Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-381/16-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-08
Teza: Opodatkowanie dostawy Nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa \[dalej: Nabywca lub Kupujący\] planuje nabyć za wynagrodzeniem \[dalej: Transakcja\] od C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością \[dalej: Sprzedający lub Zbywca\] przysługujące Zbywcy prawo własności nieruchomości położonej na nieruchomości gruntowej, o powierzchni całkowitej 44.716 m2, na którą składają się następujące działki gruntu: nr 5/3, nr 5/5, nr 5/6, nr 7/8, 7/10, 10/1, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą \[dalej: Grunt\], w budynku funkcjonującym pod nazwą Centrum Handlowego K\`(...)\` \[dalej: Budynek\], tj.:

*   prawo własności samodzielnego lokalu, zwanego hipermarketem, stanowiącego odrębną nieruchomość niemieszkalną położoną w Budynku, o powierzchni całkowitej 16.812,70 m2, wraz z odpowiadającym mu udziałem w nieruchomości wspólnej (tj. w prawie własności Gruntu oraz w częściach wspólnych Budynku wraz z budowlami, przynależnościami i urządzeniami, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali) wynoszącym 168127/239720, dla którego Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą \[dalej: Lokal\],
*   prawo własności budowli znajdujących się na Gruncie

\[dalej łącznie jako Nieruchomość\].

Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Sprzedającego i jest wykorzystywana przez niego dla celów świadczenia opodatkowanych podatkiem VAT usług najmu. Planowana Transakcja ma być dokonana w 2016 r.

Oprócz Lokalu w Budynku znajdują się również dwa inne lokale pełniące funkcje galerii handlowej \[dalej łącznie: Galeria\], które nie są własnością Sprzedającego, lecz innej spółki \[dalej: Współwłaściciel\]. Sprzedający oraz Współwłaściciel są stronami porozumienia o sposobie wykonywania współwłasności dotyczącego części wspólnych Nieruchomości, a w szczególności części wspólnych Budynku \[dalej: Porozumienie dotyczące współwłasności Nieruchomości\]. Porozumienie dotyczące współwłasności Nieruchomości przewiduje m.in. możliwość wynajmu części wspólnych Nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich.

Oprócz nabycia Lokalu, Nabywca zamierza również nabyć Galerię. Nie można przy tym wykluczyć, że zarówno umowa między Sprzedającym a Kupującym dotycząca sprzedaży Lokalu, jak i umowa między Współwłaścicielem a Kupującym, zostaną zawarte w tym samym momencie tj. tego samego dnia, przy czym sposób opodatkowania transakcji między Współwłaścicielem a Kupującym (dotyczącej Galerii) nie jest przedmiotem niniejszego wniosku i pozostaje poza zakresem zadanych w nim pytań.

Nie można również wykluczyć, że w ramach Transakcji Kupujący nabędzie również od Współwłaściciela własność lub udział we współwłasności dwóch niewielkich działek gruntu sąsiadujących z Nieruchomością \[dalej: Działki sąsiadujące\], jeśli jeszcze przed Transakcją Współwłaściciel nabędzie ich własność od podmiotu, od którego obecnie je dzierżawi, przy czym sposób opodatkowania sprzedaży/nabycia ww. Działek sąsiadujących nie jest przedmiotem niniejszego wniosku i pozostaje poza zakresem zadanych w nim pytań.

W dalszej części wniosku Sprzedający oraz Kupujący są łącznie określani jako Strony lub Zainteresowani.

Zbywca nabył Nieruchomość od podmiotu trzeciego \[dalej: Poprzednik Prawny\] na podstawie Umowy przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa \[dalej: ZCP\] w rozumieniu art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny \[t. j. Dz. U. z 2014 r. Nr 121 ze zm., dalej: Kodeks cywilny lub KC\] tytułem wniesienia wkładu niepieniężnego, zawartej pomiędzy Poprzednikiem Prawnym i Zbywcą, sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 31 stycznia 2010 r. Przeniesienie ZCP w ramach ww. umowy z dnia 31 stycznia 2010 r. nie było opodatkowane VAT, w związku z czym Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia Nieruchomości wchodzącej w skład przedsiębiorstwa.

Z kolei Poprzednik Prawny nabył Nieruchomość od podmiotu trzeciego \[dalej: Poprzedni Właściciel\] na podstawie umowy sprzedaży zawartej pomiędzy Poprzednim Właścicielem i Poprzednikiem Prawnym, sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 6 września 2006 r. \[dalej: Umowa Sprzedaży\]. Zbycie Nieruchomości dokonane na podstawie Umowy Sprzedaży było opodatkowane VAT, w związku z czym Poprzednikowi Prawnemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia Nieruchomości.

