Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.772.2017.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-19
Teza: Brak zwolnienia od podatku usług świadczonych na podstawie zawartej z gminą umowy dotyczącej zorganizowania uroczystości.
Słowa kluczowe: instytucja; usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi kulturalne; usługi-usługi pomocnicze; świadczenie-świadczenie kompleksowe -świadczenie kompleksowe złożone
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2017 r. (data wpływu 3 listopada 2017 r.) uzupełnionym w dniu 11 stycznia 2018 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług świadczonych na podstawie zawartej z gminą umowy dotyczącej zorganizowania uroczystości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 11 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług świadczonych na podstawie zawartej z gminą umowy dotyczącej zorganizowania uroczystości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury Gminy, wpisaną do księgi rejestrowej instytucji kultury.

Zgodnie ze statutem do podstawowych zadań Wnioskodawcy należy:

1.  realizacja spektakli teatralnych w oparciu o umowy kontraktowe z twórcami (reżyserami, scenografami, muzykami, aktorami),
2.  organizowanie spektakli, koncertów itp. w oparciu o gotowe produkcje teatrów i indywidualnych wykonawców,
3.  tworzenie warunków dla rozwoju amatorskiego ruchu artystycznego oraz zainteresowania wiedzą i sztuką na terenie miasta,
4.  promowanie przy współpracy zainteresowanych instytucji i stowarzyszeń edukacji teatralnej dzieci i młodzieży,
5.  wspieranie i promowanie amatorskich zespołów teatralnych poprzez organizacje spotkań warsztatowych, konsultacji, festiwali i przeglądów,
6.  opieka merytoryczna nad zespołami lub spektaklami amatorskich zespołów teatralnych,
7.  promowanie i firmowanie wszelkich form wymiany i współpracy za zagranicą w zakresie kultury teatralnej,
8.  świadczenie poradnictwa w dziedzinie teatralnej,
9.  realizowanie zadań zleconych przez mecenat i innych sponsorów w zakresie działalności kulturalnej.

Wnioskodawca może podejmować inne działania dla zaspokojenia społecznych potrzeb mieszkańców Miasta i realizacji polityki kulturalnej miasta.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Prowadzi działalność inną niż gospodarcza, co wynika ze statutu i celu w jakim został powołany oraz działalność gospodarczą (w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług): dochody z tej drugiej przeznacza na cele statutowe. Wnioskodawca, realizując statutowe zadania w zakresie kultury, uzyskuje przychody ze sprzedaży biletów na organizowane przez siebie przedstawienia (ze stawką VAT 8%) i sprzedaży imprez kulturalnych (spektakli teatralnych) w całości za kwotę ryczałtową (stawka zwolniona): ponadto uzyskuje przychody z wynajmowania sal (sali widowiskowej i kameralnej) oraz innych pomieszczeń podmiotom trzecim, na organizowane przez te podmioty imprezy o charakterze kulturalnym, edukacyjnym lub komercyjnym (ze stawką VAT 23%), a także z pośrednictwa w sprzedaży biletów prowadzonej na rzecz osób trzecich, które organizują imprezy w Teatrze.

Wnioskodawca organizuje również imprezy okolicznościowe, w tym w szczególności te zlecane przez Gminę Miasto - organizatora instytucji kultury, którą jest Wnioskodawca - w rozumieniu ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 862).

Na realizację każdej z takich imprez pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą zawierana jest umową o realizację imprezy, która każdorazowo doprecyzowuje przedmiot, czyli wszelkie szczegóły organizowanej imprezy, a także ustala prawa i obowiązku stron. Po zrealizowaniu postanowień umowy, czyli po zorganizowanej imprezie, za jej całość Wnioskodawca wystawia fakturę VAT na rzecz Gminy (stosownie do postanowień umowy), która to z kolei faktura jest podstawą do dokonania płatności przez Gminę.

Zlecane Wnioskodawcy imprezy to, co do zasady, imprezy o charakterze kulturalnym. Część imprez to imprezy, których całość stanowi element kulturalny, tzn. zlecenie imprezy przez Gminę ogranicza się jedynie do zorganizowania imprezy o charakterze kulturalnym, a przedmiotem wystawionej przez Wnioskodawcę Faktury VAT jest tylko i wyłącznie impreza kulturalna.

