Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-419/12-8/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-14
Teza: 1. Czy wniesienie wkładu przez Wspólnika cichego będzie powodowało powstanie przychodu podatkowego po stronie Spółki? 2. Czy należne Wspólnikowi cichemu wynagrodzenie wynikające z udziału w zysku określonego w Umowie spółki cichej będzie stanowiło dla Spółki w całości koszt uzyskania przychodu? Czy do wynagrodzenia Wspólnika cichego mają zastosowanie przepisy o tzw. „cienkiej kapitalizacji” zawarte w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 3. Czy w związku z wniesieniem wkładu przez Wspólnika cichego Spółka będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 4. W jaki sposób Spółka powinna kwalifikować wynagrodzenie otrzymywane przez Wspólnika cichego w związku z realizacją Umowy spółki cichej? Czy Spółka będzie zobowiązana pobierać podatek u źródła? 5. W którym momencie Spółka będzie mogła rozpoznać koszt podatkowy w związku z naliczeniem wynagrodzenia Wspólnikowi cichemu?
Słowa kluczowe: dokumentowanie; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; Niemcy; obowiązek; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie; podmiot-podmioty powiązane; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne; przychód; rozwiązanie; spółki; transakcja; udział; umowa; umowa-umowa międzynarodowa; wkład; wspólnik; zakład; zwrot-zwrot wkładów; zyski; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2012 r. (data wpływu 03 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z zawarciem z udziałowcem umowy o charakterze obligacyjnym w części odnoszącej się do poboru podatku u źródła (pytanie nr 4) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 06 marca 2013 r. (data wpływu 11.03.2013 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z zawarciem z udziałowcem umowy o charakterze obligacyjnym w części odnoszącej się do:

*   przychodów i kosztów uzyskania przychodów (pytania nr 1, nr 2 i nr 5),
*   sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 3),
*   poboru podatku u źródła (pytanie nr 4).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Niemiecka spółka GmbH (dalej: Wspólnik cichy) planuje nabyć udziały polskiej spółki z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka).

Następnie, Spółka planuje podpisać z tym udziałowcem dodatkową umowę o charakterze obligacyjnym, tzw. nietypowej spółki cichej (dalej: Umowa spółki cichej), w której zostaną uregulowane szczegółowe zasady jej funkcjonowania, wzajemne prawa i obowiązki Stron oraz czas trwania przedsięwzięcia. Na podstawie powyższej Umowy, Wspólnik cichy wniósłby do Spółki określoną sumę pieniężną („wkład”), który będzie wykorzystany wyłącznie w ramach działalności handlowej związanej z przedsiębiorstwem Spółki, opierającej się przede wszystkim na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Wspólnik cichy za swój wkład do Spółki cichej nie otrzyma udziałów Wnioskodawcy, lecz prawo do partycypowania w zyskach / stratach Wnioskodawcy.

Przed podpisaniem Umowy spółki cichej, Wnioskodawca dokonałby wyceny swojego przedsiębiorstwa i w oparciu o jego wartość oraz wartość wkładu Wspólnika cichego zostałby ustalony % wynagrodzenia należnego Wspólnikowi cichemu za dany rok obrotowy Spółki. Powyższe wynagrodzenie byłoby kalkulowane na podstawie wykazanego finansowego wyniku brutto wynikającego z ksiąg rachunkowych na ostatni dzień roku obrotowego Wnioskodawcy. Wspólnik cichy będzie zatem uczestniczył w zysku proporcjonalnie do swojego udziału, jak również będzie uczestniczył w stracie w wysokości procentowo określonej w Umowie spółki cichej - maksymalnie do wysokości swojego wkładu. Zgodnie z postanowieniami Umowy spółki cichej, Wspólnik cichy nie będzie zobowiązany do wnoszenia dopłat.

Należy wskazać, iż Umowa spółki cichej nie zostanie ujawniona „na zewnątrz”, a także nie będzie powodowała w żaden sposób zmiany umowy Spółki.

Zgodnie z zamierzoną Umową, dla Wspólnika cichego prowadzone będą w Spółce: konto wkładów, konto bieżące oraz konto strat, które nie będą podlegały oprocentowaniu. Na koncie wkładów księgowane będą wkłady Wspólnika cichego. Konto wkładów będzie prowadzone jako konto stałe, tzn. nie będą na nim dokonywane żadne inne księgowania. Na koncie bieżącym księgowane będą wynagrodzenie należne (udziały w zysku) oraz pobrania. Na koncie strat będą księgowane udziały w stracie. Jeżeli specjalne konto strat będzie obciążone, wszystkie przyszłe udziały W zyskach będą zapisywane na tym koncie, dopóki jego stan nie zostanie wyrównany.

