Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-656/16-1/MPŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-18
Teza: 1) Czy po wniesieniu do spółki komandytowej w drodze aportu znaku towarowego, Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej będzie miał możliwość amortyzacji znaku towarowego i zaliczania odpisów amortyzacyjnych z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do udziału w zysku w spółce komandytowej? 2) W jaki sposób ustalić wartość początkową przedmiotu aportu na potrzeby amortyzacji? 3) Czy opisany wyżej aport spowoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne; znak-znak towarowy; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2016 r. (data wpływu 18 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej – **jest prawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki niemającej osobowości prawnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o majątek znajdujący się w ustawowym małżeńskim ustroju majątkowym. Z uwagi na swój wiek planuje dokonanie restrukturyzacji prowadzonej działalności gospodarczej celem utworzenia struktury która zapewni bezpieczeństwo majątku prywatnego, jak również zapewni płynność sukcesji i umożliwi zapewnienie następstwa cywilnoprawnego, przy jednoczesnym stopniowym wprowadzaniu swoich zstępnych do prowadzonego przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca wraz z małżonką są właścicielami zarejestrowanego znaku towarowego. Jako, iż znak ten i jego wartość została wypracowana w oparciu o majątek wspólny małżeński, w trakcie trwania związku małżeńskiego, a nie posiada on z małżonką umowy majątkowej (ustawowy ustrój małżeński), należy uznać, że znak towarowy należy do wspólnego majątku małżeńskiego. W ramach opisanej wyżej restrukturyzacji majątku, wnioskodawca wraz z małżonką rozważają dokonanie przeniesienia wyżej opisanego znaku towarowego, znajdującego się w majątku małżeńskim, w formie aportu na rzecz mającej powstać spółki komandytowej, w której oboje będą wspólnikami. W wyniku powyższego znak towarowy będzie stanowił nabytą w drodze aportu własność spółki komandytowej, zdatną to użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, który będzie wykorzystywany przez spółkę komandytową na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Znak towarowy został wytworzony we własnym zakresie przez Wnioskodawcę i jego małżonkę i zgłoszony w roku 1996. Z uwagi na upływ czasu, w tym dawne już minięcie okresu obowiązkowego przechowywania wszelkiej dokumentacji księgowej, nie ma obiektywnej możliwości ustalenia wydatków i kosztów poniesionych na jego wytworzenie. Znak towarowy dotychczas nie był amortyzowany. Aport znaku towarowego nie będzie wiązał się z uzyskaniem know-how.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy po wniesieniu do spółki komandytowej w drodze aportu znaku towarowego, Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej będzie miał możliwość amortyzacji znaku towarowego i zaliczania odpisów amortyzacyjnych z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do udziału w zysku w spółce komandytowej?
2.  W jaki sposób ustalić wartość początkową przedmiotu aportu na potrzeby amortyzacji?
3.  Czy opisany wyżej aport spowoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pierwszego z pytań, wspólnicy spółki komandytowej (w tym również Wnioskodawca) będą mieli możliwość amortyzacji praw ochronnych do znaku towarowego, oraz będą mieli prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od znaku towarowego proporcjonalnie do udziału posiadanego w spółce osobowej.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo Własności Przemysłowej – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. Opisane przedmioty aportu nie są wymienione w art. 22c, który zawiera katalog rzeczy i praw niepodlegających amortyzacji.

W związku z zaliczeniem praw będących przedmiotem aportu do katalogu zawartego w art. 22b ust. 1 pkt 6 i ich nabycia przez mającą powstać spółkę, przedmiotowe prawa będą mogły podlegać amortyzacji, zaś wspólnicy spółki komandytowej, w tym Wnioskodawca, będą mieli prawo do zaliczenia proporcjonalnie do udziału w spółce odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodu. Brak jest bowiem również przepisów, które w takiej sytuacji wyłączałby możliwość zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu.

Drugim pytaniem, na jakie Wnioskodawca chciałby uzyskać odpowiedź, jest sposób prawidłowego ustalenia wartości początkowej opisanego przedmiotu aportu na potrzeby amortyzacji. Zasada ogólna dotycząca wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych zawarta została w art. 22g ust. 1 PdofU. Po myśli art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c) za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie. Taka sytuacja zajdzie w niniejszej sprawie. Z uwagi bowiem na upływ ok. 20 lat od daty wytworzenia znaku i braku dokumentów, nie sposób obiektywnie ustalić wydatków poniesionych na wytworzenie przedmiotu wkładu.

Zgodnie z art. 19 updof, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Mając powyższe na względzie, oraz w obliczu braku przepisów wyłączających taką możliwość, należy uznać, że za wartość początkową przedmiotu aportu przyjąć należy wartość przedmiotu aportu wyrażoną w umowie, nie wyższą jednak niż wartość rynkowa przedmiotu aportu. Przyjmując taką wartość początkową, z uwagi na cechy przedmiotu aportu, Wnioskodawca będzie mógł dokonywać od niego odpisów amortyzacyjnych i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów.

