Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.536.2018.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-30
Teza: obowiązek wprowadzania do ewidencji VAT faktur wystawionych do paragonu oraz korekty ewidencji VAT uwzględniającej wystawioną do paragonu fakturę
Słowa kluczowe: ewidencja; faktura; kasa; rejestry
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2018 r. (data wpływu 13 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku wprowadzania do ewidencji VAT faktur wystawionych do paragonu oraz braku obowiązku korekty ewidencji VAT uwzględniającej wystawioną do paragonu fakturę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku wprowadzania do ewidencji VAT faktur wystawionych do paragonu oraz braku obowiązku korekty ewidencji VAT uwzględniającej wystawioną do paragonu fakturę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie usług medycznych. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi najczęściej są objęte stawką „zw”, jednakże zdarzają się również faktury w stawce podstawowej 23% VAT. W związku z tym, że większość klientów Wnioskodawcy jest osobami fizycznymi, sprzedaż usług na ich rzecz jest ewidencjonowana za pomocą kasy fiskalnej, a następnie księgowana na podstawie raportu dobowego. Raport dobowy jest wykazywany w ewidencji VAT.

Jeśli Klient Wnioskodawcy zgłasza żądanie wystawienia faktury VAT do paragonu po zakończeniu wizyty, niezależnie od tego, czy żądanie zgłasza podatnik VAT, czy niebędąca podatnikiem osoba fizyczna, faktura jest wystawiana do paragonu. Wnioskodawca odbiera od Klienta oryginał paragonu i wystawia odpowiednią fakturę. Zachowana przez Wnioskodawcę kopia faktury jest następnie łączona (spinana) z paragonem i archiwizowana jako dokument nieksięgowany.

W przypadku, gdy żądanie wystawienia faktury zostało złożone w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym wystawiony był paragon, faktura jest umieszczana w ewidencji VAT. Jeśli żądanie zgłoszono po upływie okresu rozliczeniowego, Wnioskodawca nie wprowadza zmian w ewidencji.

Wystawiona do paragonu faktura nie powoduje zmian w kwocie VAT wykazanej w ewidencji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w stanie faktycznym opisanym powyżej, na podstawie obowiązujących przepisów prawa, Wnioskodawca ma obowiązek wprowadzania do ewidencji VAT faktur wystawionych do paragonu?
2.  Czy w stanie faktycznym opisanym powyżej, na podstawie obowiązujących przepisów prawa, Wnioskodawca ma obowiązek korekty ewidencji VAT uwzględniającej wystawioną do paragonu fakturę?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej stanie faktycznym brak jest podstaw prawnych do dokonywania korekt w ewidencji VAT lub pliku JPK.

Zgodnie z treścią art. 109 ust. 3 ustawy o VAT podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Z kolei zgodnie z treścią art. 111 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższe ewidencje, zarówno te sporządzone na podstawie wystawionych faktur, jak i raporty z kasy fiskalnej, są podstawą do prawidłowego wypełnienia deklaracji VAT.

W opisanym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, obydwie ewidencje sporządzane są poprawnie. Jeśli sprzedaż usług odbywa się na rzecz podatnika, który zgłasza od początku chęć otrzymania faktury, dokument taki jest wydawany, a następnie ewidencjonowany zgodnie z treścią art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Natomiast w chwili sprzedaży na rzecz osoby fizycznej transakcja jest ewidencjonowana za pomocą kasy fiskalnej, zgodnie z treścią art. 111 ust. 1 ustawy o VAT. W momencie dokonania sprzedaży Wnioskodawca nie posiada bowiem informacji o tym, czy dana osoba jest podatnikiem VAT. Wątpliwości Wnioskodawcy nie budzi udzielanie świadczeń z zakresu medycyny pracy, które jest niewątpliwie sprzedażą usług na rzecz podatnika i musi być udokumentowane fakturą. Natomiast w wypadku innych sprzedawanych przez Wnioskodawcę usług nie jest już możliwe tak proste rozgraniczenie. Nabywanie przez osoby fizyczne towarów lub usług jest możliwe zarówno w charakterze niebędącego podatnikiem konsumenta, jak i podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Rozgraniczenie w tym zakresie jest nieraz możliwe jedynie na podstawie oświadczenia klienta.