Część imprez to imprezy kompleksowe o niejednolitym przedmiocie świadczenia, w których obok elementu kulturalnego występują również inne poboczne, pomocnicze elementy tego świadczenia. Są to jednak zawsze czynności ściśle ze sobą związane, które tworzą jedną całość.

Otóż na przedmiot umowy poza imprezą kulturalną (np. spektaklem teatralnym, koncertem lub recitalem) składa się również w takich przypadkach inna usługa lub usługi; usługą poboczną bywa najczęściej zapewnienie posiłków i napojów uczestnikom imprezy. Świadczenia te zawsze mają jednak charakter poboczny, pomocniczy.

Jednocześnie nigdy nie jest tak, aby w zlecanych przez Gminę imprezach, to element kulturalny miał jedynie znaczenie poboczne, pomocnicze, a tym bardziej nie jest tak, by element ten nie występował w ogóle.

Imprezy zlecane Wnioskodawcy, w których, poza główną usługą o charakterze kulturalnym, mamy do czynienia z innymi usługami o charakterze pobocznym, to np. Święto K. czy Spotkanie Wigilijne przedstawicieli miejscowych instytucji kultury i różnych środowisk kultury, które to imprezy mają pewne elementy wspólne; są to coroczne imprezy (w przeważającej części o charakterze kulturalnym), organizowane rotacyjnie w jednej z miejscowych instytucji kultury, których Gospodarzem jest Prezydent Miasta, wstęp na imprezy jest nieodpłatny, jednakże imprezy te mają charakter zamknięty, o tyle, że uprawnione do uczestnictwa w nich są osoby legitymujące się zaproszeniami, za których kolportaż odpowiada zlecająca Wnioskodawcy imprezę Gmina. Wnioskodawca nie ma wpływu, na katalog podmiotów, do których trafiają przedmiotowe zaproszenia oraz nie ma wpływu no to, kto ostatecznie uczestniczy w imprezie, bowiem zaproszenia są przy wejściu na salę weryfikowane przez pracowników Urzędu Miasta. Innymi słowy, Wnioskodawca nie zapewnia prawa wstępu na przedmiotową imprezę kulturalną, a przynajmniej nie czyni tego bezpośrednio. Umożliwia jedynie udział w imprezie zaproszonym (nie przez siebie) osobom. Wnioskodawca, jako instytucja kultury wpisana do odpowiedniego rejestru dokonuje w tym zakresie sprzedaży imprezy, niebędącej sprzedażą biletów wstępu na tę imprezę.

Na przedmiotowe imprezy składa się część kulturalna, tj. oficjalna i artystyczna sensu stricte, a po jej zakończeniu w charakterze usługi pobocznej występuje symboliczny poczęstunek.

Do obowiązków Wnioskodawcy w ramach realizacji postanowień umowy należy: zapewnienie części artystycznej, organizacja i przygotowanie miejsca, zabezpieczenie sprzętu i obsługi technicznej oraz zapewnienie posiłków i napojów dla uczestników imprezy. Część artystyczna zapewniana przez Wnioskodawcę stanowi przeważającą część ponoszonych przez niego kosztów, a co za tym idzie należy przyjąć, że to właśnie ten element stanowi przeważającą część należności w wystawianej przez Wnioskodawcę fakturze VAT.

W uzupełnieniu wniosku dodatkowo wskazano, co następuje:

Stosownie do postanowień umowy zleceniobiorca (Wnioskodawca) zobowiązany jest do należytego wykonania przedmiotu umowy, którym jest zorganizowanie uroczystości wraz z obsługą techniczną, w szczególności poprzez: zapewnienie części artystycznej, zawarcie umów z artystami, wykonawcami, realizatorami, zapewnienie odpowiedniego sprzętu do nagłośnienia imprezy, zabezpieczenie imprezy pod względem bezpieczeństwa jej uczestników, zapewnienie poczęstunku dla zaproszonych gości oraz dbanie o prawidłowy przebieg imprezy, natomiast zleceniodawca zobowiązany jest do zapłaty wynagrodzenia na rzecz zleceniobiorcy.

