Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.226.2021.1.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-17
Teza: Prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z korzystaniem i utrzymaniem obiektów.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 maja 2021 r. (data wpływu 21 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z korzystaniem i utrzymaniem obiektów – **jest nie prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z korzystaniem i utrzymaniem obiektów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasto jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Gmina Miasto w wyniku ustawowego obowiązku dokonałacentralizacji rozliczeń podatku VAT i rozlicza się wspólnie ze swoimi jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym.

Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji (dalej GOSiR) jest zakładem budżetowym, który realizuje zadania Miasta w dziedzinie kultury fizycznej, sportu i rekreacji m.in. poprzez udostępnianie obiektów.

GOSiR zarządza wydzieloną częścią mienia Gminy otrzymując dotacje przedmiotowe i inwestycyjne. Obiekty są zarządzane i administrowane na podstawie porozumień z Miastem, decyzji o trwałym zarządzie lub na podstawie słownej umowy użyczenia. Wszystkie obiekty zarządzane i administrowane przez GOSiR objęte są regulaminem organizacyjnym, który ustalany jest w drodze zarządzenia Dyrektora GOSiR i wchodzi w życie po akceptacji Prezydenta Miasta. Regulamin organizacyjny stanowi integralną część statutu, który zatwierdza Rada Miasta.

W rezultacie GOSiR ponosi koszty utrzymania obiektów (zatrudnienie, media, eksploatacja i konserwacja, remonty i naprawy, inwestycje z dotacji celowych, podatek od nieruchomości, podatek gruntowy), zwane dalej razem „wydatkami”. Wydatki eksploatacyjne są udokumentowane wystawionymi na GOSiR fakturami (z wykazanym podatkiem VAT).

GOSiR wykorzystuje obiekty do działalności opodatkowanej VAT polegającej w szczególności na: najmie i dzierżawie powierzchni reklamowych, najmie i dzierżawie powierzchni i terenów usługowych, udostępnianiu obiektów na podstawie biletów wstępu, umów udostępnienia, umów współpracy, porozumień, najmie obiektów na imprezy zamknięte, zlecone, organizacji zajęć sportowych i rekreacyjnych, ferii letnich i zimowych, pobytów turystycznych.

Dodatkowo GOSiR wykorzystuje, a w przypadku planowanych obiektów będzie wykorzystywał ich powierzchnie do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług odpłatnych (opodatkowanych VAT).

Korzystanie z niektórych obiektów i infrastruktury im towarzyszącej umożliwione jest nieodpłatnie.

Zarządzanie obiektami o zróżnicowanym charakterze, zarówno tymi, na które wstęp możliwy jest odpłatnie, jak i nieodpłatnie daje możliwość zbudowania kompleksowej oferty dla klientów. Dzięki szerokiemu zakresowi usług GOSiR może realizować zadania związane ze swoją działalnością oraz uzyskiwać większe przychody, zarówno z udostępniania obiektów, jak i wynajmu powierzchni reklamowych.

W związku z wykorzystywaniem obiektów GOSiR nie wykonuje czynności zwolnionych z VAT, z zastrzeżeniem, że jednostki podległe samorządowi gminnemu (np. szkoły, przedszkola) obciążane są notami księgowymi z uwagi na centralizację VAT, a VAT w GOSiR rozliczany jest metodą prewspółczynnika. JPK przekazywane są do US za pośrednictwem Urzędu Miasta.

GOSiR nie jest w stanie – w pełnym zakresie – jednoznacznie przyporządkować wydatków związanych z korzystaniem z obiektów do czynności opodatkowanych (odpłatnych) oraz do innych czynności pozostających poza zakresem VAT (nieodpłatnych).

GOSiR obecnie udostępnia, a w najbliższych latach 2021-2022 będzie udostępniał następujące obiekty:

