Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/443-127/10-3/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-02-02
Teza: Czy oleje smarowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym jako produkty akcyzowe niezharmonizowane a w związku z tym czy nie mają do nich zastosowania przepisy dotyczące kontroli i obrotu zawarte w dyrektywie Horyzontalnej oraz zawarte w dziale III ustawy o podatku akcyzowym?
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-zwolnienie z poboru akcyzy; obowiązek-obowiązek podatkowy; wyroby-wyroby energetyczne-olej smarowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2010 r. (data wpływu 4 listopada 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 lutego 2011 r. (data wpływu 1 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obrotu olejami smarowymi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obrotu olejami smarowymi.

Pismem z dnia 1 lutego 2011 r. (data wpływu 1 lutego 2011r.) uzupełniono ww. wniosek w zakresie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy (dalej również Podatnika) jest działalność gospodarcza w zakresie sprzedaży detalicznej i hurtowej olejów smarowych i smarów oznaczonych m.in. kodem CN 2710 19 81 (preparaty do smarowania maszyn, urządzeń i pojazdów). Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego.

Produkty te są nabywane wewnątrzwspólnotowo, by dalej oleje smarowe i inne produkty sprzedawać w Polsce ostatecznym odbiorcom lub pośrednikom dokonującym ich dalszej odsprzedaży na rzecz odbiorców ostatecznych. Oferowane przez Podatnika produkty są wykorzystywane do innych celów aniżeli paliwo silnikowe albo paliwo do ogrzewania. Wnioskodawca wskazał, iż przepisy art. 2 ust. 4 oraz art. 20 ust. 1 dyrektywy Energetycznej (dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania wyrobów energetycznych i energii elektrycznej – Dz. Urz. UE L Nr 283, str. 1 ze zm.) dotyczą olejów smarowych oznaczonych kodami CN 2710 19 81.

Do tych produktów nie mają zastosowania przepisy dotyczące kontroli i obrotu zawarte w dyrektywie Horyzontalnej (dyrektywa Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów podlegających podatkowi akcyzowemu, ich przechowywania, przemieszczenia oraz kontroli – Dz. Urz. UE L 76 str. 1 ze zm.). Wynika to bowiem z treści art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy Energetycznej, albowiem w świetle tej regulacji wewnątrzwspólnotowe nabycie i sprzedaż olejów smarowych, oznaczonych kodem CN 2710 19 81, przeznaczonych do innych celów niż opałowe i napędowe, nie podlega opodatkowaniu zharmonizowanym podatkiem akcyzowym. Zgodnie zaś z art. 20 ust. 1 dyrektywy Energetycznej, oleje smarowe CN 2710 19 81, nie są objęte przepisami dotyczącymi kontroli i przemieszczania zawartymi w dyrektywie Horyzontalnej.

W ocenie Zainteresowanego, intencją ustawodawcy wspólnotowego było, aby zharmonizowany system opodatkowania akcyzą miał zastosowanie wyłącznie do ściśle określonych wyrobów i wyłączenie z tego systemu produktów niewykorzystywanych w celach opałowych ani napędowych. Dyrektywę Horyzontalną stosuje się na poziomie wspólnotowym do wyrobów (olejów mineralnych, alkoholu i napojów alkoholowych, wyrobów tytoniowych) określonych w stosownych dyrektywach. Dyrektywa ta odsyła wprost do innych stosownych dyrektyw, jeżeli chodzi o określenie zakresu wyrobów, które jej podlegają. W zakresie olejów mineralnych, odesłanie kieruje do dyrektywy Energetycznej. Stosownie zatem do regulacji art. 3 dyrektywy Energetycznej, odniesienia w dyrektywie Horyzontalnej do „olejów mineralnych” i „podatku akcyzowego” w zakresie, w jakim mają zastosowanie do olejów mineralnych, są interpretowane jako obejmujące produkty energetyczne określone w dyrektywie Horyzontalnej. Oznacza to, że dyrektywa Horyzontalna obejmuje swoim zakresem jedynie takie oleje mineralne, które stanowią wyroby energetyczne, czyli objęte dyrektywą Energetyczną.

