Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-543/14-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-26
Teza: w zakresie ustalenia czy w sytuacji, w której klient dokonuje zapłaty za towar wykorzystując zebrane w ramach Akcji na karcie punkty, przychodem Spółki będzie rzeczywiście zapłacona przez klienta kwota netto oraz czy w przypadku sprzedaży towaru z rabatem, cała kwota nabycia towaru przez Spółkę stanowić będzie koszt uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: karta; kwota; nabycie; przychód; rabaty; towar; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 sierpnia 2014 r. (data nadania 19 sierpnia 2014 r., data wpływu 21 sierpnia 2014 r.) na wezwanie Nr IPPP2/443-538/14-2/AO, Nr IPPB5/423-543/14-2/MW z dnia 6 sierpnia 2014 r. (data doręczenia 18 sierpnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy w sytuacji, w której klient dokonuje zapłaty za towar wykorzystując zebrane w ramach Akcji na karcie punkty, przychodem Spółki będzie rzeczywiście zapłacona przez klienta kwota netto (pytanie oznaczone nr 3) – **jest prawidłowe,**

*   czy w przypadku sprzedaży towaru z rabatem, cała kwota nabycia towaru przez Spółkę stanowić będzie koszt uzyskania przychodu (pytanie oznaczone nr 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w sytuacji, w której klient dokonuje zapłaty za towar wykorzystując zebrane w ramach Akcji na karcie punkty, przychodem Spółki będzie rzeczywiście zapłacona przez klienta kwota netto oraz czy w przypadku sprzedaży towaru z rabatem, cała kwota nabycia towaru przez Spółkę stanowić będzie koszt uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) w ramach prowadzonej działalności zajmuje się sprzedażą wyrobów odzieżowych. W celu zachęcenia klientów do zakupu towarów w placówkach handlowych Spółka zamierza przeprowadzić akcję promocyjno-marketingową (dalej: „Program” lub „Akcja”).

Zgodnie z regulaminem Akcji klienci w ramach jednorazowych zakupów w placówce handlowej mogą przystąpić do Programu poprzez wypełnienie stosownej deklaracji. W ramach Akcji klient po wypełnieniu deklaracji otrzymuje kartę, na której naliczane będą punkty za kolejne zakupy dokonane w placówkach Spółki. Karta wydawana klientom nie jest kartą płatniczą, bankomatową, kredytową. Karta nie podlega także zbyciu. Punkty na karcie klienta naliczane są w ten sposób, że gdy wartość zakupów zarejestrowana na karcie klienta przekroczy 0.000,00 zł, za każdy kolejny zakup klient otrzyma punkty. Za każde wydane 10,00 zł przyznawany będzie 1 punkt.

Dzięki zgromadzonym na karcie punktom klient może skorzystać z rabatu przy zakupie kolejnych towarów lub usług w placówkach Spółki okazując kartę obsłudze danego sklepu. Zgodnie z regulaminem Akcji jeden punkt zebrany na karcie klienta odpowiadać będzie 1,00 zł rabatu przy zakupie towaru lub usługi. Dodatkowo zgodnie z zastrzeżeniami regulaminu Akcji nie będzie możliwe dokonanie zapłaty ceny towarów wyłącznie przy użyciu zebranych punktów. Zatem udzielony rabat nie będzie nigdy rabatem 100%. W związku z tym, klient korzystający z rabatu zawsze będzie zmuszony do uiszczenia części ceny za kupowane towary, przykładowo cena nabycia towaru jaką będzie musiał zapłacić klient po uwzględnieniu rabatu może wynosić 1,00 zł.

