Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.178.2017.1.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-06
Teza: w zakresie opodatkowania usług organizacji wyjazdów/pobytów
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie; turystyka; usługi-usługi rekreacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług organizacji wyjazdów/pobytów - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług organizacji wyjazdów/pobytów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka, Wnioskodawca) jest nowym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie obsługi podróży swoich klientów. Główną działalnością Spółki jest dokonywanie rezerwacji, pośrednictwo i pomoc w załatwianiu formalności oraz sprzedaż biletów w transporcie krajowym, międzynarodowym i zagranicznym, sprzedaż miejsc noclegowych/pokoi w kraju i za granicą, a także organizacja wyjazdów podmiotom gospodarczym na konferencje, kongresy lub wydarzenia rekreacyjne.

Przedmiotem zapytania są świadczone przez Wnioskodawcę podmiotom gospodarczym usługi organizacji wyjazdów, imprez i pobytów w sytuacji, gdy istotę (główną część programu) takiego wyjazdu/pobytu stanowią elementy rekreacyjne i rozrywkowe.

W skład usług organizacji tych wydarzeń wchodzą pomocnicze usługi nabywane od innych podwykonawców:

1.  od przewoźników - usługi transportu pasażerskiego, transfery na lotniska/dworce i do hoteli, gdzie odbywa się konferencja,
2.  od restauratorów/sklepów/obiektów zabytkowych - bilety wstępu,
3.  od restauracji - usługi gastronomiczne i konferansjerskie,
4.  od hoteli - noclegi i wynajem sal na spotkania, nagłośnienia, oświetlenia,
5.  od innych podmiotów zewnętrznych - elementy rekreacyjne i rozrywkowe, na przykład zwiedzanie miasta, rejs statkiem, wyjście na koncert czy wydarzenie sportowe.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi tworzą dla klientów - podmiotów gospodarczych - spójną całość w postaci produktu polegającego na kompleksowej organizacji wyjazdu łączącego elementy służbowe i rekreacyjne w nowoczesnej formie. Do zakresu obowiązków Wnioskodawcy należą: przygotowanie koncepcji, strategii i scenariusza wyjazdu/pobytu, stworzenie harmonogramu wydarzenia i jego konsultacja z klientem, negocjacje cen z podwykonawcami dla korzyści klienta, wynajem lokalizacji i sprzętu, rezerwacja i koordynacja elementów rekreacyjnych i rozrywkowych programu oraz zapewnienie przelotów/dojazdów i transferów. Celem i skutkiem realizacji tych wydarzeń jest uzyskanie przez firmę, będącą klientem Wnioskodawcy, wymiernych korzyści w postaci wzrostu motywacji i efektywności pracowników i współpracowników uczestniczących w wydarzeniu oraz poprawy komunikacji i relacji w firmie klienta poprzez przyznanie nagrody i docenienie ich wysiłków i osiągnięć, a także docelowo zwiększenie sprzedaży produktów klienta.

Zasadnicze i główne cele wyjazdów wiążą się z działalnością gospodarczą klientów, odbywają się częściowo lub w całości w czasie pracy firmy klienta, a uczestnictwo w tych wydarzeniach jest traktowane jako związane z obowiązkami pracowników lub współpracowników klienta.

Z klientami zawierane są umowy lub akceptowane zamówienia, z których wynika, że przedmiotem usług jest organizacja wyjazdu/pobytu. Za wykonanie usługi wystawiana jest faktura VAT z opisem „organizacja wyjazdu/pobytu w \`(...)\`” i kwotą należną z tytułu zawartej umowy i wykonanej usługi.

W zakresie organizacji wydarzeń wyjazdowych Wnioskodawca obsługuje wyłącznie firmy (podmioty gospodarcze), a nie osoby indywidualne. Nie organizuje turystyki rozumianej jako wypoczynek czy rekreacja usługobiorców w czasie wolnym od zadań służbowych, nie sprzedaje usług firm czy biur turystycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca, świadcząc swoim kontrahentom (firmom) usługi organizacji wyjazdów/pobytów, w skład których wchodzą usługi noclegowe, gastronomiczne, usługi transportowe oraz wydarzenia rekreacyjne i rozrywkowe w ramach programu tych wyjazdów/pobytów, powinien opodatkować je na zasadach ogólnych na podstawie art. 29a ustawy o VAT czy też zgodnie z procedurą VAT marża, o której mowa w art. 119 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy powinien on, świadcząc swoim kontrahentom (firmom) usługi organizacji wyjazdów/pobytów, w skład których wchodzą usługi noclegowe, gastronomiczne, usługi transportowe oraz wydarzenia rekreacyjne i rozrywkowe w ramach programu tych wyjazdów/pobytów, opodatkować je na zasadach ogólnych na podstawie art. 29a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (łącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika).

