Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.205.2019.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-06
Teza: czy usługi ubezpieczeniowe znajdują się poza katalogiem świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop oraz czy Wnioskodawca będzie w świetle art. 26 ust. 1 updop płatnikiem, a w związku z tym będzie zobowiązany do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu Wypłat dokonywanych na rzecz Ubezpieczycieli (w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1)
Słowa kluczowe: usługi-usługi doradcze; usługi-usługi reklamowe; usługi-usługi ubezpieczeniowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 czerwca 2019 r. (data wpływu 12 czerwca 2019 r.), uzupełnionym 3 września 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy usługi ubezpieczeniowe znajdują się poza katalogiem świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop – **jest nieprawidłowe**,
*   czy Wnioskodawca będzie w świetle art. 26 ust. 1 updop płatnikiem, a w związku z tym będzie zobowiązany do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu Wypłat dokonywanych na rzecz Ubezpieczycieli (w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy usługi ubezpieczeniowe znajdują się poza katalogiem świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop oraz czy Wnioskodawca będzie w świetle art. 26 ust. 1 updop płatnikiem, a w związku z tym będzie zobowiązany do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu Wypłat dokonywanych na rzecz Ubezpieczycieli (w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1).

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 9 sierpnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.205.2019.1.MK wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano pismem z 30 sierpnia 2019 r. (data wpływu 3 września 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) świadczy usługi telekomunikacyjne, głównie w zakresie telefonii komórkowej oraz usługi dostępu do sieci Internet. Wymienione usługi wykonywane są m.in. na podstawie pisemnych umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych, zawieranych przez Spółkę z klientami na czas określony lub na czas nieokreślony lub z wykorzystaniem modelu usług przedpłaconych (dalej: „Abonenci”).

Spółka świadczy również usługi polegające m.in. na pośrednictwie i przekazywaniu płatności Abonentów z tytułu nabywania przez nich - za pośrednictwem m.in.: a) platformy internetowej, b) aplikacji mobilnej, c) telefonicznie, d) salonu sprzedażowego (dalej: „Kanały dystrybucji”) - usług ochrony ubezpieczeniowej (dalej: „Ubezpieczenie”). Ubezpieczenie powyższe udzielane jest Abonentom przez współpracujące ze Spółką zagraniczne towarzystwa ubezpieczeniowe - podatników zagranicznych, tj. podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania w państwie rezydencji (dalej: „Ubezpieczyciele”). Ubezpieczenie w zależności od wybranego przez Abonenta pakietu przybiera formę ubezpieczenia majątkowego (określone odszkodowanie za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku) lub ubezpieczenia osobowego (umówiona suma pieniężna, renta lub innego rodzaju świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej) (dalej: „Świadczenie ubezpieczeniowe”).

Spółka oferuje ubezpieczenia m.in. w modelu agencyjnym, tzn. występuje jako agent ubezpieczeniowy a umowa Ubezpieczenia zawierana jest pomiędzy Abonentem oraz Ubezpieczycielem.

Podkreślenia wymaga fakt, że Spółka w ramach powyższej współpracy nigdy nie jest ubezpieczonym, tj. uprawnionym z tytułu Świadczenia ubezpieczeniowego.

