Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-410/11-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-08
Teza: Czynności sprzedaży sprzętu AGD wraz z jego montażem w stałej zabudowie kuchennej produkowanej przez Wnioskodawcę z zakupionych materiałów i trwale montowanej w budynkach i lokalach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB grupa 111 i 112, winny podlegać opodatkowaniu podstawową -23% stawką podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: dostawa; montaż; podatek-podatek od towarów i usług; sprzęt; stawka; usługi-usługi montażowe; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 10.03.2011r. (data wpływu 14.03.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku dla usługi montażu sprzętu AGD wraz ze stałą zabudową kuchenną - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.03.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku dla usługi montażu sprzętu AGD wraz ze stałą zabudową kuchenną.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in.:

*   43.32.Z - zakładanie stolarki budowlanej,
*   31.02.Z - produkcja mebli kuchennych,
*   47.59.Z - sprzedaż detaliczna mebli, sprzętu oświetleniowego i pozostałych artykułów użytku domowego prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,
*   43.39.Z - wykonanie pozostałych robót wykończeniowych,
*   46.15.Z - działalność agentów zajmujących się sprzedażą mebli, artykułów gospodarstwa domowego i drobnych wyrobów metalowych,
*   31.09.Z - produkcja pozostałych mebli,
*   47.91.Z - sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub internet,
*   47.54.Z - sprzedaż detaliczna elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.

Wnioskodawczyni wykonuje usługi montażu stolarki budowlanej polegające na wyposażeniu pomieszczeń mieszkalnych w meble kuchenne, wnękowe i łazienkowe wbudowane na stałe zgodnie z PKD 43.32.Z (zakładanie stolarki budowlanej). Usługa składa się z:

1.  Wytwarzania - z zakupionych w tym celu materiałów: płyt meblowych, blatów i elementów metalowych (okuć, zawiasów uchwytów i prowadnic) - elementów stałej zabudowy kuchennej, łazienkowej i wnęk;
2.  Montażu wyprodukowanych elementów zabudowy w budynkach i lokalach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB Grupa 111, 112 i 113;
3.  Jednoczesnym montażu - wraz z wyprodukowanymi przez Wnioskującą meblami kuchennymi - sprzętu AGD (płyt indukcyjnych lub gazowych, piekarników, okapów, chłodziarek, chłodziarko-zamrażarek, zmywarek itp.) w przygotowanych specjalnie do tego celu podczas produkcji otworach technologicznych.
4.  Usługi wymienione w pkt 2 stanowią jeden, nie dający się sztucznie podzielić kompleksowy proces. Klient składa zamówienie i poprzez sporządzenie pomiarów, zaproponowanie kilku wariantów projektów (dotyczących zarówno stolarki, jak i sprzętu AGD do zabudowy). Dalej obejmie produkcję płyt i blatów pod konkretny wymiar z otworami technologicznymi pod konkretny sprzęt AGD, zamówiony przez klienta. Usługa kończy się na montażu mebli, zabudowaniu w nich urządzeń AGD oraz ich instalacji. Należy stwierdzić, że sprzęt AGD do zabudowy - w przeciwieństwie do tradycyjnego (wolnostojącego) sprzętu - nie jest bezpośrednio gotów do użytku. Ze względów bezpieczeństwa jest tak skonstruowany, że jego budowa uniemożliwia otwarcie drzwiczek (Np. w chłodziarkach) czy uchylenie klapy (piekarniki, zmywarki). Okapy kuchenne z samej swojej natury nie pełnią żadnej roli bez trwałego zainstalowania. Dopiero zamontowanie tego sprzętu w meblach lub na ścianach przygotowanych pod konkretny wymiar oraz ich instalacja czyni możliwym korzystanie z ich funkcji. W związku z tym, zabudowa sprzętu AGD będzie usługą ściśle powiązaną z montażem stolarki budowlanej. Wbudowywanie sprzętu w meble następuje przy okazji ich produkcji i montażu, a nie będzie czynnością następczą polegającą na przeróbce istniejących mebli.
5.  Z klientami są zawierane umowy cywilnoprawne, których przedmiotem będzie dzieło w postaci kompletnego wyposażenia kuchni (stała zabudowa wraz ze sprzętem AGD). W umowach będzie wyszczególniona jedna cena za całość dzieła.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługa montażu sprzętu AGD jednocześnie ze stałą zabudową kuchenną, która będzie produkowana z zakupionych materiałów: płyt meblowych, blatów i elementów metalowych dociętych na konkretny wymiar i trwale montowana w budynkach i lokalach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB grupa 111, 112 i 113, podlega opodatkowaniu obniżoną 8% stawką VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskującej, usługa stałej zabudowy kuchni, wnęk i łazienek niewątpliwie podlega opodatkowaniu obniżoną 8% stawką podatku od towarów i usług. Takiemu samemu opodatkowaniu podlega również sprzedaż AGD wraz z usługą jego montażu w meblach przygotowanych pod wymiar, ze względu na:

