Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.157.2019.1.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-24
Teza: Zaliczenie do przychodów w 2018 r. przedawnionej wierzytelności.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieściągalność; nieściągalność-uprawdopodobnienie nieściągalności; odpisy-odpisy aktualizujące; przedawnienie; przychód; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2019 r. (data wpływu 4 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodów w 2018 r. wartości netto przedawnionej wierzytelności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodów w 2018 r. wartości netto przedawnionej wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzący działalność pod firmą: X zwany dalej podatnikiem, stroną, przedsiębiorcą lub wnioskodawcą, prowadzi samodzielna działalność gospodarczą w zakresie wykonywania posadzek w budynkach mieszkalnych i niemieszkalnych, wykonywanych na terenie całego kraju.

Strona jest podatnikiem czynnym VAT, w zakresie podatku od towarów i usług zobowiązanym do składania deklaracji miesięcznych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych podatnik jako przedsiębiorca był zobowiązany w roku 2018 do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Strona dla działalności gospodarczej prowadzi także księgi rachunkowe w roku 2019 oraz przewiduje, iż dla ww. działalności będzie także prowadzić księgi rachunkowe w następnych latach podatkowych. Od uzyskanego dochodu z tytułu prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej Wnioskodawca opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych wg stawki podatkowej w wysokości 19%. Zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych podatnik opłaca miesięcznie.

Przed zamknięciem ksiąg rachunkowych za rok 2018 r. Wnioskodawca postanowił pod datą 31 grudnia 2018 r. rozwiązać odpis aktualizujący wierzytelność na kwotę 111.763,65 zł (sto jedenaście tysięcy siedemset sześćdziesiąt trzy złote sześćdziesiąt pięć groszy), której to wierzytelności nieściągalność została uprawdopodobniona, gdyż nabywca usługi budowalnej przedsiębiorca A.M., wpisany do rejestru działalności gospodarczej prowadzonej przez Urząd Gminy, zwany dalej organem ewidencyjnym, po wykonaniu przez stronę usługi budowlanej w roku 2007 oraz przyjęciu faktury dokumentującej wykonaną usługę zmarł i został wykreślony przez organ ewidencyjny z rejestru działalności gospodarczej.

Wskazać należy, iż odpis aktualizujący ww. wierzytelności został utworzony w księgach rachunkowych w roku 2007, z tym że część ww. odpisu aktualizującego w kwocie równej wartości netto wierzytelności tj. w kwocie 91.609,55 zł została zaliczona przez Wnioskodawcę w roku 2007 r. do kosztów uzyskania przychodu, zwana dalej w skrócie odpisem aktualizującym netto, natomiast pozostała część odpisu aktualizującego w kwocie 20.154,10 zł, odpowiadająca należnemu podatkowi od towarów i usług od wartości wykonanej w roku 2007 na rzecz zmarłego przedsiębiorcy, została zaliczona przez stronę w roku podatkowym 2007 r. do kosztów operacyjnych nie zaliczanych do kosztów uzyskania przychodu roku podatkowego 2007. Przez szereg lat trwały poszukiwania spadkobierców zmarłego które to poszukiwania nie przyniosły jakiegokolwiek efektu, co stanowiło między innymi podstawę do rozwiązania w roku 2018 ww. odpisu aktualizującego gdyż należność za wykonaną w roku 2007 przez stronę usługę budowlaną na rzecz zmarłego przedsiębiorcy uległy przedawnieniu prawdopodobnie w 2010 r.

