Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.210.2022.1.JJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-31
Teza: Skutki podatkowe dostawy nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; pełnomocnictwo; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; umowa-umowa przedwstępna; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 marca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 24 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania planowanej sprzedaży udziału we współwłasności Działki.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca – MA – oraz jej dzieci BC i DW (dalej łącznie zwani „Sprzedającymi”) są współwłaścicielami (po 1/3 udziału każdy) nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę gruntu nr 1 z obrębu (\`(...)\`) o powierzchni 17.869 m2, dla której Sąd Rejonowy dla (\`(...)\`). prowadzi księgę wieczystą KW nr (\`(...)\`) („Działka”).

Działka powstała w wyniku podziału działki nr 0 z obrębu (\`(...)\`) o powierzchni 29.728,00 m2, położonej w (\`(...)\`), dzielnicy (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy dla (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą KW nr (\`(...)\`) („Nieruchomość”).

Decyzja zatwierdzająca podział Nieruchomości została wydana na wniosek Sprzedających.

Udziały we współwłasności Nieruchomości zostały nabyte w następujący sposób:

1) MA nabyła Nieruchomość wraz z małżonkiem do majątku wspólnego 4 listopada 1971 r. na podstawie decyzji – aktu własności ziemi wydanego przez (\`(...)\`) z 18 listopada 1972 r. (tzn. nabyta została nieruchomość o powierzchni 4,2269 ha, w której skład wchodziła Nieruchomość),

2) 7 kwietnia 1979 r. Sprzedający nabyli w częściach 1/3 każdy spadek po małżonku MA, w skład którego wchodziło 1/2 udziału we współwłasności Nieruchomości – pozostały udział 1/2 we współwłasności powyższej nieruchomości przysługiwał samodzielnie MA,

3) na podstawie umowy darowizny z 21 listopada 2003 r. MA darowała BC oraz DW udziały wynoszące po 1/6 we współwłasności Nieruchomości.

Nieruchomość wchodziła w przeszłości w skład gospodarstwa rolnego, prowadzonego wspólnie przez wnioskodawców, natomiast obecnie nie jest na niej prowadzona działalność rolnicza.

Po dokonaniu darowizny ww. nieruchomość o powierzchni 4,2269 ha została podzielona na wniosek Sprzedających na działki (w tym Działkę).

BC i DW są wspólnikami spółki cywilnej, zarejestrowanej jako podatnik VAT czynny i prowadzącej działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi.

Jeśli chodzi o pozostałe działki powstałe w wyniku podziału Nieruchomości, to:

a) Na jednej z nich BC i DW działając w ramach spółki cywilnej wybudowali budynek komercyjny (obiekt handlowy). W celu zrealizowania tej budowy uzyskali decyzję o warunkach zabudowy oraz pozwolenie na budowę. Zgodnie z przyjętym założeniem, cały obiekt ma być wynajęty operatorowi.

b) Druga działka została sprzedana w 2015 r. Sprzedaż została opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zgodnie z otrzymanymi przez BC i DW interpretacjami indywidualnymi przepisów prawa podatkowego. Dla celów dokonania tej sprzedaży Sprzedający zarejestrowali się jako podatnicy VAT czynni, natomiast po dokonaniu tej transakcji zostali wyrejestrowani z rejestru podatników VAT i obecnie nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Działka nie jest i nie była wynajmowana, ani wydzierżawiana innym podmiotom przez Sprzedających. Sprzedający nie ponosili również nakładów na uzbrojenie Działki.

Działka jest objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego i zgodnie z nim znajduje się ona na obszarach oznaczonych jako:

*   teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (C7MW),
*   teren drogi publicznej klasy dojazdowej (7KD-D),
*   teren zieleni urządzonej (C8ZP),
*   teren zabudowy mieszkaniowej i usług (C9MW/U),
*   teren drogi publicznej klasy zbiorczej (4KD-Z).

Sprzedający zgłaszali uwagi do projektu ww. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednakże żadna z tych uwag nie została uwzględniona.

Sprzedający zawarli przedwstępną umowę sprzedaży oraz aneksy do niej, na podstawie których zobowiązali się do sprzedaży udziałów we współwłasności Działki.

Umowa została zawarta w wyniku działań spółki prowadzącej działalność w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Spółka ta sama zgłosiła się do sprzedających i zaoferowała pomoc w znalezieniu nabywcy gruntu. Z tego tytułu spółce będzie przysługiwać prowizja od sprzedających – która będzie należna dopiero po zrealizowaniu sprzedaży Działki.

