Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.63.2023.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-19
Teza: Dokumentowanie sprzedaży Usług oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; obciążenia-odwrotne obciążenie; odliczenia-brak prawa do odliczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j-ust. 1-pkt 5

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

15 lutego 2023 r., za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek wspólny z 15 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy dokumentowania sprzedaży Usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 kwietnia 2023 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP 5 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. Societa per Azioni NIP: (…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B. sp. k., NIP: (…)

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

A. Societa per Azioni NIP („Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką prawa włoskiego, posiadającą siedzibę oraz nieograniczony obowiązek podatkowy we Włoszech. Spółka jest zarejestrowana we Włoszech dla celów podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie ropy i gazu, energetyki, zakładów przemysłowych, rafinerii ropy naftowej i zakładów petrochemicznych, przemysłu wydobywczego oraz projektów z zakresu infrastruktury i architektury.

W 2009 r. Spółka, wraz z innymi spółkami posiadającymi siedzibę w Polsce oraz podmiotami zagranicznymi, utworzyła konsorcjum nieposiadające osobowości prawnej („Konsorcjum”) w celu wspólnego ubiegania się o realizację projektu w postaci budowy terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego (LNG) w Polsce („Terminal”). Przetarg został zorganizowany przez (…) Spółka Akcyjna („Zamawiający”).

W dniu (…) r. Zamawiający wybrał ofertę Konsorcjum (Zamawiający oraz Konsorcjum będą łącznie zwani „Stronami”), a w dniu (…) r. Strony zawarły umowę, na podstawie której Konsorcjum zobowiązało się do budowy Terminalu w formule „pod klucz” („Umowa”).

Spółka posiada numer identyfikacji podatkowej oraz od (…) r. pozostaje zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług („VAT”) jako podatnik VAT czynny.

Spółka prowadziła w Polsce działalność za pośrednictwem oddziału – (…) Spółka Akcyjna Oddział w Polsce („Oddział”). Oddział został wpisany do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu (…) r.

Tym samym, w ramach realizacji Umowy, Spółka realizowała poszczególne etapy budowy Terminalu (osiągając tzw. kamienie milowe), za co otrzymywała wynagrodzenie podlegające podatkowi VAT. Jednocześnie, w celu realizacji Umowy, Spółka nabywała niezbędne towary i usługi.

Powyższe czynności były co do zasady dokonywane w każdym okresie rozliczeniowym w trakcie realizacji Umowy (budowy Terminalu). Spółka, prowadząc działalność na terytorium kraju w formie Oddziału, deklarowała podatek VAT należny z tytułu powyższych czynności. Jednocześnie Spółka dokonywała odliczeń podatku naliczonego z faktur wystawionych ze wskazaniem polskiego numeru identyfikacji podatkowej, dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z budową Terminalu.

W związku z działalnością Oddziału w Polsce, Spółka oddelegowała swoich pracowników, którzy pełnili określone funkcje wymagane dla realizacji Umowy. Tym samym, w okresie realizacji Umowy, pracownicy przebywali w Polsce na stałe. Ponadto, Spółka zawarła odpowiednie umowy związane z jej obecnością w Polsce, w tym umowę najmu lokalu, w którym znajduje się siedziba Oddziału czy umowy o świadczenie usług o dostawę mediów, usług telekomunikacyjnych czy usług w zakresie transportu personelu.

Spór z zamawiającym i podwykonawcami

Realizacja Umowy została istotnie zakłócona z powodu okoliczności, za które zgodnie z Umową odpowiedzialność ponosił Zamawiający. Okoliczności te obejmowały między innymi zgłaszanie nieuzasadnionych lub opóźnionych uwag do projektów wykonawczych opracowywanych przez Konsorcjum, zmianę prawa w zakresie dotyczącym budowy zbiorników LNG oraz orurowania, co skutkowało narzuceniem na Konsorcjum realizacji szeregu wymagań technicznych, które nie były i nie mogły być przewidziane w momencie zawierania Umowy. Powyższe okoliczności skutkowały opóźnieniem wykonywania prac i koniecznością poniesienia przez Konsorcjum szeregu dodatkowych i znaczących kosztów.

W związku z tym Konsorcjum żądało przedłużenia czasu na realizację Umowy oraz zwrotu dodatkowych kosztów. Strony zawarły dwa aneksy do umowy, które między innymi przedłużyły czas realizacji Umowy. Natomiast w zakresie kosztów dodatkowych Strony częściowo nie osiągnęły porozumienia i zastrzegły możliwość oddania sporu pod rozstrzygnięcie sądu arbitrażowego.

Strony podpisały protokół odbioru do użytkowania Terminalu (…) r. Od tej pory Terminal posiada pełne zdolności operacyjne.

W (…) roku Konsorcjum wszczęło postępowanie arbitrażowe przed Międzynarodowym Sądem Arbitrażowym działającym przy Międzynarodowej Izbie Handlowej żądając od Zamawiającego zapłaty z tytułu dodatkowo poniesionych kosztów realizacji prac, w tym m.in. kosztów opóźnienia, wydatków na dodatkowy personel, kosztów dodatkowych prac budowlanych czy zwrotu dodatkowych kosztów finansowania poniesionych w związku z powyższymi okolicznościami (skapitalizowane odsetki od kwot pozyskanego przez Konsorcjum finansowania).

Spór pomiędzy Zamawiającym a Konsorcjum został zakończony ugodą zawartą w (…) r., która przewidywała między innymi umorzenie postępowania arbitrażowego.

Ponadto wobec Konsorcjum zostały zgłoszone roszczenia przez dostawców oraz podwykonawców („Podwykonawcy”). W odniesieniu do roszczeń Podwykonawców prowadzone były lub są aktualnie postępowania arbitrażowe oraz sądowe.

Tym samym, do dnia złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, prowadzone były bądź są postępowania arbitrażowe i postępowania sądowe w przedmiocie zwrotu dodatkowych kosztów poniesionych przez Konsorcjum w związku z Umową („Postępowania”).

W związku z powyższym, mimo zakończenia prac związanych z budową Terminalu, Spółka nabywa od kancelarii prawnej (…) Sp. k. („Usługodawca”) usługi w zakresie bieżącej obsługi prawnej i reprezentacji w Postępowaniach oraz przygotowywania pism procesowych, środków odwoławczych, opinii prawnych i tym podobnych („Usługi”).

Usługodawca posiada siedzibę w Polsce oraz jest zidentyfikowany dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny.

Spółka aktualnie nie realizuje żadnych projektów w Polsce. Z uwagi jednak na trwające Postępowania, które nieoderwalnie związane są z budową Terminalu, Spółka nie zdecydowała się na likwidację Oddziału czy złożenie zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT-Z).

