Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.39.2017.2.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-21
Teza: w zakresie stawki podatku VAT dla wykonywanych na rzecz Wnioskodawcy usług dotyczących utrzymania dróg leśnych na terenie parku świadczone przez zakłady usług leśnych oraz podmioty zewnętrzne.
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi-usługi leśne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2017 r. (data wpływu 18 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 24 marca 2017 r. (data wpływu 30 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla wykonywanych na rzecz Wnioskodawcy usług dotyczących utrzymania dróg leśnych na terenie parku świadczone przez zakłady usług leśnych oraz podmioty zewnętrzne – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla wykonywanych na rzecz Wnioskodawcy usług dotyczących utrzymania dróg leśnych na terenie parku świadczone przez zakłady usług leśnych oraz podmioty zewnętrzne.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 marca 2017 r. (data wpływu 30 marca 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 16 marca 2017 r. znak: 2461-IBPP2.4512.39.2017.1.EJu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

B…realizuje zadania statutowe wynikające z przyznanego statutu oraz zadania wynikające z ustawy o ochronie przyrody. Jest płatnikiem podatku VAT, który prowadzi zarówno sprzedaż opodatkowaną (sprzedaż drewna, biletów wstępu) jak i nieopodatkowaną. Wszystkie zadania ujęte są w zadaniach ochronnych ustalonych przez Ministra Środowiska. W ramach realizowania zadań wykonuje cięcia pielęgnacyjne, trzebierze oraz zadania związane z utrzymaniem szkółki. W wyniku realizacji tych zadań pozyskiwane jest drewno stosowe i dłużyca, które są następnie sprzedawane i opodatkowane odpowiednią stawką VAT (8 i 23%). Dla celów dojazdu i ściągnięcia tegoż drewna potrzebne jest poruszanie się po drogach i szlakach zrywkowych. Utrzymanie dróg leśnych stanowią czynności o charakterze remontów i bieżących napraw, mające na celu utrzymanie ich w stanie używalności i umożliwiające ich prawidłową przejezdność. Wykonywane to jest poprzez nawożenie materiałów (tłuczeń, kamień), wykonywanie korytowania, rozplantowywanie, utwardzanie przez wałowanie. Drogi leśne to drogi położone w lesie nie będące drogami publicznymi w rozumieniu przepisów o drogach publicznych. Drogi przebiegają przez obszary leśne, dają możliwość prowadzenia gospodarki leśnej, ale nie służą wyłącznie pozyskaniu drewna. Umożliwiają też poruszanie się osobom fizycznym, prawnym i innym za zgodą dyrektora parku w celu m.in. wykonywania prac leśnych, prowadzenia badań naukowych, obsługi ruchu turystycznego, umożliwiają też nieraz dojazd do osad ludzkich. Naprawy wykonywane są zarówno przez wyspecjalizowane firmy jak i zakłady usług leśnych które wykonują na rzecz parku prace leśne.

W piśmie z 24 marca 2017 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i udzielił następujących informacji:

1.  B….(dalej B..) z siedzibą w jest jednostką utworzoną i działającą na podstawie przepisów o ochronie przyrody z dnia 16 kwietnia 2004 r. (Dz.U. z 2015, poz. 1651 z późn. zm.) oraz ustawy o finansach publicznych (Dz.U. z 2013, poz. 885 z późn. zm.). B… realizuje zadania statutowe ustawowe w zakresie ochrony przyrody oraz wykonuje czynności odpłatne mieszczące się w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
2.  Jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
3.  B… składa miesięczne Deklaracje VAT-7.
4.  Do zadań statutowych (ustawowych), które co do zasady są wykonywane nieodpłatnie należy:
    1.  prowadzenie działań ochronnych w ekosystemach, zmierzających do zachowania różnorodności biologicznej, zasobów tworów i składników przyrody nieożywionej i walorów krajobrazowych, przywrócenia właściwego stanu zasobów składników przyrody nieożywionej oraz odtworzenia zniekształconych siedlisk przyrodniczych, siedlisk roślin, siedlisk zwierząt lub siedlisk grzybów,
    2.  udostępnianie obszaru Parku na zasadach określonych w planie ochrony, o których mowa w art. 18 ustawy o ochronie przyrody (Dz.U. z 2013 r. poz. 627 ze zm.) lub zadań ochronnych, o których mowa w art. 22 ustawy o ochronie przyrody i w zarządzeniach Dyrektora B..,
    3.  prowadzenie działań z edukacją przyrodniczą.
5.  Park w ramach działalności gospodarczej zyskuje przychody:
    1.  opodatkowanie podatkiem VAT z tytułu; najmu obiektów na cele inne niż mieszkalne, sprzedaży drewna, sprzedaży wydawnictw i materiałów edukacyjnych, sprzedaży biletów wstępu do muzeum, biletów wstępu do parku, udostępniania Parku do zajęć edukacyjnych, usług noclegowych,
    2.  zwolnione z podatku VAT – z tytułu najmu obiektów na cele mieszkaniowe, z dzierżawy na cele rolnicze,
    3.  niepodlegające ustawie o podatku VAT - z tytułu wykonywania działalności statutowej (innej niż działalność gospodarcza).
6.  W związku z nabywaniem usług utrzymania dróg leśnych parku oraz usług naprawy dróg, mostów i dylówek jest pomiotem zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych a uzyskane rozstrzygnięcie interpretacji będzie miało wpływ na sposób obliczania ceny w związku z udzielonym zamówieniem.
7.  Dla usług dotyczących utrzymania oraz naprawy dróg leśnych na terenie parku przez zakłady usług leśnych stosuje się następujące klasyfikacje oparte na interpretacji Urzędu Statystycznego w Łodzi znak: LDZ-OKN.4221.121.2017.KU:
    *   usługi związane z utrzymaniem i remontem dróg leśnych niedopuszczonych do ruchu publicznego, przeznaczonych wyłącznie na potrzeby gospodarki leśnej (zrywka, wywóz drewna) - PKWiU 02.40.10 Usługi związane z leśnictwem
    *   usługi utrzymania i remontu pozostałych dróg leśnych dopuszczonych do ruchu publicznego - PKWiU - 42.11.20.0 - Roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg, ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budową pasów startowych.
8.  Symbol PKWiU dla usług świadczonych dla Wnioskodawcy tj. B… przez firmy zewnętrzne jest stosowany jak w pkt 8: remont dróg użytkowanych na cele mieszane: PKWiU 42.11.20.0 - 23% oraz szlaki zrywkowe (tylko na potrzeby gospodarki leśnej) - PKWiU 02.40.10.
9.  Zakłady Usług Leśnych to podmioty zewnętrzne nie będące pracownikami parku ani jednostkami wewnętrznymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wymienione usługi dotyczące utrzymania dróg leśnych na terenie parku, winne być opodatkowane stawką 8% w przypadku gdy wykonują je zakłady usług leśnych i rozliczają je godzinowo?
2.  Czy należy stosować stawkę 23% w przypadku wykonywania napraw przez firmy zewnętrzne, które wykonują je na zlecenie parku? Dotyczy to także wykonywania przez zakłady usług leśnych bieżących napraw dróg, mostów, dylówek.

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 24 marca 2017 r.):

*   dla usług związanych z utrzymaniem i remontem dróg leśnych niedopuszczonych do ruchu publicznego, przeznaczonych wyłącznie na potrzeby gospodarki leśnej (zrywka, wywóz drewna) - PKWiU 02.40.10.0 pozostałe usługi związane z leśnictwem należy stosować stawkę VAT 8%
*   dla usług związanych z utrzymaniem i remontem pozostałych dróg należy stosować klasyfikację PKWiU 42.11.20.0 i stosować stawkę 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie stawki podatku dla wskazanych usług jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jak stanowi art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia częstokroć odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, ze zm.).

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednak, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie do dnia 31 grudnia 2018 r. – 8%) wymienione zostały towary i usługi objęte obniżoną stawką podatku. W poz. 137 załącznika nr 3 do ustawy figurują „Usługi związane z leśnictwem, z wyłączeniem: patrolowania lasów wykonywanego na zlecenie przez jednostki inne niż leśne (PKWiU ex 02.40.10.3) oraz doradztwa w zakresie zarządzania lasami” klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 02.40.10. Jedynym warunkiem uprawniającym do zastosowania 8% stawki podatku jest zakwalifikowanie towarów i usług do właściwego grupowania PKWiU.

Przez PKWiU ex – zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danego wyrobu/usługi z danego grupowania.

