Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1257/10-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-03-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT opłat wnoszonych na rzecz Związku.
Słowa kluczowe: opłata; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2010 r. (data wpływu 1 grudnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 lutego 2011 r. (data wpływu 10 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT opłat wnoszonych na rzecz Związku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT opłat wnoszonych na rzecz Związku. Dnia 10 marca 2011 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wskazuje na zastosowanie w niniejszej sprawie następujących przepisów:

*   ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.),
*   ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), podpisanej przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 13 listopada 2010 r.

Okręg Polskiego Związku Wędkarskiego jest terenową jednostką organizacyjną Polskiego Związku Wędkarskiego, wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego – nr K(…) – Wydziału Gospodarczego Rejestru Sądowego z dnia 24 stycznia 2008 r.

Okręg posiada osobowość prawną, wpisany jest do Krajowego Rejestru Sądowego – nr K(…).

1.  Podstawą działalności Związku jest:

1.  ustawa z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 ze zm.),
2.  ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o sporcie kwalifikowanym (Dz. U. Nr 155, poz. 1298 ze zm.),
3.  ustawa z dnia 18 stycznia 1996 r. o kulturze fizycznej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 226, poz. 1675 ze zm.),
4.  ustawa z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536),
5.  Statut Polskiego Związku Wędkarskiego.

3.  Związek posiada osobowość prawną.
4.  Związek jest organizacją uprawnioną do realizacji zadań Polskich Związków Sportowych w zakresie kwalifikowanego sportu wędkarskiego.
5.  Celem Związku jest organizowanie i promowanie wędkarstwa, rekreacji, sportu wędkarskiego, użytkowanie i ochrona wód, działanie na rzecz ochrony przyrody i kształtowanie etyki wędkarskiej.
6.  Cele Związku realizowane są poprzez m. in.:

*   nabywanie i użytkowanie wód, prowadzenie racjonalnej gospodarki rybackiej i wędkarskiej,
*   prowadzenie ośrodków zarybieniowych,
*   prowadzenie działalności gospodarczej z przeznaczeniem dochodów na działalność statutową,
*   prowadzenie schronisk i przystani oraz innych obiektów służących uprawianiu wędkarstwa i rekreacji,
*   upowszechnianie sportu wędkarskiego, organizowanie zawodów wędkarskich,
*   organizowanie rekreacyjnych imprez wędkarskich,
*   popularyzowanie idei wędkarstwa i działalności Polskiego Związku Wędkarskiego wśród dzieci i młodzieży oraz prowadzenie pracy oświatowo-wychowawczej w tym zakresie,
*   edukację wędkarską i turystykę,
*   prowadzenie egzaminów na kartę wędkarską,
*   prowadzenie działalności wydawniczej,
*   działania na rzecz osób niepełnosprawnych,
*   podejmowanie innych przedsięwzięć i pozyskiwanie środków służących do realizacji celów związku.

8.  Związek opiera działalność na pracy społecznej swych członków, a do prowadzenia spraw tworzy biuro oraz zatrudnia pracowników.
9.  Na dochody Okręgu Polskiego Związku Wędkarskiego składają się:

*   składki członkowskie ogólnokrajowe i okręgowe,
*   wpisowe,
*   opłaty za egzamin,
*   opłaty za legitymacje,
*   składki okresowe i uzupełniające dla członków związku,
*   opłaty i składki dla członków związku wynikające z porozumień międzyokręgowych związku,
*   wpłaty dobrowolne na zarybienie uiszczane w kołach lub w okręgu,
*   opłaty za łowiska specjalne.

Dnia 10 marca 2011 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego wskazując, iż:

*   Wnioskodawca posiada status związku sportowego w rozumieniu ustawy z dnia 18 sierpnia 1994 r. o kulturze fizycznej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 226, poz.1675 ze zm.), co potwierdza § 2 Statutu PZW.
*   Zainteresowany jest podmiotem, który nie jest nastawiony na osiąganie zysków z działalności, nie osiąga ich w sposób systematyczny, a w przypadku ich osiągnięcia przeznacza je w całości na działalność statutową.
*   Egzaminy, za które pobierane są opłaty zgodnie z ustawą z dnia 18 kwietnia 1985 r. o rybactwie śródlądowym (t. j. Dz. U. z 1999 r. Nr 66, poz.750 ze zm.) nie mają na celu kształcenia zawodowego, ale mają na celu kształcenie w zakresie znajomości przepisów ochrony i połowu ryb, etyki wędkarskiej, zasad i technik wędkowania, popularyzacji wiedzy o ochronie wód i gospodarce rybackiej oraz ochronie przyrody i środowiska wodnego. Są one przeprowadzane w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, takich jak:

1.  rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 12 listopada 2001 r. w sprawie połowu ryb oraz warunków chowu, hodowli i połowu ryb i innych organizmów żyjących w wodzie (Dz. U. Nr 138 poz. 1559 ze zm.),
2.  Statut Polskiego Związku Wędkarskiego z dnia 19 października 2007 r. wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego nr K(…) – Sądu Rejonowego, Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 24 stycznia 2008 r.

*   Przeprowadzanie egzaminów, o których mowa w ustawie o rybactwie śródlądowym, jest niezbędne do uprawiania sportu lub udziału w zawodach. Określa to art. 7 ust. 2 i ust. 5 ustawy z dnia 18 kwietnia 1985 r. o rybactwie śródlądowym, o której mowa wyżej.
*   Opłata startowa na zawodach wędkarskich stanowi opłatę za udział zawodnika w imprezie i jest przeznaczona na pokrycie części wydatków związanych z organizacją i uczestnictwem w zawodach.
*   Opłaty wpisowe są wnoszone przez kandydatów wstępujących do Związku. Są one przeznaczone na pokrycie kosztów administracyjnych związanych z prowadzeniem dokumentacji związkowej dotyczącej wstępującego do Związku i jego działalności w nim, a także na przeprowadzenie szkolenia w zakresie ochrony przyrody i środowiska wodnego, ryboznawstwa, metod i zasad połowu ryb, etyki wędkarskiej, przepisów statutu Związku i regulaminów obowiązujących w Polskim Związku Wędkarskim oraz ustawy o rybactwie śródlądowym i wynikających z niej przepisów wykonawczych. W ramach tej opłaty wstępujący do Związku otrzymuje materiały szkoleniowe i regulaminy do szkoleń, o których mowa wyżej.
*   W zamian za wnoszone przez członków składki okresowe i uzupełniające, członkowie Związku mają określone przywileje związane z tymi składkami. Przy składce okresowej, np. na okres 30 dni, członek ma prawo do amatorskiego połowu ryb na wodach Związku przez określone 30 dni, a przy składce uzupełniającej (jeżeli nie opłacił składki pełnej rocznej, która uprawnia do połowu ryb z brzegu i łodzi) ma prawo do amatorskiego połowu ryb, obok połowu z brzegu, także z łodzi.
*   Porozumienia międzyokręgowe uprawniają wędkarzy porozumiewających się okręgów do amatorskiego połowu ryb na wodach tych okręgów na podstawie składki okręgowej wykupionej w okręgu macierzystym. Żadnych dodatkowych usług okręgi w ramach porozumień nie świadczą, nie występują również przepływy środków pieniężnych z tego tytułu pomiędzy okręgami.
*   Obowiązek wystawiania legitymacji wynika z obowiązku posiadania, obok innych dokumentów, dokumentu stwierdzającego przynależność do Związku w czasie kontroli uprawnienia do amatorskiego połowu ryb. Wynika to z art. 23 i art. 23a ustawy o rybactwie śródlądowym, o której mowa wyżej, a także rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 września 1990 r. w sprawie legitymowania, zatrzymywania osób i dokonywania kontroli osobistej (Dz. U. Nr 70, poz. 409 ze zm.), a dotyczącej także uprawnień i legitymowania przez strażników Państwowej Straży Rybackiej osób wędkujących. Wysokość opłaty za legitymację wynika z kosztu jej wyprodukowania.
*   Łowiska specjalne nie stanowią obiektów sportowych. Są to akweny wyodrębnione z ogólnego stanu wód użytkowanych przez Związek. W zamian za opłaty za łowiska specjalne Związek, na rzecz podmiotów wnoszących te opłaty, zwiększa zarybianie tych łowisk. Całość wnoszonych opłat za łowiska specjalne przeznaczana jest na zarybianie tych łowisk.
*   Opłaty wnoszone przez niezrzeszonych i cudzoziemców są opłatami za wstęp na określone łowiska na wodach użytkowanych przez Związek i możliwość dokonywania amatorskiego połowu ryb oraz uczestniczenia w sportowych imprezach wędkarskich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po 1 stycznia 2011 r., czyli po zmianie ustawy o podatku od towarów i usług dokonanej ustawą z dnia 29 października 2010 r., opłaty wpisowe, opłaty za egzaminy, zgodnie z ustawą z dnia 18 kwietnia 1985 r. o rybactwie śródlądowym (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 189, poz. 1471 ze zm.), opłaty za legitymacje, opłaty startowe na zawodach wędkarskich, składki okresowe i uzupełniające dla członków Związku, opłaty i składki dla członków Związku wynikające z porozumień międzyokręgowych Związku, opłaty za łowiska specjalne dla członków związku, opłaty dla niezrzeszonych i cudzoziemców, są zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31, pkt 32 w związku z ust. 17 i ust. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, następujące opłaty:

1.  wpisowe,
2.  za egzaminy, jako obowiązkowe wg. art. 7 ustawy o rybactwie śródlądowym,
3.  za legitymacje,
4.  startowe na zawody wędkarskie,
5.  składki okresowe i uzupełniające,
6.  opłaty i składki wynikające z porozumień międzyokręgowych związku,
7.  opłaty za łowiska specjalne dla członków związku,

\- będą od 1 stycznia 2011 r. zwolnione od podatku od towarów i usług, ponieważ są świadczone na rzecz członków Związku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy, oraz są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej (statutowej) realizowanej przez związek, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, lecz tylko pokrycie rzeczywistych kosztów ich ponoszenia zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarowi usług, a także są one przeznaczone na kontynuację i doskonalenie świadczeń i usług statutowych zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy.

Ogólna wartość przychodów z tej działalności wynosi ok. 80.000 zł.

Opłaty dla niezrzeszonych i cudzoziemców za możliwość wędkowania w wodach będących w użytkowaniu Związku - będą zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, ponieważ usługi te ściśle związane są ze sportem wędkarskim świadczonym przez związek, którego celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu wędkarskiego, są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu wędkarskiego, są świadczone na rzecz osób uprawiających ten sport i nie są nastawione na osiąganie zysków, są także niezbędne do wykonywania usługi podstawowej i ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu - zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy. Zyski z tej działalności nie są osiągane w sposób systematyczny, a w przypadku ich osiągnięcia są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie tej działalności - zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy. Ogólna wartość przychodów z tego rodzaju usług wynosi rocznie ok. 4.000 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 ustawy).

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Art. 15 ust. 1 ustawy, stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 18 stycznia 1996 r. o kulturze fizycznej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 226, poz. 1675 ze zm.), kultura fizyczna jest częścią kultury narodowej, chronionej przez prawo. Obywatele, bez względu na wiek, płeć, wyznanie, rasę oraz stopień i rodzaj niepełnosprawności - korzystają z równego prawa do różnych form kultury fizycznej.

Stosownie do treści art. 2 ww. ustawy, podstawowymi celami kultury fizycznej jest dbałość o prawidłowy rozwój psychofizyczny i zdrowie wszystkich obywateli. W myśl art. 2 pkt 2 cyt. ustawy o kulturze fizycznej, cele, o których mowa w ust. 1, realizowane są w szczególności poprzez sport.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, podstawową jednostką organizacyjną realizującą cele i zadania w zakresie kultury fizycznej jest klub sportowy. A jak stanowi cytowany przepis w ust. 2, klub sportowy może działać jako osoba prawna utworzona na podstawie odrębnych przepisów albo jako osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 155, poz. 1095 i Nr 180, poz. 1280).

