Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.321.2018.4.MCZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-20
Teza: Cesja wierzytelności w formie umowy sprzedaży będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ze względu na jej obligatoryjne opodatkowanie podatkiem od towarów i usług (art. 2 pkt 4 lit. a) upcc), nie – jak wskazał Wnioskodawca w stanowisku – ze względu na objęcie zwolnieniem z podatku od towarów i usług (art. 2 pkt 4 lit. b) upcc).
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży; wierzytelność-przelew wierzytelności; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 września 2018 r. (data wpływu – 17 września 2018 r.), uzupełnionym 2 i 7 listopada 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych cesji (sprzedaży) wierzytelności – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych cesji (sprzedaży) wierzytelności.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z tym, w piśmie z 29 października 2018 r. znak: 0114-KDIP4.4012.585.2018.2.AKO oraz 0111-KDIB4.4014.321.2018.3.MCZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 2 listopada 2018 r. (data uiszczenia opłaty) oraz 7 listopada 2018 r. (data wpływu pisma z potwierdzeniem opłaty).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także: „Bank”) jest podmiotem prowadzącym działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe. Ustawa Prawo Bankowe zawiera katalog czynności zastrzeżonych wyłącznie dla instytucji bankowych (np. udzielanie kredytów, przyjmowanie wkładów pieniężnych) – czynności te zostały zawarte w art. 5 ust. 1 Prawa bankowego, jak również zawiera katalog czynności bankowych, które to czynności, pomimo iż nie są czynnościami zastrzeżonymi (mogą być także realizowane przez inne instytucje), to ze względu na ich charakter są czynnościami przypisanymi dla instytucji bankowych (art. 5 ust. 2 Prawa bankowego). W ramach takich czynności przypisanych bankom zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 5 Prawa bankowego jest między innymi nabywanie i zbywanie wierzytelności pieniężnych.

Obecnie Bank udziela kredytów i pożyczek pieniężnych. Jednakże oprócz oferowania produktów kredytowych Bank zamierza od współpracujących z Bankiem Partnerów nabywać istniejące niewymagalne lub/i przyszłe wierzytelności pieniężne (wraz ze wszystkimi związanymi z nimi prawami), wynikające z obrotu gospodarczego – umowy sprzedaży towaru lub umowy świadczenia usług pomiędzy Partnerem (Zbywcą) a konsumentem (klientem Partnera). Transakcja sprzedaży wierzytelności skutkuje przeniesieniem ciężaru finansowania na Bank, a w konsekwencji stanowi usługę finansowania dostarczaną Partnerowi przez Bank.

Wyłącznym celem świadczonej przez Bank usługi jest z jednej strony zapewnienie Zbywcy wierzytelności finansowania poprzez wypłatę środków pieniężnych, a z drugiej strony udzielenie finansowania dłużnikowi (klientowi Partnera). Bank, oprócz dostarczenia środków pieniężnych, nie będzie wykonywał na rzecz Zbywcy jakichkolwiek innych czynności związanych z nabytymi wierzytelnościami, w tym czynności w zakresie administrowania wierzytelnościami. Na skutek nabycia wierzytelności od Zbywcy, Bank stanie się wierzycielem w stosunku do dłużników – klientów Partnera.

Z momentem nabycia przez Bank wierzytelności zarówno Zbywca, jak i klient Partnera uzyskują finansowanie od Banku. Nabycie przez Bank wierzytelności ma charakter definitywny. Bankowi nie przysługuje prawo regresu wobec Zbywcy wierzytelności w przypadku niespłacenia przez klienta Partnera nabytej przez Bank wierzytelności. Zgodnie z umową sprzedaży wierzytelności w sporadycznych przypadkach możliwa jest jednak zmiana wysokości zakupionej wierzytelności/roszczenia, która wynikać może tylko i wyłącznie ze zmiany stosunku podstawowego łączącego Partnera ze swoim klientem (np. reklamacja klienta obniżająca cenę towaru, zakupionej usługi).

Transakcje nabycia wierzytelności pieniężnych realizowane przez Bank z podmiotami krajowymi mają być dokonywane w oparciu o normę art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny – tzw. instytucja przelewu wierzytelności (cesja wierzytelności).

Zgodnie z art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, czynność stanowiąca podstawę cesji wierzytelności może być umową sprzedaży, darowizny lub inną umową zobowiązującą do przeniesienia wierzytelności. W opisanym przypadku umowy cesji wierzytelności z jednej strony będą skutkowały przeniesieniem własności wierzytelności, a z drugiej strony umowy te będą przewidywały odpłatność z tego tytułu. Tym samym, w ocenie Banku umowy cesji będą miały cechy umowy sprzedaży i jako takie przybiorą postać czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Cena za wierzytelność stanowi równowartość 100% wartości sprzedawanej wierzytelności – a jednocześnie Zbywca wierzytelność płaci kwotę prowizji należną Bankowi za udzielone finansowanie. Zapłata prowizji za udzielone finansowania następuje po zapłacie przez Bank ceny za wierzytelność i stanowi wynagrodzenie Banku za udzielone finansowanie. Cena nabycia wierzytelności odzwierciedla natomiast 100% wartości wierzytelności wskazanej w Umowie łączącej Partnera (Zbywcę wierzytelności) i klienta Partnera.