Jeśli po wystawieniu paragonu klient Wnioskodawcy zgłasza żądanie wystawienia faktury VAT w terminie przewidzianym ustawą, to realizacja obowiązku jej wystawienia przez Wnioskodawcę nie powoduje żadnych zmian w kwocie podatku VAT wykazanej w ewidencji. W chwili wykonywania usługi ewidencja jest sporządzana poprawnie i w zgodzie z obowiązującymi przepisami. Wystawiona faktura dokumentuje dokładnie tę samą transakcję, która wcześniej została udokumentowana paragonem fiskalnym, zawiera identyczną kwotę należności oraz kwotę podatku. Skoro zatem Wnioskodawca ma prawo i możliwość księgowania oraz ujmowania w ewidencji VAT paragonów fiskalnych w sposób zbiorczy (ewidencjonując raport fiskalny okresowy), to tak sporządzona ewidencja pozbawiona jest błędów wymagających korekty. Wystawienie faktury po zamknięciu okresu rozliczeniowego nie jest skutkiem błędnego działania Wnioskodawcy, skutkującego obowiązkiem wstecznego wprowadzenia tej faktury do ewidencji. Brak jest zatem podstaw, żeby jakkolwiek zmieniać ewidencję kasy rejestrującej lub pomniejszać wykazany za jej pomocą obrót. Podobnie też brak jest podstaw prawnych do korekty ewidencji VAT, ponieważ transakcja objęta wystawioną fakturą została już w tej ewidencji ujęta.

Sporządzona przez Wnioskodawcę ewidencja VAT zawiera wszelkie wymagane przepisami prawa dane.

Ponadto, w powiązaniu z prowadzonymi przez Wnioskodawcę księgami rachunkowymi pozwala ona na pełną identyfikację wszystkich transakcji gospodarczych dokonanych z podatnikami VAT. W księgach rachunkowych pozostają bowiem zarówno paragony, jak i wystawione do nich faktury dokumentujące każdą z transakcji, zawierające m.in. numery NIP kontrahentów. Ponadto należy przytoczyć stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2017 r. „prowadząc ewidencje VAT trzeba mieć również na uwadze cel, wyraźnie określony w ustawie o podatku od towarów i usług, któremu ma służyć nałożenie na podatnika obowiązków ewidencyjnych. Jest nim dysponowanie przez podatnika danymi „służącymi do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej” (0114-KDIP1-3.4012.169.2017.1.KC). Skoro zatem ewidencja realizuje swój cel ustawowy, brak jest podstaw do jej korekty.

Ponadto, w przedmiotowej sprawie, uzupełnienie ewidencji VAT o wystawioną po zakończeniu okresu rozliczeniowego fakturę jest bezcelowa, ponieważ nastąpiło już zarachowanie kwoty przychodu do utargu wykazanego przez przedsiębiorcę. Wyksięgowywanie części przychodu i księgowanie nowej faktury wprowadza jedynie zbędne ryzyko popełnienia błędu przez przedsiębiorcę. Z przepisami art. 106b ustawy o VAT dotyczącymi wystawiania faktur do paragonu (na życzenie) nie są powiązane żadne regulacje prawne dotyczące korekty ewidencji VAT. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, za nieznajdujące oparcia w przepisach prawa należy uznać stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 listopada 2016 r. 1462-IPPP2.4512.748.2016.1.RR, który rozróżniał dwa sposoby postępowania, zależnie od tego, czy faktura została wystawiona do paragonu i wydana na rzecz osoby fizycznej, czy też na rzecz przedsiębiorcy. Przepisy prawa w zakresie zmian w ewidencji są jasne i nie wprowadzają rozróżnienia na to, czy po wystawieniu paragonu fakturę otrzymał przedsiębiorca, czy też osoba fizyczna.

W tym miejscu szczególnie należy przytoczyć zasadę ogólną wynikającą z art. 8 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 646): „Przedsiębiorca może być obowiązany do określonego zachowania tylko na podstawie przepisów prawa”. Obecnie obowiązujące przepisy prawne nie nakładają wprost obowiązku dokonywania korekty ewidencji VAT po wystawieniu faktury do paragonu. Obowiązkiem przedsiębiorcy jest sporządzenie m.in. ewidencji VAT w sposób zgodny z przepisami prawa. Jak wskazano powyżej, zbiorcze ewidencjonowanie na podstawie raportu fiskalnego jest zgodne z przepisami prawa, a późniejsze wystawienie faktur do niektórych paragonów nie zmienia faktu, iż sporządzona na podstawie raportów ewidencja jest poprawna. A zatem należy uznać, iż w świetle powyższego przepisu nie można żądać od przedsiębiorców (w tym Wnioskodawcy) dokonywania takiej korekty i wprowadzenia faktury do zamkniętej już ewidencji, jeśli brak jest bezpośredniego, określonego wprost w ustawie obowiązku w tym zakresie.

