Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-79/15-5/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-20
Teza: wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia przy sprzedaży działki ze znajdującymi się na niej budowlami w postaci drogi i chodnika.
Słowa kluczowe: budowle; chodnik; drogi; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2015 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP - 30 stycznia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 26 marca 2015 r. (data wpływu 30 marca 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP1/4512-79/15-3/MPe z dnia 24 marca 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 24 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia przy sprzedaży działki ze znajdującymi się na niej budowlami w postaci drogi i chodnika - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia przy sprzedaży działki ze znajdującymi się na niej budowlami w postaci drogi i chodnika.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 marca 2015 r. w dniu 26 marca 2015 r. (data wpływu 30 marca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca nabędzie prawo własności kilku nieruchomości gruntowych (dalej „Nieruchomości”) w ramach wkładu niepieniężnego (aportu) do Wnioskodawcy (dalej również „Spółka”) wniesionego przez osobę fizyczną („Wspólnik”). Nieruchomości nie będą stanowiły samodzielnie ani nie będą składnikiem przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Nieruchomości nie będą zabudowane. Nieruchomości są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub warunkami zabudowy. Wspólnikowi przy ich nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Wspólnik nie ponosił na Nieruchomości nakładów w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do odliczenia podatku VAT, które przewyższałyby 30% wartości Nieruchomości. Po nabyciu Nieruchomości Spółka zamierza zbudować na działkach drogi oraz chodniki, tj. utwardzony grunt z wytyczonym dojazdem oraz chodniki wyłożone kostką brukową (dalej: „Drogi oraz Chodniki”). Drogi oraz Chodniki mają służyć przyszłym nabywcom działek do uzyskania połączenia komunikacyjnego z drogami prowadzącymi do najbliższych dróg głównych. Drogi oraz Chodniki będą wybudowane przy wykorzystaniu usług i towarów zakupionych od zewnętrznych podmiotów, które nie będą podatnikami VAT czynnymi. Wnioskodawca zawrze z tymi podmiotami umowy na mocy których zobowiążą się one do wybudowania Dróg oraz Chodników oraz zapewnienia wszelkich materiałów niezbędnych do tego celu za odpowiednim wynagrodzeniem. Wnioskodawca na moment budowy Dróg oraz Chodników będzie pozostawał czynnym podatnikiem podatku VAT. W przyszłości Wnioskodawca zbędzie działkę zabudowaną Drogą oraz Chodnikiem.

W uzupełnieniu z dnia 26 marca 2015 r. (data wpływu 30 marca 2015 r.) Wnioskodawca sprecyzował, że przedmiotem wkładu do Wnioskodawcy będzie niezabudowana nieruchomość. Dopiero po wniesieniu aportem nieruchomości do Spółki dojdzie do wybudowania dróg oraz chodników. Wnioskodawca wyraźnie zaznaczył, że przedmiotem aportu będzie niezabudowana nieruchomość w chwili jej wniesienia, zaś drogi i chodniki zostaną wybudowane potem przez Wnioskodawcę.

Po wybudowaniu przez Spółkę na nieruchomości dróg oraz chodników nie będą one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Od dnia wybudowania dróg oraz chodników na nieruchomości, do dnia zbycia gruntu wraz z wybudowanymi na niej drogami oraz chodnikami Wnioskodawca nie będzie podejmował czynności podlegających opodatkowaniu w odniesieniu do gruntu i naniesień. Intencją Wnioskodawcy nie jest wybudowanie na nieruchomości dróg oraz chodników w celu oddania ich w użytkowanie, lecz zbycie nieruchomości z dokonanymi na niej naniesieniami. Mając powyższe na uwadze do dnia zbycia nieruchomości Wnioskodawca nie zamierza prowadzić, na podstawie wybudowanych na nieruchomości dróg oraz chodników, działań mogących stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem VAT. Naniesienia te mają służyć uatrakcyjnieniu nieruchomości przyszłym nabywcom.

