanie nieruchomości z ewidencji środków trwałych Spółki i przekazanie jej nieodpłatnie do majątku prywatnego Wnioskodawcy jako podmiotu przekazującego nieodpłatnie aktywa spowoduje powstanie jakiegokolwiek obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie przekazującego aktywa?

Przedstawiając własne, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku stanowisko Wnioskodawca wskazał, że Stosownie do treści art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą (art. 8 § 2 cytowanej ustawy).

Spółka partnerska może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników. Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Ze względu na to, że spółka partnerska jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej — z punktu widzenia prawa podatkowego — podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są poszczególni wspólnicy tej spółki.

Należy podkreślić, ż polski system podatków dochodowych opiera się na zasadzie transparentności podatkowej spółek niemających osobowości prawnej (z wyjątkami dot. spółek komandytowych, komandytowo-akcyjnych i niektórych spółek jawnych). Jak podkreśla się w doktrynie, zasada transparentności spółki osobowej jako mająca fundamentalne znaczenie przy wyznaczaniu reguł opodatkowania podatkiem dochodowym powinna być więc uznana za swego rodzaju metazasadę, której nie wolno pomijać na etapie wykładni ustaw o podatkach dochodowych. Jej pominięcie może bowiem powodować zniekształcenia systemu opodatkowania wspólników spółek osobowych, a w konsekwencji prowadzić do braku jego spójności. Istotne znaczenie ma również zasada autonomii prawa podatkowego, wyrażająca się w szczególności w tym, że prawo podatkowe może regulować opodatkowanie, nie bacząc na obowiązki i prawa regulowane przez inne dziedziny prawa. Łączne uwzględnienie obu ww. zasad powoduje, że jakkolwiek spółka osobowa — jako posiadająca zdolność prawną — dysponuje majątkiem odrębnym od majątku jej wspólników, to funkcjonalnie (na potrzeby opodatkowania) stanowi „jedynie” źródło przychodów z działalności gospodarczej osiąganych przez wspólników. W konsekwencji — na gruncie prawa podatkowego — posiadanie określonego majątku przez spółkę osobową powinno być zrównane z, sytuacją, gdyby jej wspólnicy posiadali określony majątek na współwłasność (w takich proporcjach, w jakich uczestniczą w zysku spółki). W konsekwencji przyjmuje się, iż wszelkie świadczenia, które wspólnik — w ramach stosunków wewnętrznych spółki — spełnia na rzecz „swojej” spółki osobowej, jak i świadczenia, które od takiej spółki otrzymuje, są świadczeniami spełnianymi „dla samego siebie”.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce stanowi dla jej wspólnika - osoby fizycznej, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu według zasad przewidzianych dla tego źródła.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 cytowanej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 powołanej ustawy, źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 (pkt 8):
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 powyższej ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 wskazanej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 wyżej przywołanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wsączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Wnioskodawca twierdzi, że związku z powyżej przytoczoną treścią przepisów, przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c wskazanej wyżej ustawy), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały wycofane z działalności a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Wnioskodawca podkreśla, że we wskazanych wyżej przepisach mowa jest o tym, że przychodem z działalności gospodarczej są między innymi przychody z odpłatnego zbycia składników majątku. Zdaniem Wnioskodawcy, oznacza to, że do powstania przychodu niezbędne jest zaistnienie dwóch przestanek łącznie, czyli musi dojść do zbycia, a zbycie powinno być odpłatne.

Wnioskodawca, jak i pozostali wspólnicy spółki partnerskiej zamierzają wycofać nieruchomości z ewidencji środków trwałych. Czynność ta zostanie udokumentowana uchwałą wspólników oraz umową. Przysługująca Wnioskodawcy część nieruchomości zostanie przekazana do jego majątku, w związku z czym stanie się on jedynym właścicielem nieruchomości. Wycofanie nie będzie dokonywane odpłatnie i nie będzie dokonywane w ramach wypłaty z zysku.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku wycofania nieruchomości ze spółki osobowej do majątków osobistych wspólników, wprawdzie mamy do czynienia ze zbyciem wymienionych w stanie faktycznym składników majątku, jednak wyżej wskazane przepisy nie znajdują zastosowania, gdyż brak jest drugiej przesłanki - odpłatności. Pomimo, że spółka zbywa składniki majątku na rzecz wspólników, nie uzyskuje w zamian żadnych korzyści majątkowych, zatem czynność ta nie ma charakteru odpłatnego.

