Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.296.2025.2.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-29
Teza: Ulga na działalność badawczo; rozwojową oraz koszty prac
rozwojowych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane
prace-prace rozwojowe
ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-
Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Proporcjonalne
przypisywanie kosztów do źródła przychodów
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy
opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-
rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na
działalność badawczo-rozwojową
1
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 2a
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 7

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.
    Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 29 czerwca 2025 r. (data
    wpływu tego samego dnia).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca jest osoba prawną, czynnym podatnikiem VAT oraz przedsiębiorstwem
    funkcjonującym w branży zajmującej się projektowaniem i budową specjalistycznych, w
    tym również prototypowych rozwiązań z dziedziny automatyzacji i robotyzacji procesów
    produkcyjnych na potrzeby przemysłowe (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”).
    Opis działalności Wnioskodawcy:

    Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie projektowania i budowy prototypów maszyn,
    urządzeń, robotów, w tym kompletnych (...) montażowych oraz zautomatyzowanych stacji
    i tworzeniu oprogramowania do ich obsługi na cele przemysłowe (dalej: „Urządzenia”),
    obejmujące:
    · Urządzenia – produkowane seryjnie (w oparciu o uzyskaną wcześniej wiedzę i
      technologię w ramach prac badawczo-rozwojowych) lub wcześniejszy prototyp, oraz
    · Prototypy Urządzeń (dalej jako: „Prototypy”) tj.:
      - pełne konstrukcje nowych i innowacyjnych Urządzeń, lub
      - poszczególne elementy mechaniczne, podzespołowe, oprogramowanie i procesowe
        konstrukcji.
    Wnioskodawca posiada od 2021 r. status Centrum Badawczo-Rozwojowego, który został
    nadany w związku z ze świadczeniem usług badawczo-rozwojowych na rzecz klientów
    Wnioskodawcy – każdego roku Spółka deklaruje przychody z działalności B+R w okolicach
    +/- ~80% łącznej sumy przychodów.
    Wnioskodawca dostarcza Urządzenia do przedsiębiorstw z wielu branż, natomiast
    elementy wyprodukowane za pomocą dostarczonych Urządzeń są następnie
    wykorzystywane przez klientów Wnioskodawcy do automatyzacji i robotyzacji produkcji w
    tym budowy m.in. samochodów uznanych na świecie marek. Urządzenia muszą spełniać
    najwyższe standardy jakościowe oraz charakteryzować się bardzo wysoką niezawodnością
    i wydajnością. Dostarczane Urządzenia posiadają wysokiej klasy elementy automatyki
    przemysłowej i roboty przemysłowe. Spółka oferuje systemy do zarządzania Urządzeniami
    produkcyjnymi (on-premise z dostępem online), w tym także dostarcza dodatkowy
    asortyment do ich obsługi, jak na przykład specjalne okulary do obsługi (...) w technologii
    rozszerzonej rzeczywistości.
    Powyższe rezultaty prac Spółki są jedynie przykładem tego, że do działań Spółki nie należy
    wyłącznie budowa Urządzeń, ale również znaczną część obszaru jej działalności obejmują
    prace programistyczne i informatyzacja obsługi Urządzeń.
    Działalność B+R stanowi istotny (przeważający) zakres działalności gospodarczej Spółki –
    Spółka realizuje różnego rodzaju projekty rozwojowe, w tym m.in. projekty badawczo-
    rozwojowe dofinansowywane ze środków UE, jak i inne projekty badawczo-rozwojowe
    wewnętrzne – podyktowane koniecznością rozwoju technologii i/lub rozwiązania
    określonego problemu technologicznego.
    Działalność B+R jest realizowana w zakładzie produkcyjnym w tzw. Centrum Badawczo-
    Rozwojowym.
    W zakładzie są prowadzone liczne prace badawczo-rozwojowe (dalej: "Prace B+R" lub
    „Prace Rozwojowe”) nad nowymi i innowacyjnymi rozwiązaniami technicznymi, które służą
    do wytwarzania specjalistycznych Urządzeń i/lub Prototypów na potrzeby klientów.
    W ocenie Spółki wszystkie Urządzenia, które Spółka stworzyła były w mniejszym lub
    większym zakresie wynikiem Prac B+R, przy czym część z tych Urządzeń – przed ich
    ostatecznym zbudowaniem miała charakter Prototypu – czyli Urządzenia budowanego w
    ramach trwających projektowych Prac B+R.
    Prace B+R można rozróżnić poprzez podział na trzy kategorie:
    · [Kategoria 1] Prace Rozwojowe wewnętrzne – podyktowane koniecznością zdobywania
      określonej wiedzy, technologii i/lub umiejętności – która może i prawdopodobnie
      zostanie wykorzystana w przyszłości w celu budowy Urządzeń i/lub Prototypów.
    · [Kategoria 2] Prace Rozwojowe wewnętrzne uzależnione od potrzeb konkretnego
      klienta - podyktowane koniecznością zdobywania określonej wiedzy, technologii i/lub
      umiejętności w celu budowy Prototypów.

    · [Kategoria 3] Prace Rozwojowe wewnętrzne uzależnione od potrzeb grupy klientów -
      podyktowane koniecznością zdobywania określonej wiedzy, technologii i/lub
      umiejętności w celu budowy Prototypów.
    Prace Rozwojowe są ujmowane w księgach Spółki w dwóch formach:
    · wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNIP”), w których ujmowane są koszty
      (części) prowadzonych Prac B+R podlegających amortyzacji, lub
    · bezpośrednio w kosztach księgowych Spółki – w dacie poniesienia.
    W rezultacie Spółka świadcząc usługi:
    · [1] Realizuje zlecenie konstrukcji wykorzystując wiedzę i doświadczenie zdobyte w
      ramach Prac Rozwojowych [Kategoria 1] prowadzonych w przeszłości:
    (...)
        [2] Realizuje zlecenie konstrukcji poprzez rozpoczęcie wewnętrznych Prac
        Rozwojowych podyktowanych zleceniem od klienta i/lub jego potrzebami, aby
        stworzyć określoną technologię, a następnie realizuje zlecenie budowy Prototypu
        dla danego klienta [Kategoria 2] lub grupy klientów [Kategoria 3] z wykorzystaniem
        technologii, którą stworzy:
    (...)
    Uproszczony schemat konstrukcyjny:
    · Pierwszy etap Prac B+R w zakresie czynności [1] i [2] rozpoczyna się siedzibie Spółki
      gdzie pracownicy Działu Projektowania, Technicznego, Technologicznego i Działu
      Programistycznego przeprowadzają czynności koncepcyjne, technologiczne,
      programistyczne, w tym planują i tworzą szkice, kody programistyczne, rysunki
      techniczne – gdzie analizowany jest problem, pomysł i sposób jego rozwiązania.
    · Drugi etap Prac B+R polegający na przeprowadzaniu doświadczeń, testów, budowie
      Prototypów i wdrażaniu rozwiązań, w tym fizycznej budowie Prototypów z
      wykorzystaniem określonej technologii w zakresie czynności [1] i [2] odbywa się w
      budynku o nazwie: Centrum Badawczo-Rozwojowe lub nazwie własnej Spółki tj.
      Prototypowni (dalej: „Prototypownia”).
    Spółka podejmuje Prace B+R z Kategorii 2 i Kategorii 3 (wewnętrzne Prace B+R w zakresie
    budowy Prototypu) w sytuacji w której dostrzeże możliwość i/lub konieczność stworzenia
    określonego rozwiązania technologicznego i/lub procesu budowy Prototypu lub elementu
    budowy Urządzenia, które może skutkować w przyszłości osiągnięciem przychodów i
    spowodować wzrost konkurencyjności Spółki na rynkach polskich i zagranicznych.
    Prace B+R z Kategorii 2 i Kategorii 3 stanowią wewnętrzne Prace B+R, ale ich inicjatorem
    jest klient Wnioskodawcy, a ich pozytywny rezultat będzie przeznaczony do budowy
    Prototypu Urządzenia dla danego klienta lub nieokreślonej grupy klientów. Klienci w
    stosunku do których wynik Prac B+R zostanie w przyszłości wykorzystany – jest nieznany i
    nieokreślony. Proces realizacji Prac B+R – w zakresie tworzenia Prototypowych Urządzeń
    jest analogiczny, bowiem oparty jest na w pełni zintegrowanym modelu operacyjnym,
    obejmującym następujące fazy procesu:
    · [A] Decyzja o otwarciu projektu konstrukcji Prototypu - następuje cykl spotkań
      pracowników w celu stworzenia szczegółowej koncepcji Prototypu.
    · [B] Rozpoczynane są prace nad Prototypem przez zespół konstruktorów Działu
      Projektowania.

    • Po wykonaniu modelu Prototypu, następuje tworzenie przez konstruktorów pełnej
      dokumentacji projektowej i technicznej zawierającej wykaz elementów niezbędnych
      do wytworzenia Prototypu.
    • [C] Wykonana dokumentacja techniczna trafia do Działu Technologicznego, gdzie
      opracowywana jest technologia dla wyprodukowania poszczególnych detali.
      Przygotowana dokumentacja technologiczna przez Dział Technologiczny trafia na
      produkcję i tym samym rozpoczyna się etap produkowania części do Prototypu.
    • [D] Równolegle do w/w prac prowadzone są prace przez projektantów elektryki i
      pneumatyki nad wykonaniem unikatowego programu sterowania Prototypem i
      stworzeniem dla niej schematu połączeń elektrycznych i pneumatycznych. Po
      wyprodukowaniu części urządzenia i akceptacji ich jakości przez Dział Kontroli Jakości
      rozpoczynają się prace nad montażem Prototypu.
    • [E] Montaż Prototypu dokonywany jest przez Dział Automatyków i Mechatroników.
      Montaż podzielony jest na etapy. Pierwszy obejmuje montaż ram i płyt w całość
      tworzącą Prototyp. Równolegle do tego etapu odbywa się montaż poszczególnych
      zespołów i stacji z części wykonanych na zlecenie.
    • [F] Następny etap przewiduje montaż ww. zespołów oraz urządzeń zleconych do
      wykonania w ramach projektu na Prototypie zgodnie z modelem 3D (w 3 wymiarach)
      oraz wymaganiami poszczególnych zespołów. Po tym etapie następuje montaż
      elementów kontrolnych oraz zabezpieczeń Prototypu (BHP). W tym czasie
      wykonywany jest audyt bezpieczeństwa, który jest podstawowym wymogiem
      użytkowania Prototypu.
    • [G] Po etapie montażu następuje proces uruchomienia Prototypu poprzez instalację
      dedykowanego programu w Urządzeniu, której dokonują programiści. Po tym etapie
      następuje wstępne uruchamianie poszczególnych zespołów, stacji, aplikacji,
      elementów pomocniczych.
    • [H] Po uruchomieniu wszystkich zespołów i stacji Prototypu wykonywany jest kilku
      godzinny dry-run (testowanie). Ma on na celu sprawdzenie poprawności doboru
      elementów napędowych (kontrola parametrów silników). Następnie, na Prototyp
      zakładane są materiały i przeprowadzany jest etap sprawdzania poszczególnych
      funkcjonalności Prototypu – w przygotowaniu do testów wewnętrznych.
    • [I] Następuje faza testów wewnętrznych. Za fazę testów wewnętrznych Prototypu
      odpowiedzialni są pracownicy odpowiedniego działu Mechatroników oraz
      Programistów.
    • [J] Po zakończonej sukcesem fazie testów wewnętrznych, następuje odbiór Prototypu
      przez klienta. W przypadku testów zakończonych niepowodzeniem, dokonywana jest
      analiza przyczyn i wykonywane są konieczne regulacje mechaniczne oraz zmiany
      programowe.
    Następnie można przystąpić do ponownego testowania.
    Przedstawiony model operacyjny związany z produkcją Prototypu pozwala utrzymać pełną
    kontrolę nad wysoką jakością (...) i części wykorzystywanych do produkcji Prototypu oraz
    późniejszych Urządzeń, przy jednoczesnym zapewnieniu nad nim ciągłej kontroli
    zarządczej.
    Wnioskodawca podkreśla, że Prace B+R związane z produkcją określonego Prototypu
    Urządzenia:
    · nie mają charakteru rutynowego, okresowego, mechanicznego, odtwórczego, ani
      incydentalnego.
    · Urządzenia (Prototypy) trafiające do Klienta nie występują powszechnie na rynku, gdyż
      każda z nich posiada cechy charakterystyczne jedynie dla niej. Mimo możliwości

