Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.679.2019.1.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-16
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT oraz dokumentowanie czynności wypłaty Płatności Gwarancyjnych
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gwarancje; najem; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 10 października 2019 r. (data wpływu 15 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT oraz dokumentowania czynności wypłaty Płatności Gwarancyjnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT oraz dokumentowania czynności wypłaty Płatności Gwarancyjnych.

We wniosku złożonym przez:

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

X.

\- Zainteresowanego (1) niebędącego stroną postępowania:

Y.

\- Zainteresowanego (2) niebędącego stroną postępowania:

Z.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”).

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, która obejmuje: prawo własności gruntu o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5, 6/4, oraz 7/6 wraz z posadowionym na nim budynkiem o przeznaczeniu magazynowo-biurowym oraz budowlami służącymi funkcjonowaniu budynku (dalej: „Nieruchomość”).

Na dzień złożenia niniejszego wniosku, Nieruchomość jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do świadczenia usług najmu powierzchni komercyjnej (w tym w szczególności powierzchni magazynowej) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z tytułu świadczenia usług najmu Spółka uzyskuje pożytki, przede wszystkim z tytułu czynszów, opłat eksploatacyjnych oraz refaktur za media, opodatkowanych według właściwych stawek VAT.

Sprzedający 1 oraz Sprzedający 2 posiadają po 50% udziałów Spółki. Sprzedający planują sprzedać całość posiadanych udziałów w kapitale zakładowym Spółki (tj. 100% udziałów Spółki), będącej właścicielem Nieruchomości, na rzecz nabywcy, podmiotu niepowiązanego (dalej: „Planowana transakcja”). W rezultacie Planowanej transakcji, nabywca stanie się jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy (jako właściciel 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki).

Cena sprzedaży udziałów w Spółce na potrzeby Planowanej transakcji zostanie określona przez Sprzedających i nabywcę w oparciu o założenie, że łączna powierzchnia przeznaczona do najmu w Nieruchomości (tj. znajdujących się w niej pomieszczeń magazynowych oraz pomieszczeń biurowych) jest w całości wynajęta najemcom na podstawie umów najmu, które generują odpowiedni poziom przychodów.

Z uwagi na okoliczność, że najemca Nieruchomości (dalej: „Najemca”), złożył wniosek do sądu o otwarcie postępowania sanacyjnego, Strony przewidują, że Najemca może w przyszłości posiadać zaległości z tytułu opłat najmu oraz opłat eksploatacyjnych.

Mając na uwadze, że cena sprzedaży udziałów w Spółce na potrzeby Planowanej transakcji została określona przez Sprzedających i nabywcę w oparciu o założenie, że Najemca będzie kontynuował najem do końca obowiązywania umowy najmu, w dniu Planowanej Transakcji pomiędzy Sprzedającymi a nabywcą zostanie zawarta umowa gwarancyjna (Rental Guarantee Agreement), dalej: „Umowa Gwarancyjna”.

Umowa Gwarancyjna zostanie zawarta na podstawie zasady swobody kształtowania umów zawartej w art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm. dalej: „Kodeks cywilny”), zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Cechą Umowy Gwarancyjnej jest to, że gwarant przyjmuje w nich ryzyko związane z realizacją bądź niepowodzeniem określonego w umowie przedsięwzięcia.

Umowa Gwarancyjna będzie miała na celu zapewnienie Spółce wymaganego poziomu dochodów operacyjnych, dzięki czemu cena jaką zapłaci nabywca, a jaką Sprzedający uzyskają ze sprzedaży udziałów w Spółce, będzie odpowiadała założeniom, którymi kierowali się Sprzedający i nabywca, ustalając wartość udziałów w Spółce.

Umowa Gwarancyjna stanowi rekompensatę z tytułu braku realizacji dochodów jakie byłyby osiągnięte w przypadku pełnego wynajmu Nieruchomości. Jeżeli zatem wystąpią sytuacje, gdzie przez 2-miesięczny okres najmu Najemca będzie zalegał z opłatami czynszowymi i opłatami eksploatacyjnymi (i nie będzie możliwości pokrycia zaległości z depozytu Najemcy złożonego na podstawie umowy najmu) to Spółka będzie zobowiązana do poinformowania o tym fakcie Sprzedających na piśmie (dalej: „Zdarzenie Wywołujące”).

W takim przypadku lokale Najemcy zostaną uznane za powierzchnie niewynajęte, a Spółce będzie przysługiwało prawo do otrzymania wypłat gwarancyjnych od Sprzedających w odniesieniu do lokalu wynajmowanego przez Najemcę na okres gwarancji.

W tym zakresie Umowa Gwarancyjna przewiduje dokonywanie na rzecz Wnioskodawcy przez Sprzedających wypłat gwarancyjnych obejmujących: (i) wartość nieosiągniętych dochodów od niewynajętych powierzchni Nieruchomości oraz opłat eksploatacyjnych związanych z tą powierzchnią, (ii) wartość zachęt, jakie Spółka może być zobowiązana zapewnić w celu znalezienia najemców na niewynajęte części Nieruchomości (w tym koszty związane z dostosowaniem powierzchni najmu dla potrzeb najemcy), a także (iii) koszty opłat dla pośredników (w ramach ustalonego limitu).

