Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-401/11/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-06-20
Teza: Czy towary handlowe niesprzedane do końca roku podatkowego, których nabycie sfinansowane zostało z dotacji i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, należy ująć w spisie z natury na koniec roku i wycenić?
Słowa kluczowe: dotacja; spis-spis z natury; towar-towar handlowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2011 r. (data wpływu 1 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości spisu z natury sporządzonego na koniec roku podatkowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości spisu z natury sporządzonego na koniec roku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca rozpoczął w dniu 1 grudnia 2010 r. działalność gospodarczą, której przedmiotem jest sprzedaż detaliczna komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania w wyspecjalizowanych sklepach (PKD 4741Z). Podatek dochodowy od osób fizycznych rozlicza na zasadach ogólnych, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów, jest też płatnikiem podatku od towarów i usług.

Przed rozpoczęciem działalności gospodarczej został zakwalifikowany jako bezrobotny do projektu współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu operacyjnego Kapitał Ludzki na lata 2007 – 2013, priorytet VI – rynek pracy otwarty dla wszystkich, działanie 6.2 Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia. Umowę na dotację Wnioskodawca podpisał 31 listopada 2010 r., a 1 grudnia 2010 r. dotacja ta wpłynęła na jego prywatne konto bankowe.

W ramach projektu otrzymał kwotę 30.000 zł dotacji głównej, przeznaczonej na zakup: towarów, środków trwałych i pokrycie innych kosztów związanych z uruchomieniem firmy oraz tzw. wsparcie, pomostowe w kwocie 1000 zł miesięcznie przez okres 6 miesięcy z możliwością przedłużenia na kolejne 6 miesięcy. Wsparcie to przeznaczone jest na pokrycie obowiązkowych opłat ponoszonych w początkowym okresie prowadzenia działalności, w tym na ZUS.

Kierując się zasadami określonymi w § 27, 28, 29 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w dniu rozpoczęcia działalności Wnioskodawca sporządził spis z natury, którego wartość wyniosła 0 (na stanie firmy nie znajdowały się towary handlowe). Na zakończenie roku podatkowego, tj. 31 grudnia 2010 r. Wnioskodawca sporządził kolejny spis z natury, którego wartość wyniosła 9.865 zł 81 gr. W spisie tym zostały uwzględnione wszystkie towary handlowe, w tym sfinansowane z dotacji, ponieważ w § 28 rozporządzenia, przewidziana jest tylko jedna sytuacja, kiedy towary nie stanowią własności podatnika, wówczas towarów tych nie wycenia się, a jedynie ujmuje w wartości ilościowej z adnotacją o właścicielu.

Prowadząc w 2010 r. podatkową księgę przychodów i rozchodów, Wnioskodawca kierował się następującymi zasadami:

*   obie dotacje, główna i wsparcie pomostowe korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 14 ust. 2 pkt 2, że nie są przychodem dotacje związane z zakupem środków trwałych, a wydatki sfinansowane z otrzymanych dotacji nie są kosztem uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 tej ustawy.

Przychód i koszty uzyskania przychodów w 2010 r. przedstawiały się następująco:

*   przychód 12.420 zł 53 gr
*   koszty uzyskania przychodów:

1.  wartość początkowego spisu z natury 0
2.  wydatki na zakup towarów 6.048 zł 33 gr
3.  koszty uboczne zakupu 0
4.  wartość spisu z natury na 31 grudnia 2010 r. 9.865 zł 81 gr
5.  pozostałe wydatki 1.340 zł 06 gr
6.  wynagrodzenia w naturze 0 razem koszty uzyskania przychodów - 2.477 zł 42 gr

