Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-784/08/AL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-08-26
Teza: Czy podlega opodatkowaniu ustanowienie prawa wieczystego użytkowania gruntu? Czy prawidłowo zastosowano stawki VAT na fakturze wystawionej przez Gminę a dokumentującej sprzedaż drzewostanu, prawo wieczystego użytkowania gruntu rolnego, prawo użytkowania wieczystego gruntu pod zabudowę? Czy Gmina ma prawo do pomniejszenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej przez Podatnika „X” a dokumentującej sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu?
Słowa kluczowe: dostawa; faktura-faktura VAT; gmina; grunty; grunty-grunty rolne; opodatkowanie; opłata-opłata za użytkowanie wieczyste; stawka-stawki podatku; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy zawarte we wniosku z dnia 6 maja 2008r. (data wpływu 20 maja 2008r.), uzupełnione pismem z dnia 18 sierpnia 2008r. (data wpływu 22 sierpnia 2008r.) oraz pismem z dnia 25 sierpnia 2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania ustanowienia prawa wieczystego użytkowania gruntu,
*   prawidłowości zastosowanych stawek VAT na fakturze wystawionej przez Gminę a dokumentującej sprzedaż drzewostanu, prawo wieczystego użytkowania gruntu rolnego, prawo użytkowania wieczystego gruntu pod zabudowę,
*   prawa do pomniejszenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej przez Podatnika „X” a dokumentującej sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   opodatkowania ustanowienia prawa wieczystego użytkowania gruntu,
*   prawidłowości zastosowanych stawek VAT na fakturze wystawionej przez Gminę a dokumentującej sprzedaż drzewostanu, prawo wieczystego użytkowania gruntu rolnego, prawo użytkowania wieczystego gruntu pod zabudowę,
*   prawa do pomniejszenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej przez Podatnika „X” a dokumentującej sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 sierpnia 2008r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IBPP1/443-784/08/AL z dnia 6 sierpnia 2008r. oraz pismem z dnia 25 sierpnia 2008r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W czerwcu 2007r. Gmina - na podstawie aktu notarialnego Nr xxxx/xxxx z dnia 19 czerwca 2007r. - dokonała ustanowienia prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowiącego własność Gminy oraz przeniesienia prawa własności drzewostanu na rzecz Podatnika „X”.

W związku z powyższym Gmina wystawiła fakturę VAT dnia 30 stycznia 2008r. dokumentującą:

1.  Sprzedaż drzewostanu – 22%,
2.  Prawo użytkowania wieczystego gruntu rolnego – zw.
3.  Prawo użytkowania wieczystego gruntu pod zabudowę – 22%.

Na podstawie ww. aktu notarialnego Gmina oddała Podatnikowi „X” w użytkowanie wieczyste do dnia 4 grudnia 2089r. działki Nr xxxx/x i xxxx/x, których klasyfikacja zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym uchwałą Nr xxx Rady Gminy z dnia 18 września 2006r., jest następująca:

*   działka Nr xxxx/x – Z11 tereny zieleni izolacyjnej, dopuszcza się realizację ciągów pieszo-jezdnych, ścieżek pieszych i rowerowych, sieci urządzeń infrastruktury technicznej, ujęć wód głębinowych (studni) oraz reklam,
*   działka Nr xxxx/x częściowo P/U14 tereny obiektów produkcyjnych, składów magazynów, usług i handlu, częściowo R1 tereny do zalesienia, dopuszcza się realizację budowli i urządzeń związanych z gospodarką leśną, meliorację wodną, sieci urządzeń infrastruktury technicznej, w tym ujęć głębinowych (studni) urządzeń turystycznych, ciągów pieszo-jednych, ścieżek pieszych i rowerowych oraz parków leśnych.

Na części działki nr xxxx/x znajduje się drzewostan. Ta część gruntu zgodnie z planem zakwalifikowana jest w przeważającej części jako R1 oraz częściowo jako P/14.

Podatnik „X” - na podstawie tego samego aktu notarialnego Nr xxxx/xxxx z dnia 19 czerwca 2007r. - przeniosła na Gminę prawo wieczystego użytkowania działek stanowiących własność Gminy (prawo to ustalone zostało w 1989r.) oraz opłatę z tytułu wyłączenia działek z produkcji rolnej. Strony ustaliły również, iż z tytułu przedmiotowej zamiany nie czynią sobie żadnych dopłat.

