Interpretacja indywidualna
Sygnatura: BPP1/443-159/13/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-03
Teza: w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości należącej do dłużnika
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2013r. (data wpływu 19 lutego 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 maja 2013r. (data wpływu 21 maja 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania dłużnika za podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o VAT z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia z opodatkowania sprzedaży udziału w nieruchomości należącej do dłużnika na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia z opodatkowania sprzedaży udziału w nieruchomości należącej do dłużnika na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości należącej do dłużnika.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 maja 2013r. (data wpływu 21 maja 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 7 maja 2013r. znak: IBPP1/443-159/13/BM.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Komornik prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi. Egzekucja - na wniosek wierzyciela - prowadzona jest z ułamkowych części nieruchomości dłużnika, tj. z udziałów wynoszących 20/200 i 31/200 w nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy Wydział IV Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze \`(...)\`. W postępowaniu egzekucyjnym dokonano opisu i oszacowania powyższej nieruchomości. Nieruchomość ta stanie się kolejno przedmiotem licytacji publicznej zgodnie z wnioskiem wierzyciela oraz stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego odnoszących się do egzekucji z nieruchomości. Na chwilę obecną termin powyższej licytacji nie został jeszcze wyznaczony.

Dłużnik \`(...)\` prowadził aktywnie jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 5 grudnia 1990r. pod firmą „D” polegającą na świadczeniu usług hotelarskich. Zgodnie z obecnym brzmieniem wpisu dłużnika w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, przeważającą działalność gospodarczą stanowi działalność „Hotele i podobne obiekty zakwaterowania” PKD 55.10.Z. Od dnia 1 maja 2013r. działalność gospodarcza dłużnika została zawieszona (przewidywany okres zawieszenia do dnia 31 października 2013r.). Dłużnik pozostawał czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą „D” od początku wprowadzenia podatku VAT do porządku prawnego, tj. od dnia 5 lipca 1993r. W chwili obecnej działalność gospodarcza została zawieszona.

Dłużnik nie pozostaje obecnie w związku małżeńskim.

Nieruchomość będąca przedmiotem niniejszej sprawy, stanowiąca działkę nr 61/1 o powierzchni 0,4019 ha, pozostaje działką gruntu ogrodzoną, zagospodarowaną, zabudowaną budynkiem hotelu, budynkiem stacji trafo ze śmietnikiem oraz starym budynkiem warsztatowym. Cała działka ogrodzona jest siatką stalową w ramach (od frontu) i siatką stalową (z tyłu budynku). Parking z oświetleniem zewnętrznym. Przy wjeździe posadowiony szlaban. Wokół parkingu znajdują się liczne drzewa o funkcjach ozdobnych.

Od strony wjazdu na posesję znajduje się parking utwardzony kostką, dalej budynek hotelu, za którym znajduje się parking i pozostałe obiekty.

a.Budynek hotelowy.

Budynek hotelowy został zaprojektowany na początku lat 90-tych a zrealizowany w 1993r. jako hotel D. jak na ówczesne czasy na wysokim standardzie wykończenia. Obiekt spełnia funkcję podstawową: hotelową oraz funkcje towarzyszące: gastronomiczną, rekreacyjną i gospodarczo-techniczną. Hotel posiada własny parking dla gości i pracowników, na którym znajduje się 20 miejsc postojowych dla samochodów osobowych, 2 miejsca postojowe dla autokarów, 4 miejsca postojowe dla taksówek osobowych obsługujących zespół hotelowy.

Budynek nie wykazuje oznak naruszenia konstrukcji, widocznych gołych okiem, pojawiły się ślady zużycia innych elementów:

*   taras pod ogródek gastronomiczny wyflizowany - do remontu,
*   płyty elewacyjne i wewnętrzna użytkowane w większości od kilkunastu lat z oznakami zużycia - w niedługim czasie część do wymiany,
*   wystrój wewnętrzny i wykończenie hallu, sal gastronomicznych, salek konferencyjnych, części rekreacyjnej - mało atrakcyjny, nienowoczesny, z oznakami zużycia, do modernizacji i remontu bieżącego,
*   część instalacji, w tym zwłaszcza klimatyzacyjna i co ,,do modernizacji i wymiany”.

W budynku nie prowadzono inwestycji od wielu lat. Stopień zużycia technicznego określony został przez rzeczoznawcę na poziomie 20-30 % (poniżej dobrego).

Budynek hotelowy z zapleczem gastronomicznym użytkowany był przez dłużnika zgodnie z przeznaczeniem na cele prowadzonej działalności hotelarskiej (obecnie zawieszona działalność gospodarcza).

b.Parking, ogrodzenie ze szlabanem i budką ochrony, oświetlenie.

