Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-198/13/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-07
Teza: prawo do obniżenia podatku należnego o podatek należny wynikające z faktur korygujących wystawionych przez przedsiębiorstwo, które wniesione zostanie jako wkład rzeczowy do spółki Wnioskodawcy, w sytuacji gdy potwierdzenie doręczenia kontrahentom faktur korygujących Wnioskodawca otrzyma po wniesieniu do spółki Wnioskodawcy przedmiotowego przedsiębiorstwa i czy wówczas będzie istniała konieczność korygowania przez Wnioskodawcę danych wystawcy na ww. fakturach VAT
Słowa kluczowe: aport; korekta-korekta podatku; następstwo prawne; sukcesja
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2012r. (data wpływu 26 listopada 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 grudnia 2012r. (data wpływu 21 grudnia 2012r.) oraz pismem z dnia 12 lutego 2013r. (data wpływu 18 lutego 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy w związku z postanowieniami art. 93a § 2 pkt 2 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek należny wynikające z faktur korygujących wystawionych przez przedsiębiorstwo, które wniesione zostanie jako wkład rzeczowy do spółki Wnioskodawcy, w sytuacji gdy potwierdzenie doręczenia kontrahentom faktur korygujących Wnioskodawca otrzyma po wniesieniu do spółki Wnioskodawcy przedmiotowego przedsiębiorstwa i czy wówczas będzie istniała konieczność korygowania przez Wnioskodawcę danych wystawcy na ww. fakturach VAT - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek z dnia 21 listopada 2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy w związku z postanowieniami art. 93a § 2 pkt 2 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek należny wynikające z faktur korygujących wystawionych przez przedsiębiorstwo, które wniesione zostanie jako wkład rzeczowy do spółki Wnioskodawcy, w sytuacji gdy potwierdzenie doręczenia kontrahentom faktur korygujących Wnioskodawca otrzyma po wniesieniu do spółki Wnioskodawcy przedmiotowego przedsiębiorstwa i czy wówczas będzie istniała konieczność korygowania przez Wnioskodawcę danych wystawcy na ww. fakturach VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 grudnia 2012r. (data wpływu 21 grudnia 2012r.) oraz pismem z dnia 12 lutego 2013r. (data wpływu 18 lutego 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 8 lutego 2013r. znak: IBPP1/443-1220/12/MS.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa) prowadzi działalność gospodarczą polegającą w szczególności na produkcji, handlu i dystrybucji farb, lakierów, wyrobów chemii budowlanej, motoryzacyjnej i gospodarczej. Wspólnikami spółki są:

*   komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu CIT w Polsce,
*   komandytariuszem jest osoba fizyczna zamieszkała w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu PIT w Polsce.

W związku z rosnącą konkurencją na rynku, w celu utrzymania i wzrostu przychodów z działalności, planowane jest przystąpienie do Wnioskodawcy nowego wspólnika (dalej „Przedsiębiorca”), prowadzącego działalność gospodarczą z wykorzystaniem przedsiębiorstwa obejmującego zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, a polegającą w szczególności na produkcji, handlu i dystrybucji farb, lakierów, wyrobów chemii budowlanej, motoryzacyjnej i gospodarczej. Przedsiębiorca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu PIT w Polsce.

Zarówno Wnioskodawca jak i Przedsiębiorca są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Przedsiębiorca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą otrzymuje i do dnia wniesienia przedsiębiorstwa do spółki komandytowej będzie otrzymywał faktury VAT, na których widnieje jako nabywca, jak również wystawia i doręcza kontrahentom faktury VAT dokumentujące transakcje pomiędzy nim a kontrahentami (jako nabywcami). Zakupy udokumentowane otrzymanymi przez Przedsiębiorcę fakturami VAT będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie będą one również objęte szczególnymi wyłączeniami z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z dokonywanymi transakcjami niejednokrotnie Przedsiębiorca jest zobowiązany zgodnie z przepisami obowiązującego prawa do wystawienia faktur korygujących do faktur już wystawionych. Planowane jest przystąpienie przez Przedsiębiorcę do Wnioskodawcy (do spółki komandytowej) w charakterze komandytariusza i wniesienie na pokrycie przysługującego Przedsiębiorcy udziału całego dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55\[1\] ustawy Kodeks cywilny.