      otrzymania od potencjalnych Klientów pewnych wytycznych i wymagań, jakie dane
      Urządzenie (Prototyp) ma spełniać - cały proces opracowania jej projektu oraz
      wyprodukowania pozostaje w gestii Spółki.
    · Wnioskodawca jest odpowiedzialny za techniczny proces wytworzenia Prototypu
      Urządzenia oraz jej poprawne działanie i ponosi z tego tytułu ryzyka, w przypadku
      nieuzyskania oczekiwanych rezultatów.
    · sugestie oraz wytyczne zaprezentowane przez potencjalnych Klientów nigdy nie są
      wystarczające, aby Spółka mogła w sposób odtworzeniowy zaprojektować i
      wyprodukować dany Prototyp.
    · realizowane prace są ukierunkowane na stworzenie nowych Urządzeń (Prototypów),
      tym samym prace o takim charakterze są i będą zdarzeniem unikalnym/innowacyjnym.
    · realizowane i opisywane przez Wnioskodawcę prace obejmują tworzenie nieseryjnych
      Prototypów, które w przypadku pomyślnego zakończenia projektu, są sprzedawane
      klientom Wnioskodawcy (kolejne Urządzenia z tej serii nie są już Prototypami).
    · projektowanie mechanizmów Urządzeń i sposobu ich działania jest unikatowe dla
      każdego Urządzenia, ma więc charakter twórczy.
    · z uwagi na innowacyjność rozwiązań w ramach realizacji niejednokrotnie muszą zostać
      wytworzone nowe rozwiązania technologiczne i tym samym musi być zdobyta wiedza
      aby rozwiązać przedstawiony problem.
    · działalność podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy i prowadzi w ten
      sposób do powstania wartości dodanej dla przedsiębiorstwa w postaci zdobywania
      nowej wiedzy i budowania w ten sposób przewagi konkurencyjnej.
    · prowadzone prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie,
      kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym
      także narzędzi informatycznych, oprogramowania do planowania i tworzenia
      urządzeń nowych, zmienionych i znacząco ulepszonych lub do tworzenia nowych
      produktów i procesów.
    Wnioskodawca każdorazowo prowadzi Prace B+R w trybie projektowym (stanowiącym
    WNIP lub ujmowanych bezpośrednio w kosztach), bowiem są to projekty budowy
    Prototypu i są nastawione na ryzyko gospodarcze Spółki.
    Każdy projekt stanowi odrębne zadanie i ma on jasno określony cel jaki Wnioskodawca
    chce osiągnąć.
    Do każdego projektu badawczo-rozwojowego przypisywani są pracownicy posiadający
    wykształcenie, wiedzę i doświadczenie niezbędne oraz odpowiednie do jego
    przeprowadzenia.
    W ramach realizowanych Prac B+R, Wnioskodawca ponosi w szczególności następujące
    koszty:
    · Wynagrodzenia pracowników Spółki, realizujących działalność badawczo-rozwojową,
    · Koszty surowców i materiałów do budowy Prototypu
    · Usługi zewnętrzne,
    · Amortyzacje środków trwałych (własnych),
    · Wartości materialne i niematerialne (stanowiące WNIP Spółki) (dalej jako: „Koszty Prac
      Rozwojowych”).
    Prowadzona przez Spółkę ewidencja pozwala precyzyjnie wyodrębnić te spośród
    wynagrodzeń (czasu zaangażowania pracowników) oraz nabywanych materiałów i
    surowców, czas wykorzystania środków trwałych i WNIP, które są związane bezpośrednio

    z prowadzeniem określonej Pracy B+R i wykorzystywane do budowy Prototypów
    Urządzeń. Przedmiot zapytania objętego niniejszym Wnioskiem:
    Prototyp, który Spółka stworzyła w ramach projektu Prac B+R objęty niniejszym
    wnioskiem jest następujący:
        PROJEKT (...) - System raportowania do projektu (...):
    Celem projektu było wymyślenie, opracowanie i stworzenie innowacyjnego
    oprogramowania, które obejmowało przygotowanie nowego, zaawansowanego (...).
    (...) ten miał na celu dostarczenie szczegółowej analizy danych dotyczących procesów
    produkcyjnych na (...).
    Raport generowany przez ten (...) miał obejmować zestawienie danych, wykresy oraz
    tabele, które umożliwiałyby wgląd w konkretne zdarzenia na produkcji. W szczególności
    raport miał przedstawiać, czy produkcja była realizowana, jakie alarmy występowały, jaka
    była wielkość produkcji, generować statystyki oraz prezentować dokładne czasy
    przezbrojeń, alarmów, produkcji i mikro przestojów.
    (...) miał również uwzględniać różne aspekty produkcji, takie jak alarmy, przezbrojenia,
    interwencje, prace utrzymaniowe, przerwy produkcyjne, produkcja standardowa,
    produkcja wydłużona oraz produkcja powtórzona. Dzięki temu możliwe było uzyskanie
    pełnego obrazu funkcjonowania (...) i identyfikacja obszarów wymagających optymalizacji
    Projekt został zrealizowany w odpowiedzi na problemy zgłaszane przez klientów, którzy
    borykali się ze spowolnieniami produkcji wynoszącymi (...). Takie opóźnienia miały
    znaczący wpływ na efektywność produkcji i były trudne do zarządzania bez odpowiednich
    narzędzi analitycznych. Klienci nie byli w stanie samodzielnie zidentyfikować przyczyn tych
    spowolnień ani skutecznie im przeciwdziałać.
    Rezultat prac rozwojowych umożliwiał dokładną ocenę jakości produkcji pod kątem czasu
    cykli. Dzięki przygotowanemu raportowi klienci mogli monitorować i analizować różne
    aspekty produkcji, co pozwalało na szybką identyfikację problemów i podejmowanie
    działań naprawczych. Raport dostarczał również cennych informacji na temat
    efektywności (...), co umożliwiało optymalizację procesów i zwiększenie wydajności
    produkcji.
    Dzięki temu narzędziu klienci mogli lepiej zarządzać swoimi zasobami, minimalizować
    przestoje i zwiększać ogólną efektywność produkcji, co przekładało się na lepsze wyniki
    finansowe i większą satysfakcję klientów.
    Wyniki realizacji Prac Rozwojowych zostały wdrożone do wszystkich kolejnych iteracji
    oprogramowania (...).
    Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że:
    · Koszty Prac Rozwojowych budowy w/w Prototypu są:
      - w części amortyzowane,
      - a w części ujęte bezpośrednio w kosztach Spółki i nie są objęte dofinansowaniem (są
        w całości finansowane ze środków własnych Wnioskodawcy).
    · Spółka posiada status centrum badawczo-rozwojowego nadany w roku 2021 na
      podstawie ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności
      innowacyjnej.
    · Spółka nie korzysta / nie będzie korzystać ze zwolnień podatkowych, o których mowa w
      17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy CIT w stosunku do w/w Kosztów Prac Rozwojowych.
    · Koszty Prac Rozwojowych stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki w formie
      odpisów amortyzacyjnych lub ujmowanych bezpośrednio w kosztach.

    · prowadzi i będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy CIT, pozwalającą
      wyodrębnić koszty oraz przychody działalności w zakresie opisanym powyżej.
    · Kwota odliczenia, którą Spółka zamierza dokonać nie przekroczy w roku podatkowym
      kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z
      zysków kapitałowych.
    · Koszty wynagrodzeń stanowią należności pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1
      ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    · Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.
    · Wnioskodawca składał już analogiczne wnioski o wydanie interpretacji w zakresie
      możliwości ujęcia w uldze B+R kosztów budowy Prototypu Urządzeń i uzyskał
      potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska:
      - Interpretacja podatkowa z dnia 10 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-
        3.4010.829.2022.2.JG, oraz
      - Interpretacja podatkowa z dnia 2 października 2023 r., sygn.. 0111-KDIB1-
        3.4010.445.2023.2.JMS,
      - Interpretacja podatkowa z dnia 25 lutego 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-
        3.4010.805.2024.2.AN.
      - Interpretacja podatkowa z dnia 26 lutego 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-
        3.4010.813.2024.2.JMS.
    · Ponadto Wnioskodawca potwierdza/wyjaśnia, że:
      - ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.
      - prowadzi działalność badawczo-rozwojową od początku istnienia przedsiębiorstwa tj.
        od 9 lutego 2016 r. (wpis do KRS spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) i również
        od daty rejestracji Spółki Wnioskodawca uzyskuje dochody z działalności badawczo-
        rozwojowej.
      - Pierwsze projekty B+R Spółka rozpoczęła w 2016 r., natomiast w 2021 r. uzyskała
        status Centrum Badawczo-Rozwojowego. Przedmiot działalności Spółki nie uległ
        zmianie od 2016 r., jest kontynuowany obecnie, w tym jest rozszerzany o nowe
        obszary działalności w zakresie produkcji maszyn i urządzeń z zakresu automatyki i
        robotyzacji, czy technologii informatycznej.
      - W odniesieniu do wskazanego projektu Spółka zamierza skorzystać z ulgi badawczo-
        rozwojowej od 2018 r. w brzmienie przepisów od 1 października 2018 r.
      - w ramach opisanego we wniosku projektu zostały wytworzone wartości
        niematerialne i prawne (WNIP), które są amortyzowane w postaci kosztów
        zakończonych prac rozwojowych i spełniają warunki o których mowa w art. 16b ust.
        2 pkt 3 ustawy CIT.
      - zamierza dokonać odliczenia zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy
        CIT, w tym uwzględnić wyłącznie koszty prac nad realizacją projektu opisanego we
        wniosku, które Spółka poniosła ze środków własnych i nie zostały lub nie zostaną
        Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie lub odliczone od podstawy opodatkowania
        w ramach innych ulg.
      - zamierza odliczyć wynagrodzenia wyłącznie w części – czyli zgodnie z ewidencją czasu
        pracy danych pracowników w ujęciu godzinowym (rzeczywistych godzin czasu pracy
        nad projektem B+R).
      - pod pojęciem „wynagrodzenia pracowników Spółki” – Wnioskodawca rozumie
        wynagrodzenie zasadnicze oraz składki ZUS po stronie płatnika składek bez
        uwzględniania składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń
        Pracowniczych.

      - wszystkie wydatki z tytułu zatrudnienia pracowników na podstawie
          umowy o pracę stanowią po stronie pracowników należności ze stosunku
          pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT.
          umowy zlecenie / o dzieło stanowią po stronie pracowników należności z
          tytułu wykonywania usług, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy PIT
          oraz mają bezpośredni związek z pracami B+R zgodnie z prowadzona
          Ewidencją Czasu Pracy.
    Biorąc pod uwagę powyżej opisany stan faktyczny - Wnioskodawca powziął wątpliwość w
    kwestii konsekwencji podatkowych w podatku CIT, w zakresie możliwości skorzystania z
    ulgi badawczo-rozwojowej w zakresie Kosztów Prac Rozwojowych - dlatego też
    Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska w
    następujących kwestiach.
    Uzupełnienie stanu faktycznego
    Pismem z 29 czerwca 2025 r. (data wpływu 29 czerwca 2025 r.) w odpowiedzi na wezwanie
    organu doprecyzowali Państwo opis stanu faktycznego następującego:
    1. Wnioskodawca wyjaśnia, że w ramach opisanego we wniosku projektu zostały
    wytworzone wartości niematerialne i prawne (WNIP), które są amortyzowane w postaci
    kosztów zakończonych prac rozwojowych i spełniają warunki o których mowa w art. 16b
    ust. 2 pkt 3 ustawy CIT.
    Wartością niematerialną i prawną jest technologia budowy prototypu, jak i sam prototyp,
    którego opis Spółka zamieściła w stanie faktycznym wniosku.
    Z uwagi na to, że prototyp był innowacyjny – Spółka była zmuszona zgodnie z przepisami
    CIT do rozpoczęcia prac rozwojowych i amortyzacji projektu po jego zakończeniu. Wiedzę
    zdobytą przy jego realizacji Spółka wykorzystuje i wykorzystywała przy innych projektach,
    które już nie spełniał znamion innowacyjnych – był to prototyp danego rozwiązania
    technologicznego.
    Celem projektu było wymyślenie, opracowanie i stworzenie innowacyjnego
    oprogramowania, które obejmowało przygotowanie nowego, zaawansowanego (...).
    (...) ten miał na celu dostarczenie szczegółowej analizy danych dotyczących procesów
    produkcyjnych na (...).
    Raport generowany przez ten (...) miał obejmować zestawienie danych, wykresy oraz
    tabele, które umożliwiałyby wgląd w konkretne zdarzenia na produkcji. W szczególności
    raport miał przedstawiać, czy produkcja była realizowana, jakie alarmy występowały, jaka
    była wielkość produkcji, generować statystyki oraz prezentować dokładne czasy
    przezbrojeń, alarmów, produkcji i mikro przestojów.
    (...) miał również uwzględniać różne aspekty produkcji, takie jak alarmy, przezbrojenia,
    interwencje, prace utrzymaniowe, przerwy produkcyjne, produkcja standardowa,
    produkcja wydłużona oraz produkcja powtórzona. Dzięki temu możliwe było uzyskanie
    pełnego obrazu funkcjonowania (...) i identyfikacja obszarów wymagających optymalizacji.
    Projekt został zrealizowany w odpowiedzi na problemy zgłaszane przez klientów, którzy
    borykali się ze spowolnieniami produkcji wynoszącymi (...). Takie opóźnienia miały
    znaczący wpływ na efektywność produkcji i były trudne do zarządzania bez odpowiednich
    narzędzi analitycznych. Klienci nie byli w stanie samodzielnie zidentyfikować przyczyn tych
    spowolnień ani skutecznie im przeciwdziałać.
    Rezultat prac rozwojowych umożliwiał dokładną ocenę jakości produkcji pod kątem czasu
    cykli. Dzięki przygotowanemu raportowi klienci mogli monitorować i analizować różne
    aspekty produkcji, co pozwalało na szybką identyfikację problemów i podejmowanie