*   Hale widowiskowo-sportowe (HWS nr 1 i HWS nr 2) są obiektami wielofunkcyjnymi, pozwalającymi na uprawianie wielu dyscyplin sportu m.in.: koszykówki, piłki ręcznej, piłki siatkowej, badmintona, halowej piłki nożnej, hokeja halowego, tenisa stołowego, sportów walki oraz umożliwiają organizowanie imprez kulturalnych, sportowych i rekreacyjnych, a także innych przedsięwzięć z udziałem odpowiednio do 1500 osób (HWS nr 1) i do 900 osób (HWS nr 2). W budynkach hal znajdują się także inne pomieszczenia o przeznaczeniu sportowym, kulturalnym i targowym. Są to:
    *   na HWS nr 1: hala główna z trybunami na 1200 miejsc, sala ćwiczeń (scena) ze ścianką wspinaczkową, siłownia, kort do squosha, sale konferencyjne, biura klubowe oddane w najem klubom sportowym za odpłatnością pobieraną przez GOSiR, szatnie, magazyny,
    *   na HWS nr 2: hala główna z trybuną na 200 miejsc, pomieszczenia biurowe, szatnie, magazyny. Hale mogą być wynajmowane także podmiotom zewnętrznym organizującym wystawy, targi, koncerty, spotkania, prezentacje, konferencje, itp.Na HWS nr 1 funkcjonują Klub sportów walki i Klub sportów wysokogórskich, które na sali ćwiczeń (scenie) prowadzą część zajęć nieodpłatnie w oparciu o umowę współpracy z GOSiR, co w założeniu podnosić ma atrakcyjność obiektu w kompleksie jako całości i zachęcić klientów do korzystania z niego. W pozostałym zakresie ww. kluby korzystają z sali odpłatnie na podstawie cennika. Ze względu na powyższe, mimo że korzystanie przez ww. kluby z sali jest częściowo nieodpłatne, to w sposób pośredni jest ona wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w GOSiR. Korzystanie z infrastruktury sanitarno-socjalnej i szatniowej hal nie jest obwarowane dodatkowymi opłatami. Mimo, że korzystanie z infrastruktury sanitarno-socjalno- szatniowej jest nieodpłatne, wykorzystywana jest ona do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpływa na pozostałą działalnością opodatkowaną VAT w GOSiR. Przy halach funkcjonują parkingi administrowane w drodze porozumienia z Miastem , które udostępniane są nieodpłatnie w ramach świadczenia usług odpłatnych lub nieodpłatnych. Docelowo obsługiwać będą także klientów przyszłych basenów letnich. Sposób funkcjonowania parkingów ma w założeniu podnosić atrakcyjność kompleksu obiektów jako całości i zachęcić klientów do korzystania z nich. Ze względu na powyższe, mimo że korzystanie z parkingów jest lub będzie (dla basenów letnich) nieodpłatne, w sposób pośredni są one lub będą (dla basenów letnich) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w GOSiR. W każdej chwili zainteresowany podmiot może wynająć ww. hale na potrzeby organizacji imprezy firmowej, meczu itp. GOSiR ponadto wykorzystuje HWS nr 1 do organizacji imprez masowych, a przy tej okazji uzyskuje przychody z tytułu sprzedaży biletów wstępu na imprezę lub z wynajmu miejsca na prowadzenie w czasie imprezy działalności handlowej bądź usługowej. GOSiR wykorzystuje powierzchnie ww. obiektów do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług, w tym odpłatnych, a także wynajmuje powierzchnie reklamowe na halach podmiotom prywatnym, zatem realizuje sprzedaż opodatkowaną VAT. Większość usług świadczonych jest odpłatnie na podstawie cennika (czynności opodatkowane VAT) z zastrzeżeniem imprez i zajęć promujących działalność GOSiR, w tym odpłatną, których bezpośrednim organizatorem lub współorganizatorem jest GOSiR, realizowanych samodzielnie lub w drodze umów o współpracy lub porozumień.
*   Stadion hokeja na trawie oraz plac zabaw i wybieg dla psów zlokalizowane w bliskim sąsiedztwie ww. hal sportowych. Większość usług na stadionie świadczonych jest odpłatnie na podstawie cennika (czynności opodatkowane VAT) z zastrzeżeniem imprez i zajęć promujących działalność GOSiR, w tym odpłatną, których bezpośrednim organizatorem lub współorganizatorem jest GOSiR, realizowanych samodzielnie lub w drodze umów o współpracy lub porozumień. W każdej chwili zainteresowany podmiot może wynająć stadion na potrzeby organizacji imprezy firmowej, meczu. Pobliski plac zabaw i wybieg udostępniane są nieodpłatnie. Przy stadionie funkcjonuje parking oddany przez Miasto Gniezno w odpłatną dzierżawę podmiotowi trzeciemu. GOSiR wykorzystuje, a w przypadku placu zabaw i wybiegu dla psów będzie wykorzystywał powierzchnie ww. obiektów do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług, w tym odpłatnych. GOSiR wynajmuje na stadionie powierzchnie reklamowe podmiotom prywatnym (realizacja sprzedaży opodatkowanej VAT). Plac zabaw i wybieg dla psów oprócz funkcji rekreacyjno-sportowej docelowo pełnić będą także funkcję reklamową. Na terenie obiektów znajdą się banery reklamowe zachęcające do korzystania z innych, odpłatnych obiektów GOSiR. Obiekty pełnić będą również funkcję reklamową (oferowany będzie odpłatny najem powierzchni reklamowych – czynność opodatkowana VAT).