Aktualnie, Spółka nabywa usługi od innych podmiotów posiadających siedzibę w Polsce oraz zarejestrowanych dla celów podatków VAT jako podatnicy VAT czynni, w tym przede wszystkim: inne usługi prawne niezwiązane ściśle z trwającymi Postępowaniami, usługi księgowe i rachunkowe (Spółka zobowiązana jest do prowadzenia dokumentacji rachunkowej z uwagi na fakt pozostawania aktywnym podatnikiem VAT oraz CIT), usługi świadczone przez tłumaczy przysięgłych czy usługi audytorskie i usługi doradcze.

Obecnie Spółka podejmuje wszelkie czynności, których celem jest przeprowadzenie Postępowań. Jednocześnie Wnioskodawca nie prowadzi w Polsce sprzedaży towarów lub usług. Oddział nie zatrudnia aktualnie pracowników. Spółka jest stroną umowy domiciliacyjnej z polską firmą księgową zapewniającej m.in. adres siedziby Oddziału w Polsce. Podkreślić jednak należy ponownie, że towary i usługi, będące przedmiotem sprzedaży w przeszłości (to jest w okresie realizacji budowy Terminalu), podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, a Spółka deklarowała należny podatek w stosownych deklaracjach dla celów tego podatku, jak również wpłacała do właściwego urzędu skarbowego należne kwoty podatku VAT. Aktualnie Spółka ponosi koszty z tytułu nabycia Usług, które pozostają w bezpośrednim związku z opodatkowaną działalnością Spółki.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na zadane pytania wskazali Państwo następująco:

1) Czy Państwa Spółka (…) posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, tj. czy utworzony przez Państwa Oddział stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, które uczestniczy w nabywaniu przedmiotowych Usług?

Utworzony Oddział nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, które uczestniczy w nabywaniu Usług.

2) Czy Oddział prowadzi jakąkolwiek działalność gospodarczą w Polsce, czym dokładnie się zajmuje i jaki/jaka jest cel/zasadność istnienia Oddziału w Polsce, w jakich transakcjach uczestniczy Oddział, skoro we wniosku wskazali Państwo, że nie prowadzicie Państwo w Polsce żadnej sprzedaży towarów i usług?

W przeszłości Oddział został powołany do uczestnictwa w konsorcjum realizującym budowę terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego (LNG) w Polsce. Jak wskazano, w punkcie 19 oraz 20 Wniosku: „Spółka aktualnie nie realizuje żadnych projektów w Polsce. Z uwagi jednak na trwające Postępowania, które nieoderwalnie związane są z budową Terminalu, Spółka nie zdecydowała się na likwidację Oddziału czy złożenie zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT-Z). Obecnie Spółka podejmuje wszelkie czynności, których celem jest przeprowadzenie Postępowań. Jednocześnie nie prowadzą Państwo w Polsce sprzedaży towarów lub usług. Oddział nie zatrudnia aktualnie pracowników. Spółka jest stroną umowy domiciliacyjnej z polską firmą księgową zapewniającej m.in. adres siedziby Oddziału w Polsce. Podkreślić jednak należy ponownie, że towary i usługi, będące przedmiotem sprzedaży w przeszłości (to jest w okresie realizacji budowy Terminalu), podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, a Spółka deklarowała należny podatek w stosownych deklaracjach dla celów tego podatku, jak również wpłacała do właściwego urzędu skarbowego należne kwoty podatku VAT. Aktualnie Spółka ponosi koszty z tytułu nabycia Usług, które pozostają w bezpośrednim związku z opodatkowaną działalnością Spółki.”

Oznacza to, iż obecnie Oddział nie prowadzi aktywnej działalności gospodarczej i nie uczestniczy w żadnych transakcjach. W celu uzupełnienia informacji należy zauważyć, że (…) obecnie rozważa likwidację Oddziału.

3) W zakresie Usług nabywanych od Usługodawcy, należy dokładnie wskazać do działalności którego podmiotu są/będą przypisane przedmiotowe Usług, tj. do czynności wykonywanych przez Oddział w Polsce czy do czynności przypisanych do Państwa Spółki jako jednostki macierzystej?

We Wniosku o wydanie interpretacji podatkowej (w pkt 20) wskazano, że: „Aktualnie Spółka ponosi obecnie koszty z tytułu zakupu Usług, które są bezpośrednio związane z działalnością opodatkowaną Spółki (\`(...)\`)”, jednakże jak wskazano w pkt 1.16 wniosku „nabywane Usługi są bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Oddział Spółki. Spółka, realizując Umowę, to jest budowę Terminalu, ponosiła szereg kosztów, które związane były z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce. Ponadto, osiągała ona wynagrodzenie z tytułu finalizowania kolejnych etapów Umowy na rzecz Zamawiającego, które podlegało opodatkowaniu VAT w Polsce. Z uwagi na okoliczności niezależne od Spółki (m.in. opóźnienie realizacji Umowy spowodowanego okolicznościami, za które odpowiedzialność ponosił Zamawiający), Państwo, w celu ochrony swoich praw i poniesionych wydatków, do dnia niniejszego wniosku biorą udział w Postępowaniach, a tym samym ponoszą koszty zarówno udziału w Postępowaniach, jak i obecności w Polsce.”

Potwierdzają Państwo, iż przedmiotowe Usługi są/będą przypisane (przypisane do), tj. do czynności wykonywanych przez Oddział w Polsce.

4) Czy oddział w Polsce obecnie uczestniczy w jakimkolwiek zakresie w prowadzonych postępowaniach związanych z Umową Konsorcjum?

Nie. Oddział nie jest bezpośrednio zaangażowany w żadne toczące się sprawy sądowe.

5) Kiedy (w jakich okresach) Usługodawca (… sp. k.) świadczył na Państwa rzecz Usługi będące przedmiotem zapytania, w jakich okresach były wystawiane faktury za powyższe Usługi oraz kiedy/w jakich okresach były przez Państwa otrzymane?

Usługodawca świadczył Usługi będące przedmiotem zapytania w okresie roku (…) do końca (…). Faktury za przedmiotowe Usługi zostały wystawione przez (…) i otrzymane przez Państwa w ww. okresie.

6) Czy w przypadku Usług będących przedmiotem zapytania wystąpiły okoliczności zawieszające lub przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązania, o których mowa w art. 70 § 2-8 ustawy Ordynacja podatkowa?

Nie.

7) W jaki sposób Usługodawca dokumentuje i rozlicza podatek VAT w związku ze sprzedażą Usług na Państwa rzecz, tj.:

a) jakie dane nabywcy wskazuje faktura wystawiona przez Usługodawcę na Państwa rzecz \[prosimy wskazać m.in. nazwę nabywcy, adres oraz nr NIP (nadany w jakim kraju)\]?

Faktury wskazują nazwę Spółki oraz jej adres we Włoszech oraz numer NIP nadany w Polsce (poniżej szczegóły).

