Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-52/15/IL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-04-10
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości rolnej.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2015 r. (data wpływu do tut. organu 12 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości rolnej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości rolnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 11 lipca 2012 r. Wnioskodawczyni kupiła wraz z mężem nieruchomość rolną o numerze działki 281/2 o powierzchni 21,3099 ha za cenę 155.000 zł . Zakup został dokonany w udziale ½ części do majątków odrębnych, z racji obowiązującego ustroju rozdzielności majątkowej. Grunty te zostały zakupione na powiększenie już istniejących gospodarstw rolnych Wnioskodawczyni i jej męża. Na ww. gruncie prowadzona była działalność rolnicza. W kwietniu 2013 r. ww. nieruchomość została użyczona na rzecz firmy .. 2011 Sp. z o.o. na cele budowlane, w związku z ubieganiem się przez .. 2011 Sp. z o.o. o dofinansowanie z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację projektu „Budowa elektrowni fotowoltaicznej w miejscowości G.". Inwestycja ta miała zostać zrealizowana na działce nr 281/2 - w załączeniu umowa użyczenia nieruchomości. Wnioskodawczyni i jej mąż są udziałowcami .. 2011 sp. z o.o., która wystąpiła o wydanie warunków zabudowy i uzyskała pozwolenie budowlane na wykonanie inwestycji zgodnie z założeniami projektu budowy elektrowni fotowoltaicznej. W związku z tym, iż inwestycja miała być zlokalizowana tylko na części działki nr 281/2, w lipcu 2014 r. został przeprowadzony podział nieruchomości, w wyniku którego powstały działki o nr 281/4 - pow. 1,7770 ha (związana z budową elektrowni) i 281/5 - pow. 19,5329 ha. Następnie działka o nr 281/4 - pow. 1,7770 ha, na której przewidziano realizację projektu, została sprzedana przez Wnioskodawczynię i jej męża firmie .. 2011 Sp. z o.o. za cenę 40.000 zł.

Wnioskodawczyni i jej mąż w sierpniu 2014 r. sprzedali udziały w spółce .. 2011 Sp. z o.o. osobom trzecim.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku dokonania powyżej opisanej transakcji sprzedaży gruntu rolnego istnieje z tego tytułu obowiązek uiszczenia podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni nie powinna płacić podatku dochodowego z tytułu transakcji sprzedaży gruntu, ponieważ w wyniku tej transakcji grunt nie stracił charakteru rolnego. Nadal pozostał on gruntem rolnym. Do grudnia 2014 r. na ww. gruncie prowadzona była działalność rolnicza. W grudniu rozpoczęto prace związane z budową elektrowni fotowoltaicznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 11 lipca 2012 r. Wnioskodawczyni kupiła wraz z mężem nieruchomość rolną o numerze działki 281/2 o powierzchni 21,3099 ha za cenę 155.000 zł . Zakup został dokonany w udziale ½ części do majątków odrębnych, z racji obowiązującego ustroju rozdzielności majątkowej. Grunty te zostały zakupione na powiększenie już istniejących gospodarstw rolnych Wnioskodawczyni i jej męża. Na ww. gruncie prowadzona była działalność rolnicza. W kwietniu 2013 r. ww. nieruchomość została użyczona na rzecz firmy .. 2011 Sp. z o.o. na cele budowlane, w związku z ubieganiem się przez .. 2011 Sp. z o.o. o dofinansowanie z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację projektu „Budowa elektrowni fotowoltaicznej w miejscowości G.". Inwestycja ta miała zostać zrealizowana na działce nr 281/2 - w załączeniu umowa użyczenia nieruchomości. Wnioskodawczyni i jej mąż są udziałowcami .. 2011 sp. z o.o., która wystąpiła o wydanie warunków zabudowy i uzyskała pozwolenie budowlane na wykonanie inwestycji zgodnie z założeniami projektu budowy elektrowni fotowoltaicznej. W związku z tym, iż inwestycja miała być zlokalizowana tylko na części działki nr 281/2, w lipcu 2014 r. został przeprowadzony podział nieruchomości, w wyniku którego powstały działki o nr 281/4 - pow. 1,7770 ha (związana z budową elektrowni) i 281/5 - pow. 19,5329 ha. Następnie działka o nr 281/4 - pow. 1,7770 ha, na której przewidziano realizację projektu, została sprzedana przez Wnioskodawczynię i jej męża firmie .. 2011 Sp. z o.o. za cenę 40.000 zł.

Wnioskodawczyni i jej mąż w sierpniu 2014 r. sprzedali udziały w spółce .. 2011 Sp. z o.o. osobom trzecim.

Uwzględniając zatem, iż sprzedaż przedmiotowej działki, nabytej w 2012 r. przez Wnioskodawczynię dokonana została przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, stwierdzić należy że, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 30e ust. 5 dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Jednakże stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia „ gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 ustawy stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Stosownie do postanowień rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454 z późn. zm.) w sprawie ewidencji gruntów i budynków, w szczególności § 67 użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne,
2.  grunty leśne ,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  (uchylony),
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem -Tr.

Natomiast zgodnie z treścią § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem - S,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W,
8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr,

3.  nieużytki, oznaczone symbolem - N.

Z kolei w myśl § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia grunty leśne dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem - Ls,
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem - Lz.

Z powyższego wynika, iż zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy uzależnione zostało od wystąpienia następujących przesłanek:

*   sprzedane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy), ewentualnie jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić w związku ze sprzedażą rolnego charakteru.

Oceniając spełnienie przesłanki, dotyczącej zachowania charakteru rolnego gruntu, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Ma ono miejsce przede wszystkim wówczas, jeżeli grunt zostaje przeznaczony pod działalność gospodarczą, albo pod budownictwo. Należy ponadto wskazać, iż utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

O utracie charakteru rolnego gruntów świadczy wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, niezależnie od statusu prawnego tych gruntów i zmian w stosownych ewidencjach i dokumentach. Przy ocenie utraty charakteru rolnego nie jest zatem podważany czy kwestionowany status prawny gruntów, lecz ocenie podlega całokształt okoliczność faktycznych, które mogą świadczyć o utracie ich rolnego sposobu użytkowania.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość rolną w celu wybudowania na niej elektrowni fotowoltaicznej. W związku z tym nabywca tej nieruchomości wystąpił o wydanie warunków zabudowy i uzyskał pozwolenie budowlane na wykonanie inwestycji zgodnie z założeniami projektu budowy elektrowni fotowoltaicznej.

Czynności faktyczne podjęte przez nabywcę przed zawarciem umowy tj. uzyskanie pozwolenia na budowę elektrowni fotowoltaicznej wskazują na to, że kupił on nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej w sposób odbiegający od sposobu wykorzystywania gruntów rolnych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że fakt, iż nabywca nabył przedmiotową nieruchomość rolną w celu wybudowania na niej elektrowni fotowoltaicznej świadczy o utracie przez grunt charakteru rolnego i wprost eliminuje możliwość zastosowania przez Wnioskodawczynię zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym.

Zatem dochód ze zbycia nieruchomości rolnej stanowiący różnicę pomiędzy przychodem (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.

Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.