Przy prowadzeniu działalności gospodarczej podatnik wykorzystuje samochód osobowy, zwany dalej w skrócie samochodem osobowym lub pojazdem samochodowym, który to samochód osobowy Wnioskodawca nabył w dniu 11 października 2016 r. przedmiotowy samochód osobowy został przekazany przez podatnika do użytkowania przy prowadzeniu działalności gospodarczej w dniu 13 października 2016 r. Wskazać należy że Wnioskodawca w całości sfinansował nabycie opisanego powyżej samochodu osobowego ze środków własnych oraz ww. samochód osobowy podatnik w październiku 2016 r. zaewidencjonował w prowadzonej dla samodzielnej działalności gospodarczej ewidencji środków trwałych. Strona wartość początkową ww. samochodu ustaliła na kwotę 96.847,46 zł (dziewięćdziesiąt sześć tysięcy osiemset czterdzieści siedem złotych czterdzieści sześć groszy). Podatnik ustalił jednocześnie, iż ww. samochód osobowy od miesiąca listopada 2016 r. będzie amortyzowany przez okres 5 lat według stawki amortyzacyjnej wysokości 20 %. oraz Wnioskodawca ustalił jednocześnie, iż od momentu naliczania odpisów amortyzacyjnych od ww. samochodu osobowego tj. od miesiąca listopada 2016 r. przez okres jego amortyzowania, będzie mógł zaliczać do kosztów uzyskania przychodu wyłącznie odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej ww. pojazdu samochodowego nie przekraczającej kwoty 20.000 EURO, w przeliczeniu na złote była to kwota w wysokości 86.130,00 zł obliczona według kursu średniego euro z dnia przekazania ww. pojazdu samochodowego przez stronę do użytkowania. Strona nie zaliczone odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodu zaewidencjonowała w kosztach operacyjnych nie zaliczanych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodu. Do dnia 31 grudnia 2018 r. Wnioskodawca zaliczył do kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne w wysokości 37.323,00 zł, natomiast do kosztów operacyjnych zaliczył odpisy amortyzacyjne w kwocie 4.644,23 zł. Strona ustaliła, iż na dzień 01 stycznia 2019 r. wartość niezamortyzowana wartość początkowa ww. samochodu osobowego wynosi 54.880,23 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek zaliczenia do przychodów podlegających w roku 2018 opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartości netto przedawnionej należności za wykonane w roku 2007 na rzecz zmarłego przedsiębiorcy usługi budowlane, na którą to wierzytelność utworzono w roku podatkowym 2007 odpis aktualizujący zaliczony do kosztów uzyskania przychodu , który to odpis aktualizujący został przez Wnioskodawcę rozwiązany w grudniu 2018 r.?
2.  Czy Wnioskodawcy przysługuje od dnia 01 stycznia 2019 r. prawo zaliczania do kosztów uzyskania przychodu całości odpisów amortyzacyjnych naliczanych od wartości początkowej opisanego powyżej samochodu osobowego, wykorzystywanego przez podatnika przy prowadzeniu działalności gospodarczej, przyjętego do użytkowania przez stronę w październiku 2016 r., a którego to pojazdu samochodowego wartość początkowa na dzień przekazania przez stronę do użytkowania przekraczała 20.000,00 EURO?

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pytanie Nr 2 zostanie udzielona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z działalności gospodarczej również wartości należności umorzonych na które utworzono odpisy aktualizujące zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowej jednak sprawie mamy do czynienia z należnością z roku 2007 która ulegała już przedawnieniu w roku 2010, winna zostać zaliczona do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w roku 2010 r. Dlatego w przedmiotowej sprawie bez znaczenia należy uznać fakt, iż rozwiązanie odpisu aktualizującego w księgach rachunkowych nastąpiło w grudniu 2018 r.

Z uwagi na powyższe, zdaniem strony na wnioskodawcy nie spoczywa obowiązek zaliczenia do przychodów podlegających w roku 2018 opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartości netto przedawnionej należności za wykonane w roku 2007 na rzecz zmarłego przedsiębiorcy usługi budowlane, na którą to wierzytelność utworzono w roku podatkowym 2007 odpis aktualizujący, zaliczony przez podatnika do kosztów uzyskania przychodu , a który to odpis aktualizujący został przez wnioskodawcę rozwiązany w grudniu 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   być należycie udokumentowany,

*   nie znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.

Analiza przytoczonego przepisu prowadzi do wniosku, że – co do zasady – odpisy aktualizujące nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wyjątkiem są odpisy spełniające łącznie następujące warunki:

*   są odpisami aktualizującymi wartość należności, określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r., o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r., poz. 395 z późn. zm.),

*   zostały dokonane od należności bądź części należności uprzednio zaliczonej do przychodów należnych na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   nieściągalność tych należności została uprawdopodobniona zgodnie z art. 23 ust. 3 ww. ustawy.

Ponadto należności, które są aktualizowane przez dokonanie odpisu aktualizującego, nie mogą być odpisane jako przedawnione.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przesłanki dokonania odpisu aktualizującego wartość należności zawarte zostały w art. 35b ustawy o rachunkowości.

Stosownie do przepisu art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości, wartość należności aktualizuje się uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego, w odniesieniu do:

*   należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości oraz w stosunku do których zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu – do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu-komisarzowi w postępowaniu upadłościowym lub umieszczonej w spisie wierzytelności w postępowaniu restrukturyzacyjnym;

*   należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza lub jedynie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego – w pełnej wysokości należności;

*   należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna – do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności;

*   należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego – w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania;

*   należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców – w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

Z kolei przepis art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w ust. 1 pkt 21, uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:

1.  dłużnik zmarł, został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość albo
2.  zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, lub zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3.  wierzytelność została zasądzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4.  wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika, na drodze powództwa sądowego.