(…)

NIP/VATNo.: PL (…)

b) czy Usługodawca w wystawionej na Państwa rzecz fakturze wykazuje polski podatek VAT?

Tak, 23%.

8) Czy Usługi nabywane od Usługodawcy są usługami, do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. czy są to usługi, do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy)?,

Tak - zastosowanie ma art. 28b i nie stosuje przepisów szczególnych np. art. 28e ustawy o VAT.

9) Czy podatek związany z nabyciem Usług od Usługodawcy mógłby zostać odliczony, gdyby miejscem świadczenia i opodatkowania dokonywanych przez Państwa transakcji była Polska?

Tak.

10) Czy z posiadanych przez Państwa dokumentów wynika/będzie wynikać związek odliczonego podatku VAT z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju?

Nie. Z posiadanych przez Państwa dokumentów nie wynika/nie będzie wynikać, że odliczony podatek VAT \[wyjaśnienie: rozumieją Państwo, że organ miał na myśli podatek VAT wykazany na fakturach wystawionych przez Usługodawcę związany jest z czynnościami wykonywanymi poza terytorium Polski. Jak wskazano powyżej, nabywane Usługi są bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Oddział Spółki w przeszłości (Usługi nie musiałyby być nabywane, gdyby w Oddziale Spółki nie były wykonywane świadczenia podlegające opodatkowaniu w Polsce). Dostawy te podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce (ich miejscem świadczenia była Polska).

11) Czy w odniesieniu do nabywanych przez Państwa Usług występują ograniczenia lub/i wyłączenia przewidziane w art. 88 ustawy o VAT, które ograniczają lub/i pozbawiają Państwa prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Nie.

**Pytania**

1) Czy faktury dokumentujące nabycie przez Spółkę Usług powinny były i powinny być w przyszłości wystawiane na Spółkę będącą podmiotem zagranicznym posiadającym na terytorium Polski Oddział ze wskazaniem numeru, pod którym Spółka jest zidentyfikowana dla celów podatku VAT w Polsce, jak również wykazywać kwotę należnego podatku VAT, a w konsekwencji czy Usługodawca był i będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT wykazanego na ww. fakturze?

2) Czy Spółka, będąc podmiotem zagranicznym posiadającym na terytorium Polski Oddział (zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT w Polsce), ma prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Usług oraz do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym?

3) W przypadku udzielenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Usługodawca powinien (jest uprawniony) wystawić na rzecz Spółki faktury korygujące, w których kwota podatku VAT wykazana na fakturach pierwotnych dokumentujących świadczenie Usług zostanie skorygowana do wartości zerowej, a następnie wystawić na rzecz Spółki faktury niewykazujące kwoty podatku VAT należnego?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że:

1) Faktury dokumentujące nabycie przez Spółkę Usług powinny były i powinny być w przyszłości wystawiane na Spółkę będącą podmiotem zagranicznym posiadającym na terytorium Polski Oddział ze wskazaniem numeru, pod którym Spółka jest zidentyfikowana dla celów podatku VAT w Polsce, jak również powinny one wykazywać kwotę należnego podatku VAT, a w konsekwencji Usługodawca był i będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT wykazanego na ww. fakturze.

2) Spółka, będąc podmiotem zagranicznym posiadającym na terytorium Polski Oddział (zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT w Polsce), ma prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Usług oraz do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

3) W przypadku udzielenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Usługodawca powinien (jest uprawniony) wystawić na rzecz Spółki faktury korygujące, w których kwota podatku VAT wykazana na fakturach pierwotnych dokumentujących świadczenie Usług zostanie skorygowana do wartości zerowej, a następnie wystawić na rzecz Spółki faktury niewykazujące kwoty podatku VAT należnego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 14 i nast. ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 994 ze zm.), przedsiębiorcy zagraniczni mogą tworzyć oddziały na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

W art. 3 ww. ustawy, oddział zdefiniowany został jako wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Przedsiębiorca zagraniczny w ramach oddziału może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie, w jakim prowadzi tę działalność za granicą. Ponadto, przedsiębiorca zagraniczny zobowiązany jest ustanowić w oddziale osobę upoważnioną do jego reprezentacji oraz uzyskać wpis oddziału do rejestru przedsiębiorców KRS.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931; „Ustawa o VAT”), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że to Spółka, jako przedsiębiorstwo zagraniczne, posiada status podatnika podatku VAT. Oddział nie posiada bowiem osobowości prawnej ani nie może zostać uznany za jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej - stanowi on jedynie formę działalności gospodarczej osoby prawnej poza jej siedzibą i jako taki nie dysponuje możliwością prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek. Prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Powyższe zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny („NSA”) w wyrokach z dnia 12 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 353/13; z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 301/13 czy z dnia 21 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1762/16, przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w prawomocnym wyroku z 7 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 1014/19, przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 13 października 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 900/21, jak również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z dnia 6 kwietnia 2017 r., sygn. 1061-IPTPP2.4512.110.2017.1.JS; z dnia 29 maja 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4018.4.2018.1.PK czy z dnia 16 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.545.2020.1.AC.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Ponadto, stosownie do art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT, podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury dokumentującej m.in. dostawę towarów i świadczenie usług dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Ustawa o VAT określa również jakie elementy składowe faktura powinna zawierać.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 Ustawy o VAT, są to m.in. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy oraz numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 166 ze zm.; „Ustawa o NIP”), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu. Z kolei w myśl art. 2 ust. 2 i ust. 3 Ustawy o NIP obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wskazane powyżej, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, oraz płatnicy podatków, a także podmioty będące, na podstawie odrębnych ustaw, płatnikami składek ubezpieczeniowych.

W myśl art. 5 ust. 1 Ustawy o NIP, podatnicy są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 Ustawy o NIP, zgłoszenie identyfikacyjne podatników niebędących osobami fizycznymi zawiera w szczególności pełną i skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer identyfikacyjny REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, a ponadto - w przypadku zakładów (oddziałów) osób prawnych oraz innych wyodrębnionych jednostek wewnętrznych będących podatnikami - NIP oraz inne dane dotyczące jednostki macierzystej.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że każdy podmiot posiadający status podatnika lub płatnika podatków lub płatnika składek ubezpieczeniowych i zdrowotnych jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Przy czym dokonujący zgłoszenia identyfikacyjnego otrzymuje wyłącznie jeden NIP.

Jednocześnie, NIP nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu oraz jego adresu, który występuje w decyzji o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej. Jak natomiast wskazano powyżej, w odniesieniu do podatku VAT, to przedsiębiorca zagraniczny posiada status podatnika.