*   W sąsiedztwie ww. obiektów (hal, stadionu, placu zabaw i wybiegu dla psów) powstaną w 2021 r. letnie baseny otwarte. Czynne będą w okresie letnim. Za wstęp na teren basenów pobierane będą opłaty, które zostaną określone w cenniku (czynność opodatkowana VAT). Użytkownicy w ramach biletu dziennego będą mogli korzystać z całej infrastruktury, tj. basenu pływackiego, basenu rekreacyjnego, brodzika i zaplecza sanitarnego i szatniowego. Użytkownicy basenów będą mogli kupić produkty gastronomiczne w punkcie (Miasto Gniezno planuje wydzierżawić punkt podmiotowi trzeciemu) usytuowanym na terenie kompleksu. Korzystanie z infrastruktury sanitarno-socjalnej i szatniowej basenów nie będzie obwarowane dodatkowymi opłatami. Mimo, że korzystanie z infrastruktury sanitarno- socjalno-szatniowej będzie nieodpłatne, wykorzystywana ona będzie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpłynie na pozostałą działalnością opodatkowaną VAT w GOSiR. Baseny letnie oprócz funkcji rekreacyjno- sportowej docelowo pełnić będą także funkcję reklamową. Na terenie obiektów znajdą się bowiem banery reklamowe zachęcające do korzystania z innych, odpłatnych obiektów GOSiR. Obiekty pełnić będą również funkcję reklamową (oferowany będzie odpłatny najem powierzchni reklamowych - czynność opodatkowana VAT). Podczas trwania zawodów czy imprez reklamowane będą odpłatne usługi GOSiR.
*   Kąpielisko miejskie nad Jeziorem (…) zlokalizowane nieopodal ww. hal i stadionu hokeja na trawie. Usługi kąpieliska świadczone są nieodpłatnie, z zastrzeżeniem wynajmu lub dzierżawy dla podmiotów trzecich powierzchni przeznaczonych na punkty małej gastronomi i wypożyczalni sprzętu wodnego. Kąpielisko jest miejscem wykorzystywanym do promocji działalności odpłatnej GOSiR (kursy ratownika, kurs płetwonurkowania, nauki pływania, ferie itp.) realizowanej samodzielnie lub przy współpracy z WOPR i organizacjami zrzeszającymi płetwonurków. GOSiR wykorzystuje zatem powierzchnie obiektu do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług, w tym usług odpłatnych na obiektach. Obiekt pełnić będzie również funkcję reklamową (oferowany będzie odpłatny najem powierzchni reklamowych - czynność opodatkowana VAT). Podczas trwania zawodów czy imprez reklamowane są odpłatne usługi GOSiR.
*   Kompleks rekreacyjno-sportowy z pływalnią krytą w formie mini aquaparku oraz salą sportową. Przy kompleksie zlokalizowany jest hotel i korty tenisa ziemnego. Użytkownicy pływalni mają do dyspozycji basen sportowy o długości 25 metrów, basen rekreacyjny dla osób niepływających i niepełnosprawnych, wyposażony w atrakcje wodne: bicze, jacuzzi, brodzik, dwie zjeżdżalnie oraz sauny - fińską i parową. Klienci w ramach opłaty za bilet wstępu, mogą korzystać z szatni, przebieralni, WC oraz natrysków. Za wstęp na pływalnię, zajęcia z nauki pływania i inne zajęcia organizowane na terenie obiektu pobierane są opłaty w wysokości określonej w cenniku (czynności opodatkowane VAT). Na terenie pływalni znajduje się kawiarnia, sklep z artykułami pływackimi, siłownia fitness i odnowa biologiczna (sauny, masaże, solarium, sala spinningowa), które oddane są w dzierżawę podmiotom trzecim. Ponadto funkcjonuje tu Centrum (…) (sztuki walki), które w oparciu o umowę współpracy z GOSiR prowadzi w sali rekreacji część zajęć nieodpłatnie, co w założeniu podnosić ma atrakcyjność obiektu i zajęć w kompleksie jako całości i zachęcić klientów do korzystania z usług. W pozostałym zakresie Centrum (…) korzysta z sali odpłatnie na podstawie cennika. Ze względu na powyższe, mimo że korzystanie przez Centrum (…) z sali jest częściowo nieodpłatne, to w sposób pośredni jest ona wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w GOSiR. Korzystanie z infrastruktury sanitarno-socjalnej i szatniowej kompleksu nie jest obwarowane dodatkowymi opłatami. Mimo, że korzystanie z infrastruktury sanitarno- socjalno-szatniowej jest nieodpłatne, wykorzystywana jest ona do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpływa na pozostałą działalnością opodatkowaną VAT w GOSiR. Przy kompleksie funkcjonują parkingi basenu i hotelu, administrowane przez GOSiR w drodze porozumienia z Miastem. GOSiR za administrowanie parkingiem pobiera od Miasta odpłatność (nota księgowa). Parking hotelu i basenu do 3 godzin jest nieodpłatny, a po tym czasie obowiązują opłaty. Goście hotelowi korzystający z noclegu, uczestnicy imprez organizowanych przez GOSiR (do 3 godz.) oraz pracownicy GOSiR (w godzinach pracy) korzystają z parkingu bezpłatnie. Sposób funkcjonowania parkingów ma w założeniu podnosić atrakcyjność obiektów