Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-160/16-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-30
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu opłat licencyjnych od oprogramowania komputerowego.
Słowa kluczowe: komputery; należność-należności licencyjne; obowiązek-obowiązek płatnika; pobór-pobór podatku u źródła; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; płatnik; urządzenie-urządzenie przemysłowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2016 r. (data wpływu 27 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu opłat licencyjnych od oprogramowania komputerowego (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 16 sierpnia 2016 r. (data wpływu 18 sierpnia 2016 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu:

*   opłat licencyjnych od oprogramowania komputerowego (pytanie nr 1),
*   wynajmu serwerów (pytanie nr 2).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (dalej: Spółka) prowadzi działalność w sektorze handlowym. Do podstawowych działań Spółki należy koordynowanie działalności pozostałych spółek z Grupy A funkcjonujących na terenie Polski (tj. poszczególnych sklepów B) oraz rozwój sieci B i C.

Spółka zawarła z kontrahentem z siedzibą we Francji umowę, na podstawie której kontrahent oświadczył, że jest współtwórcą oraz przysługują mu autorskie prawa majątkowe do oprogramowania składającego się z kilku modułów, które to oprogramowanie może być wykorzystywane do zarządzania klientami, audytami i szkoleniami. Mimo, iż jest współtwórcą oprogramowania, jest uprawniony do zawierania umów bez potrzeby wyrażania zgód przez pozostałych współtwórców.

Kontrahent oświadczył także, że znane są mu potrzeby Spółki, które mają zostać zaspokojone poprzez zawarcie przedmiotowej umowy i uzyskanie uprawnień do korzystania z oprogramowania i wobec tego uzyskanie licencji do tegoż oprogramowania jest rozwiązaniem odpowiednim dla Spółki, jako licencjobiorcy.

Przedmiotem umowy zawartej z kontrahentem jest zatem:

1.  nabycie przez Spółkę prawa własności nośnika w postaci dokumentów spakowanych i dostępu do stron w Internecie, na których oprogramowanie zostało zapisane;
2.  udzielenie Spółce (licencjobiorcy) przez kontrahenta (licencjodawcę) bezterminowej oraz wyłącznej licencji na oprogramowanie bez prawa udzielania sublicencji, z zastrzeżeniem, iż Spółka zostaje upoważniona w szczególności do:
    *   korzystania z oprogramowania w ramach prowadzonej działalności,
    *   zainstalowania, wdrożenia oraz korzystania z oprogramowania przy wykorzystaniu określonego sprzętu,
    *   sporządzania kopii zapasowych, jeżeli będzie to niezbędne do korzystania z oprogramowania, a nadto
3.  oprócz Spółki oprogramowanie może być wykorzystywane także przez jej partnerów biznesowych (w których Spółka posiada określony poziom udziałów lub posiada prawo powoływania ponad połowy składu zarządzającego – tj. zasadniczo sklepy B, jak również przedsiębiorstwa handlu detalicznego grupy B i C),
4.  świadczenie na rzecz Spółki usług w postaci dzierżawy serwerów, na których oprogramowanie zostało zainstalowane, jak również usługi wdrożenia oprogramowania oraz administracji serwera.

Kod źródłowy oprogramowania pozostaje własnością kontrahenta i jakakolwiek ingerencja ze strony Spółki (poza przypadkami wynikającymi z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) jest niemożliwa, a kontrahent zobowiązuje się do bieżącego dostarczania, względnie instalowania aktualizacji oprogramowania lub jego kolejnych wersji.

Z tytułu korzystania z oprogramowania Spółka jest zobowiązania do uiszczania rocznych opłat licencyjnych.

