Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-213/12/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-05-21
Teza: Czy spółka może i od kiedy, według własnego uznania, obniżać lub podwyższać obniżone uprzednio stawki amortyzacyjne dla wszystkich lub wybranych środków trwałych, tj. znaku firmowego już amortyzowanego?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2012r. (data wpływu do tut. Biura 21 lutego 2012r.), uzupełnionym w dniu 02 maja 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości obniżania lub podwyższania stawki amortyzacyjnej wskazanego we wniosku znaku firmowego (wartości niematerialnej i prawnej) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2012r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości obniżania lub podwyższania stawki amortyzacyjnej wskazanego we wniosku znaku firmowego (wartości niematerialnej i prawnej). Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 19 kwietnia 2012r. Znak: IBPBI/1/415-213/12/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 02 maja 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 1997r. powstała spółka cywilna osób fizycznych. W 2001r. wspólnicy spółki cywilnej przekształcili spółkę cywilną w spółkę jawną. Również w 2001r. dokonano zmiany odnośnie udziałów poszczególnych wspólników firmy - każdy z nich posiadał po 20%. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. wynajem nieruchomości na własny użytek, sprzątanie i czyszczenie obiektów. W okresie od 30 czerwca 1999r. do 01 maja 2010r. Spółka posiadała status zakładu pracy chronionej. Spółka na samym początku swojej działalności wybudowała budynek Centrum Handlowego. Spółka w trakcie swojego istnienia dokonywała inwestycji w budynek, który w okresie uruchomienia był największym Centrum Handlowym w mieście X. W konsekwencji wybudowano nowoczesny obiekt handlowy z parkingiem. Przestronne ciągi komunikacyjne, a także klimatyzacja pozwoliły w dużym komforcie pracować wynajmującym firmom i przyciągać nowych klientów. Powierzchnia wszystkich lokali wynosi łącznie 3.436,8 m², całkowita powierzchnia użytkowa budynku wynosi 4.249,6 m², powierzchnia gruntu pod tym budynkiem wynosi natomiast 5.232 m². Spółka posiada zastrzeżoną nazwę jako, znak firmowy, który to znak podlega amortyzacji stawką 2%. Znak firmowy amortyzowany jest od września 2009r., a jego wartość początkowa wynosiła 13.164.000,00 zł.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 26 kwietnia 2012r. wskazano m.in., iż stawka amortyzacji w wysokości 2% przyjęta została z uwagi na ówczesny zamysł dłuższego użytkowania znaku towarowego. Rozwój i powstanie szeregu nowych centrów handlowych (zwłaszcza w okolicy Centrum Handlowego Spółki), spowodowało zmianę i pogorszenie sytuacji w zakresie, w jakim Spółka prowadzi działalność i okres użytkowania znaku może ulec zmianie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy spółka może i od kiedy (według własnego uznania), obniżać lub podwyższać obniżone uprzednio stawki amortyzacyjne dla wszystkich lub wybranych środków trwałych, tj. znaku firmowego już amortyzowanego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, stosownie do treści art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Natomiast zgodnie z normą zawartą w art. 22i ust. 5 ww. ustawy, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawki amortyzacyjne dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Analiza normy art. 22i ust 5 ww. ustawy, prowadzi do wniosku, że przepis ten wyraża generalną zasadę zezwalającą podatnikom na obniżenie stawek amortyzacji podatkowej środków trwałych. Co więcej, ustawodawca nie przewidział żadnych dodatkowych ustawowych ograniczeń, obostrzeń lub wymagań w ww. zakresie - w szczególności:

*   nie określił minimalnego poziomu, do którego można obniżyć stawki amortyzacji podatkowej, oraz
*   nie określił czy ww. obniżenie stawek amortyzacji podatkowej powinno dotyczyć wszystkich środków trwałych zakwalifikowanych do danej grupy/typu środków trwałych, czy też tylko niektórych z nich.