Przedmiot działalności Wnioskodawcy, odpowiada przedmiotowi działalności prowadzonej przez przyszłego wspólnika-Przedsiębiorcę, w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca (spółka komandytowa) po przystąpieniu nowego wspólnika-Przedsiębiorcy, oraz wniesienia przez niego wkładu w postaci całości dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa, będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o wniesione w ten sposób do Wnioskodawcy przedsiębiorstwo.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w związku z przewidywanym przystąpieniem do spółki komandytowej Przedsiębiorcy oraz wniesieniem na pokrycie przysługującego mu udziału całego dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa, pomimo udzielonych kontrahentom odpowiednio wcześniej informacji dotyczących wniesienia przedsiębiorstwa do spółki:

1.  Wnioskodawca po przystąpieniu do niego Przedsiębiorcy, może otrzymać faktury VAT, wystawione na Przedsiębiorcę jeszcze przed dniem przystąpienia Przedsiębiorcy do Wnioskodawcy i wniesienia przedsiębiorstwa na pokrycie przysługującego udziału, które będą dokumentowały transakcje sprzedaży pomiędzy dostawcą a nabywcą (Przedsiębiorcą);
2.  Wnioskodawca (spółka komandytowa) może otrzymać faktury VAT, wystawione już po dniu przystąpienia Przedsiębiorcy do spółki i wniesienia do niej przedsiębiorstwa, które będą dokumentowały transakcje sprzedaży pomiędzy dostawcą a nabywcą (Przedsiębiorcą) i które będą wskazywały jako nabywcę – Przedsiębiorcę,
3.  pomimo wystawienia przez Przedsiębiorcę faktur korygujących VAT przed przystąpieniem do Wnioskodawcy i wniesieniem przedsiębiorstwa na pokrycie przysługującego udziału, potwierdzenie odbioru faktury korygującej VAT może otrzymać już Wnioskodawca, po przystąpieniu do niego Przedsiębiorcy i wniesieniu przedsiębiorstwa.

Tytułem uzupełnienia należy wskazać, iż:

1.  Przedsiębiorca nie dokona obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające ze wskazanych powyżej faktur VAT przed dniem przystąpienia do spółki komandytowej i wniesienia na pokrycie przysługującego udziału całego dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa;
2.  Przedsiębiorca nie dokona obniżenia kwot podatku należnego z faktur VAT, do których zostaną wystawione faktury korygujące, przed dniem przystąpienia do spółki komandytowej i wniesieniem na pokrycie udziału całego dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa;
3.  Przedsiębiorca po przystąpieniu do Wnioskodawcy (spółki komandytowej) i wniesieniu przedsiębiorstwa na pokrycie przysługującego udziału, pozostanie czynnym podatnikiem podatku VAT jednakże jedynie w odniesieniu do świadczenia usług nie objętych prowadzonym dotychczas przez Przedsiębiorcę przedsiębiorstwem (wynajem lokali nie wchodzących w skład przedsiębiorstwa).

W piśmie z dnia 17 grudnia 2012r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż na skutek omyłki w części G wniosku (pozycja 68: „wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego”) zostało wskazane, iż zarówno „Wnioskodawca jak i Przedsiębiorca są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług”, zamiast sformułowania wskazującego, iż w dacie złożenia wniosku jedynie Przedsiębiorca pozostawał zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT, natomiast Wnioskodawca nie był wówczas zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT, lecz będzie posiadał takowy status w dacie przystąpienia do spółki komandytowej i wniesienia przez Przedsiębiorcę wkładu na pokrycie przysługującego mu udziału w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c., obejmującego Y.

W związku z powyższym zasadne jest sprostowane wyżej wskazanej omyłki i wyjaśnienie, iż zarówno Wnioskodawca jak i Przedsiębiorca w dacie przystąpienia do spółki komandytowej i wniesienia przez Przedsiębiorcę wkładu w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c, będą zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT. Jednakże, w dacie złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jedynie Przedsiębiorca pozostawał zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Natomiast Wnioskodawca został zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT po złożeniu wniosku w sprawie ww. interpretację, co potwierdza wydane przez właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego zaświadczenie z dnia 5 grudnia 2012r.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o uwzględnienie niniejszego sprostowania oraz przedstawionych wraz z nim wyjaśnień.

