Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.428.2020.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-04
Teza: Zwolnienie z podatku VAT sprzedaży nieruchomości w części stanowiącej teren niezabudowany i opodatkowanie części przeznaczonej pod zabudowę.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2020 r. (data wpływu 17 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca Spółka S.A. w likwidacji z siedzibą w (…) (dalej „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca przeprowadził przetarg na sprzedaż prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki ewidencyjnej o numerze (…), stanowiącej część nieruchomości objętej jedną księgą wieczystą i zamierza zawrzeć umowę tej sprzedaży w formie aktu notarialnego. Działka nr (…) objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej również „m.p.z.p”). Teren tej działki w m.p.z.p. oznaczony został jako: Z1 - tereny zieleni parkowej i izolacyjne, Z4 - tereny lasów w rozumieniu ustawy o lasach oraz 08.KDG - droga gminna.

W m.p.z.p. nie zostały określone powierzchnie poszczególnych obszarów oznaczonych ww. symbolami w odniesieniu do tej działki. Położenie tych obszarów zostało zaznaczone tylko na załączniku graficznym (mapie) do miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Z tego załącznika graficznego wynika, że w odniesieniu do działki nr (\`(...)\`) obszar oznaczony symbolem 08.KDG - droga gminna, zajmuje powierzchniowo niewielką część tej działki.

Według aktualnego wypisu z rejestru gruntów tereny działki nr (\`(...)\`) oznaczone są jako: drogi (dr), grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (Lzr-PsVI), łąki trwałe (ŁVI) i pastwiska trwałe (PsVI). Zgodnie z tym wypisem powierzchnia całej działki nr (\`(...)\`) stanowi 9,3576 ha, z czego powierzchnia oznaczona jako dr stanowi 0,1216 ha.

Dla działki nr (\`(...)\`) nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Wnioskodawca dysponuje wyceną prawa użytkowania wieczystego całej działki nr (\`(...)\`) obejmującą powierzchnię 9,3576 ha, w której ustalono jej wartość netto. W toku przeprowadzonego przetargu na sprzedaż również ustalona została cena netto całej ww. działki.

Wnioskodawca powziął wątpliwość co do zastosowania prawidłowej stawki VAT oraz zwolnienia z opodatkowania VAT w stosunku do tej transakcji sprzedaży tj. odpowiednio zwolnienia z podatku VAT części tej transakcji – w odniesieniu do niezabudowanej części działki nr (\`(...)\`) i zastosowania stawki 23% tego podatku w odniesieniu do pozostałej części tej transakcji tzn. do tej części działki, która jest przeznaczona w m.p.z.p. pod zabudowę droga gminną 08.KDG.

