Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-213/13/14-S/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-08-07
Teza: Czy kosztem uzyskania przychodów w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest - w przypadku, gdy spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT - kwota premii zapłaconej przez Spółkę jako wynagrodzenie za wypożyczenie uprawnień do emisji, natomiast sam transfer uprawnień z rachunku XXX Y Sp. z o.o. na rachunek Wnioskodawcy i zwrotnie na rachunek kontrahenta z rachunku Wnioskodawcy stanowią czynności neutralne podatkowo?
Słowa kluczowe: emisja; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; przychód; rozliczanie (rozliczenia); skutki podatkowe; transakcja; uprawnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 6/14 – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu i kosztów uzyskania przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu i kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka wskazała, że w ramach Grupy Kapitałowej XXX, do której należy XXX-X S.A. (zwana dalej: „Wnioskodawcą" lub „Spółką"), funkcjonuje kilka podmiotów, które w różnym zakresie są uczestnikami systemu handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych. Wewnątrz Grupy Kapitałowej XXX (zwanej dalej również: „Grupą") działa kilka spółek, które z uwagi na przedmiot działalności związany z eksploatowaniem instalacji emitującej gazy cieplarniane objęte są systemem handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych. W ramach tego systemu spółkom przyznawana jest w trybie przewidzianym ustawą z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2011 r., Nr 122, poz. 695 ze zm.) pula darmowych uprawnień do emisji do powietrza gazów cieplarnianych (dalej zwanych również: „uprawnieniami do emisji" i „uprawnieniami").

Uprawnienia do emisji są przyznawane poszczególnym podmiotom posiadającym instalację objętą systemem na kolejne lata okresu rozliczeniowego. Uprawnienia do emisji są utrzymywane w Europejskim rejestrze uprawnień do emisji (zwanym dalej "Rejestrem"), który to rejestr służy do ewidencjonowania wydawania, posiadania, nabywania, zbywania i umarzania uprawnień do emisji. Każdy podmiot eksploatujący instalację objętą systemem jest obowiązany do posiadania w Rejestrze specjalnego rachunku, zwanego „rachunkiem instalacji". Zgodnie z przyjętym systemem, w terminie do dnia 28 lutego każdego roku na rachunek instalacji wydawana jest określona liczba uprawnień do emisji, jaka została przyznana danemu podmiotowi.

Uprawnieniami do emisji podmioty objęte systemem mogą swobodnie rozporządzać, chyba że ww. ustawa o systemie handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych stanowi inaczej. Jednocześnie podmioty objęte opisywanym systemem, zobligowane są w terminie do dnia 30 kwietnia każdego roku do dokonywania umorzenia uprawnień do emisji w odpowiedniej liczbie odpowiadającej wielkości emisji za poprzedni rok okresu rozliczeniowego pod rygorem obowiązku zapłaty kary pieniężnej. Uprawnienia do emisji niewykorzystane w danym roku okresu rozliczeniowego zachowują ważność w kolejnych latach tego okresu. Aktualnie obowiązuje okres rozliczeniowy obejmujący okres od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2020 r. (poprzedni obejmował okres rozliczeniowy od dnia 1 stycznia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2012 r.).

W ramach centralizacji procesu zarządzania i obrotu uprawnieniami do emisji w Grupie Kapitałowej XXX Wnioskodawcę wyznaczono jako podmiot zajmujący się handlem jednostkami Uprawnień do emisji. W ramach tych kompetencji Spółka jest odpowiedzialna za podejmowanie decyzji w zakresie obrotu uprawnieniami do emisji zarówno wewnątrz Grupy, jak i na rynkach zewnętrznych. Jednocześnie Wnioskodawca jest odpowiedzialny za zapewnienie podmiotom z Grupy posiadającym instalacje odpowiedniej liczby uprawnień w celu wywiązania się z nałożonego na te podmioty obowiązku umorzenia. Transakcje na rynku jednostek uprawnień do emisji Spółka zawiera w imieniu własnym i na swój rachunek, mając jednak na uwadze zobowiązania względem wszystkich instalacji funkcjonujących w ramach Grupy Kapitałowej XXX.

