Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-663/09-4/ER
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-11-23
Teza: 1. Czy odsetki od obligacji wyemitowanych w celu spłaty części starego długu pozyskanego na objęcie majątku służącego do prowadzenia działalności gospodarczej mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty (poniesienia) na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: UPDOP)? 2. Czy w przypadku, gdy zapłata odsetek od obligacji wyemitowanych przez Wnioskodawcę w celu refinansowania części starego długu zaciągniętego na nabycie udziałów odbywa się poprzez potrącenie zobowiązań Wnioskodawcy z należnościami Wnioskodawcy z tytułu zapłaty za obligacje, są one kosztem uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; dług; koszt-koszty uzyskania przychodów; majątek; obligacje; odsetki; refakturowanie; udział-nabycie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03.09.2009r. (data wpływu 08.09.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu i obligacji wyemitowanych w celu spłaty długu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.09.2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu i obligacji wyemitowanych w celu spłaty długu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka C. Sp. z o.o. — obecnie L Sp. z o.o. (dalej: Podatnik lub Wnioskodawca) dokonała zakupu 100% akcji w spółce C S.A. (dalej: C lub Spółka).

Część akcji została nabyta w drodze zakupu od dotychczasowego akcjonariusza, a część została wniesiona przez niego aportem na kapitał zakładowy Podatnika. Zakup akcji sfinansowany był pożyczką uzyskaną na podstawie Senior Facilities Agrement i Mezzanine Facility Agrement oraz przez emisję obligacji (obligacje były wydane podmiotom powiązanym niebędącym udziałowcami ani podmiotami mającymi tego samego udziałowca) oraz z kapitału własnego.

Planując połączenie ze Spółką, Wnioskodawca uzyskał w dniu 11 lipca 2008 roku interpretację indywidualną nr IPPB3/423-559/08-2/MK (dalej: Interpretacja nr 1), w której Podatnik uzyskał potwierdzenie, że odsetki od wyżej wymienionych kredytów, pożyczek oraz obligacji nie stanowią kosztu nabycia akcji oraz, że będą stanowić koszt uzyskania przychodu na moment ich zapłaty (potrącenia, kapitalizacji) zarówno przed, jak i po połączeniu. Dodatkowo, Podatnik uzyskał interpretację indywidualną nr IPPB3/423-559/08-3/MK (dalej; Interpretacja nr 2), w której potwierdzono, że pod pojęciem zapłaty odsetek rozumie się również potrącenie.

Po nabyciu akcji, we wrześniu 2008 dokonane zostało połączenie Wnioskodawcy i C.. Połączenie było dokonane w celu optymalizacji struktury grupy i było niezbędne do ułatwienia obsługi długu.

Obecnie Wnioskodawca został wezwany do spłaty części długu wynikającego z Senior Facilities Agreement. Spłata zostanie dokonana środkami pozyskanymi z emisji dodatkowych obligacji, które miałyby być objęte przez podmiot powiązany, niebędący udziałowcem, ani podmiotem mającym tego samego udziałowca. Kapitał uzyskany z emisji obligacji będzie przeznaczony na spłatę części starego zadłużenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy odsetki od obligacji wyemitowanych w celu spłaty części starego długu pozyskanego na objęcie majątku służącego do prowadzenia działalności gospodarczej mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty (poniesienia) na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: UPDOP)?
2.  Czy w przypadku, gdy zapłata odsetek od obligacji wyemitowanych przez Wnioskodawcę w celu refinansowania części starego długu zaciągniętego na nabycie udziałów odbywa się poprzez potrącenie zobowiązań Wnioskodawcy z należnościami Wnioskodawcy z tytułu zapłaty za obligacje, są one kosztem uzyskania przychodów?

Zdaniem wnioskodawcy.

Ad. 1

W opinii Wnioskodawcy koszt refinansowania części starego długu zaciągniętego na nabycie akcji C. (w postaci zapłaconych lub skapitalizowanych odsetek od obligacji) i ostatecznie majątku służącego do prowadzenia działalności gospodarczej jest ponoszony w celu uzyskania przychodu z działalności gospodarczej Wnioskodawcy i nie stanowi kosztu nabycia akcji. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, zapłacone odsetki stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie zapłaty (w tym zapłaty przez potrącenie) lub kapitalizacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. W świetle powyższego, odsetki od obligacji wyemitowanych w celu pozyskania kapitału niezbędnego do częściowej spłaty zadłużenia bez naruszania kapitałów własnych będą stanowiły koszty uzyskania przychodów, jeżeli:

1.  są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
2.  stanowią odsetki naliczone i zapłacone lub skapitalizowane (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a oraz pkt 11 UPDOP)
3.  nie są objęte katalogiem wyjątków wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP, w szczególności nie stanowią wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 UPDOP.