Warunkiem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży jest m.in.:

*   uzyskanie przez kupującego ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy dla Działki niezbędnych do zrealizowania planowanej przez kupującego inwestycji deweloperskiej,
*   uzyskanie przez kupującego ostatecznej i prawomocnej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla przedsięwzięcia mogącego potencjalnie znacząco oddziaływać na środowisko niezbędnej dla zrealizowania ww. inwestycji („decyzja środowiskowa”),
*   uzyskania przez kupującego ostatecznych i prawomocnych decyzji o pozwoleniu na budowę niezbędnych do zrealizowania ww. inwestycji,
*   wyłączenia Działki z produkcji rolnej oraz dokonania zmiany rodzaju użytku w rejestrze gruntów na tereny mieszkaniowe (symbol B) lub zurbanizowane tereny niezabudowane (symbol Bp).

Powyższe warunki zostały zastrzeżone na korzyść kupującego, który może od nich odstąpić.

Sprzedający złożyli oświadczenie o udzieleniu kupującemu prawa do dysponowania Działką na cele budowlane wraz z prawem do wykonywania robót budowlanych.

Ponadto, Sprzedający zobowiązali się w umowie przedwstępnej do uzyskania decyzji zezwalającej na wyłączenie Działki z produkcji rolnej i udzielili kupującemu pełnomocnictwa do wystąpienia z wnioskiem o wyłączenie Działki z produkcji rolnej, jak również do zmiany rodzaju użytków rolnych w ewidencji gruntów i prowadzenia postępowania administracyjnego w celu powyższego wyłączenia.

Kupujący zobowiązał się również do świadczenia na rzecz Sprzedających doradztwa w zakresie powyższego wyłączenia z produkcji rolnej i przygotowania wniosku o wyłączenie.

W wyniku wniosku złożonego w imieniu Sprzedających przez kupującego (tzn. wyznaczoną przez niego osobę) została wydana decyzja zezwalająca na wyłączenie Działki z produkcji rolnej.

Koszty uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, decyzji środowiskowej, pozwolenia na budowę oraz wyłączenia nieruchomości z produkcji rolnej i zmiany użytku nieruchomości w rejestrze gruntów ponosi kupujący.

Sprzedający zobowiązali się również do ustanawiania na rzecz kupującego (i na jego koszt) służebności przesyłu i pozostałych służebności niezbędnych do realizacji inwestycji drogowych oraz infrastrukturalnych związanych z planowaną inwestycją na Działce oraz do udzielania kupującemu pełnomocnictw do ustanawiania takich służebności na rzecz przedsiębiorstw przesyłowych lub gestorów mediów. Ponadto Sprzedający zobowiązali się do udzielenia dostawcom mediów prawa do dysponowania Działką na cele budowlane w celu realizacji sieci i przyłączy.

Działając na podstawie powyższego pełnomocnictwa kupujący ustanowił w imieniu Sprzedających służebność przesyłu polegającą na prawie wstępu i korzystania z Nieruchomości w celu wybudowania linii elektroenergetycznych średniego napięcia.

Na życzenie kupującego Sprzedający dokonają przed zawarciem umowy przyrzeczonej zniesienia współwłasności Działki i jej podziału na mniejsze działki oraz udzielili kupującemu pełnomocnictwa do przeprowadzenia powyższego podziału. Koszty związane z podziałem pokryje kupujący.

Za zgodą Sprzedających podmiot będący pierwotnie stroną umowy przedwstępnej dokonał przeniesienia wszystkich praw lub obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz powiązanej z nim spółki. Sprzedający nie złożyli wniosków o odszkodowanie za działki gruntu wywłaszczone pod drogi publiczne i złożyli oświadczenie, w którym zobowiązali się do nieskładania takiego wniosku w przyszłości oraz zrzekli się wszelkich roszczeń o odszkodowanie z tego tytułu.

### Pytanie

Czy planowana sprzedaż udziału we współwłasności Działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż udziału we współwłasności Działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Uzasadnienie

Wniosek niniejszy związany jest z wątpliwościami Wnioskodawcy odnośnie do tego, czy transakcja powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Kwestia ta ma istotne znaczenie dla prawidłowego określenia rozliczeń w umowie sprzedaży nieruchomości, ze względu na to, że w razie opodatkowania podatkiem VAT uzgodniona cena netto powinna być podwyższona o podatek VAT (który nabywca, jako podatnik VAT, będzie mógł odliczyć jako podatek naliczony), a sama sprzedaż nie będzie opodatkowana 2% podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mimo wątpliwości Wnioskodawca wskazuje dla celów tego wniosku, że przedmiotowa sprzedaż udziałów we współwłasności Działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym zakresie wskazuje, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

a) czynność musi być objęta przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem VAT, określonym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz

b) musi być dokonana przez podmiot, który w związku z nią ma status podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że planowana transakcja sprzedaży udziałów we współwłasności Działki jest objęta zakresem zastosowania art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, jako że stanowi ona odpłatną dostawę towarów, o której mowa w pkt 1 tego przepisu.

