Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-742/15-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-31
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego.
Słowa kluczowe: faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny; podatek-podatek od towarów i usług; spółki; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z 30 września 2015 r. (data wpływu 6 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego

*   **jest nieprawidłowe** – w sytuacji gdy prawo do odliczenia VAT z takich faktur powstało przez dniem podziału, lecz nie zostało zrealizowane przez Spółkę Dzieloną do dnia podziału,
*   **jest prawidłowe** – w sytuacji gdy Spółka dzielona otrzymała fakturę przed dniem podziału, lecz obowiązek podatkowy w odniesieniu do tego rodzaju towarów/usług powstał po dniu podziału (i w konsekwencji prawo do odliczenia powstało po dniu podziału),
*   **jest prawidłowe** – w sytuacji gdy obowiązek w odniesieniu do tego rodzaju towarów/usług powstał przed dniem podziału, lecz Spółka Przejmująca otrzymała fakturę po dniu podziału (i w konsekwencji, prawo do odliczenia powstało po dniu podziału),
*   **jest prawidłowe** – w sytuacji gdy na fakturze jako nabywca figuruje spółka Dzielona.

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie leasingu rzeczy ruchomych (w tym maszyn, urządzeń i pojazdów samochodowych).

W 2014 r. Wnioskodawca nabył – w drodze umowy sprzedaży – akcje w innej spółce akcyjnej (dalej „Spółka Dzielona”), która również prowadziła m.in. działalność w zakresie leasingu rzeczy ruchomych.

W związku z tym, że zakresy działalności gospodarczej Wnioskodawcy oraz Spółki Dzielonej częściowo się pokrywały, w dniu 1 czerwca 2015 r. przeprowadzony został podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej. W ramach podziału, część majątku Spółki Dzielonej (dalej „Pion Leasingowy”), stanowiąca zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT została przeniesiona na Wnioskodawcę (tj. w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, majątek pozostający w Spółce Dzielonej również stanowił ZCP w rozumieniu wskazanego powyżej przepisu.

Z dniem wydzielenia, Spółka Przejmująca wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku Pionu Leasingowego.

W związku z powyższym Spółka Przejmująca powzięła wątpliwości odnośnie prawidłowego ujęcia otrzymywanych dokumentów dla potrzeb VAT oraz prawa do odliczenia VAT po stronie Wnioskodawcy z następujących rodzajów faktur:

1.  faktury, które Spółka Dzielona otrzymała przed dniem podziału i co do których, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstało przed dniem podziału, jednakże w stosunku do których Spółka Dzielona nie zrealizowała przedmiotowego prawa przed dniem podziału,
2.  faktury, które Spółka Dzielona otrzymała przed dniem podziału, lecz co do których obowiązek podatkowy powstał po dniu podziału i w konsekwencji, prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego powstało po dniu podziału,
3.  faktury, które Spółka Przejmująca otrzymała po dniu podziału, lecz co do których obowiązek podatkowy powstał przed dniem podziału i w konsekwencji, w stosunku do których prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstało po dniu podziału.