Powyższe rozważania dotyczą również Jednolitego Pliku Kontrolnego (w skrócie JPK). Dla Wnioskodawcy jasny jest cel wprowadzenia JPK oraz jego obowiązkowa zawartość, która musi pozostawać w zgodzie z ewidencją VAT. Jednakże zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstawy prawnej do umieszczenia w nim faktury VAT wystawionej do paragonu już po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Podobnie też przepisy prawa nie nakładają obowiązku korekty (czy też ponownego przesłania) pliku JPK po tym jak zostanie wystawiona faktura do paragonu.

Wprawdzie Ministerstwo Finansów opublikowało wyjaśnienia, zgodnie z którymi istnieje obowiązek wykazania faktury wystawionej do paragonu oraz przesłania skorygowanego pliku. Jednakże powyższe wyjaśnienia nie stanowią przepisów prawa w rozumieniu art. 8 Prawa przedsiębiorców, nie mogą zatem być podstawą nałożenia na Wnioskodawcę obowiązku w zakresie ewidencji.

A zatem, zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na wszystkie trzy postawione pytania jest przecząca, ze względu na brak przepisów prawa nakładających takie obowiązki na Wnioskodawcę będącego przedsiębiorcą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że ocena stanowiska dotyczy wyłącznie obowiązku wprowadzania do ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.) faktur wystawionych do paragonu oraz obowiązku korekty ww. ewidencji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 22 ustawy, definiuje pojęcie sprzedaży, przez którą rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W myśl art. 111 ust. 1a ustawy, do obrotu wykazywanego w ewidencji, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się kwoty podatku należnego.

Na podstawie art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy, zaś zgodnie z art. 111 ust. 3a pkt 8 ustawy – dokonywać wydruku emitowanych przez kasę rejestrującą dokumentów i ich kopii.

Paragon fiskalny stanowi dla nabywcy dowód dokonania zakupu, natomiast dla sprzedawcy dokonanie sprzedaży i potwierdzenie tożsamości towaru.

Kwestie dotyczące prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r., poz. 363).

Stosownie do § 2 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:

*   dokumencie fiskalnym – rozumie się przez to paragon fiskalny, fakturę i raport fiskalny (pkt 1);
*   paragonie fiskalnym – rozumie się wydrukowany dla nabywcy przez kasę w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży (pkt 12);
*   raporcie fiskalnym (dobowym, okresowym, w tym miesięcznym, oraz rozliczeniowym) – rozumie się przez to dokument fiskalny zawierający dane sumaryczne o obrocie i kwotach podatku za daną dobę lub za wybrany okres w ujęciu według poszczególnych stawek podatku oraz sprzedaży zwolnionej od podatku (pkt 19).

Na podstawie § 6 ust. 1 rozporządzenia, podatnicy, prowadząc ewidencję:

*   wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny (pkt 1);
*   sporządzają raport fiskalny dobowy po zakończeniu sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem pierwszej sprzedaży w dniu następnym (pkt 3);
*   dokonują wydruku wszystkich emitowanych przez kasę dokumentów i w przypadku kas innych niż z elektronicznym zapisem kopii, kopii tych dokumentów na taśmie papierowej (pkt 7);
*   przechowują kopie dokumentów fiskalnych przez okres wymagany w ustawie oraz w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) zgodnie z warunkami określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330) (pkt 8).