W niniejszej sprawie Spółka, jako zarejestrowany podatnik VAT czynny, posiada własny NIP, który powinien być używany na wszelkich dokumentach związanych z wykonywaniem zobowiązań podatkowych. Tym samym, Usługodawca zobowiązany jest zamieszczenia na fakturach dokumentujących sprzedaż Usług na rzecz Spółki numeru, pod którym Spółka jest zidentyfikowana dla celów podatku VAT w Polsce.

Ponadto, zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług (w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika) jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem szczególnych sytuacji, tak jak np. świadczenia usług związanych z nieruchomościami czy transportem. Natomiast w myśl art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 28e Ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Usługi prawnicze świadczone przez Usługodawcę nie zostały bowiem wymienione w katalogu określonym w art. 28e Ustawy o VAT.

Ponadto, z uwagi na otwarty charakter powyższego katalogu czynności uznawanych za związane z nieruchomościami, należy odwołać się do Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 292/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2011 r., poz. 77.1; „Rozporządzenie”).

Zgodnie z art. 31a ust. 2 lit. q) Rozporządzenia, za usługi związane z nieruchomościami uznać należy usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości, ustanowieniem lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane tak jak rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie umów kupna lub sprzedaży nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku której dochodzi do zmiany stanu prawnego nieruchomości, nie zostaje przeprowadzona. Natomiast stosownie do art. 31a ust. 3 lit. h) Rozporządzenia, usługi prawne powiązane z umowami, inne niż usługi wymienione powyżej, łącznie z doradztwem dotyczącym warunków umowy dotyczącej przeniesienia nieruchomości lub wykonania takiej umowy lub też udowodnienia istnienia takiej umowy, jeżeli takie usługi nie dotyczą przeniesienia tytułu do nieruchomości, nie uznaje się za usługi związane z nieruchomościami.

Z uwagi zatem na fakt, że Usługi nie stanowią usług stricte związanych z przeniesieniem tytułu do nieruchomości czy ustanowieniem lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości, stwierdzić należy, że jako „inne usługi” - zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. h) Rozporządzenia - podlegać będą opodatkowaniu według zasad ogólnych, a więc zgodnie z dyspozycją art. 28b Ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego, nabywane Usługi są bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Oddział Spółki. Spółka, realizując Umowę, to jest budowę Terminalu, ponosiła szereg kosztów, które związane były z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce. Ponadto, osiągała ona wynagrodzenie z tytułu finalizowania kolejnych etapów Umowy na rzecz Zamawiającego, które podlegało opodatkowaniu VAT w Polsce. Z uwagi na okoliczności niezależne od Spółki (m.in. opóźnienie realizacji Umowy spowodowane okolicznościami, za które odpowiedzialność ponosił Zamawiający), Spółka, w celu ochrony swoich praw i poniesionych wydatków, do dnia niniejszego wniosku bierze udział w Postępowaniach, a tym samym ponosi koszty zarówno udziału w Postępowaniach, jak i obecności w Polsce.

W sytuacji, w której termin budowy Terminalu nie uległby wydłużeniu, Spółka nie byłaby zobligowana do ponoszenia kosztów Usług. W takiej sytuacji, w zależności od przypadku, mogłaby rozpocząć inną inwestycję i realizować ją za pośrednictwem Oddziału lub całkowicie zakończyć prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce poprzez dokonanie odpowiednich zgłoszeń i likwidację Oddziału.

Biorąc pod uwagę powyższe, w szczególności to, iż Oddział Spółki utworzony został w celu realizacji Umowy, a Usługi dotyczą Postępowań, w których stroną jest Oddział, stwierdzić należy, że Usługi te pozostają w bezpośrednim związku z działalnością Oddziału. Na powyższe nie wpływa fakt, iż Oddział nie realizuje obecnie innych projektów.

Tym samym, zgodnie z dyspozycją art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia Usług jest Polska, a w konsekwencji Usługodawca powinien wystawiać na Spółkę faktury z wykazaną kwotą należnego podatku VAT. Ponadto, Usługodawca był i jest zobowiązany do zapłaty podatku VAT należnego z tytułu świadczonych Usług.

Podsumowując, faktury dokumentujące nabycie przez Spółkę Usług powinny były i powinny być w przyszłości wystawiane na Spółkę będącą podmiotem zagranicznym posiadającym na terytorium Polski Oddział ze wskazaniem numeru, pod którym Spółka jest zidentyfikowana dla celów podatku VAT w Polsce, jak również powinny one wykazywać kwotę należnego podatku VAT, a w konsekwencji Usługodawca był i będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT wykazanego na ww. fakturze.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do odliczenia podatku VAT jest podstawowym prawem każdego podatnika oraz fundamentalnym elementem systemu VAT, który umożliwia zachowanie zasady neutralności tego podatku. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Prawo do odliczenia podatku VAT powstaje, gdy zostaną spełnione określone warunki: (i) odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT oraz (ii) towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zasada ta wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi (art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT).

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółka, prowadząca w Polsce działalność gospodarczą za pośrednictwem Oddziału, powinna być uważana za podatnika VAT w rozumieniu Ustawy o VAT. Ponadto, Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT w Polsce nieprzerwanie od 1 października 2010 r. Natomiast Usługi, które nabywane są przez Spółkę, pozostają niewątpliwie w związku z wykonywaną przez nią działalnością opodatkowaną podatkiem VAT, to jest przede wszystkim z budową Terminalu.

W niniejszej sprawie bez wątpienia należy uznać, że wydatki na Usługi pozostają w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę za pośrednictwem Oddziału. Jak bowiem wskazano w uzasadnieniu stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1, Spółka ponosi koszty udziału w Postępowaniach, jak i swojej obecności w Polsce (to jest utrzymywania Oddziału, w tym obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych czy składania wymaganych prawem deklaracji podatkowych), co związane jest z wykonanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi, od których uiszczony został należny podatek VAT. Ponadto, zakup Usług ma na celu uzyskanie przez Spółkę wynagrodzenia, które jest jej należne z tytułu okoliczności związanych z realizacją Umowy. W przypadku, w którym Spółka dowiedzie swoich racji w Postępowaniach, Zamawiający zostanie zobowiązany do zapłaty na jej rzecz wynagrodzenia podlegającego podatkowi VAT.

Jak bowiem wskazuje NSA w wyroku z dnia o sygn. I FSK 1760/18: „Przepis art. 86 ust. 1 u.p.t.u. wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, z której m.in. wynika, że podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji, jak ostateczny nabywca towaru lub usługi - z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawy o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest więc istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni, aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów. Innymi słowy, ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.” Koncepcja spełnienia warunku prawa do odliczenia przy istnieniu pośredniego związku zakupów z działalnością opodatkowaną została zaaprobowana również w innych wyrokach NSA (np. w wyrokach NSA z dnia 2 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 561/17; z dnia 31 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1370/16; z dnia 6 lipca 2017 r., sygn. I FSK 2191/15 czy z dnia z 13 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1606/12).