Wykładnia powyższego przepisu, mając na względzie także powyższe uwagi, prowadzi zatem zdaniem Wnioskodawcy do oczywistego wniosku, iż podatnicy mogą obniżyć stosowane dla celów podatkowych stawki amortyzacyjne poniżej poziomu stawek określonych w Wykazie już w momencie wprowadzenia nowych środków trwałych do właściwej ewidencji. Uznać bowiem należy, że wolą ustawodawcy było pozostawienie podatnikowi prawa do podjęcia indywidualnej/swobodnej decyzji w ww. zakresie, tj. w zakresie ustalania stawki amortyzacyjnej dla danego środka trwałego tak długo, jak stawka ta nie jest wyższa niż stawka wynikająca z Wykazu. Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza m.in. treść uzasadnienia projektu zmian do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dot. art. 16i ust. 5 tej ustawy (Druk nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002r.), gdzie stwierdzono: „Wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością dostosowania ustaw podatkowych z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o rachunkowości oraz stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania”. W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawczyni, podatnik ma dowolność w zakresie ustalenia obniżonej stawki amortyzacyjnej zarówno na moment wprowadzenia danego środka trwałego do ewidencji, jak i w okresie późniejszym (od pierwszego miesiąca roku podatkowego).

W oparciu o treść art. 22i ust 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż do swobodnej decyzji podatników należy także dokonywanie dalszych zmian stawek amortyzacyjnych, polegających w szczególności na dalszym obniżeniu stawek lub podwyższeniu uprzednio obniżonych podatkowych stawek amortyzacyjnych do dowolnej wysokości, z zastrzeżeniem, że stawki mogą być podwyższone maksymalnie do poziomu stawek wskazanych w Wykazie. Zmiany stawek amortyzacyjnych w powyższym zakresie mogą być dokonane począwszy od pierwszego miesiąca każdego nowego roku podatkowego. Zdaniem Wnioskodawczyni, możliwość podwyższenia stawek amortyzacji podatkowej do stawek amortyzacji wynikających z Wykazu lub też do innych stawek amortyzacyjnych nieprzekraczających stawek określonych w Wykazie istnieje pomimo braku wyraźnego przepisu ww. zakresie. Rolą przepisu regulującego zasady postępowania w przedmiotowym zakresie jest zaś art. 22i ust. 5 zd. 2 ww. ustawy. Poprzez zastosowanie w treści ww. normy określenia „zmiana”, ustawodawca wskazał bowiem, że dopuszcza możliwość zmiany stawek amortyzacyjnych, nie wskazując kierunku ww. zmiany. Zgodnie zaś ze słownikową definicją, termin „zmiana” należy rozumieć jako wymiana, zastąpienie, tj. zarówno jako obniżenie, jak i podwyższenie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, także wykładnia celowościowa regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczących amortyzacji podatkowej środków trwałych prowadzi do wniosku, że racjonalny ustawodawca zezwala podatnikom na dokonanie podwyższenia uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych (oczywiście tak długo, jak stawki te nie są od stawek wskazanych w Wykazie). W przeciwnym razie stosowne ograniczenie zostałoby wprost zawarte w treści ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że możliwe jest podwyższenie lub dalsze obniżenie, wedle decyzji (uznania podatnika). Wysokość obniżenia/podwyższenia stawki dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika.

W ocenie Wnioskodawczyni, istnieje możliwość obniżania i podwyższania stawek amortyzacyjnych w odniesieniu do znaku towarowego. Podatnik ma dowolność w zakresie ustalenia obniżonej stawki amortyzacyjnej zarówno na moment wprowadzenia danego środka trwałego do ewidencji, jak i w okresie późniejszym (od pierwszego miesiąca roku podatkowego). W oparciu o treść art. 22i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż do swobodnej decyzji podatników należy także dokonywanie dalszych zmian stawek amortyzacyjnych, polegających w szczególności na dalszym obniżeniu stawek lub podwyższeniu uprzednio obniżonych podatkowych stawek amortyzacyjnych do dowolnej wysokości. Zmiany stawek amortyzacyjnych w powyższym zakresie mogą być dokonane począwszy od pierwszego miesiąca każdego nowego roku podatkowego.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni powołała interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 sierpnia 2011r. Znak: IPTPB3/423-151/11-3/PM,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 lutego 2011r. Znak: ILPB4/423-329/10-4/ŁM),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2011r. Znak: IPPB5/423-849/10-3/JC).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z przepisami tej ustawy, amortyzacji podlegają różne kategorie składników majątku trwałego, które dzielą się:

1.  środki trwałe (art. 22a) oraz
2.  wartości niematerialne i prawne (art. 22b).

