Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1329/13-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-17
Teza: Dla potrzeb wyliczenia współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania VAT w odniesieniu do usług reasekuracji czynnej będzie składka przypisana zainkasowana w danym roku kalendarzowym.
Słowa kluczowe: proporcja; reasekuracja; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2013 r. (data wpływu 19 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania na potrzeby wyliczenia współczynnika struktury sprzedaży – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania na potrzeby wyliczenia współczynnika struktury sprzedaży

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej jako: „P.”, „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem działającym w oparciu o przepisy ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (tj. Dz. U. z 2013 r. Nr 950: dalej jako; „ustawa o (działalności ubezpieczeniowej”), prowadzącym działalność reasekuracyjną. W ramach prowadzonej działalności, Spółka zawiera i wykonuje m.in. umowy reasekuracji czynnej, w których występuje jako reasekurator (cesjonariusz), przejmujący ryzyko zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego od zakładu ubezpieczeń, tj. reasekurowanego (cedenta, dalej jako: „zakład ubezpieczeń”). Innymi słowy, P świadczy usługę ubezpieczenia na rzecz zakładu ubezpieczeń. Charakter powyższej usługi można zobrazować na następującym przykładzie:

Dany zakład ubezpieczeń zawarł z ubezpieczającym umowę w zakresie ubezpieczeń komunikacyjnych. W zamian za otrzymaną od ubezpieczającego składkę ubezpieczeniową zakład ubezpieczeń przejmuje na siebie określoną część ryzyka związanego z ewentualnym wystąpieniem zdarzenia ubezpieczeniowego (np. wypadek samochodowy z udziałem ubezpieczonego). W sytuacji, gdy takie zdarzenie wystąpi, zakład ubezpieczeń będzie zobowiązany do spełnienia na rzecz ubezpieczonego określonych świadczeń (np. do wypłaty odszkodowania).

W celu ograniczenia swojej odpowiedzialności na wypadek zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego (w podanym przykładzie - kolizji samochodowej), zakład ubezpieczeń zawiera z P umowę reasekuracji, w której P, w zamian za ustalone wynagrodzenie (o którym mowa poniżej), zobowiązuje się do przejęcia od zakładu ubezpieczeń określonej części ryzyka pierwotnie przejętego przez zakład ubezpieczeń od ubezpieczonego. Tym samym w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego (tak jak w przykładzie powyżej - kolizja samochodowa), P będzie zobowiązany do pokrycia ustalonej części świadczeń należnych ubezpieczonemu od zakładu ubezpieczeń z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia. Przykładowo, w takiej sytuacji, P może być zobowiązany do pokrycia części odszkodowania należnego ubezpieczonemu od zakładu ubezpieczeń poprzez dokonanie odpowiedniej płatności (udziału w odszkodowaniach) na rzecz zakładu ubezpieczeń.

Z tytułu świadczonej usługi reasekuracji czynnej, Spółka otrzymuje od zakładu ubezpieczeń (usługobiorcy) wynagrodzenie, którym jest tzw. składka reasekuracyjna (dalej również jako: „składka ubezpieczeniowa”), która może przybrać postać składki zwykłej (ustalonej w związku z zawarciem umowy reasekuracji), wznowieniowej (ustalonej w związku ze wznowieniem warunków wynikających z danej umowy reasekuracji) bądź składki prostującej (ustalonej w związku z zajściem określonych zdarzeń w trakcie trwania umów reasekuracji, jak i przez okres kilku lat po upływie okresu na jaki dane umowy reasekuracyjne zostały zawarte).

Jednocześnie, w związku ze specyfiką umów reasekuracyjnych, tj. w związku z przejęciem ryzyka i otrzymaniem składki ubezpieczeniowej, Spółka zobowiązana jest do pokrywania następujących wydatków (stanowią one ekonomiczny koszt Spółki):

1.  prowizje reasekuracyjne należne zakładom ubezpieczeń w proporcjonalnych umowach obligatoryjnych oraz umowach fakultatywnych (dalej jako: „prowizje reasekuracyjne”),
2.  wynagrodzenie należne pośrednikom reasekuracyjnym działającym na rzecz zakładów ubezpieczeń (dalej jako: „,brokeraż”),
3.  udział w zysku należny zakładowi ubezpieczeń zgodnie z zapisami umowy reasekuracji (dalej jako: „udział w zysku”),
4.  udział P w wypłacanych odszkodowaniach - w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego objętego umową reasekuracji,
5.  nne koszty ponoszone przez zakłady ubezpieczeń, w tym koszty podatków obciążających składkę w kraju cedenta (dalej jako: „inne koszty”)

