Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.142.2021.4.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-11
Teza: W zakresie uznania sprzedających za podatników VAT, opodatkowania zbywanej nieruchomości zabudowanej oraz prawa do odliczenia podatku.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie-forma opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w związku z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 2 marca 2021 r. (data wpływu 8 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu 19 kwietnia 2021 r.) oraz pismem z 11 maja 2021 r. (data wpływu 13 maja 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 6 maja 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.142.2021.3.MPE (doręczone Stronie 10 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sprzedających za podatników podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy, zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości zabudowanej i rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy oraz prawa Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości zabudowanej - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu 19 kwietnia 2021 r.) oraz pismem z 11 maja 2021 r. (data wpływu 13 maja 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 6 maja 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.142.2021.3.MPE (doręczone Stronie 19 kwietnia 2021 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sprzedających za podatników podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy, zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości zabudowanej i rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy oraz prawa Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości zabudowanej.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa
*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: Pani S (…) Pan W (…)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 12 kwietnia 2021 r.):

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „Kupujący”) jest czynnym podatnikiem towarów i usług (dalej: „VAT”) prowadzącym działalność m.in. w zakresie wytwarzania gotowych posiłków i dań.

Spółka zamierza nabyć od Pani E (…), Pani S (…), Pana W (…) oraz Pana K (…) (dalej: „Współwłaściciele”) udziały w niezabudowanej nieruchomości położonej w województwie (\`(...)\`), w (…), w gminie (…), stanowiącej wydzieloną geodezyjnie część działki ewidencyjnej numer 2 z obrębu (…) stanowiącej grunty orne zabudowane oznaczone symbolami użytków Rllla, Rlllb, RIVa, RIVb, Br-Rlllb i Br-RIVa, oznaczonej na mapie ze wstępnym projektem podziału jako działka nr 3 o powierzchni około 1,1301 ha (dalej: „Nieruchomość”). Dla nieruchomości, na którą składa się m.in. działka ewidencyjna numer 2, Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…).

Na Nieruchomości (tj. działce o numerze ewid. 3), po wyodrębnieniu będzie znajdować się szklarnia oraz budynek gospodarczy. Zgodnie z wypisem z kartoteki budynków sporządzonym dnia 5 listopada 2020 r. przez Starostę (…) szklarnia została wybudowana w 1970 r. i należy do kategorii budynków gospodarstw rolnych według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowalnych (PKOB) oraz do kategorii budynków produkcyjnych, usługowych i gospodarczych dla rolnictwa według Klasyfikacji Środków Trwałych. Zgodnie z ww. dokumentem, powierzchnia zabudowy z mapy wynosi 166 m², przy czym budynek szklarni wyszczególniono w sekcji Informacje o danych ewidencyjnych, które nie spełniają wymogów rozporządzenia lub standardów technicznych z opisem „nie spełnia standardów technicznych: brak pomiaru budynku". Odnośnie budynku gospodarczego, został on wybudowany w 1978 r. i należy do kategorii budynków gospodarstw rolnych wg PKOB oraz budynków produkcyjnych, usługowych i gospodarczych dla rolnictwa według Klasyfikacji Środków Trwałych. Zgodnie z ww. dokumentem, powierzchnia zabudowy z mapy wynosi 30 m2.

Współwłaściciele nie ponosili nakładów na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego przekraczających 30% ich wartości początkowej. Współwłaściciele nie ponosili nakładów na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego, które mogłyby stanowić przebudowę rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia ani nie nabywali towarów i usług przeznaczonych na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego, a więc nie przysługiwało im prawo do odliczenia VAT z tego tytułu.

Nieruchomość wraz z posadowioną na niej szklarnią oraz budynkiem gospodarczym wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Panią E (…), posiadającą status rolnika ryczałtowego. Szklarnia i budynek gospodarczy posadowione na Nieruchomości były wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej od ich wybudowania (tj. kolejno od ok. 1970 r. i 1978.) do pk. 2010 r.

Nie jest planowane dokonywanie żadnych prac budowlanych lub rozbiórkowych w odniesieniu do szklarni lub budynku gospodarczego posadowionych na Nieruchomości przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z treścią księgi wieczystej, Nieruchomość nie jest obciążona prawami osób trzecich. W przeszłości (przed dniem nabycia własności nieruchomości przez Współwłaścicieli), nieruchomość, w skład której wchodzi działka ewidencyjna nr 2 była obciążona hipoteką na zabezpieczenie spłaty kredytu na zakup ciągnika rolniczego i pługu.

Ponadto, Spółka oprócz Nieruchomości zamierza nabyć jednocześnie własność nieruchomości sąsiednich, które nie stanowią własności Współwłaścicieli (dalej: „Nieruchomości sąsiednie”).

Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez wybudowanie na nich magazynów oraz fabryki, które wykorzystywane będą do produkcji towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Spółka zamierza podpisać z Panią E (…), Panią S (…)oraz z Panem W (…) (dalej: „Sprzedający”) umowę przedwstępną sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości (dalej: „Umowa”).

Ponadto, zgodnie z Umową, Sprzedający zapewnią o sprzedaży na rzecz Spółki udziału we współwłasności Nieruchomości należącego do małoletniego (…), po uzyskaniu zgody sądu opiekuńczego na podział i sprzedaży w imieniu małoletniego bądź po osiągnięciu przez niego pełnoletniości.

Nieruchomość objęta jest Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego gminy (…) dla obszaru (…) zatwierdzonym Uchwałą Rady Miejskiej nr (…) dnia 4 listopada 2008 r., zgodnie z którym działka ewidencyjna numer 2, z której wydzielona zostanie Nieruchomość, położona jest na terenie dróg dojazdowych (symbol na planie 4KDD), na terenie drogi głównej ruchu przyspieszonego z jezdniami serwisowymi - KDs (symbol na planie KDGP), na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej (symbol na planie 2MN/U) oraz na terenie zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (symbol na planie 3U/P).

