Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.919.2020.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-04
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działek o nr 1, 2, 3 oraz 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6.
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 16 listopada 2020 r. (data wpływu 16 listopada 2020 r.) uzupełnionym pismem z 15 lutego 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.) oraz pismami które wpłynęły do tut. organu 16 lutego 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek o nr 1, 2, 3 oraz 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2020 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek o nr 1, 2, 3 oraz 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6.

Ww. wniosek został uzupełnionym pismem z 15 lutego 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.) oraz pismami które wpłynęły do tut. organu 16 lutego 2021 r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 25 stycznia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.919.2020.1.AB.

**We wniosku złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

*   Pana (…);

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   Pana (…)
*   Pana (…)
*   Panią (…)

**przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:**

Pan (…) otrzymał wraz z Panem (…), Panem (…), Panią (…) oraz Panem (…) (dalej zwani jako Podatnicy) w dniu 26 sierpnia 1996 r. na podstawie zawartej umowy darowizny z babcią Podatników Panią (…) własność nieruchomości gruntowej położonej w (…) składającej się z działki gruntu numer 16 i 17 o łącznej powierzchni 5,1018 ha objętej księgą wieczystą nr 1 prowadzonej przez VI Wydział Ksiąg Wieczystych. Część składową tej nieruchomości stanowią dom mieszkalny, obora oraz grunty rolne.

Na przełomie 1997 i 1998 roku w ramach zadań własnych Gminy wybudowana została dla ul. (…) na odcinku 276 mb. o pow. 1782 m2 droga oraz zbudowana została sieć wodociągowa, kanalizacji sanitarnej i deszczowej. Inwestycja ta finansowana była wyłącznie z budżetu Miasta.

Właściciele niniejszej nieruchomości złożyli w dniu 14 kwietnia 2000 r. wniosek o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego osiedla (…) w zakresie działek nr 16 oraz 17 o zmianę układu dróg oraz wiążącego się z tym układem działek. W dniu 13 listopada 2001 r. na podstawie złożonego wniosku przez właścicieli wydano decyzję o podziale nieruchomości oznaczonej działką nr 17 o pow. 1,8172 ha na działki ewidencyjne: nr 1 o pow. 0,1069 ha, nr 7 o pow. 0,1811 ha, nr 5 o pow. 0,1369 ha (droga wewnętrzna), nr 8 o pow. 0,0828 ha, nr 9 o pow. 0,1149 ha, nr 2 o pow. 0,0724 ha, nr 10 o pow. 0,0673 ha, nr 11 o pow. 0,0719 ha, nr 12 o pow. 0,1158 ha, nr 13 o pow. 0,8672 ha.

Dzielona nieruchomość znajduje się na terenie o przeznaczeniu pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz o przeznaczeniu na usługi nieuciążliwe z dopuszczeniem funkcji mieszkaniowej. Po dokonaniu podziału działki nr 17 zgodnie z wypisem z rejestru gruntów powstałe w w/w sposób działki stanowiły w dalszym ciągu grunty orne. Następnie w dniu 13 grudnia 2001 r. zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr 1 Wnioskodawcy dokonali sprzedaży działki nr 7 o pow. 0,1811 ha oraz udziału w drodze działki nr 5.

W dniu 19 grudnia 2001 r. Wnioskodawcy dokonali sprzedaży, zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr 2, działki nr 11 o pow. 0,0719 ha oraz udziału w drodze działki nr 5. W dniu 5 maja 2003 r. doszło do sprzedaży, zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr 3, działki nr 10 o pow. 0,0673 ha oraz udziału w drodze działki nr 5. Z kolei w dniu 25 maja 2004 r. Wnioskodawcy zbyli, zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr 4, działkę nr 8 o pow. 0,0828 ha oraz udział w drodze działki nr 5.

Dodać należy, że środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości zostały przeznaczone na cele osobiste Wnioskodawców. Nigdy nie doszło do przeznaczenia środków ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości na zakup innych nieruchomości.

W dniu 29 kwietnia 2005 r., na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego Sygn. Akt \`(...)\`, stwierdzono nabycie spadku po zmarłym, będącym jednym z właścicieli nieruchomości. Nabyte prawa dotyczyły udziałów Pana w działkach o nr 16 i 1, 5,9,2,12,13.

W dniu 29 sierpnia 2005 r., zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr 5, właściciele dokonali sprzedaży działki nr 9 o pow. 0,1149 ha oraz udziału w drodze działki nr 5. W dniu 2 kwietnia 2007 r., zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr 6, właściciele dokonali sprzedaży działki nr 12 o pow. 0,1158 ha oraz udziału w drodze działki nr 5.

