Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-55/13/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-05-13
Teza: skutki podatkowe umowy darowizny
Słowa kluczowe: darowizna; obowiązek-obowiązek podatkowy; umowa-umowa powiernictwa; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. Biura – 13 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych umowy darowizny – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych umowy darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca podpisał umowę zlecenia powierniczego ze swoją matką. Zgodnie z tą umową Wnioskodawca jako zleceniobiorca (powiernik) zobowiązał się dokonać zakupu w imieniu własnym ale na rachunek zleceniodawcy (matki) określonych rzeczy ruchomych. Matka, zgodnie z tą umową, zobowiązała się przekazać powiernikowi określoną kwotę pieniędzy na ten zakup. Powiernik, na pierwsze żądanie zlecającej matki, miał przenieść własność tych zakupionych rzeczy na jej rzecz lub wskazanej przez nią osoby trzeciej i strony miały się rozliczyć. W przypadku braku środków matka miała dopłacić brakującą kwotę a w przypadku przeciwnym powiernik miał zwrócić resztę niewykorzystanej kwoty na rzecz matki. Za realizowaną usługę powiernik miał dodatkowo otrzymać ustalone umową zlecenia powierniczego wynagrodzenie. Matka w wykonaniu zobowiązania z umowy zlecenia powierniczego przelała ze swojego rachunku bankowego na rachunek bankowy syna, prowadzony w związku z jednoosobową działalnością gospodarczą, kwotę 240.000,00 zł. Syn jako powiernik dokonał zakupu rzeczy ruchomych zgodnie z umową. Na otrzymaną kwotę 240.000,00 zł wystawił fakturę VAT (faktura zaliczkowa) i opodatkował to otrzymanie podatkiem VAT.

W trakcie trwania tej umowy zlecenia powierniczego strony zdecydowały, że rozwiążą tę umowę na mocy porozumienia stron . Tak też zrobiły, podpisując stosowne porozumienie. Mocą tego porozumienia zakupione rzeczy ruchome pozostają własnością syna jako powiernika zaś matka nie będzie rościła pretensji o przeniesienie własności tych rzeczy na nią. W związku zaś z rozwiązaniem umowy zlecenia powierniczego i pozostawieniem zakupionych rzeczy przez powiernika na jego własność powiernik (syn) jest zobowiązany do zwrotu na rzecz matki kwoty 240.000,00 zł.

Teraz aby nie dokonywać zwrotu tych pieniędzy na rzecz matki syn (podatnik-były powiernik) i matka chcą podpisać:

1.  zwykłą pisemną umowę darowizny przez matkę na rzecz syna kwoty 240.000,00 zł i w tej umowie przyjąć, że tytułem wykonania tej umowy darowizny strony tej umowy zaliczają na poczet jej wykonania kwotę 240.000,00 zł jaką syn ma obowiązek zwrócić na rzecz matki z tytułu rozwiązanej umowy zlecenia powierniczego i uznać z datą podpisania tej umowy darowizny darowiznę za wykonaną albo
2.  umowę odnowienia w rozumieniu art. 506 kodeksu cywilnego przyjmując w tej umowie, że dokonują zmiany tytułu świadczenia w miejsce obowiązku zwrotu kwoty 240.000,00 zł z tytułu rozwiązania umowy zlecenia powierniczego na świadczenie z tytułu umowy pożyczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku zawarcia umowy darowizny i zarachowania na jej wykonanie kwoty 240.000,00 zł z rozliczenia umowy zlecenia powierniczego, która pierwotnie była przelana z rachunku bankowego matki (darczyńcy) na rachunek bankowy syna (obdarowanego) będzie spełniony warunek określony w przepisie art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn i darowizna taka będzie wolna od podatku od spadków i darowizn przy jednoczesnym spełnieniu warunku złożenia w terminie do 6 miesięcy od daty zawarcia umowy darowizny deklaracji podatkowej do urzędu skarbowego?
2.  Czy w przypadku podpisania umowy odnowienia i zastąpienia obowiązku świadczenia z tytułu rozliczenia umowy zlecenia powierniczego świadczeniem z tytułu umowy pożyczki pierwotne przekazanie pieniędzy z rachunku bankowego matki (pożyczkodawcy) na rachunek bankowy syna (pożyczkobiorcy) będzie traktowane jako spełnienie warunku przekazania pieniędzy z rachunku bankowego na rachunek bankowy, o którym mowa w art. 9 pkt 10 ppkt b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i pożyczka taka będzie wolna od podatku przy jednoczesnym spełnieniu warunku złożenia w terminie 14 dni po dacie zawarcia umowy odnowienia deklaracji w podatku od czynności cywilnoprawnych?