Jak wskazano, w trakcie trwania Umowy wynagrodzenie w postaci udziału w zysku będzie księgowane na koncie bieżącym. Udział Wspólnika cichego w stracie będzie księgowany na koncie strat. Konto strat będzie w pierwszej kolejności uzupełniane udziałami w zyskach. Jeżeli dzień zawiązania spółki cichej nie będzie pokrywał się z dniem bilansowym, to wynik bieżącego roku obrotowego należy odpowiednio podzielić, zgodnie ze śródrocznym sprawozdaniem, którego obowiązek sporządzenia określono w Umowie. Jeżeli sprawozdanie finansowe Spółki zostanie zmienione (np. w wyniku kontroli podatkowej), to należy tę zmianę uwzględnić również w udziale w wyniku Wspólnika cichego. Wspólnik cichy będzie w każdym czasie uprawniony do dokonywania pobrań ze środków znajdujących się na Jego koncie bieżącym. W każdym przypadku rozwiązania Spółki cichej, Wspólnikowi cichemu będzie przysługiwała rekompensata odpowiednia do wartości Jego udziału na dzień rozwiązania Spółki.

Zgodnie z zamierzonymi ustaleniami Umowy, Spółka zasadniczo będzie sprawowała bieżący zarząd samodzielnie, działając poprzez członków zarządu. Niemniej, Wspólnik cichy będzie posiadał szereg uprawnień związanych z zarządzaniem przedsiębiorstwem Spółki, w szczególności o charakterze nadzorczym, z możliwością władczego ingerowania w działalność Spółki.

Przykładowo, w przypadku czynności, których zakres będzie wykraczał poza zwykły zarząd, Spółka będzie potrzebowała zgody Wspólnika cichego. Powyższe będzie obejmowało w szczególności:

*   zmianę umowy Spółki, formy prawnej lub siedziby Spółki,
*   zbycie lub wydzierżawienie Spółki lub jej znacznej części,
*   podjęcie działalności w nowych branżach lub rezygnację z ważnych rodzajów działalności (udział w obrocie lub wyniku zgodnie ze sprawozdaniem finansowym powyżej 5%),
*   podwyższenie kapitału oraz udział innych cichych oraz pozostałych wspólników i zmianę wspólników danego rodzaju,
*   nabywanie, zbywanie i obciążanie nieruchomości gruntowych i związanych z nimi praw własności oraz udziałów i istotnych części majątku,
*   inwestycje i inne mające wpływ na Spółkę operacje o wartości przekraczającej PLN 20.000.000, powoływanie i odwoływanie członków zarządu,
*   obniżenie kapitału i inne zmiany obowiązkowego kapitału własnego,
*   zawieranie, zmianę i wypowiadanie umów między przedsiębiorstwami,
*   przekształcenia, zmianę badającego sprawozdanie finansowe.

Ponadto, jeżeli Spółka nie powoła w momencie zawarcia Umowy spółki cichej badającego sprawozdanie finansowe, to również powołanie po raz pierwszy biegłego do badania sprawozdania wymagać będzie zgody Wspólnika cichego. Jeżeli Spółka będzie zamierzała dokonać jednej z powyższych czynności, będzie winna o tym powiadomić Wspólnika cichego pisemnie i wezwać go do wyrażenia zgody. Przy czym, wymienione czynności nie będą miały na celu przenoszenia odpowiedzialności zarządu za sprawy związane z prowadzeniem Spółki na Wspólnika cichego.

Ponadto, Wspólnik cichy będzie miał prawo do m.in.:

*   bieżącej kontroli działalności Spółki,
*   będzie mógł osobiście zasięgać o Niej informacji oraz
*   będzie miał wgląd do ksiąg i dokumentów, w tym także będzie mógł sporządzać na ich podstawie bilans i sprawozdanie finansowe,
*   sprawdzenia w Spółce sposobu wykorzystania wkładu,
*   złożenia wizyty w Spółce w trakcie trwania w Niej pracy i urzędowania.

Pozycja Wspólnika cichego zatem w planowanym przedsięwzięciu nie będzie ograniczała się do wniesienia (udostępnienia) wkładu, lecz będzie on miał prawo wpływać na sposób kształtowania istotnych dla Spółki decyzji i współdecydować o sprawach związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa Spółki. Niemniej, zgodnie z Umową spółki cichej, inicjatywy decyzyjne, co do zasady, będą leżały po stronie zarządu Spółki.