Stosownie do art. 20 ust. 2 dyrektywy Energetycznej jeżeli Państwo Członkowskie uzna, że produkty energetyczne inne niż określone w ust. 1, są przeznaczone do wykorzystania, oferowane na sprzedaż lub wykorzystywane jako paliwo do ogrzewania, paliwo silnikowe lub w inny sposób są okazją do oszustów podatkowych, ich unikania lub nadużyć, powiadamia niezwłocznie Komisję. Komisja przekazuje to powiadomienie innym Państwom Członkowskim. Decyzja odnośnie tego, czy dane produkty, niewymienione w art. 20 ust. 1 dyrektywy, powinny podlegać przepisom kontroli i przemieszczania dyrektywy Horyzontalnej, wymaga jednak specjalnej procedury (art. 27 ust. 2 dyrektywy Energetycznej). Polska dotychczas nie zastosowała procedury, o której mowa w art. 20 ust. 2 dyrektywy Energetycznej wobec olejów smarowych a tym samym oleje smarowe, jako nie objęte art. 20 ani nie podlegające specjalnej procedurze ustanowionej w art. 20 ust. 2 dyrektywy Energetycznej, nie podlegają rygorom kontroli i przemieszczania dyrektywy Horyzontalnej.

W ustawie akcyzowej ustanowiony jest system zwolnień od akcyzy. W ramach tego systemu przewidziano również określone zwolnienia dla olejów smarowych. Zgodnie z § 10 pkt 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień, zwalnia się od akcyzy niektóre oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99 przeznaczone do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych albo do olejów smarowych do silników.

Polski ustawodawca nie wymienia olejów oznaczonych kodem CN 2710 19 81 systemem zwolnień, a nadto uzależnia zwolnienie od m.in. dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego oraz innych zdarzeń o charakterze podatkowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 81 nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym jako produkty akcyzowe niezharmonizowane, a w związku z tym czy nie mają do nich zastosowania przepisy dotyczące kontroli i obrotu zawarte w dyrektywie Horyzontalnej oraz zawarte w dziale III ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, polski system zwolnień przedmiotowych w zakresie olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż napędowe i grzewcze i zaliczenie tych produktów do wyrobów akcyzowych zharmonizowanych jest niewłaściwy, albowiem narusza zasadę swobody przepływu towarów i usług w ramach rynku wspólnotowego.

W opinii Zainteresowanego, oleje smarowe o kodach CN 2710 19 81 należy klasyfikować jako produkty niezharmonizowane i jako takie niepodlegające opłacie podatkiem akcyzowym. Produkty energetyczne, jakimi są oleje mineralne objęte kodem CN 2710 19 81 są wyrobami zharmonizowanymi i podlegają akcyzie w ramach zharmonizowanego systemu określonego w przepisach wspólnotowych, jeśli są wykorzystywane jako paliwa silnikowo lub paliwa do ogrzewania. Natomiast nie podlegają temu podatkowi, stosownie do przepisu art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy Energetycznej, produkty energetyczne wykorzystywane do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania, wobec czego opodatkowanie podatkiem akcyzowym produktów które nie są wykorzystywane jako paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania narusza przepisy prawa wspólnotowego. Tym samym podatnik nie jest obowiązany do zapłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia olejów oznaczonych kodem CN 2710 19 81.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na gruncie wspólnotowym kwestię opodatkowania olejów smarowych regulują dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz. Urz. UE L 9, str. 12), zwana dalej dyrektywą Rady 2008/118/WE oraz dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L 283, str. 51 ze zm.), zwana dalej dyrektywą Energetyczną.

Zainteresowany wskazał, iż prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej i hurtowej olejów smarowych i smarów oznaczonych m.in. kodem CN 2710 19 81 (preparaty do smarowania maszyn, urządzeń i pojazdów). Podatnik jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego.

Produkty te są nabywane wewnątrzwspólnotowo, by dalej oleje smarowe i inne produkty sprzedawać w Polsce ostatecznym odbiorcom lub pośrednikom dokonującym ich dalszej odsprzedaży na rzecz odbiorców ostatecznych. Oferowane przez podatnika produkty są wykorzystywane do innych celów aniżeli paliwo silnikowe albo paliwo do ogrzewania. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego.

