Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.216.2024.2.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-22
Teza: Zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy prowadzonych zajęć sportowych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność sportowa; sport-klub sportowy; usługi-usługi związane ze sportem; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone podmioty, których celem statutowym jest  działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 32

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 lutego 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy prowadzonych zajęć sportowych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 maja 2024 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, jest zarejestrowana na potrzeby towarów i usług. Działalność gospodarczą prowadzi w oparciu o główny kod PKD 85.51.Z.

W ramach prowadzonego przez Wnioskodawcę klubu sportowego, uczestnicy zajęć rywalizują w zajęciach podstaw sportów walki (boks/kickboxing) oraz trójboju siłowego.

Dokładne zasady wykonywania trójboju siłowego określane są przez Międzynarodową Federację Trójboju Siłowego (IPF) i wyglądają następująco:

\- konkurencje przeprowadzane są w podziale na kategorie: ze względu na wiek: junior, senior, weteran; ze względu na klasę: mistrzowska klasa międzynarodowa, mistrzowska klasa krajowa, klasa I, klasa II, klasa III;

\- trójbój siłowy składa się zawsze z trzech tych samych ćwiczeń: przysiad ze sztangą, wyciskanie na ławce poziomej, martwy ciąg;

\- podczas każdego boju wykonywane są trzy podejścia, podczas których celem jest podniesienie jak największego ciężaru;

\- wyniki uzyskane w każdym boju są sumowane, co daje wynik całego trójboju;

\- zwycięzcą jest ten, kto w poszczególnej kategorii uzyska najwyższy wynik po zsumowaniu bojów.

W trójboju siłowym organizowane są zarówno Mistrzostwa Europy jak i Mistrzostwa Świata.

Trójbój siłowy często mylony jest z kulturystyką, choć w rzeczywistości obie te dyscypliny w dużym stopniu się od siebie różnią. Przede wszystkim dzieli je sam cel wykonywania ćwiczeń. Kulturystom chodzi głównie o budowanie sylwetki, w tym rodzaju sportu liczą się przede wszystkim odpowiednio rozbudowane proporcje ciała i wyrzeźbione mięśnie przy utrzymaniu jak najniższego poziomu tkanki tłuszczowej.

W trójboju siłowym chodzi o to, aby wycisnąć jak największe ciężary. Wygląd i wyrzeźbione mięśnie są sprawą drugorzędną, gdyż najważniejsza jest siła i to, jak dużo można podnieść, gdyż im większe ciężary, tym lepszy wynik trójboju.

Różnice te przedkładają się też na sposób trenowania. Trójboiści rzadko wykonują więcej niż 6-8 powtórzeń na serię w ćwiczeniach głównych. Natomiast kulturyści wykonują więcej powtórzeń, trenując na ciężarze ok. 80-85% ciężaru maksymalnego.

Kulturystyka jest dyscypliną, która wchodzi w skład Mistrzostw/Olimpiady sportów nieolimpijskich \`(...)\`. Natomiast dyscypliną olimpijską jest dwubój.

W ramach realizowanych zajęć zawodnicy rywalizują ze sobą w danej dyscyplinie sportowej, uczą się techniki oraz zasad teoretycznych, które dotyczą danej dyscypliny sportowej. Prowadzone zajęcia opierają się na współzawodnictwie, rozgrywane są zawody wewnętrzne, a liderzy w swoich kategoriach są przygotowywani do zawodów wyższej rangi.

Treningi obejmują pełne przygotowanie sportowe wraz z ćwiczeniami całościowo wzmacniającymi ciało, ćwiczeniami rozciągającymi oraz oczywiście doskonalenie techniki. Uczestnicy grup odpowiedzialni są za swoją pracę w ramach grupy i są zobowiązani również do samodzielnego ćwiczenia i podnoszenia swych umiejętności tak, żeby nie odstawać od grupy lub nadrabiać zaległości. Treningi polepszają kondycję, wytrzymałość, siłę, koordynację ruchową oraz ogólną sprawność fizyczną.