Parking ogólnodostępny przed głównym wejściem do hotelu wykonany z kostki betonowej wykończony krawężnikami, o powierzchni ca 600 m2. Drogi dojazdowe pomiędzy parkingiem i placem manewrowym wykonane z kostki betonowej. Teren jest ogrodzony z zewnątrz, wyposażony w oświetlenie zewnętrzne (29 słupów oświetleniowych) oraz monitorowany kamerami. Ogrodzenie (195 mb) z siatki w ramach mocowanych do stalowych słupków, osadzonych w betonowym cokole.

c.Stacja trafo ze śmietnikiem.

Połączony ze sobą obiekt budowlany, wolnostojący, stanowiący jedną całość, wybudowany przez dłużnika w lutym 1992 roku.

d.Budynek warsztatowy.

Budynek magazynowy z lat 60-tych XX wieku, wolnostojący o konstrukcji tradycyjnej, fundamenty betonowe, ściany murowane z cegły, więźba dachowa drewniana płaska, kryta papą, posadzki wylewki betonowe. Budynek wyposażony w instalację elektryczną.

e.Parking i plac manewrowy za budynkiem hotelu.

Plac manewrowy położony bezpośrednio z tyłu za hotelem wykonany z asfaltu o powierzchni całkowitej 470 m2.

f.Parking i plac manewrowy w tylnej części działki.

Plac manewrowy w tylnej części działki, gdzie położony jest budynek warsztatowy, jest utwardzony płytami betonowymi oraz częściowo utwardzony żwirem. Ogrodzenie w tylnej części działki różnego typu: ogrodzenie z siatki na słupkach stalowych na podmurówce, ogrodzenie z siatki na słupkach stalowych osadzonych w cokole betonowym 4 rzędami drutu kolczastego, ogrodzenie z otynkowanego muru.

Symbole PKOB dla ww. obiektów.

1.  Budynek hotelowy - stanowi budynek PKOB 1211 Budynki hoteli (zmiana w tym zakresie co do pierwotnej treści wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, gdzie omyłkowo wskazano PKOB 1130 Budynki zbiorowego zamieszkania),
2.  Parkingi z przodu, z tyłu budynku, w tylnej części działki wraz z placami manewrowymi - stanowią budowle PKOB 2112 Ulice i drogi pozostałe,
3.  Drogi dojazdowe między parkingiem i palcem manewrowym przed wejściem do hotelu - stanowią budowlę PKOB 2112 Ulice i drogi pozostałe,
4.  Ogrodzenie (całe) ze szlabanem i budką ochrony, oświetlenie (29 słupów oświetleniowych) - stanowią budowle PKOB 2420 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane,
5.  Stacja trafo ze śmietnikiem - jeden obiekt budowlany, stanowi budowlę PKOB 2214 Linie elektroenergetyczne przesyłowe,
6.  Budynek warsztatowy - stanowi budynek PKOB 1251 Budynki przemysłowe.

Dłużnik nabył powyższy grunt w drodze dziedziczenia po matce. Zgodnie z informacjami uzyskanymi od dłużnika wynika, iż osoba ta nabyła udziały w ww. nieruchomości w drodze dziedziczenia ok. roku 1975 (postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 19 maja 1975 roku, sygn. akt \`(...)\`). Na nieruchomości tej znajdowały się wówczas baraki wybudowane jeszcze przed II wojną światową.

Baraki te były używane od czasów II wojny światowej, gdyż wybudowali je \`(...)\`, którzy z tego tytułu płacili regularnie czynsz (następnie obiekty przejęte zostały przez \`(...)\`, a kolejno znajdowały się w nich siedziby urzędów państwowych - z uwagi na brak zapłaty czynszu w tym okresie dłużnik dochodził roszczeń z tym związanych na drodze sądowej). W chwili obecnej z dawnych obiektów na nieruchomości pozostał jedynie budynek warsztatowy (magazynowy). Dopiero na początku lat 90-tych został zaprojektowany budynek hotelowy, który zrealizowany został w 1993 roku jako hotel D. Od 5 grudnia 1990 roku dłużnik prowadził działalność gospodarczą pod firmą „D”, polegającą na świadczeniu usług hotelarskich.

Zgodnie z obecnym brzmieniem wpisu dłużnika w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, przeważającą działalność gospodarczą stanowi działalność „Hotele i podobne obiekty zakwaterowania” PKD 55.10.Z. Od dnia 1 maja 2013 roku działalność gospodarcza dłużnika została zawieszona (przewidywany okres zawieszenia do dnia 31 października 2013 roku).

Dłużnik w momencie dziedziczenia udziałów nie miał zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z informacjami uzyskanymi od dłużnika wynika, że pierwszą prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą było prowadzenie Biura Turystyki Zagranicznej (zarejestrowana w dniu 23 marca 1989 roku). Działalność hotelarską na przedmiotowym gruncie dłużnik rozpoczął z dniem 5 grudnia 1990 roku. Jak wskazano powyżej, w okresie wcześniejszym znajdujące się na działce baraki wykorzystywane były przez A., a kolejno znajdowały się w nich siedziby urzędów państwowych. Dłużnik nabył udziały jako spadek w wyniku dziedziczenia bez konkretnego zamiaru w zakresie wykorzystania gruntu (działalność gospodarczą rozpoczął dużo później).