1.  Stan faktyczny opisany w poz. 54 wniosku;
2.  Stan prawny:
    *   Art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady nr 77i388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.L 145, str.1) stanowiący, że: termin „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję nie stanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5,
    *   Art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) powielający tę zasadę,
    *   § 37 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 224, poz. 1799) obniżający stawkę podatku VAT do wysokości 7% w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług,
    *   Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), w dziale 11 załącznika określającym obiekty budownictwa mieszkaniowego,
    *   Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.), zgodnie z którym według PKWiU świadczone usługi należy zakwalifikować w następujący sposób:\- 43.32.10.0 - roboty instalacyjne stolarki budowlanej (dotyczy elementów stolarskich), - 33.20.29.0 - usługi instalowania pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane (dotychczas zgodnie z PKWiU 2004 usługi te były sklasyfikowane jako 29.71.90-00.00 - usługi instalowania, naprawy i konserwacji elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego).

W wyjaśnieniach PKD stanowiących załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz.U. Nr 251 poz. 1885) w podklasie „43.42.Z - zakładanie stolarki budowlanej” zostały ujęte usługi wyposażenia pomieszczeń w meble wbudowane: meble kuchenne i szafy wnękowe.

1.  Orzecznictwo:

*   Wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27 października 2005r. w sprawie C-41/04 Leyob Verzekeringen BV i 0V Bank NV (Dz.Urz. UE Seria C Nr 22) stanowi: „Artykuł 2 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednoliconą podstawę wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Podobne rozstrzygnięcia zapadły w wyrokach ETS:

*   z dnia 25 lutego 1999r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan (Rec. Str. l-973, pkt 28, 29 i 30),
*   z dnia 2 maja 1996r. w sprawie C-231/94 Faborg-Gelting Lenien (Rec. Str. l-2395 pkt 12-14).

Identyczne stanowisko prezentują polskie sądy: Najwyższy i Administracyjny w wyrokach:

*   Sądu Najwyższego z dnia z 21 maja 2002r. (sygn. akt III RN 66/01 Monitor Podatkowy 2002/12/33), w którym SN stwierdził, że „podział jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym i nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za tę usługę na dwie części, z czego każda jest objęta inną stawką podatku od towarów i usług”
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 11 czerwca 2007r. w spr. sygn. akt I SA/Wr 211/07,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 lutego 2008r. w spr. sygn. akt I SA/Wr 1632/07,
*   Orzeczenie interpretacji indywidualnej IPPP2/443-660/10-4/KOM.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskującej, usługa stałej zabudowy kuchennej wyposażonej we wbudowany sprzęt AGD stanowi w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Zabudowa kuchni wyprodukowana pod wymiar bez zainstalowania w miejscu otworów technologicznych płyty grzewczej, piekarnika, chłodziarki, okapu, zmywarki, itp. nie ma sensu zarówno gospodarczego, jaki i logicznego. To samo dotyczy „czystej” dostawy sprzętu AGD do zabudowy, który w stanie „nieuszlachetnionym zabudową” nie przedstawia żadnej wartości użytkowej. Dopiero komplet: meble (obudowa) i zabudowany sprzęt AGD są efektem składającym się na całość dzieła. Jako, że usługa stałej zabudowy kuchni jest świadczeniem podstawowym, podlegającym opodatkowaniu obniżoną 8% stawką podatku od towarów i usług, usługa instalacji sprzętu AGD - jako świadczenie towarzyszące, bez którego jednak świadczenie główne nie miałoby celu - powinno być opodatkowane taką samą 8% stawką podatku VAT. Przedmiotowe usługi sklasyfikowane są obecnie zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.), jako:

*   43.32.10.0 - roboty instalacyjne stolarki budowlanej (dotyczy elementów stolarskich)
*   33.20.29.0 - usługi instalowania pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane, a dotychczas zgodnie z PKWU 2004 sklasyfikowane były odpowiednio jako:
*   20.30.90-00.00 - usługi związane z instalowaniem (montażem) wytwarzanych przez producenta wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa oraz prefabrykowanych budynków drewnianych, a także: 45.42.13-00.00 - roboty instalacyjne pozostałych niemetalowych elementów stolarki budowlanej,
*   29.71.90-00.00 - usługi instalowania, naprawy i konserwacji elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego
*   Prawidłowy symbol PKWiU wg. klasyfikacji wprowadzonej rozporządzeniem z dnia 18.03.1997r. - 45.42.12-00.00 i 45.42.13-00.00. Sprecyzowano, że przez „inną zabudowę wnękową” należy rozumieć trwałą zabudowę meblową przestrzenną w ramach grupowania -45.42.12-00.00 i 45.42.13-00.00, ale inną niż kuchenna lub łazienkowa, czyli np. pokojowa, przedpokojowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późniejszymi zmianami), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast towarami, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie świadczenie usług zostało określone w art. 8 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7(…).