Jednym z wyjątków wymienionych w powyższym przepisie jest art. 119 ustawy o VAT przewidujący specjalną procedurę opodatkowania dla usług turystyki. Zgodnie z ust. 1 powyższego artykułu, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5. Przez marżę, zgodnie z ust. 2, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez świadczącego ją podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. Wyjątek ust. 5 stanowi zaś, że w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a.

Zdaniem Wnioskodawcy świadczone przez niego usługi nie są usługami turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1 ustawy o VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji legalnej „usług turystyki”, nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach prawnych. Definicji legalnej usług turystyki nie ma również w innych ustawach podatkowych. Przybliżenie pojęcia „usług turystyki” zawarte zostało natomiast w treści art. 307 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.) jako transakcje dokonywane przez biura podróży”. Stosownie do powołanego przepisu, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty.

Zgodnie z definicją „Słownika Języka Polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052), „turystyka” to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych. Definicje usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. Zgodnie z nimi usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego. Należy do nich zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania.

Definicję usług turystycznych można znaleźć również w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 223, poz. 2268 ze zm.). Zgodnie z nią przez usługi turystyczne należy rozumieć usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym. Stosownie do brzmienia pkt 2 powyższego artykułu, impreza turystyczna to co najmniej dwie usługi turystyczne tworzące jednolity program i objęte wspólną ceną, jeżeli usługi te obejmują nocleg lub trwają ponad 24 godziny albo jeżeli program przewiduje zmianę miejsca pobytu.

Zgodnie zaś z art. 3 pkt 9 ww. ustawy, pod pojęciem turysty rozumieć należy osobę, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu na okres nieprzekraczający 12 miesięcy, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy w odwiedzanej miejscowości i która korzysta z noclegu przynajmniej przez jedną noc.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że usługa turystyki to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych), takich jak np. hotelarstwo, gastronomia, transport, mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania. Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Usługa turystyki obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Zatem za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką. Nie należy więc rozciągać pojęcia „usługi turystyczne”, o których mowa w art. 119 ustawy o VAT na wyjazdy mające na celu sprawy zawodowe, biznesowe czy odbywane w ramach lub w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż rzeczywistym i głównym świadczonych przez niego usług nie jest organizacja wyjazdów w celu wypoczynku, krajoznawstwa, czy realizacji celów zdrowotnych, lecz zorganizowanie wyjazdów/pobytów dla podmiotów gospodarczych w związku z wykonywanymi przez nie działalnością. Z perspektywy nabywcy najistotniejszym elementem świadczeń będących przedmiotem wniosku są cele i efekty ściśle gospodarcze w postaci wzrostu motywacji i efektywności pracowników i współpracowników uczestniczących w wydarzeniu oraz poprawy komunikacji i relacji w firmie klienta. Uczestnictwo w wyjeździe/pobycie traktowane jest jako nagroda i docenienie wysiłków i osiągnięć pracowników i współpracowników uczestniczących w wydarzeniu, mające przełożyć się na poprawę wyników firmy poprzez zwiększenie sprzedaży. W tej sytuacji usługi, jakie Wnioskodawca nabywa w celu realizacji kompleksowej usługi organizacji wyjazdu/pobytu, są środkiem do realizacji zasadniczej usługi organizacji wyjazdu związanego z działalnością gospodarczą nabywcy, a nie istotą tego świadczenia, jak miałoby to miejsce w przypadku turystyki.

Cel gospodarczy takich wyjazdów/pobytów może w szczególności obejmować (poprzez obecność przedstawicieli klienta oraz jego współpracowników/kontrahentów) możliwość prowadzenia negocjacji czy zawarcia umów. Udział uczestników w aktywnościach czy atrakcjach o charakterze turystyki, rekreacji czy wypoczynku (przykładowo zwiedzanie miasta, rejs statkiem, wyjście na koncert) mają wyłącznie charakter drugorzędny i poboczny w stosunku do głównego celu gospodarczego, jakim jest uczestnictwo w wyjeździe związanym z obowiązkami służbowymi.

