Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-916/10-4AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-22
Teza: Zorganizowana część przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dostawa; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez pełnomocnika doradcę podatkowego Panią, przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2010 r. (data wpływu 19 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 listopada 2010 r. (data wpływu 19 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 listopada 2010 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W działalności gospodarczej, prowadzonej przez Wnioskodawcę pod firmą X, wykorzystywane są prawa własności przemysłowej, w szczególności prawa do znaków towarowych, w rozumieniu art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykorzystywane w działalności X znaki towarowe nie występuje w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych tego podmiotu. Zainteresowany zamierza utworzyć spółkę osobową (jawną lub komandytową) lub cywilną, która będzie zarządzać znakami towarowymi, udzielając odpłatnie, w drodze licencji praw z tych znaków podmiotom wykorzystującym te prawa w działalności gospodarczej oraz świadczyć usługi administracyjno - księgowe dla podmiotów z grupy.

Do nowopowstałej spółki Wnioskodawca zamierza wnieść w formie aportu, zorganizowaną część przedsiębiorstwo (dalej: „ZCP”) w skład której wchodzą:

*   prawa do znaków towarowych,

*   sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem,

*   wyposażenie biura,

*   umowy z dostawcami artykułów biurowych, usług IT, telekomunikacyjnych itp.,

*   zobowiązania wobec dostawców mediów,

*   umowy na świadczenie usług księgowych,

*   należności od usługobiorców.

Wraz z wniesieniem ZCP do nowej spółki, nastąpi przeniesienie pracowników administracyjno- biurowych do nowej spółki w ramach art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy. Przedmiot aportu jest wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.

Przedmiot aportu jest wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej, tj. posiada samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Na podstawie prowadzonej przez osobę fizyczną wnoszącej aport ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych działalności, przez co możliwe jest określenie ich wyniku finansowego.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku z dnia 17 listopada 2010 r. Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem aportu w ramach ZCP nie będzie nieruchomość, ani tytuł prawny do nieruchomości. Powyższe wynika z faktu, że nieruchomość na terenie której przeprowadzona jest w tej chwili obecnej działalność ZCP, w ramach działalności gospodarczej Podatnika pod firmą X, należy do Podatnika, natomiast po wniesieniu ZCP do nowej spółki, nowa spółka będzie korzystała z nieruchomości na podstawie umowy najmu pomieszczeń biurowych zawartej pomiędzy Podatnikiem a nową spółką.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy aport ZCP w skład którego wchodzą m. in. prawa do znaków towarowych, wykorzystywane do tej pory w działalności pod firmą X, ale nie wykazywane w ewidencji wartość niematerialnych i prawnych tego podmiotu, wnoszony do spółki osobowej lub cywilnej, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej ZCP) została przewidziana w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zgodnie z którym ZCP to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż ZCP występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Nie wiąże się to jednak z koniecznością wyodrębnienia formalno-prawnego, część przedsiębiorstwa nie musi stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, wewnętrznej jednostki lub oddziału, a wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale taką sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W przypadku wyodrębnienia finansowego możliwe powinno być oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Nie jest jednak konieczne, aby była to postać samodzielnie rozliczającego się oddziału. Wyodrębnienie funkcjonalne sprowadza się do ustalenia czy część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym. Zespół składników musi bowiem posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania jako podmiot gospodarczy. Opisana część przedsiębiorstwa spełnia przesłanki organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego wyodrębnienia z całości przedsiębiorstwa, zatem może zostać uznana za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przywołany przepis posługuje się pojęciem „transakcji zbycia”, które należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostaw towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym „zbycie” oznacza wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, w tym także wniesienie wkładu niepieniężnego do Spółki.

W związku z powyższym, do transakcji przeniesienia na rzecz Spółki wkładu niepieniężnego w postaci ZCP przepisy ustawy o VAT nie będą miały zastosowania.

Na potwierdzenie swojego stanowiska, Wnioskodawca powołuje się na następujące interpretacje z dnia:

*   7 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08- 2/HS,
*   23 marca 2010 r., sygn. IPPP3/443-1200/9-04/KG,
*   2 kwietnia 2010 r., sygn. ILPP1/443-1/10-4/BD,
*   16 kwietnia 2009r., sygn. IPPP2/443-142/09-2/IK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej. Przy czym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy).

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu przedsiębiorstwo. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwo wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy – organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść w formie aportu do nowoutworzonej spółki osobowej (jawnej lub komandytowej), zorganizowaną część przedsiębiorstwo w skład której wchodzą: prawa do znaków towarowych, sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem, wyposażenie biura, umowy z dostawcami artykułów biurowych, usług IT, telekomunikacyjnych itp., zobowiązania wobec dostawców mediów, umowy na świadczenie usług księgowych, należności od usługobiorców. Wraz z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowej spółki, nastąpi przeniesienie pracowników administracyjno-biurowych w ramach Kodeksu Pracy. Jak wskazał Wnioskodawca, przedmiot aportu jest wyodrębniony na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej, tj. stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania,
*   finansowej, tj. posiada samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Na podstawie prowadzonej przez osobę fizyczną wnoszą aport ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych działalności, przez co możliwe jest określenie ich wyniku finansowego.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem aportu w ramach ZCP nie będzie nieruchomość, ani tytuł prawny do nieruchomości. Powyższe wynika z faktu, że nieruchomość na terenie której przeprowadzona jest w tej chwili obecnej działalność ZCP, w ramach działalności gospodarczej Podatnika pod firmą X, należy do Podatnika, natomiast po wniesieniu ZCP do nowej spółki, nowa spółka będzie korzystała z nieruchomości na podstawie umowy najmu pomieszczeń biurowych zawartej pomiędzy Podatnikiem a nową spółką.

Jak wskazano wyżej podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania, należności oraz środki pieniężne), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Zatem warunkiem niezbędnym do samodzielnej realizacji określonych zadań jest posiadanie odpowiedniego miejsca (nieruchomości), w którym działalność byłaby prowadzona.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że o ile w przedmiotowej sprawie na dzień wnoszenia aportu przez Wnioskodawcę będzie również zawarta umowa najmu pomieszczeń biurowych pomiędzy Zainteresowanym i nową spółką, to wówczas będziemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Tym samym, czynność ta, jako wymieniona w art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.