Realizując politykę Grupy Kapitałowej XXX we wskazanym zakresie, Wnioskodawca w kwietniu 2011 r. zawarł z XXX Y Sp. z o.o. umowę sprzedaży uprawnień do emisji za okres 2008-2012. Umowa reguluje zasady dokonywania pomiędzy stronami transakcji sprzedaży uprawnień do emisji, których przedmiotem jest transfer tychże uprawnień, czyli ich przeniesienie z rachunku instalacji należącego do jednej strony umowy na rachunek należący do drugiej strony.

W październiku 2012 r. strony zawarły aneks do wspomnianej umowy, na mocy którego wprowadzono zapisy regulujące zasady wypożyczania przez Wnioskodawcę od XXX Y Sp. z o.o. uprawnień do emisji oraz kolejną umowę na okres rozliczeniowy 2013-2020. Na mocy zapisów dodanych wspomnianym aneksem Wnioskodawca zobowiązał się wypożyczyć od ww. kontrahenta przyznane na 2012 roku darmowe uprawnienia do emisji w ilości co najmniej 30% darmowego przydziału na rok 2012 na minimalny okres od dnia wejścia wżycie aneksu do końca 2012 roku.

Za wypożyczenie uprawnień do emisji Wnioskodawca zobowiązał się wypłacić spółce XXX Y premię. Przy ustalaniu wysokości premii uwzględnia się wolumen wypożyczonych uprawnień do emisji, przyjętą przez strony umowy cenę roczną, stopę procentową EURIBOR 1M, 3M, 6M, 1Y najbardziej odpowiednią dla okresu wypożyczenia oraz długość okresu wypożyczenia.

Analogiczne zapisy posiada kolejna umowa zawarta przez strony na okres rozliczeniowy 2013-2020. Transakcja wypożyczenia uprawnień do emisji zawierana jest poprzez jednoczesne zawarcie dwóch zależnych (powiązanych) porozumień transakcyjnych. Transakcja ta jest wzorowana na transakcjach typu „repo" i „sell-buy-back" z przeniesieniem własności jednostek uprawnień do emisji wyłącznie na określony czas, tj. z jednoczesnym obowiązkiem zwrotu uprawnień do emisji po upływie przyjętego przez strony okresu. Terminami płatności dla obu transakcji jest dzień zwrotu uprawnień do emisji przez Wnioskodawcę do XXX Y Sp. z o.o. Określając sposób ustalenia cen dla transakcji wypożyczenia przez Wnioskodawcę do kontrahenta uprawnień do emisji strony ustaliły, że sprzedaż uprawnień do emisji przez Wnioskodawcę do spółki XXX Y odbywać się będzie po ustalonej i zdefiniowanej przez strony cenie rocznej, natomiast sprzedaż uprawnień do emisji przez tą spółkę do Wnioskodawcy odbywać się będzie także po cenie rocznej, lecz wartość transakcji będzie powiększona o premię należną XXX Y Spółce z o.o.

Jednocześnie strony przewidziały w umowie dokonywanie wzajemnych kompensat płatności związanych z realizacją obowiązków wynikających z zawieranych transakcji. Tym samym, osiągnięty zostaje sens ekonomiczny transakcji i Wnioskodawca płaci kontrahentowi premię (wynagrodzenie) za wypożyczenie na określony czas uprawnień do emisji w dniu zwrotu uprawnień po upływie okresu wypożyczenia.

W wykonaniu postanowień uzupełnionej aneksem umowy sprzedaży uprawnień do emisji za okres 2008-2012 strony zawarły umowę roczną na okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2012 r. Na mocy umowy rocznej XXX Y Sp. z o.o. zobowiązała się wypożyczyć Wnioskodawcy przyznane jej na rok 2012 darmowe uprawnienia do emisji do ilości, jaką dysponowała na dzień podpisania umowy, a Wnioskodawca zobowiązał się zwrócić te uprawnienia w terminie ustalonym w stosownym porozumieniu transakcyjnym. Na dzień dzisiejszy uprawnienia zostały już zwrócone, zaś za wypożyczenie uprawnień kontrahent otrzymał od Wnioskodawcy premię.