    działań naprawczych. Raport dostarczał również cennych informacji na temat
    efektywności (...)j, co umożliwiało optymalizację procesów i zwiększenie wydajności
    produkcji.
    Dzięki temu narzędziu klienci mogli lepiej zarządzać swoimi zasobami, minimalizować
    przestoje i zwiększać ogólną efektywność produkcji, co przekładało się na lepsze wyniki
    finansowe i większą satysfakcję klientów.
    Wyniki realizacji Prac Rozwojowych zostały wdrożone do wszystkich kolejnych iteracji
    oprogramowania (...).
    2. Spółka wytworzyła WNIP, którego koszty (nie wszystkie) Spółka obecnie amortyzuje w
    postaci kosztów prac rozwojowych, którymi są wynagrodzenia, koszty materiałów i
    surowców oraz pozostałe koszty. Wydatki Spółka zamierza rozliczyć w stosownej proporcji
    zgodnie z art. 18d ust. 2a ustawy CIT.
    Przy czym Wnioskodawca zamierza rozliczyć również część kosztów o których mowa w art.
    18d ust. 2 pkt 1-2) ustawy CIT, które nie są amortyzowane (w czasie), a zostały poniesione
    w roku poniesienia wydatków i były związane z realizacją projektu, ale nie były
    amortyzowane tj. pytanie nr 2 (w tym materiałów i surowców wykorzystanych do realizacji
    Prac B+R), oraz pytanie nr 3 (wynagrodzenia).
    Niemniej Spółka potwierdza, że wydatki o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1-2) ustawy
    CIT, a które nie są amortyzowane w WNIP – były poniesione na realizację w/w projektu i
    Spółka posiada stosowne dowody dokumentujące, że zostały poniesione na jego realizację.
    3. Wnioskodawca wyjaśnia, że realizował projekt B+R i ponosił wydatki, z których część
    była (jest) amortyzowana, a część była poniesiona i ujęta jako koszt w dacie poniesienia
    (nie była amortyzowana):
        część (przeważająca część) wydatków związanych z projektem stanowią koszty
        uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych od prac rozwojowych i
        są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4a ustawy
        o CIT – w formie odpisów amortyzacyjnych, są nimi:
      - koszty wynagrodzenia pracowników,
      - koszty surowców i materiałów,
      - usługi związane z budową prototypu,
        część wydatków związanych z projektem stanowiła koszty uzyskania przychodu
        poniesione i ujęte w kosztach uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia (nie były
        amortyzowane) tj. zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy CIT, ale były związane z
        projektem, na co Spółka posiada stosowne dowody w postaci ewidencji czasu pracy
        i poniesionych wydatków związanych z projektem, są nimi:
      - koszty wynagrodzenia pracowników,
      - koszty surowców i materiałów.
    4. Wniosek dotyczy również (oprócz kosztów podlegających amortyzacji Prac
    Rozwojowych) możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-
    rozwojowej wydatków (poniesionych bezpośrednio) zaliczonych do kosztów uzyskania
    przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT i Wnioskodawca zaliczył te wydatki do
    kosztów uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia.
    5. Spółka zamierza ująć koszty kwalifikowane od podstawy opodatkowania na podstawie
    art. 18d ust. 1 ustawy CIT w zeznaniach podatkowych za poszczególne lata podatkowe, w

    których te wydatki poniosła (koszty poniesione bezpośrednio) lub ujęła (koszty
    amortyzowane w czasie w formie prac rozwojowych).
    6. Na pytanie organu: „Czy wyprodukowanie prototypu, o którym mowa we wniosku,
    stanowi etap rozruchu technologicznego produktu niewymagający dalszych prac
    projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i
    testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku
    prowadzenia przez Państwa prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu
    technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu
    związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu? Innymi
    słowy, czy wyprodukowany prototyp wymaga wprowadzenia przez Państwa dalszych
    zmian, czy stanowi już gotowy produkt, który może zostać sprzedany Klientowi?’’
    Wnioskodawca wyjaśnia, że wyprodukowanie prototypu wiązało się z wynalezieniem
    technologii i stworzeniem danego rozwiązania, nie był to etap rozruchu technologicznego,
    a stworzenia technologii od „zera”. Po zakończeniu prac na projektem - gotowy produkt
    stanowił produkt/ technologię gotową (po zakończeniu prac rozwojowych) i mógł zostać
    sprzedany klientowi.
    Powyższe pytanie Dyrektora odnosi się do art. 18ea ustawy CIT, tj. ulgi na prototyp, przy
    czym wniosek Wnioskodawcy odnosi się do art. 18d ustawy CIT, bowiem budowa
    prototypu wypełniała znamiona obydwu ulg – ulgi B+R oraz ulgi na prototyp. Spółka jest
    świadoma możliwości skorzystania z ulgi na prototyp, natomiast pytanie dotyczy ulgi B+R,
    bowiem technologia wykorzystana do budowy prototypu została dopiero przez Spółkę
    poznawana na etapie jego budowy i posłużyła Spółce do innych (przyszłych projektów), a
    zatem był to projekt (również) badawczo-rozwojowy.
    7. Wszystkie etapy prac nad projektem są/były działalnością twórczą podejmowaną w
    sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów
    wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowiły:
    · czynności wdrożeniowych w zakresie opracowanych już produktów i usług (prototyp
      wcześniej nie istniał / nie była znana technologia),
    · produkcji seryjnej (był to pierwszy tego rodzaju produkt – prototyp, a wiedza zdobyta
      przy jego budowie posłużyła do przyszłych / innych projektów),
    · bieżącej operacyjnej działalności gospodarczej,
    · działalności wspomagającej/pomocniczej,
    · innych prac dokonywanych już po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych,
    · wyłącznie czynności:
      - testowania produktu/produktów,
      - wykonania badań produktu/produktów,
      - oceny produktu/produktów,
      - bądź innych tego typu prac,
    · promowania ulepszeń dokonywanych już w działalności Spółki.
    W ramach prac rozwojowych Spółki powstał prototyp określonego rozwiązania
    technologicznego, w ramach którego – wiedza i doświadczenie posłużyło Spółce do
    przyszłych projektów realizowanych przez Wnioskodawcę.
    8. Wnioskodawca wyjaśnia, że od początku działalności prowadzi prace z zakresu
    automatyki, inżynierii przemysłowej, budowy maszyn i z zakresu informatyki, natomiast
    technologia komputerowa rozwija się w tempie wymuszającym na Spółce prowadzenia
    doświadczeń technologicznych i wykorzystywanie potencjalnych rozwiązań w nowych
    urządzeniach.

    W trakcie realizacji Spółka rozwijała wiedzę z zakresu automatyki, inżynierii przemysłowej,
    budowy maszyn i z zakresu informatyki – w celu nowych zastosowań i rozwoju znanych
    rozwiązań.
    9. Wnioskodawca wyjaśnia, że prowadzi prace i wykorzystuje wiedzę z zakresu automatyki,
    inżynierii przemysłowej, budowy maszyn i z zakresu informatyki.
    Powyższy zakres prac jest niezmienny, natomiast wiedza zakresu poszczególnych kategorii
    jest rozwijana, badana i udoskonalana w celu stworzenia nowych rozwiązań.
    W roku 2016 Spółka tworzyła już rozwiązania z zakresu automatyki, inżynierii
    przemysłowej, budowy maszyn i z zakresu informatyki, natomiast obecnie Spółka tworzy
    znacznie nowocześniejsze i bardziej innowacyjne rozwiązania z tego samego zakresu.
    Rozwiązania (technologie), które Spółka stworzyła np. w 2016 r. są obecnie przestarzałe,
    ale konieczne było ich wynalezienie, aby możliwe było wynalezienie nowych technologii
    opartych na wiedzy i doświadczeniu zdobytym wcześniej.
    10. Wnioskodawca wyjaśnia, że zamierza przyporządkować:
    · koszty wynagrodzeń pracowników do kategorii kosztów kwalifikowanych o których
      mowa:
      - w art. 18d ust. 2 pkt 1-1a) ustawy CIT (poniesionych bezpośrednio) lub art. 18d ust. 2
        pkt 1-1a) ustawy CIT w zw. ust. 2a (poniesionych w formie odpisów amortyzacyjnych
        od prac rozwojowych).
    · koszty materiałów i surowców do kategorii kosztów kwalifikowanych o których mowa:
      - w art. 18d ust. 2 pkt 2) ustawy CIT (poniesionych bezpośrednio) lub art. 18d ust. 2 pkt
        2) ustawy CIT w zw. ust. 2a (poniesionych w formie odpisów amortyzacyjnych od
        prac rozwojowych).
    · koszty „usług zewnętrznych” do kategorii kosztów kwalifikowanych o których mowa:
      - w art. 18d ust. 2 pkt 3) ustawy CIT (poniesionych bezpośrednio) lub art. 18d ust. 2 pkt
        3) ustawy CIT w zw. ust. 2a (poniesionych w formie odpisów amortyzacyjnych od
        prac rozwojowych).
    · koszty amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych do kategorii
      kosztów kwalifikowanych o których mowa:
      - w art. 18d ust. 3 ustawy CIT (poniesionych bezpośrednio) lub art. 18d ust. 3 ustawy
        CIT w zw. ust. 2a (poniesionych w formie odpisów amortyzacyjnych od prac
        rozwojowych).
    11. Wnioskodawca wyjaśnia, że osoby sprawujące funkcje nadzorcze i kierownicze
    sprawują nadzór nad wieloma różnymi projektami realizowanymi w danym roku
    podatkowego i ich zadania są uzależnione od ich doświadczeń, wiedzy, oraz możliwości
    organizacyjnych pracy zespołu B+R.
    Bez zaangażowania osób nadzorujących i kierujących pracami B+R – prace te mogłyby nie
    zostać należycie wykonane lub nie zostałyby wykonane w ogóle. Osoby te sprawują
    nadzór nad procesem technologicznym, w tym także doradzają w zakresie swojej wiedzy o
    możliwych kierunkach prowadzenia danego projektu w oparciu o swoją wiedzę techniczną
    i doświadczenie.
    Osoby te są bardzo często pomysłodawcami danego projektu, bowiem ich wiedza i
    doświadczenie wskazuje na potencjalne możliwości stworzenia danego rozwiązania.
    Osoby te dobierają właściwe osoby z działów automatyki, robotyzacji, informatyzacji i
    innych w celu realizacji (wraz z nimi) określonego projektu B+R.

    Spółka dysponuje ewidencjami czasu pracy w których dokumentuje czas pracy osób
    sprawujący nadzór, więc nie planuje ujmować pełnego wymiaru czasu pracy, a jedynie
    czas pracy godzinowy odpowiadający zaangażowaniu w dany projekt B+R.
    12. Wnioskodawca wyjaśnia, że nie zalicza / nie zamierza zaliczać świadczeń pracowników
    sfinansowanych ze środków ZFŚS.
    13. Napytanie Organu: ,,Jakich materiałów i surowców oraz środków trwałych i wartości
    niematerialnych i prawnych dotyczą Państwa pytania nr 2 i 4? Proszę, żeby Państwo
    odrębnie wymienili materiały i surowce oraz środki trwałe i wartości niematerialne’’
    Wnioskodawca wyjaśnia, że są to:
        surowce i materiały niezbędne do budowy prototypu w postaci śrubek, nakrętek,
        elementów metalowych, układów scalonych i innych, ale także farb, lakierów,
        smarów, czy innych niezbędnych elementów bez których prototyp by nie powstał.
        Środków trwałych – wykorzystywanych wyłącznie na rzecz działalności B+R tj.
        urządzeń znajdujących się na zakładzie i służących wyłącznie takiej działalności np.
        różnego rodzaju maszyn służących do produkcji prototypu.
        Wartości niematerialnych i prawnych – koszty o których mowa w art. 18d ust. 2)
        ustawy CIT w związku z ust. 2a ustawy CIT. Spółka nie przewiduje, że będzie
        ujmowała w kosztach wartości niematerialne i prawne w postaci licencji
        komputerowych (od zewnętrznych usługodawców), bowiem to Spółka samodzielnie
        tworzy takie oprogramowanie na potrzeby danego rozwiązania prototypowego.
    Spółka wyjaśnia, że przedmiotowe prace rozwojowe stanowią oprogramowanie
    stanowiące WNIP Wnioskodawcy, natomiast przy jego tworzeniu również pojawiały się
    różnego rodzaju wydatki tytułem materiałów i surowców niezbędnych do jego budowy i
    testowania na urządzeniach elektronicznych.
    14. Wnioskodawca potwierdza, że wszystkie materiały i surowce były bezpośrednio i
    wyłącznie wykorzystywane przez Spółkę w związku z prowadzonymi pracami nad
    projektem B+R oraz wyłącznie koszty nabycia takich będą odliczane w ramach kosztów
    kwalifikowanych.
    15. Wnioskodawca potwierdza, że prototyp stworzony w ramach prac rozwojowych
    stanowi oprogramowanie stanowiące WNIP w postaci kosztów zakończonych prac
    rozwojowych i jest amortyzowane. Wynik prac rozwojowych jest wykorzystywany jako
    oprogramowanie przy realizacji innych projektów.
    16. Wnioskodawca wyjaśnia, że przez usługi zewnętrzne Spółka rozumie usługi doradcze,
    ekspertyzy i inne, nabyte przez podmioty o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8
    ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – np. Szkół i Uczelni
    Wyższych, czy jednostek badawczych lub instytucji naukowych.
    Usługi zewnętrzne są objęte pytaniem nr 4 w zakresie w jakim wypełniają znamiona art.
    18d ust. 2 pkt 3) ustawy CIT.
    17. Wszystkie środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, których dotyczy wniosek,
    stanowią przyjęte do użytkowania środki trwałe/wartości niematerialne i prawne i zostały
    /zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i
    prawnych oraz podlegają/będą podlegały amortyzacji zgodnie z art. 16a i 16b ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych, a odpisy amortyzacyjne stanowią/ będą
    stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

    18. Wszystkie środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, których dotyczy wniosek, są
    /były przez Spółkę bezpośrednio wykorzystywane do realizacji prac w zakresie działalności
    B+R.
    19. W ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zamierza Spółka zaliczać do
    kosztów kwalifikowanych odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości
    niematerialnych i prawnych wyłącznie w części, w jakiej były one wykorzystywane w
    prowadzonej działalności B+R, a nie w części, w której są/będą one wykorzystywane do
    pozostałej działalności gospodarczej Spółki.

