Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.734.2022.3.MS2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-09
Teza: Dotyczy wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe (zakup działek, budowa domu).
Słowa kluczowe: budowa; cel-cele mieszkaniowe; dom-dom jednorodzinny; działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego jest:

\- prawidłowe – w części w jakiej dotyczy wydatków na nabycie niezabudowanej działki nr 1, wydatków na przekwalifikowanie ww. nieruchomości na działkę przeznaczoną pod budowę, wydatków na samą budowę domu, wydatków na zakup materiałów budowlanych niezbędnych do budowy domu,

\- nieprawidłowe – w części w jakiej dotyczy wydatków na nabycie udziałów w działkach drogowych.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 25 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 września 2022 r. (wpływ 14 września 2022 r.) oraz pismem z 11 października 2022 r. (data wpływu 11 października 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

W dniu 30 stycznia 2019 r. będąc stanu wolnego, nabyła Pani do majątku prywatnego lokal mieszkalny nr 12 znajdujący się w budynku położonym w A. przy ul. (…). W dniu 25 kwietnia 2022 r. dokonała Pani odpłatnego zbycia należącego do Pani ww. lokalu mieszkalnego. Zbycia przedmiotowej nieruchomości dokonała Pani przed upływem 5 letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym uzyskała Pani dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f.

Zamiarem Pani jest wydatkowanie, w ciągu trzech lat, od końca rok, w którym dokonała Pani odpłatnego zbycia należącej do Pani nieruchomości, kwoty uzyskanej ze zbycia ww. nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f.

W ramach realizacji ww. celów w dniu 23 maja 2022 r. aktem notarialnym Rep. A nr (…) nabyła Pani do swojego majątku odrębnego działkę nr 1 o obszarze 0,1057 ha oznaczoną w rejestrze gruntów symbolem PsIV (pastwiska), udziału 1/6400 części w nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 2, udziały 4/216000 części w nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 3 oraz udziały 900/25000 części w nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 4.

Na ww. działce nr 1 zamierza Pani wybudować dom mieszkalny, celem realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. W tym celu zamierza Pani w okresie trzech lat od końca roku, w którym dokonała Pani odpłatnego zbycia należącej do Pani nieruchomości położonej w A.. przy ul. (…), uzyskać decyzję o warunkach zabudowy dla nabytej przez Panią nieruchomości - działki gruntu nr 1, a kolejno nabyć projekt architektoniczny domu, jaki ma zostać wybudowany na przedmiotowej działce i wystąpić o pozwolenie na budowę tego domu mieszkalnego. Następnie planuje Pani podjęcie czynności zmierzających do wybudowania domu mieszkalnego, tj. realizacji procesu budowlanego. Na chwilę obecną nie wie jeszcze Pani, czy dom ten zostanie wybudowany systemem gospodarczym, czy też budowa tego domu zostanie zalecona zewnętrznej firmie budowalnej.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.**

Stała się Pani właścicielem nieruchomości (lokalu mieszkalnego nr \`(...)\`znajdującego się w A. przy ul. (…), o której mowa we wniosku na podstawie umowy kupna - sprzedaży nieruchomości - odrębnego prawa własności do lokalu zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 30 października 2019 r. Rep. (…).

Tytuł prawny w stosunku do nieruchomości (lokalu mieszkalnego), która została sprzedana w dniu 25 kwietnia 2022 r., to odrębna własność do lokalu mieszkalnego.

Sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego położonego w A. przy ul. (…) nie nastąpiła w warunkach wykonania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ma Pani zamiar realizować swoje cele mieszkaniowe w domu mieszkalnym, który planuje wybudować na działce nr 1 w ten sposób, że będzie Pani w nim zamieszkiwała wraz ze swoją rodziną. Planuje Pani rozpoczęcie budowy domu na ww. nieruchomości niezwłocznie po dopełnieniu wszystkich formalności oraz otrzymaniu pozwoleń wymaganych do budowy domu jednorodzinnego. W zależności od sytuacji ekonomiczno - gospodarczej i możliwości pozyskania dodatkowego finansowania na budowę domu planuje Pani wybudować ww. dom jednorodzinny w ciągu najbliższych trzech - pięciu lat. Nabyła Pani do swojego majątku odrębnego działkę nr 1 o obszarze 0,1057 ha, oraz udział 1/6400 części w nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 2, udział 4/216000 części w nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 3 oraz udział 900/25000 części w nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 4. Udziały w działkach 3, 2 oraz 4 to udziały w działkach drogowych - drodze dojazdowej do działki nr 1. Bez zakupu udziałów w działkach drogowych nie mogłaby Pani nabyć działki, na której zamierza wybudować dom mieszkalny. Z uwagi na to, że ww. działki to działki drogowe stanowiące drogę dojazdową, nie będzie Pani miała możliwości dokonywania jakiejkolwiek budowy na nich.

