Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.110.2019.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-19
Teza: w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia: udziałów w nieruchomości nabytych w spadku udziałów w nieruchomości nabytych w wyniku działu spadku
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; spadek; spłata; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2019 r. (data wpływu 11 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2019 r. (data wpływu 29 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia:

*   udziałów w nieruchomości nabytych w spadku – **jest prawidłowe,**

*   udziałów w nieruchomości nabytych w wyniku działu spadku ‒**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 15 marca 2019 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.110.2019.1.SR, wezwano Wnioskodawczynię na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 18 marca 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 21 marca 2019 r.), zaś w dniu 29 marca 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 27 marca 2019 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Postanowieniem z dnia 19 listopada 2009 r. Sąd Rejonowy …. Wydział Cywilny, sygn. akt …, stwierdził, że spadek po S.P., s. … i …, zmarłym w dniu 20 września 2009 r. w …, ostatnio zamieszkałym w …, na podstawie ustawy nabyły dzieci ‒ W.P., Z.M., J.P. ‒ po 1/3 części wraz z wchodzącym w skład spadku gospodarstwem rolnym.

W dniu 19 stycznia 2010 r. Wnioskodawczyni złożyła w Urzędzie Skarbowym w … zeznanie podatkowe SD-Z2 ujawniając, że jej ojciec S.P. byt właścicielem gospodarstwa rolnego o pow. 1,3506 ha, nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym wraz z zabudowaniami gospodarczymi, działki na której znajduje się zlewnia mleczarni, materiałów budowlanych oraz środków pieniężnych znajdujących się w Banku Spółdzielczym w …, jak również posiadaczem działek leśnych o pow. 3,3410 ha.

Przed Sądem Rejonowym w … I Wydział Cywilny, sygn. akt I …, oraz Sądem Okręgowym w … III Wydział Cywilny Odwoławczy, sygn. akt …, toczyło się postępowanie o dział spadku po S.P., w wyniku którego:

1.  Ustalono, że w skład spadku po S.P. wchodzi:
    1.  Gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami, składające się z działki nr 2723/1 o pow. 1,3506 ha – księga wieczysta nr … prowadzona przez Sąd Rejonowy w … V Wydział Ksiąg Wieczystych.
    2.  Nieruchomość położona w …, składająca się z działki nr 84/6 o pow. 0,0655 ha ‒ księga wieczysta nr … prowadzona przez Sąd Rejonowy w … V Wydział Ksiąg Wieczystych.
    3.  Nieruchomość położona w …, składająca się z działki nr 981/51 o pow. 0,1457 ha ‒ księga wieczysta nr … prowadzona przez Sąd Rejonowy w … V Wydział Ksiąg Wieczystych.
    4.  14.0000 jednostek uczestnictwa w Funduszu …, zarejestrowanych w rejestrze o nr … ‒ o wartości 4 808 zł 44 gr.

1.  Dokonano działu spadku, w ten sposób, że:
    1.  Przyznano Wnioskodawczyni prawo własności nieruchomości położonej w … stanowiącej działkę nr 981/51 o pow. 0,1457 ha oraz 4.0000 jednostek uczestnictwa w Funduszu ….
    2.  Zasądzono licytacyjną sprzedaż nieruchomości opisanej w pkt I ppkt 1 i 2.
    3.  Przyznano uczestnikowi J.P. 5.0000 jednostek uczestnictwa w Funduszu \`(...)\`.
    4.  Przyznano uczestnikowi W.P. 5.0000 jednostek uczestnictwa w Funduszu ….

1.  Zasądzono od Wnioskodawczyni na rzecz W.P. i J.P. dopłaty w kwotach po 34 318 zł 85 gr płatne do dnia 19 lipca 2018 r. z ustawowymi odsetkami za opóźnienie do dnia zapłaty.
2.  Przyznano Wnioskodawczyni i uczestnikom, każdemu po 1/3 części kwoty uzyskane ze sprzedaży licytacyjnej nieruchomości opisanych w pkt I ppkt 1 i 2, po potrąceniu kosztów tej sprzedaży.

W punktach V,VI, VIII (pkt 1, 2, 3) zostało postanowione o kosztach związanych ze sprawą.

Koszty postępowania sądowego dotyczyły: 300 zł opłata od wniosku o dział spadku, 1 536 zł 20 gr – zasądzone koszty sądowe za opinię biegłego rzeczoznawcy majątkowego.

Powyższe potwierdza prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego w … i Sądu Okręgowego w ….