Transakcje wypożyczenia uprawnień na analogicznych warunkach do opisanych powyżej Wnioskodawca przeprowadza również z innymi podmiotami z Grupy Kapitałowej XXX prowadzącymi działalność związaną z eksploatowaniem instalacji emitujących gazy cieplarniane. Ze spółkami tymi Wnioskodawca zawarł umowy w takim samym kształcie, jak opisane w niniejszym zapytaniu. W sprawozdaniu finansowym Spółka wykazuje jedynie wynik na opisanych w niniejszym zapytaniu transakcjach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (poz. 69 druk ORD-IN):

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że w przedstawionym stanie faktycznym kosztem uzyskania przychodów w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest - w przypadku, gdy spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT - kwota premii zapłaconej przez Spółkę jako wynagrodzenie za wypożyczenie uprawnień do emisji, natomiast sam transfer uprawnień z rachunku XXX Y Sp. z o.o. na rachunek Wnioskodawcy i zwrotnie na rachunek kontrahenta z rachunku Wnioskodawcy stanowią czynności neutralne podatkowo.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wskazał m.in., że – jego zdaniem – podstawowe znaczenie dla oceny skutków podatkowych omawianej transakcji ma jej charakter (sens) ekonomiczny.

Przyjęty przez strony kształt transakcji wzorowany jest na transakcjach typu repo i sell-buy-back. Operacje repo oraz sell-buy-back są to operacje sprzedaży papierów wartościowych, które polegają na sprzedaży przez bank papierów wartościowych, przy jednoczesnym zobowiązaniu banku do odkupienia tych papierów po określonej cenie i w określonym terminie.

Umowa repo to umowa, w ramach której jedna ze stron, zwana dalej „sprzedającym" zobowiązuje się wobec drugiej strony, zwanej dalej „kupującym" do przeniesienia w dniu nabycia, własności zbywanych papierów wartościowych w zamian za zapłatę przez kupującego kwoty nabycia, a kupujący zobowiązuje się wobec sprzedającego w zamian za zapłatę kwoty odkupu, do przeniesienia, w dniu odkupu, własności takich samych papierów wartościowych. Ostateczny wynik rachunku transakcji repo i sell-buy-back nie powoduje w banku zmiany stanu konta dłużnych papierów wartościowych. Papiery wartościowe, będąc przedmiotem transakcji repo albo sell-buy-back pozostają w portfelu banku. Transakcje te nie powodują ekonomicznie utraty / nabycia kontroli banku nad tymi papierami wartościowymi. Nie dochodzi do definitywnego przysporzenia z papierów będących przedmiotem tego rodzaju transakcji. Sens ekonomiczny transakcji polegających na warunkowej sprzedaży papierów wartościowych z równoczesnym zobowiązaniem banku do ich odkupienia oraz na warunkowym zakupie przez bank papierów wartościowych z równoczesnym zobowiązaniem klienta do ich odkupu sprawiają, iż opisywanych transakcji nie można traktować - dla celów podatkowych - jak odrębnych transakcji kupna i sprzedaży papierów wartościowych i na tej podstawie wywodzić skutki podatkowe. Jedynie ujmowanie transakcji wynikowo odzwierciedla rzeczywistą wartość przysporzenia majątkowego po stronie podatnika bądź wartość rzeczywiście poniesionego wydatku.

Taka konkluzja wynika z szeregu indywidualnych interpretacji prawa podatkowego dotyczących opisanych transakcji, w tym m.in.: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11.07.2012 r. znak: ILPB4/423-128/12/2/DS; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 06.04.2012 r. znak: IPPB3/423-12/12-2/AG czy z dnia 15.12.2011 r. znak: IPPB3/423-945/11 /3/AG.

Przeprowadzona przez strony w 2012 r. i planowana w kolejnych latach transakcja wypożyczenia uprawnień do emisji odpowiada konstrukcji transakcji typu repo i sell-buy-back. W tej sytuacji również skutki podatkowe dla stron transakcji powinny być analogiczne. Jak wynika ze wskazanych powyżej interpretacji dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, jedynie ujmowanie transakcji wynikowo odzwierciedla rzeczywistą wartość przysporzenia majątkowego po stronie kontrahenta Wnioskodawcy oraz rzeczywistą wartość poniesionych wydatków po stronie Spółki.

