Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.200.2021.1.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-12
Teza: Obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: licencja; prawa-prawa autorskie; przychód-przychód z praw majątkowych; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do Organu 12 lutego 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika:

*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej określenia momentu uzyskania przychodu,
*   **jest prawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką komandytową mającą swoją siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2021 r. jest również podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Przedmiotem działalności przedsiębiorstwa Spółki jest szeroko pojęta branża rozrywkowa.

I. Opis działalności Spółki

Spółka zajmuje się przede wszystkim działalnością wydawniczą, będąc jednym z największych polskich wydawnictw niezależnych. Poza działalnością wydawniczą Spółka obsługuje także artystów (…).

Dzięki kompleksowej obsłudze Spółka staje się liderem na polskim rynku, oferując, obsługę Artysty w sposób kompleksowy. Chcąc utrzymać tą pozycję, Spółka musi cały czas nie tylko rozwijać posiadane usługi, ale przede wszystkim wyznaczać nowe kierunki poprzez dostarczanie nowych rozwiązań, które są odpowiedzią na zmieniające się trendy na rynku.

Jednym z trendów jest zmieniająca się rola wydawcy – dystrybutora, będącego dziś partnerem oferującym pomost pomiędzy Artystą a odbiorcą produktu. Filozofią Wnioskodawcy jest dostarczanie rozwiązań, które będą o krok przed tym, co dziś Artyści mogą określić za potrzebne. W tym celu w ramach swojej działalności wydawniczej Spółka wykreowała i stworzyła całkowicie nowy i nowatorski projekt w postaci serwisu internetowego (dalej także jako Serwis).

Zgodnie z definicją prawną Serwis oznacza zorganizowaną platformę informatyczno-informacyjną prowadzoną pod wskazanym adresem www, umożliwiającą korzystanie z usługi polegającej na możliwości zapoznania się z prezentowanymi przez Spółkę informacjami o artystach oraz na możliwości wprowadzania przez użytkowników (artystów) stworzonych przez nich treści – po zawarciu kontraktu ze Spółką.

(…) jest tzw. wydawcą nowej generacji, który oferuje wszystkie możliwości wydawnicze w dostępniejszej i ułatwionej dla użytkowników (artystów) formie. Dzięki Serwisowi utwory artystów mogą znaleźć się we wszystkich serwisach streamingowych. Użytkownicy serwisu mogą skorzystać również z usługi dystrybucji fizycznej. Co więcej – Spółka oferuje łącznie ze wskazanym serwisem wsparcie marketingowe – serwis z dostępem do ponad 100 redakcji. Serwis oferuje dostęp do wszystkich największych serwisów streamingowych, będąc integratorem i pośrednikiem w korzystaniu z usług oferowanych przez te serwisy.

Współpraca artystów będących wydawcami w Serwisie ze Spółką, niezależnie od tego, czy artyści są osobami prowadzącymi indywidualną działalność gospodarczą, czy też nie prowadzącymi takiej działalności, rozpoczyna się od podpisania umowy wydawniczej (dalej także jako Kontrakt). Umowa wydawnicza może być podpisywana zarówno w formie elektronicznej, poprzez Serwis, ale także mogła zostać zawarta uprzednio (przed powstaniem Serwisu) w tradycyjnej formie pisemnej. Zawarcie Kontraktu jest równoznaczne z udzieleniem przez artystę Spółce wyłącznej licencji do treści, które artysta umieszczał będzie w Serwisie. Treści to wszelkie utwory, teledyski, publikacje, materiały, informacje i dane, pliki tekstowe, graficzne, wizualne dostępne w Serwisie, zaś prawa i zasady korzystania z treści przez Spółkę, w tym zasady rozliczeń z artystami za korzystanie z treści, określa regulamin Serwisu oraz Kontrakt.

Przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie rozliczenia z artystami, będącymi osobami fizycznymi nieprowadzącymi indywidualnej działalności gospodarczej, wobec tego w dalszej części wniosku posługując się terminami Artysta lub Użytkownik, Wnioskodawca będzie opisywał zasady współpracy i rozliczeń z osobami fizycznymi niebędącymi przedsiębiorcami.

Podkreślenia wymaga bowiem fakt, iż:

1.  Po pierwsze, znaczna część osób współpracujących ze Spółką rozpoczyna dopiero karierę artystyczną i traktują ją bardziej jako hobby niż źródło stałych zarobków, będąc przy tym osobami młodymi (częstokroć jeszcze nieletnimi), które chcą spróbować swoich sił w działalności twórczej,
2.  Po drugie, Spółka nie ma możliwości zweryfikowania stopnia zorganizowania, z jakim działa dana osoba, ani częstotliwości tworzenia przez nią treści, które będą udostępniane w Serwisie. Szczególnie wobec faktu, iż Kontrakt dotyczy zwykle przyszłych treści, które mają dopiero powstać w ramach współpracy stron.

Z uwagi na specyfikę prowadzonej przez Spółkę działalności oraz zasady współpracy wynikające z regulaminów serwisów streamingowych, w chwili udzielenia przez artystów licencji na korzystanie przez Spółkę z praw do wgranych do Serwisu treści nie jest znana wartość przychodów, jakie zostaną uzyskane przez Spółkę, a w konsekwencji przez Artystów z tytułu korzystania z tych praw. Pomimo tego Spółka, chcąc zachęcić Artystów do tworzenia treści, nagrywania teledysków oraz promowania ich działalności, wypłaca im zaliczki na poczet przyszłych przychodów z praw do treści, które udostępnili (dalej jako: Zaliczki).

Podstawą wypłaty Zaliczki jest każdorazowo wniosek o zaliczkę złożony za pośrednictwem Serwisu lub pisemnie (jeśli Kontrakt został podpisany przed startem Serwisu). We wniosku o udzielenie Zaliczki Artysta określa również zasady, na jakich chce rozliczać otrzymaną Zaliczkę z przyszłymi przychodami, gdyż może wybrać, w jakim procencie Zaliczka będzie spłacona z otrzymanych przychodów (może to być np. 100% lub 50%). Po akceptacji wniosku przez Spółkę Zaliczka jest wypłacana na wskazany rachunek bankowy Artysty. Spółka nie traktuje wypłaconej Zaliczki jako przychodu Artysty, gdyż wartość przychodów z praw nie jest znana w momencie jej przyznania i wypłaty. Zaliczka jest jednak przyznawana jako kwota brutto tzn. z uwzględnieniem we wniosku przyszłej zaliczki na podatek, którą Spółka zobowiązana będzie pobrać.

Przykładowo:

Jeśli kwota wnioskowana Zaliczki wynosi: 700,00 zł

Kwota Zaliczki do rozliczenia, z uwzględnieniem podatku dochodowego, tzn. kwota do spłaty Zaliczki wyniesie – 759,50 zł.

Po wgraniu treści do wskazanych wyżej serwisów streamingowych rozpoczyna się okres korzystania z praw przez dany serwis, przy czym okres rozliczeniowy zależy każdorazowo od warunków określonych w regulaminie danego serwisu. Część serwisów przyjmuje również zasadę, iż rozliczenie przychodów z wgranych treści jest możliwe dopiero z chwilą uzyskania określonej kwoty minimalnej tych przychodów.

