Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.131.2021.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-25
Teza: zastosowanie procedury call-off stock, ustalenie podstawy opodatkowania oraz ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; procedura
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 2-art. 20; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 marca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 16 marca 2021 r.), uzupełnionym 31 marca 2021 r. (data wpływu 1 kwietnia 2021 r.), 7 maja 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 7 maja 2021 r.) oraz 21 czerwca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 21 czerwca 2021 r.) na wezwanie Organu z 11 czerwca 2021 r. (skutecznie doręczone 15 czerwca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dokonywanych transakcji, w tym ustalenia podstawy opodatkowania oraz ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dokonywanych transakcji, w tym ustalenia podstawy opodatkowania oraz ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

Wniosek uzupełniony został 31 marca 2021 r. (data wpływu 1 kwietnia 2021 r.), 7 maja 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 7 maja 2021 r.) oraz 21 czerwca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 21 czerwca 2021 r.) na wezwanie Organu z 11 czerwca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, uzupełniony pismem z 7 maja 2021 r. oraz 21 czerwca 2021 r.:

… Sp. z o.o. (dalej również jako: Wnioskodawca bądź Strona) jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym również jako podatnik VAT UE.

W transakcjach międzynarodowych Wnioskodawca realizuje dostawy na rzecz podmiotu powiązanego …. GmbH z Niemiec (dalej jako: GmbH, Kontrahent lub Podmiot powiązany). Przedmiotem takich dostaw są towary produkowane przez Stronę, tj. artykuły z tworzywa sztucznego do domu i ogrodu (kosze, wiaderka, pojemniki, doniczki, kompostery).

Podmiot powiązany jest zarejestrowany na terenie Niemiec jako podatnik VAT (w tym również jako VAT UE), na terenie Niemiec posiada również siedzibę działalności. Ponadto zarejestrowany jest do VAT w Polsce i posiada polski NIP.

Wnioskodawca rozlicza powyższe dostawy zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy VAT, tj. jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wnioskodawca wraz z Podmiotem powiązanym zmodyfikowali realizowany model biznesowy - zasady współpracy, prawa i obowiązki stron oraz wynagrodzenie reguluje „Umowa współpracy dystrybucyjnej” (dalej jako: „Umowa o współpracy”).

Zasadniczo, nowy model współpracy przewiduje, że dostawy Wnioskodawcy na rzecz GmbH polegają na tym, że towar będący przedmiotem dostawy z Polski do Niemiec podlega na:

1.  dostarczeniu bezpośrednio do klienta Podmiotu powiązanego, tj. do finalnego odbiorcy, lub
2.  dostarczeniu do magazynu, gdzie jest składowany i w zależności od potrzeb na dalszym etapie pobierany przez GmbH celem dalszej sprzedaży (Podmiot powiązany prowadzi działalność handlową).

O tym, czy towar będzie dostarczany bezpośrednio do finalnego odbiorcy czy dostarczany do magazynu każdorazowo decyduje Podmiot powiązany w momencie zamawiania towaru. Sposób dostawy zależy od decyzji biznesowych Podmiotu powiązanego i realizacji jego celów sprzedażowych.

Zakupiony przez Podmiot powiązany towar podlega dalszej odsprzedaży - nie jest on wykorzystywany na potrzeby własne GmbH. Wnioskodawca nie ma wpływu na treść zamówienia. Wnioskodawca ponosi wszelkie koszty związane z dostarczaniem towarów do miejsca przeznaczenia, w tym koszty przygotowania przesyłki, organizacji transportu. Przez organizację transportu rozumie się m.in. zawarcie odpowiednich umów z przewoźnikami lub innych niezbędnych umów w imieniu własnym, lecz na rzecz Podmiotu powiązanego.

Realizowana współpraca zakłada, że po stronie Wnioskodawcy jest organizacja całego transportu, tj.:

*   gdy towar jest wysyłany bezpośrednio z Polski do finalnego odbiorcy,
*   gdy towar jest dostarczany do magazynu celem składowania,
*   gdy towar jest pobierany z magazynu celem dostawy do finalnego odbiorcy.

W przypadku dostaw przez magazyn, Wnioskodawca otrzymuje odrębnie zlecenie dostarczenia towaru do magazynu i odrębnie zlecenie transportu z magazynu do finalnego odbiorcy.

W przypadku dostaw realizowanych przez magazyn, Wnioskodawca jest podmiotem, który faktycznie nie tylko wprowadza towary do magazynu, ale również stamtąd je pobiera - przy czym jest to robione w imieniu i na rzecz Podmiotu powiązanego. Organizacja transportu towarów została uwzględniona przy określaniu wynagrodzenia stron Umowy o współpracy. W przypadku dostaw przez magazyn, Wnioskodawca i Podmiot powiązany przyjmują, że do momentu pobrania tych towarów z magazynu pozostają one własnością Wnioskodawcy - przejście prawa do dysponowania towarami jak właściciel przechodzi na GmbH w momencie, gdy towary są z niego pobierane, tj. gdy opuszczą magazyn.