W ramach członkostwa w Klubie Sportowym realizowana jest usługa treningu, który prowadzi trener - uczniowie nie mogą samodzielnie wchodzić na salę i korzystać z sali i znajdującej się w nich sprzętów, uczestniczą w treningu grupowym, który ma określone cele – cele nie są zindywidualizowane. Klub sportowy świadczony zatem ww. usługi na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Podczas zajęć wykorzystywane są wolne ciężary, sztangi, hantle, kettlebell, obciążenia do sztang, ławeczki, maszyny na wolny ciężar, maszyny półwolne, urządzenia siłowe, urządzenia Cardio, drążki i poręcze.

Celem zajęć jest kształtowanie umiejętności uderzeniowych i technicznych. Podczas treningów uczestnikom przekazywane są także podstawowe informacje na temat otoczenia sportowego, zasad i przepisów obowiązujących w krav maga, bezpieczeństwa, higieny czy diety.

Ponadto Spółka, co warte podkreślenia, nie świadczy usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, jak również usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Działania Spółki nie są skierowane na osiągniecie zysków, wspólnicy nie są nastawieni na maksymalizację zysków i wypłatę dywidend. Ponadto, Spółka od początku działalności cały wypracowany zysk, o ile wystąpił w danym okresie sprawozdawczym, przeznaczała na finansowanie działalności bieżącej (utrzymanie i obsługa biura) oraz na działalność w zakresie rozwoju i upowszechnienia sportu, w tym na rozwój jej sekcji sportowych.

W ramach Spółki działa klub sportowy, którego podstawą działania są przepisy ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie oraz Regulaminu. Członkiem Klubu sportowego może zostać osoba fizyczna posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych i niepozbawiona praw publicznych, która złoży pisemne oświadczenie o przystąpieniu do Klubu oraz akceptacji jego Regulaminu i zostanie przyjęta przez Zarząd. Za udział w zajęciach klubowych, Spółka pobiera od uczestników zajęć wynagrodzenie.

Szkolenie sportowe prowadzone jest przez wykwalifikowanych trenerów, posiadających wykształcenie w zakresie wychowania fizycznego. Prowadzone przez Klub działania sprzyjają nie tylko rozwojowi fizycznemu uczestników, ale również mają na celu jego wychowywanie oraz kształtowanie właściwych postaw. Klub działa na rzecz ostatecznych beneficjentów usług. Ewentualne poszczególne usługi nabywane są od innych podmiotów w celu zorganizowania i realizacji zajęć sportowych bezpośrednio na rzecz ich uczestników.

Spółka nie prowadzi działalności marketingowej ani reklamowo-promocyjnej. W celu pozyskania dodatkowych środków finansowych na pokrycie kosztów działalności podstawowej, które jak wskazano powyżej, w całości będą przekazywane na prowadzenie i rozwój działalności sportowej, Spółka może umieszczać na strojach sportowych zawodników, członków klubu sportowego, za wynagrodzeniem, symbole sponsorów.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku na pytanie Organu: Czy są Państwo klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych, którego celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu? odpowiedzieli Państwo: Tak.

Na pytanie Organu: Jakie dokładnie usługi w zakresie zajęć sportowych są przedmiotem Państwa zapytania? Prosimy wskazać zamknięty katalog usług, odpowiedzieli Państwo:

\- trening siłowy i funkcjonalny pozwalający uzyskać jak najlepsze wyniki w cyklicznie organizowanych zawodach,

\- praca nad poprawą techniki przy ćwiczeniach wchodzących w skład trójboju siłowego,

\- wzmacnianie wybranych grup mięśniowych oraz poprawa ogólnej wydolności organizmu w celu uzyskania możliwie najlepszego wyniku w zawodach.

Na pytanie Organu: Czy usługi w zakresie zajęć sportowych, objętych zakresem pytania, stanowią usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym? odpowiedzieli Państwo: Tak.

Na pytanie Organu: Czy usługi w zakresie zajęć sportowych, objętych zakresem pytania, są konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim? odpowiedzieli Państwo: Tak.

Na pytanie Organu: Czy usługi w zakresie zajęć sportowych, objętych zakresem pytania, mają charakter czystego wypoczynku i rozrywki, tj. służą rekreacji? odpowiedzieli Państwo: Nie.