Podstawę rozliczenia wynagrodzenia Artysty z tytułu zawartego Kontraktu (udzielonej licencji) stanowi każdorazowo udostępniony przez Spółkę Raport Rozliczeniowy, który zawiera skumulowane dane uzyskane ze wszystkich serwisów streamingowych, w których dystrybuowane są treści danego Artysty. Raport rozliczeniowy jest udostępniany przez Spółkę w Serwisie co miesiąc, w terminie do 27 dnia po zakończeniu poprzedniego miesiąca. Artysta po otrzymaniu dostępu do raportu ma 14 dni na złożenie ewentualnych reklamacji lub akceptację otrzymanych rozliczeń. Wynagrodzenie Artysty wynikające z raportu staje się należne z chwilą akceptacji raportu, rozstrzygnięcia reklamacji lub upływu 14-dniowego terminu na jego akceptację. Dopiero w tym momencie znana jest wartość praw, do korzystania z których Artysta udzielił Spółce licencji. Kwota wynagrodzenia zostaje wypłacona Artyście, na podstawie rachunku generowanego z Systemu, po uprzednim wygenerowaniu rozliczenia obejmującego jeden lub kilka raportów rozliczeniowych Artysty. Rozliczenie może obejmować także Zaliczki, o których mowa powyżej, wypłacone uprzednio Artyście oraz usługi dodatkowe zakupione przez Artystę od Spółki w okresie rozliczeniowym objętym raportami rozliczeniowymi.

Dopiero w rozliczeniu wykazana i potrącona zostaje przez Spółkę zaliczka na podatek dochodowy od należności licencyjnych, z tytułu których Artysta uzyskał przychód. Z uwagi na fakt, iż należności licencyjne dotyczą przychodów związanych z korzystaniem przez twórców z praw autorskich, Spółka, obliczając należną zaliczkę na podatek dochodowy, uwzględnia (do kwoty 85 528 zł przychodów rocznie) 50% koszty uzyskania przychodów. Dla zachowania przejrzystości rozliczeń z Artystami w systemie generowane są odrębnie rachunki służące rozliczeniu pobranych zaliczek, a osobno rachunki obejmujące przychody do wypłaty (uwzględniające pomniejszenie wynagrodzenia o pobrane przez Artystę zaliczki w kwocie brutto, tzn. obejmującej zaliczkę na podatek do potrącenia przez Spółkę).

Na podstawie tak wygenerowanych z Systemu dokumentów rozliczeniowych i rachunków następuje wypłata wynagrodzenia Artysty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przychody Artysty uzyskiwane z tytułu odpłatnego udzielania licencji na używanie treści Wnioskodawca, jako płatnik, powinien zaliczyć do przychodów z praw majątkowych?
2.  Czy Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, postępuje prawidłowo, nie pobierając od wypłacanych Artystom Zaliczek zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w momencie wypłaty tych Zaliczek, lecz dopiero w momencie rozliczenia wynagrodzenia Artysty?
3.  Czy momentem powstania przychodu (wynagrodzenia Artystów) z tytułu korzystania z autorskich prawa majątkowych (przy złożeniu pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1) jest moment wygenerowania przez Spółkę rozliczenia, a w konsekwencji czy obowiązek pobrania przez Spółkę, jako płatnika, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, powstanie w miesiącu wygenerowania tego rozliczenia?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Na mocy art. 9 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Według art. 10 ust. 1 ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza oraz
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W przytoczonej definicji działalności gospodarczej ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wylicza (pod literami a-c) różne rodzaje aktywności uznawane za działalność gospodarczą. Jest to wyliczenie wyczerpujące, a nie przykładowe.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany. O zorganizowanym charakterze działalności zarobkowej może świadczyć ponadto wyodrębnienie istnienia pewnych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu tej działalności, czy też przyjęcie przez ten podmiot określonej formy organizacyjno-prawnej i dopełnienie wymogu rejestracji w ewidencji działalności gospodarczej, choć tych okoliczności nie należy uważać za element decydujący o zorganizowanym charakterze prowadzonych działań. Wykonywanie działań w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Jak stanowi natomiast art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne, należy uznać, że w przypadku gdy określona działalność podatnika spełnia warunki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy, a nie spełnia warunków określonych w art. 5b ustawy, to przychody osiągnięte z tytułu tej działalności stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednocześnie przepisy te nie odwołują się w swojej treści (nie wyznaczają) limitów kwotowych, których przekroczenie obligowałoby do bezwzględnego zakwalifikowania uzyskiwanych przychodów do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Z kolei, jak stanowi art. 18 ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W rozumieniu powołanego powyżej przepisu przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazane w ustawie.