Zgodnie z Umową Gwarancyjną, Sprzedający na jej podstawie nie będą uprawnieni do otrzymywania jakichkolwiek świadczeń wzajemnych ani używania Nieruchomości w jakiejkolwiek części.

Szczególne postanowienia Umowy Gwarancyjnej

Umowa Gwarancyjna definiuje niewynajętą powierzchnię Nieruchomości \[tzw. Vacant Premises\] jako wszelką powierzchnię do wynajęcia w ramach Nieruchomości, która w dniu wystąpienia Zdarzenia Wywołującego lub w dowolnym późniejszym okresie obowiązywania Umowy Gwarancyjnej:

*   nic jest przedmiotem najmu,
*   jest przedmiotem najmu Przyszłego najemcy, ale pozostaje niezajęta (tj. odpowiednia powierzchnia nie została jeszcze przekazana Przyszłemu najemcy, a odpowiedni protokół przekazania nie został jeszcze podpisany przez Przyszłego najemcę, zgodnie z którym Przyszły najemca potwierdza, że przejmuje wynajmowaną powierzchnię na podstawie umowy najmu) lub
*   jest przedmiotem najmu, ale Najemca zalega z opłatami za czynsz i opłatami eksploatacyjnymi przekraczającymi łącznie kwotę równą dwumiesięcznym opłatom za czynsz i opłaty eksploatacyjne.

Ponadto, Umowa Gwarancyjna wskazuje, że jeśli dana powierzchnia będzie objęta nowym najmem na okres gwarancji lub dłuższy, a następnie dojdzie do rozwiązania umowy najmu, taka przestrzeń nie uzyska statusu „przestrzeni niewynajętej” w rozumieniu Umowy Gwarancyjnej i nie będą w odniesieniu do niej należne płatności gwarancyjne.

W okresie obowiązywania Umowy Gwarancyjnej Spółce będą przysługiwać od Sprzedających następujące płatności gwarancyjne związane z wyżej w skazanymi niewynajętymi powierzchniami (dalej „Płatności Gwarancyjne”): 

1.  Płatności za niewynajętą powierzchnię \[tzw. Guarantee Payment (Rent)\] płatność ta ma na celu wyrównanie ubytku w dochodzie operacyjnym Spółki w związku z niewynajęciem części powierzchni Nieruchomości. Płatności za powierzchnie niewynajęte będą stanowić kwotę należną od Sprzedających na rzecz Wnioskodawcy, kompensującą niedobór dochodów Wnioskodawcy z najmu (w odniesieniu do kwoty dochodów założonej w ramach Planowanej transakcji w umowie sprzedaży udziałów) w wyniku niewynajęcia przez Spółkę całkowitej powierzchni. Łączna kwota płatności za niewynajętą powierzchnię, jaka zostanie zapłacona przez Sprzedających na rzecz Spółki w związku z liniową Gwarancyjną (dalej jako „Kwota Gwarancyjna Opłat Czynszowych”), nie przekroczy określonej w Umowie Gwarancyjnej kwoty zdeponowanej przez Sprzedających na specjalnie w tym celu przeznaczonym notarialnym rachunku powierniczym.
2.  Płatność z tytułu opłat eksploatacyjnych \[tzw. Guarantee Payment (Service Charge)\] - płatność ta ma na celu zrekompensowanie uszczerbku Spółki w związku z koniecznością ponoszenia opłat na poczet kosztów dotyczących Nieruchomości, których Wnioskodawca nie uzyska od najemców w związku z faktem niewynajęcia części powierzchni Nieruchomości przeznaczonej pod wynajem. Łączna kwota płatności z tytułu opłat eksploatacyjnych, jaka zostanie zapłacona przez Sprzedających na rzecz Spółki w związku z Umową Gwarancyjną (dalej jako „Kwota Gwarancyjna Opłat Eksploatacyjnych”), nie przekroczy określonej w Umowie Gwarancyjnej kwoty zdeponowanej przez Sprzedających na specjalnie w tym celu przeznaczonym notarialnym rachunku powierniczym.
3.  Dodatkowo, Sprzedający będą zobowiązani do dokonania na rzecz Spółki następujących płatności:
    1.  płatności za określone w Umowie Gwarancyjnej zachęty dla najemców \[tzw. Tenant fncentires Payment\] - płatność ta ma na celu wyrównanie ubytku w dochodzie operacyjnym Spółki w związku z koniecznością udzielenia zachęt najemcom (w tym z tytułu tzw. wkładu wynajmującego na poczet kosztów prac aranżacyjnych powierzchni najemcy), aby wynająć niewynajęte powierzchnie lub utrzymać dotychczasowych najemców. Obowiązek dokonywania powyższych płatności przez Sprzedających będzie związany z faktem, że tego typu zachęty obniżą kwotę należności otrzymaną przez Spółkę z tytułu wynajmu określonej powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości. W konsekwencji, dochód otrzymany przez Spółkę będzie niższy od kwoty dochodu zakładanej przez strony Planowanej transakcji przy wycenie udziałów Spółki.Umowa Gwarancyjna przewiduje wyłączenie z powyższych płatności kosztów zachęt dla najemców uwzględnionych przy kalkulacji wartości udziałów Spółki.
    2.  Pokrycia kosztów zewnętrznych agentów \[tzw. Agency fees\] - płatność ta ma na celu wyrównanie ubytku w dochodzie operacyjnym Spółki w związku z koniecznością poniesienia kosztów usług pozyskania nowych najemców świadczonych przez zewnętrznych agentów w ramach limitu przewidzianego umową.

