Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/443A-79/13-2/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-03-04
Teza: Wnioskodawca nie spełnia przesłanki wprowadzenia w życie systemu, o którym mowa w art. art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-wyroby akcyzowe; systemy; wyroby-wyroby energetyczne; zakład-zakład energochłonny; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn.zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn.zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2013 r. (data wpływu 5 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uprawnienia do korzystania ze zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uprawnienia do korzystania ze zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

Wnioskodawca zajmuje się wytwarzaniem, przesyłaniem ciepła, wykorzystując w swojej działalności wyroby gazowe wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 1 b ustawy akcyzowej. Ponadto, Spółka należy do Izby Gospodarczej Ciepłownictwo Polskie (dalej Izba), będącej organizacją branżową, której Członkami są podmioty gospodarcze prowadzące działalność w zakresie energetyki cieplnej.

Spółka zużywa gaz ziemny w kotłowniach wyposażonych w kotły wodno - gazowe, niskotemperaturowe, zasilające odbiorców w wodę grzewczą co oraz ciepłą wodę użytkową do celów gospodarczych.

Odbiorcy zasilani są poprzez zewnętrzne instalacje odbiorcze oraz przyłącza cieplne.

Spółka spełnia warunek określony w art. 31 b ust. 10 ustawy akcyzowej, w związku z czym zamierza korzystać ze zwolnienia od akcyzy dla wyrobów gazowych, określonego w art. 31b ust.1 pkt 5 ustawy akcyzowej. Jednocześnie, Spółka jest przedsiębiorstwem energetycznym sprzedającym ciepło odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a więc jest objęta obowiązkiem nabycia i umorzenia świadectw efektywności energetycznej (tzw. białych certyfikatów) na podstawie art. 12 ust.1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej z dnia 15 kwietnia 2011 r. (Dz. U. nr 94, poz.551, ze zm., dalej: ustawa o efektywności energetycznej).

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stwierdza, iż podleganie obowiązkom wskazanym powyżej uprawnia ją do korzystania z przedmiotowego zwolnienia od akcyzy dla gazu zużywanego przez instalacje Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka spełniając warunek określony w art. 31 b ust.10 ustawy akcyzowej oraz podlegając obowiązkom określonym w art. 12 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej, będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego, przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnianie warunku określonego w art. 31b ust. 10 ustawy akcyzowej oraz podleganie obowiązkom określonym w art. 12 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej (dalej również jako: system tzw. „białych certyfikatów”) uprawnia Wnioskodawcę do korzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego na podstawie art. 31b ust. l pkt 5 ustawy akcyzowej.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Z dniem 1 listopada 2013 r. wszedł w życie nowy system efektywnego opodatkowania wyrobów gazowych. Za wyroby gazowe w świetle art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy akcyzowej uważa się wyroby energetyczne o kodzie CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

W art. 31b znowelizowanej ustawy akcyzowej został przewidziany szeroki katalog zwolnień od podatku akcyzowego dla wyrobów gazowych zużywanych w określonych celach. Zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 niniejszej ustawy zwolnione zostały od akcyzy wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych, zużywane przez zakłady energochłonne, w których wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Zwolnienie stanowi implementację dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L Nr 283, str. 51, ze zm., dalej: dyrektywa energetyczna).

Zgodnie z art. 17 ust.1 lit.a przedmiotowej dyrektywy, Państwa Członkowskie mogą stosować obniżki lub zwolnienia z podatku wobec zużycia produktów energetycznych wykorzystywanych w zakładach energochłonnych. Na gruncie art. 31b ust.10 ustawy akcyzowej, zakładem energochłonnym jest podmiot wykorzystujący wyroby gazowe, których udział w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

Jak wskazano w stanie faktycznym niniejszego wniosku Spółka spełnia powyższy wymóg, a zatem posiada status zakładu energochłonnego.

Jednakże warunkiem zastosowania zwolnienia na gruncie art. 31b ust.1 pkt 5 ustawy akcyzowej, jest objęcie zakładu energochłonnego systemem prowadzącym do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej.