Wnioskodawca nie świadczy we własnym zakresie czynności w zakresie zapewniania posiłków i napojów uczestnikom imprezy, lecz usługi te (jako usługi gastronomiczne) nabywa od podmiotów trzecich; z uwagi na powyższe, czynności związane z zapewnieniem posiłków i napojów uczestnikom imprezy, uwzględniając zaangażowanie pracowników i czasu niezbędnego na realizację poszczególnych czynności objętych umową, stanowią niewielki udział; zaangażowanie „pracowników” w te czynności sprowadza się do rozpoznania rynku i złożenia zamówienia (bez stosowania przepisów ustawy Prawo zamówień publicznych), z uwagi na to, że czynności te Wnioskodawca zleca podmiotowi profesjonalnemu, wymagają one jedynie koordynacji w podstawowym zakresie; podczas gdy pozostałe czynności Wnioskodawca świadczy we własnym zakresie przy wykorzystaniu pracowników, są to m.in. obsługa szatni, prowadzenie imprezy, obsługa oświetleniowa i nagłośnieniowa, sprzątanie sali.

W zakresie „czasu”, zarówno na etapie przygotowania imprezy, jak i jej realizacji, to czas niezbędny do świadczenia czynności związanych z zapewnieniem posiłków i napojów uczestnikom imprezy stanowi w stosunku do całości imprezy kilkunastoprocentowy udział. Ponadto realizację czynności polegających na zapewnieniu posiłków i napojów uczestników imprezy nie są zaangażowane żadne niepieniężne „środki” Wnioskodawcy (o zaangażowaniu środków pieniężnych poniżej).

Wnioskodawca otrzymuje od Gminy określony już kwotowy budżet na realizację całości zlecenia, otrzymując tak określony budżet Wnioskodawca dostaje również wytyczną/wytyczne w zakresie poziomu artystycznego imprezy kulturalnej. Wnioskodawca realizując przedmiotową wytyczną/wytyczne przeznacza na ten cel niezbędną do jego realizacji kwotę, z pozostałych natomiast środków zleca usługę, polegającą na zapewnieniu posiłków i napojów uczestnikom imprezy.

Wynagrodzenie za czynności polegające na zapewnianiu posiłków i napojów uczestnikom imprezy stanowi mniej niż połowę kosztów całkowitych; z zestawienia dokonanego na podstawie danych tegorocznych wynika, że wynagrodzenie za czynności polegające na zapewnianiu posiłków i napojów uczestnikom imprezy to kilkanaście procent kosztów całkowitych (budżet na realizację całości zadania wyniósł 13.000 zł, podczas gdy wynagrodzenie za czynności polegające na zapewnianiu posiłków i napojów uczestnikom imprezy wyniosło 2.545 zł (19,58%).

Usługa zorganizowania imprezy na rzecz Gminy jest rozliczana (fakturowana) jako jedna usługa, w bieżącym roku przedmiot usługi określony był jako: „Zorganizowanie uroczystości pn. S.”.

Wnioskodawca świadcząc opisane we wniosku usługi kulturalne (rozumiane jego usługi, w których usługą poboczną, pomocniczą jest usługa niekulturalna), nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy słusznym jest stanowisko, by do kompleksowej usługi organizacji imprezy, w ramach której poza usługą wiodącą o charakterze kulturalnym występuje również inna usługa/usługi o charakterze pobocznym, pomocniczym, stosować stawkę zwolnioną?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221) zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną. Należałoby uznać, że cytowany powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) zwalnia z podatku VAT wszystkie usługi kulturalne (oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną), o ile świadczone są one przez wskazane w tym przepisie podmioty. Najmniejszych wątpliwości nie powinien budzić fakt, iż Wnioskodawca jako samorządowa instytucja kultura Gminy, wpisana do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora, mieści się w katalogu podmiotów, o których mowa w tym przepisie. Co za tym idzie korzysta on z tego przedmiotowo-podmiotowego zwolnienia i w zakresie świadczonych przez siebie usług kulturalnych może stosować stawkę zwolnioną. Czyniąc to musi mieć na względzie zawarte w ustawie ograniczenia tego zwolnienia.

Tak oto, zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221) zwolnienie z pkt a) nie ma zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli: 1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 33 lit. a ) lub 2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Niewątpliwie, ani głównym, ani pobocznym celem usług pomocniczych realizowanych przez Wnioskodawcę nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu.