Przychód z praw majątkowych powstaje zatem m.in. w przypadku przychodów związanych z udzielaniem licencji. O kwalifikacji do danego źródła przychodu przesądza bowiem treść danej umowy, nie zaś forma zawiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenia). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie, to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i na moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu – dzieła, czy też po jego powstaniu).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć takich, jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 880 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją” obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W piśmiennictwie eksponuje się, iż przychodami z korzystania z praw będą przede wszystkim przychody w postaci opłat licencyjnych otrzymywane na podstawie umów licencyjnych. Na podstawie tych umów twórca umożliwia innym osobom korzystanie z utworu, którego jest autorem. Rozporządzanie prawami polega na przeniesieniu tych praw (autorskich praw majątkowych lub pokrewnych) na inną osobę (por. Komentarz PIT Wydanie 2, A. Bartosiewicz R. Kubacki).

Uwzględniając powyżej zanalizowane regulacje, w przypadku podatnika, którego działalność zarobkowa jest związana z korzystaniem z praw autorskich (rozporządzaniem takimi prawami), uzyskane z tego tytułu przychody należy kwalifikować do źródła przychodów z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W sytuacji Wnioskodawcy, będącego płatnikiem wobec Artystów – gdzie jak wskazano we wniosku tworzenie i umieszczanie treści w serwisie ma charakter niezorganizowany, amatorski i nieregularny – do przychodów z tego źródła należy zaliczyć więc przychody wypłacane z tytułu udzielenia licencji wyłącznej na wykorzystanie przez Spółkę tych treści.

Potwierdza to m.in. interpretacja indywidualna z dnia 13 grudnia 2017 roku, sygn. 0115-KDIT3.4011.368.2017.2.MR, w której organ szczegółowo opisał i potwierdził argumenty Wnioskodawcy w zakresie tego, iż w przypadku działalności polegającej na sporadycznym tworzeniu i umieszczaniu klipów na dedykowanych platformach uzyskane z tego tytułu przychody z tytułu udzielenia licencji niewyłącznej na wykorzystanie własnych prac należy kwalifikować do źródła przychodów z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie ma obowiązku pobierania zaliczki na podatek dochodowy od Zaliczki wypłacanej Artystom.