w kompleksie jako całości i zachęcić klientów do korzystania z usług. Ze względu na powyższe, mimo że korzystanie z parkingów jest częściowo nieodpłatne, w sposób pośredni są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w GOSiR. GOSiR wykorzystuje powierzchnie ww. obiektów sportowych do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług, w tym odpłatnych oraz wynajmuje powierzchnie reklamowe na obiektach kompleksu podmiotom prywatnym, zatem realizuje sprzedaż opodatkowaną VAT. Większość usług świadczonych jest odpłatnie na podstawie cennika (czynności opodatkowane VAT) z zastrzeżeniem imprez i zajęć promujących działalność GOSiR, w tym odpłatną, których bezpośrednim organizatorem lub współorganizatorem jest GOSiR, realizowanych samodzielnie lub w drodze umów o współpracy lub porozumień.
*   Stadion piłkarski z trybunami na ponad 3000 miejsc, z płytą główną, boiskiem trawiastym dla dzieci oraz z pawilonem biurowo-szatniowym, boiskiem treningowym ze sztuczną nawierzchnią do piłki nożnej i rugby i kompleksem boisk Orlik nr 1. Z ww. bazy korzystać mogą wszyscy zainteresowani uprawianiem sportu. Głównym przeznaczeniem kompleksu jest gra w piłkę nożną, choć jego struktura nie wyklucza wykonywania innych form aktywności fizycznej (rugby, koszykówka, siatkówka, festyny sportowo- rekreacyjne, pokazy, itp.). W przeciwieństwie do pozostałych obiektów kompleks Orlik udostępniany jest nieodpłatnie, z zastrzeżeniem wpisowego uczestników na pokrycie kosztów sędziów i innych kosztów organizacyjnych, z wyłączeniem kosztów udostępnienia kompleksu, w celu przygotowania przez GOSiR zawodów, imprez, turniejów, festynów. Nieodpłatne udostępnianie Orlika w założeniu ma podnosić atrakcyjność kompleksu jako całości. GOSiR w przyszłości (od 2022 roku) planuje udostępniać Orlika odpłatnie. W każdej chwili zainteresowany podmiot może wynająć wybrany obiekt na potrzeby organizacji imprezy firmowej, meczu, festynu. GOSiR ponadto wykorzystuje ww. obiekty do organizacji imprez masowych przy tej okazji uzyskuje przychody z tytułu ich udostępniania (z wyłączeniem Orlika) lub z wynajmu miejsca na prowadzenie w czasie imprezy działalności handlowej bądź usługowej. Na terenie stadionu, w pawilonie zlokalizowane są biura i sala konferencyjna. Biura wynajmowane są odpłatnie od GOSiR przez klub piłkarski. Klub wynajmuje również od GOSiR – także odpłatnie – magazyn sprzętu sportowego, zlokalizowany w innej części stadionu. Korzystanie z infrastruktury sanitarno-socjalnej i szatniowej ww. obiektów nie jest i nie będzie w przyszłości (Orlik) obwarowane dodatkowymi opłatami. Mimo, że korzystanie z infrastruktury sanitarno-socjalno-szatniowej jest nieodpłatne, wykorzystywana jest ona – a w przypadku Orlika będzie w przyszłości – do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpływa na pozostałą działalnością opodatkowaną VAT w GOSiR. Szatnie Orlika obsługują klientów udostępnianego odpłatnie boiska treningowego w tej samej lokalizacji oraz wykorzystywane są jako zaplecze podczas organizacji odpłatnych imprez i zajęć realizowanych na pozostałych obiektach w kompleksie. GOSiR wykorzystuje powierzchnie ww. obiektów do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług, w tym odpłatnych, a także wynajmuje powierzchnie reklamowe podmiotom prywatnym, zatem realizuje sprzedaż opodatkowaną VAT. Większość usług świadczonych jest odpłatnie na podstawie cennika (czynności opodatkowane VAT) z zastrzeżeniem imprez i zajęć promujących działalność GOSiR, w tym odpłatną, których bezpośrednim organizatorem lub współorganizatorem jest GOSiR, realizowanych samodzielnie lub w drodze umów o współpracy lub porozumień. W przypadku Orlika udostępniając go nieodpłatnie GOSiR wykorzystuje obiekt do promowania lub sprzedaży usług własnych. Ze względu na powyższe, mimo że wstęp na Obiekt jest nieodpłatny, wykorzystywany on jest także do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpływa na pozostałą działalnością opodatkowaną.
*   Kompleksy boisk Orlik nr 2, nr 3 i nr 4 i boisko trawiaste. Z ww. bazy korzystać mogą wszyscy zainteresowani uprawianiem sportu. Głównym przeznaczeniem kompleksów Orlik i boiska trawiastego jest gra w piłkę nożną, choć struktura Orlików nie wyklucza wykonywania na nich innych form aktywności fizycznej (koszykówka, siatkówka, festyny sportowo-rekreacyjne), a na boisku trawiastym (festyny-sportowo-rekreacyjne). Wszystkie obiekty oraz infrastruktura im towarzysząca (opis poniżej) udostępniane są nieodpłatnie. Przy kompleksie nr 2 zlokalizowany jest plac zabaw oraz siłownia plenerowa Przy kompleksie nr 3 zlokalizowano skatepark oraz pumptrack (tor rowerowy). Przy kompleksie nr 4 zlokalizowany jest plac zabaw. GOSiR wykorzystuje powierzchnie