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 5 maja 2011 r. (I SA/Bk 126/11). W uzasadnieniu orzeczenia wskazał, iż nie każde świadczenie usługi noclegowej lub gastronomicznej mieści się w ramach usług turystyki. Do usług turystyki nie można zaliczyć świadczenia usług hotelowych nie pozostających w związku z wypoczynkiem, rekreacją, odwiedzinami niezależnie od tego, czy mają one charakter indywidualny lub zorganizowany. Związku takiego nie ma również w przypadku organizacji i obsługi wyjazdu/pobytu związanego z działalnością gospodarczą zamawiającego. Organizacja i obsługa takiego wyjazdu/pobytu nie jest „usługą turystyki”, bowiem nie jest zorganizowanym wyjazdem wypoczynkowym.

Dodatkowym argumentem potwierdzającym taką wykładnię pojęcia „usług turystyki” jest niedawna zmiana Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2015/2302 z dnia 25 listopada 2015 r. w sprawie imprez turystycznych i powiązanych usług turystycznych. W sposób czytelny przewiduje ona, iż postanowienia tej Dyrektywy nie mają zastosowania do imprez i powiązanych usług nabywanych na podstawie umowy ogólnej o zorganizowanie podróży służbowej zawieranej pomiędzy przedsiębiorcą a inną osobą fizyczną lub prawną działającą w celach związanych z jej działalnością handlową, gospodarczą, rzemieślniczą lub wykonywaniem wolnego zawodu (art. 2 pkt 2 lit. c). Implementacja tego przepisu do polskiego porządku prawnego przewidziana jest w nowelizacji Ustawy o usługach turystycznych mającej wejść w życie 1 stycznia 2018 r., co potwierdza odmienny charakter usług polegających na organizacji wyjazdów służbowych (w celach związanych z działalnością gospodarczą) od usług turystyki.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na organizacji wyjazdów/pobytów, w skład których wchodzą usługi noclegowe, gastronomiczne, usługi transportowe oraz wydarzenia rekreacyjne i rozrywkowe w ramach programu tych wyjazdów/pobytów, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych zgodnie z art. 29a ustawy o VAT, a nie według procedury VAT marża, przewidzianej dla usług turystyki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Co do zasady, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika – art. 29a ustawy.

Stosownie do art. 119 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy, przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną świadczoną przez organizatora. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, że jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi nabyte od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty będą stanowić składnik świadczonej usługi turystyki.

Jak stanowi art. 119 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
2.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Głównym celem wprowadzenia uregulowań składających się na szczególną procedurę opodatkowania podatkiem VAT biur podróży było uniknięcie trudności, jakie wynikałyby dla podmiotów gospodarczych ze stosowania ogólnych zasad podatku VAT do transakcji obejmujących świadczenia nabywane od podmiotów trzecich. Zastosowanie zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego powodowałoby bowiem praktyczne trudności dla przedsiębiorstw z powodu wielości i lokalizacji świadczonych usług, co mogłoby stanowić dla nich przeszkodę w prowadzeniu działalności.

Podobne uregulowania zawiera art. 306 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. 2006.347.1 ze zm.), - poprzednio art. 26 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.) - zgodnie z którym Państwa członkowskie stosują procedurę szczególną do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile te biura występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników. W myśl ust. 2 tego artykułu, organizatorzy wycieczek turystycznych są traktowania jak biura podróży. Stosownie do art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Pojęcie „pojedynczej usługi” w rozumieniu tego przepisu obejmuje łącznie świadczenia nabywane od innych podatników.

Ustawa o podatku od towarów i usług jak również Dyrektywa 112 nie zawierają definicji pojęć „biuro podróży” oraz „organizator wycieczek turystycznych”. W sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Commissioners of Customs and Excise v T.P. Madgett, R.M. Baldwin and The Howden Court Hotel Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) uznał, że specjalne zasady opodatkowania agentów turystycznych i biur podróży, określone w artykule 26 VI Dyrektywy 77/388, mają zastosowanie do podmiotów gospodarczych, nawet jeśli nie są one formalnie agentami turystycznymi ani biurami podróży, o ile organizują one wycieczki lub wyjazdy zorganizowane we własnym imieniu i powierzają innym podatnikom wykonanie usług związanych z tą działalnością. To stanowisko podtrzymano następnie w wyroku w sprawie C-200/04 ISt internationale Sprach und Studienreisen GmbH (pkt 22). Szeroka wykładnia art. 306 i n. dyrektywy 112 popierana jest także w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 4 lutego 2016 r., I FSK 1768/14, a także wyrok WSA w Gliwicach z 28 marca 2011 r., III SA/Gl 2746/10, CBOSA).

