Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-617/12-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-01
Teza: Czy w przypadku sprzedaży przez X. S.A. części akcji (w tym jednej akcji lub więcej) w spółce zależnej należącej do PGK na rzecz innej spółki zależnej należącej do PGK, w wyniku czego zostanie naruszony warunek istnienia PGK jako odrębnego podatnika PDOP, dochód (strata) X. S.A. z tytułu sprzedaży akcji w spółce zależnej powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych PGK?
Słowa kluczowe: akcja-sprzedaż akcji; grupa-podatkowa grupa kapitałowa; podatnik; rozliczanie (rozliczenia); spółki; status; status-utrata statusu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Grupy przedstawione we wniosku z dnia 20.07.2012 r. (data wpływu 27.07.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy dochód (strata) zrealizowany na sprzedaży części udziałów / akcji (w tym jednej akcji / udziału) posiadnych przez spółkę należącą do podatkowej grupy kapitałowej w spółce zależnej tworzącej grupę na rzecz innej spółki zależnej tworzącej tą grupę (w wyniku czego zostanie naruszony warunek uznania PGK za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych) powinien zostać ujęty w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych podatkowej grupy kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy dochód (strata) zrealizowany na sprzedaży części udziałów / akcji (w tym jednej akcji / udziału) posiadnych przez spółkę należącą do podatkowej grupy kapitałowej w spółce zależnej tworzącej grupę na rzecz innej spółki zależnej tworzącej tą grupę (w wyniku czego zostanie naruszony warunek uznania PGK za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych) powinien zostać ujęty w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych podatkowej grupy kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (dalej: X. S.A.) utworzyła wraz z innymi spółkami z Grupy kapitałowej X., tj. O. Spółka Akcyjna (dalej: O.), S. Spółka Akcyjna (dalej: Spółka S) oraz E. Spółka Akcyjna (dalej: Spółka E.) Podatkową Grupę Kapitałową (dalej: „PGK”) w rozumieniu art. 1a ustawy o PDOP.

X. A. posiada 99,3% akcji w Spółce O., 100% akcji w Spółce E. oraz 100% akcji w Spółce S (dalej każda ze spółek, tj. Spółka O., Spółka E., Spółka S określana jest jako: spółka zależna lub łącznie: spółki zależne). X. S.A. jest spółką dominującą w rozumieniu przepisu art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. b) ustawy o PDOP. Pomiędzy spółkami zależnymi tworzącymi PGK nie ma powiązań kapitałowych, tj. żadna z tych spółek nie posiada udziału / akcji w kapitale zakładowym innej spółki zależnej tworzącej PGK.

Umowa PGK została zawarta w formie aktu notarialnego na okres 3 lat podatkowych, przy czym rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy. Naczelnik właściwego urzędu skarbowego zarejestrował umowę PGK zgodnie z przepisami art. 1a ustawy o PDOP. Pierwszy rok podatkowy PGK rozpoczął się 1 stycznia 2012 roku.

Zgodnie z zawartą umową PGK, X. S.A. reprezentuje PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o PDOP oraz z przepisów Ordynacji podatkowej zgodnie z art. 1a ust. 3 pkt 4 ustawy o PDOP.

W trakcie okresu trwania PGK, X. S.A. może sprzedać część posiadanych akcji (przykładowo: jedną akcję) w spółce zależnej, która wraz z X. S.A. tworzy PGK, na rzecz innej spółki zależnej tworzącej PGK. W wyniku sprzedaży części akcji spółki zależnej od X. S.A., powstanie powiązanie kapitałowe pomiędzy spółkami zależnymi tworzącymi obecnie PGK, tj. spółka zależna będzie miała udział w kapitale zakładowym innej spółki zależnej tworzącej PGK (przykładowo: X. S.A. może sprzedać 1 akcję w Spółce S na rzecz Spółki E. w wyniku czego Spółka E. będzie posiadała mniejszościowy udział w kapitale zakładowym Spółki S).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży przez X. S.A. części akcji (w tym jednej akcji lub więcej) w spółce zależnej należącej do PGK na rzecz innej spółki zależnej należącej do PGK, w wyniku czego zostanie naruszony warunek istnienia PGK jako odrębnego podatnika PDOP, dochód (strata) X. S.A. z tytułu sprzedaży akcji w spółce zależnej powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych PGK?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku sprzedaży przez X. S.A. części akcji (w tym jednej lub więcej akcji) w spółce zależnej tworzącej PGK na rzecz innej spółki zależnej tworzącej PGK, w wyniku której zostanie naruszony status PGK jako odrębnego podatnika PDOP, otrzymany dochód (strata) z tego tytułu powinien być uwzględniony w rozliczeniu podatkowym PGK, tj. jako część dochodu (straty) X. S.A. powinien być uwzględniony w dochodzie (stracie) PGK ustalonym zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o PDOP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do przepisu art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o PDOP jednym z warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych jest posiadanie przez jedną ze spółek tworzących podatkową grupę kapitałową (spółkę dominującą) bezpośrednio 95% udziału w kapitale zakładowym pozostałych spółek tworzących podatkową grupę kapitałową (spółek zależnych). Ponadto, zgodnie z art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. c) ustawy o PDOP spółki zależne nie mogą posiadać udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących tę grupę.