W przypadku poz. 137 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, użycie przez ustawodawcę w rubryce „Symbol PKWiU 2008” przy wskazanym tam symbolu 02.40.10 znacznika „ex” oznacza, że obniżona 8% stawka podatku ma zastosowanie do usług mieszczących się w grupowaniu PKWiU 02.10.10 „Usługi związane z leśnictwem” z wyłączeniem - patrolowania lasów wykonywanego na zlecenie przez jednostki inne niż leśne (PKWiU ex 02.40.10.3) oraz doradztwa w zakresie zarządzania lasami – co objaśniono w rubryce „Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)” pozycji 137 załącznika nr 3 do ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. W ramach realizowania zadań wykonuje cięcia pielęgnacyjne, trzebierze oraz zadania związane z utrzymaniem szkółki. W wyniku realizacji zadań pozyskiwane jest drewno stosowe i dłużyca, które są następnie sprzedawane i opodatkowane odpowiednia stawką VAT 8% i 23%.Wnioskodawca pozyskuje usługi w zakresie utrzymania dróg leśnych oraz usług naprawy dróg mostów i dylówek. Usługi Wnioskodawca pozyskuje od zakładów leśnych (podmiotów zewnętrznych niebędących pracownikami parku ani jednostkami wewnętrznymi) oraz od firm zewnętrznych.

Usługi świadczone przez zakłady leśne to:

*   usługi związane z utrzymaniem i remontem dróg leśnych niedopuszczonych do ruchu publicznego, przeznaczonych wyłącznie na potrzeby gospodarki leśnej (zrywka, wywóz drewna) zakwalifikowano do PKWiU 02.40.10 usługi związane z leśnictwem.
*   usługi utrzymania i remontu pozostałych dróg leśnych dopuszczonych do ruchu publicznego zaklasyfikowano pod PKWiU 42.11.20.0-Roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg , ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budową pasów startowych.

Usługi świadczone przez firmy zewnętrzne:

*   usługi remontu dróg użytkowanych na cele mieszane zaklasyfikowano pod symbolem PKWiU 42.11.20.0,
*   szlaki zrywkowe (tylko na potrzeby gospodarki leśnej) zaklasyfikowano pod symbolem PKWiU 02.40.10.

W związku z powyższym opisem, wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z prawidłowym zastosowaniem stawki podatku VAT dla usług świadczonych przez zakłady leśne oraz firmy zewnętrzne.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz przywołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wskazane usługi związane z utrzymaniem i remontem dróg leśnych niedopuszczonych do ruchu publicznego, przeznaczonych wyłącznie na potrzeby gospodarki leśnej (zrywka, wywóz drewna) mieszczą się, jak stwierdził Wnioskodawca, w grupowaniu PKWiU 2008 02.40.10 „Usługi w zakresie leśnictwa”,

a jednocześnie nie mają do nich zastosowania wyłączenia wskazane w poz. 137 załącznika nr 3 do ustawy czyli nie są to usługi w zakresie patrolowania lasów wykonywanego na zlecenie przez jednostki inne niż leśne (PKWiU ex 02.40.10.3) oraz doradztwa w zakresie zarządzania lasami, wówczas podlegać one będą opodatkowaniu 8% stawką podatku zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast usługi utrzymania i remontu pozostałych dróg, które, jak wskazał Wnioskodawca, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 42.11.20.0, podlegają opodatkowaniu 23% stawką podatku na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 1, gdyż ustawodawca dla usług sklasyfikowanych w tym grupowaniu PKWiU nie przewidział opodatkowania stawką obniżoną lub zwolnienia od podatku.

Należy przy tym zauważyć, że opodatkowanie usług sklasyfikowanych jak powyżej nie jest uzależnione od tego kto jest usługodawcą.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku dla wskazanych usług jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że wyrażona w niniejszej interpretacji ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy została podjęta w odniesieniu do wskazanego przez Wnioskodawcę we wniosku zaklasyfikowania według PKWiU usług będących przedmiotem zapytania.

Organ podatkowy nie jest właściwy do dokonywania klasyfikacji statystycznej towarów bądź usług, ani do oceny poprawności klasyfikacji, według PKWiU. Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Z uwagi na powyższe, zawarta w stanowisku Wnioskodawcy kwestia poprawności zaklasyfikowania według PKWiU przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku usług na rzecz Wnioskodawcy jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

W przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany któregokolwiek elementu zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci aktualność.

Zaznaczyć należy, iż niniejsza interpretacja indywidualna wydana została dla Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnopodatkowych dla podmiotów świadczących wskazane we wniosku usługi na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.