Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-100/15/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-04-14
Teza: 1) Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym w momencie nieodpłatnego przekazania pracownikowi Spółki polskiej akcji restrykcyjnych powstanie przychód podlegający opodatkowaniu? Jeśli przychód powstanie, to jakie będzie źródło uzyskania przychodu? 2) Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie powyżej, w opisanym stanie faktycznym w odniesieniu do akcji przekazanych pracownikowi polskiej Spółki, wartość rynkowa tych akcji będzie korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: akcja; dochód; nabycie; nabycie-nabycie nieodpłatne; programy-program motywacyjny; przychód-przychody z innych źródeł
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2015 r. (data wpływu 29 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w zakresie przychodu z tytułu nieodpłatnego przekazania akcji - **jest nieprawidłowe,**
*   w zakresie opodatkowania przychodu w momencie nieodpłatnego przekazania akcji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w planie motywacyjnym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą zatrudnioną na podstawie umowy o pracę przez Sp. z o.o. (dalej: Spółka polska) należącą do grupy S (dalej: Grupa) - jednego z największych koncernów farmaceutycznych w Europie. Centrala grupy mieści się w P. we Francji. Spółka matka - francuska spółka akcyjna S.A. (dalej: Spółka francuska) zdecydowała się wprowadzić dla pracowników podległych spółek córek, w tym dla pracowników Spółki polskiej, G. Program Praw do Akcji – S (dalej S lub Plan). W ramach Planu wszyscy pracownicy, którzy na dzień przyznania uprawnień mogli wykazać się stażem pracy wynoszącym co najmniej 3 miesiące, otrzymali prawo do warunkowego nieodpłatnego otrzymania dwudziestu (20) akcji Spółki francuskiej. Okres nabywania uprawnień do otrzymania akcji trwał cztery lata (dalej: okres restrykcji). Jego początek został wyznaczony na dzień 27 października 2010 r., a zakończył się 27 października 2014 r. W trakcie tego okresu, pracownicy nie byli posiadaczami akcji. Nie przysługiwało im prawo głosu ani prawo do otrzymywania dywidendy. Akcje spółki francuskiej zostały uczestnikom Planu przekazane po upływie czterech lat pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek, m.in. ciągłości zatrudnienia w trakcie okresu restrykcji.

Zasady przyznawania akcji, warunki ich otrzymania oraz grupy osób (grupy stanowisk) uprawnione do uczestnictwa w Planie i nabycia akcji zostały uwzględnione w dokumencie „S - Regulamin Międzynarodowego Programu". Dokument ten został przyjęty i zatwierdzony w drodze uchwały Walnego Zgromadzenia akcjonariuszy Spółki francuskiej.

Spółka polska nie ponosi żadnych kosztów uczestnictwa swoich pracowników w motywacyjnym planie wynagradzania stworzonym i administrowanym przez Spółkę francuską.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym w momencie nieodpłatnego przekazania pracownikowi Spółki polskiej akcji restrykcyjnych powstanie przychód podlegający opodatkowaniu? Jeśli przychód powstanie, to jakie będzie źródło uzyskania przychodu?
2.  Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie powyżej, w opisanym stanie faktycznym w odniesieniu do akcji przekazanych pracownikowi polskiej Spółki, wartość rynkowa tych akcji będzie korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie pytania pierwszego – w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w momencie nieodpłatnego nabycia akcji Spółki francuskiej przez Wnioskodawczynię w ramach Planu przychód nie powstanie. Przychód podlegający opodatkowaniu powstanie dopiero w momencie sprzedaży akcji. Przychód uzyskany z tego tytułu należy wówczas zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych (zbycia papierów wartościowych), zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy.

Akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa, jak i obowiązki akcjonariusza w stosunku do spółki będącej emitentem akcji. Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku nieodpłatne przekazanie akcji pracownikowi po okresie restrykcyjnym). Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, iż generują dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też - w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie.

Powyższe stanowisko potwierdza przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który uznaje za koszty uzyskania przychodów wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa dopiero w momencie zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych.

W świetle powyższego brzmienia przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, że przyznanie pracownikom akcji Spółki francuskiej nie powoduje powstania u nich przychodu w dacie ich nieodpłatnego otrzymania. Przychód powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji.

Przytoczone argumenty poparte są orzecznictwem sądów administracyjnych.

Skład orzekający w wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 września 2009 r. (sygn. III SA/Wa 570/09) uznał, że (\`(...)\`) korzyść, którą uzyskuje podatnik (pracownik Spółki) w postaci objęcia lub nabycia na preferencyjnych zasadach akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu, jednakże o czym była już mowa, w momencie realizacji dochodu czyli przy sprzedaży objętych lub nabytych w ten sposób akcji".