Z powyższego orzecznictwa wynika, że procedura szczególna wynikająca z art. 119 ustawy o VAT, ma zastosowanie nie tylko w stosunku do typowych biur podróży ale także w stosunku do innych podmiotów, które dokonują podobnych czynności w ramach swojej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej „usług turystyki”. Z kolei „Słownik Języka Polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052), pojęcie to definiuje jako: „zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych”. Natomiast Światowa Organizacja Turystyki (WTO) zaleca dla celów statystycznych następującą definicję turystyki: „Turystyka obejmuje ogół czynności osób, które podróżują i przebywają w celach wypoczynkowych, zawodowych lub innych nie dłużej niż rok bez przerwy poza swoim codziennym otoczeniem, z wyłączeniem wyjazdów, w których głównym celem jest działalność zarobkowa”.

A zatem, usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT, to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych) takich jak np. hotel, wyżywienie, transport, mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania. Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Wobec tego aby daną usługę uznać za usługę turystyki, powinna ona być usługą składającą się z więcej niż jednego świadczenia, świadczący usługę musi działać na rzecz nabywcy we własnym imieniu i na własny rachunek, oraz przy świadczeniu usługi musi nabywać towary i usługi od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty. A contrario, w sytuacji gdy świadczący usługę nie działa we własnym imieniu i na własny rachunek, nie nabywa usług dla bezpośredniej korzyści turysty od innych podmiotów, a także usługa ta jest usługą pojedynczą (nie jest złożona z co najmniej dwóch świadczeń), usługa taka nie może być uznana za usługę turystyki, o której mowa w cytowanym wcześniej art. 119 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do kwestii nabywcy usługi turystyki, należy wskazać, że z art. 119 ust. 3 ustawy, wynika, że procedurę marży stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek i przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej oddalił w całości skargi Komisji Europejskiej przeciwko Polsce, Włochom, Republice Czeskiej, Grecji, Francji, Finlandii i Portugalii oraz uwzględnił w części skargę przeciwko Hiszpanii, w której Komisja wniosła o stwierdzenie uchybienia zobowiązaniom w związku z naruszeniem obowiązków wskazanych w Dyrektywie 112. Skargi te dotyczyły procedury szczególnej dla biur podróży. Komisja przedstawiła stanowisko, wedle którego procedura szczególna dla biur podróży ma zastosowanie jedynie w przypadku usług turystycznych podróżnym. Zarzuciła ona wskazanym państwom członkowskim, że zezwoliły na zastosowanie tej procedury w przypadku sprzedaży usług turystycznym wszelkim klientom. W wyrokach w sprawach C-189/11, C-193/11, C-236/11, C-269/11, C-293/11, C-296/11, C-309/11 i C-450/11 Trybunał stwierdził, że istnieją znaczne różnice pomiędzy wersjami językowymi dyrektywy, ponieważ niektóre z nich posługują się słowem „podróżny” lub słowem „klient”, czasami używając ich zamiennie w różnych przepisach. Trybunał stwierdził, że w takim przypadku najlepiej interpretować przepis zgodnie z ogólną systematyką i celem uregulowania, którego część stanowi. Trybunał stwierdził, że podejście polegające na zastosowaniu procedury szczególnej do wszelkich klientów jest najbardziej zdatne do osiągnięcia celów tej procedury, gdyż zezwala biurom podróży na korzystanie z uproszczonych zasad niezależnie od rodzaju klienta, na rzecz którego wykonują oni usługi, a tym samym sprzyja zrównoważonemu podziałowi wpływów pomiędzy państw członkowskie. Trybunał dokonał już wykładni słowa „podróżny”, nadając mu szersze znaczenie, niż obejmujące tylko konsumenta końcowego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obsługi podróży swoich klientów. Główną działalnością Spółki jest dokonywanie rezerwacji, pośrednictwo i pomoc w załatwianiu formalności oraz sprzedaż biletów w transporcie krajowym, międzynarodowym i zagranicznym, sprzedaż miejsc noclegowych/pokoi w kraju i za granicą, a także organizacja wyjazdów podmiotom gospodarczym na konferencje, kongresy lub wydarzenia rekreacyjne.