Obecnie na podstawie umowy najmu zawartej dnia 8 kwietnia 2015 r. pomiędzy Sprzedawcą a najemcą \[dalej: Najemca\], Nieruchomość została oddana Najemcy w odpłatne użytkowanie (najem) na cele komercyjne (prowadzenia hipermarketu). Zgodnie z postanowieniami w/w umowy najmu, Najemcy przysługuje prawo do użytkowania Lokalu wraz z wszelkimi powierzchniami pomocniczymi, jak również prawo do użytkowania części wspólnych Nieruchomości, przy czym niektóre z tych powierzchni wspólnych (np. rampy rozładunkowe) mogą być użytkowane przez Najemcę na zasadzie wyłączności, natomiast z pozostałych powierzchni wspólnych Najemca ma prawo korzystać bez wyłączności. Zarówno użytkowanie Lokalu, jak i części wspólnych Nieruchomości (wyłączne oraz niewyłączne) objęte jest czynszem uiszczanym przez Najemcę z tytułu w/w umowy najmu. Dodatkowo według najlepszej wiedzy Zainteresowanych w przeszłości Lokal oraz części wspólne Nieruchomości były również przedmiotem szeregu umów najmu, co najmniej na 2 lata przed planowaną datą Transakcji.

Biorąc pod uwagę powyższe, a w szczególności zbycie w 2006 r. całości Nieruchomości przez Poprzedniego Właściciela na rzecz Poprzednika Prawnego na podstawie Umowy Sprzedaży, na dzień Transakcji, w stosunku do całej powierzchni Nieruchomości (tj. zarówno Lokalu, jak i wszystkich powierzchni części wspólnych Nieruchomości) upłyną co najmniej dwa lata od momentu oddania jej do użytkowania w ramach czynności opodatkowanych VAT.

Nieruchomość, od momentu oddania jej do użytkowania, nie była ulepszana w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% jej wartości początkowej.

Sprzedający i Nabywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie zawarcia Transakcji.

Nabywca i Sprzedający zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT w odniesieniu do dostawy Nieruchomości. Przed dniem Transakcji Nabywca i Sprzedający złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT Transakcji, spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

W związku z dokonaniem Transakcji:

*   na mocy art. 678 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) ("Kodeks cywilny"), Kupujący wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu zawartej z najemcą zbywanego Lokalu,
*   zgodnie z regulacjami ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jednolity Dz.U. z 2015 poz. 1892) („UWL”) dotyczącymi sposobu zarządu nieruchomością wspólną Kupujący wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Porozumienia dotyczącego współwłasności Nieruchomości, chyba że Lokal oraz Galeria zostaną nabyte przez Kupującego, przez co w momencie nabycia przez ten sam podmiot tj. Kupującego wszystkich ww. lokali (wraz ze związanymi z nimi udziałami w częściach wspólnych) przestanie istnieć współwłasność części wspólnych Nieruchomości.

Ponadto, w wyniku Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione niektóre prawa i obowiązki, należności i zobowiązania Sprzedającego ściśle związane z Nieruchomością oraz umową/umowami najmu obciążającymi Nieruchomość, w szczególności:

*   prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez Najemcę,
*   dokumentacja związana z Budynkiem oraz z wynajmem Nieruchomości, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Budynku, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i podwykonawcza (w szczególności projekty budowlane), umowy najmu Nieruchomości,
*   określone ruchomości związane z Nieruchomością (w szczególności z Budynkiem) służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu,
*   praw autorskich dotyczących Lokalu,
*   wszystkie prawa, w tym licencje, dotyczące używania systemu BMS lub innych w Budynku,
*   praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych i praw z zabezpieczeń dotyczących tych robót,
*   praw i obowiązków z umów dotyczących robót w toku prowadzonych a nie zakończonych jeszcze w dniu Transakcji,
*   umów dzierżawy działek sąsiadujących z Nieruchomością, gdzie Sprzedający (wraz ze Współwłaścicielem) występuje jako dzierżawca.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych praw i obowiązków Sprzedającego.

W szczególności, zgodnie z intencją stron, Nabywca nie nabędzie w wyniku Transakcji szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości i Budynku, w tym umowy ubezpieczenia Budynku. W związku ze sprzedażą Nieruchomości powyższa umowa zostanie rozwiązana, a stosowne należności i zobowiązania z niej wynikające zostaną rozliczone, nie przechodząc na Nabywcę.