W niniejszej sytuacji nie zachodzi zatem okoliczność wyłączająca możliwość odliczenia podatku naliczonego polegająca na nabywaniu towarów i usług, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT lub niepodlegających opodatkowaniu. Jak bowiem wskazano powyżej, jakiekolwiek Wynagrodzenie należne na rzecz Spółki od Zamawiającego obejmowało lub będzie obejmować kwotę podatku VAT należnego wedle zasad i stawek określonych w Ustawie o VAT.

Tym samym, nabywane przez Państwa Usługi związane są zarówno z działalnością gospodarczą wykonywaną przez Państwa w przeszłości, to jest wynikają z czynności dokonywanych w ramach Umowy, jak również ponoszone są w celu uzyskania obrotu opodatkowanego podatkiem VAT. Wynagrodzenie z tytułu Umowy wypłacone na Państwa rzecz w przeszłości oraz wynagrodzenie, które należne będzie na Państwa rzecz w przypadku pozytywnego wyniku Postępowań, podlegać będzie podatkowi VAT w Polsce. Zatem wszelkie czynności obecnie wykonywane przez Spółkę (nabywanie Usług) prowadzą do zwiększenia się Państwa zasobów majątkowych. Mimo braku bezpośredniego związku wydatków na nabycie Usług z jedną konkretną transakcją opodatkowaną podatkiem VAT, wydatki te pozostają w ścisłym związku z całokształtem działalności gospodarczej Spółki.

Dodatkowo należy wskazać, że obecnie Spółka prowadzi działalność w innych krajach Unii Europejskiej, w tym przede wszystkim w państwie siedziby - we Włoszech. W ramach swojej działalności sprzedaje towary i usługi podlegające podatkowi od wartości dodanej. Wynagrodzenie uzyskiwane przez Spółkę z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce bezpośrednio przekłada się na całokształt dokonywanych przez nią czynności. Zatem ponoszenie kosztów Usług wpływa na całą działalność gospodarczą Spółki, bowiem osiąganie zysku z realizacji Umowy, mimo alokowania go do Oddziału, stanowi ważną część ogólnego poziomu finansów Spółki.

Niezależnie od powyższego, podkreślić należy, że - jak wynika z orzecznictwa NSA - podatnik będący nierezydentem, prowadzący na terytorium kraju działalność za pośrednictwem oddziału może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w kraju siedziby oddziału z tytułu zakupów dokonywanych przez ten oddział, nawet jeśli jednocześnie nie dokonuje transakcji opodatkowanych na terenie kraju (tak na przykład NSA w wyroku z dnia 21 lutego 2017 r., sygn. akt. 1762/16 czy w wyroku z dnia 12 grudnia 2019 r., sygn. akt I FSK 979/14). Tym samym, nawet jeśli Spółka nie dokonywałaby na terytorium kraju żadnych czynności podlegających opodatkowaniu VAT (a jedynie poza terytorium Polski, np. w kraju swojej siedziby), przysługiwałoby jej prawo do odliczenia VAT. Istotne jest bowiem, aby zakupy, z tytułu których poniesiony został podatek VAT, pozostawały w związku z działalnością gospodarczą przedsiębiorcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, mają Państwo prawo do odliczenia od kwoty podatku należnego kwoty podatku naliczonego na podstawie otrzymanych faktur dokumentujących nabycie Usług. Spełnione zostały wszystkie przesłanki konieczne dla powstania tego prawa – Państwo nabywają Usługi jako podmiot zarejestrowany dla celów podatku VAT, jako podatnik VAT czynny, a wydatki te pozostają w związku z Państwa działalnością opodatkowaną. Równocześnie, w niniejszym stanie faktycznym nie występują okoliczności wyłączające możliwość odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z dyspozycją art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku, w którym kwota podatku naliczonego wynikająca z faktur dokumentujących nabycie Usług jest w danym okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Spółka - w odniesieniu do każdego takiego okresu - będzie miała prawo do zwrotu tej różnicy na jej rachunek bankowy.

Podsumowując, Spółka, jako podmiot zagraniczny posiadający na terytorium Polski Oddział (zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT w Polsce), ma prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Usług oraz do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Ad 3

W przypadku udzielenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Usługodawca powinien (jest uprawniony) wystawić na rzecz Spółki faktury korygujące, w których kwota podatku VAT wykazana na fakturach pierwotnych dokumentujących świadczenie Usług zostanie skorygowana do wartości zerowej, a następnie wystawić na rzecz Spółki faktury niewykazujące kwoty podatku VAT należnego.

W myśl art. 106j ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku, w którym po wystawieniu faktury m.in. podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie albo stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Tym samym, w przypadku stwierdzenia, iż na fakturach wystawionych przez Usługodawcę na rzecz Spółki widnieje nieprawidłowa kwota podatku, Usługodawca powinien wystawić faktury korygujące zawierające dane wskazane w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT.

W przypadku bowiem uznania, że Usługi świadczone są na rzecz Spółki posługującej się jej zagranicznym numerem identyfikacji podatkowej (mimo posiadania przez Spółkę numeru VAT w Polsce), usługobiorcą będzie zagraniczny podatnik. W myśl art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Zatem we wskazanej powyżej sytuacji, Usługi podlegać będą opodatkowaniu we Włoszech.

W takim przypadku faktura dokumentująca nabycie Usług nie powinna zawierać stawki podatku VAT. Dodatkowo, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 18 Ustawy o VAT, faktura powinna zawierać adnotację „odwrotne obciążenie”.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 13 i ust. 14 Ustawy o VAT, w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją.

Tym samym, w przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, Usługodawca będzie uprawniony do obniżenia podstaw opodatkowania w stosunku do podstaw określonych w wystawionych fakturach z tytułu świadczenia Usług za okresy rozliczeniowe, w których Usługodawca wystawi faktury korygujące (zakładając, że Usługodawca posiada dokumentację, z której wynika, że uzgodnił on ze Spółką warunki obniżenia stawki podatku). Jeśli bowiem zostanie uznane, że faktury dokumentujące świadczenie Usług powinny zostać wystawione na rzecz Spółki ze wskazaniem jej zagranicznego numeru identyfikacji podatkowej, wówczas faktury te będą obarczone wadą w postaci zawyżonej wysokości kwoty podatku VAT.

Podsumowując, w przypadku udzielenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, to jest uznania, że Usługodawca powinien (jest uprawniony) wystawić faktury na rzecz Spółki ze wskazaniem jej zagranicznego numeru identyfikacji podatkowej, Usługodawca powinien wystawić na rzecz Spółki faktury korygujące, w których kwota podatku VAT wykazana na fakturach pierwotnych zostanie skorygowana do wartości zerowej, a następnie wystawić na rzecz Spółki faktury niewykazujące kwoty podatku VAT należnego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej: ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy czym, na podstawie art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego działającego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2022 r. poz. 470), zwanej dalej UPZ.