Jak wskazano powyżej nieruchomość (znajdujące się na niej obiekty) przejęte zostały przez A., a kolejno znajdowały się w nich siedziby urzędów państwowych. Dłużnik dochodził na drodze sądowej roszczeń związanych z zapłatą czynszu z uwagi na brak uregulowania należności. Od 5 grudnia 1990 roku dłużnik prowadził działalność gospodarczą pod firmą „D”, polegającą na świadczeniu usług hotelarskich. Działalność ta aktywnie była prowadzona do dnia 1 maja 2013r., tj. do dnia zawieszenia jej prowadzenia.

Dłużnik wykorzystywał przedmiotową nieruchomość (posiadane udziały) do prowadzonej działalności gospodarczej hotelarskiej od dnia 5 grudnia 1990 roku pod firmą „D”. Działalność ta aktywnie była prowadzona do dnia 1 maja 2013 roku, tj. do dnia zawieszenia jej prowadzenia.

Dłużnik nabył w drodze spadku jedynie budynek warsztatowy (magazynowy). Stacja trafo ze śmietnikiem została wybudowana w miesiącu lutym 1992r, dłużnik zapłacił za tę stację gotówką 200 tys. DEM. Budynek hotelowy został wybudowany przez dłużnika w latach 1991-1992. Na początku lat 90-tych został zaprojektowany budynek hotelowy, który zrealizowany został w 1993 roku jako hotel D. Wraz z budową hotelu powstały pozostałe obiekty: parkingi z placami manewrowymi, drogi dojazdowe między parkingiem i palcem manewrowym przed wejściem do hotelu, ogrodzenia ze szlabanem i budką ochrony, oświetlenie.

Dłużnik nie ponosił na żaden z powyższych posadowionych na działce obiektów wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), które byłyby wyższe niż 30 % wartości początkowej danego obiektów (stąd nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT od tych wydatków).

Żaden z powyższych posadowionych na działce obiektów nie został ulepszony w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Dłużnik dokonywał jedynie na bieżąco zakupu do hotelu przedmiotów w postaci sprzętu TV, mebli itp., które stanowią odrębne przedmioty i nie spowodowały ulepszenia budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (tak też Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w interpretacji z 6 lipca 2006r. 1472/ROP1/423-140/217/06/MK).

Budynek hotelowy został zrealizowany w 1993 roku. Od tego też roku należy stwierdzić, że nastąpiło pierwsze zasiedlenie wszystkich ww. obiektów posadowionych na działce. Podkreślić należy, że wszystkie te obiekty stanowią jedną całość gospodarczą, która od roku 1993 była wykorzystywana do działalności hotelarskiej (goście hotelowi korzystali z usług hotelowych, wykorzystując jednocześnie wszystkie obiekty), co powoduje, iż okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą udziałów w ww. budynku jest dłuższy niż 2 lata (wynosi ponad 20 lat). Od momentu wprowadzenia podatku od towarów i usług dłużnik świadczył w tym hotelu usługi hotelarskie podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

Wszystkie obiekty były wykorzystywane do prowadzonej przez dłużnika działalności gospodarczej i zostały - zgodnie z informacjami przekazanymi od dłużnika - wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Dodatkowo wskazać należy, iż dłużnikowi przysługują w nieruchomości jedynie udziały, a zatem także przykładowo współwłaściciel Bank wykorzystuje działkę do prowadzonej działalności. Ponadto budynkiem hotelowym zarządzały spółki celowe (operatorzy hotelowi), prowadząc działalność gospodarczą. Dłużnik posiada udział w nieruchomości, hotel nie jest podzielony fizycznie. Udział w budynku hotelu posiada także Bank S.A., który to Bank wynajmuje swoją część na rzecz Rent a Car. Najemca ten umowę najmu podpisał bezpośrednio z Bankiem i wynajmuje miejsca postojowe na parkingu. Innych najemców nie ma.

W momencie nabycia czy budowy zabudowań znajdujących się na nieruchomości objętej egzekucją, będącej przedmiotem dostawy, dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nie obowiązywały wówczas przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowa nieruchomość znajduje się na obszarze, dla którego brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (Plan Ogólny Zagospodarowania Miasta uchwalony w 1994 roku utracił ważność z dniem 1 stycznia 2003r.). Zgodnie zaś ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, nieruchomość ta położona jest na terenie o przeważającej funkcji mieszkaniowej wysokiej intensywności. Decyzja o warunkach zabudowy nie została dla tej nieruchomości wydana. Zgodnie z ewidencją gruntów powyższa działka została zaklasyfikowana jako grunty zabudowane i zurbanizowane oraz oznaczona została symbolem Bi tzn. inne tereny zabudowane.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z informacjami uzyskanymi od dłużnika wynika, iż osoba ta nabyła udziały w nieruchomości wskazanej we wniosku z dnia 4 lutego 2013 roku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. nieruchomości, w drodze dziedziczenia ok. roku 1975 (postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 19 maja 1975 roku,). Na nieruchomości tej znajdowały się wówczas baraki wybudowane jeszcze przed II wojną światową.

