Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/158/ZDA/13/RD-37443
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-10-30
Teza: skutki podatkowe wygaśnięcia zezwolenia na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie; zezwolenie-zakres zezwolenia; zwolnienie; zwolnienie-utrata prawa do zwolnienia; zwolnienie-warunki zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 31 października 2012 r. znak: ILPB3/423-288/12-3/AO przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2012 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczące skutków podatkowych wygaśnięcia zezwolenia na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej, w części:

*   dotyczącej obowiązku opodatkowania dochodów uprzednio zwolnionych na podstawie wygaszonych zezwoleń – **jest prawidłowe**,
*   dotyczącej obowiązku zwrotu otrzymanej pomocy publicznej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

We wniosku z dnia 25 lipca 2012 r. Spółka z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) przedstawiła opis zdarzenia przyszłego, zgodnie z którym prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie dwóch zezwoleń:

*   zezwolenia z dnia 27 grudnia 2006 r., zawierającego warunek poniesienia nakładów inwestycyjnych w kwocie 7,5 mln EUR do dnia 31.12.2010 r. oraz utworzenia 205 nowych miejsc pracy do dnia 31.12.2011 r., a następnie utrzymania tych nowo utworzonych miejsc pracy do dnia 31.12.2016 r.; oraz
*   zezwolenia z dnia 21 maja 2008 r., zawierającego warunek poniesienia nakładów inwestycyjnych w kwocie 3,5 mln EUR do dnia 31.12.2011 r. oraz utworzenia 10 nowych miejsc pracy do dnia 31.12.2011 r., a następnie utrzymania tych nowo utworzonych miejsc pracy do dnia 31.12.2016 r.

Spółka działa w oparciu o przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 grudnia 2006 r. w sprawie Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Ze względu na wynikający z obecnej sytuacji gospodarczej brak możliwości spełnienia przez Spółkę warunków określonych zarówno w pierwszym zezwoleniu (dotyczących utworzenia 205 nowych miejsc pracy oraz ich utrzymania przez 5 lat), jak i drugim zezwoleniu (wszystkich warunków), Spółka rozważa obecnie zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W tym celu, Spółka rozważa złożenie wniosku do Ministerstwa Gospodarki o stwierdzenie w trybie art. 19 ust. 5 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z późn. zm., dalej: „ustawa o sse”) wygaśnięcia obu posiadanych przez nią zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Spółka chciałaby zatem wygasić z uwagi na ich bezprzedmiotowość oba posiadane zezwolenia, nie realizując określonych w nich warunków.

Rok podatkowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym. W latach 2006–2010 Spółka wykazywała na działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o posiadane zezwolenia straty, jedynie w 2011 roku podatkowym Spółka uzyskała dochód na działalności strefowej, który korzystał ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych. W bieżącym roku podatkowym 2012, Spółka również uzyskuje dochody zwolnione z opodatkowania z tytułu działalności na terenie SSE.

W związku z tym Spółka zwróciła się z następującymi pytaniami:

1.  Czy w sytuacji, w której Minister Gospodarki stwierdzi wygaśnięcie posiadanych przez Spółkę zezwoleń, w sposób określony w art. 19 ust. 5 ustawy o sse, przed spełnieniem warunków określonych w tych zezwoleniach, Spółka obowiązana będzie do opodatkowania dochodów uprzednio zwolnionych na podstawie wygaszonych zezwoleń, analogicznie jak w przypadku cofnięcia zezwolenia na skutek niespełnienia warunków określonych w zezwoleniu (art. 17 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.; dalej: updop))?
2.  Czy w przypadku wygaszenia posiadanych przez Spółkę zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, w sposób określony w art. 19 ust. 5 ustawy o sse, przed spełnieniem warunków w nich określonych, Spółka zobowiązana będzie do zwrotu otrzymanej (w okresie od dnia wydania do dnia wygaszenia zezwoleń) pomocy publicznej, z której korzystała w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 12 ustawy o sse oraz art. 17 ust. 1 pkt 34 updop?

