Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-225/13-4/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-20
Teza: zwolnienie od podatku VAT dla świadczonych usług szkoleniowych
Słowa kluczowe: szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; świadectwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6.03.2013 r. (data wpływu 14.03.2013 r.) uzupełnionym w dniu 11.06.2013 r. (data wpływu 14.06.2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 3.06.2013 r. doręczone Stronie w dniu 7.06.2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług szkoleniowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.03.2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług szkoleniowych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10.06.2013 r. (data wpływu 14.06.2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP2/443-225/13-2/JW z dnia 3.06.2013 r. (data doręczenia 7.06.2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie certyfikatów Urzędu Spółka z o.o. A. prowadzi między innymi szkolenia uprawniające do uzyskania Świadectwa Kwalifikacji Pilota Samolotów Ultralekkich. Świadectwo to uprawnia jego posiadacza do zarobkowego wykonywania lotów.

W nadesłanym uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, iż szkolenia uprawniające do uzyskania Świadectwa Kwalifikacji Pilota Samolotów Ultralekkich, są szkoleniami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ponieważ uzyskanie ww. Świadectwa pozwala na podjęcie pracy zarobkowej jako pilot.

Spółka świadczy swoje usługi na podstawie ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo Lotnicze (Dz. U. z 2012, poz. 933) oraz rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 kwietnia 2005 r. w sprawie wyłączenia zastosowania niektórych przepisów ustawy - Prawo Lotnicze do niektórych rodzajów statków powietrznych oraz określenia warunków i wymagań dotyczących używania tych statków (Dz. U. z 17 czerwca 2005 r.).

Spółka nie korzysta z akredytacji na świadczone usługi w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę nie są w żadnym wymiarze finansowane ze środków publicznych. Spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26-29 ustawy o VAT szkolenia te są traktowane jak szkolenia zawodowe i podlegają stawce zwolnionej ?

Zdaniem Wnioskodawcy, szkolenia uprawniające do uzyskania Świadectwa Kwalifikacji Pilota Samolotów Ultralekkich mających na celu późniejsze zarobkowe wykonywanie lotów, spełniają wymogi określone w art. 43 ust. 1 pkt 26-29 ustawy o VAT i podlegają stawce zwolnionej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Należy zauważyć, że zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Aby usługi szkolenia mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c tego przepisu. Powołany powyżej przepis przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (innych niż wymienione w pkt 26) prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Spółka na podstawie certyfikatów Urzędu Lotnictwa Cywilnego prowadzi między innymi szkolenia uprawniające do uzyskania Świadectwa Kwalifikacji Pilota Samolotów Ultralekkich. Przedmiotowe szkolenia uprawniające do uzyskania Świadectwa Kwalifikacji Pilota Samolotów Ultralekkich, są szkoleniami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ponieważ uzyskanie tego Świadectwa pozwala na podjęcie pracy zarobkowej jako pilot. Spółka świadczy swoje usługi na podstawie ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo Lotnicze oraz rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 kwietnia 2005 r. w sprawie wyłączenia zastosowania niektórych przepisów ustawy - Prawo Lotnicze do niektórych rodzajów statków powietrznych oraz określenia warunków i wymagań dotyczących używania tych statków. Spółka nie korzysta z akredytacji na świadczone usługi w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę nie są w żadnym wymiarze finansowane ze środków publicznych. Spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość czy zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26-29 ustawy o podatku od towarów i usług szkolenia te są traktowane jak szkolenia zawodowe i podlegają stawce zwolnionej.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, przewidują one zwolnienie od podatku dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności sprawy oraz powołane regulacje stwierdzić należy, iż skoro Spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia lub wychowania - nie może korzystać w zakresie przedmiotowych usług szkoleniowych ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W zakresie, w jakim świadczone przez Spółkę usługi będące przedmiotem wniosku nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy ze względu na nie wypełnienie powyższego wymogu, należy określić, czy mogą korzystać ze zwolnienia przedstawionego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Zgodnie z normą wyrażoną w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, zwolnieniem objęte są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Zatem dla oceny tego czy szkolenia uprawniające do uzyskania Świadectwa Kwalifikacji Pilota Samolotów Ultralekkich świadczone przez Spółkę są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, konieczne jest stwierdzenie: czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Należy zaznaczyć, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77/1 ze zm.). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z powyższych uregulowań rozporządzenia wynika, iż usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego to nie tylko nauczanie związane z zawodem lub branżą, ale również zdobywanie wiedzy do celów zawodowych.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa wskazać należy, iż świadczone przez Spółkę usługi szkolenia uprawniające do uzyskania Świadectwa Kwalifikacji Pilota Samolotów Ultralekkich, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Szkolenia te mają na celu uzyskanie wiedzy niezbędnej do wykorzystywania w celach zawodowych. Przedmiotowe szkolenia uprawniają do otrzymania Świadectwa Kwalifikacji Pilota Samolotów Ultralekkich, potwierdzających zdobycie wymaganej wiedzy do pracy jako pilot.