W pierwszej kolejności wyjaśnić zatem należy, jakie produkty uznawane są przez prawodawcę wspólnotowego za wyroby akcyzowe.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 dyrektywy Rady 2008/118/WE, ustanawia ona ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego nakładanego bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcję poniższych wyrobów, zwanych dalej „wyrobami akcyzowymi”:

1.  produkty energetyczne i energia elektryczna objęte dyrektywą 2003/96/WE;
2.  alkohol i napoje alkoholowe objęte dyrektywami 92/83/EWG i 92/84/EWG;
3.  wyroby tytoniowe objęte dyrektywami 95/59/WE, 92/79/EWG i 92/80/EWG.

Analizując wyłącznie ww. uregulowania stwierdzić można, iż wykładnia przepisów prawa wspólnotowego jest prosta i nie wymaga dalszej wnikliwej analizy. Wystarczy bowiem, że wśród ww. wyrobów nie będzie takich jakie zamierza nabywać wewnątrzwspólnotowo Zainteresowany, a prawodawca krajowy nie będzie mógł ich opodatkować.

Ww. przepisy nie definiują jednak pojęcia produktów energetycznych stąd odniesie się do wskazanych we wniosku towarów wymaga dodatkowego ustalenia jakie wyroby są produktami energetycznymi (wyrobami akcyzowymi).

Takiego przyporządkowania należy dokonać na gruncie właściwych przepisów prawa wspólnotowego, tj. ww. dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r.(dyrektywy Energetycznej).

W świetle art. 3 dyrektywy Energetycznej, odniesienia w dyrektywie 92/12/EWG do „olejów mineralnych” i „podatku akcyzowego”, w zakresie w jakim mają zastosowanie do olejów mineralnych, są interpretowane jako obejmujące wszystkie produkty energetyczne, energię elektryczną i krajowe podatki pośrednie określone odpowiednio w art. 2 i art. 4 ust. 2 niniejszej dyrektywy.

W myśl natomiast art. 2 ust. 1 lit. b dyrektywy Energetycznej, dla celów niniejszej dyrektywy, pojęcie „produkty energetyczne” stosuje się do produktów objętych kodami CN 2701, 2702 i 2704 do 2715.

Oleje smarowe mieszczą się w pozycji CN 2710. Z wskazanych powyżej przepisów wynika więc, iż są to wyroby akcyzowe zharmonizowane.

Wobec powyższego, krajowe uregulowania w kwestii np. stawek podatku akcyzowego, ich przemieszczania jak i zwalniania od akcyzy muszą odpowiadać regułom zawartym w ww. dyrektywach.

Tym niemniej, wątpliwości na gruncie przepisów prawa wspólnotowego związane są z kolejnymi uregulowaniami, które wyłączają produkty energetyczne o określonym przeznaczeniu z ww. zakresu opodatkowania zharmonizowanym podatkiem akcyzowym. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy Energetycznej, nie ma ona zastosowania m.in. do produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania.

Oleje smarowe wykorzystywane do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania – zgodnie z ww. przepisem – nie są objęte zakresem stosowania dyrektywy Energetycznej.

Tut. Organ w ww. kwestii wsparł się na ustaleniach ETS zawartych w wyroku z dnia 5 lipca 2007 r. w połączonych sprawach C-145/06 i C-146/06.

Sąd potwierdził, iż produkty takie jak oleje smarowe nie są wyrobami, o których mowa w art. 3 ust. 1 tiret pierwsze dyrektywy 92/12/EWG.

Dodatkowo warto wyjaśnić, iż w pkt 45 i 46 ww. orzeczenia popełniony został istotny błąd w tłumaczeniu wyroku (wersja polska jest inna niż wersje angielska, niemiecka czy francuska).