## Pytanie

1. Czy opisana działalność Wnioskodawcy w zakresie budowy Prototypu spełnia definicję
      działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26) ustawy CIT?
    2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka będzie
      uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2) ustawy CIT, kosztów
      kwalifikowanych poniesionych na wytworzenie Prototypu, w tym materiałów i
      surowców wykorzystanych do realizacji Prac B+R, niezależnie od tego czy zostaną one
      ostatecznie sprzedane?
    3. Czy koszty poniesione w danym miesiącu (w ciągu roku) należności z tytułów o których
      mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez
      płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o ZUS – na rzecz
      pracowników Spółki (zajmujących się budową Prototypu, w tym sprawujących funkcje
      nadzorcze i kierownicze nad pracami B+R) – według harmonogramów Projektów i
      czasu pracy w ramach poszczególnych faz projektów – mogą stanowić koszt
      kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a) ustawy o CIT?
    4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka będzie
      uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 w związku z art. 18d ust. 2a
      ustawy CIT odpisów amortyzacyjnych od WNiP w postaci kosztów Prac B+R (w
      stosownej proporcji odpowiadającej wydatkom ujętych w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT),
      o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W odpowiedzi na pytanie nr 1
    W ocenie Spółki opisana działalność Wnioskodawcy w zakresie budowy Prototypu spełnia
    definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26) ustawy CIT.
    W odpowiedzi na pytanie nr 2
    W ocenie Spółki jest ona uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2
    ustawy CIT, kosztów kwalifikowanych poniesionych na wytworzenie Prototypu, niezależnie
    od tego czy zostaną one ostatecznie sprzedane.
    W odpowiedzi na pytanie nr 3
    W ocenie Spółki , koszty poniesione tytułem wynagrodzenia zasadniczego i składek ZUS na
    rzecz pracowników zatrudnionych w Spółce – i wykonujących prace B+R w ramach Prac
    Badawczo-Rozwojowych, stanowią Koszty Kwalifikowane, w części w jakiej nie zostały
    Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie i są odpowiednio udokumentowane za pomocą
    Ewidencji Czasu Pracy i Zestawienia Kosztów.
    W odpowiedzi na pytanie nr 4
    W ocenie Spółki jest ona uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1, w związku
    z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych od WNiP w postaci kosztów Prac
    Badawczo- Rozwojowych (w stosownej proporcji odpowiadającej wydatkom ujętych w art.
    18d ust. 2 ustawy o CIT), o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy CIT.
    Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy:

    W zakresie Pytania nr 1:
    Zgodnie z art. 4a pkt 26) ustawy CIT , ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-
    rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace
    rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy
    oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    Natomiast, w myśl art. 4a pkt 27) ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach
    naukowych - oznacza to:
    · badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. -
      Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
    · badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. -
      Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT wskazano, że
    oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce.
    Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i
    nauce badania naukowe są działalnością obejmującą:
    · badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede
      wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych
      faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
    · badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz
      umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług
      lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    Stosownie do art. 4 ust. 3 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce prace rozwojowe są
    działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej
    aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub
    oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych,
    ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności
    obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany
    mają charakter ulepszeń.
    Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje
    się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej
    wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług
    oraz procesów i technologii produkcji.
    Z ustawowej definicji prac badawczo-rozwojowych wynika, że taka działalność musi mieć
    charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność
    badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i
    oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego
    charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 25) [winno być pkt 26] ustawy CIT wynika, że
    działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób.
    Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest
    definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według
    pewnego systemu. Zatem słowo "systematycznie" odnosi się również do działalności
    prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
    Podsumowując, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w
    kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i
    umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i
    umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub
    usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

    Innowacje wprowadzane przez Spółkę w ramach Prac B+R, które służą do wytwarzania
    Prototypów dokonywane są zarówno w wyniku sugestii i sygnałów otrzymywanych od
    klientów, jak również z własnej inicjatywy Wnioskodawcy. Opracowywane przez
    Wnioskodawcę ulepszenia mają charakter twórczy, każda kolejna wersja oferowanych
    Produktów różni się od poprzedniej (produkcja nie ma charakteru seryjnego) i bazuje na
    nowych rozwiązaniach technicznych. Spółka stara się również dostarczać rozwiązania
    niespotykane dotychczas na rynku. Prace B+R Spółki nie mają incydentalnego charakteru,
    lecz wykonywane są w sposób ciągły. Działania są podejmowane w sposób zaplanowany,
    a osiąganie wyznaczonych celów jest na bieżąco monitorowane. Cały proces
    projektowania i wytwarzania Prototypowych Urządzeń dokumentowany jest na każdym
    etapie, począwszy od stworzenia szczegółowej koncepcji Prototypu, poprzez tworzenie
    pełnej dokumentacji projektowej i technicznej, opracowanie najefektywniejszej
    technologii, produkcję i montaż, aż po etap testów wewnętrznych.
    Między poszczególnymi fazami prac istnieje wyraźny związek - tworzą one spójny proces
    pozwalający na opracowanie gotowego do komercjalizacji produktu. Nie może bowiem
    powstać końcowy produkt bez przeprowadzenia szeregu badań i testów, ustawienia
    odpowiednich parametrów urządzeń wykorzystywanych do jego stworzenia, jak i
    testowania różnych rozwiązań. W konsekwencji, między fazą projektową a produkcją
    przedmiotowych Prototypów istnieje ścisła zależność – związek przyczynowo - skutkowy.
    Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy Spółka prowadzi i będzie prowadzić
    działalność badawczo-rozwojową, tj. prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3
    ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 4a pkt 28) ustawy CIT.
        Po pierwsze, prace prowadzone przez Spółkę polegające na tworzeniu, rozwijaniu i
        ulepszaniu produktów oferowanych przez Spółkę mają i będą miały charakter
        twórczy, ponieważ mają one na celu poszukiwanie, projektowanie, opracowywanie
        nowych i udoskonalonych produktów oraz doskonaleniu procesów
        technologicznych ich wytwarzania. Inwencja i zaprojektowanie rozwiązań
        zamówionych przez Klienta leży po stronie pracowników Spółki.
        Po drugie, prace wykonywane przez Spółkę będą obejmowały wykorzystywanie
        wiedzy i umiejętności jej pracowników w zakresie wytwarzania nowych i
        udoskonalonych produktów oraz doskonaleniu procesów technologicznych ich
        wytwarzania.
        Po trzecie, prace badawczo-rozwojowe będą miały charakter systematyczny
        (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i
        ulepszanie produktów oraz doskonaleniu procesów technologicznych ich
        wytwarzania.
    W ocenie Wnioskodawcy, czynności realizowane w ramach przedmiotowego projektu B+R,
    którego celem jest stworzenie Prototypu:
    · są ukierunkowane na nowe odkrycia (działalność nowatorska polegająca na pozyskaniu
      nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów
      związanych z automatyzacją);
    · są oparte na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza oparta o
      samodzielnie wypracowane koncepcje);
    · brak jest pewności co do ich wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności);

    · są zaplanowane formalnie i uwzględnione w budżecie (działalność systematyczna,
      przeprowadzana w sposób zaplanowany, przy użyciu określonych zasobów ludzkich i
      finansowych);
    · prowadzą do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (rezultaty prac są co do
      zasady dokumentowane).
    W szczególności, czynności realizowane w przedmiotowym projekcie realizacji Prototypu,
    w ramach których pracownicy Spółki zaangażowani w te prace podejmują działalność
    twórczą wykonując prace projektowe i konstruktorskie, w celu opracowywania nowych
    produktów na zlecenie klienta, spełniają przesłanki uznania ich za prace rozwojowe w
    rozumieniu ustawy o CIT.
    Należy również zaznaczyć, że w związku z posiadanym przez Wnioskodawcę statusem
    centrum badawczo - rozwojowego nadanym przez Ministerstwo Rozwoju Technologii, jest
    on zobowiązany do cyklicznego wypełniania określonych obowiązków sprawozdawczych.
    Wśród raportowanych danych Spółka przekazuje m.in. opis prowadzonych badań lub prac
    rozwojowych, w tym opis zadań badawczo-rozwojowych zrealizowanych w ostatnim roku
    obrotowym oraz ich wyników, a także informację o przychodach netto z tytułu sprzedaży
    wytworzonych przez siebie usług badawczo-rozwojowych.
    Tym samym, ocenie Spółki prowadzona działalność spełnia definicję działalności
    badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26) ustawy CIT – wypełniając znamiona prac
    rozwojowych i badań aplikacyjnych.
    W zakresie Pytania nr 2:
    Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Spółka ponosi wydatki na zakup części
    do konstrukcji Prototypowych (...) w ramach Prac B+R lub Prototypowych systemów
    (oprogramowania do tych (...)). Zgodnie z 18d ust. 2 pkt 2) ustawy CIT, za koszty
    kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z
    prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.
    Należy zwrócić uwagę, iż ww. przepis posługuje się pojęciami "materiały" oraz "surowce",
    które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych, stanowiąc przy tym, iż w podstawie obliczania ulgi badawczo-rozwojowej
    uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z
    prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.
    W zakresie interpretacji pojęcia "materiały", w ocenie Wnioskodawcy, odwołać należy się
    do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z
    dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości .
    W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19) tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na
    własne potrzeby.
    Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, iż
    materiały to "składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które
    jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na
    potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności
    ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe
    wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności
    pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a
    pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, części zamienne, półfabrykaty obcej
    produkcji, paliwa, opakowania itp." (Malińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski
    Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka
    Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin,
    Turzyński Mikołaj, Malińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o
    rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

    Podkreślić należy, iż pierwotnym i głównym celem nabycia przez Spółkę materiałów i
    surowców są potrzeby związane z prowadzonymi przez Spółkę Pracami B+R. Bez zakupu
    materiałów i surowców niemożliwe byłoby bowiem konstruowanie i montaż Prototypów –
    w tym przypadku było to oprogramowanie (system), który miał na celu usprawnienie
    obsługi (...).
    Z kolei, według definicji Słownika języka polskiego PWN prototyp określany jest jako
    "pierwszy wykonany według dokumentacji model maszyny lub urządzenia, stanowiący
    podstawę do dalszej produkcji".
    Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, tworzone przez Spółkę Prototypy nie
    mają seryjnego charakteru.
    Celem projektu było opracowanie innowacyjnego oprogramowania, które obejmowało
    przygotowanie nowego, zaawansowanego (...).
    Projekt został zrealizowany w odpowiedzi na problemy zgłaszane przez klientów, którzy
    borykali się ze spowolnieniami produkcji wynoszącymi (...). Takie opóźnienia miały
    znaczący wpływ na efektywność produkcji i były trudne do zarządzania bez odpowiednich
    narzędzi analitycznych. Klienci nie byli w stanie samodzielnie zidentyfikować przyczyn tych
    spowolnień ani skutecznie im przeciwdziałać.
    Rezultat prac rozwojowych umożliwiał dokładną ocenę jakości produkcji pod kątem czasu
    cykli. Dzięki przygotowanemu raportowi klienci mogli monitorować i analizować różne
    aspekty produkcji, co pozwalało na szybką identyfikację problemów i podejmowanie
    działań naprawczych. Raport dostarczał również cennych informacji na temat
    efektywności (...), co umożliwiało optymalizację procesów i zwiększenie wydajności
    produkcji.
    Dzięki temu narzędziu klienci mogli lepiej zarządzać swoimi zasobami, minimalizować
    przestoje i zwiększać ogólną efektywność produkcji, co przekładało się na lepsze wyniki
    finansowe i większą satysfakcję klientów.
    Zdaniem Wnioskodawcy, budowanie kosztownych Prototypów jedynie do celów testów i
    analizy ich właściwości, byłoby nieuzasadnione ekonomicznie, stąd są one wytwarzane z
    zamiarem ich sprzedaży klientowi. Jest to bez wątpienia podejście racjonalne z punktu
    widzenia ponoszonych kosztów.
    Interpretacje indywidualne potwierdzają, że materiały wykorzystywane do budowy
    prototypów spełniają warunek bezpośredniego związku z Działalnością B+R. Przy czym,
    okoliczność, czy ewentualne rezultaty Działalności B+R w postaci Prototypów B+R zostaną
    następnie odsprzedane, pozostaje bez znaczenia dla możliwości rozliczenia Kosztu
    materiałów i surowców w ramach ulgi B+R.
    Przykładowo, powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej z 11 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.536.2018.2.
    JKT, w której uznał, że "spółka będzie uprawniona do odliczenia od podstawy
    opodatkowania kosztów kwalifikowanych poniesionych na ich wytworzenie, niezależnie od
    tego czy finalnie zostaną one sprzedane, zezłomowane lub w inny sposób zutylizowane,
    gdyż okoliczność ta nie ma znaczenia dla możliwości rozliczenia kosztów w ramach ulgi
    B+R."
    Powyższy pogląd został również potwierdzony w następujących indywidualnych
    interpretacjach prawa podatkowego:
    · Interpretacja podatkowa z dnia 24 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.627.2019.1.
      JKU,
    · Interpretacja podatkowa z dnia 4 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.540.2018.3.
      MBD,

