Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-6/15-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-10
Teza: Sposób i moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na prace badawczo-rozwojowe
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prace-prace badawczo-rozwojowe; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; wydatek; wynik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 5 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   rozpoznania i amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej w postaci patentu **\- jest prawidłowe;**
*   zliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów prac badawczo - rozwojowych **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania i amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej w postaci patentu oraz zliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów prac badawczo - rozwojowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W sierpniu 2014 r. Wnioskodawca podjął decyzję o zmianie profilu swojej działalności gospodarczej. W efekcie zmiany, działalność Wnioskodawcy ma koncentrować się na opracowywaniu nowych ekologicznych technologii, a następnie ich upowszechnianiu na zasadach komercyjnych.

W związku ze zmianą przedmiotu działalności, Wnioskodawca dokonał zakupu prawa do uzyskania patentu na wynalazek wraz ze stanowiskiem badawczym. Prawo do uzyskania patentu na wynalazek oraz stanowisko badawcze stanowiły efekty prac badawczo-rozwojowych prowadzonych do sierpnia 2014 r, przez podmiot, który dokonał ich sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zamierza kontynuować rozpoczęte przez zbywcę prace badawczo rozwojowe przy wykorzystaniu nabytego stanowiska badawczego w celu weryfikacji, uzupełnienia i zdobycia wiedzy niezbędnej na etapie wdrażania projektu (wynalazku) do produkcji i sprzedaży oraz zamierza uzyskać patent na wynalazek wynikający ze zgłoszenia wynalazku, dokonanego przez dotychczasowego właściciela stanowiska badawczego, któremu przed transakcją zbycia przysługiwało prawo do uzyskania patentu na wynalazek. Po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych i uzyskaniu patentu Wnioskodawca zamierza wdrożyć je do gospodarczego wykorzystania na zasadach komercyjnych. Gospodarcze wykorzystanie efektów prac badawczo-rozwojowych w celach komercyjnych oznaczało będzie wdrożenie do produkcji nowatorskiego urządzenia, które pojawi się w ofercie handlowej Wnioskodawcy i będzie przedmiotem realizowanych przez niego transakcji sprzedaży.

Uzyskanie patentu na wynalazek związane jest z wynalezieniem nowego sposobu i urządzenia do uwęglania biomasy. Natomiast dalsze prace badawczo-rozwojowe przy wykorzystaniu nabytego stanowiska badawczego zmierzają do weryfikacji i uzupełnienia wiedzy teoretycznej dotyczącej nowatorskiego sposobu i urządzenia do uwęglania biomasy, niezbędnej na etapie komercyjnego wykorzystania wynalazku.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwości co do zasad kwalifikacji kosztów prac badawczo-rozwojowych związanych z prawem do uzyskania patentu na wynalazek oraz pozostałych kosztów prac badawczo-rozwojowych, w tym związanych z nabyciem stanowiska badawczego w ciężar kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z nabyciom przez Wnioskodawcę prawa do uzyskania patentu na wynalazek Wnioskodawca ma do czynienia zwartością niematerialną i prawną?
2.  Czy kontynuowanie prac badawczo-rozwojowych przez Wnioskodawcę po nabyciu prawa do uzyskania patentu na wynalazek i stanowiska badawczego, przy użyciu którego prace badawczo-rozwojowe są kontynuowane przez Wnioskodawcę, wykluczą rozpoznanie wartości niematerialnej i prawnej w postaci patentu?
3.  Czy realizowane przez Wnioskodawcę po nabyciu prawa do uzyskania patentu na wynalazek i stanowiska badawczego, prace badawczo-rozwojowe stanowią podstawę do odrębnego rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, oprócz rozpoznania wartości niematerialnej i prawnej związanej z nabytym prawem do uzyskania patentu?
4.  W którym momencie powstanie wartość niematerialna i prawna będąca efektem dokonania zgłoszenia wynalazku? Czy będzie to moment nabycia prawa do uzyskania patentu na wynalazek, czy też będzie to moment uzyskania patentu?
5.  Czy koszty związane z nabyciem stanowiska badawczego, przy pomocy którego Wnioskodawca kontynuuje prace badawczo-rozwojowe służące wdrożeniu do komercyjnego wykorzystania nowej technologii i urządzenia, należy traktować jako składnik kosztów prac badawczo-rozwojowych kontynuowanych przez Wnioskodawcę (po ich nabyciu od zbywcy będącego inicjatorem tych prac)? W którym momencie koszty te powinny zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów?
6.  W którym momencie Wnioskodawca jest uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu prac badawczo - rozwojowych kontynuowanych po nabyciu stanowiska badawczego?