W kwestii dotyczącej otrzymania części nieruchomości ze spółki przez wspólnika, Wnioskodawca twierdzi, że nie uzyska przysporzenia majątkowego, a co za tym idzie nie powstanie u niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartość nieruchomości otrzymanej przez Wnioskodawcę będzie bowiem odpowiadała jego udziałowi w spółce. Nieodpłatne przekazanie nieruchomości z majątku spółki do wspólników nie będzie również przychodem z nieodpłatnych świadczeń. W związku z tym, że nieruchomości trafią do obydwu wspólników i wartość nieruchomości otrzymanych przez każdego ze wspólników będzie mieścić się w przysługującym mu udziale w zysku, czynność ta pozostanie neutralna podatkowo.

Świadczenie polegające na przekazaniu majątku spółki partnerskiej jej wspólnikom na współwłasność (w takich proporcjach jak uczestniczą w zyskach spółki partnerskiej) nie wywołuje powstania przysporzenia majątkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jeżeli bowiem określony majątek, którego właścicielem jest spółka osobowa, generuje przychody, to są one przypisywane jej wspólnikom — dokładnie tak, jak gdyby właścicielami określonego majątku byli bezpośrednio wspólnicy). Z tego też względu w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istnieje odniesienie do współwłasności (właścicielami określonego majątku są bezpośrednio wspólnicy spółki partnerskiej). Wycofanie składników majątku ze spółki partnerskiej do majątków osobistych wspólników nie wiążące się z obniżeniem udziału kapitałowego nie powoduje powstania przychodu po stronie wspólników — jest to bowiem na gruncie prawa podatkowego i zasady neutralności spółki osobowej przekazanie majątku samemu sobie. Warunkiem neutralności podatkowej jest przekazanie majątku wspólnikom w proporcji odpowiadających ich udziałowi w zyskach spółki osobowej. O sposobie podziału zysku decydują tylko i wyłącznie wspólnicy spółki osobowej. Z tego też względu wycofanie nieruchomości z majątku spółki partnerskiej jest neutralne podatkowo niezależnie od tego w jaki sposób wspólnicy spółki osobowej ustalą udziały we współwłasności aktywa. O realnym przysporzeniu podatkowym w przypadku wycofania składnika majątku ze spółki osobowej można by mówić w sytuacji gdy wspólnik otrzymuje składnik majątku „na wyłączność, osiąga on bowiem korzyść kosztem innego podmiotu. Tożsamy pogląd prezentowany jest w doktrynie (Przegląd Podatkowy 2/2021, Jakub Wirski, Opodatkowanie spółek osobowych i ich wspólników — podatkowe koło fortuny).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca twierdzi, że czynność wycofania nieruchomości z działalności gospodarczej i nieodpłatnego przekazania jej na potrzeby prywatne nie będzie rodziła dla Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki partnerskiej, skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prawidłowość zaprezentowanego przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii orzeczniczej, przykładowo w interpretacji indywidualnej z 05 listopada 2020 r. 0115-KDIT3.4011.518.2020.3.AWO, z 4 maja 2020 r. 0113-KDIPT2-1.4011.89.2020. 3.MAP, z 4 maja 2020 r. 0113-KDIPT2-1.4011.89.2020.3.MAP, z 9 marca 2020 r. 0115-KDIT3.4011.428.2019.2.MK, z 22 lipca 2019 r. 0115-KDIT3.4011.203.2019.2.JŁ, z 17 lipca 2019 r. 0112-KDIL3-3.4011.181.2019.3.TW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, z późn. zm.) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą (art. 8 § 2 tej ustawy).

Zgodnie z art. 86 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółką partnerską jest spółka osobowa, utworzona przez wspólników (partnerów) w celu wykonywania wolnego zawodu w spółce prowadzącej przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Spółka partnerska może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników. Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 Kodeksu spółek handlowych).