Cel ekonomiczny transakcji potwierdza dodatkowo przyjęty przez strony sposób rozliczenia i ustalone terminy płatności. Transakcje są bowiem przeprowadzane z wyłączeniem rzeczywistych przepływów kasowych - rozliczenia następują w drodze kompensaty wzajemnych należności, stąd przepływy pieniężne dotyczą wyłącznie premii stanowiącej całość przychodu (przysporzenia) uzyskanego z transakcji przez kontrahenta Wnioskodawcy.

W tej sytuacji przyjęcie innego sposobu rozliczenia podatkowego omawianej transakcji doprowadziłoby do sztucznego zawyżenia zarówno przychodów, jak i kosztów uzyskania przychodów w deklaracji CIT. Takie podejście nie odzwierciedlałoby zatem rzetelnie faktycznego przysporzenia po stronie kontrahenta Spółki, jak również rzeczywiście poniesionych kosztów po stronie samej Spółki. Przy takim podejściu wykazywane przez Wnioskodawcę i kontrahenta z jednej strony kwoty przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem CIT i z drugiej kwoty kosztów uzyskania przychodów byłyby znacznie wyższe aniżeli realne przysporzenia majątkowe i faktycznie poniesione koszty.

W konsekwencji sztuczne rozłączne wykazywanie przychodów i kosztów uzyskania przychodów powstałych na transakcjach prowadziłoby do zniekształcenia ich faktycznej wysokości a przez to rzeczywistej struktury przychodów i kosztów w obu podmiotach.

Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15.12.2011 r. znak: IPPB3/423-945/11/3/AG: „Podatek dochodowy od osób prawnych (dalej: „podatek CIT") jest bowiem podatkiem bezpośrednim, który ciąży na podatnikach uzyskujących przychód w postaci przysporzenia majątkowego powodującego przyrost ich aktywów lub zmniejszenie ich zobowiązań. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje więc jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej (powyższe stanowisko zaprezentowane zostało w wyroku NSA w Warszawie z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. III SA 3382/02). Podobny tok wykładni znajdziemy również w innych orzeczeniach sądów administracyjnych (przykładowo NSA w wyroku z 14 maja 1998 r., sygn. SA/Sz 1305/97; NSA w wyroku z dnia 16 lipca 1999 r. sygn. III SA/Łd 134/99). W związku z powyższym, jako, że przysporzenie po stronie Spółki związane z przeprowadzeniem transakcji SBB powstaje dopiero w momencie rozliczenia transakcji, uprawniony jest więc pogląd, że przychodem Spółki z tytułu rozliczenia transakcji SBB jest dodatni wynik na transakcji a kosztem uzyskania przychodów wynik ujemny. Tylko takie podejście jest zgodne z wykładnią przepisów ustawy CIT. Nie jest więc zasadne z punktu widzenia regulacji ustawy CIT oddzielne traktowanie poszczególnych etapów transakcji, tj. zlecania odkupienia oraz natychmiastowego zlecenia nabycia jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych jako generujących po stronie Spółki obowiązek każdorazowego wykazywania „nierealnej" wartości przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Takie podejście nie odpowiadałoby naturze transakcji SBB".

W związku z opisaną w stanie faktycznym umową, kontrahent Wnioskodawcy oczekuje zarówno osiągnięcia korzyści ekonomicznych w postaci określonej w umowie premii, ale również zabezpieczenia przed koniecznością poniesienia w przyszłości kosztów związanych z nabyciem uprawnień do emisji poza systemem rozdziału po cenie rynkowej (w przypadku konieczności przedstawienia określonej ilości uprawnień do umorzenia).