Usługi pomocnicze, wykonywane przez Wnioskodawcę obok usługi kulturalnej, w ramach realizowanej usługi kompleksowej, są natomiast, o tyle niezbędne do wykonania usługi podstawowej, że bez nich impreza podstawowa by się nie odbyła, tzn. jedyny podmiot zainteresowany jej realizacją - Gmina, nie byłby zainteresowany ich zleceniem bez możliwości skorzystania z usługi pomocniczej, innymi słowy, nie zleciłby wykonania usługi podstawowej, wiedząc, że nie jest możliwym wykonanie usługi pomocniczej. Z punktu widzenia nabywcy, zlecenie wykonania przedmiotowych usług może odbyć się jedynie jako zlecenie usługi kompleksowej, w której występują elementy ściśle ze sobą powiązane: usługa podstawowa - kulturalna oraz usługa/ usługi pomocnicze, poboczne niebędące usługami kulturalnymi.

Za tym, by w przedmiotowej sytuacji stosować stawkę zwolnioną zdaje się przemawiać również treść art. 43 ust. 17a ustawy o VAT, który expressis verbis wskazuje, że zwolnienia z pkt 33 lit. a), mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe. A zatem, na podstawie tego przepisu zwolnieniem podatkowym winny być objęte również usługi pomocnicze świadczone przez Wnioskodawcę.

Usługi realizowane przez Wnioskodawcę są nie tylko ze sobą ściśle powiązane, lecz również w aspekcie gospodarczym stanowią jedną całość. To z kolei, zdaniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, pozwala na traktowanie ich jako jedną usługę kompleksową, do której należy stosować jedną stawkę VAT. W orzecznictwie Trybunału wskazuje się na to, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, a ocena, czy w danym przypadku mamy do czynienia z usługą kompleksową, czy też dwoma niezależnymi od siebie usługami powinna być dokonywana z perspektywy nabywcy. Ocena dokonana w ten sposób, w interesującym nas przypadku również doprowadzi do wniosku, że we wskazywanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym dochodzi do świadczenia usługi kompleksowej, a co za tym idzie dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług pomocniczych powinien on stosować stawkę przewidzianą dla świadczenia głównego, czyli w omawianym przypadku stawkę zwolnioną. Zapewnienie przez Wnioskodawcę posiłków i napojów uczestnikom imprezy kulturalnej, w odniesieniu do argumentacji dokonanej przez ETS, ma w zaistniałej sytuacji, o tyle charakter usługi pomocniczej, że z punktu widzenia nabywcy, nie stanowi celu samego w sobie, lecz służy jedynie lepszemu wykorzystaniu świadczenia głównego. W istniejącym stanie faktycznym, właśnie z taką sytuacją mamy do czynienia.

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 18 ustawy o VAT, które zwolnienia, o którym mowa w pkt 33 lit. a) nakazuje stosować tylko i wyłącznie pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług, nie ma omawianym stanie faktycznym zastosowania. Wnioskodawca przywołuje omawiany przepis jedynie w celu podkreślenia, iż przed zajęciem swojego stanowiska w sprawie dokonał pełnej analizy norm prawnych mogących mieć zastawanie w omawianym przypadku.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 19 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221) zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego. Stawkę podatkową dla wstępu na imprezy kulturalne ustala Załącznik nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), który pośród towarów i usług opodatkowanych stawką podatku VAT 8% w poz. 182 wymienia: usługi kulturalne i rozrywkowe - wyłącznie w zakresie wstępu: 1) na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe, 2) do obiektów kulturalnych. Przy czym w objaśnieniach wskazuje się, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Zwrot „wyłącznie w zakresie wstępu” oraz objaśnienie do przytaczanej pozycji wyraźnie wskazują no, że przepis ten, który nakazuje stosowanie stawki VAT 8% do pewnych usług w zakresie prowadzonej działalności kulturalnej, należy interpretować ściśle. Skoro stawka VAT 8% ma być stosowana w ramach prowadzonej działalności kulturalnej wyłącznie w zakresie wstępu, to jej stosowanie nie powinno być rozciągane na inne usługi kulturalne, a już tym bardziej na usługi inne niż kulturalne, czyli w przypadku Wnioskodawcy na usługi pomocnicze.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadczone przez niego na rzecz Gminy usługi: kulturalna i niekulturalna, uwzględniając całokształt okoliczności faktycznych i prawnych, stanowią jedną usługę kompleksową, do której powinna być stosowana jedna stawka VAT; w omawianym zakresie do niekulturalnej usługi pomocniczej należałoby zastosować stawkę przewidzianą dla kulturalnej usługi głównej. Z uwagi na to, że przedmiotowa usługa kulturalna nie dotyczy zapewnienia odpłatnego, jednostkowego wstępu na imprezę kulturalną, to nie obejmuje jej swym zakresem Załącznik nr 3 do ustawy, a stawka dla niej ustalana jest w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy - stawka zwolniona. Stosowanie stawki zwolnionej dotyczy w tym przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, całej usługi kompleksowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 tego artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22–24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22–24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Stosownie do treści ust. 17a powołanego artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „usług kulturalnych”, zatem znaczenie tego pojęcia należy ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, należy stwierdzić, że w pojęciu tym mieszczą się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp.

