Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-460/08-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-07-31
Teza: Opodatkowanie i dokumentowanie premii pieniężnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dokumentowanie; premia-premia pieniężna; rabaty; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Przedsiębiorstwa Produkcji Spółka z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2008 r. (data wpływu 6 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania premii pieniężnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 12 grudnia 2005 r. Wnioskodawca (dalej: X) zawarł z Zespołem Elektrociepłowni Y S.A. (dalej: Y) „Umowę kompleksową o dostarczanie ciepła" nr 1(…). Na mocy tego kontraktu, w okresie od 1 stycznia 2006 r. do 30 września 2016 r., Sprzedawca dostarczać będzie do X ciepło wytwarzane w EC na potrzeby centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej, siecią ciepłowniczą należącą do Sprzedawcy. Odbiorca – X zobowiązał się do zamawiania w ciągu roku mocy cieplnej, której wielkość w warunkach obliczeniowych wynosi 38 MW (aneksem nr 2 z dnia 15 grudnia 2006 r. wielkość zamówionej mocy zwiększono do 40,5 MW). W rozliczeniach finansowych za dostarczone ciepło stosuje się ceny i stawki opłat określone w „Taryfie dla ciepła" Sprzedawcy (Y) dla grupy taryfowej GW 2t. Na podstawie ww. umowy Odbiorca (Wnioskodawca) reguluje następujące opłaty wynikające ze stawek i cen ustalonych w Taryfie dla ciepła Sprzedawcy:

1.  miesięczna rata opłaty za zamówioną moc cieplną – stanowi iloczyn zamówionej mocy cieplnej oraz 1/12 ceny za zamówioną moc cieplną dla grupy taryfowej GW 2t, pobierana w każdym miesiącu,
2.  miesięczna rata opłaty za usługi przesyłowe – stanowi iloczyn zamówionej mocy cieplnej oraz 1/12 stawki za usługi przesyłowe dla grupy taryfowej GW 2t, pobierana w każdym miesiącu,
3.  opłata za ciepło, pobierana za każdy miesiąc, w którym nastąpił pobór ciepła – stanowi iloczyn ilości dostarczonego ciepła ustalonej na podstawie odczytów wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego określonego w § 5 ust. 1 umowy oraz ceny ciepła dla grupy taryfowej GW 2t,
4.  opłata zmienna za usługi przesyłowe, pobierana za każdy miesiąc, w którym nastąpił pobór ciepła – stanowi iloczyn ilości dostarczonego ciepła ustalonej na podstawie odczytów wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego określonego w § 5 ust. 1 oraz stawki opłaty zmiennej za usługi przesyłowe dla grupy taryfowej GW 2t,
5.  opłata za nośnik ciepła, stanowiąca iloczyn ilości tego nośnika, ustalonej na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego określonego w § 5 ust. 1 i ceny nośnika ciepła, opłata ta jest pobierana za każdy miesiąc, w którym dostarczono nośnik ciepła. Należność regulowana jest przez Odbiorcę przelewem na konto bankowe Sprzedawcy na podstawie faktur VAT.

X jest strategicznym dla Y, największym odbiorcą ciepła z EC . Stabilna pozycja Spółki jako największego kontrahenta stanowi podstawowe założenie wszelkich koncepcji modernizacji systemu ciepłowniczego w tym rejonie. Bez kluczowego odbiorcy jakim jest Wnioskodawca produkcja mniejszego pod względem mocy produkcyjnej zakładu Y S.A. zlokalizowanego w S nie byłaby opłacalna. Wieloletnia współpraca pomiędzy Y a X w zakresie sprzedaży ciepła i świadczenia usług przesyłowych sprzyja generowaniu zysków Y przy jednoczesnej minimalizacji ryzyka, które wiąże się z pozyskiwaniem nowych partnerów handlowych i kontrahentów, a Wnioskodawcy zapewnia pewność dostaw ciepła i tym samym stabilność produkcji.

