Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/4512-325/15-7/UNR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-11-17
Teza: wyłączenie transakcji sprzedaży głównego zakładu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości zabudowanej przy ul. A.
Słowa kluczowe: budynek; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż; stawka; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2015 r. (data wpływu 10 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismami z dnia 12 października 2015 r. (data wpływu 14 października 2015) oraz z dnia 3 listopada 2015 r. (data wpływu 4 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości zabudowanej przy ul. A.– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcji sprzedaży zakładu głównego oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości zabudowanej przy ul. A..

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 12 października 2015 r. (data wpływu 14 października 2015) oraz z dnia 3 listopada 2015 r. (data wpływu 4 listopada 2015 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 listopada 2015 r.)

Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 11 maja 2015 r. ogłoszona została upadłość likwidacyjna wobec Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT. Księgowość Wnioskodawcy prowadzona jest w formie ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa i konserwacji mięsa z drobiu w siedzibie przy ul. R..

Aktualnie działalność Wnioskodawcy ogranicza się do wynajmu i dzierżawy składników majątku. Nie zatrudnia pracowników.

Wnioskodawca posiada też nieruchomość zabudowaną przy ul. A., która od wielu lat jest wynajmowana. Syndyk planuje odrębną sprzedaż tej nieruchomości.

Składniki majątku przedsiębiorstwa upadłego zlokalizowane przy ul. R. obejmują: budynki, plac, maszyny, urządzenia i wyposażenie i przeznaczone są do działalności w zakresie przetwórstwa i konserwacji mięsa z drobiu. Składniki te są aktualnie przedmiotem dzierżawy na rzecz podmiotu, który wykorzystuje je również do przetwórstwa i konserwacji mięsa z drobiu. Składniki te stanowią zwarty funkcjonalnie kompleks wykorzystywany do działalności gospodarczej upadłego - zasadnicze przedsiębiorstwo/główny zakład upadłego.

Syndyk planuje sprzedaż głównego zakładu upadłego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obejmującej zespół składników majątkowych upadłego, w tym nieruchomość przy ul. R. wraz ze wszystkimi ruchomościami - maszynami, urządzeniami i wyposażeniem, które łącznie stanowią zwarty funkcjonalnie kompleks wykorzystywany do działalności gospodarczej. Zdaniem Syndyka, spełnia on definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Sprzedaż tych składników nie będzie podlegać zatem opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Z kolei, nieruchomość zabudowana przy ul. A. jest zlokalizowana w części przemysłowej i przeznaczona jest na działalność w zakresie produkcji wyrobów z tworzyw sztucznych. Nieruchomość została nabyta 09.10.2002 r. i korzystała ze zwolnienia od VAT, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT w brzmieniu z tego okresu. Wnioskodawca od wielu lat ją wynajmował (co najmniej od 2011 r) i nie wykorzystywał bezpośrednio do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w zakresie przetwórstwa i konserwacji mięsa z drobiu. Nie posiada tam też własnych maszyn, ani urządzeń, które wykorzystywane byłyby do produkcji wyrobów z tworzyw sztucznych.

Syndyk planuje odrębną sprzedaż tej nieruchomości i skorzystanie ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Główny zakład upadłego, mieszczący się przy ul. R., stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, wyodrębniony:

*   na płaszczyźnie organizacyjnej tj. stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Ze względu na niewielkie rozmiary działalności upadłego i aktualny brak zatrudnienia, upadły nie posiada sformalizowanej struktury zatrudnienia, w której można byłoby wyodrębnić działy, wydziały itp. Wyodrębnienie organizacyjne nie zostało dokonane w sposób formalny na bazie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Brak jest takich dokumentów w aktach upadłego. Jednocześnie zakład główny upadłego pod względem organizacyjnym stanowił główne i podstawowe przedsiębiorstwo upadłego, ponieważ nieruchomość przy ul. A. stanowiła tylko przedmiot dzierżawy od 2007 r. i nie wiązała się z odrębną strukturą organizacyjna. Zatem wyodrębnienie organizacyjne widoczne jest w sposób oczywisty i naturalny. Zespół składników majątkowych przeznaczony do zbycia jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie wymaga pozostałych struktur,

*   na płaszczyźnie finansowej, tj. posiada samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, a także na podstawie prowadzonej przez upadłego ksiąg rachunkowych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie ich wyniku finansowego,

*   na płaszczyźnie funkcjonalnej tj. może stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, główny zakład upadłego, stanowiący przedmiot sprzedaży stanowi zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

*   oznaczenie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (nazwę),

*   prawo wieczystego użytkowania gruntu,

*   własność budynków i ruchomości, w tym urządzeń,

*   bazę kontrahentów.

Zakład główny upadłego posiada zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne, niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) i art. 55 (2) ustawy Kodeks cywilny.

Dodać należy, że zgodnie z art. 331 ustawy z dnia 5 lutego 2015 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, likwidacja wierzytelności upadłego następuje przez ich ściągnięcie, zatem w skład przedsiębiorstwa nie będą wchodzić należności.