Należy dodać, iż zgodnie z planowanymi postanowieniami umownymi Wspólnik cichy będzie miał prawo przenieść swoje prawa w całości lub części na osoby trzecie. Obie strony Umowy mają prawo do wypowiedzenia Umowy spółki cichej w określonych przypadkach.

Ponadto, jak wskazano na wstępie i co wymaga podkreślenia, przewiduje się, by Wspólnik cichy był jednocześnie „zwykłym” udziałowcem Spółki. W takim przypadku, przychody z tytułu udziału w Spółce i przedsięwzięcia zawartego w oparciu o Umowę spółki cichej nie będą się łączyły.

W piśmie uzupełniającym z dnia 06 marca 2013 r. doprecyzowano przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wskazując, iż:

1.  Przewidywaną formą Umowy spółki cichej, zawartej między Wnioskodawcą (Spółką) a niemieckim kontrahentem, będzie forma pisemna. Umowa spółki cichej nie zostanie ujawniona „na zewnątrz”, a także nie będzie powodowała w żaden sposób zmiany umowy Spółki Wnioskodawcy. Jest planowane, że Spółka cicha zostanie zawiązana na czas nieokreślony.
2.  Umowa spółki cichej będzie dodatkową umową zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a Jego udziałowcem, o charakterze obligacyjnym, będzie to tzw. umowa nietypowej spółki cichej. Taka umowa nic jest uregulowana w polskich przepisach prawa, stanowić będzie ona tzw. umowę nienazwaną i zastosowanie w jej przypadku znajdzie art. 3531 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.
3.  Umowa spółki cichej będzie zawierała następujące postanowienia:
    *   Wspólnik cichy wnosi do Spółki (Wnioskodawcy) wkład w określonej kwocie pieniężnej celem wykorzystania wyłącznie w ramach działalności handlowej;
    *   Wnioskodawca nie zobowiązuje się w Umowie spółki cichej do zwrotu pełnej wysokości wkładu, Umowa spółki cichej jest zawarta bowiem co do zasady na czas nieokreślony. Niemniej, w każdym przypadku rozwiązania Umowy spółki cichej, Wspólnikowi cichemu przysługuje odszkodowanie odpowiednie do wartości jego udziału na dzień rozwiązania Umowy spółki cichej;
    *   Wspólnik cichy będzie natomiast uczestniczył w zysku proporcjonalnie do swojego udziału oraz w stracie – maksymalnie do wysokości swojego wkładu.
4.  Zasadniczym celem w przypadku Wspólnika cichego jest uzyskanie udziału w zyskach przedsięwzięcia. Głównym przedmiotem działalności Spółki Wnioskodawcy jest natomiast działalność gospodarcza (handlowa) polegająca na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.
5.  Wspólnik cichy nie będzie co do zasady angażował się w bieżącą działalność Spółki Wnioskodawcy. Będzie miał natomiast szereg uprawnień o charakterze zarządczym, nadzorczym, kontrolnym oraz informacyjnym. Będzie mógł np. składać zastrzeżenia do sprawozdania finansowego Spółki oraz brać udział w podejmowaniu czynności wykraczających poza zwykły zarząd.
6.  Umowa spółki cichej zasadniczo nie będzie stanowić wyraz ujęcia przedsięwzięcia w normy organizacyjne. Jednakże będą wykorzystywane niektóre elementy przewidziane przy funkcjonowaniu m.in. spółek, np. rok obrotowy dla umowy spółki cichej będzie pokrywał się z rokiem obrotowym Spółki.
7.  Celem wniesienia wkładu przez Wspólnika cichego będzie umożliwienie wykorzystania go w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę (wyłącznie w ramach działalności handlowej).
8.  Umowa spółki cichej będzie określać prawa do udziału w zysku Wspólnika cichego. Jak wskazano, będzie on uczestniczył w zysku proporcjonalnie do swojego udziału liczonego z uwzględnieniem wartości przedsiębiorstwa Spółki ustalonej na dzień zawarcia Umowy spółki cichej.
9.  Wynagrodzenie należne Wspólnikowi cichemu będzie stanowić realizację jego udziału w zysku. W trakcie trwania Umowy, wynagrodzenie w postaci udziału w zysku będzie księgowane na koncie bieżącym. Wartość udziału w zyskach (albo stratach) będzie określana ostatecznie na podstawie sprawozdania finansowego Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy wniesienie wkładu przez Wspólnika cichego będzie powodowało powstanie przychodu podatkowego po stronie Spółki?
2.  Czy należne Wspólnikowi cichemu wynagrodzenie wynikające z udziału w zysku określonego w Umowie spółki cichej będzie stanowiło dla Spółki w całości koszt uzyskania przychodu? Czy do wynagrodzenia Wspólnika cichego mają zastosowanie przepisy o tzw. „cienkiej kapitalizacji” zawarte w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy w związku z wniesieniem wkładu przez Wspólnika cichego, Spółka będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
4.  W jaki sposób Spółka powinna kwalifikować wynagrodzenie otrzymywane przez Wspólnika cichego w związku z realizacją Umowy spółki cichej? Czy Spółka będzie zobowiązana pobierać podatek u źródła?
5.  W którym momencie Spółka będzie mogła rozpoznać koszt podatkowy w związku z naliczeniem wynagrodzenia Wspólnikowi cichemu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytania nr 4. W dniu 14 marca 2013 r. wniosek Spółki został rozpatrzony w zakresie pytań nr 1, nr 2 i nr 5 odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB4/423-419/12-6/DS, natomiast w zakresie pytania nr 3 interpretacją indywidualną nr ILPB4/423-419/12-7/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane przez Wspólnika cichego środki pieniężne z tytułu wynagrodzenia będą rozpoznawane memoriałowo jako przychód z działalności gospodarczej związanej z udziałem we wspólnym przedsięwzięciu w postaci Spółki cichej. W związku z osiąganym przychodem, dla Wspólnika cichego powstanie zakład na terytorium Polski.

