Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.52.2019.3.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-06
Teza: opodatkowanie nabycia i sprzedaży węgla poza terytorium Unii Europejskiej
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; eksport; import; miejsce-miejsce opodatkowania; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 lutego 2019 r. (data wpływu do Organu 20 lutego 2019 r.), uzupełnionego pismem z 26 marca 2019 r. (data wpływu 29 marca 2019 r.) oraz pismem z 19 kwietnia 2019 r. (data wpływu 26 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania nabycia i sprzedaży węgla w kraju trzecim – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2019 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek Spółki z 7 lutego 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, przekazany przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście za pismem z 14 lutego 2019 r., znak 1449-SPA.070.58.2019. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 marca 2019 r. (data wpływu 29 marca 2019 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 15 marca 2019 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.52.2019.1.JS oraz pismem z 19 kwietnia 2019 r. (data wpływu 26 kwietnia 2019 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 15 kwietnia 2019 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.52.2019.2.JS.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku z 26 marca 2019 r. (data wpływu 29 marca 2019 r.):

Wnioskodawca jest Spółką z siedzibą w Polsce. Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca kupuje od spółki z siedzibą w … węgiel, który jest transportowany drogą morską ze Stanów Zjednoczonych Ameryki do Ukrainy. Warunek zakupu: Incoterms CIF, port dostawy A., Ukraina. Dalej nabywca, tj. Wnioskodawca, sprzedaje towar spółce z siedzibą na Ukrainie, która jest ostatecznym nabywcą. Warunek sprzedaży: Incoterms CIF, odbiór z portu A., Ukraina. Odprawa celna jest organizowana i opłacana przez ostatecznego nabywcę – z siedzibą na Ukrainie. Towar nie przekracza ani granicy Polski, ani Unii Europejskiej.

Węgiel, który ma być przedmiotem nabycia i sprzedaży przez Wnioskodawcę posiada następujące kody CN:

*   2701 12 9 Węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla, pozostały;
*   2713 11 00 Koks naftowy, niekalcynowany.

Wnioskodawca informuje, że Spółka aktualnie nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce oraz unii Europejskiej. Wniosek o rejestrację podmiotu VAT-R został złożony do Urzędu Skarbowego, jednak zgodnie z pismem otrzymanym z Urzędu skarbowego termin załatwienia sprawy został przedłużony do dnia 2 kwietnia 2019 r. Mimo to, Spółka składa deklaracje VAT-7.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, oznaczone nr 1 we wniosku:

Czy sprzedaż towaru zakupionego w kraju poza Unią Europejską oraz sprowadzonego bezpośrednio do kraju trzeciego i sprzedanego w kraju trzecim podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż towaru nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Przez eksport towarów, w myśl art. 2 pkt 8 ustawy rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Z powyższego wynika, że brak jest podstaw do uznania opisanej transakcji jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług gdyż nie został spełniony żaden z warunków z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami są, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Z kolei przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 13 ust. 1 ustawy).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, że dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca dostawy (miejsca świadczenia).

Miejsce świadczenia to nic innego jak miejsce opodatkowania danej czynności. Zatem jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia kraju, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności.

W przepisach art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1 – 4 ustawy uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio ostatniemu nabywcy. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w przypadku transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że tylko ta dostawa, do której zostanie przyporządkowany transport może zostać uznana za posiadającą charakter międzynarodowy (tzw. dostawa „ruchoma”). Z kolei dostawami „nieruchomymi” są wszystkie pozostałe dostawy w łańcuchu, stanowiące w rzeczywistości dostawy lokalne.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy art. 22 ustawy dotyczące ustalenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów odnośnie transakcji łańcuchowych. W omawianej sytuacji wystąpią bowiem dwie dostawy tego samego towaru, tj. dostawa towarów z USA pomiędzy spółką z siedzibą w … a Wnioskodawcą oraz dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a spółką z siedzibą na Ukrainie. Towar będzie transportowany bezpośrednio droga morską z USA od kontrahenta na Ukrainie.

Mając na uwadze powyższe przepisy, a także przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonuje zakupu przedmiotowego towaru, a następnie dokonuje jego sprzedaży, przy czym podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu towaru bezpośrednio z kraju trzeciego jest pierwszy podmiot w łańcuchu, tj. spółka z siedzibą w … W świetle całokształtu warunków dostawy należy zatem stwierdzić, że transakcję dostawy towaru na rzecz Wnioskodawcy uznać należy za dostawę „ruchomą”. Natomiast dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a ostatnim w łańcuchu dostaw kontrahentem z Ukrainy będzie dostawą „nieruchomą”. Zatem, miejscem świadczenia dostawy towarów pomiędzy spółką z siedzibą w … a Wnioskodawcą, ustalonym jak dla towarów transportowanych w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie miejsce, w którym towary te znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu do nabywcy, czyli w przedmiotowej sprawie na terytorium USA (kraju trzeciego). Natomiast dostawę towarów na rzecz kontrahenta z Ukrainy, która następuje po transporcie towarów, na podstawie art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia transportu towarów tj. na Ukrainie (w innym kraju trzecim).

Z powyższego wynika, że żadna z dwóch wyżej opisanych transakcji dostawy towarów nie będzie opodatkowana na terytorium kraju tj. Rzeczypospolitej Polskiej. Podkreślić bowiem należy, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu tym podatkiem na terytorium Polski podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium kraju. W myśl natomiast powołanych wyżej przepisów miejscem świadczenia dostawy towarów pomiędzy spółką z siedzibą w … a Wnioskodawcą, jak również dostawy towarów pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem z Ukrainy nie będzie terytorium kraju.

Zatem, przedmiotowe transakcje dostawy towaru nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Ponadto, mając na uwadze, że towary będą przemieszczane bezpośrednio z terytorium państwa trzeciego na terytorium innego kraju trzeciego, z pominięciem terytorium kraju i Unii Europejskiej, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie dokonuje importu, wewnątrzwspólnotowego nabycia, dostawy wewnątrzwspólnotowej ani eksportu towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie dokonuje żadnej z czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w kraju. Tym samym stwierdzić należy, że w opisanym stanie faktycznym sprzedaż towaru zakupionego i sprzedanego w kraju trzecim, transportowanego bezpośrednio z terytorium jednego kraju trzeciego do innego kraju trzeciego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku, w zakresie zadanego przez Wnioskodawcę pytania i stanowiska przedstawionego w odniesieniu do zadanego pytania. Inne kwestie, nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności, niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii wykazywania przez Wnioskodawcę przedmiotowych dostaw w deklaracji VAT-7. Stwierdzenie to przyjęto jako element okoliczności opisanego stanu faktycznego i nie ono było przedmiotem oceny.

Jednocześnie Organ informuje, że w zakresie podatku akcyzowego, w odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, zostanie wydane osobne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.