Omawiany przepis nie zawiera żadnego literalnie określonego katalogu systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej.

Jednakże w ocenie Przedsiębiorstwa system tzw. „białych certyfikatów” stworzony w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej wypełnia intencje ustawodawcy, określone w art. 31b ust. l pkt 5 ustawy akcyzowej, bowiem jest elementem obligatoryjnym i działa na rzecz poprawy efektywności energetycznej gospodarki, prowadząc do uzyskania wymiernych oszczędności energii.

Należy zwrócić uwagę, że system, tzw. „białych certyfikatów” jest niejako uzupełnieniem wachlarza działań systemowych zmierzających do poprawy efektywności energetycznej i ochrony środowiska wynikających dotąd ze wspólnotowego systemu handlu emisjami (ETS), angażując w ten sposób w proces poprawy efektywności energetycznej i ochrony środowiska mniejsze instalacje spalania paliw, bowiem zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o efektywności energetycznej, instalacje uczestniczące w systemie ETS nie są objęte obowiązkami wynikającymi z tej ustawy.

W świetle art. 12 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej, obowiązkiem uzyskiwania i przedstawiania do umorzenia świadectw efektywności energetycznej bądź uiszczania opłaty zastępczej objęte są: przedsiębiorstwa energetyczne, odbiorca końcowy oraz towarowy dom maklerski lub dom maklerski.

Niniejsza ustawa definiując pojęcie przedsiębiorstwa energetycznego odwołuje się do ustawy prawo energetyczne z dnia 10 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 nr 54, poz. 345 ze zm.), zgodnie z którą przedsiębiorstwem energetycznym są podmioty prowadzące działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania, przetwarzania, magazynowania, przesyłania, dystrybucji paliw albo energii lub obrotu nimi. Ponadto ustawa o efektywności energetycznej doprecyzowuje, iż obowiązek umarzania świadectw efektywności energetycznej doprecyzowuje, iż obowiązek umarzania świadectw efektywności energetycznej występuje w stosunku do przedsiębiorstw energetycznych sprzedających energię elektryczną, ciepło lub gaz ziemny odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli łączna wielkość mocy zamówionej przez tych odbiorców przekracza 5 MW.

Spółka jest objęta obowiązkiem określonym w art. 12 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej, bowiem prowadzi działalność w charakterze przedsiębiorstwa energetycznego, sprzedającego ciepło odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o łącznej wielkości mocy przekraczającej 5 MW.

Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że uzyskanie, a następnie umorzenie świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenie opłaty zastępczej stanowi odzwierciedlenie działań proefektywnościowych, zgodnie z wytycznymi ustawy o efektywności energetycznej.

Powyższe oznacza, że objęcie systemem, tzw. „białych certyfikatów” ma na celu wprowadzenie takich rozwiązań w spółce, które pozwolą ograniczyć negatywne oddziaływanie na środowisko. W ocenie Przedsiębiorstwa nie ma wątpliwości, że uczestnictwo w systemie tzw. „białych certyfikatów” przyczynia się do ochrony środowiska, dlatego też całość zużywanych przez nią wyrobów gazowych podlega omawianemu zwolnieniu.

Reasumując, zdaniem Przedsiębiorstwa, posiadanie statusu zakładu energochłonnego oraz objęcie systemem, tzw. „białych certyfikatów” wypełnia ustawowe warunki zastosowania wobec całości zużywanych przez nią wyrobów gazowych zwolnienia na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej. Powyższe wynika z tego, iż uczestnictwo w przedmiotowym systemie, spełnia cele dotyczące ochrony środowiska i podwyższenia efektywności energetycznej, system tzw. „białych certyfikatów”.

Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, Wnioskodawca na tle niniejszych regulacji stanowi zakład energochłonny. Zatem mając na uwadze powyższe oraz fakt, że Spółka objęta jest systemem, tzw. „białych certyfikatów”, wykorzystywane przez nią wyroby gazowe podlegają zwolnieniu z podatku akcyzowego, przewidzianemu w art. 31b ust.1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zwaną dalej „ustawą” (Dz. U. z 2011 r., nr 108, poz. 626 z późn. zm.), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, użyte w ustawie określenie „wyroby akcyzowe” oznacza - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy, określenie „wyroby gazowe” oznacza - wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Zakres opodatkowania akcyzą wyrobów energetycznych, w tym również wyrobów gazowych, został określony w rozdziale 1 działu IV ustawy.

Stosownie do art. 86 ust.1 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1.  objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2.  objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3.  objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4.  oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5.  objęte pozycją CN 3403;
6.  objęte pozycją CN 3811;
7.  objęte pozycją CN 3817;
8.  oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
9.  pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;
10.  pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2, a zatem z wyłączeniem paliw silnikowych.

W ww. załączniku nr 1, stanowiącym Wykaz wyrobów akcyzowych, umieszczono:

*   pod pozycją 22, z kodem CN 2705 00 00 - gaz węglowy, gaz wodny, gaz generatorowy i podobne gazy, inne niż gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe;

*   pod pozycją 28, z kodem CN 2711 - gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe;

*   pod pozycją 34, z kodem CN 2901 - węglowodory alifatyczne;

*   pod pozycją 35, z kodem CN 2902 - węglowodory cykliczne.

W myśl art. 9c ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;
3.  import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;
5.  użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:
    1.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    2.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
    3.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

Zgodnie z art. 9c ust. 2 ustawy, za sprzedaż finalnemu nabywcy gazowemu wyrobów gazowych uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8, a zatem:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników.

Stosownie do art. 9c ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów gazowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o której mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych, zgodnie z art. 9c ust. 4 i 5 ustawy, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi gazowemu czy finalnemu nabywcy gazowemu oraz może zażądać od nabywcy przedstawienia potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot gazowy, a w razie odmowy jego przedstawienia przez nabywcę - może odmówić sprzedaży wyrobów gazowych po cenie nieuwzględniającej akcyzy.

Stosownie do art. 88 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Stawki akcyzy na wyroby energetyczne, w tym na wyroby gazowe zostały określone w art. 89 ust. 1 i 2 ustawy i wynoszą:

*   dla gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ) (art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy);

*   dla pozostałych paliw silnikowych - 1.822,00 zł/1000 litrów (art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy);

*   dla pozostałych paliw opałowych:
    1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest:
        *   niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,
        *   równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów,
    2.  gazowych - 1,28 zł/gigadżul (GJ) (art. 89 ust. 1 pkt 15 ustawy).

Zasadą jest opodatkowanie obrotu wyrobami gazowymi, tym niemniej ustawodawca przewidział również określone wyłączenia od zasady opodatkowania obrotu tymi wyrobami.

Zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Stosownie do art. 31b ust. 5 ustawy, w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.

W myśl art. 31b ust. 10 ustawy, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zajmuje się wytwarzaniem i przesyłaniem ciepła, wykorzystując w swojej działalności wyroby gazowe wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy akcyzowej. Spółka zużywa gaz ziemny w kotłowniach i zasila odbiorców w wodę grzewczą ( do centralnego ogrzewania) oraz ciepłą wodę użytkową do celów gospodarczych. Spółka spełnia warunek określony w art. 31b ust. 10 ustawy w związku z czym zamierza korzystać ze zwolnienia od akcyzy dla wyrobów gazowych, określonego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej. Jako przedsiębiorstwo energetyczne sprzedające ciepło odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, jest objęta obowiązkiem nabycia i umorzenia świadectw efektywności energetycznej (tzw. białych certyfikatów) na podstawie art. 12 ust.1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej z dnia 15 kwietnia 2011 r. Zdaniem Wnioskodawcy, podleganie obowiązkom wskazanym powyżej uprawnia go do korzystania z przedmiotowego zwolnienia od akcyzy dla gazu zużywanego przez instalacje Spółki.