Spółka cicha nie jest w polskim prawie obecnie nigdzie zdefiniowana, niemniej kwalifikacje dla przychodów osiąganych w związku z uczestnictwem w niej wywieść można z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychody z udziału m.in. ze wspólnego przedsięwzięcia, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu, przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Niewątpliwie, zarówno Wnioskodawca, jak i Wspólnik cichy są przedsiębiorcami prowadzącymi działalność gospodarczą. Wobec tego, siedziba Wspólnika cichego znajduje się poza terytorium Polski ustalenia wymaga także miejsce jego opodatkowania z tytułu przychodów uzyskiwanych w oparciu o Umowę spółki cichej.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przy czym, zastosowanie tego przepisu należy dokonywać z uwzględnieniem stosownych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wobec faktu, iż w analizowanym przypadku odbiorcą przychodów z tytułu uczestnictwa w Spółce cichej - Wspólnikiem cichym będzie spółka niemiecka z siedzibą na terytorium Niemiec, do ustalenia sposobu opodatkowania uzyskanych przez nią dochodów zastosowanie znajdzie umowa między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (dalej: DBA).

W ocenie Wnioskodawcy, znajdą tutaj zastosowanie zasady określone w art. 7 DBA, dotyczące opodatkowania zysków przedsiębiorstw, w myśl którego zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w drugim umawiającym się państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim umawiającym się państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt d DBA, określenie przedsiębiorstwo umawiającego się państwa oznacza przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie. Określenie „osoba” oznacza natomiast osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób.

W ocenie Wnioskodawcy, spółka cicha, funkcjonująca w oparciu o Umowę spółki cichej, może zostać zakwalifikowana jako inne zrzeszenie osób. Pojęcie to, zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD, który jest wzorem do sporządzania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, obejmuje spółki osobowe, spółkę cichą, spółkę cywilną, wspólne przedsięwzięcia, a także niektóre trusty i fundusze.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OEECD oraz DBA, przyjmuje się, iż inne zrzeszenie osób (m.in. spółka cicha, wspólne przedsięwzięcia), założone w Polsce przez zagranicznych wspólników, nie prowadzi w Polsce przedsiębiorstwa w rozumieniu DBA. Przedsiębiorstwo prowadzą natomiast wspólnicy tych organizacji, a więc w opisanym zdarzeniu przyszłym m.in. Wspólnik cichy.

Za przedsiębiorstwo umawiającego się państwa należy zatem uznać posiadanie przez wspólnika udziałów w zrzeszeniu osób (tutaj w spółce cichej). Natomiast działalność gospodarcza wykonywana przez te zrzeszenie będzie stanowiło zakład, o którym mowa w art. 5 DBA, czyli stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, iż dochód Wspólnika cichego, który jest niemiecką spółką kapitałową, będzie podlegał opodatkowaniu według polskich przepisów, czyli na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z zastosowaniem 10% stawki podatku od osiągniętych dochodów.