Podobnie, zgodnie z art. 313 ust. 1 tej ustawy, sprzedaż dokonana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej, cc oznacza, że zobowiązania upadłego nie przechodzą na nabywcę.

Jednocześnie, zgodnie z art. 316 ust. 1 ww. ustawy, przedsiębiorstwo upadłego powinno być sprzedane jako całość, chyba że nie jest to możliwe. Art. 318 ust. 1 ww. ustawy stanowi że jeżeli sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego jako całości nie jest możliwa ze względów ekonomicznych lub innych przyczyn, można sprzedać zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Obowiązek sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wynika zatem wprost z przepisów prawa upadłościowego, a w jego skład nie wchodzą z zasady należności i zobowiązania przedsiębiorstwa upadłego.

Syndyk ocenia, iż docelowo sprzedaż majątku upadłego będzie najbardziej skuteczna po wyłączeniu nieruchomości przy ul. A., ze względu na aktualną sytuację na rynku nieruchomości oraz odmienną specyfikę tej nieruchomości, która od 2007 r. była tylko przedmiotem dzierżawy i jest wykorzystywana do produkcji wyrobów z tworzyw sztucznych. Wyłączenie z masy majątkowej ww. składników majątkowych nie pozbawia wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa. Zakład główny upadłego jest aktualnie wykorzystywany przez wydzierżawiającego do prowadzenia działalności zgodnej ze specyfiką zakładu i dotychczasową działalnością upadłego tj. do przetwórstwa i konserwacji mięsa z drobiu.

Dodać także należy, iż syndyk uzyskał opracowanie biegłych, wyznaczonych przez sad w zakresie opisu i oszacowania przedsiębiorstwa upadłego wraz z wyodrębnieniem wartości zorganizowanej części przedsiębiorstwa zakładu głównego upadłego. Uzyskał również zezwolenie Sędziego Komisarza na odstąpienie od sprzedaży przedsiębiorstwa jako całości. Syndyk planuje sprzedaż głównego zakładu upadłego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży były wykorzystane do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem nieruchomości przy ul. A.. Nabyta nieruchomość korzystała ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dn. 8 stycznia 1993 r. (Dz. U. nr 11 poz. 50 ze zm.).

Przy ul. A. znajduje się budynek biurowo-socjalno-produkcyjny o powierzchni użytkowej 849,06 m2.

Obiekt posadowiony na działce przy ul. A. zgodnie z ustawą z dn. 7 lipca 1994 r Prawo Budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późniejszymi zm.) stanowi obiekt budowlany, a dokładnie budynek trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych posiadający fundamenty oraz dach, a także wszystkie instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Niniejszy budynek budowany w konstrukcji tradycyjnej, murowany ze stropodachem o konstrukcji żelbetowej oraz w dobudówce z dachem o konstrukcji drewnianej. Budynek wolnostojący, jednokondygnacyjny, niepodpiwniczony.

Budynek przy ul. A. zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych , według Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) można zakwalifikować pod kodem PKOB 125 - Budynki przemysłowe i magazynowe.

Zakup nieruchomości przy ul. A. nastąpił w 2002 r. Nieruchomość została oddana w dzierżawę na podstawie umowy z dnia 29.01.2007 r. z mocą obowiązującą od tego dnia. Zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem, rozumianym jako oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a planowaną dostawą budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W okresie od stycznia 2007 r. nieruchomość była wydzierżawiana użytkownikom w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej.

Upadły poniósł wydatki na ulepszenie ww. budynku w okresie 2002 - 2007 r. które przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Budynek oddano do użytkowania w 2007 r. W stanie ulepszonym był wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez okres dłuższy niż 5 lat. Najem nieruchomości w okresie 01/2007 do 09/2015. Budynek był przedmiotem umowy dzierżawy w okresie od 29 stycznia 2007 r. do chwili obecnej. Umowa dzierżawy z dnia 29.01.2007 została zawarta na czas nieokreślony. Budynek w okresie od stycznia 2007 r. był wykorzystywany na cele działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT (dzierżawa nieruchomości opodatkowana aktualną stawką VAT).

Z tytułu nabycia budynku Upadłemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy dokonywaniu wydatków na ulepszenie ww. budynku w okresie 2002- 2007 Upadłemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek jest trwale związany z gruntem.

Do chwili obecnej nie ma uchwalonego miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego miasta. Przyjęto dotychczasowe przeznaczenie i aktualne użytkowanie nieruchomości jako teren zabudowy przemysłowo-składowej. W chwili obecnej nieruchomość jest wykorzystywana zgodnie z jej przeznaczeniem, tzn. na cele przemysłowe i magazynowe.