Po Transakcji na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Nabywca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego.

Dodatkowo na nabywcę nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki z następujących umów dotyczących Nieruchomości (zawartych przez Współwłaściciela na bazie Porozumienia dotyczącego współwłasności Nieruchomości):

*   umów zarządzania Nieruchomością,
*   umów dostawy mediów do Nieruchomości,
*   umów obsługi, utrzymania i konserwacji Nieruchomości.

Nabywca i Zbywca będą współpracować w celu zapewnienia, aby w związku z przekazaniem Nieruchomości Nabywcy w wyniku Transakcji nie zostało zakłócone jej bieżące funkcjonowanie, w szczególności, aby nie nastąpiły przerwy techniczne w dostawie towarów i usług niezbędnych do bieżącego funkcjonowania Nieruchomości i Budynku.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Sprzedającym i Nabywcą nie będą prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, które nie są bezpośrednio związane z Nieruchomością, w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z Najemcą),
*   umowy o świadczenie usług prawnych, usług doradztwa podatkowego, usług księgowych,
*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców),
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego,
*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   zobowiązania inwestycyjne z tytułu kredytów,
*   firma Sprzedającego,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji nie jest formalnie organizacyjnie wydzieloną częścią przedsiębiorstwa Sprzedającego w prowadzonej przez niego działalności (w szczególności nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego).

Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych (używany przez Sprzedającego system księgowy umożliwia teoretycznie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności zobowiązań do Nieruchomości wynika to jednakże z jego potencjalnej funkcjonalności, która jest standardem we współczesnych zaawansowanych informatycznych systemach rachunkowych, nie zaś z zamiaru ani potrzeby Sprzedającego). W szczególności Sprzedający nie sporządza odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Nieruchomości. W konsekwencji ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Sprzedającego.

Po Transakcji może dojść pomiędzy Sprzedającym a Nabywcą do rozliczenia płatności dokonanych przez Najemcę na poczet kosztów mediów i innych usług zapewnianych Najemcy w związku z wynajmem powierzchni Nieruchomości oraz do rozliczenia czynszów najmu należnych za okres, w którym będzie dokonana Transakcja.

Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT obejmującą wynajem powierzchni komercyjnych Nieruchomości. Nabywca planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający zamierza wystawić na Nabywcę fakturę z wykazanym podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa lub zorganizowanej przedsiębiorstwa Sprzedającego?
2.  Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, przy czym stawką właściwa dla sprzedaży Nieruchomości będzie podstawowa stawka 23% VAT, o ile Strony wybiorą opcję opodatkowania Transakcji VAT poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT?
3.  Czy Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.
2.  Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, przy czym stawką właściwą dla sprzedaży Nieruchomości będzie podstawowa stawka 23% VAT, o ile Strony wybiorą opcję opodatkowania Transakcji VAT poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT
3.  Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

Uzasadnienie:

1.  Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości (z tytułu Transakcji) i zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym

1.  1\. Brak przesłanek wyłączenia sprzedaży Nieruchomości z opodatkowania VAT

W celu odpowiedzi na pytania Zainteresowanych zadane w niniejszym wniosku, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.

Z kolei, w celu określenia, czy i transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, konieczne jest rozstrzygnięcie, czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust 1 Ustawy o VAT, oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT, nie znajdzie w stosunku do Transakcji zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana Transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem - Transakcja będzie mieścić się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności, Transakcja nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Poniżej przedstawiona jest argumentacja, potwierdzająca stanowisko Zainteresowanych w tym zakresie.

1.  2\. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

1.  2.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa" dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55(1) Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

1.  2.2. Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Transakcji (tj. Nieruchomość razem z przejmowanymi prawami oraz obowiązkami) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa, jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (odpowiedz Ministra Finansów nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu zainteresowanych konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku) (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem.

