Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-174/14/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-07-04
Teza: Czy dochód uzyskany z tytułu zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, od daty nabycia może skorzystać ze zwolnienia w zapłacie podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4e?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2014 r. (data wpływu 14 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym na formularzu ORD – IN z dnia 28 maja 2014 r. (data wpływu 3 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się prowadzeniem gospodarstwa rolnego gdzie udział przychodów z działalności rolniczej w poprzednim roku podatkowym nie był mniejszy niż 60% uzyskanych przychodów. W 2014 roku przedsiębiorstwo zamierza zbyć część ziemi rolniczej spółce kapitałowej, która również będzie prowadziła własne gospodarstwo rolne. Zbycie części nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości co spowoduje, że dochody z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie jednak z zapisem art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku od osób prawnych zwolnienie z opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości będzie możliwe, gdyż w poprzednim roku podatkowym przedsiębiorstwo uzyskało przychody z działalności rolniczej w wysokości ponad 60% przychodu ogółem oraz uzyskane ze sprzedaży nieruchomości dochody zostaną w całości przeznaczone na działalność rolniczą. Wydatkowanie dochodów na działalność rolniczą będzie udokumentowane w ten sposób, że wynikające z ksiąg rachunkowych koszty prowadzenia działalności rolniczej (w ujęciu kasowym) w latach następujących po roku uzyskania dochodu ze sprzedaży nieruchomości, przekraczać będą kwotę dochodu przeznaczonego przez Spółkę na działalność rolniczą, co jest zgodne z interpretacją z dnia 14 sierpnia 2008r. sygn. ITPB3/423-282/08/MT. Wykorzystanie zgromadzonych środków zgodnie z przeznaczeniem będzie skutkowało zwolnieniem z opłat podatku dochodowego od osób prawnych (art. 17 ust. 1 pkt 4e), w przeciwnym razie podatek od działalności pozarolniczej zostanie opłacony zgodnie z art. 25 ust. 4 ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, doprecyzowane na formularzu ORD – IN z dnia 28 maja 2014 r. (data wpływu 3 czerwca 2014 r.).

Czy dochód uzyskany z tytułu zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, od daty nabycia może skorzystać ze zwolnienia w zapłacie podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4e?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 2 ust. 2 oraz art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochód ze zbycia nieruchomości można przeznaczyć na cele rolnicze i tym samym skorzystać ze zwolnienia w zapłacie podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z treści art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) wynika, iż przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych działalność rolniczą definiuje przepis art. 2 ust. 2 ww. ustawy, który stanowi, że jest to działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

*   licząc od dnia nabycia.

Działalność prowadzona w gospodarstwie rolnym przez jego właściciela lub posiadacza jest działalnością rolniczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli odpowiada kryteriom definicji, zawartej w przepisie art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tego przepisu działalność rolnicza może być prowadzona w dwojaki sposób, polegający na:

*   wytwarzaniu produktów roślinnych i zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym, czyli naturalnym, z własnych upraw, hodowli lub chowu, w zakresie wymienionym w przepisie,

*   hodowaniu roślin i zwierząt nabywanych od innych producentów, przy czym okresy przetrzymywania zakupionych roślin i zwierząt, w celu ich biologicznego wzrostu nie mogą być krótsze od okresów wskazanych w przepisie.

W oparciu o powyższe, stwierdzić należy, że przychody z działalności rolniczej – poza dochodami z działów specjalnych produkcji rolnej – nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Natomiast naruszenie zakresu działalności rolniczej oraz sposobu w jaki winna być wykonywana, stanowi o konieczności poddania zakresowi przedmiotowemu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów z czynności, wykraczających poza ustawowy zakres działalności rolniczej. W konsekwencji, działalność pozarolnicza (w tym działy specjalne produkcji rolnej) objęta została podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z powyższych przepisów należy wyimplikować również wniosek, że do przychodów z działalności rolniczej zalicza się wyłącznie przychody bezpośrednio pochodzące z działalności określonej w art. 2 ust. 2 ustawy podatkowej, nie zaś wszelkie przychody związane z tą działalnością.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4e ww. ustawy, wolne od podatku są dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej - w części przeznaczonej na działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności - w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, ustalonych zgodnie z art. 12-14, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Kryteriami uprawniającymi podatników do skorzystania z ww. zwolnienia są występujące równocześnie okoliczności:

*   osiągnięcie przez nich w roku poprzedzającym rok podatkowy udziału przychodów z działalności rolniczej, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, w wysokości co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności,

*   przeznaczenie uzyskanego dochodu z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej, na prowadzoną działalność rolniczą.

Reasumując, dochody z działalności rolniczej nie podlegają ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a ich ustalenie służy do określenia ewentualnego zwolnienia przedmiotowego dochodów wolnych od tego podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e ww. ustawy. Wobec powyższego, jeśli w danym roku podatkowym udział przychodu z działalności rolniczej w ogólnej kwocie przychodów Spółki będzie stanowił mniej jak 60%, to w kolejnym roku podatkowym dochody z działalności pozarolniczej nie będą korzystać z przedmiotowego zwolnienia.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Konsekwencję powyższego stanowi treść art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Niezależnie od powyższego, podkreślenia wymaga fakt, iż przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), toteż muszą być stosowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmuje się prowadzeniem gospodarstwa rolnego gdzie udział przychodów z działalności rolniczej w poprzednim roku podatkowym nie był mniejszy niż 60% uzyskanych przychodów. W 2014 roku przedsiębiorstwo zamierza zbyć część ziemi rolniczej spółce kapitałowej, która również będzie prowadziła własne gospodarstwo rolne. Zbycie części nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości co jak słusznie podkreśla Spółka spowoduje, że dochody z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z treścią tej regulacji wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości

Biorąc jednak pod uwagę, że udział przychodów Spółki z działalności rolniczej w poprzednim roku podatkowym nie był mniejszy niż 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności, jak słusznie wskazuje Spółka, może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pod warunkiem przeznaczenia i wydatkowania go na działalność rolniczą.

Stanowisko Spółki uznać należy więc za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie reguluje sposobu dokumentowania faktu przeznaczenia dochodów z działalności pozarolniczej na działalność rolniczą, stanowiącego przesłankę skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy. W tej kwestii należy mieć jednak na względzie postanowienia art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a - 16m.

Odrębnymi przepisami określającymi zasady prowadzenia ewidencji rachunkowej są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

Należy przy tym podkreślić, że konieczność przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość skorzystania przez Spółkę ze zwolnienia, o którym traktuje przepis art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może się pojawić na etapie ewentualnych późniejszych postępowań podatkowych lub kontrolnych. Wówczas, zgodnie z ogólną zasadą prawa, że ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie wywodzącej z tego faktu skutki prawne, podatnik będzie musiał wykazać, że miał prawo zastosować zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.