Kwestią do wyjaśnienia przez organ jest to czy Wnioskodawca w związku z planowaną transakcją będzie traktowany jako działający w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem:

„Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Z kolei art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”. Z przywołanego przepisu wynika, że – przynajmniej w przypadku osób fizycznych – dla uznania, że w danym przypadku przysługuje danej osobie status podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, konieczne jest każdorazowe ustalenie, czy w związku z konkretną czynnością działa ona w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, w tym podmiotu pozyskującego zasoby naturalne, rolnika albo osoby wykonującej wolny zawód (pogląd jest konsekwentnie prezentowany przez sądy administracyjne – tak m.in. wyrok składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07).

Dla celów tego wniosku Wnioskodawca przyjmuje, że w tym wypadku zachodzą podstawy do uznania, iż planowana sprzedaż udziałów we współwłasności Działki powinna być traktowana jako dokonywana przez Sprzedających w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W tym zakresie należy podkreślić, że w przeszłości (w 2015 r.) Sprzedający dokonali już sprzedaży działki powstałej w wyniku podziału Nieruchomości. Zgodnie z otrzymanymi przez BC i DW interpretacjami indywidualnymi przepisów prawa podatkowego wydanymi przez Dyrektora Izby Skarbowej (\`(...)\`) (interpretacje nr IPPP1/443-219/07-2/JF z 14 listopada 2007 r. i nr IPPP1/443-223/07-2/SM z 30 października 2007 r.), sprzedaż ta została zakwalifikowana jako opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Przy czym należy podkreślić, że była to pierwsza sprzedaż nieruchomości dokonana przez Sprzedających – wcześniej nie dokonywali oni tego rodzaju transakcji. Okoliczność ta nie stanowiła jednak dla organu wydającego interpretacje przeszkody do uznania, że dokonując ww. sprzedaży Sprzedający działali w charakterze podatników podatku od towarów i usług. Wystarczający do takiej kwalifikacji był fakt, iż działka wchodziła w skład gospodarstwa rolnego.

W sytuacji zatem, gdy sprzedaż pierwszej działki powstałej w wyniku podziału Nieruchomości spełniała przesłanki do uznania jej za opodatkowaną VAT, to wydaje się logiczne, że również planowana sprzedaż kolejnej działki powstałej w wyniku podziału Nieruchomości, wchodzącej w przeszłości w skład gospodarstwa rolnego, będzie objęta zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Mając na uwadze, że obie ww. działki zostały nabyte przez Sprzedających i były wykorzystywane w przeszłości w identyczny sposób, skutki podatkowe sprzedaży tych działek są takie same na gruncie art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Wobec faktu, że w stosunku do sprzedaży pierwszej działki powstałej w wyniku podziału Nieruchomości Sprzedającym przysługiwał status podatników VAT (sprzedaż ta stanowiła przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), zachowują oni ten status w zakresie sprzedaży kolejnych działek powstałych w wyniku podziału Nieruchomości. Także w przypadku gdy po dokonaniu pierwszej sprzedaży Sprzedający wyrejestrowali się z rejestru podatników VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ww. ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Podkreślić należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży ww. gruntów podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej (\`(...)\`) (C-181/10). TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z przedstawionych informacji wynika, że razem z dziećmi BC i DW jest Pani współwłaścicielem (po 1/3 udziału) nieruchomości niezabudowanej stanowiącej Działkę nr 1. Działka powstała w wyniku podziału Nieruchomości nr 0, położonej w (\`(...)\`). Decyzja zatwierdzająca podział Nieruchomości została wydana na wniosek Sprzedających. Udział we współwłasności Nieruchomości nabyła Pani wraz z małżonkiem do majątku wspólnego 4 listopada 1971 r. na podstawie decyzji – aktu własności ziemi wydanego przez (\`(...)\`). 7 kwietnia 1979 r. Sprzedający nabyli w częściach 1/3 każdy spadek po Pani małżonku, w skład którego wchodziło 1/2 udziału we współwłasności Nieruchomości. W listopadzie 2003 r. darowała Pani dzieciom udziały wynoszące po 1/6 we współwłasności nieruchomości.