Wnioskodawczyni w dniu 11 lipca 2018 r. sprzedała aktem notarialnym sporządzonym przed notariuszem …, Rep. A numer …, działkę nr 981/51 o pow. 0,1457 ha, małżonkom … za kwotę 80 000 zł. Działka nr 981/51 w momencie sprzedaży była zabudowana budynkiem dawnej zlewni mleka (murowany, parterowy, w złym stanie technicznym). Przedmiotowa nieruchomość stanowiła wyłączną własność Wnioskodawczyni na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w … z dnia 5 października 2017 r. i postanowienia Sądu Okręgowego w … z dnia 19 czerwca 2018 r. Ojciec Wnioskodawczyni S.P. w momencie śmierci był wyłącznym właścicielem nieruchomości. Nieruchomość nie była udostępniana innym osobom. Na ww. nieruchomości nie była prowadzona pozarolnicza działalność gospodarcza, jak również nieruchomość nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. Sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nigdy wcześniej nie dokonywała sprzedaży żadnych innych nieruchomości.

W związku z nabyciem nieruchomości i jej odpłatnym zbyciem Wnioskodawczyni zmuszona była na dokonanie spłaty na rzecz braci ‒ J.P. i W.P. Na rzecz J.P. kwota została przesłana przelewem bankowym w dniu 18 lipca 2018 r. a na rzecz W.P. przekazem pocztowym w dniu 17 lipca 2018 r.

Wnioskodawczyni w dniu 25 lipca 2018 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym w … deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z dokonanymi spłatami na rzecz W.P. i J.P. zgodnie z pkt III powyższego postanowienia. Wnioskodawczyni opłaciła podatek w wysokości 2%, tj. kwotę 1 373 zł.

Przychód ze sprzedaży nieruchomości został przeznaczony na dopłatę na rzecz W.P. i J.P. w kwotach po 34 318 zł 85 gr, co daje łącznie kwotę 68 637 zł 70 gr, kwota 1 373 zł – podatek PCC-3 (zapłacona w dniu 25 lipca 2018 r.), opłata od wniosku o dział spadku 300 zł, kwota przeznaczona na pokrycie kosztów sądowych (opinii rzeczoznawcy majątkowego) 1 536 zł 20 gr. Pozostała kwota została przeznaczona na leczenie onkologiczne Wnioskodawczyni.

Wysokość spłaty na rzecz braci została ustalona w oparciu o opinię biegłego, a wysokość kwoty spłaty uwzględnia różnice wynikające z nierównego podziału jednostek uczestnictwa w Funduszu ….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni ma obowiązek rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze zbyciem działki nr 981/51, jeżeli od jej nabycia w drodze dziedziczenia (data otwarcia spadku) upłynęło 9 lat? W jakiej części i wysokości?
2.  Czy Wnioskodawczyni ma obowiązek rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze zbyciem działki nr 981/51, której całość uzyskała w ramach działu spadku z obowiązkiem spłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli, w sytuacji spłacenia braci z pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie istnieje obowiązek podatkowy w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatku od spadku i darowizn. W przeświadczeniu Wnioskodawczyni dział spadku, w którego następstwie nieruchomość wchodząca w skład spadku zostaje przyznana jednemu ze spadkobierców, po upływie 5-letniego terminu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie może być rozumiany jako „nabycie” nieruchomości.

Nie można mówić także o jakimkolwiek przysporzeniu, gdy nabycie nieruchomości zostaje obwarowane obowiązkiem spłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli, które zostały dokonane w wyznaczonym przez sąd terminie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, powołując się na ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także na gruncie podstawowych zasad polskiego prawa spadkowego, podstawowe znaczenie dla wystąpienia opodatkowania zbycia nieruchomości nabytej w drodze działu spadku ma nie chwila działu spadku, lecz chwila nabycia spadku, a zatem moment śmierci spadkodawcy (chwila otwarcia spadku). Początek 5-letniego terminu, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy wyznaczać powinien więc koniec roku kalendarzowego, w którym nastąpiła śmierć spadkodawcy, a zarazem nabycie spadku, w skład którego wchodziła nieruchomość, będąca następnie przedmiotem działu spadku (wyrok NSA z dnia 13 września 2011 r., sygn. II FSK 500/10).