Natomiast „kultura” to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość, itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna PWN w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982). Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” uznaje się całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Takie rozumienie pojęcia „kultura”, ma jednak niewielkie znaczenie praktyczne, a już w szczególności nie spełni swojej funkcji w procesie interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie zatem z regułami wykładni prawa, w sytuacji gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. W związku z tym należy sięgnąć do ustaw wprost lub pośrednio odnoszących się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2017, poz. 862).

W świetle art. 1 ust. 1 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Według art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Stosownie z art. 3 ust. 1 cytowanej ustawy, działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej.

Z przywołanych na wstępie przepisów art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. m.in. dostawą towaru lub świadczeniem usług. Dla opodatkowania istotne jest to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. O stosowaniu określonej stawki podatku lub też zwolnienia od podatku decydować zatem będzie faktyczna czynność.

Zważywszy, iż przedmiotem świadczeń opisanych przez Wnioskodawcę jest kilka czynności, wskazać należy, że dla analizy charakteru usług zasadą jest, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne. Jednakże aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową) powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jako element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane, jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich, jako elementu usługi kompleksowej.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT.

W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, TSUE analizował problem związany z dostarczeniem nabywcy typowego, standardowego oprogramowania oraz – jednocześnie – usługi jego dostosowania do indywidualnych potrzeb klienta, przy czym klient otrzymywał od dostawcy od razu oprogramowanie dostosowane do jego potrzeb. Powstała więc wątpliwość co do tego, czy podatnik wykonał, de facto, dwa odrębne świadczenia – dostawę typowego oprogramowania i usługę jego dostosowania do potrzeb klienta, czy też świadczenie podatnika miało charakter jednego świadczenia kompleksowego (złożonego).

W wyroku tym TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną (pkt 20 uzasadnienia), jednoczenie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT (pkt 20).

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy. Bo przecież w omawianym przypadku to właśnie perspektywa nabywcy (dla którego wartość nabytego świadczenia jest tworzona przez fakt wejścia w posiadanie oprogramowania przystosowanego do jego indywidualnych potrzeb, a nie oprogramowania standardowego, które mogło być wręcz bezużyteczne – przystosowanie to zostało dokonane przez ten sam podmiot, który dokonał dostawy oprogramowania) była podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Trybunał szczególnie wyraźnie w omawianym wyroku podkreśla fakt, iż:

„(\`(...)\`) nabycie przez klienta samego standardowego oprogramowania nie było w żaden sposób użyteczne”. W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, iż nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Warto także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 (RLRE Tellmer), w którym Trybunał rozstrzygał kwestię związaną z opodatkowaniem usługi wynajmu mieszkań i towarzyszącej jej usłudze sprzątania części wspólnych budynku mieszkalnego. W sprawie spółki Tellmer nie występuje w ocenie TSUE jedno świadczenie złożone. Dla takiej oceny TSUE, kluczowy charakter ma fakt, że: „(\`(...)\`) usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem”.

A zatem za szczególnie znaczące TSUE uznał to, że sprzątanie może być świadczone w sposób całkowicie niezależny od usługi najmu, np. poprzez samodzielny zakup danego świadczenia (sprzątania) przez najemcę. To sprawia, że związek pomiędzy najmem i sprzątaniem jest, w ocenie Trybunału na tyle swobodny, że nie można mówić o istnieniu świadczenia złożonego. A zatem, jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu Dyrektywy.