    · Interpretacja podatkowa z dnia 11 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.536.2018.2.
      JKT,
    · Interpretacja podatkowa z dnia 1 czerwca 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.112.2017.1.
      MST.
    W tym także w interpretacjach „własnych” tj. wydanych w indywidualnej sprawie
    Wnioskodawcy – gdzie Spółka uzyskała potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska
    w stosunku do innych Prototypów:
    · Interpretacja podatkowa z dnia 10 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.829.2022.2.
      JG, oraz
    · Interpretacja podatkowa z dnia 2 października 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-
      3.4010.445.2023.2.JMS,
    · Interpretacja podatkowa z dnia 25 lutego 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.805.2024.2.
      AN.
    · Interpretacja podatkowa z dnia 26 lutego 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.813.2024.2.
      JMS.
    W odpowiedzi na pytanie nr 3
    Zdaniem Wnioskodawcy, koszty osobowe pracowników zajmujących się budową
    Prototypu, w tym sprawujących funkcje nadzorcze i kierownicze nad pracami badawczo-
    rozwojowymi, w zakresie w jakim wykonywane przez nich czynności, w tym nadzorcze,
    związane są bezpośrednio z działalnością B+R, podatnik może uznać za koszt
    kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy CIT, w zakresie w jakim nie
    zostaną mu zwrócone – według prowadzonej ewidencji czasu pracy nad danym projektem.
    Spółka każdego roku ponosi wydatki na wynagrodzenia pracowników i osób
    zatrudnionych na umowy cywilnoprawne w ramach Prac B+R, które to wydatki Spółka
    zamierza zakwalifikować do Kosztów Kwalifikowanych, w zakresie w jakim osoby te
    wykonują czynności w zakresie działalności badawczorozwojowej (według harmonogramu
    i ewidencji czasu pracy poszczególnych Projektów). Spółka prowadzi w ciągu roku
    podatkowego stosowną Ewidencję Czasu Pracy Pracowników (Zleceniobiorców) – w
    ramach Projektów, w której to ewidencji Spółka ujmuje czas spędzony przez pracowników
    (zleceniobiorców) w związku z wykonywanymi czynnościami w zakresie (w ramach)
    działalności badawczo-rozwojowej. Na podstawie w/w ewidencji, Spółka oblicza stosowny
    procent czasu (godzin) poświęconego na działalność badawczo-rozwojową, w stosunku do
    łącznego czasu pracy pracownika w danym miesiącu kalendarzowym (np. w stosunku do
    pełnego etatu tj. 160/168/172 godzin w miesiącu).
    Po obliczeniu określonej wartości procentowej – procent ten służy Spółce do obliczenia
    wartości wynagrodzenia (wynagrodzenia zasadniczego oraz składek ZUS), które jest
    wypłacane w miesiącu kalendarzowym, a które to wynagrodzenie odpowiada czasowi
    pracy pracownika na rzecz działalności badawczo-rozwojowej i które to wynagrodzenie
    stanowi Koszt Kwalifikowany.
    Po obliczeniu wynagrodzenia (wynagrodzenia zasadniczego oraz składek ZUS), które
    Spółka wypłaca w związku z działalnością badawczo-rozwojową danego pracownika -
    Spółka ujmuje tę wartość wynagrodzenia w rocznym Zestawieniu Kosztów, w których
    ujmowane są wszystkie wydatki poniesione na działalność badawczo-rozwojową.
    Zestawienie Kosztów m.in. obrazuje, że w skład wydatków na wynagrodzenia wchodzą
    następujące grupy wydatków:
        Wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę / umowy cywilnoprawnej,
        Składki ZUS (składki społeczne i zdrowotne) związane z w/w wynagrodzeniem.

    Składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych
    (zgodnie z obowiązującymi przepisami) Spółka nie ujmuje w uldze B+R, co potwierdza
    prowadzona Ewidencja Czasu Pracy Pracowników (Zleceniobiorców).
    Poszczególne osoby w Spółce, które są zatrudnione na podstawie umowy o pracę (lub
    umowy cywilnoprawnej) i kwalifikują się do zaliczenia do ulgi B+R w zależności od czasu
    pracy, który poświęciły na rzecz działalności B+R w danym roku podatkowym.
    W rezultacie, Spółka ma podpisane umowy o pracę (lub cywilnoprawne) z osobami
    zatrudnionymi w Spółce, z tytułu których to umów Spółka wypłaca wynagrodzenie i ponosi
    koszty tytułem składek na ubezpieczenie społeczne (ZUS). W ramach obowiązków
    pracowniczych, poszczególne osoby prowadzą testy i stosowne badania / prace
    rozwojowe (koncepcyjne) nad nowymi technologiami i Prototypami Urządzeń. Czynności
    wykonywane przez w/w pracowników Spółki Spółka zamierza zakwalifikować do
    działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę w rozumieniu art. 4a pkt 26
    Ustawy CIT.
    W rezultacie, Spółka prowadzi w roku podatkowym stosowną Ewidencję Czasu Pracy
    Pracowników (Zleceniobiorców), która odzwierciedla rzeczywisty czas pracy pracownika
    nad działalnością badawczo-rozwojową w danym roku podatkowym – co wynika z art. 9
    ust. 1b Ustawy CIT, zgodnie z którym przepisem podatnicy prowadzący działalność
    badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art.
    18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności
    badawczo-rozwojowej.
    Z Zestawienia Kosztów wynika zatem, że Spółka wyodrębnia tego rodzaju wydatki i
    wskazuje wyłącznie czas pracy pracowników, którzy był przeznaczony wyłącznie na
    działalność B+R (rzeczywisty czas pracy), tj. według wzoru:
    [ilość godzin na dany projekt] / [wielkość etatu] * [wynagrodzenie zasadnicze + ZUS – FP
    /FGŚP]
    Zgodnie z podręcznikiem Frascati "Proponowane procedury standardowe dla badań
    statystycznych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej' (obowiązującym w krajach
    OECD do celów statystycznych), zawierającym procedury standardowe dla badań
    statystycznych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, w statystyce badawczo-
    rozwojowej przyjęło się, że dane odnoszące się do nakładów finansowych związanych z
    pracownikami B+R powinny obejmować "pełen koszt działalności badawczo-rozwojowej",
    którego poniesienie jest "niezbędne do prawidłowej realizacji działalności B+R".
    Podręcznik wskazuje, że do prac B+R należy zaliczać również:
    · wykonywanie prac naukowo-technicznych na potrzeby projektów (projektowanie i
      przeprowadzanie eksperymentów i badań, konstruowanie prototypów itd.);
    · planowanie i kierowanie projektami B+ R, szczególnie w ich aspekcie naukowo-
      technicznym;
    · przygotowywanie raportów cząstkowych i końcowych dla projektów badawczo-
      rozwojowych, szczególnie w odniesieniu do aspektów związanych z pracami badawczo-
      rozwojowymi;
    · obsługa administracyjna/koordynacja/kierowanie projektami badawczo-rozwojowymi.
    Mając powyższe na uwadze, do pracowników zajmujących się działalnością B+R należy
    zaliczyć wszystkie osoby zatrudnione bezpośrednio przy działalności B+R. W szczególności
    do osób takich należy zaliczyć również osoby, które zajmują się choćby w części,
    czynnościami takimi jak kierowanie działalnością B+R w aspekcie technicznym, czy
    raportowanie i konsultowanie w zakresie wykonywanej działalności B+R.

    Zatem również czynności o charakterze nadzorczym czy kierowniczym, jeżeli są związane
    bezpośrednio z działalnością B+R, należy zaliczyć do działań stanowiących prace
    rozwojowe.
    Czynności nadzorcze i kierownicze w ramach opisanych Prac B+R są koniecznym
    elementem tychże działań. Skoro działalność pracowników nadzorowanych i kierowanych
    jest twórcza, to tym bardziej należy tę cechę przypisać działaniom kierowników projektów,
    pod których nadzorem przeprowadzane są prace w ramach działalności badawczo-
    rozwojowej. Kierownicy projektów zaangażowani są w prace B+R nie tylko poprzez
    sprawowanie nad nim nadzoru, a także poprzez doradzanie w nim przy wykorzystaniu
    swojej wiedzy technicznej i doświadczenia.
    Czynności mające konstytuować działalność B+R oraz wskazane zadania kierowników
    projektów spełniają także kryterium celowości, to jest podejmowane są celu zwiększenia
    zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 maja2018 r., sygn. 0111-
    KDIB1-3.4010.159.2018.1.IZ wskazano, że wynagrodzenia osób pełniących w Spółce
    funkcje kierownicze w zakresie w jakim wykonywane przez nich czynności, w tym
    nadzorcze związane są bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową mogą stanowić
    koszt kwalifikowany.
    Powyższa teza znajduje także pośrednie potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych,
    w których organy podatkowe nie wyłączają z grupy kosztów kwalifikowanych kadry
    managerskiej i dyrektorskiej, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z 20 marca 2017 r. nr 2461-IBPB-1-3.4510.1184.2016.1.TS.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w Wyroku Sądu
    Administracyjnego w Gliwicach z 23 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/GI 1588/19, zgodnie z
    którym wykorzystanie swojej wiedzy technicznej i doświadczenia w procesie B+R bez
    wątpienia wyczerpuje ustawowe kryterium "wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia
    nowych zastosowań". Sąd zgodził się z wnioskodawcą, że wynagrodzenia takich osób wraz
    z należnymi składkami na ubezpieczenia społeczne mogą być uwzględniane w uldze B+R.
    Sąd wskazał, że: "(...) nie wyłącza z tej kategorii pracowników pełniących funkcje nadzorcze
    i kierownicze. Jeśli zatem ustawodawca w analizowanym obecnie aspekcie nie rozróżnia
    pracowników, którzy "własnoręcznie" realizują działalność B+R (np. własnoręcznie
    przeprowadzają symulacje komputerowe, czy własnoręcznie testują prototyp) od
    pracowników, którzy kontrolują, czy nadzorują te czynności oraz doradzają w tymże
    procesie - to interpretatorowi także tego czynić nie wolno."
    W odpowiedzi na pytanie nr 4
    W myśl art. 18d ust. 1ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z
    zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od
    osób prawnych, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-
    rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu
    uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.
    Koszty Prac Rozwojowych są ujmowane w księgach Spółki w postaci:
    · WNIP, w których ujmuje koszty części prowadzonych Prac B+R w postaci Prac
      Rozwojowych podlegających amortyzacji, lub
    · bezpośrednio w kosztach księgowych Spółki – w dacie poniesienia.
    Wnioskodawca wyjaśnia, że część ponoszonych kosztów była w przeszłości ujmowana w
    formie WNIP i obecnie podlega amortyzacji, w tym stanowi obecnie odpisy amortyzacyjne
    od zakończonych sukcesem projektów Prac B+R. Odpisy te są zaliczane do kosztów
    uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 3 ustawy o CIT. Wynika to z tego,
    że działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach projektów Prac B+R miały
    charakter prac rozwojowych, które, stosownie do art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT,