Dział spadku, w którego następstwie nieruchomość wchodząca w skład spadku zostaje przyznana jednemu ze spadkobierców, dokonany po upływie wskazanego 5-letniego terminu, nie może być rozumiany jako „nabycie” nieruchomości, nawet w wypadku, gdy doszłoby do przysporzenia na rzecz spadkobiercy ponad udział spadkowy przysługujący mu w wyniku spadkobrania. W konsekwencji, w rozważanym przypadku, zbycie nieruchomości, której własność została nabyta przez spadkobiercę, nie powinno być rozważane jako źródło przychodu na potrzeby opodatkowania podatkiem o podatkiem dochodowym od osób fizycznych. O dacie nabycia spadku, a zatem wszelkich rzeczy i praw wchodzących w jego skład, decyduje bowiem jego otwarcie, a nie zniesienie przez spadkobierców współwłasności otrzymanych rzeczy i od tej daty należy liczyć pięcioletni termin, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, spadek otworzył się w dniu 20 września 2009 r. (w dniu śmierci ojca Wnioskodawczyni), a nieruchomości została zbyta w dniu 11 lipca 2018 r., czyli upłynął okres 5 lat od końca roku kalendarzowego.

W orzecznictwie jako argument świadczący o prawidłowości tego rozumowania wskazuje się również, że zaaprobowanie przeciwnego stanowiska prowadziłoby do sytuacji, w której sprzedaż nieruchomości dokonana przez wszystkich spadkobierców nie stanowiłaby źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, natomiast sprzedaż tej samej nieruchomości nabytej w całości od spadkodawcy przez jednego spadkobiercę, który otrzymał ją poprzez dział spadku, rodziłaby obowiązek podatkowy. Sytuacja taka przeczyłaby zasadzie równości opodatkowania i pozostawałaby w sprzeczności z ratio legis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 czerwca 2012 r., sygn. I SA/Gl 1251/12).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia:

*   udziałów w nieruchomości nabytych w spadku – **jest prawidłowe,**

*   udziałów w nieruchomości nabytych w wyniku działu spadku ‒ **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że postanowieniem z dnia 19 listopada 2009 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że spadek po ojcu Wnioskodawczyni, zmarłym w dniu 20 września 2009 r., na podstawie ustawy nabyły dzieci ‒ W.P., Wnioskodawczyni, J.P. ‒ po 1/3 części wraz z wchodzącym w skład spadku gospodarstwem rolnym. W skład spadku po ojcu Wnioskodawczyni wchodziło: gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami, składające się z działki nr 2723/1, nieruchomość składająca się z działki nr 84/6, nieruchomość składająca się z działki nr 981/51 oraz 14.0000 jednostek uczestnictwa w Funduszu …. Dokonano sądownego działu spadku, w ten sposób, że przyznano Wnioskodawczyni prawo własności działki nr 981/51 oraz 4.0000 jednostek uczestnictwa w Funduszu …, zasądzono licytacyjną sprzedaż działki nr 84/6 oraz działki nr 2723/1 (gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami), przyznano uczestnikowi J.P. i W.P. po 5.0000 jednostek uczestnictwa w Funduszu … oraz zasądzono od Wnioskodawczyni na rzecz braci dopłaty w kwotach po 34 318 zł 85 gr.

Wnioskodawczyni w dniu 11 lipca 2018 r. sprzedała działkę nr 981/51, za kwotę 80 000 zł. Działka nr 981/51 w momencie sprzedaży była zabudowana budynkiem dawnej zlewni mleka (murowany, parterowy, w złym stanie technicznym). Przedmiotowa nieruchomość stanowiła wyłączną własność Wnioskodawczyni. Na ww. nieruchomości nie była prowadzona pozarolnicza działalność gospodarcza. Sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nigdy wcześniej nie dokonywała sprzedaży żadnych innych nieruchomości.

W związku z nabyciem nieruchomości i jej odpłatnym zbyciem Wnioskodawczyni zmuszona była na dokonanie spłaty na rzecz braci, która została ustalona w oparciu o opinię biegłego, a wysokość kwoty spłaty uwzględnia różnice wynikające z nierównego podziału jednostek uczestnictwa w Funduszu ….

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i art. 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 ww. ustawy, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

W myśl art. 688 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1360, z późn. zm.), do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące zniesienia współwłasności, czyli uwzględniające jego odrębność.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego).