Baraki te były używane od czasów II wojny światowej, gdyż wybudowali je \`(...)\`, którzy z tego tytułu płacili regularnie czynsz (następnie obiekty przejęte zostały przez \`(...)\`, a kolejno znajdowały się w nich siedziby urzędów państwowych - z uwagi na brak zapłaty czynszu w tym okresie dłużnik dochodził roszczeń z tym związanych na drodze sądowej). W chwili obecnej z dawnych obiektów na nieruchomości pozostał jedynie budynek warsztatowy (magazynowy). Dopiero na początku lat 90-tych został zaprojektowany budynek hotelowy, który zrealizowany został w 1993 roku jako hotel. Od 5 grudnia 1990 roku dłużnik prowadził działalność gospodarczą pod firmą „D”, polegającą na świadczeniu usług hotelarskich.

Zgodnie z obecnym brzmieniem wpisu dłużnika w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, przeważającą działalność gospodarczą stanowi działalność „Hotele i podobne obiekty zakwaterowania” PKD 55.10.Z. Od dnia 1 maja 2013r. działalność gospodarcza dłużnika została zawieszona (przewidywany okres zawieszenia do dnia 31 października 2013r.).

Dłużnik w momencie dziedziczenia udziałów nie miał zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z informacjami uzyskanymi od dłużnika wynika, że pierwszą prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą było prowadzenie Biura Turystyki Zagranicznej (zarejestrowana w dniu 23 marca 1989 roku). Działalność hotelarską na przedmiotowym gruncie dłużnik rozpoczął z dniem 5 grudnia 1990 roku. Jak wskazano powyżej, w okresie wcześniejszym znajdujące się na działce baraki wykorzystywane były przez A., a kolejno znajdowały się w nich siedziby urzędów państwowych. Dłużnik nabył udziały jako spadek w wyniku dziedziczenia bez konkretnego zamiaru w zakresie wykorzystania gruntu (działalność gospodarczą rozpoczął dużo później).

Jak wskazano powyżej nieruchomość (znajdujące się na niej obiekty) przejęte zostały przez A., a kolejno znajdowały się w nich siedziby urzędów państwowych. Dłużnik dochodził na drodze sądowej roszczeń związanych z zapłatą czynszu z uwagi na brak uregulowania należności. Od 5 grudnia 1990r. dłużnik prowadził działalność gospodarczą pod firmą \`(...)\` Hotel „D.”, polegającą na świadczeniu usług hotelarskich. Działalność ta aktywnie była prowadzona do dnia 1 maja 2013 roku, tj. do dnia zawieszenia jej prowadzenia.

Dłużnik wykorzystywał przedmiotową nieruchomość (posiadane udziały) do prowadzonej działalności gospodarczej hotelarskiej od dnia 5 grudnia 1990r. pod firmą \`(...)\` Hotel „D.”. Działalność ta aktywnie była prowadzona do dnia 1 maja 2013 roku, tj. do dnia zawieszenia jej prowadzenia.

Nieruchomość będąca przedmiotem niniejszej sprawy, stanowiąca działkę nr 61/1 o powierzchni 0,4019 ha, pozostaje działką gruntu ogrodzoną, zagospodarowaną, zabudowaną budynkiem hotelu, budynkiem stacji trafo ze śmietnikiem oraz starym budynkiem warsztatowym. Cała działka ogrodzona jest siatką stalową w ramach (od frontu) i siatką stalową (z tyłu budynku). Parking z oświetleniem zewnętrznym. Przy wjeździe posadowiony szlaban. Wokół parkingu znajdują się liczne drzewa o funkcjach ozdobnych. Od strony ul. G.- wjazdu na posesję znajduje się parking utwardzony kostką, dalej budynek hotelu, za którym znajduje się parking i pozostałe obiekty.

Dłużnik nabył w drodze spadku jedynie budynek warsztatowy (magazynowy). Stacja trafo ze śmietnikiem została wybudowana w miesiącu lutym 1992r. Na początku lat 90-tych został zaprojektowany budynek hotelowy, który zrealizowany został w 1993r. jako hotel D. Wraz z budową hotelu powstały pozostałe obiekty: parkingi z placami manewrowymi, drogi dojazdowe między parkingiem i palcem manewrowym przed wejściem do hotelu, ogrodzenia ze szlabanem i budką ochrony, oświetlenie.