Klasyfikacja działek Podatnika „X”, których prawo wieczystego użytkowania Podatnik „X” przeniósł na rzecz Gminy jest następujące:

*   działki Nr xxxx/x, xxxx/xx, xxxx/xx – P/U19 tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów, usług i handlu,
*   działki Nr xxxx/x, xxxx/xx – częściowo P/U19 tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów, usług i handlu, częściowo KDL6 tereny dróg publicznych lokalnych,
*   działka Nr xxxx/xx – P/U19 tereny obiektów produkcyjnych, składów magazynów, usług i handlu, częściowo KDL6 tereny dróg publicznych lokalnych, oraz częściowo Z1 tereny do zalesienia.

Wystawiona przez Podatnika „X” w dniu 25 stycznia 2008r. (wpływ do Gminy w styczniu 2008r.) faktura dokumentowała „prawo wieczystego użytkowania gruntu” – opodatkowane stawką 22% oraz faktura z dnia 30 stycznia 2008r. „opłata z tytułu wyłączenia gruntu z produkcji rolnej” - zwolniona.

Na podstawie aktu notarialnego zamiany nr xxxx/xxxx prawo użytkowania wieczystego ustanowionego na rzecz Podatnika „X” wygasło a grunt, który stał się własnością Gminy, bez prawa użytkowania wieczystego został przekazany aportem do Spółki „Y”, którego 100% udziałowcem jest Gmina. Zatem w dniu 12 lipca 2007r. aktem notarialnym nr xxxx/xxxx Gmina wniosła ww. działki do Spółki „Y” w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym.

W związku z powyższym Gmina nie prowadzi bezpośrednio na ww. gruntach działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Ponadto Wnioskodawca stwierdził, iż poprzez przeniesienie przez Podatnika „X” na Gminę prawa wieczystego użytkowania działek stanowiących własność Gminy należy rozumieć zawarcie umowy zamiany nieruchomości o równej wartości na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz. U. z 2004r. Nr 261, poz. 2603).

Wpisy do ksiąg wieczystych na podstawie aktu notarialnego Nr xxxx/xxxx dokonane zostały w dniu 11 lipca 2007r.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, iż odrębnie dokonano obrotu gruntem oraz drzewostanem w związku z odrębnym wydzieleniem i oszacowaniem pozycji drzewostanu w operacie szacunkowym sporządzonym przez Rzeczoznawcę Majątkowego.

W związku z opisanym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1.  Czy ustanowienie prawa wieczystego użytkowania gruntu podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy zostały prawidłowo zastosowane stawki VAT w wystawionej przez Gminę fakturze dokumentującej - Sprzedaż drzewostanu – 22% - Prawo użytkowania wieczystego gruntu rolnego – zw, - Prawo użytkowania wieczystego gruntu pod zabudowę – 22%?
3.  Czy Gminie przysługuje prawo pomniejszenia podatku VAT należnego o wartość podatku naliczonego w fakturze VAT wystawionej przez Podatnika „X” dokumentującej przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu na podstawie art. 27 i nast. ustawy z dnia 21 sierpnia 2004r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004r. Nr 261, poz. 2603) nie jest świadczeniem usług zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega przepisom tejże ustawy. Ponadto ustanowienie prawa użytkowania wieczystego na podstawie aktu notarialnego Nr xxxx/xxxx jest kontynuacją prawa z roku 1989, a więc przed wejściem w życie ustawy o VAT. Ad. 2. Ustanowienie użytkowania wieczystego nie podlega przepisom ustawy o VAT, jednak mimo to wystawiono fakturę VAT Nr 1 z dnia 30 stycznia 2008r., w której zastosowano stawkę 22% dla prawa użytkowania wieczystego gruntu pod zabudowę, 22% dla sprzedaży drzewostanu oraz jako sprzedaż zwolnioną dla prawa użytkowania wieczystego gruntu rolnego. Przeniesienie prawa własności drzewostanu stanowi dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu stawką podstawową. Stawka zwolniona została zastosowana w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 dla dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Ad. 3. Nie przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ustawy o VAT, gdyż w miesiącu styczniu Gmina nie była już właścicielem działek, na które ustanowione było prawo użytkowania wieczystego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ad 1.