Z cytowanego wyżej art. 111 ust. 1 ustawy jednoznacznie wynika, że obowiązek ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej ciąży na podatnikach dokonujących sprzedaży na rzecz dwóch rodzajów podmiotów, mianowicie osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Należy podkreślić, że obowiązek ten dotyczy wyłącznie sprzedaży, która została dokonana na rzecz tych wyżej wymienionych podmiotów. Tym samym obowiązek ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej nie wystąpi w przypadku sprzedaży na rzecz innych podmiotów, tj. firm, przedsiębiorstw, organizacji, osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, bowiem sprzedaż na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą) należy udokumentować fakturą VAT. Jednocześnie przepisy ustawy nie zabraniają ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących na rzecz ww. podmiotów. Jednakże w takim przypadku należy pamiętać, że ustawodawca do takiej sprzedaży przewidział określone warunki ewidencyjne.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

–jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zgodnie z art. 106h ust. 1 ustawy, w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż. Przepis ust. 1 nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą emitowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku są zarejestrowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy (art. 106h ust. 2 ustawy).

Ponadto zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Stosownie do treści art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Przytoczona regulacja wskazuje na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej prawidłowemu sporządzeniu deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej, gdyż dane, które podatnik wpisuje do deklaracji/informacji podsumowującej składanej w urzędzie skarbowym, stanowią odzwierciedlenie danych wynikających z prowadzonej przez niego ewidencji sprzedaży i ewidencji zakupu VAT. Przepisy ustawy o VAT nie narzucają określonej formy prowadzenia ewidencji. Ważne jest tylko, aby zawierała ona wszystkie elementy wymienione w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT oraz inne dane, które są niezbędne do prawidłowego wypełnienia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą obowiązku wprowadzania do ewidencji VAT faktur wystawionych do paragonu oraz obowiązku korekty ewidencji VAT uwzględniającej wystawioną do paragonu fakturę.

Wyjaśnienia wymaga, że kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju ewidencją podatkową, ma ona charakter ewidencji sprzedaży. Ewidencja prowadzona za pomocą kasy rejestrującej jest niezależna od ewidencji, której prowadzenia wymagają inne przepisy, w szczególności cyt. wyżej art. 109 ust. 3 ustawy. Ewidencja prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy tylko części sprzedaży podatnika ściśle wskazanej w art. 111 ust. 1 ustawy. Jest to sprzedaż niedokumentowana obowiązkowo fakturami, czyli objęta wyjątkiem od zasady, że podatnik podatku VAT zobowiązany jest do wystawienia faktur wynikającym z art. 106b.

W sytuacji, kiedy dana sprzedaż zostanie udokumentowana fakturą wystawianą na żądanie nabywcy (osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej lub rolnika ryczałtowego), wówczas podatnik ma obowiązek zaewidencjonowania jej w kasie rejestrującej niezależnie od faktu wystawienia faktury. Do kopii faktury należy „podpiąć” paragon fiskalny. W sytuacji sprzedaży dokumentowanej fakturą emitowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku są zarejestrowane w raporcie fiskalnym kasy nabywca (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej) uzyskuje więc tylko fakturę, zaś paragon (fiskalny) pozostaje u sprzedawcy.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów należy zauważyć, że podatnik ma obowiązek ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, bez względu na fakt, czy sprzedaż ta jest dokumentowana fakturą VAT wystawioną na żądanie nabywcy, czy też nie.

Nie jest błędem również, jeśli podatnik ewidencjonuje w kasie rejestrującej całą sprzedaż jaka występuje w jego jednostce, tj. również sprzedaż na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

Należy również zauważyć, że art. 109 ust. 3 ustawy nie przewiduje ustalenia powszechnie obowiązującej formy ewidencji, wskazuje jedynie na elementy, które powinna zawierać ewidencja. Podatnicy mogą zatem prowadzić ją w dowolnej formie, byleby zawierała wszelkie wymagane w przepisach ustawy elementy. Zgodnie ze zmianą od 1 stycznia 2017 r. regulacji art. 109 ust. 3 ustawy ww. ewidencja powinna zawierać m.in. numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Prowadząc ewidencje VAT trzeba mieć przede wszystkim na uwadze cel, wyraźnie określony w ustawie o VAT, któremu ma służyć nałożenie na podatnika obowiązków ewidencyjnych. Jest nim dysponowanie przez podatnika danymi „służącymi do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej” (art. 109 ust. 3).

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma obowiązku ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych udokumentowanej fakturami VAT (z podpiętymi paragonami) w innych niż kasa rejestrująca ewidencjach VAT.

Natomiast w sytuacji gdy Wnioskodawca ewidencjonuje za pomocą kasy rejestrującej również sprzedaż na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą), która obowiązkowo powinna być dokumentowana fakturami, to w związku z brzmieniem przepisu art. 109 ust. 3 ustawy o VAT Wnioskodawca zobowiązany jest ewidencjonować tą sprzedaż w odrębnym rejestrze (innym niż przy zastosowaniu kasy rejestrującej).