Nieruchomość przy ul. A. była wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (umowa dzierżawy nieruchomości).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w opisanym stanie faktycznym,

1.  planowana transakcja sprzedaży głównego zakładu upadłego przez syndyka masy upadłości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  planowana sprzedaż nieruchomości zabudowanej przy ul. A. należącej do upadłej spółki skorzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 listopada 2015 r.).

Ad. 2

Planowana sprzedaż nieruchomości zabudowanej przy ul. A. należącej do upadłej spółki skorzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dla możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 istotnym jest czy transakcja sprzedaży, a w rozumieniu ustawy dostawa budynków i budowli zostanie dokonana po pierwszym zasiedleniu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Nabycie tej nieruchomości przez Wnioskodawcę w 2002 r. nie było pierwszym zasiedleniem, a od momentu nabycia tej nieruchomości upłynęły ponad 2 lata. W związku z powyższym przy sprzedaży opisanej nieruchomości spełniony jest warunek zwolnienia z podatku od towarów i usług przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zdaniem syndyka, zamierzona transakcja sprzedaży nieruchomości realizowana przez syndyka Wnioskodawcy spełnia warunek zwolnienia przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 10. Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dane obiekty są posadowione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Wskazać należy, iż budynki i grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków i budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Należy podkreślić, że użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy, zgodnie z treścią ust. 11 ww. artykułu musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak wynika z przywołanych wyżej uregulowań, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 29a ust. 9 ustawy - przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli.

Z powołanego wyżej przepisu art. 29a ust. 8 ustawy jednoznacznie wynika, że - co do zasady - grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Przepis ten obejmuje swoim zakresem także sprzedaż gruntów będących w użytkowaniu wieczystym.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Ponadto zgodnie z art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jak stanowi § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Zgodnie z art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Powyższy przepis prawny jest wyrazem zasady ujętej w art. 191 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

W konsekwencji należy uznać, że wszelkie rzeczy ruchome tracą swoją odrębność prawną, jeżeli zostają połączone z nieruchomością w sposób trwały, tak że stają się jej częściami składowymi.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Definicja budynków i budowli została zawarta w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm.).

Jak wynika z art. 3 pkt 1 ww. ustawy przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że nieruchomość zabudowana przy ul. A. jest zlokalizowana w części przemysłowej i przeznaczona jest na działalność w zakresie produkcji wyrobów z tworzyw sztucznych. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem ww. nieruchomości. Przy ul. A. znajduje się budynek biurowo-socjalno-produkcyjny o powierzchni użytkowej 849,06 m2. Przedmiotowy obiekt zgodnie z ustawą z dn. 7 lipca 1994 r Prawo Budowlane stanowi budynek trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych posiadający fundamenty oraz dach, a także wszystkie instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynek zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, według Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) można zakwalifikować pod kodem PKOB 125 - Budynki przemysłowe i magazynowe. Zakup nieruchomości przy ul. A. nastąpił w 2002 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie ww. budynku w okresie 2002 - 2007 r. które przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków na ulepszenie ww. budynku. Budynek oddano do użytkowania w 2007 r. Nieruchomość została oddana w dzierżawę na podstawie umowy z dnia 29.01.2007 r. z mocą obowiązującą od tego dnia do chwili obecnej. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną dostawą budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Nieruchomość była wydzierżawiana użytkownikom w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania dostawy zabudowanej nieruchomości przy ul. A., wskazać należy, że w celu ustalenia czy dostawa ta może korzystać ze zwolnienia, koniecznym jest zbadanie przesłanek określonych przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Aby zatem dostawa prawa własności przedmiotowego budynku mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych budynków i budowli nie może upłynąć okres krótszy niż 2 lata.

Ażeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub ulepszony obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, leasing. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, leasing są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu nabywcy czy najemcy.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku czynność zbycia nieruchomości położonej przy ul. A., zabudowanej budynkiem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Należy bowiem wskazać, że Wnioskodawca po dokonaniu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej budynku, oddał przedmiotowy budynek do użytkowania w 2007 r. Po oddaniu ww. budynku do użytkowania doszło do pierwszego zasiedlenia, bowiem Wnioskodawca z dniem 29 stycznia 2007 roku wydzierżawił przedmiotową nieruchomość. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą nieruchomości upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Wobec powyższego zostaną spełnione przesłanki umożliwiające skorzystanie z ww. zwolnienia od podatku.

W konsekwencji zważywszy, że dostawa ww. budynku będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia od podatku korzystać będzie także - na mocy art. 29a ust. 8 ustawy - zbycie gruntu, na którym posadowiony jest ten budynek.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości przy ul. A., tj. budynku biurowo-socjalno-produkcyjnego wraz z gruntem, na którym ten budynek się znajduje, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy. Przy czym zaznaczyć należy, że strony mogą zrezygnować ze zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy tej nieruchomości podstawową stawką podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 10, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w związku z faktem, że Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości zabudowanej przy ul. A.. Natomiast wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcji sprzedaży zakładu głównego został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.