Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1315/09-2/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-12-15
Teza: Czy prawidłowe będzie odstąpienie od rozpoznawania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT na zasadach szczególnych i rozpoznawanie go na zasadzie ogólnej, wskazanej w art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od towarów i usług; usługi; usługi-usługi najmu; usługi-usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2009 r. (data wpływu 1 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Spółka) świadczy usługi m.in. w zakresie:

*   rozprowadzania wody, gospodarki ściekami,
*   wynajmowania nieruchomości na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy o VAT, obowiązek podatkowy dla usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy (tj. dla usług w zakresie m.in. rozprowadzania wody i gospodarki ściekami) powstaje z chwilą upływu terminu płatności za te świadczenia, jeśli został on określony w umowie o te świadczenia.

Zgodnie zaś z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia na terytorium kraju usług najmu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Terminy płatności zarówno za dostawy wody i odbiór ścieków, jak i z tytułu czynszów najmu, przypadają w Spółce na miesiąc następujący po tym, którego dotyczą. w przypadku usług w zakresie rozprowadzania wody i odbioru ścieków faktura za dany miesiąc (np. wrzesień) jest wystawiana w tymże miesiącu (we wrześniu), z terminem płatności przypadającym na miesiąc następny. z kolei należności czynszowe posiadają również termin płatności przypadający na miesiąc następujący po tym, za który przysługują, z tym, że nie są wystawiane faktury VAT (najem osobom fizycznym nieprowadzącym działalności – terminy płatności wynikają z umów).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe będzie odstąpienie od rozpoznawania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT na opisanych zasadach szczególnych i rozpoznawanie go na zasadzie ogólnej, wskazanej w art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy o VAT?

Spółka chciałaby w ten sposób wyeliminować różnice w ujmowaniu sprzedaży dla celów bilansowych i CIT ze sprzedażą wynikającą ze składanych deklaracji VAT-7. Obowiązek podatkowy w VAT dla usług rozprowadzania wody i odbioru ścieków byłby wykazywany w miesiącu, w którym wystawiono fakturę, a nie w miesiącu, na który przypada termin zapłaty (czyli wcześniej). To samo dotyczy czynszów – czynsze należne za dany miesiąc wchodziłyby do podstawy opodatkowania tegoż miesiąca, nie zaś miesiąca następnego, kiedy przypada i jest uiszczana płatność.

Zdaniem Wnioskodawcy, może on wykazywać obrót i VAT należny z tytułu wskazanych usług w miesiącu wcześniejszym, niż ten, na który wskazują zasady określające szczególny (tutaj: późniejszy) moment powstania obowiązku podatkowego.

Art. 19 ust. 13 ustawy o VAT określa przywileje podatkowe będące odstępstwem od generalnej, bardziej rygorystycznej zasady wynikającej z art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o VAT. Szczególny charakter norm z art. 19 ust. 13 nie powinien być rozumiany w ten sposób, że jeżeli podatnik nie skorzystał z przywileju, lecz wykonał obowiązek podatkowy na ogólnych zasadach (wcześniej), to jest to naruszenie przepisów podatkowych. Norma szczególna wyłącza stosowanie normy ogólnej, gdy ustanawia „wyższe” wymagania w stosunku do jej adresatów.

Wskutek wcześniejszego rozpoznawania obowiązku podatkowego w VAT budżet państwa nie będzie ponosił żadnych strat (a wręcz przeciwnie). Ponadto Zainteresowany wskazał, iż optowane przez niego rozwiązanie przyczyni się do zwiększenia przejrzystości ksiąg oraz wyeliminuje potencjalny obszar wystąpienia błędów bądź przeoczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W art. 8 ust. 3 postanowiono, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi m.in. w zakresie rozprowadzania wody i gospodarki ściekami oraz wynajmowania nieruchomości na terytorium kraju. Zainteresowany wskazał, iż terminy płatności zarówno za dostawy wody i odbiór ścieków, jak i z tytułu czynszów najmu, przypadają na miesiąc następujący po tym, którego dotyczą. w przypadku usług w zakresie rozprowadzania wody i odbioru ścieków faktura za dany miesiąc (np. wrzesień) jest wystawiana w tymże miesiącu, z terminem płatności przypadającym na miesiąc następny. z kolei należności czynszowe posiadają również termin płatności – wynikający z zawartych umów – przypadający na miesiąc następujący po tym, za który przysługują.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak w myśl art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu świadczenia usług wymienionych w poz. 138 i poz. 153 załącznika nr 3 do ustawy.

W poz. 138 załącznika nr 3, stanowiącego „Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku 7%”, wymieniono usługi z grupowania PKWiU 41.00.2 „Usługi w zakresie rozprowadzania wody”, natomiast w poz. 153 przedmiotowego załącznika wymieniono usługi z grupowania PKWiU 90.0 „Usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne”.

W art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy postanowiono, iż z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Stosownie do zapisu art. 19 ust. 15 ustawy, w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Należy podkreślić, iż dyspozycje art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. c oraz pkt 4 ustawy, są przepisami szczególnymi, zarówno do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy, i mają pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla usług w nich wymienionych, tj. usług w zakresie rozprowadzania wody oraz usług w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usług sanitarnych i pokrewnych oraz usług najmu, dzierżawy, leasingu, lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej. Ustawodawca nie przewidział bowiem możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie zgodnie z regulacją zawartą w art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy obowiązek podatkowy, w przypadku świadczenia usług w zakresie rozprowadzania wody i gospodarki ściekami, powstanie z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu świadczenia usług. Natomiast obowiązek podatkowy dla usług najmu powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze (art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy).

Zatem mając na uwadze fakt, iż dyspozycje art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. c oraz pkt 4 ustawy, są przepisami szczególnym do przepisów art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy oraz mają pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla usług w nich wymienionych, a ustawodawca nie przewidział możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług – nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż moment powstania obowiązku podatkowego dla usług w zakresie rozprowadzania wody i gospodarki ściekami oraz dla usług najmu może on ustalać w oparciu o przepis art. 19 ust. 4 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.