Spółka w ramach powyższego modelu występuje jedynie w roli agenta ubezpieczeniowego - ubezpieczającym i ubezpieczonym jest Abonent. Ubezpieczający rozumiany jest zasadniczo jako zawierający umowę ubezpieczenia i opłacający składki ubezpieczeniowe za ubezpieczonych. Powyższe oznacza, że umowa ubezpieczenia zawierana jest pomiędzy Abonentem oraz Ubezpieczycielem na okres, w którym Wnioskodawcę i Abonenta łączy umowa o świadczenie usług telekomunikacyjnych. Abonent zobowiązuje się pokrywać koszt składki ubezpieczeniowej na rachunek wskazany przez Ubezpieczyciela. Równocześnie, na mocy ustaleń pomiędzy Spółką oraz Ubezpieczycielem, rachunkiem właściwym do wpłaty przez Abonenta składki ubezpieczeniowej, jest rachunek właściwy dla Abonenta do wpłaty należności z tytułu usług telekomunikacyjnych (indywidualny rachunek Abonenta). W konsekwencji Spółka na zlecenie Ubezpieczyciela pobiera od Abonenta kwotę należną z tytułu składki ubezpieczeniowej. Kwota należności z tytułu składki ubezpieczeniowej nie zostaje ujęta na fakturze wystawianej przez Spółkę, a jedynie jest wskazana w dokumentacji towarzyszącej fakturze, jako kwota pobierana przez Wnioskodawcę w imieniu osób trzecich. Pobrana przez Spółkę kwota jest następnie przekazywana Ubezpieczycielowi.

Składki ubezpieczeniowe, które są naliczone Abonentom w danym miesiącu kalendarzowym przekazywane są do Ubezpieczycieli przez Spółkę w formie płatności (przelewów) do ostatniego dnia roboczego kolejnego miesiąca kalendarzowego (dalej jako: „Wypłata”). Spółka zasadniczo nie jest zobowiązana do podejmowania jakichkolwiek kroków w celu odzyskania niezapłaconych składek ubezpieczeniowych i nie ponosi odpowiedzialności za brak zapłaty składki. Z częścią Ubezpieczycieli Spółka zawiera dodatkowe umowy poręczenia, na mocy których występuje jako poręczyciel i zobowiązuje się do poręczenia 3 kolejno niezapłaconych przez Abonenta składek. Abonent w czasie zawierania umowy Ubezpieczenia wyraża zgodę na poręczanie przez Spółkę płatności składki ubezpieczeniowej i zobowiązuje się, w przypadku ziszczenia się poręczenia, do zwrotu Spółce poręczonej na jego rzecz kwoty. W związku z powyższym, może dojść do sytuacji, w których Spółka jako poręczyciel dokonuje płatności z tytułu poręczenia składki ubezpieczeniowej, która następnie jest Spółce zwracana przez ubezpieczonego. Powyższe dodatkowe umowy nie wpływają na funkcjonowanie opisywanego modelu.

Abonentom, na mocy umów ubezpieczeniowych zawieranych z Ubezpieczycielami, nie przysługują żadne roszczenia w stosunku do Spółki - Wnioskodawcy również nie przysługują żadne roszczenia na mocy tych umów w stosunku do Ubezpieczycieli.

Podsumowując, Spółka jest upoważniona przez Ubezpieczyciela, a zarazem odpowiedzialna za obliczenie (wybór odpowiedniej wysokości składki z określonego katalogu) i pobranie składki ubezpieczeniowej należnej od Abonenta (który jest ubezpieczającym i ubezpieczonym w świetle umowy ubezpieczenia zawartej z Ubezpieczycielem), a następnie dokonania Wypłaty do Ubezpieczyciela.

Z tytułu świadczeń wykonywanych na rzecz Ubezpieczycieli, w ramach opisanej powyżej współpracy, Spółce przysługuje wynagrodzenie prowizyjne, uzależnione od ilości oraz wysokości składek ubezpieczeniowych opłaconych zgodnie z zasadami określonymi w Umowach (tj. opłaconych za pośrednictwem Spółki). Wynagrodzenie Spółki stanowi określoną część procentową składki ubezpieczeniowej. Spółka wystawia faktury na rzecz Ubezpieczycieli, w celu prawidłowego udokumentowania wykonanych świadczeń. W praktyce, w zależności od ustaleń z Ubezpieczycielami, wynagrodzenie należne Spółce jest potrącane z Wypłat dokonywanych przez Spółkę na rzecz Ubezpieczycieli, albo Spółka przekazuje Wypłaty w całości a Ubezpieczyciel odrębną płatnością przekazuje Spółce należne jej wynagrodzenie.