Do ww. (odrębnych) składników majątku trwałego odnoszą się różne „zasady” dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Stosownie do treści art. 22b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000r. – Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz. U. z 2003r. nr 119, poz. 1117 z późn. zm.) – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, a poniesione na ich nabycie wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, iż prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie, jako wartości niematerialne i prawne, nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

Za wartości niematerialne i prawne, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych uznaje m.in. prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej, która normuje m.in. stosunki w zakresie wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych, znaków towarowych, oznaczeń geograficznych i topografii układów scalonych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, na warunkach w niej określonych udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne.

Znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa (art. 120 ust. 1 ww. ustawy). Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy (art. 120 ust. 2 ww. ustawy). Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ww. ustawy). Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 153 ustawy).

W myśl art. 154 Prawa własności przemysłowej, używanie znaku towarowego polega w szczególności na:

1.  umieszczaniu tego znaku na towarach objętych prawem ochronnym lub ich opakowaniach, oferowaniu i wprowadzaniu tych towarów do obrotu, ich imporcie lub eksporcie oraz składowaniu w celu oferowania i wprowadzania do obrotu, a także oferowaniu lub świadczeniu usług pod tym znakiem,
2.  umieszczaniu znaku na dokumentach związanych z wprowadzaniem towarów do obrotu lub związanych ze świadczeniem usług,
3.  posługiwaniu się nim w celu reklamy.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż na warunkach określonych w ustawie - Prawo własności przemysłowej - udzielane są m.in. prawa ochronne na znaki towarowe.

Prawa ochronne potwierdzone wydaną przez Urząd Patentowy decyzją, w myśl art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej. Decyzja ta bowiem tworzy podmiotowe prawo używania znaku towarowego i oznaczania nim towarów i usług, jako bezwzględne prawo majątkowe. Prawo ochronne jest więc wyłącznym prawem podmiotowym o czasowej i terytorialnej skuteczności. Jednocześnie muszą zostać spełnione również pozostałe przesłanki, tj. prawo takie musi być nabyte i nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, a przewidywany okres jego używania winien być dłuższy niż rok.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22m ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 22ł ust. 1-3, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż:

1.  od licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich – 24 miesiące,
2.  od licencji na wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych – 24 miesiące,
3.  od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych – 12 miesięcy,
4.  od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych – 60 miesięcy.

W myśl art. 22m ust. 3 tej ustawy, podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Natomiast zgodnie z art. 22i ust. 5 ww. ustawy, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Z brzmienia tego przepisu wynika bezspornie, iż ma on zastosowanie wyłącznie do środków trwałych. Nie ma zatem zastosowania do wartości niematerialnych i prawnych, stanowiących jak już wskazano odrębną kategorię składników majątku trwałego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej, prowadzącej działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości na własny użytek, sprzątania i czyszczenia obiektów. Spółka posiada zastrzeżoną nazwę, jako znak firmowy, który to znak podlega amortyzacji stawką 2%. Znak firmowy amortyzowany jest od września 2009r., od wartości początkowej wynoszącej 13.164.000,00 zł.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż jeżeli stosownie do odrębnych przepisów, nie będących przepisami prawa podatkowego, a tym samym nie mogących być przedmiotem interpretacji indywidualnej, Spółce, której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, przysługuje prawo ochronne na znak towarowy, o którym mowa w art. 121 Prawa własności przemysłowej, potwierdzone wydaną przez Urząd Patentowy decyzją, to w myśl art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile spełnia ono pozostałe przesłanki ustanowione w art. 22b tej ustawy (co nie było przedmiotem oceny w niniejszej interpretacji), stanowi wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji w spółce jawnej. Oznacza to, iż od jego wartości początkowej można dokonywać odpisów amortyzacyjnych, mogących stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej w formie Spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym brak jest możliwości obniżania lub podwyższania przyjętej do amortyzacji stawki amortyzacyjnej wskazanego we wniosku znaku firmowego (wartości niematerialnej i prawnej). Jak już bowiem wskazano, art. 22i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma zastosowania do wartości niematerialnych i prawnych, które mogą być amortyzowane wyłącznie na zasadach określonych w art. 22m tej ustawy.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawczyni jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.