Dodatkowo zgodnie z zapisami regulaminu Akcji, nie mogą w niej uczestniczyć pracownicy Spółki oraz członkowie najbliższej rodziny pracowników. W akcji nie uczestniczą także inne osoby wymienione w art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem powyższej interpretacji są wątpliwości Spółki odnośnie opodatkowania na gruncie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych, udzielanych na zasadach opisanych powyżej rabatach dla klientów Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanej sytuacji obowiązek w podatku od towarów i usług, a tym samym obowiązek zafiskalizowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej powstaje w momencie zakupu przez klienta towaru wraz z rabatem, czy też w momencie przekazania na kartę klienta punktów promocyjnych?
2.  Czy w sytuacji, w której klient dokonuje zapłaty za towar wykorzystując zebrane w ramach Akcji na karcie punkty, podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest równa kwocie rzeczywiście zapłaconej przez klienta, tj. cenie nabytych towarów pomniejszonej o wartość nominalną wykorzystanego rabatu?
3.  Czy w sytuacji, w której klient dokonuje zapłaty za towar wykorzystując zebrane w ramach Akcji na karcie punkty, przychodem Spółki będzie rzeczywiście zapłacona przez klienta kwota netto?
4.  Czy w przypadku sprzedaży towaru z rabatem, cała kwota nabycia towaru przez Spółkę stanowić będzie koszt uzyskania przychodu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie nr 3 i 4.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ad. 3

Zdaniem Spółki przychodem w opisanej sytuacji będzie kwota netto faktycznie otrzymana od klienta w momencie zakupu.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: „Ustawa Pdop”) przychodami, z zastrzeżeniem, są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
2.  wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Jak wskazano powyżej w przypadku wymiany punktów zebranych na karcie przez klienta w związku z prowadzoną Akcją, klient korzysta z rabatu (upustu) i dzięki temu może nabyć dany towar po niższej cenie. W związku z powyższym Spółka dokonuje sprzedaży towaru za cenę obniżoną, uwzględniając rabat związany z wymianą punktów. W odniesieniu do dyspozycji art. 12 ust. 1 Ustawy Pdop Spółka otrzymuje od klienta kwotę pieniężną odpowiadającą cenie po upuście brutto (wraz z podatkiem VAT), zatem jej przychodem będzie kwota netto otrzymana od klienta w momencie sprzedaży.

Ad. 4

Zdaniem Spółki cały koszt nabycia towarów, które następnie w ramach Akcji są sprzedawane po obniżonej cenie stanowić będzie koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy Pdop.

W myśl art. 15 ust. 1 Ustawy Pdop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy Pdop. Powyższe oznacza, że kosztem uzyskania przychodów będą wszelkie koszty poniesione przez Spółkę pozostające w związku z prowadzoną działalnością w przypadku, gdy ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów. Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów jest istnienie między nim a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo-skutkowego, czyli wskazanie, że poniesienie wydatku może wpłynąć na powstanie lub zwiększenie przychodu. Aby dany wydatek mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać spełnione dwa warunki, mianowicie:

1.  wydatek musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu,
2.  wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków określonych w art. 16 ust. 1 Ustawy Pdop.

Wedle przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka będzie organizować Akcję promocyjną, mającą na celu uatrakcyjnienie sprzedaży polegającej na przyznawaniu rabatów za zebrane punkty, przyznane za określone wielkości zakupów. Celem akcji będzie zachęcenie potencjalnych klientów do większych zakupów, co z kolei przyczyni się do zwiększenia przychodów Spółki. W przedstawionym stanie faktycznym podatnik będzie ponosił wydatki związane z realizacją sprzedaży towarów po niższej cenie zgodnie z programem Akcji promocyjnej, dla klientów, którzy zrealizują określony limit zakupów, tj. uzyskają odpowiedniej wartości punkty.

Działania takie służą uatrakcyjnieniu sprzedaży i mogą przyczynić się do wzrostu przychodów Spółki. Wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu, bowiem celem podjętego przez Spółkę działania będzie zachęcenie potencjalnych klientów do większych zakupów, a zatem może to przyczynić się do zwiększenia przychodów. Pomiędzy poniesionymi kosztami a przychodami wystąpi zatem związek przyczynowo-skutkowy, spełniony więc będzie pierwszy z wymienionych warunków. Spełniony też zostanie drugi warunek, gdyż jak wynika z treści art. 16 ust. 1 Ustawy Pdop przepisy te nie wyłączają wydatków poniesionych na organizacje programu promocyjnego z kosztów uzyskania przychodów.