Zgodnie z Umową, transakcja sprzedaży przenosząca na Spółkę własność udziałów w Nieruchomości należących do Sprzedających zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w Umowie warunków, tj.:

1.  zatwierdzeniu opisanego w Umowie podziału działki ewidencyjnej nr 2, w wyniku którego zostanie wydzielona Nieruchomość oraz podziału jednej z Nieruchomości sąsiednich (tj. działki o nr ewid. 1/2) przez Burmistrza (…), zgodnie z ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz przedłożeniu do umowy przyrzeczonej sprzedaży kompletu dokumentów geodezyjnych - wypisu z rejestru gruntu wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej - dla wszystkich działek, które powstaną z podziału działek nr ewid. 1/2 oraz nr ewid. 2 (w odniesieniu do wydzielenia Nieruchomości, ww. dokumenty uzyskają Współwłaściciele);
2.  rozwiązaniu umowy dzierżawy dotyczącej jednej z Nieruchomości sąsiednich (działki nr ewid. 1/3);
3.  uzyskaniu ostatecznej decyzji środowiskowej dotyczącej realizacji planowanej przez Spółkę inwestycji na Nieruchomości oraz na Nieruchomościach sąsiednich;
4.  uzyskaniu zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, przy której położona jest Nieruchomość dla wszystkich pojazdów ciężarowych wszystkich kategorii;
5.  uzyskaniu prawomocnego postanowienia sądu opiekuńczego ze zgodą na podział i sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości należącego do małoletniego (…) lub uzyskaniu pełnoletniości przez K. (…) i przystąpieniu do umowy sprzedaży;
6.  uzyskaniu interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego dotyczących opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz Nieruchomości sąsiednich.

Zgodnie z dokonanymi ustaleniami, Współwłaściciele wyrazili zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych w obszarze 20 m od granicy Nieruchomości (od strony drogi dojazdowej) w celu podejmowania m.in. takich czynności jak montaż przyłączy, dostarczanie mediów. Strony zgodnie postanowiły, że Spółka będzie korzystać z ww. uprawnienia nieodpłatnie.

Na podstawie Umowy, Sprzedający upoważnią Spółkę do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 11 oraz art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Decyzja środowiskowa oraz zezwolenie na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, o których mowa w pkt 3 i 4 powyżej zostaną uzyskane przez Spółkę działającą na podstawie ww. upoważnienia. Spółka będzie korzystać z ww. uprawnienia nieodpłatnie.

Zgodnie z Umową, Spółka będzie upoważniona do występowania przed właściwymi organami administracji rządowej, samorządowej, osobami prawnymi i fizycznymi, we wszelkiego rodzaju postępowaniach administracyjnych zmierzających do uzyskania wszelkich decyzji i pozwoleń, a także do odwoływania się od niekorzystnych orzeczeń i decyzji tych organów, do składania wszelkich wniosków, oświadczeń, do składania wyjaśnień, zapewnień, wnoszenia środków odwoławczych we wszystkich sprawach związanych z pracami budowlanymi na przedmiotowej działce, w imieniu własnym.

Pani S (…)i Pan W (…) są osobami fizycznymi niebędącymi stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku, mającymi status zainteresowanych w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej, wskazanymi w załącznikach do wniosku o wydanie interpretacji ORD-WS/B (dalej: „Zainteresowani”).

Nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Panią E (…), posiadającą status rolnika ryczałtowego. Nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia przez Panią E (…) działalności rolniczej, w ramach której zbiory pochodzące z Nieruchomości podlegają sprzedaży.

Zainteresowani nie posiadają statusu rolników ryczałtowych, nie są w żaden sposób zaangażowani w funkcjonowanie ww. gospodarstwa. Zainteresowani nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT. Pani S (…) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie leczenia dentystycznego, z tytułu której nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana w prowadzonej przez Panią S (…) działalności lekarza dentysty. Pan W (…) jest studentem.

Współwłaściciele nabyli udziały we współwłasności Nieruchomości w sposób zgodny z prawem, na podstawie dziedziczenia po zmarłym w dniu 26 listopada 2012 r. w (…). Prawa do spadku po (…) stwierdzone zostały prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w (…), Wydział I Cywilny w dniu 10 czerwca 2013 r., sygn. akt (…). Każdy ze Sprzedających posiada udział 1/4 (słownie: jedna czwarta) we współwłasności Nieruchomości. Współwłaścicielem w pozostałym udziale 1/4 (słownie: jednej czwartej) części jest małoletni (…). Udziały w Nieruchomości wchodzą w skład majątków osobistych Sprzedających. Nie były zawierane umowy rozszerzające małżeńską wspólność ustawową.

Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Współwłaścicieli, poza udostępnieniem do używania na cele budowlane na rzecz Spółki po zawarciu Umowy.

Poza Nieruchomością będącą przedmiotem niniejszego Wniosku, Współwłaściciele nie dokonują sprzedaży innych nieruchomości na rzecz Spółki.

Współwłaściciele nie zbywali w przeszłości innych nieruchomości. Jest prawdopodobne, że w przyszłości Współwłaściciele dokonają sprzedaży innych nieruchomości.

W zamiarze sprzedaży Nieruchomości, Współwłaściciele zamieścili ogłoszenie w Internecie, wystawili baner informujący o ofercie sprzedaży Nieruchomości oraz zaangażowali agencję pośrednictwa, który pośredniczy w sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki.

Współwłaściciele podjęli działania polegające na podziale działki ewidencyjnej numer 2, w wyniku którego zostanie wyodrębniona Nieruchomość oraz - w celu zapewnienia dostępu do drogi wydzielonej części działki nr 2 - ustanowiona została służebność przechodu i przejazdu po działkach sąsiednich.

Współwłaściciele wystosowali także pismo do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad w sprawie zjazdu i uzyskali pismo z wytycznymi, które przedstawili Kupującemu do wglądu.

Ponadto, w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości, Współwłaściciele uzyskali następujące dokumenty przedstawione do wglądu Spółki:

*   zaświadczenie wydane z upoważnienia Burmistrza (…) w dniu 19 października 2020 r., w którym informuje się, że Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie nie znajdują się w obszarze zdegradowanym ani w obszarze rewitalizacji w rozumieniu ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji;

*   elektroniczne zaświadczenie wydane z upoważnienia Starosty (…) w dniu 06 listopada 2020 r., z którego wynika, Nieruchomość nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, ani nie została wydana decyzja, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

Sprzedający złożyli również wniosek do Sądu Rejonowego w (…) o zgodę na podział i sprzedaż udziału w Nieruchomości należącego do małoletniego (…).

W świetle powyższego, Wnioskodawca oraz Zainteresowani powzięli wątpliwości odnośnie opodatkowania podatkiem VAT i podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej również: „PCC”) transakcji sprzedaży udziałów w Nieruchomości należących do Zainteresowanych.