Przedsiębiorstwem bowiem może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartym umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Zbywcy, jak też innych składników przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2013 r. (IPPP1/443-698/13-2/PR), w której stwierdzono, że: „Zbywca dokona zbycia składników majątku przedsiębiorstwa a nie przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Opisana we wniosku transakcja nie obejmuje bowiem istotnych elementów przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55(1) Kodeksu cywilnego, takich jak tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, zobowiązania i środki pieniężne Zbywcy”.
*   podobne stanowisko zostało zawarte w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”.
*   analogiczny wniosek płynie z interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 grudnia 2012 r. (IPPP2/443-1104/12-4/BH): „Sprzedawana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, bowiem przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedawcy - w szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione istotne składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, w tym środki finansowe. Przedmiotem Transakcji nie będą również księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne składniki materialne / niematerialne wymienione, które w świetle Kodeksu cywilnego tworzące przedsiębiorstwo. ”
*   stanowisko takie wynika również z interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPP1/443-1235/12-2/IGo), w której pojawia się stwierdzenie, że: „(\`(...)\`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2012 r. (ILPP2/443-944/12-4/MN) stwierdził natomiast, iż: ,Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55(1) Kodeksu Cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Podkreślić należy, że na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.”
*   w tym samym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW) stwierdzając, że „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności

1.  2.3. Przedmiot Transakcji vs. całość organizacyjna / funkcjonalna

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem Transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer szeregu aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie niektóre aktywa wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej Transakcji w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego).

W konsekwencji - po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Zdaniem Zainteresowanych, fakt ten dodatkowo potwierdza, że w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Zbywcy, a jedynie poszczególnych składników jego majątku.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów administracyjnych \[Wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn. SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99\] kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można, zdaniem Zainteresowanych, uznać, iż:

*   jest to zespół elementów oraz
*   elementy te łączy wieź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Zainteresowanych brak jest podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności, w ocenie Zainteresowanych przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (w dużej mierze są to elementy, które nie będą zbyte przez Sprzedającego w ramach Transakcji). W szczególności trudno wyobrazić sobie prowadzenie działalności gospodarczej np. bez rachunków bankowych.

1.  3\. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa" i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

1.  3.1. Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa \[dalej również jako: ZCP\], o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z powoływaną już wyżej definicją z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/11-2/AKr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1372/11-2/AW) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

1.  3.2. Odrębność organizacyjna

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Zdaniem Zainteresowanych odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu. W przypadku planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości należy zauważyć, że o ile Sprzedający zapewne jest zdolny w każdym momencie wyodrębnić ze swojego przedsiębiorstwa Nieruchomość, wraz ze ściśle związanymi z nią innymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, które staną się przedmiotem Transakcji, to w żadnym wypadku nie można uznać, iż ten zespół składników stałby się zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo.

1.  3.3. Odrębność finansowa

Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej Transakcji. Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości (używany przez Sprzedającego system księgowy umożliwia teoretycznie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Nieruchomości wynika to jednakże z jego potencjalnej funkcjonalności, która jest standardem we współczesnych zaawansowanych informatycznych systemach rachunkowych, nie zaś z zamiaru ani potrzeby Sprzedającego). W szczególności Sprzedający nie sporządza odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Nieruchomości. W konsekwencji ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Sprzedającego.

1.  3.4. Samodzielność ZCP

Samodzielność ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Zainteresowanych, pozostawienie poza zakresem Transakcji przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych elementy planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

1.  3.5. Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Sprzedającego. Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na zobowiązania, jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazują również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do sprzedaży przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie".

1.  4\. Podsumowanie argumentacji w zakresie uznania przedmiotu Transakcji za ZCP oraz przedsiębiorstwo

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych przedmiotem Transakcji nie jest również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego.

Skoro przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa, ani ZCP, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, planowana Transakcja, jako transakcja zbycia obejmująca zespół składników majątkowych, podlega przepisom Ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Zainteresowanych - Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

1.  5\. Stawka VAT właściwa dla planowanej Transakcji

1.  5.1. Zastosowanie stawki podstawowej

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja w ocenie Zainteresowanych będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Zainteresowanych, należy przeanalizować, czy planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

1.  5.2. Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT jest więc: (i) konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy, wyłącznie do działalności zwolnionej od podatki od towarów i usług oraz (ii) brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do Transakcji należy wskazać, że w ocenie Zainteresowanych nie podlega ona zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie znajdzie w opisanym zdarzeniu przyszłym zastosowania. Nieruchomość była wykorzystywana przez Zbywcę do działalności opodatkowanej VAT (tj. dla celów świadczenia opodatkowanych podatkiem VAT usług najmu), a zatem w sprawie nie zostanie spełniona pierwsza przesłanka, zgodnie z którą ze zwolnienia, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, może korzystać tylko dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Ponadto, omawiany przepis nie znajdzie w stosunku do planowanej Transakcji zastosowania również z tego względu, że Zbywca z chwilą nabycia Nieruchomości (jako składników ZCP Poprzednika Prawnego) stał się następcą prawnym Poprzednika Prawnego w zakresie jego prawa do odliczenia podatku naliczonego, które przysługiwało mu z tytułu nabycia Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży.