Jak już zostało wskazane w stanie faktycznym, Spółka nie traktuje wypłaconej Zaliczki jako przychodu Artysty, gdyż wartość przychodów z praw nie jest znana w momencie jej przyznania i wypłaty. Przychód powstanie dopiero wówczas, gdy Artysta wygeneruje i zatwierdzi raport rozliczeniowy – w ramach tego raportu zostanie uwzględniona część (lub całość zaliczki) w proporcji wskazanej wcześniej przez Artystę. Zdarza się również niejednokrotnie sytuacja, w której zarobki Artysty nie pokrywają wypłaconej zaliczki i Wnioskodawca zwraca się do Artysty o zwrot wypłaconej zaliczki.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Niemniej jednak Zaliczkę na gruncie tego przepisu nie można traktować jako otrzymanych lub postawionych do dyspozycji podatnika pieniędzy. Zgodnie z doktryną prawa podatkowego przychodem są jedynie kwoty, które mają charakter definitywnego, bezzwrotnego przysporzenia majątkowego, zwiększającego aktywa w majątku zleceniobiorcy. A contrario przychodem podatkowym nie są świadczenia, które z natury rzeczy mają charakter tymczasowy, zwrotny. W związku z tym przychód podatkowy po stronie Artysty nie powstanie w momencie wypłaty zaliczki, a w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy, jako płatnika, nie zaktualizuje się obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacja indywidualna z dnia 10 stycznia 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.25.2019.1.TR. W stanie faktycznym Wnioskodawca zawiera umowy zlecenia, w ramach których zleceniobiorca wykonuje czynności opieki nad osobami w podeszłym wieku, przewlekle chorymi i niepełnosprawnymi w miejscu zamieszkania takiej osoby (podopiecznego). Z uwagi na fakt, iż podopieczni, nad którymi wykonywana jest opieka mają miejsce zamieszkania za granicą (najczęściej na terytorium Niemiec) – czynności wynikające z umowy na świadczenie usług opieki są wykonywane wyłącznie na terytorium tego państwa. Zleceniodawca zamierza wypłacać niektórym zleceniobiorcom zaliczkę na koszty ponoszone w związku z wykonywaniem zlecenia takie jak koszty przejazdów, czy koszty utrzymania. Zgodnie z postanowieniami umowy zlecenia zaliczka będzie świadczeniem zwrotnym, tj. zleceniobiorca będzie zobowiązany do jej zwrotu w okresie trwania umowy szczegółowej, a jeżeli tego nie uczyni, to kwota zaliczki będzie potrącona z wynagrodzenia zleceniobiorcy. Dyrektor Krajowej Informacji wskazał, iż „mając zatem na uwadze okoliczności wskazane we wniosku, w szczególności zaś fakt, że opisane we wniosku zaliczki na poczet zwiększonych kosztów pobytu i wykonania zlecenia będą zwracane bądź potrącane z wynagrodzeń, należy uznać, że zaliczki te nie będą stanowiły definitywnego przysporzenia w majątku danego podatnika, a w konsekwencji nie będą stanowiły przychodu w rozumieniu ad. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – i to zarówno te pieniężne (wskazane w pytaniu pierwszym), jak i rzeczowe (wskazane w pytaniu drugim). Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że rację ma Wnioskodawca, iż nie ma on obowiązku potrącania zaliczek na podatek dochodowy od kwot, które nie stanowią przychodu podatkowego w dacie przekazania ich zleceniobiorcy, w konsekwencji czego na gruncie przedstawionych we wniosku zdarzeń przyszłych na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika z rzeczonych tytułów”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż momentem powstania przychodu dla Artysty z tytułu korzystania z autorskich prawa majątkowych (przy złożeniu pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1) jest moment wygenerowania przez Spółkę rozliczenia i akceptacji tego rozliczenia przez Artystę, a w konsekwencji obowiązek pobrania przez Spółkę, jako płatnika, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych powstanie w miesiącu akceptacji rozliczenia.

W związku z tym, iż wniosek o interpretację dotyczy osób fizycznych, nieprowadzących działalności gospodarczej, przychód z tytułu udzielenia Wnioskodawcy licencji należy zakwalifikować jako przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, tj. przychód z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, w tym odpłatne zbycie praw innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c w zw. z art. 18 ustawy o PIT, stanowiącym, iż za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Jak wynika jednoznacznie z powołanej wyżej interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia 2017 roku, sygn. 0115-KDIT3.4011.368.2017.2.MR, w przypadku działalności polegającej na sporadycznym tworzeniu i umieszczaniu klipów na dedykowanych platformach, co jest zasadniczo zbieżne z działalnością Artystów opisaną w niniejszym wniosku, uzyskane z tego tytułu przychody należy kwalifikować do źródła przychodów z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już zostało wskazane w stanie faktycznym, Wniosek dotyczy Artystów nieprowadzących działalności w sposób zorganizowany i ciągły, a zatem nie znajdą tutaj zastosowanie przepisy art. 14 ustawy o PIT, które wskazują na moment powstania obowiązku podatkowego w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 41 ust.1 ustawy o PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z powyższego przepisu można wyinterpretować, iż płatnik musi znać dokładną wartość przychodu, aby w sposób rzetelny mógł pobrać odpowiednią kwotę zaliczki na podatek dochodowy, a tym samym wypełnić swoje obowiązki wynikające z tego artykułu. Wartość przychodu niezbędna jest do obliczenia kosztów w przypadku Artystów (50%), a także odpowiednich wartości składek.