Magazyn jest własnością Podmiotu powiązanego/lub jest wynajmowany przez GmbH od podmiotu świadczącego usługi magazynowe i magazynowo - logistyczne.

Innymi słowy, w realizowanym zmodyfikowanym modelu sprzedaży dostawa (przejście prawa do dysponowania towarami jak właściciel) ma miejsce na terytorium Niemiec. Wnioskodawca zachowuje prawo do wstępu do tej części magazynu, w której są przechowywane dostarczane przez niego towary. Przechowanie produktów dostarczonych do magazynu GmbH zostało uwzględnione przy określeniu wynagrodzenia stron Umowy o współpracy. Jeśli towar nie zostanie przez GmbH pobrany w ciągu 12 miesięcy od daty jego wprowadzenia do magazynu, zostanie zwrotnie przetransportowany do Polski. Przy czym strony mogą każdorazowo postanowić inaczej.

Model współpracy charakteryzuje się więc tym, że:

*   towary są przemieszczane z jednego państwa członkowskiego (Polska) do magazynu położonego na terytorium innego państwa członkowskiego (Niemcy),

*   Wnioskodawca jest w Polsce zarejestrowany jako podatnik VAT UE i nie ma na terenie Niemiec siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,

*   GmbH jest zarejestrowany w Niemczech jako podatnik VAT UE i ten numer podaje dla transakcji realizowanych w procedurze call-off stock,

*   przemieszczane i magazynowane towary są przeznaczone tylko i wyłącznie dla w/w podmiotu z przeznaczeniem dla jego działalności handlowej,

*   magazyn, do którego będą wprowadzone towary jest własnością odbiorcy towarów bądź jest wynajmowany przez GmbH od podmiotu świadczącego usługi magazynowo - logistyczne,

*   do momentu pobrania tych towarów z magazynu położonego w Niemczech są one własnością Wnioskodawcy - przejście prawa do dysponowania towarami następuje w momencie pobrania towarów z magazynu przez GmbH,

*   strony transakcji nie przewidują zmiany odbiorcy,

*   dane odbiorcy towaru (nazwa, numer VAT UE) są znane Wnioskodawcy w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu,

*   Wnioskodawca prowadzi ewidencję, która zawiera następujące informacje:
    *   określenie państwa członkowskiego, z którego towary są wysyłane (Polska) oraz datę wysyłki/transportu tych towarów,
    *   numer identyfikacyjny VAT podatnika, na rzecz którego towary są przeznaczone, nadany przez państwo, w którym znajdować się będzie magazyn (Niemcy),
    *   określenie państwa członkowskiego, do którego towary są transportowane, numer identyfikacyjny VAT prowadzącego magazyn, adres magazynu, w którym towary są składowane w momencie ich przybycia oraz datę przybycia towarów do magazynu,
    *   wartość, opis i ilość towarów, które przybyły do magazynu,
    *   podstawę opodatkowania, opis i ilość dostarczonych towarów oraz datę dokonania dostawy towarów, a także numer identyfikacyjny nabywcy.

W przedmiotowej ewidencji wartość towaru, który przybywa do magazynu, jest określona jako rzeczywisty koszt jego wytworzenia, zaś jego podstawa opodatkowania jest ceną, za jaki ten towar jest sprzedawany do GmbH. Powyższa ewidencja jest prowadzona elektronicznie z możliwością jej wydrukowania.

Zasady współpracy, w szczególności postanowienie, że prawo do dysponowania towarami jak właściciel będzie przechodzić na GmbH z momentem pobrania towarów z tego magazynu są uregulowane w umowie o wzajemnej współpracy - przy czym nie jest to odrębna umowa, a element przywołanej powyżej Umowy o współpracy, która ma charakter ramowy.

I tak, przedmiotowa umowa zawiera m.in oświadczenia i wskazania, że:

*   zarówno Wnioskodawca, jak i Podmiot powiązany są zarejestrowanymi podatnikami VAT UE,
*   Wnioskodawca nie ma siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Niemiec,
*   dostawy do magazynu położonego na terytorium Niemiec będą realizowane w procedurze call-off stock,
*   przejście prawa do dysponowania towarami jak właściciel w tej procedurze będzie następować w momencie pobrania towaru z magazynu.