Dodatkowo należy wskazać, iż w związku z planowanym przystąpieniem do spółki Wnioskodawcy Przedsiębiorcy oraz wniesieniem przez Przedsiębiorcę na pokrycie przysługującego udziału do przedmiotowej spółki komandytowej wkładu w postaci całego dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55\[1\] Kodeksu cywilnego, obejmującego Y. – Wnioskodawca będzie następcą prawnym Przedsiębiorcy na podstawie art. 93a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż na podstawie art. 93a § 2 pkt 2 w zw. § 1 ordynacji podatkowej, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia należnego podatku od towarów i usług z faktur korygujących VAT wystawionych przez Przedsiębiorcę, w sytuacji gdy potwierdzenie doręczenia kontrahentom faktur korygujących VAT otrzyma Wnioskodawca, po przystąpieniu do niego Przedsiębiorcy i po wniesieniu do Wnioskodawcy przedsiębiorstwa na pokrycie przysługującego udziału i czy wówczas będzie istniała konieczność korygowania przez Wnioskodawcę danych wystawcy na ww. fakturach VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy: będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty należnego podatku od towarów i usług z faktur korygujących VAT wystawionych przez Przedsiębiorcę, w sytuacji gdy potwierdzenie doręczenia kontrahentom faktur korygujących VAT otrzyma Wnioskodawca, po przystąpieniu do niego Przedsiębiorcy i po wniesieniu do Wnioskodawcy przedsiębiorstwa na pokrycie przysługującego udziału - bez korygowania oznaczenia „wystawcy” w ww. fakturach VAT poprzez zastąpienie oznaczenia Przedsiębiorcy, oznaczeniem Wnioskodawcy.

Na wstępie zasadne jest wskazanie, iż zmiana umowy spółki komandytowej polegająca na przystąpieniu nowego wspólnika do spółki i wniesienia przez tak przystępującego nowego wspólnika wkładu na pokrycie przysługującego mu udziału jest skuteczna z chwilą zawarcia stosownej umowy dotyczącej przedmiotowej zmiany w formie aktu notarialnego. Wpis zmiany wspólnika spółki komandytowej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego ma wyłącznie charakter deklaratoryjny. Zgodnie bowiem z postanowieniami art. 109 § 1 oraz art. 84 § 2 w zw. z art. 103 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. - dalej „K.s.h.”), ustawodawca zastrzegł konstytutywny charakter wpisu w rejestrze przedsiębiorców KRS wyłącznie dla powstania i ustania spółki komandytowej.

Natomiast o samej zmianie umowy istniejącej spółki komandytowej, należy na mocy art. 101 § 2 w zw. z art. 101 § 1 K.s.h. wyłącznie zawiadomić sąd rejestrowy. Powołane przepisy prawa nie uzależniają skuteczności dokonania zmiany umowy spółki od ujawnienia tej zmiany w KRS lecz przewidują jedynie obowiązek informacyjny w tym zakresie. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż Przedsiębiorca jako nowy wspólnik przystąpi do Wnioskodawcy (spółki komandytowej) oraz wniesie na pokrycie przysługującego mu udziału całe dotychczas prowadzone przedsiębiorstwo, w dniu zawarcia z dotychczasowymi wspólnikami Wnioskodawcy w formie aktu notarialnego umowy zmieniającej dotychczasową umowę spółki komandytowej w sposób polegający na przystąpieniu do spółki nowego wspólnika i wniesieniu przez tego nowego wspólnika na pokrycie przysługującego mu udziału całego dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa. Odnosząc się natomiast do przedstawionych powyżej pytań wskazać należy, iż zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują między innymi postanowienia art. 93-93e Ordynacji podatkowej. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych,

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Artykuł 93 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż postanowienia § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych),
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Kwestie następstwa podatkowego reguluje również art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, który postanawia, iż osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl natomiast art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej, kluczowego dla przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego, przepisy § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej,
2.  spółki niemającej osobowości prawne, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycia udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