Dłużnik nie ponosił na żaden z powyższych posadowionych na działce obiektów wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), które byłyby wyższe niż 30 % wartości początkowej danego obiektu (stąd nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT od tych wydatków).

Żaden z powyższych posadowionych na działce obiektów nie został ulepszony w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Dłużnik dokonywał jedynie na bieżąco zakupu do hotelu przedmiotów w postaci sprzętu TV, mebli itp., które stanowią odrębne przedmioty i nie spowodowały ulepszenia budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (tak też Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w interpretacji z 6 lipca 2006r. nr 1472/ROP1 /423-140/21 7/06/MK).

Budynek hotelowy został zrealizowany w 1993 roku. Od tego też roku należy stwierdzić, że nastąpiło pierwsze zasiedlenie wszystkich ww. obiektów posadowionych na działce. Podkreślić należy, że wszystkie te obiekty stanowią jedną całość gospodarczą, która od roku 1993 była wykorzystywana do działalności hotelarskiej (goście hotelowi korzystali z usług hotelowych, wykorzystując jednocześnie wszystkie obiekty).

Wszystkie obiekty były wykorzystywane do prowadzonej przez dłużnika działalności gospodarczej i zostały - zgodnie z informacjami przekazanymi od dłużnika - wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Dodatkowo wskazać należy, iż dłużnikowi przysługują w nieruchomości jedynie udziały, a zatem także przykładowo współwłaściciel Deutsche Bank wykorzystuje działkę do prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto budynkiem hotelowym zarządzały spółki celowe (operatorzy hotelowi), prowadząc działalność gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawa udziałów wynoszących 20/200 i 31/200 w zabudowanej nieruchomości, polegająca na ich sprzedaży w drodze licytacji publicznej przez Komornika Sądowego - będącego płatnikiem podatku od towarów i usług stosownie do art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług - pozostaje czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, czy też pozostaje czynnością zwolnioną od tego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej jako "ustawa o VAT") stanowi, iż organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Warunek do uznania komornika za płatnika podatku od dostawy ma miejsce także w przypadku egzekucji z nieruchomości. Komornik Sądowy zobowiązany jest zatem do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej nieruchomości okoliczności decydujących ojej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to konieczność ustalenia statusu dłużnika jako podatnika podatku od towarów i usług oraz charakteru nieruchomości i ewentualnych przesłanek do zwolnienia sprzedaży z opodatkowania. Jeżeli okoliczności sprawy wskazują zatem, że gdyby dłużnik dobrowolnie sprzedawał nieruchomość i sprzedaż ta byłaby opodatkowana zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, to również sprzedaż tej nieruchomości w trybie egzekucyjnym podlega opodatkowaniu.

Nieruchomość (grunty/budynki/części budynków) jest towarem w rozumieniu ustawy o VAT (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Odpłatna dostawa nieruchomości (sprzedaż) podlega opodatkowaniu VAT (art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), jeżeli jest realizowana przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT).

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, iż - jego zdaniem - przedmiotowa czynność dostawy nie powinna podlegać podatkowi VAT z uwagi na niespełnienie przesłanki przez dłużnika związanej z posiadaniem statusu podatnika przy dokonywaniu dostawy nieruchomości będącej przedmiotem egzekucji. Odpłatna dostawa nieruchomości (sprzedaż) podlega opodatkowaniu VAT, jeżeli jest realizowana przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT). Definicja pojęcia podatnika ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania. O ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu wyznacza zakres przedmiotowy opodatkowania, to zdefiniowanie pojęcia podatnika wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania, W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. Należy w tym miejscu zauważyć, że obie te cechy powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika.

Podkreślić należy przy tym, iż u zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług nie każda sprzedaż towarów lub odpłatne świadczenie usług będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W każdym przypadku indywidualnie muszą być badane zarówno podmiotowe, jak przedmiotowe przesłanki wystąpienia obowiązku podatkowego (tak też w wyroku NSA z dnia 4 października 2000r., III SA 1901/99, LEX nr 47081).

Powyższe dostrzega się także w aktualnym orzecznictwie sądowym. Jak wskazał choćby WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 9 lutego 2010r. (I SA/Po 1015/09, LEX nr 559520): „Ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług”. Wykonywanie określonych czynności - będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług - niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji - nie podlega opodatkowaniu. Należy zatem stwierdzić, że status podatnika VAT nie jest stałą cechą danego podmiotu.