Powyższe poglądy znajdują również potwierdzenie w wyrokach: w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, C-292/11 Fireld Fisher Waterhouse LLP, w sprawie C-88/09 Graphic Procede TSUE.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że ze świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

Zatem w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Zwrócić należy uwagę na to, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jak zakres tych został w umowie przez strony oznaczony. Z fiskalnego punktu widzenia to nie brzmienie zapisów umowy decydować winno o stosowaniu określonej stawki.

Powyższe stanowisko potwierdza treść art. 5 ust. 2 ustawy, który stanowi, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego, czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Prawnopodatkowe skutki opodatkowania czynności, o jakich mowa w art. 5 ust. 1 ustawy są zatem „oderwane” od stosunku cywilnoprawnego, z którego wynikają, albowiem nawet jego wadliwość pozostaje bez wpływu na zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości zastosowanej stawki podatku lub też zwolnienia od podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Sama wola stron umowy, że celem transakcji jest nabycie usługi kompleksowej, a nie poszczególnych wyodrębnionych świadczeń, nie decyduje o zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z treści wniosku wynika, że Teatr będący samorządową instytucją kultury organizuje imprezy okolicznościowe, w tym w szczególności te zlecane przez Gminę. Na realizację każdej z takich imprez pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą zawierana jest umowa o realizację imprezy, która każdorazowo doprecyzowuje przedmiot, czyli wszelkie szczegóły organizowanej imprezy, a także ustala prawa i obowiązku stron. Po zrealizowaniu postanowień umowy, czyli po zorganizowanej imprezie, za jej całość Wnioskodawca wystawia fakturę VAT na rzecz Gminy (stosownie do postanowień umowy), która to z kolei faktura jest podstawą do dokonania płatności przez Gminę.

Zlecane Wnioskodawcy imprezy to, co do zasady, imprezy o charakterze kulturalnym. Część imprez to imprezy, których całość stanowi element kulturalny, tzn. zlecenie imprezy przez Gminę ogranicza się jedynie do zorganizowania imprezy o charakterze kulturalnym, a przedmiotem wystawionej przez Wnioskodawcę faktury jest tylko i wyłącznie impreza kulturalna.

Część imprez to imprezy kompleksowe o niejednolitym przedmiocie świadczenia, w których obok elementu kulturalnego występują również inne poboczne, pomocnicze elementy tego świadczenia. Są to jednak zawsze czynności ściśle ze sobą związane, które tworzą jedną całość.

Otóż na przedmiot umowy poza imprezą kulturalną (np. spektaklem teatralnym, koncertem lub recitalem) składa się również w takich przypadkach inna usługa lub usługi; usługą poboczną bywa najczęściej zapewnienie posiłków i napojów uczestnikom imprezy. Świadczenia te zawsze mają jednak charakter poboczny, pomocniczy.

Imprezy zlecane Wnioskodawcy, w których, poza główną usługą o charakterze kulturalnym, mamy do czynienia z innymi usługami o charakterze pobocznym, to np. Święto K. czy Spotkanie Wigilijne przedstawicieli miejscowych instytucji kultury i różnych środowisk kultury, które to imprezy mają pewne elementy wspólne; są to coroczne imprezy (w przeważającej części o charakterze kulturalnym), organizowane rotacyjnie w jednej z miejscowych instytucji kultury, których Gospodarzem jest Prezydent Miasta, wstęp na imprezy jest nieodpłatny, jednakże imprezy te mają charakter zamknięty, o tyle, że uprawnione do uczestnictwa w nich są osoby legitymujące się zaproszeniami, za których kolportaż odpowiada zlecająca Wnioskodawcy imprezę Gmina. Wnioskodawca nie zapewnia prawa wstępu na przedmiotową imprezę kulturalną, umożliwia jedynie udział w imprezie zaproszonym (nie przez siebie) osobom.

Na przedmiotowe imprezy składa się część kulturalna, tj. oficjalna i artystyczna sensu stricte, a po jej zakończeniu w charakterze usługi pobocznej występuje symboliczny poczęstunek.

Do obowiązków Wnioskodawcy w ramach realizacji postanowień umowy należy: zapewnienie części artystycznej, organizacja i przygotowanie miejsca, zabezpieczenie sprzętu i obsługi technicznej oraz zapewnienie posiłków i napojów dla uczestników imprezy. Część artystyczna zapewniana przez Wnioskodawcę stanowi przeważającą część ponoszonych przez niego kosztów, a co za tym idzie należy przyjąć, że to właśnie ten element stanowi przeważającą część należności w wystawianej przez Wnioskodawcę fakturze VAT.