ww. obiektów do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług, w tym odpłatnych, a także wynajmuje powierzchnie reklamowe podmiotom prywatnym i stowarzyszeniom, zatem realizuje sprzedaż opodatkowaną VAT. Obiekty udostępniane są nieodpłatnie, z zastrzeżeniem wpisowego uczestników na pokrycie kosztów sędziów i innych kosztów organizacyjnych, z wyłączeniem kosztów udostępnienia obiektu, w celu przygotowania przez GOSiR zawodów, imprez, turniejów, festynów. Udostępniając ww. obiekty i infrastrukturę im towarzyszącą nieodpłatnie GOSiR wykorzystuje obiekty do promowania lub sprzedaży usług własnych. Ze względu na powyższe, mimo że wstęp na ww. obiekty jest nieodpłatny, wykorzystywane są one do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także, w sposób pośredni, wpływają na pozostałą działalnością opodatkowaną. GOSiR w przyszłości (od 2022 roku) planuje udostępniać Orliki odpłatnie. W każdej chwili zainteresowany podmiot będzie mógł wynająć odpłatnie (obecnie nieodpłatnie) Orlika na potrzeby organizacji imprezy firmowej, meczu, festynu rodzinnego. Korzystanie z infrastruktury sanitarno-socjalnej i szatniowej Orlików nie jest i nie będzie w przyszłości obwarowane dodatkowymi opłatami. Mimo, że korzystanie z infrastruktury sanitarno-socjalno-szatniowej jest i będzie nieodpłatne, wykorzystywana ona jest obecnie i będzie w przyszłości do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a w sposób pośredni wpływa i wpływać będzie na pozostałą działalnością opodatkowaną. Skatepark, pumptrack i place zabaw oprócz funkcji rekreacyjno-sportowej docelowo pełnić będą także funkcję reklamową. Na terenie obiektów znajdą się bowiem banery reklamowe zachęcające do korzystania z innych, odpłatnych obiektów GOSiR. Obiekty pełnić będą również funkcję reklamową (oferowany będzie odpłatny najem powierzchni reklamowych - czynność opodatkowana VAT). Podczas trwania zawodów czy imprez reklamowane będą odpłatne usługi GOSiR, wręczane będą karnety na pływalnie krytą, organizowane będą konkursy, w których będzie można wygrać bon na obiad w hotelu lub bilet albo karnet na basen czy na siłownię. Ze względu na powyższe, mimo że wstęp na skatepark, pumptarck i place zabaw jest nieodpłatny, wykorzystywane one będą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpłyną na pozostałą działalność opodatkowaną VAT GOSiR.
*   Stadion żużlowy z trybunami na ponad 10000 miejsc, z płytą główną, zadaszoną trybuną, w której zlokalizowane są biura, sala konferencyjna i pomieszczenia sanitarne, parkiem maszyn, magazynami. Ze stadionu i bazy korzystać mogą wszyscy zainteresowani uprawianiem sportu. Głównym jednak jego przeznaczeniem jest sport żużlowy, choć jego struktura nie wyklucza wykonywania innych form aktywności fizycznej (lodowisko na płycie głównej, festyny sportowo-rekreacyjne, hipodrom, pokazy kaskaderskie, koncerty itp.). W każdej chwili zainteresowany podmiot może wynająć stadion na potrzeby organizacji imprezy firmowej, meczu, festynu, koncertu. GOSiR ponadto wykorzystuje stadion do organizacji imprez masowych, przy tej okazji uzyskuje przychody z tytułu udostępniania obiektu lub z wynajmu miejsca na prowadzenie w czasie imprezy działalności handlowej bądź usługowej. W trybunie krytej zlokalizowane są biura klubowe, wynajmowane odpłatnie od GOSiR przez klub żużlowy. Klub wynajmuje od GOSiR – także odpłatnie – magazyn zlokalizowany w innej części stadionu. Część prac na stadionie (nawierzchnia toru, park maszyn) wykonuje bezpośrednio klub żużlowy na podstawie umowy współpracy z GOSiR, która reguluje zakres odpowiedzialności i podział obowiązków stron. GOSiR nie ponosi z tego tytułu kosztów. Korzystanie z infrastruktury sanitarno-socjalnej i szatniowej stadionu nie jest obwarowane dodatkowymi opłatami. Mimo, że korzystanie z infrastruktury sanitarno- socjalno-szatniowej jest nieodpłatne, wykorzystywana jest ona do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpływa na pozostałą działalność opodatkowaną VAT w GOSiR. GOSiR wykorzystuje powierzchnie stadionu do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług, w tym odpłatnych, a także wynajmuje powierzchnie reklamowe podmiotom prywatnym i stowarzyszeniom, zatem realizuje sprzedaż opodatkowaną VAT. Większość usług świadczonych jest odpłatnie na podstawie cennika (czynności opodatkowane VAT) z zastrzeżeniem imprez i zajęć promujących działalność GOSiR, w tym odpłatną, których bezpośrednim organizatorem lub współorganizatorem jest GOSiR, realizowanych samodzielnie lub w drodze umów o współpracy lub porozumień.