Należy podkreślić, że celem współpracy Spółki z Ubezpieczycielami jest przede wszystkim zaoferowanie ubezpieczeń Abonentom, nie zaś objęcie Spółki ochroną ubezpieczeniową (która takiej ochrony nie nabywa). Przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe dotyczy jedynie modelu, w którym Spółka występuje w roli agenta ubezpieczeniowego.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że dysponuje/będzie dysponował certyfikatami rezydencji Ubezpieczycieli, na rzecz których dokonuje/będzie dokonywał wypłat o których mowa we wniosku.

Wnioskodawca uzupełnił również wniosek o dane kontrahentów w zakresie realizacji wymiany informacji podatkowych z innymi państwami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy usługi ubezpieczeniowe znajdują się poza katalogiem świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.?
2.  Czy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie w świetle art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. płatnikiem, a w związku z tym będzie zobowiązany do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu Wypłat dokonywanych na rzecz Ubezpieczycieli?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi ubezpieczeniowe znajdują się poza katalogiem świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. W ocenie Wnioskodawcy, nie jest on płatnikiem, a w związku z tym nie jest on zobowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych (tzw. podatek u źródła) z tytułu przedstawionych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wypłat dokonywanych przez Spółkę na rzecz Ubezpieczycieli.

Uzasadnienie:

Uwagi ogólne.

Stosownie do art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p., dochody podatników nie mających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. opodatkowane podatkiem u źródła na terytorium Polski są m.in. przychody z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. (oraz w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p.), są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Jednakże, powyższe regulacje stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ad. 1

Katalog świadczeń podlegających podatkowi u źródła, wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. co do zasady jest otwarty, ponieważ podlegają mu usługi wymienione w tym przepisie wprost oraz „świadczenia o podobnym charakterze”. Katalog ten nie obejmuje jednak wszystkich świadczeń niematerialnych, a jedynie świadczenia o podobnym charakterze do wymienionych w przepisie.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., „świadczenia o podobnym charakterze” to świadczenia podobne do świadczeń wymienionych przez ustawodawcę w treści przepisu, równorzędne pod względem prawnym, zawierające istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie u.p.d.o.p. A zatem, dana usługa lub świadczenie powinno być uznane za „podobne” do świadczeń wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., jeżeli podsiada elementy właściwe dla tych świadczeń i mają one przeważający charakter.

Powyższe rozumienie art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. jest akceptowane zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i wśród organów podatkowych, w tym zakresie można wskazać np.:

*   wyrok NSA z 5 lipca 2016 r. (sygn. akt II FSK 2369/15), w którym sąd uznał, że pod pojęciem świadczeń o podobnym charakterze należy rozumieć: „świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.p., ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie nie wymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.”,
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 grudnia 2015 r. (sygn. ILPB4/4510-1-478/15-4/MC): „Wprawdzie katalog usług wskazanych w omawianej regulacji jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie «(\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze», jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron”.

Wobec tego „świadczeniami o podobnym charakterze” nie powinny być wszystkie świadczenia niematerialne, ale tylko świadczenie równorzędne, podobne, zbliżone, porównywalne do świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.

Mając powyższe na uwadze, w odniesieniu do usługi ubezpieczenia należy zatem ocenić czy posiada ona cechy charakterystyczne dla umów poręczenia i gwarancji i czy cechy te mają charakter dominujący, względem pozostałych cech tej usługi.

Umowa poręczenia została uregulowana w art. 876 § 1 Kodeku cywilnego zgodnie z którym „przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.”

Stronami umowy poręczenia są poręczyciel i wierzyciel, gdzie poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela, że wykona on określone zobowiązanie, gdyby dłużnik główny go nie wykonał. Umowa poręczenia może zostać zawarta bez zgody a nawet bez wiedzy dłużnika. Podstawową cechą umowy poręczenia jest jej akcesoryjność, zobowiązanie poręczyciela pozostaje w stosunku zależności do zobowiązania dłużnika głównego i zasadniczo dzieli jego los.