Wskazać należy, że katalog możliwości uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności wymieniony w art. 23 ust. 3 ww. ustawy ma charakter otwarty, a zatem możliwe są sytuacje, gdy wierzyciel w inny sposób uprawdopodobni, że dana wierzytelność jest nieściągalna. Inne przesłanki takiego uprawdopodobnienia muszą mieć jednakże charakter prawny równorzędny w stosunku do wskazanych w ww. przepisie. Uprawdopodobnienie nieściągalności jest środkiem zastępczym dowodu, a więc środkiem nie dającym pewności, lecz tylko prawdopodobieństwo twierdzenia o fakcie. Uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności jest zatem wskazaniem okoliczności wystarczających do powzięcia przekonania o prawdopodobieństwie faktu, nie jest natomiast przeprowadzeniem dowodu czyniącego fakt absolutnie pewnym.

Należy zauważyć, że art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnia możliwość zaliczenia odpisów aktualizujących do kosztów uzyskania przychodów od łącznego spełnienia przesłanek podatkowych (o których mowa w art. 23 ust. 3 ww. ustawy – w zakresie uprawdopodobnienia nieściągalności), jak i rachunkowych (tj. dokonania odpisu aktualizującego z zachowaniem warunków określonych ustawą o rachunkowości).

Koszt podatkowy nie wystąpi więc w sytuacji uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność, bowiem kosztem tym jest odpis aktualizujący, a nie wierzytelność czy należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Koszt podatkowy nie wystąpi również w sytuacji dokonania odpisu aktualizującego należność, jeżeli nie dojdzie do uprawdopodobnienia nieściągalności takiej należności.

Zatem, odpisy aktualizujące należności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia dwóch warunków:

*   musi być rachunkowo dokonany odpis aktualizujący wartość należności, oraz

*   nieściągalność wierzytelności powinna być uprawdopodobniona.

Jeżeli zatem odpis aktualizujący zostanie dokonany przed uprawdopodobnieniem nieściągalności, spełnienie drugiego z warunków nastąpi w momencie uprawdopodobnienia nieściągalności. Natomiast w przypadku, gdy do uprawdopodobnienia nieściągalności doszłoby przed dokonaniem odpisu aktualizującego, jego zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów nastąpi dopiero w momencie jego dokonania.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, że kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z poóźn.zm.), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca przed zamknięciem ksiąg rachunkowych za rok 2018 r. postanowił pod datą 31 grudnia 2018 r. rozwiązać odpis aktualizujący wierzytelność na kwotę 111.763,65 zł, której to wierzytelności nieściągalność została uprawdopodobniona, gdyż nabywca usługi budowalnej po wykonaniu przez stronę usługi budowlanej w roku 2007 oraz przyjęciu faktury dokumentującej wykonaną usługę zmarł i został wykreślony przez organ ewidencyjny z rejestru działalności gospodarczej. Odpis aktualizujący ww. wierzytelności został utworzony w księgach rachunkowych w roku 2007. Przez szereg lat trwały poszukiwania spadkobierców zmarłego które to poszukiwania nie przyniosły jakiegokolwiek efektu, co stanowiło między innymi podstawę do rozwiązania w roku 2018 ww. odpisu aktualizującego gdyż należność za wykonaną w roku 2007 przez stronę usługę budowlaną na rzecz zmarłego przedsiębiorcy uległy przedawnieniu prawdopodobnie w 2010 r.

Instytucję przedawnienia roszczeń majątkowych wprowadza art. 117 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.).

Przepis ten stanowi, iż z wyjątkiem przypadków przewidzianych w ustawie roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu. Jednak należy zaznaczyć, że mimo przedawnienia zobowiązanie nadal istnieje i jest wymagalne. Zobowiązany (dłużnik) może uchylić się od spełnienia świadczenia, gdy po upływie terminu podniesie zarzut przedawnienia, ale jeżeli zrezygnuje z tego zarzutu albo dobrowolnie zapłaci należność, nie może żądać jej zwrotu.

Co do zasady termin przedawnienia, zgodnie z art. 118 ustawy Kodeks cywilny, w odniesieniu do roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi 3 lata. Zasadniczo bieg terminu przedawnienia, zgodnie z art. 120 tejże ustawy, rozpoczyna się od dnia wymagalności roszczenia.