Sprzedający będą zobowiązani do uiszczenia na rzecz Wnioskodawcy wyżej wymienionych Płatności Gwarancyjnych po zakończeniu danego Okresu Obliczeniowego, w ciągu 10 (dziesięciu) dni roboczych od otrzymania przez każdego ze Sprzedających odpowiednich not księgowych wystawionych przez Wnioskodawcę na dany miesiąc kalendarzowy na warunkach określonych w Umowie Gwarancyjnej. Okres Obliczeniowy oznacza okres każdego miesiąca kalendarzowego w okresie gwarancji, za wyjątkiem pierwszego okresu rozliczeniowego zdefiniowanego odrębnie w Umowie Gwarancyjnej.

Umowa Gwarancyjna zostanie zawarta na okres do dnia 31 stycznia 2023 r. (okres ten będzie podlegać skróceniu w przypadku wynajęcia przez Spółkę wszystkich powierzchni określonych jako niewynajęte na dzień zawarcia Umowy Gwarancyjnej lub wygaśnięcia umowy w innych przypadkach przewidzianych w umowie).

Płatności za niewynajęte powierzchnie oraz płatności z tytułu opłat eksploatacyjnych należne od Sprzedających będą ustalone według ustalonej stawki za metr kwadratowy oraz niewynajętej powierzchni Nieruchomości i będą należne przez okres, przez jaki te powierzchnie pozostają niewynajęte (w rozumieniu Umowy Gwarancyjnej). Płatności za zachęty dla najemców (w tym wkład wynajmującego na poczet kosztów prac adaptacyjnych powierzchni najemców) oraz płatności z tytułu zwrotu kosztów zewnętrznych agentów będą dokonywane jednorazowo wraz z pozostałymi Płatnościami Gwarancyjnymi za Okres Obliczeniowy następujący po okresie, w którym zawarta została umowa najmu, której przedmiotowe płatności będą dotyczyć.

Płatności Gwarancyjne dokonywane przez Sprzedających będą co do zasady bezzwrotne, a ich wysokość nie będzie podlegała żadnym korektom.

Umowa Gwarancyjna przewiduje obniżenie przyszłych płatności z tytułu niewynajętej powierzchni oraz płatności z tytułu opłat eksploatacyjnych (lub zwrot przez Spółkę części otrzymanych płatności za niewynajętą powierzchnię oraz z tytułu opłat eksploatacyjnych), w sytuacji, gdy Spółka otrzyma opłaty za czynsz lub opłaty serwisowe od Przyszłego najemcy lub Najemcy wobec powierzchni kwalifikującej się w danym Okresie Obliczeniowym jako powierzchnia niewynajęta (Płatności Gwarancyjne w takiej sytuacji zostaną zwrócone lub pomniejszone o otrzymane przez Spółkę kwoty od najemcy).

Na podstawie Umowy Gwarancyjnej, Sprzedającym - w zamian za ponoszenie Płatności Gwarancyjnych - nie będzie przysługiwać prawo do żądania od Wnioskodawcy jakichkolwiek korzyści (zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych). W szczególności, Sprzedający nie będą mieli prawa do użytkowania lub korzystania z niewynajętych powierzchni w Nieruchomości, jak również nie będą otrzymywali żadnych innych świadczeń w zamian za wypłatę Płatności Gwarancyjnych.

W przypadku wynajęcia w okresie Umowy Gwarancyjnej powierzchni Nieruchomości kwalifikującej się jako powierzchnia niewynajęta. pozostała na rachunku powierniczym część Kwoty Gwarancyjnej Opłat Czynszowych oraz Kwoty Gwarancyjnej Opłat Eksploatacyjnych dotycząca takiej wynajętej powierzchni, zostanie zwrócona Sprzedającym.

Z kolei jeśli na dzień zakończenia obowiązywania Umowy Gwarancyjnej część powierzchni Nieruchomości pozostanie niewynajęta, Spółce będzie przysługiwać płatność odpowiadająca części kwoty zdeponowanej na rachunku powierniczym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy z tytułu zawarcia Umowy Gwarancyjnej lub jej realizacji (tj. wypłaty Płatności Gwarancyjnych) dochodzi do wykonania przez Spółkę lub Sprzedających czynności podlegających opodatkowaniu VAT? (dot. zdarzenia przyszłego)?
2.  Czy dla udokumentowania realizowanych opłat gwarancyjnych Spółka lub Sprzedający są zobowiązani wystawiać faktury VAT? (dot. zdarzenia przyszłego)?