Umowa gwarancji jest natomiast umową nienazwaną. Gwarancja jest umową, na podstawie której gwarant zobowiązuje się na rzecz beneficjenta gwarancji, że po spełnieniu przez beneficjenta określonych warunków zapłaty, wykona on na rzecz beneficjenta świadczenie pieniężne. W ramach tego stosunku, gwarant poniesie więc odpowiedzialność, w sytuacji gdy dłużnik nie spełni swojego świadczenia.

Umowa ubezpieczenia jest natomiast umową nazwaną, uregulowaną w art. 805 § 1 i nast. Kodeksu Cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Mając na uwadze przedstawiony charakter umowy ubezpieczenia, występuje szereg istotnych różnic w stosunku do umów poręczenia i gwarancji.

Przede wszystkim należy wskazać, że umowy poręczenia i gwarancji są ściśle związane ze stosunkiem zobowiązaniowym, którego dotyczą. Umowy te mają charakter akcesoryjny względem stosunku podstawowego (kreowanego np. przez umowę pożyczki), z którego wynika zobowiązanie dłużnika względem wierzyciela (dalej: „Stosunek podstawowy”). W stosunku tym z zasady występują więc trzy podmioty: wierzyciel, dłużnik i gwarant.

Głównym celem gwarancji i poręczenia jest zatem zagwarantowanie wierzycielowi, że dłużnik spełni swoje świadczenie. Udzielenie poręczenia czy gwarancji często uzależnione jest więc od złożenia przez dłużnika odpowiedniego zabezpieczenia, ponieważ poręczyciel czy gwarant nie stosuje zazwyczaj metod aktuarialnych w celu rozproszenia ryzyka wynikającego z zawartych umów.

Odmienny jest natomiast cel umowy ubezpieczenia, którym jest przejęcie przez zakład ubezpieczeń od ubezpieczonego określonego ryzyka ubezpieczeniowego. Przejęcie ryzyka oznacza, że w zamian za składkę ubezpieczeniową, zakład ubezpieczeń zobowiązuje się naprawić ewentualną szkodę, poniesioną przez ubezpieczonego w przypadku zajścia określonego zdarzenia. Cel umowy ubezpieczenia jest zatem inny, a nie podobny do gwarancji i poręczenia. Wynika to z faktu, że w przypadku ubezpieczenia nie występuje Stosunek podstawowy, który jest kluczowy z punktu widzenia poręczenia czy gwarancji. Bez niego nie mogłaby istnieć umowa gwarancji czy poręczenia, ze względu na swoją akcesoryjność względem Stosunku podstawowego (tj. zobowiązania dłużnika względem wierzyciela). Stosunek ubezpieczenia istnieje natomiast pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczonym, ponieważ dotyczy przyszłej szkody, którą może ponieść ubezpieczony. W ramach konstrukcji umowy ubezpieczenia brak jest zatem trzeciego podmiotu, charakterystycznego dla umowy poręczenia i gwarancji.

W przypadku umów ubezpieczenia nie występuje też element zabezpieczenia, który jest charakterystyczny dla umowy poręczenia czy gwarancji, co wynika z faktu, że zakłady ubezpieczeń stosują specyficzne metody zarządzania ryzykiem wynikającym z zawartych umów ubezpieczenia.

Niemniej istotną różnicą pomiędzy umową ubezpieczenia a umowami poręczenia i gwarancji jest krąg podmiotów uprawnionych do zawierania tych umów. Otóż umowy ubezpieczenia mogą zawierać wyłącznie zakłady ubezpieczeń, działające zgodnie z ustawą o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej. Prawo do zawierania umów ubezpieczenia, właśnie ze względu na wyjątkową specyfikę tych umów (polegającą na przejęciu ryzyka), zostało objęte regulacją ustawową, która zabrania zawierania umów ubezpieczenia podmiotom nieposiadającym odpowiedniego zezwolenia organów nadzoru. Natomiast umowę gwarancji i poręczenia bez żadnych ograniczeń może zawrzeć każdy podmiot. Wskazuje to na wyraźną różnicę prawną pomiędzy obiema kategoriami umów.