Kwalifikacji wierzytelności jako przedawnionej nie zmienia również możliwość dochodzenia przedawnionego roszczenia, wynikająca z art. 117 § 2 i 411 pkt 3 Kodeksu cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego nie można bowiem utożsamiać przedawnienia roszczenia z jego wygaśnięciem.

Przedawnienie roszczenia majątkowego następuje w terminach określonych przez prawo cywilne, natomiast możliwości w zakresie dochodzenia przedawnionego roszczenia na drodze sądowej istnieją nadal pod warunkiem, braku podniesienia przez dłużnika zarzutu przedawnienia. Jeżeli dłużnik zrzeknie się korzystania z zarzutu przedawnienia roszczenie nadal podlega dochodzeniu.

Wyraźnie należy jednak podkreślić, że art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi o wierzytelnościach przedawnionych, a nie wierzytelnościach, co do których ustała możliwość ich dochodzenia.

Niewątpliwie, co do zasady, o możliwości zaliczenia odpisu aktualizującego w koszty podatkowe decyduje łączne spełnienie przesłanek wymienionych w art. 23 ust. 1 pkt 21 i art. 23 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże z zasad tych nie można wywodzić wniosku, iż w przedmiotowej sprawie spełnienie tych przesłanek jest warunkiem wystarczającym do uznania odpisu aktualizującego za koszt uzyskania przychodów. Na przeszkodzie temu stoi bowiem zapis art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy, który wyraźnie wskazuje, że kosztem uzyskania przychodu nie mogą być wierzytelności, które się przedawniły.

Treść przepisu art. 23 ust.1 pkt 17 ustawy wyłącza z kosztów podatkowych wierzytelności, a w konsekwencji i odpisy aktualizujące od tych wierzytelności, które stały się przedawnione na gruncie Kodeksu cywilnego.

Natomiast w sytuacji, w której Wnioskodawca zaliczyłby odpis aktualizujący do kosztów podatkowych jeszcze przed upływem terminu przedawnienia wierzytelności, należy wziąć pod uwagę, że odpis ten ma charakter przejściowy i nie obciąża definitywnie kosztów podatnika. Jeżeli wierzytelność, będąca podstawą utworzonego odpisu uległa przedawnieniu i nie może, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 17, stanowić kosztów uzyskania przychodów, to tym bardziej „przejściowy” odpis aktualizujący utworzony w oparciu o przedawnioną wierzytelność nie może być kosztem podatkowym. Ponieważ przepisy podatkowe nie przewidują w takim przypadku korekty kosztów podatkowych, to równowartość odpisu aktualizującego uprzednio zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli wierzytelność na którą utworzono ten odpis przedawniła się, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7b ustawy powinna zostać zaliczona do przychodów podatkowych.

Zgodnie bowiem z tym przepisem przychodem jest wartość należności umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Organ nie kwestionuje przy tym faktu, że przedawnienie roszczenia, które następuje po spełnieniu przesłanek, o których mowa w przepisach Kodeksu cywilnego, nie oznacza wygaśnięcia tego zobowiązania. Należy zwrócić uwagę, że przesłanki uznające wierzytelności za przedawnioną są niezależne od dalszej możliwości jej dochodzenia. Fakt, że wierzyciel nadal może dochodzić swoich praw, nie oznacza, że wierzytelność ta nie jest przedawniona.

Wprawdzie w przepisie art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawodawca nie uwarunkował możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość wierzytelności od okoliczności, że nie uległy one przedawnieniu, jednak dał temu wyraz w wskazanym uprzednio art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy. Aby skorzystać z uprawnienia, jakie daje art. 23 ust. 1 pkt 21 w zw. z art. 23 ust. 3 pkt 1, należy najpierw zbadać, czy dana wierzytelność spełnia warunek określony w art. 23 ust. 1 pkt 17. Przepisy ustawy należy czytać łącznie. Skoro zatem w art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy wskazano, że wierzytelności przedawnione nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu, to logiczną konsekwencją tego zapisu jest brak możliwości zaliczenia odpisów aktualizujących od tych wierzytelności do kosztów podatkowych na podstawie kolejnego przepisu, tj. art. 23 ust. 1 pkt 21.

Skoro wierzytelność na którą utworzono odpis aktualizujący przedawniła się to równowartość tego odpisu, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7b ustawy powinna zostać zaliczona do przychodów podatkowych.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, nie można podzielić stanowiska Wnioskodawcy w świetle którego nie spoczywa na nim obowiązek zaliczenia do przychodów podlegających w 2018 roku opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartości netto przedawnionej należności za wykonane w 2017 r. usługi budowlane.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.