Zgodnie z wnioskiem właścicieli o dokonaniu podziału działki nr 13 o pow. 0,8672 ha w dniu 8 stycznia 2009 r. Prezydent Miasta wydał decyzję nr 09 o jej podziale na działki nr 14 o pow. 0,1433 ha oraz 15 o pow. 0,7239 ha. Celem podziału nieruchomości było wydzielenie działki budowlanej niezbędnej do korzystania z budynku mieszkalnego jednego z właścicieli.

Następnie zgodnie z wnioskiem właścicieli o dokonaniu podziału działki nr 15 o pow. 0,7239 ha w dniu 24 września 2009 r. Prezydent Miasta wydał decyzję nr 9 o jej podziale na działki nr 18 o pow. 0,0164 ha oraz 19 o pow. 0,7075 ha. Celem podziału działki nr 15 było przeznaczenie działki nowo powstałej o numerze 18 i pow. 0,0164 ha na powiększenie działki nr 12 sprzedanej w dniu 02.04.2007 r. z wniosku kupującego w danym okresie działki. Dlatego też, zgodnie z aktem notarialnym z dnia 30 marca 2010 r. Rep. A nr 7 została zawarta warunkowa umowa sprzedaży działki nr 18 o pow. 0,0164 ha, której przeniesienie własności nastąpiło zgodnie z aktem notarialnym z dnia 26 kwietnia 2010r. Rep. A nr 8.

Na wniosek Podatników w dniu 9 grudnia 2010 r. Prezydent Miasta wydał decyzję nr 02 ustalającą warunki zabudowy dla budowy 6 budynków mieszkalnych jednorodzinnych dwukondygnacyjnych wraz z podziałem działki nr 19 w obrębie ewidencyjnym nr 11 przy (…) (na podstawie art. 59 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym zmiana zagospodarowania terenu w przypadku braku planu miejscowego, polegająca na budowie obiektu budowlanego lub wykonaniu innych robót budowlanych, a także zmiana sposobu użytkowania obiektu budowlanego lub jego części, wymaga ustalenia w drodze decyzji o warunkach zabudowy).

Zgodnie z wnioskiem właścicieli o dokonaniu podziału działki nr 19 o pow. 0,7075 ha w dniu 14 marca 2011 r. Prezydent Miasta wydał decyzję nr R o jej podziale na działki nr: 3 o pow. 0,0933 ha, 20 o pow. 0,0933 ha, 21 o pow. 0,0934 ha, 4 o pow. 0,0933 ha, 6 o pow. 0,1226 ha, 70 o pow. 0,1069 ha, 71 o pow. 0,1047 ha. Część przedmiotowej działki nr 19 objęta była ustaleniami zmiany miejscowego planu szczegółowego zagospodarowania przestrzennego osiedla (…) na terenie zajmującym część działek nr 13 i 17 w obrębie 11, zatwierdzonego uchwałą Rady Miejskiej z dnia 19 lutego 1999r. (Dziennik Urzędowy Województwa z 1999r. Nr 33, poz. 574). Żadna z nowo powstałych działek nie była objęta tym planem w całości. Dla pozostałej części tej działki Prezydent Miasta wydał decyzję nr 03 z dnia 9 grudnia 2010 r. , ustalającą warunki zabudowy dla budowy 6 budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz budowy urządzeń budowlanych wraz z zasadami podziału geodezyjnego.

W dniu 6 lipca 2011 r., zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr 11, Wnioskodawcy dokonali sprzedaży działki nr 20 o pow. 0,0933 ha oraz udziału w drodze działki nr 6. W dniu 29.09.2011r. zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr 11 Wnioskodawcy dokonali sprzedaży działki nr 70 o pow. 0,1069 oraz działki nr 71 o pow. 0,1047 ha oraz udziału w drodze działki nr 6. W dniu 12.10.2011 r. zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr 12 Wnioskodawcy dokonali sprzedaży działki nr 21 o pow. 0,0934 ha oraz udziału w drodze działki nr 6.

Środki pozyskane ze sprzedaży przedmiotowych działek zostały wykorzystane na cele osobiste podatników.

W chwili obecnej Podatnicy zamierzają dokonać sprzedaży działek o nr 1, 2, 3 oraz 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6, które stanowią ich tzw. majątek osobisty i nigdy nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Podatnicy nie zamierzają zajmować się działalnością polegającą na obrocie nieruchomościami, a sprzedaż przedmiotowych działek wynika jedynie z chęci spieniężenia darowanej Podatnikom w 1996 r. nieruchomości. Dokonany podział nieruchomości oraz zmiany w planie zagospodarowania przestrzennego miały tylko na celu zwiększenie atrakcyjności działek dla kupujących. Podatnicy nigdy nie dokonywali żadnych czynności, które wskazywałyby na ich profesjonalne podejście do obrotu niniejszymi nieruchomościami, takich jak np.: uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej, energetycznej. Nigdy nie podejmowali też żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działek jak ogłoszenia czy inne tego typu działania.

