Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.565.2019.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-03
Teza: Zwolnienie z opodatkowania VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT sprzedaży Lokali w Kamienicy I, Kamienicy II oraz w Budynku Fabrycznym oraz Lokali powstałych w wyniku adaptacji strychów w Kamienicy I oraz Kamienicy II po przeprowadzeniu prac remontowo - modernizacyjnych.
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; modernizacja; nieruchomości; towar-towar handlowy; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2019 r. (data wpływu 10 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT sprzedaży Lokali w Kamienicy I, Kamienicy II oraz w Budynku Fabrycznym oraz Lokali powstałych w wyniku adaptacji strychów w Kamienicy I oraz Kamienicy II po przeprowadzeniu prac remontowo - modernizacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT sprzedaży Lokali w Kamienicy I, Kamienicy II oraz w Budynku Fabrycznym oraz Lokali powstałych w wyniku adaptacji strychów w Kamienicy I oraz Kamienicy II po przeprowadzeniu prac remontowo - modernizacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (…) sp. z o.o. sp.k. (dalej: Spółka) jest spółką celową, która prowadzi działalność związaną z rynkiem nieruchomości, w tym kupno i sprzedaż, nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.1), realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.1) oraz roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD 41.2). Model biznesowy Spółki opiera się na nabywaniu nieruchomości, ich rozbudowie/przebudowie, remoncie oraz dalszej sprzedaży. Wszystkie powyższe działania podejmowane przez Spółkę mają na celu przede wszystkim maksymalizację zysku z inwestycji. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W 2016-2018 r. Spółka dokonała nabycia 9 udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu położonego w (…), oznaczonego w ewidencji gruntu jako działka nr (…) z obrębu ewidencyjnego nr (…) (dalej Działka I) wraz prawem własności posadowionego na Działce I budynku mieszkalnego (dalej Kamienica I) oraz budynku usługowego (zwany dalej Budynkiem Fabrycznym).

Budynek Kamienica I jest budynkiem mieszkalnym, w którym znajduje się 6 lokali mieszkalnych oraz 2 lokal użytkowe.

Budynek Fabryczny jest budynkiem usługowym, w którym znajdują się 3 lokale usługowe. W roku 2019 Spółka planuje nabyć pozostałe udziały w ww. nieruchomości.

Budynek Kamienica I, została wybudowany w roku 1904 r. i jest użytkowany (lokale w budynku są wynajmowane) do dnia złożenia wniosku.

Budynek Fabryczny został wybudowany w roku 1893 i był użytkowany do końca 2018 r. (wynajem lokali usługowych).

Nakłady poczynione w Kamienicy oraz Budynku Fabrycznym w ostatnich pięciu latach nie przekroczyły 30% ich wartości.

Spółka w 2020 r. planuje nabyć prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w (…), oznaczonego w ewidencji gruntu jako działka nr (…) z obrębu ewidencyjnego nr (…) (dalej Działka II) wraz prawem własności posadowionego na Działce budynku mieszkalnego (dalej Kamienica II). Budynek Kamienica II jest budynkiem mieszkalnym, w którym znajduje się 8 lokali mieszkalnych oraz 2 lokale użytkowe.

Kamienica II została wybudowana 1900 r. i do końca 2012 r. była wynajmowana na lokale kwaterunkowe. Nakłady poczynione w Kamienicy I w ostatnich pięciu latach nie przekroczyły 30% jej wartości.

Lokale znajdujące się w Kamienicy I, Kamienicy II oraz w Budynku Fabrycznym nie są odrębną własnością (nie mają ksiąg wieczystych), jednak od wielu lat są odrębne pod względem użytkowym, wyodrębnione faktycznie z powierzchni budynków. Lokale znajdujące się na parterze Kamienicy I, Kamienicy II oraz lokale w Budynku Fabrycznym były wykorzystywane na cele niemieszkalne. Pozostałe lokale w budynkach były wykorzystywane na cele mieszkaniowe.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić iż sprzedaż Nieruchomości I oraz Nieruchomości II, jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż w wyniku sprzedaży nie doszło do pierwszego zasiedlenia.