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże na podstawie art. 146a ustawy, obowiązującym od dnia 01.01.2011r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak, stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast przepis art. 146a pkt 2 ustawy stanowi, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu 41 - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - PKOB (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Ponadto, zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 246, poz. 1649), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Nadmienia się, że powołane wyżej rozporządzenie zostało zastąpione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 73, poz. 392). Obowiązujący od dnia 6 kwietnia 2011r. przepis § 7 ust. 1 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011r. zastąpił dotychczas obowiązujący przepis § 7 ust. 1 rozporządzenia z dnia 22 grudnia 2010r.

Na podstawie § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia, przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują natomiast pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie np. istniejącego obiektu budowlanego, prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej (źródło: Wikipedia, wolna encyklopedia).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskująca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. produkcja mebli kuchennych, zakładanie stolarki budowlanej oraz pozostałe roboty wykończeniowe, a także sprzedaż detaliczna mebli, sprzętu oświetleniowego i pozostałych artykułów użytku domowego oraz elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego. W ramach tej działalności Wnioskująca wykonuje usługi montażu stolarki budowlanej polegające na wyposażeniu pomieszczeń mieszkalnych w meble kuchenne, wnękowe i łazienkowe wbudowane na stałe. Usługa polega na zaprojektowaniu i wytworzeniu z zakupionych w tym celu materiałów elementów stałej zabudowy, a następnie ich montażu w budynkach i lokalach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB grupa 111, 112 i 113. Razem z meblami kuchennymi Wnioskująca montuje zamówiony przez klienta sprzęt AGD (płyty indukcyjne lub gazowe, piekarniki, okapy, chłodziarki, chłodziarko-zamrażarki, zmywarki). Z klientami zawierane są umowy cywilnoprawne, których przedmiotem jest dzieło w postaci kompletnego wyposażenia kuchni (stała zabudowa wraz ze sprzętem AGD). W umowach tych jest wyszczególniona jedna cena za całość dzieła.

Wnioskująca wskazała ponadto, iż przedmiotowe usługi należy zaklasyfikować, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.), jako:

*   43.32.10.0 - roboty instalacyjne stolarki budowlanej (dotyczy elementów stolarskich),
*   33.20.29.0 - usługi instalowania pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Odnosząc się do podanej przez Wnioskującą klasyfikacji PKWiU wskazać trzeba, że do dnia 31 grudnia 2010r., zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. Nr 207, poz. 1293), zmienionego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009r. (Dz.U. Nr 222, poz. 1753), dla celów podatku od towarów i usług stosowana była Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie PKWiU (Dz.U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.). Zgodnie z ww. Klasyfikacją w dziale 45 mieściły się roboty budowlane.

Natomiast od dnia 01.01.2011r. zastosowanie ma Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona ww. rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r.

W sekcji F (dział 41-43) PKWiU 2008 mieszczą się roboty budowlane, w zakres których wchodzą:

*   roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, które polegają na budowie (tzn. wznoszeniu obiektu budowlanego w określonym miejscu, odbudowie, rozbudowie i nadbudowie obiektu budowlanego),
*   prace polegające na przebudowie, remoncie, rozbiórce lub montażu obiektu budowlanego, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym.

Podkreślić należy, iż zgodnie z treścią art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Natomiast w treści powołanych wyżej przepisów ustawodawca użył pojęć: budowa, remont, modernizacja, przebudowa oraz roboty konserwacyjne, nie podając konkretnych symboli statystycznych dla tych usług.

Dlatego też, przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym) oraz w powołanym rozporządzeniu wykonawczym (roboty konserwacyjne).

Ponadto należy zauważyć, że zastosowanie jednej stawki podatku od towarów i usług i opodatkowanie nią zarówno usługi, jak i dostawy materiałów wykorzystywanych do wykonania tej usługi, uwarunkowane jest zakresem, w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem umowy zawartej ze zleceniodawcą.

