Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.179.2017.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-26
Teza: w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej oraz określenia stawki podatku VAT dla sprzedaży lokalu mieszkalnego z wyposażeniem
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca; lokal-lokal mieszkalny; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej oraz określenia stawki podatku VAT dla sprzedaży lokalu mieszkalnego z wyposażeniem – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej oraz określenia stawki podatku VAT dla sprzedaży lokalu mieszkalnego z wyposażeniem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, jest czynnym podatnikiem VAT. Działalność gospodarcza polega między innymi na zakupie, remoncie i wyposażeniu lokali, a następnie ich sprzedaży. Przedmiotem transakcji mogą być lokale nowe (nabyte od dewelopera) oraz lokale używane (nabyte na rynku wtórnym od osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej). Po przeprowadzeniu remontu i wyposażeniu każdego nabytego lokalu w podstawowe sprzęty i meble, takie jak lampy, lustra, sprzęty AGD/RTV, sofa, stół, krzesła, dekoracje, tekstylia, itp. (dalej we wniosku zwane łącznie: wyposażeniem), Wnioskodawca ma zamiar je sprzedać osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Przedmiotem sprzedaży każdorazowo będzie umeblowany i wyposażony lokal. Elementy wyposażenia będą kupowane do konkretnego lokalu, który w danym okresie będzie przedmiotem dostawy. Wydatki poniesione na zakup wyposażenia do każdego lokalu będą wynosiły ok. 10.000 zł, co spowoduje, że po sprzedaży dwóch lokali obrót z tego tytułu przekroczy kwotę 20.000 zł.

Nabywca nie będzie jednak nabywał osobno lokalu, a osobno wyposażenia. Nabywca zapłaci jedną cenę za umeblowany i wyposażony lokal, ponieważ przedmiotem transakcji będzie jedynie lokal -wyremontowany i umeblowany. Nabywca lokalu nie jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy samego wyposażenia, jednak lokal już umeblowany i wyposażony w sprzęt AGD/RTV znacznie podnosi atrakcyjność oferty. Takie lokale na rynku cieszą się znacznie większym zainteresowaniem ze strony potencjalnych nabywców. To jedyna przyczyna, dla której Wnioskodawca planuje nie tylko remontować lokale, ale także je wyposażać w opisane wyżej elementy.

W ewidencji podatkowej Wnioskodawcy (prowadzonej zarówno dla potrzeb podatku dochodowego, jak podatku VAT), wszystkie zakupy ww. wyposażenia i AGD/RTV będą ewidencjonowane jako osobne pozycje, jednak Wnioskodawca nie planuje wystawiać osobnych faktur na sprzedaż poszczególnych elementów wyposażenia, ani wyszczególniać tych pozycji w treści faktury dokumentującej dostawę lokalu. Cena za lokal będzie obejmowała także wartość wyposażenia, jednak cena nie będzie sumą poszczególnych elementów (lokalu i wyposażenia), ale ceną rynkową, za jaką będzie można sprzedać dany lokal. Kalkulacja obrotów (i przychodów) opisanymi lokalami nie przewiduje zarobku przy sprzedaży wyposażenia; cena sprzedaży będzie równa cenie ich zakupu - chodzi jedynie o uatrakcyjnienie oferty dla nabywcy lokalu i uzyskanie wyższej ceny ogólnej za lokal.

W przypadku dostawy nowego lokalu (nabytego na rynku pierwotnym) Wnioskodawca zamierza odliczać podatek naliczony:

1.  przy zakupie lokalu,
2.  przy pracach remontowo-budowanych oraz
3.  przy zakupie sprzętów i wyposażenia do tych lokali.

