Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-366/12-2/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-01-03
Teza: 1. Czy zamierzone wydzielenie części majątku z obecnie funkcjonującej Spółki będzie stanowiło zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy w przypadku przeprowadzenia w Spółce podziału przez wydzielenie, polegającego na przeniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki celowej, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2012 r. (data wpływu 18 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych transakcji podziału przez wydzielenie z majątku Wnioskodawcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych transakcji podziału przez wydzielenie z majątku Wnioskodawcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Spółka Akcyjna prowadzi działalności gospodarczą, której podstawowym przedmiotem działania jest między innymi produkcja i sprzedaż produktów leczniczych, suplementów diety oraz kosmetyków. Miejscem wykonywania działalności jest …, gdzie znajdują się, budynki produkcyjne, magazynowe oraz budynek biurowy.

Dodatkowo Spółka prowadzi działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami, w ramach której zawarła 3 umowy dotyczące najmu pomieszczeń biurowych w budynku biurowym oraz części miejsc parkingowych.

Z uwagi na specyfikę i daleko idące odrębności rynku nieruchomości w stosunku do działalności podstawowej Wnioskodawca planuje prowadzić tę część działalności w ramach odrębnego podmiotu.

W związku z tym, w oparciu o art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych planowany jest podział obecnej Spółki poprzez wydzielenie części majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa i utworzenie nowo zawiązanej spółki.

W wyniku podziału majątek pozostający w Spółce, jak i majątek przejmowany stanowić będą odrębną zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w myśl art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym w drodze uchwały Zarządu Spółki, w strukturze firmy zostanie wyodrębniony Dział odpowiedzialny za działalność w zakresie najmu i zarządzania nieruchomościami. Będzie to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji ściśle określonych zadań gospodarczych. Dział otrzyma nazwę i logo.

W szczególności wydzielona część istniejącego przedsiębiorstwa będzie obejmowała:

*   środki trwałe w postaci nieruchomości oraz budynków (biurowego,magazynowego, produkcyjnego, parkingu),

*   środek trwały w postaci samochodu osobowego,

*   telefony komórkowe i konieczny sprzęt (komputery),

*   prawo użytkowania wieczystego gruntów ustanowione na przedmiotowej nieruchomości;

*   znak graficzny (logo) i nazwę,

*   decyzję o warunkach zabudowy,

*   wierzytelności wynikające z zawartych umów najmu,

*   umowę kredytową zabezpieczoną na nieruchomości,

*   środki pieniężne - przyporządkowany zostanie rachunek bankowy do obsługi działalności związanej z najmem i zarządzaniem nieruchomościami,

*   czynnik ludzki: dwie osoby przypisane do działalności związanej z najmem i zarządzaniem (osoba odpowiedzialna za nadzór i administrowanie oraz pracownik),

*   w planie kont Spółki utworzone zostaną odrębne konta, na których ujęte zostaną aktywa i pasywa związane z działem oraz odpowiadające im przychody i koszty.

Wskutek podziału Spółka przejmująca wstąpi w wyżej opisane prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) związane z funkcjonowaniem Działu najmu i zarządzania nieruchomościami, wynikające z zawartych już umów oraz otrzymanych decyzji związanych z nieruchomością, w tym między innymi: umowy najmu, umowy na dostawę mediów, umowy kredytowej, decyzji o warunkach zabudowy.

Spółka dzielona nadal będzie prowadzić działalność produkcyjną, z tym że nieruchomości wraz z budynkami będzie użytkowała na podstawie umowy najmu zawartej z nowo utworzoną Spółką.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy tak zamierzone wydzielenie części majątku z obecnie funkcjonującej Spółki będzie stanowiło zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w przypadku przeprowadzenia w Spółce podziału przez wydzielenie, polegającego na przeniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki celowej, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, polegającego na przeniesieniu wydzielonych składników majątku do spółki celowej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

A contrario, w przypadku gdy wydzielony ze spółki majątek jak i majątek pozostający w spółce stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie powstanie przychód podatkowy po stronie spółki podlegającej podziałowi.

Dla rozstrzygnięcia kwestii powstania po stronie Spółki przychodu do opodatkowania kluczowe jest więc ustalenie, czy wydzielone składniki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Spółki, przenoszone do spółki celowej składniki majątku stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zorganizowana część przedsiębiorstwa - oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przytoczonej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zdolność zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze.

Zgodnie z pierwszym z ww. wymagań, dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest, by składały się nań składniki majątkowe, zarówno materialne jak i niematerialne, w tym zobowiązania.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest definicji mówiącej, o jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne chodzi. Wydaje się, iż chodzi tu o środki trwałe, wartości niematerialne i prawne (np. know-how, prawa do znaków towarowych), towary handlowe, wierzytelności itp. Ponadto ustawodawca wprost określił, iż w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzą również zobowiązania.