Zgodnie z generalnym trójpodziałem działalności gospodarczej, działalność dzieli się na trzy grupy: produkcja, handel i usługi. Znajduje to swoje odzwierciedlenie w grupowaniach statystycznych. Zgodnie z pkt 5.3.4 Zasad metodycznych PKWiU 2008, w zależności od tego, kto: producent, firma usługowa czy handlowa dokonuje montażu artykułów branży budowlanej, tak klasyfikowana jest wykonywana przez niego czynność. Roboty instalacyjne i montażowe wykonane na miejscu przeznaczenia są klasyfikowane również w ramach działu 33 grupa 33.2, z następującymi zastrzeżeniami:

*   roboty instalacyjne i montażowe, wykonane przez producenta wyrobu własnymi siłami, są klasyfikowane tam, gdzie jest sklasyfikowany wyrób,
*   budowlane roboty instalacyjne i montażowe, włączając instalowanie (montaż) stolarki budowlanej własnej produkcji, klasyfikuje się w dziale 43,
*   roboty instalacyjne wykonywane przez sprzedawcę detalicznego, jako usługa związana ze sprzedażą określonego wyrobu, są klasyfikowane tak jak handel detaliczny w odpowiednim grupowaniu działu 47.

Z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, iż stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Skoro zatem preferencyjna, 8% stawka podatku od towarów i usług, ma zastosowanie do robót budowlanych, modernizacyjnych, remontów oraz robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących samego instalowania, montażu różnych towarów, m.in. piekarnika, okapu, chłodziarki, zmywarki, płyty gazowej lub elektrycznej, uznać należy, iż czynności te nie korzystają z preferencji podatkowej. W swej istocie bowiem czynności Wnioskujacej są zaopatrywaniem budynku lub lokalu w elementy wyposażenia niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych, a jedynie podnoszące użyteczność i funkcjonalność mieszkania. Czynności tych nie można też zaliczyć do remontów czy też robót konserwacyjnych. Z tych też względów opisane przez Wnioskująca (i będące przedmiotem Jej zapytania) czynności sprzedaży sprzętu AGD wraz z jego montażem w stałej zabudowie kuchennej produkowanej przez Wnioskujacą z zakupionych materiałów i trwale montowanej w budynkach i lokalach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB grupa 111 i 112, winny podlegać opodatkowaniu podstawową -23% stawką podatku od towarów i usług.

Wprawdzie przepisy podatkowe nie regulują zasad zawierania umów cywilnoprawnych z klientami (kwestie te zostały uregulowane w przepisach Kodeksu cywilnego), a treść umowy cywilnoprawnej jest indywidualną sprawą stron, które ją zawierają i zależy od ich uzgodnień, to jednakże, w ocenie tut. Organu, nie można poprzez zawarcie o odpowiedniej treści umowy cywilnoprawnej wywodzić korzystnych dla siebie skutków podatkowych w postaci preferencji podatkowych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskująca orzeczeń ETS oraz sądów krajowych należy zauważyć, iż:

Ordynacja podatkowa nakazuje organom podatkowym stosowanie orzecznictwa ETS, co wynika z treści art. 14b i 240 tej ustawy. Niemniej jednak, wyroki te muszą zapadać w sprawach o identycznym stanie faktycznym. Przedmiotem powołanych przez Stronę orzeczeń ETS była instytucja świadczenia złożonego. ETS stwierdził m.in., że pojedyncze świadczenia ma miejsce wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inne traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. W celu prawidłowej klasyfikacji świadczenia należy zatem w pierwszej kolejności przeanalizować wszystkie okoliczności towarzyszące zawarciu transakcji. Powołane przez Wnioskującą orzeczenia odbiegają w znaczący sposób od sytuacji zaistniałej w przedmiotowej sprawie. W pierwszym z cytowanych orzeczeń C-41/04 sprawa dotyczyła dostarczania oprogramowania opracowanego i sprzedawanego przez dostawcę zarejestrowanego na nośniku i następującego po nim przystosowania tego oprogramowania do potrzeb nabywcy. W orzeczeniu C - 349/96 przedmiotem sporu była klasyfikacja podatkowa usługi polegającej na ubezpieczeniu nabywców kart kredytowych od skutków utraty tych kart, zaś w orzeczeniu C-231/94 spór dotyczył posiłków serwowanych na pokładzie promu kursującego między Danią a Niemcami. Podobnie, powołane w treści wniosku wyroki sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy podkreślic, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Ponadto, powołana przez Wnioskująca interpretacja indywidualna nie rozstrzyga kwestii uznania opisanych usług montażu sprzętu AGD z jednoczesnym montażem stałej zabudowy kuchennej za usługę kompleksową (nie było to też przedmiotem zapytania Wnioskującej) oraz kwestii właściwej stawki podatku VAT dla usługi montażu sprzętu AGD, co organ podatkowy wydający cyt. interpretację wyraźnie podkreślił w jej treści.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.