Pytanie
-------

Czy wynagrodzenie pobierane za uczestnictwo w zajęciach sportowych prowadzonych przez Wnioskodawcę podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy, pobierane wynagrodzenie przez Wnioskodawcę za uczestnictwo w zajęciach sportowych realizowanych przez Klub Sportowy, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 11-03-2004r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT).

Zgodnie z brzmieniem powołanego artykułu zwolnione od podatku VAT są usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

a) są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

b) świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

c) są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

– z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością; Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia związanego z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną.

Pobierane wynagrodzenie dotyczy bezpośredniego uczestnictwa osób uprawiających daną dyscyplinę sportową i uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Artykuł 3 ustawy o sporcie przewiduje, że działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego (ust. 1). Klub sportowy działa jako osoba prawna (ust. 2). Zdaniem Wnioskodawcy nie ma przeszkód, aby działalność sportowa prowadzona była przez klub sportowy działający w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca spełnia ww. kryterium podmiotowe niezbędnych do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że zwolnienie usług związanych ściśle ze sportem doznaje pewnego ograniczenia ze względu na status usługodawcy, a mianowicie, jak wynika z cyt. wyżej przepisu, ze zwolnienia może korzystać podmiot będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych

Nadto zaznaczenia wymaga, że wszelkie preferencje dotyczące wysokości opodatkowania stanowią wyjątek od ogólnej zasady i dlatego, zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienia od podatku może być zrealizowane wyłącznie w granicach określonych przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy.

Zarówno ustawa o VAT, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie zawierają definicji klubu sportowego, związku sportowego, stowarzyszeń oraz związku stowarzyszeń i innych osób prawnych. Działalność klubów sportowych i związków sportowych regulują przepisy ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 715 ze zm.). Stosownie do art. 3 ust. 1 i 2 oraz art. 6 ust. 1 i 2 tej ustawy - działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego. Klub sportowy działa jako osoba prawna. Kluby sportowe, w liczbie co najmniej 3, mogą tworzyć związki sportowe. Związek sportowy działa w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 tej ustawy - sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. Na podstawie ust. 2 tego artykułu, sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną.

Pismem z dnia 22 września 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB3-2.4012.402.2017.2.SR stwierdził, iż „(\`(...)\`) Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca, będący klubem sportowym, zamierza rozpocząć działalność, której głównym przedmiotem będzie prowadzenie zajęć sportowych dla dzieci w dyscyplinie piłka nożna. Za udział w ww. zajęciach sportowych pobierane będą przez Wnioskodawcę opłaty przeznaczone na pokrycie kosztów działalności Klubu Sportowego, tj. jednorazowa opłata członkowska w Klubie Sportowym (wpisowe) warunkująca członkostwo w Klubie Sportowym, w tym możliwość udziału w zajęciach sportowych Klubu Sportowego oraz miesięczna opłata za udział uczestnika/członka Klubu Sportowego w zajęciach sportowych Klubu Sportowego w danym miesiącu kalendarzowym.

W związku z powyższym należy uznać, że opłaty wnoszone przez uczestników zajęć/członków klubu pozostają w ścisłym związku z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami polegającymi na prowadzeniu zajęć piłki nożnej. Zatem w tym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi opłatami a świadczeniami na rzecz uczestników zajęć/członków klubu, które zostaną wykonane przez Wnioskodawcę (\`(...)\`)”.

Stanowisko zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w Interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2013 roku nr IPTPP1/443-953/12-5/IG oraz w Interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2013 roku nr IPTPP1/443-948/12-5/AK, w których czytamy m.in.:

„(\`(...)\`) Wskazać należy, że zastosowanie zwolnienia dla usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym doznaje pewnych ograniczeń - ze względu na cel tej usługi, jak również status usługodawcy i usługobiorcy. Podmiotami uprawnionymi do skorzystania z tego zwolnienia są podmioty będące klubem sportowym, związkiem sportowym oraz związkiem stowarzyszeń i Innych osób prawnych. Ponadto, świadczone usługi muszą być świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Jednocześnie świadczone usługi muszą być ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim (\`(...)\`)” oraz

„(\`(...)\`) Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ stwierdza, iż Wnioskodawca w zakresie świadczonych usług opisanych we wniosku może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Mając na uwadze przepis art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, z którego Wnioskodawca wywodzi prawo zwolnienia z podatku od towarów i usług świadczonych usług, należy stwierdzić, iż z językowej wykładni tego przepisu wynika, iż podatnik, aby móc skorzystać ze zwolnienia w nim przewidzianego winien spełnić przesłanki o charakterze podmiotowym oraz przedmiotowym (\`(...)\`)”.