Stosownie do postanowień umowy zleceniobiorca (Wnioskodawca) zobowiązany jest do należytego wykonania przedmiotu umowy, którym jest zorganizowanie uroczystości wraz z obsługą techniczną, w szczególności poprzez: zapewnienie części artystycznej, zawarcie umów z artystami, wykonawcami, realizatorami, zapewnienie odpowiedniego sprzętu do nagłośnienia imprezy, zabezpieczenie imprezy pod względem bezpieczeństwa jej uczestników, zapewnienie poczęstunku dla zaproszonych gości oraz dbanie o prawidłowy przebieg imprezy, natomiast zleceniodawca zobowiązany jest do zapłaty wynagrodzenia na rzecz zleceniobiorcy.

Wnioskodawca nie świadczy we własnym zakresie czynności w zakresie zapewniania posiłków i napojów uczestnikom imprezy, lecz usługi te (jako usługi gastronomiczne) nabywa od podmiotów trzecich; z uwagi na powyższe, czynności związane z zapewnieniem posiłków i napojów uczestnikom imprezy, uwzględniając zaangażowanie pracowników i czasu niezbędnego na realizację poszczególnych czynności objętych umową, stanowią niewielki udział; zaangażowanie „pracowników” w te czynności sprowadza się do rozpoznania rynku i złożenia zamówienia, z uwagi na to, że czynności te Wnioskodawca zleca podmiotowi profesjonalnemu, wymagają one jedynie koordynacji w podstawowym zakresie; podczas gdy pozostałe czynności Wnioskodawca świadczy we własnym zakresie przy wykorzystaniu pracowników, są to m.in. obsługa szatni, prowadzenie imprezy, obsługa oświetleniowa i nagłośnieniowa, sprzątanie sali.

W zakresie „czasu”, zarówno na etapie przygotowania imprezy, jak i jej realizacji, to czas niezbędny do świadczenia czynności związanych z zapewnieniem posiłków i napojów uczestnikom imprezy stanowi w stosunku do całości imprezy kilkunastoprocentowy udział.

Wnioskodawca otrzymuje od Gminy określony już kwotowy budżet na realizację całości zlecenia, otrzymując tak określony budżet Wnioskodawca dostaje również wytyczną/wytyczne w zakresie poziomu artystycznego imprezy kulturalnej. Wnioskodawca realizując przedmiotową wytyczną/wytyczne przeznacza na ten cel niezbędną do jego realizacji kwotę, z pozostałych natomiast środków zleca usługę, polegającą na zapewnieniu posiłków i napojów uczestnikom imprezy.

Wynagrodzenie za czynności polegające na zapewnianiu posiłków i napojów uczestnikom imprezy stanowi mniej niż połowę kosztów całkowitych; z zestawienia dokonanego na podstawie danych tegorocznych wynika, że wynagrodzenie za czynności polegające na zapewnianiu posiłków i napojów uczestnikom imprezy to kilkanaście procent kosztów całkowitych (budżet na realizację całości zadania wyniósł 13.000 zł, podczas gdy wynagrodzenie za czynności polegające na zapewnianiu posiłków i napojów uczestnikom imprezy wyniosło 2.545 zł (19,58%).

Odnosząc się do kwestii opodatkowania opisanych czynności tj. usługi świadczonej na zlecenie Gminy polegającej na organizacji uroczystości pn. „Święto K.”, na którą składa się część kulturalna (tj. zapewnienie części artystycznej wraz z obsługą w tym zakresie) i część niekulturalna, (tj. zapewnienie poczęstunku uczestnikom imprezy) – w kontekście przedstawionej analizy kompleksowości i powołanego orzecznictwa TSUE – wskazać należy, że z punktu widzenia potencjalnego nabywcy (Gminy), celem nabycia w takim przypadku jest zarówno usługa kulturalna, jak również poczęstunek.