Mając powyższe na uwadze. Wnioskodawca uważa, iż dłużnik w zakresie dostawy przedmiotowej nieruchomości nie podlegałby opodatkowaniu VAT, co konsekwentnie winno powodować niepodleganie takiemu opodatkowaniu w przypadku sprzedaży egzekucyjnej. Wskazać należy, iż w ramach działalności gospodarczej wykonywanej przez dłużnika podejmowane były czynności związane ze świadczeniem usług hotelarskich (obecnie działalność zawieszona). Dłużnik nie zajmował i nie zajmuje się działalnością nastawioną na obrót nieruchomościami. Podejmowana zatem czynności powinna zostać uznana jako jednorazowa i dokonywana bez zamiaru wykonywania tego typu czynności przez dłużnika w sposób częstotliwy (dodać należy, iż od 1 kwietnia 2013 roku uległa zmianie definicja podatnika VAT - czynności podejmowane jednorazowo nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie rzutują na status podatnika VAT). Dokonywaną czynność uznać należy zatem za dokonywaną nie w ramach działalności gospodarczej, co już na wstępie winno powodować przyjęcie niepodlegania wskazanej czynności opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Niezależnie od powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa udziałów wynoszących 20/200 i 31/200 w zabudowanej nieruchomości, polegająca na ich sprzedaży w drodze licytacji publicznej przez Komornika Sądowego - będącego płatnikiem podatku od towarów i usług stosownie do art. 18 ustawy o VAT-pozostaje czynnością zwolnioną od podatku od towarów i usług.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż sprzedawany wraz z budynkiem grunt jest opodatkowany w taki sam sposób jak budynek. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przechodząc do kwestii zwolnienia od podatku dostawy budynków i budowli, podać trzeba, iż ustawodawca, zmieniając zakres zwolnień związanych z dostawami budynków, budowli (ich części), nie wprowadził przy tym żadnych przepisów przejściowych. Dlatego też dostawa tych towarów następująca po dniu 31 grudnia 2008r. oceniana winna być już na nowych zasadach. Nie ma znaczenia, kiedy budynek, budowla (ich część) zostały nabyte (względnie wybudowane). Stąd w analizowanej sprawie zastosowanie znajdują przepisy prawne w zakresie przedmiotowego zwolnienia obowiązujące po dniu 31 grudnia 2008 roku.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z objaśnieniami zawartymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Natomiast budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąc, iż przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Obiekty budowlane nie będące budynkami Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych zalicza do obiektów inżynierii lądowej i wodnej stanowiąc, iż obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie sklasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp. Pojęcie obiektów inżynierii lądowej i wodnej odpowiada swym zakresem definicji budowli zawartej w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Nieruchomość będąca przedmiotem niniejszej sprawy, stanowiąca działkę nr 61/1 o powierzchni 0,4019 ha, pozostaje działką gruntu ogrodzoną, zagospodarowaną, zabudowaną budynkiem hotelu, budynkiem stacji trafo ze śmietnikiem oraz starym budynkiem warsztatowym. Na działce znajdują się także parkingi, działka pozostaje ogrodzona.

Wszystkie znajdujące się ww. obiekty pozostają trwale z gruntem związane i są budynkami lub budowlami w rozumieniu PKOB i ustawy Prawo budowlane.

5.Symbole PKOB dla obiektów:

1.  Budynek hotelowy - stanowi budynek PKOB 1211 Budynki hoteli (zmiana w tym zakresie co do pierwotnej treści wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, gdzie omyłkowo wskazano PKOB 1130 Budynki zbiorowego zamieszkania),
2.  Parkingi z przodu, z tyłu budynku, w tylnej części działki wraz z placami manewrowymi - stanowią budowle PKOB 2112 Ulice i drogi pozostałe,
3.  Drogi dojazdowe między parkingiem i palcem manewrowym przed wejściem do hotelu - stanowią budowlę PKOB 2112 Ulice i drogi pozostałe,
4.  Ogrodzenie (całe) ze szlabanem i budką ochrony, oświetlenie (29 słupów oświetleniowych) - stanowią budowle PKOB 2420 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane,
5.  Stacja trafo ze śmietnikiem - jeden obiekt budowlany, stanowi budowlę PKOB 2214 Linie elektroenergetyczne przesyłowe,
6.  Budynek warsztatowy - stanowi budynek PKOB 1251 Budynki przemysłowe.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się zatem od przedmiotowego podatku:

dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zbadać należy zatem w analizowanej sprawie kwestię pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pierwsze zasiedlenie - to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Jedynym kryterium powyższego zwolnienia podatkowego jest zatem czas, jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia budynku. Nie ma znaczenia to, czy dostawcy przysługiwało przy nabywaniu (wybudowaniu) budynku, budowli (ich części) prawo do odliczenia podatku naliczonego i jaki był jego zakres. Nawet jeśli dostawcy takie prawo przysługiwało, to dostawa jest zwolniona z podatku po upływie określonego czasu od pierwszego zasiedlenia.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy, wskazać należy na spełnienie przesłanek zwolnienia określony w art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy co do dostawy wszystkich obiektów znajdujących się na działce.