Z art. 8 ust. 1 ustawy o kulturze fizycznej wynika natomiast, iż kluby sportowe, w liczbie co najmniej 3, oraz zawodnicy niezrzeszeni w klubach sportowych, w liczbie co najmniej 15, mogą zakładać związki klubów sportowych lub zawodników, zwane dalej "związkami sportowymi". Związek sportowy – w myśl ust. 2 tego przepisu – może działać w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Powołane przepisy wskazują zatem, iż uprawianie kultury fizycznej następuje głównie w formie i w klubach sportowych. Te z kolei zrzeszając się mogą działać w formie związku sportowego, który z kolei występować może przez założenie stowarzyszenia.

W sprawie zastosowanie znajdują także regulacje ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o sporcie kwalifikowanym (Dz. U. Nr 155, poz. 1298 ze zm.). I tak, w myśl art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy, polskim związkiem sportowym jest związek sportowy, o którym mowa w art. 8 ustawy z dnia 18 stycznia 1996 r. o kulturze fizycznej, o zasięgu ogólnokrajowym, utworzony po uzyskaniu zgody ministra właściwego do spraw kultury fizycznej i sportu. Polski związek sportowy – jak wynika z ust. 2 powołanego przepisu – może działać w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Zgodnie z art. 10 powołanej wyżej ustawy o sporcie kwalifikowanym, minister właściwy do spraw kultury fizycznej i sportu określi, w drodze rozporządzenia, wykaz dyscyplin sportu, w których mogą działać polskie związki sportowe, biorąc pod uwagę dane dotyczące zasięgu i potencjału rozwojowego danej dyscypliny sportu, a także stopnia jej zorganizowania.

Powyższy wykaz zawarto w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 18 stycznia 2001 r. w sprawie wykazu dyscyplin i dziedzin sportu, w których mogą działać polskie związki sportowe, oraz szczegółowych warunków i trybu udzielania zezwoleń na tworzenie polskich związków sportowych (Dz. U. Nr 8, poz. 67 ze zm.). W przedmiotowym rozporządzeniu zawarto załącznik nr 1, w którym określono wykaz dyscyplin sportu, w których mogą działać Polskie Związki Sportowe. W załączniku tym w pozycji 38 zamieszczono wędkarstwo.

W myśl art. 2 ust. 1 oraz ust. 3 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. o stowarzyszeniach (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 ze zm.), stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych. Stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków; do prowadzenia swych spraw może zatrudniać pracowników.

Jak wynika z powołanych przepisów, Polskie Związki Sportowe mogą występować w porządku prawnym jako stowarzyszenia, które nie mają celów zarobkowych, opierając swoją działalność na pracy społecznej członków.

Stosownie do treści art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 18 kwietnia 1985 r. o rybactwie śródlądowym (t. j. Dz. U. z 1999 r. Nr 66, poz. 750 ze zm.), kartę wędkarską lub kartę łowiectwa podwodnego wydaje starosta, po złożeniu przez osobę zainteresowaną egzaminu ze znajomości ochrony i połowu ryb przed komisją powołaną przez społeczną organizację amatorskiego połowu ryb; z obowiązku składania egzaminu są zwolnione osoby posiadające średnie lub wyższe wykształcenie rybackie. A jak wynika z ust. 7 cytowanego przepisu, społeczna organizacja amatorskiego połowu ryb za przeprowadzenie egzaminu, o którym mowa w ust. 5, pobiera opłaty w wysokości przez siebie ustalonej.

Z cytowanego przepisu wynika zatem, iż wskazana w nim społeczna organizacja posiada prawo do pobrania opłaty za przeprowadzenie stosownego egzaminu.

Niemniej, w świetle do tej pory powołanych przepisów wywnioskować można, iż uprawianie sportu jako elementu szerszego zjawiska jakim jest kultura fizyczna może następować nie tylko poprzez członkowstwo w klubie sportowym. Może ono mieć także postać członkowstwa w związku sportowym o charakterze ogólnopolskim mającym prawną formę stowarzyszenia. Organizacja taka opiera się na statucie i koncentruje się na przedmiocie działalności jakim może być wędkarstwo. Organizacja taka może od swych członków pobierać składki bądź opłaty w wysokości przez siebie określonej, np. w statucie.