    zakończone są wynikiem pozytywnym, następnie wykorzystywane są na potrzeby
    działalności gospodarczej Wnioskodawcy oraz spełniają wymagania wskazane w ww.
    przepisie lit. a-c:
    · produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac
      rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
    · techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio
      udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych
      produktów lub stosowaniu technologii, oraz
    · z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych
      zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub
      zastosowania technologii.
    Spółka wykorzystuje stworzoną technologię na którą składają się Koszty Prac
    Rozwojowych –podlegające amortyzacji (stanowiących koszty prac rozwojowych
    zakończonych wynikiem pozytywnym) do dalszych prac badawczo-rozwojowych, w
    ramach nowych projektów. Spółka zgodnie z przepisami ustawy CIT dokonywała i
    dokonuje ich amortyzacji.
    Szczegółową regulację w zakresie ujmowania odpisów amortyzacyjnych od prac
    rozwojowych zakończonych sukcesem jako kosztów kwalifikowanych dla Ulgi B+R zawiera
    art. 18d ust. 2a ustawy o CIT.
    Zgodnie z tym przepisem, podatnicy są uprawnieni do odliczenia w uldze B+R odpisów
    amortyzacyjnych od prac rozwojowych zakończonych sukcesem w proporcji, w jakiej w jej
    wartości początkowej pozostają koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a
    pkt 2 ustawy o CIT.
    Tym samym, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w ramach projektów
    poszczególnych Prac Rozwojowych mogą być uznane za koszty kwalifikowane dla celów
    Ulgi B+R w postaci odpisów amortyzacyjnych od wytworzonych wartości niematerialnych i
    prawnych, zgodnie z proporcją wskazaną w art. 18d ust. 2a ustawy o CIT.
    Jednocześnie, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odpisy amortyzacyjne od środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym zakończonych sukcesem prac
    rozwojowych, mogą stanowić koszt kwalifikowany w roku podatkowym w którym zostały
    poniesione. Oznacza to, że również wydatki opłacone w latach poprzednich mogą zostać
    uznane za koszty uzyskania przychodu w przypadku zakończenia projektów
    poszczególnych Prac Badawczo-Rozwojowych, wprowadzenia go do ewidencji wartości
    niematerialnych i prawnych i rozpoczęcia amortyzacji. Istotny jest moment wprowadzenia
    poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji, rozpoczęcie
    amortyzacji i dokonywanie odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych. Jak już
    zostało wyżej wskazane, w momencie dokonania odpisu amortyzacyjnego od pracy
    rozwojowej i zaliczenia go do ulgi B+R, zgodnie z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, podatnicy
    mogą do kosztów kwalifikowanych zaliczyć części poszczególnych odpisów, w proporcji, w
    jakiej w wartości początkowej tej pracy rozwojowej pozostają koszty wymienione w art.
    18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT.
    W ocenie Wnioskodawcy, ponieważ decydującym dla celów dokonania odliczenia z tytułu
    ulgi B+R wydatków mieszczących się w którejś z kategorii kosztów kwalifikowanych
    wymienionych w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, jest zaliczenie ich do kosztów uzyskania
    przychodów, to w uldze B+R można odliczyć wydatki stanowiące któryś z kosztów
    kwalifikowanych na dzień zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. W
    szczególności, odpis amortyzacyjny od wartości niematerialnej i prawnej w postaci
    zakończonej sukcesem pracy rozwojowej.
    W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy - Spółka jest uprawniona do odliczenia
    wydatków poniesionych w ramach projektów poszczególnych Prac Badawczo-
    Rozwojowych w roku, w którym zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów

    poprzez odpisy amortyzacyjne, niezależnie od tego, kiedy zostały one faktycznie opłacone
    i alokowane do wartości początkowej danej wartości niematerialnej i prawnej. W
    szczególności dotyczy to kosztów pracowniczych, które dla potrzeb podatku
    dochodowego od osób fizycznych zostały wykazane w latach poprzednich, ale z uwagi na
    regulację art. 15 ust. 4a pkt 3 ustawy CIT, nigdy dla Wnioskodawcy nie stanowiły kosztu
    uzyskania przychodu.
    Natomiast, w celu dokonania odliczenia zgodnie z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT,
    Wnioskodawca powinien dokonać wyłączenia części odpisu amortyzacyjnego od
    projektów poszczególnych Prac Rozwojowych, w proporcji, w jakiej w wartości
    początkowej danego projektu nie pozostają koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a
    lub ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT, ustalone na dzień dokonywania odpisu.
    Takie podejście w zakresie momentu odliczenia w Uldze B+R zostało wielokrotnie
    potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo, w interpretacji z 11 maja 2018 r. (sygn. 0111-
    KDIB1- 3.4010.125.2018.l.MST) Dyrektor Informacji Skarbowej wskazał, że:
        „Należy zauważyć, że ustawodawca uzależnił w pierwszej kolejności możliwość
        dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-
        rozwojowej od faktu, czy koszty te wypełniają definicję kosztów uzyskania
        przychodów. Ponadto wskazać należy, że ustawodawca nie przewidział dla celów
        ulgi badawczo-rozwojowej szczególnej definicji poniesienia kosztów uzyskania
        przychodów jak również momentu ich poniesienia. W tym miejscu wskazać należy
        na treść art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, zgodnie z którym odliczenia dokonuje się w
        zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono dane koszty kwalifikowane.
        Oznacza to, że Wnioskodawca w danym roku podatkowym jest uprawniony do
        skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w odniesieniu do tych kosztów
        kwalifikowanych, które zostały przez niego rozpoznane jako koszty uzyskania
        przychodów w tym roku podatkowym. Zatem, moment zaliczenia (potrącenia)
        wydatków dotyczących działalności badawczo-rozwojowej do kosztów uzyskania
        przychodów decyduje o momencie, w którym podatnik uprawniony jest do
        skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w związku z ponoszonymi
        kosztami (spełniającymi warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach
        powyższej ulgi).”
    Stanowisko analogiczne zostało zaprezentowane również m.in. w interpretacjach
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z:
    • 26 lutego 2019 r. (sygn. 0114-KDIB2-1.4010.67.2017.1.MR),
    • 21 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.121.2017. I.SG),
    • 25 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.218.2017.1.JS),
    • 19 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.113.2017.1.MR).
    Końcowo Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 7 ustawy CIT,
    odliczenia Ulgi B+R należy dokonać zgodnie z limitami obowiązującymi w roku dokonania
    odliczenia ulgi B+R. W konsekwencji, zgodnie z art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, Wnioskodawca
    jest i będzie uprawniony do odliczenia odpisów amortyzacyjnych od projektów
    poszczególnych Prac Rozwojowych zgodnie z limitami obowiązującymi w roku zaliczenia
    danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, tj. dokonania odpisu
    amortyzacyjnego.

    W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym
    Wnioskodawca jest i będzie uprawniony do odliczenia Kosztów Prac Rozwojowych w
    postaci odpisów amortyzacyjnych w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej
    pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 ustawy CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad 1
    Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”):
      podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od
      podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów
      poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami
      kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać
      kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z
      zysków kapitałowych.
    Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to
      działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
      podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
      wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    W świetle art. 4a pkt 27 updop:
      ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:
      a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018
        r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
      b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. -
        Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    W świetle art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i
    nauce (Dz. U. z 2025 r. poz. 24), badania naukowe są działalnością obejmującą:
      1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające
        przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
        obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie
        komercyjne;
      2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy
        oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów
        lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:
      ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w
      rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie
      wyższym i nauce.
    Na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i
    nauce:
      prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
      wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie
      narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz
      projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,

      procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe
      zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Przy odniesieniu wskazanych przepisów na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że
    aby uznać, czy działalność Spółki spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej,
    konieczne jest przeprowadzenie analizy nakierowanej na zidentyfikowanie przejawów
    działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową
    (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28
    updop).
    Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że świadczą Państwo usługi w
    zakresie projektowania i budowy prototypów maszyn, urządzeń, robotów, w tym
    kompletnych (...) montażowych oraz zautomatyzowanych stacji i tworzenia
    oprogramowania do ich obsługi na cele przemysłowe, obejmujące:
    · Urządzenia – produkowane seryjnie (w oparciu o uzyskaną wcześniej wiedzę i
      technologię w ramach prac badawczo-rozwojowych) lub wcześniejszy prototyp, oraz
    · Prototypy Urządzeń (dalej jako: „Prototypy”) tj.:
      - pełne konstrukcje nowych i innowacyjnych Urządzeń, lub
      - poszczególne elementy mechaniczne, podzespołowe, oprogramowanie i procesowe
        konstrukcji.
    Dostarczają Państwo Urządzenia do przedsiębiorstw z wielu branż, natomiast elementy
    wyprodukowane za pomocą dostarczonych Urządzeń są następnie wykorzystywane przez
    Państwa klientów do automatyzacji i robotyzacji produkcji.
    Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26
    updop, zgodnie z którą (jak już wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy
    rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
    podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
    wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    Na wstępie należy podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia
    wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej
    wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług.
    Wobec tego ocena, czy prace, które Państwo zrealizowali w ramach opisanego we wniosku
    projektu, stanowią działalność badawczo-rozwojową, dokonana zostanie w kontekście
    wskazanych przez Państwa we wniosku i uzupełnieniu wniosku efektów tych prac.
    We wniosku wskazali Państwo, że w odniesieniu do opisanego projektu Spółka zamierza
    skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej od 2018 r. w brzmieniu przepisów od 1
    października 2018 r.
    Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy.
    Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań
    podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w
    jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować
    powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha
    twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o
    charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.
    Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje
    tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się
    od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której
    stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może
    przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących
    dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym
    stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

    W opisie sprawy wskazali Państwo, że Prototyp, który Spółka stworzyła w ramach projektu
    Prac B+R objęty niniejszym wnioskiem jest to Projekt (...). Celem projektu było wymyślenie,
    opracowanie i stworzenie innowacyjnego oprogramowania, które obejmowało
    przygotowanie nowego, zaawansowanego (...). (...) ten miał na celu dostarczenie
    szczegółowej analizy danych dotyczących procesów produkcyjnych na (...). (...) miał
    również uwzględniać różne aspekty produkcji, takie jak alarmy, przezbrojenia,
    interwencje, prace utrzymaniowe, przerwy produkcyjne, produkcja standardowa,
    produkcja wydłużona oraz produkcja powtórzona. Dzięki temu możliwe było uzyskanie
    pełnego obrazu funkcjonowania (...)j i identyfikacja obszarów wymagających optymalizacji.
    Wskazali Państwo również, że w ramach opisanego we wniosku projektu zostały
    wytworzone wartości niematerialne i prawne (WNIP). Wartością niematerialną i prawną
    jest technologia budowy prototypu, jak i sam prototyp. Wyprodukowanie prototypu
    wiązało się z wynalezieniem technologii i stworzeniem danego rozwiązania, nie był to etap
    rozruchu technologicznego, a stworzenia technologii od „zera”. Po zakończeniu prac na
    projektem - gotowy produkt stanowił produkt/ technologię gotową (po zakończeniu prac
    rozwojowych) i mógł zostać sprzedany klientowi.
    Urządzenia (Prototypy) trafiające do Klienta nie występują powszechnie na rynku, gdyż
    każda z nich posiada cechy charakterystyczne jedynie dla niej. Mimo możliwości
    otrzymania od potencjalnych Klientów pewnych wytycznych i wymagań, jakie dane
    Urządzenie (Prototyp) ma spełniać - cały proces opracowania jej projektu oraz
    wyprodukowania pozostaje w gestii Spółki. Nadto, Spółka jest odpowiedzialna za
    techniczny proces wytworzenia Prototypu Urządzenia oraz jego poprawne działanie i
    ponosi z tego tytułu ryzyka, w przypadku nieuzyskania oczekiwanych rezultatów. Sugestie
    oraz wytyczne zaprezentowane przez potencjalnych Klientów nigdy nie są wystarczające,
    aby Spółka mogła w sposób odtworzeniowy zaprojektować i wyprodukować dany
    Prototyp. Realizowane prace są ukierunkowane na stworzenie nowych Urządzeń
    (Prototypów), tym samym prace o takim charakterze są i będą zdarzeniem unikalnym
    /innowacyjnym. Realizowane i opisywane przez Państwa prace obejmują tworzenie
    nieseryjnych Prototypów, które w przypadku pomyślnego zakończenia projektu, są
    sprzedawane klientom Wnioskodawcy (kolejne Urządzenia z tej serii nie są już
    Prototypami). Projektowanie mechanizmów Urządzeń i sposobu ich działania jest
    unikatowe dla każdego Urządzenia, ma więc charakter twórczy. Z uwagi na innowacyjność
    rozwiązań w ramach realizacji niejednokrotnie muszą zostać wytworzone nowe
    rozwiązania technologiczne i tym samym musi być zdobyta wiedza aby rozwiązać
    przedstawiony problem.
    Zatem działalność, którą Państwa Spółka prowadziła w ramach opisanego projektu miała
    twórczy charakter.
    Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w
    sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny
    oznacza:
    (i) robiący coś regularnie i starannie,
    (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu,
    (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też:
      o efektach takich działań; planowy, metodyczny.
    W definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w
    sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się
    do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu. Wobec tego
    najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja
    obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego
    systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w
    sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-
    rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale

    prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie,
    co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku,
    klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności”
    danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego
    czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do
    prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby
    podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy,
    przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka
    działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób
    metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
    Z opisu sprawy wynika, że wszystkie etapy prac nad projektem są/były działalnością
    twórczą podejmowaną w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
    wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    Spółka każdorazowo prowadzi Prace B+R w trybie projektowym, proces realizacji Prac B+R
    w zakresie tworzenia Prototypowych Urządzeń jest oparty na w pełni zintegrowanym
    modelu operacyjnym, obejmującym wymienione we wniosku fazy procesu. Przedstawiony
    model operacyjny związany z produkcją Prototypu pozwala utrzymać pełną kontrolę nad
    wysoką jakością (...) i części wykorzystywanych do produkcji Prototypu oraz późniejszych
    Urządzeń, przy jednoczesnym zapewnieniu nad nim ciągłej kontroli zarządczej.
    To potwierdza zatem, że spełnione jest przez Państwa kolejne kryterium definicji
    działalności badawczo-rozwojowej – systematyczność – w odniesieniu do wskazanych we
    wniosku prac nad realizacją projektu.
    Omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i
    organizacji prowadzenia tej działalności. Ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu
    prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów
    wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego
    projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy
    przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i
    celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do
    wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja
    wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej
    wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.
    Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną
    wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych
    projektów.
    Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka wykorzystuje wiedzę z
    zakresu automatyki, inżynierii przemysłowej, budowy maszyn i z zakresu informatyki.
    Powyższy zakres prac jest niezmienny, natomiast wiedza zakresu poszczególnych kategorii
    jest rozwijana, badana i udoskonalana w celu stworzenia nowych rozwiązań. W roku 2016
    Spółka tworzyła już rozwiązania z zakresu automatyki, inżynierii przemysłowej, budowy
    maszyn i z zakresu informatyki, natomiast obecnie Spółka tworzy znacznie
    nowocześniejsze i bardziej innowacyjne rozwiązania z tego samego zakresu. Rozwiązania
    (technologie), które Spółka stworzyła np. w 2016 r. są obecnie przestarzałe, ale konieczne
    było ich wynalezienie, aby możliwe było wynalezienie nowych technologii opartych na
    wiedzy i doświadczeniu zdobytym wcześniej. W ramach prac rozwojowych Spółki powstał
    prototyp określonego rozwiązania technologicznego, w ramach, którego wiedza i
    doświadczenie posłużyło Spółce do przyszłych projektów realizowanych przez
    Wnioskodawcę. Nadto, działalność podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy
    i prowadzi w ten sposób do powstania wartości dodanej dla przedsiębiorstwa w postaci
    zdobywania nowej wiedzy i budowania w ten sposób przewagi konkurencyjnej.
    Zatem pozwala to uznać, że w odniesieniu do prac nad opisanym we wniosku projektem,
    wykorzystali Państwo istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

    Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które
    wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i
    badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
    Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się
    do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu
    wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności
    podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją
    cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą
    stanowić prac rozwojowych.
    Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w
    rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.
    Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu
    dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i”
    wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich
    tych czynności, tj.:
    · nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
    · łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
    · kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
    · wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.
    Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie
    przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace
    te obejmują kolejno:
    · nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z
      wiedzą, zrozumienie jej;
    · łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z
      różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz
      pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów
      badan rozwojowych;
    · kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia
      wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów,
      aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
    · wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia
      celów prac rozwojowych.
    Co istotne, całość tych czynności służy:
    · planowaniu produkcji oraz
    · projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów
      lub usług.
    Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo
    konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe
    organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług –
    od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.
    Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą
    rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet
    jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów
    lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i
    okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował
    charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

    Jak sami Państwo wskazali, Prace B+R związane z produkcją określonego Prototypu
    Urządzenia nie mają charakteru rutynowego, okresowego, mechanicznego, odtwórczego
    ani incydentalnego. Prowadzone prace rozwojowe obejmują nabywanie, łączenie,
    kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym także
    narzędzi informatycznych, oprogramowania do planowania i tworzenia urządzeń nowych,
    zmienionych i znacząco ulepszonych lub do tworzenia nowych produktów i procesów.
    Tym samym, opisane przez Państwa we wniosku i jego uzupełnieniu prace nad projektem
    prototypu spełniają warunki do uznania ich za prace rozwojowe.
    Tym samym opisana działalność Spółki w zakresie budowy Prototypu spełnia definicję
    działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26) updop.
    Tak zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.
    Ad 2, 3, 4
    Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop:
      podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od
      podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów
      poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami
      kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać
      kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z
      zysków kapitałowych.
    Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność
    badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.
    Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:
      1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust.
        1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
        sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie
        z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej
        części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-
        rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
      1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt
        8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
        oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w
        ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w
        takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie
        działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na
        wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym
        miesiącu.
      2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną
        działalnością badawczo-rozwojową.
      3. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub
        wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1
        pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i
        nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego
        badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
    Szczegółową regulację w zakresie ujmowania odpisów amortyzacyjnych od prac
    rozwojowych jako kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej zawiera art. 18d
    ust. 2a updop, na podstawie którego:
      W przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac
      rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje
      się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w

      proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2
      pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.
    W myśl art. 18d ust. 3 updop:
      za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym,
      zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków
      trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w
      prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów
      osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
    Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop:
      koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w
      jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania
      podatkiem dochodowym.
    Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop:
      Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o
      których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje
      jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika
      uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych
      przepisów.
    W myśl art. 18d ust. 7 updop (w stanie prawnym obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r. do
    31 grudnia 2021 r.):
      Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
      1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą,
        małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
        marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-
        3a;
      2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów,
        o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których
        mowa w ust. 2 pkt 5;
      3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.
    Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.):
      Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
      1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą,
        małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
        marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-
        3a;
      2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów,
        o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których
        mowa w ust. 2 pkt 5;
      3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2
        pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.
    Zaś według art. 18d ust. 8 updop (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.
    do 31 grudnia 2021 r.):
      odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty
      kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo
      wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń,
      odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w
      zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących

      bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z
      odliczenia.
    W myśl art. 18d ust. 8 updop (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.):
      odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty
      kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo
      wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń,
      odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w
      zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących
      bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z
      odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się
      kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.
    Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym
      podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają
      skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o
      której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:
      kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    Z uwagi na powołane przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku
    dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym
    kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie
    spełnione następujące warunki:
    1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
    2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania
      przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
    3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu
      kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,
    4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu
      ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach
      badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub
      porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
    5. jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy
      ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia
      przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez
      podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie
      zezwolenia/decyzji o wsparciu,
    6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty
      działalności badawczo-rozwojowej,
    7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające
      odliczeniu,
    8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w
      ustawy o CIT,
    9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie
      zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
    W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku
    dochodowym od osób prawnych specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania
    tych kosztów na cele podatkowe.

    W myśl art. 15 ust. 4a ustawy o CIT,
      koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:
      1) w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w
        równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
      2) jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
      3) poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od
        wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.
    Jak wynika z art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p.,
      koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być
      wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
      a) produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty
      prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
      b) techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika
      odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o
      wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
      c) z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych
      zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub
      zastosowania technologii.
    W rezultacie, zgodnie z wyborem podatnika, w przypadku prowadzenia prac rozwojowych
    ich koszty mogą być przez podatnika rozpoznawane jako koszty podatkowe w trakcie
    trwania tych prac albo jednorazowo na moment ich zakończenia, albo też podatnik może
    rozpoznawać koszty tych prac poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych
    i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.
    Należy podnieść, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/
    wyodrębnienia kosztów. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony
    został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane
    jest, aby dla celów dowodowych, podatnik korzystający z ulgi prowadził ewidencję czasu
    pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową oraz innych
    kosztów ponoszonych na tę działalność.
    Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017
    r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji
    przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o
    zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”.
    Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane
    (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na
    realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...).
    W opisie stanu faktycznego wskazali Państwo, że prowadzą i będą prowadzić ewidencję
    zgodnie z art. 9 ust. 1b updop.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 jest ustalenie czy Spółka będzie
    uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2) ustawy CIT, kosztów
    kwalifikowanych poniesionych na wytworzenie Prototypu, w tym materiałów i surowców
    wykorzystanych do realizacji Prac B+R, niezależnie od tego czy Prototyp zostanie
    ostatecznie sprzedany.
    W tym miejscu jeszcze raz należy wskazać na treść art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, zgodnie z
    którym:
      Za koszty kwalifikowane uznaje się:
      nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną
      działalnością badawczo-rozwojową.

    Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop ustawodawca posługuje się
    pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach tej
    ustawy, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być
    wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika
    działalnością badawczo-rozwojową.
    W związku z brakiem definicji pojęcia „surowce” na gruncie przepisów podatkowych i
    rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się
    znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego. Tak
    zatem „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub
    mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).
    Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do definicji tego
    pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o
    rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 120 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt
    19 uor:
      materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.
    Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały
    to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka
    nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby w tym m.in. na potrzeby
    wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności
    ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe
    wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności
    pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a
    pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do
    uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska
    Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław,
    Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska
    Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel
    Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).
    Należy zauważyć, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą
    być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-
    rozwojową.
    Z opisu sprawy wynika, że niezbędnymi do budowy prototypu są surowce i materiały w
    postaci śrubek, nakrętek, elementów metalowych, układów scalonych i innych, ale także
    farb, lakierów, smarów, czy innych niezbędnych elementów bez których prototyp by nie
    powstał. Spółka potwierdza również, że wszystkie materiały i surowce były bezpośrednio i
    wyłącznie wykorzystywane przez Spółkę w związku z prowadzonymi pracami nad
    projektem B+R oraz wyłącznie koszty nabycia takich będą odliczane w ramach kosztów
    kwalifikowanych.
    Z kolei przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 jest ustalenie
    możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych określonych wydatków z tytułu
    zatrudnienia pracowników w oparciu o umowę o pracę oraz umowę zlecenie/o dzieło za
    koszty kwalifikowane ulgi na działalność badawczo rozwojową, określone w art. 18d ust. 2
    pkt 1 i 1a updop.
    Odnosząc się do kwestii zatrudnienia pracowników na podstawie umowy o pracę w tym
    miejscu raz jeszcze należy wskazać na treść art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, w świetle którego
    za koszty kwalifikowane uznaje się:
      poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1
      ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
      sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z

      dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w
      jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w
      ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.
    Z powyższego wynika, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty
    kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje
    wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik
    wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas
    wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz
    będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.
    Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie
    tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie
    (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń
    wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także
    składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o
    systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności
    badawczo-rozwojowej.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: „updof”, „ustawa o PIT”),
      za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
      spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
      wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
      finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy
      ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone
      za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
      częściowo odpłatnych.
    W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny
    nadliczbowe, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i nagrody, zostały wymienione wprost
    w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów
    kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.
    Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne
    kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ten katalog jest
    katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc
    wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem
    przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą
    stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.
    Istotne jest także, że składkami na ubezpieczenia społeczne, określonymi w ustawie z dnia
    13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1230
    ze zm.), o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, należnymi z tytułów wymienionych
    w art. 12 ust. 1 updop i finansowanymi (w całości lub w części) przez płatnika, są składki na
    ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi
    badawczo-rozwojowej wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o
    pracę, realizujących prace rozwojowe. Pod pojęciem ,, wynagrodzenia pracowników
    Spółki’’ rozumieją Państwo wynagrodzenie zasadnicze oraz składki ZUS po stronie płatnika
    składek bez uwzględniania składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych
    Świadczeń Pracowniczych. Koszty wynagrodzeń pracowników realizujących prace
    badawczo-rozwojowe stanowią dla tych pracowników należności, o których mowa w art.

    12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Nadto, Spółka zamierza odliczać koszty kwalifikowane w tym zakresie jedynie w części, w
    jakiej ww. pracownicy realizują zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych.
    Odnosząc się natomiast do kwestii zatrudniania osób w oparciu o umowę zlecenia/ o
    dzieło w tym miejscu należy jeszcze raz wskazać na treść art. 18d ust. 2 pkt 1a updop,
    zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się:
      1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit.
      a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
      sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13
      października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas
      przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje
      w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub
      umowy o dzieło w danym miesiącu.
    Od 1 stycznia 2018 r. przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty
    kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, oraz
    sfinansowanymi przez płatnika składkami z tytułu tych należności określonymi w ustawie z
    dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2
    pkt 1 updop), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z
    dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych
    przez płatnika składek z tytułu tych należności określonymi w ustawie z dnia 13
    października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a
    updop).
    Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof:
      za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1
      pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy
      zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej
      działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów
      uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez
      podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa
      w pkt 9.
    Zatem, wydatki na wynagrodzenia osób, z którymi zawarta została umowa zlecenia i/lub
    umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez
    podatnika działalności badawczo-rozwojowej, co do zasady, mogą stanowić koszty
    kwalifikowane prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w takiej
    części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-
    rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie
    umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.
    Oznacza to, że poniesione koszty z tytułu zatrudnienia osób w oparciu o umowy zlecenia
    /o dzieło mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a
    updop, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie
    działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na
    wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.
    Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo zaliczyć również do kosztów
    kwalifikowanych wydatki na wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umowy
    zlecenia/o dzieło, które stanowią po stronie pracowników należności z tytułu
    wykonywania usług, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy PIT.
    Z kolei Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 4 dotyczą ustalenia, czy Spółka będzie
    uprawniona do odliczenia na podstawie na podstawie art. 18d ust. 1 w związku z art. 18d
    ust. 2a ustawy CIT odpisów amortyzacyjnych od WNiP w postaci kosztów Prac B+R (w
    stosownej proporcji odpowiadającej wydatkom ujętych w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT), o
    których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy CIT.