Stanowisko Zainteresowanych:

Ad 1 

Zdaniem Zainteresowanych, z tytułu zawarcia Umowy Gwarancyjnej lub jej realizacji (tj. wypłaty Płatności Gwarancyjnych) nie dochodzi do wykonania przez Spółkę lub Sprzedających czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Ad 2

Zdaniem Zainteresowanych, ani Wnioskodawca ani Sprzedający nie mają obowiązku dokumentowania realizowanych Płatności Gwarancyjnych fakturami VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie Pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, poprzez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Ponieważ przedmiotem Umowy Gwarancyjnej nie jest dostawa towarów, zapisy Umowy Gwarancyjnej należy rozpatrywać w kontekście świadczenia usług.

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy czym przyjmuje się, że pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy VAT, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie bądź zaniechanie może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy VAT. Ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych wypracowało generalne stanowisko, zgodnie z którym za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, uważane mogą być relacje, w których:

1.  istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne:
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy;
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy usługi;
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem;
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Powyższy pogląd, w kwestii braku opodatkowania VAT danego świadczenia w przypadku braku odpowiadającego mu wzajemnego świadczenia, został podzielony wielokrotnie w orzecznictwie sądowo administracyjnym, w szczególności: w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego \[dalej: NSA\] (up. wyrok z dnia 27 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 564/16 oraz wyrok z dnia 8 lutego 2018 r. sygn. akt I ISK 546/16) w orzeczeniach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Warszawie (np. wyrok z dnia 4 września 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 9/13 oraz wyrok z dnia 4 września 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 10/13) w orzeczeniach WSA w Łodzi (np. wyrok z dnia 17 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 530/18) a także w orzeczeniach WSA w Białymstoku (np. wyrok z dnia 12 lipca 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 340/18).

Na konieczność istnienia związku prawnego pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą, w ramach którego dochodzi do wzajemnego świadczenia wskazuje również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W sprawie C-16/93 R.J. Tolsma Trybunał jednoznacznie wskazał, iż o świadczeniu usług za wynagrodzeniem może być mowa wyłącznie wtedy, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi własność przekazywana w istocie w zamian za usługę wyświadczona jej odbiorcy.

Również kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w TSUE. Przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 (Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Reasumując, biorąc pod uwagę jednolite orzecznictwo TSUE oraz sądów administracyjnych, aby twierdzić, że dochodzi do świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia. Jednocześnie w stosunku do otrzymywanego wynagrodzenia musi istnieć świadczenie wzajemne. Zapłacone kwoty muszą więc stanowić rzeczywiste wynagrodzenie za konkretną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzić musi do wymiany świadczeń wzajemnych. Innymi słowy, otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania określonej czynności.

Przedkładając powyższe rozważania na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego w pierwszej kolejności należy wskazać, że o ile pomiędzy Spółką a Sprzedającymi istnieje związek prawny (Umowa Gwarancyjna), to jednak w ramach tego związku nie występuje świadczenie wzajemne.

Zgodnie bowiem z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego w przypadku spełnienia warunków określonych w Umowie Gwarancyjnej, Sprzedający wypłacą na rzecz Wnioskodawcy odpowiednio skalkulowane Płatności Gwarancyjne. Jednocześnie jednak Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykonania żadnego świadczenia wzajemnego na rzecz Sprzedających w zamian za otrzymane Płatności Gwarancyjne. Zgodnie z Umową Gwarancyjną, Sprzedający na jej podstawie nie będą uprawnieni do otrzymywania jakichkolwiek świadczeń wzajemnych ani używania Nieruchomości w jakiejkolwiek części.

Zobowiązanie podjęte przez Sprzedających do wypłaty Płatności Gwarancyjnych na rzecz Spółki będzie stanowić czynność jednostronną, której celem będzie zapewnienie rekompensaty z tytułu braku realizacji dochodów, jakie byłyby otrzymywane w przypadku pełnego wynajmu Nieruchomości. Zatem wypłata Płatności Gwarancyjnych będzie miała jedynie charakter wyrównania z tytułu nieosiągnięcia odpowiedniego poziomu przychodów z wynajmu powierzchni Nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawcy, w ramach Umowy Gwarancyjnej nie istnieje żadna bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie Sprzedających. Sprzedający nie otrzymają żadnej bezpośredniej korzyści w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej, gdyż Spółka w ramach tej umowy nie jest zobligowana do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, iż to Sprzedający (jako gwarant) zobligowany będzie do jednostronnego świadczenia (wypłaty gwarancji), z tytułu którego nie otrzyma żadnej bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści, w szczególności gwarant nie będzie miał prawa do użytkowania lub korzystania/ niewynajętych powierzchni w Nieruchomości, jak również nie będzie otrzymywał żadnych innych świadczeń w zamian za wypłatę Płatności Gwarancyjnych.

Jak już wskazano powyżej, w ramach Umowy Gwarancyjnej brak będzie odpłatności ze strony Spółki w związku z otrzymaniem Płatności Gwarancyjnych. Ponadto, ponieważ brak również będzie świadczenia wzajemnego ze strony Spółki, nie można wyrazić w pieniądzu wartości świadczenia wzajemnego (gdyż takiego świadczenia wzajemnego po prostu nie ma).