W niniejszym stanie faktycznym Artyści udzielają licencji Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie jest jednak w stanie przewidzieć skali dochodu, który zostanie osiągnięty przez Artystów z tytułu korzystania z tych praw. Zależy to bowiem od wielu czynników, m.in. od popularności Artysty, która w każdym momencie może się zwiększyć (w związku np. ze zmieniającymi się trendami muzycznymi), a także od popularności platform, na których użytkownicy mogą słuchać utworów. Dodatkowo, jak wskazano w stanie faktycznym, część platform nie wypłaca dochodu artystom do momentu osiągnięcia przez nich pewnego minimalnego progu dochodów określonego w regulaminie danej platformy.

W związku z tym, biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć, jaka będzie należność Artysty w związku z udzielaniem różnym podmiotom sublicencji na utwory Artysty, Spółka będzie w stanie rzetelnie i zgodnie z przepisami zrealizować swój obowiązek jako płatnika zaliczek dopiero w momencie, gdy kwoty te będą już znane i potwierdzone. Wówczas Wnioskodawca wygeneruje rozliczenie i dopiero po akceptacji tego rozliczenia przez Artystę zaktualizuje się obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy. W praktyce zdarza się również nierzadko, iż Artyści nie dokonują akceptacji udostępnianych przez Spółkę Raportów rozliczeniowych w sytuacji, gdy wykazane na Raporcie przychody wynoszą kilkanaście, czy kilkadziesiąt złotych, co na gruncie przepisów ustawy o świadczeniu usług drogą elektroniczną uniemożliwia Spółce przyjęcie, iż doszło do akceptacji wzajemnych świadczeń. Artyści są bowiem konsumentami, którym z mocy prawa przysługują uprawnienia do akceptacji Raportu lub złożenia do niego reklamacji, zatem przyjęcie zasady tzw. „milczącej akceptacji” stanowiłoby klauzulę niedozwoloną w rozumieniu art. 3853 Kodeksu cywilnego. Spółka do dokonania rozliczenia zaliczki musi zatem uzyskać akceptację Raportu rozliczeniowego.

Wobec powyższego Wnioskodawca nie będzie w stanie prawidłowo rozliczyć zaliczki dopóki Artysta nie przeanalizuje i nie zaakceptuje otrzymanego Raportu rozliczeniowego. W konsekwencji momentem powstania przychodu dla Artysty z tytułu korzystania z autorskich praw majątkowych jest moment wygenerowania przez Spółkę rozliczenia i akceptacji tego rozliczenia przez Artystę, a w konsekwencji obowiązek pobrania przez Spółkę, jako płatnika, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych powstanie w miesiącu akceptacji rozliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej określenia momentu uzyskania przychodu,
*   **jest prawidłowe** – w pozostałej części.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 tej ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Według art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza oraz
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W przytoczonej definicji działalności gospodarczej ustawa o podatku dochodowego od osób fizycznych wylicza (pod literami a-c) różne rodzaje aktywności uznawane za działalność gospodarczą. Jest to wyliczenie wyczerpujące, a nie przykładowe.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany. O zorganizowanym charakterze działalności zarobkowej może świadczyć ponadto wyodrębnienie istnienia pewnych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu tej działalności, czy też przyjęcie przez ten podmiot określonej formy organizacyjno-prawnej i dopełnienie wymogu rejestracji w ewidencji działalności gospodarczej, choć tych okoliczności nie należy uważać za element decydujący o zorganizowanym charakterze prowadzonych działań. Wykonywanie działań w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Jak stanowi natomiast art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy określona działalność podatnika spełnia warunki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie spełnia warunków określonych w art. 5b tej ustawy, to przychody osiągnięte z tytułu tej działalności stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednocześnie przepisy te nie odwołują się w swojej treści (nie wyznaczają) limitów kwotowych, których przekroczenie obligowałoby do bezwzględnego zakwalifikowania uzyskiwanych przychodów do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 wskazanej ustawy.