Odnosząc się do pytania nr 1 Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku wygaszenia przez Ministra Gospodarki w trybie art. 19 ust. 5 ustawy o sse posiadanych przez nią zezwoleń, przed spełnieniem określonych w nich warunków, nie będzie zobowiązana do opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności strefowej, uprzednio zwolnionych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Swoje stanowisko Spółka oparła na analizie przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Obie te ustawy nie zawierają jakichkolwiek przepisów, nakazujących – w przypadku wygaszenia zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej – opodatkowania dochodów uprzednio zwolnionych na podstawie tego (wygaszonego) zezwolenia. Stanowisko takie potwierdza m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 26 maja 2011 r. sygn. ITPB1/415-227/11/MR, stwierdzając w niej, iż: ,,(\`(...)\`) w przypadku, gdy na wniosek przedsiębiorcy – Wnioskodawcy zostanie stwierdzone wygaśnięcie zezwolenia, tj. zaistnieje okoliczność nie wymieniona powyżej, nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego objętego wcześniej zwolnieniem”.

Spółka wskazała w szczególności, iż przepis art. 17 ust. 5 updop reguluje jedynie obowiązek opodatkowania dochodów zwolnionych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w przypadku cofnięcia zezwolenia w trybie art. 19 ust. 3 ustawy o sse. Nie normuje on natomiast konsekwencji wygaszenia zezwolenia. W takim stanie prawnym, Spółka uważa, iż niedopuszczalnym byłoby stosowanie analogii, poprzez przyjęcie, iż przepis art. 17 ust. 5 updop mający zastosowanie do sytuacji cofnięcia zezwolenia, byłby stosowany również do niewymienionego w nim literalnie przypadku wygaszenia zezwolenia.

Spółka zauważyła, iż w przypadku wygaszenia zezwolenia, skutek prawny tej czynności następuje ex tunc – od dnia złożenia wniosku o wygaszenie zezwolenia (jak stwierdził to WSA we Wrocławiu w orzeczeniu z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. sprawy I SA/Wr 749/11). Zatem, skutki braku zezwolenia (wygaszonego) biegną w przód – od dnia złożenia wniosku o wygaszenie zezwolenia Spółce nie będzie przysługiwało już prawo do zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Jednakże w okresie, w którym zezwolenie obowiązywało – od dnia jego wydania do dnia wygaszenia – Spółce przysługiwało prawo do korzystania ze zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, gdyż posiadała wówczas ważne zezwolenie, uzyskiwała dochody na terenie strefy określone w tym zezwoleniu oraz poniosła koszty kwalifikowane uprawniające do korzystania z pomocy publicznej.

Wnioskodawca podniósł także, że w przywołanym przez niego wyroku WSA we Wrocławiu, Sąd nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż podatkowe skutki cofnięcia i wygaszenia zezwolenia są takie same. Stwierdził on, iż: „W przypadku przyjęcia wykładni proponowanej przez stronę skarżącą przedsiębiorca rezygnując z zezwolenia przed upływem terminu, na jaki zostało udzielone, zobowiązany byłby do poniesienia takich skutków jak w przypadku cofnięcia zezwolenia, tj. zapłaty podatku. Wykładnia ww. przepisów dokonana przez stronę skarżącą w konsekwencji prowadzi do zrównania skutków cofnięcia zezwolenia ze skutkami wygaśnięcia zezwolenia. Należy jednak pamiętać, że cofnięcie zezwolenia związane jest z nie wywiązywaniem się przez przedsiębiorcę z obowiązków, zatem skutki takie są uzasadnione. Organ odwoławczy prawidłowo zatem przyjął, że decyzja Ministra Gospodarki z dnia (\`(...)\`) 10.2010 r. stwierdzająca wygaśnięcie zezwolenia z dnia (\`(...)\`) 04.2004 r. na prowadzenie przez skarżącą Spółkę działalności na terenie D wywołuje skutki od dnia złożenia przez Spółkę wniosku o wydanie takiej decyzji”.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku wygaszenia posiadanych przez niego zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, nie będzie obowiązany do opodatkowania dochodów uzyskanych i zwolnionych na podstawie tych (wygaszonych) zezwoleń, gdyż takiego obowiązku nie nakłada na niego żaden z przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Obowiązujący przepis art. 17 ust. 5 updop nie znajduje w omawianej sytuacji zastosowania, gdyż reguluje on jedynie konsekwencje cofnięcia zezwolenia, a nie jego wygaszenia. W przypadku wygaszenia zezwolenia skutek prawny następuje ex tunc, tj. od dnia złożenia wniosku o wygaszenie. Wygaszenie zezwolenia nie wpływa jednak na wcześniejsze uprawnienie Wnioskodawcy – w okresie obowiązywania zezwolenia – do zwolnienia dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Na poparcie prezentowanego stanowiska Spółka przywołała także interpretacje przepisów podatkowych wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: z dnia 02 kwietnia 2012 r. o sygn. ILPB3/423-5/12-3/JG oraz z dnia 03 lutego 2012 r. o sygn. ILPB3/423-525/11-2/MM.