Z punktu widzenia racjonalności podejmowania decyzji przez Gminę oczywiste jest, że gdyby jej intencją było nabycie wyłącznie usługi kulturalnej, nie zdecydowałby się on na nabycie również poczęstunku (usług gastronomicznych). Tym bardziej, że część imprez zlecanych przez Gminę to imprezy, których całość stanowi wyłącznie element kulturalny, tzn. zlecenie imprezy ogranicza się jedynie do zorganizowania imprezy o charakterze kulturalnym.

Zatem oczywistym i logicznym jest, że intencją Gminy decydującej się na nabycie usług świadczonych przez Wnioskodawcę w opisanym zakresie (zlecenie zorganizowania uroczystości pn. Święto K.) jest nabycie zarówno usługi kulturalnej (przedstawienia), jak również poczęstunku dla uczestników tego wydarzenia. Nie sposób uznać, że usługi dodatkowe w zakresie poczęstunku (zapewnienia posiłków i napojów) serwowanego po zakończeniu przedstawienia są zdeterminowane przez usługę główną – usługę kulturalną oraz że nie można jej wykonać lub wykorzystać bez tej dodatkowej usługi. Z tych też względów nie sposób przyjąć, że dokonywana przez Wnioskodawcę czynność (świadczenie) dodatkowe – zapewnienie posiłków i napojów jest związana z usługą kulturalną (przedstawieniem) tak ściśle i nierozerwalnie, że wyodrębnianie jej miałoby sztuczny charakter. Zatem dokonywane czynności nie tworzą, w ocenie tut. organu, tak ścisłego powiązania, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość. Usługa polegająca na zapewnieniu posiłków i napojów nie jest nierozerwalnie związana z usługą kulturalną, ale i też nie może być postrzegana jako usługa zapewniająca skorzystanie z usługi kulturalnej, nie jest to bowiem – jak wykazano – czynność mająca sens gospodarczy jedynie, gdy wykonywana jest czynność główna, jak również nie jest to czynność mająca taki charakter, że „każda z nich jest konieczna dla wykonania określonego świadczenia, tzn. brak jednej z nich powoduje, że całość dla konsumenta nie ma gospodarczego sensu”.

Zatem jeśli celem nabycia świadczeń byłaby wyłącznie usługa kulturalna, Gmina nie decydowałaby się na nabycie również usługi polegającej na zapewnieniu poczęstunku, która niewątpliwie wpływa na cenę świadczenia. Gmina dysponując odpowiednimi środkami finansowymi mogłaby uzyskać świadczenia usług kulturalnych na wyższym poziomie, niż zamawiając świadczenie, na które składa się zarówno usługa kulturalna, jak również poczęstunek. Powyższe okoliczności wskazują, iż świadczenie dotyczące usługi w zakresie zapewnienia uczestnikom poczęstunku (posiłków i napojów) nie jest niezbędne do świadczenia usługi kulturalnej, jak również nie stanowi lepszego wykonania tej usługi. Tym samym w opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z odrębnymi świadczeniami, które należy opodatkowania wg. zasad właściwych do tych świadczeń.

Wskazać również należy, że czynności polegające na zapewnieniu poczęstunku nie stanowią czynności ściśle związanych z usługą podstawową (usługą kulturalną), zatem w odniesieniu do tych czynności nie ma zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Pomimo bowiem, że są one wykonywane w ramach jednej umowy stanowią one niezależne świadczenie od świadczenia podstawowego (usługi kulturalnej). Ponadto, gdyby nawet uznać, że czynności polegające na zapewnieniu poczęstunku stanowią czynności ściśle związane z usługą podstawową (usługą kulturalną), to świadczenia te nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej (kulturalnej), co oznacza, że zwolnienie od podatku nie znajdzie zastosowania (art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a w związku z art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług).

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż w opisanym przypadku mamy do czynienia z odrębnymi świadczeniami, które należy opodatkować wg zasad właściwych dla poszczególnych, oferowanych świadczeń – tj.:

*   usługę kulturalną – zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w tym zakresie są spełnione zarówno przesłanki o charakterze podmiotowym (Wnioskodawca jest instytucją kultury wpisaną do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej), jak i przedmiotowym (przedmiotem świadczenia jest niewątpliwie usługa kulturalna).
*   usługę polegającą na zapewnieniu posiłków i napojów wg stawek właściwych dla dokonanych czynności.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, w szczególności w zakresie stawek VAT dla czynności polegającej na zapewnieniu posiłków i napojów (usług gastronomicznych), nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozstrzygnięte.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.