Dodać należy, że jeden z Podatników tj. Pan (…), od dnia 20 czerwca 2016 r. prowadzi działalność gospodarczą w formie indywidualnej działalności gospodarczej osoby fizycznej w przedmiocie działalności usługowej związanej z zagospodarowaniem terenów zieleni. Jednakże nie wykorzystuje i nie wykorzystywał nigdy niniejszych nieruchomości do celów działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad.1.

Pan (…) oraz Pani (…) nigdy nie prowadzili działalności gospodarczej i nie byli zrejestrowania jako podatnicy VAT. Natomiast Pan (…) prowadził działalność gospodarczą, której jedynym przedmiotem była działalność sklasyfikowana pod kodem 6910Z wg PKD 2007, tj. działalność prawnicza. Powyższa działalność gospodarcza była prowadzona od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 stycznia 2018 r. i w tym okresie Pan (…) był, wyłącznie z tytułu tej działalności, czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Działalność ta pozostawała bez jakiegokolwiek związku z działkami, których dotyczy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2020 r.

Ad.2.

Przy nabyciu przedmiotowych działek Wnioskodawcom nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nabycie działek nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a dodatkowo Wnioskodawcy nigdy w zakresie przedmiotowych działek nie występowali jako podatnicy VAT.

Ad.3

Od momentu nabycia działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 i 6 nie były one wykorzystywane przez Wnioskodawców w żaden sposób, były tam łąki nieuprawne, w stosunku do których nie podejmowano żadnej działalności. Wyjaśnienie dotyczące powodów braku możliwości wykorzystywania powyższych działek zamieszczono w odpowiedzi na pytanie nr 5 poniżej.

Ad.4.

Wnioskodawcy, oprócz Pana (…), nigdy nie posiadali statusu rolników ryczałtowych. Natomiast Pan (…) jest rolnikiem ryczałtowym począwszy od 1 lutego 2018 r. Działalność Pana (…) jako rolnika ryczałtowego nie obejmowała ani nie obejmuje działek, których dotyczy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2020 r. Działki te stanowią łąki nieużytkowe, zaś działalność Pana (…) jako rolnika ryczałtowego prowadzona jest na innych nieruchomościach rolnych i pozostaje bez związku z działkami objętymi wnioskiem o wydanie interpretacji (zob. też odpowiedź na pytanie 15 poniżej).

Pozostali Wnioskodawcy również nie wykorzystywali ani nie wykorzystują powyższych działek do prowadzenia jakiejkolwiek działalności, w szczególności do prowadzenia działalności zarobkowej lub gospodarczej.

Ad.5.

Działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 nie były i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawców do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, jak również żadnej innej działalności. Brak możliwości wykorzystywania przedmiotowych działek do działalności rolniczej jest spowodowany procesami urbanizacyjnymi, które zaczęły zachodzić w ich sąsiedztwie już w latach 90- tych XX wieku. Po pierwsze działki sąsiadują z ulicą wybudowaną przez Miasto, będącą drogą dojazdową do kilkuset posesji. Generuje to znaczny ruch uliczny, uniemożliwiając produkcję płodów rolnych. Po drugie działki sąsiadują z kilkunastoma domami jednorodzinnymi (wolnostojącymi i szeregowymi), a do tego w odległości kilkudziesięciu metrów od nich znajduje się kościół, co powoduje znaczny ruch ludności w najbliższej okolicy. Po trzecie w bezpośrednim sąsiedztwie działek właściciele innych nieruchomości prowadzą budowy, co z kolei wpływa na obecność ciężkiego sprzętu budowlanego (w szczególności prowadzona jest budowa budynków wielorodzinnych na około 300 mieszkań).

Ad.6.

W związku z tym, że przedmiotowe działki nie były objęte działalnością rolniczą, nie prowadzono tam żadnych upraw. Tym samym nie dochodziło do sprzedaży płodów rolnych z przedmiotowych działek.

Ad.7.

Działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 nigdy nie były i nie są obecnie przedmiotem najmu ani dzierżawy.

Ad.8.

Wnioskodawcy nie występowali z wnioskiem o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 ani dla pierwotnych działek, z których powstały ww. działki.

Ad.9.