Z uwagi na powyższe w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego brak jest jakichkolwiek przesłanek umożliwiających potraktowanie wypłaty Płatności Gwarancyjnych w ramach zawartej Umowy Gwarancyjnej za odpłatne świadczenie usług na gruncie podatku VAT.

Sprzedający nie otrzymają bowiem żadnego przysporzenia w związku z wypłatą Płatności Gwarancyjnych. Płatności te będą miały jedynie na celu wyrównanie przychodów Spółki, jakie ta osiągnęłaby w przypadku pełnego wynajmu Nieruchomości.

Powyższa argumentacja znajdzie zastosowanie również w odniesieniu do rozliczenia z tytułu Płatności Gwarancyjnych w części dotyczącej opłat eksploatacyjnych, zachęt dla najemcy (w tym na poczet kosztów prac adaptacyjnych) i kosztów zewnętrznych agentów. Również w tych przypadkach Wnioskodawca nie będzie bowiem wykonywał żadnego świadczenia wzajemnego, za które należne byłoby wynagrodzenie. W konsekwencji, rozliczenie Płatności Gwarancyjnych w części dotyczącej opłat eksploatacyjnych, zachęt dla najemcy (w tym na poczet kosztów prac adaptacyjnych), a także zwrotu kosztów agentów zewnętrznych nie będzie stanowiło świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w ugruntowanym stanowisku wyrażanym przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, wydawanych w analogicznych stanach faktycznych. Tytułem przykładu można wskazać na interpretację indywidualną z dnia 7 lutego 2019 r. (sygn. 0114-KD1P4.4012.862.2018.2.EK), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej \[dalej: DKIS\] w skazał, że:

„(…) Sprzedający wypłaci środki pieniężne jedynie w konsekwencji przyjętej na siebie funkcji wypłaty rekompensaty z tytułu zagwarantowania Kupującemu wpływów z najmu na poziomie określonym w umowie sprzedaży. Cena za Nieruchomość została ustalona w oparciu o założenia, że cała powierzchnia najmu Budynków będzie wynajęta z zastosowaniem zakładanych stawek najmu. Wypłata ww. Płatności będzie miała zatem charakter gwarancyjny/rekompensacyjny. Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby nabywca świadczył na rzecz zbywcy jakiekolwiek usługi.

Zatem opisanych Płatności nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT wymienionych w art. 5 ust 1 ustawy. W konsekwencji, otrzymywane przez Kupującego Płatności nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podobnie wypowiedział się DKIS w interpretacji indywidulanej z dnia 1 lutego 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.19.2018.1.KOM), uznając, że:

„Świadczenia Gwarancyjne otrzymywane przez Kupującego od Sprzedającego nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu ustawy. Wykonanie zawartej Umowy Gwarancji Czynszowej będzie miało charakter wyrównania braku przychodu, a w zamian za Świadczenie Gwarancyjne Kupujący nie będzie zobowiązany do żadnego świadczenia wzajemnego na rzecz Sprzedającego. A zatem otrzymanych Świadczeń Gwarancyjnych nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, ze względu na brak świadczenia wzajemnego miedzy Kupującym a Sprzedającym, nie dochodzi do czynności opodatkowanych i otrzymanie Świadczenia Gwarancyjnego nie będzie podlegało (VAT, co nie będzie powodowało też dla Kupującego jakichkolwiek konsekwencji w podatku VAT.”

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone przez DKIS w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 9 stycznia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.692.2018.1.MP)
*   z dnia 27 sierpnia 2018 r. (sygn. 0114-KDlP4.4012.398.2018.IT)
*   z dnia 10 stycznia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.640.2017.1.MPU)
*   z dnia 29 grudnia 2017 r. (sygn. 0114-KDIPI-3.4012.372.2017.2.MI)
*   z dnia 2 czerwca 2017 r. (sygn. 0114-KDIPI-1.4012.92.2017.1.RR)
*   z dnia 25 maja 2017 r. (sygn. KDIPI-1.4012.75.2017.1.RR)
*   z dnia 29 listopada 2016 r. (sygn. 1462-IPPP3.4512.838.2016.1.JŻ)
*   z dnia 7 kwietnia 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-48/15-2/IŻ).

Reasumując, wypłata Płatności Gwarancyjnych przez Sprzedających nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT. Wykonanie zawartej Umowy Gwarancyjnej ma charakter wyrównania z tytułu nieosiągnięcia odpowiedniego poziomu przychodów z wynajmu powierzchni Nieruchomości przez Spółkę/rekompensaty za utracone dochody z tytułu sprzedaży udziałów przez Sprzedających. W zamian za Płatności Gwarancyjne Spółka otrzymująca je na podstawie Umowy Gwarancyjnej nie będzie zobowiązana do żadnego świadczenia wzajemnego. W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, opisanych w stanie faktycznym Płatności Gwarancyjnych nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT wymienionych w art. 5 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Zatem, należy uznać, że wypłacane Płatności Gwarancyjne w ramach Umowy Gwarancyjnej nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. pozostaną poza zakresem przedmiotowym ustawy o VAT. Płatności te mogłyby podlegać opodatkowaniu VAT gdyby towarzyszyło im jakiekolwiek świadczenie wzajemne na rzecz gwaranta - jednak zgodnie z przestawionym opisem zdarzenia przyszłego, sytuacja taka nie będzie mieć miejsca.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie Pytania nr 2

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę dokumentującą m.in. świadczenie usług dokonanych na rzecz innego podatnika podatku.