Wskazując we wniosku, że ma Pani zamiar ponieść „wydatki na przekwalifikowanie nieruchomości na działkę przeznaczoną pod zabudowę i wydatki na samą budowę domu mieszkalnego”, to wyjaśnić należy, że planuje Pani ponieść wydatki takie, jak np.: wydatki na zakup projektu domu jednorodzinnego, uiszczenie opłat skarbowych za uzyskanie pozwolenia na budowę domu, wydatki na dokonanie odwiertu pod studnię głębinową wraz z osprzętem (pompa wody), wydatki na zakup materiałów budowlanych niezbędnych do budowy domu, wydatki na zapłatę wynagrodzenia firmom budowlanym, które będą realizowały na Pani rzecz różnego rodzaju usługi budowlane, wydatki na wykończenie wybudowanego domu.

W sytuacji, gdy będzie Pani ponosiła wydatki na wykończenie wybudowanego domu mieszkalnego, to planuje Pani ponieść wydatki na zakup i montaż: kuchenki gazowej, kuchenki elektrycznej lub gazowo-elektrycznej, płyty indukcyjnej, płyty ceramicznej, piekarnika, zmywarki, pralki, lodówki - w zabudowie lub wolnostojących, szafki stanowiącej element mocowania umywalki będącej kompletem z tą umywalką, oświetlenia sufitowego i ściennego wewnętrznego, w tym taśm LED i oczek halogenowych, z wyłączeniem lamp wolnostojących, okapów kuchennych - wyciągów i pochłaniaczy, w tym okapu podszafkowego, mebli, które charakteryzuje trwały związek z obiektem budowlanym lub jego częścią (lokalem), wykonanych na indywidualne zlecenie, tj. szafy wnękowe, pawlacze, zabudowa garderoby, mebli w zabudowie kuchennej.

Będzie Pani posiadała zarówno rachunki i faktury lub inne udokumentowane rzetelne i wiarygodne dowody (np. umowę zawartą z wykonawcą prac budowlanych lub potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie) potwierdzające wydatkowanie pieniędzy na budowę domu, które zostaną poniesione przez Panią ze środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego położonego w S. W przypadku faktur, będą one wystawione tylko na Pani imię i nazwisko.

Wskazując we wniosku, że ma Pani zamiar ponieść „wydatki na zakup materiałów budowlanych niezbędnych do budowy domu”, miała Pani na myśli, że planuje m.in. poniesienie wydatków na zakup stali, betonu, styropianu i środków do izolacji niezbędnych do wykonania fundamentów, zakup systemu rur do wykonania instalacji wodno-kanalizacyjnej w fundamentach, zakup bloczków betonowych i stali do budowy ścian, kominów, zakup stali i betonu do wykonania posadzek i stropów, zakup drewna do wykonania więźby dachowej, zakup stolarki okiennej i drzwiowej, zakup systemu rur niezbędnych do orynnowania budynku, zakup styropianu do ocieplenia budynku, zakup urządzeń, kabli i rur niezbędnych do wykonania instalacji elektrycznej, sanitarnej i gazowej, zakup dachówek i materiałów izolacyjnych niezbędnych do wykonania pokrycia dachowego orz innych materiałów stosowanych w procesie budowy budynku mieszkalnego.

**Pytanie**

Czy wydatki poniesione przez Panią na nabycie nieruchomości, tj. niezabudowanej działki nr 1 oznaczonej w ewidencji gruntów symbolem PSIV (pastwiska), nabycie udziałów w działkach nr 3, nr 2 oraz 4, wydatki na przekwalifikowanie tej nieruchomości na działkę przeznaczoną pod zabudowę i kolejno wydatki poniesione na samą budowę domu mieszkalnego, w łącznej wysokości odpowiadającej kwocie uzyskanego przez Panią przychodu ze zbycia nieruchomości, zostaną uznane za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) i d) u.p.d.o.f., a co za tym idzie cały dochód uzyskany przez Panią będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na ww. pytanie w części w jakiej dotyczy wydatków na nabycie niezabudowanej działki nr 1, wydatków na przekwalifikowanie ww. nieruchomości na działkę przeznaczoną pod budowę, wydatków na samą budowę domu, wydatków na zakup materiałów budowlanych niezbędnych do budowy domu oraz wydatków na nabycie udziałów w działkach drogowych.