W stosunku do działek nr 1, 2, 5, ani w stosunku do pierwotnych działek, z których powstały ww. działki, Wnioskodawcy nigdy nie wnosili o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Natomiast w przypadku działek nr 3 i 4 oraz drogi na działce o nr 6 na wniosek Wnioskodawców w dniu 9 grudnia 2010 r. Prezydent Miasta wydał decyzję nr 02 ustalającą warunki zabudowy dla budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych dwukondygnacyjnych wraz z podziałem działki nr 19 w obrębie ewidencyjnym nr (…) (na podstawie art. 59 ust.1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, zmiana zagospodarowania terenu w przypadku braku planu miejscowego polegająca na budowie obiektu budowlanego lub wykonaniu innych robót budowlanych, a także zmiana sposobu użytkowania obiektu budowlanego lub jego części, wymaga ustalenia w drodze decyzji o warunkach zabudowy). Wystąpienie z powyższym wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy dla powyższych działek wynikało z faktu, iż ich obszar był jedynie częściowo objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego osiedla (…), zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej z dnia 19 lutego 1999 r. (Dziennik Urzędowy Województwa z 1999 r. Nr 33, poz. 574). W rezultacie w odniesieniu do tychże działek Prezydent Miasta wydał decyzję nr 202 z dnia 9 grudnia 2010 r., ustalającą warunki zabudowy dla budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz budowy urządzeń budowlanych wraz z zasadami podziału geodezyjnego. Stosowne informacje w tym zakresie zostały też zamieszczone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Opisane wyżej działania podjęte przez Wnioskodawców były niezbędne z następujących powodów:

1.  Jeden z Wnioskodawców, Pan (…), zamieszkuje działkę znajdującą się w bezpośrednim sąsiedztwie działek nr 3 i 4. Z tego powodu istotne znaczenie miało zadbanie o sposób zagospodarowania tychże nieruchomości, tak by ich przeznaczenie umożliwiało niezakłóconą egzystencję na zamieszkiwanej działce (działka nr 4 znajduje się naprzeciwko zamieszkiwanej posesji, zaś działka nr 3 w bliskiej odległości od tejże posesji). Działania Wnioskodawców były tym bardziej uzasadnione, iż w przeszłości na obszarze działek objętych wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej Miasto rozważało lub planowało umiejscowienie szkoły, a następnie skrzyżowania ulic. Taki rodzaj sąsiedztwa przekreśliłby możliwość niezakłóconego korzystania z zamieszkiwanej działki. Najbardziej korzystne z punktu widzenia sąsiedzkiego było zaś przeznaczenie działek nr 3 i 4 pod zabudowę jednorodzinną. Działania podjęte przez Wnioskodawców miały zatem na celu ochronę posiadanej i zamieszkiwanej przez jednego z Wnioskodawców nieruchomości przed ewentualnym pogorszeniem jej stanu związanego z niekorzystnym sąsiedztwem, w tym przed immisjami z sąsiednich działek (gdyby powstała na nich szkoła lub skrzyżowanie dróg miejskich).
2.  Działki objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej są majątkiem osobistym Wnioskodawców, stanowiącym darowiznę rodzinną lub spadek rodzinny. Obszar tychże działek został przyznany przodkom Wnioskodawców jako rekompensata za mienie pozostawione poza obecnymi granicami Polski (w dawnym województwie wileńskim). Część Wnioskodawców wychowywała się i dorastała w zabudowaniach na wspomnianym obszarze. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy mają sentymentalny stosunek do tychże nieruchomości i zamierzali dokonywać ich sprzedaży jedynie w niezbędnym zakresie do realizacji potrzeb życiowych, związanych z pokryciem wydatków na kształcenie poza miejscem zamieszkania oraz wydatków związanych z założeniem rodziny. Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy w związku z podziałem działek było niezbędne dla ewentualnej okazjonalnej sprzedaży jedynie części posiadanej nieruchomości, bez szerszego wyzbywania się majątku rodzinnego.
3.  Działki nr 3, 4 i 6 nie mogą służyć prowadzeniu działalności rolniczej z uwagi na procesy urbanizacyjne w najbliższym sąsiedztwie. Racjonalnym sposobem wykonywania prawa własności w odniesieniu do tychże działek jest zatem rozważenie ich sprzedaży.

Ad.10.

Wnioskodawcy nie planują zawierania umowy przedwstępnej.

Ad.11.

Wnioskodawcy nie zawarli oraz nie planują zawarcia umowy przedwstępnej. Wnioskodawcy nie planują udzielania osobie trzeciej pełnomocnictwa do występowania w ich imieniu.

Wnioskodawcy w przeszłości nigdy nie zawierali umów przedwstępnych w związku z posiadanymi nieruchomościami ani nie udzielali pełnomocnictwa do występowania w ich imieniu przez osoby trzecie.

Ad.12.

Wnioskodawcy nie przewidują ustanawiania przed dokonaniem sprzedaży działek pełnomocnika do składania w ich imieniu wniosków, występowania o decyzje, pozwolenia czy też składania innych pism. Taki pełnomocnik nigdy nie był ustanawiany przez Wnioskodawców w przeszłości.

Ad.13.

Rozważana sprzedaż działek przez Wnioskodawców wynika z braku możliwości przeznaczenia ich na działalność rolniczą, ze względu na procesy urbanizacyjne, które zaczęły zachodzić w ich sąsiedztwie już w latach 90-tych XX wieku. Wyjaśnienie w tym zakresie zamieszczono w odpowiedzi na pytanie nr 5 powyżej.