Jeśli chodzi o trzecie pytanie, w ocenie Wnioskodawcy, wniesienie takiego aportu będzie neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych i nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego.

Art. 21 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof) dokonuje szeregu zwolnień przedmiotowych w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b) wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Z brzmienia przytoczonego przepisu należy wywnioskować, iż przychód uzyskany ze szczególnej form zbycia majątku, jakim jest wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną (a więc także do spółki komandytowej, jak w przedmiotowej sprawie), niezależnie od innych czynników (takich jak przedmiot aportu) jest czynnością podatkowo neutralną na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 5a pkt 26, za spółkę niebędącą osobą prawną uznaje się spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Spółka komandytowa, jako spółka osobowa na gruncie kodeksu spółek handlowych, sama nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca powinien więc zostać objęty zwolnieniem uregulowanym w art. 21 ust. 1 pkt 50b). W opisanym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione warunki przewidziane przez ustawodawcę dla przedmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego – otrzymany przychód powstanie z tytułu przeniesienia własności w ramach aportu do spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu updof (zostanie więc spełniona hipoteza art. 21 ust. 1 pkt 50b updof).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej – **jest prawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych spółka osobowa to – spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 Kodeksu spółek handlowych).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

*   wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Powyższe przepisy ustanawiają generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku). Takim zwolnieniem zostały objęte m.in. aporty wnoszone do spółek niebędących osobami prawnymi.

Należy wskazać, że wniesienie aportu do spółki komandytowej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącego. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One natomiast, pomimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki.

Żeby zaś można było mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu wnoszący powinien otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty – ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu.

Ponadto, w art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy: wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

W związku z tym, wniesienie przez Wnioskodawcę aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie powoduje powstania z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność neutralna podatkowo.

W kwestii możliwości dokonania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wskazanego we wniosku zarejestrowanego znaku towarowego, wniesionego w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, należy wskazać, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztem uzyskania przychodów – w myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy – są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa, licencje i know-how, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwrócić należy uwagę, że w przeciwieństwie do środków trwałych, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, iż prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne, nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej. W art. 6 ust. 1 tej ustawy wskazano, że na warunkach określonych w ustawie udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne.

Jak stanowi art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych uzależniony jest od sposobu nabycia środka trwałego i uregulowany został w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl 22g ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 – jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Powyższe brzmienie przepis ten otrzymał na podstawie ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478). Wynika z niego, że nie można ustalić wartości początkowej wnoszonych do spółki osobowej wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Celem wprowadzenia regulacji z ww. art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy było wyłączenie możliwości uaktualniania do wartości rynkowej wartości składnika majątku będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Powodem wprowadzenia zasady kontynuacji amortyzacji było zaś jednoczesne zaproponowanie zmiany dotyczącej nieustalania przychodu z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną.

W uzasadnieniu rządowego projektu ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych (druk sejmowy nr 3500 – Sejm RP VI kadencji:) wskazano, że jedyny wyjątek od zasady kontynuacji amortyzacji miał odnosić się do osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie wkładu. Zaznaczono jednak, że ustalanie wartości początkowej według wartości rynkowej nie będzie mogło dotyczyć wartości niematerialnych i prawnych wnoszonych przez taką osobę (art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c).

Należy bowiem mieć na uwadze, że wolą ustawodawcy jest wyłączenie wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych we własnym zakresie z kręgu pozycji podlegających amortyzacji oraz zakaz dokonywania przez podmiot, który je wytworzył, odpisów amortyzacyjnych z tego tytułu (art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zastosowania tej zasady nie może ograniczyć ani wyłączyć wniesienie wartości niematerialnej i prawnej do spółki osobowej, co ustawodawca wyraził wprost w treści art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W złożonym wniosku wskazano jednoznacznie, że wartość niematerialna i prawna została wytworzona przez przyszłych wspólników spółki osobowej we własnym zakresie, nie była amortyzowana i jednocześnie nie sposób ustalić wydatków na jej wytworzenie.

Wobec powyższego, na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest możliwe ustalenie wartości początkowej, a co za tym idzie, nie jest możliwe dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej opisanego we wniosku prawa do zarejestrowanego znaku towarowego wniesionego aportem do spółki osobowej przez wspólnika, który znak ten wytworzył.

Końcowo wskazać należy, że zakres żądania wnioskodawcy wyznacza:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

Ponadto tut. organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalenie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będzie różniło się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów.

Ponadto, zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13 maja 2016 r., o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2016 r. poz. 846), przepis art. 14na ustawy zmienianej w art. 1 ma zastosowanie do interpretacji indywidualnych wydanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.