W kontekście powyższego należy wskazać, iż następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W oparciu o wyżej powołaną regulację należy stwierdzić, iż w przypadku prawa podatkowego ma miejsce zwykle pochodne nabycie praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. Z powołanej regulacji wynika również, iż w prawie podatkowym z reguły będzie miało miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa i obowiązki swego poprzednika prawnego. Powyższe pozostaje w ścisłym związku z przedstawionym w niniejszym wniosku zdarzeniem przyszłym. W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych od podatnika:
    1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
    2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
    3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będących przedmiotem umowy komisu,

\-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT;

1.  w przypadku importu towarów - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej, z zastrzeżeniem pkt 5;
2.  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
3.  kwota podatku należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
4.  kwota podatku należnego z tytułu importu towarów - w przypadkach, o których mowa w art. 33a;
5.  różnica podatku, o której mowa w art. 29 ust. 18 i art. 37.

W art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT określono ogólną normę, zgodnie z którą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Zgodnie z powyższą zasadą prawo do odliczenia podatku powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Jest to zasada ogólna, dotycząca terminów odliczenia. Dotyczy ona podatku naliczonego od czynności dokonanych w obrocie krajowym (faktura) oraz importu (dokument celny). Dla momentu powstania prawa do odliczenia podatku nie ma znaczenia data wystawienia faktury, a decyduje jedynie data jej otrzymania. Natomiast na podstawie art. 86 ust. 11, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Stosownie natomiast do postanowień art. 86 ust. 10a ustawy o VAT w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia. Zgodnie z art. 29 ust. 4a. ustawy o VAT w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Jednocześnie z mocy postanowień ust. 4c powołanego artykułu, przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. W artykule 88 ustawy o VAT określono natomiast przypadki, w których podatnikom prawo do odliczenia nie przysługuje.

Tym samym, zgodnie z ust. 3a art. 88 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż;
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym;
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Jednocześnie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi, iż podatnicy o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należność oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, ust. 2, ust. 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16 ustawy o VAT. W myśl natomiast § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „Faktura VAT”. Konieczne elementy natomiast faktury VAT stwierdzającej dokonanie sprzedaży określa § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia. Powołane rozporządzenie określa również w § 13, § 14 i § 15 sytuacje uzasadniające wystawienie przez podatnika korekty faktury VAT i noty korygującej do faktury VAT.

W oparciu o powyższe należy stwierdzić, iż odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Ponadto, w oparciu o powołaną wyżej podstawę prawną stwierdzić należy, iż prawo do obniżenia podatku należnego przysługuje w sytuacjach określonych w powołanych przepisach, jeżeli nie zaistnieją okoliczności negatywne określone art. 88 ustawy o VAT.

Odnosząc przywołane wyżej rozważania do przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie winien znaleźć art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej. Artykuł 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 93a § 1 stanowi bowiem, iż wniesienie przedsiębiorstwa przez osobę fizyczną na pokrycie przysługującego udziału w spółce niemającej osobowości prawnej, powoduje wstąpienie przez przedmiotową spółkę we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki tego przedsiębiorstwa. Jeżeli zatem Przedsiębiorca wniesie na pokrycie przysługującego mu udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, to Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki tego przedsiębiorstwa. Skoro prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstało wcześniej, tj. w momencie dokonania transakcji między sprzedawcą a Przedsiębiorcą, który to następnie przystąpił do spółki komandytowej (Wnioskodawcy), to Wnioskodawca na zasadzie sukcesji uniwersalnej prawo to nabędzie.