W związku z uznaniem, że Wspólnik cichy będzie prowadził działalność gospodarczą na terytorium Polski przez prowadzony zakład, brak będzie podstaw, do zastosowania unormowań dotyczących podatku u źródła wynikających np. z art. 21 i 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z definicją zakładu zagranicznego zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

– chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie ma umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

W myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko – niemieckiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Określenie zakładu zostało zdefiniowane w art. 5 ust. 1 ww. umowy, zgodnie z którym oznacza ono stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W szczególności, określenie to obejmuje, zgodnie z ust. 2 tego artykułu:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt b i d tej umowy, w rozumieniu niniejszej umowy, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej:

*   określenie „osoba” oznacza osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób;
*   określenia „przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa” i „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie lub przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Pomocnym w interpretacji zapisów umowy może być też tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zatem, wskazana w niniejsze sprawie Umowa spółki cichej, jako wspólne przedsięwzięcie, może zostać zakwalifikowane jako inne zrzeszenie osób. Pojęcie to, zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD, obejmuje spółkę osobową, spółkę cichą, spółkę cywilną, wspólne przedsięwzięcia, a także niektóre trusty i fundusze.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD oraz umową polsko - niemiecką, przyjmuje się, iż inne zrzeszenie osób (m.in. spółka cicha, wspólne przedsięwzięcia) założone w Polsce przez zagranicznych wspólników nie prowadzi w Polsce przedsiębiorstwa w rozumieniu umowy polsko - niemieckiej. Przedsiębiorstwo prowadzą natomiast wspólnicy tych organizacji, a więc w opisanym zdarzeniu przyszłym m.in. Wspólnik cichy.

Nie ulega wątpliwości bowiem, iż polska spółka kapitałowa posiadająca podmiotowość prawną (tu: Spółka) jest przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 7 umowy polsko – niemieckiej. Również niemiecka spółka kapitałowa (tu: Wspólnik cichy) stanowi przedsiębiorstwo. Tym samym, posiadanie udziału we wspólnym przedsięwzięciu (tu: Umowa spółki cichej), mającym na celu prowadzenie działalności zarobkowej na terenie Polski jest równoznaczne z posiadaniem przez Wspólnika cichego zakładu w Polsce i w konsekwencji prowadzi do opodatkowania dochodu z udziału we wspólnym przedsięwzięciu, jako dochodu z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 7 umowy polsko – niemieckiej. Udział Wspólnika cichego we wspólnym przedsięwzięciu (tu: Umowa spółki cichej) konstytuuje w Polsce zakład, o którym mowa w art. 5 tej umowy.

Za przedsiębiorstwo umawiającego się państwa należy zatem uznać posiadanie przez wspólnika udziałów w zrzeszeniu osób (tu: w Umowie spółki cichej). Natomiast udział w zrzeszeniu będzie stanowił zakład, o którym mowa w art. 5 umowie polsko - niemieckiej, czyli stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa Wspólnika cichego.

Podsumowując, należy stwierdzić, iż dochód Wspólnika cichego z tytułu zawarcia ze Spółką Umowy spółki cichej podlegać będzie opodatkowaniu zgodnie z art. 7 umowy polsko – niemieckiej. Oznacza to, iż dochód Wspólnika cichego, który może być przypisany do Jego zakładu podlega opodatkowaniu w Polsce, na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2013 r. nr ILPB4/423-419/12-6/DS, stwierdzono, iż opisana w zdarzeniu przyszłym Umowa spółki cichej ma charakter wspólnego przedsięwzięcia. Zatem, opodatkowaniu podlegać będą przychody i koszty ich uzyskania osiągnięte w ramach tej Umowy – stosownie do art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – proporcjonalnie do posiadanych udziałów w zysku.

Tym samym, brak będzie podstaw do zastosowania unormowań wynikających np. z art. 21 i 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, z art. 7 umowy polsko – niemieckiej wynika prawo Polski do opodatkowania dochodu Wspólnika cichego z tytułu jego udziału w Umowie spółki cichej. Natomiast zasady jego opodatkowania określa art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, Spółka nie będzie zobowiązana, w związku z realizacją Umowy spółki cichej, do pobierania podatku u źródła.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo informuje się, iż w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.