W takim przypadku należy wyjaśnić, iż pobierane opłaty należy podzielić na takie, które są związane z funkcjonowaniem stowarzyszenia jako struktury określonego podmiotu prawnego oraz takie opłaty lub składki, z którymi wiąże się określone świadczenie wzajemne. Przy ustalaniu charakteru pobranej kwoty znaczenie ma także cel, na który zostanie ona przeznaczona przez stowarzyszenie. Jeżeli opłata lub składka nie jest przeznaczona na utrzymanie struktury stowarzyszenia (np. kosztów utrzymania siedziby), lecz nabywa się za to rzeczy lub obiekty (zwiększanie liczebności łowisk lub zarybianie akwenów celem zwiększenia liczby ryb), z których następnie mogą swobodnie korzystać członkowie stowarzyszenia, to mamy do czynienia ze świadczeniem wzajemnym jak przy odpłatnej usłudze.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 ze zm.) oraz zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Przepisem art. 1 ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), wprowadzono do art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, m. in. dwa zwolnienia podatkowe.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy, zwalnia się od podatku usługi oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez:

1.  kościoły i związki wyznaniowe, o których mowa w przepisach o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w przepisach o stosunku Państwa do kościołów i innych związków wyznaniowych,
2.  organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim

\- w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Stosownie natomiast do ust. 1 pkt 32 powołanego przepisu, od podatku zwalnia się także usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

\- z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Należy zwrócić uwagę, że na podstawie art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm.), zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwo członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Wśród zwolnień dotyczących określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym Dyrektywa w art. 132 ust. 1 lit. l) wymienia świadczenie usług, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, w zakresie zbiorowego interesu swoich członków w zamian za składkę ustaloną zgodnie ze statutem, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysków mające cele natury politycznej, związkowej, religijnej, patriotycznej, filozoficznej, filantropijnej lub obywatelskimi, pod warunkiem że to zwolnienie podatkowe nie spowoduje zakłóceń konkurencji.

A zatem pod wskazanymi warunkami, Dyrektywa dopuszcza zwolnienie usług świadczonych dla członków organizacji, ale jedynie w zamian za składkę członkowską. Inny rodzaj „odpłatności” (ekwiwalent) stanowić będzie zatem o braku podstaw do zwolnienia od podatku.