W uzupełnieniu do powyższego opisu Spółka doprecyzowała, że kontrahent francuski jest spółką (osobą prawną) podlegającą we Francji opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z zawartą umową, na podstawie której Spółka obowiązana jest do ponoszenia opłat licencyjnych, wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę należy traktować jako przychód nierezydenta podlegający w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT i czy Spółka jest zobowiązana do potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego tego podatku oraz posiadania certyfikatu rezydencji zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy CIT?
2.  Czy w związku z zawartą umową, na podstawie której Spółka obowiązana jest do ponoszenia opłat za dzierżawę serwera, wynagrodzenie to należy traktować jako przychód nierezydenta podlegający w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT i czy Spółka jest zobowiązana do potrącenia odprowadzenia do urzędu skarbowego tego podatku oraz posiadania certyfikatu rezydencji zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy CIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną 30 sierpnia 2016 r. nr ILPB4/4510-1-160/16-5/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane na rzecz kontrahenta (podmiotu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 Ustawy CIT) nie jest/nie powinno być traktowane jako przychód, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT i w związku z tym, że oprogramowanie jest/będzie wykorzystywane na potrzeby własne Spółki, jako końcowego użytkownika, Spółka nie jest/nie będzie obowiązana do potrącenia od wypłacanych opłat licencyjnych zryczałtowanego podatku dochodowego, jak też nie musi w tym celu posiadać certyfikatu rezydencji, o czym mowa w art. 26 ust. 1 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 26 ust 1 Ustawy CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Należnościami wymienionymi w art. 21 ust. 1 Ustawy CIT uzyskanymi na terytorium Polski przez nierezydentów, od których podatek dochodowy ustala się w wysokości 20% przychodów są należności:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych. z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych. rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Zasadniczo dla prawidłowej oceny, iż mamy do czynienia z uzyskaniem przez nierezydenta przychodów z praw autorskich lub praw pokrewnych znaczenie ma miejsce siedziby odbiorcy należności.

W myśl art. 7 ust. 1 umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu majątku (Dz. U. z 1997 r. Nr 1 poz. 5; dalej: umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania albo umowa polsko-francuska) zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Natomiast jeżeli w zyskach mieszczą się elementy dochodu, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tego artykułu nie naruszają postanowień tych innych artykułów (art. 7 ust. 7).

W rozpoznawanej sprawie przepisem szczególnym w stosunku do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT jest art. 12 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z ust. 1 tego artykułu należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

Określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how) – co wynika z ust. 4.

Wskazana umowa nie wymienia expressis verbis wśród należności objętych jej zakresem kwot płaconych z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programu komputerowego. Wymienia się natomiast wśród tych należności te, które płacone są z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (lub z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych).

Wynikający z powyższych postanowień umowy zbiór płatności uznawanych za należności licencyjne jest węższy niż katalog wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT. Polska ustawa podatkowa wymienia bowiem w tej grupie wszelkie należności z praw autorskich, w tym z ich sprzedaży, a więc także płatności nie zaliczane w umowie do należności licencyjnych. Jednakże niemożność zaliczenia któregokolwiek przychodu wymienionego w art. 21 ust. 1 Ustawy CIT do należności licencyjnych w rozumieniu umowy polsko-francuskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania nie oznacza, że do tego dochodu zastosowanie mieć będzie wyłącznie prawo polskie, ani też, że nie podlega on w ogóle opodatkowaniu. W takim przypadku należy przyporządkować dochód do innej odpowiedniej grupy dochodów określonej powyższą umową. Z unormowań tych wynika zatem, że do prawa krajowego, jako rozstrzygającego, odwołać się należy tylko wówczas, gdy konwencja nie zawiera definicji danego wyrażenia.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, każde inaczej nie zdefiniowane określenie ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa w zakresie podatków, które są przedmiotem niniejszej umowy. Z tego względu, pojęcie programu komputerowego należy interpretować w świetle właściwego dla polskiego prawodawstwa systemu ochrony praw autorskich.

W art. 1 ust. 2 obowiązującej ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 666), jako przedmiot prawa autorskiego wymieniono między innymi – utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Tak sformułowany przepis wskazuje, iż programy komputerowe są według polskiego prawa samodzielnym przedmiotem ochrony praw autorskich. Ustawa wymienia je obok utworów literackich, publicystycznych, naukowych i kartograficznych, co powoduje, że w świetle polskiej ustawy o prawie autorskim, programów komputerowych nie można uznać za rodzaj dzieła literackiego czy naukowego. Do odmiennego przekonania nie może doprowadzić także analiza treści art. 74 ust. 1 tej ustawy. W myśl tego przepisu, programy komputerowe podlegają ochronie „jak utwory literackie, z wyjątkami przewidzianymi samą ustawą”.