Spółka będzie traktowała zakupione budynki jako towar handlowy przeznaczony do dalszej sprzedaży, bez wprowadzania ich do ewidencji środków trwałych. Spółka dokona szeregu prac remontowo - modernizacyjnych w poszczególnych budynkach tj. w Kamienicy I, Kamienicy II oraz w Budynku Fabrycznym (dalej Budynki), których wartość przekroczy 30% wartości poszczególnych budynków.

Prace wykonane na Budynku Kamienicy I i Kamienicy II obejmą m.in.:

*   remont poszczególnych lokali polegający na wymiana stolarki okiennej i drzwiowej, wymiana instalacji elektrycznej, gazowej, wodno-kanalizacyjnej, renowacja stolarki drzwiowej, parkietów, remont tynków, zmiana układu lokali poprzez ich łączenie oraz wykonanie nowych ścian działowych,
*   remont elewacji, wykonanie obróbek blacharskich, renowacja okien,
*   wykonanie nowego pokrycia dachu z podniesieniem jeden połaci,
*   montaż windy,
*   remont klatek schodowych,
*   wzmocnienie stropów.

Wykonane prace remontowo - modernizacyjne zmienią układ lokali w Budynkach, co spowoduje zmianę ich dotychczasowej powierzchni oraz struktury ale zostanie zachowana ich dotychczasowa funkcja. W Kamienicy I w wyniku łączenia lokali zostaną wydzielone 3 lokale mieszkalne oraz 2 lokale usługowe a w Kamienicy II - 4 lokale mieszkalne oraz 2 lokale usługowe.

W Kamienicy I oraz Kamienicy II spółka planuje adaptacje istniejących strychów na lokale mieszkalne po jednym w każdym budynku, po dokonaniu prac remontowych i modernizacyjnych polegających na budowie ścian działowych, wykonanie tynków wykonanie instalacji elektrycznej, gazowej, wodnokanalizacyjnej, montaż stolarki okiennej i drzwiowej.

Planowany zakres prac w Budynku Fabrycznym przedstawia się następująco:

*   remont poszczególnych lokali polegający na wymiana stolarki okiennej, wymiana instalacji elektrycznej, gazowej, wodno-kanalizacyjnej, renowacja stolarki drzwiowej, wykonanie tynków, zmiana układu lokali poprzez ich łączenie oraz wykonanie nowych ścian działowych,
*   remont elewacji, wykonanie obróbek blacharskich,
*   wykonanie nowego pokrycia dachu,
*   montaż windy,
*   remont klatek schodowych.

Prace remontowe Budynku Fabrycznego zmienią układ lokali w budynku jak i ich powierzchnie oraz dotychczasową funkcję - z lokali użytkowych na mieszkalne.

Spółka planuje po dokonaniu remontu i modernizacji budynków oraz adaptacji strychów w budynkach uzyskać zaświadczenie o samodzielności poszczególnych lokali jako lokali mieszkalnych, a na parterze jako lokale usługowe i dokonać ich sprzedaży w okresie krótszym niż dwa lata od daty ich nabycia (dalej Lokale).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Lokali w dotychczasowej substancji Kamienicy I i Kamienicy II, po przeprowadzeniu prac remontowo - modernizacyjnych oraz ustanowienia ich samodzielności będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT?
2.  Czy sprzedaż Lokali w dotychczasowej substancji Budynku Fabrycznego, po przeprowadzeniu prac remontowo - modernizacyjnych oraz ustanowienia ich samodzielności będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy VAT?
3.  Czy sprzedaż Lokali powstałych w wyniku adaptacji strychów w Kamienicy I oraz Kamienicy II, po przeprowadzeniu prac remontowo - modernizacyjnych oraz ustanowienia ich samodzielności będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Lokali w dotychczasowych substancjach Kamienicy I, Kamienicy II oraz budynku Fabrycznego oraz Lokali powstałych w wyniku adaptacji strychów po przeprowadzeniu prac budowlanych stanowić będzie czynności zwolnioną z opodatkowania VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwota podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na własne potrzeby budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Natomiast termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 16 g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 t r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu budynków, budowli lub ich części wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanych zwolnień od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a, to w przypadku dostawy ww. nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie. Jednocześnie należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy - zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu zdarzeń przyszłych wynika, iż budynki Kamienica I, Kamienica II oraz budynek Fabryczny (dalej Budynki), zostały wybudowane w okresie 1893 - 1904 rok. Zatem, już na moment zakupu przedmiotowych Budynków przez Spółkę, spełnione zostaną warunki do zastosowania zwolnienia ich dostawy w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (transakcja nie będzie miała charakteru pierwszego zasiedlenia).

