Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1014/10-2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-09-27
Teza: 1. Czy w stosunku do wierzytelności będących przedmiotem opisanej powyżej umowy cesji, Spółka może skorzystać z „ulgi na złe długi”, czyli czy można uznać, iż pomimo dokonania opisanej powyżej cesji wierzytelności na rzecz firmy windykacyjnej spełniony jest warunek określony w art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług? 2. Czy w przypadku, gdy z powodu bezskutecznej windykacji zostanie dokonana zgodnie z umową cesja zwrotna to czy w tym momencie spełniony będzie warunek określony w art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy i w związku z powyższym po spełnieniu innych warunków określonych ustawą Spółka będzie mogła rozliczyć podatek należy od nieściągalnych wierzytelności?
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; dłużnik; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2010 r. (data wpływu 2 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej Spółka) posiada należności spełniające warunki określone w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym, Spółka chciałaby skorzystać z tzw. „ulgi za złe długi”, jednakże w celu windykacji tychże należności Spółka podpisała z firmą windykacyjną umowę o współpracy gospodarczej. Przedmiotem umowy o współpracy gospodarczej jest przekazywanie w drodze kolejnych umów szczegółowych zleceń, w tym:

*   umowy cesji/pełnomocnictwa przysługujących Spółce wierzytelności,
*   umowy monitoringu wybranych należności,
*   umowy ubezpieczenia w obrocie gospodarczym,
*   umowy factoringu,
*   umowy przeprowadzania badania gospodarczego,
*   umowy o doradztwo prawno-finansowe i usługi szkoleniowe.

Zgodnie z § 1 pkt 3 zawartej umowy, Cesjonariusz/Zleceniobiorca zobowiązuje się do realizacji zleceń w interesie i na rzecz Zleceniodawcy. § 1 pkt 4 stanowi, iż umowa określa szczegółowe zasady współpracy mające na celu odzyskanie dla Cesjonariusza/Zleceniobiorcy (firmy windykacyjnej) wierzytelności bezspornych i udokumentowanych przysługujących Spółce opisanych szczegółowo w odrębnych umowach.

W § 2 umowy o współpracy gospodarczej zatytułowanym „Przelew wierzytelności” Spółka jako Cedent/Zleceniodawca oświadcza, iż w przypadku zawarcia umowy cesji przenosi na Cesjonariusza (firmę windykacyjną) w trybie art. 509 Kodeksu cywilnego i następnych w całości wierzytelności, o których mowa w § 1 pkt 4 umowy.

W myśl § 3 pkt 1 umowy, w ramach czynności zmierzających do wyegzekwowania przekazanej wierzytelności Cesjonariusz prowadzi działania w imieniu własnym, lecz na rachunek Cedenta. Cesjonariusz może zbywać wierzytelności nabyte od Cedenta, a także pozywać dłużników przed sądem. Jednakże każdorazowe zbycie wierzytelności lub pozwanie dłużnika przed sądem wymaga zgody Spółki pod groźbą kary umownej w wysokości 10 tys. zł.

Zgodnie z umową, Cesjonariusz ponosi koszty egzekucji za wyjątkiem wpisów sądowych oraz innych opłat sądowych oraz komorniczych, które płaci Cedent na wezwanie Cesjonariusza.

W przypadku bezskutecznej egzekucji Cesjonariusz zobowiązuje się do dokonania cesji pierwotnej.

Zgodnie z § 4 umowy, Cesjonariusz zapłaci Cedentowi za wierzytelności przeniesione cesją w terminie 5 dni od dnia odzyskania tych wierzytelności. Cesjonariusz dokona rozliczenia transakcji wystawiając fakturę VAT na różnicę pomiędzy kwotą nominalną wierzytelności, a kwotą przypadającą Cedentowi. Ta różnica zgodnie z umową stanowi przychód Cesjonariusza. W przypadku, gdyby dłużnik dokonał wpłaty na konto Cedenta to zgodnie z umową ma być dokonana kompensata, a na konto Cesjonariusza zostaną przelane środki należne Cesjonariuszowi stanowiące równowartość jego wynagrodzenia. Zgodnie z umową, dopiero po zaspokojeniu Cedenta Cesjonariusz nabywa wszelkie prawa do zapłaty pozostałej części wierzytelności i może nią dysponować wg własnego uznania.

