Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1252/10/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-11-15
Teza: Czy prawidłowe będzie, przy zmianie zasad (polityki) rachunkowości z dniem 1 stycznia 2009 r., zgodnie z którą pozostałe do rozliczenia koszty remontów taboru z roku 2008 dla celów rachunkowych zostały rozliczone w ujęciu z kapitałami własnymi jako koszty lat poprzednich - w pozycji zysk (strata) z lat ubiegłych, zaliczenie także na dzień 1 stycznia 2009 r. takich pozostałych do rozliczenia w czasie kosztów remontów taboru z roku 2008 jednorazowo w koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-księgowanie kosztów; koszt-potrącalność kosztów; moment; rachunkowość; remonty; środek-środek trwały; środek-środek trwały-remont środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09 sierpnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu rozliczenia w koszty uzyskania przychodów nierozliczonych wydatków związanych z remontem taboru kolejowego w sytuacji zmiany polityki rachunkowości (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu rozliczenia w koszty uzyskania przychodów nierozliczonych wydatków związanych z remontem taboru kolejowego w sytuacji zmiany polityki rachunkowości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi swą podstawową działalność gospodarczą w zakresie handlu paliwami i infrastrukturą kolejową. Spółka jest również właścicielem 222 szt. wagonów kolejowych, które wydzierżawia innym podmiotom.

W związku z posiadaniem taboru kolejowego Spółka ponosi wydatki na przeglądy okresowe, naprawy rewizyjne i naprawy główne.

Przeglądy i naprawy taboru dokonywane są zgodnie z cyklami naprawczymi wynikającymi z „Dokumentacji Technicznej Systemu Utrzymania" (DTSU). Tak więc użytkowany tabor kolejowy podlega planowemu i obowiązkowemu przeglądowi i naprawie zgodnie z obowiązującymi dla każdego typu wagonu cyklami. Przedmiotowe naprawy (remonty) taboru kolejowego obejmują czynności polegające na przywróceniu stanu technicznego pogorszonego na skutek zwykłego użytkowania.

Spółka zgodnie z przyjętą w 2008 roku polityką rachunkowości w zakresie rozliczania kosztów pomiędzy okresami sprawozdawczymi, zaliczała do czynnych rozliczeń międzyokresowych poniesione wydatki z tytułu remontów wagonów. Wydatki te wykazywane były w wielkości nominalnej, po uprzednim upewnieniu się, że przyniosą jednostce korzyści w przyszłości.

Odpisy rozliczeń międzyokresowych w zakresie powyższych kosztów planowano rozliczyć stosownie do upływu czasu. Spółka uznawała za dzień poniesienia kosztu - w myśl art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - dzień ujęcia kosztu w księgach, którym był dzień przeksięgowania kosztu w odpowiedniej wysokości z rozliczeń międzyokresowych czynnych w koszty bieżącego okresu (miesiąca).

W roku 2009 Spółka zmieniała zasadę rozliczania remontów głównych i rewizyjnych taboru kolejowego. Wiązało się to ze zmianami właścicielskimi, jakie miały miejsce w roku 2009, a mianowicie zmiana przynależności z Grupy kapitałowej P na Grupę D.

Niemiecka spółka, zbyła w 2009 roku akcje podmiotów będących pośrednio i bezpośrednio udziałowcami Spółki, na rzecz spółki wchodzącej w skład Grupy X, która to wchodzi w skład Grupy Kapitałowej (Grupa D).

Grupa X zatrudnia około 88 000 pracowników i posiada około 2 000 oddziałów na całym świecie w 130 krajach, jest jednym z wiodących dostawców zintegrowanych usług logistycznych. W ramach Grupy D, Grupa X jest częścią, grupy firm zajmujących się transportem i logistyką. W skład całej Grupy D wchodzi ponad 500 spółek mających swe lokalizacje na całym świecie.

Bezpośrednim udziałowcem Spółki jest Spółka Y, której właścicielem jest Spółka Z, której większościowym akcjonariuszem (posiadającym prawie 98% akcji) jest obecnie spółka z Grupy X. Ze względu na wskazane zmiany właścicielskie w akcjonariacie Spółki i związaną z tym przynależność do nowej Grupy Kapitałowej, Spółka podlega nowym rygorom konsolidacyjnym wynikającym z krajowych i międzynarodowych przepisów o rachunkowości. Nowe uwarunkowania właścicielskie i konsolidacyjne zobowiązują Spółkę do stosowania zasad rachunkowości obowiązujących w Grupie Kapitałowej D, tak by zachowane były zasady porównywalności sprawozdań finansowych spółek podlegających konsolidacji w Grupie.