Dodatkowo, zdarzają się sytuacje, w których na niektórych fakturach otrzymanych przez Spółkę Przejmującą po dniu podziału, w tym fakturach o których mowa w pkt 1,2 i 3 powyżej, jako nabywca nadal figuruje Spółka Dzielona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego w sytuacji, gdy prawo do odliczenia VAT z takich faktur powstało przed dniem podziału, lecz nie zostało zrealizowane przez Spółkę Dzieloną do dnia podziału?
2.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego, w przypadku gdy Spółka Dzielona otrzymała fakturę przed dniem podziału, lecz obowiązek podatkowy w odniesieniu do tego rodzaju towarów/usług powstał po dniu podziału (i w konsekwencji prawo do odliczenia powstało po dniu podziału)?
3.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego, w przypadku gdy obowiązek podatkowy w odniesieniu do tego rodzaju towarów/usług powstał przed dniem podziału, lecz Spółka Przejmująca otrzymała fakturę po dniu podziału (i w konsekwencji, prawo do odliczenia powstało po dniu podziału)?
4.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego w przypadku, gdy na fakturze jako nabywca figuruje Spółka Dzielona?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce Przejmującej przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego, w sytuacji gdy prawo do odliczenia VAT z takich faktur powstało przed dniem podziału, ale nie zostało zrealizowane przez Spółkę Dzieloną do dnia podziału.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce Przejmującej przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego, w przypadku gdy Spółka Dzielona otrzymała fakturę przed dniem podziału, lecz obowiązek podatkowy w stosunku do tego rodzaju towarów/usług powstał po dniu podziału (i w konsekwencji, prawo do odliczenia powstało po dniu podziału).
3.  Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce Przejmującej przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego, w przypadku gdy obowiązek podatkowy w odniesieniu do tego rodzaju towarów/usług powstał przed dniem podziału, a Spółka Przejmująca otrzymała fakturę po dniu podziału (i w konsekwencji, prawo do odliczenia powstało po dniu podziału).
4.  Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce Przejmującej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego w przypadku, gdy na fakturze jako nabywca figuruje Spółka Dzielona.

Uzasadnienie:

1\. Uzasadnienie Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania pierwszego

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93 i następnych Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku.

Powyższy przepis stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (stosownie do art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Uregulowanie to jest wyrazem tzw. zasady sukcesji ograniczonej (częściowej), zgodnie z którą spółka przejmująca jest następcą podatkowym spółki dzielonej, ale tylko w takim zakresie w jakim prawa i obowiązki podatkowe pozostają w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku. Jednocześnie, sukcesji praw i obowiązków mogą podlegać wyłącznie prawa i obowiązki, które:

*   pozostają w związku z przejmowaną ZCP;
*   powstały przed dniem sukcesji oraz
*   nie zostały zrealizowane przez spółkę dzieloną.

Przenosząc przedstawione powyżej zasady sukcesji podatkowej na sytuację Spółki Przejmującej, jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów Pionu Leasingowego powstało przed dniem wydzielenia i zostało ono zrealizowane przez Spółkę Dzieloną do dnia podziału, to nie powinno ono stanowić przedmiotu sukcesji. Natomiast, jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało przed dniem wydzielenia i nie zostało zrealizowane przez Spółkę Dzieloną (jak to ma miejsce w przypadku Wnioskodawcy), to wówczas powinno być ono przedmiotem sukcesji, o której mowa w art. 93c Ordynacji podatkowej i w konsekwencji, powinno przysługiwać Spółce Przejmującej jako sukcesorowi podatkowemu.

W ocenie Wnioskodawcy, skoro w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka Przejmująca zgodnie z planem podziału w wyniku wydzielenia przejęła majątek Pionu Leasingowego stanowiącego ZCP, to Wnioskodawca z dniem wydzielenia wstąpił we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi mu w planie podziału składnikami majątku Pionu Leasingowego, w tym również prawo do odliczenia podatku VAT. A zatem prawo do odliczenia – które powstało przed dniem podziału i nie zostało zrealizowane przez Spółkę Dzieloną – w drodze sukcesji powinno przejść na Wnioskodawcę.

Moment powstania prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego określa przepis art. 86 ust. 10 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, przy czym obowiązek ten, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT – co do zasady – powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Tak więc, do formalnych przesłanek warunkujących powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego zalicza się:

*   powstanie obowiązku podatkowego u dostawcy towarów lub usług oraz
*   otrzymanie faktury.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie wskazać na przepis art. 86 ust. 11 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tej regulacji, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych powyżej, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego niniejszego wniosku, w praktyce mogą wystąpić sytuacje, w których prawo do odliczenia powstało w okresie poprzedzającym dzień podziału, ale Spółka Dzielona nie skorzystała z tego prawa. W świetle art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, pozbawienie Wnioskodawcy możliwości odliczenia VAT w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych (okresach następujących po dniu podziału), prowadziłoby do naruszenia tego przepisu i czyniłoby go regulacją martwą. Wykładnia systemowa wskazanego przepisu powinna zatem prowadzić do konkluzji, że prawo do odliczenia podatku VAT, które powstało przed dniem podziału, a z którego nie skorzystano (pomimo istnienia uprawnienia do skorzystania w okresie otrzymania faktury i dwóch okresach następujących) powinno podlegać sukcesji podatkowej na Spółkę Przejmującą.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż prezentowane powyżej stanowisko znajduje również potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 listopada 2008 r., sygn. IPPP1-443-1593/08-3/AK zaakceptował stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) Spółka Wydzielona wchodzi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki dzielonej, w tym również w zakresie podatku VAT w zakresie związanym ze «zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa», która będzie przenoszona do Spółki Wydzielonej. Oznacza to, że przedmiotem sukcesji będzie też prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT, jakie przysługiwało Spółce, w związku ze sprzedażą opodatkowaną która będzie prowadzona przez Spółkę i Spółkę Wydzieloną”. Podobne rozstrzygnięcie zapadło także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 listopada 2007 r., sygn. IPPP1-443- 376/07-4/AB.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółce Przejmującej przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego w sytuacji, gdy prawo do odliczenia VAT z takich faktur powstało przed dniem podziału i nie zostało zrealizowane przez Spółkę Dzieloną do dnia podziału.

2\. Uzasadnienie wnioskodawcy w odniesieniu do pytania drugiego i trzeciego

W związku z dokonanym podziałem i przejęciem Pionu Leasingowego mogą pojawić się sytuacje:

*   w których otrzymanie faktury miało miejsce przed dniem podziału, ale ze względu na powstanie obowiązku podatkowego w odniesieniu do nabywanych towarów i usług w dniu wydzielenia lub po tej dacie, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstało w tym dniu;
*   w których obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług powstał przed dniem podziału, ale ze względu na otrzymanie faktury w dniu wydzielenia lub po tej dacie, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstało w tym dniu.

W takich przypadkach – zdaniem Wnioskodawcy – prawo do odliczenia podatku naliczonego nie powinno być przedmiotem sukcesji, o której mowa w art. 93c Ordynacji podatkowej, ale powinno być prawem przysługującym bezpośrednio Spółce Przejmującej.

Powyższe wynika bezpośrednio z treści art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. A zatem, dla powstania prawa do odliczenia niezbędne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek formalnych, do których zalicza się:

*   powstanie obowiązku podatkowego u dostawcy towarów lub usług oraz
*   otrzymanie faktury.

W świetle powyższych przepisów warunkiem sine qua non dla powstania prawa do odliczenia, obok powstania obowiązku podatkowego po stronie dostawcy jest otrzymanie faktury VAT. Biorąc pod uwagę, że w przypadku części nabywanych na potrzeby Pionu Leasingowego towarów i usług:

*   faktury dokumentujące te transakcje zostały otrzymane przez Spółkę Dzieloną przed dniem podziału, a obowiązek podatkowy u dostawcy powstał w dniu podziału lub po tej dacie – w takiej sytuacji prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstało dopiero w dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy u dostawcy;
*   obowiązek podatkowy u dostawcy powstał przed dniem podziału, a faktury dokumentujące te transakcje zostały otrzymane przez Spółkę Przejmującą w dniu podziału lub po tej dacie – w takiej sytuacji prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstało dopiero w dniu otrzymania tych dokumentów przez Spółkę Przejmującą.