W uzupełnieniu do wniosku z 11 maja 2021 r. Spółka wskazała, że poza upoważnieniem do wykonywania czynności wskazanych we wniosku udzielonym Spółce, Pani E (…), Pani S (…), Pan W (…) oraz Pan K (…) (dalej: „Sprzedający”), jako współwłaściciele nieruchomości oznaczonej numerem działki 2, upoważnili pisemnie:

*   Spółkę,

*   reprezentanta Spółki, Członka Zarządu - Pana (…) oraz

*   pracownicę Spółki - Panią (…)

do uzyskiwania w imieniu Zainteresowanych wszelkich informacji (również ustnych) oraz dokumentów dotyczących ww. nieruchomości, w tym wszelkiego rodzaju wypisów, wyrysów, odpisów, wyciągów, zaświadczeń, a w szczególności:

*   wypisów i wyrysów oraz zaświadczeń z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;

*   wypisów z rejestru gruntów i wyrysów z map ewidencyjnych;

*   wypisów z kartotek budynków;

*   zaświadczeń dot. planu urządzenia lasu lub decyzji określających zadania z zakresu gospodarki leśnej

i innych informacji lub dokumentów dotyczących ww. nieruchomości.

Zgodnie z udzielonym upoważnieniem, w celu realizacji pełnomocnictwa, pełnomocnik uprawniony jest do występowania w imieniu mocodawcy przed wszelkimi organami administracji publicznej, w tym przed Urzędem Miejskim w (…), Urzędem Miejskim w (…) oraz Starostwem Powiatowym w (…). Ponadto, w upoważnieniu wskazano, że pełnomocnictwo obejmuje prawo składania wszelkich wniosków, odbioru dokumentów i korespondencji w imieniu mocodawcy, a także podejmowania działań faktycznych zmierzających do realizacji pełnomocnictwa.

Ponadto, należy wskazać, że po złożeniu wniosku, strony planowanej umowy sprzedaży zawarły umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości. W zawartej umowie przedwstępnej wskazano, że Sprzedający zobowiązują się współdziałać ze Spółką we wszelkich procedurach prawnych związanych z realizowanym przedsięwzięciem, którego dotyczy umowa, w szczególności obejmuje to składanie oświadczeń, wyrażanie zgód i udzielanie pełnomocnictw ograniczonych do 31 grudnia 2021 r. na rzecz Spółki przed organami administracji publicznej, przedsiębiorstwami przesyłowymi lub innymi podmiotami, które będą potrzebne do realizacji wskazanego w umowie przedsięwzięcia.

Zgodnie z zawartą umową przedwstępną, opisane we wniosku upoważnienie Spółki do nieodpłatnego korzystania z nieruchomości nie będzie uprawniało Spółki do wznoszenia na nieruchomościach objętych umową jakichkolwiek budynków, budowli lub urządzeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej.

Z uwzględnieniem ww. ograniczenia dot. wznoszenia na nieruchomościach budynków, budowli lub urządzeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej, zgody i pełnomocnictwa będą obejmować możliwość podejmowania działań w sprawie wykonywania wszelkiej infrastruktury, takiej jak sieci i instalacje wraz z przyłączami - gazowe, kanalizacyjne, wodne, elektryczne, stacja gazowa redukcyjno-pomiarowa; stacja transformatorowa; przebudowa melioracji; wykonania studni głębinowej; budowa zbiorników retencyjnych; budowa zbiornika pożarowego; wykonania zjazdów i włączeń komunikacji wewnętrznej na terenie działek w ulicę (…).

Jak wskazano powyżej, po złożeniu wniosku, strony planowanej umowy sprzedaży zawarły umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości. W zakresie dotyczącym planowanej sprzedaży działki będącej przedmiotem wniosku, w finalnej umowie przedwstępnej zawarto dodatkowe warunki zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży, tj.:

*   zwolnienie jednej z nieruchomości sąsiednich (działka nr ewid. 1/2) spod służebności osobistej,

*   ustanowienie na jednej z nieruchomości wymienionych w umowie (wskazanej przez Spółkę), nieodpłatnie i na czas nieoznaczony służebności przesyłu na rzecz spółki (…) sp. z o.o. z siedzibą w (…).

Powyższe warunki zostały ustanowione na korzyść Spółki. Wskazana służebność przesyłu będzie niezbędna do przeprowadzenia przewodu instalacji gazu do nieruchomości będących przedmiotem umowy i korzystać będzie z niej Spółka, która zobowiązała się zapłacić Sprzedającym jednorazowe wynagrodzenie z tego tytułu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 12 kwietnia 2021 r.):

1.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, przeniesienie udziałów w prawie własności Nieruchomości za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Zainteresowanych na Spółkę stanowić będzie czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług („VAT”)?
2.  Czy w przypadku zarejestrowania się Zainteresowanych jako podatników VAT czynnych, stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT i wybrania opodatkowania VAT transakcji poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT przed dokonaniem przedmiotowej sprzedaży?
3.  Czy w przypadku skorzystania przez strony z prawa do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości i opodatkowania VAT sprzedaży według właściwej stawki VAT, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT z tytułu transakcji nabycia udziałów we współwłasności Nieruchomości na cele związane z działalnością opodatkowaną?

Zdaniem Wnioskodawców:

Ad 1

W ocenie Wnioskodawców, Zainteresowani w ramach transakcji sprzedaży działają w charakterze podatników VAT a przeniesienie przez Zainteresowanych na rzecz Spółki udziałów w prawie własności Nieruchomości będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Ad 2

W przypadku zarejestrowania się Zainteresowanych jako podatników VAT czynnych, stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży udziałów w Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT i wybrania opodatkowania VAT tych transakcji poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT przed dokonaniem przedmiotowej sprzedaży.

Ad 3

W przypadku skorzystania przez strony z prawa do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży udziału w prawie własności Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT i opodatkowania VAT sprzedaży według właściwej stawki VAT, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT z tytułu transakcji nabycia udziałów we współwłasności Nieruchomości na cele związane z działalnością opodatkowaną.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunt jak i budynek, budowla lub ich części spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Towarem w rozumieniu przepisów o VAT jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 2/11).

Jednakże, nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Co do zasady, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT).

Jak stanowią przepisy ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy o VAT (art. 15 ust. 4 ustawy o VAT).

Zatem, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

1.  czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT,
2.  czynność musi być wykonana przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, by czynność podlegająca opodatkowaniu została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” każdego podmiotu, który prowadzi określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, aby stwierdzić, czy określona transakcja podlega opodatkowaniu VAT należy ustalić, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc podatnika VAT, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku VAT ten kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej (tak przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2016, znak IPPP3/4512-573/16-2/ISK).

