Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.143.2017.1.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-01
Teza: w zakresie obowiązku poboru podatku u źródła w sytuacji nabycia usługi od organizatora targów handlowych w Niemczech oraz formy certyfikatu rezydencji
Słowa kluczowe: Niemcy; obowiązek-obowiązek płatnika; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-podmiot zagraniczny; rezydencja-certyfikat rezydencji; targi; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 28 czerwca 2017 r. (data wpływu 5 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru podatku u źródła w sytuacji nabycia usługi od organizatora targów handlowych w Niemczech oraz formy certyfikatu rezydencji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2017 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru podatku u źródła w sytuacji nabycia usługi od organizatora targów handlowych w Niemczech oraz formy certyfikatu rezydencji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej również: Wnioskodawca) jest podmiotem dostarczającym rozwiązania informatyczne dedykowane dla rynku zdrowia. Spółka projektuje i wdraża systemy informatyczne dla szpitali, oprogramowanie dla radiologii i zarządzania dokumentacją medyczną oraz wytwarza innowacyjne rozwiązania z zakresu zdalnej opieki medycznej.

Spółka dąży do wejścia na zagraniczne rynki sprzedaży. W celu promocji swoich usług oraz produktów bierze udział w targach branżowych mających miejsce poza granicami kraju, co wiąże się z koniecznością nabywania usług od ich organizatorów.

W 2017 r. Spółka nabyła tego typu usługi od organizatora targów handlowych w Niemczech - Grupy X - Niemcy (dalej jako: Organizator). Usługi polegały na wykonaniu dla Wnioskodawcy następujących świadczeń:

1.  Udostępnieniu przestrzeni wystawienniczej pod zabudowę stoiska o powierzchni 37 m2 w hali targowej zlokalizowanej w Niemczech. W cenie tej usługi, stosownie do wykupionego metrażu, Wnioskodawca otrzymał 5 wejściówek na targi oraz Pakiet Promocyjny (tzw. „Classic Promotion Package”) gwarantujący umieszczenie informacji o Spółce (tj. nazwa, adres, telefon, logo strona internetowa, linki do mediów społecznościowych, lokalizacji stoiska w hali) w katalogu targowym oraz utworzenie wirtualnego profilu firmy w witrynie internetowej targów, zawierającego: opis maksymalnie do 10 produktów Spółki wraz z ich zdjęciami oraz dane kontaktowe i zdjęcia pracowników Spółki obecnych na stoisku.
2.  Zabudowie modułowej stoiska przez Organizatora z zapewnionych przez niego elementów konstrukcyjnych, osprzętu i akcesoriów oraz wydruku i instalacji dedykowanej grafiki (logo Spółki oraz wizualizacją propagowanej przez Wnioskodawcę koncepcji Miasto Zdrowia).
3.  Zapewnieniu monitora telewizyjnego umieszczonego w hali targowej, przeznaczonego do wyświetlania filmu promującego rozwiązania i produkty Spółki.

Na terenach wystawienniczych Organizator gwarantował również szereg świadczeń dodatkowych tj.: ogólnie dostępne pawilony, panele dyskusyjne, sesje tematyczne, seminaria.

Usługi opisane powyżej w pkt 1-3 zostały udokumentowane odrębnymi fakturami VAT. Fakturę za usługę opisaną w pkt 1 wystawiła Spółka X GmbH. Usługi z pkt 2 i 3 zafakturowała Spółka Y GmbH.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy usługi Organizatora opisane w stanie faktycznym należy klasyfikować jako usługi reklamowe objęte zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.) (dalej jako: „podatek u źródła”, zryczałtowany podatek CIT/dochodowy albo „podatek WHT”)?
2.  Czy Spółka dysponując certyfikatem rezydencji Spółki X GmbH oraz Spółki Y GmbH będzie mogła zaniechać poboru podatku u źródła z uwagi na treść art. 21 ust. 2 updop oraz postanowienia Umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (dalej jako: Umowa podatkowa)?
3.  W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2, czy Spółka powinna dysponować oryginałem certyfikatu rezydencji spółek Organizatora, czy też wystarczające jest posiadanie skanu tegoż dokumentu przesłanego pocztą elektroniczną?