Zapytanie dotyczy tylko dostaw przez magazyn, tym samym nie dotyczy ono dostaw, w których towar jest bezpośrednio wysyłany od Wnioskodawcy do finalnego odbiorcy.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z Wnioskodawcy na Podmiot powiązany następuje w terminie 12 miesięcy od dnia wprowadzenia towarów do magazynu na terytorium Niemiec, Wnioskodawca wskazał, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z Wnioskodawcy na Podmiot powiązany następuje w terminie 12 miesięcy od dnia wprowadzenia towarów do magazynu na terytorium Niemiec.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy Wnioskodawca podaje w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, numer identyfikacji podatkowej, o którym mowa w art. 13h ust. 2 pkt 3 ustawy, Wnioskodawca wskazał, że Wnioskodawca w informacji podsumowującej podaje numer identyfikacji podatkowej podatnika podatku od wartości dodanej, na rzecz którego towary są wysyłane/transportowane. Pod tym numerem Podmiot powiązany jest zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terenie Niemiec. Numer ten jest znany Wnioskodawcy w momencie rozpoczęcia transportu towaru. Jest więc to numer, o którym mowa w art. 13h ust. 2 pkt 3 ustawy VAT.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy Wnioskodawca wystawi fakturę dokumentującą sprzedaż towarów przed upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostanie dokonana dostawa towaru, Wnioskodawca wskazał że wystawia fakturę dokumentującą sprzedaż towarów przed upływem 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostanie dokonana dostawa towaru. Przy czym za dostawę towaru Wnioskodawca przyjmuje pobranie towaru z magazynu (dostawą towaru nie jest przemieszczenie towaru do magazynu). Innymi słowy, faktura jest wystawiana po pobraniu towaru z magazynu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy powyższy model sprzedaży dokonuje się w ramach procedury call-of stock?
Jednocześnie, w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że w pytaniu 1 pyta o potwierdzenie, że przedstawiony model sprzedaży podlega rozliczeniu jak wewnątrzwspólnotowa dostawa towaru, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy VAT, tj. w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a nie stanowi rozliczenia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy VAT.2.  Co stanowi podstawę opodatkowania w dostawie towaru realizowanej w porcedurze call-off stock?
3.  Kiedy w powyższym modelu dostaw, tj. w procedurze call-of stock powstaje obowiązek podatkowy?

Stanowisko Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Ad. 1

Powyższy model dostaw przez magazyn jest realizowany w ramach procedury call-off stock, o której mowa w art. 13h - 13l ustawy VAT.

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym modelu sprzedaży w ramach procedury call-off stock wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów wystąpi dopiero wtedy, gdy Podmiot powiązany pobierze towar z magazynu położonego na terytorium Niemiec, a nie wtedy, gdy następuje przemieszczenie towaru z Polski do Niemiec. Zgodnie bowiem z art. 13h ust. 1 ustawy VAT przemieszczenia towarów w procedurze magazynu typu call-off stock nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3. Innymi więc słowy Wnioskodawca nie jest zobowiązany rozliczać wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy VAT.

Ad. 2

Na podstawie art. 13h ust. 2 pkt 4 ustawy VAT, podatnicy przemieszczający towary w procedurze call-off stock rejestrują to zdarzenie w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 11c, oraz podają w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 5 numer identyfikacyjny, o którym mowa w pkt 3 (podatnik na rzecz którego towary są wysyłane).

Przywołany powyżej art. 109 ust. 11c ustawy VAT odsyła zaś do art. 54a Rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15.03.2011 r., które przewiduje, mocą art. 54a ust. 1 pkt. d i f, że ewidencja na potrzeby przemieszczania towarów w procedurze call-of stock powinna zawierać m. in. następujące dane: - podstawę opodatkowania, opis i ilość dostarczonych towarów oraz datę dokonania dostawy towarów, o której mowa w art. 17a ust. 3 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE, a także numer identyfikacyjny VAT nabywcy.

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że przepisy nie określają podstawy opodatkowania dla dostaw w procedurze call-off stock w sposób szczególny, dla tego typu dostaw zastosowanie znajdą zasady ogólne wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko to, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Innymi słowy, Wnioskodawca rozpoznając dostawę w ramach procedury call-off stock jako podstawę opodatkowania winien przyjmować wszystko to, co otrzyma od Podmiotu powiązanego jako zapłatę/wynagrodzenie za dostarczony towar.

Ad. 3

Moment powstania obowiązku podatkowego dla dostaw realizowanych w procedurze call-off stock powstaje w dacie wystawienia faktury, nie później nie 15 dnia miesiąca następującego po dacie dokonania dostawy towarów, pod którą należy rozumieć pobranie towaru z magazynu call-off stock przez Podmiot powiązany.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, opodatkowaniu podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Co do zasady, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uważa się wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (art. 13 ust. 1 ustawy VAT).

Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika (art. 13 ust. 3 ustawy VAT).

Od powyższego, ustawa VAT przewiduje jednak pewne wyjątki.

Z dniem 1 lipca 2020 r. do ustawy VAT wprowadzono rozdział 3b (art. 13h-13l), stanowiący regulacje w zakresie przemieszczenia towarów w procedurze magazynu typu call-off stock na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Powyższe przepisy uchyliły i zastąpiły dotychczasowe zapisy ustawy w zakresie magazynu konsygnacyjnego w ten sposób, że ustawa VAT nie posługuje się już pojęciem „magazynu konsygnacyjnego”, a jedynie „procedurą magazynu call-off stock”. Co więcej, o ile w poprzednim stanie prawnym (do 30 czerwca 2020 r.) ustawa VAT zawierała legalną definicję „magazynu konsygnacyjnego”, o tyle aktualnie brak definicji „magazynu call-off stock”. Zmiany w ustawie VAT wynikały z konieczności implementowania postanowień Dyrektywy Rady (UE) 2018/1910 z dnia 04.12.2018 r., który to akt prawa Wspólnotowego reguluje procedurę call off-stock.