W interpretacji indywidualna z dnia 28 września 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.365.2022.1.WH słusznie zauważa, iż „\[\`(...)\`\] nie jest wymagane aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany \[\`(...)\`\]”.

Dodatkowo, w piśmie z dnia 7 lutego 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0113-KD1PT1-1.4012.824.2022.2.AKA słusznie zauważył, że „(\`(...)\`) w odniesieniu do kwestii uznania, czy świadczone usługi w zakresie prowadzenia w formie klubu sportowego odpłatnych zajęć sportowych z tańca należy odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 26 października 2017 r. w sprawie C-90/16, w którym Trybunał uznał, że „Wobec braku w dyrektywie 2006/112 jakiejkolwiek definicji pojęcia „sportu”, określenia znaczenia i zakresu tego wyrazu należy w myśl utrwalonego orzecznictwa Trybunału dokonać zgodnie z jego zwykłym znaczeniem w języku potocznym, przy jednoczesnym uwzględnieniu kontekstu, w którym został on użyty, i celów uregulowania, którego jest częścią (zob. podobnie wyroki: z dnia 3 września 2014 r., Deckmyn i Vrijheidsfonds, C 201/13, EU:C:2014:2132, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo: a także z dnia 26 maja 2016 r., Envirotec Denmark, C 550/14, EU:C:2016:354, pkt 27)”.

Warto również wskazać na Interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL1-2.4012.313.2023.3.ID z dnia 27-09-2023r, w której to wskazano iż „\[\`(...)\`\] Zatem w przedmiotowej sprawie skoro usługi w formie zajęć sportowych tańca (niebędące usługami związanymi z działalnością marketingową, reklamowo-promocyjną oraz związanymi ze wstępem na imprezy sportowe) mają ścisły związek z uprawianiem sportu i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport i – jak wskazano – świadcząc ww. usługi nie są Państwo nastawieni na osiąganie zysków, a osiągnięte zyski w całości przeznaczone są na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług, to usługi te mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wobec spełnienia przesłanek podmiotowych, jak też przedmiotowych wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, do organizowanych przez Fundację zajęć sportowych w zakresie nauki tańca ma zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w wyżej wymienionym przepisie \[\`(...)\`\]”.

Linia orzecznicza w tym zakresie jest ugruntowana, gdyż już w roku 2011 w interpretacji indywidualnej z dnia 13-09-2011r. ILPP2/443-944/11-3/SJ zauważono iż:

„(\`(...)\`) Wskazać należy, że zastosowanie zwolnienia dla usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym doznaje pewnych ograniczeń - ze względu na cel tej usługi, jak również status usługodawcy i usługobiorcy. Podmiotami uprawnionymi do skorzystania z tego zwolnienia są podmioty będące klubem sportowym, związkiem sportowym oraz związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych. Ponadto, świadczone usługi muszą być świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Jednocześnie świadczone usługi muszą być ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim (\`(...)\`)”.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy świadczone przez niego usługi polegające na organizowaniu zajęć sportowych w dyscyplinach omówionych w stanie faktycznym i prowadzonych przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Definicja świadczenia usług, stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres oraz zasady zwolnień od podatku od towarów i usług zostały zdefiniowane w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

a) są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

b) świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

c) są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

– z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

a) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

b) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Co istotne, zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy stanowi wynik implementacji do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, w świetle którego:

Państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy w związku z art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy stwierdzić należy, że w celu skorzystania ze zwolnienia podatnik powinien spełniać przesłanki o charakterze podmiotowym oraz przedmiotowym.

Podmiotami uprawnionymi do skorzystania ze zwolnienia są podmioty będące klubem sportowym, związkiem sportowym oraz związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, a także inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku. Przy czym świadczone usługi muszą być ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim. Jednocześnie usługi muszą być świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Z powyższego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Ponadto, zwolnienie powyższe ma zastosowanie w sytuacji, gdy podmiot wykonujący ww. czynności nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a jeśli je osiąga – są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Niespełnienie chociażby jednej z wymienionych przesłanek (podmiotowej lub przedmiotowej) powoduje, że świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie omawianej regulacji.