Prowizje reasekuracyjne, brokeraż oraz udział w zysku należny zakładowi ubezpieczeń Spółka kwalifikuje, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie szczególnych zasad rachunkowości zakładów ubezpieczeń i zakładów reasekuracji oraz przyjętymi w Spółce zasadami rachunkowości, jako koszty akwizycji. Prowizje reasekuracyjne mają na celu zwrot zakładowi ubezpieczeń określonych kosztów administracyjnych i akwizycyjnych poniesionych przez ten zakład w związku z prowadzoną działalnością, w tym w szczególności kosztów związanych z budowaniem przez zakład ubezpieczeń portfela swoich klientów. Jednocześnie, Spółka pragnie podkreślić, że w zamian za wypłacane przez P tzw. prowizje reasekuracyjne zakład ubezpieczeń nie wykonuje na rzecz P żadnych usług. Udział w zysku jest wypłacany przez Spółkę zakładowi ubezpieczeń zgodnie z daną umową reasekuracji. Z ekonomicznego punktu widzenia stanowi on dodatkową kwotę należną zakładowi ubezpieczeń, której wysokość zależy od zysku wygenerowanego przez daną umowę reasekuracyjną. Tym samym, kwota udziału w zysku należna od Spółki zakładowi ubezpieczeń może w praktyce zostać ustalona dopiero po upływie okresu, na jaki została zawarta umowa reasekuracji i podsumowaniu wyników finansowych uzyskanych w związku z zawartą umową reasekuracji. Ponadto, zapisy umowy reasekuracji mogą przewidywać, że P jest zobowiązany zwrócić/zrekompensować inne koszty poniesione przez zakład ubezpieczeń oraz koszty brokerażu, związane z usługami świadczonymi przez P na rzecz zakładu ubezpieczeń. Zawierane przez P. z zakładami ubezpieczeniowymi umowy reasekuracji można podzielić na trzy zasadnicze rodzaje, tj.:

*   umowy fakultatywne,

*   umowy obligatoryjne nieproporcjonalne,

*   umowy obligatoryjne proporcjonalne.

Wysokość ostatecznego wynagrodzenia otrzymanego przez P. z tytułu zawartej umowy reasekuracyjnej jest zależna od kwot rzeczywistych rozliczeń dokonywanych przez poszczególne zakłady ubezpieczeń z ich klientami na podstawie zawartych między nimi umów ubezpieczenia, a objętych umową reasekuracyjną zawartą przez te zakłady ze Spółką, w tym poziomem zaistniałych szkód ubezpieczeniowych.

W zależności od rodzaju umowy reasekuracyjnej (fakultatywna, obligatoryjna proporcjonalna lub nieproporcjonalna) ujęcie powyższych transakcji w księgach Spółki jest następujące:

Umowy fakultatywne i umowy obligatoryjne nieproporcjonalne

Każda umowa fakultatywna lub umowa obligatoryjna nieproporcjonalna posiada zapisaną i uzgodnioną wartość składki reasekuracyjnej należnej P z tytułu usług reasekuracji świadczonych na rzecz zakładu ubezpieczeń na podstawie tej umowy. W przypadku umów obligatoryjnych nieproporcjonalnych jest to tzw. minimalna składka depozytowa, która stanowi ustalone przez strony wynagrodzenie Spółki za wykonywane przez nią usługi reasekuracji. W przypadku umów fakultatywnych i obligatoryjnych nieproporcjonalnych składka jest księgowana jednorazowo, bezpośrednio po ich zawarciu, ze względu na specyfikę ich konstrukcji. W związku ze specyfiką rozliczeń dokonywanych w ramach umów reasekuracji, które w znacznej mierze są uzależnione od rozliczeń zakładu ubezpieczeń z ubezpieczonymi, możliwa jest też tzw. składka prostująca ustalona w związku z zajściem określonych zdarzeń w trakcie trwania umów reasekuracji, jak i przez okres kilku lat po upływie okresu na jaki dane umowy reasekuracyjne zostały zawarte, która na bieżąco prostuje ustaloną minimalną składkę depozytową w zależności od rozliczeń zakładu ubezpieczeń z ubezpieczonymi (prostowanie składki). Dodatkowo dla umów nieproporcjonalnych może nastąpić księgowanie składki wznowieniowej (ustalonej w związku ze wznowieniem warunków z danej umowy reasekuracji w przypadku powstania szkody wyczerpującej udzieloną zakładowi ubezpieczeń ochrony reasekuracyjnej). W dalszej części wyżej opisane minimalna składka depozytowa, składka prostująca oraz składka wznowieniowa będą łącznie określane jako: „składka przypisana dla umów fakultatywnych i umów obligatoryjnych nieproporcjonalnych”.