W myśl art. 3 pkt 4 UPZ:

Oddział – stanowi wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Ponadto, stosownie do art. 19 pkt 1 UPZ:

Przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany jest używać do oznaczenia oddziału oryginalnej nazwy przedsiębiorcy zagranicznego wraz z przetłumaczoną na język polski nazwą formy prawnej przedsiębiorcy oraz dodaniem wyrazów „oddział w Polsce”.

Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie dysponuje możliwością prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

W świetle powołanych regulacji prawnych, podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot – przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. Oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią, a tym samym nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług.

Należy również zwrócić uwagę na uregulowania prawne zawarte w przepisach ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2022 r. poz. 2500 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o NIP”, dotyczące posiadania i posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej NIP.

I tak, stosownie do art. 2 ust. 1-4 ustawy o NIP:

1) Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu.

2) Obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, oraz płatnicy podatków.

3) Obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają także podmioty będące, na podstawie odrębnych ustaw, płatnikami składek ubezpieczeniowych.

4) Obowiązkowi ewidencyjnemu nie podlegają podatnicy, którzy posiadają numer identyfikacyjny nadany na podstawie art. 132 ust. 5, art. 134a ust. 4 oraz art. 138e ust. 7 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.1).

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o NIP:

Podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o NIP:

Zgłoszenie identyfikacyjne podatników niebędących osobami fizycznymi zawiera: pełną i skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer identyfikacyjny REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych lub imiennych rachunków w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, z wyjątkiem rachunku VAT w rozumieniu art. 2 pkt 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, adresy miejsc prowadzenia działalności, dane prowadzącego dokumentację rachunkową, w tym jego NIP, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, a ponadto:

1) w przypadku zakładów (oddziałów) osób prawnych oraz innych wyodrębnionych jednostek wewnętrznych będących podatnikami - NIP oraz inne dane dotyczące jednostki macierzystej (…).

Trzeba podkreślić, że numer identyfikacji podatkowej nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu, który występuje w decyzji o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej. Numer identyfikacji podatkowej może być przypisany wyłącznie jednemu podatnikowi (płatnikowi).

Zgodnie bowiem z art. 11 ustawy o NIP:

Podatnicy są obowiązani podawać identyfikator podatkowy na dokumentach związanych z wykonywaniem zobowiązań podatkowych oraz niepodatkowych należności budżetowych, do których poboru są obowiązane organy podatkowe lub celne.

Zatem, identyfikacja danego podmiotu, a tym samym wynikających z tego tytułu obowiązków, odbywa się na podstawie nadanego mu numeru identyfikacji podatkowej. Konsekwencją decyzji administracyjnej o nadaniu numeru NIP jest jednoznaczna identyfikacja podmiotu poprzez jego NIP, nazwę i adres.

W świetle powyższych regulacji prawnych, należy stwierdzić, że podmiotem identyfikowanym na podstawie numeru identyfikacji podatkowej jest jednostka macierzysta (Państwa Spółka). Tym samym jest ona obowiązana do podawania swojej nazwy wraz z numerem identyfikacji podatkowej oraz adresem na wszelkich dokumentach związanych z wykonywaniem zobowiązań podatkowych.

Dodatkowo, w celu łatwiejszej identyfikacji, oprócz danych identyfikacyjnych jednostki macierzystej, faktury mogą zawierać informacje dodatkowe pozwalające na identyfikację Oddziału (np. nazwę jaką posługuje się w obrocie gospodarczym oraz jego adres). Przy tym, jak wskazuje cytowany art. 19 pkt 1 UPZ, przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany używać do oznaczenia oddziału oryginalnej nazwy przedsiębiorcy zagranicznego wraz z przetłumaczoną na język polski nazwą formy prawnej przedsiębiorcy oraz dodaniem wyrazów „oddział w Polsce”.

Z wniosku wynika, że Państwa Spółka posiada siedzibę we Włoszech i jest w tym kraju zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług. Od (…) r. jesteście Państwo również zarejestrowani w Polsce jako podatnik VAT czynny.

W celu wspólnego ubiegania się o realizację projektu polegającego na budowie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego (LNG) w Polsce (Terminal), w (…) r. przystąpili Państwo do Konsorcjum. Umowa, na podstawie której Konsorcjum zobowiązało się do budowy Terminalu w formule „pod klucz” (Umowa) została zawarta (…) r.

Prowadzili Państwo działalność w Polsce za pośrednictwem oddziału – (…) Spółka Akcyjna Oddział w Polsce (Oddział) \[wpis do KRS z (…) r.\].

W celu realizacji Umowy, nabywali Państwo niezbędne towary i usługi. Wykonywali Państwo poszczególne etapy budowy Terminalu (osiągając tzw. kamienie milowe), za co otrzymywali Państwo wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Z tytułu powyższych czynności deklarowali Państwo podatek VAT należny i odliczali podatek naliczony.

Realizację Umowy zakłóciły nieuzasadnione lub opóźnione uwagi do projektów wykonawczych oraz zmiana prawa w zakresie budowy zbiorników LNG i orurowania. W związku z tym, Konsorcjum musiało spełnić wiele, nieprzewidzianych podczas zawierania Umowy, wymagań technicznych, co spowodowało opóźnienie wykonywania prac i dodatkowe koszty. Strony zawarły aneksy do umowy, które przedłużyły czas realizacji Umowy niemniej jednak nie osiągnięto całkowitego porozumienia w zakresie kosztów dodatkowych. Spór pomiędzy Zamawiającym a Konsorcjum został zakończony ugodą zawartą w (…) r.

Swoje roszczenia wobec Konsorcjum zgłosili dostawcy oraz podwykonawcy (Podwykonawcy).

Obecnie są (i były) prowadzone postępowania arbitrażowe i sądowe dotyczące zwrotu kosztów dodatkowych, które Konsorcjum poniosło w związku z realizacją Umowy (Postępowania). W związku z tym, pomimo zakończenia prac związanych z budową Terminalu (protokół odbioru podpisany (…) r.), Spółka nabywa od kancelarii prawnej (…) Sp. k. (Usługodawca) usługi w zakresie bieżącej obsługi prawnej i reprezentacji w Postępowaniach oraz przygotowywania pism procesowych, środków odwoławczych, opinii prawnych itp. (Usługi).

Usługodawca świadczył Usługi w (…) roku do końca (…) roku.

Aktualnie Spółka nie realizuje żadnych projektów w Polsce, nie prowadzi w Polsce sprzedaży towarów lub usług. Niemniej jednak Spółka nie zlikwidowała Oddziału ani nie złożyła zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (VAT-Z).