Stosownie do art. 51 Kodeksu spółek handlowych każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. W myśl art. 52 § 1 cytowanej na wstępie ustawy wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż w pkt 28.

W myśl natomiast art. 5a pkt 28 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
5.  spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierają specyfikację źródeł przychodów, na podstawie których następuje przypisanie konkretnego przychodu do źródła przychodu. Przypisanie do konkretnego źródła przychodów jest istotne, ponieważ w zależności od ustalenia źródła przychodów, dla tego przychodu powstają dalsze skutki podatkowe prowadzące do obliczenia uzyskanego dochodu lub poniesionej straty w danym okresie rozliczeniowym.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy – źródłem przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów odnoszących się do czynności przekazania majątku pomiędzy spółką niemającą osobowości prawnej a jej wspólnikami na podstawie uchwały o nieodpłatnym przekazaniu tego majątku wspólnikowi.

Ustawa ta zawiera natomiast przepis ogólny, tj. art. 14 ust. 2 pkt 1, zgodnie z którym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio;

W przepisie tym mowa jest o przychodzie z „odpłatnego zbycia” składników majątku związanego z działalnością gospodarczą. O powstaniu przychodu decydują więc dwie przesłanki, które muszą zaistnieć łącznie. Musi dojść do zbycia, które powinno być odpłatne.

W przypadku nieodpłatnego przekazania nieruchomości przez spółkę partnerską do majątku jej wspólników, niewątpliwie dochodzi do zbycia nieruchomości przez spółkę. W wyniku tej czynności dojdzie do przeniesienia prawa własności ze spółki (posiadającej odrębny majątek) na jej wspólników. Jednak z uwagi na to, że uchwała o wycofaniu nieruchomości ze spółki odnosi się do czynności nieodpłatnej, trzeba uznać, że spółka nie uzyska od wspólników żadnej korzyści materialnej z tego tytułu. Oznacza to, że w przypadku nieodpłatnego przeniesienia składników majątku spółki na jej wspólników, czynność ta, jako niewiążąca się z jakąkolwiek korzyścią majątkową na rzecz spółki, nie stanowi odpłatnego zbycia składników majątku.

W związku z tym, skoro zgodnie z przytoczonym wyżej art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodami podlegającymi opodatkowaniu u wspólnika spółki partnerskiej są, co do zasady, przysporzenia uzyskane przez tę spółkę w wyniku dokonanych przez nią czynności, trzeba uznać, że wycofanie nieruchomości z majątku spółki do majątku Zainteresowanych jako następujące w ramach nieodpłatnej czynności, nie będzie skutkowało powstaniem u Zainteresowanych przychodu z tytułu odpłatnego zbycia.

