Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-911/13-3/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-24
Teza: Czy w przypadku umorzenia Udziałów w Spółce Nabywanej, przychodem Wnioskodawcy będzie nadwyżka ustalonego w uchwale Spółki Nabywanej wynagrodzenia za umorzenie Udziałów, nad wydatkami związanymi z ich nabyciem, tj. wartością nominalną Udziałów Własnych Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi, w zamian za Udziały Spółki Nabywanej nabyte w ramach transakcji wymiany udziałów ?
Słowa kluczowe: przychód; udział; umorzenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2013 r. (data wpływu 8 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 listopada 2013 r. (data nadania 15 listopada 2013 r., data wpływu 18 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów nabytych w ramach transakcji „wymiany udziałów” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów nabytych w ramach transakcji „wymiany udziałów”.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski. Jeden z Udziałowców Spółki będący osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, dokonał podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy, na poczet którego zostały wniesione udziały innej spółki kapitałowej (dalej: „Udziały”). Spółka kapitałowa, której Udziały były przedmiotem powyższej operacji, jest rezydentem podatkowym Republiki Cypru i podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (dalej: „Spółka Nabywana”). W zamian za otrzymane Udziały, Wnioskodawca przekazał udziałowcowi udziały własne (dalej: „Udziałowiec”), o określonej w umowie Spółki wartości nominalnej (dalej: „Udziały Własne”). Dopłaty w gotówce w tym przypadku nie były przewidziane. W wyniku opisanej transakcji Wnioskodawca uzyskał bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej. Opisana transakcja spełniała więc wszystkie warunki do uznania jej za tzw. wymianę udziałów, zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4d pkt 1 Ustawy o CIT oraz art. 24 ust. 8a pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj.: Dz. U. 2012 r., poz. 361 ze zm.). W ramach realizacji celów biznesowych, jakimi kieruje się Wnioskodawca, planuje on obniżenie kapitału zakładowego i umorzenie części nabytych przez siebie Udziałów w Spółce Nabywanej (dalej: „Umorzenie Udziałów”). Celem przedmiotowej transakcji jest reorganizacja grupy wynikająca m.in. z zamiaru ograniczenia działalności inwestycyjnej prowadzonej przez Spółkę Nabywaną i ograniczenie ryzyka gospodarczego dla jej właścicieli. Operacja obniżenia kapitału zakładowego oraz umorzenia udziałów w spółkach kapitałowych uregulowana jest w przepisie art. 199 oraz art. 359 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: „KSH”). Każdy rodzaj umorzenia udziałów skutkuje prawnym unicestwieniem praw i obowiązków inkorporowanych w takich udziałach. Z uwagi na fakt, że Spółka Nabywana jest cypryjskim rezydentem podatkowym, umorzenie Udziałów Wnioskodawcy w Spółce Nabywanej odbędzie się zgodnie z przepisami wewnętrznymi obowiązującymi w Republice Cypru. Dokonane zgodnie z prawem cypryjskim Umorzenie Udziałów i następujące z nim równocześnie obniżenie kapitału zakładowego (capital reduction)- będzie podobne w skutkach z umorzeniem dokonanym na podstawie przepisów KSH. Umorzenie Udziałów skutkowało będzie prawnym unicestwieniem Udziałów, czyli wygaśnięciem wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z Udziałów. Zgodnie z prawem cypryjskim, Umorzenie Udziałów nastąpi bez konieczności nabycia ich przez spółkę w celu umorzenia. W następstwie obniżenia kapitału zakładowego i Umorzenia Udziałów dojdzie do wypłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy. W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość jak określić skutki podatkowe transakcji Umorzenia Udziałów nabytych w ramach transakcji „wymiany udziałów”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku umorzenia Udziałów w Spółce Nabywanej, przychodem Wnioskodawcy będzie nadwyżka ustalonego w uchwale Spółki Nabywanej wynagrodzenia za umorzenie Udziałów, nad wydatkami związanymi z ich nabyciem, tj. wartością nominalną Udziałów Własnych Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi, w zamian za Udziały Spółki Nabywanej nabyte w ramach transakcji wymiany udziałów ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku umorzenia Udziałów Spółki Nabywanej, przychodem Wnioskodawcy będzie nadwyżka wartości ustalonego w uchwale Spółki Nabywanej wynagrodzenia za umorzenie Udziałów, nad wydatkami związanymi z ich nabyciem. Wydatki Wnioskodawcy na nabycie Udziałów Spółki Nabywanej należy ustalić w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości Udziałów Własnych Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi, w zamian za Udziały Spółki Nabywanej nabyte w ramach transakcji wymiany udziałów. Uzasadnienie: W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że przedmiotem umorzenia będą Udziały w spółce posiadającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru (tj. w Spółce Nabywanej), konieczne jest uwzględnienie w tej sprawie przepisów umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. 1993 r. Nr 117, poz. 523, dalej jako: „Umowa z Cyprem”). Na gruncie Umowy z Cyprem wynagrodzenie, które Spółka uzyska z tytułu Umorzenia Udziałów, będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce.