Kwestia tego czy sprzedaż nieruchomości stanowi sprzedaż majątku osobistego, czy też sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą była przedmiotem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W przywołanym wyroku Trybunał orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W uzasadnieniu wyroku TSUE wskazano, że takie okoliczności jak liczba i zakres transakcji sprzedaży, dokonanie przed sprzedażą podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, długość okresu, w jakim te transakcje następowały czy wysokość osiągniętych z nich przychodów nie mogą mieć znaczenia decydującego. Okoliczności te mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym sprzedawcy. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy sprzedawca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Takie aktywne działania mogą według TSUE polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie wystąpienia pojedynczych z nich.

Jednocześnie, TSUE wskazał, że okoliczność, że sprzedawca posiada status rolnika ryczałtowego jest w tym zakresie bez znaczenia. Również w takim przypadku należy zatem analizować, czy w ramach danej sprzedaży, właściciel nieruchomości podjął działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym (tak również w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 kwietnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.111.2020.3.PRM).

Z przywołanego wyżej orzeczenia TSUE wynika, że rozstrzygnięcie, czy dany podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika, wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać powinny przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie sądów, należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 45/18).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

1.  w zamiarze sprzedaży Nieruchomości, Współwłaściciele zamieścili ogłoszenie w Internecie, wystawili baner informujący o ofercie sprzedaży Nieruchomości oraz zaangażowali pośrednika;
2.  Współwłaściciele podjęli również działania polegające na podziale działki ew idencyjnej numer 2, w wyniku którego zostanie wyodrębniona Nieruchomość oraz na ustanowieniu służebności przechodu i przejazdu na działkach sąsiednich w związku z podziałem działki 2;
3.  Współwłaściciele wystosowali pismo do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad w sprawie zjazdu i uzyskali pismo GDDKiA z wytycznymi, które przedstawili Spółce do wglądu;
4.  Współwłaściciele uzyskali zaświadczenie wydane z upoważnienia Burmistrza (…) w dniu 19 października 2020 r., w którym informuje się, że Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie nie znajdują się w obszarze zdegradowanym ani w obszarze rewitalizacji w rozumieniu ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji;
5.  Współwłaściciele uzyskali elektroniczne zaświadczenie wydane z upoważnienia Starosty (…) w dniu 6 listopada 2020 r., z którego wynika, Nieruchomość nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, ani nie została wydana decyzja, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach;
6.  na podstawie Umowy i w czasie jej trwania Spółka będzie korzystać z Nieruchomości oraz z Nieruchomości sąsiednich na cele budowlane na podstawie upoważnienia udzielonego w Umowie, a ponadto Współwłaściciele wyrazili zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych w obszarze 20 m od granicy Nieruchomości (od strony drogi dojazdowej) w celu podejmowania m.in. takich czynności jak montaż przyłączy, dostarczanie mediów;
7.  warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej jest m.in. uzyskanie decyzji środowiskowej oraz zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, przy której położona jest Nieruchomość - decyzje te uzyska Spółka, działając na podstawie ww. upoważnienia.

Odnosząc się do działań opisanych w pkt 7 powyżej, opisane działania zostaną przeprowadzone przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości. Oznacza to, że decyzja środowiskowa oraz zezwolenie na lokalizację zjazdu z ulicy, przy której położona jest Nieruchomość, pomimo że uzyskane faktycznie przez Spółkę, będą dokonane na rzecz Współwłaścicieli (w tym na rzecz Zainteresowanych). W konsekwencji, jako że wskazane działania zostaną dokonane w czasie, w którym Nieruchomość znajdować się będzie w majątku Współwłaścicieli, to Współwłaściciele (w tym Zainteresowani jako współwłaściciele Nieruchomości) będą beneficjentami tych czynności. W rozstrzygnięciach organów podatkowych oraz sądów wskazuje się, że dla uznania sprzedawcy nieruchomości za podatnika VAT wystarczające może być dokonywanie określonych działań wskazujących na gospodarczy obrót nieruchomościami również przez inny podmiot działający w imieniu sprzedawcy na podstawie udzielonego przez sprzedawcę pełnomocnictwa.

Stanowisko, zgodnie z którym właściciel gruntu może działać w charakterze podatnika VAT, gdy sprzedaje grunt spółce, która sama podjęła już działania przekraczające zwykły zarząd nieruchomością, zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 28 lipca 2015 r., sygn. I SA/Rz 511/15, w którym wskazano, że „słuszne jest stanowisko interpretatora według którego na tle zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, Skarżącego nie można uznać za osobę wykonującą jedynie prawo własności majątku osobistego w celu wykorzystania go na potrzeby prywatne, bowiem zorganizował on sprzedaż działek w taki sposób, że jego działanie łącznie z działaniami przyszłego nabywcy (spółki) świadczą o aktywności porównywalnej do podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. O zarobkowym charakterze tego przedsięwzięcia nie ma potrzeby szczególnie się rozwodzić, bowiem różnica między ceną działki gruntowej niezabudowanej a ceną działki po wykonaniu stosunku do niej wszystkich planowanych czynności, zwieńczonych posadowieniem budynku mieszkalnego jest oczywista.”

Prawidłowość powyższego wyroku potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. I FSK. 2032/15, w którym NSA stwierdził, że właściciel gruntu działa w charakterze podatnika VAT, gdy sprzedaje go spółce, która sama podjęła już działania przekraczające zwykły zarząd nieruchomością.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w rozstrzygnięciach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.348.2020.3.RST, w której wskazano, iż ,,(\`(...)\`) mimo, że działania związane z uzyskaniem powyższych pozwoleń potrzebnych do spełnienia warunków sprzedaży podejmuje kupujący nie oznacza, że nie wywołują one skutków prawnych dla Wnioskodawcy. Jak wynika bowiem z powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy, w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywołuje skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Wobec tego, wszystkie czynności wykonane przez kupującego wywołują skutki prawne bezpośrednio dla Wnioskodawcy. W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy, uznać należy, że rodzaj podjętych przez Wnioskodawcę działań (wykonywanych przez pełnomocnika czyli kupującego), świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży. Działania Wnioskodawcy wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami (podobnie również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.610.2019.3.MG oraz z dnia 31 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.692.2017.1.AM).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców, wymienione wyżej czynności, oceniane łącznie, nie są działaniami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i zarządem majątkiem prywatnym. Czynności te są typowe dla podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami i wypełniają tym samym znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, należy uznać, że planowane transakcje sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości zostaną dokonane w ramach działalności gospodarczej Zainteresowanych i jako takie zostaną objęte zakresem przedmiotowym opodatkowania VAT, tj. będą podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Z uwagi na powyższe, niezbędne jest przeanalizowanie tego, według jakich zasad powinna być opodatkowana sprzedaż udziałów w Nieruchomości, tj. czy sprzedaż udziałów w Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu według zasad ogólnych czy będzie podlegać zwolnieniu z VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na Nieruchomości posadowiona jest szklarnia oraz budynek gospodarczy. W związku z tym, przedmiotem transakcji będzie dostawa nieruchomości zabudowanej. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka dokona nabycia nieruchomości z posadowioną na niej szklarnią oraz budynkiem gospodarczym i nie będą przed dokonaniem sprzedaży prowadzone żadne prace rozbiórkowe.

