Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-5/10-2/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-23
Teza: stosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodu
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; nauczyciel-nauczyciel akademicki; prawa-prawa autorskie; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Uniwersytetu, przedstawione we wniosku z dnia 04.01.2010 r. (data wpływu 05.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.01.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zgodnie z uchwałą Senatu Akademickiego Uniwersytetu z dnia 27.09.2000 r. wynagrodzenie zasadnicze nauczyciela akademickiego składa się z:

1.  honorarium za prace autorskie i twórcze związane z wykonywaniem badań naukowych stanowiącego do 25% wynagrodzenia,
2.  honorarium za prace autorskie i twórcze związane z przygotowaniem i prezentacją zajęć dydaktycznych stanowiącego nie więcej niż 70% wynagrodzenia zasadniczego,
3.  pozostałej części wynagrodzenia za pracę dydaktyczną i organizacyjną nie objętą ochroną wynikającą z prawa autorskiego.

Aneks do umowy o pracę określa w jakim procencie wynagrodzenie zasadnicze wynika z prowadzenia działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Do części wynagrodzenia zasadniczego objętego prawami autorskimi stosowane są 50% koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulującego możliwość naliczania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu z tytułu korzystania i rozporządzania prawami autorskimi.

Nauczyciel akademicki ma prawo do urlopu wypoczynkowego w wymiarze 36 dni roboczych w ciągu roku (art. 133 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym).

Nauczycielowi akademickiemu przysługuje w okresie urlopu wypoczynkowego wynagrodzenie, jakie otrzymywałby, gdyby w tym czasie pracował (art. 153 ust. 1 ww. ustawy).

W myśl Rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 4 marca 2009 r. wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy nauczyciela akademickiego stanowi sumę wynagrodzenia w części ustalonej na podstawie składników wynagrodzenia określonych w stawkach miesięcznych w stałej wysokości obliczonego zgodnie z przepisem § 5 ust. 1, oraz wynagrodzenia w części ustalonej na podstawie zmiennych składników wynagrodzenia, obliczonego zgodnie z przepisem § 5 ust. 2. Do stałych składników zaliczamy m.in. wynagrodzenie zasadnicze, dodatek za staż pracy, dodatek funkcyjny, natomiast do zmiennych składników wynagrodzenie za pracę w godzinach ponadwymiarowych, dodatek szkodliwy jak również wynagrodzenie za pracę związaną z postępowaniem rekrutacyjnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do wypłaconego nauczycielowi akademickiemu wynagrodzenia urlopowego stosujemy podwyższone 50% koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wynagrodzenie urlopowe wypłacane jest za okres niewykonywania pracy (w tym też pracy twórczej) przez nauczyciela akademickiego. Dlatego też od wynagrodzeń zasadniczych stanowiących podstawę do zastosowania 50% normy kosztów uzyskania przychodu odlicza się wynagrodzenie urlopowe, które to wynagrodzenie nie jest objęte prawami autorskimi.

Do wynagrodzenia urlopowego stosujemy standardowe koszty uzyskania przychodu w wysokości 111,25 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 ww. ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jednakże warunkiem zastosowania 50% normy kosztów uzyskania przychodów jest ustalenie, że przychód uzyskany został z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub pokrewnych w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz.631).

W myśl art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno - urbanistyczne, urbanistyczne, muzyczne i słowno-muzyczne art. 1 ust. 2 pkt 1, 5, 6, 7 ww. ustawy. Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 ww. ustawy).

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ustępem 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Dodatkowo należy podkreślić, że organy podatkowe nie są właściwe w zakresie rozstrzygania autorskiego charakteru wykonywanych czynności. Interpretacja przepisów ustawy o prawie autorskim nie leży w kompetencji organów podatkowych. Organy podatkowe nie są zatem uprawnione do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego. W razie wątpliwości, co do prawidłowości zakwalifikowania wykonanej pracy, jako korzystającej z praw autorskich lub pokrewnych, należy zwrócić się w celu rozstrzygnięcia tej kwestii do Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego.

W razie wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim jak i nie będących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca w ramach umowy o pracę jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu. Zaznaczyć również należy, że fakt korzystania przez pracownika z prawa autorskiego powinien wynikać wyraźnie z treści zawartej umowy o pracę, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła.

Poza tym, stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów do części wynagrodzenia pracownika dotyczy tych okresów zatrudnienia, w których praca o charakterze twórczym jest rzeczywiście wykonywana.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zatrudnia w ramach umowy o pracę nauczycieli akademickich. Aneks do umowy o pracę określa w jakim procencie wynagrodzenie zasadnicze wynika z prowadzenia działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Do części wynagrodzenia zasadniczego objętego prawami autorskimi stosowane są 50% koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nauczyciel akademicki ma prawo do urlopu wypoczynkowego w wymiarze 36 dni roboczych w ciągu roku (art. 133 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym). Nauczycielowi akademickiemu przysługuje w okresie urlopu wypoczynkowego wynagrodzenie, jakie otrzymywałby, gdyby w tym czasie pracował (art. 153 ust. 1 ww. ustawy).

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, iż jak wyżej wykazano o zastosowaniu normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, decyduje fakt uzyskania przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego pod warunkiem możliwości ustalenia wysokości przychodu z tego tytułu.

W związku z powyższym z tytułu wynagrodzenia urlopowego pracownika, norma kosztów uzyskania przychodu powinna być ustalona zgodnie z postanowieniami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynagrodzenie urlopowe pracownika nie jest przychodem za wykonanie utworu, nie jest więc bezpośrednio związane z korzystaniem przez twórcę z praw autorskich lub rozporządzaniem tymi prawami. Nie istnieje zatem bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy między tym wynagrodzeniem, a twórczą pracą pracownika. Pracownik będzie otrzymywał wynagrodzenie nie za konkretną pracę polegającą na tworzeniu utworu (dzieła), ale w związku z prawem otrzymania należności z tytułu korzystania z urlopu wypoczynkowego.

Reasumując z tytułu wynagrodzenia urlopowego nauczyciela akademickiego nie ma podstaw do stosowania przez Wnioskodawcę dla celów obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych 50% kosztów uzyskania przychodu. Zastosowanie powinna mieć stawka określona w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.