W konsekwencji, w celu weryfikacji sposobu traktowania w Polsce omawianego wynagrodzenia, należy dokonać analizy przepisów ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm., dalej: Ustawa o CIT).

W ocenie Wnioskodawcy, na gruncie Ustawy CIT, skutki zdarzenia polegającego na umorzeniu Udziałów w Spółce Nabywanej, należy ustalić uwzględniając przepis art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej na dzień ich faktycznego wniesienia. Wnioskodawca pragnie zauważyć, że na zakres zastosowania przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT nie ma wpływu sposób dokonania umorzenia Udziałów w Spółce Nabywanej. Przepis ten stanowi bowiem o przychodach z „umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji)”. Regulacja ta obejmuje zatem swym zasięgiem przychody ze wszystkich rodzajów umorzenia, jakie opisane są w przepisie art. 199 KSH. Przepis art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT odnosić się będzie także do umorzenia udziałów dokonanego w innym państwie Unii Europejskiej. Należy bowiem mieć na względzie, że w każdym przypadku umorzenia udziałów polega ono na prawnym unicestwieniu tych udziałów. Dochodzi zatem do wygaśnięcia wszelkich praw zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z posiadanych udziałów. Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, że Udziały Spółki Nabywanej zostały nabyte przez Wnioskodawcę w ramach transakcji wymiany udziałów, ustalając koszt podatkowy nabycia, o którym mowa w przepisie art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT, należy odwołać się do wydatków jakie poniosła Spółka dokonując nabycia Udziałów Spółki Nabywanej. Wydatki te poniesione zostały natomiast w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości Udziałów Własnych Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi w zamian za Udziały nabyte w ramach wymiany udziałów. W konsekwencji, wydatki w wysokości równej nominalnej wartości Udziałów Własnych Wnioskodawcy, wydanych Udziałowcowi w zamian za Udziały nabyte przez Wnioskodawcę w ramach wymiany udziałów będą pomniejszały przychód podatkowy wykazywany na tej operacji. W ramach opisanego zdarzenia przyszłego podstawą opodatkowania będzie więc nadwyżka wartości ustalonego w uchwale Spółki Nabywanej wynagrodzenia za umorzenie Udziałów, nad wydatkami związanymi z ich nabyciem. Wydatki te należy natomiast przyjąć w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości Udziałów Własnych Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi w ramach operacji wymiany udziałów. Jeżeli natomiast wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu umorzenia Udziałów, będzie niższe niż wydatki poniesione na nabycie tych Udziałów, czyli niższe niż nominalna wartość Udziałów Własnych Wnioskodawcy wydanych Udziałowcom w zamian za Udziały nabyte w ramach operacji wymiany udziałów, to Wnioskodawca nie wykaże w ogóle przychodu. Wnioskodawca pragnie zauważyć, że zaprezentowane przez niego stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z dnia 18 lipca 2013 r. (znak IPPB3/423-316/13-2/MS1), w której organ uznając stanowisko podatnika za prawidłowe odstąpił na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy: „Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów nabytych w drodze wymiany udziałów, kosztem uzyskania przychodu będzie, analogicznie jak w przypadku odpłatnego zbycia, wartość określona zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy CIT. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Oznacza to, że kosztem uzyskania przychodu będą wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych Spółce Zbywającej w zamian za udziały nabyte w Spółce Zbywanej. Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu z tytułu umorzenia dobrowolnego udziałów Spółki Zbywanej nabytych w drodze wymiany udziałów będzie nominalna wartość udziałów wydanych Spółce Zbywającej, co wynika z brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy CIT”.