Przedmiotem zapytania są świadczone przez Wnioskodawcę podmiotom gospodarczym usługi organizacji wyjazdów, imprez i pobytów w sytuacji, gdy istotę (główną część programu) takiego wyjazdu/pobytu stanowią elementy rekreacyjne i rozrywkowe.

W skład usług organizacji tych wydarzeń wchodzą pomocnicze usługi nabywane od innych podwykonawców:

1.  od przewoźników - usługi transportu pasażerskiego, transfery na lotniska/dworce i do hoteli, gdzie odbywa się konferencja,
2.  od restauratorów/sklepów/obiektów zabytkowych - bilety wstępu,
3.  od restauracji - usługi gastronomiczne i konferansjerskie,
4.  od hoteli - noclegi i wynajem sal na spotkania, nagłośnienia, oświetlenia,
5.  od innych podmiotów zewnętrznych - elementy rekreacyjne i rozrywkowe, na przykład zwiedzanie miasta, rejs statkiem, wyjście na koncert czy wydarzenie sportowe.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi tworzą dla klientów - podmiotów gospodarczych - spójną całość w postaci produktu polegającego na kompleksowej organizacji wyjazdu łączącego elementy służbowe i rekreacyjne w nowoczesnej formie. Do zakresu obowiązków Wnioskodawcy należą: przygotowanie koncepcji, strategii i scenariusza wyjazdu/pobytu, stworzenie harmonogramu wydarzenia i jego konsultacja z klientem, negocjacje cen z podwykonawcami dla korzyści klienta, wynajem lokalizacji i sprzętu, rezerwacja i koordynacja elementów rekreacyjnych i rozrywkowych programu oraz zapewnienie przelotów/dojazdów i transferów. Celem i skutkiem realizacji tych wydarzeń jest uzyskanie przez firmę, będącą klientem Wnioskodawcy, wymiernych korzyści w postaci wzrostu motywacji i efektywności pracowników i współpracowników uczestniczących w wydarzeniu oraz poprawy komunikacji i relacji w firmie klienta poprzez przyznanie nagrody i docenienie ich wysiłków i osiągnięć, a także docelowo zwiększenie sprzedaży produktów klienta.

Zasadnicze i główne cele wyjazdów wiążą się z działalnością gospodarczą klientów, odbywają się częściowo lub w całości w czasie pracy firmy klienta, a uczestnictwo w tych wydarzeniach jest traktowane jako związane z obowiązkami pracowników lub współpracowników klienta.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę swoim kontrahentom (firmom) usług organizacji wyjazdów/pobytów, w skład których wchodzą usługi noclegowe, gastronomiczne, usługi transportowe oraz wydarzenia rekreacyjne i rozrywkowe w ramach programu tych wyjazdów/pobytów.

Jak wskazano wcześniej obowiązek stosowania procedury VAT-marża wynika z występujących w danym zdarzeniu elementów, tj. podatnik musi świadczyć usługę turystyki, przy jej świadczeniu musi działać na rzecz nabywcy we własnym imieniu i na własny rachunek oraz świadcząc tę usługę musi nabywać towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Z cytowanych powyżej przepisów oraz przytoczonego orzecznictwa wynika, że procedura szczególna stosowana jest przez biura podróży oraz inne podmioty, które wykonują podobne czynności w ramach swojej działalności gospodarczej i nabywają towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Słowu „turysta” (podróżny), jak twierdzi Trybunał, należy nadać szersze znaczenie, niż obejmujące tylko konsumenta końcowego. A zatem, procedura szczególna może być także stosowana do usług skierowanych do biznesu tj. nabywanych przez firmy, w tym na przykład dla pracowników danego przedsiębiorstwa w celu konsumpcji przez nich oferowanych towarów i usług w trakcie podróży służbowych.

Tut. Organ stwierdza, że procedura opodatkowania marżą ma zastosowanie bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki (np. usługa turystyczna jest nabywana przez pracodawcę (zakład pracy), z przeznaczeniem dla jego pracowników (np. firmowe wyjazdy integracyjne, motywacyjne) świadczone przez Wnioskodawcę tego rodzaju usługi stanowią usługi turystyki. Jednak warunkiem, którego nie można pominąć, jest końcowe przeznaczenie usługi, a nie status podmiotu będącego nabywcą usług.