Umowy obligatoryjne proporcjonalne

Z uwagi na specyfikę rozliczeń dokonywanych pomiędzy zakładami ubezpieczeń i ich klientami, a następnie P i zakładami ubezpieczeń, proces wyliczania wynagrodzenia finalnie otrzymanego przez Spółkę z tytułu danej umowy obligatoryjnej proporcjonalnej, może trwać nawet kilka lat.

Z lego względu, dla potrzeb sprawozdawczości finansowej, P księguje wartości przychodowe dotyczące świadczonych usług reasekuracji w pierwszej kolejności na podstawie prognozowanych przychodów zapisanych w umowie obligatoryjnej proporcjonalnej zawartej z danym zakładem ubezpieczeń. Metodologia ta, obowiązująca w P, została opracowana zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i jest stosowana konsekwentnie przez kolejne lata. Poniżej Spółka opisuje bardziej szczegółowo sposób księgowania wartości przychodowych i kosztowych w przypadku zawartych umów obligatoryjnych proporcjonalnych.

Każda umowa obligatoryjna proporcjonalna zawarta przez Spółkę posiada zapisaną i uzgodnioną wartość przewidywanej składki, która ma zostać przez nią wygenerowana przez okres obowiązywania tej umowy (tj. składkę umowną). Wartość ta jest ustalana przez zakład ubezpieczeń w oparciu o znajomość swojego portfela, plany sprzedażowe i prognozy rozwoju. Jej wysokość w podziale na poszczególne okresy rozliczeniowe szacowana jest przez Spółkę na podstawie dotychczasowego przebiegu analogicznych umów oraz analizy współpracy z danym zakładem ubezpieczeń. W tym celu P wykorzystuje analizy przebiegu podobnych umów zawartych z zakładem ubezpieczeń w latach poprzednich, a także posługuje się zebranymi danymi, zaksięgowanymi przez Spółkę na podstawie historycznych rachunków okresowych dostarczonych przez zakład ubezpieczeń.

Składka ta, ujmowana w rachunku zysków i strat Spółki sporządzonym za dany rok, dotyczy wszystkich polis ubezpieczeniowych będących przedmiotem umowy reasekuracji, których data początkowa rozpoczyna się w danym roku (nawet jeśli data zakończenia umowy ubezpieczenia następuje po zakończeniu danego roku kalendarzowego). Innymi słowy, w świetle powyższego mechanizm ujmowania składki należnej na podstawie zawartej umowy obligatoryjnej proporcjonalnej przedstawia się następująco: W pierwszej kolejności następuje określenie prognozowanych wielkości, w tym w szczególności wysokości składki przypisanej brutto, za cały okres trwania umowy. Kwota składki przypisanej brutto jest wpisywana do umowy reasekuracyjnej jako uzgodnione przez strony wynagrodzenie należne P za usługi reasekuracji świadczone na jej podstawie. W przypadku umów obligatoryjnych proporcjonalnych na koniec przyjętego w umowie okresu rozliczeniowego (np. danego kwartału), Spółka dokonuje księgowań wyżej wymienionych przychodów (składki przypisanej brutto w wysokości uzgodnionej w umowie reasekuracyjnej). Niemniej jednak, wysokość umownego wynagrodzenia należnego P z tytułu zawartej umowy obligatoryjnej proporcjonalnej może być następnie na bieżąco rozliczana w zależności od kwot rzeczywistych rozliczeń dokonywanych przez poszczególne zakłady ubezpieczeń z ich klientami na podstawie umów ubezpieczenia objętych umową reasekuracyjną zawartą przez te zakłady ze Spółką. W związku z tym, ustalona umownie (prognozowana) wysokość składki przypisanej brutto za okres trwania umowy jest porównywana z wielkościami rzeczywistymi wynikającymi z rachunków technicznych wystawionych przez zakłady ubezpieczeń i zatwierdzonych przez P.