Zdaniem Spółki warunek ten jest spełniony. Wyodrębniane nieruchomości wraz istniejącymi umowami oraz ponoszonymi kosztami stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) wyodrębnionych organizacyjnie na podstawie zawartych umów. Składnikiem materialnym są niewątpliwie grunt i postawione na nich budynki. Składniki niematerialne to prawo użytkowania wieczystego gruntu, zobowiązania, nazwa i znak graficzny, decyzja o warunkach zabudowy, wierzytelności z tytułu umów najmu i zobowiązania wynikające z zawartych umów dotyczących wydzielanych nieruchomości.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część istniejącego przedsiębiorstwa. Zgodnie z omawianą definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa zespół składników materialnych i niematerialnych musi być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Istotą bowiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, iż może ona funkcjonować zarówno w ramach już istniejącego przedsiębiorstwa jak i samodzielnie. Chodzi zatem o taką sytuację, aby zespół składników materialnych i niematerialnych był na tyle samodzielny, że może jako odrębne przedsiębiorstwo realizować zadania, do których zostało przeznaczone. Spółka jest zdania, iż ten warunek również jest spełniony.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi charakteryzować się odpowiednim stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego. W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma żadnej dodatkowej wskazówki interpretacyjnej, na czym wyodrębnienie to miałoby polegać. Wydaje się, że wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce wówczas, gdy zespół przedmiotowych składników w istniejącym przedsiębiorstwie ma swoją formę organizacyjną w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Przykładowo, może to być oddział samodzielnie sporządzający bilans albo forma w mniejszym stopniu wyodrębniona. Na gruncie podatku dochodowego chodzi o takie wyodrębnienie organizacyjne, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa mogłaby funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo. Istotne jest kryterium funkcjonalne, co oznacza, że zespół składników majątkowych będący przedmiotem transakcji był w stanie funkcjonować (prowadzić działalność gospodarczą) u nabywcy.

Odnośnie wyodrębnienia organizacyjnego, należy wskazać, iż zgodnie z dominującą praktyką podatkową, o wyodrębnieniu organizacyjnym ze struktur przedsiębiorstwa świadczą odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze albo faktyczne wyodrębnienie.

W przypadku Spółki warunek ten zostanie spełniony. Działalność prowadzona przez Spółkę jest działalnością gospodarczą prowadzoną przez osobę prawną. Spółka nie posiada w swej strukturze oddziałów, niemniej jednak, organizacyjne wyodrębnienie wynika z faktu, iż w Spółce powstanie odrębny pion zajmujący się działalnością związaną z najmem i zarządzaniem nieruchomościami. Do pionu zostaną przypisane, jak wskazano powyżej składniki majątku, zobowiązania i należności z nimi związane oraz pracownicy, w tym: osoba sprawująca nadzór oraz zajmująca się sprawami administracyjnymi oraz pracownik.

Podobnie jest w przypadku wyodrębnienia pod względem finansowym. Wydaje się, iż wystarczającą będzie sytuacja, w której określone przepływy finansowe można na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji alokować do przedmiotowej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Kryterium wyodrębnienia finansowego jest spełnione, jeśli podatnik prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. w wyroku WSA z dnia 9 października 2009 r. (sygn. III SA/Wa 674/09), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 listopada 2008 r., sygn. IPPB5/423-6/08-3/MB, w której organ uznał, że: „W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. (\`(...)\`) Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze)’’.

Biorąc pod uwagę stanowisko organów podatkowych oraz WSA Spółka wskazuje, iż warunkiem wystarczającym do uznania, że spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego, jest zapewnienie możliwości przyporządkowania do danej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów w ewidencji księgowej. Spółka, jak wskazano w stanie faktycznym prowadzi pełną księgowość. W planie kont Spółki utworzone zostaną odrębne konta, na których ujęte zostaną aktywa i pasywa związane z działem oraz odpowiadające im przychody i koszty. Dodatkowo do działalności związanej z najmem i zarządzaniem nieruchomościami zostanie przyporządkowany rachunek bankowy.

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego - kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zdaniem Spółki, działalność związana z najmem i zarządzaniem nieruchomościami będzie odznaczała się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Tak wyodrębniona funkcjonalnie część przedsiębiorstwa będzie w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku. Przedmiotowa zorganizowana część przedsiębiorstwa umożliwi realizację określonych zadań gospodarczych, tj. obrót nieruchomościami, wynajem etc. Wydzielenie przedmiotowych składników majątku do nowej spółki wraz ze wszystkimi umowami oraz należnościami i zobowiązaniami pozwoli zarówno na prowadzenie tej części działalności w ramach nowego podmiotu jak i kontynuację działalności podstawowej w ramach Spółki.

Odnosząc powyższe do sytuacji przedstawionej we wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot transakcji spełnia wszystkie przesłanki z definicji ustawowej do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie podlega podatkowi dochodowemu od osób prawnych. Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż skoro zespół składników materialnych i niematerialnych, jak wyjaśniła Spółka, będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczony będzie do realizacji określonych zadań gospodarczych (działalność developerska) oraz w ramach wydzielenia zostaną wniesione do nowej spółki również zobowiązania to należy przyjąć, że w Spółce nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zauważyć należy, iż Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego we wniosku złożonym dnia 18 października 2012 r. nie powołał publikacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tzn. t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. Powyższa pomyłka nie ma jednak wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie dokonane niniejszą interpretacją.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.