Ponadto z uwagi na specyfikę działalności – szklarniowa produkcja ogrodnicza – X jest wyjątkowo cennym partnerem dla Elektrociepłowni, gdyż w sezonie wiosenno – letnim, wówczas, gdy znacznie zmniejsza się zapotrzebowanie na ciepło wśród odbiorców indywidualnych, wzrasta sprzedaż ciepła na potrzeby produkcji szklarniowej. Wnioskodawca jest szczególnym odbiorcą również z tego względu, że potrzebuje ciepła o innych parametrach niż odbiorcy komunalni. Ww. czynniki wpłynęły na kształt umowy z dnia 12 grudnia 2005 r. – Załącznik nr 4 do umowy reguluje kwestie wypłaty premii pieniężnej w przypadku, gdy X przekroczy planowany limit zakupu ciepła w okresie letnim i zimowym.

W Załączniku nr 4 do ww. umowy strony umowy ustaliły wielkości rocznego, w tym letniego, gwarantowanego poboru ciepła oraz szczegółowe zasady udzielania premii ilościowej wg następujących zasad:

1.  Odbiorca zobowiązuje się – na warunkach określonych w umowie – do corocznego gwarantowanego odbioru ciepła w latach 2006 - 2010 w następujących ilościach:
    1.  w roku 2006 odbioru ciepła w ilości co najmniej 390 000 GJ w tym odbioru ciepła okresie letnim, tj. od 1 maja do 30 września w ilości co najmniej 110 000 GJ,
    2.  w roku 2007 odbioru ciepła w ilości co najmniej 400 000 GJ w tym odbioru ciepła w okresie letnim, tj. od 1 maja do 30 września w ilości co najmniej 115 000 GJ,
    3.  w roku 2008 odbioru ciepła w ilości co najmniej 430 000 GJ w tym odbioru ciepła w okresie letnim, tj. od 1 maja do 30 września w ilości co najmniej 120 000 GJ,
    4.  w roku 2009 odbioru ciepła w ilości co najmniej 480 000 GJ w tym odbioru ciepła w okresie letnim, tj. od 1 maja do 30 września w ilości co najmniej 125 000 GJ,
    5.  w roku 2010 odbioru ciepła w ilości co najmniej 490 000 GJ w tym odbioru ciepła w okresie letnim, tj. od 1 maja do 30 września w ilości co najmniej 130 000 GJ.
2.  Odbiorca zobowiązuje się w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 2016 r. do corocznego gwarantowanego odbioru ciepła w ilości:
    1.  rocznie co najmniej 500 000 GJ,
    2.  w okresie letnim tj. od 1 maja do 30 września co najmniej 135 000 GJ.
3.  W przypadku nieodebrania przez Odbiorcę ciepła w ilości wynikającej z punktów 1 lub 2, Sprzedawca jest uprawniony do uzyskania zapłaty za nieodebrane ciepło. Zapłata, do której zobowiązany będzie Odbiorca naliczana będzie w wysokości różnicy pomiędzy należnością za ilość ciepła, o której mowa odpowiednio w punkcie 1 lub 2, a należnością za ilość ciepła rzeczywiście odebranego przez Odbiorcę w danym roku. Należna Sprzedawcy zapłata będzie naliczona na podstawie taryfy dla ciepła Sprzedawcy, obowiązującej na ostatni dzień roku, w którym Odbiorca nie odebrał ilości wynikających z punktów 1 lub/i 2.
4.  Podstawą do udzielenia przez Sprzedawcę premii ilościowej, na zasadach określonych w pkt 5, będzie zakup ciepła przez Odbiorcę na poziomie większym o 0,2 % ponad wielkości gwarantowane roczne, letnie i zimowe.
5.  Premia ilościowa w latach 2006 do 2010 będzie naliczana w następujący sposób:
    *   w przypadku odbioru gwarantowanej rocznej ilości ciepła przy niewykonanym odbiorze letnim jako rzeczywista wielkość odbioru ciepła w danym roku, pomnożona przez współczynnik 0,1 oraz taryfową cenę ciepła i cenę usługi przesyłowej zmiennej wg aktualnej Taryfy dla ciepła Sprzedawcy dla grupy GW 2t,
    *   w przypadku odbioru gwarantowanej rocznej ilości ciepła przy niewykonanym odbiorze zimowym (wynikającym z różnicy pomiędzy gwarantowanym odbiorem rocznym i gwarantowanym odbiorem letnim) jako rzeczywista wielkość odbioru ciepła w danym roku, pomnożona przez współczynnik 0,15 oraz taryfową cenę ciepła i cenę usługi przesyłowej zmiennej wg aktualnej Taryfy dla ciepła Sprzedawcy dla grupy GW 2t,
    *   w przypadku odbioru gwarantowanej rocznej ilości ciepła przy wykonanym odbiorze zimowym oraz letnim jako rzeczywista wielkość odbioru ciepła w danym roku, pomnożona przez współczynnik 0,25 oraz taryfową cenę ciepła i cenę usługi przesyłowej zmiennej wg aktualnej Taryfy dla ciepła Sprzedawcy dla grupy GW 2t.
6.  W latach 2011 do 2016 premia ilościowa, w przypadku odbioru gwarantowanych ilości wymienionych w pkt 2 będzie naliczana jako rzeczywista wielkość odbioru ciepła w danym roku, pomnożona przez współczynnik 0,1 oraz taryfową cenę ciepła i cenę usługi przesyłowej zmiennej wg aktualnej Taryfy dla ciepła Sprzedawcy dla grupy GW 2t.
7.  Premia ilościowa, o której mowa w ust. 4, 5 i 6 zostanie rozliczona na podstawie faktury VAT wystawionej przez Odbiorcę nie później niż do 31 stycznia następnego roku.