Niezależnie od tego, z uwagi na sentymentalne znaczenie posiadanych nieruchomości, jako majątku rodzinnego, Wnioskodawcy dokonują jedynie okazjonalnych sprzedaży posiadanych działek, w przypadku wystąpienia potrzeb życiowych. O takim podejściu świadczy chociażby to, iż ostatnia sprzedaż działek nastąpiła prawie 10 lat temu, w drugiej połowie 2011 r. Obecnie takie potrzeby życiowe wystąpiły u Wnioskodawców, zaś środki finansowe ze sprzedaży działek mają służyć zaspokojeniu tychże potrzeb, tj.:

1.  w przypadku Pana (…) oraz Pana (…) - pozyskaniu części środków na zakup mieszkań do własnych celów życiowych;
2.  w przypadku Pana (…) - pozyskaniu środków na nakłady na dom mieszkalny;
3.  w przypadku Pani (…) - pozyskaniu środków na utrzymanie rodziny, w tym na wsparcie dzieci.

Wnioskodawcy nie planują przeznaczenia pozyskanych środków na prowadzenie jakiejkolwiek działalności zarobkowej, w tym gospodarczej.

Ad.14.

Odnośnie sprzedanych już działek przez Wnioskodawców opisanych w stanie faktycznym należy podać odrębnie do każdej sprzedanej nieruchomości:

Sprzedane działki nie były wykorzystywane w żaden sposób, były to łąki nieużytkowe.

Sprzedaż posiadanych nieruchomości wynikała z braku możliwości przeznaczenia ich na działalność rolniczą, ze względu na procesy urbanizacyjne, które zaczęły zachodzić w ich sąsiedztwie już w latach 90-tych XX wieku. Wyjaśnienie w tym zakresie zamieszczono w odpowiedzi na pytanie nr 5 powyżej.

Niezależnie od tego, z uwagi na sentymentalne znaczenie posiadanych nieruchomości, jako majątku rodzinnego, Wnioskodawcy dokonywali jedynie okazjonalnych sprzedaży posiadanych działek w celu zaspokojenia potrzeb życiowych, tj. pokrycia kosztów kształcenia poza miejscem zamieszkania Pana (…), Pana (…), córki Pani (…) oraz potrzeb związanych z założeniem rodziny przez Pana (…).

Wnioskodawcy nie przeznaczali pozyskanych środków na prowadzenie jakiejkolwiek działalności zarobkowej, w tym gospodarczej.

Wnioskodawcy nie odprowadzali VAT-u, nie składali deklaracji VAT-7, nie dokonywali zgłoszenia rejestracyjnego. Podejście takie nie było kwestionowane przez organy podatkowe w odniesieniu do sprzedanych działek. Od czasu ostatnich sprzedaży działek w drugiej połowie 2011 r. nie zaszły istotne zmiany stanu faktycznego związanego z nieruchomościami posiadanymi przez Wnioskodawców.

Ad.15.

Wnioskodawcy posiadają jeszcze działkę nr 16. Działka ta nie jest przeznaczona do sprzedaży z uwagi na jej obecne wykorzystywanie do działalności rolniczej Pana (…) (na tej działce prowadzona jest działalność rolnika ryczałtowego). Dodatkowo Wnioskodawcy posiadają działkę nr 14, która jest zamieszkiwana przez Pana (…) i jego rodzinę. Działka ta nie jest przeznaczona do sprzedaży. Do ewentualnej sprzedaży przeznaczone są jedynie działki objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. działki na których nie można prowadzić działalności rolniczej.

Ad.16

Środki finansowe ze sprzedaży działek mają służyć zaspokojeniu bieżących potrzeb życiowych Wnioskodawców, tj.:

1.  w przypadku Pana (…) oraz Pana (…) - pozyskaniu części środków na zakup mieszkań do własnych celów życiowych;
2.  w przypadku Pana (…) - pozyskaniu środków na nakłady na dom mieszkalny;
3.  w przypadku Pani (…) - pozyskaniu środków na utrzymanie rodziny, w tym na wsparcie dzieci.

Wnioskodawcy nie planują przeznaczenia pozyskanych środków na prowadzenie jakiejkolwiek działalności zarobkowej, w tym gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowana sprzedaż opisywanych gruntów niezabudowanych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Dokonując analizy przedmiotowego stanu faktycznego należy zwrócić uwagę, że w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Pojęcie dostawy towarów zdefiniowane zostało w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jako towary, zgodnie z definicją z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, oraz także wszelkie postacie energii. Do rzeczy należą nieruchomości, wśród których z kolei wyróżnia się grunty oraz nieruchomości zabudowane.