Na podstawie art. 13h ust. 1 ustawy VAT, przemieszczenia towarów w procedurze magazynu typu call-off stock nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3.

Jak stanowi ust. 2 tego przepisu, procedura magazynu typu call-off stock ma miejsce, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  towary są wysyłane lub transportowane przez podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, w celu ich dostawy na późniejszym etapie i po ich wprowadzeniu do magazynu w procedurze magazynu typu call-off stock podatnikowi podatku od wartości dodanej uprawnionemu do nabycia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, zgodnie z zawartym wcześniej porozumieniem między tymi podatnikami;
2.  podatnik wysyłający lub transportujący towary nie ma siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, do którego przemieszcza towary z terytorium kraju;
3.  podatnik podatku od wartości dodanej, na rzecz którego towary są wysyłane lub transportowane, jest zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, a jego nazwa lub imię i nazwisko oraz numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez to państwo członkowskie są znane podatnikowi, o którym mowa w pkt 2, w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu;
4.  podatnik, o którym mowa w pkt 2, rejestruje przemieszczenie towarów w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 11c, oraz podaje w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 5, numer identyfikacyjny, o którym mowa w pkt 3.

Zgodnie z art. 13i ustawy VAT, jeżeli warunki określone w art. 13h ust. 2 są spełnione, wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1, uznaje się za dokonaną przez podatnika, o którym mowa w art. 13h ust. 2 pkt 2, na terytorium kraju w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na podatnika podatku od wartości dodanej, któremu te towary mają być dostarczone, o ile przeniesienie to nastąpi w terminie 12 miesięcy od dnia wprowadzenia towarów do magazynu w procedurze magazynu typu call-off stock.

Na podstawie art. 109 ust. 11c ustawy VAT, podatnicy którzy przemieszczają towary z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju w procedurze magazynu typu call-off stock, o której mowa w dziale II rozdziale 3b, są obowiązani prowadzić ewidencję tych towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 54a ust. 1 rozporządzenia 282/2011.

Na podstawie art. 54a ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. I tak, powinna ona zawierać następujące informacje:

1.  określenie państwa członkowskiego, z którego towary zostały wysłane lub przetransportowane, oraz datę wysyłki lub transportu towarów;
2.  numer identyfikacyjny VAT podatnika, dla którego przeznaczone są towary, nadany przez państwo członkowskie, do którego towary są wysyłane lub transportowane;
3.  określenie państwa członkowskiego, do którego towary są wysyłane lub transportowane, numer identyfikacyjny VAT prowadzącego magazyn, adres magazynu, w którym towary są składowane w momencie ich przybycia, oraz datę przybycia towarów do magazynu;
4.  wartość, opis i ilość towarów, które przybyły do magazynu;
5.  numer identyfikacyjny VAT podatnika zastępującego osobę, o której mowa w lit. b) niniejszego ustępu, na warunkach, o których mowa w art. 17a ust. 6 dyrektywy 2006/112/WE;
6.  podstawę opodatkowania, opis i ilość dostarczonych towarów oraz datę dokonania dostawy towarów, o której mowa w art. 17a ust. 3 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE, a także numer identyfikacyjny VAT nabywcy;
7.  podstawę opodatkowania, opis i ilość towarów, oraz datę wystąpienia któregokolwiek z warunków, a także odpowiednią podstawę zgodnie z art. 17a ust. 7 dyrektywy 2006/112/WE;
8.  wartość, opis i ilość powrotnie przemieszczonych towarów oraz datę powrotu towarów, o których mowa w art. 17a ust. 5 dyrektywy 2006/112/WE.

Na podstawie art. 100 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje podsumowujące o dokonanych przemieszczeniach towarów w procedurze magazynu typu call-off stock, o której mowa w dziale II rozdziale 3b, oraz o zmianach w zakresie tej procedury.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w przedstawionym modelu współpracy zachodzą przesłanki, o których mowa w przepisach ustawy VAT, aby przyjąć, że transakcja jest realizowana w procedurze call-off stock.

Wnioskodawca wskazuje, że:

*   towar jest transportowany z Polski do Niemiec (z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego)
*   Wnioskodawca, tj. dostawca w tej transakcji, jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT UE,
*   Wnioskodawca nie ma na terytorium Niemiec siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,
*   GmbH jest zarejestrowany w Niemczech na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych,
*   nazwa i numer identyfikacyjny nadany GmbH w Niemczech na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych są znane Wnioskodawcy w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu,
*   ewidencja, którą Wnioskodawca prowadzi zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 109 ust. 11c w zw. z art. 54a Rozporządzenia UE,
*   transakcja jest wykazywana w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 ustawy VAT.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że wraz z GmbH zawarł porozumienie o dostawach w ramach procedury call-off stock.

W ocenie Strony, skuteczności takiego porozumienia nie zmienia fakt, że porozumienie nie jest przedmiotem odrębnej umowy, a jest elementem ramowej Umowy o współpracy. Zdaniem Wnioskodawcy z obowiązujących przepisów ustawy VAT nie wynika, żeby porozumienie o stosowaniu procedury magazynu call-off stock musiało zostać zawarte jako odrębna umowa pisemna.