Jednocześnie, w myśl art. 1a ust. 10 ustawy o PDOP w razie, gdy w okresie obowiązywania umowy o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej wystąpią zmiany w stanie faktycznym lub w stanie prawnym, zależne od którejkolwiek ze stron umowy, które naruszają warunki uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, dzień naruszenia któregokolwiek z tych warunków - z wyjątkiem nieosiągnięcia przez podatkowa grupę kapitałową udziału dochodu w przychodach w wysokości co najmniej 3% - oznacza utratę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych oraz koniec jej roku podatkowego. Zgodnie z art. 8 ust. 7 pkt 2 ustawy o PDOP w takiej sytuacji, dla poszczególnych spółek tworzących grupę, dzień następujący po dniu, w którym grupa utraciła status podatkowej grupy kapitałowej, jest dniem rozpoczynającym rok podatkowy tych spółek.

W świetle powyższego, dzień sprzedaży przez X. S.A. części posiadanych udziałów (akcji) w spółce zależnej będącej członkiem PGK na rzecz innej spółki zależnej spowoduje powstanie powiązania kapitałowego pomiędzy spółkami zależnymi i tym samym złamanie warunku, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. c ustawy o PDOP. Dzień naruszenia warunku uznania PGK za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych będzie, zgodnie z przepisem art. 8 ust. 7 pkt 2 ustawy o PDOP, ostatnim dniem roku podatkowego PGK. W związku z tym, zeznanie podatkowe PGK za ostatni rok podatkowy jej istnienia powinno obejmować rozliczenie podatku dochodowego za okres od pierwszego dnia rozpoczynającego dany rok podatkowy PGK do dnia, w którym doszło do utraty statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (tj. włącznie z tym dniem).

Stosownie do art. 7a ust. 1 ustawy o PDOP w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 1-3.

Dochód (strata) X. S.A. ustalony zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o PDOP będzie zatem uwzględniany w dochodzie (stracie) PGK obliczanym zgodnie z art. 7a ust. 1.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP stanowi, iż przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne, przy czym co do zasady, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. W myśl art. 12 ust. 3a w związku z art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą z tytułu zbycia prawa majątkowego uważa się dzień zbycia tego prawa, nie później jednak niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, przychód ze sprzedaży posiadanych przez X. S.A. udziałów (akcji) w spółce zależnej na rzecz innej spółki zależnej powinien zostać rozpoznany w dniu sprzedaży tych udziałów (akcji), czyli w dniu podpisania odpowiedniej umowy przenoszącej prawo do udziałów (akcji), nie później jednak niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP, koszty uzyskania przychodów, które są bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce ustala się w zależności od tego, w jaki sposób zostały objęte te udziały (akcje).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych (…).

W szczególności, zgodnie z art. 15 ust. 1k ustawy o PDOP w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  nominalnej wartości objętych udziałów (akcji), wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje), wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;

(…)

1.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ewidencji, o których mowa w art. 9 ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Mając na uwadze powyższe, przychód ze sprzedaży akcji posiadanych przez X. S.A. w spółce zależnej tworzącej PGK oraz koszt uzyskania przychodu (ustalony zgodnie z przepisami ustawy o PDOP) powinny zostać rozpoznane w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), tj. w dniu podpisania odpowiedniej umowy przenoszącej prawo do udziałów / akcji, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności. Jednocześnie dzień zbycia części udziałów (akcji) w spółce zależnej przez X. S.A. na rzecz innej spółki zależnej będzie wyznaczał ostatni dzień roku podatkowego PGK. Dochód X. S.A. ustalony na zbyciu udziałów (akcji) w spółce zależnej powinien zostać uwzględniony w dochodzie PGK obliczonym zgodnie z art. 7a ust. ustawy o PDOP.

Podsumowując, dochód (strata) zrealizowany na sprzedaży części udziałów / akcji (w tym jednej akcji / udziału) posiadanych przez X. S.A. w spółce zależnej tworzącej PGK na rzecz innej spółki zależnej tworzącej PGK (w wyniku czego zostanie naruszony warunek uznania PGK za podatnika podatku dochodowego) powinien zostać ujęty w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych PGK.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów:

*   interpretacja indywidualna wydana w dniu 3 marca 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPBI/2/423-981/10/CzP;
*   interpretacja indywidualna wydana w dniu 17 grudnia 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/423-588/09-10/MB;
*   interpretacja indywidualna wydana w dniu 12 sierpnia 2008 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IP-PB3-423-747/08-2/MB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.