Natomiast w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania wydatków poniesionych na wykończenie domu zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pani stanowisko w sprawie**

W Pani ocenie wydatki poniesione na nabycie nieruchomości, tj. niezabudowanej działki nr 1 oznaczonej w ewidencji gruntów symbolem PSIV (pastwiska), nabycie udziałów w działkach nr 3, nr 2 oraz 4, wydatki na przekwalifikowanie tej nieruchomości na działkę przeznaczoną pod zabudowę i kolejno wydatki poniesione na samą budowę domu mieszkalnego, w łącznej wysokości odpowiadającej kwocie uzyskanego przez Panią przychodu ze zbycia nieruchomości, zostaną uznane za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, w których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) i d) u.p.d.o.f., a co za tym idzie cały dochód uzyskany przez Panią będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c. prawa wieczystego użytkowania gruntów - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że dokonane przez Panią w kwietniu 2022 r. odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, nabytego przez Panią w styczniu 2019 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu określonego w ww. przepisie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru: dochód zwolniony = D x W/P gdzie: D - dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, P - przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f., za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się: 1. wydatki poniesione na: a. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, b. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, c. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego, d. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, e. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 u.p.d.o.f., przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 u.p.d.o.f., za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na: 1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub 2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części - przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego w kwietniu 2022 r. dokonała Pani zbycia nabytego przez Panią w 2019 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Środki uzyskane ze zbycia ww. nieruchomości, wydatkowała już Pani częściowo na nabycie działki nr 1 o obszarze 0,1057 ha oznaczonej w rejestrze gruntów symbolem PsIV (pastwiska), udziału 1/6400 części w nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 2, udziały 4/216000 części w nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 3 oraz udziały 900/25000 części w nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 4. Na ww. działce nr 1 zamierza Pani wybudować dom mieszkalny, celem realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. W tym celu zamierza Pani w okresie trzech, lat od końca roku, w którym dokonała Pani odpłatnego zbycia należącej do Pani nieruchomości położonej w A. przy ul. (…), uzyskać decyzję o warunkach zabudowy dla nabytej przez siebie nieruchomości - działki gruntu nr 1, a kolejno nabyć projekt architektoniczny domu, jaki ma zostać wybudowany na przedmiotowej działce i wystąpić o pozwolenie na budowę tego domu mieszkalnego. Następnie planuje Pani podjęcie czynności zmierzających do wybudowania domu mieszkalnego, tj. realizacji procesu budowlanego. Na chwilę obecną nie wie Pani jeszcze, czy dom ten zostanie wybudowany systemem gospodarczym, czy też budowa tego domu zostanie zalecona zewnętrznej firmie budowalnej.

Charakter gruntu musi być oceniony zarówno w kontekście zamiaru nabywcy co do przeznaczenia tego gruntu, jak i rzeczywistej, i realnej możliwości jego zabudowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu. W związku z tym, konieczne jest odniesienie się, w tym zakresie, do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 12 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o "działce budowlanej" należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego. Bezspornym jest to, że o przeznaczeniu gruntu pod zabudowę decydują władze gminne i określają to w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Jednocześnie jednak art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wprowadza zasadę, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym: 1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego; 2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Z treści art. 4 ust. 1 i 2 ww. ustawy wynika, że decydujące znaczenie w sprawie przeznaczenia gruntu pod budowę budynku mieszkalnego będą miały postanowienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ustalające dopuszczalne sposoby i warunki zagospodarowania nieruchomości.

Przepis art. 6 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że każdy ma prawo, w granicach określonych ustawą, do zagospodarowania terenu, do którego ma tytuł prawny, zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeżeli nie narusza to chronionego prawem interesu publicznego oraz osób trzecich.