W pierwszej kolejności, w terminach wskazanych w umowach, Spółka zatwierdza, wystawiony przez zakład ubezpieczeń, rachunek techniczny zawierający zestawienie kwot rzeczywiście rozliczonych na podstawie danej umowy reasekuracji w danym okresie. Po akceptacji rachunku technicznego, Spółka dokonuje odpowiednich rozliczeń zaksięgowanych przychodów z tytułu składki przypisanej brutto tj. Spółka wyksięgowuje „na bieżąco” wielkości umowne (prognozowane) zaksięgowane pierwotnie w korespondencji z należnościami, a następnie księguje kwoty wynikające z zaakceptowanych rachunków technicznych jako przychody w korespondencji z należnościami. Tym samym następuje rozliczenie na bieżąco (tj. w dacie zatwierdzenia poszczególnych rachunków technicznych) wielkości przychodów z tytułu składki przypisanej przyjętych przez strony (tj. P i zakład ubezpieczeń) w umowie obligatoryjnej proporcjonalnej (tj. wielkości prognozowanych) do wielkości wynikających z przedstawionych wyżej rozliczeń. W rezultacie powyższych działań, w rachunku zysków i strat Spółki sporządzonym za dany rok w pozycji „składka przypisana” znajdują się kwoty składki reasekuracyjnej należnej z tytułu wszystkich polis ubezpieczeniowych będących przedmiotem umowy reasekuracji, których data początkowa rozpoczyna się w danym roku. Na kwoty te składają się, co do zasady, kwoty wynikające z ostatecznie zatwierdzonych przez Spółkę rachunków technicznych wystawionych przez zakłady ubezpieczeń oraz kwoty umowne/prognozowane, które nie zostały jeszcze potwierdzone rachunkami technicznymi wystawionymi przez zakłady ubezpieczeń (dalej jako: „składka przypisana dla umów obligatoryjnych proporcjonalnych”).

Ponadto, należy zauważyć, że pozostałe (tj. nie ujęte w rachunku zysków i strat za dany rok) rachunki spłyną do Spółki od zakładów ubezpieczeń w kolejnych latach i zostaną ujęte w rachunku zysków i strat P jako zmniejszenie lub zwiększenie składki prognozowanej w tych następnych latach, stanowiąc element składki przypisanej w następnych latach .Tak zdefiniowana składka przypisana jest ujmowana w sprawozdaniu finansowym P sporządzanym za dany rok, weryfikowanym i badanym przez audytora Spółki. Po akceptacji rachunku technicznego, w okresie wynikającym z danej umowy reasekuracji następują płatności wynikające z danej umowy. W tym momencie Spółka otrzymuje, inkasuje składkę (składka zainkasowana).

W dalszej części wniosku składka przypisana dla umów obligatoryjnych proporcjonalnych oraz składka przypisana dla umów fakultatywnych i umów obligatoryjnych nieproporcjonalnych są łącznie określane jako: „składka przypisana”. Ponadto, Spółka jest zobowiązana do utrzymywania określonych rezerw techniczno- ubezpieczeniowych, w tym tzw. rezerwy składek. Rezerwa składek jest tworzona dla umów reasekuracyjnych, dla których odpowiedzialność P nie wygasa z końcem okresu sprawozdawczego, jako składka przypisana przypadająca na przyszłe okresy sprawozdawcze, proporcjonalnie do okresu, na jaki składka została przypisana. Rezerwa składek ustalana jest metodą indywidualną dla każdej umowy reasekuracyjnej oddzielnie. Rezerwa składek dla umów fakultatywnych i nieproporcjonalnych jest tworzona metodą dokładnej liczby dni. Rezerwa składek dla umów obligatoryjnych proporcjonalnych jest tworzona metodą jednej ósmej, jednej czwartej lub jednej drugiej w zależności od częstotliwości rozliczania rachunków zgodnie z przyjętym przez P regulaminem tworzenia rezerw techniczno-ubezpieczeniowych.