Reasumując: Wnioskodawca uważa, że realizowany model dostaw, w ramach których są przemieszczane na terytorium Niemiec towary do magazynu Podmiotu powiązanego, jest realizowany w ramach procedury magazynu call-of stock.

Ad. 2

Na podstawie art. 13h ust. 2 pkt 4 ustawy VAT, podatnicy przemieszczający towary w procedurze call-off stock rejestrują to zdarzenie w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 11c, oraz podają w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 5, numer identyfikacyjny, o którym mowa w pkt 3 (podatnik na rzecz którego towary są wysyłane).

Przywołany powyżej art. 109 ust. 11c ustawy VAT odsyła zaś do art. 54a Rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15.03.2011 r., które przewiduje, mocą art. 54a ust. 1 pkt. d i f, że ewidencja na potrzeby przemieszczania towarów w procedurze call-of stock powinna zawierać m.in. następujące dane:

*   wartość, opis i ilość towarów, które przybyły do magazynu;
*   podstawę opodatkowania, opis i ilość dostarczonych towarów oraz datę dokonania dostawy towarów, o której mowa w art. 17a ust. 3 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE, a także
*   numer identyfikacyjny VAT nabywcy.

Obowiązujące przepisy w zakresie procedury call-off stock, zarówno wspólnotowe, jak i krajowe, nie precyzują jak należy określić wartość towarów, które przybyły do magazynu. Stąd też Wnioskodawca uważa, że wartość towarów, które przybyły do magazynu, może być określona wg rzeczywistego kosztu wytworzenia. Innymi słowy wartość towarów, na potrzeby przedmiotowej ewidencji, będzie odniesiona do ceny ewidencyjnej wyprodukowanego towaru. Z kolei cena ewidencyjna wynika z ksiąg rachunkowych, które prowadzone są zgodnie z wymogami i zasadami wynikającymi z Ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

W przypadku podstawy opodatkowania, z uwagi na fakt, że przepisy nie określają podstawy opodatkowania dla dostaw w procedurze call-off stock w sposób szczególny, a zatem dla tego typu dostaw zastosowanie znajdą zasady ogólne wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko to, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Reasumując:

Wnioskodawca uważa, że w prowadzonej na potrzeby dostaw w procedurze call-of stock ewidencji można wartość wprowadzonych towarów do magazynu określić na podstawie tzw. cen ewidencyjnych (techniczny koszt wytworzenia), które będą wynikać z ksiąg rachunkowych prowadzonych zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o rachunkowości.

Z kolei podstawą opodatkowania, którą należy wskazać w tej ewidencji, będzie wartość, jaką Podmiot powiązany będzie płacił Wnioskodawcy jako cenę zakupu towaru w momencie pobrania towaru z magazynu (podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę).

Ad. 3

Na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy VAT, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Zdarzeniem, które dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest fakt dokonania dostawy towarów. Moment dokonania dostawy towarów to tyle, co przeniesienie prawa do dysponowania towarami jak właściciel. W określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług "dostawa" oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Co należy rozumieć przez "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia "własności w sensie ekonomicznym", podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią. Innymi słowy pojęcie "przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel" dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności".

Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości. Przekładając powyższe na realizowany przez Wnioskodawcę model transakcji Strona wskazuje, że w analizowanym przypadku przejście prawa do dysponowania towarami jak właściciel przechodzi w momencie pobrania towaru przez GmbH z magazynu. Będzie to zatem moment dokonania dostawy, a tym samym należy go traktować jako zdarzenie, od którego należy liczyć termin na wystawienie faktury, tj. nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy.

Reasumując: w realizowanym modelu obowiązek podatkowy powstaje w dacie wystawienia faktury, nie później nie 15 dnia miesiąca następującego po dacie dokonania dostawy towarów, pod którą należy rozumieć pobranie towaru z magazynu call-off stock przez Podmiot powiązany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Natomiast ilekroć jest mowa o terytorium państwa członkowskiego - rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Przy tym, jak stanowi art. 13 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W myśl art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Zatem, przy spełnieniu warunków odnośnie podmiotów biorących udział w transakcji, co do zasady, w przypadku gdy w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy następuje wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju występuje wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika (art. 13 ust. 3 ustawy).

Przy czym, zgodnie z art. 13h ust. 1 ustawy, przemieszczenia towarów w procedurze magazynu typu call off stock nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3.

Jak stanowi art. 13h ust. 2 ustawy, procedura magazynu typu call-off stock ma miejsce, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  towary są wysyłane lub transportowane przez podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, w celu ich dostawy na późniejszym etapie i po ich wprowadzeniu do magazynu w procedurze magazynu typu call-off stock podatnikowi podatku od wartości dodanej uprawnionemu do nabycia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel zgodnie z zawartym wcześniej porozumieniem między tymi podatnikami;
2.  podatnik wysyłający lub transportujący towary nie ma siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, do którego przemieszcza towary z terytorium kraju;
3.  podatnik podatku od wartości dodanej, na rzecz którego towary są wysyłane lub transportowane, jest zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, a jego nazwa lub imię i nazwisko oraz numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez to państwo członkowskie są znane podatnikowi, o którym mowa w pkt 2, w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu;
4.  podatnik, o którym mowa w pkt 2, rejestruje przemieszczenie towarów w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 11c, oraz podaje w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 5, numer identyfikacyjny, o którym mowa w pkt 3.