A zatem prawo do odliczenia podatku VAT z takich faktur nie będzie przedmiotem sukcesji, lecz będzie przysługiwało bezpośrednio Spółce Przejmującej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie również w aktualnej praktyce organów podatkowych, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2015 r. (sygn. ILPP2/443-1110/14-2/JK) uznał, że: „(\`(...)\`) jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT zakupu (gdzie zgodnie z fakturą nabywcą jest Spółka Dzielona) (\`(...)\`) powstało w dniu lub po dniu podziału, to wówczas uprawnionym do odliczenia będzie Spółka Wydzielona, jako spółka przejmująca o ile w wyniku podziału przez wydzielenie pozostaje ono w związku z przydzielonymi składnikami Spółce Wydzielonej”. Podobne rozstrzygnięcia zapadły także w interpretacjach indywidualnych tego organu z dnia 26 lipca 2012 r. (sygn. ILPP2/443-444/12-3/MN), z dnia 19 lipca 2011 r. (sygn. ILPP1/443-656/11 -3/MS) oraz z dnia 4 stycznia 2011 r., (sygn. ILPP1/443-1082/10-5/AW);
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2015 r., (sygn. IBPP3/4512-18/15/EJ) stwierdził, że: „(\`(...)\`) jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT zakupu (gdzie zgodnie z fakturą nabywcą jest Spółka Dzielona) (\`(...)\`) powstało w dniu lub po dniu podziału, to wówczas uprawnionym do odliczenia będzie Spółka Przejmująca, o ile w wyniku podziału przez wydzielenie pozostaje ono w związku z przydzielonymi składnikami Spółce Przejmującej”. Analogiczne rozstrzygnięcie zapadło także w interpretacji indywidualnej tego organu z dnia 29 grudnia 2010 r. (sygn. IBPP1/443-1220/10/BM);
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 marca 2015 r. (sygn. ILPP1/443-1140/14-4/MK) wskazał, że: „(\`(...)\`) Spółka Dzielona będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do faktur związanych z ZCP dotyczących okresu sprzed dnia podziału, co do których prawo do odliczenia powstało przed dniem podziału. Uprawnienie takie przysługiwać będzie z kolei Spółce Przejmującej z faktur związanych z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa dotyczących okresu sprzed dnia podziału co do których prawo do odliczenia powstanie w dniu lub po dniu podziału”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 29 maja 2015 r., (sygn. IBPP3/4512-422/15/JP) podniósł, że: „(\`(...)\`) w przypadku kiedy obowiązek podatkowy w podatku VAT w zakresie wynikającym z działalności Spółki Dzielonej i przejętej zorganizowanej części przedsiębiorstwa powstanie w dniu lub po dniu wydzielenia, obowiązek podatkowy w podatku VAT zostanie przejęty przez Spółkę Przejmującą i to ta Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania z tego tytułu podatku należnego i odpowiedniego jego rozliczenia”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółce Przejmującej przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego w przypadku, gdy:

*   Spółka Dzielona otrzymała fakturę przed dniem podziału, a obowiązek podatkowy w odniesieniu do tego rodzaju towarów/usług powstał po dniu podziału – w konsekwencji, prawo do odliczenia z tego tytułu powstało po dniu podziału;
*   obowiązek podatkowy w odniesieniu do tego rodzaju towarów/usług powstał przed dniem podziału, a Spółka Przejmująca otrzymała fakturę po dniu podziału – w konsekwencji, prawo do odliczenia z tego tytułu powstało po dniu podziału.

3\. Uzasadnienie Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania czwartego

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, w praktyce pojawiają się sytuacje, w których na spływających do Spółki Przejmującej fakturach związanych z zakupami dokonywanymi na potrzeby Pionu Leasingowego, jako nabywca, figuruje nadal Spółka Dzielona.

W ocenie Wnioskodawcy, formalna okoliczność, że jako nabywca towarów usług została wskazana Spółka Dzielona, nie powinna mieć wpływu na prawo Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego. O uprawnieniu Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego powinny bowiem, zdaniem Wnioskodawcy, decydować wyłącznie okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego (fakt dokonania dostawy/świadczenia usług) oraz przedstawione wcześniej zasady sukcesji podatkowej, a nie okoliczności formalne, w szczególności takie jak błędna nazwa nabywcy i jego NIP.

Prawidłowość powyższego podejścia została potwierdzona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2013 r. (sygn. IPPP2/443-712/13- 2/BH), w której stwierdzono, że „w sytuacji gdy w dniu lub po dniu podziału sprzedawcy wystawią faktury dotyczące działalności ZCP wskazując jako nabywcę Spółkę Dzieloną, uprawnionym do odliczenia podatku z takich faktur będzie Spółka Przejmująca. Ponadto Wnioskodawca będzie uprawniony do skorygowania danych nabywcy za pomocą noty korygującej”.