Pierwotne tłumaczenie zawierało następujące stwierdzenie: „(…) stoi ona na przeszkodzie stosowaniu przepisów krajowych (…)” podczas, gdy prawidłowe tłumaczenie pkt 45 to: „W świetle powyższego na zadane pytanie trzeba odpowiedzieć, że dyrektywę 2003/96 należy interpretować w ten sposób, iż nie stoi ona na przeszkodzie stosowaniu przepisów krajowych, takich jak rozważane w sprawie przed sądem krajowym, które przewidują pobieranie podatku konsumpcyjnego od olejów smarowych w przypadku, gdy są one przeznaczone, oferowane do sprzedaży lub wykorzystywane do innych celów niż jako paliwa silnikowe lub grzewcze”.

Wobec takiego orzeczenia Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1315/07 zauważył, iż: „W konkluzji swoich rozważań dotyczących możliwości opodatkowania produktów energetycznych przeznaczonych do innych celów niż jako paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania (w sprawie rozpatrywanej przez Trybunał chodziło o opodatkowanie olejów smarowych) w świetle postanowień dyrektywy energetycznej, Trybunał w pkt 43-45 uzasadnienia powyższego wyroku z dnia 5 lipca 2007 r. stwierdził, iż nawet jeśli oleje smarowe wykorzystywane w inny sposób niż jako paliwo silnikowe lub grzewcze, objęte są definicją pojęcia produktów energetycznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. b dyrektywy 2003/96, to są one wprost wyłączone z zakresu stosowania tej dyrektywy na mocy jej art. 2 ust. 4 lit. b tiret pierwsze i przez to nie są objęte systemem ujednoliconego podatku akcyzowego. W tych okolicznościach należy uznać, że wspomniane oleje smarowe, które nie są objęte ujednoliconym podatkiem akcyzowym, stanowią produkty inne niż te, o których mowa w art. 3 ust. 1 dyrektywy 92/12 (dyrektywy horyzontalnej - uwaga NSA), co oznacza, że zgodnie z art. 3 ust. 3 akapit pierwszy tej dyrektywy państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzenia lub utrzymania w mocy podatków od tych produktów, pod warunkiem, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu pomiędzy państwami członkowskimi.

W świetle powyższego na zadane pytanie trzeba odpowiedzieć, że dyrektywę 2003/96 należy interpretować w ten sposób, iż nie stoi ona na przeszkodzie stosowaniu przepisów krajowych, takich jak rozważane w sprawie przed sądem krajowym, które przewidują pobieranie podatku konsumpcyjnego od olejów smarowych, gdy są one przeznaczone, oferowane do sprzedaży lub wykorzystywane do celów innych niż jako paliwa silnikowe lub grzewcze”.

Taki sposób interpretacji spornego zagadnienia znajduje również potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 29 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 2057/08.

Odmiennym od powyższego rozstrzygnięcia – na co należy zwrócić uwagę – jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 października 2010 r., sygn. akt I GSK 1171/09.

W opinii tut. Organu, NSA pominął jednak – interpretując zakres opodatkowania podatkiem akcyzowym – kwestię związaną z zasadnym opodatkowania również i innych produktów energetycznych na gruncie polskich przepisów. Te wyroby, podobnie jak i pozostałe produkty energetyczne (w tym i oleje smarowe) były wielokrotnie przedmiotem orzeczeń sądów administracyjnych.

Zauważyć bowiem należy, iż np. paliwa silnikowe (inne wyroby energetyczne niż oleje smarowe) wskazane w art. 89 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), zwanej dalej ustawą, wykorzystywane przez ich nabywców do pozostałych celów – wolą prawodawcy krajowego – są opodatkowane podatkiem akcyzowym (co wynika z treści art. 89 ust. 2 ustawy). Zasadność takiego rozumowania potwierdzona jest również przez sądy administracyjne w kontekście zarówno prawidłowych stawek dotyczących takich wyrobów jak i ich zwalnianiu od podatku akcyzowego. Jest to zgodne z ww. uregulowaniami prawa wspólnotowego i wskazanym orzeczeniem ETS.

Reasumując, skoro dyrektywa Energetyczna nie ma zastosowania do określonego w art. 2 ust. 4 tej dyrektywy przeznaczenia, to oznacza to, iż w takim zakresie nie należy tych wyrobów traktować jak zharmonizowanych wyrobów akcyzowych (tj. obligatoryjnie opodatkowanych akcyzą).