Powyższe różnice przemawiają za uznaniem umów ubezpieczenia za istotnie różniące się od umów poręczenia i gwarancji a zatem niebędące świadczeniami podobnymi pod względem prawnym.

Powyższe wnioski wynikające z wykładni art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., potwierdzają także rezultaty zastosowania wykładni systemowej wewnętrznej. Należy bowiem wskazać, że w obrębie u.p.d.o.p., ustawodawca wyraźnie wskazuje, iż umowa ubezpieczenia nie ma charakteru podobnego do umów poręczenia i gwarancji.

Równocześnie, zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o u.p.d.o.p. ograniczeniu określonemu w tym przepisie podlegają wydatki na nabycie od podmiotów powiązanych usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Powyższy przepis został sformułowany w sposób analogiczny jak art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., zawiera bowiem bardzo zbliżony katalog świadczeń oraz odwołanie do pojęcia „świadczeń o podobnym charakterze” do wskazanych w tym przepisie. Co jednak istotne, w katalogu tym ustawodawca wymienił „ubezpieczenia” obok „gwarancji i poręczeń”. Gdyby zatem usługi ubezpieczenia stanowiły świadczenia o charakterze podobnym do gwarancji i poręczeń, nie byłoby potrzeby odrębnego wskazywania tych umów w treści art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Ponieważ wskazanie usług ubezpieczenia w treści art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. a niewskazanie ich w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. powinno oznaczać, że ustawodawca nie miał zamiaru objąć ubezpieczeń zakresem tego drugiego przepisu - gdyby bowiem miał taki zamiar, wskazałby je wprost w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. tak jak to zrobił w przypadku art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. W tym przypadku rezultat wykładni systemowej wewnętrznej potwierdza zatem rezultaty wykładni językowej.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, usługi ubezpieczenia nie są zbliżone w swoim charakterze do wymienionych w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. usług gwarancji i poręczeń, w związku z czym nie są one (tj. usługi ubezpieczenia) objęte dyspozycją tego artykułu - odmienne stanowisko stoi w oczywistej sprzeczności z wykładnią przedmiotowego przepisu.

Ad. 2

Zgodnie z treścią art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. (oraz w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p.), są zasadniczo obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Jak wynika natomiast z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach współpracy z Ubezpieczycielami Spółka (występując w roli agenta ubezpieczeniowego) jest zobowiązana dokonać Wypłaty na rzecz Ubezpieczycieli, z tytułu składek ubezpieczeniowych w związku z zakupionymi przez Abonentów Ubezpieczeniami za pośrednictwem Spółki. Należy zauważyć, że rola Spółki ogranicza się tylko i wyłącznie do pośrednictwa tj. pobierania płatności od Abonentów oraz przekazywania ich do Ubezpieczycieli - w istocie Spółka umożliwia Abonentom uregulowanie należności za zakupione od Ubezpieczycieli Ubezpieczenia.

W ramach Umów Spółka nie nabywa żadnych praw z tytułu ochrony ubezpieczeniowej - nie jest stroną umowy ubezpieczeniowej.