Sama czynność organizacji konferencji, targów branżowych lub seminariów nie stanowi usługi turystyki, co oznacza, że podmioty organizujące tego typu imprezy nie korzystają z procedury szczególnej, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT. Pomimo tego, że na organizację konferencji składają się zazwyczaj również usługi dodatkowe jak np. udostępnienie i przygotowanie sal konferencyjnych, zapewnienie wyżywienia, noclegów, parkingu oraz inne czynności składające się na obsługę techniczną konferencji, bez których to usług dana impreza nie mogłaby się odbyć, to wszystkie te usługi razem mogą tworzyć jedną całość tzw. „pakiet konferencyjny” opodatkowany stawką właściwą dla usługi zasadniczej polegającej na organizacji konferencji, targów branżowych lub seminariów, przy czym należy wskazać, że sposób opodatkowania takiej usługi musi uwzględniać miejsca jej świadczenia.

Należy nadmienić, że w skład takiego pakietu, celem zastosowania jednolitych zasad opodatkowania podatkiem VAT, nie mogą wchodzić inne usługi takie jak np. zwiedzanie miasta, rejs statkiem czy wyjście na koncert, z tego względu, że nie są one niezbędne do czynności zorganizowania konferencji, targów branżowych czy seminariów. Oznacza to, że w takich sytuacjach zastosowanie znajdują zasady dotyczące opodatkowania tych usług.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca wskazał że nabywa od innych podmiotów usługi pomocnicze w celu zorganizowania wyjazdu, imprezy czy pobytu, w skład których wchodzą: usługi noclegowe, gastronomiczne czy usługi transportowe, a także usługi rekreacyjne i rozrywkowe, które urozmaicają czas wolny uczestnikom podróży takie jak: zwiedzanie miasta, rejs statkiem, wyjście na koncert czy wydarzenie sportowe. Wnioskodawca zakupuje przedmiotowe usługi od podmiotów trzecich, a następnie działając we własnym imieniu i na własny rachunek sprzedaje je w całości jako kompleksowe świadczenie organizacji wyjazdu, imprezy czy pobytu, którego główną istotę stanowią elementy rekreacyjne i rozrywkowe.

W związku z tym nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, iż świadczone przez Niego usługi należy w całości zaklasyfikować do wyjazdów mających na celu sprawy zawodowe, biznesowe czy związane z wykonywaniem obowiązków służbowych. Wskazać bowiem należy, iż świadczona przez Wnioskodawcę usługa organizacji wyjazdów składa się z szeregu elementów składowych, jednakże ich składnikiem wiodącym jest niewątpliwie samo organizowanie podróży turystycznych (zorganizowanie transportu, wyżywienia, noclegów, biletów wstępu do obiektów zabytkowych, wyjść na koncerty czy wydarzenia sportowe). Na przedmiotowe uznanie nie ma wpływu fakt, iż klienci realizują podczas wyjazdu cele inne niż wyłącznie rekreacyjne, np. prowadzą negocjacje czy zawierają umowy, gdyż Wnioskodawca nie pośredniczy w organizacji ww. zdarzeń w żaden sposób. Ponadto celem wyjazdu klienta nie jest bezpośrednio cel zarobkowy, a uzyskanie wzrostu motywacji i efektywności pracowników i współpracowników uczestniczących w wydarzeniu, poprawa komunikacji i relacji w firmie klienta poprzez przyznanie nagrody i docenienie wysiłków i osiągniętą, a docelowo ewentualne zwiększenie sprzedaży klienta.

Tym samym zorganizowane wyjazdy stanowiące świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych), których istotę stanowią elementy połączone z rekreacją i rozrywką spełniają warunki pozwalające uznać je za usługi turystyczne.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy przedmiotowe usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, a podmiotem korzystającym bezpośrednio z organizowanego przez Wnioskodawcę wyjazdu, imprezy czy pobytu jest pracownik lub kontrahent podmiotu nabywającego od Wnioskodawcy usługę.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc usługi organizacji wyjazdów, imprez i pobytów, których istotę stanowią elementy rekreacyjne i rozrywkowe powinien zastosować procedurę szczególną, wynikającą z art. 119 ust. 1 ustawy, ponieważ spełnione są wszystkie warunki wynikające z art. 119 ustawy o VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zaznaczyć, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywa ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, interpretacja traci ważność w przypadku zmiany stanu prawnego lub w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.