Zatem do dostawy lokali zlokalizowanych w ww. Budynkach jak i lokali powstałych z wyniku adaptacji strychów tych Budynkach, które na moment planowanej sprzedaży będą towarami handlowymi w Spółce, zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ transakcja nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia minął już okres przekraczający ponad dwa lata.

Jak wynika z opisu zdarzeń przyszłych, Budynki już w momencie zakupu przez Spółkę będą zasiedlony i od daty jego zasiedlenia minął okres przekraczający dwa lata. Natomiast prace wykonane przez Spółkę w Budynkach nie mogą zostać uznane za ulepszenie nawet jeśli przekroczą 30% wartości początkowej danego przedmiotu dostawy, ponieważ zgodnie z opisem zdarzeń przyszłych, wszystkie Lokale będą towarami handlowymi w Spółce.

Jak wykazano powyżej pojęcie ulepszenia ma zastosowanie wyłącznie do środków trwałych. Tym samym nie można uznać, że Lokale, które będą towarami handlowymi będą podlegały ulepszeniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT i tym samym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a tej ustawy.

Skoro Lokale nie będą środkami trwałymi a nakłady ponoszone przez Spółkę na ww. lokale nie stanowią ulepszenia w rozumieniu art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, spełnione zostaną przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do dostawy tych lokali, ponieważ czynność ta zostanie wykonana po pierwszym zasiedleniu i od daty pierwszego zasiedlenia minął już okres przekraczający ponad dwa lata.

W ocenie Spółki biorąc pod uwagę przepisy prawa podatkowego oraz okoliczności wskazane w opisie zdarzeń przyszłych do dostawy wszystkich Lokali w Budynkach tj. Kamienicy I, Kamienicy II oraz w budynku Fabrycznym zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2019 r. poz. 737, z późn. zm.).

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o własności lokali – odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

O możliwości wyodrębnienia prawnego lokalu decyduje przesłanka samodzielności. Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 3 Ustawy o własności lokali, spełnienie wymagań ust. 2, a więc potwierdzających samodzielność lokalu, stwierdza starosta w formie zaświadczenia. Oznacza to, że dokumentem kluczowym dla potwierdzenia prawnego wyodrębnienia danego lokalu jest uzyskanie zaświadczenia o samodzielności lokalu, wydanego przez odpowiedni organ władzy publicznej.

Z powyższych przepisów wynika, że odrębną nieruchomość może stanowić samodzielny lokal, a dla powstania odrębnej własności lokali niezbędny jest wpis do księgi wieczystej mający charakter konstytutywny. Bez wpisu do księgi wieczystej odrębna własność lokalu (części budynku) nie może skutecznie powstać. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług lokal ten staje się odrębnym od budynku towarem i stanowi samodzielny przedmiot czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1.