Ad. 1

Zdaniem Spółki, świadczenia organizatora należy zakwalifikować jako usługi reklamowe bądź też świadczenia o podobnym charakterze, które co do zasady podlegają w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w stawce 20%.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”) podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 updop (tj. nierezydentów) przychodów za świadczenia: doradcze, księgowe, badania rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczenia o podobnym charakterze, ustala się w wysokości 20% przychodów.

Ustawy podatkowe nie zawierają definicji świadczeń opisanych w przywołanym ww. przepisie. W szczególności nie wskazują jak należy rozumieć pojęcie usług reklamowych. Internetowy słownik języka polskiego PWN podaje, że reklama to:

1.  działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług,
2.  plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi.

Targi handlowe są przedsięwzięciem o wielorakich celach. Jest to miejsce spotkań, wymiany poglądów i doświadczeń. Z reguły wydarzenie to jest jednak ukierunkowane na marketing produktów i usług poprzez bezpośrednią prezentację ich działania, zastosowania i funkcjonalności, cech jakościowych użytkowych i zalet technicznych wobec osób zainteresowanych i działających w danej branży podmiotów. Taki też charakter miały targi, których głównym celem była promocja najnowszych rozwiązań IT dedykowanych branży medycznej.

W ocenie Wnioskodawcy, charakter promocyjny miały również usługi Organizatora targów. Jakkolwiek, jego działania były szerokie i składały się z szeregu czynności, to jednak ich podstawowym zadaniem była promocja wystawców w trakcie organizowanych targów, w tym również Spółki i jej produktów. Organizator zapewnił Wnioskodawcy świadczenia o stricte reklamowym charakterze tj. utworzenie internetowego profilu firmy z opisem jej produktów, umieszczenie informacji o spółce w katalogu reklamowym, umożliwienie pokazu filmu promocyjnego, dedykowaną (wynajętą) oraz ogólnie dostępną przestrzeń reklamową, a także infrastrukturę do marketingu (oznakowane logo i odpowiednio wyposażone stoisko oraz wizualizację). Dostarczone przez Organizatora usługi z pewnością przyczynią się do rozpoczęcia współpracy Spółki z nowymi klientami, zacieśnienia współpracy z aktualnymi kontrahentami i dostawcami, co przyczynia się z kolei do wzrostu sprzedaży, a więc i przychodów.

W związku z powyższym należy uznać, że Spółka nabyła od Organizatora usługi o charakterze tożsamym z usługami reklamowymi, które mieszczą się w katalogu świadczeń objętych ryczałtowym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca w powyższym przepisie nie uzależnił opodatkowania wymienionych w nim świadczeń od wymogu faktycznej ich realizacji na terytorium Polski. Wskazał jedynie, że opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane w Polsce przez nierezydentów. Bez znaczenia dla zastosowania ww. regulacji jest więc fakt że targi odbyły się poza granicami Polski. Potwierdzeniem powyższego jest treść art. 3 ust. 2 updop, który przewiduje, że nierezydenci tj. podatnicy nie mający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów ustawa uznaje w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Już zatem sam fakt wypłaty przez Spółkę wynagrodzenia dla Spółek X GmbH oraz Spółki Y GmbH za nabyte usługi, będzie skutkował objęciem tegoż wynagrodzenia regulacjami o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Ad. 2

Posiadając certyfikat rezydencji Spółki X GmbH oraz Spółki Y GmbH Spółka nie będzie zobligowana do poboru podatku u źródła od wypłaconych na ich rzecz kwot wynagrodzenia.

Analizowany art. 21 ust. 1 updop - jak stanowi art. 21 ust. 2 - należy stosować z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W celu rozstrzygnięcia, czy dla Spółki faktycznie wystąpi obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od kwot wypłacanych na rzecz Organizatora należy więc przeanalizować postanowienia Umowy podatkowej (w przedmiotowej sprawie będzie to Umowa zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Usługi reklamowe i usługi do nich podobne nie zostały w Umowie podatkowej, odrębnie sklasyfikowane. W szczególności przychody z tego rodzaju świadczeń nie wypełniają kryteriów przedmiotowych przepisów Umowy podatkowej, które przewidują opodatkowanie w państwie źródła tj. art. 10 dotyczącego dywidend, art. 11 dotyczącego odsetek oraz art. 12 definiującego należności licencyjne.

