Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1541/11/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-02-16
Teza: Zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; dotacja; kształcenie; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2011 r. (data wpływu 2 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniach 1 i 13 lutego 2012 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 1 i 13 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 1 maja 2011 r. realizuje Pan projekt na podstawie umowy z Ośrodkiem.

Projekt jest finansowany przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, na podstawie umowy zawartej z Ośrodkiem. Kwota dofinansowania płatna jest w 85% ze środków europejskich (Ministerstwo Finansów za pośrednictwem Banku Gospodarstwa Krajowego), a w 15 % jako dotacja celowa z budżetu krajowego. Zgodnie z umową o dofinansowanie projektu, jako prowadzący działalność gospodarczą, posiada Pan status beneficjenta.

Zgodnie z ustawą z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712) „beneficjentem” jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizująca projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu.

W projekcie pełni Pan rolę trenera-doradcy, otrzymując z tego tytułu wynagrodzenie ze środków budżetu projektu, na podstawie wystawionej noty księgowej, zgodnie z wymogami POKL za szkolenia i doradztwo indywidualne.

Usługi realizowane w ramach projektu kierowane są do osób niepracujących i bezrobotnych i mają charakter kształcenia zawodowego, służącego zwiększeniu szans w poszukiwaniu pracy.

Szkolenia organizowała i realizowała firma, której jest Pan właścicielem. Główny przedmiot prowadzonej przez Pana działalności to 85.59.B. Otrzymane środki publiczne nie miały bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Pana usług w ramach ww. projektu, tj. cena tych usług byłaby taka sama, gdyby nie korzystał Pan z dofinansowania, o którym mowa we wniosku.

Przedmiotowe usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, nie uzyskał Pan na nie również akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, a wykonując ww. usługi nie działał jako jednostka objęta systemem oświaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługa szkoleniowo-doradcza w zakresie zdarzeń faktycznych (V-IX 2011), realizowana w ramach tego projektu, jest zwolniona od podatku od towarów i usług jako usługa szkoleniowa dokształcania zawodowego (w rozumieniu rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.), dofinansowana w całości ze środków publicznych \[na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług\]?

Zdaniem Wnioskodawcy, realizowane usługi szkoleniowo-doradcze, jako usługi szkoleniowe dokształcania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług \[ art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług \].

Wskazał Pan, iż począwszy od dnia 1 stycznia 2010 r. programy operacyjne, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, są finansowane według zasad określonych w zmienionych przepisach ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), zgodnie z którymi środki przeznaczone na realizację programów operacyjnych, co do zasady, nie zostały włączone do budżetu państwa, lecz stanowią jego odrębną część w formie budżetu środków europejskich.

Wydatki na realizację projektów finansowanych z udziałem środków Unii Europejskiej, w części odpowiadającej wkładowi środków europejskich - dokonywane są w formie płatności - natomiast w części odpowiadającej wkładowi krajowemu, towarzyszącemu wkładowi środków europejskich - są dokonywane w formie dotacji celowej dla beneficjentów. Uzasadniając swoje stanowisko powołał się Pan na przepisy art. 186 i art. 127 ust. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych oraz rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., w zakresie zdefiniowania usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r. - nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Stosownie do dyspozycji art. 8 ust. 2 tej ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z treści wniosku wynika, iż jako beneficjent, realizuje Pan projekt dofinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, na podstawie umowy zawartej z Ośrodkiem. Usługi szkoleniowe dokształcania zawodowego, w okresie od maja do września 2011 r., organizowała i realizowała firma, której jest Pan właścicielem. W ramach szkoleń pełnił Pan rolę trenera-doradcy, otrzymując z tego tytułu wynagrodzenie w całości ze środków budżetu projektu, na które w 85% składały się środki europejskie, a w 15% dotacja celowa z budżetu krajowego. Usługi realizowane w ramach projektu kierowane są do osób niepracujących bezrobotnych, mając charakter kształcenia zawodowego, służącego zwiększeniu szans w poszukiwaniu pracy.

Przedmiotowych usług nie prowadził Pan w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, nie uzyskał na nie również akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, a wykonując je nie działał jako jednostka objęta systemem oświaty.

Otrzymane środki publiczne nie miały bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych w ramach ww. projektu usług, tj. ich cena byłaby taka sama, gdyby nie korzystał Pan z dofinansowania, o którym mowa we wniosku.

Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności rozważyć należy, czy świadczone przez Pana szkolenia, opisane we wniosku, można uznać za odpłatne. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Należy podkreślić, iż czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma natomiast żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, czy ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej kosztów są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione łącznie dwa warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te musza być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza) należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do dyspozycji art. 29 ust. 1 powołanej ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Cytowany powyżej przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje są, czy nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotacje, subwencje), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro – jak Pan wskazał – środki na realizację projektu nie miały wpływu na cenę świadczonych usług, co oznacza, iż były przeznaczone na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu, to uzyskane dofinansowanie nie stanowi obrotu. W konsekwencji należy uznać, że skoro nieodpłatne szkolenia uczestników projektu wykonywał Pan w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, nie mogą być one traktowane jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym nie podlegają uregulowaniom wynikającym z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Tym samym w niniejszej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy dotyczące zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wobec powyższego stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.