W obu wskazanych stanach przyszłych jednym z warunków do zwolnienia w podatku czy to w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych czy to w podatku od spadków i darowizn jest dokonanie przelewu środków pieniężnych z rachunku bakowego dawcy na rachunek bankowy biorcy. W opisanych stanach przyszłych mamy do czynienia z sytuacją, w której pieniądze zostały przelane z rachunku bankowego matki na rachunek bankowy syna - ale z innej podstawy prawnej świadczenia aniżeli umowa darowizny czy też umowa pożyczki. Strony jednak chcąc uniknąć niepotrzebnych operacji związanych ze zwrotem świadczenia z umowy zlecenia powierniczego chciałyby, korzystając z określonych instytucji cywilistycznych, uprościć obrót finansowy między nimi i uniknąć konieczności wielokrotnego wzajemnego przelewania pomiędzy sobą pieniędzy i ponoszenia kosztów operacji bankowych z tym związanych.

Istota przedmiotowych regulacji miała zapobiegać fikcyjności takich transakcji. Taki był cel tych regulacji. W sytuacji jak w sprawie opisanej cel taki jest osiągnięty albowiem pieniądze były już przelane z jednego rachunku bankowego na drugi. Tak więc, zdaniem Wnioskodawcy, w obu zdarzeniach przyszłych należy przyjąć dopuszczalność takich transakcji i ich skutek w postaci braku ich opodatkowania i traktować, że spełniony jest warunek przekazania środków pieniężnych za pośrednictwem rachunków bankowych.

W podobnych sytuacjach sądy administracyjne przyjęły za spełnienie tego warunku kiedy środki z rachunku bankowego dawcy były przekazywane bezpośrednio na rachunek dewelopera z pominięciem rachunku odbiorcy ale z zaznaczeniem, że są świadczone na jego konto. Tak więc z orzeczeń tych – zdaniem Wnioskodawcy - wynika, że przepis ten należy tłumaczyć przy uwzględnieniu wykładni celowościowej a nie literalnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od spadków i darowizn w przedmiocie skutków podatkowych darowizny środków pieniężnych. W pozostałym zakresie wniosku dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych wydano odrębne rozstrzygniecie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 tej ustawy przy nabyciu w drodze darowizny powstaje on z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Zgodnie natomiast z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1.  zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2.  udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

Przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „darowizna”, a zatem należy odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Na podstawie art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny – jako czynności nieodpłatnej – jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów. W wyniku zawarcia umowy darowizny może dochodzić do określonych zmian w położeniu prawno-majątkowym darczyńcy i obdarowanego. Przedmiotem darowizny mogą bowiem strony uczynić wszelkie postacie zwolnienia obdarowanego od określonych zobowiązań. Może to nastąpić w drodze zrzeczenia się przez darczyńcę wierzytelności, jaka służyła mu w stosunku do obdarowanego lub poprzez przejęcie długu obdarowanego względem osoby trzeciej, będącej jego wierzycielem. Darczyńca może wreszcie wypełnić zobowiązanie ciążące na obdarowanym względem osoby trzeciej. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny. Natomiast z treści art. 890 § 1 wynika, iż oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Z kolei instytucja zwolnienia z długu, która została uregulowana w części ogólnej zobowiązań, nie stanowi typu umowy. Jej kwalifikacja prawna zależy od przyczyny, dla której wierzyciel decyduje się umniejszyć swój majątek na korzyść dłużnika. Zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Oznacza to, iż zwolnienie z długu jest czynnością dwustronną o charakterze rozporządzającym, zawartą między wierzycielem, a dłużnikiem. Z prawnego punktu widzenia, przysporzenia dokonywane są w celu zwolnienia się z istniejącego zobowiązania (causa solvendi), dążenia do uzyskania świadczenia od drugiej strony (causa obligandi vel acquirendi) albo obdarowania (causa donandi). W zależności od przyczyny oraz woli stron umowy, zwolnienie z długu może być nieodpłatne albo odpłatne.