Ad 1 i 3

Wątpliwości przedstawione we wniosku dotyczą m.in. ustalenia czy faktura wystawiona przez Usługodawcę dokumentująca sprzedaż Usług na Państwa rzecz powinna zawierać numer, pod którym Spółka jest zidentyfikowana dla celów podatku VAT w Polsce oraz kwotę należnego podatku VAT, a w konsekwencji czy Usługodawca był i będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT wykazanego na ww. fakturze (pytanie nr 1).

Natomiast wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 3 dotyczą ustalenia, czy w przypadku gdy Organ uzna, że przedstawiony we wniosku sposób fakturowania był nieprawidłowy - Usługodawca powinien (jest uprawniony) wystawić na rzecz Spółki faktury korygujące, w których kwota podatku VAT wykazana na fakturach pierwotnych dokumentujących świadczenie Usług zostanie skorygowana do wartości zerowej, a następnie wystawić faktury bez kwoty podatku VAT należnego.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy przede wszystkim ustalić miejsce opodatkowania Usług świadczonych przez Usługodawcę, a nabywanych przez Państwa.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Jak stanowi art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powołanych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

Jak stanowi art. 28e ustawy:

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższej regulacji wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że pomimo zakończenia prac związanych z budową Terminalu, toczą się obecnie i toczyły w przeszłości postępowania arbitrażowe i sądowe dotyczące zwrotu dodatkowych kosztów poniesionych w związku z realizacją Umowy (Postępowania). Swoje roszczenia wobec Konsorcjum zgłosili m.in. dostawcy i Podwykonawcy. W związku z powyższym, od (…) roku do końca (…) roku nabywali Państwo od kancelarii prawnej (…) Sp. k. (Usługodawca) usługi w zakresie bieżącej obsługi prawnej i reprezentacji w Postępowaniach oraz przygotowywania pism procesowych, środków odwoławczych, opinii prawnych itp. (Usługi).

Wskazali Państwo, że względem nabywanych Usług nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług, w tym na podstawie art. 28e ustawy. Jednocześnie, wskazali Państwo jednoznacznie, że Oddział, za pomocą którego prowadzili Państwo działalność w Polsce nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczy w nabywaniu Usług.

Zatem skoro nabywane usługi w zakresie bieżącej obsługi prawnej i reprezentacji w Postępowaniach oraz przygotowywania pism procesowych, środków odwoławczych i opinii prawnych - nie stanowią usług, do których stosuje się szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, miejsce świadczenia tych Usług należy ustalić na podstawie art. 28b ustawy.

Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej we Włoszech oraz nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczy w nabywaniu ww. Usług. W konsekwencji, Usługi świadczone przez Usługodawcę, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie podlegały i nie będą podlegać opodatkowaniu na terytorium Polski – na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy. W analizowanej sprawie miejsce opodatkowania ww. Usług należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy. Tym samym usługi w zakresie bieżącej obsługi prawnej i reprezentacji w Postępowaniach oraz przygotowywania pism procesowych, środków odwoławczych i opinii prawnych powinny być opodatkowane w kraju siedziby Spółki, tj. we Włoszech.

Państwa zdaniem, skoro Oddział został utworzony w celu realizacji Umowy, a Usługi dotyczą Postępowań, w których stroną jest Oddział, to Usługi pozostają w bezpośrednim związku z działalnością Oddziału i tym samym, zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy miejscem świadczenia Usług jest Polska. W konsekwencji Usługodawca powinien wystawiać na Spółkę faktury z wykazaną kwotą należnego podatku VAT.

Należy jednak wskazać, że w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo jednoznacznie, że Oddział nie jest bezpośrednio zaangażowany w żadne toczące się sprawy sądowe i co istotne Oddział nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, które uczestniczy w nabywaniu Usług. Zatem, skoro Oddział nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, które uczestniczy w nabywaniu Usług, to wbrew Państwa opinii, w tym przypadku art. 28b ust. 2 ustawy nie znajduje zastosowania. Jak wskazano, w przypadku Usług świadczonych na Państwa rzecz przez Usługodawcę znajduje zastosowanie zasada ogólna wynikająca z art. 28b ust. 1 ustawy. W konsekwencji Usługi świadczone przez Usługodawcę na Państwa rzecz podlegają opodatkowaniu we Włoszech.

Odnosząc się natomiast do kwestii dokumentowania ww. Usług przez Usługodawcę wskazać należy, że zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy:

Przepisy rozdziału 1 działu XI „Dokumentacje” stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego.

Natomiast stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przy tym, w myśl art. 106e ust. 1 pkt 3, 5, 10-14 i 18 ustawy:

Faktura powinna zawierać:

3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

18) w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie” (…).

Natomiast zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy:

Faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Z wniosku wynika, że w okresie od (…) do końca (…) roku Usługodawca będący czynnym podatnikiem VAT świadczył na Państwa rzecz usługi w zakresie bieżącej obsługi prawnej i reprezentacji w Postępowaniach oraz przygotowywania pism procesowych, środków odwoławczych i opinii prawnych. Realizację Usług Usługodawca dokumentował fakturami, które otrzymali Państwo w ww. okresie. Na przedmiotowych fakturach Usługodawca wskazywał nazwę Spółki, jej adres we Włoszech oraz numer NIP nadany w Polsce, tj.: (…) NIP/VATNo.: PL (…). Ponadto, w wystawionej fakturze Usługodawca wykazał polski podatek VAT w wysokości 23%.

Jak wynika z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji, Usługi świadczone przez Usługodawcę na Państwa rzecz podlegają opodatkowaniu w kraju siedziby Spółki (Włochy), stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy. Zatem skoro, miejscem świadczenia Usług realizowanych przez Usługodawcę na Państwa rzecz jest terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE (Włochy), w analizowanym przypadku znajduje zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. W konsekwencji, Usługodawca w wystawionych na Państwa rzecz fakturach dokumentujących sprzedaż Usług powinien wskazać numer identyfikacji podatkowej nadany Spółce we Włoszech oraz adnotację „odwrotne obciążenie”, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy. Jednocześnie ww. faktury wystawione przez Usługodawcę nie mogą zawierać podatku VAT. Zatem Usługodawca postąpił nieprawidłowo wskazując na fakturach wystawianych na Państwa rzecz polski numer identyfikacji podatkowej Spółki oraz polski podatek VAT.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 1, z którego wynika, że faktury dokumentujące sprzedaż Usług powinny były i powinny być w przyszłości wystawiane na Spółkę ze wskazaniem numeru, pod którym Spółka jest zidentyfikowana dla celów podatku VAT w Polsce, jak również powinny one wykazywać kwotę należnego podatku VAT jest **nieprawidłowe**.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 106j ust. 2 ustawy:

Faktura korygująca powinna zawierać:

1) (uchylony)

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca - w przypadku faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej;

3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4) (uchylony)

5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z cytowanych przepisów wynika, że podmiot który wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług jest zobowiązany do wystawienia faktury. Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Zatem celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Z treści powołanych przepisów wynika, że konieczne jest, aby faktury, jako dokumenty potwierdzające rzeczywiste transakcje gospodarcze zawierały, poza prawidłowo wykazaną kwotą podatku, również takie dane jak nazwy określające strony transakcji, ich adresy, a także numery identyfikacji podatkowej.