Z postanowień cytowanego Załącznika wynika jasno, że przyznawanej premii nie można powiązać z konkretną dostawą ciepła, premia przyznawana jest za zwiększony roczny pobór ciepła na ściśle określonych warunkach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy X postępuje prawidłowo traktując wypełnianie, wynikających z Załącznika nr 4 do umowy z dnia 12 grudnia 2005 r., zobowiązań w zakresie zwiększonego zakupu ciepła, uprawniających do przyznania premii ilościowej jako czynność opodatkowaną podatkiem VAT (na podstawie art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług) – usługę Odbiorcy (X) wykonywaną na rzecz Sprzedawcy ciepła (Y)?
2.  Czy prawidłowo Wnioskodawca dokumentuje przyznaną na podstawie postanowień ww. umowy premię ilościową fakturą VAT jako wynagrodzenie za wykonaną usługę?

Zdaniem Wnioskodawcy traktowanie czynności, których X jest zobowiązane dopełnić, aby uzyskać premię jako usługę Odbiorcy ciepła na rzecz Sprzedawcy jest prawidłowe i znajduje potwierdzenie w opublikowanych na stronach internetowych Ministerstwa Finansów wyjaśnieniach Podsekretarza Stanu z dnia 30 grudnia 2004 r. Nr PP3-812-1222/2004/AP/4026 w sprawie premii pieniężnych wypłacanych nabywcom. W piśmie zamieszczono następującą interpretację, którą można odnieść do przedstawionego w niniejszym wniosku stanu faktycznego: „W praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takich przypadkach należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach."

Wobec powyższego, w ocenie Spółki wypełnienie zobowiązania do zwiększonego poboru ciepła za dany okres jest usługą wykonywaną na rzecz Sprzedawcy ciepła (na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). A zatem Spółka prawidłowo dokumentuje przyznaną premię ilościową fakturą VAT (o której mowa w art. 106 ww. ustawy), traktując premię jako wynagrodzenie za wykonaną usługę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 cyt. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do przepisu art. 29 ust. 1 ww. ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. między innymi od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem także zachowanie, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Reasumując, z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że premia pieniężna, która nie może być uznana za rabat stanowi rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, zależna od określonego zachowania nabywcy, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 cyt. wyżej ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15 ust. 1 tejże ustawy, czyli osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, są obowiązane wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, iż X zawarło z dostawcą ciepła „Umowę kompleksową o dostarczanie ciepła”, na mocy której uzyskuje premie pieniężne. Wnioskodawca podkreśla, że ww. premii pieniężnej nie można powiązać z konkretną dostawą ciepła ponieważ premia przyznawana jest za zwiększony roczny pobór ciepła na ściśle określonych warunkach.

W oparciu o przedstawiony stan faktyczny i obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie premia pieniężna stanowi rodzaj wynagrodzenia dla Wnioskodawcy za świadczone na rzecz dostawcy ciepła usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, podlegające - zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy - opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym otrzymanie premii pieniężnej w myśl art. 106 ust. 1 ww. ustawy, powinno być udokumentowane fakturą VAT spełniającą wymogi, o których mowa w § 9 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.