W ocenie Wnioskodawców, nie ma w tym zakresie znaczenia to, czy po nabyciu przez Spółkę Nieruchomości budynek szklarni i budynek gospodarczy zostaną poddane rozbiórce w celu wybudowania na Nieruchomości innych budynków.

W tym zakresie należy wskazać na stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 7 listopada 2013 r. o sygn. I FSK 1436/13. W wyroku tym NSA wskazał, że: „(..) analiza czynności opisanej we wniosku o udzielenie interpretacji doprowadza do wniosku, że doszło do dostawy gruntu wraz z istniejącymi budynkami i budowlami. Skutkiem ekonomicznym i gospodarczym tego zdarzenia było bowiem nabycie przez skarżącą spółkę prawa do rozporządzania zabudowanym gruntem. Ten skutek ma charakter obiektywny i widoczny dla wszystkich uczestników obrotu gospodarczego. W zakresie skutków tej czynności na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie ma żadnego znaczenia cel ekonomiczny nabycia tej działki istniejący po stronie kupującego. To czy nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki oraz budowle i wznieść nowy budynek, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności w aspekcie tej daniny publicznoprawnej.”

Zgodnie ze stanowiskiem NSA wyrażonym w powyższym wyroku „Nie można dostawy zabudowanych gruntów traktować jako czynności wyłączonej spod zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT tylko z tych względów, że nabywca zamierza wyburzyć budynki oraz budowle i wznieść na tym terenie nowy budynek.”

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów krajowych m.in. w wyroku NSA z dnia 19 czerwca 2015 r., sygn. akt 1 FSK 818/14: „(\`(...)\`) skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (podobnie NSA w cytowanych wyrokach z 7 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1436/13 i sygn. akt I FSK 1582/13”.

W konsekwencji, samo stwierdzenie, że zamiarem Spółki jest wybudowanie na Nieruchomości innych budynków, co może wiązać się z koniecznością rozbiórki posadowionej na Nieruchomości szklarni i budynku gospodarczego, nie skutkuje uznaniem, że dostawa będzie dotyczyła terenu niezabudowanego. W sytuacji, kiedy ewentualna rozbiórka szklarni i budynku gospodarczego nie rozpocznie się przed dniem dostawy będzie miała miejsce dostawa gruntu zabudowanego.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE oraz sądów krajowych (m.in. wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14, wyrok TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie), pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się z VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W ocenie Wnioskodawców w odniesieniu do szklarni i budynku gospodarczego, które będą podlegać sprzedaży wraz z działką (Nieruchomość) doszło już do pierwszego zasiedlenia i od momentu tego zasiedlenia minął już okres przekraczający ponad dwa lata. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, szklarnia i budynek gospodarczy posadowione na Nieruchomości były wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej od ich wybudowania (tj. od ok. 1970 r. i 1978 r.). Zatem, od daty oddania tych budynków do użytkowania minął już okres znacznie przekraczający dwa lata.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, szklarnia została wybudowana w 1970 r. a budynek gospodarczy w 1978 r., a zatem w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT. Ponadto, nie ponoszono nakładów na ulepszenie ww. obiektów przekraczających 30% ich wartości początkowej. Nie ponoszono nakładów na ich ulepszenie, które mogłyby stanowić przebudowę rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia ani nie nabywano towarów i usług przeznaczonych na ulepszenie szklarni i budynku gospodarczego, a więc Współwłaścicielom nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tego tytułu.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że planowana sprzedaż udziałów w Nieruchomości przez Zainteresowanych będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy ponadto wskazać, że w przypadku uznania, że transakcje sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości nie mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przedmiotowe transakcje mogłyby korzystać ze zwolnienia z VAT uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ad 2

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o który m mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości na zasadach ogólnych.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do odpowiedzi na pytanie nr 1, sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, jeżeli przed dokonaniem sprzedaży udziałów w Nieruchomości, Zainteresowani zarejestrują się jako podatnicy VAT czynni, strony transakcji będą mogły skorzystać z prawa do rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy Nieruchomości poprzez złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT przed dokonaniem przedmiotowej transakcji.

Ad 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W art. 88 ustawy o VAT zawarto katalog wyłączeń prawa do odliczenia VAT. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność w zakresie wytwarzania gotowych posiłków i dań. Spółka nabędzie prawo własności Nieruchomości celem zlokalizowania na niej magazynów oraz fabryki, które wykorzystywane będą do produkcji towarów oraz świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT przez Spółkę. Spółka nabędzie zatem Nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania w ramach czynności opodatkowanych.

Jak wskazano w uzasadnieniu do odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, sprzedaż Nieruchomości będzie kwalifikować się jako dostawa budynków, budowli lub ich części podlegająca zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym stronom transakcji będzie przysługiwać prawo do rezygnacji ze zwolnienia transakcji z opodatkowania VAT i wyboru opodatkowania sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. W przypadku wyboru opodatkowania zgodnie z warunkami wymienionymi w ww. przepisach, Zainteresowani będą mieć obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu przedmiotowej sprzedaży według właściwej stawki oraz wykazania tego podatku na wystawionych fakturach.

W konsekwencji, w przypadku skorzystania przez strony z prawa do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości i opodatkowania VAT sprzedaży według właściwej stawki, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez Zainteresowanych tytułem sprzedaży udziałów w Nieruchomości, a wyłączenie prawa do odliczenia uregulowane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195 - 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (działki), stanowi czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych działań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy wnioskodawca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka – czynny podatnik VAT prowadzący działalność m.in. w zakresie wytwarzania gotowych posiłków i dań, zamierza nabyć od Zainteresowanych Pani S (…) oraz Pana W (…) udziały w nieruchomości stanowiącej wydzieloną geodezyjnie część działki ewidencyjnej nr 2 z obrębu (…) stanowiącej grunty orne zabudowane oznaczone symbolami użytków Rllla, Rlllb, RIVa, RIVb, Br-Rlllb i Br-RIVa, oznaczonej na mapie ze wstępnym projektem podziału jako działka nr 3 o powierzchni około 1,1301 ha (dalej: „Nieruchomość”). Na Nieruchomości (tj. działce o numerze ewid. 3), po wyodrębnieniu będzie znajdować się szklarnia oraz budynek gospodarczy. Nieruchomość wraz z posadowioną na niej szklarnią oraz budynkiem gospodarczym wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Panią E (…), posiadającą status rolnika ryczałtowego. Zainteresowani nie posiadają statusu rolników ryczałtowych, nie są w żaden sposób zaangażowani w funkcjonowanie ww. gospodarstwa. Zainteresowani nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT.