W ocenie P, usługi będące przedmiotem zapytania wykonywane przez P. we własnym imieniu i na własny rachunek są zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej jako: „ustawa o VAT”). Z uwagi na specyficzne regulacje dotyczące świadczonych usług finansowych zwolnionych z VAT (w tym usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych), dla celów podatku VAT, usługi reasekuracji czynnej świadczone na rzecz zakładów ubezpieczeń dokumentowane są za pomocą: (i) umów reasekuracyjnych podpisanych z zakładami ubezpieczeń oraz (ii) wspomnianych powyżej rachunków technicznych wystawianych przez zakłady ubezpieczeń i zatwierdzanych/akceptowanych przez P, tj. Spółka nie dokumentuje tych usług fakturami. Spółka chciałaby wskazać, że otrzymała interpretację indywidualną z dnia 28 października 2011 r. (sygn. IPPP1-443-1169/11-2/AS) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ podatkowy uznał, że obrotem dla potrzeb wyliczenia współczynnika struktury sprzedaży, o którym w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy, obrotem - w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy - w odniesieniu do usług reasekuracji czynnej jest składka reasekuracyjna (odpowiadająca w swej istocie zdefiniowanej powyżej składce przypisanej - przyp. Spółki) w wysokości ustalonej przez strony transakcji. Obecnie, w związku ze zmianą przepisów ustawy o VAT, z dniem 1 stycznia 2014 r., w szczególności wejściem w życie art. 29a ust. 1 oraz ust. 7 ustawy o VAT, Spółka chciałaby potwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. obrotem dla potrzeb wyliczenia współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT jest ustalona przez strony na podstawie postanowień umów reasekuracji składka przypisana zainkasowana w danym roku kalendarzowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów ustawy o VAT w brzmieniu, które obowiązywać będą od 1 stycznia 2014 roku, dla potrzeb wyliczenia współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, obrotem VAT w odniesieniu do usług reasekuracji czynnej świadczonych przez P. będzie składka przypisana zainkasowana w danym roku kalendarzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o VAT, które będą obowiązywać od 1 stycznia 2014 r. dla potrzeb wyliczenia współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania VAT w odniesieniu do usług reasekuracji czynnej świadczonych przez P będzie składka przypisana zainkasowana w danym roku kalendarzowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Świadczenie usług reasekuracji czynnej stanowi główny obszar działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Usługi świadczone przez P mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie jednak, zdaniem Spółki, są one zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. Zdaniem Spółki, obrót z tytułu świadczenia usług reasekuracji czynnej powinien zostać uwzględniony dla celów obliczenia współczynnika struktury sprzedaży (dalej jako: „WSS”). Wynika to z faktu, że usługi te nie tylko stanowią podstawową działalność Spółki, ale również nie mieszczą się w żadnym z wyłączeń określonych w ustawie o VAT w jej aktualnym brzmieniu jak również w brzmieniu, które zacznie obowiązywać od I stycznia 2014 roku (w szczególności w art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy o VAT). Kwestią wymagającą dalszego rozstrzygnięcia pozostaje sposób określenia podstawy opodatkowania w odniesieniu do tego rodzaju transakcji. Przepisy w zakresie podatku VAT nie odnoszą się bezpośrednio do tej kwestii.

Z dniem 1 stycznia 2014 roku uchylony zostanie art. 29 ustawy o VAT, na podstawie którego obecnie określa się podstawę opodatkowania w podatku VAT. Regulację tę zastąpi nowa regulacja art. 29a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, który wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2014 r.‚ podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

Natomiast jak stanowi art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, który także wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2014 r. „podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot: stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku”.

W świetle przedstawionych regulacji ustawy o VAT, które wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2014 r. podstawa opodatkowania powinna być rozumiana jako całość wynagrodzenia, które otrzymał lub ma otrzymać usługodawca z tytułu sprzedaży i które zostało ustalone przez strony transakcji.