Zgodnie z zasadami i polityką rachunkowości obowiązującymi w Grupie, Spółka zobowiązana jest m.in. do rozliczania kosztów remontów taboru kolejowego bezpośrednio w koszty bilansowe. Zasady te nie przewidują możliwości rozliczania kosztów remontów taboru kolejowego w czasie dla celów bilansowych, co jednocześnie oznacza, że ponoszone na remonty wydatki będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, a momentem tym będzie dzień ujęcia kosztu w księgach (który z kolei będzie zgodny z dniem wykazanym na dokumencie księgowym (fakturze) jako dzień sprzedaży odpowiedniej usługi na rzecz Spółki).

Zmiana zasad (polityki) rachunkowości nastąpiła ze skutkiem od pierwszego dnia bilansowego 2009. Pozostałe na ten dzień do rozliczenia w czasie koszty remontów taboru dokonywanych w latach ubiegłych Spółka, do celów rachunkowych, rozliczyła w ujęciu z kapitałami własnymi w pozycji zysk/strata z lat ubiegłych, na dzień zmiany zasad rachunkowości tj. na dzień 1 stycznia 2009. Oznacza to, że kwota kosztów remontów poniesionych w latach poprzednich, w wartości na dzień 1 stycznia 2009 r., pozostająca na koncie rozliczeń międzyokresowych zaksięgowana została w korespondencji z kontem, na którym ujmuje się skutki zmiany w polityce rachunkowości, oraz zaprezentowana została w bilansie w pozycji kapitałów własnych - zysk (strata) z lat ubiegłych. Takie rozliczenie poniesionych wydatków na remonty w księgach rachunkowych spowodowało, że koszty te nie obciążyły wyniku rachunkowego Spółki za 2009 r. (zostały one bowiem ujęte jako koszty lat poprzednich). Pozostałe na dzień 1 stycznia 2009 r. do rozliczenia w czasie koszty remontów taboru dokonywanych w latach ubiegłych Spółka chce dla celów podatkowych zaliczyć jednorazowo w koszty uzyskania przychodów, w dniu zmiany zasad (polityki) rachunkowości, tj. na dzień 1 stycznia 2009 r.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe będzie, przy zmianie zasad (polityki) rachunkowości z dniem 1 stycznia 2009 r., zgodnie z którą pozostałe do rozliczenia koszty remontów taboru z roku 2008 dla celów rachunkowych zostały rozliczone w ujęciu z kapitałami własnymi jako koszty lat poprzednich - w pozycji zysk (strata) z lat ubiegłych, zaliczenie także na dzień 1 stycznia 2009 r. takich pozostałych do rozliczenia w czasie kosztów remontów taboru z roku 2008 jednorazowo w koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z póżn. zm. - dalej: updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Spółka kwalifikuje ponoszone koszty przeglądów i napraw do kosztów pośrednich, gdyż w jej ocenie koszty bezpośrednie obejmują jedynie wydatki, które są bezpośrednio związane z danymi przychodami, natomiast w przypadku kosztów pośrednich nie występuje bezpośrednia relacja wydatku z uzyskiwanymi przychodami. Koszty pośrednie stanowią wydatki, które nie mają ścisłego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jednak ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodów. Koszty pośrednie to koszty związane z całokształtem działalności i funkcjonowaniem Spółki. Tak więc w związku z tym, że kosztów napraw i przeglądów taboru kolejowego nie sposób powiązać bezpośrednio z przychodami stanowią one koszty inne niż bezpośrednie, tzw. koszty pośrednie.