Natomiast, jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Powyższe uregulowania wskazują, że istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Z opisu sprawy wynika, że w okresie od (…) roku do końca (…) roku, Usługodawca świadczył na rzecz Spółki usługi w zakresie bieżącej obsługi prawnej i reprezentacji w Postępowaniach oraz przygotowywania pism procesowych, środków odwoławczych i opinii prawnych. Zatem, pomiędzy Usługodawcą a Spółką doszło do świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i usługi te powinny być prawidłowo udokumentowane.

Usługodawca wystawiał faktury na Państwa rzecz, jednakże na fakturach tych wykazał polski numer VAT Spółki oraz kwotę podatku VAT (23%). Z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji wynika natomiast, że Usługi świadczone przez Usługodawcę na rzecz Spółki podlegały/podlegają opodatkowaniu we Włoszech co oznacza, że faktury wystawione przez Usługodawcę zawierają błędny numer NIP nabywcy (Spółki) oraz kwotę podatku VAT.

Skoro, Usługodawca wystawił faktury z błędnym numerem NIP nabywcy i faktury te zawierały kwotę polskiego VAT należy stwierdzić, że Usługodawca powinien skorygować faktury pierwotne.

Skorygowanie błędu polegającego na nieprawidłowym wskazaniu na fakturach danych, tj. numeru NIP nabywcy, kwot podatku oraz uzupełnieniu brakującej adnotacji „odwrotne obciążenie” powinno nastąpić – zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy – poprzez wystawienie faktury korygującej, zawierającej dane określone w art. 106j ust. 2 ustawy. Usługodawca powinien na fakturze korygującej skorygować wykazaną uprzednio kwotę podatku należnego, wskazać prawidłowy numer, za pomocą którego Spółka (nabywca usług) jest zidentyfikowana na potrzeby podatku od wartości dodanej we Włoszech, pod którym nabyła ona Usługi oraz adnotację „odwrotne obciążenie”.

Jednocześnie należy podkreślić, że z uwagi na fakt, iż w analizowanej sprawie doszło do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, pomiędzy Usługodawcą a Spółką, brak jest podstaw do korygowania wystawionych faktur „do zera”.

Zatem, Usługodawca będzie uprawniony do wystawienia faktur korygujących z tytułu Usług świadczonych na Państwa rzecz, stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy. W analizowanym przypadku, podstawą do wystawienia faktur korygujących jest uznanie przez Organ w niniejszej interpretacji, że skoro jak Państwo wskazali nie posiadają Państwo w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczy w nabywaniu Usług, to miejscem opodatkowania Usług nie jest terytorium Polski – a co za tym idzie – faktury wystawiane na Państwa rzecz powinny zawierać numer identyfikacji podatkowej nadany Spółce we Włoszech i nie mogą zawierać kwoty podatku VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy faktury te powinny posiadać adnotację „odwrotne obciążenie”.

W stanowisku do pytania 3 wskazali Państwo, że w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, Usługodawca powinien (jest uprawniony) wystawić na rzecz Spółki faktury korygujące, w których kwota podatku VAT wykazana na fakturach pierwotnych dokumentujących świadczenie Usług zostanie skorygowana do wartości zerowej, a następnie Usługodawca wystawi na rzecz Spółki faktury niewykazujące kwoty podatku VAT należnego. Natomiast jak wskazano, w analizowanym przypadku Usługodawca będzie uprawniony do wystawienia faktur korygujących z tytułu Usług świadczonych na Państwa rzecz, stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy. Niemniej jednak nie ma podstaw do korygowania wystawionych faktur „do zera”.

Zatem oceniając całościowo stanowisko w zakresie pytania 3, należy uznać je za **nieprawidłowe**.

Ad 2

Wątpliwości przedstawione w pytaniu 2 dotyczą ustalenia, czy Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Usług oraz do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:

Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Przy czym, należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W analizowanej sprawie, Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej we Włoszech i jednocześnie nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczy w nabywaniu przedmiotowych Usług. W konsekwencji jak wskazano, Usługi świadczone przez Usługodawcę nie podlegały/nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski.

Zatem mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że w przypadku, gdy otrzymali Państwo/otrzymają Państwo od Usługodawcy faktury dokumentujące sprzedaż ww. Usług z wykazanym podatkiem VAT, znajduje zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

We własnym stanowisku w sprawie wskazali Państwo, że mają Państwo prawo do odliczenia od kwoty podatku należnego kwoty podatku naliczonego na podstawie otrzymanych faktur dokumentujących nabycie Usług ponieważ nabywają Państwo Usługi jako podatnik VAT czynny i jednocześnie ww. wydatki pozostają w związku z Państwa działalnością opodatkowaną. Podkreślają Państwo, że Usługi nabywane od Usługodawcy pozostają w bezpośrednim związku z działalnością Oddziału, w związku z czym, zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy, miejscem świadczenia Usług jest Polska, a w konsekwencji Usługodawca powinien wystawiać na Spółkę faktury z wykazaną kwotą należnego podatku VAT. Należy jednak wskazać, że w odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania „Czy Państwa Spółka (…) posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, tj. czy utworzony przez Państwa Oddział stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, które uczestniczy w nabywaniu przedmiotowych Usług, wskazali Państwo, że: „Utworzony Oddział nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, które uczestniczy w nabywaniu Usług”. Na podstawie ww. informacji ustalono, że wbrew Państwa opinii - stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy miejscem opodatkowania Usług świadczonych przez Usługodawcę nie było/nie będzie terytorium Polski lecz terytorium Włoch. Natomiast z powołanych przepisów prawa wynika jednoznacznie, że faktury dokumentujące nabycie usług, których miejsce opodatkowania nie znajduje się w Polsce, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Oznacza to, że nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Usługodawcę dokumentujących świadczenie przedmiotowych Usług. Na powyższe rozstrzygnięcie nie może wpłynąć podnoszona przez Państwa okoliczność, że koszty ponoszone przez Państwa na nabycie Usług pozostają w bezpośrednim związku z opodatkowaną działalnością Spółki prowadzoną w przeszłości, tj. w okresie realizacji budowy Terminalu. Ponownie należy podkreślić, że skoro Usługi nabywane od Usługodawcy nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, zastosowanie znajduje art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

W konsekwencji nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie Usług przez Usługodawcę.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 również jest **nieprawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mają Państwo (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).