W przypadku dostawy lokali używanych (zasiedlonych przed upływem dwóch lat poprzedzających sprzedaż) Wnioskodawca nie będzie odliczał podatku naliczonego, ponieważ z uwagi na to, że Wnioskodawca nie przekroczy 30% wartości lokalu przy nakładach modernizacyjno-remontowych dostawa lokalu będzie zwolniona od podatku VAT. Brak prawa do odliczenia odnosi się także do:

1.  prac remontowo-budowlanych oraz do
2.  wyposażenia i sprzętu ADG/RTV.

Koszty zakupów sprzętów AGD/RTV oraz wyposażenia będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Przychody z tytułu ich zbycia będą natomiast wykazywane po stronie przychodów w dacie dostawy lokalu. Podobnie Wnioskodawca będzie wykazywał obroty z tego tytułu - wykaże je w dacie dostawy umeblowanego i wyposażonego lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dostawa lokalu mieszkalnego wraz z wyposażeniem może zostać uznana za jednolitą transakcję złożoną z kilku świadczeń (towarów) pomocniczych jako jedna kompleksowa transakcja, która będzie w całości zwolniona od obowiązku prowadzenia ewidencji opisanych wyżej transakcji przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 2 ust. 1 i poz. 37 załącznika do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z 16 grudnia 2016 r., w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących – w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej?
2.  Czy dostawa lokalu mieszkalnego wraz z wyposażeniem może zostać uznana za jednolitą transakcję złożoną z kilku świadczeń (towarów) pomocniczych jako jedna kompleksowa transakcja i w związku z tym może być opodatkowana w jednolity sposób, tzn. w przypadku nowych lokalu mieszkalnych o powierzchni do 150 m2 - stawką 8%, a przypadku zasiedlonych lokali mieszkalnych - jako dostawa w całości zwolniona od podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, dostawa lokalu wraz z wyposażeniem jest zwolniona od obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 i poz 37 załącznika do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. Zwolnienie to obejmuje dostawę nieruchomości, co w ocenie Wnioskodawcy obejmuje całość transakcji, tj. lokal wraz z wyposażeniem, także w sytuacji, gdy to wyposażenie jest ewidencjonowane dla potrzeb podatku dochodowego i podatku VAT jako osobne zakupy, a jego sprzedaż jest wykazywana w tych ewidencjach w dacie dostawy lokalu.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy, dostawa lokalu wraz z wyposażeniem jest opodatkowana w jednolity sposób jako dostawa kompleksowa, w której towarem głównym jest lokal. Sposób opodatkowania dostawy lokalu mieszkalnego odnosi się także do wyposażenia, które znajduje się w lokalu. Oznacza to, że w przypadku dostawy wyposażonego lokalu należy zastosować stawkę 8% dla nowych lokali wraz z wyposażeniem, a dla lokali zasiedlonych przez okres dłuższy niż dwa lata przed dostawą - zwolnienie określone w art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT (na warunkach określonych w tym przepisie), które obejmie także wyposażenie znajdujące się w lokalu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Przepisy ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawy o VAT) oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm ), nie regulują kwestii czynności złożonych (kompleksowych). Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc w ramach jednej transakcji wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, wszelkie transakcje pomocnicze do transakcji głównej, co do zasady, dzielą los prawny transakcji głównej, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, stawki podatku VAT albo zwolnienia od podatku oraz zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania transakcji za pomocą kasy rejestrującej.

Problem świadczeń złożonych był wielokrotnie analizowany przez Trybunał Sprawiedliwości UE (wcześniej ETS). TSUE w swym orzecznictwie w pełni potwierdził zasadę, że kompleksowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według jednej stawki właściwej dla głównego przedmiotu sprzedaży i stawkę tę stosuje się do wszystkich elementów składających się na kompleksowy zakres tej sprzedaży określony w umowie, bez względu na sposób fakturowania zastosowany przez podatnika.