Jak już wskazano, z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż zwolnieniem objęte są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Tak więc, ustawodawca przewidział zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ale wyłącznie w sytuacji, gdy warunki ich świadczenia, w szczególności forma i zasady wynikają z odrębnych od podatkowych aktów prawnych.

Z opisu sprawy wynika, iż na podstawie certyfikatów Urzędu Lotnictwa Cywilnego Spółka prowadzi m. in. szkolenia uprawniające do uzyskania Świadectwa Kwalifikacji Pilota Samolotów Ultralekkich.

Z treści art. 94 ust. 1 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 933 ze zm.) wynika, że do wykonywania lotów i innych czynności lotniczych są uprawnieni wyłącznie członkowie personelu lotniczego, członkowie personelu pokładowego, o których mowa w części O załącznika III do rozporządzenia nr 3922/91/EWG, oraz osoby uczestniczące w szkoleniu lotniczym prowadzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 104 ust. 1 pkt 4 lit. e i osoby uczestniczące w zajęciach rekreacyjnych na lotniach i paralotniach, prowadzonych zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 33 ust. 2.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu, członkiem personelu lotniczego jest osoba, która posiada ważną licencję lub świadectwo kwalifikacji i jest wpisana do państwowego rejestru personelu lotniczego lub innego odpowiedniego rejestru prowadzonego zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z ust. 3 tego artykułu, licencja jest świadectwem stwierdzającym posiadanie określonych kwalifikacji oraz dowodem upoważnienia do wykonywania określonych czynności lotniczych. Przepisy niniejszego działu w odniesieniu do licencji stosuje się odpowiednio do świadectw kwalifikacji, z zastrzeżeniem art. 95.

Licencje wydaje się odrębnie dla każdego rodzaju specjalności członków personelu lotniczego, o czym stanowi art. 94 ust. 4 ww. ustawy.

Z art. 94 ust. 6 ustawy Prawo lotnicze wynika, że licencje są wymagane dla następujących specjalności personelu lotniczego:

1.  personel wchodzący w skład załóg statków powietrznych:
    1.  pilot samolotowy,
    2.  pilot samolotowy zawodowy,
    3.  pilot samolotowy liniowy,
    4.  pilot samolotowy w załodze wieloosobowej,
    5.  pilot śmigłowcowy,
    6.  pilot śmigłowcowy zawodowy,
    7.  pilot śmigłowcowy liniowy,
    8.  pilot wiatrakowcowy,
    9.  pilot wiatrakowcowy zawodowy,
    10.  pilot sterowcowy,
    11.  pilot sterowcowy zawodowy,
    12.  pilot pionowzlotu,
    13.  pilot pionowzlotu zawodowy,
    14.  pilot pionowzlotu liniowy,
    15.  pilot balonu wolnego,
    16.  pilot szybowcowy,
    17.  nawigator lotniczy,
    18.  mechanik pokładowy,
    19.  radiooperator pokładowy;
2.  (uchylony);
3.  mechanik lotniczy obsługi technicznej;
4.  kontroler ruchu lotniczego;
    1.  praktykant - kontroler ruchu lotniczego;
5.  dyspozytor lotniczy;
6.  (uchylony);
7.  (uchylony).

Zauważyć należy, iż w oparciu o art. 94 i art. 104 ustawy Prawo lotnicze wydane zostało rozporządzenie Ministra Infrastruktury dnia 3 września 2003 r. w sprawie licencjonowania personelu lotniczego (Dz. U. Nr 165, poz. 1603 ze zm.), które zostało uchylone z dniem 19 marca 2013 r. i zastąpione rozporządzeniem Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 12 kwietnia 2013 r. w sprawie licencji i świadectw kwalifikacji personelu służb ruchu lotniczego (Dz. U. z 2013 r., poz. 471), a na podstawie art. 33 rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 kwietnia 2005 r. w sprawie wyłączenia zastosowania niektórych przepisów ustawy - Prawo Lotnicze do niektórych rodzajów statków powietrznych oraz określenia warunków i wymagań dotyczących używania tych statków (Dz. U. Nr 107, poz. 904 ze zm.), które zostało uchylone z dniem 19 marca 2013 r. i zastąpione rozporządzeniem Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 26 marca 2013 r. w sprawie wyłączenia zastosowania niektórych przepisów ustawy - Prawo Lotnicze do niektórych rodzajów statków powietrznych oraz określenia warunków i wymagań dotyczących używania tych statków (Dz. U. z 2013 r., poz. 440) .

Jak już wskazano, świadczone przez Spółkę usługi szkoleniowe spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasady organizowania i przeprowadzania ww. szkoleń zostały ściśle uregulowane w przepisach ustawy Prawo lotnicze oraz przepisach wykonawczych, co oznacza, że spełniona jest przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku, tzn. szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Reasumując, biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, iż świadczone przez Spółkę usługi uprawniające do uzyskania Świadectwa Kwalifikacji Pilota Samolotów Ultralekkich pozwalające na zarobkowe wykonywanie lotów, stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, a w związku z tym korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.