Zgodnie z argumentacją przytoczoną w uzasadnieniu do pytania nr 1, realizacja zapisów Umowy Gwarancyjnej nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że Płatności Gwarancyjne nie powinny być dokumentowane fakturami VAT. Zainteresowani stoją na stanowisku, że w celu udokumentowania zdarzeń gospodarczych pozostających poza zakresem opodatkowania VAT. mogą wystawić notę księgową (por. np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 lutego 2014 r., nr ILPP1/443-979/13-4/HW). Nota księgowa nie jest dokumentem określonym w ustawie o VAT i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów. Należy również stwierdzić, że nie ma przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla dokumentowania notami księgowymi płatności dokonywanych w ramach wskazanej Umowy Gwarancyjnej.

Reasumując, ze względu na to, że otrzymanie przez Wnioskodawcę Płatności Gwarancyjnych nie jest związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, nie będzie istniał obowiązek dokumentowania otrzymanych Płatności Gwarancyjnych fakturami VAT. Właściwym postępowaniem Wnioskodawcy oraz Sprzedających jest w tym przypadku wystawienie not księgowych dokumentujących otrzymanie płatności z tytułu zawartej Umowy Gwarancyjnej.

W świetle przedstawionego stanowiska, Zainteresowani uprzejmie proszą o udzielenie odpowiedzi na pytania przedstawione w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Szczególnie trafnie kwestię tę ujął WSA w Kielcach w wyroku z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

W wyroku z dnia 29 października 2009 r. C-246/08 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału (wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86, wyrok z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonej w K. (gmina W.), która obejmuje: prawo własności gruntu o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5, 6/4. oraz 7/6 wraz z posadowionym na nim budynkiem o przeznaczeniu magazynowo-biurowym oraz budowlami służącymi funkcjonowaniu budynku.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku, Nieruchomość jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do świadczenia usług najmu powierzchni komercyjnej (w tym w szczególności powierzchni magazynowej) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z tytułu świadczenia usług najmu. Spółka uzyskuje pożytki, przede wszystkim z tytułu czynszów, opłat eksploatacyjnych oraz refaktur za media, opodatkowanych według właściwych stawek VAT.

Sprzedający 1 oraz Sprzedający 2 posiadają po 50% udziałów Spółki. Sprzedający planują sprzedać całość posiadanych udziałów w kapitale zakładowym Spółki (tj. 100% udziałów Spółki), będącej właścicielem Nieruchomości, na rzecz nabywcy, podmiotu niepowiązanego (dalej: „Planowana transakcja”). W rezultacie Planowanej transakcji, nabywca stanie się jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy (jako właściciel 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki).

Cena sprzedaży udziałów w Spółce na potrzeby Planowanej transakcji zostanie określona przez Sprzedających i nabywcę w oparciu o założenie, że łączna powierzchnia przeznaczona do najmu w Nieruchomości (tj. znajdujących się w niej pomieszczeń magazynowych oraz pomieszczeń biurowych) jest w całości wynajęta najemcom na podstawie umów najmu, które generują odpowiedni poziom przychodów.

Z uwagi na okoliczność, że najemca Nieruchomości, złożył wniosek do sądu o otwarcie postępowania sanacyjnego, Strony przewidują, że Najemca może w przyszłości posiadać zaległości z tytułu opłat najmu oraz opłat eksploatacyjnych.

Mając na uwadze, że cena sprzedaży udziałów w Spółce na potrzeby Planowanej transakcji została określona przez Sprzedających i nabywcę w oparciu o założenie, że Najemca będzie kontynuował najem do końca obowiązywania umowy najmu, w dniu Planowanej Transakcji pomiędzy Sprzedającymi a nabywcą zostanie zawarta umowa gwarancyjna (Rental Guarantee Agreement), dalej: „Umowa Gwarancyjna”.

Umowa Gwarancyjna zostanie zawarta na podstawie zasady swobody kształtowania umów zawartej w art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm. dalej: „Kodeks cywilny”), zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Cechą Umowy Gwarancyjnej jest to, że gwarant przyjmuje w nich ryzyko związane z realizacją bądź niepowodzeniem określonego w umowie przedsięwzięcia.

Umowa Gwarancyjna będzie miała na celu zapewnienie Spółce wymaganego poziomu dochodów operacyjnych, dzięki czemu cena jaką zapłaci nabywca, a jaką Sprzedający uzyskają ze sprzedaży udziałów w Spółce, będzie odpowiadała założeniom, którymi kierowali się Sprzedający i nabywca, ustalając wartość udziałów w Spółce.