W myśl art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Ponadto, w myśl art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ww. ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 41 ust. 12c cyt. ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z obowiązującą od 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 ustawy stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1520), rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu budynków, budowli lub ich części wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanych zwolnień od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a, to w przypadku dostawy ww. nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie, przewidziane w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, pod warunkiem spełnienia warunków wskazanych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ustawy podatkowej – jest więc:

*   przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

*   rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

*   rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

*   adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,

*   modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Tym samym nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodujących istotną zmianę cech użytkowych.

Zatem nieruchomości (np. lokale), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

Jednocześnie należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 cyt. ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z rynkiem nieruchomości, w tym kupno i sprzedaż, nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.1), realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.1) oraz roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD 41.2). Model biznesowy Spółki opiera się na nabywaniu nieruchomości, ich rozbudowie/przebudowie, remoncie oraz dalszej sprzedaży. Wszystkie powyższe działania podejmowane przez Spółkę mają na celu przede wszystkim maksymalizację zysku z inwestycji. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W 2016-2018 r. Spółka dokonała nabycia 9 udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu położonego (…), oznaczonego w ewidencji gruntu jako działka (…) (dalej Działka I) wraz prawem własności posadowionego na Działce I budynku mieszkalnego (dalej Kamienica I) oraz budynku usługowego (zwany dalej Budynkiem Fabrycznym).

Budynek Kamienica I jest budynkiem mieszkalnym, w którym znajduje się 6 lokali mieszkalnych oraz 2 lokal użytkowe.

Budynek Fabryczny jest budynkiem usługowym, w którym znajdują się 3 lokale usługowe. W roku 2019 Spółka planuje nabyć pozostałe udziały w ww. nieruchomości.

Budynek Kamienica I, została wybudowany w roku 1904 r. i jest użytkowany (lokale w budynku są wynajmowane) do dnia złożenia wniosku.

Budynek Fabryczny został wybudowany w roku 1893 i był użytkowany do końca 2018 r. (wynajem lokali usługowych).

Nakłady poczynione w Kamienicy oraz Budynku Fabrycznym w ostatnich pięciu latach nie przekroczyły 30% ich wartości.

Spółka w 2020 r. planuje nabyć prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w (…), oznaczonego w ewidencji gruntu jako działka (…) (dalej Działka II) wraz prawem własności posadowionego na Działce budynku mieszkalnego (dalej Kamienica II). Budynek Kamienica II jest budynkiem mieszkalnym w którym znajduje się 8 lokali mieszkalnych oraz 2 lokale użytkowe.

Kamienica II została wybudowana 1900 r. i do końca 2012 r. była wynajmowana na lokale kwaterunkowe. Nakłady poczynione w Kamienicy I w ostatnich pięciu latach nie przekroczyły 30% jej wartości.

Lokale znajdujące się w Kamienicy I, Kamienicy II oraz w Budynku Fabrycznym nie są odrębną własnością (nie mają ksiąg wieczystych), jednak od wielu lat są odrębne pod względem użytkowym, wyodrębnione faktycznie z powierzchni budynków. Lokale znajdujące się na parterze Kamienicy I, Kamienicy II oraz lokale w Budynku Fabrycznym były wykorzystywane na cele niemieszkalne. Pozostałe lokale w budynkach były wykorzystywane na cele mieszkaniowe.

Spółka będzie traktowała zakupione budynki jako towar handlowy przeznaczony do dalszej sprzedaży, bez wprowadzania ich do ewidencji środków trwałych. Spółka dokona szeregu prac remontowo - modernizacyjnych w poszczególnych budynkach tj. w Kamienicy I, Kamienicy II oraz w Budynku Fabrycznym (dalej Budynki), których wartość przekroczy 30% wartości poszczególnych budynków.

Wykonane prace remontowo - modernizacyjne zmienią układ lokali w Budynkach, co spowoduje zmianę ich dotychczasowej powierzchni oraz struktury ale zostanie zachowana ich dotychczasowa funkcja. W Kamienicy I w wyniku łączenia lokali zostaną wydzielone 3 lokale mieszkalne oraz 2 lokale usługowe a w Kamienicy II - 4 lokale mieszkalne oraz 2 lokale usługowe.