Wnioskodawca powziął też wątpliwość co do związanego z tym sposobu wyliczenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Wnioskodawca zamierza zastosować stawkę VAT 23% do części działki nr (\`(...)\`) przeznaczonej w m.p.z.p. pod zabudowę drogą gminną oraz zastosować zwolnienie z tego podatku w odniesieniu do niezabudowanej części tej działki. Do wyliczenia podstawy opodatkowania tym podatkiem Wnioskodawca zamierza przyjąć metodę opartą na wyliczeniu udziału procentowego powierzchni gruntu tej działki przewidzianej w m.p.z.p. pod drogę gminną 08.KDG w stosunku do powierzchni całkowitej działki nr (\`(...)\`), a następnie wyliczyć wartość tego gruntu przewidzianego pod zabudowę jako iloczynu udziału procentowego tego rodzaju gruntu i wartości netto całej działki nr (\`(...)\`), wynikającej z przeprowadzonego przetargu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z faktem, że w m.p.z.p. część działki nr (\`(...)\`) nie jest przeznaczona pod zabudowę (Z1-tereny zieleni parkowej i izolacyjne oraz Z4-las), a pozostała część tej działki jest przeznaczona pod zabudowę drogą gminną 08.KDG, Wnioskodawca sprzedając prawo użytkowania wieczystego do tej działki powinien opodatkować część transakcji dotyczącą terenu przewidzianego pod drogę gminną jako terenu budowlanego, a w odniesieniu do pozostałego terenu tej działki - jako terenu niebudowlanego - zastosować zwolnienie z podatku VAT?
2.  Czy w przypadku opodatkowania części przedmiotowej transakcji obejmującej obszar gruntu przewidziany w m.p.z.p. pod zabudowę drogą gminną 08.KDG, prawidłowe będzie wyliczenie podstawy opodatkowania dotyczącej tej części działki przy użyciu udziału procentowego powierzchni gruntów przeznaczonych pod tę zabudowę w całkowitej powierzchni działki i odniesienie tej proporcji do wartości całej działki wynikającej z przeprowadzonego przetargu na sprzedaż tej działki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym będzie on zobowiązany określić odrębnie podstawę opodatkowania podatkiem VAT dla części działki nr (\`(...)\`) stanowiącej teren przeznaczony pod zabudowę, tj. teren przeznaczony pod zabudowę obiektem liniowym - drogą gminną 08.KDG, oraz odrębnie dla pozostałej części działki nr (\`(...)\`) stanowiącej teren wyłączony z możliwości zabudowy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm ), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zwanym dalej „podatkiem VAT”) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stawka podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 1 tej ustawy wynosi 23%.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja pojęcia „tereny budowlane” zamieszczona jest w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którą ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Rozważając zasady opodatkowania VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr (\`(...)\`), obejmującej grunt przeznaczony pod zabudowę ( droga gminna) i wyłączony z możliwości zabudowy (tereny zieleni parkowej i izolacyjne oraz lasy), należy zwrócić uwagę na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 dotyczący opodatkowania różnymi stawkami podatku VAT jednej dostawy towaru, w którym Sąd stwierdził: „Okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty przez ustawodawstwo danego państwa członkowskiego zwolnieniem dającym prawo do zwrotu zapłaconego podatku w rozumieniu art. 28 ust. 2 lit. a szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/77/EWG z dnia 19 października 1992 r. uzupełniającą wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/77/EWG z dnia 19 października 1992 r. uzupełniającą wspólny system podatku od wartości dodanej i zmieniająca dyrektywę 77/388/EWG (zbliżanie stawek VAT), oraz z drugiej strony towary wyłączone przez to ustawodawstwo z zakresu zastosowania tego zwolnienia, nie stoi na przeszkodzie temu, aby dane państwo członkowskie pobierało podatek VAT od dostawy towarów wyłączonych według stawki zwykłej”.

Uwzględniając zatem przywołany wyżej wyrok ETS należy stwierdzić, że Wnioskodawca powinien określić odrębnie podstawę opodatkowania dla części działki nr (\`(...)\`) stanowiącej teren przeznaczony pod zabudowę drogą gminną oraz odrębnie dla części działki nr (\`(...)\`) stanowiącej teren wyłączony z możliwości zabudowy.

Z uwagi na fakt, że zarówno wycena działki nr (\`(...)\`) jak i cena netto ustalona w przetargu obejmuje całą działkę, wyliczenie wartości podstawy opodatkowania dla gruntu przeznaczonego pod zabudowę i wyłączonego z możliwości zabudowy powinno w ocenie Wnioskodawcy nastąpić przy wykorzystaniu metody opartej na wyliczeniu udziału procentowego powierzchni poszczególnych rodzajów gruntów (teren budowlany, teren niebudowlany) działki nr (\`(...)\`) w stosunku do powierzchni całkowitej tej działki, a następnie wyliczeniu wartości (podstawy opodatkowania) tychże gruntów (tj. terenu budowlanego i terenu niebudowlanego) według udziału procentowego powierzchni do całkowitej ceny netto ustalonej za całą tę działkę.