Zdaniem Wnioskodawcy,

W ocenie Wnioskodawcy w przedmiotowym przypadku nabycie prawa do uzyskania patentu, a następnie uzyskanie patentu spełnia warunki do rozpoznania wartości niematerialnej i prawnej w postaci patentu w momencie jego uzyskania, a następnie dokonywania amortyzacji podatkowej tego prawa.

Kontynuowane prace badawczo-rozwojowe po nabyciu stanowiska badawczego nie są bezpośrednio związane ze zgłoszeniem wynalazku, lecz dotyczą etapu wdrożenia wynalazku do produkcji i sprzedaży, zatem stanowią koszty prac badawczo-rozwojowych, które powinny być odrębnie rozpatrywane od patentu z perspektywy ich rozliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Niezbędne dla realizacji tych prac jest stanowisko badawcze nabyte przez Wnioskodawcę, zatem cena zakupu owego stanowiska badawczego powinna powiększać wartość kosztów prac badawczo-rozwojowych. Z kolei w zakresie rozliczenia kosztów prac badawczo-rozwojowych w ciężar kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca ma możliwość wyboru jednej z trzech metod rozliczenia wymienionych w art. 15 ust. 4a ustawy o PDOP.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe konstatacje są konsekwencją następujących argumentów prawnych.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (T.J. Dz. U. z 2014, poz. 851, ze zm., zwana dalej: ustawą o PDOP), amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 1410), o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z kolei zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o PDOP, amortyzacji podlegają również niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii, zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji w rozumieniu ustawy o PDOP stanowią, przy spełnieniu warunków określonych w tychże przepisach, zarówno koszty prac rozwojowych, jak również prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej.

Prawo do uzyskania patentu na wynalazek zostało wymienione w art. 8, 11 i 12 Prawa własności przemysłowej, jednak jak wskazano wyżej za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji może zostać uznane nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawo określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 1410), o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane ja rzez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o PDOP.

Biorąc pod uwagę powyższe przesłanki należy zauważyć, że samo prawo do uzyskania patentu nie nadaje się do gospodarczego wykorzystania, bowiem jego wyłączną konsekwencją jest posiadanie możliwości uzyskania patentu. Natomiast do gospodarczego wykorzystania nadaje się prawo wynikające z uzyskania patentu. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, nabycie prawa do uzyskania patentu, a następnie uzyskanie patentu spełnia warunki do rozpoznania wartości niematerialnej i. prawnej w postaci patentu w momencie jego uzyskania i dokonywania amortyzacji podatkowej tego prawa, tj. rozpoznania w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tej wartości niematerialnej i prawnej.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca dokonał zakupu prawa do uzyskania patentu do wynalazku, a jednocześnie kontynuuje podjęte przez zbywcę prace badawczo-rozwojowe przy pomocy zakupionego stanowiska badawczego, a mające znaczenie dla etapu wdrożenia wynalazku do komercyjnego wykorzystania (produkcji i sprzedaży), koszty tych prac w ocenie Wnioskodawcy stanowią odrębną podstawę rozliczenia kosztów uzyskania przychodów obok wartości niematerialnej i prawnej w postaci patentu. Innymi słowy, w ocenie Wnioskodawcy, kontynuowanie prac badawczo-rozwojowych rozpoczętych przez zbywcę, nie wyklucza rozpoznania wartości niematerialnej i prawnej przez Wnioskodawcę (w postaci patentu) i dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych. Wynika to z faktu, że kontynuowane prace badawczo-rozwojowe po nabyciu stanowiska badawczego nie są bezpośrednio związane ze zgłoszeniem wynalazku, lecz dotyczą etapu wdrożenia wynalazku do produkcji i sprzedaży.

Moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PDOP dotyczących prac badawczo-rozwojowych określa art. 15 ust. 4a ustawy o PDOP. Zgodnie z nim, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Wprawdzie powyższy przepis odwołuje się w swojej treści do pojęcia prac rozwojowych, ale w przypadku Wnioskodawcy nieodłącznym i niezbędnym elementem realizacji prac rozwojowych było i jest prowadzenie prac badawczych. W związku z powyższym, uwzględniając praktykę skarbową podatkowej kwalifikacji tego rodzaju prac należy uznać, że prace badawcze objęte są zakresem prac rozwojowych, co z kolei oznacza, że objęte są regulacją przywołanego wyżej art. 15 ust. 4a ustawy o PDOP. Podejście takie, jak wskazano wyżej, znajduje potwierdzenie w bieżącej praktyce skarbowej, czego przykładem jest m.in. interpretacja indywidualna MF z dnia 2 września 2014 r., sygn. akt IBPBI/2/423-692/14/BG; interpretacja indywidualna MF z dnia 2 września 2014 r., sygn. akt IBPBI/2/423-911/14/BG.

Na podstawie art. 15 ust. 4a ustawy o PDOP należy zatem stwierdzić, iż w zakresie rozliczenia kosztów prac badawczo-rozwojowych w ciężar kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca ma możliwość wyboru jednej z trzech metod opisanych w przywołanym wyżej przepisie.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty prac badawczo-rozwojowych powinny również uwzględniać cenę zakupu stanowiska badawczego, ponieważ prace badawczo-rozwojowe są prowadzone przy wykorzystaniu tego stanowiska i jest ono niezbędne do prowadzenia tychże prac.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, nabycie prawa do uzyskania patentu, a następnie uzyskanie patentu spełnia warunki do rozpoznania wartości niematerialnej i prawnej w postaci patentu w momencie jego uzyskania i dokonywania amortyzacji podatkowej tego prawa.

Kontynuowane prace badawczo-rozwojowe po nabyciu stanowiska badawczego nie są bezpośrednio związane ze zgłoszeniem wynalazku, lecz dotyczą etapu wdrożenia wynalazku do produkcji i sprzedaży, zatem stanowią koszty prac badawczo-rozwojowych, które powinny być odrębnie rozpatrywane od patentu z perspektywy ich rozliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Niezbędne dla realizacji tych prac jest stanowisko badawcze nabyte przez Wnioskodawcę, zatem cena zakupu owego stanowiska badawczego powinna powiększać wartość kosztów prac badawczo-rozwojowych.

W zakresie rozliczenia kosztów prac badawczo-rozwojowych w ciężar kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca ma możliwość wyboru jednej z trzech metod rozliczenia wymienionych w art. 15 ust. 4a ustawy o PDOP. Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przez Ministra Finansów, że:

*   nabycie przez Wnioskodawcę prawa do uzyskania patentu, rozpoznania wartości niematerialnej i prawnej w postaci patentu w momencie jego uzyskania i dokonywania amortyzacji podatkowej tego prawa,
*   kontynuowane prace badawczo-rozwojowe po nabyciu stanowiska badawczego, które nie są bezpośrednio związane ze zgłoszeniem wynalazku, lecz dotyczą etapu wdrożenia wynalazku do produkcji i sprzedaży, stanowią koszty prac badawczo-rozwojowych, które powinny być odrębnie rozpatrywane od patentu z perspektywy ich rozliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów,
*   cena zakupionego przez Wnioskodawcę stanowiska badawczego, które jest niezbędne do realizacji przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych, powinna powiększać wartość kosztów prac badawczo-rozwojowych,
*   rozliczenia kosztów prac badawczo-rozwojowych w ciężar kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może dokonać według jednej z trzech metod wymienionych w art. 15 ust. 4a ustawy o PDOP, przy czym wybór jednej z tych metod uzależniony jest wyłącznie od suwerennej decyzji Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.