Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-518/12-3/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-14
Teza: Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawianych na jej rzecz przez Dostawców, dokumentujących sprzedaż paliwa zatankowanego przez Podwykonawców korzystających z kart paliwowych, które następnie będzie przedmiotem odprzedaży na rzecz jej Podwykonawców?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa-dostawa towarów; karta; odliczenia-odliczenie od podatku; paliwo; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2012 r. (data wpływu 19 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wykonuje usługi logistyczne (w szczególności w zakresie przewozu żywności) na rzecz jego zleceniodawców. W praktyce usługi są wykonywane przez podwykonawców działających na zlecenie Spółki (dalej: „Podwykonawcy”). W celu usprawnienia kontroli nad ponoszonymi przez Podwykonawców kosztami paliwa nabywanego do pojazdów ciężarowych (w szczególności tzw. ciągników siodłowych), Zainteresowany zdecydował się na uregulowanie zasad zakupu paliwa przez jego Podwykonawców w związku z usługami świadczonymi na jego rzecz. Wnioskodawca planuje oferowanie Podwykonawcom kart paliwowych, umożliwiających bezgotówkowe rozliczenie tankowania paliwa na wybranych stacjach paliw zlokalizowanych na terenie Polski (prowadzonych przez podmioty trzecie, dalej: „Dostawcy”).

W tym celu, Spółka zawrze umowę określającą zasady współpracy (jako emitenta kart paliwowych) z Dostawcami. Umowa określi zasady na jakich Podwykonawcy będą tankować paliwo na stacjach Dostawców uczestniczących w planowanym schemacie kart paliwowych, w tym istotne warunki handlowe, tj. sposób ustalenia ceny jaką zapłaci Zainteresowany, terminy płatności. Do kompetencji Wnioskodawcy będzie należało również uzgodnienie rodzajów paliw, które będą mogły zostać nabyte przy użyciu kart paliwowych oraz zasięg obowiązywania tych kart, jak i liczba Dostawców.

W konsekwencji, to Spółka wynegocjuje odpowiednie warunki z Dostawcami w zakresie oferowanych przez nich paliw, a następnie ustali odpowiednie zasady rozliczeń z Podwykonawcami.

Warunki handlowe dla transakcji z Dostawcami ustalane będą odrębnie i niezależnie od warunków handlowych regulujących korzystanie z kart przez Podwykonawców. W szczególności, Wnioskodawca niezależnie ukształtuje sposób ustalania cen pomiędzy nim a Podwykonawcami.

Szczegółowy proces przepływu towarów i fakturowania opisanych transakcji będzie wyglądał następująco:

1.  Podwykonawca posługując się kartą paliwową zatankuje paliwo na wybranej stacji paliwowej prowadzonej przez Dostawcę w Polsce;
2.  Dostawca będzie gromadził dane o ilości zatankowanego przez Podwykonawców paliwa;
3.  Na podstawie zebranych danych, Dostawca obciąży Zainteresowanego (na podstawie faktury VAT) wartością paliwa zatankowanego przez Podwykonawców posługujących się kartą paliwową wystawioną przez Spółkę;
4.  Wnioskodawca wystawi na Podwykonawcę fakturę za zatankowane paliwo naliczając podatek VAT, przy czym cena sprzedaży do Podwykonawcy może być równa lub różna od ceny naliczanej przez Dostawcę.

Wnioskodawca zaznacza, że posiada koncesję na handel paliwem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawianych na jej rzecz przez Dostawców, dokumentujących sprzedaż paliwa zatankowanego przez Podwykonawców korzystających z kart paliwowych, które następnie będzie przedmiotem odprzedaży na rzecz jej Podwykonawców?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje dokonywane pomiędzy nim a Dostawcami w ramach których Dostawcy będą wydawali towary (tj. paliwo) jego Podwykonawcom, posiadającym karty paliwowe, będą stanowiły odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Nabywane w ten sposób przez Spółkę towary będą następnie odprzedawane przez nią Podwykonawcom, a więc będą jej służyć do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Dostawców, dokumentujących transakcje zrealizowane przez Podwykonawców przy użyciu kart paliwowych wystawianych przez Zainteresowanego.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony związany z nabytymi towarami lub usługami, o ile te towary i usługi zostały przez niego wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dodatkowo w tym wypadku należy uznać, iż nabycie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na Zainteresowanego już w momencie, w którym Podwykonawca zatankuje paliwo posługując się kartą wystawioną przez niego.

