Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-415/13-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-04
Teza: Czy w momencie otrzymania świadectwa pochodzenia i przyznania prawa majątkowego przez Prezesa URE, które Wnioskodawca ujmuje w księgach jako przychody ze sprzedaży energii i drugostronnie jako towary oraz uwzględniamy w wyniku finansowym powstaje dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: energia; prawa-prawa majątkowe; przychód; przychód-moment powstania przychodów; sprzedaż; świadectwo; świadectwo-świadectwo pochodzenia energii
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 3 września 2013 r. (data wpływu 6 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką komunalną, posiada oczyszczalnię ścieków, w której zużywa się biomasę, tj. mieszankę gazów powstającą w procesie technologicznym w wyniku fermentacji osadów ściekowych, stanowiącą odnawialne źródło energii (OZE). Produkcja energii stanowiąca OZE wynika z obowiązku nałożonego przez prawo energetyczne. W miesiącu lipcu 2012 r. Spółka uzyskała koncesję na wytwarzanie energii. Przedsiębiorstwa zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej lub jej obrotem i sprzedające tę energię odbiorcom końcowym mają obowiązek uzyskania i przedstawienia do umorzenia Prezesowi Urzędu Regulacji Energii (URE) świadectwa pochodzenia energii wytworzonej w odnawialnych źródłach energii lub uiszczenia opłaty zastępczej. Świadectwa pochodzenia są wydawane producentom energii elektrycznej wytwarzającym energię w OZE po złożeniu przez nich wniosku do Prezesa URE. Otrzymane przez Spółkę świadectwa pochodzenia stanowią zaświadczenie o ilości wytworzonej energii elektrycznej w OZE. Jednocześnie Prezes URE przesyła informację o przyznanych świadectwach pochodzenia do Towarowej Giełdy Energii S.A. (TGE) w celu ich rejestracji w rejestrze świadectw pochodzenia prowadzonym przez TGE.

Prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia są zbywalne i stanowią towar giełdowy. Ilość praw majątkowych odpowiada ilości energii wykazanej w danym świadectwie pochodzenia. Prawa majątkowe są ściśle związane ze świadectwami pochodzenia.

Przeniesienie praw majątkowych następuje z chwilą dokonania odpowiedniego zapisu w rejestrze świadectw pochodzenia. Spółka wyprodukowaną energię w OZE zużywa na własne potrzeby. Co miesiąc Wnioskodawca otrzymuje informację od zakładu energetycznego o ilości wytworzonej energii elektrycznej w OZE i składa wniosek do Prezesa URE o wydanie świadectwa. Prawa te na dzień ujęcia w księgach Spółka wycenia jako iloczyn ilości przyznanych praw majątkowych i jednostkowej ceny rynkowej prawa majątkowego wynikającego ze świadectwa pochodzenia z dnia przyznania lub dnia poprzedzającego dzień wydania świadectwa. Wnioskodawca ujmuje je w księgach jako przychody ze sprzedaży energii oraz drugostronnie jako towary. Natomiast sprzedaż świadectw pochodzenia zwiększa przychody ze sprzedaży towarów w korespondencji z kontem służącym do ewidencji wartości sprzedanych towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w momencie otrzymania świadectwa pochodzenia i przyznania prawa majątkowego przez Prezesa URE, które Spółka ujmuje w księgach jako przychody ze sprzedaży energii i drugostronnie jako towary oraz uwzględnia w wyniku finansowym, powstaje dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód powstaje dopiero w momencie zbycia prawa majątkowego.

Zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, różnice kursowe, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw oraz np. umorzonych zobowiązań.

Źródłem przychodu jest działalność gospodarcza, ale także dzierżawa, najem, leasing, kapitały pieniężne i prawa majątkowe, sprzedaż rzeczy i praw majątkowych, otrzymane darowizny.

W myśl art. 12 ust. 3a za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c–3e dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury, uregulowania należności.

Wobec powyższego, Wnioskodawca uważa: moment otrzymania świadectwa od Prezesa URE, jak również powstania prawa majątkowego z tego świadectwa – nie powstaje dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu. Przychód ten powstanie dopiero w momencie zbycia prawa majątkowego.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów, w szczególności art. 12 ust. 3a ustawy, gdy w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy nie następuje zdarzenie wskazane w tym przepisie, w konsekwencji nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Jak wynika z art. 9e ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1059 ze zm.), potwierdzeniem wytworzenia energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii jest świadectwo pochodzenia tej energii, zwane „świadectwem pochodzenia”.

Prawa majątkowe wynikające ze świadectwa pochodzenia są zbywalne i stanowią towar giełdowy, o którym mowa w art. 2 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (art. 9e ust. 6 ww. ustawy).

Jednocześnie art. 9e ust. 15 ustawy Prawo energetyczne wskazuje, że prawa majątkowe wynikające ze świadectwa pochodzenia wygasają z chwilą jego umorzenia.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego oraz kwestii podatkowej wymagającej rozstrzygnięcia, należy zaznaczyć, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu, precyzując jedynie – poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1–3 i ust. 4b – rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (art. 12 ust. 4).

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zatem, przepis ten wskazuje, że przychód podatkowy u podatnika rozpoznawany jest według zasady kasowej.

Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ww. ustawy, który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Regulacja ta pozwala więc ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń.

Dokonując wykładni pojęcia „przychodów należnych”, do którego odwołuje się w ww. przepisie ustawodawca, stwierdzić należy, że będą to należności stanowiące efekt prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, których wydania podatnik może żądać od drugiej strony umowy.

Jednocześnie należy podkreślić, że aby dany przychód można było przyporządkować do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, musi być on związany z taką działalnością. Chodzi tu o wszystkie te przychody, które nie powstałyby, gdyby podatnik nie prowadził działalności gospodarczej. Ustawodawca wyraźnie bowiem wskazał w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że dla zakwalifikowania danych przychodów do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, wystarczy, że będą one związane z taką działalnością, a więc pomiędzy jej wykonywaniem a powstaniem takiego przychodu powinien istnieć związek przyczynowo-skutkowy, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c–3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Z powyższej regulacji wynika więc, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Ponadto dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia wystąpią po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Tym samym należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, że w momencie otrzymania świadectwa pochodzenia i przyznania prawa majątkowego przez Prezesa URE, nie powstaje dla Spółki przychód podatkowy.

Zgodnie zatem z treścią powołanych wyżej przepisów za datę powstania przychodu dla celów podatkowych należy przyjąć – w myśl art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – dzień zbycia praw majątkowych (jakimi są świadectwa pochodzenia energii), jednak nie później niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Ponadto należy dodać, że interpretacja indywidualna jest pisemną interpretacją przepisów prawa podatkowego, przez które rozumie się przepisy ustaw podatkowych. W związku z tym tut. Organ podatkowy nie jest upoważniony do interpretowania przepisów z zakresu prawa bilansowego, a w szczególności nie jest upoważniony do oceny prawidłowości stosowanych przez Spółkę księgowań.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.