Wnioskodawca stwierdził również, że po dniu wybudowania na nieruchomości dróg oraz chodników Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zdaniem Wnioskodawcy drogi oraz chodniki, które zostaną wybudowane na nieruchomości nie będą wymagały ulepszeń, ponieważ będą spełniały swoje funkcje w stopniu wystarczającym. Wobec powyższego niezasadne jest w ocenie Wnioskodawcy dokonywanie kolejnych nakładów na drogi oraz chodniki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działki ze znajdującymi się na niej budowlami w postaci Drogi i Chodnika będzie zwolniona z podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek ze znajdującymi się na nich budowlami w postaci Drogi i Chodnika będzie zwolniona z podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: „Ustawa VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 Ustawy VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Grunty oraz budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 Ustawy VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: □ wybudowaniu lub □ ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 Ustawy VAT, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności - może to być czynność zwolniona od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dopiero wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt l0a stanie się zasadne.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r,, poz. 1409, z późn. zm.). Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć m.in. budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Z kolei przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Zgodnie natomiast z uregulowaniami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U, Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Wnioskodawcę, budowla będzie posadowiona na betonowym fundamencie, przez co będzie trwale połączona z gruntem. W świetle powyższego należy stwierdzić, że planowana dostawa wskazanej budowli będzie zwolniona z podatku VAT. Wnioskodawca nabędzie ją w ramach pierwszego zasiedlenia przy transakcji aportu. Sprzedaż Nieruchomości zostanie dokonana przed upływem 2 lat od tak rozumianego pierwszego zasiedlenia. Ponadto, Wnioskodawcy przy budowie Drogi oraz Chodnika nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, zatem dostawa będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a Ustawy VAT. Tym samym w oparciu o art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, zbycie gruntu, na którym posadowione są te budowle, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można uznać m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Dana nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie danego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy), czy nabywcy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabędzie prawo własności kilku nieruchomości gruntowych w ramach wkładu niepieniężnego (aportu) do Wnioskodawcy wniesionego przez osobę fizyczną (Wspólnika). Nieruchomości nie będą stanowiły samodzielnie, ani nie będą składnikiem przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części. Nieruchomości nie będą zabudowane. Nieruchomości są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub warunkami zabudowy. Wspólnikowi przy ich nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Wspólnik nie ponosił na Nieruchomości nakładów w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do odliczenia podatku VAT, które przewyższałyby 30% wartości Nieruchomości. Po nabyciu Nieruchomości Spółka zamierza zbudować na działkach drogi oraz chodniki, tj. utwardzony grunt z wytyczonym dojazdem oraz chodniki wyłożone kostką brukową. Drogi oraz chodniki mają służyć przyszłym nabywcom działek do uzyskania połączenia komunikacyjnego z drogami prowadzącymi do najbliższych dróg głównych. Drogi oraz chodniki będą wybudowane przy wykorzystaniu usług i towarów zakupionych od zewnętrznych podmiotów, które nie będą podatnikami VAT czynnymi. Wnioskodawca zawrze z tymi podmiotami umowy na mocy których zobowiążą się one do wybudowania dróg oraz chodników oraz zapewnienia wszelkich materiałów niezbędnych do tego celu za odpowiednim wynagrodzeniem. Wnioskodawca na moment budowy dróg oraz chodników będzie pozostawał czynnym podatnikiem podatku VAT. W przyszłości Wnioskodawca zbędzie działkę zabudowaną drogą oraz chodnikiem. Po wybudowaniu przez Spółkę na nieruchomości dróg oraz chodników nie będzie ona oddana przez Wnioskodawcę do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, jak również Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych wydatków na ulepszenie dróg i chodników w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wątpliwości Spółki dotyczą prawa do skorzystania ze zwolnienia przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości ze znajdującymi się na niej budowlami w postaci drogi i chodnika.

Należy zauważyć, że zwolnienie dostawy budynków, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, nie dotyczy przypadków, gdy ta dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (lub przed nim) lub pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Istotne jest zatem przeanalizowanie, czy w niniejszej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia.

Spółka we własnym stanowisku stwierdza m.in., że „w zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Wnioskodawcę, budowla będzie posadowiona na betonowym fundamencie, przez co będzie trwale połączona z gruntem. W świetle powyższego należy stwierdzić, że planowana dostawa wskazanej budowli będzie zwolniona z podatku VAT. Wnioskodawca nabędzie ją w ramach pierwszego zasiedlenia przy transakcji aportu. Sprzedaż Nieruchomości zostanie dokonana przed upływem 2 lat od tak rozumianego pierwszego zasiedlenia.”

Z tym twierdzeniem nie można się zgodzić. Należy bowiem zauważyć, że o pierwszym zasiedleniu można mówić wyłącznie w odniesieniu do budynku, budowli lub ich części. Natomiast jak wyraźnie podkreślił Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem wkładu do Wnioskodawcy będzie niezabudowana nieruchomość. Dopiero po wniesieniu aportem nieruchomości do Spółki dojdzie do wybudowania dróg i chodników.

Zatem do pierwszego zasiedlenia nie dojdzie przy transakcji aportu – przedmiotem aportu będzie bowiem nieruchomość niezabudowana. Dopiero przy sprzedaży działki ze znajdującymi się na niej drogami i chodnikami przez Wnioskodawcę dojdzie do jej pierwszego zasiedlenia w myśl uregulowań art. 2 pkt 14 ustawy.

Powyższe twierdzenie będzie prawdziwe, gdy uznamy wybudowane drogi i chodniki za budowle, o których mowa w ww. przepisach. Należy zauważyć, że definicji budowli brak jest w ustawie o podatku od towarów i usług, należy się zatem posłużyć jej definicją wynikającą z ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.). Zgodnie z art. 3 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; (…)
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową,
    1.  obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zatem wybudowane przez Wnioskodawcę drogi i chodniki wypełniają definicję budowli (obiektu liniowego), o którym mowa w ww. przepisach.

Z opisu sprawy wynika również, że po wybudowaniu przez Spółkę na nieruchomości dróg i chodników nie będzie ona oddana przez Wnioskodawcę do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Do pierwszego zasiedlenia tych budowli dojdzie zatem dopiero w momencie sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawcę.

Spółka nie będzie mogła zatem skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym należy zbadać przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazała Spółka, drogi i chodniki będą wybudowane przy wykorzystaniu usług i towarów zakupionych od zewnętrznych podmiotów, które nie będą podatnikami VAT czynnymi. Wnioskodawca zawrze z tymi podmiotami umowy, na mocy których zobowiążą się one do wybudowania dróg i chodników oraz zapewnienia wszelkich materiałów niezbędnych do tego celu za odpowiednim wynagrodzeniem.

Pierwsza z przesłanek, o której mowa w ww. przepisie jest zatem spełniona.

Z opisu sprawy wynika również, że po dniu wybudowania przez Wnioskodawcę na nieruchomości dróg i chodników Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Tym samym warunek, o którym mowa w lit. b ww. przepisu jest również spełniony.

Zatem dostawa dróg i chodników będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. l pkt 10a ustawy.

W myśl uregulowań art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie gruntu, na którym znajdują się ww. drogi i chodniki, będzie również zwolnione od podatku.

W związku z powyższym, planowana sprzedaż całej nieruchomości gruntowej będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym planowana dostawa budowli będzie zwolniona z podatku gdyż Wnioskodawca nabędzie ją w ramach pierwszego zasiedlenia przy transakcji aportu a sprzedaż zostanie dokonana przed upływem 2 lat od tak rozumianego pierwszego zasiedlenia uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.