Wobec powyższego państwa członkowskie nie są pozbawione możliwości wprowadzenia własnych regulacji, nie podlegających harmonizacji z prawem wspólnotowym w tym zakresie. Należy podkreślić, że są one uprawnione do opodatkowania olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania, z poszanowaniem prawa wspólnotowego (wyrok z dnia 14 lutego 1995 r., sygn. C-279/93).

Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 3a dyrektywy Rady 2008/118/WE Państwa członkowskie mogą nakładać podatki na produkty inne niż wyroby akcyzowe.

Mając na uwadze powyższe, Polska utrzymała opodatkowanie podatkiem akcyzowym olejów smarowych, w tym także olejów smarowych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania, nie będących (w świetle wyroku ETS z dnia 5 lipca 2007 r. C-145/06 i C-146/06) wyrobami, o których mowa w obowiązującym obecnie art. 1 ust. 3a dyrektywy Rady 2008/118/WE. Jednocześnie Polska dochowała warunku, o którym mowa w art. 1 ust. 3 dyrektywy Rady 2008/118/WE, tj. utrzymując ww. opodatkowanie nie zwiększono formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi.

W tej kwestii opinia tut. Organu, wsparta jest właśnie na ustaleniach ETS zawartych w wyroku z dnia 5 lipca 2007 r. w połączonych sprawach C-145/06 i C-146/06. Sąd stwierdził – jak wyżej wskazano – iż oleje smarowe nie są wyrobami, o których mowa w art. 3 ust. 1 tiret pierwsze dyrektywy 92/12/EWG.

Biorąc powyższe pod uwagę, wyjaśnić następnie należy, iż w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe, to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 27 załącznika nr 1 wskazano, na wyroby mieszczące się w pozycji CN 2710. Do wyrobów energetycznych, zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2 w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702, oraz 2704 do 2715.

Powyższe uregulowania nie naruszają przepisów prawa wspólnotowego, gdyż jak wyżej wskazano, przepis art. 1 ust. 3a dyrektywy Rady 2008/118/WE umożliwia – m.in. polskiemu prawodawcy – utrzymanie opodatkowania podatkiem akcyzowym olejów smarowych, w tym także olejów smarowych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania.

Wyjaśnić ponadto należy, iż nieujęcie olejów do smarowania silników w katalogu wyrobów energetycznych podlegających przepisom dotyczącym kontroli i uregulowanych w dyrektywie Rady 2008/118/WE, nie stanowi podstawy do nieopodatkowania w kraju przedmiotowych wyrobów.

Dodatkowo zauważyć należy, iż określony w art. 20 ust. 1 dyrektywy Energetycznej, katalog wyrobów energetycznych wskazuje, iż te wyroby nie podlegają przepisom dotyczącym kontroli i przemieszczania dyrektywy Rady 2008/118/WE. Nieujęcie wyrobu akcyzowego w tym katalogu nie jest jednoznaczne z brakiem podstawy do jego opodatkowania.

W przypadku bowiem, gdy nabywane wewnątrzwspólnotowo oleje smarowe wykorzystywane będą do innych celów niż opałowe lub napędowe, to nie będą one obejmowane procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Podlegają one jednak opodatkowaniu zgodnie z ogólnymi przepisami dotyczącymi powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Stąd też postanowienia art. 20 ust. 1 dyrektywy Energetycznej, nie wykluczają możliwości opodatkowania olejów smarowych, które nie zostały ujęte w katalogu wyrobów podlegających przepisom dotyczącym kontroli i przemieszczania określonych w dyrektywie Rady 2008/118/WE.

Istotny jest jednak fakt, iż nie jest sprzeczne z celami dyrektywy Energetycznej oraz praktyką stosowania przepisów wspólnotowych w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej uznanie, iż wyroby ropopochodne wymienione w ustawie o podatku akcyzowym, bez względu na ich przeznaczenie, są wyrobami akcyzowymi.