    Jak już wskazano powyżej, szczegółową regulację w zakresie ujmowania odpisów
    amortyzacyjnych od prac rozwojowych jako kosztów kwalifikowanych dla ulgi B +R zawiera
    art. 18d ust. 2a updop.
    Zasadne jest ponowne wskazanie treści art. 18d ust. 2a updop, zgodnie z którym:
      podatnicy są uprawnieni do odliczenia w uldze B+R odpisów amortyzacyjnych od
      prac rozwojowych w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty
      wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 updop.
    Na mocy cytowanego już art. 18d ust. 2 pkt 3 updop:
      za koszty kwalifikowane uznaje się także ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi
      równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o
      którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o
      szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników
      prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-
      rozwojowej.
    W świetle art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:
      System szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:
      1) uczelnie;
      2) federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej
      "federacjami";
      3) Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r.
      o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2020 r. poz. 1796), zwana dalej "PAN";
      4) instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3,
      zwane dalej "instytutami PAN";
      5) instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o
      instytutach badawczych (Dz.U. z 2024 r. poz. 534);
      6) międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw
      działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej "instytutami
      międzynarodowymi";
      6a) Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o
      Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz.U. z 2024 r. poz. 925 i 1089);
      6b) instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej
      "instytutami Sieci Łukasiewicz";
      6c) Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego, działające na podstawie
      ustawy z dnia 13 września 2018 r. o Centrum Medycznego Kształcenia
      Podyplomowego (Dz.U. z 2024 r. poz. 570 i 1897), zwane dalej „CMKP”;
      7) Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej "PAU";
      8) inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i
      ciągły.
    W przytoczonym powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 updop ustawodawca wskazał, że za koszty
    kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne,
    świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art.
    7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
    a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań
    naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.
    Zatem, za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi
    równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane
    jednocześnie:

    · na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa
      o szkolnictwie wyższym i nauce,
    · na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że w ramach projektu zostały wytworzone wartości
    niematerialne i prawne (WNIP), które są amortyzowane w postaci kosztów zakończonych
    prac rozwojowych i spełniają warunki, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 updop.
    Spółka wytworzyła WNIP, którego koszty (nie wszystkie) obecnie amortyzuje w postaci
    kosztów prac rozwojowych, którymi są wynagrodzenia, koszty materiałów i surowców oraz
    pozostałe koszty. Wydatki Spółka zamierza rozliczyć w stosownej proporcji zgodnie z art.
    18d ust. 2a ustawy CIT.
    Nadto w uzupełnieniu wniosku doprecyzowali Państwo, że pytaniem nr 4 wniosku objęte
    są usługi zewnętrzne w zakresie, w jakim wypełniają znamiona art. 18d ust. 2 pkt 3)
    ustawy CIT. Przez usługi zewnętrzne Spółka rozumie usługi doradcze, ekspertyzy i inne,
    nabyte przez podmioty o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca
    2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – np. Szkół i Uczelni Wyższych, czy
    jednostek badawczych lub instytucji naukowych.
    Jak Państwo również wskazali w uzupełnieniu wniosku, koszty amortyzacji środków
    trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zamierzają Państwo przyporządkować do
    kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop (poniesionych
    bezpośrednio) lub art. 18d ust. 3 updop w zw. z ust. 2a updop (poniesionych w formie
    odpisów amortyzacyjnych od tych prac).
    W tym miejscu wskazać należy, że cytowany już powyżej art. 18d ust. 3 updop dotyczy
    zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej
    działalności badawczo-rozwojowej, co oznacza, że możliwość zaliczenia wydatków do tej
    kategorii kosztów kwalifikowanych wymaga dalszego prowadzenia przez Spółkę prac
    badawczo-rozwojowych z wykorzystaniem wytworzonych przez nią WNIP.
    Jednocześnie art. 18d ust. 2a updop dotyczy odpisów amortyzacyjnych od prac
    rozwojowych dokonywanych w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają
    koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 updop. Tym samym art. 18d
    ust. 2a updop nie umożliwia ujmowania we wskazanej w nim kategorii kosztów
    kwalifikowanych wydatków, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop.
    Należy raz jeszcze podkreślić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób
    prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów
    kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione
    warunki, o których mowa powyżej, w tym warunek, że koszty na działalność badawczo-
    rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych.
    Jak wynika z opisu stanu faktycznego oraz uzupełnienia, prace rozwojowe, które są
    przedmiotem wniosku zakończyły się, a ich wynikiem było wytworzenie Prototypu.
    Oznacza to, że zakończyły się one wynikiem pozytywnym.
    W stosunku do prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym
    od osób prawnych specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na
    cele podatkowe, a mianowicie art. 15 ust. 4a updop.
    Zatem w przedmiotowej sprawie należy jeszcze raz powołać art. 15 ust. 4a updop, w myśl
    którego:
      koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:
      1) w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w
        równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

      2) jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
      3) poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od
        wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.
    Użycie przez ustawodawcę w art. 15 ust. 4a updop, sformułowania „mogą” (przy
    wskazaniu sposobu rozliczenia kosztów prac rozwojowych), przy jednoczesnym braku
    dodatkowych wskazań, kiedy dany sposób ujęcia kosztów prac rozwojowych może być
    zastosowany, prowadzi do konkluzji, że podatnik posiada swobodę wyboru zastosowania
    poszczególnych sposobów podatkowego rozliczania kosztów prac rozwojowych.
    W powołanym powyżej przepisie, wskazując trzy różne sposoby rozliczenia kosztów prac
    rozwojowych, użyto ponadto spójnika „albo” (alternatywa rozłączna). Oznacza to, że
    Spółka, według własnego uznania, może wybrać jeden z trzech sposobów rozliczania
    kosztów prac rozwojowych.
    Zatem, na podstawie powołanego wyżej przepisu, podatnicy mają wybór, co do sposobu
    zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów prac rozwojowych w rozliczeniu
    podatku dochodowego od osób prawnych.
    W rezultacie, zgodnie z wyborem podatnika, w przypadku prowadzenia prac rozwojowych
    ich koszty mogą być przez podatnika rozpoznawane jako koszty podatkowe w trakcie
    trwania tych prac bądź jednorazowo na moment ich zakończenia, albo też podatnik może
    rozpoznawać koszty tych prac poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych
    i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.
    W świetle powyższego, nie ulega wątpliwości, iż zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy updop,
    podatnik ma prawo swobodnego wyboru metody zaliczenia wydatków ponoszonych na
    realizację prac rozwojowych do podatkowych kosztów uzyskania przychodu.
    Zgodnie z art. 18d ust. 2a updop, podatnicy są uprawnieni do odliczenia w uldze B+R
    odpisów amortyzacyjnych od prac rozwojowych w proporcji, w jakiej w jej wartości
    początkowej pozostają koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2
    updop.
    Tym samym, wybór sposobu (metody) ujęcia wydatków prac rozwojowych w kosztach
    uzyskania przychodów, określonego (określonej) w art. 15 ust. 4a updop uniemożliwia
    jednoczesne skorzystanie z możliwości zaliczenia części wydatków tych samych prac
    rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.
    Z opisu sprawy wynika, że zrealizowali Państwo projekt B+R i ponieśli wydatki, z których
    część była (jest) amortyzowana, a część była poniesiona i ujęta jako koszt w dacie
    poniesienia (nie była amortyzowana):
    · część (przeważająca część) wydatków związanych z projektem stanowią koszty
      uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych od prac rozwojowych i są
      zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4a ustawy o CIT
      – w formie odpisów amortyzacyjnych, są nimi:
      - koszty wynagrodzenia pracowników,
      - koszty surowców i materiałów,
      - usługi związane z budową prototypu,
    · część wydatków związanych z projektem stanowiła koszty uzyskania przychodu
      poniesione i ujęte w kosztach uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia (nie były
      amortyzowane) tj. zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy CIT, ale były związane z projektem,
      na co Spółka posiada stosowne dowody w postaci ewidencji czasu pracy i
      poniesionych wydatków związanych z projektem, są nimi:
      - koszty wynagrodzenia pracowników,
      - koszty surowców i materiałów.

    Wskazali Państwo, że wniosek dotyczy również (oprócz kosztów podlegających amortyzacji
    Prac Rozwojowych) możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-
    rozwojowej wydatków (poniesionych bezpośrednio) zaliczonych do kosztów uzyskania
    przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 updop – potwierdzili Państwo, że zaliczyli te wydatki
    do kosztów uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia.
    Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w
    kontekście pytań nr 2, 3 i 4, stwierdzić należy, że Spółka, w odniesieniu do
    przedstawionego w opisie stanu faktycznego Projektu, ma prawo do zaliczenia kosztów
    prac rozwojowych tego Projektu do kosztów uzyskania przychodów przy zastosowaniu
    jednego ze sposobów wskazanych w art. 15 ust. 4a updop, bez względu na sposób ujęcia
    przedmiotowych kosztów dla celów bilansowych.
    Zdaniem organu, w przypadku prowadzenia prac spełniających definicję prac
    rozwojowych wskazanych w ustawie, wszystkie poniesione koszty związane z tymi pracami
    powinny zostać rozliczone zgodnie z wyborem podatnika, tj. w ramach jednej z trzech
    określonych w treści art. 15 ust. 4a updop, metod zaliczenia tych wydatków do kosztów
    uzyskania przychodów.
    Należy mieć na uwadze, że przedmiotowa swoboda w zakresie dowolności wyboru jednej
    z trzech określonych w treści art. 15 ust. 4a updop metod, nie przewiduje jednak
    możliwości wyboru różnych metod w ramach jednego projektu, tj. stosowania do
    poszczególnych kosztów kwalifikowanych projektu stanowiącego prace rozwojowe
    różnych metod zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.
    Wobec powyższego, z uwagi na ujęcie/zamiar ujęcia przez Państwa kosztów prac
    rozwojowych w postaci wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o
    pracę oraz osób współpracujących z Państwem na podstawie umów zlecenia / o dzieło,
    kosztów materiałów i surowców, kosztów „usług zewnętrznych” oraz kosztów amortyzacji
    środków trwałych i wartości niematerialnych jednocześnie – w ramach realizacji jednego
    projektu – w różnych punktach art. 15 ust. 4a updop, tj. dwojako, zarówno zgodnie z art.
    15 ust. 4a pkt 1, jak i art. 15 ust. 4a pkt 3 updop, nie sposób uznać, że mogą Państwo
    opisane we wniosku koszty zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-
    rozwojowej. Jednoczesne zakwalifikowanie ww. wydatków według różnych metod
    ujmowania kosztów uzyskania przychodów i – co należy jeszcze raz podkreślić –
    poniesionych w ramach jednego projektu – jest działaniem nieprawidłowym w świetle
    możliwości skorzystania z ulgi B+R.
    W sytuacji, w której ww. koszty zostałyby przez Państwa ujęte podatkowo jako koszty
    uzyskania przychodów tylko według jednej metody (jednego punktu art. 15 ust. 4a updop),
    jako spełniające warunki wskazane w art. 18d updop, mogłyby stanowić koszty
    kwalifikowane ulgi B+R.
    Jeszcze raz podkreślam, że warunkiem skorzystania z ulgi B+R jest właściwe ujęcie ww.
    kosztów w kosztach uzyskania przychodów, tj. według jednego punktu art. 15 ust. 4a pkt 1-
    3 updop w sytuacji, w której prace rozwojowe dotyczą jednego projektu.
    Nadto, w ocenie organu, koszty prac rozwojowych, również w Państwa w sytuacji, a zatem,
    gdy zostały zakończone sukcesem (wytworzyli bowiem Państwo WNiP), należy traktować
    całościowo. Tym samym ujęcie tych kosztów w kosztach uzyskania przychodów powinno
    nastąpić w ramach jednej z metod art. 15 ust. 4a updop, a nie w części na podstawach
    ogólnych, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.
    Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 2, 3 i 4 wniosku w
    zakresie ustalenia, czy:

        Spółka będzie uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2) ustawy
        CIT, kosztów kwalifikowanych poniesionych na wytworzenie Prototypu, w tym
        materiałów i surowców wykorzystanych do realizacji Prac B+R, niezależnie od tego
        czy zostaną one ostatecznie sprzedane – należało uznać za nieprawidłowe,
        koszty poniesione w danym miesiącu (w ciągu roku) należności z tytułów o których
        mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez
        płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o ZUS – na rzecz
        pracowników Spółki (zajmujących się budową Prototypu, w tym sprawujących
        funkcje nadzorcze i kierownicze nad pracami B+R) – według harmonogramów
        Projektów i czasu pracy w ramach poszczególnych faz projektów – mogą stanowić
        koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a) ustawy o CIT – należało
        uznać za nieprawidłowe,
        Spółka będzie uprawniona do odliczenia na podstawie na podstawie art. 18d ust. 1
        w związku z art. 18d ust. 2a ustawy CIT odpisów amortyzacyjnych od WNiP w
        postaci kosztów Prac B+R (w stosownej proporcji odpowiadającej wydatkom
        ujętych w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT), o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3
        ustawy CIT – należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Jednocześnie wskazać należy, że wydana interpretacja odnosi się ściśle do przedmiotu
    pytań. Inne kwestie wynikające z przedstawionego stanu faktycznego i z własnego
    stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1
    Ordynacji Podatkowej – rozpatrzone.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy
    stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu
    wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła
    prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk
    organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę
    tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku
    z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi
      elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.