Odnosząc się do kwestii ustalenia, czy wynagrodzenie pobierane za uczestnictwo w zajęciach sportowych prowadzonych przez Państwa podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że zarówno ustawa, jak i przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji klubu sportowego oraz definicji sportu. Zatem w celu ustalenia prawidłowego rozumienia tych pojęć należy odnieść się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2048).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ww. ustawy o sporcie:

Sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. Sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną.

Stosownie do art. 3 ust. 1 i 2 ww. ustawy o sporcie:

Działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego. Klub sportowy działa jako osoba prawna.

W myśl art. 6 ust. 1 i 2 powyższej ustawy:

Kluby sportowe, w liczbie co najmniej 3, mogą tworzyć związki sportowe. Związek sportowy działa w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowaną na potrzeby towarów i usług. W ramach prowadzonego przez Państwa klubu sportowego, uczestnicy zajęć rywalizują w zajęciach podstaw sportów walki (boks/kickboxing) oraz trójboju siłowego. Państwa działania nie są skierowane na osiągniecie zysków, wspólnicy nie są nastawieni na maksymalizację zysków i wypłatę dywidend. Ponadto, Państwa Spółka od początku działalności cały wypracowany zysk, o ile wystąpił w danym okresie sprawozdawczym, przeznaczała na finansowanie działalności bieżącej (utrzymanie i obsługa biura) oraz na działalność w zakresie rozwoju i upowszechnienia sportu, w tym na rozwój jej sekcji sportowych.

Zatem stwierdzenia wymaga, że w analizowanym przypadku jest spełniona przesłanka podmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Natomiast przesłanka o charakterze przedmiotowym odnosi się do charakterystyki usług świadczonych przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy – są to usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

W analizowanej sprawie należy podkreślić, że zgodnie z brzmieniem ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnieniu podlegają usługi „ściśle” związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 26 października 2017 r. w sprawie C-90/16, w którym Trybunał uznał, że „Wobec braku w dyrektywie 2006/112 jakiejkolwiek definicji pojęcia «sportu», określenia znaczenia i zakresu tego wyrazu należy w myśl utrwalonego orzecznictwa Trybunału dokonać zgodnie z jego zwykłym znaczeniem w języku potocznym, przy jednoczesnym uwzględnieniu kontekstu, w którym został on użyty, i celów uregulowania, którego jest częścią (zob. podobnie wyroki: z dnia 3 września 2014 r., Deckmyn i Vrijheidsfonds, C-201/13, EU:C:2014:2132, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 26 maja 2016 r., Envirotec Denmark, C-550/14, EU:C:2016:354, pkt 27).

W odniesieniu najpierw do znaczenia pojęcia «sportu» w języku potocznym, pojęcie to określa zwykle, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 23 opinii, aktywność o charakterze fizycznym lub, innymi słowy, aktywność cechującą się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym.

Jeśli chodzi następnie o systematykę Dyrektywy, z przytoczonego orzecznictwa Trybunału wynika, że wyrażenia użyte dla określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 tej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, jako że stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, według której VAT jest pobierany od każdego odpłatnego świadczenia zrealizowanego przez podatnika. Niemniej zasada ścisłej wykładni nie oznacza, że terminy użyte do zdefiniowania wskazanych zwolnień powinny być interpretowane w sposób, który pozbawiałby je skuteczności (zob. podobnie wyroki: z dnia 18 listopada 2004 r., Temco Europe, C-284/03, EU:C:2004:730, pkt 17; a także z dnia 25 lutego 2016 r., Komisja/Niderlandy, C-22/15, niepublikowany, EU:C:2016:118, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo).

Ponadto, chociaż, jak wskazuje tytuł rozdziału, w ramach którego mieści się omawiany artykuł, zwolnienia przewidziane w tym artykule mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności w interesie publicznym, to jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności wykonywanej w interesie publicznym, lecz jedynie tej działalności, która została w tym przepisie wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy sposób (zob. podobnie wyrok z dnia 21 lutego 2013 r., Žamberk, C-18/12, EU:C:2013:95, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 26 lutego 2015 r., VDP Dental Laboratory i in., C-144/13, C-154/13 i C-160/13, EU:C:2015:116, pkt 45).