Następstwo prawne w podatku VAT w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wynika wprost: postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347; dalej: „Dyrektywa 112”). Powyższy przepis wyraźnie i jednoznacznie łączy wyjęcie spod reżimu opodatkowania VAT dostawy przedsiębiorstwa z następstwem prawnym w podatku VAT między nabywcą i zbywcą przedsiębiorstwa. Analizując postanowienia art. 6 pkt 1 i art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT należy uznać, iż polski ustawodawca zdecydował o implementacji postanowień wspomnianego art. 19 Dyrektywy 112. W szczególności, art. 91 Ustawy o VAT stanowiący w ust. 9 o kontynuacji korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa lub ZCP wprowadzi zasadę sukcesji nabywcy przedsiębiorstwa lub ZCP w zakresie podatku VAT po zbywcy tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zatem, skoro Poprzednikowi Prawnemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży, to z chwilą nabycia tejże Nieruchomości jako składnika ZCP, Zbywca stał się następcą prawnym Poprzednika Prawnego w zakresie jego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Biorąc powyższe pod uwagę, Zbywca jako kontynuator rozliczeń w zakresie podatku VAT powinien być traktowany jako podmiot, któremu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

Taka wykładnia art. 91 ust. 9 ustawy o VAT została potwierdzona przez WSA w Łodzi, który w wyroku z 2 czerwca 2010 r. o sygnaturze I SA/Łd 363/10 stwierdził między innymi: „(\`(...)\`) w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, nabywca powinien być traktowany jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. Podobną konkluzję można odnaleźć również między innymi w wyrokach:

*   WSA w Łodzi z 16 kwietnia 2008 r. o sygnaturze I SA/Łd 1144/07
*   WSA w Poznaniu z 22 lipca 2009 r. o sygnaturze I SA/Po 492/09
*   WSA w Warszawie z 28 maja 2010 r. o sygnaturze III SA/Wa 2081/09
*   WSA we Wrocławiu z 15 marca 2012 r. o sygnaturze I SA/Wr 1670/11
*   WSA we Wrocławiu z 15 marca 2012 r. o sygnaturze II SA/Wr 1722/11

Wskazują na to również jednoznacznie interpretacje wydane przez Ministra Finansów w indywidualnych sprawach podatników (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1-443-36/10-2/PR z 18 lutego 2010 r.).

Z uwagi na powyższe w ocenie Zainteresowanych Zbywca winien być traktowany jako podmiot, któremu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT związanego nabyciem Nieruchomości przez Poprzednika prawnego na podstawie Umowy Sprzedaży. Tym samym w sprawie nie zostanie spełniona także druga przesłanka, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych w odniesieniu do Transakcji nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

1.  5.3. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości oraz uprawnienie stron Transakcji do rezygnacji z powyższego zwolnienia

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 ustawy o VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług. Wskazuje na to również posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „oddanie do użytkowania (\`(...)\`) nabywcy lub użytkownikowi”

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że z pierwszym zasiedleniem mamy do czynienia zarówno w przypadku opodatkowanej VAT sprzedaży nieruchomości, jak i udostępnienia do użytkowania w ramach odpłatnej umowy najmu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w 2006 r., na podstawie Umowy Sprzedaży, Nieruchomość była przedmiotem transakcji sprzedaży. Zbycie Nieruchomości w ramach tej transakcji było opodatkowane VAT. Ponadto, według najlepszej wiedzy Zainteresowanych, Lokal oraz części wspólne Nieruchomości były również przedmiotem szeregu umów najmu, co najmniej na 2 lata przed planowaną datą Transakcji. Biorąc pod uwagę powyższe, a w szczególności zbycie w 2006 r. całości Nieruchomości przez Poprzedniego Właściciela na rzecz Poprzednika Prawnego na podstawie Umowy Sprzedaży, na dzień Transakcji, w stosunku do całej powierzchni Nieruchomości (tj. zarówno Lokalu, jak i wszystkich powierzchni części wspólnych Nieruchomości) upłyną co najmniej dwa lata od momentu oddania jej do użytkowania w ramach czynności opodatkowanych VAT.

Ponadto Nieruchomość, od momentu oddania jej do użytkowania, nie była ulepszana (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% jej wartości początkowej.