W okresie obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), czyli do dnia 30 kwietnia 2004r., czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej wyżej ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 tej ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach Kodeksu cywilnego oraz w ustawie o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) grunty stanowiące własność Skarbu Państwa, a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.

W świetle art. 233 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) przemawiają za uznaniem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Należy zauważyć, iż dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela. Właśnie z uwagi na uznanie użytkowania wieczystego za prawo rzeczowe o charakterze zbliżonym do prawa własności, a nie do praw rzeczowych ograniczonych, nie było konieczne odrębne wymienianie tego prawa w definicji dostawy zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru, zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT obejmuje grunty, należy uznać, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 tej ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego oraz ustalenie opłat odbywa się na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 27 tej ustawy sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Artykuł 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, iż za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Zgodnie z ust. 4 ww. art. 71 opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego.

Konsekwencją stanowiska, że oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, będzie stwierdzenie, że w przypadku gdy taka czynność nastąpiła przed dniem 1 maja 2004r. (tj. przed tym dniem dokonano wpisu prawa użytkowania wieczystego w księdze wieczystej na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy o ustanowieniu tego prawa) nie podlega ona obecnie podatkowi od towarów i usług.

W przypadku dostawy towarów zasadą jest bowiem, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Zatem w momencie ustanowienia użytkowania wieczystego przed dniem 1 maja 2004r. czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie ww. ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W świetle powyższego decydującym kryterium przemawiającym za opodatkowaniem (bądź niepodleganiem przepisom ustawy o podatku od towarów i usług) jest kwestia daty w jakiej nastąpiło zawarcie aktu notarialnego oraz wpis do księgi wieczystej ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że w czerwcu 2007r. Gmina - na podstawie aktu notarialnego Nr xxxx/xxxx z dnia 19 czerwca 2007r. - dokonała ustanowienia prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowiącego własność Gminy oraz przeniesienia prawa własności drzewostanu na rzecz Podatnika „X”. Wpisy do ksiąg wieczystych na podstawie aktu notarialnego Nr xxxx/xxxx dokonane zostały w dniu 11 lipca 2007r.

W związku z powyższym Gmina wystawiła fakturę VAT dnia 30 stycznia 2008r. dokumentującą:

1.  Sprzedaż drzewostanu – 22%,
2.  Prawo użytkowania wieczystego gruntu rolnego – zw.
3.  Prawo użytkowania wieczystego gruntu pod zabudowę – 22%.

Na podstawie ww. aktu notarialnego Gmina oddała w użytkowanie wieczyste do dnia 4 grudnia 2089r. działki Nr xxxx/x i xxxx/x, których przeznaczenie, zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym uchwałą Nr xxx Rady Gminy L. z dnia 18 września 2006r., jest następujące:

*   działka Nr xxxx/x – Z11 tereny zieleni izolacyjnej, dopuszcza się realizację ciągów pieszo-jezdnych, ścieżek pieszych i rowerowych, sieci urządzeń infrastruktury technicznej, ujęć wód głębinowych (studni) oraz reklam,
*   działka Nr xxxx/x częściowo P/U14 tereny obiektów produkcyjnych, składów magazynów, usług i handlu, częściowo R1 tereny do zalesienia, dopuszcza się realizację budowli i urządzeń związanych z gospodarka leśną, meliorację wodną, sieci urządzeń infrastruktury technicznej, w tym ujęć głębinowych (studni) urządzeń turystycznych, ciągów pieszo-jednych, ścieżek pieszych i rowerowych oraz parków leśnych.

Na części działki nr xxxx/x znajduje się drzewostan. Ta część gruntu zgodnie z planem zakwalifikowana jest w przeważającej części jako R1 oraz częściowo jako P/14.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż wpisu, (dotyczącego oddania działek w użytkowanie wieczyste) do ksiąg wieczystych, na podstawie aktu notarialnego z dnia 19 czerwca 2007r. Nr xxxx/xxxx, dokonano w dniu 11 lipca 2007r.

W związku z powyższym, ponieważ ustanowienie prawa wieczystego użytkowania gruntów, a tym samym oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, zostało potwierdzone wpisem w księdze wieczystej dokonanym w lipcu 2007 r., a wiec po dniu 1 maja 2004r. podlega ono przepisom cyt. ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług i jako dostawa towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto w żadnym razie nie można uznać, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego na podstawie aktu notarialnego nr xxxx/xxxx jest kontynuacją prawa z roku 1989, bowiem dotyczy ono zupełnie innych działek, jest ustanowione w oparciu o nowy akt notarialny i nowy wpis w księdze wieczystej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu nie podlega przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, jest **nieprawidłowe**.