Drugi z ww. celów ekonomicznych zapewnia kontrahentowi Wnioskodawcy nałożony umownie na Spółkę obowiązek zwrotu uprawnień do emisji w określonym terminie. Oba wskazane cele są dla stron równorzędne, tzn. nie doszłoby do zawarcia omawianej umowy, gdyby obok wynagrodzenia w postaci premii za czas wypożyczenia uprawnień do emisji kontrakt nie gwarantował zwrotu uprawnień w odpowiednim czasie.

Zgodnie z art. 199a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej powinien uwzględniać zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony.

Przykładem realizacji tej normy prawnej przez organy podatkowe i uwzględnienia zgodnego zamiaru stron oraz sensu ekonomicznego transakcji jako nadrzędnego nad jej formalnym charakterem można przywołać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2011 r. (znak: IPPP1-443-828/11-2/JŁ). Powołana interpretacja dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwrotu cesjonariuszowi kosztów procesowych przez cedenta. Dyrektor wskazał w niej odnosząc się do charakteru świadczeń zwrotnych typu kaucja gwarancyjna czy przeniesienia prawa w ramach czynności powierniczych, iż mimo dokonania przeniesienia tego rodzaju praw na jedną ze stron nie można mówić o faktycznym przysporzeniu z tego tytułu, bowiem co do istoty mają one charakter zwrotny i służą wyłącznie zabezpieczeniu. Jako takie zatem, winny być traktowane jako narzędzie realizacji usługi, a nie odrębne świadczenie. Podobnie w przypadku omawianej transakcji celem stron nie jest definitywne nabycie czy odpowiednio zbycie uprawnień do emisji, a jedynie czasowe przekazanie w zamian za określonej wysokości premię.

Wypożyczenie uprawnień do emisji stanowi dla stron jedną transakcję, która musi być rozpatrywana łącznie, a nie w podziale na jakieś etapy czy poszczególne elementy składowe. Celem stron nie jest definitywne, a wyłącznie czasowe przeniesienie własności uprawnień i dla stron obowiązek zwrotu uprawnień jest elementem przedmiotowo istotnym transakcji, bez którego nie doszłoby do zawarcia umowy. Istotą transakcji nie jest zatem sprzedaż papierów wartościowych i ze wskazanych względów transakcja nie spełnia kryteriów, na podstawie których mogłaby być klasyfikowana jako umowa sprzedaży zdefiniowana w przepisach ustawy z 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 94 ze zm.), gdyż obowiązek zwrotu co oczywiste nie należy do elementów przedmiotowo istotnych umowy sprzedaży.

W ocenie Wnioskodawcy tego rodzaju umowy, jaką zawarły strony, nie ma też pośród szczególnych rodzajów sprzedaży wymienionych w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 10 ust. 1. ustawy o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych i innych substancji uprawnieniami do emisji można swobodnie rozporządzać, chyba że ustawa stanowi inaczej W tej sytuacji za dopuszczalne prawnie należy uznać zawieranie przez podmioty dopuszczone do działania na rynku obrotu uprawnieniami do emisji umów cywilnoprawnych mających za przedmiot różne formy rozporządzania uprawnieniami, w tym m.in. umów nienazwanych tego rodzaju, jak przedstawiona w opisie stanu faktycznego w niniejszym wniosku. Oddzielne rozpatrywanie opisanej transakcji dla celów podatkowych jako dwóch umów sprzedaży stanowiłoby jej sztuczne dzielenie i przeczyłoby istocie zawartej pomiędzy stronami umowy.

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy spełnione są przesłanki pozwalające na zaliczenie kosztów premii zapłaconej w zamian za wypożyczenie uprawnień do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT. Celem bowiem, w jakim Spółka zawiera opisane w niniejszym wniosku transakcje, jest przede wszystkim czerpanie zysków z przeprowadzania w okresie dysponowania uprawnieniami operacji gospodarczych mających za przedmiot te uprawnienia.

Tym samym wydatki z tytułu uiszczenia premii stanowią koszty uzyskania przez Spółkę czasowego prawa do dysponowania uprawnieniami do emisji, bez poniesienia których nie byłoby możliwym osiąganie przychodów z transakcji mających za przedmiot X tymi uprawnieniami, jakie uzyskuje (a co najmniej ma zgodnie z przyjętymi założeniami uzyskiwać) Wnioskodawca.