W świetle powyższej interpretacji, Wnioskodawca powinien być uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT otrzymanych po dniu podziału dotyczących sprzedaży dokonanej przed podziałem, niezależnie od faktu, że jako nabywca została na nich wskazana Spółka Dzielona i niezależnie od faktu, czy Spółka Przejmująca skorygowała dane nabywcy przy pomocy not korygujących. W tym względzie regulacje ustawy o VAT nie ograniczają prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur, które zawierają pomyłki w danych nabywcy, a także nie obligują wprost nabywcy do wystawienia not korygujących. Innymi słowy, brak dokonania korekty nie stanowi przeszkody dla odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury.

Ponadto Wnioskodawca pragnie wskazać, iż prezentowane powyżej stanowisko znajduje również potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-21/15/EJ) uznał, że „Skoro, jak wskazano powyżej, fakt, że sprzedawcy wskażą na fakturach wystawionych w dniu lub po dniu podziału jako nabywcę Spółkę Dzieloną, tj. podmiot który faktycznie dokonał nabycia, pozostaje bez wpływu na prawo Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury, to brak jest konieczności wystawienia not korygujących. Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy w dniu lub po dniu podziału sprzedawcy wystawią faktury dotyczące działalności ZCP wskazując jako nabywcę Spółkę Dzieloną, uprawnionym do odliczenia podatku z takich faktur będzie Spółka Przejmująca”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2013 r., (sygn. IPPP2/443-712/13-2/BH) uznał, że: „(\`(...)\`) w sytuacji gdy w dniu lub po dniu podziału sprzedawcy wystawią faktury dotyczące działalności ZCP wskazując jako nabywcę Spółkę Dzieloną, uprawnionym do odliczenia podatku z takich faktur będzie Spółka Przejmująca”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-154/15/LŻ) stwierdził, że: „(\`(...)\`) jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT zakupu (gdzie zgodnie z fakturą nabywcą jest Spółka Dzielona), wystawionych przed dniem podziału, powstało w dniu lub po dniu podziału, to wówczas uprawnionym do odliczenia będzie Spółka Przejmująca, o ile w wyniku podziału przez wydzielenie pozostaje ono w związku z przydzielonymi składnikami Spółce Przejmującej”. Analogiczne rozstrzygnięcia zapadły także w interpretacjach indywidualnych tego organu z 23 grudnia 2014 r., (nr IBPP1/443-1263/14/MS), z dnia 26 lutego 2014 r. (sygn. IBPP1/443-186/14/BM) oraz z dnia 29 grudnia 2010 r. (sygn. IBPP1/443-1220/10/BM);
*   Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2009 r., (sygn. PT1-033-52/333/OP/PK/78/09) wskazał, że: „(\`(...)\`) na powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę (spółkę przejmującą) nie ma wpływu fakt, że odnosząca się do okresu bezpośrednio poprzedzającego dzień wydzielenia faktura VAT będąca podstawą do rozliczenia podatku naliczonego była wystawiona przez sprzedawcę na spółkę dzieloną”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółce Przejmującej przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego również w przypadku, gdy na fakturze jako nabywca towarów lub usług figuruje Spółka Dzielona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego w sytuacji gdy prawo do odliczenia VAT z takich faktur powstało przez dniem podziału, lecz nie zostało zrealizowane przez Spółkę Dzieloną do dnia podziału,
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego w sytuacji gdy Spółka dzielona otrzymała fakturę przed dniem podziału, lecz obowiązek podatkowy w odniesieniu do tego rodzaju towarów/usług powstał po dniu podziału (i w konsekwencji prawo do odliczenia powstało po dniu podziału),
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego w sytuacji gdy obowiązek w odniesieniu do tego rodzaju towarów/usług powstał przed dniem podziału, lecz Spółka Przejmująca otrzymała fakturę po dniu podziału (i w konsekwencji, prawo do odliczenia powstało po dniu podziału),
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego w sytuacji gdy na fakturze jako nabywca figuruje spółka Dzielona.