Z przedstawionego powyżej opisu stanu faktycznego wynika, że nabyła Pani grunt stanowiący działkę nr 1 oraz udziały w działkach nr 3, 2 i 4. Dla działki nr 1 zamierza Pani wystąpić z wnioskiem o wydanie decyzji o ustaleniu warunków zabudowy, jednoznacznie stanowiącej o możliwości przeznaczenia wskazanego gruntu pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Kolejno zamierza Pani zakupić projekt budowalny domu mieszkalnego oraz wystąpić o pozwolenie na budowę, na mocy którego będzie mogła rozpocząć budowę własnego domu mieszkalnego. Przekształcenie zakupionej przez Panią działki rolnej w działkę pod zabudowę budynkiem mieszkaniowym na podstawie decyzji o warunkach zabudowy będzie miało miejsce do końca trzyletniego okresu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Tym samym, w Pani ocenie, przychód osiągnięty przez Panią z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, który w całości zostanie przeznaczony na nabycie działki gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, który to grunt uzyska warunki zabudowy, może być zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest:

\- prawidłowe w części w jakiej dotyczy wydatków na nabycie niezabudowanej działki nr 1, wydatków na przekwalifikowanie ww. nieruchomości na działkę przeznaczoną pod budowę, wydatków na samą budowę domu, wydatków na zakup materiałów budowlanych niezbędnych do budowy domu,

\- nieprawidłowe – w części w jakiej dotyczy wydatków na nabycie udziałów w działkach drogowych.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

prawa wieczystego użytkowania gruntów,

˗ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Z wniosku wynika, że 25 kwietnia 2022 r. sprzedała Pani lokal mieszkalny zakupiony w 2019 roku. Sprzedaż lokalu mieszkalnego, stanowi dla Pani źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy,

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1\. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2\. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych;

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D ‒ dochód ze sprzedaży,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P ‒ przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, to cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1\. wydatki poniesione na:

a. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

Stosownie do art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Zgodnie zaś z art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy.

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1\. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2\. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒ przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy, wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 30 stycznia 2019 r. nabyła Pani do majątku prywatnego lokal mieszkalny nr 12 znajdujący się w budynku położonym w S. W dniu 25 kwietnia 2022 r. dokonała Pani odpłatnego zbycia należącego do Pani ww. lokalu mieszkalnego. Zamiarem Pani jest wydatkowanie, w ciągu trzech lat, od końca roku, w którym dokonała Pani odpłatnego zbycia należącej do Pani nieruchomości, kwoty uzyskanej ze zbycia ww. nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. W ramach realizacji ww. celów w dniu 23 maja 2022 r. nabyła Pani do swojego majątku odrębnego działkę nr 1, udziały w nieruchomościach stanowiącej niezabudowane działki będące drogami dojazdowymi nr 2, nr 3 oraz udziały w działce nr 4. Na ww. działce nr 1 zamierza Pani wybudować dom mieszkalny, celem realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. W tym celu zamierza Pani w okresie trzech lat od końca roku, w którym dokonała Pani odpłatnego zbycia należącej do Pani nieruchomości położonej w S. uzyskać decyzję o warunkach zabudowy dla nabytej przez Panią nieruchomości - działki gruntu nr 1, a kolejno nabyć projekt architektoniczny domu, jaki ma zostać wybudowany na przedmiotowej działce i wystąpić o pozwolenie na budowę tego domu mieszkalnego. Następnie planuje Pani podjęcie czynności zmierzających do wybudowania domu mieszkalnego, tj. realizacji procesu budowlanego. Ma Pani zamiar ponieść „wydatki na przekwalifikowanie nieruchomości na działkę przeznaczoną pod zabudowę i wydatki na samą budowę domu mieszkalnego”, takie, jak np.: wydatki na zakup projektu domu jednorodzinnego, uiszczenie opłat skarbowych za uzyskanie pozwolenia na budowę domu, wydatki na dokonanie odwiertu pod studnię głębinową wraz z osprzętem (pompa wody), wydatki na zakup materiałów budowlanych niezbędnych do budowy domu, wydatki na zapłatę wynagrodzenia firmom budowlanym, które będą realizowały na Pani rzecz różnego rodzaju usługi budowlane, wydatki na wykończenie wybudowanego domu. Będzie Pani posiadała zarówno rachunki i faktury lub inne udokumentowane rzetelne i wiarygodne dowody (np. umowę zawartą z wykonawcą prac budowlanych lub potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie) potwierdzające wydatkowanie pieniędzy na budowę domu, które zostaną poniesione przez Panią ze środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego położonego w S. Faktury będą wystawione tylko na Pani imię i nazwisko. Ma Pani zamiar ponieść również „wydatki na zakup materiałów budowlanych niezbędnych do budowy domu”, tj. wydatki na zakup stali, betonu, styropianu i środków do izolacji niezbędnych do wykonania fundamentów, zakup systemu rur do wykonania instalacji wodno-kanalizacyjnej w fundamentach, zakup bloczków betonowych i stali do budowy ścian, kominów, zakup stali i betonu do wykonania posadzek i stropów, zakup drewna do wykonania więźby dachowej, zakup stolarki okiennej i drzwiowej, zakup systemu rur niezbędnych do orynnowania budynku, zakup styropianu do ocieplenia budynku, zakup urządzeń, kabli i rur niezbędnych do wykonania instalacji elektrycznej, sanitarnej i gazowej, zakup dachówek i materiałów izolacyjnych niezbędnych do wykonania pokrycia dachowego orz innych materiałów stosowanych w procesie budowy budynku mieszkalnego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia „budowa”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 2351, ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót budowlanych prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym. Dla procesu budowy budynku mieszkalnego istotne jest wykonanie tylko tych elementów, które stanowią jego substancję lub są trwale z tym budynkiem związane, np. wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media (gaz, woda, kanalizacja, energetyka, instalacja grzewcza).