Podać bowiem należy, iż dostawa ta nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Jak wskazywano bowiem, budynek hotelowy został zrealizowany w 1993 roku. Od tego też roku należy stwierdzić, że nastąpiło pierwsze zasiedlenie wszystkich ww. obiektów posadowionych na działce. Podkreślić należy, że wszystkie te obiekty stanowią jedną całość gospodarczą, która od roku 1993 była wykorzystywana do działalności hotelarskiej (goście hotelowi korzystali z usług hotelowych, wykorzystując jednocześnie wszystkie obiekty), co powoduje, iż okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą ww. obiektów jest dłuższy niż 2 lata (wynosi ponad 20 lat). Dłużnik od początku świadczył usługi opodatkowane podatkiem VAT w tych obiektach. Biorąc pod uwagę fakt wprowadzenia podatku VAT w 1993 roku, ścisłe zasiedlenie trzeba liczyć od tego roku, gdyż wówczas dłużnik zaczął podlegać temu podatkowi i świadczył usługi hotelarskie objęte podatkiem VAT. Już wówczas obiekty te oddawane były użytkownikom do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Podkreślić zatem należy, iż co do wszystkich obiektów znajdujących się na działce zastosowanie winno znaleźć zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na spełnienie wszystkich przesłanek koniecznych do przyjęcia takiego zwolnienia.

Nawet przyjmując, iż ww. zwolnienie nie obejmie obiektów posadowionych na działce, do wszystkich budynków i budowli położonych na nieruchomości, w tym obiektu hotelu, znaleźć zastosowanie winien art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Odnosząc powyższy przepis do stanu analizowanej sprawy, uznać należy, iż zwolnienie to w pełni znajduje zastosowanie. Przede wszystkim bowiem w stosunku do wszystkich obiektów znajdujących się na nieruchomości dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dłużnik nabył w drodze spadku jedynie budynek warsztatowy (magazynowy). Stacja trafo ze śmietnikiem została wybudowana w miesiącu lutym 1992 roku. Na początku lat 90-tych został zaprojektowany budynek hotelowy, który zrealizowany został w 1993 roku jako hotel D. Wraz z budową hotelu powstały pozostałe obiekty: parkingi z placami manewrowymi, drogi dojazdowe między parkingiem i palcem manewrowym przed wejściem do hotelu, ogrodzenia ze szlabanem i budką ochrony, oświetlenie. Dłużnik nie miał zatem prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dodatkowo podkreślić należy, iż dłużnik nie dokonywał wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w wysokości wyższej niż 30 % wartości początkowej.

Podsumowując powyższe, Wnioskodawca wskazuje na zwolnienie od podatku VAT dostawy udziałów wynoszących 20/200 i 31/200 w zabudowanej nieruchomości, polegającej na ich sprzedaży w drodze licytacji publicznej przez Komornika Sądowego. Zwolnieniu podlega dostawa budynków i budowli położonych na nieruchomości, co konsekwentnie powoduje także zwolnienie od podatku dostawy gruntu. Wskazać należy, iż dostawa winna być zwolniona od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W razie nieuznania powyższego argumentu, obiekt hotelowy, a także wszystkie pozostałe obiekty, winny pozostać zwolnione od opodatkowania w przedmiotowym zakresie na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   nieuznania dłużnika za podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o VAT z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia z opodatkowania sprzedaży udziału w nieruchomości należącej do dłużnika na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia z opodatkowania sprzedaży udziału w nieruchomości należącej do dłużnika na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005r. Nr 229, poz. 1954, ze zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z treści powyższego przepisu wynika, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z powyższych przepisów wynika, iż komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Zatem komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r.) rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie dłużnik nabył udziały w ww. nieruchomości w drodze dziedziczenia na której tej znajdowały się tylko baraki (obecnie budynek warsztatowy - magazynowy).

Pozostałe obiekty w tym stacja trafo ze śmietnikiem została wybudowana w lutym 1992r, dłużnik zapłacił za tę stację gotówką.

Budynek hotelowy został wybudowany przez dłużnika w latach 1991-1992. Budynek hotelowy został zaprojektowany na początku lat 90-tych a zrealizowany w 1993r. jako hotel D. Wraz z budową hotelu powstały pozostałe obiekty: parkingi z placami manewrowymi, drogi dojazdowe między parkingiem i palcem manewrowym przed wejściem do hotelu, ogrodzenia ze szlabanem i budką ochrony, oświetlenie.

Wszystkie ww. obiekty były wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Dłużnik od 1993r. na przedmiotowym gruncie, wykorzystując wybudowane na nim obiekty, prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług hotelarskich.

Tak więc dłużnik udziały w przedmiotowej nieruchomości wykorzystywał jedynie w celu prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług hotelarskich, co jednoznacznie wyklucza wykorzystywanie ww. nieruchomości dla celów osobistych przez dłużnika.