Jeżeli warunki określone w art. 13h ust. 2 są spełnione, wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1, uznaje się za dokonaną przez podatnika, o którym mowa w art. 13h ust. 2 pkt 2, na terytorium kraju w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na podatnika podatku od wartości dodanej, któremu te towary mają być dostarczone, o ile przeniesienie to nastąpi w terminie 12 miesięcy od dnia wprowadzenia towarów do magazynu w procedurze magazynu typu call-off stock (art. 13i ustawy).

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Stosownie do art. 100 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych przemieszczeniach towarów w procedurze magazynu typu call-off stock, o której mowa w dziale II rozdziale 3b, oraz o zmianach w zakresie tej procedury zawartych w informacjach - zwane dalej "informacjami podsumowującymi".

Ponadto, zgodnie z art. 109 ust. 11c ustawy, podatnicy, którzy przemieszczają towary z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju w procedurze magazynu typu call-off stock, o której mowa w dziale II rozdziale 3b, są obowiązani prowadzić ewidencję tych towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 54a ust. 1 rozporządzenia 282/2011.

Zatem, powołany przepis art. 109 ust. 11c ustawy wprowadza wymóg prowadzenia przez dostawcę towarów ewidencji dotyczącej przemieszczania towarów w procedurze magazynu typu call-off stock. Przy czym, szczegółowy zakres danych, jakie powinna zawierać ewidencja, wynika z art. 54a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) z dnia 15 marca 2011 r. 282/2011 ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011 str. 1 ze. zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem”, do którego wprost odsyła ww. przepis ustawy.

Stosownie do art. 54a ust. 1 rozporządzenia, ewidencja, o której mowa w art. 243 ust. 3 dyrektywy VAT, która ma być prowadzona przez każdego podatnika, który przemieszcza towary w ramach procedury magazynu typu call-off stock, zawiera następujące informacje:

1.  określenie państwa członkowskiego, z którego towary zostały wysłane lub przetransportowane, oraz datę wysyłki lub transportu towarów;
2.  numer identyfikacyjny VAT podatnika, dla którego przeznaczone są towary, nadany przez państwo członkowskie, do którego towary są wysyłane lub transportowane;
3.  określenie państwa członkowskiego, do którego towary są wysyłane lub transportowane, numer identyfikacyjny VAT prowadzącego magazyn, adres magazynu, w którym towary są składowane w momencie ich przybycia, oraz datę przybycia towarów do magazynu;
4.  wartość, opis i ilość towarów, które przybyły do magazynu;
5.  numer identyfikacyjny VAT podatnika zastępującego osobę, o której mowa w lit. b) niniejszego ustępu, na warunkach, o których mowa w art. 17a ust. 6 dyrektywy 2006/112/WE;
6.  podstawę opodatkowania, opis i ilość dostarczonych towarów oraz datę dokonania dostawy towarów, o której mowa w art. 17a ust. 3 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE, a także numer identyfikacyjny VAT nabywcy;
7.  podstawę opodatkowania, opis i ilość towarów, oraz datę wystąpienia któregokolwiek z warunków, a także odpowiednią podstawę zgodnie z art. 17a ust. 7 dyrektywy 2006/112/WE;
8.  wartość, opis i ilość powrotnie przemieszczonych towarów oraz datę powrotu towarów, o których mowa w art. 17a ust. 5 dyrektywy 2006/112/WE.

Natomiast w myśl art. 243 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 11 grudnia 2006 r. (Dz.U.UE.L.2006.347.1), każdy podatnik, który przemieszcza towary w ramach procedury magazynu typu call-off stock, o której mowa w art. 17a, prowadzi ewidencję umożliwiającą organom podatkowym zweryfikowanie prawidłowego stosowania tego artykułu.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT oraz jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT UE. Wnioskodawca nie ma siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Niemiec.

Wnioskodawca realizuje dostawy wyprodukowanych przez siebie towarów na rzecz podmiotu powiązanego (GmbH, Kontrahent lub Podmiot powiązany).

Kontrahent posiada siedzibę działalności na terytorium Niemiec, jest zarejestrowany na terenie Niemiec jako podatnik VAT, w tym również jako VAT UE i podaje ten numer dla transakcji realizowanych w procedurze call-off stock. Ponadto Kontrahent jest zarejestrowany na potrzeby VAT w Polsce i posiada polski NIP. Dane odbiorcy towaru (nazwa, numer VAT UE) są znane Wnioskodawcy w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towaru.