Z kolei, jak stanowi art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W rozumieniu powołanego powyżej przepisu przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazane w ustawie.

Przychód z praw majątkowych powstaje zatem m.in. w przypadku przychodów związanych z udzielaniem licencji. O kwalifikacji do danego źródła przychodu przesądza bowiem treść danej umowy, a nie forma zawiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenia). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie, to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i na moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu – dzieła, czy też po jego powstaniu).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć takich, jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. Jednocześnie ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy: przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy – w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 tej ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W piśmiennictwie eksponuje się, że przychodami z korzystania z praw będą przede wszystkim przychody w postaci opłat licencyjnych otrzymywane na podstawie umów licencyjnych. Na podstawie tych umów twórca umożliwia innym osobom korzystanie z utworu, którego jest autorem. Rozporządzanie prawami polega na przeniesieniu tych praw (autorskich praw majątkowych lub pokrewnych) na inną osobę (por. Komentarz PIT Wydanie 2, A. Bartosiewicz R. Kubacki).

W tym miejscu należy jednak zauważyć, że Organ nie jest upoważniony do interpretacji ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu tej ustawy lub czy konkretna praca (program) stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne. Przepisy prawa podatkowego nie określają bowiem kto jest, a kto nie jest artystą (twórcą).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach swojej działalności wykreował i stworzył całkowicie nowy i nowatorski projekt w postaci serwisu internetowego (dalej: Serwis), dzięki któremu utwory artystów mogą znaleźć się we wszystkich serwisach streamingowych. Współpraca artystów będących wydawcami w Serwisie ze Spółką rozpoczyna się od podpisania umowy wydawniczej (dalej: Kontrakt). Zawarcie Kontraktu jest równoznaczne z udzieleniem przez artystę Spółce wyłącznej licencji do treści, które artysta będzie umieszczał w Serwisie. Treści to wszelkie utwory, teledyski, publikacje, materiały, informacje i dane, pliki tekstowe, graficzne, wizualne dostępne w Serwisie, natomiast prawa i zasady korzystania z treści przez Spółkę, w tym zasady rozliczeń z artystami za korzystanie z treści, określa regulamin Serwisu oraz Kontrakt. Przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie rozliczenia z artystami, będącymi osobami fizycznymi nieprowadzącymi indywidualnej działalności gospodarczej (dalej: Artysta). Znaczna część osób współpracujących ze Spółką rozpoczyna dopiero karierę artystyczną i traktują ją bardziej jako hobby niż źródło stałych zarobków, będąc przy tym osobami młodymi (częstokroć jeszcze nieletnimi), które chcą spróbować swoich sił w działalności twórczej. Spółka nie ma możliwości zweryfikowania stopnia zorganizowania, z jakim działa dana osoba ani częstotliwości tworzenia przez nią treści, które będą udostępniane w Serwisie. Szczególnie wobec faktu, że Kontrakt dotyczy zwykle przyszłych treści, która mają dopiero powstać w ramach współpracy stron.

Z opisu sprawy wynika, że tworzenie i umieszczanie treści w Serwisie ma charakter przypadkowy i niezorganizowany, amatorski i nieregularny. Zatem przychody Artysty uzyskiwane z tytułu odpłatnego udzielania licencji na używanie treści stanowią przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, że skoro – Wnioskodawca jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej – dokonuje świadczeń na rzecz Artystów, które są zaliczane do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od tych świadczeń.

Jednocześnie, w myśl powołanego wcześniej art. 11 ust. 1 tej ustawy, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przez pojęcie „otrzymane” należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy stwierdzić, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik ma możliwość włączyć do swojego władztwa, tzn. ma możliwość skorzystania z tych pieniędzy i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określonej środki do dyspozycji.