Nieruchomość wchodziła w przeszłości w skład gospodarstwa rolnego, prowadzonego wspólnie przez Panią i dzieci, natomiast obecnie nie jest na niej prowadzona działalność rolnicza.

Po dokonaniu darowizny ww. Nieruchomość została podzielona na Pani wniosek na działki (w tym Działkę). Działka nie jest i nie była przez Panią wynajmowana, ani wydzierżawiana innym podmiotom. Nie ponosiła Pani również nakładów na uzbrojenie Działki.

Zawarła Pani przedwstępną umowę sprzedaży oraz aneksy do niej, na podstawie których zobowiązała się Pani do sprzedaży udziałów we współwłasności Działki. Umowa została zawarta w wyniku działań spółki prowadzącej działalność w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Spółka ta sama zgłosiła się do Pani i zaoferowała pomoc w znalezieniu nabywcy gruntu. Z tego tytułu spółce będzie przysługiwać od Pani prowizja.

Warunkiem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży jest m.in.:

*   uzyskanie przez kupującego ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy dla Działki niezbędnych do zrealizowania planowanej przez kupującego inwestycji deweloperskiej,
*   uzyskanie przez kupującego ostatecznej i prawomocnej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla przedsięwzięcia mogącego potencjalnie znacząco oddziaływać na środowisko niezbędnej dla zrealizowania ww. inwestycji,
*   uzyskania przez kupującego ostatecznych i prawomocnych decyzji o pozwoleniu na budowę niezbędnych do zrealizowania ww. inwestycji,
*   wyłączenia Działki z produkcji rolnej oraz dokonania zmiany rodzaju użytku w rejestrze gruntów na tereny mieszkaniowe (symbol B) lub zurbanizowane tereny niezabudowane (symbol Bp).

Złożyła Pani oświadczenie o udzieleniu kupującemu prawa do dysponowania Działką na cele budowlane wraz z prawem do wykonywania robót budowlanych.

Ponadto, zobowiązała się Pani w umowie przedwstępnej do uzyskania decyzji zezwalającej na wyłączenie Działki z produkcji rolnej i udzieliła kupującemu pełnomocnictwa do wystąpienia z wnioskiem o wyłączenie Działki z produkcji rolnej, jak również do zmiany rodzaju użytków rolnych w ewidencji gruntów i prowadzenia postępowania administracyjnego w celu powyższego wyłączenia. Kupujący zobowiązał się również do świadczenia na Pani rzecz doradztwa w zakresie powyższego wyłączenia z produkcji rolnej i przygotowania wniosku o wyłączenie.

W wyniku wniosku złożonego w Pani imieniu przez kupującego została wydana decyzja zezwalająca na wyłączenie Działki z produkcji rolnej.

Zobowiązała się Pani również do ustanawiania na rzecz kupującego (i na jego koszt) służebności przesyłu i pozostałych służebności niezbędnych do realizacji inwestycji drogowych oraz infrastrukturalnych związanych z planowaną inwestycją na Działce oraz do udzielania kupującemu pełnomocnictw do ustanawiania takich służebności na rzecz przedsiębiorstw przesyłowych lub gestorów mediów. Ponadto zobowiązała się Pani do udzielenia dostawcom mediów prawa do dysponowania Działką na cele budowlane w celu realizacji sieci i przyłączy.

Działając na podstawie powyższego pełnomocnictwa kupujący ustanowił w Pani imieniu służebność przesyłu polegającą na prawie wstępu i korzystania z Nieruchomości w celu wybudowania linii elektroenergetycznych średniego napięcia.

Na życzenie kupującego dokona Pani przed zawarciem umowy przyrzeczonej zniesienia współwłasności Działki i jej podziału na mniejsze działki oraz udzieliła kupującemu pełnomocnictwa do przeprowadzenia powyższego podziału. Koszty związane z podziałem pokryje kupujący.

Za Pani zgodą podmiot będący pierwotnie stroną umowy przedwstępnej dokonał przeniesienia wszystkich praw lub obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz powiązanej z nim spółki. Nie złożyła Pani wniosku o odszkodowanie za działki gruntu wywłaszczone pod drogi publiczne i złożyła oświadczenie, w którym zobowiązała się do nieskładania takiego wniosku w przyszłości oraz zrzekła się wszelkich roszczeń o odszkodowanie z tego tytułu.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy planowana sprzedaż udziału we współwłasności Działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono, w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Aby wyjaśnić Pani wątpliwości w przedmiotowej sprawie należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w opisanych okolicznościach, dokonując dostawy udziału we współwłasności działki wystąpi Pani w charakterze podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak już wyżej wskazano, istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do planowanej czynności sprzedaży udziału we współwłasności działki będzie Pani spełniała przesłanki do uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