Wnioskodawca oraz Kontrahent zmodyfikowali realizowany model biznesowy, a zasady współpracy, prawa i obowiązki stron oraz wynagrodzenie uregulowali w Umowie o współpracy. W ramach nowego modelu współpracy, towar będący przedmiotem dostawy dostarczany jest z Polski do magazynu na terytorium Niemiec, gdzie jest składowany i na dalszym etapie (w zależności od potrzeb) jest pobierany przez Kontrahenta, w celu dalszej odsprzedaży (przemieszczane i magazynowane towary są przeznaczone do działalności handlowej Kontrahenta). Strony nie przewidują zmiany odbiorcy.

Magazyn, do którego będą wprowadzone towary jest własnością odbiorcy towarów bądź jest wynajmowany przez Kontrahenta od podmiotu świadczącego usługi magazynowo-logistyczne. Wnioskodawca organizuje transport na etapie dostarczania do magazynu, jak również wówczas gdy jest pobierany z magazynu w celu dostawy do finalnego odbiorcy. Wnioskodawca ponosi wszelkie koszty związane z dostarczaniem towarów do miejsca przeznaczenia, w tym koszty przygotowania przesyłki, organizacji transportu (m.in. zawarcie odpowiednich umów z przewoźnikami lub innych niezbędnych umów w imieniu własnym, lecz na rzecz Kontrahenta). Wnioskodawca otrzymuje odrębnie zlecenie dostarczenia towaru do magazynu i odrębnie zlecenie transportu z magazynu do finalnego odbiorcy.

Wnioskodawca wprowadza towary do magazynu, oraz je stamtąd pobiera, przy czym robi to w imieniu i na rzecz Kontrahenta. Wnioskodawca zachowuje prawo do wstępu do tej części magazynu, w której są przechowywane dostarczane przez niego towary. Do momentu pobrania towarów z magazynu pozostają one własnością Wnioskodawcy. Przejście prawa do dysponowania towarami jak właściciel przechodzi na Kontrahenta na terytorium Niemiec, w momencie, gdy towary są z niego pobierane (opuszczą magazyn). Przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z Wnioskodawcy na Kontrahenta następuje w terminie 12 miesięcy od dnia wprowadzenia towarów do magazynu na terytorium Niemiec. Jeśli towar nie zostanie przez Kontrahenta pobrany w ciągu 12 miesięcy od daty jego wprowadzenia do magazynu, zostanie z powrotem przetransportowany do Polski (strony mogą każdorazowo postanowić inaczej).

Organizacja transportu towarów oraz przechowanie produktów dostarczonych do magazynu Kontrahenta zostało uwzględnione w kalkulacji wynagrodzenia stron Umowy dystrybucyjnej. Wnioskodawca prowadzi ewidencję (w formie elektronicznej z możliwością wydrukowania), w której wskazuje państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane (Polska) oraz datę wysyłki/transportu towarów, numer identyfikacyjny VAT podatnika, na rzecz którego towary są przeznaczone, nadany przez państwo, w którym znajdować się będzie magazyn (Niemcy), państwo członkowskie, do którego towary są transportowane, numer identyfikacyjny VAT prowadzącego magazyn, adres magazynu, w którym towary są składowane w momencie ich przybycia oraz datę przybycia towarów do magazynu, wartość, opis i ilość towarów, które przybyły do magazynu jak również podstawę opodatkowania, opis i ilość dostarczonych towarów oraz datę dokonania dostawy towarów, a także numer identyfikacyjny nabywcy. W informacji podsumowującej Wnioskodawca podaje numer identyfikacji podatkowej Kontrahenta, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terenie Niemiec. Numer ten jest znany Wnioskodawcy w momencie rozpoczęcia transportu towaru. Jest to numer, o którym mowa w art. 13h ust. 2 pkt 3 ustawy.

Wnioskodawca wystawia fakturę dokumentującą sprzedaż towarów przed upływem 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostanie dokonana dostawa towaru (po pobraniu towaru z magazynu).

Ad. 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy przemieszczenie towarów z Polski do magazynu na terytorium Niemiec dokonywane jest w procedurze call-of stock, w związku z czym w momencie przemieszczania towarów do magazynu w Niemczech nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku na terytorium Polski z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy lecz zobowiązany będzie rozliczyć podatek z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na Kontrahenta.

W niniejszej sprawie, towary są wysyłane lub transportowane przez Wnioskodawcę - podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE, z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego (Niemcy), w celu ich dostawy na późniejszym etapie Kontrahentowi. Kontrahent jest zarejestrowany w Niemczech na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, a jego dane takie jak nazwa i numer VAT UE są znane Wnioskodawcy w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towaru. Strony zawarły Umowę o współpracy, zgodnie z którą prawo do dysponowania towarami jak właściciel będzie przechodzić na Kontrahenta w momencie pobrania towarów z tego magazynu. Wnioskodawca wskazał, że do momentu pobrania towarów z magazynu położonego w Niemczech są one jego własnością. Wnioskodawca nie ma siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, do którego przemieszcza towary z terytorium kraju, tj. na terytorium Niemiec. Ponadto, Wnioskodawca prowadzi ewidencję, która zawiera informacje dotyczące państwa członkowskiego, z którego towary są wysyłane (Polska) oraz datę wysyłki/transportu tych towarów, numer identyfikacyjny VAT podatnika, na rzecz którego towary są przeznaczone, nadany przez państwo, w którym znajdować się będzie magazyn (Niemcy), państwa członkowskiego, do którego towary są transportowane, numer identyfikacyjny VAT prowadzącego magazyn, adres magazynu, w którym towary są składowane w momencie ich przybycia oraz datę przybycia towarów do magazynu, wartość, opis i ilość towarów, które przybyły do magazynu, podstawę opodatkowania, opis i ilość dostarczonych towarów oraz datę dokonania dostawy towarów, a także numer identyfikacyjny nabywcy. Natomiast, w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 5 ustawy Wnioskodawca wskazuje numer identyfikacji podatkowej, o którym mowa w art. 13h ust. 2 pkt 3 ustawy.