*   Całoroczne Centrum Sportu i Rekreacji (dalej CCSiR). W skład CCSiR wchodzą obecnie tor speedrowerowy i wybieg dla psów, które są udostępniane nieodpłatnie. W 2021-2022 pobudowane tu będą dwa tory do pumptracka, oraz boisko typu Orlik docelowo kryte halą pneumatyczną, pomieszczenia sanitarno-socjalne i szatniowe oraz magazyn. Z CCSiR korzystać będą mogli wszyscy zainteresowani uprawianiem sportu i rekreacji. Głównym przeznaczeniem CCSiR będzie jednak gra w piłkę nożną i sporty rowerowe, choć jego struktura nie wykluczy wykonywania innych form aktywności fizycznej (deskorolka, rolki, festyny sportowo- rekreacyjne, pokazy itp.). Boisko będzie udostępniane odpłatnie, a tory pumptarcka nieodpłatnie. Nieodpłatne udostępnianie części obiektów w CCSiR w założeniu ma podnosić atrakcyjność CCSiR jako całości. W każdej chwili zainteresowany podmiot będzie mógł wynająć odpłatnie boisko w CCSiR na potrzeby organizacji imprezy firmowej, meczu, festynu rodzinnego, wiedząc że w pakiecie otrzyma nieodpłatny dostęp do pozostałych obiektów w CCSiR, a np. uczestnik zawodów rowerowych dostanie rabat na pobyt w hotelu albo odpłatny pobytu w hotelu będzie uprawniał do rabatu na obiekt sportowy. Korzystanie z infrastruktury sanitarno-socjalnej i szatniowej CCSiR nie będzie w przyszłości obwarowane dodatkowymi opłatami. Mimo, że korzystanie z infrastruktury sanitarno-socjalno-szatniowej będzie nieodpłatne, wykorzystywana ona będzie w przyszłości do wykonywania także czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpłynie na pozostałą działalność opodatkowaną VAT w GOSiR. Obecne obiekty w CCSiR pełnią, a te planowane będą pełnić oprócz funkcji rekreacyjno- sportowej także funkcję reklamową. Na terenie nowych obiektów znajdą się bowiem banery reklamowe zachęcające do korzystania z innych, odpłatnych obiektów GOSiR. Obiekty pełnić będą również funkcję reklamową (oferowany będzie odpłatny najem powierzchni reklamowych - czynność opodatkowana VAT). Podczas trwania zawodów czy imprez reklamowane będą odpłatne usługi GOSiR. Ze względu na powyższe, mimo że wstęp na większość obiektów w CCSiR będzie nieodpłatny, wykorzystywane one będą także do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpłyną na pozostałą działalność opodatkowaną. Usługi CCSiR świadczone będą odpłatnie tylko w części dotyczącej boiska, na podstawie cennika (czynności opodatkowane VAT), z zastrzeżeniem imprez i zajęć promujących działalność GOSiR, w tym odpłatną, których bezpośrednim organizatorem lub współorganizatorem jest GOSiR, realizowanych samodzielnie lub w drodze umów o współpracy lub porozumień. W przypadku boiska i pozostałych obiektów udostępniając je nieodpłatnie GOSiR wykorzysta obiekt do promowania własnych usług świadczonych odpłatnie. Ze względu na powyższe, mimo że wstęp do CCSiR jest i będzie czasami w pełni nieodpłatny, wykorzystywane ono będzie w przyszłości do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpłynie na pozostałą działalność opodatkowaną GOSiR. Ww. obiekty (w tym nieodpłatnie udostępniane) są lub będą miejscem (baseny letnie, CCSiR) organizacji odpłatnych obozów sportowych w różnych dyscyplinach sportu. Dostępność obiektów nieodpłatnych, w założeniu ma podnosić atrakcyjność oferty GOSiR w celu przyciągnięcia klienta i skorzystania przez niego z usług odpłatnych. Ze względu na powyższe, mimo że korzystanie z części obiektów i/lub/albo infrastruktury im towarzyszącej jest nieodpłatne, w sposób pośredni są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w GOSiR. Jednocześnie koszty związane z utrzymaniem obiektów w należytym stanie, realizowane z budżetu GOSiR nie stanowią „ulepszenia” w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, o których mowa w art. 2 pkt 14a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020, poz. 106 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina Miasto w tym jej jednostka organizacyjna objęta centralizacją rozliczeń podatku VAT jaką jest zakład budżetowy GOSiR ma prawo - w przypadku istniejących, jak i planowanych obiektów - do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z korzystaniem i utrzymaniem opisanych we wniosku obiektów ze szczególnym uwzględnieniem obiektów i infrastruktury udostępnianej nieodpłatnie, przy jednoczesnym dochowaniu zasad dotyczących centralizacji VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wobec powyższego Gmina Miasto, w tym jej jednostka organizacyjna objęta centralizacją rozliczeń podatku VAT jaką jest zakład budżetowy GOSiR stoi na stanowisku, że ma prawo - w przypadku istniejących jak i planowanych obiektów - do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z korzystaniem i utrzymaniem opisanych obiektów sportowych i rekreacyjnych ze szczególnym uwzględnieniem obiektów i infrastruktury udostępnianej nieodpłatnie, przy jednoczesnym dochowaniu zasad dotyczących centralizacji VAT (wyliczenie prewspółczynnika).