Zakwalifikowanie danej transakcji jako mieszczącej się w zakresie opodatkowania sprawia, że spełniona zostaje przedmiotowa przesłanka opodatkowania. Wypełnienie przedmiotowej przesłanki opodatkowania nie musi jednakże oznaczać konieczności opodatkowania danej czynności podatkiem VAT. Oprócz niej bowiem konieczne jest spełnienie podmiotowej przesłanki opodatkowania. Pod tym pojęciem rozumie się, to aby podmiot dokonujący danej czynności działał jako podatnik. Podkreślenia wymaga fakt, że chodzi tu o działanie tego podmiotu w odniesieniu do konkretnej czynności. Innymi słowy ważne jest działanie w charakterze podatnika przy wykonywaniu danej czynności. Posiadanie statusu podatnika podatku VAT w stosunku do innej działalności niż sprzedaż nieruchomości wchodzących w skład majątku osobistego nie przesądza o opodatkowaniu VAT zbycia nieruchomości wchodzących w skład majątku osobistego.

Pojęcie podatnika zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Kluczowe w powyższej definicji jest określenie, że podatnikiem, jest każdy podmiot (bez względu na swoją formę prawną), jeżeli samodzielnie wykonuje działalność gospodarczą.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2, obejmuje zaś wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powyższa definicja przesądza o tym, że działalnością gospodarczą obejmuje w zasadzie tylko aktywność wykonywaną zawodowo, w sposób profesjonalny.

Reasumując dla opodatkowania danej czynności podatkiem VAT potrzebne jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

1.  przedmiotowej - wykonywana czynność musi mieścić się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu,
2.  podmiotowej - dana czynność wykonywana jest przez podatnika VAT, działającego właśnie w takim charakterze.

Jak już wskazano powyższe dwie przesłanki muszą być spełnione łącznie. Niewystąpienie bowiem jednej z nich sprawia, że dana czynność nie może zostać opodatkowana podatkiem VAT.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszej opinii, Podatnicy jako osoby fizyczne planują dokonać dostawy nieruchomości stanowiących ich majątek osobisty, które nie były dodatkowo nigdy wykorzystywane do działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy wskazać, iż wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną może w określonych okolicznościach zostać uznane za prowadzenie działalności gospodarczej, a w konsekwencji uznanie takiej osoby za podatnika VAT, jeżeli czynność ta dokonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc się z do tej kwestii należy przywołać orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwanego dalej TSUE) z dnia 15 września 2011 r. o sygnaturze C-180/10 i C- 181/10. TSUE wskazał w nim, że o tym czy dana sprzedaż jest realizowana w ramach działalności gospodarczej decyduje charakter i zakres działań podejmowanych przez sprzedawcę w odniesieniu do sprzedawanej nieruchomości. Jeżeli sprzedawca angażuje środki i podejmuje działania w odniesieniu do nieruchomości podobne do podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, to dokonywaną przez niego sprzedaż należy uznać za przejaw prowadzonej działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C- 291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, że nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego.

Z kolei z treści orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Analizując opis sprawy przedstawiony przez Podatników w kontekście powyższych orzeczeń TSUE stwierdzić należy, że Podatnicy w zakresie odnoszącym się do wskazanych we wniosku działek nie podejmowali działań porównywalnych z działalnością podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami. Za takie działalnie nie można bowiem uznać dokonanie podziału działek oraz dokonanie zmian w planie zagospodarowania przestrzennego. Przede wszystkim z pewnością nie można uznać, że Podatnicy uzyskując prawie 23 lat temu prawo własności nieruchomości uczynili to w celu odsprzedaży w 2020 r., a tym samym, że już w tamtych latach podjęli czynności, które będzie można uznać obecnie za przejaw działalności gospodarczej. Właściciele nieruchomości nie podejmowali też wobec nieruchomości jakichkolwiek czynności, które miałyby wskazywać na choćby zamiar rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przy ich pomocy. Nie można za podatnika VAT uznać właściciela gruntu, który w celu sprzedaży nieruchomości lub jej części podejmuje działania obliczone na wzrost jej wartości, np. dokonuje podziału działek czy też podejmuje czynności w celu zmiany klasyfikacji gruntu.

Podatnicy nie poczynili również nakładów finansowych na przedmiotowe nieruchomości celem uatrakcyjnienia nieruchomości powstałych w wyniku podziałów działek, czyli przykładowo nie ponosili nakładów na zagospodarowywanie zieleni, uzbrojenie w jakiekolwiek media (woda, prąd, gaz), utwardzenie wydzielonych dróg, czy też ogrodzenie tych działek.

Niniejszy pogląd jest ugruntowany również w orzecznictwie sądowo-administracyjnym oraz interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu można wskazać orzeczenie NSA z dnia 28 sierpnia 2020 r. (sygn. I FSK 2036/17):

Wykładnia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie pozwala jednoznacznie sprecyzować sytuacji, w których aktywność danej osoby można kwalifikować jako zwykłe odpłatne zbycie majątku prywatnego, a w jakim momencie działania te przeradzają się w działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjowania postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań "handlowca", tj. podatnika podatku od towarów i usług.