Z uwagi zatem na okoliczność, że Wnioskodawca jako następca podatkowy przejmuje zobowiązania i uprawnienia przedsiębiorstwa, będzie mu przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych na Przedsiębiorcę jako nabywcę przed jego przystąpieniem do Wnioskodawcy i wniesieniem wskazanego wkładu, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Odnosząc przywołane wyżej rozważania do przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie winien znaleźć art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej. Artykuł 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 93a § 1 stanowi bowiem, iż wniesienie przedsiębiorstwa przez osobę fizyczną na pokrycie przysługującego udziału w spółce niemającej osobowości prawnej, powoduje wstąpienie przez przedmiotową spółkę we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki tego przedsiębiorstwa. Jeżeli zatem Przedsiębiorca wniesie na pokrycie przysługującego mu udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, to Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki tego przedsiębiorstwa, tj. w całą sytuację prawnopodatkową związaną z prowadzeniem tegoż przedsiębiorstwa. Powyższa sukcesja uniwersalna będzie miała miejsce zarówno w odniesieniu do wystawienia faktur korygujących VAT oraz prawa do obniżenia podatku należnego z tych faktur korygujących, jak również w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstałego przed przystąpieniem Przedsiębiorcy do Wnioskodawcy. W sytuacji bowiem, gdy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstałego wcześniej, tj. w momencie dokonania transakcji między sprzedawcą a Przedsiębiorcą, który to następnie przystąpi do spółki komandytowej (Wnioskodawcy), to Wnioskodawca na zasadzie sukcesji uniwersalnej prawo to nabędzie, bez konieczności korygowania oznaczenia „nabywcy" w ww. fakturach VAT stosowną notą korygującą poprzez zastąpienie oznaczenia Przedsiębiorcy, oznaczeniem Wnioskodawcy.

Z uwagi zatem na okoliczność, że Wnioskodawca jako następca podatkowy przejmuje zobowiązania i uprawnienia przedsiębiorstwa, będzie mu przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur VAT:

1.  wystawionych na Przedsiębiorcę i jemu doręczonych przed przystąpieniem do Wnioskodawcy,
2.  wystawionych na Przedsiębiorcę przed przystąpieniem do Wnioskodawcy i doręczonych Wnioskodawcy po przystąpieniu Przedsiębiorcy do Spółki,
3.  wystawionych na Przedsiębiorcę i doręczonych Wnioskodawcy po przystąpieniu Przedsiębiorcy do Wnioskodawcy;

\-powyższe zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Podkreślić przy tym należy, że możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Wnioskodawcę, pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku VAT, zgodnie z którą podatek ten powinien obciążać co do zasady konsumpcję i nie powinien powodować obciążeń dla czynnych podatników tego podatku. Bez znaczenia bowiem dla prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, pozostaje iż w momencie wystawienia lub doręczenia faktury VAT Przedsiębiorca nie prowadzi już przedsiębiorstwa, z uwagi na jego wniesienie w całości do spółki komandytowej na pokrycie przysługującego udziału w tej spółce. Prawo to powstało bowiem wcześniej, tj. w momencie dokonania transakcji między sprzedawcą, a Przedsiębiorcą, który to następnie przystąpił do spółki komandytowej. Otrzymanie faktury VAT jest natomiast jedynie podstawą do możliwości faktycznego skorzystania z tego prawa do obniżenia podatku należnego (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w: interpretacji indywidualnej z dnia 29 sierpnia 2011r., znak IBPPl/443-836/11/AL, interpretacji indywidualnej z dnia 29 sierpnia 2011r., znak IBPP1/443-837/11/AL, interpretacji indywidualnej z dnia 29 sierpnia 2011r., znak IBPP1/443-838/11/AL Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dna 5 lipca 2012r. IPPP2/443-346/12-4/IG). Z tych samych względów, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z faktur korygujących VAT wystawionych przez Przedsiębiorcę przed dniem przekształcenia, których potwierdzenie doręczenia kontrahentom otrzyma już Wnioskodawca po przystąpieniu do niego Przedsiębiorcy i wniesieniu przedsiębiorstwa na pokrycie przysługującego udziału, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 1 i art. 29 ust. 4a i 4c ustawy o VAT oraz § 13 i § 14 rozporządzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy nieuzasadnione jest przy tym dokonywanie korekty danych nabywcy na otrzymywanych fakturach VAT zakupowych i odpowiednio danych wystawcy na wystawionych fakturach korektach sprzedaży. Rozważając bowiem konieczność korygowania tych danych, należy zwrócić uwagę, że faktura wskazuje podmioty zdarzeń gospodarczych. W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego nabywcą (i odpowiednio w sytuacji opisanej w pytaniu nr 4 - wystawcą) jest Przedsiębiorca, dlatego też należy przyjąć, iż ujęte w ten sposób dane podmiotu w fakturze, są prawidłowe albowiem odzwierciedlają one rzeczywiste okoliczności zawarcia transakcji. Ponadto zaznaczyć również, trzeba, iż faktury VAT, jako dokument uprawniający do odliczenia, mają przede wszystkim wskazywać kwotę podatku, którą można odliczyć, jak również umożliwić, z treści całej faktury, identyfikację podmiotów, w tym podmiotu uprawnionego do obniżenia kwoty podatku należnego. Trzeba przy tym zaznaczyć, że inne dane nabywcy oraz podmiotu uprawnionego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, nie będą powodowały niemożności dokonania odliczenia. Bowiem w dalszym ciągu możliwe będzie zidentyfikowanie podmiotu uprawnionego do obniżenia kwoty podatku należnego, a to z uwagi na pozostałe okoliczności transakcji oraz udokumentowanie przystąpienie Przedsiębiorcy do Spółki komandytowej. Będą one bowiem wystarczającym dowodem potwierdzającym uprawnienia Wnioskodawcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W świetle opisanego zdarzenia przyszłego brak jest jakichkolwiek podstaw do obaw, że rozliczenia dokona podmiot nieuprawniony. Należy też wskazać, że faktura jest jedynie dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Jednakże określenie w fakturze jako nabywcy (i odpowiednio w sytuacji opisanej w pytaniu nr 4 jako wystawcy) Przedsiębiorcy, nie wyłącza: praw Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczanego z takiej faktury, praw do obniżenia należnego podatku od towarów i usług z faktur korygujących VAT wystawionych przez Przedsiębiorcę, bowiem „decydują o tych uprawnieniach okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc - dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury ale przede wszystkim data przekształcenia prawnego podmiotu umowy sprzedaży” (tak WSA w Rzeszowie, I SA/Rz 845/10). Reasumując z uwagi na powyższą argumentację Wnioskodawca uważa, iż nie będzie zobowiązany do dokonywania korekty danych nabywcy na otrzymywanych fakturach VAT, o których mowa w pytaniach 1 do 3 oraz danych wystawcy w korektach sprzedaży wystawionych przez Przedsiębiorcę przed dniem przystąpienia do spółki komandytowej.