Współwłaściciele nabyli udziały we współwłasności Nieruchomości na podstawie dziedziczenia po zmarłym w dniu 26 listopada 2012 r. (…).

Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Współwłaścicieli, poza udostępnieniem do używania na cele budowlane na rzecz Spółki po zawarciu Umowy.

Poza Nieruchomością będącą przedmiotem niniejszego wniosku, Współwłaściciele nie dokonują sprzedaży innych nieruchomości na rzecz Spółki. Współwłaściciele nie zbywali w przeszłości innych nieruchomości. Jest prawdopodobne, że w przyszłości Współwłaściciele dokonają sprzedaży innych nieruchomości.

W zamiarze sprzedaży Nieruchomości, Współwłaściciele zamieścili ogłoszenie w Internecie, wystawili baner informujący o ofercie sprzedaży Nieruchomości oraz zaangażowali agencję pośrednictwa, który pośredniczy w sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki.

Współwłaściciele podjęli działania polegające na podziale działki ewidencyjnej numer 2, w wyniku którego zostanie wyodrębniona Nieruchomość oraz - w celu zapewnienia dostępu do drogi wydzielonej części działki nr 2 - ustanowiona została służebność przechodu i przejazdu po działkach sąsiednich.

Współwłaściciele wystosowali także pismo do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad w sprawie zjazdu i uzyskali pismo z wytycznymi, które przedstawili Kupującemu do wglądu.

Ponadto, w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości, Współwłaściciele uzyskali następujące dokumenty przedstawione do wglądu Spółki:

*   zaświadczenie wydane z upoważnienia Burmistrza (…) w dniu 19 października 2020 r., w którym informuje się, że Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie nie znajdują się w obszarze zdegradowanym ani w obszarze rewitalizacji w rozumieniu ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji;
*   elektroniczne zaświadczenie wydane z upoważnienia Starosty (…) w dniu 06 listopada 2020 r., z którego wynika, Nieruchomość nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, ani nie została wydana decyzja, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

Nie jest planowane dokonywanie żadnych prac budowlanych lub rozbiórkowych w odniesieniu do szklarni lub budynku gospodarczego posadowionych na Nieruchomości przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z Umową, transakcja sprzedaży przenosząca na Spółkę własność udziałów w Nieruchomości należących do Sprzedających zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w Umowie warunków, tj.:

1.  zatwierdzeniu opisanego w Umowie podziału działki ewidencyjnej nr 2, w wyniku którego zostanie wydzielona Nieruchomość oraz podziału jednej z Nieruchomości sąsiednich (tj. działki o nr ewid. 1/2) przez Burmistrza (…), zgodnie z ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz przedłożeniu do umowy przyrzeczonej sprzedaży kompletu dokumentów geodezyjnych - wypisu z rejestru gruntu wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej - dla wszystkich działek, które powstaną z podziału działek nr ewid. 1/2 oraz nr ewid. 2 (w odniesieniu do wydzielenia Nieruchomości, ww. dokumenty uzyskają Współwłaściciele);
2.  rozwiązaniu umowy dzierżawy dotyczącej jednej z Nieruchomości sąsiednich (działki nr ewid. 1/3);
3.  uzyskaniu ostatecznej decyzji środowiskowej dotyczącej realizacji planowanej przez Spółkę inwestycji na Nieruchomości oraz na Nieruchomościach sąsiednich;
4.  uzyskaniu zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, przy której położona jest Nieruchomość dla wszystkich pojazdów ciężarowych wszystkich kategorii;
5.  uzyskaniu prawomocnego postanowienia sądu opiekuńczego ze zgodą na podział i sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości należącego do małoletniego (…) lub uzyskaniu pełnoletniości przez (…) i przystąpieniu do umowy sprzedaży;
6.  uzyskaniu interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego dotyczących opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz Nieruchomości sąsiednich.

Zgodnie z dokonanymi ustaleniami, Współwłaściciele wyrazili zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych w obszarze 20 m od granicy Nieruchomości (od strony drogi dojazdowej) w celu podejmowania m.in. takich czynności jak montaż przyłączy, dostarczanie mediów. Strony zgodnie postanowiły, że Spółka będzie korzystać z ww. uprawnienia nieodpłatnie.

Na podstawie Umowy, Sprzedający upoważnią Spółkę do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 11 oraz art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Decyzja środowiskowa oraz zezwolenie na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, o których mowa w pkt 3 i 4 powyżej zostaną uzyskane przez Spółkę działającą na podstawie ww. upoważnienia. Spółka będzie korzystać z ww. uprawnienia nieodpłatnie.

Zgodnie z Umową, Spółka będzie upoważniona do występowania przed właściwymi organami administracji rządowej, samorządowej, osobami prawnymi i fizycznymi, we wszelkiego rodzaju postępowaniach administracyjnych zmierzających do uzyskania wszelkich decyzji i pozwoleń, a także do odwoływania się od niekorzystnych orzeczeń i decyzji tych organów, do składania wszelkich wniosków, oświadczeń, do składania wyjaśnień, zapewnień, wnoszenia środków odwoławczych we wszystkich sprawach związanych z pracami budowlanymi na przedmiotowej działce, w imieniu własnym.

Poza upoważnieniem do wykonywania ww. czynności Sprzedający, jako współwłaściciele nieruchomości oznaczonej numerem działki 2, upoważnili pisemnie Spółkę i jej reprezentantów do uzyskiwania w imieniu Zainteresowanych wszelkich informacji (również ustnych) oraz dokumentów dotyczących ww. nieruchomości, w tym wszelkiego rodzaju wypisów, wyrysów, odpisów, wyciągów, zaświadczeń, a w szczególności: wypisów i wyrysów oraz zaświadczeń z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego; wypisów z rejestru gruntów i wyrysów z map ewidencyjnych; wypisów z kartotek budynków; zaświadczeń dot. planu urządzenia lasu lub decyzji określających zadania z zakresu gospodarki leśnej i innych informacji lub dokumentów dotyczących ww. nieruchomości.