W wyroku z 27 października 2005 r sprawie C-41/04 Levob Werzekertngen BW, OW Bank NW v. Staatssecretaris van Financien, Trybunał stwierdził, że artykuł 2(1) Vl Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa świadczenia lub więcej, lub czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT i to nawet wówczas, gdy następuję to za zapłatą dwóch lub wielu odrębnych cen. Podobnie w wyroku z 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN v Skatteverket Trybunał uznał, że z art. 2(1) VI Dyrektywy wynika, iż każda transakcja co do zasady powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną oraz że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT.

W związku z tą zasadą należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie złożone. Jedno świadczenie złożone występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa jego elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Z treści przywołanych wyroków wynika więc, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń składa się na jedną transakcję, nie powinna ona być sztucznie dzielona dla celów podatkowych Z ekonomicznego punktu widzenia transakcje nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wtedy, gdy tworzą jedną kompleksową dostawę obejmującą kilka transakcji (dostaw) pomocniczych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Działalność gospodarcza polega między innymi na zakupie, remoncie i wyposażeniu lokali, a następnie ich sprzedaży. Przedmiotem transakcji mogą być lokale nowe (nabyte od dewelopera) oraz lokale używane (nabyte na rynku wtórnym od osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej). Po przeprowadzeniu remontu i wyposażeniu każdego nabytego lokalu w podstawowe sprzęty i meble takie jak lampy, lustra, sprzęty AGD/RTV, sofa, stół, krzesła, dekoracje, tekstylia, itp., Wnioskodawca ma zamiar je sprzedać osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Przedmiotem sprzedaży każdorazowo będzie umeblowany i wyposażony lokal. Elementy wyposażenia będą kupowane do konkretnego lokalu, który w danym okresie będzie przedmiotem dostawy. Wydatki poniesione na zakup wyposażenia do każdego lokalu będą wynosiły ok. 10.000 zł, co spowoduje, że po sprzedaży dwóch lokali obrót z tego tytułu przekroczy kwotę 20.000 zł.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy dostawa lokalu mieszkalnego wraz z wyposażeniem może zostać uznana za jednolitą transakcję w całości opodatkowaną stawką podatku VAT w wysokości 8% oraz zwolnioną z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Aby odpowiedzieć na wątpliwości Wnioskodawcy należy ustalić, czy dostawę nieruchomości wraz z elementami wyposażenia można dla celów podatku VAT uznać za jednolite świadczenie.

Podkreślić należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – dalej: TSUE – w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Zwrócić należy uwagę na fakt, iż użycie słowa „zwłaszcza” oznacza, że z pojedynczym świadczeniem możemy mieć również do czynienia w sytuacji, gdy żadnej z części składowych usługi nie można uznać za usługę główną, np. w sytuacji, gdy wszystkie czynności będące elementami składowymi (lub przynajmniej część z nich) są równie istotne dla wykonania całego świadczenia złożonego (usługi kompleksowej), a jednocześnie brak pomiędzy tymi elementami związku, wskazującego na istnienie relacji usługa główna – usługa pomocnicza.

W wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, ECLI:EU:C:2012:597, pkt 15 i 16 wyroku, TSUE stwierdził: „Jednakże jeżeli transakcja obejmuje wiele elementów powstaje pytanie, czy należy uznać, iż składa się ona z jednego świadczenia czy też kilku odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT. Z orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service, Zb.Orz. s. I-897, pkt 51).

W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. podobnie wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb.Orz. s. I-9433, pkt 22; ww. wyrok w sprawie Everything Everywhere, pkt 24 i 25).”.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, a z dwoma odrębnymi od siebie czynnościami tj. dostawą lokalu oraz dostawą wyposażenia. Należy zwrócić uwagę, że wyposażenie to nie ma charakteru wyposażenia trwale związanego z lokalem jak np. trwałej zabudowy kuchennej lub wnękowej a jest to wyposażenie typu lampa, krzesła, dekoracje, a więc towary stanowiące odrębne od lokalu przedmioty, które stanowią sprzęt domowy, zazwyczaj nabywany przez lokatorów po nabyciu mieszkania. Pomimo tego, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży lokalu wraz ze znajdującym się w nim wyposażeniem to nie można jednak uznać, że wyposażenie jest tak ściśle związane z lokalem, że sprzedaż lokalu bez wyposażenia byłaby niemożliwa.

