Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.12.2017.1.AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-24
Teza: Zwolnienie od podatku sprzedaży licytacyjnej zabudowanych działek gruntu oraz działki gruntu stanowiącej teren budowlany.
Słowa kluczowe: budynek; działki; teren-teren budowlany; ulepszenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2017 r. (data wpływu 10 stycznia 2017 r.), uzupełnionym w dniach 13 i 17 lutego 2017 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży licytacyjnej zabudowanych działek gruntu oraz działki gruntu stanowiącej teren budowlany – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 13 i 17 lutego 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży licytacyjnej zabudowanych działek gruntu oraz działki gruntu stanowiącej teren budowlany.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jako Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w T. prowadzi Pan postępowanie egzekucyjne z nieruchomości położonej w miejscowości Ch., ul. Ł. 2, należącej do dłużników Jacka Ch. i Marleny Ch.

Nieruchomość składa się z trzech działek: nr …/1, …/2 i …/1 o łącznej pow. użytkowej 0,0777 ha. Zabudowana jest budynkiem o funkcji niemieszkalnej, komercyjnej, w którym realizowana jest działalność gastronomiczna. Budynek jest wpisany do gminnej ewidencji zabytków. Działka nr 190/1 zabudowana jest obcymi nakładami.

Budynek po 1990 r. był przebudowywany i przystosowany do funkcji gastronomicznej. Został wybudowany około 100 lat temu. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym uchwałą z dnia 13 czerwca 2006 r. Rady Miejskiej w Ch. ww. działki znajdują się w obszarze oznaczonym symbolem planu …., szczegółowe oznaczenie U – tereny zabudowy usługowej; US – tereny sportu i rekreacji. Nieruchomość została nabyta przez dłużników od Gminy Miasta Ch. Z aktu notarialnego wynika, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła w trybie bezprzetargowym na rzecz dłużników za cenę 5.650,00 zł (w tym podatek od towarów i usług).

Do akt sprawy dłużnik Jacek Ch. złożył oświadczenie, że:

1.  Prowadzi działalność gospodarczą.
2.  Jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.
3.  W stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jej nabyciu.
4.  Poniósł nakłady przewyższające 30% jej wartości początkowej i skorzystał z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług od tych nakładów.
5.  Nie zlikwidował działalności gospodarczej.

Dłużniczka Marlena Ch. złożyła oświadczenie, że:

1.  Nie prowadzi działalności gospodarczej.
2.  Nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Z informacji uzyskanej z Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. z dnia 22 czerwca 2016 r. wynika, że dłużniczka nie widnieje w ewidencji podatników prowadzących działalność gospodarczą. Ponadto nie była i nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Natomiast w stosunku do dłużnika Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. w informacji z dnia 24 czerwca 2016 r. oświadczył, że dłużnik jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług.

Odnotowane powiązania z działalnością gospodarczą: Restauracja „M.”, Ch. ul. Ł. 2 – właściciel.

Dłużnicy w dziale II księgi wieczystej figurują jako właściciele ww. nieruchomości we wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.

Według oświadczenia dłużników, koszty – wydatki poniesione na ulepszenie pawilonu handlowego przekroczyły 30% jego wartości początkowej, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W 2007 r., po zakupie nieruchomości, zostały poniesione największe nakłady. Na przestrzeni lat 2007-2008 koszty na ulepszenia przewyższyły 30% wartości początkowej nieruchomości. Ulepszenia obejmowały: wymianę dachu na wieży, wymianę stolarki okiennej i drzwiowej w całym budynku, położenie glazury w części kuchennej i magazynowej, ogrodzenie, przebudowę drugiej sali, wyminę posadzek na sali, nowe toalety, balustradę na tarasie, zadaszenie tarasu. W tych latach wymienione zostało praktycznie wszystko.

W latach 2014-2015 ponownie dokonywano ulepszeń typu: wymieniono drzwi wejściowych, renowacja okien. Nie jest znana wysokość wydatków w latach 2014-2015. Od momentu nabycia do chwili obecnej dłużnicy traktują budynek do prowadzenia działalności (nabycie nastąpiło w dniu 15 października 2007 r.).

Działki nr …/2 i …/1 są zabudowane budynkiem restauracji. Natomiast działka …/1 – są to nakłady obce, tj. stanowią schody, zejście do jeziora.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości będzie podlegała podatkowi od towarów i usług i w jakiej stawce?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż licytacyjna ww. nieruchomości będzie zwolniona od podatku od towarów i usług. Z akt wynika, że dłużniczka nie jest czynnym podatnikiem VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej. Natomiast dłużnik jest czynnym podatnikiem VAT. Z jego oświadczenia wynika, że w stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku przy jej nabyciu. Ponadto ponosił nakłady przewyższające 30% jej wartości początkowej i skorzystał z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług od tych nakładów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jak stanowi art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania tereny, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa, a także tez wynikających z przywołanego orzeczenia prowadzi do stwierdzenia, że sprzedaż budynku restauracyjnego będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ po nabyciu poniesiono wydatki na jego ulepszenia, przewyższające 30% jego wartości początkowej, a budynek nie został oddany do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu – był nadal wykorzystywany w prowadzonej przez dłużnika działalności gospodarczej. Oznacza to, że dostawa budynku nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z treści wniosku wynika, jednak że dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tego budynku, a ww. budynek w stanie ulepszonym był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż pięć lat. Oznacza to, że przy dostawie tego budynku zastosowanie będzie miało zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, o ile wartość poniesionych w latach 2014-2015 wydatków nie stanowiła co najmniej 30% wartości początkowej tego budynku.

Przy uwzględnieniu treści art. 29 a ust. 8 ustawy, również dostawa gruntów, na których budynek ten jest posadowiony będzie zwolniona od podatku.

Należy jednak zastrzec, że jeżeli wydatki na ulepszenie budynku, poniesione w latach 2014-2015, stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej, dostawa ww. budynku wraz z gruntem będzie opodatkowana - na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy - stawką podatku 23%.

Natomiast dostawa działki nr 161/1 będzie – zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy - opodatkowana stawką 23%, gdyż jej przedmiotem będzie teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Z treści wniosku nie wynika, żeby dłużnik z właścicielem nakładów dokonał ich rozliczenia, wobec czego przedmiotem sprzedaży będzie jedynie grunt. Oznacza to, że dostawa tego gruntu – wbrew Pana stanowisku – nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Wobec powyższego stanowisko całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.