Zatem, w analizowanej sprawie spełnione są wszystkie warunki określone w art. 13h ust. 2 ustawy, przy spełnieniu których znajduje zastosowanie procedura magazynu typu call-off stock. Natomiast przemieszczenia towarów, do którego ma zastosowanie procedura magazynu typu call-off stock nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy. W sytuacji, gdy łącznie spełnione są warunki wymienione w art. 13h ust. 2 ustawy, podatnik, o którym mowa w art. 13h ust. 2 pkt 2 ustawy (tj. podatnik wysyłający/transportujący towary) rozpoznaje w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy (o ile przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel nastąpi w terminie 12 miesięcy od dnia wprowadzenia towarów do magazynu w procedurze magazynu typu call-off stock).

Wnioskodawca wskazał, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z Wnioskodawcy na Kontrahenta następuje w terminie 12 miesięcy od dnia wprowadzenia towarów do magazynu na terytorium Niemiec.

Przekładając powyższe ustalenia na grunt rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że w momencie przemieszczania towarów z Polski do magazynu na terytorium Niemiec Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług na terytorium Polski z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy. Natomiast Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług na terytorium Polski z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy, w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na nabywcę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również ustalenia podstawy opodatkowania towarów dostarczanych w procedurze call-of stock.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przy tym myśl art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powołanych przepisów wynika, że w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę lub świadczącego usługę wartość (cenę) towarów lub usług, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów lub świadczenia usług). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi. Jednocześnie art. 29a ust. 6 ustawy wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia stanowiącego podstawę opodatkowania, przy czym nie precyzuje w sposób szczegółowy jakie są to elementy i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania i nie powinien być odrębnie fakturowany. Oznacza to, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia.

Przy tym przepisy ustawy nie przewidują szczególnych zasad ustalania podstawy opodatkowania dostaw dokonywanych w ramach procedury call-of stock. Zatem – stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawę opodatkowania w analizowanej transakcji będzie wartość, jaką Kontrahent zapłaci Wnioskodawcy jako cenę zakupu towaru.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 2, z którego wynika, że Wnioskodawca rozpoznając dostawę w ramach procedury call-off stock jako podstawę opodatkowania winien przyjmować wszystko to, co otrzyma od Podmiotu powiązanego jako zapłatę/wynagrodzenie za dostarczony towar jest prawidłowe.

Ad. 3

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

Z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji wynika, że analizowana transakcja spełnia przesłanki określone w art. 13h ust. 2 ustawy pozwalające na zastosowanie procedury call-off stock. W związku z tym, Wnioskodawca w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na Kontrahenta (nabywcę), będzie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług na terytorium Polski z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Z powołanego przepisu wynika, że dokonanie dostawy w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów rozpoczyna bieg szczególnego rodzaju terminu wyznaczającego moment powstania obowiązku podatkowego. Termin ten kończy bieg w 15. dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy. Do czasu upływu 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy, wystawienie faktury dokumentującej dostawę skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w momencie jej wystawienia. Natomiast w przypadku gdy do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy, faktura nie jest wystawiona, obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od daty wystawienia faktury w 15. dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy.

Powołany przepis posługuje się pojęciem "dokonanie dostawy towarów". Dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Natomiast wyrażenia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie "dostawa towarów", akcentuje "własność ekonomiczną" funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W powołanym również przez Wnioskodawcę orzeczeniu C-320/88 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. Odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej posłużył się terminem przeniesienia "własności w sensie ekonomicznym", podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie "przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel" dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności". Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca wskazał, że przejście prawa do dysponowania towarami na Kontrahenta następuje w momencie pobrania towarów z magazynu. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał że wystawia fakturę dokumentującą sprzedaż towarów przed upływem 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostanie dokonana dostawa towaru. Przy czym za dostawę towaru Wnioskodawca przyjmuje pobranie towaru z magazynu (dostawą towaru nie jest przemieszczenie towaru do magazynu).

Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że w opisanym modelu sprzedaży obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy (pobranie towaru z magazynu).

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 3, z którego wynika że moment powstania obowiązku podatkowego dla opisanych dostaw, realizowanych w procedurze call-off stock powstaje w dacie wystawienia faktury, nie później nie 15 dnia miesiąca następującego po dacie dokonania dostawy towarów, przez którą należy rozumieć pobranie towaru z magazynu przez Podmiot powiązany również jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.