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy towary handlowe niesprzedane do końca roku podatkowego, których nabycie sfinansowane zostało z dotacji i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, należy ująć w spisie z natury na koniec roku i wycenić?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z art. 23 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki sfinansowane dotacją, w tym zakupy towarów handlowych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wartość towarów handlowych ustalana spisem z natury na dzień 31 grudnia 2010 r. ma wpływ na ustalenie wartości kosztów uzyskania przychodów 2010 r. W związku z tym, towarów sfinansowanych dotacją nie należy wyceniać. Towary te należy ująć w spisie z natury ilościowo z adnotacją o sfinansowaniu ich dotacją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca od dnia 1 grudnia 2010 r. prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, na rozpoczęcie której otrzymał dotację współfinansowaną ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki na lata 2007 - 2013, Priorytet VI, Działanie 6.2. Dotacja w wysokości 30.000 zł przyznana została na zakup m. in. zakup towarów handlowych. Zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca wskazał, że przychód z tytułu powyższej dotacji korzysta ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych ww. środkami, stwierdzić należy, iż w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Wobec powyższego, wydatki sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 137 nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z wyżej wymienionego przepisu wynika, że podatnik prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów, ma obowiązek prowadzić tę księgę w sposób pozwalający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku.

Przychody i koszty, których wysokość nie mają wpływu na wysokość dochodu, podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, a więc w części objętej zwolnieniem przedmiotowym, nie podlegają zaewidencjonowaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1457 ze zm.).

Zgodnie z objaśnieniami do księgi jedynym miejscem, gdzie można księgować otrzymane dotacje jest kolumna 16 (uwagi). Tam mogą być ewidencjonowane faktycznie otrzymane przez podatnika tego rodzaju przychody oraz pokrywane z nich wydatki, jako niemające wpływu na ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Poza tą kolumną dotacje zwolnione z opodatkowania, ani pokrywane z nich wydatki nie powinny być w księdze ewidencjonowane.

Natomiast odnosząc się do kwestii obowiązku sporządzenia i wyceny remanentu należy wskazać, że zgodnie z art. 24 ust. 2 ww. ustawy u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa (…).

Stosownie zaś do treści § 27 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Zgodnie z § 29 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnik jest obowiązany wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia; spis z natury półwyrobów (półfabrykatów), wyrobów gotowych i braków własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia, a odpadów użytkowych, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową, wycenia się według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania.

W myśl § 3 pkt 2 ww. rozporządzenia, przez cenę zakupu rozumie się cenę jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszoną o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększoną o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżoną o rabaty, opusty i inne podobne obniżenie, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku drodze darowizny lub spadku – wartość odpowiadającą cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika.

Zatem, w remanencie na dzień 31 grudnia 2010 r. należy uwzględnić ilościowo stan wszystkich towarów handlowych – zarówno zakupionych ze środków z dotacji, jak i ze środków własnych i taki stan remanentu – wpisać do podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Do rozliczenia kosztów jako remanent końcowy należy zaliczyć jednak wyłącznie wartość towarów zakupionych ze środków własnych, natomiast nie należy uwzględniać wartości towarów zakupionych ze środków z dotacji.

Zauważyć należy, że pomimo tego, iż nabycie towarów handlowych nastąpi w drodze zakupu, wartość towarów zakupionych ze środków z dotacji nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż Wnioskodawca wydatek ten sfinansował bezpośrednio z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, pomimo ciążącego na Wnioskodawcy obowiązku ujęcia ilości ww. towarów w remanencie końcowym, wartość towarów wynikająca z ich wyceny, nie może być brana pod uwagę, przy ustalaniu dochodu rocznego stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało zatem uznać za prawidłowe.

Jednocześnie podkreślić należy, że wartość towarów handlowych sfinansowana z ww. dotacji nie może być ujęta w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 10 – wydatki na zakup towarów handlowych oraz uczestniczyć w ustaleniu kosztów uzyskania przychodów za 2010 r. Zatem nieprawidłowo – jak wskazano w opisie stanu faktycznego – ujęto w spisie z natury na koniec roku 2010 wartość towarów zakupionych z dotacji.

Ponadto wskazać należy, iż przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca nieprawidłowo wskazał jako podstawę prawną nieistniejący przepis art. 23 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, winno być art. 23 ust. 1 pkt 56 tej ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.