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z dnia 27 maja 2013 r. (znak IPPB5/423-378/13-2/PS), w której organ uznając stanowisko podatnika za prawidłowe odstąpił na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy: Wnioskodawca pragnie zauważyć, że na zakres zastosowania przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT nie ma wpływu sposób dokonania umorzenia Udziałów w Spółce Kapitałowej. Przepis ten stanowi bowiem o przychodach z „umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji)”. Regulacja ta obejmuje zatem swym zasięgiem przychody ze wszystkich rodzajów umorzenia, jakie opisane są w przepisie art. 199 KSH. Przepis art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT odnosić się będzie także do umorzenia udziałów dokonanego w innym państwie Unii Europejskiej. Należy bowiem mieć na względzie, że w każdym przypadku umorzenia udziałów polega ono na prawnym unicestwieniu tych udziałów. Dochodzi zatem do wygaśnięcia wszelkich praw zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z posiadanych udziałów. Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, że Udziały Spółki Kapitałowej zostały nabyte przez Wnioskodawcę w ramach transakcji wymiany udziałów, ustalając koszt podatkowy nabycia, o którym mowa w przepisie art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT, należy odwołać się do wydatków jakie poniosła Spółka dokonując nabycia Udziałów Spółki Kapitałowej. Wydatki te poniesione zostały natomiast w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości Udziałów Własnych Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi w zamian za Udziały nabyte w ramach wymiany udziałów. W konsekwencji, wydatki w wysokości równej nominalnej wartości Udziałów Własnych Wnioskodawcy, wydanych Udziałowcowi w zamian za Udziały nabyte przez Wnioskodawcę w ramach wymiany udziałów będą pomniejszały przychód podatkowy wykazywany na tej operacji”.
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z dnia 21 maja 2013 r. (znak IPPB3/423-123/13-2/PK1), w której organ uznając stanowisko podatnika za prawidłowe odstąpił na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy: „Reasumując, dla ustalenia podstawy opodatkowania należy uznać, iż w sytuacji otrzymania przychodu z tytułu umorzenia udziałów w Spółce C, w tym odpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki C w celu ich umorzenia, „kosztem nabycia łub objęcia”, do którego odnoszą się przepisy art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT. będzie nominalna wartość udziałów (udziałów własnych) wydanych przez Wnioskodawcę do Udziałowca, w drodze wymiany udziałów, Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych będzie podlegać jedynie wartość przychodu otrzymanego w wyniku umorzenia udziałów w Spółce C, w tym odpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki C w celu umorzenia, która przewyższa nominalną wartość udziałów własnych wydanych przez Wnioskodawcę do udziałowca w drodze wymiany udziałów”.
4.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z dnia 20 marca 2012 r. (znak IPPB5/423-1221/11-2/PS): „W konsekwencji zastosowania w niniejszej sprawie art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie udziałów (tj. wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom w zamian za udziały nabyte w ramach wymiany udziałów) - w części pokrywającej otrzymane wynagrodzenie - w momencie ich zbycia w celu umorzenia, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie są poniesione w celu uzyskania przychodów. Wydatki te pomniejszają jedynie przychód podatkowy wykazywany na tej transakcji. Jeżeli wynagrodzenie, z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia, jest niższe lub równe niż wydatki poniesione na nabycie tych udziałów (tj. wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom w zamian za udziały nabyte w ramach wymiany udziałów), to Spółka nie wykaże w ogóle przychodu podatkowego. Jednocześnie nie ma prawa do uznania kwoty wydatków za koszt uzyskania przychodów”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.