Umowa Gwarancyjna stanowi rekompensatę z tytułu braku realizacji dochodów jakie byłyby osiągnięte w przypadku pełnego wynajmu Nieruchomości. Jeżeli zatem wystąpią sytuacje, gdzie przez 2-miesięczny okres najmu Najemca będzie zalegał z opłatami czynszowymi i opłatami eksploatacyjnymi (i nie będzie możliwości pokrycia zaległości z depozytu Najemcy złożonego na podstawie umowy najmu) to Spółka będzie zobowiązana do poinformowania o tym fakcie Sprzedających na piśmie (dalej: „Zdarzenie Wywołujące”).

W takim przypadku lokale Najemcy zostaną uznane za powierzchnie niewynajęte, a Spółce będzie przysługiwało prawo do otrzymania wypłat gwarancyjnych od Sprzedających w odniesieniu do lokalu wynajmowanego przez Najemcę na okres gwarancji.

W tym zakresie Umowa Gwarancyjna przewiduje dokonywanie na rzecz Wnioskodawcy przez Sprzedających wypłat gwarancyjnych obejmujących: (i) wartość nieosiągniętych dochodów od niewynajętych powierzchni Nieruchomości oraz opłat eksploatacyjnych związanych z tą powierzchnią, (ii) wartość zachęt, jakie Spółka może być zobowiązana zapewnić w celu znalezienia najemców na niewynajęte części Nieruchomości (w tym koszty związane z dostosowaniem powierzchni najmu dla potrzeb najemcy), a także (iii) koszty opłat dla pośredników (w ramach ustalonego limitu).

Zgodnie z Umową Gwarancyjną, Sprzedający na jej podstawie nie będą uprawnieni do otrzymywania jakichkolwiek świadczeń wzajemnych ani używania Nieruchomości w jakiejkolwiek części.

Ponadto, Umowa Gwarancyjna wskazuje, że jeśli dana powierzchnia będzie objęta nowym najmem na okres gwarancji lub dłuższy, a następnie dojdzie do rozwiązania umowy najmu, taka przestrzeli nie uzyska statusu „przestrzeni niewynajętej” w rozumieniu Umowy Gwarancyjnej i nie będą w odniesieniu do niej należne płatności gwarancyjne.

W okresie obowiązywania Umowy Gwarancyjnej Spółce będą przysługiwać od Sprzedających następujące płatności gwarancyjne związane z wyżej w skazanymi niewynajętymi powierzchniami (dalej „Płatności Gwarancyjne”). 

Płatności za niewynajętą powierzchnię \[tzw. Guarantee Payment (Rent)\] płatność ta ma na celu wyrównanie ubytku w dochodzie operacyjnym Spółki w związku z nie wynajęciem części powierzchni Nieruchomości. Płatności za powierzchnie niewynajęte będą stanowić kwotę należną od Sprzedających na rzecz Wnioskodawcy, kompensującą niedobór dochodów Wnioskodawcy z najmu (w odniesieniu do kwoty dochodów założonej w ramach Planowanej transakcji w umowie sprzedaży udziałów) w wyniku niewynajęcia przez Spółkę całkowitej powierzchni.

Łączna kwota płatności za niewynajętą powierzchnię, jaka zostanie zapłacona przez Sprzedających na rzecz Spółki w związku z liniową Gwarancyjną (dalej jako „Kwota Gwarancyjna Opłat Czynszowych”), nie przekroczy określonej w Umowie Gwarancyjnej kwoty zdeponowanej przez Sprzedających na specjalnie w tym celu przeznaczonym notarialnym rachunku powierniczym.

Umowa Gwarancyjna zostanie zawarta na okres do dnia 31 stycznia 2023 r. (okres ten będzie podlegać skróceniu w przypadku wynajęcia przez Spółkę wszystkich powierzchni określonych jako niewynajęte na dzień zawarcia Umowy Gwarancyjnej lub wygaśnięcia umowy w innych przypadkach przewidzianych w umowie).

Płatności za niewynajęte powierzchnie oraz płatności z tytułu opłat eksploatacyjnych należne od Sprzedających będą ustalone według ustalonej stawki za metr kwadratowy oraz niewynajętej powierzchni Nieruchomości i będą należne przez okres, przez jaki te powierzchnie pozostają niewynajęte (w rozumieniu Umowy Gwarancyjnej). Płatności za zachęty dla najemców (w tym wkład wynajmującego na poczet kosztów prac adaptacyjnych powierzchni najemców) oraz płatności z tytułu zwrotu kosztów zewnętrznych agentów będą dokonywane jednorazowo wraz z pozostałymi Płatnościami Gwarancyjnymi za Okres Obliczeniowy następujący po okresie, w którym zawarta została umowa najmu, której przedmiotowe płatności będą dotyczyć.

Płatności Gwarancyjne dokonywane przez Sprzedających będą co do zasady bezzwrotne, a ich wysokość nie będzie podlegała żadnym korektom.