W związku z tym, dla określenia stawki podatku VAT dla wykonywanej przez Wnioskodawcę czynności należy uznać, że mamy do czynienia z dwoma odrębnymi od siebie transakcjami, tj. dostawą lokalu mieszkalnego oraz dostawą wyposażenia.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, do towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 2 ustawy stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 2. art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ww. ustawy o podatku od towarów i usług – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ww. ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. syg. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przypadku gdy przedmiotem dostawy będzie lokal mieszkalny (spełniający definicję ustawową budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), Wnioskodawca będzie mógł zastosować 8% stawkę podatku VAT do nowych lokali mieszkalnych o powierzchni do 150 m2 lub w przypadku zasiedlonych lokali mieszkalnych jako dostawa w całości zwolniona od podatku VAT. Powyższą stawkę jak i zwolnienie Wnioskodawca będzie mógł zastosować wyłącznie do dostawy lokali mieszkalnych bez wyposażenia.

Natomiast dostawa elementów wyposażenia niestanowiących części składowych lokalu mieszkalnego, które mogą być odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości, powinna zostać opodatkowana według przepisów właściwych, tj. według stawki właściwej dla danego rodzaju towaru.

W konsekwencji, dostawa lokalu mieszkalnego wraz z wyposażeniem nie może zostać uznana za jednolitą transakcję złożoną z kilku świadczeń (towarów) pomocniczych jako jedna kompleksowa transakcja i w związku z tym nie może być opodatkowana w jednolity sposób, tzn. w przypadku nowych lokalu mieszkalnych o powierzchni do 150 m2 - stawką 8%, a przypadku zasiedlonych lokali mieszkalnych - jako dostawa w całości zwolniona od podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast, obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Z cytowanego wyżej art. 111 ust. 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że obowiązek ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej ciąży na podatnikach dokonujących sprzedaży na rzecz dwóch rodzajów podmiotów, mianowicie osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Należy podkreślić, że obowiązek ten dotyczy wyłącznie sprzedaży, która została dokonana na rzecz tych wyżej wymienionych podmiotów.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ww. ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa. (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących reguluje Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 28 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2016 r., poz. 2177), zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Na mocy § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym, tj. dotyczącym niektórych czynności, wskazanych w załączniku do rozporządzenia, wykonywanych przez podatnika. W załączniku do rozporządzenia, stanowiącym wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wskazano sprzedaż dotyczącą szczególnych czynności. W poz. 37 ww. załącznika została wymieniona – dostawa nieruchomości.

Stosownie natomiast do § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do 31 grudnia 2017 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

W nawiązaniu do § 5 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł.

Odnosząc powyższe przepisy do opisanego we wniosku zdarzenia, należy stwierdzić, że ze zwolnienia wynikającego z § 2 ust. 1 rozporządzenia w związku z poz. 37 załącznika do tego rozporządzenia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej będzie korzystać wyłącznie dostawa lokalu mieszkalnego. Zwolnienie to nie może mieć zastosowania do wyposażenia lokalu mieszkalnego, które nie stanowi części składowej mieszkania. Jak wskazano wcześniej, przedmiotowe elementy wyposażenia takie jak lampy, lustra, sprzęty AGD/RTV, sofy, stoły, krzesła, dekoracje, tekstylia nie są w sposób trwały związane z bryłą lokalu, mogą być odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości, a zatem ich dostawa wraz z dostawą lokalu nie może stanowić jednolitego świadczenia.

W związku z tym, zastosowanie w opisanej sytuacji może znaleźć § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w przypadku, gdy Wnioskodawca nie jest jeszcze obowiązany do ewidencji sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.