Stosownie natomiast do art. 132 ust. 1 lit. m) ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają również od podatku świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług – wprowadzony do tegoż aktu podatkowego tą samą ustawą z dnia 29 października 2010 r. – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. także na podstawie zapisów ustawy z dnia 29 października 2010 r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest stowarzyszeniem uprawnionym do realizacji zadań Polskich Związków Sportowych w zakresie kwalifikowanego sportu wędkarskiego. Wnioskodawca posiada status związku sportowego w rozumieniu ustawy z dnia 18 sierpnia 1994 r. o kulturze fizycznej, co potwierdza § 2 PZW. Celem Związku jest organizowanie i promowanie wędkarstwa, rekreacji, sportu wędkarskiego, użytkowanie i ochrona wód, działanie na rzecz ochrony przyrody i kształtowanie etyki wędkarskiej. Cele związku realizowane są m .in. przez upowszechnianie sportu wędkarskiego, organizowanie zawodów wędkarskich, organizowanie rekreacyjnych imprez wędkarskich, popularyzowanie idei wędkarstwa i działalności Polskiego Związku Wędkarskiego wśród dzieci i młodzieży oraz edukację wędkarską i turystykę. Wnioskodawca realizuje statutowe cele także przez prowadzenie działalności gospodarczej z przeznaczeniem dochodów na działalność statutową czy podejmowanie innych przedsięwzięć i pozyskiwanie środków służących do realizacji celów związku. Zainteresowany jest podmiotem, który nie jest nastawiony na osiąganie zysków z działalności, nie osiąga ich w sposób systematyczny, a w przypadku ich osiągnięcia przeznacza je w całości na działalność statutową. Zainteresowany opiera swą działalność na pracy społecznej swych członków. Na dochody Wnioskodawcy składają się składki członkowskie ogólnokrajowe i okręgowe, wpisowe, opłaty za egzamin, opłaty za legitymacje, oraz składki okresowe i uzupełniające dla członków związku, opłaty i składki dla członków związku wynikające z porozumień międzyokręgowych związku, wpłaty dobrowolne na zarybienie uiszczane w kołach lub w okręgu, a także opłaty za łowiska specjalne. Przy czym, jak wyjaśnił Wnioskodawca, egzaminy, za które pobierane są opłaty zgodnie z ustawą o rybactwie śródlądowym, nie mają na celu kształcenia zawodowego, ale mają na celu kształcenie w zakresie znajomości przepisów ochrony i połowu ryb, etyki wędkarskiej, zasad i technik wędkowania, popularyzacji wiedzy o ochronie wód i gospodarce rybackiej oraz ochronie przyrody i środowiska wodnego. Są one przeprowadzane w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, takich jak rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 12 listopada 2001 r. w sprawie połowu ryb oraz warunków chowu, hodowli i połowu ryb i innych organizmów żyjących w wodzie (Dz. U. Nr 138, poz. 1559 ze zm.) oraz Statut Polskiego Związku Wędkarskiego z dnia 19 października 2007 r. Przeprowadzanie egzaminów, o których mowa w ustawie o rybactwie śródlądowym, jest niezbędne do uprawiania sportu lub udziału w zawodach. Określa to art. 7 ust. 2 i ust. 5 tej ustawy. Ponadto, opłata startowa na zawodach wędkarskich stanowi opłatę za udział zawodnika w imprezie i jest przeznaczona na pokrycie części wydatków związanych z organizacją i uczestnictwem w zawodach. Opłaty wpisowe są wnoszone przez kandydatów wstępujących do Związku. Są one przeznaczone na pokrycie kosztów administracyjnych związanych z prowadzeniem dokumentacji związkowej dotyczącej wstępującego do Związku i jego działalności w nim, a także na przeprowadzenie szkolenia w zakresie ochrony przyrody i środowiska wodnego, ryboznawstwa, metod i zasad połowu ryb, etyki wędkarskiej, przepisów statutu Związku i regulaminów obowiązujących w Polskim Związku Wędkarskim oraz ustawy o rybactwie śródlądowym i wynikających z niej przepisów wykonawczych. W ramach tej opłaty wstępujący do Związku otrzymuje materiały szkoleniowe i regulaminy do szkoleń, o których mowa wyżej. Jak Zainteresowany wyjaśnił także, w zamian za wnoszone przez członków składki okresowe i uzupełniające, członkowie Związku mają określone przywileje związane z tymi składkami. Przy składce okresowej, np. na okres 30 dni, członek ma prawo do amatorskiego połowu ryb na wodach Związku przez określone 30 dni. Wnioskodawca wyjaśnił jednocześnie, iż porozumienia międzyokręgowe uprawniają wędkarzy porozumiewających się okręgów do amatorskiego połowu ryb na wodach tych okręgów na podstawie składki okręgowej wykupionej w okręgu macierzystym. Żadnych dodatkowych usług okręgi w ramach porozumień nie świadczą, nie występują również przepływy środków pieniężnych z tego tytułu pomiędzy okręgami. Obowiązek wystawiania legitymacji wynika z obowiązku posiadania, obok innych dokumentów, dokumentu stwierdzającego przynależność do Związku w czasie kontroli uprawnienia do amatorskiego połowu ryb. Wysokość opłaty za legitymację wynika z kosztu jej wyprodukowania. Natomiast, łowiska specjalne nie stanowią obiektów sportowych. Są to akweny wyodrębnione z ogólnego stanu wód użytkowanych przez Związek. W zamian za opłaty za łowiska specjalne Związek, na rzecz podmiotów wnoszących te opłaty, zwiększa zarybianie tych łowisk. Całość wnoszonych opłat za łowiska specjalne przeznaczana jest na zarybianie tych łowisk. W końcu opłaty wnoszone przez niezrzeszonych i cudzoziemców są opłatami za wstęp na określone łowiska na wodach użytkowanych przez Związek i możliwość dokonywania amatorskiego połowu ryb oraz uczestniczenia w sportowych imprezach wędkarskich.

Jak wskazał Wnioskodawca pobierane opłaty wpisowe, za egzamin, legitymację, startowe na zawodach, składki okresowe i uzupełniające oraz międzyokręgowe, a także opłaty za łowiska specjalne dla członków związku są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej (statutowej) realizowanej przez Związek, a ich celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, lecz tylko pokrycie kosztów. Natomiast opłaty dla osób niezrzeszonych i cudzoziemców za możliwość wędkowania są przeznaczone na propagowanie i upowszechnianie sportu wędkarskiego.