W konsekwencji, do dostawy Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak zaznaczono powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Zbywca jak i Nabywca, będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT Transakcji, wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, należy uznać za spełniony.

W związku z tym, jeżeli Nabywca i Zbywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, przedmiotowa Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

1.  5.4. Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych do dostawy Nieruchomości nie znajdzie natomiast zastosowania obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Tymczasem w ocenie Zainteresowanych Transakcja, jak wykazano powyżej, będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Stanowisko Zainteresowanych w tym zakresie znajduje przy tym swoje potwierdzenie w szeregu interpretacji wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji sygn. IPPP1/443-1218/11-2/AW z dnia 7 września 2011 r. wskazał, że: „ Art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma z kolei zastosowanie do dostawy budynków, nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 ustawy. Ponieważ planowana sprzedaż została już objęta zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pkt 10a nie będzie miał zastosowania w sprawie”.

Niezależnie jednak od powyższego należy wskazać, że w przypadku Transakcji nie zostaną spełnione również pozostałe przesłanki wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Mianowicie, aby możliwe było zastosowanie zwolnienia z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, spełnione muszą być kumulatywnie następujące warunki:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy (bądź jego poprzednikowi prawnemu) prawo do odliczenia podatku VAT;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do odliczenia VAT, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

A zatem, biorąc pod uwagę, że:

*   jak wskazano powyżej, Zbywca winien być traktowany jako podmiot, któremu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT związanego nabyciem Nieruchomości przez Poprzednika prawnego na podstawie Umowy Sprzedaży;
*   Nieruchomość, od momentu oddania jej do użytkowania, nie była ulepszana w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% jej wartości początkowej

\- również z tych względów zwolnienie z 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w stosunku do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji.

1.  5.5. Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych dotyczącego opodatkowania Transakcji stawka podstawowa

Podsumowując, Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką VAT z uwagi na fakt, iż:

*   w stosunku do dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT,
*   na moment dokonania planowanej Transakcji od momentu pierwszego zasiedlenia Nieruchomości upłyną ponad 2 lata, w związku z czym Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, przy czym, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT Strony Transakcji będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia i wyboru opodatkowania Transakcji VAT. Jako że z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Strony Transakcji złożą stosowne oświadczenie, Transakcja będzie opodatkowana VAT z zastosowaniem stawki podstawowej stosownie do art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT,
*   wobec Transakcji nie znajdzie zastosowania obligatoryjne zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

1.  6\. Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości (z tytułu Transakcji)

Zdaniem Zainteresowanych, kolejnym elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Nabywcy do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Na dzień dokonania Transakcji Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych Nieruchomości. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%).

W świetle powyższego - zdaniem Zainteresowanych - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości (z tytułu Transakcji), gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a Transakcja, jak dowiedziono powyżej, będzie opodatkowana podstawową stawką VAT, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości od Zbywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy – w rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ponadto z definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy wynika, że zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomość. Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Sprzedającego i jest wykorzystywana przez niego dla celów świadczenia opodatkowanych podatkiem VAT usług najmu. Planowana Transakcja ma być dokonana w 2016 r. W związku z dokonaniem Transakcji Wnioskodawca na mocy art. 678 § 1 ustawy z Kodeks cywilny wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu zawartej z najemcą zbywanego Lokalu. Ponadto zgodnie z regulacjami ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali dotyczącymi sposobu zarządu nieruchomością wspólną Wnioskodawca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Porozumienia dotyczącego współwłasności Nieruchomości, chyba że Lokal oraz Galeria zostaną nabyte przez Kupującego, przez co w momencie nabycia przez ten sam podmiot tj. Kupującego wszystkich ww. lokali (wraz ze związanymi z nimi udziałami w częściach wspólnych) przestanie istnieć współwłasność części wspólnych Nieruchomości.