Umowy będą zawierane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, również prawa majątkowe będą wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym umowa przelewu (cesji) niewymagalnych wierzytelności na rzecz Banku (opisanych we wniosku), których istota polega na udzieleniu finansowania, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w tym zwłaszcza Bank nie jest zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego na podstawie art. 1 i 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja przelewu (cesji) istniejących niewymagalnych lub/i przyszłych wierzytelności pieniężnych na rzecz Banku (Cesjonariusza), na podstawie umowy sprzedaży od Zbywcy (Cedenta), których istota polega na udzieleniu finansowania dłużnikowi, jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług (jest czynnością wyłączoną z katalogu czynności opodatkowanych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1a) (winno być: ust. 1 pkt 1 lit. a)) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy sprzedaży praw.

Umowy te podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli ich przedmiotem są:

*   prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; lub
*   prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku, gdy nabywca ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 1 ust 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wśród nich znajduje się w szczególności umowa sprzedaży.

Zgodnie z art. 535 oraz w związku z art. 555 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność praw a kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedawcy cenę.

Przelew wierzytelności (cesja) jest konstrukcją prawa cywilnego, prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela, podczas gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Umowy cesji wierzytelności należą do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umowy przenoszącej własność. Cesja nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności.

Z treści art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że czynnością stanowiącą podstawę cesji może być umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inne umowy zobowiązujące do przeniesienia wierzytelności.

Umowa cesji jako niewymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile nie przybierze postaci jednej z umów wymienionych w tym przepisie, w szczególności umowy sprzedaży uregulowanej w przepisach Kodeksu cywilnego. Jeśli więc umowa cesji wierzytelności przybierze postać umowy sprzedaży, to wówczas podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

Umowy cesji wierzytelności opisane w zdarzeniu przyszłym zostaną zawarte za wynagrodzeniem oraz będą wykonywane na terytorium RP. W związku z tym, w ocenie Banku, umowy cesji wierzytelności będą spełniać warunki uznania ich za umowę sprzedaży wymienioną w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie zaś z art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży nieruchomości lub jej części oraz umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W ocenie Banku, transakcja przelewu (cesji) niewymagalnych wierzytelności pieniężnych na rzecz Banku (Cesjonariusza), na podstawie umowy sprzedaży ze Zbywcą (Cedentem), których istota polega na udzieleniu finansowania Partnerowi i dłużnikowi, jest czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług, jako usługa dotycząca długów

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska, tj. iż opisane umowy przelewu (cesji) niewymagalnych istniejących i/lub przyszłych wierzytelności pieniężnych na rzecz Banku (Cesjonariusza) są czynnościami nie podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwagi na ich wyłączenie z katalogu czynności opodatkowanych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, powyżej przywołano tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie – interpretację z dnia 16 listopada 2018 r., znak: 0114-KDIP4.4012.585.2018.3.AKO.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ww. ustawy wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z zastrzeżeniami określonymi w lit. b) tego przepisu). Przy czym podkreślić należy, że zgodnie z brzmieniem treści lit. a) cytowanego przepisu, wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega tylko taki zakres czynności, w jakim ma miejsce opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Bank zamierza od współpracujących z Bankiem Partnerów nabywać istniejące niewymagalne lub/i przyszłe wierzytelności pieniężne (wraz ze wszystkimi związanymi z nimi prawami), wynikające z obrotu gospodarczego – umowy sprzedaży towaru lub umowy świadczenia usług pomiędzy Partnerem (Zbywcą) a konsumentem (klientem Partnera). Transakcja sprzedaży wierzytelności skutkuje przeniesieniem ciężaru finansowania na Bank, a w konsekwencji stanowi usługę finansowania dostarczaną Partnerowi przez Bank. Transakcje nabycia wierzytelności pieniężnych realizowane przez Bank z podmiotami krajowymi mają być dokonywane w oparciu o normę art. 509-518 ustawy Kodeks cywilny – tzw. instytucja przelewu wierzytelności (cesja wierzytelności). W ocenie Banku umowy cesji będą miały cechy umowy sprzedaży i jako takie przybiorą postać czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych sprzedaży wierzytelności, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja (zawieranie umów cesji wierzytelności) podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ww. umowy podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 16 listopada 2018 r., znak: 0114-KDIP4.4012.585.2018.3.AKO Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „(..) przedmiotowa czynność nabywania przez Wnioskodawcę wierzytelności stanowić będzie usługę polegająca na uwolnieniu od długu Partnera przez nabywcę wierzytelności (Bank), a w konsekwencji transakcja ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, lecz będzie opodatkowana według podstawowej stawki podatku, tj. 23%.”

Jak zatem wynika z powyższych ustaleń, transakcja sprzedaży wierzytelności będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Co oznacza, że na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Nie można jednakże zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że jeżeli sprzedaż ta będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to wówczas transakcja sprzedaży wierzytelności nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy przepisu art. 2 pkt 4 lit. b) tej ustawy. Transakcja ta będzie bowiem wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych dlatego, że podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie będzie z niego zwolniona – prawidłowo zatem transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a więc z innego powodu niż wskazał Wnioskodawca.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.