Umowa Gwarancyjna przewiduje obniżenie przyszłych płatności z tytułu niewynajętej powierzchni oraz płatności z tytułu opłat eksploatacyjnych (lub zwrot przez Spółkę części otrzymanych płatności za niewynajętą powierzchnię oraz. z tytułu opłat eksploatacyjnych), w sytuacji, gdy Spółka otrzyma opłaty za czynsz lub opłaty serwisowe od Przyszłego najemcy lub Najemcy wobec powierzchni kwalifikującej się w danym Okresie Obliczeniowym jako powierzchnia niewynajęta (Płatności Gwarancyjne w takiej sytuacji zostaną zwrócone lub pomniejszone o otrzymane przez Spółkę kwoty od najemcy).

Na podstawie Umowy Gwarancyjnej, Sprzedającym - w zamian za ponoszenie Płatności Gwarancyjnych - nie będzie przysługiwać prawo do żądania od Wnioskodawcy jakichkolwiek korzyści (zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych). W szczególności, Sprzedający nie będą mieli prawa do użytkowania lub korzystania z niewynajętych powierzchni w Nieruchomości, jak również nie będą otrzymywali żadnych innych świadczeń w zamian za wypłatę Płatności Gwarancyjnych.

W przypadku wynajęcia w okresie Umowy Gwarancyjnej powierzchni Nieruchomości kwalifikującej się jako powierzchnia niewynajęta, pozostała na rachunku powierniczym część Kwoty Gwarancyjnej Opłat Czynszowych oraz Kwoty Gwarancyjnej Opłat Eksploatacyjnych dotycząca takiej wynajętej powierzchni, zostanie zwrócona Sprzedającym.

Z kolei jeśli na dzień zakończenia obowiązywania Umowy Gwarancyjnej część powierzchni Nieruchomości pozostanie niewynajęta, Spółce będzie przysługiwać płatność odpowiadająca części kwoty zdeponowanej na rachunku powierniczym.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy wątpliwości Zainteresowanych dotyczą opodatkowania i dokumentowania Płatności Gwarancyjnych wypłacanych przez Sprzedających na rzecz Spółki.

Aby czynność podlegała obowiązkowi zapłaty podatku, musi mieć miejsce dostawa towarów lub świadczenie usług, które podatnik działający w takim charakterze dokonuje odpłatnie.

W wyniku analizy przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego i powołanych przepisów należy stwierdzić, że wypłata ww. Płatności Gwarancyjnych za powierzchnie Nieruchomości (pomieszczenia magazynowe oraz pomieszczenia biurowe), które w okresie obowiązywania Umowy Gwarancyjnej nie są wynajmowane, wypełnia kryteria pozwalające uznać je jako nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowe płatności nie są bowiem w rzeczywistości wynagrodzeniem za jakąkolwiek usługę świadczoną przez Spółkę. Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Zbywca zobowiązany będzie do wypłacania Płatności Gwarancyjnych, jeżeli zajdą przewidziane w Umowie okoliczności, tj. brak wynajęcia całości powierzchni budynku. Jednocześnie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykonania żadnego ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego w zamian za otrzymane płatności, tj. nie będzie zobowiązany do wykonania jakiejkolwiek usługi, bądź do powstrzymania się od dokonania określonych czynności lub do tolerowania określonych czynności lub sytuacji. Sam fakt wypłaty gwarancji nie zależy również od woli czy też działania Spółki - wynajęcia całej powierzchni Nieruchomości. Sprzedający wypłacą środki pieniężne jedynie w konsekwencji przyjętej na siebie funkcji wypłaty rekompensaty z tytułu nieosiągnięcia zakładanego poziomu przychodów z wynajmu Nieruchomości. Wypłata Płatności Gwarancyjnych będzie miała zatem charakter rekompensacyjny.

W ramach Umowy Gwarancyjnej nie istnieje również żadna bezpośrednia korzyść po stronie Sprzedających w związku z dokonywanymi płatnościami. Sprzedający nie otrzymują od Spółki żadnego wynagrodzenia za udzielenie gwarancji.

W konsekwencji, wypłaty Płatności Gwarancyjnych przez Sprzedających na rzecz Spółki nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. Otrzymywane przez Wnioskodawcę Płatności Gwarancyjne nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem (\`(...)\`).

Art. 2 pkt 22 ww. ustawy wskazuje, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Podkreślić należy, że – jak wyżej wskazano – otrzymana przez Wnioskodawcę kwota Świadczeń Gwarancyjnych nie będzie stanowiła wynagrodzenia ani za dostawę towarów, ani za świadczenie usług na rzecz Sprzedających. Oznacza to, że w zamian za otrzymane Płatności nie dojdzie do sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy.

Wobec tego, w związku z otrzymanymi Płatnościami Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokumentowania otrzymanych Płatności Gwarancyjnych fakturami VAT. Obowiązku dokumentowania Płatności Gwarancyjnych nie będą mieli również Sprzedający, w związku z tym, że po ich stronie nie dojdzie również do dokonania sprzedaży.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy, z którego wynika, że z tytułu Płatności Gwarancyjnych Zbywca nie będzie otrzymywać jakichkolwiek świadczeń, nie będzie uzyskiwał żadnych korzyści ani korzystał z jakichkolwiek usług ze strony Spółki. Zatem niniejsza interpretacja traci swoją aktualność w przypadku stwierdzenia np. w toku postępowania podatkowego stanu faktycznego odmiennego od opisu przedstawionego we wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.