Wprowadzenie w ustawie ochrony analogicznej jak dla utworów literackich nie zmienia jednak faktu, iż ustawodawca jednoznacznie wskazał na ich odrębny charakter, a wspomniany przepis umieścił w odrębnym rozdziale 7 ustawy zawierającym szczególne unormowania odnoszące się do programów komputerowych.

Zatem interpretacja art. 12 ust. 4 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w kontekście przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie pozwala na uznanie należności z tytułu licencji do programu komputerowego za należności licencyjne w rozumieniu powyższego przepisu umowy. Wobec tego należy przyjąć, że:

*   skoro w treści art. 12 ust. 4 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie wymieniono należności z tytułu licencji do korzystania z praw do programów komputerowych, a
*   obowiązująca w Polsce ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych programy komputerowe traktuje jako samodzielny przedmiot praw autorskich i
*   nie można programów komputerowych przyporządkować do żadnej z wymienionych w ww. ustawie o unikaniu podwójnego opodatkowania grup utworów, to nie można uznać, iż opłaty za korzystanie z praw autorskich do programu komputerowego stanowią należności licencyjne w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak czytamy w wyroku z 13.03.2012 r. sygn. akt I SA/Kr 115/12: „Należy zauważyć, że zalecenie zawarte w Komentarzu do art. 12 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD wskazują na brak tożsamości pojęć program komputerowy i dzieło literackie użytych w tej konwencji. Wskazano w nim bowiem, że państwa, które nie mogą przypisać programów komputerowych do żadnej kategorii dzieł wymienionych w art. 12 ust. 3 Konwencji (przy czym za najbardziej realistyczne uznano w Komentarzu zaliczenie ich do dzieł naukowych) są uprawnione do przyjęcia w umowach dwustronnych odpowiednio znowelizowanych wersji 2, który będzie pomijał wszelkie odwołanie się do charakteru praw autorskich bądź odwoływać się bezpośrednio do programów komputerowych. Gdyby z zapisu umowy, odpowiadającemu w swej treści zapisowi z Modelowej Konwencji wynikało, że należności licencyjne, o których tam mowa, obejmują również należności z tytułu korzystania z praw autorskich do programu komputerowego (bez odwołania się do prawa wewnętrznego), zalecenie zawarte w Komentarzu byłoby zbędne (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 959110). Zauważyć w tym miejscu należy, że Polska skorzystała z możliwości dostosowania przepisu dotyczącego należności licencyjnych w przypadku Konwencji zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Kazachstanu w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu majątku z dnia 21 września 1995r. (Dz. U. Nr 121, poz. 586), jak i Konwencji zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Portugalską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 9 maja 1995 r. (Dz. U. Nr 4 poz. 304) oraz w nowej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z Norwegią (Konwencja miedzy Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji, podpisane w dniu 9 września 2009 r. – Dz. U. z 2010r. Nr 134, poz. 899). W umowach tych albo wymieniono w sposób jednoznaczny należności licencyjne od programów komputerowych, albo zdefiniowano należności licencyjne jako należności z tytułu wszelkich praw autorskich”.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki, wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz kontrahenta będącego nierezydentem, jako dotyczące praw autorskich do programu komputerowego nie może być uznane za należności licencyjne w rozumieniu art. 12 ust. 4 umowy polsko-francuskiej. Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na fragment uzasadnienie z wyroku NSA z 10.06.2014 r. sygn. akt II FSK 1659/12, w którym uwypuklono istotną różnicę w kwalifikacji programu komputerowego, mianowicie:

„Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska autora skargi kasacyjnej, że z samego faktu uznania programu komputerowego za utwór w rozumieniu prawa autorskiego wynika, iż należności licencyjne z tytułu użytkowania tego programu są objęte definicją należności licencyjnych zawartą w powołanej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania jako dzieła literackie albo naukowe. Wniosku takiego, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie można wyciągnąć z treści art. 74 ust. 1 u.p.a.p.p. Zgodnie z tym przepisem, zawartym w rozdziale 7 Przepisy szczególne dotyczące programów komputerowych, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie Ochronie tej podlega każda forma jego wyrażenia (art. 74 ust. 2 u.p.a.p.p.). Sformułowania te (wobec użycia w ust. 1 słowa «jak», a nie «jako») mają podkreślać, że programy komputerowe nie stanowią jednej z podkategorii utworów literackich, ale iż są one w stosunku do tych utworów dziełami rodzajowo odmiennymi (tak też R. Golat, Prawo autorskie i prawa pokrewne, Warszawa 2010, s. 68.), choć do ich ochrony stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące dzieł literackich. Obowiązujące obecnie prawo autorskie odróżnia zatem w sposób jednoznaczny programy komputerowe od utworów literackich, choć i jednym, i drugim, przysługuje ochrona wynikająca z prawa autorskiego, a zakres tej ochrony jest – co do zasady – identyczny (z pewnymi odrębnościami wynikającymi z przepisów dotyczących programów komputerowych – por. R. Golat, op. cit., s. 69.). Dotyczy to jednak, co należy podkreślić, ochrony praw autorskich, a nie identycznego traktowania w zakresie opodatkowania, prawo autorskie bowiem kwestii podatków nie reguluje. W świetle przepisów krajowych należności z tytułu korzystania z praw autorskich do programu komputerowego nie mogą być zatem utożsamiane z należnościami licencyjnymi z tytułu korzystania z praw autorskich do dzieła literackiego, nie zostały bowiem zaliczone przez ustawodawcę do kategorii utworów literackich, a jedynie są traktowane jak utwory literackie pod względem ochrony praw autorskich do nich przysługujących. Wykładnię tę potwierdza w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego również treść umów międzynarodowych, dotyczących ochrony praw wynikających z programu komputerowego. Również w tych umowach nakazuje się objęcie ochroną programów komputerowych, jak utworów literackich w rozumieniu art. 2 Konwencji Berneńskiej o ochronie dzieł literackich i artystycznych z dnia 9 września 1886 r. (Dz. U. z 1990 r., Nr 82, poz. 474), a nie uznanie ich za dzieła literackie. Taki przepis znajduje się w art. 4 Traktatu Światowej Organizacji Własności intelektualnej o prawie autorskim, sporządzonym w Genewie 20 grudnia 1996 r., (Dz. U. z 2005 r., Nr 3, poz. 12). Także Porozumienie w sprawie handlowych aspektów praw własności intelektualnej (TRIPS, Dz.U. z 1996 r., Nr 32, poz. 143) nakazuje chronić programy komputerowe i zbiory danych jak dzieła literackie w rozumieniu Konwencji Berneńskiej (art. 10 TRIPS). Podobne sformułowanie znalazło się w dyrektywie Rady 91/250/EWG z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Dz. Urz. WE nr L 122 z 17 maja 1991 r., obecnie obowiązująca w wersji skodyfikowanej – Dyrektywa Parlamentu europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r., w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych – Dz. UE. L. z 2009 r., nr 111, poz. 16). Zauważyć należy, co podkreśl również WSA, że Polska skorzystała z możliwości dostosowania przepisu dotyczącego należności licencyjnych w umowach z Kazachstanem (Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Kazachstanu w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu majątku – Dz. U. z 1995 r., Nr 121, poz. 586), z Portugalią (Konwencja między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Portugalską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu – Dz. U. z 1998 r., Nr 48, poz. 304), a ostatnio także w nowej umowie o unikaniu podwójnego zawartej z Norwegią (Konwencja między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji, podpisane w Warszawie dnia 9 września 2009 r. – Dz. U. z 2010 r., nr 134, poz. 899). W umowach tych albo wymieniono w sposób jednoznaczny należności licencyjne od programów komputerowych, albo zdefiniowano należności licencyjne jako należności z tytułu wszelkich praw autorskich”.