Dokonanie cesji zwrotnej następuje po dokonaniu rozliczenia pomiędzy stronami (§ 5 umowy).

Ponadto umowa może ulec rozwiązaniu w przypadku wszczęcia wobec dłużnika postępowania upadłościowego, układowego lub likwidacji.

Do powyższej umowy podpisywane są umowy cesji, w których dla szczegółowo wymienionych wierzytelności Cedent, czyli Spółka, przenosi na rzecz Cesjonariusza w myśl art. 509 Kodeksu cywilnego wierzytelności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w stosunku do wierzytelności będących przedmiotem opisanej powyżej umowy cesji, Spółka może skorzystać z „ulgi na złe długi”, czyli czy można uznać, iż pomimo dokonania opisanej powyżej cesji wierzytelności na rzecz firmy windykacyjnej spełniony jest warunek określony w art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku, gdy z powodu bezskutecznej windykacji zostanie dokonana zgodnie z umową cesja zwrotna, to czy w tym momencie spełniony będzie warunek określony w art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy i w związku z powyższym po spełnieniu innych warunków określonych ustawą Spółka będzie mogła rozliczyć podatek należy od nieściągalnych wierzytelności?

Zdaniem Wnioskodawcy: Ad. 1

W przypadku dokonania cesji wierzytelności w sposób opisany we wniosku nie następuje ekonomiczne zbycie wierzytelności, w związku z czym jest spełniony warunek określony w art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy. W związku z powyższym, Spółka może na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy, skorygować podatek należny wykazany w tych fakturach oczywiście po spełnieniu pozostałych warunków korekty określonych ustawą.

Powyższe wynika z faktu, iż zgodnie z zapisami umowy cesja wierzytelności na firmę windykacyjną ma na celu jedynie wzmocnienie działań windykacyjnych i nie stanowi ekonomicznie zbycie wierzytelności, gdyż w przypadku nieskutecznej windykacji wierzytelności zawsze wrócą do Spółki.

Ad. 2

W przypadku dokonania opisanej we wniosku cesji zwrotnej z powodu nieskutecznej windykacji, zdaniem Spółki, dochodzi do anulowania cesji pierwotnej, w związku z czym w takim przypadku spełniony będzie warunek określony w art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy. W związku z powyższym, Spółka będzie mogła po spełnieniu innych warunków określonych ustawą dokonać korekty podatku należnego wykazanego na fakturach będących przedmiotem cesji pierwotnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy).

W myśl art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny,
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
4.  wierzytelności nie zostały zbyte,
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zastosowanie regulacji prawnej zawartej w art. 89a ust. 1 ustawy jest możliwe, o ile Wnioskodawca spełni uprzednio wszystkie warunki wymienione w art. 89a ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka posiada należności spełniające warunki określone w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym, Spółka chciałaby skorzystać z tzw. „ulgi za złe długi”, jednakże w celu windykacji tychże należności Spółka podpisała z firmą windykacyjną umowę o współpracy gospodarczej. Z umowy tej wynikają m.in. następujące uzgodnienia:

*   § 1 pkt 3 umowy Cesjonariusz/Zleceniobiorca zobowiązuje się do realizacji zleceń w interesie i na rzecz Zleceniodawcy,
*   § 1 pkt 4 zawartej umowy stanowi, iż umowa określa szczegółowe zasady współpracy mające na celu odzyskanie dla Cesjonariusza/Zleceniobiorcy (firmy windykacyjnej) wierzytelności bezspornych i udokumentowanych przysługujących Spółce opisanych szczegółowo w odrębnych umowach,
*   w § 2 umowy o współpracy gospodarczej zatytułowanym „Przelew wierzytelności” Spółka jako Cedent/Zleceniodawca oświadcza, iż w przypadku zawarcia umowy cesji przenosi na Cesjonariusza (firmę windykacyjną) w trybie art. 509 Kodeksu cywilnego i następnych w całości wierzytelności, o których mowa w § 1 pkt 4 umowy,
*   w myśl § 3 pkt 1 umowy, w ramach czynności zmierzających do wyegzekwowania przekazanej wierzytelności Cesjonariusz prowadzi działania w imieniu własnym, lecz na rachunek Cedenta. Cesjonariusz może zbywać wierzytelności nabyte od Cedenta, a także pozywać dłużników przed sądem. Jednakże każdorazowe zbycie wierzytelności lub pozwanie dłużnika przed sądem wymaga zgody Spółki pod groźbą kary umownej w wysokości 10 tys. zł.

Do powyższej umowy podpisywane są umowy cesji, w których dla szczegółowo wymienionych wierzytelności Cedent, czyli Spółka przenosi na rzecz Cesjonariusza w myśl art. 509 Kodeksu cywilnego.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Podstawą dla dokonania cesji wierzytelności jest art. 509 Kodeks cywilnego, zgodnie z którym, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja miała charakter odpłatny).

Jak wynika z powyższego, firma windykacyjna, „nabywająca” wierzytelności na podstawie umowy określanej potocznie mianem „przelewu powierniczego”, nie przejmuje ryzyka niewypłacalności dłużnika, chociaż działa w imieniu własnym, lecz na rachunek Wnioskodawcy. Dlatego istotą omawianej czynności prawnej nie jest sprzedaż wierzytelności (powiększenie majątku cesjonariusza o wartość przelanej wierzytelności), lecz odpłatne świadczenie usługi ściągania długów oraz ewentualnie pośrednictwo w obrocie wierzytelnościami.

Omawiana usługa przyjmuje formę przelewu wierzytelności wyłącznie dla potrzeb prawa procesowego, ponieważ większość firm windykacyjnych nie ma statusu kancelarii adwokackich lub radcowskich i z tego powodu nie może reprezentować wierzyciela przed sądem. Po nabyciu wierzytelności firma windykacyjna może występować przeciwko dłużnikowi jako wierzyciel, a więc strona postępowania cywilnoprawnego. Firmy windykacyjne mogą także zbywać wierzytelność na warunkach ustalonych z cedentem, jeżeli jednak po upływie określonego czasu, nabywca nie zostanie znaleziony, wierzytelność powraca do cedenta.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołany stan prawny należy stwierdzić, że cesja zawarta na podstawie przelewu wierzytelności nie oznacza ich zbycia, o ile z zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a firmą windykacyjną umowy wynika m.in., że ryzyko nieściągalności wierzytelności obciąża cedenta, czyli Wnioskodawcę, w której ustalono czas obowiązywania umowy, po upływie którego, przy braku skuteczności działań windykacyjnych, wierzytelność „wraca” do pierwotnego wierzyciela, tj. Wnioskodawcy, firma windykacyjna nie dokonała zapłaty Wnioskodawcy aż do czasu ściągnięcia długu lub zbycia wierzytelności. Z sytuacji opisanej we wniosku wynika, że zgodnie z zapisami umowy cesja wierzytelności na firmę windykacyjną ma na celu jedynie wzmocnienie działań windykacyjnych i nie stanowi ekonomicznie zbycie wierzytelności, gdyż w przypadku nieskutecznej windykacji wierzytelności zawsze wrócą do Spółki. Ponadto, z zawartej umowy wynika, że prawa Cesjonariusza podlegają ograniczeniu co do zbycia wierzytelności, a także pozywania dłużnika (zgoda Cedenta).