Na wstępie należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), a zatem niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie skutków prawnopodatkowych dla Wnioskodawcy (tj. dla Spółki Przejmującej).

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.).

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

− wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Z cytowanych przepisów prawa wynika, że w przypadku podziału osoby prawnej następuje sukcesja jej praw i obowiązków. Zakres sukcesji związany jest z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. Warunkiem sukcesji jest, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), zwanej dalej k.s.h.

W treści art. 529 § 1 k.s.h. wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Jednym z nich jest, zgodnie z pkt 4 tego przepisu, podział przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.). Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h., spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 531 § 2 k.s.h.).

Art. 532 § 1 k.s.h. wprost stanowi, że do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Istotą podziału przez wydzielenie w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych jest to, że przy takim trybie podziału nie dochodzi do wniesienia aportu do nowo powstałej spółki.

Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 93c Ordynacji podatkowej w powiązaniu z art. 531 § 1 k.s.h. Z przepisów tych jednoznacznie wynika, że osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Jednakże podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, że spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu. Zatem następstwo prawne, w zakresie o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Należy również podkreślić, że przedmiotem sukcesji prawnopodatkowej przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku. Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza zatem do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Kwestie dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały uregulowane w Dziale IX ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jednakże w myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Z treści art. 86 ust. 10b ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1.  ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
2.  ust. 2 pkt 4 lit. c - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:
    1.  otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
    2.  uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek;
3.  ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Jak wynika z art. 86 ust. 10c ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy w stosunku do nabytych towarów i usług można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym co do zasady spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Tym samym podatnik w zakresie poniesionych wydatków powinien dokonać odliczenia VAT na podstawie art. 86 ust. 10, 10b ustawy o VAT, czyli w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy i podatnik otrzymał fakturę za poniesione wydatki.

Jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy. Należy zaznaczyć, że podatnik może dokonać korekty deklaracji jedynie za ten okres rozliczeniowy, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Szczegółowe elementy, które powinna zawierać faktura, określa art. 106e ustawy.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Z powyższych uregulowań wynika, że faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji sprzedaży, a ustawodawca określił w jakich okolicznościach należy ją wystawić. Przede wszystkim wystawiane przez podatników podatku od towarów i usług faktury VAT muszą dokumentować wykonanie przez nich czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl przepisu art. 19a ust. 2 ustawy – w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 8 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie leasingu rzeczy ruchomych (w tym maszyn, urządzeń i pojazdów samochodowych).

W 2014 r. Wnioskodawca nabył – w drodze umowy sprzedaży – akcje w innej spółce akcyjnej (dalej „Spółka Dzielona”), która również prowadziła m.in. działalność w zakresie leasingu rzeczy ruchomych.

W związku z tym, że zakresy działalności gospodarczej Wnioskodawcy oraz Spółki Dzielonej częściowo się pokrywały, w dniu 1 czerwca 2015 r. przeprowadzony został podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej. W ramach podziału, część majątku Spółki Dzielonej (dalej „Pion Leasingowy”), stanowiąca zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT została przeniesiona na Wnioskodawcę (tj. w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, majątek pozostający w Spółce Dzielonej również stanowił ZCP w rozumieniu wskazanego powyżej przepisu.

Z dniem wydzielenia, Spółka Przejmująca wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku Pionu Leasingowego.

W związku z powyższym Spółka Przejmująca powzięła wątpliwości odnośnie prawidłowego ujęcia otrzymywanych dokumentów dla potrzeb VAT oraz prawa do odliczenia VAT po stronie Wnioskodawcy z następujących rodzajów faktur:

1.  faktury, które Spółka Dzielona otrzymała przed dniem podziału i co do których, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstało przed dniem podziału, jednakże w stosunku do których Spółka Dzielona nie zrealizowała przedmiotowego prawa przed dniem podziału,
2.  faktury, które Spółka Dzielona otrzymała przed dniem podziału, lecz co do których obowiązek podatkowy powstał po dniu podziału i w konsekwencji, prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego powstało po dniu podziału,
3.  faktury, które Spółka Przejmująca otrzymała po dniu podziału, lecz co do których obowiązek podatkowy powstał przed dniem podziału i w konsekwencji, w stosunku do których prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstało po dniu podziału.