Skoro konstrukcja opisanego schematu zakłada, że paliwo dostarczane przez Dostawców, na podstawie warunków określonych przez Spółkę, będzie faktycznie bezpośrednio wydawane Podwykonawcom, należy uznać, że nabycie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (tj. paliwem) po stronie Zainteresowanego następuje już w momencie faktycznego tankowania paliwa przez Podwykonawcę posługującego się jego kartą paliwową. W konsekwencji, po stronie Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie na zasadach ogólnych, tj. w momencie otrzymania faktury VAT wystawionej przez Dostawcę.

Uznać zatem należy, iż w ramach łańcucha dostaw Spółka nabywać będzie paliwo od Dostawców. Dostawcy udokumentują sprzedaż na jej rzecz fakturami VAT z wykazanym podatkiem naliczonym VAT. Towary te będą następnie odprzedawane Podwykonawcom i faktycznie wykorzystywane w działalności tych Podwykonawców.

Należy przy tym zauważyć, że w tym przypadku nie mają zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia podatku VAT przewidziane w ustawie o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (tj. w art. 4 obowiązującym do końca 2012 r.) oraz w ustawie o VAT (tj. w art. 88a, który wejdzie w życie 1 stycznia 2013 r. ustawy o VAT), a dotyczące nabycia paliw silnikowych. Zgodnie bowiem z przywołanymi przepisami, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych wskazanych w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 3 ust. 1 przywołanej ustawy o zmianie ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, powyższe ograniczenie nie będzie miało zastosowania w jej przypadku, ponieważ paliwo jest dla niej towarem handlowym. Wnioskodawca nie jest natomiast podmiotem zużywającym nabywane paliwo do napędu pojazdów. Zgodnie z brzmieniem przywołanych powyżej regulacji, ograniczenie w zakresie odliczenia podatku VAT od nabycia paliw do określonych pojazdów ma zastosowanie jedynie w sytuacji nabywania paliw, które zostaną użyte przez nabywcę w celu napędu używanych przez niego pojazdów. A contrario, nie ma ono zastosowania, gdy paliwo jest towarem handlowym, nabytym w celu jego dalszej odprzedaży, a nie do bezpośredniego zużycia.

Ponadto zdaniem Zainteresowanego, intencją ustawodawcy było ograniczenie prawa do odliczenia w odniesieniu do towarów, które mogą być w łatwy sposób wykorzystane do celów prywatnych nabywcy, a zarazem konsumenta. Jak wskazał Wnioskodawca, nie jest on konsumentem nabywanych towarów, a drugim dostawcą w transakcji łańcuchowej, dokonującym dostaw przedmiotowych paliw na zasadach właściwych np. dla podmiotów prowadzących działalność w zakresie dystrybucji paliw. Zatem Spółka nie może być objęta wyłączeniem opisanym we wskazanych regulacjach.

Prawo do odliczenia podatku VAT w takich sytuacjach zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji z dnia 4 października 2011 r., (nr IPPP1/443-1053/11-2/ISz) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, w którym ten wskazał, że „spełniony został podstawowy warunek pozwalający podatnikowi na dokonanie odliczenia podatku VAT naliczonego i wykazanego w fakturach zakupowych, tj. wykorzystywania nabytych towarów i usług w działalności opodatkowanej jako odsprzedaż przez Spółkę paliw i produktów poza paliwowych na rzecz Klientów”.