Dla podkreślenia, iż stanowisko Spółki w zakresie kwalifikacji należności licencyjnych, do których nie należy oprogramowanie jest ugruntowane w doktrynie Spółka wskazuje na wyroki NSA: z 19 czerwca 2009 r. II FSK 276/08, z 6 października 2010 r. II FSK 901/09, z 29 listopada 2011 r. II FSK 959/1 0, z 14 stycznia 2011 r. II FSK 1550/09 (odnoszący się wprost do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Francją), z 3 czerwca 2014 r. II FSK 1545/12, z 10 czerwca 2014 r. II FSK 1659/12, czy z 20.01.2016 r. sygn. akt II FSK 2592/13, w którym czytamy:

„Nie zasługuje również na aprobatę twierdzenie dotyczące znaczenia kategoryzacji przedmiotów prawa autorskiego wymienionych w art. 1 u.p.a.p.p. Sąd podkreśl, że programy komputerowe nie mogą być traktowane jako utwory literackie, a także jako utwory (dzieła) artystyczne lub naukowe, gdyż w rodzajowym wykazie utworów wyszczególnionym w art. 1 ust. 2 u.p.a.p.p programy komputerowe wyliczone zostały jako odrębna kategoria utworów. Fakt, że wyszczególnienie zawarte w art. 1 ust. 2 tej ustawy ma charakter porządkujący nie przesądza kluczowej dla niniejszej sprawy kwestii charakteru ochrony prawnej przyznanej programom komputerowym. Tak sformułowany przepis wskazuje, iż programy komputerowe są według polskiego prawa samodzielnym przedmiotem ochrony praw autorskich. Ustawa wymienia je obok utworów literackich, publicystycznych, naukowych i kartograficznych, co powoduje, że w świetle polskiej ustawy o prawie autorskim, programów komputerowych nie można uznać za rodzaj dzieła literackiego czy naukowego. Do odmiennego przekonania nie możne doprowadzić analiza art. 74 ust. 1 u.p.a.p.p, co zdaje się wywodzić organ. Skoro w art. 13 ust. 3 lit. a) umowy polsko-amerykańskiej nie wymieniono należności z tytułu licencji do korzystania z praw do programów komputerowych, a z obowiązującej w Polsce ustawy o prawie autorskim wynika, że programy komputerowe nie przynależą do żadnej z wymienionych w ww. ustawie grup utworów, to nie można uznać, iż opłaty za korzystanie z praw autorskich do programu komputerowego stanowią należności licencyjne w rozumieniu umowy. Interpretacja art. 13 ust. 3 lit. a) umowy polsko-amerykańskiej w kontekście przepisów ustawy o prawie autorskim nie pozwala na uznanie należności z tytułu licencji do programu komputerowego za należności licencyjne w rozumieniu powyższego przepisu umowy. Niedopuszczalne jest przy tym dokonywanie ustaleń interpretacyjnych w odniesieniu do rozważanego problemu wbrew regulacjom właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, lecz w oparciu o rozwiązania Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (Raport Komitetu Spraw Podatkowych z dnia 24 czerwca 1997 r.), czy też Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Modelowa Konwencja OECD nie jest bowiem źródłem prawa, które kształtowałoby bezpośrednio obowiązki podatkowe podmiotów państw sygnatariuszy”.

Z kolei w wyroku z 13.01.2016 r. sygn. akt II FSK 2677/13 Sąd skonstatował „W przywołanym orzecznictwie konsekwentnie prezentowany jest pogląd, pozostający w opozycji do stanowiska przedstawionego przez Ministra Finansów, że wynagrodzenie z tytułu udzielonej licencji na korzystanie z oprogramowania komputerowego nie stanowi należności licencyjnych i nie podlega opodatkowaniu u źródła (w Polsce) zryczałtowanym podatkiem dochodowym”.

Wobec powyższego, w odniesieniu do wynagrodzeń wypłacanych przez Spółkę za korzystanie z oprogramowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT nie ma zastosowania, co sprawia, że Spółka nie jest obowiązana do uznania, iż podlegają one/będą podlegały podatkowi u źródła. Skutkiem tego Spółka nie jest nie będzie obowiązana do poboru podatku u źródła zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy CIT od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz kontrahenta, i tym samym do posiadania certyfikatu rezydencji kontrahenta.