Ad. 2

Zgodnie natomiast z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) - nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej, stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z powyższej definicji wynika, iż na gruncie polskiego prawa możemy wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Natomiast w myśl art. 48 cyt. ustawy Kodeks cywilny - z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Powyższy przepis prawny jest wyrazem zasady ujętej w art. 191 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Gmina fakturą VAT dnia 30 stycznia 2008r. udokumentowała sprzedaż drzewostanu ze stawką 22% VAT, prawo użytkowania wieczystego gruntu rolnego jako zwolnioną z opodatkowania oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu pod zabudowę ze stawką 22% VAT. Wnioskodawca wyjaśnił, iż odrębnie dokonano obrotu gruntem oraz drzewostanem w związku z odrębnym wydzieleniem i oszacowaniem pozycji drzewostanu w operacie szacunkowym sporządzonym przez Rzeczoznawcę Majątkowego.

Należy zaznaczyć, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w zakresie określonym przez art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym w kompetencji Ministra Finansów nie leży dokonywanie oceny prawidłowości dokonanych przez Wnioskodawcę czynności, a leżących poza zakresem przepisów prawa podatkowego.

Stosownie do art. 41 ust. 13 ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zatem w sytuacji, gdy drzewostan nie jest wymieniony w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej oraz nie określono dla niego w ustawie i przepisach wykonawczych innej stawki, opodatkowany jest stawką podstawową 22%.

Stosownie natomiast do art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Wyjątek stanowi art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o podatku VAT, na mocy którego zwolniona od podatku jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Ponadto z przepisu § 8 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) wynika, iż zwalnia się od podatku oddawanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych przeznaczonych na cele rolnicze.

Należy wskazać, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

W świetle ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 cyt. ustawy).

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

Z cytowanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o VAT oraz § 8 ust. 1 pkt 19 cyt. rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że zwolnienie z opodatkowania uzależnione jest od rodzaju przeznaczenia gruntu oddawanego w użytkowanie wieczyste.

Istotne w rozstrzygnięciu tego zagadnienia było zatem ustalenie przeznaczenia gruntu w oparciu o plan zagospodarowania terenu, czy grunty podlegające oddaniu w użytkowanie wieczyste przeznaczone są pod zabudowę czy też na inne cele np. rolnicze.

Należy stwierdzić, iż oddanie w użytkowanie wieczyste gruntów niezabudowanych przeznaczonych na cele inne niż budowlane np. na cele rolnicze, korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na mocy cytowanych przepisów.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Gmina wystawiła fakturę VAT dnia 30 stycznia 2008r. dokumentującą oddanie w użytkowanie wieczyste do dnia 4 grudnia 2089r. działek Nr xxxx/x i xxxx/x, które zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym uchwałą Nr xxx Rady Gminy z dnia 18 września 2006r, miały następujące przeznaczenie:

*   działka Nr xxxx/x – Z11 tereny zieleni izolacyjnej, dopuszcza się realizację ciągów pieszo-jezdnych, ścieżek pieszych i rowerowych, sieci urządzeń infrastruktury technicznej, ujęć wód głębinowych (studni) oraz reklam,
*   działka Nr xxxx/x częściowo P/U14 tereny obiektów produkcyjnych, składów magazynów, usług i handlu, częściowo R1 tereny do zalesienia, dopuszcza się realizację budowli i urządzeń związanych z gospodarka leśną, melioracje wodną, sieci urządzeń i infrastruktury technicznej, w tym ujęć głębinowych (studni) urządzeń turystycznych, ciągów pieszo-jednych, ścieżek pieszych i rowerowych oraz parków leśnych.

W związku z powyższym Gmina w przedmiotowej fakturze dla prawa użytkowania wieczystego gruntu rolnego zastosowała zwolnienie z opodatkowania, a dla prawa użytkowania wieczystego gruntu pod zabudowę stawkę 22%.