Ponadto, w wyniku Transakcji na Wnioskodawcę zostaną przeniesione niektóre prawa i obowiązki, należności i zobowiązania Sprzedającego ściśle związane z Nieruchomością oraz umową/umowami najmu obciążającymi Nieruchomość, w szczególności:

*   prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez Najemcę,
*   dokumentacja związana z Budynkiem oraz z wynajmem Nieruchomości, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Budynku, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i podwykonawcza (w szczególności projekty budowlane), umowy najmu Nieruchomości,
*   określone ruchomości związane z Nieruchomością (w szczególności z Budynkiem) służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu,
*   praw autorskich dotyczących Lokalu,
*   wszystkie prawa, w tym licencje, dotyczące używania systemu BMS lub innych w Budynku,
*   praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych i praw z zabezpieczeń dotyczących tych robót,
*   praw i obowiązków z umów dotyczących robót w toku prowadzonych a nie zakończonych jeszcze w dniu Transakcji,
*   umów dzierżawy działek sąsiadujących z Nieruchomością, gdzie Sprzedający (wraz ze Współwłaścicielem) występuje jako dzierżawca.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych praw i obowiązków Sprzedającego. W szczególności, zgodnie z intencją stron, Wnioskodawca nie nabędzie w wyniku Transakcji szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości i Budynku, w tym umowy ubezpieczenia Budynku. W związku ze sprzedażą Nieruchomości powyższa umowa zostanie rozwiązana, a stosowne należności i zobowiązania z niej wynikające zostaną rozliczone, nie przechodząc na Nabywcę. Po Transakcji na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Wnioskodawca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego. Dodatkowo na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki z umów dotyczących Nieruchomości (zawartych przez Współwłaściciela na bazie Porozumienia dotyczącego współwłasności Nieruchomości): umów zarządzania Nieruchomością, umów dostawy mediów do Nieruchomości, umów obsługi, utrzymania i konserwacji Nieruchomości.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem Transakcji nie będą prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, które nie są bezpośrednio związane z Nieruchomością, w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z Najemcą),
*   umowy o świadczenie usług prawnych, usług doradztwa podatkowego, usług księgowych,
*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców),
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego,
*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   zobowiązania inwestycyjne z tytułu kredytów,
*   firma Sprzedającego,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji nie jest formalnie organizacyjnie wydzieloną częścią przedsiębiorstwa Sprzedającego w prowadzonej przez niego działalności (w szczególności nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego). Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych (używany przez Sprzedającego system księgowy umożliwia teoretycznie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności zobowiązań do Nieruchomości wynika to jednakże z jego potencjalnej funkcjonalności, która jest standardem we współczesnych zaawansowanych informatycznych systemach rachunkowych, nie zaś z zamiaru ani potrzeby Sprzedającego). W szczególności Sprzedający nie sporządza odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Nieruchomości. W konsekwencji ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Sprzedającego.

Po Transakcji może dojść pomiędzy Sprzedającym a Nabywcą do rozliczenia płatności dokonanych przez Najemcę na poczet kosztów mediów i innych usług zapewnianych Najemcy w związku z wynajmem powierzchni Nieruchomości oraz do rozliczenia czynszów najmu należnych za okres, w którym będzie dokonana Transakcja.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi m.in. czy w ramach opisanej Transakcji dostawa Nieruchomości nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380).

Zgodnie z art. 55(1) Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Przy czym powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

Należy również wskazać art. 55(2) Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że do sprzedaży Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) ustawy Kodeks cywilny, gdyż jak wskazał Wnioskodawca Transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład definicji przedsiębiorstwa Sprzedającego, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku. Z perspektywy przedsiębiorstwa Sprzedającego przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedmiot planowanej Transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wynika z okoliczności sprawy, przedmiotowa Nieruchomość nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze.

Zatem, przedmiotem planowanej dostawy będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika również, że Wnioskodawca zamierza nabyć za odpłatnością przysługujące Zbywcy prawo własności nieruchomości położonej na nieruchomości gruntowej położonej w Warszawie, o powierzchni całkowitej 44.716 m2, na którą składają się następujące działki gruntu: nr 5/3, nr 5/5, nr 5/6, nr 7/8, 7/10,10/1 oraz nr 8/11, \[dalej: Grunt\], w budynku funkcjonującym pod nazwą Centrum Handlowego K\`(...)\` \[dalej: Budynek\], tj.: prawo własności samodzielnego lokalu, zwanego hipermarketem, stanowiącego odrębną nieruchomość niemieszkalną położoną w Budynku, o powierzchni całkowitej 16.812,70 m2, wraz z odpowiadającym mu udziałem w nieruchomości wspólnej (tj. w prawie własności Gruntu oraz w częściach wspólnych Budynku wraz z budowlami, przynależnościami i urządzeniami, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali) oraz prawo własności budowli znajdujących się na Gruncie (dalej łącznie jako Nieruchomość).