Począwszy od 1 stycznia 2007 r. ustawodawca, w art. 15 ust. 4 - 4e updop, wprowadził odrębne zasady dotyczące momentu rozpoznawania kosztów dla celów podatkowych, w zależności od tego czy dany wydatek w sposób bezpośredni można powiązać z konkretnym przychodem, czy też wydatek ten dotyczy całokształtu działalności podatnika. Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Należy zatem wskazać, iż na gruncie obowiązujących przepisów przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 15 ust. 4e updop (z wyjątkami określonymi w tym przepisie, tj. kosztami rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych). W konsekwencji, zdaniem Spółki, zgodnie z powyższymi przepisami updop, ujęcie rachunkowe danego wydatku wyznacza datę poniesienia kosztu podatkowego, a zatem determinuje traktowanie podatkowe wydatku na gruncie updop, tj. zaliczenie odpowiednio do kosztów bezpośrednich bądź pośrednich.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji wydanych przez organy podatkowe, w tym m.in. w następujących pismach:

*   interpretacji wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 czerwca 2009 r., sygn. IPPB5/423-190/09-2/IŚ, w której potwierdzono stanowisko podatnika, zgodnie z którym „ Art. 15 ust. 4d ustawy o CIT wyraźnie wskazuje, iż koszty zarachowane do danego okresu stanowią koszt tego okresu z wyjątkiem sytuacji, gdy ujęto je jako rezerwy albo bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. Skoro więc Spółka nie księguje wyżej wymienionych wydatków na gruncie prawa bilansowego jako rezerw bądź biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów - to konsekwentnie wydatki te zaksięgowane jako zobowiązania (niefakturowane dostawy lub usługi) powinny stanowić koszt uzyskania przychodu dla celów podatkowych (\`(...)\`). Dodatkowo Spółka wskazuje, iż za przyjęciem powyższej interpretacji przemawia także wykładnia celowościowa ustawy o CIT. Obowiązujące obecnie przepisy w zakresie zaliczania kosztów w czasie, a w szczególności art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT mają na celu dostosowanie zasad rozliczania kosztów w czasie do regulacji obowiązujących na gruncie prawa bilansowego. Z kolei na gruncie prawa bilansowego zasadą jest, iż koszty pośrednie (przykładowo koszty ogólnego zarządu) przypisuje się do roku, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody (zasada współmierności kosztów i przychodów). W sytuacji więc, gdy Spółka wydatek kwalifikowany jako koszt pośredni księguje na zobowiązaniach 2008 r. na podstawie wewnętrznego dokumentu księgowego wystawionego na podstawie posiadanych informacji, to konsekwentnie należy uznać, iż na gruncie prawa podatkowego wydatek ten będzie stanowił koszt uzyskania przychodu również 2008 r. Dopiero w sytuacji, gdy na gruncie prawa bilansowego Spółka zakwalifikuje dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów 2009 r. (bądź też jako rezerwę lub bierne rozliczenie międzyokresowe 2008 r.), to wydatek ten będzie stanowił koszt uzyskania przychodu dla celów podatkowych 2009 r. Wskazana powyżej interpretacja realizuje wiec założenie, zgodnie z którym obecnie obowiązujące zasady dotyczące rozliczania kosztów w czasie mają być analogiczne jak zasady przewidziane na gruncie prawa bilansowego, a przede wszystkim odzwierciedlać zasadą współmierności osiąganych przychodów do ponoszonych kosztów.”
*   interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 lipca 2009 r., sygn. ITPB3/423-224/09/PS, w której stwierdził on, iż „Reasumując, z treści przywołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika podstawowa reguła: moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Skoro wydatki remontowe zgodnie z przyjętymi Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości są amortyzowane przez podatnika w określonym z góry okresie, to powinny one w tym samym czasie być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych. Co do zasady, stanowi o tym art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych."
*   interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 maja 2009 r., sygn. ITPB3/423-140/09/PS, gdzie Dyrektor uznał, że „W związku z powyższym stanowisko podatnika, uznające, iż przyjęta polityka rachunkowości nie powinna mieć wpływu na rozwiązania w zakresie prawidłowego ustalania momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów przewidzianych ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, jest nieprawidłowe."
*   interpretacji wydanej przez Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 17 maja 2007 r., sygn. 1473/892/KDO/423/29/07/EK, w której stwierdził on, iż „Stosownie do art. 15 ust. 4e ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Powyższy przepis dotyczy daty poniesienia wszelkich kosztów uzyskania przychodów, a zatem dotyczy zarówno kosztów pośrednich, które są potracalne jako koszt podatkowy w dacie poniesienia, jak również kosztów bezpośrednich, które są co do zasady potrącane w dacie osiągnięcia przychodów. Z tego podatkowego uregulowania wynika, iż ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych wyznacza datę poniesienia kosztu podatkowego. Przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości decydują zatem, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów."