Niemniej, znane są Spółce interpretacje indywidualne, w których organy upoważnione przez Ministra Finansów do ich wydawania, wskazując na „intencję”, jaką kierowała się strona polska przy zawieraniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a mianowicie objęcie pojęciem należności licencyjnych również dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania praw autorskich objętych programem komputerowym, twierdzą, że brak wyraźnego wymienienia kategorii programów komputerowych jako utworów, w związku z którymi wypłacane należności objęte są – co do zasady – zakresem dyspozycji art. 12 umowy nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień tego artykułu.

Jeśli nawet przyjąć, za organami uprawnionymi do wydawania interpretacji indywidualnych (np. interpretacje z 19.01.2015 r. nr IPPB5/423-1043/14-5/PS, z 22.10.2015 r. nr IPPB5/4510-747/15-2/MW wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja z 25.09.2015 r. nr ILPB4/4510-1-327/15-2/DS wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, czy interpretacja z 28.10.2015 r. nr 1TPB3/4510-418/15/MKo wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy), że program komputerowy mieści się w definicji należności licencyjnych, to mimo wszystko Spółka nie będzie obowiązana do poboru podatku u źródła od wynagrodzenia wypłacanego kontrahentowi.

Jak Spółka wskazała w stanie faktycznym, na podstawie umowy z kontrahentem z siedzibą we Francji, nabyła prawo do korzystania z oprogramowania jako użytkownik ostateczny – na własne potrzeby. Spółka nie ma uprawnień do udzielania sublicencji oprogramowania, jego powielania, modyfikowania czy rozpowszechniania Zapis w umowie, iż oprogramowanie może być wykorzystywane przez określoną grupę partnerów biznesowych Spółki, nie zmienia charakteru nabytego oprogramowania, jako wyłącznie na użytek ostatecznego użytkownika. Taki zapis umowy nie stanowi, zdaniem Spółki, że ma ona prawo udostępniać oprogramowanie osobom trzecim jak właściciel tego oprogramowania. W oparciu o umowę to kontrahent Spółki, nie ona, daje prawo do korzystania z oprogramowania Spółce oraz jej partnerom biznesowym. Nie jest zatem tak, że Spółka udziela swoim partnerom biznesowym licencji na oprogramowanie kontrahenta.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji, zawartym w punkcie 14 do art. 12, prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu, nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych. Z tego wypływa wniosek, że zakup przez podmiot polski od podmiotu zagranicznego oprogramowania, który nie skutkuje przejściem całości praw autorskich do tego programu, a korzystanie z tych praw ograniczone jest jedynie do wykorzystania na własne potrzeby kupującego (bez prawa do dalszej odprzedaży, powielania, kopiowania itp.), nie rodzi po stronie tego podmiotu obowiązku pobrania podatku dochodowego określonego w art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust 1 Ustawy CIT. Innymi słowy należność za taki zakup oprogramowania nie mieści się w zakresie pojęcia „należności licencyjne” określonego art. 21 Ustawy CIT oraz art. 12 Modelowej Konwencji OECD o unikaniu podwójnego opodatkowania (W oparciu o którą ustalona jest treść zdecydowanej większości umów w tym zakresie, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, w tym umowa z Republiką Francuską) i nie stanowi przychodu osoby zagranicznej podlegającego opodatkowaniu w Polsce. W związku z powyższym, w sytuacji, gdy Spółka wykorzystuje wskazane we wniosku oprogramowanie komputerowe na potrzeby własne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wynagrodzenie na rzecz kontrahenta nie stanowi należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zatem płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz podmiotu z rezydencją we Francji nie stanowią należności licencyjnych. Oznacza to, że Spółka dokonując wypłaty takich należności (obecnie, jak i w przyszłości) nie jest obowiązana do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego – podatku u źródła W takiej sytuacji, dochód kontrahenta w postaci wynagrodzenia, jakie otrzyma z tytułu korzystania przez Spółkę z oprogramowania, należy kwalifikować jako „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 umowy polsko-francuskiej.