Zgodnie natomiast z uregulowaniem art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego.

Wyjaśnić również należy, iż stawki akcyzy dla olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99 – zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy – z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 wynoszą 1.180,00 zł/1.000 litrów.

Z powyższego wynika, iż na gruncie przepisów krajowych ww. wyroby ropopochodne, w tym oleje smarowe, zasadnie i prawidłowo należy uznać za wyroby akcyzowe.

Ponadto zauważyć należy, iż wyroby będące przedmiotem wniosku nie są obejmowane procedurą zawieszenia poboru akcyzy w przypadku ich nabywania wewnątrzwspólnotowego.

Tym niemniej nie pozostaje to w sprzeczności z tym, iż produkty energetyczne – w rozumieniu dyrektywy Energetycznej – mogą być objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy na terytorium kraju.

Nie może być to jednak traktowane jako naruszenie swobodnego handlu i przepływu towarów na wspólnym rynku. Przepisy krajowe, które ustanawiają odrębne procedury, jakie należy stosować w przypadku ww. wyrobów, nie wprowadzają żadnych ograniczeń obrotu tymi wyrobami i nie nakładają na podatników, ani na inne państwa członkowskie obowiązków, które byłyby niezgodne z przepisami prawa wspólnotowego. Przede wszystkim w obrocie wewnątrzwspólnotowym m.in. olejami smarowymi, nie ma zastosowania procedura zawieszenia poboru akcyzy i administracyjny dokument towarzyszący – nabycie wewnątrzwspólnotowe tych wyrobów odbywa się bowiem na podstawie dokumentów handlowych.

Zgodnie bowiem z art. 40 ust. 6 ustawy, procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1 i 5.

Natomiast, stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy, jeżeli procedura zawieszenia poboru akcyzy dotyczy wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 40 ust. 6, warunki, o których mowa w ust. 1, mają zastosowanie tylko przy przemieszczaniu tych wyrobów na terytorium kraju, a w przypadku przemieszczania tych wyrobów na terytorium kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub dostawy wewnątrzwspólnotowej warunkiem zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy jest wyłącznie dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych zamiast e-AD.

Dodać należy, iż w myśl przepisu § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentacji i procedur związanych z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 158 poz. 1056), w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, wprowadzanych do składu podatkowego na terytorium kraju z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, procedurę tę, na podstawie dokumentów handlowych, stosuje się od momentu wprowadzenia tych wyrobów na terytorium kraju.

Dodatkowo prawodawca przewidział, iż w określonych okolicznościach ww. wyroby podlegają zwolnieniu od akcyzy. Zgodnie bowiem z przepisem § 10 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32 poz. 228), zwalnia się od akcyzy oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

Zauważyć należy, iż zwolnione od akcyzy są jedynie wyroby określane jako oleje smarowe oznaczone kodami CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99. Zwolnieniu nie podlegają zatem inne wyroby niż oleje smarowe nawet jeśli klasyfikują się do jednego z ww. kodów CN.

Wśród czynności wymienionych w art. 32 ust. 3 ustawy, na szczególną uwagę zasługują dwa przypadki wskazane przez prawodawcę. Są to przepisy art. 32 ust. 3 pkt 4 i pkt 5 ustawy, w świetle których zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu zużycia przez niego jako podmiot zużywający, lub nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu dostarczenia do podmiotu zużywającego.

Reasumując, zgodnie z przepisami dyrektywy Energetycznej oleje smarowe, wykorzystywane w inny sposób niż jako paliwa silnikowe lub opałowe nie są objęte wspólnotowym systemem zharmonizowanego podatku akcyzowego.

Jednakże oleje smarowe o kodzie CN 2710 19 71-2710 19 99 są na gruncie krajowych uregulowań prawnych, wyrobami akcyzowymi. Czynnością, która podlega opodatkowaniu – stawką 1.180,00 zł/1.000 litrów – podatkiem akcyzowym jest nabycie wewnątrzwspólnotowe tych wyrobów. Tym niemniej oleje smarowe mogą korzystać ze zwolnienia od tego podatku przy spełnieniu warunków, określonych w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.