Dodatkowo, zdarzają się sytuacje, w których na niektórych fakturach otrzymanych przez Spółkę Przejmującą po dniu podziału, w tym fakturach o których mowa w pkt 1,2 i 3 powyżej, jako nabywca nadal figuruje Spółka Dzielona.

Na tle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, że jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie przed dniem wydzielenia, uprawnioną do odliczenia podatku naliczonego będzie Spółka Dzielona. Jeżeli Spółka Dzielona z tego prawa nie skorzysta wówczas, na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy, może dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym to prawo powstało. Nadmienia się, że ww. korekta nie może mieć miejsca później niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstało. Natomiast, jeśli prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie w dniu oraz po dniu wydzielenia, to wówczas uprawnioną do odliczenia będzie Spółka Przejmująca, o ile w wyniku podziału przez wydzielenie prawo to pozostaje w związku z przydzielonymi Spółce Przejmującej składnikami.

Zauważyć należy, że wskazanie na fakturze jako nabywcy podmiotu przekształconego, nie wyłącza praw podmiotu powstałego w wyniku przekształcenia, do odliczenia podatku naliczanego z takiej faktury, bowiem o uprawnieniu tym decydują okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc – dokonanie sprzedaży, data dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, data wystawienia faktury, ale przede wszystkim data przekształcenia prawnego podmiotu umowy sprzedaży.

Zatem powyższe uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego Spółka Przejmująca nabywa także w sytuacji, gdy faktura VAT dotycząca działalności przejmowanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa wystawiona została na Spółkę Dzieloną.

Podsumowując, Spółka Dzielona będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do faktur związanych z Pionem Leasingowym dotyczących okresu sprzed dnia podziału, co do których prawo do odliczenia powstało przed dniem podziału.

Natomiast uprawnienie takie przysługiwać będzie z kolei Spółce Przejmującej z faktur związanych z Pionem Leasingowym dotyczących okresu sprzed dnia podziału co do których prawo do odliczenia powstanie w dniu lub po dniu podziału. Przy czym Spółka Przejmująca nie będzie miała prawa do odliczenia podatku w stosunku do faktur związanych z Pionem Leasingowym dotyczących okresu sprzed dnia podziału, co do których prawo do odliczenia powstało przed dniem podziału, a Spółka Dzielona z niego nie skorzystała.

W konsekwencji:

Ad. 1.

W sytuacji gdy prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego powstało przed dniem podziału, ale nie zostało zrealizowane przez Spółkę Dzieloną do dnia podziału – Spółce Przejmującej (tj. Wnioskodawcy) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tych faktur.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Ad. 2.

W przypadku gdy Spółka Dzielona otrzymała faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego przed dniem podziału, lecz obowiązek podatkowy w stosunku do tego rodzaju towarów/usług powstał po dniu podziału (i w konsekwencji, prawo do odliczenia powstało po dniu podziału) – Spółce Przejmującej (tj. Wnioskodawcy) przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tych faktur.

Tym samym w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Ad. 3.

W przypadku gdy obowiązek podatkowy w odniesieniu do towarów/usług związanych ze składnikami majątku Pionu Leasingowego powstał przed dniem podziału, a Spółka Przejmująca otrzymała faktury dokumentujące nabycie ww. towarów/usług po dniu podziału (i w konsekwencji, prawo do odliczenia powstało po dniu podziału) – Spółce Przejmującej (tj. Wnioskodawcy) przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tych faktur.

W konsekwencji w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Ad. 4.

Określenie w fakturze jako nabywcy Spółki Dzielonej, nie wyłącza praw Spółki Przejmującej, do odliczenia podatku naliczanego z takiej faktury, bowiem o uprawnieniu tym decydują okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc – dokonanie sprzedaży, data dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, data wystawienia faktury ale przede wszystkim data przekształcenia prawnego podmiotu umowy sprzedaży.

W związku z powyższym w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.