Ten sam sąd administracyjny wydał w dniu 23 września 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 411/09) inny wyrok, znajdujący odzwierciedlenie w opisanym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym, uznając, że "akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa jak i obowiązki wobec spółki będącej emitentem akcji. W momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie".

Cechą wspólną powyższej linii interpretacyjnej, która znajdzie zastosowanie również do analizowanej sytuacji Wnioskodawczyni jest fakt, iż nabycie akcji zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych generuje jedynie koszt uzyskania przychodu, który rozpoznać można dopiero w momencie zbycia tych akcji. Samo zaś nabycie akcji nie powinno być traktowane jako przysporzenie majątkowe dla podatnika skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego.

Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 5 października 2011 r. - sygn. akt II FSK 517/10 oraz wyrok z dnia 27 kwietnia 2011 r. - sygn. akt II FSK 1410/10) „sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie bądź po preferencyjnej cenie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych", natomiast „interes podatkobiorcy uwzględniony i zabezpieczony natomiast zostanie systemowo poprzez opodatkowanie zbycia tych akcji, albowiem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., stanowi ono podstawę powstania opodatkowanego przychodu z kapitałów pieniężnych."

Potwierdzenie powyższego można również znaleźć w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, co bezpośrednio wskazuje na ukształtowanie się już utrwalonej i jednolitej linii orzeczniczej w powyższym zakresie.

W wyroku NSA z dnia 21 lutego 2013 r. (sygn. akt II FSK 1268/11) podkreślono, że „warunkowe otrzymanie przez podatnika akcji spółki matki w ramach programu pracowniczego nie skutkuje powstaniem przychodu z innych źródeł. Podzielenie stanowiska organu, iż do osiągnięcia korzyści po stronie nabywcy akcji dochodzi już w momencie ich nieodpłatnego przekazania (z ograniczonymi jednak prawami), pomimo że podatnik nie miał nawet gwarancji, iż zostanie ich pełnoprawnym właścicielem, powodowałoby, że opodatkowany mógłby zostać przychód, którego podatnik faktycznie w ogóle nie uzyskał. A zatem przychód podatkowy powstanie - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT w momencie sprzedaży tych opcji".

Z kolei NSA w wyroku z dnia 20 grudnia 2013 r. (sygn. akt II FSK 114/12) jednoznacznie wskazał, że samo nabycie akcji nie daje podstawy do przyjęcia poglądu, że dochodzi do powstania przychodu ze stosunku pracy. Podkreślając, że orzecznictwo w tym temacie jest jednolite, skład orzekający wyraźnie wskazał, że moment opodatkowania jest odroczony do momentu sprzedaży akcji i przychód taki powinien być traktowany jako przychód z kapitałów pieniężnych określony w art. 17 ustawy o PIT.

W podobnym tonie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w swoim najnowszym wyroku z dnia 13 lutego 2014 r. (sygn. akt II FSK 601/12). Skład orzekający uznał, że „\[\`(...)\`\] treść art. 17 ust. l pkt 9, art. 20 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. daje podstawy do wyprowadzenia wniosku, że objęcie akcji (nieodpłatnie, częściowo nieodpłatnie) jest neutralne podatkowo w dacie tego zdarzenia, ale podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia udziałów (akcji), stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. Dopiero w tym momencie ujawnia się bowiem rzeczywisty przychód z objęcia akcji. Organ zdaje się ponadto nie zauważać, że przyjęta przezeń wykładnia art. 11 ust. l u.p.d.o.f. prowadziłaby w przypadku nieodpłatnego nabycia akcji do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu ".

W świetle powyższych orzeczeń sądów administracyjnych (w tym przede wszystkim orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego) trudno jest się nie zgodzić z twierdzeniem, że jedynym momentem generującym obowiązek podatkowy będzie sprzedaż akcji, tj. przychód z kapitałów pieniężnych.