Istotą zagadnienia w kontekście zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę, jest ustalenie zakresu zwolnienia od podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31 b ust. 1 pkt 5 ustawy. Zgodnie z ww. przepisem, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w których wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej.

Zatem podmiot ubiegający się o prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, powinien spełniać kumulatywnie obie przesłanki wynikające z ww. przepisu, to jest:

1.  winien to być podmiot, który jest zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31b ust. 10 ustawy oraz
2.  w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie co najmniej jeden z następujących systemów:
    1.  system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
    2.  do podwyższenia efektywności energetycznej.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka jest zakładem energochłonnym w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy, a zatem spełnia pierwszy warunek opisany w art. 31 b ust. 1 pkt 5 ustawy. Należy zatem ustalić czy Spółka spełnia drugi konieczny warunek, uprawniający do zwolnienia, to jest czy w Spółce został wprowadzony któryś z ww. systemów.

Ustawodawca nie sprecyzował, jakie systemy obowiązujące w polskim systemie prawnym spełniają wymagania systemów, o których mowa w art. 31b ust.1 pkt 5 ustawy, to jest jakie systemy prowadzą do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej.

Zgodnie ze stosowaną w pierwszej kolejności wykładnią językową, treść normy prawnej należy ustalić na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć. Jeżeli w wyniku zastosowania tej wykładni „odkodowana” zostanie norma prawna, nie jest konieczne sięganie do pozostałych reguł interpretacji (clara non sunt interpretanda).

W przedmiotowej sprawie, zastosowanie wykładni językowej do powołanych przepisów prawa nie daje jednoznacznej odpowiedzi na podstawowe pytanie: jaki jest zakres omawianego zwolnienia od podatku. Niewątpliwie jest to zwolnienie, z którego może skorzystać podmiot będący zakładem energochłonnym w rozumieniu ustawy, który przeznacza wyroby gazowe do celów opałowych, przy czym w tym zakładzie energochłonnym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Przez system należy rozumieć uporządkowany układ elementów, pomiędzy którymi zachodzą określone relacje, tworzące pewną całość (Język polski. Współczesny słownik języka polskiego, pod red. Bogusław Dunaj, Warszawa 2007, t. 2, s. 1757). Nie każdy tego typu układ elementów może być systemem w rozumieniu analizowanego przepisu. Musi on, co wynika wprost z brzmienia przepisu, prowadzić do osiągania jasno sprecyzowanych celów. Jak wskazano wcześniej, przy interpretowaniu danego przepisu prawa, należy mieć na względzie to, co ustawodawca chciał przez dane stwierdzenia osiągnąć. Pomocne w tym względzie jest odwołanie się do regulacji funkcjonujących w Unii Europejskiej, które zostały implementowane do krajowego porządku prawnego, w tym m. in. w postaci omawianego przepisu.

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania wyrobów gazowych określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 ze zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Regulacja ta określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania.

Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „wyroby energetyczne” podlegające tej regulacji. Poszczególne państwa Unii Europejskiej (zgodnie z zasadą lojalności), zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów.

Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień. W związku z powyższym wszystkie przepisy dotyczące zwolnień od podatku, muszą być interpretowane ściśle.

Stosownie do treści art. 17 ww. dyrektywy, możliwe jest stosowanie zwolnienia od podatku, „w przypadku gdy wprowadzone zostały w życie systemy zezwoleń handlowych lub równoważne uzgodnienia, o ile prowadzą one do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej”. Analiza powyższego zapisu prowadzi wprost do wniosku, iż podmioty zamierzające korzystać z powyższego zwolnienia, muszą uzyskać odpowiednie zezwolenie lub też dokonać określonych uzgodnień. Każda z tych sytuacji zakłada istnienie zewnętrznego podmiotu posiadającego uprawnienia kontrolne.

Podobnie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-185/00, gdzie wskazał wyraźnie, że zwolnienie od podatku akcyzowego powinno być uzależnione od wykonywania przez państwo kontroli nad zużywaniem wyrobów akcyzowych (zgodnie z przeznaczeniem), aby nie prowadziło to do pogorszenia warunków konkurencji.