Spółka podkreśla, iż przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223, dalej: ustawa o rachunkowości) zezwalają na zmianę zasad (polityki) rachunkowości, w szczególności obejmującą zmianę polegającą na zaliczaniu bezpośrednio w koszty rachunkowe wydatku rozliczanego uprzednio w czasie poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe.

Takie podejście znajduje także odzwierciedlenie w obecnym brzmieniu updop, która w art. 15 ust. 4d wskazuje na sposób ujęcia kosztów pośrednich, które co do zasady powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia - dotyczy to zarówno kosztów pośrednich rozpoznawanych na gruncie przepisów z zakresu rachunkowości jednorazowo jako koszty, jak i kosztów pośrednich rozliczanych w czasie.

Reasumując Spółka stoi na stanowisku, iż zgodnie z obowiązującymi przepisami updop, w przypadku obowiązywania w Spółce zasad (polityki) rachunkowości zgodnych z przepisami ustawy o rachunkowości, powinna ona dostosować rozliczenia kosztów na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych do obowiązujących zasad (polityki) rachunkowości.

Uwzględniając przedstawiony przez Spółkę opis stanu faktycznego sprawy, a w szczególności zmiany właścicielskie jakie miały miejsce i związane z tym wymogi w zakresie rachunkowości, właściwym będzie, przy zmianie zasad (polityki) rachunkowości, zaliczenie pozostałych do rozliczenia w czasie kosztów remontów taboru, jednorazowo w koszty uzyskania przychodów w dniu ujęcia (zaksięgowania) ich w korespondencji z kapitałami własnymi jako koszty lat poprzednich tj. w dniu zmiany zasad (polityki) rachunkowości, czyli ujęcie tych wydatków na gruncie przepisów updop jako koszty uzyskania przychodów na dzień 1 stycznia 2009 roku.

Uwzględniając przepisy art. 15 ust. 4d i 4e updop, należy stwierdzić, że z dniem ich wprowadzenia w życie - 1 stycznia 2007 r. - zmieniło się znaczenie zasad rozliczania kosztów wynikające z przepisów ustawy o rachunkowości w stosunku do zasad rozliczenia kosztów na gruncie przepisów podatkowych. Powyższa zmiana spowodowała, a taki też był cel nowelizacji upodp, uproszczenie zasad rozliczania kosztów i usunięcie kontrowersji związanych z wcześniej obowiązującymi (w praktyce rozbieżnymi) przepisami w tym zakresie. Na znaczeniu wzrosły więc przyjęte przez danego podatnika zasady rozliczenia kosztów w powiązaniu z przepisami ustawy o rachunkowości.

W ocenie Spółki jedynym właściwym sposobem ujęcia dla celów pdop aktywowanych do końca 2008 r. kosztów, zgromadzonych na kontach rozliczeń międzyokresowych czynnych, przeznaczonych pierwotnie do rozliczenia w czasie, będzie zaliczenie tych kosztów w koszty uzyskania przychodów z dniem, w którym nastąpi wyksięgowanie ich z kont rozliczeń międzyokresowych kosztów w korespondencji z kontami dotyczącymi kosztów lat poprzednich ujmowanych w ramach kapitałów własnych (księgowanie na dzień w którym nastąpiło wprowadzenie do Spółki nowej polityki rachunkowości, czyli na dzień 1 stycznia 2009 roku). Spółka wskazuje, że postępowanie takie jest jako jedyne uzasadnione. Koszty aktywowane na kontach rozliczeń międzyokresowych są bez wątpienia kosztami uzyskania przychodów, a w związku ze zmianą zasad rozliczenia kosztów pośrednich dla celów rachunkowych powinny one być jednorazowo zaliczone w koszty uzyskania przychodów z dniem, w którym wprowadzono nowe zasady rachunkowości i dokonano stosownych zapisów w księgach rachunkowych. Spółka pragnie przy tym zauważyć, iż w sytuacji, w której w przeszłości zawsze stosowałaby przyjęte od 1 stycznia 2009 r. zasady rachunkowości w zakresie ujmowania kosztów pośrednich dotyczących remontów taboru kolejowego, przedmiotowe koszty stanowiłyby koszty uzyskania przychodów w ujęciu podatkowym w okresach poprzedzających rok podatkowy Spółki rozpoczynający się 1 stycznia 2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że aby wydatek mógł być uznany za koszty uzyskania przychodu musi być:

*   poniesiony w celu uzyskania przychodów, oraz
*   znajdować się poza zakresem wyłączeń wymienionych w art. 16 updop.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż użytkowany tabor kolejowy podlega planowemu i obowiązkowemu przeglądowi i naprawie zgodnie z obowiązującymi dla każdego typu wagonu cyklami. Przedmiotowe naprawy (remonty) taboru kolejowego obejmują czynności polegające na przywróceniu stanu technicznego, pogorszonego na skutek zwykłego użytkowania.