Najczęstszą przyczyną nieodpłatnego zwolnienia z długu jest causa donandi. W tych przypadkach zwolnienie z długu zostaje dokonane przez zawarcie umowy darowizny uregulowanej w przepisach art. 888 i n. Kodeksu cywilnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca podpisał umowę zlecenia powierniczego ze swoją matką. Zgodnie z tą umową Wnioskodawca jako zleceniobiorca (powiernik) zobowiązał się dokonać zakupu w imieniu własnym, ale na rachunek zleceniodawcy (matki), określonych rzeczy ruchomych. Matka w wykonaniu zobowiązania z umowy zlecenia powierniczego przelała ze swojego rachunku bankowego na rachunek bankowy syna, prowadzony w związku z jednoosobową działalnością gospodarczą, kwotę 240.000,00 zł. Syn jako powiernik dokonał zakupu rzeczy ruchomych zgodnie z umową. W trakcie trwania tej umowy zlecenia powierniczego strony zdecydowały, że rozwiążą tę umowę na mocy porozumienia stron. Tak też zrobiły, podpisując stosowne porozumienie. Mocą tego porozumienia zakupione rzeczy ruchome pozostają własnością syna jako powiernika zaś matka nie będzie rościła pretensji o przeniesienie własności tych rzeczy na nią. W związku zaś z rozwiązaniem umowy zlecenia powierniczego i pozostawieniem zakupionych rzeczy przez powiernika na jego własność powiernik (syn) jest zobowiązany do zwrotu na rzecz matki kwoty 240.000,00 zł.

Aby nie dokonywać zwrotu tych pieniędzy na rzecz matki syn (podatnik-były powiernik) i matka chcą podpisać zwykłą pisemną umowę darowizny przez matkę na rzecz syna kwoty 240.000,00 zł i w tej umowie przyjąć, że tytułem wykonania tej umowy darowizny strony tej umowy zaliczają na poczet jej wykonania kwotę 240.000,00 zł jaką syn ma obowiązek zwrócić na rzecz matki z tytułu rozwiązanej umowy zlecenia powierniczego i uznać z datą podpisania tej umowy darowizny darowiznę za wykonaną.

Z opisu zdarzenia wynika zatem, iż matka Wnioskodawcy zamierza zwolnić syna z ciążącego na nim obowiązku zwrotu przekazanej kwoty 240.000, 00 zł. Zwolnienie z długu – jaki ma Wnioskodawca wobec matki z tytułu rozwiązania umowy powierniczej – ma zostać dokonane w formie umowy darowizny. W przedmiotowym zdarzeniu nie mamy zatem do czynienia z darowizną środków pieniężnych lecz z darowizną prawa majątkowego – następuje bowiem zwolnienie z długu, gdyż Wnioskodawca nie musi - na mocy zawartej umowy darowizny - oddać pieniędzy, które otrzymał od matki na podstawie zawartej umowy powierniczej a do zwrotu których jest zobowiązany w związku z rozwiązaniem zlecenia powierniczego. W przedmiotowym wypadku nie można zatem mówić o darowiźnie środków pieniężnych lecz o darowiźnie prawa majątkowego w postaci zwolnienia z długu. Środki pieniężne, które wpłynęły na jego rachunek (prowadzony w związku z działalnością gospodarczą) nie zostały mu bowiem przekazane na mocy umowy darowizny lecz na podstawie zawartej wcześniej umowy powierniczej.

Wobec powyższego w przedstawionym zdarzeniu nie ma potrzeby rozważania czy nastąpiło udokumentowanie przedmiotowej darowizny poprzez przekazanie środków pieniężnych na rachunek nabywcy. W zaistniałym zdarzeniu, aby skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania Wnioskodawca powinien spełnić przesłanki określone w ust. 1 art. 4a ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe, aczkolwiek z innych przesłanek niż te, które przedstawił Wnioskodawca w zajętym stanowisku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.