Z przepisów podatkowych wynika bowiem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jednocześnie dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.

Ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast, ze związkiem pośrednim nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Aby można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie zakładu jako całości, przyczynia się do generowania przez zakład obrotów. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, obsługi prawnej, itp.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku dokonuje się oceny, czy intencją zakładu wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. W sytuacji, gdy podatnik w ramach działalności wykonuje czynności, od których przysługuje odliczenie podatku naliczonego oraz czynności, od których takie odliczenie nie przysługuje, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, który stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 - art. 90 ust. 2 ustawy. Proporcję, o której mowa w ust. 2 - na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy - ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku - art. 90 ust. 9a ustawy.

Z powyższych przepisów dotyczących odliczenia podatku naliczonego wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Oznacza to, że podatnik powinien przyporządkować dany zakup jako związany ze sprzedażą opodatkowaną lub zwolnioną, albo w odpowiednich częściach jako związany ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.

Zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie w całości lub w części przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

W przypadku mieszanego charakteru prowadzonej działalności gospodarczej, jednoznaczne przyporządkowanie niektórych zakupów (np. kosztów ogólnych działalności) do poszczególnych rodzajów działalności może być utrudnione lub wręcz niemożliwe. Tylko w sytuacji, gdy przyporządkowanie to będzie niemożliwe, podatnik dla potrzeb odliczenia podatku w uprawnionej wysokości, zobowiązany jest obliczyć procentowy stosunek, w jakim pozostają ww. kategorie czynności, w oparciu o zapisy art. 90 ust. 2 i następne ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Nie dotyczą natomiast czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

W świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy. Zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Ponieważ rzecz dotyczy odliczenia podatku VAT, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym ustawy. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 wynika, że proporcja ustalana jest w oparciu o sprzedaż.

W świetle obowiązującego art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje wszystko co stanowi zapłatę w rozumieniu art. 29a ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) – wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji. Oznacza to, że przepis art. 90 ustawy stosuje się wyłącznie do tej części obrotu i zakupów, która związana jest z działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie dotyczy działalności niepodlegającej opodatkowaniu.

W konsekwencji dokonując analizy cytowanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy. W świetle dokonanej analizy należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Tym samym w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, stosuje się odliczenie częściowe według proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy. Do wyliczenia proporcji należy uwzględnić wartość czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: ,,(\`(...)\`) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów iusług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżeniakwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową, c) zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Rozporządzenie wprowadza wzory, umożliwiające sposoby określania proporcji, m.in. dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

W przypadku zakładu budżetowego – w świetle § 3 ust. 4 rozporządzenia – jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

*   X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
*   A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
*   P – przychody wykonane zakładu budżetowego.

Przez obrót – z godnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia - rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Przez przychody wykonane zakładu budżetowego, w myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia, rozumie się przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałychjednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Dodać należy, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem, wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Gmina w wyniku ustawowego obowiązku dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT i rozlicza się wspólnie ze swoimi jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym.

Wnioskodawca jest zakładem budżetowym, który realizuje zadania Miasta w dziedzinie kultury fizycznej, sportu i rekreacji m.in. poprzez udostępnianie obiektów.