W dniu 9 sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał postanowienie znak ITPB3/423-213/13/MK, w którym odmówił wszczęcia postępowania w zakresie przyjętej metodologii wzajemnych rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a spółką XXX Y Sp. z o.o., które oparto na zawieranych przez te podmioty umowach nienazwanych w odniesieniu do wskazanych we wniosku (poz. 61 druk ORD-IN) art. 12 ust. 1 i 3, art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 199a § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa.

Nie zgadzając się z treścią rozstrzygnięcia Spółka złożyła w dniu 23 sierpnia 2013 r. zażalenie na ww. postanowienie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy postanowieniem z dnia 23 października 2013 r. znak ITPB3/423Z-19/13/MK utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Nie zgadzając się z treścią rozstrzygnięcia Spółka złożyła – pismem z dnia 25 listopada 2013 r. – skargę na ww. interpretacje indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

Wyrokiem z dnia 26 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 6/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu wskazano m.in., że w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej organ podatkowy nie dokonuje żadnych ustaleń faktycznych i nie dysponuje narzędziami przewidzianymi w powołanym we wniosku art. 199a O.p. Jednakże w ocenie Sądu samo przywołanie przez stronę skarżącą we wniosku, powyższego przepisu nie stanowiło przeszkody do merytorycznego rozpoznania wniosku, gdyż z samego jego uzasadnienia i przywołanych przepisów u.p.d.o.p. wprost wynika, że wnioskodawca oczekiwał interpretacji w zakresie konsekwencji podatkowych podejmowanych czynności – rozliczania przychodów i kosztów jego uzyskania.

W ocenie Sądu, pytanie zawarte we wniosku skarżącej nie wykraczało poza zakres interpretacji indywidualnej, przewidziany w art. 14b § 1 O.p., wniosek pochodził od podmiotu zainteresowanego w rozumieniu art. 14c § 1 O.p. a stan faktyczny i przedstawione we wniosku pytanie nie dotyczyło okoliczności, które nie mogły być rozstrzygnięte w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Wbrew stanowisku organu przedstawione pytanie nie zawierało prośby o odniesienie się do prawidłowości ustalenia w przyszłości cen rynkowych między podmiotami powiązanymi, dokonanie oceny sposobu przyjętych rozliczeń przez strony w ramach podjętych przez nie działań gospodarczych i czynności cywilnoprawnych czy potwierdzenie zasadności zawarcia umowy i jej "generalnej niejako zgodności z przepisami prawa".

Jednocześnie zdaniem Sądu na uwzględnienie nie zasługiwały natomiast zarzuty skargi o naruszeniu art. 120 i art. 121 w związku z art. 14h O.p.

Mając to na względzie organ winien dokonać merytorycznej oceny wniosku skarżącej z uwzględnieniem uwag zawartych w niniejszym wyroku, a w razie ewentualnych wątpliwości co do treści wniosku, skorzystać z uprawnień przewidzianych w art. 14h w związku z art. 169 § 1 O.p.

Postanowieniem z dnia 21 lipca 2014 r. znak ITPB3/423z-19/13-3/MK Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uchylił w całości ww. postanowienie z dnia 23 października 2013 r. znak ITPB3/423Z-19/13/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, że pełna weryfikacja prawidłowości przedmiotowej kwestii może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego Organ podatkowy nie dokonuje żadnych ustaleń faktycznych, nie dysponuje także narzędziami przewidzianymi w art. 199a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej.

Rozpatrzenie, czy zachodzą przesłanki wynikające z art. 199a ustawy Ordynacja podatkowa leży zatem w gestii postępowania podatkowego lub kontrolnego w tym zakresie. To organy podatkowe prowadzące postępowanie lub kontrolę podatkową mają prawo do samodzielnego dokonywania oceny zawartych umów pod kątem zgodności z przepisami podatkowymi oraz rzeczywistych zamiarów stron umowy, czy też określenia skutków pewnych stanów faktycznych. Organy dokonując oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, ustalają rzeczywistą treść oświadczenia woli.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Aleja Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.