Sukcesja uniwersalna ustanowiona wskazaną regulacją może być ograniczona wyłącznie w wypadkach wyraźnie przewidzianych przepisami prawa. Brak jest przy tym w ustawie o VAT wyraźnego przepisu, który wyłączałby zastosowanie art. 93a § 2 pkt 2 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej zarówno w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa, któremu to prawo przysługuje, przez osobę fizyczną do spółki niemającej osobowości prawnej na pokrycie przysługującego udziału w tej spółce, jak i w odniesieniu do prawa do obniżenia podatku należnego z faktur korygujących VAT wystawionych przez Przedsiębiorcę, gdy dowód ich doręczenia kontrahentom otrzyma Wnioskodawca, w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa, któremu to prawo przysługuje, przez osobę fizyczną do spółki niemającej osobowości prawnej na pokrycie przysługującego udziału w tej spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Jak stanowi art. 93 § 2 ww. ustawy Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

W myśl art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Stosownie do postanowień art. 93 a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W myśl art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna – art. 29 ust. 4c ustawy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

I tak, zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.), faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Stosownie do § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.), w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.), przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.), faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.).

Faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny – w myśl § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.) – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Według § 14 ust. 3 rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.), faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Zgodnie z § 15 ust. 1 ww. rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.), nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

W myśl § 15 ust. 2 ww. rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.), nota korygująca jest przesyłana wystawcy faktury lub faktury korygującej, wraz z kopią.

Jeżeli wystawca faktury lub faktury korygującej akceptuje treść noty, potwierdza ją podpisem osoby uprawnionej do wystawienia faktury lub faktury korygującej (§ 15 ust. 4 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.).

Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r.), fakturę wystawia zarejestrowany podatnik VAT czynny.

Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r.), faktura ta powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Stosownie do § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r.), w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

W myśl § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r.), przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.

Zgodnie z § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r.).

Faktura korygująca wystawiana w przypadku podwyższenia ceny powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia podatku należnego (§ 14 ust. 2 cyt. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r.).

Faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 cyt. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r.).

Nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą (§ 15 ust. 1 cyt. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r.).

Nota korygująca wymaga akceptacji wystawcy faktury (§ 15 ust. 2 cyt. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r.).

Nota korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
2.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, jak również numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy nota korygująca, określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 6;
4.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej (§ 15 ust. 3 cyt. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r.).

Noty korygujące powinny zawierać wyrazy "NOTA KORYGUJĄCA" (§ 15 ust. 5 cyt. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r.).

Jak wynika z powyższych regulacji cyt. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy całości lub części należności, w odniesieniu do której zgodnie z ustawą powstaje obowiązek podatkowy oraz w sytuacji gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z przepisu § 14 ww. rozporządzenia wynika, iż dopuszczalne jest korygowanie gdy stwierdzono „pomyłkę (…) w jakiejkolwiek innej pozycji faktury”, przy czym nie uczyniono żadnych zastrzeżeń co do charakteru tych pomyłek, mogą to być więc wszelkie możliwe pomyłki.

Z kolei noty korygujące mogą zostać wystawione przez nabywcę towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi (z wyjątkiem jednak pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 8-15).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa) prowadzi działalność gospodarczą polegającą w szczególności na produkcji, handlu i dystrybucji farb, lakierów, wyrobów chemii budowlanej, motoryzacyjnej i gospodarczej. Wspólnikami spółki są:

*   komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu CIT w Polsce,
*   komandytariuszem jest osoba fizyczna zamieszkała w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu PIT w Polsce.

W związku z rosnącą konkurencją na rynku, w celu utrzymania i wzrostu przychodów z działalności, planowane jest przystąpienie do Wnioskodawcy nowego wspólnika (dalej „Przedsiębiorca”), prowadzącego działalność gospodarczą z wykorzystaniem przedsiębiorstwa obejmującego zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, a polegającą w szczególności na produkcji, handlu i dystrybucji farb, lakierów, wyrobów chemii budowlanej, motoryzacyjnej i gospodarczej. Przedsiębiorca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu PIT w Polsce.

Zarówno Wnioskodawca jak i Przedsiębiorca na moment przystąpienia będą zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Przedsiębiorca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą otrzymuje i do dnia wniesienia przedsiębiorstwa do spółki komandytowej będzie otrzymywał faktury VAT, na których widnieje jako nabywca, jak również wystawia i doręcza kontrahentom faktury VAT dokumentujące transakcje pomiędzy nim a kontrahentami (jako nabywcami). Zakupy udokumentowane otrzymanymi przez Przedsiębiorcę fakturami VAT będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie będą one również objęte szczególnymi wyłączeniami z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z dokonywanymi transakcjami niejednokrotnie Przedsiębiorca jest zobowiązany zgodnie z przepisami obowiązującego prawa do wystawienia faktur korygujących do faktur już wystawionych. Planowane jest przystąpienie przez Przedsiębiorcę do Wnioskodawcy (do spółki komandytowej) w charakterze komandytariusza i wniesienie na pokrycie przysługującego Przedsiębiorcy udziału całego dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Przedmiot działalności Wnioskodawcy, odpowiada przedmiotowi działalności prowadzonej przez przyszłego wspólnika-Przedsiębiorcę, w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca (spółka komandytowa) po przystąpieniu nowego wspólnika-Przedsiębiorcy, oraz wniesienia przez niego wkładu w postaci całości dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa, będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o wniesione w ten sposób do Wnioskodawcy przedsiębiorstwo.

Przedsiębiorca nie dokona obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające ze wskazanych powyżej faktur VAT przed dniem przystąpienia do spółki komandytowej i wniesienia na pokrycie przysługującego udziału całego dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorca nie dokona obniżenia kwot podatku należnego z faktur VAT, do których zostaną wystawione faktury korygujące, przed dniem przystąpienia do spółki komandytowej i wniesieniem na pokrycie udziału całego dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorca po przystąpieniu do Wnioskodawcy (spółki komandytowej) i wniesieniu przedsiębiorstwa na pokrycie przysługującego udziału, pozostanie czynnym podatnikiem podatku VAT jednakże jedynie w odniesieniu do świadczenia usług nie objętych prowadzonym dotychczas przez Przedsiębiorcę przedsiębiorstwem (wynajem lokali nie wchodzących w skład przedsiębiorstwa).