Zyski te podlegają co do zasady opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu, który dochód taki uzyskuje, (w rozpatrywanej sprawie Francja).

W myśl art. 26 ust. 1 Ustawy CIT podatnicy, którzy dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Ponieważ Spółka jest użytkownikiem wykorzystującym oprogramowanie dla własnych potrzeb (ostateczny użytkownik), opłaty licencyjne, do ponoszenia których jest zobowiązana, nie stanowią należności licencyjnych, tym samym Spółka nie jest zobowiązana do uzyskiwania certyfikatu rezydencji.

Podsumowując, w ocenie Spółki w przypadku wypłacanego wynagrodzenia z tytułu korzystania jako końcowy użytkownik z oprogramowania dostarczonego przez kontrahenta z Francji Spółka nie jest zobowiązana do pobierania od tego wynagrodzenia podatku u źródła, jak również nie ma obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji, bowiem:

1.  przyjmując opcję za sądami administracyjnymi, taka należność nie mieści się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT
2.  przyjmując opcję, że jest użytkownikiem końcowym, również wobec Spółki nie znajdzie zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT,

tym samym w obu przypadkach nie zachodzi konieczność posiadania certyfikatu rezydencji, skoro podatek nie będzie na podstawie art. 26 ust. 1 Ustawy CIT pobierany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka koordynuje działalności pozostałych podmiotów z Grupy funkcjonujących na terenie Polski. Spółka zawarła umowę z kontrahentem z siedzibą we Francji, na podstawie której oświadczył on, że jest współtwórcą oraz przysługują jemu autorskie prawa majątkowe do oprogramowania składającego się z kilku modułów. Kontrahent francuski jest spółką (osobą prawną) podlegającą we Francji opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Mimo, że kontrahent francuski jest współtwórcą oprogramowania, jest on uprawniony do zawierania umów bez potrzeby wyrażania zgód przez pozostałych współtwórców. Oprogramowanie może być wykorzystywane do zarządzania klientami, audytami i szkoleniami. Przedmiotem umowy zawartej z kontrahentem francuskim jest nabycie przez Spółkę prawa własności nośnika w postaci dokumentów spakowanych i dostępu do stron w B, na których oprogramowanie zostało zapisane. Licencjodawca udzielił Spółce (licencjobiorcy) bezterminowej oraz wyłącznej licencji na oprogramowanie bez prawa udzielania sublicencji, z zastrzeżeniem, że Spółka zostaje upoważniona w szczególności do korzystania z oprogramowania w ramach prowadzonej działalności, zainstalowania, wdrożenia oraz korzystania z oprogramowania przy wykorzystaniu określonego sprzętu, sporządzania kopii zapasowych, jeżeli będzie to niezbędne do korzystania z oprogramowania. Oprócz Spółki oprogramowanie może być wykorzystywane także przez jej partnerów biznesowych. Z tytułu korzystania z oprogramowania Spółka jest zobowiązania do uiszczania rocznych opłat licencyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.): podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2 tej ustawy: podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują więc dwie generalne zasady dotyczące opodatkowania:

1.  zasadę rezydencji, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszelkie dochody danego podmiotu, który ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium danego państwa, niezależnie od miejsca (źródła) ich powstania. Z zasadą rezydencji powiązana jest konstrukcja nieograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 1 omawianej ustawy);
2.  zasadę źródła, w myśl której – niezależnie od miejsca zamieszkania czy też lokalizacji siedziby danego podmiotu – opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały. Z zasadą źródła wiąże się ograniczony obowiązek podatkowy (art. 3 ust. 2 ww. ustawy), którego istotą jest to, że podmioty objęte takim obowiązkiem, mogą być zobowiązane do zapłacenia podatku dochodowego jedynie od dochodów, które powstały w Polsce. Pozostałe dochody takich podmiotów nie mogą natomiast podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone m.in. w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy: podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how)  ustala się w wysokości 20% przychodów.