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka rozliczając się z Ubezpieczycielami na podstawie umów z nimi (w tym przekazując kwoty od Abonentów do Ubezpieczycieli) nie dokonuje wypłaty z tytułu usług określonych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p., a w konsekwencji nie jest płatnikiem podatku zryczałtowanego na podstawie art. 26 u.p.d.o.p. Należy bowiem podkreślić, że:

*   Spółka jedynie pośredniczy w przekazaniu Wypłaty do Ubezpieczyciela;
*   zobowiązanym z tytułu płatności dot. usługi ubezpieczeniowej jest w tym przypadku wyłącznie Abonent, natomiast ich rzeczywistym odbiorcą jest Ubezpieczyciel;
*   Spółka nie ma prawa do swobodnego dysponowania środkami przekazywanymi przez Abonenta, a należnymi Ubezpieczycielowi.

W tym miejscu należy zauważyć, że art. 26 ust. 2c u.p.d.o.p. wskazuje na obowiązek poboru podatku wobec podmiotów pośredniczących w wypłacie niektórych świadczeń. Obowiązek ten dotyczy jednak wyłącznie określonych kategorii przychodów, wśród których znajdują się m.in. odsetki od papierów wartościowych lub dywidendy. Zgodnie z tym przepisem, kategorie dochodów (przychodów), z tytułu których do poboru podatku zobowiązane są podmioty, za pośrednictwem których następuje wypłata tych świadczeń, nie zawierają przychodów z innych tytułów niż od papierów wartościowych. Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że w pozostałych przypadkach, podmiot pośredniczący w wypłacie świadczenia nie jest obciążony obowiązkiem poboru podatku zryczałtowanego. A taki właśnie inny przypadek (Wypłata przez Spółkę składki w związku z umową ubezpieczenia zawartą pomiędzy Abonentem i Ubezpieczycielem) ma miejsce w niniejszej sprawie.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe oraz wyrokach sądów administracyjnych w stanach faktycznych zbliżonych do sytuacji Spółki, przykładowo w:

*   wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 października 2017 r. (sygn. II FSK 2574/15), w którym sąd stwierdził, że: „Z opisanego we wniosku stanu faktycznego (w tym mechanizmu działania systemu) nie wynika, że obowiązek poboru podatku u źródła od wypłaconych odsetek dla uczestnika wystąpi po stronie banku. To spółka (pool leader) uczestnicząc w systemie cash poolingu płaci odsetki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., tym samym spełnia warunki określone w art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. do tego ażeby można jej było przypisać obowiązki płatnika wynikające z tego przepisu.”
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 27 czerwca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.57.2017.1.PW), w której organ potwierdził stanowisko Spółki, zgodnie z którym: „Pożyczkodawca w zakresie przekazywania spłat dokonanych przez Pożyczkobiorców nie mieści się w katalogu określonym w art. 26 ust. 1 ustawy CIT, to nie jest zobowiązany do pobierania podatku zryczałtowanego z tytułu spłat przekazywanych Operatorowi, a należnych Inwestorom.”.
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 27 sierpnia 2015 r. (sygn. IPPB5/4510-534/15-3/JC), zgodnie z którą: „Spółka, w uzasadnieniu własnego stanowiska podnosi, że zgodnie z Umową Bank jest odpowiedzialny za całościową obsługę Umowy, a w szczególności prowadzi Rachunki Uczestników, w tym Uczestników Zagranicznych, a w stosunku do Koordynującego, obok Rachunku także dodatkowy rachunek - Rachunek Koordynującego. Ponadto Bank dokonuje przeksięgowań sald oraz ustala saldo na Rachunku Koordynującego. W wyniku powyższych operacji na Rachunku Koordynującego zostanie ustalone saldo, od którego Bank nalicza odsetki (w przypadku salda dodatniego) według stopy procentowej stosowanej przez Bank dla depozytów w wysokości wynikającej z Umowy lub od którego Bank pobiera odsetki (w przypadku salda ujemnego) również według stopy procentowej stosowanej przez Bank dla kredytów w wysokości wynikającej z umowy cash poolingu. Następnie odsetki są rozdzielane i dystrybuowane na koniec każdego miesiąca pomiędzy Uczestników według ustalonego w Umowie klucza alokacji. Z powyższego nie wynika wcale obowiązek poboru podatku u źródła przez Bank.