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, iż w związku z planowanym przystąpieniem do spółki Wnioskodawcy Przedsiębiorcy oraz wniesieniem przez Przedsiębiorcę na pokrycie przysługującego udziału do przedmiotowej spółki komandytowej wkładu w postaci całego dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, obejmującego Y. – Wnioskodawca będzie następcą prawnym Przedsiębiorcy na podstawie art. 93a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa.

W świetle przedmiotowego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca ma wątpliwości czy będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek należny wynikający z faktur korygujących wystawionych przez przedsiębiorstwo, które wniesione zostanie jako wkład rzeczowy do spółki Wnioskodawcy, w sytuacji gdy potwierdzenie doręczenia kontrahentom faktur korygujących Wnioskodawca otrzyma po wniesieniu do spółki Wnioskodawcy przedmiotowego przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy prawa, w okolicznościach wskazanych przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, iż w związku z wniesieniem przez Przedsiębiorcę przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego do spółki komandytowej (spółki Wnioskodawcy), będzie można mówić o sukcesji praw i obowiązków, zgodnie z art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, polegającej na tym, że spółka niemająca osobowości prawnej wstąpi we wszelkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki przedsiębiorstwa, które otrzymała w formie wkładu rzeczowego. Tym samym spółka komandytowa jako następca prawny, na podstawie art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej wstąpi we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki (w tym wynikające z ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług oraz jej przepisów wykonawczych).

Skoro zatem Wnioskodawca, jako następca podatkowy, przejmuje zobowiązania i uprawnienia przedsiębiorstwa przejmowanego, tym samym będzie więc miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek należny wynikający z faktur korygujących wystawionych przez przedsiębiorstwo, które wniesione zostanie jako wkład rzeczowy do spółki Wnioskodawcy, w sytuacji gdy potwierdzenie doręczenia kontrahentom faktur korygujących Wnioskodawca otrzyma po wniesieniu do spółki Wnioskodawcy przedmiotowego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że będzie on uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku wynikające z faktur korygujących wystawionych przez przedsiębiorstwo, które wniesione zostanie jako wkład rzeczowy do spółki Wnioskodawcy, w sytuacji gdy potwierdzenie doręczenia kontrahentom faktur korygujących Wnioskodawca otrzyma po wniesieniu do spółki Wnioskodawcy przedmiotowego przedsiębiorstwa.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii obowiązku korygowania przez Wnioskodawcę (spółkę przejmującą) danych wystawcy na fakturach korygujących, wystawionych przez przedsiębiorstwo, które wniesione zostanie jako wkład rzeczowy do spółki Wnioskodawcy, w sytuacji gdy potwierdzenie doręczenia kontrahentom faktur korygujących Wnioskodawca otrzyma po wniesieniu do spółki Wnioskodawcy przedmiotowego przedsiębiorstwa.

Odnosząc przytoczone powyżej regulacje do przestawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę po dacie przejęcia potwierdzeń odbioru faktur korygujących, wystawionych przez Przedsiębiorstwo przed jego przejęciem, gdzie jako wystawca na tych fakturach będzie wskazane przedsiębiorstwo przejmowane, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany dokonać skorygowania danych wystawcy na tych fakturach korygujących. Faktury te dokumentują bowiem korekty rzeczywistych transakcji dokonanych pomiędzy nabywcami a przedsiębiorstwem przejmowanym jako sprzedawcą przed dniem połączenia. Należy bowiem mieć na uwadze, że faktury oraz faktury korygujące są dokumentami mającymi obrazować rzeczywiście dokonane, faktyczne zdarzenia gospodarcze.

W związku z powyższym za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż nie będzie miał obowiązku korygowania oznaczenia „wystawcy” w ww. fakturach korygujących poprzez zastąpienie oznaczenia Przedsiębiorcy, oznaczeniem Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem, wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowi ono rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Na marginesie należy też zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. organ nie jest nimi związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.