Jak Spółka wskazała na wstępie, każda umowa fakultatywna lub umowa obligatoryjna nieproporcjonalna posiada uzgodnioną umownie wartość składki reasekuracyjnej należnej P z tytułu usług reasekuracji świadczonych na rzecz zakładu ubezpieczeń. W przypadku umów fakultatywnych i obligatoryjnych nieproporcjonalnych składka jest księgowana jednorazowo, bezpośrednio po ich zawarciu, ze względu na specyfikę ich konstrukcji. Jednocześnie dla umów obligatoryjnych nieproporcjonalnych składka określona w umowie i zwana minimalną składką depozytową może, choć nie musi być rozliczana in plus (względnie in minus) na bieżąco, zgodnie z określonymi w umowie reasekuracji okresami (składka prostująca). Dodatkowo dla umów nieproporcjonalnych może nastąpić księgowanie składki wznowieniowej (ustalonej w związku ze wznowieniem warunków z danej umowy reasekuracji w przypadku powstania szkody wyczerpującej udzieloną zakładowi ubezpieczeń ochrony reasekuracyjnej). Jednocześnie, w przypadku umów obligatoryjnych proporcjonalnych, każda umowa zawarta przez Spółkę posiada zapisaną i uzgodnioną wartość przewidywanej, uzgodnionej przez strony umowy składki, która ma zostać przez nią wygenerowana przez okres obowiązywania tej umowy. Składka taka jest ujmowana w rachunku zysków i strat P jako wielkość oddająca w sposób wiarygodny i zgodny z obowiązującymi zasadami rachunkowości, wartość przychodu należnego Spółce z tytułu umowy reasekuracyjnej zawartej w danym roku sprawozdawczym. Jak wskazano w stanie faktycznym, wysokość składki w pierwszej kolejności ujmowana jest w księgach w wysokości ustalonej w umowie, prognozowanej składki, która ma zostać wygenerowana z tytułu zawartej umowy reasekuracyjnej przez okres trwania tej umowy. Zdaniem Spółki, wielkość ta stanowi faktyczną zapłatę (wynagrodzenie) należne Spółce na moment zawarcia umowy reasekuracji. Wartość ta jest następnie odpowiednio rozliczana w rachunku zysków i strat (w pozycji „składka przypisana brutto”) w miarę otrzymywania i zatwierdzania przez P rachunków technicznych wystawionych przez poszczególne zakłady ubezpieczeń.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, składka przypisana stanowi zapłatę (wynagrodzenie) od nabywcy (zakładu ubezpieczeń) z tytułu świadczonych przez P usług reasekuracji czynnej. W konsekwencji, w rozumieniu nowej regulacji art. 29a ustawy o VAT, wartość składki przypisanej stanowi podstawę opodatkowania VAT. Jak bowiem Spółka wskazała powyżej, w świetle regulacji zawartej w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, która obowiązywać będzie od 1 stycznia 2014 roku, podstawą opodatkowania jest zapłata, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży usług od nabywcy tych usług. Nabywcami usług reasekuracji czynnej świadczonych przez P są poszczególne zakłady ubezpieczeń. Wynagrodzeniem należnym Spółce z tego tytułu jest składka reasekuracyjna w wysokości ustalonej przez strony transakcji (składka przypisana). Tym samym, zapłatę należną Spółce od nabywcy usług reasekuracji czynnej (tj. zakładów ubezpieczeń) stanowi całość składki reasekuracyjnej (tj. składki przypisanej) należnej od zakładów ubezpieczeń.

Opisane powyżej rozliczenia składki reasekuracyjnej z perspektywy podatku VAT odpowiada sytuacji, w której po dokonaniu dostawy towaru lub wykonaniu usługi podatnik VAT wystawia fakturę dokumentującą daną dostawę/świadczenie usług, na której ujmuje wynagrodzenie w wysokości pierwotnie ustalonej z nabywcą bądź w budżetowanej wysokości. Następnie, jeżeli pojawią się okoliczności, które spowodują zwiększenie lub zmniejszenie pierwotnie ustalonej ceny towaru/usługi, podatnik powinien, dokonać odpowiedniego zwiększenia lub obniżenia podstawy opodatkowania. Podobnie prostowanie składki reasekuracyjnej jest rezultatem zmiany pierwotnie ustalonego wynagrodzenia należnego Spółce, będącego rezultatem ustalenia rzeczywistych rozliczeń między reasekurowanym przez Spółkę zakładem ubezpieczeń, a klientem tego zakładu ubezpieczeń i powinno być uwzględnione w podstawie opodatkowania z tytułu usług reasekuracji przez jej odpowiednie zwiększenie lub zmniejszenie.

Jednocześnie, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e) ustawy o VAT, który wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usług zwolnionych z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT (a więc także w przypadku świadczenia usług reasekuracji) powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty. W związku z tym, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy z tytułu składki przypisanej Spółka powinna rozpoznać w momencie zainkasowania składki.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o VAT obrót będący podstawą ustalenia WSS ustala się jako obrót roczny, osiągnięty w roku poprzedzającym rok podatkowy za który jest ustalany WSS. Biorąc to pod uwagę, zdaniem Spółki, dla potrzeb wyliczenia WSS podstawą opodatkowania VAT (obrotem) w odniesieniu do usług reasekuracji czynnej świadczonych przez P. jest składka przypisana zainkasowana w danym roku kalendarzowym.

Zdaniem Spółki, na wysokość obrotu z tytułu świadczonych przez P. usług reasekuracyjnych nie mają wpływu zmiany stanu rezerw składki. Należy podkreślić, że zmiana stanu rezerw jest jedynie kategorią księgową, która ma na celu ujęcie wynagrodzenia należnego P. zgodnie z zasadą memoriałową natomiast nie ma rzeczywistego wpływu na wartość wynagrodzenia należnego od zakładu ubezpieczeń z tytułu usług reasekuracji czynnej świadczonych przez Spółkę na ich rzecz.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.