Z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego lub postawionego do dyspozycji należy wnosić również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie dla rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Przychód w postaci pieniędzy lub wartości pieniężnych powstaje w momencie otrzymania ich przez podatnika lub w momencie postawienia ich do dyspozycji podatnika. Nie można utożsamiać momentu powstania przychodu na zasadach ogólnych z faktem wymagalności świadczenia. Wymagalność nie oznacza bowiem postawienia świadczenia do dyspozycji podatnika.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że podstawę rozliczenia wynagrodzenia Artysty z tytułu zawartego Kontraktu (udzielonej licencji) stanowi każdorazowo udostępniony przez Spółkę Raport Rozliczeniowy, który zawiera skumulowane dane uzyskane ze wszystkich serwisów streamingowych, w których dystrybuowane są treści danego Artysty. Raport rozliczeniowy jest udostępniany przez Spółkę w Serwisie co miesiąc, w terminie do 27 dnia po zakończeniu poprzedniego miesiąca. Artysta po otrzymaniu dostępu do raportu ma 14 dni na złożenie ewentualnych reklamacji lub akceptację otrzymanych rozliczeń.

W związku z powyższym momentem powstania przychodu (wynagrodzenia Artystów) z tytułu korzystania przez Wnioskodawcę z autorskich praw majątkowych jest moment otrzymania lub postawienia im do dyspozycji tego wynagrodzenia, a nie moment wygenerowania przez Wnioskodawcę rozliczenia. Wygenerowanie bowiem rozliczenia nie jest tożsame z otrzymaniem wynagrodzenia lub postawieniem go do dyspozycji Artyście. Rozliczenie bowiem wskazuje konkretną, należną kwotę wynagrodzenia, co nie oznacza, że automatycznie kwota ta została przez Artystę otrzymana lub postawiona mu do dyspozycji.

Jednocześnie należy podkreślić, że z treści przywołanego art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danego podatnika – co do zasady – decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa on aktywa tej osoby. Konsekwencją przyjęcia tezy o charakterze przychodu, jako definitywnego przysporzenia w majątku podatnika, jest uznanie, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko te przychody, które nie mają charakteru zwrotnego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca wypłaca Artystom zaliczki na poczet przyszłych przychodów z praw do treści, które udostępnili. Podstawą wypłaty Zaliczki jest każdorazowo wniosek o zaliczkę złożony za pośrednictwem Serwisu lub pisemnie (jeśli Kontrakt został podpisany przed startem Serwisu). We wniosku o udzielenie Zaliczki Artysta określa również zasady, na jakich chce rozliczać otrzymaną Zaliczkę z przyszłymi przychodami, gdyż może wybrać, w jakim procencie Zaliczka będzie spłacona z otrzymanych przychodów (może to być np. 100% lub 50%). Po akceptacji wniosku przez Spółkę Zaliczka jest wypłacana na wskazany rachunek bankowy Artysty. Spółka nie traktuje wypłaconej Zaliczki jako przychodu Artysty, gdyż wartość przychodów z praw nie jest znana w momencie jej przyznania i wypłaty.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zaliczki nie stanowią definitywnego przysporzenia w majątku danego podatnika, a w konsekwencji nie stanowią przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Opisane we wniosku zaliczki przekazywane przez Wnioskodawcę Artystom nie stanowią zatem przychodów Artystów w dacie ich otrzymania przez Artystów. Tym samym Wnioskodawca nie ma obowiązku potrącania zaliczek na podatek dochodowy od kwot, które nie stanowią przychodów podatkowych Artystów.

Reasumując – przychody Artysty uzyskiwane z tytułu odpłatnego udzielania licencji na używanie treści Wnioskodawca, jako płatnik, powinien zaliczyć do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Momentem powstania przychodów (wynagrodzenia Artystów) z tytułu korzystania z autorskich prawa majątkowych jest moment otrzymania lub postawienia im do dyspozycji tego wynagrodzenia. Jednocześnie Wnioskodawca nie ma obowiązku potrącania zaliczek na podatek dochodowy od kwot, które nie stanowią przychodu podatkowego, tj. od zaliczek przekazywanych Artystom.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.