Jak już podnoszono powyżej i co wynika jednoznacznie z opisu stanu faktycznego, to Spółka uczestnicząc w systemie cash poolingu płaci odsetki (Wnioskodawca jest także Uczestnikiem), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, tym samym spełnia warunki określone w art. 26 ust. 1 updop do tego ażeby można jej było przypisać obowiązki płatnika wynikające z tego przepisu.”.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Ubezpieczycieli nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym, gdyż nie są dokonywane w ramach żadnego z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p., a w szczególności nie mają charakteru płatności z tytułu ubezpieczenia (tj. nie stanowią wynagrodzenia za ubezpieczenie/składki ubezpieczeniowej). Wynika to z faktu, że Spółka nie nabywa usługi ubezpieczenia - w żadnym wypadku Spółka w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie jest ubezpieczonym. Spółka w ramach przedstawionej współpracy z Ubezpieczycielami działa jedynie w charakterze pośrednika, a obowiązek poboru podatku u źródła ciąży na pośrednikach tylko w ściśle określonych przypadkach, do których sytuacja Spółki się nie kwalifikuje.

W związku z powyższym, Spółka nie jest zobowiązana zgodnie z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z ww. tytułu.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka nie jest płatnikiem, a w związku z tym nie jest zobowiązana pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przedstawionych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wypłat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop.

W myśl art. 21 ust. 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze
    *   ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z art. 26 ust. 1 updop wynika natomiast, że osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e updop, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ww. ustawy przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-le;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zauważyć także należy, że na podstawie delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e updop (Dz.U. z dnia 31 grudnia 2018 r. poz. 2545; dalej: „Rozporządzenie”). Zgodnie z § 4 Rozporządzenia, wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku dokonywanych do dnia 30 czerwca 2019 r. wypłat należności:

1.  innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników;
2.  z tytułu dywidend i innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.

Ponadto zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2019 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z dnia 28 czerwca 2019 r. poz. 1203), w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. poz. 2545) w § 4 we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy „do dnia 30 czerwca 2019 r.” zastępuje się wyrazami „do dnia 31 grudnia 2019 r.”.

Z treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „świadczeń o podobnym charakterze”. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, że za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Treść ww. przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Z przedstawionego we wniosku opisy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi polegające m.in. na pośrednictwie i przekazywaniu płatności Abonentów z tytułu nabywania przez nich - za pośrednictwem m.in.: platformy internetowej, aplikacji mobilnej, telefonicznie, salonu sprzedażowego - usług ochrony ubezpieczeniowej. Ubezpieczenie udzielane jest Abonentom przez współpracujące ze Spółką zagraniczne towarzystwa ubezpieczeniowe (Ubezpieczycieli). Spółka oferuje ubezpieczenia m.in. w modelu agencyjnym, tzn. występuje jako agent ubezpieczeniowy a umowa Ubezpieczenia zawierana jest pomiędzy Abonentem oraz Ubezpieczycielem. Na mocy ustaleń pomiędzy Spółką oraz Ubezpieczycielem, rachunkiem właściwym do wpłaty przez Abonenta składki ubezpieczeniowej, jest rachunek właściwy dla Abonenta do wpłaty należności z tytułu usług telekomunikacyjnych (indywidualny rachunek Abonenta). W konsekwencji Spółka na zlecenie Ubezpieczyciela pobiera od Abonenta kwotę należną z tytułu składki ubezpieczeniowej. Pobrana przez Spółkę kwota jest następnie przekazywana Ubezpieczycielowi.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczenie usług ubezpieczeniowych ma charakter podobny do gwarancji, gdyż zakład ubezpieczeń zgodnie art. 805 § 1 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2019 r., poz. 1145), zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Zgodnie z definicją, zawartą w słowniku języka polskiego dostępnego na stronie internetowej sjp.pwn.pl, gwarancja to m.in. poręczenie, że coś nastąpi albo, że jest prawdziwe. Usługa ubezpieczenia jest pod względem celowościowym i funkcjonalnym jest tożsama z usługą gwarancji, gdyż ubezpieczyciel niejako poręcza, że w przypadku przewidzianym w umowie ubezpieczenia spełni określone świadczenie (nastąpi wypłata świadczenia).