Prawidłowość powyższego stanowiska w ocenie Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lutego 2018 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.639.2017.2.TK, dotyczącej podziału ceny sprzedaży proporcjonalnie według powierzchni niepodlegającej zabudowie i takiej, na której można wznosić budynki i budowle, w której organ interpretacyjny stwierdził: „\`(...)\`zdaniem tut. organu sprzedaż części działki, która leży w obszarze oznaczonym symbolem 01PE teren eksploatacji powierzchniowej (399 m2) korzystać będzie ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, natomiast część leżąca w obszarze oznaczonym 02P - teren zakładu przeróbczego (480 m2), gdzie ustala się trwałą adaptację istniejącej zabudowy administracyjno-gospodarczej z możliwością realizacji niezbędnych dla kopalni obiektów i urządzeń, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu według stawki 23%.”.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przez Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej, że: w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr (\`(...)\`), Wnioskodawca będzie zobowiązany określić odrębnie podstawę opodatkowania dla części działki nr (\`(...)\`) stanowiącej teren przeznaczony pod zabudowę drogą gminną 08.KDG oraz odrębnie dla pozostałej części działki nr (\`(...)\`) stanowiącej teren wyłączony z możliwości zabudowy; natomiast wyliczenie wartości podstawy opodatkowania dla gruntu przeznaczonego pod zabudowę i wyłączonego z możliwości zabudowy powinno nastąpić przy wykorzystaniu metody opartej na wyliczeniu udziału procentowego powierzchni poszczególnych rodzajów gruntów (teren budowlany, teren niebudowlany) działki nr (\`(...)\`) w stosunku do powierzchni całkowitej działki nr (\`(...)\`), na podstawie załącznika graficznego do miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, którym objęta jest ta działka, a następnie wyliczeniu wartości (podstawy opodatkowania) tychże gruntów (terenu budowlanego, terenu niebudowlanego) jako iloczynu udziału procentowego powierzchni danego rodzaju gruntu i wartości całkowitej ceny netto uzyskanej w przetargu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 2 pkt 6 ustawy, podano definicję pojęcia towary – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Z powyższych regulacji wynika, że aby zaistniała przesłanka do opodatkowania danej czynności podatkiem VAT, niezbędne jest aby podmiot dokonujący tej czynności, w ramach jej dokonania mógł zostać uznany jako podatnik podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako akt prawa miejscowego, wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej reguluje ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293, z późn. zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Stosownie do ust. 2 ww. przepisu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza projekt planu miejscowego, zawierający część tekstową i graficzną, zgodnie z zapisami studium oraz z przepisami odrębnymi, odnoszącymi się do obszaru objętego planem, wraz z uzasadnieniem.

Stosownie do art. 15 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca przeprowadził przetarg na sprzedaż prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki ewidencyjnej o numerze (\`(...)\`), stanowiącej część nieruchomości objętej jedną księgą wieczystą i zamierza zawrzeć umowę tej sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Działka nr (\`(...)\`) objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym teren tej działki w oznaczony został jako: Z1 - tereny zieleni parkowej i izolacyjne, Z4 - tereny lasów w rozumieniu ustawy o lasach oraz 08.KDG - droga gminna. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego nie zostały określone powierzchnie poszczególnych obszarów oznaczonych ww. symbolami w odniesieniu do tej działki. Położenie tych obszarów zostało zaznaczone tylko na załączniku graficznym (mapie) do miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Z tego załącznika graficznego wynika, że w odniesieniu do działki nr (\`(...)\`) obszar oznaczony symbolem 08.KDG - droga gminna, zajmuje powierzchniowo niewielką część tej działki.

Według aktualnego wypisu z rejestru gruntów tereny działki nr (\`(...)\`) oznaczone są jako: drogi (dr), grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (Lzr-PsVI), łąki trwałe (ŁVI) i pastwiska trwałe (PsVI). Zgodnie z tym wypisem powierzchnia całej działki nr (\`(...)\`) stanowi 9,3576 ha, z czego powierzchnia oznaczona jako dr stanowi 0,1216 ha.

Dla działki nr (\`(...)\`) nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedając prawo użytkowania wieczystego do przedmiotowej działki powinien opodatkować właściwą stawką podatku VAT część transakcji dotyczącą terenu przewidzianego pod drogę gminną jako terenu budowlanego, a w odniesieniu do pozostałego terenu tej działki - jako terenu niebudowlanego - zastosować zwolnienie z podatku VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w planie zagospodarowania przestrzennego dla działki numer (\`(...)\`) istnieją tereny o różnym przeznaczeniu, czyli różnych zasadach zagospodarowania. Według obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, działka będąca przedmiotem sprzedaży w części jest działką określoną jako: Z1 - tereny zieleni parkowej i izolacyjne, Z4 - tereny lasów w rozumieniu ustawy o lasach (a więc niebędąca działką przeznaczoną pod zabudowę) oraz 08.KDG - droga gminna (a więc działka przeznaczona pod zabudowę).