Mając na względzie opisane zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, iż co do zasady uiszczane przez członków składki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem, że nie można im przypisać konkretnego świadczenia wynikającego z opłacenia składki. W sytuacji natomiast, gdy będą one stanowić wynagrodzenie za otrzymane przez członka świadczenie, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Uwzględniając, że z przepisów ustawy o rybactwie śródlądowym wynika, że amatorski połów ryb można uprawiać jedynie posiadając zezwolenie na ten połów, wskazać należy, że w przypadku, gdy w zamian za uiszczenie składek członkowskich, członek Wnioskodawcy otrzymuje prawo do wędkowania, składki te w istocie stanowić będą w tej części opłatę za możliwość wędkowania na określonych zasadach. W tym przypadku można bowiem uznać, że składka na rzecz Wnioskodawcy ma charakter zapłaty za usługę (udostępnienie wód), ponieważ istnieje bezpośredni związek pomiędzy płaconą składką, a otrzymanym świadczeniem, które przynosi bezpośrednie korzyści otrzymującemu je członkowi organizacji Wnioskodawcy (możliwość wędkowania). A zatem w zakresie, w jakim można składkom członkowskim przypisać cechy wynagrodzenia za uzyskane świadczenie, opisana czynność podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, przy czym w związku z tym, że usługi te będą świadczone na rzecz członków w ramach działalności statutowej Wnioskodawcy, korzystać będą ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy.

Powyższe odnosi się również do wpisowego wnoszonego przez nowych członków związku. W tym przypadku świadczeniem Związku w zamian za zapłatę wpisowego jest szkolenie m. in. w zakresie ochrony przyrody i środowiska wodnego oraz przekazywanie materiałów szkoleniowych i regulaminu do tych szkoleń.

W konsekwencji regulacji ustawy o podatku VAT oraz zapisów Dyrektywy wskazać należy, iż w opisanej sprawie wnoszone przez podmioty zainteresowane opłaty, na podstawie których uzyskują oni legitymacje, nie będą podlegać regulacjom przepisów ustawy o podatku VAT. Obowiązek ich wystawienia, ze względu na prawo kontroli przynależności do związku, oraz pokrycie taką opłatą jedynie kosztów produkcji legitymacji przesądza o braku obowiązku w tym przypadku zastosowania przepisów ustawy o VAT.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegać będą z kolei czynności związane z przeprowadzeniem egzaminów na kartę wędkarską, za które Wnioskodawca pobiera opłaty egzaminacyjne (zgodnie z art. 7 ust. 7 ustawy o rybactwie śródlądowym). Przy czym z uwagi na to, że zwolnieniu na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 31 ustawy podlegają jedynie usługi w zakresie interesu zbiorowego członków, wykonywane na rzecz członków w zamian za składki których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych, czynności te nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku. Z tych też względów, niezależnie od tego, czy świadczone są na rzecz członków Wnioskodawcy, czy też osób niezrzeszonych zastosowanie znajdzie stawka podstawowa, tj. 23% (obowiązująca w oparciu o art. 41 ust.1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy).

Natomiast organizowanie zawodów wędkarskich przez Wnioskodawcę, którego celem statutowym jest m. in. organizowanie i promowanie wędkarstwa, rekreacji, sportu wędkarskiego, upowszechnianie sportu wędkarskiego i organizowanie zawodów sportowych, z tytułu których pobierana jest opłata (tzw. opłata startowa) od osoby chcącej brać udział w zawodach, korzystać będzie ze zwolnienia na warunkach określonych w powołanym art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

W przedmiocie wnoszonych do Związku dodatkowych opłat za łowiska specjalne dla członków (nie stanowiących składek członkowskich) oraz opłat dla podmiotów niezrzeszonych oraz cudzoziemców, Wnioskodawca będzie miał obowiązek opodatkować je podstawową, tj. obowiązującą od 1 stycznia 2011 r. 23% stawką.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy oceniając całościowo należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.