W świetle art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl art. 99 § 2 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie wykazała Pani aktywność, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jak bowiem wynika z przedstawionych informacji, zawarła Pani przedwstępną umowę sprzedaży oraz aneksy do niej, na podstawie których zobowiązała się Pani do sprzedaży udziałów we współwłasności Działki pod warunkiem. Udzieliła Pani kupującemu prawa do dysponowania Działką na cele budowlane wraz z prawem do wykonywania robót budowlanych. Ponadto, zobowiązała się Pani w umowie przedwstępnej do uzyskania decyzji zezwalającej na wyłączenie Działki z produkcji rolnej oraz udzieliła kupującemu pełnomocnictwa do wystąpienia z wnioskiem o tę decyzję, jak również do zmiany rodzaju użytków rolnych w ewidencji gruntów i prowadzenia postępowania administracyjnego w celu powyższego wyłączenia. W wyniku wniosku złożonego w Pani imieniu przez kupującego została wydana decyzja zezwalająca na wyłączenie Działki z produkcji rolnej. Zobowiązała się Pani również do ustanawiania na rzecz kupującego służebności przesyłu i pozostałych służebności niezbędnych do realizacji inwestycji drogowych oraz infrastrukturalnych związanych z planowaną inwestycją na Działce oraz do udzielania kupującemu pełnomocnictw do ustanawiania takich służebności na rzecz przedsiębiorstw przesyłowych lub gestorów mediów. Ponadto zobowiązała się Pani do udzielenia dostawcom mediów prawa do dysponowania Działką na cele budowlane w celu realizacji sieci i przyłączy. Działając na podstawie powyższego pełnomocnictwa kupujący ustanowił w Pani imieniu służebność przesyłu polegającą na prawie wstępu i korzystania z Nieruchomości w celu wybudowania linii elektroenergetycznych średniego napięcia. Na życzenie kupującego dokona Pani przed zawarciem umowy przyrzeczonej zniesienia współwłasności Działki i jej podziału na mniejsze działki. Udzieliła Pani również pełnomocnictwa kupującemu do przeprowadzenia powyższego podziału.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając kupującemu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w Pani sferze prawnej. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Pani, a nie pełnomocnik. Pełnomocnik (kupujący) nie działa we własnym imieniu, lecz w Pani imieniu. Działania, dokonywane za Pani pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru. Ponadto, wszystkie te czynności do momentu dokonania sprzedaży działki zostaną „wykonane” w Pani sferze podatkowo-prawnej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez kupującego. Wykonanie szeregu ww. czynności dotyczących nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży przed jej dostawą, które niewątpliwie mogą powodować również wzrost jej wartości i atrakcyjności, stanowi działanie, które zdecydowanie wykracza poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności (zarządu) przez Panią w ramach posiadanego majątku prywatnego. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, podejmując ww. czynności zaangażowała Pani środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanym orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała Pani aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Odnosząc się zatem do sprzedaży udziału we współwłasności działki 1 stwierdzić należy, że podjęte przez Panią czynności wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i będą stanowiły działalność gospodarczą. W konsekwencji zbycie udziału w działce skutkować będzie uznaniem Pani za podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Jak wskazano w opisie sprawy, Działka oznaczona nr 1 jest objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego i zgodnie z nim znajduje się ona na obszarach oznaczonych jako:

*   teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (C7MW),
*   teren drogi publicznej klasy dojazdowej (7KD-D),
*   teren zieleni urządzonej (C8ZP),
*   teren zabudowy mieszkaniowej i usług (C9MW/U),
*   teren drogi publicznej klasy zbiorczej (4KD-Z),

zatem stanowić będzie teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza, zastosowanie do jej dostawy zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do dostawy Działki nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku, nabycie nieruchomości, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym nie można uznać, że w takiej sytuacji przysługiwało Pani prawo do odliczenia VAT, przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości lub, że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Oznacza to, że nie została spełniona jedna z przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że sprzedaż udziału we współwłasności Działki, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, w konsekwencji czego, będzie Pani zobowiązana do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału we współwłasności tej nieruchomości wg właściwej stawki podatku.

Zatem Pani stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pani i nie wywołuje skutków prawnych dla współwłaścicieli nieruchomości oraz dla Kupującego.

Na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy. W związku z tym niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii określenia właściwej stawki podatku do planowanej Transakcji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług w zw. ze sprzedażą Działki i uznania tej czynności za opodatkowaną VAT, w zakresie ustalenia stawki podatku VAT dla ww. czynności zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).