W tym miejscu należy wskazać na orzeczenie TSUE, który w wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdził, że: „Okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty przez ustawodawstwo danego państwa członkowskiego zwolnieniem dającym prawo do zwrotu zapłaconego podatku w rozumieniu art. 28 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/77/EWG z dnia 19 października 1992 r. uzupełniającą wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/77/EWG z dnia 19 października 1992 r. uzupełniającą wspólny system podatku od wartości dodanej i zmieniająca dyrektywę 77/388/EWG (zbliżanie stawek VAT), oraz z drugiej strony towary wyłączone przez to ustawodawstwo z zakresu zastosowania tego zwolnienia, nie stoi na przeszkodzie temu, aby dane państwo członkowskie pobierało podatek VAT od dostawy towarów wyłączonych według stawki zwykłej”.

W wyroku tym TSUE wskazał też, że „Pomimo iż faktycznie z orzecznictwa tego wynika, iż jedna dostawa co do zasady podlega jednej stawce podatku VAT, to jednak nie sprzeciwia się ono oddzielnemu opodatkowaniu określonych składników tej dostawy, o ile tylko takie opodatkowanie będzie zgodne z warunkami, od których art. 28 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy uzależnia zastosowanie zwolnień dających prawo do zwrotu zapłaconego podatku.”.

Tak więc, z powyższego orzeczenia wynika, że dopuszczalne jest opodatkowanie dostawy jednego towaru różnymi stawkami podatku VAT. Tym samym jeśli np. według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, działka ewidencyjna znajduje się na terenach przeznaczonych oraz nieprzeznaczonych pod zabudowę, to dostawa takiej działki może podlegać opodatkowaniu według właściwych stawek VAT lub w części korzystać ze zwolnienia.

Mając na względzie opis przedmiotowej sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że prawo użytkowania wieczystego działki nr (\`(...)\`) będące przedmiotem sprzedaży w części obejmującej tereny określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako: Z1 - tereny zieleni parkowej i izolacyjne i Z4 - tereny lasów w rozumieniu ustawy o lasach, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast pozostała część działki określona w miejscowym planie zagospodarowania jako 08.KDG - droga gminna, stanowiąca tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, nie będzie korzystać z ww. zwolnienia od podatku, lecz będzie opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii prawidłowości ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku przedmiotowej transakcji.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a–30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do ust. 6 ww. artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższego art. 29a ust. 1 ustawy VAT wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko to co stanowi zapłatę (pomniejszone o należny VAT). W niniejszej sprawie przedmiotem sprzedaży jest prawo użytkowania wieczystego działki, która wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w części jest a w części nie jest przeznaczona pod zabudowę. Dostawa ta, jak wykazano wyżej, opodatkowana jest wg odmiennych zasad – w części opodatkowana właściwą stawką podatku, a w części zwolniona od tego podatku.

Przepisy ustawy VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają przepisów szczególnych dotyczących sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku, gdy transakcja sprzedaży dotyczy dostawy jednego towaru lecz podlegającego opodatkowaniu wg rożnych zasad i nie wskazują sposobu, w jaki podatnik winien dokonać tego wyliczenia.

Zbycie prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej działki dotyczy zarówno części działki opodatkowanej właściwą stawką, jak i części działki zwolnionej od podatku. Stąd też, podstawa opodatkowania powinna być ustalona w zależności od części działki, której dotyczy. W tym zakresie przepisy ustawy VAT nie precyzują, w jaki sposób taki „podział” (alokacja) powinien być dokonany i jednocześnie nie wprowadzają żadnych ograniczeń. Można więc przyjąć różne rozwiązania, przy czym każda metoda o ile odzwierciedla stan faktyczny i jest w konkretnym przypadku miarodajna, będzie właściwa. Należy przy tym zaznaczyć, że wybór odpowiedniej metody czy klucza podziału należy wyłącznie do podatnika, który winien sam zdecydować, czy jest to metoda obiektywna i wiarygodna w jego konkretnej sytuacji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy, dlatego też, w zakresie w jakim pytania Wnioskodawcy dotyczą określenia stawki podatku, wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.