Analiza kontekstu art. 132 ust. 1 lit. m) dyrektywy 2006/112 przemawia zatem za wykładnią, zgodnie z którą znajdujące się w tym przepisie pojęcie «sportu» ogranicza się do aktywności odpowiadających zwykłemu znaczeniu wyrazu «sport», które cechują się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym, i nie obejmuje wszystkich aktywności mogących w ten bądź inny sposób wiązać się z tym pojęciem”.

W opinii Rzecznika Generalnego przedstawionej w dniu 15 czerwca 2017 r. do sprawy C-90/16 w pkt 18 wskazał on, iż „Po trzecie, Trybunał wypowiadał się w kwestii, jakie rodzaje aktywności mogą być uznane za sport. W sprawie Žamberk (9) uznał, że niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa jest objęta zwolnieniem. W sprawie Komisja/Niderlandy (10) orzekł, że wynajem łodzi rekreacyjnych nie może być traktowany jako aktywność sportowa, ponieważ łodzie te mogą być wykorzystywane w celach czysto rekreacyjnych (11). Sprawa ta nie dotyczyła jednak definicji sportu jako takiej, ponieważ nie kwestionowano w niej, że żeglarstwo może być uznane za sport”.

Należy również odnieść się do wyroku TSUE z dnia 21 lutego 2013 r. C-18/12, w którym Trybunał wskazał, że: „W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies Hockey Club, pkt 27).

Podobnie art. 132 ust. 1 lit. m) dyrektywy VAT w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany bądź w celu uczestniczenia w zawodach sportowych, o ile jednak podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki”.

Jak wskazano powyżej, żeby mogli Państwo skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, muszą Państwo również spełnić przesłanki o charakterze przedmiotowym, które odnoszą się do charakterystyki usług świadczonych przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy – czyli usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, koniecznych do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim i świadczonych na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że spełniają Państwo również przesłankę o charakterze przedmiotowym. W ramach klubu sportowego świadczą Państwo usługi w zakresie zajęć sportowych objętych zakresem wniosku. Usługi te stanowią usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Ponadto opłaty wnoszone za uczestnictwo w będących przedmiotem zapytania zajęciach sportowych są bezpośrednio powiązane z aktywnym uprawianiem sportu oraz usługa w zakresie ww. zajęć sportowych nie ma charakteru czystego wypoczynku i rozrywki, tj. nie służy wyłącznie rekreacji. Jednocześnie, co istotne, nie świadczą Państwo usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, jak również usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Zatem, skoro usługi w formie zajęć sportowych objętych zakresem wniosku mają ścisły związek z uprawianiem sportu i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport i – jak wskazano powyżej – świadcząc ww. usługi nie są Państwo nastawieni na osiąganie zysków, a osiągnięte zyski przeznaczone są na finansowanie działalności bieżącej oraz na działalność w zakresie rozwoju i upowszechnienia sportu, w tym na rozwój sekcji sportowych, to usługi te mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wobec spełnienia przesłanek podmiotowych, jak też przedmiotowych wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, do organizowanych przez Państwa zajęć sportowych objętych zakresem wniosku ma zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w wyżej wymienionym przepisie. W związku z tym, wynagrodzenie pobierane za uczestnictwo w ww. zajęciach sportowych prowadzonych przez Państwa podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wydając niniejszą interpretację, Organ oparł swoje stanowisko na wskazanej okoliczności, że działania Państwa Spółki nie są skierowane na osiągniecie zysków, wspólnicy nie są nastawieni na maksymalizację zysków i wypłatę dywidend. Ponadto, Państwa Spółka od początku działalności cały wypracowany zysk, o ile wystąpił w danym okresie sprawozdawczym, przeznaczała na finansowanie działalności bieżącej (utrzymanie i obsługa biura) oraz na działalność w zakresie rozwoju i upowszechnienia sportu, w tym na rozwój jej sekcji sportowych oraz że są Państwo zarejestrowani na potrzeby towarów i usług. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).