Wnioskodawca wskazał, że zbywca nabył Nieruchomość od podmiotu trzeciego \[Poprzednik Prawny\] na podstawie Umowy przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przeniesienie ZCP w ramach ww. umowy z dnia 31 stycznia 2010 r. nie było opodatkowane VAT, w związku z czym Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia Nieruchomości wchodzącej w skład przedsiębiorstwa. Z kolei Poprzednik Prawny nabył Nieruchomość od podmiotu trzeciego \[dalej: Poprzedni Właściciel\] na podstawie umowy sprzedaży zawartej pomiędzy Poprzednim Właścicielem i Poprzednikiem Prawnym, sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 6 września 2006 r. \[Umowa Sprzedaży\]. Zbycie Nieruchomości dokonane na podstawie Umowy Sprzedaży było opodatkowane VAT, w związku z czym Poprzednikowi Prawnemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia Nieruchomości. Obecnie na podstawie umowy najmu zawartej dnia 8 kwietnia 2015 r. pomiędzy Sprzedawcą a Najemcą, Nieruchomość została oddana Najemcy w odpłatne użytkowanie (najem) na cele komercyjne (prowadzenia hipermarketu). Zgodnie z postanowieniami w/w umowy najmu, Najemcy przysługuje prawo do użytkowania Lokalu wraz z wszelkimi powierzchniami pomocniczymi, jak również prawo do użytkowania części wspólnych Nieruchomości, przy czym niektóre z tych powierzchni wspólnych (np. rampy rozładunkowe) mogą być użytkowane przez Najemcę na zasadzie wyłączności, natomiast z pozostałych powierzchni wspólnych Najemca ma prawo korzystać bez wyłączności. Zarówno użytkowanie Lokalu, jak i części wspólnych Nieruchomości (wyłączne oraz niewyłączne) objęte jest czynszem uiszczanym przez Najemcę z tytułu w/w umowy najmu. W przeszłości Lokal oraz części wspólne Nieruchomości były również przedmiotem szeregu umów najmu, co najmniej na 2 lata przed planowaną datą Transakcji. Nieruchomość, od momentu oddania jej do użytkowania, nie była ulepszana w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% jej wartości początkowej. Sprzedający i Wnioskodawca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie zawarcia Transakcji. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że wraz ze Sprzedającym zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT w odniesieniu do dostawy Nieruchomości. Przed dniem Transakcji Nabywca i Sprzedający złożą właściwemu dla Wnioskodawcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT Transakcji, spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma również wątpliwości, czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu 23% VAT, o ile strony wybiorą opcję opodatkowania Transakcji, o której mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Wskazać należy, że na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – art. 43 ust. 7a ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Podkreślić należy, że wyłączenie z opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa zostało uregulowane w art. 6 ustawy o VAT, który implementuje do krajowego porządku prawnego postanowienia art. 19 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej dyrektywą 2006/112/WE. Zgodnie z art. 19 dyrektywy 2006/112/WE w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W świetle cyt. wyżej regulacji należy uznać, że przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy opcja wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga zatem, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W konsekwencji w takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej, następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.

Co prawda zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, to jest sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Jednakże jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na gruncie tej ustawy istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych. Norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy, stanowi bowiem lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi może korzystać z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, skoro Poprzednikowi Prawnemu, który nabył Nieruchomość, przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do tego obiektu, to z chwilą ich nabycia jako składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywca stał się następcą prawnym Poprzednika prawnego w zakresie jego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Biorąc powyższe pod uwagę, Zbywca jako kontynuator rozliczeń w zakresie podatku VAT powinien być traktowany jako podmiot, któremu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do wszystkich kosztów poniesionych przez Poprzednika prawnego w związku nabyciem Nieruchomości.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z uwagi na powołane przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że sprzedaż Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W niniejszej sprawie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Nieruchomości upłyną co najmniej 2 lata, ponadto Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Nieruchomości. Podkreślić należy, że wobec zwolnienia dostawy opisanej Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy analiza przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stała się niezasadna. W związku z tym, że sprzedaż Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Wnioskodawca i Zbywca po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, mogą zrezygnować z ww. zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości.

W odniesieniu do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z wystawionej faktury z tytułu zakupu opisanej Nieruchomości, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast, na mocy art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przytoczonych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika ze złożonego wniosku, po nabyciu opisanej Nieruchomości Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych Nieruchomości, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, jak wskazano powyżej, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT dostawy Nieruchomości, która będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Transakcja ta będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, związanego z nabyciem opisanej Nieruchomości, na mocy art. 86 ust. 1 ustawy oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1-3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.