W opinii Wnioskodawcy, warunek a) jest spełniony, ponieważ koszt refinansowania jest ponoszony w celu osiągnięcia przez Wnioskodawcę przychodów z działalności gospodarczej. Co więcej, związek pierwotnego kosztu odsetkowego z przychodem został potwierdzony w uzyskanej Interpretacji nr 1. Wnioskodawca uważa zatem, że również koszty odsetkowe wynikające z refinansowania części starego długu zaciągniętego na objęcie majątku wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej stanowią koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt, że uzyskane fundusze zostaną wykorzystane w części na spłatę starego zadłużenia, nie będzie miał negatywnego wpływu na związek tych kosztów z przychodem osiąganym przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca jest również zdania, że koszt odsetek od obligacji będzie kosztem uzyskania przychodów, jeżeli nie są spełnione przesłanki do stosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 i pkt 11 UPDOP.

W szczególności koszt odsetek nie mieści się w hipotezie określonej w art. 16 ust. 1 pkt 8 UPDOP, zgodnie z którą nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie tub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a wydatki takie będą stanowiły koszty uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 8 UPDOP odroczenie momentu rozpoznania jako koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie udziałów nie dotyczy odsetek od pożyczki (kredytu lub obligacji) zaciągniętego na ich zakup. W opinii Wnioskodawcy wspomniane ograniczenie obejmuje wyłącznie wydatki, których poniesienie warunkuje bezpośrednio skuteczne nabycie udziałów. Stanowisko Wnioskodawcy zostało już także potwierdzone w tym zakresie w uzyskanej Interpretacji nr 1 oraz jest ono podzielane przez Ministra Finansów (dalej: MF), m.in. w piśmie z 31 października 1996 (sygn. PO 4/AK-722-662/96): „Użycie przez ustawodawcę określenia - „wydatki na nabycie” - oznacza (\`(...)\`) wszelkie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów lub akcji nie byłoby możliwe.” Koszt odsetkowy stanowi wyłącznie koszt finansowania wydatków na nabycie udziałów (m. in. wymienionych powyżej). Konieczność odróżnienia „wydatków na nabycie udziałów” od źródeł finansowania tego rodzaju wydatków została podkreślona m.in. w piśmie MF z 7 sierpnia 2002 r. (PB4/AK-8214-6905-192/02). We wspomnianym piśmie zaznaczono, że chociaż „odsetki od pożyczek lub kredytów nie stanowią wydatków na nabycie (objęcie) udziałów (akcji), niewątpliwie jednak pozostają w związku z przychodami podatnika. Dlatego też odsetki od tego rodzaju pożyczek i kredytów, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 11 (UPDOP), są kosztem w momencie zapłaty lub kapitalizacji.” Analogiczne stanowisko przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 września 2004 r. sygn. FSK 324/2004. Z kolei w piśmie z 12 marca 2001 r. sygn. PB4/BA-8214-486-8-94/O1, MF przedstawił przykładową listę typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów lub akcji, zaliczając do nich „zapłaconą cenę udziałów lub akcji oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego itp.).”

Podsumowując zatem, odsetki od obligacji będą stanowić dla Podatnika koszty uzyskania przychodów na moment ich zapłaty (kapitalizacji), pod warunkiem, że inne ograniczenia z katalogu wyłączeń w art. 16 ust. 1 UPDOP nie będą miały zastosowania.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy zapłata odsetek poprzez ich potrącenie z należnościami przysługującymi mu z tytułu nabycia przez kontrahenta obligacji nowej emisji stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 UPDOP w momencie takiego potrącenia.

Potrącenie jest jedną z form zaliczenia zapłaty. W przepisach podatkowych nie mówi się o zapłacie w formie pieniężnej, w związku z czym należy uznać, że każda zapłata powodująca zmniejszenie zobowiązania z tytułu odsetek skutkuje uznaniem ich za koszt podatkowy. Co więcej, rozliczenie wierzytelności w drodze potrącenia jest traktowane jako forma zapłaty powodująca skutki podatkowe np. w zakresie różnic kursowych (art. 15a ust. 7 UPDOP), a także w zakresie podatku u źródła (art. 26 ust. 7 UPDOP). Inne podejście mogłoby doprowadzić do niekonsekwencji w traktowaniu (momencie rozpoznania) kosztów i przychodów dla tego samego zdarzenia (potrącenia odsetek), co w opinii Wnioskodawcy w świetle powszechnie akceptowanych reguł prawa podatkowego jest niedopuszczalne. Przeciwne wnioski prowadziłyby też do uznania, iż zapłata wzajemnych zobowiązań może być jedynie dokonana poprzez przekaz, przelew bankowy, czy też fizyczne wręczenie gotówki, co tym samym nie odzwierciedlałoby realiów życia gospodarczego. Ponadto z punktu widzenia istoty zdarzenia gospodarczego, nie ma różnicy ekonomicznej pomiędzy sytuacją, w której Wnioskodawca na przykład najpierw uzyskałby zapłatę swoich należności a następnie dokonał zapłaty swoich zobowiązań.

Powyższy pogląd o skutkach podatkowych rozliczenia wierzytelności i zobowiązań w drodze potrącenia znalazł również pełne potwierdzenie w Interpretacji nr 2 uzyskanej przez Wnioskodawcę.

Wobec powyższego, w opinii Wnioskodawcy, potrącenie odsetek od obligacji z innymi wierzytelnościami wobec obligatariusza, powodować będzie powstanie kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.