Wobec powyższego należy uznać, że pomimo dokonania cesji wierzytelności na rzecz firmy windykacyjnej w stosunku do wierzytelności będących przedmiotem umowy cesji, nie doszło do zbycia wierzytelności. Zatem, Spółka może skorzystać z „ulgi na złe długi”, bowiem został wypełniony warunek wynikający z przepisu art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy.

Z opisu sprawy oraz uzgodnień zawartych w umowie wynika, ze Cesjonariusz ponosi koszty egzekucji za wyjątkiem wpisów sądowych oraz innych opłat sądowych oraz komorniczych, które płaci Cedent na wezwanie Cesjonariusza. W przypadku bezskutecznej egzekucji Cesjonariusz zobowiązuje się do dokonania cesji pierwotnej. Dokonanie cesji zwrotnej następuje po dokonaniu rozliczenia pomiędzy stronami. Zdaniem Spółki, w opisanej we wniosku cesji zwrotnej z powodu nieskutecznej windykacji dochodzi do anulowania cesji pierwotnej w związku z czym w takim przypadku spełniony będzie warunek określony w art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy.

W sytuacji podpisania umowy przelewu wierzytelności (cesji) na podstawie, której kontrahent będący wierzycielem pierwotnym (cedent), zbywa swoją wierzytelność na rzecz osoby trzeciej. Przy cesji wierzytelności w zasadzie nie jest wymagana zgoda dłużnika, jednak powinien on być powiadomiony przez wierzyciela o dokonanej cesji. W przypadku terminowej spłaty należności przez wierzyciela pierwotnego powinna być dokonana tzw. cesja zwrotna, czyli przelew wierzytelności z powrotem na rzecz wierzyciela pierwotnego. Klauzula taka winna być zawarta w umowie cesji. Z podpisaniem umowy cesji może być kłopot w chwili, gdy wierzyciel pierwotny i dłużnik podpisały umowę wyłączającą lub też ograniczającą cesję wierzytelności. Przelew powyższej wierzytelności.

Przepisy Kodeksu cywilnego nie zawierają regulacji cesji zwrotnej. Nie ma jednak przeszkód do zawierania tego typu umów – pozwala na to zasada swobody umów wyrażona została w art. 353¹ Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swojego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Istotą umowy cesji zwrotnej jest to, iż cedent przekazuje na rzecz cesjonariusza przysługującą mu wierzytelność, a ten z kolei za stosowną opłatą zobowiązuje się do jej wyegzekwowania od dłużnika, jednakże z możliwością jej zwrotu w razie całkowicie bądź częściowo nieskutecznej egzekucji. Przy zwrotnym przekazaniu wierzytelności cesjonariusz potrąca sobie uzgodnione w umowie koszty własne. Jednakże są to konstrukcje pozakodeksowe, nie znajdujące oparcia w treści art. 509 Kodeksu cywilnego, jako że stanowi on wyraźnie o przeniesieniu wierzytelności, a więc zmianie jej właściciela, która może nastąpić odpłatnie bądź pod tytułem darnym. Mając jednak na uwadze przywróconą do Kodeksu cywilnego fundamentalną zasadę swobody kształtowania umów (art. 353 Kodeksu cywilnego) trudno uznać tego rodzaju konstrukcję za niezgodną z prawem.

Wobec powyższego należy uznać, iż w przypadku cesji zwrotnej zostanie wypełniony warunek wynikający z przepisu art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy, tzn. wierzytelność nie zostanie zbyta. Zatem, po spełnieniu pozostałych warunków wymienionych w art. 89a ust. 2 ustawy, Spółka zachowa prawo do skorygowania podatku należnego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Jednocześnie należy zauważyć, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii, czy zostały spełnione pozostałe warunki wynikające z art. 89a ust. 2 ustawy, umożliwiające Wnioskodawcy skorzystanie z prawa do skorygowania podatku należnego z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, gdyż nie było to przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.