GOSiR zarządza wydzieloną częścią mienia Gminy otrzymując dotacje przedmiotowe i inwestycyjne. Obiekty są zarządzane i administrowane na podstawie porozumień z Miastem, decyzji o trwałym zarządzie lub na podstawie słownej umowy użyczenia. Wszystkie obiekty zarządzane i administrowane przez GOSiR objęte są regulaminem organizacyjnym, który ustalany jest w drodzezarządzenia Dyrektora GOSiR i wchodzi w życie po akceptacji Prezydenta Miasta. Regulamin organizacyjny stanowi integralną część statutu, który zatwierdza Rada Miasta.

W rezultacie GOSiR ponosi koszty utrzymania obiektów (zatrudnienie, media, eksploatacja i konserwacja, remonty i naprawy, inwestycje z dotacji celowych, podatek od nieruchomości, podatek gruntowy), zwane dalej razem „wydatkami”. Wydatki eksploatacyjne są udokumentowane wystawionymi na GOSiR fakturami (z wykazanym podatkiem VAT).

GOSiR wykorzystuje obiekty do działalności opodatkowanej VAT polegającej w szczególności na: najmie i dzierżawie powierzchni reklamowych, najmie i dzierżawie powierzchni i terenów usługowych, udostępnianiu obiektów na podstawie biletów wstępu, umów udostępnienia, umów współpracy, porozumień, najmie obiektów na imprezy zamknięte, zlecone, organizacji zajęć sportowych i rekreacyjnych, ferii letnich i zimowych, pobytów turystycznych.

Dodatkowo GOSiR wykorzystuje, a w przypadku planowanych obiektów będzie wykorzystywał ich powierzchnie do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług odpłatnych (opodatkowanych VAT).

Korzystanie z niektórych obiektów i infrastruktury im towarzyszącej umożliwione jest nieodpłatnie.

Zarządzanie obiektami o zróżnicowanym charakterze, zarówno tymi na które wstęp możliwy jest odpłatnie, jak i nieodpłatnie daje możliwość zbudowania kompleksowej oferty dla klientów. Dzięki szerokiemu zakresowi usług GOSiR może realizować zadania związane ze swoją działalnością oraz uzyskiwać większe przychody, zarówno z udostępniania obiektów, jak i wynajmu powierzchni reklamowych.

W związku z wykorzystywaniem obiektów GOSiR nie wykonuje czynności zwolnionych z VAT, z zastrzeżeniem, że jednostki podległe samorządowi gminnemu (np. szkoły, przedszkola) obciążane są notami księgowymi z uwagi na centralizację VAT, a VAT w GOSiR rozliczany jest metodą prewspółczynnika. GOSiR nie jest w stanie - w pełnym zakresie - jednoznacznie przyporządkować wydatków związanych z korzystaniem z obiektów do czynności opodatkowanych (odpłatnych) oraz do innych czynności pozostających poza zakresem VAT (nieodpłatnych).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z korzystaniem i utrzymaniem obiektów.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości powtórzyć należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Natomiast przepis art. 86 ust. 2a ustawy ma zastosowanie w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług – wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza – nie jest możliwe w całości do działalności gospodarczej podatnika.

Zaznaczenia wymaga, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dany podmiot ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zatem dla określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki w związku korzystaniem i utrzymaniem obiektów sportowych, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez Wnioskodawcę za pośrednictwem GOSiR działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim działalność podatnika daje to prawo. Aby odliczenie podatku było dopuszczalne, transakcja powodująca naliczenie podatku winna pozostawać w ścisłym związku z transakcjami, które rodzą prawo do odliczenia. W ten sposób prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług zakłada, że poczynione wydatki stanowią element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzącym prawo do jego odliczenia.

Należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających przepisom ustawy.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem postawionego we wniosku pytania wskazać należy, że w świetle okoliczności sprawy przedmiotowe obiekty są/będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT). Ponadto Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał możliwości przypisania ponoszonych wydatków do poszczególnych czynności wykonywanych w ramach funkcjonowania obiektów (tj. opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu VAT). Zatem Wnioskodawca powinien ustalić kwotępodatku naliczonego w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji, tj. w przypadku Zainteresowanego przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla GOSiR.

Podsumowując, Gmina Miasto, w tym jej jednostka organizacyjna objęta centralizacją rozliczeń podatku VAT jaką jest zakład budżetowy GOSiR nie ma/nie będzie miała prawa - w przypadku istniejących, jak i planowanych obiektów - do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z korzystaniem i utrzymaniem opisanych obiektów. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał możliwości przypisania ponoszonych wydatków do poszczególnych czynności wykonywanych w ramach funkcjonowania obiektów (tj. opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu VAT), powinien ustalić kwotę podatku naliczonego w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji, tj. przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla GOSiR.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.