Zgodnie z udzielonym upoważnieniem, w celu realizacji pełnomocnictwa, pełnomocnik uprawniony jest do występowania w imieniu mocodawcy przed wszelkimi organami administracji publicznej, w tym przed Urzędem Miejskim w (…), Urzędem Miejskim w (…) oraz Starostwem Powiatowym w (…). Ponadto, w upoważnieniu wskazano, że pełnomocnictwo obejmuje prawo składania wszelkich wniosków, odbioru dokumentów i korespondencji w imieniu mocodawcy, a także podejmowania działań faktycznych zmierzających do realizacji pełnomocnictwa.

Strony planowanej umowy sprzedaży zawarły umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, w której Sprzedający zobowiązują się współdziałać ze Spółką we wszelkich procedurach prawnych związanych z realizowanym przedsięwzięciem, którego dotyczy umowa w szczególności obejmuje to składanie oświadczeń, wyrażanie zgód i udzielanie pełnomocnictw ograniczonych do 31 grudnia 2021 r. na rzecz Spółki przed organami administracji publicznej, przedsiębiorstwami przesyłowymi lub innymi podmiotami, które będą potrzebne do realizacji wskazanego w umowie przedsięwzięcia.

Zgodnie z zawartą umową przedwstępną, opisane we wniosku upoważnienie Spółki do nieodpłatnego korzystania z nieruchomości będzie uprawniało Spółkę do podejmowania działań w sprawie wykonywania wszelkiej infrastruktury, takiej jak sieci i instalacje wraz z przyłączami - gazowe, kanalizacyjne, wodne, elektryczne, stacja gazowa redukcyjno-pomiarowa; stacja transformatorowa; przebudowa melioracji; wykonania studni głębinowej; budowa zbiorników retencyjnych; budowa zbiornika pożarowego; wykonania zjazdów i włączeń komunikacji wewnętrznej na terenie działek w ulicę (…).

W finalnej umowie przedwstępnej zawarto dodatkowe warunki zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży, tj.: zwolnienie jednej z nieruchomości sąsiednich (działka nr ewid. 1/2) spod służebności osobistej, ustanowienie na jednej z nieruchomości wymienionych w umowie (wskazanej przez Spółkę), nieodpłatnie i na czas nieoznaczony służebności przesyłu na rzecz spółki (…) sp. z o.o. z siedzibą w (…).

Powyższe warunki zostały ustanowione na korzyść Spółki. Wskazana służebność przesyłu będzie niezbędna do przeprowadzenia przewodu instalacji gazu do nieruchomości będących przedmiotem umowy i korzystać będzie z niej Spółka, która zobowiązała się zapłacić Sprzedającym jednorazowe wynagrodzenie z tego tytułu.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii uznania Sprzedających za podatników podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy prowadzących działalność gospodarczą w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży, Sprzedający będą spełniali przesłanki do uznania Ich za podatników podatku od towarów i usług. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że pomiędzy Sprzedającymi a Spółką została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości. Zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej Sprzedający zobowiązani są współdziałać z Wnioskodawcą we wszelkich procedurach związanych z realizowanym przez Spółkę przedsięwzięciem, w szczególności do składania oświadczeń, wyrażania zgód i udzielania pełnomocnictw Spółce i Jej przedstawicielom ograniczonych do 31 grudnia 2021 r. Pełnomocnik uprawniony jest do występowania w imieniu Sprzedających przed wszelkimi organami administracji publicznej, przedsiębiorstwami przemysłowymi lub innymi podmiotami, które będą potrzebne do realizacji przedsięwzięcia. Na podstawie pełnomocnictwa Spółka ma możliwość podejmowania działań w sprawie wykonywania wszelkiej infrastruktury, takiej jak sieci i instalacje wraz z przyłączami - gazowe, kanalizacyjne, wodne, elektryczne, stacja gazowa redukcyjno-pomiarowa; stacja transformatorowa; przebudowa melioracji; wykonania studni głębinowej; budowa zbiorników retencyjnych; budowa zbiornika pożarowego; wykonania zjazdów i włączeń komunikacji wewnętrznej na terenie Nieruchomości.

Ponadto biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przywołane orzeczenie TSUE C-291/92 należy stwierdzić, że Sprzedający nie wykazali zamiaru wykorzystywania Nieruchomości, wydzielonej z działki nr 160/2, wyłącznie do celów osobistych. Sprzedający, w celu sprzedaży Nieruchomości, podjęli działania polegające na podziale działki nr 160/2. Sprzedający uzyskali również pismo od GDDKiA z wytycznymi w sprawie zjazdu z drogi publicznej, przy której położona jest Nieruchomość. Ww. pismo w ramach współdziałania Sprzedający przedstawili Spółce.

Opisane wyżej działania podejmowane są nie tylko bezpośrednio przez Sprzedających, ale również podejmowane będą przez osoby trzecie (Spółkę), co oznacza, że nie pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawców. Osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal własnością Sprzedających. Działania te, dokonywane za Ich pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, Nieruchomość będzie własnością Sprzedających i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze podatkowoprawnej Sprzedających. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpił lub wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedających stosownych pełnomocnictw i upoważnień Spółce skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Nią będą podejmowane przez Sprzedających w Ich imieniu i na Ich korzyść, ponieważ to Oni jako współwłaściciele Nieruchomości wydzielonej z działki 2 będą stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych dokumentów oraz dokonania wszelkich czynności związanych z realizowanym przez Spółkę przedsięwzięciem.

Ponadto z wniosku wynika również, że w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający zamieścili w Internecie ogłoszenie, wystawili baner informacyjny o ofercie sprzedaży, a także zaangażowali agencję pośrednictwa, która pośredniczy w jej sprzedaży na rzecz Spółki. W przeszłości Sprzedający nie dokonywali sprzedaży nieruchomości, natomiast jest prawdopodobne, że w przyszłości dokonają Oni sprzedaży innych nieruchomości. Dodatkowo z opisu sprawy ywnika, że choć Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy ani najmu, to Sprzedający wyrazili zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych przy granicy Nieruchomości m.in. w celu montażu przyłączy i dostarczanie mediów. Ponadto, na podstawie zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży Sprzedający upoważnią Spółkę do dysponowania nią na cele budowlane. Spółka będzie korzystała z ww. uprawnień nieodpłatnie.

Sprzedający dokonując opisanych we wniosku czynności, podjęli działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg czynności, który pozwala uznać Sprzedających za podatników podatku VAT tj. podjęli działania marketingowe w celu sprzedaży Nieruchomości; zawarli umowę przedwstępną; udzielili Spółce i Jej przedstawicielom pełnomocnictwa; brali bezpośredni udział w podziale działki nr 2; uzyskali pismo z GDDKiA dotyczące zjazdu z drogi publicznej na Nieruchomość.

Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającego, a sprzedaż ww. Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Zatem planowana sprzedaż udziałów w Nieruchomości, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie dostawą dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także kwestia, czy – wobec uznania, że Sprzedający będą działali jako podatnicy VAT – sprzedaż udziałów w Nieruchomości będzie stanowiła czynność zwolnioną z podatku VAT.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własne oraz prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w takich przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że – co do zasady – grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również dostawa gruntu na którym są posadowione korzysta ze zwolnienia od podatku.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów, zarówno nieruchomości jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Z opisu sprawy wynika, że na Nieruchomości, tj. działce nr 3, będącej przedmiotem sprzedaży będzie znajdować się szklarnia oraz budynek gospodarczy. Zgodnie z wypisem z kartoteki budynków sporządzonym dnia 5 listopada 2020 r. przez Starostę (…) szklarnia została wybudowana w 1970 r. i należy do kategorii budynków gospodarstw rolnych według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowalnych (PKOB) oraz do kategorii budynków produkcyjnych, usługowych i gospodarczych dla rolnictwa według Klasyfikacji Środków Trwałych. Zgodnie z ww. dokumentem, powierzchnia zabudowy z mapy wynosi 166 m2, przy czym budynek szklarni wyszczególniono w sekcji Informacje o danych ewidencyjnych, które nie spełniają wymogów rozporządzenia lub standardów technicznych z opisem „nie spełnia standardów technicznych: brak pomiaru budynku". Odnośnie budynku gospodarczego, został on wy budowany w 1978 r. i należy do kategorii budynków gospodarstw rolnych wg PKOB oraz budynków produkcyjnych, usługowych i gospodarczych dla rolnictwa według Klasyfikacji Środków Trwałych. Zgodnie z ww. dokumentem, powierzchnia zabudowy z mapy wynosi 30 m2.

Współwłaściciele nie ponosili nakładów na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego przekraczających 30% ich wartości początkowej. Współwłaściciele nie ponosili nakładów na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego, które mogłyby stanow ić przebudowę rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia ani nie nabywali towarów i usług przeznaczonych na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego, a więc nie przysługiwało im prawo do odliczenia VAT z tego tytułu.

Nieruchomość wraz z posadowioną na niej szklarnią oraz budynkiem gospodarczym wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Panią E (…), posiadającą status rolnika ryczałtowego. Szklarnia i budynek gospodarczy posadowione na Nieruchomości były wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej od ich wybudowania (tj. kolejno od ok. 1970 r. i 1978 r.) do ok. 2010 r.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, aby planowana przez Sprzedających sprzedaż udziałów opisanej we wniosku Nieruchomości, na której znajduje się szklarnia oraz budynek gospodarczy podlegała zwolnieniu od podatku, należy rozpatrzeć warunki zawarte w art. 43 ust. 1, pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy.

A zatem dla stwierdzenia, czy sprzedaż udziałów w budynkach położonych na działce 3 może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, kluczowym jest ustalenie, kiedy w stosunku do szklarni oraz budynku gospodarczego nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Analizując zatem okoliczności sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do sprzedaży udziałów w szklarni oraz budynku gospodarczym znajdujących się na działce 3 Sprzedający będą mogli skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że w odniesieniu zarówno do szklarni jak i budynku gospodarczego doszło do ich pierwszego zasiedlenia i pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem, a planowaną sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Jak wynika z opisu sprawy szklarnia i budynek gospodarczy były wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej od momentu ich wybudowania, tj. od 1970 i 1978 roku, ponadto nie ponoszono nakładów na ich ulepszenie przekraczających 30% ich wartości początkowej. W konsekwencji uznać należy, że dostawa udziałów w szklarni i budynku gospodarczym znajdujących się na działce 3 nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, w związku z czym, zostaną spełnione przesłanki warunkujące możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W ten sam sposób, na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, opodatkowana będzie dostawa gruntu na którym znajduje się opisana we wniosku szklarnia i budynek gospodarczy.

W związku z zastosowaniem zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy szklarni i budynku gospodarczego znajdujących się na działce 3, bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy prawa, odpowiadając na pytanie 1 Zainteresowanych, należy stwierdzić, że planowana sprzedaż udziałów w Nieruchomości, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie dostawą dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Sprzedaż udziałów w Nieruchomości, na której znajduje się szklarnia oraz budynek gospodarczy nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ do pierwszego zasiedlenia doszło już w 1970 i 1978 roku a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dniem dokonania transakcji upłynie więcej niż 2 lata. Oznacza to, że przedmiotowa sprzedaż budynków wraz z działką korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą także prawa do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży udziałów w Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy w sytuacji zarejestrowania się Sprzedających jako podatnicy VAT.

Należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynków, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Jak wskazano w niniejszej interpretacji planowana sprzedaż udziałów w Nieruchomości będzie dostawą dokonywaną przez podatników. Zatem jeśli przed dokonaniem sprzedaży Sprzedający zarejestrują się jako podatnicy VAT czynni, strony transakcji będą mogły skorzystać z prawa do rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT dostawy udziałów w opisanej Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy jeśli przed dniem transakcji złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że we wskazanym zakresie wybierają opodatkowanie VAT dostawy opisanej Nieruchomości, rezygnując jednocześnie ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w ww. przepisie.

Tym samym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy, to dostawa udziałów w Nieruchomości, na której znajudje się szklarnia i budynek gospodarczy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT. Uwzględniając zatem zapis art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu (zabudowanej działki gruntu) będzie również opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg tej samej stawki VAT.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą także prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z transakcją dostawy przedmiotowej Nieruchomości.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie m.in. wytwarzania gotowych posiłków i dań. Nabytą Nieruchomość Spółka będzie wykorzystywała do wybudowania na niej magazynów oraz fabryki, które wykorzystywane będą do produkcji towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Wątpliwości Strony dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu planowanej transakcji.

Jak wyżej wskazał tut. Organ, dostawa opisanej Nieruchomości zabudowanej szklarnią i budynkiem gospodarczym będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, lecz w sytuacji kiedy strony transakcji zrezygnują ze zwolnienia po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, niniejsza transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że w sytuacji kiedy strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem opisanej Nieruchomości zabudowanej. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Spółkę Nieruchomość zabudowana będzie służyła czynnościom opodatkowanym, a Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zatem Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z tej transakcji zgodnie z art. 86 ust. 1 i nast. ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.