W Kamienicy I oraz Kamienicy II spółka planuje adaptacje istniejących strychów na lokale mieszkalne po jednym w każdym budynku, po dokonaniu prac remontowych i modernizacyjnych polegających na budowie ścian działowych, wykonanie tynków wykonanie instalacji elektrycznej, gazowej, wodnokanalizacyjnej, montaż stolarki okiennej i drzwiowej.

Prace remontowe budynku Fabrycznego zmienią układ lokali w budynku jak i ich powierzchnie oraz dotychczasową funkcję - z lokali użytkowych na mieszkalne.

Spółka planuje po dokonaniu remontu i modernizacji budynków oraz adaptacji strychów w budynkach uzyskać zaświadczenie o samodzielności poszczególnych lokali jako lokali mieszkalnych, a na parterze jako lokali usługowych i dokonać ich sprzedaży w okresie krótszym niż dwa lata od daty ich nabycia (dalej Lokale).

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy sprzedaży Lokali w Kamienicy I, Kamienicy II oraz w Budynku Fabrycznym oraz Lokali powstałych w wyniku adaptacji strychów w Kamienicy I oraz Kamienicy II po przeprowadzeniu prac remontowo - modernizacyjnych będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka będzie traktowała zakupione budynki jako towar handlowy przeznaczony do dalszej sprzedaży, bez wprowadzania ich do ewidencji środków trwałych. Dlatego też pomimo dokonywania licznych prac budowalnych w Budynkach nie można mówić o dokonywaniu w tych budynkach ulepszeń wskazanych w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie stanowią one u Wnioskodawcy środków trwałych. Tym samym skoro w omawianej sprawie nie mamy do czynienia ze środkiem trwałym, nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę na ww. Lokale nie stanowią ulepszenia w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

Zatem z przedmiotowej sprawie kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania planowanej przez Wnioskodawcę dostawy Lokali wyodrębnionych po dokonaniu remontu i modernizacji jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Wnioskodawca wskazał, że Budynek Kamienicy I został wybudowany w roku 1904 i jest użytkowany do dnia złożenia wniosku, Budynek Fabryczny został wybudowany w roku 1893 i był użytkowany do końca 2018 r., natomiast Kamienica II została wybudowana w 1900 r. i do końca 2012 r. była wynajmowana na lokale kwaterunkowe. Zatem stwierdzić należy, że dostawa ww. Lokali usytuowanych w Kamienicy I i II jak i w Budynku Fabrycznym oraz Lokali powstałych w wyniku adaptacji strychu w Kamienicy I i II nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż ww. Lokale powstają / są adoptowane z Budynków, które były już użytkowane, a ponadto pomiędzy zasiedleniem ww. Budynków a dostawą poszczególnych Lokali upłynie okres przekraczający dwa lata. Tym samym spełnione zostaną obydwa warunki umożliwiające zwolnienie z podatku VAT sprzedaży Lokali usytuowanych w Kamienicy I i II jak i w Budynku Fabrycznym oraz powstałych w wyniku adaptacji strychu w Kamienicy I i II na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ transakcja nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia minie okres przekraczający ponad dwa lata. Wskazać przy tym należy, że czynność ustanowienia samodzielności poszczególnych lokali – zgodnie z ustawą o własności lokali – będzie w tym przypadku czynnością czysto formalną, zmierzającą do uregulowania kwestii prawnej lokali, co będzie znajdowało swoje odzwierciedlenie w księgach wieczystych.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że sprzedaż Lokali w Kamienicy I i Kamienicy II, oraz Budynku Fabrycznym jak również dostawa Lokali powstałych w wyniku adaptacji strychów w Kamienicy I oraz Kamienicy II po przeprowadzeniu prac remontowo - modernizacyjnych oraz ustanowienia ich samodzielności będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.