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Jeżeli zniesienie współwłasności następuje przez podział rzeczy wspólnej, to co do zasady dokonuje się jej podziału na tyle części ilu jest współwłaścicieli z uwzględnieniem wartości udziałów posiadanych przed zniesieniem współwłasności. W przypadku różnicy pomiędzy wartością utworzonych części rzeczy a wielkością udziałów, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Punktem wyjścia do obliczenia podstawy opodatkowania jest wartość rynkowa zbywanych udziałów w składnikach majątkowych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy lub praw majątkowych tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej lub prawach i odbyło się bez spłat i dopłat. Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. Natomiast, jeżeli w wyniku dokonanego działu spadku, przedmiotem którego były nieruchomości, udział w nich zwiększa się, tj. przekracza wartość udziału dotychczas posiadanego, to data działu spadku będzie również datą nabycia tego udziału w nieruchomościach, o który zwiększył się udział w nich po dokonaniu tej czynności. Nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych spadkobierców (współwłaścicieli), należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego nabycie przez Wnioskodawczynię udziałów w nieruchomości (tj. działce nr 981/51) nastąpiło w następujących datach:

*   w dniu 20 września 2009 r. ‒ w drodze spadku,

*   w dniu 19 czerwca 2018 r. ‒ w drodze działu spadku.

Dokonując więc oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że przychód z dokonanej w dniu 11 lipca 2018 r. sprzedaży działki nr 981/51, w części nabytej w drodze spadku w 2009 r., nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że pięcioletni okres czasu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. udziału w nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął w dniu 31 grudnia 2014 r.

Natomiast, przychód z dokonanej w dniu 11 lipca 2018 r. sprzedaży działki nr 981/51, w części nabytej w drodze działu spadku w 2018 r., podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż pięcioletni okres liczony od końca roku, w którym nastąpiło nabycie, upłynie z dniem 31 grudnia 2023 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i ust. 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego w związku ze sprzedażą, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Przychodem ze sprzedaży jak wskazano powyżej jest cena pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Od kosztów odpłatnego zbycia odróżnić należy koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania zostały określone w art. 22 ust. 6c i ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w wyniku działu spadku ponad udział pierwotnie posiadany, kosztem uzyskania przychodu mogą być udokumentowane (faktyczne) kwoty spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, w części przypadającej na nabycie zbywanej nieruchomości oraz niestanowiącej spłaty za nabycie innych składników majątkowych będących przedmiotem działu spadku, ponieważ mieszczą się one w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwestią bezsporną jest, że w momencie przeprowadzenia działu spadku Wnioskodawczyni nabyła własność udziałów w nieruchomości, które to udziały należały uprzednio do innych spadkobierców. Bezspornym jest to, że spadkobiercy utracili prawo własności posiadanych udziałów za odpłatnością. Sąd przyznał im bowiem spłaty od Wnioskodawczyni, w zamian za utracone udziały w spadku. Spłata na rzecz pozostałych spadkobierców jest zatem dla Wnioskodawczyni niejako ceną nabycia udziałów w spadku, w tym również w przedmiotowej nieruchomości. Zatem, wypłacone faktycznie kwoty zasądzone przez Sąd tytułem spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, w części dotyczącej przedmiotowej nieruchomości, Wnioskodawczyni może uznać jako koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Reasumując, mając na uwadze powyższe uregulowania prawne, jak i przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (działki nr 981/51) odpowiadający udziałowi nabytemu w 2018 r. w drodze działu spadku podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód określony zgodnie z art. 19, Wnioskodawczyni będzie mogła pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu zdefiniowane w art. 22 ust. 6c, obejmujące wydatki związane z nabyciem nieruchomości. Zatem, kwoty faktycznie wypłacone na rzecz pozostałych spadkobierców tytułem spłat, w części dotyczącej przedmiotowej nieruchomości, Wnioskodawczyni będzie mogła uznać jako koszt uzyskania przychodu z tytułu ww. odpłatnego zbycia nieruchomości.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać w tej części za nieprawidłowe, gdyż wskazano w nim, że nie istnieje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz że „(…) podstawowe znaczenie dla wystąpienia opodatkowania zbycia nieruchomości nabytej w drodze działu spadku ma nie chwila działu spadku, lecz chwila nabycia spadku, a zatem moment śmierci spadkodawcy (chwila otwarcia spadku)”, a także że „(\`(...)\`) dział spadku, w którego następstwie nieruchomość wchodząca w skład spadku zostaje przyznana jednemu ze spadkobierców, dokonany po upływie wskazanego 5-letniego terminu, nie może być rozumiany jako „nabycie” nieruchomości, nawet w wypadku, gdy doszłoby do przysporzenia na rzecz spadkobiercy ponad udział spadkowy przysługujący mu w wyniku spadkobrania (…)”.

Natomiast odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nabytego w spadku w 2009 r., nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na upływ pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tej części stanowisko Wnioskodawczyni dotyczące braku obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy skutków podatkowych zbycia udziałów w nieruchomości w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i nie odnosi się do obowiązków podatkowych w zakresie podatku od spadków i darowizn, gdyż obowiązki te nie były przedmiotem pytania Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.