Podsumowując powyższe stwierdzić należy, że zwolnienie określone w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, jest zwolnieniem udzielanym podmiotom ze względu na przeznaczenie – tj. takim podmiotom, które wykorzystują wyrób akcyzowy w przypadku, gdy w ich przedsiębiorstwie będącym zakładem energochłonnym lub w zorganizowanej części przedsiębiorstwa będącej zakładem energochłonnym (zgodnie z art. 31b ust.10 ustawy), wprowadzone zostały w życie systemy zezwoleń handlowych lub równoważne uzgodnienia, prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Analiza ww. przepisu, uwzględniająca postanowienia dyrektywy Rady 2003/96/WE, prowadzi do wniosku, że zwolnienie to podlega kontroli państwowej, mającej na celu przede wszystkim wyeliminowanie ewentualnych nadużyć, aby nie doprowadziły one do naruszenia konkurencji. Tym samym, nie każdy system, rozumiany jako uporządkowany układ elementów, pomiędzy którymi zachodzą określone relacje, tworzące pewną całość, jest systemem uprawniającym dany podmiot do stosowania zwolnienia od podatku.

Za taki system uważa się np. tzw. EU ETS (European Union Emissions Trading Scheme lub European Union Emissions Trading System – Europejski System Handlu Emisjami), o którym mowa w dyrektywie 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r., ustanawiającej system handlu przydziałami emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie oraz zmieniającej dyrektywę Rady 96/61/WE (Dz. U. UE L Nr 275, str. 32 ze zm.). Implementacja powyższych regulacji do krajowego porządku prawnego nastąpiła ustawą z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. Nr 122, poz. 695).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 wskazanej ustawy, system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, zwany dalej „systemem”, obejmuje emisję gazów cieplarnianych z instalacji:

1.  w której jest prowadzona działalność powodująca ich emisję
2.  która spełnia wartości progowe odniesione do zdolności produkcyjnych, zwanej dalej „instalacją objętą systemem”.

W myśl art. 2 ust. 1 powyższej ustawy, jej przepisy stosuje się między innymi do prowadzącego instalację, który posiada instalację objętą systemem.

Rada Ministrów, na podstawie art. 18 ust. 2 ustawy o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji, wydała rozporządzenie z dnia 1 lipca 2008 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji (Dz. U., Nr 202, poz. 1248, z późn. zm.). W załączniku do tego rozporządzenia - który stanowi Krajowy Plan Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji - w tabeli 3 „Roczna liczba uprawnień do emisji dwutlenku węgla dla instalacji”, wyszczególniono podmioty objęte uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych.

W opisie sprawy wskazano, że Spółka jest objęta obowiązkiem nabycia i umorzenia świadectw efektywności energetycznej, tzw. „białych certyfikatów”, zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej i zdaniem Wnioskodawcy, podleganie ww. obowiązkom uprawnia Spółkę do korzystania z przedmiotowego zwolnienia dla gazu zużywanego we wszystkich instalacjach Spółki.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz. U., Nr 94, poz. 551, z późn. zm.), ustawa określa:

1.  krajowy cel w zakresie oszczędnego gospodarowania energią;
2.  zadania jednostek sektora publicznego w zakresie efektywności energetycznej;
3.  zasady uzyskania i umorzenia świadectwa efektywności energetycznej;
4.  zasady sporządzania audytu efektywności energetycznej.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej, przepisy ustawy stosuje się do przedsięwzięć służących poprawie efektywności energetycznej realizowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej, przedsiębiorstwo energetyczne (…) jest obowiązane uzyskać i przedstawić do umorzenia Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki, zwanemu dalej „Prezesem URE”, świadectwo efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 21 ust. 1, o wartości wyrażonej w tonach oleju ekwiwalentnego, nie większej niż 3% ilorazu:

1.  kwoty przychodu ze sprzedaży energii elektrycznej, ciepła lub gazu ziemnego odbiorcom końcowym, osiągniętego za dany rok, w którym obowiązek ten jest realizowany, w przypadku przedsiębiorstwa energetycznego sprzedającego energię elektryczną, ciepło lub gaz ziemny tym odbiorcom,
2.  kwoty transakcji zakupu energii elektrycznej, ciepła lub gazu ziemnego na giełdzie towarowej, osiągniętego za dany rok, w którym obowiązek ten jest realizowany, w przypadku odbiorcy końcowego działającego we własnym imieniu oraz towarowego domu maklerskiego lub domu maklerskiego działającego na zlecenie tego odbiorcy

\- i jednostkowej opłaty zastępczej, oznaczonej symbolem "Ozj", o którym mowa w ust. 5, lub uiścić opłatę zastępczą, obliczoną w sposób określony w ust. 5.

Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, wykonuje m.in. przedsiębiorstwo energetyczne sprzedające energię elektryczną, ciepło lub gaz ziemny odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Rodzaje przedsięwzięć, które służą poprawie efektywności energetycznej, zostały przykładowo wymienione w art. 17 ww. ustawy i są to m.in.: izolacja instalacji przemysłowych; przebudowa lub remont budynków; modernizacja urządzeń i instalacji wykorzystywanych w procesach przemysłowych, itp.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej, potwierdzeniem deklarowanej oszczędności energii wynikającej z przedsięwzięcia lub przedsięwzięć tego samego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej, przez podmiot, który wygrał przetarg, o którym mowa w art. 20 ust. 1, jest świadectwo efektywności energetycznej.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, przetarg wygrywają te podmioty, które zadeklarowały wartość efektu energetycznego, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 5, zawierający się w podanym w przepisie przedziale.

Stosownie do art. 25 ww. ustawy, prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej są towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych. Prawa te są zbywalne (ust. 1). Prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej powstają z chwilą zapisania świadectwa efektywności energetycznej po raz pierwszy na koncie ewidencyjnym w rejestrze świadectw efektywności energetycznej, na podstawie informacji Prezesa URE o świadectwie efektywności energetycznej wydanym dla zrealizowanego przedsięwzięcia służącego poprawie efektywności energetycznej, i przysługują podmiotowi będącemu posiadaczem tego konta (ust. 2). Przeniesienie praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej następuje z chwilą dokonania odpowiedniego zapisu w rejestrze świadectw efektywności energetycznej (…) (ust.3).

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o efektywności energetycznej określa m. in. krajowy cel w zakresie oszczędnego gospodarowania energią, wymienia przykładowo rodzaje przedsięwzięć, które służą poprawie efektywności energetycznej; określa, że świadectwo efektywności energetycznej jest potwierdzeniem deklarowanej oszczędności energii wynikającej z przedsięwzięcia lub przedsięwzięć tego samego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej przeprowadzonych przez podmiot, który wygrał przetarg, o którym mowa w art. 20 ust. 1, ustala zasady uzyskania i umorzenia świadectwa efektywności energetycznej oraz stwierdza, że prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej są towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych i są zbywalne.

Analiza powyżej wskazanych przepisów nie pozwala na stwierdzenie, że ustawa o efektywności energetycznej określa system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym. Fakt, że stosownie do art. 12 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej, Wnioskodawca jest zobowiązany do nabycia i umorzenia świadectwa efektywności energetycznej, nie potwierdza, że w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy (lub w zorganizowanej części przedsiębiorstwa) został wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, że Wnioskodawca, spełniając warunek określony w art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym oraz podlegając obowiązkom określonym w art. 12 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej i zgodnie z ww. przepisem, dokonując nabycia i umorzenia świadectwa energetycznego, nie będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy podkreślić, iż w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji, Organ dokonał oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, natomiast nie dokonuje jakichkolwiek własnych ustaleń faktycznych związanych z postępowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Bowiem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem 1a Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu faktycznego niż przedstawiony we wniosku udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.