Zatem jak wynika z powyższego Spółka ma prawo zaliczyć wydatki poniesione na zakup towarów sprzedawanych następnie w ramach Akcji po niższych cenach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia:

*   czy w sytuacji, w której klient dokonuje zapłaty za towar wykorzystując zebrane w ramach Akcji na karcie punkty, przychodem Spółki będzie rzeczywiście zapłacona przez klienta kwota netto (pytanie oznaczone nr 3) – **jest prawidłowe,**

*   czy w przypadku sprzedaży towaru z rabatem, cała kwota nabycia towaru przez Spółkę stanowić będzie koszt uzyskania przychodu (pytanie oznaczone nr 4) – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Pojęcia rabatu, upustu, skonta i bonifikaty nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy zatem oprzeć się na definicjach słownikowych tych pojęć. Na podstawie Słownika języka polskiego PWN (pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992 r.) przez pojęcie rabatu należy rozumieć zniżkę, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie. Skonto – to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową albo ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką, opust – zniżka ceny kupna przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych); w języku potocznym zamiast pojęcia opust używane jest pojęcie upustu. Bonifikata – to zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę. Pojęcia „bonifikata” i „skonto”, użyte w art. 12 ust. 3 updop są dwoma rodzajami rabatu, tj. obniżki ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażonej procentowo lub kwotowo.

Z brzmienia przepisu art. 12 ust. 3 ustawy wynika, że udzielenie rabatu w postaci obniżenia ceny za towar lub usługę stanowi podstawę do pomniejszenia przychodu z tytułu tej sprzedaży. Rabat (czyli bonifikata lub skonto) podlega bowiem wyłączeniu z przychodów sprzedawcy. W podatku dochodowym przedmiotem opodatkowania jest dochód, czyli przychód minus koszty uzyskania przychodów.

Zasada określona w art. 15 ust. 1 ustawy wskazuje natomiast, że kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Sprzedaż towarów po obniżonej cenie generuje powstanie przychodu u przedsiębiorcy z tego tytułu, a kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek związany z nabyciem/wytworzeniem towarów. W art. 16 ust. 1 updop nie wskazano, że sprzedaż dokonywana poniżej ceny zakupu/wytworzenia generuje obowiązek niezaliczenia całego wydatku poniesionego na zakup/wytworzenie towaru do kosztów uzyskania przychodów. Zatem obniżenie ceny, po jakiej sprzedawany jest towar poniżej ceny zakupu/wytworzenia nie powoduje obowiązku obniżenia kosztów uzyskania przychodów. W związku ze sprzedażą po obniżonej cenie, zmniejszeniu ulega przychód ze sprzedaży.

W tym miejscu należy mieć na uwadze, że w przypadku gdy cena transakcji znacznie odbiega od ceny rynkowej, może mieć zastosowanie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że ustalenie przychodu przez organ podatkowy może nastąpić tylko wówczas, gdy cena umowna znacznie odbiega od wartości rynkowej bez uzasadnionej przyczyny. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 ustawy).

Organ zauważa, że wskazanie przyczyn uzasadniających podanie w umowie sprzedaży ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej może być przesłanką do odstąpienia organu podatkowego od określenia wartości rynkowej zbywanej rzeczy to jednak ocena, czy okoliczności wskazane przez podatnika zasługują na uwzględnienie może być dokonana tylko w toku postępowania podatkowego. Postępowanie kontrolne czy podatkowe, które w sposób staranny i wnikliwy oceni na podstawie dokumentów źródłowych, transakcję w kontekście ceny sprzedaży i jej odniesienia do wartości rynkowej, pozwoli zweryfikować ustalenie ceny dokonane przez podatnika. Tym samym nie może być dokonane w trybie wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowo należy wspomnieć, że chociaż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalenia ceny sprzedaży z zastrzeżeniem prawa organu podatkowego do ewentualnej weryfikacji tej ceny w razie braku uzasadnienia dla jej obniżki, wyjątek w tym względzie stanowi sytuacja, gdy między podatnikiem a jego kontrahentami istnieją powiązania wskazane w art. 11 updop np. rodzinne, kapitałowe lub wynikające ze stosunku pracy, a ceny zastosowane w zawieranych transakcjach zostaną ustalone na warunkach innych, niż gdyby transakcje były zawierane między podmiotami niepowiązanymi.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy uznać stanowisko Spółki, iż przychodem w opisanej sytuacji będzie kwota netto faktycznie otrzymana od klienta, a cały koszt nabycia towarów, które następnie w ramach Akcji są sprzedawane po niższych cenach, stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.