Do podobnych wniosków doszedł także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacjach z dnia 12 września 2011 r., (nr ILPP2/443-942/11-2/AK) czy z dnia 9 czerwca 2011 r., (nr ILPP4/443-217/11-3/EWW). Organ odniósł się także do prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliw i uznał, że podatek naliczony związany z paliwem nabywanym przy wykorzystaniu kart paliwowych nie będzie objęty wyłączeniem, o którym mowa w art. 4 ustawy, gdyż paliwo to, jako towar handlowy, stanowić będzie przedmiot dalszego obrotu – odsprzedaży. Należy więc przyjąć, iż paliwa te będą towarem wykorzystywanym do czynności opodatkowanych.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Zainteresowanego, będzie on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez Dostawców z tytułu nabycia przez niego paliw, które następnie będą przedmiotem odprzedaży na rzecz Podwykonawców w oparciu o wykorzystywane przez nich karty paliwowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi logistyczne w szczególności w zakresie przewozu żywności, które w praktyce są wykonywane przez podwykonawców działających na jego zlecenie (dalej: Podwykonawcy). W celu usprawnienia kontroli nad ponoszonymi przez Podwykonawców kosztami paliwa nabywanego do pojazdów ciężarowych, w związku z usługami świadczonymi na rzecz Spółki, planuje ona oferowanie tym Podwykonawcom kart paliwowych, umożliwiających bezgotówkowe rozliczenie tankowania paliwa na wybranych stacjach paliw zlokalizowanych na terenie Polski (prowadzonych przez podmioty trzecie, dalej: Dostawcy). Wnioskodawca w tym celu zawrze umowę określającą zasady współpracy (jako emitenta kart paliwowych) z Dostawcami. Umowa określi zasady na jakich Podwykonawcy będą tankować paliwo na stacjach Dostawców uczestniczących w planowanym schemacie kart paliwowych, w tym istotne warunki handlowe, tj. sposób ustalenia ceny jaką zapłaci Zainteresowany, terminy płatności. Do kompetencji Wnioskodawcy będzie należało również uzgodnienie rodzajów paliw, które będą mogły zostać nabyte przy użyciu kart paliwowych oraz zasięg obowiązywania tych kart, jak i liczba Dostawców. W konsekwencji, to Spółka wynegocjuje odpowiednie warunki z Dostawcami w zakresie oferowanych przez nich paliw, a następnie ustali odpowiednie zasady rozliczeń z Podwykonawcami. Warunki handlowe dla transakcji z Dostawcami ustalane będą odrębnie i niezależnie od warunków handlowych regulujących korzystanie z kart przez Podwykonawców. W szczególności, Wnioskodawca niezależnie ukształtuje sposób ustalania cen pomiędzy nim a Podwykonawcami. Proces przepływu towarów i fakturowania opisanych transakcji będzie wyglądał następująco: Podwykonawca posługując się kartą paliwową zatankuje paliwo na wybranej stacji paliwowej prowadzonej przez Dostawcę w Polsce; Dostawca będzie gromadził dane o ilości zatankowanego przez Podwykonawców paliwa; na podstawie zebranych danych, Dostawca obciąży Zainteresowanego (na podstawie faktury VAT) wartością paliwa zatankowanego przez Podwykonawców posługujących się kartą paliwową wystawioną przez Spółkę; Wnioskodawca wystawi na Podwykonawcę fakturę za zatankowane paliwo naliczając podatek VAT, przy czym cena sprzedaży do Podwykonawcy może być równa lub różna od ceny naliczanej przez Dostawcę. Zainteresowany zaznaczył, że posiada koncesję na handel paliwem.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane regulacje prawne stwierdzić należy, iż czynności dokonywane pomiędzy Dostawcami a Spółką stanowić będą odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W przedmiotowej sprawie Spółka nabywać będzie towary od Dostawców (wybrane stacje paliw zlokalizowane na terenie Polski), w ramach zawartych z nimi umów, a następnie w stanie nieprzetworzonym będzie je odsprzedawać swoim Podwykonawcom. Transakcje pomiędzy Dostawcami a Wnioskodawcą oraz pomiędzy nim a Podwykonawcami stanowić będą odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zainteresowany wskazał, iż nabywane przez niego towary stanowić będą paliwa silnikowe, które następnie będą sprzedawane użytkownikom kart paliwowych.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Na mocy art. 4 ww. ustawy, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Spółka nabywać będzie paliwo, które następnie odsprzeda Podwykonawcom. W związku z tym, podatek naliczony związany z paliwem nabywanym przy wykorzystaniu kart paliwowych nie będzie objęty wyłączeniem, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie art. 4 cyt. ustawy, gdyż paliwo to, jako towar handlowy, stanowić będzie przedmiot dalszego obrotu – odsprzedaży. Należy więc przyjąć, iż paliwa te będą towarem wykorzystywanym do wykonywania czynności opodatkowanych.

Uwzględniając powyższe Wnioskodawca spełni warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy, a mianowicie jest on podatnikiem podatku od towarów i usług a towary, z których nabyciem podatek zostanie naliczony, będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Reasumując, Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawianych na jej rzecz przez Dostawców, dokumentujących sprzedaż paliwa zatankowanego przez Podwykonawców korzystających z kart paliwowych, które następnie będzie przedmiotem odprzedaży na rzecz tych Podwykonawców.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W przedmiotowej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast zdarzenie przyszłe w zakresie opodatkowania transakcji dokonywanych pomiędzy Spółką a jej Podwykonawcami zostało rozstrzygnięte w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2013 r. znak ILPP4/443-518/12-2/ISN.

Informuje się, iż na podstawie art. 10 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 1456), w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), od dnia 1 stycznia 2013 r., wprowadza się następujące zmiany:

1.  użyte w art. 3 w ust. 1, w art. 4, w art. 5 oraz w art. 7 wyrazy „31 grudnia 2012 r.” zastępuje się wyrazami „31 grudnia 2013 r.”;
2.  w art. 9 w pkt 2 wyrazy „1 stycznia 2013 r.” zastępuje się wyrazami „1 stycznia 2014 r.”.

W związku z powyższym wskazać należy, że powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 88a ustawy zacznie obowiązywać od dnia 1 stycznia 2014 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.