Ponadto z wniosku wynika, iż Wnioskodawca wystawił przedmiotową fakturę VAT Nr 1 mimo tego, iż uważa ustanowienie użytkowania wieczystego za czynność niepodlegającą przepisom ustawy o VAT.

W świetle cyt. przepisów Gmina prawidłowo zastosowała w wystawionej dnia 30 stycznia 2008r. fakturze VAT - 22% stawkę podatku VAT dla oddania w użytkowanie wieczyste tej części gruntów, która przeznaczona jest pod zabudowę oraz zwalniając z opodatkowania podatkiem VAT oddanie w użytkowanie wieczyste części gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu jest czynnością niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, należy uznać za **nieprawidłowe**. Tym samym prawidłowo zastosowano na wystawionej w dniu 30 stycznia 2008r. fakturze VAT Nr 1 stawki podatku od towarów i usług: 22% - dla dostawy drzewostanu, 22% - dla oddania w użytkowanie wieczyste gruntu pod zabudowę oraz zwolnienia z opodatkowania oddania w użytkowanie wieczyste gruntu na cele rolnicze.

Ad.3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezpośredni.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) zwalnia się od podatku od towarów i usług wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Podatnik „X” - na podstawie aktu notarialnego Nr xxxx/xxxx z dnia 19 czerwca 2007r. - przeniosła na Gminę prawo wieczystego użytkowania działek stanowiących własność Gminy (prawo to ustalone zostało w 1989r.) oraz opłatę z tytułu wyłączenia działek z produkcji rolnej. Strony ustaliły również, iż z tytułu przedmiotowej zamiany nie czynią sobie żadnych dopłat.

Klasyfikacja działek Podatnika „X”, których prawo wieczystego użytkowania Podatnik „X” przeniósł na rzecz Gminy jest następujące:

*   działki Nr xxxx/x, xxxx/xx, xxxx/xx – P/U19 tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów, usług i handlu,
*   działki Nr xxxx/x, xxxx/xx – częściowo P/U19 tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów, usług i handlu, częściowo KDL6 tereny dróg publicznych lokalnych,
*   działka Nr xxxx/xx – P/U19 tereny obiektów produkcyjnych, składów magazynów, usług i handlu, częściowo KDL6 tereny dróg publicznych lokalnych, oraz częściowo Z1 tereny do zalesienia.

Wystawiona przez Podatnika „X” w dniu 25 stycznia 2008r. faktura dokumentowała „prawo wieczystego użytkowania gruntu” – opodatkowane stawką 22% oraz faktura z dnia 30 stycznia 2008r. dokumentowała „opłatę z tytułu wyłączenia gruntu z produkcji rolnej” - zwolniona.

Na podstawie aktu notarialnego zamiany nr xxxx/xxxx prawo użytkowania wieczystego ustanowionego na rzecz Podatnika „X” wygasło a grunt, który stał się własnością Gminy, bez prawa użytkowania wieczystego został przekazany aportem do Spółki „Y”, którego 100% udziałowcem jest Gmina. Zatem w dniu 12 lipca 2007r. aktem notarialnym nr xxxx/xxxx Gmina wniosła ww. działki do Spółki „Y” w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym.

W związku z powyższym Gmina nie prowadzi bezpośrednio na ww. gruntach działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

A zatem ponieważ Gmina nie prowadzi na powyższych gruntach działalności opodatkowanej, w związku z przekazaniem powyższego gruntu aportem do ww. Spółki „Y”, Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Podatnika „X” w dniu 25 stycznia 2008r. dokumentującej „prawo wieczystego użytkowania gruntu”.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie braku możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT z dnia 25 stycznia 2008r. dokumentującej przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu uznać należy za prawidłowe, jednakże nie ze względu na fakt, iż Gmina nie była już w posiadaniu przedmiotowego gruntu, lecz z uwagi na fakt, iż grunt powyższy nie służył Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych.

W oparciu o przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny, oceniając całościowo stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2008r. (uzupełnionym pismami z dnia 18 sierpnia 2008r. oraz z dnia 25 sierpnia 2008r.) uznać należy je za **nieprawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Na marginesie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie dotyczy oceny prawidłowości postępowania kontrahenta Wnioskodawcy, w tym w szczególności prawidłowości faktur VAT wystawionych przez Podatnika „X” oraz stawek zastosowanych w tych fakturach.

Ponadto należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego, jest zatem związany wyłącznie opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.