Rejestr sprzedaży Wnioskodawcy powinien zawierać faktury (ujmowane każdą z osobna) dokumentujące określone czynności sprzedaży dokonanej na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą) oraz powinien obejmować obrót wynikający z dobowych raportów fiskalnych (lub alternatywnie miesięcznego raportu fiskalnego) sprzedaży pomniejszony o sprzedaż udokumentowaną ww. fakturami. W taki sposób prowadzona ewidencja sprzedaży VAT będzie zawierała wszystkie dane służące identyfikacji poszczególnej transakcji (w tym m.in. dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej).

Treść przepisu art. 109 ust. 3 ustawy nakłada bowiem na podatników VAT obowiązek uwzględnienia, oprócz danych dotyczących rozliczenia podatku należnego i naliczonego, także danych służących identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numeru, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej. Tak więc w przypadku transakcji, których stroną jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą konieczne jest przedstawienie w prowadzonej ewidencji dla potrzeb podatku VAT poszczególnych transakcji zawartych z podmiotami gospodarczymi i wpisanie numerów identyfikacji podatkowej, którymi się one posługują jako podmioty gospodarcze.

Wnioskodawca nie może zatem sprzedaży na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą) ujmować w rejestrze sprzedaży VAT pod pozycją stanowiącą obrót wynikający z raportu fiskalnego sprzedaży dla wszystkich klientów (zarówno osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jak i prowadzących działalność gospodarczą), ponieważ każdemu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą przypisany jest inny numer identyfikatora podatkowego. Zatem w rejestrze sprzedaży fakturę VAT dokumentującą sprzedaż na rzecz konkretnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą Wnioskodawca powinien ująć w odrębnej pozycji, zawierającej wszystkie elementy wskazane w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT.

Tylko bowiem taka ewidencja (służąca prawidłowemu sporządzeniu deklaracji), która będzie zawierała wszystkie transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz podmiotów gospodarczych będzie spełniała wymogi zawarte w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Oczywiście w celu uniknięcia zdublowania sprzedaży udokumentowanej fakturami i jednocześnie zaewidencjonowanych za pomocą kasy rejestrującej (a więc uwzględnionych w okresowym raporcie fiskalnym) podsumowanie tego raportu należy skorygować o wartości faktur zawartych w tej ewidencji.

Reasumując, w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę dla podatnika VAT faktury do uprzednio wystawionego paragonu fiskalnego, faktura ta powinna zostać ujęta w rejestrze sprzedaży, a obrót z niej wynikający powinien zmniejszać obrót wykazany w raporcie fiskalnym z kasy fiskalnej. Natomiast w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych faktury do uprzednio wystawionego paragonu fiskalnego, faktura ta nie powinna być ewidencjonowana w ewidencji VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących obowiązku korekty ewidencji VAT uwzględniającej wystawioną do paragonu fakturę należy wskazać, że przepis art. 109 ust. 3 ustawy obliguje podatników do uwzględniania w prowadzonej ewidencji także innych danych służących identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numeru, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Tylko ewidencja (służąca prawidłowemu sporządzeniu deklaracji) zawierająca wszystkie transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz podmiotów gospodarczych będzie spełniała wymogi zawarte w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą) faktury do uprzednio wystawionego paragonu fiskalnego po upływie okresu rozliczeniowego należy skorygować ewidencję VAT. Faktura ta powinna zostać ujęta w rejestrze sprzedaży, a obrót z niej wynikający powinien zmniejszać obrót wykazany w raporcie fiskalnym z kasy fiskalnej.

Nie ma potrzeby natomiast dokonywać zmian w zapisach ewidencji VAT, w sytuacji wystawienia faktury do uprzednio wystawionego paragonu fiskalnego dokumentującej sprzedaż dokonaną na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy, natomiast w pozostałym zakresie dotyczącym wprowadzania wystawionej do paragonu faktury do pliku JPK oraz dokonania korekty (ponownego przesłania) pliku JPK, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie podkreślić należy, że tutejszy organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Ponadto tutejszy organ informuje, że nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację prowadzonej ewidencji. Oznacza to, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.