Podobnie stwierdzono m. in. w następujących orzeczeniach sądowych:

*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 30 czerwca 2020 r., sygn. I SA/Bd 77/20;
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 marca 2020 r., sygn. I SA/Łd 777/19;
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 marca 2020 r., sygn. I SA/Gd 2221/19,
*   wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r. sygn. I FPS 3/07,
*   wyroku NSA z dnia 27 października 2009 r. sygn. I FSK 1043/08,
*   wyroku NSA z dnia 18 października 2011 r. sygn. I FSK 1536/10,
*   wyroku NSA z dnia 10 listopada 2011 r. sygn. I FSK 1665/11,
*   wyroku WSA w Poznaniu z dnia 7 lutego 2013 r. sygn. I SA/Po 796/12,
*   wyroku WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 30 lipca 2014 r., sygn. I SA/Go 367/14,
*   wyroku NSA z dnia 11 września 2014 r. sygn. I FSK 1985/13,
*   wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 września 2014 r. sygn. VIII SA/Wa 29/14, z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 45/18,
*   Wyroku WSA w Łodzi, 25 września 2019 r. I SA/Łd 352/19.

Przedmiotowe stanowisko jest potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 6 listopada 2020 r. (znak sprawy: 0113-KDIPT1-3.4012.665.2020.2.MWJ) Dyrektor KIS stwierdził:

„Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie planowaną sprzedaż ww. działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Skutkiem powyższego, sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Identyczne podejście fiskusa zostało zaprezentowane również m.in. w:

1.  interpretacji indywidualnej z dnia 29 sierpnia 2020 r. (znak 0114-KDIP4-1.4012.473.2020.2. APR);
2.  interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2020 r. (znak: 0113-KDIPT1- 3.4012.602.2020.3.MK).

Mając na względzie powyższy stan faktyczny i prawny należy uznać, że planowana sprzedaż gruntów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż żaden z Podatników dla planowanej transakcji nie jest podatnikiem podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przestawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestie opodatkowania dostawy gruntu rozstrzygnięto w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle powyższego, w sprawach dotyczących opodatkowania dostawy nieruchomości dokonywanej przez osoby fizyczne, konieczne staje się ustalenie, czy w celu sprzedaży nieruchomości zbywca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego Zainteresowani zamierzają sprzedać działki niezabudowane nr 1, 2, 3, 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6.

Pan (…) otrzymał wraz z Panem (…) , Panem (…), Panią (…) oraz Panem (…) (dalej zwani jako Podatnicy) w dniu 26 sierpnia 1996 r. na podstawie zawartej umowy darowizny z babcią Podatników Panią (…) własność nieruchomości składającej się z działki gruntu numer 16 i 17 o łącznej powierzchni 5,1018 ha

Właściciele niniejszej nieruchomości złożyli w dniu 14 kwietnia 2000 r. wniosek o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego w zakresie działek nr 16 oraz 17 o zmianę układu dróg oraz wiążącego się z tym układem działek. W dniu 13 listopada 2001 r. na podstawie złożonego wniosku przez właścicieli wydano decyzję o podziale nieruchomości oznaczonej działką nr 17 o pow. 1,8172 ha na działki ewidencyjne: nr 1 o pow. 0,1069 ha, nr 7 o pow. 0,1811 ha, nr 5 o pow. 0,1369 ha (droga wewnętrzna), nr 8 o pow. 0,0828 ha, nr 9 o pow. 0,1149 ha, nr 2 o pow. 0,0724 ha, nr 10 o pow. 0,0673 ha, nr 11 o pow. 0,0719 ha, nr 12 o pow. 0,1158 ha, nr 13 o pow. 0,8672 ha. Po dokonaniu podziału działki nr 17 zgodnie z wypisem z rejestru gruntów powstałe w w/w sposób działki stanowiły w dalszym ciągu grunty orne. Następnie w dniu 13 grudnia 2001 r. Wnioskodawcy dokonali sprzedaży działki nr 7 o pow. 0,1811 ha oraz udziału w drodze działki nr 5.

W dniu 19 grudnia 2001 r. Wnioskodawcy dokonali sprzedaży, działki nr 11 o pow. 0,0719 ha oraz udziału w drodze działki nr 5. W dniu 5 maja 2003 r. doszło do sprzedaży działki nr 10 o pow. 0,0673 ha oraz udziału w drodze działki nr 5. Z kolei w dniu 25 maja 2004 r. Wnioskodawcy zbyli działkę nr 8 o pow. 0,0828 ha oraz udział w drodze działki nr 5.

W dniu 29 sierpnia 2005 r., właściciele dokonali sprzedaży działki nr 9 o pow. 0,1149 ha oraz udziału w drodze działki nr 5. W dniu 2 kwietnia 2007 r. właściciele dokonali sprzedaży działki nr 12 o pow. 0,1158 ha oraz udziału w drodze działki nr 5.