Spółka zaznaczyła, iż przedmiotowe wydatki kwalifikuje do kosztów pośrednich.

Zgodnie z przyjętą w 2008 roku polityką rachunkowości, Spółka zaliczała poniesione ww. wydatki do czynnych rozliczeń międzyokresowych.

W związku ze zmianami w strukturze własnościowej Spółki, od pierwszego dnia roku bilansowego 2009 nastąpiła zmiana polityki rachunkowości. Zgodnie z zasadami i polityką rachunkowości obowiązującymi w Grupie, Spółka zobowiązana jest m.in. do rozliczania kosztów remontów taboru kolejowego bezpośrednio w koszty bilansowe.

W ocenie Spółki jedynym właściwym sposobem ujęcia dla celów pdop aktywowanych do końca 2008 r. kosztów, zgromadzonych na kontach rozliczeń międzyokresowych czynnych, przeznaczonych pierwotnie do rozliczenia w czasie, będzie zaliczenie tych kosztów w koszty uzyskania przychodów z dniem, w którym nastąpi wyksięgowanie ich z kont rozliczeń międzyokresowych kosztów w korespondencji z kontami dotyczącymi kosztów lat poprzednich ujmowanych w ramach kapitałów własnych (księgowanie na dzień w którym nastąpiło wprowadzenie do Spółki nowej polityki rachunkowości, czyli na dzień 1 stycznia 2009 roku). Koszty aktywowane na kontach rozliczeń międzyokresowych są kosztami uzyskania przychodów, a w związku ze zmianą zasad rozliczenia kosztów pośrednich dla celów rachunkowych powinny one być jednorazowo zaliczone w koszty uzyskania przychodów z dniem, w którym wprowadzono nowe zasady rachunkowości i dokonano stosownych zapisów w księgach rachunkowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), przyjęte zasady (politykę) rachunkowości należy stosować w sposób ciągły, dokonując w kolejnych latach obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych, wyceny aktywów i pasywów, w tym także dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych, ustalania wyniku finansowego i sporządzania sprawozdań finansowych tak, aby za kolejne lata informacje z nich wynikające były porównywalne. Wykazane w księgach rachunkowych na dzień ich zamknięcia stany aktywów i pasywów należy ująć w tej samej wysokości, w otwartych na następny rok obrotowy księgach rachunkowych.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy o rachunkowości, w celu rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji jednostka może, ze skutkiem od pierwszego dnia roku obrotowego, bez względu na datę podjęcia decyzji, zmienić dotychczas stosowane rozwiązania na inne, przewidziane ustawą. Zmiana dotychczas stosowanych rozwiązań wymaga również określenia w informacji dodatkowej wpływu tych zmian na sprawozdania finansowe wymagane innymi przepisami prawa, jeżeli zostały one sporządzone za okres, w którym powyższe rozwiązania uległy zmianie. W przypadku takim należy w sprawozdaniu finansowym jednostki za rok obrotowy, w którym zmiany te nastąpiły, podać przyczyny tych zmian, określić liczbowo ich wpływ na wynik finansowy oraz zapewnić porównywalność danych sprawozdania finansowego dotyczących roku poprzedzającego rok obrotowy, w którym dokonano zmian.

W myśl art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyło by to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wskazanie w art. 15 ust. 4e updop, że dniem poniesienia jest dzień, na który ujęto koszt w księgach oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać na podstawie zapisów w księgach prowadzonych w oparciu o uregulowania ww. ustawy o rachunkowości.

Jeśli zatem Spółka, dla celów rachunkowych przedmiotowe wydatki rozlicza jednorazowo, to powinna je w tym samym czasie zaliczać do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych. Co do zasady, stanowi o tym art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Spółki uznać zatem należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Odnosząc się do powoływanych we wniosku interpretacji organów podatkowych należy wskazać, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.