Podsumowując, w przypadku nieodpłatnego warunkowego nabycia przez uczestników planu motywacyjnego akcji Spółki francuskiej, przysporzenie majątkowe po stronie Wnioskodawczyni powstanie dopiero w momencie finalnego zbycia tych akcji. Przychód uzyskany ze zbycia akcji należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych powstający w chwili odpłatnego zbycia akcji nabytych w ramach planu motywacyjnego.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie pytania drugiego – w sytuacji, gdyby organ podatkowy uznał powyższe stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, tj. że w momencie nieodpłatnego nabycia akcji przychód jednak powstaje, to zdaniem Wnioskodawczyni przychód ten powinien korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 11 ww. ustawy „dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji.". W świetle cytowanego wyżej przepisu możliwość zastosowania zwolnienia uzależniona jest od spełnienia następujących warunków:

*   spółka przekazująca akcje jest spółką akcyjną - Wnioskodawczyni wskazywała w stanie faktycznym powyżej, iż S.A. z siedzibą we Francji jest akcyjną spółką prawa francuskiego;
*   przekazane akcje mogą być nabyte lub objęte przez uprawnione osoby - sformułowanie użyte w przepisie daje możliwość zastosowania zwolnienia w odniesieniu do akcji nowej emisji jak również akcji będących już w obrocie;
*   osoby uprawnione do nabycia akcji są wskazane na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy - motywacyjny plan wynagradzania pracowników wprowadzony przez Spółkę francuską wyraźnie określa - poprzez konkretne wskazanie osób uprawnionych do uczestnictwa w planie i otrzymania akcji. Motywacyjny plan wynagradzania został wprowadzony w drodze uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy. W uchwale tej nadzwyczajne zgromadzenie akcjonariuszy wyraża również zgodę na przekazanie akcji osobom uprawnionym do ich otrzymania w ramach motywacyjnego programu wynagradzania. W opinii Wnioskodawczyni powyższa uchwała określa beneficjentów świadczenia - osoby uprawnione do nabycia akcji.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawczyni spełnione są ustawowe kryteria warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku określonego w art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód, który potencjalnie mógłby powstać w okresie poprzedzającym finalne zbycie akcji nie powinien podlegać opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie przychodu z tytułu nieodpłatnego przekazania akcji oraz za prawidłowe w zakresie opodatkowania przychodu w momencie nieodpłatnego przekazania akcji.

Stosownie do art. 21 ust. 1 umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5) części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, bez względu na to skąd pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r., wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obwiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 2b ww. ustawy jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Przepis art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy zawiera katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 9 tego przepisu wymienione są przychody z innych źródeł.

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach (art. 20 ust. 1 ww. ustawy).

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych opisanych we wniosku, stwierdzić zatem należy, że w sytuacji nieodpłatnego przekazania Wnioskodawczyni akcji przez spółkę z siedzibą we Francji, Wnioskodawczyni uzyskuje przychód z innych źródeł w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niewątpliwie bowiem korzyść Wnioskodawczyni polega w tym przypadku na nabyciu ww. akcji bez ponoszenia wydatków na ich nabycie oraz występuje niezależnie od szczegółowych warunków tego nabycia czy też odpłatnego ich zbycia w przyszłości i powstania wówczas przychodu w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy. W momencie przekazania akcji Wnioskodawczyni uzyskuje przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy; przychód ten odpowiada wartości otrzymanych nieodpłatnie akcji.

Nie sposób więc zgodzić się z Wnioskodawczynią, że przychód powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji i potwierdzeniem tego może być także dyspozycja art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten reguluje bowiem sposób ustalania kosztów uzyskania przychodu i stanowi, że wydatki na nabycie akcji są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych akcji.

Jednocześnie jednak, stosownie do art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Na podstawie art. 24 ust. 12 ww. ustawy zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego (art. 24 ust. 12a ww. ustawy).

Jak wynika zatem z wyżej powołanych przepisów, przy spełnieniu określonych przesłanek w nich zawartych, nadwyżka w postaci różnicy pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji.

W sytuacji przedstawionej we wniosku zasady przyznawania akcji, warunki ich otrzymania oraz grupy osób (grupy stanowisk) uprawnione do uczestnictwa w Planie i nabycia akcji zostały uwzględnione w dokumencie „S - Regulamin Międzynarodowego Programu". Dokument ten został przyjęty i zatwierdzony w drodze uchwały Walnego Zgromadzenia akcjonariuszy Spółki francuskiej.

Tym samym – zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawczyni – uwzględniając dyspozycję art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać należy, że nie podlega opodatkowaniu dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię w momencie nieodpłatnego przekazania akcji w wysokości nadwyżki pomiędzy wartością rynkową akcji spółki z siedzibą we Francji a wydatkami poniesionymi przez Wnioskodawczynię na ich objęcie (nabycie). Wnioskodawczyni nabywa akcje nieodpłatnie (nie ponosi wydatków na ich nabycie), w rezultacie dochód ten odpowiada zatem przychodowi.

Końcowo - odnosząc się do powoływanego przez Wnioskodawczynię orzecznictwa sądów administracyjnych - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie stosują wprost tych rozstrzygnięć, także i z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego. W świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyroki nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.