W myśl reguły podstawowej przychody Organizatora z tytułu świadczonych na rzecz Spółki usług reklamowych traktować zatem należy jako zyski przedsiębiorstwa. Na podstawie art. 7 Umowy podatkowej, zyski przedsiębiorstwa są opodatkowane w państwie, w którym to przedsiębiorstwo ma siedzibę, chyba że prowadzi ono działalność w drugim z umawiających się państwie przez położony tam zakład. W tym ostatnim przypadku zyski mogą być opodatkowane w drugim państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Biorąc po uwagę treść art. 7 Umowy podatkowej, stwierdzić należy że usługi wykonane przez Organizatora nie będą w Polsce podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym u źródła gdyż:

1.  Spółka X GmbH oraz Spółka Y GmbH posiadają siedzibę na terytorium Niemiec,
2.  omawiane przychody ww. spółek - z uwagi na miejsce rzeczywistej realizacji świadczeń Organizatora - nie mogą zostać powiązane z działalnością zakładu podatkowego tych podmiotów w Polsce.

Zaniechanie poboru przez Wnioskodawcę podatku u źródła od wynagrodzenia wypłaconego za otrzymane usługi będzie jednak możliwe w sytuacji, gdy będzie on dysponował certyfikatem rezydencji Spółki X GmbH i Spółki Y GmbH. Przesłanką zastosowania stawki podatku wynikającej z umowy międzynarodowej albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową jest udokumentowanie miejsca siedziby podatnika (usługodawcy) do celów podatkowych certyfikatem rezydencji (art. 26 ust. 1 updop). Warunek ten powinien zostać spełniony najpóźniej w momencie dokonywania wypłaty środków pieniężnych za zakupioną usługę.

Ad. 3

Zaniechanie poboru podatku u źródła będzie możliwe jedynie gdy Wnioskodawca otrzyma od Organizatora oryginał certyfikatu potwierdzający jego rezydencję podatkową w Niemczech. Certyfikat w formie skanu przesłanego na skrzynkę pocztową Spółki nie spełnia wymogów przewidzianych w ustawie, co skutkuje obowiązkiem pobrania i odprowadzenia podatku WHT.

Jak stanowi art. 4a pkt 12 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika. Przywołana z tzw. „słowniczka pojęć” updop, definicja certyfikatu rezydencji wskazuje że dokument ten powinien mieć walor dokumentu urzędowego.

Zgodnie z art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) dokumentem urzędowym jest dokument spełniający łącznie następujące przesłanki: został określony w formie określonej przepisami prawa oraz sporządziły go powołane organy władzy publicznej lub inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wystawiania. We wskazanym przepisie chodzi zatem o dokumenty urzędowe, które spełniają warunki przewidziane w prawie, a polski prawodawca nie uzależnia uznania danego dowodu za dokument urzędowy od kraju z jakiego on pochodzi. Niewątpliwe, dokumentem urzędowym jest wyłącznie dokument w takiej postaci w jakiej został sporządzony przez wydający go organ. Jedynie więc oryginał certyfikat rezydencji spełniał będzie wymóg „udokumentowania” (udowodnienia) miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych. Natomiast, posiadanie przez Wnioskodawcę kopii certyfikatu przesłanej drogą elektroniczną (skanu) nie spełnia wymogu udokumentowania okoliczności, o których mowa w art. 26 ust. 1 updop, a tym samym nie uprawnia do zastosowania Umowy podatkowej i zaniechania poboru podatku ryczałtowego.

Analogiczne do powyższego stanowisko przyjął przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 2 marca 2016 r. Znak: ITPB3/4510-16/16/DK, wyjaśniając: Oryginał certyfikatu rezydencji stanowi potwierdzenie określonego stanu rzeczy (faktycznej rezydencji podatkowej) przez właściwy organ. Odpis dokumentu wskazuje jedynie na istnienie oryginalnego dokumentu, ale nie stanowi dowodu tego, co w oryginale zostało zaświadczone. Powyższe znajduje potwierdzenie w treści art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który nie wspomina o kopii czy odpisie certyfikatu. W świetle powyższego, poświadczony odpis, czy poświadczona kopia, a tym bardziej niepotwierdzony odpis, czy kopia nie mogą być uznane za certyfikat rezydencji podatkowej i wywoływać skutków z takim certyfikatem związanych. 

Konkludując, Spółka w razie braku oryginalnego certyfikatu rezydencji Organizatora będzie zobowiązana, stosownie do art. 26 ust. 1 updop, do poboru podatku u źródła z tytułu należności wypłacanych za nabyte usługi reklamowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.