Ponadto należy zauważyć, że od momentu nabycia w drodze dziedziczenia dłużnik nie podjął żadnych działań, które wskazywałyby na wykorzystanie przedmiotowej nieruchomości w celach prywatnych – nieruchomość nie służyła bowiem zaspokajaniu osobistych potrzeb dłużnika.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że udziały w ww. nieruchomości służyły dłużnikowi przez wiele lat do uzyskiwania stałych korzyści majątkowych z prowadzonej na tej nieruchomości działalności gospodarczej z wykorzystaniem przedmiotowej nieruchomości.

Nie można zatem uznać, aby w tej konkretnej sytuacji dostawa udziałów w ww. nieruchomości stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym dłużnika.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa udziałów w przedmiotowej nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a dłużnik z tytułu tej dostawy będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że dłużnik w zakresie dostawy przedmiotowej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu, należało uznać za nieprawidłowe.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ww. ustawy (art. 41-85). Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury;

2.budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2a.budynek mieszkalny jednorodzinny – to budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;

3,budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 12 mieszczą się budynki niemieszkalne.

Z wniosku wynika, że przedmiotem sprzedaży w drodze licytacji komorniczej będą udziały w nieruchomości na którą składają się:

*   budynek hotelowy - PKOB 1211,
*   parkingi z przodu, z tyłu budynku, w tylnej części działki wraz z placami manewrowymi - PKOB 2112,
*   drogi dojazdowe między parkingiem i palcem manewrowym przed wejściem do hotelu - PKOB 2112,
*   Ogrodzenie (całe) ze szlabanem i budką ochrony, oświetlenie - PKOB 2420,
*   Stacja trafo ze śmietnikiem - PKOB 2214,
*   Budynek warsztatowy - PKOB 1251.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że wszystkie ww. obiekty są trwale z gruntem związane i są budynkami i budowlami w rozumieniu PKOB i ustawy Prawo budowlane.

Wobec powyżej powołanych przepisów, koniecznym dla rozstrzygnięcia, czy dostawa udziałów w przedmiotowych budynkach i budowlach, będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT, czy też korzystała będzie ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jest w pierwszej kolejności zbadanie, czy przedmiotowa dostawa zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków i budowli upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Opierając się na przytoczonej wyżej definicji wynikającej z przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT należy przyjąć, iż z punktu widzenia pierwszego zasiedlenia oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że do chwili obecnej, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, w ogóle nie nastąpiło jeszcze pierwsze zasiedlenie przedmiotowych budynków i budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Z wniosku wynika bowiem, że dłużnik nabył udziały w ww. nieruchomości w drodze dziedziczenia w 1975r. Na nieruchomości tej znajdowały się tylko baraki (obecnie budynek warsztatowy - magazynowy). Stacja trafo ze śmietnikiem została wybudowana w 1992r. Budynek hotelowy został wybudowany w 1993r. Wraz z budową hotelu powstały pozostałe obiekty: parkingi z placami manewrowymi, drogi dojazdowe między parkingiem i palcem manewrowym przed wejściem do hotelu, ogrodzenia ze szlabanem i budką ochrony, oświetlenie.

Dłużnik od 1993r. wykorzystuje udziały w ww. obiektach jedynie do prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług hotelarskich.

Tak więc uznać należy, że nie doszło do oddania ww. budynków i budowli do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w ramach czynności podlegających opodatkowaniu i tym samym do jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Oznacza to, że w stosunku do dostawy udziału dłużnika ww. budynkach i budowlach nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ dostawa ta nastąpi — zgodnie z lit. a tego przepisu — w ramach pierwszego zasiedlenia.

Z konstrukcji katalogu zwolnień wymienionego w art. 43 ustawy o VAT wynika, że jeżeli nie znajduje zastosowania zwolnienie z podatku od towarów i usług wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, konieczna jest weryfikacja, czy dana czynność podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że w momencie nabycia czy budowy zabudowań znajdujących się na nieruchomości będącej przedmiotem dostawy, dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (gdyż nie obowiązywały wówczas przepisy ustawy o podatku od towarów i usług) oraz, że dłużnik nie ponosił na żaden z powyższych posadowionych na działce obiektów wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), które byłyby wyższe niż 30 % wartości początkowej danego obiektu.

W świetle zatem przywołanego wcześniej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, dostawa udziału dłużnika w ww. budynkach i budowlach, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.

W przedmiotowej sprawie przedmiotem dostawy będzie również udział w gruncie, na którym posadowione są ww. budynki i budowle.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli albo ich części trwale związanych z gruntem.

Zatem, skoro dla dostawy udziałów dłużnika w ww. budynkach i budowlach zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, również dostawa udziału w działce na której te obiekty są posadowione będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tak więc stanowisko Wnioskodawcy, że przedmiotowa dostawa winna być zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.