Zatem o możliwości zaklasyfikowania usługi do świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym wystarczające jest, że usługa jest świadczeniem o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

Stąd Wnioskodawca dokonując wypłaty należności z tytułu wymienionego w art. 21 ust. 1 updop jest zobowiązany do pobrania podatku na podstawie art. 26 ust. 1 updop.

Nie ma przy tym znaczenia, czy Wnioskodawca jest bezpośrednim odbiorcą usług ubezpieczeniowych, czy tylko pośrednikiem przyjmującym wpłaty od ubezpieczonych (Abonentów) i przekazującym je kontrahentowi zagranicznemu. Ustawodawca nie uzależnia obowiązku pobrania podatku od tej okoliczności, lecz od wypłaty należności z określonego tytułu. Do pobrania podatku nie mogą być zobowiązani Abonenci – ubezpieczeni, gdyż nie dokonują wypłaty na rzecz podmiotu wymienionego w art. 3 ust. 2 updop.

Podstawą wypłaty należności nie jest usługa pośrednictwa w przekazywaniu płatności - tej usługi nie świadczy kontrahent zagraniczny (nie uzyskuje z tego tytułu dochodu na terytorium Polski), na rzecz którego następuje wypłata należności (to Wnioskodawca jest takim pośrednikiem).

Jednocześnie wskazać należy, że w odniesieniu do obowiązku poboru podatku u źródła z tytułu Wypłat dokonywanych przez Spółkę na rzecz Ubezpieczycieli w kontekście zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 2a updop zasadą jest, że na gruncie postanowień umów dwustronnych, przychody ze świadczenia usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy zalicza się do zysków przedsiębiorstwa, opodatkowanych w państwie siedziby podmiotu świadczącego, z wyjątkiem działania poprzez zakład w drugim umawiającym się państwie. Powyższe możliwe jest z uwzględnieniem przepisów art. 26 ustawy, w szczególności ust. 1, 2e, 7a.

Podsumowując, należy stwierdzić, że przychody osiągane z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług ubezpieczeniowych, podlegają w Polsce podatkowi u źródła, ponieważ mieszczą się w katalogu usług, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, i tym samym podlegają obowiązkowi poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z uwzględnieniem regulacji umów międzynarodowych. W przypadku istnienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a krajem rezydencji podatkowej zagranicznego kontrahenta możliwe jest również skorzystanie z preferencyjnej stawki podatku bądź niepobranie podatku w ogóle, przy czym na płatniku ciąży wówczas obowiązek posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej kontrahenta. Płatnik powinien również dopełnić innych obowiązków formalnych wynikających z przepisów prawa podatkowego, w tym obowiązków informacyjnych.

Ponadto w przypadku jeżeli łączna kwota wypłaconych należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, przekracza w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika to zastosowanie znajdą regulacje Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 31 grudnia 2018 r., oczywiście przy spełnieniu przez płatnika innych obowiązków formalnych wynikających z przepisów prawa podatkowego.

Reasumując, ponieważ w przedstawionym opisie sprawy płatności dokonywane przez Spółkę dotyczą świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 3 ust. 2 updop, usług ubezpieczeniowych a usługi ubezpieczeniowe są usługami zbliżonymi do usług gwarancji i źródło należności z tytułu tych usług znajduje się na terytorium Polski, Spółka jest zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, w myśl ww. art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w którym Spółka stwierdza, że usługi ubezpieczeniowe nie mieszczą się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu Wypłat dokonywanych przez Spółkę na rzecz Ubezpieczycieli – należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.