W niniejszej sprawie wskazać również należy na art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczając nieodpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”. Zgodnie z wykładnią gramatyczną, odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). Nieodpłatny to niewymagający opłaty. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, po raz pierwszy sformułowanym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2285/98, a potem w uchwale siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 i w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 16 października 2006 r, sygn. akt II FPS 1/06, pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów. Świadczenia otrzymującego, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie podmiotu je otrzymującego przychodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku podmiotu otrzymującego nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Najbardziej istotną dla pojęcia nieodpłatnego świadczenia jest przesłanka, dotycząca ekwiwalentności, w istocie pozwalająca na stwierdzenie, kiedy mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. Tylko świadczenia nieekwiwalentne mogą stanowić przychód podatkowy po stronie otrzymującego. Ekwiwalentność, która wyłącza możliwość powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego przysporzenia, oznacza wystąpienie świadczenia wzajemnego. Ekwiwalentność nie może wystąpić ani w momencie dokonywania świadczenia, ani w jakimkolwiek momencie w przyszłości. Jeżeli bowiem występuje ekwiwalent, jest też korzyść po drugiej stronie, a więc wyłączona jest możliwość uznania świadczenia za nieodpłatne. Przysporzenie w majątku podatnika musi mieć dla niego pewną wartość, którą można wyrazić w wymiarze finansowym. Chodzi o to, by świadczenie otrzymane bez wynagrodzenia było dla otrzymującego wartościowe. Świadczenie nieodpłatne będące przychodem podatkowym powinno wynikać z dwustronnego stosunku, tzn. powinien istnieć możliwy do identyfikacji podmiot świadczący oraz podmiot otrzymujący. Wynika to wprost z brzmienia ustawy, która mówi o świadczeniu, a nie o przysporzeniu. Zgodnie z definicją słownikową „świadczenie” oznacza obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy wspólnik otrzyma nieruchomości wycofane z majątku spółki do majątku prywatnego o wyższej wartości niż jego udział w spółce (a zatem nieekwiwalentnie), wówczas powstanie dla niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla wspólnika, który otrzyma nieruchomości o wyższej wartości powstanie przychód odpowiadający wartości nadwyżki ponad jego udział w spółce. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1019/11, „Spółki osobowe na mocy art. 8 k.s.h. mogą być podmiotem stosunku prawnego”. W rezultacie nastąpi świadczenie z majątku spółki partnerskiej do majątku wspólnika. Natomiast nie powstanie przychód dla wspólnika, jeżeli wartość nieruchomości otrzymanych przez niego będą miały wartość odpowiadającą (nieprzekraczającą) jego udziałowi w spółce.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że nieodpłatne przekazanie - przez Zainteresowanych jako wspólników spółki partnerskiej - nieruchomości z majątku spółki partnerskiej do ich majątku prywatnego bez obniżania udziału kapitałowego w spółce nie spowoduje powstania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia tych nieruchomości w podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie będzie związane z jakimkolwiek przysporzeniem dla spółki. Nieodpłatne przekazanie środków trwałych spółki na potrzeby własne wspólników spółki do ich majątków, nie może być potraktowane jako przychód z odpłatnego zbycia tych składników przez spółkę, ponieważ w opisanym zdarzeniu przyszłym własność nieruchomości będzie przekazana nieodpłatnie, w drodze umowy nienazwanej, będzie natomiast umową nienazwaną o treści i skutkach określonych w tej umowie. W związku z tym zasadne jest stanowisko, że nieodpłatne przekazanie wspólnikom spółki nieruchomości w wyniku wycofania ich ze spółki nie spowoduje powstania przychodu i zobowiązania podatkowego po stronie Zainteresowanych.

Z kolei dla Zainteresowanych jako nieodpłatnie nabywających nieruchomości, przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń powstałby tylko w sytuacji, gdy otrzymaliby oni nieruchomości wycofane z majątku spółki partnerskiej do majątku prywatnego o wyższej wartości niż ich udział w spółce. Jeśli wartość nieruchomości nie przekroczy wartości odpowiadającej ich udziałowi w spółce (tak jak wskazali w niniejszej sprawie Zainteresowani) wówczas nie dojdzie do powstania przychodu z tego tytułu.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Konieczne jest przy tym podkreślenie, że przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest – co do zasady – sam przepis prawa podatkowego. Dlatego też, wydając przedmiotową interpretację indywidualną tutejszy organ interpretacyjny dokonał wyłącznie wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego znajdujących zastosowanie w sprawie.

Ponadto tutejszy organ informuje, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zostały wydane w indywidualnych sprawach i tylko wyłącznie w nich mają zastosowanie.

Co więcej, niniejsza interpretacja indywidualna nie odnosi się również do poprawności podanej w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy treści „Przeglądu Podatkowego” 2/2021 (Jakub Wirski, Opodatkowanie spółek osobowych i ich wspólników — podatkowe koło fortuny), ponieważ wykracza to poza kompetencje tutejszego organu.

Końcowo wskazać również należy, że w toku prowadzonego postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego tut. organ nie ma uprawnień do oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego, w kontekście całokształtu okoliczności związanych z przeprowadzonymi transakcjami, gdyż wykraczałoby to poza zakres wniosku wyznaczonego jego treścią oraz ustawowo określonymi ramami postępowania dotyczącego wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego. W postępowaniu tym organ interpretacyjny nie może bowiem oceniać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) w aspekcie art. 199a Ordynacji podatkowej. Na mocy tego przepisu organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43˗300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.