Na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

W myśl art. 7 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz.U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5; dalej: umowa polsko-francuska, umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania): zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko-francuskiej: zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Jednocześnie ust. 7 tego artykułu stanowi, że: jeżeli w zyskach mieszczą się elementy dochodu, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tego artykułu nie naruszają postanowień tych innych artykułów.

W rozpoznawanej sprawie przepisem szczególnym w stosunku do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest art. 12 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z art. 12 ust. 1 umowy polsko-francuskiej wynika, że: należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy osoba pobierająca należności licencyjne jest ich rzeczywistym odbiorcą, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty tych należności (art. 12 ust. 2 umowy polsko-francuskiej).

Stosownie do art. 12 ust. 3 tej umowy: bez względu na postanowienia ustępu 2 należności z praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub naukowej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym osoba otrzymująca te należności ma miejsce zamieszkania.

Zatem należności licencyjne powstające w Polsce i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę we Francji mogą być opodatkowane we Francji. Jednakże takie należności mogą być opodatkowane także w Polsce, tj. w państwie, w którym powstają i zgodnie z polskim ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę we Francji, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa polsko-francuska w art. 12 ust. 4 stanowi, że: określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

Zaznacza się również, że w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Cytowana w art. 12 umowy polsko-francuskiej definicja należności licencyjnych nie wymienia wprost pojęcia oprogramowania komputerowego, posługując się pojęciem wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, które pozostaje niezdefiniowane w tej umowie. Należy jednak stwierdzić, że umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Zarówno tekst Modelowej Konwencji, jak i Komentarz do Modelowej Konwencji zostały wypracowane w drodze konsensusu przez państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się do stosowania zawartych w nich postanowień.

W pkt 13, 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD (należności licencyjne) wyraźnie stwierdza się, że program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego.

Zatem w przypadku braku wymienienia dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji „należności licencyjnych”, należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak „należność licencyjną”.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 2 umowy polsko-francuskiej: przy stosowaniu umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, każde inaczej nie zdefiniowane określenie ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa w zakresie podatków, które są przedmiotem niniejszej umowy.

W polskim ustawodawstwie nie ma definicji programu komputerowego. Jedynie w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 kwietnia 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) określono że: w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Natomiast w art. 74 ust. 1 tejże ustawy stwierdza się, że: programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Stosując zatem przywołane przepisy definicji należności licencyjnych w polskim ustawodawstwie należy stwierdzić, że należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programu komputerowego mieszczą się w definicji należności licencyjnych zawartych w art. 12 umowy polsko-francuskiej.

Jednocześnie należy podkreślić fakt, że prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego – zgodnego z prawem autorskim – przekazywane może być na wiele sposobów, z których każdy odmiennie określa kwestie natury praw, jakie odbiorca nabywa w ramach konkretnych uzgodnień dotyczących programu.

Zaliczenie należności wypłacanych przez Spółkę na rzecz kontrahenta z Francji do odpowiedniej kategorii dochodów, w rozumieniu umowy polsko-francuskiej, zależy od istoty praw, jakie odbiorca (tu: Spółka) nabywa w ramach umowy przewidującej prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD, zawartym w pkt 14 do art. 12: prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych.

Zatem płatności z tytułu opłat licencyjnych dotyczących jedynie faktycznego korzystania z programu dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta francuskiego nie stanowią należności licencyjnych. Oznacza to, że Spółka dokonując zapłaty na rzecz podmiotu mającego siedzibę we Francji nie jest/nie będzie zobowiązana do potrącenia od niej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych. W takiej sytuacji dochód kontrahenta francuskiego w postaci wynagrodzenia jakie otrzymuje z tytułu oprogramowania komputerowego należy kwalifikować jako „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 umowy polsko-francuskiej.

Reasumując – w związku z zawartą umową, na podstawie której Spółka obowiązana jest do ponoszenia opłat licencyjnych, wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę nie jest/nie powinno być traktowane jako przychód nierezydenta podlegający w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym Spółka nie jest/nie będzie zobowiązana do potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego tego podatku oraz posiadania certyfikatu rezydencji zgodnie z art. 26 ust. 1 tej ustawy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.