Następnie zgodnie z wnioskiem właścicieli o dokonaniu podziału działki nr 15 o pow. 0,7239 ha w dniu 24 września 2009 r. Prezydent Miasta wydał decyzję o jej podziale na działki nr 18 o pow. 0,0164 ha oraz 19 o pow. 0,7075 ha.

Celem podziału działki nr 15 było przeznaczenie działki nowo powstałej o numerze 18 i pow. 0,0164 ha na powiększenie działki nr 12 sprzedanej w dniu 02.04.2007 r. z wniosku kupującego w danym okresie działki. Dlatego też, zgodnie z aktem notarialnym z dnia 30 marca 2010 r. została zawarta warunkowa umowa sprzedaży działki nr 18 o pow. 0,0164 ha, której przeniesienie własności nastąpiło zgodnie z aktem notarialnym z dnia 26 kwietnia 2010r.

Odnośnie działek nr 3 i 4 oraz drogi na działce o nr 6 na wniosek Wnioskodawców w dniu 9 grudnia 2010 r. Prezydent Miasta wydał decyzję ustalającą warunki zabudowy dla budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych dwukondygnacyjnych wraz z podziałem działki nr 19. W rezultacie w odniesieniu do tychże działek Prezydent Miasta, wydał decyzję o warunkach zabudowy dla budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz budowy urządzeń budowlanych wraz z zasadami podziału geodezyjnego.

Dokonany podział nieruchomości oraz zmiany w planie zagospodarowania przestrzennego miały tylko na celu zwiększenie atrakcyjności działek dla kupujących.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez Zainteresowanych świadomych działań mających na celu sprzedaż działek nr 7/1, 2, 3, 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6, które nie mogą zostać uznane za incydentalne i sporadyczne.

Za powyższym faktem przemawiają wystąpienie przez Zainteresowanych o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego działki nr 17, podział przedmiotowej działki, z której powstały mniejsze działki przeznaczone do sprzedaży objęte przedmiotowym wnioskiem tj. działki nr 1, 2, 3, 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6. Ponadto została wydana decyzja Prezydenta Miasta odnośnie działek nr 3 i 4 oraz drogi na działce o nr 6 na wniosek Wnioskodawców w dniu 9 grudnia 2010 r. ustalająca warunki zabudowy dla budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych dwukondygnacyjnych wraz z podziałem działki nr 19 – z której powstały działki obecnie sprzedawane tj. nr 3, 4 i udział w drodze na działce 6. Jak sam wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, dokonany podział nieruchomości oraz zmiany w planie zagospodarowania przestrzennego miały na celu zwiększenie atrakcyjności działek dla kupujących. Ponadto o braku uznania transakcji zbycia przedmiotowych działek nr 1, 2, 3, 4 wraz z udziałami w drogach o nr 7/3 i 6 świadczy również fakt, że Zainteresowani już wcześniej sukcesywnie sprzedawali działki, co jednoznacznie przedstawili w opisie sprawy.

Zatem z całokształtu opisanego ciągu konkretnych czynności wynika, że sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6 będzie mieć miejsce w warunkach wskazujących na handlowy charakter. Zdaniem tut. Organu podejmowane przez Wnioskodawców działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wobec powyższego uznać należy, że Wnioskodawcy dokonując sprzedaży działek 1, 2, 3, 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6, które powstały w skutek podziału innych działek, nie będą korzystał z przysługującego Im prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, bowiem nie jest to typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawcy podejmując ww. czynności, zaangażowali środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Za takim podejściem przemawia podział działek, z których w efekcie końcowym zostały wydzielone działki nr 1, 2, 3, 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6.

Ponadto wystąpienie Wnioskodawców o zmianę Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla pierwotnej działki nr 17, którą Zainteresowani podzielili i powstały z niej sprzedawane działki objęte niniejszym wnioskiem tj. nr 1, 2, 3, 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6 i wydana decyzja Prezydenta Miasta odnośnie działek nr 3 i 4 oraz drogi na działce o nr 6 ustalająca warunki zabudowy dla budowy 6 budynków mieszkalnych jednorodzinnych dwukondygnacyjnych, wskazuje na handlowy charakter transakcji. Należy również dodać, że Wnioskodawcy wielokrotnie dzielili działki, gdyż jak wynika z wniosku działki o nr 3, 4, 6 powstały z działki nr 19.

Zatem, należy stwierdzić, że planowana przez Zainteresowanych sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6 będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowani będą działali jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Zainteresowanych z tytułu wykonywania ww. czynności za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność planowanej sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4 wraz z udziałami w drogach o nr 5 i 6 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych jest nieprawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięć, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Trzeba też podkreślić, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważniony do tego organ w tym także powołane przez Wnioskodawcę na poparcie własnego stanowiska interpretacje indywidualne, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Należy również wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia WSA oraz NSA nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.