W zakresie pytania nr 2 Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku wygaszenia obu zezwoleń uzyskanych na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, przed spełnieniem określonych w nich warunków, nie będzie na niej ciążył obowiązek zwrotu pomocy publicznej otrzymanej na podstawie tych zezwoleń w okresie ich obowiązywania.

Spółka uważa, iż w przypadku wygaszenia posiadanych przez Spółkę zezwoleń przez Ministra Gospodarki w trybie art. 19 ust. 5 ustawy o sse, przed spełnieniem określonych w nich warunków, nie będzie zobowiązana do zwrotu uzyskanej (w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych) pomocy publicznej. Swoje stanowisko Spółka opiera na analizie przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Obie te ustawy nie zawierają jakichkolwiek przepisów nakazujących – w przypadku wygaszenia zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, przed spełnieniem warunków określonych w tym zezwoleniu – zwrotu uzyskanej w związku z tym wygaszonym zezwoleniem pomocy publicznej.

W szczególności, wskazane ustawy nie zawierają przepisów nakazujących zwrot otrzymanej pomocy publicznej (w momencie stwierdzenia przez Ministra Gospodarki wygaśnięcia posiadanych zezwoleń), poprzez opodatkowanie dochodów uprzednio zwolnionych na podstawie tych (wygaszonych) zezwoleń.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała się na interpretację przepisów podatkowych wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 02 kwietnia 2012 r. o sygn. ILPB3/423-2/12-3/MM.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 31 października 2012 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-288/12-3/AO, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop wolne od podatku dochody, z zastrzeżeniem ust. 4–6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (…), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Przepisy updop jasno precyzują przesłankę utraty prawa do zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych na terenie sse. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 5 updop w razie cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, podatnik traci prawo do zwolnienia, i jest obowiązany do zapłaty podatku za cały okres korzystania ze zwolnienia podatkowego.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się wyłącznie do cofnięcia a nie do wygaśnięcia zezwolenia.

W związku z tym stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym w sytuacji, w której Minister Gospodarki stwierdzi wygaśnięcie posiadanych przez Spółkę zezwoleń, w sposób określony w art. 19 ust. 5 ustawy o sse, przed spełnieniem warunków określonych w tych zezwoleniach, Spółka nie będzie zobowiązana do opodatkowania dochodów uprzednio zwolnionych na podstawie tych zezwoleń, jest prawidłowe.

Odnosząc się do pytania nr 2 należy zauważyć, że jego zakres wykracza poza zagadnienie konsekwencji prawnopodatkowych w zakresie wykorzystanego zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych. W ramach instytucji interpretacji indywidualnych regulowanej przepisami Ordynacji podatkowej, Minister Finansów jest uprawniony do interpretacji wyłącznie prawa podatkowego. Pytanie nr 2 będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy szerszego problemu, tj. konieczności zwrotu wykorzystanej pomocy publicznej, której zasady udzielania regulowane są nie tylko ustawą podatkową.

Należy podkreślić, iż brak obowiązku zapłaty podatku dochodowego objętego wcześniej zwolnieniem (w przypadku, gdy na wniosek Wnioskodawcy zostanie stwierdzone wygaśnięcie zezwolenia) nie jest równoznaczny z brakiem obowiązku zwrotu otrzymanej przez Wnioskodawcę pomocy publicznej.

W konsekwencji, stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przypadku wygaszenia posiadanych przez nią zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w sposób określony w art. 19 ust. 5 ustawy o sse, przed spełnieniem warunków w nich określonych, Spółka nie będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanej (w okresie od dnia wydania do dnia wygaszenia zezwoleń) pomocy publicznej, z której korzystała w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, należy uznać za nieprawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).