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe wskazany w art. 21 ust 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia.

Obowiązek opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości może być więc wyłączony przez zwolnienie przewidziane w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe zwolnienie jest jednak regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków. Samo poniesienie przez podatnika wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

Co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia m.in. w związku z budową domu jednorodzinnego pod warunkiem, że wybudował go w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie przez Panią w 2022 r. nieruchomości nabytej w 2019 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, z którego dochód podlega opodatkowaniu 19 % podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w okresie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (tj. do końca 2025 r.), na Pani własne cele mieszkaniowe, tj. jak Pani wskazała na zakup niezabudowanej działki nr 1, wydatki na przekwalifikowanie tej nieruchomości na działkę przeznaczoną pod zabudowę, tj. wydatki na zakup projektu domu jednorodzinnego, uiszczenie opłat skarbowych za uzyskanie pozwolenia na budowę domu, wydatki na dokonanie odwiertu pod studnię głębinową wraz z osprzętem (pompa wody), wydatki na zapłatę wynagrodzenia firmom budowlanym, które będą realizowały na Pani rzecz różnego rodzaju usługi budowlane, w oparciu o art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ww. ustawy, będą mogły zostać uwzględnione przy obliczaniu dochodu zwolnionego od podatku dochodowego, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.

Również wydatki na zakup materiałów budowlanych niezbędnych do budowy domu, takich jak: zakup stali, betonu, styropianu i środków do izolacji niezbędnych do wykonania fundamentów, zakup systemu rur do wykonania instalacji wodno - kanalizacyjnej w fundamentach, zakup bloczków betonowych i stali do budowy ścian, kominów, zakup stali i betonu do wykonania posadzek i stropów, zakup drewna do wykonania więźby dachowej, zakup stolarki okiennej i drzwiowej, zakup systemu rur niezbędnych do orynnowania budynku, zakup styropianu do ocieplenia budynku, zakup urządzeń, kabli i rur niezbędnych do wykonania instalacji elektrycznej, sanitarnej i gazowej, zakup dachówek i materiałów izolacyjnych niezbędnych do wykonania pokrycia dachowego oraz innych materiałów stosowanych w procesie budowy budynku mieszkalnego będzie mogła Pani uwzględnić przy obliczeniu dochodu zwolnionego od podatku dochodowego.

W tej części Pani stanowisko jest prawidłowe.

Natomiast w kontekście przeznaczenia środków z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na zakup udziałów w działkach drogowych nr 3, 2 oraz 4 stwierdzić należy, że nie będą one stanowić wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe, bowiem wydatki te nie mieszczą się w katalogu celów mieszkaniowych, wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie uprawniają do ww. zwolnienia.

Zakup działki drogowej nie jest nabyciem gruntu w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych, lecz nabyciem terenu umożliwiającym dojazd do posiadanej nieruchomości. Bez wątpienia istnieje związek pomiędzy zakupem drogi dojazdowej a zakupem nieruchomości, na której ma być wybudowany dom jednorodzinny, lecz zwolnienia ustawodawca nie przewidział dla nabycia udziału w gruncie, który nie będzie związany z tym domem mieszkalnym lub przeznaczony pod budowę budynku mieszkalnego.

W tej części Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego.

Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego i nie odnosi się do kwot wskazanych w opisie sprawy. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.)